Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-901/14-2/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-09-11
Teza: dzierżawa zorganizowanej części przedsiębiorstwa otrzymanej jako darowizna
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; dzierżawa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Zainteresowanego, przedstawione we wniosku z dnia 6 sierpnia 2014 r. (data wpływu 7 sierpnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych dzierżawy zorganizowanej części przedsiębiorstwa - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 sierpnia 2014 r. wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych dzierżawy zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

W najbliższym czasie Wnioskodawca ma otrzymać (od ojca) zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w której prowadzona jest działalność gospodarcza pod nazwą Przedsiębiorstwo Wielobranżowe „\`(...)\`”. Przedsiębiorstwo zajmuje się różnoraką działalnością gospodarczą. Jest to zarówno handel jak i świadczenie usług. Wnioskodawca obecnie prowadzi działalność gospodarczą w zakresie handlu oraz świadczenia usług.

Otrzymana w formie darowizny zorganizowana część przedsiębiorstwa wejdzie w skład prowadzonej już przez Wnioskodawcę firmy. Z uwagi na dużą odległość dzielącą siedzibę prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności a siedzibą zorganizowanej części przedsiębiorstwa, która ma otrzymać zainteresowany w formie darowizny (około 150 km) mogą wystąpić trudności w efektywnym jej zarządzaniu. W przypadku wystąpienia takich trudności, braku właściwego nadzoru, przez co występowania strat, zaistniała sytuacja może zmusić Wnioskodawcę do wydzierżawienia otrzymanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Z tytułu dzierżawy Zainteresowany pobierałby czynsz dzierżawny w wysokości ustalonej w umowie z dzierżawcą naliczając do tej kwoty podatek VAT.

Obie strony umowy są obecnie i będą w chwili darowizny zorganizowanej części przedsiębiorstwa podatnikami podatku VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy otrzymaną w formie darowizny zorganizowaną część przedsiębiorstwa Wnioskodawca może wydzierżawić i pobierać z tego tytułu pożytki w postaci czynszu dzierżawnego doliczając do tej kwoty podatek VAT?
2.  Czy wydzierżawienie w przyszłości otrzymanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie będzie rodzić negatywnych skutków na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług w postaci konieczności sporządzenia korekty faktury VAT i opodatkowania transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa dla której w chwili jej otrzymania miał zastosowanie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zainteresowany stoi na stanowisku, że bez żadnych przeszkód prawnych i podatkowych może wydzierżawić w przyszłości otrzymaną w formie darowizny zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Wydzierżawienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, do której przy jej zbyciu miał zastosowanie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, nie będzie rodzić konieczności sporządzenia korekty faktury VAT i jej opodatkowania przez jej zbywcę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 177 poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 55(1) ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 23 stycznia 2014 r., poz. 121).

Zgodnie z tym przepisem, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
*   własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
*   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
*   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
*   koncesje, licencje i zezwolenia;
*   patenty i inne prawa własności przemysłowej;
*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
*   tajemnice przedsiębiorstwa;
*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Ponadto z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT wynika, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Stosownie do treści art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez świadczenie usług, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca, będący podatnikiem podatku VAT z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie handlu i świadczenia usług, otrzyma w darowiźnie zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Otrzymana zorganizowana część przedsiębiorstwa obecnie prowadzi działalność w obszarze handlu oraz świadczenia różnych usług, i z tego tytułu jest podatnikiem podatku VAT. Zainteresowany wskazał w opisie sprawy, że otrzymana zorganizowana część przedsiębiorstwa wejdzie w skład prowadzonej już przez niego firmy. Wnioskodawca zakłada, że w przyszłości może – z powodu wystąpienia trudności w efektywnym zarządzaniu otrzymaną darowizną – wydzierżawić zorganizowaną część przedsiębiorstwa i pobierać z tego tytułu czynsz od dzierżawcy opodatkowując wskazane usługi podatkiem VAT.

Wątpliwości Zainteresowanego odnoszą się do kwestii dzierżawy zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz skutków podatkowych związanych z opisaną czynnością.

Przez umowę dzierżawy, zgodnie z art. 693 § 1 ustawy Kodeks cywilny, wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Z powołanej definicji wynika, że umowa dzierżawy ma charakter odpłatny, a czynsz stanowi obligatoryjny element stosunku zobowiązaniowego. Dzierżawa stanowi zatem świadczenie usług i czynność ta, co do zasady podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem odpłatne oddanie w formie dzierżawy zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatne świadczenie usług zgodnie z art. 8 ust. 1 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Fakt, że przedmiotem dzierżawy jest zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT nie ma znaczenia dla opodatkowania tej transakcji, gdyż w przepisie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT jest mowa o zbyciu zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Umowa obligacyjna dzierżawy nie wywołuje przeniesienia prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel, zatem nie jest formą zbycia, o której mowa w ww. przepisie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Zatem słusznie Wnioskodawca wskazał, że opisaną czynność należy opodatkować podatkiem VAT.

Odnosząc się do ewentualnego obowiązku korekty z tytułu darowizny zorganizowanej części przedsiębiorstwa należy przywołać stosowne przepisy w tym zakresie.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Stosownie do art. 91 ust. 2 ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

W myśl art. 91 ust. 2a ustawy, obowiązek dokonywania korekt w ciągu 10 lat, o którym mowa w ust. 2, nie dotyczy opłat rocznych pobieranych z tytułu oddania gruntu w użytkowanie wieczyste; w przypadku tych opłat przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio.

Na mocy art. 91 ust. 3 ustawy, korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

Według art. 91 ust. 4 ustawy, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

W przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy (art. 91 ust. 5 ustawy).

Zgodnie z art. 91 ust. 6 ustawy, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1.  opodatkowane – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
2.  zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

W myśl art. 91 ust. 7 ustawy, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Według art. 91 ust. 7a ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

Stosownie do 91 ust. 7b ustawy, w przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a, wykorzystywanych przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c.

Na mocy art. 91 ust. 7c ustawy, jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje - korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy.

Zgodnie z art. 91 ust. 7d ustawy, w przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana.

W myśl art. 91 ust. 8 ustawy, korekty, o której mowa w ust. 5-7, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania.

Stosownie do art. 91 ust. 9 ustawy – w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części, o których mowa w art. 6 pkt 1 ustawy, pozostaje dla sprzedającego bez wpływu na wcześniejsze odliczenia podatku naliczonego dokonane na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy w związku z zakupami, które służyły podatnikowi do wykonywania czynności opodatkowanych w zbywanym przedsiębiorstwie lub jego zorganizowanej części. Równocześnie przepis art. 91 ust. 9 ustawy nakłada na nabywcę, jako beneficjenta praw i obowiązków zbywcy, obowiązek dokonania stosownych korekt w zakresie podatku naliczonego, określonych w art. 91 ust. 1-8, do których byłby zobligowany podmiot, który dokonał odliczenia, w przypadku gdyby nie doszło do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Zatem jeżeli składniki majątku stanowiące zorganizowaną część przedsiębiorstwa będące przedmiotem darowizny były przez zbywającego wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług to darczyńca nie będzie zobowiązany do dokonania korekt podatku naliczonego. Ewentualnym podmiotem zobowiązanym do dokonania jakichkolwiek korekt podatku naliczonego związanego z otrzymanymi składnikami majątku wchodzącymi w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa będzie Wnioskodawca.

W przypadku, gdy Wnioskodawca wydzierżawi składniki majątkowe stanowiące zorganizowaną część przedsiębiorstwa (co stanowi czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT), a Zbywca wykorzystywał je również do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT, nie będzie zobowiązany do dokonania korekty podatku naliczonego za zasadach przewidzianych w art. 91 ust. 1-8 ustawy o VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W niniejszym rozstrzygnięciu nie dokonano oceny prawidłowości uznania przedmiotu darowizny za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Powyższe przyjęto jako element zdarzenia przyszłego.

Przedmiotowa interpretacja rozstrzyga w zakresie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług w pozostałym zakresie tj. w części dotyczącej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.