Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB6/4510-338/16-3/SO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-07-18
Teza: Czy Wnioskodawca będzie miał prawo do zaliczania zapłaconych odsetek od Pożyczki w całości do podatkowych kosztów uzyskania przychodów, bez konieczności stosowania ograniczeń, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy o CIT?
Słowa kluczowe: kapitalizacja-cienka kapitalizacja; kapitalizacja-niedostateczna kapitalizacja; koszt-koszty uzyskania przychodów; odsetki
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 10 czerwca 2016 r. (data wpływu 10 czerwca 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 17 czerwca 2016 r. (data wpływu 17 czerwca 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku zastosowania ograniczeń z art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 czerwca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku zastosowania ograniczeń z art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o CIT, podlegającym obowiązkowi podatkowemu w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Jedynym udziałowcem Spółki jest obecnie spółka komandytowa (dalej: „SK”). Wnioskodawca zakłada jednakże, iż w przyszłości wszystkie udziały Spółki zostaną sprzedane przez SK na rzecz osób fizycznych (dalej: „Przyszli Udziałowcy”). Sprzedaż udziałów Spółki na rzecz Przyszłych Udziałowców nastąpi w co najmniej dwóch etapach. Początkowo Przyszli Udziałowcy (lub jedynie niektórzy z nich) nabędą od SK pakiet mniejszościowy udziałów Spółki, a po pewnym czasie SK sprzeda na rzecz Przyszłych Udziałowców wszystkie udziały Spółki.

Wnioskodawca zakłada, iż po sprzedaży pakietu mniejszościowego udziałów Spółki, jednakże przed sprzedażą całości udziałów Spółki na rzecz Przyszłych Udziałowców, jeden z Przyszłych Udziałowców (dalej: „Pożyczkodawca”) udzieli Spółce pożyczki (dalej: „Pożyczka”) na podstawie umowy zawartej pomiędzy Pożyczkodawcą oraz Spółką (dalej: „Umowa Pożyczki”). Wartość zadłużenia Spółki z tytułu Umowy Pożyczki będzie przekraczała wysokość kapitałów własnych Spółki. W związku z udzieleniem Pożyczki, Spółka zobowiązana będzie do wypłaty odsetek, w wysokości i terminach ustalonych w Umowie Pożyczki. W celu ustalenia wysokości odsetek zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów, Wnioskodawca stosuje i będzie stosował zasady opisane w art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy o CIT (Wnioskodawca nie wybrał i nie wybierze tzw. metody alternatywnej).

Spółka pragnie podkreślić, iż w momencie zawarcia Umowy Pożyczki oraz transferu środków pieniężnych na rzecz Spółki, Pożyczkodawca nie będzie posiadał bezpośrednio ani pośrednio co najmniej 25% kapitału zakładowego Spółki, ani nie będzie uprawniony do wykonywania co najmniej 25% praw głosu na zgromadzeniu wspólników Spółki. Po sprzedaży całości udziałów Spółki przez SK na rzecz Przyszłych Udziałowców, Pożyczkodawca będzie posiadał udziały stanowiące co najmniej 25% kapitału zakładowego Spółki i będzie uprawniony do wykonywania co najmniej 25% praw głosu na zgromadzeniu wspólników Spółki.

Wnioskodawca zakłada, iż spłata Pożyczki oraz należnych odsetek od Pożyczki przez Spółkę nastąpi po dniu sprzedaży całości udziałów Spółki na rzecz Przyszłych Udziałowców, a więc w okresie, w którym Pożyczkodawca będzie posiadał udziały stanowiące co najmniej 25% kapitału zakładowego Spółki i będzie uprawniony do wykonywania co najmniej 25% praw głosu na zgromadzeniu wspólników Spółki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca będzie miał prawo do zaliczania zapłaconych odsetek od Pożyczki w całości do podatkowych kosztów uzyskania przychodów, bez konieczności stosowania ograniczeń, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy o CIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, Wnioskodawca będzie miał prawo do zaliczania zapłaconych odsetek od Pożyczki w całości do podatkowych kosztów uzyskania przychodów, bez konieczności stosowania ograniczeń, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.; dalej: „ustawa o CIT”).

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek od pożyczek udzielonych spółce przez podmiot posiadający bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki, jeżeli wartość zadłużenia spółki wobec podmiotów posiadających bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki, uwzględniającego również zadłużenie z tytułu pożyczek, przekroczy łącznie wartość kapitału własnego spółki – w proporcji, w jakiej wartość zadłużenia przekraczająca wartość kapitału własnego spółki pozostaje do całkowitej kwoty tego zadłużenia wobec tych podmiotów, określonej na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc zapłaty odsetek od pożyczek.

Rozwinięciem powyższej regulacji jest art. 16 ust. 6 ustawy o CIT, zgodnie z którym wskaźnik procentowy, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy o CIT, posiadanych udziałów w spółce, określa się na podstawie liczby praw głosu, jakie w związku z posiadanymi udziałami (akcjami) przysługują danemu podmiotowi, przy czym w celu ustalenia liczby praw głosu art. 11 ust. 5b ustawy o CIT stosuje się odpowiednio. Z kolei art. 11 ust. 5b ustawy o CIT stanowi, iż określając wielkość udziału pośredniego, jaki podmiot posiada w kapitale innego podmiotu, przyjmuje się zasadę, że jeżeli jeden podmiot posiada w kapitale drugiego podmiotu określony udział, a ten drugi posiada taki sam udział w kapitale innego podmiotu, to pierwszy podmiot posiada udział pośredni w kapitale tego innego podmiotu w tej samej wysokości, natomiast jeżeli wartości te są różne, za wysokość udziału pośredniego przyjmuje się wartość niższą.

Należy ponadto zauważyć, iż zgodnie z art. 16 ust. 7b ustawy o CIT przez pożyczkę, o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy o CIT, rozumie się każdą umowę, w której dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy, w tym kredyt, emisję papierów wartościowych o charakterze dłużnym, depozyt nieprawidłowy lub lokatę.

Przytoczone powyżej przepisy regulują ograniczenia w zakresie prawa zaliczania odsetek do kosztów podatkowych wynikające z tzw. niedostatecznej kapitalizacji. Należy podkreślić, iż wskazane przepisy, wprowadzające wyjątek od zasady zaliczania do kosztów uzyskania przychodów wszelkich wydatków związanych z osiąganymi przychodami podatkowymi, powinny podlegać ścisłej wykładni, ograniczonej wyłącznie do ich literalnego brzmienia, bez możliwości rozciągania przewidzianych w nich ograniczeń na stany faktyczne nieobjęte wyraźnie ich zakresem.

Mając powyższe na uwadze, celem zastosowania ograniczenia w zakresie zaliczania odsetek do kosztów uzyskania przychodów, kluczowe jest spełnienie dwóch warunków:

1.  analizowane odsetki muszą wynikać z pożyczki (z uwzględnieniem definicji tego pojęcia zawartej w art. 16 ust. 7b ustawy o CIT) udzielonej przez podmioty posiadające bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 25% udziałów/akcji (25% praw głosu) spółki otrzymującej pożyczkę (warunek odnoszący się do pożyczki, jako udzielonej przez tzw. podmioty kwalifikowane),
2.  w ostatnim dniu miesiąca poprzedzającego miesiąc zapłaty odsetek, spółka otrzymująca pożyczkę musi posiadać zobowiązania (zadłużenie) w określonej wysokości wobec podmiotów posiadających bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 25% udziałów/akcji (25% praw głosu) spółki otrzymującej pożyczkę (warunek odnoszący się do zadłużenia względem tzw. podmiotów kwalifikowanych).

Na gruncie przedstawionego stanu faktycznego nie ulega wątpliwości, iż nie zostanie spełniony pierwszy z ww. warunków, a tym samym prawo do zaliczania do kosztów podatkowych odsetek od Pożyczki udzielonej na rzecz Spółki przez Pożyczkodawcę nie będzie podlegało ograniczeniom, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy o CIT.

Jak zostało podkreślone w stanie faktycznym sprawy, w momencie zawarcia Umowy Pożyczki oraz transferu środków pieniężnych na rzecz Spółki, Pożyczkodawca nie będzie posiadał bezpośrednio ani pośrednio udziałów stanowiących co najmniej 25% kapitału zakładowego Spółki, ani nie będzie uprawniony do wykonywania co najmniej 25% praw głosu na zgromadzeniu wspólników Spółki. Nabycie całości udziałów Spółki przez Przyszłych Udziałowców, a co za tym idzie nabycie przez Pożyczkodawcę statusu tzw. podmiotu kwalifikowanego w rozumieniu art. 16 ust. 1pkt 60 ustawy o CIT, nastąpi dopiero po dniu udzielenia Pożyczki. W związku z powyższym, pomimo iż spłata Pożyczki oraz należnych odsetek od Pożyczki nastąpi w okresie, w którym Pożyczkodawca będzie tzw. podmiotem kwalifikowanym w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 60 (będzie posiadał udziały stanowiące co najmniej 25% kapitału zakładowego Spółki i będzie uprawniony do wykonywania co najmniej 25% praw głosu na zgromadzeniu wspólników Spółki), brak posiadania ww. statusu przez Pożyczkodawcę w dniu udzielenia Pożyczki oznacza, iż art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy o CIT nie będzie znajdował zastosowania.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż powyższe stanowisko, zgodnie z którym dla celów stosowania ograniczenia w zakresie prawa zaliczania odsetek do kosztów podatkowych, ustanowionego w art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy o CIT, istotny jest status podmiotu udzielającego pożyczki na moment jej udzielenia, znajduje powszechne potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych. Tytułem przykładu wskazać można interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 13 sierpnia 2013 r. (IPPB3/423-382/13-2/KK), interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 lipca 2014 r. (IPPB3/423-462/14-2/KK) oraz interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 21 lipca 2015 r. (ILPB3/4510-1-183/15-2/EK).

Wobec powyższego, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie zaprezentowanego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.