Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP2/4512-452/15-4/JSz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2015-11-27
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego z wystawionej przez Dostawcę faktury dokumentującej nabycie udziału w prawie użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej wraz z udziałem w prawie własności Budynku i nieruchomości wspólnej.
Słowa kluczowe: faktura; odliczenia-prawo do odliczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 11 sierpnia 2015 r. (data wpływu 19 sierpnia 2015 r.) uzupełnionym pismem z dnia 17 listopada 2015 r. (data wpływu 20 listopada 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z wystawionej przez Dostawcę faktury dokumentującej nabycie udziału w prawie użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej wraz z udziałem w prawie własności Budynku i nieruchomości wspólnej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 sierpnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z wystawionej przez Dostawcę faktury dokumentującej nabycie udziału w prawie użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej wraz z udziałem w prawie własności Budynku i nieruchomości wspólnej.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 17 listopada 2015 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą (dalej: „Wnioskodawca”) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”), prowadzącym działalność gospodarczą polegającą, między innymi, na obrocie nieruchomościami i działalności deweloperskiej.

Wnioskodawca zamierza przeprowadzić transakcję z udziałem innego podatnika VAT (dalej: „Dostawca”). Dostawca jest użytkownikiem wieczystym nieruchomości gruntowej, na której realizuje inwestycję deweloperską polegającą na budowie kilku budynków, w tym budynku wielomieszkaniowego z lokalami usługowymi i garażem podziemnym wraz z towarzyszącą infrastrukturą techniczną (dalej: „Budynek”). Inwestycja realizowana jest stosownie do decyzji o warunkach zabudowy oraz zgodnie z prawomocną decyzją zatwierdzającą projekt budowlany i udzielającą pozwolenia na budowę Budynku.

Zgodnie z projektem budowlanym Budynek będzie sklasyfikowany według rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm., dalej: „PKOB”) do działu 11 i klasy 1122 – budynek o trzech lub więcej mieszkaniach. Według projektu budowlanego powierzchnia żadnego lokalu mieszkalnego położonego w Budynku nie będzie przekraczała 150 m2.

Wnioskodawca zaznacza, że zgodnie projektem budowlanym w Budynku będą znajdować się lokale użytkowe oraz garaż podziemny, których łączna powierzchnia będzie jednak niewielka w stosunku do łącznej powierzchni Budynku (na pewno będzie mniejsza niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej Budynku).

Wnioskodawca zamierza nabyć od Dostawcy udział w prawie użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej wraz z udziałem w prawie własności Budynku i nieruchomości wspólnej (dalej: „Transakcja”).

Na moment przeprowadzenia Transakcji konstrukcja Budynku będzie wykonana w całości, tj. wykonane będą:

*   ściany szczelinowe,

*   warstwy podkładowe pod płytę fundamentową,

*   konstrukcja żelbetonowa podziemia,

*   konstrukcja żelbetonowa nadziemia, tj.:
    *   ściany nośne i działowe,
    *   kominy,
    *   więźba i pokrycie dachu,
    *   klatki schodowe wraz ze schodami wewnętrznymi,
    *   wieże windowe.

Dodatkowo, na moment przeprowadzenia Transakcji wykonana zostanie:

*   przeważająca część przyłączy do Budynku,

*   znaczna część instalacji:,ul type=square>
*   wodno-kanalizacyjnej,
*   C.O i C.T,
*   elektrycznej,
*   teletechnicznej,
*   wentylacji mechanicznej,

*   znaczna część architektury Budynku:
    *   robót budowlanych stanu surowego,
    *   ślusarki okiennej i drzwiowej,
    *   stolarki okiennej,
    *   elewacji,
    *   wykończeń wnętrz,
    *   wyposażenia technicznego budynku,
    *   elementów wyposażenia wewnętrznego.

Zgodnie z harmonogramem prac budowlanych, następujące prace budowlane mogą zostać wykonane już po przeprowadzeniu Transakcji:

*   prace wykończeniowe w Budynku takie jak: montaż wind i platform parkingowych, malowanie ścian i sufitów, montaż osprzętu drzwiowego lokali mieszkalnych, wykończenie lobby wejściowego,

*   montaż instalacji sanitarnych w Budynku takich jak: grzejniki, wodomierze, skrzynki hydrauliczne,

*   montaż instalacji elektrycznych w Budynku takich jak: skrzynki rozdzielcze, układy pomiarowe, osprzęt elektryczny w lokalach mieszkalnych,

*   montaż instalacji teletechnicznych w Budynku takich jak: wideo domofony, kontrole dostępu na klatkach schodowych,

*   zagospodarowanie terenu wokół Budynku, przykładowo: montaż elementów małej architektury, montaż szlabanu wjazdowego na teren drogi projektowanej, obsadzenie terenów zielonych, wykonanie ogrodzenia terenu wewnętrznego.

Zakres prac wykonanych faktycznie w Budynku na moment przeprowadzenia Transakcji może się nieznacznie różnić od opisanego powyżej harmonogramu prac budowlanych, ze względu na opóźnienie lub przyspieszenie prac w stosunku do harmonogramu.

Celem udokumentowania dostawy nieruchomości gruntowej wraz z udziałem w Budynku Dostawca wystawi dla Wnioskodawcy fakturę VAT.

Wnioskodawca będzie kontynuował prace budowlane w Budynku w celu późniejszego wykorzystywania Budynku w ramach prowadzonej działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT. W szczególności, Wnioskodawca zamierza prowadzić sprzedaż lokali położonych w Budynku. Wnioskodawca będzie również zawierał umowy deweloperskie oraz przedwstępne umowy sprzedaży lokali położonych w Budynku.

W piśmie z dnia 17 listopada 2015 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że wystawiona przez Dostawcę faktura, dokumentująca nabycie udziału w prawie użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej wraz z udziałem w prawie własności Budynku i nieruchomości wspólnej dotyczy czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, niekorzystającej ze zwolnienia od podatku VAT.

Faktura, wystawiona przez Dostawcę, dokumentująca nabycie udziału w prawie użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej wraz z udziałem w prawie własności Budynku i nieruchomości wspólnej nie dotyczy czynności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W szczególności przedmiot sprzedaży nie stanowił przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa Zbywcy w rozumieniu ustawy o VAT.

Dodatkowo, Wnioskodawca wskazał, że w dniu 15 lipca 2015 r. Spółka … spółka z ograniczoną odpowiedzialnością S.K.A. (Dostawca) wystąpiła do Ministra Finansów z wnioskiem o indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego, w celu potwierdzenia, że dostawa udziału w prawie użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej wraz z udziałem w budynku jest czynnością opodatkowaną.

Dnia 8 października 2015 r. Dostawca otrzymał interpretację indywidualną o sygnaturze: IPPP3/4512-594/15-2/KP, w której to Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał stanowisko Dostawcy za prawidłowe, wskazując że dostawa udziału w prawie użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej wraz z udziałem w budynku jest czynnością opodatkowaną i powinna podlegać opodatkowaniu 8% stawką VAT zgodnie z art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 2 i art. 29a ust. 8 ustawy o VAT.

Wobec tożsamości stanu faktycznego Wnioskodawca wnosi o wydanie interpretacji indywidualnej, której treść będzie zgodna z interpretacją indywidualną wydaną dla Dostawcy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia podatku VAT naliczonego z wystawionej przez Dostawcę faktury VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, będzie on uprawniony do odliczenia podatku VAT naliczonego z wystawionej przez Dostawcę faktury VAT z podatkiem VAT, bez względu na stawkę podatku VAT zawartą na tej fakturze VAT.

1.  Sprzedaż jako dostawa towarów

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm., dalej jako: „ustawa VAT”), opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają, między innymi, odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez towary – zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy VAT – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Zaś przez dostawę towarów ustawa o VAT w art. 7 ust. 1 rozumie przeniesienie prawa, do rozporządzania tym towarem jak właściciel.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, udział w prawie użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej wraz z udziałem w Budynku należy uznać za towar. Sprzedaż udziału w prawie użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej oraz sprzedaż udziału we współwłasności budynku prowadzi bowiem do przeniesienia na nabywcę prawa do rozporządzania tymi udziałami w nieruchomość oraz w budynku jak właściciel. Zatem, sprzedaż udziału w prawie użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej oraz sprzedaż udziału we współwłasności budynku wywołuje dokładnie takie same skutki prawne, jak sprzedaż towaru, bowiem nabywca uzyskuje prawo do rozporządzania częścią budynku oraz prawa użytkowania wieczystego jak właściciel. W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż udziału w prawie użytkowania Wieczystego nieruchomości gruntowej wraz z udziałem w Budynku przez Dostawcę będzie stanowiła dostawę towarów w rozumieniu ustawy o VAT.

Powyższe stanowisko potwierdzają sądy administracyjne w wyrokach oraz organy podatkowe w interpretacjach indywidualnych. Przykładowo:

*   Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r. (I FPS 2/11) stwierdził, że: „(\`(...)\`) sprzedaż udziału we współwłasności budynku, tak jak i udziału w prawie użytkowania wieczystego gruntu, prowadzi do przeniesienia na nabywcę takiego udziału prawa do rozporządzania tymi towarami tak jak właściciel. (\`(...)\`) na gruncie ustawy o VAT taka czynność nie może prowadzić do innych skutków prawnych niż sprzedaż towaru przez jedynego właściciela (użytkownika wieczystego), która niewątpliwie - w świetle art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług - stanowi dostawę towarów bowiem w jej wyniku dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel. (\`(...)\`)”.

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 28 kwietnia 2015 r. (IBPP2/4512-97/15/KO) uznał, iż: „(\`(...)\`) w zakresie pojęcia towarów jako nieruchomości, mieści się współwłasność jako prawo do rzeczy wspólnej. Wobec powyższego, towarem jest nieruchomość, a także udział w prawie własności nieruchomości. (\`(...)\`) dostawa udziału w prawie użytkowania wieczystego działki, na której posadowione są baraki (budynki) (\`(...)\`) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według właściwej stawki dla tej dostawy. (\`(...)\`)”.

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 14 listopada 2014 r. (IPPP3/443-827/14-2/ISZ) potwierdził, że: „(\`(...)\`) Dostawę towarów stanowi także sprzedaż udziału w prawie użytkowania wieczystego gruntu. (\`(...)\`)”.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż udziału w prawie użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej wraz z udziałem w Budynku będzie stanowiła dostawę towarów w rozumieniu ustawy o VAT.

1.  Dostawa gruntu zabudowanego obiektami budowlanymi

W celu ustalenia zasad opodatkowania podatkiem VAT dostawy udziału w prawie użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej wraz z udziałem w Budynku, należy ustalić, czy nieruchomość gruntowa będąca przedmiotem tej dostawy będzie - na moment przeprowadzenia Transakcji - zabudowana obiektem budowlanym, czy też będzie niezabudowana.

Zgodnie bowiem z art. 29a ust. 8 ustawy VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. W rezultacie do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku VAT jak do dostawy budynków, budowli lub ich części trwale z tym gruntem związanych. Tymczasem, w świetle art. 41 ust. 12 ustawy VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT ze stawką 8% podlega dostawa, budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja lub przebudowa obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

W celu określenia czy nieruchomość gruntowa będąca przedmiotem przyszłej dostawy będzie zabudowana należy zatem ustalić, czy Budynek stanowić będą obiekt budowlany w rozumieniu przepisów ustawy o VAT na moment przeprowadzenia Transakcji.

Ustawa o VAT nie definiuje, co należy rozumieć przez obiekt budowlany. Dlatego też, zdaniem Wnioskodawcy, należy się odwołać w tym zakresie do pojęć „obiektu budowlanego” zawartych w:

*   PKOB, oraz

*   ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623, z późn. zm., dalej: „Prawo budowlane”).

Stosownie do przepisów PKOB, przez obiekty budowlane rozumie się konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych.

Z kolei, Prawo budowlane przez:

*   obiekt budowlany rozumie budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi (art. 3 pkt 1a),

*   budynek rozumie taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach (art. 3 pkt 2).

Należy postawić sobie zatem pytanie, jak zakwalifikować na moment przeprowadzenia Transakcji Budynek, tj. obiekt, którego konstrukcja (tj. fundamenty, ściany, dach) będzie wykonana w całości, zaś przyłącza, instalacje i architektura będą wykonane w znacznej części.

Zdaniem Wnioskodawcy, na moment przeprowadzenia Transakcji Budynek będzie spełniał przesłanki wynikające z definicji „obiektu budowlanego” oraz „budynku” zawartych w Prawie budowlanym, tj. Budynek będzie:

*   trwale związany z gruntem,

*   wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych,

*   posiadał fundamenty i dach.

Dodatkowo, na moment przeprowadzenia Transakcji w Budynku będzie wykonana znaczna część: przyłączy, instalacji (wodno-kanalizacyjnej, C.O i C.T, elektrycznej, teletechnicznej, wentylacji mechanicznej) oraz wyposażenia technicznego.

Zdaniem Wnioskodawcy, na moment przeprowadzenia Transakcji Budynek będzie również spełniał przesłanki wynikające z definicji „obiektu budowlanego” zawartej w PKOB, tj. Budynek będzie:

*   połączony z gruntem w sposób trwały,

*   wykonany z materiałów budowlanych i elementów składowych,

*   wynikiem prac budowlanych.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, na moment przeprowadzenia Transakcji Budynek powinien zostać uznany na potrzeby podatku VAT za obiekt budowlany.

Powyższe stanowisko potwierdzają organy podatkowe w interpretacjach indywidualnych. Przykładowo:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 18 marca 2014 r. (IBPP2/443-1156/13/AB) w następującym stanie faktycznym: „(\`(...)\`) Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomości, na której prowadzona jest inwestycja polegająca na budowie 32 budynków w zabudowie bliźniaczej, (\`(...)\`) Budowa (…) winna zostać doprowadzona do stanu surowego otwartego. Stan surowy otwarty obejmował będzie co najmniej wymurowane ściany nośne, kominy, strop nad parterem, schody wewnętrzne oraz więźbę i pokrycie dachu. Nie będzie obejmował drzwi, okien i ścianek działowych. (\`(...)\`)” wskazał, że:,,(\`(...)\`) Budynki sprzedawane będą jako obiekty niewykończone (w stanie surowym otwartym). (\`(...)\`) Budowane obecnie na nieruchomości lokale oraz budynki mieszkalne spełniać będą wymogi przewidziane dla budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w rozumieniu art. 41 ust. 12 (\`(...)\`)”.

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 5 maja 2011 r. (ILPP1/443-226/11-4/MS) wskazał, że: „(\`(...)\`) istotne jest ustalenie czy przedmiot sprzedaży - obiekt budowlany, w trakcie inwestycji (stan surowy) jest budynkiem, o którym mowa w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT. (\`(...)\`) Zgodnie z art. 3 pkt 2 Prawa budowlanego, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. (\`(...)\`) Budynek, którego dostawa jest przedmiotem niniejszego wniosku, z pewnością posiada wszystkie wskazane cechy. (\`(...)\`) sprzedaż rozpoczętego obiektu mieszkalnego - stan surowy, jako obiektu budownictwa mieszkaniowego, jest opodatkowana 8% stawką podatku VAT. (…)”.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, na moment przeprowadzenia Transakcji Budynek powinien zostać uznany na potrzeby podatku VAT za obiekt budowlany.

Wnioskodawca zwraca jednocześnie uwagę, że nawet gdyby Budynek nie spełniał na moment przeprowadzenia Transakcji wszystkich przesłanek wynikających z definicji „obiektu budowlanego” zawartych w Prawie budowlanym oraz w PKOB, należy uznać, iż rozpoczęty (i nadal nieukończony) obiekt budowlany, którego budowa po zmianie właściciela nadal będzie kontynuowana, powinien zostać uznany na potrzeby podatku VAT za obiekt budowlany. Przyjęcie bowiem odmiennej wykładni, zgodnie z którą nieukończony obiekt budowlany (którego budowa ma być kontynuowana) nie stanowi obiektu budowlanego prowadziłoby do sytuacji, w której dany obiekt zarówno na potrzeby PKOB, jak i VAT, w ogóle by nie istniał.

W efekcie, w przypadku dostawy gruntu, na którym znajdowałby się nieukończony obiekt budowlany, przedmiotem dostawy byłby grunt niezabudowany.

Tymczasem, w ocenie Wnioskodawcy, tak określony przedmiot dostawy nie odzwierciedlałby rzeczywistego charakteru transakcji. Dlatego też, zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy jest rozpoczęty (i nadal nieukończony) obiekt budowlany, decydujące znaczenie dla potrzeb PKOB oraz podatku VAT powinna mieć wola nabywcy w zakresie kontynuowania budowy obiektu budowlanego. W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, dostawa rozpoczętego (i jeszcze nieukończonego) obiektu budowlanego, którego budowę będzie kontynuował nabywca, powinna być traktowana jako dostawa obiektu budowlanego sklasyfikowanego zgodnie z działem i klasą PKOB ustalonymi w projekcie budowlanym dla przedmiotowego obiektu budowlanego.

Wskazana powyżej wykładnia przepisów PKOB oraz ustawy o VAT jest zgodna z wykładnią zaprezentowaną piśmie Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 19 kwietnia 1999 r. (SRI-4-WSK-12-535/99): „(\`(...)\`) obiekt budowlany rozpoczęty, który po zmianie właściciela nadal będzie kontynuowany, może być klasyfikowany według Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (KOB). (\`(...)\`) W chwili sprzedaży obiekt budowlany wznoszony na podstawie wydanej decyzji administracyjnej zezwalającej na budowę określonego budynku w określonym miejscu zgodnie z zatwierdzonym projektem budowlanym jest tym obiektem w określonym stopniu zaawansowania robót budowlanych (…)”. Z pisma tego wynika zatem, że sprzedaż niezakończonego obiektu budowlanego jest w istocie sprzedażą tego obiektu w określonym stopniu zaawansowania robót, przy czym rodzaj tego obiektu wynika z projektu budowlanego.

Cytowane pismo zostało wydane w okresie obowiązywania zarządzenia nr 70 Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 25 października 1989 r. w sprawie Klasyfikacji obiektów budowlanych (Dz. Urz. GUS Nr 32, poz. 77 ze zm., dalej: „KOB”), poprzedzającego obowiązującą PKOB. Jednak, w ocenie Wnioskodawcy, stanowisko wyrażone przez Główny Urząd Statystyczny należy uznać za wciąż aktualne w odniesieniu do przepisów PKOB. Pismo to wypełnia bowiem lukę interpretacyjną, która występowała zarówno wcześniej na gruncie przepisów KOB, jak i występuje nadal na gruncie przepisów PKOB. Zdaniem Wnioskodawcy, gdyby Główny Urząd Statystyczny uznał powyższą wykładnię za nieaktualną, to wystosowałby osobne pismo wskazujące na odmienną interpretację przepisów PKOB.

Prezentowane przez Wnioskodawcę stanowisko znajduje potwierdzenie w aktualnej linii interpretacyjnej Ministra Finansów wyrażonej w interpretacjach indywidualnych, jak również w wyrokach sądów administracyjnych.

Przykładowo: Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 14 marca 2012 r. (I FSK 889/11) stwierdził, że: „(\`(...)\`) sprzedaż niezakończonego obiektu budowlanego jest w istocie sprzedażą obiektu w określonym stopniu zaawansowania robót, przy czym rodzaj obiektu wynika z zatwierdzonego projektu budowlanego. Oznacza to, że sprzedaż niezakończonych „obiektów budownictwa mieszkaniowego” (\`(...)\`) których budowa ma być dalej kontynuowana, stanowi sprzedaż tych obiektów w określonym stopniu zaawansowania robót budowlanych (\`(...)\`)”.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 10 stycznia 2014 r. (IPPP1/443-1196/13-4/ISZ) wskazał, że: „(\`(...)\`) jeżeli obiekt budowlany rozpoczęty, którego budowa po zmianie właściciela nadal będzie kontynuowana, może być klasyfikowany wg PKOB jako budynek, wtedy przy jego dostawie stosuje się stawkę podatku VAT właściwą dla do dostawy budynku. (\`(...)\`)”.

Tymczasem, jak Wnioskodawca wskazuje w stanie faktycznym, Dostawca zamierza wykonać dostawę udziału w prawie użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej wraz z udziałem w Budynku na rzecz Wnioskodawcy będącego podatnikiem VAT prowadzącego działalność gospodarczą polegającą, miedzy innymi, na obrocie nieruchomościami i działalności deweloperskiej. Co istotne, Wnioskodawca będzie kontynuował prace budowlanego w Budynku w celu późniejszej sprzedaży położonych w nim lokali. Wnioskodawca będzie również zawierał umowy deweloperskie oraz przedwstępne umowy sprzedaży lokali położonych w Budynku.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, Budynek będzie stanowił obiekt budowlany w rozumieniu ustawy o VAT, a nieruchomość gruntowa będzie stanowiła grunt zabudowany.

1.  Dostawa obiektów budowlanych zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym

Zdaniem Wnioskodawcy, w celu ustalenia jaką stawką podatku VAT powinna być opodatkowana dostawa przez Dostawcę udziału w prawie użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej wraz z udziałem w obiekcie budowlanym (tj. Budynku), należy ustalić, czy ten obiekt budowlany zalicza się do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, o którym mowa w cytowanym wcześniej art. 41 ust. 12 ustawy o VAT.

Na mocy art. 41 ust. 12a ustawy o VAT, przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12.

Art. 2 pkt 12 ustawy VAT wskazuje, że przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania, sklasyfikowane w PKOB w dziale 11. Stosownie zaś do przepisów PKOB, budynki mieszkalne są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadkach, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem.

Tymczasem, jak Wnioskodawca wskazał w stanie faktycznym, obiekt budowlany (tj. Budynek) po jego ukończeniu ma być - zgodnie z projektem budowlanym - sklasyfikowany w PKOB w dziale 11 (klasa 1122 - budynek o trzech lub więcej mieszkaniach). Co równie istotne, zgodnie projektem budowlanym w Budynku będą znajdować się lokale użytkowe oraz garaż podziemny, których łączna powierzchnia będzie jednak niewielka w stosunku do łącznej powierzchni Budynku (na pewno będzie znacznie mniejsza niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej Budynku).

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, obiekt budowlany (tj. Budynek) stanowić będzie obiekt budowlany (w budowie) zaliczony do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż (tj. dostawę) udziału w obiekcie budowlanym (tj. Budynku) zaliczonym do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym należy traktować na potrzeby VAT analogicznie jak sprzedaż (tj. sprzedaż) całego obiektu budowlanego (tj. Budynku) zaliczonego do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Jak bowiem wskazano w punkcie 1 uzasadnienia, sprzedaż udziału w obiekcie budowlanym stanowi dostawę towaru (tutaj: części obiektu budowlanego objętego społecznym programem mieszkaniowym) w rozumieniu ustawy o VAT.

Prezentowane przez Wnioskodawcę stanowisko znajduje potwierdzenie w aktualnej linii interpretacyjnej Ministra Finansów wyrażonej w interpretacjach indywidualnych, jak również w wyrokach sądów administracyjnych.

Przykładowo:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z dnia 4 lipca 2014 r. (ITPP1/443-309/14/AP) stwierdził, że: „(\`(...)\`) Wnioskodawca (\`(...)\`) podjął się budowy budynku mieszkalno-usługowego. Budynek objęty ww. umową sklasyfikowany jest w PKOB w kategorii 1122, w którym według projektu budowlanego ponad połowa powierzchni jest przeznaczona na cele mieszkaniowe (\`(...)\`) Wnioskodawca wykonuje roboty budowlane w zakresie budowy obiektu mieszczącego się w PKOB w dziale 11, stanowiącego zarazem obiekt zaliczany do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym (\`(...)\`)”.

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 27 lutego 2014 r. (IPPP1/443-6/14-2/PR) uznał, iż: „(\`(...)\`) zdaniem Wnioskodawcy, że jest on właścicielem i zamierza zbyć udziały w budynku objętym społecznym programem mieszkaniowym w rozumieniu ustawy VAT. Cytując stanowisko organu klasyfikacyjnego, „wymieniony w piśmie budynek w którym przeważająca część powierzchni użytkowej (powyżej 50% całkowitej powierzchni użytkowej) przeznaczona będzie na cele mieszkalne (mieszkania w ilości powyżej dwóch), mieści się w grupowaniu PKOB grupa 112 klasa 1122 „Budynki o trzech i więcej mieszkaniach” jest on więc budynkiem mieszkalnym.” (\`(...)\`) sprzedaż udziału w nieruchomości podlega takiej samej stawce podatku VAT, jakiej podlegałaby sprzedaż nieruchomości jako takiej. (\`(...)\`)”.

1.  Stawka podatku VAT

W świetle art. 41 ust. 12 ustawy VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT ze stawką 8% podlega, między innymi, dostawa obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Zgodnie z art. 41 ust. 12b ustawy VAT, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się, między innymi, lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2. Jednocześnie, jak wskazuje treść art. 41 ust. 12c ustawy VAT, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b, 8-procentową stawkę podatku stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Jednakże, jak Wnioskodawca wskazał w opisie stanu faktycznego, według projektu budowlanego powierzchnia żadnego lokalu mieszkalnego położonego w Budynku nie będzie przekraczała 150 m2.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, dostawa udziału w obiekcie budowlanym (tj. Budynku) przez Dostawcę na rzecz Wnioskodawcy będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT ze stawką 8%. Biorąc zaś pod uwagę dyspozycję art. 29a ust. 8 ustawy VAT, należy uznać, iż jeżeli dostawa udziału w obiekcie budowlanym (tj. Budynku) opodatkowana będzie z zastosowaniem obniżonej stawki podatku (tj. 8%), to również dostawa udziału w prawie użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej, na której ten obiekt budowlany (w budowie) jest posadowiony, podlegać będzie opodatkowaniu z zastosowaniem analogicznej obniżonej stawki podatku (tj. 8%).

Zdaniem Wnioskodawcy, dla celów ustalenia stawki VAT nie ma znaczenia, czy przedmiotem dostawy jest cały obiekt budowlany zaliczony do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, czy też udział w takim obiekcie budowlanym. Jak bowiem wskazano w punkcie 1 uzasadnienia, sprzedaż udziału w obiekcie budowlanym stanowi dostawę towaru (tutaj: części obiektu budowlanego objętego społecznym programem mieszkaniowym) w rozumieniu ustawy o VAT. Co więcej, art. 41 ust. 12 ustawy VAT stanowi, że opodatkowaniu podatkiem VAT ze stawką 8% podlega również dostawa części obiektów budowlanych zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, dostawa udziału w obiekcie budowlanym (tj. Budynku):

*   który zgodnie z projektem budowlanym ma zostać sklasyfikowany jako budynek mieszkalny wielorodzinny w PKOB w dziale 11 w klasie 1122,

*   w którym zgodnie z projektem budowlanym powierzchnia żadnego lokalu mieszkalnego nie będzie przekraczała 150 m2,

*   w którym łączna powierzchnia lokali użytkowych oraz garażu podziemnego będzie znacznie mniejsza niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej obiektu,

*   w którym prace budowlane będą kontynuowane przez Wnioskodawcę oraz przez Dostawcę w celu późniejszej sprzedaży lokali,

będzie opodatkowana podatkiem VAT według obniżonej stawki podatku VAT 8% na podstawie art. 41 ust. 12 i art. 146a pkt 2 w zw. z art. 2 pkt 12 ustawy VAT. W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT obniżoną stawką podatku VAT 8% opodatkowana będzie również dostawa udziału w prawie użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej, na której posadowiony jest obiekt budowlany (tj. Budynek).

Prezentowane przez Wnioskodawcę stanowisko znajduje potwierdzenie w aktualnej linii interpretacyjnej Ministra Finansów wyrażonej w interpretacjach indywidualnych, jak również w wyrokach sądów administracyjnych.

Przykładowo:

*   Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 14 marca 2012 r. (I FSK 889/11) stwierdził, że: „(…) sprzedaż niezakończonych „obiektów budownictwa mieszkaniowego” w rozumieniu art. 2 pkt 12 ustawy o VAT, czyli budynków mieszkalnych rodzinnego stałego zamieszkania, sklasyfikowanych w PKOB 11, których budowa ma być dalej kontynuowana, stanowi sprzedaż tych obiektów w określonym stopniu zaawansowania robót budowlanych - co powoduje, że podlegała opodatkowaniu stawką 7% (a obecnie 8%) - w zakresie obiektów zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym - art. 41 ust. 12 ustawy o VAT. (…)”.

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 9 grudnia 2014 r. (IBPP3/443-845/14/IK) wskazał, że: „(\`(...)\`) w przypadku dostawy udziałów we współwłasności budynku wielorodzinnego w stanie surowym zamkniętym, gdzie nabywca nieruchomości będzie kontynuował budowę należy uznać, że mamy do czynienia z dostawą udziałów we współwłasności budynku. (…) przedmiotem dostawy będzie udział w budynku wielorodzinnym, który jest obiektem budownictwa społecznego w rozumieniu art. 41 ust. 12 ustawy. Z uwagi na fakt, że oprócz lokali mieszkalnych, posiada lokale użytkowe, dostawa udziału, który przypada na lokale mieszkalne będzie podlegać opodatkowaniu obniżoną stawką podatku VAT w wysokości 8%, natomiast udział w pozostałej części budynku będzie podlegać opodatkowaniu stawką podstawową 23%. (\`(...)\`)”.

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 8 kwietnia 2011 r. (IPPP1/443-l/14-4/AP) wskazał, że: „(\`(...)\`) dostawa przez Spółkę opisanego budynku mieszkalnego wielorodzinnego będącego w Trakcie budowy, na etapie budowy garażu podziemnego, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według obniżonej stawki podatku 8%, o ile po sprzedaży budowa tego budynku będzie kontynuowana i obiekt ten można będzie zakwalifikować według Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, jako budynek stałego zamieszkania mieszczący się w dziale 11. (\`(...)\`)”.

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 27 sierpnia 2013 r. (IBPP1/443-465/13/BM) uznał, iż: „(…) dla planowanej sprzedaży działki zabudowanej ww. budynkiem wielomieszkaniowym w trakcie realizacji inwestycji w określonej fazie budowy, zastosowanie znajdzie 8% stawka podatku VAT, o ile po sprzedaży budowa budynku będzie kontynuowana i budynek ten będzie budynkiem stałego zamieszkania spełniającym definicję budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. (\`(...)\`)”.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, zarówno dostawa udziału w obiekcie budowlanym (tj. Budynku), jak również dostawa udziału w prawie użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej, na której ten obiekt budowlany (w budowie) jest posadowiony, przez Dostawcę na rzecz Wnioskodawcy będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT ze stawką 8%.

1.  Prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Na mocy zaś art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Powyższe przepisy wyrażają jedną z fundamentalnych zasad konstrukcji podatku VAT - zasadę neutralności - którą należy rozumieć jako prawo podatnika do odliczenia podatku VAT zapłaconego w cenie towarów i usług, których nabycie ma związek z prowadzoną przez tego podatnika działalnością gospodarczą. Wspomniana zasada zapewnia neutralność podatku VAT dla podatników, przy jednoczesnym faktycznym opodatkowaniu konsumpcji. Możliwość odliczenia podatku VAT naliczonego nie stanowi zatem przywileju podatnika, lecz jest jego fundamentalnym i podstawowym uprawnieniem, wynikającym z samej konstrukcji podatku VAT. Wszelkie ograniczenia prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego wpływają negatywnie na neutralność tego podatku i mogą wynikać jedynie z wyraźnej regulacji ustawowej.

Zasada neutralności podatku VAT była przedmiotem wielu rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej; „TSUE”). Przykładowo, TSUE w wyroku z dnia 21 września 1988 r. w sprawie C-50/87 (Komisja Europejska przeciwko Republice Francuskiej) stwierdził, że: „(.„) system odliczeń podatku naliczonego ma na celu całkowite uwolnienie podmiotu gospodarczego od obciążeń z tytułu podatku VAT przypadającego do zapłaty lub zapłaconego w toku prowadzonej działalności gospodarczej. (\`(...)\`) jakiekolwiek ograniczenie prawa do odliczenia przysługującego podatnikowi musi być stosowane w ten sam sposób we wszystkich Państwach Członkowskich oraz musi opierać się na istnieniu przepisu w prawie wspólnotowym, który ograniczenie takie wprost przewiduje (…).

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, w świetle przepisów ustawy o VAT Wnioskodawca co do zasady jest uprawniony do odliczenia podatku VAT naliczonego zapłaconego w cenie wszystkich towarów i usług nabytych w związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą.

Zatem, zdaniem Wnioskodawcy, może on odliczyć podatek VAT naliczony z faktury dokumentującej dostawę nieruchomości gruntowej wraz z udziałem w Budynku bez względu na to, czy Dostawca zawrze na tej fakturze VAT podatek VAT ze stawką 8%, czy też 23%. Wnioskodawca zamierza bowiem wykorzystać nabytą nieruchomość gruntową wraz z udziałem w Budynku do wykonywania czynności opodatkowanych (tj. zamierza sprzedawać lokale położone w Budynku). Tym samym, Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktury VAT wystawionej przez Dostawcę, a jednocześnie nie wystąpi żadna podstawa wyłączająca prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego (o czym szerzej Wnioskodawca pisze poniżej).

Prezentowane przez Wnioskodawcę stanowisko znajduje potwierdzenie w aktualnej linii interpretacyjnej Ministra Finansów wyrażonej w interpretacjach indywidualnych. Przykładowo:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 10 stycznia 2014 r. (ILPP1/443-920/13-3/MD) wskazał, że: „(\`(...)\`) Zatem w omawianej sprawie warunki uprawniające do odliczenia są spełnione, gdyż Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT, a nabyte apartamenty - jak wskazał Zainteresowany - będą związane z czynnościami opodatkowanymi. W związku z powyższym Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu przedmiotowej nieruchomości. (\`(...)\`)”.

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 24 października 2014 r. (IPPP2/443-734/14-2/AO) wskazał, że: „(\`(...)\`) skoro Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT i planowana transakcja nabycia przedmiotowej nieruchomości spełnia warunki dla uznania jej za czynność opodatkowaną podatkiem VAT (…) Wnioskodawcy po nabyciu i otrzymaniu faktury dokumentującej nabycie Nieruchomości będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wnikającego z faktury dokumentującej Dostawę Nieruchomości w zakresie w jakim Wnioskodawca będzie wykorzystywał Nieruchomość do prowadzenia działalności opodatkowanej podatkiem VAT. (\`(...)\`)”.

1.  Brak wyłączenia prawa do odliczenia podatku VA7 naliczonego z faktury VAT zawierającej niewłaściwą stawkę podatku VAT

Należy podkreślić, że w oparciu o przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. (Dz. U. UE L z 2013 r., nr 353/5 z późn. zm.) ustawodawca polski przewidział w art. 88 ustawy o VAT ściśle określone ograniczenia w prawie do odliczenia podatku VAT przez podatników.

W szczególności, zgodnie z art. 88 ust. 1 ustawy o VAT, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika usług noclegowych i gastronomicznych, z wyjątkiem nabycia gotowych posiłków przeznaczonych dla pasażerów przez podatników świadczących usługi przewozu osób. Zakup taki nie występuje jednak w sprawie.

Na mocy zaś art. 88 ust. 1a ustawy o VAT, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do wydatków, o których mowa w art. 29a ust. 7 pkt 3 ustawy o VAT (tj. wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji aa potrzeby podatku). Sytuacja taka nie występuje w sprawie.

Zgodnie z art. 88 ust. 4 ustawy o VAT ustawy obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni. Tymczasem, jak wskazuje Wnioskodawca w stanie faktycznym, w momencie wykonania przez Dostawcę dostawy nieruchomości gruntowej wraz z udziałem w Budynku i wystawienia faktury VAT, Wnioskodawca będzie zarejestrowany na potrzeby podatku VAT jako podatnik VAT czynny.

Z kolei, zgodnie z art. 88 ust. 3a ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy:

1.  sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi wystawionymi przez podmiot nieistniejący;
2.  transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku;
3.  wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne:
    1.  stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności,
    2.  podają kwoty niezgodne z rzeczywistością - w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością,
    3.  potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego - w części dotyczącej tych czynności;
4.  faktury, faktury korygujące wystawione przez nabywcę zgodnie z odrębnymi przepisami nie zostały zaakceptowane przez sprzedającego;
5.  wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze – w części dotyczącej tych czynności.

Żadna z powyższych przesłanek nie występuje w sprawie.

Analiza treści art. 88 ustawy o VAT prowadzi do wniosku, iż faktura VAT zawierająca nieprawidłową stawką podatku VAT (np. 23% zamiast 8%) nie została wskazana jako faktura bądź dokument, który nie stanowi podstawy do obniżenia podatku należnego. Co prawda, nie można odliczyć podatku VAT naliczonego z faktury dokumentującej transakcję niepodlegającą opodatkowaniu albo zwolnioną od podatku, jednak nie jest to sytuacja tożsama z zastosowaniem niewłaściwej stawki podatku VAT na fakturze VAT. Bowiem nawet w sytuacji, gdyby faktura VAT zawierała niewłaściwą stawkę 23%, zamiast właściwej stawki 0%, to nadal faktura ta dokumentowałaby transakcję podlegającą opodatkowaniu VAT i niekorzystającą ze zwolnienia od podatku VAT.

W ocenie Wnioskodawcy, prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktury VAT zawierającej nieprawidłową stawką podatku VAT wynika również z zasady neutralności podatku VAT, zgodnie z którą jeżeli podatnik poniesie ciężar podatku VAT w cenie towarów bądź usług nabytych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, to przysługuje mu prawo do odliczenia kwoty tego podatku. Naruszałaby więc zasadę neutralności sytuacja, w której podatnik zapłaciłby kwotę podatku VAT zgodnie z nieprawidłowo wystawioną fakturą VAT (tj. zawierającą niewłaściwą stawką podatku VAT), a następnie nie mógłby odliczyć kwoty tego podatku w ramach rozliczenia VAT. W takich okolicznościach podatek VAT faktycznie obciążałby bowiem podatnika, a nie konsumenta.

Zatem, w oparciu dyspozycję art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz zasadę neutralności podatku VAT, należy uznać, iż podatnik uprawniony jest on do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktury VAT zawierającej nieprawidłową stawką podatku VAT.

Prezentowane przez Wnioskodawcę stanowisko znajduje potwierdzenie w aktualnej linii interpretacyjnej Ministra Finansów wyrażonej w interpretacjach indywidualnych. Przykładowo:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 24 czerwca 2013 r. (IPPP3/443-252/13-2/JK) wskazał, że: „(\`(...)\`) Spółce, na podstawie art. 86 ust. 2 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zawartego w fakturach otrzymanych od polskich kontrahentów, w których wykazana zostanie błędna stawka podatku w wysokości 5%, 8% lub 23% zamiast 0%. (…)”.

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 29 maja 2013 r. (ITPP1/443-213/13/MS) uznał, że: „(\`(...)\`) okoliczność wystawienia faktury VAT z nieprawidłowo zastosowaną stawką podatku należnego przez sprzedawcę, nie została ujęta w dyspozycji tego przepisu, jako przesłanka wyłączająca prawo nabywcy (podatnika) do odliczenia podatku naliczonego. (\`(...)\`)”.

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 21 września 2012 r. (IPPP3/443-703/12-4/RD) uznał, iż: „(\`(...)\`) Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego, wynikającego z faktury dokumentującej dostawę nieruchomości gruntowej, wykorzystywanej do wykonywania czynności opodatkowanych. Zastosowanie błędnej stawki podatku przez wystawcę faktury nie pozbawia Wnioskodawcy prawa do odliczenia podatku naliczonego, gdyż nie stanowi to negatywnej przesłanki, uniemożliwiającej odliczenie tego podatku, wymienionej w art. 88 ust. 3a ustawy. (\`(...)\`)”.

Mając zatem na uwadze, że:

*   fakturę VAT wystawi Dostawca będący podatnikiem VAT czynnym,

*   faktura VAT dokumentować będzie czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT,

*   Wnioskodawca zamierza wykorzystać nieruchomość gruntową wraz z udziałem w Budynku do wykonywania czynności opodatkowanych,

*   faktura VAT zawierająca nieprawidłową stawką podatku VAT (23% zamiast 8%) nie została wskazana jako faktura bądź dokument, który nie stanowi podstawy do obniżenia podatku należnego,

zdaniem Wnioskodawcy, będzie on uprawniony do odliczenia podatku VAT naliczonego z wystawionej przez Dostawcę faktury VAT, bez względu na to czy stawka podatku VAT zawarta na tej fakturze VAT będzie wynosiła 8%, czy też 23%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższego wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Prawo do odliczenia podatku naliczonego wynika z samej konstrukcji podatku od towarów i usług i zapewnia neutralność tego podatku dla czynnych podatników VAT. Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

I tak w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy określono, iż nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Stosownie zatem do ww. przepisu ustawy podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego powodu, że został wykazany na fakturze, jednakże sama transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Jak stanowi art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

W świetle postanowień art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – stosownie do treści art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy należy wskazać, iż – jak wynika z okoliczności sprawy – wystawiona przez Dostawcę faktura, dokumentująca nabycie udziału w prawie użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej wraz z udziałem w prawie własności Budynku i nieruchomości wspólnej, będzie dotyczyć czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, niekorzystającej ze zwolnienia od podatku VAT.

Jak wskazał Wnioskodawca po nabyciu ww. nieruchomości będzie kontynuował prace budowlane w Budynku w celu późniejszego wykorzystywania Budynku w ramach prowadzonej działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT. Po wybudowaniu, Wnioskodawca w szczególności zamierza prowadzić sprzedaż lokali położonych w Budynku. Wnioskodawca będzie również zawierał umowy deweloperskie oraz przedwstępne umowy sprzedaży lokali położonych w Budynku. Z kolei jak wynika z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisów wykonawczych czynności jakie Wnioskodawca zamierza wykonywać po wybudowaniu nie będą korzystały ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić zatem należy, że w sytuacji, gdy faktura wystawiona tytułem dostawy udziału w prawie użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej wraz z udziałem w prawie własności Budynku i nieruchomości wspólnej będzie dokumentowała czynność opodatkowaną podatkiem VAT, niekorzystającą ze zwolnienia od tego podatku, to Wnioskodawcy zarejestrowanemu jako czynny podatnik VAT będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z ww. faktury, ponieważ, jak wynika z okoliczności sprawy, przedmiotowy zakup będzie wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego podanego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego zdarzenia przyszłego.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.