Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-88/12-2/JB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-04-12
Teza: Stwierdzić należy, iż w przedmiotowej sprawie doszło do powstania zakładu w Polsce w rozumieniu art. 5 ust. 3 umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku z dnia 14 maja 2003 r. a w konsekwencji doszło do powstania u Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu w Polsce, na podstawie art. 7 ust. 1 tej umowy. W przedmiotowej sprawie zyski zakładu winny być opodatkowane w Polsce jako dochód wspólnika D. KG, proporcjonalnie do jego udziału w zysku do momentu istnienia D. KG, tj. do momentu przejęcia D. KG przez D. GmbH.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza-pozarolnicza działalność gospodarcza; projekt; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; wspólnik; zakład
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 20.12.2011 r. (data wpływu 30.01.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   pytania 1 – **jest nieprawidłowe.**

*   pytania 2– **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30.01.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej w zakresie skutków podatkowych prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej na terytorium Polski.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Grupa D. prowadzi działalność na rynku międzynarodowym w zakresie rozwoju i produkcji systemów hydraulicznych i kompletnych systemów produkcyjnych, m.in. dla sektora paneli drewnianych. Do 25 lipca 2011 r. w skład Grupy D. wchodziły spółki D. GmbH M. – i A. (dalej: D. GmbH) oraz D. GmbH + Co. KG (dalej: D. KG).

D. GmbH to spółka kapitałowa prawa niemieckiego z siedzibą w E. będąca niemieckim rezydentem podatkowym. D. KG to spółka komandytowa prawa niemieckiego, tj. spółka osobowa, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem (dalej: Wspólnik lub Wnioskodawca). Miejsce zamieszkania Wnioskodawcy dla celów podatkowych, podobnie jak pozostałych wspólników D. KG, znajduje się w Niemczech (jest niemieckim rezydentem podatkowym). D. KG, na podstawie odrębnych umów, rozpoczęła w Polsce dwa projekty: Projekt S.P. oraz S.E. Celem projektów jest instalacja linii produkcyjnej do płyt drzewnych wraz ze zintegrowanym z procesem zaopatrzeniem w energię dla podmiotu w Polsce. Projekty realizowane są w O.

Oba projekty rozpoczęły się w tym samym czasie, tj. 30 sierpnia 2010 r. z założeniem, że będą trwać co najmniej 12 miesięcy. Dnia 26 lipca 2011 r. doszło do połączenia przez przejęcie D. KG oraz D. GmbH. W rezultacie D. KG została przejęta przez D. GmbH, a wszystkie zobowiązania z umów, których podmiotem była D. KG przeszły na D. GmbH (włącznie ze zobowiązaniami związanymi z wymienionymi wyżej projektami). D. GmbH postanowiła kontynuować prace instalacyjne w Polsce w związku z wyżej wymienionymi projektami w tym samym zakresie, w jakim były one prowadzone przez D. KG, na podstawie umów, których stroną przed połączeniem była D. KG.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

1.  Czy z uwagi na fakt, iż prace instalacyjne realizowane przez D. KG w Polsce trwały mniej niż 12 miesięcy (w związku z połączeniem D. KG oraz D. GmbH) nie doszło do powstania zakładu w Polsce w rozumieniu art. 5 ust. 3 Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republika Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku z dnia 14 maja 2003 roku (dalej: Umowa) a w konsekwencji nie doszło do powstania u Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu w Polsce, na podstawie art. 7 ust. 1 Umowy?
2.  Gdyby stanowisko przedstawione w uzasadnieniu do Pytania 1 okazało się nieprawidłowe co do braku zakładu w Polsce i pomimo zmiany podmiotu wykonującego prace instalacyjne w Polsce, zyski z zakładu powinny być rozpoznane jako dochód Wspólnika D. KG to, czy prawidłowe jest alokowanie proporcjonalnie do prawa do udziału w zysku Wspólnika, zysków osiągniętych przez D. KG tylko do momentu połączenia D. KG oraz D. GmbH, tj. do 25 lipca 2011 r. zgodnie z metodologią przedstawioną z uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy?

Zdaniem Wnioskodawcy ad. 1 w myśl art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 3 ust. 2a cyt. ustawy, osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 3 ust. la ww. ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Zgodnie z art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisy art. 3 ust. 1, la, 2 i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Mając na uwadze powyższe przepisy, gdy wspólnikiem spółki komandytowej realizującej działania inwestycyjne w Polsce jest osoba fizyczna lub osoba prawna nieposiadająca miejsca zamieszkania lub siedziby na terytorium Polski, wówczas sposób opodatkowania uzyskiwanych przez tę osobę dochodów z udziału w tej spółce jest uzależniony od postanowień właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zawartej pomiędzy Polską a krajem miejsca zamieszkania lub siedziby wspólnika spółki komandytowej.

Zgodnie z postanowieniami Umowy, dochody nierezydenta podlegają opodatkowaniu w Polsce między innymi wówczas, gdy na terytorium Polski prowadzony jest przez nierezydenta zakład „ rozumieniu Umowy. Stosownie do przepisu art. 5 ust. 1 Umowy, określenie „zakład” oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie albo częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa. Określenie zakład obejmuje w szczególności miejsce zarządu) filię, biuro, fabrykę, warsztat i kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu ziemnego, kamieniołom lub inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych.

Zgodnie z art. 5 ust. 3 Umowy, plac budowy lub prace budowlane albo instalacyjne stanowią zakład tylko wtedy, jeżeli trwają one dłużej niż dwanaście miesięcy.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 Umowy, zyski przedsiębiorstwa niemieckiego podlegają opodatkowaniu tylko w Niemczech, chyba że spółka prowadzi działalność gospodarczą w Polsce poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w Polsce, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

Z uwagi na fakt, iż Wnioskodawca nie przebywa w Polsce dłużej niż 183 dni w roku podatkowym, a Jego ośrodek interesów życiowych znajduje się poza Polską (w Niemczech), w świetle przepisów art. 3 ust. la Ustawy, nie posiada on miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Jego miejsce zamieszkania dla celów podatkowych znajduje się w Niemczech.

W związku z faktem, iż Wnioskodawca posiada w Polsce ograniczony obowiązek podatkowy, oznacza to, że opodatkowaniu w Polsce podlegają jego dochody (przychody) wyłącznie ze źródeł polskich, tj. w analizowanym przypadku — przychody z tytułu udziału w spółce niebędącej osobą prawną. Dochód ten, określony zgodnie z procentowym udziałem Wspólnika w zysku D. KG, może być opodatkowany w Polsce jedynie wówczas i tylko w tej wysokości, w jakiej zysk ten można przypisać prowadzonemu zakładowi.

Przez stałą placówkę, zakład”, musi być prowadzona działalność przedsiębiorstwa. Zgodnie ze stanowiskiem doktryny (m.in. umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania z Niemcami, Komentarz, M. Jamroży, A. Cloer (red.), Warszawa 2007 s. 25, dalej: Komentarz), przedsiębiorstwo prowadzone przez spółkę osobową stanowi co do zasady przedsiębiorstwo państwa rezydencji wspólników. Każdy ze wspólników prowadzi przedsiębiorstwo, które należy upatrywać w posiadaniu udziałów w spółce osobowej. Działalność gospodarcza wykonywana przez spółkę osobową prowadzi do powstania zakładu wspólników, jeżeli zostaną spełnione przesłanki z art. 5 Umowy.

Z uwagi na fakt, iż D. KG nie posiadała w Polsce miejsca zarządu, filii, biura, fabryki, warsztatu, kopalni itp., czyli placówki o stałym charakterze, za pośrednictwem której prowadzona byłaby działalność D. KG, zakład, zgodnie z art. 5 ust. 3 powstanie wówczas, gdy prace instalacyjne realizowane przez D. KG będą trwały dłużej niż 12 miesięcy.

W związku z faktem, iż prace instalacyjne realizowane przez D. KG rozpoczęły się 30 sierpnia 2010 r., a zakończenie działalności poprzez przejęcie D. KG przez D. GmbH nastąpiło 26 lipca 2011 r. (tego dnia przejęcie zostało oficjalnie wprowadzone do rejestru, a D. KG przestała istnieć), prace instalacyjne prowadzone przez D. KG nie trwały dłużej niż 12 miesięcy, nie powstał zakład w rozumieniu art. 5 ust. 3 Umowy. W konsekwencji nie powstał również dochód Wspólnika podlegający opodatkowaniu w Polsce z tytułu udziału w zyskach w spółce niebędącej osobą prawną.

Zgodnie ze stanowiskiem autorów Komentarza, moment zakończenia istnienia zakładu należy wiązać z trwałym zaprzestaniem działalności przedsiębiorstwa przez placówkę. Przyczyną może być rozwiązanie przedsiębiorstwa, niewykonywanie działalności przez placówkę, utrata stałego charakteru placówki, czy też zbycie placówki albo oddanie w dzierżawę osobie trzeciej (s. 59). W przypadku D. KG, z uwagi na fakt, iż z dniem 26 lipca 2011 r., spółka ta przestała istnieć z powodu jej przejęcia przez D. GmbH, datę tę można uznać za moment zakończenia istnienia zakładu, który nie zdążył jednak powstać z uwagi na okres prowadzenie prac instalacyjnych przez D. KG przez okres krótszy niż 12 miesięcy.

Biorąc pod uwagę fakt, iż od dnia 26 lipca 2011 roku, Wnioskodawca nie jest już wspólnikiem D. KG (ponieważ spółka ta z tym dniem przestała istnieć), dochód z tytułu udziału w spółce niebędącej osobą prawną nie będzie podlegał opodatkowaniu w Polsce (a wyłącznie w kraju rezydencji, czyli Niemczech), z uwagi na brak powstania w Polsce zakładu w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 3 umowy.

Zdaniem Wnioskodawcy ad. 2, gdyby stanowisko przedstawione w uzasadnieniu do pytania 1 okazało się w ocenie organu podatkowego nieprawidłowe i pomimo zmiany podmiotu wykonującego prace instalacyjne w Polsce, zyski z zakładu powinny być opodatkowane w Polsce jako dochód Wspólnika D. KG, zdaniem Wnioskodawcy przychód wspólnika powinien być określony proporcjonalnie do prawa do udziału zysku Wspólnika, ale tylko w odniesieniu do zysku osiągniętego przez D. KG do momentu przejęcia D. KG przez D. GmbH, tj. do 25 lipca 2011 roku.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Za datę powstania przychodu, o którym mowa ust. 1, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 1e, 1h i 1i, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

W myśl art. 22 Ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zgodnie z art. 7 ust 2 Umowy, jeżeli przedsiębiorstwo niemieckie wykonuje działalność w Polsce poprzez położony w Polsce zakład, to, z zastrzeżeniem ust. 3 tego artykułu, w każdym Państwie, tj. Niemczech i w Polsce, należy przypisać temu zakładowi takie zyski, które mógłby on osiągnąć, gdyby wykonywał taką samą lub podobną działalność w takich samych lub podobnych warunkach jako samodzielne przedsiębiorstwo i był całkowicie niezależny w stosunkach z przedsiębiorstwem, którego jest zakładem.

W myśl art. 7 ust. 3 Umowy, przy ustalaniu zysków zakładu dopuszcza się odliczanie nakładów ponoszonych dla tego zakładu włącznie z kosztami zarządzania i ogólnymi kosztami administracyjnymi niezależnie od tego czy powstały w tym państwie, w którym położony jest zakład, czy gdzie indziej.

Dodatkowo, zgodnie z art. 7 ust. 4 Umowy, jeżeli w Niemczech istnieje zwyczaj ustalania zysków zakładu poprzez podział całkowitych zysków przedsiębiorstwa na jego poszczególne części, to postanowienia ust. 2 tego artykułu nie wykluczają ustalenia przez Niemcy zysku do opodatkowania według zwykle stosowanego podziału; sposób stosowanego podziału musi być jednak taki, żeby wynik był zgodny z zasadami zawartymi w tym artykule.

Mając na uwadze dominujący pogląd doktryny, dla celów podatkowych zakład należy traktować jako samodzielne i niezależne przedsiębiorstwo. Jest to fikcyjne założenie, jednakże mając na uwadze stan faktyczny, chcąc wyodrębnić taką część, która spełniałaby przesłanki samodzielności i niezależności, zdaniem Wnioskodawcy, można jedynie mówić o wyodrębnieniu części istniejącej prawnie spółki D. KG, i to wyłącznie do czasu jej istnienia, tj. do 25 lipca 2011 roku, albowiem, zgodnie z przytoczoną w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy do pytania 1 doktryną przyczyną zakończenia istnienia zakładu może być zbycie placówki, czyli w tym przypadku przejęcie D. KG przez D. GmbH.

Zgodnie z uzgodnieniami, zawartymi w pkt l Protokołu do Umowy, w Państwie, w którym położony jest zakład (w analizowanym przypadku — w Polsce), nie przypisuje się zysków placowi budowy lub pracom budowlanym albo instalacyjnym, z wyjątkiem zysków, które są wynikiem takiej działalności. Zysków osiąganych z dostarczania dóbr związanych z taką działalnością lub niezależnie od niej i dokonywanego przez główny zakład lub jakikolwiek zakład przedsiębiorstwa albo przez stronę trzecią nie przypisuje się placowi budowy lub pracom budowlanym albo instalacyjnym.

Podejście to potwierdza również wyrok NSA w Szczecinie z dnia 29 października 2002 r. (sygn. SA/Sz 830/01) w którym wskazano, iż zasadnym jest przyjęcie, iż zakres użytego w Umowie pojęcia „budowa albo montaż” rozciąga się na różnego rodzaju prace budowlano-montażowe, wykonywane w państwie źródła w określonym miejscu i przez określony czas. Pojęcie „budowa albo montaż” jako szczególna forma działalności -uznawanej za „zakład” oznacza zatem działalność o charakterze usługowym, polegającą na wykonywaniu czynności budowlano-montażowych, a zatem zyski wyłącznie z takich usług mogą być przypisane przedsiębiorstwu zagranicznemu jako uzyskane przez prowadzony w drugim państwie zakład wykonujący budowę albo montaż przez okres przekraczający określony Umową czas.

Dodatkowo, zgodnie z art. 7 ust. 3 Umowy, ogólne koszty zarządzania i administracji poniesione w siedzibie spółki w związku z działalnością zakładu w Polsce mogą stanowić koszt uzyskania przychodu tego zakładu.

Mając na uwadze powyższe, jeżeli stanowisko przedstawione w pytaniu 1 okaże się nieprawidłowe, zdaniem Wnioskodawcy, dochód Wspólnika z udziału w spółce niebędącej osobą prawną podlegający opodatkowaniu w Polsce w związku z położonym na terytorium tego kraju zakładem, powinien zostać ustalony wyłącznie za okres przypadający do dnia 25 lipca 2011 r., biorąc pod uwagę przychody koszty D. KG, które powstały w Polsce do dnia 25 lipca 2011 r. oraz koszty poniesione w związku z uzyskaniem wyżej wymienionego przychodu w tym okresie, a także koszty pośrednie niezwiązane z konkretnym przychodem, ale poniesione w celu uzyskania przychodu w tym okresie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w części dotyczącej ustalenia, iż nie doszło do powstania zakładu w Polsce uznaje się za nieprawidłowe, w pozostałej części uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Przy czym w myśl art. 3 ust. 1a ww. ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

W myśl art. 3 ust. 2a) cytowanej ustawy, osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Wyżej wskazane przepisy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a cyt. ustawy).

W przedmiotowej sprawie zastosowanie będą miały zatem postanowienia umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisanej w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (Dz. U z 2005 r., Nr 12, poz. 90).

Zgodnie z art. 7 ust. 1 umowy polsko – niemieckiej zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą w drugim Umawiającym się Państwie poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

Na podstawie art. 7 ust. 2 umowy polsko-niemieckiej jeżeli przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa wykonuje działalność w drugim Umawiającym się Państwie poprzez położony tam zakład, to, z zastrzeżeniem postanowień ust. 3 tego artykułu, w każdym Umawiającym się Państwie należy przypisać temu zakładowi takie zyski, które mógłby on osiągnąć, gdyby wykonywał taką samą lub podobną działalność w takich samych lub podobnych warunkach jako samodzielne przedsiębiorstwo i był całkowicie niezależny w stosunkach z przedsiębiorstwem, którego jest zakładem.

Stosownie do treści art. 7 ust. 3 umowy polsko-niemieckiej przy ustalaniu zysków zakładu dopuszcza się odliczanie nakładów ponoszonych dla tego zakładu włącznie z kosztami zarządzania i ogólnymi kosztami administracyjnymi niezależnie od tego, czy powstały w tym Państwie, w którym położony jest zakład, czy gdzie indziej.

W myśl art. 7 ust. 4 umowy polsko-niemieckiej jeżeli w Umawiającym się Państwie istnieje zwyczaj ustalania zysków zakładu przez podział całkowitych zysków przedsiębiorstwa na jego poszczególne części, to postanowienia ust. 2 niniejszego artykułu nie wykluczają ustalenia przez to Umawiające się Państwo zysku do opodatkowania według zwykle stosowanego podziału; sposób stosowanego podziału zysku musi jednak być taki, żeby wynik był zgodny z zasadami zawartymi w tym artykule.

Natomiast w myśl art. 7 ust. 5 ww. umowy zakładowi nie można przypisać zysku tylko z tytułu samego zakupu dóbr lub towarów dla przedsiębiorstwa.

Przy stosowaniu poprzednich ustępów ustalanie zysków zakładu powinno być dokonywane każdego roku w taki sam sposób, chyba że istnieją uzasadnione powody, aby postąpić inaczej (art. 7 ust. 7 umowy).

Przy czym w myśl art. 5 ust. 1 ww. umowy w rozumieniu niniejszej umowy określenie "zakład" oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa.

Powyższą definicją strony umowy doprecyzowały w ust. 2 tego artykułu postanawiając, iż określenie "zakład" obejmuje w szczególności:

1.  miejsce zarządu,
2.  filię,
3.  biuro,
4.  fabrykę,
5.  warsztat i
6.  kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu ziemnego, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych.

Określenie „zakład” obejmuje także plac budowy lub prace budowlane albo instalacyjne stanowią zakład tylko wtedy, jeżeli trwają one dłużej niż dwanaście miesięcy (art. 5 ust. 3 umowy).

Użycie zwrotu „tylko wtedy” oznacza, że za zakład nie uznaje się budowy albo instalacji (montażu) trwającej krócej niż dwanaście miesięcy.

Ze względu na specyfikę działalności budowlanej, montażowej lub instalacyjnej, charakteryzującą się tymczasowością istniejącej placówki, ustęp 3 umowy określa czas trwania budowy (montażu, instalacji), którego upływ świadczy o elemencie trwałości i tym samym determinuje powstanie zakładu.

Początek biegu okresu prowadzenia budowy należy wiązać z faktycznym rozpoczęciem prac służących prowadzonej budowie. Zakończenie prowadzenia budowy (montażu, instalacji) następuje wtedy, gdy roboty budowlane zostaną całkowicie wykonane. Jako moment zakończenia budowy można przyjąć zasadniczo dzień podpisania protokołu ostatecznego odbioru robót budowlanych.

Zdarzeniem, z zaistnieniem którego wiąże się powstanie obowiązku podatkowego, jest upływ czasu określonego w Umowie, prowadzący do powstania zakładu. W rezultacie przekroczenia 12-miesięcznego okresu powstaje obowiązek podatkowy dla przedsiębiorstwa w państwie źródła, rozciągający się na dochody osiągnięte od dnia rozpoczęcia prowadzenia robót budowlanych.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że dnia 26 lipca 2011 r. doszło do połączenia przez przejęcie D. KG oraz D. GmbH. W rezultacie D. KG została przejęta przez D. GmbH, a wszystkie zobowiązania z umów, których podmiotem była D. KG przeszły na D. GmbH.

D GmbH postanowiła kontynuować prace instalacyjne w Polsce, w związku z wyżej wymienionymi projektami w tym samym zakresie, w jakim były one prowadzone przez D. KG, na podstawie umów, których stroną przed połączeniem była D. KG.

W świetle powyższego, w rozpatrywanej sprawie, pomimo zmiany podmiotu (w związku z przejęciem D. KG przez D. GmbH) wykonującego prace instalacyjne w Polsce cały czas istnieje zakład.

Zyski zakładu winny być opodatkowane w Polsce, jako dochód wspólnika D. KG, proporcjonalnie do Jego udziału w zysku.

Artykuł 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób stanowi, iż przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy).

Reasumując, mając na uwadze przedstawione stanowisko faktyczne oraz przywołane przepisy prawa podatkowego, stwierdzić należy, iż w przedmiotowej sprawie doszło do powstania zakładu w Polsce w rozumieniu art. 5 ust. 3 umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku z dnia 14 maja 2003 r. a w konsekwencji doszło do powstania u Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu w Polsce, na podstawie art. 7 ust. 1 tej umowy. W przedmiotowej sprawie zyski zakładu winny być opodatkowane w Polsce jako dochód wspólnika D. KG, proporcjonalnie do jego udziału w zysku do momentu istnienia D. KG, tj. do momentu przejęcia D. KG przez D. GmbH.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.