Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.70.2022.2.KW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-04-22
Teza: Zastosowanie stawki podatku VAT w wysokości 0% w związku z eksportem towarów.
Słowa kluczowe: eksport-eksport towarów; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku; transakcja-transakcja łańcuchowa (szeregowa); świadczenie-miejsce świadczenia przy dostawie towarów
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I. Przepisy ogólne-Definicje; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce świadczenia -Rozdział 1. Miejsce świadczenia przy dostawie towarów-Miejsce dostawy towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1. Stawki-Stawka podatku 0% - eksport towarów
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 8-lit. b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 1-art. 22; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 4

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

31 stycznia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 20 stycznia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 0% w związku z eksportem towarów. Uzupełnili go Państwo w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 11 kwietnia 2022 r. (wpływ 12 kwietnia 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

A Sp. z o.o. zamierza realizować transakcje, których przedmiotem będzie dostawa asfaltu. Ww. transakcje, przebiegać będą według następującego scenariusza: Spółka sprzedaje asfalt podmiotowi niemającemu siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski „X”, w formule CPT Incoterms. Własność towaru, tym samym prawo do rozporządzania towarem jak właściciel, przechodzi na podmiot zagraniczny „X” na terytorium Polski, przy czym ów towar jest wywożony przez „X” poza terytorium Unii Europejskiej i dostarczany do trzeciego podmiotu w łańcuchu z siedzibą na Ukrainie.

Szczegółowy sposób dostawy wyglądałby następująco: Załadunek pustych kontenerów (specjalne kontenery do przewozu asfaltów) w …, przewóz transportem drogowym A do …, przeładunek kontenerów na plac a następnie na podwozia kolejowe, wywóz kontenerów na Ukrainę. Załadunek standardowych autocystern w …, przewóz transportem drogowym A do …, przeładunek (przepompowanie) asfaltu z autocysterny do kontenera (kontener jest mniejszy niż cysterna, więc nie wystąpi sytuacja przeładunku „jeden-do-jeden”), wywóz kontenerów na Ukrainę.

Własność towaru A - pośrednik przechodzi w Polsce, własność towaru pośrednik - klient końcowy przechodzi na Ukrainie.

Na pytania zadane w wezwaniu Wnioskodawca udzielił następujących odpowiedzi:

Pytanie: Czy są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług?

Odpowiedź: A Sp. z o.o. jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pytanie: Czy są Państwo zarejestrowani dla celów podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze w innym państwie? Jeżeli tak, należy wskazać w jakim państwie/państwach?

Odpowiedź: A Sp. z o.o. jest zarejestrowany dla potrzeb podatku od wartości dodanej w Rumunii, ale nie ma to związku z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej.

Pytanie: Gdzie Państwa kontrahent firma X, o którym mowa w opisie sprawy posiada siedzibę działalności gospodarczej?

Odpowiedź: Firma X posiada siedzibę działalności gospodarczej na Ukrainie.

Pytanie: Czy użyte w opisie sprawy określenie „pośrednik” odnosi się do Państwa kontrahenta tj. firmy X, która będzie dokonywała dostawy zakupionego od Państwa towaru na rzecz odbiorcy z Ukrainy? (…)

Odpowiedź: Określenie „pośrednik” odnosi się do kontrahenta, tj. firmy X.

Pytanie: Czy towary będące przedmiotem transakcji opisanych we wniosku będą wysyłane/transportowane bezpośrednio z terytorium kraju tj. z Polski do Ukrainy?

Odpowiedź: Towary opisane we wniosku będą wysyłane/transportowane w sposób przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego w akapicie zaczynającym się od słów: „Szczegółowy opis dostawy (\`(...)\`)”.

Pytanie: Prosimy o wskazanie, który z podmiotów będzie organizatorem transportu na wszystkich etapach transakcji. Prosimy o wskazanie za jakie konkretnie czynności w ramach organizacji transportu będzie odpowiedzialny ten podmiot.

Odpowiedź: Transport na trasie … - … organizowany jest przez A Sp. z o.o., transport na trasie … - Ukraina organizowany jest przez firmę X.

Pytanie: Czy w przypadku transakcji będących przedmiotem wniosku wywóz towarów na rzecz odbiorcy końcowego z Ukrainy, poza terytorium Unii Europejskiej będzie potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych?

Odpowiedź: Tak.

Pytanie: Czy w przypadku transakcji będących przedmiotem wniosku będą posiadali Państwo dokumenty, które w sposób jednoznaczny będą potwierdzały, że towar będący przedmiotem dostawy opuścił terytorium Unii Europejskiej?

Odpowiedź: Tak.

Pytanie: Czy w przypadku transakcji będących przedmiotem wniosku, z posiadanych ww. dokumentów wynikać będzie tożsamość towarów będących przedmiotem dostawy i wywozu?

Odpowiedź: Tak.

Pytanie: Czy w przypadku transakcji będących przedmiotem wniosku przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy będą Państwo każdorazowo w posiadaniu dokumentu potwierdzającego wywóz poza terytorium UE towarów na rzecz ostatecznego odbiorcy z Ukrainy?

Odpowiedź: Termin otrzymania dokumentu potwierdzającego wywóz poza terytorium UE, co do zasady będzie przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, choć mogą zdarzyć się wyjątki od tej zasady i ww. dokumenty A Sp. z o.o. otrzyma później.

Pytanie: Czy w przypadku transakcji, o których mowa we wniosku transport towarów – od momentu rozpoczęcia na terytorium Polski do momentu dostarczenia towarów do odbiorcy końcowego z Ukrainy będzie miał charakter nieprzerwany i będzie odbywał się w sposób ciągły?

Odpowiedź: W przypadku transakcji, o których mowa we wniosku transport towarów odbywać się będzie w sposób przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego w akapicie zaczynającym się od słów: „Szczegółowy opis dostawy (\`(...)\`)”.

### Pytanie

Czy Wnioskodawcy przysługuje, jako pierwszemu w łańcuchu podmiotowi, w zdarzeniu przyszłym opisanym w niniejszym wniosku, prawo do zastosowania stawki 0% VAT?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, przysługuje Spółce, jako pierwszemu w łańcuchu podmiotowi, w zdarzeniu przyszłym opisanym w niniejszym wniosku, prawo do zastosowania stawki 0% VAT.

Na wstępie Wnioskodawca wskazuje na to, że na mocy przepisów ustawy z dnia 11 sierpnia 2021 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy - Prawo bankowe (Dz. U. poz. 1626), wprowadzony został tzw. pakiet SLIM VAT 2.

Ma to znaczenie dla rozpatrywanej sprawy o tyle, że wskazana wyżej nowelizacja ustawy o VAT wprowadziła zmianę odnośnie określenia zasad rozliczania transakcji łańcuchowych, jeżeli transport organizuje pierwszy albo ostatni podmiot w łańcuchu.

Obecnie stan prawny odnośnie tzw. miejsca dostawy w przypadku dostaw eksportowych łańcuchowych jest następujący, art. 22 ustawy o VAT:

2\. W przypadku gdy te same towary są przedmiotem kolejnych dostaw oraz są wysyłane lub transportowane bezpośrednio od pierwszego dostawcy do ostatniego w kolejności nabywcy, wysyłkę lub transport przyporządkowuje się wyłącznie jednej dostawie.

2a. W przypadku towarów, o których mowa w ust. 2, które są wysyłane lub transportowane z terytorium kraju na terytorium państwa trzeciego przez nabywcę, który dokonuje również ich dostawy, przyjmuje się, że wysyłka lub transport są przyporządkowane dostawie dokonanej do tego nabywcy, chyba że z warunków dostawy wynika, że wysyłkę lub transport towarów należy przyporządkować jego dostawie. (\`(...)\`)

2e. W przypadku towarów, o których mowa w ust. 2, które są wysyłane lub transportowane z terytorium kraju na terytorium państwa trzeciego albo z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium innego państwa członkowskiego przez:

1) pierwszego dostawcę - wysyłkę lub transport przyporządkowuje się jego dostawie;

2) ostatniego nabywcę - wysyłkę lub transport przyporządkowuje się dostawie dokonanej do tego nabywcy.

3\. W przypadkach, o których mowa w ust. 2-2c i 2e, dostawę towarów, która:

1) poprzedza wysyłkę lub transport towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów;

2) następuje po wysyłce lub transporcie towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu zakończenia wysyłki lub transportu towarów.

Powyższe powoduje, że w celu ustalenia tzw. dostawy ruchomej, czyli tej, która po spełnieniu określonych warunków może być opodatkowana stawką 0% VAT, należy łącznie odczytywać art. 22 ust. 2a, art. 22 ust. 2e i art. 22 ust. 3 ustawy o VAT.

Doprecyzowanie, które wprowadzono od 01.10.2021 r. w art. 22 ust. 2e ustawy o VAT przesądza o tym, że tylko w przypadku gdy to ostatni nabywca organizuje wywóz towaru z kraju poza terytorium UE, to transakcją ruchomą jest transakcja pomiędzy pośrednikiem a tym właśnie ostatnim w łańcuchu nabywcą.

Zdaniem Wnioskodawcy wywóz w ramach tzw. eksportu pośredniego (zgodnie z art. 2 pkt 8 lit. b ustawy o VAT) w wariancie dostawy łańcuchowej został doprecyzowany, co determinuje, że podmiot, który jest pierwszym w łańcuchu, ma prawo do zastosowania stawki 0% VAT.

Dodatkowo Wnioskodawca wskazuje na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 23.06.2021 r., I FSK 139/21, który utrzymał w mocy wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z 08.09.2020 r., sygn. akt I SA/Bd 167/20.

Obie instancje sądu administracyjnego przyznały prawo polskiemu podmiotowi (pierwszemu w łańcuchu) do stawki 0% VAT w odniesieniu do eksportu pośredniego, w którym uczestniczyły trzy podmioty. Podkreślenia wymaga fakt, że ww. wyroki zapadły na podstawie stanu prawnego, który nie był doprecyzowany tak, jak to jest obecnie.

Zdaniem sądu, w realiach rozpoznawanej sprawy nie można było zatem zgodzić się z zarzutami skargi kasacyjnej, że kwestionowane dostawy nie miały charakteru pośredniego eksportu towaru w rozumieniu art. 2 pkt 8 lit. b ustawy o VAT. Wbrew temu co przyjęły organy podatkowe wszystkie przesłanki związane z eksportem pośrednim towarów spełniały dostawy towarów w ramach transakcji zawartych pomiędzy skarżącą spółką a B. i to tym dostawom należało przypisać transport towarów poza terytorium Unii Europejskiej.

Eksport towaru w rozumieniu powołanego wyżej przepisu rzeczywiście można przypisać tylko jednemu podmiotowi. Jednakże przytoczona w nim definicja eksportu pośredniego, oprócz warunku wywozu towaru poza terytorium Unii Europejskiej, zawiera także warunek dokonania tego w wykonaniu czynności określonych w art. 7 ustawy o VAT. Tą czynnością była dostawa towaru przez skarżącą spółkę na rzecz podmiotu duńskiego w miejscu wydania towaru i rozpoczęciu nieprzerwanego transportu do kraju spoza Unii Europejskie.

4.12. Powyższej oceny nie podważały ustalenia, z których wynikało, że skarżąca spółka korzystając z warunków dostawy określonych w oparciu o I. przeniosła na duński podmiot prawo do rozporządzania towarami jak właściciel już na terytorium Polski oraz że podmiot ten organizował i opłacał transport towaru w kraju i poza jego granicami i dokonał odprawy celnej w porcie morskim we własnym imieniu. Z istoty "eksportu pośredniego" wynika, że wywozu towaru dokonuje nabywca mający siedzibę poza terytorium kraju i on zgłasza towary do odprawy celnej.

Reguła exw - ex works oznacza, że to kupujący posiada pełną gestię transportową; organizuje transport, ponosi jego koszty oraz ryzyko na całej trasie dostawy; sprzedający stawia towar do dyspozycji kupującego w punkcie wydania; sprzedający nie ma obowiązku odprawy celnej eksportowej i załadunku towaru na środek transportu. W przypadku dostaw dokonywanych na warunkach tej reguły sprzedający jest zobowiązany jedynie do postawienia towaru na terenie zakładu do dyspozycji nabywcy. Nabywca (lub podmiot działający na jego zlecenie) odbiera towar z miejsca jego wydania przez sprzedającego i przejmuje odpowiedzialność za towar. W konsekwencji, gestia transportowa oraz wszelkie formalności związane z odprawą spoczywają na kupującym.

Inaczej mówiąc, jeżeli od miejsca w którym podmiot polski stawia towar do dyspozycji podmiotowi zagranicznemu (drugiemu podmiotowi w łańcuchu) trwa transport do trzeciego podmiotu i polski dostawca posiada dokumenty potwierdzające wywóz towaru poza UE, to według sądu, polski podmiot należy uznać za eksportera pośredniego, z prawem do zerowej stawki VAT.

Biorąc pod uwagę przywołany wyrok oraz obecnie obowiązujący stan prawny w zakresie podatku od towarów i usług, w szczególności art. 22 ust. 2, ust. 2a i 2e ustawy o VAT w zdarzeniu przyszłym opisanym we wniosku Wnioskodawcy przysługuje prawo do zastosowania stawki 0% VAT z tytułu eksportu pośredniego.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Według art. 2 pkt 1 ustawy:

Przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Na mocy art. 2 pkt 3 ustawy:

Przez terytorium Unii Europejskiej rozumie się terytoria państw członkowskich Unii Europejskiej (\`(...)\`).

Natomiast jak stanowi art. 2 pkt 5 ustawy:

Przez terytorium państwa trzeciego rozumie się terytorium państwa niewchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a ust. 1 i 3.

W świetle z art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 2 pkt 22 ustawy:

Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Należy zauważyć, że art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy przewiduje, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega eksport towarów, jednak z uwagi na terytorialny charakter podatku VAT, opodatkowaniu podlegają wyłącznie czynności, których miejscem świadczenia jest terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, które w przypadku dostaw towarów wysyłanych lub transportowanych wyznacza art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy stanowi:

Miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią – miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

W świetle art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy:

Miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów niewysyłanych ani nietransportowanych miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy.

Stosownie do art. 22 ust. 2 ustawy:

W przypadku gdy te same towary są przedmiotem kolejnych dostaw oraz są wysyłane lub transportowane bezpośrednio od pierwszego dostawcy do ostatniego w kolejności nabywcy, wysyłkę lub transport przyporządkowuje się wyłącznie jednej dostawie.

Natomiast według art. 22 ust. 2a ustawy:

W przypadku towarów, o których mowa w ust. 2, które są wysyłane lub transportowane z terytorium kraju na terytorium państwa trzeciego przez nabywcę, który dokonuje również ich dostawy, przyjmuje się, że wysyłka lub transport są przyporządkowane dostawie dokonanej do tego nabywcy, chyba że z warunków dostawy wynika, że wysyłkę lub transport towarów należy przyporządkować jego dostawie.

Zgodnie z art. 22 ust. 2b ustawy:

W przypadku towarów, o których mowa w ust. 2, które są wysyłane lub transportowane z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium innego państwa członkowskiego, wysyłka lub transport tych towarów są przyporządkowane wyłącznie dostawie dokonanej do podmiotu pośredniczącego.

Przy czym stosownie do art. 22 ust. 2d ustawy:

Przez podmiot pośredniczący, o którym mowa w ust. 2b i 2c, rozumie się innego niż pierwszy w kolejności dostawcę towarów, który wysyła lub transportuje towar samodzielnie albo za pośrednictwem osoby trzeciej działającej na jego rzecz.

Natomiast art. 22 ust. 2c ustawy stanowi, że:

W przypadku gdy podmiot pośredniczący przekazał swojemu dostawcy numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych nadany mu przez państwo członkowskie, z którego towary są wysyłane lub transportowane, wysyłkę lub transport przypisuje się wyłącznie dostawie dokonanej przez ten podmiot.

Z kolei zgodnie z art. 22 ust. 2e ustawy:

W przypadku towarów, o których mowa w ust. 2, które są wysyłane lub transportowane z terytorium kraju na terytorium państwa trzeciego albo z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium innego państwa członkowskiego przez:

1) pierwszego dostawcę - wysyłkę lub transport przyporządkowuje się jego dostawie;

2) ostatniego nabywcę - wysyłkę lub transport przyporządkowuje się dostawie dokonanej do tego nabywcy.

W myśl art. 22 ust. 3 ustawy:

W przypadkach, o których mowa w ust. 2-2c i 2e dostawę towarów, która:

1) poprzedza wysyłkę lub transport towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów;

2) następuje po wysyłce lub transporcie towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu zakończenia wysyłki lub transportu towarów.

Z powyższych przepisów wynika, że w przypadku tzw. transakcji łańcuchowych – kiedy ten sam towar jest przedmiotem kolejnych dostaw, lecz faktycznie przemieszczany tylko od pierwszego dostawcy do finalnego nabywcy – wówczas przyjmuje się, że ma miejsce tylko jedna wysyłka (transport), a więc tylko w odniesieniu do jednej z transakcji można ustalić miejsce świadczenia w oparciu o art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy (dostawa ruchoma). W odniesieniu do pozostałych dostaw, którym nie można przypisać wysyłki (transportu), ustalenie miejsca świadczenia odbywa się jak dla towarów niewysyłanych, a więc według miejsca, w którym towary znajdowały się w momencie dostawy (dostawy nieruchome).

W sytuacji, gdy towar jest wysyłany lub transportowany z terytorium kraju na terytorium państwa trzeciego przez nabywcę dokonującego również jego dostawy (podmiot kupujący towar i sprzedający ten sam towar), przy czym towar jest przemieszczany od pierwszego dostawcy do ostatniego w kolejności nabywcy, na podstawie art. 22 ust. 2a ustawy, transport (wysyłkę) przyporządkowuje się dostawie realizowanej dla tego właśnie nabywcy. Jest to jednak założenie, mogące zostać obalone w przypadku, gdy z warunków dostawy wynika, że transport (wysyłkę) należy przyporządkować dostawie realizowanej przez tego nabywcę.

Z opisu sprawy wynika, że jesteście Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Zamierzają Państwo realizować transakcje, których przedmiotem będzie dostawa asfaltu. Ww. transakcje przebiegać będą według następującego scenariusza: sprzedają Państwo asfalt podmiotowi niemającemu siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski X (firma X posiada siedzibę działalności gospodarczej na Ukrainie), w formule CPT Incoterms. Prawo do rozporządzania towarem jak właściciel przechodzi na podmiot zagraniczny X na terytorium Polski, przy czym towar jest wywożony przez X poza terytorium Unii Europejskiej i dostarczany do trzeciego podmiotu w łańcuchu z siedzibą na Ukrainie. Przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel na klienta końcowego nastąpi na Ukrainie. Przedstawili Państwo szczegółowy sposób dostawy: załadunek pustych kontenerów (specjalne kontenery do przewozu asfaltów) w …, przewóz transportem drogowym przez Państwa Spółkę do …, przeładunek kontenerów na plac a następnie na podwozia kolejowe, wywóz kontenerów na Ukrainę. Załadunek standardowych autocystern w …, przewóz transportem drogowym przez Państwa Spółkę do …, przeładunek (przepompowanie) asfaltu z autocysterny do kontenera (kontener jest mniejszy niż cysterna, więc nie wystąpi sytuacja przeładunku „jeden-do-jeden”), wywóz kontenerów na Ukrainę. Własność towaru z Państwa na pośrednika – firmę X – przechodzi w Polsce, własność towaru z pośrednika na klienta końcowego przechodzi na Ukrainie. Transport na trasie … - … organizowany jest przez Państwa Spółkę, transport na trasie … - Ukraina organizowany jest przez firmę X. Wywóz towarów na rzecz odbiorcy końcowego z Ukrainy będzie potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych. Będą Państwo posiadali dokumenty, które w sposób jednoznaczny będą potwierdzały, że towar będący przedmiotem dostawy opuścił terytorium Unii Europejskiej, a z posiadanych ww. dokumentów wynikać będzie tożsamość towarów będących przedmiotem dostawy i wywozu. Ponadto co do zasady przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy będą Państwo w posiadaniu dokumentu potwierdzającego wywóz poza terytorium UE towarów na rzecz ostatecznego odbiorcy z Ukrainy.

Mając na uwadze powołane przepisy należy stwierdzić, że w sytuacji opisanej we wniosku, gdy towary będą transportowane z terytorium kraju na terytorium Ukrainy przez pośrednika – firmę X – dokonującego również dostawy tych towarów na rzecz klienta końcowego, przy czym towary te będą przemieszczane od pierwszego dostawcy do ostatniego w kolejności nabywcy i przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel na klienta końcowego nastąpi na Ukrainie, to transport należy przyporządkować dostawie realizowanej przez Państwa Spółkę dla pośrednika – firmy X.

Zatem w tym przypadku należy uznać, że to właśnie pierwsza transakcja realizowana przez Państwa Spółkę na rzecz drugiego podmiotu w łańcuchu – tj. na rzecz firmy X – będzie stanowiła dostawę ruchomą, opodatkowaną w miejscu rozpoczęcia transportu, czyli na terytorium kraju, tj. Polski. Natomiast kolejna transakcja – między firmą X a ostatecznym klientem – będzie uznana za transakcję nieruchomą.

Jednocześnie stosownie do art. 2 pkt 8 ustawy:

Przez eksport towarów rozumie się dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:

a) dostawcę lub na jego rzecz, lub

b) nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych

– jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

Zatem aby uznać daną czynność za eksport towarów muszą wystąpić łącznie następujące przesłanki:

1) ma miejsce dostawa towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez dostawcę lub na jego rzecz (eksport bezpośredni) lub przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju, lub na jego rzecz (eksport pośredni),

2) wywóz towarów musi być potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych.

Niespełnienie jakiejkolwiek z ww. przesłanek powoduje, że nie dochodzi do eksportu towarów w rozumieniu przepisów ustawy.

Przepis ten stanowi implementację art. 146 ust. 1 pkt a Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L. 2006. 347.1 ze zm.), który stanowi, że państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje dostawy towarów wysyłanych lub transportowanych przez sprzedawcę lub na jego rzecz poza terytorium Wspólnoty. Zgodnie z tym przepisem Dyrektywy, zwolniona z podatku od towarów i usług jest dostawa towarów wysyłanych lub transportowanych przez sprzedawcę lub na jego rzecz poza terytorium Wspólnoty oraz dostawy towarów wysyłanych lub transportowanych poza terytorium Wspólnoty przez nabywcę lub na rzecz nabywcy niemającego siedziby na terytorium danego państwa. Tak więc polskie regulacje powinny być rozumiane jako oparte na kryterium dotyczącym faktycznego przemieszczenia (wywozu, transportu) towarów poza UE. Art. 146 ust. 1 lit. a w zw. z art. 131 dyrektywy Rady 2006/112/WE należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on temu, aby przepis prawa krajowego uzależniał zwolnienie z VAT przewidziane dla towarów przeznaczonych do wywozu poza terytorium Unii m.in. od przesłanki, aby towary te zostały objęte procedurą celną wywozu, w sytuacji, w której jest bezsporne, że zostały spełnione materialnoprawne przesłanki zwolnienia – w tym w szczególności przesłanka faktycznego wyprowadzenia danych towarów z terytorium Unii (por. wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 2019 r. w sprawie C-275/18). W przypadku eksportu towarów kluczowa jest bowiem kwestia faktycznego (dokonanego) wywozu towarów poza granice Unii Europejskiej.

Mając na uwadze powyższe należy wskazać, że w opisanych we wniosku okolicznościach transakcja ruchoma między Państwa Spółką (pierwszym podmiotem w łańcuchu) a pośrednikiem – firmą X (drugim podmiotem w łańcuchu) winna być opodatkowana na terytorium kraju. Jednocześnie, transakcja ta spełnia warunki, o których mowa w art. 2 pkt 8 lit. b ustawy – a tym samym, winna zostać uznana za eksport towarów w rozumieniu ustawy.

Podkreślić należy, że zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi. Jedną z czynności, która korzysta z obniżonej stawki podatku od towarów i usług jest eksport towarów.

W myśl przepisu art. 41 ust. 4 ustawy:

W eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a, stawka podatku wynosi 0%.

Jednakże zgodnie z art. 41 ust. 6 ustawy:

Stawkę podatku 0% stosuje się w eksporcie towarów, o którym mowa w ust. 4 i 5, pod warunkiem że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej.

Na podstawie art. 41 ust. 6a ustawy:

Dokumentem, o którym mowa w ust. 6, jest w szczególności:

1) dokument w formie elektronicznej otrzymany z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych albo potwierdzony przez właściwy organ celny wydruk tego dokumentu;

2) dokument w formie elektronicznej pochodzący z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, otrzymany poza tym systemem, jeżeli zapewniona jest jego autentyczność;

3) zgłoszenie wywozowe na piśmie utrwalonym w postaci papierowej złożone poza systemem teleinformatycznym służącym do obsługi zgłoszeń wywozowych albo jego kopia potwierdzona przez właściwy organ celny.

Jak wskazuje art. 41 ust. 6 ustawy, aby podatnik miał prawo zastosować stawkę podatku w wysokości 0% do eksportu towarów, przed terminem do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, musi posiadać dokument potwierdzający wywóz tych towarów poza terytorium Unii Europejskiej.

Natomiast katalog dokumentów wskazany w art. 41 ust. 6a ustawy jest otwarty, co oznacza, że podatnik dla wykazania eksportu może posłużyć się każdym dokumentem, który jednoznacznie i w sposób niebudzący wątpliwości potwierdza wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej.

Art. 41 ust. 11 ustawy stanowi natomiast, że:

Przepisy ust. 4 i 5 stosuje się odpowiednio w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b, jeżeli podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonał dostawy towarów, otrzymał dokument, o którym mowa w ust. 6, z którego wynika tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu. Przepisy ust. 7 i 9 stosuje się odpowiednio.

Należy zatem zauważyć, że w przedstawionych we wniosku okolicznościach dostawy dokonywane przez Państwa Spółkę będą stanowiły eksport towarów. Tym samym, dysponując dokumentami potwierdzającymi wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej, przed upływem terminu do złożenia deklaracji VAT za dany okres rozliczeniowy – będą mieli Państwo prawo do opodatkowania ww. transakcji stawką podatku w wysokości 0%.

Tym samym Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach przedstawionego przez Państwa zdarzenia przyszłego. Zatem okoliczność, czy posiadane przez Państwa dokumenty rzeczywiście potwierdzają dokonanie eksportu towarów, może być zweryfikowana jedynie w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej, przeprowadzonej przez właściwy organ, a nie w postępowaniu dotyczącym wydania interpretacji indywidualnej.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 z późn. zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosujecie się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).