Interpretacja indywidualna
Sygnatura: S-ILPB4/4510-1-425/15/19-S/DS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-10-08
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie poboru zryczałtowanego podatku dochodowego.
Słowa kluczowe: komputery; należność-należności licencyjne; obowiązek-obowiązek płatnika; podatek; podatek-pobór podatku; podatek-podatek dochodowy-zryczałtowany podatek dochodowy; płatnik; urządzenie-urządzenie przemysłowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 26

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 7 grudnia 2016 r. sygn. akt I SA/Po 392/16 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 9 lipca 2019 r.) oraz wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 9 kwietnia 2019 r. sygn. akt II FSK 1120/17 stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 sierpnia 2015 r. (data wpływu 26 sierpnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie poboru zryczałtowanego podatku dochodowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 sierpnia 2015 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie poboru zryczałtowanego podatku dochodowego.

Dotychczasowy przebieg postępowania

W dniu 24 listopada 2015 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w Poznaniu, działający w imieniu Ministra Finansów, wydał dla Wnioskodawcy indywidualną interpretację nr ILPB4/4510-1-425/15-2/DS, w której uznał – w zakresie poboru zryczałtowanego podatku dochodowego – za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawcy.

Wnioskodawca na interpretację przepisów prawa podatkowego z 24 listopada 2015 r. nr ILPB4/4510-1-425/15-2/DS wniósł pismem z 9 grudnia 2015 r. wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

W odpowiedzi na powyższe wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działający w imieniu Ministra Finansów, pismem z 5 stycznia 2016 r. nr ILPB4/4510-2-73/15-2/HS stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Wnioskodawca na interpretację przepisów prawa podatkowego z 24 listopada 2015 r. nr ILPB4/4510-1-425/15-2/DS złożył skargę z 3 lutego 2016 r. (data wpływu 4 lutego 2016 r.).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wyrokiem z 7 grudnia 2016 r. sygn. akt I SA/Po 392/16 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną z 24 listopada 2015 r. nr ILPB4/4510-1-425/15-2/DS.

Na wstępie Sąd pierwszej instancji stwierdził, że kluczową kwestią do rozpatrzenia jest możliwość uznania centrum danych (ang. datacenter), tj. dużej grupy serwerów połączonych ze sobą sieciowo służących do spełniania określonych funkcji, za urządzenie przemysłowe. Dokonując kwalifikacji danego urządzenia, istotnym jest, aby dokonywać tego w oparciu o kryterium przeznaczenia.

Wojewódzki Sąd Administracyjny, powołując poglądy prezentowane w orzecznictwie, stwierdził, że przy interpretacji przepisu art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie można pomijać przymiotnika „przemysłowy”. Zgodnie z wykładnią językową pojęcie „urządzenie przemysłowe” należy rozumieć jako „składnik majątku pełniącego pomocniczą funkcję w ramach procesu przemysłowego rozumianego jako ciąg działań mechanicznych lub chemicznych służących do masowej produkcji towarów”. Takim urządzeniem nie są komputery stacjonarne, notebooki i serwery (zob. wyrok WSA w Poznaniu z dnia 31 marca 2014 r. sygn. akt I SA/Po 844/13, wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 10 grudnia 2014 r. sygn. akt I SA/Bd 1112/14).

W ocenie WSA w Poznaniu – zespół serwerów w niniejszej sprawie nie pełni pomocniczej funkcji w ramach ciągu działań mechanicznych lub chemicznych służących do masowej produkcji towarów, tym samym nie sposób mówić o jego przemysłowym charakterze. Centrum danych stanowią serwery, które, jak również wskazano powyżej, nie są urządzeniem przemysłowym.

Sąd podkreślił, że przedmiotem zaskarżonej interpretacji indywidualnej była wyłącznie kwestia uznania centrum danych za urządzenie przemysłowe, bez rozważania możliwości uznania centrum danych za urządzenie handlowe, czy też należności licencyjnych w związku z usługami zarządzania i kontroli, czy przetwarzania danych.

Sąd pierwszej instancji stwierdził, że zaskarżona interpretacja indywidualna naruszyła art. 21 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zw. z art. 12 konwencji polsko-belgijskiej.

Od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 7 grudnia 2016 r. sygn. akt I SA/Po 392/16, Szef Krajowej Administracji Skarbowej złożył skargę kasacyjną z 14 marca 2017 r. nr 3063-ILRP.46.33.2017.2.AB do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Wyrokiem z 9 kwietnia 2019 r. sygn. akt II FSK 1120/17 Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę kasacyjną.

Na wstępie Sąd kasacyjny przypomniał, że spór między Spółką a Organem dotyczy wykładni przepisów prawa materialnego, tj. art. 21 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zw. z art. 12 konwencji polsko-belgijskiej w kontekście tego, czy opłaty za wynajem centrum danych będącego własnością spółki belgijskiej należy traktować jako użytkowanie lub prawo użytkowania urządzenia przemysłowego i pobierać z tego tytułu zryczałtowany podatek dochodowy.

Sąd kasacyjny wskazał, że Sąd pierwszej instancji, dokonując kontroli legalności zaskarżonej interpretacji indywidualnej, uznał, że centrum danych stanowią serwery, które w niniejszej sprawie nie są urządzeniem przemysłowym w rozumieniu powołanych przepisów.

Nakreślając ramy prawne zaistniałego sporu, Sąd kasacyjny przytoczył treść przepisów art. 21 ust.1 pkt 1, ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 3 ust. 2 oraz art. 12 ust. 2 i ust. 3 konwencji polsko-belgijskiej (w brzmieniu obowiązującym w dacie wydania interpretacji indywidualnej).

Jednocześnie Sąd kasacyjny, opierając się na wyrokach sądowych, publikacjach oraz Komentarzu do Modelowej Konwencji OECD, wyjaśnił definicję urządzenia przemysłowego i wykładnię rozumienia tego pojęcia w kontekście należności licencyjnych. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego – prawidłowo zatem w powołanych orzeczeniach, posiłkując się definicjami ze słowników języka polskiego, wskazano, że „urządzenie przemysłowe” to takie urządzenie, które przeznaczone jest do wykorzystania w przemyśle i jego zastosowanie wiąże się z tą dziedziną.

Natomiast, przechodząc na grunt niniejszej sprawy, Naczelny Sąd Administracyjny przypomniał, że Spółka we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej wskazała, że wykorzystuje przestrzeń dyskową centrum danych stanowiącą grupę serwerów połączonych ze sobą sieciowo, służących do przechowywania, przetwarzania i dystrybucji wielkiej ilości danych, aplikacji i innych zasobów komputerowych, zlokalizowanego w Belgii i stanowiącego własność spółki belgijskiej.

Naczelny Sąd Administracyjny zauważył, że komputer, czy tak jak w niniejszej sprawie zespół serwerów, ze swej istoty przeznaczone są do przetwarzania i porządkowania danych, co umożliwia im także kontrolę nad innymi urządzeniami. Zastosowanie takich urządzeń jest bardzo szerokie i nie ogranicza się do przemysłu. Urządzenia te nie spełniają zadań przemysłowych, o ile nie są powiązane z urządzeniem ściśle przemysłowym, biorącym udział w procesie produkcji. Jak podkreślono powyżej, przy kwalifikowaniu danego urządzenia istotne jest, aby dokonywać tego w oparciu o aspekt funkcjonalny.

Natomiast – jak zauważył Sąd kasacyjny – z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego nie wynika, że opisany zespół serwerów wykorzystywany jest w procesie produkcji Spółki, co nie pozwala przyjąć, że w zakresie funkcjonalnym jest to urządzenie przemysłowe.

Zatem zdaniem Sądu kasacyjnego – jak wynika z opisu zawartego we wniosku Spółki – centrum danych to grupa serwerów połączonych ze sobą sieciowo, a jego wynajem to oddanie innym podmiotom potrzebnego im miejsca na dysku serwera. W związku z tym należy uznać, że w świetle przedstawionego stanu faktycznego opisane urządzenie w zakresie funkcjonalnym nie jest urządzeniem przemysłowym, gdyż nie jest przeznaczone do procesu produkcji, a służy do przechowywania i wykorzystywania programów, poczty elektronicznej i innych danych komputerowych.

Końcowo Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że, podziela stanowisko Sądu pierwszej instancji, który – dokonując wykładni pojęcia „urządzenie przemysłowe” jako składnik pełniący pomocniczą funkcję w ramach procesu przemysłowego – prawidłowo uznał, że w przedstawionym stanie faktycznym zespół serwerów nie pełni pomocniczej funkcji w ciągu działań służących do produkcji towarów, tym samym nie można przyjąć, że jest urządzeniem przemysłowym w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i art. 12 ust. 3 konwencji polsko-belgijskiej.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego wniosek Strony w zakresie poboru zryczałtowanego podatku dochodowego wymaga ponownego rozpatrzenia przez tut. organ.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji i sprzedaży tektury falistej. Spółka należy do belgijskiej grupy, prowadzącej działalność w branży produkcji papieru, tektury i opakowań kartonowych na terenie Europy Zachodniej i Środkowej.

Grupa prowadzi na wielu obszarach dotyczących zagadnień IT politykę centralizacji. Duża część usług z zakresu IT niezbędnych spółkom grupy do prowadzenia przez nie działalności gospodarczej jest wykonywana przez jeden wybrany podmiot w grupie na rzecz wszystkich innych spółek należących do grupy. Korzystanie ze scentralizowanych usług IT wiąże się z odpowiednimi rozliczeniami finansowymi pomiędzy podmiotem świadczącym usługę a jej beneficjentem.

Spółka należąca do grupy, z siedzibą w Belgii, zbudowała centrum danych (tzw. datacenter). Centrum danych to duża grupa serwerów połączonych ze sobą sieciowo, służąca do przechowywania, przetwarzania i dystrybucji wielkiej ilości danych, aplikacji i innych zasobów komputerowych oraz powiązanych (np. telekomunikacyjnych). Centrum danych fizycznie znajduje się na terytorium Belgii i stanowi własność spółki belgijskiej.

Centrum danych jest udostępniane zdalnie poprzez sieć komputerową innym spółkom należącym do grupy, w tym Spółce Wnioskodawcy. Polega to na oddaniu do dyspozycji innym podmiotom, m.in. Spółce Wnioskodawcy, potrzebnego jej miejsca na dysku. Spółka wykorzystuje przestrzeń dyskową serwerów centrum danych zlokalizowanego w Belgii do przechowywania/instalacji i używania aplikacji/programów wykorzystywanych przez nią w działalności gospodarczej, przechowuje na nich pocztę elektroniczną oraz inne dane komputerowe (pliki itd. …). Właściciel centrum danych świadczy też usługę okresowej archiwizacji danych Spółki oraz zapewnia ochronę danych Spółki.

Sprzęt IT wchodzący w skład centrum danych nie jest fizycznie udostępniany Spółce Wnioskodawcy. Kontrolę pracy urządzeń centrum danych sprawuje kontrahent belgijski.

Spółka ponosi odpłatność za ww. usługę, nazywaną opłatą za wynajem centrum danych (ang. renting datacenter). Wysokość opłaty za wynajem centrum danych kalkulowana jest w oparciu o ilość własnych użytkowników, jaką Spółka dopuszcza do pracy na serwerach centrum danych. Opłaty za usługę przekazywane są za pośrednictwem banku do Belgii.

Spółka posiada aktualny certyfikat rezydencji podatkowej kontrahenta zagranicznego wskazujący Belgię jako kraj jego rezydencji podatkowej. Kontrahent zagraniczny nie prowadzi działalności poprzez zakład w Polsce.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych opłaty za wynajem centrum danych (ang. renting datacenter) należy traktować jako użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego i w myśl tego artykułu pobierać belgijskiemu kontrahentowi zgodnie z art. 26 zryczałtowany podatek dochodowy?

**Zdaniem Wnioskodawcy**, w myśl art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych. z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) – ustala się w wysokości 20% przychodów.

Stosownie natomiast do ust. 2 ww. artykułu przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie o zapobieżeniu podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Zgodnie zaś z art. 12 ust. 3 umowy polsko-belgijskiej do należności licencyjnych zalicza się między innymi należności za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego.

W przedmiotowej sprawie za kluczową kwestię dla rozstrzygnięcia należy uznać właściwą kwalifikację prawno-podatkową opłat ponoszonych przez Wnioskodawcę za wynajem centrum danych (ang. renting datacenter). W szczególności ustalić należy, niezależnie od używanej przez strony umowy nazwy usługi, czy jest to opłata za korzystanie lub prawo do korzystania z danego urządzenia, czy też opłata za uzyskanie jedynie możliwości korzystania z określonych funkcji, funkcjonalności, które zapewnia dane urządzenie, bez jego fizycznego udostępnienia.

Jak wynika z pkt 9.1 Komentarza do art. 12 Modelowej konwencji w sprawie podatku od dochodów i majątku OECD w wersji od 22.07.2010 r., nawet jeżeli umowy zawierają wyrażenie „dzierżawienie urządzenia”, w większości przypadków klient nie nabywa w posiadanie fizycznie urządzenia, lecz jedynie jego np. moc transmisyjną (ang. transmission capacity, czyli raczej przepustowość łącza satelitarnego), urządzenie jest operowane przez oddającego w dzierżawę, a dzierżawca nie ma dostępu do urządzenia. W takich przypadkach wynagrodzenia zapłacone przez klienta mają w istocie charakter zapłaty za usługi, do których ma zastosowanie art. 7, niż są wynagrodzeniami za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego.

Powyższe potwierdza (w odniesieniu do sprzętu komputerowego) także jednoznacznie pkt 24 Raportu będącego załącznikiem do Komentarza do Konwencji Modelowej OECD (wersja pełna 2012 r. publ. w serwisie internetowym oecd.org, Raport R18) zatytułowanym Trealy Characterisation Issues Arising From E-commerce, w którym wymieniono podstawowe przesłanki do uznania danej należności za wypłacaną za korzystanie lub prawo do korzystania z urządzeń komputerowych/sprzętu komputerowego (ang. computer equipment):

1.  fizyczne udostępnienie sprzętu klientowi,
2.  kontrolę urządzenia przez klienta,
3.  nieużywanie urządzenia przez wynajmującego (provider’a) do zapewnienia usług innym podmiotom niezwiązanym z klientem.

Z przedstawionego przez Spółkę opisu stanu faktycznego wynika, że sposób świadczenia usługi przez kontrahenta belgijskiego nie spełnia przesłanek do uznania opłat za wynajem centrum danych (ang. renting datacenter) za wynagrodzenia za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego w rozumieniu ww. dokumentów. Należy zatem uznać, iż przedmiotowe należności nie mieszczą się także w pojęciu należności licencyjnych w rozumieniu art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a w konsekwencji podlegają jedynie opodatkowaniu w Belgii. Wnioskodawca nie jest zatem zobowiązany do pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego na podstawie art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W analogicznej sprawie wydana została interpretacja indywidualna przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie znak IPPB5/423-307/13-2/AJ. Zawiera ona rozstrzygnięcia zgodne ze stanowiskiem Wnioskodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym, ponieważ niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu i orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Zgodnie z opisanym we wniosku stanem faktycznym Wnioskodawca (dalej również: Spółka) należy do belgijskiej grupy kapitałowej (dalej: Grupa). Grupa na wielu obszarach dotyczących zagadnień IT prowadzi politykę centralizacji. Duża część usług z zakresu IT jest wykonywana przez jeden wybrany podmiot w grupie na rzecz wszystkich innych spółek należących do Grupy. Podmiotem tym jest spółka z siedzibą w Belgii, która zbudowała centrum danych (tzw. datacenter). Centrum danych to duża grupa serwerów połączonych ze sobą sieciowo, służąca do przechowywania, przetwarzania i dystrybucji wielkiej ilości danych, aplikacji i innych zasobów komputerowych oraz powiązanych (np. telekomunikacyjnych). Centrum danych fizycznie znajduje się na terytorium Belgii i stanowi własność spółki belgijskiej. Centrum danych jest udostępniane zdalnie przez sieć komputerową innym spółkom z Grupy, w tym Wnioskodawcy. Polega to na oddaniu do dyspozycji innym podmiotom – m.in. Wnioskodawcy – potrzebnego im miejsca na dysku. Spółka wykorzystuje przestrzeń dyskową serwerów centrum danych zlokalizowanego w Belgii do przechowywania/instalacji i używania aplikacji/programów wykorzystywanych przez nią w działalności gospodarczej, przechowuje na nich pocztę elektroniczną oraz inne dane komputerowe (pliki itd.). Właściciel centrum danych świadczy też usługę okresowej archiwizacji danych Spółki oraz zapewnia ochronę danych Spółki. Sprzęt IT wchodzący w skład centrum danych nie jest fizycznie udostępniany Spółce. Kontrolę pracy urządzeń centrum danych sprawuje kontrahent belgijski. Spółka ponosi odpłatność za ww. usługę, nazywaną opłatą za wynajem centrum danych. Wysokość opłaty za wynajem centrum danych kalkulowana jest na podstawie ilości własnych użytkowników, jaką Spółka dopuszcza do pracy na serwerach centrum danych. Opłaty za usługę przekazywane są za pośrednictwem banku do Belgii. Spółka posiada aktualny certyfikat rezydencji podatkowej spółki belgijskiej. Kontrahent zagraniczny nie prowadzi działalności przez zakład w Polsce.

Zgodnie z przepisem art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865 ze zm.): podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Natomiast stosownie do art. 3 ust. 2 tej ustawy: podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przewidują więc dwie generalne zasady dotyczące opodatkowania:

1.  zasadę rezydencji, zgodnie z którą opodatkowaniu podlegają wszelkie dochody danego podmiotu, który ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium danego państwa, niezależnie od miejsca (źródła) ich powstania. Z zasadą rezydencji powiązana jest konstrukcja nieograniczonego obowiązku podatkowego (art. 3 ust. 1 omawianej ustawy);
2.  zasadę źródła, w myśl której – niezależnie od miejsca zamieszkania czy też lokalizacji siedziby danego podmiotu – opodatkowaniu w danym państwie podlegać będą te dochody, które w państwie tym powstały. Z zasadą źródła wiąże się ograniczony obowiązek podatkowy (art. 3 ust. 2 ww. ustawy), którego istotą jest to, że podmioty objęte takim obowiązkiem, mogą być zobowiązane do zapłacenia podatku dochodowego jedynie od dochodów, które powstały w Polsce. Pozostałe dochody takich podmiotów nie mogą natomiast podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W stosunku do niektórych przychodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podmioty zagraniczne, obowiązek potrącenia podatku spoczywa na podmiocie polskim dokonującym wypłaty należności będącej źródłem tego przychodu. Takie rodzaje przychodów zostały określone m.in. w art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 1 tej ustawy: podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) – ustala się w wysokości 20% przychodów.

Jak stanowi art. 21 ust. 1 pkt 2a ww. ustawy: podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze – ustala się w wysokości 20% przychodów.

W niniejszej sprawie za kluczową kwestię dla rozstrzygnięcia należy uznać właściwą kwalifikację prawno-podatkową przedmiotu wynajmu. Zgodnie z opisem stanu faktycznego:

*   usługa świadczona przez firmę belgijską jest usługą polegającą na oddaniu do dyspozycji Spółki określonej objętości dysku serwera komputerowego w celu przechowywania na nim baz danych Spółki;
*   za tę usługę Spółka wypłaca kontrahentowi wynagrodzenie.

W świetle powyższego z opisu stanu faktycznego nie wynika, że:

*   przedmiotem umowy ze spółką belgijską jest wynajem określonego urządzenia – grupy serwerów;
*   Spółka jest dysponentem, operatorem serwerów w sensie fizycznym;
*   wynagrodzenie wypłacane na rzecz spółki z Belgii jest wypłacane za użytkowanie lub prawo do użytkowania określonego urządzenia.

Na podstawie art. 21 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Przepisy poszczególnych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania zawierają rozwiązania szczególne w stosunku do przepisów ustaw podatkowych i na podstawie art. 91 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej mają pierwszeństwo przed ustawą, jeżeli ustawy tej nie da się pogodzić z umową.

W rozpoznawanej sprawie przepisem szczególnym w stosunku do postanowień art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest art. 12 Konwencji podpisanej w Warszawie dnia 20 sierpnia 2001 r. między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Belgii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz zapobiegania oszustwom podatkowym i uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz.U. z 2004 r. Nr 211, poz. 2139 ze zm.; dalej: konwencja polsko-belgijska).

Z art. 12 ust. 1 konwencji polsko-belgijskiej wynika, że: należności licencyjne powstające w Umawiającym się Państwie i wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie podlegają opodatkowaniu tylko w tym drugim Państwie, jeżeli osoba ta jest właścicielem należności licencyjnych.

Jednakże takie należności mogą być również opodatkowane w Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z prawem tego Państwa, ale jeżeli odbiorca jest właścicielem należności licencyjnych, to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5% kwoty należności licencyjnych brutto (art. 12 ust. 2 konwencji polsko-belgijskiej).

Zatem należności licencyjne powstające w Polsce i wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Belgii mogą być opodatkowane w Belgii. Jednakże takie należności mogą być opodatkowane także w Polsce, tj. w państwie, w którym powstają i zgodnie z polskim ustawodawstwem, ale jeżeli osoba uprawniona do należności licencyjnych ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w Belgii, to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5% kwoty brutto należności licencyjnych.

Konwencja polsko-belgijska w art. 12 ust. 3 w brzmieniu obowiązującym do 1 maja 2018 r. stanowi, że: określenie „należności licencyjne” użyte w tym artykule oznacza wszelkiego rodzaju należności płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami dla kin oraz z filmami lub taśmami dla radia lub telewizji, do patentu, znaku towarowego lub handlowego, rysunku lub modelu, planu, tajemnicy lub technologii produkcyjnej, jak również za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego lub za korzystanie z doświadczenia w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej.

Zaznacza się również, że w myśl art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r.: osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Jak wynika z art. 12 ust. 3 konwencji polsko-belgijskiej, do należności licencyjnych zalicza się między innymi należności za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego. Osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności, o których mowa w art. 12 ust. 3 konwencji polsko-belgijskiej, zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, są zobowiązane, jako płatnicy, pobierać w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika do celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Przytoczone wyżej przepisy konwencji polsko-belgijskiej znajdują zastosowanie do należności wypłacanych zarówno osobom fizycznym, jak i prawnym. Zatem, co do zasady, przychody za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego są traktowane jak należności licencyjne i podlegają 5% podatkowi u źródła, pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby odbiorcy certyfikatem rezydencji podatkowej. Należy jednak podkreślić, że opodatkowaniu podlegać będą wyłącznie należności za użytkowanie urządzenia przemysłowego.

W związku z powyższym kluczową rolę w tym zakresie odgrywać będzie zdefiniowanie takiego urządzenia.

W tym miejscu należy podkreślić, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiują pojęcia „urządzenia przemysłowego”. Zatem w tym przypadku należy sięgnąć do definicji słownikowej.

I tak – „urządzenie” to rodzaj mechanizmu lub zespół elementów, przyrządów, służący do wykonywania określonych czynności, ułatwiający pracę, np. urządzenie energetyczne, klimatyzacyjne, chłodnicze (Mały Słownik Języka Polskiego, Warszawa 1997, s. 988). Z kolei – „przemysłowy” to dotyczący przemysłu, związany z przemysłem, stosowany w przemyśle (Mały Słownik Języka Polskiego, s. 730). Natomiast „przemysł” to produkcja materialna polegająca na wytwarzaniu produktów w sposób masowy przy zastosowaniu urządzeń mechanicznych, np. przemysł energetyczny, fabryczny, hutniczy, maszynowy, metalowy, okrętowy, spożywczy, włókienniczy, wojenny, ciężki, lekki (Mały Słownik Języka Polskiego, s. 730).

W związku z powyższym odwołaniem się do pojęcia słownikowego „urządzenie przemysłowe” to rodzaj mechanizmu lub zespół elementów, przyrządów, służący do produkcji materialnej polegającej na wytwarzaniu produktów w sposób masowy.

Natomiast, przechodząc na grunt niniejszej sprawy, należy mieć na uwadze, że Spółka wykorzystuje przestrzeń dyskową centrum danych stanowiącą grupę serwerów połączonych ze sobą sieciowo, służących do przechowywania, przetwarzania i dystrybucji wielkiej ilości danych, aplikacji i innych zasobów komputerowych, zlokalizowanego w Belgii i stanowiącego własność spółki belgijskiej.

Zaś komputer, czy tak jak w niniejszej sprawie – zespół serwerów – ze swej istoty przeznaczone są do przetwarzania i porządkowania danych, co umożliwia im także kontrolę nad innymi urządzeniami. Zastosowanie takich urządzeń jest bardzo szerokie i nie ogranicza się do przemysłu. Urządzenia te nie spełniają zadań przemysłowych, o ile nie są powiązane z urządzeniem ściśle przemysłowym, biorącym udział w procesie produkcji.

Jednocześnie przy określeniu, czy dane urządzenie jest urządzeniem przemysłowym, istotne jest, aby dokonywać tego na postawie aspektu funkcjonalnego.

Z niniejszej sprawy nie wynika, że opisany zespół serwerów wykorzystywany jest w procesie produkcji Spółki, co nie pozwala przyjąć, że w zakresie funkcjonalnym jest to urządzenie przemysłowe.

Zatem należy mieć na uwadze, że centrum danych to grupa serwerów połączonych ze sobą sieciowo, a jego wynajem to oddanie innym podmiotom potrzebnego im miejsca na dysku serwera. W związku z tym należy uznać, że w świetle przedstawionego stanu faktycznego opisane urządzenie w zakresie funkcjonalnym nie jest urządzeniem przemysłowym, gdyż nie jest przeznaczone do procesu produkcji, a służy do przechowywania i wykorzystywania programów, poczty elektronicznej i innych danych komputerowych.

Należy zatem stwierdzić, że należności będące przedmiotem wniosku nie mieszczą się także w pojęciu należności licencyjnych w rozumieniu art. 12 ust. 3 konwencji polsko-belgijskiej, a w konsekwencji podlegają jedynie opodatkowaniu w Belgii na mocy art. 7 ust. 1 tej konwencji.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 konwencji polsko-belgijskiej: zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi w drugim Umawiającym się Państwie działalność gospodarczą poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej można przypisać je temu zakładowi.

Wobec tego należy stwierdzić, że z tytułu wypłaty wynagrodzenia za usługę, której istotę stanowi umożliwienie Wnioskodawcy wykorzystania określonej objętości dyskowej serwerów centrum danych, Wnioskodawca nie jest zobowiązany do pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego na podstawie art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Resumując – w rozumieniu art. 26 w związku z art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych opłat za wynajem centrum danych (ang. renting datacenter) nie należy traktować jako użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego i Spółka nie jest zobowiązana do pobierania zryczałtowanego podatku dochodowego.

Ponadto w odniesieniu do powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji należy stwierdzić, że zapadła ona w indywidualnej sprawie i nie jest wiążąca dla organu wydającego niniejszą interpretację.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.