Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.514.2018.2.NL
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-02-08
Teza: ustalenie, czy w odniesieniu do opłat licencyjnych ponoszonych przez Spółkę komandytową w związku z prawem do użytkowania znaku towarowego zastosowanie znajdzie ograniczenie wynikające z art. 15e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i czy tym samym opłaty licencyjne mogą stanowić koszty uzyskania przychodów Zainteresowanych stosownie do ich prawa do udziału w zysku Spółki
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; licencja; opłata; podmiot-podmioty powiązane
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 w zw. z art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku wspólnym z 30 listopada 2018 r. (data wpływu 03 grudnia 2018 r.), uzupełnionym 29 stycznia 2019 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy w odniesieniu do opłat licencyjnych ponoszonych przez Spółkę komandytową w związku z prawem do użytkowania znaku towarowego zastosowanie znajdzie ograniczenie wynikające z art. 15e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i czy tym samym opłaty licencyjne mogą stanowić koszty uzyskania przychodów Zainteresowanych stosownie do ich prawa do udziału w zysku Spółki - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 03 grudnia 2018 r. do Organu wpłynął ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy w odniesieniu do opłat licencyjnych ponoszonych przez Spółkę komandytową w związku z prawem do użytkowania znaku towarowego zastosowanie znajdzie ograniczenie wynikające z art. 15e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i czy tym samym opłaty licencyjne mogą stanowić koszty uzyskania przychodów Zainteresowanych stosownie do ich prawa do udziału w zysku Spółki.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 21 stycznia 2019 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.514.2018.1.NL, wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 29 stycznia 2019 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka R. jest Spółką komandytową, jest jednym z przedsiębiorstw holdingu W. (dalej: „Grupa’’). Grupa obejmuje wiele samodzielnych przedsiębiorstw, które działają w ramach przemysłu motoryzacyjnego oraz techniki grzewczej i przygotowywania ciepłej wody. Obecnie Spółka R. jest jedną z największych europejskich firm produkujących membranowe naczynia wzbiorcze.

Funkcjonowanie w obrębie tak dużej i znaczącej grupy kapitałowej uzasadnia specyfikację spółek Grupy na spółki produkcyjne oraz dystrybucyjne, a także odpowiednio dopasowany do ich działalności i statutu podział zadań i funkcji. Stąd też działalność spółek Grupy opiera się na wzajemnym świadczeniu usług i dostaw towarów, a także centralizacji rozliczeń i podziale kosztów. Dlatego też Spółka R. podejmuje w ramach działalności gospodarczej szereg transakcji z podmiotami powiązanymi.

Spółka R. jest spółką osobową nieposiadającą osobowości prawnej, dlatego też nie jest podatnikiem podatków dochodowych. Ze względu na transparentność podatkową spółki komandytowej, opodatkowaniu podlegają dochody jej wspólników. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w Spółce uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika.

Zgodnie z umową Spółki R., jej wspólnikami są:

*   Zainteresowany niebędący stroną postępowania - spółka prawa niemieckiego R. GmbH posiadający 99,5% udziałów - jako komandytariusz (dalej: „R. DE”), będąca niemieckim rezydentem podatkowym podlegająca ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce,
*   Zainteresowany będący stroną postępowania - R. Sp. z o.o. posiadający 0,5 % udziałów - jako komplementariusz (dalej: „R. PL”), będący polskim rezydentem podatkowym podlegająca nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Z uwagi na fakt, iż Zainteresowani są osobami prawnymi, skutki podatkowe związane z ich udziałem w zysku i stratach w spółce komandytowej należy rozpatrywać w oparciu o ustawę z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036 z późn zm.).

W związku z powyższym, Zainteresowani zobowiązani są do odprowadzenia podatku dochodowego od osób prawnych od dochodu osiągniętego przez Spółkę proporcjonalnie do posiadanych w niej udziałów. W tym celu niezbędna jest prawidłowa kalkulacja zysku (lub straty) podatkowego Spółki zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

1.Nabycie prawa do użytkowania licencji na znak towarowy.

Na podstawie umowy licencji znaków towarowych z 08 stycznia 2010 r. podmiot powiązany wypełniający definicję podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „Podmiot Powiązany”, „Licencjodawca”) będący rezydentem podatkowym w Niemczech udzielił licencji znaków towarowych na rzecz Spółki R. Umowa obowiązuje od 01 stycznia 2010 r. i została zawarta na czas nieokreślony.

Podmiot Powiązany jest właścicielem praw do znaków towarowych R. (w tym w szczególności do graficznego znaku towarowego (logo)) spełniających przesłanki określone w art. 120 ust. 1 ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej (t.j. Dz.U. 2017 r., poz. 776 z późn. zm.), których odpłatne udostępnienie Spółce R. umożliwi dalszy rozwój prowadzonej przez Spółkę działalności. Przedmiotowe prawa do znaków towarowych kojarzone są w Polsce i na świecie z wysokojakościowymi systemami grzewczymi, solarnymi i chłodniczymi.

Dzięki wieloletniemu doświadczeniu i działalności międzynarodowej Podmiot Powiązany zbudował międzynarodową renomę znaków towarowych R. Z uwagi na powyższe oraz fakt, iż przedmiotowe prawa do znaków towarowych kojarzone są w Polsce i na świecie z wysokojakościowymi systemami grzewczymi, solarnymi i chłodniczymi, Spółka R. wyraziła wolę nabycia możliwości oznaczania wszystkich wytwarzanych i sprzedawanych przez siebie produktów znakami towarowymi R.

Zgodnie z postanowieniami Umowy Podmiot Powiązany przyznał Spółce R. wszelkie niezbędne do produkcji i sprzedaży niematerialne składniki majątkowe, prawa i inne korzyści dotyczące znaków towarowych. Udzielona Spółce R. licencja obejmuje w szczególności:

*   prawo do oznaczania nimi produktów, opakowań i papeterii biurowej,
*   prawo do reklamowania, oferowania i wprowadzania do obiegu oznaczonych nimi produktów,
*   prawo do oznaczania znakami towarowymi wytwarzanych produktów w takim zakresie w jakim prawo to przysługuje Licencjodawcy.

Zgodnie z powyższymi postanowieniami dotyczy to również wszelkich znaków towarowych istniejących zgodnie z prawem krajowym i zagranicznym, których własność przysługuje Licencjodawcy. Spółce R. przyznane zostało niewyłączne i niezbywalne prawo korzystania ze znaków towarowych w formie słownej i graficznej. Właścicielem wszystkich przekazanych praw pozostał natomiast Licencjodawca.

Przytoczona umowa wraz z aneksami do niej uprawnia Spółkę R. do oznaczania znakiem towarowym, wyprodukowanych przez Spółkę wyrobów, przede wszystkim:

*   naczyń wody użytkowej,
*   układów stabilizacji ciśnienia,
*   zbiorników buforowych,
*   systemów odgazowywania.

2.Wynagrodzenie za użytkowanie licencji.

W związku z nabytą licencją znaków towarowych strony ustaliły wynagrodzenie w wysokości rocznej opłaty licencyjnej w łącznej wysokości 4% obrotu netto ze sprzedaży produktów oznaczonych znakiem towarowym będącym przedmiotem umowy o udzielenie licencji (dalej: „opłata licencyjna”).

Obrót netto oblicza się na podstawie fakturowanego obrotu pomniejszonego o podatki, opusty, koszty transportu, opakowania, ubezpieczenia, opłaty celne oraz inne opłaty. Ponadto, z podstawy naliczenia opłaty licencyjnej wyłączono również obrót zrealizowany z Podmiotem Powiązanym. Również korekty do faktur związane ze zwrotem towaru pomniejszają odpowiednio obrót stanowiący podstawę naliczenia opłaty licencyjnej. Podmiot powiązany ma prawo do otrzymywania zaliczek na poczet opłaty licencyjnej w trakcie trwania roku obrotowego. W związku z tym wystawia faktury okresach miesięcznych.

W związku z tym, że wykorzystywanie przez Spółkę R. prawa do znaków towarowych Licencjodawcy zwiększy renomę wyrobów wytwarzanych przez Spółkę R., a tym samym Spółka R. zwiększy poziom sprzedaży wytwarzanych przez siebie wyrobów, strony postanowiły powiązać poziom sprzedaży Spółki R. uzyskany przy wykorzystaniu prawa do znaków towarowych należących do Licencjodawcy z wynagrodzeniem należnym dla Podmiotu Powiązanego z tytułu udzielonej licencji.

Podkreślenia wymaga również fakt, że bez nabycia prawa do użytkowania licencji i ponoszenia powyższej wskazanej opłaty licencyjnej Spółka nie miałaby prawa do korzystania z przedmiotowego znaku towarowego od Podmiotu Powiązanego, którym oznaczane są wyroby przeznaczone do sprzedaży, a w konsekwencji nie miałaby możliwości uzyskiwania przychodów z prowadzonej działalności. Stąd też należy stwierdzić, że kwota wydatków na opłatę licencyjną wpływa na wysokość kosztów bezpośrednio związanych z wytworzeniem przez podatnika towaru.

W związku z powyższym, po stronie Zainteresowanych pojawiły się wątpliwości, czy w odniesieniu do opłat licencyjnych ponoszonych przez Spółkę w związku z prawem do użytkowania znaku towarowego zastosowanie znajdzie ograniczenie wynikające z art. 15e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w odniesieniu do opłat licencyjnych ponoszonych przez Spółkę w związku z prawem do użytkowania znaku towarowego zastosowanie znajdzie ograniczenie wynikające z art. 15e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i czy tym samym opłaty licencyjne mogą stanowić koszty uzyskania przychodów Zainteresowanych stosownie do ich prawa do udziału w zysku Spółki?

Zdaniem Zainteresowanych, w odniesieniu do ponoszonych przez Spółkę opłat licencyjnych w związku z prawem do użytkowania znaku towarowego nie znajdzie zastosowania ograniczenie z art. 15e ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036 z późn. zm.), a tym samym Zainteresowani mogą uznać przedmiotowe koszty (opłaty licencyjne) za koszty uzyskania przychodów stosownie do posiadanych praw do udziału w zysku Spółki.

1.Przepisy art. 15e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z dniem 01 stycznia 2018 r weszła w życie ustawa z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U z 2017 r., poz. 2175).

W myśl art. 15e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty:

1.  usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze,
2.  wszelkiego rodzaju opłat i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7,
3.  przeniesienia ryzyka niewypłacalności dłużnika z tytułu pożyczek, innych niż udzielonych przez banki i spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe, w tym w ramach zobowiązań wynikających z pochodnych instrumentów finansowych oraz świadczeń o podobnym charakterze - poniesione bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotów powiązanych, o których mowa w art. 11 lub podmiotów mających miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 9a ust. 6, w części, w jakiej koszty te łącznie w roku podatkowym przekraczają 5% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonych o przychody z tytułu odsetek nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m, i odsetek. Przy czym, zgodnie z art. 16b ust. 1 pkt 4-7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte od innego podmiotu, nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:
4.  autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
5.  licencje,
6.  prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej,
7.  wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

\-o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Jak wskazuje art. 15e ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przez koszty poniesione przez podatnika, o których mowa w ust. 1, rozumie się również koszty przypisane podatnikowi zgodnie z art. 5. Na tej podstawie przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). Z kolei przychody z zysków kapitałowych, tak przypisane wspólnikowi, zwiększają przychody wspólnika uzyskane z tego źródła. Tą samą zasadę stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.

Podsumowując, art. 15e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dotyczy sytuacji, gdy koszty zostały poniesione bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotów powiązanych oraz sytuacji, gdy koszty, o których mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zostały podatnikowi przypisane zgodnie z art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stosownie do art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ograniczenie, o którym mowa w ust. 1, nie ma zastosowania do kosztów usług, opłat i należności, o których mowa w ust. 1, zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi.

W myśl natomiast art. 15e ust. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przepis ust. 1 stosuje się do nadwyżki wartości kosztów wskazanych w tym przepisie, z wyłączeniem kosztów, o których mowa w ust. 11, przekraczającej w roku podatkowym łącznie kwotę 3 000 000 zł. Jeżeli rok podatkowy podatnika jest dłuższy albo krótszy niż 12 miesięcy, kwotę tego progu oblicza się, mnożąc kwotę 250 000 zł przez liczbę rozpoczętych miesięcy roku podatkowego podatnika.

2.Wyłączenie z Ograniczenia - koszty bezpośrednio związane z wytworzeniem produktu.

Wprowadzenie przepisów limitujących wysokość kosztów uzyskania przychodów podatników związanych z umowami, które generowały opłaty za korzystanie z wartości niematerialnych i prawnych na rzecz podmiotów powiązanych miało na celu uszczelnienie systemu podatku dochodowego i przeciwdziałanie unikaniu opodatkowania.

Jednocześnie jednak ustawodawca w art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wyłączył z zakresu kosztów podlegających limitowaniu na podstawie art. 15e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty usług i praw bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru albo świadczeniem usługi.

Kluczowe dla odczytania zakresu omawianego wyłączenia jest zatem precyzyjne ustalenie znaczenia pojęcia kosztów „bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi”.

Ustawodawca nie wskazał w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jak należy je rozumieć.

Pomocne w tym mogą być wyjaśnienia opublikowane na portalu internetowym Ministerstwa Finansów - w szczególności załącznik pt. „Koszty usług i praw bezpośrednio związane z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi”. Wynika z niego, iż przepis art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, odnosi się do sposobu związania kosztu „z wytworzeniem lub nabyciem/wytworzeniem towaru lub świadczeniem usługi”. Językowa analiza tego wyrażenia prowadzi do wniosku, iż chodzi o związek kosztu z czynnością „wytwarzania” lub „nabywania” towaru albo „świadczenia” usługi. Bardziej funkcjonalna wykładnia tych pojęć sprowadza się do poszukiwania tego związku z samym przedmiotem (efektem) tego wytwarzania (nabywania) albo świadczenia usługi, tj. określonym dobrem lub określoną usługą. Z tego względu należy stwierdzić, iż koszt o którym mowa w omawianym przepisie to koszt usług lub prawa w jakimkolwiek stopniu „inkorporowanych” w produkcie, towarze lub usłudze Jest to zatem koszt, który wpływa na finalną cenę danego towaru lub usługi, jako (zazwyczaj) jeden z wielu wydatków niezbędnych do poniesienia w procesie produkcji, dystrybucji danego dobra lub świadczenia określonej usługi. Koszt ten powinien przy tym być możliwy do zidentyfikowania, jako czynnik obiektywnie kształtujący cenę danego dobra lub usługi. Konieczność doszukiwania się związku kosztu z produktem, towarem i usługą wyklucza z zakresu omawianego wyłączenia koszty ogólnie służące działalności podatnika, ponoszone bez związku z konkretnym towarem lub usługą.

Zgodnie z treścią wyjaśnień: „Przepis art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o CIT - w przeciwieństwie do art. 15 ust. 4 i nast. - nie odnosi się do sposobu „związania kosztu z przychodami”, lecz do sposobu związania kosztu „z wytworzeniem lub nabyciem/wytworzeniem towaru lub świadczeniem usługi”.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że dla zastosowania wyłączenia z tytułu art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych znaczenie ma, czy dany wydatek związany jest bezpośrednio z wytworzeniem lub nabyciem/wytworzeniem towaru lub świadczeniem usługi”, a nie czy stanowi bezpośrednie koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, które co do zasady potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody. Zatem wykładnia celowościowa tego wyłączenia wskazuje na konieczność rozróżnienia obu pojęć i sposobu kwalifikacji kosztów.

Powyższe rozumienie „bezpośredniości” na gruncie art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych znajduje potwierdzenie w poniższych indywidualnych interpretacjach Dyrektora Informacji Skarbowej:

*   z 10 sierpnia 2018 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.272.2018.1.MG, w której stwierdzono, że „Przepis art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, odnosi się do sposobu związania kosztu „z wytworzeniem lub nabyciem/wytworzeniem towaru lub świadczeniem usługi”. Językowa analiza tego wyrażenia prowadzi do wniosku, iż chodzi o związek kosztu z czynnością „wytwarzania” lub „nabywania” towaru albo „świadczenia” usługi”,
*   z 26 kwietnia 2018 r., Znak: 0114-KDIP2-3.4010.66.2018.1.PS, zgodnie z którą koszt bezpośrednio związany z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi „Jest to zatem koszt, który wpływa na finalną cenę danego towaru lub usługi jako (zazwyczaj) jeden z wielu wydatków niezbędnych do poniesienia w procesie produkcji, dystrybucji danego dobra lub świadczenia określonej usługi”,
*   z 24 kwietnia 2018 r., Znak: 0111-KDIB2-3.4010.57.2018.2.AZE zgodnie z którą „wynagrodzenie Podmiotu Powiązanego (tj. opłata licencyjna) kalkulowane jest m.in. w oparciu o kwotę sprzedaży odpowiednich produktów Spółki. Opłaty są powiązane z wytworzonymi produktami, bez ich nabycia wytworzenie produktów przez Wnioskodawcę nie byłoby możliwe. Tym samym koszty Licencji Produkcyjnej ponoszone przez Wnioskodawcę na rzecz Podmiotu Powiązanego należy uznać w opisanych w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym okolicznościach za koszty bezpośrednio związane z wytworzeniem towarów w rozumieniu art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych”,
*   z 03 kwietnia 2018 r., Znak: 0114-KDIP2-3.4010.15.2018.1.PS, w której organ uznał (odstąpiwszy od uzasadnienia) za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym „koszty Licencji Znakowej pozostają w bezpośrednim (ścisłym) związku z wytwarzanymi Produktami. Gdyby bowiem Wnioskodawca nie ponosił kosztów Licencji Znakowej, nie mógłby korzystać ze Znaków Towarowych Podmiotu Powiązanego w odniesieniu do produkowanych i dystrybuowanych ściśle skonkretyzowanych Produktów (a nie jakichkolwiek produktów), a tym samym uzyskiwać przychodów z ich sprzedaży. Podsumowując, ponoszenie kosztów Licencji Znakowej na rzecz Podmiotu Powiązanego warunkuje w sposób bezpośredni możliwość wytwarzania i dystrybucji Produktów – gdyż ich ponoszenie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z wytwarzaniem i dystrybucją Produktów”.

3.Odniesienie przepisów do stanu faktycznego.

Na wstępie Wnioskodawca wskazał, że Opłata Licencyjna ponoszona przez Spółkę R. na rzecz Podmiotu Powiązanego stanowi opłatę za korzystanie lub prawo do korzystania ze znaków towarowych, o której mowa w art. 15e ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zatem może ona potencjalnie podlegać ograniczeniom w możliwości zaliczania do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa we wspomnianym przepisie.

Jednakże, zdaniem Zainteresowanych, będące przedmiotem niniejszego wniosku opłaty licencyjne za możliwość korzystania ze znaków towarowych Licencjodawcy będą stanowić koszt bezpośrednio związany z wytworzeniem towarów w rozumieniu art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i tym samym ograniczenie wynikające z art. 15 ust. 1 (winno być art. 15e ust. 1) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie znajdzie do nich zastosowania, a Wspólnicy Spółki będą mogli zakwalifikować je jako koszty podatkowe.

Rozważając, czy opłaty związane z korzystaniem z przedmiotowych wartości niematerialnych stanowią koszt bezpośrednio związany z wytworzeniem wyrobu będącego przedmiotem sprzedaży, należy uwzględnić specyfikę działalności prowadzonej przez Spółkę.

1.1. Związek kosztu z czynnością „wytwarzania” produktu.

Jak zostało to wskazane w opisie zdarzenia, nabywanie wskazanej licencji jest niezbędne w procesie produkcji wyrobów opatrzonych przedmiotowymi znakami towarowymi. Podkreślenia wymaga fakt, że bez ponoszenia opłaty licencyjnej Spółka nie miałaby prawa do oznaczenia swoich produktów markami R., jak również nie miałaby prawa do sprzedaży sygnowanych nimi produktów, a w konsekwencji nie miałaby możliwości uzyskiwania przychodów z prowadzonej działalności na wysokim poziomie.

Rozpoznawalność marki prowadzi do szybkiej i łatwej identyfikacji produktów przez potencjalnych klientów Specyfika branży, powoduje, że logo, którym opatrzone są produkty, jest istotnym wyróżnikiem i jako nośnik informacji o jakości produktu, ma często decydujące znaczenie przy wyborze towarów przez potencjalnych klientów. Wykorzystywanie przez Spółkę marki R. przyczynia się zatem w sposób bezpośredni do osiągania większych przychodów ze sprzedaży wyprodukowanych produktów. W sytuacji gdyby Spółka nie oznaczała wyprodukowanych przez siebie towarów znaną marką, popyt na te produkty byłby znacznie mniejszy i w rezultacie przychody ze sprzedaży uległyby znaczącemu obniżeniu.

Stąd też należy uznać, iż poniesienie kosztu w postaci opłat licencyjnych jest uzasadnione i niezbędne do prowadzenia przez Spółkę R. działalności w zakresie produkcji wyrobów pod marką R., a tym samym wprost związane z czynnością „wytwarzania” produktu, bowiem wpływa na jego wartość, rozpoznawalność rynkową i w konsekwencji na potencjał sprzedaży.

3.2.Koszt usługi w jakikolwiek sposób inkorporowany w cenie produktu.

Przyjęty model ustalania wysokości opłaty licencyjnej wskazuje na to, że cena wytworzonych przez Spółkę produktów jest skorelowana z kosztami będącymi przedmiotem wniosku, co przejawia się w istnieniu zależności kwotowej pomiędzy wysokością Opłaty licencyjnej a przychodami uzyskiwanymi przez Spółkę R. z tytułu sprzedaży produktów opatrzonych znakami towarowymi R. Opłata licencyjna jest kalkulowana jako ułamek wskazanych przychodów. Jak wskazano bowiem w stanie faktycznym, strony transakcji ustaliły wynagrodzenie w wysokości rocznej opłaty licencyjnej w łącznej wysokości 4% obrotu netto ze sprzedaży produktów oznaczonych znakiem towarowym będącym przedmiotem umowy o udzielenie licencji. Przy czym obrót netto oblicza się na podstawie fakturowanego obrotu pomniejszonego o podatki, opusty, koszty transportu, opakowania, ubezpieczenia, opłaty celne oraz inne opłaty. Tym samym uznać należy, że ilość sprzedanych przez Spółkę produktów stanowi czynnik determinujący wysokość opłaty licencyjnej należnej Licencjodawcy.

W przypadku zmniejszenia ilości wyprodukowanych i sprzedanych produktów również wysokość opłaty licencyjnej ulega zmniejszeniu. Zatem wartość sprzedanych przez Spółkę produktów stanowi czynnik determinujący wysokość opłaty należnej podmiotom powiązanym. Należy uznać, że powyższe okoliczności wskazują na „inkorporowanie” opłat licencyjnych w produktach wytwarzanych przez Spółkę R., ze względu na ich obiektywny wpływ na ukształtowanie ceny sprzedawanych produktów opatrzonych znakiem towarowym R. powstających w danym procesie produkcji oraz niezbędność ich ponoszenia w procesie produkcji.

Zatem w przypadku tej transakcji wskazany mechanizm jest wyrazem związku kwotowego pomiędzy wysokością ponoszonych opłat z tytułu korzystania z udzielonych licencji a wytwarzanymi i sprzedawanymi produktami, ponieważ cena usługi jest powiązana z ilością sprzedanych towarów. Tym samym spełniony jest bezpośredni związek kwotowy tych kosztów z wytwarzanymi produktami.

3.3.Wnioski i inne interpretacje.

Końcowo należy wskazać, że przyjęty model ustalania wysokości Opłaty licencyjnej wskazuje na to, że cena wyprodukowanych przez Spółkę R. produktów jest skorelowana z kosztami będącymi przedmiotem niniejszego wniosku, warunkującymi ich wyprodukowanie.

W tym zakresie bezpośredni związek kosztów ze świadczonymi usługami przejawia się w istnieniu zależności kwotowej pomiędzy wysokością Opłaty licencyjnej a przychodami uzyskiwanymi przez Spółkę R. z tytułu sprzedanych produktów. W związku z tym, wysokość przedmiotowego wynagrodzenia jest wprost zależna od wartości usług świadczonych przez grupę.

Koszty uzyskania przychodów wynikające z będącego przedmiotem niniejszego wniosku modelu naliczania opłaty licencyjnej zostały uznane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej jako koszt podatkowy niepodlegający ograniczeniu z tytułu art. 15e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Na poparcie powyższego stanowiska Zainteresowani powołali interpretacje indywidualne wydane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

*   z 22 sierpnia 2018 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.246.2018.1.SG,
*   z 20 sierpnia 2018 r., Znak: 0114-KDIP2-3.4010.184.2018.1.KK,
*   z 17 sierpnia 2018 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.297.2018.1.AT,
*   z 29 czerwca 2018 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.204.2018.1 AP.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Zainteresowanych.

Jednocześnie zaznaczyć należy, że na mocy ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 2193), od 1 stycznia 2019 r. wprowadzone zostały zmiany dotyczące art. 15e oraz uchylony został art. 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036 z późn. zm.). Jednak z uwagi na fakt, iż niniejszy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej został złożony przed tą datą oraz w uzasadnieniu własnego stanowiska Wnioskodawca powołuje treść przepisów w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r. przedmiotowa interpretacja została wydana w oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych obowiązujące do tej daty.

Końcowo, Organ wydający niniejszą interpretację podkreśla, że jeżeli przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego będzie różnił się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Zainteresowanych w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia. Należy też zauważyć, że na podatniku spoczywa obowiązek udowodnienia w toku ewentualnego postępowania podatkowego okoliczności faktycznych, z których wywodzi dla siebie korzystne skutki prawne.

Pełna weryfikacja przedstawionych we wniosku okoliczności możliwa jest jedynie w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego, prowadzonego przez uprawnione do tego organy, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej. Postępowanie w sprawie dotyczącej wydania interpretacji indywidualnej jest postępowaniem szczególnym, mającym charakter uproszczony, odrębny od postępowania podatkowego, uregulowanego w dziale IV Ordynacji podatkowej. Wydając bowiem interpretację indywidualną Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przedstawia jedynie swój pogląd dotyczący wykładni treści analizowanych przepisów i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego (którego elementy przyjmuje, jako podstawę rozstrzygnięcia bez weryfikacji).

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, iż zostały one wydane w indywidualnych sprawach podmiotów, które o ich wydanie wystąpiły, zatem nie są one wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w \`(...)\`, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.