Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-3.4010.236.2019.3.APA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-10-04
Teza: ustalenie czy w odniesieniu do należności wypłaconych Podmiotom, posiadającym siedzibę działalności gospodarczej poza terytorium Polski, z tytułu zakupu biletów lotniczych zastosowanie znajdzie art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 12 sierpnia 2017 r., a tym samym Wnioskodawca występował w charakterze płatnika zobowiązanego do naliczenia, poboru i wpłaty podatku dochodowego od osób prawnych
Słowa kluczowe: bilety; należność; Niemcy; nierezydent; podatek-pobór podatku; przewoźnik; płatnik; transport; wpłata; zakup; żegluga
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 900 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 18 lipca 2019 r. (data wpływu 23 lipca 2019 r.), uzupełnionym 24 lipca 2019 r., 16 września 2019 r. oraz 24 września 2019 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy w odniesieniu do należności wypłaconych Podmiotom, posiadającym siedzibę działalności gospodarczej poza terytorium Polski, z tytułu zakupu biletów lotniczych zastosowanie znajdzie art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 12 sierpnia 2017 r., a tym samym Wnioskodawca występował w charakterze płatnika zobowiązanego do naliczenia, poboru i wpłaty podatku dochodowego od osób prawnych –**jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 lipca 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy w odniesieniu do należności wypłaconych Podmiotom, posiadającym siedzibę działalności gospodarczej poza terytorium Polski, z tytułu zakupu biletów lotniczych zastosowanie znajdzie art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 12 sierpnia 2017 r., a tym samym Wnioskodawca występował w charakterze płatnika zobowiązanego do naliczenia, poboru i wpłaty podatku dochodowego od osób prawnych.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych dlatego pismem z 6 września 2019 r., Znak: 0111-KDIB2-3.4010.236.2019.1.APA oraz pismem z 18 września 2019 r. Znak: 0111-KDIB2-3.4010.236.2019.2.APA wezwano do jego uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano pismem z 16 września 2019 r. (data wpływu tego samego dnia za pośrednictwem platformy ePUAP) oraz pismem z 24 września 2019 r. (data wpływu tego samego dnia za pośrednictwem platformy ePUAP).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie dostaw półproduktów w branży motoryzacyjnej, sprzedaży hurtowej pozostałych maszyn i urządzeń, wyrobów chemicznych, odpadów i złomu. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą na terenie Rzeczypospolitej Polskiej, podlega obowiązkowi podatkowemu w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Spółka jest członkiem międzynarodowej grupy kapitałowej (dalej: „Grupa”). W trakcie prowadzenia działalności gospodarczej Spółka nabywa bilety lotnicze za pośrednictwem podmiotów powiązanych (dalej: „Podmioty B”), nieposiadających siedziby na terytorium Polski. Podmioty powiązane posiadają siedzibę prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Niemiec.

Podmioty B nabywają bilety od zewnętrznego podmiotu (dalej: „Podmiot C”), który obsługuje Podmioty B w Grupie w zakresie zakupu biletów lotniczych. Podmiot C jest polskim rezydentem podatkowym (posiada siedzibę na terytorium Polski), nie jest przedsiębiorstwem żeglugi powietrznej, jest podmiotem niezależnym od Grupy oraz zagranicznego przewoźnika. Przedmiotem działalności ww. podmiotu jest pośrednictwo w zakupie biletów lotniczych od przewoźników, w tym przewoźników nie posiadających działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium RP. Sama usługa transportu lotniczego jest realizowana przez zagraniczne przedsiębiorstwa żeglugi powietrznej.

Podmiot C obsługujący Podmioty B w Grupie w zakresie zakupu biletów lotniczych zawiera umowy oraz rozlicza się samodzielnie i niezależnie od podmiotów powiązanych z zagranicznymi wykonawcami – przewoźnikami lotniczymi. Spółka nie dysponuje certyfikatami rezydencji zagranicznych przewoźników lotniczych. Spółka posiada bilety lotnicze na których widnieją dane osobowe konkretnego pasażera.

Na podstawie wystawionych faktur przez Podmioty B Spółka wpłacała należność bezpośrednio na rachunek bankowy Podmiotów B, będących nierezydentami. Wartość należności odpowiada wysokości opłaty za usługę transportu lotniczego wykazanego na fakturze Podmiotu C.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 865, dalej: „u.p.d.o.p.”) w brzmieniu obowiązującym do 12 sierpnia 2017 r., podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów:

1.  z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how),
2.  z opłat za świadczone usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby prawne mające siedzibę za granicą, organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, 2a) z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze – ustala się w wysokości 20% przychodów,
3.  z tytułu należnych opłat za wywóz ładunków i pasażerów przyjętych do przewozu w portach polskich przez zagraniczne przedsiębiorstwa morskiej żeglugi handlowej, z wyjątkiem ładunków i pasażerów tranzytowych,
4.  uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez zagraniczne przedsiębiorstwa żeglugi powietrznej – ustala się w wysokości 10% tych przychodów.

Pkt 4 powyższego przepisu został zmieniony przez art. 2 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1448) zmieniającej m.in. ustawę z dniem 12 sierpnia 2017 r., w skutek czego wprowadzono wyłączenie z obowiązku poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów uzyskanych z lotniczego rozkładowego przewozu pasażerskiego, skorzystanie z którego wymaga posiadania biletu lotniczego przez pasażera.

Zgodnie z brzmieniem art. 21 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. obowiązującym od 12 sierpnia 2017 r. podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez zagraniczne przedsiębiorstwa żeglugi powietrznej, z wyłączeniem przychodów uzyskanych z lotniczego rozkładowego przewozu pasażerskiego, skorzystanie z którego wymaga posiadania biletu lotniczego przez pasażera.

W związku z tak przedstawionym stanem faktycznym, Wnioskodawca powziął wątpliwość w zakresie obowiązku pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 u.p.d.o.p. w brzmieniu obowiązującym przed dniem 12 sierpnia 2017 r. od wypłacanych należności na rzecz Podmiotów B.

W uzupełnieniu wniosku w piśmie z 16 września 2019 r. (data wpływu tego samego dnia za pośrednictwem platformy ePUAP) Wnioskodawca uzupełnił wniosek o dane kontrahentów w zakresie realizacji wymiany informacji podatkowych z innymi państwami.

Z kolei w uzupełnieniu wniosku w piśmie z 24 września 2019 r. (data wpływu tego samego dnia za pośrednictwem platformy ePUAP) Wnioskodawca wskazał, że nie rozszerza zakresu wniosku o należności wypłacane na rzecz krajowego przewoźnika. Wnioskodawca podkreślił, że pytanie przedstawione we wniosku obejmuje należności wypłacane na rzecz Podmiotów B posiadających siedzibę działalności gospodarczej poza terytorium Polski.

Zdaniem Wnioskodawcy, Podmioty B na moment wypłaty przez Wnioskodawcę należności, o których mowa we wniosku, prowadziły działalność poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zakład w rozumieniu Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku (Modelowa Konwencja OECD).

Wnioskodawca nie był w posiadaniu oświadczenia, że wypłacone przez Wnioskodawcę należności są związane z działalnością tych zakładów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w odniesieniu do należności wypłaconych Podmiotom B, posiadającym siedzibę działalności gospodarczej poza terytorium Polski, z tytułu zakupu biletów lotniczych zastosowanie znajdzie art. 21 ust. 1 u.p.d.o.p. w brzmieniu obowiązującym przed dniem 12 sierpnia 2017 r., a tym samym Wnioskodawca występował w charakterze płatnika zobowiązanego do naliczenia, poboru i wpłaty podatku dochodowego od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do należności wypłaconych Podmiotom B, posiadającym siedzibę działalności gospodarczej poza terytorium Polski z tytułu zakupu biletów lotniczych, nie znajdzie zastosowania art. 21 ust. 1 u.p.d.o.p. w brzmieniu obowiązującym przed dniem 12 sierpnia 2017 r., bowiem należności te nie mieściły się w dyspozycji przedmiotowego artykułu, tym samym Wnioskodawca nie występował w charakterze płatnika zobowiązanego do naliczenia, poboru i wpłaty do właściwego organu podatkowego podatku dochodowego od osób prawnych.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 u.p.d.o.p. podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W myśl art. 21 ust. 1 u.p.d.o.p. w brzmieniu obowiązującym przed 12 sierpnia 2017 r. podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów:

1.  z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how),
2.  z opłat za świadczone usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby prawne mające siedzibę za granicą, organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, 2a) z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze – ustala się w wysokości 20% przychodów,
3.  z tytułu należnych opłat za wywóz ładunków i pasażerów przyjętych do przewozu w portach polskich przez zagraniczne przedsiębiorstwa morskiej żeglugi handlowej, z wyjątkiem ładunków i pasażerów tranzytowych,
4.  uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez zagraniczne przedsiębiorstwa żeglugi powietrznej – ustala się w wysokości 10% tych przychodów.

Na podstawie art. 2 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1448) zmieniającej m.in. ustawę z dniem 12 sierpnia 2017 r. zmianie uległ pkt 4 ww. przepisu i zgodnie z nowym brzmieniem podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez zagraniczne przedsiębiorstwa żeglugi powietrznej, z wyłączeniem przychodów uzyskanych z lotniczego rozkładowego przewozu pasażerskiego, skorzystanie z którego wymaga posiadania biletu lotniczego przez pasażera.

W związku z przepisem art. 21 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. pozostaje przepis art. 26 ust. 1 u.p.d.o.p., stanowiący o poborze podatku przez płatników.

Biorąc pod uwagę powyższy przepis, w ocenie Wnioskodawcy, aby można było mówić o powstaniu obowiązku pobrania i zapłaty zryczałtowanego podatku dochodowego musi nastąpić łączne spełnienie przesłanki podmiotowej i przedmiotowej polegającej na tym, że:

1.  podmiotem wypłacającym należności jest osoba prawna, jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej albo osoba fizyczna będąca przedsiębiorcą, oraz
2.  wypłata należności następuje z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 u.p.d.o.p.

Jak wskazuje orzecznictwo pod pojęciem „wypłaty” dla potrzeb określenia obowiązku płatnika z tytułu podatku u źródła należy rozumieć faktyczne przekazanie środków pieniężnych należnych za wykonane usługi czy nabyte towary podmiotowi osiągającemu przychody, o których mowa w art. 21 ust. 1 u.p.d.o.p.

Zdaniem Wnioskodawcy powyższe przepisy nie będą mieć zastosowania w opisanym stanie faktycznym, ponieważ w ocenie Wnioskodawcy nabycie biletów lotniczych od Podmiotów B, posiadających siedzibę działalności gospodarczej poza terytorium Polski i niebędących przedsiębiorstwami żeglugi powietrznej, które jedynie pośredniczą w ich zakupie, stanowi usługę pośrednictwa handlowego.

Przychody z tytułu pośrednictwa i przedstawicielstwa handlowego nie mieszczą się w żadnym z przypadków wymienionych w art. 21 ust. 1 u.p.d.o.p., w którym to został określony katalog należności wypłacanych przez polskie podmioty podmiotom zagranicznym, w przypadku uzyskania których, podmiot zagraniczny podlega opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym, a obowiązany do jego pobrania i odprowadzenia na rachunek właściwego urzędu skarbowego jest podmiot polski.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w jednolitym orzecznictwie sądów administracyjnych, m.in. w wyroku WSA w Lublinie z dnia 8 września 2017 r., sygn. I SA/Lu 405/17, WSA w Rzeszowie z dnia 28 stycznia 2016 r., sygn. akt I SA/Rz 1162/15, oraz WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 22 czerwca 2017 r., sygn. akt I SA/Go 414/16.

Podkreślenia wymaga, że Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydając interpretacje indywidualne winien uwzględniać orzecznictwo sądów, co wynika z art. 14e § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.). Zgodnie z niniejszym przepisem Szef Krajowej Administracji Skarbowej może z urzędu: zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

W kontekście tego przepisu zgodnie z wyrokiem WSA we Wrocławiu z dnia 15 listopada 2018 r. sygn. I SA/Wr 774/18: „Jeżeli zatem możliwa jest zmiana interpretacji indywidualnej na skutek stwierdzenia jej wadliwości w świetle orzecznictwa sądowego to oznacza, że organ interpretacyjny winien analizować orzecznictwo sądów w postępowaniu zmierzający do wydania takiej interpretacji, a zwłaszcza w przypadku, gdy na takie orzecznictwo powołuje się osoba składająca wniosek o jej wydanie. Nie można bowiem zapominać, że organ interpretacyjny jest obowiązany, zgodnie z art. 14c § 2 O.p. dokonać oceny stanowiska wnioskodawcy, w tym orzeczeń, na które występujący o interpretację się powołał”.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Wnioskodawcy należności wypłacone zagranicznym przewoźnikom, posiadającym siedzibę działalności gospodarczej poza terytorium Polski z tytułu zakupu biletów lotniczych nie mieściły się w dyspozycji art. 21 ust. 1 u.p.d.o.p. w brzmieniu obowiązującym przed dniem 12 sierpnia 2017 r., a tym samym Wnioskodawca nie występował w charakterze płatnika zobowiązanego do naliczenia, poboru i wpłaty do właściwego organu podatkowego podatku dochodowego od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zakres podmiotowy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest ściśle związany z instytucją ograniczonego i nieograniczonego obowiązku podatkowego. Powstanie obowiązku podatkowego wyznacza bądź siedziba lub zarząd usytuowany na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (zasada rezydencji), bądź też osiąganie dochodów na tym terytorium (zasada źródła). Zasada ograniczonego obowiązku podatkowego wynika z zasady źródła, która wiąże się z opodatkowaniem dochodu powstałego na terytorium państwa polskiego bez względu na miejsce (kraj), w którym podatnik ma swoją siedzibę lub zarząd, co oznacza opodatkowanie dochodu uzyskanego w Polsce.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm., dalej: „updop”), podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej – ograniczony obowiązek podatkowy.

Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z wszelkiego rodzaju działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład oraz z tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia (art. 3 ust. 3 pkt 1 i 5 updop).

W myśl art. 3 ust. 5 updop, za dochody (przychody), o których mowa w ust. 3 pkt 5, uważa się przychody wymienione w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1, jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 3 pkt 1-4.

Zgodnie z definicją zakładu zagranicznego zawartą w art. 4a pkt 11 updop, pojęcie to oznacza:

1.  stałą placówkę, poprzez którą podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa wykonuje całkowicie lub częściowo działalność na terytorium innego państwa, a w szczególności oddział, przedstawicielstwo, biuro, fabrykę, warsztat albo miejsce wydobywania bogactw naturalnych,
2.  plac budowy, budowę, montaż lub instalację, prowadzone na terytorium jednego państwa przez podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium innego państwa,
3.  osobę, która w imieniu i na rzecz podmiotu mającego siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa działa na terytorium innego państwa, jeżeli osoba ta ma pełnomocnictwo do zawierania w jego imieniu umów i pełnomocnictwo to faktycznie wykonuje

\-chyba że umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, stanowi inaczej;

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 4 updop, w brzmieniu obowiązującym do 11 sierpnia 2017 r. podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez zagraniczne przedsiębiorstwa żeglugi powietrznej ustala się w wysokości 10% tych przychodów.

Art. 21 ust. 2 updop, stanowi, że przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Przepisy poszczególnych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania zawierają rozwiązania szczególne w stosunku do przepisów ustaw podatkowych i na podstawie art. 91 ust. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. mają pierwszeństwo przed ustawą, jeżeli ustawy tej nie da się pogodzić z umową.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 updop osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Jednakże w sytuacji, gdy polski podmiot (występujący w roli płatnika) nie posiada certyfikatu rezydencji podatnika nie może zastosować stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo nie pobrać podatku zgodnie z taką umową.

W myśl art. 26 ust. 1d upodp, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 na rzecz podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, prowadzących działalność poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład, nie pobierają zryczałtowanego podatku od dokonywanych wypłat pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2, prowadzącego działalność poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład, uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji, oraz uzyskania pisemnego oświadczenia, że należności te związane są z działalnością tego zakładu; przepis ust. 3d stosuje się odpowiednio.

Oświadczenie, o którym mowa w ust. 1d, powinno zawierać dane identyfikujące podatnika prowadzącego działalność poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład, a w szczególności pełną nazwę, adres i numer identyfikacji podatkowej podatnika oraz adres zagranicznego zakładu podatnika (art. 26 ust. 1e updop).

W myśl art. 7 ust. 3 updop, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2017 r., przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się:

1.  przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku;
2.  przychodów wymienionych w art. 21 i 22, przy czym w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, prowadzących działalność poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład uwzględnia się przychody wymienione w art. 21, jeżeli związane są z działalnością zakładu;
3.  kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w pkt 1 i 2, przy czym w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, prowadzących działalność poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład uwzględnia się koszty uzyskania przychodów wymienionych w art. 21, jeżeli przychody te zostały uwzględnione przez podatnika przy ustalaniu dochodu przypadającego na zagraniczny zakład.

Tym samym w oparciu o niniejszą regulację w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, prowadzących działalność przez położony na terytorium Polski zagraniczny zakład przy ustalania dochodu uwzględnia się przychody i koszty związane z działalnością zakładu. Wobec tego zagraniczny zakład jest traktowany jak polski rezydent. Rozlicza on podatek dochodowy według ogólnych zasad od wszystkich dochodów uzyskanych w Polsce. Zatem wypłacając takiemu zakładowi należności wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych płatnicy nie pobierają (przy spełnieniu warunków, o których mowa w art. 26 ust. 1d tej ustawy) zryczałtowanego podatku od dokonywanych wypłat.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca nabywa bilety lotnicze od zagranicznych przedsiębiorstw żeglugi powietrznej, poprzez pośrednika z siedzibą na terytorium Niemiec, który to nabywa bilety od zewnętrznego podmiotu będącym polskim rezydentem podatkowym nie będącym przedsiębiorstwem żeglugi powietrznej. Faktury za zakupione usługi transportu lotniczego wystawiane są przez pośrednika będącego rezydentem niemieckim, należności za te faktury płacone są bezpośrednio na rachunek bankowy wskazany na fakturze, a odbiorcą należności na poleceniu przelewu jest niemiecki pośrednik. Według wiedzy Wnioskodawcy zagraniczni przewoźnicy na moment wypłaty przez Wnioskodawcę należności prowadzili działalność poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zakład, jednak Wnioskodawca nie był w posiadaniu oświadczenia, że wypłacone należności są związane z działalnością tych zakładów.

Obowiązek poboru „podatku u źródła”, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 4 updop, od przychodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez zagraniczne przedsiębiorstwa żeglugi powietrznej, istnieje w sytuacji, gdy zakupione usługi transportu lotniczego świadczone są przez zagraniczne przedsiębiorstwa żeglugi powietrznej. Obowiązek ten istnieje nawet jeżeli zakup tych usług dokonywany jest poprzez pośrednika bowiem ostatecznym odbiorcą należności za te usługi są zagraniczne przedsiębiorstwa żeglugi powietrznej. Poboru podatku, w przypadku posiadania przez wypłacającego certyfikatu rezydencji podmiotu zagranicznego, dokonuje się z uwzględnieniem umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Odnosząc powyższe przepisy do przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, stwierdzić należy, że w przypadku zakupu biletów lotniczych od zagranicznych przedsiębiorstw żeglugi powietrznej, niezależnie od tego czy bezpośrednio od tych linii lotniczych czy też poprzez pośrednika z siedzibą na terytorium Niemic, (który wystawia z tego tytułu faktury i jest odbiorcą należności za zakupione bilety lotnicze), ostatecznym odbiorcą tych należności są zagraniczne przedsiębiorstwa żeglugi powietrznej, świadczące usługi transportu lotniczego. Wnioskodawca nie był w posiadaniu oświadczeń, że wypłacane należności są związane z działalnością zakładów położonym na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, zatem Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo zastosowania art. 26 ust. 1d updop.

W związku z powyższym na Spółce ciążył obowiązek poboru tzw. „podatku u źródła” wynikający z art. 21 updop, a skoro Wnioskodawca nie posiadał certyfikatów rezydencji zagranicznych przedsiębiorstw żeglugi powietrznej należało stosować stawkę podatku określoną w art. 21 ust. 1 pkt 4 updop, bez uwzględniania postanowień wynikających z umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się do przywołanych przez Wnioskodawcę wyroków należy zaznaczyć, że orzeczenia sądowe są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły. Natomiast Organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego. Ponadto należy dodać, że orzeczenia o sygn. akt I SA/Rz 1162/15 oraz sygn. akt I SA/Go 414/16 dotyczą odmiennych stanów faktycznych od przedstawionego przez Wnioskodawcę. Należy również zauważyć, że wyrok o sygn. I SA/Lu 405/17 jest orzeczeniem nieprawomocnym.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.