Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB4.4014.42.2019.2.BD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-04-12
Teza: Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym, wypłata earn-outu na zasadach określonych w Umowie, nie będzie skutkować po stronie Spółki powstaniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych?
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek podatkowy; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018 r., poz. 800, ze zm.) – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 11 lutego 2019 r. (data wpływu – 15 lutego 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych wypłaty warunkowej części wynagrodzenia earn-outu na zasadach określonych w umowie – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 15 lutego 2019 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych wypłaty warunkowej części wynagrodzenia earn-outu na zasadach określonych w umowie.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej: „Spółka”) jest podmiotem prowadzącym działalność w zakresie finansowych i specjalistycznych usług w dziedzinie nieruchomości i zarządzania inwestycjami. Spółka jest polskim rezydentem podatkowym oraz zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W związku z rozwojem działalności, Spółka podjęła decyzję o zakupie od Spółki R. (dalej: „Sprzedający”) zespołu składników materialnych i niematerialnych stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”) obejmującą m.in.:

*   kontrakty z podmiotami trzecimi związane z ZCP,
*   pracowników zatrudnionych w ZCP,
*   know-how oraz inne wartości niematerialne i prawne związane z ZCP,
*   zobowiązania wobec podmiotów trzecich związane z ZCP,
    *   której przeznaczeniem było prowadzenie działalności deweloperskiej i inwestycyjnej na rynku nieruchomości.

Wnioskodawca nabył powyższe ZCP na podstawie zawartej umowy sprzedaży z dnia 23 listopada 2018 r. (ang. Agreement for the sale of organised part of enterprise; dalej: Umowa).

W związku z nabyciem ZCP, Spółka zobowiązała się do uiszczenia na rzecz Sprzedającego wynagrodzenia, które stanowić ma sumę trzech różnych składników, tj.:

*   wstępnej ceny zakupu (ang. Initial Purchase Price) – określona kwota w Umowie;
*   korekty ceny zakupu (ang. Purchase Price Adjustment) – kwoty pozwalającej na wyrównanie wysokości wynagrodzenia należnego Sprzedawcy z uwzględnieniem wartości należności, roszczeń, not księgowych, gotówki, zobowiązań i środków pieniężnych związanych z ZCP na moment transakcji; oraz
*   warunkowej części wynagrodzenia (ang. Additional Consideration; dalej: „earn-out”) – tj. kwoty, której płatność zależna będzie wyłącznie od osiągnięcia przez Wnioskodawcę wskazanych w Umowie poziomów zysku.

Zatem z uwagi na swoją naturę, tj. uzależnienie od przyszłych i niepewnych okoliczności, earn-out będzie mógł zostać wypłacony wyłącznie po dokonaniu nabycia ZCP, a tym samym jego wysokość (która będzie potencjalnie należna Sprzedającemu) w momencie zawierania Umowy nie może być precyzyjnie określona.

Co szczególnie istotne, wysokość kwoty earn-outu uzależniona jest od wysokości zysków, które Wnioskodawca osiągnie w związku z działalnością nabytego ZCP. Pod względem technicznym, Umowa przewiduje cztery progi zysku uprawniające do wypłaty earn-outu: 4,5 mln PLN, 7,5 mln PLN, 11,5 mln PLN oraz 16 mln PLN. Osiągnięcie każdego z wymienionych progów, uprawniać będzie Sprzedającego do uzyskania części earn-outu, a mianowicie odpowiedniej kwoty (transzy).

Dodatkowo, zgodnie z Umową, okres w którym Spółka musi osiągnąć zyski pozwalające na wypłatę earn-outu, został ograniczony do sześciu lat, od daty nabycia przez Wnioskodawcę ZCP.

Świadczenie to będzie zatem należne jedynie pod warunkiem, że nabyte przez Spółkę ZCP wygeneruje ściśle określone zyski (które będą opodatkowane w Spółce podatkiem dochodowym od osób prawnych) w określonym czasie. W przeciwnym przypadku, Sprzedający nie będzie uprawniony do uzyskania earn-outu w jakiejkolwiek wysokości.

Biorąc więc pod uwagę powyższe, earn-out stanowi świadczenie związane z transakcją nabycia ZCP, która to została zawarta w celu rozwinięcia działalności prowadzonej dotychczas przez Wnioskodawcę. Natomiast, aby móc nabyć ZCP w sposób możliwie optymalny i bezpieczny dla obu stron transakcji, Spółka zobowiązała się do poniesienia potencjalnego świadczenia earn-out na podstawie Umowy. W związku z czym, warunkowa i niepewna wypłata earn-outu stanowiła warunek zaistnienia (z biznesowego punktu widzenia) całej transakcji, a zatem nabycia majątku, który tworzy przynoszące obecnie dodatkowe przychody w Grupie.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym, wypłata earn-outu na zasadach określonych w Umowie, nie będzie skutkować po stronie Spółki powstaniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, wypłata earn-outu na zasadach określonych w Umowie, nie będzie skutkować po stronie Spółki powstaniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych.

W myśl art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) oraz pkt 2 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2017 r., poz. 1150, ze zm.), podatkowi podlegają m.in. umowy sprzedaży rzeczy i praw majątkowych, oraz zmiany tych umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Stosownie do postanowień art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej. W analizowanym przypadku był to więc moment zawarcia Umowy pomiędzy Spółką a Sprzedającym.

Zgodnie natomiast z art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, w przypadku umowy sprzedaży podstawę opodatkowania stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego.

Dla potrzeb ustalenia wartości rynkowej rzeczy lub prawa majątkowego będącego przedmiotem umowy sprzedaży istotne znaczenie ma zaś dzień dokonania czynności cywilnoprawnej – tak art. 6 ust. 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Zgodnie z tą regulacją, wartość rynkową przedmiotu czynności cywilnoprawnych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia dokonania tej czynności, bez odliczania długów i ciężarów.

W konsekwencji dla prawidłowego ustalenia podstawy opodatkowania rozstrzygające znaczenie ma wyłącznie wartość rynkowa ZCP ustalona na dzień zawarcia umowy, a bez znaczenia w tym zakresie pozostają ewentualne zmiany ceny sprzedaży następujące już po dokonaniu transakcji.

Mając powyższe na uwadze, należy stwierdzić, iż w przypadku transakcji opisanej w treści niniejszego wniosku zmianie nie ulegnie sama wartość nabywanego ZCP, a jedynie wysokość wynagrodzenia należnego Sprzedającemu. Jednocześnie, zaznaczyć należy, że earn-out ma charakter dodatkowy, całkowicie niezależny od pierwotnej ceny. W związku z tym wypłata earn-outu zgodnie z Umową nie będzie rodziła obowiązku podatkowego w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych.

Wnioskodawca pragnie jednocześnie zaznaczyć, iż w opisanej transakcji nie dojdzie do zmiany ani umowy sprzedaży, ani podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, gdyż earn-out określony jest w pierwotnej umowie i nie zmienia wartości przedmiotu zakupu. Tak więc, przepis art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie znajdzie zastosowania w przedmiotowym przypadku.

W konsekwencji powyższego, cena sprzedaży ustalona w oparciu o wartość rynkową sprzedawanego majątku na dzień sprzedaży (i zapłacona bezpośrednio po zawarciu umowy sprzedaży – tutaj suma wstępnej ceny zakupu) będzie stanowiła podstawę opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jest to bowiem cena rynkowa, wynegocjowana pomiędzy podmiotami niepowiązanymi. Natomiast, jakakolwiek późniejsza zmiana tej ceny, wynikająca z earn-out nie będzie skutkować po stronie Wnioskodawcy powstaniem obowiązku podatkowego w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, w wyniku wypłacenia Sprzedającemu earn-out na podstawie Umowy nie dojdzie do powstania obowiązku podatkowego i konsekwentnie kwota ta nie będzie opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Przedstawione powyżej stanowisko w ocenie Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w utrwalonej linii interpretacyjnej organów podatkowych.

Z uwagi na zakres niniejszej interpretacji, Organ przywołał powyżej tylko tę część stanowiska Wnioskodawcy, która odnosi się do podatku od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego zostało uznane za prawidłowe.

Na wstępie zaznacza się, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy wyłącznie w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych. W pozostałym zakresie wniosku, dotyczącym podatku dochodowego od osób prawnych, zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z przepisem art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.

Mając zatem powyższe na względzie, stosownie do powołanego art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

W myśl § 2 tegoż art. przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzające regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.