Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.513.2021.1.IM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-03-24
Teza: w sprawie ulgi badawczo-rozwojowej
Słowa kluczowe: definicja; koszt; materiały; ulga-ulga badawczo-rozwojowa (B+R)
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Odliczenia od dochodu/podstawy opodatkowania-Ulga na działalność badawczo-rozwojową
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 18d; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 18d-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 18d-ust. 2

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

1 października 2021 r. wpłynął wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia czy :

\- prowadzona przez Spółkę działalność w zakresie opracowywania nowych wyrobów stanowi działalność badawczo-rozwojową w postaci prac rozwojowych w myśl art. 4a pkt 26

w związku z pkt 28 ustawy o CIT,

\- opracowanie przez Spółkę usług modernizacji opisanych w stanie faktycznym stanowi działalność badawczo-rozwojową w postaci prac rozwojowych w myśl art. 4a pkt 26

w związku z pkt 28 ustawy o CIT,

\- czy fakt uwzględnienia kosztów działalności B+R, w kalkulacji wynagrodzenia za wykonane usługi/towary dostarczone na rzecz klientów Spółki wpływa na możliwość zaliczenia

tych do wydatków kwalifikowanych w rozumieniu art. 18d ust. 1 ustawy o CIT,

\- poniesione przez Wnioskodawcę koszty materiałów produkcyjnych i energii na wytworzenie prototypowej wersji nowego wyrobu stanowią dla Spółki koszty kwalifikowane w

myśl art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT,

\- poniesione przez Wnioskodawcę koszty materiałów produkcyjnych i energii na wytworzenie prototypowej wersji podzespołów wykorzystanych w usłudze modernizacji stanowią

dla Spółki koszty kwalifikowane w myśl art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest podmiotem specjalizującym się w produkcji młynów oraz rusztów mechanicznych, która to działalność klasyfikuje się pod symbolem Polskie Klasyfikacji Działalności 28.21.Z - produkcja pieców, palenisk i palników piecowych. W ramach swojej działalności Spółka produkuje m.in. młyny rolkowe, kulowe oraz wentylatorowe a także ruszty mechaniczne/schodkowe. Wskazane w zdaniu poprzednim wyroby stanowią typy produktów a nie gotowe produkty. Wymaga wskazania, że możliwa jest produkcja bardzo zróżnicowanych młynów kulowych, co do ich istotnych właściwości oraz rozmiarów. Elementem wspólnym produktów w ramach tego typu pozostaje metoda mielenia węgla (w przypadku młynów).

Działalność wytwórcza jest wykonywana w zakładzie produkcyjnym położonym na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej. Klientami Spółki są podmioty gospodarcze z branży energetycznej oraz szeroko pojętej branży przemysłowej. Działalność gospodarcza Wnioskodawcy jest oparta o wytwarzanie indywidualnych wyrobów w postaci wysoce zaawansowanych technologicznie wyrobów (m.in. młynów węglowych) na zamówienie poszczególnych klientów. W ramach swojej działalności Wnioskodawca rozważa aktualnie rozpoczęcie produkcji młynów do mielenia innych minerałów (np. krzem).

W zdecydowanej większości przypadków działalność gospodarcza Spółki przyjmuje postać produkcji jednostkowej, polegającej na wykonaniu jednego lub kliku urządzeń ściśle współpracujących w celu wykonania zamierzonego zadania (głównie: mielenie węgla). Maszyny i urządzenia wytwarzane przez Wnioskodawcę są wykorzystywane w przede wszystkim procesie produkcji energii, jako element ciągów technologicznych elektrowni węglowych.

Działalność badawczo-rozwojowa Wnioskodawcy

W celu zapewnienia odbiorcom oczekiwanych produktów Spółka prowadzi prace badawczo- rozwojowe (działalność B+R) związane z nowymi wyrobami. Poniżej przedstawiono opis typowego przebiegu prowadzenia prac badawczo-rozwojowych związanych z nowym wyrobem.

Ze względu na charakter produkcji Spółki, opartej o istotne wartościowo zamówienia z długim okresem procesu produkcyjnego, proces działalności B+R rozpoczyna się od informacji o potencjalnym nowym kontrakcie na dostawę młynów. Po otrzymaniu podstawowej dokumentacji technicznej od zamawiającego, inżynierowie Spółki dokonują oceny możliwości produkcji danego urządzenia, zarówno w kontekście dotychczasowych realizacji Wnioskodawcy jak i jego możliwości warsztatowych. Wymaga podkreślenia, że dokumentacja techniczna otrzymywana od zamawiającego zawiera informacje o oczekiwanych parametrach jakie ma spełnić zamawiane urządzenia. Wnioskodawca nie otrzymuje od zamawiających gotowej dokumentacji warsztatowej pozwalającej na produkcje określonych maszyn.

W przypadku pozytywnej oceny biura techniczno-projektowego, rozpoczynany jest proces negocjacji z Zamawiającym w zakresie podstawowych warunków nowego kontraktu. W przypadku zawarcia przez Wnioskodawcę umowy na realizację nowego projektu, pracownicy Wnioskodawcy przystępują do procesu projektowania nowego produktu tj. do stworzenia koniecznej dokumentacji warsztatowej oraz opracowania rozwiązań technicznych jakie mają zostać zastosowane w nowym produkcie.

W kontekście działalność B+R Spółki konieczne jest wprowadzenie istotnego zastrzeżenia związanego z rozpoczęciem momentem prac. Wnioskodawca nie działa na rynku konsumenckim a realizowane przez niego projektu mają znaczną wartość wyrażoną w milionach złotych.

Charakterystyka rynku działalności wymusza działanie projektowe, tj. Wnioskodawca nie opracowuje nowych produktów bez potencjalnego nowego kontraktu, w którym mógłby on zostać zastosowany. Co istotne, projektowanie nowych produktów na przyszłość nie jest praktycznie możliwe w działalności Spółki. Przyczyną braku możliwości projektowania na przyszłość jest brak wiedzy Spółki na temat uwarunkowań technicznych lokalizacji, w której młyn będzie wykorzystywany (np. piec, z którym będzie on współpracował). Uwarunkowania techniczne są zbyt indywidualne, aby możliwe było ich pełne przewidzenie.

Wybrane projekt innowacyjne Spółki związane są z podniesieniem ogólnego poziomu technologicznego produkowanych młynów (projekty niezwiązane z określonym kontraktem), ale tego typu projekty nie są przedmiotem niniejszego wniosku. Ze względu na znaczną wartość projektowanych produktów, Wnioskodawca nie ma możliwości tworzenia prototypów wyłącznie na cele badawcze, które to prototypy podlegałyby następnie np. złomowaniu. Brak zasadności ekonomicznej decyduję, że w typowych projektach innowacyjnych Spółki produkowane są wyłącznie pojedyncze (zamówione) egzemplarze nowego produktu, stanowiące de facto ich prototypy. Jeżeli wyprodukowany prototyp przejdzie wszystkie założone testy i zaplanowany rozruch, to podlega on faktycznej walidacji (staje się pełnowartościowym produktem).

Wnioskodawca wskazuje, że pomimo braku produkcji seryjnej nie każdy produkowany przez Spółkę młyn jest klasyfikowany jako nowy produkt. Wymaga bowiem wskazania, że w przypadku każdego młyna konieczne jest jego dostosowanie do warunków panujących w danym zakładzie energetycznym w którym ma on zostać zamontowany. Spółka nie traktuje tego typu dostosowania, niepowiązanego z wprowadzeniem elementów innowacyjnych, jako prac B+R w zakresie opracowania nowych produktów.

Do kategorii nowych produktów kwalifikowane są wyłącznie te kontrakty, w których dochodzi do istotnych zmian w zakresie opracowania młynów/rusztów względem dotychczasowej produkcji Spółki. Wszystkie nowe kontrakty są oceniana w zakresie ich innowacyjności przez szefa biura techniczno- projektowego B+R w kontekście ich klasyfikacji jako „nowego wyrobu”. Osoby zatrudnione na stanowisku szefa biura techniczno-projektowego posiadają wieloletnią wiedzę i doświadczenie w zakresie działalności związanej z produkcją młynów, w tym w zakresie dotychczasowych projektów realizowanych przez Spółkę.

Cechami przemawiającymi za klasyfikacją danego zlecenia na młyn węglowy jako nowego wyrobu uznaje się:

\- określenie nowych wyższych norm wydajności dla danego pola paliwowego i dostosowania wydajności do technologii spalania w określonym kotle;

\- konieczność zastosowania nowej ilości i średnicy kul wykorzystywanych w danym młynie (podstawowe element mielący wykorzystywany w młynach pierścieniowo-kulowych);

\-inną konfigurację / sposób współpracy młynów w przypadku urządzeń współpracujących;

\- zastosowanie wyposażenia dotychczas niestosowanego w danym typie młynów; w ramach przykładu można wskazać, że Wnioskodawca jako pierwszy podmiot w kraju

zastosował w młynie kulowego odsiewacz dynamiczny;

\- innej konstrukcji bazowej danego urządzenia np. w zakresie zastosowania bocznego zasypu węgla do młyna;

\- dopasowanie młynów do przemiału innych minerałów (np. krzem, grafit, Black Pellet oraz pelletów z biomasy).

Cechami przemawiającymi za klasyfikacją danego zlecenia na ruszty jako nowego wyrobu uznaje się:

\- dobranie typu rusztu (schodkowy, posuwisto-zwrotny, wędrowny) do spalania innych paliw np. pelletów z biomasy, RDF, śmieci itp.;

\- zaprojektowanie rusztu do wymaganej wydajności kotła (powierzchnia użytkowa rusztu).

W ramach dalszej części niniejszego wniosku przez pojęcie „nowych wyrobów” rozumie się młyny spełniające wybrane lub wszystkie z powyższych cech, jak również młyny posiadające inne (zbliżone) cechy innowacyjne. Do kategorii nowych wyrobów nie zostają zaliczone produkty, w opracowaniu których nie dochodzi przynajmniej do innowacji w skali przedsiębiorcy (Wnioskodawcy) tj. przeprowadzone zostają wyłącznie nieistotne/rutynowe zmiany produkowanych młynów. Niektóre z opracowanych przez Spółkę rozwiązań są innowacyjne w skali kraju lub Europy. Do pojęcia „nowy wyrobów” zaliczane są również ruszty spełniające wskazane powyżej cechy. Ze względu na zbliżony proces prowadzenia prac rozwojowych w zakresie rusztów i młynów, w ramach dalszej części niniejszego wniosku Spółka skupia się na prezentacji kwestii dotyczących młynów (działalność dominująca).

Kierownik B+R podejmuje decyzję dotyczącą klasyfikacji nowego kontraktu jako prac rozwojowych w oparciu o bazę wyrobów dotychczasowych zrealizowanych przez Wnioskodawcę. W przypadku, gdy nowy kontrakt dotyczy wyrobu klasyfikowanego jako nowy, zostaje ono przekazane do zespołu dedykowanego w ramach działu projektowego, wchodzącego w skład biura projektowo-technicznego. W trakcie każdego roku działalności w Spółce dochodzi do opracowania kilku nowych wyrobów, dotychczas nieprodukowanych w działalności Wnioskodawcy.

W skład zespołu do spraw nowych wyrobów wchodzą typowo:

a) pracownicy działu projektowego ds. nowych wyrobów - pracownicy Ci odpowiadają za wykonanie projektu urządzenia obliczeń przepływowych i wytrzymałościowych oraz przekazanie wytycznych do działu konstrukcyjnego, wykonanie dokumentacji montażowej/ wysyłkowej i DTR urządzenia. W trakcie optymalizacji pracy urządzenia pracownicy działu projektowego uczestniczą w nadzorze autorskim.

b) pracownicy działu konstrukcyjnego - pracownicy Ci są odpowiedzialni za wykonanie dokumentacji warsztatowej oraz prowadzenie nadzoru warsztatowego w trakcie produkcji na warsztacie;

c) pracownicy działu technologicznego ds. nowych wyrobów - pracownicy Ci odpowiadają za dobór technologii, wykonanie wytycznych dla działów zakupów, kooperacji i produkcji;

d) pracowników dział planowania - osoby te są odpowiedzialne za przygotowanie rysu chronologicznego ustawienia próby wykonania nowego wyrobu w czasie, czyli stworzenie harmonogramu a następnie planowanie działalności związanej z nowym wyrobem w taki sposób by była możliwa terminowa realizacja projektu.

e) project menagerem - zadaniem menagera jest koordynowanie prac wszystkich osób wchodzących w skład zespołu a także komunikacja z klientem w zakresie możliwości wykonania nowego wyrobu;

f) pracowników działu jakości - przedstawiciele tego działu są odpowiedzialności za przygotowanie planów jakości oraz wykonanie badania nowego wyrobu w zakresie jego oczekiwanych właściwości.

Zespół do spraw nowych wyrobów jest odpowiedzialny za opracowanie harmonogramu czasowego wdrożenia nowego wyrobu i uruchamia proces realizacji kontraktu.

W oparciu o otwarte zamówienie, dokumentację dostarczoną przez klienta, projektanci i konstruktorzy zatrudnieni w Spółce przystępują do analiz oraz założeń do przeprowadzenia badań. Celem tego etapu jest wykonanie projektu nowego wyrobu na bazie własnych doświadczeń, wykonaniu obliczeń przepływowych w profesjonalnych programach obliczeniowych. W trakcie tego etapu Spółka korzysta ze wsparcia jednostek badawczych np. (…) (…)(stanowisko badawcze młynów średnio bieżnych oraz stanowisko badawcze z kotłem rusztowym). W efekcie prac pracowników Wnioskodawcy dochodzi do powstania modelu nowego wyrobu w wersji 3D w dedykowanym programie komputerowym. W kolejnym etapie konieczne staje się wykonanie dokumentacji warsztatowej, pozwalającej na wytworzenie prototypu nowego wyrobu. Decyzję o zatwierdzeniu dokumentacji projektowej i o rozpoczęciu produkcji prototypu decyduję Szef Biura Technicznego.

Po wykonaniu dokumentacji warsztatowej technolodzy Spółki, zatrudnieni w Biurze Przygotowania Produkcji, opracowują:

a. technologię wykonania zgodnie z dokumentacją warsztatową,

b. zamówienie materiałów zgodnie z dokumentacją warsztatową,

c. wykonanie rozkrojów na wypalarkę,

d. rozdysponowanie kooperacji,

Po przygotowaniu pełnej dokumentacji projektowej, obejmującej technologię wykonania nowego wyrobu, działy produkcyjne Spółki przystępują do wykonania prototypu. Kluczowymi czynnościami wykonywanymi przez pracowników Wnioskodawcy są:

a. wykonanie głównych zespołów na warsztacie produkcyjnym Spółki,

b. montaż i wykonanie spasowania głównych zespołów i odbiór przez pracowników kontroli warsztatowej

Wybrane prostsze podzespoły (części) nowego wyrobu są kupowane przez Spółkę od podmiotów specjalizujących się w ich produkcji. Zakupione prostsze podzespoły stanowią dla Wnioskodawcy materiały produkcyjne, montowane w prototypie przez pracowników produkcyjnych Spółki.

Wstępnie zmontowany prototyp nowego wyrobu jest następnie transportowany do lokalizacji wskazanej przez zamawiającego, gdzie pracownicy nabywcy dokonuję jego montażu pod nadzorem specjalistów zatrudnianych przez Wnioskodawcę. Zamontowany prototyp zostaje następnie poddany weryfikacji w kontekście jego sprawności i zgodności z urządzeniami towarzyszącymi, z którymi powinien on pracować. W wybranych przypadkach testy mogą być przeprowadzone przez zewnętrzne podmioty specjalistyczne, zatrudniane przez nabywcę nowego wyrobu. W sytuacji, gdy zamontowane urządzenie przejdzie skutecznie wszystkie testy, dochodzi do jego walidacji i prototyp zostaje uznany za pełnoprawny wyrób.

Opracowany i zaakceptowany nowy wyrób zostaje sprzedany do zamawiającego na zasadach wynikających z pierwotnie zawartego kontraktu. W opinii Wnioskodawcy prowadzone prace B+R zostają faktycznie zakończone z momentem finalnej akceptacji danego nowego wyrobu przez zamawiającego.

Wnioskodawca podkreśla, że w związku ze sprzedażą prototypu nowego wyrobu Spółka otrzymuje wynagrodzenie w wartości rynkowej zbywanego młyna. Zapłata wynagrodzenia za nabyty prototyp nowego wyrobu nie stanowi jednak zwrotu Spółce kosztów związanych z jego wytworzeniem. W działalności Spółki nie pojawiają się przypadki, w których zamawiający gotowy byłby finansować prace rozwojowe, nie dokonując równocześnie nabycia wykonanego prototypu (dofinansowanie prowadzonych prac).

W kontekście nowych wyrobów Spółka oświadcza iż:

\- prace związane z ich opracowaniem mają charakter innowacyjny i twórczy;

\- efektem opracowania usług modernizacji jest zwiększenie zasobów wiedzy i równocześnie wykorzystanie istniejącej wiedzy do tworzenia nowych zastosowań;

\- działalność związana z ich opracowaniem jest prowadzona w sposób systematyczny, tj. zaplanowany i metodyczny;

\- w ramach wyżej opisanej działalności wykorzystuje dostępną wiedzę i umiejętności do projektowania i tworzenia nowych i ulepszonych produktów;

\- w zakres prac nie wchodzą ulepszenia o charakterze rutynowym.

Usługa modernizacyjna

W 2020 r. Wnioskodawca rozpoczął nowy obszar prac rozwojowych związanych z opracowaniem innowacyjnej technologii modernizacji (ulepszenia młynów) już istniejących. Wnioskodawca, jako podwykonawca podmiotu odpowiedzialnego za wykonanie całego zadania, podjął się opracowania nowej usługi związanej z modernizacją istniejących młynów w celu uzyskania odpowiedniej jakości przemiału pyłu węglowego i jej płynną regulację, oraz zapewnienie możliwości regulacji pracy młyna przy zmiennych parametrach pracy bloku energetycznego.

Opracowanie nowej usługi przez Spółkę było związane z projektem dofinansowanym przez narodowe (…) i (….) jaki jest prowadzony przez (…) (główny wykonawca). Przedmiotem projektu (jako całości) jest stworzenie technologii modernizacji młynów, która ma zostać prototypowo wykorzystana w ramach modernizacji bloku nr 6 w (…) (…) III. Jeżeli uzyskanie technologii umożliwiającej modernizację wskazanego bloku będzie możliwe (tj. zostaną osiągnięte założone nowe parametry przemiału węgla), Wnioskodawca będzie mógł zaoferować nową usługę modernizacji dla szeregu elektrowni na terenie kraju.

W ramach realizowanego już projektu Wnioskodawca opracował i wdraża innowacyjne w skali Polski rozwiązania dotyczące funkcjonowania zmodernizowanych młynów, takie jak:

\- nowe odsiewacze statyczne o zmienionej objętości, z automatycznym sterowaniem kierownic,

\- nowe pierścienie dyszowe dostosowane do współpracy z układem automatycznej regulacji wielkości szczeliny dyszowej,

\- wyposażenie 4 istniejących komór młynowych w nowe układy do automatycznej regulacji wielkości szczeliny na pierścieniu dyszowym.

Istotną okolicznością w zakresie wytworzenia wskazanej usługi jest fakt wykorzystania do jej opracowania rozwiązania technologicznego objętego już patentem należącym do Spółki (patent (…) na wynalazek pt.: „Układ regulowanego pierścienia dyszowego”). W ramach dalszej części niniejszego wniosku przez „usługę modernizacji" rozumie się projekt opisany w ramach fragmentu tego wniosku. Istotną kwestią pozostaje fakt, że główny wykonawca projektu dofinansowanego nie udostępnił Wnioskodawcy kompletnej dokumentacji dla wykonania usługi/koniecznych podzespołów, a jedynie określone parametry jakie mają być osiągnięte.

Pomimo, iż przedmiotem opisanego powyżej projektu jest usługa modernizacji, to jej istotnym elementem jest opracowanie i wytworzenie szeregu podzespołów dla istniejących już dziś młynów. Zaprojektowane i wyprodukowane przez Spółkę podzespoły są montowane jako wyposażenie dodatkowe w istniejących maszynach lub też zastępuje ono dotychczasowe komponenty. Wytworzenie wskazanych komponentów (takich jak np. wskazane nowe odsiewacze statyczne) stanowi de facto opracowanie prototypów tych urządzeń. W kontekście prototypów urządzeń jakie wykorzystane są w realizowanej usłudze modernizacji, okoliczność o braku ekonomicznej zasadności ich produkcji wyłącznie na cele testowe. Opracowane i sprawne prototypy urządzeń, jakie mają być wykorzystane w usłudze modernizacji, nie są złomowane, ale montowane we wskazanym już bloku (…) (…).

W opinii Wnioskodawcy, prace rozwojowe związane z opracowaniem opisanej usługi modernizacji zostaną zakończone z pozytywnym odbiorem aktualnie realizowanego projektu i to dopiero po faktycznych testach zmodernizowanych młynów przez ich właściciela. Do momentu przeprowadzenia wskazanych testów nie będzie możliwe ustalenia czy usługa modernizacji (technologia, na której jest ona oparta) jest poprawna. W ramach tego projektu istnieje ryzyko faktycznego pogorszenia (!) pracy istniejących urządzeń lub też brak wymiernego skutku przeprowadzonych prac.

W przypadku braku pozytywnych efektów opisywana usługa modernizacji nie będzie faktycznie wdrożona (udostępniona na rynku). W przypadku pogorszenia pracy urządzeń, główny wykonawca projektu będzie zobowiązany do przywrócenia ich do pierwotnego stanu funkcjonalności. Dla uniknięcia wątpliwości Wnioskodawca wskazuje, że nie jest mu przyznane żadne dofinansowanie w związku z uczestnictwem w projekcie. Spółka uzyska rynkowe wynagrodzenie z tytułu wykonanej usługi modernizacji, jeżeli spełnia oczekiwane rezultaty. Niemniej, wynagrodzenie wypłacone przez generalnego wykonawcę nie będzie stanowić zwrotu kosztów prac rozwojowych prowadzonych przez Wnioskodawcę tak jak nie stanowi go przychód uzyskany przez Spółkę w przypadku sprzedaży prototypu nowego wyrobu.

W kontekście usług modernizacji Spółka oświadcza iż:

\- prace związane z ich opracowaniem mają charakter innowacyjny i twórczy;

\- efektem opracowania usług modernizacji jest zwiększenie zasobów wiedzy i równocześnie wykorzystanie istniejącej wiedzy do tworzenia nowych zastosowań;

\- działalność związana z ich opracowaniem jest prowadzona w sposób systematyczny, tj. zaplanowany i metodyczny;

\- w ramach wyżej opisanej działalności wykorzystuje dostępną wiedzę i umiejętności do projektowania i tworzenia nowych i ulepszonych produktów;

\- w zakres prac nie wchodzą ulepszenia o charakterze rutynowym.

Rodzaje ponoszonych wydatków

W ramach opisanej powyżej działalności badawczo-rozwojowej, zarówno w zakresie nowych wyrobów jak i w zakresie usługi modernizacji, Spółka ponosi szereg wydatków takich jak m.in.:

1) wynagrodzenia z narzutami pracowników związanych z prowadzeniem działalności rozwojowej, w szczególności:

a. pracowników działu technologicznego do spraw nowych wyrobów - pracownicy odpowiadają za dobór technologii, wykonanie wytycznych dla działów produkcyjnych,

b. pracowników działu konstrukcyjnego - pracownicy odpowiadają za opracowanie dokumentacji warsztatowej oraz dystrybucję dokumentacji na warsztat,

c. pracowników działu projektowego do spraw nowych wyrobów - pracownicy odpowiadają za wykonanie projektów technicznych oraz dobór materiałów do produkcji,

d. pracowników działu planowania - pracownicy odpowiadają za rozplanowanie godzin produkcyjnych dotyczących danego projektu i ich rozliczenie.

Przez wskazane powyżej koszty wynagrodzeń rozumie się zarówno koszty wynagrodzenia zasadniczego jak również koszty wszelkiego typu premii, bonusów, dodatków i nagród związanych funkcjonalnie z efektami wykonywanej pracy wynikające z regulaminu pracy. Do kosztów prowadzonych prac nie są zaliczone premie takie jak np. za polecenie pracownika, premia za usprawnienia w ramach metodologii (…)

2) koszty materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową; do tej puli kosztów Spółka zalicza:

a. koszty materiałów wykorzystanych do produkcji prototypu/podzespołów w ramach usługi modernizacji, taki jak blachy, płaskowniki, kształtowniki, śruby, nakrętki,

podkładki, druty spawalnicze, odlewy, odkuwki, silniki, przekładnie, siłowniki hydrauliczne, łożyska, zawory, system parogaszenia, oleje, farby, palety drewniane

i opakowania, gazy techniczne i inne wchodzące w skład produktu,

b. koszty mediów (w tym energii elektrycznej) zużytych na etapie tworzenia prototypu urządzenia lub też komponentów na potrzeby usługi modernizacji,

3) koszty amortyzacji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych do działalności badawczo-rozwojowej - koszty odpisów amortyzacyjnych w ramach tej puli są zaliczane do kosztów kwalifikowanych wyłącznie w zakresie w jakim te aktywa są wykorzystywane do działalności rozwojowej (zaliczenie proporcjonalne); przykładowymi środkami trwałymi wykorzystywanymi w działalności rozwojowej są wypalarki, śrutownica przelotowa, piły taśmowe, walcarki, wiertarki promieniowe, prasy hydrauliczne, tokarki karuzelowe, wiertarko-frezarki, szlifierki kątowe, agregaty spawalnicze, komora śrutownicza, agregaty malarskie,

4) koszty niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej w postaci m.in. narzędzi ręcznych w stylu młotów, łomów, kantówki.

Wskazany powyżej katalog wydatków ma charakter przykładowy (tj. Spółka ponosi również inne typy wydatków), ale wymienione powyżej pozycje mają najbardziej istotny charakter.

W uzupełnieniu informacji na temat kosztów amortyzacji, Spółka wskazuje, że jeżeli nabywane materiały i wyposażenie spełniają definicję środków trwałych zawartą w art. 16a ust. 1 ustawo o CIT (ich przewidywany okres używania jest dłuższy niż rok), Spółka ujmuje nabywane aktywa w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Jeżeli cena nabycia materiałów i wyposażenia nie przekracza kwoty 10.000 zł, Spółka, co do zasady, dokonuje jednorazowych odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16f ust. 3 in fine ustawy o CIT. W przypadku środków trwałych, których wartość przekracza 10.000 zł, Spółka dokonuje odpisów amortyzacyjnych od ich wartości początkowej. W przypadku materiałów i wyposażenia, które nie spełniają definicji środka trwałego, ponoszone przez Spółkę wydatki stanowią koszty uzyskania przychodów zgodnie z ogólnymi zasadami.

Wnioskodawca podkreśla, że do środków trwałych związanych z działalnością badawczo-rozwojową nie przypisuje samochodów osobowych oraz budynków, zgodnie z art. 18d ust. 3 ustawy o CIT.

Proporcjonalne ustalenie kosztów związanych ze środkami trwałymi

W związku z tym, że niektóre środki trwałe używane są przez Spółkę także w celach związanych z działalnością operacyjną, niestanowiącą działalności badawczo-rozwojowej, Spółka opracowała metodę pozwalającą określić stopień wykorzystywania danego środka trwałego w działalności badawczo-rozwojowej.

Powyżej wskazane wyodrębnienie jest możliwe dzięki opracowanemu kluczowi alokacji, bazującemu na proporcji wykorzystania danego środka trwałego do projektów związanych z działalnością B+R w stosunku do jego ogólnego wykorzystania. Podstawą wyliczenia proporcji jest faktyczne wykorzystanie danego środka trwałego do działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z tym modelem, raz w miesiącu Spółka podsumowuje liczbę godzin realizację zadań B+R przy wykorzystaniu danego środka trwałego biorąc pod uwagę alternatywnie:

\- zarejestrowany czas pracy danej maszyny / urządzenia na wykonywanie działań B+R,

\- zarejestrowany czas pracy pracowników wykonujących zlecenia B+R,

\- inne zmienne, których wykorzystanie będzie adekwatne do sposobu działania danego środka trwałego.

W oparciu o wskazane powyżej klucze alokacji Spółka dokonuje proporcjonalnego podziału odpisów amortyzacyjnych w celu wyodrębnienia tej wartości odpisu, która jest związana z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową. Spółka nie wyklucza stosowania w przyszłości innych kluczy alokacji związanych z wyliczeniem właściwej wartości odpisu amortyzacyjnego, przypadającej na stopień wykorzystania danego środka trwałego w działalności badawczo-rozwojowej Spółki.

Na tym etapie niniejszego wniosku Spółka wskazuje również, że stosuje wskazane powyżej klucze alokacji do przypisania do działalności B+R kosztów, których nie jest w stanie wyliczyć w sposób bezpośredni. Do puli tych kosztów Wnioskodawca zalicza przede wszystkim koszty mediów, w tym energii elektrycznej. Powodem, dla którego Wnioskodawca jest zmuszony do proporcjonalnego rozliczenia kosztów wskazanych w zdaniu poprzednim jest brak fizycznej możliwości ich dokładnego wyliczenia (m.in. brak odpowiedniej infrastruktury dotyczącej liczników energii).

Dokumentowanie ponoszonych wydatków

W trakcie 2021 roku Spółka rozpoczęła odrębne ewidencjonowanie wydatków związanych z opisaną powyżej działalnością badawczo-rozwojową poprzez wyodrębnienie ich na kontach pomocniczych w ewidencji pozabilansowej (wyodrębnione zostały konta pozabilansowe rozpoczynające się od numeru 960). Spółka prowadzi również ewidencje czasu pracy pracowników, pozwalającą na ustalenie jaki stopień ich czasu pracy w danym miesiącu został przeznaczony na realizowanie zadań związanych z działalnością badawczo-rozwojową. Spółka dokonuje więc wyodrębnienia kosztów związanych z działalnością badawczo-rozwojową w swojej ewidencji rachunkowej w myśl art. 9 ust. 1b ustawy o CIT.

W tym miejscu Wnioskodawca wskazuje również, że nie korzystał i nie korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a ustawy o CIT. Wydatki ponoszone przez Spółkę z tytułu prowadzonej przez nią działalności badawczo-rozwojowej nie są Wnioskodawcy zwracane w żadnej formie jak również nie są odliczane od podstawy opodatkowania. Jeżeli Wnioskodawca uzyskuje jakieś formy dofinansowania (zwrotu wydatków) na przykład na poczet wynagrodzeń lub zakupu materiałów, takie wydatki zostają bezwzględnie wyłączone z kalkulacji kosztów kwalifikowanych działalności badawczo-rozwojowej. Wnioskodawca nie uzyskuje co do zasady przychodów ze źródła zyski kapitałowej, lecz nawet w sytuacji ich uzyskania nie planuje rozliczą na działalność badawczo-rozwojową w zakresie dochodów uzyskanych z tego źródła.

Opisane powyżej wydatki związane z prowadzeniem działalności badawczo-rozwojowej są dla Spółki kosztami uzyskania przychodu tj. spełniają wymogi wynikające z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT oraz nie zostały ujęte w treści art. 16 tej ustawy.

Wnioskodawca faktycznie ponosi wskazane we wniosku kategorie wydatków w związku z prowadzonymi pracami, w tym w celu wykonania prototypu nowego wyrobu lub też prototypów podzespołów które mają być wykorzystane w Usłudze Modernizacji.

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy o CIT. Wnioskodawca oświadcza, że prowadzone prace badawczo-rozwojowe nie stanowią i nie będą stanowić badań podstawowych w rozumieniu art. 4a pkt 27 lit. a ustawy o CIT. Dodatkowo Wnioskodawca oświadcza, że nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego.

W oparciu o przedstawione powyżej okoliczności Spółka wnosi o potwierdzenie jej stanowiska na zadane poniżej pytania.

**Pytania**

1\. Czy prowadzona przez Spółkę działalność w zakresie opracowywania nowych wyrobów stanowi działalność badawczo-rozwojową w postaci prac rozwojowych w myśl art. 4a

pkt 26 w związku z pkt 28 ustawy o CIT?

2\. Czy opracowanie przez Spółkę usług modernizacji opisanych w stanie faktycznym stanowi działalność badawczo-rozwojową w postaci prac rozwojowych w myśl art. 4a pkt 26

w związku z pkt 28 ustawy o CIT?

3\. Czy fakt uwzględnienia kosztów działalności B+R w kalkulacji wynagrodzenia za wykonane usługi/towary dostarczone na rzecz klientów Spółki wpływa na możliwość zaliczenia

tych do wydatków kwalifikowanych w rozumieniu art. 18d ust. 1 ustawy o CIT?

4\. Czy poniesione przez Wnioskodawcę koszty materiałów produkcyjnych i energii na wytworzenie prototypowej wersji nowego wyrobu stanowią dla Spółki koszty kwalifikowane

w myśl art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT?

5\. Czy poniesione przez Wnioskodawcę koszty materiałów produkcyjnych i energii na wytworzenie prototypowej wersji podzespołów wykorzystanych w usłudze modernizacji

stanowią dla Spółki koszty kwalifikowane w myśl art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy :

Ad.1

W opinii Wnioskodawcy, prowadzona przez Spółkę działalność w zakresie opracowywania nowych wyrobów stanowi działalność badawczo-rozwojową w postaci prac rozwojowych w myśl art. 4a pkt 26 w związku z pkt 28 ustawy o CIT.

Ad 2.

W opinii Wnioskodawcy, opracowanie przez Spółkę usługi modernizacji stanowi działalność badawczo-rozwojową w postaci prac rozwojowych w myśl art. 4a pkt 26 w związku z pkt 28 ustawy o CIT.

Ad 3.

W opinii Wnioskodawcy, fakt uwzględnienia kosztów działalności B+R w kalkulacji wynagrodzenia za wykonane usługi/towary dostarczone na rzecz klientów Spółki nie wpływa na możliwość zaliczenia tych kosztów do wydatków kwalifikowanych w rozumieniu art. 18d ust. 1 ustawy o CIT. W szczególności, fakt zbycia prototypów nowych wyrobów nie wpływa na możliwość zaliczenia kosztów poniesionych na ich wytworzenie do kosztów kwalifikowanych w myśl art. 18d ust. 1 ustawy o CIT.

Ad 4.

W opinii Wnioskodawcy, poniesione przez Wnioskodawcę koszty materiałów produkcyjnych i energii na wytworzenie prototypowej wersji nowego wyrobu stanowią dla Spółki koszty kwalifikowane w myśl art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT.

Ad 5.

W opinii Wnioskodawcy, poniesione przez Wnioskodawcę koszty materiałów produkcyjnych i energii na wytworzenie prototypowej wersji podzespołów wykorzystanych w usłudze modernizacji stanowią dla Spółki koszty kwalifikowane w myśl art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad 1.

Definicja działalności badawczo-rozwojowej została zamieszczona w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT. Zgodnie z treścią tej regulacji, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej - oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Posługując się pojęciami badań naukowych i prac rozwojowych na gruncie ustawy o CIT Ustawodawca odwołuje się do regulacji ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym (Dz.U z 2020 r. poz. 85 ze zm., zwana dalej „Prawem o szkolnictwie wyższym” (art. 4a pkt 27 i 28 ustawy o CIT). Zgodnie z właściwymi przepisami Prawa o szkolnictwie wyższym przez:

\- badania naukowe rozumie się działalnością obejmującą:

\- badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk

i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

\- badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub

usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

\- prace rozwojowe rozumie się działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie

narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług,

z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

W świetle powołanych powyżej przepisów, działalność podatnika musi spełniać równocześnie dwie definicje (tj. prac rozwojowych oraz działalności badawczo-rozwojowej) aby temu podatnikowi przysługiwało prawo do rozliczenia ulgi podatkowej o której mowa w art. 18d ustawy o CIT (tzw. ulga na działalność badawczo-rozwojową). W celu przeprowadzenia pełnej wykładni przepisów istotnych w sprawie, Wnioskodawca postanowił przedstawić kolejno sposób w jaki opisana działalność Spółki spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej a następnie samą definicję prac rozwojowych.

Działalność badawczo-rozwojowa

W myśl powołanej powyżej definicji działalności badawczo-rozwojowej, aktywność podatnika musi spełniać kumulatywnie trzy następujące kryteria:

1) twórczości,

2) systematyczności,

3) zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Kwestią bezdyskusyjną jest również fakt, że analizowana działalność podatnika musi przyjąć postać badań naukowych lub prac rozwojowych.

Jak wskazano powyżej, działalność badawczo-rozwojowa podatnika musi zatem posiadać twórczy charakter - musi się więc różnić od standardowej działalności gospodarczej tym, że ma na celu stworzenie nowego przedmiotu (produktu), czy też wytworzenie nowego stanu rzeczy w postaci wiedzy lub technologii. W orzecznictwie sądów administracyjnych wskazuje się, że posłużenie się przez ustawodawcę sformułowaniem „twórczy charakter” sugeruje, że działalność badawczo- rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, niepowtarzalnym, specyficznym, które nie mają odtwórczego charakteru.

W opinii Wnioskodawcy, w celu ustalenia prawidłowej wykładni wskazanego powyżej twórczego charakteru prowadzonych prac, zasadne jest odwołanie się do objaśnień podatkowy Ministra Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. (objaśnienia podatkowe dotyczące preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP Box). W powołanych objaśnieniach Minister Finansów wskazał, że:

„32. Pierwszym i zarazem najszerszym kryterium uznania działalności podatnika za działalność badawczo-rozwojową, jest jej twórczy charakter. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia.

33\. Ponadto, uznać należy, iż na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej, w stopniu minimalnym, wystarczające jest działanie twórcze na skalę przedsiębiorstwa, tzn. przedsiębiorca we własnym zakresie (w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych) opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi, nawet jeżeli podobne rozwiązanie zostało już opracowane przez inny podmiot. Zatem twórczość działalności badawczo- rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.”

W kontekście powyższych wyjaśnień Wnioskodawca uważa, że prowadzona przez niego działalność w zakresie opracowania nowych wyrobów posiada charakter twórczy. Projekty uznawane przez Wnioskodawcę za prace rozwojowe w zakresie nowych wyrobów mają charakter innowacyjny co najmniej w skali przedsiębiorcy (Spółki) a w wielu przypadkach również w skali kraju lub nawet świata. Niektóre z rozwiązań opracowanych przez Spółkę w ramach prac rozwojowych posiadają przymiot wynalazku i jako takie mogą być zgłoszone do ochrony patentowej (czystość patentowa). Wnioskodawca nie dokonuje wyłącznie prostej produkcji maszyn/urządzeń na podstawie dokumentacji (know-how) powierzonej przez zamawiającego. Spółka każdorazowo musi zmierzyć się z określonymi (nowymi) wyzwaniami natury technicznej i w tym kontekście jej pracownicy podejmują się twórczego wysiłku dla opracowania nowych rozwiązań technologicznych.

Działalność polegająca na badaniach naukowych lub pracach rozwojowych, zgodnie z ustawą o CIT, powinna być ponadto prowadzona w sposób systematyczny, przez pewien okres czasu, zgodnie z pewną przyjętą metodyką postępowania. Odnosząc się ponownie do powołanych już objaśnień podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. w kontekście prac rozwojowych należy wskazać na następujący cytat:

„40. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności" danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona, ani też od istnienia planu, co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalność w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. Nie ma również wymogu ciągłego lub długotrwałego prowadzenia działalności przez podatnika, by uznać daną działalność za działalność spełniającą kryterium systematyczności, albo też by podatnik musiał planować tego rodzaju działalność na przyszłość. Podobnie, nie ma wymogu, aby podatnik otworzył działalność na przykład na okres trzech miesięcy lub nawet jednego miesiąca lub jednego tygodnia lub jednego dnia w celu przeprowadzenia określonego projektu badawczo-rozwojowego, jeżeli takie działania są uzasadnione charakterem i planowanym rezultatem działalności badawczo-rozwojowej. W każdym z powyższych przypadków zostanie bowiem spełnione kryterium systematyczności działalności prowadzonej przez podatnika.” Mając na uwadze powyższy fragment objaśnień podatkowych, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż realizowane przez niego prace rozwojowe są prowadzone w sposób systematyczny. Prowadzone przez Wnioskodawcę prace mają z góry założone plany prac, które muszą zostać wykonane dla ich realizacji. Działając w oparciu o wieloletnie doświadczenie, Spółka prowadzi pracę w sposób zgodny z opracowanym modelem, opisanym szczegółowo w stanie faktycznym wniosku. Dodatkowo, prace rozwojowe Spółki w zakresie nowych wyrobów dotyczą wielu projektów w trakcie każdego roku jej działalności. Inaczej mówiąc, działania Spółki nie są incydentalne ani przypadkowe.

Ostatnią przesłanką uznania konkretnej działalności za działalność badawczo-rozwojową jest konieczność nakierowania tej działalności na zwiększanie zasobów wiedzy podatnika lub na wykorzystanie tych zasobów do tworzenia nowych rozwiązań. Przesłanka ta ma eliminować próby uznawania standardowej działalności gospodarczej podatnika za działalność badawczo-rozwojową. Celem pierwszej jest bowiem przede wszystkim wypracowanie zysku, zaś drugiej zwiększanie zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych rozwiązań. Nie wyklucza to naturalnie celu zarobkowego takiej działalności, który jednak w tym wypadku nie jest celem głównym.

Odnosząc się po raz kolejny do objaśnień podatkowych Ministra Finansów z 15 lipca 2019 r. Spółka wskazuje na następujące rozumienie wskazanego kryterium:

„43. W świetle konstrukcji definicji badawczo-rozwojowej należy uznać, że „zwiększenie zasobów wiedzy” odnosi się przede wszystkim do prowadzenia badań naukowych, natomiast „wykorzystanie już istniejącej lub zwiększonej wiedzy do tworzenia nowych zastosowań” dotyczy przede wszystkim prac rozwojowych. Innymi słowy, działalność badawczo- rozwojowa to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia, w tym badań naukowych (nakierowanych na nową wiedzę i umiejętności) oraz prac rozwojowych (nakierowanych na wykorzystanie dostępnej wiedzy i umiejętności) w celu zwiększenia zasobów wiedzy do tworzenia nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów, procesów lub usług (również w formie nowych technologii).

Przenosząc powyższe rozważania na grunt stanu faktycznego niniejszego wniosku trzeba stwierdzić, iż działalność Spółki wykonywana w zakresie opracowania nowy wyrobów (nowych/ulepszonych typów młynów) prowadzi do wykorzystania istniejącej wiedzy do stworzenia nowych rozwiązań (np. nowych typów odsiewacz) wykorzystywanych w nowych lub ulepszonych produktach. Efektem prac prowadzonych przez Spółkę jest bezwzględnie komercyjne zastosowanie nowych rozwiązań technologicznych.

Prace rozwojowe

Dokonując wykładni pojęcia prac rozwojowych Wnioskodawca zwraca uwagę, że dla jej spełnienia nie jest konieczne pozyskiwanie nowej wiedzy, ale wykorzystanie wiedzy i umiejętności już dostępnych. Zasoby wiedzy już dostępnej powinny być wykorzystane do opracowania produktów ulepszonych lub nowych (komercyjne nastawienie prac). Finalnie, z zakresu prac rozwojowych wyłączono rutynowe i okresowe zmiany, nawet jeżeli stanowią on postać ulepszeń.

Jak już wskazano powyżej działalność Spółki posiada charakter twórczy i prowadzi do wykorzystania zasobów wiedzy Wnioskodawcy w celu stworzenia nowych rozwiązań. Opisana przez Spółkę działalność jest nastawiona na tworzenie nowych wyrobów, o znacząco zmienionych/ulepszonych parametrach użytkowych. Skala i twórczość prac rozwojowych Spółki determinuje w jej opinii, iż działania te nie stanowią rutynowych i okresowych zmian. Jak podkreślono prace rozwojowe Spółki stanowią odpowiedź na zapotrzebowanie rynkowe na nowe lub istotnie zmodyfikowane produkty. Działalność w przedstawionym modelu stanowi przeciwieństwo zmian okresowych (zaplanowanych), które nie wnoszą istotnej wartości dodanej. Równocześnie w opinii Spółki jej model prac rozwojowych jest przeciwieństwem działalności rutynowej, mającej na celu raczej utrzymanie dotychczasowej jakości produktów niż tworzenie rozwiązań nowych.

Potwierdzeniem nowego (innowacyjnego) charakteru nowych wyrobów może być również porównanie dotychczasowego portfolio produktów Spółki z opracowywanymi nowymi wyrobami. O ile nowe wyroby Spółki stanowią wciąż młyny/ruszty (ten sam typ produktu) to są to urządzenia na poziomie technologicznym znacząco innym (lepszym) niż te produkowane np. 5 lub 10 lat temu. Nieustający postęp technologiczny jak również zagrożenie ze strony konkurencji, prowadzącej własne prace rozwojowe, wymusza na Spółce ciągły proces doskonalenia i opracowania nowych wyrobów.

Podsumowanie

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że opisane przez niego prace B+R spełniają równocześnie definicję działalności badawczo-rozwojowej oraz prac rozwojowych. Prace B+R Spółki mają charakter twórczy (innowacyjny), są prowadzone systematycznie i prowadzą do nowego wykorzystania istniejących zasobów wiedzy tj. do tworzenia nowych rozwiązań technologicznych. Produkty opracowywane przez Wnioskodawcę w efekcie tychże prac stanowią innowację co najmniej w skali przedsiębiorcy i nie stanowią wtórnego odtworzenia produkcji dotychczas realizowanej przez Spółkę.

Na potwierdzenie całości wskazanych przez siebie uwag Wnioskodawca wskazuję na interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 3 lipca 2019 r. znak: 0114-KDIP2- 1.4010.259.2019.1.MR. Przedmiotem powołanej interpretacji było określenie czy prace wnioskodawcy, projektującego zautomatyzowane linie produkcyjne, stanowi działalność badawczo-rozwojową. We wskazanej interpretacji Dyrektor KIS zgodził się z podatnikiem, iż: „W szczególności całość działalności badawczo-rozwojowej Spółki prowadzona jest w sposób systematyczny (zorganizowany, ciągły) a w ramach poszczególnych projektów tworzone są prototypy linii produkcyjnych. Prototypy te powstają w wyniku działalności twórczej pracowników Spółki, którzy poprzez zaprojektowanie, stworzenie prototypu oraz jego testy i modyfikacje, tworzą całkowicie nowy produkt (linię produkcyjną). Tworząc prototyp pracownicy Spółki wykorzystują, kształtują, łączą oraz pozyskują na bieżąco specjalistyczną wiedzę z różnych dziedzin nauki i techniki (m.in. mechanika, tworzenie oprogramowania).

Działalność Spółki w opisanym zakresie należy sklasyfikować do prac rozwojowych w rozumieniu art. 4a pkt 28 Ustawy o CIT w zw. z art. 4 ust. 3 PSWiN.”

W powyższej interpretacji Dyrektor KIS potwierdził rozwojowy charakter pracy, które Spółka uznaje za istotnie zbliżone do własnej działalności (z uwzględnieniem różnic wynikających z odmiennych branż działalności).

Wnioskodawca chciałby odwołać się również do interpretacji podatkowej z dnia 16 listopada 2017 r., 0111-KDIB1-3.4010.387.2017.1.APO - w zbliżonym stanie faktycznym organ podatkowy potwierdził, że prace w zakresie konstrukcji urządzeń i maszyn zindywidualizowanych, dostosowanych do specyficznych potrzeb klientów (wytwarzanie prototypów maszyn - elementów linii produkcyjnych spełniających zindywidualizowane potrzeby klientów oraz tworzenie i udoskonalanie zindywidualizowanego oprogramowania i/lub wprowadza kluczowe modyfikacje do już istniejących maszyn wykorzystywanych przez klientów) - stanowią działalność badawczo - rozwojową, w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 Ustawy o CIT, która uprawnia do zastosowania ulgi opisanej w art. 18d ustawy o CIT.

Ad 2.

W kontekście oceny rozwijanych przez Spółkę usług modernizacji, Wnioskodawca planuje odwołać się do obszernej wykładni właściwych definicji ustawy o CIT, przeprowadzonej powyżej w odpowiedzi na pytanie nr 1. Kluczową wstępną uwagą jest podkreślenie, że prace rozwojowe dotyczą zarówno nowych produktów jak i nowych usług, co literalnie wynika z samej definicji prac rozwojowych. Fakt, iż realizowany przez Spółkę projekt stanowi usługę a nie dostawę towaru, nie wykluczą go automatycznie z zakresu pojęcia prac rozwojowych.

W kontekście rozwoju usług modernizacji Wnioskodawca wskazuje, że działalność ta cechuje się w jego opinii twórczym charakterem. Znajduje to potwierdzenie m.in. w fakcie dofinansowania całego projektu modernizacji przez podmiot jakim jest Narodowe Centrum Badań i Rozwoju. Niezależnie, w celu wykonania nowej usługi Wnioskodawca musiał opracować nowe rozwiązania technologiczne a także wykorzystać rozwiązanie objęte posiadanym już patentem. W opinii Wnioskodawcy, żaden podmiot na terenie Polski (łącznie z samą Spółką) nie wykonywał dotychczas takiej modernizacji młynów węglowych zainstalowanych w istniejących elektrowniach.

Projekt prowadzony jest w sposób systematyczny, w tym w sposób zgodny z harmonogramem obowiązującym zarówno Spółkę jak i głównego wykonawcę względem instytucji finansującej. Projekt wdrożenia usług modernizacji został zaplanowany z góry, z określeniem spełnienia zdefiniowanych kroków milowych. W tym kontekście nie powinno budzić wątpliwości, iż działanie związane z opracowanie usług modernizacji spełnia kryterium systematyczności.

Finalnie, opisywane działanie stanowi wykorzystanie dotychczasowej wiedzy Wnioskodawcy w celu stworzenia nowego rozwiązania/zastosowania. Bezpośrednią postacią nowego zastosowania dotychczasowej wiedzy jest zaprojektowanie i wykonanie nowych podzespołów dla istniejących piecy, które po ich zainstalowaniu będą wpływać na jakość pracy istniejącej maszyny (np. nowych odsiewaczy).

W kontekście nowego (innowacyjnego) charakteru prac związanych z opracowaniem usług modernizacji, Wnioskodawca jest w stanie wykazać, iż nie realizował tego typu usług na rynku. W przypadku powodzenia projektu Spółka ma nadzieje wielokrotnie wykonać tego typu modernizację młynów dla rozmaitych zamawiających. Kolejne wykonywane modernizacje nie będą jednak stanowić żadnej postaci działalności badawczo-rozwojowej (odpowiednik produkcji seryjnej w przypadku produkcji wyrobów). Niemniej, na moment wykonywania pierwszej usługi modernizacji nie jest pewien nawet jej efekt i dla możliwości oferowania takich usług konieczne jest przeprowadzenie prac rozwojowych we współpracy z pierwszym zamawiającym.

Podsumowując powyższe rozważania, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż prowadzone przez niego prac w zakresie opracowania usług modernizacji spełniają równocześnie definicję rozwojowych jak również działalności badawczo-rozwojowej.

Ad 3.

W ocenie Wnioskodawcy, na możliwość uznania wydatków związanych z działalnością B+R za koszty kwalifikowane (w myśl art. 18d ust. 1 ustawy o CIT) nie ma wpływu fakt, że wydatki te są w ostatecznym rozrachunku ponoszone przez klientów Spółki w postacie zakupu prototypu nowego wyrobu czy też w postaci zapłaty za usługi modernizacji. Fakt ujęcia kosztów prac rozwojowych w wyliczeniu ceny za dostarczane produktu/świadczone usługi pozostaje bez znaczenia dla uznania ich za koszty kwalifikowane.

Spółka wskazuje, że zgodnie z art. 18d ust. 5 ustawy o CIT, koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym. Zdaniem Wnioskodawcy, powyższa regulacja nie znajduje zastosowania do sytuacji przedstawionej w opisanym stanie faktycznym.

W ocenie Wnioskodawcy, ratio legis powyższej regulacji odnosi się do sytuacji dofinansowania podatnika ze środków publicznych (np. ze środków pochodzących z Unii Europejskiej). W zamierzeniu Ustawodawcy, celem powołanej regulacji było ograniczenie sytuacji uzyskania podwójnej korzyści przez podatnika - tj. sytuacji, w której za koszt kwalifikowany (zmniejszający dochód do opodatkowania) uznano by wydatki, które zostały podatnikowi zwrócone przez podmiot publiczny.

W przypadku Spółki takiego ryzyka nie ma, a fakt, że koszty wykonanych prac rozwojowych są następnie Spółce zapłacone przez jej klientów (w postaci wynagrodzenia za świadczone usługi/dostarczone towary), nie zmienia charakteru przeprowadzonych prac. Spółka uważa więc, że opisany fakt nie powinien wykluczać możliwości potraktowania poniesionych kosztów tych prac jako wydatków kwalifikowanych.

Prawidłowość powyższego stanowiska znajduje szerokie potwierdzenie w praktyce organów podatkowych, przykładowo w:

\- interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 16 listopada 2018 r. (sygn. 0114-KDIP2-1.4010.381.2018.2.MR),

\- interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 22 stycznia 2018 r. (nr: 0111-KDIB1-3.4010.14.2018.1.APO),

\- interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 11 stycznia 2018 r. (nr 0111-KDIB1-3.4010.508.2017.1.MST).

Ad 4.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że poniesione przez niego koszty materiałów produkcyjnych i energii na wytworzenie prototypowej wersji nowego wyrobu stanowią dla Spółki koszty kwalifikowane w myśl art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT. W celu zaprezentowania pełnego stanowiska Wnioskodawcy w kontekście pytania nr 4 konieczne jest zaprezentowanie zarówno prawidłowej wykładni art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT jak i ustosunkowanie się do samego pojęcia prototypu w kontekście prac rozwojowych.

Pojęcie prototypu

Wielokrotnie powoływane już objaśnienia podatkowe Ministra Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. omawiają także zagadnienie funkcji prototypu w prowadzeniu prac rozwojowych. W kontekście tego zagadnienia należy powołać następujących cytat:

„36. Twórczy charakter prac to między innymi opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidacje nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony. Twórczym charakterem prac może być w szczególności także, opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku, gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna.”

Jak wynika z powyższego cytatu, dopuszczalne jest prowadzenie prac rozwojowych zakładających wytworzenie prototypu, który będzie następnie poddany walidacji i stanie się produktem gotowym (końcowym), gdy jego produkcja wyłącznie dla celów demonstracyjnych była zbyt kosztowna. Produkcja młynów węglowych stanowi przykłada tego typu działalności.

Młyny węglowe (ruszty dopalające, wędrowne, schodkowe) stanowią wielotonowe maszyny, które można faktycznie sprawdzić wyłącznie w współpracy z urządzeniem (głównie: kotłem) z którym mają współpracować w przyszłości. Wnioskodawca nie jest w stanie wyprodukować nowo zaprojektowanego produktu i następnie zbadać go we własnym zakresie lub w komercyjnej stacji badań. Działanie takie jest nie możliwe z wielu przyczyn, które są niemożliwe do przezwyciężenia z przyczyn ekonomicznych (np. brak odpowiednich kotłów dostępnych dla celów badań). Sam koszt montażu młyna (jego instalacji) dla celów wykonania badania byłby znaczącym obciążeniem, ogromnie podnoszącym cenę dla klienta końcowego. Niemniej, fakt konieczności przetestowania nowego młyna w warunkach jego faktycznej przyszłej pracy nie zmienia podstawowego faktu, że stanowi on prototyp.

Jeżeli przykładowo Wnioskodawca zaprojektował i wyprodukował kompleks czterech nowych młynów współpracujących, w których wykorzystano nowe odsiewacze i inną technologię mielenia (np. nowa ilość i średnica kul mielących), ma do czynienia z urządzeniami prototypowymi. W dotychczasowej realizacji Spółka (inni polscy producenci) nie produkowali takich maszyn. Ich faktyczne działanie (efektywność) na terenie elektrowni są wyłączę teoretycznie założone i zostaną potwierdzone po wykonanym montażu, rozruchu i optymalizacji. Jeżeli wytworzone prototypy nie zadziałają, konieczne będzie prowadzenie dalszych prac rozwojowych np. w postaci zmian projektowych (etap projektowania) a następnie w postaci produkcyjnych przeróbek całości lub części młynów. Co istotne, Wnioskodawca nie jest w stanie i nie wykonuje prototypu w zmniejszonej skali - działanie takie nie dałoby oczekiwanego efektu, ponieważ nie byłoby szansy na przetestowanie urządzenia (mini młyna) z urządzeniami z którymi ma pracować w przyszłości.

W opinii Wnioskodawcy, wytworzenie prototypów nowych wyrobów jest koniecznym elementem przeprowadzonych prac rozwojowych tj. nie jest dopuszczalne przyjęcie, że prace rozwojowe kończą się już na etapie przekazania wytworzonej dokumentacji do produkcji.

Wykładnia art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT

Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 2 Ustawy o CIT: Za koszty kwalifikowane uznaje się: (\`(...)\`) nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Powołany powyżej przepis ustawy o CIT nie zawiera dalszych ograniczeń lub wyłączeń z kategorii materiałów i surowców, które mogą stanowić koszty kwalifikowane od ulgi B+R, poza wskazaniem, że koszty te muszą być zużyte bezpośrednio do prowadzonej działalności. Pojęcia jakimi posługuje się Usługodawca (tj. materiał, surowce) nie stwarzają też większych problemów interpretacyjnych. Pojęciem surowców z pewnością objęte będą media takie jak m.in. energia elektryczna, gaz ziemny, woda wykorzystywana do celów technologicznych. Przykładem materiałów mogą być produkty ludzkiej działalności zakupione przez Spółkę takie jak blacha walcowana czy też pręty stalowe. Powyższy przepis nie wyklucza z puli kosztów kwalifikowanych wydatków na materiały przewidziane do produkcji prototypów. Powyższe stanowisko przyjmowane jest również przez doktrynę, przykładowo zgodnie ze stanowiskiem wyrażonym w Komentarzu do art. 18d Ustawy o CIT (K. Gil, A. Obońska, A.Wacławczyk, A. Walter (red), Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz. Wyd. 3, Warszawa 2019) :

„ 4. Ustawodawca nie objaśnia przy tym, co należy rozumieć przez bezpośredni związek nabywanych materiałów i surowców z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową, pozostawiając tym samym swobodę podatnikom w zakresie możliwości udowodnienia takiego związku. Zasadne wydaje się przyjęcie, że materiały i surowce nabyte i wykorzystane na potrzeby prowadzonej działalności innowacyjnej (np. do wykonania prototypu) są bezpośrednio z tą działalnością związane.”

Organy podatkowe potwierdzają, że do kosztów kwalifikowanych wskazanych rodzajowo w art. 18d ust. 2 pkt 2 Ustawy o C1T zaliczają się koszty materiałów i surowców zużytych na wytworzenie prototypu lub serii pilotażowej. Bez znaczenia dla dopuszczalności odliczenia w ramach ulgi B+R pozostaje również późniejsza sprzedaż prototypu, którego koszty wytworzenia zostały odliczone w ramach ulgi B+R na podstawie art. 18d i nast. Ustawy o CIT. Przykładem takiego stanowiska jest m.in. powołana już interpretacja Dyrektora KIS z dnia 3 lipca 2019 r.

Podsumowanie

Po przedstawieniu wszystkich powyższych uwag Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż koszty materiałów produkcyjnych i energii elektrycznej zużytej do wykonania prototypów nowych wyrobów (przykładowo: młynów węglowych) stanowią dla Spółki koszty kwalifikowane w myśl art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT. Wykonanie prototypów nowych wyrobów jest koniecznym/niezbędnym elementem dla przeprowadzenia prac rozwojowych Spółki. W oczywisty sposób, wykonanie prototypu nie jest możliwe bez zużycia znacznych materiałów produkcyjnych i surowców. Ze względu na charakterystykę działalności, wykonane prototypy w przypadku ich sprawności są uznawane za pełnoprawne produkty (walidacja) i sprzedawane do klienta. Fakt ten nie ma jednak istotne znaczenia dla samego uznania poniesionych wydatków za koszty kwalifikowane.

Ad 5.

W kontekście uznania materiałów produkcyjnych i energii elektrycznej wykorzystanej na wytworzenie prototypowej wersji podzespołów opracowanych dla potrzeb wykonania usługi modernizacji, Wnioskodawca uważa za zasadne odwołanie się do argumentacji podniesionej w odpowiedzi na pytanie nr 4. Sytuacja związana z wykonaniem prototypów nowych wyrobów jak też wykonania prototypów podzespołów jakie mają być zainstalowane na istniejących młynach jest bowiem analogiczna.

Opracowując usługę modernizacji Wnioskodawca musiał stworzyć nową technologię i zaprojektować urządzenia, które miały zostać zamontowane w pracujących już urządzeniach. Realizacja założonego celu prac rozwojowych, tj. opracowanie innowacyjnej na polskim rynku technologii modernizacji istniejących młynów węglowych, wymagała wytworzenia po raz pierwszy nowych podzespołów, które miały zrealizować to zadanie. Bez wykonania tych podzespołów nie byłoby możliwe zakończenie prowadzonych prac tj. ustalenie efektywności wykonanej technologii.

W ocenie Wnioskodawcy, wykonane po raz pierwszy podzespoły dotyczące usług modernizacji powinny zostać zrównane z prototypami nowych wyrobów. Finalnie, wartość materiałów produkcyjnych i energii elektrycznej zużytej do ich wytworzenia powinna zostać uznana za koszt kwalifikowany Wnioskodawcy w myśl art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1800 ze zm., dalej: „uCIT”, „updop”, „ustawa o CIT”),

działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 4a pkt 27 uCIT,

ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

a. badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

b. badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

(Dz.U. z 2021 r., poz. 478, ze zm.)

badania naukowe są działalnością obejmującą:

a. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i

obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

b. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub

usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 uCIT,

ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 uCIT,

podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Zgodnie z brzmieniem art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT,

za koszty kwalifikowane uznaje się nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym (art. 18d ust. 5 uCIT).

Ponadto, zgodnie z treścią art. 18d ust. 6 uCIT,

podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Jak stanowi art. 18d ust. 7 uCIT,

kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1) w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

2) w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

3) w przypadku pozostałych podatników – 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

Stosownie do art. 18d ust. 8 updop,

odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

Zgodnie z art. 18e uCIT,

podatnicy korzystający z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, oraz podatnicy, którym przysługuje kwota określona w art. 18da, są obowiązani wykazać w zeznaniu poniesione koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu lub stanowiące podstawę do wyliczenia przysługującej podatnikowi kwoty.

Z art. 9 ust. 1b uCIT, wynika ogólny obowiązek wyodrębniania przez podatników, zamierzających skorzystać z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, w prowadzonych przez nich księgach podatkowych, kosztów działalności badawczo-rozwojowej.

Natomiast, stosownie do art. 9 ust. 1 uCIT,

podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczania wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 uCIT,

kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy, należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1\. podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,

2\. koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu updop,

3\. koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2 - 3 updop,

4\. ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu updop, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań

podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,

5\. jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje

jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o

wsparciu,

6\. w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b updop, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,

7\. podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

8\. kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w updop,

9\. koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Ad. 1 i 2

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, wskazać należy, że w celu skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową należy przeprowadzić analizę nakierowaną na:

1\. zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazane w art. 4a pkt 26-28 uCIT);

2\. określenie kosztów działalności badawczo-rozwojowej (poprzez zidentyfikowanie kosztów spełniających definicję „kosztów kwalifikowanych” o jakich mowa w art. 18d uCIT);

3\. zidentyfikowanie dokumentacji uzasadniającej prawo do skorzystania z ulgi oraz wypełnienie obowiązków formalnych (przede wszystkim w celu realizacji obowiązku wskazanego w art. 9 ust. 1b uCIT).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26 updop, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Odnosząc się do kwestii będącej przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy wskazać należy, że aby działalność spełniała przesłanki działalności badawczo-rozwojowej, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT). Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności – badania naukowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na podkreślone wyłączenie w art. 4a pkt 28 ustawy o CIT, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które pomimo ulepszenia istniejących procesów lub usług z uwagi na brak innowacyjnego charakteru (rutynowość) nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Po drugie, z art. 4a pkt 26 uCIT, wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Pamiętać trzeba, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematyczne prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.). Prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, usług nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Analizując treść powołanych wyżej przepisów, a także opis stanu faktycznego należy uznać, że prowadzona przez Spółkę działalność w zakresie opracowywania nowych wyrobów stanowi działalność badawczo-rozwojową w postaci prac rozwojowych w myśl art. 4a pkt 26 w związku z pkt 28 uCIT.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy, należy uznać za prawidłowe.

W konsekwencji, również stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2, czy opracowanie przez Spółkę usług modernizacji opisanych w stanie faktycznym stanowi działalność badawczo-rozwojową w postaci prac rozwojowych w myśl art. 4a pkt 26 w związku z pkt 28 ustawy o CIT, należy uznać za prawidłowe.

Ad. 3

Odnosząc się natomiast do kwestii, czy Wnioskodawca uwzględniając w kosztach działalności B+R, wynagrodzenia za wykonane usługi/towary dostarczone na rzecz klientów Spółki, ma możliwość zaliczenia tych do wydatków kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 18d ust. 1 ustawy o CIT, należy zwrócić uwagę, że stosownie do treści art. 18d ust. 5 updop, koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym. Powyższy przepis należy zatem interpretować w ten sposób, że kosztami kwalifikowanymi mogą być jedynie wydatki, które poniesione zostały ze środków własnych podatnika korzystającego z ulgi badawczo-rozwojowej. Podatnik musi zatem ponosić ich ekonomiczny ciężar.

Zatem, wynagrodzenie stanowiące przychód uzyskany przez Spółkę w przypadku sprzedaży nowego wyrobu nie będzie stanowić zwrotu kosztów prac rozwojowych prowadzonych przez Wnioskodawcę.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy fakt uwzględnienia kosztów działalności B+R w kalkulacji wynagrodzenia za wykonane usługi/towary dostarczone na rzecz klientów Spółki wpływa na możliwość zaliczenia tych do wydatków kwalifikowanych w rozumieniu art. 18d ust. 1 uCIT, należy uznać za prawidłowe.

Ad.4 i 5

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy była również kwestia ustalenia, czy koszty materiałów produkcyjnych i energii na wytworzenie prototypowej wersji nowego wyrobu i prototypowej wersji podzespołów wykorzystywanych w usłudze modernizacji, stanowią poniesione przez Wnioskodawcę koszty kwalifikowane w myśl art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, podlegające odliczeniu od podstawy opodatkowania na podstawie art. 18d ust. 1 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 2 uCIT, za koszty kwalifikowane uznaje się nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Konstrukcja art. 18d ust. 2 pkt 2 uCIT, pozwala na zaliczenie do kosztów kwalifikowanych, kosztów wszelkich materiałów, surowców i wyposażenia, które są kosztami uzyskania przychodów i wykorzystywane są bezpośrednio w działalności badawczo-rozwojowej. Przepisy omawianej ustawy podatkowej nie precyzują co należy rozumieć pod pojęciem materiałów i surowców. Zatem, przyjmuje się, że materiały i surowce, w przypadku których istnieje możliwość ich przypisania do działalności badawczo-rozwojowej, uznaje się za koszty kwalifikowane w ramach ww. działalności.

Należy zwrócić uwagę, że w art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, ustawodawca posługuje się pojęciami „materiały” oraz „surowce”, które nie zostały zdefiniowane w przepisach ustawy o CIT, stanowiąc przy tym, że w podstawie obliczania ulgi uwzględnione mogą być wyłącznie materiały i surowce związane bezpośrednio z prowadzoną przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową.

Jeżeli chodzi o pojęcie „surowce”, w związku z brakiem definicji przedmiotowego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych i rachunkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi posłużyć należy się znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii” (www.sjp.pwn.pl).

Z kolei w zakresie interpretacji pojęcia „materiały”, odwołać należy się do interpretacji przedmiotowego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U. z 2021 r., poz. 217 ze zm., dalej: „uor”). W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 uor, materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to „składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp.” (Walińska Ewa (red.), Bek-Gaik Bogusława, Bojanowski Witold, Czajor Agnieszka, Czajor Przemysław, Gad Jacek, Idzikowska Gabriela, Janicka Anna, Jurewicz Anna, Kalinowski Jacek, Kuczyńska Iga, Mariański Adam. Michalak Marcin, Turzyński Mikołaj. Walińska Anna. Wencel Agnieszka, Wiatr Michał, Ustawa o rachunkowości. Komentarz, Wolters Kluwer, 2016). W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że opisane w stanie faktycznym oprogramowanie (pkt b) i sprzęt komputerowy (pkt c) nie stanowią środków trwałych bądź wartości niematerialnych i prawnych. Zatem, należy stwierdzić, że wydatki te stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w ww. przepisach.

W ocenie tut. Organu, wobec spełnienia przez Wnioskodawcę warunku, tj. nabycia materiałów produkcyjnych i energii na wytworzenie opracowania nowych wyrobów (wytworzenia prototypów) i usługi modernizacji (wytworzenia prototypowej wersji podzespołów), wydatki te stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 2 updop.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4 i 5, należało uznać za prawidłowe.

Podsumowując stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia:

\- czy prowadzona przez Spółkę działalność w zakresie opracowywania nowych wyrobów stanowi działalność badawczo-rozwojową w postaci prac rozwojowych w myśl art. 4a

pkt 26 w związku z pkt 28 ustawy o CIT,

\- czy opracowanie przez Spółkę usług modernizacji opisanych w stanie faktycznym stanowi działalność badawczo-rozwojową w postaci prac rozwojowych w myśl art. 4a pkt 26

w związku z pkt 28 ustawy o CIT,

\- czy fakt uwzględnienia kosztów działalności B+R w kalkulacji wynagrodzenia za wykonane usługi/towary dostarczone na rzecz klientów Spółki wpływa na możliwość zaliczenia

tych do wydatków kwalifikowanych w rozumieniu art. 18d ust. 1 ustawy o CIT**,**

\- czy poniesione przez Wnioskodawcę koszty materiałów produkcyjnych i energii na wytworzenie prototypowej wersji nowego wyrobu stanowią dla Spółki koszty kwalifikowane

w myśl art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT,

\- czy poniesione przez Wnioskodawcę koszty materiałów produkcyjnych i energii na wytworzenie prototypowej wersji podzespołów wykorzystanych w usłudze modernizacji

stanowią dla Spółki koszty kwalifikowane w myśl art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT

\- jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który przedstawili Państwo i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).