Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/415-128/12/ASz/
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-05-07
Teza: Czy Spółka, działając jako płatnik, będzie zobowiązana do pobierania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od dochodów w Polsce uzyskiwanych przez członków Załogi Floty Powietrznej w związku z zatrudnieniem wykonywanym na pokładzie samolotów eksploatowanych przez Spółkę w komunikacji międzynarodowej?
Słowa kluczowe: samolot; Szwajcaria; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 03 lutego 2012 r. (data wpływu do tut. Biura - 06 luty 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 06 lutego 2012 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka należy do międzynarodowej grupy kapitałowej (dalej „Grupa”), która prowadzi działalność wyłącznie w zakresie lotniczego transportu pasażerskiego na rynku tanich linii lotniczych. Największym rynkiem, na jakim działa Grupa, jest rynek polski. Obecnie polski rynek jest obsługiwany przez linię lotniczą A., która ma swój oddział w Polsce. Obecnie Spółka nie prowadzi działalności gospodarczej.

Jedynym udziałowcem Spółki (100% udziałów) jest spółka zarejestrowana w Jersey, będąca szwajcarskim rezydentem podatkowym („Udziałowiec"). Rezydencja podatkowa Udziałowca jest potwierdzona zaświadczeniem o miejscu siedziby podatnika dla celów podatkowych (certyfikat rezydencji) wydanym przez właściwe szwajcarskie organy podatkowe. Udziałowiec utrzymuje udziały w Spółce nieprzerwanie od ponad dwóch lat. Obecnie Grupa rozważa restrukturyzację, która objęłaby Spółkę i składałaby się z dwóch kluczowych faz. Podobny scenariusz restrukturyzacyjny był rozważany w 2009 r., jednak na ówczesnym etapie odstąpiono od implementacji rozważanych zmian restrukturyzacyjnych. Scenariusz restrukturyzacji będzie obejmować dwie następujące fazy:

Faza 1

Spółka uzyska odpowiednie pozwolenia w Polsce, aby zapewnić regularne usługi pasażerskiego transportu lotniczego jako komercyjna linia lotnicza. Ten proces będzie wymagał stosunkowo ograniczonych zasobów ludzkich, które zatrudnione zostałyby przez Spółkę na terenie Polski. W tej fazie, Spółka funkcjonowałaby jako polski rezydent podatkowy. Po uzyskaniu od Urzędu Lotnictwa Cywilnego licencji wymaganych do obsługi samolotów („Certyfikat Przewoźnika Lotniczego" czyli „CPL"), Spółka eksploatowałaby samoloty w ramach usługi świadczonej na rzecz linii lotniczej A. i w ramach siatki połączeń lotniczych linii lotniczej A. Na tym etapie Spółka nie sprzedawałaby jeszcze biletów lotniczych we własnym imieniu. Spółka chciałaby zauważyć, że ocena skutków podatkowych zdarzeń przyszłych opisanych w Fazie 1 nie jest przedmiotem niniejszego wniosku.

Faza 2

2.1 Miejsce efektywnego zarządu w Szwajcarii.

W ramach fazy 2:

*   Spółka zamierza uzyskać od Urzędu Lotnictwa Cywilnego (ULC) licencję wymaganą do publicznej sprzedaży biletów lotniczych i działania jako komercyjna linia lotnicza („licencja operacyjna”).
*   Spółka przejmie siatkę komercyjnych połączeń linii lotniczych A. i rozpocznie obsługę tej siatki we własnym imieniu (pod własnym kodem linii) oraz zacznie sprzedawać bilety lotnicze we własnym imieniu.
*   Pracownicy, umowy z dostawcami i klientami, aktywa i zobowiązania linii lotniczej A. zostaną przeniesione do Spółki.
*   Spółka założy oddział w Szwajcarii, w którym będzie pracować część kluczowych pracowników. Spółka będzie efektywnie zarządzana z tego oddziału w Szwajcarii.

W ostatecznej strukturze organizacyjnej Zarząd Spółki w Szwajcarii będzie podejmować następujące decyzje strategiczne:

*   Decyzje w dziedzinie handlowej (wejście na nowe rynki lub wycofanie się z nich, plan rozwoju floty, zarządzanie wielkością floty, najważniejsze kampanie marketingowe i promocje, strategie cenowe, portfel usług dodatkowych itp.).
*   Decyzje w dziedzinie zakupów (wybór głównych dostawców i zatwierdzanie kontraktów z nimi, np. dotyczących nabycia i/albo finansowania samolotów i silników, konserwacji floty itp.).
*   Decyzje w dziedzinie finansowej (zatwierdzanie okresowych i rocznych biznesplanów, zmiany polityki zabezpieczającej ryzyko kursowe, inwestycje w podmioty zależne albo istotne aktywa itp.).

W większości przypadków (ok. 75%) posiedzenia Zarządu Spółki będą się odbywać w Szwajcarii. W innych przypadkach (ok. 25%) posiedzenia będą się odbywać w Polsce. Planuje się, że Zarząd będzie się składał z pięciu członków: CEO (Prezes), EVP (Wiceprezes wykonawczy), CFO (Dyrektor Finansowy), CCO (Dyrektor Handlowy) i COO (Dyrektor Operacyjny). Pierwszych czterech członków Zarządu będzie mieszkać w Szwajcarii i będzie rezydentami podatkowymi tego kraju. COO będzie mieszkać w Polsce, jednak będzie udawać się na posiedzenia Zarządu do Szwajcarii. COO będzie odpowiadać za lotniczą działalność operacyjną Spółki. Działalność ta obejmuje: konserwację floty, operacje naziemne, kontrolę operacji, zarządzanie załogami, bezpieczeństwem i jakością. W przyszłości nie wyklucza się zmian składu Zarządu (Zarząd może liczyć więcej lub mniej członków, jednak w każdym wypadku większość z nich będzie mieszkała na stałe w Szwajcarii). Czterech członków Zarządu mieszkających na stałe w Szwajcarii i będących rezydentami tego kraju będzie pracować przede wszystkim w Szwajcarii (z wyjątkiem podróży służbowych). COO będzie pracował w Szwajcarii przez kilka dni w danym miesiącu.

Członkowie Zarządu będą stanowić kierownictwo najwyższego szczebla w Spółce. Ponadto członkowie Zarządu będą działać w charakterze formalnych członków Zarządu Spółki i będą ujawnieni w Rejestrze Przedsiębiorców w Krajowym Rejestrze Sądowym w Polsce. Strategiczne decyzje zarządcze będą podejmowane przez Zarząd Spółki w Szwajcarii.

Ponadto w Grupie działa Zarząd Grupy (ang. Group Board), tj. organ podejmujący strategiczne decyzje o najwyższym znaczeniu dla całej Grupy, który regularnie odbywa swoje posiedzenia w Szwajcarii. W skład Zarządu Grupy wchodzą kluczowi dyrektorzy z Grupy. Decyzje Zarządu Grupy będą również miały niewątpliwy wpływ na działalność Spółki. Przykładowo, decyzje te mogą dotyczyć następujących obszarów:

*   Zaangażowania podmiotów Grupy w przedsięwzięcia, których całkowita wartość przekracza istotne progi.
*   Fuzji, konsolidacji, rekapitalizacji, przejęć, inwestycji kapitałowych dotyczących podmiotów Grupy.
*   Istotnych zmian umów z dostawcami i/albo istotnych zmian w innych istniejących umowach handlowych itp.

Ponadto, zwykłe bieżące zarządzanie (tzn. zarządzanie inne niż strategiczne) będzie się odbywało częściowo w Szwajcarii, a częściowo w Polsce. W szczególności, zarządzanie w obszarze działalności handlowej będzie się odbywać prawie całkowicie w Szwajcarii, natomiast zarządzanie w obszarze finansowym będzie się odbywać głównie w Szwajcarii, a w mniejszym zakresie w Polsce. Z kolei, zarządzanie w obszarze działalności operacyjnej będzie miało miejsce w Polsce.

Planuje się, że siedem osób z kierownictwa średniego szczebla (przede wszystkim osoby, które są potrzebne do wspierania decyzji strategicznych) będzie mieszkać na stałe w Szwajcarii; będą to szefowie działów: prawnego (Legal), rozwoju floty (Network Development), zarządzania przychodami (Revenue Management), rozwoju przychodów (Revenue Development), sprzedaży i marketingu (Sales and Development), finansów (Corporate Finance) oraz planowania finansowego (Financial Planning).

W Polsce zostaną ulokowane następujące zasoby ludzkie:

*   Załogi floty powietrznej niezbędne do wykonywania przelotów z i do Polski.
*   Pracownicy operacyjni Spółki, oprócz osób obsługujących działalność konkretnych zagranicznych lotnisk oraz baz konserwatorskich. W szczególności:
    *   COO (który będzie również członkiem Zarządu).
    *   Kierownictwo średniego szczebla odpowiedzialne za operacje lotnicze, operacje naziemne, załogi floty powietrznej, osoby odpowiedzialne za bezpieczeństwo/jakość/ochronę oraz stałą sprawność do lotu, co jest wymagane przez Urząd Lotnictwa Cywilnego do udzielenia licencji Spółki na prowadzenie działalności linii lotniczej (tj. w celu otrzymania Certyfikatu Przewoźnika Lotniczego i koncesji na wykonywanie przewozów lotniczych przez Spółkę) a następnie do nadzorowania działalności Spółki.
*   Pracownicy pomocniczy średniego i niższego szczebla w dziedzinach takich jak finanse, zakupy, rozwój floty, rozwój lotnisk itp.

Księgi rachunkowe Spółki będą prowadzone w Polsce (zostanie to zlecone zewnętrznemu usługodawcy).

Powyższa struktura opisuje część działalności, która może zostać zlokalizowana w Polsce. Jednak minimalny zakres działalności, która będzie musiała być zlokalizowana w Polsce, został zdefiniowany na podstawie wymogów Urzędu Lotnictwa Cywilnego i jest węższy od wyżej podanego. W rezultacie, Grupa może postanowić o lokowaniu pewnych zasobów ludzkich na stałe lub tymczasowo poza Polską, np. do odrębnego podmiotu zapewniającego Spółce pomoc operacyjną i administracyjną. Niemniej jednak, sytuacja podatkowa opisana w niniejszym wniosku będzie taka sama we wszystkich tych scenariuszach, jako że nie zmieni się fakt, iż faktyczne miejsce zarządu Spółki będzie w Szwajcarii.

Podsumowując, mimo, że Spółka będzie miała siedzibę w Polsce i że będzie linią lotniczą licencjonowaną przez Urząd Lotnictwa Cywilnego, będzie ona faktycznie zarządzana ze swego oddziału w Szwajcarii. W szczególności, decyzje strategiczne dotyczące Spółki - istotne z finansowego, handlowego oraz organizacyjnego punktu widzenia - będą podejmowane w Szwajcarii.

2.2 Działalność Spółki.

Spółka będzie się zajmowała przede wszystkim usługami lotniczego przewozu pasażerów w komunikacji międzynarodowej, jednakże nie jest wykluczone, że Spółka będzie zajmować się w przyszłości lotniczymi przewozami pasażerskimi na trasach krajowych (tj. wyłącznie na terenie Polski).

Ponadto, obecnie przedsiębiorstwa transportu lotniczego prowadzą również wiele różnorodnych działań w celu ułatwienia lub wspierania swojej działalności w zakresie przelotów międzynarodowych. W związku z tym planuje się, że Spółka będzie również prowadziła działalność bezpośrednio związaną z międzynarodowym transportem lotniczym, jak również taką, która nie jest bezpośrednio związana z eksploatacją samolotów w komunikacji międzynarodowej, ale jest działalnością ją wspomagającą. Wspólnymi cechami tych działalności (tj. bezpośrednio związanej i wspomagającej) jest to, iż nie mogą one być wykonywane samodzielnie, tzn. bez wykonywania przez Spółkę pasażerskich przewozów lotniczych na pierwszym miejscu, oraz fakt, że przychody z tego rodzaju działalności są niskie w porównaniu z przychodem z pasażerskich przewozów lotniczych (zazwyczaj nie więcej niż kilka punktów procentowych w porównaniu z tymi ostatnimi).

Taka działalność („Działalność Dodatkowa”) Spółki może obejmować w szczególności następujące elementy:

(A) Działalność agencyjna związana ze sprzedażą pasażerom posiłków, napojów i pamiątek na pokładzie.

Ten proces będzie zlecony firmie zewnętrznej, tj. Spółka podejmie współpracę z podmiotem zewnętrznym, który będzie dostarczał wszystkie produkty na pokład samolotów Spółki. Produkty te sprzedawane będą przez załogę kabinową Spółki, ale w imieniu podmiotu zewnętrznego. Spółka nie będzie kupować, posiadać ani sprzedawać żadnych towarów. Spółka będzie prowadzić działalność agencyjną i otrzymywać prowizję od podmiotu trzeciego w zamian za zapewnienie temu podmiotowi dostępu do klientów na pokładzie samolotu jak i członków załogi kabinowej do prowadzenia takiej sprzedaży.

(B) Usługi agencyjne dotyczące sprzedaży (poprzez własną lub inną stronę internetową) innych usług związanych z podróżą.

Na przykład działania te mogą obejmować między innymi: wynajem samochodów, rezerwację noclegów (w wypadku pasażerów zostających na noc), przewóz autobusem z lotniska do najbliższego miasta i ubezpieczenie w podróży przez okres przebywania za granicą.

Ten proces również będzie zlecony firmie zewnętrznej, tj. Spółka podejmie współpracę z podmiotem trzecim (lub podmiotami), który będzie sprzedawał takie usługi we własnym imieniu. Spółka będzie prowadzić działalność agencyjną i będzie otrzymywać prowizję od tego podmiotu w zamian za umożliwienie sprzedaży usług pasażerom Spółki. Technicznie rzecz biorąc, sprzedaż będzie mogła być prowadzona albo przez stronę internetową Spółki, albo przez stronę zewnętrznego dostawcy.

(C) Prowizję otrzymywaną od banków wydających karty kredytowe pod wspólną marką ze Spółką.

W ramach programu kart kredytowych pod wspólną marką (ang. co-branded credit cards) Spółka nawiąże współpracę z bankami, które mogą wydać swoim klientom karty kredytowe pod wspólną marką (Spółka nie będzie wydawać kart kredytowych oraz nie będzie stroną umów kredytowych zawieranych przez banki z klientami). Banki będą płacić prowizję Spółce na podstawie liczby dodatkowo zdobytych klientów (posiadaczy kart) i dodatkowych przychodów uzyskanych przez bank w wyniku zachęt zapewnionych przez Spółkę posiadaczom kart. Spółka będzie zapewniać „punkty” posiadaczom kart, którzy będą mogli wykorzystywać te punkty do zakupu biletów lotniczych od Spółki.

(D) Opłaty klientów z tytułu członkostwa w klubie (…).

Klub (…) będzie programem lojalnościowym dla klientów, obsługiwanym przez Spółkę. Klienci będą mogli kupować członkostwo w klubie na okres roczny po uiszczeniu jednorazowej opłaty. W okresie członkostwa klient będzie miał prawo do zakupu biletów lotniczych zniżkowych, niedostępnych dla innych klientów (tzn. takich, którzy nie będą członkami klubu).

(E) Usługi marketingowe świadczone lotniskom.

Przykładowo, usługi te mogą obejmować:

*   Umieszczanie reklam na stronach internetowych Spółki albo na samolotach w związku z regionem albo miastami/krajami, do których lata flota Spółki, gdzie dane lotnisko się znajduje.
*   Aby zwiększyć popularność danego lotniska oraz liczbę turystów odwiedzających dane lotnisko, Spółka może świadczyć usługi marketingowe dla danego lotniska, korzystając z zewnętrznych usługodawców. Koszty takich kampanii byłyby całkowicie lub częściowo pokrywane przez dane lotnisko.
*   Spółka może również otrzymywać wynagrodzenie za spełnienie celów biznesowych określanych zazwyczaj przez lotniska dla linii komercyjnych (np. zwiększenie liczby pasażerów przewożonych przez daną linię lotniczą na przedmiotowe lotnisko, otwieranie nowych tras przez linię lotniczą).

Ponadto podobne usługi można świadczyć regionalnym organom samorządowym, które mogą dążyć do rozwoju regionalnych przewozów lotniczych, zwiększania liczby turystów przybywających do/wyjeżdżających z danego regionu itp.

(F) Usługi zarządzania biznesowego i usługi administracyjne świadczone na rzecz innych podmiotów z Grupy.

W nowej strukturze Spółka zostanie główną linią lotniczą Grupy, jednakże Grupa może również mieć jedną lub więcej innych (mniejszych) linii lotniczych w krajach, gdzie Spółka nie będzie miała prawa do wykonywania lotów. Grupa nie buduje zaplecza administracyjnego (ang. back office) dla każdej z tych linii, zamiast tego stara się jak najbardziej scentralizować te procesy. W związku z tym, w razie potrzeby, Spółka zapewniałaby zaplecze administracyjne innym liniom lotniczym Grupy z wykorzystaniem aktualnych zasobów ludzkich Spółki. Usługi te będą mogły być świadczone z dowolnego biura Spółki (w Szwajcarii, Polsce lub na Węgrzech). Usługi mogą dotyczyć dowolnych procesów, które są zazwyczaj zarządzane i administrowane przez osoby z zaplecza administracyjnego, czyli: konserwacja, operacje naziemne, załogi lotnicze, załogi kabinowe, kontrola operacji, rozwój lotnisk, zapewnienie jakości/bezpieczeństwa/ochrony, kadry, obsługa prawna, audyt wewnętrzny, informatyka, zaopatrzenie, rozwój floty, rachunkowość, podatki, kontrola kredytowa, operacje związane z finansami, planowanie i kontroling, rozwój sieci i opracowywanie harmonogramu rozkładów lotów, zarządzanie cenami i przychodami, sprzedaż i marketing oraz PR.

(G) Wydzierżawienie floty lotniczej w pełni wyposażonej, łącznie z załogą (tzw.„wetlease”) innym liniom lotniczym.

W wypadku dzierżawy typu wetlease, gdzie Spółka byłaby wydzierżawiającym, Spółka zapewniałaby dzierżawcy samolot (w pełni sprawny i ubezpieczony) wraz z wymaganą załogą samolotu. W ramach wetlease, lot mógłby być wykonany w ramach siatki połączeń i pod kodem lotniczym dzierżawcy. W praktyce takie usługi są zazwyczaj zapewniane w celu zapełnienia krótkoterminowych luk w zasobach flotowych dzierżawcy. Dzierżawca pokrywa koszty paliwa/opłaty lotniskowe/obsługę naziemną/usługi na trasie.

(H) Wydzierżawienie floty powietrznej i silników samolotowych („drylease”).

Grupa regularnie zamawia samoloty i zapasowe silniki lotnicze, aby utrzymać moce przewozowe konieczne do obsługi własnej linii lotniczej oraz w celu przewidywanego przyszłego rozwoju Spółki. Takie plany i zamówienia aktywów są dokonywane z kilkuletnim wyprzedzeniem. Po ich dostarczeniu aktywa te mogą pozostawać na stanie Spółki przez wiele lat (potencjalnie więcej niż 10 lat). W tak długim horyzoncie czasowym Spółka może od czasu do czasu mieć nadmierne moce/niewykorzystane samoloty lub silniki lotnicze. W takich przypadkach, Spółka może próbować uzyskać dochód z tytułu tych aktywów poprzez wydzierżawienie ich innym liniom lotniczym (podmiotom trzecim lub powiązanym).

Kluczowym jest podkreślenie, że nawet jeśli jakieś aktywo byłoby dzierżawione innemu podmiotowi, pierwotnie zostałoby ono zakupione w celu wykorzystania przez Spółkę do własnej działalności międzynarodowego przewozu lotniczego, a nie w celu uruchomienia odrębnej działalności polegającej na dzierżawie samolotów lub silników.

(I) Ulgi uzyskiwane od zewnętrznych producentów samolotów/części lotniczych.

Gdy Spółka będzie wybierać typ samolotu, silnika lub innych elementów floty powietrznej (co do których ma samodzielne prawo wyboru) u danego producenta, wówczas ten producent może udzielić Spółce specjalnych ulg, tak aby warunki transakcji były bardziej atrakcyjne w porównaniu z konkurencją. Takie ulgi mogą mieć formę upustów gotówkowych lub bezpłatnego przekazania produktów (takich jak części zapasowe). Jednak bez względu na ich faktyczną formę, ulgi te są w rzeczywistości rodzajem upustu udzielonego przez producenta od standardowych cenników.

Należy również zauważyć, że Spółka może generować zyski z Dodatkowej Działalności. Nie można jednoznacznie oszacować udziału Dodatkowej Działalności w zyskach w porównaniu z zyskami z transportu pasażerów, ponieważ dochód z przewozów może się znacznie wahać z roku na rok. Jednak należy zauważyć, że w każdym przypadku, przewozy pasażerskie będą stanowić dominujące źródło przychodu. Obecnie prognozuje się, że udział przychodów z Działalności Dodatkowej w łącznych przychodach Spółki wyniesie ok. 10%. Ten wskaźnik może się nieco wahać w zależności od tego, kiedy ostatecznie zostanie wdrożona Faza 2.

2.3 Sprzedaż samolotów/zapasowych silników będących własnością Spółki.

Jak wspomniano, Grupa regularnie zamawia samoloty i zapasowe silniki lotnicze, aby utrzymać moce przewozowe konieczne do obsługi własnej linii lotniczej oraz w celu przewidywanego przyszłego rozwoju.

W kontekście powyższego, jak już wspomniano powyżej, Spółka może od czasu do czasu dysponować nadmiernymi mocami/nieużywanymi aktywami. Jeśli nadwyżka aktywów okaże się trwała, i jeśli Spółka będzie właścicielem danego samolotu/silnika, może takie aktywo - nowe albo używane - sprzedać na rynku. Samoloty/silniki, które będą sprzedawane, będą wcześniej eksploatowane w komunikacji międzynarodowej (albo przynajmniej zostaną wcześniej nabyte w tym celu przez Spółkę).

2.4 Załoga floty powietrznej.

Spółka będzie zatrudniać w Polsce na umowy o pracę pewną liczbę osób tworzących załogę floty powietrznej (tzn. pilotów, drugich pilotów oraz innych członków załogi kabinowej, takich jak stewardzi, stewardesy czy szefów pokładu; „Załogę Floty Powietrznej”). Niektórzy członkowie Załogi Floty Powietrznej mogą być rezydentami podatkowymi w Polsce (będą w Polsce podlegać nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu). Załoga Floty Powietrznej będzie otrzymywać wynagrodzenie z tytułu zatrudnienia na pokładzie samolotów eksploatowanych w komunikacji międzynarodowej. Spółka będzie płatnikiem podatku w związku z dochodami uzyskiwanymi przez Załogę Floty Powietrznej.

2.5 Wypłata dywidendy dla Udziałowca.

Spółka może w przyszłości wypłacać dywidendę Udziałowcowi.

2.6 Płatności za usługi na rzecz nierezydentów.

Podczas Fazy 2, Spółka może w ramach swojej zwykłej działalności nabywać niektóre usługi od nierezydentów (osób prawnych). W takiej sytuacji Spółka może dokonywać m.in. następujących płatności na rzecz nierezydentów:

*   odsetek;
*   wynagrodzeń za usługi takie jak: doradztwo (w tym doradztwo podatkowe i/lub prawne), audyt i inne usługi konsultingowe, usługi rekrutacyjne, zarządzanie utrzymaniem ruchu (ang. maintenance management), usługi księgowe i płacowe, reklama, przetwarzanie danych, przetwarzanie płatności dokonanych kartami płatniczymi, usługi infolinii, szkolenia, wynajem załóg, hosting;
*   wynagrodzeń za korzystanie z oprogramowania (np. systemu sprzedaży biletów, systemu utrzymania ruchu, systemu księgowego, systemu przesyłania wiadomości (ang. data messaging);
*   opłat leasingowych za samoloty.

Kluczowe znaczenie ma fakt, że Spółka planuje nabywać powyższe usługi dla celów prowadzenia swojej podstawowej działalności, tj. eksploatacji samolotów w komunikacji międzynarodowej. Decyzje o wyborze usługodawcy będą w większości przypadków podejmowane przez Zarząd Spółki (z pomocą Zarządu Grupy) w Szwajcarii. Ponadto, Spółka będzie dokonywać płatności na rzecz nierezydentów za wyżej wymienione usługi z rachunków bankowych Spółki w bankach znajdujących się poza granicami Polski (np. w Wielkiej Brytanii lub Szwajcarii).

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy Spółka, działając jako płatnik, będzie zobowiązana do pobierania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od dochodów w Polsce uzyskiwanych przez członków Załogi Floty Powietrznej w związku z zatrudnieniem wykonywanym na pokładzie samolotów eksploatowanych przez Spółkę w komunikacji międzynarodowej?

Spółka stoi na stanowisku, iż działając jako płatnik, nie będzie zobowiązana do pobierania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych w Polsce od dochodów uzyskiwanych przez członków Załogi Floty Powietrznej w związku z zatrudnieniem wykonywanym na pokładzie samolotów eksploatowanych przez Spółkę w komunikacji międzynarodowej. Dochody te powinny być bowiem opodatkowane wyłącznie w Szwajcarii.

Spółka wskazała, że kwestia poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od dochodów ze stosunku pracy uzyskiwanych przez członków załóg samolotów, ma istotne znaczenie dla określenia obowiązków podatkowych Spółki. W razie powstania obowiązku podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, to na Spółce będą bowiem ciążyć obowiązki płatnika tego podatku.

Zgodnie z ogólnymi zasadami zawartymi w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Przychody ze stosunku pracy uważa się za źródło przychodu opodatkowane podatkiem dochodowym zgodnie z art. 10 ust. l pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby prawne („zakłady pracy”) są zobowiązane, jako płatnicy, obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody np. ze stosunku pracy. Jednak na podstawie art. 32 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli pracownik uzyska dochód z pracy wykonywanej poza terytorium Polski i dochód ten zostanie opodatkowany poza terytorium Polski, zakład pracy nie pobiera zaliczek na podatek dochodowy.

Uwzględniając powyższe, Spółka zasadniczo będzie pełnić funkcję płatnika zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od dochodów ze stosunku pracy uzyskiwanych przez członków Załogi Floty Powietrznej, którzy są rezydentami podatkowymi w Polsce.

Niezależnie od powyższego, zgodnie z art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ogólne zasady zawarte w art. 3 ust. 1 ww. ustawy mogą zostać zmodyfikowane odpowiednimi przepisami zawartych przez Polskę umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Spółka wskazała, że zgodnie z art. 15 ust. 3 umowy ze Szwajcarią w wersji polskiej opublikowanej w Dzienniku Ustaw: „wynagrodzenie uzyskiwane przez osobę z tytułu pracy najemnej wykonywanej na pokładzie statku, samolotu eksploatowanego w komunikacji międzynarodowej może podlegać opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym znajduje się miejsce rzeczywistego zarządu przedsiębiorstwa”.

Mając powyższe na uwadze, wynagrodzenia uzyskiwane przez załogi samolotów od Spółki z tytułu pracy najemnej wykonywanej na pokładzie samolotów Spółki eksploatowanych w komunikacji międzynarodowej powinny być opodatkowane tylko w kraju, w którym znajduje się miejsce rzeczywistego zarządu Spółki.

Spółka zwróciła uwagę, że ani umowa ze Szwajcarią ani Komentarz nie precyzują, jakiego rodzaju działalność uważa się za „pracę najemną wykonywaną na pokładzie samolotu”. Jednak w opinii Spółki, wszelkie czynności wykonywane przez załogę samolotu na pokładzie samolotu Spółki (np. pilotowanie, obsługę pasażerów) należy traktować jako „pracę najemną wykonywaną na pokładzie samolotu”.

W związku z tym, w opinii Spółki, ponieważ miejscem rzeczywistego zarządu Spółki jest jej szwajcarski oddział, wynagrodzenia uzyskiwane przez członków Załogi Floty Powietrznej od Spółki z tytułu pracy najemnej wykonywanej na pokładzie samolotów Spółki eksploatowanych w komunikacji międzynarodowej powinny być opodatkowane wyłącznie w Szwajcarii (a nie w Polsce).

W praktyce oznacza to, iż Spółka działając jako płatnik podatku od osób fizycznych, nie będzie zobowiązana do pobierania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od dochodów uzyskiwanych przez członków Załogi Floty Powietrznej w związku z zatrudnieniem wykonywanym na pokładzie samolotów eksploatowanych przez Spółkę w komunikacji międzynarodowej.

Ponadto, jako że wynagrodzenia te będą opodatkowane tylko w Szwajcarii, nie będzie konieczności zastosowania odpowiedniej metody eliminacji podwójnego opodatkowania przewidzianej w umowie ze Szwajcarią, aby uniknąć podwójnego opodatkowania w Polsce wyżej wspomnianych wynagrodzeń uzyskiwanych przez członków Załogi Floty Powietrznej.

W opinii Spółki, powyższe oznacza w praktyce, że jeśli dany członek Załogi Floty Powietrznej w roku podatkowym uzyska inne dochody podlegające opodatkowaniu w Polsce, wynagrodzenie uzyskane przez tego członka załogi samolotu w Szwajcarii nie powinno być uwzględniane przy obliczaniu efektywnej stawki podatkowej mającej zastosowanie do pozostałych dochodów opodatkowanych w Polsce.

Dodatkowo Spółka zwróciła uwagę, że istnieją pewne rozbieżności między polską a angielską/niemiecką wersją umowy ze Szwajcarią. W szczególności, polska wersja art. 15 ust. 3 zawiera fragment „może podlegać opodatkowaniu tylko”, podczas gdy wersja angielska/niemiecka zawiera fragment „może podlegać opodatkowaniu”. Ponadto, zgodnie z klauzulą zamykającą umowę wszystkie wersje językowe są jednakowo autentyczne, ale w przypadku rozbieżności w interpretacji między poszczególnymi wersjami językowymi tekst angielski będzie rozstrzygający.

Niezależnie od powyższego, w opinii Spółki, dla celów ustalenia skutków podatkowych wynagrodzeń uzyskiwanych przez załogi samolotów z pracy najemnej wykonywanej na pokładzie samolotów Spółki eksploatowanych w komunikacji międzynarodowej, Spółka może polegać wyłącznie na polskiej wersji umowy ze Szwajcarią opublikowanej w Dzienniku Ustaw. Wynika to z faktu, że zgodnie z Konstytucją Rzeczpospolitej Polskiej językiem urzędowym w Polsce jest język polski, a prawem obowiązującym w Polsce są wyłącznie akty prawne opublikowane w Dzienniku Ustaw. To stanowisko, zdaniem Spółki, zostało potwierdzone m.in. przez Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 7 października 2009 r. sygn. akt III SA/Wa 101/09).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie zaznacza się, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest wyłącznie ocena stanowiska Wnioskodawcy dotyczącego podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych (pytania nr 5). Nadmienia się, iż w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków podatkowych ciążących na członkach Załogi Floty Powietrznej wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W świetle art. 3 ust. 1a ww. ustawy za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Natomiast stosownie do art. 3 ust. 2a ww. ustawy osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

Należy zwrócić również uwagę na tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej, nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zgodnie zatem z Komentarzem do Modelowej Konwencji OECD (pkt 9) w zakresie art. 15 ust. 3, do wynagrodzeń załóg statków morskich lub statków powietrznych eksploatowanych w transporcie międzynarodowym (…) stosuje się zasadę, która zgodna jest z zasadą odnoszącą się do dochodów z żeglugi morskiej, śródlądowej i transportu lotniczego, zatem podlegają one opodatkowaniu w państwie, w którym znajduje się faktyczny zarząd przedsiębiorstwa.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego Wnioskodawca (Spółka) będzie zatrudniać w Polsce na umowy o pracę pewną liczbę osób tworzących załogę floty powietrznej (tzn. pilotów, drugich pilotów oraz innych członków załogi kabinowej, takich jak stewardzi, stewardesy czy szefów pokładu: „Załogę Floty Powietrznej”). Niektórzy członkowie Załogi Floty Powietrznej mogą być rezydentami podatkowymi w Polsce (będą w Polsce podlegać nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu). Załoga Floty Powietrznej będzie otrzymywać wynagrodzenie z tytułu zatrudnienia na pokładzie samolotów eksploatowanych w komunikacji międzynarodowej. Miejsce rzeczywistego Zarządu Spółki znajduje się w Szwajcarii.

Zgodnie z art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Jednocześnie, na podstawie art. 32 ust. 6 ww. ustawy, zakład pracy nie pobiera zaliczek na podatek dochodowy od dochodów uzyskanych przez pracownika z pracy wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, pod warunkiem że dochody te podlegają lub będą podlegać opodatkowaniu poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Na wniosek podatnika zakład pracy pobiera zaliczki na podatek dochodowy, stosownie do przepisów ust. 1-5, z uwzględnieniem art. 27 ust. 9 i 9a ustawy.

W świetle powyższych przepisów dla rozstrzygnięcia, czy Wnioskodawca ma obowiązek pobierania zaliczek na podatek dochodowy od dochodów uzyskanych przez pracowników mających miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej z pracy wykonywanej poza jej terytorium konieczne jest rozstrzygnięcie kwestii, czy dochody te będą podlegać opodatkowaniu poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W sytuacji osiągania przez osobę mającą miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce dochodów z tytułu pracy najemnej wykonywanej na pokładzie samolotów eksploatowanych przez przedsiębiorstwo, którego faktyczny zarząd mieści się w Szwajcarii znajdą zastosowanie postanowienia Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Konfederacją Szwajcarską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzony w Bernie dnia 02 września 1991 r. (Dz. U. z 1993 r. Nr 22, poz. 92 ze zm.).

W myśl art. 15 ust. 1 ww. Konwencji, z uwzględnieniem postanowień artykułów 16, 18 i 19 pensje, płace i inne podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z pracy najemnej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tam wykonywana, to osiągane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Jednakże zgodnie z art. 15 ust. 2 cyt. Konwencji bez względu na postanowienia ustępu 1 wynagrodzenia, jakie osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z pracy najemnej, wykonywanej w drugim Umawiającym się Państwie, podlegają opodatkowaniu tylko w pierwszym Państwie, jeżeli:

1.  odbiorca wynagrodzenia przebywa w drugim Państwie przez okres lub okresy nieprzekraczające łącznie 183 dni w każdym dwunastomiesięcznym okresie rozpoczynającym się lub kończącym w danym roku podatkowym, oraz
2.  wynagrodzenia są wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w drugim Państwie, oraz
3.  wynagrodzenia nie są ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w drugim Państwie.

Zgodnie z art. 15 ust. 3 ww. Konwencji bez względu na poprzednie postanowienia niniejszego artykułu wynagrodzenie uzyskiwane przez osobę z tytułu pracy najemnej wykonywanej na pokładzie statku, samolotu eksploatowanego w komunikacji międzynarodowej lub na pokładzie barki wykorzystywanej w transporcie na wodach śródlądowych może podlegać opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym znajduje się miejsce rzeczywistego zarządu przedsiębiorstwa.

Użyty w art. 15 ust. 3 ww. Konwencji zwrot „może podlegać opodatkowaniu tylko w tym Państwie” oznacza brak wyłączności do opodatkowania tego dochodu przez państwo, w którym znajduje się miejsce rzeczywistego zarządu przedsiębiorstwa. O wyłączności opodatkowania tylko w Szwajcarii przesądzałby zapis „podlega opodatkowaniu tylko”. Zatem niezależnie od zastosowanej wersji językowej rzeczone dochody podlegają opodatkowaniu w obu państwach.

Biorąc pod uwagę opisany we wniosku stan faktyczny oraz przedstawiony powyżej stan prawny, należy więc stwierdzić, iż wynagrodzenie uzyskiwane przez członków Załogi Floty Powietrznej od Spółki z tytułu pracy najemnej wykonywanej na pokładzie samolotów eksploatowanych w komunikacji międzynarodowej, której faktyczny zarząd znajduje się na terytorium Szwajcarii podlega opodatkowaniu zarówno w Szwajcarii, jak i w Polsce.

Jednocześnie w Polsce – w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu – należy zastosować określoną w art. 23 ust. 1 lit. a) umowy metodę unikania podwójnego opodatkowania (tzw. metodę wyłączenia z progresją).

Zgodnie z art. 23 ust. 1 lit. a) ww. Konwencji, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami niniejszej Konwencji może być opodatkowany w Szwajcarii, to Polska zwolni, z uwzględnieniem postanowień wymienionych pod literą b), taki dochód lub majątek od opodatkowania, z tym jednak że przy obliczaniu podatku od pozostałego dochodu lub majątku tej osoby może zastosować stawkę podatkową, która byłaby zastosowana, gdyby dochód lub majątek zwolniony od opodatkowania w powyższy sposób nie był tak właśnie zwolniony od opodatkowania,

Wobec tego, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami Konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania może być opodatkowany w Szwajcarii, to Polska zwolni taki dochód z opodatkowania, ale może przy obliczaniu podatku od pozostałego dochodu lub majątku takiej osoby stosować stopę podatkową, która byłaby zastosowana w razie, gdyby zwolniona część dochodu lub majątku nie podlegała takiemu zwolnieniu.

Przy tak wskazanej, zgodnie z Konwencją, metodzie unikania podwójnego opodatkowania, na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy zastosować uregulowania art. 27 ust. 8. Zgodnie z jego brzmieniem jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, oprócz dochodów podlegających opodatkowaniu, zgodnie z ust. 1, osiągał również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych – podatek określa się w następujący sposób:

1.  do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali określonej w ust. 1,
2.  ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów,
3.  ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Mając powyższe na uwadze, należy zgodzić się z twierdzeniem Wnioskodawcy, że nie będzie on zobowiązany do pobierania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od dochodów uzyskiwanych przez członków Załogi Floty Powietrznej w związku z zatrudnieniem - pracą wykonywaną na pokładzie samolotów eksploatowanych przez Wnioskodawcę w komunikacji międzynarodowej, mimo, iż wskazane dochody – wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy – podlegają opodatkowaniu w obu państwach, przy zastosowaniu metody o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Jak wykazano powyżej z art. 15 ust. 3 Konwencji wynika, że ww. dochody mogą podlegać opodatkowaniu w Szwajcarii. To oznacza, iż zgodnie z uregulowaniami Konwencji – dochody te zwolnione są w Polsce z opodatkowania, przy czym – zgodnie z Konwencją oraz art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy je uwzględnić przy opodatkowaniu pozostałych dochodów osiąganych przez polskiego rezydenta. Tym samym, mając na uwadze treść art. 32 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych na Wnioskodawcy nie ciąży obowiązek poboru zaliczki na podatek dochodowy.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie obowiązku poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych - mimo odmiennej argumentacji - należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.