Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: PT8/033/246/788/SBA/13/RD96898
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2014-10-23
Teza: stawka podatku VAT na usługę związaną z wykonaniem instalacji pompy ciepła w budynku mieszkalnym zaliczanym do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym
Słowa kluczowe: budynek-budynek mieszkalny; usługi-usługi kompleksowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) Minister Finansów, wobec stwierdzenia nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 25 stycznia 2012 r. nr IPTPP2/443-700/11-4/JS, wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi dla Pana X, ul. …, NIP …, na wniosek z dnia 19 października 2011 r. (data wpływu 20 października 2011 r.), uzupełniony pismem z dnia 27 grudnia 2011 r. (data wpływu 29 grudnia 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT na usługę związaną z wykonaniem instalacji pompy ciepła w budynku mieszkalnym zaliczanym do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, zmienia ww. interpretację z urzędu, stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione w ww. wniosku **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 października 2011 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT na usługę związaną z wykonaniem instalacji pompy ciepła w budynku mieszkalnym zaliczanym do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 27 grudnia 2011 r. (data wpływu 29 grudnia 2011 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca zajmuje się budową systemów ogrzewania budynków mieszkalnych jednorodzinnych z zastosowaniem pomp ciepła. W ramach umowy wykonuje kompletne instalacje służące do ogrzewania budynku. Przedmiotem umowy jest montaż i dostawa urządzeń kotłowni z wykorzystaniem pompy ciepła, wykonanie dolnego źródła ciepła jako instalacji ogrzewania podłogowego lub grzejnikowego. Umowa podpisana jest na usługę i dostawę urządzeń i materiałów. Instalacja stanowi pod względem technicznym jedną całość. Bez jakiegokolwiek jej elementu składowego instalacja nie może funkcjonować. Ze względu na zastosowaną technologię odzysku ciepła z zewnątrz budynku - część instalacji znajduje się poza obrysem budynku (sondy gruntowe lub moduły zewnętrzne pomp odzyskujących ciepło z powietrza). Części instalacji znajdującej się wewnątrz i na zewnątrz budynku są ze sobą połączone w sposób trwały i stanowią pod względem produkcji ciepła na potrzeby ogrzania budynku integralną całość.

W piśmie z dnia 27 grudnia 2011 r., będącym uzupełnieniem wniosku, Wnioskodawca wskazał, że jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Usługi związane z wykonaniem kompletnej instalacji ogrzewania są wykonywane w obiektach budowlanych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym Wnioskodawca zadał następujące pytanie:

Czy firma Wnioskodawcy może zastosować stawkę podatku VAT w wysokości 8% na całość usługi związanej z wykonaniem kompletnej instalacji ogrzewania budynku mieszkalnego z wykorzystaniem pomp ciepła, w przypadku gdy część instalacji znajduje się poza budynkiem?

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowa stawka VAT na wykonanie kompletnej instalacji grzewczej z zastosowaniem pomp ciepła w budynkach mieszkalnych wynosi 8%. Żaden z elementów tej instalacji nie może funkcjonować niezależnie. Ze specyfiki technologii ogrzewania budynków za pomocą pomp ciepła wynika, że część instalacji musi znajdować się na zewnątrz budynku w celu odzyskania ciepła z gruntu lub atmosfery i przemieszczenia go do wnętrza. System ogrzewania przy zastosowaniu pompy ciepła stanowi jedną całość pod względem technologicznym i instalacyjnym.

Zgodnie z Ustawą o PTU stawkę 8% stosuje się do budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Instalacja centralnego ogrzewania stanowi integralną część budynku mieszkalnego i nie zmienia tego fakt, że jej część ze względów technologicznych znajduje się poza obrysem budynku. Część zewnętrzna i wewnętrzna instalacji są połączone ze sobą nierozerwalnie w sensie materialnym i technologicznym. Instalacja ta stanowi zgodnie z założeniami projektowymi niezbędny element techniczny dla użytkowania obiektu mieszkalnego.

Sprawę jednolitego pod względem podatku VAT traktowania usługi i jej nierozerwalności niezależnie od jej wykonywania wewnątrz czy na zewnątrz budynku rozstrzygnął Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 2009-12-03 (I SA/Wr 1435/09). W uzasadnieniu wyroku podkreśla się, że Europejski Trybunał Sprawiedliwości w wyroku C-349/96 Card Protection Plan Ltd oraz C-41/04 Levob Verzekering BV wypowiedział się przeciw sztucznemu dzieleniu usługi złożonej z kilku świadczeń w celu opodatkowania różnymi stawkami podatku od towarów i usług. Tym bardziej nieprawidłowe jest dzielenie jednorodnej usługi według miejsca montażu (w obrębie budynku czy poza budynkiem).

Wnioskodawca wskazuje stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu w sprawie różnego traktowania pod względem podatku VAT instalacji w zależności od tego czy znajduje się w bryle budynku, czy poza nią. Sąd stoi na stanowisku, że użyte w Rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336) - słowo „dotyczy” (obiektów budowlanych) nie oznacza „wewnątrz” lub „w”.

Wobec powyższego Wnioskodawca uważa, że wykonanie kompleksowej, integralnej instalacji centralnego ogrzewania w oparciu o pompy ciepła nie może być dzielone dla celów podatku VAT ze względu na miejsce położenia poszczególnych jej części - stanowiących pod względem technologicznym jedną całość.

W dniu 25 stycznia 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając na podstawie przepisów § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), w imieniu Ministra Finansów – wydał interpretację indywidualną nr IPTPP2/443-700/11-4/JS, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe.

Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w wydanej interpretacji przywołał przepisy art. 2 pkt 6, art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 8 ust. 1, art. 41 ust. 1, ust. 12 – 12b, art. 146a pkt 1 i pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), § 7 ust. 1 i ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392, z późn. zm.) oraz przepisy art. 3 pkt 1 lit. a i pkt 2, pkt 6, pkt 7, pkt 7a i pkt 8 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623, z późn. zm.).

Ponadto organ wskazał na przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.).

Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi stwierdził, iż o ile faktycznie przedmiotem umowy zawartej przez Wnioskodawcę jest wykonanie kompleksowej usługi, polegającej na montażu i dostawie urządzeń kotłowni z wykorzystaniem pompy ciepła, wykonaniu dolnego źródła ciepła jako instalacji ogrzewania podłogowego lub grzejnikowego oraz świadczona usługa mieści się w czynnościach, o których mowa w art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług i § 7 rozporządzenia Ministra Finansów, wówczas z tytułu wykonania tej usługi, zastosowanie znajdzie stawka podatku od towarów i usług w wysokości 8%, zgodnie z art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy, Minister Finansów stwierdza, co następuje:

Zgodnie z art. 14e § 1 ustawy Ordynacja podatkowa minister właściwy do spraw finansów publicznych może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

W wyniku przeprowadzonej analizy przedmiotowej sprawy stwierdzono, że interpretacja indywidualna z dnia 25 stycznia 2012 r. nr IPTPP2/443-700/11-4/JS, wydana w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, jest nieprawidłowa, dlatego też uzasadnione jest dokonanie jej zmiany. Zdaniem Ministra Finansów stanowisko Wnioskodawcy wyrażone we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej: ustawą, opodatkowaniu tym podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Mając na uwadze art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Jak wynika z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i ust. 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na mocy art. 146a pkt 1 i pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Jednakże zarówno ustawa o podatku od towarów i usług, jak i przepisy wykonawcze do tej ustawy przewidują dla niektórych czynności stawki obniżone.

Zgodnie z § 7 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392, z późn. zm.), obowiązującego od dnia 6 kwietnia 2011 r., stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 8% dla:

1.  towarów i usług wymienionych w załączniku nr 1 do rozporządzenia;
2.  robót konserwacyjnych dotyczących budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym;
3.  robót konserwacyjnych dotyczących:
    1.  obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych,
    2.  lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12

\- w zakresie w jakim wymienione roboty nie są objęte tą stawką na podstawie pkt 2.

Przez roboty konserwacyjne, o których mowa w ust. 1 pkt 2 i 3, rozumie się roboty mające na celu utrzymanie sprawności technicznej elementów budynku lub jego części inne niż remont (§ 7 ust. 2 rozporządzenia).

Obiekty budownictwa mieszkaniowego to budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11 (art. 2 pkt 12 ustawy o podatku od towarów i usług).

Zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Artykuł 2 pkt 12 ustawy, zawiera definicję obiektów budownictwa mieszkaniowego, zgodnie z którą obiektami takimi są budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym – art. 41 ust. 12a ustawy – rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Art. 41 ust. 12b ustawy stanowi, iż do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m²,
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m².

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy).

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów, ustawa o podatku od towarów i usług, poprzez podanie klasyfikacji, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych. Zatem, dla celów VAT stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.), stanowiącego usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Według podziału obiektów budowlanych na sekcje i działy w PKOB w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne, natomiast w dziale 12 budynki niemieszkalne. Dział 11 PKOB obejmuje trzy grupy budynków: Budynki mieszkalne jednorodzinne – 111, Budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe – 112, Budynki zbiorowego zamieszkania – 113.

Ponadto należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja oraz przebudowa, dlatego też w tym zakresie należy odwołać się do przepisów prawa budowlanego oraz powszechnego rozumienia.

Zgodnie z art. 3 pkt 6 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623, z późn. zm.), przez budowę należy rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego.

W myśl art. 3 pkt 7 ww. ustawy, przez roboty budowlane należy rozumieć budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego.

Przez przebudowę, zgodnie z pkt 7a tego artykułu, należy rozumieć wykonywanie robót budowlanych, w wyniku których następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu budowlanego, z wyjątkiem charakterystycznych parametrów, jak: kubatura, powierzchnia zabudowy, wysokość, długość, szerokość bądź liczba kondygnacji; w przypadku dróg są dopuszczalne zmiany charakterystycznych parametrów w zakresie niewymagającym zmiany granic pasa drogowego.

Modernizacja w rozumieniu przyjętym w języku polskim powszechnie oznacza ulepszenie, podwyższenie wartości technicznej czy też użytkowej, podwyższenie standardu, unowocześnienie obiektu budowlanego lub jego części.

Z kolei definicja remontu została zawarta w pkt 8 art. 3 cyt. ustawy Prawo budowlane. Zgodnie z jego brzmieniem, przez remont należy rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a nie stanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca zajmuje się budową systemów ogrzewania budynków mieszkalnych jednorodzinnych z zastosowaniem pomp ciepła. W ramach umowy wykonuje kompletne instalacje służące do ogrzewania budynku. Przedmiotem umowy jest montaż i dostawa urządzeń kotłowni z wykorzystaniem pompy ciepła, wykonanie dolnego źródła ciepła jako instalacji ogrzewania podłogowego lub grzejnikowego. Umowa podpisana jest na usługę i dostawę urządzeń i materiałów. Instalacja stanowi pod względem technicznym jedną całość. Bez jakiegokolwiek jej elementu składowego instalacja nie może funkcjonować. Ze względu na zastosowaną technologię odzysku ciepła z zewnątrz budynku - część instalacji znajduje się poza obrysem budynku (sondy gruntowe lub moduły zewnętrzne pomp odzyskujących ciepło z powietrza). Części instalacji znajdującej się wewnątrz i na zewnątrz budynku są ze sobą połączone w sposób trwały i stanowią pod względem produkcji ciepła na potrzeby ogrzania budynku integralną całość. Usługi związane z wykonaniem kompletnej instalacji ogrzewania są wykonywane w obiektach budowlanych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług.

Kwestię traktowania tego rodzaju robót w odniesieniu do podatku od towarów i usług rozstrzygnął Naczelny Sąd Administracyjny w dniu 3 czerwca 2013 r. sygn. akt I FPS 7/12 podejmując uchwałę, w której stwierdził, iż obniżona stawka podatku od towarów i usług, o której mowa w art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług oraz § 6 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336) i w § 37 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799, z późn. zm.), nie może mieć zastosowania do robót dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego wykonywanych poza budynkiem.

Odnosząc się do stwierdzenia Wnioskodawcy, że wykonanie kompleksowej, integralnej instalacji centralnego ogrzewania w oparciu o pompy ciepła nie może być dzielone dla celów podatku VAT ze względu na miejsce położenia poszczególnych jej części – stanowiących pod względem technologicznym jedną całość, wskazać należy, iż ani dyrektywa Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), ani też przepisy krajowe nie zawierają definicji świadczenia złożonego. Brak również szczególnych uregulowań dotyczących przesłanek uznawania danego świadczenia za świadczenie złożone. Ocena, w jakich okolicznościach świadczenia powiązane należy traktować jako świadczenia jednolite, kształtowana jest na bazie orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE, przy czym zastrzec należy, iż aczkolwiek Trybunał w wielu orzeczeniach w sposób pomocny przy interpretacji przepisów wypowiadał się w kwestii świadczeń złożonych, to i tak każdorazowo rozstrzygnięcie w tym przedmiocie musi uwzględniać specyfikę konkretnego stanu faktycznego w danej sprawie.

W szczególności wskazać należy wyrok Trybunału z dnia 6 lipca 2006 r. w sprawie C-251/05 Talacre Beach Caravan Sales Ltd v. Commissioners of Customs & Excise, w którym Trybunał stwierdził, iż należy dać prymat ochronie zasady nierozszerzania zwolnienia podatkowego nad traktowaniem kilku dostaw jako świadczenia złożonego, opodatkowanego wedle zasad dotyczących świadczenia głównego. Każde odstępstwo od zasadniczej stawki podatku od towarów i usług winno być zatem interpretowane ściśle i ta ogólna zasada musi być brana bezwzględnie pod uwagę przy ocenie okoliczności konkretnej sprawy.

Ponadto wskazać należy, że na obowiązek dokonywania interpretacji przepisów o stawkach preferencyjnych w sposób ścisły, wskazał również NSA w ww. uchwale.

Mając na uwadze stanowisko Wnioskodawcy w zakresie kompleksowości usługi, należy zauważyć, że co do możliwości podziału robót wykonywanej instalacji, stanowisko zajął Naczelny Sąd Administracyjny w ww. uchwale. Sąd ten stwierdził, iż kwestię możliwości rozdzielenia należy odnosić do robót, nie zaś do możliwości funkcjonowania budynku, czy też funkcjonalnego związania infrastruktury z budynkiem. Fizycznie, jeśli chodzi o wykonywane prace, rozdzielenie takie jest możliwe i stosowane, gdyż bardzo często jeden podmiot wykonuje roboty budowlane dotyczące budynku, a inny, wyspecjalizowany, w uzgodnieniu z dysponentem sieci, wykonuje przyłącza (vide również wyroki NSA z dnia 19 kwietnia 2012 r. sygn. akt I FSK 1189/11 i z dnia 27 września 2011 r. sygn. akt I FSK 1387/10).

Zdaniem Ministra Finansów, mając na względzie powyższe uregulowania, a także ww. uchwałę NSA, w opisanym stanie faktycznym usługa związana z wykonaniem instalacji ogrzewania budynku mieszkalnego z wykorzystaniem pompy ciepła - wykonana w budynku, będzie podlegała opodatkowaniu preferencyjną 8% stawką podatku od towarów i usług na podstawie art. 41 ust. 12 w związku z art. 146a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, natomiast usługa związana z wykonaniem instalacji ogrzewania budynku mieszkalnego z wykorzystaniem pompy ciepła - wykonana poza tym budynkiem, podlega podstawowej stawce podatku VAT w wysokości 23%, stosownie do art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ww. ustawy.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym wykonanie kompletnej instalacji grzewczej z zastosowaniem pomp ciepła w budynkach mieszkalnych powinna być opodatkowana podatkiem VAT w wysokości 8% - jest nieprawidłowe.

W świetle powyższego należało z urzędu zmienić interpretację indywidualną z dnia 25 stycznia 2012 r. nr IPTPP2/443-700/11-4/JS, wydaną w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Natomiast art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej wskazuje, iż interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny.

Postępowanie „interpretacyjne” opiera się wyłącznie na stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) przedstawionym przez wnioskodawcę. Tylko w stosunku do tak określonego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) wyrażana jest ocena prawna, tak przez samego podatnika, jak i przez organ podatkowy. Przy czym granice oceny prawnej stanowiska wnioskodawcy zawartej w indywidualnej interpretacji zakreślone są treścią pytania postawionego we wniosku o interpretację (vide: np. wyrok NSA z dnia 13 grudnia 2011 r. sygn. akt I FSK 1683/10).

W kontekście powyższego nawiązując do przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego, że przedmiotem umowy jest montaż i dostawa urządzeń kotłowni z wykorzystaniem pompy ciepła, wykonanie dolnego źródła ciepła jako instalacji ogrzewania podłogowego lub grzejnikowego, a umowa podpisana jest na usługę i dostawę urządzeń i materiałów, Minister Finansów wskazuje, że nie odniósł się w niniejszej zmianie interpretacji indywidualnej do kwestii dostawy urządzeń i materiałów, gdyż nie było to przedmiotem pytania i stanowiska Wnioskodawcy.

Zmiana interpretacji indywidualnej dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Wnioskodawcy przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację zmieniającą interpretację indywidualną. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów - w terminie czternastu dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia wezwania o usunięcie naruszenia prawa (art. 47 i 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Minister Finansów, ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.