Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.142.2020.2.IG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-06-22
Teza: Samo przekazywanie przez Spółkę jako pracodawcę składek ubezpieczeniowych nie mieści się w definicji dostawy towaru bądź świadczenia usług, a tym samym nie podlega u Wnioskodawcy opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem nie mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT. Brak jest podstaw, do wykazywania kwot składek w rozliczeniach na potrzeby VAT, które Wnioskodawca jest obowiązany składać/ prowadzić (ewidencje i deklaracje VAT).
Słowa kluczowe: pracownik; przekazanie-przekazanie nieodpłatne; składki; świadczenie-świadczenie ubezpieczeniowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5 marca 2020 r. (data wpływu 17 marca 2020 r.), uzupełnionym w dniu 10 czerwca 2020 r. (data nadania) – data wpływu 12 czerwca 2020 r. w odpowiedzi na wezwanie Organu z dnia 26 maja 2020 r. do uzupełnienia wniosku otrzymane przez Wnioskodawcę w dniu 3 czerwca 2020 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wykazania w deklaracji VAT nieodpłatnego przekazania na rzecz pracownika świadczeń w postaci opłacenia składek ubezpieczenia na życie – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 17 marca 2020 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wykazania w deklaracji VAT nieodpłatnego przekazania na rzecz pracownika świadczeń w postaci opłacenia składek ubezpieczenia na życie. Wniosek został uzupełniony w dniu 10 czerwca 2020 r. (data nadania) – data wpływu 12 czerwca 2020 r. w odpowiedzi na wezwanie Organu z dnia 26 maja 2020 r. do uzupełnienia wniosku otrzymane przez Wnioskodawcę w dniu 3 czerwca 2020 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka przekazuje swoim pracownikom (wyłącznie zatrudnionym na umowę o pracę) świadczenia nieodpłatne w postaci opłacania za nich składek ubezpieczenia na życie. Świadczenia te są przekazywane bez żadnej odpłatności ze strony pracownika. Opłacane są one ze środków obrotowych Spółki. Spółka otrzymuje za nie faktury, wystawione na dane Spółki, ze stawką podatku VAT - "zwolnione". Świadczenia w postaci składek ubezpieczenia na życie są doliczane do przychodu pracowników oraz opodatkowywane podatkiem dochodowym od osób fizycznych PIT, a także obciążane składkami na ubezpieczenia ZUS.

W uzupełnieniu wniosku poinformowano, że tzw. Ogólną umowę z ubezpieczycielem na ubezpieczenie na życie pracownika (polisę ubezpieczeniową) zawarł Wnioskodawca (jako podmiot ubezpieczający). Zgodnie z warunkami ogólnymi grupowego ubezpieczenia na życie umowa zawarta jest na rzecz uczestników, którymi są pracownicy spełniający warunki podstawowe wskazane w polisie. Uczestnikami ubezpieczenia może być pracownik zatrudniony przez spółkę (ubezpieczającego) na umowę o pracę, pod warunkiem spełnienia warunków wiekowych (ukończone 16 lat i nie ukończone 65 lat) oraz przy braku wcześniejszej rezygnacji z uczestnictwa w umowie ubezpieczenia objętej tą polisą. Zgodnie z § 4 pkt 1 warunków ogólnych ubezpieczenia przystąpienie do ubezpieczenia grupowego pracownika następuje na podstawie deklaracji uczestnictwa, złożonej przez pracownika na specjalnym formularzu.

Reasumując należy stwierdzić, że umowa z ubezpieczycielem zawierana jest przez Spółkę na rzecz pracownika. Spółka jest jedynie podmiotem ubezpieczającym oraz płatnikiem ryczałtowej składki ubezpieczeniowej.

Zgodnie m.in. z § 16 pkt 2 warunków ogólnych ubezpieczenia wszelkie prawa do wartości rachunku przysługują uczestnikowi. Skoro zaś uczestnikami są pracownicy Spółki, zatem należy stwierdzić, że beneficjentem świadczenia, korzystającym z ochrony ubezpieczeniowej, jest pracownik. W przypadku wystąpienia zdarzenia będącego przedmiotem ubezpieczenia, należne świadczenie zostanie bowiem wypłacone pracownikowi, zaś w przypadku śmierci pracownika - osoba uposażona wskazana przez niego imiennie we wniosku. Spółka zatem z tytułu ww. ubezpieczenia nie otrzyma żadnych świadczeń.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w świetle podanego stanu faktycznego, przekazanie świadczeń nieodpłatnych w postaci opłacenia składek na ubezpieczenie na życie pracownikom Spółki zatrudnionym na umowę o pracę, Spółka powinna wykazywać w deklaracji VAT-7 dla podatku od towarów i usług (pozycja deklaracji - "dostawa towarów oraz świadczenie usług na terytorium kraju, zwolnione od podatku" - w wersji nr 20 deklaracji VAT-7 aktualnej na dzień złożenia wniosku pozycja znajduje się w części C, poz. 10 deklaracji)?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Spółki w analizowanej sprawie należy wziąć pod uwagę treść następujących artykułów:

1.  art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy - zgodnie z którym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, oraz
2.  art. 8 ust. 2 ww. ustawy - zgodnie z którym za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:
    1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
    2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

W konsekwencji, w świetle powyższego przepisu (art. 8 ust. 2 pkt 2) nieodpłatne świadczenie usług na rzecz pracowników należy uznać za świadczenie odpłatne, a zatem podlegające opodatkowaniu VAT i w rezultacie podlegające wykazaniu w ewidencji dla celów podatku VAT oraz w samej deklaracji VAT-7 składanej dla celów podatku od towarów i usług. Ustawa nie zawiera bowiem - zdaniem Spółki - żadnych wyłączeń w tym zakresie.

Jednocześnie, stosując przepis art. 43 ust. 1 pkt 19a wskazanej ustawy, zdaniem Spółki przekazanie to będzie obrotem zwolnionym z podatku, który należy wykazać we wspomnianej deklaracji VAT-7 w pozycji "dostawa towarów oraz świadczenie usług na terytorium kraju, zwolnione od podatku".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez sprzedaż, w myśl art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Z kolei przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Powołany przepis wskazuje, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres. Przez świadczenie usług należy rozumieć każde zachowanie się podatnika – nie będące dostawą towarów – na rzecz innego podmiotu. Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez pojęcie świadczenia usług należy rozumieć przede wszystkim określone zachowanie się podatnika na rzecz innego podmiotu, które wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przy czym, o ile dane zachowanie podatnika mieści się w ustawowej definicji świadczenia usług lub dostawy towarów, to – co do zasady – niezbędnym elementem do uznania tego zachowania za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT jest spełnienie przesłanki odpłatności.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

W konsekwencji, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści związane z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Taka konstrukcja definicji świadczenia usług jest wyrazem zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji dokonywanych w ramach profesjonalnego obrotu gospodarczego.

Podkreślić jednak należy, że w ściśle określonych przypadkach, również nieodpłatne świadczenie usług należy uznać za spełniające definicję odpłatnego świadczenia usług, które na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

W myśl art. 8 ust. 2 ustawy, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Z powołanego wyżej przepisu wynika, że aby nieodpłatne świadczenie usług podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, muszą być spełnione określone warunki:

*   w przypadku użycia towarów stanowiących część przedsiębiorstwa – użycie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika oraz istnienie prawa podatnika do odliczenia – w całości lub w części – podatku naliczonego przy nabyciu lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych (warunki te muszą być spełnione łącznie),

*   w przypadku świadczenia usług – świadczenie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Niedopełnienie warunku określonego w art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy, jest podstawą do traktowania nieodpłatnej usługi jako niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ponadto jak stanowi art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Z powyższego przepisu wynika, że podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. W świetle uregulowań art. 8 ust. 2a ustawy, należy przyjąć, że nawet jeśli podmiot faktycznie nie świadczy usługi (osobiście nie wykonuje czynności), jednakże pośrednio bierze udział w jej świadczeniu to dla potrzeb podatku od towarów i usług, takie zachowanie jest traktowane na równi ze świadczeniem konkretnej usługi. Podmiot ten staje się zatem podatnikiem ze wszystkimi, wynikającymi z tego, konsekwencjami, tj. w szczególności powinien opodatkować i udokumentować tę usługę według zasad dla niej przewidzianych.

Z art. 41 ust. 1 ustawy wynika, że stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w oparciu o art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Podkreślić także należy, że zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy, zwalnia się od podatku usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji.

Art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy stanowi, że zwalnia się od podatku świadczenie usług, o których mowa w pkt 18 i 19, jeżeli usługi te zostały nabyte przez podatnika we własnym imieniu ale na rzecz osoby trzeciej od podmiotów, o których mowa w pkt 18 i 19.

Na mocy art. 99 ust. 1 ustawy – podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c i art. 133.

Natomiast zgodnie z art. 109 ust. 3 ustawy, podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 oraz podatników, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą dane niezbędne do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej oraz informacji podsumowującej. Ewidencja powinna zawierać w szczególności dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokości kwoty podatku należnego, korekt podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżającej kwotę podatku należnego, korekt podatku naliczonego, kwoty podatku podlegającej wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu, a także inne dane służące identyfikacji poszczególnych transakcji, w tym numer, za pomocą którego kontrahent jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej.

W myśl art. 109 ust. 8a ustawy, ewidencja, o której mowa w ust. 3, prowadzona jest w formie elektronicznej przy użyciu programów komputerowych.

Na gruncie niniejszej sprawy należy wskazać, że podstawowym elementem transakcji ubezpieczeniowej w ogólnym rozumieniu jest to, że ubezpieczyciel zobowiązuje się, w zamian za uprzednią zapłatę składki, zapewnić ubezpieczonemu, w przypadku zmaterializowania się pokrywanego ryzyka, usługę uzgodnioną w chwili zawarcia umowy.

Z kolei „czynność ubezpieczeniowa”, w ogólnie przyjętym rozumieniu charakteryzuje się tym, że ubezpieczyciel, w zamian za wcześniejsze opłacenie składki ubezpieczeniowej, zobowiązuje się w przypadku wystąpienia okoliczności objętych umową ubezpieczenia do spełnienia na rzecz ubezpieczonego świadczenia określonego w momencie zawarcia umowy.

Jeśli chodzi o transakcje ubezpieczeniowe, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-8/01 orzekł, że istotą transakcji ubezpieczeniowej jest w ogólnym rozumieniu, że ubezpieczyciel zobowiązuje się, w przypadku, gdy zaistnieje ryzyko objęte ubezpieczeniem, świadczyć ubezpieczonemu usługę uzgodnioną podczas zawierania umowy w zamian za uprzednią wpłatę składki (sprawy: Card Protection Plan C-349/96, paragraf 17 i Skandia C-240/99, paragraf 37).

Trybunał wprawdzie orzekł, że wyrażenie „transakcje ubezpieczeniowe” nie obejmuje wyłącznie transakcji dokonywanych przez samych ubezpieczycieli, ale zasadniczo jest na tyle obszerne, że obejmuje zapewnienie ochrony ubezpieczeniowej przez podatnika, który sam nie jest ubezpieczycielem, ale w kontekście polisy blokowej dostarcza swoim klientom taką ochronę, korzystając z wpływów od ubezpieczyciela, który przyjmuje na siebie ryzyko objęte w ubezpieczeniu (sprawy: Card Protection Plan, paragraf 22 i Skandia, paragraf 38).

W akapicie 41 sprawy Skandia, Trybunał podtrzymał stanowisko, że zgodnie z definicją transakcji ubezpieczeniowych zawartą w akapicie 39 niniejszego wyroku, tożsamość osoby, której świadczy się usługę, jest istotna w rozumieniu definicji rodzaju usług objętych artykułem 13B(a) Szóstej Dyrektywy i że transakcja ubezpieczeniowa nieodzownie pociąga za sobą istnienie umowy między dostawcą usługi ubezpieczeniowej i osobą, która jest ubezpieczona na wypadek ryzyka, czyli ubezpieczonym.

W rozpatrywanej sprawie znaczenie ma ustalenie, czy Spółka jest podmiotem zawierającym umowy ubezpieczenia na cudzy rachunek, a zatem czy spełni kryterium podmiotowe wskazane w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy.

Wskazać należy, że ustawa o podatku od towarów i usług nie precyzuje, co należy rozumieć pod pojęciem umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, zatem w celu dokładnego zdefiniowania tego pojęcia należy sięgnąć do regulacji prawa cywilnego.

Co prawda prawo podatkowe stanowi osobną od prawa cywilnego gałąź prawa, jednak przy stosowaniu prawa podatkowego należy posiłkować się prawem cywilnym, o ile nie stoi w sprzeczności z przepisami prawa podatkowego. W szczególności w celu określenia natury stosunków cywilnoprawnych łączących podmioty cywilnoprawne (osoby fizyczne, prawne i jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej).

Ponadto, w przypadku gdy ustawy podatkowe posługują się pewnymi pojęciami bez ich zdefiniowania (jak np. własność, zdolność prawna), należy nadawać tym pojęciom znaczenie ustalone w prawie cywilnym, jako gałęzi prawa regulującej stosunki prywatne pomiędzy podmiotami cywilnoprawnymi. Inne stanowisko prowadziłoby do powstania niespójności w ramach systemu prawa, jak również do dowolności interpretacyjnej, umożliwiając różne rozumienie tych samych pojęć. Takie stanowisko znajduje potwierdzenie w szczególności w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 6 marca 2002 r., sygn. akt P 7/00, w którym stwierdzone zostało, że „Uznając samodzielność regulacji Ordynacji podatkowej nie sposób zanegować faktu, iż prawo cywilne spełnia rolę tzw. prawa powszechnego, co usprawiedliwia odwołanie się do wykształconych w nim pojęć podstawowych”.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 805 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145 z późn. zm.), przez umowę ubezpieczenia ubezpieczyciel zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, spełnić określone świadczenie w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku, a ubezpieczający zobowiązuje się zapłacić składkę.

Natomiast zgodnie z art. 808 § 1 i § 2 k.c., ubezpieczający może zawrzeć umowę ubezpieczenia na cudzy rachunek. Ubezpieczony może nie być imiennie wskazany w umowie, chyba że jest to konieczne do określenia przedmiotu ubezpieczenia. Roszczenie o zapłatę składki przysługuje ubezpieczycielowi wyłącznie przeciwko ubezpieczającemu. Zarzut mający wpływ na odpowiedzialność ubezpieczyciela może on podnieść również przeciwko ubezpieczonemu.

W takim przypadku ubezpieczający nie jest jednocześnie ubezpieczonym.

Z drugiej strony ubezpieczony jest uprawniony do żądania należnego świadczenia bezpośrednio od ubezpieczyciela. Dodatkowo może żądać, by ubezpieczyciel udzielił mu informacji o postanowieniach zawartej umowy oraz ogólnych warunkach ubezpieczenia w zakresie, w jakim dotyczą jego praw i obowiązków.

Z treści ww. art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy jasno wynika, że zwolnieniem objęte są m.in. – co należy podkreślić – usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek. Z zapisu tego wynika zatem, że aby zwolnione były usługi świadczone przez ubezpieczającego, nie ma wymogu, aby ubezpieczającym był agent, pośrednik, czy też broker ubezpieczeniowy, w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek.

Powołane regulacje wskazują, że umowa ubezpieczenia na cudzy rachunek jest konstrukcją prawną, w której ubezpieczający zawiera z ubezpieczycielem umowę w celu ochrony interesu osoby trzeciej – ubezpieczonego, przy czym ubezpieczyciel świadczy ochronę ubezpieczeniową bezpośrednio na rzecz ww. osoby trzeciej, na której rachunek została zawarta umowa. Osoba trzecia nie musi być jednoznacznie wskazana w zawartej z ubezpieczycielem umowie ubezpieczenia.

Zatem należy uznać, że ubezpieczenie na cudzy rachunek jest specyficzną formą ubezpieczenia odmienną od jego typowych form. Odmienność ubezpieczenia na cudzy rachunek polega przede wszystkim na tym, że w ramach takiego ubezpieczenia ubezpieczający pełni szczególną rolę, gdyż zawarta umowa ubezpieczenia ma na celu ochronę nie jego interesów, a osób trzecich.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca przekazuje swoim pracownikom wyłącznie zatrudnionym na umowę o pracę świadczenia nieodpłatne w postaci opłacania za nich składek ubezpieczenia na życie. Świadczenia te są przekazywane bez żadnej odpłatności ze strony pracownika. Opłacane są one ze środków obrotowych Spółki. Spółka otrzymuje za nie faktury, wystawione na dane Spółki, ze stawką podatku VAT - "zwolnione". Świadczenia w postaci składek ubezpieczenia na życie są doliczane do przychodu pracowników oraz opodatkowywane podatkiem dochodowym od osób fizycznych PIT, a także obciążane składkami na ubezpieczenia ZUS.

Ogólną umowę z ubezpieczycielem na ubezpieczenie na życie pracownika - polisę ubezpieczeniową zawarł Wnioskodawca jako podmiot ubezpieczający. Zgodnie z warunkami ogólnymi grupowego ubezpieczenia na życie umowa zawarta jest na rzecz uczestników, którymi są pracownicy spełniający warunki podstawowe wskazane w polisie. Uczestnikami ubezpieczenia może być pracownik zatrudniony przez Spółkę - ubezpieczającego na umowę o pracę, pod warunkiem spełnienia warunków wiekowych - ukończone 16 lat i nie ukończone 65 lat oraz przy braku wcześniejszej rezygnacji z uczestnictwa w umowie ubezpieczenia objętej tą polisą. Zgodnie z § 4 pkt 1 warunków ogólnych ubezpieczenia przystąpienie do ubezpieczenia grupowego pracownika następuje na podstawie deklaracji uczestnictwa, złożonej przez pracownika na specjalnym formularzu.

Umowa z ubezpieczycielem zawierana jest przez Spółkę na rzecz pracownika. Spółka jest jedynie podmiotem ubezpieczającym oraz płatnikiem ryczałtowej składki ubezpieczeniowej.

Zgodnie m.in. z § 16 pkt 2 warunków ogólnych ubezpieczenia wszelkie prawa do wartości rachunku przysługują uczestnikowi. Skoro zaś uczestnikami są pracownicy Spółki, zatem należy stwierdzić, że beneficjentem świadczenia, korzystającym z ochrony ubezpieczeniowej, jest pracownik. W przypadku wystąpienia zdarzenia będącego przedmiotem ubezpieczenia, należne świadczenie zostanie bowiem wypłacone pracownikowi, zaś w przypadku śmierci pracownika - osoba uposażona wskazana przez niego imiennie we wniosku. Spółka zatem z tytułu ww. ubezpieczenia nie otrzyma żadnych świadczeń.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego, czy przekazanie świadczeń nieodpłatnych w postaci opłacenia składek na ubezpieczenie na życie pracownikom Spółki zatrudnionym na umowę o pracę, spółka powinna wykazywać w deklaracji VAT-7 dla podatku od towarów i usług.

Z opisu sytuacji wynika, że kwota składki ubezpieczeniowej opłacona przez Wnioskodawcę, dotyczy kosztów ubezpieczenia pracowników w związku z zawartą polisą ubezpieczeniową i jest doliczana do przychodów pracowników oraz opodatkowana podatkiem dochodowym. W rzeczywistości pracownik, a nie Spółka, jest podmiotem będącym stroną umowy ubezpieczenia na życie. Tym samym, pracownik (a nie Spółka) jest podmiotem zobowiązanym do zapłaty składki ubezpieczeniowej do ubezpieczyciela.

Nie ma więc wątpliwości, że kwota składki ubezpieczeniowej, stanowi wynagrodzenie należne ubezpieczycielowi od ubezpieczonego, czyli korzystającego z usługi ubezpieczenia. Składki te należne są ubezpieczycielowi w zamian za nabywane przez pracowników usługi ubezpieczeniowe. Dlatego też kwoty wynikające z sumy przekazywanych ubezpieczycielowi środków finansowych przekazywane są do niego jako zapłata za jego usługi. Spółka uiszcza składkę ubezpieczeniową do ubezpieczyciela w imieniu i na rzecz pracownika korzystającego z ubezpieczenia.

Spółka ubezpieczyła swoich pracowników. Uprawnionymi do odbioru świadczeń, czyli ubezpieczonymi są pracownicy Spółki. Zatem w niniejszych okolicznościach, Wnioskodawca nie dokonuje odsprzedaży usług, gdyż nie nabywa usług ubezpieczeniowych we własnym imieniu i na własny rachunek, które następnie odsprzedaje w takim samym zakresie. Wnioskodawca zawarł umowę ubezpieczenia na życie na rzecz swoich pracowników. Tak więc wobec zawartej umowy ubezpieczenia na rzecz pracowników, Wnioskodawca nie korzysta z ochrony ubezpieczeniowej zapewnionej od ubezpieczyciela. Do odbioru świadczeń ubezpieczeniowych od ubezpieczyciela uprawniony jest wyłącznie pracownik, (ubezpieczony), który na mocy zawartej przez Wnioskodawcę polisy może z nich skorzystać. Zatem Spółka, pomimo zawarcia umowy ubezpieczenia we własnym imieniu, nie jest odbiorcą usługi oferowanej przez ubezpieczyciela. Skoro Wnioskodawca zawierając umowę ubezpieczenia wskazuje swoich pracowników to należy uznać, że wskazane osoby są konsumentami usługi ubezpieczeniowej świadczonej przez ubezpieczyciela. Skoro Spółka nie jest podmiotem, który nabywa usługę ubezpieczenia, to nie może dokonać odsprzedaży usługi ubezpieczeniowej w tym samym, nabytym od ubezpieczyciela, zakresie.

Zatem w konsekwencji, w przypadku zawartej przez Wnioskodawcę umowy ubezpieczenia na życie w imieniu własnym, lecz na rzecz pracowników, nie ma zastosowania art. 8 ust. 2a ustawy.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w rozpatrywanej sprawie nie dochodzi do kupna usług opieki medycznej nabytych we własnym imieniu i na własny rachunek, a następnie ich odsprzedaży na rzecz pracownika jako konsumenta usługi, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy. Usługi opieki medycznej nie mają nic wspólnego z usługami ubezpieczenia na życie.

W opisanych okolicznościach, gdzie Wnioskodawca uiszcza składkę ubezpieczeniową w całości za pracownika, nie będzie również mieć zastosowania, wskazany przez Wnioskodawcę, art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy, gdyż w niniejszej sytuacji Wnioskodawca nie uczestniczy, jak wyżej wskazano, w świadczeniu usług ubezpieczeniowych, tj. nie nabywa ich od Ubezpieczyciela, ani też ich nie świadczy. Spółka jedynie umożliwiła pracownikom przystąpienie do ubezpieczenia na życie oferowanego przez ubezpieczyciela, decydując się w tym wariancie, na finansowanie tej składki, która jest doliczana do przychodu pracownika opodatkowanego podatkiem dochodowym.

Podsumowując, w opisanym stanie sprawy, Spółka zawierając umowę ubezpieczenia dla pracowników a następnie przekazując do ubezpieczyciela składki, nie dokonuje świadczenia usług na rzecz pracowników z tytułu zawartej z ubezpieczycielem umowy ubezpieczenia na życie. Rola Spółki jako ubezpieczającego – jak wynika z wniosku – sprowadza się jedynie się do przekazania składki na konto ubezpieczyciela. Składki należne są ubezpieczycielowi w zamian za nabywane przez pracowników usługi ubezpieczenia. Spółka w związku z zawartą umową w sprawie ubezpieczenia na życie pracowników nie odnosi żadnych bezpośrednich korzyści, wynikających z zawartej umowy.

Tym samym, nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że w opisanej sytuacji Spółka świadczy nieodpłatne świadczenie na rzecz pracowników, które należy uznać za świadczenie odpłatne, z uwagi na to, że finansuje ją pracodawca w całości. Zatem samo przekazywanie przez Spółkę jako pracodawcę składek ubezpieczeniowych nie mieści się w definicji dostawy towaru bądź świadczenia usług, a tym samym nie podlega u Wnioskodawcy opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem nie mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem, wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Tym samym, brak jest podstaw, do wykazywania kwot składek w rozliczeniach na potrzeby podatku od towarów i usług, które Wnioskodawca jest obowiązany, zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług, składać/ prowadzić (ewidencje i deklaracje VAT).

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia stanu faktycznego.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

W związku z uiszczeniem opłaty w kwocie wyższej od należnej, kwota 40 zł jest opłatą nienależną, w związku z czym, na podstawie art. 14f § 2a i § 2b pkt 3 Ordynacji podatkowej, zostanie zwrócona zgodnie z dyspozycją Wnioskodawcy na jego rachunek wskazany w części F złożonego wniosku – poz. 73, w ciągu 7 dni od wydania niniejszej interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.