Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-281/13/IG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-05-27
Teza: Czy - w opisanym stanie faktycznym - dokonany przez Wnioskodawcę wcześniej w ustawowym trybie wybór stawki liniowej 19% (w związku z dotychczasową działalnością gospodarczą prowadzoną w ramach spółki cywilnej) obejmie również przychody z tytułu prawa do udziału w zysku spółki niemającej osobowości prawnej, które będzie uzyskiwać po przekształceniu w spółkę komandytową?
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza-pozarolnicza działalność gospodarcza; opodatkowanie-forma opodatkowania; podatek-podatek liniowy; przekształcanie; spółki-spółka komandytowa; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 28 lutego 2013 roku (data wpływu 1 marca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości opodatkowania dochodów podatkiem liniowym - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 1 marca 2013 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości opodatkowania dochodów podatkiem liniowym.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest jednym ze wspólników w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością. Spółka z o.o. planuje w 2013 roku przekształcenie swojej formy prawnej (spółki z o.o.) w spółkę komandytową. Komplementariuszem spółki przekształconej zostanie jeden ze wspólników spółki przekształcanej. W spółce przekształconej Wnioskodawca będzie komandytariuszem. Działalność powstała z przekształcenia w spółkę komandytową będzie kontynuacją działalności spółki przekształconej. Aktualnie Wnioskodawca jest zatrudniony (umowa o pracę) w Sp. z o.o. na stanowisku specjalisty do spraw rozwoju. Ponadto – jako osoba fizyczna - prowadzi działalność gospodarczą – jest wspólnikiem spółki cywilnej, którą rozlicza na zasadzie podatku liniowego 19%. Po przekształceniu nie będzie zatrudniony w spółce przekształconej (komandytowej), lecz – działając w ramach spółki cywilnej - będzie świadczył usługi na rzecz spółki przekształconej (komandytowej). Usługi te nie będą odpowiadały czynnościom, które do tej pory wykonywał i wykonuje w ramach stosunku pracy w spółce przekształcanej (specjalista do spraw rozwoju). Usługi świadczone przez Wnioskodawcę w ramach spółki cywilnej - po przekształceniu - będą związane bezpośrednio z procesem produkcyjnym (usługi o charakterze technicznym, np. mielenie surowca, transport towarów).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy - w opisanym stanie faktycznym - dokonany przez Wnioskodawcę wcześniej w ustawowym trybie wybór stawki liniowej 19 % (w związku z dotychczasową działalnością gospodarczą prowadzoną w ramach spółki cywilnej) obejmie również przychody z tytułu prawa do udziału w zysku spółki niemającej osobowości prawnej, które będzie uzyskiwać po przekształceniu w spółkę komandytową?

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym - dokonany wcześniej w ustawowym trybie wybór stawki liniowej 19% (w związku z dotychczasową działalnością gospodarczą prowadzoną w ramach spółki cywilnej) obejmie również konieczność składania dodatkowych oświadczeń - przychody z tytułu prawa do udziału w zysku spółki nie mającej osobowości prawnej, które Wnioskodawca będzie uzyskiwać po przekształceniu w spółkę komandytową. Nie będą miały zastosowania ograniczenia wynikające z art. 9a ustawy o PIT, ponieważ z chwilą przekształcenia obecny pracodawca przestanie istnieć (art. 552 ksh) i Wnioskodawca nie będzie świadczył usług na rzecz podmiotu - powstałego w wyniku przekształcenia - tj. spółki komandytowej, odpowiadającym czynnościom, które wykonywał w ramach stosunku pracy na rzecz obecnego pracodawcy, tj. spółki przekształcanej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zasady przekształcania spółek prawa handlowego regulują przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.). Zgodnie z art. 551 § 1 ksh, spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą). W myśl przepisu art. 552 powyższej ustawy, spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną. Na podstawie art. 553 ww. ustawy spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane spółce przed jej przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej. Wspólnicy spółki przekształcanej, uczestniczący w przekształceniu, stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej.

Przekształcenie spółek w rozumieniu przepisów Kodeksu spółek handlowych powoduje przeniesienie majątku jednej spółki działającej w określonej formie prawnej na inny podmiot, który dalszą działalność ma prowadzić jako spółka handlowa innego typu. Przekształcenie spółki kapitałowej (spółki z ograniczoną odpowiedzialnością) w osobową spółkę handlową (spółkę komandytową), nie jest więc tożsame z jej likwidacją, lecz jest jej kontynuacją w innej formie prawnej. Zgodnie z zasadą tożsamości podmiotów biorących udział w przekształceniu, majątek spółki przekształcanej z dniem przekształcenia staje się majątkiem spółki przekształconej. Wartość tego majątku zostaje w toku przekształcenia ustalona, poszczególne składniki majątku wycenione (art. 558 § 2 pkt 3 ksh), a plan przekształcenia poddany badaniu przez biegłego rewidenta (art. 559 § 1 ksh).

Kwestię sukcesji praw i obowiązków podatkowych, związanych z transformacjami podmiotowymi reguluje ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa. Ogólna zasada w tym zakresie wyrażona została w art. 93a § 2 pkt 1 lit. b), zgodnie z którym osobowa spółka handlowa powstała w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej, wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki. Taki stan prawny pozwala jednoznacznie stwierdzić, iż proces przekształcenia się spółek jest związany z sukcesją podatkową spółki przekształconej. Skutkiem takiego przekształcenia jest utrata podmiotowości prawnej, przez spółkę przekształcaną, natomiast spółka przekształcona uzyskuje podmiotowość prawną z dniem wpisu do rejestru sądowego. Przewidziana w Ordynacji podatkowej zasada następstwa prawnego ma charakter sukcesji uniwersalnej, czyli oznacza przejście praw i obowiązków z jednego podmiotu (względnie z dwóch lub więcej, w zależności od rodzaju transformacji) na inny podmiot (podmioty). Wskutek dokonanego przekształcenia, kwoty zysków stają się składową częścią majątku spółki osobowej.

Zgodnie z art. 5b ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

W świetle tego przepisu, to spółka osobowa (w tym spółka komandytowa) prowadzi działalność gospodarczą, ale podatnikami z tytułu przychodów powstałych w wyniku tej działalności są jej wspólnicy.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu wg skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy).

Z treści przytoczonych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że dla celów podatkowych przychody z udziału w spółce osobowej ustala się u każdego wspólnika proporcjonalnie do jego prawa udziału w zysku.

W myśl przepisu art. 9a ust. 2 ww. ustawy, podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 3, mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c ustawy. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego do dnia 20 stycznia roku podatkowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania, a jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w trakcie roku podatkowego - do dnia poprzedzającego dzień rozpoczęcia tej działalności, nie później jednak niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu.

Na podstawie art. 30c ust. 1 ww. ustawy, podatek dochodowy od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej uzyskanych przez podatników, o których mowa w art. 9a ust. 2 lub ust. 7, z zastrzeżeniem art. 29, 30 i 30d, wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Deklarując wybór 19% podatku liniowego podatnik musi uwzględnić przesłanki określone w art. 9a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 9a ust. 3 ww. ustawy jeżeli podatnik, który wybrał sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2, uzyska z działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie lub z tytułu prawa do udziału w zysku spółki niemającej osobowości prawnej przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników:

*   (uchylony)
*   wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym

\- w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w sposób określony w art. 30c i jest obowiązany do wpłacania zaliczek od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonych przy zastosowaniu skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, oraz odsetek za zwłokę od zaległości z tytułu tych zaliczek.

Wybór sposobu opodatkowania dokonany w oświadczeniu, o którym mowa w art. 9 ust. 2, dotyczy również lat następnych, chyba że podatnik, w terminie do dnia 20 stycznia roku podatkowego, zawiadomi w formie pisemnej właściwego naczelnika urzędu skarbowego o rezygnacji z tego sposobu opodatkowania lub złoży w tym terminie pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym (art. 9a ust. 4 ustawy).

W myśl art. 9a ust. 5 ww. ustawy, jeżeli podatnik:

1.  prowadzi działalność gospodarczą samodzielnie i jest wspólnikiem spółki lub spółek nie mających osobowości prawnej,
2.  jest wspólnikiem spółek nie mających osobowości prawnej

\- wybór sposobu opodatkowania, o którym mowa w ust. 2, dotyczy wszystkich form prowadzenia tej działalności, do których mają zastosowanie przepisy ustawy.

Rozpatrując sprawę będącą przedmiotem interpretacji należy zauważyć, iż z momentem przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową przestaje istnieć podmiot, którego dochody opodatkowane były zgodnie z unormowaniem prawnym zawartym w ustawie z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.).

Tym samym dotychczasowi udziałowcy stają się wspólnikami, których dochody, uzyskiwane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w formie spółki komandytowej, opodatkowane będą zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wspólnicy mają zatem prawo dokonania wyboru sposobu opodatkowania.

Zgodnie z cytowanym przepisem art. 9a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z możliwości skorzystania z opodatkowania wg stawki 19% zostali wyłączeni ci podatnicy, którzy w ramach prowadzonej działalności gospodarczej uzyskują przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy i usługi te są tożsame z czynnościami, które podatnik, lub przynajmniej jeden z jego wspólników, wykonywał lub wykonuje na rzecz tegoż pracodawcy w roku podatkowym w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy.

W złożonym wniosku Wnioskodawca podkreśla, iż będzie wspólnikiem spółki komandytowej, która ma powstać w wyniku przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, w której jest zatrudniony w ramach stosunku pracy na stanowisku specjalisty do spraw rozwoju. Ponadto – jako osoba fizyczna - prowadzi działalność gospodarczą – jest wspólnikiem spółki cywilnej, którą rozlicza na zasadzie podatku liniowego 19%. Po przekształceniu nie będzie zatrudniony w spółce przekształconej (komandytowej), lecz – działając w ramach spółki cywilnej - będzie świadczył usługi na rzecz spółki przekształconej (komandytowej).

Stwierdzić należy, iż taka sytuacja nie mieści się w dyspozycji art. 9a ust 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Uczestnicząc w zysku spółki osobowej (jako jej wspólnik) Wnioskodawca ani pozostali wspólnicy nie będą bowiem świadczyć usług na rzecz byłego pracodawcy, gdyż spółka z o.o. w wyniku przekształcenia w spółkę komandytową przestanie istnieć.

Reasumując, w świetle przedstawionego przez Wnioskodawcę zdarzenia przyszłego i powołanych wyżej przepisów prawa, zauważyć należy, iż stanowisko podatnika w przedmiotowej sprawie jest prawidłowe. Dochody uzyskiwane przez Wnioskodawcę z udziału w spółce komandytowej mogą być opodatkowane 19% podatkiem liniowym na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż jak wskazano we wniosku - Wnioskodawca dokonał już (wcześniej) w ustawowym trybie, wyboru stawki liniowej 19% w związku z dotychczasową działalnością gospodarczą prowadzoną w ramach spółki cywilnej. W myśl bowiem cytowanego art. 9a ust. 5 ww. ustawy, wybór sposobu opodatkowania, o którym mowa w art. 9a ust. 2, dotyczy wszystkich form prowadzenia tej działalności, do których mają zastosowanie przepisy ustawy.

Należy jednocześnie zaznaczyć, iż niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego podanego przez Wnioskodawcę.

Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. W konsekwencji jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny różni się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.