Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-545/08/PS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2008-09-23
Teza: Miejsce opodatkowania usługi spedycji.
Słowa kluczowe: dokumenty; podatek-podatek od towarów i usług; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku; transport-transport międzynarodowy; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 27; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 11 czerwca 2008 r. (data wpływu 23 czerwca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia miejsca opodatkowania usługi spedycyjnej - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 czerwca 2008 r. złożono wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia miejsca opodatkowania usługi spedycyjnej.

**W przedmiotowym wniosku został przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.**

Spółka prowadzi działalność w zakresie spedycji międzynarodowej ładunków w transporcie morskim i lotniczym. Na zlecenie kontrahenta z Chin, Spółka zamierza dokonać obsługi spedycyjnej towaru w relacji Chiny-USA. W związku z wykonywaną usługą Spółka zakupi u przewoźnika usługę transportową. Po doliczeniu swojej marży i innych kosztów manipulacyjnych Spółka wystawi kontrahentowi fakturę na całą wartość wykonanej usługi.

**W związku z powyższym zadano następujące pytanie.**

Czy prawidłowym będzie uznanie całości wykonywanej usługi jako niepodlegającej opodatkowaniu w Polsce?

Zdaniem Wnioskodawcy planowana usługa nie będzie podlegała opodatkowaniu w Polsce. Usługa faktycznie związana będzie z transportem lotniczym, który będzie miał miejsce poza terytorium kraju (Polski). Zgodnie z artykułem 27 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku transportu towarów miejscem świadczenia usługi jest miejsce gdzie odbywa się transport. W przypadku świadczonej przez Spółkę usługi nie znajdą zastosowania przypadki opisane w art. 28 (wewnątrzwspólnotowy transport towarów), ani w art. 83 (transport międzynarodowy). W związku z tym, że Spółka faktycznie odsprzeda zakupioną usługę transportową, której wykonanie nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, również odsprzedaż tej usługi nie powinna podlegać opodatkowaniu. Zdarzenie można porównać do często wstępującej sytuacji "refakturowania" usług. Pomimo braku bezpośredniego uregulowania w ustawie pojęcia refakturowania usług powszechnie uznaje się, że refakturowanie odbywa się na tych samych zasadach jak wykonanie usługi przez faktycznego wykonawcę (w tym przypadku przewoźnika). Przemawia za tym również fakt, że artykuł 28 Dyrektywy 2006/122AA/E stanowi, iż „gdy podatnik działający we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że sam otrzymał i wykonał świadczenie" (Leksykon VAT 2008 str. 173). Zdaniem Spółki nie ma znaczenia dla oceny stanu faktycznego, jak i rozstrzygnięcia sposobu opodatkowania, określanie świadczonych przez Spółkę usług jako usługi spedycyjne (zarówno w opisie działalności jak i na wystawianych fakturach), gdyż faktycznie Spółka nabywa i odsprzedaje usługi (w tym transportowe).

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.**

Jak wynika z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, Spółka zamierza świadczyć usługę spedycji związaną z transportem towarów, który w całości odbywa się poza terytorium Wspólnoty Europejskiej.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ww. ustawy, poprzez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

*   przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
*   zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
*   świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Spółka wskazała, że zamierza wykonać usługę spedycyjną. Ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera legalnej definicji usług spedycyjnych. W znaczeniu słownikowym spedycja to ogół czynności wykonywanych przy wysyłaniu i odbieraniu towaru (Współczesny słownik języka polskiego, red. Bogusław Dunaj, wyd. "L" Sp. z o. o.). Zgodnie z art. 794 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) przez umowę spedycji spedytor zobowiązuje się za wynagrodzeniem w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa do wysyłania lub odbioru przesyłki albo do dokonania innych usług związanych z jej przewozem. Spedytor oprócz wysłania lub odbioru przesyłki zobowiązany jest między innymi do:

1.  podejmowania czynności potrzebnych do uzyskania zwrotu nienależnie pobranych sum z tytułu przewoźnego, cła i innych należności związanych z przewozem przesyłki,
2.  podejmowania czynności potrzebnych do zabezpieczenia praw dającego zlecenie lub osoby przez niego wskazanej względem przewoźnika albo innego spedytora,
3.  ponoszenia odpowiedzialności za przewoźników i dalszych spedytorów, którymi posługuje się przy wykonywaniu zlecenia.

Z powyższego wynika, iż pod pojęciem spedycji mieści się znacznie szerszy zakres czynności niż pod pojęciem transportu. Spedycja bowiem obejmować może cały szereg czynności: odebranie towaru od nadawcy, dostarczenie do miejsca formowania przesyłki, załadunek, przewóz, wyładunek, dostarczenie do ostatecznego odbiorcy, załatwienie wszelkich formalności i wypełnienie dokumentacji. Nie oznacza to jednak, iż spedytor musi sam wszystkie te czynności wykonać. Działalność spedytora może ograniczać się jedynie do znalezienia firmy, która wszystkie te czynności wykona na zlecenie spedytora. Transport natomiast to z reguły umowa o przewóz osób bądź rzeczy.

W myśl ogólnej zasady wyrażonej w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku świadczenia usług miejscem świadczenia jest miejsce, gdzie świadczący usługę posiada siedzibę, a w przypadku posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności, z którego świadczy usługi – miejsce, gdzie świadczący usługę posiada stałe miejsce prowadzenia działalności; w przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności – miejsce stałego zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-6 i art. 28.

Z danych zawartych w złożonym wniosku wynika, że siedzibą Spółki jest terytorium kraju, jednocześnie Spółka nie wskazała innego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

W ust. 2 pkt 2 cytowanego artykułu, ustawodawca zastrzegł, iż w przypadku świadczenia usług transportowych - miejscem świadczenia usług jest miejsce, gdzie odbywa się transport, z uwzględnieniem pokonanych odległości, z zastrzeżeniem art. 28.

W przedmiotowej sprawie przepis ten nie znajdzie zastosowania, gdyż – jak wynika z treści złożonego wniosku – przedmiotem sprzedaży nie będzie transport jako samodzielna usługa, ale usługa spedycyjna, na którą będzie się składała m. in. zakupiona uprzednio usługa transportowa.

Jednocześnie w przypadku kompleksowej usługi spedycyjnej nie zachodzą przesłanki do zastosowania powołanego przez Spółkę art. 28 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347/1).

Zgodnie z art. 28 Dyrektywy, w przypadku kiedy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten nabył i wyświadczył te usługi. Oznacza to, że podmiot „refakturujący” daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przerzucenie kosztów na inny podmiot, nie może być zatem potraktowane inaczej niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie. Zatem, konsekwencją uznania podatnika biorącego udział w odsprzedaży usługi za świadczącego, jest wystawienie przez niego faktury dokumentującej wyświadczenie tej usługi.

Powyższa regulacja nie znalazła odzwierciedlenia w przepisach ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Jednak przyjęta praktyka, jak i orzecznictwo dopuszczają sytuację, gdy koszty niektórych usług, których odbiorcą jest inny podmiot niż podmiot obciążony przez ich wykonawcę, mogą być w ramach zawartych umów przenoszone na faktycznego odbiorcę poprzez wystawianie tzw. refaktur. Celem refakturowania jest przeniesienie poniesionych kosztów przez podmiot refakturujący na podmiot, który z danych usług faktycznie korzystał, pomimo że podmiot refakturujący danej usługi nie wykonał. „Refaktura" jest więc zwykłą fakturą VAT wystawioną przez podmiot pośredniczący pomiędzy właściwym usługodawcą, a rzeczywistym nabywcą tej usługi. Należy podkreślić, iż istota „refakturowania” polega na tym, żeby na fakturze dokumentującej odsprzedaż usług, cena jednostkowa netto, wartość netto oraz stawka podatku od towarów i usług, takie same są jednak jak na fakturze usługodawcy (przy założeniu, że miejscem świadczenia tych usług jest na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej). Dotyczy to sytuacji, w której podatnik kupuje usługę, a następnie „w stanie nieprzetworzonym” odsprzedaje ją swojemu kontrahentowi.

Mając na uwadze powyższe oraz fakt, iż Spółka zakupi „obcą” usługę transportową, w przedmiotowej sprawie nie dojdzie do refakturowania zakupionych usług, bowiem przedmiotem sprzedaży, po doliczeniu marży i kosztów manipulacyjnych, będzie kompleksowa usługa spedycyjna.

Jak słusznie wskazała Spółka w złożonym wniosku do świadczonej usługi nie znajdą zastosowania przepisy art. 28 ww. ustawy, gdyż nie będzie to usługa transportu wewnątrzwspólnotowego, jak również nie będzie to transport międzynarodowy, o którym mowa w art. 83 ustawy o podatku od towarów i usług.

Reasumując, usługa spedycji, o której mowa w złożonym wniosku, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium kraju.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej – powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.