Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-3/4510-346/16/AB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-06-10
Teza: Czy wartość zapłaconej z własnych środków promesy bankowej, która nie zostanie Spółce zwrócona w jakiejkolwiek formie, poniesionej przed zakończeniem inwestycji, podwyższy wartość początkową realizowanej inwestycji?
Słowa kluczowe: dotacja; koszt-koszty uzyskania przychodów; prowizje-prowizje bankowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 13 kwietnia 2016 r. (data wpływu do tut. Biura 26 kwietnia 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie sposobu kwalifikacji zapłaconej z własnych środków promesy bankowej, niezbędnej do ubiegania się o dotację – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 kwietnia 2016 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie sposobu kwalifikacji zapłaconej z własnych środków promesy bankowej, niezbędnej do ubiegania się o dotację.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka z o.o. złożyła wniosek o dofinansowanie projektu „\`(...)\`” poddziałanie 3.2.1 Badania na rynek. W ramach projektu, aby móc złożyć wniosek o dofinansowanie, Spółka została zobowiązana do uzyskania przyrzeczenia otrzymania kredytu z banku. Za otrzymaną promesę bankową zapłaciła 30.000,00 zł, z własnych środków pieniężnych. Firma nie starałaby się o kredyt, gdyby nie planowana inwestycja. Otrzymany w przyszłości kredyt będzie wykorzystany na tę inwestycję. Spółka nie zaliczyła tego wydatku do kosztów bieżących, a zawiesiła na koncie „Środki trwałe w budowie”, jako wartość, która podwyższy cenę nabycia/wytworzenia inwestycji i zostanie zakwalifikowana do kosztów, po oddaniu środka trwałego do użytkowania, poprzez odpisy amortyzacyjne. Obecnie firma posiada grunt pod budowę nowego zakładu oraz projekt budowlany wraz z pozwoleniem na budowę. Przedsiębiorstwo zajmuje się recyklingiem poużytkowych butelek z tworzyw sztucznych, wytwarzając płatki PET. Płatki PET mogą stanowić surowiec do produkcji różnych wyrobów lub przetwarza się je na regranulat. O dalszym przeznaczeniu i wykorzystaniu płatka PET decyduje przede wszystkim jego jakość rozumiana, jako czystość bezwzględna. W nowym zakładzie Spółka z o.o. zamierza wprowadzić nową technologię produkcji płatka PET, która pozwoliłaby wykorzystać uzyskany wyrób do produkcji opakowań produktów spożywczych. Ubiegając się o dofinansowanie firma powinna dysponować również własnymi środkami na realizację projektu. Część potrzebnego wkładu własnego Spółka pokryje uzyskanym z banku kredytem. Obecnie przedsiębiorstwo nie posiada podpisanej umowy o dofinansowanie, a jedynie złożyło wniosek o wsparcie finansowe i aby móc złożyć wniosek o dofinansowanie firma musiała przedłożyć przyrzeczenie banku o udzielenie kredytu. Warunkiem realizacji nowej inwestycji jest uzyskanie dofinansowania z Funduszy Europejskich w wysokości 70% kosztów kwalifikowanych. Kosztami kwalifikowanymi będą wydatki na zakup maszyn i urządzeń oraz wydatki na zakup usług budowlanych. Wydatek na zakup promesy bankowej nie będzie ujęty w kwocie kosztów kwalifikowanych. Spółka otrzymaną z banku promesę w wysokości 30.000 zł zapłaciła z własnych środków i kwota ta nie będzie ujęta w kosztach kwalifikowanych, nie będzie Spółce zwrócona.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w świetle przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, wartość zapłaconej z własnych środków promesy bankowej, która nie zostanie Spółce zwrócona w jakiejkolwiek formie, poniesionej przed zakończeniem inwestycji, podwyższy wartość początkową realizowanej inwestycji?

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka nie zaliczyła poniesionego z własnych środków wydatku na promesę bankową w wysokości 30.000 zł do kosztów. Spółka podwyższy wartość inwestycji o wartość promesy i poprzez odpisy amortyzacyjne zaliczy do kosztów. Z art. 16g ust. 3 i ust. 4 ustawy o podatku od osób prawnych wynika, że na cenę nabycia/wytworzenia ma wpływ nie tylko cena zapłacona zbywcy środka trwałego, ale także koszty związane z zakupem. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania. Zdaniem Spółki, opłaty na rzecz banku (koszt promesy, koszt prowizji przygotowawczej), jako opłaty tożsame z prowizjami bankowymi o których mowa w art. 16g ust. 3 i ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, winny stanowić element wartości początkowej nabytych/wytworzonych środków trwałych.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 updop nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Przesłankę celowości kosztu uważa się za spełnioną, gdy istnieje związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem danego kosztu a powstaniem lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Nie ma przy tym znaczenia, czy dany wydatek przyniósł oczekiwany skutek w postaci osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenie ich źródła. Istotne jest, czy w momencie jego ponoszenia podatnik mógł – obiektywnie oceniając – oczekiwać takiego efektu.

Zatem, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, której celem jest osiągnięcie przychodów, bądź zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy.

Kierując się kryterium charakteru powiązania istniejącego pomiędzy kosztem a celem, jakiemu ma służyć, ustawodawca wyróżnia:

*   koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, tj. takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów – w ich przypadku możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód (np. wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru handlowego);
*   koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami (tzw. koszty pośrednie), tj. takie wydatki, których nie da się przypisać wprost do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione, jako prowadzące do ich osiągnięcia – są to wydatki związane z działalnością prowadzoną przez podatnika i przyczyniające się w sposób ogólny do osiągania przez niego przychodów, w przypadku których nie można jednak ustalić, uzyskaniu jakiego konkretnego przychodu dany wydatek służy (np. koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów, obsługę prawną).

Dla ustalenia momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, podatnik powinien rozpoznać rodzaj powiązania kosztów z przychodami.

W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania koszty podatkowe można podzielić na:

*   bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód - art. 15 ust. 4, ust. 4b-4c updop),
*   inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie - art. 15 ust. 4d, 4e updop).

Moment potrącalności kosztów uzyskania przychodu został uregulowany w art. 15 ust. 4-4e updop. Z uwzględnieniem powyższego podziału kosztów uzyskania przychodu ww. regulacje kształtują dwie niezależne zasady, tj.:

1.  koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c (art. 15 ust. 4 ustawy);
2.  koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą (art. 15 ust. 4d updop).

Natomiast, zgodnie z art. 15 ust. 4e updop, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Jednocześnie, zgodnie z art. 15 ust. 6 updop, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 16a – 16m, z uwzględnieniem art. 16.

W myśl natomiast art. 16g ust. 1 pkt 2 updop, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się w razie wytworzenia we własnym zakresie koszt wytworzenia.

Za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania (art. 16g ust. 4 updop).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca złożył wniosek o dofinansowanie projektu „\`(...)\`” poddziałanie 3.2.1 Badania na rynek. W ramach projektu, aby móc złożyć wniosek o dofinansowanie, Wnioskodawca został zobowiązany do uzyskania przyrzeczenia otrzymania kredytu z banku. Za otrzymaną promesę bankową Wnioskodawca zapłacił 30.000,00 zł, z własnych środków pieniężnych. Kwota ta nie będzie ujęta w kosztach kwalifikowanych i nie będzie Wnioskodawcy zwrócona.

Odnosząc przedstawiony stan faktyczny do powołanych powyżej przepisów updop, należy stwierdzić, że z treści cytowanych przepisów nie wynika, aby wydatki poniesione w związku z ubieganiem się o dofinansowanie inwestycji, miały wpływ na ustalenie wartości początkowej środków trwały nabytych/wytworzonych w ramach tej inwestycji. Wydatki poniesione za udzielenie promesy bankowej, jako związane z pozyskaniem dotacji powinny być oceniane – pod względem skutków podatkowych – w oparciu o przepisy dotyczące kosztów uzyskania przychodów. Na uwadze należy mieć, że jak wskazano powyżej przepisy updop, dokonują podziału kosztów na koszty bezpośrednio związane z przychodami i koszty pośrednie (koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami). Jako koszty pośrednie przyjmowane są przede wszystkim koszty funkcjonowania podatnika, których ponoszenie jest związane z prowadzeniem działalności. Koszty ponoszone w związku z ubieganiem się o dotację z funduszy unijnych, mogą zostać potraktowane jako koszty funkcjonowania podatnika, prawidłowego prowadzenia przez niego działalności, a więc jako koszty ponoszone w celu zachowania (zabezpieczenia) źródła przychodów (tzw. koszty pośrednie).

Reasumując, poniesione przez Wnioskodawcę wydatki za udzielenie promesy bankowej, związane z pozyskaniem dotacji, co prawda nie mogą być powiązane z konkretnym przychodem uzyskiwanym przez Wnioskodawcę, jednak przejawiają związek z prowadzoną działalnością gospodarczą i mogą stanowić koszt podatkowy na podstawie art. 15 ust. 1 updop. Wydatki te stanowić będą, tzw. pośredni koszt uzyskania przychodów i w myśl postanowień art. 15 ust. 4d ustawy, powinny być potrącone w dacie poniesienia.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie zaznaczyć należy, że postępowanie o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego sprowadza się w istocie do oceny stanowiska przedstawionego przez Wnioskodawcę we wniosku, w kontekście opisanego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) oraz zadanego pytania. Zatem, wszystkie elementy składanego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej (zdarzenie przyszłe, zadane pytanie i stanowisko w sprawie) muszą być spójne, tj. zadane pytanie i przedstawione własne stanowisko w sprawie musi być adekwatne do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego. Z tej też przyczyny, stosownie do zadanego pytania (wyznaczającego zakres rozpatrzenia wniosku), w kontekście opisanego stanu faktycznego, przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej była wyłącznie kwestia sposobu kwalifikacji, zapłaconej z własnych środków promesy bankowej, niezbędnej do ubiegania się o dotację.

W konsekwencji, nie była przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej kwestia kwalifikacji pozostałych opłat ponoszonych przez Wnioskodawcę na rzecz banku (koszty prowizji przygotowawczej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.