Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/4512-560/15-2/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-07-09
Teza: opodatkowanie nabycia nieruchomości zabudowanej, prawo do odliczenia VAT
Słowa kluczowe: grunty-grunt zabudowany; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług

Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 2 czerwca 2015 r. (data wpływu 8 czerwca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nabycia nieruchomości zabudowanej, oraz prawa do odliczenia podatku VAT w związku z tą transakcją – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 czerwca 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nabycia nieruchomości zabudowanej, oraz prawa do odliczenia podatku VAT w związku z tą transakcją.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

N. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowo - akcyjna (dalej: „Spółka”) zamierza zakupić od P. (\`(...)\`) Spółka komandytowo-akcyjna (dalej: „Sprzedający”, „Sprzedawca”) nieruchomości wchodzące w skład prowadzonego przez Sprzedającego przedsiębiorstwa obejmującego centrum handlowe w P. (\`(...)\`) (dalej: „Centrum” lub „CH”). Przedmiotem planowanej transakcji będą wszystkie nieruchomości Centrum, tj.:

*   własność działki gruntu o numerze ewidencyjnym 115/8 (dalej: „Działka 1”),

*   własność działki gruntu o numerze ewidencyjnym 115/7 (dalej: „Działka 2”),

*   własność budynku o charakterze handlowo-usługowym (dalej: „Budynek”), posadowionego na Działce 1; należy zaznaczyć, że zgodnie z projektem architektonicznym Budynek składa się z dwóch budynków (A i B), przy czym funkcjonalnie i wizualnie stanowią one jeden obiekt (co ma swoje odzwierciedlenie w ewidencji budynków, której zapisy wykazują na istnienie jednego budynku),

*   własność pozostałych naniesień, w tym budowli, tj. drogi wewnętrzne, parking, zbiornik retencyjny dla instalacji tryskaczowej, przyłącza i sieć energetyczna, sieć wodociągowa i hydrantowa, kanalizacja sanitarna, kanalizacja deszczowa, maszty reklamowe, ogrodzenie strefy dostaw (dalej łącznie: „Naniesienia”).

Naniesienia znajdują się zarówno na Działce 1, jak i na Działce 2 (na której w szczególności znajdują się fragmenty parkingu, dróg wewnętrznych oraz kanalizacji deszczowej i sanitarnej).

Powyższe nieruchomości wchodzące w skład CH zostały nabyte przez Sprzedającego w grudniu 2013 r. w ramach czynności podlegającej VAT, tj. umowy sprzedaży. Strony tej transakcji, na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, zrezygnowały ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. W efekcie, kwota VAT naliczonego powiększyła cenę netto nieruchomości. Sprzedawca dokonał odliczenia VAT naliczonego z tytułu transakcji.

Zgodnie z wiedzą Spółki, bazującej na informacjach przekazanych przez Sprzedającego, zakończenie budowy i oddanie do użytkowania Budynku i Naniesień nastąpiło w lutym oraz kwietniu 2011 r. Również w kwietniu 2011 r. nieruchomości Centrum zostały wydane (przez jednego z poprzednich właścicieli nieruchomości) do używania na rzecz najemcy, na mocy umowy najmu zawartej w marcu 2010 r. Od tego momentu nieruchomości Centrum są wynajmowane - zarówno przez poprzednich właścicieli CH, a później Sprzedającego - nieprzerwanie na rzecz jednego, tego samego najemcy.

Zgodnie z powołaną umową najmu, przedmiotem wynajmu jest Budynek oraz inne obiekty wchodzące w skład nieruchomości CH (w tym miejsca parkingowe, drogi dojazdowe etc.). Ponadto, zgodnie z zapisami umowy najmu, czynsz obejmuje wynagrodzenie za możliwość korzystania ze wszystkich powierzchni wynajętych najemcy, w tym w szczególności z zadaszonych i niezadaszonych zewnętrznych obszarów sprzedaży, (\`(...)\`) miejsc parkingowych, stref ruchu, obszarów dostaw, i wszelkich innych powierzchni pomocniczych; najem obejmuje nadto możliwość korzystania i zajmowania wszystkich obszarów, jak również powierzchni działek.

Sprzedający, w momencie nabycia nieruchomości Centrum w 2013 r., na mocy art. 678 Kodeksu cywilnego, wstąpił - jako wynajmujący - w stosunek najmu wynikający ze wspomnianej umowy najmu.

Oznacza to, że wszystkie nieruchomości wchodzące w skład Centrum (w tym Budynek i Naniesienia) zostały oddane w najem opodatkowany VAT w 2011 r. i do chwili obecnej/do daty planowanej transakcji są i będą one wynajmowane.

Od momentu nabycia Centrum przez Sprzedawcę w 2013 r., obiekty wchodzące w jego skład (Budynek i Naniesienia) nie były przedmiotem istotnych ulepszeń (modernizacji) ze strony Sprzedającego, równowartych bądź przekraczających 30% ich wartości początkowej.

Zgodnie z najlepszą wiedzą Spółki, wynikającą z informacji przekazanych przez Sprzedającego, także przed nabyciem Centrum w 2013 r., a po oddaniu CH w najem w 2011 r., obiekty wchodzące w jego skład nie były przedmiotem istotnych (tj. równowartych bądź przekraczających 30% wartości początkowej) ulepszeń przez poprzednich właścicieli.

Ponieważ Budynek jest w całości wynajmowany jednemu najemcy, w ramach planowanej transakcji Spółka z mocy prawa (art. 678 Kodeksu cywilnego) wstąpi do umowy najmu zawartej przez Sprzedającego z dotychczasowym najemcą na miejsce Sprzedającego; przy tym zamiarem Spółki będzie kontynuowanie tej umowy po nabyciu Centrum, a w przyszłości ewentualnie zastąpienie tego najemcy nowym.

Wolą Spółki jako kupującego jest także uzyskanie lub przejęcie od Sprzedającego gwarancji związanych z budową Budynku i innych obiektów Centrum (dalej łącznie: „gwarancje budowlane”) oraz ewentualnie autorskich praw majątkowych do projektu architektonicznego Centrum. Forma uzyskania/przejęcia przez Spółkę gwarancji budowlanych na moment złożenia wniosku nie została jeszcze przesądzona i jest przedmiotem negocjacji stron, podobnie jak autorskich praw majątkowych do projektu architektonicznego Centrum.

Inne składniki majątku należące do Sprzedawcy nie będą przedmiotem planowanej transakcji; w szczególności nie obejmie ona takich elementów, jak: (i) aktywa pieniężne Sprzedającego (środki na rachunkach bankowych, pieniądze „w kasie” etc.), (ii) nazwa/znaki towarowe, w szczególności umożliwiające kontynuowanie działalności Centrum pod dotychczasową nazwą/logo, (iii) umowy związane z nieruchomościami Centrum, w tym umowa o zarządzanie, (iv) wierzytelności/zobowiązania (inne niż wcześniej wymienione), (v) dokumentacja księgowa.

Zgodnie z wiedzą Spółki, zarówno Centrum, jak i jego poszczególne części nie były i nie są wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego pod względem organizacyjnym, finansowym lub funkcjonalnym.

Jak wspomniano wyżej, Spółka planuje wykorzystywać nieruchomości Centrum nabyte w wyniku planowanej transakcji do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, tj. do świadczenia usług najmu komercyjnego.

Sprzedającemu, w stosunku do nieruchomości wchodzących w skład CH, w szczególności w związku z wydatkami na nabycie CH, przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego. Sprzedający wykorzystuje je bowiem do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, tj. do świadczenia usług najmu jw.

Strony planowanej transakcji będą chciały skorzystać z przewidzianej w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT opcji i zrezygnować ze zwolnienia od podatku w przypadku Budynku i Naniesień, objętych zwolnieniem z VAT na podstawie ust. 1 pkt 10 ww. artykułu ustawy.

W związku z tym należy wskazać, że zarówno Spółka, jak i Sprzedający są i w chwili złożenia oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, oraz dokonania planowanej transakcji będą zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

W celu udokumentowania planowanej transakcji Sprzedający zamierza wystawić fakturę VAT, w której cena sprzedaży Budynku, Naniesień oraz Działki 1 i Działki 2, zostanie opodatkowana VAT (według stawki podstawowej, tj. aktualnie 23%); cena sprzedaży będzie również obejmować elementy, o których była wyżej mowa (tj. gwarancje budowlane i ew. majątkowe prawa autorskie do dokumentacji projektowej).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy przy nabyciu nieruchomości od Sprzedającego stronom transakcji, a zatem również Spółce działającej w tym zakresie zgodnie ze Sprzedającym, przysługiwać będzie możliwość wyboru opcji opodatkowania VAT przewidzianej w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT (dalej: „opcja opodatkowania”), w odniesieniu do Budynku i Naniesień w formie budowli usytuowanych na Działce 1 i Działce 2 (pytanie 1),
2.  Czy Spółce przysługiwać będzie prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu nieruchomości Centrum (tj. Budynku, Naniesień, Działki 1 i Działki 2) w konsekwencji opodatkowania ich dostawy podstawową (obecnie 23%) stawką VAT (pytanie 2).

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Stan prawny

Zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT podatnik (dostawca) może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni,
2.  złożą przed dniem dokonania dostawy tych obiektów, właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie ze wspomnianym art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jednocześnie, zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi, budynków, budowli lub ich części po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Ponadto, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT zwolnieniu od podatku podlega także dostawa budynków, budowli lub ich części nieobjęta zwolnieniem na podstawie pkt 10 pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz
2.  dokonujący dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były on niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Dodatkowo, zgodnie z:

*   art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego - z uwagi na uchylenie ust. 2 ww. artykułu oraz definicję towaru zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy po 31 grudnia 2013 r. wskazane zwolnienie potencjalnie stosuje się również do dostawy budynków, budowli lub ich części, w tym posadowionych na gruncie znajdującym się w użytkowaniu wieczystym,

*   art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane; przy czym przez tereny budowlane rozumie się, zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym,

*   art. 29a ust. 8 ustawy o VAT (w zw. z art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy oraz uchyleniem stosownych przepisów rozporządzenia w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, odnoszących się do opodatkowania użytkowania wieczystego dokonywanego wraz z dostawą budynków, budowli lub ich części), w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Odnośnie pytania 2, to w myśl zasady wyrażonej w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim nabywane przez niego towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Przy tym przez czynności opodatkowane należy rozumieć czynności generujące podatek należny według jednej z przewidzianych w ustawie o VAT stawek, a więc czynności inne niż zwolnione z VAT oraz - co do zasady - pozostające poza przedmiotowym zakresem opodatkowania VAT. Jednocześnie, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Transakcja może nie podlegać opodatkowaniu w szczególności z uwagi na przedmiot sprzedaży, tj. wówczas, gdy jest nim przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa - stosownie do art. 6 pkt 1 w zw. z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Natomiast o zwolnieniu (tu: tzw. przedmiotowym) od podatku decydują przede wszystkim przepisy art. 43 ust. 1 ustawy o VAT, w tym - z uwagi na przedmiot planowanej transakcji - wyżej wymienione pkt 2, pkt 9, pkt 10 i pkt 10a.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

1.  Stanowisko Spółki

Ad. pytanie 1

Zdaniem Spółki, przy nabyciu nieruchomości od Sprzedającego stronom transakcji, a zatem również Spółce działającej w tym zakresie zgodnie ze Sprzedającym, przysługiwać będzie możliwość wyboru opcji opodatkowania VAT przewidzianej w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, w odniesieniu do Budynku i budowli, a przez to również pozostałych naniesień usytuowanych na Działkach zabudowanych. Powyższe wynikać będzie z faktu, iż „wyjściowo” ich sprzedaż podlegać będzie zwolnieniu od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W pierwszej kolejności należy wskazać, iż w rozpatrywanym zdarzeniu przyszłym wykluczyć należy możliwość zastosowania do sprzedaży na rzecz Spółki Budynku i budowli, a co za tym idzie również pozostałych, związanych z nimi naniesień usytuowanych na Działce 1 i Działce 2 (dalej łącznie: „Działki”), zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. Zwolnienie to dotyczy dostawy tzw. towarów używanych (do 31 grudnia 2013 r. definiowanych w ust. 2 ww. artykułu). Należy zwrócić uwagę, iż warunkiem omawianego zwolnienia jest m.in. brak u dostawcy prawa do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) tych towarów wynikający z faktu wykorzystywania ich wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku.

Jak natomiast zostało to wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Sprzedający nabył te obiekty we własnym zakresie, w celu prowadzenia przy ich wykorzystaniu działalności opodatkowanej VAT (według stawki podstawowej), polegającej na ich wynajmie innym podmiotom gospodarczym na cele prowadzonej przez te podmioty działalności komercyjnej (handlowej). W związku z tym VAT naliczony wynikający z otrzymanych przez Sprzedającego faktur zakupu dotyczących ww. obiektów mógł być przezeń odliczony (Sprzedawcy przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego od tych wydatków). Po drugie, wspomniane obiekty faktycznie były i są wykorzystywane przez Sprzedającego do ww. działalności opodatkowanej VAT.

Z góry należy też wykluczyć możliwość zastosowania do sprzedaży na rzecz Spółki Działek oraz usytuowanych na nich Budynku i Naniesień zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Odnosi się ono bowiem do dostawy terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Jak natomiast wskazano w opisie, nabywane przez Spółkę Działki zabudowane są i na moment transakcji będą zabudowane - Działka 1 - Budynkiem i budowlami, Działka 2 - budowlami w postaci fragmentu parkingu, dróg wewnętrznych oraz kanalizacji deszczowej i sanitarnej.

Okoliczności transakcji przesądzać natomiast będą o zastosowaniu do dostawy Budynku i budowli usytuowanych na Działkach, zwolnienia od podatku określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Ich dostawa na rzecz Spółki nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia - po wybudowaniu w rozumieniu art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT, ani - z uwagi na brak ulepszeń obiektów znajdujących się na Nieruchomości przez Sprzedającego - po ulepszeniu w rozumieniu art. 2 pkt 14 lit. b) ustawy o VAT.

W pierwszej kolejności należy wskazać, iż usytuowane na Działkach: Budynek i budowle wraz z pozostałymi Naniesieniami, po ich wybudowaniu w 2011 r. były (i nadal są) wynajmowane na rzecz podmiotu trzeciego, zostały zatem oddane do użytkowania w ramach czynności podlegających opodatkowaniu.

Ponadto, już po oddaniu nieruchomości w najem, Budynek i Naniesienia były w 2013 r. przedmiotem dostawy towarów, opodatkowanej VAT - tj. sprzedaży na rzecz obecnego właściciela (Sprzedającego). Nadto, po nabyciu przedmiotowych obiektów były one dalej wynajmowane przez Sprzedającego.

W związku z tym należy uznać, że bez wątpienia doszło już do pierwszego zasiedlenia Budynku i budowli usytuowanych na Działkach. Stan ten, z uwagi na brak ulepszeń w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, utrzymuje się i będzie istnieć także na moment planowanej transakcji. Tym samym spełniony będzie warunek zwolnienia określony w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. a) ustawy o VAT.

Podobnie będzie z warunkiem zwolnienia określonym w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. b) ustawy o VAT. Jak bowiem wskazano, zdarzeniem, które, na podstawie uzyskanych przez Spółkę wiarygodnych dokumentów i informacji, może zostać uznane za pierwsze zasiedlenie Budynku i budowli w rozumieniu ustawy o VAT, było oddanie ich w najem w 2011 r.

W rezultacie okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą przedmiotowych obiektów na rzecz Spółki będzie dłuższy niż 2 lata.

Należy podkreślić, że powyższe znajdzie w szczególności zastosowanie do budowli wchodzących w skład CH. Zostały one bowiem oddane do użytkowania w wykonaniu czynności opodatkowanych analogicznie jak Budynek.

Budowle, ze względu na swój pomocniczy i uzupełniający charakter, jako towarzysząca Budynkowi infrastruktura, były i są wykorzystywane przez najemcę w ramach zawartej umowy najmu. Jednocześnie, charakter budowli zasadniczo nie umożliwia ich wykorzystania w innej formie niż do świadczenia usług najmu. Najemca w oczywisty sposób czerpie bowiem korzyści związane z budowlami, m.in. poprzez dostęp do mediów czy wygodny dojazd do Budynku.

Ponadto, jak już wspomniano, umowa najmu wskazuje, że przedmiotem najmu jest Budynek oraz inne obiekty wchodzące w skład nieruchomości CH (w tym miejsca parkingowe, drogi dojazdowe etc.). W zamian za czynsz najmu najemca ma możliwość korzystania ze wszystkich wynajętych powierzchni, w tym w szczególności z zadaszonych i niezadaszonych zewnętrznych obszarów sprzedaży, (\`(...)\`) miejsc parkingowych, stref ruchu, obszarów dostaw, i wszelkich innych powierzchni pomocniczych; najem obejmuje nadto możliwość korzystania i zajmowania wszystkich obszarów, jak również powierzchni działek.

Należy zatem uznać, że pierwsze zasiedlenie miało miejsce w 2011 r. w odniesieniu zarówno do Budynku, jak i do budowli, w szczególności takich jak parkingi i drogi dojazdowe oraz pozostałych Naniesień - zostały one bowiem oddane do użytkowania najemcy w ramach usługi najmu, świadczonej za wynagrodzeniem.

W konsekwencji, z uwagi na objęcie sprzedaży na rzecz Spółki Budynku i budowli znajdujących się na Działkach zwolnieniem z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, przy jednoczesnym braku przesłanek do zastosowania do tej dostawy zwolnień z VAT na podstawie innych przepisów, strony transakcji będą uprawnione do złożenia naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu dla Spółki zgodnego oświadczenia woli o wyborze opodatkowania, co - przy założeniu złożenia tego oświadczenia w terminie (tj. przed dniem dokonania dostawy, a więc podpisaniem umowy przenoszącej własność i/lub wydaniem nieruchomości) - będzie równoznaczne z rezygnacją ze zwolnienia od podatku i objęciem przedmiotowej sprzedaży opodatkowaniem według właściwej stawki VAT, tj. podstawowej.

Powyższe, na mocy art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, odnosić się równocześnie będzie do dostawy Działek, na których posadowione są rzeczone Budynek i budowle. Zgodnie bowiem z tym przepisem dostawa gruntu dokonywana wraz z dostawą budynku (budowli lub ich części) dzieli los prawnopodatkowy tych obiektów, a wartość gruntu, w tym objętego prawem użytkowania wieczystego, wchodzi do podstawy opodatkowania obiektów. Będzie się również odnosić do innych niż Budynek i budowle naniesień znajdujących się na tych Działkach (urządzenia budowlane, obiekty małej architektury), przynależnych w rozumieniu Prawa budowlanego do tych Budynku i budowli i w związku z tym opodatkowanych VAT na tych samych co one zasadach.

Ad. pytanie 2

W ocenie Spółki, Spółce przysługiwać będzie prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu nieruchomości Centrum - na podstawie art. 86 ust. 1 w związku z art. 6 pkt 1, art. 29a ust. 8, art. 43 ust. 1 pkt 2, pkt 10, ust. 10 i nast. oraz art. 88 ust. 3a ustawy o VAT.

Jak wskazano w opisie, bezpośrednio po nabyciu nieruchomości przez Spółkę będzie ona nadal wynajmować znajdujące się na Działkach obiekty na rzecz dotychczasowego najemcy (ewentualnie nowego/nowych najemców, pozyskanych na jego miejsce). Już ta okoliczność, oceniana na moment zakupu Nieruchomości w świetle art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, stanowić będzie o wykorzystywaniu nieruchomości CH przez Spółkę do działalności opodatkowanej (wspomniany wynajem opodatkowany będzie podstawową stawką VAT), a co za tym idzie potencjalnej możliwości odliczenia naliczonego z tego tytułu podatku. Zgodnie z planami Spółki, także późniejszy sposób wykorzystania nieruchomości będzie generował sprzedaż opodatkowaną.

Przeszkodą w odliczeniu VAT naliczonego przy nabyciu nieruchomości przez Spółkę nie będzie też okoliczność, iż podatek ten został naliczony nieprawidłowo na czynności zwolnionej od podatku, tj. okoliczność, o której mowa w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT. Zgodnie bowiem z uwagami zawartymi powyżej odnośnie pytania 1, w przypadku Działek oraz usytuowanych na nich obiektów, Sprzedający - w sytuacji skutecznej rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy - zobowiązany będzie stosownie do art. 43 ust. 10 ustawy o VAT do opodatkowania ich dostawy według właściwej stawki VAT, tj. podstawowej.

Jednocześnie, w ramach ostrożności procesowej, Spółka pragnie nadmienić, że nawet gdyby uznać, że ostatnim zdarzeniem stanowiącym w odniesieniu do nieruchomości Centrum pierwsze zasiedlenie była ich dostawa na rzecz obecnego właściciela (tj. Sprzedawcy) dokonana w 2013 r. (co oznaczałoby, że pomiędzy pierwszym zasiedleniem a planowaną transakcją nie upłynie okres 2 lat, zaś stronom planowanej transakcji nie będzie przysługiwało prawo do wyboru opodatkowania zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT) Spółce nadal będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT. Planowana transakcja nie będzie bowiem korzystała ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10a, bowiem - jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego - Sprzedawcy przysługiwało w stosunku do Budynku i Naniesień prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (zaś Sprzedawca z tego prawa skorzystał, odliczając m.in. VAT naliczony przy nabyciu CH w ramach transakcji w 2013 r.).

W ocenie Spółki wykluczona także jest - w kontekście art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT - ewentualność uznania przedmiotu planowanej transakcji za przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część (dalej: „ZCP”).

Wskazać należy, iż ustawa o VAT nie zawiera definicji „przedsiębiorstwa”. Zgodnie z przyjętym w orzecznictwie sądowym oraz interpretacjach organów podatkowych stanowiskiem (np. WSA w Warszawie w wyroku z 6 października 2009 r. sygn. akt III SA/Wa 368/09, Sąd Najwyższy w wyroku z 20 grudnia 2001 r. sygn. akt III RN 163/00, a także Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacjach z 2 czerwca 2010 r. nr ITPP1/443-250a/10/DM oraz z 27 maja 2010 r. nr ITPP2/443-166a/10/AP), w celu określenia zakresu tego pojęcia wykorzystać należy uregulowania art. 55(1) ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. — Kodeks cywilny (dalej: „Kodeks cywilny”). Przepis art. 55(1) Kodeksu cywilnego definiuje przedsiębiorstwo jako zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Przedsiębiorstwo swoim zakresem obejmuje w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Jak wyżej wskazano, ustawa o VAT zawiera natomiast w art. 2 pkt 27e definicję „zorganizowanej części przedsiębiorstwa”. Zgodnie z nią przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa należy rozumieć organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W świetle obu przytoczonych wyżej definicji stwierdzić należy, że za przedsiębiorstwo lub jego ść uznać można jedynie zespół składników niematerialnych i materialnych, pozostających ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole (kompletnym), a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest również, aby zachowane zostały funkcjonalne związki między poszczególnymi składnikami tak, by mogły one samodzielnie posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Przedmiotem planowanej przez Spółkę transakcji będzie zaś nieruchomość składająca się z trzech działek gruntu, z których dwie są zabudowane wskazanymi w opisie Budynkami i naniesieniami oraz niektóre prawa i obowiązki wynikające z umowy bezpośrednio związanej z ww. obiektami, tj. umowy najmu (przy czym do przejścia tej umowy dojdzie z mocy prawa na podstawie art. 678 Kodeksu cywilnego).

Transakcją nie zostaną objęte natomiast inne składniki majątku Sprzedającego wymienione w art. 55(1) Kodeksu cywilnego, w tym w szczególności nazwa przedsiębiorstwa Sprzedającego oraz środki pieniężne, tajemnice przedsiębiorstwa, księgi rachunkowe związane z działalnością prowadzoną przez Sprzedającego, czy inne składniki majątku trwałego. Przedmiot transakcji nie będzie wykazywał cech zorganizowania, o których była wyżej mowa.

Podsumowując, zdaniem Spółki przedmiotem planowanej transakcji nie będzie ani przedsiębiorstwo ani też jego zorganizowana część. Powyższe potwierdzają liczne interpretacje indywidualne wydawane z upoważnienia Ministra Finansów, np. Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 14 listopada 2008 r. nr IP-PP2-443-1352/08-3/BM, w której stwierdzono, że „ art. 6 pkt 1 ustawy wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie wszystkich składników niemajątkowych i majątkowych powiązanych ze sobą funkcjonalnie i przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia wyłącznie składników majątkowych, które potencjalnie mogłyby stanowić przedsiębiorstwo”.

Analogicznie stanowisko zaprezentował Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej prawa podatkowego z 12 lutego 2010 r. (nr IPPP3/443-1167/09-3/MM): ,,Stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy o VAT przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, winien być on interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (\`(...)\`). Zatem składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej”.

Podobne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w szeregu późniejszych indywidualnych interpretacji prawa podatkowego, odnoszących się wprost do sytuacji analogicznych jak będąca przedmiotem wniosku Spółki, np. sygn. IPPP1/443-1109/12-2/EK z dnia 15 stycznia 2013 r. czy sygn. IPPP1/443-1341/13-2/PR z dnia 30 stycznia 2014 r.

Mając powyższe na uwadze Spółka wnosi o potwierdzenie prawidłowości jej stanowiska jak na wstępie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyłączono czynności określone w art. 6 ustawy o podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 6 pkt 1 ww. ustawy przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niej nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Zatem dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121 z późn. zm.). Zgodnie z a tym przepisem Kodeksu cywilnego przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo w rozumieniu powyższego przepisu powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące sobą przedsiębiorstwo w powyżej przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 55¹ Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa. Przy czym, zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Ponadto ustawodawca na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług wyłączył z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika z art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług przez którą rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Dla uznania zbywanego majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa podstawowym wymogiem jest to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Przy czym, jak wynika z treści art. 2 pkt 27e ustawy o VAT organizacyjne i finansowe wyodrębnienie musi istnieć w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Nie jest wystarczające, aby zbywane składniki majątkowe utworzyły przedsiębiorstwo u nabywcy. Zbywane składniki majątkowe muszą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa u zbywcy.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą zatem składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

W świetle powyższych rozważań należy stwierdzić, że na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług okolicznością determinującą możliwość wyłączenia na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług określonego zespołu składników niematerialnych i materialnych jest takie ich zorganizowanie, żeby wspomniany zespół mógł służyć do prowadzenia działalności gospodarczej. Zespół składników materialnych i niematerialnych obejmować powinien elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie miały zastosowania do zbywanego mienia musi ono – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w jego skład muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Spółka zamierza nabyć nieruchomości wchodzące w skład prowadzonego przez Sprzedającego przedsiębiorstwa obejmującego centrum handlowe. Przedmiotem planowanej transakcji sprzedaży będą:

*   działka gruntu o nr 115/8 – działka 1
*   działka gruntu o nr 115/7 - działka 2
*   budynek handlowo-usługowy posadowiony na działce 1 składający się z dwóch budynków A i B – przy czym jak wskazuje Zainteresowany – funkcjonalnie i wizualnie stanowią one jeden obiekt
*   własność pozostałych naniesień – budowli tj. drogi wewnętrzne, parkingi, zbiornik retencyjny dla instalacji tryskaczowej, przyłącza i sieć energetyczna, sieć wodociągowa i hydrantowa, kanalizacja sanitarna i deszczowa, maszty reklamowe, ogrodzenie strefy dostaw – naniesienia.

Wskazane naniesienia znajdują się zarówno na działce 1 jak i na działce 2.

Jak podał Zainteresowany - Sprzedający nabył opisane nieruchomości w grudniu 2013 r. w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Strony tej transakcji na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy zrezygnowały ze zwolnienia przysługujące z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zaś Sprzedawca dokonał odliczenia podatku naliczonego VAT z tytułu tej transakcji. Wnioskodawca uzyskał od Sprzedającego informacje dotyczące opisanych we wniosku nieruchomości, zgodnie z wiedzą Sprzedającego zakończenie budowy i oddanie do użytkowania Budynku oraz naniesień nastąpiło w lutym oraz kwietniu 2011 r.. Również w kwietniu 2011 r. nieruchomości zostały oddane do użytkowania na rzecz najemcy. Od tego momentu nieruchomości są wynajmowane – przez poprzednich właścicieli a później przez Sprzedającego - na rzecz tego samego najemcy. Zgodnie z umowa najmu, przedmiotem najmu jest budynek oraz inne obiekty wchodzące w skład nieruchomości – naniesienia. Czynsz najmu obejmuje wynagrodzenie za możliwość korzystania ze wszystkich powierzchni w ty w szczególności z zadaszonych i niezadaszonych zewnętrznych obszarów, miejsc parkingowych, stref ruchu, obszarów dostaw i wszelkich innych powierzchni pomocniczych. Sprzedający w momencie nabycia nieruchomości wstąpił w stosunek najmu wynikający ze wspomnianej umowy najmu. Od momentu nabycia nieruchomości przez Sprzedającego obiekty wchodzące w jej skład nie były przedmiotem istotnych ulepszeń równowartych lub przekraczających 30% ich wartości początkowej. Z informacji uzyskanych od Sprzedającego wynika, że także przed nabyciem nieruchomości a po oddaniu jej w najem w 2011 r. - obiekty wchodzące w jej skład nie były przedmiotem istotnych ulepszeń – równowartych lub przekraczających 30 % wartości początkowej. Ponieważ nieruchomość jest obecnie w całości wynajmowana w związku z nabyciem Zainteresowany wstąpi w jako wynajmujący w stosunek najmu i zamiarem Wnioskodawcy jest kontynuowanie tej umowy.

Jak wynika z opisu sprawy wolą Zainteresowanego jest uzyskanie od Sprzedającego gwarancji związanych z budową budynku i innych obiektów oraz ewentualnych autorskich praw majątkowych do projekty architektonicznego.

Inne składniki majątku należące do Sprzedającego nie będą przedmiotem nabycia w szczególności transakcja nie obejmie:

*   aktyw pieniężnych Sprzedającego;
*   nazw/znaków towarowych w szczególności umożliwiających kontynuowanie działalności pod dotychczasowa nazwą/logo;
*   umów związanych z nieruchomościami w tym umów o zarządzanie;
*   wierzytelności/zobowiązań;
*   dokumentacji księgowej.

Zgodnie z wiedzą Spółki nieruchomości jak i ich poszczególne części nie były i nie są wyodrębnione w istniejących przedsiębiorstwie Sprzedającego pod względem organizacyjnym, finansowym lub funkcjonalnym.

W świetle przywołanych uregulowań i przedstawionych okoliczności należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że przedmiotowa transakcja nie będzie sprzedażą przedsiębiorstwa, ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Nie dojdzie więc do zastosowania wyłączenia spod przedmiotowego zakresu opodatkowania VAT przewidzianego w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Jak wynika z ww. treści wniosku planowana transakcja nie obejmie istotnych składników majątkowych służących do prowadzenia działalności gospodarczej, o których mowa art. 55¹ Kodeksu cywilnego. W szczególności, jak wskazał Wnioskodawca, w wyniku transakcji nie nabędzie aktyw pieniężnych Sprzedającego, nazw/znaków towarowych w szczególności umożliwiających kontynuowanie działalności pod dotychczasowa nazwą/logo, umów związanych z nieruchomościami w tym umów o zarządzanie, wierzytelności/zobowiązań, dokumentacji księgowej. Po nabyciu nieruchomości od Sprzedawcy, Wnioskodawca będzie prowadził działalność gospodarczą, polegającą na jej wynajmie.

Przedmiotowe nabycie nie będzie również stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług. Jak wskazał Wnioskodawca Nieruchomości będące przedmiotem planowanej sprzedaży nie stanowią u Sprzedającego finansowo, funkcjonalnie lub organizacyjnie wydzielonej części przedsiębiorstwa. Nieruchomość nie jest więc wyodrębniona w strukturach Sprzedającego i nie stanowi oddzielnej jednostki organizacyjnej. Ponadto na skutek sprzedaży nieruchomości nie zostaną przeniesione na Spółkę jakiekolwiek należności oraz zobowiązania zbywcy. Pozostawienie poza zakresem dostawy szeregu opisanych w zdarzeniu przyszłym elementów działalności gospodarczej Sprzedawcy pozbawia zbywaną nieruchomość zdolności do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych. Skoro przedmiot planowanego nabycia nie wykazuje odrębności organizacyjnej, finansowej ani nie stanowi zespołu składników majątkowych wraz ze zobowiązaniami, który mógłby funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące określone cele gospodarcze to nie będzie mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

W konsekwencji, skoro przedmiot planowanej transakcji nie będzie stanowił ani przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa jego zbycie nie będzie podlegało wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Tym samym, transakcja ta będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podlegającą opodatkowaniu według właściwej stawki podatku.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl przepisu art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi być wykonana przez podatnika.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – mocą ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na mocy art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, przewidziane zostały zwolnienia od podatku oraz obniżone stawki.

Stosownie do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W świetle wyżej przytoczonego przepisu, kluczowym dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynku, budowli lub ich części jest ustalenie, kiedy nastąpiło jego pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynku, budowli lub ich części do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, a za takie można rozumieć m. in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość winna być przyjęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany lub np. oddany w najem, dzierżawę, bowiem zarówno sprzedaż jak i najem, dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu. Zatem należy uznać że pierwsze zasiedlenie zachodzi w momencie sprzedaży lub oddania budynku (budowli) do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy).

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacji, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia nie minęły co najmniej 2 lata.

W tym miejscu należy zauważyć, iż w przypadku budynków, budowli lub ich części niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ponadto, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 10 ustawy podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

W myśl art. 43 ust. 11 ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części; adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części, objętych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy zwolnieniem od podatku, po spełnieniu warunków określonych w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy, możliwość zrezygnowania z tego zwolnienia i opodatkowania dostawy na zasadach ogólnych.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jednocześnie należy zauważyć, iż kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki lub budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

Jak wynika z opisu sprawy budynku i budowle (naniesienia) znajdujące się na nieruchomości będącej przedmiotem sprzedaży po ich wybudowaniu w 2011 r. (i nadal) są przedmiotem umów najmu. Zatem w świetle definicji z art. 2 pkt 14 ustawy, nieruchomości zostały oddane do użytkowania w ramach czynności podlegających opodatkowaniu – zatem doszło do pierwszego zasiedlenia i okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem o planowaną sprzedażą jest dłuższy niż 2 lata. Ponadto jak wskazał Zainteresowany w odniesieniu do opisanych obiektów znajdujących się na nieruchomości Sprzedający oraz poprzedni właściciel nie ponosili wydatków, których wartość wynosiłaby lub przekraczała 30 % ich wartości początkowej.

Zatem należy wskazać, że w odniesieniu do planowanej transakcji nabycia zastosowanie znajdzie zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Jednakże jak wskazano wyżej ww. zwolnienie jest fakultatywne i przy spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o podatku od towarów i usług dostawca nieruchomości może z niego zrezygnować. Z wniosku wynika, że zarówno Wnioskodawca jak i Sprzedawca będą w momencie sprzedaży nieruchomości zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni. Tak więc strony będą uprawnione do rezygnacji ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wyboru opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży nieruchomości.

Zatem w sytuacji kiedy Wnioskodawca i Sprzedawca nieruchomości złożą do właściwego dla Spółki naczelnika urzędu skarbowego, przed dniem dokonania sprzedaży nieruchomości, oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług to przedmiotowa dostawa nieruchomości, które objęte będą zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT - na mocy art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług – będzie podlegała opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT.

Na mocy art. 86 ust. 1 ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług oraz niepodlegających temu podatkowi.

Z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego niezbędne jest istnienie związku między dokonywanymi zakupami towarów i usług, a prowadzoną działalnością. Przy czym związek dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą może mieć charakter pośredni lub bezpośredni.

W opisie sprawy Wnioskodawca jednoznacznie wskazał, że ma zamiar zakupić opisane nieruchomości na potrzeby działalności opodatkowanej podatkiem VAT - najem. Nieruchomości będą służyły wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych. Zatem Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej nabycie opisanych nieruchomości zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.