Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-535/13-4/PR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-02-04
Teza: Czy straty powstałe w wyniku likwidacji bądź napraw powypadkowych tramwajów i autobusów, o ile nie są objęte ubezpieczeniem dobrowolnym, można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, a otrzymane odszkodowanie od ubezpieczyciela bądź pracownika (w sytuacji jego winy) powiększa przychody podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w dacie jego otrzymania (wpływ środków do Spółki)?
Słowa kluczowe: autobus; koszt; likwidacja; naprawa; przychód-moment powstania przychodów; samochód; strata; ubezpieczenia
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku sygnowanym datą 29 października 2013 r. (data wpływu 4 listopada 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów i kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 listopada 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów i kosztów uzyskania przychodów. Wniosek został uzupełniony pismem z 30 stycznia 2014 r.

We wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Miejski Zakład Komunikacji w X Sp. z o.o. powstał 1 stycznia 2013 r. z przekształcenia samorządowego zakładu budżetowego.

Uchwałą Rady Miasta X nr (…) z dnia 30 maja 2012 r. w sprawie przekształcenia zakładu budżetowego Miejski Zakład Komunikacji w X poprzez likwidację w celu utworzenia spółki Miejski Zakład Komunikacji w X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością nastąpiło przekształcenie zakładu budżetowego w spółkę z o.o. Na podstawie art. 18 ust. 2 pkt 9 lit. f i h ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tj. Dz.U. z 2001 r. Nr 142, poz.1591 ze zm.), art. 6 ust. 1, art. 22 ust. 1 i art. 23 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 45, poz. 236) w związku z art. 16 ust. 1, 3, 5 i 7 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz.U. z 2009 r. Nr 157, poz. 1240 ze zm.) Rada Miasta uchwaliła co następuje:

§ 1. Likwiduje się zakład budżetowy Miejski Zakład Komunikacji w X w celu przekształcenia w spółkę Miejski Zakład Komunikacji w X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Dniem przekształcenia jest dzień wpisu Spółki w Krajowym Rejestrze Sądowym (dzień rozpoczęcia działalności przez Spółkę to 1 stycznia 2013 r.).

1.  Z dniem przekształcenia zakładu budżetowego nastąpi jego likwidacja.
2.  Spółka powstała w celu realizacji zadania własnego Miasta X polegającego na zapewnieniu przewozów komunikacją miejską w X oraz w gminach, z którymi zawarte jest „Porozumienie Komunalne” z dnia 28 grudnia 1992 r. w sprawie powierzenia zadania publicznego w zakresie zbiorowego transportu osobowego środkami komunikacji miejskiej na terenie gmin A, B, C, D, E.
3.  Składniki mienia przekształconego Zakładu stają się majątkiem Spółki i stanowią pokrycie kapitału.
4.  Należności i zobowiązania Zakładu przejmuje utworzona Spółka.
5.  Spółka powstała w wyniku przekształcenia wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki związane z działalnością Zakładu.

Pracownicy zakładu budżetowego stają się pracownikami Spółki w trybie określonym w art. 23 (1) Kodeksu pracy.

Gmina X jest jedynym założycielem i jedynym wspólnikiem Spółki – ma 100% udziałów.

Spółka wstąpiła we wszystkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanego zakładu budżetowego (sukcesja uniwersalna). Przekształcenie zakładu budżetowego w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością wyczerpało dyspozycję zawartą w art. 93b Ordynacji podatkowej.

Miejski Zakład Komunikacji w X Sp. z o.o. do realizacji usług komunikacyjnych posiada tramwaje i autobusy, które w trakcie eksploatacji uczestniczą w kolizjach drogowych, w wyniku których ze względu na uszkodzenia są likwidowane bądź poddawane naprawom powypadkowym. Pojazdy te nie są objęte ubezpieczeniem dobrowolnym. Powstałe straty z tytułu likwidacji bądź koszty napraw powypadkowych zwraca firma ubezpieczeniowa bądź pracownik (w sytuacji jego winy). Spółka powstałe straty i koszty napraw powypadkowych zalicza do kosztów uzyskania przychodów, natomiast zwrócone przez firmę ubezpieczeniową bądź pracownika (w sytuacji jego winy) koszty napraw powypadkowych do przychodów podatkowych w dacie wpływu środków do Spółki.

W powyższej sprawie zakład budżetowy otrzymał interpretację indywidualną nr (…) z 18 listopada 2008 r.

Z uwagi na fakt, iż Spółka wstąpiła we wszystkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształconego zakładu budżetowego (sukcesja uniwersalna), a stan faktyczny się nie zmienił Spółka kwalifikuje na podstawie powyższej interpretacji nadal (tak jak w zakładzie budżetowym) straty i koszty napraw powypadkowych autobusów i tramwajów nieobjętych ubezpieczeniem dobrowolnym do kosztów uzyskania przychodów, a otrzymany zwrot kosztów napraw przez firmy ubezpieczeniowe i pracowników do przychodów podatkowych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy straty powstałe w wyniku likwidacji bądź napraw powypadkowych tramwajów i autobusów, o ile nie są objęte ubezpieczeniem dobrowolnym, można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, a otrzymane odszkodowanie od ubezpieczyciela bądź pracownika (w sytuacji jego winy) powiększa przychody podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w dacie jego otrzymania (wpływ środków do Spółki)?

Zdaniem Wnioskodawcy, w oparciu o przedstawiony stan faktyczny uważa, że straty powstałe w wyniku likwidacji bądź napraw powypadkowych tramwajów i autobusów jeżeli nie są objęte ubezpieczeniem dobrowolnym można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów natomiast otrzymane od ubezpieczyciela bądź pracownika (w sytuacji jego winy) odszkodowanie powiększa przychody do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych. Zdaniem Wnioskodawcy, tramwaje i autobusy ze względu na konstrukcję techniczną i przeznaczenie różnią się od samochodów (osobowych i ciężarowych). Pojazdy te zgodnie z klasyfikacją rodzajową środków trwałych zaliczane są do grupy 7 „Środki transportowe”, to jednak stanowią odrębne obiekty inwentarzowe ujęte w różnych podgrupach 72 – tramwajowy tabor szynowy i 74 – pojazdy mechaniczne. Autobusy należą wprawdzie do podgrupy 74 – pojazdy mechaniczne, która obejmuje również samochody osobowe i ciężarowe ale zaliczane są do rodzaju 744, obejmującym pojazdy ze względu na liczbę miejsc pasażerskich (powyżej 9 osób łącznie z kierowcą). Natomiast samochody – zgodnie z klasyfikacją rodzajową – zaliczane są do następujących rodzajów: 741– samochody osobowe i 742 – samochody ciężarowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

O możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych stanowią przepisy art. 15 i art. 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodów lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Spółka do realizacji usług komunikacyjnych posiada tramwaje i autobusy, które w trakcie eksploatacji uczestniczą w kolizjach drogowych, w wyniku których ze względu na uszkodzenia są likwidowane bądź poddawane naprawom powypadkowym. Pojazdy te nie są objęte ubezpieczeniem dobrowolnym. Powstałe straty z tytułu likwidacji bądź koszty napraw powypadkowych zwraca firma ubezpieczeniowa bądź pracownik (w sytuacji jego winy). Spółka powstałe straty i koszty napraw powypadkowych zalicza do kosztów uzyskania przychodów, natomiast zwrócone przez firmę ubezpieczeniową bądź pracownika (w sytuacji jego winy) koszty napraw powypadkowych do przychodów podatkowych w dacie wpływu środków do Spółki.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat powstałych w wyniku utraty lub likwidacji samochodów oraz kosztów ich remontów powypadkowych, jeżeli samochody nie były objęte ubezpieczeniem dobrowolnym.

Zatem w świetle powyższego, stwierdzić należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych uzależnia możliwość zaliczenia w koszty uzyskania przychodów strat powstałych w wyniku utraty lub likwidacji samochodów oraz kosztów ich remontów powypadkowych, jedynie od objęcia samochodu ubezpieczeniem dobrowolnym. Tak więc, warunkiem koniecznym zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z likwidacją bądź remontem powypadkowym samochodu jest zawarcie umowy dobrowolnego ubezpieczenia, a także prawidłowe udokumentowane wydatku.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiują pojęcia „samochodu”. Nie odsyłają też w tym zakresie do przepisów innych aktów prawnych.

Zatem zasadne będzie dokonanie wykładni użytego w art. 16 ust. 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych pojęcia „samochody”, w oparciu o rozporządzenie Rady Ministrów w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych, do którego odwołują się przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dotyczące odpisów amortyzacyjnych (art. 16a–16m) oraz załącznik nr 1 do ustawy (zawierający Wykaz Rocznych Stawek Amortyzacyjnych).

W rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 20 grudnia 1999 r. (Dz.U. Nr 112, poz. 1317 ze zm.) w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2010 r.) w grupie 7 – Środki transportu, w podgrupie 74 – pojazdy mechaniczne, odrębnie sklasyfikowano autobusy oraz autokary (rodzaj 744), samochody: osobowe (rodzaj 741), ciężarowe (rodzaj 742) i specjalne (rodzaj 743). Tramwaje należą zaś do podgrupy 72 środków transportu i zdefiniowane są jako tramwajowy tabor szynowy. Zgodnie zatem z ww. rozporządzeniem kategoria „samochodów” obejmuje samochody osobowe, ciężarowe i specjalne. Nie obejmuje ona natomiast swym zakresem autobusów i autokarów oraz tramwajów.

Jednocześnie wskazać należy, że od 1 stycznia 2011 r. obowiązuje rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2010 r. (Dz.U. Nr 242, poz. 1622) w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych, które wprowadza odmienną klasyfikację środków trwałych wymienionych w grupie 7, podgrupie 74 – pojazdy mechaniczne. Natomiast klasyfikacja tramwajów nie uległa zmianie.

I tak, odrębnie zostały sklasyfikowane: samochody osobowe (rodzaj 741), samochody ciężarowe (rodzaj 742), samochody specjalne (rodzaj 743), pojazdy samochodowe przeznaczone konstrukcyjnie do przewozu dziewięciu lub więcej osób, włączając kierowcę (rodzaj 744).

Posiłkując się definicją zawartą w art. 2 pkt 41 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 1137 ze zm.), pojazd samochodowy przeznaczony konstrukcyjnie do przewozu więcej niż 9 osób łącznie z kierowcą, oznacza autobus.

Tut. organ pragnie jednak zauważyć, że pomimo zmiany w zapisie Klasyfikacji Środków Trwałych, w kategorii określonej jako „samochody” nadal pozostały tylko samochody osobowe, ciężarowe i specjalne.

Dokonując zatem wykładni zacytowanego wyżej przepisu art. 16 ust. 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za zasadną przyjąć należy istotę literalnego brzmienia tej regulacji.

Skoro ustawodawca wyłączył z kosztów podatkowych straty powstałe w wyniku utraty lub likwidacji samochodów oraz koszty ich remontów powypadkowych, jeżeli samochody nie były objęte ubezpieczeniem dobrowolnym, to bezpodstawnym byłoby uznanie, że wyłączeniem tym objęte są również autobusy i tramwaje.

W świetle powyższego, w opisanej przez Spółkę sytuacji, nie znajdzie zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Tym samym w rozpatrywanej sprawie straty powstałe w wyniku likwidacji bądź napraw powypadkowych tramwajów i autobusów nie objętych ubezpieczeniem dobrowolnym Spółka może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów. W tym miejscu należy jednak podkreślić, że warunkiem ich zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów jest spełnienie przesłanek z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Każde tego rodzaju zdarzenie należy rozpatrywać i oceniać indywidualnie, jako konkretny przypadek z uwzględnieniem całokształtu okoliczności faktycznych danej sprawy.

Jakkolwiek zawinienie ze strony podatnika poprzez niezachowanie staranności wymaganej w danych warunkach, niedopełnienie obowiązków ciążących na podatniku w celu uniknięcia szkody uniemożliwiają przyjęcie, że powstała szkoda stanowi stratę. Jedynie straty powstałe w trakcie normalnego, racjonalnego działania podatnika w celu osiągnięcia przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej mogą być uznane za koszt uzyskania przychodu. Natomiast nie mogą stanowić kosztu uzyskania przychodu straty zawinione powstałe w wyniku likwidacji bądź napraw powypadkowych autobusów i tramwajów spowodowane zakazanym przez prawo działaniem (np. przepisy prawa o ruchu drogowym, kodeksu wykroczeń lub kodeksu karnego). Koszty te bowiem pozostają w bezpośrednim związku skutkowo-przyczynowym z działaniem, które nie miało na celu osiągnięcie przychodu.

Poza tym należy mieć na uwadze zapis art. 16 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat w środkach trwałych oraz wartościach niematerialnych i prawnych w części pokrytej sumą odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1 tej ustawy.

Pojęcie przychodu podatkowego, z którego dochód podlega opodatkowaniu, określa art. 12 ust. 1 ww. ustawy. Wymienione w tymże artykule rodzaje przychodów, nie zawierają w swym katalogu odszkodowań.

W świetle art. 12 ust. 1 pkt 1 wspomnianej ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 13 i 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wskazują, że przychód podatkowy rozpoznawany jest według zasady kasowej. Wyjątek od tej zasady wprowadza art. 12 ust. 3 ww. ustawy, który stanowi, że za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Moment powstania przychodu związanego z działalnością gospodarczą reguluje art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w myśl którego za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

Jeżeli strony ustalą, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku – art. 12 ust. 3c ww. ustawy.

Natomiast w przypadku otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3, do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c i 3d, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty art. 12 ust. 3e cyt. ustawy.

Wobec powyższego otrzymane odszkodowanie od ubezpieczyciela bądź pracownika stanowi przychód w dacie jego otrzymania.

Podsumowując, straty powstałe w wyniku likwidacji bądź napraw powypadkowych tramwajów i autobusów, o ile nie są objęte ubezpieczeniem dobrowolnym, Spółka będzie mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów stosownie do uregulowań art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, natomiast otrzymane odszkodowanie od ubezpieczyciela bądź pracownika (w sytuacji jego winy) będzie powiększać przychody Spółki podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w dacie otrzymania odszkodowania (wpływ środków do Spółki) zgodnie z art. 12 ust. 3e ww. ustawy.

Dodatkowo tut. organ wskazuje, że w odniesieniu do powołanej we wniosku interpretacji indywidualnej z 18 listopada 2008 r. nr (…) nie znajdują zastosowania przepisy Ordynacji podatkowej o sukcesji uniwersalnej, ponieważ w przypadku interpretacji indywidualnej wydanej na podstawie art. 14b Ordynacji podatkowej nie można mówić o nabycia przez wnioskodawcę żadnych praw, ani przejęciu obowiązków, które mogłyby być przedmiotem sukcesji uniwersalnej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.