Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1462-IPPB5.4510.976.2016.1.MR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-11-08
Teza: w zakresie ustalenia czy Koszty B+R mogą podlegać odliczeniu od podstawy opodatkowania zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Pytanie 5)
Słowa kluczowe: opodatkowanie-podstawa opodatkowania; prace-prace badawczo-rozwojowe; ulga
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 15 września 2016 r. (data wpływu 21 września 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy Koszty B+R mogą podlegać odliczeniu od podstawy opodatkowania zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Pytanie 5) – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 21 września 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ulgi na działalność badawczo-rozwojową.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Grupa X (dalej jako „Grupa”) jest jednym z czołowych producentów, wydawców i dystrybutorów gier na komputery osobiste oraz konsole. W ramach Grupy, A Sp. z o.o. (dalej „Wnioskodawca” lub Spółka”) zajmuje się rozwojem platform cyfrowej dystrybucji gier wideo, a także ich obsługą techniczną i serwisem.

W ramach prowadzonej działalności, Spółka realizuje szereg prac (dalej jako „Prace badawczo-rozwojowe”) związanych z opracowaniem innowacyjnych technologii w zakresie cyfrowej dystrybucji gier, w tym:

1.  inteligentnego pobierania gier w cyfrowej dystrybucji, umożliwiającej rozpoczęcie rozgrywki w trakcie pobierania gry oraz automatyzacje kolejności dalszego pobierania zależnie od działań gracza w grze i modelu opracowanego przy użyciu crowd-sourcingu;
2.  transponowania wbudowanej w grę rozgrywki wieloosobowej przez Internet do rozgrywki w ramach lokalnej sieci LAN;
3.  stworzenia platform i funkcjonalności do zaawansowanych rozgrywek wieloosobowych oraz interakcji pomiędzy użytkownikami wewnątrz gier i poza nimi, przy użyciu różnych platform oraz różnych sieci (np. Internet, LAN), a także technologii i systemów zabezpieczeń przed oszustwami;
4.  synchronizacji zapisanych stanów gry pomiędzy urządzeniami i platformami sprzętowymi przy użyciu chmury;
5.  systemu telemetrii umożliwiającego zbieranie, kwantyfikację, synchronizację z chmurą oraz dalszą analizę wydarzeń wewnątrz gry na potrzeby jej ewaluacji, ulepszania i rozwoju.

Do Prac badawczo-rozwojowych Spółka zalicza tylko i wyłącznie prace niezbędne do realizacji rzetelnych badań nad daną technologią wraz ze sprawdzeniem jej w odpowiednich warunkach, w zależności od skali Poziomów Gotowości Technologicznej \[ang. Technology Readiness Level\] („TRL”). TRL jest skalą służącą do określenia dojrzałości technologicznej danego rozwiązania oraz narzędzie służące porównaniu stanu zaawansowania prac nad różnymi technologiami - wg. Narodowego Centrum Badań i Rozwoju jest to metodyka która została po raz pierwszy zastosowana w projektach B+R realizowanych przez NASA oraz przemysł obronny USA. Według niej dojrzałość technologii opisuje się od fazy konceptualizacji konkretnego rozwiązania - TRL 1, aż do etapu dojrzałości - TRL 9, kiedy ten koncept, w wyniku prowadzonych badań naukowych i prac rozwojowych, przybiera postać rozwiązania technologicznego, który można zastosować w praktyce - np. w postaci uruchomienia rynkowej produkcji.

Rezultatem Prac badawczo-rozwojowych są m.in. algorytmy matematyczne, skrypty sztucznej inteligencji, kody informatyczne, jak również wszelkie niezbędne wytwory audiowizualnej strony danej technologii.

Spółka realizuje Prace badawczo-rozwojowe na różnym TRL - od dookreślenia koncepcji technologii lub jej przyszłych zastosowań (TRL II), aż do sprawdzenia i uzyskania zamierzonego efektu danej technologii w warunkach rzeczywistych (TRL IX). Prace badawczo-rozwojowe są realizowane w sposób systematyczny według określonych harmonogramów, najlepszych praktyk i obowiązujących regulacji przez specjalnie wybrane osoby posiadające odpowiednie kompetencje i wykształcenie w zakresie tworzenia technologii do cyfrowej dystrybucji gier wideo.

Zgodnie z przyjętą praktyką, poszczególne TRL są klasyfikowane w następujący sposób:

*   TRL od II do VI - zaliczane do badań przemysłowych,

*   TRL od VII do IX – zaliczane do prac rozwojowych.

Projekty realizowane przez Spółkę w ramach podejmowanych Prac badawczo-rozwojowych wykonywane są przez pracowników zatrudnionych na umowy o pracę lub współpracowników realizujących dane prace na podstawie umów o dzieło, umów zlecenia oraz w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Do zadań osób, które Wnioskodawca zatrudnia lub które współpracują ze Spółką w celu wykonywania Prac badawczo-rozwojowych, należy między innymi:

*   opracowanie koncepcji środowiska testowego wraz z określeniem kryteriów testowych, które będą używane jako ocena powodzenia etapu,

*   konfiguracja urządzeń testowych do uruchomienia aplikacji w rzeczywistym środowisku platformy,

*   skonfigurowanie środowiska testowego, na którym uruchamiana będzie opracowywana technologia,

*   opracowanie wstępnych elementów składowych technologii — opracowanie wszystkich modeli, które potwierdzą założenia technologii,

*   zaprogramowanie rozproszonego systemu informatycznego w chmurze, który będzie pozwalał na wyszukiwanie i kojarzenie graczy w rozgrywkach multiplayer wśród zarówno platform wspieranych do tej pory jak PC i MacOS oraz nowych: Xbox One oraz Win10 UWP,

*   integracja z natywnymi bibliotekami programistycznymi dostarczanymi przez Microsoft - część funkcjonalności, jak na przykład algorytm szyfrowania połączeń musi być realizowany poprzez zestaw bibliotek dostarczanych wraz platformą,

*   wdrożenie nowych sposobów komunikacji sieciowej w tym nowych topologii sieciowych,

*   opracowanie technologii pozwalającej na poprawne działanie na środowisku platform Xbox One oraz Win10 UWP,

*   opracowanie zestawu bibliotek, wrapperów i modułów umożliwiających na podłączenie aplikacji końcowej pod tworzoną platformę, zależnie od tego, w jakim języku/narzędziu jest ona tworzona.

*   tworzenie zaplecza narzędziowego, rozwijanie i utrzymywanie bazy kodu,

*   projektowanie wraz z przygotowaniem interfejsu wraz z jego oprawą graficzną,

*   tworzenie oprogramowania sztucznej inteligencji,

*   wykonywanie testów pod kątem prawidłowości przebiegu procesów, zgłaszanie błędów oraz weryfikacja tych poprawionych.

W związku z powyższym, Wnioskodawca w ramach prowadzonych Prac badawczo-rozwojowych ponosi oraz będzie ponosić szereg różnego rodzajów kosztów (dalej jako „Koszty B+R”). Przykładowe koszty Prac badawczo-rozwojowych ponoszone przez Spółkę w odniesieniu do osób zatrudnionych na umowę o pracę, to m.in.:

*   koszty wynagrodzenia pracowników zatrudnionych w celu realizacji Prac badawczo-rozwojowych,

*   koszty składek z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych - w części finansowanej przez Spółkę jako płatnika składek,

*   szkolenia pracowników zatrudnionych w celu realizacji Prac badawczo-rozwojowych, związane z prowadzeniem tych prac,

*   koszty dodatkowego ubezpieczenia medycznego pracowników zatrudnionych w celu realizacji Prac rozwojowych,

*   podróże służbowe pracowników w celu realizacji Prac badawczo-rozwojowych.

W odniesieniu do osób realizujących Prace badawczo-rozwojowe na podstawie umów o dzieło, umów zlecenia oraz w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka ponosi oraz będzie ponosić następujące Koszty B+R:

*   koszty wynagrodzenia wraz z kosztami składek z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych współpracowników realizujących prace na podstawie umów zlecenia,

*   koszty wynagrodzenia współpracowników realizujących prace na podstawie umów o dzieło,

*   koszty wynagrodzenia współpracowników działających w ramach prowadzonej działalności gospodarczej,

*   podróże współpracowników w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej.

Należy zaznaczyć, że zarówno pracownicy, jak i współpracownicy, którzy realizują Prace badawczo-rozwojowe mogą również wykonywać inne czynności - np. natury administracyjnej. W związku z tym Spółka prowadzi ewidencję czasu, jaki pracownicy i współpracownicy poświęcili na Prace badawczo-rozwojowe.

W szczególności, każde zadanie wykonywane przez pracowników/współpracowników Spółki jest dokumentowane w postaci kart ewidencji czasu spędzonego na konkretnym projekcie, które są zbiorczo zatwierdzane przez kierownika projektu. Zadania tego typu mają określoną kategorię oraz czas, w jakim są realizowane. Zadania, które były realizowane jako Prace badawczo-rozwojowe są na tych kartach oznaczone B+R. Dzięki takiemu rozwiązaniu, Spółka posiada dane wskazujące jaka część wydatków ponoszonych w odniesieniu do pracowników i współpracowników stanowi Koszty B+R.

Ponadto, Spółka nabywa lub będzie nabywać od (niepowiązanych) podmiotów różnego rodzaju usługi doradcze, analizy, ekspertyzy i opinie, takie jak:

*   audyt bezpieczeństwa oprogramowania,

*   tłumaczenia niezbędne do celów stworzenia technologii w wersji obcojęzycznej,

*   konsultacje programistyczne,

*   inne usługi doradcze lub analizy niezbędne do wytworzenia systemów i technologii w ramach Prac badawczo-rozwojowych.

Spółka w ramach swoich Prac badawczo-rozwojowych ponosi także Koszty B+R związane z odpisami amortyzacyjnymi od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, m.in.:

*   amortyzacja wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w ramach Prac badawczo-rozwojowych,

*   amortyzacja sprzętu komputerowego i elektronicznego - serwerów, macierzy dyskowych, sprzętowych appliance firewall, zasilaczy awaryjnych, switchy zarządzalnych, switchy core, komputerów, laptopów, monitorów, tabletów, kart graficznych, dysków itp., wykorzystywanego przez pracowników i współpracowników realizujących Prace badawczo-rozwojowe,

*   amortyzacja mebli i wyposażenia biurowego - biurek, foteli, krzeseł, itp., wykorzystywanych przez pracowników i współpracowników realizujących Prace badawczo-rozwojowe.

Dodatkowo, Spółka do Kosztów B+R zalicza także wydatki na zakup oraz utrzymanie licencji, różnego rodzaju oprogramowania oraz produktów audiowizualnych.

W tym kontekście należy nadmienić, że w praktyce zdarzają się sytuacje, że maszyny, urządzenia, licencje i oprogramowanie są wykorzystywane również do prac nie związanych z Pracami badawczo-rozwojowymi, ale do realizacji np. czynności o charakterze administracyjnym. Z tego względu Spółka rozdziela wszystkie koszty, w tym również koszty maszyn, urządzeń, licencji, oprogramowania itp. kluczem podziału:

*   na projekty dotyczące Prac badawczo-rozwojowych - i tylko w tej części uznaje je za Koszty B+R – oraz

*   pozostałe projekty.

Klucz podziału jest określany na podstawie proporcji czasu spędzonego przez pracowników/ współpracowników na prace związane z Pracami badawczo-rozwojowymi oraz prace związane z pozostałą działalnością.

W praktyce zatem, wszystkie wydatki związane z Pracami badawczo-rozwojowymi alokowane są na poszczególne projekty kluczem podziału wynikającym z ewidencji czasu pracy albo w całości (w przypadku, gdy dany pracownik/współpracownik 100% czasu poświęcił na realizację Prac badawczo-rozwojowych/zasób w całości był wykorzystywany do Prac badawczo-rozwojowych), albo w części (w przypadku, gdy dany pracownik/współpracownik poświęcił na wykonywanie Prac badawczo-rozwojowych mniej niż 100% czasu/zasób w części był wykorzystywany do Prac badawczo-rozwojowych) tj. zgodnie z czasem wykorzystania poszczególnych zasobów przy danym projekcie.

Należy również zauważyć, że niektóre z wydatków poniesionych w ramach Prac badawczo-rozwojowych są związane ze świadczeniem usług przez inne podmioty z Grupy. W takiej sytuacji, wynagrodzenie za świadczone usługi odpowiada warunkom rynkowym.

Koszty B+R są ewidencjonowanie w systemie księgowym (IFS) na kontach rodzajowych zespołu 4 oraz konta zespołu 7, które mają przypisaną rodzaj oraz analitykę. Każdy projekt w ramach Prac rozwojowych będzie wyodrębniony w systemie poprzez dodanie oznaczenia np. „BR” w wymiarze analitycznym „Projekt”. Natomiast prace badawcze w ramach projektu badawczo-rozwojowego będą dodatkowo wyodrębnione poprzez dodanie oznaczenia np. „BADANIA” w wymiarze „Podprojekt”. System księgowy Spółki umożliwia, w sposób automatyczny, wygenerowanie pełnej listy Wydatków B+R wraz z kwotami, z podziałem na poszczególne konta zespołu 4 oraz 7 oraz na poszczególne okresy/lata.

Należy również dodać, że w praktyce mogą zdarzyć się sytuacje, w których część ponoszonych przez Spółkę w ramach Prac badawczo-rozwojowych kosztów (Kosztów B+R) może być sfinansowana ze środków przyznawanych w formie grantów lub dotacji udzielanych przez instytucje wspierające badania i rozwój np. Narodowe Centrum Badań i Rozwoju. W zależności od rodzaju wsparcia, koszty kwalifikowane mogą być, zgodnie z poziomem intensywności wsparcia, najpierw finansowane przez Spółkę, a następnie zwracane przez instytucje wspierającą lub finansowane ze środków Spółki i instytucji wspierającej (np. z otrzymanych zaliczek).

Dodatkowo Spółka zaznacza, że:

*   nie prowadzi i nie będzie prowadzić działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia,

*   prowadzone Prace badawczo-rozwojowe nie stanowią i nie będą stanowić badań podstawowych w rozumieniu art. 4a pkt 27 lit. a) ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2014r. poz. 851 z późn. zm., dalej jako: „ustawa o PDOP”).

*   Koszty B+R nie obejmują i nie będą obejmować inwestycji w aparaturę naukowo-badawczą dostarczaną w ramach umowy zawartej z podmiotem powiązanym w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4 ustawy o PDOP oraz inwestycji w samochody osobowe oraz budowle, budynki i lokale będące odrębną własnością.

Spółka jest polskim rezydentem podatkowym podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy o PDOP.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy realizowane przez Spółkę Prace badawczo-rozwojowe stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26, w zw. z art. 4a pkt 27 lit. c i art. 4a pkt 28 ustawy o PDOP?
2.  Czy wymienione Koszty B+R stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 oraz art. 18d ust. 3 ustawy o PDOP?
3.  Czy przedstawiony przez Spółkę sposób ewidencjonowania Wydatków B+R odpowiada wymogom wyodrębnienia w ewidencji w rozumieniu art. 9 ust. 1b ustawy o PDOP?
4.  Czy Koszty B+R ponoszone przez Spółkę w związku z realizacją Prac badawczo-rozwojowych, współfinansowane z grantów i dotacji otrzymanych od instytucji wspierających badania i rozwój, w części pokrytej ze środków własnych Spółki mogą podlegać odliczeniu zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy o PDOP?
5.  Czy Koszty B+R mogą podlegać odliczeniu od podstawy opodatkowania zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy o PDOP?

Niniejsza interpretacja została wydana w zakresie pytania oznaczonego numerem 5. Natomiast w zakresie pytań oznaczonych numerem 1, 2, 3, 4, zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy

Ad. 5

Zdaniem Spółki, wymienione Koszty B+R mogą podlegać odliczeniu od podstawy opodatkowania zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy o PDOP.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad. 5

Zgodnie z ustawą o PDOP od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18 ust. 1, odlicza się koszty uzyskania przychodów poniesione przez podatnika na działalność badawczo-rozwojową - tzn. koszty kwalifikowane.

Kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1.  w odniesieniu do kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1 - 30% tych kosztów;
2.  w odniesieniu do kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2-4 i ust. 3:
    1.  20% tych kosztów - jeżeli podatnik jest mikro przedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej,
    2.  10% tych kosztów - w przypadku pozostałych podatników (art. 18d ust. 7 ustawy o PDOP).

Ponadto, zgodnie z ustawą o PDOP, odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę lub wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie trzy lata podatkowe następujące bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia (art. 18d ust. 8 ustawy o PDOP).

Jednocześnie, podatnicy korzystający z odliczenia, o którym mowa w art. 18d ustawy o PDOP, są obowiązani wykazać w zeznaniu koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu (art. 18e ustawy o PDOP).

W świetle powyższych przepisów, w celu skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 18d ustawy PDOP podatnik powinien spełnić następujące warunki formalne:

*   prowadzić działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26, w zw. z art. 4a pkt 27 lit. c i art. 4a pkt 28, ustawy o PDOP,

*   ponosić w związku z ww. działalnością, koszty uzyskania przychodów, które stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust 2 i 3 ustawy o PDOP,

*   wyodrębnić w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1 ustawy o PDOP, koszty działalności badawczo-rozwojowej,

*   określić wartość kosztów kwalifikowanych podlegających odliczeniu zgodnie z obowiązującymi limitami,

*   dokonać odliczenia w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane,

*   wykazać w zeznaniu podatkowy koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu.

Dodatkowo, koszty kwalifikowane mogą być odliczone od podstawy opodatkowania zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy o PDOP jeżeli spełniają następujące warunki:

*   są uznawane za koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP,

*   nie obejmują odpłatnego korzystania z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4 ustawy o PDOP,

*   nie dotyczą odpisów amortyzacyjnych od samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością,

*   nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie.

Zgodnie z opisanym stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym, ponoszone przez Spółkę na Prace badawczo-rozwojowe Wydatki B+R stanowią koszty kwalifikowane ponoszone w związku z działalnością badawczo-rozwojową, zostały odpowiednio wyodrębnione w ewidencji rachunkowej oraz nie zostały zwrócone Wnioskodawcy w jakiejkolwiek formie - dlatego też mogą podlegać odliczeniu od podstawy opodatkowania zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy o PDOP.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w zakresie ustalenia czy Koszty B+R mogą podlegać odliczeniu od podstawy opodatkowania zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od os prawnych (Pytanie 5) – jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 5.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.