Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/4512-979/15-3/AO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-01-08
Teza: w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług nabywanej nieruchomości zabudowanej i prawa do obniżenia podatku VAT należnego o podatek naliczony przy nabyciu ww. nieruchomości
Słowa kluczowe: nieruchomości-nabycie nieruchomości; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; odliczenia-prawo do odliczenia; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z dnia 8 października 2015 r. (data wpływu 12 października 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług nabywanej nieruchomości zabudowanej dotyczącej Budynku 1 i prawa do obniżenia podatku VAT należnego o podatek naliczony przy nabyciu ww. nieruchomości - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 października 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług nabywanej nieruchomości zabudowanej dotyczącej Budynku 1 i prawa do obniżenia podatku VAT należnego o podatek naliczony przy jej nabyciu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

F. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Wnioskodawca” lub „Nabywca”) zamierza nabyć od podmiotu będącego czynnym podatnikiem VAT (dalej: „Zbywca”) na mocy umowy sprzedaży (dalej: „Sprzedaż”) własność kompleksu biurowego składającego się z kilku budynków biurowo-usługowych wraz z garażem wielopoziomowym (dalej łącznie „Budynek 1”) oraz budynku stacji trafo (dalej „Budynek 2”) wraz z: parkingiem, rampą dla samochodów, jak również ogrodzeniem, znanych jako „F.” oraz prawo użytkowania wieczystego gruntów działek, na których położone są Budynek 1 oraz Budynek 2 (Budynek 1 oraz Budynek 2 zwane dalej łącznie „Budynki”), tj.

1.  Prawo użytkowania wieczystego zabudowanej działki gruntu o numerze 17/30 (księga wieczysta prowadzona przez Sąd Rejonowy, XVI Wydział Ksiąg Wieczystych („Grunt 1”);
2.  Prawo użytkowania wieczystego zabudowanej działki gruntu o numerze 17/25 (księga wieczysta prowadzona przez Sąd Rejonowy, XVI Wydział Ksiąg Wieczystych („Grunt 2”).

Wyżej wskazane Budynki wraz z parkingiem, rampą dla samochodów, jak również ogrodzeniem oraz Grunt 1 i Grunt 2 zwane dalej łącznie: „Nieruchomość”.

Grunt 1 i Grunt 2 stanowią własność Gminy Miasto i są oddane Zbywcy w użytkowanie wieczyste. Budynek 1 wraz z rampą dla samochodów i parkingiem jest zlokalizowany na działce nr 17/30 (Grunt 1). Budynek 2 (t.) wraz z ogrodzeniem jest zlokalizowany na obu działkach, tj. częściowo na działce nr 17/30 (Grunt 1) i częściowo na działce nr 17/25 (Grunt 2). Budynek 1 stanowi nieruchomość przeznaczoną na wynajem na cele biurowe z częścią handlowo-usługową. Wspomniany Budynek 1 (budynki biurowo-usługowe), Budynek 2 (budynek stacji trafo), parking oraz rampa dla samochodów są funkcjonalnie powiązane ze sobą.

Zbywca nabył prawo użytkowania wieczystego Gruntu 2 oraz działki gruntu nr 17/23 na podstawie warunkowej umowy sprzedaży zawartej w dniu 16 listopada 2006 r. oraz umowy przenoszącej zawartej w dniu 7 grudnia 2006 r. z Zakładami Przemysłu Spirytusowego „X.”. Działka gruntu nr 17/23 w sierpniu 2012 r. została podzielona na działkę nr 17/29 (działka wydzielona pod drogę rowerową) oraz działkę nr 17/30 (Grunt 1). Wraz z prawem użytkowania wieczystego działki gruntu nr 17/23, Zbywca nabył również własność wzniesionych na tym gruncie budynków, budowli i urządzeń użytkowanych przez poprzedniego właściciela tj. Zakłady Przemysłu Spirytusowego „X.”.

Zgodnie z przepisami obowiązującymi w dacie nabycia prawa użytkowania wieczystego działki nr 17/25 oraz działki nr 17/23 wraz z własnością posadowionych na działce 17/23 budynków, budowli i urządzeń transakcja ta korzystała w części ze zwolnienia z podatku VAT (w części dotyczącej sprzedaży działki 17/23 oraz budynków, budowli i urządzeń używanych). Nabycie działki gruntu nr 17/25 było opodatkowane podatkiem VAT. Po nabyciu, Zbywca w okresie kwiecień 2008 - kwiecień 2009 wzniósł na Gruncie 1 oraz Gruncie 2 złożony z kilku budynków kompleks biurowo-usługowy (w tym Budynek 1, Budynek 2) wraz z parkingiem, rampą dla samochodów i ogrodzeniem. Przystąpienie do budowy wymagało przeprowadzenia częściowych prac rozbiórkowych znajdujących się na Gruncie 1 oraz Gruncie 2 budynków dawnych Zakładów Przemysłu Spirytusowego „X.”, za wyjątkiem dwóch budynków położonych na Gruncie 1, które zostały zmodernizowane (wartość prac modernizacyjnych przekroczyła 30% wartości początkowej budynków). W konsekwencji uznać należy, że transakcje najmu powierzchni biurowej w Budynku 1 po jego wybudowaniu / modernizacji były i są dokonywane w ramach tzw. pierwszego zasiedlenia, tj. odpowiednio w ramach pierwszej czynności podlegającej opodatkowaniu VAT dokonywanej po wybudowaniu części budynków stanowiących Budynek 1 bądź też po ulepszeniu pozostałej części budynków stanowiących Budynek 1, którego wartość przekroczyła 30% wartości początkowej ulepszanych budynków.

Zbywcy przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków poniesionych na budowę i modernizację Budynków oraz parkingu, rampy dla samochodów, jak również ogrodzenia.

Po uzyskaniu pozwolenia na użytkowanie Budynków w kwietniu 2009 r. Zbywca sukcesywnie oddawał w najem powierzchnię Budynku 1. Do dnia złożenia niniejszego wniosku o interpretację, prawie cała powierzchnia najmu Budynku 1 była już przedmiotem umów najmu. Należy przy tym wskazać, iż w stosunku do większości powierzchni najmu upłynął już okres dwóch lat od daty jej oddania w najem. Natomiast w stosunku do części powierzchni najmu Budynku 1 nie upłynął jeszcze okres dwóch lat od daty jej oddania do używania na podstawie umów najmu, lub też nie były one jeszcze przedmiotem najmu. Dlatego też Wnioskodawca zakłada, iż do dnia planowanej sprzedaży Nieruchomości, w stosunku do części powierzchni najmu Budynku 1 nie upłynie jeszcze okres dwóch lat od daty ich wynajęcia, a część powierzchni nie będzie jeszcze wynajęta.

Powierzchnie wspólne Budynku 1 (dalej: „Części Wspólne”) zasadniczo nie stanowią samodzielnego przedmiotu najmu, niemniej są wykorzystywane przez najemców zgodnie z ich przeznaczeniem. Prawo do korzystania z Części Wspólnych wynika z zawartych umów najmu powierzchni Budynku 1. Częściami Wspólnymi są wszystkie obszary na terenie Budynku 1, które nie służą do wyłącznego użytku danego najemcy, w tym w szczególności: wejścia, korytarze, podziemia, przejścia, wyjścia, toalety, schody, windy, pomieszczenia techniczne, drogi przeznaczone do użytku publicznego, parkingi, drogi dojazdowe. Zasady korzystania z Części Wspólnych stanowią integralną część zawartych umów najmu. Najemcy są zobowiązani do ponoszenia opłat z tytułu korzystania z Części Wspólnych oraz do partycypowania w kosztach eksploatacji Budynku 1 i infrastruktury znajdującej się na Gruncie 1 oraz Gruncie 2. Należy podkreślić, że wskazane opłaty ponoszone są przez najemców w związku z zawartymi przez nich umowami najmu i nie ma możliwości, żeby były ponoszone przez inne podmioty niebędące najemcami.

Zbywca, po przekazaniu najemcom wynajmowanych powierzchni Budynku 1 nie ponosił wydatków na ulepszenie Budynku 1, których wartość wyniosłaby co najmniej 30% wartości początkowej Budynku 1. Wydatki o takiej wartości nie będą również ponoszone do daty planowanej Sprzedaży na rzecz Nabywcy.

Budynek 2 (t.) nie stanowi odrębnego przedmiotu najmu. Budynek ten jest funkcjonalnie związany z Budynkiem 1 i jest on konieczny do należytego funkcjonowania Budynku 1. Koszty związane z funkcjonowaniem Budynku 2 są uwzględniane w należnościach płaconych przez najemców w związku z umowami najmu powierzchni Budynku 1.

Jak wskazano na wstępie, planowana Sprzedaż dotyczyć będzie wyżej opisanych Nieruchomości (tj. Budynku 1, Budynku 2 wraz z parkingiem, rampą dla samochodów oraz ogrodzeniem, Gruntu 1 i Gruntu 2). Na podstawie art. 678 § 1 Kodeksu cywilnego, wskutek nabycia Nieruchomości Nabywca wstąpi w prawa i obowiązki Zbywcy wynikające z zawartych umów najmu dotyczących powierzchni najmu Budynku 1.

Ponadto, w wyniku Sprzedaży Nieruchomości na Nabywcę mogą zostać przeniesione niektóre prawa i obowiązki Zbywcy oraz dokumenty ściśle związane z Nieruchomością oraz umowami najmu dotyczącymi powierzchni w Budynku 1, w szczególności:

1.  prawa i zobowiązania związane z zabezpieczeniami ustanowionymi przez poszczególnych najemców lub też dotyczące wykonania zobowiązań najemców, w tym prawa z gwarancji bankowych i kaucje pieniężne najemców;
2.  prawa własności intelektualnej oraz ewentualnie prawa własności przemysłowej ściśle związane z Nieruchomością lub innymi naniesieniami, w tym autorskie prawa majątkowe do projektów związanych z budową Budynków, w tym do projektu architektoniczno-budowlanego;
3.  ewentualne prawa do znaków, pod jakimi Nieruchomość funkcjonuje w obrocie, jak również prawa do strony internetowej;
4.  dokumentacja związana z Nieruchomością i wynajmem powierzchni, tj. w szczególności dokumenty prawne dotyczące Nieruchomości, umowy najmu, oryginały pozwoleń i decyzji administracyjnych, dokumentacja techniczna oraz projektowa i powykonawcza (w szczególności projekty budowlane).

Ewentualnie, o ile będą istnieć i będą przenaszalne, przedmiotem transakcji mogą być także prawa wynikające z ustawowej rękojmi za wady, a także prawa z dodatkowych gwarancji jakości wykonania poszczególnych elementów Budynków, udzielonego przez wykonawców Budynków lub innych prac związanych z Nieruchomością, jak również prawa z gwarancji bankowych (i ewentualnie innych instrumentów) zabezpieczających wykonanie powyższych praw dotyczących jakości wykonania Budynków.

Planowanej Sprzedaży nie będzie natomiast, co do zasady, towarzyszyło przeniesienie pozostałych praw i obowiązków Zbywcy. W szczególności, zgodnie z intencją stron, w wyniku Sprzedaży, Nabywca nie nabędzie całego szeregu praw, obowiązków, zobowiązań i należności z umów, których stroną jest Zbywca, a które związane są z prawidłowym funkcjonowaniem i obsługą Nieruchomości. W szczególności, na Nabywcę nie zostaną przeniesione prawa i obowiązki wynikające z:

1.  umowy o zarządzanie Nieruchomością,
2.  umów na dostawę mediów do Nieruchomości (energia elektryczna, dostawa wody, usługi telekomunikacyjne),
3.  umów na wywóz odpadów,
4.  umowy o usługi ochrony pożarowej i monitoringu przeciwpożarowego;
5.  umowy dotyczącej utrzymania czystości na Nieruchomości;
6.  ubezpieczenia Nieruchomości (po Sprzedaży Nieruchomość przestanie podlegać obecnemu ubezpieczeniu);
7.  umowy o ochronę Nieruchomości.

W związku ze Sprzedażą Nieruchomości, intencją stron jest, aby powyższe umowy zostały rozwiązane i aby Zbywca dokonał rozliczenia należności i zobowiązań z nich wynikających. Po Sprzedaży na Nabywcy będzie spoczywał obowiązek zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości. Nabywca zawrze w tym celu nowe umowy dotyczące zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości w zakresie, w jakim uzna to za uzasadnione. Jednocześnie niewykluczone, iż część z nowo zawartych przez Nabywcę umów będzie zawarta z dotychczasowymi dostawcami usług na rzecz Zbywcy. Może się również okazać, że w stosunku do niektórych z tych umów, zamiast wskazanej powyżej konstrukcji (w której Zbywca rozwiązuje określoną umowę), Nabywca wstąpi w prawa i obowiązki Zbywcy. Jednakże nie jest to opcja preferowana przez strony i jeśli będzie miała miejsce, to będzie to sytuacja wyjątkowa, gdyby rozwiązanie istniejących umów okazało się zbyt utrudnione na przykład wskutek długiego okresu ich wypowiedzenia.

Ponadto, w związku z planowaną Sprzedażą, na Nabywcę nie zostaną przeniesione inne składniki materialne i niematerialne (niezwiązane bezpośrednio z Nieruchomością), które składają się na przedsiębiorstwo Zbywcy, a związane są z funkcjonowaniem Zbywcy, jako podmiotu prawnego prowadzącego działalność gospodarczą. Nie zostaną zatem na Nabywcę przeniesione, w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące Zbywcę (czyli firma Zbywcy),
2.  umowy rachunków bankowych Zbywcy (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których dokonuje on rozliczeń z najemcami),
3.  umowy o świadczenie usług księgowych, prawnych, marketingowych,
4.  środki pieniężne Zbywcy zgromadzone na rachunkach bankowych i w kasie (poza kaucjami pieniężnymi najemców),
5.  zobowiązania kredytowe Zbywcy, w tym zobowiązania z tytułu umowy na finansowanie budowy Budynków,
6.  należności Zbywcy, w tym, z tytułu umów najmu,
7.  tajemnice przedsiębiorstwa Zbywcy,
8.  sprzęt i wyposażenie biurowe,
9.  księgi rachunkowe Zbywcy i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Zbywcę działalności gospodarczej (poza dokumentami ściśle związanymi z Nieruchomościami, które, jak wyżej wspomniano, zostaną przekazane Nabywcy),
10.  prawa i obowiązki wynikające z umowy najmu lokalu, gdzie zarejestrowana jest siedziba Zbywcy.
11.  inne zobowiązania Zbywcy.

W ramach transakcji na Nabywcę nie będą również „przenoszeni” pracownicy zatrudnieni przez Zbywcę na dzień zawarcia transakcji, w szczególności nie dojdzie do przejścia zakładu pracy w rozumieniu art. 23(1) Kodeksu pracy. Po Sprzedaży może dojść pomiędzy Zbywcą a Nabywcą do rozliczenia płatności dokonanych przez najemców na poczet kosztów mediów i innych usług zapewnianych najemcom w związku z wynajmem powierzchni Budynków oraz do rozliczenia czynszów najmu należnych za miesiąc, w którym zostanie dokonana Sprzedaż.

Zgodnie z najlepszą wiedzą Wnioskodawcy, przedmiotem działalności gospodarczej Zbywcy jest zarządzanie i wynajem nieruchomości. Nieruchomość stanowi główny składnik majątku Zbywcy. Przychody Zbywcy generowane są zasadniczo przez Nieruchomość będącą przedmiotem transakcji. Wnioskodawca nie posiada wiedzy jakie decyzje biznesowe podjęte zostaną w odniesieniu do Zbywcy przez jej wspólników po zawarciu transakcji (czy Zbywca nabędzie inną nieruchomość, która będzie służyła jego dotychczasowej działalności, czy też rozpocznie wykonywanie innej działalności gospodarczej, czy też może nastąpi jego połączenie z inną spółką lub likwidacja).

Należy również dodać, iż będąca przedmiotem transakcji Nieruchomość nie jest wyodrębniona finansowo i organizacyjnie w ramach przedsiębiorstwa Zbywcy. W szczególności, nie stanowi ona oddziału, zakładu oraz nie są dla niej prowadzone odrębne księgi rachunkowe.

Po nabyciu Nieruchomości, będzie ona wykorzystywana przez Nabywcę do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na wynajmie powierzchni biurowych oraz handlowo‑usługowych, tj. wyłącznie do sprzedaży opodatkowanej VAT.

Nabywca i Zbywca są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni i będą zarejestrowani jako tacy podatnicy również w dniu dokonania Sprzedaży.

Jednocześnie Nabywca wskazuje, iż wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej odnośnie zdarzenia przyszłego odpowiadającego powyższemu będzie również składany przez drugą stronę transakcji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy opisana we wniosku:

1.  Sprzedaż Budynku 1 wraz z odpowiednią częścią prawa użytkowania wieczystego Gruntu 1 będzie podlegała opodatkowaniu według stawki podstawowej VAT w odniesieniu do tej części powierzchni najmu Budynku 1, w stosunku do której do dnia Sprzedaży nie upłynie okres dwóch lat od jej pierwszego zasiedlenia lub też w stosunku do której nie doszło jeszcze do pierwszego zasiedlenia, a w pozostałym zakresie będzie zwolniona z podatku VAT, przy czym w tej części strony będą uprawnione do rezygnacji z tego zwolnienia i wyboru opodatkowania VAT dokonywanej Sprzedaży według stawki podstawowej,
2.  Sprzedaż Budynku 2 wraz z parkingiem, rampą dla samochodów, ogrodzeniem oraz odpowiednią częścią prawa użytkowania wieczystego Gruntu 1 oraz prawem użytkowania wieczystego Gruntu 2 będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki podstawowej
    *   i w konsekwencji powyższego, czy Nabywca będzie miał prawo do obniżenia podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości oraz do zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym?

Stanowisko Wnioskodawcy,

W opinii Wnioskodawcy, opisana we wniosku Sprzedaż Budynku 1 wraz z odpowiednią częścią prawa użytkowania wieczystego Gruntu 1 będzie podlegała opodatkowaniu według stawki podstawowej VAT w odniesieniu do tej części powierzchni najmu Budynku 1, w stosunku do której do dnia Sprzedaży nie upłynie jeszcze okres dwóch lat od jej pierwszego zasiedlenia lub też w stosunku do której dopiero w dacie Sprzedaży dojdzie do pierwszego zasiedlenia. W pozostałej części, Sprzedaż Budynku 1 wraz odpowiednią częścią prawa użytkowania wieczystego Gruntu 1 będzie zwolniona z podatku VAT, przy czym w tej części strony będą uprawnione do rezygnacji z tego zwolnienia i wyboru opodatkowania VAT dokonywanej Sprzedaży według stawki podstawowej VAT na podstawie art. 43 ust. 10 Ustawy VAT.

W opinii Wnioskodawcy, Sprzedaż Budynku 2 wraz z parkingiem, rampą dla samochodów, jak również ogrodzeniem oraz z odpowiednią częścią prawa użytkowania wieczystego Gruntu 1 oraz prawem użytkowania wieczystego Gruntu 2 stanowić będzie natomiast dostawę dokonywaną w ramach pierwszego zasiedlenia, w konsekwencji czego transakcja ta również będzie opodatkowana podstawową stawką podatku VAT.

Z uwagi na powyższą kwalifikację Sprzedaży Nieruchomości dla celów podatku VAT, Nabywcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości oraz do zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega, między innymi, odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Art. 2 pkt 6 Ustawy VAT wskazuje, iż towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Z kolei, jak stanowi art. 7 ust. 1 Ustawy VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, a zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 7 związku z pkt 6 rozumie się przez to również zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntów. A zatem, w świetle powyższej definicji towaru, jak również z uwagi na fakt, iż planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie przeprowadzona za wynagrodzeniem, uznać należy, iż mieści się ona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, jako odpłatna dostawa towarów.

W konsekwencji, w opisanym zdarzeniu przyszłym, sprzedaż Nieruchomości będzie stanowiła dostawę towarów, która na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy VAT, będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

W ocenie Wnioskodawcy, transakcja Sprzedaży Nieruchomości nie będzie wyłączona z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy VAT, ponieważ przedmiot Sprzedaży nie może zostać uznany za przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część. Poniżej przedstawiona jest argumentacja potwierdzająca stanowisko Wnioskodawcy.

Sprzedaż Nieruchomości vs. zbycie przedsiębiorstwa

Przepisy Ustawy VAT nie definiują pojęcia przedsiębiorstwa. Natomiast zgodnie z poglądem przyjętym powszechnie w orzecznictwie sądowym oraz interpretacjach organów podatkowych, w celu określenia zakresu tego pojęcia wykorzystać należy uregulowania art. 55¹ Kodeksu cywilnego. Zgodnie z tym przepisem, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie można uznać, że przedmiot Sprzedaży (w szczególności Nieruchomości razem z umowami przejmowanymi z mocy prawa) stanowi przedsiębiorstwo Zbywcy. Wynika to z faktu, iż przedmiot planowanej Sprzedaży nie wyczerpuje przytoczonej powyżej definicji przedsiębiorstwa.

Za sprzedaż przedsiębiorstwa nie można uznać sprzedaży samych budynków, nawet wówczas, gdy są one przeznaczone pod wynajem. Jak zaznaczono w opisie zdarzenia przyszłego – w analizowanym przypadku przedmiotowej Sprzedaży nie będzie zasadniczo towarzyszył transfer wierzytelności oraz zobowiązań Zbywcy. W przedstawionym zdarzeniu przyszłym Nabywca zamierza nabyć składniki majątkowe w postaci nieruchomości. Nie planuje natomiast nabywać całości elementów składających się na przedsiębiorstwo. Na Nabywcę nie przejdą bowiem, między innymi:

1.  oznaczenie indywidualizujące Zbywcę (czyli firma Zbywcy),
2.  umowy rachunków bankowych Zbywcy (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których dokonuje on rozliczeń z najemcami),
3.  umowy o świadczenie usług księgowych, prawnych, marketingowych,
4.  środki pieniężne Zbywcy zgromadzone na rachunkach bankowych i w kasie (poza kaucjami pieniężnymi najemców),
5.  zobowiązania kredytowe Zbywcy, w tym zobowiązania z tytułu umowy na finansowanie rekonstrukcji Budynków,
6.  należności Zbywcy, w tym z tytułu umów najmu,
7.  tajemnice przedsiębiorstwa Zbywcy,
8.  sprzęt i wyposażenie biurowe,
9.  księgi rachunkowe Zbywcy i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Zbywcę działalności gospodarczej (poza dokumentami ściśle związanymi z Nieruchomościami, które, jak wyżej wspomniano, zostaną przekazane Nabywcy),
10.  prawa i obowiązki wynikające z umowy najmu lokalu, gdzie zarejestrowana jest siedziba Zbywcy.

W konsekwencji, po dacie przedmiotowej Sprzedaży w rękach Zbywcy pozostanie szereg aktywów oraz dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej należących obecnie do jego przedsiębiorstwa (również wymienionych w opisie zdarzenia przyszłego).

Po nabyciu od Zbywcy Nieruchomości Nabywca będzie prowadził działalność gospodarczą polegającą na wynajmie powierzchni w Nieruchomości, przy wykorzystaniu własnych zasobów oraz, zasadniczo, na podstawie umów zawartych przez siebie z podmiotami trzecimi.

W szczególności, przedmiot Sprzedaży nie umożliwia dalszego samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej. Dla prowadzenia takiej działalności niezbędne jest uzupełnienie przedmiotu sprzedaży o szereg dodatkowych elementów (w dużej mierze są to elementy, które nie będą zbyte przez Zbywcę w ramach Sprzedaży).

W szczególności trudno wyobrazić sobie prowadzenie działalności gospodarczej bez rachunków bankowych czy funkcjonowanie Nieruchomości bez szeregu umów, które nie zostaną przeniesione przez Zbywcę na Nabywcę w formie cesji, lecz zostaną rozwiązane przez Zbywcę, a Nabywca będzie musiał we własnym zakresie (np. poprzez podpisanie umów z zewnętrznymi dostawcami) zapewnić dostawę określonych usług lub towarów do Nieruchomości. Jak bowiem wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, w ramach Sprzedaży na Nabywcę nie przejdą umowy z dostawcami mediów, umowy o świadczenie usług porządkowych, o zarządzanie, ochronę, ubezpieczenia Nieruchomości oraz inne umowy dotyczące obsługi Nieruchomości (poza wyjątkowymi, potencjalnymi sytuacjami wskazanymi w opisie zdarzenia przyszłego). W szczególności, na Nabywcę nie przejdzie również umowa kredytu zawarta w celu finansowania budowy i ulepszeń Budynków.

Należy także podkreślić, że w ramach transakcji na Nabywcę nie będą również „przenoszeni” pracownicy zatrudnieni przez Zbywcę na dzień zawarcia transakcji, w szczególności nie dojdzie do przejścia zakładu pracy w rozumieniu art. 23(1) Kodeksu pracy.

Sprzedaż Nieruchomości vs. zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa

Zgodnie z art. 2 pkt 27e Ustawy VAT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Powyższe oznacza, że przez pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest nie tylko wyodrębniona organizacyjnie, ale również posiada samodzielność finansową. W praktyce organów podatkowych podkreśla się, że nie każda grupa poszczególnych składników majątkowych może zostać zakwalifikowana, jako zorganizowana część przedsiębiorstwa. Decydujące jest bowiem wyodrębnienie na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

Odrębność organizacyjna

Jak wskazuje się w wydawanych interpretacjach przepisów prawa podatkowego (przykładowo: interpretacje Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi o sygnaturach IPTPP1/443-97/11-2/MW oraz IPTPP2/443-774/11-4/JN) z definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika, że podstawowym wymogiem jest to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika, jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Z przedstawionego stanu faktycznego odnoszącego się do zdarzenia przyszłego wynika, że Nieruchomość, którą Nabywca zamierza nabyć w żaden sposób nie została wydzielona organizacyjnie (nie stanowi ona oddziału, zakładu oraz nie są dla niej prowadzone odrębne księgi).

Przedmiot Sprzedaży nie będzie wykazywał cech zorganizowania, gdyż w oparciu o samą Nieruchomość oraz wskazane w zdarzeniu przyszłym składniki majątkowe, bez pozostałych składników majątku Zbywcy (np. umów zawartych z usługodawcami, środków pieniężnych, umów o zarządzanie Nieruchomościami), nie może być prowadzona działalność gospodarcza i to zarówno przez Zbywcę, jak i Nabywcę. Jak wskazano w opisie planowanej transakcji, Zbywca nie przeniesie na Nabywcę umów o zarządzanie Nieruchomościami, natomiast umowy zawarte z usługodawcami zostaną wypowiedziane przez Zbywcę. Na Nabywcę nie zostanie także przeniesione doświadczenie / know-how związany z prowadzeniem działalności w oparciu o Nieruchomość. Ponieważ Nieruchomość nie może poprawnie funkcjonować bez stałego wykonywania w odniesieniu do niej wskazanych powyżej czynności, Nabywca będzie zmuszony wykonywać te usługi we własnym zakresie lub zawrzeć umowę z podmiotem (podmiotami) świadczącym ww. usługi - nastąpi to jednak poza zakresem transakcji ze Zbywcą i Zbywca nie będzie miał wpływu ani na wybór takich podmiotów, ani na warunki umów z nimi zawieranych.

Tym samym, nie można mówić o wyodrębnieniu organizacyjnym zespołu składników majątkowych zbywanych w ramach Sprzedaży.

Odrębność finansowa

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Tak rozumiana odrębność oznacza wymóg prowadzenia odrębnej księgowości, która pozwalałaby na rozdzielenie przychodów i kosztów działalności zorganizowanej części przedsiębiorstwa od przychodów i kosztów całego przedsiębiorstwa. W przedmiotowym zdarzeniu przyszłym nie można wskazać odrębności finansowej przedmiotu planowanej Sprzedaży. Zbywca nie prowadzi osobnych ksiąg w stosunku do sprzedawanej Nieruchomości.

Samodzielność zorganizowanej części przedsiębiorstwa

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zdaniem Wnioskodawcy, pozostawienie poza zakresem Sprzedaży szeregu opisanych w zdarzeniu przyszłym elementów działalności gospodarczej Zbywcy pozbawia zbywane Nieruchomości zdolności do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych. Dopiero w gestii Nabywcy będzie leżało takie ich zorganizowanie i dodanie nowych składników, aby mogły być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej. W konsekwencji, elementy planowanej sprzedaży nie mogą zostać uznane za samodzielną część przedsiębiorstwa.

Podsumowanie

Biorąc pod uwagę powyższe argumenty, nie można uznać, że przedmiot Sprzedaży (Nieruchomość razem z umowami przejmowanymi z mocy prawa) stanowi przedsiębiorstwo Zbywcy, co wynika z faktu, iż przedmiot planowanej Sprzedaży nie wyczerpuje przytoczonej powyżej definicji przedsiębiorstwa. W szczególności, Sprzedaży nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład definicji i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Zbywcy wymienionych w opisie zdarzenia przyszłego.

Nie można też uznać, że przedmiot Sprzedaży wykazuje odrębność organizacyjną, finansową czy też stanowi zespół składników majątkowych wraz z zobowiązaniami, który mógłby funkcjonować, jako niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące określone cele gospodarcze. W rezultacie planowana sprzedaż nie będzie mogła zostać uznana ani za zbycie przedsiębiorstwa ani zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Powyższy wniosek potwierdzają liczne interpretacje podatkowe. Tytułem przykładu można powołać interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 14 listopada 2008 r. nr IP‑PP2-443-1352/08-3/BM, w której stwierdzono, że „ art. 6 pkt 1 ustawy wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie wszystkich składników niemajątkowych i majątkowych powiązanych ze sobą funkcjonalnie i przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia wyłącznie składników majątkowych, które potencjalnie mogłyby stanowić przedsiębiorstwo”.

Kwalifikację powyższą potwierdza także interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 lutego 2010 r. nr IPPP3/443-1167/09-3/MM: „Stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy o VAT przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, winien być on interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (\`(...)\`). Zatem składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej”.

Ponadto analogiczne stanowisko przedstawiono w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 września 2011 r. (nr IPPP2/443-760/11-2/AK), interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 19 września 2011 r. (nr IPPP1/443-994/11-2/AP), a także w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29 września 2009 r. (nr IPPP2/443-778/09-2/IK).

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, przedmiotowa transakcja będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 Ustawy VAT i nie będzie mieściła się w katalogu czynności niepodlegających VAT wskazanych w art. 6 pkt 1) Ustawy VAT.

Stawka podatku VAT właściwa dla planowanej sprzedaży nieruchomości

Zgodnie z art. 41 ust. 1 Ustawy VAT stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże, zgodnie z art. 146a pkt 1 ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Dostawa nieruchomości podlega więc, co do zasady, opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej, przy czym w niektórych przypadkach Ustawa VAT przewiduje określone zwolnienia dla transakcji dotyczących dostawy nieruchomości (o czym poniżej).

Przedmiotem planowanej transakcji jest dostawa wskazanej Nieruchomości. W celu ustalenia sposobu opodatkowania całej planowanej transakcji Sprzedaży należy zatem odrębnie ustalić zasady opodatkowania właściwe dla Sprzedaży poszczególnych nieruchomości.

Opodatkowanie podatkiem VAT dostawy Budynku 1 i Budynku 2 wraz z parkingiem, rampą dla samochodów, jak również ogrodzeniem

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Powyższe zwolnienie ma charakter fakultatywny, gdyż ustawodawca w art. 43 ust. 10 Ustawy VAT przyznał stronom transakcji możliwość rezygnacji z tego zwolnienia i wyboru opodatkowania VAT. Warunkiem wyboru opodatkowania jest, aby dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części byli zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni oraz aby złożyli przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części. Oświadczenie takie musi zawierać elementy wskazane w art. 43 ust. 11 Ustawy VAT.

Z powołanego przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 wynika, że zastosowanie fakultatywnego zwolnienia z opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części możliwe jest wówczas, gdy dostawa ta nie jest dokonywana przed, w ramach lub w ciągu 2 lat od pierwszego zasiedlenia. Dlatego też, kluczową kwestią do ustalenia jest data, w której dochodzi do pierwszego zasiedlenia.

Stosownie do art. 2 pkt 14 Ustawy VAT, przez pierwsze zasiedlenie, o którym mowa w wyżej przytoczonym przepisie, rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zgodnie z art. 16g ust. 13 zd. drugie Ustawy CIT, środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3.500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Oprócz wyżej omawianego zwolnienia fakultatywnego, Ustawa VAT przewiduje w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy VAT również zwolnienie obligatoryjne. Stosownie do tego przepisu, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 powyżej, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Należy przy tym zaznaczyć, że drugi ze wspomnianych wyżej warunków nie ma zastosowania w przypadku, gdy budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Analiza planowanej transakcji z perspektywy powołanych wyżej przepisów prowadzi do następujących wniosków odnośnie sposobu opodatkowania podatkiem VAT Sprzedaży poszczególnych Nieruchomości:

1.  Sprzedaż Budynku 1 będzie podlegała opodatkowaniu według stawki podstawowej VAT w odniesieniu do tej części powierzchni najmu Budynku 1, w stosunku do której do dnia Sprzedaży nie upłynie jeszcze okres dwóch lat od jej pierwszego zasiedlenia, bądź też w stosunku do której nie doszło jeszcze do jej pierwszego zasiedlenia.

W pozostałej części przedmiotowa Sprzedaż będzie zwolniona z podatku VAT, przy czym w tej części Strony będą uprawnione do rezygnacji z tego zwolnienia i wyboru opodatkowania VAT dokonywanej Sprzedaży według stawki podstawowej VAT na podstawie art. 43 ust. 10 Ustawy VAT.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego, budynki stanowiące Budynek 1 częściowo zostały wybudowane przez Wnioskodawcę, a częściowo powstały wskutek modernizacji starych budynków znajdujących się na Gruncie 1. Analiza przepisów Ustawy VAT prowadzi do wniosku, że w obu sytuacjach oddanie powierzchni Budynku 1 w najem po ich wybudowaniu/modernizacji powinna być uznana za pierwsze zasiedlenie.

Biorąc pod uwagę powołaną powyżej definicję ulepszenia z art. 16g ust. 13 Ustawy CIT należy uznać, że dokonana przez Zbywcę modernizacja części budynków składających się na Budynek 1 niewątpliwie stanowiła ich ulepszenie w rozumieniu Ustawy CIT. Świadczy o tym przede wszystkim fakt, iż w wyniku modernizacji zmieniło się główne przeznaczenie Budynku 1 (utworzenie powierzchni biurowych w miejsce powierzchni fabrycznych) i modernizacja ta wiązała się z całkowitą przebudową Budynku 1. Co więcej, wydatki na modernizację znacznie przekroczyły kwotę 3.500 zł rocznie. Należy również wskazać, iż wydatki na ulepszenie każdego z modernizowanych budynków wchodzących w skład Budynku 1 znacznie przekroczyły 30% ich wartości początkowej. W konsekwencji, oddanie powierzchni Budynku 1 do używania na podstawie umów najmu zawieranych sukcesywnie począwszy od kwietnia 2009 r. stanowiło pierwsze zasiedlenie zarówno w przypadku budynków wzniesionych przez Wnioskodawcę, jak i ulepszonych.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, do daty Sprzedaży w odniesieniu do części powierzchni Budynku 1 upłynie już okres 2 lat od daty jej oddania w najem. W tym zakresie transakcja będzie, co do zasady, zwolniona z VAT, lecz strony będą miały prawo rezygnacji z tego zwolnienia zważywszy na fakt, iż zarówno Zbywca, jak i Nabywca są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni. Natomiast ta część powierzchni najmu Budynku 1, w stosunku do której do daty Sprzedaży nie upłynie jeszcze okres 2 lat od daty oddania jej do używania na podstawie umowy najmu lub też która nie była jeszcze przedmiotem wynajmu po wybudowaniu/ulepszeniu budynków stanowiących Budynek 1, będzie obligatoryjnie opodatkowana podatkiem VAT bez konieczności składania przez strony oświadczeń o wyborze tego opodatkowania.

Należy również wskazać, iż do Sprzedaży Budynku 1 nie znajdzie zastosowania obligatoryjne zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy VAT, gdyż, jak wyżej wskazano, Zbywca odliczał podatek VAT związany z wydatkami na budowę i ulepszenie Budynku 1. Tym samym, zwolnienie obligatoryjne nie znajdzie zastosowania z uwagi na niespełnienie warunków z art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy VAT.

1.  Sprzedaż Budynku 2 wraz z parkingiem, rampą dla samochodów, jak również ogrodzeniem również będzie opodatkowana podstawową stawką podatku VAT, ponieważ, zdaniem Wnioskodawcy, stanowić ona będzie dostawę dokonywaną w ramach pierwszego zasiedlenia. Budynek 2 został bowiem wybudowany przez Zbywcę i do czasu przedmiotowej Sprzedaży nie był przedmiotem transakcji podlegającej opodatkowaniu VAT.

Jak wskazano powyżej, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki na ulepszenie, w rumieniu przepisów CIT, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej. Z uwagi na powyższe, należy uznać, że do pierwszego zasiedlenia Budynku 2 dojdzie w dacie zawarcia planowanej transakcji, gdyż oddanie Budynku 2 po jego wybudowaniu do użytkowania w wykonaniu czynności opodatkowanej, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi nastąpi dopiero z chwilą Sprzedaży Nieruchomości na rzecz Nabywcy.

W konsekwencji powyższego, dostawa Budynku 2 wraz z parkingiem, rampą dla samochodów, jak również ogrodzeniem nie będzie korzystać z fakultatywnego zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10) Ustawy VAT. Transakcja ta nie będzie również obligatoryjnie zwolniona z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a) Ustawy VAT z uwagi na fakt, iż Zbywca miał prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków na wybudowanie Budynku 2 wraz z parkingiem, rampą dla samochodów, jak również ogrodzeniem.

Podsumowując powyższą analizę, jeżeli Nabywca i Zbywca złożą do właściwego naczelnika urzędu skarbowego, przed dniem dokonania Sprzedaży Nieruchomości, oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia VAT w odniesieniu do Sprzedaży tej części Budynku 1, w stosunku do której upłynął już okres 2 lat od jej pierwszego zasiedlenia, wówczas cała transakcja Sprzedaży Nieruchomości będzie opodatkowana podatkiem VAT według stawki podstawowej. Opodatkowanie to dotyczyć będzie również sprzedaży prawa użytkowania wieczystego działek Gruntu 1 i Gruntu 2 będących także przedmiotem Sprzedaży. Jak bowiem wynika z art. 29a ust. 8 Ustawy VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Prawo Nabywcy do odliczenia podatku VAT

Zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na powyższą kwalifikację transakcji dla celów podatku VAT, Nabywcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości oraz do zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym. Nieruchomości będące przedmiotem planowanej transakcji będą bowiem wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych, a ich nabycie nastąpi, jak wynika z powyższej analizy, w drodze odpłatnej dostawy towarów podlegającej opodatkowaniu podstawową stawką VAT.

Zgodnie z art. 86 ust.1 Ustawy VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zatem, jeżeli dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego przy ich zakupie w całości, o ile nie znajdą zastosowania inne ograniczenia.

Jak zostało wskazane, Wnioskodawca jest zarejestrowanym w Polsce podatnikiem VAT czynnym. Przy nabyciu Nieruchomości Wnioskodawca wstąpi we wszelkie prawa i obowiązki z umów najmu i będzie prowadził działalność polegającą na wynajmie powierzchni w Budynku 1. Taka działalność jest klasyfikowana na gruncie Ustawy VAT jako odpłatne świadczenie usług i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki podstawowej. W konsekwencji, nabyty Budynek 1 oraz funkcjonalnie z nim związany Budynek 2, będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę (podatnika VAT) do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

Zatem, po zakupie Nieruchomości i otrzymaniu od Zbywcy faktury VAT dotyczącej tej transakcji, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej faktury VAT, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia. Natomiast ewentualna nadwyżka podatku naliczonego nad należnym będzie podlegała zwrotowi na rachunek Wnioskodawcy w trybie przewidzianym w art. 87 Ustawy VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie Organ wskazuje, że przedmiot niniejszej interpretacji stanowi wyłącznie odpowiedź na pytanie dotyczące opodatkowania podatkiem od towarów i usług nabywanej nieruchomości zabudowanej dotyczącej Budynku 1 i prawa do obniżenia podatku VAT należnego o podatek naliczony przy nabyciu ww. nieruchomości. Pytanie dotyczące opodatkowania podatkiem od towarów i usług nabywanej nieruchomości zabudowanej dotyczącej Budynku 2 wraz z parkingiem, rampą dla samochodów, ogrodzeniem oraz odpowiednią częścią prawa użytkowania wieczystego Gruntu 1 oraz prawem użytkowania wieczystego Gruntu 2, a także prawa do obniżenia podatku VAT należnego o podatek naliczony przy nabyciu ww. nieruchomości zostanie rozstrzygnięte odrębnie.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

*   oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;

*   zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Towarami stosownie do art. 2 pkt 6 cyt. ustawy są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Należy więc przyjąć, że na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT zbycie nieruchomości dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Dostawa towarów rozumiana jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego dysponowania nim, jakby była właścicielem tego dobra.

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy o podatku od towarów i usług przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zarówno dostawa towarów jak i świadczenie usług mieszczą się w definicji sprzedaży, określonej w art. 2 pkt 22 ustawy o VAT. Zatem na podstawie powyższych przepisów sprzedaż składników majątkowych i niemajątkowych za wynagrodzeniem dokonywana przez podatnika traktowana jest jako czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy art. 5 ust. 1 ustawy o VAT.

Z opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyłączono czynności określone w art. 6 ustawy o podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 6 pkt 1 ww. ustawy przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niej nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Zatem dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 55¹ ustawy Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121 z poźn. zm.). Zgodnie z art. 55¹ Kodeksu cywilnego przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo w rozumieniu powyższego przepisu powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące sobą przedsiębiorstwo w powyżej przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 55¹ Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa. Przy czym, zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Ustawodawca na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług wyłączył z opodatkowania podatkiem od towarów i usług również zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika z art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z tym przepisem przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Dla uznania zbywanego majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa podstawowym wymogiem jest to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do funkcjonowania jako oddzielne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze. Przy czym, jak wynika z treści art. 2 pkt 27e ustawy o VAT organizacyjne i finansowe wyodrębnienie musi istnieć w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Nie jest wystarczające, aby zbywane składniki majątkowe utworzyły przedsiębiorstwo u nabywcy. Zbywane składniki majątkowe muszą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa u zbywcy. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą zatem składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

W świetle powyższych rozważań należy stwierdzić, że na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług okolicznością determinującą możliwość wyłączenia na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług określonego zespołu składników niematerialnych i materialnych jest takie ich zorganizowanie, żeby wspomniany zespół mógł służyć do prowadzenia działalności gospodarczej. Zespół składników materialnych i niematerialnych obejmować powinien elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie miały zastosowania do zbywanego mienia musi ono – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w jego skład muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Z przedstawionej treści wniosku wynika, że Wnioskodawca zamierza nabyć własność kompleksu biurowego składającego się z kilku budynków biurowo-usługowych wraz z garażem wielopoziomowym - „Budynek 1” oraz budynku stacji trafo - „Budynek 2” wraz z: parkingiem, rampą dla samochodów, jak również ogrodzeniem oraz prawo użytkowania wieczystego gruntów działek, na których położone są Budynek 1 oraz Budynek 2 tj. prawo użytkowania wieczystego zabudowanej działki gruntu o numerze 17/30 oraz prawo użytkowania wieczystego zabudowanej działki gruntu o numerze 17/25. Na podstawie art. 678 § 1 Kodeksu cywilnego, wskutek nabycia Nieruchomości Nabywca wstąpi w prawa i obowiązki Zbywcy wynikające z zawartych umów najmu dotyczących powierzchni najmu Budynku 1. Ponadto, w wyniku Sprzedaży Nieruchomości na Nabywcę mogą zostać przeniesione niektóre prawa i obowiązki Zbywcy oraz dokumenty ściśle związane z Nieruchomością oraz umowami najmu dotyczącymi powierzchni w Budynku 1, w szczególności prawa i zobowiązania związane z zabezpieczeniami ustanowionymi przez poszczególnych najemców lub też dotyczące wykonania zobowiązań najemców, w tym prawa z gwarancji bankowych i kaucje pieniężne najemców; prawa własności intelektualnej oraz ewentualnie prawa własności przemysłowej ściśle związane z Nieruchomością lub innymi naniesieniami, w tym autorskie prawa majątkowe do projektów związanych z budową Budynków, w tym do projektu architektoniczno-budowlanego; ewentualne prawa do znaków, pod jakimi Nieruchomość funkcjonuje w obrocie, jak również prawa do strony internetowej oraz dokumentacja związana z Nieruchomością i wynajmem powierzchni, tj. w szczególności dokumenty prawne dotyczące Nieruchomości, umowy najmu, oryginały pozwoleń i decyzji administracyjnych, dokumentacja techniczna oraz projektowa i powykonawcza (w szczególności projekty budowlane). Ewentualnie, o ile będą istnieć i będą przenaszalne, przedmiotem transakcji mogą być także prawa wynikające z ustawowej rękojmi za wady, a także prawa z dodatkowych gwarancji jakości wykonania poszczególnych elementów Budynków, udzielonego przez wykonawców Budynków lub innych prac związanych z Nieruchomością, jak również prawa z gwarancji bankowych (i ewentualnie innych instrumentów) zabezpieczających wykonanie powyższych praw dotyczących jakości wykonania Budynków.

Planowanej Sprzedaży nie będzie natomiast, co do zasady, towarzyszyło przeniesienie pozostałych praw i obowiązków Zbywcy. W szczególności, zgodnie z intencją stron, w wyniku Sprzedaży, Nabywca nie nabędzie całego szeregu praw, obowiązków, zobowiązań i należności z umów, których stroną jest Zbywca, a które związane są z prawidłowym funkcjonowaniem i obsługą Nieruchomości. W szczególności, na Nabywcę nie zostaną przeniesione prawa i obowiązki wynikające z umowy o zarządzanie Nieruchomością, umów na dostawę mediów do Nieruchomości (energia elektryczna, dostawa wody, usługi telekomunikacyjne), umów na wywóz odpadów, umowy o usługi ochrony pożarowej i monitoringu przeciwpożarowego, umowy dotyczącej utrzymania czystości na Nieruchomości, ubezpieczenia Nieruchomości (po Sprzedaży Nieruchomość przestanie podlegać obecnemu ubezpieczeniu), umowy o ochronę Nieruchomości. W związku ze Sprzedażą Nieruchomości, intencją stron jest, aby powyższe umowy zostały rozwiązane i aby Zbywca dokonał rozliczenia należności i zobowiązań z nich wynikających. Po Sprzedaży na Nabywcy będzie spoczywał obowiązek zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości. Nabywca zawrze w tym celu nowe umowy dotyczące zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości w zakresie, w jakim uzna to za uzasadnione. Jednocześnie niewykluczone, że część z nowo zawartych przez Nabywcę umów będzie zawarta z dotychczasowymi dostawcami usług na rzecz Zbywcy. Może się również okazać, że w stosunku do niektórych z tych umów, zamiast wskazanej powyżej konstrukcji (w której Zbywca rozwiązuje określoną umowę), Nabywca wstąpi w prawa i obowiązki Zbywcy. Jednakże nie jest to opcja preferowana przez strony i jeśli będzie miała miejsce, to będzie to sytuacja wyjątkowa, gdyby rozwiązanie istniejących umów okazało się zbyt utrudnione na przykład wskutek długiego okresu ich wypowiedzenia. Ponadto, w związku z planowaną Sprzedażą, na Nabywcę nie zostaną przeniesione inne składniki materialne i niematerialne (niezwiązane bezpośrednio z Nieruchomością), które składają się na przedsiębiorstwo Zbywcy, a związane są z funkcjonowaniem Zbywcy, jako podmiotu prawnego prowadzącego działalność gospodarczą. Nie zostaną zatem na Nabywcę przeniesione, w szczególności oznaczenie indywidualizujące Zbywcę (czyli firma Zbywcy), umowy rachunków bankowych Zbywcy (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których dokonuje on rozliczeń z najemcami), umowy o świadczenie usług księgowych, prawnych, marketingowych, środki pieniężne Zbywcy zgromadzone na rachunkach bankowych i w kasie (poza kaucjami pieniężnymi najemców), zobowiązania kredytowe Zbywcy, w tym zobowiązania z tytułu umowy na finansowanie budowy Budynków, należności Zbywcy, w tym, z tytułu umów najmu, tajemnice przedsiębiorstwa Zbywcy, sprzęt i wyposażenie biurowe, księgi rachunkowe Zbywcy i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Zbywcę działalności gospodarczej (poza dokumentami ściśle związanymi z Nieruchomościami, które, jak wyżej wspomniano, zostaną przekazane Nabywcy), prawa i obowiązki wynikające z umowy najmu lokalu, gdzie zarejestrowana jest siedziba Zbywcy, inne zobowiązania Zbywcy. W ramach transakcji na Nabywcę nie będą również „przenoszeni” pracownicy zatrudnieni przez Zbywcę na dzień zawarcia transakcji, w szczególności nie dojdzie do przejścia zakładu pracy w rozumieniu art. 23(1) Kodeksu pracy. Dodatkowo Wnioskodawca wskazał, że będąca przedmiotem transakcji Nieruchomość nie jest wyodrębniona finansowo i organizacyjnie w ramach przedsiębiorstwa Zbywcy. W szczególności, nie stanowi ona oddziału, zakładu oraz nie są dla niej prowadzone odrębne księgi rachunkowe.

W świetle przywołanych uregulowań i przedstawionych okoliczności należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że przedmiotowa transakcja sprzedaży nie będzie sprzedażą przedsiębiorstwa, ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Nie dojdzie więc do zastosowania wyłączenia spod przedmiotowego zakresu opodatkowania VAT przewidzianego w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Jak wynika z ww. treści wniosku planowana transakcja nie obejmie istotnych składników majątkowych służących do prowadzenia działalności gospodarczej, o których stanowi art. 55¹ Kodeksu cywilnego. W szczególności, w wyniku transakcji Nabywca nie nabędzie całego szeregu praw, obowiązków, zobowiązań i należności z umów, których stroną jest Zbywca, a które związane są z prawidłowym funkcjonowaniem i obsługą Nieruchomości. Ponadto jak wskazał Wnioskodawca, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Nabywca zamierza nabyć składniki majątkowe w postaci nieruchomości. Nabywca nie planuje nabywać całości elementów składających się na przedsiębiorstwo Zbywcy. W konsekwencji, po dacie przedmiotowej sprzedaży w rękach Zbywcy pozostanie szereg aktywów oraz dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej należących obecnie do jego przedsiębiorstwa. Zatem nabyte składniki nie umożliwiają dalszego samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej. Jak wynika z wniosku po nabyciu od Zbywcy Nieruchomości Nabywca będzie prowadził działalność gospodarczą polegającą na wynajmie powierzchni w Nieruchomości przy wykorzystaniu własnych zasobów oraz zasadniczo na podstawie umów zawartych przez siebie z podmiotami trzecimi. Tym samym, dla prowadzenia takiej działalności niezbędne jest uzupełnienie przedmiotu sprzedaży o szereg dodatkowych elementów. W konsekwencji, opisany przedmiot transakcji nie może być uznany za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego. Przedmiotu niniejszej sprzedaży nie można uznać za zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, o którym mowa w tym przepisie.

Przedmiotowe nabycie nie będzie również stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług. Jak wskazał Wnioskodawca Nieruchomość będąca przedmiotem sprzedaży nie jest wyodrębniona finansowo i organizacyjnie w ramach przedsiębiorstwa Zbywcy. W szczególności, nie stanowi ona oddziału, zakładu oraz nie są dla niej prowadzone odrębne księgi rachunkowe. Ponadto na skutek sprzedaży Nieruchomości nie zostaną przeniesione na Nabywcę środki pieniężne, umowy rachunków bankowych, zobowiązania kredytowe, tajemnice przedsiębiorstwa, księgi rachunkowe i inne dokumenty Zbywcy. W związku ze sprzedażą nie dojdzie również do przeniesienia pracowników oraz umów zawartych z podmiotami zewnętrznymi, które są niezbędne do prawidłowego funkcjonowania. Przedmiot sprzedaży nie obejmuje więc wszystkich elementów niezbędnych do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych przez Wnioskodawcę. Sprzedawane składniki nie są wystarczające do samodzielnego prowadzenia działalności związanej z najmem, bez konieczności angażowania dodatkowych środków/składników majątkowych przez nabywcę. Jak wskazał Wnioskodawca po nabyciu od Zbywcy Nieruchomości Nabywca będzie prowadził działalność gospodarczą polegającą na wynajmie powierzchni w Nieruchomości przy wykorzystaniu własnych zasobów oraz zasadniczo na podstawie umów zawartych przez siebie z podmiotami trzecimi.

W konsekwencji, skoro przedmiot sprzedaży nie będzie stanowił ani przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa jego sprzedaż nie będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Tym samym, transakcja sprzedaży będzie stanowiła czynność objętą przedmiotowym zakresem opodatkowania określoną w art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podlegającą opodatkowaniu według właściwej stawki podatku VAT.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Przy czym, na mocy art. 146a pkt 1 ww. ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy jak i w przepisach wykonawczych do niej przewidziane zostały zwolnienia od podatku oraz obniżone stawki podatku VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Ustawa o podatku od towarów i usług w art. 2 pkt 14 definiuje pojęcie pierwszego zasiedlenia, przez które rozumieć należy oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Aby można mówić o pierwszym zasiedleniu, zgodnie ze wskazanym art. 2 pkt 14 ww. ustawy musi dojść do oddania budynków, budowli lub ich części do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie dotyczyć może każdej czynności objętej przedmiotowym zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług, mocą której budynek, budowla lub ich części oddane są do użytkowania. Tym samym, może to być zarówno dostawa towarów, jak i świadczenie usług.

Przy czym, jak wynika z art. 43 ust. 10 ww. ustawy podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do art. 43 ust. 11 ww. ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług.

W myśl w art. 43 ust. 1 pkt 10a ww. ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Co do zasady zatem, grunt (w tym sprzedaż prawa użytkowania wieczystego gruntu) będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

W niniejszych okolicznościach Wnioskodawca zamierza nabyć własność m.in. kompleksu biurowego składającego się z kilku budynków biurowo-usługowych wraz z garażem wielopoziomowym - „Budynek 1” oraz prawo użytkowania wieczystego gruntu, na którym położony jest Budynek 1 tj. prawo użytkowania wieczystego zabudowanej działki gruntu o numerze 17/30. Budynek 1 stanowi nieruchomość przeznaczoną na wynajem na cele biurowe z częścią handlowo-usługową. Zbywca nabył prawo użytkowania wieczystego działki gruntu nr 17/23 na podstawie warunkowej umowy sprzedaży zawartej w dniu 16 listopada 2006 r. oraz umowy przenoszącej zawartej w dniu 7 grudnia 2006 r. z Zakładami Przemysłu Spirytusowego „X.”. Działka gruntu nr 17/23 w sierpniu 2012 r. została podzielona na działkę nr 17/29 (działka wydzielona pod drogę rowerową) oraz działkę nr 17/30 (Grunt 1). Wraz z prawem użytkowania wieczystego działki gruntu nr 17/23 Zbywca nabył również własność wzniesionych na tym gruncie budynków, budowli i urządzeń użytkowanych przez poprzedniego właściciela. Zgodnie z przepisami obowiązującymi w dacie nabycia prawa użytkowania wieczystego działki nr 17/25 oraz działki nr 17/23 wraz z własnością posadowionych na działce 17/23 budynków, budowli i urządzeń transakcja ta korzystała w części ze zwolnienia z podatku VAT (w części dotyczącej sprzedaży działki 17/23 oraz budynków, budowli i urządzeń używanych). Nabycie działki gruntu nr 17/25 było opodatkowane podatkiem VAT. Po nabyciu, Zbywca w okresie kwiecień 2008 - kwiecień 2009 wzniósł na Gruncie 1 oraz Gruncie 2 złożony z kilku budynków kompleks biurowo-usługowy (w tym Budynek 1, Budynek 2) wraz z parkingiem, rampą dla samochodów i ogrodzeniem. Przystąpienie do budowy wymagało przeprowadzenia częściowych prac rozbiórkowych znajdujących się na Gruncie 1 oraz Gruncie 2 budynków dawnych Zakładów Przemysłu Spirytusowego „X.”, za wyjątkiem dwóch budynków położonych na Gruncie 1, które zostały zmodernizowane (wartość prac modernizacyjnych przekroczyła 30% wartości początkowej budynków). W konsekwencji, transakcje najmu powierzchni biurowej w Budynku 1 po jego wybudowaniu / modernizacji były i są dokonywane w ramach tzw. pierwszego zasiedlenia, tj. odpowiednio w ramach pierwszej czynności podlegającej opodatkowaniu VAT dokonywanej po wybudowaniu części budynków stanowiących Budynek 1 bądź też po ulepszeniu pozostałej części budynków stanowiących Budynek 1, którego wartość przekroczyła 30% wartości początkowej ulepszanych budynków. Zbywcy przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków poniesionych na budowę i modernizację Budynków oraz parkingu, rampy dla samochodów, jak również ogrodzenia.

Po uzyskaniu pozwolenia na użytkowanie Budynków w kwietniu 2009 r. Zbywca sukcesywnie oddawał w najem powierzchnię Budynku 1. Do dnia złożenia niniejszego wniosku o interpretację prawie cała powierzchnia najmu Budynku 1 była już przedmiotem umów najmu. W stosunku do większości powierzchni najmu upłynął już okres dwóch lat od daty jej oddania w najem. Natomiast w stosunku do części powierzchni najmu Budynku 1 nie upłynął jeszcze okres dwóch lat od daty jej oddania do używania na podstawie umów najmu lub też nie były one jeszcze przedmiotem najmu. Dlatego też Wnioskodawca zakłada, że do dnia planowanej sprzedaży Nieruchomości, w stosunku do części powierzchni najmu Budynku 1 nie upłynie jeszcze okres dwóch lat od daty ich wynajęcia, a część powierzchni nie będzie jeszcze wynajęta. Powierzchnie wspólne Budynku 1 zasadniczo nie stanowią samodzielnego przedmiotu najmu, niemniej są wykorzystywane przez najemców zgodnie z ich przeznaczeniem. Prawo do korzystania z Części Wspólnych wynika z zawartych umów najmu powierzchni Budynku 1. Częściami Wspólnymi są wszystkie obszary na terenie Budynku 1, które nie służą do wyłącznego użytku danego najemcy, w tym w szczególności: wejścia, korytarze, podziemia, przejścia, wyjścia, toalety, schody, windy, pomieszczenia techniczne, drogi przeznaczone do użytku publicznego, parkingi, drogi dojazdowe. Zasady korzystania z Części Wspólnych stanowią integralną część zawartych umów najmu. Najemcy są zobowiązani do ponoszenia opłat z tytułu korzystania z Części Wspólnych oraz do partycypowania w kosztach eksploatacji Budynku 1 i infrastruktury znajdującej się na Gruncie 1 oraz Gruncie 2. Wskazane opłaty ponoszone są przez najemców w związku z zawartymi przez nich umowami najmu i nie ma możliwości, żeby były ponoszone przez inne podmioty niebędące najemcami. Zbywca, po przekazaniu najemcom wynajmowanych powierzchni Budynku 1 nie ponosił wydatków na ulepszenie Budynku 1, których wartość wyniosłaby co najmniej 30% wartości początkowej Budynku 1. Wydatki o takiej wartości nie będą również ponoszone do daty planowanej Sprzedaży na rzecz Nabywcy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług dostawa budynku, budowli lub ich części spełniających określone w przepisie warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa budynku, budowli lub ich części jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej dwa lata. Przy czym, za pierwsze zasiedlenie należy rozumieć oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich po wybudowaniu lub po ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jeżeli zatem podatnik (bądź podmiot trzeci) wybuduje obiekt lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekroczą 30% wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony przez podatnika do ewidencji środków trwałych) nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało natomiast miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę, najem, które to czynności będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zarówno sprzedaż, jak i dzierżawa, czy najem, wykonywane przez podatników podatku VAT są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu. Przy czym, pierwsze zasiedlenie, o którym mowa w art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług ma zastosowanie również do części budynku lub budowli.

W niniejszych okolicznościach budynki stanowiące Budynek 1 częściowo zostały wybudowane przez Wnioskodawcę, a częściowo powstały wskutek modernizacji starych budynków znajdujących się na Gruncie 1, gdzie wartość prac modernizacyjnych przekroczyła 30% wartości początkowej tych dwóch budynków pozostałych na Gruncie 1. Zatem w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług w obu sytuacjach (po wybudowaniu/modernizacji) oddanie powierzchni Budynku 1 do używania na podstawie umów najmu zawieranych sukcesywnie począwszy od kwietnia 2009 r. nastąpiło w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Oddanie powierzchni Budynku 1 w ramach umów najmu przesądza o tym, że w stosunku do oddanej powierzchni doszło do jej pierwszego zasiedlenia w rozumieniu ustawy o VAT.

Jak wskazano we wniosku prawie cała powierzchnia Budynku 1 była już przedmiotem umów najmu. W stosunku do większości powierzchni najmu upłynął już okres dwóch lat od daty jej oddania w najem. Natomiast w stosunku do części powierzchni najmu Budynku 1 nie upłynął jeszcze okres dwóch lat od daty jej oddania do używania na podstawie umów najmu, lub też nie były one jeszcze przedmiotem najmu. Dlatego też Wnioskodawca zakłada, że do dnia planowanej sprzedaży Nieruchomości, w stosunku do części powierzchni Budynku 1 upłynie okres dłuższy niż 2 lata od oddania jej do użytkowania w wykonaniu umów najmu oraz w stosunku do części powierzchni Budynku 1 nie upłynie jeszcze okres dwóch lat od daty ich wynajęcia, a część powierzchni nie będzie jeszcze wynajęta. Powierzchnie wspólne Budynku 1 zasadniczo nie stanowią samodzielnego przedmiotu najmu, niemniej są wykorzystywane przez najemców zgodnie z ich przeznaczeniem. Prawo do korzystania z Części Wspólnych wynika z zawartych umów najmu powierzchni Budynku 1. Częściami Wspólnymi są wszystkie obszary na terenie Budynku 1, które nie służą do wyłącznego użytku danego najemcy, w tym w szczególności: wejścia, korytarze, podziemia, przejścia, wyjścia, toalety, schody, windy, pomieszczenia techniczne, drogi przeznaczone do użytku publicznego, parkingi, drogi dojazdowe. Zasady korzystania z Części Wspólnych stanowią integralną część zawartych umów najmu. Najemcy są zobowiązani do ponoszenia opłat z tytułu korzystania z Części Wspólnych oraz do partycypowania w kosztach eksploatacji Budynku 1 i infrastruktury znajdującej się na Gruncie 1 oraz Gruncie 2. Wnioskodawca podkreśla, że wskazane opłaty ponoszone są przez najemców w związku z zawartymi przez nich umowami najmu i nie ma możliwości, żeby były ponoszone przez inne podmioty niebędące najemcami. Zbywca, po przekazaniu najemcom wynajmowanych powierzchni Budynku 1 nie ponosił wydatków na ulepszenie Budynku 1, których wartość wyniosłaby co najmniej 30% wartości początkowej Budynku 1. Wydatki o takiej wartości nie będą również ponoszone do daty planowanej Sprzedaży na rzecz Nabywcy.

W świetle przedstawionej treści wniosku i wobec przywołanego wyżej art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT należy stwierdzić, że zwolnienie przewidziane tym przepisem będzie miało zastosowanie jedynie w stosunku do zasiedlonych części Budynku 1, w odniesieniu do których okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem (o którym mowa powyżej) a planowaną transakcją sprzedaży wyniósł/wyniesie co najmniej 2 lata oraz wszystkich Części Wspólnych. Wynajęcie powierzchni w budynku oznacza również wynajęcie ww. Części Wspólnych. Nie jest bowiem możliwe korzystanie przez najemcę z wynajętej powierzchni bez możliwości korzystania z Części Wspólnych. Dodatkowo prawo do korzystania z Części Wspólnych wynika z zawartych umów najmu powierzchni Budynku 1, a zasady korzystania z Części Wspólnych stanowią integralną część zawartych umów najmu. Przy tym, najemcy są zobowiązani do ponoszenia opłat z tytułu korzystania z Części Wspólnych, gdyż wskazane opłaty ponoszone są przez najemców w związku z zawartymi przez nich umowami najmu i nie ma możliwości, żeby były ponoszone przez inne podmioty niebędące najemcami. W konsekwencji, należy uznać, że w odniesieniu do Części Wspólnych Budynku 1 nastąpiło pierwsze zasiedlenie w tym samym momencie, w którym przekazano najemcom powierzchnie do użytkowania w ramach zawartych umów najmu.

Skoro, po przekazaniu najemcom wynajmowanych powierzchni Budynku 1 Zbywca nie ponosił wydatków na ulepszenie Budynku 1, których wartość wyniosłaby co najmniej 30% wartości początkowej Budynku 1 i wydatki o takiej wartości nie będą również ponoszone do daty planowanej Sprzedaży na rzecz Nabywcy to sprzedaż wynajmowanej części Budynku 1 po okresie przekraczającym dwa lata od oddania do użytkowania w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu oraz wszystkich Części Wspólnych będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług.

Jednakże jak wskazano wyżej ww. zwolnienie jest fakultatywne i przy spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o podatku od towarów i usług dostawca budynku może z niego zrezygnować. Z wniosku wynika, że zarówno Nabywca jak i Zbywca są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni. Zatem Strony będą uprawnione do rezygnacji ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wyboru opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży Budynku 1 w stosunku do której nastąpiło pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT i okres pomiędzy wydaniem powierzchni pierwszemu najemcy a datą dokonania transakcji jest dłuższy niż 2 lata.

W konsekwencji, w sytuacji kiedy Wnioskodawca i Zbywca Budynku 1 złożą do właściwego dla nabywcy naczelnika urzędu skarbowego, przed dniem dokonania sprzedaży tej nieruchomości zgodne oświadczenie o wyborze opodatkowania sprzedaży Budynku 1 korzystającej ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT to przedmiotowa dostawa nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku i podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT według podstawowej stawki podatku VAT na mocy art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Natomiast wobec zasiedlonych części Budynku 1, gdzie pomiędzy pierwszym zasiedleniem a planowanym nabyciem przedmiotowej nieruchomości upłynie okres krótszy niż 2 lata nie będzie miało zastosowania zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż w odniesieniu do tej części Budynku 1 nie zostanie spełniona przesłanka określona w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. b ustawy o VAT. Ponadto w stosunku do niezasiedlonej części Budynku 1, której sprzedaż nastąpi w ramach pierwszego zasiedlenia (w stosunku do części powierzchni niewynajętej) zwolnienie przewidziane przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług również nie będzie miało zastosowania, z uwagi na brak wypełnienia przesłanek tego przepisu.

Skoro wobec części powierzchni Budynku 1 dokonywanej w ramach pierwszego zasiedlenia i tej części Budynku 1 dokonywanej po pierwszym zasiedleniu, lecz w okresie krótszym niż 2 lata nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku VAT określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, zasadne jest zbadanie możliwości korzystania ze zwolnienia przy zakupie tej nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca w przedstawionych okolicznościach wskazał, że zamierza nabyć m.in. Budynek 1 w odniesieniu do którego Zbywcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków poniesionych na budowę i modernizację. Skoro więc Zbywcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego w stosunku do Budynku 1 to należy uznać, że przesłanka, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a ustawy o VAT nie została spełniona. Z uwagi to, że dla zastosowania zwolnienia od podatku przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT konieczne jest łączne spełnienie warunków w nim określonych brak spełnienia przesłanki dotyczącej nie przysługiwania prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powoduje, że przywołane zwolnienie nie będzie miało zastosowania. Zatem zgodzić się należy z Wnioskodawcą, że w przypadku tej części Budynku 1 w stosunku do której zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT nie będzie miało zastosowania, zastosowania nie znajdzie także zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

W związku z brakiem zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla sprzedaży części Budynku 1, która na dzień sprzedaży nie będzie korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy o VAT analizy wymaga zwolnienie przewidziane w cyt. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Ze złożonego wniosku nie wynika, aby Budynek 1 był wykorzystywany przez Zbywcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku. Przeciwnie Zbywca sukcesywnie oddawał w najem powierzchnie Budynku 1, przy czym część powierzchni Budynku 1 nie była jeszcze przedmiotem najmu. Ponadto od wydatków poniesionych na budowę i modernizację budynków Zbywcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT.

Zatem w świetle ww. przywołanego przepisu na tle przedstawionych we wniosku okoliczności należy stwierdzić, że sprzedaż Budynku 1, w części dla której nie jest możliwe zastosowanie zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy o VAT, nie będzie mogła również korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług z uwagi na niespełnienie przesłanek zawartych w tym przepisie, dotyczących konieczności wykorzystywania towaru wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku oraz braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu jego wytworzenia.

W podsumowaniu powyższej analizy należy stwierdzić, że planowana transakcja sprzedaży Budynku 1 będzie zwolniona od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług w odniesieniu do wynajmowanej części Budynku 1, w stosunku do której nastąpiło pierwsze zasiedlenie i okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a planowaną dostawą Nieruchomości wyniósł/wyniesie co najmniej 2 lata. Ponadto w stosunku do Części Wspólnych Budynku 1 niestanowiących samodzielnego przedmiotu najmu, niemniej jednak wykorzystywanych zgodnie z ich przeznaczeniem w związku z prawem korzystania z nich wynikającym z zawartych umów najmu Budynku 1 i w odniesieniu do których najemcy są zobowiązani do ponoszenia opłat z tytułu korzystania zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług również znajdzie zastosowanie. Natomiast w stosunku do wynajętej części Budynku 1, w odniesieniu do której nie minęły 2 lata od pierwszego zasiedlenia tych części budynku, a także tej części Budynku 1, która dokonywana będzie w ramach pierwszego zasiedlenia (niewynajętej), zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług nie znajdzie zastosowania. Zastosowania w tym przypadku nie znajdzie również zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż Zbywcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT. W tym przypadku nie będzie również miało zastosowania zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT w związku z niewypełnieniem przesłanek niniejszego przepisu.

Zatem w sytuacji rezygnacji ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług w stosunku do części Budynku 1 korzystającej z tego zwolnienia i wyboru opcji opodatkowania tej części budynku planowana transakcja nabycia Budynku 1 w całości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Taką samą stawką podatku VAT w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług objęte będzie nabycie prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym posadowiony jest Budynek 1 i Części wspólne wykorzystywane na potrzeby tego budynku.

W odniesieniu do prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu Budynku 1 należy wskazać, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ww. ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Na podstawie art. 87 ust. 1 ww. ustawy w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

W świetle powyższych przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 tej ustawy.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ww. ustawy nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W analizowanych okolicznościach, w związku z powyższą kwalifikacją dla celów podatku VAT sprzedaży Budynku 1, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu Budynku 1. Z wniosku wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny i po nabyciu Budynku 1 będzie prowadził działalność polegająca na wynajmie powierzchni w Budynku 1, która to działalność jako odpłatne świadczenie usług będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki podstawowej. W konsekwencji, skoro po nabyciu Budynek 1 będzie wykorzystywany przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług to Wnioskodawca będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku VAT przy nabyciu Budynku 1. Tym samym, Wnioskodawca z tytułu nabycia przedmiotowej nieruchomości będzie miał prawo do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym zgodnie z regulacjami art. 87 ustawy o VAT.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Organ zauważa, że niniejsze rozstrzygniecie dotyczy opodatkowania podatkiem od towarów i usług nabywanej nieruchomości zabudowanej dotyczącej Budynku 1 i prawa do obniżenia podatku VAT należnego o podatek naliczony przy nabyciu ww. nieruchomości. Natomiast w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług nabywanej nieruchomości zabudowanej dotyczącej Budynku 2 wraz z parkingiem, rampą dla samochodów, ogrodzeniem oraz odpowiednią częścią prawa użytkowania wieczystego Gruntu 1 oraz prawem użytkowania wieczystego Gruntu 2, a także prawa do obniżenia podatku VAT należnego o podatek naliczony przy nabyciu ww. nieruchomości wniosek został rozpatrzony pismem o sygn. IPPP2/4512-979/15-4/AO.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.