Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4013.195.2018.1.JS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-10-02
Teza: opodatkowanie akcyzą najmu samochodów osobowych w państwie członkowskim
Słowa kluczowe: akcyza; nabycie-nabycie wewnątrzwspólnotowe; najem; samochód-samochód osobowy
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 sierpnia 2018 r. (data wpływu 28 sierpnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego, w zakresie opodatkowania akcyzą najmu samochodów osobowych w kraju członkowskim – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 sierpnia 2018 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego, w zakresie opodatkowania akcyzą najmu samochodów osobowych w kraju członkowskim.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, na podstawie długoterminowych umów najmu, wynajmuje od czeskiej spółki samochody osobowe. Podatnik ze względu na fakt, że jest właścicielem stacji paliw na gaz sprężony CNG oraz produkuje zbiorniki do samochodów napędzanych gazem CNG, również swoją flotę samochodową ze względu na niższe koszty eksploatacji oraz reklamę swojej działalności, postanowił wyposażyć w samochody napędzane gazem CNG. W Polsce jednak możliwości wynajmu takich samochodów są znikome. Stąd decyzja o wynajmie takich samochodów w Czechach, którzy są producentami samochodów napędzanych tym rodzajem paliwa, a tym samym są one w Czechach bardziej popularne i dostępne.

Samochody po zakończeniu umowy są zwracane czeskiej spółce, a Podatnik podpisuje umowy na kolejne samochody. Umowy nie przewidują opcji wykupu po okresie najmu. W ramach umowy Spółka wynajmująca samochody świadczy kompleksowe usługi dotyczące bieżącej obsługi, przeglądów i ubezpieczenia. Samochody te nie są na terenie Polski rejestrowane, przez cały okres użytkowania pozostają własnością wynajmującego, są one zarejestrowane i dopuszczone do ruchu w Czechach. Podatnik do tej pory był zdania, że obowiązek podatkowy w akcyzie nie powstanie, jeżeli samochód nie będzie podlegał w Polsce rejestracji. Jak wskazano art. 101 ust.2 pkt 3 uzależnia powstanie obowiązku podatkowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego niezarejestrowanego samochodu osobowego, gdy podmiot ten nie jest właścicielem, od złożenia wniosku o rejestrację samochodu osobowego na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Tym samym w momencie podpisanie umowy najmu z kontrahentem spoza Polski oraz w trakcie jej trwania Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku akcyzowego. Potwierdza to interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 7 listopada 2013r. (sygn. IBPP4/443-437/13/BP), z 10 lutego 2010 r. (sygn. IBPP3/443-908/10/PK) oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 17 czerwca 2013 r. (sygn. ITPP3/443-134b/13/AT). Jednak po ostatnich publikacjach w prasie i interpretacjach podatkowych, Podatnik ma wątpliwość, czy postępuje prawidłowo nie płacąc podatku akcyzowego od wynajmowanych samochodów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy najem od czeskiej spółki samochodów osobowych na potrzeby działalności gospodarczej na terytorium Polskim podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym na podstawie art. 100 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, oraz 101 w związku z ust. 5 pkt 9 ?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 100 ust 1 w przypadku samochodu osobowego przedmiotem opodatkowania podatkiem akcyzowym jest min.:

1.  nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium Polski, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym,
2.  pierwsza sprzedaż na terytorium kraju samochodu osobowego niezarejestrowanego na terytorium kraju od którego nie została zapłacona akcyza z tytułu czynności, o których mowa w pkt 1 albo 2 ustawy u. p. a.

Przez sprzedaż na podstawie art. 100 ust. 5 pkt 9 u. p a. należy rozumieć użycie samochodu osobowego na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej.

Z powyższego wynika, że muszą zaistnieć nw. czynności, aby powstał obowiązek zapłaty podatku:

1.  wewnątrzwspólnotowe nabycie samochodu - ale tylko pod warunkiem, że powstanie obowiązek podatkowy od tej czynności zgodnie z art. 101 ust. 2;
2.  pierwsza sprzedaż na terytorium kraju (w tym m.in. użycie na potrzeby działalności) - ale tylko pod warunkiem że wcześniej nie została zapłacona akcyza od WNT lub importu, od której był obowiązek zapłaty takiej akcyzy. Zdaniem wnioskodawcy żaden z ww. przepisów jej nie dotyczy.

Spółka co prawda dokonuje wewnątrzwspólnotowego przemieszczania samochodów z Czech do Polski, jednak warunkiem powstania obowiązku podatkowego jest moment nabycia prawa do rozporządzania samochodem jak właściciel (art. 101 ust.2 pkt 1 i 2 u. p a). Spółka jako najemca nie nabywa prawa do rozporządzania samochodem jak właściciel. Natomiast zgodnie z art. 101 ust. 2 pkt 3 u. p. a. obowiązek podatkowy z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju, powstaje z dniem złożenia wniosku o rejestrację samochodu osobowego na terytorium kraju - jeżeli podmiot występujący z wnioskiem o rejestrację na terytorium kraju nabytego wewnątrzwspólnotowego samochodu nie jest jego właścicielem. Podatnik nie będzie właścicielem wynajmowanych samochodów oraz nie złoży wniosku o jego zarejestrowanie. Tym samym nie można określić dnia w którym powstanie obowiązek podatkowy z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego. W konsekwencji Spółka dokonuje wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodów osobowych, ale w związku z tym, że nie nabywa prawa do rozporządzania nimi jak właściciel oraz nie dokona ich zarejestrowania w Polsce, po stronie Spółki nie powstanie obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym.

W stosunku do Wnioskodawcy nie będzie miał również zastosowanie art. 100 ust. 1 pkt 3 lit. b u. p. a. Przepis ten dotyczy sprzedaży samochodów osobowych (w tym użycia na potrzeby działalności gospodarczej), które następują po wewnątrzwspólnotowym nabyciu samochodów osobowych, ale takim, w którym powstał obowiązek zapłaty akcyzy, do zapłaty jednak nie doszło. Nie można wskazywać na brak zapłaty akcyzy, jeżeli taki obowiązek od danej czynności nie powstał. Można stwierdzić, że art. 100 ust, 1 pkt 3 lit. b u. p. a ma zastosowanie w przypadku pierwszej sprzedaży niezarejestrowanego na terytorium Polski samochodu osobowego tylko po spełnieniu łącznie nw. warunków:

1.  samochód osobowy był przedmiotem importu towarów lub wewnątrzwspólnotowego nabycia,
2.  ale tylko takiego WNT, od którego powstał obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym,
3.  nie została zapłacona akcyza w związku z importem lub wewnątrzwspólnotowym nabyciem samochodu osobowego.

W związku z powyższym, u Podatnika nie będzie spełniony warunek b) - nie powstanie obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym w związku z wewnątrzwspólnotowym nabyciem samochodów, ponieważ Spółka nie nabędzie prawa do rozporządzania samochodami jak właściciel i nie dokona ich rejestracji w Polsce.

Zgodnie z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, użycie na terytorium Polski, na potrzeby działalności gospodarczej samochodów osobowych nie będzie podlegało opodatkowaniu akcyzą.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1114 ze zm.), dalej zwana „ustawą” lub „ustawą o podatku akcyzowym”, określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy ˗ art. 1 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z art. 100 ust. 1 ustawy, w przypadku samochodu osobowego przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1.  import samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym;
2.  nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym;
3.  pierwsza sprzedaż na terytorium kraju samochodu osobowego niezarejestrowanego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym:
    1.  wyprodukowanego na terytorium kraju,
    2.  od którego nie została zapłacona akcyza z tytułu czynności, o których mowa w pkt 1 albo 2.

Przez nabycie wewnątrzwspólnotowe – stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 9 ustawy ˗ rozumie się przemieszczenie wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju.

Z powyższych przepisów wynika, że opodatkowaniu podatkiem akcyzowym podlega m.in. nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu osobowego, rozumiane jako czynność polegająca na przemieszczeniu samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej zgodnie z przepisami o ruchu drogowym w kraju, z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju. Fizyczne przemieszczenie samochodów osobowych z terytorium państwa członkowskiego (np. z Czech) na terytorium Polski stanowi zatem w rozumieniu ustawy nabycie wewnątrzwspólnotowe.

Stosownie do art. 101 ust. 2 ustawy, obowiązek podatkowy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym powstaje z dniem:

1.  przemieszczenia samochodu osobowego z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju ˗ jeżeli nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel nastąpiło przed przemieszczeniem samochodu na terytorium kraju;
2.  nabycia prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel ˗ jeżeli nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel nastąpiło po przemieszczeniu samochodu osobowego na terytorium kraju;
3.  złożenia wniosku o rejestrację samochodu osobowego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym ˗ jeżeli podmiot występujący z wnioskiem o rejestrację na terytorium kraju nabytego wewnątrzwspólnotowo samochodu osobowego nie jest jego właścicielem.

Artykuł ten reguluje kwestie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego w związku z nabyciem wewnątrzwspólnotowym samochodu osobowego. Moment powstania tego obowiązku, zgodnie z art. 101 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy, związany jest z nabyciem prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel.

Zauważyć należy, że pojęcie „nabycia prawe rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel” nie jest tożsame z „nabyciem prawa własności samochodu osobowego”.

W tym względzie w orzecznictwie sądów administracyjnych ugruntował się pogląd, że zakres podmiotowy pojęcia „nabycia prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel” jest zdecydowanie szerszy i obejmuje także podmiot, który nie będąc prawnym właścicielem samochodu osobowego jest jego posiadaczem i który na podstawie konkretnej czynności z jego udziałem uzyskał możliwość faktycznego dysponowania pojazdem w sposób i w zakresie przysługującym właścicielowi  nawet jeżeli równocześnie skutkiem tej czynności nie jest przeniesienie prawa własności (wyrok NSA z dnia 21 września 2012 r. sygn. akt I GSK 40/12, wyrok NSA z dnia 3 września 2014 r. sygn. akt I GSK 199/13, dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

W przedmiotowej sprawie, Wnioskodawca w ramach prowadzonej na terytorium kraju działalności gospodarczej wynajmuje (na podstawie umów długoterminowych umów) od spółki czeskiej, na terytorium Czech, samochody osobowe napędzane gazem CNG. Pojazdy te są zarejestrowane i dopuszczone do ruchu na terytorium Czech i nie będą zarejestrowane na terytorium Polski zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Przez cały okres ich użytkowania przez Wnioskodawcę, samochody pozostają własnością wynajmującego. Po zakończeniu okresu najmu, Wnioskodawca zwraca pojazdy spółce czeskiej (umowy nie przewidują możliwości wykupu).

Mając na uwadze opis sprawy, należy zatem stwierdzić, że w przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca w chwili zawarcia umowy najmu nabywa prawo rozporządzania samochodem jak właściciel, gdyż na podstawie zawartych umów najmu uzyskuje możliwość faktycznego dysponowania pojazdem w sposób i w zakresie przysługującym właścicielowi  pomimo, że zawarta umowa najmu nie skutkuje przeniesieniem prawa własności tego pojazdu.

Zgodnie z art. 102 ust. 1 ustawy, podatnikiem podatku akcyzowego jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności, o których mowa w art. 100 ust. 1 lub 2 ustawy.

Natomiast w myśl art. 102 ust. 2 ustawy, w przypadkach, o których mowa w art. 101 ust. 2

pkt 1 i 2 ustawy, jeżeli przemieszczenia samochodu osobowego z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju dokonał inny podmiot niż podmiot, który nabył prawo rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, podatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która nabyła prawo rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel.

W przedmiotowej sprawie, Wnioskodawca jest najemcą samochodów osobowych przemieszczonych na terytorium kraju (tj. nabywanych wewnątrzwspólnotowo), przy czym nabycie przez niego prawa do rozporządzania samochodami osobowymi jak właściciel następuje wraz z zawarciem umów najmu ze spółką czeską, tj. przed przemieszczeniem samochodów do Polski.

Wnioskodawca będzie zatem podatnikiem podatku akcyzowego, a obowiązek podatkowy  z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego  powstanie zgodnie z art. 101 ust. 2 pkt 1 ustawy, tj. z dniem przemieszczenia samochodów z terytorium Czech na terytorium Polski.

Stanowisko Wnioskodawcy należało zatem uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych, podkreślić należy, że dotyczą one konkretnych spraw podatników, osadzonych w określonym stanie faktycznym/okolicznościach zdarzenia przyszłego  i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast Organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami innych organów podatkowych, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią one materialnego prawa podatkowego.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.