Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/4511-1-731/16-3/NK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-08-05
Teza: Skutki podatkowe podziału spółki dzielonej przez wydzielenie części majątku do spółki przejmującej.
Słowa kluczowe: podział; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; spółki
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 2 czerwca 2016 r. (data wpływu 9 czerwca 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 13 lipca 2016 r. (data wpływu 15 lipca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 czerwca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej również: Spółka Przejmująca) jest spółką podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Rzeczypospolitej Polskiej. Spółka przejmująca oraz inna spółka kapitałowa posiadająca siedzibę na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej oraz podlegająca w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu (dalej: Spółka Dzielona) będą mieć tego samego wspólnika/wspólników. Wspólnik/wspólnicy będą podatnikami podatku dochodowego od osób fizycznych.

Działalność Grupy, do której należy Wnioskodawca, zostanie poddana restrukturyzacji obejmującej utworzenie spółki zajmującej się w szczególności zarządzaniem i udostępnianiem majątku, tzw. utrzymywaniem ruchu, a także działalnością w zakresie marketingu i promocji. W związku z powyższym planowane jest dokonanie podziału Spółki Dzielonej przez wydzielenie. W wyniku podziału przez wydzielenie, o którym mowa w art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2013 r., poz. 1030, dalej: KSH), część majątku Spółki Dzielonej zostanie przeniesiona na spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka Przejmująca), a jednocześnie część majątku pozostanie w Spółce Dzielonej.

Spółka Przejmująca wyda wspólnikowi/wspólnikom Spółki Dzielonej przynajmniej po jednym udziale własnym w zamian za przenoszony majątek Spółki Dzielonej. W związku z planowanym podziałem nie zostaną wypłacone żadne dopłaty w gotówce. Wartość nominalna udziałów wydanych wspólnikowi/wspólnikom Spółki Dzielonej przez Spółkę Przejmującą będzie odpowiadać wartości rynkowej majątku otrzymanego w ramach podziału przez wydzielenie Spółki Dzielonej (nie wystąpi nadwyżka wartości otrzymanego przez Spółkę Przejmującą majątku ponad nominalną wartość udziałów wydanych każdemu wspólnikowi Spółki Dzielonej). Całość majątku otrzymanego przez Spółkę Przejmującą w związku z planowanym podziałem przez wydzielenie zostanie przekazana na powiększenie kapitału zakładowego Spółki Przejmującej.

Zarówno Spółka Dzielona jak i Spółka Przejmująca na moment dokonania podziału będą czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług.

Majątek podlegający wydzieleniu będzie na moment wydzielenia wyodrębniony na podstawie wewnętrznych aktów organizacyjnych w ramach Spółki Dzielonej (Dział Zarządzania Majątkiem), w związku z przeznaczeniem do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie zarządzania majątkiem i jego udostępniania w różnych formach, usług marketingowych, usług utrzymania ruchu. W skład Działu Zarządzania Majątkiem będą wchodziły wszystkie istotne i przenaszalne składniki służące wykonywaniu wskazanej powyżej działalności gospodarczej i wchodzące w skład majątku Spółki Dzielonej na moment wydzielenia. Do Działu Zarządzania Majątkiem przyporządkowany będzie także personel dedykowany do wykonywania zadań związanych ze wskazaną powyżej działalnością a także personel administracyjny. Natomiast w Spółce Dzielonej pozostanie zespół składników materialnych i niematerialnych oraz zobowiązań związany przede wszystkim z działalnością jednostki organizacyjnej Spółki Dzielonej (dalej: Dział Operacyjny) zajmującej się działalnością produkcyjną w zakresie wyrobów stalowych, sprzedażą tych produktów, świadczeniem usług oraz pozostałą działalnością operacyjną, ze strukturą organizacyjną i zasadami funkcjonowania uregulowanymi w ramach wewnętrznych aktów Spółki Dzielonej.

Wskazane powyżej działy Spółki Dzielonej na moment podziału będą jednostkami organizacyjnymi funkcjonującymi na podstawie wewnętrznych aktów organizacyjnych Spółki z przyporządkowanymi zasobami ludzkimi i technicznymi, zadaniami oraz celami biznesowymi przypisanymi do poszczególnych Działów.

Na moment podziału przez wydzielenie w ramach prowadzonej przez Spółkę Dzieloną działalności możliwe będzie przypisanie zarówno do Działu Zarządzania Majątkiem, jak i Działu Operacyjnego, odpowiadających tym działom przychodów i kosztów oraz pasywów i aktywów (w tym zobowiązań i środków trwałych). Z uwagi na fakt, że Dział Zarządzania Majątkiem przed dokonaniem podziału przez wydzielenie będzie funkcjonował jako jednostka wyodrębniona w ramach przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej świadcząca usługi głównie na wewnętrzne potrzeby Spółki Dzielonej, większość przychodów Działu Zarządzania Majątkiem, co do zasady, nie będzie mieć charakteru zewnętrznego strumienia pieniężnego. Niemniej na potrzeby wewnętrznych rozliczeń dokonywanych pomiędzy jednostkami organizacyjnymi Spółki Dzielonej w ramach prowadzonego przez nią systemu zarządczego do Działu Zarządzania Majątkiem na moment podziału możliwe będzie przypisanie „wewnętrznego” przychodu w związku z usługami świadczonymi przez ten dział. Po dokonaniu podziału przez wydzielenie i nabyciu Działu Zarządzania Majątkiem pomiędzy Spółką Dzieloną a Spółką przejmującą zostaną zawarte odpowiednie umowy udostępniania, w różnych przewidzianych prawem formach (np. najmu, dzierżawy etc.), części aktywów wchodzących w skład tego Działu. W konsekwencji po podziale Spółki Dzielonej ww. wewnętrzne strumienie pieniężne zamienią się w zewnętrzne przychody. Ponadto na moment dokonania podziału do Działu Zarządzania Majątkiem będą przypisane przychody, które będą uzyskiwane w związku zawarciem umów najmu niektórych składników majątku tego Działu, w tym z umów zawartych z podmiotami spoza Grupy (tj. podmiotami niepowiązanymi).

Ponadto na moment podziału możliwe będzie dokonanie oceny rentowności i efektywności Działu Zarządzania Majątkiem oraz Działu Operacyjnego, jak również wyodrębnienie w tabeli amortyzacyjnej środków trwałych wartości umorzeń i amortyzacji przypadających na Dział Zarządzania Majątkiem oraz na Dział Operacyjny. Dodatkowo Dział Zarządzania Majątkiem, jak również Dział Operacyjny, będą funkcjonowały w oparciu o zaplanowany budżet przypadający na przydzielone tym działom zadania. Budżet danego działu planowany będzie na podstawie przewidywanych wydatków związanych z jego funkcjonowaniem. Dodatkowo do Działów zostaną alokowane środki pieniężne znajdujące się w kasie i na rachunkach bankowych Spółki Dzielonej, które będą bezpośrednio związane z prowadzoną przez te jednostki działalnością gospodarczą, tj. odpowiednia część środków pieniężnych zostanie alokowana do Działu Zarządzania Majątkiem, a część do Działu Operacyjnego. Dział Zarządzania Majątkiem i Dział Operacyjny będą posiadały odrębne, przypisane im rachunki bankowe.v

W konsekwencji, mimo że Dział Zarządzania Majątkiem oraz Dział Operacyjny na dzień podziału przez wydzielenie nie będą zorganizowane w formie oddziałów samobilansujących, Spółka Dzielona w oparciu o prowadzoną ewidencję będzie w stanie sporządzić bilans i rachunek zysków i strat odzwierciadlające sytuację majątkową oraz wyniki (rentowność) prowadzonych rodzajów działalności i przypisanych im struktur organizacyjnych.

Po dokonaniu podziału Spółka Przejmująca będzie kontynuowała prowadzoną na moment podziału przez Spółkę Dzieloną działalność gospodarczą w zakresie wynikającym z zadań realizowanych przez Dział Zarządzania Majątkiem, natomiast Spółka Dzielona będzie kontynuowała działalność gospodarczą w zakresie wynikającym z zadań realizowanych przez Dział Operacyjny.

W skład przenoszonego w ramach podziału przez wydzielenie do Spółki Przejmującej Działu Zarządzania Majątkiem na dzień podziału przez wydzielenie wchodzić będzie zespół następujących składników majątkowych, w tym zobowiązań:

*   aktywa trwałe Spółki Dzielonej funkcjonalnie związane z Działem Zarządzania Majątkiem (w tym nieruchomości, hale produkcyjne, maszyny, magazyny, środki transportu, komputery i urządzenia oraz wyposażenie elektroniczne), a także pion utrzymania ruchu, jako związany z przenoszonym majątkiem (utrzymanie ruchu polega m. in. na dbaniu o sprawność maszyn);
*   związane z Działem Zarządzania Majątkiem prawa ochronne do znaków towarowych i inne prawa własności intelektualnej lub przemysłowej wraz z pionem marketingu; do zadań pionu marketingu należy między innymi promowanie przenoszonego w ramach podziału znaku towarowego oraz produktów i usług Grupy;
*   kontakty z dostawcami i inne kontakty związane z Działem Zarządzania Majątkiem;
*   zakład pracy lub jego część w rozumieniu art. 231 ustawy w z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks Pracy (tj. Dz. U. z 2014 r. poz. 1502 ze zm.) - dla pracowników związanych z Działem Zarządzania Majątkiem;
*   aktywa obrotowe, w tym środki pieniężne związane z Działem Zarządzania Majątkiem;
*   prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów związanych z Działem Zarządzania Majątkiem.

Działalność Spółki Przejmującej po wydzieleniu Działu Zarządzania Majątkiem ze Spółki dzielonej będzie odpowiadała funkcjom przypisanym do Działu Zarządzania Majątkiem jeszcze przed podziałem, a obejmującym m. in. usługi udostępniania majątku. W tym nieruchomości i ruchomości, usługi marketingowe oraz usługi utrzymania ruchu. Po podziale Spółka Przejmująca przy wykorzystaniu zespołu składników materialnych i niematerialnych w tym zobowiązań wchodzących w skład Działu Zarządzania Majątkiem będzie kontynuowała działalność tego działu między innymi poprzez świadczenie wskazanych powyżej usług na rzecz innych podmiotów z Grupy oraz na rzecz podmiotów niepowiązanych.

Natomiast w skład Działu Operacyjnego na dzień podziału przez wydzielenie wchodził będzie zespół m. in. następujących składników, w tym zobowiązań:

*   aktywa trwale oraz wartości niematerialne i prawne wykorzystywane do wykonywania działalności produkcyjnej, usługowej oraz sprzedaży produktów stalowych niezwiązane funkcjonalnie z Działem Zarządzania Majątkiem;
*   zakład pracy lub jego część w rozumieniu art. 23 ustawy w z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks Pracy (tj. Dz. U. z 2014 r., poz. 1502 ze zm.) - dla pracowników związanych z Działem Operacyjnym;
*   tajemnice przedsiębiorstwa wraz z bazą kontaktów handlowych i inne kontakty związane z Działem Operacyjnym;
*   aktywa obrotowe, w tym środki pieniężne oraz wyprodukowane towary związane z Działem Operacyjnym;
*   prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów związanych z Działem Operacyjnym, w tym wierzytelności wynikające z umów sprzedaży produktów i materiałów, zobowiązania wynikające z umów nabycia materiałów, wierzytelności/zobowiązania związane ze świadczonymi usługami.

Działalność Spółki Dzielonej po wydzieleniu Działu Zarządzania Majątkiem będzie odpowiadała funkcjom przypisanym do Działu Operacyjnego jeszcze przed podziałem, a obejmującym m. in. działalność produkcyjną w zakresie wyrobów stalowych, sprzedaż tych produktów, świadczenie usług oraz pozostałą działalnością operacyjną.

Z perspektywy biznesowej zarówno Dział Zarządzania Majątkiem, jak i Dział Operacyjny będą mogły funkcjonować niezależnie od siebie, bowiem każdy z nich składać się będzie ze wszystkich niezbędnych w tym celu narzędzi oraz zasobów.

Opisany powyżej zespół składników materialnych i niematerialnych przenoszony do Spółki przejmującej (Dział Zarządzania Majątkiem), jak również zespół składników materialnych i niematerialnych pozostający w Spółce Dzielonej (Dział Operacyjny), będą stanowiły na dzień podziału przez wydzielenie kompleksy praw, obowiązków, zobowiązań i rzeczy ukierunkowane na realizację działalności gospodarczej odpowiednio w zakresie Działu Zarządzania Majątkiem oraz w zakresie Działu Operacyjnego.

Jednocześnie przedmiotowy kompleks składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań w ramach Działu Zarządzania Majątkiem będzie mógł służyć po dokonaniu planowanej transakcji podziału - do kontynuowania ww. działalności gospodarczej przez Spółkę Przejmującą. Spółka Przejmująca w oparciu o otrzymane składniki majątkowe, zobowiązania, przejęte umowy oraz przejętych pracowników będzie prowadzić działalność gospodarczą tożsamą z działalnością gospodarczą prowadzoną przed podziałem przez Spółkę Dzieloną w zakresie Działu Zarządzania Majątkiem. Należy zaznaczyć, że Spółka Przejmująca po otrzymaniu składników w ramach podziału przez wydzielenie będzie prowadziła działalność gospodarczą związaną z wykorzystaniem składników majątku nabytych w wyniku podziału.

Podobnie Dział Operacyjny pozostający w Spółce Dzielonej będzie mógł służyć - po dokonaniu planowanego wydzielenia - do kontynuowania działalności gospodarczej prowadzonej przez nią przed wydzieleniem w zakresie Działu Operacyjnego (co nie wyłącza oczywiście konieczności zawarcia stosownych umów, np. usług zewnętrznych, w szczególności w zakresie udostępnienia aktywów trwałych wykorzystywanych w działalności produkcyjnej usługowej Działu Operacyjnego). W związku z powyższym, Spółka Dzielona w oparciu o pozostawiony w tej spółce Dział Operacyjny będzie nadal prowadzić działalność gospodarczą wynikającą z funkcji tego działu.

Tym samym na dzień dokonania podziału przez Wydzielenie, zarówno Dział Zarządzania Majątkiem, jak i Dział Operacyjny będą gotowe do funkcjonowania w oparciu o własne zasoby, w tym aktywa i pasywa oraz personel. Zatem Dział Zarządzania Majątkiem i Dział Operacyjny po wyodrębnieniu, dysponując własnym personelem, składnikami majątkowymi, własnymi należnościami i zobowiązaniami itp. będą mogły samodzielnie realizować swoje zadania. Wyodrębnienie w ramach Spółki Dzielonej działów wynikać będzie przede wszystkim z kryterium funkcjonalności.

Ponadto, po podziale przez wydzielenie, oprócz Działu Operacyjnego w Spółce Dzielonej pozostanie dział techniczny zlokalizowany w innej miejscowości, funkcjonalnie niezwiązany z przenoszonym zespołem składników majątkowych.

Planowany podział wynika ze strategii Grupy, do której należą Spółka Dzielona i Spółka Przejmująca, zakładającej oddzielenie podstawowej działalności operacyjnej od funkcji związanych z zarządzaniem majątkiem. Planowane działania mają na celu dywersyfikację ryzyka, polegająca na tym, że wartościowe składniki majątkowe zostaną przeniesione do jednostki, która nie prowadzi działalności operacyjnej (tj. do spółki, z której działalnością związane jest mniejsze ryzyko rynkowe niż w przypadku działalności operacyjnej). Ponadto opisane powyżej wyodrębnienie pozwoli Spółce Dzielonej na skoncentrowanie się wyłącznie na działalności operacyjnej, polegającej na produkcji wyrobów stalowych i ich sprzedaży oraz działalności usługowej na rynku stali.

Zarówno Spółka przejmująca jak i Spółka dzielona nie korzystają ze zwolnienia od opodatkowania od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych.

Czy Spółka Przejmująca zobowiązana będzie do pobrania jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka Przejmująca nie będzie zobowiązana do pobrania jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy o PDOF: „Płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5 oraz 10”.

Jednocześnie na podstawie art. 41 ust. 4c ustawy o PDOF: „Spółka przejmująca, nowo zawiązana lub powstała w wyniku przekształcenia jest obowiązana, jako płatnik, pobierać zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4, od dochodu określonego w art. 24 ust. 5 pkt 7 lub 8”.

Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że obowiązki płatnika w przypadku dochodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mają charakter wtórny w stosunku do powstania obowiązku podatkowego po stronie podatnika, tzn. aby powstał obowiązek płatnika do pobrania podatku i jego wpłaty na rachunek właściwego urzędu skarbowego najpierw musi powstać obowiązek podatkowy podatnika. Tym samym w niniejszej sprawie w pierwszej kolejności należy dokonać analizy powstania możliwości powstania dochodu, o którym mowa w art. 24 ust. 5 ustawy o PDOF (w przypadku podatników podatku dochodowego od osób fizycznych), w związku z planowanym podziałem przez wydzielenie, po stronie wspólnika/wspólników Spółki Dzielonej.

Zgodnie z art. 24 ust. 5 ustawy o PDOF: „Dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także:

7) w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w spółce, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa - ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem”. Tym samym mając na uwadze treść art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy o PDOF podstawowa kwestią niezbędną do ustalenia, czy po stronie wspólnika/wspólników Spółki Dzielonej powstanie ewentualny dochód (przychód), jest kwalifikacja składników przejmowanego na skutek podziału majątku oraz majątku pozostającego w Spółce Dzielonej jako zorganizowanych części przedsiębiorstwa.

Kwalifikacja składników majątku jako zorganizowanych części przedsiębiorstwa

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa została zawarta w art. 4a pkt 4 ustawy o PDOP oraz art. 5a pkt 4 ustawy o PDOF (wskazana definicja w obu ustawach jest identyczna, w związku z czym tezy przytoczonych poniżej rozstrzygnięć zapadłych w sprawach dotyczących PDOP mają zastosowanie również na gruncie ustawy o PDOF).

Zgodnie z tymi przepisami, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa należy rozumieć organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Tym samym, dla zakwalifikowania danego zespołu składników majątkowych, jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa, konieczne jest spełnione następujących przesłanek:

1.  zespół składników majątkowych powinien być zorganizowany,
2.  zespół składników majątkowych powinien być wyodrębniony pod względem organizacyjnym,
3.  zespół składników majątkowych powinien być wyodrębniony pod względem finansowym, zespół składników majątkowych powinien być wyodrębniony pod względem funkcjonalnym tak, aby mógł samodzielnie służyć wykonywaniu określonej działalności gospodarczej.

Stanowisko to znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych, np. w wyroku NSA z dnia 12 maja 2011 r. (II FSK 2222/09), a także w interpretacjach przepisów prawa podatkowego wydawanych w imieniu Ministra Finansów, np. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 26 listopada 2011 r. (IBPBI/2/423-1047/14/AK), interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 17 października 2014 r. (IPPB5/423-703/14-5/MK), interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 27 lipca 2012 r. (IPTPB3/423-137/12-4/MF), interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 18 stycznia 2011 r. (ILPB3/423-840/10-4/EK).

Zdaniem Wnioskodawcy, zarówno w odniesieniu do Działu Zarządzania Majątkiem jak i Działu Operacyjnego, wszystkie ww. przesłanki zostaną spełnione:

1) Dział Zarządzania majątkiem oraz Dział Operacyjny jako zorganizowane zespoły składników majątkowych

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych/przypadkowych składników. Aby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa, zespół składników materialnych i niematerialnych powinien charakteryzować się odpowiednim stopniem zorganizowania, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką te składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu istniejącego przedsiębiorstwa. Istotne jest zatem, aby pomiędzy zespołem składników istniały takie powiązania i zależności, aby wspólnie (jako zorganizowany zespół) mogły służyć realizacji określonego celu gospodarczego. Powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe (np. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 7 sierpnia 2014 r., ITPB3/423-251a/14/DK).

W kontekście powyższego należy podkreślić, że podstawą do wyodrębnienia w ramach Działu Zarządzania Majątkiem oraz Działu Operacyjnego składników materialnych i niematerialnych jest cel, jakim jest prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie zarządzania majątkiem, świadczenie usług marketingowych oraz usług utrzymania ruchu (w przypadku Działu Zarządzania Majątkiem), jak również w zakresie produkcji wyrobów stalowych, sprzedaży tych produktów, świadczenia usług oraz pozostałej działalności operacyjnej (w przypadku Działu Operacyjnego). Składniki materialne i niematerialne tworzące Dział Zarządzania Majątkiem oraz Dział Operacyjny na moment wydzielenia będą stanowiły zespół, w ramach którego wzajemne powiązania funkcjonalne i zależności umożliwią wykonywanie zadań, do których zostaną przeznaczone. Tym samym, wyselekcjonowanie i zestawienie razem składników Działu Zarządzania Majątkiem oraz Działu Operacyjnego następuje nie przypadkowo, ale ze względu na efekt synergii, jaki ich łączne wykorzystywanie pozwala osiągnąć.

Mając powyższe na względzie, zdaniem Wnioskodawcy, Dział Zarządzania Majątkiem oraz Dział Operacyjny na moment wydzielenia będą stanowiły zorganizowane zespoły składników majątkowych w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o PDOP oraz art. 5a pkt 4 ustawy o PDOF.

2) Wyodrębnienie organizacyjne

Przepisy ustawy o PDOP oraz PDOF nie wymieniają warunków, które muszą być spełnione, aby zespół składników materialnych i niematerialnych można uznać za wyodrębniony organizacyjnie. Jednakże, zgodnie z dominującą praktyką organów podatkowych, wyodrębnienie organizacyjne oznacza, iż zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itd. (tak np. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 7 sierpnia 2014 r., ITPB3/423-251a/14/DK oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 18 stycznia 2011 r., ILPB3/423-840/10-4/EK). Ocena odrębności w tej płaszczyźnie powinna polegać na analizie umiejscowienia zespołu składników majątkowych w ramach struktury przedsiębiorstwa oraz ich zorganizowania i możliwości alokacji do zadań, których wykonywaniu mają służyć.

Jednym z głównych czynników świadczących o wyodrębnieniu organizacyjnym Działu Zarządzania Majątkiem oraz Działu Operacyjnego będzie ich spójna wewnętrzna organizacja, realizowane zadania, jak również funkcjonalność przypisanych do tego działu stanowisk pracy.

Wnioskodawca chciałby podkreślić, że zarówno Dział Zarządzania Majątkiem jak również Dział Operacyjny na moment wydzielenia będą wyodrębnione w ramach wewnętrznej struktury Spółki dzielonej zarówno pod względem formalnym – na podstawie wewnętrznych aktów, jak i pod względem praktycznym – z uwagi na wykonywaną działalność. Jednocześnie, istotnym czynnikiem świadczącym o wyodrębnieniu organizacyjnym będzie czynnik ludzki, czyli personel przyporządkowany wyłącznie do Działu Zarządzania Majątkiem oraz Działu Operacyjnego i tym samym dedykowany do wykonywania zadań przypisanych do tych działów.

Wyodrębnienie organizacyjne będzie miało miejsce także na innych płaszczyznach. W szczególności, będzie istnieć możliwość ścisłego przypisania do Działu Zarządzania Majątkiem oraz Działu Operacyjnego poszczególnych składników majątku. Tym samym, zarówno na Dział Zarządzania Majątkiem, jak również na Dział Operacyjny będą składać się zespoły kluczowych składników przeznaczonych do realizacji zadań, z zakresu zarządzania majątkiem i jego udostępniania w różnych formach, usług marketingowych oraz usług utrzymania ruchu (w przypadku Działu Zarządzania Majątkiem), jak również w zakresie działalności produkcyjnej wyrobów stalowych, sprzedaży tych produktów, świadczenia usług oraz pozostałej działalności operacyjnej (w przypadku Działu Operacyjnego). Należy zatem uznać, że składniki Działu Zarządzania Majątkiem oraz Działu Operacyjnego będą tworzyły w ramach przedsiębiorstwa Spółki dzielonej wyodrębnioną strukturę, zorganizowaną tak, aby umożliwić prowadzenie działalności gospodarczej, do której zostały przypisane (poszczególne składniki materialne i niematerialne Działu Zarządzania Majątkiem oraz Działu Operacyjnego będą połączone czynnikiem organizacyjnym).

W świetle powyższego, w ocenie Wnioskodawcy Dział Zarządzania Majątkiem oraz Dział Operacyjny na dzień wydzielenia będą stanowiły zorganizowane zespoły składników majątkowych wyodrębnione w ramach przedsiębiorstwa Spółki dzielonej pod względem organizacyjnym.

3) Wyodrębnienie finansowe

Ustawa o PDOP oraz ustawy o PDOF nie zawiera wytycznych odnośnie wyodrębnienia finansowego, jednakże ani prowadzenie osobnych ksiąg rachunkowych, ani sporządzanie bilansu (czyli i zakwalifikowanie do kategorii „samobilansującego się oddziału”) nie jest wymienione wśród warunków niezbędnych do tego, by dany zespół składników i zobowiązań mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W sytuacji wyodrębnienia finansowego możliwe jest oddzielenie finansów zorganizowanej części przedsiębiorstwa od jego pozostałej części. Zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być w stanie samodzielnie prowadzić działalność i istnieć niezależnie od przedsiębiorstwa głównego. Nie musi to być postać oddziału samodzielnie rozliczającego się. Ważne natomiast jest, aby należności i zobowiązania były wyodrębnione i dały się przyporządkować finansowo do wyodrębnionego majątku (tak, aby można było przejąć funkcje gospodarcze). Takie stanowisko zaprezentował np. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 7 sierpnia 2014 r., ITPB3/423-251a/14/DK. Jednocześnie, organy podatkowe potwierdzają, że wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa (tak np. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 3 lutego 2015 r., znak IBPBI/2/423-1284/14/IŻ; interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu 23 kwietnia 2014 r., znak ILPB3/423-27/14-4/JG).

Należy wskazać, że na moment podziału przez wydzielenie w ramach prowadzonej przez Spółkę Dzieloną działalności możliwe będzie przypisanie zarówno do Działu Zarządzania Majątkiem, jak i Działu Operacyjnego, odpowiadających tym działom przychodów i kosztów oraz pasywów i aktywów (w tym zobowiązań i środków trwałych). Z uwagi na fakt, że Dział Zarządzania Majątkiem przed dokonaniem podziału przez dzielenie będzie funkcjonował jako jednostka wyodrębniona w ramach przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej świadcząca usługi głównie na wewnętrzne potrzeby Spółki Dzielonej, większość przychodów Działu Zarządzania Majątkiem co do zasady, nie będzie mieć charakteru zewnętrznego strumienia pieniężnego. Niemniej na potrzeby wewnętrznych rozliczeń dokonywanych pomiędzy jednostkami organizacyjnymi Spółki Dzielonej w ramach prowadzonego przez nią systemu księgowego do Działu Zarządzania Majątkiem na moment podziału możliwe będzie przypisanie „wewnętrznego” przychodu w związku z usługami świadczonymi przez ten dział. Po dokonaniu podziału przez wydzielenie i nabyciu Działu Zarządzania Majątkiem, Spółka przejmująca będzie prowadziła działalność polegającą w szczególności na udostępnianiu aktywów wchodzących w skład tego Działu, na podstawie odpowiednich umów (np. umów najmu, dzierżawy itp.), między innymi na rzecz Spółki Dzielonej. W konsekwencji po podziale Spółki Dzielonej ww. wewnętrzne strumienie pieniężne zamienią się w zewnętrzne przychody. Ponadto na moment dokonania podziału do Działu Zarządzania Majątkiem będą przypisane przychody, które będą uzyskiwane w związku zawarciem umów najmu niektórych składników majątku tego Działu, w tym umów zawartych z podmiotami spoza Grupy (tj. podmiotami niepowiązanymi).

Ponadto na moment podziału możliwe będzie dokonanie oceny rentowności i efektywności Działu Zarządzania Majątkiem oraz Działu Operacyjnego, jak również wyodrębnienie w tabeli amortyzacyjnej środków trwałych wartości umorzeń i amortyzacji przypadających na Dział Zarządzania Majątkiem oraz na Dział Operacyjny. Dodatkowo Dział Zarządzania Majątkiem, jak również Dział Operacyjny, będą funkcjonowały w oparciu o zaplanowany budżet przypadający na przydzielone tym działom zadania. Budżet danego działu planowany będzie na podstawie przewidywanych wydatków związanych z jego funkcjonowaniem. Dodatkowo do Działów zostaną alokowane wszystkie środki pieniężne znajdujące się w kasie i na rachunkach bankowych Spółki Dzielonej, które są bezpośrednio związane z prowadzoną przez te jednostki działalnością gospodarczą, tj. odpowiednia część środków pieniężnych zostanie alokowana do Działu Zarządzania Majątkiem a część do Działu Operacyjnego. Do Działu Zarządzania Majątkiem i Działu Operacyjnego zostaną przyporządkowane odrębne, dedykowane im rachunki bankowe.

W konsekwencji, mimo że Dział Zarządzania Majątkiem oraz Dział Operacyjny na dzień podziału przez wydzielenie nie będą zorganizowane w formie oddziałów samobilansujących, Spółka Dzielona w oparciu o prowadzoną ewidencję będzie w stanie sporządzić bilans i rachunek zysków i strat odzwierciadlające sytuację majątkową oraz wyniki (rentowność) prowadzonych rodzajów działalności i przypisanych im struktur organizacyjnych.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że na moment podziału możliwe będzie w ramach finansów całego przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej oddzielenie finansów Działu Zarządzania Majątkiem oraz Działu Operacyjnego, jako wyodrębnionych finansowo części. W efekcie, w przypadku planowanego podziału przez wydzielenie, będzie istniała możliwość przeniesienia do ksiąg rachunkowych Spółki Przejmującej majątku i zobowiązań związanych funkcjonalnie z Działem Zarządzania Majątkiem, jak również będzie możliwe pozostawienie w księgach rachunkowych Spółki dzielonej majątku i zobowiązań związanych funkcjonalnie z Działem Operacyjnym.

W związku z tym należy uznać, że zarówno Dział Zarządzania Majątkiem, jak również Dział Operacyjny na moment wydzielenia będą stanowić zespół składników majątkowych wyodrębnionych pod względem finansowym.

4) Wyodrębnienie funkcjonalne i zdolność do działania jako samodzielny podmiot

Zdaniem Wnioskodawcy, dla oceny odrębności funkcjonalnej istotny jest fakt, że przedmiot działalności Działu Zarządzania Majątku oraz Działu Operacyjnego będą stanowić na moment przeprowadzenia podziału odrębne obszary działalności Spółki Dzielonej. Przypisany na moment przeprowadzenia podziału do Działu Zarządzania Majątkiem oraz Działu Operacyjnego zespół składników majątkowych i jego struktura organizacyjna pozwolą na samodzielną realizację zadań odpowiednio z zakresu zarządzania majątkiem i jego udostępniania w różnych formach, usług marketingowych oraz usług utrzymania ruchu (w przypadku Działu Zarządzania Majątkiem) jak również w zakresie działalności produkcyjnej wyrobów stalowych, sprzedaży tych produktów, świadczenia usług oraz pozostałej działalności operacyjnej (w przypadku Działu Operacyjnego).

W opinii Wnioskodawcy, z funkcjonalnego punktu widzenia. Dział Zarządzania Majątkiem oraz Dział Operacyjny jako odrębne podmioty (w wyniku podziału przez wydzielenie do Spółki Przejmującej) będą w stanie kontynuować realizację swoich dotychczasowych zadań oraz samodzielnie funkcjonować na rynku. Dział Zarządzania Majątkiem oraz Dział Operacyjny będą posiadać bowiem zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielne podmioty gospodarcze świadczące usługi na rzecz innych podmiotów (bez znaczenia pozostaje przy tym fakt, że funkcjonowanie takie wiązać się może np. z koniecznością zawarcia umów dotyczących korzystania z nieruchomości, outsourcingu usług marketingowych oraz utrzymania ruchu - są to transakcje standardowo zawierane przez niezależnie działające przedsiębiorstwa). W tym zakresie Wnioskodawca chciałby wskazać, ze wydzielony Dział Zarządzania Majątkiem będzie wyposażony na moment przeprowadzenia podziału we wszelkie aktywa i pasywa niezbędne do realizacji zadań, które mogą zostać mu powierzone, a tym samym składniki majątkowe wchodzące w skład Działu Zarządzania Majątkiem umożliwią Spółce przejmującej prowadzenie działalności gospodarczej polegającej zarządzaniu majątkiem i jego udostępnianiu w różnych przewidzianych prawem formach, świadczeniu usług marketingowych oraz usług utrzymania ruchu.

Podobnie Dział Operacyjny będzie na moment przeprowadzenia podziału wyposażony w aktywa i pasywa niezbędne do realizacji zadań, które mogą być mu powierzone, a tym samym składniki majątkowe wchodzące w skład Działu Operacyjnego umożliwią Spółce Dzielonej prowadzenie działalności gospodarczej polegającej na produkcji wyrobów stalowych, sprzedaży tych produktów, świadczeniu usług oraz pozostałej działalności operacyjnej (także w przypadku gdyby funkcjonowanie takie wymagało zawarcia dodatkowych umów np. wspomnianych powyżej).

Istotnym argumentem przemawiającym za uznaniem, że zarówno Dział Zarządzania Majątkiem, jak również Dział Operacyjny będą na moment podziału przez wydzielenie stanowić zorganizowane i wyodrębnione funkcjonalnie części przedsiębiorstwa Spółki dzielonej jest fakt, że do Działu Zarządzania Majątkiem oraz Działu Operacyjnego na moment przeprowadzenia podziału zostanie przydzielony personel posiadający odpowiednie kompetencje i doświadczenie w zakresie zadań przypisanych do tych działów. Tym samym, podmiot otrzymujący Dział Zarządzania Majątkiem, w oparciu o aktywa i pasywa przypisane do tego działu oraz zasoby ludzkie będzie mógł kontynuować prowadzenie działalności w analogicznym zakresie. Podobnie w przypadku Spółki Dzielonej Dział Operacyjny, pozostający w strukturach Spółki Dzielonej, w oparciu o aktywa i pasywa przypisane do tego działu oraz zasoby ludzkie będzie mógł kontynuować prowadzenie działalności w analogicznym zakresie. Na skutek otrzymania oraz pozostawienia omawianych zespołów składników majątkowych, Spółka Przejmująca oraz Spółka Dzielona będą w stanie generować strumienie zewnętrznych przychodów.

Zdaniem Wnioskodawcy, powyższe przesądza o tym, że zarówno Dział Zarządzania Majątkiem. jak również Dział Operacyjny na moment przeprowadzenia podziału bedą stanowić zorganizowane zespoły składników mąjątkowych wyodrębnione pod względem funkcjonalnym i zdolne do samodzielnego funkcjonowania jako odrębne przedsiębiorstwa.

Podsumowanie

W świetle wyżej przedstawionych argumentów, zdaniem Wnioskodawcy, zarówno Dział Zarządzania Majątkiem, jak również Dział Operacyjny na moment wydzielenia będą wyodrębnionymi organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołami składników przeznaczonych do realizacji określonych zadań w zakresie zarządzania majątkiem i jego udostępniania w różnych formach, usług marketingowych oraz usług utrzymania ruchu (w przypadku Działu Zarządzania Majątkiem), jak również w zakresie działalności produkcyjnej wyrobów stalowych, sprzedaży tych produktów, świadczenia usług oraz pozostałej działalności operacyjnej (w przypadku Działu Operacyjnego), które zarazem będą mogły stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania i funkcjonujące na rynku. W konsekwencji, należy stwierdzić, że Dział Zarządzania Majątkiem oraz Dział Operacyjny będą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o PDOP oraz art. 5a pkt 4 ustawy o PDOF.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, po stronie wspólnika/wspólników nie powstanie dochód (przychód). Zgodnie bowiem z art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy o PDOF, warunkiem powstania dochodu (przychodu) dla wspólnika/wspólników Spółki dzielonej jest wyodrębnienie - w ramach podziału przez wydzielenie części majątku nie stanowiących zorganizowanych części przedsiębiorstwa. Skoro, jak zostało wykazane powyżej, zarówno Dział Operacyjny jak i Dział Zarządzania Majątkiem będą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa, to w związku z podziałem przez wydzielenie Spółki Dzielonej nie powstanie przychód (dochód) po stronie wspólnika/wspólników spółki dzielonej i tym samym na Spółce Przejmującej (jako płatniku) nie będzie ciążył obowiązek pobrania podatku dochodowego.

Podobne stanowisko zostało zaprezentowane przez Ministra Finansów w interpretacjach indywidualnych wydanych za pośrednictwem:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, w dniu 23 grudnia 2015 r., sygn. ILPB4/4510-l-504/l5-2/ŁM: Tym samym opisane we wniosku Dział Nieruchomości oraz Dział Finansowy odpowiadają definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa określonej w art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. To oznacza, że po stronie Wspólnika Mniejszościowego nie powstanie dochód (przychód) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 6 tej ustawy. Tym samym po stronie Spółki przejmującej nie wystąpią obowiązki płatnika;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, w dniu 3 grudnia 2015 r., sygn. IPPB5/4510-903/15-5/AK: Podział przez wydzielenie powoduje konieczność ustalenia przychodu dla Udziałowców Spółki Dzielonej w sytuacji, gdy majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w majątku Spółki Dzielonej nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W konsekwencji, u Udziałowców nie powstanie przychód z udziału w zyskach osób prawnych. Tym samym, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany jako płatnik do poboru i wypłaty podatku z tytułu udziału w zyskach osób prawnych na podstawie art. 26 ust. 6 updop.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy, w związku z planowanym podziałem przez wydzielenie wspólnik/wspólnicy Spółki Dzielonej nie będą zobowiązani do rozpoznania przychodu podlegającego opodatkowaniu PDOF. W związku z tym, na Spółce Przejmującej (jako płatniku) nie będzie ciążył obowiązek pobrania podatku dochodowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w odniesieniu do podatku dochodowego od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 528 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1030 z późn. zm.) spółkę kapitałową można podzielić na dwie albo więcej spółek kapitałowych. Nie jest dopuszczalny podział spółki akcyjnej, jeżeli kapitał zakładowy nie został pokryty w całości. Sposoby dokonywania takiego podziału reguluje art. 529 § 1 ww. ustawy.

Jednym z nich jest podział przez wydzielenie, polegający na przeniesieniu części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych).

Jest to podział, który nie skutkuje rozwiązaniem spółki dzielonej. Wydzielenie nowej spółki następuje w dniu jej wpisu do rejestru. W przypadku przeniesienia części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę, wydzielenie następuje w dniu wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki przejmującej (dzień wydzielenia) (art. 530 Kodeksu spółek handlowych).

Zgodnie z art. 534 § 1 pkt 7 Kodeksu spółek handlowych, dla dokonania podziału konieczne jest uprzednie sporządzenie tzw. planu podziału. Jednym z koniecznych elementów tego dokumentu jest dokładny opis i podział składników majątku (aktywów i pasywów) oraz zezwoleń, koncesji lub ulg przypadających spółkom przejmującym lub spółkom nowo zawiązanym. Stosownie do art. 531 § 5 Kodeksu spółek handlowych, z dniem wydzielenia lub podziału wspólnicy spółki dzielonej stają się wspólnikami spółki przejmującej wskazanej w planie podziału.

Natomiast rozpatrując skutki podatkowe podziału spółki kapitałowej po stronie wspólników spółki dzielonej będących osobami fizycznymi odnieść się należy do przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ww. ustawy opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Stosownie do treści art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym również:

1.  dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,
2.  oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,
3.  podział majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki,
4.  wartość dokonanych na rzecz wspólników spółek, nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b.

W myśl art. 24 ust. 5 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także w przypadku połączenia lub podziału spółek - dopłaty w gotówce otrzymane przez udziałowców (akcjonariuszy) spółki przejmowanej, spółek łączonych lub dzielonych.

Zatem dochodem z tytułu udziału w zyskach osób prawnych m. in. w przypadku podziału, również przez wydzielenie, są otrzymane przez udziałowców, akcjonariuszy spółek dzielonych, dopłaty w gotówce.

Z uwagi na to, że – jak wskazano we wniosku – w związku z planowanym podziałem nie zostaną wypłacone żadne dopłaty w gotówce, to przepis art. 24 ust. 5 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie znajdzie zastosowania.

Zgodnie natomiast z art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w spółce, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa - ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem.

Zauważyć należy, że w przypadku podziału spółek przez wydzielenie, ustawodawca uzależnił powstanie dochodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych od statusu majątku przejmowanego oraz pozostającego w spółce. Dochodu tego nie ustala się, co do zasady, jeżeli jednocześnie majątek przejmowany na skutek podziału przez wydzielenie oraz pozostający w spółce po jej podziale stanowi (każdy z nich z osobna) zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Jak stanowi art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w tej ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Z powyższej definicji wynika, że aby zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

*   istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Powyższe oznacza, że zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa nie jest suma poszczególnych składników, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką te składniki majątkowe odgrywały w funkcjonowaniu istniejącego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika. Ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Zainteresowany wskazał, że zarówno Dział Zarządzania Majątkiem jak również Dział Operacyjny na moment wydzielenia będą wyodrębnione w ramach wewnętrznej struktury Spółki dzielonej zarówno pod względem formalnym – na podstawie wewnętrznych aktów, jak i pod względem praktycznym – należy uznać, że składniki Działu Zarządzania Majątkiem oraz Działu Operacyjnego będą tworzyły w ramach przedsiębiorstwa Spółki dzielonej wyodrębnioną strukturę, zorganizowaną tak, aby umożliwić prowadzenie działalności gospodarczej, do której zostały przypisane.

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów, oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W sytuacji wyodrębnienia finansowego możliwe jest oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów jego zorganizowanej części. Zorganizowana część przedsiębiorstwa jest w stanie samodzielnie prowadzić działalność i istnieć niezależnie od przedsiębiorstwa głównego. Nie musi to być postać oddziału samodzielnie rozliczającego się. Ważne natomiast jest, aby przenoszone należności i zobowiązania były wyodrębnione i dały się przyporządkować organizacyjnie i finansowo do wyodrębnionego majątku (tak aby można było przejąć funkcje gospodarcze).

Wnioskodawca w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego wskazał, że na moment podziału Spółki Dzielonej możliwe będzie oddzielenie finansów Działu Zarządzania Majątkiem oraz Działu Operacyjnego, jako wyodrębnionych finansowo części (możliwe będzie przeniesienie do ksiąg rachunkowych Spółki Przejmującej majątku i zobowiązań związanych funkcjonalnie z Działem Zarządzania Majątkiem, jak również będzie możliwe pozostawienie w księgach rachunkowych Spółki dzielonej majątku i zobowiązań związanych funkcjonalnie z Działem Operacyjnym). Zarówno do Działu Zarządzania Majątkiem i Działu Operacyjnego zostaną przyporządkowane odrębne, dedykowane im rachunki bankowe.

Następnie wskazać należy, że wyodrębnienie funkcjonalne to kryterium, które sprowadza się do ustalenia czy wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku. Nie budzi bowiem wątpliwości to, że aby wydzielona część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, musi ona posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe (materialne i niematerialne) wchodzące w skład przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zainteresowany wskazał, że zarówno Dział Zarządzania Majątkiem, jak i Dział Operacyjny, jako odrębne podmioty będą w stanie kontynuować realizację swoich dotychczasowych zadań oraz samodzielnie funkcjonować na rynku, będą bowiem posiadać zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielne podmioty gospodarcze.

W świetle przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego oraz powołanego przepisu art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy uznać, że każdy z wyodrębnionych obszarów działalności gospodarczej Spółki Dzielonej (tj. działalność prowadzona w ramach Działu Zarządzania Majątkiem, jak i Działu Operacyjnego) wypełnia podstawowe warunki wymienione powyżej jako niezbędne dla stwierdzenia, że w danej sytuacji mamy do czynienia ze zorganizowanymi częściami przedsiębiorstwa.

Należy również zaznaczyć, że zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Natomiast w myśl art. 41 ust. 4 ustawy, płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5 oraz 10.

Jednocześnie na podstawie art. 41 ust. 4c ustawy, spółka przejmująca, nowo zawiązana lub powstała w wyniku przekształcenia jest obowiązana, jako płatnik, pobierać zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4, od dochodu określonego w art. 24 ust. 5 pkt 7 lub 8.

Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz powyższe uregulowania, należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że zarówno Dział Zarządzania Majątkiem, jak i Dział Operacyjny stanowić będą zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w konsekwencji w związku z przeprowadzeniem podziału Spółki Dzielonej przez wydzielenie nie powstanie po stronie Wnioskodawcy przychód, o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 7 powołanej powyżej ustawy podatkowej. Tym samym Spółka Przejmująca nie będzie zobowiązana do pobrania, jako płatnik, podatku dochodowego od osób fizycznych.

Stanowisko Wnioskodawcy należało zatem uznać za prawidłowe.

Jednocześnie Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu informuje, że w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Końcowo, odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę pism organów podatkowych należy stwierdzić, że wydane zostały w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania w przedmiotowej sprawie. Jednocześnie należy wskazać, że powołane w treści wniosku orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie może wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tego orzeczenia, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy stwierdzić, że zdaniem organu podatkowego teza badanego rozstrzygnięcia nie ma zastosowania w przedmiotowym postępowaniu.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu informuje także, że dokumenty dołączone przez Wnioskodawcę do wniosku nie podlegały analizie i weryfikacji w ramach postępowania o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, ponieważ Organ działający w imieniu Ministra Finansów, nie przeprowadza postępowania dowodowego, w związku z czym nie jest obowiązany ani uprawniony do oceny dołączonych dokumentów; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.