Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.549.2023.2.KM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-01-12
Teza: Działanie w charakterze podatnika i możliwość odliczenia podatku
Słowa kluczowe: czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; odliczenia-odliczenie podatku; podatnik
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Świadczenie usług; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług – **jest prawidłowe**.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
--------------------------------------------------------------

7 listopada 2023 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 7 listopada 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy

· nieuznania Zarządzających jako podatników wykonujących samodzielnie działalność gospodarczą podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 1);

· prawa Spółki do odliczenia podatku VAT z faktury wystawionej przez danego Zarządzającego (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

Uzupełnili go Państwo uzupełnieniem samoistnym – pismem z dnia 7 listopada 2023 r. oraz – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 5 stycznia 2024 r. (wpływ 8 stycznia 2024 r.).

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

### Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1) Zainteresowana będąca stroną postępowania:

Spółka (…)

2) Zainteresowani niebędący stroną postępowania:

· Pan A. S.

· Pan M. P.

· Pan J. S.

· Pan R. W.

### Opis stanu faktycznego

Działając na podstawie:

· § 1 ust. 2 Uchwały (\`(...)\`) Nadzwyczajnego Walnego Zgromadzenia (…) S.A. z 27 grudnia 2016 r. w sprawie zasad kształtowania wynagrodzeń Członków Zarządu (…) S.A.;

· § 2 Uchwały (\`(...)\`) Nadzwyczajnego Walnego Zgromadzenia (…) S.A. z 26 lipca 2017 r. w sprawie zmiany § 2 ust. 2 Uchwały (\`(...)\`) Nadzwyczajnego Walnego Zgromadzenia (…) S.A. z 27 grudnia 2016 r. w sprawie zasad kształtowania wynagrodzeń Członków Zarządu (…) S.A. oraz zasad nadzoru właścicielskiego nad spółkami z udziałem Skarbu Państwa, (\`(...)\`) Rada Nadzorcza (…) S.A. (dalej zwana „Spółką”) przyjęła treści do Umów o świadczenie usług zarządzania, z następującymi członkami zarządu Spółki (dalej zwani „Zarządzającymi”):

1\. Panem A. S.;

2\. Panem M. P.;

3\. Panem R. W.;

4\. Panem J. S.

Treści umów o świadczenie usług zarządzania (dalej zwane „Umowami”) stanowiły załącznik do ww. Uchwał. Spółka jest zarejestrowanymi i czynnymi podatnikami VAT. Zarządzający nie są czynnymi podatnikami VAT. Przychody uzyskiwane przez Zarządzających – na podstawie Umowy, stanowią przychody z działalności wykonywanej osobiście w rozumieniu art. 13 pkt 7 i pkt 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647, ze zm., dalej: „ustawa o PIT”).

W ramach Umowy Zarządzający zobowiązali się do świadczenia Usług osobiście, bez względu na to, czy działają w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej, i nie są uprawnione do powierzenia ich wykonywania osobom trzecim.

Świadczone przez Zarządzających Usługi polegają w szczególności na:

· prowadzeniu spraw Spółki i uczestnictwie w pracach Zarządu z uwzględnieniem zakresu praw i obowiązków wynikających z Funkcji,

· reprezentowaniu Spółki wobec podmiotów trzecich, zgodnie z zasadami reprezentacji Spółki,

· osobistym zarządzaniu powierzonymi obszarami działalności Spółki, przypisanymi do Funkcji, z uwzględnieniem uprawnień pozostałych organów Spółki,

· realizacji wyznaczonych celów zarządczych (dalej: „Czynności”).

Zarządzający zobowiązani są wykonywać Usługi w czasie oraz w sposób zapewniający należytą realizację Umowy oraz prawidłowe i nieprzerwane funkcjonowanie Spółki. Zarządzający zobowiązali się wykonywać swoje obowiązki w siedzibie Spółki, z tym, że w dni ustawowo wolne od pracy oraz w soboty obecność zarządzających w siedzibie Spółki wymagana jest jedynie w przypadkach uzasadnionych interesem Spółki.

Ze względu na realizację zobowiązań Zarządzających wynikających z Umów lub w innych uzasadnionych potrzebami Spółki przypadkach, Umowy mogą być wykonywane w innych miejscach na obszarze Rzeczpospolitej Polskiej i poza jej granicami, przy czym świadczenie Usług poza siedzibą Spółki nie może zakłócać jej płynnego funkcjonowania, a Zarządzający powinni zapewnić komunikację przy wykorzystaniu środków bezpośredniego porozumiewania się na odległość.

Świadczenie Usług poza siedzibą Spółki trwające nieprzerwanie powyżej 2 dni kalendarzowych wymaga wcześniejszego poinformowania Przewodniczącego Rady Nadzorczej z co najmniej 1 dniowym wyprzedzeniem, a w przypadku niemożności dokonania tego z przyczyn obiektywnych, poinformowania Zastępcy Przewodniczącego lub innego upoważnionego członka Rady Nadzorczej oraz sporządzenia sprawozdania/informacji ze świadczenia usług poza siedzibą Spółki, ze wskazaniem zobowiązań danego Zarządzającego wynikających z Umowy lub potrzeb Spółki wymagających i uzasadniających świadczenie Usług poza siedzibą Spółki oraz czasu i miejsca świadczenia Usług.

Zarządzającym przysługuje prawo do przerwy w świadczeniu Usług – na podstawie decyzji własnej, w tym wskutek choroby, niepowodującej obniżenia wynagrodzenia Zarządzających, w wymiarze nieprzekraczającym 24 dni kalendarzowych w danym roku obrotowym.

W przypadku świadczenia Usług przez okres krótszy niż rok obrotowy, przerwa przysługuje proporcjonalnie do okresu świadczenia Usług. W przypadku nieskorzystania przez Zarządzających w danym roku obrotowym w całości lub w części z uprawnienia, o którym mowa w zdaniach poprzednich, Zarządzający tracą to uprawnienie i nie ma prawa żądania wypłaty przez Spółkę jakiegokolwiek świadczenia pieniężnego, w tym odszkodowania lub innego świadczenia o podobnym charakterze.

Zarządzający są zobowiązani do pisemnego uzgodnienia z Przewodniczącym Rady Nadzorczej, z co najmniej 7 – dniowym wyprzedzeniem, a w przypadku niemożności dokonania tego z przyczyn obiektywnych, z Wiceprzewodniczącym lub innym upoważnionym członkiem Rady Nadzorczej, okresu przerwy w świadczeniu Usług, a w przypadku, gdy wskutek choroby lub zdarzeń losowych jest to obiektywnie niemożliwe – niezwłocznie. Uzgadniając okres przerwy, o której mowa w zdaniu poprzedzającym, Zarządzający wskazują osobę, która będzie ich zastępowała.

Zarządzający są zobowiązani do pisemnego poinformowania Przewodniczącego Rady Nadzorczej, w miarę możliwości, z co najmniej 7 – dniowym wyprzedzeniem, a w przypadku niemożności dokonania tego z przyczyn obiektywnych, Wiceprzewodniczącego lub innego upoważnionego członka Rady Nadzorczej, o każdym przypadku niemożności nieprzerwanego świadczenia Usług.

Niemożność nieprzerwanego świadczenia Usług występuje w szczególności wówczas, gdy Zarządzający nie świadczy Usług:

1\. wskutek własnej decyzji, w tym choroby,

2\. w przypadku zastosowania wobec danego Zarządzającego środków prawnych obiektywnie uniemożliwiających świadczenie Usług, lub

3\. zawieszenia danego Zarządzającego w wykonywaniu Funkcji – przy czym okoliczności, o których mowa w pkt 2) i 3) nie mogą stanowić podstawy do skorzystania przez danego Zarządzającego z uprawnienia do przerwy w świadczeniu usług.

W przypadku, o którym mowa wyżej, dany Zarządzający jest zobowiązany do dołączenia do rachunku/faktury VAT za świadczone Usługi za dany miesiąc informacji o liczbie dni świadczenia oraz nieświadczenia Usług oraz obliczenia wynagrodzenia za dni, w których Usługi były świadczone.

W przypadku świadczenia Usług w miejscu innym niż siedziba Spółki, kierując się wymogami bezpieczeństwa, dany Zarządzający zobowiązuje się do używania i korzystania z przedmiotów i urządzeń udostępnionych Zarządzającemu w celu świadczenia Usług, w szczególności przenośnego komputera osobistego z bezprzewodowym dostępem do sieci Internet, środków łączności, w tym telefonu komórkowego, spełniających wymagane przez Spółkę wymogi bezpieczeństwa, w szczególności co do gromadzenia i przesyłania danych. Świadczenie Usług poza siedzibą Spółki z wykorzystaniem urządzeń technicznych i zasobów innych niż wymienione wyżej jest dopuszczalne, o ile zostaną one uprzednio sprawdzone przez Spółkę pod względem spełniania wymogów bezpieczeństwa, w szczególności, co do gromadzenia i przesyłania danych.

O świadczeniu Usług poza siedzibą Spółki, a także o przerwie w świadczeniu Usług, lub niemożności nieprzerwanego świadczenia Usług, dany Zarządzający jest zobowiązany poinformować innego upoważnionego członka Zarządu, a w przypadku zarządu jednoosobowego – prokurenta lub inną upoważnioną osobę.

Zarządzającym udostępnia się do korzystania w zakresie niezbędnym do świadczenia Usług urządzenia techniczne oraz inne zasoby stanowiące mienie Spółki, w szczególności:

· postawione do ich dyspozycji pomieszczenia biurowe wraz z wyposażeniem,

· samochód,

· telefon komórkowy,

· komputer przenośny wraz z niezbędnym dodatkowym wyposażeniem.

Ze względu na przedmiot działalności Spółki, realizowane przez nią cele i zadania oraz obowiązki Zarządzających wynikające z Umów, w tym obowiązek działania z najwyższą starannością i profesjonalizmem, Zarządzający uprawnieni są do uczestnictwa w konferencjach, seminariach lub spotkaniach o charakterze biznesowym związanych z przedmiotem działalności Spółki i, o ile jest to konieczne dla realizacji tych zobowiązań, do odbywania podróży w kraju i za granicą.

Spółka ponosi lub refinansuje koszty indywidualnego szkolenia Zarządzających związane z przedmiotem Umów i obowiązkami umownymi Zarządzającego do wysokości (…) zł netto w roku kalendarzowym obowiązywania Umowy, o ile Rada Nadzorcza wyrazi zgodę na poniesienie lub refinansowanie kosztów takiego szkolenia.

Zarządzający ponoszą odpowiedzialność za szkody wyrządzone w czasie świadczenia Usług, będące następstwem niewykonania lub nienależytego wykonania obowiązków Zarządzających wynikających z Umowy lub z przepisów prawa. Zarządzający ponoszą ww. odpowiedzialność jedynie wobec Spółki. Odpowiedzialność, o której mowa wyżej, jest niezależna od odpowiedzialności danego Zarządzającego, którą ponosi on z tytułu pełnienia Funkcji, określonej przepisami prawa, w szczególności Kodeksu spółek handlowych.

Z tytułu świadczenia Usług oraz wykonywania innych zobowiązań wynikających z Umowy, w tym z tytułu przeniesienia praw autorskich, każdemu Zarządzającemu przysługuje wynagrodzenie całkowite, które składa się z części stałej, stanowiącej wynagrodzenie miesięczne podstawowe (Wynagrodzenie Stałe) oraz części zmiennej, stanowiącej wynagrodzenie uzupełniające za rok obrotowy Spółki (Wynagrodzenie Zmienne). Wynagrodzenie Zmienne jest uzależnione od poziomu realizacji celów zarządczych i nie może przekroczyć 50% Wynagrodzenia Stałego Zarządzającego w poprzednim roku obrotowym, dla którego dokonywane jest obliczenie wysokości przysługującego Wynagrodzenia Zmiennego.

Do pełnionych przez Zarządzających funkcji mają zastosowanie przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm.), w szczególności art. 204 oraz art. 299 tej ustawy.

Przychody netto z tytułu wynagrodzenia należnego każdego z Zarządzających z tytułu Czynności przekraczają 200 tys. zł netto rocznie.

Czynności wykonywane przez Zarządzających na rzecz Spółki są przez Spółkę wykorzystywane do świadczenia czynności podlegających VAT (opodatkowanych i zwolnionych).

### Pytania

1\. Czy w opisanym stanie faktycznym Zarządzający wykonują samodzielnie działalność gospodarczą i działają jako podatnicy VAT, zgodnie z art. 15 ust. 1 i 3 ustawy o VAT, a w konsekwencji, czy Czynności wykonywane przez Zarządzających na podstawie Umów podlegają opodatkowaniu VAT?

2\. W przypadku, gdyby Czynności wykonywane przez Zarządzających na podstawie Umów podlegały opodatkowaniu VAT – czy Spółka ma możliwość odliczenia podatku VAT od faktury wystawionej przez danego Zarządzającego?

### Stanowisko Zainteresowanych w sprawie

1\. W opisanym stanie faktycznym Zarządzający wykonuje samodzielnie działalność gospodarczą a w konsekwencji, wykonywane przez tego Zarządzającego czynności na podstawie Umowy podlegają opodatkowaniu VAT. Pozostali Zarządzający nie wykonują samodzielnie działalności gospodarczej i nie działają jako podatnicy VAT, zgodnie z art. 15 ust. 1 i 3 ustawy o VAT a w konsekwencji, wykonywane przez tych Zarządzających czynności na podstawie Umów nie podlegają opodatkowaniu VAT.

2\. Ponieważ czynności wykonywane przez Zarządzających na podstawie Umów nie podlegają opodatkowaniu VAT – Spółka nie ma możliwości odliczenia podatku VAT od usług świadczonych Zarządzających. Gdyby jednak uznać, że czynności wykonywane przez Zarządzających podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT to Spółka ma możliwość odliczenia podatku VAT od faktur wystawianych przez Zarządzających według współczynnika sprzedaży o którym mowa w art. 90 i 91 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają: odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

· przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

· zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

· świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres. Należy przez nie rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie, powstrzymanie się od działania (nieczynienie bądź też tolerowanie).

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl jej art. 7. Należy jednak zaznaczyć, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności, przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być bowiem wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, zgodnie z ust. 2 powołanego wyżej artykułu, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody.

Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z kolei art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT stanowi, że za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności:

· z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 12 ust. 1-6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych;

· z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Tym samym z art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT wynika, że dla uznania, że określone czynności wykonywane przez osobę fizyczną nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej i tym samym pozostają poza regulacjami ustawy o podatku od towarów i usług, istotne jest łączne spełnienie wszystkich elementów wymienionych w tym przepisie, tj. związanie zleceniobiorcy ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym, a wykonującym zlecane czynności, co do warunków:

· wykonywania tych czynności,

· wynagrodzenia oraz

· odpowiedzialności zlecającego za wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Zatem, użycie słowa „samodzielnie” w kontekście art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT, wyklucza opodatkowanie pracowników i innych osób, o ile są one związane z pracodawcą przez umowę o pracę lub inny stosunek prawny tworzący więzi (stosunek podporządkowania) między pracodawcą a pracownikiem co do (w zakresie) warunków pracy, wynagrodzenia i odpowiedzialności pracodawcy.

Oznacza to, że przychody z tytułu wykonywanych czynności nie tylko winny być wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy o PIT, lecz także spełnione muszą zostać pozostałe kryteria przedmiotowe określające m.in. czy działanie usługodawcy odbywa się na warunkach ryzyka gospodarczego, a tym samym kto ponosi odpowiedzialność za wykonane usługi.

Sposób rozumienia przedmiotowych kryteriów został szczegółowo wyjaśniony m.in. w Interpretacji Ogólnej, która dotyczy kwalifikacji na gruncie ustawy o VAT czynności (usług) wykonywanych przez członków zarządu spółek, działających na podstawie umów cywilnoprawnych (umów o zarządzanie, kontraktów menadżerskich, itp.):

· w odniesieniu do których przychody są zaliczone do źródła przychodów określonego w art. 13 pkt 7 ustawy o PIT oraz

· zawartych w związku z regulacjami ustawy z dnia 9 czerwca 2016 r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami,

· w zakresie uznania przedmiotowych czynności (usług) jako czynności opodatkowanych VAT, wykonywanych w ramach samodzielnej działalności gospodarczej.

Interpretacja Ogólna została co prawda wydana pod kątem zapisów umownych zawartych w związku z regulacjami wskazanej ustawy z dnia 9 czerwca 2016 r., niemniej w ocenie Wnioskodawcy zawiera uniwersalne wskazówki interpretacyjne odnośnie do sposobu rozumienia kryteriów (wspomnianych warunków), o których mowa w art. 15 ust. 3 ustawy o VAT.

Pierwszy ze wskazanych kryteriów dotyczy warunków wykonywania czynności.

W świetle Interpretacji Ogólnej jego istotą jest uznanie, iż samodzielnej działalności gospodarczej nie będzie stanowiła działalność, która wykonywana jest z wykorzystaniem infrastruktury i organizacji wewnętrznej podmiotu, na rzecz którego wykonywane są konkretne czynności.

W tym zakresie w Interpretacji Ogólnej wskazano m.in., że: „Przyjęcie zgodnie z postanowieniami ustawy o wynagradzaniu stosownych rozwiązań dotyczących zapewnienia zarządzającemu w zakresie niezbędnym do wykonywania usług zarządzania urządzeń technicznych (np. komputera, telefonu komórkowego, samochodu, itp.) oraz ewentualnie innych zasobów, którymi dysponuje spółka (np. pomieszczenia biurowe wraz z wyposażeniem, uczestnictwo w szkoleniach i konferencjach związanych ściśle z pełnioną funkcją i powierzonymi zadaniami, firmowych kart płatniczych i kredytowych, itp.) dodatkowo potwierdza charakter (przemawiający za brakiem samodzielności w rozumieniu VAT) takiego stosunku prawnego”.

W ocenie Zarządzających warunek ten został spełniony. Jak bowiem wskazano w opisie stanu faktycznego, Spółka przekazuje do dyspozycji Zarządzającego pomieszczenia biurowe, komputer, telefon, itd. Co więcej, przekazanie to następuje – w myśl zapisów umownych – na zasadach wynikających z procedur obowiązujących w Spółce.

Wprawdzie Zarządzający są, na podstawie odrębnych umów o udostępnienie samochodów służbowych, zobowiązani są do ponoszenia comiesięcznej opłaty za użytkowanie samochodu, niemniej opłata ta dotyczy wyłącznie użytku do celów prywatnych – co oznacza, że do celów służbowych Zarządzający został w istocie wyposażony w auto.

Drugim z kryteriów opisanych w Interpretacji Ogólnej jest warunek wynagrodzenia. Zakładając, że umowa przewiduje, iż zarządzający korzysta z infrastruktury i organizacji wewnętrznej spółki (spełniony warunek pierwszy), ustalenie, że warunek drugi jest spełniony, w praktyce sprowadza się do weryfikacji, czy umowa cywilnoprawna przewiduje dla zarządzającego stałe wynagrodzenie. W takim bowiem przypadku uznaje się, że po stronie świadczącego nie jest ponoszone ryzyko finansowe. W Interpretacji Ogólnej wskazano wprost, iż: „Rozpatrywany warunek będzie spełniony także jeżeli wynagrodzenie oprócz stałego elementu będzie zawierać element zmienny (np. wypłacany pod warunkiem i/lub w wysokości określonej realizacją wyznaczonych celów zarządczych, które mogą dotyczyć w szczególności kondycji finansowej spółki, jej pozycji rynkowej, realizacji określonej inwestycji, strategii itd.) pod warunkiem jednak, że element stały będzie stanowił istotną wielkość i/lub część całkowitego wynagrodzenia. Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy o wynagradzaniu, wynagrodzenie całkowite członka organu zarządzającego składa się z części stałej, stanowiącej wynagrodzenie miesięczne podstawowe, określonej kwotowo, oraz części zmiennej stanowiącej wynagrodzenie uzupełniające za rok obrotowy spółki, przy czym zgodnie z ust. 5 część zmienna nie może przekraczać 50%, a m.in. w spółkach publicznych 100% wynagrodzenia podstawowego zarządzającego w poprzednim roku obrotowym. Należy uznać, że takie ukształtowanie wynagrodzenia spełnia badany warunek.”

Biorąc pod uwagę opis stanu faktycznego oraz wskazane powyżej kryteria, w ocenie Wnioskodawców należy uznać, że w przedmiotowej sprawie warunek wynagrodzenia również jest spełniony. W szczególności w Umowie określono, że Zarządzającemu będzie przysługiwać wynagrodzenie o charakterze stałym, a ponadto zmienna część wynagrodzenia, która nie będzie przekraczać 50% wartości wynagrodzenia stałego. Wynagrodzenie zmienne uzależnione jest od realizacji celów zarządczych.

Trzecim ze wskazanych warunków jest odpowiedzialność zlecającego wobec osób trzecich.

Warunek ten uznaje się za spełniony, jeżeli zgodnie z umową odpowiedzialność leży po stronie spółki (zlecającego), a nie po stronie faktycznego wykonawcy (tj. zarządzającego), co jednocześnie wyklucza samodzielny charakter jego działalności.

Warunek ten uznaje się także za spełniony w sytuacji, gdy dana umowa nie przewiduje (nie wprowadza) takiej odpowiedzialności. Bez znaczenia pozostaje w tym kontekście odpowiedzialność zarządzającego wynikająca z bezwzględnie obowiązujących przepisów prawa, w tym w szczególności odpowiedzialność członków zarządu wynikająca z przepisów Kodeksu spółek handlowych.

Interpretacja Ogólna wskazuje w tym zakresie, iż „jeżeli dana umowa przewiduje, że zarządzający ponosi odpowiedzialność wobec spółki oraz wobec osób trzecich za szkody wyrządzone w czasie wykonywania przez niego przedmiotu umowy, będące następstwem niewykonania lub nienależytego wykonania obowiązków zarządzającego wynikających z umowy lub z przepisów prawa – przy czym, odpowiedzialność ta jest niezależna od odpowiedzialności zarządzającego, którą ponosi on z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu, określonej przepisami prawa (w szczególności na mocy KSH) – niniejszy warunek nie będzie spełniony.

(\`(...)\`) Mając na uwadze powyższe, należy uznać, że jeżeli umowa cywilnoprawna (stosunek prawny) przewiduje odpowiedzialność zarządzającego wobec osób trzecich (za szkody wyrządzone w związku z prowadzoną działalnością, przy czym odpowiedzialność ta jest niezależna od odpowiedzialności zarządzającego, którą ponosi on – z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu – na podstawie bezwzględnie obowiązujących przepisów prawa, np. KSH) wskazany warunek nie jest spełniony. Odpowiednio, jeżeli dana umowa nie przewiduje (nie wprowadza) takiej odpowiedzialności (a w przypadku braku jej uregulowania w umowie nie można jej domniemywać), należy uznać, że wskazany warunek jest spełniony”.

Zapisy Umów w zakresie odpowiedzialności Zarządzających – Pana A. S., M. P., R. W. i J. S. – przewidują odpowiedzialność Zarządzającego wyłącznie w odniesieniu do Spółki. Nie została natomiast przewidziana odpowiedzialność wskazanych Zarządzających wobec osób trzecich w związku z wykonywaniem Umowy. Umowa wprawdzie wskazuje, że wskazani Zarządzający ponoszą niezależną od odpowiedzialności wobec Spółki odpowiedzialność z tytułu pełnienia funkcji, określonej w przepisach prawa, w szczególności w Kodeksie Spółek Handlowych – niemniej jest to wyłącznie odesłanie do ogólnej odpowiedzialności wynikającej z przepisów powszechnie obowiązującego prawa.

Wobec tego, biorąc pod uwagę wskazane rozumienie kryterium „odpowiedzialności”, w ocenie Zarządzających należy również w tym przypadku uznać, że warunek jest w świetle Interpretacji Ogólnej spełniony.

Interpretacja Ogólna wskazuje bowiem w tym zakresie, iż: „Bez znaczenia pozostaje w tym kontekście odpowiedzialność zarządzającego wynikająca z bezwzględnie obowiązujących przepisów prawa, w tym w szczególności odpowiedzialność członków zarządu wynikająca z przepisów Kodeksu spółek handlowych”.

Zapisy Umów w zakresie odpowiedzialności Zarządzającego – Pana P. B.– przewiduje odpowiedzialność Zarządzającego zarówno w odniesieniu do Spółki, jak i osób trzecich.

Wobec tego, biorąc pod uwagę wskazane rozumienie kryterium „odpowiedzialności”, w ocenie Zarządzającego należy w tym przypadku uznać, że warunek ten w świetle Interpretacji Ogólnej nie został spełniony.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawców, w okolicznościach przedmiotowej sprawy, czynności wykonywane przez Zarządzających – Panów: A. S., M. P., R. W. i J. S. – na podstawie zawartej ze Spółką Umowy nie mieszczą się w definicji działalności gospodarczej określonej w ustawie o VAT. Stosunek prawny ukształtowany pomiędzy Spółką a Zarządzającym na mocy Umowy wskazuje, że spełnione zostały wszystkie przedstawione powyżej warunki wyłączające, które określone zostały w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT.

Zatem Zarządzający – działający na podstawie Umowy, nie wykonują samodzielnie działalności gospodarczej i nie działają jako podatnik VAT, zgodnie z art. 15 ust. 1 i 3 ustawy o VAT, a wynagrodzenie tych Zarządzających z tytułu świadczenia Czynności nie podlega opodatkowaniu VAT.

Ad 2

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT – w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie natomiast z art. 90 ust. 1 i 2 ustawy o VAT – w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Spółka w ramach swej działalności wykonuje czynności opodatkowane oraz zwolnione od opodatkowania.

Czynności Zarządzających świadczone w ramach Umów służą ogółowi działalności Spółki (w szczególności nie można przypisać tych czynności tylko do działalności opodatkowanej lub zwolnionej z VAT), zatem w przypadku gdyby uznać, że czynności Zarządzających podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT – Spółce służyć będzie prawo do odliczenia od faktury wystawionej przez Zarządzającego – Pana P. B. (wykonuje on bowiem Umowę w ramach działalności gospodarczej w charakterze podatnika VAT).

Spółka nie będzie uprawniona do odliczenia podatku VAT od dokumentów wystawionych przez pozostałych zarządzających, gdyż nie działają oni w charakterze podatników podatku VAT i Czynności przez nich wykonywane nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku – **jest prawidłowe.**

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej ustawą:
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy,
----------------------------

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:
----------------------------------

przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres. Przez świadczenie należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie, powstrzymanie się od działania (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Należy jednak zaznaczyć, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności, przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Należy wskazać, że aby dana czynność stanowiąca świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, była opodatkowana podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:
--------------------------------

podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl ust. 2 przytoczonego przepisu:
-------------------------------------

działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przy tym, na mocy art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy:
----------------------------------------------

za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności:

1) z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 12 ust. 1-6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych;

2) (uchylony);

3) z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 13 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.), za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się:
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

1) (uchylony);

2) przychody z osobiście wykonywanej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, trenerskiej, oświatowej i publicystycznej, w tym z tytułu udziału w konkursach z dziedziny nauki, kultury i sztuki oraz dziennikarstwa, jak również przychody z uprawiania sportu, stypendia sportowe przyznawane na podstawie odrębnych przepisów oraz przychody sędziów z tytułu prowadzenia zawodów sportowych;

3) przychody z działalności duchownych, osiągane z innego tytułu niż umowa o pracę;

4) przychody z działalności polskich arbitrów uczestniczących w procesach arbitrażowych z partnerami zagranicznymi;

5) przychody otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych lub obywatelskich, bez względu na sposób powoływania tych osób, nie wyłączając odszkodowania za utracony zarobek, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7;

6) przychody osób, którym organ władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, sąd lub prokurator, na podstawie właściwych przepisów, zlecił wykonanie określonych czynności, a zwłaszcza przychody biegłych w postępowaniu sądowym, dochodzeniowym i administracyjnym oraz płatników, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 2 pkt 10, i inkasentów należności publicznoprawnych, a także przychody z tytułu udziału w komisjach powoływanych przez organy władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 9;

7) przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych;

7a) przychody otrzymywane przez członków Rady Mediów Narodowych;

8) przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

a) osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,

b) właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora - jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością,

c) przedsiębiorstwa w spadku – z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9;

9) przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej

– z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

W myśl art. 15 ust. 3a ustawy, przepis ust. 3 pkt 3 stosuje się odpowiednio do usług twórców i artystów wykonawców w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzanych w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw artystycznego wykonania albo ich wykonanie, w tym również wynagradzanych za pośrednictwem organizacji zbiorowego zarządzania prawami autorskimi lub prawami pokrewnymi.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zatem, użycie słowa „samodzielnie” w kontekście art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy, wyklucza opodatkowanie pracowników i innych osób, o ile są one związane z pracodawcą przez umowę o pracę lub inny stosunek prawny tworzący więzi (stosunek podporządkowania) między pracodawcą a pracownikiem co do (w zakresie) warunków pracy, wynagrodzenia i odpowiedzialności pracodawcy.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Oznacza to, że przychody z tytułu wykonywanych czynności nie tylko winny być wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, lecz także spełnione muszą zostać pozostałe kryteria przedmiotowe określające m.in. czy działanie usługodawcy odbywa się na warunkach ryzyka gospodarczego, a tym samym, kto ponosi odpowiedzialność za wykonane usługi.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Nie stanowią bowiem samodzielnej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, tylko i wyłącznie te czynności, gdy pomiędzy zlecającym ich wykonanie i wykonującym zlecone czynności istnieją więzy tworzące stosunek prawny w zakresie warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zagadnienie dotyczące samodzielności było przedmiotem rozważań Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (orzeczenia w sprawie C-202/90 Ayuntamiento de Sevilla przeciwko Recaudadores de Tributos de las Zonas primerav. segunda, C-235/85 Komisja Wspólnot Europejskich przeciwko Królestwu Niderlandów). TSUE w ww. orzeczeniach wskazał, że za samodzielną nie będzie mogła być uznana działalność gospodarcza, która wykonywana jest przy wykorzystaniu infrastruktury i organizacji wewnętrznej podmiotu, na rzecz którego jest prowadzona, nie powoduje żadnego ryzyka ekonomicznego po stronie usługodawcy, a nadto nie powoduje odpowiedzialności usługodawcy wobec osób trzecich za szkody wyrządzone w związku z prowadzoną działalnością.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Ponadto, zgodnie z opinią RG M.G. Tesauro z dnia 4 czerwca 1991 r. do sprawy C-202/90, co się tyczy warunków pracy należy przeanalizować czy pracownik jest niejako zintegrowany z organizacją pracodawcy (\`(...)\`) czy i w jakim zakresie może swobodnie zorganizować swoją działalność. Jest oczywistym, że możliwość swobodnego zorganizowania (wybór współpracowników, struktury niezbędne do wykonywania zadań, godziny pracy), jak też brak zintegrowania w przedsiębiorstwie czy w administracji stanowią elementy typowe dla działalności wykonywanej w sposób samodzielny. Jednakże poddanie się niektórym dyrektywom jak też pewnej kontroli czy władzy dyscyplinarnej pracodawcy, które odnajdujemy również w stosunku pracy nie wykluczają charakteru samodzielnego działalności. Co się tyczy warunków wynagrodzenia, okoliczność, że wynagrodzenie (także to określone ustawą) jest proporcjonalne do usług i charakter przypadkowy, który z tego wynika stanowią jasne wskaźniki istnienia stosunku samodzielnej pracy. Nie ma wątpliwości, że ryzyko w ramach stosunku pracy podporządkowanej spoczywa tylko na pracodawcy.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W zakresie odpowiedzialności wskazano, że należy badać czy pracownik jest odpowiedzialny wobec osób trzecich za czynności i działania, które można mu przypisać (pkt 6).
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Z kolei w wyroku z dnia 18 października 2007 r. sprawa C-355/06 J.A. van der Steen, Trybunał wskazał, że osoba fizyczna, która wykonuje wszystkie prace w imieniu i na rachunek spółki na podstawie umowy o pracę wiążącej ją z tą spółką, będąc ponadto jedynym wspólnikiem, zarządzającym i członkiem personelu pracowniczego tej spółki, sama nie jest podatnikiem. Uznano bowiem, że istnieje stosunek podporządkowania pomiędzy ww. obydwoma zainteresowanymi podmiotami. J.A. van der Steen, świadcząc usługi jako pracownik, nie działał we własnym imieniu, na własny rachunek lub na własną odpowiedzialność, lecz na rachunek i na odpowiedzialność spółki, która ponosiła de facto ryzyko gospodarcze – zawierała umowy z klientami i wykonywała na ich rzecz usługi o charakterze gospodarczym.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Dokonując więc wykładni analizowanego art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy należy wskazać, że za niespełniające warunku samodzielności należy uznać czynności prawne zawarte między podmiotami, które w swej istocie zbliżone są do umowy o pracę kreujące stosunek podporządkowania co się tyczy warunków pracy, wynagrodzenia i odpowiedzialności wobec osób trzecich. Powyższe potwierdza również uchwała NSA z dnia 12 stycznia 2009 r. w sprawie sygn. akt I FPS 3/08, w której wskazano, że za samodzielną działalność nie będzie mogła zostać uznana działalność, która jest stosunkiem pracy lub stosunkiem do niego bardzo zbliżonym, ponieważ wykonywana jest przy wykorzystaniu infrastruktury i organizacji wewnętrznej podmiotu, na rzecz którego jest prowadzona, nie powoduje żadnego ryzyka ekonomicznego po stronie usługodawcy, a nadto nie powoduje odpowiedzialności usługodawcy wobec osób trzecich za szkody wyrządzone w związku z prowadzoną działalnością.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Z opisu sprawy wynika, że Spółka zawarła Umowy o świadczenie usług zarządzania, z następującymi członkami zarządu Spółki (dalej zwani „Zarządzającymi”):
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

1\. Panem A. S.;
----------------

2\. Panem M. P.;
----------------

3\. Panem R. W.;
----------------

4\. Panem J. S.
---------------

Spółka jest zarejestrowanymi i czynnymi podatnikami VAT. Zarządzający nie są czynnymi podatnikami VAT.

W ramach Umowy Zarządzający zobowiązali się do świadczenia Usług osobiście, bez względu na to, czy działają w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej, i nie są uprawnione do powierzenia ich wykonywania osobom trzecim.

Przychody uzyskiwane przez Zarządzających – na podstawie Umowy, stanowią przychody z działalności wykonywanej osobiście w rozumieniu art. 13 pkt 7 i pkt 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Świadczone przez Zarządzających Usługi polegają w szczególności na:

1\. prowadzeniu spraw Spółki i uczestnictwie w pracach Zarządu z uwzględnieniem zakresu praw i obowiązków wynikających z Funkcji,

2\. reprezentowaniu Spółki wobec podmiotów trzecich, zgodnie z zasadami reprezentacji Spółki,

3\. osobistym zarządzaniu powierzonymi obszarami działalności Spółki, przypisanymi do Funkcji, z uwzględnieniem uprawnień pozostałych organów Spółki,

4\. realizacji wyznaczonych celów zarządczych (dalej: „Czynności”).

W pierwszej kolejności wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą uznania Czynności Zarządzających za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą i uznania ich za podatników podatku VAT, zgodnie z art. 15 ust. 1 i 3 ustawy, a w konsekwencji uznania Czynności wykonywanych przez Zarządzających na podstawie Umowy za podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Mając powyższe na uwadze, należy dokonać analizy czy z przedmiotowych umów zawartych pomiędzy Spółką a Zarządzającym wynika spełnienie wszystkich trzech warunków wynikających z przepisu art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy, a mianowicie co do:
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

1\. warunków wykonywania tych czynności (warunek pierwszy) oraz
---------------------------------------------------------------

2\. wynagrodzenia (warunek drugi) oraz
--------------------------------------

3\. odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich (warunek trzeci).
------------------------------------------------------------------------------------------------

Istotne jest zatem znaczenie, czy w związku z Umową, Zarządzający realizując powierzone Im działania wystąpią w charakterze podatników podatku od towarów i usług. Powyższe oznacza, że jeżeli analiza Umowy zawartej pomiędzy Spółką a Zarządzającymi wykaże, że spełnione są wszystkie trzy warunki to nie można uznać Zarządzających za podatników podatku VAT. Jednocześnie brak spełnienia któregokolwiek warunku, oznacza, że Wykonawca będzie występował w charakterze podatnika VAT.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Warunek pierwszy – warunki wykonywania czynności.
-------------------------------------------------

Należy uznać, że co do zasady, w istotę typowej umowy cywilnoprawnej, której przedmiotem jest zarządzanie spółką przez osobę fizyczną (zobowiązaną do osobistego świadczenia), wpisane jest wykorzystywanie infrastruktury i organizacji wewnętrznej tej spółki (osoba taka zarządza tą infrastrukturą, personelem, całą organizacją i jednocześnie korzysta z niej w tym celu).
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Jak wskazał NSA w wyroku z 30 września 2014 r., sygn. akt I FSK 1479/13 za samodzielnie wykonywaną działalność gospodarczą „(\`(...)\`) nie będzie mogła zostać uznana działalność gospodarcza, która wykonywana jest z wykorzystaniem infrastruktury i organizacji wewnętrznej podmiotu, na rzecz którego jest prowadzona (\`(...)\`)”.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Z opisu sprawy wynika, że Spółka zawarła z Zarządzającymi Umowy o świadczenie usług zarządzania.
------------------------------------------------------------------------------------------------

Zarządzającym udostępnia się do korzystania w zakresie niezbędnym do świadczenia Usług urządzenia techniczne oraz inne zasoby stanowiące mienie Spółki, w szczególności:
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

· postawione do ich dyspozycji pomieszczenia biurowe wraz z wyposażeniem,

· samochód,

· telefon komórkowy,

· komputer przenośny wraz z niezbędnym dodatkowym wyposażeniem.

W tym kontekście należy zauważyć, że wykorzystywanie wszelkich zasobów potrzebnych do realizacji obowiązków, tj. możliwość korzystania z infrastruktury Spółki, wszelkich narzędzi i sprzętu powoduje, że Zarządzający nie ponoszą również w tym zakresie ryzyka ekonomicznego (co ma ścisły związek z tym jak kształtuje się wynagrodzenie – warunek drugi).
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Warunek drugi – wynagrodzenie.
------------------------------

Zakładając, że Umowa przewiduje, że Zarządzający korzystają z infrastruktury i organizacji wewnętrznej Spółki (spełniony pierwszy warunek), ustalenie, że warunek drugi jest spełniony w praktyce sprowadza się do weryfikacji, czy otrzymują oni stałe wynagrodzenie. Jeżeli Zarządzający otrzymują stałe wynagrodzenie nie można mówić o ponoszeniu ryzyka ekonomicznego przez Nich.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Z tytułu świadczenia Usług oraz wykonywania innych zobowiązań wynikających z Umowy, w tym z tytułu przeniesienia praw autorskich, każdemu Zarządzającemu przysługuje wynagrodzenie całkowite, które składa się z części stałej, stanowiącej wynagrodzenie miesięczne podstawowe (Wynagrodzenie Stałe) oraz części zmiennej, stanowiącej wynagrodzenie uzupełniające za rok obrotowy Spółki (Wynagrodzenie Zmienne). Wynagrodzenie Zmienne jest uzależnione od poziomu realizacji celów zarządczych i nie może przekroczyć 50% Wynagrodzenia Stałego Zarządzającego w poprzednim roku obrotowym, dla którego dokonywane jest obliczenie wysokości przysługującego Wynagrodzenia Zmiennego.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zatem należy stwierdzić, że ustalone w Umowie, wynagrodzenie, które Spółka wypłaca/będzie wypłacać Zarządzającym nie wskazuje na ponoszenie przez Zarządzających ryzyka ekonomicznego i gospodarczego, czyli tym samym spełniony jest warunek w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Kolejny – trzeci warunek – dotyczy odpowiedzialności zlecającego wobec osób trzecich.
-------------------------------------------------------------------------------------

Warunek będzie spełniony jeżeli zgodnie z umową cywilnoprawną odpowiedzialność jest po stronie spółki, a nie po stronie faktycznego wykonawcy (zarządzającego), co wyklucza samodzielny charakter jego działalności. Warunek będzie spełniony, gdy dana umowa nie przewiduje (nie wprowadza) takiej odpowiedzialności.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Bez znaczenia pozostaje w tym kontekście odpowiedzialność zarządzającego wynikająca z bezwzględnie obowiązujących przepisów prawa, w tym w szczególności odpowiedzialność członków zarządu wynikająca z przepisów Kodeksu spółek handlowych.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Mając na uwadze powyższe, należy uznać, że jeżeli umowa cywilnoprawna (stosunek prawny) przewiduje odpowiedzialność zarządzającego wobec osób trzecich (za szkody wyrządzone w związku z prowadzoną działalnością, przy czym odpowiedzialność ta jest niezależna od odpowiedzialności zarządzającego, którą ponosi on – z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu – na podstawie bezwzględnie obowiązujących przepisów prawa, np. Kodeksu spółek handlowych) wskazany warunek nie jest spełniony.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Odpowiednio, jeżeli dana umowa nie przewiduje (nie wprowadza) takiej odpowiedzialności (a w przypadku braku jej uregulowania w umowie nie można jej domniemywać), należy uznać, że wskazany warunek jest spełniony.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zarządzający ponoszą odpowiedzialność za szkody wyrządzone w czasie świadczenia Usług, będące następstwem niewykonania lub nienależytego wykonania obowiązków Zarządzających wynikających z Umowy lub z przepisów prawa. Zarządzający ponoszą ww. odpowiedzialność jedynie wobec Spółki. Odpowiedzialność, o której mowa wyżej, jest niezależna od odpowiedzialności danego Zarządzającego, którą ponosi on z tytułu pełnienia Funkcji, określonej przepisami prawa, w szczególności Kodeksu spółek handlowych.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Mając na uwadze powyższe, należy uznać, że skoro wskazana Umowa nie przewiduje odpowiedzialności Zarządzających wobec osób trzecich (za szkody wyrządzone w związku z prowadzoną działalnością, przy czym odpowiedzialność ta jest niezależna od odpowiedzialności Zarządzającego, którą ponosi On – z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu – na podstawie bezwzględnie obowiązujących przepisów prawa, np. KSH) wskazany warunek jest spełniony.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W tym miejscu należy podkreślić, że – jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 22 lutego 2017 r., sygn. akt I FSK 1014/15 – „Ponoszenie ryzyka ekonomicznego nie może być utożsamiane z odpowiedzialnością menadżera za szkody wobec Spółki. Są to odrębne kwestie. Porównywanie nieograniczonej odpowiedzialności menadżera wobec Spółki ze stosunkiem pracowniczym nie wpływa na ocenę stanowiska Sądu, gdyż Sąd nie postawił tezy, że strony łączyła umowa o pracę. Stosunek ten Sąd oceniał pod kątem art. 15 ust. 1 i ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT, to znaczy czy była to samodzielnie wykonywana działalność gospodarcza. Odpowiedzialność menadżera za szkody wyrządzone w związku z prowadzoną działalnością ma być rozpoznawana wobec osób trzecich, nie wobec Spółki i, co tu już zostało podniesione, jej źródłem ma być stosunek zobowiązaniowy łączący menadżera ze Spółką, a nie stosunek organizacyjno-prawny członka zarządu Spółki. W tym zakresie słusznie podkreślił Sąd pierwszej instancji, że nie została ona uregulowana w kontrakcie, a zatem nie można jej domniemywać”.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Z analizy opisanej we wniosku Umowy – zawartej przez Spółkę z Zarządzającymi – wynika, że spełnione są wszystkie trzy przedstawione powyżej warunki, gdyż:
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

1\. Zarządzający wykonują swoje obowiązki w siedzibie Spółki jak i poza nią, ale wykorzystują jej infrastrukturę;
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------

2\. Przysługuje im stałe wynagrodzenie, czyli nie ponoszą ryzyka ekonomicznego i gospodarczego wskutek swoich działań oraz zawartych umów;
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

3\. Umowa nie przewiduje odpowiedzialności Zarządzających za szkody wyrządzone w związku z prowadzoną działalnością wobec osób trzecich.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zatem, w przedmiotowej sprawie, Zarządzający w ramach zawartej Umowy ze Spółką związany jest prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie i wykonującym zlecane czynności co do:
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

1) warunków wykonywania tych czynności oraz
-------------------------------------------

2) wynagrodzenia oraz
---------------------

3) odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.
------------------------------------------------------------------------------

Tym samym – jak wykazano powyżej – spełnione są wszystkie ww. trzy warunki niepozwalające uznać Zarządzających – z tytułu zawartej Umowy ze Spółką – za podatników podatku VAT.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W konsekwencji, stwierdzić należy, że wykonywane przez Zarządzających, na podstawie Umowy, Czynności na rzecz Spółki nie stanowią wykonywanej samodzielnie działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z uwzględnieniem ust. 3 pkt 3 ustawy i jednocześnie Zarządzających, w odniesieniu do wykonywanych Czynności objętych ww. Umową, nie można uznać za podatnika podatku od towarów i usług. Zatem usługi zarządzania świadczone przez Zarządzających na podstawie Umowy (Czynności), nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Podsumowując, Czynności wykonywane przez Zarządzających na rzecz Spółki – na podstawie zawartej Umowy – nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy w związku z art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy, a tym samym – nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1, należało uznać za prawidłowe.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W analizowanej sprawie wątpliwości Wnioskodawców dotyczą również – w razie uznania Czynności wykonywanych przez Zarządzających za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług – prawa Spółki do odliczenia podatku naliczonego od faktury wystawionej przez danego Zarządzającego.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Tut. Organ wskazuje, że w związku z tym, że przedmiotowe Czynności wykonywane – na podstawie Umowy – przez Zarządzających na rzecz Spółki nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT, odpowiedź na pytanie oznaczone we wniosku nr 2, stała się bezzasadna.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Niniejsza interpretacja stanowi odpowiedź wyłącznie na postawione pytania, w ramach przedstawionego stanu faktycznego i odnosi skutek w stosunku do Zarządzających, których dotyczył wniosek. Dla Pana (\`(...)\`) wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Ponadto, zauważyć należy, że w myśl art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:

Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym. Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. Zatem, należy zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego. W konsekwencji w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Należy zauważyć, że w myśl art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej:

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

### Zatem wydana interpretacja wywołuje skutki podatkowe tylko w zakresie zadanych pytań, na gruncie przedstawionego stanu faktycznego dotyczącego Zainteresowanych. Tym samym nie wywiera skutku prawnego dla pozostałego zarządzającego, tj. Pana (\`(...)\`).

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowaną, która jest stroną postępowania
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Spółka (…) S. A. (Zainteresowana będąca stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).