Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-78b/11/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2011-04-18
Teza: Czy Spółka ma prawo dokonywać odpisów amortyzacyjnych od wartości uaktualnionej wynikającej z ekspertyzy rzeczoznawcy?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; prace-prace badawczo-rozwojowe; rzeczoznawca; wartości-wartości niematerialne i prawne; wycena; wydatek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zmianami) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zmianami) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 7 stycznia 2011 r. (data wpływu 9 lutego 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej wynikającej z ekspertyzy rzeczoznawcy – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 9 lutego 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie m.in. możliwości dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej wynikającej z ekspertyzy rzeczoznawcy.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

W 2008 r. wniesiono do nowo zakładanej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością wkład niepieniężny w postaci oprogramowania. Wartość tego aportu wyniosła 34 000 zł. Przedmiotem aportu było przeniesienie praw majątkowych do oprogramowania H. (H.), składającego się z M. H., narzędzi do definiowania usług w H., pisania skryptów rozmowy oraz narzędzi administracyjnych, służących do budowy systemów realizujących różnego rodzaju usługi, wirtualny punkt usługowy, z którym człowiek porozumiewa się za pomocą głosu, opartego o własną technologię i nie wymagającego licencji firm trzecich. Oprogramowanie to stanowiło prototyp, które nie nadawało się do gospodarczego wykorzystania.

W celu doprowadzenia do stanu, w którym pozyskane aportem oprogramowanie Spółka mogłaby wdrożyć do użytkowania na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, wspólnicy Spółki podjęli prace rozwojowe, zastępując prototypowe rozwiązania rozwiązaniami wydajniejszymi, umożliwiającymi komercyjne wykorzystywanie oprogramowania (np. żeby można było uzyskać pełną skalowalność oprogramowania pod względem ilości obsługiwanych równolegle rozmów, zwiększenie niezawodności rozwiązania).

W listopadzie 2010 r. miało miejsce pierwsze udzielenie licencji (sprzedaż) do korzystania z oprogramowania.

W celu dochowania staranności i ustalenia amortyzacji na właściwym poziomie Spółka zleciła wycenę oprogramowania niezależnemu rzeczoznawcy.

W dniu 8 grudnia 2010 r. Spółka otrzymała od Towarzystwa wycenę przedmiotowego oprogramowania na wartość około 2,1 mln. Wycena ta została dokonana metodą kosztową. Rzeczoznawca uznał, że odzwierciedleniem kosztu jest suma wartości pracy właścicieli (tylko oni pracowali nad rozwojem oprogramowania) i zakupionych usług bezpośrednio związanych z rozwojem oprogramowania. Wspólnicy nie pobierali wynagrodzenia za pracę nad rozwojem oprogramowania, jednakże metodą kosztu zastąpienia rzeczoznawca wycenił jej wartość w oparciu o wielkość pracochłonności włożonej w stworzenie oprogramowania oraz stawki rynkowej za jednostkę pracy, bazując na danych historycznych, dotyczących wielkości włożonej pracy ludzkiej w wytworzenie oprogramowania, korzystając jednocześnie z rynkowej wyceny jednostki pracy w celu ustalenia wartości zastąpienia posiadanego aktywa poprzez nabycie aktywa o identycznych właściwościach i funkcjach na wolnym rynku. W ten sposób wartość majątkowych praw autorskich do oprogramowania H. została przez rzeczoznawcę ustalona na koniec listopada 2010 roku na kwotę 2 108 680 zł.

Spółka dotąd nie dokonywała odpisów amortyzacyjnych odnośnie przedmiotowego oprogramowania. Ponieważ w listopadzie zakończony został proces rozwoju oprogramowania i Spółka wprowadziła go do użytkowania, zamierza ona wprowadzić do ksiąg wartość oprogramowania zgodną z wyceną rzeczoznawcy oraz zacząć dokonywać amortyzacji od tej wartości uaktualnionej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy różnica w wycenie wartości oprogramowania powstała w wyniku uaktualnienia wartości rozwijanego oprogramowania, w momencie wprowadzania go przez Spółkę do użytkowania, uaktualniona zgodnie z wyceną rzeczoznawcy, stanowi przychód dla Spółki, od którego Spółka będzie zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych?
2.  Czy Spółka ma prawo dokonywać odpisów amortyzacyjnych od wartości uaktualnionej wynikającej z ekspertyzy rzeczoznawcy?

Niniejsza interpretacja stanowi ocenę stanowiska Wnioskodawcy w zakresie przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego dotyczącego pytania oznaczonego we wniosku numerem 2. Ocena stanowiska Spółki w zakresie przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego dotyczącego pytania pierwszego zostanie dokonana odrębną interpretacją indywidualną.

Zdaniem Wnioskodawcy – w zakresie pytania drugiego – oprogramowanie wytworzone na bazie prototypu będącego przedmiotem aportu do Spółki będzie zakwalifikowane jako podlegające amortyzacji koszty zakończonych prac rozwojowych i powinno być amortyzowane od wartości zgodnej z wyceną rzeczoznawcy, zawierającej wiarygodnie określone koszty poniesione do końca listopada 2010 roku.

Zgodnie z art. 16b ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, amortyzacji podlegają nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania koszty zakończonych prac rozwojowych zakończonych wynikiem pozytywnym, które mogą być wykorzystane na potrzeby działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

1.  produkt lub technologia wytwarzania są ściśle ustalone, a dotyczące ich koszty prac rozwojowych wiarygodnie określone, oraz
2.  techniczna przydatność produktu lub technologii została przez podatnika odpowiednio udokumentowana i na tej podstawie podatnik podjął decyzję o wytwarzaniu tych produktów lub stosowaniu technologii, oraz
3.  z dokumentacji dotyczącej prac rozwojowych wynika, że koszty prac rozwojowych zostaną pokryte spodziewanymi przychodami ze sprzedaży tych produktów lub zastosowania technologii.

W myśl art. 16f ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej wartości niematerialnych i prawnych. Wartość początkowa składnika majątku podlegającego amortyzacji – co do zasady – powinna zostać określona na dzień jego przekazania do używania. Według art. 16g ust. 1 pkt 2 i ust. 4 ww. ustawy za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych uważa się w razie wytworzenia we własnym zakresie koszt wytworzenia, rozumiany jako wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Natomiast w myśl art. 16g ust. 12 tej ustawy, przy ustalaniu wartości początkowej poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z ust. 1 pkt 3-5 oraz ust. 2, 10 i 11 stosuje się odpowiednio art. 14.

Rozwijane przez Spółkę oprogramowanie stanowi wartość niematerialną i prawną, gdyż prace rozwojowe dotyczące oprogramowania H. zakończyły się wynikiem pozytywnym, a produkt zaczął być wykorzystywany na potrzeby działalności gospodarczej w listopadzie 2010 roku. Spółka spełnia powyższe warunki ustawowe, wskazujące na fakt, że oprogramowanie jest kwalifikowane wśród kategorii wartości niematerialnych i prawnych jako koszty zakończonych prac rozwojowych z wynikiem pozytywnym.

Spółka chcąc dochować należytej staranności przy szacowaniu wartości oprogramowania zwróciła się do niezależnego rzeczoznawcy o wycenę. Wycena rzeczoznawcy znacząco wpływa na wiarygodne określenie kosztów zakończonych prac rozwojowych, toteż wartość początkową oprogramowania można ustalić na podstawie przeprowadzonej wyceny biegłego rzeczoznawcy, tym samym wartość początkowa określona zgodnie z tą wyceną powinna stanowić podstawę odpisów amortyzacyjnych.

Zmiana tej wartości jest uzasadniona prawnie, co potwierdza także Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 23 września 2008 roku sygn. ILPB3/423-395/08-4/HS – „Późniejsza zmiana wartości początkowej może nastąpić w następstwie okoliczności wskazanych w ustawie (ulepszenie, aktualizacja wyceny, trwałe odłączenie części składowej lub peryferyjnej) lub innej koniecznej korekty tej wartości”.

W świetle powyższego w sytuacji Spółki zachodzą uzasadnione podstawy do koniecznej zmiany wartości początkowej prawa majątkowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w zakresie pytania drugiego uznaje się za nieprawidłowe.

Z przedstawionych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej okoliczności wynika, iż wspólnicy Spółki podjęli prace rozwojowe, których celem było doprowadzenie pozyskanego aportem oprogramowania do stanu, w którym będzie możliwe wdrożenie go do użytkowania w prowadzonej działalności gospodarczej. Jednocześnie Jednostka wskazuje, iż pierwsze udzielenie licencji (sprzedaż) do korzystania z oprogramowania nastąpiło w listopadzie 2010 r. (zakończony został proces rozwoju oprogramowania i Spółka wprowadziła go do użytkowania). Ponadto Wnioskodawca wyjaśnił, iż do dnia złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nie dokonywał odpisów amortyzacyjnych od „przedmiotowego oprogramowania”.

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r. nr 54, poz. 654 ze zm.) nie definiuje pojęcia „prac rozwojowych”. Odnosząc się do jego znaczenia funkcjonującego w języku powszechnym, należy jednak wskazać, że „prace” – w kontekście omawianego przypadku – to ogół czynności wykonywanych przez grupę ludzi realizujących jakieś zadanie, celowa działalność człowieka zmierzająca do wytworzenia określonych dóbr, „rozwojowe” to związane z rozwojem, planowaniem rozwoju, „rozwój” natomiast oznacza proces zmian, przechodzenia do form bądź stanów bardziej złożonych lub pod pewnymi względami doskonalszych (vide: Słownik Języka Polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN).

Zgodnie z definicją stosowaną dla celów statystyki publicznej, prace rozwojowe to prace konstrukcyjne, technologiczno-projektowe oraz doświadczalne, polegające na zastosowaniu istniejącej już wiedzy, uzyskanej dzięki pracom badawczym lub jako wynik doświadczenia praktycznego, do opracowania nowych lub istotnego ulepszenia istniejących materiałów, urządzeń, wyrobów, procesów, systemów czy usług, łącznie z przygotowaniem prototypów doświadczalnych oraz instalacji pilotowych. Prac tych nie należy mylić z pracami wdrożeniowymi, związanymi w szczególności z wykonaniem dokumentacji technicznej, oprzyrządowania, próbnych instalacji, próbnej serii nowego wyrobu, przeprowadzeniem poprawek po próbach, itp.).

Definicja ta jest tożsama z definicją zawartą w art. 2 pkt 4 ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz. U. Nr 96, poz. 615), zgodnie z którą prace rozwojowe to nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, w szczególności:

1.  tworzenie projektów, rysunków, planów oraz innej dokumentacji do tworzenia nowych produktów, procesów i usług, pod warunkiem że nie są one przeznaczone do celów komercyjnych,
2.  opracowywanie prototypów o potencjalnym wykorzystaniu komercyjnym oraz projektów pilotażowych, w przypadkach gdy prototyp stanowi końcowy produkt komercyjny, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna; w przypadku gdy projekty pilotażowe lub demonstracyjne mają być następnie wykorzystywane do celów komercyjnych, wszelkie przychody uzyskane z tego tytułu należy odjąć od kwoty kosztów kwalifikowanych pomocy publicznej,
3.  działalność związana z produkcją eksperymentalną oraz testowaniem produktów, procesów i usług, pod warunkiem że nie są one wykorzystywane komercyjnie, prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

W przedmiotowym stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) Wnioskodawca ponosi szereg wydatków związanych z pracami rozwojowymi. Dokonując ich kwalifikacji podatkowej należy na wstępie odnieść się do brzmienia art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który stanowi, iż kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania, ustawodawca wyróżnia przy tym koszty podatkowe:

*   bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód) oraz
*   inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Kosztami uzyskania przychodów będą zatem takie koszty, które spełniają łącznie następujące warunki:

*   zostały poniesione przez podatnika,
*   pozostają w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą,
*   ich poniesienie miało na celu uzyskanie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów,
*   nie zostały wyłączone z kategorii kosztów podatkowych mocą art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zasady potrącalności kosztów uzyskania przychodów zostały unormowane w przepisach art. 15 ust. 4–4h ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Ustawodawca zróżnicował moment podatkowego ujmowania bezpośrednich i pośrednich kosztów uzyskania przychodów.

W przypadku tych pierwszych przyjęto zasadę, wedle której koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c (art. 15 ust. 4 tej ustawy).

Koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są natomiast potrącalne w dacie ich poniesienia (art. 15 ust. 4d omawianej ustawy). Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się przy tym – zgodnie z art. 15 ust. 4e tej ustawy - z zastrzeżeniem ust. 4f-4h, dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. Jeżeli natomiast koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Ponadto, stosownie do art. 15 ust. 4a, który do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych został implementowany z dniem 1 stycznia 2006 r. na mocy art. 22 pkt 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 roku o niektórych formach działalności innowacyjnej (Dz. U. Nr 179, poz. 1484 ze zm.), poniesione koszty prac rozwojowych zalicza się do kosztów uzyskania przychodów w roku podatkowym, w którym zostały zakończone, o ile nie mogły być uznane za wartości niematerialne i prawne w rozumieniu art. 16b ust. 2 pkt 3. Przepis ten został jednak zmieniony przez art. 2 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 5 marca 2009 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. Nr 69 poz. 587) i w obecnym brzmieniu stanowi, że koszty prac rozwojowych mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów:

1.  w miesiącu, w którym zostały poniesione albo począwszy od tego miesiąca w równych częściach w okresie nie dłuższym niż 12 miesięcy, albo
2.  jednorazowo w roku podatkowym, w którym zostały zakończone, albo
3.  poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z art. 16m ust. 1 pkt 3 od wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16b ust. 2 pkt 3.

Podkreślić przy tym należy, iż stosownie do art. 3 ustawy z dnia 5 marca 2009 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do kosztów prac rozwojowych rozpoczętych przed dniem 1 stycznia 2009 r. stosuje się przepisy dotychczasowe. W konsekwencji, w stosunku do prac rozwojowych, o których mowa w analizowanej sprawie, zastosowanie znajdzie przepis art. 15 ust. 4a w jego pierwotnej formie.

W art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych unormowano ponadto, iż kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 16a–16m, z uwzględnieniem art. 16.

W myśl natomiast art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) (t.j. gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części – wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem pkt 8a, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Mocą art. 16b ust. 2 pkt 3 omawianej ustawy podatkowej, za podlegającą amortyzacji wartość niematerialną i prawną uznaje się – z zastrzeżeniem art. 16c – niezależnie od przewidywanego okresu używania koszt prac rozwojowych zakończonych wynikiem pozytywnym, który może być wykorzystany na potrzeby działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

1.  produkt lub technologia wytwarzania są ściśle ustalone, a dotyczące ich koszty prac rozwojowych wiarygodnie określone, oraz
2.  techniczna przydatność produktu lub technologii została przez podatnika odpowiednio udokumentowana i na tej podstawie podatnik podjął decyzję o wytwarzaniu tych produktów lub stosowaniu technologii, oraz
3.  z dokumentacji dotyczącej prac rozwojowych wynika, że koszty prac rozwojowych zostaną pokryte spodziewanymi przychodami ze sprzedaży tych produktów lub zastosowania technologii.

Jak wynika z ww. przepisu, zaliczenie kosztów prac rozwojowych do podlegających amortyzacji wartości niematerialnych i prawnych, jest uzależnione od spełnienia następujących warunków:

*   prace zostały zakończone
*   ich wynik jest pozytywny, tzn. osiągnięto zamierzony rezultat tych prac,
*   efektem prac jest ściśle ustalony produkt lub technologia wytwarzania, które mogą być wykorzystane na potrzeby działalności gospodarczej podatnika,
*   techniczna przydatność tego produktu lub technologii została odpowiednio udokumentowana przez podatnika,
*   podatnik podjął decyzję o wytwarzaniu tych produktów lub stosowaniu technologii,
*   koszty prac zostały wiarygodnie określone, tzn. określono je w sposób zasługujący na wiarę, zaufanie, nieulegający wątpliwości, autentyczny,
*   z dokumentacji wynika, że koszty prac zostaną pokryte spodziewanymi przychodami ze sprzedaży produktów lub zastosowania technologii.

A zatem, można stwierdzić, że prace rozwojowe w rozumieniu analizowanego przepisu to prowadzone z wykorzystaniem dostępnej wiedzy działania, zmierzające do opracowania nowego produktu lub technologii wytwarzania, przy czym efekt tych prac może być wykorzystywany w działalności prowadzonej przez podatnika i służyć osiąganiu przychodów.

Wobec powyższego, podlegającymi amortyzacji kosztami prac rozwojowych, o których mowa w art. 16b ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, są wiarygodnie określone wydatki poniesione na przeprowadzenie tych prac – wydatki, których wartość i związek z osiągnięciem pozytywnego rezultatu w postaci opracowania nowego produktu lub technologii wytwarzania, nie wzbudza zastrzeżeń (wątpliwości).

Ustawodawca nie określił, jakie konkretne koszty należy zaliczyć do omawianej kategorii. Jednakże celem dokonywania odpisów amortyzacyjnych konieczne jest prawidłowe ustalenie wartości początkowej przedmiotowej wartości niematerialnej i prawnej. Stosownie bowiem do art. 16f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość obejmującą likwidację majątku nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 16b.

Posiłkując się przepisem art. 16g ust. 4 omawianej ustawy, definiującym koszt wytworzenia środka trwałego, można wskazać, że do kosztów prac rozwojowych powinny zostać zaliczone m.in. koszty wynagrodzeń za pracę wraz z pochodnymi osób zatrudnionych przy pracach rozwojowych, koszty rzeczowych składników majątkowych i energii zużytych na potrzeby tych prac, koszty aparatury i sprzętu, koszty nabytych usług obcych, niezbędnych do prowadzenia prac rozwojowych, koszty ekspertyz i opinii wykorzystywanych wyłącznie dla celów tych prac, koszty związane z budynkiem, w którym prowadzone są prace rozwojowe w części, w jakiej można uznać je za bezpośrednio dotyczące tych prac. Do tej kategorii nie powinny być natomiast zaliczane koszty ogólne, które byłyby ponoszone niezależnie od prowadzenia prac rozwojowych np. koszty ogólne zarządu, koszty standardowego ubezpieczenia budynku, sprzątania pomieszczeń, koszty operacyjne, koszty operacji finansowych.

Odnosząc niniejsze przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do przedstawionego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) należy stwierdzić, iż ujęty w art. 16g tej ustawy katalog sposobów ustalenia wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych jest katalogiem zamkniętym i nie przewiduje możliwości ustalenia wartości początkowej w oparciu o wycenę (ekspertyzę) rzeczoznawcy.

Jednocześnie wyjaśnić należy, iż – wbrew stanowisku Wnioskodawcy – wycena dokonana przez rzeczoznawcę nie wpływa na wiarygodne określenie kosztów zakończonych prac rozwojowych. W opisie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) Spółka stwierdziła bowiem, iż zleciła niezależnemu rzeczoznawcy wycenę oprogramowania. Otrzymanie od Towarzystwa wyceny oprogramowania, która została dokonana metodą kosztową, nie jest tożsame z ustaleniem wartości kosztu prac rozwojowych w rozumieniu przepisów podatkowych.

Tak więc – odpowiadając na pytanie postawione przez Wnioskodawcę – w przedmiotowej sprawie nie ma możliwości ustalenia kosztu prac rozwojowych w oparciu o wycenę (ekspertyzę) dokonaną przez rzeczoznawcę, co w konsekwencji skutkuje tym, iż Spółka nie ma możliwości odnosić w koszty podatkowe odpisów amortyzacyjnych od tak ustalonej wartości początkowej. W analizowanej sytuacji koszty prac rozwojowych spełniające uwarunkowania art. 16b ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Spółka powinna ustalić w oparciu o art. 16g ust. 4 tej ustawy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80–219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.