Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/4511-146/15/NG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-05-04
Teza: ustalenie momentu uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością.
Słowa kluczowe: przychód-moment powstania przychodów; przychód-przychody należne; sprzedaż; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; udział
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 30 stycznia 2015 r. (data otrzymania 2 lutego 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia momentu powstania przychodu z tytułu sprzedaży udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 lutego 2015 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia momentu powstania przychodu z tytułu sprzedaży udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca 23 grudnia 2014 r. zawarł umowę sprzedaży udziałów spółki z ograniczoną odpowiedzialnością na rzecz osoby prawnej. Umowa określa cenę sprzedaży oraz wskazuje termin jej uiszczenia w następujący sposób: „cena zostanie przelana na rachunek wskazany przez Zbywcę w terminie 14 dni od podjęcia uchwały o umorzeniu powyższych udziałów”. Jednocześnie inny punkt umowy stanowi, że z dniem zawarcia niniejszej umowy na nabywcę przechodzą wszelkie prawa, jak również w zakresie dywidend, związane z nabywanymi udziałami. Uchwała o umorzeniu powyższych udziałów została podjęta także 23 grudnia 2014 r. Zapłatę za sprzedane udziały Wnioskodawca otrzymał w styczniu 2015 r. zgodnie z zawartą umową. Powyższy stan faktyczny zrodził po stronie Wnioskodawcy wątpliwości odnośnie do rozpoznania momentu uzyskania przez niego przychodu z tytułu sprzedaży udziałów.

W związku z powyższym stanem faktycznym zadano następujące pytanie:

Czy w opisanym wyżej stanie faktycznym Wnioskodawca powinien rozpoznać przychód z tytułu sprzedaży udziałów w 2014 r. czy w 2015 r.?

Zdaniem Wnioskodawcy, powinien przyjąć, że przychód uzyskał w 2015 r. i tym samym rozliczyć dochód uzyskany ze sprzedaży udziałów w zeznaniu PIT-38 za 2015 r.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) stanowi, że za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych. Ustawodawca nie wyjaśnia jednak co należy rozumieć pod pojęciem „przychód należny” z tytułu zbycia udziałów, a w szczególności nie wskazuje na moment, w którym ten przychód powstaje.

W przedstawionym stanie faktycznym nie budzi wątpliwości, że umowa przenosząca własność udziałów została zawarta w grudniu 2014 r. Jednakże w momencie jej podpisania nie powstał jeszcze przychód należny. Nabywca udziałów nie był bowiem zobowiązany do zapłaty Wnioskodawcy ceny za te udziały. Wnioskodawca nie mógł więc w grudniu 2014 r. wystąpić z jakimkolwiek roszczeniem prawnym o zapłatę za sprzedane udziały. Wnioskodawca uważa, że trudno w tym stanie faktycznym argumentować, że już w grudniu 2014 r. powstał przychód należny skoro nie mógł domagać się jego uiszczenia. Sytuacja uległa zmianie w styczniu 2015 r. W tym miesiącu – w przypadku gdyby nabywca nie uiścił ceny za nabyte udziały – Wnioskodawca miałby prawo wystąpić na drogę prawną i domagać się zapłaty. Tym samym w styczniu 2015 r. powstał przychód należny i w konsekwencji Wnioskodawca musi – stosownie do przywołanego wyżej przepisu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – rozpoznać uzyskanie przychodu, także w sytuacji gdy nabywca udziałów nie zapłaci ceny w ogóle lub zapłaci ją tylko w części. Wnioskodawca jest przekonany, że pojęcie przychodu należnego należy wiązać z tytułem umożliwiającym wystąpienie z roszczeniem o zapłatę. Tym tytułem nie jest przeniesienie własności udziałów skoro – zgodnie z prawem – strony umowy sprzedaży udziałów – ustaliły późniejszy termin (niż data przeniesienia własności) zapłaty za sprzedane udziały.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) – opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy stanowi, że źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Natomiast w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ww. ustawy wskazano, że za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych.

Przy ustalaniu wartości przychodów, o których mowa w ust. 1 pkt 4 lit. c), pkt 6, 7 i 9-10, stosuje się odpowiednio przepisy art. 19 (art. 17 ust. 2 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Zatem przychodem z odpłatnego zbycia udziałów w spółce z o.o. jest ich wartość z umowy wyrażona w cenie zbywanych udziałów o ile odpowiada wartości rynkowej.

Określając moment, w którym podatnik uzyska przychód z kapitałów pieniężnych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów należy kierować się literalnym brzmieniem art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (obowiązującym w 2014 r. kiedy Wnioskodawca podpisał umowę sprzedaży udziałów), który stanowi, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń oraz art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) stanowiącym, że za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych. Artykuł ten wyraźnie odróżnia przychód należny od jego „faktycznego otrzymania”, czyli „zapłaty”. Jednocześnie zauważyć należy, że przepisy prawa podatkowego nie wprowadzają definicji legalnej pojęcia „przychody należne”.

Realizując zatem założenia wykładni prawa nakazującej poszukiwanie znaczenia interpretowanego terminu w powszechnym języku polskim, wskazać należy na rozumienie znaczeniowe pojęcia „należny” według „Słownika języka polskiego” pod redakcją prof. M. Szymczaka (Wydawnictwo Naukowe PWN – 1998 r., wydanie I, tom II, str. 253), który wskazuje znaczenie wyrazu „należny” – jako „przysługujący, należący się komuś lub czemuś”. Tak więc „przychód należny” oznacza przychód przysługujący, który się należy i nie ma znaczenia, że nie został otrzymany.

Stosownie natomiast do art. 535 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 121 ze zm.) – umowa sprzedaży jest umową dwustronnie zobowiązującą, w której sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność przedmiotu sprzedaży i wydać mu ten przedmiot, a kupujący zobowiązuje się przedmiot ten odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Podsumowując, w opisanym we wniosku stanie faktycznym zawarcie w 2014 r. umowy sprzedaży skutkowało powstaniem po stronie sprzedającego zobowiązania przeniesienia na rzecz nabywcy własności udziałów, natomiast po stronie kupującego zapłaty ceny wynikającej z umowy. Te dwa elementy świadczą o powstaniu stosunku zobowiązaniowego pomiędzy obiema stronami transakcji. Nie budzi zatem wątpliwości, że po stronie kupującego powstaje wynikające z umowy sprzedaży udziałów zobowiązanie w wysokości kwoty wskazanej w umowie (ceny za udziały). Fakt zawarcia dodatkowego postanowienia w umowie o terminie płatności nie ma znaczenia dla momentu powstania tego zobowiązania. Tym samym po stronie Wnioskodawcy (sprzedającego) powstaje należność w wysokości ceny sprzedaży udziałów.

Dla momentu ustalenia przychodu bez znaczenia jest zatem fakt, że cena zbycia może zostać zapłacona w całości w dniu podpisania umowy lub po dniu podpisania umowy, bowiem sposób zapłaty ceny może być dowolnie kształtowany przez strony umowy sprzedaży i nie ma wpływu na powstanie obowiązku podatkowego. Ten bowiem wypływa z dokonania przez podatnika zbycia udziałów w określonej dacie za określoną cenę, zbyciem jest zaś zawarcie umowy sprzedaży. W momencie zbycia udziałów następuje przeniesienie praw i obowiązków wynikających z ich posiadania na nabywcę. To oznacza, że w dacie zawarcia umowy sprzedaży udziałów, tj. 23 grudnia 2014 r. u Wnioskodawcy powstał więc przychód należny, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Istotnym w stanie faktycznym jest fakt, że Wnioskodawcy na skutek zawartej umowy sprzedaży udziałów należy się zapłata, a więc cena zapłaty stanowi przychód należny w wysokości wskazanej w umowie sprzedaży (ceny udziałów). Natomiast zapisy w umowie dotyczące terminu płatności nie mają wpływu na moment powstania przychodu z kapitałów pieniężnych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów.

Dlatego nie ma racji Wnioskodawca twierdząc, że przychód należny z tytułu sprzedaży udziałów powstał w styczniu 2015 r., a więc w dacie, w której należność za sprzedane udziały stała się wymagalna i Wnioskodawca mógłby wystąpić z roszczeniem o zapłatę. Pojęcia przychód należny nie należy utożsamiać z pojęciem wierzytelności wymagalnej. Przychód należny to przychód przysługujący, który się należy i nie ma znaczenia, że nie został otrzymany ani tym bardziej kiedy będzie otrzymany. Natomiast wierzytelność jest wymagalna z upływem terminu jej płatności. Wymagalność wierzytelności pozwala wierzycielowi na skierowanie do dłużnika prawnie skutecznego żądania zapłaty, stąd też nie może być mowy, że wierzytelność wymagalna to taka, która stanowi przychód należny. Są to dwa odrębne terminy a tylko jednym z nich posłużył się ustawodawca. Bezsprzecznie w stanie faktycznym przychód należny, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych powstał 23 grudnia 2014 r., tj. w dacie zawarcia umowy sprzedaży udziałów.

Na podstawie art. 30b ust. 1 ww. ustawy – od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Zgodnie z art. 30b ust. 2 pkt 4 ww. ustawy – dochodem m.in. z tytułu odpłatnego zbycia udziałów jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f oraz art. 23 ust. 1 pkt 38.

Na podatniku, który uzyskał dochód (poniósł stratę) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b ww. ustawy ciąży obowiązek złożenia we właściwym urzędzie skarbowym zeznania według ustalonego wzoru (formularz PIT-38), w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 1a pkt 1 cyt. ustawy). W tym samym terminie dokonuje się też wpłaty należnego podatku wynikającego z zeznania (art. 45 ust. 4 pkt 2 ww. ustawy).

Mając na uwadze przywołane wyżej przepisy oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny stwierdzić należy, że Wnioskodawca uzyskał przychód w momencie sprzedaży udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, a więc 23 grudnia 2014 r. Wtedy to przychód z odpłatnego zbycia udziałów stał się należny czyli przysługujący, należący się Wnioskodawcy. Zatem bez znaczenia dla momentu wystąpienia obowiązku podatkowego pozostaje fakt, że cena za zbywane udziały została wypłacona Wnioskodawcy w 2015 r. Opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym zgodnie z art. 30b podlega kwota należna wynikająca z umowy sprzedaży. Podatek z ww. tytułu winien zostać zapłacony do 30 kwietnia 2015 r.

Stanowisko Wnioskodawcy należało zatem uznać za nieprawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.