Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.324.2021.2.DS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-07-30
Teza: Sprzedaż przez Gminę opisanych we wniosku działek będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w powiązaniu z art. 7 ust. 1 ustawy, i nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 i pkt 2 ustawy, a w konsekwencji Gmina będzie zobowiązana do naliczenia podatku VAT z tytułu sprzedaży tej nieruchomości.
Słowa kluczowe: działki; sprzedaż; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 17 maja 2021 r. (data wpływu 17 maja 2021 r.) uzupełnionym pismem z 9 lipca 2021 r. (data wpływu 9 lipca 2021 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 23 czerwca 2021 r. (doręczone 7 lipca 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT dostawy niezabudowanych działek nr 1 i 2 – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 maja 2021 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT dostawy niezabudowanych działek nr 1 i 2. Złożony wniosek uzupełniono pismem z 9 lipca 2021 r. (data wpływu 9 lipca 2021 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 23 czerwca 2021 r. (doręczone 7 lipca 2021 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Gmina jest właścicielem niezabudowanych nieruchomości gruntowych o nr 1 o całkowitej powierzchni 0,2600 ha oraz o nr 2 o całkowitej powierzchni 0,1500 ha, położonych w miejscowości (…) (dalej: Nieruchomości).

Przedmiotowe działki objęte są miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego (dalej: MPZP), zgodnie z którym niniejsze Nieruchomości gruntowe stanowią:

*   w części oznaczonej jako „R” - tereny istniejących użytków rolnych, ogrodniczych i sadowniczych z dopuszczeniem realizacji nowych obiektów stanowiących składnik majątkowy istniejących zagród,

*   w części oznaczonej jako „TZ” - istniejące tereny łąk i pastwisk.

Do tej pory Gmina odpłatnie udostępniała przedmiotowe nieruchomości na rzecz osób fizycznych na podstawie umowy dzierżawy. W umowach dzierżawy zawarty był zapis, iż Gmina dzierżawi przedmiotowe nieruchomości na cele rolne, w konsekwencji czego dzierżawiąc Nieruchomości Gmina korzystała ze zwolnienia z opodatkowania VAT.

Dodatkowo, Gmina wskazuje, iż z tytułu nabycia przedmiotowych Nieruchomości, Gminie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Obecnie Gmina planuje dokonać sprzedaży ww. Nieruchomości, niemniej powzięła wątpliwość co do sposobu opodatkowania VAT sprzedaży przedmiotowych transakcji.

W nadesłanym uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego pod symbolem R oznaczone są tereny istniejących użytków rolnych, ogrodniczych i sadowniczych, z dopuszczeniem realizacji nowych obiektów stanowiących składnik majątkowy istniejących zagród.

Mając na uwadze powyższe, na przedmiotowym terenie dopuszczalna jest zabudowa każdego rodzaju, wchodząca w skład gospodarstwa rolnego, tj. budynki mieszkalne, budynki gospodarcze, budynki inwentarskie, wiaty, silosy, magazyny, garaże. Na terenie oznaczonym w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego symbolem R dopuszczalne jest wznoszenie budynków lub budowli trwale z gruntem związanych.

Gmina doprecyzowała, iż działki nr 1 i 2 będą wykorzystywane wyłącznie do wykonywania działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług przez cały okres ich posiadania, tj. od momentu nabycia do momentu planowanej sprzedaży.

Przedmiotowe nieruchomości zostały nabyte przez Gminę na podstawie decyzji Wojewody (…) stwierdzającej nabycie przez Gminę z mocy prawa nieodpłatnie własności nieruchomości państwowej, wydanej w 1993 r. Od tego momentu, Gmina odpłatnie udostępnia ww. działki na rzecz osób fizycznych na podstawie umowy dzierżawy na cele rolne.

Gmina wskazuje, że dla ww. działek nie zostały wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy planowana transakcja dostawy działek niezabudowanych nr 1 oraz 2 w miejscowości (…) będzie korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, planowana transakcja dostawy działek niezabudowanych nr 1 oraz 2 w miejscowości (…) będzie korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy, nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jako że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, iż spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Zatem, w przypadku, gdy Gmina wykonuje czynności na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą - powinna być ona traktowana jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów.

Stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, pod pojęciem towaru należy rozumieć rzeczy oraz ich części oraz wszelkie postacie energii.

Natomiast zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W tym miejscu Gmina pragnie wskazać, iż zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, dotyczy wszystkich towarów - zarówno nieruchomości, jak i ruchomości, przy nabyciu których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W konsekwencji, aby zastosować przedmiotowe zwolnienie, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w powyższym opisie, tj.:

*   towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej,

*   przy nabyciu tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Gmina wskazuje również na § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1983), zgodnie z którym zwalnia się od podatku dzierżawę gruntów przeznaczonych na cele rolnicze.

W tym miejscu Gmina pragnie podkreślić, iż do tej pory wykorzystywała Nieruchomości w celu odpłatnej dzierżawy na rzecz osób fizycznych na cele rolnicze. W konsekwencji, Gmina korzystała ze zwolnienia z opodatkowania VAT na podstawie § 3 ust. 1 pkt 2 ww. rozporządzenia.

W związku z powyższym, biorąc pod uwagę fakt, iż z tytułu nabycia przedmiotowych Nieruchomości Gminie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, a Gmina do tej pory wykorzystywała Nieruchomości wyłącznie do działalności zwolnionej z opodatkowania (odpłatna dzierżawa na cele rolnicze), planowane transakcje dostawy przedmiotowych Nieruchomości powinny podlegać zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Pogląd Gminy w tym zakresie znajduje poparcie przykładowo w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: NSA) z dnia 30 listopada 2017 r., sygn. akt I FSK 307/16, w którym NSA wskazał, iż: „Istotą tej regulacji jest to, że podatnik nabywa, importuje lub wytwarza towar i z uwagi na to, że towar ten będzie wykorzystywał na cele działalności zwolnionej od podatku, nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zatem podmiot ten ponosi ciężar ekonomiczny tego podatku. Traktowany jest bowiem jako konsument. Następnie towar ten zbywa. Dostawa ta wówczas podlega zwolnieniu od podatku. W przeciwnym razie, gdyby to zwolnienie nie miało miejsca, podatnik byłby ponownie, a więc w rezultacie podwójnie opodatkowany. Uwzględniając cel powyższego unormowania analogicznie należy traktować sytuację, która miała miejsce w stanie faktycznym wskazanym we wniosku gdy podatnik nabył towary, które były przeznaczone do działalności zwolnionej od podatku i w związku z tym nie miał prawa do odliczenia, a następnie ten towar został zbyty.

Reasumując, z uwagi na zachodzące istotne odmienności brzmienia w różnych wersjach językowych art. 136 lit. a dyrektywy 112, przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT należy interpretować z uwzględnieniem celu tej regulacji. Oznacza to, że zwolnieniem przewidzianym w powyższych przepisach objęte jest zbycie towarów, które wcześniej zostały nabyte, importowane lub wytworzone z przeznaczeniem na cele działalności zwolnionej od podatku, bez prawa do odliczenia, niezależnie od tego, czy do faktycznego wykorzystywania tych towarów doszło”.

Również w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 27 sierpnia 2020 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.438.2020.3.AK, Organ stanął na stanowisku, że: „(\`(...)\`) przy nabyciu przez Wnioskodawcę przedmiotowych działek wystąpił podatek od towarów i usług. Jednakże mając na uwadze, iż Spółka po nabyciu przedmiotowych nieruchomości oddała je na podstawie umowy dzierżawy wspólnikowi na cele rolne, stwierdzić należy, iż Wnioskodawca wykorzystywał ww. działki wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług, a przy nabyciu działek Zainteresowanemu - z uwagi na przeznaczenie ich do wykorzystania na cele zwolnione od podatku - nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zatem w przedmiotowej sprawie dla dostawy opisanych we wniosku działek nr \`(...)\` i nr \`(...)\` znajdzie zastosowanie zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, gdyż warunki, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy zostały spełnione”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.) – zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z treścią art. 2 pkt 6 ustawy, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zatem należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Określony w ustawie o VAT zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak stanowi natomiast art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2020 r. poz. 713 ze zm.) – gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów (art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym).

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o samorządzie gminnym, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej.

Z powołanych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Podmioty te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp. umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nich odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym, gmina wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Gmina jest właścicielem niezabudowanych nieruchomości gruntowych o nr 1 i nr 2, położonych w miejscowości (…). Nieruchomości zostały nabyte przez Gminę na podstawie decyzji Wojewody (…) stwierdzającej nabycie przez Gminę z mocy prawa nieodpłatnie własności nieruchomości państwowej, wydanej w 1993 r. Od tego momentu, Gmina odpłatnie udostępnia ww. działki na rzecz osób fizycznych na podstawie umowy dzierżawy na cele rolne.

Działki objęte są miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego (MPZP), zgodnie z którym niniejsze Nieruchomości gruntowe stanowią: „R” - tereny istniejących użytków rolnych, ogrodniczych i sadowniczych z dopuszczeniem realizacji nowych obiektów stanowiących składnik majątkowy istniejących zagród, „TZ” - istniejące tereny łąk i pastwisk. Pod symbolem R oznaczone są tereny istniejących użytków rolnych, ogrodniczych i sadowniczych, z dopuszczeniem realizacji nowych obiektów stanowiących składnik majątkowy istniejących zagród. Na przedmiotowym terenie dopuszczalna jest zabudowa każdego rodzaju, wchodząca w skład gospodarstwa rolnego, tj. budynki mieszkalne, budynki gospodarcze, budynki inwentarskie, wiaty, silosy, magazyny, garaże. Na terenie oznaczonym w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego symbolem R dopuszczalne jest wznoszenie budynków lub budowli trwale z gruntem związanych. Gmina wskazała, że dla ww. działek nie zostały wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania Terenu.

Do tej pory Gmina odpłatnie udostępniała przedmiotowe nieruchomości na rzecz osób fizycznych na podstawie umowy dzierżawy. W umowach dzierżawy zawarty był zapis, iż Gmina dzierżawi przedmiotowe nieruchomości na cele rolne, w konsekwencji czego dzierżawiąc Nieruchomości Gmina korzystała ze zwolnienia z opodatkowania VAT.

Obecnie Gmina planuje dokonać sprzedaży ww. Nieruchomości, niemniej powzięła wątpliwość co do sposobu opodatkowania VAT sprzedaży przedmiotowych transakcji.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy planowana transakcja dostawy działek niezabudowanych nr 1 oraz 2 w miejscowości (…) będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że Gmina w zakresie czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych jako osoba prawna podlega obowiązkowi podatkowemu na zasadach ogólnych (zgodnie z dyspozycją art. 15 ust. 2 ustawy). Gmina będąc czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług jest również podatnikiem tego podatku w zakresie sprzedaży nieruchomości i innego mienia. Zatem, dokonując odpłatnego zbycia opisanej Nieruchomości Gmina będzie działać jako podatnik i tym samym będzie prowadzić działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy. Wobec tego powyższa czynność w świetle ustawy będzie traktowana jako odpłatna dostawa towarów podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy.

Należy zauważyć, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z przytoczonych przepisów wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2021 r. poz. 741 ze zm.), kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – w myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

\- lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;

\- sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen - „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Jak wskazano w opisie sprawy, na terenie działek będących przedmiotem wniosku obowiązuje Miejscowy Plan Zagospodarowania Przestrzennego, zgodnie z którym niniejsze Nieruchomości gruntowe stanowią:

\- w części oznaczonej jako „R” - tereny istniejących użytków rolnych, ogrodniczych i sadowniczych z dopuszczeniem realizacji nowych obiektów stanowiących składnik majątkowy istniejących zagród,

\- w części oznaczonej jako „TZ” - istniejące tereny łąk i pastwisk.

Zgodnie z Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego pod symbolem R oznaczone są tereny istniejących użytków rolnych, ogrodniczych i sadowniczych, z dopuszczeniem realizacji nowych obiektów stanowiących składnik majątkowy istniejących zagród. Na tym terenie dopuszczalna jest zabudowa każdego rodzaju, wchodząca w skład gospodarstwa rolnego, tj. budynki mieszkalne, budynki gospodarcze, budynki inwentarskie, wiaty, silosy, magazyny, garaże. Dopuszczalne jest więc wznoszenie budynków lub budowli trwale z gruntem związanych.

Zatem działki nr 1 i 2 stanowią teren budowlany zdefiniowany w art. 2 pkt 33 ustawy, co wyklucza, zastosowanie do ich dostawy zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Skoro do dostawy Nieruchomości nie zostaną spełnione przesłanki, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

*   brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

NSA w wyroku z 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru podatek VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży, w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z wniosku, do tej pory Gmina odpłatnie udostępniała przedmiotowe nieruchomości na rzecz osób fizycznych na podstawie umowy dzierżawy, przy czym w umowach dzierżawy zawarty był zapis, że Gmina dzierżawi przedmiotowe nieruchomości na cele rolne, w konsekwencji czego Gmina korzystała w tym zakresie ze zwolnienia z opodatkowania VAT.

Przedmiotowe nieruchomości zostały nabyte przez Gminę na podstawie decyzji Wojewody (…) stwierdzającej nabycie przez Gminę z mocy prawa nieodpłatnie własności nieruchomości państwowej, wydanej w 1993 r. Przy nabyciu tej nieruchomości nie wystąpił VAT należny, który mógłby podlegać odliczeniu przez Gminę. Tym samym nie można uznać, że w takiej sytuacji Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia VAT, przy nabyciu przedmiotowej nieruchomości lub, że takie prawo nie przysługiwało, skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem. Oznacza to, że nie została spełniona jedna z przesłanek warunkujących zastosowanie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że sprzedaż przez Gminę opisanych we wniosku działek będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w powiązaniu z art. 7 ust. 1 ustawy, i nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 i pkt 2 ustawy, a w konsekwencji Gmina będzie zobowiązana do naliczenia podatku VAT z tytułu sprzedaży tej nieruchomości.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.