Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.659.2017.2.BW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-11-14
Teza: Czy Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia opisanych w stanie faktycznym usług świadczonych przez Członków Zarządu?
Słowa kluczowe: manager; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; usługi-usługi zarządzania
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z 21 lipca 2017r. (data wpływu 31 lipca 2017 r.), uzupełnionym pismem z 29 września 2017 r. (data wpływu 6 października 2017 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia usług zarządzania, opisanych w stanie faktycznym (pytanie nr 2) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 lipca 2017 r. został złożony ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług m.in. w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia usług zarządzania, opisanych w stanie faktycznym (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 1).

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 29 września 2017r. (data wpływu 6 października 2017r.), przesłanym w związku z wezwaniem tut. organu z 21 września 2017r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.417.2017.1.BW.

**We wniosku złożonym przez:**

*   Zainteresowanego będącego strona postepowania - Spółka,
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:
    *   Pana W,
    *   Pana S.

**zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:**

Wnioskodawca (Spółka) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca 1 wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wymienione w art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710 z późn. zm.; zwanej dalej: „ustawą o VAT’).

Pan W (zwany dalej: „Wnioskodawcą 2”), Pan S (zwany dalej: „Wnioskodawcą 3”), są osobami fizycznymi, z których każda posiada miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Wnioskodawcy 2-3 zostali powołani w skład Zarządu Spółki (każdy z nich zwany będzie też dalej: „Zarządzającym” lub „Członkiem Zarządu”, a łącznie: „Zarządzającymi” lub „Członkami Zarządu”). W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 czerwca 2016 r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami (Dz. U. poz. 1202 z późn. zm.) pełnienie funkcji członka zarządu Spółki może mieć miejsce wyłącznie w ramach umowy o świadczenie usług zarządzania na czas pełnienia funkcji, z obowiązkiem świadczenia osobistego takiego członka, bez względu na to, czy działa on w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej. Wypełniając ten obowiązek Spółka zawarła z każdym z Członków Zarządu umowę o świadczenie usług w zakresie zarządzania (każda z nich zwana dalej „Umową” lub łącznie: „Umowami”).

Zgodnie z treścią każdej z Umów Członek Zarządu zobowiązał się do świadczenia usług osobiście i nie jest uprawniony do powierzenia ich wykonywania osobie trzeciej. Przy czym wykonując Umowę Członek Zarządu zobowiązany jest współdziałać z pozostałym Członkami Zarządu i organami Spółki na zasadach określonych w powszechnie obowiązujących przepisach prawa, w tym w szczególności przepisach Kodeksu spółek handlowych, postanowieniach statutu Spółki / umowy Spółki, uchwałach organów Spółki, a także innych aktach prawa i dokumentach wewnętrznych Spółki, w szczególności regulaminu Zarządu Spółki.

W myśl Umowy świadczenie usług będzie polegało w szczególności na:

*   prowadzeniu spraw Spółki i uczestnictwie w pracach Zarządu z uwzględnieniem zakresu praw i obowiązków wynikających z pełnionej funkcji,
*   reprezentowaniu Spółki wobec podmiotów trzecich zgodnie z obowiązującymi zasadami reprezentacji Spółki,
*   osobistym zarządzaniu powierzonymi obszarami działalności spółki, przypisanymi do funkcji z uwzględnieniem uprawnień pozostałych organów Spółki

Zgodnie z Umową Zarządzający zobowiązany jest wykonywać swoje obowiązki w siedzibie Spółki oraz w zależności od potrzeb Spółki, w innych miejscach na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej i poza jej granicami, przy czym świadczenie Usług poza siedzibą Spółki nie może zakłócać jej płynnego funkcjonowania. Świadczenie Usług poza siedzibą Spółki lub siedzibą podmiotu zależnego od Spółki trwające nieprzerwanie powyżej 5 dni kalendarzowych, wymaga wcześniejszego uzgodnienia.

Jak wynika z zapisów Umowy, Zarządzający ma prawo do zawieszenia świadczenia usług z powodu czasowej niezdolności do świadczenia usług spowodowanej stanem zdrowia, potwierdzonej zaświadczeniem lekarskim. W przypadkach uzasadnionych Rada Nadzorcza Spółki może wyrazić zgodę na zachowanie prawa do wynagrodzenia w całości lub w części przez okres zawieszenia świadczenia usług, o którym mowa w poprzednim zdaniu lub przez część tego okresu.

Zgodnie z Umową Członek Zarządu w okresie pełnienia swojej funkcji ma obowiązek poinformować Spółkę o planowanym objęciu funkcji w organach innych podmiotów, w tym spółek handlowych, fundacji i stowarzyszeń oraz uzyskać zgodę Rady Nadzorczej Spółki na pełnienie tych funkcji. Zarządzający ma także obowiązek uzyskać zgodę Rady Nadzorczej na nabycie udziałów albo akcji w innej spółce handlowej (z wyjątkiem nabywania akcji spółek publicznych). W czasie trwania Umowy Zarządzający nie ma również prawa podejmować, prowadzić oraz uczestniczyć w jakiejkolwiek formie w dodatkowej działalności zarobkowej, chyba że Rada Nadzorcza udzieli na to zgody, jednakże tylko w zakresie ściśle określonym w tej zgodzie.

W myśl Umowy Spółka jest zobowiązana udostępnić Zarządzającemu w zakresie niezbędnym do wykonywania usług urządzenia techniczne oraz inne zasoby stanowiące mienie Spółki, w szczególności postawione do jego dyspozycji pomieszczenia biurowe wraz z wyposażeniem, samochód, telefon komórkowy i komputer przenośny wraz z niezbędnym dodatkowym wyposażeniem. Dodatkowo Spółka zapewnia Zarządzającemu możliwość uczestniczenia w szkoleniach i konferencjach związanych z funkcją pełnioną przez Zarządzającego, służących interesom Spółki lub niezbędnych do realizacji Umowy. Spółka może udostępnić Zarządzającemu firmowe karty płatnicze i paliwowe na pokrycie wydatków służbowych, w tym kosztów wyjazdów służbowych i reprezentacji. Umowa zobowiązuje też Spółkę m.in. do udostępniania Zarządzającemu wszelkich dokumentów Spółki niezbędnych do wykonywania Umowy, zapewnienia Zarządzającemu możliwości współdziałania z członkami organów Spółki oraz jej personelem, terminowej wypłaty wynagrodzenia Zarządzającego, terminowego realizowania innych świadczeń przewidzianych w Umowie, ponoszenia kosztów związanych ze świadczeniem usług poza siedzibą Spółki, niezbędnych do należytego wykonania Usług (w szczególności takich jak koszty podróży i zakwaterowania w standardzie stosownym do wykonywanej funkcji), a także zwrotu wydatków poniesionych przez Zarządzającego a niezbędnych do należytego świadczenia usług.

Umowa zobowiązuje Zarządzającego do stosowania zasad ochrony informacji stanowiących tajemnicę przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 11 ustawy z dnia 16 kwietnia 1993 r. o zwalczaniu nieuczciwej konkurencji (Dz. U. z 2003 r. Nr 153, poz. 1503, z późn. zm.), w tym kwalifikowanego jej rodzaju, tj. Tajemnicy Spółki, które określono w uregulowaniach wewnętrznych obowiązujących w tym zakresie w Spółce, przy czym za tajemnicę przedsiębiorstwa uznaje się również tajemnicę pracodawcy w rozumieniu Kodeksu pracy. W Umowie Zarządzający zobowiązuje się też, że w okresie obowiązywania Umowy nie będzie prowadził działalności konkurencyjnej wobec Spółki lub podmiotów zależnych od Spółki w ramach grupy kapitałowej, w rozumieniu art. 4 pkt 14 ustawy z dnia 16 lutego 2007 r. o ochronie konkurencji i konsumentów (Dz. U. z 2017 r. poz. 229), pośrednio lub bezpośrednio, bez względu na miejsce, formę działalności lub sposób jej prowadzenia.

Umowa przewiduje, że z tytułu świadczenia usług oraz wykonywania innych zobowiązań wynikających z Umowy Zarządzającemu przysługuje wynagrodzenie całkowite, które składa się z określonej kwotowo części stałej, stanowiącej wynagrodzenie miesięczne podstawowe (wynagrodzenie zasadnicze, wypłacane przez Spółkę za dany miesiąc w terminie najpóźniej do 10. dnia następnego miesiąca) oraz części zmiennej, stanowiącej wynagrodzenie uzupełniające za rok obrotowy Spółki (wynagrodzenie zmienne - premia roczna). Przy czym premia roczna uzależniona jest od poziomu realizacji celów zarządczych i nie może przekroczyć określonego procentu wynagrodzenia zasadniczego Zarządzającego w poprzednim roku obrotowym, dla którego dokonywane jest obliczenie wysokości przysługującej premii rocznej. Dodatkowo wspomniane wyżej wynagrodzenie całkowite należne Zarządzającemu na podstawie Umowy obejmuje również wynagrodzenie za przeniesienie praw własności egzemplarza lub nośnika utworu i projektu wynalazczego oraz autorskich praw majątkowych do utworu na wszelkich polach eksploatacji, udzielenie wszelkich zezwoleń i upoważnień w zakresie określonym w Umowie oraz korzystanie przez Spółkę z projektów wynalazczych, w tym wynalazku, wzoru użytkowego, wzoru przemysłowego, projektów racjonalizatorskich, know-how, baz danych stworzonych przez Zarządzającego - jeżeli w wyniku wykonywania Umowy Zarządzający stworzy utwór w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2017 r. poz. 880).

W zakresie odpowiedzialności Umowa zawiera następujące zapisy:

*   w przypadku powstania szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania obowiązków przez Zarządzającego, Spółka ma prawo żądania od Zarządzającego pełnego odszkodowania,
*   żadna ze stron nie ponosi odpowiedzialności, jeżeli nie wykonała swoich obowiązków lub wykonała je nienależycie wskutek okoliczności niezależnych od niej, tj. okoliczności, o których nie wiedziała i nie mogła ich przewidzieć lub którym nie mogła zapobiec pomimo dołożenia najwyższej staranności, w szczególności z uwagi na zmianę przepisów krajowych lub zagranicznych, wydanie lub niewydanie stosownych decyzji przez organy administracji publicznej w kraju lub za granicą, klęski żywiołowe, chorobę Zarządzającego uniemożliwiającą mu spełnienie świadczenia, wojny, zamieszki, blokady dróg, strajki; nadto Zarządzający nie ponosi odpowiedzialności za szkody wyrządzone Spółce będące następstwem jego działania lub zaniechania mieszczącego się w granicach dopuszczalnego skalkulowanego ryzyka gospodarczego,
*   na podstawie Umowy Zarządzający nie ponosi odpowiedzialności wobec osób trzecich za szkody wynikające z niewykonania lub nienależytego wykonania obowiązków wynikających z Umowy,
*   postanowienie zawarte w poprzednim tirecie nie uchybia zasadom odpowiedzialności wynikającym z bezwzględnie obowiązujących przepisów prawa, w tym Kodeksu spółek handlowych.

Umowa została zawarta na czas pełnienia przez Zarządzającego funkcji Członka Zarządu w oparciu o mandat trwający w okresie jednej kadencji do czasu jego wygaśnięcia - w szczególności wskutek upływu kadencji, śmierci, odwołania lub złożenia rezygnacji. Wygaśnięcie mandatu skutkuje rozwiązaniem Umowy z ostatnim dniem pełnienia funkcji bez okresu wypowiedzenia i konieczności dokonywania dodatkowych czynności. Każda ze stron Umowy ma prawo jej rozwiązania ze skutkiem natychmiastowym w przypadku istotnego naruszenia przez drugą stronę postanowień Umowy. Każda ze stron ma też prawo wypowiedzenia Umowy z zachowaniem odpowiedniego okresu wypowiedzenia.

W razie rozwiązania Umowy w związku z zaprzestaniem pełnienia funkcji Członka Zarządu z jakichkolwiek przyczyn innych niż istotne naruszenie postanowień Umowy, Członkowi Zarządu co do zasady przysługuje odprawa w określonej w Umowie wysokości pod warunkiem pełnienia przez niego tej funkcji przez okres co najmniej 12 miesięcy przed rozwiązaniem Umowy. Umowa stanowi też że w sprawach nią nieuregulowanych mają zastosowanie przepisy Kodeksu cywilnego oraz Kodeksu spółek handlowych, a także inne przepisy powszechnie obowiązujące.

Umowa nie zobowiązuje Zarządzającego do zawarcia umowy ubezpieczenia od odpowiedzialności wobec osób trzecich. Mając na względzie ww. zapisy Umowy oraz przepisy Kodeksu spółek handlowych, Wnioskodawcy potwierdzają, że poszczególni Zarządzający świadcząc usługi w ramach Umowy wyrażają oświadczenia woli w imieniu i na rzecz Spółki. Wynagrodzenie każdego z Zarządzających z tytułu wykonywania przedmiotowej Umowy stanowi dla niego przychody, o których mowa w art. 13 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2016 r., poz. 2032, ze zm.; zwanej dalej „ustawą o PIT’), tj. przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych. Ryzyko gospodarcze i ekonomiczne za czynności wykonywane przez Zarządzającego ponosi Spółka.

Dodatkowo Spółka wskazuje, że nabywane od Zarządzających usługi zarządzania służą prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej, w ramach której wykonuje ona co do zasady czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

Przepisy będące przedmiotem wniosku:

Art. 15 ust. 1, 2 i 3 pkt 3, art. 86 ust. 1, art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710 z późn. zm.).

Natomiast w piśmie z 29 września 2017r. Wnioskodawca wskazał:

1.  Zarządzający nie prowadzą działalności gospodarczej oraz nie są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług.
2.  Nie, z warunków umowy o świadczenie usług w zakresie zarządzania \[„Umowa”\] nie wynika, by Zarządzający dysponował niezależnością i samodzielnością w działaniu pozwalającą na uznanie, iż działa jako profesjonalny podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Zgodnie bowiem z wykładnią prezentowaną przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej przedstawioną m.in. w precedensowym wyroku z dnia 25 lipca 1991 r. w sprawie C-202/90 (Ayuntamiento de Sevilla) z wykonywaną samodzielnie działalnością gospodarczą mamy do czynienia, gdy: (i) usługodawca ma swobodę w zatrudnianiu personelu (pracowników, podwykonawców) oraz doborze użytkowanych urządzeń i sprzętu, (ii) usługodawca ponosi ryzyko ekonomiczne swojej działalności, rozumiane w ten sposób, że jego dochód zależy nie tylko od uzyskiwanego wynagrodzenia, ale również od ponoszonych przez siebie kosztów (w szczególności na ww. personel i urządzenia/sprzęt), (iii) usługodawca ponosi kontraktową odpowiedzialność za szkody wyrządzone w ramach działalności osobom trzecim. Stan faktyczny / zdarzenie przyszłe przedstawione przez Spółkę we wniosku o wydanie interpretacji wyraźnie pokazuje, że Zarządzający nie spełnia żadnej z ww. trzech przesłanek wskazanych przez TSUE, tj. (i) czynności zarządzania Spółką musi wykonywać osobiście (nie może zatrudnić do tego pracownika ani podwykonawcy) przy pomocy sprzętu (biuro, komputer, telefon, samochód, itp.) udostępnionego przez Spółkę, (ii) nie ponosi ryzyka ekonomicznego, gdyż sam nie ponosi żadnych kosztów – wszystko w ramach Umowy zapewnia mu Spółka, a główna część jego wynagrodzenia jest gwarantowana (iii) Umowa wyłącza jego odpowiedzialność wobec osób trzecich. Dlatego też Zarządzający nie działa jako profesjonalny podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Jeśli chodzi o wydawanie Zarządowi wiążących poleceń, Spółkę obowiązują ograniczenia zawarte w powszechnie obowiązujących przepisach prawa, w szczególności w ustawie z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2017 r. poz. 1577). Nie zmienia to jednak faktu, że Umowa zobowiązuje Zarządzającego do wykonywania uchwał Rady Nadzorczej i uchwałami tymi jest on związany. Zgodnie bowiem także z art. 382 § 1 Kodeksu spółek handlowych „rada nadzorcza sprawuje stały nadzór nad działalnością spółki we wszystkich dziedzinach jej działalności”, a więc również nad działaniami Zarządu. Tym samym, na mocy Umowy de facto można przyjąć, że Zarząd wykonuje uchwały Rady Nadzorczej. Co do ustalania przedmiotu i harmonogramu wykonywanych czynności: w krótkim okresie (tj. co dany Członek Zarządu będzie robił danego dnia) Zarządzający ma w tym zakresie swobodę, w długim okresie (tj. nad czym kierunkowo pracuje w danym kwartale, półroczu, roku) Zarządzający zgodnie z Umową zobowiązany jest do wykonywania woli (wyrażonej w uchwałach) Rady Nadzorczej (i Walnego Zgromadzenia) Spółki co do kierunków jej działalności. Co do miejsca wykonywania czynności - Zarządzający zobligowany jest Umową do pracy co do zasady w siedzibie Spółki. Jedynie w zależności od potrzeb samej Spółki (nie potrzeb Zarządzającego) może pracować poza nią, ale praca poza siedzibą Spółki w okresie przekraczającym 5 dni kalendarzowych wymaga wcześniejszej zgody Przewodniczącego Rady Nadzorczej. Trudno byłoby zatem przyjąć, że Zarządzający działa w tym zakresie w sposób niezależny i samodzielny - to wyraźnie potrzeby i reguły Spółki mają prymat.
3.  Zgodnie z art. 368 § 1 Kodeksu spółek handlowych: „Zarząd prowadzi sprawy spółki i reprezentuje spółkę". W myśl zaś art. 372 tej ustawy „Prawo członka zarządu do reprezentowania spółki dotyczy wszystkich czynności sądowych i pozasądowych spółki’ (§ 1), a dodatkowo „Prawa członka zarządu do reprezentowania spółki nie można ograniczyć ze skutkiem prawnym wobec osób trzecich” (§ 2). Dlatego też to, że Zarządzający jako członek zarządu Spółki, reprezentuje ją w stosunkach z innymi podmiotami, wynika wprost z mocy prawa. Zapisy Umowy wskazujące, że Członek Zarządu prowadzi sprawy Spółki i reprezentuje ją wobec innych podmiotów, są odzwierciedleniem tych przepisów, czyli prawa powszechnie obowiązującego.
4.  Wynagrodzenie ustalone zostało poprzez zawarcie odpowiednich (przywołanych przez Spółkę we wniosku o wydanie interpretacji) zapisów w Umowie, a jego wysokość limitowana jest przepisami ustawy z dnia 9 czerwca 2016 r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami (Dz. U. poz. 1202 z późn. zm.). Tak, Zarządzający ma pewien ograniczony wpływ na wysokość przyznanego mu wynagrodzenia wynikającego z Umowy, ponieważ jego część to premia roczna zależna od realizacji celów zarządczych. Cele te wyznaczone są w dużej mierze za pomocą wskaźników ekonomicznych osiąganych przez Spółkę, a więc wpływ na nie mają działania wszystkich osób zatrudnionych w Spółce (a nie tylko Zarządzającego). Można powiedzieć, że analogiczny wpływ na wysokość swojego wynagrodzenia mają pracownicy Spółki (osoby zatrudnione na umowę o pracę), których wynagrodzenie również składa się w części z premii za realizację określonych celów. Cele te mogą być indywidualne, ale również oparte o wyniki/wskaźniki ekonomiczne osiągane przez Spółkę. Tym samym wpływ Członka Zarządu na swoje wynagrodzenie zmienne (premie) jest ze swej natury analogiczny.
5.  Maksymalnie (tj. przy spełnieniu wszystkich celów postawionych Członkowi Zarządu) wynagrodzenie zmienne może stanowić do 50% wynagrodzenia stałego.
6.  Za czynności wykonywane w ramach Umowy przez Członka Zarządu Spółki odpowiadać wobec osób trzecich mogą teoretycznie tylko dwa podmioty - ten Członek Zarządu lub sama Spółka. W Umowie strony wprost wykluczyły taką odpowiedzialność Członka Zarządu. Dlatego też z Umowy tej wynika (a contrario), że odpowiedzialność tę ponosić będzie Spółka. Oczywiście niektóre przepisy prawa powszechnie obowiązującego mogą w określonych okolicznościach mieć zastosowanie wobec Zarządzającego, co nie zmienia zasadniczej konkluzji. W tym miejscu bowiem należy zwrócić uwagę na specyfikę relacji łączącej Członka Zarządu ze Spółką. Nie ulega wątpliwości, że każdy Członek Zarządu ponosi odpowiedzialność z tytułu pełnionej funkcji. Zasady ponoszenia tej odpowiedzialności zostały określone w szczególności w przepisach Kodeksu spółek handlowych oraz w ustawie Ordynacja podatkowa. Przy czym okoliczność ta nie decyduje o kwalifikacji umowy, na podstawie której funkcja ta może być pełniona. Podkreślenia wymaga, że zakres odpowiedzialności Członka Zarządu określony w przepisach ww. ustaw jest niezależny od rodzaju zawartej umowy - dotyczy pełnienia funkcji Członka Zarządu, a nie wykonywania umowy. Co więcej, Członek Zarządu funkcjonuje w ramach struktur organizacyjnych Spółki jako jej organ, a w tym kontekście nie prowadzi własnej działalności, lecz działalność samej Spółki. Takie stanowisko odnajdujemy w licznych interpretacjach indywidualnych m.in. w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 czerwca 2017 r. (sygn. 0114-KDIP1-1.4012.96.2017.1.AM), z dnia 16 marca 2017 roku (sygn.1061- IPTPP1.4512.113.2017.1.AK), czy też z dnia 10 kwietnia 2017 roku (sygn. 2461- IBPP2.4512.1044.2016.3.MG), gdzie w wyjaśnieniu podkreślono dobitnie, iż: "również wskazane we wniosku interpretacje nr IPPP1/443-753/12-4/AW, IPPP17443-734/12- 4/EK, IPPP1/443-741/12-4/EK oraz IPPP2/443-856/10-5/AK zostały wydane w odniesieniu do stanu faktycznego różniącego się od rozpatrywanego w niniejszej sprawie. Zasadniczą różnicą, na jaką należy zwrócić uwagę, jest fakt, iż w powyższych sprawach \[gdzie uznano, że Zarządzający nie są podatnikami VAT - przypis własny\] wnioskodawca wyjaśnił, że ponosił odpowiedzialność wyłącznie wobec spółki na rzecz której świadczył usługi zarządzania \[sytuacja \`(...)\` - przypis własny\], natomiast w niniejszej sprawie Wnioskodawca wskazał, iż ponosi odpowiedzialność wobec Spółki oraz co do zasady również wobec osób trzecich”. Podsumowując - w ocenie Spółki Umowa nie przenosi na Zarządzającego odpowiedzialności wobec osób trzecich; jest wręcz przeciwnie, tj. dokonuje ona wyraźnego zastrzeżenia i wyłączenia odpowiedzialności w tym zakresie.
7.  Ryzyko gospodarcze i ekonomiczne z tytułu czynności wykonywanych w ramach Umowy przez Zarządzającego ponosi Spółka.
8.  Jak wynika z art. 373 § 1 Kodeksu spółek handlowych oraz ze Statutu Spółki, do składania oświadczeń woli w imieniu Spółki uprawnionych jest dwóch Członków Zarządu działających łącznie. Stąd każdy Zarządzający świadcząc usługi w ramach Umowy wyraża (działając łącznie z innym Zarządzającym) oświadczenia woli w imieniu Spółki.
9.  Tak jak zostało to wskazane w pkt 2 powyżej - co do harmonogramu wykonywanych czynności w krótkim okresie (tj. co dany Członek Zarządu będzie robił danego dnia, w danym tygodniu) Zarządzający mają w tym zakresie swobodę, w długim okresie (tj. nad czym pracują w danym kwartale, półroczu, roku) Zarządzający zgodnie z Umową zobowiązani są do wykonywania woli (wyrażonej w uchwałach) Rady Nadzorczej i Walnego Zgromadzenia Spółki co do kierunków jej działalności. Natomiast co do czasu wykonywania tych czynności - Umowa zobowiązuje do ich wykonywania w czasie zapewniającym należytą realizację Umowy oraz prawidłowe i nieprzerwane funkcjonowanie Spółki. Jednakże w praktyce czas ten jest w dużej mierze ograniczony do godzin pracy obowiązujących w Spółce. Zarządzający bowiem funkcjonują w ramach podległych sobie pionów Spółki, w których pracownicy zatrudnieni są na umowy o pracę, stąd obowiązuje ich 8-godzinny dzień pracy. Dlatego też w dużej mierze czas pracy Członka Zarządu jest limitowany wspomnianą 8-godzinną (co do zasady) dyspozycyjnością osób, które z nim współpracują. Zgodnie z Umową Zarządzający ma prawo do zawieszenia świadczenia usług z powodu czasowej niezdolności do ich świadczenia spowodowanej stanem zdrowia, potwierdzonej zaświadczeniem lekarskim (analogicznie jak ma to miejsce w przypadku pracowników Spółki). Rada Nadzorcza może wyrazić zgodę na zachowanie przez Zarządzającego prawa do wynagrodzenia za ten okres. Natomiast przerwa w wykonywaniu czynności z innych przyczyn niż zdrowotne wymaga wcześniejszego poinformowania Przewodniczącego Rady Nadzorczej (dotyczy Prezesa Zarządu) lub Prezesa Zarządu (dotyczy pozostałych Członków Zarządu). Spółka ma prawo (ale nie obowiązek) do potrącenia z wynagrodzenia kwoty stanowiącej równowartość wynagrodzenia za okres niewykonywania czynności.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie (oznaczone we wniosku nr 2):

Czy Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia opisanych w stanie faktycznym usług świadczonych przez Członków Zarządu?

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2:

Powyższe w bezpośredni sposób przekłada się na stanowisko Wnioskodawców odnośnie pytania nr 2 dotyczącego skutków po stronie Spółki związanych z nabywaniem od Członków Zarządu usług zarządzania.

W świetle przepisów art. 86 oraz 88 ustawy o VAT powstanie prawa do odliczenia podatku naliczonego wymaga łącznego spełnienia następujących przesłanek:

*   istnienia związku pomiędzy nabytymi towarami i usługami a czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług,
*   dysponowania fakturą potwierdzającą dokonanie zakupu (z zastrzeżeniem wyjątków określonych w ustawie o VAT),
*   braku przepisu prawa ograniczającego lub wyłączającego prawo do odliczenia podatku naliczonego w odniesieniu do danej transakcji.

W stanie faktycznym przedstawionym w niniejszym wniosku Spółka nabywa usługi w zakresie zarządzania na potrzeby działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. W związku ze świadczeniem tych usług Zarządzający może zarejestrować się jako podatnik VAT czynny i dokumentować wykonane czynności fakturą VAT - z wykazaną kwotą podatku (w oparciu o przepisy art. 106a i dalsze ustawy o VAT).

Niemniej jednak w ocenie Spółki nawet w okolicznościach, w których Zarządzający zarejestruje się jako podatnik VAT czynny oraz wystawi Spółce fakturę z wykazaną kwotą podatku, Spółka nie będzie uprawniona do odliczenia tego podatku. Stosownie bowiem do brzmienia przepisu art. 86 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. W analizowanym przypadku usługi wykonywane w ramach realizacji Umowy przez Zarządzającego nie posiadają cech wymaganych dla samodzielnej działalności gospodarczej i tym samym Zarządzający z tytułu ich wykonywania nie uzyskuje statusu podatnika VAT. W konsekwencji Spółka nie jest uprawniona do odliczenia VAT naliczonego w związku z ich nabyciem.

Podsumowując, w ocenie Spółki nie przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia usług od Zarządzającego, gdyż usługi te nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zaprezentowane powyżej stanowisko Wnioskodawców w zakresie obu przedstawionych w niniejszym wniosku pytań (nr 1 i nr 2) jest identyczne, jak stanowisko organów podatkowych zawarte w wydawanych indywidualnych interpretacjach przepisów podatkowych odnośnie analogicznych stanów faktycznych. Przykładowo można tu przywołać

*   interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 16 marca 2017 r. sygn. 1061- IPTPP1.4512.113.2017.1.AK,
*   interpretacje Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 14 lutego 2017 r. o sygn.: 1061-IPTPP2.4512.564.2016.2.KK, 1061-IPTPP2.4512.566.2016.2.IR oraz 1061 IPTPP2.4512.568.2016.2.SM,
*   interpretacje Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 17 stycznia 2017 r. o sygn.: 1061- IPTPP2.4512.527.2016.2.SM oraz 1061-IPTPP2.4512.528.2016.2.KK.

Wszystkie z tych interpretacji indywidualnych wskazują, że w przypadku umów o świadczenie usług w zakresie zarządzania analogicznych jak opisana w stanie faktycznym powyżej Umowa (tj. analogicznie rozstrzygnięta została w tych umowach kwestia warunków wykonywania czynności zarządzania, zasad wynagradzania oraz odpowiedzialności wobec osób trzecich) zarządzający nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego, w zakresie objętym pytaniem oznaczonym we wniosku nr 2, jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego przepisu wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy wskazać, że ustawodawca umożliwił podatnikom skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy stanowi, że nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w postanowieniu z 14 listopada 2017 r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.417.2017.2.BW, gdzie stwierdzono, że wniosek w zakresie objętym pytaniem oznaczonym tam nr 1 (tj. w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności realizowanych przez Zainteresowanych niebędących stroną postępowania na podstawie umowy o świadczenie usług w zakresie zarządzania) jest bezprzedmiotowy, bowiem do zdarzenia przyszłego w tym zakresie zastosowanie znajduje interpretacja ogólna Ministra Rozwoju i Finansów z 6 października 2017 r. znak: PT3.8101.11.2017 co daje podstawę do przyjęcia, że w okolicznościach opisanych we wniosku, Członek Zarządu nie wykonuje czynności podlegających opodatkowaniu, stwierdzić należy, że Wnioskodawcy nie będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia usług świadczonych przez Członka Zarządu, ponieważ jak wskazano wyżej czynności świadczone przez niego na podstawie ww. Umowy na rzecz Wnioskodawcy nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie pytania nr 2, jest prawidłowe.

Dodatkowo wskazać należy, że ocena prawna stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 zawarta jest w odrębnym rozstrzygnięciu.

Jednocześnie podkreślić należy, że tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego podanego przez Zainteresowanych. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego stanu faktycznego.

Zaznacza się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub zmiany stanu prawnego udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postepowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.