Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.156.2017.1.KW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-06-02
Teza: w zakresie uznania w całości prowadzonej przez Teatr działalności jako działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT oraz braku stosowania proporcji określonej w art. 86 ust. 2a ww. ustawy przy odliczaniu podatku naliczonego.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; proporcja; teatr
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 kwietnia 2017 r. (data wpływu 21 kwietnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania w całości prowadzonej przez Teatr działalności jako działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT oraz braku stosowania proporcji określonej w art. 86 ust. 2a ww. ustawy przy odliczaniu podatku naliczonego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 kwietnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania w całości prowadzonej przez Teatr działalności jako działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT oraz braku stosowania proporcji określonej w art. 86 ust. 2a ww. ustawy przy odliczaniu podatku naliczonego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawcą w niniejszym stanie faktycznym jest Teatr będący osobą prawną, posiadający status samorządowej instytucji kultury. Teatr jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Teatr działa na podstawie statutu nadanego uchwałą Rady Miejskiej …. Teatr jest wpisany do rejestru instytucji kultury prowadzonego przez Miasto …..

Rozdział 2 statutu Teatru określający zakres działalności przewiduje, iż podstawowym zadaniem Teatru jest prowadzenie działalności kulturalnej z udziałem twórców i wykonawców posiadających odpowiednie kwalifikacje zawodowe, w celu zaspokajania potrzeb kulturalnych społeczeństwa oraz rozwoju kultury i sztuki …. i regionie łódzkim, jak również na terenach pozbawionych dostępu do instytucji kulturalnych. Działalność kulturalna Teatru polega na przygotowaniu i realizowaniu widowisk teatralnych w siedzibie Teatru, jak i poza jego siedzibą. Zakres działalności Teatru obejmuje również kształtowanie i prezentację oraz upowszechnianie wartości historycznego i współczesnego dorobku kultury, edukację kulturalną i wychowanie przez sztukę z uwzględnieniem potrzeb kulturalnych dzieci i młodzieży. Teatr współpracuje z innymi środowiskami twórczymi i społecznymi oraz społecznym ruchem kulturalnym. Teatr może również prowadzić działalność instruktażowo – metodyczną. Rozdział 6 statutu zawiera postanowienie w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej innej niż kulturalna, w szczególności do: wynajmu kostiumów teatralnych, organizowania wyjazdów poza siedzibę Teatru, podnajmu i dzierżawy składników majątkowych, produkcji dekoracji i kostiumów, produkcji spektakli telewizyjnych, prowadzenia działalności impresaryjnej na terenie całego kraju, prowadzenia działalności reklamowej, prowadzenia innej działalności przy wykorzystywaniu pracowni teatralnych i pomieszczeń, prowadzenia działalności wydawniczej, prowadzenia działalności edukacyjno – szkoleniowej. Działalność kulturalna Teatru prowadzona jest odpłatnie, poprzez sprzedaż biletów na przygotowane spektakle oraz widowiska teatralne.

Jednocześnie w roku 2016 Teatr przeprowadził cykl dotowanych przez zewnętrznych sponsorów spektakli dla osób niewidomych i słabo widzących pod hasłem „….”. Cykl zawierał 5 spektakli, które odbywały się w trakcie sezonu artystycznego raz w miesiącu (5 przedstawień w całym roku). Część spektakli w tym cyklu była wolna od opłat dla widzów, ale dotowana przez sponsorów. Natomiast ostatnie przedstawienie było odpłatne w kwocie 0,15 zł za bilet. Niniejsza inicjatywa podyktowana była faktem, iż wydarzenia wolne od opłat dla widzów budują więź pomiędzy widzami a instytucją i pokazują, że wartościowe wydarzenia kulturalne nie muszą być drogie. Ponadto wpływa to na pozytywny wizerunek instytucji. Powyższe działania miały cel ekonomiczny w postaci pozyskiwania nowych widzów i wzrost świadomości kulturalnej w społeczeństwie. Wskazane nieodpłatne przedsięwzięcia miały na celu realizację działalności statutowej Teatru w zakresie upowszechniania kultury, która docelowo winna przynieść Teatrowi wymierny dochód. Niniejsza inicjatywa buduje więź z Teatrem.

Ponadto, w ramach działalności Teatru prowadzone były inne akcje promocyjne, którym można przypisać przymiot częściowej odpłatności w ramach szeroko zakrojonej kampanii promocyjnej. W jej skład wchodziły m.in. wystawy oraz panele dyskusyjne realizowane w trakcie trwania XXII Międzynarodowego Festiwalu …., przy czym możliwość uczestnictwa we wskazanym wydarzeniu była uzależniona od posiadania biletu na spektakle organizowane przez Teatr w ramach Międzynarodowego Festiwalu ….. Nadto w trakcie Festiwalu …. studenci szkoły filmowej oraz studenci kierunku teatrologia otrzymali pewną pulę biletów na miejsce wolne i stojące podczas festiwalu. Teatr prowadzi również cykl spotkań pt. Mistrzowie Scen …., w ramach której znani aktorzy dzielą się z publicznością wrażeniami oraz anegdotami z pracy artystycznej (zarówno teatralnej jak i kinowej). W ramach promocji jedno ze spotkań z cyklu Mistrzowie Scen …. było nieodpłatne. Kolejnym z wydarzeń promocyjnych była „….”. Niniejsza akcja promocyjna zakładała możliwość bezpłatnego uczestnictwa w zajęciach sportowo – medytacyjnych z jogi dla osób, które kupiły na poszczególne spektakle bilet w podstawowej, „normalnej” cenie.

Część z powyższych przedsięwzięć kontynuowanych jest również w roku 2017. Dotyczy to wydarzeń związanych z Międzynarodowym Festiwalem …., na wystawy wstęp miały osoby, które kupiły bilet na spektakle Teatru Powszechnego … lub na Międzynarodowy Festiwal ….., na biletach znajduje się stosowna klauzula, która mówi o tym, że bilet uprawnia do wstępu na wystawy oraz udział w panelach dyskusyjnych i seminariach.

Również w roku 2017 kontynuowana jest działalność związana z „…..” – warunkiem zapisania się na cykl podobnie jak w roku 2016 jest zakupienie biletu w regularnej cenie na dowolny spektakl. Ponadto w bieżącym roku Teatr organizuje przedsięwzięcie pod tytułem „….” – czyli cykl spotkań poetyckich. Warunkiem uczestnictwa jest posiadanie zaproszenia, które można otrzymać poprzez zakup w kasie Teatru biletu na dowolny spektakl w regularnej cenie oraz zgłoszenie chęci uczestnictwa w spotkaniu „…..”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w świetle wskazanego stanu faktycznego można w całości uznać prowadzoną przez Teatr działalność, jako działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług i wobec tego Teatr nie jest zobowiązany do stosowania proporcji określonej art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług przy odliczaniu podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, podejmowane przez niego działania są w całości związane z prowadzoną przez Teatr działalnością gospodarczą i w związku z tym Teatr nie jest zobowiązany do stosowania proporcji określonej art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług przy odliczaniu podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego jest podstawową cechą podatku od wartości dodanej. Zapewnia ono bowiem neutralność tego podatku dla podatników VAT, przy jednoczesnym faktycznym opodatkowaniu konsumpcji. Ma ono zapewniać, że podatek płacony przez podatnika VAT przy nabyciu towarów i usług wykorzystywanych w działalności opodatkowanej nie będzie stanowił dla niego faktycznego kosztu (obciążenia finansowego). Stąd też możliwość odliczenia podatku naliczonego nie stanowi żadnego przywileju dla podatnika, lecz jest jego fundamentalnym i podstawowym uprawnieniem, wynikającym z samej konstrukcji podatku od towarów i usług, jako podatku od wartości dodanej. Takie rozumienie prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bardzo istotną wytyczną przy wykładni dyrektyw VAT w orzecznictwie ETS.

Jednocześnie od dnia 1 stycznia 2016 r. ustawodawca wprowadził art. 86 ust. 2a, wedle którego w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. W świetle powyższego przepisu należy wskazać, iż konieczność stosowania prewspółczynnika dotyczy tylko i wyłącznie podatku od tych zakupów, których nie można powiązać jedynie z działalnością gospodarczą podatnika, a które jednocześnie są przeznaczone czy też używane do innych celów. Tym samym należy odwołać się do definicji „działalności gospodarczej” zawartej w art. 15 ust. 2 ustawy, w świetle której obejmuje ona wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zauważyć należy, że definicja działalności gospodarczej wynikająca z ustawy o podatku od towarów i usług ma charakter autonomiczny i winna być rozpatrywana niezależnie od innych przepisów regulujących działalność Teatru. Ponadto wskazać należy, że definicja zawarta w art. 15 ust. 2 ustawy stanowi wprost jakiego rodzaju czynności należy uznać za działalność gospodarczą, stąd też należy dokonać jej wykładni literalnej, tym samym poprzez usługodawcę należy rozumieć podmiot, który świadczy usługi w celach zarobkowych.

Przenosząc powyższe ustalenia na stan faktyczny objęty wnioskiem należy ocenić czy istnieje związek pomiędzy dokonywanymi zakupami towarów i usług a prowadzoną działalnością opodatkowaną. Przy czym związek dokonywanych zakupów z działalnością podatnika może mieć charakter bezpośredni lub pośredni. O bezpośrednim związku dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży – towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług, będących przedmiotem dostawy; bezpośrednio, więc wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika. Natomiast o związku pośrednim można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa i mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganymi przez podatnika przychodami. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością, istnieć musi związek przyczynowo – skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania przychodu przez podatnika, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa, jako całości oraz przyczynia się do generowania przez dany podmiot obrotów. Realizowanie przez Teatr cyklu nieodpłatnych spektakli i ponoszenie w tym aspekcie pewnych wydatków miało na celu kształtowanie i prezentację oraz upowszechnianie wartości historycznego i współczesnego dorobku kultury, edukację kulturalną i wychowanie przez sztukę, co pozostaje celem statutowym. Jednocześnie takie przedsięwzięcie pozwala w perspektywie na zbudowanie pozytywnego wizerunku Teatru, co bezpośrednio wpływa na zwiększenie liczby potencjalnych widzów. Tym samym jest to działalność mająca na celu promocję Teatru.

Ponadto nieodpłatna dla widzów działalność Teatru dokonując porównania do całokształtu działalności ma bez wątpienia charakter marginalny, ale zapewnia w tym zakresie niezbędną promocję oraz wpływa na budowę pozytywnego wizerunku instytucji, co w perspektywie umożliwia zwiększenie liczby widzów na spektaklach odpłatnych. W konsekwencji należy stwierdzić, iż zorganizowany przez Wnioskodawcę cykl nieodpłatnych przedstawień teatralnych w ciągu sezonu teatralnego (ale dotowany przez sponsorów), miał przede wszystkim na celu promocję Teatru oraz budowę jego pozytywnego wizerunku poprzez szerzenie wiedzy o kulturze również wśród osób niepełnosprawnych. Tym samym powyższe działania zostały przeprowadzone w celach promocyjnych i marketingowych, pozostając bez wątpienia w ścisłym związku z prowadzoną działalnością odpłatną. Stąd całokształt działalności Teatru również w zakresie wystawiania nieodpłatnych dla widzów spektakli spełnia definicję: „celów związanych z działalnością gospodarczą Teatru” w rozumieniu art. 86 ust. 2a ustawy. Analogiczny charakter mają działania związane z wystawami zdjęć, czy zajęcia jogi organizowane dla widzów przedstawień Wnioskodawcy. Dlatego należy uznać, że cała prowadzona przez Wnioskodawcę działalność wskazana w opisie sprawy wykonywana jest w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. W konsekwencji Teatr nie jest zobowiązany do stosowania współczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ww. ustawy.

Nadto Wnioskodawca wskazał, iż zaprezentowane stanowisko znajduje odzwierciedlenie w wydawanych przez organy interpretacjach indywidualnych (por. Interpretacja Indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 25 maja 2016 r., sygn. ILPP1/4512-1-157/16-4/HW, Interpretacja Indywidualna, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 11 lipca 2016 r. sygn. akt IBPP3/4512-280/16/MD).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.) – zwanej dalej „ustawą” – w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Należy zauważyć, że od dnia 1 stycznia 2016 r. na podstawie art. 1 pkt 4 ustawy z dnia 9 kwietnia 2015 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo zamówień publicznych (Dz. U. z 2015 r., poz. 605) – zwanej dalej ustawą nowelizującą – do ustawy dodane zostały m.in. przepisy art. 86 ust. 2a-2h, natomiast w oparciu o art. 1 pkt 9 dodane zostały przepisy art. 90c.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

W myśl art. 86 ust. 2b ustawy – sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy – przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Art. 86 ust. 2d ustawy stanowi, że w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy, podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

Według art. 86 ust. 2f ustawy, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy – proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

Natomiast w myśl art. 86 ust. 2h ustawy, w przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego – art. 86 ust. 22 ustawy.

Powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy będzie mieć zatem zastosowanie wyłącznie do sytuacji, w której nabywane towary i usługi, wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Przepis ten wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej. Podkreślenia wymaga, że dla stwierdzenia czy działalność lub transakcje stanowią „cele inne niż związane z działalnością gospodarczą” znaczenie ma, czy mieszczą się one w przedmiocie działalności danej jednostki.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej przepisami art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT (np. otrzymanie odszkodowań umownych czy odsetek za nieterminowe dokonywanie płatności od kontrahentów, sprzedaż wierzytelności „trudnych” itp.). „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą.

Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT.

Natomiast przez wykorzystanie towarów i usług do celów innych niż działalność gospodarcza rozumie się wykorzystanie tych towarów i usług w sferze działalności danego podmiotu niebędącej działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatna działalność statutowa).

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie do ust. 2 tego artykułu działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określenie działalności producenta, handlowca lub usługodawcy następuje każdorazowo w stosunku do odpłatnej dostawy towarów oraz odpłatnie świadczonych usług na terenie kraju, będących przedmiotem opodatkowania. Przez pojęcie producenta w takim razie będziemy rozumieli podmiot, który w zorganizowany sposób dokonuje produkcji towarów w celu ich dalszego zbycia. Handlowiec dokonuje w sposób zorganizowany zakupu towarów w celu ich odsprzedaży. Podobnie usługodawca, który świadczy usługi w celach zarobkowych. Płaszczyzna działalności podmiotów będących podatnikami podatku od towarów i usług, o czym świadczy zdanie drugie art. 15 ust. 2 ustawy, opierać się musi na działalności podejmowanej w szczególności w sposób ciągły w celach zarobkowych, w ramach prowadzonego przez nich profesjonalnego obrotu gospodarczego.

Samodzielność gospodarcza w prowadzeniu działalności gospodarczej oznacza możliwość podejmowania decyzji, a zarazem posiadanie odpowiedniego stopnia odpowiedzialności za podjęte decyzje, w tym za szkody poniesione wobec osób trzecich, jak również ponoszenie przez podmiot ryzyka gospodarczego.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl natomiast art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Za odpłatne świadczenie usług – na podstawie art. 8 ust. 2 ustawy – uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

W przypadku wykonywania przez instytucję kultury prowadzącą działalność gospodarczą również czynności nieodpłatnych punktem wyjścia powinna być ocena czy czynności te należy uznać za odrębny, obok działalności gospodarczej, przedmiot działalności podatnika, czy też czynności te towarzyszą działalności gospodarczej. W przypadku stwierdzenia (decyduje o tym specyfika działalności danej instytucji kultury), że czynności nieodpłatne stanowią odrębny, obok działalności gospodarczej, przedmiot działalności danej instytucji kultury (np. samorządowa instytucja kultury wykonuje nieodpłatną działalność statutową w zakresie upowszechniania kultury, polegającą na organizacji nieodpłatnie imprez i wydarzeń kulturalnych, świadczeniu usług nieodpłatnej edukacji kulturalnej, oraz prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT polegającą na np. wynajmowaniu powierzchni na cele użytkowe) wówczas, w celu odliczenia podatku naliczonego, jeżeli nie będzie możliwe przypisanie go w całości do działalności gospodarczej, podatnik będzie musiał stosować zasady, o których mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy, przy czym może skorzystać z metody zaproponowanej dla samorządowej instytucji kultury w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r., poz. 2193).

Ocena w konkretnym przypadku czy dane nieodpłatne przedsięwzięcia realizowane przez instytucję kultury będą skutkować (wykluczać) stosowanie przez nią zasad określonych w art. 86 ust. 2a-2h ustawy wymaga każdorazowo zbadania okoliczności faktycznych występujących w indywidulanej sprawie pod kątem spełnienia przesłanek omówionych wyżej. W przypadku instytucji kultury, która podejmuje nieodpłatne przedsięwzięcia w celach promocyjnych i marketingowych, a ich efektem ma być poszerzenie grona widzów, którzy skorzystają ostatecznie z odpłatnej usługi świadczonej przez daną instytucję kultury mogłoby spełniać przesłanki do uznania ich za związane z działalnością gospodarczą, jednakże ocena każdego przypadku wymaga analizy w oparciu o przesłanki obiektywne występujące w konkretnej sprawie.

W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz. U. z 2017 r., poz. 862), działalność kulturalna polega na tworzeniu, upowszechnianiu i ochronie kultury.

Formami organizacyjnymi działalności kulturalnej są w szczególności: teatry, opery, operetki, filharmonie, orkiestry, instytucje filmowe, kina, muzea, biblioteki, domy kultury, ogniska artystyczne, galerie sztuki oraz ośrodki badań i dokumentacji w różnych dziedzinach kultury (art. 2 ww. ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej).

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, jednostki samorządu terytorialnego organizują działalność kulturalną, tworząc samorządowe instytucje kultury, dla których prowadzenie takiej działalności jest podstawowym celem statutowym.

Instytucje kultury, dla których organizatorami są jednostki samorządu terytorialnego, mogą otrzymywać dotacje celowe na zadania objęte mecenatem państwa, w tym dotacje celowe na finansowanie lub dofinansowanie kosztów realizacji inwestycji, z budżetu państwa z części, której dysponentem jest minister właściwy do spraw kultury i ochrony dziedzictwa narodowego (art. 9 ust. 3 ww. ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej).

Według art. 12 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej organizator zapewnia instytucji kultury środki niezbędne do rozpoczęcia i prowadzenia działalności kulturalnej oraz do utrzymania obiektu, w którym ta działalność jest prowadzona.

Stosownie do art. 28 ust. 1 ww. ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej instytucja kultury pokrywa koszty bieżącej działalności i zobowiązania z uzyskiwanych przychodów. Przepisy art. 28 ust. 2 i 3 ww. ustawy stanowią, że przychodami instytucji kultury są przychody z prowadzonej działalności, w tym ze sprzedaży składników majątku ruchomego, przychody z najmu i dzierżawy składników majątkowych, dotacje podmiotowe i celowe z budżetu państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, środki otrzymane od osób fizycznych i prawnych oraz z innych źródeł. Organizator przekazuje instytucji kultury środki finansowe w formie dotacji:

1.  podmiotowej na dofinansowanie działalności bieżącej w zakresie realizowanych zadań statutowych, w tym na utrzymanie i remonty obiektów;
2.  celowej na finansowanie lub dofinansowanie kosztów realizacji inwestycji;
3.  celowej na realizację wskazanych zadań i programów.

Z okoliczności sprawy wynika, że Teatr prowadzi działalność odpłatną – osiągając przychody ze sprzedaży biletów na przygotowane spektakle oraz widowiska teatralne oraz działalność nieodpłatną, polegającą na prowadzeniu nieodpłatnych spektakli dla osób niewidomych i słabo widzących, prowadzeniu akcji promocyjnych, w których skład wchodziły m.in. wystawy i panele dyskusyjne realizowane w trakcie trwania Międzynarodowego Festiwalu …., prowadzeniu nieodpłatnego spotkania pt. Mistrzowie Scen …., akcji promocyjnej „….” czy przedsięwzięcia pt. „….”. Podstawowym zadaniem Teatru jest prowadzenie działalności kulturalnej z udziałem twórców i wykonawców posiadających odpowiednie kwalifikacje zawodowe, w celu zaspokajania potrzeb kulturalnych społeczeństwa oraz rozwoju kultury i sztuki …. i regionie …., jak również na terenach pozbawionych dostępu do instytucji kulturalnych. Działalność kulturalna Teatru polega na przygotowaniu i realizowaniu widowisk teatralnych w siedzibie Teatru, jak i poza jego siedzibą. Zakres działalności Teatru obejmuje również kształtowanie i prezentację oraz upowszechnianie wartości historycznego i współczesnego dorobku kultury, edukację kulturalną i wychowanie przez sztukę z uwzględnieniem potrzeb kulturalnych dzieci i młodzieży.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy, rozstrzygając wątpliwości Wnioskodawcy należy w pierwszej kolejności podkreślić, iż przesłanki do uznania czynności za związane z działalnością gospodarczą mogą spełniać nieodpłatne czynności podejmowane przez Teatr wyłącznie w celach promocyjnych i marketingowych, których efektem jest poszerzenie grona widzów, mających skorzystać ostatecznie z odpłatnej usługi świadczonej przez Wnioskodawcę. Jednakże w przedstawionych okolicznościach nie sposób uznać, iż wszystkie opisane we wniosku czynności nieodpłatne mają charakter, o którym mowa powyżej.

I tak, nieodpłatna działalność polegająca na prowadzeniu spektakli dla osób niewidomych i słabo widzących ma na celu – jak wskazał Zainteresowany – realizację działalności statutowej w zakresie upowszechniania kultury. Tym samym ww. działania mieszczą się w pojęciu „celów innych niż działalność gospodarcza”. Jakkolwiek powyższe działania mogą mieć wpływ na zwiększenie liczby potencjalnych widzów, jednakże nie można według obiektywnych kryteriów uznać, że głównym celem tych nieodpłatnych spektakli jest promocja i marketing. W konsekwencji nie można uznać, że nieodpłatne spektakle dla osób niewidomych i słabo widzących stanowią działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Także odnośnie pozostałej – opisanej we wniosku – nieodpłatnej działalności Wnioskodawcy, uznawanej przez Zainteresowanego za akcje promocyjne, należy stwierdzić, że podejmowana jest głównie w ramach prowadzonej przez Teatr działalności statutowej. Jakkolwiek tut. Organ nie neguje, że nieodpłatnie organizowane ww. działania promują Wnioskodawcę, dzięki czemu może zyskać większe grono potencjalnych klientów, jednakże działania te mają na celu szeroko rozumiane promowanie kultury, a w takich okolicznościach trudno zakładać, że organizowane są wyłącznie celem zwiększenia liczby widzów. Wobec powyższego nie są one realizowane wyłącznie w ramach działalności gospodarczej, ponieważ nie sprzyjają wyłącznie osiągnięciu przychodów z działalności gospodarczej Zainteresowanego.

Powyższe potwierdza Wnioskodawca we własnym stanowisku, wskazując, iż realizowanie cyklu nieodpłatnych spektakli miało na celu kształtowanie i prezentację oraz upowszechnianie wartości historycznego i współczesnego dorobku kultury, edukację kulturalną i wychowanie przez sztukę, co pozostaje celem statutowym.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy w świetle okoliczności niniejszej sprawy nie sposób zgodzić się z Zainteresowanym, iż całokształt działań podejmowanych przez Teatr powinien być traktowany jako działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Tym samym ponoszone przez Wnioskodawcę wydatki na nabycie towarów i usług wykorzystywane są zarówno do celów działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza.

Zatem w przypadku zakupów, które Wnioskodawca jest w stanie przyporządkować wyłącznie do działalności gospodarczej, to wówczas nie jest zobowiązany do obliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy. Jednakże w sytuacji, gdy dokonywane zakupy towarów i usług mają związek zarówno z działalnością gospodarczą, jak i z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności innej niż gospodarcza (np. koszty ogólne działalności prowadzonej przez Teatr), to do tego typu zakupów znajdą zastosowanie przepisy art. 86 ust. 2a-2h ustawy. W konsekwencji kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy, należy obliczać zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Wobec powyższego, oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy należało uznać je za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy oraz własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 – rozpatrzone.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego podanego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego stanu faktycznego.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego ….., w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.