Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-1042/14/JG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-02-23
Teza: najem kilku lokali − sposób opodatkowania
Słowa kluczowe: lokal; najem; przychód-przychody ewidencjonowane; ryczałt
Przepisy: [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 12 listopada 2014 r. (data otrzymania 24 listopada 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie możliwości opodatkowania tym podatkiem przychodów z najmu kilku lokali – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 24 listopada 2014 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie możliwości opodatkowania tym podatkiem przychodów z najmu kilku lokali.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest współwłaścicielem i właścicielem kilku lokali mieszkalnych, które wynajmuje na cele mieszkaniowe osobom prywatnym. Wnioskodawca ponadto jest współwłaścicielem kilku lokali użytkowych, które nabył w drodze spadku i wynajmuje je podmiotom gospodarczym na cele użytkowe. Wnioskodawca nie prowadzi w tym zakresie działalności gospodarczej i nie ma najmu we wpisie do ewidencji działalności gospodarczej, pomimo, że taką prowadzi. Składniki majątku stanowiące przedmiot najmu traktuje jako odrębny - od działalności gospodarczej - majątek prywatny. Składników tych nie wprowadził do ewidencji działalności gospodarczej. Dodatkowo zgodnie z wymogami ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym jak wyżej złożył do 20 stycznia 2012 r. oświadczenie o wyborze zryczałtowanego podatku od najmu według stawki 8,5 %.

W związku z powyższym stanem faktycznym zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowe jest opodatkowanie przez Wnioskodawcę podatkiem dochodowym zryczałtowanym według stawki 8,5 % najmu prywatnego bez względu na rodzaj i ilość wynajmowanych lokali oraz wysokość osiąganych z tego tytułu przychodów?

Zdaniem Wnioskodawcy, opodatkowanie w okolicznościach przedstawionego stanu faktycznego przychodów z najmu prywatnego podatkiem ryczałtowym 8,5 % jest właściwe. Wnioskodawca wskazał, że przychody te traktuje jak nie dotyczące działalności gospodarczej: nie ma w tym zakresie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej, jak i przede wszystkim nie wprowadził ich do ewidencji środków trwałych, którą w zakresie działalności gospodarczej jest zobowiązany prowadzić. Pomimo, że osiągane przychody stanowią działalność zarobkową w rozumieniu art. 2 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej, a tym samym w rozumieniu art. 5 pkt 6a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. ( są to niemal identyczne definicje ustawowe), to ze względu na wybór dokonany przez Wnioskodawcę nie stanowią przychodu z działalności gospodarczej. Wynika to z językowej wykładni przepisu art. 5 pkt 6a ww. ustawy, który określając działalność gospodarczą, dokonuje zastrzeżenia: „z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4 - 9”. W przypadku przychodów z najmu (podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy) zostały one wskazane w art. 10 ust. 1 pkt 6 przedmiotowej ustawy, to jest jako odrębne od działalności gospodarczej (pkt 3) źródło przychodu, co w korespondencji z art. 5 pkt 6a tej ustawy oznacza, że najem (i podobne umowy) może według wyboru podatnika zostać zaliczony jako realizowany w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej ale też może być odrębnym od tej działalności źródłem przychodu. Z przepisów tej ustawy ani jakichkolwiek innych nie wynika, by podatnik przy wyborze źródła przychodu dla osiąganych przez niego przychodów z najmu był związany jakimikolwiek kryteriami czy to rzeczowymi (np. liczba przedmiotów najmu) czy finansowymi (wartość przychodów z tego tytułu), jest więc to jego w pełni autonomiczna decyzja, przy której ustawodawca pozostawia mu pełną swobodę.

Powyższe twierdzenia Wnioskodawcy znajdują w całości zastosowanie także na gruncie przepisów ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym gdyż w zakresie pojęcia „pozarolniczej działalności gospodarczej” ustawa ta w art. 4 pkt 12 odsyła do ustawy z dnia 26 lipca 1991 r., do której odnoszą się powyższe twierdzenia Wnioskodawcy. Prawidłowość tych twierdzeń wynika również bezpośrednio z przepisów ustawy o podatku zryczałtowanym, gdyż w jej art. 1 pkt 2 wymienia się przychody z tytułu najmu (i podobnych umów), o ile nie są zawierane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Oznacza to identyczny jak wyrażony wyżej wniosek o autonomiczności wyboru przez podatnika dla osiąganych przez niego przychodów z najmu między działalnością gospodarczą (bo de facto chodzi jednak o działalność zarobkową) a odrębnym od niej źródłem przychodu i to bez względu na kryterium przedmiotowe lub finansowe. Wnioskodawca zauważa również, że poza ściśle określonymi wyłączeniami możliwości stosowania opodatkowania w formie ryczałtu (art. 8 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r.), które dla jego przypadku są bezprzedmiotowe, również wybór między zasadami ogólnymi opodatkowania przychodów z najmu (art. 10 ust. 1 pkt 6 albo w przypadku działalności gospodarczej art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r.) a ryczałtową formą opodatkowania takich przychodów pozostawił uznaniu podatnika, brak jest bowiem w obu ustawach kryteriów, które obligowałyby podatnika do wyboru którejś z form opodatkowania uniemożliwiając skorzystanie z drugiej z tych form. Odnosząc przedstawioną powyżej wykładnię przepisów do przedstawionego stanu faktycznego Wnioskodawca uważa że prawidłowo opodatkowuje najem lokali mieszkalnych i użytkowych ryczałtowym podatkiem 8,5 %, gdyż nie włączył wynajmowanych składników majątku do ewidencji działalności gospodarczej, nie zgłosił do tej działalności najmu, a dodatkowo zgodnie z art. 9 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. dokonał zgłoszenia o wyborze ryczałtowej formie opodatkowania do właściwego organu podatkowego.

Dodatkowo za zasadnością swego stanowiska Wnioskodawca przywołuje interpretację indywidualną Znak: IPTPB1/415-163/11-2/MD z 28 listopada 2011 r. wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, gdyż na gruncie zbliżonego stanu faktycznego uznaje prawidłowość opodatkowania ryczałtowego najmu składników majątku prywatnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

W myśl art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 121) – przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Przepis art. 10 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) zawiera katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Wyliczenie tytułów powstawania źródeł przychodów ma na celu pogrupowanie tych źródeł według podobnego charakteru, co następnie skutkuje zróżnicowanym traktowaniem tychże źródeł. Określenie, z jakiego źródła pochodzi przychód, ma ogromne znaczenie dla ustalenia chociażby takich kwestii, jak ustalenie sposobu opodatkowania przychodu, możliwości odliczenia kosztów jego uzyskania itp. W pewnych sytuacjach możliwe jest występowanie wątpliwości, do jakiego źródła przychodów należy zakwalifikować danego rodzaju przychód. Jeden i ten sam przychód stanowić może przychód wyłącznie z jednego źródła. Nie jest możliwa sytuacja, w której ten sam przychód będzie np. zakwalifikowany częściowo do jednego źródła, a częściowo do innego.

I tak zgodnie z art. 10 ust. 1 ww. ustawy – odrębnymi źródłami przychodów są określone w pkt 3 i 6 tego przepisu:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3),
*   najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą (pkt 6).

Pojęcie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem – za pozarolniczą działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową, wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową, polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż, polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych – prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 ustawy.

Tak więc działalność gospodarcza to taka działalność, która prowadzona jest:

1.  w celu osiągnięcia dochodu – przy czym nawet ewentualna strata będąca wynikiem tej działalności nie pozbawia jej statusu działalności gospodarczej, bowiem istotny jest sam zamiar osiągnięcia dochodu,
2.  w sposób ciągły – jednakże przesłanki tej nie należy rozumieć jako konieczność wykonywania działalności bez przerwy. Istotny jest zamiar powtarzalności określonych czynności celem osiągnięcia dochodu. Przy czym o ciągłości, w przypadku najmu, nie przesądza wynajmowanie danej nieruchomości przez kilka lat, lecz powtarzalność podejmowanych działań,
3.  w sposób zorganizowany – co oznacza, że podejmowane działania są podporządkowane obowiązującym regułom, normom i służą osiągnięciu celu, mają wpływ na racjonalność gospodarowania posiadanymi środkami, a tym samym uczestnictwa w obrocie gospodarczym.

Zauważyć przy tym należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uzależnia uznania danego działania za pozarolniczą działalność gospodarczą od faktu zarejestrowania (zgłoszenia do właściwego rejestru) tej działalności. Zatem każde działanie spełniające wskazane wyżej przesłanki, stanowi w rozumieniu przepisów ww. ustawy pozarolniczą działalność gospodarczą, niezależnie od tego czy podatnik dokonał jej rejestracji.

Dlatego też nie w każdym przypadku podatnik może sam zaliczyć wynajmowanie nieruchomości do majątku prywatnego lub związanego z działalnością gospodarczą. Jeżeli bowiem rozmiar, powtarzalność, zarobkowy charakter oraz sposób zorganizowania wskazują na znamiona działalności gospodarczej, to w takim przypadku wynajem nieruchomości spełnia przesłanki uznania go za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i winien zostać rozliczony na zasadach właściwych dla tej działalności.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest właścicielem i współwłaścicielem kilku lokali mieszkalnych oraz współwłaścicielem kilku lokali użytkowych. Opisane lokale Wnioskodawca wynajmuje osobom prywatnym i podmiotom gospodarczym w ramach najmu prywatnego. Przychody z najmu opodatkowuje zryczałtowanym podatkiem dochodowym w wysokości 8,5%. Działalność gospodarcza Wnioskodawcy nie jest związana z wynajmem nieruchomości.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy prawa i przedstawiony we wniosku stan faktyczny należy stwierdzić, że nie ma przeszkód, aby przychód z najmu lokali zaliczyć do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ważne jest jedynie aby taki najem nie spełniał przesłanek pozwalających uznać go za działalność gospodarczą. Jeśli zatem najem lokali nie będzie prowadzony w sposób zorganizowany i ciągły czyli będzie prowadzony w ramach najmu prywatnego okazjonalnego, to uzyskiwane z tego tytułu przychody mogą być kwalifikowane jako przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 9a ust. 6 ww. ustawy – dochody osiągane przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6, są opodatkowane na zasadach określonych w ustawie, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 9a ust. 4 ww. ustawy – wybór sposobu opodatkowania dokonany w oświadczeniu, o którym mowa w ust. 2, dotyczy również lat następnych, chyba że podatnik, w terminie do dnia 20 stycznia roku podatkowego, zawiadomi w formie pisemnej właściwego naczelnika urzędu skarbowego o rezygnacji z tego sposobu opodatkowania lub złoży w tym terminie pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Natomiast stosownie do treści art. 2 ust. 1a ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. Nr 144, poz. 930 ze zm.) – osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.

Jednocześnie w myśl art. 6 ust. 1a ww. ustawy – opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ww. ustawy – ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, tj. m.in. przychodów z dzierżawy i najmu.

Zgodnie z dyspozycją art. 21 ust. 1 wyżej przywołanej ustawy – podatnicy są obowiązani za każdy miesiąc obliczać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych i wpłacać go na rachunek urzędu skarbowego w terminie do dnia 20 następnego miesiąca, a za miesiąc grudzień – w terminie złożenia zeznania.

Po zakończeniu roku podatnicy obowiązani są do złożenia zeznania rocznego PIT-28. Należy je złożyć do 31 stycznia roku następującego po roku podatkowym (art. 21 ust. 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne).

Jednakże warunkiem skorzystania z tej formy opodatkowania jest – zgodnie z art. 9 ust. 1 ww. ustawy – złożenie pisemnego oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy, które podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, nie później niż do dnia 20 stycznia roku podatkowego. Jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej, oświadczenie może złożyć na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, a jeżeli podatnik nie złożył oświadczenia na podstawie tych przepisów – pisemne oświadczenie składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, nie później niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu. Jeżeli do dnia 20 stycznia roku podatkowego podatnik nie zgłosił likwidacji działalności gospodarczej lub nie dokonał wyboru innej formy opodatkowania, uważa się, że nadal prowadzi działalność opodatkowaną w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Przy czym stosownie do treści art. 9 ust. 4 ww. ustawy – w przypadku osiągania przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, przepisy dotyczące oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych stosuje się odpowiednio, z tym że podatnik rozpoczynający osiąganie takich przychodów w trakcie roku podatkowego składa pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych za dany rok podatkowy naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika nie później niż do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego.

Podsumowując, skoro Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie wynajmu nieruchomości i złożył stosowne oświadczenie o wyborze formy opodatkowania to uzyskiwane przychody z najmu lokali mieszkalnych i użytkowych Wnioskodawca może opodatkować zryczałtowanym podatkiem dochodowym w wysokości 8,5%.

Stanowisko Wnioskodawcy uznano zatem za prawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.