Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.72.2017.2.JF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-06-14
Teza: W zakresie miejsca świadczenia usług zakwaterowania w hotelu, usług restauracyjnych i parkingowych miejsca świadczenia usług telekomunikacyjnych i dostępu do sieci Internet.
Słowa kluczowe: hotel; internet; parking-miejsce parkingowe; świadczenie-miejsce świadczenia usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 17 marca 2017 r. (data wpływu 28 marca 2017 r.) uzupełnionym w dniu 24 maja 2017 r. (data wpływu 30 maja 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   miejsca świadczenia usług zakwaterowania w hotelu, usług restauracyjnych i parkingowych – **jest prawidłowe**,
*   miejsca świadczenia usług telekomunikacyjnych i dostępu do sieci Internet – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 28 marca 2017 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia usług zakwaterowania w hotelu, usług restauracyjnych i parkingowych oraz usług telekomunikacyjnych i dostępu do sieci Internet. Wniosek zawierał braki formalne, w związku z czym w dniu 19 maja 2017 r. wezwano do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono w dniu 24 maja 2017 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Przedmiotem działalności Spółki jest prowadzenie hotelu położonego na terytorium Polski. W ramach prowadzonej działalności Spółka świadczy usługi:

*   zakwaterowania w hotelu,
*   usługi restauracyjne,
*   wynajmu miejsc parkingowych,
*   usługi telekomunikacyjne usługi dostępu do sieci Internet.

W przypadku świadczenia usług zakwaterowania w hotelu, usług restauracyjnych i parkingowych Spółka uznaje, że miejscem świadczenia tych usług jest terytorium Polski, niezależnie od statusu Klienta oraz adresu jego siedziby. Spółka opodatkowuje te usługi krajową stawką podatku VAT. Natomiast w przypadku usług telekomunikacyjnych oraz usług dostępu do sieci Internet świadczonych na rzecz podatników będących podatnikami podatku od wartości dodanej w kraju innym niż Polska, Spółka wystawia faktury bez podatku VAT. Spółka w tym przypadku uznaje, iż miejscem świadczenia i miejscem opodatkowania tych usług jest kraj siedziby nabywcy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Spółka w sposób prawidłowy rozpoznaje miejsce świadczenia usług zakwaterowania w hotelu, usług restauracyjnych i parkingowych wykonywanych na rzecz podatników podatku od wartości dodanej, niemających siedziby ani stałego miejsca wykonywania działalności gospodarczej na terytorium Polski?
2.  Czy Spółka w sposób prawidłowy rozpoznaje miejsce świadczenia usług telekomunikacyjnych oraz usług dostępu do sieci Internet świadczonych na rzecz podatników będących podatnikami podatku od wartości dodanej w kraju innym niż Polska?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710 ze późniejszymi zmianami, dalej ustawa), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (dalej podatek VAT), podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez sprzedaż - w myśl art. 2 pkt 22 ustawy - rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

W przypadku usług, dla prawidłowego rozliczenia podatku VAT, istotnym jest ustalenie miejsca ich świadczenia, bowiem od prawidłowego określenia miejsca świadczenia zależeć będzie miejsce ich opodatkowania.

Zgodnie z art. 28a ustawy przez podatnika rozumie się:

*   pkt 1 lit. a podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
*   pkt 1 lit. b osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
*   pkt 2 podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Ww. przepis wprowadza kolejną definicję podatnika do ustawy o podatku od towarów i usług. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji, jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

W świetle regulacji przepisu art. 28b ust. 2 ustawy w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Co do zasady, zatem miejscem świadczenia usług na rzecz podatników jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego świadczone są te usługi. Ustawodawca wprowadził jednak liczne wyjątki od ww. zasady wskazując m.in. szczególne zasady ustalania miejsca świadczenia usług związanych z nieruchomościami.

I tak zgodnie z art. 28e ustawy, miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

W myśl zaś art. 28i ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług restauracyjnych i cateringowych jest miejsce, w którym usługi są faktycznie wykonywane, z zastrzeżeniem ust. 2.

Zatem sprzedaż usług zakwaterowania w hotelu położonym w Polsce, usług restauracyjnych świadczonych na terytorium Polski oraz wynajem miejsca parkingowego położonego w Polsce będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce, bez względu na to gdzie Nabywca tych usług posiadają siedzibę (w Polsce, w Unii Europejskiej lub poza UE), ponieważ miejscem świadczenia wskazanych usług na podstawie art. 28e i 28i ust. 1 ustawy o VAT - jest miejsce położenia nieruchomości (hotelu). W konsekwencji, przedmiotowe usługi będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce wg stawek właściwych dla danych usług.

Jednocześnie Spółka stoi na stanowisku, iż w przypadku świadczenia usług telekomunikacyjnych oraz usług dostępu do sieci Internet świadczonych na rzecz podatników będących podatnikami podatku od wartości dodanej w kraju innym niż Polska, zgodnie z treścią art. 28b ustawy o VAT, miejscem świadczenia i miejscem opodatkowania tych usług jest kraj siedziby nabywcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie miejsca świadczenia usług zakwaterowania w hotelu, usług restauracyjnych i parkingowych - jest prawidłowe, natomiast w zakresie miejsca świadczenia usług telekomunikacyjnych i dostępu do sieci Internet - jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m. in. odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które – w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy – rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

W przypadku świadczenia usług dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług istotnym jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Stosownie do art. 28e ustawy – miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

Należy również wskazać, że w celu zapewnienia jednolitego stosowania obecnego systemu VAT, w szczególności w odniesieniu do kwestii: podatników, dostawy towarów i świadczenia usług oraz miejsca transakcji podlegających opodatkowaniu, wydano rozporządzenie wykonawcze Rady (UE) nr 1042/2013 z dnia 7 października 2013 r. zmieniające rozporządzenie wykonawcze (UE) nr 282/2011 (Dz. Urz. UE L z 2013 r., Nr 284, str. 1) – dalej „rozporządzenie”. Rozporządzenie w zmienionym brzmieniu obowiązuje od dnia 1 stycznia 2017 r. Celem regulacji przyjętych w ww. rozporządzeniu jest doprowadzenie do wspólnej wykładni i spójnego stosowania przepisu szczególnego jakim jest art. 47 Dyrektywy 2006/112/WE w całej Unii Europejskiej. Administracje podatkowe odpowiedzialne za wdrażanie przepisów UE dotyczących VAT powinny unikać stosowania definicji i pojęć pochodzących z ich przepisów krajowych. Do celu stosowania art. 47 Dyrektywy ocena musi więc opierać się na definicjach określonych w przepisach UE dotyczących VAT, a nie na definicjach określonych w prawie krajowym każdego państwa członkowskiego.

Na mocy art. 1 pkt 1 lit. d) tiret (ii) ww. rozporządzenia uregulowano m.in. kwestie związane z ustalaniem miejsca świadczenia usług związanych z nieruchomościami, poprzez dodanie podsekcji 6a „Świadczenie usług związanych z nieruchomościami”.

Zgodnie z art. 31a ust. 1 podsekcji 6a rozporządzenia, usługi związane z nieruchomościami, o których mowa w art. 47 dyrektywy 2006/112/WE, obejmują jedynie te usługi, które mają wystarczająco bezpośredni związek z daną nieruchomością. Usługi uważa się za mające wystarczająco bezpośredni związek z nieruchomością w następujących przypadkach:

1.  gdy wywodzą się z nieruchomości, a dana nieruchomość stanowi element składowy usługi i jest elementem centralnym oraz niezbędnym z punktu widzenia świadczonych usług;
2.  gdy są świadczone w odniesieniu do nieruchomości lub dla niej przeznaczone i mają na celu zmianę prawnego lub fizycznego stanu danej nieruchomości.

Zgodnie zaś z art. 13b rozporządzenia do celów stosowania dyrektywy 2006/112/WE za „nieruchomość” uznaje się:

1.  każdą określoną część ziemi, na jej powierzchni lub pod jej powierzchnią, która może stać się przedmiotem własności i posiadania;
2.  każdy budynek lub każdą konstrukcję przytwierdzone do gruntu lub w nim osadzone powyżej lub poniżej poziomu morza, których nie można w łatwy sposób zdemontować lub przenieść;
3.  każdy zainstalowany element stanowiący integralną część budynku lub konstrukcji, bez którego budynek lub konstrukcja są niepełne, taki jak drzwi, okna, dachy, schody i windy;
4.  każdy element, sprzęt lub maszynę zainstalowane na stałe w budynku lub konstrukcji, które nie mogą być przeniesione bez zniszczenia lub zmiany budynku lub konstrukcji.

Z powołanych przepisów wynika, że o miejscu świadczenia, a tym samym opodatkowania usługi związanej z nieruchomością decyduje wyłącznie miejsce położenia nieruchomości, z którą dana usługa jest ściśle związana, niezależnie od tego, dla jakiego podmiotu jest wykonywana oraz gdzie znajduje się siedziba usługodawcy. Zasada ta ma zastosowanie wówczas, gdy usługę można przyporządkować do konkretnej nieruchomości, która jest możliwa do zlokalizowania, co do miejsca jej położenia. Przepis ten stanowi wyjątek od zasady, przyjmując jako kryterium odniesienie się nie do podmiotu lecz do przedmiotu, którym jest nieruchomość, a usługi, które jej wprost dotyczą, mają być opodatkowane według miejsca jej położenia. Jednocześnie usługi te mogą mieć charakter nieograniczony, na co wskazuje katalog zamieszczony w art. 28e ustawy, który ma charakter otwarty. Ponadto przepis rozporządzenia za nieruchomość uznaje każdy budynek i każdą konstrukcję przytwierdzone do gruntu lub w nim osadzone. Do zakresu usług dotyczących nieruchomości ustawodawca zaliczył nie tylko usługi stricte dotyczące prac wykonywanych w nieruchomościach i obrotu nieruchomościami, ale także usługi, których wykonanie oparte jest na wykorzystaniu, używaniu i użytkowaniu nieruchomości, wywodzące się z nieruchomości.

Jednocześnie zgodnie z art. 28 i ust. 1 ustawy miejscem świadczenia usług restauracyjnych i cateringowych jest miejsce, w którym usługi są faktycznie wykonywane, z zastrzeżeniem ust. 2.

Ad 1

Przedmiotem wątpliwości Spółki jest miejsce świadczenia usług zakwaterowania w hotelu, usług restauracyjnych i parkingowych wykonywanych na rzecz podatników podatku od wartości dodanej, niemających siedziby ani stałego miejsca wykonywania działalności gospodarczej.

W analizowanej sprawie miejscem świadczenia (a tym samym opodatkowania) świadczenia usługi hotelowej oraz usługi parkingowej jest miejsce położenia hotelu i parkingu. Zatem, skoro przedmiotowa nieruchomość położona jest na terytorium Polski, to opisana usługa podlega opodatkowaniu w Polsce, zgodnie z art. 28e ustawy.

Odnośnie usług restauracyjnych świadczonych przez Spółkę należy odwołać się do art. 28i ust. 1 ustawy. Skoro zatem w rozpatrywanej sprawie usługi restauracyjne świadczone są przez Spółkę na terytorium Polski, to miejscem ich świadczenia jest Polska.

Wobec tego należy zgodzić się ze Spółką, że sprzedaż usług zakwaterowania w hotelu położonym w Polsce, usług restauracyjnych świadczonych na terytorium Polski oraz wynajem miejsca parkingowego położonego w Polsce będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce, bez względu na to gdzie Nabywca tych usług posiadają siedzibę (w Polsce, w Unii Europejskiej lub poza UE), ponieważ miejscem świadczenia usługi zakwaterowania w hotelu oraz usługi wynajmu miejsca parkingowego na podstawie art. 28e ustawy - jest miejsce położenia nieruchomości, a miejscem świadczenia usługi restauracyjnej na podstawie art. 28i ust. 1 ustawy jest miejsce świadczenie usługi. W konsekwencji, przedmiotowe usługi będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce wg stawek właściwych dla danych usług.

Zatem stanowisko Spółki w zakresie pytania 1 należy uznać za prawidłowe.

Ad 2.

Przedmiotem wątpliwości Spółki jest także miejsce świadczenia usług telekomunikacyjnych oraz usług dostępu do sieci Internet świadczonych na rzecz podatników będących podatnikami podatku od wartości dodanej w kraju innym niż Polska.

Zgodnie z art. 31c rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiające środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 2011 r. nr 77/1 z późn. zm.) do celów określenia miejsca świadczenia przez podatnika działającego we własnym imieniu usług telekomunikacyjnych, nadawczych lub usług świadczonych drogą elektroniczną łącznie ze świadczeniem usług zakwaterowania w sektorze hotelarskim lub sektorach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, uznaje się, że świadczenie takich usług odbywa się w tych miejscach.

Przez usługi telekomunikacyjne – stosownie do art. 2 pkt 25a ustawy – rozumie się usługi dotyczące transmisji, emisji i odbioru sygnałów, tekstów, obrazów i dźwięków lub wszelkiego rodzaju informacji drogą kablową, radiową, optyczną lub za pośrednictwem innych systemów elektromagnetycznych, w tym związane z nimi przeniesienie lub cesję praw do użytkowania środków dla zapewniania takiej transmisji, emisji i odbioru, wraz z zapewnieniem dostępu do ogólnoświatowych sieci informacyjnych, z uwzględnieniem art. 6a rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011.

W celu ustalenia miejsca opodatkowania usługi usługi telekomunikacyjnej oraz usługi dostępu do sieci Internet świadczonej przez Spółkę na rzecz osób będących podatnikami zakwaterowanych w hotelu położonym w Polsce należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie zaistnieją przesłanki, o których mowa w art. art. 31c rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011. Tym samym miejscem świadczenia ww. usługi telekomunikacyjnej oraz usługi dostępu do sieci Internet jest miejsce, w którym hotel się znajduje. Zatem miejscem świadczenia ww. usług jest Polska.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należy uznać je za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4 0/0, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.