Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.379.2022.2.AJB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-08-05
Teza: Prawo do częściowego obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu w części dotyczącej .... oraz prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją ww. projektu w części dotyczącej przebudowy Oczyszczalni Ścieków.
Słowa kluczowe: budżet-zakład budżetowy; gmina; odliczenia-odliczenie częściowe; proporcja
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów działalności gospodarczej jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (prewspółczynnik)
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90-ust. 3

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
====================================================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest:

\- nieprawidłowe w zakresie prawa do częściowego obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „\`(...)\`” w części dotyczącej wyposażenia w agregat prądotwórczy Oczyszczalni Ścieków w miejscowości \`(...)\` oraz

\- prawidłowe w zakresie prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją ww. projektu w części dotyczącej przebudowy Oczyszczalni Ścieków w miejscowości \`(...)\`, budowy sieci kanalizacji sanitarnej do nowego osiedla mieszkaniowego w miejscowości \`(...)\`, budowy sieci wodociągowej - Osiedle mieszkaniowe przy \`(...)\`, budowy sieci wodociągowej do nowego osiedla mieszkaniowego w miejscowości \`(...)\`, budowy sieci wodociągowej w obrębie \`(...)\`, gmina \`(...)\` - .

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

23 maja 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 19 maja 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „\`(...)\`”. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismami z 11 lipca 2022 r. (wpływ 11 lipca 2022 r.) oraz z 12 lipca 2022 r. (wpływ 18 lipca 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Gmina \`(...)\` posiadająca NIP … (jednostka samorządu terytorialnego) będzie ubiegać się o dofinansowanie ze środków Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich w ramach operacji typu „Gospodarka wodno-ściekowa”, poddziałanie „Wsparcie inwestycji związanych z tworzeniem, ulepszaniem lub rozbudową wszystkich rodzajów małej infrastruktury, w tym inwestycji w energię odnawialną i w oszczędzanie energii” objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 na realizację projektu pn. „\`(...)\`”.

W związku z tym Wójt Gminy \`(...)\` zwraca się z prośbą o wydanie interpretacji indywidualnej w sprawie możliwości odzyskania przez Gminę \`(...)\` jako Beneficjenta pomocy, podatku VAT w związku z realizacją przedmiotowego projektu.

Obowiązek przedstawienia interpretacji wynika z pkt VI. Informacja o załącznikach wniosku o przyznanie pomocy na operację typu „Gospodarka wodno-ściekowa” w ramach PROW na lata 2014-2020.

Projekt będzie realizowany przez Gminę \`(...)\`. Gmina jest zarejestrowana i jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 7 ust. 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2019, poz.506), realizacja przedmiotowego projektu należy do zadań własnych gminy.

Wszystkie wydatki poniesione w ramach projektu zostaną udokumentowane fakturami, rachunkami wystawionymi na rzecz Gminy \`(...)\`.

W związku z realizacją projektu Gmina \`(...)\` poniesie wydatki dotyczące:

1\. Przebudowy Oczyszczalni Ścieków w miejscowości \`(...)\`,

2\. Wyposażenia w agregat prądotwórczy Oczyszczalni Ścieków w miejscowości \`(...)\`,

3\. Budowy sieci kanalizacji sanitarnej do nowego osiedla mieszkaniowego w miejscowości \`(...)\`,

4\. Budowy sieci wodociągowej - Osiedle mieszkaniowe przy \`(...)\`,

5\. Budowy sieci wodociągowej do nowego osiedla mieszkaniowego w miejscowości \`(...)\`,

6\. Budowy sieci wodociągowej w obrębie \`(...)\`, gmina \`(...)\` - .

Projekt ma na celu zwiększenie dostępu do wody pitnej na terenie gminy \`(...)\` oraz zapewnienie odbioru ścieków bytowych i prawidłowego funkcjonowania systemu oczyszczania ścieków w \`(...)\` poprzez budowę sieci wodociągowej w miejscowości \`(...)\` i \`(...)\`, budowę sieci kanalizacji sanitarnej …, przebudowę oczyszczalni ścieków w \`(...)\` przy \`(...)\` oraz wyposażenie oczyszczalni ścieków w \`(...)\` przy ul. \`(...)\`.

Właścicielem składników mienia powstałego w wyniku realizacji projektu będzie Gmina, natomiast administratorem będzie Zakład Gospodarki Komunalnej w \`(...)\` działający w formie zakładu budżetowego Gminy. Gmina nie przekaże składników mienia powstałego w wyniku realizacji projektu innemu podmiotowi. Stroną umów cywilnoprawnych z tytułu dostawy wody i odbioru ścieków oraz poboru opłat z tego tytułu będzie Zakład Gospodarki Komunalnej w ….

Gmina \`(...)\` jest scentralizowana z Zakładem Gospodarki Komunalnej w \`(...)\` w kwestii rozliczeń podatku VAT. Ponadto, na podstawie upoważnienia udzielonego przez Wójta Gminy \`(...)\` Dyrektorowi Zakładu Gospodarki Komunalnej w \`(...)\` umowy cywilnoprawne z tytułu dostawy wody i odbioru ścieków zawierane są w imieniu i na rachunek Gminy.

Z nowo powstałej infrastruktury korzystać będą mieszkańcy gminy lub właściciele nieruchomości z terenu gminy oraz jednostki organizacyjne Gminy.

Oczyszczalnia Ścieków w miejscowości \`(...)\`, sieć kanalizacji sanitarnej do nowego osiedla mieszkaniowego w miejscowości \`(...)\`, sieć wodociągowa - Osiedle mieszkaniowe przy \`(...)\`, sieć wodociągowa do nowego osiedla mieszkaniowego w miejscowości \`(...)\`, sieć wodociągowa w obrębie \`(...)\` objęte przedmiotowym projektem będą wykorzystywane przez Gminę za pośrednictwem Zakładu Gospodarki Komunalnej do odpłatnych usług dostarczania wody i odprowadzania ścieków. Zakład Gospodarki Komunalnej będzie wystawiał mieszkańcom faktury za sprzedaż wody i odbiór ścieków.

Agregat prądotwórczy dla Oczyszczalni Ścieków w miejscowości \`(...)\` będzie wykorzystywany zarówno do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jak i do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Wynika to z faktu, iż odbiorcami usług Oczyszczalni Ścieków w miejscowości \`(...)\` są mieszkańcy, przedsiębiorcy oraz jednostki organizacyjne Gminy \`(...)\`. Za odprowadzanie ścieków Zakład Gospodarki Komunalnej mieszkańcom oraz przedsiębiorstwom będzie wystawiał faktury, natomiast jednostkom organizacyjnym Gminy będzie wystawiał noty księgowe.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku wskazano, że Gmina \`(...)\` realizując projekt pn. „\`(...)\`” będzie ponosiła wydatki odrębnie na każdą z wymienionych części realizowanego projektu tj.:

1\. Przebudowę Oczyszczalni Ścieków w miejscowości \`(...)\`,

2\. Wyposażenie w agregat prądotwórczy Oczyszczalni Ścieków w miejscowości \`(...)\` ,

3\. Budowę sieci kanalizacji sanitarnej do nowego osiedla mieszkaniowego w miejscowości \`(...)\`,

4\. Budowę sieci wodociągowej - Osiedle mieszkaniowe przy \`(...)\`,

5\. Budowę sieci wodociągowej do nowego osiedla mieszkaniowego w miejscowości \`(...)\`,

6\. Budowę sieci wodociągowej w obrębie \`(...)\`, gmina \`(...)\` - .

Infrastruktura powstała w ramach projektu w części dotyczącej Oczyszczalni Ścieków w miejscowości \`(...)\` będzie wykorzystywana wyłącznie na rzecz mieszkańców gminy lub właścicieli nieruchomości, a tym samym wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Infrastruktura powstała w ramach projektu w części dotyczącej sieci kanalizacji sanitarnej do nowego osiedla mieszkaniowego w miejscowości \`(...)\` będzie wykorzystywana wyłącznie na rzecz mieszkańców gminy lub właścicieli nieruchomości, a tym samym wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Infrastruktura powstała w ramach projektu w części dotyczącej sieci wodociągowej – Osiedle mieszkaniowe przy \`(...)\` będzie wykorzystywana wyłącznie na rzecz mieszkańców gminy lub właścicieli nieruchomości, a tym samym wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Infrastruktura powstała w ramach projektu w części dotyczącej sieci wodociągowej do nowego osiedla mieszkaniowego w miejscowości \`(...)\` będzie wykorzystywana wyłącznie na rzecz mieszkańców gminy lub właścicieli nieruchomości, a tym samym wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Infrastruktura powstała w ramach projektu w części dotyczącej sieci wodociągowej w obrębie \`(...)\` będzie wykorzystywana wyłącznie na rzecz mieszkańców gminy lub właścicieli nieruchomości, a tym samym wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Odbiorcami Oczyszczalni Ścieków w miejscowości \`(...)\` będą następujące jednostki organizacyjne:

a) Urząd Gminy w \`(...)\` – jednostka budżetowa,

b) Szkoła Podstawowa w \`(...)\` – jednostka budżetowa,

c) Centrum Odnowy Wsi w \`(...)\` (…) – jednostka nieposiadająca osobowości prawnej,

d) Gminny Ośrodek Zdrowia w \`(...)\` – jednostka nieposiadająca osobowości prawnej,

e) Gminny Ośrodek Pomocy Społecznej w \`(...)\` – jednostka budżetowa,

f) Zakład Gospodarki Komunalnej w \`(...)\` - zakład budżetowy.

Gmina \`(...)\` wykonuje swoje zadania za pośrednictwem Urzędu Gminy w \`(...)\`. W związku, z czym w Urzędzie Gminy wykonywane są czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług, czynności zwolnione od podatku od towarów i usług oraz czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W Centrum Odnowy Wsi w \`(...)\` (..) wykonywane są czynności zwolnione od podatku od towarów i usług.

W Gminnym Ośrodku Pomocy Społecznej w \`(...)\` wykonywane są czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W Szkole Podstawowej w \`(...)\` wykonywane są czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W Gminnym Ośrodku Zdrowia w \`(...)\` wykonywane są czynności zwolnione od podatku od towarów i usług.

W Zakładzie Gospodarki Komunalnej w \`(...)\` wykonywane są czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług, czynności zwolnione od podatku od towarów i usług oraz czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

### Pytania

1\. Czy Gminie \`(...)\` przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu realizacji projektu pn. „\`(...)\`”?

2\. Czy Gmina \`(...)\` może zastosować prewspółczynnik Zakładu Gospodarki Komunalnej w \`(...)\` do odliczenia podatku naliczonego w przypadkach, gdy dokonywane nabycia towarów i usług będą służyć działalności gospodarczej i niepodlegającej opodatkowaniu, a bezpośrednie przyporządkowanie tych zakupów do działalności gospodarczej nie będzie możliwe?

### Państwa stanowisko w sprawie

Realizując zadania dotyczące przebudowy Oczyszczalni Ścieków w miejscowości \`(...)\`, budowy sieci kanalizacji sanitarnej do nowego osiedla mieszkaniowego w miejscowości \`(...)\`, budowy sieci wodociągowej - Osiedle mieszkaniowe przy \`(...)\`, budowy sieci wodociągowej do nowego osiedla mieszkaniowego w miejscowości \`(...)\`, budowy sieci wodociągowej w obrębie \`(...)\`, gmina \`(...)\` - Gminie \`(...)\` przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z powodu wykonywania czynności określonych w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U.2021.685 t.j. z dnia 2021.04.14) związanych z zadaniami.

Natomiast realizując zadanie dotyczące wyposażenia w agregat prądotwórczy Oczyszczalni Ścieków w miejscowości \`(...)\` Gminie \`(...)\` przysługuje częściowe prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z realizacja tego zadania na podstawie art. 86 ust. 1 w zw. z ust. 2a-2h ustawy z dnia 11 marca 204 r. o podatku od towarów i usług z uwzględnieniem przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników.

Gmina \`(...)\` może zastosować prewspółczynnik Zakładu Gospodarki Komunalnej w \`(...)\` do odliczenia podatku naliczonego w przypadkach, gdy dokonywane nabycia towarów i usług będą służyć działalności gospodarczej i niepodlegającej opodatkowaniu, a bezpośrednie przyporządkowanie tych zakupów do działalności gospodarczej nie będzie możliwe.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest:

\- nieprawidłowe w zakresie prawa do częściowego obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „\`(...)\`” w części dotyczącej wyposażenia w agregat prądotwórczy Oczyszczalni Ścieków w miejscowości \`(...)\` 16 oraz

\- prawidłowe w zakresie prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją ww. projektu w części dotyczącej przebudowy Oczyszczalni Ścieków w miejscowości \`(...)\`, budowy sieci kanalizacji sanitarnej do nowego osiedla mieszkaniowego w miejscowości \`(...)\`, budowy sieci wodociągowej - Osiedle mieszkaniowe przy \`(...)\`, budowy sieci wodociągowej do nowego osiedla mieszkaniowego w miejscowości \`(...)\`, budowy sieci wodociągowej w obrębie \`(...)\`, gmina \`(...)\` - .

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r., poz. 931 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z art. 87 ust. 1 ustawy wynika, że:

W przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Stosownie do art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Doprecyzowaniem powołanego wyżej przepisu art. 86 ust. 1 ustawy jest przepis art. 86 ust. 2a ustawy, zgodnie z którym:

W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej "sposobem określenia proporcji". Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy:

Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy:

Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;

2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;

3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;

4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Z art. 86 ust. 2d ustawy wynika, że:

W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Natomiast stosownie do art. 86 ust. 2e ustawy:

Podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

W myśl art. 86 ust. 2f ustawy:

Przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Zgodnie z art. 86 ust 2g ustawy:

Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 86 ust. 2h ustawy:

W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Natomiast z treści art. 86 ust. 22 ustawy wynika, że:

Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2021 r., poz. 999), zwane dalej rozporządzeniem.

Rozporządzenie to określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji” oraz wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji (§ 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia).

W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, jednostki budżetowe, zakłady budżetowe, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

Stosownie z § 2 pkt 8 ww. rozporządzenia:

Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego – rozumie się przez to: urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, jednostkę budżetową, zakład budżetowy.

W myśl § 2 pkt 5 rozporządzenia:

Urzędem obsługującym jednostkę samorządu terytorialnego jest urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, działający w formie samorządowej jednostki budżetowej.

W świetle § 2 pkt 6 rozporządzenia:

Przez jednostkę budżetową rozumie się utworzoną przez jednostkę samorządu terytorialnego, samorządową jednostkę budżetową.

Według § 2 pkt 7 rozporządzenia:

Zakładem budżetowym jest, utworzony przez jednostkę samorządu terytorialnego, samorządowy zakład budżetowy.

W myśl § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia:

W przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla wymienionych wyżej jego poszczególnych jednostek organizacyjnych.

Ww. rozporządzenie wprowadza wzory, według których są wyznaczane sposoby określenia proporcji, uznane za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanej przez określonych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć.

Zaproponowane metody mają charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu „udziałów” z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT.

Jak już wcześniej wspomniano, wśród wymienionych w rozporządzeniu podmiotów, Minister Finansów wskazał m.in. zakłady budżetowe.

Według § 3 ust. 4 rozporządzenia:

Jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku zakładu budżetowego sposób ustalony według wzoru:

X=Ax100P

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez zakład budżetowy, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,

P – przychody wykonane zakładu budżetowego.

Zgodnie z § 2 pkt 4 rozporządzenia:

Przez obrót rozumie się podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 ustawy, w zakresie:

a. dokonywanych przez podatników:

· odpłatnych dostaw towarów na terytorium kraju,

· odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju,

· eksportu towarów,

· wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

b. odpłatnych dostaw towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, które podlegałby opodatkowaniu podatkiem gdyby były wykonywane na terytorium kraju.

W świetle § 2 pkt 11 rozporządzenia:

Przez przychody wykonane zakładu budżetowego – rozumie się przychody zakładu budżetowego w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, w tym dotacje przekazane temu zakładowi z budżetu jednostki samorządu terytorialnego, pomniejszone o kwoty dotacji, które zostały zwrócone, wynikające ze sprawozdania z wykonania planu finansowego, z których zakład ten pokrywał koszty swojej działalności wykonując przypisane mu zadania jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem odsetek od środków na rachunkach bankowych zaliczonych do przychodów z mienia tego zakładu budżetowego oraz odszkodowań należnych temu zakładowi innych niż odszkodowania stanowiące zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy.

Zgodnie z § 3 ust. 5 rozporządzenia:

Dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, dochody wykonane jednostki budżetowej oraz przychody wykonane zakładu budżetowego nie obejmują odpowiednio dochodów lub przychodów uzyskanych z tytułu:

1\. dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane odpowiednio przez jednostkę samorządu terytorialnego lub jednostkę organizacyjną jednostki samorządu terytorialnego do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane odpowiednio do środków trwałych jednostki samorządu terytorialnego lub jednostki organizacyjnej jednostki samorządu terytorialnego – używanych na potrzeby prowadzonej przez te jednostki działalności;

2\. transakcji dotyczących:

a. pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych,

b. usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38–41 ustawy, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

W przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług.

Powyższe przepisy stanowią uzupełnienie regulacji art. 86 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy:

W stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Na mocy art. 90 ust. 2 ustawy:

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy:

Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Przepis art. 90 ust. 4 ustawy:

Proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

W myśl art. 90 ust. 5 ustawy:

Do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika – używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności.

Stosownie do art. 90 ust. 6 ustawy:

Do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu z tytułu transakcji dotyczących:

1) pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych;

2) usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Na mocy art. 90 ust. 9a ustawy:

Przy ustalaniu proporcji zgodnie z ust. 2-6 do obrotu nie wlicza się kwoty podatku.

Jak stanowi art. 90 ust. 10 ustawy:

W przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1) przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;

2) nie przekroczyła 2% – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Zgodnie z art. 90 ust. 10a ustawy:

W przypadku jednostki samorządu terytorialnego proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego. Przepisy ust. 3-6 i 8-10 stosuje się odpowiednio.

Art. 90 ust. 10b ustawy stanowi:

Przez jednostki organizacyjne jednostki samorządu terytorialnego, o których mowa w ust. 10a, rozumie się:

1) utworzone przez jednostkę samorządu terytorialnego samorządową jednostkę budżetową lub samorządowy zakład budżetowy;

2) urząd gminy, starostwo powiatowe, urząd marszałkowski.

Analiza powołanych wyżej przepisów wskazuje, że na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy, występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

Należy podkreślić, że przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ustawy, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. Zatem dotyczą czynności podlegających opodatkowaniu (opodatkowanych i zwolnionych).

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Wobec tego należy stwierdzić, że za podatnika VAT będzie uznany tylko taki podmiot, który dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania nabytych towarów i usług do celów opodatkowanej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym:

Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.

Z powołanych regulacji wynika, że organy władzy publicznej są wyłączone z kręgu podatników podatku od towarów i usług wyłącznie przy wykonywaniu czynności nałożonych przepisami prawa, dla realizacji których zostały powołane. Jest to wyłączenie podmiotowo-przedmiotowe. Organy te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywania czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi więc charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenia usług podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Wyłączenie z opodatkowania podatkiem VAT jednostek samorządu terytorialnego jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji samorządowych (publicznych) i tylko w odniesieniu do tych czynności, które nie są wykonywane na podstawie zawartych przez gminę umów cywilnoprawnych.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2022 r., poz. 559 z późn. zm.):

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Stosownie do art. 6 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym:

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym:

Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy.

Z opisu sprawy wynika, iż będąc zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług realizujecie Państwo projekt pn. „\`(...)\`”. Wszystkie wydatki poniesione w ramach projektu zostaną udokumentowane fakturami, rachunkami wystawionymi na Państwa rzecz. W związku z realizacją projektu poniesiecie Państwo wydatki dotyczące:

1\. Przebudowy Oczyszczalni Ścieków w miejscowości \`(...)\`,

2\. Wyposażenia w agregat prądotwórczy Oczyszczalni Ścieków w miejscowości \`(...)\`,

3\. Budowy sieci kanalizacji sanitarnej do nowego osiedla mieszkaniowego w miejscowości \`(...)\`,

4\. Budowy sieci wodociągowej - Osiedle mieszkaniowe przy \`(...)\`,

5\. Budowy sieci wodociągowej do nowego osiedla mieszkaniowego w miejscowości \`(...)\`,

6\. Budowy sieci wodociągowej w obrębie \`(...)\`, gmina \`(...)\` - .

Realizując projekt pn. „\`(...)\`” będziecie Państwo ponosili wydatki odrębnie na każdą z ww. części realizowanego projektu. Państwo będziecie właścicielem składników mienia powstałego w wyniku realizacji projektu, natomiast administratorem będzie Zakład Gospodarki Komunalnej w \`(...)\` działający w formie zakładu budżetowego Gminy. Nie przekażecie Państwo składników mienia powstałego w wyniku realizacji projektu innemu podmiotowi. Stroną umów cywilnoprawnych z tytułu dostawy wody i odbioru ścieków oraz poboru opłat z tego tytułu będzie Zakład Gospodarki Komunalnej w …. Z nowo powstałej infrastruktury korzystać będą mieszkańcy gminy lub właściciele nieruchomości z terenu gminy oraz jednostki organizacyjne Gminy. Oczyszczalnia Ścieków w miejscowości \`(...)\`, sieć kanalizacji sanitarnej do nowego osiedla mieszkaniowego w miejscowości \`(...)\`, sieć wodociągowa - Osiedle mieszkaniowe przy \`(...)\`, sieć wodociągowa do nowego osiedla mieszkaniowego w miejscowości \`(...)\`, sieć wodociągowa w obrębie \`(...)\` objęte przedmiotowym projektem będą wykorzystywane przez Gminę za pośrednictwem Zakładu Gospodarki Komunalnej do odpłatnych usług dostarczania wody i odprowadzania ścieków. Zakład Gospodarki Komunalnej będzie wystawiał mieszkańcom faktury za sprzedaż wody i odbiór ścieków. Infrastruktura powstała w ramach projektu w części dotyczącej: Oczyszczalni Ścieków w miejscowości \`(...)\`, sieci kanalizacji sanitarnej do nowego osiedla mieszkaniowego w miejscowości \`(...)\`, sieci wodociągowej – Osiedle mieszkaniowe przy \`(...)\`, sieci wodociągowej do nowego osiedla mieszkaniowego w miejscowości \`(...)\`, sieci wodociągowej w obrębie \`(...)\` będzie wykorzystywana wyłącznie na rzecz mieszkańców gminy lub właścicieli nieruchomości, a tym samym wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Odbiorcami Oczyszczalni Ścieków w miejscowości \`(...)\` będą następujące jednostki organizacyjne:

a) Urząd Gminy w \`(...)\` – jednostka budżetowa,

b) Szkoła Podstawowa w \`(...)\` – jednostka budżetowa,

c) Centrum Odnowy Wsi w \`(...)\` (\`(...)\`.) – jednostka nieposiadająca osobowości prawnej,

d) Gminny Ośrodek Zdrowia w \`(...)\` – jednostka nieposiadająca osobowości prawnej,

e) Gminny Ośrodek Pomocy Społecznej w \`(...)\` – jednostka budżetowa,

f) Zakład Gospodarki Komunalnej w \`(...)\` - zakład budżetowy.

Wykonujecie Państwo swoje zadania za pośrednictwem Urzędu Gminy w \`(...)\`. W związku, z czym w Urzędzie Gminy wykonywane są czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług, czynności zwolnione od podatku od towarów i usług oraz czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W Centrum Odnowy Wsi w \`(...)\` (…) wykonywane są czynności zwolnione od podatku od towarów i usług. W Gminnym Ośrodku Pomocy Społecznej w \`(...)\` wykonywane są czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W Szkole Podstawowej w \`(...)\` wykonywane są czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W Gminnym Ośrodku Zdrowia w \`(...)\` wykonywane są czynności zwolnione od podatku od towarów i usług. W Zakładzie Gospodarki Komunalnej w \`(...)\` wykonywane są czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług, czynności zwolnione od podatku od towarów i usług oraz czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Jak wyżej wskazano, odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z czynnościami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji.

Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do podatku naliczonego związanego z zakupem towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi oraz zwolnionych z opodatkowania.

Natomiast – w świetle powołanych przepisów art. 86 ust. 2a ustawy – w sytuacji, gdy przypisanie nabywanych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej – „sposób określenia proporcji”.

Odnosząc się do kwestii objętych zakresem wniosku wskazać należy, że efekty realizacji projektu w części dotyczącej wyposażenia w agregat prądotwórczy Oczyszczalni Ścieków w miejscowości \`(...)\` będą wykorzystywane przez Państwa za pośrednictwem Zakładu Gospodarki Komunalnej w \`(...)\` zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy (do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem), jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT).

Zatem, w przypadku gdy nie jesteście Państwo w stanie, aby wydatki związane z działalnością mieszaną Gminy przyporządkować odpowiednio do czynności opodatkowanych, zwolnionych lub też do niepodlegających opodatkowaniu VAT, to w pierwszej kolejności powinni Państwo ustalić kwotę podatku naliczonego w oparciu o proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz przepisów § 3 ust. 4 ww. rozporządzenia w sprawie sposobu określenia proporcji.

W dalszej kolejności, skoro wydatki ponoszone przez Państwa w związku z realizacją projektu w części dotyczącej wyposażenia w agregat prądotwórczy Oczyszczalni Ścieków w miejscowości \`(...)\` , będą wykorzystywane przez Państwa za pośrednictwem Zakładu Gospodarki Komunalnej w \`(...)\` do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług i zwolnionych od podatku od towarów i usług, to będziecie Państwo obowiązani dokonać kolejnego podziału podatku naliczonego w oparciu o zasady wskazane w art. 90 ust. 2, 3 i następne ustawy.

Tym samym, skoro wydatki związane z realizacją projektu w części dotyczącej wyposażenia w agregat prądotwórczy Oczyszczalni Ścieków w miejscowości \`(...)\` będą związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług, zwolnionymi od ww. podatku oraz niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT, a Państwo nie będziecie mieli możliwości przypisania poniesionych wydatków do poszczególnych rodzajów czynności, to będzie Państwu przysługiwało prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu w części dotyczącej wyposażenia w agregat prądotwórczy Oczyszczalni Ścieków w miejscowości \`(...)\` , na podstawie art. 86 ust. 1 w zw. z art. 86 ust. 2a i następne ustawy, przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. oraz przepisów art. 90 ust. 2 i następne ustawy, tj. przy zastosowaniu prewspółczynnika i współczynnika skalkulowanego dla zakładu budżetowego.

Prawo do odliczenia podatku VAT będzie przysługiwało, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

A zatem Państwa stanowisko w zakresie prawa do częściowego obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „\`(...)\`” w części dotyczącej wyposażenia w agregat prądotwórczy Oczyszczalni Ścieków w miejscowości \`(...)\` jest nieprawidłowe, bowiem nie uwzględniają Państwo zastosowania art. 90 ust. 2 i następne ustawy.

Odnosząc się natomiast do wydatków ponoszonych na realizację zadania pn. „\`(...)\`” w części dotyczącej przebudowy Oczyszczalni Ścieków w miejscowości \`(...)\`, budowy sieci kanalizacji sanitarnej do nowego osiedla mieszkaniowego w miejscowości \`(...)\`, budowy sieci wodociągowej - Osiedle mieszkaniowe przy \`(...)\`, budowy sieci wodociągowej do nowego osiedla mieszkaniowego w miejscowości \`(...)\`, budowy sieci wodociągowej w obrębie \`(...)\`, gmina \`(...)\` - , które – jak wynika z wniosku – będą wykorzystywanie wyłącznie do działalności gospodarczej i w ramach tej działalności wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Tym samym – jako zarejestrowanemu czynnemu podatnikowi podatku od towarów i usług – będzie Państwu przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w odniesieniu do ww. wydatków, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy. Przy czym prawo to będzie przysługiwało pod warunkiem niewystąpienia przesłanek negatywnych wymienionych w art. 88 ustawy.

Wobec powyższego Państwa stanowisko w zakresie prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją przedmiotowego projektu w części dotyczącej przebudowy Oczyszczalni Ścieków w miejscowości \`(...)\`, budowy sieci kanalizacji sanitarnej do nowego osiedla mieszkaniowego w miejscowości \`(...)\`, budowy sieci wodociągowej - Osiedle mieszkaniowe przy \`(...)\`, budowy sieci wodociągowej do nowego osiedla mieszkaniowego w miejscowości \`(...)\`, budowy sieci wodociągowej w obrębie \`(...)\`, gmina \`(...)\` - jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 z późn. zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r., poz. 329, z późn. zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm.).