Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-400/14-4/S/AM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-02-12
Teza: w zakresie rozliczania zgodnie z art. 5 ust. 1 przychodów z udziału w spółce komandytowo-akcyjnej
Słowa kluczowe: komplementariusz; księgi-księgi podatkowe; przepisy-przepisy przejściowe; przychód; rok-rok obrotowy; rok-rok podatkowy; spółki-spółka komandytowo-akcyjna; udział
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 948, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z prawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 7 maja 2015 r. sygn. akt III SA/Wa 2977/14 (data wpływu orzeczenia 20 grudnia 2017 r.) stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 8 kwietnia 2014 r. (data wpływu 11 kwietnia 2014 r.) oraz piśmie z dnia 28 maja 2014 r. (data nadania 28 maja 2014 r., data wpływu 30 maja 2014 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie Nr IPPB5/423-400/14-2/AM z dnia 21 maja 2014 r. (data nadania 21 maja 2014 r., data doręczenia 23 maja 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozliczania zgodnie z art. 5 ust. 1 przychodów z udziału w spółce komandytowo-akcyjnej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 kwietnia 2014 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozliczania zgodnie z art. 5 ust. 1 przychodów z udziału w spółce komandytowo-akcyjnej.

Dotychczasowy przebieg postępowania

W dniu 18 czerwca 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów wydał dla Wnioskodawcy indywidualną interpretację znak: IPPB5/423-400/14-4/AM w której uznał za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawcy w zakresie określenia dnia, od którego spółka komandytowo-akcyjna stanie się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Wnioskodawca na interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 18 czerwca 2014 r. znak: IPPB5/423-400/14-4/AM wniósł pismem z dnia 7 lipca 2014 r. (data wpływu 9 lipca 2014 r.) wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

W odpowiedzi na powyższe wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów pismem z dnia 30 lipca 2014 r. znak: IPPB5/423-400/14-6/AM stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Wnioskodawca na interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 18 czerwca 2014 r. znak: IPPB5/423-400/14-4/AM złożył skargę z dnia 1 września 2014 r. (data wpływu 3 września 2014 r.).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 7 maja 2015 r. sygn. akt III SA/Wa 2977/14 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną.

Od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 7 maja 2015 r. sygn. akt III SA/Wa 2977/14 Minister Finansów działający przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie złożył skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Pismem z dnia 28 czerwca 2017 r. została cofnięta skarga kasacyjna od wyroku Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 7 maja 2015 r. sygn. akt III SA/Wa 2977/14.

Naczelny Sąd Administracyjny postanowieniem z dnia 25 sierpnia 2017 r. (data wpływu 12 września 2017 r.), sygn. akt II FSK 2575/15 umorzył postępowanie kasacyjne.

W dniu 20 grudnia 2017 r. do tut. organu wpłynął prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 7 maja 2015 r. sygn. akt III SA/Wa 2977/14.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w prawomocnym wyroku z dnia 7 maja 2015 r., sygn. III SA/Wa 2977/14, wskazał, że:

„Skarga okazała się zasadna.

Spór w niniejszej sprawie sprowadza się do kwestii czy rok obrotowy spółki komandytowo-akcyjnej, której wspólnikami są osoby fizyczne, może być odmienny od roku kalendarzowego, co ma znaczenie przy dokonaniu ustaleń co do tego, kiedy spółka komandytowo-akcyjna, której komplementariuszem jest strona skarżąca, stanie się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. W konsekwencji należało w tej sprawie określić, czy taka spółka nie była zobligowana do zamknięcia ksiąg rachunkowych i sporządzenia sprawozdania finansowego na dzień 31 grudnia 2013 r. i stosowania przepisów u.p.d.o.p. na podstawie art. 4 ustawy nowelizującej, w brzmieniu nadanym tą ustawą.

Zagadnienie będące przedmiotem niniejszej oceny Sądu, było dotychczas przedmiotem analizy w licznych orzeczeniach wojewódzkich sądów administracyjnych (por. orzeczenia: WSA w Gdańsku z dnia 13 listopada 2014 r. sygn. I SA/Gd 1057/14, z dnia 9 lipca 2014 r. sygn. I SA/Gd 650/14, z dnia 19 sierpnia 2014 r. sygn. I SA/Gd 722/14, z dnia 2 września 2014 r. sygn. I SA/Gd 707/14 i WSA w Bydgoszczy z dnia 15 lipca 2014 r. sygn. akt I SA/Bd 694/14). Skład orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela stanowisko sądów, zajęte w wymienionych orzeczeniach, w związku z czym przywołuje argumentację w nich wyrażoną.

Po pierwsze wskazać należy, iż zgodnie z art. 1 ust. 1 i 2 u.p.d.o.p., w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób prawnych i spółek kapitałowych w organizacji. Przepisy ustawy mają również zastosowanie do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej, z zastrzeżeniem ust. 1 i 3. Z kolei w myśl art. 1 ust. 3 u.p.d.o.p. przepisy ustawy mają również zastosowanie do spółek komandytowo-akcyjnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i spółek niemających osobowości prawnej mających siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa są traktowane jak osoby prawne i podlegają w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Tak więc w stanie prawnym obowiązującym przed 1 stycznia 2014 r., to jest przed dniem wejścia w życie ustawy nowelizującej (poza art. 4 ust. 2 tej ustawy), spółka komandytowo-akcyjna nie była podatnikiem podatku dochodowego, zaś opodatkowaniu podlegały jedynie przychody (dochody) wspólnika takiej spółki.

Natomiast na podstawie ustawy nowelizującej, z dniem 1 stycznia 2014 r. spółki komandytowo-akcyjne zostały objęte podatkiem dochodowym od osób prawnych. Opodatkowanie tym podatkiem ma zastosowanie od pierwszego dnia roku obrotowego takiej spółki, rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2013 r. Obecnie więc spółki komandytowo-akcyjne płacą podatek dochodowy, tak jak spółki kapitałowe. Ze starych zasad rozliczania mogą skorzystać jeszcze niektóre spółki, których rok obrotowy nie pokrywa się z rokiem kalendarzowym.

Jak bowiem wskazuje art. 4 ust. 1 ustawy nowelizującej, w przypadku spółki komandytowo-akcyjnej posiadającej siedzibę lub zarząd na terytorium RP oraz w zakresie uzyskanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatników podatku dochodowego od osób fizycznych przychodów i poniesionych kosztów z uczestnictwa w takiej spółce, z zastrzeżeniem art. 6, w tym z tytułu objęcia (nabycia) udziałów takiej spółki, przepisy ustaw wymienionych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym ustawą, stosuje się począwszy od pierwszego dnia roku obrotowego tej spółki rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2013 r. Zgodnie natomiast z art. 4 ust. 2 ustawy nowelizującej, spółka, o której mowa w ust. 1, która: 1/ powstała po dniu wejścia w życie niniejszego przepisu, a jej rok obrotowy rozpoczęty w 2013 r. nie kończy się w dniu 31 grudnia 2013 r. lub 2/ dokonała zmiany roku obrotowego po dniu wejścia w życie niniejszego przepisu - jest obowiązana na dzień 31 grudnia 2013 r. do zamknięcia ksiąg rachunkowych i sporządzenia sprawozdania finansowego. Pierwszy rok podatkowy takiej spółki rozpoczyna się z dniem 1 stycznia 2014 r. i trwa do końca przyjętego roku obrotowego.

Ponadto odnosząc się do kwestii definicji roku obrotowego należy mieć na względzie art. 3 ust. 1 pkt 9 ustawy o rachunkowości, który stanowi, że rokiem obrotowym jest rok kalendarzowy lub inny okres trwający 12 kolejnych pełnych miesięcy kalendarzowych, stosowany również do celów podatkowych. Rok obrotowy lub jego zmiany określa statut lub umowa, na podstawie której utworzono jednostkę. Jeżeli jednostka rozpoczęła działalność w drugiej połowie przyjętego roku obrotowego, to można księgi rachunkowe i sprawozdanie finansowe za ten okres połączyć z księgami rachunkowymi i sprawozdaniem finansowym za rok następny. W przypadku zmiany roku obrotowego pierwszy po zmianie rok obrotowy powinien być dłuższy niż 12 kolejnych miesięcy.

Należy przypomnieć, że Skarżąca jest komplementariuszem w spółce komandytowo-akcyjnej, której status w pierwotnym brzmieniu stanowił, że rok jej obrotowy trwa od 1 grudnia do 30 listopada następnego roku kalendarzowego. W listopadzie 2013 r. dokonano zmiany statutu SKA polegającej na zmianie roku obrotowego, tj. obowiązującym rokiem obrotowym SKA stał się okres od 1 listopada do 31 października kolejnego roku kalendarzowego. W zmienionym statucie wskazano także, iż pierwszy rok obrotowy po zmianie rozpocznie się 1 grudnia 2013 r. i będzie trwał do 31 października 2015 r. Ponadto wiadomo, iż w 2013 r. jedynym akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej była osoba fizyczna, natomiast jedynym komplementariuszem była osoba prawna. Rejestracja SKA w rejestrze przedsiębiorców KRS nastąpiła 13 listopada 2013 r.

Zdaniem Sądu, w powyżej opisanym stanie prawnym i faktycznym, stanowisko organu interpretacyjnego, sprowadzające się do stwierdzenia, że SKA nie mogła określić roku obrotowego innego aniżeli rok kalendarzowy, gdyż wspólnikiem tej spółki była osoba fizyczna, uznać należy za nieprawidłowe.

Należy zaznaczyć, że u.p.d.o.f. nie zawiera odrębnych regulacji prawnych co do określenia roku podatkowego osób fizycznych, zatem stosownie do art. 11 O.p. rokiem podatkowym w podatku dochodowym od osób fizycznych jest zawsze rok kalendarzowy. Natomiast stosownie do art. 8 u.p.d.o.p. osoby prawne uprawnione są do określenia roku podatkowego nie pokrywającego się z rokiem kalendarzowym. (\`(...)\`) Regulacje przejściowe wynikające z ustawy nowelizującej odnoszą się bowiem do roku obrotowego, a nie podatkowego, jako momentu wejścia w życie przepisów dla istniejących spółek komandytowo- akcyjnych. Zasady określania roku obrotowego reguluje ustawa o rachunkowości i ma ona zastosowanie do takich spółek. Faktem jest, że wskazuje ona, iż rok obrotowy stosuje się także dla celów podatkowych. Należy jednak pamiętać, że spółki osobowe (w tym do końca 2013 r. także spółki komandytowo-akcyjne) nie są podatnikami podatku dochodowego, mimo że mają określony w umowie spółki rok obrotowy. Natomiast dochodów akcjonariuszy takich spółek, będących osobami fizycznymi, nie ustalało się do końca 2013 r. na podstawie ksiąg rachunkowych, lecz wyłącznie w oparciu o uchwały o wypłacie dywidendy (por. uchwały NSA z dnia 16 stycznia 2012 r. sygn. akt II FPS 1/12 i z dnia 20 maja 2013 r. sygn. akt II FPS 6/12).

Ponieważ spółki osobowe nie mają statusu podatnika podatku dochodowego, wybrany przez nie rok obrotowy nie jest jednocześnie ich rokiem podatkowym (nie mają one roku podatkowego, ta kategoria dotyczy wyłącznie ich wspólników, którzy ewentualnie prowadzą własne księgi rachunkowe).

A zatem, przyjęty przez spółkę komandytowo-akcyjną na potrzeby prowadzenia ksiąg rachunkowych rok obrotowy był przed 1 stycznia 2014 r. podatkowo obojętny, toteż zastrzeżenie „stosowanego również do celów podatkowych”, zawarte w art. 3 ust. 1 pkt 9 ustawy o rachunkowości, nie może odnosić się do tej spółki.

Podkreślenia wymaga, że spółka komandytowo-akcyjna jest podmiotem odrębnym od wspólników i trudno mówić o konieczności dostosowania roku obrotowego spółki do roku wspólników (akcjonariuszy). Co więcej, w spółce komandytowo-akcyjnej może być wielu wspólników, spośród których każdy może mieć inny rok podatkowy. W takim przypadku uzależnienie roku obrotowego spółki komandytowo-akcyjnej od roku podatkowego wybranego akcjonariusza lub komplementariusza nie będzie możliwe. Zauważyć również należy, że gdyby wszyscy wspólnicy byli osobami prawnymi, z których jedna miałaby rok obrotowy dopasowany do zmienionego roku spółki, a inna przyjęła go jako równy kalendarzowemu, również wystąpiłaby sytuacja, w której nie można by ustalić roku obrotowego innego niż kalendarzowy.

Z kolei w przypadku nowo powstałych spółek rok obrotowy w pierwszym roku prowadzonej działalności pokrywałby się z rokiem kalendarzowym tylko i wyłącznie w przypadku rozpoczęcia działalności w dniu 1 stycznia i określenia w statucie, że trwa on od 1 stycznia do 31 grudnia. W każdym innym przypadku rok podatkowy wspólnika takiej spółki będącego osobą fizyczną nie pokrywałby się rokiem obrotowym spółki (trwałby od dnia rozpoczęcia działalności do 31 grudnia).

W wyroku WSA w Gdańsku z dnia 19 sierpnia 2014 r. w sprawie I SA/Gd 722/14 podkreślono, że prawidłowa wykładnia art. 4 ustawy zmieniającej powinna opierać się na jego literalnym brzmieniu, które nie przewiduje żadnych zastrzeżeń odnośnie składu wspólników SKA, i w konsekwencji prowadzić do przyjęcia, że spółka zgodnie z brzmieniem tego przepisu nie stała się od dnia 1 stycznia 2014 r. podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. (\`(...)\`)

Skoro ustawodawca w art. 4 ustawy nowelizującej posługuje się pojęciem roku obrotowego to możliwość utożsamienia go z rokiem podatkowym musi jasno wynikać z zapisów ustawy. W przepisie tym nie ma natomiast zapisu, z którego wynikałoby, że spółka komandytowo- akcyjna w przypadku gdy jej akcjonariuszem była osoba fizyczna, ma obowiązek zamknięcia roku obrotowego na dzień 31 grudnia, zatem nie można było skonstruować normy nie znajdującej oparcia w tekście aktu prawnego, a jedynie wyinterpretowanej w oparciu o pozajęzykowe dyrektywy interpretacyjne.

Wskazać też należy, że przepis art. 4 ust. 1 ustawy nowelizującej dotyczy w sposób wyraźny ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jak i ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zatem ustawodawca wprost przewidział sytuację, że do osób fizycznych będących akcjonariuszami w SKA należy stosować przepisy u.p.d.o.f. w brzmieniu z 31 grudnia 2013 r. w zakresie m.in. ustalania przychodów i kosztów z tytułu uczestnictwa w takiej spółce; tym samym, ustawodawca przewidział istnienie SKA, które w 2014 r. nie będą podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych, a akcjonariuszami tych spółek będą osoby fizyczne.

Podkreślić należy, że gdyby uznać, że rok obrotowy takich spółek zawsze jest rokiem kalendarzowym, nie byłoby w ogóle konieczności wprowadzania przepisów przejściowych (rok obrotowy zawsze zaczynałby się 1 stycznia 2014 r.).

Sąd końcowo zwraca uwagę na przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030; dalej jako k.s.h.), tj. art. 61 § 1, dotyczący wypowiedzenia umowy spółki jawnej, który stanowi, że jeżeli spółkę zawarto na czas nieoznaczony, wspólnik może wypowiedzieć umowę spółki na sześć miesięcy przed końcem roku obrotowego, a także art. 126 § 1 k.s.h., zgodnie z którym w sprawach nieuregulowanych w niniejszym dziale do SKA stosuje się: 1) w zakresie stosunku prawnego komplementariuszy, zarówno między sobą, wobec wszystkich akcjonariuszy, jak i wobec osób trzecich, a także do wkładów tychże wspólników do spółki, z wyłączeniem wkładów na kapitał zakładowy – odpowiednio przepisy dotyczące spółki jawnej; 2) w pozostałych sprawach – odpowiednio przepisy dotyczące spółki akcyjnej, a w szczególności przepisy dotyczące kapitału zakładowego, wkładów akcjonariuszy, akcji, rady nadzorczej i walnego zgromadzenia. Ustawodawca w cyt. przepisach posłużył się terminem rok obrotowy. Natomiast w przepisie art. 452 § 2 k.s.h. przewidziano, że w terminie trzydziestu dni po upływie każdego roku kalendarzowego zarząd zgłasza do sądu rejestrowego wykaz akcji objętych w danym roku celem uaktualnienia wpisu kapitału zakładowego.

Zdaniem Sądu, skoro ustawodawca w tym samym akcie prawnym posługuje się pojęciami rok obrotowy i rok kalendarzowy przypisanie im tego samego znaczenia jest sprzeczne z regułami wykładni oraz zasadą racjonalności ustawodawcy (por. wyroki NSA: z dnia 29 lutego 2008 r. sygn. akt I FSK 1650/07, z dnia 14 września 2007 r. sygn. akt II FSK 700/07).

Mając zatem powyższe na względzie należy uznać, że rok obrotowy SKA, której komplementariuszem jest Skarżąca trwa od 1 listopada do 31 października kolejnego roku, zgodnie bowiem ze zmienionym w listopadzie 2013 r. statutem, pierwszy po zmianie rok obrotowy SKA nie zakończył się w dniu 31 grudnia 2013 r., lecz nastąpi to po dniu 1 stycznia 2014 r. W konsekwencji, pierwszy po 31 grudnia 2013 r. rok obrotowy SKA rozpocznie się 1 listopada 2015 r. i z tym też dniem, w myśl art. 4 ust. 1 ustawy nowelizującej, Spółka stanie się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (\`(...)\`)”.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest komplementariuszem w spółce M. spółce z ograniczoną odpowiedzialnością spółce komandytowo-akcyjnej (dalej: „SKA”). Statut SKA w pierwotnym brzmieniu stanowił, że rok obrotowy SKA trwa od 1 grudnia do 30 listopada następnego roku kalendarzowego.

W listopadzie 2013 r. Nadzwyczajne Walne Zgromadzenie SKA dokonało, za zgodą komplementariusza (Wnioskodawcy), zmiany statutu polegającej na zmianie roku obrotowego.

Zgodnie z podjętą uchwałą o zmianie statutu, obowiązującym rokiem obrotowym SKA stał się okres od 1 listopada do 31 października kolejnego roku kalendarzowego. W zmienionym statucie wskazano także, iż pierwszy rok obrotowy po zmianie rozpocznie się 1 grudnia 2013 r. i będzie trwał do 31 października 2015 r.

W listopadzie 2013 r. SKA złożyła wniosek do Krajowego Rejestru Sądowego (dalej: „KRS”) o dokonanie wpisu zmiany statutu. Zmiana statutu została wpisana do KRS 2 grudnia 2013 r.

Wnioskodawca informuje, że równolegle SKA złożyła wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w celu potwierdzenia, że stanie się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: „CIT”) od dnia 1 listopada 2015 r.

Pismem z dnia 28 maja 2014 r. (data nadania 28 maja 2014 r., data wpływu 30 maja 2014 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie Nr IPPB5/423-400/14-2/AM z dnia 21 maja 2014 r. (data nadania 21 maja 2014 r., data doręczenia 23 maja 2014 r.) Wnioskodawca uzupełnił przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wskazując, iż w 2013 roku jedynym akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej była osoba fizyczna, natomiast jedynym komplementariuszem była osoba prawna.

Rejestracja spółki komandytowo-akcyjnej w rejestrze przedsiębiorców KRS nastąpiła 13 listopada 2013 roku.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego Wnioskodawca będzie zobowiązany do rozliczania zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o CIT przychodów z udziału w SKA (a także kosztów uzyskania przychodów i innych kwot wskazanych w ust. 2 tego artykułu) do dnia 31 października 2015 r. włącznie, tj. do dnia poprzedzającego dzień, w którym SKA stanie się podatnikiem CIT?

Zdaniem Wnioskodawcy.

W opinii Wnioskodawcy będzie zobowiązany do rozliczenia zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o CIT przychodów z udziału w SKA (a także kosztów uzyskania przychodów i innych kwot wskazanych w ust. 2 tego artykułu) do dnia 31 października 2015 r. włącznie, jako że SKA stanie się podatnikiem CIT od dnia 1 listopada 2015 r.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

W myśl art. 5 ust. 1 ustawy o CIT przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Powyższe zasady stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.

Z powyższych przepisów wynika, że przychody i koszty uzyskiwane z działalności prowadzonej w formie spółki niebędącej podatnikiem CIT są rozliczane dla celów CIT proporcjonalnie przez wspólników takiej spółki. Reguły te mają w 2014 r. zastosowanie również do komplementariuszy spółki komandytowo-akcyjnej funkcjonującej, ze względu na to, że jej rok obrotowy nie pokrywa się z rokiem kalendarzowym, na podstawie przepisów ustawy o CIT obowiązujących do dnia 31 grudnia 2013 r. Reguły te będą miały zastosowanie do komplementariusza do dnia poprzedzającego dzień, w którym spółka komandytowo-akcyjna stanie się podatnikiem CIT. W związku z powyższym w stanie faktycznym będącym przedmiotem niniejszego wniosku należy ustalić kiedy SKA stanie się podatnikiem CIT.

Stosownie do art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT przepisy ustawy mają także zastosowanie do spółek komandytowo-akcyjnych mających siedzibą lub zarząd na terytorium Polski, co oznacza, że spółki komandytowo-akcyjne uznaje się za podatników CIT. Ustawa nowelizująca, wprowadzająca opodatkowanie spółek komandytowo-akcyjnych, weszła w życie z dniem 1 stycznia 2014 r. Wyjątkiem jest art. 4 ust. 2 tej ustawy, który wszedł w życie w dniu 12 grudnia 2013 r. Ze względu jednak na fakt, że SKA nie powstała po 12 grudnia 2013 r., ani nie zmieniła roku obrotowego po tej dacie, przepis ten nie ma zastosowania do SKA.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy nowelizującej, przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w brzmieniu nadanym ustawą nowelizującą, stosuje się do spółki komandytowo-akcyjnej począwszy od pierwszego dnia roku obrotowego tej spółki, rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2013 r.

Kwestie związane z rokiem obrotowym, w tym z rokiem obrotowym spółki komandytowo-akcyjnej, zostały uregulowane w art. 3 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jednolity: Dz. U. z 2013 r. poz. 330; dalej: „ustawa o rachunkowości”). W myśl tego przepisu, za rok obrotowy uznaje się rok kalendarzowy lub inny okres trwający 12 kolejnych pełnych miesięcy kalendarzowych. Rok obrotowy lub jego zmiany określa statut lub umowa, na podstawie której utworzono jednostkę. W przypadku zmiany roku obrotowego pierwszy po zmianie rok obrotowy powinien być dłuższy niż 12 kolejnych miesięcy.

Mając na względzie treść powyższego przepisu, w przypadku zmiany roku obrotowego spółki komandytowo-akcyjnej:

*   zmieniony rok obrotowy powinien pokrywać się z rokiem kalendarzowym lub trwać 12 kolejnych pełnych miesięcy kalendarzowych niepokrywających się z rokiem kalendarzowym,

*   zmieniony rok obrotowy powinien zostać określony w statucie Spółki,

*   pierwszy rok obrotowy po zmianie powinien być dłuższy niż 12 kolejnych miesięcy.

Zmieniony rok obrotowy SKA trwa od 1 listopada do 31 października następnego roku kalendarzowego, a zatem 12 kolejnych pełnych miesięcy kalendarzowych. Rok ten został określony w statucie SKA, a zmiana statutu w tym zakresie została wpisana do KRS (przed wejściem w życie art. 4 ust. 2 ustawy nowelizującej, tj. przed 12 grudnia 2013 r.). Ponadto, w statucie wskazano, że pierwszy po zmianie rok obrotowy trwa od 1 grudnia 2013 r. do 31 października 2015 r., a zatem jest dłuższy niż 12 kolejnych miesięcy.

Z tych względów należy uznać, że w analizowanej sprawie spełnione zostały wszystkie przesłanki pozwalające przyjąć, że (i) rok obrotowy SKA trwa od 1 listopada do 31 października kolejnego roku kalendarzowego, oraz (ii) pierwszy po zmianie rok obrotowy trwa od 1 grudnia 2013 r. do 31 października 2015 r.

W konsekwencji, pierwszy po 31 grudnia 2013 r. rok obrotowy SKA rozpocznie się 1 listopada 2015 r. i z tym też dniem, w myśl art. 4 ust. 1 ustawy nowelizującej, Spółka stanie się podatnikiem CIT. Oznacza to, że do dnia 31 października 2015 r. włącznie Wnioskodawca będzie zobowiązany do rozliczania przychodów z udziału w SKA (a także kosztów uzyskania przychodów i innych kwot wskazanych w art. 5 ust. 2 ustawy o CIT) zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego, stanowisko Wnioskodawcy zawarte we wniosku z dnia 8 kwietnia 2014 r. (data wpływu 11 kwietnia 2014 r.) po uwzględnieniu prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 7 maja 2015 r. (data wpływu 20 grudnia 2017 r.), sygn. akt III SA/Wa 2977/14, w sprawie oceny prawnej przedstawionego w nim stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w zakresie rozliczania zgodnie z art. 5 ust. 1 przychodów z udziału w spółce komandytowo-akcyjnej – jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania pierwotnej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.