Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/443-1250/12/MN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-12-04
Teza: opodatkowanie podatkiem VAT świadczonych przez Wnioskodawcę usług wykonywania badań w celu uzyskania uprawnień kierowcy zawodowego (rozszerzenie kategorii prawa jazdy), motorniczego, operatora wózka widłowego, suwnicowego
Słowa kluczowe: stawka-stawki podatku; usługi-usługi medyczne; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 2 października 2012r. (data wpływu 4 października 2012r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT świadczonych przez Wnioskodawcę usług wykonywania badań w celu uzyskania uprawnień kierowcy zawodowego (rozszerzenie kategorii prawa jazdy), motorniczego, operatora wózka widłowego, suwnicowego - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 4 października 2012r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT świadczonych przez Wnioskodawcę usług wykonywania badań w celu uzyskania uprawnień kierowcy zawodowego (rozszerzenie kategorii prawa jazdy), motorniczego, operatora wózka widłowego, suwnicowego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

1.  Wnioskodawca jest Samodzielnym Publicznym Zakładem Opieki Zdrowotnej – czynnym podatnikiem podatku VAT. W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca świadczy usługi w zakresie służby medycyny pracy, tzn. wykonuje badania profilaktyczne (wstępne, okresowe, kontrolne) pracowników w tym także kierowców, kandydatów na kierowców, motorniczych, operatorów wózków widłowych, taksówkarzy prowadzących własna działalność gospodarczą, osób obsługujących maszyny transportu pionowego. Badania wykonywane są na podstawie umów zawartych z zakładami pracy oraz pacjentami indywidualnymi (na podstawie skierowania z zakładu pracy, z którym Wnioskodawca nie ma podpisanej umowy, osobom prowadzącym własną działalność gospodarczą).
2.  Wnioskodawca wykonuje także badania w celu uzyskania uprawnień kierowcy zawodowego (rozszerzenie kategorii prawa jazdy), motorniczego, operatora wózka widłowego, suwnicowego. W skład badania profilaktycznego (wstępnego, okresowego) kierowcy, motorniczego, operatora wózka widłowego, osoby obsługującej maszyny transportu pionowego (suwnicowi) wchodzi jako składnik niezbędny dla wydania orzeczenia lekarskiego badanie psychotechniczne. Powyższe badanie jest także niezbędne dla uzyskania uprawnień do wykonywania powyższych zawodów. Zakład w ramach prowadzonej działalności nie wykonuje badań psychotechnicznych. Badania te są wykonywane przez podmiot zewnętrzny na podstawie zawartej przez Wnioskodawcę umowy. Po zakończeniu miesiąca podwykonawca obciąża Wnioskodawcę za wykonane badanie psychotechniczne fakturą VAT zawierająca podatek naliczony w wysokości 23%. Badanie profilaktyczne kierowców, motorniczych, operatorów wózków widłowych, suwnicowych Wnioskodawca traktuje jako usługę złożoną. Cena badania profilaktycznego dla ww. kategorii zawodów ustalana jest przez Wnioskodawcę za całość badania (a więc obejmuje także badania psychotechniczne). Nie są wyszczególnione ceny za poszczególne badania wchodzące w skład badania profilaktycznego. Jako całość badania profilaktycznego Wnioskodawca zwalnia je z opodatkowania VAT. Natomiast w przypadku badań kierowców, operatorów wózków widłowych, suwnicowych mających na celu uzyskanie uprawnień do wykonywania tych zawodów Wnioskodawca do ceny dolicza 23% VAT.
3.  Pacjent będzie poddany badaniu profilaktycznemu (wstępnemu, okresowemu) niezbędnemu dla wydania orzeczenia lekarskiego stwierdzającego jego zdolność do pracy na określonym stanowisku. Jednocześnie pacjent ten wykonuje badania na stanowisko: kierowcy lub motorniczego, operatora wózka widłowego, suwnicowego przy czym to ostatnie badanie jest wykonywane w celu uzyskania (rozszerzenia uprawnień do wykonywania zawodu kierowcy lub operatora wózka, suwnicowego, itp.) ponieważ ww. pracownik nie posiadał wcześniej omawianych uprawnień. Częścią składową badania na stanowisko kierowcy, operatora wózka widłowego, motorniczego, suwnicowego jest badanie psychotechniczne.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy postępowanie Wnioskodawcy opodatkowujące VAT badania kierowców (motorniczych), operatorów wózków widłowych, suwnicowych wykonywane w celu uzyskania uprawnień jest prawidłowe? (pytanie 2 zawarte we wniosku)

Tut. organ wyjaśnia, iż wniosek złożono w kontekście 3 odrębnych sytuacji prawnopodatkowych. W niniejszej interpretacji wydano załatwiono wniosek w zakresie stanu faktycznego w odniesieniu do pytania Wnioskodawcy oznaczonego numerem 2.

Zatem konsekwentnie poniżej przytoczono stanowisko również w odniesieniu do ww. kwestii.

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy badania kandydata na kierowcę (motorniczego), a także badania kierowcy w celu uzyskania dodatkowych kategorii prawa jazdy, bądź przywrócenia prawa jazdy są przeprowadzane w oparciu o przepisy ustawy z dnia 20 czerwca 1997r. „Prawo o ruchu drogowym”.

Przepisy art. 90 ust. 1 pkt 2 oraz art. 95 ust. 2 pkt 2 ww. ustawy nakładają na osoby ubiegające się o nadanie ww. uprawnień (kierowcy – motorniczego) obowiązku uzyskania orzeczenia lekarskiego o braku przeciwwskazań psychologicznych do kierowania pojazdem (tramwajem).

Wydane orzeczenie lekarskie nie służy zatem profilaktyce zdrowotnej (a tylko takie zdaniem Wnioskodawcy mogłyby korzystać ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku od towarów i usług) lecz przedłożeniu właściwej instytucji zewnętrznej (Wydział Komunikacji) w celu uzyskania (rozszerzenia, przywrócenia) określonych uprawnień.

W związku z powyższym zdaniem Wnioskodawcy badania kierowców (motorniczych) wykonywane w celu uzyskania (przywrócenia, rozszerzenia) prawa jazdy winny być opodatkowane podatkiem VAT.

W odniesieniu do operatora wózków widłowych oraz osób obsługujących maszyny transportu pionowego przepisy rozporządzenia Ministra Gospodarki z dnia 18 lipca 2001r. w sprawie sprawdzenia kwalifikacji wymaganych przy obsłudze, konserwacji urządzeń technicznych (Dz. U. Nr 79, poz. 849) określają wymagania niezbędne do uzyskania świadectwa kwalifikacyjnego do wykonywania pracy w ww. zawodach. Świadectwa te są wydawane przez instytucję zewnętrzną. Badania (w tym badanie psychotechniczne) przeprowadzone przed przyjściem na kurs zawodowy w celu uzyskania uprawnień nie są zdaniem Wnioskodawcy związane z profilaktyka zdrowia pracujących. Zatem nie powinny one korzystać ze zwolnienia z podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w świetle art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast, przez świadczenie usług, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ww. ustawy (…).

Stosownie do art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a ustawy o VAT stawka podatku w okresie od 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r. wynosi 23% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 oraz art. 146f.

Należy zaznaczyć, że zarówno w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w rozporządzeniach wykonawczych do niej przewidziano możliwość zastosowania obniżonych stawek podatku, a nawet zwolnień od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy o VAT.

W stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010r. wyznaczenie zakresu zwolnienia usługi z opodatkowania podatkiem VAT następowało poprzez zidentyfikowanie usługi (czynności) w klasyfikacji statystycznej (PKWiU). Z dniem 1 stycznia 2011r. ustawodawca odstąpił od ich identyfikacji przy pomocy klasyfikacji statystycznych, określając poszczególne czynności zwolnione od podatku wskazując na ich cechy, charakter oraz okoliczności wykonania.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 lipca 2011r.) zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze.

Ponadto, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT, zwolnieniu podlegają również usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach wykonywania zawodów:

1.  lekarza i lekarza dentysty,
2.  pielęgniarki i położne,
3.  medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011r. o działalności leczniczej (Dz. U. Nr 112, poz. 654, Nr 19, poz. 887 i Nr 174, poz. 1039),
4.  psychologa.

Analiza powyższych przepisów wskazuje, iż zwolnienie od podatku usług w zakresie opieki ma charakter podmiotowo – przedmiotowy. Z tego względu oprócz przedmiotu transakcji istotny jest również status podmiotu świadczącego daną usługę. Ze zwolnienia korzystają usługi służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone przez zakłady opieki zdrowotnej, bądź przez określonych przedstawicieli zawodów medycznych.

Stosownie do art. art. 19a ustawy o VAT, ze zwolnienia od podatku korzysta również świadczenie usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18 i pkt 19 ustawy, jeżeli usługi te zostały nabyte przez podatnika we własnym imieniu ale na rzecz osoby trzeciej od podmiotów, o których mowa ww. przepisach. Zwolnienie obejmuje zatem tylko świadczenia medyczne wykonywane w określonym celu przez określone osoby (podmioty).

Należy zauważyć, iż przepisy ustawy o VAT nie posługują się pojęciem świadczenia zdrowotnego, które to pojęcie definiuje ustawa z dnia 15 kwietnia 2011r. o działalności leczniczej (Dz. u. Nr 112, poz. 654 ze zm.). W myśl art. 2 ust 1 pkt 10 ww. ustawy świadczenie zdrowotne to działania służące zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia oraz inne działania medyczne wynikające z procesu leczenia lub przepisów odrębnych regulujących zasady ich wykonywania.

Przy definiowaniu zwolnienia usług w zakresie opieki medycznej, oprzeć należy się przede wszystkim na przepisach Dyrektywy oraz orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości UE. Ze zwolnienia będą generalnie korzystać tylko te czynności, które mają charakter diagnostyczny lub terapeutyczny (leczniczy). Jeśli świadczenie nie będzie służyć profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, to wówczas nie będzie objęte zwolnieniem od podatku VAT. Ponadto, jak wskazuje Trybunał, pojęcia dotyczące zwolnień należy interpretować w sposób ścisły, ponieważ zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika.

Z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE jednoznacznie wynika, pojęcie „opieka medyczna” odnosi się do świadczeń, które służą diagnozie, opiece oraz, w miarę możliwości leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia. Cel usługi medycznej określa, czy powinna ona korzystać ze zwolnienia; jeżeli z kontekstu wynika, że jej głównym celem nie jest ochrona, utrzymanie bądź przywrócenie zdrowia, lecz inny cel, to wówczas zwolnienie nie będzie miało zastosowania. Innymi słowy, aby podlegać zwolnieniu świadczenie powinno mieć cel terapeutyczny. Tym samym liczy się nie charakter usługi, ale jej cel.

Zdefiniowanie w przepisach art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku od towarów i usług zakresu zwolnienia poprzez zawężenie go wyłącznie do usług opieki medycznej służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, odpowiada co do zasady używanym przez Trybunał określeniom „postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz, w zakresie, w jakim jest to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych”.

Należy podkreślić, iż zgodnie z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości UE pojęcia świadczenia opieki medycznej nie można interpretować w sposób, który obejmuje świadczenia medyczne realizowane w innym celu niż postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz w zakresie, w jakim to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych (wyrok w sprawie Peter d’Ambrumenil, Dispute Resolution Services Ltd vs Commissioners of Customs and Excise C-307/01).

Jeżeli podstawowym celem danego świadczenia nie są diagnoza, opieka, bądź leczenie chorób lub zaburzeń zdrowia (tj. świadczeniu nie przyświeca cel terapeutyczny), świadczenie takie nie podlega zwolnieniu z VAT. Takie stanowisko były prezentowane przez Trybunał Sprawiedliwości UE w licznych orzeczeniach (wyrok z 20 listopada 2003r. w sprawie Peter d’Ambrumenil C-307/01; wyrok z 20 listopada 2003r. w sprawie Margarete Unterpertinger, C-212/01; wyrok z 10 września 2002r. w sprawie Kügler, C-141/00).

W orzeczeniu w sprawie Peter d’Ambrumenil Trybunał wskazał przykładowe usługi medyczne, które ze względu na spełnienie wskazanego warunku (celu terapeutycznego) - podlegają zwolnieniu z VAT, oraz takie w stosunku do których zwolnienie nie ma zastosowania.

Zgodnie z pkt 61 ww. wyroku, gdy usługa medyczna polega na sporządzeniu specjalistycznego raportu medycznego, oczywistym jest to, że dla wykonania tej usługi konieczne są specjalistyczne kwalifikacje i wiedza medyczna osoby oraz to, że może łączyć się z czynnościami typowymi dla zawodu medycznego, takimi jak badanie pacjenta czy analiza medycznej historii, wówczas głównym celem tej usługi nie jest ochrona, w tym zachowanie, jak i odratowanie zdrowia osoby, do której raport się odnosi. Taka usługa, której celem jest dostarczenie odpowiedzi na pytania postawione w zleceniu sporządzenia raportu, jest wykonywana w celu umożliwienia osobie trzeciej podjęcia decyzji pociągającej za sobą prawne konsekwencje dla osoby zainteresowanej lub innych osób. Prawdą jest to, że taki specjalistyczny medyczny raport może być sporządzony na żądanie osoby zainteresowanej i może pośrednio przyczynić się do ochrony zdrowia tej osoby poprzez wykrycie nowego problemu zdrowotnego lub poprzez skorygowanie wcześniejszej diagnozy, jednakże główny cel każdej usługi tego typu polega na spełnieniu prawnego lub umownego warunku wymaganego przez inne podmioty w ramach procesu podejmowania określonych decyzji. Taka usługa medyczna nie może korzystać ze zwolnienia z art. 13A(1)(c).

Ponadto, w myśl pkt 64 wyroku w sprawie C-307/01, gdy zaświadczenie o stanie zdrowia jest wymagane przez osobę trzecią jako warunek poprzedzający wykonywanie przez osobę zainteresowaną określonej działalności zawodowej lub wykonywanie określonej czynności zależnej od pełnej fizycznej zdolności tej osoby, głównym celem tej usługi świadczonej przez lekarza jest dostarczenie osobie trzeciej elementu koniecznego dla podjęcia określonej decyzji. Taka usługa medyczna nie ma zasadniczo na celu ochrony zdrowia osób, które zamierzają wykonywać określone rodzaje działalności, nie może więc być objęta zwolnieniem z art. 13A(1)(c).

Wśród usług, do których zwolnienie nie może znajdować zastosowania Trybunał Sprawiedliwości UE wymienił:

*   wydawanie poświadczeń stanu zdrowia celem otrzymywania renty wojskowej,
*   przeprowadzanie badań medycznych celem określenia istnienia i wielkości szkód poniesionych przez osoby fizyczne w przypadku postępowań sądowych dotyczących uszkodzeń ciała,
*   przeprowadzanie badań lekarskich celem sporządzenia raportu dotyczącego zaniedbań lekarskich w przypadku postępowań sądowych dotyczących takich zaniedbań,
*   przygotowywanie raportów medycznych dotyczących wyżej wymienionych spraw oraz raportów medycznych opartych o notatki lekarskie bez przeprowadzania dodatkowych badań lekarskich w wyżej wymienionych sprawach
*   pobieranie próbek DNA dla celów ustalenia ojcostwa (orzeczenie w sprawie C-384/98 Dotter vs Wllimaier).

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku w sprawie Margarete Unterpringer vs Pensionsversicherungsanstalt der Arbiter C-212/01 stwierdził, iż „(…) to cel usługi medycznej decyduje o tym, czy powinna ona być zwolniona z podatku VAT. Dlatego też, jeśli kontekst, w jakim taka usługa jest wykonywana, pozwala ustalić, że jej głównym celem nie jest ochrona zdrowia, włączając w to utrzymanie lub przywrócenie do zdrowia, lecz udzielanie porad wymaganych przed podjęciem decyzji wywołujących skutki prawne, zwolnienie nie ma zastosowania do takiej usługi”.

Również z orzeczenia C-384/98 wynika, że preferencji podlegać mogą jedynie te usługi, które mają cel terapeutyczny, bądź profilaktyczny, a nie podlegają mu takie, które mają charakter czysto ekspercki i doradczy (np. orzekanie o stanie zdrowia dla potrzeb przyznania renty, bądź dla instytucji ubezpieczeniowych dla ustalenia wysokości składki ubezpieczenia na życie).

W świetle powyższego ze zwolnienia będą korzystały jedynie badania związane z profilaktyką i ochroną zdrowotną. Natomiast badania mające cel wyłącznie ekspercki czy dowodowy – nie będą mogły korzystać ze zwolnienia z opodatkowania VAT.

Z treści stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca jest Samodzielnym Publicznym Zakładem Opieki Zdrowotnej – czynnym podatnikiem podatku VAT. W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca wykonuje także badania w celu uzyskania uprawnień kierowcy zawodowego (rozszerzenie kategorii prawa jazdy), motorniczego, operatora wózka widłowego, suwnicowego.

W skład przeprowadzanego badania wchodzi jako składnik niezbędny dla wydania orzeczenia lekarskiego badanie psychotechniczne. Powyższe badanie jest niezbędne dla uzyskania uprawnień do wykonywania powyższych zawodów.

Zakład w ramach prowadzonej działalności nie wykonuje badań psychotechnicznych. Badania te są wykonywane przez podmiot zewnętrzny na podstawie zawartej przez Wnioskodawcę umowy.

W przypadku świadczenia usługi wykonywania badań kierowców, operatorów wózków widłowych, suwnicowych mających na celu uzyskanie uprawnień do wykonywania tych zawodów Wnioskodawca ustalając opłatę do ceny dolicza 23% VAT.

Rozpatrując kwestię ewentualnego zwolnienia usług świadczonych przez Wnioskodawcę (podmiot leczniczy) spełniającego przesłankę podmiotową niezbędną do zwolnienia świadczonych usług w świetle art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT, należy więc dokonać oceny, czy usługi będące przedmiotem wniosku spełniają przesłankę przedmiotową wynikającą z tego przepisu tzn. czy, ze względu na swój cel mogą zostać uznane za usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

W myśl art. 210 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974r. Kodeks pracy (t. j. Dz. U. z 1998r. Nr 21, poz. 94) w razie gdy warunki pracy nie odpowiadają przepisom bezpieczeństwa i higieny pracy i stwarzają bezpośrednie zagrożenie dla zdrowia lub życia pracownika albo gdy wykonywana przez niego praca grozi takim niebezpieczeństwem innym osobom, pracownik ma prawo powstrzymać się od wykonywania pracy, zawiadamiając o tym niezwłocznie przełożonego.

Z kolei art. 210 § 4 stanowi, że pracownik ma prawo, po uprzednim zawiadomieniu przełożonego, powstrzymać się od wykonywania pracy wymagającej szczególnej sprawności psychofizycznej w przypadku, gdy jego stan psychofizyczny nie zapewnia bezpiecznego wykonywania pracy i stwarza zagrożenie dla innych osób.

Stosownie natomiast do art. 210 § 6 Minister Pracy i Polityki Socjalnej w porozumieniu z Ministrem Zdrowia i Opieki Społecznej określi, w drodze rozporządzenia, rodzaje prac wymagających szczególnej sprawności psychofizycznej.

Zgodnie z rozporządzeniem Ministra Zdrowia i Polityki Socjalnej z dnia 28 maja 1996r. (Dz. U. Nr 62, poz. 287) § 1 i 2 ustala się rodzaje prac wymagających szczególnej sprawności psychofizycznej. Wykaz prac, o których mowa w ust. 1, określa załącznik do rozporządzenia.

Ww. wykaz obejmuje m.in.:

*   prace przy obsłudze suwnic sterowanych z kabiny i zdalnie sterowanych,
*   prace operatorów samojezdnych ciężkich maszyn budowlanych i maszyn drogowych.
*   prace kierowców: autobusów, pojazdów przewożących materiały niebezpieczne oraz pojazdów o dopuszczalnej masie całkowitej powyżej 16 ton i długości powyżej 12 m, trolejbusów i motorniczych tramwajów.

Rozporządzenie Ministra Gospodarki z dnia 18 lipca 2001r. (Dz. U. z 2001r. Nr 79, poz. 849) w sprawie trybu sprawdzania kwalifikacji wymaganych przy obsłudze i konserwacji urządzeń technicznych określa m.in. tryb sprawdzania kwalifikacji wymaganych przy obsłudze i konserwacji urządzeń technicznych oraz rodzaje urządzeń technicznych, przy których obsłudze i konserwacji wymagane jest posiadanie kwalifikacji (m.in. suwnice, wózki jezdniowe podnośnikowe z mechanicznym napędem podnoszenia).

Analiza przepisów ustawy z dnia 20 czerwca 1997r. Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2005r. Nr 108, poz. 908, ze zm.) wskazuje, że celem przeprowadzanych na jej podstawie badań psychologicznych jest wydanie orzeczenia o istnieniu lub braku przeciwwskazań psychologicznych do kierowania pojazdem (w szczególności art. 124 ust. 1 ww. ustawy Prawo o ruchu drogowym).

Zgodnie z art. 90 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, prawo jazdy otrzymuje osoba, która uzyskała orzeczenie lekarskie o braku przeciwwskazań zdrowotnych do kierowania pojazdem i orzeczenie psychologiczne o braku przeciwwskazań psychologicznych do kierowania pojazdem, o ile jest ono wymagane.

Natomiast w myśl art. 95 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, orzeczenia: lekarskie oraz psychologiczne o braku przeciwwskazań zdrowotnych i psychologicznych do kierowania tramwajem, są niezbędne dla uzyskania pozwolenia do kierowania tramwajem (tj. dokumentu stwierdzającego uprawnienie).

Celem tych badań psychologicznych jest więc dostarczenie uprawnionym podmiotom informacji, czy osoba poddana badaniom spełnia warunki do wykonywania określonej działalności (zawodowej).

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż głównym celem usług świadczonych przez Wnioskodawcę jest wydanie zaświadczenia o stanie zdrowia, które to jest wymagane przez osobę trzecią jako warunek poprzedzający wykonywanie przez osobę zainteresowaną określonej działalności zawodowej lub wykonywanie określonej czynności zależnej od pełnej fizycznej i psychicznej zdolności tej osoby. Wnioskodawca jednoznacznie wskazał, że badania przeprowadzane są w celu uzyskania uprawnień kierowcy zawodowego (rozszerzenie kategorii prawa jazdy), motorniczego, operatora wózka widłowego, suwnicowego. Stąd efektem usługi świadczonej przez Wnioskodawcę jest dostarczenie osobie trzeciej elementu koniecznego dla podjęcia decyzji pociągającej za sobą prawne konsekwencje dla osoby zainteresowanej lub innych osób. Taka usługa medyczna nie ma zasadniczo na celu ochrony zdrowia stąd nie może być objęta zwolnieniem od podatku od towarów i usług.

Biorąc pod uwagę opisany we wniosku stan faktyczny oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, iż – jak wskazano wyżej – zdefiniowanie w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT zakresu zwolnienia jest zawężone wyłącznie do usług opieki medycznej służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Zdaniem tut. Organu w rozpatrywanej sprawie, w zakresie świadczenia usług polegających na wykonywaniu badań lekarskich i/lub psychologicznych, których celem, jest stwierdzenie istnienia bądź nieistnienia przeciwwskazań do wykonywania czynności określonego rodzaju, pełnienia określonych funkcji itp., w celu niedopuszczenia do wykonywania określonych czynności, czy zajmowania określonego stanowiska przez osoby nieposiadające predyspozycji psychofizycznych niezbędnych do wykonywania pracy określonego rodzaju, czy też określonych czynności – nie służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Podsumowując, badania psychologiczne kierowców (motorniczych), operatorów wózków widłowych, suwnicowych wykonywane w celu uzyskania uprawnień nie korzystają ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18, 19 i 19a ustawy.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Końcowo zaznacza się, że w zakresie pozostałych kwestii przedstawionych we wniosku wydaną zostaną odrębne interpretacje indywidualne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z dnia 14 marca 2012r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.