Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.91.2018.2.RR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-05-08
Teza: obowiązek poboru zaliczki na podatek dochodowy od wynagrodzenia pracownika (obywatela Armenii) uzyskującego przychody z pracy wykonywanej na terytorium Polski oraz Armenii
Słowa kluczowe: Armenia; obowiązek-obowiązek płatnika; pracownik; wynagrodzenia-wynagrodzenie za pracę
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 31

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 2 lutego 2018 r. (data wpływu 5 lutego 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 23 kwietnia 2018 r. (data wpływu 27 kwietnia 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku poboru zaliczki na podatek dochodowy od wynagrodzenia pracownika (obywatela Armenii) uzyskującego przychody z pracy wykonywanej na terytorium Polski oraz Armenii – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 lutego 2018 r. do tutejszego Organu wpłynął wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku poboru zaliczki na podatek dochodowy od wynagrodzenia pracownika (obywatela Armenii) uzyskującego przychody z pracy wykonywanej na terytorium Polski oraz Armenii.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), w związku z czym Organ podatkowy pismem z dnia 12 kwietnia 2018 r., nr 0113-KDIPT2 -3.4011.91.2018.1.RR, (doręczonym w dniu 19 kwietnia 2018 r.) wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wnioskodawca pismem z dnia 23 kwietnia 2018 r. (data wpływu 27 kwietnia 2018 r.) uzupełnił ww. wniosek (pisma zostało nadane w dniu 25 kwietnia 2018 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca z siedzibą w Polsce zatrudnił obywatela Armenii na postawie umowy o pracę na okres próbny od dnia 15 stycznia 2018 r. do dnia 14 kwietnia 2018 r. (3 miesiące) w systemie zadaniowym czasu pracy.

W umowie o pracę jako miejsce świadczenia pracy wskazano miejscowość, w której znajduje się siedziba Wnioskodawcy, czyli (…), z możliwością świadczenia pracy w domu, czyli w miejscu zamieszkania pracownika. Pracownik na stałe mieszka w Armenii. Pracownik przedstawił certyfikat rezydencji podatkowej wydany w Armenii.

Pracownikowi przysługuje miesięczne wynagrodzenie zasadnicze w dolarach w wysokości równowartości w złotych przeliczanych wg kursu średniego NBP. Wynagrodzenie pracownika przekazywane będzie na konto pracownika do banku w Armenii.

Zadaniem pracownika jest zorganizowanie i załatwienie wszelkich formalności związanych z otworzeniem oddziału Wnioskodawcy w Armenii, który ma funkcjonować zgodnie z prawem ormiańskim.

Do dnia 26 stycznia 2018 r. pracownik przebywał na terenie Polski wykonując swoją pracę. Obecnie przebywa w Armenii. Pracownik może przyjeżdżać do Polski na kilka dni, aby przekazać wyniki swojej pracy.

Wnioskodawca nadmienia, że w systemie zadaniowego czasu pracy nie ewidencjonuje się godzin pracy. Pracownik ma wykonać powierzone zadania w wymiarze czasu pracy przewidzianym dla danego miesiąca.

W piśmie z dnia 23 kwietnia 2018 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że nie prowadzi działalności gospodarczej (nie posiada oddziału) na terytorium Armenii.

Pracownik – obcokrajowiec nie posiada zezwolenia ani na pobyt czasowy, ani na pobyt stały w Polsce. We właściwym urzędzie pracy Wnioskodawca (jeszcze przed zatrudnieniem cudzoziemca) złożył oświadczenie o zamiarze powierzenia wykonywania pracy obywatelowi Armenii. Oświadczenie zostało wydane dla cudzoziemca, który będzie starał się o wydanie wizy w celu wykonywania pracy. Pracownik – obcokrajowiec przedstawił Pracodawcy (Wnioskodawcy) wizę wydaną w celu wykonywania pracy w okresie nieprzekraczającym 6 miesięcy, w ciągu kolejnych 12 miesięcy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy zaliczkę na podatek dochodowy, na zasadach ogólnych uwzględniając koszty uzyskania przychodu oraz ulgę podatkową, należy pobrać od całości należnego wynagrodzenia, a następnie przekazać ją do właściwego urzędu skarbowego, czy też zaliczkę na podatek dochodowy należy pobrać tylko od wynagrodzenia za pracę wykonaną na terytorium Polski, a od wynagrodzenia za pracę wykonaną na terytorium Armenii zaniechać naliczenia zaliczki na podatek dochodowy?

Zdaniem Wnioskodawcy, należy pobrać zaliczkę na podatek dochodowy od całości należnego wynagrodzenia. Podstawa prawna: art. 31-32 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 1991 r., Nr 80, poz. 350, tj. Dz. U. z 2018 r., poz. 200).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 200, z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 3 ust. 1a ww. ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Na podstawie art. 3 ust. 2a ww. ustawy, osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Art. 3 ust. 2b ww. ustawy stanowi, że za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2a, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1.  pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
2.  działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
3.  działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;
4.  położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości;
5.  papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających;
6.  tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, instytucji wspólnego inwestowania lub innej osobie prawnej lub z tytułu należności będących następstwem posiadania tych udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków lub tytułów uczestnictwa – jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów takiej spółki, spółki niebędącej osobą prawną, funduszu inwestycyjnego, instytucji wspólnego inwestowania lub osoby prawnej, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;
7.  tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia.

Na podkreślenie zasługuje fakt, że powyższy katalog nie jest katalogiem zamkniętym. Tak więc ustawodawca dopuszcza istnienie także innych dochodów, które należy uznać za osiągnięte na terytorium Polski. Przy ustalaniu dochodu podlegającego opodatkowaniu w Polsce decyduje generalna zasada, że decydujące jest miejsce osiągania dochodu, a nie zaś miejsce świadczenia usługi. O źródle dochodów położonych w Polsce można mówić wtedy, gdy takie źródło dochodów trwale związane jest z terytorium Polski, lub gdy źródłem dochodu są polscy rezydenci eksploatujący rzeczy lub dobra niematerialne należące do innych podmiotów. W przypadku świadczenia usług przez zagraniczne podmioty na rzecz polskiego podmiotu, w sytuacji, gdy usługi te nie są wykonywane na terytorium Polski, o tym czy dochód z wykonywania usługi został osiągnięty na terytorium Polski przesądzać będzie to, czy efekt usługi będzie wykorzystywany w Polsce.

Stosownie do art. 4a ww. ustawy, przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Z kolei art. 5a pkt 21 ww. ustawy stanowi, że ilekroć w ustawie jest mowa o certyfikacie rezydencji – oznacza to zaświadczenie o miejscu zamieszkania podatnika dla celów podatkowych wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca zamieszkania podatnika.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 Konwencji z dnia 14 lipca 1999 r. między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Armenii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 2005 r., Nr 66, poz. 576), w rozumieniu niniejszej konwencji określenie „osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie” oznacza każdą osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na miejsce zarejestrowania, miejsce zamieszkania, miejsce pobytu, siedzibę zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze, i obejmuje również Państwo, jego jednostkę terytorialną lub organ lokalny.

W myśl art. 15 ust. 1 Konwencji między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Armenii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, z uwzględnieniem postanowień artykułów 16 (wynagrodzenia dyrektorów), 18 (emerytury i renty) i 19 (funkcje publiczne), płace, uposażenia i inne podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z pracy najemnej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie, chyba że praca wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tam wykonywana, to otrzymywane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ww. Konwencji, bez względu na postanowienia ustępu 1 tego artykułu, wynagrodzenia, jakie osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z pracy najemnej, wykonywanej w drugim Umawiającym się Państwie, podlegają opodatkowaniu tylko w pierwszym wymienionym Państwie, jeżeli:

1.  odbiorca przebywa w drugim Państwie przez okres lub okresy nieprzekraczające łącznie 183 dni w danym roku podatkowym i
2.  wynagrodzenia są wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w drugim Państwie, i
3.  wynagrodzenia nie są ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w drugim Państwie.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że świadczenia z tytułu zatrudnienia osoby mającej miejsce zamieszkania w Armenii, podlegają opodatkowaniu tylko w Armenii, chyba że są to świadczenia osiągane z pracy najemnej wykonywanej na terytorium innego państwa (tj. w niniejszej sprawie w Polsce).

W sytuacji natomiast, gdy warunki określone w cytowanym art. 15 ust. 2 ww. Konwencji zostaną spełnione łącznie, to otrzymane przez ww. osobę wynagrodzenie z tytułu pracy najemnej wykonywanej w Polsce będzie podlegać opodatkowaniu wyłącznie w Armenii. Niespełnienie natomiast któregokolwiek z tych warunków oznacza, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. Konwencji wynagrodzenie pracownika podlega opodatkowaniu w państwie miejsca zamieszkania podatnika oraz w państwie, w którym praca jest wykonywana.

Analizując kwestię opodatkowania dochodów z tytułu pracy najemnej należy zwrócić również uwagę na tekst Modelowej Konwencji OECD stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień.

Modelowa Konwencja OECD, jak i Komentarz do niej, nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

Zgodnie zatem z Komentarzem do Modelowej Konwencji OECD (pkt 1) w zakresie art. 14 ust. 1, ustalającym ogólną zasadę w zakresie opodatkowania dochodu z tytułu pracy najemnej, z wyjątkiem emerytur, taki dochód podlega opodatkowaniu w państwie, w którym praca jest rzeczywiście wykonywana. Praca jest wykonywana w miejscu, w którym osoba fizycznie przebywa, gdy wykonuje pracę, za którą otrzymuje wynagrodzenie.

Miejsce opodatkowania dochodów z pracy, zgodnie z umowami o unikaniu podwójnego opodatkowania uzależnione jest nie tyle od podmiotu wypłacającego wynagrodzenie, co od miejsca wykonywania pracy. Kluczowe znaczenie dla rozstrzygnięcia kwestii, gdzie uzyskiwane są wynagrodzenia w zamian za świadczoną pracę najemną, ma określenie miejsca jej wykonywania. Za miejsce wykonywania pracy należy uznać zawsze to miejsce, w którym osoba fizyczna przebywa, kiedy wykonuje pracę, za którą otrzymuje wynagrodzenie. Pierwszeństwo w opodatkowaniu dochodów z pracy najemnej ma zawsze to państwo, w którym praca jest wykonywana.

Zatem, na podmiocie dokonującym wypłat wynagrodzenia na rzecz pracownika z tytułu umowy o pracę, jeżeli praca jest wykonywana przez pracownika poza granicami Polski, nie ciążą obowiązki płatnika, tj. obliczenia, poboru i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy, gdyż dochód ten podlega opodatkowaniu w kraju zamieszkania pracownika.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zatrudnił obywatela Armenii na postawie umowy o pracę na okres próbny od dnia 15 stycznia 2018 r. do dnia 14 kwietnia 2018 r. W umowie o pracę jako miejsce świadczenia pracy wskazano miejscowość, w której znajduje się siedziba Wnioskodawcy, czyli (…), z możliwością świadczenia pracy w domu, czyli w miejscu zamieszkania pracownika. Pracownik na stałe mieszka w Armenii. Pracownik przedstawił certyfikat rezydencji podatkowej wydany w Armenii. Do dnia 26 stycznia 2018 r. pracownik przebywał na terenie Polski wykonując swoją pracę. Obecnie przebywa w Armenii. Pracownik może przyjeżdżać do Polski na kilka dni, aby przekazać wyniki swojej pracy. Zadaniem pracownika jest zorganizowanie i załatwienie wszelkich formalności związanych z otworzeniem oddziału Wnioskodawcy w Armenii. Wnioskodawca wskazał, że nie prowadzi działalności gospodarczej (nie posiada oddziału) na terytorium Armenii.

W świetle powołanego przepisu art. 15 ust. 1 stwierdzić zatem należy, że skoro zatrudniony przez Wnioskodawcę pracownik ma miejsce zamieszkania w Armenii, a pracę świadczył na rzecz Wnioskodawcy przez część umowy o pracę na terytorium Polski, a przez dalszą część tej umowy, praca była wykonywana w Armenii, to dochód z tytułu pracy świadczonej w Polsce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym w Polsce, natomiast dochód za pracę wykonywaną w Armenii będzie podlegała opodatkowaniu w tym państwie.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Obowiązki płatnika z tytułu wypłaty wynagrodzeń m.in. ze stosunku pracy zostały uregulowane w art. 31 i art. 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Zasady obliczania przez płatnika zaliczek na podatek dochodowy określają przepisy art. 32 ust. 1-7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 38 ust. 1 ww. ustawy, płatnicy, o których mowa w art. 31 i art. 33-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a.

Biorąc pod uwagę powołane wyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że stosownie do treści art. 3 ust. 2b pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 15 ust. 1 ww. Konwencji, na Wnioskodawcy, w związku z dokonywaniem wypłat wynagrodzenia na rzecz pracownika z Armenii z tytułu umowy o pracę, świadczonej przez niego w Polsce oraz w Armenii, ciąży obowiązek obliczenia, poboru i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy jedynie od tej części wynagrodzenia, które pracownik uzyskał za pracę wykonywaną na terytorium Polski.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800) przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.