Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.724.2024.1.DS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-12-18
Teza: Opodatkowanie sprzedaży lokali niemieszkalnych w trybie licytacji komorniczej w sytuacji, gdy Dłużnik po zajęciu egzekucyjnym sprzedał przedmiotowe nieruchomości.
Słowa kluczowe: dłużnik; komornik; lokal; nabywca; postępowanie-postępowanie egzekucyjne
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli lub ich części 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku planowanej w trybie postępowania egzekucyjnego sprzedaży prawa własności lokali o nr 1 i 2 wraz z udziałami w nieruchomościach wspólnych, tj. w prawie użytkowania wieczystego działki gruntu 3 oraz częściach budynku i urządzeń, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali – **jest prawidłowe.**

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

24 października 2024 r. wpłynął Pani wniosek z 23 października 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie zwolnienia od podatku planowanej w trybie postępowania egzekucyjnego sprzedaży prawa własności lokali o nr 1 i 2 wraz z udziałami w nieruchomościach wspólnych, tj. w prawie użytkowania wieczystego działki gruntu 3 oraz częściach budynku i urządzeń, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Komornik Sądowy przy Sądzie Rejonowym (dalej: Komornik lub Wnioskodawca) prowadzi na wniosek wierzycieli przeciwko Dłużnikowi, postępowanie egzekucyjne z nieruchomości, tj. prawa własności lokali niemieszkalnych oznaczonych numerami 1 i 2 wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej, którą stanowi prawo użytkowania wieczystego oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali, znajdujących się w budynku położonym w X.

W przedmiotowej, sprawie Dłużnik sprzedał powyższe dwa lokale niemieszkalne po zajęciu egzekucyjnym Pani AA (dalej: Nabywca).

W związku z powyższym, działając na podstawie art. 930 § 1 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1550 ze zm.), Wnioskodawca w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego planuje sprzedać powyższe lokale w celu zaspokojenia wierzytelności Wierzycieli Dłużnika.

Jak stanowi art. 930 § 1 Kodeksu postępowania cywilnego, rozporządzenie nieruchomością po jej zajęciu nie ma wpływu na dalsze postępowanie, a kolejni wierzyciele dłużnika mogą przyłączyć się do prowadzonej egzekucji. Nabywca może uczestniczyć w postępowaniu w charakterze dłużnika. W każdym razie czynności egzekucyjne są ważne tak w stosunku do dłużnika, jak i w stosunku do nabywcy.

Przedmiotem planowanej przez Komornika sprzedaży będzie:

1) prawo własności lokalu niemieszkalnego nr 1 o pow. użytkowej 18,21 m2, dla którego Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą nr (…) wraz z udziałem wynoszącym 225/100000 w nieruchomości wspólnej, którą stanowi prawo użytkowania wieczystego oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali, objętych księga wieczystą nr (…);

2) prawo własności lokalu niemieszkalnego nr 2 o pow. użytkowej 18,16 m2, dla którego Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą nr (…) wraz z udziałem wynoszącym 224/100000 w nieruchomości wspólnej, którą stanowi prawo użytkowania wieczystego oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali, objętych księga wieczystą nr (…).

Przedmiotowe lokale niemieszkalne położone są na 3 kondygnacji budynku niemieszkalnego o funkcji hotelowej i składają się z pokoju z aneksem kuchennym, łazienki i przedpokoju. Budynek, w którym znajdują się lokale położony jest na nieruchomości obejmującej działkę ewidencyjną nr 3, (…) o powierzchni 4676 m2.

Z informacji odpowiadającej odpisowi aktualnemu z Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego wynika, że:

1) siedziba Dłużnika znajduje się pod adresem: (…);

2) przedmiotem przeważającej działalności Dłużnika jest: PKD 41.10.Z Realizacja projektów budowlanych związanych ze wnoszeniem budynków;

3) przedmiotem pozostałej działalności Dłużnika są: PKD 41.20.Z Roboty budowlane związanych ze wnoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych, PKD 68.10.Z Kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek, PKD 71.11.Z Działalność w zakresie architektury, PKD 43.11.Z Rozbiórka i burzenie obiektów budowlanych, PKD 43.12.Z Przygotowanie terenu pod budowę, PKD 43.22.Z Wykonywanie instalacji wodno-kanalizacyjnych, cieplnych, gazowych i klimatyzacyjnych, PKD 43.29.Z Wykonywanie pozostałych instalacji budowlanych, PKD 64.19.Z Pozostałe pośrednictwo pieniężne, PKD 64.92.Z Pozostałe formy udzielania kredytów.

Z wykazu podmiotów zarejestrowanych jako podatnicy VAT, niezarejestrowanych oraz wykreślonych i przywróconych do rejestru VAT, prowadzonego przez Ministerstwo Finansów wynika, że Dłużnik jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym.

Z Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej wynikają następujące informacje o Nabywcy lokali niemieszkalnych będących przedmiotem planowanej sprzedaży:

1) stałe miejsce wykonywania działalności gospodarczej: (…),

2) przedmiot przeważającej działalności: 68.32.Z, Zarządzanie nieruchomościami wykonywane na zlecenie,

3) Przedmiot pozostałej działalności: PKD 68.32.Z Zarządzanie nieruchomościami wykonywane na zlecenie, PKD 68.20.Z Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi, PKD 68.31.Z Pośrednictwo w obrocie nieruchomościami, PKD 81.21.Z Niespecjalistyczne sprzątanie budynków i obiektów przemysłowych, PKD 82.11.Z Działalność usługowa związana z administracyjną obsługą biura.

Z wykazu podmiotów zarejestrowanych jako podatnicy VAT, niezarejestrowanych oraz wykreślonych i przywróconych do rejestru VAT, prowadzonego przez Ministerstwo Finansów wynika, że Nabywca jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym.

Dłużnik sprzedał Nabywcy lokale na podstawie umów sprzedaży zawartych w formie aktów notarialnych:

\- Rep. A (…) z 2 czerwca 2022 r. – lokal nr 1,

\- Rep A (…) z 2 czerwca 2022 r. – lokal nr 2.

Z treści umów sprzedaży wynika, że ich cena obejmowała należny podatek od towarów i usług VAT w stawce 23%.

Wnioskodawca pismem z 11 września 2024 r. uzyskał od Nabywcy lokali następujące informacje:

\- Nabywca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT, prowadzącym działalność w zakresie usług biurowych i wynajmu nieruchomości, NIP (…)

\- zakupione od Dłużnika lokale są wynajmowane, a wynajem jest dokumentowany fakturami VAT (stawka 23% VAT),

\- lokale zostały nabyte w roku 2022 w związku z prowadzeniem działalności gospodarczej celem ich wynajęcia,

\- lokale zostały wykończone i wyposażone celem ich wynajęcia,

\- Nabywcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu lokali i dokonał odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z ich nabyciem,

\- Nabywca odliczał również VAT naliczony od wydatków ponoszonych na lokale,

\- lokale zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych prowadzonej przez Nabywcę działalności gospodarczej,

\- lokale są wynajmowane od roku 2022,

\- Nabywca oświadczył, że doszło do pierwszego zasiedlenia lokali, a od momentu ich pierwszego zasiedlenia upłynął okres dłuższy niż 2 lata,

\- Nabywca nie ponosił wydatków na ulepszenie lokali.

W związku z tak przedstawionym opisem zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca powziął wątpliwość w zakresie obowiązku naliczenia podatku VAT, pobrania go i odprowadzenia do właściwego urzędu skarbowego w związku z planowaną sprzedażą opisanych lokali niemieszkalnych.

**Pytanie**

Czy planowana, w trybie postępowania egzekucyjnego sprzedaż prawa własności lokali o nr 1 i 2 wraz z udziałami w prawie użytkowania wieczystego działki gruntu 3 oraz częściach budynku i urządzeń, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali, będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług?

**Pana stanowisko w sprawie**

Zdaniem Wnioskodawcy, planowana w trybie postępowania egzekucyjnego sprzedaż prawa własności lokali o nr 1 i 2 wraz z udziałami w prawie użytkowania wieczystego działki gruntu 3 oraz częściach budynku i urządzeń, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali, będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.; dalej: ustawa o VAT), organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2505 i 2760) oraz komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego, są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów.

Z powyższego przepisu wynika, że komornik jest płatnikiem VAT od dostawy towaru dokonywanej w trybie egzekucji, w przypadku, gdy wykonuje czynności egzekucyjne.

Przez czynność egzekucyjną należy rozumieć każde formalne, oparte na przepisach procesowych, działanie uprawnionego organu egzekucyjnego wywołujące skutek prawny dla prowadzonej egzekucji.

Definicja płatnika została zawarta w art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.), zgodnie z którym płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Zatem z powołanych przepisów wynika, że komornik sądowy dokonuje transakcji w imieniu podatnika – dłużnika. Prowadzona przez komornika sprzedaż towarów będących własnością dłużnika będzie opodatkowana VAT, gdy do rozliczenia tego podatku byłby zobowiązany dłużnik.

Natomiast w przypadku, gdy transakcja ta nie podlegałaby opodatkowaniu VAT lub byłaby z niego zwolniona, to komornik sądowy nie będzie zobowiązany do odprowadzenia VAT.

Jeżeli na dłużniku spoczywa obowiązek podatkowy związany ze sprzedażą towarów, to komornik jest zobowiązany do wystawienia faktury w imieniu i na rzecz dłużnika. Tym samym, komornik sądowy zobowiązany jest do przestrzegania przepisów ustawy o VAT oraz do uwzględnienia w trakcie sprzedaży licytacyjnej towarów okoliczności decydujących o jej opodatkowaniu VAT.

Na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przy czym, stosownie do art. 2 pkt 1 ustawy o VAT, przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…), w tym również:

6) oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;

7) zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Jak stanowi art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, zarówno grunty, jak i budynki oraz budowle spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Także oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste, jak również sprzedaż prawa użytkowania wieczystego stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, która na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy podlega opodatkowaniu VAT.

Tym samym, na gruncie ustawy o VAT, zbycie nieruchomości stanowi dostawę towarów.

Jednakże nie każda czynność, stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, podlega opodatkowaniu VAT, ponieważ aby określona czynność była opodatkowana tym podatkiem musi zostać wykonana przez podatnika.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Według art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania VAT wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności działa jako podatnik.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

Dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu VAT wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

W związku z powyższym, zaznaczyć należy, że każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, powinien być uznany za podatnika VAT.

Zaznaczyć należy, że sprzedaż składników wykorzystywanych w działalności gospodarczej podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz elementy zdarzenia przyszłego, wskazać należy, że sprzedaż wskazanych we wniosku lokali niemieszkalnych przez Dłużnika, na gruncie ustawy o VAT, stanowiło dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT i skutkowało przeniesieniem prawa własności do nieruchomości. Wraz z przeniesieniem przez Dłużnika na rzecz Nabywcy własności przedmiotowych lokali, uzyskał On prawo do rozporządzania nieruchomościami jak właściciel.

Zatem, w rozpatrywanej sprawie, od dnia sprzedaży nieruchomości nowym właścicielem jest Nabywca. W świetle powyższego, czynności egzekucyjne – a więc planowana sprzedaż – powinna uwzględniać aktualnego właściciela rozporządzającego lokalami, w imieniu którego powinna być dokonana czynność dostawy.

Z uwagi na fakt, że w przedmiotowej sprawie doszło do wydania przez Dłużnika nieruchomości, w konsekwencji czego Nabywca zaczął dysponować nimi jak właściciel, należy uznać, że dokonano dostawy nieruchomości w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług.

W myśl art. 930 § 1 k.p.c., rozporządzenie nieruchomością po jej zajęciu nie ma wpływu na dalsze postępowanie, a kolejni wierzyciele dłużnika mogą przyłączyć się do prowadzonej egzekucji. Nabywca może uczestniczyć w postępowaniu w charakterze dłużnika. W każdym razie czynności egzekucyjne są ważne tak w stosunku do dłużnika, jak i w stosunku do nabywcy.

Jak wynika z powyższego przepisu, sprzedaż nieruchomości zajętych w postępowaniu egzekucyjnym jest ważna z punktu widzenia zasad prawa i nie wyklucza dalszego prowadzenia postępowania egzekucyjnego.

Ponadto, w takich sytuacjach sam Nabywca nieruchomości jest traktowany jak Dłużnik.

Zatem w rozpatrywanej sprawie, od dnia zakupu nowym właścicielem lokali jest Nabywca, która jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym, a nabyte lokale są przez nią wynajmowane. Tym samym, w związku z wykorzystywaniem lokali w celach prowadzonej działalności gospodarczej oraz faktem posiadania statusu czynnego podatnika VAT przez Nabywcę, planowana transakcja zbycia lokali będzie podlegała opodatkowaniu VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może być albo opodatkowana podatkiem VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Co do zasady, stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie zaś do art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2024 r. do końca roku, w którym suma wydatków wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (t. j. Dz. U. poz. 2305 oraz z 2023 r. poz. 347 i 641) określonych na ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 lipca tego roku, oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sił Zbrojnych przedłożonym zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny albo projekcie tego planu przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 i 3 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po wyłączeniu planowanych przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków, jest wyższa niż 3% wartości produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej ustawy stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%.

Jednakże, zarówno w treści ustawy o VAT, jak i w przepisach wykonawczych wydanych na jej podstawie, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności obniżonymi stawkami podatku lub zwolnienia od podatku VAT.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, przedmiotem planowanej sprzedaży są lokalne niemieszkalne wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej, którą stanowi prawo użytkowania wieczystego oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego przepisu wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest generalnie zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Należy ponadto wskazać, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków, budowli lub ich części w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Jeżeli zatem dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia tego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

W myśl art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z przekazanych przez Nabywcę informacji wynika, że doszło do pierwszego zasiedlenia nabytych przez niego od Dłużnika lokali niemieszkalnych o nr 1 i 2 i były wynajmowane innym niż 2 lata.

Tym samym, zdaniem Komornika, spełnione są przesłanki do zastosowania w stosunku do planowanej sprzedaży prawa własności lokali o nr 1 i 2 wraz z udziałami w prawie użytkowania wieczystego działki gruntu 3 oraz częściach budynku i urządzeń, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy, planowana w trybie postępowania egzekucyjnego sprzedaż prawa własności lokali o nr 1 i 2 wraz z udziałami w prawie użytkowania wieczystego działki gruntu 3 oraz częściach budynku i urządzeń, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali, będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku w zakresie zwolnienia od podatku planowanej w trybie postępowania egzekucyjnego sprzedaży prawa własności lokali o nr 1 i 2 wraz z udziałami w nieruchomościach wspólnych, tj. w prawie użytkowania wieczystego działki gruntu 3 oraz częściach budynku i urządzeń, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali – **jest prawidłowe**.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2023 r. poz. 2505 i 2760) oraz komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów.

Definicja płatnika została zawarta w art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.):

Płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Natomiast zgodnie z art. 30 § 1 Ordynacji podatkowej:

Płatnik, który nie wykonał obowiązków określonych w art. 8, odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany a niewpłacony.

Przepis art. 18 ustawy wprowadza szczególną na gruncie przepisów ustawy regulację, kiedy to należny podatek pobierany jest i odprowadzany do urzędu skarbowego przez płatnika, a nie przez podatnika. Płatnik pełni w tym przypadku rolę pośrednika pomiędzy podatnikiem a organem podatkowym, przekazując organowi środki pieniężne podatnika.

W świetle cyt. wyżej przepisów, płatnikami podatku od towarów i usług (czyli podmiotami zobowiązanymi do obliczania, poboru podatku od podatnika i wpłaty podatku na konto organu podatkowego) mogą być organy egzekucyjne oraz komornicy sądowi. Sytuacja taka ma miejsce, gdy w wykonaniu czynności egzekucyjnych organy te dokonują dostawy towarów należących do podatnika lub przez niego posiadanych z naruszeniem przepisów. Sformułowanie „płatnikami” oznacza, że organy te nie stają się z tytułu wykonania powyższych czynności podatnikami podatku od towarów i usług, lecz pełnią jedynie rolę płatnika w odniesieniu do podatku należnego z tytułu sprzedanych (zlicytowanych) towarów należących do podatnika, w stosunku do którego toczy się postępowanie egzekucyjne.

Zaznaczenia wymaga, że komornik sądowy dokonuje transakcji w imieniu podatnika – dłużnika. Prowadzona przez niego sprzedaż towarów będących własnością dłużnika, będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, gdy do rozliczenia tego podatku byłby zobowiązany dłużnik. Natomiast w przypadku, gdy powyższa czynność nie podlegałaby opodatkowaniu tym podatkiem lub byłaby od niego zwolniona, komornik sądowy nie będzie obowiązany do odprowadzenia podatku.

Komornik sądowy pełni w tym przypadku rolę pośrednika pomiędzy podatnikiem a organem podatkowym, przekazując organowi środki pieniężne podatnika. Uzasadnione jest to charakterem odpłatnej dostawy następującej w ramach wykonywania czynności egzekucyjnych. Jeżeli bowiem dłużnik niesolidnie spłaca swoje zobowiązania i w celu wyegzekwowania należności wszczęto przeciwko niemu postępowanie egzekucyjne, to istnieją podstawy do uznania, że nie uiści również podatku należnego w związku z dostawą dokonaną w ramach egzekucji. Nie bez znaczenia jest także fakt, że podatnik, będący dłużnikiem, zazwyczaj nie otrzymuje kwot uzyskanych przez organ egzekucyjny ze sprzedaży towarów w wykonaniu czynności egzekucyjnych. Prawdopodobne jest zatem, że podatnik nie posiada innych środków finansowych umożliwiających uiszczenie należnego podatku. Ustanowienie organu egzekucyjnego płatnikiem zapewnia odprowadzenie należnego podatku przez organ przeprowadzający dostawę w ramach czynności egzekucyjnych.

Zatem komornik sądowy zobowiązany jest do przestrzegania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług i do uwzględnienia w trakcie sprzedaży licytacyjnej towarów okoliczności decydujących o jej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stosownie zaś do treści art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z kolei przepis art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Należy zaznaczyć, że sprzedaż nieruchomości w trybie egzekucji stanowi odpłatną dostawę towarów, co oznacza, że zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, objęta jest zakresem przedmiotowym opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Natomiast zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Interpretując zawarty w tym artykule zwrot „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” należy utożsamiać z czynnością, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nim jak właściciel. Należy przy tym uznać, że chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności. Zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawo własności”. Istotny jest przede wszystkim aspekt ekonomiczny, a nie prawny transakcji, w ramach której podatnik przenosi na nabywcę prawo do rozporządzania towarami jak właściciel. Akcent sformułowanej definicji położony został głównie na podkreślenie przeniesienia ekonomicznego władztwa nad rzeczą w taki sposób, aby nabywca mógł nią dysponować podobnie jak właściciel.

Wskazać także należy, że pojęcie „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Jak stanowi art. 2 pkt 22 ustawy:

Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do treści art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W świetle powyższych przepisów stwierdzić należy, że istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że:

\- prowadzi Pani na wniosek wierzycieli przeciwko Dłużnikowi postępowanie egzekucyjne,

\- przedmiotem planowanej przez Panią sprzedaży będzie:

a) prawo własności lokalu niemieszkalnego nr 1 o pow. użytkowej 18,21 m2, dla którego Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą nr (…) wraz z udziałem wynoszącym 225/100000 w nieruchomości wspólnej, którą stanowi prawo użytkowania wieczystego oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali, objętych księga wieczystą nr (…);

b) prawo własności lokalu niemieszkalnego nr 2 o pow. użytkowej 18,16 m2, dla którego Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą nr (…) wraz z udziałem wynoszącym 224/100000 w nieruchomości wspólnej, którą stanowi prawo użytkowania wieczystego oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali, objętych księga wieczystą nr (…).

\- przedmiotowe lokale niemieszkalne położone są na 3 kondygnacji budynku niemieszkalnego o funkcji hotelowej i składają się z pokoju z aneksem kuchennym, łazienki i przedpokoju. Budynek, w którym znajdują się lokale położony jest na nieruchomości obejmującej działkę ewidencyjną nr 3, (…) o powierzchni 4676 m2,

\- Dłużnik sprzedał powyższe dwa lokale niemieszkalne po zajęciu egzekucyjnym Pani AA formie aktów notarialnych,

\- cena obejmowała należny podatek od towarów i usług VAT w stawce 23%.

\- Nabywca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT, prowadzącym działalność w zakresie usług biurowych i wynajmu nieruchomości, NIP (…),

\- zakupione od Dłużnika lokale są wynajmowane, a wynajem jest dokumentowany fakturami VAT (stawka 23% VAT),

\- lokale zostały nabyte w roku 2022 w związku z prowadzeniem działalności gospodarczej celem ich wynajęcia,

\- lokale zostały wykończone i wyposażone celem ich wynajęcia,

\- Nabywcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu lokali i dokonał odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z ich nabyciem,

\- Nabywca odliczał również VAT naliczony od wydatków ponoszonych na lokale,

\- lokale zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych prowadzonej przez Nabywcę działalności gospodarczej,

\- lokale są wynajmowane od roku 2022,

\- Nabywca oświadczył, że doszło do pierwszego zasiedlenia lokali, a od momentu ich pierwszego zasiedlenia upłynął okres dłuższy niż 2 lata,

\- Nabywca nie ponosił wydatków na ulepszenie lokali.

Pani wątpliwości dotyczą ustalenia, czy planowana, w trybie postępowania egzekucyjnego sprzedaż prawa własności lokali o nr 1 i 2 wraz z udziałami w prawie użytkowania wieczystego działki gruntu 3 oraz częściach budynku i urządzeń, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali, będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że opodatkowanie danej czynności podatkiem od towarów i usług uwarunkowane jest łącznym spełnieniem dwóch przesłanek. Po pierwsze konkretna czynność winna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, po wtóre – musi być dokonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W tym miejscu rozstrzygnąć należy, kto będzie uznany za podatnika podatku VAT przy licytacyjnej sprzedaży lokali nr 1 i nr 2.

Zgodnie z art. 930 § 1 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. – Kodeks postępowania cywilnego (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1568 ze zm.):

Rozporządzenie nieruchomością po jej zajęciu nie ma wpływu na dalsze postępowanie. Nabywca może uczestniczyć w postępowaniu w charakterze dłużnika. W każdym razie czynności egzekucyjne są ważne tak w stosunku do dłużnika, jak i w stosunku do nabywcy.

Jak wynika z powyższego przepisu Kodeksu postępowania cywilnego, zbycie nieruchomości zajętej w postępowaniu egzekucyjnym jest ważne z punktu widzenia zasad prawa i nie wyklucza dalszego prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Ponadto, w takich sytuacjach sam nabywca nieruchomości jest traktowany jak dłużnik (jednak wyłącznie w zakresie nabytego środka majątkowego).

W kwestii zbycia zajętej nieruchomości przez dłużników wypowiedział się Sąd Najwyższy w wyroku z 7 lutego 2008 r. sygn. akt V CSK 426/07, w których stwierdził, że: „Artykuł 930 § 1 KPC stanowi, że rozporządzenie nieruchomością po jej zajęciu nie ma wpływu na dalsze postępowanie, a czynności egzekucyjne są ważne tak w stosunku do dłużnika, jak i w stosunku do nabywcy. Oznacza to, że wierzyciel, na rzecz którego nieruchomość została zajęta, może zaspokoić się ze sprzedanej nieruchomości tak, jakby nieruchomość ta należała w dalszym ciągu do majątku jego dłużnika, bez względu na zmianę właściciela. W wyroku z 3 lutego 1998 r. (OSP rok 1998, nr 11, poz. 96) Sąd Najwyższy uznał, że w świetle art. 930 § 1 KPC umowa przeniesienia własności zajętej nieruchomości między zbywcą (dłużnikiem) a nabywcą jest ważna, ale całkowicie bezskuteczna w stosunku do wierzycieli, którzy wszczęli egzekucję i pozostaje bez wpływu na dalsze postępowanie egzekucyjne, co oznacza, że egzekucję prowadzi się tak, jak gdyby zbycie nieruchomości nie nastąpiło. Ratio legis tego przepisu stanowi ochrona wierzyciela przed nierzetelnymi działaniami dłużnika, podjętymi w celu udaremnienia zaspokojenia się wierzyciela z nieruchomości”.

W rozpatrywanej sprawie – jak Pani wskazała – lokale zostały nabyte przez Nabywcę w roku 2022.

Zatem należy stwierdzić, że na moment sprzedaży ww. lokali, prawo do rozporządzania nimi jak właściciel będzie należało do Nabywcy. Ponadto, Nabywca ma nad tymi lokalami praktyczną kontrolę, dysponując nimi i korzysta z nich jak właściciel.

Zatem, w przedmiotowym przypadku należy więc rozważyć kwestię, czy Nabywca, który nabył lokale od Dłużnika, będzie działać jako podatnik podatku od towarów i usług w odniesieniu do ich sprzedaży, a tym samym sprzedaż ta będzie wykonywana w ramach działalności gospodarczej.

Jak wynika z opisu sprawy, Nabywca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, prowadzącym działalność w zakresie usług biurowych i wynajmu nieruchomości. Zakupione od Dłużnika lokale są wynajmowane, a wynajem jest dokumentowany fakturami VAT. Przedmiotowe lokale zostały nabyte w roku 2022 w związku z prowadzeniem działalności gospodarczej celem ich wynajęcia i zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych prowadzonej przez Nabywcę działalności gospodarczej.

Zatem, w związku z sprzedażą w trybie postępowania egzekucyjnego prawa własności lokali nr 1 i nr 2 Nabywca będzie występował w charakterze podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, bowiem sprzedaż ta będzie dotyczyła składników majątku wprowadzonych do działalności gospodarczej Nabywcy, które są w niej wykorzystywane.

W konsekwencji, sprzedaż w trybie postępowania egzekucyjnego prawa własności lokali nr 1 i nr 2 będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, jako odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Podkreślić należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Odnosząc regulacje zawarte w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy do art. 18 ustawy wskazać należy, że w przypadku, gdy Nabywca – nowy właściciel nieruchomości – jest podatnikiem podatku VAT, wówczas komornik jest płatnikiem podatku VAT z tytułu dostawy tych lokali.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów, w tym gruntów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie natomiast do art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Na podstawie art. 2 pkt 14 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu – rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku/budowli lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku/budowli oddano je w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku/budowli na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika, bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku/budowli.

Ponadto, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich miało miejsce pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W tym miejscu należy wskazać, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy:

Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2) złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

– zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy:

Oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części – w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a;

3) adres budynku, budowli lub ich części

W tym miejscu należy nadmienić, że w przypadku nieruchomości zabudowanych niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jak wynika z powyższego, prawo do zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów, będących przedmiotem sprzedaży, nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Mając powyższe na uwadze należy zauważyć, że aby dostawa budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, muszą być spełnione łącznie dwa warunki występujące w tym artykule.

Przy czym, jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jak stanowi art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów, tj. zarówno nieruchomości, jak i ruchomości, przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT oraz wykorzystywanych niezależnie od okresu ich używania przez podatnika wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Z powołanego przepisu wynika, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

· towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania;

· przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie może przysługiwać dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy oraz art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy stanie się bezzasadne.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli i ich części prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Dodatkowo wskazać należy, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy:

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Wobec powyższego, przy sprzedaży budynków lub budowli bądź ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków, budowli lub ich części w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 43 ust. 21 ustawy:

Jeżeli udokumentowane działania organów egzekucyjnych lub komorników sądowych, o których mowa w art. 18, nie doprowadziły, na skutek braku możliwości uzyskania niezbędnych informacji od dłużnika, do potwierdzenia spełnienia warunków zastosowania do dostawy towarów, o której mowa w art. 18, zwolnień od podatku, o których mowa w ust. 1 pkt 2, 3 i 9-10a, przyjmuje się, że warunki zastosowania zwolnień od podatku nie są spełnione.

W tym miejscu należy zauważyć, że z uwagi na fakt, iż ustawa o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do tej ustawy nie zawierają definicji lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego, należy posiłkować się w tym zakresie przepisami ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1048), zwanej dalej „ustawą o własności lokali”.

O możliwości wyodrębnienia prawnego lokalu decyduje przesłanka samodzielności.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy o własności lokali:

Samodzielny lokal mieszkalny, a także lokal o innym przeznaczeniu, zwane dalej „lokalami”, mogą stanowić odrębne nieruchomości.

Zgodnie z art. 2 ust. 2 ww. ustawy:

Samodzielnym lokalem mieszkalnym, w rozumieniu ustawy, jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Przepis ten stosuje się odpowiednio również do samodzielnych lokali wykorzystywanych zgodnie z przeznaczeniem na cele inne niż mieszkalne.

W świetle art. 2 ust. 3 ustawy o własności lokali:

Spełnienie wymagań, o których mowa w ust. 1a-2, stwierdza starosta w formie zaświadczenia.

Oznacza to, że dokumentem kluczowym dla potwierdzenia prawnego wyodrębnienia danego lokalu jest uzyskanie zaświadczenia o samodzielności lokalu, wydanego przez odpowiedni organ władzy publicznej.

Ustawa o własności lokali wprowadza również pojęcie nieruchomości wspólnej oraz określa warunki, jakim obwarowane jest jej powstanie i zasady obliczania w niej udziału.

Z kolei z art. 2 ust. 4 cyt. ustawy wynika, że:

Do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnica, strych, komórka, garaż, zwane dalej „pomieszczeniami przynależnymi”.

Według art. 3 ust. 1 cyt. ustawy:

W razie wyodrębnienia własności lokali właścicielowi lokalu przysługuje udział w nieruchomości wspólnej jako prawo związane z własnością lokali. Nie można żądać zniesienia współwłasności nieruchomości wspólnej, dopóki trwa odrębna własność lokali.

W myśl art. 3 ust. 2 ww. ustawy:

Nieruchomość wspólną stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali.

Stosownie natomiast do treści art. 7 ust. 1 i ust. 2 ustawy o własności lokali:

1\. Odrębną własność lokalu można ustanowić w drodze umowy, a także jednostronnej czynności prawnej właściciela nieruchomości albo orzeczenia sądu znoszącego współwłasność.

2\. Umowa o ustanowieniu odrębnej własności lokalu powinna być dokonana w formie aktu notarialnego; do powstania tej własności niezbędny jest wpis do księgi wieczystej.

Z powyższych przepisów wynika, że odrębną nieruchomość może stanowić samodzielny lokal, a dla powstania odrębnej własności lokali niezbędny jest wpis do księgi wieczystej mający charakter konstytutywny. Bez wpisu do księgi wieczystej odrębna własność lokalu (części budynku) nie może skutecznie powstać. Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług lokal ten staje się odrębnym od budynku towarem i stanowi samodzielny przedmiot czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

W przedmiotowej sprawie – celem ustalenia przedmiotu dostawy – wskazać należy, że – jak stanowi art. 46 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Z powyższej definicji wynika, że na gruncie polskiego prawa można wyodrębnić trzy rodzaje nieruchomości w sensie prawnym:

· grunty (stanowiące część powierzchni ziemskiej),

· budynki trwale z gruntem związane (tzw. nieruchomości budynkowe),

· części tych budynków (tzw. nieruchomości lokalowe).

Stosownie natomiast do treści art. 47 § 1 i § 2 ustawy Kodeks cywilny:

§ 1. Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

§ 2. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

Jak stanowi art. 48 Kodeksu cywilnego:

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Ponadto należy wskazać, że zgodnie z art. 50 ustawy Kodeks cywilny:

Za części składowe nieruchomości uważa się także prawa związane z jej własnością.

Z powyższego wynika, że nie można nabyć w oderwaniu od lokalu użytkowego części wspólnej budynku, w którym ten lokal się znajduje.

Zatem, jeżeli w ramach jednej nieruchomości następuje sprzedaż odrębnej własności lokalu wraz ze stosownym udziałem w jej częściach wspólnych, to sprzedaż ta ma charakter jednej transakcji i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako jedno świadczenie sprzedaży lokalu.

W celu ustalenia, czy w analizowanej sprawie dla dostawy lokali nr 1 i nr 2 wraz z udziałami w prawie użytkowania wieczystego działki gruntu nr 3 oraz częściach budynku i urządzeń, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku VAT, należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy względem lokali mających być przedmiotem sprzedaży miało miejsce pierwsze zasiedlenie, o którym mowa w art. 2 pkt 14 ustawy.

Analiza przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy oraz treści powołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że planowana w trybie postępowania egzekucyjnego sprzedaż przez Panią lokali nr 1 i nr 2 wraz z udziałami w prawie użytkowania wieczystego działki gruntu nr 3 oraz częściach budynku i urządzeń, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali, nie będzie dostawą w ramach pierwszego zasiedlenia, bowiem jak Pani wskazała na podstawie udzielonej odpowiedzi od Nabywcy – lokale są wynajmowane od roku 2022. Nabywca oświadczył, że doszło do pierwszego zasiedlenia lokali, a od momentu ich pierwszego zasiedlenia upłynął okres dłuższy niż 2 lata. Nabywca wskazał także, że nie ponosił wydatków na ulepszenie lokali.

Zatem w analizowanej sytuacji pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a planowaną dostawą lokali nr 1 i nr 2 minie okres dłuższy niż 2 lata. W konsekwencji zostaną spełnione warunki uprawniające do zastosowania zwolnienia od podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Zatem dostawa części wspólnych również korzysta ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Tym samym, sprzedaż udziału w nieruchomości gruntowej, stosownie do art. 29a ust. 8 ustawy, również będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT.

Ponadto, z uwagi na fakt, że dostawa ww. lokali będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to analiza zwolnienia tej sprzedaży wynikająca z przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10a i art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy jest bezzasadna.

**Podsumowanie**

**Planowana w trybie postępowania egzekucyjnego sprzedaż prawa własności lokali nr 1 i nr 2 wraz z udziałami w prawie użytkowania wieczystego działki gruntu nr 3 oraz częściach budynku i urządzeń, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.**

**Pani stanowisko** **uznałem za prawidłowe.**

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Panią w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).