Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.659.2023.2.MKA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-01-10
Teza: Uznanie, że kwota wynikająca z Ugody zawartej między stronami, stanowi zwiększenie wynagrodzenia z tytułu świadczenia usług na podstawie Umowy i tym samym podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, oraz prawa do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktury wystawionej przez Wykonawcę będącej rezultatem Ugody stanowiącej o zwiększeniu wynagrodzenia z tytułu świadczenia usług na podstawie Umowy.
Słowa kluczowe: odliczenia-prawo do odliczenia; ugody; wynagrodzenia-wynagrodzenie za pracę; świadczenie-świadczenie usług
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Świadczenie usług; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa opodatkowania-Podstawa opodatkowania - zasady ogólne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88-ust. 3a-pkt 2 ; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a-ust. 1

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług w zakresie:

*   uznania, że kwota wynikająca z Ugody zawartej między stronami, stanowi zwiększenie wynagrodzenia z tytułu świadczenia usług na podstawie Umowy i tym samym podlega opodatkowaniu podatkiem VAT – jest prawidłowe;
*   w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktury wystawionej przez Wykonawcę będącej rezultatem Ugody stanowiącej o zwiększeniu wynagrodzenia z tytułu świadczenia usług na podstawie Umowy - jest prawidłowe.

**Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej**

3 listopada 2023 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej z 3 listopada 2023 r., który dotyczy uznania że kwota wynikająca z Ugody zawartej między stronami, stanowi zwiększenie wynagrodzenia z tytułu świadczenia usług na podstawie Umowy i tym samym podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, oraz prawa do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktury wystawionej przez Wykonawcę będącej rezultatem Ugody stanowiącej o zwiększeniu wynagrodzenia z tytułu świadczenia usług na podstawie Umowy.

**Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem wspólnym**

1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

*   A. S.A.

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

*   B. S.A.

### Treść wniosku wspólnego jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

Spółka A. S.A. z siedzibą w (…) (dalej „Zamawiający” lub „Wnioskodawca”) zawarła w dniu 10 listopada 2021 r. umowę ze spółką B. S.A. z siedzibą w (…) (dalej „Wykonawca” lub „Zainteresowany”). Wykonawca został wybrany po przeprowadzeniu postępowania przetargowego. Wykonawca jak i Zamawiający są zarejestrowanymi, podatnikami VAT czynnymi. Wykonawca i Zamawiający prowadzą działalność opodatkowaną VAT. Zamawiający nabywał usługi od Wykonawcy w związku z czynnościami opodatkowanymi (na potrzeby wykonywania czynności opodatkowanych VAT).

Przedmiotem umowy z 10 listopada 2021 r. (dalej „Umowa”) było wykonanie etapu pierwszego inwestycji pod nazwą „(…)”. Zakres etapu pierwszego obejmował między innymi: rozbiórki z utylizacją (drogi), roboty ziemne, fundamenty budynku, posadzkę na gruncie, konstrukcję żelbetonową, tymczasową instalację odwadniającą. Wykonawca zrealizował całość przedstawionych w Umowie prac, za co otrzymał wynagrodzenie.

Wynagrodzenie wypłacone Wykonawcy przez Zamawiającego odpowiadało wysokością pierwotnemu wynagrodzeniu określonemu w Umowie za wykonanie zakresu prac wskazanych w Umowie.

W toku realizacji Umowy:

*   Wykonawca zgłosił powstanie dodatkowych kosztów, wykraczających poza postanowienia umowne, związanych z koniecznością ponadnormatywnego pompowania wody w toku odwodnienia wykopu. Działanie to było niezbędne w celu dalszej realizacji Umowy.
*   Wykonawca zawiadomił Zamawiającego o roszczeniu wynikającym ze zmiany prawa polegającej na wprowadzeniu sankcji gospodarczych obejmujących Białoruś i Federację Rosyjską w związku z zaangażowaniem i działaniami wojennymi w Ukrainie, co miało istotny wpływ na przedłużenie terminów wykonania robót oraz na zwiększenie kosztów wykonania Umowy.
*   Wykonawca zgłosił również Zamawiającemu wzrost kosztów związany z nadzwyczajnym wzrostem cen konstrukcji stalowych w wyniku działań wojennych w Ukrainie.

W związku z wystąpieniem opisanych wyżej okoliczności, oprócz wzrostu kosztów wykonania Umowy wydłużeniu uległ także termin realizacji Umowy. Z zastrzeżeniem wskazanych wyżej wydarzeń, mających wpływ na przekroczenie umownych terminów oraz planowanych kosztów, prace przebiegały zgodnie z harmonogramem prac określonym w załączniku do Umowy. Po zakończeniu prac, Zamawiający odebrał od Wykonawcy roboty, co zgodnie z Umową świadczyło o ich kompletności i prawidłowości wykonania. Odebranie robót wskazywało również na usunięcie lub zobowiązanie do usunięcia wszystkich wad stwierdzonych podczas procedury odbioru.

Jak zostało już wskazane, Wykonawca otrzymał od Zamawiającego wynagrodzenie określone w Umowie z tytułu realizacji przedmiotu Umowy. Z uwagi jednak na wskazane wyżej okoliczności, mające wpływ na koszty i termin realizacji Umowy, strony przystąpiły do negocjacji w zakresie ostatecznej wartości wynagrodzenia z tytułu realizacji Umowy. Ostatecznie strony uznały wypłacone na podstawie Umowy wynagrodzenie za nieadekwatne i w toku negocjacji zdecydowały się na zawarcie ugody.

Przedmiotowa ugoda dotycząca realizacji Umowy została zawarta 31 sierpnia 2023 r. (dalej: „Ugoda”). Zgodnie z postanowieniami Ugody, w celu uregulowania wzajemnej sytuacji Wykonawcy i Zamawiającego, spowodowanej zwiększeniem kosztów oraz wydłużeniem terminów związanych z realizacją Umowy, strony zwiększyły Wynagrodzenie Wykonawcy o kwotę (…) zł netto tytułem wszelkich roszczeń przysługujących Wykonawcy w chwili zawarcia Ugody, w związku z łączącą Strony Umową. Zamawiający, w terminie 30 dni od zawarcia Ugody i doręczenia przez Wykonawcę prawidłowej faktury VAT, zobowiązał się do zapłaty wspomnianej kwoty powiększonej o podatek od towarów i usług według stawki obowiązującej w chwili powstania obowiązku podatkowego.

Zważywszy na brak pewności co do zasadności opodatkowania VAT kwoty zwiększenia wynagrodzenia Wnioskodawca i Zainteresowany występują obecnie ze wspólnym wnioskiem o interpretację indywidualną (ORD-WS) celem potwierdzenia prawidłowości przyjętego sposobu opodatkowania VAT.

**Pytania**

1) Czy prawidłowe jest stanowisko Wykonawcy, zgodnie z którym otrzymana kwota wynikająca z Ugody zawartej między stronami, stanowi zwiększenie wynagrodzenia z tytułu świadczenia usług na podstawie Umowy i tym samym podlega opodatkowaniu VAT?

2) Czy prawidłowe jest stanowisko Zamawiającego, zgodnie z którym posiada on prawo do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktury wystawionej przez Wykonawcę będącej rezultatem Ugody stanowiącej o zwiększeniu wynagrodzenia z tytułu świadczenia usług na podstawie Umowy?

**Stanowisko Zainteresowanych**

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają czynności opodatkowane, w szczególności dostawa towarów lub świadczenie usług, określone w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Zamawiający i Wykonawca są zarejestrowanymi, podatnikami VAT czynnymi. Zarówno Zamawiający jak i Wykonawca prowadzą działalność opodatkowaną VAT. W szczególności, w związku z realizacją Umowy Zainteresowany świadczył usługi budowlane, opodatkowane VAT. Czynność dotycząca wykonania inwestycji będącej przedmiotem Umowy, tj. wykonanie pierwszego etapu prac związanych z Budynkiem i instalacją dotyczących nowego oddziału liofilizacji, wytwarzania leków X oraz laboratorium (\`(...)\`) wraz z urządzeniami, stanowiła odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, wobec czego podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości UE („dalej także „TSUE”) „świadczenie usług dokonywane odpłatnie”, w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy (Dyrektywa 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej; nr CELEX 32006L0112) wymaga bezpośredniego związku między wyświadczoną usługą a otrzymanym wynagrodzeniem (vide wyrok z 29 lipca 2010 r. w sprawie C-40/09 Astra Zeneca UK).

W wyroku z 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 (Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise), TSUE uznał, że określoną czynność można uznać za wykonaną odpłatnie, jeśli istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto gdy odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miała być opodatkowana VAT.

Do zbieżnych wniosków doszedł TSUE w wyroku z 27 października 2011 r. , w sprawie C-93/10 MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring, w którym wskazał, że świadczenie usługi odpłatnie podlega opodatkowaniu, tylko jeżeli pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, gdyż świadczenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości usługi świadczonej usługobiorcy.

Pomiędzy Wykonawcą a Zamawiającym istniał stosunek zobowiązaniowy, w ramach którego występowały świadczenia wzajemne. Umowa określała bowiem skonkretyzowane świadczenie polegające na wykonywaniu robót budowlanych, których beneficjentem był Zamawiający, a w zamian Zainteresowanemu przysługiwało określone wynagrodzenie (początkowo przedstawione w Umowie, a następnie zwiększone na mocy wypracowanej ugody). Przystępując do Umowy strony zaakceptowały przedstawione w niej warunki (zakres prac oraz przewidziane wynagrodzenie), natomiast zmiana okoliczności która nastąpiła już w toku realizacji Umowy sprawiła, że konieczne było wynegocjowanie porozumienia, tak aby wartość i koszt wykonanych świadczeń budowlanych znalazł odzwierciedlenie w ustalonym (skorygowanym) wynagrodzeniu. Zakres usług między stronami pozostał niezmienny. Nie powstało więcej świadczeń niż było to pierwotnie określone w Umowie, a zmiany powstałe w trakcie jej realizacji, dotyczące kosztów oraz czasu spełnienia świadczeń były efektem niezależnych od stron zdarzeń. Oznacza to, że zmianę kwoty wynagrodzenia należy traktować jako aktualizację, czy też dostosowanie warunków z Umowy w zakresie wynagrodzenia należnego Wykonawcy, w ramach stosunku zobowiązaniowego określonego w Umowie.

W orzeczeniu wydanym 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 (R. J. Tolsma przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden), TSUE wskazał, że usługi świadczone są za wynagrodzeniem, wyłącznie jeżeli istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę, a jej odbiorcą, na mocy którego występuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez świadczącego usługę stanowi wartość przekazywaną w istocie w zamian za usługę wyświadczoną jej odbiorcy. W myśl powołanego orzeczenia TSUE usługodawcę musi łączyć z odbiorcą stosunek prawny, z którego wynika obowiązek świadczenia usług oraz wysokość wynagrodzenia. W stosunku do otrzymywanego wynagrodzenia, musi istnieć świadczenie wzajemne. Zapłacone kwoty muszą więc stanowić rzeczywiste wynagrodzenie za konkretną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzić musi do wymiany świadczeń wzajemnych. Innymi słowy, otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania określonej czynności. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Zwiększenie wynagrodzenia przewidziane w ugodzie jest bezpośrednią konsekwencją komplikacji, które pojawiły się w trakcie realizacji przedmiotu Umowy. Zmiana wysokości świadczenia pieniężnego należnego Zainteresowanemu jest efektem ewaluacji poniesionych dodatkowych kosztów koniecznych do zakończenia zleconych prac.

Nowa kwota obejmuje w sobie ustalone w toku negocjacji:

*   wyrównanie kosztów związanych z zwiększonym nakładem prac koniecznym do ponadnormatywnego pompowania wody z wykopu,
*   wyrównanie kosztów spowodowanych nakładanymi na Federację Rosyjską i Białoruś sankcjami związanymi z działaniami wojennymi w Ukrainie oraz wydłużonymi z tego powodu terminami realizacji prac budowlanych,
*   wyrównanie kosztów związanych z nadzwyczajnym wzrostem cen konstrukcji stalowej w wyniku działań wojennych w Ukrainie.

Przedstawiona w ugodzie kwota jest więc ustalonym w wyniku negocjacji Zamawiającego i Wykonawcy zwiększeniem wynagrodzenia mającym na celu zwiększenie adekwatności wynagrodzenia do podjętych prac oraz poniesionych kosztów. Zwiększenie wynagrodzenia Wykonawcy jest bezpośrednią korzyścią, która związana jest z czynnością pierwotną (realizacją Umowy) oraz wydarzeniami mającymi wpływ na zwiększone koszty oraz wydłużony czas realizacji inwestycji. Jako, że czynność pierwotna jest opodatkowana podatkiem VAT (odpłatne świadczenie usług), to dodatkowe wynagrodzenie również musi być nim obciążone. Spełnienie powyższych przesłanek oznacza, że opisane w ugodzie świadczenie polegające na zwiększeniu kwoty wynagrodzenia należy uznać za część składową finalnego wynagrodzenia należnego Zainteresowanemu i w konsekwencji opodatkować podatkiem od towarów i usług.

Przepisy ustawy o VAT przewidują, że wynagrodzenie może ulec zmianie w trakcie lub po wykonaniu świadczenia.

W szczególności, zgodnie z art. 29a ust. 17 ustawy o VAT, w przypadku, gdy podstawa opodatkowania uległa zwiększeniu, korekty tej podstawy dokonuje się w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym zaistniała przyczyna zwiększenia podstawy opodatkowania. Powołany przepis oznacza, że w sytuacji w której strony zmieniają następczo wysokość ustalonego pierwotnie wynagrodzenia in plus, z uwagi na okoliczności zaistniałe po zawarciu pierwotnego porozumienia (a nie z uwagi na wcześniej popełniony błąd), zmiana podstawy opodatkowania (czyli zwiększonej kwoty wynagrodzenia należnego do zapłaty) następuje na bieżąco, tj. w dacie dokonania ustaleń w tym zakresie.

Tomasz Michalik w komentarzu do art. 29a ustawy o VAT wskazał, że: „Jeżeli natomiast cena (podstawa opodatkowania) zostanie zwiększona na skutek zdarzeń (okoliczności), które będą miały miejsce po wykonaniu świadczenia (i po wystawieniu pierwotnej faktury), wówczas zwiększenie podstawy opodatkowania powinno zostać ujęte w rozliczeniu za okres, w którym takie zdarzenie (taka okoliczność) wystąpiło – najczęściej będzie to moment wystawienia faktury korygującej. W tym przypadku podatnik nie będzie więc zobowiązany do korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym transakcja została wykazana.” \[T. Michalik, VAT. Komentarz. Wyd. 16, Warszawa 2021\].

W indywidualnej interpretacji wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 30 kwietnia 2021 r. o nr 0461-ITPP2.4512.950.2016.8.KK organ wskazał, że „Jak wskazał Wnioskodawca, w momencie wystawienia pierwotnej faktury, zwiększenie wynagrodzenia nie było należne stronie. Dopiero po ziszczeniu się przewidzianych w Umowie warunków tj. wydania decyzji administracyjnych w związku ze zmianą wysokości kwoty podatku od nieruchomości lub/i podatku rolnego, doszło do zmiany wynagrodzenia na rzecz Wnioskodawcy, co skutkowało obowiązkiem wystawienia faktury korygującej. Mając zatem na uwadze powołane przepisy ustawy VAT, faktura korygująca nie będzie wystawiona z powodu popełnienia błędu lub pomyłki przez Wnioskodawcę, lecz z powodu innych okoliczności, które zaistniały dopiero po wystawieniu „pierwotnej” faktury, wskutek których doszło do podwyższenia ceny świadczonych usług, zwiększających należne wynagrodzenie z tytułu świadczonych usług. W konsekwencji, Wnioskodawca powinien wystawić fakturę korygującą w momencie, w którym zaistniały okoliczności powodujące podwyższenie podstawy opodatkowania, ująć w ewidencji sprzedaży i rozliczyć na bieżąco w deklaracji VAT-7.”

Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym, konieczność dostosowania wynagrodzenia za świadczenie pojawiła się następczo, w wyniku wystąpienia zdarzeń mających wpływ na zwiększenie kosztów i wydłużenia czasu potrzebnego na realizację prac. Dostosowanie wynagrodzenia po zakończeniu prac i wystawieniu pierwotnych faktur jest praktyką rynkową stosowaną, gdy strony w toku negocjacji godzą się na zwiększenie wynagrodzenia. W przypadku braku zawarcia ugody Wykonawca prawdopodobnie wystąpiłby z powództwem w celu uzyskania dodatkowego wynagrodzenia. Takie orzecznictwo sądowe potwierdza powyższe wnioski.

W wyroku z 15 grudnia 2022 r., sygn. I FSK 1624/19 NSA stwierdził, że: „3.9. Uwzględniając powyższe należy przyznać rację autorowi skargi kasacyjnej, że sporne świadczenie stanowi dodatkowe wynagrodzenie na skutek zaistnienia okoliczności powodujących powstanie dodatkowych kosztów po stronie Spółki. Wykonawca z powodu zaistnienia okoliczności przewidzianych w odrębnych umowach rozliczeniowych, dokonał na rzecz Spółki wypłaty środków finansowych stanowiących kompensatę z tytułu wystąpienia dodatkowych kosztów po stronie Spółki, tj. utrzymania i pracy parku maszynowego, konieczności wykorzystania dodatkowych materiałów oraz konieczności poniesienia dodatkowych kosztów pracowniczych oraz kosztów ogólnych działalności. Otrzymane płatności stanowią należność wynikającą wprost z łączącego Skarżącego i zamawiającego stosunku zobowiązaniowego. Otrzymana przez skarżącą od zamawiającego kwota jest związana z określonym zachowaniem wnioskodawcy, a zatem świadczeniem przez niego usługi na rzecz Zamawiającego. Zamawiający dokonał na rzecz wnioskodawcy zwrotu poniesionych przez niego kosztów powstałych w wyniku wystąpienia kosztów stałych, związanych z wynagrodzeniem pracowników umysłowych. Nie ulega wątpliwości, że w zaistniałych okolicznościach pomiędzy stronami umowy powstała transakcja, która miała ekwiwalentny charakter co wynika z zawartej ugody sądowej. 3.10. W konsekwencji płatność wynikająca z zawartej ugody nie wynikała ze skutku niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania i nie jest rekompensatą za szkodę, lecz stanowi wynagrodzenie za odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.”

Odnosząc powołany wyrok do niniejszej sprawy należy wskazać, że podobnie jak wskazał NSA, wypłacenie przez Wnioskodawcę dodatkowej kwoty na rzecz Zainteresowanego stanowiło dodatkowe wynagrodzenie za usługi podlegające opodatkowaniu. Zwiększenie kosztów i wydłużenie prac powstałe w związku z opisanymi powyżej okolicznościami doprowadziły strony do zawarcia Ugody, w wyniku której Wykonawca otrzymał od Zamawiającego dodatkowe wynagrodzenie.

Wystawienie faktury - zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi. Zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury w przypadku m.in. świadczenia usług budowlanych lub budowlano-montażowych.

Zgodnie z art. 106i ust. 3 pkt 1 ustawy o VAT, fakturę wystawia się nie później niż 30. dnia od dnia wykonania usług - w przypadku, o którym mowa w art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a.

Ponieważ strony doszły do porozumienia i rozwiązły spór drogą polubowną (zawierając ugodę), zasadnie Wykonawca wystawił na rzecz Zamawiającego fakturę dokumentującą świadczenie usług, z tytułu których przysługiwało Wykonawcy dodatkowa kwota wynagrodzenia.

Zdaniem Wykonawcy prawidłowe jest zatem stanowisko, zgodnie z którym otrzymana kwota wynikająca z ugody zawartej między stronami, stanowi zwiększenie wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług na podstawie umowy, i tym samym podlega opodatkowaniu VAT.

Odliczenie VAT Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi VAT przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy o VAT prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Zgodnie z art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w przypadku o którym mowa w ust. 2 pkt 1 (zatem w przypadku transakcji krajowych) - powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje zatem wówczas, gdy zostaną łącznie spełnione określone warunki, tj. odliczenia dokonuje podatnik podatku VAT, nabywane towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest wystąpienie podatku należnego, w odniesieniu do nabywanych towarów lub usług powstał obowiązek podatkowy, podatnik nabywający towary lub usługi otrzyma z tego tytułu fakturę.

Jak wskazano w stanie faktycznym, Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą i jest podatnikiem VAT czynnym, zarejestrowanym na potrzeby podatku od towarów i usług. Usługi nabyte od Zainteresowanego zostały nabyte na potrzeby wykonywania działalności opodatkowanej. Jednocześnie Wykonawca, na podstawie ugody, wystawił na rzecz Zamawiającego fakturę z tytułu wykonanych usług, opiewającą na dodatkowe wynagrodzenie wynegocjowane przez strony i określone w umowie.

Tym samym, w ocenie Zamawiającego, spełnione zostały wszystkie przesłanki do tego, by Wnioskodawca odliczył podatek naliczony wynikający z faktury wystawionej przez Wykonawcę.

Podsumowując, zdaniem Zamawiającego prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym posiada on prawo do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktury wystawionej przez Wykonawcę, będącej rezultatem ugody stanowiącej o zwiększeniu wynagrodzenia z tytułu świadczenia usług na podstawie Umowy.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy rozumieć przede wszystkim określone zachowanie się podatnika na rzecz innego podmiotu, które wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywca usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Przy czym z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady, podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (np. wyrok z 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise), przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Zatem za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT uważane mogą być takie sytuacje, w których:

*   istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,
*   wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,
*   istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi,
*   odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,
*   istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy:

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W tym miejscu nadmienić należy, że w świetle art. 353 § 2 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.), zwanej dalej Kodeksem cywilnym:

Świadczenie może polegać na działaniu albo na zaniechaniu.

Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innego podmiotu, polegające na działaniu (dokonanie czynności na rzecz innego podmiotu) albo na zaniechaniu (zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji). Na świadczenie mogą się również składać jednocześnie zachowania polegające na działaniu oraz na zaniechaniu.

W tym miejscu należy wskazać, że przepisy podatkowe nie definiują pojęcia „odszkodowania”. W związku z tym, należy posiłkować się regulacjami zawartymi w ustawie Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 361 ustawy Kodeks cywilny:

§ 1. Zobowiązany do odszkodowania ponosi odpowiedzialność tylko za normalne następstwa działania lub zaniechania, z którego szkoda wynikła.

§ 2. W powyższych granicach, w braku odmiennego przepisu ustawy lub postanowienia umowy, naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany poniósł, oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Na gruncie prawa cywilnego odszkodowanie za doznaną szkodę majątkową lub niemajątkową uzależnione jest od zaistnienia zdarzenia, z którym przepisy łączą obowiązek naprawienia szkody. Ponadto między zdarzeniem a zaistniałą w jego wyniku szkodą musi istnieć związek przyczynowy.

Zgodnie z art. 471 Kodeksu cywilnego:

Dłużnik obowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, chyba że niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

Na gruncie prawa cywilnego odszkodowanie za doznaną szkodę majątkową lub niemajątkową uzależnione jest od zaistnienia zdarzenia, z którym przepisy łączą obowiązek naprawienia szkody. Ponadto, między zdarzeniem a zaistniałą w jego wyniku szkodą musi istnieć związek przyczynowy. Kodeks cywilny rozróżnia dwa podstawowe rodzaje odpowiedzialności: kontraktową, która powstaje z mocy umowy i odnosi się do przypadków niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania (art. 471 Kodeksu cywilnego) oraz deliktową, czyli wynikającą z czynów niedozwolonych (art. 415 Kodeksu cywilnego).

W świetle wyżej przytoczonych przepisów, na gruncie stosunków cywilnoprawnych szkoda polega na nienależytym wykonaniu bądź niewykonaniu zobowiązania przez dłużnika, istnienia adekwatnego związku przyczynowego pomiędzy działaniem lub zaniechaniem a szkodą. Brak tych przesłanek powoduje, że nie mamy do czynienia ze szkodą, za powstanie której dłużnik zobowiązany jest do wypłaty odszkodowania. Istotą odszkodowań nie jest zatem płatność za świadczenie, lecz rekompensata za szkodę. W takim przypadku nie mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną – świadczenie w zamian za wynagrodzenie – co oznacza, że otrzymane odszkodowanie nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony podatnika. Zapłata ta nie jest też związana z zobowiązaniem się otrzymującego daną kwotę do wykonania czynności, powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji.

Ustalanie statusu wypłacanej rekompensaty, jako podlegającej bądź niepodlegającej opodatkowaniu VAT, należy więc oceniać w kontekście związku z konkretnym świadczeniem.

Przy czym, bez znaczenia pozostaje nazwa danej płatności. Istotnym jest natomiast, czy stanowi ona zapłatę za konkretne świadczenie czy też jest odszkodowaniem w opisanym powyżej znaczeniu. Jeżeli płatności o charakterze odszkodowawczym nie mają bezpośredniego związku z żadną czynnością mającą charakter świadczenia ze strony podmiotu zobowiązanego, wówczas kwota otrzymanych odszkodowań nie mieści się w katalogu czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy i nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem.

Z kolei w myśl art. 917 Kodeksu cywilnego:

Przez ugodę strony czynią sobie wzajemne ustępstwa w zakresie istniejącego między nimi stosunku prawnego w tym celu, aby uchylić niepewność co do roszczeń wynikających z tego stosunku lub zapewnić ich wykonanie albo by uchylić spór istniejący lub mogący powstać.

Tak więc istotą ugody jest czynienie sobie wzajemnie ustępstw w zakresie oczekiwanych rezultatów stosunku prawnego, które należy zaliczyć do przedmiotowo istotnych elementów ugody (wyrok SN z 24 lipca 2002 r., sygn. akt I CKN 915/00).

Wątpliwości przedstawione przez strony w złożonym wniosku w pierwszej kolejności dotyczą kwestii, czy otrzymana kwota wynikająca z Ugody zawartej między stronami, stanowi zwiększenie wynagrodzenia z tytułu świadczenia usług na podstawie Umowy i tym samym podlega opodatkowaniu VAT.

W odniesieniu do przedstawionych wątpliwości wskazać należy, że przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. Czynność podlega opodatkowaniu wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zawarł 10 listopada 2021 r. umowę ze spółką B. S.A. z siedzibą w (\`(...)\`) (Wykonawcą). Wykonawca został wybrany po przeprowadzeniu postępowania przetargowego. Zarówno Wnioskodawca jak i Wykonawca są zarejestrowanymi, podatnikami VAT czynnymi. Wnioskodawca i Wykonawca prowadzą działalność opodatkowaną VAT. Wnioskodawca nabył usługi od Wykonawcy w związku z czynnościami opodatkowanymi (na potrzeby wykonywania czynności opodatkowanych VAT).

Przedmiotem umowy z 10 listopada 2021 r. było wykonanie pierwszego etapu inwestycji, który obejmował m. in: rozbiórki z utylizacją (drogi), roboty ziemne, fundamenty budynku, posadzkę na gruncie, konstrukcję żelbetonową, tymczasową instalację odwadniającą. Wykonawca zrealizował całość przedstawionych w Umowie prac, za co otrzymał wynagrodzenie.

Wynagrodzenie wypłacone Wykonawcy przez Zamawiającego odpowiadało wysokością pierwotnemu wynagrodzeniu określonemu w Umowie za wykonanie zakresu prac wskazanych w Umowie. W toku realizacji Umowy Wykonawca zgłosił powstanie dodatkowych kosztów, wykraczających poza postanowienia umowne, związanych z koniecznością ponadnormatywnego pompowania wody w toku odwodnienia wykopu. Działanie to było niezbędne w celu dalszej realizacji Umowy. Wykonawca zawiadomił Zamawiającego o roszczeniu wynikającym ze zmiany prawa polegającej na wprowadzeniu sankcji gospodarczych obejmujących Białoruś i Federację Rosyjską w związku z zaangażowaniem i działaniami wojennymi w Ukrainie, co miało istotny wpływ na przedłużenie terminów wykonania robót oraz na zwiększenie kosztów wykonania Umowy. Wykonawca zgłosił również wzrost kosztów związany z nadzwyczajnym wzrostem cen konstrukcji stalowych w wyniku działań wojennych w Ukrainie.

W związku z wystąpieniem opisanych wyżej okoliczności, oprócz wzrostu kosztów wykonania Umowy wydłużeniu uległ także termin realizacji Umowy. Z zastrzeżeniem wskazanych wyżej wydarzeń, mających wpływ na przekroczenie umownych terminów oraz planowanych kosztów, prace przebiegały zgodnie z harmonogramem prac określonym w załączniku do Umowy. Po zakończeniu prac, Zamawiający odebrał od Wykonawcy roboty, co zgodnie z Umową świadczyło o ich kompletności i prawidłowości wykonania. Odebranie robót wskazywało również na usunięcie lub zobowiązanie do usunięcia wszystkich wad stwierdzonych podczas procedury odbioru.

Wykonawca otrzymał od Zamawiającego wynagrodzenie określone w Umowie z tytułu realizacji przedmiotu Umowy. Z uwagi jednak na wskazane wyżej okoliczności, mające wpływ na koszty i termin realizacji Umowy, strony przystąpiły do negocjacji w zakresie ostatecznej wartości wynagrodzenia z tytułu realizacji Umowy. Ostatecznie strony uznały wypłacone na podstawie Umowy wynagrodzenie za nieadekwatne i w toku negocjacji zdecydowały się na zawarcie ugody.

Ugoda dotycząca realizacji Umowy została zawarta 31 sierpnia 2023 r. zgodnie z którą, strony zwiększyły Wynagrodzenie Wykonawcy tytułem wszelkich roszczeń przysługujących Wykonawcy w chwili zawarcia Ugody, w związku z łączącą Strony Umową. W terminie 30 dni od zawarcia Ugody i doręczenia przez Wykonawcę prawidłowej faktury VAT, Wnioskodawca zobowiązał się do zapłaty wspomnianej kwoty powiększonej o podatek od towarów i usług według stawki obowiązującej w chwili powstania obowiązku podatkowego.

Mając zatem na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku zapłacone przez Wnioskodawcę na rzecz Wykonawcy dodatkowe środki pieniężne ustalone w zawartej Ugodzie stanowią wynagrodzenie za wykonane przez Wykonawcę na rzecz Wnioskodawcy usługi obejmujące dodatkowe koszty konieczne do zakończenia zleconych prac.

Określone w Ugodzie, należne kwoty związane są z konkretnymi czynnościami związanymi z usługą wykonywaną dla Zleceniodawcy. Obejmują takie czynności jak: ponadnormatywnego pompowania wody z wykopu, wydłużenie terminów realizacji prac budowlanych (zmiany prawa polegającej na wprowadzeniu sankcji gospodarczych obejmujących Białoruś i Federację Rosyjską) oraz zwiększenie kosztów inwestycji (wzrost ceny konstrukcji stalowych w wyniku działań wojennych na Ukrainie). Należy zauważyć, że wymienione powyżej czynności nie są dodatkowymi świadczeniami, a koszty z nich wynikające były efektem niezależnych od stron zdarzeń. W związku z tym zwiększenie wynagrodzenia przewidziane w Ugodzie jest bezpośrednią konsekwencją komplikacji, które pojawiły się w trakcie realizacji przedmiotu Umowy. Zmiana wysokości świadczenia pieniężnego należnego Wykonawcy obejmuje wyrównanie kosztów i ma na celu zwiększenie adekwatności wynagrodzenia do podjętych prac oraz poniesionych kosztów. Jest więc efektem ewaluacji poniesionych dodatkowych (nieplanowane przez Wykonawcę na etapie przystępowania do wykonania inwestycji) kosztów koniecznych do zakończenia prac w zakresie przedmiotu umowy jakim było wykonanie pierwszego etapu inwestycji.

Wypłatę określonej w Ugodzie kwoty pieniężnej przez Zamawiającego należy traktować, jako świadczenie wykonywane na rzecz drugiej strony, co wypełnia wskazaną przesłankę uznania za usługę, w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Należy zwrócić uwagę, że w przypadku opisanym we wniosku możemy wskazać konkretnego beneficjenta tej usługi (Zamawiającego), który w związku z zaistnieniem określonych okoliczności jest zobowiązany do wypłaty ustalonego w Ugodzie wynagrodzenia. W konsekwencji należy stwierdzić, że przedmiotowe wynagrodzenie wypłacone Wnioskodawcy (wynikające z Ugody) stanowi wynagrodzenie za odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Płatność uzgodniona w ramach Ugody w związku z powstaniem dodatkowych kosztów realizacji usługi, stanowi dodatkowe wynagrodzenie należne wykonawcy z tytułu świadczonych przez niego usług i w konsekwencji podlega opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z wyrokiem NSA z 12 maja 2022 r. sygn. I FSK 2351/21:

Trafnie zauważył Sąd pierwszej instancji, że określone w ugodzie, należne skarżącej kwoty związane są z konkretnymi poczynaniami skarżącej noszącymi wszelkie cechy świadczenia usług. Poczynania wnioskodawcy i zamawiającego są determinowane każdorazowo treścią ugody, a ustalone kwoty stanowią wynagrodzenie za świadczone prace (prace świadczone przez dłuższy czas). Trafnie przyjął zatem Sąd pierwszej instancji, że spółka oraz zamawiający, wyszczególniając okoliczności powodujące powstanie dodatkowych kosztów po stronie spółki, przewidzieli w ugodzie dodatkowe świadczenia pieniężne na rzecz skarżącej, z tytułu nieobjętego wynagrodzeniem określonym w umowie podstawowej. W związku z powyższym organ zasadnie uznał, że świadczenie to stanowi dodatkowe wynagrodzenie na skutek zaistnienia okoliczności powodujących powstanie dodatkowych kosztów po stronie spółki. (\`(...)\`)

W rezultacie nie zasługuje na uwzględnienie podniesiony w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o PTU w zw z(…). Wbrew twierdzeniom skargi kasacyjnej, Sąd pierwszej instancji prawidłowo przyjął za organem podatkowym, że kwoty wskazane w ugodzie (…) stanowią wynagrodzenie z tytułu świadczenia mieszczącego się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

Podsumowując, w analizowanej sprawie otrzymana przez Wykonawcę kwota uzgodniona w Ugodzie stanowi wynagrodzenie za świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Stanowisko dotyczące pytania oznaczonego nr 1 jest prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawców dotyczą również kwestii, czy Zamawiający jest uprawniony do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Wykonawcę będącej rezultatem ugody stanowiącej o zwiększeniu wynagrodzenia z tytułu świadczenia usług na podstawie Umowy.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje zatem wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Jak wskazał NSA w wyroku z 24 maja 2018 r. sygn. I FSK 1016/18

(…) aby można było przyznać podatnikowi prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT i określić zakres tego prawa, zasadniczo konieczne jest istnienie bezpośredniego i ścisłego związku pomiędzy konkretną transakcją powodującą naliczenie podatku a jedną lub kilkoma transakcjami objętymi podatkiem należnym, które rodzą prawo do odliczenia (zob. wyroki: z dnia 8 czerwca 2000 r. w sprawie \[\`(...)\`\], C-98/98, EU:C:2000:300, pkt 24; z dnia 22 lutego 2001 r. w sprawie \[\`(...)\`\], C-408/98, EU:C:2001:110, pkt 26; z dnia 8 lutego 2007 r. w sprawie \[\`(...)\`\], C-435/05, EU:C:2007:87, pkt 23).

Prawo do odliczenia VAT obciążającego nabycie towarów lub usług zakłada bowiem, że wydatki poczynione w celu ich nabycia stanowią elementy cenotwórcze transakcji objętych podatkiem należnym, które rodzą prawo do odliczenia (zob. wyroki: z dnia 27 września 2001 r. w sprawie \[\`(...)\`\], C-16/00, pkt 31; z dnia 26 maja 2005 r. w sprawie \[\`(...)\`\], C-465/03, EU:C:2005:320, pkt 35; w sprawie \[\`(...)\`\], EU:C:2007:87, pkt 23).

Prawo do odliczenia zostaje jednak również przyznane podatnikowi nawet w przypadku braku bezpośredniego i ścisłego związku pomiędzy konkretną transakcją powodującą naliczenie podatku a jedną lub większą liczbą transakcji objętych podatkiem należnym, które rodzą prawo do odliczenia, ale tylko wówczas gdy koszty omawianych usług należą do jego kosztów ogólnych i jako takie stanowią elementy cenotwórcze dostarczanych towarów lub świadczonych usług. Koszty te zachowują bowiem bezpośredni i ścisły związek z całą działalnością gospodarczą podatnika (zob. ww. wyroki: w sprawie \[\`(...)\`\], EU:C:2000:300, pkt 23, 31; w sprawie \[\`(...)\`\], pkt 35; w sprawie \[\`(...)\`\], EU:C:2005:320, pkt 36; w sprawie \[\`(...)\`\], EU:C:2007:87, pkt 24).

Jak wynika z powyższego orzeczenia NSA, wykorzystywanie nabytych towarów i usług „do wykonywania czynności opodatkowanych” w rozumieniu art. 86 ust. 1 ustawy o VAT wymaga co do zasady istnienia bezpośredniego i ścisłego związku pomiędzy nabytymi towarami lub usługami, a czynnościami opodatkowanymi podatnika, a co najmniej wykazania – przy pośrednim charakterze takiego związku – że wydatki na ich nabycie stanowiły elementy cenotwórcze dla opodatkowanych produktów (usług) podatnika.

Prawo do odliczenia podatku VAT może być przyznane podatnikowi nawet w przypadku braku bezpośredniego i ścisłego związku pomiędzy konkretną transakcją powodującą naliczenie podatku a jedną transakcją objętą podatkiem należnym lub większą liczbą takich transakcji, które dają prawo do odliczenia, w przypadku wykazania, że koszty wykonanych usług należą do kosztów ogólnych podatnika i jako takie stanowią elementy składowe ceny dostarczanych przez niego towarów lub świadczonych przez niego usług. Koszty takie zachowują wówczas bezpośredni i ścisły związek z całą działalnością gospodarczą podatnika VAT.

Należy również podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z opisu stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że określone w Ugodzie należne kwoty związane są z wykonaniem konkretnych czynności opodatkowanych związanych z usługą wykonywaną na dla Zleceniodawcy i mają bezpośredni wpływ na cenę zakupionej usługi.

Z normy prawnej art. 86 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Z opisu sprawy wynika, że Zamawiający spełnia warunki normy prawnej zawartej w art. 86 ustawy o VAT – jest czynnym podatnikiem podatku VAT, w ramach prowadzonej działalności prowadzi działalność opodatkowaną VAT, nabyte usługi od Wykonawcy są w związku z czynnościami opodatkowanymi, posiada fakturę z tytułu wykonanych usług, opiewającą na kwotę dodatkowego wynagrodzenia wynegocjowanego przez strony w Ugodzie i powiększoną o podatek VAT.

Zatem Zamawiającemu przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Wykonawcę na podstawie Ugody dokumentującej usługi wykonane przez Wykonawcę.

Państwa stanowisko dotyczące pytania oznaczonego nr 2 jest prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Jednocześnie wskazuję, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania**

A. S.A. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…).

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm).