Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP4/443-1024/10/AŚ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-07-27
Teza: Wkłady własne pracodawcy w postaci pieniężnej, którego pracownicy uczestniczą w szkoleniach są związane z konkretnym konsumentem w celu realizacji konkretnego programu szkoleniowego, w związku z czym są bezpośrednio związane ze świadczeniem usług szkoleniowych. Tym samym zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, otrzymany wkład własny stanowi obrót podlegający opodatkowaniu według właściwej stawki VAT. Wkłady własne pracodawcy w postaci wynagrodzeń nie stanowią obrotu opodatkowanego VAT.
Słowa kluczowe: dofinansowanie; dotacja; edukacja; obrót; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; projekt; usługi-usługi szkoleniowe; wkład; wynagrodzenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 30 kwietnia 2010r. (data wpływu 5 maja 2010r.), uzupełnionym pismami z dnia 28 czerwca 2010r. (data wpływu 30 czerwca 2010r.) oraz z dnia 2 lipca 2010r. (data wpływu 13 lipca 2010r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania za obrót podlegający opodatkowaniu podatkiem VAT otrzymanego przez Wnioskodawcę wsparcia na realizację projektu pn. „…” - **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 5 maja 2010r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania za obrót podlegający opodatkowaniu podatkiem VAT otrzymanego przez Wnioskodawcę wsparcia na realizację projektu pn. „…”.

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 28 czerwca 2010r., będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu znak IBPP4/443-662/10/AŚ z dnia 16 czerwca 2010r. oraz pismem z dnia 2 lipca 2010r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT-u. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej wykonuje usługi szkoleniowe i doradcze.

Usługi szkoleniowe - w części - wykonuje realizując projekty dofinansowane z funduszy Unii Europejskiej oraz budżetu Państwa w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki (POKL).

Zgodnie z umowami o dofinansowanie, zawartymi z odpowiednimi Instytucjami Wdrażającymi (PARP, WUP, MSWiA) wsparcie na realizację tych projektów Wnioskodawca otrzymuje w następujących formach:

1.  w formie płatności ze środków europejskich
2.  w formie dotacji celowej z budżetu krajowego

Wsparcie na realizację projektów Wnioskodawca otrzymuje jako zaliczki na usługi, które wykona w przyszłości lub zapłatę za już wykonane usługi.

Zdaniem Wnioskodawcy otrzymuje dotację, która jest dofinansowaniem ogólnym przeznaczonym na pokrycie kosztów realizacji konkretnego projektu.

Wnioskodawca realizuje projekt pn. „…”.

Dofinansowanie w formie dotacji na realizację projektu.

Celem projektu jest poprawa jakości usług publicznych UMiG oraz Starostwa Powiatowego dzięki systematycznemu podnoszeniu kompetencji kadry urzędniczej. Działania podejmowane w tym projekcie obejmują:

*   przygotowanie materiałów szkoleniowych;
*   szkolenia z kompetencji osobistych;
*   szkolenia z kontaktu z mieszkańcami i budowania wizerunku JST;
*   szkolenia „Kompendium urzędnika";
*   szkolenia informatyczne;
*   szkolenia specjalistyczne;
*   zarządzanie projektem;
*   promocja projektu;
*   badania i ewaluacja w projekcie -weryfikacja potrzeb szkoleniowych bezpośrednio przed rozpoczęciem szkoleń, bieżące badania oraz ewaluacja szkoleń na zakończenie projektu.

Projekt skierowany jest do pracowników dwóch urzędów JST działających na terenie gminy miejsko-wiejskiej.

Dotacja, którą Wnioskodawca otrzymuje na realizacje projektu ma pokryć koszty jego realizacji. Dotacja jako wsparcie na realizację projektu jest tak skalkulowana, aby pokryła koszty realizacji projektu. Projekt ze swego założenia jest non profit, czyli nie może spowodować dochodu w firmie, tzn. dotacja pokrywa koszty projektu.

Wnioskodawca nadmienia, że koszty realizacji szkoleń pokrytych dotacją są porównywalne do kosztów szkoleń realizowanych bez udziału dotacji.

Uczestnicy szkoleń nie wnoszą samodzielnie żadnych opłat.

Symbol świadczonych przez Wnioskodawcę w ramach projektu usług to PKWiU 80.42.

Wnioskodawca – Lider projektu.

Zasady wnoszenia wkładu własnego w przypadku projektu ….

Beneficjent (JST - Starostwo i UMiG) zobowiązuje się do wniesienia wkładu pozyskanego z budżetu jednostki/ek samorządu Terytorialnego. Wkład własny beneficjenta projektu (JST - Starostwo i UMiG) zostanie wniesiony w postaci wynagrodzeń uczestników szkoleń za czas szkolenia tj. pracowników Starostwa i UMiG. Wysokość wkładu własnego stanowi 5% wartości projektu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy otrzymane przez Wnioskodawcę wsparcie na realizacje projektu stanowi obrót, o którym mowa w art. 29 ust. 1 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy (stanowisko uzupełnione w piśmie z dnia 2 lipca 2010r.), wsparcie na realizację projektu otrzymuje jako zaliczkę na usługi, które wykonamy w przyszłości lub zapłatę za już wykonane usługi. Wsparcie to jest wręcz pokryciem ceny za usługę Wnioskodawcy i dlatego uważa on, że stanowi ono formę dotacji, a więc jest obrotem w rozumieniu art. 29. ust. 1 ustawy o VAT. Otrzymane wsparcie Wnioskodawca wykazuje w deklaracji VAT w momencie jego otrzymania ze stawką zwolnioną (według aktualnie obowiązującej stawki dotyczącej usług szkoleniowych).

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymuje dotację, która jest dofinansowaniem ogólnym przeznaczonym na pokrycie kosztów realizacji konkretnego projektu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, natomiast przez świadczenie usług w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Należy w tym miejscu podkreślić, iż czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna. Na gruncie ustawy o VAT nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie.

W istocie okoliczność, czy transakcja została dokonana po cenie niższej, czy też wyższej od kosztu świadczenia, nie ma znaczenia dla zakwalifikowania transakcji jako „transakcji odpłatnej” w rozumieniu art. 5, bowiem to ostatnie pojęcie wymaga wyłącznie istnienia bezpośredniego związku między dostawą towarów lub świadczeniem usług, a świadczeniem wzajemnym (wynagrodzeniem) rzeczywiście otrzymanym przez podatnika.

Pojęcie sprzedaży zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 22 ustawy o VAT i należy przez nie rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W świetle art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Zgodnie z art. 29 ust. 2 ustawy o VAT w przypadku gdy pobrano zaliczki, zadatki, przedpłaty lub raty, obrotem jest również kwota otrzymanych zaliczek, zadatków, przedpłat lub rat, pomniejszona o przypadającą od nich kwotę podatku. Dotyczy to również otrzymanych zaliczek na dotacje, subwencje i na inne dopłaty o podobnym charakterze.

Cytowany powyżej przepis art. 29 ust. 1 ustawy o VAT stanowi odzwierciedlenie art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, s. 1) z treści którego wynika, iż w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Dla określenia, czy dane dotacje są, czy też nie są opodatkowane istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, iż w sytuacji gdy podatnik, w związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług, otrzymuje dofinansowanie (dotację, subwencję), stanowiące dopłatę do ceny towaru lub usługi, tego rodzaju dofinansowanie stanowi obok ceny, uzupełniający ją element podstawy opodatkowania z tytułu danej dostawy lub świadczenia. Kryterium uznania dotacji za zwiększającą obrót stanowi zatem stwierdzenie, iż dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Natomiast dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią obrotu w rozumieniu przepisu art. 29 ust. 1 powołanej wyżej ustawy, czyli nie zwiększają podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Reasumując - podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności (czy też kosztów realizacji konkretnego zadania) nie podlega opodatkowaniu.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca (Lider) realizuje projekt pn. „…”.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT-u. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej wykonuje usługi szkoleniowe i doradcze.

Usługi szkoleniowe - w części - wykonuje realizując projekty dofinansowane z funduszy Unii Europejskiej oraz budżetu Państwa w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki (POKL).

Zgodnie z umowami o dofinansowanie, zawartymi z odpowiednimi Instytucjami Wdrażającymi (PARP, WUP, MSWiA) wsparcie na realizację tych projektów Wnioskodawca otrzymuje w następujących formach:

1.  w formie płatności ze środków europejskich
2.  w formie dotacji celowej z budżetu krajowego.

Wsparcie na realizację projektów Wnioskodawca otrzymuje jako zaliczki na usługi, które wykona w przyszłości lub zapłatę za już wykonane usługi.

Zdaniem Wnioskodawcy otrzymuje dotację, która jest dofinansowaniem ogólnym przeznaczonym na pokrycie kosztów realizacji konkretnego projektu.

Celem projektu jest poprawa jakości usług publicznych UMiG oraz Starostwa Powiatowego dzięki systematycznemu podnoszeniu kompetencji kadry urzędniczej. Działania podejmowane w tym projekcie obejmują:

*   przygotowanie materiałów szkoleniowych;
*   szkolenia z kompetencji osobistych;
*   szkolenia z kontaktu z mieszkańcami i budowania wizerunku JST;
*   szkolenia „Kompendium urzędnika";
*   szkolenia informatyczne;
*   szkolenia specjalistyczne;
*   zarządzanie projektem;
*   promocja projektu;
*   badania i ewaluacja w projekcie -weryfikacja potrzeb szkoleniowych bezpośrednio przed rozpoczęciem szkoleń, bieżące badania oraz ewaluacja szkoleń na zakończenie projektu.

Projekt skierowany jest do pracowników dwóch urzędów JST działających na terenie gminy miejsko-wiejskiej.

Dotacja, którą Wnioskodawca otrzymuje na realizacje projektu ma pokryć koszty jego realizacji. Dotacja jako wsparcie na realizację projektu jest tak skalkulowana, aby pokryła koszty realizacji projektu. Projekt ze swego założenia jest non profit, czyli nie może spowodować dochodu w firmie, tzn. dotacja pokrywa koszty projektu.

Wnioskodawca nadmienia, że koszty realizacji szkoleń pokrytych dotacją są porównywalne do kosztów szkoleń realizowanych bez udziału dotacji.

Uczestnicy szkoleń nie wnoszą samodzielnie żadnych opłat.

Symbol świadczonych przez Wnioskodawcę w ramach projektu usług to PKWiU 80.42.

Beneficjent (JST - Starostwo i UMiG) zobowiązuje się do wniesienia wkładu pozyskanego z budżetu jednostki/ek samorządu Terytorialnego. Wkład własny beneficjenta projektu (JST - Starostwo i UMiG) zostanie wniesiony w postaci wynagrodzeń uczestników szkoleń za czas szkolenia tj. pracowników Starostwa i UMiG. Wysokość wkładu własnego stanowi 5% wartości projektu.

Z powyższego wynika, że Wnioskodawca realizuje projekt dofinansowany ze środków europejskich oraz wkładu Beneficjenta (JST - Starostwo i UMiG) w postaci wynagrodzeń uczestników.

W związku z powyższym koniecznym jest dokonanie oceny prawnej stanowiska Wnioskodawcy odrębnie w odniesieniu do dofinansowania ze środków europejskich oraz wkładu własnego Beneficjenta (JST - Starostwo i UMiG) w postaci wynagrodzeń uczestników.

W odniesieniu do dofinansowania ze środków europejskich, stwierdzić należy co następuje:

Jak wskazał Wnioskodawca, przyznana dotacja przeznaczona będzie na pokrycie kosztów służących realizacji projektu. Uczestnicy szkoleń nie będą wnosili żadnych opłat, będą z nich korzystać całkowicie nieodpłatnie, tym samym przyznane środki nie będą stanowiły dopłaty do ceny świadczonych usług. W wyniku realizacji projektu nie wystąpi więc obrót podlegający opodatkowaniu podatkiem VAT (odpłatne świadczenie usług), zatem przedmiotowa dotacja nie zwiększy podstawy opodatkowania.

Pozyskana dotacja (ze środków unijnych) nie będzie miała bezpośredniego związku ze sprzedażą, nie będzie przyznawana jako dopłata do ceny usługi, a przeznaczona będzie na pokrycie poniesionych kosztów w ramach realizowanego projektu. Oznacza to, że przedmiotowa dotacja ma charakter zakupowy, nie ma na celu sfinansowania ceny sprzedaży. W konsekwencji w związku z realizacją projektu Wnioskodawca nie otrzyma sfinansowanego otrzymaną dotacją wynagrodzenia za świadczone usługi w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, a jedynie zwrot poniesionych przez Wnioskodawcę kosztów.

Tym samym dotacja ze środków unijnych, czyli otrzymany zwrot poniesionych kosztów, nie będzie stanowiła czynności opodatkowanej VAT, ponieważ czynność ta nie została wymieniona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu, zawartych w art. 5 ust. 1 ustawy.

Podsumowując dotacja ze środków unijnych, którą otrzyma Wnioskodawca celem pokrycia kosztów związanych z realizacją ww. projektu nie stanowi obrotu w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o VAT.

W odniesieniu do dofinansowania wkładu własnego od JST w ramach ww. projektu w postaci wynagrodzeń, stwierdzić należy co następuje:

Należy w tym miejscu zauważyć, iż wkłady własne przedsiębiorców wnoszone w formie wynagrodzeń wypłacanych na rzecz pracowników (uczestników projektu szkoleniowego), są niewątpliwie również związane z konkretnym konsumentem w celu realizacji konkretnego programu szkoleniowego i są bezpośrednimi kosztami szkolenia.

Jednakże wkłady własne przedsiębiorców w wynagrodzenia uczestników szkolenia za czas uczestnictwa w szkoleniu, nie stanowią zapłaty za usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz beneficjentów. Wynagrodzenie za pracę to obligatoryjne świadczenie należne pracownikowi od pracodawcy. Wynagrodzenia te stanowią wprawdzie element kalkulacyjny szkolenia, lecz same w sobie nie są przedmiotem opodatkowania podatkiem VAT.

W świetle powyższego wkłady własne w wynagrodzenia nie stanowią kwoty należnej z tytułu odpłatnej dostawy towarów ani też z tytułu odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju, tym samym nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT i nie stanowią obrotu, o którym mowa w art. 29 ustawy o VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym wsparcie na realizację ww. projektu stanowi formę dotacji, a więc jest obrotem w rozumieniu art. 29. ust. 1 ustawy o VAT, należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Tut. organ informuje, iż w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w zakresie stanu faktycznego dotyczącego uznania za obrót podlegający opodatkowaniu otrzymanego przez Wnioskodawcę wsparcia w odniesieniu do projektu pn. „…”. Wniosek w zakresie pozostałych projektów został rozstrzygnięty w odrębnych interpretacjach indywidualnych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.