Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1061-IPTPB1.4511.294.2016.2.MH
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2016-06-24
Teza: obowiązki płatnika w związku ze zwrotem pracownikom kosztów używania prywatnego samochodu do jazd lokalnych
Słowa kluczowe: koszt-zwrot kosztów; pracownik; płatnik; samochód-samochód prywatny
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa(Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 23 marca 2016 r. (data wpływu 29 marca 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 3 czerwca 2016 r. (data wpływu 7 czerwca 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku ze zwrotem pracownikom kosztów używania prywatnego samochodu do jazd lokalnych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 marca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 1 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 23 maja 2016 r., Nr 1061-IPTPB1.4511.294.2016.1.MH, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 23 maja 2016 r. (data doręczenia 1 czerwca 2016 r.). Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem z dnia 3 czerwca 2016 r. (data wpływu 7 czerwca 2016 r.), nadanym za pośrednictwem placówki pocztowej w dniu 6 czerwca 2016 r.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (dalej: „Spółka”), zwraca swoim pracownikom zatrudnionym na umowy o pracę koszty używania prywatnych samochodów osobowych dla celów służbowych w tzw. jazdach lokalnych. Spółka zawiera z pracownikami umowy cywilnoprawne o używanie samochodu prywatnego do celów służbowych. Umowa zawierana jest na podstawie przepisów rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy (Dz. U. z 2002 r., Nr 27, poz. 271, z późn. zm.); dalej: „rozporządzenie”. Rozporządzenie wskazuje, że zwrot kosztów następuje na podstawie umowy cywilnoprawnej, zawartej między pracodawcą a pracownikiem. Koszty używania pojazdów dla celów służbowych pokrywa pracodawca według stawek za 1 kilometr przebiegu, które to stawki nie mogą być wyższe niż wskazane w treści rozporządzania. Stawka za 1 kilometr przebiegu pojazdu przewidziana w umowie zawartej z pracownikiem Spółki jest równa stawce określonej w przepisach tegoż rozporządzenia. Miesięczny limit kilometrów na jazdy lokalne, przyznany pracownikowi umową został określony zgodnie z § 3 tegoż rozporządzenia (nie przekracza on limitu wynikającego z rozporządzenia, który jest zależny od liczby mieszkańców miasta lub gminy, w której pracownik jest zatrudniony). Zwrot kosztów używania samochodów do celów służbowych pracodawcy następuje w formie miesięcznego ryczałtu. Ryczałt ten jest obliczany poprzez przemnożenie limitu kilometrów oraz stawki za 1 kilometr przebiegu. Uzyskaną kwotę obniża się o 1/22 kwoty za każdy dzień roboczy, w którym pracownik nie jest obecny w miejscu pracy z powodu choroby, urlopu, podróży służbowej trwającej co najmniej 8 godzin lub innej nieobecności oraz za każdy dzień roboczy, w którym pracownik nie dysponował pojazdem do celów służbowych. Po zakończeniu miesiąca pracownik jest zobowiązany do złożenia pisemnego oświadczenia o używaniu pojazdu do celów służbowych. Takie oświadczenie zawiera dane wykorzystywanego przez pracownika samochodu oraz informacje o ewentualnym wystąpieniu powyżej wskazanych okoliczności, które zmniejszają kwotę ryczałtu. Ustaloną w powyższy sposób kwotę ryczałtu, dotychczas Spółka pomniejszała o zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych i wypłacała pracownikom odpowiednią kwotę ryczałtu w kwotach pomniejszonych o podatek (netto).

W uzupełnieniu z dnia 3 czerwca 2016 r. Wnioskodawca dodał, że umowa o używanie samochodu prywatnego dla celów służbowych, zawarta pomiędzy Wnioskodawcą, a jej pracownikiem zawiera, między innymi, następujące postanowienia dotyczące zasad korzystania z samochodu prywatnego do celów służbowych:

*   pracownik oświadcza w umowie, że jest właścicielem określonego pojazdu samochodowego i wskazuje pojemność jego silnika,

*   koszty używania wskazanego w umowie pojazdu do celów służbowych, pokrywa Spółka (Wnioskodawca) według stawki za km przebiegu, wynikającej z odrębnych przepisów,

*   ustala się miesięczny limit kilometrów na tzw. jazdy lokalne (w granicach miasta Lublina) w wysokości 500 km,

*   zwrot kosztów za jazdy lokalne następuje w formie miesięcznego ryczałtu, po złożeniu pisemnego oświadczenia pracownika o używaniu pojazdu do celów służbowych w danym miesiącu,

*   kwoty ryczałtu zmniejsza się o 1/22 za każdy dzień roboczy nieobecności w miejscu pracy z powodu choroby, urlopu lub innej nieobecności w pracy.

W celu uzyskania zwrotu kosztów używania pojazdu prywatnego na cele służbowe, pracownicy nie prowadzą ewidencji przebiegu pojazdu. Zwrot kosztów dokonywany jest na podstawie wspomnianego powyżej oświadczenia składanego przez pracownika za poszczególne miesiące używania pojazdu prywatnego na cele służbowe. Wnioskodawca jest zakładem pracy, którego działalność nie jest regulowana przepisami odrębnej ustawy, której to przepisy regulowałyby wprost możliwość przyznania pracownikowi prawa do zwrotu przez zakład pracy kosztów poniesionych przez pracownika z tytułu używania pojazdu stanowiącego jego własność dla potrzeb zakładu pracy. Wnioskodawca zawiera z pracownikami umowy cywilnoprawne o używanie samochodu prywatnego do celów służbowych na podstawie przepisów rozporządzenia Ministra Infrastruktury w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy. Przepisy tegoż rozporządzenia wydane są na podstawie ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym. Zgodnie z art. 34a tej ustawy, na podstawie umów cywilnoprawnych mogą być używane, do celów służbowych, samochody osobowe, motocykle i motorowery niebędące własnością pracodawcy. Przepisy powyższe obowiązują wszystkich pracodawców, w tym Wnioskodawcę, w okolicznościach kiedy pracodawca chce, aby pracownik używał swojego prywatnego samochodu dla potrzeb pracodawcy.

W ocenie Wnioskodawcy, zwrot poniesionych kosztów używania samochodu prywatnego dla celów służbowych nie przynosi pracownikowi korzyści w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatków, które pracownik musiałby ponieść. Gdyby nie konieczność wykorzystywania prywatnego samochodu dla potrzeb pracodawcy, pracownicy nie ponosiliby kosztów używania swoich prywatnych samochodów dla potrzeb pracodawcy w tzw. jazdach lokalnych, tj. na terenie miejscowości, gdzie znajduje się siedziba pracodawcy. Świadczenie na rzecz pracownika w postaci zwrotu kosztów używania samochodu prywatnego dla potrzeb pracodawcy jest świadczeniem ponoszonym wyłącznie w interesie pracodawcy. Korzystanie przez pracowników z samochodu prywatnego jest niezbędne do wykonywania zadań wynikających ze stosunku pracy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy ryczałt wypłacany pracownikom z tytułu używania przez pracowników prywatnych samochodów osobowych do celów służbowych stanowi przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy Spółka, będąc płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, słusznie uważa, że od kwot opisanego w stanie faktycznym ryczałtu nie powinna naliczać i pobierać zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, wypłacany pracownikom ryczałt z tytułu używania przez pracowników prywatnych samochodów osobowych do celów służbowych nie stanowi przychodu ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Spółka, będąc płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, uważa, że od kwot opisanego w stanie faktycznym ryczałtu nie powinna naliczać i pobierać zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych. Stosownie do art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Zasady opodatkowania dochodów osób fizycznych reguluje ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm., dalej: „ustawa o pdof”). Jednym ze źródeł przychodu osób fizycznych są dochody uzyskiwane ze stosunku pracy. Ustawodawca wprowadził bardzo szeroką definicję przychodów ze stosunku pracy. Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy, za przychody ze stosunku pracy (oraz stosunków pokrewnych) uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. Do przychodów ze stosunku pracy zalicza się więc nie tylko wypłacone pracownikowi pieniądze, ale też wartość nieodpłatnych świadczeń przyznanych pracownikowi, lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Z kolei zgodnie z art. 31 ustawy o pdof Spółka, jako pracodawca jest płatnikiem zaliczek na podatek dochodowy od przychodów uzyskiwanych przez pracowników ze stosunku pracy. Jako płatnik, Spółka odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany, a niewpłacony (art. 30 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa). Odpowiedzialność płatnika obejmuje również sytuacje, w której płatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku nie dokonał wpłaty zaliczek na podatek dochodowy.

W świetle powyższych uregulowań Spółka dąży do ustalenia, czy wypłacane pracownikom ryczałty za jazdy lokalne stanowią po stronie pracownika przychód ze stosunku pracy podlegający opodatkowaniu, i czy w związku z powyższym Spółka jest zobowiązana wypełniać obowiązki płatnika. W ostatnim czasie, zasady opodatkowania świadczeń nieodpłatnych przysługujących pracownikom zatrudnianym w ramach stosunku pracy sprawiają trudności interpretacyjne zarówno dla organów podatkowych, jak i dla sądów administracyjnych. Jednolita wykładnia prawa podatkowego jest niezbędna, aby zapewnić pewność i sprawiedliwość opodatkowania. Wykładnią przepisu art. 12 ust. 1 ustawy o pdof zajmował się również Trybunał Konstytucyjny. Trybunał Konstytucyjny, w wyroku z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13 wskazał na trzy istotne cechy, które musi spełniać dane świadczenie, aby stanowiło ono podlegający opodatkowaniu przychód pracownika ze stosunku pracy.

Przychodem pracownika mogą być takie świadczenia, które:

1.  zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),
2.  zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu wymierną korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,
3.  korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

Biorąc pod uwagę powyżej wskazane argumenty, należy oceniać zasadność opodatkowania wszelkich świadczeń pozapłacowych wypłacanych (przyznawanych) pracownikom, w tym ryczałtu wypłacanego pracownikowi z tytułu używania samochodu osobowego do jazd lokalnych dla potrzeb pracodawcy.

Jak już zostało wskazane w stanie faktycznym, kwestia używania przez pracowników samochodów prywatnych do celów służbowych pracodawcy jest regulowana umową pisemną zawieraną pomiędzy pracodawcą a pracownikiem. Spółka zawiera umowę z pracownikami z uwagi na okoliczność, że świadczenie przez pracownika pracy i posługiwanie się przy tym prywatnym samochodem osobowym jest celowe i konieczne z punktu widzenia pracodawcy. Spółka zawierając z pracownikiem stosowną umowę działa w celu zabezpieczenia własnego interesu ekonomicznego. Nie jest zatem spełniona przesłanka, warunkująca uznanie wypłacanego pracownikowi ryczałtu za przychód pracownika, bowiem tego rodzaju świadczenie jest spełniane w interesie Spółki (a nie w interesie pracowników). Należy ponadto wskazać, że Spółka, jako pracodawca jest zobowiązana do zapewnienia pracownikom odpowiedniej organizacji pracy. Oczywiście zakres świadczeń, które przysługują pracownikowi zależy od rodzaju pracy wykonywanej przez pracownika. Jeżeli więc dany pracownik, z uwagi na zakres wykonywanych czynności, wykorzystuje samochód prywatny do celów służbowych to pracodawca jest zobowiązany do zwrotu kosztów jego używania. Sądy administracyjne wskazują na szerokie rozumienie świadczeń, które pracodawca jest zobowiązany ponosić w związku ze świadczeniem pracy przez pracownika. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 2 października 2014 r., sygn. akt II FSK 2387/12 wskazał, że obowiązek zapewnienia prawidłowej organizacji pracy nie może być utożsamiany tylko z zapewnieniem biurka, materiałów biurowych, czy pokryciem kosztów eksploatacji samochodu służbowego, czy kosztów zużytej energii elektrycznej. Ten obowiązek należy i trzeba odnosić i analizować w kontekście konkretnych obowiązków pracowniczych i wynikających z tych obowiązków oczekiwań pracodawcy. Skoro, więc prawidłowe i efektywne wykonywanie obowiązków pracowniczych wymaga od pracownika nocowania w hotelu, aby w określonym czasie wynikającym z kontaktów handlowych pracodawcy i kontrahenta dotrzeć do kontrahenta, to zapewnienie tej możliwości przez pracodawcę nie jest korzyścią pracownika, ale właśnie wypełnieniem przez pracodawcę ustawowego obowiązku prawidłowego organizowania pracy tak, aby była ona wydajna i należytej jakości. Zapewnienie możliwości nocnego wypoczynku odpowiada także obowiązkowi pracodawcy organizowania pracy w sposób zmniejszający uciążliwość pracy. Powyższy wyrok wprawdzie odnosił się do sytuacji ponoszenia przez pracodawcę kosztów zakwaterowania pracowników, podczas wykonywanych przez nich jazd lokalnych, to jednak wnioski z niego wynikające można odnieść również do kosztów użycia samochodu. Używanie samochodu przez pracownika do celów służbowych pracodawcy jest bowiem ściśle związane z wykonywaniem przez niego czynności w ramach stosunku pracy. Z tego względu, dokonując zwrotu kosztów poniesionych przez pracownika, Spółka umożliwia mu prawidłowe wykonywanie czynności. Nie można twierdzić, że pracownik uzyskuje przychód ze stosunku pracy, tylko z uwagi na fakt, że otrzymuje ryczałt za używanie samochodu, który to ryczałt de facto ma na celu zwrot poniesionych przez pracownika wydatków związanych ze świadczeniem czynności w ramach stosunku pracy. W sytuacji wypłaty ryczałtu za jazdy lokalne nie następuje przysporzenie majątkowe, skoro wcześniej pracownik musiał ponieść niezbędne wydatki, aby mógł używać samochodu do celów służbowych (paliwo, naprawy, amortyzacja, etc.).

Wnioskodawca wskazuje również, że organy podatkowe w ostatnio wydanych interpretacjach wskazują, że kwota ryczałtu wypłaconego pracownikowi z tytułu używania przez niego samochodu prywatnego w jazdach lokalnych nie stanowi przychodu podlegającego opodatkowaniu (interpretacja indywidualna z dnia 14 grudnia 2015 r., Nr IPPB4/4511-3-95/15-2/JK3). Organ wskazał, że używanie samochodu do celów służbowych jest świadczeniem ponoszonym w interesie pracodawcy, przynosząc mu korzyść w postaci prawidłowo i efektywnie wykonywanej przez pracownika pracy. Zwrot kosztów używania tego samochodu dokonany przez pracodawcę zabezpiecza jego interes ekonomiczny. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie potwierdził również, że pracodawca jest zobowiązany do zapewnienia prawidłowej organizacji pracy. Jeżeli pracownik wykorzystuje prywatny samochód do celów służbowych to pracodawca jest zobowiązany do partycypowania w kosztach używania pojazdu. W tej sytuacji nie można uznać, że pracownik uzyskuje przychód, skoro wcześniej musiał ponieść wydatki związane z przygotowaniem samochodu do używania w celach służbowych, które teraz zostaną pracownikowi zwrócone.

Podsumowując, zdaniem Spółki, ryczałt wypłacony pracownikom z tytułu zwrotu kosztów używania samochodu prywatnego do celów służbowych w tzw. jazdach lokalnych nie stanowi przychodu ze stosunku pracy o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o pdof. Świadczą o tym następujące argumenty:

*   pracownicy wykorzystują prywatne samochody osobowe w celu wykonywania zadań służbowych (robią to dla potrzeb pracodawcy). Wypłacany przez Spółkę ryczałt na rzecz pracowników jest wyrazem zabezpieczenia interesów ekonomicznych Spółki. Nie jest to świadczenie wypłacane w interesie pracownika - nie stanowi więc jego przychodu ze stosunku pracy.

*   ryczałt za jazdy lokalne jest wyrazem wypełniania przez Spółkę, jako pracodawcę, obowiązków związanych z odpowiednią organizacją pracy. Nie można uznać, że pracownik, który uzyskuje taki ryczałt przysporzył się (uzyskał wymierną korzyść), a w konsekwencji, że uzyskał przychód. De facto ryczałt ma na celu zwrot wydatków, które pracownik poniósł tylko z tego powodu, aby mógł świadczyć pracę na rzecz pracodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym, zwrot kosztów używania prywatnego samochodu dla celów służbowych pracownika nie stanowi przychodu ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zwrotu kosztów używania prywatnego samochodu dla celów służbowych Wnioskodawca dokonuje na rzecz pracownika na podstawie wskazanego rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy.

Świadczenie tego rodzaju nie spełnia definicji przychodu ze stosunku pracy z uwagi na fakt, że:

*   jest to świadczenie ponoszone wyłącznie w interesie pracodawcy,

*   korzystanie przez pracowników z samochodu prywatnego jest niezbędne do wykonywania zadań wynikających ze stosunku pracy,

*   zwrot poniesionych kosztów używania samochodu prywatnego nie przynosi pracownikowi korzyści w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatków, które pracownik i tak musiałby ponieść. Gdyby nie konieczność wykorzystywania prywatnego samochodu dla potrzeb pracodawcy, pracownicy nie ponosiliby kosztów używania swoich prywatnych samochodów dla potrzeb pracodawcy w tzw. jazdach lokalnych (miejscowość siedziby pracodawcy).

Reasumując, z uwagi, że zwrot kosztów używania prywatnego samochodu dla potrzeb pracodawcy (ustalony na podstawie stosownych, wskazanych przepisów), nie stanowi przychodu ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Na Wnioskodawcy nie ciążą obowiązki płatnika, o których mowa w art. 31 tej ustawy. W konsekwencji, Spółka uważa, że od kwot opisanego w stanie faktycznym, ryczałtu nie powinna naliczać i pobierać zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku, w drodze rozporządzenia wydanego przez Ministra Finansów.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną, jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne – to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu – przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy. Przysporzenie to może polegać na zwiększeniu majątku (aktywów) bądź uniknięciu jego pomniejszenia (zaoszczędzenie wydatków).

Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b (art. 12 ust. 3 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów zostały wskazane jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Tak szerokie zdefiniowanie pojęcia przychodu pracownika wskazuje, że w każdym przypadku, w którym uzyska on od pracodawcy realną korzyść mającą wymiar finansowy, będzie to rodzić obowiązek zwiększenia jego przychodu, z wyjątkiem świadczeń określonych w katalogu zwolnień przedmiotowych, zawartych w art. 21, 52, 52a i 52c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na podstawie art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Spółka zwraca swoim pracownikom zatrudnionym na umowy o pracę koszty używania prywatnych samochodów osobowych dla celów służbowych w tzw. jazdach lokalnych. Umowa o używanie samochodu prywatnego dla celów służbowych, zawarta pomiędzy Wnioskodawcą, a jej pracownikiem zawiera, między innymi, następujące postanowienia dotyczące zasad korzystania z samochodu prywatnego do celów służbowych:

*   pracownik oświadcza w umowie, że jest właścicielem określonego pojazdu samochodowego i wskazuje pojemność jego silnika,

*   koszty używania wskazanego w umowie pojazdu do celów służbowych, pokrywa Spółka (Wnioskodawca) według stawki za km przebiegu, wynikającej z odrębnych przepisów,

*   ustala się miesięczny limit kilometrów na tzw. jazdy lokalne (w granicach miasta) w wysokości 500 km,

*   zwrot kosztów za jazdy lokalne następuje w formie miesięcznego ryczałtu, po złożeniu pisemnego oświadczenia pracownika o używaniu pojazdu do celów służbowych w danym miesiącu,

*   kwoty ryczałtu zmniejsza się o 1/22 za każdy dzień roboczy nieobecności w miejscu pracy z powodu choroby, urlopu lub innej nieobecności w pracy.

W celu uzyskania zwrotu kosztów używania pojazdu prywatnego na cele służbowe, pracownicy nie prowadzą ewidencji przebiegu pojazdu. Zwrot kosztów dokonywany jest na podstawie wspomnianego powyżej oświadczenia składanego przez pracownika za poszczególne miesiące używania pojazdu prywatnego do celów służbowych. Wnioskodawca jest zakładem pracy, którego działalność nie jest regulowana przepisami odrębnej ustawy, której to przepisy regulowałyby wprost możliwość przyznania pracownikowi prawa do zwrotu przez zakład pracy kosztów poniesionych przez pracownika z tytułu używania pojazdu stanowiącego jego własność dla potrzeb zakładu pracy. Wnioskodawca zawiera z pracownikami mowy cywilnoprawne o używanie samochodu prywatnego do celów służbowych na podstawie przepisów rozporządzenia Ministra Infrastruktury w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy.

W ocenie Wnioskodawcy, zwrot poniesionych kosztów używania samochodu prywatnego dla celów służbowych nie przynosi pracownikowi korzyści w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatków, które pracownik musiałby ponieść. Gdyby nie konieczność wykorzystywania prywatnego samochodu dla potrzeb pracodawcy, pracownicy nie ponosiliby kosztów używania swoich prywatnych samochodów dla potrzeb pracodawcy w tzw. jazdach lokalnych, tj. na terenie miejscowości, gdzie znajduje się siedziba pracodawcy. Świadczenie na rzecz pracownika w postaci zwrotu kosztów używania samochodu prywatnego dla potrzeb pracodawcy jest świadczeniem ponoszonym wyłącznie w interesie pracodawcy. Korzystanie przez pracowników z samochodu prywatnego jest niezbędne do wykonywania zadań wynikających ze stosunku pracy.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 23b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolny od podatku dochodowego jest zwrot kosztów poniesionych przez pracownika z tytułu używania pojazdów stanowiących własność pracownika, dla potrzeb zakładu pracy, w jazdach lokalnych, jeżeli obowiązek ponoszenia tych kosztów przez zakład pracy albo możliwość przyznania prawa do zwrotu tych kosztów wynika wprost z przepisów innych ustaw – do wysokości miesięcznego ryczałtu pieniężnego albo do wysokości nieprzekraczającej kwoty ustalonej przy zastosowaniu stawek za 1 kilometr przebiegu pojazdu, określonych w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra, jeżeli przebieg pojazdu, z wyłączeniem wypłat ryczałtu pieniężnego, jest udokumentowany w ewidencji przebiegu pojazdu prowadzonej przez pracownika; przepis art. 23 ust. 7 stosuje się odpowiednio.

Z powyższego wynika, że zwrot kosztów poniesionych przez pracownika z tytułu używania pojazdu stanowiącego własność pracownika dla potrzeb zakładu pracy jest wolny od podatku dochodowego, jeżeli samochód jest wykorzystywany w jazdach lokalnych, a obowiązek ponoszenia tych kosztów przez zakład pracy albo możliwość przyznania prawa do zwrotu tych kosztów wynika wprost z przepisów odrębnych ustaw.

Odrębnymi ustawami, do których odsyła art. 21 ust. 1 pkt 23b ww. ustawy są:

*   ustawa z dnia 5 września 2008 r. o komercjalizacji państwowego przedsiębiorstwa użyteczności publicznej „Poczta Polska” (Dz. U. Nr 180, poz. 1109, z późn. zm.),

*   ustawa z dnia 28 września 1991 r. o lasach (Dz. U. z 2015 r., poz. 2100, z późn. zm.),

*   ustawa z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (Dz. U z 2015 r., poz. 63, z późn. zm.).

Powyższe zwolnienie obejmuje zatem zwrot kosztów (wypłacenie ryczałtu) tylko niektórym pracownikom, dla których ww. ustawy przewidują możliwość przyznania prawa do zwrotu kosztów poniesionych z tytułu używania pojazdów stanowiących własność pracownika lub nakładają na pracodawcę obowiązek ich zwrotu.

W pozostałych przypadkach zwrot kosztów za tzw. jazdy lokalne jest opodatkowany.

Stosownie do postanowień art. 34a ust. 1 ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym (Dz. U. z 2013 r., poz. 1414, z późn. zm.), samochody osobowe, motocykle i motorowery niebędące własnością pracodawcy mogą być używane dla celów służbowych na podstawie umów cywilnoprawnych.

Zgodnie natomiast z § 1 ust. 1 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy (Dz. U. z 2002 r., Nr 27, poz. 271, z późn. zm.), zwrot kosztów używania przez pracownika w celach służbowych do jazd lokalnych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy – następuje na podstawie umowy cywilnoprawnej, zawartej między pracodawcą a pracownikiem, o używanie pojazdu do celów służbowych, na warunkach określonych w rozporządzeniu.

Natomiast w myśl § 4 ust. 1 ww. rozporządzenia, zwrot kosztów używania pojazdów do celów służbowych następuje w formie miesięcznego ryczałtu obliczonego jako iloczyn stawki za 1 kilometr przebiegu, o której mowa w § 2, i miesięcznego limitu przebiegu kilometrów na jazdy lokalne, o którym mowa w § 3, po złożeniu przez pracownika pisemnego oświadczenia o używaniu przez niego pojazdu do celów służbowych w danym miesiącu. Oświadczenie to powinno zawierać dane dotyczące pojazdu (pojemność silnika, marka, numer rejestracyjny) oraz określać ilość dni nieobecności pracownika w miejscu pracy w danym miesiącu z powodu choroby, urlopu, podróży służbowej lub innej nieobecności, a także ilość dni, w których pracownik nie dysponował pojazdem do celów służbowych.

Wobec powyższego, zwrot kosztów używania pojazdu prywatnego do celów służbowych przyznany pracownikowi Spółki na podstawie wspomnianej w opisie stanu faktycznego umowy cywilnoprawnej (o której wspomina też ww. art. 34a ust. 1 ustawy o transporcie drogowym), na zasadach określonych w ww. rozporządzeniu, nie mieści się w dyspozycji cytowanego powyżej przepisu art. 21 ust. 1 pkt 23b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jak już wcześniej wspomniano, zwrot ten nie wynika wprost z jakiegokolwiek przepisu odrębnej ustawy, lecz następuje na podstawie przywołanej powyżej umowy cywilnoprawnej. Skoro więc brak jest przepisów odrębnych ustaw, które gwarantowałyby pracownikom Spółki możliwość przyznania prawa do zwrotu poniesionych kosztów z tytułu korzystania z prywatnego samochodu do celów służbowych w tzw. jazdach lokalnych, to przyznany zwrot nie mieści w dyspozycji cytowanego przepisu art. 21 ust. 1 pkt 23b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że ryczałt wypłacany pracownikom z tytułu używania przez pracowników prywatnych samochodów osobowych do celów służbowych stanowi przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który winien być opodatkowany wraz z innymi przychodami ze stosunku pracy. Na Wnioskodawcy z tytułu dokonywania ww. świadczeń, ciążą zatem obowiązki płatnika określone w art. 31 ww. ustawy związane z naliczeniem i pobraniem zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Podkreślić należy, że w przedmiotowej sprawie nie będzie miał zastosowania wyrok z dnia 8 lipca 2013 r. Trybunału Konstytucyjnego, sygn. akt K 7/13, który dotyczy nieodpłatnych świadczeń, gdyż pracownicy Wnioskodawcy otrzymują środki pieniężne.

Odnosząc się do powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnej, wskazać należy, że została ona wydana w indywidualnej sprawie i nie jest wiążąca dla organu wydającego niniejszą interpretację.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego …., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.