Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/436-446/12/MZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-03-21
Teza: Czy czynności wykonywane w ramach systemu cash poolingu prowadzonego przez Bank podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?
Słowa kluczowe: cash pooling; czynności-czynności cywilnoprawne; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; umowa-umowa nienazwana; usługi-usługi finansowe
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 21 grudnia 2012 r. (data wpływu do tut. Biura – 27 grudnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy cash poolingu - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 grudnia 2012 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy cash poolingu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (Spółka z o.o.) zamierza przystąpić do umowy prowadzenia rachunków w systemie cash pool (zwana dalej: „umową”). Wnioskodawca przystąpi do „umowy” w charakterze strony, zobowiązując się do przestrzegania jej postanowień.

Umowa została zawarta pomiędzy mającym siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej bankiem, spółkami z grupy kapitałowej, mającymi siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (zwanymi dalej: „uczestnikami”) oraz Spółką X (zwaną dalej: „agentem”).

Spółki z grupy są spółkami powiązanymi kapitałowo w rozumieniu art. 11 ust. 4 w zw. z art. 11 ust. 5a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Celem „umowy” jest zapewnienie efektywnego zarządzania środkami pieniężnymi i poprawa płynności finansowej Wnioskodawcy, „uczestników” i „agenta”.

Na podstawie odrębnych umów bieżących rachunków bankowych zawartych przez bank z Wnioskodawcą, „uczestnikami” i „agentem”, bank przechowuje ich środki pieniężne oraz dokonuje na zlecenie rozliczeń pieniężnych. Przy czym „agent” posiada w banku dwa rachunki: jeden jako „uczestnik” (rachunek pomocniczy), a drugi jako „agent” (rachunek główny).

Zgodnie z postanowieniami „umowy” każdego dnia roboczego bank przeprowadza następujące operacje, które są wykonywane jako ostatnie w danym dniu:

*   ustalane są salda rachunków każdego „uczestnika” (również Wnioskodawcy),
*   ustalana jest suma sald dodatnich (tzn. suma sald rachunków wszystkich „uczestników” – w tym Wnioskodawcy i „agenta” – które mają wartość dodatnią) oraz suma sald ujemnych (tzn. suma sald rachunków wszystkich „uczestników”, które mają wartość ujemną),
*   obliczana jest „suma”, tj. kwota stanowiąca sumę sald dodatnich oraz sumę sald ujemnych, w zależności od jej wartości bank dokonuje następujących transferów pieniężnych: w przypadku wartości ujemnej transfer środków jest dokonywany z rachunku głównego „agenta” na rachunek pomocniczy natomiast w przypadku wartości dodatniej transfer jest dokonywany z rachunku pomocniczego na rachunek główny. W przypadku gdy wartość jest równa zeru bank nie dokonuje żadnych transferów.

Postanowienia „umowy” przewidują, iż następnie na koniec każdego dnia roboczego są dokonywane - w sposób automatyczny - następujące czynności, w zależności od stanu rachunków „uczestników”.

1.  W sytuacji gdy co najmniej jeden „uczestnik” niebędący „agentem” jest „uczestnikiem dodatnim”, tzn. stan rachunku w momencie bilansowania ma wartość dodatnią, a co najmniej jeden „uczestnik” niebędący „agentem” jest „uczestnikiem ujemnym”, tzn. stan jego rachunku w momencie bilansowania ma wartość ujemną wówczas „agent” spłaca zobowiązania uczestników ujemnych wobec banku oraz wstępuje - w trybie art. 518 § 1 pkt 3 ustawy Kodeks cywilny) - w prawa wierzyciela (tj. banku) do wysokości dokonanej spłaty. Następnie „uczestnicy dodatni” niebędący „agentem” spłacają zobowiązania „agenta” względem banku i wstępują - w trybie art. 518 § 1 pkt 3 ustawy Kodeks cywilny - w prawa zaspokojonego wierzyciela (tj. banku) do wysokości dokonanej spłaty.
2.  W przypadku gdy każdy z „uczestników” inny niż „agent” jest uczestnikiem dodatnim wówczas uczestnicy dodatni spłacają zobowiązania „agenta” względem banku i wstępują – w trybie art. 518 § 1 pkt 3 ustawy Kodeks cywilny - w prawa zaspokojonego wierzyciela (tj. banku) do wysokości dokonanej spłaty.
3.  W sytuacji, gdy każdy z „uczestników” inny niż „agent” jest uczestnikiem ujemnym wówczas „agent” spłaca zobowiązania uczestników ujemnych względem banku i wstępuje w ten sposób - w trybie art. 518 § 1 pkt 3 ustawy Kodeks cywilny - w prawa zaspokojonego wierzyciela (tj. banku) do wysokości dokonanej spłaty.

Natomiast na początek każdego dnia roboczego przeprowadzane są operacje odwrotne, tzn. odpowiednio:

1.  W pierwszej z sytuacji bank spłaca wszystkie zobowiązania „uczestników ujemnych” względem „agenta” jak również zobowiązania „agenta” względem „uczestników dodatnich”, i nabywa w ten sposób wierzytelności „agenta” względem „uczestników ujemnych” oraz wierzytelności „uczestników dodatnich” względem „agenta” do wysokości dokonanej spłaty. Bank wstępuje w prawa wierzyciela w trybie art. 518 § 1 pkt 3 ustawy Kodeks cywilny.
2.  W drugim z przypadków bank spłaca wszystkie zobowiązania „agenta” względem „uczestników dodatnich” i nabywa tym samym wierzytelności „uczestników dodatnich”, wstępując w prawa wierzyciela w trybie art. 518 § 1 pkt 3 ustawy Kodeks cywilny.
3.  W ostatniej z sytuacji Bank spłaca wszystkie zobowiązania „uczestników ujemnych” względem „agenta” wstępując tym samym w prawa wierzyciela w trybie art. 518 § 1 pkt 3 ustawy Kodeks cywilny.

Po wykonaniu powyższych czynności w zależności od stanu wartości „sumy” bank dokonuje transferów pieniężnych z „rachunku pomocniczego” na „rachunek główny agenta” lub z „rachunku głównego” na „rachunek pomocniczy”.

Wnioskodawca w powyższych sytuacjach, w zależności od stanu rachunku, może być „uczestnikiem dodatnim” lub „uczestnikiem ujemnym”.

Zgodnie z postanowieniami „umowy” rachunki wszystkich „uczestników” - również Wnioskodawcy oraz „rachunek pomocniczy” „agenta” - na koniec dnia roboczego są równe zeru. Natomiast na „rachunku głównym agenta” powstanie saldo dodatnie, od którego bank nalicza odsetki od tego salda w określonej w „umowie” wysokości za każdy dzień utrzymywania się tego salda na „rachunku agenta”. Przy czym „agent” jest zobowiązany do zapłaty „uczestnikom dodatnim” kwot wynikających z oprocentowania sald dodatnich.

Jeżeli zaś po dokonaniu tych czynności na „rachunku agenta” powstanie saldo ujemne, bank będzie pobierał odsetki od tego salda w określonej w „umowie” wysokości za każdy dzień utrzymywania się tego salda na „rachunku agenta”. „Uczestnicy ujemni” zobowiązani są do zapłaty na „rachunek główny agenta” kwoty wynikającej z sald ujemnych.

Bank za wykonywanie czynności przewidzianych w „umowie” pobierać będzie miesięczne wynagrodzenie, którego koszt będzie zaliczany w ciężar rachunków „uczestników” oraz Wnioskodawcy.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego umowa cash pooling’u świadczona m.in. na rzecz Wnioskodawcy podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego przystąpienie (zawarcie) „umowy” nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Opodatkowaniu tym podatkiem nie będą podlegały także czynności wykonywane w ramach realizacji „umowy”.

Następnie Wnioskodawca, przytaczając art. 1 ust. 1 pkt 1, pkt 2 i pkt 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, wskazał, iż w art. 1 ust. 1 tej ustawy unormowany został katalog czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Wnioskodawca podkreślił, iż powyższe czynności zostały wyliczone przez ustawodawcę w sposób enumeratywny wobec czego czynności te stanowią numerus clausus czynności podlegających opodatkowaniu, wśród których nie została wymieniona umowa cash pooling’u. Skoro zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych opodatkowaniu tym podatkiem podlegają jedynie czynności w tymże artykule wymienione, oznacza to, zdaniem Wnioskodawcy, że każda czynność prawna, która nie została w nim wymieniona, pozostaje poza zakresem opodatkowania tym podatkiem. W ocenie Wnioskodawcy, niewątpliwym jest, iż celem ustawodawcy tworzącego opisywaną normę prawną w takiej właśnie postaci było precyzyjne określenie czynności cywilnoprawnych podlegających opodatkowaniu.

Wnioskodawca wskazał, iż natura kompleksowej usługi cash poolingu, świadczonej na podstawie „umowy” wskazuje, że jest to rozbudowany, wielostopniowy system rozliczeń finansowych w obrębie danej grupy kapitałowej. „Umowa” przewidująca świadczenie tej usługi (będąca umową nienazwaną) nie jest jednak, według Wnioskodawcy, tożsama z żadną z czynności wymienionych w zamkniętym katalogu czynności cywilnoprawnych podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. W szczególności nie jest to umowa pożyczki. W usłudze cash poolingu mamy bowiem do czynienia z transakcją wielostronną, w której biorą udział „uczestnicy”, Wnioskodawca, „agent” oraz bank jako podmiot dokonujący na ich zlecenie rozliczeń. Dla każdego z tych podmiotów powstają określone prawa i obowiązki wynikające z tytułu uczestnictwa w transakcji, jednak żaden z uczestników systemu nie jest zobowiązany do przeniesienia własności określonej kwoty pieniędzy na inny określony w „umowie” podmiot.

Wnioskodawca stwierdził, iż należy zauważyć, że w usłudze cash pooling’u świadczonej na podstawie „umowy”, występują podmioty, wśród których część posiada wolne środki finansowe, natomiast pozostała część wykazuje niedobór tychże środków oraz podmiot występujący w roli pośrednika działającego we własnym imieniu. Żaden „uczestnik” (również Wnioskodawca) „umowy” nie wie jednak, czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego „uczestnika”. Tym samym nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot ponieważ źródłem, z którego zostanie zasilony rachunek o saldzie debetowym jest rachunek zbiorczy, na którym gromadzone są wolne środki wszystkich posiadających je „uczestników umowy”. Z powyższych względów, zdaniem Wnioskodawcy, opisana powyżej „umowa” nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca powołał szereg interpretacji indywidualnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie zaznacza się, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy tylko w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych. W pozostałym zakresie wniosku, dotyczącym podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku od towarów i usług, zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 09 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 ze zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

*   umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
*   umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
*   umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
*   umowy dożywocia,
*   umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat lub dopłat,
*   ustanowienie hipoteki,
*   ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
*   umowy depozytu nieprawidłowego,
*   umowy spółki.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jednocześnie ustawowe wyliczenie zostało wzmocnione zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób, to dla oceny czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikacje pod względem prawnym.

Na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ww. ustawy przedmiotem opodatkowania są umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, w których to umowach, w myśl art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy lub tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Należy stwierdzić, iż umowa cash pooling pozostaje umową nienazwaną. Ustawa Kodeks cywilny – w części zobowiązaniowej – nie zawiera przepisów odnoszących się do tego typu umowy.

Umowa cash poolingu jest najbardziej zbliżona swą konstrukcją do umowy pożyczki. Jednakże przedstawiona we wniosku konstrukcja umowy cash poolingu, jako sposobu zarządzania płynnością finansową uczestniczących w niej podmiotów, pomimo zawierania w sobie pewnych elementów pożyczki, nie wyczerpuje istotnych jej znamion. Cash pooling polega na umożliwieniu lepszej gospodarki finansowej grupy kapitałowej. Dzięki tej usłudze można skompensować niedobory środków przedsiębiorstw należących do danej grupy nadwyżkami innych przedsiębiorstw należących do tej samej grupy oraz korzystnie zagospodarować nadwyżkę środków.

W przypadku cash poolingu mamy do czynienia z trzema przynajmniej podmiotami, a mianowicie: podmiotem posiadającym wolne środki finansowe, podmiotem posiadającym niedobór tych środków oraz podmiotem występującym w roli pośrednika działającego we własnym imieniu.

Z tytułu uczestnictwa w tych transakcjach dla wszystkich podmiotów powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot. Uczestnik cash poolingu posiadający wolne środki nie wie, czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika. Tym samym nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, ponieważ źródłem, z którego zostanie zasilony rachunek o saldzie debetowym, jest – co do zasady – rachunek zbiorczy, na którym gromadzone są wolne środki wszystkich posiadających je uczestników cash poolingu lub też rachunek któregoś z uczestników, który posiada saldo dodatnie.

Nadto z treści wniosku wynika, iż transfery pieniężne pomiędzy uczestnikami będą odbywać się na podstawie instytucji nabycia wierzytelności skutkującej wstąpieniem w miejsce zaspokojonych wierzycieli (na podstawie art. 518 § 1 pkt 3 Kodeksu cywilnego).

Wskazana instytucja nie została wymieniona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Zatem jeżeli nie przyjmie ona charakteru żadnej z czynności w nim wymienionych – omawiana czynność dokonywana w ramach umowy cash poolingu nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, iż zawarcie umowy cash poolingu nie zostało wymienione w ustawowym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Czynności tego typu nie można zakwalifikować, np. jako umowy pożyczki wymienionej w tym katalogu czy też innej czynności tym katalogiem objętej.

Tym samym – z powyższych przyczyn – zarówno zawarcie opisanej we wniosku umowy jak również wszystkie czynności dokonywane w ramach umowy cash poolingu nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, bowiem nie mieszczą się w katalogu czynności ściśle wymienionych jako podlegające opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych należy stwierdzić, że interpretacje te zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, który stanowi, że Minister Finansów, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną), została wydana wyłącznie dla Wnioskodawcy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.