Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-1240/09/AJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2010-03-11
Teza: Opodatkowanie prac konserwacyjnych oraz robót budowlanych.
Słowa kluczowe: podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; roboty-roboty budowlane; usługi-usługi ochrony zabytków; zabytek
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 15 grudnia 2009 r. (data wpływu do tut. organu 21 grudnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania robót budowlanych oraz prac renowacyjnych w obiekcie zabytkowym – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 grudnia 2009 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania robót budowlanych oraz prac renowacyjnych w obiekcie zabytkowym.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca planuje zamówić wykonanie robót budowlanych związanych z modernizacją i renowacją zabytkowego sanktuarium. Obiekt jest wpisany do rejestru zabytków. Przedmiot zamówienia został szczegółowo opisany w programie prac konserwatorskich, dokumentacji technicznej i kosztorysowej. W zakresie realizacji inwestycji znalazły się następujące elementy:

1.  modernizacja dachu sanktuarium;
2.  wykonanie nawierzchni chodników wokół sanktuarium;
3.  rozbudowa zakrystii;
4.  renowacja elewacji budynku sanktuarium;
5.  remont wieży sanktuarium;
6.  renowacja stolarki drzwiowej sanktuarium.

Zakres prac renowacyjnych wymienionych w punktach: 4,5,6 odpowiada w pełni usługom ochrony zabytków klasyfikowanych w PKWiU w grupie 92.52.12-00.00. Przygotowując dokumentację kosztorysową określono wartość netto planowanej inwestycji dla wszystkich rodzajów robót oraz wysokość podatku od towarów i usług. I tak dla robót opisanych w punktach od 1 do 3 przyjęto stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 22%, natomiast dla robót opisanych w punktach od 4 do 6 przyjęto „stawkę w wysokości 0% - zwolnienie od podatku w związku z kodem PKWiU 92.52.12-00.00”. Ostatecznie, uwzględniając ww. ustalenia określono wartość zamówienia brutto dla wszystkich rodzajów robót, a tym samym wartość globalną inwestycji.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

1.  Czy przyjęta metodologia określenia stawki podatku od towarów i usług i w następstwie określenia wartości podatku dla wyszczególnionych rodzajów robót (w tym robót zwolnionych od podatku VAT) jest zgodna z regulacjami ustawy o podatku od towarów i usług?
2.  Czy w przypadku kompleksowego zamówienia na roboty budowlane, w których część ma charakter robót o kodzie według PKWiU 92.52.12-00.00 należy stosować stawkę podatku dla przeważającego rodzaju robót?
3.  Czy zgodnie z obowiązującą ustawą o podatku od towarów i usług, w przypadku realizacji kompleksowego zamówienia na usługi o zróżnicowanym podatku dopuszczalne jest ujednolicanie stawki VAT do stawki odpowiadającej usługom, których zakres rzeczowy/wartość netto jest największa?

Zdaniem Wnioskodawcy, przyjęta metodologia określenia stawki podatku od towarów i usług i w następstwie określenia wartości podatku dla wyszczególnionych rodzajów robót (w tym robót zwolnionych od podatku) jest zgodna z regulacjami ustawy o podatku od towarów i usług, która nie zawiera regulacji ani zasad uprawniających podatnika do samodzielnego ujednolicania stawki podatku, jeżeli przedmiotem sprzedaży są np. usługi o zróżnicowanej stawce podatku VAT lub usługi zwolnione od tego podatku. W przypadku realizacji kompleksowego zamówienia na usługi o zróżnicowanym podatku VAT nie jest dopuszczalne ujednolicanie stawki VAT do stawki odpowiadającej usługom, których zakres rzeczowy/ wartość netto jest największa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 cytowanej ustawy.

Art. 8 ust. 3 ww. ustawy stanowi ponadto, że usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119.

Należy zaznaczyć, iż w myśl § 3 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207 poz. 1293 ze zm.) - dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług do dnia 31 grudnia 2010 r. stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług (PKWiU), wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 42 poz. 264 ze zm).

Stawka podatku – na podstawie art. 41 ust. 1 powołanej ustawy - wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2 - 12, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

I tak, stosownie do treści art. 43 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy. W poz. 11 załącznika nr 4 zostały wymienione jako zwolnione z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, usługi związane z kulturą (symbol PKWiU: ex 92), w tym również usługi twórców i artystów wykonawców, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzane w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania usługi, usługi związane z rekreacją i sportem, z wyłączeniem:

1.  usług związanych z taśmami wideo oraz z wszelkimi filmami reklamowymi i promocyjnymi,
2.  usług związanych z wyświetlaniem filmów i taśm wideo, wyświetlaniem filmów na innych nośnikach oraz filmów reklamowych i promocyjnych,
3.  usług w zakresie działalności stadionów i innych obiektów sportowych (PKWiU 92.61),
4.  wstępu na spektakle, koncerty, przedstawienia i imprezy w zakresie twórczości i wykonawstwa artystycznego i literackiego (PKWiU 92.31.2), związane z funkcjonowaniem obiektów kulturalnych (PKWiU 92.32.10), świadczone przez wesołe miasteczka, parki rozrywki, cyrki, dyskoteki, sale balowe (PKWiU 92.33, 92.34.11, 92.34.12) oraz wstępu na inne imprezy sportowe,
5.  wstępu oraz wypożyczania wydawnictw (PKWiU 22.11, 22.12, 22.13) w zakresie usług świadczonych przez biblioteki, archiwa, muzea i innych usług związanych z kulturą (PKWiU 92.5), 5a) usług związanych z produkcją filmów i nagrań wideo (PKWiU 92.11), usług związanych z dystrybucją filmów i nagrań wideo (PKWiU 92.12), usług związanych z produkcją filmów i nagrań na innych nośnikach, usług związanych z dystrybucją filmów i nagrań na innych nośnikach, 5b) wstępu do parków rekreacyjnych, plaż i innych miejsc o charakterze kulturalnym (PKWiU ex 92.72),
6.  działalności agencji informacyjnych,
7.  usług wydawniczych,
8.  usług radia i telewizji (PKWiU 92.2), z zastrzeżeniem poz. 12.

Z treści objaśnienia zamieszczonego pod załącznikami do ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że wskazany symbol PKWiU wraz z oznaczeniem „ex” – dotyczy tylko danej usługi z danego grupowania. Umieszczenie tego dopisku przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania zwolnienia lub obniżonej stawki podatku tylko do usług należących do wymienionego grupowania statystycznego, spełniających określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce – nazwa usługi. Wynikająca z konkretnego załącznika stawka VAT lub zwolnienie dotyczy wyłącznie danej usługi z danego grupowania – konkretnej usługi wymienionej obok symbolu PKWiU.

Dział 92 Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług obejmuje usługi związane z kulturą, rekreacją i sportem. Pod poz. 92.52 ujęto usługi muzealnictwa oraz ochrony zabytków (PKWiU: 92.52.12.00.00 – Usługi ochrony zabytków).

Obiekty zabytkowe wpisane do rejestru zabytków podlegają opiece konserwatorskiej, zaś wszystkie prace na tych obiektach podlegają szczególnym rygorom. Obiekty zabytkowe wpisane do rejestru zabytków nie posiadają odrębnej klasyfikacji wg Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB).

Zgodnie z treścią art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 23 lipca 2003 r. o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami (Dz. U. Nr 162 poz. 1568 ze zm.), przez określenie zabytek należy rozumieć nieruchomość lub rzecz ruchomą, ich części lub zespoły, będące dziełem człowieka lub związane z jego działalnością i stanowiące świadectwo minionej epoki bądź zdarzenia, których zachowanie leży w interesie społecznym ze względu na posiadaną wartość historyczną, artystyczną lub naukową. Stosownie zaś do zapisu art. 3 pkt 6 powołanej ustawy, prace konserwatorskie to działania mające na celu zabezpieczenie i utrwalenie substancji zabytku, zahamowanie procesów jego destrukcji oraz dokumentowanie tych działań. Natomiast roboty budowlane to roboty budowlane w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego, podejmowane przy zabytku lub otoczeniu zabytku (art. 3 pkt 8).

Z powołanych norm prawnych wynika, że świadczenie usług sklasyfikowanych pod symbolem PKWiU 92.52.12.00.00, polegających na ochronie zabytków korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, jako niewymienione w wyłączeniach ze zwolnienia, przewidzianych w punkcie 5 poz. 11 załącznika nr 4 do ustawy o podatku od towarów i usług.

Analizując jednak treść ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisów wykonawczych do niej należy stwierdzić, iż ustawodawca nie przewidział dla usług budowlanych wykonywanych na terenie obiektów zabytkowych, zwolnienia z opodatkowania ani też obniżonej do wysokości 0%, 3% czy 7% stawki podatku. Zatem roboty budowlane, także wykonywane na obiektach zabytkowych, podlegają opodatkowaniu stawką podstawową w wysokości 22%.

Przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego dotyczy planowanego wykonania robót budowlanych związanych z modernizacją i renowacją zabytkowego sanktuarium, wpisanego do rejestru zabytków. Szczegółowo opisany w programie prac konserwatorskich, dokumentacji technicznej i kosztorysowej przedmiot zamówienia dotyczy renowacji elewacji budynku sanktuarium, remontu wieży sanktuarium i renowacji stolarki drzwiowej sanktuarium, które jak wskazuje Wnioskodawca zaklasyfikowane są do grupowania PKWiU 92.52.12-00.00 „Usługi ochrony zabytków”. Ponadto przedmiotem zamówienia będą również czynności polegające na modernizacji dachu sanktuarium, wykonania nawierzchni chodników wokół sanktuarium, rozbudowy zakrystii.

Na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, w przedstawionym przez Wnioskodawcę opisie zdarzenia przyszłego, mamy do czynienia z dwoma rodzajami usług: usługami w zakresie ochrony zabytków na obiekcie zabytkowym, – które jako zaklasyfikowane do grupowania PKWiU 92.52.12-00.00 są zwolnione od podatku, oraz usługami (robotami) budowlanymi na obiekcie zabytkowym, które opodatkowane są według podstawowej stawki podatku od towarów i usług w wysokości 22%. Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż skoro ww. przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz aktów wykonawczych do niej wprowadzają odmienne stawki podatkowe dla usług, identyfikując je za pomocą właściwych klasyfikacji statystycznych, to niewłaściwym byłoby opodatkowanie według jednej stawki różnych usług, także w przypadku, gdy usługi te składają się na całość jednego przedsięwzięcia. Tym samym, roboty budowlane, polegające na modernizacji dachu, wykonaniu nawierzchni chodników wokół sanktuarium i rozbudowy zakrystii, które nie są objęte zwolnieniem, winny być opodatkowane według podstawowej stawki podatku od towarów i usług w wysokości 22%, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy. Natomiast do usług z zakresu ochrony zabytków, sklasyfikowanych w grupowaniu PKWiU 92.52.12-00.00, polegających na renowacji elewacji budynku sanktuarium, remontu wieży sanktuarium i renowacji stolarki drzwiowej sanktuarium, o ile dokonana klasyfikacja jest prawidłowa, zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku od towarów i usług, zgodnie z zapisem art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy w związku z pozycją nr 11 załącznika do ustawy.

Należy wskazać, że organ wydający interpretację indywidualną, nie jest właściwy do weryfikacji poprawności dokonanej przez Wnioskodawcę klasyfikacji usług według PKWiU, gdyż zgodnie z Komunikatem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1, poz. 11) zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje swoje towary i usługi według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. Tak więc to podatnika obciąża obowiązek i ryzyko prawidłowego sklasyfikowania wykonywanych usług. Zatem tut. organ podatkowy nie dokonywał oceny poprawności przedstawionych przez Wnioskodawcę klasyfikacji statystycznych, w związku z czym, niniejszej odpowiedzi udzielono przy założeniu, że podana klasyfikacja jest prawidłowa.

Jednocześnie mając na uwadze, że stroną wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest Parafia zaznacza się, iż interpretacja nie ma mocy wiążącej dla wykonawcy zleconych czynności, który chcąc uzyskać interpretację indywidualną powinien wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej udzielenie. W konsekwencji regulacje zawarte w art. 14k–14n ustawy Ordynacja podatkowa nie będą miały zastosowania dla tego podmiotu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.