Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.508.2020.11.END
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-12-18
Teza: Ustalenie limit odliczenia, o którym mowa w art. 20 ust. 1
ustawy CIT, gdy podatek pobrany został od przychodu
zagranicznego bez uwzględnienia kosztów zagranicznych.
Słowa kluczowe: kontrahent-kontrahent zagraniczny
limit
odliczenia-odliczenie podatku
podatek-podatek pobierany u źródła
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i
wysokość podatku-Dochody uzyskane za granicą-
Odliczenie podatku zapłaconego przez podatnika za
granicą
1
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 3-art. 15-ust. 1
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 5-art. 18-ust. 1
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 5-art. 20-ust. 1
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 5-art. 20-ust. 6
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 5-art. 20-ust. 8
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 5-art. 22b

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

25 listopada 2020 r. wpłynął Państwa wniosek z 17 listopada 2020 r. o wydanie
    interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. Treść
    wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego:
    Wnioskodawca jest polską spółką kapitałową, która prowadzi działalność gospodarczą i
    podlega na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej opodatkowaniu podatkiem dochodowym
    od osób prawnych od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania
    (tzw. nieograniczony obowiązek podatkowy).
    Spółka oprócz dochodów osiąganych na terytorium Polski, osiąga również dochody
    (przychody) poza terytorium kraju, w tym także od podmiotów z siedzibą na terytorium
    państw z którymi Polska nie ma podpisanej umowy w sprawie unikania podwójnego
    podatkowania. W jednym z takich państw (tj. (...)) z tytułu wykonywanych usług,
    kontrahent Spółki, na podstawie lokalnych przepisów prawa może być zobowiązany do
    pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego („Podatek zagraniczny”) z
    wynagrodzenia należnego Wnioskodawcy.
    Kwota potrąconego podatku zapłaconego w (...) przez Spółkę kalkulowana jest w oparciu o
    wysokość wynagrodzenia należnego z tytułu świadczonych usług („Przychód zagraniczny”)
    bez uwzględnienia kosztów poniesionych w celu jego osiągnięcia.
    Niemniej jednak wskazać należy, iż osiągnięcie Przychodu zagranicznego przez Spółkę
    wiąże się z poniesieniem w kraju odpowiednich kosztów, zarówno na poziomie
    operacyjnym, jak i finansowym, w stosunku do których Spółka prowadzi odpowiednią
    ewidencję pozwalającą na przyporządkowanie ich do uzyskanego w (...) przychodu
    („Koszty zagraniczne”).
    Z uwagi na fakt, iż podatek zagraniczny kalkulowany jest wyłącznie od kwoty Przychodu
    zagranicznego, kwota uiszczonego Podatku zagranicznego istotnie przewyższa kwotę
    dochodu uzyskanego ze źródeł położonych za granicą, w przedmiotowym stanie
    faktycznym w (...).
    W Polsce natomiast, Spółka kalkulując podatek dochodowy do zapłaty za dany rok
    podatkowy ustala podstawę opodatkowania zgodnie z art. 18 ust. 1 w związku z art. 7
    ustawy CIT, łącząc dochody osiągnięte na terytorium kraju (w tym koszty poniesione w
    Polsce, które związane są z przychodami osiągniętymi w (...)) oraz przychody osiągnięte za
    granicą („Dochód całkowity”), w tym osiągnięty przychód na terytorium (...), od którego
    pobierany jest Podatek zagraniczny.

    Do tak wyliczonej kwoty Dochodu całkowitego Spółka stosuje stawkę 19%, aby ustalić
    kwotę podatku dochodowego od osób prawnych należnego w Polsce („Podatek od
    dochodu całkowitego”).

## Pytanie

W jaki sposób należy ustalić limit odliczenia, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy CIT,
    dla Podatku zagranicznego zapłaconego w (...) i, w sytuacji, gdy pobrany on został od
    Przychodu zagranicznego bez uwzględnienia Kosztów zagranicznych?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Zdaniem Spółki, limit odliczenia, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy CIT, dla Podatku
    zagranicznego zapłaconego w (...), powinien zostać uwzględniony poprzez ustalenie
    proporcji kwoty Przychodu zagranicznego (od którego pobrany został Podatek
    zagraniczny) w danym roku podatkowym do Dochodu całkowitego Spółki, a następnie
    odniesienie tak ustalonej proporcji do kwoty obliczonego Podatku od dochodu
    całkowitego.
    Uzasadnienie.
    1. Prawo do zaliczenia Podatku zagranicznego zapłaconego w (...).
    Na wstępie Spółka chciałaby wyjaśnić podstawy prawne stojące za jej uprawnieniem do
    dokonania odliczenia Podatku zagranicznego zapłaconego w (...).
    · Istnienie podstawy prawnej do uzyskania informacji podatkowych jako formalna
      przesłanka do odliczenia.
    Zgodnie z art. 22b ustawy CIT, zwolnienia i odliczenia wynikające z przepisów art. 20 -22
    stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy w sprawie
    unikania podwójnego opodatkowania lub innej ratyfikowanej umowy międzynarodowej,
    której stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji
    podatkowych od organu podatkowego innego niż Rzeczpospolita Polska państwa, w
    którym podatnik ma swoją siedzibę lub w którym dochód został uzyskany.
    Odnosząc ww. regulację do sytuacji Spółki, przesłanka w postaci istnienia podstawy
    prawnej dla wymiany informacji podatkowych w rozumieniu art. 22b ustawy CIT spełniona
    jest w odniesieniu do (...). Polska nie zawarła z (...) umowy w sprawie unikania podwójnego
    opodatkowania. Niemniej, zarówno Polska jak i (...) są stronami Konwencji o wzajemnej
    pomocy administracyjnej w sprawach podatkowych sporządzona w Strasburgu 25 stycznia
    1988 r. („Konwencja”), która w tej sytuacji stanowi podstawę do uzyskania przez polskie
    organy podatkowe informacji podatkowych od organów podatkowych (...). W odniesieniu
    do Polski Konwencja weszła w życie 1 października 1997 r., zaś w odniesieniu do (...).
    · Materialno-prawne przesłanki dla skorzystania z odliczenia zapłaconego Podatku
      zagranicznego.
    Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy CIT, podatnicy, jeśli mają siedzibę lub zarząd na terytorium
    Rzeczpospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich
    dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy).
    Polski ustawodawca w przepisach ustawy CIT regulujących problematykę dochodów
    uzyskiwanych przez podatników posiadających nieograniczony obowiązek podatkowy w
    Polsce, uzyskujących także dochody ze źródeł położonych poza terytorium Polski,
    ustanowił jako jedną z metod eliminacji podwójnego opodatkowania tzw. metodę
    zaliczenia zwykłego (proporcjonalnego).
    Zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy CIT, jeśli podatnicy, o których mowa w art. 3 ust. 1, osiągają
    również dochody (przychody) poza terytorium Rzeczpospolitej Polskiej i dochody te
    podlegają w obcym państwie opodatkowaniu, a nie zachodzą okoliczności wymienione w
    art. 17 ust. 1 pkt 3, w rozliczeniu za rok podatkowy dochody (przychody) te łączy się z
    dochodami (przychodami) osiąganymi na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej. W tym

    wypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą
    podatkowi zapłaconemu w obcym państwie. Kwota odliczenia nie może jednak
    przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która
    proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w obcym państwie.
    Wskazać przy tym należy, że art. 17 ust. 1 pkt 3 ustawy CIT stanowi, że wolne od podatku
    są dochody osiągane poza terytorium Polski przez podatników określonych w art. 3 ust. 1,
    jeżeli umowa międzynarodowa, której Rzeczpospolita Polska jest stroną, tak stanowi.
    Jednocześnie, zgodnie z art. 20 ust. 6 ustawy CIT, łączna kwota odliczenia, o którym mowa
    w ust. 1 i 2, nie może przekroczyć tej części podatku, która została obliczona przed
    dokonaniem odliczenia i która przypada na dochód uzyskany z tego źródła dochodu.
    Powołany powyżej art. 20 ust. 1 zdanie 1 i 2 ustawy CIT ustanawia następujące przesłanki
    materialno-prawne pozwalające na dokonanie odliczenia podatku zapłaconego za granicą,
    tj.:
    · podatnik podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce,
    · podatnik osiąga dochody (przychody) zarówno na terytorium Polski, jak i za granicą,
    · dochody (przychody) osiągane na terytorium państw obcych podlegają opodatkowaniu
      w tych państwach,
    · dochody (przychody) te nie są wolne od podatku na mocy postanowień umowy
      międzynarodowej, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, a tym samym nie ma
      zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 3 ustawy CIT,
    · podatek od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium państw obcych został
      faktycznie zapłacony w tych państwach.
    Odnosząc powyższe podstawy prawne do sytuacji Wnioskodawcy, należy wskazać, że:
    · Spółka podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce,
    · Spółka osiąga dochody (przychody) zarówno na terytorium Polski, jak i za granicą,
    · dochody (przychody) Spółki, w tym jej Przychody zagraniczne, osiągane na terytorium
      państw obcych podlegają opodatkowaniu w tych państwach,
    · Dochody zagraniczne (Przychody zagraniczne) te nie są dla Spółki wolne od Podatku
      zagranicznego na mocy postanowień umowy międzynarodowej, której stroną jest
      Rzeczpospolita Polska, a tym samym nie ma zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 3 ustawy
      CIT,
    · Podatek zagraniczny skalkulowany od Przychodów zagranicznych został faktycznie
      zapłacony w (...).
    Mając na uwadze, iż powyższe przesłanki materialno-prawne zostały w sytuacji
    Wnioskodawcy spełnione, należy potwierdzić, że Spółka będzie uprawniona do dokonania
    odliczenia Podatku zagranicznego od obliczonego Podatku od dochodu całkowitego
    zgodnie z art. 20 ust. 1 zdanie 1 i 2 ustawy CIT.
    2. Sposób ustalenia proporcji odliczenia Podatku zagranicznego zapłaconego w (...).
    Regulacje ustawy CIT wprowadzają ograniczenie w zakresie wysokości kwoty podatku
    zapłaconego za granicą, który może podlegać odliczeniu w Polsce.
    Zgodnie z treścią przepisu art. 20 ust. 1 zdanie 3 ustawy CIT, kwota odliczenia nie może
    przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która
    proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w obcym państwie.
    Ustalając zatem limit odliczenia Podatku zagranicznego zapłaconego w (...), Spółka
    powinna ustalić jaki procent w Dochodzie całkowitym stanowi dochód osiągnięty w (...) w
    danym roku podatkowym – w tym celu kwota stanowiąca dochód osiągnięty w (...)

    powinna zostać podzielona przez kwotę Dochodu całkowitego Spółki. W ten sposób
    ustalona proporcja powinna następnie zostać odniesiona do Podatku od całkowitego
    dochodu.
    Powyższe obliczenia można przedstawić za pomocą następującego wzoru:
    L = 19%*B*(A/B)
    gdzie:
    § L - limit odliczenia Podatku zagranicznego zapłaconego w (...) od Podatku od dochodu
      całkowitego;
    § A - dochód osiągnięty w (...) w danym roku podatkowym (przeliczony na złote stosownie
      do regulacji z art. 20 ust. 8 ustawy CIT);
    § B - Dochód całkowity Spółki za dany rok podatkowy.
    W ocenie Wnioskodawcy przez „dochód”, o którym mowa w art. 20 ust. 1 zdanie 3 ustawy
    CIT, należy uznać kwotę Przychodu zagranicznego, gdyż to ona stanowiła podstawę do
    kalkulacji Podatku zagranicznego, a nie Dochód zagraniczny (uwzględniający koszt
    alokowany i poniesiony w Polsce a niepomniejszający przychodu, od którego podatek
    został odprowadzony w (...)). Nie można się zgodzić na akceptację stanowiska, w ramach
    którego Dochód zagraniczny na podstawie którego miałby zostać obliczony Podatek
    zagraniczny jest niższy niż ten podatek (taki rezultat państwo obce mogłoby uzyskać
    jedynie poprzez obciążenie dochodu stawką podatkową przekraczającą 100%).
    Nieprawidłowość przyjęcia, iż przez „dochód” z art. 20 ust. 1 zadanie 3 ustawy CIT należy
    rozumieć Dochód zagraniczny, zdaniem Spółki najlepiej oddaje poniższy przykład liczbowy
    (który ma analogiczne przełożenie na przedstawiony w niniejszym wniosku stan faktyczny):
      PRZYCHÓD ZAGRANICZNY  100 000, 00
        KOSZTY ZAGRANICZNE  90 000, 00
      DOCHÓD ZAGRANICZNY  10 000, 00
                          (...), 00PODATEK ZAGRANICZNY
          ((...)%)
        DOCHÓD CAŁKOWITY  1 000 000, 00
    i)
    Wariant I – Udział Dochodu zagranicznego do Dochodu całkowitego
    Przy kalkulacji limitu odliczenia Podatku zagranicznego według wyżej przytoczonego wzoru
    (L = 19%*B*(A/B)), w ramach niniejszego wariantu zakładamy, iż „dochód” z art. 20 ust. 1
    zdanie 3 ustawy CIT, stanowi Dochód zagraniczny (A = Dochód zagraniczny). Powyższe
    prowadzi do następującego rezultatu:
    L = 19% * 1 000 000 * (10 000/1 000 000) = 1 900
      ii) Wariant II – Udział Przychodu zagranicznego do Dochodu całkowitego

    Natomiast w tym wariancie, przy kalkulacji limitu odliczenia Podatku zagranicznego
    zakładamy jako „dochód”, o którym mowa w art. 20 ust. 1 zdanie 3 ustawy CIT, Przychód
    zagraniczny – gdyż to ta wielkość stanowiła faktyczną podstawę kalkulacji Podatku
    zagranicznego (A = Przychód zagraniczny). Powyższe prowadzi do następującego rezultatu:
    L = 19% * 1 000 000 * (100 000/1 000 000) = 19 000
    Mając na uwadze powyższe, w ocenie Spółki tylko drugi z przedstawionych wariantów
    ustalenia limitu odliczenia Podatku zagranicznego pozwala na prawidłowe ustalenie kwoty
    odliczenia podatku zapłaconego za granicą, to jest podatku pobranego wyłącznie od kwoty
    osiągniętych przychodów (Przychodu zagranicznego).
    Zdaniem Spółki należy również wskazać, iż powyższy sposób ustalenia proporcji odliczenia
    podatku zapłaconego zagranicą znajduje swoje potwierdzenie w praktyce organów
    podatkowych. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z 13 września 2017 r. (nr 0114-
    KDIP2-1.4010.184.2017.1.AJ) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdził
    stanowisko podatnika, który wskazał, iż:
    „(...) dla celów ustalenia proporcji, według której obliczona zostanie maksymalna kwota
    Podatku u Źródła podlegającego odliczeniu, należy przyjąć, iż kwota dochodu osiągniętego
    w państwie obcym, o którym mowa w przywołanym art. 20 ust. 1 Ustawy CIT, równa jest -
    w zaistniałym przypadku - kwocie Przychodu Osiągniętego na Ukrainie.
    Wynika to z faktu, iż w przypadku sprzedaży licencji na Ukrainie podstawą opodatkowania
    Podatku u Źródła jest przychód bez uwzględniania kosztów uzyskania przychodów.
    Zagraniczny kontrahent pobiera bowiem Podatek u Źródła od (całości) wynagrodzenia
    wynikającego z faktur wystawionych przez Wnioskodawcę. Ponadto, w ocenie
    Wnioskodawcy najistotniejszym elementem konstrukcyjnym odliczenia podatku
    zapłaconego za granicą jest jego wysokość, a nie charakter podstawy, od której jest on
    obliczany. Wynika to z faktu, iż - tak jak w przypadku przedmiotowych licencji - podatek
    obliczany jest przez kontrahenta, który przy kalkulacji podatku u źródła nie uwzględnia, z
    uwagi na brak takiej możliwości - kosztów uzyskania przychodów”.
    Z uwagi na powyższe, kwota limitu odliczenia Podatku zagranicznego powinna – zdaniem
    Spółki - zostać skalkulowana wyłącznie w oparciu o kwotę osiągniętego Przychodu
    zagranicznego, bez uwzględniania kosztów poniesionych w celu jego osiągnięcia.
    3. Podsumowanie.
    Konkludując całość przytoczonej wyżej we wniosku argumentacji, w ocenie Spółki limit
    odliczenia, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy CIT, dla Podatku zagranicznego
    zapłaconego w (...), powinien zostać uwzględniony poprzez ustalenie proporcji kwoty
    Przychodu zagranicznego w danym roku podatkowym do Dochodu całkowitego Spółki, a
    następnie odniesienie tak ustalonej proporcji do kwoty obliczonego Podatku od dochodu
    całkowitego. Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie swojego
    stanowiska w sprawie.
    Interpretacja indywidualna
    Rozpatrzyłem Państwa wniosek - 23 lutego 2021 r. wydałem interpretację indywidualną
    znak: 0111-KDIB1-2.4010.508.2020.1.BG, w której uznałem Państwa stanowisko za
    nieprawidłowe. Interpretację doręczono Państwu 25 lutego 2021 r.
    Skarga na interpretację
    Pismem z 26 marca 2021 r. (wpływ 30 marca 2021 r.) wnieśli Państwo skargę na tę
    interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Wnieśli Państwo o:
    1) uchylenie zaskarżonej interpretacji,
    2) zasądzenie na rzecz Skarżącej kosztów postępowania, według norm przepisanych.
    Postępowanie przed sądami administracyjnymi

    Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 28 lutego 2022 r., sygn. akt III
    SA/Wa 1049/21 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej
    Informacji Skarbowej z 23 lutego 2021 r., znak: 0111-KDIB1-2.4010.508.2020.1.BG oraz
    zasądził na rzecz Skarżącej zwrot kosztów postępowania sądowego.
    Pismem z 12 maja 2022 r. wniosłem skargę kasacyjną od powyższego wyroku do
    Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie.
    Naczelny Sąd Administracyjny - wyrokiem z 4 marca 2025 r. sygn. akt II FSK 755/22 –
    uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania
    Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu Warszawie oraz zasądził na rzecz Dyrektora
    Krajowej Informacji Skarbowej zwrot kosztów postępowania sądowego.
    Wyrokiem z 15 lipca 2025 r., sygn. akt III SA/Wa 1239/25 Wojewódzki Sąd Administracyjny
    w Warszawie uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną w całości. Prawomocny wyrok
    wpłynął do organu 9 października 2025 r.
    Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku
    Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami
    administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.):
      Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu
      sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe
      prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że
      przepisy prawa uległy zmianie.
    Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:
    · uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził
      Wojewódzki Sąd Administracyjny w ww. wyroku;
    · ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej –
      stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest
      nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, iż w momencie kiedy została wydana zaskarżona
    interpretacja pomiędzy Polską a (...) nie było jeszcze zawartej umowy o unikaniu
    podwójnego opodatkowania. Tym samym wydana interpretacja indywidualna dotyczy
    stanu prawnego na moment wydania zaskarżonej interpretacji
    Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób
    prawnych (t. j. Dz. .U. z 2020 r., poz. 1406 z późn. zm., dalej: „ustawa o CIT”):
      Podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
      podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na
      miejsce ich osiągania.
    Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o CIT:
      Przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący
      sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z
      innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art.
      24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.
    Z art. 7 ust. 2 ustawy o CIT wynika natomiast, że:
      Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b,
      art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego
      źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym.
      Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest
      stratą ze źródła przychodów.

    Ponadto, na podstawie art. 7 ust. 3 pkt 1, 2 i 3 ustawy o CIT:
      Przy ustalaniu dochodu, o którym mowa w ust. 1, stanowiącego podstawę
      opodatkowania nie uwzględnia się:
      1) przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej
      Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu
      podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku;
      2) przychodów wymienionych w art. 21, art. 22 i art. 24b, (...);
      3) kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w pkt 1 i 2 (...).
    Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT:
      Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów
      ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła
      przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.
    Z kolei, w myśl art. 18 ust. 1 ustawy o CIT:
      Podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem art. 21, art. 22, art. 24a, art. 24aa, art.
      24b, art. 24ca, art. 24d, art. 24f i art. 28h, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 7
      albo art. 7a, po odliczeniu (...).
    W myśl art. 20 ust. 1 ustawy o CIT:
      Jeżeli podatnicy, o których mowa w art. 3 ust. 1, osiągają również dochody
      (przychody) poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i dochody te podlegają w
      obcym państwie opodatkowaniu, a nie zachodzą okoliczności wymienione w art. 17
      ust. 1 pkt 3, w rozliczeniu za rok podatkowy dochody (przychody) te łączy się z
      dochodami (przychodami) osiąganymi na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W
      tym wypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę
      równą podatkowi zapłaconemu w obcym państwie. Kwota odliczenia nie może
      jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia,
      która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w obcym państwie.
    Kwota odliczenia nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed
    dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w obcym
    państwie.
    Powołany art. 20 ust. 1 ustawy o CIT, ustanawia następujące przesłanki materialne
    pozwalające na dokonanie odliczenia podatku zapłaconego w państwie źródła, tj.:
    1) podmiot podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce (jest
      rezydentem);
    2) podatnik ten osiąga dochody (przychody) zarówno na terytorium Polski, jak i za granicą;
    3) dochody (przychody) osiągane na terytorium państw obcych podlegają opodatkowaniu
      w tych państwach;
    4) dochody te nie są wolne od podatku na mocy postanowień umowy międzynarodowej,
      której stroną jest Rzeczpospolita Polska, i tym samym nie ma zastosowania art. 17 ust.
      1 pkt 3 ustawy o CIT;
    5) podatek od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium państw obcych został
      faktycznie zapłacony w tych państwach.
    Zgodnie bowiem z art. 20 ust. 6 ustawy o CIT:
      Łączna kwota odliczenia, o którym mowa w ust. 1 i 2, nie może przekroczyć tej części
      podatku, która została obliczona przed dokonaniem odliczenia i która
      proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany z tego źródła dochodu.
    Jak stanowi art. 20 ust. 8 ustawy o CIT:

      Określając wielkość odliczenia, o którym mowa w ust. 1 i 2, oraz zwolnienia, o
      którym mowa w ust. 3, kwotę podatku zapłaconego w obcym państwie oraz
      osiągniętego dochodu (przychodu) przelicza się na złote według kursu średniego
      ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego
      poprzedzającego dzień zapłaty tego podatku lub dzień osiągnięcia dochodu
      (przychodu).
    Stosownie do art. 22b ustawy o CIT:
      Zwolnienia i odliczenia wynikające z przepisów art. 20-22 stosuje się pod warunkiem
      istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy w sprawie unikania podwójnego
      opodatkowania lub innej ratyfikowanej umowy międzynarodowej, której stroną jest
      Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych
      od organu podatkowego innego niż Rzeczpospolita Polska państwa, w którym
      podatnik ma swoją siedzibę lub w którym dochód został uzyskany.
    Należy podkreślić, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie wskazuje
    dokładnie, co należy rozumieć pod pojęciami „podstawy prawnej do uzyskania przez
    organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego innego niż
    Rzeczpospolita Polska państwa”, o której mowa w art. 22b ustawy o CIT . Pewne
    wskazówki w tym względzie zawiera ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja
    podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
    W myśl art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej:
      Ilekroć w ustawie jest mowa o przepisach prawa podatkowego - rozumie się przez to
      przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą
      Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez
      Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki
      podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw
      podatkowych.
    W tym miejscu należy wskazać, że 1 października 1997 r. weszła w życie w
    Rzeczypospolitej Polskiej Konwencja o wzajemnej pomocy administracyjnej w sprawach
    podatkowych (Dz.U. z 1998 r. Nr 141, poz. 913, dalej: „Konwencja”), sporządzona w
    Strasburgu 25 stycznia 1988 r., następnie zmieniona protokołem sporządzonym w Paryżu
    27 maja 2010 r. Co istotne, (...).
    Konwencja stanowi jeden z podstawowych aktów prawa międzynarodowego regulujący
    wymianę informacji w sprawach podatkowych, wyznaczając zakres i zasady wymiany
    informacji podatkowych, z równoczesnym zapewnieniem ochrony ich poufności oraz
    poszanowaniem międzynarodowych standardów w zakresie ochrony praw osobistych i
    przepływu informacji personalnych.
    W myśl art. 1 pkt 1 Konwencji:
      Strony, z uwzględnieniem postanowień rozdziału IV, zapewnią sobie wzajemną
      pomoc administracyjną w sprawach podatkowych. Taka pomoc może, w razie
      potrzeby, oznaczać podjęcie działań przez organy orzekające.
    Zgodnie z art. 1 pkt 2 Konwencji:
      Pomoc administracyjna obejmuje:
      a) wymianę informacji, w tym jednoczesną kontrolę podatkową i udział w
        jednoczesnej kontroli podatkowej za granicą;
      b) pomoc w egzekucji, w tym działania zabezpieczające; i
      c) dostarczanie dokumentów.
    Stosownie do postanowień art. 2 pkt 1 lit. a Konwencji:
      Konwencja ma zastosowanie do następujących podatków:

      - podatków od dochodu lub zysków,
      - podatków od zysków z przeniesienia tytułu własności mienia, nałożonych
        oddzielnie, niezależnie od podatku od dochodu lub zysków,
      - podatków od dochodu netto nałożonych w imieniu Strony.
    Nie ulega zatem wątpliwości, że Konwencja, jako ratyfikowana przez Rzeczpospolitą
    Polską umowa międzynarodowa dotycząca problematyki podatkowej, stanowi podstawę
    do uzyskania przez polskie organy podatkowe informacji podatkowych od organu
    podatkowego (...).
    Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że Wnioskodawca jest uprawniony do
    odliczenia od podatku dochodowego od osób prawnych kwoty równej podatkowi
    zapłaconemu w (...), do wysokości limitu. W związku z wejściem w życie ww. Konwencji (...)
    r. możliwość odliczenia podatku pobranego w (...) dotyczy dochodów, osiągniętych od tej
    daty.
    Z przedstawionego w Państwa wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Spółka oprócz
    dochodów osiąganych na terytorium Polski, osiąga również dochody (przychody) poza
    terytorium kraju, w tym także od podmiotu z siedzibą na terytorium (...), z którą (na
    moment wydania zaskarżonej interpretacji) nie było nie ma podpisanej umowy w sprawie
    unikania podwójnego podatkowania. Z tytułu wykonywanych usług, kontrahent Spółki, na
    podstawie lokalnych przepisów prawa może być zobowiązany do pobrania
    zryczałtowanego podatku dochodowego z wynagrodzenia należnego Wnioskodawcy.
    Kwota potrąconego podatku zapłaconego w (...) przez Spółkę kalkulowana jest w oparciu o
    wysokość wynagrodzenia należnego z tytułu świadczonych usług (przychód zagraniczny)
    bez uwzględnienia kosztów poniesionych w celu jego osiągnięcia.
    Państwa wątpliwość dotyczą kwestii, w jaki sposób należy ustalić limit odliczenia, o którym
    mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o CIT, dla podatku zagranicznego zapłaconego w (...), w
    sytuacji, gdy pobrany on został od przychodu zagranicznego bez uwzględnienia kosztów
    zagranicznych.
    Jak wynika z powołanego wyżej art. 20 ust. 1ustawy o CIT, jeżeli podatnicy, o których
    mowa w art. 3 ust. 1, czyli mający siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej
    Polskiej, osiągają również dochody (przychody) poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i
    dochody te podlegają w obcym państwie opodatkowaniu, a nie zachodzą okoliczności
    wymienione w art. 17 ust. 1 pkt 3ustawy o CIT, w rozliczeniu za rok podatkowy dochody
    (przychody) te łączy się z dochodami (przychodami) osiąganymi na terytorium
    Rzeczypospolitej Polskiej. W tym wypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy
    dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi zapłaconemu w obcym państwie. Kwota
    odliczenia nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem
    odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w obcym państwie.
    Mając na uwadze wyżej cytowane przepisy stwierdzić należy, że zgodnie z art. 20 ust. 1
    ustawy o CIT, Spółce przysługuje odliczenie od podatku obliczonego od łącznej sumy
    dochodów, kwoty równej podatkowi zapłaconemu w (...). Kwota odliczenia nie może
    jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która
    proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w obcym państwie.
    W celu dokonania prawidłowego obliczenia limitu podatku zapłaconego za granicą
    podlegającego odliczeniu od podatku dochodowego od osób prawnych, należy:
    1. obliczyć podatek (zgodnie z regulacjami ustawy o CIT) od sumy dochodów uzyskanych w
    kraju i za granicą, tj.:
    (A+B) x 19% = C
    gdzie:
    A – dochód krajowy,

    B – dochód zagraniczny,
    C – wyliczona kwota podatku od łącznych dochodów;
    2. następnie wyliczony podatek (C) (od łącznych dochodów) należy pomnożyć przez
    dochód uzyskany za granicą (B), a następnie podzielić przez łączny dochód z kraju i
    zagranicy, tj.:
    (C x B) / (A+B) = D – limit podatku zapłaconego w państwie źródła podlegający odliczeniu.
    Należy zauważyć, że zgodnie z powyższą regulacją podatek w Polsce oblicza się od sumy
    dochodów uzyskanych w kraju i za granicą (zgodnie z regulacjami polskiej ustawy CIT), a
    następnie od obliczonego w ten sposób podatku odlicza się kwotę równą podatkowi
    zapłaconemu w obcym państwie. Limitem odliczenia jest jednak ta część podatku
    obliczonego zgodnie z regulacjami polskimi, która proporcjonalnie przypada na dochód
    zagraniczny (uwzględniony do opodatkowania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej).
    Zgodnie z wyrokiem WSA w Warszawie z 15 lipca 2025 r. sygn. III SA/Wa 1239/21 zapadłym
    w niniejszej sprawie:
      Art. 20 ust. 1 zdanie 1 u.p.d.o.p. dopuszcza możliwość łączenia do opodatkowania w
      Polsce zarówno dochodów, jak i przychodów uzyskanych za granicą z, odpowiednio,
      dochodami i przychodami uzyskanym w Polsce. Jak wskazał Naczelny Sąd
      Administracyjny w wyroku z dnia 4 marca 2025 r., sygn. akt II FSK 755/22, należy
      przyjąć, że ustawodawca stworzył podstawę prawną do sumowania w pierwszej
      kolejności dochodów, a jeśli one by nie występowały, w dalszej kolejności
      przychodów. Jednocześnie, w żadnym przypadku ustawodawca nie traktuje obu
      pojęć identycznie, a tym samym nie dopuszcza łączenia dochodów z przychodami.
      Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, inaczej niż w odniesieniu do sumowania
      zagranicznych i krajowych dochodów (przychodów), o którym mowa w art. 20 ust. 1
      zdanie 1 u.p.d.o.p., w przepisach regulujących możliwość dokonania odliczenia
      podatku (art. 20 ust. 1 zdanie 2) oraz określających sposób ustalenia limitu tego
      odliczenia (art. 20 ust. 1 zdanie 3), ustawodawca posługuje się wyłącznie pojęciem
      dochodu.
    Nie można zatem zgodzić się z Państwa stanowiskiem, że limit odliczenia dla podatku
    zagranicznego zapłaconego w (...), bez względu na to, czy zapłaconego bezpośrednio przez
    podatnika, czy też za pośrednictwem płatnika, powinien zostać uwzględniony poprzez
    ustalenie proporcji kwoty przychodu zagranicznego, od którego pobrany został podatek
    zagraniczny, w danym roku podatkowym do sumy dochodu krajowego i przychodu
    zagranicznego, a następnie odniesienie tak ustalonej proporcji do kwoty obliczonego
    podatku. Powyższa metoda wiązałaby się bowiem z obliczaniem limitu odliczenia poprzez
    połączenie wartości z dwóch różnych kategorii pojęciowych, tj. przychodu zagranicznego
    oraz dochodu krajowego.
    Na powyższe wskazuje powyższy wyrok WSA w Warszawie z 15 lipca 2025 r. zapadły w
    niniejszej sprawie:
      Mając na uwadze wskazania NSA, pogląd ten należy uznać za nieprawidłowy.
      Wiązałby się on bowiem z obliczaniem limitu odliczenia poprzez połączenie wartości
      z dwóch różnych kategorii pojęciowych, tj. przychodu zagranicznego oraz dochodu
      krajowego. Jak wskazano wyżej, w odniesieniu do art. 20 ust. 1 zdanie 1 u.p.d.o.p.,
      dochody i przychody nie są traktowane w ten sam sposób przez ustawodawcę.
      Wartości dochodów i przychodów, zgodnie z art. 20 ust. 1 zdanie 1 u.p.d.o.p,.
      podlegają sumowaniu i są podstawą do obliczenia limitu odliczenia
      proporcjonalnego dochodu, sumowanie może nastąpić tylko odrębnie, w ramach
      jednorodnych grup, tj. kategorii pojęciowych, odpowiednio dochodów i przychodów.
      Dokonanie obliczenia limitu w sposób wskazany przez skarżącą prowadziłoby do
      nieprawidłowości w ostatecznym wyniku, a tym samym w wysokości limitu odliczenia
      podatku zapłaconego za granicą. Dodanie zagranicznego przychodu do krajowego

      dochodu doprowadziłoby do bezpodstawnego, a zarazem nieproporcjonalnego,
      zwiększenia limitu odliczenia podatku zapłaconego za granicą, i zmniejszenie kwoty
      podatku do zapłaty w kraju.
    Jak wskazano wyżej, w odniesieniu do art. 20 ust. 1 zdanie 1 ustawy o CIT, dochody i
    przychody nie są traktowane w ten sam sposób przez ustawodawcę.
    Ponadto powyższy wyrok WSA w Warszawie z 15 lipca 202 r. zapadły w Państwa sprawie
    wskazuje :
      W sytuacji, gdy w państwie źródła nie dochodzi do powstania dochodu w sensie
      podatkowym, polski podatnik - zgodnie z zasadą całościowego rozliczania dochodów
      - powinien określić wartość dochodu zagranicznego na gruncie krajowych przepisów
      podatkowych. Oznacza to, że przychód powinien zostać ustalony na podstawie art.
      18 ust. 1 w związku z art. 7 u.p.d.o.p., natomiast koszty - zgodnie z art. 15 tej ustawy.
      Tak wyliczony dochód winien stanowić podstawę do ustalenia limitu odliczenia
      podatku zapłaconego za granicą.
    Mając na uwadze powyższe, w Państwa sytuacji przychód powinien zostać ustalony na
    podstawie art. 18 ust. 1 w związku z art. 7 ustawy o CIT natomiast koszty - zgodnie z art.
    15 tej ustawy. Tak wyliczony dochód winien stanowić podstawę do ustalenia przez
    Państwa limitu odliczenia podatku zapłaconego za granicą.
    Mając na uwadze powyższe, Państwa stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
    Odnosząc się do przywołanej przez Państwa interpretacji indywidualnej wskazać należy,
    że została ona wydana w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania ani konsekwencji
    wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia
    przyszłego.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna
    (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do
    interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
        z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    • w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    • w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).