Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-1/4510-129/16/NL
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-06-27
Teza: możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na realizację programów motywacyjnych
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; programy-program motywacyjny
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 2 maja 2016 r. (data wpływu do tut. Biura 4 maja 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na realizację programów motywacyjnych – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 4 maja 2016 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na realizację programów motywacyjnych.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest Spółką Akcyjną (dalej: „Spółka”), która skieruje do członków zarządu Spółki (dalej pojedynczo jako: „Uprawniony”, „Uczestnik” lub łącznie jako: „Uprawnieni”, „Uczestnicy”) zaproszenie do udziału w programie motywacyjnym, którego szczegółowe zasady zostaną określone w odrębnym dokumencie (dalej: „Program”).

Program obowiązywać będzie przez okres 7 lat obrotowych. Pierwszym rokiem obowiązywania programu będzie rok obrotowy 2016. Przy czym Spółka planuje zawrzeć z Uprawnionymi pisemną umowę cywilnoprawną o pochodne instrumenty finansowe (dalej: „Umowa”), w drugiej połowie 2016 r., przyjmując jako podstawę do rozliczenia z Uprawnionym dane z całego roku obrotowego 2016. Uczestnictwo w programie będzie dobrowolne. Bezpośrednim celem wprowadzenia Programu jest chęć zapewnienia jak najlepszych wyników finansowych i utrzymania bądź polepszenia pozycji rynkowej Spółki i jednostek od niej zależnych.

W ramach Programu, na mocy zawartej z Uprawnionymi Umowy nastąpi kreacja pochodnego instrumentu finansowego (dalej: „PIF”), zwanego na potrzeby programu Jednostką Certyfikowaną (dalej: „JC” lub „Jednostka”).

Dzień zawarcia Umowy będzie jednocześnie dniem, w którym dojdzie do nabycia JC przez Uczestników (dalej: „Dzień Kreacji”).

Jednostka stanowić będzie warunkowe prawo majątkowe, które zrealizowane zostanie w przyszłości (w określonym w Umowie terminie) przez rozliczenie pieniężne, a którego cena (wartość) zależeć będzie pośrednio od wartości instrumentu bazowego.

Instrumentem bazowym będzie wskaźnik finansowy EBITDA (ang. Earnings Before Interest, Taxes, Depreciation and Amortization) czyli zysk na działalności operacyjnej powiększony o amortyzację (dalej: „Instrument Bazowy” lub „wskaźnik finansowy EBITDA”).

Instrument Bazowy ustalony zostanie na podstawie skonsolidowanego sprawozdania finansowego grupy, w której jednostką dominującą jest Wnioskodawca lub, w przypadku braku przesłanek do sporządzenia skonsolidowanego sprawozdania finansowego, sprawozdania finansowego Spółki za rok obrotowy, poddanego badaniu biegłego rewidenta, który sporządził z niego opinię oraz raport w rozumieniu przepisów ustawy o rachunkowości z dnia 29 września 1994 r. z dnia 13 stycznia 2013 r., (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 330, dalej: „Sprawozdanie finansowe”).

Kwota rozliczenia pieniężnego zależeć będzie od ilości nabytych Jednostek, wartości Instrumentu Bazowego oraz przyjętego w Programie dla określonego poziomu Instrumentu Bazowego wskaźnika procentowego (dalej: „Wskaźnik Procentowy”). Zgodnie z Programem, podstawą do ustalenia wartości Instrumentu Bazowego będzie rok obrotowy Spółki (dalej: „Okres Rozliczeniowy”).

Do zawarcia Umowy dojdzie w drodze przyjęcia przez Uczestników nieodwołanej oferty Spółki nabycia Jednostek. Każdemu z Uczestników Programu zostanie złożona oferta nabycia z góry określonej ilości Jednostek dla Okresu rozliczeniowego 2016, jak i dla kolejnych Okresów Rozliczeniowych trwania Programu (to jest dla roku obrotowego 2017, 2018, 2019, 2020, 2021, 2022, dalej: „Oferta”).

Jednostki dla Okresu Rozliczeniowego 2016 Uprawniony będzie mógł nabyć w terminie 30 dni od dnia otrzymania Oferty Spółki, a w przypadku jednostek przypadających na kolejne Okresy Rozliczeniowe (tj. na lata obrotowe 2017, 2018, 2019, 2020, 2021, 2022) w terminie 30 dni od rozpoczęcia danego Okresu Rozliczeniowego, poprzez przyjęcie w tym terminie Oferty uprzednio złożonej przez Spółkę. Uprawniony będzie mógł nabyć Jednostki w ww. terminach bez względu na aktualną lub przeszłą formę współpracy ze Spółką i po spełnieniu warunków określonych w zasadach Programu.

Przyjęcie Oferty nabycia Jednostek Certyfikowanych na dany Okres Rozliczeniowy będzie miało formę pisemnego oświadczenia (dalej: „Oświadczenie”).

W okresie pomiędzy Dniem Kreacji a momentem realizacji praw wynikających z Jednostek („Okres przetrzymania”) zbywalność Jednostek będzie ograniczona.

Każda Jednostka odzwierciedlać będzie warunkowe prawo Uczestnika Programu do otrzymania w przyszłości, w z góry określonym w Ofercie terminie, przypadającym po zakończeniu każdego Okresu Rozliczeniowego i zatwierdzeniu przez Walne Zgromadzenie Sprawozdania finansowego (dalej: „Dzień Realizacji”), kwoty pieniężnej (dalej: „Kwota Rozliczenia”).

Warunkowe prawo Uczestnika Programu do otrzymania w przyszłości (to jest po upływie Okresu Przetrzymania) Kwoty Rozliczenia przysługiwać będzie Uprawnionemu niezależnie od tego czy dojdzie do wypowiedzenia umowy o pracę, w tym wypowiedzenia warunków pracy i płacy, zmiany, rozwiązania, wygaśnięcia lub ustania stosunku pracy łączącego Uprawnionego ze Spółką, czy też powstania między Uprawnionym a Spółką w miejsce dotychczasowej umowy o pracę innej podstawy współpracy, w tym umowy cywilnoprawnej czy jej zmiany.

Kwota Rozliczenia będzie obliczana w Dniu Realizacji według formuł (algorytmów) zależnych od ilości nabytych Jednostek, wartości wskaźnika finansowego EBITDA osiągniętego w danym Okresie Rozliczeniowym (dalej: „IBW”) oraz wskaźnika procentowego (dalej: „WP”) przyjętego dla danego poziomu wskaźnika finansowego EBITDA.

Wskaźnik procentowy (WP) dla danego poziomu wskaźnika finansowego EBITDA będzie miał w poniższych przedziałach następujące wartości:

*   dla przedziału wartości Instrumentu Bazowego osiągniętego w danym Okresie Rozliczeniowym na poziomie większym niż 0, ale mniejszym niż 150.000.000,00 zł (IB1) Wskaźnik Procentowy wyniesie 0,70% (WP1),
*   dla przedziału wartości Instrumentu Bazowego osiągniętego w danym Okresie Rozliczeniowym na poziomie większym lub równym 150.000.000,00 zł, ale mniejszym niż 175.000.000,00 zł (IB2) Wskaźnik Procentowy wyniesie 1,30% (WP2),
*   dla przedziału wartości Instrumentu Bazowego osiągniętego w danym Okresie Rozliczeniowym na poziomie większym lub równym 175.000.000,00 zł, ale mniejszym niż 200.000.000,00 zł (IB3) Wskaźnik Procentowy wyniesie 1,65% (WP3),
*   dla przedziału wartości Instrumentu Bazowego osiągniętego w danym Okresie Rozliczeniowym na poziomie większym lub równym 200.000.000,00 zł, ale mniejszym niż 225.000.000,00 zł (IB4) Wskaźnik Procentowy wyniesie 2,50% (WP4),
*   dla przedziału wartości Instrumentu Bazowego osiągniętego w danym Okresie Rozliczeniowym na poziomie większym lub równym 225.000.000,00 zł, ale mniejszym niż 250.000.000,00 zł (IB5) Wskaźnik Procentowy wyniesie 2,65% (WP5),
*   dla przedziału wartości Instrumentu Bazowego osiągniętego w danym Okresie Rozliczeniowym na poziomie większym lub równym 250.000.000,00 zł, ale mniejszym niż 275.000.000,00 zł (IB6) Wskaźnik Procentowy wyniesie 3,00% (WP6),
*   dla przedziału wartości Instrumentu Bazowego osiągniętego w danym Okresie Rozliczeniowym na poziomie większym lub równym 275.000.000,00 zł (IB7) Wskaźnik Procentowy wyniesie 3,20% (WP7).

TABELA - załącznik pdf.

Zgodnie z przyjętym algorytmem:

1.  jeśli osiągnięta w danym Okresie Rozliczeniowym wartość wskaźnika finansowego EBITDA (IBW) zmieści się w przedziale IB1, wartość Jednostki Certyfikowanej (Wartość JC) będzie obliczana w następujący sposób: iloczyn osiągniętej wartości Instrumentu Bazowego oraz Wskaźnika Procentowego właściwego dla danego przedziału wartości Instrumentu Bazowego (WP1) podzielony przez 1000. Ilość JC = (IBwxWP1)/1000 Z kolei Kwota rozliczenia, będzie obliczana poprzez pomnożenie Wartości JC i ilości jednostek posiadanych przez Uczestnika Programu przez Okres Przetrzymania: Kwota Rozliczenia = Wartość JC x Ilość JC
2.  Jeśli Instrument Bazowy osiągnie w danym Okresie Rozliczeniowym wartość mieszczącą się w wyższych przedziałach, Wartość JC zostanie obliczona poprzez zsumowanie Wartości JC obliczonej według wzoru wskazanego powyżej dla wartości IB1max (Wartość JC1) oraz kolejnych Wartości JC obliczanych z wykorzystaniem wskaźników procentowych przypisanych do kolejnych przedziałów Instrumentu Bazowego (Wartość JC2, JC3, JC4, itd.), przy czym dla potrzeb obliczenia kolejnych Wartości JC do wzoru podstawia się jedynie wartość Instrumentu Bazowego mieszczącą się w danym przedziale.

Przykład:

Zgodnie z powyższym założeniem, aby obliczyć Kwotę Rozliczenia należną Uprawnionemu w przypadku, gdy wartość wskaźnika finansowego EBITDA w danym Okresie Rozliczeniowym wyniesie 180.000.000,00 zł, tj. będzie się mieścić w przedziale końcowym IB3, należy:

1.  obliczyć Wartość JC1 przypadającą dla najwyższej wartości z przedziału IB1 = IB1max Wartość JC1 = (IB1 max x WP1) /1000 Wartość JC1 = (149.999.999,99 x 0,70%) /1000
2.  obliczyć Wartość JC2 przypadającą na nadwyżkę wartości wskaźnika finansowego EBITDA, mieszczącej się w przedziale IB2 Wartość JC2 = \[(IB2max - IB2min) x WP2\] /1000 Wartość JC2 = \[(174.999.999,99 - 150.000.000,00) x 1,30%\] /1000
3.  obliczyć Wartość JC3 przypadającą na nadwyżkę wartości wskaźnika finansowego EBITDA, mieszczącej się w przedziale IB3 Wartość JC3 = \[(IBw -IB3min) x WP3\] /1000 Wartość JC3 = \[(180.000.000,00 - 175.000.000,00) x 1,65%\] /1000 zsumować Wartości JC przypadające na poszczególne przedziały wartości Instrumentu Bazowego: Wartość JC = Wartość JC2 + Wartość JC3
4.  pomnożyć otrzymaną Wartość JC przez ilość posiadanych przez Uczestnika Programu przez Okres Przetrzymania Jednostek w celu obliczenia ostatecznej Kwoty Rozliczenia, jaką w tym przykładzie otrzymałby Uprawniony. Kwota Rozliczenia = Wartość JC x Ilość JC

W związku z tym, że Jednostki kreowane są w chwili przyjęcia przez Uczestnika Oferty i na moment kreacji nie można określić ich wartości rynkowej (w Dniu Kreacji nie jest bowiem znana jeszcze wartość Instrumentu Bazowego, od której zależeć będzie wartość JC w Dniu Realizacji, a tym samym Kwota Rozliczenia), nabycie przez Uczestników Jednostek nastąpi, bez poniesienia wydatków początkowych. Uczestnicy w związku z każdorazowym przyjęciem Oferty uiszczą jedynie opłatę manipulacyjną w wysokości 1.000,00 zł (tysiąc złotych), niezależną od ilości oferowanych im Jednostek.

Program będzie się składał z trzech etapów:

1.  Kreacja PIF - na tym etapie Uczestnikom złożone zostaną Oferty, których przyjęcie (Dzień Kreacji) w terminie określonym w Ofercie skutkować będzie kreacją pochodnych instrumentów finansowych (JC) na dany Okres Rozliczeniowy i nabyciem ich przez Uczestników na zasadach określonych w Ofercie;
2.  Okres Przetrzymania - okres pomiędzy Dniem Kreacji (JC) a momentem realizacji praw wynikających z JC (Dzień Realizacji), w tym czasie JC nie będą mogły być zbyte ani spieniężone (prawa z JC nie mogą zostać zrealizowane przed czasem);
3.  Dzień Realizacji - z góry określony w Ofercie termin, przypadający w roku następującym po roku, w którym doszło do nabycia przez Uprawnionego JC, w którym Uczestnik może, po spełnieniu warunków przewidzianych w Programie domagać się wypłaty Kwoty Rozliczenia (w Dniu Realizacji znany będzie już wskaźnik finansowy EBITDA).

Główne założenia Programu (Zasady):

1.  Uczestnikami będą wyłącznie członkowie zarządu Spółki. Z każdym z Uczestników zostanie zawarta Umowa, na podstawie skierowanej indywidualne do Uczestnika Oferty nabycia Jednostek Certyfikowanych.
2.  Uczestnictwo w Programie będzie całkowicie dobrowolne. W związku z tym, że Jednostki kreowane są w chwili przyjęcia przez Uczestnika Oferty i na moment kreacji nie można określić ich wartości rynkowej (w Dniu Kreacji nie jest bowiem znana jeszcze wartość Instrumentu Bazowego, od której zależeć będzie wartość JC w Dniu Realizacji, a tym samym Kwota Rozliczenia), nabycie przez Uczestników Jednostek nastąpi, bez poniesienia wydatków początkowych. Uczestnicy w związku z każdorazowym przyjęciem Oferty uiszczą jedynie opłatę manipulacyjną w wysokości 1.000,00 zł (tysiąc złotych), niezależną od ilości oferowanych im Jednostek.
3.  Każdemu z Uprawnionych przysługiwać będzie określona ilość JC, wskazana w indywidualnej kierowanej do nich Ofercie.
4.  Uczestnicy będą mieli prawo przyjąć Ofertę nabycia określonej w niej ilości Jednostek przypadających na dany Okres Rozliczeniowy w terminie 30 dni od dnia złożenia Oferty w przypadku roku obrotowego 2016, a w kolejnych Okresach Rozliczeniowych (lata obrotowe 2017, 2018, 2019, 2020, 2021, 2022) w terminie 30 dni od rozpoczęcia danego Okresu Rozliczeniowego.
5.  Wysokość Kwoty Rozliczenia będzie zależna od ilości nabytych przez Uczestnika Jednostek, wartości wskaźnika finansowego EBITDA osiągniętego w danym Okresie Rozliczeniowym i stwierdzonego na podstawie Sprawozdania finansowego oraz Wskaźnika Procentowego przyjętego dla danego poziomu wskaźnika finansowego EBITDA.
6.  W Dniu Kreacji JC Spółka nie będzie miała jeszcze informacji o wysokości wskaźnika finansowego EBITDA, w związku z czym nie będzie miała możliwości ustalenia realnej wartości rynkowej JC w Dniu Realizacji.
7.  Dopiero po upływie wskazanego w Umowie terminu, tj. w Dniu Realizacji, przypadającym po zakończeniu danego Okresu Rozliczeniowego i zatwierdzeniu Sprawozdania finansowego za dany rok obrotowy, Uczestnikom przysługiwać będzie roszczenie wobec Spółki o wypłatę kwoty pieniężnej z tytułu realizacji praw z JC przysługujących za ten Okres Rozliczeniowy.
8.  JC będzie prawem warunkowym i niepodzielnym. Do Dnia Realizacji wykluczone jest także żądanie realizacji praw z niej wynikających.
9.  Fakt przystąpienia do Programu nie daje Uczestnikom żadnych natychmiastowych ani pewnych korzyści, gdyż ewentualna wypłata kwoty z tytułu rozliczenia pieniężnego uzależniona jest od osiągnięcia wskaźnika finansowego EBITDA.
10.  Stosunek prawny łączący Spółkę z Uczestnikiem powstanie na podstawie osobnych Umów cywilnoprawnych, a Uprawniony nie straci prawa do realizacji nabytych przez niego JC w razie ustania jego mandatu członka zarządu, zmiany pełnionej przez niego funkcji w zarządzie, rozwiązania umowy o pracę, zmiany warunków pracy lub płacy czy zmiany podstawy prawnej współpracy ze Spółką lub jej zakończenia przed Dniem Realizacji, niezależnie od tego, z jakiej przyczyny nastąpią ww. zdarzenia.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy koszty związane z wdrożeniem i funkcjonowaniem Programu, w tym wypłata środków pieniężnych dla Uczestników z tytułu realizacji praw wynikających z Jednostek, będą na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowiły dla Spółki koszt uzyskania przychodu, rozpoznawany w momencie ich poniesienia, w pełnej wysokości?

Zdaniem Wnioskodawcy, wszystkie koszty związane z wdrożeniem oraz funkcjonowaniem Programu motywacyjnego, w tym wypłata Kwoty rozliczenia z tytułu realizacji praw wynikających z nabytych przez Uczestników Programu Jednostek Certyfikowanych, stanowią dla Spółki koszt uzyskania przychodu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jest to koszt pośredni, rozpoznawany przez Spółkę w pełnej wysokości w momencie ich poniesienia.

Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wystarczające jest wykazanie choćby pośredniego związku poniesionych przez podatnika kosztów z przychodami. Uzasadnieniem dla przyznania członkom zarządu Spółki w ramach Programu Jednostek Certyfikowanych jest m.in. funkcja motywacyjna, gdyż członkowie zarządu stając się posiadaczami jednostek, których wartość zależy od wyników finansowych Spółki, są dodatkowo motywowani do wydajniejszej efektywności w celu maksymalizacji zysków osiąganych przez Spółkę. W konsekwencji, zwiększenie efektywności działań członków zarządu pośrednio prowadzić może do efektywniejszej realizacji celów biznesowych oraz poprawy wyników Spółki.

Zdaniem Spółki, istnieje zatem związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy wydatkami poniesionymi przez Spółkę w związku z udziałem Uprawnionych w Programie a potencjalnym przychodem lub zachowaniem oraz zabezpieczeniem źródła tych przychodów. W konsekwencji, wydatki te mogą zostać zaliczone w ciężar kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w momencie ich poniesienia przez Spółkę.

Stosowanie do art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2014 r. poz. 851 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 4e ustawy o CIT, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Spółka, wdrażając Program motywacyjny, będzie jego administratorem i podmiotem zarządzającym. Rola Spółki będzie polegała w szczególności na wykonywaniu czynności administracyjno-prawnych związanych z obsługą Programu, kalkulowaniu oraz wypłacaniu uczestnikom środków pieniężnych należnych z tytułu realizacji praw wynikających z Jednostek Certyfikowanych. Podejmowanie tych czynności powoduje poniesienie przez Wnioskodawcę określonych kosztów.

Zdaniem Wnioskodawcy, ww. koszty, związane z wdrożeniem i funkcjonowaniem Programu, powinny zostać uznane za koszty uzyskania przychodu, ponieważ ich poniesienie ma służyć osiągnięciu przychodów, a nie zostały wymienione w katalogu kosztów wyłączonych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Wypłata Kwoty Rozliczenia uzależniona będzie od osiągnięcia przez Spółkę określonych wartości wskaźnika finansowego EBITDA, czyli zysku na działalności operacyjnej powiększonego o amortyzację. Równocześnie z zyskiem Spółki bezpośrednio związany jest przychód, który na ogół jest również przychodem podatkowym. Zatem oczywistym jest, że celem poniesienia wydatków, związanych z wdrożeniem i funkcjonowaniem Programu motywacyjnego jest osiągnięcie przychodu.

Konstrukcja przepisu art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT, daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 Ustawy o CIT), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 Ustawy o CIT. Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem a przychodem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu.

Poprzez wdrożenie Programu Wnioskodawca zamierza poprawić wyniki finansowe Spółki, zwiększyć zysk na działalności operacyjnej oraz wydajność pracy poprzez zmotywowanie jej kluczowych współpracowników, tj. członków zarządu, do efektywniejszej pracy i zaangażowania. Będą oni dodatkowo zmotywowani do osiągania biznesowych celów Spółki, ponieważ będzie to miało dla nich wymierne korzyści w postaci rozliczenia pieniężnego wynikającego z przyznanych im pochodnych instrumentów finansowych opartych o wartość wskaźnika finansowego EBITDA.

Aby uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodów nie jest konieczne w każdym przypadku wykazanie między nim a przychodem bezpośredniego związku. Należy zaznaczyć, że kosztami uzyskania przychodów są wszystkie wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości. Wobec powyższego, kosztami będą również koszty pośrednie związane z uzyskiwanymi przychodami, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas, gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty. Z przepisu art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT wynika zatem, że aby wydatki poczynione przez podatnika można uznać za koszt uzyskania przychodu, muszą być poniesione w sposób celowy.

Natomiast przesłankę celowości kosztu uważa się za spełnioną, gdy istnieje związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem danego kosztu a powstaniem lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Nie ma przy tym znaczenia, czy dany wydatek przyniósł oczekiwany skutek w postaci osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenie ich źródła. Istotne jest, czy w momencie jego ponoszenia podatnik mógł - obiektywnie oceniając - oczekiwać takiego efektu.

Do kosztów pośrednich zalicza się wydatki, które nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje ich uzyskanie. Ustalenie charakteru kosztów, tj. sposobu powiązania kosztów z przychodami (bezpośredniego lub pośredniego) ma wpływ na określenie momentu potrącenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów.

W niniejszym przypadku, Uczestnik Programu będzie konkretnie - bo finansowo - zainteresowany zwiększeniem efektywności swoich działań, co będzie prowadziło do sprawniejszej realizacji celów biznesowych Spółki, zwiększenia jej wyników finansowych i przychodu podatkowego. W związku z powyższym można mówić o istnieniu związku przyczynowo-skutkowego między poniesionym wydatkiem a potencjalnym lub zwiększonym przychodem Spółki. Jest to pośrednie powiązanie kosztów z przychodami, co w konsekwencji oznacza, że zgodnie z art. 15 ust. 4d Ustawy o CIT, koszty te są potrącalne w dacie ich poniesienia.

Dodatkowo, uzależnienie Kwoty Rozliczenia należnej Uczestnikowi Programu od wskaźnika finansowego EBITDA (związanego z zyskiem operacyjnym Spółki) uniemożliwia przypisanie poniesionych przez Wnioskodawcę wydatków do jednego, konkretnego przychodu. Możliwe jest jedynie jego hipotetyczne przypisanie do całości przychodów osiąganych przez Spółkę w konkretnym roku obrotowym. Dlatego też, zgodnie z art. 15 ust. 4d Ustawy o CIT, koszt ten powinien być uznany za koszt pośrednio związany z przychodem i powinien być rozliczany dla celów podatkowych w momencie jego poniesienia (art. 15 ust. 4e Ustawy o CIT).

W myśl art. 15 ust. 4e Ustawy o CIT, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Z powyższego wynika, że koszty pośrednie powinny być uznane za koszty uzyskania przychodów w roku ich poniesienia. Dla celów podatkowych momentem poniesienia takich kosztów, będzie dzień, na który ujęto przedmiotowe wydatki w księgach rachunkowych jako koszt na podstawie odpowiedniego dowodu księgowego, z wyjątkiem sytuacji, w których zaksięgowano daną pozycję jako rezerwę lub bierne rozliczenie międzyokresowe kosztu.

Zatem z uwagi na fakt, że wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki poniesione przez Wnioskodawcę (tj. Spółkę) w związku z wdrożeniem i funkcjonowaniem Programu motywacyjnego są celowe - służą osiągnięciu przychodu, tj. zostaną poniesione w celu jego osiągnięcia lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów oraz nie zostały wymienione w katalogu wyłączającym zawartym w art. 16 ust. 1 Ustawy o CIT, w opinii Spółki stanowią one koszty uzyskania przychodu, uregulowane w art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT. Ponadto, są to koszty pośrednio związane z całością przychodów uzyskiwanych przez podatnika, nie pozostając jednak w uchwytnym związku z konkretnymi przychodami, dlatego zgodnie z art. 15 ust. 4d Ustawy o CIT, są potrącalne w pełnej wysokości w dacie ich poniesienia. Tym samym, ujęcie (zaksięgowanie) kosztu w księgach rachunkowych określa datę powstania kosztu podatkowego.

Na poparcie swojego stanowiska Wnioskodawca powołał interpretacje indywidualne wydane przez:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach 12 sierpnia 2015 r. Znak: IBPB-1-3/4510-108/15/SK,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu 31 lipca 2015 r., Znak: ILPB3/4510-1-178/15-4/KS, oraz 6 czerwca 2014 r., Znak: ILPB3/423-132/14-2/JG,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie 5 listopada 2014 r., Znak: IPPB3/423-875/14-2/GJ.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Wskazać przy tym należy, że stosownie do zadanego pytania (wyznaczającego zakres rozpatrzenia wniosku) przedmiotem niniejszej interpretacji była wyłącznie kwestia możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na realizację programów motywacyjnych, w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Nie była natomiast przedmiotem interpretacji badanie prawidłowości przedstawionych przez Wnioskodawcę zasad wyliczania indywidualnego wynagrodzenia dla uczestników programów motywacyjnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Świętego Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.