Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2-2.4011.313.2018.1.MD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-09-25
Teza: Odsetki nie zostały Wnioskodawczyni przyznane z tytułu ubezpieczenia, ale z tytułu nieterminowej wypłaty kwoty odszkodowania, które to odszkodowanie Wnioskodawczyni otrzymała od ubezpieczyciela. Oznacza to, że odsetki od odszkodowania nie korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wypłacone odsetki mieszczą się w dyspozycji art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 przywołanej ustawy i stanowią przychód z innych źródeł podlegający opodatkowaniu, na zasadach ogólnych według skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 ww. ustawy.
Słowa kluczowe: należność-należność główna; odsetki; odszkodowania; przychód; przychód-źródła przychodu; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 20; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 30 maja 2018 r. (data wpływu 26 lipca 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 19 września 2018 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wypłaty zasądzonych odsetek od odszkodowania – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 lipca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 19 września 2018 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wypłaty zasądzonych odsetek od odszkodowania.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Mąż Wnioskodawczyni zmarł tragicznie w wypadku komunikacyjnym. Sprawca wypadku jadąc z nadmierną prędkością, nie przestrzegając zasad bezpieczeństwa w ruchu lądowym wjechał w poruszającego się chodnikiem męża Wnioskodawczyni.

Ubezpieczyciel, u którego polisę ubezpieczeniową posiadał sprawca wypadku początkowo kwestionował swoją odpowiedzialność za przedmiotowe zdarzenie.

W związku z powyższym, Wnioskodawczyni wniosła pozew o wypłatę należnego odszkodowania wraz z odsetkami. Sąd Okręgowy w wyroku zasądził na rzecz Wnioskodawczyni – zgodnie z żądaniem pozwu – wypłatę należnego odszkodowania wraz z odsetkami za zwłokę.

Ubezpieczyciel w wykonaniu wyroku Sądu Okręgowego dokonał zapłaty na rzecz Wnioskodawczyni odszkodowania wraz z odsetkami za zwłokę.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odszkodowania podlegają zwolnieniu od podatku dochodowego od osób fizycznych. Naczelnik Urzędu Skarbowego, zgodnie z powołanym przepisem nie dokonał naliczenia podatku dochodowego od odszkodowania, jednakże naliczył podatek od wypłaconych odsetek spowodowanych nieterminową wypłatą należnego odszkodowania.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawczyni, zgodnie z którym odsetki od odszkodowań podlegają zwolnieniu od podatku dochodowego od osób fizycznych, na mocy art. 21 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych w art. 21 ust. 1 pkt 4 jednoznacznie stanowi, iż od podatku dochodowego od osób fizycznych zwolnione są kwoty otrzymane z tytułu odszkodowań majątkowych i osobowych, z wyjątkiem:

1.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą lub prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane zgodnie z art. 27 ust. 1 lub art. 30c;
2.  dochodu, o którym mowa w art. 24 ust. 15 i 15a (tj. dochodu z ubezpieczeń związanych z funduszami kapitałowymi oraz dochodu z tytułu inwestowania składki ubezpieczeniowej w związku z umową ubezpieczenia na życie lub dożywocie).

Wnioskodawczyni wskazuje, że zgodnie z powołanym powyżej przepisem bezsporne jest zwolnienie od podatku dochodowego od osób fizycznych wszelkich odszkodowań otrzymanych z tytułu odszkodowań z ubezpieczeń zarówno majątkowych, jak i osobowych. Wyłania się jednakże pytanie, czy wskazany przepis obejmuje zakresem zwolnienia również otrzymane przez podatnika odsetki od należności głównej, czyli odszkodowania, należnego z tytułu nieterminowego wykonania zobowiązania.

Wnioskodawczyni uważa, że odszkodowanie jest szczególnym rodzajem świadczenia polegającego na naprawieniu szkody, czyli uszczerbku, jakiego doznaje poszkodowany we wszystkiego rodzaju dobrach przez prawo chronionych, zarówno jeśli chodzi o uszczerbek majątkowy, jak i niemajątkowy.

Odsetki zgodnie z Kodeksem cywilnym są świadczeniem ubocznym. Uboczny charakter zapłaty odsetek wynika bowiem z faktu, iż obowiązek zapłaty odsetek powstaje wyłącznie w związku z obowiązkiem spełnienia świadczenia głównego.

Odnosząc się do literalnego brzmienia wskazanego powyżej art. 21 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Wnioskodawczyni zwraca uwagę, iż ustawodawca zastosował zwrot „zwolnione są kwoty otrzymane z tytułu ubezpieczeń”. Zgodnie zatem z wykładnią literalną oraz celowościową uznać należy, iż tak skonstruowany przepis zwalnia od opodatkowania nie tylko należność główną stanowiącą odszkodowanie, ale również wszelkie prawa uboczne, mieszczące się w zakresie sformułowania „kwoty otrzymane z tytułu ubezpieczeń”.

Wnioskodawczyni zaznacza, iż Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 17 stycznia 2014 r. o sygn. akt II FSK 289/12 wskazał, iż jeśli zwolnione z podatku jest odszkodowanie, to tym zwolnieniem objęte są również odsetki zasądzone w związku z opóźnieniem w jego wypłacie. W uzasadnieniu Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, iż odsetki przypisać należy do tego samego źródła przychodów co należność główną, w związku z tym podlegają one opodatkowaniu w tożsamy sposób. Odsetki stanowią integralny element przychodu, ponieważ mają charakter akcesoryjny, a ich byt prawny zależy od należności, z którą są związane.

Zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 29 czerwca 2016 r., sygn. akt I SA/Gd 380/16, odsetki należy potraktować tak jak odszkodowanie, które jest dla nich świadczeniem głównym. Należy zastosować do nich zwolnienie przewidziane w art. 21 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Według Wnioskodawczyni odsetki stanowią konsekwencję zdarzenia prawnego jakim jest wypłacenie odszkodowania. Mają charakter niesamoistny, nie mogą istnieć w oderwaniu od kwoty głównej, a ich istnienie podlega tej samej ocenie, co istnienie roszczenia głównego. Stanowisko takie potwierdzone jest wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 stycznia 2014 r., sygn. akt II FSK 333/12, zgodnie z którym odsetki są nierozerwalnie związane z głównym świadczeniem, od którego nie mogą zostać oderwane, powinny być przypisane do tego samego źródła co należność główna. W uzasadnieniu tegoż wyroku Naczelny Sąd Administracyjny aprobuje konkluzje wyrażone w innych wyrokach: z dnia 17 stycznia 2014 r., sygn. akt II FSK 290/12, z dnia 20 grudnia 2013 r., sygn. akt II FSK 115/12, zgodnie z którymi odsetki należy przypisać do tego samego źródła przychodu, a zatem podlegają opodatkowaniu w ten sam sposób. Odsetki mają charakter akcesoryjny, byt prawny zależy od należności, z którą są związane. W sytuacji zwolnienia z podatku należności głównej, takiemu zwolnieniu podlegają także odsetki od tej należności.

Wnioskodawczyni podkreśla, że w niniejszej sprawie konieczność uiszczenia odsetek wynikała z przepisów Kodeksu cywilnego, a odsetki przysługiwały za okres trwania postępowania sądowego. Związek odsetek z odszkodowaniem, a nawet z samym faktem prowadzenia postępowania sądowego, które doprowadziło do zasądzenia odszkodowania, jest zatem oczywisty.

W ocenie Wnioskodawczyni odsetki jako świadczenie akcesoryjne są bezpośrednio oraz ściśle związane z przychodem z tytułu odszkodowania. Odsetki te nie mogłyby powstać, gdyby nie obowiązek zapłaty odszkodowania. Brak jest zatem uzasadnienia by należność główna oraz odsetki były przypisane do dwóch różnych źródeł przychodu. Nie sposób za odrębne źródło przychodu uznać przychodu z otrzymanego odszkodowania oraz odsetek, których wypłata wynika z nieterminowej wypłaty tegoż odszkodowania. Odsetki powinny być przypisane do tego samego źródła przychodu co należność główna

Mając na uwadze powyższe akty prawne i orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego, Wnioskodawczyni uważa, iż odszkodowanie, na które składa się należność główna jak i odsetki będzie podlegało zwolnieniu od podatku dochodowego od osób fizycznych na mocy art. 21 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Rodzaje źródeł przychodów zostały określone w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdzie między innymi w pkt 9 wymieniono „inne źródła”.

W myśl art. 20 ust. 1 powołanej ustawy za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Natomiast na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są kwoty otrzymane z tytułu ubezpieczeń majątkowych i osobowych, z wyjątkiem:

1.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą lub prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane zgodnie z art. 27 ust. 1 lub art. 30c,
2.  dochodu, o którym mowa w art. 24 ust. 15 i 15a.

W związku z powyższym, jeżeli świadczenie wypłacone zostało z tytułu ubezpieczeń majątkowych i osobowych, a nie mieści się ono w punktach a) i b) przepisu, to takie świadczenie będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 805 § 1 i § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2018 r. poz. 1025, z późn. zm.) – przez umowę ubezpieczenia ubezpieczyciel zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, spełnić określone świadczenie w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku, a ubezpieczający zobowiązuje się zapłacić składkę. Świadczenie ubezpieczyciela polega w szczególności na zapłacie:

1.  przy ubezpieczeniu majątkowym – określonego odszkodowania za szkodę powstałą wskutek przewidzianego w umowie wypadku;
2.  przy ubezpieczeniu osobowym – umówionej sumy pieniężnej, renty lub innego świadczenia w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku w życiu osoby ubezpieczonej.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że przez kwoty otrzymane z tytułu ubezpieczeń, objęte dyspozycją art. 21 ust. 1 pkt 4 rozumie się świadczenia do wypłaty których zobowiązany jest ubezpieczyciel w związku z zawartą umową ubezpieczenia. Sformułowanie to nie odnosi się zatem do odsetek za opóźnienie w zapłacie takiego świadczenia, a to oznacza, że nie mogą one korzystać z przedmiotowego zwolnienia.

Odsetek pomimo, że stanowią swoistą rekompensatę za zwłokę w wypłacie świadczenia nie można utożsamiać również z odszkodowaniem czy też zadośćuczynieniem.

Instytucję prawną odsetek za zwłokę reguluje art. 481 § 1 i § 2 ustawy Kodeks cywilny zgodnie z którym jeżeli dłużnik opóźnia się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego, wierzyciel może żądać odsetek za czas opóźnienia, chociażby nie poniósł żadnej szkody i chociażby opóźnienie było następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi. Jeżeli stopa odsetek za opóźnienie nie była oznaczona, należą się odsetki ustawowe za opóźnienie w wysokości równej sumie stopy referencyjnej Narodowego Banku Polskiego i 5,5 punktów procentowych. Jednakże gdy wierzytelność jest oprocentowana według stopy wyższej, wierzyciel może żądać odsetek za opóźnienie według tej wyższej stopy.

Od zaległych odsetek można żądać odsetek za opóźnienie dopiero od chwili wytoczenia o nie powództwa, chyba że po powstaniu zaległości strony zgodziły się na doliczenie zaległych odsetek do dłużnej sumy (art. 482 § 1 Kodeksu cywilnego).

Należy przy tym wskazać, że odsetki będące skutkiem niewykonania zobowiązań, są świadczeniem ubocznym, pozostającym w ścisłym związku z należnością główną, jednak źródło ich powstania różni się zasadniczo od źródła powstania długu głównego. Wierzyciel może ich żądać dopiero, jeżeli dłużnik opóźni się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego.

Zauważyć również należy, że ustawodawca nie pomija odsetek w zwolnieniach, jeżeli uznaje zasadność ich zwolnienia w odniesieniu do dóbr, które w ocenie ustawodawcy zasługują na szczególną ochronę. Zwolnienie od podatku dochodowego otrzymanych odsetek przysługuje jednakże tylko wówczas, gdy przepis ustawy zawiera w tym przedmiocie (konkretnie odnosi się do odsetek) – wyraźne uregulowanie. I tak, wolne od podatku są odsetki wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 52, pkt 95, pkt 119, pkt 130, pkt 130a i pkt 130b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli:

*   odsetki i kwoty rekompensat otrzymanych na podstawie przepisów ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o zasadach realizacji przedpłat na samochody osobowe (Dz. U. poz. 776),
*   odsetki z tytułu nieterminowej wypłaty wynagrodzeń i świadczeń z tytułów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1,
*   odsetki od papierów wartościowych emitowanych przez Skarb Państwa oraz obligacji emitowanych przez jednostki samorządu terytorialnego, w części odpowiadającej kwocie odsetek zapłaconych przy nabyciu tych papierów wartościowych od emitenta,
*   odsetki lub dyskonto od obligacji emitowanych przez Skarb Państwa i oferowanych na rynkach zagranicznych oraz dochody z odpłatnego zbycia tych obligacji uzyskane przez osoby fizyczne, o których mowa w art. 3 ust. 2a,
*   odsetki lub dyskonto od listów zastawnych uzyskane przez osoby fizyczne, o których mowa w art. 3 ust. 2a,
*   odsetki lub dyskonto od obligacji emitowanych przez Bank Gospodarstwa Krajowego i oferowanych na rynkach zagranicznych, przeznaczonych na finansowanie ustawowych celów działalności Banku Gospodarstwa Krajowego, dotyczących wspierania polityki gospodarczej Rady Ministrów, realizacji rządowych programów społeczno-gospodarczych oraz programów samorządności lokalnej i rozwoju regionalnego, oraz dochody z odpłatnego zbycia tych obligacji, uzyskane przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że mąż Wnioskodawczyni zmarł tragicznie w wypadku komunikacyjnym. Sprawca wypadku jadąc z nadmierną prędkością, nie przestrzegając zasad bezpieczeństwa w ruchu lądowym wjechał w poruszającego się chodnikiem męża Wnioskodawczyni. Ubezpieczyciel, u którego polisę ubezpieczeniową posiadał sprawca wypadku początkowo kwestionował swoją odpowiedzialność za przedmiotowe zdarzenie. W związku z powyższym, Wnioskodawczyni wniosła pozew o wypłatę należnego odszkodowania wraz z odsetkami. Sąd Okręgowy w wyroku zasądził na rzecz Wnioskodawczyni – zgodnie z żądaniem pozwu – wypłatę należnego odszkodowania wraz z odsetkami za zwłokę. Ubezpieczyciel w wykonaniu wyroku Sądu Okręgowego dokonał zapłaty na rzecz Wnioskodawczyni odszkodowania wraz z odsetkami za zwłokę.

Mając na uwadze opisany stan faktyczny i powołane wyżej przepisy prawa stwierdzić należy, że odsetki nie zostały Wnioskodawczyni przyznane z tytułu ubezpieczenia, ale z tytułu nieterminowej wypłaty kwoty odszkodowania, które to odszkodowanie Wnioskodawczyni otrzymała od ubezpieczyciela. Oznacza to, że odsetki od odszkodowania nie korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wypłacone odsetki mieszczą się w dyspozycji art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 przywołanej ustawy i stanowią przychód z innych źródeł podlegający opodatkowaniu, na zasadach ogólnych według skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 ww. ustawy.

Odnosząc się natomiast do powołanych przez Wnioskodawczynię wyroków sądów administracyjnych wskazać należy, że jakkolwiek orzeczenia sądów kształtują pewną linię wykładni obowiązującego prawa, jednak dotyczą wyłącznie konkretnych spraw, w danym stanie prawnym. Należy stwierdzić, że rozstrzygnięcia te zapadły w indywidualnych sprawach i w świetle art. 87 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. z 1997 r., Nr 78, poz. 483, z późn. zm.) nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i tym samym nie mogą być wiążące dla organu wydającego interpretację indywidualną.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni uznano za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w X, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.