Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT3.4011.276.2019.1.DP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-09-06
Teza: Czy Wnioskodawca prowadzący działalność gospodarczą w formie kancelarii radcy prawnego, jako podatnik podatku dochodowego od osób fizycznych, może zaliczyć – wydatki poniesione w związku z uczęszczaniem na treningi tenisa ziemnego, podczas których będzie informował o usługach swojej kancelarii m.in. poprzez używanie ubioru oznaczonego logotypem kancelarii i poprzez przekazywanie wizytówek w celu pozyskania nowych klientów – do kosztów uzyskania przychodów?
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; koszt-koszty uzyskania przychodów; radca prawny; reklama; reprezentacja; usługi
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 1 lipca 2019 r. (data wpływu 9 lipca 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 lipca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (osoba fizyczna, radca prawny) prowadzi działalność gospodarczą w formie kancelarii radcy prawnego, polegającą na świadczeniu usług polegających na odpłatnej pomocy prawnej, sporządzaniu pism procesowych, opinii prawnych oraz usług w zakresie reprezentacji interesów klientów przed sądami i organami. Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wnioskodawca świadczy usługi na podstawie zleceń udzielanych mu indywidualnie przez klientów. Ze względu na ograniczenie możliwości reklamy ujęte w przepisach obowiązującego wszystkich radców prawnych Kodeksu Etyki Radcy Prawnego (art. 31-35 Kodeksu Etyki Radcy Prawnego - Załącznik do uchwały Nr 3/2014 Nadzwyczajnego Krajowego Zjazdu Radców Prawnych z dnia 22 listopada 2014 r.), pozyskiwanie nowych klientów i źródeł przychodów w przypadku radców prawnych jest znacznie utrudnione w porównaniu z innymi usługodawcami, posiadającymi nieograniczone możliwości marketingowe. W związku z tym Wnioskodawca poszukuje innych możliwości reklamy oraz sposobów na dotarcie do klientów i na pozyskiwanie klientów, a co za tym idzie również przychodów. Dobierając sposób promocji Wnioskodawca uwzględnia nakazy i zakazy wynikające z obowiązującego Wnioskodawcę Kodeksu Etyki Radcy Prawnego.

W związku z tym Wnioskodawca planuje poszukiwać klientów podczas regularnych zajęć sportowych w postaci treningów tenisa ziemnego. Wnioskodawca ma zamiar wpływać na potencjalnych klientów poprzez kreowanie swojego pozytywnego wizerunku, jako osoby uprawiającej sport utożsamiany z wieloletnią tradycją i z wysoką kulturą osobistą osób go uprawiających. O aktywnym uczestnictwie w zajęciach tenisa ziemnego Wnioskodawca ma zamiar informować na swojej stronie internetowej oraz w siedzibie swojej kancelarii, m.in. poprzez wyeksponowanie posiadanych trofeów i akcesoriów związanych z uprawianiem przez Wnioskodawcę sportu w postaci tenisa ziemnego. Działania Wnioskodawcy mają na celu pokazanie swojej osoby, jako przedsiębiorcy - radcy prawnego dbającego o swój rozwój fizyczny i zdrowie, co pozwala na zachowanie większej sprawności podczas wykonywania działalności gospodarczej i na zapewnienie wyższej jakości świadczenia usług, niż mogą to zaoferować inni radcowie prawni lub adwokaci. Gra w tenisa ziemnego wymaga nie tylko wydolności fizycznej, ale bardzo dobrze rozwiniętej percepcji, umiejętności przewidywania oraz umiejętności osiągnięcia i utrzymania bardzo wysokiego poziomu skupienia, a także wyjątkowej odporności psychicznej - a każda z tych cech jest niezwykle istotna w pracy radcy prawnego. Co więcej, gra w tenisa ziemnego wymaga wielkiego zaangażowania i pozytywnie rozumianej woli walki. Można więc traktować ją, jako formę szkolenia zawodowego, przekładającą się na jakość świadczonych usług. Dlatego też potencjalny klient wiedząc, iż Wnioskodawca trenuje tenis ziemny, będzie w przekonaniu, że Wnioskodawca dysponuje wyżej opisanymi cechami, co pozwoli klientowi na otrzymanie usług prawnych stojących na najwyższym poziomie i pozwoli uzyskać przewagę m.in. na sali sądowej w przypadku reprezentacji w postępowaniach sądowych. Dzięki temu klient skorzysta z usług Wnioskodawcy chętniej, niż z usług radcy prawnego lub adwokata, którzy tej dyscypliny sportu nie uprawiają.

Co więcej, ze względu na tradycje tenisowe i konieczność ponoszenia wysokich kosztów w celu uprawiania tenisa ziemnego, dyscyplina ta jest w dalszym ciągu utożsamiana z pewnego rodzaju elitarnością. Podobnie, zawód radcy prawnego (oraz adwokata), jako zawód zaufania publicznego, w społeczeństwie również jest uznawany za zawód elitarny. Uprawianie tenisa ziemnego przez osoby wykonujące ten zawód stanowi spójne uzupełnienie ich wizerunku zawodowego. Kreowanie pozytywnego wizerunku, jak wyżej wyjaśniono, jest jednym z nielicznych sposobów na zgodne z przepisami reklamowanie się przez radców prawnych. Wizerunek Wnioskodawcy, jako osoby grającej w tenisa ziemnego, ma wpływać na i przyciągać klientów i partnerów biznesowych, którzy również są związani z tą dyscypliną sportu, jak również klientów, dla których gra w tenisa ziemnego jest utożsamiana z wysoką kulturą osobistą. Zachęcone i zainteresowane w ten sposób osoby będą chętniej powierzały prowadzenie swoich spraw i korzystały z usług osoby, do której poczują sympatię dzięki posiadaniu wspólnych zainteresowań sportowych. To umożliwi Wnioskodawcy uzyskanie nowych źródeł przychodów.

Ponadto, co jest kluczowe dla skutecznego reklamowania, podczas uczestnictwa w treningach, Wnioskodawca ma zamiar informować w sposób zgodny z Kodeksem Etyki Radcy Prawnego o fakcie wykonywania przez siebie zawodu radcy prawnego oraz przekazywać osobom potencjalnie zainteresowanym usługami Wnioskodawcy swoje wizytówki. Wnioskodawca zamówił ubrania sportowe oznaczone logotypem i nazwą swojej kancelarii. Ubrania te będzie wykorzystywał podczas treningów, aby w ten sposób reklamować swoją działalność wśród pozostałych uczestników treningów.

Ze względu na fakt, iż treningi tenisa ziemnego są związane ze stosunkowo wysokimi kosztami, w tym z zakupem kosztownego sprzętu (zakup dobrej rakiety tenisowej to koszt rzędu 500-800 zł; regularne wymiany naciągu i owijki to ok. 40 zł miesięcznie; zakup obuwia i ubrań sportowych to kolejnych min. 400 zł), osoby uczęszczające na treningi tej dyscypliny sportu zazwyczaj są osobami zamożnymi, w przypadku których częstotliwość i łatwość korzystania z usług prawnych jest znacznie wyższa, niż przy innych dyscyplinach sportu, których uprawianie jest bardziej powszechne i nie wymaga ponoszenia tak wysokich kosztów, jak również nie jest utożsamiane z pewnego rodzaju, stereotypową „elitarnością”. Wnioskodawca uznaje, że szansa na pozyskanie źródeł przychodu wśród osób grających albo trenujących tenisa ziemnego jest wyższa, niż w przypadku trenowania innych dyscyplin sportowych. Dlatego też planuje podjąć wyżej opisane działania w celu pozyskania źródeł przychodu. Podobnie, w przypadku zatrudnienia pracowników, Wnioskodawca planuje pokrywać koszty treningów tenisowych pracowników, pod warunkiem noszenia podczas treningów ubioru sportowego sygnowanego logotypem i nazwą kancelarii Wnioskodawcy. Treningi te miałyby na celu nie tylko zintegrowanie pracowników i zachęcenie pracowników do pracy u Wnioskodawcy poprzez oferowanie benefitu w postaci sfinansowania treningu tenisowego, ale przede wszystkim wywarcie efektu marketingowego i reklamowego na potencjalnych klientach - współuczestnikach treningów tenisowych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca prowadzący działalność gospodarczą w formie kancelarii radcy prawnego, jako podatnik podatku dochodowego od osób fizycznych, może zaliczyć – wydatki poniesione w związku z uczęszczaniem na treningi tenisa ziemnego, podczas których będzie informował o usługach swojej kancelarii m.in. poprzez używanie ubioru oznaczonego logotypem kancelarii i poprzez przekazywanie wizytówek w celu pozyskania nowych klientów – do kosztów uzyskania przychodów?

Wnioskodawca uważa, że koszty poniesione przez niego jako radcę prawnego w związku z uczęszczaniem na treningi tenisa ziemnego, podczas których będzie informował o usługach swojej kancelarii m.in. poprzez używanie ubioru oznaczonego logotypem kancelarii i poprzez przekazywanie wizytówek, w celu pozyskania nowych klientów, może zostać zaliczone przez wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów.

Za koszty uzyskania przychodów uznaje się koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów bądź zachowania albo zabezpieczenia ich źródła z wyjątkiem tych kosztów, które zostały wymienione w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów. W przedstawionym stanie faktycznym koszty poniesione z tytułu uczestnictwa w zajęciach tenisa ziemnego poniesione są przez Wnioskodawcę we wszystkich wymienionych celach.

Tworzenie przekazu marketingowego związanego z i wykonywanego podczas uczęszczania na zajęcia z tenisa ziemnego, połączone z informowaniem o świadczeniu usług prawnych, może stanowić działanie reklamowe, zmierzające bezpośrednio do uzyskania i utrzymania źródeł przychodów. Szczególnie, biorąc pod uwagę otoczenie i pozytywne skojarzenia związane z tym sportem, pozyskiwanie klientów na usługi prawne w środowisku osób uprawiających tenis ziemny ma logiczne uzasadnienie. Koszty ponoszone na treningi tenisa ziemnego powinny być potraktowane, jako koszty reklamy lub szeroko pojmowanych działań marketingowych, ponieważ bez ich poniesienia nie jest możliwe informowanie o swoich usługach w gronie osób stanowiących docelową grupę nabywców usług Wnioskodawcy. Możliwości radców prawnych w zakresie reklamy są znacznie zawężone, dlatego też konieczne jest korzystanie przez nich z mniej oczywistych, formowanych w sposób pośredni form przekazu marketingowego i docieranie do klientów w nieszablonowy sposób. Biorąc pod uwagę korzystanie podczas treningów z ubioru sygnowanego logotypem kancelarii, planowane rozdawanie wizytówek oraz inne formy informowania podczas treningów o wykonywaniu działalności w formie kancelarii radcy prawnego, Wnioskodawca uczestniczy w treningach w celach marketingowych, dzięki czemu zwiększa swoje szanse na rynku. W związku z tym, pomiędzy poniesionymi kosztami a uzyskiwaniem przychodów z działalności gospodarczej będzie występował związek przyczynowo-skutkowy.

Należy zauważyć, że wykorzystywanie ubioru w celach reklamowych jest jedną z najpowszechniejszych praktyk marketingowych związanych w szczególności z uprawianiem sportu. Duże przedsiębiorstwa inwestują ogromne kwoty po to, aby ich logotypy znajdywały się na ubraniach drużyn sportowych albo na ubraniach i sprzęcie konkretnych sportowców (np. \`(...)\`..). Reklamowanie swoich firm w ten sposób pociąga za sobą znaczne nakłady finansowe (przychody \`(...)\`. z reklam są wielokrotnie wyższe, niż jego roczne zarobki \`(...)\`. - mimo, iż \`(...)\`.), ale również przynosi ogromne zyski. Dzięki takim praktykom rozpoznawalność danych firm wzrasta, co prowadzi do pozyskania dodatkowych klientów. Dlatego też koszty uczestniczenia w zajęciach z tenisa ziemnego w gronie osób stanowiących grupę klientów docelowych Wnioskodawcy w ubiorze zawierającym logotyp kancelarii Wnioskodawcy będzie należało zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu.

Ponadto, fakt uprawiania tenisa ziemnego wywiera pozytywny wpływ na sprawność zawodową radcy prawnego, zwiększając jego zdolności percepcyjne, spostrzegawczość, umiejętność skupienia oraz inne sprawności potrzebne podczas wykonywania zawodu. W związku z tym koszty poniesione na treningi tenisowe można traktować, jako uzasadnione koszty szkolenia zawodowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2019 r., poz. 1387 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.

Kosztami uzyskania przychodów prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z tą działalnością, których celem jest osiągnięcie przychodów, bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tychże kosztów.

Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku, a osiągnięciem przychodu, bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu, bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Zauważyć przy tym należy, że konieczność poniesienia określonego wydatku nie może wynikać z zaniedbań lub sprzecznych z prawem działań podatnika.

Ustawodawca, posługując się zwrotem „koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu” przypisuje temu określeniu cechę świadomego, zamierzonego, przemyślanego i logicznego działania podatnika przyporządkowanego osiągnięciu przychodów, a nie odwołuje się do skutku będącego następstwem określonego działania. Wykładnia językowa użytego przez ustawodawcę pojęcia ,,koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu” oznacza, że podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków pod tym wszakże warunkiem, że wykaże, że świadomie poniósł określony wydatek, który ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a jego poniesienie miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Zależność między poniesionymi w danym czasie kosztami, a możliwością uzyskania w przyszłości z tego tytułu przychodu trzeba zatem rozpatrywać na podstawie adekwatnego związku przyczynowego. Przy kwalifikowaniu określonych wydatków poczynionych przez podatnika do kosztów podatkowych należy jednocześnie brać pod uwagę przeznaczenie wydatku (jego celowość), jak też potencjalną możliwość przyczynienia się wydatku do osiągnięcia przychodu podatnika.

W orzecznictwie sądowoadministracyjnym, np. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 października 2012 r., sygn. akt II FSK 430/11, wskazuje się, że: „(\`(...)\`) zwrot „w celu” oznacza, że nie każdy wydatek poniesiony przez podatnika w związku z prowadzoną działalnością podlega odliczeniu od podstawy opodatkowania, lecz tylko ten wydatek, który pozostaje w takim związku przyczynowo - skutkowym. Poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodów. Wydatek należy oceniać mając na uwadze racjonalność określonego działania dla osiągnięcia przychodu. Poniesienie wydatku musi zatem być powiązane z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, ukierunkowaną na uzyskanie przychodów; wydatek powinien, przynajmniej potencjalnie, wpływać na wielkość uzyskiwanych lub spodziewanych przychodów z tej działalności. Kosztowa kwalifikacja konkretnego wydatku u konkretnego podatnika musi więc uwzględniać charakter i profil prowadzonej działalności gospodarczej oraz ekonomiczną racjonalność poniesionego wydatku (\`(...)\`)”.

Ponadto w doktrynie wskazuje się, że zwrot „w celu uzyskania przychodu” nie powinien być interpretowany zbyt szeroko. Możność uzyskania przychodu przez dokonanie danego wydatku powinna być oceniana z uwzględnieniem zasad doświadczenia życiowego i praktyki obrotu gospodarczego. Nie jest bowiem wykluczone, że dany wydatek teoretycznie może się przyczynić do uzyskania przychodu, niemniej jednak faktycznie jest on obojętny dla uzyskiwania przychodu. W praktyce występują bowiem sytuacje, w których podatnicy zaliczali do kosztów uzyskania przychodów wydatki, które przeznaczone są na realizację ich potrzeb osobistych a ich możność przyczynienia się do powstania przychodu jest czysto teoretyczna (por. A. Bartosiewicz, R. Kubacki, PIT. Komentarz, Lex 2015 oraz wyroki: WSA we Wrocławiu z dnia 17 października 2013 r. sygn. I SA/Wr 1291/13 i WSA w Gliwicach z dnia 20 czerwca 2013 r. sygn. ISA/G1 154/13).

Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu uzyskiwano oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów należy uznać koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w sposób, gwarantujący bezpieczne funkcjonowanie tego źródła. Istotą tego rodzaju kosztów jest więc ich obligatoryjne poniesienie w celu nie dopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości.

Podkreślić przy tym należy, że ciężar wykazania związku przyczynowo-skutkowego z uzyskaniem przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Zatem, aby wydatek poniesiony przez podatnika mógł stanowić koszt uzyskania przychodów, muszą zaistnieć łącznie następujące przesłanki:

*   wydatek został poniesiony przez podatnika,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   jest definitywny (rzeczywisty), czyli wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   został właściwie udokumentowany,
*   wydatek nie może znajdować się w katalogu kosztów określonych w art. 23 ust. 1 ustawy.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowić mogą koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo–skutkowym z osiąganymi przychodami.

Właściwa i zgodna z treścią ustawowej regulacji kwalifikacja kosztów uzyskania przychodów powinna brać pod uwagę: przeznaczenie wydatku (jego celowość, zasadność dla funkcjonowania podmiotu) oraz potencjalną możliwość (analizowaną w dacie poniesienia wydatku na podstawie obiektywnych przesłanek) przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodu.

Możliwość kwalifikowania konkretnego wydatku jako kosztu uzyskania przychodu, uzależniona jest od rzetelnej i całościowej oceny tego, czy w świetle wszystkich występujących w sprawie okoliczności, przy zachowaniu należytej staranności, podatnik w momencie dokonywania wydatku mógł i powinien wiedzieć, że wydatek ten przyczyni się do powstania, zachowania lub zabezpieczenia przychodu. Wydatek musi być na ten cel ukierunkowany.

Z tego względu nie stanowią kosztów uzyskania przychodów wydatki osobiste, te których zasadniczym celem nie jest powstanie przychodu lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodu. Opisane we wniosku wydatki związane z uczęszczaniem na treningi tenisa ziemnego mają na celu zachowanie (poprawienie) kondycji fizycznej Wnioskodawcy, rozwijanie jego pasji, zainteresowań. Wydatki te mają stricte osobisty charakter. Stanowią spełnienie zwykłych, normalnych potrzeb danej osoby. Wydatki na utrzymanie kondycji fizycznej są powszechnie ponoszone przez podatników niezależnie od tego, czy prowadzą działalność gospodarczą, czy też takiej działalności nie prowadzą. Mają one na celu poprawę jakości życia, samopoczucia i zachowanie zdrowia. Nie sposób tym samym twierdzić, że przedmiotowe wydatki ukierunkowane są na uzyskiwanie przychodów z prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej w zakresie kancelarii radcy prawnego. Nie można zatem zgodzić się z twierdzeniem, że wydatki związane z treningami i w czasie których (niejako przy okazji) Wnioskodawca ma możliwość przekazania informacji o swojej działalności są wydatkami mającymi na celu zwiększenie przychodów z działalności gospodarczej. Nawet jeśli w czasie treningu Wnioskodawca takie informacje przekaże, to trudno zgodzić się z tym, że trenuje tenis ziemny wyłącznie w celu reklamowania własnych usług. Zaznaczyć należy, że pytanie Wnioskodawcy nie dotyczy wydatków na reklamę (informację) czyli np. kosztów zakupu wizytówek, czy ubioru z logo kancelarii.

Zauważyć również należy, że zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

W wydanym w składzie 7 sędziów wyroku z dnia 17 czerwca 2013 r., sygn. akt II FSK 702/11, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że „reprezentacja”, o której mowa w tym przepisie, stanowi działanie w celu wykreowania oraz utrwalenia pozytywnego wizerunku podatnika wobec innych podmiotów. W podanym znaczeniu reprezentacja to przede wszystkim każde działanie skierowane do istniejących lub potencjalnych kontrahentów podatnika lub osoby trzeciej w celu stworzenia oczekiwanego wizerunku podatnika dla potrzeb ułatwienia zawarcia umowy lub stworzenia korzystnych warunków jej zawarcia. W takiej sytuacji wydatki na reprezentację to koszty, jakie ponosi podatnik w celu wykreowania swojego pozytywnego wizerunku, uwypuklenie swojej zasobności, profesjonalizmu. Należy zaznaczyć, że celem kosztów reprezentacyjnych jest stworzenie pewnego wizerunku podatnika, stworzenie dobrego obrazu jego firmy, działalności, wykreowanie pozytywnych relacji z kontrahentami (klientami). Dla uznania wydatków za koszty poniesione na reprezentację nie jest koniecznie, by posiadały one takie cechy jak wystawność, wytworność, czy okazałość. Nie są to bowiem wartości wymierne, nie ma możliwości stworzenia jednakowego miernika dla określenia poziomu wystawności, wytworności, okazałości, czy przepychu dla wszystkich podmiotów gospodarczych. Oceniając, czy dane koszty mają charakter reprezentacyjny, należy patrzeć przez pryzmat ich celu. Jeśli wyłącznym bądź dominującym celem ponoszonych kosztów jest wykreowanie takiego obrazu podatnika, to koszty te mają charakter reprezentacyjny.

Z powyższego wynika, że o reprezentacji można mówić w odniesieniu do działań mających na celu stworzenie i utrwalenie jak najkorzystniejszego wizerunku przedsiębiorcy na zewnątrz, to jest w relacji z kontrahentami (ich przedstawicielami), gośćmi i potencjalnymi klientami, akcentowania jego renomy i poszanowania kontrahenta. Obejmuje ona zarówno działania zmierzające do:

*   stworzenia oczekiwanego wizerunku, pozycji podatnika jako podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, jak i
*   stworzenia korzystnych warunków w celu nawiązania nowych lub też podtrzymania (rozszerzenia) dotychczasowych kontaktów.

Zatem, celem wydatków na reprezentację jest m.in. stworzenie pewnego wizerunku podatnika, stworzenie i utrwalenie właściwego wizerunku firmy, działalności etc., wykreowanie pozytywnych relacji z kontrahentami. Właściwy wizerunek to taki, który może sprawić, że kształtowany dzięki reprezentacji „obraz przedsiębiorcy” przełoży się na nabywanie jego produktów lub usług. Świadome kształtowanie więc właściwego wizerunku przez podatników ma na celu stworzenie takiego wyobrażenia o przedsiębiorcy, które spowoduje pozytywne postrzeganie tego przedsiębiorcy przez osoby zewnętrzne, które z kolei będzie zachętą do podjęcia rozmów, współpracy, zakupów jego produktów czy usług. Oceniając, czy dane koszty mają charakter reprezentacyjny, należy rozpatrywać zasadność ich poniesienia przez pryzmat ich celu. Jeśli wyłącznym bądź dominującym celem ponoszonych kosztów jest właśnie wykreowanie wizerunku podatnika, to koszty te mają charakter reprezentacyjny.

Jak wynika z wniosku – działania Wnioskodawcy –– skierowane będą do wąskiego grona osób, tj. osób grających w tenisa ziemnego i będą miały na celu tworzenie określonego wizerunku Wnioskodawcy na zewnątrz.

Kształtowanie wzajemnych relacji międzyludzkich podczas zajęć sportowych w postaci treningów tenisa ziemnego poprzez kreowanie swojego pozytywnego wizerunku, jako osoby uprawiającej sport „utożsamiany z wieloletnią tradycją i z wysoką kulturą osobistą osób go uprawiających” spełnia wskazane kryteria uznania za reprezentację. Zatem, gdyby nawet istniały podstawy do przyjęcia, że przedmiotowe wydatki poniesione przez Wnioskodawcę spełniają kryterium celowości, to i tak nie mogłyby stanowić kosztów uzyskania przychodów stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie powyższa ocena podatkowo – prawna ww. wydatków w żadnym stopniu nie oznacza, że zanegowana została racjonalność działania Wnioskodawcy i wyboru określonego sposobu prowadzenia działań gospodarczych. Niemniej jednak nie wszystkie wydatki związane z działalnością gospodarczą – nawet, gdyby były ekonomicznie uzasadnione – stanowią koszty uzyskania przychodów. Takiego bowiem rozwiązania nie przewidział ustawodawca wprowadzając do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych katalog kosztów, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Przedmiotem niniejszej interpretacji nie jest kwestia oceny, czy opisane we wniosku działania są zgodne z Kodeksem Etyki Radcy Prawnego.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.