Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IP-PB3-423-909/08-2/GJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2008-08-25
Teza: Czy udostępnienie przez Wnioskodawcę powierzchni biurowej spółce X , które będzie skutkowało obniżeniem wynagrodzenia za świadczone przez spółkę X usługi, dla Wnioskodawcy będzie stanowiło przychód z tytułu nieodpłatnego udostępnienia nieruchomości w świetle art. 13 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych? Czy Wnioskodawca będzie miał prawo do zaliczenia całości odpisów amortyzacyjnych od przedmiotowej nieruchomości do kosztów uzyskania przychodów
Słowa kluczowe: amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; biuro; nieruchomości; powierzchnia; przychód; skutki podatkowe; użyczenie; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 06.06.2008r. (data wpływu 12.06.2008r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych udostępnienia powierzchni biurowej - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12.06.2008r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w sprawie skutków podatkowych udostępnienia powierzchni biurowej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka jest właścicielem budynku biurowego, który chce wykorzystywać jedynie w części. Pozostałą powierzchnię biurową planuje udostępnić innej spółce X, która świadczy na rzecz Spółki różnego rodzaju usługi i w której Wnioskodawca jest jedynym udziałowcem. Spółka X obecnie wynajmując powierzchnię biurową od podmiotów trzecich i świadcząc usługi na rzecz Spółki otrzymuje za usługi wynagrodzenie, które jest stosowane wśród podmiotów powiązanych; kalkulacja następuje metodą rozsądnej marży ( tzw. „ koszt plus” ). Oznacza to, że wysokość wynagrodzenia spółki X z tytułu usług świadczonych na rzecz Wnioskodawcy równa jest wartości kosztów poniesionych przez spółkę X w związku ze świadczeniem usług powiększonych o określoną marżę. Jednym z elementów uwzględnianych przy wyliczaniu bazy kosztowej jest koszt najmu powierzchni biurowej, jaki spółka X ponosi wynajmując tę powierzchnię od podmiotów trzecich. Wynagrodzenie za usługi świadczone na rzecz Wnioskodawcy stanowi 100 % przychodów spółki X. W związku z posiadanymi wolnymi powierzchniami biurowymi Wnioskodawca planuje udostępnienie części budynku spółce X w ramach umowy na świadczenie usług przez spółkę X na rzecz Wnioskodawcy, w celu bardziej efektywnego świadczenia tych usług. W zamian za udostępnienie powierzchni biurowej, spółka X nie będzie płacić Wnioskodawcy odrębnego wynagrodzenia, co wpłynie na obniżenie wynagrodzenia za świadczone usługi.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy udostępnienie przez Wnioskodawcę powierzchni biurowej spółce X , które będzie skutkowało obniżeniem wynagrodzenia za świadczone przez spółkę X usługi, dla Wnioskodawcy będzie stanowiło przychód z tytułu nieodpłatnego udostępnienia nieruchomości w świetle art. 13 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
2.  Czy Wnioskodawca będzie miał prawo do zaliczenia całości odpisów amortyzacyjnych od przedmiotowej nieruchomości do kosztów uzyskania przychodów?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Zdaniem Spółki, udostępnienie przez nią budynku nie jest udostępnieniem nieodpłatnym i dlatego po stronie Spółki nie powstanie przychód , o którym mowa w art. 13 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Powierzchnie biurowe, które mają być udostępniane spółce X znajdują się w budynku stanowiącym siedzibę Spółki. Spółka jest operatorem systemu przesyłowego elektroenergetycznego, czyli podmiotem odpowiedzialnym za ruch sieciowy w systemie przesyłowym elektroenergetycznym, a także bieżące i długookresowe bezpieczeństwo funkcjonowania tego systemu. W związku z tym, Spółka dla wypełniania tych funkcji wymaga odpowiedniego zaplecza administracyjnego, doradczego itp. Takie zaplecze dla Spółki stanowią przede wszystkim spółki zależne (w tym spółka X), które świadczą na jej rzecz usługi niezbędne dla bieżącego i długookresowego funkcjonowania.

Zgodnie z art 13 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za przychód z nieruchomości udostępnionych nieodpłatnie w całości lub w części do używania innym osobom prawnym i fizycznym oraz jednostkom organizacyjnym nie posiadającymi osobowości prawnej, uważa się równowartość czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu lub dzierżawy nieruchomości ustalaną na podstawie przeciętnej wysokości czynszów stosowanych w danej miejscowości przy najmie lub dzierżawie nieruchomości tego samego rodzaju.

Z powyższego przepisu wyraźnie wynika, że w przypadku udostępnienia nieruchomości podmiotowi trzeciemu warunkiem powstania przychodu jest, aby udostępnienie to miało charakter nieodpłatny.

Przepisy podatkowe nie definiują pojęcia „nieodpłatnego świadczenia” Zdaniem Spółki o nieodpłatnym charakterze udostępnienia nieruchomości można mówić tylko wówczas, gdy podmiot udostępniający nie uzyskuje żadnego ekwiwalentu. Sam brak zapłaty w formie pieniężnej za udostępnienie przez Spółkę budynku nie powoduje, że jest to nieodpłatne udostępnienie. Przepisy podatkowe nie regulują również wprost kwestii zastosowania art. 13 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w odniesieniu do podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, które wprawdzie udostępniają nieruchomości kontrahentom bez pobierania dodatkowej opłaty, jednakże wartość prawa do korzystania z nieruchomości uwzględniana jest w kalkulacji wynagrodzenia za usługi, które kontrahenci świadczą na rzecz podmiotu udostępniającego nieruchomość. Tak też jest w przypadku Spółki, która udostępniając powierzchnie biurowe spółce X, w wyniku tego ponosi niższe koszty związane z wynagrodzeniem za usługi świadczone przez tę spółkę. Wyłączenie kosztów (bądź znaczne ich obniżenie), jakie spółka X ponosi w związku z najmem powierzchni biurowej od podmiotów trzecich z bazy kosztowej stanowiącej podstawę do ustalania wynagrodzenia metodą „koszt plus”, skutkuje faktycznym obniżeniem wynagrodzenia za usługi świadczone przez spółkę X. Obniżenie wynagrodzenia za te usługi ma bezpośrednie przełożenie na obniżenie kosztów funkcjonowania Spółki, a w konsekwencji powoduje zwiększenie jej opodatkowanego dochodu. Jak wynika z powyższego Spółka w związku z udostępnieniem nieruchomości odnosi korzyść poprzez obniżenie kosztów swojej działalności, a to zdaniem Spółki wyklucza możliwość uznania takiego udostępnienia za nieodpłatne.

Ponadto, z uwagi na fakt, iż korzystanie przez spółkę X z powierzchni biurowej należącej do Spółki jest uwzględnione w cenie za usługi i wynika wprost z umowy na świadczenie usług, należy stwierdzić, iż udostępnienie powierzchni stanowi raczej element rozliczeń pomiędzy stronami umowy, aniżeli jednostronne przysporzenie. W związku z tym, udostępnianie spółce X powierzchni biurowych powinno być potraktowane jako jedno ze świadczeń wypełnianych przez Wnioskodawcę w ramach zawartej umowy, które ma na celu umożliwienie usługodawcy bardziej efektywne świadczenie usług na rzecz Wnioskodawcy i skutkuje zmniejszeniem wynagrodzenia za te usługi. Dlatego też w ocenie Spółki, w takim przypadku nie dochodzi do powstania przychodu z tytułu nieodpłatnego udostępnienia nieruchomości w świetle art. 13 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Nie bez znaczenia pozostaje również fakt, iż powierzchnia biurowa jest udostępniana w zasadzie tylko w celach związanych z realizacją zobowiązań wynikających z wzajemnej umowy ( wynagrodzenie za usługi świadczone na rzecz Spółki stanowi 100% przychodu spółki X).

Spółka na potwierdzenie swojego stanowiska o braku zastosowania w przedmiotowym stanie faktycznym przepisu art. 13 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wskazała pismo Ministra Finansów, który na gruncie podobnego stanu faktycznego stwierdził, że użytkowanie nieruchomości przez kontrahenta, w sytuacji, gdy ma to wpływ na cenę świadczonych usług, nie ma charakteru nieodpłatnego i w konsekwencji w stosunku do podmiotu udostępniającego nieruchomość nie znajdzie zastosowania art. 13 ustawy o CIT.

Ad. 2

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16. A zatem co do zasady odpisy amortyzacyjne z tytułu zużycia środków trwałych stanowią koszt uzyskania przychodów, chyba że przepisy dotyczące amortyzacji wprost wyłączają możliwość zaliczania odpisów do kosztów uzyskania przychodów. Zasady amortyzacji zostały określane w przepisach art. 16a-16m ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 16a ust. 1 pkt 1 tej ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1 „ zwane środkami trwałymi”.

Katalog środków trwałych, które nie podlegają amortyzacji określony został w art. 16e ustawy . W związku z tym wszystkie środki trwałe spełniające kryteria wymienione w art. 16a oraz niebędące środkami trwałymi wymienionymi w art. 16c ustawy o CIT podlegają amortyzacji.

Przedmiotowy budynek stanowi własność Spółki. Przewidywany okres używania budynku jest dłuższy niż rok. Budynek jest wykorzystywany przez Spółkę na potrzeby związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (w części budynek zajmowany jest przez pracowników Spółki, a zatem wykorzystywany jest na potrzeby prowadzonej przez nią działalności gospodarczej) . W pozostałej części Spółka zamierza udostępnić budynek spółce X w ramach umowy, na podstawie której spółka X będzie świadczyć usługi na rzecz Spółki. Ponieważ spółka X świadczy usługi wyłącznie na rzecz Spółki , a udostępnienie budynku będzie miało wpływ na wysokość kosztów Spółki należy uznać, że budynek jest w całości używany dla celów działalności Spółki i na potrzeby związane z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą. Dlatego zdaniem Spółki przedmiotowy budynek jest środkiem trwałym spełniającym przesłanki do dokonywania odpisów amortyzacyjnych a Spółka ma prawo do zaliczenia całości odpisów amortyzacyjnych do kosztów uzyskania przychodów.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam, co następuje:

Ad 1. Na podstawie art. 13 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych ( t.j. Dz. U. z 2000r., nr 54, poz. 654 z późn. zm.) u podatnika nieodpłatnie udostępniającego nieruchomość w całości lub części do używania innym podmiotom, powstaje przychód w wysokości równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu lub dzierżawy nieruchomości, ustaloną na podstawie przeciętnej wysokości czynszów stosowanych w danej miejscowości przy najmie lub dzierżawie nieruchomości tego samego rodzaju. Jednocześnie powyższego rozwiązania nie stosuje się przy udostępnieniu:

1.  lokali mieszkalnych osobom pozostającym z podatnikiem w stosunku pracy, dla których stanowi ono nieodpłatne świadczenie w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
2.  nieruchomości lub jej części do użytku na cele działalności naukowej, naukowo-technicznej, oświatowej, oświatowo-wychowawczej, kulturalnej, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów, kultu religijnego oraz związkom zawodowym,
3.  nieruchomości lub ich części przekazanych do używania przez podmiot publiczny partnerowi prywatnemu lub spółce, o której mowa w art. 19 ust. 1 ustawy o partnerstwie publiczno-prywatnym, w ramach umowy o partnerstwie publiczno-prywatnym, jeżeli jest ono przedmiotem wkładu własnego, o którym mowa w art. 4 pkt 6 tej ustawy.

Wskazane przepisy podatkowe jasno określają generalną zasadę ustalania przychodu z nieruchomości udostępnionych nieodpłatnie do używania, ze wskazaniem wyjątków wyłączających powstanie przychodu z takiego tytułu.

Przesłankami powstania przychodu po stronie podmiotu udostępniającego nieruchomość jest:

*   udostępnienie przez właściciela nieruchomości innym podmiotom,
*   nieodpłatność udostępnienia.

Ustawodawca nie sprecyzował dokładnie , kiedy nieodpłatne udostępnienie nieruchomości stanowi wyodrębnione źródło przychodów. Należy bowiem rozróżnić sytuację, gdy:

1.  umowa, w wyniku której następuje nieodpłatne udostępnienie nieruchomości zawarta między stronami jest umową jednostronnie zobowiązującą; taką umową jest umowa użyczenia uregulowana w ustawie z dnia z dnia 23 kwietnia 1964r. – Kodeks Cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), na podstawie której użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nieoznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy (art. 710 k.c.). Następstwem takiej umowy jest uzyskanie korzyści przez jedną stronę umowy kosztem innego podmiotu,
2.  umowa zobowiązuje obie strony do określonych świadczeń i obu stronom przynosi ona określone korzyści.

Powyższe rozróżnienie rodzi skutki w podatku dochodowym tego rodzaju, że zdaniem Organu tylko umowa jednostronnie zobowiązująca np. umowa użyczenia stanowi źródło przychodów na podstawie art. 13 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Tylko wówczas dochodzi do nieodpłatnego świadczenia, które dla udostępniającego nieodpłatnie nieruchomość stanowi przychód na podstawie art. 13 ust. 1 ustawy , a dla biorącego nieodpłatnie nieruchomość przychód na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W sytuacji, gdy umowa zawarta miedzy stronami nakłada na obie strony obowiązki, tak jak w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, gdy właściciel nieruchomości zobowiązuje się udostępnić nieruchomość w zamian za co druga strona zobowiązuje się do świadczenia określonych usług na jego rzecz, nie można uznać, że strony zawarły umowę użyczenia, czyli umowę jednostronnie zobowiązującą. Jest to umowa wzajemna, która przynosi obu stronom korzyści. Korzystanie przez biorącego z powierzchni biurowej należącej do udostępniającego uwzględnione jest w cenie za usługi i wynika wprost z umowy na świadczenie usług. Udostępnienie powierzchni biurowej stanowi formę rozliczeń pomiędzy stronami umowy i nie stanowi jednostronnego przysporzenia po stronie udostępniającego.

W związku z powyższym w świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie braku zastosowania art. 13 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych uznaje się za prawidłowe.

Ad 2. Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych , w przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu ich zużycia ( odpisy amortyzacyjne ).

Z punktu widzenia definicji środków trwałych zalicza się do nich rzeczowe składniki majątku , które stanowią własność lub współwłasność podatnika, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok. Budynek wykorzystywany przez Spółkę w części bezpośrednio na potrzeby związane z prowadzoną przez nią działalnością a w części udostępniony spółce X w celu wykonywania usług na rzecz Spółki jest środkiem trwałym podlegającym amortyzacji.

W związku z powyższym w świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania o prawo dokonywania odpisów amortyzacyjnych od całego budynku uznaje się za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.