Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-3.4015.113.2022.3.JKU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-11-21
Teza: Skutki podatkowe darowizny mieszkania w ramach rodziny zastępczej.
Słowa kluczowe: darowizna; mieszkanie; rodzina; wstępny; zstępny
Zagadnienia: Podatek od spadków i darowizn-Rozdział 4 Wysokość podatku-Grupy podatkowe
Przepisy: [PSD] Ustawa o podatku od spadków i darowizn-Rozdział 4-art. 14-ust. 4-ust. 4a

**Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe**

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od spadków i darowizn jest nieprawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

18 sierpnia 2022 r. wpłynął Pani wniosek z 16 sierpnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie ustalenia kogo, w myśl art. 14 ust. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn, można uznać za wstępnego. Uzupełniła go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z daty wpływu 18 października 2022 r. oraz pismem z daty wpływu 4 listopada 2022 r. Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Przebywała Pani od 2007 r. w rodzinie zastępczej, na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego, Wydział Rodziny i Nieletnich.

Od początku wychowywali Panią razem zarówno Pani M.J., będąca dla Pani formalnie rodziną zastępczą, jak również jej nieformalny wówczas partner, Pan S.N., mieszkający z Paniami na stałe.

W 2010 r. przeprowadzili się Państwo wszyscy troje do wspólnie wybudowanego domu, a Pani opiekunowie w 2017 r. zawarli związek małżeński. Już jako małżeństwo, zakupili mieszkanie, które - jak się Pani dowiedziała - zamierzają Pani przekazać w darowiźnie.

Z uwagi na to, iż stale w dalszym ciągu utrzymują Państwo bezpośrednie, rodzinne kontakty, razem na stałe mieszka Pani z opiekunami, mimo że formalny status rodziny zastępczej się zakończył i obecnie studiuje Pani w P., to uważa Pani wychowanie przez opiekunów za ich wspólne działanie.

Z uzupełnienia wniosku wynika, że:

Formalnie Sąd Rejonowy, Wydział Rodziny i Nieletnich, wydał w 2007 r. postanowienie o utworzeniu dla Pani rodziny zastępczej w osobie Pani M.J., która była od wielu lat znana w Domu Dziecka, w którym Pani przebywała - przyspieszyło to niezbędne procedury. Jednakże faktycznie już rok przed tym postanowieniem oboje opiekunowie, tj. Pani M.J. i Pan S.N. odwiedzali Panią lub zabierali do siebie co drugi tydzień i przygotowywali się wspólnie do wychowania Pani, co kontynuują dalej pomagając Pani w dalszym życiu. W czasie sprawowania nad Panią pieczy zarówno Pani M.J. jak i Pan S.N. tworzyli faktycznie rodzinę zastępczą i jak Pani sądzi, zgodnie z obowiązującymi przepisami, gdyż w trakcie okresowych kontroli Powiatowego Centrum Pomocy Rodzinie w Państwa domu nie tylko Pani M. oraz Pani, ale również Pan S.N. podlegaliście prowadzonym wywiadom i ocenom pracownika tej instytucji.

**Pytanie**

W związku z tym, że od początku do dnia obecnego tworzą Państwo rodzinę, a Pani M.J. jako Pani formalna rodzina zastępcza wychowywała Panią faktycznie zawsze razem z Panem S.N., z którym jest obecnie w związku, pyta Pani - jakie skutki podatkowe powstaną dla Pani na gruncie ustawy o podatku od spadków i darowizn określonych w art. 14 ust. 4a w przypadku darowizny mieszkania małżeństwa M.J. i S.N. na Pani rzecz?

**Pani stanowisko w sprawie**

Z uwagi na to, że od zawsze traktowała Pani zarówno M.J jak też S.N. jako swoją rodzinę zastępczą, a o formalnych niuansach dowiedziała się Pani dużo później, uważa Pani, że: w przypadku darowizny mieszkania od małżeństwa M.J i S.N. na Pani rzecz – zgodnie z art. 14 ust. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn powinna Pani być traktowana jako zstępna dla ww. małżeństwa, a małżeństwo M.J i S.N jako wstępni – zgodnie z „duchem i literą” tej ustawy („osoby tworzące rodzinę zastępczą”).

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2021 r. poz. 1043, ze zm.):

Podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej "podatkiem" podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej tytułem darowizny, polecenia darczyńcy.

Ustawa o podatku od spadków i darowizn nie zawiera definicji darowizny, w związku z tym należy odwołać się do odpowiednich przepisów uregulowanych w Kodeksie cywilnym.

Zgodnie z art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.):

Przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Jak stanowi natomiast art. 890 § 1 cyt. Kodeksu:

Oświadczenie darczyńcy powinno być złożone w formie aktu notarialnego. Jednakże umowa darowizny zawarta bez zachowania tej formy staje się ważna, jeżeli przyrzeczone świadczenie zostało spełnione.

Stosownie do treści art. 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn:

Obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych.

Jak wynika z treści art. 6 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy:

Obowiązek podatkowy powstaje, przy nabyciu w drodze darowizny – z chwilą złożenia przez darczyńcę oświadczenia w formie aktu notarialnego, a w razie zawarcia umowy bez zachowania przewidzianej formy – z chwilą spełnienia przyrzeczonego świadczenia; jeżeli ze względu na przedmiot darowizny przepisy wymagają szczególnej formy dla oświadczeń obu stron, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą złożenia takich oświadczeń.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn:

Opodatkowaniu podlega nabycie przez nabywcę, od jednej osoby, własności rzeczy i praw majątkowych o czystej wartości przekraczającej:

1) 9 637 zł − jeżeli nabywcą jest osoba zaliczona do I grupy podatkowej;

2) 7276 zł - jeżeli nabywcą jest osoba zaliczona do II grupy podatkowej;

3) 4902 zł - jeżeli nabywcą jest osoba zaliczona do III grupy podatkowej.

Stosownie do treści art. 9 ust. 2 ww. ustawy:

Jeżeli nabycie własności rzeczy i praw majątkowych od tej samej osoby następuje więcej niż jeden raz, do wartości rzeczy i praw majątkowych ostatnio nabytych dolicza się wartość rzeczy i praw majątkowych nabytych od tej osoby lub po tej samej osobie w okresie 5 lat poprzedzających rok, w którym nastąpiło ostatnie nabycie. Od podatku obliczonego od łącznej wartości nabytych rzeczy i praw majątkowych potrąca się podatek przypadający od opodatkowanych poprzednio nabytych rzeczy i praw majątkowych. Wynikająca z obliczenia nadwyżka podatku nie podlega ani zaliczeniu na poczet innych podatków, ani zwrotowi. Nabywcy obowiązani są w zeznaniu podatkowym wymienić rzeczy i prawa majątkowe nabyte w podanym wyżej okresie.

Z kolei w myśl art. 17 ust. 4 omawianej ustawy:

Minister właściwy do spraw finansów publicznych ustala, w drodze rozporządzenia, kwoty wartości rzeczy i praw majątkowych zwolnione od podatku i niepodlegające opodatkowaniu, o których mowa w art. 9 ust. 1, oraz skale podatkowe, o których mowa w art. 15 ust. 1, z uwzględnieniem zasad określonych w ust. 1-3.

Zgodnie z powyższym przepisem Minister Finansów zmienił kwoty wartości rzeczy i praw majątkowych zwolnione od podatku i niepodlegające opodatkowaniu.

Aktualnie – zgodnie z § 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 10 października 2022 r. w sprawie ustalenia kwot wartości rzeczy i praw majątkowych zwolnionych od podatku od spadków i darowizn (Dz.U. poz. 2084):

Ustala się kwoty czystej wartości nabytych rzeczy i praw majątkowych niepodlegające opodatkowaniu, określone w art. 9 ust. 1:

a) pkt 1 ustawy – w wysokości 10 434 zł,

b) pkt 2 ustawy – w wysokości 7878 zł,

c) pkt 3 ustawy – w wysokości 5308 zł.

Należy zauważyć, że − co do zasady − darowizna podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn. Wysokość podatku od spadków i darowizn ustala się w zależności od grupy podatkowej, do której zaliczony jest nabywca. Zaliczenie do jednej z trzech grup podatkowych następuje według osobistego stosunku nabywcy do osoby, od której lub po której zostały nabyte rzeczy i prawa majątkowe.

Zgodnie z art. 14 ust. 3 ustawy o podatku od spadków i darowizn:

Do poszczególnych grup podatkowych zalicza się:

1) do grupy I − małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, zięcia, synową, rodzeństwo, ojczyma, macochę i teściów;

2) do grupy II − zstępnych rodzeństwa, rodzeństwo rodziców, zstępnych i małżonków pasierbów, małżonków rodzeństwa i rodzeństwo małżonków, małżonków rodzeństwa małżonków, małżonków innych zstępnych;

3) do grupy III − innych nabywców.

W myśl art. 14 ust. 4a ww. ustawy:

Za zstępnych w rozumieniu ustawy uważa się również osoby, które przebywają lub przebywały w rodzinie zastępczej, w rodzinnym domu dziecka, w placówce opiekuńczo-wychowawczej lub w regionalnej placówce opiekuńczo-terapeutycznej, o których mowa w ustawie z dnia 9 czerwca 2011 r. o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej (Dz. U. z 2020 r. poz. 821 oraz z 2021 r. poz. 159), a za wstępnych także odpowiednio osoby tworzące rodzinę zastępczą, prowadzące rodzinny dom dziecka lub pracujące z dziećmi w placówce opiekuńczo-wychowawczej lub w regionalnej placówce opiekuńczo-terapeutycznej.

Według treści przepisu art. 4a ust. 1 pkt 1 omawianej ustawy:

zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, jeżeli zgłoszą nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego powstałego na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 2-5, 7 i 8, a w przypadku nabycia w drodze dziedziczenia – w terminie 6 miesięcy od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku, z zastrzeżeniem ust. 2 i 4.

Z treści art. 4a ust. 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn wynika, że:

Obowiązek zgłoszenia nie obejmuje przypadków, gdy:

1) wartość majątku nabytego łącznie od tej samej osoby lub po tej samej osobie w okresie 5 lat, poprzedzających rok, w którym nastąpiło ostatnie nabycie, doliczona do wartości rzeczy i praw majątkowych ostatnio nabytych, nie przekracza kwoty określonej w art. 9 ust. 1 pkt 1 lub

2) nabycie następuje na podstawie umowy zawartej w formie aktu notarialnego albo w tej formie zostało złożone oświadczenie woli jednej ze stron.

Z treści przepisu art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn jednoznacznie wynika, że zwolnieniem tym objęte jest nabycie przez osoby, których łączą relacje ściśle w przepisie określone (tzw. grupa zerowa). Między innymi są to zstępni.

Z wniosku wynika, że przebywała Pani od 12 kwietnia 2007 r. w rodzinie zastępczej, na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego, Wydział Rodziny i Nieletnich. Formalnie, zgodnie z ww. postanowieniem, rodziną zastępczą dla Pani została ustanowiona Pani M.J. Od początku wychowywali Panią razem zarówno Pani M.J., będąca dla Pani formalnie rodziną zastępczą, jak również jej nieformalny wówczas partner, Pan S.N., mieszkający z Paniami na stałe. W 2010 r. przeprowadzili się Państwo wszyscy troje do wspólnie wybudowanego domu, a Pani opiekunowie w 2017 r. zawarli związek małżeński. Już jako małżeństwo, zakupili mieszkanie, które – jak się Pani dowiedziała – zamierzają Pani przekazać w darowiźnie.

Zasady tworzenia rodziny zastępczej regulują przepisy ustawy z dnia 9 czerwca 2011 r. o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej (Dz.U. z 2022 r. poz. 447 ze zm.).

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy:

Rodzinę zastępczą lub rodzinny dom dziecka tworzą małżonkowie lub osoba niepozostająca w związku małżeńskim, u których umieszczono dziecko w celu sprawowania nad nim pieczy zastępczej, z zastrzeżeniem art. 55 i 58.

Z powyższego wynika, że rodzinę zastępczą może utworzyć osoba niepozostająca w związku małżeńskim. Nie chodzi tu jednak wyłącznie o osobę samotną. Osobą niepozostającą w związku małżeńskim może być też osoba pozostająca w związku nieformalnym.

Z kolei w myśl art. 35 ust. 1 ww. ustawy:

Umieszczenie dziecka w pieczy zastępczej następuje na podstawie orzeczenia sądu, z zastrzeżeniem ust. 2 oraz art. 35a, art. 58 ust. 1 pkt 2 i 3 i art. 103 ust. 2 pkt 2 i 3.

W myśl art. 49 omawianej ustawy:

Obowiązek sprawowania pieczy nad dzieckiem i jego wychowania rodzina zastępcza lub prowadzący rodzinny dom dziecka podejmuje z dniem faktycznego umieszczenia dziecka w rodzinie zastępczej lub rodzinnym domu dziecka na mocy orzeczenia sądu, umowy, o której mowa w art. 35 ust. 2, oraz w sytuacjach określonych w art. 58 ust. 1 pkt 2 i 3.

Z kolei z powyższych unormowań wynika, że bez orzeczenia sądu ewentualny pobyt dziecka w rodzinie nie będzie wynikał z obowiązujących unormowań i nie może być związany z realizacją funkcji pieczy zastępczej.

Skoro, jak wynika z przedstawionego przez Panią opisu zdarzenia, zgodnie z postanowieniem sądu, formalnie rodzinę zastępczą utworzyła dla Pani jedynie Pani M.J. to tylko ona – zgodnie z art. 14 ust. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn – może zostać uznana za Pani wstępną (a Pani za jej zstępną). Zatem ww. przepis nie może mieć zastosowania do Pana S.N., ponieważ formalnie nie tworzył on dla Pani rodziny zastępczej.

Tym samym nie można zgodzić się z Pani stanowiskiem, że w przypadku darowizny mieszkania od małżeństwa M.J i S.N. na Pani rzecz – zgodnie z art. 14 ust. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn powinna Pani być traktowana jako zstępna dla ww. małżeństwa, a małżeństwo M.J i S.N jako wstępni. Jak już wspomniano wyżej, w opisanej sytuacji, tylko Pani M.J., jako tworząca dla Pani oficjalnie rodzinę zastępcza, może być uznana za Pani wstępną.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.