Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.73.2020.2.MR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-06-03
Teza: w zakresie ustalenia czy: • wypłaty dokonywane przez Spółkę na rzecz Dostawcy z tytułu nabycia Produktów przeznaczonych do dalszej odsprzedaży (opłaty dystrybucyjne) nie stanowią wypłat należności z tytułów wskazanych w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT (Pytanie 1) – jest prawidłowe, • wypłaty dokonywane przez Spółkę na rzecz Dostawcy z tytułu z tytułu nabycia Produktów przeznaczonych do dalszej odsprzedaży (opłaty dystrybucyjne) nie podlegają opodatkowaniu podatkiem u źródła na podstawie art. 26 ustawy o CIT (pytanie 2) – jest prawidłowe. • Spółka może nie pobierać podatku u źródła z tytułu wypłat dokonywanych na rzecz Dostawcy z tytułu Produktów przeznaczonych do dalszej odsprzedaży (opłaty dystrybucyjne) pomimo nieposiadania certyfikatu rezydencji Dostawcy (Pytanie 3) – jest prawidłowe. • koszty opłat ponoszonych na nabycie przez Spółkę Produktów celem dalszej ich odsprzedaży (opłaty dystrybucyjne) nie podlegają ograniczeniom w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o CIT (Pytanie 4) - jest prawidłowe.
Słowa kluczowe: dostawca; koszt-koszty uzyskania przychodów; podatek; produkty; rezydencja-certyfikat rezydencji
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 26

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 lutego 2020 r. (data wpływu 26 lutego 2020 r.), uzupełnione pismem z dnia 19 maja 2020 r. (data nadania 19 maja 2020 r., data wpływu 19 maja 2020 r.) na wezwanie z dnia 8 maja 2020 r. nr 0114-KDIP2-1.4010.73.2020.1.MR (data nadania 8 maja 2020 r., data odbioru 12 maja 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy:

*   wypłaty dokonywane przez Spółkę na rzecz Dostawcy z tytułu nabycia Produktów przeznaczonych do dalszej odsprzedaży (opłaty dystrybucyjne) nie stanowią wypłat należności z tytułów wskazanych w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT (Pytanie 1) – **jest prawidłowe,**

*   wypłaty dokonywane przez Spółkę na rzecz Dostawcy z tytułu z tytułu nabycia Produktów przeznaczonych do dalszej odsprzedaży (opłaty dystrybucyjne) nie podlegają opodatkowaniu podatkiem u źródła na podstawie art. 26 ustawy o CIT (pytanie 2) – **jest prawidłowe.**

*   Spółka może nie pobierać podatku u źródła z tytułu wypłat dokonywanych na rzecz Dostawcy z tytułu Produktów przeznaczonych do dalszej odsprzedaży (opłaty dystrybucyjne) pomimo nieposiadania certyfikatu rezydencji Dostawcy (Pytanie 3) – **jest prawidłowe.**

*   koszty opłat ponoszonych na nabycie przez Spółkę Produktów celem dalszej ich odsprzedaży (opłaty dystrybucyjne) nie podlegają ograniczeniom w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o CIT (Pytanie 4) - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 lutego 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy: wypłaty dokonywane przez Spółkę na rzecz Dostawcy z tytułu nabycia Produktów przeznaczonych do dalszej odsprzedaży (opłaty dystrybucyjne) nie stanowią wypłat należności z tytułów wskazanych w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT i nie podlegają opodatkowaniu podatkiem u źródła na podstawie art. 26 ustawy o CIT, Spółka może nie pobierać podatku u źródła z tytułu wypłat dokonywanych na rzecz Dostawcy z tytułu Produktów przeznaczonych do dalszej odsprzedaży (opłaty dystrybucyjne) pomimo nieposiadania certyfikatu rezydencji Dostawcy, koszty opłat ponoszonych na nabycie przez Spółkę Produktów celem dalszej ich odsprzedaży (opłaty dystrybucyjne) nie podlegają ograniczeniom w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o CIT.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

X Sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) z siedzibą w Polsce jest polskim rezydentem podatkowym. Podstawowym przedmiotem działalności Spółki jest sprzedaż licencji na oprogramowanie wraz usługami niezbędnego wsparcia / utrzymania (tzw. maintenance) tego oprogramowania zapewniającymi jego prawidłowe działanie u nabywcy (dalej: „Produkty”). Spółka nie wytwarza we własnym zakresie oprogramowania, które oferuje na rynku, a jest jedynie dystrybutorem tego oprogramowania. W ramach prowadzonej działalności, Spółka nabywa Produkty od spółek z grupy kapitałowej X (podmioty powiązane), które mogą posiadać swoją siedzibę (rezydencję) na terytorium Stanów Zjednoczonych, Izraela, Niemiec, Holandii, Belgii, oraz Irlandii (dalej łącznie jako „Dostawcy”). Następnie Spółka odsprzedaje nabyte oprogramowanie (licencję), działając jako pośrednik, na rzecz klientów spoza grupy kapitałowej X.

Działalność dystrybucyjna Spółki w zakresie Produktów dostawcy opiera się na następujących warunkach / zasadach:

*   Spółka dystrybuuje licencje, na rzecz dwóch typów odbiorców:
    *   pierwszy z nich polega na tym, że Spółka nabywa Produkty i bezpośrednio dokonuje sprzedaży klientowi jako końcowemu użytkownikowi.
    *   w drugim przypadku Spółka sprzedaje Produkty wyselekcjonowanym dystrybutorom (tzw. business partnerom), którzy dokonują dalszej odsprzedaży na rzecz klientów. W obu przypadkach na Spółkę nie są przenoszone żadne prawa autorskie.

*   Spółka nie użytkuje Produktów na własne potrzeby (nie jest użytkownikiem końcowym).

*   W ramach realizacji działalności dystrybucyjnej nie dochodzi do sprzedaży przez Dostawcę na rzecz Spółki praw autorskich do Produktów, ani nie dochodzi do udzielenia przez Dostawcę na rzecz Spółki licencji na używanie praw autorskich do Produktów. W szczególności, na Spółkę nie są przenoszone jakiekolwiek prawa autorskie, bądź też prawa majątkowe uprawniające ją do użytkowania tych praw w określonych obszarach eksploatacji, w tym w szczególności do rozpowszechniania Produktów Dostawcy, udzielania sublicencji innym podmiotom na Produkty Dostawcy, jak również dokonywania zmian w tym oprogramowaniu. Spółka działając jako dystrybutor Produktów Dostawcy jedynie pośredniczy w sprzedaży licencji na określone Produkty.

*   Pliki licencyjne / dostępowe wystawiane są bezpośrednio przez Dostawcę na rzecz klienta.

*   Sprzedaż następuje poprzez dostarczenie odrębnego nośnika (np. CD) lub poprzez dostęp on-line (udostępnienie odnośnika przez Spółkę).

*   Z tytułu sprzedaży oprogramowania Spółka wystawia faktury na klientów. Jednocześnie, Dostawca wystawia faktury na rzecz Spółki z tytułu oprogramowania nabytego przez Spółkę i następnie sprzedanego na rzecz klientów (opłaty dystrybucyjne).

*   Spółka jest w stanie wskazać w odniesieniu do poszczególnej faktury wystawianej na nią przez Dostawcę, jakiego klienta dotyczy dana faktura (sprzedaży jakiego produktu do danego klienta dotyczy ta faktura).

*   Na podstawie faktur wystawionych przez Dostawcę na Spółkę z tytułu nabycia dystrybuowanych Produktów, Spółka dokonuje płatności wynagrodzenia należnego na rzecz Dostawcy.

*   Wydatki ponoszone przez Spółkę na zakup licencji na rzecz Dostawcy (dalej również jako: „opłaty dystrybucyjne”) dokumentowane fakturami mają bezpośredni wpływ na cenę odsprzedawanego produktu (stanowią jej element kalkulacyjny). Zgodnie z polityką w zakresie cen transferowych pomiędzy Spółką a Dostawcą, marża wykazywana na działalności dystrybucyjnej Spółki powinna wynieść określony procent wartości sprzedaży realizowanej przez Spółkę.

*   Wydatki ponoszone przez Spółkę na zakup licencji (opłaty dystrybucyjne) ujmowane są dla potrzeb księgowych i podatkowych jako koszty bezpośrednio związane z przychodami ze sprzedaży tych produktów.

*   Suma opłat dystrybucyjnych ponoszonych przez Spółkę na rzecz jednego Dystrybutora może w ciągu roku przekroczyć kwotę limitu, o którym mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o CIT (tj. przekroczyć kwotę stanowiącą sumę 3.000.000 zł i wartości EBITDA liczonej dla celów podatkowych zgodnie z art. 15e ust. 1 ustawy o CI T).

Poza samą sprzedażą Produktów Dostawcy, Spółka może świadczyć dla klientów również inne usługi związane z dystrybuowanymi Produktami w tym np. szkolenia, usługi konsultacyjne, usługi instalacji lub konfiguracji oprogramowania. Jednakże w tym zakresie Spółka nie dokonuje żadnych modyfikacji kodu źródłowego ani modyfikacji samego Produktu — dochodzi jedynie do niezbędnej konfiguracji (instalacji), która umożliwia korzystanie z Produktu w środowisku informatycznym klienta zgodnie z jego potrzebami (w granicach dostosowania jakie są możliwe w ramach danego Produktu). Ponadto, Spółka dokonuje także sprzedaży sprzętu (tzw. hardwareu).

Spółka oraz Dostawcy na rzecz których są płatności są podmiotami powiązanymi o których mowa w art. 11 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.

Pismem z dnia 19 maja 2020 r. Wnioskodawca uzupełnił dane identyfikacyjne zagranicznych Dostawców z którymi to Wnioskodawca współpracuje i na rzecz których dokonuje płatności, tj:(…).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy wypłaty dokonywane przez Spółkę na rzecz Dostawcy z tytułu nabycia Produktów przeznaczonych do dalszej odsprzedaży (opłaty dystrybucyjne) stanowią wypłaty należności z tytułów wskazanych w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT?
2.  Czy wypłaty dokonywane przez Spółkę na rzecz Dostawcy z tytułu z tytułu nabycia Produktów przeznaczonych do dalszej odsprzedaży (opłaty dystrybucyjne) podlegają opodatkowaniu podatkiem u źródła na podstawie art. 26 ustawy o CIT?
3.  Czy Spółka może nie pobierać podatku u źródła z tytułu wypłat dokonywanych na rzecz Dostawcy z tytułu Produktów przeznaczonych do dalszej odsprzedaży (opłaty dystrybucyjne) pomimo nieposiadania certyfikatu rezydencji Dostawcy?
4.  Czy koszty opłat ponoszonych na nabycie przez Spółkę Produktów celem dalszej ich odsprzedaży (opłaty dystrybucyjne) podlegają ograniczeniom w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o CIT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Wypłaty dokonywane przez Spółkę na rzecz Dostawcy z tytułu nabycia Produktów przeznaczonych do dalszej odsprzedaży (opłaty dystrybucyjne) nie stanowią wypłat należności z tytułów wskazanych w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT.
2.  Wypłaty dokonywane przez Spółkę na rzecz Dostawcy z tytułu nabycia Produktów przeznaczonych do dalszej odsprzedaży (opłaty dystrybucyjne) nie podlegają opodatkowaniu podatkiem u źródła na podstawie art. 26 ustawy o CIT.
3.  Spółka może nie pobierać podatku u źródła z tytułu wypłat dokonywanych na rzecz Dostawcy z tytułu Produktów przeznaczonych do dalszej odsprzedaży (opłaty dystrybucyjne) pomimo nieposiadania certyfikatu rezydencji Dostawcy.
4.  Koszty opłat ponoszonych na nabycie przez Spółkę Produktów celem dalszej ich odsprzedaży (opłaty dystrybucyjne) nie podlegają ograniczeniom w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o CIT.

Uzasadnienie

Ad. 1 -3

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz.U. z 2018 r. poz. 1036; dalej: „ustawa o CIT”), podatnicy, którzy nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów osiąganych przez nich na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (tzw. zasada ograniczonego obowiązku podatkowego).

Zgodnie z art. 3 ust. 3 pkt 5 ustawy o CIT za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się między innymi dochody (przychody) z tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia.

Zgodnie z art. 3 ust. 5 ustawy o CIT za dochody (przychody), o których mowa w ust. 3 pkt 5, uważa się przychody wymienione w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1, jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 3 pkt 1-4 (przychody uzyskane za pośrednictwem zakładu położonego w Polsce, z nieruchomości położonej w Polsce, z papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych, przeniesienie własności udziałów i akcji, praw w spółce osobowej).

W odniesieniu do określonych rodzajów dochodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników zagranicznych przepisy ustawy o CIT wprowadzają po stronie polskiego podmiotu dokonującego wypłat takich dochodów obowiązek pobrania podatku u źródła w chwili wypłaty tych należności na rzecz podmiotu zagranicznego i przekazania pobranego podatku do właściwego urzędu skarbowego. Zasada ta została uregulowana w art. 26 ust. 1 ustawy o CIT zgodnie z którym, osoby prawne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 , do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwoty 2 000 000 zł na rzecz tego samego podatnika, są obowiązane jako płatnicy pobierać, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Jednocześnie, zgodnie z art. 26 ust. 2e ustawy o CIT, jeżeli łączna kwota należności wypłacanych z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy o CIT przekracza kwotę 2 000 000 zł, osoby dokonujące wypłat należności są obowiązane jako płatnicy pobrać w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat według stawki podatku określonej w art. 21 ust. 1 (tj. 20%) lub art. 22 ust. 1 (tj. 19%) bez możliwości niepobrania podatku na podstawie właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, a także bez uwzględniania zwolnień lub stawek wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania — przepisy przewidują dwa szczególne wyjątki od tej zasady, dla zastosowania których niezbędne jest spełnienie określonych warunków. Stosowanie przedmiotowej regulacji zostało odroczone do dnia 1 lipca 2020 r. na podstawie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 31 grudnia 2018 r. w sprawie wyłączenia lub ograniczenia stosowania art. 26 ust. 2e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U.2018.2545 z późn. zm.)

W świetle powyższego, w przypadku dokonywania przez Spółkę wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT, przepisy ustawy o CIT nakładają na Spółkę obowiązek pobrania podatku u źródła. Natomiast ewentualne niepobranie podatku u źródła lub zastosowanie preferencyjnej stawki wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania jest uzależnione od spełnienia określonych warunków wskazanych w ustawie o CIT. W konsekwencji dla oceny, czy Spółka jest zobowiązana do pobrania podatku u źródła z tytułu wypłat dokonywanych na rzecz Dostawcy, niezbędne jest rozstrzygnięcie, czy wypłaty (opłaty dystrybucyjne) są dokonywane z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT.

W art. 21 ust. 1 ustawy o CIT zostały wymienione następujące przychody:

1.  z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how),
2.  z opłat za świadczone usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby prawne mające siedzibę za granicą, organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
3.  z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze,
4.  z tytułu należnych opłat za wywóz ładunków i pasażerów przyjętych do przewozu w portach polskich przez zagraniczne przedsiębiorstwa morskiej żeglugi handlowej, z wyjątkiem ładunków i pasażerów tranzytowych ,
5.  uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez zagraniczne przedsiębiorstwa żeglugi powietrznej, z wyłączeniem przychodów uzyskanych z lotniczego rozkładowego przewozu pasażerskiego, skorzystanie z którego wymaga posiadania biletu lotniczego przez pasażera.

Mając na uwadze charakter i specyfikę działalności dystrybucyjnej prowadzonej przez Spółkę, dla oceny, czy wypłaty dokonywane przez Spółkę na rzecz Dostawcy z tytułu nabycia licencji do oprogramowania w celu jego dalszej odsprzedaży rodzą po stronie Spółki obowiązek poboru podatku u źródła, istotne jest w szczególności rozstrzygnięcie, czy wypłacane należności stanowią przychody z tytułu praw autorskich.

Ustawa o CIT nie definiuje co należy rozumieć pod pojęciem przychodów z tytułu praw autorskich. W celu wiec określenia zakresu pojęcia praw autorskich zgodnie z polskimi przepisami należy odnieść się do art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz.U. z 2017 r. poz. 880 tj. z późn. zm., dalej: „ustawa o prawie autorskim”).

Zgodnie z art. 1 ust. 2 ustawy o prawie autorskim:

„Przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

1.  W szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory:
    1.  wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe); (…)”.

Z kolei art. 74 Ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych stanowi, iż autorskie prawa majątkowe do programu komputerowego, z zastrzeżeniem przepisów art. 75 ust. 2 i 3, obejmują prawo do:

1.  trwałego lub czasowego zwielokrotnienia programu komputerowego w całości lub w części jakimikolwiek środkami i w jakiejkolwiek formie; w zakresie, w którym dla wprowadzania, wyświetlania, stosowania, przekazywania i przechowywania programu komputerowego niezbędne jest jego zwielokrotnienie, czynności te wymagają zgody uprawnionego;
2.  tłumaczenia, przystosowywania, zmiany układu lub jakichkolwiek innych zmian w programie komputerowym, z zachowaniem praw osoby, która tych zmian dokonała,
3.  rozpowszechniania, w tym użyczenia lub najmu, programu komputerowego lub jego kopii.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, aby można było uznać, że na gruncie danej umowy, której przedmiotem jest oprogramowanie komputerowe, dochodzi do uzyskania przychodów z praw autorskich, w ramach takiej umowy musi zostać spełniona przynajmniej jedna z wyżej wskazanych przesłanek, tj. na nabywcę lub użytkownika muszą przejść autorskie prawa majątkowe do programu komputerowego w określonych obszarach eksploatacji.

W kontekście powyższego, należy wskazać, iż w zakresie nabywania Produktów przez Spółkę od Dostawców w celu jego dalszej odsprzedaży nie dochodzi ani do sprzedaży na rzecz Spółki praw autorskich do oprogramowania ani do udzielenia Spółce licencji na używanie praw autorskich. W szczególności należy podkreślić, iż na Spółkę nie są przenoszone jakiekolwiek prawa autorskie, bądź też prawa majątkowe, uprawniające ją do rozpowszechniania oprogramowania Dostawcy, udzielania sublicencji innym podmiotom na oprogramowanie Dostawcy, jak również dokonywania zmian w tym oprogramowaniu.

Spółka działając jako dystrybutor Produktów Dostawcy jedynie pośredniczy w sprzedaży licencji na określone Produkty na rzecz użytkowników końcowych. Co więcej, Spółce nie przysługują nawet prawa tzw. użytkownika końcowego do Produktów Dostawcy. Licencja na oprogramowanie jest bowiem udzielana bezpośrednio przez Dostawcę na rzecz ostatecznego odbiorcy (klient korzystający z zakupionego Produktu). W konsekwencji, pomiędzy Spółką i Dostawcą nie dochodzi do przekazania w żaden sposób prawa do używania praw autorskich do Produktów Dostawcy.

Należy podkreślić, iż również przepisy prawa autorskiego wprost potwierdzają powyższe rozumienie relacji pomiędzy Wnioskodawcą i Dostawcą.

W świetle bowiem art. 52 ust. 1 ustawy o prawie autorskim przejście prawa własności egzemplarza utworu nie determinuje przejścia praw autorskich (zgodnie z tym przepisem, jeżeli umowa nie stanowi inaczej, przeniesienie własności egzemplarza utworu nie powoduje przejścia autorskich praw majątkowych do utworu). W przypadku natomiast działalności realizowanej przez Spółkę, dokonuje ona dystrybucji na rzecz użytkowników końcowych poszczególnych egzemplarzy Produktu (niezależnie od faktu czy Produkt jest dostępny na odrębnym nośniku informacji, np. CD, czy też jest możliwy do pozyskania w trybie on-line).

Zdaniem Wnioskodawcy, podobne wnioski płyną z analizy wytycznych zawartych w Komentarzu do Modelowej Konwencji OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku, wypracowanego w drodze porozumienia przedstawicieli państw członkowskich OECD, w tym także Polski, które zobowiązały się do stosowania zawartych w nim postanowień. Mimo, że Komentarz nie jest źródłem powszechnie obowiązującego prawa w Polsce, wytyczne w nim zawarte stanowią wskazówki interpretacyjne poszczególnych zapisów umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Polska oraz mogą być pomocne w interpretacji pojęć podatkowych na gruncie przepisów krajowych, które to pojęcia nie posiadają definicji podatkowej.

W myśl w pkt 14.4 do art. 12 Komentarza do Modelowej Konwencji OECD porozumienia między właścicielem praw autorskich do programu a pośrednikiem zobowiązanym do dystrybucji często przewidują, że dystrybutor ma prawo do rozprowadzania kopii oprogramowani bez prawa do kopiowania ich. Zatem w ramach tego typu transakcji prawa nabyte w odniesieniu do praw autorskich ograniczają się jedynie do praw niezbędnych dla pośrednika handlowego umożliwiających mu dystrybucję kopii programów. W zakresie tego typu transakcji dystrybutorzy płacą wyłącznie za nabycie kopii oprogramowania, a nie za korzystanie z jakiegokolwiek prawa do korzystania z praw autorskich do nich. Zatem w sytuacji gdy podmiot pośredniczący w sprzedaży Produktów dokonuje płatności kwot należnych z tytułu nabycia Produktów (opłaty dystrybucyjne) w celu jego odsprzedaży (bez prawa np. do kopiowania lub powielania oprogramowania), płatności te będą stanowić zyski przedsiębiorstw w rozumieniu art. 7 Modelowej Konwencji OECD (Model Tax Convention on Income and on Capital Condensed Version July 2010, str. 229).

W związku z powyższym należy uznać, że wypłaty dokonywane przez Spółkę na rzecz Dostawcy nie stanowią przychodów z praw autorskich — w ramach prowadzonej działalności dystrybucyjnej przez Spółkę nie dochodzi bowiem w żaden sposób do przeniesienia na Spółkę praw autorskich, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT. Tym samym, Wnioskodawca nie ma obowiązku pobierania podatku u źródła w związku z dokonywaniem płatności na rzecz Dostawcy.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w jednolitej linii interpretacyjnej organów podatkowych. Przykładem mogą być tutaj następujące interpretacje dotyczące działalności o charakterze dystrybucyjnym w zakresie oprogramowania komputerowego.

*   interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „Dyrektor KIS”) z dnia 4 czerwca 2019 r. (sygn. 0111-KDIB1-2.4010.116.2019.1.MS), w której Dyrektor KIS wskazał, cyt.: „(… ) Jak jednak wynika z opisu sprawy Wnioskodawca nabywa licencje użytkownika końcowego z której sam nie będzie korzystał (użytkownikiem końcowym będzie kontrahent Wnioskodawcy, który nabędzie tę licencję Od Spółki). W takim wypadku przedmiotem sprzedaży będzie ten sam egzemplarz oprogramowania. Podsumowując, należy stwierdzić, że w przedstawionym stanie faktycznym, usługi polegające na nabywaniu narzędzi informatycznych od podmiotów zewnętrznych, programów komputerowych na własne potrzeby, a także licencji użytkownika końcowego w celu ich dalszej sprzedaży, nie są objęte dyspozycją art. 21 ust 1 updop. W świetle powyższego Wnioskodawca nie ma obowiązku pobierania podatku u źródła w związku z dokonywaniem płatności na rzecz pomiotów zagranicznych”.

*   interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z dnia 11 czerwca 2019 r., (sygn. 0111-KDIB1-2.4010.165.2019.1.BG), w której Dyrektor KIS wskazał, cyt.: „(…) Z powołanych przepisów wynika, że obowiązek pobrania przez płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych, zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT, dotyczy wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT W przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym nie będzie obejmował on Wnioskodawcy, gdyż wypłacane przez niego należności z tytułu usług udostępnienia oprogramowania oraz udostępnienia prawa do użytkowania systemu A oraz systemu B (tj. opłaty licencyjne, opłaty za dostarczenie nośników danych, opłaty za karty dostępowe) na własny użytek oraz na użytek podmiotów zewnętrznych, nie stanowią należności licencyjnych (nie dochodzi bowiem — co wynika z opisu sprawy do przeniesienia praw autorskich) na podstawie przepisów art. 21 ustawy o CIT. W świetle powyższego Wnioskodawca nie ma/nie będzie miał obowiązku pobierania podatku u źródła w związku z dokonywaniem płatności na rzecz niemieckiej Spółki Y.”

Prezentowane przez Spółkę stanowisko, znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 listopada 2004 r., sygn. FSA 2/03, NSA stwierdza, iż: „(\`(...)\`) w praktyce gospodarczej nie każdemu obrotowi oprogramowaniem komputerowym towarzyszyć musi umowa przeniesienia praw autorskich lub licencja. Ma to miejsce wówczas gdy oprogramowanie nie stanowi utworu w rozumieniu prawa autorskiego oraz gdy w świetle umowy przenoszącej własność egzemplarza oprogramowania, nie jest jej przedmiotem przejście autorskich praw majątkowych do utworu (art. 52 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych), a także gdy nabywca egzemplarza oprogramowania na podstawie umowy licencyjnej, dokonuje jego dalszej odsprzedaży (…)”.

W umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartych pomiędzy Rzeczpospolitą Polską a Stanami Zjednoczonymi, Izraelem, Niemcami, Holandią, Belgią, Irlandią w definicji należności licencyjnych (art. 13 Umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, w pozostałych umowach o należnościach licencyjnych traktuje art. 12) definicja należności licencyjnych jest analogiczna z perspektywy omawianego zagadnienia. Przykładowo w Umowie między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Irlandii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu definicja jest następująca: „określenie "należności licencyjne", użyte w niniejszym artykule oznacza wszelkiego rodzaju należności uzyskiwane z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania każdego prawa autorskiego do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami dla kin oraz filmami i taśmami dla radia i telewizji lub innych sposobów odtwarzania lub przekazywania, patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego lub za informacje związane z doświadczeniem zdobytym w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej;”. W żadnej z umów nie wymienia się w definicji należności licencyjnych programu komputerowego wprost.

W pkt 13.1 Komentarza do art. 12 Modelowej Konwencji OECD wskazano, iż program komputerowy może być traktowany jako utwór literacki, artystyczny lub naukowy, przy czym, o ile ustawodawstwo krajowe nie stanowi inaczej, najbardziej uzasadnione jest traktowanie programów komputerowych jako dzieła naukowego. W myśl pkt 14.4 Komentarza do art. 12 Modelowej Konwencji OECD, w sytuacji gdy dystrybutor (podmiot pośredniczący w sprzedaży oprogramowania) dokonuje płatności kwot należnych z tytułu nabycia oprogramowania w celu jego odsprzedaży (bez prawa np. do kopiowania/powielania oprogramowania), płatności te będą stanowić zyski przedsiębiorstw w rozumieniu art. 7 Modelowej Konwencji OECD).

Ponadto należy wskazać, iż istnieje utrwalona linia interpretacyjna organów podatkowych w kontekście braku obowiązku pobrania podatku u źródła w związku z nabywaniem oprogramowania komputerowego przez użytkowników końcowych (tzw. end users) od podmiotów zagranicznych. Wydawane dotychczas interpretacje przez Dyrektora KIS potwierdzają wprost, że podmioty nabywające oprogramowanie komputerowe dla celów własnych (użytkownicy końcowi) nie muszą pobierać podatku u źródła. Takie stanowisko zostało wyrażone w następujących interpretacjach:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 1 1 stycznia 2019 r., (sygn. 0114-KDlP2-1. 4010.521.2018.1.MR),

*   interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 19 października 2018 r., (sygn. 0114-KDlP2-1.4010.340.2018.1.JC),

*   interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 5 października 2019 r., (sygn. 0114-KDIP2-1.4010.320.2018.1.PW),

*   interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 7 czerwca 2018 r., (sygn. 0111-KDIB1-2.4010.166.2018.1.BG).

W uzasadnieniu do powyższych interpretacji Dyrektor KIS potwierdził, że polski podmiot nabywający oprogramowanie komputerowe od zagranicznego podatnika nie jest zobowiązany do pobrania podatku u źródła nawet w przypadku nieposiadania certyfikatu rezydencji odbiorcy należności. Zgodnie natomiast z przepisami ustawy o CIT posiadanie certyfikatu rezydencji odbiorcy należności jest podstawowym warunkiem zastosowania preferencyjnych postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Należy więc uznać, że jeżeli użytkownik końcowy oprogramowania nie musi pobierać podatku u źródła z tytułu wypłaty opłat za licencję użytkownika końcowego (pomimo nieposiadania certyfikatu rezydencji), to tym bardziej pośrednik w sprzedaży takiego oprogramowania, który nie nabywa żadnych uprawnień do korzystania z licencji (nawet tzw. licencji użytkownika końcowego), nie powinien być zobowiązany do poboru podatku u źródła (bez obowiązku posiadania certyfikatu rezydencji).

Ad. 4.

Jak stanowi art. 15e ust. 1 ustawy o CIT:

„Podatnicy są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty:

1.  usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze,
2.  wszelkiego rodzaju opłat i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7,
3.  przeniesienia ryzyka niewypłacalności dłużnika z tytułu pożyczek, innych niż udzielonych przez banki i spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe, w tym w ramach zobowiązań wynikających z pochodnych instrumentów finansowych oraz świadczeń o podobnym charakterze

\- poniesione bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotów powiązanych w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 lub podmiotów mających miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 11j ust. 2, w części, w jakiej koszty te łącznie w roku podatkowym przekraczają 5% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonych o przychody z tytułu odsetek nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m, i odsetek.”

W myśl natomiast art. 15e ust. 12 ustawy o CIT, przepis ust. 1 stosuje się do nadwyżki wartości kosztów wskazanych w tym przepisie, z wyłączeniem kosztów, o których mowa w ust. 11, przekraczającej w roku podatkowym łącznie kwotę 3 000 000 zł. Wartości kosztów w ujęciu rocznym przekraczają te wartość.

W celu ustalenia, czy opłaty dystrybucyjne ponoszone przez Spółkę na rzecz Dostawcy podlegają regulacji art. 15e ust. 1 ustawy o CIT, należy w pierwszej kolejności ustalić, czy stanowią one rodzaje kosztów wymienione w tym przepisie. Nie ulega wątpliwości, że opłaty dystrybucyjne nie stanowią kosztów, o których mowa w art. 15e ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy o CIT. Jednocześnie należy wskazać, iż zgodnie z ust. 1 pkt 2 art. 15e limitowaniu podlegają wszelkiego rodzaju opłaty i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7.

Jak zostało wskazane w stanie faktycznym, Spółka nie korzysta z nabywanych Produktów i nie nabywa uprawnienia do korzystania z tych praw. W ramach współpracy Spółka jest pośrednikiem i dokonuje jedynie nabycia tych praw w celu dalszej odsprzedaży. Użytkownikiem Produktu jest natomiast ostateczny odbiorca uzyskujący licencję na użytkowanie (end user).

W świetle powyższego, należy uznać, że w przypadku Spółki nie występuje sytuacja o której mowa w art. 15e ust. 1 pkt 2), tj. Spółka nie płaci należności za korzystanie lub prawo do korzystania z licencji, które nabywa od Dostawców. Tym samym, opłaty ponoszone z tego tytułu nie zawierają się w katalogu wskazanym w art. 15e ust. 1 ustawy o CIT.

Jeżeli jednak Dyrektor KIS uznałby, że powyższe stanowisko jest nieprawidłowe, to w ocenie Spółki, opłaty dystrybucyjne ponoszone przez Spółkę na rzecz Dostawcy i tak nie będą podlegały limitowaniu na podstawie art. 15e ust. 1 w związku z faktem, że w omawianym stanie faktycznym znajdzie zastosowanie zwolnienie wskazane w ust. 11 przytoczonego artykułu. Poniżej Spółka przedstawia argumenty za tym stanowiskiem.

Zgodnie z art. 15e ust. 1l ustawy o CIT ograniczenie, o którym mowa w ust. 1, nie ma zastosowania do kosztów usług, opłat i należności, o których mowa w ust. 1, zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi.

Zgodnie ze stanem faktycznym Spółka nabywa Produkty, które następnie odsprzedaje do swoich kontrahentów. Koszty zakupu są ujmowane dla potrzeba księgowych i podatkowych jako koszty bezpośrednio związane z przychodami ze sprzedaży tych produktów. Koszt zakupów Produktów jest elementem kalkulacyjnym ceny sprzedaży, czyli w praktyce jest inkorporowany w cenie sprzedaży. Cena sprzedaży uzyskiwana przez Spółkę ze sprzedaży Produktów na rzecz klientów zawsze musi być wyższa od opłaty ponoszonej przez Spółkę na rzecz Dostawcy z tytułu nabycia licencji (opłaty dystrybucyjne). W konsekwencji spełniony jest warunek dla zastosowani zwolnienia, o którym mowa w ust. 11 art. 15e ustawy o CIT.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w objaśnieniach Ministra Finansów z 25 kwietnia 2018 r. („Koszty usług bezpośrednio związanych - art. 15e ust. 11 ustawy”):

„(\`(...)\`) Przepis art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o CIT— w przeciwieństwie do art. 15 ust. 4 i nast. nie odnosi się do sposobu „związania kosztu z przychodami”, lecz do sposobu związania kosztu „z wytworzeniem lub nabyciem/wytworzeniem towaru lub świadczeniem usługi”. Językowa analiza tego wyrażenia prowadziłaby do wniosku, iż chodzi o związek kosztu z czynnością „wytwarzania” lub „nabywania” towaru albo „świadczenia” usługi. Bardziej funkcjonalna wykładnia tych pojęć sprowadza się do poszukiwania tego związku z samym przedmiotem (efektem) tego wytwarzania (nabywania) albo świadczenia usługi, tj. określonym dobrem lub określoną usługą. Z tego względu należy uznać, iż koszt o którym mowa w omawianym przepisie to koszt usługi lub prawa w jakimkolwiek stopniu „inkorporowanych” w produkcie, towarze lub usłudze. Jest to zatem koszt, który wpływa na finalną cenę danego towaru lub usługi, jako (zazwyczaj) jeden z wielu wydatków niezbędnych do poniesienia w procesie produkcji, dystrybucji danego dobra lub świadczenia określonej usługi Koszt ten powinien przy tym być możliwy do zidentyfikowania, jako czynnik obiektywnie kształtujący cenę danego dobra lub usługi (…)”.

Takie stanowisko znajduje również odzwierciedlenie w następujących interpretacjach indywidualnych:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 29 czerwca 2018 r. (sygn. 0111-KDIB2-1.4010.205.2018.1 AP), w której Dyrektor KIS wskazał, cyt.: „(\`(...)\`) Konsekwentnie, z uwagi na fakt powiązania wysokości Wynagrodzenia z wartością przychodów ze sprzedaży ściśle określonych Produktów, wytworzonych przy wykorzystaniu nabywanych Wartości Niematerialnych, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że między przedmiotowymi kosztami a wytwarzanymi Produktami również zachodzi bezpośredni związek. Tym samym, wskazane powyżej okoliczności wskazują na "inkorporowanie" Opłat w Produktach wytwarzanych przez Wnioskodawcę, Ponoszone Opłaty stanowią możliwy do zidentyfikowania koszt, który pozostaje w bezpośredniej korelacji z ilością sprzedanych Produktów. Ponoszenie Opłat jest przy tym niezbędne do umożliwienia produkcji oraz następczej sprzedaży ściśle sprecyzowanych Produktów. W konsekwencji, Opłaty wypełniają przesłankę kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub nabyciem usługi z art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o CIT, w tym również są zgodne z jej rozumieniem opublikowanym w Wyjaśnieniach Ministerstwa Finansów (…)”.

*   Interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 23 stycznia 2019 r. (sygn. 01114-KDIP2-2.4010.550.2018.2.SJ) , w której Dyrektor KIS wskazał, cyt.: „(…) Odnosząc powyższe do analizowanej sprawy, należy wskazać, że zasadniczym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest produkcja kotłów grzewczych i podgrzewaczy. Zdaniem Wnioskodawcy, niezbędnym jest, aby dysponował on odpowiednimi narzędziami do projektowania technicznego oraz do zarządzania cyklem życia produktu. Każda z omawianych usług (udostępniania oprogramowania) przyczynia się do realizacji procesu produkcyjnego. Z powyższego wynika, że pomiędzy nabywanym oprogramowaniem a wytwarzanymi Produktami istnieje ścisły związek. Należy zgodzić się zatem ze stanowiskiem Wnioskodawcy, do usług polegających na udostępnieniu oprogramowania do zarządzania cyklem życia produktu (oprogramowania PLM) Enovia oraz oprogramowania wspomagającego projektowanie techniczne (oprogramowania CAD) CATIA znajdzie zastosowanie wyłączenie wynikające z art. 15e ust. 11 pkt 1 u.p.d.o.p. Wydatki związane z tymi oprogramowaniami nie podlegają zatem ograniczeniu w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów zawartemu w art. 15e ust. 1 ww. ustawy. W świetle powyższego nie ulega wątpliwości, że przedmiotowym przypadku zastosowanie znajduje zwolnienie opisane w ust. 11 ( …)”.

*   Interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 13 grudnia 2018 r. (sygn. 0114-KDlP2-2.4010.514.2018.1.SJ), w której Dyrektor KIS wskazał, cyt. „(…) Co więcej, mając na uwadze literalne brzmienie analizowanego zwolnienia, należy uznać, że koszty Licencji handlowej mają bezpośredni związek ze świadczoną usługą, ponieważ, gdyby Wnioskodawca nie ponosił kosztów ww. Licencji handlowej, to nie mógłby świadczyć usług z wykorzystaniem udostępnionego Znaku handlowego (który osiągnął na rynku określoną renomę). W konsekwencji należy przyjąć, że zachodzi ekonomiczny związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy kosztami Licencji handlowej oraz. świadczonymi przez Wnioskodawcę usługami opatrzonymi przedmiotowym Znakiem handlowym. Bezpośredni związek należy więc rozumieć jako taką zależność między poniesionym kosztem Licencji handlowej a świadczonymi usługami, zgodnie z którą Wnioskodawca nie mógłby prowadzić obecnej działalności bez możliwości korzystania ze Znaku handlowego wykorzystywanego na podstawie nabytej Licencji handlowej, Chodzi więc o sytuację, w której działalność Spółki jest uzależniona od możliwości wykorzystania Znaku handlowego Licencjodawcy, co oznacza, że korzystając ze Znaku handlowego, Spółka może prowadzić działalność na szerszą skalę, w sposób bardziej efektywny, osiągając określony poziom obrotu oraz ograniczając ryzyko niepowodzenia prowadzonej działalności gospodarczej (\`(...)\`)”..

*   Interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 20 lipca 2018 r. (sygn.. 0114-KDIP2-3.4010.165.2018.1.PS), w której Dyrektor KIS wskazał, cyt.: „(…) Z powyższych wyjaśnień w ocenie Wnioskodawcy wynika, iż aby dany wydatek spełniał przymiot bezpośredniości niezbędne jest, aby był związany z procesem produkcji, dystrybucji danego dobra lub świadczenia określonej usługi funkcjonalnie (tj. był niezbędny do poniesienia w ramach wskazanych działań) oraz finansowo (tj. koszt ten powinien wpływać na finalną cenę danego towaru lub usługi). W analizowanym przypadku w aspekcie funkcjonalnym opłaty za Licencję pozostają w ścisłym (bezpośrednim) związku z wytworzonymi jak i dystrybuowanymi Produktami. Jak bowiem zostało wskazane powyżej, zarówno w procesie produkcyjnym, jak i dystrybucyjnym Spółki korzystanie z know-how i znaków towarowych stanowiących własność Licencjodawców jest niezbędne, Dodatkowo należy zaznaczyć, iż Umowa z jednej strony uprawnia Wnioskodawcę do wykorzystywania Praw własności intelektualnej zarówno w działalności produkcyjnej i dystrybucyjnej, zaś z drugiej strony w myśl Umowy Spółka jest zobowiązana do korzystania z Praw własności intelektualnej w procesie wytwarzania i dystrybuowania Produktów (\`(...)\`)”

*   Interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 28 czerwca 2018 r. (sygn. 0111-KDIB2-1. 4010.179.2018.1.EN), w której Dyrektor KIS wskazał, cyt.: „(\`(...)\`) Licencja uprawnia ją do produkcji i sprzedaży Produktów - bez takiej licencji Wnioskodawca nie prowadziłby działalności w tym zakresie bowiem ponoszenie kosztów Licencji warunkuje możliwość wytwarzania oraz późniejszej sprzedaży Produktów. Ponadto również przyjęty przez Spółkę oraz Podmiot Powiązany model rozliczeń wynagrodzenia za Licencję wskazuje na to, że cena sprzedawanych przez Spółkę Produktów wytworzonych na podstawie Licencji jest skorelowana z kosztami tej Licencji (\`(...)\`)”.

*   Interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 12 lipca 2018 r. (sygn. 0111-KDIB1-2.4010.229.2018.1.MS), w której Dyrektor KIS wskazał, cyt.: „(\`(...)\`) Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego Spółka korzysta z udostępnionych na podstawie umów z podmiotami powiązanymi praw i wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 ustawy o p.d.o.p. do celów produkcji i sprzedaży produktów. Bez zawarcia przedmiotowych umów licencji nie byłoby możliwe wyprodukowanie produktów przez Wnioskodawcę i ich sprzedaż a koszt jaki Wnioskodawca ponosi w związku z korzystaniem z tych praw stanowi procent obrotu netto Spółki ze sprzedaży produktów wyprodukowanych przy użyciu praw i wartości o jakich mowa we wniosku. Cena sprzedaży produktów jest kalkulowana z uwzględnieniem kosztu poniesionego z tytułu korzystania z praw i wartości udostępnionych przez Licencjodawców (…)”.

Podobnie stanowisko zostało przedstawione w poniższych interpretacjach.

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 2 lipca 2018 r. (sygn. 0111-KDIB1-2.4010.187.2018.1.AW),

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 8 czerwca 2018 r. (sygn. 0111-KDIB2-3.4010.39.2018.2.KB),

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 23 maja 2018 r. (sygn. 0111-KDIB2-3.4010.65.2018.2.LG),

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 18 lipca 2018 r. (sygn. 0114-KDIP2-3.4010.155.2018.1.MC).

Podsumowanie

Podsumowując, w świetle treści przepisów ustawy o CIT oraz utrwalonej linii interpretacyjnej organów podatkowych nie ulega wątpliwości, iż:

*   wypłaty dokonywane przez Spółkę na rzecz Dostawcy z tytułu nabycia licencji do oprogramowania w celu jego dalszej odsprzedaży nie stanowią wypłat należności z tytułów wskazanych w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT,

*   wypłaty dokonywane przez Spółkę na rzecz Dostawcy z tytułu nabycia licencji do oprogramowania w celu jego dalszej odsprzedaży nie podlegają opodatkowaniu podatkiem u źródła na podstawie art. 26 ustawy o CIT,

*   Spółka może nie pobierać podatku u źródła z tytułu wypłat dokonywanych na rzecz Dostawcy z tytułu nabycia licencji do oprogramowania w celu jego dalszej odsprzedaży niezależnie od faktu posiadania certyfikatu rezydencji Dostawcy.

*   Wydatki ponoszone przez Spółkę na rzecz Dostawcy z tytułu nabywania Produktów (opłaty dystrybucyjne) celem dalszej odsprzedaży nie podlegają ograniczeniom w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie ustalenia czy:

*   wypłaty dokonywane przez Spółkę na rzecz Dostawcy z tytułu nabycia Produktów przeznaczonych do dalszej odsprzedaży (opłaty dystrybucyjne) nie stanowią wypłat należności z tytułów wskazanych w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT (Pytanie 1) – **jest prawidłowe,**

*   wypłaty dokonywane przez Spółkę na rzecz Dostawcy z tytułu z tytułu nabycia Produktów przeznaczonych do dalszej odsprzedaży (opłaty dystrybucyjne) nie podlegają opodatkowaniu podatkiem u źródła na podstawie art. 26 ustawy o CIT (pytanie 2) – **jest prawidłowe.**

*   Spółka może nie pobierać podatku u źródła z tytułu wypłat dokonywanych na rzecz Dostawcy z tytułu Produktów przeznaczonych do dalszej odsprzedaży (opłaty dystrybucyjne) pomimo nieposiadania certyfikatu rezydencji Dostawcy (Pytanie 3) – **jest prawidłowe.**

*   koszty opłat ponoszonych na nabycie przez Spółkę Produktów celem dalszej ich odsprzedaży (opłaty dystrybucyjne) nie podlegają ograniczeniom w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o CIT (Pytanie 4) - **jest prawidłowe.**

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Należy wskazać, że w związku z faktem, że w zakresie pytania nr 4 za prawidłowe uznano stanowisko Wnioskodawcy, że koszty opłat ponoszonych na nabycie przez Spółkę Produktów celem dalszej ich odsprzedaży (opłaty dystrybucyjne) nie podlegają ograniczeniom w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o CIT bezprzedmiotowe pozostaje analizowanie czy w omawianym stanie faktycznym znajdzie zastosowanie zwolnienie wskazane w art. 15e ust. 11 ww. ustawy.

Końcowo należy poinformować, że w Obwieszczeniu Marszałka Sejmu Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 4 kwietnia 2019 r., poz. 865 w sprawie ogłoszenia jednolitego tekstu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych został ogłoszony jednolity tekst ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, stwierdzić należy, że są one rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się odnoszących, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Zgodnie z przepisem art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2019 r., poz. 900, ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem interpretacje indywidualne prawa podatkowego wydawane są wyłącznie na wniosek zainteresowanego i tylko w jego indywidualnej sprawie. Zainteresowanym jest każdy, kto złoży wniosek w sprawie indywidualnej, która jego dotyczy. W związku z tym, zaznacza się, że niniejsza interpretacja odnosi się tylko i wyłącznie do Wnioskodawcy, jako osoby występującej z wnioskiem, natomiast nie chroni pozostałych programistów, z którymi współpracuje.

Końcowo zaznaczyć należy, że tutejszy Organ wydając interpretację w trybie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionym przez Wnioskodawcę i Jego stanowiskiem, tym samym Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku.

Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego organ nie przeprowadza postępowania dowodowego, lecz opiera się jedynie na stanie faktycznym przedstawionym we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Zauważyć także należy, że to na Wnioskodawcy spoczywa ciężar wykazania związku przyczynowego pomiędzy ponoszonymi wydatkami, a osiąganymi przychodami oraz okoliczności, że ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wysokość osiągniętych przychodów bądź na zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Wykazanie takiego związku jest warunkiem koniecznym dla uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.