Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4011.935.2022.3.WS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-02-24
Teza: Aport ZCP.
Słowa kluczowe: aport; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-Definicje ustawowe.-Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Zwolnienia przedmiotowe.-Zwolnienia od podatku dochodowego.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5a-pkt 4; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 1-pkt 109

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej**

Dnia 5 grudnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 1 grudnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 16 lutego 2023 r. (wpływ 20 lutego 2023 r.). Treść wniosku wspólnego jest następująca:

### Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem:

(…)

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, który prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą na terytorium RP pod firmą A. Wnioskodawca jest także zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Przeważającym przedmiotem prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej jest produkcja wyrobów kosmetycznych i toaletowych sklasyfikowana pod kodem PKD 20.42.Z. Pozostałym przedmiotem prowadzonej przez Wnioskodawcę działalność jest działalność oznaczona następującymi kodami PKD: 16.10.Z, 22.22.Z, 25.11.Z, 25.50.Z, 25.61.Z, 25.62.Z, 31.01.Z, 31.09.Z, 35.11.Z, 46.45.Z, 47.75.Z, 55.10.Z, 56.10.A, 59.11.Z, 77.21.Z, 82.30.Z, 85.51.Z, 85.59.B, 90.02.Z, 93.13.Z, 93.19.Z, 96.04.Z.

W ramach prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę można zasadniczo wyodrębnić dwa rodzaje/profile działalności. Pierwszy z nich to produkcja kosmetyków, zaś drugi to działalność hotelarsko-gastronomiczna.

Działalność gospodarcza Wnioskodawcy wykonywana jest w dwóch różnych lokalizacjach:

1) B – gdzie mieści się zakład produkujący kosmetyki (dalej: Zakład Produkcyjny),

2) C – gdzie prowadzona jest działalność hotelarska i gastronomiczna.

Wnioskodawca planuje dokonać wniesienia wyodrębnionego zespołu składników materialnych i niematerialnych z prowadzonej indywidualnej działalność gospodarczej, dotyczących Zakładu Produkcyjnego (dalej: ZCP), w formie wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej (dalej: Spółka Nabywająca). Wyodrębnienie dotyczy obiektu zajmującego się produkcją kosmetyków (…). Działalność ta prowadzona jest niezależnie od pozostałej działalności przedsiębiorstwa.

Wnioskodawca podjął decyzję o wniesieniu wyodrębnionego ZCP, stawiając sobie za cel: ograniczenie ryzyka prowadzenia działalności w formie indywidualnej działalności gospodarczej.

Zakład Produkcyjny, jako część przedsiębiorstwa, funkcjonuje jako zespół składników materialnych i niematerialnych, w ramach którego prowadzona jest działalność operacyjna przedsiębiorstwa polegająca na: zakupie surowców, półfabrykatów, materiałów, usług potrzebnych do wyprodukowania wyrobu gotowego, produkcji, a następnie przeprowadzenie wszelkich działań marketingowych i sprzedażowych pozwalających na to, by wyprodukowany kosmetyk dotarł do finalnego odbiorcy – konsumenta.

Do tego zespołu składników można zaliczyć:

1\. Rzeczowe aktywa trwałe, stanowiące środki trwałe i wyposażenie, w szczególności: maszyny i urządzenia potrzebne do produkcji kosmetyków, mieszalniki, formy wtryskowe, nalewarki, etykieciarki, pozostałe, w tym: sprzęt komputerowy, urządzenia biurowe itp.

2\. Zapasy magazynowe, w szczególności: produkty gotowe, materiały do produkcji kosmetyków: masy kosmetyczne, barwniki, opakowania, etykiety, materiały reklamowe.

3\. Prawa (w tym wierzytelności) i zobowiązania związane z działalnością produkcyjną przedsiębiorstwa wynikające z istniejących i wiążących umów handlowych zawartych z kontrahentami, zafakturowane należności, przyjęte zaliczki i zamówienia na dostawy produktów gotowych.

4\. Prawa (w tym wierzytelności) i zobowiązania związane z działalnością produkcyjną przedsiębiorstwa wynikające z podpisanych umów kredytowych, umów pożyczek, umów leasingu, umów eFinancingu, umów factoringu.

5\. Prawa (w tym wierzytelności) i zobowiązania związane z działalnością produkcyjną przedsiębiorstwa wynikające z istniejących umów licencyjnych oraz innych umów, na podstawie których jednostka wykorzystywała oprogramowanie komputerowe, potrzebne do produkcji kosmetyków oraz do wykonywania prac administracyjno-biurowych.

6\. Prawa (w tym wierzytelności) i zobowiązania związane z działalnością produkcyjną wynikające z istniejących umów handlowych zawartych przez przedsiębiorstwo z kontrahentami (dostawcami) z tytułu dostaw i usług.

7\. Tajemnice przedsiębiorstwa, wynikające ze zrealizowanych i trwających projektów wykonywanych przez Zakład Produkcyjny w ramach produkcji kosmetyków na zlecenie kontrahenta, receptury opracowane przez dział Badania i Rozwoju produkowanych kosmetyków.

8\. Personel Zakładu Produkcyjnego związany z działalnością produkcyjną (kadra pracownicza zatrudniona przy działalności produkcyjnej kosmetyków oraz osoby współpracujące z Zakładem Produkcyjnym w oparciu o umowy cywilnoprawne (zlecenie, dzieło), w tym prawa i obowiązki wynikające z umów o pracę lub innych umów, na podstawie których personel Zakładu Produkcyjnego realizuje prace niezbędne do prawidłowego funkcjonowania działalności produkcyjnej.

9\. Księgi rachunkowe oraz inne dokumenty zawierające dane związane z powadzeniem działalności produkcyjnej (w tym: akta osobowe pracowników).

Jak już nadmieniono wyżej, wskazane składniki związane z działalnością Zakładu Produkcyjnego (ZCP) będą stanowiły przedmiot transakcji polegającej na wniesieniu wkładu niepieniężnego do Spółki Nabywającej. Zakład Produkcyjny prowadzi ściśle określony i odrębny fragment działalności Wnioskodawcy, tj. działalność produkcyjną. Podkreślenia wymaga, że tylko w ramach składników majątkowych Zakładu Produkcyjnego realizowane są zawarte umowy ze Spółką Nabywającą dotyczące sprzedaży kosmetyków. Działalność ta jest prowadzona w sposób samodzielny, choć w ramach struktury prawnej (…).

Wnioskodawca posiada możliwość odrębnego określenia podstawowych danych finansowych dla działalności produkcyjnej kosmetyków i dla pozostałej działalności, dzięki prowadzeniu ewidencji zdarzeń gospodarczych w dwóch odrębnych systemach operacyjnych: oddzielnie dla działalności produkcyjnej kosmetyków, oddzielnie dla działalności hotelarsko-gastronomicznej. Dodatkowo w Zakładowym Planie Kont koszty, jak i przychody, agregowane są na specjalnie dedykowanych kontach księgowych, zgodnie ze specyfiką działalności operacyjnej (zespół kont „4”, zespół kont „5” oraz zespół kont „7”). Ponadto wydzielone są odrębne rejestry sprzedaży i zakupu. Systemy te działają w sposób od siebie niezależny.

Każdy z ww. obiektów posiada również odrębne rachunki bankowe.

Proces rekrutacji pracowników odbywa się zgodnie z profilem działalności – pracownicy muszą posiadać inne kwalifikacje zawodowe.

Należy przy tym wskazać, że opisany powyżej zespół składników materialnych i niematerialnych, składający się na ZCP (w tym m.in. obiekt, w którym produkuje się kosmetyki wraz z wyposażeniem oraz personelem) jest całkowicie zdolny do kontynuowania, dotychczas prowadzonej w ramach indywidualnej działalności gospodarczej, działalności w zakresie produkcji kosmetyków. W skład ZCP wchodzi majątek (tj. aktywa i pasywa) niezbędny do samodzielnego prowadzenia tej działalności. Ponadto do ZCP są przypisane poszczególne umowy z dostawcami, odbiorcami i instytucjami finansowymi, a także wynikające z tych umów zobowiązania i koszty. W ramach tych zobowiązań wyróżnić można w szczególności:

\- zobowiązania z tytułu zakupu surowców i materiałów,

\- zobowiązania z tytułu zakupu usług dotyczących wynajmu pracowników, wynajmu powierzchni, jak też dostaw mediów,

\- zobowiązania finansowe z tytułu podpisanych umów leasingu na zakup środków trwałych.

Zobowiązania związane z działalnością Zakładu Produkcyjnego (produkcja kosmetyków) zostaną przeniesione na Spółkę Nabywającą po uzyskaniu odpowiednich zgód wierzycieli zgodnie z przepisami art. 519 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.).

Przy czym może zdarzyć się taka sytuacja, że niektóre zobowiązania wchodzące w skład ZCP nie będą mogły zostać przeniesione z uwagi na brak zgody wierzycieli, a w konsekwencji nie będą przedmiotem wkładu niepieniężnego do Spółki Nabywającej. Jednakże nie będzie to miało wpływu na możliwość kontynuowania działalności produkcyjnej kosmetyków w oparciu o ZCP.

W ramach planowanej transakcji wniesienia ZCP dojdzie również do przejścia na nabywcę ZCP – w trybie art. 231 Kodeksu pracy – części zakładu pracy, tj. stanowiącego odrębną placówkę zatrudnienia i odrębne miejsce pracy zlokalizowanego w B obiektu produkującego kosmetyki wraz z wyposażeniem, a także personelu, w tym kadry pracowniczej związanej z działalnością Zakładu Produkcyjnego, w tym praw oraz obowiązków wynikających z umów o pracę, na podstawie których personel Zakładu Produkcyjnego świadczy prace niezbędne do prawidłowego wywiązywania się ZCP z realizowanych zadań.

Każdy z obiektów może realizować wskazaną działalność jako samodzielny podmiot gospodarczy, ponieważ realizują różne cele gospodarcze: Zakład Produkcyjny nastawiony jest na zysk z produkcji i sprzedaży kosmetyków, natomiast działalność prowadzona w C dąży do maksymalizacji zysku ze sprzedaży usług w zakresie hotelarstwa i gastronomii.

Jak wspomniano na wstępie, Wnioskodawca planuje przeprowadzić transakcję mającą na celu ograniczenie ryzyka prowadzenia działalności w formie indywidualnej, poprzez przekazanie w formie aportu do Spółki Nabywającej wyodrębnionego ZCP z prowadzonej indywidualnej działalności gospodarczej, w oparciu o który funkcjonuje Zakład Produkcyjny specjalizujący się w produkcji kosmetyków.

Spółka Nabywająca powstała poprzez zawarcie umowy spółki sporządzonej w formie aktu notarialnego w dniu 21.11.20xx r. Udziałowcem Spółki Nabywającej jest Wnioskodawca, który posiada 100% udziałów. Kapitał zakładowy Spółki Nabywającej wynosi (…) złotych.

Wartość wkładu niepieniężnego będzie podwyższać w części kapitał zakładowy, a także w części kapitał zapasowy Spółki Nabywającej. Struktura osobowa Spółki Nabywającej po transakcji pozostanie bez zmian: 100% udziałów Wnioskodawca (także jedyny członek zarządu).

Jednocześnie, co istotne z perspektywy planowanej transakcji, Spółka Nabywająca, która otrzyma wkład niepieniężny, przyjmie dla celów podatkowych składniki majątku wchodzące w skład tego wkładu niepieniężnego w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Wnioskodawcy.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku wspólnego odpowiedzieli Państwo na następujące pytania.

_Czy składniki będące przedmiotem transakcji na dzień planowanej dostawy będą stanowiły zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy zdolny do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu?_

Tak, składniki będące przedmiotem transakcji na dzień planowanej dostawy będą stanowiły zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy zdolny do realizacji zadań gospodarczych przypisanych przedsiębiorstwu.

_Czy wyodrębnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych z prowadzonej indywidualnej działalności gospodarczej zostało/zostanie dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze?_

Tak, wyodrębnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych z prowadzonej indywidualnej działalności gospodarczej zostanie dokonane na bazie planu przekształcenia.

_Czy Spółka nabywająca będzie kontynuowała działalność prowadzoną obecnie przez Pana w dotychczasowym zakresie wyłącznie przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem wkładu; jeśli nie – należy wskazać, jakie inne składniki majątkowe będą potrzebne do kontynuowania działalności?_

Tak, Spółka nabywająca będzie kontynuowała działalność prowadzoną obecnie w dotychczasowym zakresie wyłącznie przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem wkładu.

_Czy na podstawie prowadzonej ewidencji rachunkowej jest/będzie możliwe również przyporządkowanie składników majątku oraz należności i zobowiązań do wyodrębnionej działalności?_

Tak, na podstawie prowadzonej ewidencji rachunkowej będzie możliwe przyporządkowanie składników majątku oraz należności i zobowiązań do wyodrębnionej działalności.

_Czy Spółka nabywająca będzie miała faktyczną możliwość kontynuowania działalności w dotychczasowym zakresie wyłącznie na podstawie składników będących przedmiotem zbycia?_

Tak, Spółka będzie miała faktyczną możliwość kontynuowania działalności w dotychczasowym zakresie wyłącznie na podstawie składników będących przedmiotem zbycia.

_Czy Spółka nabywająca będzie musiała podjąć/wykonać jakieś działania faktyczne lub prawne (np. zawarcie umów, zapewnienie innych składników majątku poza nabytymi itp.) w celu prowadzenia/kontynuowania działalności gospodarczej na podstawie nabytych składników majątkowych?_

Nie, Spółka nabywająca nie będzie musiała podjąć działań faktycznych i prawnych w celu prowadzenia/kontynuowania działalności gospodarczej na podstawie nabytych składników majątkowych.

### Pytanie w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych

Czy opisany w zdarzeniu przyszłym zespół składników materialnych i niematerialnych (ZCP) związany z działalnością produkcyjną, który będzie podlegał wniesieniu w formie wkładu niepieniężnego do Spółki Nabywającej, będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. z dnia 15 czerwca 2021 r. Dz. U. z 2021 poz. 1128 ze zm., dalej: ustawa PIT), a w konsekwencji jego wartość będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy PIT?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Opisany w zdarzeniu przyszłym zespół składników majątku (ZCP), wyodrębniony z prowadzonej indywidualnej działalności gospodarczej, który będzie wniesiony w formie wkładu niepieniężnego do Spółki Nabywającej, będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy PIT, a w konsekwencji przychód powstały z tytułu wniesienia ZCP do Spółki Nabywającej będzie podlegał zwolnieniu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy PIT.

Definicja „zorganizowanej części przedsiębiorstwa” na potrzeby opodatkowania dochodów osób fizycznych została uregulowana w art. 5a pkt 4 ustawy PIT, zgodnie z którym ilekroć w ustawie PIT jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa, oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zatem zgodnie z powyżej przytoczoną definicją na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa wówczas, gdy spełnione są łącznie następujące warunki:

\- istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

\- zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

\- składniki przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych (wyodrębnienie funkcjonalne),

\- zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Mając na uwadze powyższe jednym z podstawowych wymogów dla uznania danego zespołu składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań.

Jak wskazuje się w wydawanych interpretacjach przez organy podatkowe, zorganizowana część przedsiębiorstwa nie stanowi zbioru poszczególnych przypadkowych składników danego podmiotu gospodarczego, lecz jest zorganizowanym zespołem składników będących we wzajemnych relacjach. Ponadto istotnym punktem przy ocenie jest również pełniona rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa.

Takie stanowisko przedstawił Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej m.in. w interpretacji z dnia 17 marca 2020 r. sygn. 0112-KDIL1-2.4012.652.2019.2.MR, wskazując: „zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego” oraz w interpretacji indywidualnej z dnia 10 sierpnia 2022 r. 0113-KDIPT2-3.4011.401.2022.4.AK stwierdzając, iż: „zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników. Przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie całość)”.

Ponadto w kontekście zobowiązań należy zaznaczyć, iż zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych, dla uznania zespołu składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa nie jest konieczne przeniesienie na otrzymującego wkład niepieniężny wszystkich zobowiązań związanych z tą częścią, m.in.:

\- wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 maja 2011 r. sygn. akt II FSK 2222/09: „definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie wymaga, aby dla uznania aportu za taką część, w jej skład musiały wchodzić wszystkie zobowiązania. Naczelny Sąd Administracyjny podziela ten punkt widzenia, traktując go jako logiczne następstwo założenia, iż zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna odznaczać się cechą określoną w skardze kasacyjnej jako «autonomiczność»”,

\- wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 lutego 2014 r. II FSK 690/14: „W skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie muszą wchodzić wszelkie zobowiązania przedsiębiorstwa. Z definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika jedynie, że zespół składników materialnych i niematerialnych musi być na tyle zorganizowany i kompletny, aby mógł funkcjonować jako samodzielne przedsiębiorstwo, prowadzące określony rodzaj działalności gospodarczej. Z tych względów nie ma podstaw do uznania, że co do zasady utraci on tę samodzielność poprzez wyłączenie ze składników majątkowych niektórych zobowiązań”.

Przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego ZCP niewątpliwie stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) niezbędnych do prowadzenia Zakładu Produkcyjnego, które pozostają we wzajemnych relacjach. Jednocześnie w opinii Wnioskodawcy, nawet jeśli okaże się, że nie doszłoby do przejścia na Spółkę Nabywającą niektórych zobowiązań, związanych z działalnością produkcyjną, wykonywaną przez Zakład Produkcyjny w oparciu o ZCP, z uwagi na brak zgody wierzycieli, to nie będzie to miało wpływu na możliwość uznania ZCP za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w myśl art. 5a pkt 4 ustawy PIT. Dlatego też, w ocenie Wnioskodawcy, powyższy warunek należy uznać za spełniony.

Kolejnym wymogiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej oraz funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

WYODRĘBNIENIE ORGANIZACYJNE

Ustawa PIT nie definiuje jak należy rozumieć pojęcie „wyodrębnienia organizacyjnego”. Niemniej jednak, zgodnie z praktyką organów podatkowych, o wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział itp., a takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze (przykładowo interpretacja z dnia 23 sierpnia 2022 r. 0113-KDIPT2-3.4011.432.2022.2.AK). Przy czym w orzecznictwie sądów administracyjnych podkreśla się, iż wyodrębnienie organizacyjne nie musi mieć sformalizowanego charakteru, a istotniejsze jest kryterium funkcjonalne wskazujące, że zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna stanowić część przedsiębiorstwa, prowadzonego przez podatnika, zdolną do samodzielnego działania:

\- wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 stycznia 2017 r. sygn. akt II FSK 2463/16: „pod pojęciem organizacyjnego wyodrębnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa można rozumieć takie wyodrębnienie zespołu składników istniejącego przedsiębiorstwa, które niezależnie od istniejącego przedsiębiorstwa pozwala jego zorganizowanej części na samodzielne działanie”,

\- wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 14 stycznia 2011 r. o sygn. III SA/Wa 1624/10: „Przez wyodrębnienie organizacyjne należy rozumieć umieszczenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w strukturze organizacyjnej przedsiębiorcy przykładowo jako oddział, zakład lub dział spółki zajmujący się prowadzeniem określonego rodzaju działalności, ale także każdą inną formę wyodrębnienia organizacyjnego (nie musi ono mieć sformalizowanego charakteru). Bardziej istotne jest kryterium funkcjonalne wskazujące, że zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna stanowić część przedsiębiorstwa, prowadzonego przez podatnika, zdolną do samodzielnego działania”.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, w ramach prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę można zasadniczo podzielić tę działalność na dwa rodzaje/profile działalności, tj. produkcja kosmetyków oraz działalność hotelarsko-gastronomiczna. Działalność Zakładu Produkcyjnego dotycząca produkcji kosmetyków jest prowadzona całkowicie niezależnie od pozostałej działalności przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Zakład Produkcyjny dysponuje odrębnym majątkiem (zespołem składników materialnych i niematerialnych – ZCP), w tym m.in. przypisanym personelem. Majątek ten jest nierozerwalnie związany z funkcjonowaniem Zakładu Produkcyjnego oraz umożliwia mu samodzielne prowadzenie działalności odnoszącej się do produkcji kosmetyków. Biorąc pod uwagę powyższe ZCP, w oparciu o który funkcjonuje Zakład Produkcyjny, będzie stanowił odrębną organizacyjnie całość, dającą się oddzielić od pozostałej działalności Wnioskodawcy, który byłby zdolny do samodzielnego działania. W konsekwencji, w świetle przedstawionych powyżej okoliczności wymóg wyodrębnienia organizacyjnego należy uznać za spełniony.

WYODRĘBNIENIE FINANSOWE

Ustawa PIT również nie zawiera pojęcia „Wyodrębnienia finansowego”. Natomiast zgodnie z utartą praktyką interpretacyjną organów podatkowych przez wyodrębnienie finansowe należy rozumieć sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nie zadań gospodarczych. Nie należy jednak utożsamiać tego pojęcia z pełną samodzielnością finansową.

Stanowisko to zostało potwierdzone m.in. w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 9 grudnia 2021 r. sygn. 0112-KDIL2-2.4011.803.2021.2.KP, a także z dnia 31 stycznia 2022 r. sygn. 0114-KDIP3-1.4011.1023.2021.2.MK1.

Podobne stanowisko przyjmują sądy administracyjne, przykładowo Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 28 stycznia 2020 r. stwierdził, iż: „wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W sytuacji wyodrębnienia finansowego powinno być możliwym oddzielenie finansów przedsiębiorstw od finansów jego zorganizowanej części”.

Wnioskodawca prowadzi ewidencję zdarzeń gospodarczych w dwóch odrębnych systemach operacyjnych , które działają w sposób niezależny od siebie: oddzielnie dla działalności produkcyjnej oraz oddzielnie dla działalności hotelarsko-gastronomicznej. Dodatkowo dla działalności związanej z produkcją kosmetyków wykonywanej przez ZCP oraz dla działalności hotelarsko-gastronomicznej prowadzone są oddzielne rachunki bankowe.

Możliwe jest zatem przyporządkowanie podstawowych danych finansowych (majątku, przychodów, kosztów, zobowiązań oraz należności) do działalności produkcyjnej wykonywanej przez ZCP. Tym samym wymóg wyodrębnienia finansowego zostanie spełniony.

WYODRĘBNIENIE FUNKCJONALNE

Mając na uwadze definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zawartą w art. 5a pkt 4 ustawy PIT, zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych), dla uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinien być także odrębny funkcjonalnie. Wyodrębnienie funkcjonalne powinno być rozumiane jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa (przykładowo interpretacja indywidualna z dnia 16 marca 2021 r. 0114-KDIP3-1.4011.739.2020.3.EC).

Zatem kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego sprowadza się do ustalenia, czy wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, działalność związana z produkcją kosmetyków wykonywana w Zakładzie Produkcyjnym jest prowadzona niezależnie od pozostałej działalności przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Zakład Produkcyjny realizuje zadania własne (działalność produkcyjną kosmetyków) w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy w oparciu o zespół składników materialnych i niematerialnych (ZCP), które stanowią funkcjonalnie ze sobą związaną całość, mogącą działać jako samodzielny podmiot. Wobec czego, zdaniem Wnioskodawcy, przesłanka wyodrębnienia funkcjonalnego również zostanie spełniona.

Ponadto jest wymagane, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, realizacji których służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność zorganizowanej części przedsiębiorstwa do niezależnego działania gospodarczego, jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Składniki majątkowe materialne i niematerialne stanowiące zorganizowaną część przedsiębiorstwa muszą umożliwić nabywcy wykonywanie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W opinii Whioskodawcy zespół składników majątkowych związanych z działalnością Zakładu Produkcyjnego (ZCP), który będzie przedmiotem wkładu niepieniężnego, będzie miał możliwość funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo, bowiem już teraz samodzielnie realizuje zadania gospodarcze związane z działalnością produkcyjną realizowaną przez Zakład Produkcyjny.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy, opisany w zdarzeniu przyszłym wyodrębniony ZCP z prowadzonej indywidualnej działalności gospodarczej, mający być przedmiotem wkładu niepieniężnego do Spółki Nabywającej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy PIT. Nawet w przypadku, jeśli okaże się, że nie doszłoby do przejścia na Spółkę Nabywającą niektórych zobowiązań związanych z działalnością produkcyjną wykonywaną przez Zakład Produkcyjny w oparciu o ZCP, z uwagi na brak zgody wierzycieli.

Przechodząc natomiast do kwestii opodatkowania wkładu niepieniężnego do Spółki Nabywającej, należy wskazać, iż stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy PIT za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się wartość wkładu określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określoną w innym dokumencie o podobnym charakterze – w przypadku wniesienia do spółki albo do spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, za przychód uważa się wartość rynkową takiego wkładu określoną na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 19 ust. 3 stosuje się odpowiednio.

Z kolei zgodnie z art. 21 pkt 109 ustawy PIT wolne od podatku dochodowego są przychody, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 23 – jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część i spółka lub spółdzielnia otrzymująca wkład przyjęła dla celów podatkowych składniki majątku wchodzące w skład tego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład.

Biorąc pod uwagę, iż w ocenie Wnioskodawcy ZCP będzie spełniał wszystkie wymogi do uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy PIT, a ponadto jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego Spółka Nabywająca, która otrzyma wkład niepieniężny, przyjmie dla celów podatkowych składniki majątku wchodzące w jego skład w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Wnioskodawcy, planowane wniesienie takiego wkładu niepieniężnego do Spółki Nabywającej stanowić będzie dla Wnioskodawcy czynność zwolnioną z opodatkowania podatkiem PIT zgodnie z przepisem art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy PIT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm.):

Spółkami handlowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, prosta spółka akcyjna i spółka akcyjna.

Stosownie do art. 5a pkt 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa – oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Jak wynika z tego przepisu, status zorganizowanej części przedsiębiorstwa posiada tylko taka część mienia przedsiębiorstwa, która spełnia łącznie następujące warunki:

\- stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań),

\- jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie,

\- jest przeznaczona do realizacji określonych zadań gospodarczych,

\- mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest zatem dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze.

Biorąc to pod uwagę wskazuję, że jednym z podstawowych elementów istnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział itp. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nie zadań gospodarczych. Nie należy jednak utożsamiać tego pojęcia z pełną samodzielnością finansową.

Wyodrębnienie funkcjonalne należy natomiast rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość, tj. obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Kolejną cechą definiującą zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest zdolność do bycia niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze.

Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne (w tym zobowiązania) wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Aby zatem określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa (zgodnie z definicją zawartą w art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), musi odznaczać się pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie całość).

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Zainteresowany będący stroną postępowania prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, w ramach której można wyodrębnić dwa rodzaje/profile działalności. Pierwszy z nich to produkcja kosmetyków, natomiast drugi to działalność hotelarsko-gastronomiczna. Zainteresowany będący stroną postępowania planuje dokonać wniesienia wyodrębnionego zespołu składników materialnych i niematerialnych z prowadzonej indywidualnej działalności gospodarczej w formie wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej – spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka Nabywająca), występującej w tej sprawie jako Zainteresowana niebędąca stroną postępowania. Wyodrębnienie dotyczy obiektu zajmującego się produkcją kosmetyków. Zakład Produkcyjny, jako część przedsiębiorstwa, funkcjonuje jako zespół składników materialnych i niematerialnych, w ramach którego prowadzona jest działalność operacyjna przedsiębiorstwa polegająca na: zakupie surowców, półfabrykatów, materiałów, usług potrzebnych do wyprodukowania wyrobu gotowego, produkcji, a następnie przeprowadzenie wszelkich działań marketingowych i sprzedażowych pozwalających na to, by wyprodukowany kosmetyk dotarł do finalnego odbiorcy – konsumenta. Do tego zespołu składników można zaliczyć:

1) rzeczowe aktywa trwałe, stanowiące środki trwałe i wyposażenie, w szczególności: maszyny i urządzenia potrzebne do produkcji kosmetyków, mieszalniki, formy wtryskowe, nalewarki, etykieciarki, pozostałe, w tym: sprzęt komputerowy, urządzenia biurowe itp.;

2) zapasy magazynowe, w szczególności: produkty gotowe, materiały do produkcji kosmetyków: masy kosmetyczne, barwniki, opakowania, etykiety, materiały reklamowe;

3) prawa (w tym wierzytelności) i zobowiązania związane z działalnością produkcyjną przedsiębiorstwa wynikające z istniejących i wiążących umów handlowych zawartych z kontrahentami, zafakturowane należności, przyjęte zaliczki i zamówienia na dostawy produktów gotowych;

4) prawa (w tym wierzytelności) i zobowiązania związane z działalnością produkcyjną przedsiębiorstwa wynikające z podpisanych umów kredytowych, umów pożyczek, umów leasingu, umów eFinancingu, umów factoringu;

5) prawa (w tym wierzytelności) i zobowiązania związane z działalnością produkcyjną przedsiębiorstwa wynikające z istniejących umów licencyjnych oraz innych umów, na podstawie których jednostka wykorzystywała oprogramowanie komputerowe, potrzebne do produkcji kosmetyków oraz do wykonywania prac administracyjno-biurowych;

6) prawa (w tym wierzytelności) i zobowiązania związane z działalnością produkcyjną wynikające z istniejących umów handlowych zawartych przez przedsiębiorstwo z kontrahentami (dostawcami) z tytułu dostaw i usług;

7) tajemnice przedsiębiorstwa, wynikające ze zrealizowanych i trwających projektów wykonywanych przez Zakład Produkcyjny w ramach produkcji kosmetyków na zlecenie kontrahenta, receptury opracowane przez dział Badania i Rozwoju produkowanych kosmetyków;

8) personel Zakładu Produkcyjnego związany z działalnością produkcyjną (kadra pracownicza zatrudniona przy działalności produkcyjnej kosmetyków oraz osoby współpracujące z Zakładem Produkcyjnym w oparciu o umowy cywilnoprawne (zlecenie, dzieło), w tym prawa i obowiązki wynikające z umów o pracę lub innych umów, na podstawie których personel Zakładu Produkcyjnego realizuje prace niezbędne do prawidłowego funkcjonowania działalności produkcyjnej;

9) księgi rachunkowe oraz inne dokumenty zawierające dane związane z powadzeniem działalności produkcyjnej (w tym: akta osobowe pracowników).

Zainteresowany będący stroną postępowania posiada możliwość odrębnego określenia podstawowych danych finansowych dla działalności produkcyjnej kosmetyków i dla pozostałej działalności, dzięki prowadzeniu ewidencji zdarzeń gospodarczych w dwóch odrębnych systemach operacyjnych: oddzielnie dla działalności produkcyjnej kosmetyków, oddzielnie dla działalności hotelarsko-gastronomicznej. Dodatkowo w Zakładowym Planie Kont koszty, jak i przychody, agregowane są na specjalnie dedykowanych kontach księgowych, zgodnie ze specyfiką działalności operacyjnej (zespół kont „4”, zespół kont „5” oraz zespół kont „7”). Ponadto wydzielone są odrębne rejestry sprzedaży i zakupu . Systemy te działają w sposób od siebie niezależny. Każdy z ww. obiektów posiada również odrębne rachunki bankowe. Proces rekrutacji pracowników odbywa się zgodnie z profilem działalności – pracownicy muszą posiadać inne kwalifikacje zawodowe. Opisany powyżej zespół składników materialnych i niematerialnych, składający się na ZCP (w tym m.in. obiekt, w którym produkuje się kosmetyki wraz z wyposażeniem oraz personelem) jest całkowicie zdolny do kontynuowania, dotychczas prowadzonej w ramach indywidualnej działalności gospodarczej, działalności w zakresie produkcji kosmetyków. W skład ZCP wchodzi majątek (tj. aktywa i pasywa) niezbędny do samodzielnego prowadzenia tej działalności. Ponadto do ZCP są przypisane poszczególne umowy z dostawcami, odbiorcami i instytucjami finansowymi, a także wynikające z tych umów zobowiązania i koszty. W ramach tych zobowiązań wyróżnić można w szczególności:

\- zobowiązania z tytułu zakupu surowców i materiałów,

\- zobowiązania z tytułu zakupu usług dotyczących wynajmu pracowników, wynajmu powierzchni, jak też dostaw mediów,

\- zobowiązania finansowe z tytułu podpisanych umów leasingu na zakup środków trwałych.

W ramach planowanej transakcji wniesienia ZCP dojdzie również do przejścia na nabywcę ZCP – w trybie art. 231 Kodeksu pracy – części zakładu pracy, tj. stanowiącego odrębną placówkę zatrudnienia i odrębne miejsce pracy, a także personelu, w tym kadry pracowniczej związanej z działalnością Zakładu Produkcyjnego, w tym praw oraz obowiązków wynikających z umów o pracę, na podstawie których personel Zakładu Produkcyjnego świadczy prace niezbędne do prawidłowego wywiązywania się ZCP z realizowanych zadań. Składniki będące przedmiotem transakcji na dzień planowanej dostawy będą stanowiły zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy zdolny do realizacji zadań gospodarczych przypisanych przedsiębiorstwu. Wyodrębnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych z prowadzonej indywidualnej działalności gospodarczej zostanie dokonane na bazie planu przekształcenia. Spółka nabywająca będzie kontynuowała działalność prowadzoną obecnie przez Zainteresowanego będącego stroną postępowania w dotychczasowym zakresie wyłącznie przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem wkładu. Na podstawie prowadzonej ewidencji rachunkowej będzie możliwe przyporządkowanie składników majątku oraz należności i zobowiązań do wyodrębnionej działalności. Spółka będzie miała faktyczną możliwość kontynuowania działalności w dotychczasowym zakresie wyłącznie na podstawie składników będących przedmiotem zbycia.

Jak wskazałem powyżej, zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, w tym zobowiązań, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wynika z opisu sprawy, zespół składników materialnych i niematerialnych będących przedmiotem aportu jest wyodrębniony w przedsiębiorstwie Zainteresowanego będącego stroną postępowania na płaszczyźnie organizacyjnej, ponieważ funkcjonuje jako zespół składników materialnych i niematerialnych – składniki będące przedmiotem transakcji będą stanowiły zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy zdolny do realizacji zadań gospodarczych przypisanych przedsiębiorstwu, a wyodrębnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych z prowadzonej indywidualnej działalności gospodarczej zostanie dokonane na bazie planu przekształcenia; finansowej, ponieważ na podstawie prowadzonej ewidencji rachunkowej będzie możliwe przyporządkowanie składników majątku oraz należności i zobowiązań do wyodrębnionej działalności; funkcjonalnej, ponieważ zespół składników materialnych i niematerialnych, składający się na zorganizowaną część przedsiębiorstwa, stanowi potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze i jest całkowicie zdolny do kontynuowania, dotychczas prowadzonej w ramach indywidualnej działalności gospodarczej, działalności w zakresie produkcji kosmetyków.

Skoro – jak wynika z wniosku – działalność w zakresie produkcji kosmetyków, która będzie stanowić przedmiot aportu, jest wyodrębniona w przedsiębiorstwie Zainteresowanego będącego stroną postępowania pod względem organizacyjnym, finansowym oraz jest przeznaczona do realizacji określonych zadań gospodarczych i zarazem może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące to zadanie, to stwierdzam, że przedmiotem aportu – w świetle art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Przechodząc do kwestii opodatkowania aportu do Spółki Nabywającej, wyjaśniam, co następuje.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Katalog przychodów z kapitałów pieniężnych zawiera art. 17 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak stanowi art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się wartość wkładu określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określoną w innym dokumencie o podobnym charakterze – w przypadku wniesienia do spółki albo do spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, za przychód uważa się wartość rynkową takiego wkładu określoną na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 19 ust. 3 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 5a pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa spółce – oznacza to:

1) spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz.Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz.Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),

2) spółkę kapitałową w organizacji,

3) spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

4) spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania,

5) spółkę jawną będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wolne od podatku dochodowego są przychody, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 23 – jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część i spółka lub spółdzielnia otrzymująca wkład przyjęła dla celów podatkowych składniki majątku wchodzące w skład tego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład.

Zatem jeżeli do spółki, w rozumieniu art. 5a pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w tym do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, wnoszony jest aport będący przedsiębiorstwem lub jego zorganizowaną częścią, a przy tym spółka otrzymująca wkład przyjęła dla celów podatkowych składniki majątku wchodzące w skład tego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład, to powstały z tego tytułu przychód jest zwolniony z opodatkowania.

W tej sprawie nastąpi wniesienie aportu do Spółki, który – w świetle art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Ponadto Spółka Nabywająca, która otrzyma wkład niepieniężny, przyjmie dla celów podatkowych składniki majątku wchodzące w skład tego wkładu niepieniężnego w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych wnoszącego wkład.

Dlatego zastosowanie tu znajdzie ww. przepis art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a to oznacza brak obowiązku podatkowego po stronie Zainteresowanego będącego stroną postępowania z tytułu aportu działalności w zakresie produkcji kosmetyków do Spółki.

Jednocześnie dodaję, że zgodnie z art. 24 ust. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przepisów ust. 8 i 8a oraz art. 21 ust. 1 pkt 109 nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Stosownie do art. 24 ust. 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 19 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Z tego wynika, że przepis art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma zastosowanie, gdy wniesienie wkładu niepieniężnego następuje z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych. Tak więc, gdy warunek ten nie zostanie spełniony, zwolnienie nie ma zastosowania. Jednak zauważam, że weryfikacja ewentualnych przesłanek i celów wniesienia wkładu niepieniężnego jest możliwa dopiero w ramach ewentualnego postępowania kontrolnego lub podatkowego, które przeprowadzić może właściwy organ podatkowy.

**Reasumując – opisany zespół składników materialnych i niematerialnych (ZCP) związany z działalnością produkcyjną, który będzie podlegał wniesieniu w formie wkładu niepieniężnego do Spółki Nabywającej, będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji jego wartość będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.**

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Ponadto wskazuję, że powołane we wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości tej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, stwierdzam, że – moim zdaniem – tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w tym postępowaniu.

W odniesieniu do powołanych przez Państwa interpretacji stwierdzam, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego tę interpretację.

Jednocześnie informuję, że wniosek w zakresie podatku od towarów i usług oraz podatku od czynności cywilnoprawnych podlega odrębnym rozstrzygnięciom.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).