Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB1/415-217/11-2/AG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2011-12-28
Teza: Czy w odniesieniu do wynagrodzenia wypłacanego pracownikom, w części odpowiadającej wykonanej pracy, która stanowi przedmiot prawa autorskiego (wypłacanego za rozporządzanie tym prawem, zgodnie z postanowieniami umowy o pracę lub umowy o dzieło), Spółka jako płatnik może zastosować podwyższone koszty uzyskania przychodów, w wysokości 50% uzyskanego przychodu, zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów-podwyższenie kosztów uzyskania przychodów; prawa-prawa autorskie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, reprezentowanej przez Pełnomocnika, , przedstawione we wniosku z dnia 27 września 2011 r. (data wpływu 29 września 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 września 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka Akcyjna jest przedsiębiorcą, który oferuje swoim kontrahentom nowatorskie technologie w dziedzinie komponentów i materiałów surowych, ze szczególnym uwzględnieniem produkcji elementów plastikowych obudów do telewizorów. Głównym zadaniem powstałej w latach 2010-2011 fabryki jest produkcja podzespołów wtryskiwanych i montowanych do elektroniki (TV) oraz na potrzeby przemysłu motoryzacyjnego.

Podstawowym elementem długofalowej strategii Spółki jest jej innowacyjność, przejawiająca się zarówno w odniesieniu do procesów produkcyjnych, jak i pozostałych procesów zachodzących wewnątrz Spółki. Szczególny obowiązek wymyślania, opracowywania i wdrażania programów, planów rozwoju i ulepszeń przedsiębiorstwa spoczywa na osobach zatrudnionych przez Spółkę na stanowiskach członków zarządu oraz dyrektorów, czyli na kadrze zarządzającej. Osoby te, w ramach swoich obowiązków, oprócz zadań o charakterze zarządczym, czy administracyjnym, zajmują się również czynnościami związanymi z prowadzeniem wewnętrznych, indywidualnych oraz grupowych projektów mających na celu wprowadzenie nowych, innowacyjnych rozwiązań, zmierzających do usprawnienia procesów zachodzących w poszczególnych działach Spółki. Są oni twórcami lub współtwórcami dzieł, które powstają jako efekt przeprowadzonego projektu. Zakres prac członków kadry zarządzającej wykonywanych w ramach projektów polega na opracowywaniu i tworzeniu koncepcji, opracowaniu wstępnych założeń będących punktem wyjścia do dalszych prac, weryfikacji działań na poszczególnych etapach projektu, inicjowaniu nowych idei, cyklicznym tworzeniu lub współtworzeniu dokumentów przedstawiających stworzone dzieła (raporty, diagramy, arkusze kalkulacyjne, notatki, prezentacje rozpoczynające i podsumowujące projekt). Utwory będące efektem opisanych wyżej prac są wyrażone w postaci tekstu i innych znaków graficznych.

Projekty przeprowadzane przez kadrę zarządzającą dotyczą w szczególności następujących procesów zachodzących w Spółce: zastosowania nowych technologii, optymalizacji produkcji poprzez dokonywanie kalkulacji jej cyklu, opracowywania raportów biznesowych prezentujących działalność Spółki (miesięcznych, kwartalnych i rocznych), przygotowywania analiz rynku, opinii (np. o nowych produktach, które Spółka zamierza wprowadzić na rynek polski), komentarzy, prognoz i strategii biznesowych, w tym dotyczących współpracy ze stałymi kontrahentami Spółki, przygotowywania procedur i polityk wewnętrznych, a na ich podstawie stosownych dokumentów wewnętrznych, przygotowania i wygłaszania prezentacji dla klientów, wdrażania procedur korporacyjnych w różnych obszarach (dotyczących m.in. współpracy pomiędzy poszczególnymi departamentami).

Praca członków kadry zarządzającej jest pracą ściśle koncepcyjną o autorskim charakterze, której rezultatem jest nowatorska wizja określonego rozwiązania. Rezultaty tej pracy, w zależności od rodzaju projektu, są niepowtarzalnym wytworem intelektu członka kadry zarządzającej (w projektach indywidualnych) lub wszystkich członków grupy (w tym także członka kadry zarządzającej, jako współtwórcy), stworzonym niezależnie (tj. bez korzystania z rezultatów cudzej pracy, przez ich odwzorowanie lub użycie w inny sposób), charakteryzującym się znacznym stopniem oryginalności. Praca ta zawiera elementy twórcze, związane z wykreowaniem indywidualnego podejścia do poszczególnych procesów zachodzących w Spółce. Na podstawie przeprowadzonych analiz formułowane są twórcze wnioski i sugestie, co do modyfikacji, w celu usprawnienia procesów lub znaczącej modyfikacji produktów.

Zdaniem Spółki, rezultaty prac wykonywanych przez kadrę zarządzającą, ze względu na ich walory twórcze mogą stanowić przedmiot ochrony przewidzianej dla prawa autorskiego, zgodnie z ustawą z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 ze zm.).

Spółka postanowiła dostosować strukturę zatrudnienia do opisanego powyżej stanu faktycznego. W związku z powyższym, mając na uwadze przedstawiony powyżej stan faktyczny oraz autorski wymiar pracy wykonywanej przez kadrę zarządzającą, Spółka przygotowała projekty umów o pracę, do których wprowadziła regulację, zgodnie z którą stałe wynagrodzenie brutto członków kadry zarządzającej będzie składało się z:

1.  części związanej z wykonywaniem czynności lub prac o charakterze twórczym, objętych prawami autorskimi (honorarium autorskie za przeniesienie przez członków zarządu oraz dyrektorów na Spółkę praw autorskich do wytworzonych w danym okresie dzieł twórczych) oraz
2.  części obejmującej czas przeznaczony na wykonanie obowiązków zarządczych i administracyjnych, jak również wszelkich innych pozostałych prac, niezwiązanych z pracami o charakterze twórczym.

Podział wynagrodzenia na te dwie części przeprowadzony zostanie w oparciu o analizę proporcji czasu poświęcanego przez danego pracownika na pracę o charakterze twórczym w stosunku do ogólnego czasu pracy. Efekty prac będą dokumentowane w formie raportów, opinii, prezentacji, analiz, modeli, procedur, sprawozdań, specyfikacji, diagramów i innych materiałów podlegających ochronnie prawa autorskiego, a następnie przedstawiane właściwej upoważnionej osobie do zweryfikowania ich charakteru. Na tej podstawie w każdym miesiącu będzie podejmowana decyzja, czy wykonywana w danym miesiącu przez danego pracownika praca miała charakter twórczy.

Stworzone w każdym miesiącu utwory będą w odpowiedni sposób przez Spółkę archiwizowane. W odniesieniu do części wynagrodzenia odpowiadającego wykonanej pracy, która stanowi przedmiot prawa autorskiego (wypłacanego za rozporządzenie tym prawem, zgodnie z postanowieniami umowy o pracę), Spółka zamierza zastosować podwyższone koszty uzyskania przychodów (wg stawki 50%), o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych .W odniesieniu do pozostałej części wynagrodzenia (nie związanej z przeniesieniem praw autorskich) Spółka będzie stosować ogólne zasady rozliczeń (standardowa wysokość kosztów uzyskania przychodów określona w art. 22 ww. ustawy).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w związku z przedstawionym zdarzeniem przyszłym, w odniesieniu do wynagrodzenia wypłacanego pracownikom, w części odpowiadającej wykonanej pracy, która stanowi przedmiot prawa autorskiego (wypłacanego za rozporządzanie tym prawem, zgodnie z postanowieniami umowy o pracę lub umowy o dzieło), Spółka jako płatnik może zastosować podwyższone koszty uzyskania przychodów, w wysokości 50% uzyskanego przychodu, zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do wynagrodzenia wypłacanego pracownikom, w części odpowiadającej wykonanej pracy, która stanowi przedmiot prawa autorskiego (wypłacanego za rozporządzanie tym prawem zgodnie z postanowieniami umowy o pracę lub umowy o dzieło), Spółka jako płatnik może zastosować podwyższone koszty uzyskania przychodów, w wysokości 50% uzyskanego przychodu, zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.). Powyższy przepis stanowi bowiem, iż koszty uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami - określa się w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z tym, że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Z treści tego przepisu wynika, że o zastosowaniu 50% kosztów uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich lub rozporządzenia tym prawami, decyduje po pierwsze, fakt wykonania czynności (utworu), która jest przedmiotem praw autorskich, oraz po drugie, uzyskanie przychodu z tytułu korzystania lub rozporządzenia tym prawem.

To, czy określony przychód został osiągnięty z tytułu praw autorskich lub pokrewnych, oraz, czy podatnik jest twórcą lub artystą wykonawcą - należy ocenić w świetle odrębnych przepisów. W niniejszej sprawie przepisami takimi będzie ustawa z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 ze zm.).

Na podstawie art. 1 ust. 1 powołanej wyżej ustawy o prawie autorskim, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). W szczególności, jak stanowi art. 1 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, przedmiotem prawa autorskiego są utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (m. in. literackie, publicystyczne, naukowe).

Dodatkowo, utwór jest przedmiotem prawa autorskiego od chwili ustalenia, chociażby miał postać nieukończoną, a ochrona przysługuje twórcy niezależnie od spełnienia jakichkolwiek formalności.

Jak wskazał Sąd Apelacyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 7 listopada 2007 r. (sygn. akt I ACa 800/07) „stwierdzenie, że utwór stanowi przejaw działalności twórczej, oznacza, że utwór powinien stanowić rezultat działalności o charakterze kreacyjnym. Przesłanka ta, niekiedy określana jako przesłanka oryginalności utworu, zrealizowana jest wówczas, gdy istnieje subiektywnie nowy wytwór intelektu”.

Wśród przedstawicieli doktryny prawa autorskiego zwykło się uważać, że aby przejaw działalności człowieka mógł uzyskać kwalifikację utworu w rozumieniu prawa autorskiego powinien posiadać trzy cechy: (i) stanowić rezultat pracy człowieka (twórcy), (ii) stanowić przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze oraz (iii) cechować się oryginalnością.

Pogląd taki został zaakceptowany przez sądy administracyjne i wyrażony m. in. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia …… , sygn. akt .

Charakter czynności wykonywanych przez kadrę zarządzającą, które polegają w znacznej mierze na tworzeniu bądź też współtworzeniu efektów projektów prowadzonych w Spółce, daje podstawę dla uznania ich za przedmiot prawa autorskiego. Są one bowiem efektem niezależnej, twórczej działalności człowieka, posiadają koncepcyjny i indywidualny charakter, stanowią wyraz autorskich wizji określonych rozwiązań, o znacznym stopniu oryginalności. W przekonaniu Spółki, osoby te mogą być uznane za twórców podejmujących się wykonania czynności będących przedmiotem ochrony przewidzianej w prawie autorskim, przede wszystkim ze względu na posiadane wysokie umiejętności kreacyjne, merytoryczne, analityczne i bardzo dobrą znajomość procesów zachodzących w Spółce. Fakt, iż powstające w Spółce takie wytwory działalności twórczej, jak raporty i ekspertyzy, plan funkcjonowania przedsiębiorstwa, czy zakładowy system jakości, są pracą stanowiącą przedmiot prawa autorskiego, został potwierdzony przez m.in. Ministerstwo Kultury w wydawanych na wniosek podatników pismach (por. pismo z dnia nr , pismo z dnia nr , pismo z nr ).

Mając powyższe na uwadze, Spółka uważa, iż w przedstawionym stanie faktycznym została spełniona przesłanka wykonania czynności (utworu) będącej przedmiotem praw autorskich, wymieniona w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W opinii Spółki autorskie prawo majątkowe do rezultatów prac wykonywanych przez kadrę zarządzającą Spółki może być przedmiotem rozporządzenia, a ich twórcom przysługuje wynagrodzenie za korzystanie z tych rezultatów przez osoby trzecie (w tym przypadku Spółkę jako pracodawcę), jeśli wynika to z ustawy lub umowy. W niniejszym przypadku, w umowach o pracę z członkami kadry zarządzającej znajdą się wyraźne zapisy o nabywaniu przez Spółkę praw autorskich do twórczych rezultatów ich prac. Zatem mamy w tym przypadku do czynienia z wtórnym nabyciem przedmiotowych praw, w związku z rozporządzeniem dokonanym przez pracowników, zgodnie z postanowieniami umowy o pracę - za które pracownicy otrzymują uzgodnione honorarium (przychód), wyodrębnione wyraźnie w umowie z ogólnego wynagrodzenia za pracę.

Spółka uważa, że w przedstawionym stanie faktycznym zostaje również spełniona przesłanka rozporządzenia przez twórców prawami autorskimi, wymieniona w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczącym zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów z tytułu wynagrodzenia za przeniesienie praw autorskich.

Spółka powołała się również na interpretację indywidualną z dnia , Nr , która w odniesieniu do prac wykonywanych przez pracowników kadry menadżerskiej stanowi, iż: „Podwyższone koszty uzyskania przychodów można stosować, jeżeli umowa o pracę nie stanowi inaczej, a obowiązki ze stosunku pracy sprowadzają się do działalności twórczej lub ją obejmują, wynagrodzenie za pracę stanowi równocześnie wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych." Podobne rozstrzygnięcie zawiera interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia , Nr .

Co prawda wskazane powyżej interpretacje zostały wydane w indywidualnej sprawie i nie istnieje obowiązek ich stosowania w odniesieniu do innych zaistniałych stanów faktycznych, niemniej jednak należy pamiętać, że ratio legis wprowadzenia instytucji interpretacji przepisów prawa podatkowego do polskiego porządku prawnego było ujednolicenie stosowania prawa podatkowego przez organy podatkowe i organy kontroli skarbowej, o czym świadczy treść art. 14a i art. 14b § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa.

Podsumowując, Spółka stwierdziła, że w przedstawionym stanie faktycznym zostają spełnione przesłanki, przewidziane z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dla zastosowania podwyższonych (50%) kosztów uzyskania przychodów w odniesieniu do wynagrodzenia wypłacanego przez Spółkę członkom kadry zarządzającej w związku z nabyciem praw autorskich do rezultatów ich prac, gdyż osoby te:

*   wykonują czynności (utwory) będące przedmiotem praw autorskich oraz

*   uzyskują przychód z tytułu rozporządzenia tymi prawami.

W związku z powyższym Spółka uważa, że w przedstawionym stanie faktycznym dyspozycja przepisu art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest spełniona, a w konsekwencji Spółka, jako płatnik, będzie zobowiązana do zastosowania 50% zryczałtowanych kosztów uzyskania przychodów w odniesieniu do wynagrodzenia wypłacanego w związku z nabyciem zgodnie z umową praw autorskich do twórczych rezultatów prac wykonywanych przez pracowników Spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, ul. Kośnego 70, 45-372 Opole, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.