Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2-1/4512-1-46/16-3/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-09-30
Teza: Prawo do odliczenia części podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne oraz wydatki bieżące związane z Pływalnią, według udziału czasowego.
Słowa kluczowe: cel; czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; działalność-działalność gospodarcza; gmina; obliczenie; odliczenia-prawo do odliczenia; proporcja; udostępnienie; udostępnienie-udostępnienie nieodpłatne; zadania; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy, reprezentowanej przez pełnomocnika radcę prawnego, przedstawione we wniosku z dnia 2 sierpnia 2016 r. (data wpływu 8 sierpnia 2016 r. ) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia części podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne oraz wydatki bieżące związane z Pływalnią, według udziału czasowego (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 sierpnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia części podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne oraz wydatki bieżące związane z Pływalnią, według udziału czasowego (pytanie oznaczone we wniosku nr 3).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT).

W drugiej połowie 2016 r. Gmina zamierza przystąpić do budowy krytej pływalni (dalej również jako: Pływalnia).

Obecnie został ogłoszony przetarg, w wyniku którego wyłoniony zostanie wykonawca przedmiotowej inwestycji. W związku z budową obiektu Pływalni Gmina poniesie szereg wydatków (dalej łącznie jako: wydatki inwestycyjne), w ramach których nabywane będą towary i usługi związane m.in. z wykonaniem prac budowlanych, sprawowaniem nadzoru nad pracami, zakupem materiałów, wyposażenia etc. Przedmiotowe wydatki inwestycyjne będą dokumentowane wystawianymi na Gminę przez dostawców/wykonawców fakturami VAT z wykazanymi na nich kwotami podatku naliczonego.

Planowana całkowita wartość Inwestycji przekroczy 15 tys. PLN netto. Gmina przewiduje, iż majątek powstały wskutek realizacji przedmiotowej inwestycji zostanie oddany do użytkowania 30 października 2017 r.

Od momentu oddania przedmiotowej Pływalni do użytkowania, na podstawie odpowiednio wcześniej przygotowanego regulaminu (dalej: Regulamin), Gmina zamierza udostępniać Pływalnię na dwa sposoby, tj. będzie ona jednocześnie:

1.  odpłatnie udostępniana po godzinach zajęć lekcyjnych na rzecz zainteresowanych podmiotów zewnętrznych (dalej również: udostępnianie komercyjne), udostępnianie to może przyjmować zarówno charakter usług w zakresie wstępu na basen, jak i wynajmu obiektu przykładowo na rzecz podmiotu prowadzącego lekcje pływania,
2.  nieodpłatnie udostępniana w celu prowadzenia zajęć lekcyjnych w zakresie wychowania fizycznego, czy też organizacji międzyszkolnych zawodów sportowych, co stanowi cele stricte gminne (dalej również: nieodpłatne udostępnianie na cele gminne).

Zgodnie z Regulaminem, którego projekt został już przez Gminę opracowany, Gmina zamierza nieodpłatnie udostępniać Pływalnię w odpowiednich godzinach w dni powszednie na realizację zadań dydaktycznych w zakresie wychowania fizycznego oraz organizacji międzyszkolnych zawodów sportowych. W pozostałych godzinach w dni powszednie oraz w weekendy, w trakcie przerw świątecznych, ferii i wakacji obiekt ten będzie przeznaczony do odpłatnego udostępniania. W dni świąteczne natomiast Pływalnia będzie nieczynna, tj. nie będzie udostępniana w jakikolwiek sposób. Podział godzin, w których Pływalnia będzie przeznaczona do korzystania odpłatnego, tj. udostępniania komercyjnego oraz do nieodpłatnego udostępniania na cele gminne, będzie określał Regulamin.

Opłaty pobierane tytułem wstępu na Pływalnię oraz opłaty za wynajem Pływalni stanowić będą dochód Gminy. Pobrane opłaty z tytułu odpłatnego udostępniania rzeczonego obiektu Gmina będzie ujmować w prowadzonych rejestrach sprzedaży oraz rozliczać z tego tytułu podatek należny w składanych deklaracjach VAT-7.

Ponadto, od momentu oddania Pływalni do użytkowania, Gmina będzie ponosić także wydatki związane z jej funkcjonowaniem i bieżącym utrzymaniem, tj. w szczególności koszty zakupu niezbędnych mediów, środków czystości oraz wyposażenia. Przedmiotowe wydatki (dalej: wydatki bieżące) będą dokumentowane przez dostawców/wykonawców wystawianymi na Gminę fakturami VAT z wykazanymi na nich kwotami VAT naliczonego.

Gmina podkreśliła, iż zamiar wykorzystywania Pływalni do odpłatnego udostępniania Gmina powzięła jeszcze przed przystąpieniem do budowy przedmiotowego obiektu, czego dowodem jest m. in. korespondencja dotycząca ustaleń w zakresie przyszłego wykorzystania przez Gminę obiektu Pływalni, prowadzona przez Gminę z kancelarią prawniczą, w tym pisemna analiza dotycząca odpłatnego udostępniania Pływalni przygotowana przez kancelarię prawniczą w przedmiotowym zakresie jak również ustalenia dokonywane przez Gminę w trakcie odbytych już spotkań i rozmów z kancelarią prawniczą. Ponadto, dowodem na powyższe jest sam wniosek o wydanie interpretacji prawa podatkowego.

Gmina zaznaczyła, iż rozwiązanie polegające na odpłatnym udostępnianiu gminnych obiektów jest już przez Gminę stosowane w praktyce w odniesieniu również do innych obiektów, w tym przykładowo w zakresie zamku czy Izby Pamiątek Regionalnych, w przypadku których Gmina pobiera opłaty tytułem wstępu do tych obiektów.

W oparciu o planowany Regulamin, Gmina będzie w stanie określić udział procentowy liczby godzin, w których Pływalnia będzie przeznaczona do udostępniania komercyjnego, w stosunku do liczby godzin otwarcia Pływalni. W opinii Gminy, na podstawie ustalonego w powyższy sposób, tj. na podstawie Regulaminu określającego zasady korzystania z Pływalni, udziału procentowego (dalej również jako: udział czasowy), Gmina będzie w stanie wyodrębnić część VAT naliczonego od wydatków dotyczących Pływalni związaną z wykonywaniem czynności w zakresie udostępniania komercyjnego Pływalni – zarówno w odniesieniu do wydatków inwestycyjnych, jak i wydatków bieżących.

Budowa przedmiotowej Pływalni oraz jej udostępnianie, zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, należy do zadań własnych Gminy w zakresie zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie kultury fizycznej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku z wykorzystaniem Pływalni przez Gminę zarówno na potrzeby udostępniania komercyjnego, jak i nieodpłatnego udostępniania na cele gminne, Gminie przysługuje prawo do odliczenia części podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki inwestycyjne oraz wydatki bieżące związane z Pływalnią, według udziału procentowego, w jakim przedmiotowa nieruchomość będzie wykorzystywana do działalności w zakresie odpłatnego udostępniania obiektu (tj. według wskazanego w opisie sprawy udziału czasowego wynikającego z Regulaminu)?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z wykorzystaniem Pływalni przez Gminę zarówno na potrzeby udostępniania komercyjnego, jak i nieodpłatnego udostępniania na cele gminne, Gminie przysługuje prawo do odliczenia części podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki inwestycyjne oraz wydatki bieżące związane z Pływalnią według udziału procentowego, w jakim przedmiotowa nieruchomość będzie wykorzystywana do działalności w zakresie odpłatnego udostępniania obiektu (tj. według wskazanego w opisie sprawy udziału czasowego wynikającego z Regulaminu).

Uzasadnienie stanowiska Gminy.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z pewnymi zastrzeżeniami niemającymi zastosowania w przedmiotowej sytuacji.

Dla oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, w każdym przypadku istotne jest więc ustalenie, czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT:

*   zostały nabyte przez podatnika tego podatku oraz
*   pozostają w bezspornym związku z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi.

Z powyższego wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje tylko wówczas, gdy powyższe warunki są spełnione łącznie, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tj. z czynnościami, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Jak zostało wskazane w opisie sprawy, Gmina zamierza wykorzystywać Pływalnię zarówno na potrzeby udostępniania komercyjnego na rzecz podmiotów zainteresowanych, jak i udostępniania nieodpłatnego na cele gminne. Jak wskazano w stanowisku Gminy dotyczącym pytania nr 1, udostępnianie komercyjne stanowi, w ocenie Gminy, czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. W przypadku natomiast nieodpłatnego udostępniania Pływalni na cele gminne, zgodnie z argumentacją Gminy przedstawioną w odpowiedzi na pytanie nr 2, czynność ta, w opinii Gminy, nie jest objęta regulacjami VAT.

W konsekwencji, Pływalnia będzie przez Gminę wykorzystywana zarówno do czynności, które zdaniem Gminy, podlegają opodatkowaniu VAT, jak i czynności, które w opinii Gminy pozostają poza zakresem VAT.

W konsekwencji powyższego, zdaniem Gminy w odniesieniu do ponoszonych wydatków przysługuje jej prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do czynności udostępniania komercyjnego Pływalni, tj. czynności, które zdaniem Gminy podlegają opodatkowaniu VAT.

Gmina, na podstawie precyzyjnych zapisów Regulaminu, będzie bowiem w stanie określić, w jakim zakresie Pływalnia będzie służyła działalności, która zdaniem Gminy podlega opodatkowaniu VAT, a w jakiej działalności pozostającej poza zakresem regulacji ustawy o VAT. W związku z powyższym, w odniesieniu do wydatków związanych z Pływalnią (zarówno inwestycyjnych, jak i bieżących), zdaniem Gminy będzie ona uprawniona do odliczenia części podatku naliczonego zgodnie z udziałem procentowym, określającym, w jakim stopniu Pływalnia będzie przeznaczona do wykorzystywania jej przez Gminę na cele udostępniania komercyjnego na rzecz zainteresowanych oraz na cele stricte gminne. W konsekwencji, w opinii Gminy, z każdej faktury dokumentującej wydatki związane z Pływalnią, Gminie powinno przysługiwać prawo do odliczenia części VAT naliczonego w oparciu o wskazany w opisie sprawy udział procentowy, określony jako stosunek liczby godzin, w których Pływalnia będzie przeznaczona do odpłatnego udostępniania w odniesieniu do liczby godzin otwarcia Pływalni.

Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia Ministra Finansów z dnia 5 czerwca 2013 r., sygn. IPTPP2/443-164/13-5/AW, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, w kwestii prawa do odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z budową hali sportowej, wykorzystywanej następnie zarówno do odpłatnego jak i nieodpłatnego udostępniania wskazał, iż „Gminie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony od wydatków inwestycyjnych związanych z budową hali sportowej, nie od całości ponoszonych wydatków, ale tylko według udziału procentowego (\`(...)\`)”.

Analogiczne stanowisko zostało przedstawione również w interpretacji indywidualnej z dnia 19 lutego 2014 r., sygn. IPTPP1/443-909/13-2/AK, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi wskazał, iż „W odniesieniu do stosowanej metody określenia udziału procentowego, wskazać należy, że metoda ta winna mieć charakter obiektywny, determinowany okolicznościami sprawy. Wybór metody określenia udziału procentowego należy wyłącznie do obowiązków Wnioskodawcy, gdyż metoda takiego wyodrębnienia nie została określona w ustawie, ani w przepisach wykonawczych do ustawy. Ważne jest, by przyjęta metoda stanowiła właściwe odzwierciedlenie podatku naliczonego związanego z działalnością gospodarczą. Należy podkreślić, iż wyłącznie Wnioskodawca znający specyfikę, organizację i podział pracy w swojej jednostce jest w stanie wyodrębnić część podatku naliczonego, związaną z prowadzoną działalnością gospodarczą, a nie organ podatkowy w trybie interpretacji indywidualnej”.

Reasumując, w związku z wykorzystaniem Pływalni zarówno na potrzeby odpłatnego udostępniania (udostępnianie komercyjne), jak i nieodpłatnego udostępniania na cele gminne, Gminie przysługuje prawo do odliczenia części podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących poniesione wydatki według udziału procentowego, w jakim przedmiotowa nieruchomość będzie wykorzystywana do udostępniania komercyjnego (tj. według wskazanego w opisie sprawy udziału czasowego wynikającego z Regulaminu).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Natomiast w myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

W myśl art. 86 ust. 2d ustawy, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu (art. 86 ust. 2e ustawy).

Zgodnie z art. 86 ust. 2f ustawy, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

Powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą, w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Z uwagi na różnorodność i bogactwo życia gospodarczego wybór sposobu, według którego dokonuje się tego proporcjonalnego przypisania, należy do podatnika. Przepisy ustawowe wymagają jedynie, aby odpowiadał on najbardziej specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Będzie to spełnione, jeśli sposób ten:

*   zapewni dokonanie odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w części przypadającej na działalność gospodarczą (co do zasady dotyczącej czynności opodatkowanych VAT) oraz
*   obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność gospodarczą oraz na cele inne (z wyjątkiem celów prywatnych) – gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Odnośnie sposobu określenia proporcji należy wskazać, że na podstawie ww. przepisu art. 86 ust. 22 ustawy zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podmiotów (Dz. U. poz. 2193), zwane dalej: rozporządzeniem. Rozporządzenie to określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji” oraz wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji (§ 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia).

W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą. Są to:

1.  jednostki samorządu terytorialnego,
2.  samorządowe instytucje kultury,
3.  państwowe instytucje kultury,
4.  uczelnie publiczne,
5.  instytuty badawcze.

W przypadku jednostki samorządu terytorialnego, sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla:

*   urzędu obsługującego jednostki samorządu terytorialnego (tj. urzędu gminy, urzędu miasta, starostwa powiatowego oraz urzędu marszałkowskiego),
*   samorządowej jednostki budżetowej,
*   samorządowego zakładu budżetowego.

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla wymienionych wyżej jego poszczególnych jednostek organizacyjnych.

Rozporządzenie ww. wprowadza wzory, według których będą wyznaczane sposoby określenia proporcji, uznane za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć.

Zaproponowane metody mają charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu „udziałów” z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT.

Jak już wcześniej wspomniano, wśród wymienionych w rozporządzeniu podmiotów, Minister Finansów wskazał m.in. jednostki samorządu terytorialnego.

Z § 2 pkt 5 rozporządzenia wynika, że przez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego rozumie się urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, działający w formie samorządowej jednostki budżetowej.

Rozporządzenie powyższe nie przewiduje, w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, aby rozliczać poszczególne nieruchomości będące w zasobach Gmin, jak również wszystkie działalności prowadzone przez Gminy, samodzielnie. Jak wskazano wyżej, proporcja ustalana jest odrębnie dla urzędu obsługującego jednostki samorządu terytorialnego, czyli: urzędu gminy, urzędu miasta, starostwa powiatowego oraz urzędu marszałkowskiego; odrębnie dla jednostki budżetowej oraz odrębnie dla samorządowego zakładu budżetowego.

W przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, jako sposób określenia proporcji – na mocy § 3 ust. 2 rozporządzenia – podaje się sposób ustalony wg wzoru:

A x 100

X = −−−−−−−−−

DUJST

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X – proporcja określona procentowo, zaokrąglona w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,

DUJST – dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego.

Przy czym, stosownie do § 2 pkt 4 rozporządzenia, przez obrót rozumie się podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a, art. 32, art. 119 oraz art. 12 ust. 4 i 5 ustawy, w zakresie:

1.  dokonywanych przez podatników:
    *   odpłatnych dostaw towarów na terytorium kraju,
    *   odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju,
    *   eksportu towarów,
    *   wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,
2.  odpłatnych dostaw towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, które podlegałyby opodatkowaniu podatkiem gdyby były wykonywane na terytorium kraju.

Przez dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, w świetle § 2 pkt 9 rozporządzenia, rozumie się dochody obejmujące dochody publiczne, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz środki pochodzące ze źródeł zagranicznych, w rozumieniu ustawy o finansach publicznych – wynikające ze sprawozdania rocznego z wykonania budżetu jednostki samorządu terytorialnego, pomniejszone o:

1.  dochody, o których mowa w art. 5 ust. 2 pkt 4 lit. b–d i pkt 5 ustawy o finansach publicznych,
2.  zwrot różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy, lub zwrot kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy,
3.  dochody wykonane jednostki budżetowej powiększone o kwotę stanowiącą równowartość środków przeznaczonych na wypłatę przez tę jednostkę, na podstawie odrębnych przepisów, zasiłków, zapomóg i innych świadczeń o podobnym charakterze na rzecz osób fizycznych, celem realizacji zadań jednostki samorządu terytorialnego,
4.  środki finansowe pozostające na wydzielonym rachunku, o którym mowa w art. 223 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, odprowadzone na rachunek budżetu jednostki samorządu terytorialnego,
5.  wpłaty nadwyżki środków obrotowych zakładu budżetowego,
6.  kwoty stanowiące równowartość środków, innych niż stanowiące zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, przekazanych zakładom budżetowym, innym jednostkom sektora finansów publicznych oraz innym osobom prawnym lub jednostkom organizacyjnym nieposiadającym osobowości prawnej, z wyłączeniem kwot, które zostały zwrócone, celem realizacji przez te podmioty zadań jednostki samorządu terytorialnego,
7.  odszkodowania należne jednostce samorządu terytorialnego, pomniejszone o kwoty odszkodowań stanowiących zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy.

Według art. 3 ust. 5 rozporządzenia, dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, dochody wykonane jednostki budżetowej oraz przychody wykonane zakładu budżetowego nie obejmują odpowiednio dochodów lub przychodów uzyskanych z tytułu:

1.  dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane odpowiednio przez jednostkę samorządu terytorialnego lub jednostkę organizacyjną jednostki samorządu terytorialnego do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane odpowiednio do środków trwałych jednostki samorządu terytorialnego lub jednostki organizacyjnej jednostki samorządu terytorialnego – używanych na potrzeby prowadzonej przez te jednostki działalności;
2.  transakcji dotyczących:
    1.  pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych,
    2.  usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38–41 ustawy, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Wyłączenie powyższych transakcji z dochodów wykonanych urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego (mianownik proporcji) zapewnia spójność z wyłączeniem tych transakcji z obrotu z działalności gospodarczej (licznik proporcji) i ma na celu „oczyszczenie” kwoty przychodów przyjmowanej do wyliczenia proporcji z danych, które mogłyby zniekształcić proporcję.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W drugiej połowie 2016 r. Gmina zamierza przystąpić do budowy krytej pływalni.

Obecnie został ogłoszony przetarg, w wyniku którego wyłoniony zostanie wykonawca przedmiotowej inwestycji. W związku z budową obiektu Pływalni Gmina poniesie szereg wydatków, w ramach których nabywane będą towary i usługi związane m.in. z wykonaniem prac budowlanych, sprawowaniem nadzoru nad pracami, zakupem materiałów, wyposażenia etc. Przedmiotowe wydatki inwestycyjne będą dokumentowane wystawianymi na Gminę przez dostawców/wykonawców fakturami VAT z wykazanymi na nich kwotami podatku naliczonego.

Planowana całkowita wartość Inwestycji przekroczy 15 tys. PLN netto. Gmina przewiduje, że majątek powstały wskutek realizacji przedmiotowej inwestycji zostanie oddany do użytkowania 30 października 2017 r.

Od momentu oddania przedmiotowej Pływalni do użytkowania, na podstawie odpowiednio wcześniej przygotowanego regulaminu, Gmina zamierza udostępniać Pływalnię na dwa sposoby, tj. będzie ona jednocześnie:

1.  odpłatnie udostępniana po godzinach zajęć lekcyjnych na rzecz zainteresowanych podmiotów zewnętrznych (dalej również: udostępnianie komercyjne), udostępnianie to może przyjmować zarówno charakter usług w zakresie wstępu na basen, jak i wynajmu obiektu przykładowo na rzecz podmiotu prowadzącego lekcje pływania,
2.  nieodpłatnie udostępniana w celu prowadzenia zajęć lekcyjnych w zakresie wychowania fizycznego, czy też organizacji międzyszkolnych zawodów sportowych, co stanowi cele stricte gminne (dalej również: nieodpłatne udostępnianie na cele gminne).

Zgodnie z Regulaminem, którego projekt został już przez Gminę opracowany, Gmina zamierza nieodpłatnie udostępniać Pływalnię w odpowiednich godzinach w dni powszednie na realizację zadań dydaktycznych w zakresie wychowania fizycznego oraz organizacji międzyszkolnych zawodów sportowych. W pozostałych godzinach w dni powszednie oraz w weekendy, w trakcie przerw świątecznych, ferii i wakacji obiekt ten będzie przeznaczony do odpłatnego udostępniania. W dni świąteczne natomiast Pływalnia będzie nieczynna, tj. nie będzie udostępniana w jakikolwiek sposób. Podział godzin, w których Pływalnia będzie przeznaczona do korzystania odpłatnego, tj. udostępniania komercyjnego oraz do nieodpłatnego udostępniania na cele gminne, będzie określał Regulamin.

Opłaty pobierane tytułem wstępu na Pływalnię oraz opłaty za wynajem Pływalni stanowić będą dochód Gminy. Pobrane opłaty z tytułu odpłatnego udostępniania rzeczonego obiektu Gmina będzie ujmować w prowadzonych rejestrach sprzedaży oraz rozliczać z tego tytułu podatek należny w składanych deklaracjach VAT-7.

Ponadto, od momentu oddania Pływalni do użytkowania, Gmina będzie ponosić także wydatki związane z jej funkcjonowaniem i bieżącym utrzymaniem, tj. w szczególności koszty zakupu niezbędnych mediów, środków czystości oraz wyposażenia. Przedmiotowe wydatki będą dokumentowane przez dostawców/wykonawców wystawianymi na Gminę fakturami VAT z wykazanymi na nich kwotami VAT naliczonego.

Gmina podkreśliła, że zamiar wykorzystywania Pływalni do odpłatnego udostępniania Gmina powzięła jeszcze przed przystąpieniem do budowy przedmiotowego obiektu.

W oparciu o planowany Regulamin, Gmina będzie w stanie określić udział procentowy liczby godzin, w których Pływalnia będzie przeznaczona do udostępniania komercyjnego, w stosunku do liczby godzin otwarcia Pływalni. W opinii Gminy, na podstawie ustalonego w powyższy sposób, tj. na podstawie Regulaminu określającego zasady korzystania z Pływalni, udziału procentowego, Gmina będzie w stanie wyodrębnić część VAT naliczonego od wydatków dotyczących Pływalni związaną z wykonywaniem czynności w zakresie udostępniania komercyjnego Pływalni – zarówno w odniesieniu do wydatków inwestycyjnych, jak i wydatków bieżących.

Budowa przedmiotowej Pływalni oraz jej udostępnianie, zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy o samorządzie gminnym, należy do zadań własnych Gminy w zakresie zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie kultury fizycznej.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy w związku z wykorzystaniem Pływalni przez Gminę zarówno na potrzeby udostępniania komercyjnego, jak i nieodpłatnego udostępniania na cele gminne, Gminie przysługuje prawo do odliczenia części podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne oraz wydatki bieżące związane z Pływalnią, według udziału procentowego, w jakim przedmiotowa nieruchomość będzie wykorzystywana do działalności w zakresie odpłatnego udostępniania obiektu, tj. według wskazanego w opisie sprawy udziału czasowego wynikającego z Regulaminu.

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności podatnik winien przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej, zwolnionej i niepodlegającej opodatkowaniu). W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości. Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.

Powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy będzie mieć zatem zastosowanie wyłącznie do sytuacji, w której nabywane towary i usługi, wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Przepis ten wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą, w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej. Podkreślenia wymaga, że dla stwierdzenia czy działalność lub transakcje stanowią „cele inne niż związane z działalnością gospodarczą” znaczenie ma, czy mieszczą się one w przedmiocie działalności gospodarczej danej jednostki.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. Mieszczą się tutaj również działania, czy sytuacje występujące w ramach działalności gospodarczej, jednakże niegenerujące opodatkowania podatkiem VAT. Natomiast, przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Z uwagi na powyższe, w pierwszej kolejności należy wyjaśnić pojęcia: „działalności gospodarczej” oraz „podatnika” w rozumieniu ustawy.

I tak, zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 3 ustawy – za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności:

1.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 12 ust. 1-6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307, z późn. zm.);
2.  (uchylony);
3.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy, w pierwszej kolejności należy rozstrzygnąć, czy Zainteresowany nabywa/będzie nabywał towary i usługi wykorzystywane wyłącznie do celów działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, czy również do celów innych niż działalność gospodarcza.

W tym miejscu należy wyjaśnić, że w interpretacji indywidualnej z dnia 30 września 2016 r. nr ILPP2-1/4512-1-46/16-2/AP tut. Organ stwierdził, że:

*   udostępnianie odpłatne Pływalni na rzecz podmiotów zewnętrznych (udostępnianie komercyjne) będzie stanowiło czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, natomiast
*   z tytułu nieodpłatnego udostępniania Pływalni na cele gminne, Gmina nie będzie zobowiązana do naliczenia podatku należnego.

Jednocześnie wskazać należy, że udostępniając nieodpłatnie Pływalnię na cele gminne Wnioskodawca będzie występował w charakterze organu władzy publicznej. Udostępnianie nieodpłatne będzie zatem odbywało się w sferze działalności Gminy niebędącej działalnością gospodarczą.

Zatem, w świetle powyższego, w ramach ogółu zadań wykonywanych przez Wnioskodawcę w opisanej sprawie, można wyróżnić te, które będą stanowiły działalność gospodarczą, jak i te, które będą wykonywane w celach innych niż działalność gospodarcza.

W konsekwencji należy stwierdzić, że w związku z planowanym wykorzystaniem Pływalni przez Gminę na potrzeby udostępniania komercyjnego, Gminie przysługuje prawo do odliczenia części podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne oraz będzie przysługiwało prawo do odliczenia części podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki bieżące związane z Pływalnią.

Wnioskodawca jest/będzie zatem zobowiązany do wydzielenia podatku naliczonego przy zastosowaniu współczynnika (proporcji) umożliwiającego odliczenie podatku naliczonego w prawidłowej wysokości w odniesieniu do nabywanych po 1 stycznia 2016 r. towarów i usług wykorzystywanych do celów mieszanych.

W wyżej cytowanym rozporządzeniu, Minister Finansów korzystając z delegacji ustawowej, wskazał m.in. jednostce samorządu terytorialnego – urzędowi obsługującemu jednostkę samorządu terytorialnego, czyli takiej jaką jest Wnioskodawca, najbardziej odpowiadającą specyfice wykonywanej działalności metodę określania proporcji, uwzględniając charakter prowadzonej działalności gospodarczej oraz działalności innej niż gospodarcza takiej jednostki.

Wskazać należy, że ustawodawca na mocy art. 86 ust. 2h ustawy, daje podatnikom, w tym jednostkom samorządu terytorialnego możliwość zastosowania innego sposobu określenia proporcji niż wskazują przepisy art. 86 ust. 22 ustawy, tylko w sytuacji gdy wybrany sposób jest bardziej reprezentatywny. Zatem, Wnioskodawca może zastosować inną metodę tylko i wyłącznie w sytuacji gdy wybrana przez niego metoda jest bardziej reprezentatywna i tym samym najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej działalności.

Wnioskodawca uznał za najbardziej reprezentatywny „sposób określania proporcji” na podstawie udziału czasowego. Jak wskazano w opisie sprawy: „W oparciu o planowany Regulamin, Gmina będzie w stanie określić udział procentowy liczby godzin, w których Pływalnia będzie przeznaczona do udostępniania komercyjnego, w stosunku do liczby godzin otwarcia Pływalni. W opinii Gminy, na podstawie ustalonego w powyższy sposób, tj. na podstawie Regulaminu określającego zasady korzystania z Pływalni, udziału procentowego, Gmina będzie w stanie wyodrębnić część VAT naliczonego od wydatków dotyczących Pływalni związaną z wykonywaniem czynności w zakresie udostępniania komercyjnego Pływalni – zarówno w odniesieniu do wydatków inwestycyjnych, jak i wydatków bieżących”.

Nie sposób jednak zgodzić się z zaprezentowanym przez Zainteresowanego sposobem odliczenia części podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne oraz wydatki bieżące związane z Pływalnią, gdyż argumentacja Gminy jest nieprecyzyjna, a zaproponowana metoda nie zawiera obiektywnych powodów, dla których specjalny sposób obliczania proporcji w formie klucza czasowego najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej działalności jednostki.

Według Wnioskodawcy argumentem przemawiającym za zastosowaniem sposobu określenia proporcji na podstawie udziału czasowego jest możliwość, zgodnie z ustalonym Regulaminem, określenia procentowego udziału liczby godzin, w których Pływalnia będzie przeznaczona do udostępniania komercyjnego, w stosunku do liczby godzin otwarcia Pływalni.

Nie jest to argument wystarczający do uznania tego sposobu określenia proporcji za bardziej reprezentatywny niż ten wskazany w rozporządzeniu w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników. Należy mieć na uwadze charakter działalności publicznej prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego, a także sposób finansowania tego rodzaju działalności. Przyjęta przez Wnioskodawcę metoda czasowa nie uwzględnia tych elementów prowadzonej działalności publicznej – realizacji zadań własnych Gminy wynikających z ustawy o samorządzie gminnym. Metoda czasowa oddaje jedynie czas wykorzystania Pływalni w ramach działalności gospodarczej, a nie specyfikę prowadzonej działalności, o której mowa w art. 86 ust. 2b ustawy oraz nie zapewnia obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane.

Zatem uznać należy, że zastosowanie metody czasowej mogłoby prowadzić do nieadekwatnego odliczenia podatku naliczonego – niezgodnego z rzeczywistością. Zaproponowana przez Gminę metoda czasowa, określająca udział procentowy liczby godzin, w których Pływalnia będzie przeznaczona do udostępniania komercyjnego, w stosunku do liczby godzin otwarcia Pływalni, zdaniem tut. Organu jest nieprecyzyjna. Trudno bowiem w takiej sytuacji określić, do jakich czynności (w jaki sposób) Pływalnia będzie wykorzystywana w pozostałych godzinach, kiedy nie będzie służyła celom nieodpłatnego udostępniania i celom komercyjnym.

Tym samym, proponowany przez Wnioskodawcę sposób określenia proporcji, na podstawie udziału czasowego jest nieprawidłowy.

Nadto należy stwierdzić, że w ocenie Organu nie jest to sposób, który może być uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez Gminę działalności i dokonywanych nabyć. Odnosi się on do jednego z obiektów Gminy, tj. Pływalni, tymczasem, w przypadku gmin, występują również inne czynności niepodlegające opodatkowaniu i skutkujące nienaliczaniem podatku należnego, np. budowa ogólnodostępnej infrastruktury gminnej w postaci oświetlenia, chodników, placów zabaw, itp.

Zatem, przy pomocy sposobu wyliczania proporcji zaproponowanego przez ustawodawcę, Wnioskodawca, jako jednostka samorządu terytorialnego, świadcząca czynności zarówno w ramach działalności gospodarczej, jak i poza taką działalnością, jest/będzie zobowiązana do wyliczenia matematycznie wysokości proporcji, przy zastosowaniu której będzie dokonywać rozdziału podatku naliczonego od wydatków tylko przez niego faktycznie ponoszonych, jednak wyłącznie takich, które są związane z czynnościami mieszczącymi się w pojęciu działalności gospodarczej, a których to przypisanie wyłącznie do tych czynności nie jest możliwe. Metoda wskazana w rozporządzeniu najbardziej odpowiada bowiem specyfice wykonywanej działalności i dokonywanych nabyć oraz – z uwagi na sposób wyliczenia wskaźnika – obiektywnie odzwierciedla tę część wydatków, która przypada na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza.

Podsumowując, mając na względzie powołane przepisy prawa, w związku z wykorzystaniem Pływalni przez Gminę zarówno na potrzeby udostępniania komercyjnego, jak i nieodpłatnego udostępniania na cele gminne, Gminie nie przysługuje/nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia części podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki inwestycyjne oraz wydatki bieżące związane z Pływalnią, według udziału procentowego, w jakim przedmiotowa nieruchomość będzie wykorzystywana do działalności w zakresie odpłatnego udostępniania obiektu, tj. według wskazanego w opisie sprawy udziału czasowego.

Zatem całościowo stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Informuje się ponadto, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w zakresie prawa do odliczenia części podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne oraz wydatki bieżące związane z Pływalnią, według udziału czasowego (pytanie oznaczone we wniosku nr 3).

Natomiast, wniosek w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w zakresie uznania udostępniania komercyjnego Pływalni przez Gminę na rzecz zainteresowanych podmiotów zewnętrznych za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, niekorzystającą ze zwolnienia oraz obowiązku naliczenia podatku należnego w związku z nieodpłatnym udostępnieniem Pływalni na cele gminne (pytania oznaczone we wniosku nr 1 i nr 2), został załatwiony interpretacją indywidualną z dnia 30 września 2016 r. nr ILPP2-1/4512-1-46/16-2/AP.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Podkreślić należy, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki podatkowoprawne tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, interpretacja traci aktualność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.