Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-131/13-4/AS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-05-27
Teza: Czy obciążenia płacone przez Spółkę na rzecz A z tytułu uczestnictwa w Planach Motywacyjnych pracowników Spółki stanowią koszty uzyskania przychodów Spółki dla celów podatku dochodowego od osób prawnych? W jakim momencie Spółka powinna zaliczać do kosztów uzyskania przychodów Spółki dla celów podatku dochodowego od osób prawnych obciążenia płacone przez Spółkę na rzecz A z tytułu uczestnictwa w Planach Motywacyjnych Pracowników Spółki?
Słowa kluczowe: akcja; koszt-koszty uzyskania przychodów; opłata; pracownik; spółki-spółka kapitałowa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 21.02.2013 r. (data wpływu 22.02.2013 r.) oraz piśmie z dnia 22.05.2013 r. (data nadania 22.05.2013 r., data wpływu 24.05.2013 r.) uzupełniającym braki formalne na wezwanie Nr IPPB5/423-131/13-2/AS z dnia 10.05.2013 r. (data nadania 13.05.2013 r., data odbioru 15.05.2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów podatkowych Spółki należącej do międzynarodowego koncernu obciążeń płaconych na rzecz spółki amerykańskiej z tytułu uczestnictwa w Planach Motywacyjnych Pracowników i określenia momentu zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22.02.2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów podatkowych Spółki należącej do międzynarodowego koncernu obciążeń płaconych na rzecz spółki amerykańskiej z tytułu uczestnictwa w Planach Motywacyjnych Pracowników i określenia momentu zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe

Wnioskodawca – A Sp. z o.o. (dalej: „A” albo „Spółka”) zajmuje się dystrybucją odzieży, plecaków i innych produktów. Spółka jest częścią międzynarodowego koncernu należącego do A, spółki z siedzibą w Stanach Zjednoczonych. Akcje A są notowane na giełdzie papierów wartościowych w Nowym Jorku („NYSE”). Spółka zatrudnia w Polsce pracowników („Pracownicy”).

Zgodnie z praktyką stosowaną przez większość międzynarodowych koncernów, A co pewien czas wprowadza akcyjne plany motywacyjne („Plany Motywacyjne”) skierowane do kluczowych pracowników i współpracowników A oraz pozostałych spółek z grupy kapitałowej (mających siedzibę w Stanach Zjednoczonych albo w innych krajach, w tym w Polsce).

Najczęściej na podstawie Planów Motywacyjnych objęte nim osoby otrzymują instrumenty, takie jak np. opcje na akcje („Opcje”) lub ekwiwalenty akcji o wyłączonej zbywalności („PRSU”). Wspólną cechą takich instrumentów jest to, że po spełnieniu określonych w Planach Motywacyjnych warunków i upływie określonego czasu (od jednego do trzech lat od daty przyznania Opcji / PRSU - tzw. okres vestingu) osoby uprawnione mogą nabyć akcje A za cenę niższą od ceny rynkowej z dnia przyznania instrumentu (np. w przypadku Opcji) albo bez konieczności uiszczania jakiejkolwiek ceny (np. w przypadku PRSU). Najczęściej wymagane jest spełnienie warunku osobistego przez danego pracownika (tj. kontynuowanie do określonego momentu zatrudnienia w spółce z grupy A) oraz warunku obiektywnego, niezależnego bezpośrednio od danego Pracownika (tj. realizacja przez grupę A, w tym spółki z grupy kapitałowej, określonych celów gospodarczych / kryteriów ekonomicznych w danym okresie).

Wprowadzanie Planów Motywacyjnych następuje na podstawie właściwych aktów korporacyjnych podejmowanych przez A lub jej akcjonariuszy (np. uchwały akcjonariuszy A oraz następujących wykonujących je decyzji zarządu i specjalnego komitetu powołanego przez A do szczegółowego wykonywania planów motywacyjnych). Przyznanie Opcji czy PRSU następuje na podstawie dobrowolnej decyzji A, a podmiot ten ma prawo zmieniać, zawieszać i likwidować Plany Motywacyjne.

Co do zasady, prawo objęcia Planami Motywacyjnymi mają Pracownicy zajmujący w spółkach z grupy A (w tym w Spółce) niektóre rodzaje stanowisk i pełniący wybrane rodzaje funkcji. W sytuacji, gdy Spółka zawiera umowę o pracę z osobą zatrudnianą na stanowisko tego rodzaju, które jest objęte zakresem aktualnych na daną chwilę Planów Motywacyjnych, informacja o prawie do przystąpienia do Planów Motywacyjnych jest przekazywana pracownikowi na piśmie, z reguły w treści załącznika do umowy o pracę.

Dotychczas Spółka traktowała wartość Akcji nabywanych przez Pracowników z realizacji PRSU oraz wartość różnicy pomiędzy ceną rynkową Akcji a ceną nabycia Akcji płaconą przez Pracowników przy wykonaniu Opcji jako przychody ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 updof (choć Spółka powzięła wątpliwości, czy ma jakiekolwiek obowiązku publicznoprawne w zakresie prawa podatkowego w związku z uczestnictwem jej Pracowników w Planach Motywacyjnych i wystąpiła w tym zakresie o interpretację prawa podatkowego). Spółka pozyskuje od poszczególnych Pracowników informacje o momencie realizacji przez nich poszczególnych Opcji i PRSU i nabywaniu Akcji, tj. o wartościach uznawanych przez Spółkę za przychody ze stosunku pracy.

Spółka, jest obciążana przez ABC Corporation opłatami związanymi z funkcjonowaniem Planów Motywacyjnych (tj. kosztów zapewnienia przez ABC Corporation Akcji wydawanych / sprzedawanych na rzecz uczestników Planów Motywacyjnych oraz kosztów administracyjnych). Opłaty takie, ustalane według określonego algorytmu (tzw. lattice model), ponoszą wszystkie podmioty z grupy A, których pracownicy uczestniczą w Planach Motywacyjnych. Prawidłowość metodologii i naliczania takich opłat na poszczególne spółki z grupy jest weryfikowana na poziomie globalnym przez niezależnego audytora (firmę XYZ). Wysokość takich opłat nie jest równa sumie wartości Akcji faktycznie nabytych nieodpłatnie przez Pracowników oraz różnicy między wartością Akcji a ceną ich zakupu przez Pracowników Spółki (tj. nie jest równa kwotom, które Spółka uznawała za dochody podatkowe Pracowników, a które są znane dopiero w momencie wykonania przez Pracowników Opcji i PRSU).

Wielkość obciążeń Spółki jest natomiast powiązana z liczbą Opcji i PRSU, które Pracownicy Spółki uzyskują w ramach Planów Motywacyjnych i wartością Akcji w momencie przyznania Opcji / PRSU (do których nabycia w przyszłości uprawniają w Opcji i PRSU). Wycena tych obciążeń jest dokonywana w dacie przyznania osobom uprawnionym (w tym Pracownikom Spółki) Opcji i PRSU. Model bierze pod uwagę także dane historyczne dotyczące wahań cen, liczby wykorzystywanych instrumentów, itd. Zmiana wyceny jest możliwa w przypadku istotnych zmian w liczbie Opcji i PRSU przysługujących Pracownikom Spółki. Bowiem z uwagi na np. możliwość dokonywania zmian w Planach Motywacyjnych, czy zaprzestania ich prowadzenia przez A, a także z uwagi na możliwe odejścia z pracy Pracowników Spółki przed nabyciem uprawnień do Akcji jest możliwe, że część Opcji i PRSU przyznanych Pracownikom Spółki nigdy nie zostanie przez nich wykorzystana. Informacje o kwotach obciążeń (dokumenty obciążeniowe) Spółka otrzymuje od A okresowo (co do zasady, w okresach miesięcznych) i ujmuje je w księgach rachunkowych jako koszty dla celów rachunkowych.

Z uwagi na braki formalne pismem z dnia 10.05.2013 r. Nr IPPB2/423-131/13-2/AS Wnioskodawca został wezwany o uzupełnienie wniosku poprzez sprecyzowanie opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego i wskazanie - w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania:

*   sprecyzowanie opisanego we wniosku stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego poprzez wskazanie:
    *   jaki charakter mają obciążenia Spółki związane z uczestnictwem w Planach Motywacyjnych organizowanych dla Pracowników (koszty pracownicze, inne)?
    *   czy pracownicy z ww. tytułu uzyskują przychód ze stosunku pracy, a na Spółce spoczywa obowiązek płatnika?

*   jednoznaczne wskazanie własnego stanowiska w sprawie:
    *   w którym momencie i dlaczego zdaniem Spółki wydatki związane z uczestnictwem w Planach Motywacyjnych organizowanych dla Pracowników powinny zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów?

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 15.05.2013 r., a zatem termin na uzupełnienie upływał z dniem 22.05.2013 r. i w tym czasie uzupełniono przedmiotowy wniosek.

W uzupełnieniu z dnia 22.05.2013 r. (data nadania 22.05.2013 r., data wpływu 24.05.2013 r.) wskazano, że obciążenia Spółki związane z uczestnictwem w Planach Motywacyjnych organizowanych dla Pracowników są wydatkami związanymi z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Spółkę i są ponoszone w celu zachowania i zabezpieczenia źródeł przychodów Spółki. Działaniem na rzecz zachowania i zabezpieczenia źródeł przychodów Spółki jest bowiem, między innymi, utrzymywanie dobrych praktyk i standardów rynkowych w zakresie tworzenia atrakcyjnego środowiska pracy dla osób posiadających kluczowe kompetencje. Przedmiotowe koszty są związane z szeroko pojętym motywowaniem pracowników Spółki do skutecznej pracy dla Spółki W tym sensie są to koszty związane z pracownikami Spółki (są to zatem „koszty pracownicze” w szerokim rozumieniu tego pojęcia). Ponieważ jednak pojęcie „koszty pracownicze” nie posiada definicji legalnej, a w praktyce - w oparciu o język powszechny - można mu nadawać różne znaczenia, Spółce trudno jest jednoznacznie potwierdzić, czy tę grupę kosztów należy uznać za „koszty pracownicze” w rozumieniu nadawanym mu przez tutejszy organ podatkowy.

Wskazano ponadto, że Spółka wystąpiła do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie o wydanie interpretacji wyjaśniającej, czy w związku z uczestnictwem w Planach Motywacyjnych Pracownicy uzyskują przychód ze stosunku pracy oraz czy Spółka jest płatnikiem podatku w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W interpretacjach wydanych na rzecz Spółki w dniu 12 kwietnia 2013 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPB2/415-67/13-2/AS oraz IPPB2/415-67/13-3/AS) stwierdzono: „w związku z uczestnictwem pracowników Spółki w Planie Motywacyjnym organizowanym przez Spółkę Amerykańską (A - przypisek pełnomocnika) pracownicy nie uzyskują przychodu ze stosunku pracy, w konsekwencji na Spółce nie ciążą obowiązki poboru zaliczek na podatek dochodowy z tytułu uzyskiwanych przez pracowników Spółki przychodów z Planu Motywacyjnego”. Interpretacje te potwierdziły prawidłowość stanowiska zaprezentowanego przez Spółkę.

Reasumując, pracownicy z ww. tytułu nie uzyskują przychodu ze stosunku pracy, a na Spółce nie spoczywa obowiązek płatnika.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy obciążenia płacone przez Spółkę na rzecz A z tytułu uczestnictwa w Planach Motywacyjnych pracowników Spółki stanowią koszty uzyskania przychodów Spółki dla celów podatku dochodowego od osób prawnych?
2.  W jakim momencie Spółka powinna zaliczać do kosztów uzyskania przychodów Spółki dla celów podatku dochodowego od osób prawnych obciążenia płacone przez Spółkę na rzecz A z tytułu uczestnictwa w Planach Motywacyjnych Pracowników Spółki?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1)

Obciążenia płacone przez Spółkę na rzecz A z tytułu uczestnictwa w Planach Motywacyjnych pracowników Spółki stanowią koszty uzyskania przychodów Spółki dla celów podatku dochodowego od osób prawnych.

Uzasadnienie:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.; dalej: „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów.

W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony.

Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania, ustawodawca wyróżnia koszty podatkowe bezpośrednio związane z przychodami i inne niż bezpośrednio z nimi związane, których nie można wprost przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako zmierzające do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Zatem, aby wydatek poniesiony przez podatnika mógł stanowić koszt uzyskania przychodów, muszą zaistnieć łącznie następujące przesłanki:

*   został poniesiony przez podatnika,
*   jest definitywny, a więc bezzwrotny,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
*   nie jest kosztem wymienionym w art. 16 ust. 1 updop, został właściwie udokumentowany.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 updop, stanowić mogą koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z osiąganymi przychodami. Właściwa i zgodna z treścią ustawowej regulacji kwalifikacja kosztów uzyskania przychodów powinna brać pod uwagę przeznaczenie wydatku (jego celowość, zasadność dla funkcjonowania podmiotu) oraz potencjalną możliwość (analizowaną w dacie poniesienia wydatku na podstawie obiektywnych przesłanek) przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodu.

Zdaniem Wnioskodawcy, należy uznać, że koszty udziału pracowników Spółki w Planach Motywacyjnych, którymi A będzie obciążał Spółkę, będą ponoszone przez A w związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą oraz w celu generowania przez Spółkę przychodów. Wynika to z faktu, że zapewnienie Pracownikom A udziału w Programie powoduje, że uprawnieni Pracownicy są lepiej zmotywowani oraz bardziej przywiązani do Spółki jako swojego pracodawcy. Mimo, że nie istnieje bezpośredni związek między tymi kosztami i przychodami osiąganymi przez Spółkę, koszty uczestnictwa Pracowników A w Planach Motywacyjnych, jako koszty o charakterze pośrednim, będą ponoszone w celu osiągnięcia przychodów (utrzymanie cennej kadry pozytywnie wpływa na poziom przychodów generowanych przez Spółkę) oraz zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów. Udział w Planach Motywacyjnych minimalizuje ryzyko utraty Pracowników cennych dla Spółki, a taka utrata mogłaby spowodować utratę części przychodów Wnioskodawcy lub konieczność poniesienia dodatkowych kosztów na rekrutację nowych pracowników. Ma to tym większe znaczenie w sytuacji, w której obecnie większość międzynarodowych korporacji o profilu działalności podobnym do Spółki (tj. zarówno bezpośrednich konkurentów rynkowych A, jak i podmiotów z innych branż, ale konkurujących z A na rynku pracy o potrzebnych specjalistów) oferuje analogiczne programy motywacyjne. Ponadto, koszty, którymi A obciąża i będzie obciążał Spółkę nie zostały wymienione w art. 16 ust. 1 updop.

Ponoszenie przez A kosztów związanych z Planami Motywacyjnymi umotywowane jest poprawą efektywności Spółki, zwiększeniem jej możliwości gospodarczych poprzez zmotywowanie Pracowników A do utrzymywania ściślejszego związku ze Spółką i poczucia osobistej odpowiedzialności za działalność i rezultaty finansowe A. A zatem Pracownik A uprawniony do partycypowania w Planami Motywacyjnymi jest konkretnie bo finansowo - zainteresowany zwiększeniem efektywności swoich działań, co prowadzi do sprawniejszej realizacji celów biznesowych A i całej grupy A, a także zwiększenia wyników finansowych i przychodu podatkowego Spółki. W opinii Spółki, ponoszone z tytułu Planów Motywacyjnych koszty administracyjne oraz koszty finansowania mieszczą się w wyżej cytowanej definicji podatkowych kosztów uzyskania przychodów.

W konsekwencji zatem istnieją podstawy, by można było mówić o istnieniu związku przyczynowo - skutkowego między poniesionym wydatkiem a potencjalnym lub zwiększonym przychodem, dlatego też - co do zasady - wydatki poniesione w związku z realizacją Planami Motywacyjnymi spełniające przedstawione powyżej kryteria, Spółka będzie mogła zaliczyć w ciężar kosztów uzyskania przychodów - w rozumieniu art. 15 ust. 1 updop.

Podobne stanowisko wynika z Interpretacji wydawanych przez organy podatkowe, np.:

*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 26 kwietnia 2011 r. Nr IBPBI/2/423-156/11/JD,
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 7 marca 2011 r. Nr IBPBI/2/423-1827/10/JD,
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 8 listopada 2010 r. Nr ITPB3/423-394/10/MK,
*   interpretacji Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi z 11 stycznia 2011 r. Nr IPTPB3/423-264/11-2/GG,
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 3 września 2008 r. Nr IBPB3/423-485/08/AK,
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 21 listopada 2008 r. Nr IPPB5/423-40/08-3/DG,
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 13 lipca 2010 r. Nr IPPB3/423-322/10-2/JB.

Ad. 2)

Obciążenia płacone przez Spółkę na rzecz A z tytułu uczestnictwa w Planach Motywacyjnych pracowników Spółki Wnioskodawca powinien zaliczać do kosztów uzyskania przychodów dla celów podatku dochodowego od osób prawnych w miesiącu (roku podatkowym), w którym dokonano zapłaty za te obciążenia.

Spółka doprecyzowała, że wydatki związane w uczestnictwem w Planach Motywacyjnych organizowanych dla Pracowników powinny być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w miesiącu (roku podatkowym), w którym Spółka uregulowała (zapłaciła) te zobowiązania na rzecz A. Innymi słowy, wydatki te nie powinny stawać się kosztami uzyskania przychodów w dacie poniesienia kosztu w rozumieniu art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. w dacie ujęcia go w księgach rachunkowych Spółki.

Zdaniem Spółki rozpoznawanie tych kosztów jako kosztów uzyskania przychodów dopiero w dacie ich faktycznej zapłaty jest postępowaniem właściwym przede wszystkim dlatego, że wydatki te są ponoszone w związku z motywowaniem Pracowników. Jak wskazano powyżej, są to „koszty pracownicze” w szerokim rozumieniu tego pojęcia. Pomimo, iż koszty ponoszone przez Spółkę nie stanowią dla Pracowników przychodów ze stosunku pracy, a na Spółce nie spoczywa obowiązek płatnika, to zdaniem Spółki do wydatków związanych w uczestnictwem w Planach Motywacyjnych organizowanych dla Pracowników można zastosować, przez analogię (kierując się wykładnią celowościową), regulację wskazującą na kasową zasadę zaliczania do kosztów uzyskania przychodów wynagrodzeń ze stosunku pracy (tj. art. 16 ust. 1 pkt 57 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Uzasadnienie:

Co do zasady, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.; dalej: „updop”), koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody. Koszty ponoszone przez A w związku z Planami Motywacyjnymi nie są jednak kosztami bezpośrednimi, gdyż nie można wykazać ich bezpośredniego i ścisłego związku z konkretnie wskazanymi przychodami podatkowymi osiąganymi przez Spółkę.

Z kolei koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Ponadto, w oparciu o art. 15 ust. 4g updop, należności z stanowiące przychody ze stosunku pracy stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony.

W przypadku uchybienia temu terminowi do należności tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57 updop.

Z kolei na mocy art. 16 ust. 1 pkt 57 updop, za koszty uzyskania przychodów nie uważa się niewypłaconych, niedokonanych lub niepostawionych do dyspozycji wypłat, świadczeń oraz innych należności z tytułów określonych w art. 12 ust. l i 6, art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz w art. 18 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, z zastrzeżeniem art. 15 ust. 4g updop.

Decydując o momencie rozpoznania kosztu uzyskania przychodów podatnik powinien mieć na względzie także ogólne zasady zaliczania wydatków do kosztów podatkowych.

Aby wydatek poniesiony przez podatnika mógł stanowić koszt uzyskania przychodów, muszą zaistnieć łącznie następujące przesłanki: został poniesiony przez podatnika, jest definitywny, a więc bezzwrotny, pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, poniesiony został w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Spółki, można rozważać rozpoznanie kosztów obciążeń na rzecz A z tytułu uczestnictwa w Planach Motywacyjnych pracowników A jako kosztów uzyskania przychodów w jednym z dwóch momentów (alternatywnie). Można odwołać się do ogólnej zasady wynikającej z art. 15 ust. 4d updop i uznać, że są one potrącalne w dacie ich poniesienia. Innymi słowy, dniem rozpoznania kosztu podatkowego byłby dzień, na który obciążenia do A Spółka ujmuje jako zobowiązanie / koszt) w swoich księgach rachunkowych na podstawie otrzymanej faktury (rachunku) albo innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku).

Przy czym, zdaniem Spółki, w tej sytuacji nie ma zastosowania drugie zdanie art. 15 ust. 4d updop, gdyż kosztów tych nie da się racjonalnie wystarczająco blisko powiązać ani z przychodami, ani z konkretnymi działaniami (transakcjami) Spółki, jakie będą miały miejsce w kolejnych latach podatkowych. Innymi słowy, nie są to koszty, które dotyczyłyby okresu przekraczającego rok podatkowy, a w związku z tym byłoby konieczne określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego i rozpoznanie ich w poszczególnych latach podatkowych proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Jednak zdaniem Spółki dopiero faktyczne uregulowanie wydatków związanych z uczestnictwem jej Pracowników w Planach Motywacyjnych w pełni uprawnia Wnioskodawcy do zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów. Przemawiają za tym dwa argumenty.

Po pierwsze, chociaż art. 15 ust. 4g updop i art. art. 16 ust. 1 pkt 57 updop nie mają w tej sytuacji bezpośredniego zastosowania (kwoty obciążeń Spółki nie są bowiem tożsame z wartościami, które Spółka uznawała za przychody Pracowników z tytułu stosunku pracy; inne są również momenty uzyskania przychodów przez pracowników i wypłaty obciążeń przez Spółkę na rzecz A), to jednak w kontekście związanego z tymi przepisami celu ustawodawcy Spółka uznaje za właściwe niezaliczanie obciążeń do kosztów uzyskania przychodów aż do momentu ich faktycznej zapłaty.

Po drugie, w praktyce pierwszej płatności tych obciążeń Spółka dokonała po powzięciu informacji, że uprawniony pracownik dokonał realizacji Opcji i PRSU, a zatem po upewnieniu się, że pracownik Spółki rozpoczął uzyskiwanie walorów, które mają wywrzeć zamierzony efekt motywacyjny, a w konsekwencji korzyści dla A. Należy jednak zaznaczyć, że dokonane płatności nie są równe wartości walorów / korzyści faktycznie uzyskanych przez pracownika do momentu dokonania płatności na rzecz A. Także w przyszłości kwoty płacone przez A na rzecz A nie będą równe wartości walorów już nabytych przez pracowników Spółki - obciążenia płacone przez Spółkę dotyczą bowiem zarówno Opcji / PRSU już zrealizowanych przez pracowników, jak i tych, które zostaną zrealizowane w przyszłości.

Stanowisko Spółki potwierdzają interpretacje wydane przez organy podatkowe w podobnych sprawach:

*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 13 lipca 2010 r. Nr IPPB3/423-322/10-2/JB) oraz
*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 4 lutego 2008 r. Nr IP-PB3-423-430/07-2/KUKM.

W obu interpretacjach potwierdzono prawidłowość odroczenia rozpoznania kosztu uzyskania przychodu do momentu ostatecznego ustalenia wielkości kosztu i uzyskania przez podatnika pewności co do jego definitywnego charakteru.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów podatkowych Spółki należącej do międzynarodowego koncernu obciążeń płaconych na rzecz spółki amerykańskiej z tytułu uczestnictwa w Planach Motywacyjnych Pracowników i określenia momentu zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów - uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.