Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.215.2020.15.RM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-01-23
Teza: Uznanie realizowanych transakcji za eksport towarów opodatkowany wg stawki VAT 0%.
Słowa kluczowe: eksport-eksport towarów; eksporter-upoważniony eksporter
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1. Stawki-Stawka podatku 0% - eksport towarów
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 8-lit. a

**Interpretacja indywidualna po wyroku sądu**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo:

1) ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 28 maja 2020 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 23 lutego 2021 r. sygn. I SA/Gl 1459/20 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z 11 października 2022 r. sygn. akt I FSK 1187/21 i

2) stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

1 czerwca 2020 r. wpłynął Państwa wniosek z 28 maja 2020 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania realizowanych transakcji za eksport towarów opodatkowany wg stawki VAT 0%. Uzupełnili go Państwo 22 lipca 2020 r. (data wpływu 27 lipca 2020 r.) na wezwanie Organu z 13 lipca 2020 r. oraz 14 sierpnia 2020 r. (data wpływu 14 sierpnia 2020 r.). Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

A. (dalej: „(…)” lub „Wnioskodawca”) jest brytyjską spółką, zarejestrowaną według prawa Wielkiej Brytanii, posiadającą w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (zgodnie z interpretacją podatkową z dnia 7 czerwca 2016 r., sygn. IPPP3/4512-291/16-2/JF), zarejestrowaną w Polsce jako czynny podatnik podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”).

Jesteście Państwo spółką wchodzącą w skład grupy X (dalej: „Grupa”). W ramach Grupy działalność prowadzi również spółka powiązana z Państwem - Spółka polska (dalej: „X PL”), będąca czynnym podatnikiem VAT, zarejestrowanym w Polsce.

Głównym przedmiotem działalności Grupy jest produkcja oraz sprzedaż różnego rodzaju baterii, przenośnego oświetlenia, środków służących do pielęgnacji samochodów oraz produktów zapachowych. Towary te sprzedawane są na rynku krajowym (w Polsce) oraz do innych państw, zarówno wchodzących w skład Unii Europejskiej jak i państw spoza Unii Europejskiej (dalej również: państw trzecich).

Działalność gospodarcza w Polsce - stan na dzień dzisiejszy.

W obecnym modelu biznesowym, część towarów sprzedawanych przez Państwa jest przechowywana w wynajmowanych przez Państwa magazynach na terytorium Polski. Część towarów magazynowanych w Polsce, należących do Państwa jest przechowywanych w składach celnych prowadzonych przez podmioty zewnętrzne, a w związku z tym jest objętych procedurą składu celnego. W przypadku towarów przeznaczonych na rynek krajowy towary te są sprzedawane do X PL, która zajmuje się dalszą dystrybucją w Polsce. Państwa towary dostarczane do państw unijnych oraz do państw trzecich są natomiast sprzedawane bezpośrednio przez Państwa do zewnętrznych odbiorców końcowych lub też do innego podmiotu z Grupy, który dokonuje dalszej odsprzedaży do klientów zewnętrznych. W przypadku dostawy towarów do państw trzecich występują Państwo obecnie w charakterze eksportera w rozumieniu przepisów celnych (tj. art. 1 ust. 19 rozporządzenia delegowanego (UE) 2015/2446 ) \[Rozporządzenie Delegowane Komisji (UE) 2015/2446 z dnia 28 lipca 2015 r. uzupełniające rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 w odniesieniu do szczegółowych zasad dotyczących niektórych przepisów unijnego kodeksu celnego; Dz.U.UE.L.2015.343.1 z dnia 2015.12.29 ze zm. (dalej: „Rozporządzenie Delegowane”)\] oraz wykazują Państwo eksport towarów w składanych deklaracjach VAT i JPK-VAT.

W momencie przesłania Państwa towarów do magazynu na terytorium Polski nie jest możliwe określenie do jakiego kontrahenta zostaną one sprzedane - w szczególności czy będzie to podmiot na rynku krajowym, europejskim czy należącym do grupy państw trzecich. Aż do momentu sprzedaży towarów prawo własności do nich pozostaje u Państwa.

Przedmiotem niniejszego wniosku jest sytuacja, w której towary należące do Państwa są dostarczane przez Państwa za wynagrodzeniem z terytorium Polski do odbiorców na terytorium państw trzecich.

Planowany model działalności gospodarczej w Polsce

Z uwagi na wystąpienie Wielkiej Brytanii z Unii Europejskiej, a co za tym idzie - zmianę Państwa statusu z podmiotu posiadającego główną siedzibę działalności w Unii Europejskiej na podmiot, którego główna siedziba działalności znajduje się poza terytorium Unii Europejskiej, rozważają Państwo zmianę modelu prowadzonej działalności gospodarczej na terytorium Polski.

Zmiana ma na celu umożliwienie Państwu przeprowadzania i kontynuacji operacji eksportów celnych w przyszłości i ma związek z unijnymi przepisami celnymi w zakresie definicji eksportera oraz wydanymi do nich wytycznymi. Spółka planuje wprowadzenie nowego modelu w zakresie eksportu towarów w Polsce oraz w innych krajach Unii Europejskiej, z których dokonuje, lub w przyszłości będzie dokonywała eksportów.

W Państwa opinii, pełne zrozumienie powodów leżących u podstaw reorganizacji procesu eksportu w Unii Europejskiej wymaga przytoczenia regulacji i wytycznych unijnych, które spowodowały decyzję o tej reorganizacji.

Zgodnie z art. 1 pkt 19 Rozporządzenia Delegowanego do Unijnego Kodeksu Celnego, „eksporter” oznacza:

a) osobę prywatną przewożącą towary, które mają zostać wyprowadzone poza obszar celny Unii, przy czym towary te umieszczone są w bagażu osobistym tej osoby;

b) w innych przypadkach, kiedy lit. a) nie ma zastosowania:

(i) osobę mającą siedzibę na obszarze celnym Unii, która jest uprawniona do decydowania i zdecydowała, że towary mają zostać wyprowadzone poza obszar celny Unii;

(ii) jeżeli ppkt (i) nie ma zastosowania, każdą osobę mającą siedzibę na obszarze celnym Unii i będącą stroną umowy, na podstawie której towary mają zostać wyprowadzone poza obszar celny Unii.

Zgodnie z wytycznymi opublikowanymi przez Komisję Europejską odnośnie interpretacji wskazanej wyżej definicji eksportera, eksporterem może być również inna osoba niż sprzedawca towarów. Istotnym jest przy tym by osoba ta była odpowiednio umocowana przez stronę transakcji skutkującej obowiązkiem eksportu i spełniała definicję eksportera.

W związku z powyższym, Grupa planuje przede wszystkim zmianę podziału obowiązków spółek operujących na terytorium Polski.

W rozważanym modelu X PL przejąłby od Państwa obowiązki związane z odprawami celnymi w zakresie dokonywania zgłoszeń eksportowych towarów sprzedawanych przez Państwa z polskiego magazynu do kontrahentów z państw trzecich. Powyższe przejęcie obowiązków eksportowych byłoby uregulowane w formie pisemnej umowy zawartej pomiędzy stronami (Spółką i X PL), w zgodzie ze wspomnianymi powyżej przepisami celnymi i wytycznymi Komisji Europejskiej.

A zatem, na podstawie wspomnianej umowy:

‒ X PL występowałby jako eksporter na zgłoszeniach celnych, w tym byłby zobowiązany zapewnić właściwą realizację procedur celnych,

‒ Państwo pozostawaliby właścicielem eksportowanych towarów, stroną podejmującą decyzje biznesowe odnośnie sprzedaży towarów, stroną umów sprzedaży z kontrahentami oraz podmiotem wskazanym jako sprzedawca na fakturze VAT dokumentującej tę sprzedaż.

Na mocy umowy, X PL byłby również zobowiązany do przesyłania Państwu otrzymywanych komunikatów IE-599 stanowiących dowód wywiezienia towarów sprzedawanych do kontrahentów poza terytorium Unii Europejskiej niezwłocznie po ich otrzymaniu. X PL byłby również zobowiązany do przekazywania do Państwa, w okresach miesięcznych, wykazu transakcji eksportowych dokonanych na Państwa rzecz, zawierających zestawienie zgłoszeń dokonywanych przez X PL w roli eksportera na gruncie przepisów celnych oraz przyporządkowane im faktury Spółki oraz komunikaty IE-599.

W takiej sytuacji X PL widniałby w dokumentacji celnej, w tym w szczególności w otrzymywanych komunikatach IE-599, jako eksporter towarów. Jednocześnie jednak Państwo pozostaliby stroną kontraktów sprzedaży towarów do kontrahentów z krajów trzecich. Innymi słowy prawo do rozporządzania towarami jak właściciel nie przechodziłoby na X PL na żadnym etapie opisywanych transakcji. Sprzedaż towarów dokonywana byłaby bezpośrednio przez Państwa na rzecz kontrahentów spoza UE i łańcuch dostaw nie uwzględniałby X PL. W konsekwencji, w ramach dostaw swoich towarów, Państwo wystawialiby faktury sprzedaży bezpośrednio do swoich kontrahentów.

Z uwagi na fakt, że komunikaty IE-599 są wysyłane tylko do podmiotu występującego w roli eksportera (tj. wskazanego jako eksporter na zgłoszeniu celnym) oraz jego przedstawiciela celnego, dokument ten w zaprezentowanym modelu przesyłany byłby z systemu celnego do X PL. Jednak, ze względu na to, że komunikat IE-599 jest wykorzystywany jako dowód dokonania wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej, byłby on niezwłocznie przekazywany przez X PL do Państwa - faktycznego dostawcy towarów.

W praktyce proces ten angażowałby dedykowanych pracowników X PL odpowiedzialnych za operacje celne Spółki, co zapewniłoby sprawny obieg informacji i dokumentów celnych pomiędzy X PL a Państwem. W związku z tym, Państwo niezwłocznie otrzymywaliby od X PL doręczone jej komunikaty IE-599 związane z Państwa eksportem towarów.

Pragną Państwo podkreślić, że zgodnie z wymogami, sprzedaż dokonywana przez Państwa na rzecz kontrahentów z państw spoza UE będzie dokumentowana fakturami. Każdorazowo na wystawionych fakturach wskazany będzie:

‒ Państwa Spółka w roli sprzedawcy towarów,

‒ dany kontrahent z państwa trzeciego w roli nabywcy,

‒ adres, z którego wysyłane będą towary (adres magazynu na terytorium Polski),

‒ adres miejsca dostarczenia towarów (wskazany przez kontrahenta),

‒ warunki dostawy w postaci kodu (…),

‒ dane specyfikacyjne sprzedawanych towarów obejmujące:

‒ opis towarów,

‒ klasyfikację według Nomenklatury Scalonej (CN),

‒ ilość sprzedanych towarów w ujęciu jednostkowym,

‒ masę netto sprzedanych towarów,

‒ cenę towarów.

Natomiast, komunikat IE-599 potwierdzający wywóz towarów Spółki, dotyczących danego eksportu będzie wskazywał elementy określone w przepisach celnych, tj. w szczególności:

‒ dane X PL jako eksportera w rozumieniu przepisów celnych,

‒ Agencję celną jako podmiot zgłaszający,

‒ Kontrahenta z państwa trzeciego jako odbiorcę towarów (tego samego, który widniał będzie na fakturze sprzedaży wystawionej przez Państwa),

‒ numer faktury wystawionej przez Państwa na rzecz kontrahenta z państwa trzeciego, jako dokument potwierdzający sprzedaż,

‒ dane specyfikacyjne wywiezionych towarów obejmujące:

‒ opis,

‒ klasyfikację według Nomenklatury Scalonej (CN),

‒ ilość sprzedanych towarów w ujęciu jednostkowym,

‒ masę netto sprzedanych towarów,

‒ wartość.

W konsekwencji, będą więc Państwo w posiadaniu następujących dokumentów powiązanych z daną sprzedażą do kontrahentów z państw trzecich:

‒ faktura VAT dokumentująca Państwa sprzedaż,

‒ komunikat IE-599 dokumentujący wywóz towarów, na którym X PL będzie wskazany w roli eksportera (oraz na którym widniał będzie m.in. numer faktury wystawionej przez Państwa),

‒ umowę zawartą pomiędzy Państwem a X PL, na mocy której X PL zobowiąże się do realizacji niektórych obowiązków eksportera w rozumieniu przepisów celnych, w szczególności do dokonywania zgłoszeń eksportowych oraz przesyłania Państwu komunikatów IE-599,

‒ wykaz transakcji eksportowych zawierający zestawienie zgłoszeń dokonywanych przez X PL oraz przyporządkowane im faktury Państwa Spółki oraz komunikaty IE-599,

‒ korespondencję z X PL zawierającą zasadniczo komunikację w zakresie:

‒ sprzedaży dokonanej przez Państwa,

‒ szczegółów odprawy celnej oraz wywozu towarów w zakresie wynikającym z dokonanej sprzedaży Państwa Spółki, a wykonanych przez X PL,

‒ przekazania komunikatów IE-599 potwierdzających wywóz towarów.

A zatem, w ramach planowanego modelu, będzie możliwe ustalenie, że dany komunikat IE-599 potwierdzający wywóz towarów poza granice Unii Europejskiej oraz wystawiona faktura VAT dotyczą tej samej transakcji oraz - co za tym idzie - sprzedaży i wywozu dokładnie tych samych towarów. Będzie to możliwe w oparciu o:

‒ tożsamość nabywcy towarów wskazanego na fakturze z odbiorcą towarów wskazanym na komunikacie IE-599,

‒ tożsame warunki dostawy Incoterms na obu dokumentach,

‒ numer faktury VAT dokumentującej sprzedaż widniejący zarówno na fakturze jak i komunikacie IE-599,

‒ widniejącą na komunikacie IE-599 specyfikację towarów obejmującą:

‒ opis,

‒ klasyfikację według Nomenklatury Scalonej (CN),

‒ ilość w ujęciu jednostkowym,

‒ masę netto,

‒ wartość, zasadniczo pokrywającą się z informacjami zawartymi na odpowiedniej fakturze VAT wystawionej przez Państwa.

Mając na uwadze powyższe, powzięli Państwo wątpliwość, czy w przypadku przyjęcia opisywanego modelu biznesowego, dostawy towarów przez Państwa na rzecz kontrahentów z państw trzecich będą stanowiły eksport towarów w rozumieniu ustawy o VAT, a jeżeli tak, to czy Spółka będzie miała prawo do zastosowania stawki 0% w oparciu o opisane w stanie faktycznym dokumenty.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że w opisywanym zdarzeniu przyszłym transport będzie organizowany przez działających na Państwa rzecz operatorów logistycznych (prowadzących magazyny, w których składowane są towary należące do Państwa), w oparciu o zawarte z nimi umowy długoterminowe. Operatorzy ci mogą przy tym zlecać wykonanie części lub całości czynności związanych z wywozem towarów (załadunek, przewóz) podwykonawcom - wybranym firmom przewozowym, każdorazowo jednak transport będzie dokonywany na Państwa rzecz i to Państwo będą obciążeni całością kosztów związanych z transportem towarów, odpowiednio do zastosowanych komercyjnych warunków dostawy (Incoterms).

Decyzja o wywozie towarów będzie przekazywana do operatorów logistycznych zajmujących się wywozem towarów przez X PL, który zgodnie z przedstawionym modelem będzie działał jako eksporter, w rozumieniu przepisów celnych.

W planowanym modelu eksportowym wywóz będzie więc dokonywany w następującej procedurze:

‒ Państwo będą informować X PL o sprzedaży towarów na rzecz kontrahentów z państw trzecich;

‒ X PL poinformuje operatorów logistycznych o towarach, jakie mają zostać wywiezione oraz o wszelkich niezbędnych szczegółach związanych z ich wywozem i transportem;

‒ Operatorzy logistyczni będą organizować transport poprzez zlecenie załadunku i transportu wybranym przewoźnikom;

‒ Towary będące przedmiotem sprzedaży przez Państwa będą wywożone poza granice Unii Europejskiej, po uprzednim dokonaniu formalności celnych (zgłoszenie eksportowe) przez X PL działającą samodzielnie lub poprzez przedstawiciela celnego (agenta celnego);

‒ Wszelkie koszty transportu (odpowiednio do zastosowanych komercyjnych warunków dostawy - Incoterms) poniesie Spółka.

**Pytania**

1) Czy przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego dostawa towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium Polski poza terytorium UE stanowi po Państwa stronie eksport towarów, w rozumieniu przepisów art. 2 pkt 8 ustawy o VAT?

2) W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie pierwsze, czy będzie Państwu przysługiwało prawo do zastosowania stawki VAT 0% w odniesieniu do dokonanego eksportu towarów, w oparciu o posiadane dokumenty, w szczególności o komunikat IE-599 wystawiony na X PL jako eksportera i zawierający informacje wskazane w opisie zdarzenia przyszłego?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Ad 1

Przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego dostawa towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium Polski poza terytorium UE stanowi po Państwa stronie eksport towarów, w rozumieniu przepisów art. 2 pkt 8 ustawy o VAT.

Ad 2

Będzie Państwu przysługiwało prawo do zastosowania stawki VAT 0% w odniesieniu do dokonanego eksportu towarów w oparciu o posiadane dokumenty, w szczególności o komunikat IE-599 wystawiony na X PL jako eksportera i zawierający informacje wskazane w opisie zdarzenia przyszłego.

Uzasadnienie stanowiska

Stanowisko w zakresie pytania 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Jednocześnie, aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi być wykonana przez podatnika, tj. w świetle art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, przez osobę prawną, jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej oraz osobę fizyczną, wykonującą samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust, 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W efekcie, w sytuacji gdy podatnik wykonuje czynności wymienione w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, wówczas wskazane czynności podlegają opodatkowaniu VAT. Rozwinięcie definicji poszczególnych czynności podlegających opodatkowaniu VAT zostało przedstawione w dalszych przepisach ustawy o VAT.

I tak, stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast definicja towarów znajduje się w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, zgodnie z którym przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jednocześnie, w myśl art. 2 pkt 8 ustawy VAT - przez eksport towarów rozumie się dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:

a) dostawcę lub na jego rzecz, lub

b) nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych

\- jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

Stosownie natomiast do art. 2 pkt 1 ustawy VAT, terytorium kraju oznacza terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a. Natomiast ilekroć jest mowa o terytorium państwa trzeciego - w myśl art. 2 pkt 5 ustawy VAT - rozumie się przez to terytorium państwa niewchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a ust. 1 i 3.

W pierwszej kolejności pragną Państwo wskazać, że przepisy ustawy o VAT nie odnoszą się do pojęcia eksportera i jego rozumienia czy definicji w prawie celnym. W konsekwencji nie można wykluczyć, że klasyfikacja danej czynności w oparciu o przepisy ustawy o VAT będzie odbiegała od klasyfikacji na gruncie przepisów celnych.

Jak wskazano, w opisie zdarzenia przyszłego, zgodnie z art. 1 pkt 19 Rozporządzenia Delegowanego „eksporter” oznacza:

a) osobę prywatną przewożącą towary, które mają zostać wyprowadzone poza obszar celny Unii, przy czym towary te umieszczone są w bagażu osobistym tej osoby;

b) w innych przypadkach, kiedy lit. a) nie ma zastosowania:

i. osobę mającą siedzibę na obszarze celnym Unii, która jest uprawniona do decydowania i zdecydowała, że towary mają zostać wyprowadzone poza obszar celny Unii;

ii. jeżeli ppkt (i) nie ma zastosowania, każdą osobę mającą siedzibę na obszarze celnym Unii i będącą stroną umowy, na podstawie której towary mają zostać wyprowadzone poza obszar celny Unii.

Z perspektywy przepisów celnych możliwe jest zatem, aby to inny podmiot niż sprzedawca lub nabywca towarów był eksporterem w rozumieniu przepisów celnych.

Zostało to również potwierdzone w wytycznych dotyczących definicji eksportera opublikowanymi przez Komisję Europejską \[Zaktualizowany Aneks A do wytycznych do Unijnego Kodeksu Celnego w sprawie wyprowadzenia i wywozu dotyczących definicji eksportera określonej w rozporządzeniu delegowanym Komisji („Annex A, definition of "exporter", Article 1 (19) UCC SA, revised”, Taxud.a.2 Ares(2018)4494380); https://ec.europa.eu/taxation customs/sites/taxation/files/resources/documents/customs/customs code/guidance definition exporter en.pdf\].

W szczególności, wytyczne te wskazują, że w przypadkach wywozu, do których nie ma zastosowania art. 1 ust. 19 lit. b) ppkt (i), zainteresowani partnerzy biznesowi muszą dokonać ustaleń umownych lub handlowych w celu wyznaczenia, kto będzie działać jako eksporter, pod warunkiem że wyznaczona osoba ma siedzibę na obszarze celnym UE. W tym zakresie wskazano, że przewoźnik, spedytor lub jakakolwiek inna strona może działać w charakterze eksportera, pod warunkiem że osoba ta odpowiada definicji „eksportera” i zgadza się na przyjęcie tej roli.

Możliwa jest więc sytuacja, w której:

‒ podmiotem dokonującym eksportu towaru, w rozumieniu art. 2 pkt 8 ustawy VAT będzie podmiot działający jako dostawca przenoszący prawo własności towarów na nabywcę w myśl art. 7 ust. 1 ustawy VAT,

‒ natomiast dokonującym wywozu towarów na jego rzecz w rozumieniu art. 2 pkt 8 VAT oraz pełniącym rolę eksportera w rozumieniu art. 1 pkt 19 Rozporządzenia Delegowanego będzie inny podmiot.

Takie podejście pozostaje w zgodzie ze stanowiskiem organów podatkowych. Przykładowo Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 27 stycznia 2020 r. sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.648.2019.2.SM, wskazał, że: „przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie odnoszą się do pojęcia eksportera i jego rozumienia czy definicji w prawie celnym. Istotnym z punktu widzenia przepisów art. 2 pkt 8 ustawy w aspekcie podmiotowym jest jedynie to, kto dokonuje wywozu”.

W związku z tym, w ramach planowanego modelu przedstawionego w opisie zdarzenia przyszłego, to X PL będzie pełniła rolę eksportera w rozumieniu przepisów celnych, tj. w szczególności art. 1 pkt 19 lit. b Rozporządzenia Delegowanego. Jednocześnie, w odniesieniu do dostaw towarów do państw trzecich, Państwo będą w dalszym ciągu dokonywali eksportu towaru, w rozumieniu art. 2 pkt 8 ustawy VAT.

Zgodnie z przytoczonymi przepisami, zasadniczo, aby uznać daną czynność za eksport towarów w świetle przepisów o VAT muszą wystąpić łącznie następujące przesłanki:

‒ ma miejsce odpłatna dostawa towarów wysyłanych lub transportowanych z Polski poza terytorium UE przez dostawcę lub na jego rzecz (tzw. eksport bezpośredni) lub przez nabywcę mającego siedzibę poza Polską, lub na jego rzecz (tzw. eksport pośredni),

‒ wywóz towarów musi być potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych.

Warunki uznania danej dostawy za eksport towarów w rozumieniu przepisów o VAT zostały także szeroko omówione w orzecznictwie. Przykładowo w wyroku z dnia 28 marca 2019 r., w sprawie C-275/18, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”) przyjął, że: „Z przepisów wymienionych w pkt 22 niniejszego wyroku, a w szczególności z terminu „wysyłane”, użytego w art. 146 ust. 1 lit. a), wynika, że eksport towarów następuje, a zwolnienie dostawy na eksport ma zastosowanie, gdy prawo do rozporządzania tym towarem jak właściciel zostało przeniesione na nabywcę, a dostawca wykaże, że towar został wysłany lub przetransportowany poza terytorium Unii i że w następstwie tej wysyłki lub tego transportu opuścił fizycznie terytorium Unii.

Podobne stanowisko zostało przedstawione także w orzecznictwie polskich sądów administracyjnych. Przykładowo w wyroku:

‒ Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 listopada 2016 r., sygn. I FSK 1975/14, sąd przyjął, że: „Do uznania danej czynności za eksport towarów niezbędne jest wystąpienie wszystkich przesłanek wynikających z art. 2 pkt 8 ustawy, jakie stanowią nie tylko wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Wspólnoty i potwierdzenie tego wywozu przez urząd celny określony w przepisach celnych, ale także dokonanie tego wywozu w wykonaniu dostawy towarów przez dostawcę lub na jego rzecz lub przez nabywcę, mającego siedzibę poza terytorium kraju, lub na jego rzecz (\`(...)\`).”

‒ Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (dalej: „WSA”) w Białymstoku z dnia 12 sierpnia 2015 r., sygn. I SA/Bk 485/15 wskazano, że: „Do uznania danej czynności za eksport towarów niezbędne jest łączne wystąpienie wszystkich przesłanek wynikających z art. 2 pkt 8 ustawy. Konieczny jest zatem: wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Wspólnoty; potwierdzenie tego wywozu przez urząd celny określony w przepisach celnych; dokonanie tego wywozu w wykonaniu dostawy towarów, czyli w wykonaniu przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.”

Mając na względzie, że klasyfikacja transakcji z perspektywy VAT nie zmieni się w stosunku do dotychczas stosowanego modelu, Państwa zdaniem, słusznie będziecie rozpoznawać dostawy towarów wysyłanych z Polski poza terytorium UE jako eksport towarów, w rozumieniu przepisów ustawy VAT.

Jak wskazano, Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej będzie dokonywała dostawy swoich towarów z Polski do Nabywców, w wyniku których towary zostaną wywiezione poza UE. Sprzedaż towarów będzie każdorazowo dokumentowana fakturą potwierdzającą dostawę towarów w rozumieniu ustawy o VAT. W obliczu wystąpienia Wielkiej Brytanii z UE, ze względów operacyjnych, rozważają Państwo zawarcie umowy z X PL (w granicach obowiązujących przepisów Unijnego Kodeksu Celnego), zgodnie z którą to X PL będzie występować na dokumentach celnych jako eksporter. Po zakończeniu celnej procedury eksportowej, X PL niezwłocznie przekaże Państwu potwierdzenie wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej, tj. komunikat IE-599. W żadnym momencie X PL nie nabędzie od Państwa prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Prawo to będzie przenoszone przez Państwa bezpośrednio na Nabywców.

Biorąc powyższe pod uwagę, w świetle przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, jak również przytoczonych przepisów oraz orzecznictwa, należy uznać, że w ramach omawianych transakcji, będą Państwo dokonywali czynności opodatkowanych podatkiem VAT, tj. eksportu towarów w rozumieniu ustawy o VAT. W szczególności, Państwa towary dostarczane do państw trzecich będą bowiem sprzedawane bezpośrednio przez Państwa do zewnętrznych odbiorców końcowych na lub też do innego podmiotu z Grupy na terytorium państw trzecich, który dokonuje dalszej odsprzedaży do klientów zewnętrznych.

A zatem:

‒ Państwo będą stroną transakcji handlowej, jak również właścicielem towarów, będących przedmiotem transakcji,

‒ w wyniku transakcji handlowej, dojdzie do dostawy towarów, tj. przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel przez Państwa na rzecz Nabywców,

‒ towary będące przedmiotem dostawy będą w jej wyniku przetransportowane z Polski do miejsca przeznaczenia, znajdującego się poza terytorium UE;

‒ wywóz towarów będzie potwierdzany przez właściwy urząd celny komunikatami IE-599.

Mając na względzie powyższe okoliczności, w Państwa ocenie w ramach planowanego modelu działalności, dostawa towarów wysyłanych lub transportowanych z Polski poza terytorium UE, będzie po Państwa stronie stanowić eksport towarów, w rozumieniu art. 2 pkt 8 ustawy o VAT.

Stanowisko w zakresie pytania 2

Zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy o VAT, w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a, stawka podatku wynosi 0%. Jednocześnie, ust. 6 tego artykułu określa, że stawkę podatku 0% stosuje pod warunkiem że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej.

W odniesieniu do wspomnianego dokumentu uprawniającego do zastosowania stawki 0%, na mocy art. 41 ust. 6a ustawy VAT, jest nim w szczególności:

1) dokument w formie elektronicznej otrzymany z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych albo potwierdzony przez właściwy organ celny wydruk tego dokumentu;

2) dokument w formie elektronicznej pochodzący z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, otrzymany poza tym systemem, jeżeli zapewniona jest jego autentyczność;

3) zgłoszenie wywozowe w formie papierowej złożone poza systemem teleinformatycznym służącym do obsługi zgłoszeń wywozowych albo jego kopia potwierdzona przez właściwy organ celny.

W myśl art. 41 ust. 7 ustawy, jeżeli warunek, o którym mowa w ust. 6, nie został spełniony, podatnik nie wykazuje tej dostawy w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3 za dany okres rozliczeniowy, lecz w okresie następnym, stosując stawkę podatku 0% pod warunkiem otrzymania dokumentu wymienionego w ust. 6 przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za ten następny okres. W przypadku nieotrzymania tego dokumentu w terminie określonym w zdaniu poprzednim mają zastosowanie stawki właściwe dla dostawy tego towaru na terytorium kraju.

W świetle art. 41 ust. 9 ustawy VAT, otrzymanie przez podatnika dokumentu potwierdzającego wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej w terminie późniejszym niż określony w ust. 6 i 7 upoważnia podatnika do dokonania korekty podatku należnego w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym podatnik otrzymał ten dokument.

Ponadto, zgodnie z art. 41 ust. 11 ustawy VAT, ust. 4 tego artykułu stosuje się odpowiednio w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b (eksport pośredni), jeżeli podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonał dostawy towarów, otrzymał dokument, o którym mowa w ust. 6, z którego wynika tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu.

W świetle przytoczonych powyżej przepisów podatkowych, aby podatnik miał prawo zastosować stawkę podatku w wysokości 0% do eksportu towarów zasadniczo:

‒ musi posiadać dokument potwierdzający wywóz tych towarów poza terytorium UE przed terminem do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy,

‒ dokument jaki podatnik powinien posiadać, powinien być wiarygodny i jednoznacznie oraz w sposób niebudzący wątpliwości potwierdzać dokonanie wywozu towarów będących przedmiotem dostawy poza terytorium UE,

‒ z dokumentu tego powinna bezspornie wynikać tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu.

Wskazują Państwo, że art. 41 ust. 6a pkt 1-3 ustawy o VAT w szczególności wymienia dokumenty, które w praktyce służą dokumentowaniu eksportu. Dokumenty te związane są z Systemem Kontroli Eksportu (…) będącym systemem wspólnotowym umożliwiającym dokonywanie i obsługę zgłoszenia wywozowego i wymianę informacji w formie elektronicznej między urzędami celnymi na terenie Unii Europejskiej, zarówno w urzędzie celnym wywozu jak i wyprowadzenia. System ten opiera się na obiegu dokumentów pomiędzy urzędami a podmiotami dokonującymi zgłoszeń. W ramach tego systemu dokumentem potwierdzającym wywóz towarów poza UE jest komunikat IE-599, podpisany przez system (…) przy użyciu klucza do bezpiecznej transmisji danych. Komunikat ten zawiera dane zgłoszenia z momentu zwolnienia zgłoszenia do procedury wywozu oraz informacje o potwierdzeniu wywozu.

Zgodnie z wymogami stawianymi przez przepisy celne, komunikat IE-599 potwierdzający wywóz towarów wskazuje:

‒ dane eksportera w rozumieniu przepisów celnych,

‒ podmiot zgłaszający,

‒ odbiorcę towarów,

‒ dokument potwierdzający sprzedaż,

‒ dane specyfikacyjne wywiezionych towarów obejmujące:

‒ opis,

‒ klasyfikację według Nomenklatury Scalonej (CN),

‒ ilość towarów w ujęciu jednostkowym,

‒ masę netto sprzedanych towarów,

‒ wartość.

Przy tym, komunikat IE-599 jest wysyłany do podmiotu występującego w roli eksportera (tj. wskazanego jako eksporter na zgłoszeniu celnym) oraz jego przedstawiciela celnego.

Zgodnie z opisem planowanego modelu działalności, z uwagi na fakt, że komunikaty IE-599 są wysyłane tylko do podmiotu występującego w roli eksportera (tj. wskazanego jako eksporter na zgłoszeniu celnym) oraz jego przedstawiciela celnego, dokument ten w zaprezentowanym modelu przesyłany byłby z systemu celnego do X PL. Jednak ze względu na to, że komunikat IE-599 jest wykorzystywany jako dowód dokonania wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej, byłby on niezwłocznie przekazywany przez X PL do Państwa - faktycznego dostawcy towarów.

W praktyce proces ten angażowałby dedykowanych pracowników X PL odpowiedzialnych za Państwa operacje celne, co zapewniłoby sprawny obieg informacji i dokumentów celnych pomiędzy X PL a Państwem. W związku z tym, Państwo niezwłocznie otrzymywaliby od X PL doręczone jej komunikaty IE-599 związane z eksportem Państwa towarów.

Ponadto, zgodnie z wymogami ustawy o VAT, sprzedaż dokonywana przez Państwa na rzecz kontrahentów z państw spoza UE będzie dokumentowana fakturami.

Każdorazowo na wystawionych fakturach wskazany będzie:

‒ Państwa Spółka w roli sprzedawcy towarów,

‒ dany kontrahent z państwa trzeciego w roli nabywcy,

‒ adres, z którego wysyłane będą towary (adres magazynu na terytorium Polski),

‒ adres miejsca dostarczenia towarów (wskazany przez kontrahenta),

‒ warunki dostawy w postaci kodu Incoterms,

‒ dane specyfikacyjne sprzedawanych towarów obejmujące:

‒ opis towarów,

‒ klasyfikację według Nomenklatury Scalonej (CN),

‒ ilość sprzedanych towarów w ujęciu jednostkowym,

‒ masę netto sprzedanych towarów,

‒ cenę towarów.

Państwa zdaniem, proces ten, przedstawiony także szczegółowo w opisie zdarzenia przyszłego, w stosunku do towarów sprzedawanych przez Państwa, spełniał będzie wymogi zastosowania stawki podatku w wysokości 0% do eksportu towarów. Będą Państwo bowiem posiadać komunikaty IE-599, które są dokumentami jednoznacznie potwierdzającymi dokonanie wywozu poza terytorium UE. Opisany proces przekazywania komunikatów IE-599, a także inne dokumenty uzyskiwane przez Państwa, zapewnią, że będą Państwo w posiadaniu dokumentów, które jednoznacznie oraz w sposób niebudzący wątpliwości będą potwierdzać dokonanie wywozu Państwa towarów poza terytorium UE.

W tym zakresie podkreślają Państwo, że katalog dokumentów wskazany w art. 41 ust. 6a ustawy jest otwarty. Oznacza to, że podatnik dla zastosowania 0% stawki VAT w eksporcie towarów może posłużyć się każdym dokumentem, który jednoznacznie i w sposób nie budzący wątpliwości potwierdza wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej.

Takie rozumienie jest również zgodne ze stanowiskiem organów podatkowych wyrażonym w interpretacjach indywidualnych.

Przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 5 marca 2019 r. sygn. 0111-KDIB3-3.4012.2.2019.1.PK wskazano, że: „Katalog dokumentów wskazany w art. 41 ust. 6a ustawy jest otwarty, co oznacza, że podatnik dla wykazania eksportu może posłużyć się każdym dokumentem, który jednoznacznie i w sposób niebudzący wątpliwości potwierdza wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej”.

Tożsame stanowisko zostało przyjęte przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej również m.in. w interpretacjach indywidualnych:

‒ z dnia 27 stycznia 2020 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.492.2019.1.MAZ,

‒ z dnia 22 stycznia 2019 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.779.2018.1.KT,

‒ z dnia 13 sierpnia 2018 r., sygn. 0112-KDIL1-3.4012.388.2018.2.PR.

Ponadto, z posiadanych przez Państwa dokumentów wymienionych powyżej, bezspornie będzie wynikać tożsamość towarów będących przedmiotem Państwa dostawy i wywozu poza UE. W szczególności, tożsamość towarów wykazanych na fakturze dokumentującej dostawę towarów oraz na komunikacie IE-599 potwierdzającym wywóz towarów będzie mogła zostać potwierdzona w oparciu o:

‒ tożsamość nabywcy towarów wskazanego na fakturze z odbiorcą towarów wskazanym na komunikacie IE-599,

‒ tożsame warunki dostawy Incoterms na obu dokumentach,

‒ numer faktury VAT dokumentującej sprzedaż widniejący zarówno na fakturze, jak i komunikacie IE-599,

‒ widniejącą na komunikacie IE-599 specyfikację towarów obejmującą:

‒ opis, o klasyfikację według Nomenklatury Scalonej (CN),

‒ ilość w ujęciu jednostkowym,

‒ masę netto,

‒ wartość.

Zgodnie z linią interpretacyjną organów podatkowych, zestawienie ze sobą faktury oraz komunikatu IE-599 pozwalające na stwierdzenie tożsamości wykazanych na nich towarów stanowi wystarczającą podstawę do zastosowania stawki 0% VAT, zgodnie z wymogami art. 41 ust. 6 ustawy VAT.

Przykładowo:

‒ w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej informacji Skarbowej z dnia 5 marca 2019 r. sygn. 0111-KDIB3-3.4012.2.2019.1.PK przyjęto, że: „Biorąc zatem pod uwagę, że w odniesieniu do przedmiotowych transakcji Spółka otrzymuje od Nabywcy elektroniczny komunikat IE-599 potwierdzający wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej, a przy odprawie wywozowej wskazany jest numer identyfikacji podatkowej Spółki, która dokonała dostawy towarów, dane dotyczące towaru i numer faktury dokumentującej tę dostawę - Spółka będzie w posiadaniu dokumentów, z których wynikać będzie, że sprzedany przez Spółkę towar został wywieziony poza terytorium Unii Europejskiej. W konsekwencji, elektroniczne komunikaty IE-599, które w połączeniu z dokumentem (fakturą), z którego wynika tożsamość towaru jednoznacznie potwierdzają wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej w wyniku dokonywanej przez Spółkę dostawy, stanowią podstawę do stosowania w odniesieniu do przedmiotowych transakcji preferowanej stawki 0% VAT, przewidzianej przepisami ustawy dla eksportu towarów.”

‒ w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29 lipca 2015 r. sygn. IPPP3/4512-358/15-2/ISZ wskazano, że: „Z porównania dokumentów przekazanych przez podmiot dokonujący wywozu (Podmiot nr 2) z dokumentami Spółki powinna wynikać tożsamość towaru co do gatunku, rodzaju, wagi i ilości. (\`(...)\`) dla potrzeb uznania transakcji za eksport towarów w rozumieniu art. 2 pkt 8 ustawy oraz dla zastosowania do tej transakcji preferencyjnej stawki podatku w wysokości 0% (o której mowa w art. 41 ust. 4 ustawy), należy wykazać ponad wszelką wątpliwość tożsamość towaru sprzedawanego na rzecz danego podmiotu z towarem wywożonym poza terytorium Unii Europejskiej przez ten podmiot”;

‒ w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 31 maja 2017 r. sygn. 0114-KDIP1-2.4012.123.2017.1.JF stwierdzono, że: „Mając na względzie to, że w odniesieniu do przedmiotowych transakcji Wnioskodawca otrzyma elektroniczny komunikat IE-599 potwierdzający wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej oraz zawierający informację na temat rodzaju wywiezionych towarów oraz ich ilości lub wagi (nazwa towaru, ilość sztuk towaru, cena jednostkowa danego towaru, łączna wartość eksportowanych towaru, ilość opakowań, unikalny numer (kod) towaru nadawany w systemie magazynowym stosowanym przez Wnioskodawcę jednoznacznie identyfikujący towar) odpowiadające towarowi wykazanemu na innych dokumentach odwołujących się do właściwych faktur w ten sposób, że możliwa jest identyfikacja wywiezionego towaru, w analizowanej sprawie zaistnieją okoliczności uprawniające Wnioskodawcę do zastosowania dla opisanej transakcji 0% podatku od towarów i usług, o której mowa w art. 41 ust. 4 w zw. z art. 41 ust. 11 ustawy.”

W Państwa ocenie, na możliwość zastosowania stawki 0% VAT nie będzie wpływał fakt, że w komunikacie IE-599 potwierdzającym wywóz towarów w roli eksportera/nadawcy zostanie wskazany X PL. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego model, w którym zgłoszenia celnego dokonuje inny podmiot niż dokonujący dostawy towarów jest zgodny z przepisami prawa celnego, a także podatkowego, co wykazano w uzasadnieniu do stanowiska dotyczącego pytania 1. W szczególności, przepisy ustawy o VAT nie wiążą możliwości zastosowania stawki 0% do eksportu towarów z posiadaniem komunikatów IE-599 wystawionych na podatnika dokonującego eksportów w rozumieniu ustawy o VAT. Państwa zdaniem, wystarczające będzie, że na podstawie posiadanych dokumentów możliwe będzie wykazanie tożsamości towarów, których dotyczy komunikat IE-599 potwierdzający ich wywóz, z towarami, których dostawa udokumentowana została za pomocą faktury.

Ponadto, jak przedstawiono w opisie zdarzenia przyszłego, oprócz faktury VAT dokumentującej sprzedaż Wnioskodawcy oraz komunikatu IE-599 dokumentującego wywóz towarów, na którym X PL będzie wskazany w roli eksportera (oraz na którym widniał będzie m.in. numer faktury wystawionej przez Państwa), będą Państwo także w posiadaniu następujących dokumentów powiązanych z daną sprzedażą do kontrahentów z państw trzecich:

‒ umowy zawartej pomiędzy Państwem a X PL, na mocy której X PL zobowiąże się do realizacji niektórych obowiązków eksportera w rozumieniu przepisów celnych, w szczególności do dokonywania zgłoszeń eksportowych oraz przesyłania Państwu komunikatów IE-599,

‒ wykazu transakcji eksportowych zawierającego zestawienie zgłoszeń dokonywanych przez X PL oraz przyporządkowane im faktury Spółki oraz komunikaty IE-599,

‒ korespondencji z X PL zawierającą zasadniczo komunikację w zakresie:

‒ sprzedaży dokonanej przez Państwa,

‒ szczegółów odprawy celnej oraz wywozu towarów w zakresie wynikającym z dokonanej sprzedaży Państwa Spółki, a wykonanych przez X PL,

‒ przekazania komunikatów IE-599 potwierdzających wywóz towarów.

W tym miejscu pragną Państwo odwołać się także do interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji z dnia 22 stycznia 2019 r. sygn. 0114-KDIP1-2.4012.779.2018.1.KT.

W opisanym w interpretacji stanie faktycznym spółka dokonująca eksportu towarów była w posiadaniu komunikatu IE-599 potwierdzającego wywóz towarów poza granice Unii, w którym w roli eksportera omyłkowo wskazany został producent towarów, zamiast dokonująca dostawy spółka. Wnioskodawca wskazał jednak, że dane zawarte na komunikatach IE-599 „pozwalają na identyfikację wywiezionych przez Spółkę Towarów poprzez szczegółowe informacje wskazane w tych komunikatach dotyczące wywożonych towarów, tj.: wagę netto Towarów, opis Towarów, kod CN Towarów, ilości sztuk Towarów”. Co więcej, Wnioskodawca zaznaczył, że „Dane te są tożsame z informacjami zawartymi w fakturach dokumentujących eksport Towarów wystawionych przez Spółkę na rzecz Nabywcy, co dowodzi, że dotyczą tych samych Towarów. ” Dodatkowo Wnioskodawca posiadał również inne dokumenty, takie jak dokumenty importowe od nabywcy, umowa z nabywcą, zamówienie na towary, dowody zapłaty, czy dokumenty dostawy wraz z listą załadunku. W ocenie organu zestawienie powyższych dokumentów pozwalało na zastosowanie 0% stawki VAT, nawet pomimo braku wskazania spółki dokonującej dostawy na komunikacie IE-599.

Wskazują Państwo także, że zgodnie z praktyką organów podatkowych odnoszących się do eksportu pośredniego, otrzymywane od pośrednika elektroniczne komunikaty IE-599 potwierdzające wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej oraz zawierające informację na temat rodzaju wywiezionych towarów oraz ich ilości lub wagi, spełniają warunek zapewnienia autentyczności przekazywanie komunikatów IE-599 jako dokumentów w formie elektronicznej pochodzących z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, otrzymany z tego systemu lub poza nim. Państwa zdaniem, posiadane przez Państwa dokumenty oraz proces wymiany dokumentów i informacji z X PL będzie także zapewniał autentyczność komunikatów IE-599 otrzymywanych przez X PL z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych i przekazywanych do Państwa poza nim. Praktyka ta została potwierdzona m.in. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 26 sierpnia 2016 r., nr IPPP3/4512-531/16-2/JF.

Dla potwierdzenia przedstawionego powyżej stanowiska pragną Państwo przytoczyć także wyrok TSUE z dnia 8 listopada 2018 r. w sprawie C-495/17, w którym podkreślono, że: „Zgodnie z orzecznictwem Trybunału istnieją jedynie dwie sytuacje, w jakich nieprzestrzeganie wymogu formalnego może skutkować utratą prawa do zwolnienia z VAT. (\`(...)\`) Po pierwsze, do celów zwolnienia z VAT na zasadę neutralności podatkowej nie może powoływać się podatnik, który umyślnie uczestniczył w oszustwie podatkowym i naraził na niebezpieczeństwo funkcjonowanie wspólnego systemu VAT. (\`(...)\`) Po drugie, naruszenie wymogu formalnego może prowadzić do odmowy zwolnienia z VAT, jeżeli naruszenie to skutkuje uniemożliwieniem przedstawienia przekonywającego dowodu spełnienia wymogów materialnych (\`(...)\`)”.

Podobne stanowisko przyjęto również w wyroku TSUE z dnia 28 marca 2019 r., sygn. C-275/18, zgodnie z którym: „(\`(...)\`) brak poszanowania formalnego wymogu objęcia towarów przeznaczonych do wywozu procedurą wywozu nie może prowadzić do tego, że eksporter traci prawo do zwolnienia w eksporcie, o ile zostało wykazane faktyczne wyprowadzenie danych towarów z terytorium Unii.”

Zgodnie z powyższym orzecznictwem TSUE, dla zastosowania preferencyjnej stawki 0% VAT w eksporcie towarów, pierwszoplanową rolę powinny spełniać przesłanki materialne. W odniesieniu do planowanego modelu Państwa działalności, brak formalnego wskazania Państwa jako zgłaszającego (nadawcy towarów) na komunikacie IE-599 nie może więc skutkować brakiem prawa do zastosowania 0% stawki VAT.

Analogiczne stanowisko jest również prezentowane w wyrokach polskich sądów administracyjnych.

Przykładowo:

‒ w wyroku WSA w Warszawie z dnia 23 sierpnia 2012 r. sygn. III SA/Wa 1903/12, wskazano, że: „brak jest powodów, dla których - bez głębszego zbadania okoliczności danej sprawy - można byłoby przesądzić, że brak danych identyfikujących sprzedawcę/dostawcę w polu "nadawca/eksporter" automatycznie świadczy o niespełnieniu warunków koniecznych do stwierdzenia, iż doszło do eksportu uprawniającego do zwolnienia od opodatkowania VAT w myśl art. 146 ust. 1 lit. a Dyrektywy 112, czy zastosowania stawki VAT 0% w myśl art. 41 ust. 4, w zw. z art. 2 pkt 8 ustawy.”;

‒ w wyroku WSA w Łodzi z dnia 23 czerwca 2016 r. sygn. I SA/Łd 437/16, wskazano, że: „podstawowe znaczenie związane z eksportem towarów a tym samym możliwość zastosowania stawki preferencyjnej należy łączyć z wyprowadzeniem towaru poza granice UE a potwierdzenie tego zdarzenia może mieć miejsce w każdej jednoznacznej i wiarygodnej formie (\`(...)\`)”;

‒ w wyroku WSA w Warszawie z dnia 21 września 2012 r. sygn. III SA/Wa 3570/11, określono, że: „nie jest zasadne utożsamianie podmiotu, którego dane zostały zawarte w polu „nadawca/eksporter” z podmiotem, który zgodnie z art. 146 ust. 1 lit. a Dyrektywy 112 („sprzedawca”) czy art. 2 pkt 8 lit. a ustawy. („dostawca”) dokonuje wysłania/transportowania/wywozu towarów, lub na którego rzecz wysyłka/transport/wywóz są dokonywane. Brak jest też powodów, dla których można byłoby uznać, że brak wykazania w rubryce sprzedawcy/dostawcy w polu „nadawca/eksporter” automatycznie świadczy o niespełnieniu warunków koniecznych do stwierdzenia, iż doszło do eksportu (\`(...)\`)”.

A zatem, w Państwa ocenie, zgodnie z przedstawionym opisem, dokumenty w posiadaniu których będą Państwo w odniesieniu do dostaw towarów wywożonych poza terytorium UE, w szczególności przekazane komunikaty IE-599 dokumentujące wywóz towarów oraz faktury VAT dokumentujące Państwa sprzedaż, będą spełniały wymóg posiadania dokumentu potwierdzającego wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej, o którym mowa w art. 41 ust. 6 ustawy o VAT.

W konsekwencji, będzie Państwu przysługiwało prawo do zastosowania stawki VAT 0% w odniesieniu do dokonanego eksportu towarów w oparciu o posiadane dokumenty, w szczególności o komunikat IE-599 wystawiony na X PL jako eksportera i zawierający informacje wskazane w opisie zdarzenia przyszłego.

**Interpretacja indywidualna**

Rozpatrzyłem Państwa wniosek – 14 września 2020 r. wydałem interpretację indywidualną znak 0114-KDIP1-2.4012.215.2020.3.RM, w której uznałem Państwa stanowisko za nieprawidłowe.

Interpretację doręczono Państwu 15 września 2020 r.

**Skarga na interpretację indywidualną**

15 października 2020 r. wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach. Skarga wpłynęła do mnie 16 października 2020 r.

Wnieśli Państwo o uchylenie zaskarżonej interpretacji prawa podatkowego w całości i orzeczenie co do istoty sprawy.

**Postępowanie przed sądami administracyjnymi**

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach uchylił skarżoną interpretację – wyrokiem z 23 lutego 2021 r. sygn. I SA/Gl 1459/20.

Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie - wyrokiem z 11 października 2022 r. sygn. I FSK 1187/21 oddalił skargę kasacyjną.

Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny od 11 października 2022 r. natomiast wpłynął wraz ze zwrotem akt 23 grudnia 2022 r.

**Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku**

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

‒ uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach i Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyrokach;

‒ ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz.U. z 2020 r. poz. 106 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1\. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2\. eksport towarów;

3\. import towarów na terytorium kraju;

4\. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5\. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powołanego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się:

terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Stosownie do art. 2 pkt 5 ustawy:

Przez terytorium państwa trzeciego rozumie się terytorium państwa niewchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a ust. 1 i 3.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 2 pkt 8 ustawy:

Przez eksport towarów rozumie się dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:

a) dostawcę lub na jego rzecz, lub

b) nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych

– jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

Ustawodawca definiując pojęcie eksportu towarów, dokonał rozróżnienia sytuacji gdy będący przedmiotem wywozu towar jest wywożony przez dostawcę lub na jego rzecz, czy przez nabywcę mającego siedzibę poza Polską, lub na jego rzecz. Rozróżnienie to jest istotne, gdyż w zależności od tego kto wywozi towar z Polski poza obszar Unii Europejskiej (na kogo rzecz dokonywany jest ten wywóz), uzależnione są warunki przewidziane dla eksportera co do możliwości zastosowania stawki podatku 0%.

Sytuacja, kiedy dostawca lub podmiot przez niego upoważniony sam dokonuje wywozu towarów z Polski poza terytorium Unii stanowi tzw. eksport bezpośredni (art. 2 pkt 8 lit. a ustawy). Natomiast eksport pośredni ma miejsce wówczas gdy wywóz towarów z terytorium Polski poza terytorium Unii Europejskiej, w wykonaniu dostawy towarów, jest dokonywany przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium Polski lub na jego rzecz (art. 2 pkt 8 lit. b ustawy).

Przy tym, to na dostawcy, który korzysta ze stawki 0% z tytułu eksportu towarów ciąży obowiązek wykazania stosownymi dokumentami, że wywieziony poza terytorium Unii Europejskiej towar został wywieziony z terytorium Polski i jego rodzaj i ilość w momencie rozpoczęcia transportu jest tożsama z towarem, co do którego potwierdzono jego wywóz poza obszar Unii (por. uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z 25 czerwca 2012 r., I FPS 3/12).

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Państwo (spółka brytyjska) posiadacie w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej i jesteście zarejestrowani w Polsce jako czynny podatnik podatku VAT.

Jesteście Państwo członkiem Grupy, do której należy również polska spółka powiązana z Państwem - X PL.

Działalność Grupy obejmuje produkcję baterii, przenośnego oświetlenia, środków do pielęgnacji samochodów i produktów zapachowych oraz sprzedaż tych towarów na terytorium Polski, innych niż Polska państw członkowskich Unii Europejskiej oraz państw trzecich.

Obecnie, część sprzedawanych przez Państwa towarów jest przechowywana w wynajmowanych przez Państwa magazynach zlokalizowanych na terytorium Polski. Część towarów należących do Państwa i magazynowanych w Polsce przechowywana jest w składach celnych prowadzonych przez podmioty zewnętrzne i jest objęta procedurą składu celnego. Do momentu sprzedaży, towary są Państwa własnością. Towary przeznaczone na rynek krajowy sprzedawane są do spółki X PL, która zajmuje się ich dalszą dystrybucją w Polsce. Natomiast towary dostarczane do państw członkowskich UE i państw trzecich sprzedają Państwo odbiorcom końcowym lub innemu podmiotowi z Grupy, który odsprzedaje je klientom zewnętrznym.

W przypadku sprzedaży towarów do państw trzecich, występują Państwo w charakterze eksportera, w rozumieniu przepisów celnych \[art. 1 ust. 19 rozporządzenia delegowanego (UE) 2015/2446 \[Rozporządzenie Delegowane Komisji (UE) 2015/2446 z dnia 28 lipca 2015 r. uzupełniające rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 w odniesieniu do szczegółowych zasad dotyczących niektórych przepisów unijnego kodeksu celnego; Dz.U.UE.L.2015.343.1 z dnia 2015.12.29 ze zm. (Rozporządzenie Delegowane)\], wykazują eksport towarów w deklaracjach VAT i JPK-VAT.

W związku z wystąpieniem Wielkiej Brytanii z Unii Europejskiej, siedziba działalności Państwa Spółki znajdzie się poza terytorium Unii Europejskiej. W związku z tym, zamierzają Państwo zmienić model prowadzonej w Polsce działalności gospodarczej m.in. w zakresie eksportu towarów w Polsce. Planowana zmiana będzie dotyczyć zmiany podziału obowiązków spółek operujących na terytorium Polski.

W rozważanym modelu biznesowym – polska spółka X PL oraz Państwo zawarliby umowę, na mocy której spółka X PL przejęłaby od Państwa obowiązki związane z odprawami celnymi w zakresie dokonywania zgłoszeń eksportowych towarów sprzedawanych przez Państwa z polskiego magazynu na rzecz nabywców z państw trzecich.

Na zgłoszeniach celnych, w otrzymywanych komunikatach IE-599 jako eksporter towarów występowałby spółka X PL, która byłaby również zobowiązana zapewnić właściwą realizację procedur celnych. Państwo pozostaniecie właścicielem eksportowanych towarów, będziecie podejmowali decyzje biznesowe dotyczące sprzedaży towarów oraz będziecie stroną umów sprzedaży z kontrahentami. Prawo do rozporządzania towarami jak właściciel nie będzie przechodziło na X PL na żadnym etapie transakcji (łańcuch dostaw nie będzie uwzględniał polskiej spółki X PL). Sprzedaż towarów dokonywana byłaby bezpośrednio przez Państwa na rzecz kontrahentów spoza UE i dokumentowana przez Państwa fakturą wystawioną na rzecz swoich kontrahentów.

Z uwagi na fakt, że komunikaty IE-599 są wysyłane tylko do podmiotu występującego w roli eksportera (tj. wskazanego jako eksporter na zgłoszeniu celnym) oraz jego przedstawiciela celnego, dokument ten byłby przesyłany z systemu celnego do spółki X PL, a następnie przekazywany przez X PL do Państwa. Oprócz komunikatów IE-599, X PL będzie przesyłać Państwu (w okresach miesięcznych) wykaz transakcji eksportowych dokonanych na Państwa rzecz, zawierający zestawienie zgłoszeń dokonywanych przez X PL w roli eksportera na gruncie przepisów celnych, przyporządkowane im Państwa faktury oraz komunikaty IE-599.

Faktury wystawiane przez Państwa na rzecz kontrahentów z państw spoza UE będą wskazywać Państwa - jako sprzedawcę towarów oraz kontrahenta z państwa trzeciego jako nabywcę towarów, adres magazynu na terytorium Polski, z którego wysyłane będą towary, wskazany przez kontrahenta adres dostarczenia towarów, warunki dostawy Incoterms jak również dane specyfikacyjne sprzedawanych towarów obejmujące (opis towarów, klasyfikację wg Nomenklatury Scalonej (CN), ilość, masę netto i cenę). Natomiast, komunikat IE-599 potwierdzający wywóz towarów będzie wskazywał m.in. dane spółki X PL jako eksportera w rozumieniu przepisów celnych, agencję celną jako podmiot zgłaszający, kontrahenta z państwa trzeciego jako odbiorcę towarów (tego samego, który widniał będzie na fakturze sprzedaży wystawionej przez Państwa), numer faktury wystawionej przez Państwa na rzecz kontrahenta z państwa trzeciego oraz dane specyfikacyjne wywiezionych towarów (opis, klasyfikację wg Nomenklatury Scalonej (CN), ilość, masę netto, wartość).

Będą Państwo posiadać dokumenty powiązane z daną sprzedażą na rzecz kontrahentów z państw trzecich, tj. fakturę dokumentującą Państwa sprzedaż, komunikat IE-599, na którym X PL będzie wskazany w roli eksportera, umowę zawartą pomiędzy Państwem a X PL, na mocy której X PL zobowiąże się do realizacji niektórych obowiązków eksportera w rozumieniu przepisów celnych, w szczególności do dokonywania zgłoszeń eksportowych oraz przesyłania Państwu komunikatów IE-599, wykaz transakcji eksportowych zawierający zestawienie zgłoszeń dokonywanych przez X PL oraz przyporządkowane im Państwa faktury i komunikaty IE-599, korespondencję z X PL dotyczącą sprzedaży dokonanej przez Państwa, szczegółów odprawy celnej oraz wywozu towarów w zakresie wynikającym z dokonanej sprzedaży Państwa Spółki, a wykonanych przez X PL, przekazania komunikatów IE-599 potwierdzających wywóz towarów.

W oparciu o tożsamość nabywcy towarów wskazanego na fakturze z odbiorcą towarów wskazanym na komunikacie IE-599, tożsame warunki dostawy Incoterms na obu dokumentach, numer faktury VAT dokumentującej sprzedaż widniejący zarówno na fakturze jak i komunikacie IE-599, widniejącą na komunikacie IE-599 specyfikację towarów obejmującą opis, klasyfikację według Nomenklatury Scalonej (CN), ilość w ujęciu jednostkowym, masę netto, wartość, zasadniczo pokrywającą się z informacjami zawartymi na odpowiedniej fakturze VAT wystawionej przez Państwa - będzie możliwe ustalenie, że dany komunikat IE-599 potwierdzający wywóz towarów poza granice UE oraz wystawiona faktura VAT dotyczą sprzedaży i wywozu tych samych towarów.

Transport towarów będzie organizowany przez działających na Państwa rzecz operatorów logistycznych (podmioty prowadzące magazyny, w których składowane są towary należące do Państwa), którzy mogą zlecać wykonanie części lub całości czynności związanych z wywozem towarów (załadunek, przewóz) wybranym firmom przewozowym (podwykonawcom). Państwo poinformują X PL o sprzedaży towarów na rzecz kontrahentów z państw trzecich. Wówczas X PL poinformuje operatorów logistycznych o towarach, jakie mają zostać wywiezione i o niezbędnych szczegółach związanych z transportem. Operatorzy logistyczni zlecą załadunek i transport wybranym przewoźnikom. Towary będą wywożone poza granice UE, po uprzednim dokonaniu formalności celnych (zgłoszenie eksportowe) przez X PL działającą samodzielnie lub poprzez przedstawiciela celnego (agenta celnego). Transport będzie dokonywany na rzecz Państwa Spółki, która będzie obciążona całością kosztów związanych z transportem towarów, odpowiednio do zastosowanych warunków Incoterms.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia czy dostawa towarów opisana w zdarzeniu przyszłym będzie stanowić dla Państwa eksport towarów, w rozumieniu przepisów art. 2 pkt 8 ustawy (pytanie nr 1) oraz prawa do zastosowania stawki VAT 0% w odniesieniu do dokonanego eksportu towarów, na podstawie posiadanych dokumentów (pytanie nr 2).

Odpowiadając na Państwa wątpliwości, biorąc pod uwagę zapadłe w niniejszej sprawie orzeczenia: orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 23 lutego 2021 r. sygn. I SA/Gl 1459/20 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z 11 października 2022 r. sygn. 1187/21 należy wskazać, że eksportem towarów w rozumieniu art. 2 pkt 8 lit. b ustawy (w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2013 r.) jest dostawa towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:

a) dostawcę lub na jego rzecz, lub

b) nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych

\- jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych.

W definicji tej - zbliżonej treścią do art. 146 ust. 1 lit. a) dyrektywy VAT - podkreślono, że eksportem towarów jest dostawa towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej.

Aby zatem daną czynność uznać za eksport towarów muszą zostać spełnione następujące przesłanki:

a) wywóz towarów jest następstwem dostawy towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju (Polski), realizowanej przez ściśle określone podmioty:

‒ przez dostawcę lub na jego rzecz, tzw. eksport bezpośredni lub

‒ przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju (Polski) lub na jego rzecz, tzw. eksport pośredni,

b) wywóz musi nastąpić poza terytorium Unii Europejskiej, tzn. poza terytoria państw członkowskich Unii Europejskiej \[eksportem dla celów VAT jest także wywóz towarów na terytoria wyłączone z terytorium Unii Europejskiej (patrz art. 2 pkt 3 lit. b) ustawy),

c) wywóz towarów musi być potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych.

Zgodnie z art. 146 ust. 1 lit. a) dyrektywy VAT, państwa członkowskie zwalniają dostawy towarów wysyłanych lub transportowanych poza terytorium UE przez sprzedawcę lub na jego rzecz. Przepis ten należy interpretować w związku z art. 14 ust. 1 tej dyrektywy, zgodnie z którym „dostawa towaru” oznacza przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel (por. wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) z 28 lutego 2018 r., Pieńkowski, C 307/16, EU:C:2018:124, pkt 24).

Z terminów „wysyłane” lub „transportowane”, użytych w art. 146 ust. 1 lit. a) dyrektywy VAT wynika, że eksport towarów następuje, a zwolnienie dostawy na eksport ma zastosowanie, gdy prawo do rozporządzania tym towarem jak właściciel zostało przeniesione na nabywcę, a dostawca wykaże, że towar został wysłany lub przetransportowany poza terytorium Unii i że w następstwie tej wysyłki lub tego transportu opuścił fizycznie terytorium Unii (zob. wyrok TSUE z 28 lutego 2018 r., Pieńkowski, C 307/16, EU:C:2018:124, pkt 25). Zwolnienie to ma na celu zagwarantowanie opodatkowania dostaw danych towarów w miejscu ich przeznaczenia, czyli w miejscu konsumpcji wywożonych produktów (wyrok TSUE z 8 listopada 2018 r., Cartrans Spedition, C 495/17, EU:C:2018:887, pkt 34).

Zatem zakwalifikowanie transakcji jako dostawy na eksport na podstawie art. 146 ust. 1 lit. a) dyrektywy VAT nie zależy w ogóle od objęcia danych towarów procedurą celną wywozu, której nieprzestrzeganie skutkuje pozbawieniem podatnika prawa do zwolnienia w eksporcie (zob. wyroki TSUE z 19 grudnia 2013 r., BDV Hungary Trading (C 563/12, EU:C:2013:854, pkt 27 oraz z 28 marca 2019 r., Milan Vinś (C-275/18, ECLI:EU:C:2019:265, pkt 27).

Tym samym, warunek uznania danej transakcji za eksport towarów, tj. wskazanie dostawcy towarów jako eksportera w zgłoszeniu celnym, wykracza poza przesłanki uznania danej transakcji za eksport towarów, w rozumieniu art. 146 ust. 1 lit. a) dyrektywy VAT i art. 2 pkt 8 ustawy. Wprowadzenie takiej przesłanki oznaczałoby uzależnienie prawa do odliczenia od spełnienia obowiązków formalnych, bez zbadania, czy ustanowione przez prawo UE przesłanki materialnoprawne zostały rzeczywiście spełnione. Sama okoliczność, że eksporter nie objął danych towarów procedurą wywozu czy też to, że nie dostawca jako eksporter dokonał zgłoszenia celnego, nie oznacza, że wywóz towarów faktycznie nie nastąpił w ramach transakcji eksportowej (por. wyrok TSUE z 8 listopada 2018 r., Cartrans Spedition, C-495/17, EU:C:2018:887, pkt 50).

W swoim orzeczeniu wydanym w niniejszej sprawie Naczelny Sąd Administracyjny zwrócił uwagę na autonomię przepisów prawa celnego i podatkowego oraz różnice pomiędzy zdefiniowaniem osoby eksportera na gruncie regulacji celnych oraz podatnika VAT z tytułu eksportu w rozumieniu przepisów podatkowych.

Z przepisów celnych wynika, że inny podmiot niż sprzedawca lub nabywca towarów może być eksporterem w rozumieniu przepisów celnych (por. art. 1 pkt 19 Rozporządzenia Delegowanego Komisji (UE) 2018/1063 z dnia 16 maja 2018 r. w sprawie zmiany i sprostowania rozporządzenia delegowanego (UE) 2015/2446 uzupełniającego rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 w odniesieniu do szczegółowych zasad dotyczących niektórych przepisów unijnego kodeksu celnego - Dz.U. UE z 30 lipca 2018 r., L 192/2).

Zgodnie z tą regulacją, decyzja o tym, kto może działać jako eksporter, powinna zależeć w dużej mierze od ustaleń zaangażowanych partnerów biznesowych. Takie ustalenia nie będą mogły być wzięte pod uwagę jedynie wtedy, gdy wyznaczona osoba nie będzie miała siedziby w obszarze celnym UE oraz gdy partnerzy handlowi nie uzgodnią, kto może działać jako eksporter dla celów celnych (w tych przypadkach eksporter do celów celnych powinien być określany na podstawie szczególnych regulacji prawa celnego).

Skoro zatem nawet w świetle przepisów celnych eksporterem (zgłaszającym procedurę wywozu) nie musi być dostawca towarów, a może nim być podmiot mający siedzibę w obszarze celnym UE upoważniony przez dostawcę, tym bardziej nie ma podstaw uzależniania uznania danej transakcji wywozu towarów przez dostawcę poza obszar UE jako eksportowej, w rozumieniu art. 2 pkt 8 ustawy, od tego, aby zgłaszającym towar do wywozu był dostawca towarów.

W świetle art. 2 pkt 8 ustawy, eksporterem towarów w przypadku tzw. eksportu bezpośredniego jest dostawca towarów, które są wysyłane lub transportowane z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez niego lub na jego rzecz, co oznacza, że bez znaczenia jest kto jako eksporter dokonuje zgłoszenia towaru do wywozu jako eksporter zgodnie z przepisami celnymi. Zgodnie z art. 2 pkt 8 ustawy, dla uznania danej dostawy za eksport towarów istotnym jest, aby - w sytuacji tzw. eksportu bezpośredniego, tzn. gdy jest on dokonywany przez dostawcę lub na jego rzecz, organizatorem transportu był dostawca lub podmiot przez niego upoważniony.

Reasumując, art. 2 pkt 8 ustawy należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on temu, aby uzależniać uznanie danej transakcji za eksport towarów od tego, aby w zgłoszeniu celnym wywozu towarów jako eksporter wskazany był ich faktyczny dostawca w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy - o ile bezspornym jest, że zostały spełnione materialnoprawne przesłanki eksportu, w tym w szczególności przesłanka faktycznego wysłania lub transportu danych towarów z terytorium Unii przez dostawcę lub na jego rzecz.

W analizowanej sprawie, w ramach rozważanego modelu biznesowego, będą Państwo dokonywać dostaw towarów znajdujących się w magazynie na terytorium Polski na rzecz kontrahentów z państw trzecich. Transport towarów z Polski poza terytorium Unii Europejskiej będzie organizowany przez działających na Państwa rzecz operatorów logistycznych (prowadzących magazyny, w których składowane są należące do Państwa towary), w oparciu o zawarte z nimi umowy długoterminowe. Jednocześnie wywóz towarów z Polski poza terytorium Unii Europejskiej będzie potwierdzony przez właściwy organ celny komunikatem IE-599. Przy czym, na podstawie zawartej umowy, zamierzają Państwo przenieść obowiązki związane z odprawami celnymi dotyczące dokonywania zgłoszeń eksportowych towarów sprzedawanych na rzecz nabywców z państw trzecich na polską spółkę X PL. W związku z tym, na zgłoszeniach celnych, w komunikatach IE-599 jako eksporter towarów będzie występowała spółka X PL. Niemniej jednak, wskazali Państwo, że nie będą przenosili na spółkę X PL prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Państwo będą dokonywać sprzedaży towarów na rzecz kontrahentów spoza UE i będą dokumentować tą sprzedaż fakturą wystawioną na rzecz kontrahentów spoza UE. Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika więc, że w wyniku dostawy dokonanej przez Państwa na rzecz kontrahentów spoza UE towar zostanie wywieziony z kraju poza terytorium Unii Europejskiej, co zostanie potwierdzone przez właściwy organ celny. Zatem transakcja objęta wnioskiem wpisuje się w dyspozycję art. 2 pkt 8 ustawy i stanowi dla Państwa eksport towarów opodatkowany na terytorium Polski.

Tym samym, stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest **prawidłowe**.

Odnosząc się do wątpliwości dotyczących prawa do zastosowania stawki VAT 0% względem dokonanego eksportu towarów, należy wskazać, że zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy:

W eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a, stawka podatku wynosi 0%.

W myśl art. 41 ust. 6 ustawy:

Stawkę podatku 0% stosuje się w eksporcie towarów, o którym mowa w ust. 4 i 5, pod warunkiem że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej.

Stosownie do art. 41 ust. 6a ustawy:

Dokumentem, o którym mowa w ust. 6, jest w szczególności:

1) dokument w formie elektronicznej otrzymany z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych albo potwierdzony przez właściwy organ celny wydruk tego dokumentu;

2) dokument w formie elektronicznej pochodzący z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, otrzymany poza tym systemem, jeżeli zapewniona jest jego autentyczność;

3) zgłoszenie wywozowe w formie papierowej złożone poza systemem teleinformatycznym służącym do obsługi zgłoszeń wywozowych albo jego kopia potwierdzona przez właściwy organ celny.

Ponadto zgodnie z art. 41 ust. 11 ustawy:

Przepisy ust. 4 i 5 stosuje się odpowiednio w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b, jeżeli podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonał dostawy towarów, otrzymał dokument, o którym mowa w ust. 6, z którego wynika tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu. Przepisy ust. 7 i 9 stosuje się odpowiednio.

Zatem, zastosowanie stawki 0% w eksporcie towarów jest możliwe pod warunkiem, że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument, który jednoznacznie i w sposób niebudzący wątpliwości potwierdza wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej, a w przypadku eksportu pośredniego dokument, który potwierdza wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej, i z którego wynika tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu.

Ustawodawca krajowy dostrzegając pojawiające się wątpliwości na tle stosowania różnych możliwości dowodzenia wywozu towaru w ramach eksportu, w tym komunikatu IE-599 jako wyłącznego dowodu potwierdzającego wywóz towaru poza terytorium Unii, z dniem 1 kwietnia 2013 r. wskazał na przykładowe dokumenty potwierdzające eksport (wywóz) towarów. Nastąpiło to w dodanym do art. 41 ust. 6a ustawy, a wyliczenie tam zawarte ma charakter jedynie przykładowy (ustawa z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw). Z uzasadnienia do projektu zmiany ustawy (Druk sejmowy nr 805) wynika, że z uwagi na to, iż w zależności od państwa, w którym nastąpi objęcie procedurą wywozu mogą występować różne dokumenty, zaproponowany został katalog otwarty dokumentów, które mogą potwierdzać wywóz towarów poza UE. Umożliwi to stosowanie stawki 0% również w sytuacji, gdyby w innych państwach funkcjonowały, zgodnie z przepisami tam obowiązującymi, inne niż wymienione w tym przepisie dokumenty potwierdzające wywóz towarów poza terytorium UE.

Zatem, katalog dokumentów wskazany w art. 41 ust. 6a ustawy jest katalogiem otwartym, co oznacza, że podatnik dla wykazania eksportu może posłużyć się każdym dokumentem, który jednoznacznie i w sposób niebudzący wątpliwości potwierdza wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej. Podatnik powinien więc posiadać w swojej dokumentacji dowód wiarygodny, potwierdzający faktyczne dokonanie wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej, z którego musi wynikać tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu.

Dokumentami, które potwierdzają wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej dla celów podatku od towarów i usług są co do zasady dokumenty wydawane podatnikom przez właściwe urzędy celne na podstawie przepisów prawa celnego, w tym przepisów rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiające Unijny Kodeks Celny (Dz. Urz. UE L 269/1).

System (…) pozwala na dokonywanie i obsługę zgłoszenia w formie elektronicznej, zarówno w urzędzie wywozu, jak i wyprowadzenia. System ten opiera się na obiegu dokumentów pomiędzy urzędami a podmiotami dokonującymi zgłoszeń. Komunikat IE-599, podpisany przez system (…) przy użyciu klucza do bezpiecznej transmisji danych jest dokumentem potwierdzającym wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej. Komunikat IE-599 jest wysyłany do zgłaszającego przez urząd celny wywozu. To właśnie komunikat IE-599 (zapisywany w postaci pliku w formacie „XML”) jest dokumentem równorzędnym dla dotychczas stosowanej formy papierowej dokumentów SAD, zaś jego uzyskanie wiąże się z koniecznością rejestracji w tymże systemie. Skoro podatnik powinien posiadać w swojej dokumentacji dowód wiarygodny i potwierdzający faktyczne dokonanie wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej, z którego musi wynikać tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu, to właśnie system (…) pozwala na elektroniczną obsługę zgłoszenia wywozowego przesyłanego przez zgłaszającego/eksportera, zarówno w urzędzie celnym wywozu, jak też w urzędzie celnym wyprowadzenia i opiera się na obiegu komunikatów elektronicznych pomiędzy urzędami celnymi a podmiotami dokonującymi zgłoszeń celnych.

W orzecznictwie sądów krajowych już wcześniej podkreślano, że jeśli okoliczność wywozu poza UE zostanie wykazana innymi dowodami, organy podatkowe nie mogą takiej okoliczności pomijać, stosując do takiego wywozu stawkę jak dla obrotu krajowego, gdyż takie działanie nie tylko narusza zasadę neutralności, lecz jest nieadekwatne do poczynionych przez organy podatkowe ustaleń faktycznych i w konsekwencji przybiera formę sankcji podatkowej, a nie opodatkowania faktycznej czynności podlegającej VAT (por. wyroki NSA z 21 lipca 2020 r., I FSK 2005/17 i I FSK 2022/17 i przywołane tam wyroki tego Sądu z 10 września 2014 r., I FSK 1304/13, z 25 kwietnia 2013 r., I FSK 828/12, czy z 20 grudnia 2017 r., I FSK 825/17).

Przyjęty w prawie wspólnotowym (a więc w konsekwencji również w prawie polskim) model opodatkowania transakcji międzynarodowych zakłada, że opodatkowanie podatkiem od towarów i usług powinno nastąpić w kraju, gdzie dochodzi do konsumpcji towaru, a więc - w przypadku eksportu - nie w kraju, z którego następuje wywóz, ale w kraju, do którego towar przewieziono. Cechą wspólną większości zwolnień przewidzianych w Rozdziałach 6-9 Dyrektywy 112 jest odniesienie się do transakcji, w których wykorzystanie dostarczonych towarów lub efektu wyświadczonej usługi odbywa się poza terytorium Wspólnoty.

Zatem, zwolnienia te zostały oparte na zasadzie opodatkowania w miejscu przeznaczenia lub ostatecznej konsumpcji. Z tego względu opodatkowywanie tych transakcji VAT byłoby sprzeczne z założeniami wspólnego systemu podatku VAT, gdyż, co do zasady, podatkowi nie powinny podlegać transakcje, w których ostateczna konsumpcja ma miejsce poza UE (por. wyrok WSA w Warszawie z 23 sierpnia 2012 r., III SA/Wa 1903/12 i powołany tam R. Namysłowski \[red.\], K. Sachs \[red.\], Dyrektywa VAT. Komentarz, Lex 2008, t. 3 komentarza do art. 146-153; por. też t. 8-9 tego komentarza).

Zgodnie z art. 146 ust. 1 pkt a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (publ. Dz. U. UE L z 2006 r. poz. 347.1 ze zm.) - państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje: dostawy towarów wysyłanych lub transportowanych przez sprzedawcę lub na jego rzecz poza terytorium Wspólnoty. Zgodnie z tym przepisem Dyrektywy, zwolniona z podatku od towarów i usług jest dostawa towarów wysyłanych lub transportowanych przez sprzedawcę lub na jego rzecz poza terytorium Wspólnoty oraz dostawy towarów wysyłanych lub transportowanych poza terytorium Wspólnoty przez nabywcę lub na rzecz nabywcy niemającego siedziby na terytorium danego państwa. Tak więc polskie regulacje powinny być rozumiane jako oparte na kryterium dotyczącym faktycznego przemieszczenia (wywozu, transportu) towarów poza UE, a nie stosowanych procedur celnych (por. R. Namysłowski, D. Prokop Dyrektywa VAT. Polska pespektywa Komentarz WKP 2012; LEX).

W powołanym przez Spółkę wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 2019 r. w sprawie C-275/18 stwierdzono, że art. 146 ust. 1 lit. a w zw. z art. 131 dyrektywy Rady 2006/112/WE należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on temu, aby przepis prawa krajowego uzależniał zwolnienie z VAT przewidziane dla towarów przeznaczonych do wywozu poza terytorium Unii od przesłanki, aby towary te zostały objęte procedurą celną wywozu, w sytuacji, w której jest bezsporne, że zostały spełnione materialnoprawne przesłanki zwolnienia, w tym w szczególności przesłanka faktycznego wyprowadzenia danych towarów z terytorium Unii.

Również z wyroku z 8 listopada 2018 r. wydanym w sprawie C-495/17 TSUE uznał, że artykuł 146 ust. 1 lit. e) Dyrektywy Rady 2006/112/WE, oraz ten przepis w związku z art. 153 tej samej Dyrektywy - należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one praktyce podatkowej państwa członkowskiego, na mocy której zwolnienie z podatku od wartości dodanej, odpowiednio, dla usług transportu bezpośrednio związanych z wywozem towarów i dla usług świadczonych przez pośredników pośredniczących w tych usługach transportu jest uzależnione od przedstawienia przez osobę zobowiązaną do zapłaty podatku zgłoszenia celnego wywozowego danych towarów. W tym względzie do właściwych organów należy, do celu przyznania rzeczonych zwolnień, zbadanie, czy spełnienie warunku dotyczącego wywozu danych towarów można wywnioskować z dostatecznie wysokim stopniem prawdopodobieństwa ze wszystkich informacji, którymi dysponują te organy.

Naczelny Sąd Administracyjny w powołanych wyżej wyrokach z 21 lipca 2020 r., zgodził się ze stanowiskiem TSUE, który wskazał: „zdaniem Trybunału, wprowadzenie takiej przesłanki oznaczałoby uzależnienie prawa do odliczenia od spełnienia obowiązków formalnych, bez zbadania, czy ustanowione przez prawo Unii przesłanki materialnoprawne zostały rzeczywiście spełnione. Sama okoliczność, że eksporter nie objął danych towarów procedurą wywozu, nie oznacza, że taki wywóz faktycznie nie nastąpił. Objęcie procedurą wywozu Trybunał ocenił jako obowiązek formalny, który nie wchodzi w zakres wspólnego systemu VAT, lecz procedury celnej i samo w sobie nieprzestrzeganie tego obowiązku nie wyklucza, że spełnione są przesłanki materialnoprawne uzasadniające przyznanie zwolnienia. Podsumowując, z analizowanego wyroku TSUE wynika, że w przypadku eksportu towarów nie jest kluczowe posiadanie określonych dokumentów czy też objęcie towarów określoną procedurą, lecz sam fakt wywozu towarów poza granice Unii Europejskiej. Według orzecznictwa Trybunału istnieją tylko dwie sytuacje, w których niedopełnienie wymogów formalnych może doprowadzić do utraty prawa do zwolnienia z VAT - po pierwsze, na zasadę neutralności podatkowej do celów zwolnienia z VAT nie może powoływać się podatnik, który umyślnie uczestniczył w oszustwie podatkowym i naraził na niebezpieczeństwo funkcjonowanie wspólnego systemu VAT, po drugie, naruszenie wymogu formalnego może prowadzić do odmowy zwolnienia z VAT, jeżeli naruszenie to skutkuje uniemożliwieniem przedstawienia przekonującego dowodu spełnienia wymogów materialnych (tzn. faktycznego wyprowadzenia towarów z terytorium UE).”

Zatem, w świetle ww. orzeczeń TSUE, dla zastosowania stawki podatku od towarów i usług 0% w eksporcie kluczowy jest fakt wywozu poza terytorium UE (przesłanka materialna), a nie zgromadzenie określonych dokumentów w konkretnej procedurze (przesłanka formalna). W konsekwencji, nie można odmówić podatnikowi prawa do zastosowania stawki 0% wyłącznie na tej podstawie, że w określonym dokumencie (tu IE-599) potwierdzającym eksport towarów poza UE zostanie uwidoczniony inny podmiot (Spółka polska działająca na Państwa rzecz), jeśli eksport ten faktycznie nastąpił a komplet posiadanych dokumentów potwierdza jego faktyczne dokonanie przez Spółkę. Należy bowiem podkreślić, że w rozważanym modelu zakładali Państwo, że Spółka polska przejęłaby od Państwa jedynie obowiązki związane z odprawami celnymi w zakresie dokonywania zgłoszeń eksportowych towarów sprzedawanych z polskiego magazynu do kontrahentów z państw trzecich.

Skoro jak wskazano - opodatkowanie podatkiem od towarów i usług powinno nastąpić w kraju, gdzie dochodzi do konsumpcji towaru, a więc - w przypadku eksportu - nie w kraju, z którego następuje wywóz, ale w kraju, do którego towar przewieziono, to odmowa zastosowania stawki 0% w okolicznościach przedstawionych w sprawie skutkuje koniecznością rozpoznania sprzedaży jako sprzedaży krajowej, co prowadzi do pełnego opodatkowania w Polsce dostawy towarów, mimo że nie dojdzie do ich konsumpcji na terytorium kraju.

Zatem, nie jest zasadne utożsamianie podmiotu, którego dane zostały zawarte w polu „nadawca/eksporter” z podmiotem, który zgodnie z art. 146 ust. 1 lit. a Dyrektywy 112 („sprzedawca”) czy art. 2 pkt 8 lit. a ustawy („dostawca”) dokonuje wysłania/transportowania/wywozu towarów, lub na którego rzecz wysyłka/transport/wywóz są dokonywane. Brak jest też powodów, dla których można byłoby uznać, że brak wykazania w rubryce sprzedawca/dostawca w polu „nadawca/eksporter” automatycznie świadczy o niespełnieniu warunków koniecznych do stwierdzenia, iż doszło do eksportu uprawniającego do zwolnienia od opodatkowania VAT w myśl art. 146 ust. 1 lit. a Dyrektywy 112, czy zastosowania stawki 0% w myśl art. 41 ust. 4 w związku z art. 2 pkt 8 ustawy. Przepisy ustawy w ogóle nie odnoszą się do pojęcia „eksportera” i jego rozumienia, czy definicji w prawie celnym. Istotnym z punktu widzenia art. 2 pkt 8 ustawy - w aspekcie podmiotowym - jest jedynie to, kto dokonuje wywozu - dostawca (lub podmiot działający na jego rzecz), czy też nabywca mający siedzibę poza terytorium UE (lub podmiot działający na jego rzecz) - por. wyrok WSA w Warszawie z 21 września 2012 r., III SA/Wa 3570/11. Przepisy ustawy nie wymagają zawarcia w dokumencie potwierdzającym wywóz towarów danych podatnika, który ma zastosować stawkę 0%.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że w związku z daną sprzedażą towarów dokonaną na rzecz kontrahentów z państw trzecich będą Państwo posiadać w swojej dokumentacji następujące dokumenty:

‒ fakturę dokumentującą sprzedaż towarów, która zawiera m.in. dane Państwa Spółki (sprzedawca towarów) oraz kontrahenta z państwa trzeciego (nabywcy towarów), adres wysyłki towarów (adres magazynu na terytorium Polski), adres miejsca dostarczenia towarów wskazany przez kontrahenta, dane specyfikacyjne sprzedawanych towarów obejmujące opis towarów, ich klasyfikację CN, ilość sprzedanych towarów w ujęciu jednostkowym, masę netto sprzedanych towarów oraz cenę,

‒ komunikat IE-599 dokumentujący wywóz towarów, w którym X PL będzie wskazany jako eksporter i który będzie zawierał m.in. numer wystawionej przez Państwa faktury,

‒ umowę zawartą pomiędzy Państwem a X PL, na mocy której X PL zobowiąże się do realizacji niektórych obowiązków eksportera w rozumieniu przepisów celnych, w szczególności do dokonywania zgłoszeń eksportowych oraz przesyłania Państwu komunikatów IE-599,

‒ wykaz transakcji eksportowych zawierający zestawienie zgłoszeń dokonywanych przez X PL, przyporządkowane im wystawione przez Państwa faktury oraz komunikaty IE-599,

‒ korespondencję z X PL dotyczącą dokonanej przez Państwa sprzedaży, szczegółów odprawy celnej i wywozu towarów (w zakresie wynikającym z dokonanej przez Państwa sprzedaży wykonanych przez X PL) jak również przekazania komunikatów IE-599 potwierdzających wywóz towarów.

Jak Państwo wskazali, w ramach planowanego modelu, będzie możliwe ustalenie, że dany komunikat IE-599 potwierdzający wywóz towarów poza granice Unii Europejskiej oraz wystawiona faktura VAT dotyczą tej samej transakcji i co za tym idzie - sprzedaży i wywozu dokładnie tych samych towarów. Będzie to możliwe w oparciu o tożsamość nabywcy towarów wskazanego na fakturze z odbiorcą towarów wskazanym na komunikacie IE-599, tożsame warunki dostawy Incoterms na obu dokumentach, numer faktury VAT dokumentującej sprzedaż widniejący zarówno na fakturze jak i komunikacie IE-599, widniejącą na komunikacie IE-599 specyfikację towarów obejmującą opis, klasyfikację według Nomenklatury Scalonej (CN), ilość w ujęciu jednostkowym, masę netto, wartość (zasadniczo pokrywającą się z informacjami zawartymi na odpowiedniej fakturze VAT wystawionej przez Państwa).

Tym samym, mając na uwadze powołane przepisy prawa, orzecznictwo TSUE oraz zapadły w analizowanej sprawie wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 23 lutego 2021 r. sygn. I SA/Gl 1459/20 oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 11 października 2022 r. sygn. akt I FSK 1187/21 należy uznać, że mają Państwo prawo opodatkować dokonany eksport towarów stawką VAT w wysokości 0%, na podstawie posiadanych dokumentów.

Tym samym stanowisko w zakresie pytania 2 również należy uznać za **prawidłowe**.

**Dodatkowe informacje**

Należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie wydania pierwotnej interpretacji, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 23 lutego 2021 r. sygn. I SA/Gl 1459/20 i Naczelnego Sądu Administracyjnego z 11 października 2022 r. sygn. 1187/21.

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu wydania pierwotnej interpretacji.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

‒ z zastosowaniem art. 119a;

‒ w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

‒ z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒ Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).