Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-453/08-2/ES
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2008-07-15
Teza: Czy przychody ze świadczonych przez wnioskodawcę usług doradczych w ramach umowy doradczej stanowią przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej określone w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy?
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; obowiązek-obowiązek podatkowy; opodatkowanie-forma opodatkowania; podatek-podatek liniowy; pracodawca-usługi na rzecz byłego pracodawcy; usługi-usługi doradcze
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony, przedstawione we wniosku z dnia 13.04.2008 r. (data wpływu 17.04.2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kwalifikacji świadczonych usług doradczych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17.04.2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kwalifikacji świadczonych usług doradczych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej w dniu 4 lutego 2008 r. wnioskodawca zawarł ze spółką B. sp. z o.o. (zwaną w dalszej części wniosku „Spółką”) umowę (zwaną w dalszej części wniosku „umową doradczą”) o świadczenie następujących usług doradczych (zwanych w dalszej części wniosku „usługami doradczymi”);

*   usługi doradztwa w zakresie polityki finansowej Spółki;

*   usługi doradztwa w zakresie organizacji i poprawy efektywności działalności gospodarczej Spółki;

*   usługi doradztwa w zakresie planowania działalności gospodarczej Spólki.

Bezpośrednio z zapisów umowy doradczej wynikają, między innymi następujące uzgodnienia pomiędzy Spółką, a Wykonawcą (tj. wnioskodawcą):

1.  usługi będą świadczone w siedzibie wykonawcy, w siedzibie Spółki lub poza tymi siedzibami w zależności od charakteru danej czynności. Wykonawca będzie świadczył Usługi określone w niniejszej umowie w miejscu i w sposób, który będzie najbardziej odpowiedni dla charakteru danych czynności,
2.  wykonawca nie będzie związany określonymi godzinami świadczenia usług,
3.  wykonawca zobowiązuje się do wykonywania usług wynikających z niniejszej umowy z należytą starannością wymaganą od przedsiębiorcy, zgodnie ze standardami przyjętymi przy wykonywaniu tego rodzaju umów, a także w sposób niezależny od Spółki,
4.  władzom Spółki lub osobom umocowanym przez zarząd służy w każdym czasie prawo do kontroli wykonywanych usług doradczych, a podstawowym kryterium oceny efektywności wykonawcy jest pełna realizacja umowy doradczej i zadań powierzonych wykonawcy w związku z tą umową,
5.  w wypadku wyrządzenia Spółce szkody na skutek niewykonania lub nienależytego wykonania przez wykonawcę postanowień umowy doradczej z winy umyślnej lub rażącego niedbalstwa wykonawcy, wykonawca zapłaci Spółce, z zastrzeżeniami dotyczącymi ustaleń w zakresie zakazu konkurencji, karę umowną w wysokości łącznego wynagrodzenia określonego w umowie doradczej, faktycznie wypłaconego wykonawcy w okresie dwunastu miesięcy poprzedzających powstanie szkody,
6.  wykonawca zobowiązany jest do powstrzymania się od zdefiniowanej w umowie doradczej działalności konkurencyjnej, a w przypadku odstępstwa od tego ustalenia, wykonawca zapłaci spółce karę umowną w wysokości łącznego wynagrodzenia określonego w umowie doradczej faktycznie wypłaconego wykonawcy w okresie dwunastu miesięcy poprzedzających takie odstępstwo.

Jednocześnie zaznaczyć należy, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wnioskodawca nie zatrudnia do realizacji umowy doradczej żadnych pracowników lub podwykonawców. Dla uniknięcia wątpliwości, umowa doradcza zezwala wykonawcy na posiłkowanie się, w zakresie świadczenia usług doradczych, usługami i pracą osób zaangażowanych przez wykonawcę w ramach swojej działalności gospodarczej.

Biorąc pod uwagę zakres usług objętych umową doradczą, a także inne zobowiązania wnioskodawcy wynikające z odrębnego stosunku pracy, w chwili obecnej, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wnioskodawca zdecydował się skoncentrować wszystkie swoje działania na realizacji usług doradczych wobec Spółki.

Dla uniknięcia wątpliwości, odrębny stosunek pracy, o którym mowa powyżej łączy wnioskodawcę z podmiotem innym niż Spółka. Z samą Spółką, przed podpisaniem umowy doradczej, wnioskodawca nie współpracował w żadnej formie.

Przewidując zawarcie umowy doradczej dnia 20 stycznia 2008 r., wnioskodawca zwrócił się do Ośrodka Standardów Klasyfikacyjnych Urzędu Statystycznego z wnioskiem o wydanie opinii statystycznej w sprawie właściwego grupowania dla usług doradczych według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 16 marca 1997 r. (Dz. U. Nr 42, poz. 264, z późniejszymi zmianami) (zwanej w dalszej części wniosku „PKWiU”). W odpowiedzi na przedmiotowy wniosek z dnia 31 stycznia 2008 r. (sygn. OK-5672/KU-304/2008), Zastępca Dyrektora Urzędu Statystycznego udzielił wyjaśnienia, iż usługi doradcze mieszczą się w grupowaniu PKWiU 74.14.1 „Usługi doradztwa w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania”.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przychody ze świadczonych przez wnioskodawcę usług doradczych w ramach umowy doradczej stanowią przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej określone w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy?

Zdaniem wnioskodawcy przychody ze świadczonych przez wnioskodawcę usług doradczych w ramach umowy doradczej stanowią przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej określone w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy.

Do prawidłowego rozstrzygnięcia kwestii klasyfikacji przychodów za świadczonych usług doradczych wymagane i wystarczające jest określenie, czy czynności wykonywane przez wnioskodawcę w ramach umowy doradczej uznać można za czynności wykonywane w ramach prowadzonej przez wnioskodawcę pozarolniczej działalności gospodarczej, zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy, a także biorąc pod uwagę wyłączenia określone w art. 5c ustawy.

Powołany powyżej przepis art. 5a pkt 6 ustawy określa m.in., że - poza pewnymi wyjątkami- za pozarolniczą działalność gospodarczą uznaje się usługową działalność zarobkową prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły. Zdaniem wnioskodawcy, z opisanego stanu faktycznego wynika jednoznacznie, iż usługi doradcze spełniają przytoczony warunek. Jednocześnie według wnioskodawcy, do opisanego stanu faktycznego nie ma zastosowania wyłączenie zapisane w art. 5c ustawy mówiące, że za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełniona są następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,
2.  są ona wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Zdaniem wnioskodawcy, w przypadku usług doradczych warunek zapisany w pkt 1 art. 5c ustawy na ograniczone praktyczne zastosowanie ze względu na charakter samych usług, które ze swojej natury nie przewidują uwarunkowań, które mogłyby prowadzić do odpowiedzialności Wykonawcy tych usług wobec osób trzecich. Z opisu stanu faktycznego jednoznacznie wynika natomiast istotna odpowiedzialność wykonawcy wobec zlecającego wykonania czynności za szkody wyrządzone zlecającemu na skutek niewykonania lub nienależytego wykonania postanowień umowy doradczej z winy umyślnej lub rażącego niedbalstwa Wykonawcy. Warunek zapisany w art. 5c pkt 2 ustawy nie jest, zdaniem wnioskodawcy, spełniony z przedstawionych w opisie stanu faktycznego ustaleń zawartych w umowie doradczej jasno bowiem wynika, że jedyną determinantą, miejsca oraz czasu wykonywania czynności przez Wykonawcę jest „charakter danych czynności”, a sposób wykonywania usług doradczych wyznaczany jest przez „standardy przyjęte przy wykonywaniu tego rodzaju umów”. Jednocześnie wykonawca posiada umownie zagwarantowaną możliwość wykonywania usług doradczych w sposób niezależny od Spółki, co - jak należy przyznać - pozostawia wykonawcy m.in. możliwość określenia, jakiego miejsca i czasu wymaga charakter czynności realizowanych w ramach świadczonych usług doradczych.

W zakresie warunku zapisanego w art. 5c pkt 3, wnioskodawca zajmuje stanowisko spójne z wyrażonym w wyjaśnieniach Ministerstwa Finansów z 16 listopada 2006 r.: „z istoty prowadzenia działalności gospodarczej wynika, że osoba prowadząca taka działalność (w tym również osoba samozatrudniona) prowadzi ją na własny rachunek i na własne ryzyko. Ryzyko gospodarcze, jakie wiąże się z prowadzaniem działalności gospodarczej, jest jednak innym ryzykiem od ryzyka, jakie ponosi pracownik w ramach stosunku pracy. Ryzyko gospodarcze związane z działalnością gospodarczą to np. ryzyko inwestycyjne, czyli prawdopodobieństwo nieuzyskania przewidywanych (względnie oczekiwanych) wyników ekonomiczno-finansowych związanych z tą działalnością lub też podejmowanym przedsięwzięciem”. Należy także podkreślić, że w przypadku umowy doradczej, poza zakresem ryzyka gospodarczego opisanego w wyjaśnieniach Ministerstwa Finansów, wnioskodawca narażony jest na istotne ryzyko związane z odpowiedzialnością Wykonawcy wobec zlecającego wykonanie czynności za szkody wyrządzone zlecającemu na skutek niewykonania lub nienależytego wykonania postanowień umowy doradczej z winy umyślnej lub rażącego niedbalstwa Wykonawcy.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy uznać jak postulowano powyżej, tj. że do opisanego stanu faktycznego nie na zastosowania wyłączenie zapisane w art. 5c ustawy.

W zakresie wyjątków zapisanych w przepisie art. 5a pkt 6 ustawy, o których nowa w trzecim akapicie opisu stanowiska wnioskodawcy, wymagana jest ocena, czy przychody uzyskiwane z tytułu umowy doradczej nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 ustawy.

Zdaniem wnioskodawcy, biorąc pod uwagę opisany stan faktyczny, dalszej dyskusji wymagają jedynie zapisy art. 10 ust. 1 pkt. 2 Ustawy, bowiem nieadekwatność pozostałych przepisów jednoznacznie wynika z opisanego stanu taktycznego oraz dotychczasowego uzasadnienia stanowiska wnioskodawcy.

Analizując adekwatność art. 10 ust. 1 pkt 2, tj. możliwość zaklasyfikowania przychodów z realizacji usług doradczych do przychodów z działalności wykonywanej osobiście, przywołać należy art. 13 ustawy, z którego to zapisu jedynym punktem wymagającym dalszej dyskusji jest pkt 9, zgodnie z którym, za przychody z działalności wykonywanej osobiście uznać należy „przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej”.

W zakresie pozostałych zapisów art. 13 ustawy, opisany stan faktyczny nie wymaga zdaniem wnioskodawcy komentarza.

Zatem jak wynika z powyższego, dla udzielenia odpowiedzi na postawione we wniosku pytania, wymagana jest także ocena, czy umowę doradczą zaklasyfikować należy jako umowę o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontrakt menadżerski lub umowę o podobnym charakterze. Odpowiedź na to pytanie jest w przekonaniu wnioskodawcy jednoznaczna: zakres usług będących przedmiotem umowy doradczej w jasny sposób wskazuje, iż umowa ta nie ma charakteru kontraktu menedżerskiego, umowy o zarządzania przedsiębiorstwem lub podobnego.

Usługi te mają bowiem charakter doradczy i nie przewidują sprawowania zarządzania przedsiębiorstwem, co wynika nie tylko z oceny samego wnioskodawcy, ale także znajduje potwierdzania w opinii statystycznej, o której mowa w opisie stanu faktycznego. zgodnie bowiem z przywołaną opinią, usługi doradcze sklasyfikowane zostały jako „usługi doradztwa w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania” wg PKWiU - 74.14.1. Grupowanie to obejmuje:

74.14.11 Usługi doradztwa w zakresie ogólnych zagadnień zarządzenia,

74.14.12 Usługi doradztwa w zakresie zarządzania finansami (z wyjątkiem podatków),

74.14.13 Usługi doradztwa w zakresie zarządzania rynkiem,

74.14.14 Usługi doradztwa w zakresie zarządzania zasobami ludzkimi,

74.14.15 Usługi doradztwa w zakresie zarządzania produkcją,

74.14.16 Usługi doradztwa w zakresie stosunków międzyludzkich,

74.14.17 Usługi doradztwa w zakresie zarządzanie pozostałe.

Dla prowadzonej analizy istotnym jest fakt, iż grupowanie to nie obejmuje zarządzania w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej, gdyż usługi te zostały sklasyfikowane w grupowaniach 74.14.2 Usługi w zakresie zarządzania pozostałe” oraz 74.15.1 Usługi w zakresie zarządzania holdingami.

Jednocześnie podkreślić należy, iż przywoływanie klasyfikacji statystycznych dla potrzeb interpretacji prawa podatkowego w zakresie objętym niniejszym wnioskiem jest praktyką wcześniej stosowaną na przykład przez Naczelnika Urzędu Skarbowego Warszawa-Mokotów w interpretacji z 3 listopada 2005 r. (1433/NG/GF/II/415-art.14a/6/05/GK), czy też przez Naczelnika Urzędu Skarbowego Kraków-Podgórze, w postanowieniu z 10 maja 2005 r. (sygn. PD/415-33/05/R1).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z przepisami art. 10 ust. 1 pkt 2 i 3 o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłami przychodów są m.in. działalność wykonywana osobiście oraz pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z przedstawionym we wniosku stanem faktycznym Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zawarł umowę o świadczenie następujących usług:

*   usługi doradztwa w zakresie polityki finansowej Spółki;

*   usługi doradztwa w zakresie organizacji i poprawy efektywności działalności gospodarczej Spółki;

*   usługi doradztwa w zakresie planowania działalności gospodarczej Spółki.

W myśl definicji zawartej w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, działalność gospodarcza albo pozarolnicza działalność gospodarcza oznacza działalność zarobkową, prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Jak wynika z zakresu czynności (usług), które wykonuje Pan na rzecz spółki w ramach doradztwa, w przypadku tej umowy nie powierzono Panu żadnych czynności kierowania (zarządzania), ale szereg czynności, których istotą jest doradztwo.

Istotą kontraktu menedżerskiego, czy umów o zarządzanie przedsiębiorstwem lub umów o podobnym charakterze, zawieranych pomiędzy przedsiębiorcą zlecającym zarząd, a samodzielnym podmiotem - zarządcą jest zarządzanie przez ten ostatni podmiot tymże (cudzym) przedsiębiorstwem, na rzecz i w interesie przedsiębiorcy, na jego rachunek i ryzyko.

O kwalifikacji wykonywanej działalności na gruncie prawa podatkowego do poszczególnego źródła przychodu decyduje rzeczywisty charakter wykonywanej działalności (faktyczny zakres świadczonych usług).

Opierając się na opisie usług, które zamierza Pan świadczyć, należy uznać, iż przedmiotowych usług nie można zakwalifikować jako uzyskiwanych w ramach kontraktu menedżerskiego, umowy o zarządzanie przedsiębiorstwem, czy też umowy o podobnym charakterze. W przedstawionym stanie faktycznym wskazał Pan, iż w ramach zawartej umowy, nie będzie Panu zlecone zarządzanie cudzym przedsiębiorstwem, a więc umowa ta pozbawiona będzie podstawowego elementu charakterystycznego dla wymienionych umów.

Stwierdzić zatem należy, iż usługi które będzie Pan wykonywał, w zakresie opisanym we wniosku można zakwalifikować jako przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.