Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1061-IPTPB1.4511.776.2016.1.AG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2016-09-19
Teza: Czy od wartości pomniejszenia należności pozostałej do uregulowania przez pracownika w ratach, w związku z przyznanym upustem w sprzedaży usług szkoleniowych Wnioskodawca ma obowiązek pobrania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych, na podstawie art. 31 i art. 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (upust stanowi przychód pracownika, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych)?
Słowa kluczowe: kurs; pracownik; przychód-przychód ze stosunku pracy; płatnik
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 7 czerwca 2016 r. (data wpływu 10 czerwca 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 31 sierpnia 2016 r. (data wpływu 5 września 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w przypadku udzielenia upustu w opłacie za kurs pracownikom, którzy należność za kurs regulują w ratach (pytanie Nr 2) - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 czerwca 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 1, § 3 i art. 14f § 1 i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 22 sierpnia 2016 r., Nr 1061-IPTPB1.4511.529.2016.1.AG, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 22 sierpnia 2016 r. (data doręczenia 24 sierpnia 2016 r.). Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem z dnia 31 sierpnia 2016 r. (data wpływu 5 września 2016 r.), nadanym za pośrednictwem Poczty Polskiej w dniu 31 sierpnia 2016 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca, tj. ….. Spółka Akcyjna, prowadzi szkolenia osób na kursie motorniczych. Odpłatność za takie szkolenie wynosi 6 200 zł i może zostać uregulowana zarówno z góry, jak też w maksymalnie 36 ratach miesięcznych, po zakończeniu szkolenia. W przypadku, gdy uczestnik szkolenia uzyska kwalifikacje (zda egzamin państwowy w Wojewódzkim Ośrodku Ruchu Drogowego oraz zdobędzie pozwolenie na kierowanie tramwajem), może być zatrudniony przez Wnioskodawcę na stanowisku motorniczego, na podstawie umowy o pracę.

Pracownikowi o nienagannym przebiegu pracy zawodowej, którego cechuje wysoka dyscyplina pracy i który uzyskał pozytywną opinię przełożonych, udzielany zostaje upust w opłacie za kurs: po pierwszej umowie o pracę zawartej na czas określony - w wysokości 600 zł i dodatkowo po drugiej umowie o pracę zawartej na czas określony - upust w wysokości 600 zł. Upust nie jest obligatoryjny. Udzielenie upustu uwarunkowane jest nienagannym przebiegiem pracy zawodowej, wysoką dyscypliną pracy, uzyskaniem pozytywnej opinii przełożonych, a także kontynuowaniem zatrudnienia na podstawie kolejnej umowy o pracę. W przypadku ratalnej formy zapłaty za kurs, upust uwarunkowany jest także terminowym regulowaniem kolejnych rat.

Decyzja o przyznaniu upustu podejmowana jest przez Prezesa Zarządu - Dyrektora Naczelnego równolegle z decyzją o zawarciu odpowiednio drugiej umowy na czas określony lub umowy na czas nieokreślony.

Udzielenie upustu odbywać się będzie w ten sposób, że po upływie kolejnych umów na czas określony, wystawiane będą faktury korygujące do faktury sprzedaży, a następnie:

1.  pracownikom, którzy uregulowali fakturę w całości, wypłacane będą kwoty przyznanego upustu,
2.  pracownikom, którzy nie uregulowali faktury w całości, kwota pozostała do zapłaty zostanie pomniejszona o przyznany upust, zgodnie z fakturą korygującą; w przypadku ratalnej formy zapłaty raty zostaną przeliczone z uwzględnieniem przyznanego upustu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania, sformułowane ostatecznie w uzupełnieniu wniosku:

1.  Czy od kwoty wypłaconej pracownikowi w związku z przyznanym mu upustem w sprzedaży usług szkoleniowych, Spółka ma obowiązek pobrania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych na podstawie art. 31 i art. 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (upust stanowi przychód pracownika, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych)?,
2.  Czy od wartości pomniejszenia należności pozostałej do uregulowania przez pracownika w ratach, w związku z przyznanym upustem w sprzedaży usług szkoleniowych Wnioskodawca ma obowiązek pobrania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych, na podstawie art. 31 i art. 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (upust stanowi przychód pracownika, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych)?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest ocena stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania Nr 2. W zakresie pytania Nr 1 wydana zostanie odrębna interpretacja.

Zdaniem Wnioskodawcy, przedstawionym w uzupełnieniu wniosku, wartość pomniejszenia należności pozostałej do uregulowania przez pracownika w ratach, w związku z przyznanym mu upustem w sprzedaży usług szkoleniowych, zgodnie z treścią art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi przychód pracownika ze stosunku pracy, a wysokość przychodu, od którego należy pobrać zaliczkę na podatek dochodowy, ustalić należy zgodnie z art. 11 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z tym, Wnioskodawca jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych, obowiązany będzie, na podstawie art. 31 oraz art. 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, doliczyć kwotę upustu do przychodu pracownika i tym samym pobrać od tej kwoty zaliczkę na podatek dochodowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Treść powyższego przepisu wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych, zawartym w powyższej ustawie bądź, od których zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 11 ust. 2 tej ustawy, wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Przepis art. 11 ust. 2a. powyższej ustawy stanowi, że wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu;
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;
4.  w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Według art. 11 ust. 2b ww. ustawy, jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

W świetle powyższego, za przychód należy uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną, jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika. Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne – to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu – przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Wyszczególnienia źródeł przychodów osiągniętych przez osoby fizyczne ustawodawca dokonał w art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, źródłem przychodów jest stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty, niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W świetle powyższych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku, gdy podstawą wypłaty świadczenia jest zawarta z pracownikiem przez zakład pracy umowa o pracę, to wypłacone należności stanowią przychód ze stosunku pracy. Przepis ten do przychodów ze stosunku pracy zaliczył nie tylko pieniądze, ale również wartość otrzymanych świadczeń w naturze, czy nieodpłatnych świadczeń poniesionych na rzecz pracownika. Oznacza to, że przychodami ze stosunku pracy są wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Trybunał Konstytucyjny oceniając przepis art. 12 ust. 1 w związku z art. 11 ust. 1 oraz art. 12 ust. 3 w związku z art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez pryzmat ich zgodności z Konstytucją Rzeczypospolitej Polskiej, w wyroku z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13 stwierdził, że za przychód pracownika mogą być uznane świadczenia, które:

*   zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),

*   zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,

*   korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

Zgodnie z art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Zasady, według których ww. płatnicy winni obliczać i pobierać zaliczki miesięczne osobom, które uzyskują przychody ze stosunku pracy określa art. 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca prowadzi za odpłatnością kursy motorniczych, które kończą się egzaminem państwowym. Opłata za kurs wynosi 6 200 zł i może zostać uregulowana maksymalnie w 36 ratach miesięcznych po zakończeniu szkolenia. Uczestnik szkolenia po zdaniu egzaminu państwowego zdobywa pozwolenie na kierowanie tramwajem i może być zatrudniony przez Wnioskodawcę na stanowisku motorniczego, na podstawie umowy o pracę.

Osobom zatrudnionym na stanowisku motorniczego Wnioskodawca może udzielić upustu w opłacie za kurs. Upust może zostać przyznany pracownikowi terminowo regulującemu kolejne raty za kurs, o nienagannym przebiegu pracy zawodowej, którego cechuje wysoka dyscyplina pracy, co potwierdzone zostało opinią przełożonych. Pracownikowi spełniającemu ww. warunki po pierwszej umowie o pracę zawartej na czas określony może być przyznawany upust w wysokości 600 zł i dodatkowo po drugiej umowie o pracę zawartej na czas określony pracownikowi może być przyznany upust w kwocie 600 zł. Decyzja o przyznaniu upustu podejmowana jest przez Prezesa Zarządu - Dyrektora Naczelnego równolegle z decyzją o zawarciu z pracownikiem odpowiednio drugiej umowy na czas określony lub umowy na czas nieokreślony. Udzielenie upustu odbywać się będzie w ten sposób, że po upływie kolejnych umów na czas określony wystawiane będą faktury korygujące do faktury sprzedaży, a następnie pracownikom, którzy nie uregulowali faktury w całości, kwota pozostała do zapłaty zostanie pomniejszona o przyznany upust, zgodnie z fakturą korygującą; w przypadku ratalnej formy zapłaty raty zostaną przeliczone z uwzględnieniem przyznanego upustu.

Zauważyć należy, że w przedstawionej wyżej sytuacji upust w odpłatności za kurs otrzymać może wyłącznie osoba będąca pracownikiem Wnioskodawcy, a więc wykonująca pracę na podstawie stosunku pracy. Przyznanie tego świadczenia uwarunkowane jest spełnieniem przez pracownika szeregu warunków, w tym terminowym regulowaniem kolejnych rat za kurs, nienagannym wykonywaniu pracy przez pracownika, jego wysoką dyscypliną pracy, co potwierdzone musi być opinią wystawioną pracownikowi przez przełożonych. Powyższe wskazuje, że upust w odpłatności za szkolenie stanowi dla pracownika pewnego rodzaju nagrodę za dobrze wykonaną pracę. Jest to zatem dla pracownika przysporzenie majątkowe, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy. Powyższe pozwala zaliczyć udzielony pracownikom upust w odpłatności za kurs do świadczeń ze stosunku pracy. Należy tu ponadto mieć na uwadze, że żaden przepis ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewiduje zwolnienia z opodatkowania tego rodzaju świadczeń.

Mając na uwadze zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku oraz przepisy prawa mające w sprawie zastosowanie stwierdzić należy, że na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wartość pomniejszenia należności za kurs, pozostałej do uregulowania przez pracownika w ratach, w związku z przyznanym upustem w sprzedaży usług szkoleniowych, uwarunkowana nienagannym wykonywaniem przez pracownika obowiązków pracowniczych i wysoką dyscyplinę pracy, stanowić będzie dla pracownika przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ww. ustawy, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Wysokość tego przychodu może być ustalona na podstawie art. 11 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z przyznaniem ww. upustu w sprzedaży usług szkoleniowych Wnioskodawca ma obowiązek pobrania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych od wartości pomniejszenia należności za kurs, pozostałej do uregulowania przez pracownika w ratach, na podstawie art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, według zasad określonych przez przepisem art. 32 ww. ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego ….., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.