Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.838.2020.2.DA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-01-13
Teza: Możliwość skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego (własne cele mieszkaniowe).
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; lokal-lokal mieszkalny; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 października 2020 r. (data wpływu 12 października 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 27 grudnia 2020 r. (data wpływu 27 grudnia 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 października 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego.

Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), w związku z powyższym pismem z dnia 22 grudnia 2020 r., Nr 0113-KDIPT2-2.4011.838.2020.1.DA, wezwano Wnioskodawcę, na podstawie art. 169 § 1-2 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłane zostało w dniu 22 grudnia 2020 r. (skutecznie doręczone w dniu 23 grudnia 2020 r.). W dniu 27 grudnia 2020 r. za pośrednictwem platformy ePUAP wpłynęło uzupełnienie wniosku.

We wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny:

W dniu 6 lipca 2016 r. Wnioskodawca wraz z żoną, z którą nie posiada rozdzielności majątkowej, ze wspólnych środków nabyli spółdzielcze prawo do lokalu mieszkalnego nr …, położonego przy ul. … w … (akt notarialny Repetytorium …), z przeznaczeniem do użytkowania przez córkę. Środki na zakup mieszkania w kwocie 145 000 zł. pochodziły częściowo ze wspólnych oszczędności małżonków, a częściowo z zaciągniętego kredytu hipotecznego w Banku …, który Wnioskodawca z żoną spłacili ze wspólnych środków. Nabyte mieszkanie stanowiło wspólny majątek Wnioskodawcy i Jego żony. Mieszkanie to po przeprowadzonym gruntownym remoncie, na który małżonkowie wydali kolejne wspólne oszczędności w kwocie ok. 40 000 zł, w styczniu 2017 r. przekazali do użytkowania córce. W związku z jej tragiczną śmiercią w dniu … kwietnia 2018 r., która nastąpiła w ww. mieszkaniu i późniejszą traumą związaną z jego użytkowaniem, Wnioskodawca wraz z żoną podjęli decyzję o jego sprzedaży (przed upływem pięciu lat od zakupu), co nastąpiło w dniu 28 grudnia 2018 r. Mieszkanie zostało sprzedane za kwotę 235 000 zł. Przychód z jego sprzedaży wyniósł 90 000 zł. Dokonana w dniu 28 grudnia 2018 r. sprzedaż spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego nie nastąpiła w wykonywaniu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.). Małżonkowie dokonali zgłoszenia faktu zbycia lokalu mieszkalnego, składając w wymaganym terminie formularze PIT-39 i wskazując zamiar przeznaczenia uzyskanej ze sprzedaży kwoty na własne cele mieszkaniowe.

W dniu 6 lipca 2019 r. z deweloperem … z siedzibą w …, ul. …, Wnioskodawca wraz z żoną podpisali umowę rezerwacyjną na zakup lokalu … w II etapie inwestycji … powstającej przy ul. W ….

W dniu 19 lutego 2020 r. nastąpiło podpisanie umowy deweloperskiej w formie aktu notarialnego Repetytorium …. Zawarta umowa zakładała wybudowanie i przeniesienie prawa własności lokalu nr … w budynku „…” i określała ratalną formę płatności na rzecz dewelopera za zakup ww. lokalu mieszkalnego. Raty miały być wpłacane na konto funduszu powierniczego założonego w Banku … w …. Raty we wskazanych niżej kwotach, zgodnie w harmonogramem wpłat, zostały uiszczone w terminach do dnia: 26 lutego 2020 r. ‒ 103 950 zł; 10 marca 2020 r. ‒ 74 250 zł, 10 kwietnia 2020 r. ‒ 47 520 zł, 15 maja 2020 r. ‒ 35 640 zł, 30 sierpnia 2020 r. ‒ 35 640 zł, co łącznie stanowiło kwotę 297 000 zł, w tym za lokal mieszkalny nr … w budynku „…” o powierzchni 58,20 m2 ‒ 262 000 zł, przynależny do lokalu ogródek o powierzchni 47,62 m2 ‒ 25 000 zł oraz przynależne do lokalu miejsce parkingowe nr … ‒ 12 000 zł. Z tego wynika, że do dnia 30 sierpnia 2020 r. Wnioskodawca wraz z żoną wydali cały uzyskany przychód ze sprzedaży poprzedniego mieszkania i stało się to w terminie nie przekraczającym dwóch lat. Nabycie nieruchomości nastąpiło do majątku wspólnego małżonków. W księdze wieczystej założonej dla nieruchomości gruntowej II etapu inwestycji … w Dziale III znajduje się zapis roszczenia o wyodrębnienie i przeniesienie prawa własności lokalu nr … w budynku „…” na rzecz Wnioskodawcy i Jego żony. Zgodnie z postanowieniami zawartymi w tym akcie notarialnym prace budowlane II etapu inwestycji miały zostać zakończone do dnia 30 września 2020 r. Od tego momentu miały rozpocząć się indywidualne odbiory techniczne poszczególnych lokali i przekazywanie ich nabywcom oraz sporządzanie aktów notarialnych przeniesienia prawa własności przez dewelopera na rzecz kupujących.

Z informacji uzyskanych od dewelopera w dniu 6 października 2020 r. wynika, że w wyznaczonym terminie nie dojdzie do formalnego przekazania lokali mieszkalnych i przeniesienia prawa własności na nabywców. Motywowane jest to przez dewelopera faktem wprowadzenia w dniu 13 marca 2020 r. rozporządzenia Ministra Zdrowia w sprawie ogłoszenia na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej stanu zagrożenia epidemiologicznego w związku z zakażeniami wirusem SARS CoV-2, co skutkuje ograniczeniem funkcjonowania urzędów odpowiedzialnych za nadzór i wydawanie decyzji i innej dokumentacji związanej z budownictwem mieszkaniowym, a w następstwie opóźnieniem odbioru technicznego II etapu inwestycji ….

Wątpliwym jest także, by do dnia 28 grudnia 2020 r., w którym upływa formalny dwuletni termin wydatkowania środków na własne cele mieszkaniowe, doszło do dopełnienia ostatniej formalności, tj. do podpisania aktu przeniesienia własności lokalu mieszkalnego i gruntu. Aktualnie Wnioskodawca wraz z żoną nie posiadają tytułu własności lokalu mieszkalnego i gruntu. Mieszkanie to małżonkowie zakupili na własne cele mieszkaniowe. Po odebraniu kluczy od dewelopera zamierzają przeprowadzić remont i w nim zamieszkać. Wnioskodawca wraz z żoną nie zamierzają go wynajmować, podnajmować lub w jakikolwiek inny sposób czerpać korzyści z jego udostępnienia osobom trzecim.

Obecnie małżonkowie mieszkają wspólnie z matką Wnioskodawcy w domu jednorodzinnym przy ul. …w …. Dom jest w połowie własnością Wnioskodawcy, którą nabył w wyniku dziedziczenia po zmarłym ojcu. Ta część domu jest odrębną własnością Wnioskodawcy i nie wchodzi w skład wspólnoty małżeńskiej. Ponadto, Wnioskodawca jest właścicielem udziałów w kamienicy położonej przy ul. …, co przekłada się na lokal o powierzchni ok. 20 m2 na poddaszu kamienicy. Udziały w ilości 70/3600 nabył On w dniu 9 października 2020 r. w wyniku dziedziczenia po zmarłej siostrze. Mieszkanie to na podstawie aktu notarialnego i wpisu do księgi wieczystej dożywotnio będzie użytkował szwagier Wnioskodawcy. Nigdy wcześniej Wnioskodawca nie posiadał innych nieruchomości, które by zbywał.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

Czy poniesione wydatki przeznaczone na zakup mieszkania od dewelopera zostaną uznane jako wydatki na własne cele mieszkaniowe i spowodują zwolnienie z obowiązku zapłaty podatku dochodowego zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu wniosku), po sprzedaży w dniu 28 grudnia 2018 r. spółdzielczego prawa własności do lokalu i po podpisaniu umowy deweloperskiej do dnia 31 sierpnia 2020 r. Wnioskodawca wraz z żoną dokonał wpłaty ostatniej raty na rzecz dewelopera, co w Jego uznaniu jest jednoznaczne ze staniem się właścicielem lokalu mieszkalnego … z przynależnym miejscem parkingowym i ogródkiem, a co za tym idzie przeznaczeniem łącznej kwoty 297 000 zł, na własne cele mieszkaniowe. Stało się to przed upływem dwóch lat od momentu sprzedaży poprzedniego mieszkania. Budynek „…”, w którym znajduje się mieszkanie nr … jest już gotowy i mógłby zostać przekazany do użytkowania lokatorom. Wnioskodawca posiada wypis z księgi wieczystej założonej dla nieruchomości gruntowej II etapu inwestycji …, gdzie w Dziale III znajduje się zapis roszczenia o wyodrębnienie i przeniesienie prawa własności lokalu nr … w budynku „…” na rzecz Wnioskodawcy i Jego żony. Opóźnienie z przekazaniem lokalu nie leży po stronie Wnioskodawcy, ponieważ wywiązał się On terminowo z wszelkich płatności wydatkując wszystkie uzyskane ze sprzedaży poprzedniego mieszkania pieniądze. Deweloper wystawił w dniu 6 października 2020 r. zaświadczenie, że w wyznaczonym terminie nie dojdzie do formalnego przekazania lokali mieszkalnych i przeniesienia prawa własności na nabywców. Motywowane jest to faktem, że w wyniku wprowadzenia w dniu 13 marca 2020 r. rozporządzenia Ministra Zdrowia w sprawie ogłoszenia na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej stanu zagrożenia epidemiologicznego w związku z zakażeniami wirusem SARS CoV-2, nastąpiło ograniczenie w funkcjonowaniu urzędów odpowiedzialnych za nadzór i wydawanie decyzji i innej dokumentacji związanej z budownictwem mieszkaniowym, a w następstwie opóźnieniem odbioru technicznego II etapu inwestycji …. Wnioskodawca uważa, że pomimo braku formalnego przeniesienia prawa własności stał się On wspólnie z żoną posiadaczem mieszkania nr … w momencie zapłacenia pełnej kwoty deweloperowi.

W wielu podobnych przypadkach pogląd taki podzielają Wojewódzkie Sądy Administracyjne wydając decyzje zobowiązujące do uznania, że w takich przypadkach skorzystanie z ulgi określonej w art. art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest jak najbardziej zasadne. Podobne stanowisko zajął Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 7 lutego 2018 r., sygn. akt II FSK 3510/17 oraz w wyroku z dnia 31 lipca 2018 r., sygn. akt II FSK 44/18, uznając, że mimo formalnego braku przeniesienia własności poniesione na zakup lokalu mieszkalnego koszty są z przeznaczeniem środków na własne cele mieszkaniowe.

Wobec powyższych faktów Wnioskodawca wnosi o uznanie poniesionych wydatków na zakup lokalu mieszkalnego jako wydatków poniesionych w myśl art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co jest równoznaczne ze zwolnieniem Jego z obowiązku zapłaty podatku dochodowego powstałego w wyniku zbycia w dniu 28 grudnia 2018 r. spółdzielczego prawa do lokalu położonego przy ul. ….

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

‒jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy ‒ przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Wobec powyższego, odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw majątkowych stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu, jeżeli zbycie to ma miejsce przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Zatem, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment i sposób ich nabycia.

Z opisu przedstawionego we wniosku wynika, że w dniu 6 lipca 2016 r. Wnioskodawca wraz z żoną nabył do majątku wspólnego spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego. W dniu 28 grudnia 2018 r. Wnioskodawca dokonał sprzedaży przedmiotowego lokalu mieszkalnego za kwotę 235 000 zł. Sprzedaż ta nie nastąpiła w wykonywaniu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Małżonkowie dokonali zgłoszenia faktu zbycia lokalu mieszkalnego, składając w wymaganym terminie formularze PIT-39 i wskazując zamiar przeznaczenia uzyskanej ze sprzedaży kwoty na własne cele mieszkaniowe.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością), np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości lub praw do lokali mieszkalnych, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości i ww. praw.

Ustalenie kosztów uzyskania przychodu odbywa się natomiast zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ww. ustawy w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.

Zgodnie z art. 22 ust. 6c ww. ustawy, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Jak stanowi art. 22 ust. 6e ww. ustawy, wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Zgodnie z art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 1aa, 7 i 8.

Stosownie z art. 45 ust. 1a pkt 3 ww. ustawy, w terminie określonym w ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30e.

Dochód z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) może jednak na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegać zwolnieniu z opodatkowania. Zgodnie z brzmieniem tego przepisu obowiązującym w 2018 r., wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmować będzie taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.

W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostałby w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód w całości korzystałby ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D × W/P

gdzie:

D ‒ dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa,

W ‒ wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

P ‒ przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa.

Stosownie do art. art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

‒położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach (art. 21 ust. 26 ww. ustawy).

Natomiast w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 21 ust. 28 ww. ustawy, za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

‒przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca składając zeznanie PIT-39 za 2018 r. wskazał zamiar przeznaczenia uzyskanej kwoty ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego na własne cele mieszkaniowe. W dniu 6 lipca 2019 r. Wnioskodawca wraz z żoną podpisali z deweloperem umowę rezerwacyjną na zakup lokalu mieszkalnego, a w dniu 19 lutego 2020 r. nastąpiło podpisanie umowy deweloperskiej w formie aktu notarialnego. Zawarta umowa zakładała wybudowanie i przeniesienie prawa własności lokalu nr … w budynku „…” i określała ratalną formę płatności na rzecz dewelopera za zakup odrębnej własności lokalu mieszkalnego. Do dnia 30 sierpnia 2020 r. Wnioskodawca wraz z żoną wydatkowali cały uzyskany przychód ze sprzedaży ww. lokalu mieszkalnego. Zgodnie z postanowieniami zawartymi w akcie notarialnym prace budowlane II etapu inwestycji miały zostać zakończone do dnia 30 września 2020 r. Od tego momentu miały rozpocząć się indywidualne odbiory techniczne poszczególnych lokali i przekazywanie ich nabywcom oraz sporządzanie aktów notarialnych przeniesienia prawa własności przez dewelopera na rzecz kupujących. Z informacji uzyskanych od dewelopera w dniu 6 października 2020 r. wynika, że w wyznaczonym terminie nie dojdzie do formalnego przekazania lokali mieszkalnych i przeniesienia prawa własności na nabywców. Motywowane jest to przez dewelopera faktem wprowadzenia w dniu 13 marca 2020 r. rozporządzenia Ministra Zdrowia w sprawie ogłoszenia na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej stanu zagrożenia epidemiologicznego w związku z zakażeniami wirusem SARS CoV-2, co skutkuje ograniczeniem funkcjonowania urzędów odpowiedzialnych za nadzór i wydawanie decyzji i innej dokumentacji związanej z budownictwem mieszkaniowym, a w następstwie opóźnieniem odbioru technicznego II etapu inwestycji. Wątpliwym jest także, by do dnia 28 grudnia 2020 r., w którym upływa formalny dwuletni termin wydatkowania środków na własne cele mieszkaniowe, doszło do dopełnienia ostatniej formalności, tj. do podpisania aktu przeniesienia własności lokalu mieszkalnego i gruntu. Aktualnie Wnioskodawca wraz z żoną nie posiadają tytułu własności lokalu mieszkalnego i gruntu. Mieszkanie to małżonkowie zakupili na własne cele mieszkaniowe. Po odebraniu kluczy od dewelopera zamierzają przeprowadzić remont i w nim zamieszkać. Wnioskodawca wraz z żoną nie zamierzają go wynajmować, podnajmować lub w jakikolwiek inny sposób czerpać korzyści z jego udostępnienia osobom trzecim. Obecnie małżonkowie mieszkają wspólnie z matką Wnioskodawcy w domu jednorodzinnym. Dom jest w połowie własnością Wnioskodawcy, którą nabył w wyniku dziedziczenia po zmarłym ojcu i stanowi Jego majątek odrębny. Wnioskodawca posiada również udział 70/3600 w kamienicy, który nabył w dniu 9 października 2020 r. w wyniku dziedziczenia po zmarłej siostrze. Wnioskodawca nigdy wcześniej nie zbywał innych nieruchomości.

Zaznaczyć należy, że ustawodawca prawo do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uzależnia m.in. od wydatkowania przez podatnika w ściśle określonym czasie środków uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) na realizację własnego celu mieszkaniowego. Celem tym może być nabycie lokalu mieszkalnego, w którym to podatnik będzie zaspokajał swoje własne potrzeby mieszkaniowe.

Wskazać w tym miejscu należy, że ulgi i zwolnienia są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania wynikającej z art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. z 1997 r., Nr 78, poz. 483, z późn. zm.) stanowiącego, że każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. Tym samym podkreślenia wymaga fakt, że tylko określone zdarzenia prawne, bądź spełnienie określonych przesłanek, od których ustawodawca uzależnia prawo do zwolnienia z opodatkowania, skutkuje zwolnieniem przychodu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że w prawie podatkowym w stosunku do wszelkich ulg i zwolnień zabronione jest stosowanie rozszerzającej wykładni przepisów.

Zatem, aby możliwe było skorzystanie z wyżej wymienionego zwolnienia to poniesione wydatki na cele określone w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych muszą spełniać warunki z art. 21 ust. 1 pkt 131 tejże ustawy.

Z dyspozycji wskazanego art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w 2018 r. wynika, że wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy, jeśli nie później niż w okresie dwóch lat licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia danej nieruchomości lub prawa majątkowego zostanie wydatkowany na własne cele mieszkaniowe, do których ustawodawca zalicza m.in. nabycie odrębnej własności lokalu mieszkalnego.

Pojęcie „nabycie”, o którym mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) ww. ustawy, nie zostało zdefiniowane w ustawie, co nie oznacza, że może być rozumiane inaczej niż jako uzyskanie własności, np. lokalu mieszkalnego. Należy zatem odwołać się do przepisów prawa cywilnego.

Zgodnie z art. 155 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740, z późn. zm.), umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Natomiast w myśl art. 158 Kodeksu cywilnego, umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. To samo dotyczy umowy przenoszącej własność, która zostaje zawarta w celu wykonania istniejącego uprzednio zobowiązania do przeniesienia własności nieruchomości, zobowiązanie powinno być w akcie wymienione.

Z kolei zgodnie z art. 3 pkt 5 ustawy z dnia 16 września 2011 r. o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego (Dz. U. z 2019 r., poz. 1805, z późn. zm.), umowa deweloperska to umowa, na podstawie której deweloper zobowiązuje się do ustanowienia lub przeniesienia na nabywcę po zakończeniu przedsięwzięcia deweloperskiego prawa, o którym mowa w art. 1, a nabywca zobowiązuje się do spełnienia świadczenia pieniężnego na rzecz dewelopera na poczet ceny nabycia tego prawa.

W myśl art. 1 ww. ustawy, reguluje ona zasady ochrony praw nabywcy, wobec którego deweloper zobowiązuje się do ustanowienia odrębnej własności lokalu mieszkalnego i przeniesienia własności tego lokalu na nabywcę, albo do przeniesienia na nabywcę własności nieruchomości zabudowanej domem jednorodzinnym lub użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej i własności domu jednorodzinnego na niej posadowionego stanowiącego odrębną nieruchomość.

Z treści powyższych przepisów wynika zatem jednoznacznie, że przeniesienie własności nieruchomości następuje z chwilą zawarcia w formie aktu notarialnego ostatecznej umowy sprzedaży tej nieruchomości. Zarówno zawarcie umowy deweloperskiej, jak też dokonanie, stosownie do tej umowy, wpłat na poczet ceny, mogą prowadzić do nabycia własności nieruchomości lub praw, ale nie są z nim równoważne. Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, a art. 158 Kodeksu określa wyraźnie formę tej czynności prawnej. Z kolei umowa deweloperska nie jest umową przenoszącą własność nieruchomości. Jest niejako przyrzeczeniem do przeniesienia na nabywcę po zakończeniu przedsięwzięcia deweloperskiego prawa własności do lokalu, co nastąpi dopiero w momencie zawarcia np. umowy sprzedaży przenoszącej własność nieruchomości. Treścią umowy deweloperskiej jest zatem jedynie zobowiązanie się stron do ustanowienia na rzecz nabywcy po zakończeniu przedsięwzięcia deweloperskiego odrębnej własności lokalu mieszkalnego i przeniesienia własności tego lokalu na nabywcę, lecz tej własności sama umowa deweloperska nie przenosi. Natomiast brak w formie aktu notarialnego umowy przeniesienia własności nieruchomości w terminie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło zbycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego ma oczywisty skutek w postaci braku nabycia własności tej nieruchomości, a tym samym powoduje brak spełnienia warunków do skorzystania ze zwolnienia od opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z literalnego brzmienia ww. przepisu wynika, że decydujące znaczenie ma fakt wydatkowania środków pieniężnych m.in. na nabycie lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, a tym samym przeniesienie własności nabywanego lokalu na nabywcę. Oznacza to, że przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy wiąże skutek prawny w postaci zwolnienia określonego dochodu od opodatkowania podatkiem dochodowym zarówno z terminem wydatkowania środków pieniężnych, jak i z faktem zawarcia umowy przenoszącej własność. Użyte w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych słowa „wydatki poniesione na nabycie” prowadzą do jednoznacznego wniosku, że wolny od podatku jest dochód w związku z wydatkowaniem przychodu na definitywne i ostateczne nabycie nieruchomości, to znaczy skutkujące przeniesieniem własności, w terminie dwóch lat liczonych od końca roku kalendarzowego, w którym doszło do odpłatnego zbycia. Z kolei, ani umowa zawarta z deweloperem o wybudowanie lokalu mieszkalnego, ani wpłata całej kwoty z tytułu budowy lokalu mieszkalnego przed upływem dwóch lat od sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego na nabycie lokalu mieszkalnego – na podstawie umowy zawartej z deweloperem ‒ nie przenoszą własności nieruchomości. Zatem wydatkowanie środków pieniężnych na poczet ceny nabycia mieszkania może zostać uznane za wydatek w rozumieniu art. 21 ust. 25 ww. ustawy wyłącznie wtedy, gdy przed upływem dwóch lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, podatnik nabędzie także własność nieruchomości.

Ponadto należy zauważyć, że w temacie ustalenia, czy podatnik może skorzystać z ulgi podatkowej zgodnie z art. 121 ust. 1 pkt 131 w przypadku, gdy na podstawie umowy deweloperskiej kwotę uzyskaną ze sprzedaży nieruchomości wydatkuje na nabycie mieszkania jeszcze przed definitywnym nabyciem lokalu mieszkalnego, w sytuacji gdy w terminie dwóch lat liczonych od końca roku kalendarzowego, w którym doszło do odpłatnego zbycia uzyska akt przeniesienia własności wypowiadały się już wielokrotnie sądy administracyjne, np. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 września 2016 r., sygn. akt II FSK 2320/14, Sąd wskazuje, że „(…) na podstawie umowy deweloperskiej podatnik nie nabywa lokalu mieszkalnego – tak jak tego wymaga art. 21 ust. 25 pkt 1 u.p.d.o.f. Z umowy tej wynika jedynie ekspektatywa prawa nabycia nieruchomości, która – mimo że w założeniu zmierza i niejako warunkuje nabycie prawa do lokalu mieszkalnego – nie jest równoznaczna z nabyciem tego prawa i nie uprawnia do skorzystania ze zwolnienia. Ponadto łączne odczytanie wspomnianych przepisów wskazuje, że nabycie nieruchomości, w przedstawionym powyżej znaczeniu, musi nastąpić przed upływem dwóch lat licząc od końca roku, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości i praw majątkowych, o których jest mowa w art. 30e u.p.d.o.f. W konsekwencji weryfikacja spełnienia przesłanek skorzystania ze zwolnienia podatkowego następuje w momencie upływu wspomnianego okresu”.

Podobne stanowisko zajął Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 6 sierpnia 2013 r., sygn. akt II FSK 2418/11, stwierdzając, że „zwolnieniu, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. podlegają wydatki poniesione przez podatnika na wykończenie lokalu mieszkaniowego oddanego przez dewelopera w stanie niewykończonym, jeżeli były poniesione w okresie dwóch lat od daty odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e u.p.d.o.f. i jeżeli w tymże dwuletnim okresie podatnik nabył od dewelopera ten konkretny lokal mieszkalny na własność”.

Za słusznością stanowiska prezentowanego przez tut. Organ przemawia także wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 7 marca 2017 r. sygn. akt I SA/Gd 1549/16 (orzeczenie prawomocne), w którym Sąd wskazuje, że „(…) Oznacza to, że dla skorzystania z tego zwolnienia konieczne jest dokonanie w powyższym terminie zarówno wydatkowania przychodów pochodzących ze sprzedaży poprzednio posiadanego lokalu mieszkalnego, jak i dokonanie czynności związanych z nabyciem kolejnego lokalu czy nieruchomości, czyli zawarcie ostatecznej umowy sprzedaży. W świetle powyższego należy zgodzić się z organem interpretacyjnym, że do skorzystania z prawa do opisanego zwolnienia nie jest wystarczające jedynie wydatkowanie środków pieniężnych, a faktyczne i ostateczne nabycie nieruchomości”.

Zatem, w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w 2018 r., w przypadku Wnioskodawcy termin na wydatkowanie środków z dokonanej w 2018 r. sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego upłynął z dniem 31 grudnia 2020 r., stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że przeniesienie własności lokalu mieszkalnego w formie aktu notarialnego na rzecz Wnioskodawcy powinno nastąpić do dnia 31 grudnia 2020 r., czyli w terminie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, aby Wnioskodawca mógł skorzystać ze zwolnienia w podatku dochodowym od osób fizycznych dochodu z odpłatnego zbycia w 2018 r. przedmiotowego lokalu mieszkalnego.

Z dniem 29 grudnia 2020 r. weszło w życie rozporządzenie Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej z dnia 23 grudnia 2020 r. w sprawie przedłużenia terminu na wydatkowanie na własne cele mieszkaniowe przychodu uzyskanego w 2018 r. z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego (Dz. U. z 2020 r., poz. 2368). Zgodnie z § 1 ww. rozporządzenia przedłuża się do dnia 31 grudnia 2021 r. termin na wydatkowanie przez podatnika na własne cele mieszkaniowe przychodu uzyskanego w 2018 r. z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426, z późn. zm.). Zatem, w odniesieniu do przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego znajdzie zastosowanie powyższy przepis przedłużający do dnia 31 grudnia 2021 r. termin na wydatkowanie na własne cele mieszkaniowe przychodu uzyskanego w 2018 r. z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz powołane wyżej przepisy prawa, stwierdzić należy, że dochód uzyskany przez Wnioskodawcę ze sprzedaży w dniu 28 grudnia 2018 r. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ sprzedaż ta nastąpiła przed upływem pięciu lat licząc od końca roku, w którym nastąpiło nabycie i stanowi źródło przychodu na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b) ww. ustawy.

Jednakże, w związku z § 1 rozporządzenia Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej z dnia 23 grudnia 2020 r. w sprawie przedłużenia terminu na wydatkowanie na własne cele mieszkaniowe przychodu uzyskanego w 2018 r. z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego (Dz. U. z 2020 r., poz. 2368), Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochodu z dokonanej w 2018 r. sprzedaży przedmiotowego lokalu mieszkalnego, jeżeli przychód z powyższej sprzedaży zostanie wydatkowany przez Wnioskodawcę na realizację własnych celów mieszkaniowych do dnia 31 grudnia 2021 r. na nabycie lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną własność. Oznacza to, że jeśli do tego czasu Wnioskodawca nabędzie od dewelopera prawo własności do lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, w którym będzie zaspokajał własne potrzeby mieszkaniowe (zamieszkiwał), to będzie Jemu przysługiwało zwolnienie od podatku dochodu z odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego należało uznać za nieprawidłowe, gdyż zostało ono oparte na błędnej argumentacji, tj. Wnioskodawca we własnym stanowisku wskazał, że pomimo braku formalnego przeniesienia prawa własności stał się On wspólnie z żoną posiadaczem mieszkania nr … w momencie zapłacenia pełnej kwoty deweloperowi i to uprawnia Go do przedmiotowego zwolnienia. Tutejszy Organ podkreśla, że użyte w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych słowa „wydatki poniesione na nabycie” prowadzą do jednoznacznego wniosku, że wolny od podatku jest dochód w związku z wydatkowaniem przychodu na definitywne i ostateczne nabycie nieruchomości, to znaczy skutkujące przeniesieniem własności, we wskazanym przepisami terminie.

Końcowo – odnosząc się do treści stanowiska Wnioskodawcy zawartego we wniosku, w którym odnosi się do wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego, Organ podatkowy zaznacza, że przeanalizował rozstrzygnięcia w nich zawarte. Pomimo że orzeczenia kształtują linię wykładni obowiązującego prawa, jednak dotyczą wyłącznie konkretnych spraw, w danym stanie faktycznym. Orzeczenia te zapadły w indywidualnych sprawach i w świetle art. 87 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. z 1997 r., Nr 78, poz. 483, z późn. zm.), nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i tym samym nie mogą być wiążące dla Organu wydającego przedmiotową interpretację.

Niemniej jednak należy zauważyć, że w sprawie będącej przedmiotem wniosku sądy administracyjne nie prezentują jednolitej linii orzeczniczej. Przykładem jest chociażby wyrok potwierdzający prawidłowość poglądu organu interpretacyjnego wydany przez Naczelny Sąd Administracyjny z dnia 6 sierpnia 2013 r., sygn. akt II FSK 2418/11, wyrok z dnia 26 listopada 2013 r., sygn. akt II FSK 3015/11. W wyroku z dnia 6 sierpnia 2013 r. Sąd wskazał, że „(\`(...)\`) „Nabycie”, o którym mowa w ust. 25 lit. a)-c) art. 21 u.p.d.o.f. oznacza uzyskanie na własność wymienionych w tym przepisie nieruchomości. W przypadku nieruchomości normodawca zastrzegł obowiązek dochowania formy aktu notarialnego (art. 158 k.c.). Czynność dokonana bez zachowania tej formy jest nieważna (art. 73 § 2 zd. 1 k.c.). Tak więc, dopiero z chwilą zawarcia umowy przenoszącej własność nieruchomości w przewidzianej prawem formie (akt notarialny) podatnik nabywa nieruchomość (lokal mieszkalny, budynek, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego). (\`(...)\`) zwolnieniu, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f podlegają wydatki poniesione przez podatnika (\`(...)\`) jeżeli były poniesione w okresie dwóch lat od daty odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e u.p.d.o.f i jeżeli w tymże dwuletnim okresie podatnik nabył ten konkretny lokal mieszkalny na własność”.

Tutejszy Organ podkreśla, że jednym z celów interpretacji indywidualnych jest zinterpretowanie przepisów budzących wątpliwość wśród podatników, w określonych stanach faktycznych czy zdarzeniach przyszłych. Przepis art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) nakłada na Organ podatkowy obowiązek udzielania interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego.

Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ww. ustawy jest sam przepis prawa. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Jeżeli zatem przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) będzie różniło się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, z uwzględnieniem rozporządzenia Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej z dnia 23 grudnia 2020 r. w sprawie przedłużenia terminu na wydatkowanie na własne cele mieszkaniowe przychodu uzyskanego w 2018 r. z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.