Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-186/13-2/MM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-04-23
Teza: Brak możliwości wystawiania wewnętrznych faktur korygujących za okres, w którym zobowiązanie podatkowe uległo przedawnieniu
Słowa kluczowe: faktura-faktura korygująca; faktura-faktura wewnętrzna; zobowiązanie-przedawnienie zobowiązania podatkowego
Przepisy: [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 8 -art. 70

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. 2012r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 21 lutego 2013r. (data wpływu 27 lutego 2013r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącego podatku od towarów i usług w zakresie możliwości wystawiania wewnętrznych faktur korygujących za okres, w którym zobowiązanie podatkowe uległo przedawnieniu – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 lutego 2013r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości wystawiania wewnętrznych faktur korygujących za okres, w którym zobowiązanie podatkowe uległo przedawnieniu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka zaznacza, iż stan faktyczny niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczy wydań nieodpłatnych dokonywanych przez Spółkę w okresie od 1 stycznia 2006 do 30 listopada 2006r.

Spółka M. Sp. z o. o. (zwana dalej „Spółka”, „M.”) prowadzi w Polsce działalność gospodarczą polegającą na sprzedaży artykułów medycznych i ortopedycznych. Jako przykład sprzedawanych towarów można wymienić m.in. defibrylatory wszczepialne, defibrylatory zewnętrzne, stymulatory serca, urządzenia do monitorowania w trakcie zabiegów operacyjnych w tym także urządzenia jednorazowe, stenty, cewniki do ablacji serca, cewniki prowadzące, cewniki diagnostyczne, pompy do podawania stałego leków, pompy insulinowe, zastawki mózgowe, narzędzia chirurgiczne do chirurgii czaszkowej, implanty kręgosłupa. Spółka dokonuje głównie zakupów towarów od podmiotu zagranicznego z grupy M. w ramach struktury komisowej, w której pełni rolę komisanta, zaś wspomniany podmiot zagraniczny pełni rolę komitenta. Sporadycznie Spółka nabywa także towary od podmiotów spoza grupy \[poza strukturą komisową\]. W ramach prowadzonej działalności spółka dokonuje sprzedaży towarów publicznym i prywatnym instytucjom świadczącym usługi ochrony zdrowia, a także osobom fizycznym. Spółka w ramach wspomnianej struktury komisowej oprócz dokonywania odpłatnych dostaw towarów dokonuje nieodpłatnych wydań towarów na rzecz podmiotów prawnych, jednostek nie posiadających osobowości prawnej oraz osób fizycznych. Wydania dokonywane przez Spółkę zostały szczegółowo opisane w już złożonym i rozpatrzonym wniosku o wydanie interpretacji o sygn. IPPP2/443-1257/11-4/MM z dnia 14 lutego 2012r. \[dalej „Interpretacja”\].

Opisane przez Spółkę wydania w ww. interpretacji indywidualnej są następującego typu:

1.  Wydania nieodpłatne towarów handlowych \[zwane wewnętrznie przez Spółkę „Product Sample”\] funkcjonujących w codziennej sprzedaży, dostarczone w celu umożliwienia oceny właściwości/działania produktu. Wydania takie dokonywane są przez Spółkę w celu promocyjnym a tym samym mogą służyć uzyskaniu zamówień na towary tego samego rodzaju. Przedmiotowe wydania dokonywane są w różnych okolicznościach, np. w trakcie trwania warsztatów, kongresów, konferencji lub zwyczajowych spotkań z kontrahentami. Spółka przekazuje nieodpłatnie towary placówkom medycznym. Intencją przekazywania nieodpłatnego towarów jest to, aby personel pracujący w placówkach medycznych, które otrzymały te towary, mógł dokonać oceny właściwości i sposobu działania przekazywanych artykułów medycznych i ortopedycznych co pomoże komisjom przetargowym podjąć ewentualnie decyzję o złożeniu zamówienia na zakup towarów tego samego rodzaju i kategorii. Przekazywane towary mogą zostać wykorzystane przez odbiorców zgodnie z ich przeznaczeniem gdyż tylko wtedy potencjalni nabywcy mogą dokonać oceny wszystkich właściwości fizycznych, fizykochemicznych, chemicznych i biologicznych towarów medycznych i ortopedycznych. Intencją Spółki jest przekazanie jak najmniejszej ilości danego towaru, tj. w ilości umożliwiającej potencjalnym użytkownikom sprawdzenie wszystkich właściwości tego towaru, co potencjalnie może doprowadzić do złożenia przez użytkowników zamówień na towary tego samego rodzaju. Przekazywane nieodpłatnie towary mają różną wartość jednostkową, w zależności od rodzaju przekazywanego towaru. Należy mieć przy tym na uwadze że wskaźnik procentowy wartości towarów wydanych w ramach tego rodzaju wydań nieodpłatnych w stosunku do całej wartości towarów wydanych odpłatnie i nieodpłatnie wynosi około 1,7-2% w skali zbadanego przez Spółkę okresu 5-letniego.
2.  Wydania nieodpłatne towarów handlowych w związku z uczestnictwem w przetargach organizowanych zgodnie z ustawą z dnia 29 stycznia 2004 roku Prawo zamówień publicznych (tekst jednolity Dz. U. z 2007r., nr 233, poz. 1655 ze zm.) (zwane wewnętrznie przez Spółkę „Tender Sample”). Towary te są towarami funkcjonującymi w codziennej sprzedaży i dostarczane są nieodpłatnie zgodnie z wymogami Specyfikacji Istotnych Warunków Zamówienia \[zwana dalej „SIWZ”\], sporządzanych przez zamawiającego. Ilość towarów przekazywanych nieodpłatnie wyszczególniona jest każdorazowo w SIWZ i jest wymogiem określonym przez zamawiającego. Niespełnienie tego wymogu przez wykonawców uniemożliwia start w przetargu i tym samym dokonanie późniejszych odpłatnych dostaw towarów. Wydania nieodpłatne są warunkiem koniecznym do uczestnictwa w przetargu. Intencją wydań nieodpłatnych w ramach wymogów SIWZ przez Spółkę jest umożliwienie sprawdzenia przez potencjalnego zamawiającego cech fizyczno-chemicznych i biologicznych towarów Spółki oraz przekonanie się o przewadze konkurencyjnej towarów Spółki. Przekazywane nieodpłatnie towary mają różną wartość jednostkową w zależności od rodzaju przekazywanego towaru. Należy mieć przy tym na uwadze, że wskaźnik procentowy wartości towarów wydanych w ramach tego rodzaju wydań nieodpłatnych w stosunku do całej wartości towarów wydanych odpłatnie i nieodpłatnie wynosi około 0,5% w skali zbadanego przez Spółkę okresu 5-letniego.
3.  Wydania nieodpłatne towarów handlowych w związku z prowadzeniem badań klinicznych (zwane wewnętrznie przez Spółkę „Clinical Sample”). Celem przekazania towarów w związku z prowadzeniem badań klinicznych jest potwierdzenie sposobu działania i skuteczności wyrobu medycznego przed uzyskaniem pozwolenia na wprowadzenie go do obrotu lub zebranie danych dotyczących skuteczności i sposobu działania towarów będących już w obrocie. Spółka do badań klinicznych przekazuje taką ilość towarów, która umożliwia przeprowadzenie badania klinicznego. Przekazywane nieodpłatnie towary mają różną wartość jednostkową w zależności od rodzaju przekazywanego towaru. Należy mieć przy tym na uwadze, że wskaźnik procentowy wartości towarów wydanych w ramach tego rodzaju wydań nieodpłatnych w stosunku do całej wartości towarów wydanych odpłatnie i nieodpłatnie wynosi około 0,8-1% w skali zbadanego przez Spółkę okresu 5-letniego.
4.  Wydania nieodpłatne towarów pokazowych przeznaczonych do demonstracji (zwane wewnętrznie przez Spółkę „Demo Product”) zgodnie z intencją Spółki w celu demonstracji i promowania sprzedaży. Nie są to produkty handlowe i nie mogą być wykorzystane zgodnie z przeznaczeniem. Towary tego typu oznaczone są „Not for human use” \[tłum. „Nie do użytku na człowieku”\], mogą to być produkty niesterylne lub przeterminowane. Produkty Demo przekazywane są co do zasady pracownikom tj. przedstawicielom handlowym firmy M. w celu prowadzenia prezentacji/demonstracji. Produkty te nie stają się własnością ani pracowników, ani placówek medycznych czy też innych podmiotów medycznych oraz co do zasady powinny powrócić do magazynu w przypadku całkowitego wyeksploatowania się towaru lub odejścia pracownika z firmy. Przekazywane nieodpłatnie towary mają różną wartość jednostkową w zależności od rodzaju przekazywanego towaru. Należy mieć przy tym na uwadze, że wskaźnik procentowy wartości towarów wydanych w ramach tego rodzaju wydań nieodpłatnych w stosunku do całej wartości towarów wydanych odpłatnie i nieodpłatnie wynosi 0,5-0,7% w skali zbadanego przez Spółkę okresu 5-letniego.

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej \[cytat z interpretacji\] produkty medyczne i ortopedyczne o nazwie „Product Sample” oraz „Tender Sample” stanowią próbki w rozumieniu. Istotne ze względu na uznanie danego przekazania towaru za próbkę jest jego przyczyna tj. czy intencją podatnika jest wyłącznie chęć dokonania przysposobienia po stronie obdarowanego czy też chęć przekonania go do danych towarów, tak aby zechciał on z nich skorzystać lub je nabywać. Wydanie próbki nie może przybierać działań o charakterze handlowym. W omawianej sytuacji, w przypadku produktu o nazwie „Product Sample” celem ich przekazania jest to, aby personel pracujący w placówkach medycznych, które otrzymały te towary, mógł dokonać oceny właściwości i sposobu działania przekazywanych artykułów medycznych i ortopedycznych, co pomoże komisjom przetargowym podjąć ewentualne decyzje o złożeniu zamówienia na zakup towarów tego samego rodzaju i kategorii.

Natomiast intencją nieodpłatnych wydań towarów o nazwie „Tender Sample” jest umożliwienie sprawdzenia przez potencjalnego zamawiającego cech fizyczno— chemicznych i biologicznych towarów Spółki oraz przekonanie się o przewadze konkurencyjnej towarów Spółki. Tak więc w nieodpłatnym wydaniu przez Spółkę ww. produktów nie można dostrzec cech handlowych, ponieważ produkty te przekazywane są kontrahentom Spółki w celu wypróbowania przez nich tych produktów, co pozwoli tym osobom uzyskać najszerszą wiedzę o tych towarach. Ponadto, co istotne w przedmiotowej sprawie to fakt (jak wskazał Wnioskodawca), że produkty te reprezentują określony rodzaj lub kategorie towarów, które są przedmiotem sprzedaży przez Wnioskodawcę, a także fakt, że niewielkie ilości towarów o nazwie „Product Sample” oraz „Tender Sampie” zachowają skład oraz wszystkie właściwości fizyczne, fizykochemiczne i chemiczne lub biologiczne towarów będących przedmiotem sprzedaży przez Wnioskodawcę. Reasumując należy stwierdzić, iż towary o nazwie „Product Sample” oraz „Tender Sample”, które są przedmiotem nieodpłatnego przekazania spełniają definicję próbki, o której mowa w art. 7 ust. 7 ustawy o VAT. Tym samym nieodpłatne wydanie tych towarów nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W odniesieniu do „Clinical Samples” organ podatkowy stwierdził \[cytat z interpretacji\], że produkty medyczne i ortopedyczne o nazwie „Clinical Samples” stanowią próbki w rozumieniu ustawy o VAT, bowiem zostały wypełnione wszystkie elementy definicji uregulowanej w art. 7 ust. 7 ustawy o VAT. Jednakże należy wskazać, że przekazanie niewielkiej ilości towaru o ww. nazwie w celu przeprowadzenia badań klinicznych umożliwiających potwierdzenie sposobu działania i skuteczności wyrobu medycznego przed uzyskaniem pozwolenia na wprowadzenie go do obrotu nie jest dostawą towarów, o której mowa w art. 7 ustawy o VAT. Wskazać należy, iż na potrzeby podatku od towarów i usług dostawą towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzenie towarem jak właściciel.

Istotnymi elementami konstrukcji tej definicji są:

1.  prawo do rozporządzania;
2.  przeniesienie tego prawa;
3.  możność rozporządzanie towarem jak właściciel po stronie otrzymującego to prawo.

Z ekonomicznego aspektu transakcji ważne jest zatem, czy w wyniku danego zdarzenia gospodarczego (dostawy towarów) dochodzi do przeniesienia na rzecz kontrahenta możliwości (prawa) dysponowania rzeczą w zakresie, jaki charakterystyczny jest dla właściciela. Jeśli możliwość korzystania z przedmiotu transakcji ma charakter trwały w momencie jej zawarcia, to uznać należy, ze nastąpiła dostawa towaru. Warunek ten ujęto w sformułowaniu „przeniesienie”, które rozumieć należy jako przekazanie uprawnień właścicielskich między dotychczasowym posiadaczem towaru a jego kontrahentem. Pamiętać przy tym należy, że „rozporządzanie jak właściciel” należy rozumieć w sensie ekonomicznym, czyli faktycznym. W analizowanej sprawie jasno wskazano, że „celem przekazania towarów w związku z prowadzeniem badań klinicznych jest potwierdzenie sposobu działania i skuteczności wyrobu medycznego przed uzyskaniem pozwolenia na wprowadzenie go do obrotu lub zebranie danych dotyczących skuteczności i sposobu działania towarów będących już w obrocie. Spółka do badań klinicznych przekazuje taką ilość towarów, która umożliwia przeprowadzenie badania klinicznego.

Zatem podmiot otrzymujący do badań próbkę towaru o nazwie „Clinical Sample” nie może nią dysponować w dowolny sposób. Może ją jedynie „wykorzystać” w oznaczonym celu. Cel ten, w którym ma być użyta próbka danego produktu przez placówki medyczne jest przez Spółkę ściśle określony, w związku z powyższym to Spółka dysponując prawem do władania rzeczą (próbką towaru) jak właściciel - zleca powyższym podmiotom wykonanie określonych czynności, tj. przeprowadzania badań klinicznych z użyciem dostarczonych przez Wnioskodawcę próbek towarów. Bez przekazania próbki towaru takie badanie, nie byłoby możliwe. Mając na uwadze powyższe podmiotem faktycznie rozporządzającym daną próbką towaru jak właściciel jest Spółka, a dostarczając daną część produktu placówkom medycznym automatycznie nie przenosi ona ww. prawa na powyższe podmioty. Dana próbka jest niejako udostępniania przez Wnioskodawcę w celu realizowania badań. Dlatego też przekazanie niewielkiej ilości towaru o nazwie „Clinical Sample” do ww. badań nie jest czynnością podlegającą opodatkowaniu VAT. Podmiot otrzymujący próbkę ma ją np. poddać określonym badaniom, próbom itp. Ma zatem na otrzymanym towarze wykonać określoną usługę, której wykonanie bez przekazania próbki towaru nie byłoby możliwe.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie \[cytat z interpretacji\] produkty medyczne i ortopedyczne o nazwie „Demo Product” nie stanowią próbki w rozumieniu ustawy o VAT, bowiem nie zostały wypełnione wszystkie elementy definicji uregulowanej w art. 7 ust. 7 ustawy o VAT. Jednakże należy wskazać, że przekazanie niewielkiej ilości towaru o ww. nazwie w celach demonstracji / promowania sprzedaży nie jest dostawą towarów, o której mowa w art. 7 ustawy o VAT. Treść art. 7 ustawy o VAT wskazuje, ażeby doszło do dostawy towarów (w formie odpłatnej czy nieodpłatnej) musi dojść do wydania (przekazania) towarów w sensie faktycznym osobom trzecim. Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca dokonuje nieodpłatnych przekazań towarów o nazwie „Demo Produkt” swoim pracownikom (przedstawicielom handlowym) w celach demonstracji i promowania sprzedaży tych towarów w rozumieniu art. 7 ust. 2 ustawy o VAT. Nastąpiło jedynie wewnętrzne przesunięcie tych towarów na rzecz pracowników Spółki do celów związanych z prowadzonym przedsiębiorstwem Wnioskodawcy, co nie jest tożsame z nieodpłatnym przekazaniem towarów w rozumieniu art. 7 ust. 2 ustawy VAT. W konsekwencji przekazanie niewielkiej ilości towaru o nazwie „Demo Produkt” do celów demonstracji i reklamy nie jest czynnością podlegającą opodatkowaniu VAT.

We wspomnianym wniosku o Interpretację Spółka opisała również sposób udokumentowania nieodpłatnych wydań tj. poprzez wystawienie faktur wewnętrznych.

W pytaniu numer 3 ww. wniosku Spółka zadała pytanie „(…) w jaki sposób Spółka powinna dokonać korekty podatku należnego wykazanego w rejestrach i deklaracjach VAT w celu odzyskania nienależnego podatku VAT?”. W stanowisku do pytania numer 3 Spółka zaprezentowała pogląd, że \[cytat z rozpatrzonego wniosku o interpretację\] „faktury wystawione w systemie księgowym, pomimo pewnych braków formalnych, pełnią rolę faktur wewnętrznych wystawianych zgodnie z art. 106 ust. 7 ustawy VAT. Zgodnie bowiem z przytoczonym przepisem w przypadku czynności wymienionych w art. 7 ust. 2 ustawy VAT wystawiane są faktury wewnętrzne, co Spółka czyniła.

Zdaniem Wnioskodawcy należy kolejno rozważyć, czy w związku z tym, iż faktura wystawiona w systemie księgowym nie została wysłana kontrahentowi i służy jedynie do wewnętrznych rozliczeń Spółki to można przyjąć, iż nie weszła do obiegu prawnego. Biorąc pod uwagę fakt, iż Spółka wygenerowała faktury dokumentujące nieodpłatne wydania towarów oraz ujęła podatek należny od wspomnianych nieodpłatnych wydań w rejestrach VAT oraz następnie w deklaracji VAT należy stwierdzić, iż faktury te zostały wprowadzone do obiegu prawnego. Potwierdzeniem stanowiska Spółki jest wyrok WSA w Warszawie z dnia 28 lutego 2008 roku \[sygn. III SA/Wa 1940/07\], w którym to WSA stwierdził, iż skoro „faktury wewnętrzne nie są doręczane kontrahentowi, nie można więc na tej podstawie stawiać wniosku, iż faktury wewnętrzne wystawione przez skarżącą nie były wprowadzone do obrotu prawnego. Wprost przeciwnie, były one przecież ujęte w rejestrze sprzedaży, oraz w rejestrze zakupów jak również na ich podstawie spółka wystawiała deklaracje VAT-7 (…) spółka powinna wystawić faktury korygujące do uprzednio wystawionych faktur wewnętrznych (\`(...)\`)„co stanowić będzie dla spółki podstawę do obniżenia kwoty podatku należnego z tego tytułu w rozliczeniu podatku za okres (miesiąc), w którym te faktury zostały wystawione”. Dlatego też zdaniem Spółki należałoby skorygować pierwotne faktury poprzez wygenerowanie w systemie księgowym faktur korygujących.

Przepisy dotyczące wystawiania wewnętrznych faktur korygujących zostały uregulowane w przepisach Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 roku oraz z dnia 28 listopada 2008 roku (odpowiednio Dz. U. Nr 95, poz. 798 oraz Dz. U. Nr 212. poz. 1337) w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług. Przepisy odpowiednio § 25 oraz § 23 ww. Rozporządzeń stanowią, iż do wystawiania wewnętrznych faktur korygujących stosuje się analogicznie przepisy niniejszego rozporządzenia dotyczące wystawiania faktur korygujących. Oznacza, to że przepis mówiący, że w przypadku pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku należy wystawić fakturę korygującą ma zastosowanie również do wewnętrznej faktury korygującej. Zdaniem Wnioskodawcy do wewnętrznych faktur korygujących nie mają natomiast zastosowania przepisy dotyczące konieczności posiadania potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez nabywcę towaru w przypadku zmniejszenia podstawy opodatkowania, gdyż faktury wewnętrzne nie są wysyłane do nabywców, a stanowią jedynie wewnętrzną dokumentację firmy do celów rozliczeń podatku VAT. W związku z tym nie jest możliwe otrzymanie potwierdzenia odbioru wewnętrznej faktury korygującej od nabywcy towaru. Dlatego też, Spółka stoi na stanowisku, iż wystawiona wewnętrzna faktura korygująca powinna być ujęta w rejestrze VAT i deklaracji VAT za okres jest wystawienia. Na potwierdzenie rozumowania Spółki warto przytoczyć interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 26 lutego 2008 r. \[sygn. IPPP1/443-685/07-2/IG\], gdzie stwierdzono, iż: „z § 16 ust. 4 rozporządzenia (Dz. U. z 2006 r., Nr 102 poz. 860) wynika, iż obniżenie kwoty podatku należnego co do zasady może nastąpić za miesiąc, w którym sprzedawca otrzymał potwierdzenie odbioru faktury korygującej. (…) Należy stwierdzić, iż w przypadku faktur wewnętrznych, jak i faktur wewnętrznych korygujących wystawca faktury nie przesyła jej do żadnego innego podmiotu. Nie może zatem otrzymać potwierdzenia odbioru wewnętrznej faktury korygującej. Skoro stan faktyczny wyklucza możliwość otrzymania potwierdzenia doręczenia wewnętrznej faktury korygującej należy przyjąć, iż nie ma możliwości stosowania tego przepisu w tej części. Biorąc pod uwagę racjonalność prawodawcy należy stwierdzić, że wystawca wewnętrznej faktury korygującej może dokonać obniżenia kwoty podatku należnego w rozliczeniu za miesiąc, w którym wystawił wewnętrzną fakturę korygującą. Odnosząc się do kwestii błędów systemowych powstałych u Spółki powodujących niemożność wystawienia faktur wewnętrznych z wykazaną na nich kwotą VAT należnego czy też kwoty netto, gdzie zarówno kwota netto jak i kwota podatku należnego od tych nieodpłatnych wydań została wykazana w rejestrach VAT i w konsekwencji w deklaracjach VAT, zdaniem Spółki w takich sytuacjach należy również wystawić faktury korygujące oraz ująć je w rejestrach VAT i deklaracjach VAT odpowiednio w datach wystawienia tychże faktur korygujących, korygując tym samym nienależną kwotę podatku VAT pierwotnie wykazaną w rejestrach i deklaracjach VAT. Zdaniem Spółki błąd systemowy, powodujący jedynie formalne uchybienia w wyglądzie faktury wewnętrznej, nie może powodować braku możliwości korekty podatku VAT na zasadach opisanych powyżej. Podsumowując powyższe rozważania w kontekście pytania nr 3 zdaniem Spółki, Spółka jest uprawniona do:

*   wystawienia z datą bieżącą faktur korygujących do wszystkich transakcji nieodpłatnych wydań towarów opodatkowanych nienależnie podatkiem VAT, oraz
*   do dokonania w deklaracjach VAT za okresy zgodne z datami wystawienia wspomnianych faktur korygujących korekty podatku uprzednio nienależnie wykazanego od w/w nieodpłatnych wydań towarów”.

W odpowiedzi na powyżej przedstawioną argumentację Spółki Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał stanowisko Spółki w zakresie zadanego pytania nr 3 za prawidłowe, konkludując co następuje \[cytat z Interpretacji\]: „Biorąc pod uwagę opis stanu faktycznego oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego tut. Organ podatkowy stwierdza, że Wnioskodawca nieprawidłowo wystawiał wewnętrzne faktury VAT dokumentując nieodpłatne przekazania w/w towarów. Konsekwencją powyższego stwierdzenia jest fakt, że Wnioskodawca jest zobowiązany do wystawienia faktur korygujących, które „wyzerują” dokonaną uprzednio sprzedaż udokumentowaną wystawionymi fakturami wewnętrznymi VAT, bowiem doszło do pomyłki, o której mowa w § 14 rozporządzenia. Ponadto należy zgodzić się z twierdzeniem Wnioskodawcy, że jest uprawiony do:

*   wystawienia z datą bieżącą faktur korygujących do wszystkich transakcji nieodpłatnych wydań towarów opodatkowanych nienależnie podatkiem VAT, oraz
*   do dokonania w deklaracjach VAT za okresy zgodne z datami wystawienia wspomnianych faktur korygujących korekty podatku uprzednio nienależnie wykazanego od w/w nieodpłatnych wydań towarów.”

Biorąc pod uwagę pozytywną odpowiedź Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, Spółka zamierza wystawić wewnętrzne faktury korygujące w celu pomniejszenia nadpłaconego podatku należnego od nieodpłatnych wydań towarów będących próbkami i tym samym niepodlegających opodatkowaniu VAT \[Product Sample, Tender Sample\] lub transakcji niepodlegających opodatkowaniu co do zasady, gdyż pozostają poza zakresem uregulowań ustawy o VAT \[Clinical Sample, Demo Product\]. Niemniej jednak Spółka powzięła wątpliwość związaną z korygowaniem faktur wewnętrznych wystawionych i ujętych w ewidencji VA T w okresie od stycznia do listopada 2006 roku.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Spółka może wystawić i ująć w rozliczeniu za okres w którym zostaną wystawione korygujące faktury wewnętrzne odnoszące się do faktur wewnętrznych pierwotnych wystawionych i ujętych w ewidencji VAT za okres styczeń 2006 - listopad 2006?

Spółka stoi na stanowisku, iż powinna wystawić faktury wewnętrzne korygujące i ująć je w ewidencji i deklaracji VAT za okres, w którym te faktury korygujące zostaną wystawione. Zdaniem Spółki prawo do wystawienia i ujęcia faktur korygujących wewnętrznych w tym przypadku nie ulega przedawnieniu gdyż czynności udokumentowane fakturami wewnętrznymi nie stanowią czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

Spółka dokonała samonaliczenia podatku VAT od nieodpłatnych wydań opisanych w stanie faktycznym poprzez wystawienie faktur wewnętrznych w celu odprowadzenia podatku VAT na rzecz Skarbu Państwa. W myśl otrzymanej Interpretacji Spółka niepotrzebnie wykazała podatek należny od wydań towarów opisanych w stanie faktycznym. Ponadto, w odniesieniu do stanu faktycznego przedstawionego w przedmiotowej interpretacji, tj. wydań towarów dokonanych w okresie styczeń 2006r. - marzec 2011r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie nakazał Spółce wystawić faktury korygujące i ująć je w ewidencji i deklaracjach VAT w okresach ich wystawienia, co potwierdza zacytowany fragment otrzymanej Interpretacji:

„Konsekwencją powyższego stwierdzenia jest fakt, że Wnioskodawca jest zobowiązany do wystawienia faktur korygujących, które „wyzerują” dokonaną uprzednio sprzedaż udokumentowaną wystawionymi fakturami wewnętrznymi VAT, bowiem doszło do pomyłki, o której mowa w § 14 rozporządzenia. Ponadto należy zgodzić się z twierdzeniem Wnioskodawcy, że jest uprawiony do:

*   wystawienia z datą bieżącą faktur korygujących do wszystkich transakcji nieodpłatnych wydań towarów opodatkowanych nienależnie podatkiem VAT, oraz
*   do dokonania w deklaracjach VAT za okresy zgodne z datami wystawienia wspomnianych faktur korygujących korekty podatku uprzednio nienależnie wykazanego od ww. nieodpłatnych wydań towarów.”

Ponadto, Spółka pragnie zauważyć, iż Ordynacja Podatkowa z dnia 29 sierpnia 1997r. (Dz. U. Nr 137, poz. 925 z póżn. zm.) \[dalej: „Ordynacja”\] definiuje termin powstania zobowiązania podatkowego. I tak zgodnie z art. 21 par. 1 Ordynacji, zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania lub doręczenia decyzji organu podatkowego, ustalającej wysokość tego zobowiązania. W rozumieniu ustawy o VAT \[ art. 5 i art. 7\] jak i w kontekście otrzymanej przez Spółkę interpretacji Indywidualnej, dokonywane w okresie styczeń 2006r. - listopad 2006r. wydania towarów nie są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu VAT, gdyż ustawodawca albo wyłączył je, w drodze wyjątku, z katalogu dostaw towarów podlegających opodatkowaniu \[próbki - Product Sample, Tender Sample\], albo nie objął ich katalogiem czynności podlegających ustawie o VAT \[Demo Sample, Clinical Sample\].

Oznacza to, iż w momencie braku zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie zobowiązania podatkowego na gruncie ustawy podatkowej, nie powstaje zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w art. 21 par. 1 Ordynacji. W konsekwencji zdaniem Spółki nie znajdzie zastosowania art. 70 par. 1 Ordynacji, zgodnie z którym zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku, w którym upłynął termin zapłaty podatku. Nie można bowiem mówić zdaniem Spółki w przedstawionym stanie faktycznym ani o powstaniu zobowiązania podatkowego, a tym samym o obowiązku zapłaty podatku.

Warto także zwrócić uwagę, iż artykułu 108 ustawy o VAT nie stosuje się do faktur wewnętrznych. Wyrok NSA z dnia 1 lutego 2012 r. \[sygn. I FSK 1753/11\] jednoznacznie stwierdza „że art. 108 u.p.t.u. nie ma zastosowania do faktur wewnętrznych. Zgodnie z art. 108 ust. 1 u.p.t.u. w przypadku, gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty. Przepis ten jak już wielokrotnie podkreślano w orzecznictwie, ze względu na sankcyjny charakter tej normy, interpretować należy z uwzględnieniem wykładni celowościowej (vide wyroki NSA z 2 lipca 2010 r. sygn. akt I FSK 1203/09 niepubl., z 11 marca 2010 r. sygn. akt I FSK 267/09, niepubl., z 24 marca 2011 r. sygn. akt I FSK 352/10 publ. w LEX nr 785999).

W wyrokach tych wskazano, że przepis ten jest efektem szczególnej roli faktury we wspólnym systemie VAT, gdyż dla podatnika otrzymującego fakturę staje się ona zwykle podstawą do obniżenia podatku należnego, czyli własnego zobowiązania podatkowego, czy wręcz do żądania zwrotu podatku. Ponieważ w przypadku wystawienia faktury zawierającej wykazaną kwotę podatku, nawet jeżeli faktura taka nie ma odzwierciedlenia w stanie faktycznym, istnieje istotne ryzyko, że adresat takiej faktury potraktuje wykazany w niej podatek jako podatek naliczony podlegający odliczeniu, a władze skarbowe nie wykryją tej nieprawidłowości, zobowiązanie wystawcy faktury do zapłaty podatku bez względu na jego związek z czynnością opodatkowaną stanowi swego rodzaju ograniczenie możliwości dokonywania nadużyć prawa do odliczenia podatku (J. Fornalik, (w:) VI Dyrektywa VAT pod. red. K. Sachsa, CH Beck, Warszawa 2003, s. 519). (\`(...)\`) Dyrektywa unijna 2006/112/WE nie przewiduje wystawiania faktur wewnętrznych. Faktura wewnętrzna, jak wskazuje jej nazwa, ma charakter jedynie dokumentu wewnętrznego, którym podatnik ma udokumentować określone czynności wskazane w art. 106 ust. 7 u. p. t. u., co stanowić ma jednocześnie ułatwienie dla organów podatkowych dokonujących kontroli rozliczania przez podatnika tychże czynności. Jako niewystawiana na zewnątrz, dla odbiorcy udokumentowanej czynności, faktura ta pełni rolę wewnętrznego dokumentu rozliczeniowego, a zatem zupełnie inną niż faktura VAT. Jej wadliwe wystawienie nie grozi nadużyciem prawa, gdyż organ podatkowy, który stwierdza takie uchybienie, jest zobligowany w takim przypadku do skorygowania podatku odliczonego z tytułu tak zakwalifikowanej czynności oraz podatku należnego.

Skoro art. 108 ust. 1 u. p.t. u., podobnie jak art. 203 Dyrektywy 2006/112/WE (poprzednio art. 21 ust. 1 lit. d VI Dyrektywy) ma charakter sanacyjno — prewencyjny, mający zapobiegać nadużyciom w systemie VAT i jak wynika z powyższego orzeczenia ETS, należy stosować go z uwzględnieniem analizy, czy zaistniała sytuacja wytworzona faktem wystawienia faktury, o której mowa w tym przepisie, niesie za sobą ryzyko jakiegokolwiek obniżenia wpływów z tytułu podatków, zgodnie z zasadą neutralności podatku VAT to wyeliminowanie takiego zagrożenia przez samego podatnika lub przez organ podatkowy w toku postępowania podatkowego, czyni nieuzasadnionym (niecelowym) jego stosowanie, gdyż naruszałoby to zasadę neutralności VAT i pozostawałoby w sprzeczności z konstytucyjną zasadą proporcjonalności, która wynika z art. 31 ust. 3 w zw. z art. 2 Konstytucji RP.”

Mając na uwadze powyższe, kwota podatku należnego wykazanego na fakturach wewnętrznych wystawianych przez Spółkę, nie mieści się w kategorii podatku do zapłaty zgodnie z art. 108 ustawy o VAT. W związku z powyższym, wystawione faktury wewnętrzne w przypadkach opisanych w niniejszym wniosku nie rodzą zobowiązania podatkowego, a tym samym nie mogą być rozpatrywane w kategorii wygaśnięcia zobowiązania podatkowego w trybie art. 70 par. 1 Ordynacji.

Należy dodatkowo zaznaczyć, iż wydana Interpretacja indywidualna o sygn. IPPP2/443-1257/11-4/MM obejmująca okres od stycznia 2006 do marca 2011, została wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w lutym 2012r., czyli już w momencie, gdy zobowiązanie podatkowe VAT Spółki za okres styczeń - listopad 2006 roku uległo przedawnieniu, zaś organ uprawniony do wydania interpretacji indywidualnej przyznał Spółce rację, iż ma ona prawo do:

*   wystawienia z datą bieżącą faktur korygujących do wszystkich transakcji nieodpłatnych wydań towarów opodatkowanych nienależnie podatkiem VAT, oraz
*   do dokonania w deklaracjach VAT za okresy zgodne z datami wystawienia wspomnianych faktur korygujących korekty podatku uprzednio nienależnie wykazanego od w/w nieodpłatnych wydań towarów”.

W związku z powyższym Spółka wnosi o uznanie za prawidłowe jej stanowiska w zakresie możliwości wystawienia i ujęcia w rozliczeniu za okres, w którym zostaną wystawione korygujące faktury wewnętrzne odnoszące się do faktur wewnętrznych pierwotnych wystawionych i ujętych w ewidencji VAT za okres styczeń 2006r. - listopad 2006r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 117, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT”, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

W myśl art. 106 ust. 7 ustawy o VAT w przypadku czynności wymienionych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz świadczenia usług, dla którego podatnikiem jest ich usługobiorca, mogą być wystawiane faktury wewnętrzne; za dany okres rozliczeniowy podatnik może wystawić jedną fakturę dokumentującą te czynności dokonane w tym okresie. Faktury wewnętrzne mogą być również wystawiane dla udokumentowania zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze.

Natomiast stosownie do przepisu § 24 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011r. Nr 68, poz. 360 ze zm.) przepisy § 5, 9-14, 16, 17 i 21 mogą być odpowiednio stosowane do faktur wewnętrznych, o których mowa w art. 106 ust. 7 ustawy, z tym że w przypadku:

1.  czynności określonych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy, gdy brak jest konkretnego nabywcy towaru lub usługi, faktura wewnętrzna nie zawiera danych dotyczących tego nabywcy oraz kwoty należnej z tytułu wykonania tych czynności;
2.  wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz świadczenia usług, dla którego podatnikiem jest ich usługobiorca, faktury wewnętrzne mogą nie zawierać numeru, za pomocą którego kontrahent jest zidentyfikowany dla podatku lub podatku od wartości dodanej.

Zgodnie z § 14 ust. 1 ww. rozporządzenia, fakturę korygującą wystawia się również, gdy po wystawieniu faktury podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Zgodnie zaś z § 14 ust. 3 rozporządzenia, faktura korygująca wystawiana w przypadku stwierdzenia pomyłek, o których mowa w ust. 1, powinna zawierać dane określone w ust. 2 pkt 1 i dane określone w § 5 ust. 1 pkt 1-6 zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca, a także:

1.  prawidłową treść korygowanych pozycji, w tym kwoty w wysokości prawidłowej, lub
2.  różnicę między odpowiednimi kwotami wskazanymi pierwotnie w wysokości omyłkowej i w wysokości prawidłowej.

Stosownie do przepisu art. 29 ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Natomiast zgodnie z art. 29 ust. 4a ustawy o VAT w przypadku, gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Należy w tym miejscu zauważyć, iż w przypadku faktur wewnętrznych, jak i faktur wewnętrznych korygujących wystawca faktury nie przesyła jej do żadnego innego podmiotu. Nie może zatem otrzymać potwierdzenia odbioru wewnętrznej faktury korygującej.

Tak więc w przypadku wystawienia korekty do faktury wewnętrznej, wystawionej w trybie art. 106 ust. 7 ustawy o VAT, wystawca korekt faktur wewnętrznych jest równocześnie ich odbiorcą, a to powoduje, że data wystawienia korekt faktur wewnętrznych, jest jednocześnie datą potwierdzenia ich odbioru.

W myśl art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. 2012r., poz. 749 ze zm.) zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Istotą przedawnienia uregulowanego w art. 70 Ordynacji podatkowej jest to, że na skutek upływu czasu zobowiązanie podatkowe wygasa z mocy prawa, zobowiązanie podatkowe bowiem przestaje istnieć.

Zgodnie z uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 czerwca 2009r. sygn. akt I FPS 9/08 oraz linią orzeczniczą sądów, przepis art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej ma zastosowanie również do rozliczeń, w których obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług przekształcił się w kwotę zwrotu różnicy podatku lub nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym, która może być zadeklarowana przez podatnika do przeniesienia na następny miesiąc.

Przedawnienie zobowiązań podatkowych dotyczy wszystkich zobowiązań, bez względu na sposób ich powstania. Przedawnieniu podlegają zarówno zobowiązania powstałe po doręczeniu decyzji ustalającej, jak i zobowiązania powstające z mocy prawa.

W komentowanym przepisie określony jest jeden termin przedawnienia – wynoszący 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Termin ten nie może być ani odroczony (art. 48 Ordynacji podatkowej) przez organ podatkowy, ani też przedłużony przez Ministra Finansów (art. 50 Ordynacji podatkowej).

W związku z powyższym należy przyjąć tezę, że jeżeli przedawnia się zobowiązanie podatkowe, to wraz z nim przedawnieniu ulegają także inne elementy danego stosunku prawno -podatkowego.

W kwestii przedawnienia wypowiedział się również Trybunał Sprawiedliwości UE w orzeczeniu z dnia 21 stycznia 2010r. w sprawie C-472/08.

W orzeczeniu tym TSUE orzekł, że artykuł 18 ust. 4 szóstej dyrektywy 77/388 w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych należy interpretować w ten sposób, że nie stoi on na przeszkodzie przepisom państwa członkowskiego, wyznaczającym trzyletni termin przedawnienia na wystąpienie z wnioskiem o zwrot nadpłaty VAT nienależnie pobranej przez organy administracji skarbowej tego państwa.

Termin taki sam w sobie nie jest w stanie praktycznie uniemożliwić lub nadmiernie utrudnić wykonywania prawa do odliczenia, ponieważ trzyletni termin przedawnienia może w zasadzie umożliwić każdemu przeciętnie uważnemu podatnikowi skuteczne dochodzenie uprawnień przysługujących mu w porządku prawnym Unii.

Skoro TSUE za zgodny z zasadami uznał 3-letni okres przedawnienia, to tym bardziej za taki należy uznać termin 5-letni przewidziany w polskich przepisach podatkowych.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą na sprzedaży artykułów medycznych i ortopedycznych. Jako przykład sprzedawanych towarów można wymienić m.in. defibrylatory wszczepialne, defibrylatory zewnętrzne, stymulatory serca, urządzenia do monitorowania w trakcie zabiegów operacyjnych w tym także urządzenia jednorazowe, stenty, cewniki do ablacji serca, cewniki prowadzące, cewniki diagnostyczne, pompy do podawania stałego leków, pompy insulinowe, zastawki mózgowe, narzędzia chirurgiczne do chirurgii czaszkowej, implanty kręgosłupa. W ramach prowadzonej działalności Spółka dokonuje sprzedaży towarów publicznym i prywatnym instytucjom świadczącym usługi ochrony zdrowia, a także osobom fizycznym. Spółka oprócz dokonywania odpłatnych dostaw towarów dokonuje nieodpłatnych wydań towarów na rzecz podmiotów prawnych, jednostek nieposiadających osobowości prawnej oraz osób fizycznych.

W lutym 2012r. Wnioskodawca uzyskał korzystną dla siebie interpretację indywidualną potwierdzającą, że towary o nazwie „Product Sample” oraz „Tender Sample”, które są przedmiotem nieodpłatnego przekazania spełniają definicje próbki, o której mowa w art. 7 ust. 7 ustawy o VAT. Tym samym nieodpłatne wydanie tych towarów nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Również przekazanie niewielkiej ilości towaru o nazwie „Clinical Sample” do badań klinicznych nie jest czynnością podlegającą opodatkowaniu VAT, bowiem nie dochodzi do dostaw towarów, o której mowa w art. 7 ustawy o VAT. Nieodpłatne przekazanie towarów o nazwie „Demo Produkt” swoim pracownikom do celów demonstracji i reklamy nie jest czynnościom podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, bowiem nie nastąpiło przekazanie (wydanie) towarów w rozumieniu art. 7 ust. 2 ustawy o VAT. Nastąpiło jedynie wewnętrzne przesunięcie tych towarów na rzecz pracowników Spółki do celów związanych z prowadzonym przedsiębiorstwem Wnioskodawcy, co nie jest tożsame z nieodpłatnym przekazaniem towarów w rozumieniu art. 7 ust. 2 ustawy o VAT.

Wątpliwość Wnioskodawcy sprowadza się do kwestii czy jest uprawniony do wystawienia i ujęcia korygujących faktur wewnętrznych w rozliczeniu za okres, w którym zostaną wystawione ww. korygujące faktury wewnętrzne odnoszące się do faktur wewnętrznych pierwotnych wystawionych i ujętych w ewidencji VAT za okres styczeń 2006r. - listopad 2006r., które dokumentują dostawę ww. produktów.

Biorąc pod uwagę cyt. wyżej przepisy, jak również przedstawiony przez Wnioskodawcę opis stanu faktycznego stwierdzić należy, iż Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do skorygowania faktur wewnętrznych dokumentujących nieodpłatne przekazania towarów wystawionych w okresie, w którym zobowiązanie podatkowe za ten okres uległo przedawnieniu na mocy art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej. Zatem w niniejszej sytuacji nie znajdzie zastosowania przepis art. 29 ust. 4a ustawy o VAT.

W przepisie art. 29 ust. 4a ustawy o VAT ustawodawca zezwolił na bieżące ujmowanie faktur korygujących. Nie oznacza to jednak, że przepis ten funkcjonuje w oderwaniu od zasad ogólnych określających prawo do skorygowania rozliczeń podatkowych określonych cyt. przepisem art. 70 ustawy Ordynacja podatkowa.

Prawo złożenia korekty istnieje w związku z tym dopóty, dopóki zobowiązanie nie uległo przedawnieniu. Okres przedawnienia wynosi pięć lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Termin przedawnienia zobowiązania podatkowego zaczyna biec od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności, czyli z pierwszym dniem następnego roku, a kończy się z upływem 5 lat. Zatem, termin początkowy i końcowy przedawnienia podatkowego wyznacza termin płatności tegoż zobowiązania (z zastrzeżeniem instytucji zawieszenia i przerwania biegu przedawnienia, które wpływają na końcowy termin przedawnienia).

Przedawnienie oznacza, że po upływie określonego czasu od momentu powstania zobowiązania podatkowego zobowiązanie to wygasa, a organ podatkowy, po upływie terminu przedawnienia, nie może domagać się uregulowania (nie ma możliwości wyegzekwowania) należnego świadczenia. Należy przy tym zauważyć, że przedawnienie następuje z mocy prawa.

W ustawie Ordynacja podatkowa wskazano także okoliczności, które zawieszają, bądź też przerywają bieg terminu przedawnienia.

Instytucja przedawnienia ma to do siebie, że w odniesieniu do okresu, który uległ przedawnieniu nie mogą być dokonywane żadne czynności ani zwiększające zobowiązanie podatkowe, ani zmniejszające zobowiązanie podatkowe. Zatem ani sprzedawca nie może obniżyć podatku należnego w odniesieniu do okresu, za który zobowiązanie podatkowe uległo przedawnieniu, ani nabywca nie jest zobowiązany do obniżenia podatku naliczonego w odniesieniu do okresu, za który zobowiązanie podatkowe uległo przedawnieniu. Podatnik nie jest tym samym zobowiązany do posiadania dokumentów za taki okres.

Biorąc pod uwagę obowiązujące przepisy prawa podatkowego zobowiązanie podatkowe za okres styczeń – listopad 2006r. uległo przedawnieniu z dniem 1 stycznia 2012r. Zatem Wnioskodawca po tej dacie nie ma prawa do wystawienia faktur korygujących do faktur wewnętrznych objętych okresem przedawnienia, a zatem Wnioskodawca nie ma obowiązku rozliczenia ww. faktur korygujących w deklaracji podatkowej, gdyż faktury te zostały wystawione do faktur pierwotnych za okresy, w stosunku do których w podatku VAT nastąpiło przedawnienie zobowiązania podatkowego.

Odnosząc się do treści wydanej dla Wnioskodawcy interpretacji indywidualnej z dnia 14 lutego 2012r. sygn. IPPP2/443-1257/11-4/MM w części w jakiej interpretacja ta stanowi, że Wnioskodawca jest uprawniony do wystawienia z datą bieżącą faktur korygujących do wszystkich transakcji nieodpłatnych wydań towarów opodatkowanych nienależnie podatkiem VAT, oraz do dokonania w deklaracjach VAT za okresy zgodne z datami wystawienia wspomnianych faktur korygujących korekty podatku uprzednio nienależnie wykazanego od ww. nieodpłatnych wydań towarów, tut. Organ podatkowy stwierdza, że stosownie do art. 14e § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Zawiadomienie o zmienionej interpretacji indywidualnej doręcza się podmiotowi, któremu w danej sprawie interpretacja została wydana.

Odnosząc się do powołanych w uzasadnieniu orzeczeń polskich sądów administracyjnych tut. Organ zaznacza, że powołane orzeczenia nie mogą wpłynąć na poprawność wydanego rozstrzygnięcia zawartego w niniejszej interpretacji, bowiem dotyczą odmiennej problematyki- analiza skutków podatkowych dotycząca wystawienia faktury z trybie art. 108 ustawy o VAT.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.