Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4011.311.2021.2.MKA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-07-02
Teza: Sprzedaż nieruchomości – źródło przychodu
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; nieruchomości; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 19

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 24 lutego 2021 r. (data wpływu 9 marca 2021 r.), uzupełnionym w dniu 22 czerwca 2021 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sprzedaży nieruchomości w części dotyczącej:

*   ustalenia daty nabycia prawa użytkowania wieczystego gruntu i posadowionych na tym gruncie budynków - **jest prawidłowe,**
*   zbycia budynku mieszkalnego oraz budynku niemieszkalnego w części niewykorzystywanej w działalności gospodarczej wraz z prawem użytkowania wieczystego gruntu związanego z budynkiem mieszkalnym oraz budynkiem niemieszkalnym w części niewykorzystywanej w ramach działalności gospodarczej - **jest prawidłowe,**
*   zbycia budynku niemieszkalnego w części wykorzystywanej w działalności gospodarczej oraz prawa użytkowania wieczystego gruntu związanego z tą częścią budynku niemieszkalnego - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 marca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sprzedaży nieruchomości.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych określonych w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, w związku z powyższym pismem z 20 lipca 2021 r. nr 0112-KDIL2-1.4011.311.2021.1.MKA, wezwano Wnioskodawczynię do jego uzupełnienia.

Jednocześnie poinformowano Wnioskodawczynię, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d § 1 Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a jego uzupełnieniem, nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłano 26 maja 2021 r., skutecznie doręczono 8 czerwca 2021 r., natomiast 22 czerwca 2021 r. do tut. Organu wpłynęła odpowiedź na ww. wezwanie, w której Wnioskodawczyni uzupełniła wniosek.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą od 1999 r. i jej przedmiotem nigdy nie był obrót nieruchomościami.

Na podstawie umowy sprzedaży i oświadczenia o ustanowieniu hipoteki z dnia 31 stycznia 2003 r. Wnioskodawczyni ustanowiona została do dnia 5 grudnia 2089 r. użytkownikiem wieczystym nieruchomości, stanowiącej własność Skarbu Państwa, położonej w (…), stanowiącej działkę gruntu numer (…) o powierzchni 0,1915 ha oraz właścicielką posadowionych na niej 2 budynków o łącznej powierzchni 421 m2, stanowiących odrębne nieruchomości, dla których Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW numer (…), zwanej dalej „Nieruchomością”.

Wnioskodawczyni nabyła prawo użytkowania wieczystego powyższej Nieruchomości i posadowione na niej ww. budynki jako osoba fizyczna tj. nie w ramach ani w związku z prowadzoną przez siebie działalnością gospodarczą. Od daty nabycia prawa użytkowania wieczystego powyższej Nieruchomości ww. budynki w przeważającej części były wykorzystywane dla celów prywatnych Wnioskodawczyni:

*   w okresie od dnia 31 stycznia 2003 r. do dnia 30 listopada 2012 r. wyłącznie dla celów prywatnych Wnioskodawczyni była wykorzystywana część ww. budynków (i znajdującego się pod nią gruntu) mająca łączną powierzchnię 200 m2,
*   w okresie od dnia 1 grudnia 2012 r. do dnia 29 lutego 2016 r. w ww. budynkach w ogóle nie była prowadzona działalność gospodarcza,
*   w okresie od dnia 1 marca 2016 r. do dnia 30 grudnia 2019 r. w ww. budynkach działalność gospodarcza była prowadzona wyłącznie w części (i znajdującego się pod nią gruntu) mającej powierzchnię 110 m2, a pozostała część ww. budynków (i znajdującego się pod nią gruntu) o powierzchni 311 m2 była wykorzystywana dla celów prywatnych Wnioskodawczyni.

Ponadto niezabudowana część (rekreacyjna) powyższej Nieruchomości o powierzchni 180 m2 wykorzystywana była w okresie od daty nabycia tj. 31 stycznia 2003 r. do dnia sprzedaży tj. 30 grudnia 2019 r. wyłącznie dla celów prywatnych Wnioskodawczyni.

W dniu 30 grudnia 2019 r. Wnioskodawczyni sprzedała prawo wieczystego użytkowania opisanej powyżej Nieruchomości wraz z posadowionymi na niej ww. budynkami.

Zgodnie z treścią interpretacji indywidualnej (…) z dnia 26 lipca 2019 r. wydanej na wniosek Wnioskodawczyni powyższa transakcja korzystała ze zwolnienia z podatku VAT. Jednakże w związku ze złożonym przez Wnioskodawczynię oświadczeniem o rezygnacji ze zwolnienia z podatku VAT, Wnioskodawczyni (jako czynny podatnik podatku od towarów i usług) dokonując powyższej transakcji, opłaciła podatek od towarów i usług od sprzedaży prawa wieczystego użytkowania Nieruchomości i budynków na niej posadowionych.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni udzieliła następujących odpowiedzi na pytania organu.

Jaka jest forma opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych przychodów z tytułu prowadzenia przez Panią działalności gospodarczej oraz jaka dokumentacja podatkowa jest prowadzona dla celów tej działalności ?

Wnioskodawczyni jest opodatkowana na zasadach ogólnych. Dla celów działalności gospodarczej Wnioskodawczyni prowadzona jest księga przychodów i rozchodów.

Wskazanie jakiego rodzaju budynki były przedmiotem sprzedaży (czy były to budynki mieszkalne, czy niemieszkalne, itp.)?

Przedmiotem sprzedaży były zarówno budynki mieszkalne i niemieszkalne.

Wskazanie czy działalność gospodarcza w okresie od 1 marca 2016 r. do 31 grudnia 2019 r. była prowadzona w części każdego z dwóch budynków wymienionych we wniosku, jeżeli nie to jakiego rodzaju był to budynek (mieszkalny, czy niemieszkalny, itp.)?

Od 1 marca 2016 r. do 31 grudnia 2019 r. działalność gospodarcza była prowadzona tylko w części jednego budynku niemieszkalnego.

Czy i kiedy prawo wieczystego użytkowania działki nr (…) oraz posadowione na niej budynki zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Pani działalności gospodarczej, jeżeli zostały wprowadzone w części to należy w szczególności wyjaśnić w jakiej części i jakiego rodzaju budynek stanowił środek trwały?

Prawo wieczystego użytkowania działki nr (…) oraz posadowione na niej budynki nie zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych działalności gospodarczej Wnioskodawczyni.

Czy przed sprzedażą ww. nieruchomość, któraś z jej części została wycofana z Pani działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym została wycofana z działalności i dniem jego odpłatnego zbycia upłynęło 6 lat?

Przed sprzedażą część ww. nieruchomości wykorzystywana w ramach działalności gospodarczej nie została wycofana z działalności gospodarczej Wnioskodawczyni.

Czy poczyniła Pani jakiekolwiek działania dotyczące zwiększenia wartości nieruchomości, będącej przedmiotem sprzedaży, uatrakcyjnienia tej nieruchomości, jeśli tak to jakie to były działania i kiedy zostały podjęte (wskazać daty), a także doprecyzowanie, czy w stosunku do przedmiotowych nieruchomości podejmowała Pani jakiegokolwiek inne działania, jeśli tak to jakie to były działania i w jakim celu zostały podjęte?

Wymieniono okna w części mieszkalnej jednego z budynków w 2008 r.

Czy posiada Pani jeszcze inne nieruchomości przeznaczone w przyszłości do sprzedaży (oprócz wymienionych we wniosku), jeśli tak to ile (wskazać liczbę) i jakie (niezabudowane czy zabudowane, jeśli zabudowane to czy były to nieruchomości mieszkalne czy użytkowe)?

Wnioskodawczyni posiada tylko lokal mieszkalny spółdzielczy własnościowy, który aktualnie nie jest przeznaczony w przyszłości do sprzedaży.

Czy dokonywała Pani wcześniej sprzedaży nieruchomości, jeżeli tak to należy podać odrębnie dla każdej sprzedanej nieruchomości:

*   kiedy (wskazać datę) i w jaki sposób weszła Pani w posiadanie tych nieruchomości ?
*   w jakim celu nieruchomości te zostały przez Panią nabyte ?
*   w jaki sposób nieruchomości były wykorzystywane przez Panią od momentu wejścia w ich posiadanie do chwili sprzedaży ?
*   kiedy (wskazać datę) dokonała Pani ich sprzedaży i co było przyczyną ich sprzedaży ?
*   ile (wskazać liczbę) nieruchomości zostało sprzedanych / jakich (niezabudowanych czy zabudowanych, jeśli zabudowanych to czy były to nieruchomości mieszkalne czy użytkowe) ?
*   na co (na jaki cel) zostały przeznaczone środki ze sprzedaży ww. nieruchomości.

Wnioskodawczyni wcześniej nigdy nie sprzedawała innych nieruchomości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (pytanie nr 1 i 2 ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku).

1.  Czy w związku ze sprzedażą przez Wnioskodawczynię prawa wieczystego użytkowania ww. Nieruchomości oraz budynków posadowionych na ww. Nieruchomości, czynność ta stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 10 ust. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwanej dalej: „ustawą o PIT", w części w jakiej przychód wynikający z tej czynności dotyczy sprzedaży prawa wieczystego użytkowania ww. Nieruchomości oraz budynków posadowionych na ww. Nieruchomości, częściowo wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą?
2.  Czy w związku ze sprzedażą przez Wnioskodawczynię prawa wieczystego użytkowania ww. Nieruchomości oraz budynków posadowionych na ww. Nieruchomości, czynność ta stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 10 ust. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwanej dalej: „ustawą o PIT", w części w jakiej przychód wynikający z tej czynności dotyczy sprzedaży prawa wieczystego użytkowania ww. Nieruchomości oraz budynków posadowionych na ww. Nieruchomości, częściowo wykorzystywanych wyłącznie dla celów prywatnych Wnioskodawczyni niezwiązanych z prowadzoną działalnością gospodarczą?
3.  Jak należy liczyć pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 Ustawy o PIT - odrębnie w przypadku zbycia prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości oraz odrębnie w przypadku samych budynków posadowionych na Nieruchomości ?

Zdaniem Wnioskodawczyni (stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku oraz jego uzupełnieniu), sprzedaż prawa wieczystego użytkowania Nieruchomości i budynków na niej posadowionych nie została przez Ustawodawcę wprost zwolniona z obowiązku podatkowego z tytułu odpłatnego zbycia prawa wieczystego użytkowania gruntu na podstawie jednego z przepisów wymienionych w art. 9 ust. 1 Ustawy o PIT.

Jednocześnie, Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, iż wprawdzie sprzedaż prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości oraz budynków może stanowić źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 Ustawy o PIT, to jednak z uwagi na upływ pięcioletniego terminu od dnia nabycia ww. Nieruchomości jak i niewątpliwego - wcześniejszego - wybudowania budynków, które są posadowione na ww. Nieruchomości, sprzedaż ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawczyni, sprzedaż prawa wieczystego użytkowania Nieruchomości oraz sprzedaż budynków, które są na niej posadowione, w odniesieniu do obowiązku podatkowego wynikającego z przepisów Ustawy o PIT, należy uznać jako odrębne - niezależne od siebie źródła przychodu, dla których pięcioletni termin należy liczyć osobno.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 Ustawy o PIT osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie natomiast z art. 9 ust 1 Ustawy o PIT, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, zaniechano poboru podatku. Żaden z ww. przepisów Ustawy o PIT (art. 21, 52, 52a i 52c), jak również przepisy Ordynacji podatkowej, nie zawierają w katalogu zwolnień podatkowych czynności jaką jest sprzedaż prawa użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej oraz sprzedaż budynków posadowionych na niniejszej nieruchomości gruntowej w odniesieniu do zaprezentowanego stanu faktycznego.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 Ustawy o PIT wskazuje, że źródłami przychodów są m. in. odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

‒ jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pól roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Powyższy przepis - zgodnie z art. 10 ust. 3 Ustawy o PIT - ma zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie (art. 10 ust. 3 Ustawy o PIT).

Nieruchomość objęta prawem użytkowania wieczystego Wnioskodawczyni oraz posadowione na niej budynki, były częściowo wykorzystywane na potrzeby związane z działalnością gospodarczą. Zgodnie z ww. katalogiem źródeł przychodów, zbycie prawa wieczystego użytkowania należy zakwalifikować jako odpłatne zbycie zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. c Ustawy o PIT, natomiast zbycie budynków posadowionych na Nieruchomości należy zakwalifikować jako odpłatne zbycie zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a Ustawy o PIT.

Z powyższego wynika, iż zarówno przychody uzyskane z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości jak i praw majątkowych przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Zdaniem Wnioskodawczyni, nie budzi wątpliwości, że w przedmiotowej sprawie upłynął pięcioletni termin od dnia nabycia przez Wnioskodawczynię prawa wieczystego użytkowania Nieruchomości.

Podobnie, zdaniem Wnioskodawczyni, niewątpliwie upłynął również pięcioletni termin od dnia wybudowania budynków zlokalizowanych na obszarze omawianej Nieruchomości. Wnioskodawczyni nabyła bowiem wybudowane budynki w 2003 r. Zgodnie ze stanowiskiem prezentowanym w interpretacji podatkowej z dnia 16 maja 2006 r. (sygn. PD-I-415/47/06 - Izba Skarbowa we Wrocławiu Ośrodek Zamiejscowy w Jeleniej Górze), „biorąc pod uwagę to, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 nie odwołuje się do innej gałęzi prawa (np. Prawa budowlanego) można przyjąć, że słowo "wybudowanie" należy rozumieć w potocznym jego rozumieniu. W związku z tym użyte w jego treści słowo "wybudowanie" rozumieć należy w myśl sensu, jaki nadaje temu słowu słownik języka polskiego, czyli "postawienie, wzniesienie domu". Nie ma wątpliwości, że słowu "wybudowanie" przypisano czas przeszły dokonany, co oznacza wybudowanie budynku w takim stanie, by nadawał się do zamieszkania (do użytkowania w przypadku budynku użytkowego).”, niewątpliwie - wybudowanie nieruchomości budynkowych w niniejszej sprawie miało miejsce w przeszłości i stanowi akt dokonany.

Zdaniem Wnioskodawczyni, termin pięcioletni, o którym mowa w art. 10 Ustawy o PIT, należy liczyć odrębnie dla nieruchomości gruntowej oraz nieruchomości budynkowej. Z uwagi na to, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji legalnej nieruchomości, to znaczenie tego terminu wymaga stosowania definicji zawartej w art. 46 - 48 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r. poz. 1145), zwanej dalej: „KC”. Zgodnie z treścią art. 46 KC, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Takie budynki trwale związane z gruntem stanowią część składową nieruchomości, a co za tym idzie - nie mogą one być przedmiotem odrębnej własności. Z powyższego wynika, iż w przypadku sprzedaży nieruchomości, gdy na gruncie należącym do innej osoby zostanie wzniesiony budynek, to właścicielem tego budynku jest osoba, do której ten grunt należy. Jednakże, odmiennie należy traktować sytuację, w której mamy do czynienia z użytkowaniem wieczystym gruntu, kiedy to na gruncie stanowiącym własność Skarbu Państwa bądź jednostki samorządu terytorialnego (bądź związku takich jednostek) istnieje możliwość wzniesienia nieruchomości budynkowej albo, na którym to gruncie znajdowały się budynki i inne urządzenia, które następnie zostały nabyte przez użytkownika wieczystego, zgodnie z właściwymi przepisami przy zawarciu umowy o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste. Wówczas, zgodnie z treścią art. 235 § 1 KC, takie budynki stanowią własność użytkownika wieczystego. W konsekwencji, z treści art. 235 KC w zw. z art. 46 § 1 KC należy wywnioskować, iż nieruchomości budynkowe wzniesione na takim gruncie, nie stanowią jego części składowej - są odrębnym od gruntu przedmiotem własności.

Z tego też względu, zdaniem Wnioskodawczyni konieczne jest, aby pięcioletni okres, o którym mowa w art. 10 Ustawy o PIT w przypadku sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu i budynków trwale z tym gruntem związanych, był liczony odrębnie - stosownie do daty nabycia prawa do gruntu oraz do daty wybudowania na tym gruncie budynku.

Jak już wyżej wykazano, niewątpliwie - budynki posadowione na Nieruchomości zostały już wybudowane w chwili ich nabycia przez Wnioskodawczynię, a do nabycia doszło na podstawie umowy sprzedaży i oświadczenia o ustanowieniu hipoteki z dnia 31 stycznia 2003 r. W świetle powyższego, Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że zarówno w odniesieniu do nieruchomości gruntowej, w odniesieniu do której Wnioskodawczyni zbyła prawo wieczystego użytkowania gruntu, jak i do wszystkich budynków, które były na niej posadowione, a następnie zbyte przez Wnioskodawczynię, upłynął pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust 1 Ustawy o PIT.

W konsekwencji, uzyskanie przychodu z ww. transakcji sprzedaży przynajmniej w części w jakiej przychód ten dotyczy sprzedaży części ww. Nieruchomości wykorzystywanej na potrzeby związane z działalnością gospodarczą, nie stanowi źródła przychodu w rozumieniu Ustawy o PIT i nie podlega jednocześnie opodatkowaniu na gruncie wskazanej ustawy.

Własne stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione w uzupełnieniu wniosku do pytań nr 1 i 2.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 Ustawy o PIT wskazuje, że źródłami przychodów są m. in. odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

‒ jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Powyższy przepis - zgodnie z art. 10 ust. 3 Ustawy o PIT - ma zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie (art. 10 ust. 3 Ustawy o PIT).

W tym kontekście należy wskazać, iż Nieruchomość objęta prawem użytkowania wieczystego Wnioskodawcy oraz posadowione na niej budynki, były częściowo - w zakresie wskazanym w opisie stanu faktycznego - wykorzystywane na potrzeby związane z działalnością gospodarczą.

Zgodnie z ww. katalogiem źródeł przychodów, zbycie prawa wieczystego użytkowania należy zakwalifikować jako odpłatne zbycie zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. c Ustawy o PIT, natomiast zbycie budynków posadowionych na Nieruchomości należy zakwalifikować jako odpłatne zbycie zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a Ustawy o PIT.

Z powyższego wynika, iż zarówno przychody uzyskane z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości jak i praw majątkowych przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Zdaniem Wnioskodawczyni, nie budzi wątpliwości, że w przedmiotowej sprawie upłynął pięcioletni termin od dnia nabycia przez Wnioskodawczynię prawa wieczystego użytkowania Nieruchomości. Podobnie, zdaniem Wnioskodawczyni, niewątpliwie upłynął również pięcioletni termin od dnia wybudowania budynków zlokalizowanych na obszarze omawianej Nieruchomości. Wnioskodawczyni nabyła bowiem wybudowane budynki w 2003 r. Zgodnie ze stanowiskiem prezentowanym w interpretacji podatkowej z dnia 16 maja 2006 (sygn. PD-l-415/47/06 - Izba Skarbowa we Wrocławiu Ośrodek Zamiejscowy w Jeleniej Górze): „biorąc pod uwagę to, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 nie odwołuje się do innej gałęzi prawa (np. Prawa budowlanego) można przyjąć, że słowo "wybudowanie" należy rozumieć w potocznym jego rozumieniu. W związku z tym użyte w jego treści słowo "wybudowanie" rozumieć należy w myśl sensu, jaki nadaje temu słowu słownik języka polskiego, czyli "postawienie, wzniesienie domu". Nie ma wątpliwości, że słowu "wybudowanie" przypisano czas przeszły dokonany, co oznacza wybudowanie budynku w takim stanie, by nadawał się do zamieszkania (do użytkowania w przypadku budynku użytkowego).". Niewątpliwie wybudowanie nieruchomości budynkowych w niniejszej sprawie miało miejsce w przeszłości i stanowi akt dokonany.

Zdaniem Wnioskodawczyni, termin pięcioletni, o którym mowa w art. 10 Ustawy o PIT, należy liczyć odrębnie dla nieruchomości gruntowej oraz nieruchomości budynkowej. Z uwagi na to, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji legalnej nieruchomości, to znaczenie tego terminu wymaga stosowania definicji zawartej w art. 46 - 48 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. 2019 r. poz. 1145), zwanej dalej: „KC”.

Zgodnie z treścią art. 46 KC, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Takie budynki trwale związane z gruntem stanowią część składową nieruchomości, a co za tym idzie - nie mogą one być przedmiotem odrębnej własności.

Z powyższego wynika, iż w przypadku sprzedaży nieruchomości, gdy na gruncie należącym do innej osoby zostanie wzniesiony budynek, to właścicielem tego budynku jest osoba, do której ten grunt należy. Jednakże, odmiennie należy traktować sytuację, w której mamy do czynienia z użytkowaniem wieczystym gruntu, kiedy to na gruncie stanowiącym własność Skarbu Państwa bądź jednostki samorządu terytorialnego (bądź związku takich jednostek) istnieje możliwość wzniesienia nieruchomości budynkowej albo, na którym to gruncie znajdowały się budynki i inne urządzenia, które następnie zostały nabyte przez użytkownika wieczystego zgodnie z właściwymi przepisami przy zawarciu umowy o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste. Wówczas, zgodnie z treścią art. 235 § 1 KC, takie budynki stanowią własność użytkownika wieczystego. W konsekwencji, z treści art. 235 KC w zw. z art. 46 § 1 KC należy wywnioskować, iż nieruchomości budynkowe wzniesione na takim gruncie, nie stanowią jego części składowej - są odrębnym od gruntu przedmiotem własności.

Z tego też względu, zdaniem Wnioskodawczyni konieczne jest, aby pięcioletni okres, o którym mowa w art. 10 Ustawy o PIT w przypadku sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu i budynków trwale z tym gruntem związanych, był liczony odrębnie - stosownie do daty nabycia prawa do gruntu oraz do daty wybudowania na tym gruncie budynku. Jak już wyżej wykazano, niewątpliwie - budynki posadowione na Nieruchomości były już wybudowane w chwili ich nabycia przez Wnioskodawczynię, a do nabycia doszło na podstawie umowy sprzedaży i oświadczenia o ustanowieniu hipoteki z dnia 31 stycznia 2003 r.

W świetle powyższego, Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że zarówno w odniesieniu do nieruchomości gruntowej, co do której Wnioskodawczyni zbyła prawo wieczystego użytkowania gruntu, jak i do wszystkich budynków, które były na niej posadowione, a następnie zbyte przez Wnioskodawczynię, upłynął pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust 1 Ustawy o PIT.

W świetle przytoczonego powyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a i c w zw. z art. 10 ust. 3 Ustawy o PIT oraz przedstawionej powyżej argumentacji, Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że zarówno w odniesieniu do nieruchomości gruntowej, co do której Wnioskodawczyni zbyła prawo wieczystego użytkowania gruntu, jak i do wszystkich budynków, które były na niej posadowione, a następnie zbyte przez Wnioskodawczynię, upłynął pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust 1 Ustawy o PIT, a z uwagi na fakt, że ww. transakcja sprzedaży nie nastąpiła w wykonaniu działalności gospodarczej, uzyskanie przychodu z tej transakcji nie stanowi źródła przychodu w rozumieniu Ustawy o PIT i nie podlega opodatkowaniu PIT.

Tym samym odpowiadając na obydwa zadane we wniosku pytania należy stwierdzić, iż w związku ze sprzedażą przez Wnioskodawczynię prawa wieczystego użytkowania ww. Nieruchomości oraz budynków posadowionych na ww. Nieruchomości, czynność ta nie stanowi źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 10 ust. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwanej dalej: „ustawą o PIT", zarówno w części w jakiej przychód wynikający z tej czynności dotyczy sprzedaży prawa wieczystego użytkowania ww. Nieruchomości oraz budynków posadowionych na ww. Nieruchomości, częściowo wykorzystywanych wyłącznie dla celów prywatnych Wnioskodawczyni, jak i w części w jakiej przychód wynikający z tej czynności dotyczy sprzedaży prawa wieczystego użytkowania ww. Nieruchomości oraz budynków posadowionych na ww. Nieruchomości, częściowo wykorzystywanych na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest:

*   **prawidłowe** w części dotyczącej ustalenia daty nabycia prawa użytkowania wieczystego gruntu i posadowionych na tym gruncie budynków,
*   **prawidłowe** w części dotyczącej zbycia budynku mieszkalnego oraz budynku niemieszkalnego w części niewykorzystywanej w działalności gospodarczej wraz z prawem użytkowania wieczystego gruntu związanego z budynkiem mieszkalnym oraz budynkiem niemieszkalnym w części niewykorzystywanej w ramach działalności gospodarczej,
*   **nieprawidłowe** w części dotyczącej zbycia budynku niemieszkalnego w części wykorzystywanej w działalności gospodarczej oraz prawa użytkowania wieczystego gruntu związanego z tą częścią budynku niemieszkalnego.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy − jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

‒ jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 omawianej ustawy, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Zatem, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, co do zasady decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment i sposób ich nabycia.

Zgodnie z opisem zawartym we wniosku Wnioskodawczyni na podstawie umowy sprzedaży i oświadczenia o ustanowieniu hipoteki z dnia 31 stycznia 2003 r. ustanowiona została do dnia 5 grudnia 2089 r. użytkownikiem wieczystym nieruchomości stanowiącej działkę gruntu o powierzchni 0,1915 ha oraz właścicielką posadowionych na niej 2 budynków o łącznej powierzchni 421 m2, stanowiących odrębne nieruchomości. Były to budynek mieszkalny i niemieszkalny. Wnioskodawczyni od 1 marca 2016 r. do 30 grudnia 2019 r. prowadziła działalność gospodarczą w części budynku niemieszkalnego. Budynek ten nie był wprowadzony do ewidencji środków trwałych w prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej. W dniu 30 grudnia 2019 r. Wnioskodawczyni sprzedała prawo wieczystego użytkowania opisanej powyżej nieruchomości wraz z posadowionymi na niej budynkami.

Mając na uwadze powyższe Wnioskodawczyni powzięła wątpliwość, czy przychód ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji nieruchomości, dlatego też ustalenie znaczenie tego pojęcia wymaga zastosowania definicji zawartych w przepisach ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.).

Wskazać zatem należy, że zgodnie z art. 46 § 1 ww. ustawy, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Sytuację taką przewidują przepisy o użytkowaniu wieczystym.

Pojęcie użytkowania wieczystego zawarte zostało w art. 232 § 1 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym, grunty stanowiące własność Skarbu Państwa a położone w granicach administracyjnych miast oraz grunty Skarbu Państwa położone poza tymi granicami, lecz włączone do planu zagospodarowania przestrzennego miasta i przekazane do realizacji zadań jego gospodarki, a także grunty stanowiące własność jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków mogą być oddawane w użytkowanie wieczyste osobom fizycznym, i osobom prawnym.

Stosownie zaś do art. 235 § 1 ww. ustawy, budynki i inne urządzenia wzniesione na gruncie Skarbu Państwa lub gruncie należącym do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków przez wieczystego użytkownika stanowią jego własność. To samo dotyczy budynków i innych urządzeń, które wieczysty użytkownik nabył zgodnie z właściwymi przepisami przy zawarciu umowy o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste. W myśl art. 235 § 2 tej ustawy, przysługująca wieczystemu użytkownikowi własność budynków i urządzeń na użytkowanym gruncie jest prawem związanym z użytkowaniem wieczystym.

Mając na uwadze ww. przepisy stwierdzić należy, że prawo własności budynku wybudowanego na gruncie oddanym w użytkowanie wieczyste jest ściśle związane z tym prawem, jednakże oba te prawa stanowią oddzielny przedmiot władania. Kodeks cywilny nadał prawu wieczystego użytkowania gruntu nadrzędny charakter w stosunku do prawa własności budynków znajdujących się na tym gruncie. Prawem głównym jest w tym przypadku prawo wieczystego użytkowania gruntu, a prawem związanym jest prawo własności budynków i urządzeń. Akcesoryjność prawa wieczystego użytkowania oznacza, że żadne z nich nie może stanowić samodzielnie przedmiotu obrotu prawnego.

Dla oceny, czy odpłatne zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu oraz budynków usytuowanych na tym gruncie stanowi źródło przychodu wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 8 oraz według jakich zasad należy opodatkować przychód z tego tytułu, należy określić dwie daty: datę nabycia prawa wieczystego użytkowania gruntu i datę nabycia lub wybudowania nieruchomości budynkowych. W przypadku sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu i budynków trwale z tym gruntem związanych, źródłem przychodu jest bowiem odrębnie sprzedaż prawa do gruntu i sprzedaż nieruchomości budynkowych, dokonana przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie bądź wybudowanie. Okres pięcioletni, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 wyżej powołanej ustawy, jest w takim przypadku liczony odrębnie – od daty nabycia prawa użytkowania wieczystego gruntu i od daty nabycia lub wybudowania budynków.

Z uwagi, że prawo użytkowania wieczystego gruntu zostało przez Wnioskodawczynię nabyte w roku 2003 r. pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy liczyć od końca 2003 r.

Natomiast odnośnie skutków podatkowych sprzedaży budynków wybudowanych na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym istotne znaczenie ma moment nabycia lub wybudowania tych budynków. Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym zawiera potoczne słowa języka polskiego i w związku z tym użyte w jego treści słowo „wybudowanie” rozumieć należy w myśl sensu, jaki nadaje temu słowu słownik języka polskiego, czyli „postawienie, wzniesienie domu”. Nie ma wątpliwości, że słowu „wybudowanie” przypisano czas przeszły dokonany, co oznacza wybudowanie budynku w takim stanie, by nadawał się do zamieszkania, użytkowania. Potwierdzeniem wybudowania budynku jest również pozwolenie na użytkowanie budynku lub zawiadomienie o zakończeniu budowy.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że na gruncie, którego prawo użytkowania wieczystego Wnioskodawczyni zakupiła w 2003 r. znajdowały się budynek mieszkalny i niemieszkalny. Zatem w sytuacji, gdy w momencie zakupu przez Wnioskodawczynię, tj. dnia 31 stycznia 2003 r. ww. budynki spełniał ww. warunki uznać należy, że Wnioskodawczyni w tej dacie nabyła nieruchomości budynkowe w postaci budynku mieszkalnego i budynku niemieszkalnego. W konsekwencji terminu określony w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w stosunku do nabytych budynków należy liczyć od końca 2003 r.

Mając na uwadze fakt, iż część budynku niemieszkalnego będącego przedmiotem sprzedaży była wykorzystywana przez Wnioskodawczynię w prowadzonej przez nią działalności gospodarczej w okresie od 1 marca 2016 r. do 30 grudnia 2019 r. należy odnieść się do przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych regulujących sprzedaż składników majątku wykorzystywanych w działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 10 ust. 2 pkt 3 cyt. ustawy, przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

Jednak w myśl art. 10 ust. 3 ww. ustawy, przepisy ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Z powyższego wynika zatem, że aby przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości mógł zostać zaliczony do źródła przychodów określonego wyżej wskazanym przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c cyt. ustawy, spełnione powinny zostać co najmniej dwie podstawowe przesłanki:

*   nieruchomość nie może być przedmiotem odpłatnego zbycia w wykonywaniu działalności gospodarczej,
*   nieruchomość nie może być nieruchomością niemieszkalną wykorzystywaną w działalności gospodarczej.

Odrębnym źródłem przychodów jest wskazana w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozarolnicza działalność gospodarcza.

W świetle art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Zgodnie z treścią art. 14 ust. 2 pkt 1 cyt. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących:

1.  środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1500 zł,
3.  składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,
4.  składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych

‒ wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Natomiast w myśl art. 14 ust. 2c ww. ustawy, do przychodów, o których mowa w ust. 2 pkt 1, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio.

Z cytowanych powyżej przepisów wynika, że − co do zasady − przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wykorzystywanych w działalności gospodarczej (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych wymienionych w art. 14 ust. 2c ww. ustawy) stanowią przychód z działalności gospodarczej.

O tym, jaki składnik majątku może stanowić środek trwały, decydują regulacje zawarte w art. 22a i 22c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy czym nie wszystkie wymienione w nich rodzaje składników majątku mogą podlegać amortyzacji podatkowej.

W myśl art. 22a ust. 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

‒ o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Stosownie do art. 22a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegają również, z zastrzeżeniem art. 22c, niezależnie od przewidywanego okresu używania:

1.  przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych, zwane dalej "inwestycjami w obcych środkach trwałych",
2.  budynki i budowle wybudowane na cudzym gruncie,
3.  składniki majątku, wymienione w ust. 1, niestanowiące własności lub współwłasności podatnika, wykorzystywane przez niego na potrzeby związane z prowadzoną działalnością na podstawie umowy określonej w art. 23a pkt 1, zawartej z właścicielem lub współwłaścicielami tych składników - jeżeli zgodnie z przepisami rozdziału 4a odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający

‒ zwane także środkami trwałymi;

W myśl art. 22c pkt 1 i 2 ww. ustawy, amortyzacji nie podlegają:

1.  grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów,
2.  budynki mieszkalne wraz ze znajdującymi się w nich dźwigami lub lokale mieszkalne, służące prowadzonej działalności gospodarczej lub wydzierżawiane albo wynajmowane na podstawie umowy, jeżeli podatnik nie podejmie decyzji o ich amortyzowaniu,

‒ zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Jednocześnie, stosownie do art. 22f ust. 4 ww. ustawy, jeżeli tylko część nieruchomości, w tym budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego, jest wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej bądź wynajmowana lub wydzierżawiana – odpisów amortyzacyjnych dokonuje się w wysokości ustalonej od wartości początkowej nieruchomości, budynku lub lokalu odpowiadającej stosunkowi powierzchni użytkowej wykorzystywanej do prowadzenia działalności gospodarczej, wynajmowanej lub wydzierżawianej, do ogólnej powierzchni użytkowej tej nieruchomości, budynku lub lokalu.

Z powyższych wyjaśnień wynika, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uzależniają możliwości uznania danego składnika majątku za środek trwały lub wartość niematerialną i prawną od ujęcia go w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, ani też dokonywania jego amortyzacji (zwłaszcza, że część środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych objęta jest ustawowym wyłączeniem z amortyzacji podatkowej).

Pomimo tego, że składniki majątkowe, o których mowa w art. 22c ww. ustawy, nie podlegają amortyzacji podatkowej, to dotyczą ich wszelkie konsekwencje związane z ich statusem jako środków trwałych czy też wartości niematerialnych i prawnych, w szczególności podatnik ma obowiązek wprowadzić je do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Stanowi o tym przepis art. 22d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl którego składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że regulacją art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych objęty został przychód z odpłatnego zbycia tych składników majątku, które spełniają ustawową definicję środka trwałego, podlegającego ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, niezależnie od tego, czy podatnik wprowadził, czy też nie wprowadził te składniki do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, jak również od tego, czy zaliczał do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne dokonywane od ich wartości początkowej.

Zatem, z treści przytoczonych przepisów jednoznacznie wynika, że przychodami z działalności gospodarczej są zarówno przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą składników majątku, do których odnosi się art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak i przychody uzyskane ze sprzedaży tych składników majątku, które zostały z działalności gospodarczej z różnych względów wycofane. Jeżeli jednak między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności, i dniem ich odpłatnego zbycia upłynęło 6 lat, to przychód ze sprzedaży tych składników majątku nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej.

W świetle cytowanych powyżej przepisów zauważyć należy, że przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących środkami trwałymi w prowadzonej działalności gospodarczej (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych wymienionych w art. 14 ust. 2c ww. ustawy) stanowią przychód z działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dotyczy to również sytuacji, w której składniki te przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

Mając na uwadze powyższe przychód uzyskany w 2019 r. ze sprzedaży budynku mieszkalnego oraz budynku niemieszkalnego w części niewykorzystywanej w działalności gospodarczej wraz z prawem użytkowania wieczystego gruntu związanego z budynkiem mieszkalnym oraz budynkiem niemieszkalnym w części niewykorzystywanej w ramach działalności gospodarczej nie stanowi źródła przychodu z uwagi na upływ pięcioletniego okresu od końca 2003 r., tj. roku, w którym zostały nabyte prawo użytkowania wieczystego gruntu oraz prawo własności posadowionych na tym gruncie budynków.

Ponadto z uwagi na fakt, że część budynku niemieszkalnego była wykorzystywana przez Wnioskodawczynię w prowadzonej przez nią działalności gospodarczej do dnia sprzedaży nieruchomości tj. 30 grudnia 2019r., przychód ze sprzedaży tej części budynku niemieszkalnego oraz prawa użytkowania wieczystego gruntu związanego z tą częścią budynku niemieszkalnego stanowi przychód z działalności gospodarczej.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że sprzedaż przez Wnioskodawczynię w 2019 r. prawa wieczystego użytkowania Nieruchomości oraz budynków posadowionych na tej Nieruchomości:

*   w części dotyczącej budynku mieszkalnego oraz budynku niemieszkalnego w części niewykorzystywanej w działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawczynię wraz z przynależnym do nich prawem użytkowania wieczystego gruntu nie stanowiła dla Wnioskodawczyni źródła przychodu w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a i c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;
*   w części dotyczącej budynku niemieszkalnego w części wykorzystywanej przez Wnioskodawczynię w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wraz z przynależnym do niej prawem użytkowania wieczystego gruntu stanowiła przychód z działalności gospodarczej, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 w związku z 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegający opodatkowaniu zgodnie z wybraną formą opodatkowania dochodów z tytułu działalności gospodarczej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.