Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.550.2023.2.KKA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-10-19
Teza: Skutki podatkowe uczestnictwa w programie motywacyjnym.
Słowa kluczowe: akcja-sprzedaż akcji; kapitał-kapitały pieniężne; programy-program motywacyjny; przychód-moment powstania przychodów; spółki-spółka dominująca; Stany Zjednoczone; uczestnicy
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Specyfika źródeł przychodów.-Kapitały pieniężne.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17-ust. 1-pkt 6-lit. a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24-ust. 11

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

17 lipca 2023 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych uczestnictwa w programie motywacyjnym. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismami z 5 września 2023 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego
----------------------

A (dalej: „Wnioskodawczyni”) jest obywatelką Polski oraz polską rezydentką podatkową. Wnioskodawczyni była zatrudniona w \`(...)\` Sp. z o.o. („Spółka”, „Spółka polska”), w podmiocie prawa polskiego, z siedzibą w Polsce, częścią międzynarodowej Grupy \`(...)\` (dalej: „Grupa”), będącej producentem, dystrybutorem i sprzedawcą produktów z branży \`(...)\`.. Stosunek pracy Wnioskodawczyni ustał na mocy porozumienia stron 30 kwietnia 2017 r.

Na czele Grupy stoi \`(...)\` z siedzibą w \`(...)\` w USA (dalej: „Spółka amerykańska”), podmiot prawa amerykańskiego, notowany na \`(...)\` Giełdzie Papierów Wartościowych (\`(...)\`). Spółka amerykańska jest jednostką dominującą wobec Spółki polskiej w rozumieniu ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2023 r. poz. 120; dalej: „Ustawa o rachunkowości”).

W celu stworzenia wspólnoty interesów pomiędzy Grupą, a pracownikami spółek wchodzących w jej skład, w tym pomiędzy Spółką polską, a zatrudnionymi w niej osobami, a także w celu zwiększenia ich motywacji i stabilności zatrudnienia/retencji zatrudnienia, tj. zatrzymania pracowników w tym samym miejscu pracy, Spółka amerykańska oferuje pracownikom Grupy uczestnictwo w pracowniczych programach motywacyjnych przewidujących przyznanie osobom uprawnionym niezbywalnego, warunkowego prawa do nabycia w przyszłości akcji Spółki amerykańskiej, w formie opcji na akcje.

Wnioskodawczyni została objęta Planem „X ” (dalej jako: „Plan 2014”),

Podstawa funkcjonowania Planu

Plan został przyjęty uchwałą zgromadzenia akcjonariuszy Spółki amerykańskiej - organu będącego odpowiednikiem walnego zgromadzenia akcjonariuszy polskich spółek handlowych i zatwierdzony przez zarząd Spółki amerykańskiej.

Wnioskodawczyni jako uczestnik Planu

Zgodnie z postanowieniami Planu, Spółka amerykańska przyznała ich uczestnikom (w tym Wnioskodawczyni) niezbywalne, warunkowe prawo do nabycia w przyszłości (referując do przeszłości) akcji Spółki amerykańskiej w formie opcji na akcje.

Prawo do uczestnictwa w Planie nie jest i nie było ujęte w jakimkolwiek dokumencie obowiązującym w Spółce polskiej, takim jak regulamin pracy, regulamin wynagradzania, itp., jako że dotyczy ono jedynie wybranych osób zatrudnionych w Spółce polskiej, głównie na stanowiskach menedżerskich – do których włączała się również Wnioskodawczyni. Plan został utworzony jako system wynagradzania. Uczestnictwo w Planie nie wynikało bezpośrednio z umowy o pracę zawartej pomiędzy Wnioskodawczynią a Spółką polską – uprawnienie do uczestnictwa w tym Planie nie było zapisane w umowie o pracę ze Spółką polską. Ponadto, Wnioskodawczyni nie łączył ze Spółką amerykańską stosunek prawny o charakterze umowy o pracę, ani żaden inny do niego zbliżony.

Uprawnienie do uczestnictwa w Planie było wynikiem decyzji komitetu powołanego przez Spółkę amerykańską (dalej: „Komitet”), który ustalał zasady i warunki uczestnictwa w Planie oraz został umocowany uchwałą walnego zgromadzenia akcjonariuszy Spółki amerykańskiej do zaangażowania w tworzenie Planu.

W skład Komitetu wchodziło co najmniej trzech członków zarządu Spółki amerykańskiej (brak przedstawicieli Spółki polskiej). Komitet był i nadal jest odpowiedzialny za m.in.:

\-Wybór pracowników, którzy wykazali się szczególnym zaangażowaniem przy wykonywanej pracy na rzecz Spółki amerykańskiej i jej podmiotów powiązanych, którzy będą mieli możliwość uczestnictwa w Planie (co odbywa się poprzez wybór stanowisk uprawnionych do uczestnictwa w Planie);

\-Ustalenie liczby przyznawanych uczestnikom opcji na akcje: ustalenie okresu nabywania uprawnień (ang. „vesting period”), w czasie którego opcje na akcje mogą być uczestnikom zabrane w przypadku niespełnienia zasad Planu;

\-Ustalenie innych zasad i warunków przyznawania opcji na akcje i ich realizacji (kryteriami w poszczególnych latach mogły być: wzrost zysku podstawowego na akcję, organiczny wzrost sprzedaży w porównaniu do konkurencyjnej grupy porównawczej, wzrost zysku operacyjnego przed opodatkowaniem, produktywność przepływów pieniężnych, czy też całkowity zwrot dla akcjonariuszy w stosunku do konkurencyjnych spółek);

\-Decyzję o zawieszeniu lub odebraniu posiadanych przez pracownika opcji na akcje, które nie zostały wykonane, jeśli Komitet uzna, że dany uczestnik działał w sprzeczności z interesami Spółki amerykańskiej.

Zasady funkcjonowania Planu

Plan obejmował cztery etapy: (1) przyznanie opcji na zakup akcji po z góry określonej cenie, po spełnieniu określonych warunków (ang. grant), (2) okres nabywania uprawnień, inaczej okres „dojrzewania” (ang. vesting), (3) realizacji opcji (ang. exercise) oraz (4) sprzedaży akcji.

Przyznanie Wnioskodawczyni opcji na akcje nie oznaczało zatem automatycznego nabycia akcji Spółki amerykańskiej - aby było to możliwe, opcje te musiały „dojrzeć” oraz zostać zrealizowane przez Wnioskodawczynię, co nastąpiło w 2019 r.

Przyznawane na podstawie Planu opcje były niezbywalne i mogły zostać zrealizowane tylko przez osoby, którym je przyznano. Opcje nie były notowane na giełdzie, nie było zatem możliwe ustalenie ich wartości rynkowej. Opcje na akcje stanowią jedynie warunkowe prawo do otrzymania akcji Spółki amerykańskiej w przyszłości. Zgodnie z postanowieniami Planu, w czasie trwania okresu restrykcyjnego (nabywania uprawnień), Wnioskodawczyni nie miała żadnych praw akcjonariusza (w tym prawa głosu, prawa do dywidendy).

W momencie, gdy Wnioskodawczyni zdecydowała się na realizację opcji (tj. stała się faktyczną właścicielką akcji nabytych w ramach tej realizacji), była Ona zobowiązana do uiszczenia ceny realizacji, ustalonej przez Komitet (która nie mogła być niższa niż wartość rynkowa akcji Spółki amerykańskiej w dniu przyznania opcji na akcje). Płatność ceny wykonania dokonana została w formie pieniężnej.

Zgodnie z postanowieniami Planu, co do zasady opcje na akcje mogły zostać wykonane najpóźniej w ciągu 10 lat od momentu ich przyznania. Realizacja opcji nie mogła jednak nastąpić w ciągu pierwszych 3 lat od ich przyznania. W przypadku Wnioskodawczyni, realizacja opcji na akcje (faktyczne nabycie akcji Spółki amerykańskiej) wszystkich 3 transakcji nastąpiła w 2019 r. (przyznanie opcji na akcje Wnioskodawczyni miało miejsce odpowiednio w 2014 r., 2015 r. i 2016 r.).

W przypadku zakończenia stosunku pracy ze Spółką polską, co do zasady, Uczestnik Planu może stracić prawo do przyznanych opcji (z pewnymi wyjątkami, takimi jak m.in. śmierć pracownika, przejście na emeryturę, transfer wewnętrzny pracownika, trwała niezdolność do pracy, czy też odejście na specjalnych warunkach).

Z uwagi na przewidziane przez postanowienia Planu wyjątki, przyznane Wnioskodawczyni opcje na akcje pozostały w posiadaniu Wnioskodawczyni, również po ustaniu stosunku pracy ze Spółką polską w kwietniu 2017 r. i mogły podlegać dalszej realizacji.

Uprawnienia i obowiązki Spółki polskiej

Spółka polska poniosła też koszty Planów w części, w której dotyczyły one uczestników będących jej pracownikami lub byłymi pracownikami (w odniesieniu do opcji przyznanych w okresie trwania stosunku pracy ze Spółką polską, ale wykonanych przez uczestnika po ustaniu zatrudnienia w Spółce polskiej).

**Uzupełnienie wniosku**

Wnioskodawczyni wskazała, że w ustawie o PIT nie ma definicji systemu wynagradzania, tym samym pierwszeństwo posiada definicja językowa.

W konsekwencji, jako system wynagradzania należy rozumieć wszelkie metody ustalenia wysokości i składników wynagrodzenia za pracę, jaką wykonuje pracownik.

U podstaw programów motywacyjnych jest gratyfikacja za wykonaną pracę w oparciu o określone kryteria, zatem jest to zarówno narzędzie motywacyjne mające na celu, w szczególności - generowanie interesu pracownika w rozwoju i sukcesie firmy, jak też efektywnie wpływa na zwiększenie wynagrodzenia pracownika za jego pracę na rzecz Spółki (tj. stanowi element wynagrodzenia). Z tych też względów uznać należy, że Plan jest systemem wynagradzania.

Wnioskodawczyni doprecyzowała, że podstawą tworzenia wszelkich akcyjnych planów motywacyjnych (w tym Planu „\`(...)\`”) jest uchwała akcjonariuszy Spółki amerykańskiej (organu będącego odpowiednikiem walnego zgromadzenia w polskich spółkach akcyjnych). Innymi słowy, ilekroć tworzone są różnego rodzaju tzw. programy motywacyjne oparte o akcje, które to są jednocześnie systemem wynagradzania, możliwość taka wynika ze wspomnianej wyżej uchwały.

Zatem, Wnioskodawczyni potwierdza, że stwierdzenie, iż Plan został przyjęty uchwałą akcjonariuszy Spółki amerykańskiej należy uznać za równoznaczne z utworzeniem Planu jako systemu wynagradzania uchwałą walnego zgromadzenia Spółki amerykańskiej.

Wnioskodawczyni potwierdziła również, że używane we wniosku określenia „Plan został przyjęty” i Plan „został zatwierdzony” należy traktować tożsamo. Przyjęcie i zatwierdzenie zostało dokonane poprzez podjęcie uchwały walnego zgromadzenia Spółki amerykańskiej. Decyzję o utworzeniu Planu podjął Komitet Wynagrodzenia i Kierownictwa, jednak jego przyjęcie (zatwierdzenie) zostało dokonane w drodze wspomnianej uchwały.

Zatwierdzenie Planu uchwałą walnego zgromadzenia Spółki amerykańskiej miało charakter obligatoryjny, w celu spełnienia wymogów prawa lokalnego regulującego giełdę właściwą dla w/w planów (N). Było to równoznaczne z możliwością utworzenia (wejścia w życie) tego rodzaju inicjatywy motywacyjnej dla pracowników. Bez tego plan ten _de facto_ nie zostałby utworzony dla pracowników (nie wszedłby w życie).

Utworzenie jakiegokolwiek akcyjnego planu motywacyjnego ma podstawę wynikającą z uchwały akcjonariuszy Spółki amerykańskiej (organu będącego odpowiednikiem walnego zgromadzenia w polskich spółkach akcyjnych). Komitet Wynagrodzenia i Kierownictwa jest organem doradczym, administracyjnym, realizującym wolę wynikającą z uchwały walnego zgromadzenia akcjonariuszy Spółki amerykańskiej. Komitet, w szczególności, jest uprawniony do tworzenia nowych planów motywacyjnych opartych na akcjach, ale i odpowiada za wybór uczestników danego programu. Tym samym, decyzję o utworzeniu Planu „\`(...)\`” podjął Komitet, jednakże ta decyzja wymagała podjęcia uchwały przez walne zgromadzenie akcjonariuszy Spółki amerykańskiej, aby mogła być wykonana (zatem de facto Plan ten nie zostałby utworzony dla pracowników bez tej uchwały). Tym samym, należy stwierdzić, że Plan „\`(...)\`” został utworzony na podstawie ww. uchwały walnego zgromadzenia Spółki amerykańskiej.

Opcje na akcje, o których mowa we wniosku są to zbywalne prawa majątkowe, które powstają w wyniku emisji, inkorporujące uprawnienie do nabycia lub objęcia akcji lub wykonywane poprzez dokonanie rozliczenia pieniężnego wymienionego w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi.

Wnioskodawczyni potwierdziła, że opcje na akcje zostały przez Wnioskodawczynię nabyte nieodpłatnie.

Pytanie
-------

Czy w związku z uczestnictwem w Planie, przychód powstały po stronie Wnioskodawczyni i opodatkowany w 2019 r. przez Spółkę polską jako przychód z umowy o pracę – w wyniku zastosowania art. 24 ust. 11 ustawy o PIT - mógł powstać dopiero w momencie sprzedaży nabytych przez Wnioskodawczynię akcji (a nie na żadnym wcześniejszym etapie) i mógł stanowić przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 6 ustawy o PIT podlegający opodatkowaniu z zastosowaniem 19% stawki podatkowej zgodnie z art. 30b ust. 1 Ustawy o PIT ?

**Pani stanowisko w sprawie**

Zdaniem Wnioskodawczyni, w związku z uczestnictwem w Planie, przychód podlegający opodatkowaniu powinien powstać po Jej stronie - w wyniku zastosowania art. 24 ust. 11 ustawy o PIT – dopiero w momencie sprzedaży nabytych akcji (a nie na żadnym wcześniejszym etapie) i powinien stanowić przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 6 Ustawy o PIT podlegający opodatkowaniu z zastosowaniem 19% stawki podatkowej zgodnie z art. 30b ust. 1 Ustawy o PIT.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawczyni

\[Ramy prawne\]

Zgodnie z art. 11 ust. 1 Ustawy o PIT, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 Ustawy o PIT, źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż: nieruchomości lub ich części oraz udział w nieruchomości, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, a także prawo wieczystego użytkowania gruntów.

Z kolei, według art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o PIT będącego przepisem szczególnym w odniesieniu do powołanego art. 10 niniejszej ustawy, przychodami z kapitałów pieniężnych są m.in. przychody z odpłatnego zbycia papierów wartościowych.

Art. 5a pkt 11 Ustawy o PIT wskazuje, iż przez pojęcie papierów wartościowych należy rozumieć papiery wartościowe, o których mowa w art. 3 pkt 1 Ustawy z dnia 29 lipca 2005 r . o obrocie instrumentami finansowymi (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 646 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 3 pkt 1 ww. ustawy, papierami wartościowymi są m.in. akcje, prawa poboru w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1467 z zm.), prawa do akcji, warranty subskrypcyjne, kwity depozytowe, obligacje, listy zastawne, certyfikaty inwestycyjne i inne zbywalne papiery wartościowe, w tym inkorporujące prawa majątkowe odpowiadające prawom wynikającym z akcji lub z zaciągnięcia długu, wyemitowane na podstawie właściwych przepisów prawa polskiego lub obcego, inne zbywalne prawa majątkowe, które powstają w wyniku emisji. inkorporujące uprawnienie do nabycia lub objęcia papierów wartościowych określonych w lit. a, lub wykonywane poprzez dokonanie rozliczenia pieniężnego (prawa pochodne).

Zgodnie z art. 24 ust. 11 ustawy o PIT, jeżeli w wyniku realizacji programu motywacyjnego utworzonego przez:

1) spółkę akcyjną, od której podatnik uzyskuje świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13,

2) spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której podatnik uzyskuje świadczenia oraz inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13

\- podatnik faktycznie obejmuje lub nabywa akcje tej spółki lub akcje spółki w stosunku do niej dominującej, przychód z tego tytułu powstaje w momencie odpłatnego zbycia tych akcji.

Przepis art. 24 ust. 11a ww. ustawy stanowi, iż dochodem z odpłatnego zbycia akcji, o których mowa w ust. 11, jest różnica między przychodem uzyskanym z odpłatnego zbycia akcji a kosztami uzyskania przychodu określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38.

Zgodnie z ust. 11b powołanego przepisu, przez program motywacyjny, o którym mowa w ust. 11, rozumie się system wynagradzania utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przez:

1) spółkę akcyjną, dla osób uzyskujących od niej świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13, albo

2) spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania uzyskują świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13

\- w wyniku którego osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania bezpośrednio lub w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, lub realizacji innych praw majątkowych, nabywają prawo do faktycznego objęcia lub nabycia akcji spółki określonej w pkt 1 lub 2.

Ustęp 12a cytowanego przepisu precyzuje, że przepisy ust. 11-11b Ustawy o PIT mają zastosowanie do dochodu uzyskanego przez osoby uprawnione z tytułu objęcia lub nabycia akcji spółek akcyjnych, których siedziba lub zarząd znajduje się na terytorium członkowskiego Unii Europejskiej, państwa należącego do Europejskiego Obszaru Gospodarczego lub państwa, z którym Rzeczpospolita Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Mając na uwadze powyższe, w odniesieniu do przychodów osiągniętych przez Wnioskodawczynię jako uczestniczki Planu, zachodzi mechanizm odroczenia opodatkowania na podstawie art. 24 ust. 11 Ustawy o PIT do momentu odpłatnego zbycia akcji, ponieważ spełnione są wszystkie warunki:

Akcje są otrzymane w ramach programu motywacyjnego utworzonego na podstawie uchwały walnego zgromadzenia

W praktyce pod pojęciem programów motywacyjnych należy rozumieć programy mające na celu motywowanie pracowników do efektywniejszej pracy, utożsamianie ich interesu z interesem pracodawcy, zwiększenie ich lojalności i identyfikacji z pracodawcą. Posiadanie akcji w przedsiębiorstwie, w którym pracownik jest zatrudniony lub z którym jego pracodawca jest powiązany, stanowi potencjalne źródło korzyści finansowych, pracownikom powinno zatem zależeć na wzroście jego wartości. Udział w programie motywacyjnym wpływa na ich wydajność i zaangażowanie w pracy. Z jednej strony jest to forma wynagradzania pracowników, z drugiej zaś - element zwiększający ich lojalność, a także czynnik mający wpływ na retencyjność personelu, a zatem zatrzymanie pracownika w tym samym miejscu pracy. Najbardziej popularne są programy opcji na akcje \`(...)\`), programy nabycia akcji (\`(...)\`) oraz programy akcji warunkowych/restrykcyjnych (\`(...)\`). Te różne programy mogą współwystępować w jednym przedsiębiorstwie.

Zgodnie z założeniami Planu oferowanego przez Spółkę amerykańską, został on wdrożony w ramach systemu wynagradzania w celu stworzenia wspólnoty interesów pomiędzy Grupą, a pracownikami spółek wchodzących w jej skład, a także w celu zwiększenia ich motywacji i stabilności zatrudnienia. Plan oferowany przez Spółkę amerykańską uczestnikom, w tym Wnioskodawczyni, spełnia zatem powyższe kryteria, poprzez to, że stanowi element systemu wynagradzania oraz powiązanie interesu i gratyfikacji finansowych (w tym Wnioskodawczyni) z interesem spółki (zarówno amerykańskiej jak i polskiej).

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Plan został zatwierdzony przez zarząd Spółki amerykańskiej i przez uchwałę zgromadzenia akcjonariuszy Spółki amerykańskiej - czyli uchwałę organu będącego odpowiednikiem walnego zgromadzenia akcjonariuszy polskich spółek handlowych. Należy zatem stwierdzić, że Plan został utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia akcjonariuszy.

Oznacza to, że przesłanka otrzymywania przychodów z akcji w związku z uczestnictwem w programie motywacyjnym będącym systemem wynagradzania, utworzonym na podstawie uchwały walnego zgromadzenia akcjonariuszy, jest spełniona.

W ramach Planu Wnioskodawczyni dokonuje faktycznego objęcia akcji Spółki amerykańskiej

W przypadku Planu organizowanego przez Spółkę amerykańską, przesłanka ta jest spełniona, bowiem opcje uprawniają do nabycia akcji Spółki amerykańskiej. Jak wskazano powyżej, Wnioskodawczyni była uprawniona m.in. do nabycia akcji poprzez realizację opcji i przekazanie nabytych akcji na rachunek maklerski. W tym ostatnim przypadku, w ciągu jednego dnia wykonywana jest dyspozycja realizacji opcji (nabycia akcji) przez zewnętrznego brokera na rzecz Wnioskodawczyni, a następnie, w kolejnym dniu, sprzedaży nabytych akcji. W rezultacie tych operacji, na konto Wnioskodawczyni przekazana została wyłącznie różnica pomiędzy kwotą uzyskaną ze sprzedaży akcji Spółki amerykańskiej a kwotą, którą Wnioskodawczyni zobowiązana byłaby zapłacić jako cenę wykonania (realizacji) opcji. Niemniej jednak, w okresie między realizacją opcji a sprzedażą akcji, Wnioskodawczyni stała się ich pełnoprawną właścicielką (z zachowaniem wszystkich prawa akcjonariusza).

Zatem, również ta przesłanka odroczenia opodatkowania jest spełniona.

Akcje są wyemitowane przez spółkę mającą siedzibę w kraju, z którym Polska podpisała Umowę o Unikaniu podwójnego opodatkowania

W przypadku Planu, w którym uczestniczy Wnioskodawczyni, również ta przesłanka jest spełniona, ponieważ uczestnicy Planu są uprawnieni do nabycia akcji Spółki amerykańskiej z siedzibą w USA. Polska i USA podpisały Umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania - Umowa między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisana w Waszyngtonie dnia 8 października 1974 r. (Dz. U. z 1976 r., nr 31, poz. 178).

Akcje są wyemitowane przez będącą organizatorem programu spółkę akcyjną, będącą pracodawcą uczestników programu lub spółkę w stosunku do niej dominująca na podstawie przepisów ustawy o rachunkowości

Zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości, za jednostkę dominującą uznaje się jednostkę będącą spółką handlową lub przedsiębiorstwem państwowym, sprawującą kontrolę nad jednostką zależną, w szczególności:

a) posiadającą bezpośrednio lub pośrednio większość ogólnej liczby głosów w organie stanowiącym jednostki zależnej, także na podstawie porozumień z innymi uprawnionymi do głosu, wykonującymi prawa głosu zgodnie z wolą jednostki dominującej, lub

b) będącą udziałowcem jednostki zależnej i uprawnioną do kierowania polityką finansową i operacyjną tej jednostki zależnej w sposób samodzielny lub przez wyznaczone przez siebie osoby lub jednostki na podstawie umowy zawartej z innymi uprawnionymi do głosu, posiadającymi na podstawie statutu lub umowy spółki, łącznie z jednostką dominującą, większość ogólnej liczby głosów w organie stanowiącym, lub

c) będącą udziałowcem jednostki zależnej i uprawnioną do powoływania i odwoływania większości członków organów zarządzających, nadzorujących lub administrujących tej jednostki zależnej, lub

d) będącą udziałowcem jednostki zależnej, której więcej niż połowę składu organów zarządzających, nadzorujących lub administrujących w poprzednim roku obrotowym, w ciągu bieżącego roku obrotowego i do czasu sporządzenia sprawozdania finansowego za bieżący rok obrotowy stanowią osoby powołane do pełnienia tych funkcji w rezultacie wykonywania przez jednostkę dominującą prawa głosu w organach tej jednostki zależnej, chyba że inna jednostka lub osoba ma w stosunku do tej jednostki zależnej prawa, o których mowa w lit. a, c lub e, lub

e) będącą udziałowcem jednostki zależnej i uprawnioną do kierowania polityką finansową i operacyjną tej jednostki zależnej, na podstawie umowy zawartej z tą jednostką zależną albo statutu lub umowy tej jednostki zależnej.

Biorąc pod uwagę, że Spółka amerykańska sprawuje kontrolę nad jednostką zależną, głównie poprzez pośrednie posiadanie większości ogólnej liczby głosów w organie stanowiącym jednostki zależnej, także na podstawie porozumień z innymi uprawnionymi do głosu, wykonującymi prawa głosu zgodnie z wolą jednostki dominującej, uznać należy, że Spółka amerykańska jest Spółką dominującą dla Spółki polskiej.

Zatem, przesłankę powyższą należy uznać za spełnioną.

Uczestnikami Planu są pracownicy lub osoby uzyskujące od Spółki polskiej świadczenia na podstawie umów cywilnoprawnych

Przesłanka ta jest spełniona, ponieważ Plany są adresowane do pracowników spółek należących do Grupy w tym – Spółki polskiej. Wnioskodawczyni była zatrudniona w Spółce polskiej na podstawie umowy o pracę. Przyznanie opcji na akcje nastąpiło w okresie zatrudnienia Wnioskodawczyni w Spółce polskiej, natomiast realizacji opcji może nastąpić zarówno w trakcie jak i po ustaniu stosunku pracy.

Biorąc pod uwagę powyższe, uzasadnione jest stanowisko Wnioskodawczyni, zgodnie z którym w związku z uczestnictwem w Planie, przychód podlegający opodatkowaniu powstać powinien po Jej stronie - w wyniku zastosowania art. 24 ust. 11 ustawy o PIT- dopiero w momencie sprzedaży nabytych przez Nią akcji (a nie na żadnym wcześniejszym etapie).

Analizując moment odpłatnego zbycia, należy określić właściwą klasyfikację źródła powstałego przychodu.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a Ustawy o PIT, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych.

Z kolei, art. 17 ust. 1ab pkt 1 ww. Ustawy wskazuje, że przychód określony w ust. 1 pkt 6 z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych powstaje w momencie przeniesienia na nabywcę własności udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych. Uzyskany dochód podatnicy muszą opodatkować samodzielnie w ustawowym terminie na złożenie zeznania podatkowego PIT-38, składanego za rok podatkowy, w którym dokonano zbycia przedmiotowych akcji.

Na zakończenie, Wnioskodawczyni podkreśliła, iż Jej stanowisko potwierdzają liczne interpretacje indywidualne wydane w niedawnym czasie w podobnych stanach faktycznych (tzn. w stosunku do funkcjonujących na podobnych zasadach programach motywacyjnych organizowanych przez spółki amerykańskie). Dla przykładu, Wnioskodawczyni powołała:

\-interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 16 września 2022 r., sygn. 0112-KDIL2-1.4011.458.2022.2.JK;

\-interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 19 maja 2022 r., sygn. 0115-KDIT1.4011.138.2022.2.MT;

\- interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 28 marca 2022 r., sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.1125.2021.2.IR;

\-interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 25 sierpnia 2021 r., sygn. 0112-KDIL2-1.4011.568.2021.1.JK.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 24 ust. 11 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Jeżeli w wyniku realizacji programu motywacyjnego utworzonego przez:

1) spółkę akcyjną, od której podatnik uzyskuje świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13,

2) spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której podatnik uzyskuje świadczenia oraz inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13

\- podatnik faktycznie obejmuje lub nabywa akcje tej spółki lub akcje spółki w stosunku do niej dominującej, przychód z tego tytułu powstaje w momencie odpłatnego zbycia tych akcji.

W świetle art. 24 ust. 11a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dochodem z odpłatnego zbycia akcji, o których mowa w ust. 11, jest różnica między przychodem uzyskanym z odpłatnego zbycia akcji a kosztami uzyskania przychodu określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38.

Program motywacyjny został przy tym zdefiniowany w art. 24 ust. 11b ustawy jako: system wynagradzania utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przez:

1) spółkę akcyjną, dla osób uzyskujących od niej świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13, albo

2) spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania uzyskują świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13

\- w wyniku którego osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania bezpośrednio lub w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, lub realizacji innych praw majątkowych, nabywają prawo do faktycznego objęcia lub nabycia akcji spółki określonej w pkt 1 lub 2.

Powołane przepisy dotyczą „przesunięcia” momentu opodatkowania przychodów uzyskiwanych w ramach programu motywacyjnego (spełniającego warunki określone w tych przepisach) do chwili odpłatnego zbycia akcji objętych (nabytych) przez podatnika w wyniku realizacji programu.

Jednocześnie przepisy te rozstrzygają, że przychody uzyskane w ramach programu motywacyjnego – niezależnie od ich związku ze stosunkiem zatrudnienia uczestnika programu lub działalnością wykonywaną osobiście przez uczestnika programu – podlegają opodatkowaniu w ramach źródła „kapitały pieniężne”.

Co istotne, powołane przepisy mają zastosowanie, jeśli spółki, których akcje są obejmowane lub nabywane przez uprawnionych, mają siedzibę lub zarząd na terytorium:

· państwa członkowskiego Unii Europejskiej,

· państwa należącego do Europejskiego Obszaru Gospodarczego lub

· państwa, z którym Rzeczpospolita Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania

(art. 24 ust. 12a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Jest Pani obywatelem polskim, zatrudnionym w \`(...)\` sp. z o.o., która jest częścią międzynarodowej Grupy \`(...)\`. Na czele Grupy stoi \`(...)\`, podmiot prawa amerykańskiego, który jest jednostką dominującą wobec Spółki polskiej w rozumieniu ustawy o rachunkowości. Spółka amerykańska oferuje pracownikom Grupy uczestnictwo w pracowniczych programach motywacyjnych przewidujących przyznanie osobom uprawnionym niezbywalnego, warunkowego prawa do nabycia w przyszłości akcji Spółki amerykańskiej, w formie opcji na akcje. Skutki podatkowe tego zdarzenia należy więc określić z uwzględnieniem ww. przepisów o programach motywacyjnych.

Prawidłowo Pani oceniła, że w opisanych okolicznościach faktycznych Program spełnia warunki uznania go za program motywacyjny w rozumieniu art. 24 ust. 11b omawianej ustawy.

Jak bowiem wskazała Pani we wniosku:

· plan stanowi system wynagradzania utworzony uchwałą walnego zgromadzenia spółki amerykańskiej;

· spółka amerykańska jest spółką akcyjną;

· plan jest adresowany do wybranych osób zatrudnionych w Spółce polskiej, głównie na stanowiskach menedżerskich (jednak uczestnictwo w Planie nie wynika bezpośrednio z umowy o pracę zawartej pomiędzy Panią, a Spółką polską);

· jest Pani pracownikiem spółki polskiej zatrudnionym na podstawie umowy o pracę, czyli uzyskuje Pani od spółki należności, o których mowa w art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

· plan przewiduje nabycie akcji poprzez realizację opcji, które stanowią zbywalne prawa majątkowe, które powstają w wyniku emisji, inkorporujące uprawnienie do nabycia lub objęcia akcji lub wykonywane poprzez dokonanie rozliczenia pieniężnego (a więc papiery wartościowe w rozumieniu art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi);

· spółka amerykańska, od której nabędzie Pani akcje ma swoją siedzibę na terytorium Stanów Zjednoczonych Ameryki, a więc państwa z którym Rzeczpospolita Polska zawarła stosowną umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania;

· spółka amerykańska jest spółką dominującą, w stosunku do polskiej spółki, w której jest Pani zatrudniona.

W konsekwencji, stosownie do treści art. 24 ust. 11-12a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychód z tytułu faktycznego nabycia akcji spółki amerykańskiej w wyniku uczestnictwa w programie motywacyjnym powstaje w momencie odpłatnego zbycia tych akcji.

Jak stanowi art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych.

W myśl art. 17 ust. 1ab pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychód określony w ust. 1 pkt 6 z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych powstaje w momencie przeniesienia na nabywcę własności udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych.

Zgodnie natomiast z art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), z odpłatnego zbycia udziałów w spółdzielni oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Reasumując – przychód po Pani stronie powstanie dopiero w momencie odpłatnego zbycia przez Panią akcji, nabytych w ramach realizacji opcji, zgodnie z dyspozycją art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód ten należy zakwalifikować jako przychód z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegający opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym, zgodnie z art. 30b ust. 1 tej ustawy.

Wobec powyższego, Pani stanowisko należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
-------------------------------------

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
-------------------------------------------

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako: „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.