Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-31/10/13-5/S/KC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-06-05
Teza: W zakresie opodatkowania stawką 0% wywozu towarów do Rosji przy dokonaniu odprawy celnej na Łotwie.
Słowa kluczowe: dokumenty-dokumenty celne; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku; towar-wywóz towarów; Łotwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów – uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 31.03.2011 r. sygn. akt III SA/Wa 1759/10 (data wpływu orzeczenia prawomocnego – 18.03.2013 r.) stwierdza, że stanowisko Strony przedstawione we wniosku z dnia 11.01.2010r. (data wpływu 13.01.2010r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania stawką 0% wywozu towarów do Rosji przy dokonaniu odprawy celnej na Łotwie – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13.01.2010r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania stawką 0% wywozu towarów do Rosji przy dokonaniu odprawy celnej na Łotwie.

W przedmiotowym wniosku zostały przedstawione następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest polskim podatnikiem podatku VAT zarejestrowanym w Polsce. Między innymi sprzedaje towary podmiotowi zagranicznemu – Rosji. Rosja zleca wywóz towarów poza granicę Wspólnoty firmie łotewskiej. Odprawa celna (zgłoszenie wywozu) dokonywane jest na Łotwie potwierdzeniem wywozu jest dokument celny, wystawiony przez Łotewski Urząd Celny. Zgłoszenie wywozowe sporządzane jest zgodnie z art. 792 Rozporządzenia Komisji (WE) Nr 1875/2006 z dnia 18.12.2006 roku (Dz.U. 360 z 19.12.2006 tj.) sporządzone zostało w formie jednolitego dokumentu administracyjnego (czyli SAD). Urząd Celny w którym złożono zgłoszenie wywozowe opatruje pieczęcią pole A. Transakcje te mają charakter eksportu pośredniego. Wnioskodawca posiada kopie dokumentu SAD lub oryginały Urzędu Celnego Łotewskiego, którym zdaniem Podatnika jest Urzędem Celnym określonym w przepisach celnych potwierdzających wywóz towarów zatem w myśl art. 2 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku VAT taki wywóz towarów i jego udokumentowanie spełnia wymogi ustawy o podatku VAT określające, że za eksport towarów uważa się potwierdzony przez Urząd Celny określony w przepisach celnych wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Wspólnoty wobec powyższego dla celów podatku stosowana jest stawka VAT 0% w myśl art. 41 ust 6 Ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy poprawnie stosuje się stawkę 0% VAT przy eksporcie towarów do Rosji mając w posiadaniu dokument SAD łotewski przy dokonaniu odprawy celnej na Łotwie?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Spółka poprawnie stosuje stawkę VAT 0% przy eksporcie towarów. Uważa, że dokument SAD łotewski spełnia wymogi i jest dokumentem potwierdzającym wywóz z terytorium kraju poza terytorium Wspólnoty. Dokument łotewski na pewno spełnia wymogi celne w tym zakresie.

W dniu 17.03.2010 r. wydana została interpretacja indywidualna nr IPPP3/443-31/10-2/KC, w której stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku zostało uznane za nieprawidłowe.

W interpretacji Organ stwierdził, iż transakcji dokonanej przez Wnioskodawcę nie można uznać za eksport towarów, lecz za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, zgodnie z art. 13 ust. 3 ustawy o VAT. Przemieszczenie należącego do Spółki towaru z terytorium Polski na terytorium Łotwy, celem jego wywozu do Rosji stanowić będzie w Polsce wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 13 ust. 3 ustawy o VAT.

Powyższa interpretacja indywidualna była przedmiotem rozpoznania WSA w Warszawie, który uchylił ww. interpretację indywidualną wyrokiem III SA/Wa 1759/10.

W uzasadnieniu przedmiotowego orzeczenia Sąd uznał, iż w tym stanie faktycznym występuje wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Wspólnoty (do Rosji) w wykonaniu czynności określonych w art. 7 u.p.t.u., a wywóz jest dokonany na rzecz nabywcy mającego siedzibę poza terytorium kraju (w Rosji) przez firmę łotewską. Jednak aby wywóz towaru z terytorium kraju poza terytorium Wspólnoty stanowił eksport w rozumieniu art. 2 pkt 8 u.p.t.u., musi on zostać potwierdzony przez właściwy urząd celny. Potwierdzenie to powinno być dokonane przez „urząd celny określony w przepisach celnych”.

Ww. rozstrzygnięcie było przedmiotem skargi kasacyjnej Ministra Finansów, w której Organ podnosił, powołując się na zapis art. 2 pkt 8 ustawy, że koniecznym jest uzyskanie potwierdzenia wywozu towaru przez urząd celny, o którym mowa w art. w art. 161 ust. 5 WKC. W powyżej kwestii należy zauważyć, że co do zasady zgłoszenia celnego do procedury wywozu dokonuje się w urzędzie celnym wywozu (wewnątrz kraju) na jednolitym Dokumencie Administracyjnym (SAD). W tym stanie rzeczy warunek wywozu z kraju poza terytorium Wspólnoty może zostać spełniony jedynie wówczas, gdy procedura wywozu towarów, o której mowa w przepisach celnych, rozpocznie się w urzędzie celnym położonym w Polsce, gdyż tylko wówczas miejscem opodatkowania będzie terytorium Polski.

Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną Ministra Finansów, albowiem podniesiony w niej zarzut naruszenia prawa materialnego nie był trafny. Sąd wskazał, iż skarga Podatnika zasługuje na uwzględnienie, gdyż sporna w rozpoznawanej sprawie kwestia dotyczy wykładni art. 2 pkt 8 lit. b ustawy o VAT, która była przedmiotem rozstrzygnięcia w uchwale składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 czerwca 2012 r. (sygn. akt I FPS 3/12). Ponieważ skład rozpoznający wniesioną w niniejszej sprawie skargę kasacyjną w pełni podzielił przyjętą w ww. uchwale wykładnię art. 2 pkt 8 ustawy o VAT a która to wykładnia zasadniczo zbieżna jest z wykładnią tego przepisu przyjętą w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, zarzut skargi kasacyjnej okazał się nieusprawiedliwiony.

W świetle obowiązującego stanu prawnego biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 31.03.2011 r. sygn. akt III SA/Wa 1759/10 (data wpływu orzeczenia prawomocnego – 18.03.2013 r.)- stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, iż Wnioskodawca jako polski podatnik podatku VAT sprzedaje towary podmiotowi zagranicznemu z Rosji, który zleca wywóz towarów poza granicę Wspólnoty firmie łotewskiej. Odprawa celna (zgłoszenie wywozu) dokonywane jest na Łotwie a potwierdzeniem wywozu jest dokument celny, wystawiony przez łotewski Urząd Celny. Jak podaje Wnioskodawca, zgłoszenie wywozowe sporządzane jest zgodnie z art. 792 Rozporządzenia Komisji (WE) Nr 1875/2006 z dnia 18.12.2006 roku (Dz.U. 360 z 19.12.2006 tj.) i ma formę jednolitego dokumentu administracyjnego (czyli SAD). Urząd Celny w którym złożono zgłoszenie wywozowe opatruje pieczęcią pole A. Transakcje te mają charakter eksportu pośredniego. Wnioskodawca posiada kopie dokumentu SAD lub oryginały Urzędu Celnego łotewskiego, a to spełnia wymogi ustawy o podatku VAT określające, że za eksport towarów uważa się potwierdzony przez Urząd Celny określony w przepisach celnych wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Wspólnoty.

Wobec powyższego, Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy poprawnie stosuje się stawkę 0% VAT przy eksporcie towarów do Rosji mając w posiadaniu dokument SAD łotewski przy dokonaniu odprawy celnej na Łotwie.

Stosownie do art. 2 pkt 8 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 01.04.2011 r. przez eksport towarów rozumieć należy potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Wspólnoty w wykonaniu czynności określonych w art. 7, jeżeli wywóz jest dokonany przez:

1.  dostawcę lub na jego rzecz, lub
2.  nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju, lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę dla celów wyposażenia lub zaopatrzenia łodzi rekreacyjnych oraz prywatnych statków powietrznych lub innych prywatnych środków transportu, w tym środków transportu, o których mowa w art. 16 rozporządzenia Rady (WE) nr 1777/2005 z dnia 17 października 2005 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 77/388/EWG w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 288 z 29.10.2005, str. 1), zwanego dalej "rozporządzeniem nr 1777/2005".

Zatem, aby uznać daną czynność za eksport towarów, mając na uwadze powyższe przepisy, muszą wystąpić łącznie następujące przesłanki:

*   ma miejsce czynność określona w przepisie art. 7 ustawy,

*   wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Wspólnoty przez dostawcę lub na jego rzecz (eksport bezpośredni), lub nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju, lub na jego rzecz (eksport pośredni),

*   wywóz towaru musi być potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych.

Niespełnienie jakiejkolwiek z wymienionych przesłanek powoduje, iż nie dochodzi do eksportu towarów w rozumieniu przepisów ustawy.

Jednym z warunków do uznania czynności za eksport towarów jest uzyskanie potwierdzenia wywozu przez urząd celny. Procedurę celną wywozu towarów reguluje art. 161 Rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. U. UE.L.92.302. 1; dalej jako: WKC). Zgodnie z ust. 1 tegoż przepisu, procedura wywozu pozwala na wyprowadzenie towaru wspólnotowego poza obszar celny Wspólnoty. W myśl ust. 5 art. 161 WKC, zgłoszenie do wywozu musi zostać złożone w urzędzie celnym właściwym dla dozoru miejsca, gdzie osoba dokonująca wywozu ma swoją siedzibę lub gdzie towary zostały zapakowane bądź załadowane do transportu wywozowego. Wyjątki od tej zasady określane są zgodnie z procedurą Komitetu. Przewidują je przepisy rozporządzenia Komisji (EWG) Nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (dalej powoływane jako rozporządzenie nr 2913/92), a mianowicie:

1.  art . 789 rozporządzenia 2913/92 stanowi, że w przypadkach podwykonawstwa, zgłoszenie wywozowe może być również złożone w urzędzie celnym właściwym dla miejsca siedziby podwykonawcy,
2.  jeżeli, stosownie do art. 790 rozporządzenia 2913/92, ze względów organizacyjnych nie można zastosować przepisów art. 161 ust. 5 zdanie pierwsze Kodeksu, to zgłoszenie może zostać złożone w każdym urzędzie celnym właściwym dla danej operacji w zainteresowanym Państwie Członkowskim,
3.  jeżeli natomiast, zgodnie z art. 791 rozporządzenia 2913/92 wystąpią uzasadnione powody, zgłoszenie wywozowe może zostać przyjęte:
    *   w urzędzie celnym innym niż określony w art. 161 ust. 5 zdanie pierwsze Kodeksu, lub
    *   w urzędzie celnym innym niż określony w art. 790.

W takim przypadku kontrole odnoszące się do stosowania zakazów i ograniczeń uwzględniają szczególny charakter tej sytuacji.

Jednocześnie prawo wspólnotowe nie określa przypadków, w których mogą wystąpić „uzasadnione powody”, o których mowa w art. 791 rozporządzenia 2913/92.

Zgodnie z art. 146 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L. Nr 347 str. 1 ze zm.), który stanowi m.in., że Państwa Członkowskie zwalniają następujące transakcje:

1.  dostawy towarów wysyłanych lub transportowanych przez sprzedawcę lub na jego rzecz poza terytorium Wspólnoty;
2.  dostawy towarów wysyłanych lub transportowanych poza terytorium Wspólnoty przez nabywcę lub na rzecz nabywcy niemającego siedziby na terytorium danego państwa, z wyłączeniem towarów transportowanych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia w paliwo i ogólnego zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz samolotów turystycznych lub wszelkich innych środków transportu służących do celów prywatnych.

Przepis art. 146 ust. 1 lit a i b Dyrektywy 112 nie wyraża zasady, że zwolnienie będzie miało zastosowanie jeżeli dostawa eksportowa będzie stanowić wywóz towarów z terytorium danego kraju.

Sam zatem fakt rozpoczęcia procedury celnej wywozu w innym niż Polska państwie członkowskim, nie stanowi, że nie dokonano „wywozu z kraju poza terytorium Unii Europejskiej” w rozumieniu art. 2 pkt 8 ustawy. Przewidziany w tym przepisie warunek „wywozu z kraju poza terytorium Unii Europejskiej” może zostać spełniony również wówczas, gdy procedura wywozu towarów, o której mowa w art. 161 WKC rozpocznie się w urzędzie celnym położonym w innym niż Polska kraju Wspólnoty.

Stosownie do art. 41 ust. 4 ustawy, w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a, stawka podatku wynosi 0%. Stawkę tę stosuje się w eksporcie towarów, pod warunkiem, że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej – art. 41 ust. 6 ustawy.

W ust. 11 tego artykułu stwierdza się, iż przepisy ust. 4 i 5 stosuje się odpowiednio w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b, jeżeli podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonał dostawy towarów, posiada kopię dokumentu, w którym urząd celny określony w przepisach celnych potwierdził wywóz tych towarów poza terytorium Wspólnoty. Z dokumentu, o którym mowa w zdaniu pierwszym, musi wynikać tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu.(…).

Z powyższych przepisów wynika zatem, iż w celu zastosowania 0% stawki podatku VAT do eksportu towarów, niezbędnym jest posiadanie przez Spółkę dokumentu celnego potwierdzającego wywóz towarów poza terytorium UE.

W przedmiotowej sprawie, jak wskazał Wnioskodawca, łotewski przewoźnik, działający na rzecz rosyjskiego nabywcy, po wywiezieniu towaru z terytorium Polski, zgłosił go do odprawy celnej w łotewskim urzędzie celnym. W stanie faktycznym Wnioskodawca nie wskazał, aby towar był przeładowywany czy magazynowany na terytorium Łotwy a docelowo miał trafić na terytorium Rosji. W związku z powyższym, zgłoszenie towarów do celnej procedury wywozu dokonywane jest na terytorium innego niż Polska kraju UE a Wnioskodawca posiada łotewskie dokumenty celne potwierdzające wywóz towaru poza granice Wspólnoty.

Warto w tym miejscu odwołać się do uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 czerwca 2012 r. sygn. akt I FPS 3/12. NSA stwierdził w niej, że: „(…) Dla zastosowania przez podatnika stawki 0% w Polsce z tytułu eksportu towaru konieczne jest, aby miejscem dostawy tej czynności była Polska, co wymaga wykazania, że wywóz tego towaru poza obszar Unii Europejskiej następuje – stosownie do art. 22 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. – w ramach transportu, który rozpoczął się na terytorium Polski, w wykonaniu czynności określonej w art. 7 ustawy. Zgłoszenie towaru do procedury wywozu towarów, o której mowa w art. 161 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, w krajowym urzędzie celnym należy traktować jako niewątpliwy dowód rozpoczęcia takiego transportu na terytorium Polski, niemający jednak charakteru wyłącznego”.

W powyższej uchwale stwierdzono również, „(…) w sytuacji gdy eksport towarów, w rozumieniu art. 2 pkt 8 i art. 22 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. (art. 146 w zw. z art. 32 Dyrektywy 2006/112/WE), stanowi wywóz towarów poza terytorium Wspólnoty, które w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu poza terytorium Wspólnoty znajdują się na terytorium kraju, oznacza to, że wywóz tych towarów z kraju poza obszar Unii Europejskiej powinien nastąpić w ramach transportu (wysyłki) zasadniczo o nieprzerwanym charakterze. (…) W sytuacji gdy transport towaru z Polski zostanie przerwany na terytorium innego kraju unijnego i ponownie podjęty w okolicznościach wskazujących, że miejscem jego rozpoczęcia, w celu wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej, jest tenże inny kraj unijny, brak podstaw do stwierdzenia, że eksport tych towarów nastąpił z terytorium Polski. Oznacza to, że w przypadku gdy towar jest transportowany (wysyłany, przemieszczany) z Polski do innego państwa członkowskiego z pominięciem procedury wywozu i tam rozładowany i magazynowany (składowany poza składem celnym), po czym dopiero z tego kraju transportowany (wysyłany) - po zgłoszeniu w nim tegoż towaru do wywozu poza terytorium Unii Europejskiej – nie ma podstaw do stwierdzenia, że wywóz tego towaru poza terytorium Wspólnoty nastąpił z terytorium Polski, gdyż miejscem świadczenia takiej dostawy eksportowej, w rozumieniu art. 22 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. (art. 32 Dyrektywy 2006/112/WE), nie jest w takiej sytuacji Polska, lecz tenże kraj unijny, w którym znajdują się eksportowane towary w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów do nabywcy poza terytorium Unii Europejskiej. Nie są zatem w tym przypadku spełnione przesłanki do stwierdzenia eksportu takiego towaru w Polsce, a tym samym do stosowania z tego tytułu stawki 0%”.

Podsumowując, stwierdzić należy, że Wnioskodawca w przedstawionym stanie faktycznym, posiadając dokument SAD wystawiony przez łotewski organ celny potwierdzającego wywóz towaru poza terytorium UE, ma prawo do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% dla eksportu towaru.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać w całości za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.