Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-912/12-2/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-12-18
Teza: Przedmiotowe odsetki będą podlegać opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych już w momencie ich kapitalizacji, bowiem w tym dniu nastąpi postawienie odsetek do dyspozycji pożyczkodawcy, zgodnie z treścią ww. art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Słowa kluczowe: kapitalizacja; podatek-podatek dochodowy-zryczałtowany podatek dochodowy; pożyczka-odsetki od pożyczki; przychód-przychód z kapitału pieniężnego
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 16 (uchylony); [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 16a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 31; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 16.10.2012 r. (data wpływu 18.10.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych po stronie pożyczkodawcy związanych z naliczeniem skapitalizowanych odsetek od pożyczki udzielonej spółce z majątku prywatnego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18.10.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych po stronie pożyczkodawcy związanych z naliczeniem skapitalizowanych odsetek od pożyczki udzielonej spółce z majątku prywatnego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Kilka lat temu, Wnioskodawca udzielił pożyczki (Pożyczka) spółce z o.o. (Spółka), w której jest udziałowcem. Pożyczka jest oprocentowana, ale jak do tej pory oprocentowanie było przez Spółkę tylko naliczane, tj. nie było ani wypłacane pożyczkodawcy, ani kapitalizowane. Chociaż Wnioskodawca prowadzi, skądinąd, działalność gospodarczą, to przedmiotowa pożyczka udzielona była Spółce z jego majątku prywatnego.

Wnioskodawca zamierza podpisać ze Spółką aneks do umowy Pożyczki, mocą którego, odsetki naliczone od przedmiotowej pożyczki na dzień podpisania aneksu zostaną skapitalizowane, lecz nie zostaną ani faktycznie wypłacone, ani w żaden inny sposób postawione do dyspozycji Wnioskodawcy. Wypłata tych odsetek lub inne postawienie ich do dyspozycji Podatnika nastąpi dopiero w przyszłości.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy skapitalizowane odsetki od pożyczki będą stanowić u Wnioskodawcy w momencie kapitalizacji, przychód (dochód) podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, skapitalizowane odsetki od Pożyczki nie będą stanowiły, w momencie kapitalizacji, przychodu (dochodu) podlegającego opodatkowaniu PIT; przychodem (dochodem) takim staną się dopiero wówczas, gdy Spółka dokona faktycznej ich wypłaty na rzecz Wnioskodawcy lub w inny sposób postawi je do jego dyspozycji.

Przychód z tytułu odsetek od Pożyczki podlega w przedmiotowej sprawie zakwalifikowaniu do przychodów z kapitałów pieniężnych (art. 10 ust. 1 pkt 7 PDOF). W szczególności nie będzie to przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, ponieważ Pożyczka udzielona została z majątku prywatnego, nie w ramach prowadzonej skądinąd działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 PDOF, przychodami są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika pieniądze \[…\]. Z powołanego przepisu wynika, że fakt skapitalizowania odsetek nie uczyni z nich przychodu na dzień kapitalizacji, bowiem kapitalizacja nie stanowi ani ich wypłaty, ani też innego postawienia ich do dyspozycji Podatnika, tj. poprzez kapitalizację, Podatnik nie nabywa możliwości prawnej lub faktycznej dysponowania skapitalizowanymi kwotami; wciąż pozostają one niewymagalną jeszcze wierzytelnością wobec Spółki.

Do przedmiotowych odsetek od Pożyczki, nie znajduje zastosowania żaden wyjątek przewidziany przez ustawodawcę dla reguły ustanowionej w wyżej przytoczonym art. 11 ust. 1 PDOF. W szczególności skapitalizowane odsetki od Pożyczki nie mogą w tej sprawie zostać uznane za przychód (na moment kapitalizacji) na podstawie art. 14 ust. 3 pkt 1 PDOF, ponieważ przepis ten reguluje przychody z działalności gospodarczej, a przedmiotowa Pożyczka nie została udzielona w ramach takowej. Ponadto, w samej treści art. 11 ust. 1 zastrzeżono niektóre rodzaje przychodów z kapitałów pieniężnych, tj. wymienionych w art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 PITU, ale nie uczyniono żadnego zastrzeżenia dla odsetek od pożyczek (wymienionych w art. 17 ust. 1 pkt 1 PDOF).

Posiłkowo można też zauważyć, że art. 30a ust. 1 pkt 1) PDOF, regulujący wysokość opodatkowania przychodów (dochodów) z odsetek od pożyczek, a także art. 41 ust. 4 PDOF regulujący pobór tego podatku przez płatników nie wskazują, nawet pośrednio, że odsetki tylko skapitalizowane mogą być uznane za przychód (dochód). Wręcz przeciwnie, art. 41 ust. 4 PDOF, mówi o poborze podatku od „dokonywanych wypłat lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy”, a jak już była mowa wcześniej, sama tylko kapitalizacja nie stanowi ani wypłaty, ani postawienia do dyspozycji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012, poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W art. 10 ust. 1 ww. ustawy ustawodawca wskazał źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy stanowi, iż źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych, niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Za przychody z kapitałów pieniężnych w myśl art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uważa się odsetki od pożyczek.

Na podstawie art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Jak stanowi art. 30a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z zastrzeżeniem art. 52a, od uzyskanych dochodów (przychodów) z odsetek od pożyczek, z wyjątkiem gdy udzielanie pożyczek jest przedmiotem działalności gospodarczej, pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy.

Zryczałtowany podatek, o którym wyżej mowa, pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania (art. 30a ust. 6 ww. ustawy).

W myśl art. 41 ust. 4 ww. ustawy płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a i 13 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5 oraz 10.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia wynika, że Wnioskodawca udzielił z majątku prywatnego oprocentowanej pożyczki spółce z o.o., w której jest udziałowcem. Z tytułu udzielonej pożyczki oprocentowanie było przez Spółkę tylko naliczane, natomiast nie było wypłacane pożyczkodawcy, ani kapitalizowane. Wnioskodawca zamierza podpisać ze Spółką aneks do umowy Pożyczki, na podstawie którego, odsetki naliczone od przedmiotowej pożyczki na dzień podpisania aneksu zostaną skapitalizowane, lecz nie zostaną ani faktycznie wypłacone, ani w żaden inny sposób postawione do dyspozycji Wnioskodawcy. Wypłata tych odsetek lub inne postawienie ich do dyspozycji Podatnika nastąpi dopiero w przyszłości.

W związku z powyższym powstała wątpliwość czy skapitalizowane odsetki od pożyczki będą stanowić u Wnioskodawcy w momencie kapitalizacji, przychód (dochód) podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Umowa pożyczki jest - zgodnie z przepisami kodeksu cywilnego - umową konsensualną, tj. dochodzącą do skutku poprzez samo porozumienie stron, oraz umową dwustronnie zobowiązującą. Odpłatność nie wchodzi w zakres essentialia negotii tej umowy, stąd też pożyczka może być zarówno odpłatna, jak i nieodpłatna, w zależności od woli stron. W sytuacji gdy zawarły one umowę pożyczki z zastrzeżeniem odpowiedniego wynagrodzenia na rzecz pożyczkodawcy, po stronie biorącego pożyczkę pojawia się obowiązek zapłaty odsetek. Odsetki bowiem stanowią typowe, należne dającemu pożyczkę, wynagrodzenie.

Natomiast w przypadku opóźnienia pożyczkobiorcy w zwrocie pożyczki, winien on zapłacić odsetki za zwłokę stosownie do przepisów kodeksu cywilnego o opóźnieniu w wykonaniu zobowiązań pieniężnych. Tytuły stanowiące podstawę ustalania wysokości odsetek i tryb ich poboru w stosunkach cywilnoprawnych określają w szczególności przepisy art. 359, 360, 481, 482 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.).

Przechodząc na grunt przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem powstającym w związku z udzieleniem pożyczki są odsetki o ile pożyczka miała charakter odpłatny.

Za przychód z kapitałów pieniężnych uważa się odsetki od pożyczki (art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Bez znaczenia pozostaje fakt czy są to odsetki z tytułu nieterminowej spłaty czy wynagrodzenie za udzielenie pożyczki. Ustawodawca nie dokonał wyłączenia jakiegokolwiek rodzaju odsetek od pożyczek spod uregulowań tego przepisu.

Poprzez kapitalizację odsetek w prawie podatkowym rozumie się doliczenie kwoty naliczonych, lecz jeszcze nie zapłaconych odsetek od pożyczki lub kredytu do kwoty ich kapitału, co pozwala na ich dalsze oprocentowanie.

Zatem kapitalizacja odsetek oznacza, iż odsetki „dopisane” zostają do zobowiązania głównego. W ten sposób, pomimo braku przepływu naliczonych odsetek na rachunek pożyczkodawcy, w dniu kapitalizacji następuje postawienie tych odsetek do jego dyspozycji.

Skoro w przypadku kapitalizacji dochodzi do „dopisania” naliczonych odsetek do pierwotnej kwoty pożyczki za zgodą wierzyciela, to należy uznać to za sposób zadysponowania naliczonych odsetek, które czynią zadość roszczeniu pożyczkodawcy o ich zwrot.

Wynika z tego, że już od dnia kapitalizacji wierzyciel uzyskuje korzyść ekonomiczną w postaci zwiększenia kwoty, od której naliczane są dalsze odsetki. Należy również podkreślić, iż z datą kapitalizacji odsetki tracą odrębny od kwoty głównej byt prawny (tj. stają się częścią kwoty głównej ze wszelkimi tego konsekwencjami).

W rezultacie, w momencie ostatecznego rozliczenia nie mamy już do czynienia ze spłaconymi odsetkami, a jedynie ze spłatą powiększonej kwoty głównej pożyczki.

Z powyższego wynika, że kapitalizacja wywiera ten sam skutek prawny, co zapłata – zmniejsza kwotę odsetek do zapłaty.

Uwzględniając powyższe należy wskazać, iż przedmiotowe odsetki będą podlegać opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych już w momencie ich kapitalizacji, bowiem w tym dniu nastąpi postawienie odsetek do dyspozycji pożyczkodawcy, zgodnie z treścią ww. art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze wyżej przywołane uregulowania prawne oraz przedstawiony stan faktyczny należy uznać, że postawienie do dyspozycji pożyczkodawcy należnych odsetek (w wyniku dokonania kapitalizacji odsetek) od pożyczki udzielonej spółce z o.o. będzie skutkować po stronie Wnioskodawcy powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu, od którego podmiot wypłacający (spółka z o.o.) jako płatnik zryczałtowanego 19% podatku ma obowiązek obliczyć, pobrać, i przekazać kwoty pobranego podatku do właściwego urzędu skarbowego wg siedziby lub miejsca zamieszkania płatnika.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.