Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1-443-119/09-2/JL
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-04-29
Teza: Jeżeli dany podmiot spełnia kryteria określone w art. 15 ustawy, to jest on podatnikiem VAT w sensie obiektywnym, a więc niezależnie od faktu spełnienia formalnego wymogu jakim jest rejestracja. Do wystawienia faktury, o której mowa w art. 106 ustawy zobowiązany jest podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy także wówczas, gdy nie jest on zarejestrowanym podatnikiem. Nie ma podstaw do uznania wystawionej przez wnioskującą faktury za fakturę, o której mowa w art. 108 ust. 1, gdyż z wykładni tego przepisu wynika, iż nie dotyczy on w ogóle podatników, o których mowa w art. 15 ustawy. Ponadto będąc podatnikiem podatku VAT wnioskująca miała w myśl art. 99 ust. 1 cyt. ustawy obowiązek składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy i jak wynika z wniosku obowiązek ten został spełniony. Na tej podstawie należy stwierdzić, że zarówno faktura jak i deklaracje wymienione we wniosku wywołują skutki prawne bez względu na nieterminowe dokonanie rejestracji przez wnioskującą
Słowa kluczowe: dokumentowanie; faktura; faktura-faktura korygująca; faktura-korekta faktury
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 04.02.2009 r. (data wpływu 09.02.2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

1.  uznania wystawionej faktury za fakturę inną niż ta, o której mowa w art. 108 ustawy o podatku od towarów i usług,
2.  możliwości wystawienia faktury korygującej,
3.  skutków prawnych, jakie wywołuje faktura i deklaracje przed rejestracją dla potrzeb VAT

*   **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 09.02.2009 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania wystawionej faktury za fakturę inną niż ta, o której mowa w art. 108 ustawy o podatku od towarów i usług, możliwości wystawienia faktury korygującej oraz skutków prawnych, jakie wywołuje faktura i deklaracje przed rejestracją dla potrzeb VAT.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Zamierzając być podatnikiem podatku od towarów i usług, w dniu 02.05.2008 r. wnioskodawczyni wystawiła fakturę nr 1/2008, w której wykazała sprzedaż nieruchomości w kwocie 750.000 zł, VAT (22%) 165.000 zł. W ślad za wystawioną ww. fakturą, w dniu 25.06.2008 r. wnioskodawczyni złożyła w urzędzie skarbowym deklarację VAT 7 za maj 2008 r. Na pisemne wezwanie z dnia 03.07.2008 r. wnioskująca zgłosiła się w dniu 04.07.2008 r. oraz w dniu 11.07.2008 r. do właściwego urzędu skarbowego przedstawiając w ramach czynności sprawdzających posiadane dokumenty związane z przeprowadzoną transakcją oraz poprawiając błędnie podany w deklaracji NIP. Podatek VAT w kwocie 165.000 zł został wpłacony na konto urzędu skarbowego. Z powodu wątpliwości co do prawidłowości swojego postępowania w zakresie opodatkowania ww. sprzedaży, w dniu 11.07.2008 r. wnioskodawczyni zwróciła się z prośbą do urzędu o udzielenie stosownych wyjaśnień. Urząd Skarbowy pismem z dnia 17.07.2008 r. przesłał zapytanie wnioskodawczyni do BKIP w Płocku. Postanowieniem nr IPPP1/443-1397/08-2/SM z dnia 08.08.2008 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie pozostawił sprawę bez rozpatrzenia z powodu nieziszczenia opłaty w kwocie 75 zł. Wobec powyższego, a także w związku z nieudzieleniem wyjaśnień przez Urząd Skarbowy, wnioskiem ORD-IN z dnia 18.08.2008 r. wnioskodawczyni zwróciła się do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (Biuro KIP w Płocku) z prośbą o wydanie interpretacji indywidualnej. W odpowiedzi na złożony wniosek wnioskodawczyni otrzymała dwie interpretacje (IPPP1/443-1587/08-5/AP oraz IPPP1/443-1587/08-4/AP z dnia 14.11.2008 r.). W pierwszej z wymienionych interpretacji Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał stanowisko wnioskodawczyni w kwestii opodatkowania nieruchomości za nieprawidłowe, wskazując że przedmiotowa transakcja jest zwolniona od podatku VAT. W drugiej natomiast poparł stanowisko wnioskodawczyni w kwestii uznania jej za podatnika VAT. Do obydwu ww. interpretacji wnioskodawczyni zastosowała się i nie zaskarżała ich do WSA.

Nie uzyskując odpowiedzi z Urzędu Skarbowego (w ramach prowadzonych czynności sprawdzających) w zakresie statusu jako podatnika VAT wnioskodawczyni dokonała rejestracji w trybie art. 96 ustawy o podatku od towarów i usług w dniu 02.12.2008 r., tj. dopiero po otrzymaniu interpretacji z biura KIP w Płocku. Wnioskodawczyni złożyła również deklarację VAT-7 za miesiące czerwiec – listopad 2008 r., zaś od miesiąca grudnia czyni to regularnie z zamiarem dokonywania sprzedaży, którą wstrzymała od czerwca 2008 r. z uwagi na występujące wątpliwości.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy w opisanym wyżej stanie faktycznym istnieje w przyszłości prawo do zastosowania się do ww. interpretacji nr IPPP1/443-1587/08-5/AP z dnia 14.11.2008 r. poprzez wystawienie faktury korygującej, o której mowa w § 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28.11.2008 r. i potraktowania dokonanej transakcji jako zwolnionej od podatku VAT?
2.  Czy istnieją podstawy do uznania ww. faktury za fakturę, o której mowa w art. 108 ustawy o VAT, a jeżeli istnieją to czy wyklucza to możliwość wystawienia w przyszłości faktury korygującej w myśl ww. § 14 rozporządzenia?
3.  Czy faktura nr 1/2008 z dnia 02.05.2008 r. oraz deklaracje za m-ce maj - listopad 2008 r. (tj. przed dokonaniem rejestracji w trybie art. 96 ustawy o VAT) wywołują skutki prawne, a jeżeli nie wywołują to na podstawie jakich przepisów prawa i z jakimi konsekwencjami dla wnioskującej i dla kontrahentów?

Zdaniem wnioskującej istnieje prawo do zastosowania się do przedmiotowej interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 14.11.2008 r. poprzez wystawienie faktury korygującej w myśl § 14 cyt. rozporządzenia. Według wnioskodawczyni brakuje podstaw do uznania przedmiotowej faktury za fakturę, o której mowa w art. 108 ustawy o VAT. Od momentu złożenia deklaracji VAT-7 za maj 2008 r. zamierzała ona być podatnikiem VAT, jak również złożyła i składa dalej deklaracje VAT-7. W tej mierze dotyczą ją i obowiązują przepisy art. 99 i 103 ustawy o VAT. Bez wpływu jest tutaj uchybienie obowiązkom rejestracyjnym ponieważ wyraźny zamiar bycia podatnikiem VAT został potwierdzony złożeniem deklaracji VAT-7 za maj 2008 r.

Swój pogląd wnioskodawczyni popiera uchwałą NSA z dnia 22.04.2002 r. FPS 2/02 treściowo zbliżoną do art. 108 ustawy o VAT. Faktury, o których mowa w art. 108 ustawy o VAT dotyczą wyłącznie sytuacji pozadeklaracyjnego rozliczania VAT tj. w oderwaniu od art. 99 i 103 ustawy o VAT. Uznanie ww. faktury za fakturę wymienioną w art. 108 ustawy o VAT nie wyklucza jednak dokonania korekty poprzez wystawienie faktury korygującej, bez względu na nieterminowe dokonanie rejestracji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju,

Przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty (art. 2 pkt 6).

Stosownie do art. 7 ust. 1 cyt. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Podatnikami podatku VAT, stosownie do art. 15 ust. 1, są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy.

Analizując powyższe przepisy ustawy należy stwierdzić, że odpłatna dostawa gruntu jest dostawą towarów i co do zasady podlega opodatkowaniu podatkiem VAT oraz, że jest to działalność gospodarcza nawet, gdy jest dokonana jednorazowo jeśli sprzedający ma zamiar dokonania tej czynności ponownie w przyszłości.

Z przedstawionego we wniosku opisu wynika, że wnioskująca dokonała w maju 2008 r. zbycia nieruchomości. Przedmiotowe zbycie zostało udokumentowane fakturą VAT, w której wnioskująca naliczyła podatek należny VAT. Wnioskująca podkreśla, iż w chwili sprzedaży tej nieruchomości zamierzała ona być podatnikiem VAT i miała zamiar dokonywania sprzedaży w przyszłości. W tym celu złożyła deklarację VAT-7 za maj 2008 r. i czyni to dalej. Ponadto wnioskująca wskazuje, iż nie złożyła zgłoszenia rejestracyjnego dla potrzeb VAT w ustawowym terminie.

Okoliczności przedmiotowej sprawy, przedstawione we wniosku jednoznacznie wskazują, iż wnioskująca w chwili sprzedaży nieruchomości działała jako podatnik podatku od towarów i usług. W myśl bowiem cyt. art. 15 ust. 1 podatnikiem podatku VAT są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą. Działalność gospodarcza obejmuje w myśl art. 15 ust. 2 wszelką działalność, m.in. producentów, handlowców lub usługodawców, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy.

Przenosząc powyższe ustalenia na grunt badanej sprawy należy zauważyć, że wnioskująca w chwili sprzedaży wymienionej we wniosku nieruchomości zamierzała być podatnikiem VAT i dokonywała tej sprzedaży z zamiarem dokonywania sprzedaży nieruchomości w przyszłości. W tym celu złożyła deklarację VAT-7 za maj 2008 r. i czyni to dalej. Zatem opisywana sprzedaż nieruchomości przez wnioskującą spełnia definicję działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2, a wnioskująca w chwili sprzedaży uzyskała status podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1.

Co prawda ustawodawca, mocą art. 96 ust. 1 cyt. ustawy, nałożył na podmioty, o których mowa w art. 15, obowiązek złożenia naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenia rejestracyjnego, przed dniem dokonania pierwszej czynności określonej w art. 5, jednak w świetle powyżej wskazanego art. 15 ust. 1, status danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług jest niezależny od dokonania rejestracji dla potrzeb tego podatku – wystarczy, że podmiot ten wykonuje działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2. Jeżeli więc dany podmiot spełnia kryteria określone w art. 15 ustawy, to jest on podatnikiem VAT w sensie obiektywnym, a więc niezależnie od faktu spełnienia formalnego wymogu jakim jest rejestracja.

Z wniosku wynika ponadto, że dla udokumentowania tej transakcji wnioskująca wystawiła fakturę VAT z podatkiem należnym.

Zasady wystawiania faktur reguluje dział XI „Dokumentacja” ustawy o podatku od towarów i usług. Na podstawie art. 106 ust. 1 cyt. ustawy podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16. Wskazany natomiast przez wnioskującą art. 108 ust. 1 ustawy stanowi, że w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty.

Należy zauważyć, iż zarówno w cyt. art. 96 stanowiącym o obowiązku dokonania rejestracji, jak i w art. 106 ustawy obligującym do wystawienia faktury stwierdzającej dokonanie sprzedaży, ustawodawca posługuje się określeniem podatnika, o którym mowa w art. 15 ustawy. Oznacza to zatem, iż fakt niewywiązywania się przez tak określony podmiot z obowiązku ustanowionego na mocy art. 96 czyli dokonania rejestracji, nie zwalnia go z obowiązku wystawienia faktury potwierdzającej dokonanie sprzedaży. Zatem do wystawienia faktury, o której mowa w art. 106 ustawy zobowiązany jest podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy także wówczas, gdy nie jest on zarejestrowanym podatnikiem.

W art. 108 ust. 1 ustawodawca posługuje się natomiast określeniem „osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej lub osoby fizyczne”, a nie jak w art. 106 – „podatnik, o którym mowa w art. 15”.

W świetle powyższego wnioskująca, jako podatnik VAT, była zobowiązana wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż i jest to faktura, o której mowa w art. 106 ustawy. Nie ma podstaw do uznania wystawionej przez wnioskującą faktury za fakturę, o której mowa w art. 108 ust. 1, gdyż z wykładni tego przepisu wynika, iż nie dotyczy on w ogóle podatników, o których mowa w art. 15 ustawy. Ponadto będąc podatnikiem podatku VAT wnioskująca miała w myśl art. 99 ust. 1 cyt. ustawy obowiązek składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133 i jak wynika z wniosku obowiązek ten został spełniony.

Na tej podstawie należy stwierdzić, że zarówno faktura nr 1/2008 jak i deklaracje za miesiące maj – listopad 2008 r., wymienione we wniosku wywołują skutki prawne bez względu na nieterminowe dokonanie rejestracji przez wnioskującą. Jak wynika bowiem z powyższych przepisów podatnicy, o których mowa w art. 15 ustawy zobowiązani są do wystawiania faktur stwierdzających dokonanie sprzedaży oraz składania deklaracji za okresy miesięczne, a wnioskująca w chwili sprzedaży nieruchomości stała się podatnikiem podatku VAT.

Jak wynika z wniosku, kilka miesięcy po dokonaniu opisanej transakcji wnioskodawczyni dowiedziała się, iż transakcja ta podlegała zwolnieniu od podatku VAT. Wynika to z otrzymanej interpretacji indywidualnej. Faktura dokumentująca ww. transakcję weszła do obrotu prawnego, a wnioskodawczyni odprowadziła podatek VAT.

Biorąc pod uwagę okoliczności faktyczne sprawy należy stwierdzić, iż podatek VAT na fakturze wystawionej przez wnioskującą został wykazany omyłkowo i wnioskująca ma prawo do naprawienia tego błędu poprzez wystawienie faktury korygującej.

Zasady wystawiania faktur, w tym faktur korygujących, uregulowane zostały w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28.11.2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337).

Zgodnie z § 14 ust. 1 tego rozporządzenia, fakturę korygującą wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury. W myśl ust. 3, faktura korygująca wystawiana w przypadku pomyłek, o których mowa w ust. 1, zawiera dane określone w ust. 2 pkt 1 i pkt 2 lit. a, kwoty podane w omyłkowej wysokości oraz kwoty w wysokości prawidłowej.

Cytowany powyżej przepis stwarza podatnikom możliwość wystawienia faktur korygujących np. w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury. Faktura, o której mowa we wniosku, wystawiona przez wnioskującą zawiera błąd w cenie, stawce oraz w kwocie podatku, który wnioskująca może naprawić wystawiając fakturę korygującą zmniejszającą podatek należny. Należy jednak mieć na uwadze przepis art. 29 ust. 4a ustawy o podatku od towarów i usług, który stanowi, że w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Zatem wnioskująca może wystawić fakturę korygującą i pomniejszyć podstawę opodatkowania w fakturze nr 1/2008, pod warunkiem jednak posiadania potwierdzenia otrzymania przez nabywcę nieruchomości korekty faktury.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.