Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.15.2021.1.SK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-03-09
Teza: w zakresie powstania obowiązku podatkowego w związku ze zrezygnowaniem przez pożyczkodawcę z oprocentowania pożyczki, momentu powstania przychodu oraz ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek podatkowy; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; oprocentowanie; pożyczka; przychód; umowa-zmiana umowy
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1325 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z 21 grudnia 2020 r. (który wpłynął do Organu 12 stycznia 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   powstania obowiązku podatkowego w związku ze zrezygnowaniem przez pożyczkodawcę z oprocentowania pożyczki – **jest prawidłowe**,
*   momentu powstania przychodu oraz ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 12 stycznia 2021 r. wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania obowiązku podatkowego w związku ze zrezygnowaniem przez pożyczkodawcę z oprocentowania pożyczki, momentu powstania przychodu oraz ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Dnia 28 marca 2013 r. X spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (…) (dalej zwaną: „Spółką”) reprezentowana przez pełnomocnika Pana A. zawarła umowę pożyczki z Panem J., który jest jedynym wspólnikiem spółki oraz członkiem zarządu. Zgodnie z zawartą umową pożyczki wspólnik pożyczył spółce kwotę 225.000,00 zł (dwieście dwadzieścia pięć tysięcy złotych), która miała zostać zwrócona do dnia 31.12.2016 r. jednorazowo. Ponadto, kwota pożyczki podlega oprocentowaniu w wysokości 2% w skali roku. Zapłata oprocentowania na rzecz spółki nastąpi wraz ze zwrotem pożyczki w wysokości obliczonej za faktyczny okres korzystania z pożyczki od dnia jej otrzymania przez spółkę do dnia jej zwrotu. Następnie dnia 01.01.2016 r. strony zawarły aneks do umowy pożyczki z dnia 28 marca 2013 r. w którym postanowiły zmienić termin zwrotu pożyczki do dnia 31.12.2021 r. Z uwagi na to, że termin zwrotu pożyczki jeszcze nie nastąpił pożyczka nie została zwrócona nie zapłacone zostało również oprocentowanie pożyczki.

Strony umowy pożyczki zamierzają zawrzeć aneks do umowy z którego będzie wynikać, że oprocentowanie pożyczki wyniesie 0%, zatem kwota pożyczki zostanie zwrócona pożyczkodawcy w wysokości udzielonej kwoty tj. 225.000,00 zł bez oprocentowania.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w związku ze zrezygnowaniem przez pożyczkodawcę z oprocentowania pożyczki spółka zobowiązana będzie do zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych?, a w przypadku odpowiedzi twierdzącej na pierwsze pytanie:
2.  Czy podstawą opodatkowania będzie kwota wyliczona na podstawie umówionej dotychczas kwoty oprocentowania obliczonej na dzień zwarcia aneksu do umowy pożyczki, który zniesie oprocentowanie pożyczki, czy na dzień zwrotu kwoty pożyczki?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 720 § 1 Kodeksu cywilnego przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości. Z treści umowy pożyczki nie wynika obowiązkowa odpłatność umowy pożyczki. Zatem umowa pożyczki może być odpłatna lub nieodpłatna w zależności od woli stron. Jeżeli umowa pożyczki z dnia 28.03.2013 r. przewiduje obecnie oprocentowanie w wysokości 2% kwoty pożyczki w skali roku strony umowy mogą dokonać zmiany umowy pożyczki w ten sposób, że zmienią wysokość oprocentowania z 2% na 0% lub postanowią, że kwota pożyczki nie podlega oprocentowaniu i zostanie zwrócona pożyczkodawcy w wysokości w jakiej została udzielona.

W obrocie gospodarczym odsetki kapitałowe służą wynagrodzeniu pożyczkodawcy za korzystanie ze środków pieniężnych pożyczkodawcy. Powoduje to, że po stronie pożyczkobiorcy tj. spółki powstaje obowiązek zapłaty kwoty odsetek tj. poniesienie odpowiedniego kosztu. Brak zapłaty po zawarciu aneksu do umowy spowoduje, że spółka będzie korzystała z kapitału nieodpłatnie. Zmiana umowy pożyczki powodująca, że pożyczkodawca zrezygnuje z przysługującego mu oprocentowania spowoduje, że spółka (pożyczkobiorca) otrzyma nieodpłatne świadczenie polegające na tym, że spółka przez określony czas będzie korzystała z kapitału pożyczkodawcy nie ponosząc z tego tytułu żadnych ciężarów znajdzie się zatem w sytuacji uprzywilejowanej w stosunku do podmiotów korzystających z pożyczek na zasadach rynkowych.

Zawarcie nieodpłatnej umowy pożyczki powoduje, że po stronie dłużnika (spółki) powstanie przychód z nieodpłatnego świadczenia.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1406 z późn. zm.) przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Odsetki, które należne byłyby dla pożyczkodawcy, a z których pożyczkodawca rezygnuje zawierając aneks do umowy pożyczki stanowić będzie nieodpłatne świadczenie dla spółki podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 360 Kodeksu cywilnego w braku odmiennego zastrzeżenia co do terminu płatności odsetek są one płatne co roku z dołu, a jeżeli termin płatności sumy pieniężnej jest krótszy niż rok - jednocześnie z zapłatą tej sumy. Strony umowy pożyczki umówiły się, że płatność odsetek kapitałowych nastąpi wraz ze zwrotem pożyczki w wysokości liczonej za faktyczny okres korzystania z pożyczki.

Uzyskanie nieodpłatnego świadczenia dla spółki nastąpi w dniu zwrotu kwoty pożyczki, a podstawą opodatkowania będzie kwota wyliczona zgodnie z zasadami naliczenia odsetek kapitałowych przewidzianymi dotychczas w umowie tj. faktyczna liczba dni korzystania z kapitału z uwzględnieniem oprocentowania 2% kwoty kapitału w skali roku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego częściowo prawidłowe, a częściowo nieprawidłowe.

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 1406 ze zm.; dalej: „updop” nie zawiera definicji przychodu, precyzując, poprzez przykładowe wyliczenie zawarte w art. 12 ust. 1-3 i 3c i ust. 4b, rodzaje przychodów, a także enumeratywnie wylicza, jakiego rodzaju wpływy pieniężne podmiotu gospodarczego nie są zaliczane do przychodów (ust. 4, ust. 4d).

Z istoty podatku dochodowego od osób prawnych wynika, że jest on ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątkowego (dochodu), a zatem przychodem – jako źródłem dochodu – jest wartość, która wchodząc do majątku podatnika może powiększyć jego aktywa.

Powołana ustawa ustala zdarzenia, które powodują powstanie obowiązku podatkowego, czyli powinności przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem tych zdarzeń. Ustala, kiedy i w jakich sytuacjach powstanie obowiązek podatkowy. Oznacza to, że powstaje on w okolicznościach wskazanych przez prawo, niezależnie od woli podlegających mu osób czy podmiotów. Na gruncie ustaw podatkowych abstrakcyjny obowiązek podatkowy przekształca się w skonkretyzowane zobowiązanie podatkowe. Zdarzeniem, z którym ustawodawca wiąże obowiązek podatkowy jest m.in. otrzymanie „nieodpłatnego świadczenia”.

I tak, stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do przychodów, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, zalicza się w szczególności wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Z powołanego art. 12 ust. 1 pkt 2 updop wynika więc, że gdy podmiot prowadzący działalność gospodarczą otrzyma nieodpłatne świadczenie (lub świadczenie częściowo odpłatne) obowiązany jest wykazać z tego tytułu przychód podatkowy. Co istotne, przysporzenie majątkowe musi być powiązane z uzyskaniem przez podatnika korzyści niezwiązanej z jakikolwiek świadczeniem ekwiwalentnym.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych, zaliczając nieodpłatne lub częściowo odpłatne świadczenie do czynników kształtujących podstawę opodatkowania, nie precyzuje przy tym, co należy rozumieć przez „nieodpłatne” czy „częściowo odpłatne świadczenie”, ograniczając się jedynie do wskazania w art. 12 ust. 5-6a ustawy, sposobu i kryteriów ustalania wartości nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń.

W myśl art. 12 ust. 5 updop wartość otrzymanych rzeczy lub praw, w tym otrzymanych nieodpłatnie, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Z kolei zgodnie z art. 12 ust. 6 updop, wartość nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu;
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu – w wysokości równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu;
4.  w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia

Natomiast, wartością świadczeń częściowo odpłatnych stanowiącą przychód podatnika jest różnica między wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 6, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika. Przepis art. 14 ust. 3 stosuje się odpowiednio (art. 12 ust. 6a updop).

Zgodnie z poglądem ugruntowanym w literaturze przedmiotu oraz orzecznictwie sądowo- administracyjnym, pojęcie nieodpłatnego świadczenia obejmuje wszystkie zjawiska gospodarczej zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy (taką definicję zawierają m.in. uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 listopada 2002 r. sygn. akt FPS 9/02 oraz z dnia 16 października 2006 r. sygn. akt II FPS 1/06). Nieodpłatnym świadczeniem jest zatem uzyskana przez podatnika wymierna korzyść majątkowa niezwiązana z poniesieniem wydatków, powstaniem kosztów, z obowiązkiem uiszczenia wynagrodzenia lub inną formą ekwiwalentu, w tym także polegająca na zaoszczędzeniu wydatków w związku ze zwolnieniem z obowiązku uiszczenia określonego wynagrodzenia (np. z tytułu odsetek, prowizji, opłat itp.). Podstawową przesłanką otrzymania nieodpłatnego świadczenia jest brak zobowiązania przez otrzymującego świadczenie do świadczenia wzajemnego (ekwiwalentnego). Oznacza to, że mając na względzie wskazane powyżej rozumienie pojęcia „nieodpłatnego świadczenia” dla celów podatkowych, nieodpłatne (nieekwiwalentne) umorzenie zobowiązania (lub jego części) odsetkowego z tytułu pożyczki czy kredytu, stanowi dla dłużnika świadczenie nieodpłatne, którego istota tkwi w możliwości korzystania z cudzego kapitału bez ponoszenia ze swej strony jakichkolwiek ciężarów (por. wyrok NSA z 18 kwietnia 2001 r., sygn. akt I SA/Sz 85/00 oraz z dnia 19 grudnia 2007 r. I SA/Sz 845/07).

Udzielenie nieoprocentowanej pożyczki po stronie pożyczkobiorcy generuje przychód jako nieodpłatne świadczenie co wynika z art. 12 ust. 1 pkt 2 updop. Regulacja prawna umowy pożyczki zawarta jest w art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1740 ze zm), zgodnie z którym przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Odpłatność lub jej brak nie przesądza o ważności zawartej umowy pożyczki. Z treści ww. przepisu wynika bowiem, że umowa pożyczki, w zależności od woli stron, może być umową odpłatną, bądź nieodpłatną. W obrocie gospodarczym umowa pożyczki jest z reguły umową odpłatną, a jej odpłatność wyraża się w jej oprocentowaniu. Występujące w obrocie gospodarczym odsetki kapitałowe stanowią wynagrodzenie za korzystanie ze środków pieniężnych osoby trzeciej. Odsetki mają bowiem wynagrodzić oddającemu środki pieniężne do korzystania fakt, że w tym czasie sam nie może z nich korzystać, np. inwestując je i w ten sposób pomnażając. Zastrzeżenie odsetek powoduje, że umowa ta nabiera cech umowy wzajemnej (art. 487 Kodeksu cywilnego). Dana umowa jest umową wzajemnie zobowiązującą, jeżeli świadczenie jednej ze stron jest ekwiwalentem świadczenia drugiej strony. W umowie pożyczki, stronom zależy właśnie na otrzymaniu świadczenia wzajemnego, które przedstawia dla nich wyższą wartość niż ich własne świadczenie i z tego powodu decydują się na wymianę dóbr, zaś spełnienie własnego świadczenia jest jedynie koniecznością, niezbędną odpłatą dla uzyskania pożądanego świadczenia. Każda ze stron zobowiązuje się do spełnienia świadczenia tylko dlatego, że w zamian otrzymuje zobowiązanie drugiej strony do spełnienia świadczenia wzajemnego, bardziej pożądanego, stanowiącego przyczynę wymiany dóbr i gospodarcze uzasadnienie dla całej transakcji, zaspokajającego jej interes jako wierzyciela. Korzystanie z obcego kapitału wiąże się zatem zasadniczo z koniecznością poniesienia przez korzystającego z tego kapitału określonych kosztów. Brak obowiązku zapłaty odsetek od udostępnionych środków skutkuje tym, że podmiot korzystający cudzego kapitału nieodpłatnie znajduje się w korzystniejszej sytuacji niż taki sam podmiot, który korzysta z kapitału za wynagrodzeniem. Na gruncie regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w przypadku nienaliczenia lub umorzenia przez pożyczkodawcę odsetek od pożyczki po stronie pożyczkobiorcy dochodzi do powstania przychodu podatkowego na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2.

Powyższe stanowisko jest także akceptowane w orzecznictwie sądów administracyjnych (por. wyrok WSA we Wrocławiu z 10 stycznia 2014 r. I SA/Wr 1702/13, wyrok WSA w Warszawie z dnia 23 września 2011 r. III SA/Wa 242/11, wyrok WSA w Poznaniu z dnia 25 czerwca 2015 r. I SA/Po 501/15, wyrok WSA w Warszawie z dnia 29 września 2016 r. III SA/Wa 2439/15 oraz wyroki NSA z 1 sierpnia 2012 r. II FSK 2605/10 i z 8 kwietnia 2011 r. II FSK 2116/09).

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że dnia 28 marca 2013 r. Spółka zawarła umowę pożyczki z Panem J., który jest jedynym wspólnikiem spółki oraz członkiem zarządu. Zgodnie z zawartą umową pożyczki wspólnik pożyczył spółce kwotę 225.000 zł, która miała zostać zwrócona do dnia 31.12.2016 r. jednorazowo. Ponadto, kwota pożyczki podlega oprocentowaniu w wysokości 2% w skali roku. Strony umowy pożyczki zamierzają zawrzeć aneks do umowy z którego wynikać będzie, że oprocentowanie pożyczki wyniesie 0%, zatem kwota pożyczki zostanie zwrócona pożyczkodawcy w wysokości udzielonej kwoty tj. 225.000 zł bez oprocentowania.

Mając na uwadze przedstawiony opis zdarzenia przyszłego z którego wynika, że w wyniku planowanego zawarcia aneksu do umowy pożyczki Spółka nie będzie zobowiązana do zapłaty odsetek na rzecz Pożyczkodawcy (Pana J.) stwierdzić należy, że Spółka uzyska świadczenie, które należy kwalifikować jako nieodpłatne świadczenie. Nieodpłatnym świadczeniem, o którym mowa w powołanym art. 12 ust. 1 pkt 2 updop, jest bowiem takie zdarzenie, którego następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, tj. takie w którym korzyść majątkową ma otrzymać tylko jedna strona. Bezsprzecznie zatem odstąpienie przez wierzyciela od naliczania odsetek, stanowi nieodpłatne świadczenie, którego wartość stanowi wysokość odsetek, które byłyby należne, gdyby nie doszło do zmiany umowy pożyczki w zakresie odpłatności za jej udzielenie. Korzyść uzyskana z tego nieodpłatnego świadczenia stanowić będzie dla Spółki przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń, w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 updop, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Podstawą opodatkowania będzie wysokość odsetek jakie Wnioskodawca zobowiązany byłby do zapłaty w przypadku pozyskania pożyczki na warunkach rynkowych od innego podmiotu na rynku (art. 12 ust. 6 pkt 4 ustawy). Zatem w przedmiotowej sytuacji podstawą opodatkowania będzie wysokość odsetek wyliczona zgodnie z zasadami naliczenia odsetek kapitałowych przewidzianymi według cen rynkowych z daty zwarcia umowy pożyczki tj. z 2013 r., a nie jak twierdzi Wnioskodawca z uwzględnieniem oprocentowania 2% kwoty kapitału w skali roku. Momentem rozpoznania przychodu z tytułu ww. nieodpłatnych świadczeń będzie natomiast data otrzymania świadczenia, co literalnie wynika z treści powołanego wcześniej art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zatem w przypadku zawarcia nieoprocentowanej pożyczki będzie to dzień płatności (wymagalności) odsetek gdyby były one ustalone na warunkach rynkowych (a więc co do wysokości oprocentowania i momentu ich wymagalności), a nie w dniu zwrotu kwoty pożyczki.

W konsekwencji powyższego stanowisko Spółki w zakresie:

*   powstania obowiązku podatkowego w związku ze zrezygnowaniem przez pożyczkodawcę z oprocentowania pożyczki uznano za prawidłowe,
*   momentu powstania przychodu oraz ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych uznano za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawyz dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.