Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-715/12/BK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-09-12
Teza: w zakresie ustalenia źródła przychodów, do jakiego należy zaliczyć przychody z tytułu nauki języków obcych.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza-pozarolnicza działalność gospodarcza; działalność-działalność wykonywana osobiście; korepetycje; nauka-nauka języka
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012r., poz. 749) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 1 czerwca 2012r. (data wpływu do tut. Biura 11 czerwca 2012r.), uzupełnionym w dniu 30 lipca 2012r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia źródła przychodów, do jakiego należy zaliczyć przychody z tytułu nauki języków obcych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 czerwca 2012r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie ustalenia źródła przychodów, do jakiego należy zaliczyć przychody z tytułu nauki języków obcych. Powyższy wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 18 lipca 2012r. Znak: IBPBI/1/415-715/12/BK wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło w dniu 30 lipca 2012r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W 2012r. Wnioskodawczyni zgłosiła rozpoczęcie działalności gospodarczej w zakresie nauki języka angielskiego zgodnie z PKD 85.59.A - nauka języków obcych. Czynności te są wykonywane osobiście przez Wnioskodawczynię, bez zatrudniania pracowników. Równocześnie Wnioskodawczyni jest zatrudniona na podstawie umowy o pracę w pełnym wymiarze czasu pracy, jako nauczyciel w szkole. Z uwagi na różne definicje działalności gospodarczej, w ustawie o swobodzie działalności gospodarczej, gdzie ustawodawca przyjął, że stanowi to działalność gospodarczą oraz w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdzie w art. 5a pkt 6 i art. 5b ust. 1 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 2 oraz art. 13 pkt 2, czynności te zostały określone, jako osobiście wykonywana działalność oświatowa - zaistniała wątpliwość, czy należało zgłosić prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie nauki języków obcych prowadzonej osobiście przez Wnioskodawczynię, czy też należy tego typu działalność traktować, jako działalność oświatową wykonywaną osobiście i nie uwzględniać przychodów z udzielania lekcji, jako przychodów z działalności gospodarczej.

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z dnia 24 lipca 2012r. wskazano m.in., iż:

*   w chwili obecnej, od 1 maja 2012r. Wnioskodawczyni zawiesiła działalność gospodarczą,
*   korepetycje udzielane są wyłącznie w zakresie nauki języka angielskiego,
*   nauka języków obcych jest prowadzona w okresie od września do kwietnia, kilka razy w tygodniu (ok. 3-4 razy w tygodniu),
*   zajęcia prowadzone są w miejscu zamieszkania Wnioskodawczyni,
*   miejsce prowadzenia zajęć nie jest oznaczone; brak tablicy informacyjnej o prowadzeniu nauki języka angielskiego,
*   materiały do nauki są przygotowywane przez Wnioskodawczynię w formie kserokopii i ćwiczeń do wypełniania,
*   nie jest prowadzona ewidencja uczniów, ani dziennik postępów w nauce, brak rowie dziennika zająć,. Przeprowadzane są jedynie testy sprawdzające postępy ucznia w trakcie nauki oraz ewidencjonowane kwoty płacone przez uczniów,
*   brak harmonogramu zajęć, z uczniami. Z uczniami Wnioskodawczyni umawia się z lekcji na lekcję,
*   informacja o lekcjach języka angielskiego nie jest rozpowszechniana przez Wnioskodawczynię, odbywa się to na zasadzie polecenia nauczyciela przez jednego ucznia drugiemu uczniowi,
*   nauka języka angielskiego jest prowadzona na rzecz uczniów nieprowadzących działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni nie współpracuje z żadną firmą zlecającą naukę języka angielskiego swoich pracownikow,
*   w ewidencji przychodow zapisy są dokonywane w dniu uzyskania płatności od ucznia,
*   nauka jest prowadzona bezpośrednio nie przez Internet,
*   Wnioskodawczyni nie prowadzi placówki oświatowo-wychowawczej, o której mowa w ustawie z dnia 7 września 1991r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2004r. Nr 256, poz. 2572),
*   wynik nauki jest uzależniony od postępów danego ucznia, jak również pracy nauczyciela, stąd odpowiedzialność jest wspólna, choć konsekwencje ponosi uczeń, w postaci np. wyniku egzaminu,
*   nauka języka.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy rozliczanie przychodów z tytułu wykonywanej osobiście nauki języków obcych w ramach działalności gospodarczej jest nieprawidłowe?

Czy prowadzenie korepetycji, jako zajęć dodatkowego wykonywanego osobiście może być rozliczane, jako osobiście wykonywana działalność oświatowa?

Zdaniem Wnioskodawczyni, biorąc pod uwagę treść art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obejmującego przesłanki pozytywne uznania wykonywanych czynności za działalność gospodarczą wyłączającą z przychodów z działalności gospodarczej przychody wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 , 4-9 i art. 5b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obejmujący przesłanki negatywne do uznania danego rodzaju czynności za działalność gospodarczą, przychody uzyskane ze świadczenia usług w zakresie nauki języka angielskiego zgodnie z opisanym zdarzeniem przyszłym, spełniają wszelkie przesłanki do uznania ich zgodnie z art. 13 pkt 2 ww. ustawy, jako przychody z wykonywanej osobiście działalności oświatowej.

W związku z powyższym świadczenie usług w zakresie nauki języka angielskiego, zgodnie z przedstawionym zdarzeniem przyszłym nie można prowadzić w ramach działalności gospodarczej.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam, co następuje:

W myśl art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 361 ze zm.), odrębnymi źródłami przychodów są:

*   działalność wykonywana osobiście (pkt 2),
*   pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3).

Pojęcie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ww. ustawy. Zgodnie z tym przepisem za pozarolniczą działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlowa, usługową,
2.  polegająca na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegająca na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\-prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1, 2 i 4-9.

Pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej użyte w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych opiera się na trzech przesłankach:

1.  zarobkowym celu działalności,
2.  wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły,
3.  prowadzeniu działalności we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.

Literalna wykładnia tego przepisu wskazuje, że jest to działalność zarobkowa, czyli służąca osiąganiu zysków, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły, co oznacza, że jest to działalność przygotowana i uporządkowana oraz ma charakter powtarzalny.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, iż działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie bowiem działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych. Za takim rozumieniem pojęcia „zorganizowany" przemawia również definicja słownikowa. Zgodnie z Nowym Słownikiem Poprawnej Polszczyzny Wydawnictwo Naukowe PWN pod redakcją Andrzeja Markowskiego Warszawa 2000, organizować to przygotowywać, zakładać jakieś przedsięwzięcie, bądź w znaczeniu drugim nadawać czemuś reguły, wprowadzać porządek (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 7 maja 2008 r. I SA/Op 18/08).

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności, (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, nie powiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej. Wobec powyższego, w celu zakwalifikowania działań podjętych przez Wnioskodawcę do działalności gospodarczej należało ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z obrotem (handlem) walutą.

Stosownie do art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,
2.  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Z treści wyżej cytowanego przepisu art. 5b ust. 1 ww. ustawy wynika, iż wyłączenie określonych czynności z pozarolniczej działalności gospodarczej może nastąpić tylko w przypadku, gdy spełnione są wszystkie trzy przesłanki w nim wymienione.

Z kolei przepis art. 13 pkt 2 ww. ustawy stanowi, iż za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z osobiście wykonywanej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, trenerskiej, oświatowej i publicystycznej, w tym z tytułu udziału w konkursach z dziedziny nauki, kultury i sztuki oraz dziennikarstwa, jak również przychody z uprawiania sportu, stypendia sportowe przyznawane na podstawie odrębnych przepisów oraz przychody sędziów z tytułu prowadzenia zawodów sportowych.

Z treści przedstawionego we wniosku oraz jego uzupełnieniu zdarzenia przyszłego wynika, m.in., iż Wnioskodawczyni zarejestrowała pozarolniczą działalność w zakresie nauki języków obcych objętą symbolem PKD 85.59.A. Ww. czynności wykonuje od września do kwietnia, kilka (ok. 3-4) razy w tygodniu. Zajęcia prowadzone są z kilkoma uczniami, przy czym każde z zajęć z jednym uczniem. Materiały do nauki są przygotowywane przez Wnioskodawczynię w formie kserokopii i ćwiczeń do wypełnienia.

Mając powyższe na względzie, w odniesieniu do przedstawionego powyżej stanu prawnego stwierdzić należy, iż dochód uzyskany przez Wnioskodawczynię w wyniku podejmowania działań nastawionych na zysk, polegających na stałym (kilku miesięcznym), wielokrotnym i powtarzalnym (3-4 zajęć w tygodniu) udzielaniu lekcji języka angielskiego, należy traktować, jako dochód, którego źródłem jest pozarolnicza działalność gospodarcza (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Wbrew twierdzeniom Wnioskodawczyni, nie można przychodów z opisanych we wniosku czynności zakwalifikować do źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 2, w związku z art. 13 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, jako osobiście wykonywanej działalności oświatowej. Co prawda z treści wniosku wynika, iż Wnioskodawczyni wszelkie czynności związane z nauką języków obcych wykonuje osobiście, bez zatrudniania osób trzecich, jednakże rejestrując prowadzenie działalności gospodarczej sama podjęła decyzję, w jakiej formie organizacyjnej pragnie świadczyć swoje usługi. Ponadto zauważa się, iż niezależnie od faktu zgłoszenia, czy też niezgłoszenia działalności gospodarczej w powyższym zakresie, Wnioskodawczyni spełnia przesłanki pozwalające na uznanie prowadzonych czynności za pozarolniczą działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawczyni nie wykonuje, bowiem powierzonych zadań pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez ucznia, lecz we własnym mieszkaniu, natomiast fakt uzgodnienia z uczniem terminu zajęć nie stanowi o wyznaczeniu tego terminu przez ucznia. Ponadto Wnioskodawczyni sama ponosi odpowiedzialność oraz ryzyko gospodarcze związane z wykonywaniem swych czynności (np. przygotowując materiały do prowadzenia zajęć, bez jednoczesnej pewności uzyskiwania przychodów z tego tytułu). Tak więc każda z przesłanek wymienionych w art. 5b ust. 1 pkt 1-3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie została spełniona – miejsce prowadzenia wykonywanych zadań, brak bezpośredniego kierownictwa i nadzoru oraz zakres ciążącej odpowiedzialności kwalifikuje Wnioskodawczynię w świetle tego przepisu do kategorii osób osiągających przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Reasumując, mając na uwadze przepisy prawa podatkowego oraz przedstawiony we wniosku i jego opis zdarzenia przyszłego, należy uznać, iż przychody uzyskiwane z tytułu świadczenia usług w zakresie nauki języków obcych stanowią przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej. Tym samym stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie zauważyć należy, iż w zakresie zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Odnosząc się do powołanych we wniosku orzeczeń sądów administracyjnych należy stwierdzić, iż zostały one wydane w indywidualnych sprawach podmiotów, które o ich wydanie wystąpiły i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Zauważyć również należy, iż postępowanie w sprawie dot. wydania interpretacji indywidualnej jest postępowaniem szczególnym, mającym charakter uproszczony, odrębny od postępowania podatkowego, uregulowanego w dziale IV Ordynacji podatkowej. W jego wyniku, organ udzielając interpretacji, przedstawia swój pogląd dotyczący rozumienia treści przepisów prawa podatkowego i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do sytuacji indywidualnej wskazanej przez Wnioskodawcę. Nie można zatem utożsamiać „trybu interpretacji” z postępowaniem podatkowym, a w konsekwencji i żądać, aby wydając interpretację organ, odnosił się do każdego powołanego we wniosku wyroku sądowego, czy też prowadził szeroko rozumianą polemikę z każdym poglądem Wnioskodawcy.

W świetle powyższego, Organ podatkowy nie ma obowiązku w wydawanych interpretacjach indywidualnych dokonywać oceny prawnej oraz analizy powołanych przez stronę wyroków Sądów czy też pism wydanych dla podmiotów innych niż strona.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.