Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1-1/4512-1-16/16-3/RW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-09-06
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z budową budynku.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; podatek-obliczenie podatku; podatek-podatek naliczony; pomoc-dom pomocy społecznej
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 1-art. 96; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 1-art. 113

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z 4 lipca 2016 r. (data wpływu 15 lipca 2016 r.) uzupełnionym pismem z 25 sierpnia 2016 r. (data wpływu 26 sierpnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług:

*   w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z budową budynku do czasu utraty zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 113 ustawy – **jest prawidłowe,**
*   w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z budową budynku od momentu zarejestrowania się Wnioskodawcy jako czynnego podatnika podatku VAT – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 lipca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z budową budynku. Dnia 26 sierpnia 2016 r. wniosek uzupełniono o podpis osoby upoważnionej do występowania w imieniu Wnioskodawcy z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, wskazanie przedmiotu wniosku i doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe (ostatecznie sformułowane w piśmie z 25 sierpnia 2016 r.).

W czerwcu br. Spółka została wpisana do Krajowego Rejestru Sądowego i obecnie stara się o dotacje unijne na budowę budynku, w którym będą zamieszkiwać m.in. osoby w podeszłym wieku, zaś Spółka będzie się nimi całodobowo opiekować. W związku z budową budynku faktury wystawiane będą na Wnioskodawcę.

Po zakończonej budowie Spółka zamierza prowadzić całodobowy, dzienny dom opieki, w którym będą się również znajdować w niewielkiej ilości tzw. mieszkania przywołane (odpłatne mieszkania dla osób odwiedzających pensjonariuszy). Spółka zamierza wystąpić do Wojewody o zezwolenie i wpis do właściwego rejestru, aby zgodnie z przepisami prawa, po zakończeniu budowy wykonywać działalność związaną z całodobową opieką.

Obecnie Spółka nie jest podatnikiem VAT, jednakże w przyszłości może się okazać, że będzie musiała zarejestrować się w Urzędzie Skarbowym jako podatnik podatku od towarów i usług. Zakupy związane z realizacją inwestycji, przynajmniej w początkowym okresie działalności Spółki, będą wykorzystywane wyłącznie do czynności zwolnionych od podatku VAT (zwolnienie podmiotowe). Jeżeli jednak, za pewien czas dojdzie do tego, że Spółka przekroczy limit zwolnienia podmiotowego z VAT, wówczas będzie musiała zarejestrować się jako podatnik podatku od towarów i usług, zaś w takim przypadku, np. za kilka lat, może prowadzić zarówno sprzedaż opodatkowaną, jak i zwolnioną z opodatkowania.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku od towarów i usług, przychody z całodobowej opieki nad osobami w podeszłym wieku, będą zwolnione od podatku VAT, natomiast przychody z tytułu udostępniania odpłatnie mieszkań przywołanych, dla podatników podatku od towarów i usług podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Spółka obecnie (po otrzymaniu dotacji) ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z budową budynku przeznaczonego na ww. cele, albo czy w przyszłości (po wybudowaniu budynku) takie prawo będzie jej przysługiwać?

Zdaniem Wnioskodawcy, nie ma on prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z budową budynku przeznaczonego na cele szeroko pojętej pomocy społecznej.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów usług, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Zgodnie z art. 88 ust. 4 ustawy o VAT, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni. Tak więc prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone przesłanki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Koniecznym warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawione wyżej przepisy ustawy o VAT wykluczają możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego przez podmiot niebędący czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT oraz podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku. Zdaniem Spółki, w momencie, gdy zacznie ona osiągać przychody z całodobowej opieki nad osobami w podeszłym wieku, będą to przychody zwolnione od podatku VAT – zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku od towarów i usług, co stanowi dodatkową barierę ograniczająca prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy zakupie usług związanych z budową budynku.

Mając zatem na uwadze wskazany wyżej przepis art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie nie zostaną spełnione podstawowe warunki uprawniające do odliczenia podatku od towarów i usług zawartego w fakturach dokumentujących zakup usług budowlanych. Spółka nie jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny, a zatem dokonany zakup nie będzie wykorzystywany przez Spółkę do wykonywania czynności generujących podatek należny.

Tym samym, zdaniem Spółki, nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, wynikający z faktur dokumentujących wydatki na budowę, bowiem nie została spełniona podstawowa przesłanka pozytywna jaką jest związek dokonanego zakupu ze sprzedażą opodatkowaną.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego:

*   w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z budową budynku do czasu utraty zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 113 ustawy - **jest prawidłowe,**
*   w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z budową budynku od momentu zarejestrowania się Wnioskodawcy jako czynnego podatnika podatku VAT - **jest nieprawidłowe.**

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto, odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części (w takim zakresie), w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony, są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku, w jakiej te towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Jak wskazano powyżej, najistotniejszym warunkiem umożliwiającym czynnemu podatnikowi VAT realizację prawa do odliczenia jest związek dokonanych zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Jednocześnie oceny, czy związek ten istnieje lub będzie istniał w przyszłości, należy dokonać w momencie realizowania zakupów zgodnie z zasadą niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik – aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego – nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 4 ustawy, zgodnie z którym obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zgodnie z art. 96 ust. 1 ustawy, podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

Podmioty wymienione w art. 15, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 lub wykonujące wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 – stosownie do zapisu art. 96 ust. 3 ustawy – mogą złożyć zgłoszenie rejestracyjne.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zatem, ustawa definiuje podatnika jako każdy podmiot, niezależnie od jego formy organizacyjno-prawnej, który samodzielnie prowadzi działalność gospodarczą, bez względu na cel oraz rezultat takiej działalności. Powyższa definicja ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem podatnika tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy, zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 150.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Stosownie do art. 113 ust. 5 ustawy, jeżeli wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 1 przekroczy kwotę, o której mowa w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę.

Natomiast stosownie do treści art. 113 ust. 9 ustawy, zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatnika rozpoczynającego w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności określonych w art. 5, jeżeli przewidywana przez niego wartość sprzedaży nie przekroczy, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w roku podatkowym, kwoty określonej w ust. 1.

Ponadto, na mocy art. 113 ust. 10 ustawy, jeżeli faktyczna wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 9, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej, przekroczy w trakcie roku podatkowego kwotę określoną w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę.

W myśl art. 2 pkt 22 ustawy przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca w czerwcu 2016 r. został wpisany do Krajowego Rejestru Sądowego i obecnie stara się o dotacje unijne na budowę budynku, w którym będą zamieszkiwać m.in. osoby w podeszłym wieku, aby się nimi całodobowo opiekować. W związku z budową budynku faktury wystawiane będą na Wnioskodawcę.

Po zakończonej budowie Spółka zamierza prowadzić całodobowy, dzienny dom opieki, w którym będą się również znajdować w niewielkiej ilości tzw. mieszkania przywołane (odpłatne mieszkania dla osób odwiedzających pensjonariuszy). Spółka zamierza wystąpić do Wojewody o zezwolenie i wpis do właściwego rejestru, aby zgodnie z przepisami prawa, po zakończeniu budowy wykonywać działalność związaną z całodobową opieką.

Obecnie Spółka nie jest podatnikiem VAT, jednakże w przyszłości może się okazać, że będzie musiała zarejestrować się w Urzędzie Skarbowym jako podatnik podatku od towarów i usług. Zakupy związane z realizacją inwestycji, przynajmniej w początkowym okresie działalności Spółki, będą wykorzystywane wyłącznie do czynności zwolnionych od podatku VAT (zwolnienie podmiotowe). Jeżeli jednak, za pewien czas dojdzie do tego, że Spółka przekroczy limit zwolnienia podmiotowego z VAT, wówczas będzie musiała zarejestrować się jako podatnik podatku od towarów i usług, w takim przypadku, np. za kilka lat, może prowadzić zarówno sprzedaż opodatkowaną, jak i zwolnioną z opodatkowania.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Wnioskodawca ma wątpliwości, czy obecnie (po otrzymaniu dotacji) ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z budową budynku przeznaczonego na ww. cele, albo czy w przyszłości (po wybudowaniu budynku) takie prawo będzie mu przysługiwać.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa należy stwierdzić, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W analizowanej sprawie nie zostaną spełnione podstawowe warunki uprawniające do odliczenia podatku od towarów i usług, gdyż Wnioskodawca w momencie realizacji inwestycji nie jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, a poniesione przez Zainteresowanego wydatki związane z budową domu całodobowej dziennej opieki nie będą związane z czynnościami opodatkowanymi. Jak bowiem wskazał Zainteresowany, po zakończonej inwestycji nieruchomość będzie wykorzystywana wyłącznie do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 113 ustawy.

W konsekwencji Spółka nie ma/nie będzie miała prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z budową budynku, w którym zamierza prowadzić całodobowy, dzienny dom opieki, ponieważ nabywane przez Wnioskodawcę towary i usługi związane są/będą ze sprzedażą zwolnioną od podatku na podstawie art. 113 ustawy.

Zatem w tym zakresie stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Jednakże, jak wynika z opisu sprawy – w przyszłości może się okazać, że Spółka przekroczy limit zwolnienia podmiotowego z VAT, wówczas będzie musiała zarejestrować się jako podatnik podatku od towarów i usług. W takim przypadku, np. za kilka lat, może prowadzić zarówno sprzedaż opodatkowaną, jak i zwolnioną z opodatkowania. Jak wskazała Spółka, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku od towarów i usług, przychody z całodobowej opieki nad osobami w podeszłym wieku, będą zwolnione od podatku VAT, natomiast przychody z tytułu udostępniania odpłatnie mieszkań przywołanych, dla podatników podatku od towarów i usług podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

W odniesieniu do powyższego należy wskazać, że zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

W oparciu o postanowienia art. 91 ust. 2 ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej – w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy (art. 91 ust. 3 ustawy).

Art. 91 ust. 4 ustawy stanowi, że w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

Zgodnie z art. 91 ust. 5 ustawy, w przypadku o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 – w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

Natomiast w myśl art. 91 ust. 6 ustawy, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1.  opodatkowane – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
2.  zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Z kolei zgodnie z art. 91 ust. 7 ustawy, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Ponadto zgodnie z art. 91 ust. 7a ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

W myśl art. 91 ust. 7b ustawy, w przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a, wykorzystywanych przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c.

Zgodnie z art. 91 ust. 7c ustawy, jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje – korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy.

W myśl art. 91 ust. 7d ustawy w przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana.

Analiza powołanych wyżej przepisów jednoznacznie wskazuje, że w przypadku zmiany przeznaczenia nabytych towarów i usług, tj. zarówno w sytuacji gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, jak również w sytuacji, gdy nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi, podatnik jest obowiązany dokonać korekty podatku.

Tym samym, skoro towary i usługi związane z budową przedmiotowego budynku nabyte zostały w celu wykonywania czynności zwolnionych od podatku na podstawie art. 113 ustawy, a następnie w wyniku zaistnienia okoliczności wskazanych w tym przepisie – Wnioskodawca utraci powyższe zwolnienie i zobowiązany zostanie do zarejestrowania się jako czynny podatnik podatku od towarów i usług, należy stwierdzić, że zmieni się prawo do odliczenia podatku naliczonego o czym stanowi art. 91 ust. 7 ustawy. Bowiem jak wskazał Wnioskodawca – w takiej sytuacji budynek będzie przez niego wykorzystywany do celów działalności zwolnionej od podatku oraz opodatkowanej podatkiem VAT.

W takiej sytuacji Wnioskodawcy przysługiwało będzie prawo do korekty kwoty odliczonego podatku naliczonego, w terminach i na zasadach określonych w art. 91 ustawy.

W konsekwencji, w powyższym zakresie stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone w wydanej interpretacji. W szczególności dotyczy to opodatkowania (zwolnienia od podatku) świadczenia usług całodobowej opieki nad osobami w podeszłym wieku oraz odpłatnego udostępniania mieszkań przywołanych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.