Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB3/423-466/12-5/PM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2013-04-02
Teza: Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w świetle przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. z 8 kwietnia 2011 r., Dz. U. Nr 74, poz. 397 ze zm.) wypłacone przez spółkę w terminie wynikającym z regulaminu wynagradzania członków zarządu bonusy kwartalne i roczne dla członków zarządu stanowią dla niej koszt uzyskania przychodów w miesiącu, w którym podjęta została uchwała Walnego Zgromadzenia o zaakceptowaniu wykonania wskaźników?
Słowa kluczowe: bonus; członkowie-członkowie zarządu; koszt-koszty uzyskania przychodów; wynagrodzenia
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16g

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w X działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, reprezentowanej przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 18 grudnia 2012 r. (data wpływu 24 grudnia 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 14 lutego 2013 r. (data wpływu 18 lutego 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wypłacanego dodatkowego wynagrodzenia członkom zarządu (bonusów) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 grudnia 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych.

Z uwagi na braki wniosku, Dyrektor Izby Skarbowej w X działając w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), pismem z dnia 6 lutego 2013 r., nr IPTPB3/423-466/12-2/PM, (doręczonym w dniu 8 lutego 2013 r.), wezwał Wnioskodawcę do jego uzupełnienia pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

W odpowiedzi na ww. wezwanie, dniu 18 lutego 2013 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca w regulaminie wynagradzania członków zarządu zawarł postanowienie, na podstawie którego członkowie zarządu mają przyznawane bonusy kwartalne i roczne w razie zaakceptowania przez Walne Zgromadzenie Wspólników wykonania wskaźników tj. uzyskania przez Spółkę określonych wyników ekonomicznych. Wcześniej wykonanie wskaźników jest przyjmowane uchwałą Zarządu do końca następnego miesiąca po zakończeniu kwartału – w przypadku wskaźników kwartalnych lub w ciągu miesiąca po zatwierdzeniu bilansu za dany rok obrachunkowy przez Walne Zgromadzenie Wspólników - w przypadku wskaźników rocznych. Zaakceptowanie przez Walne Zgromadzenie Wspólników wykonania wskaźników uprawnia członków zarządu do otrzymania bonusów odpowiednio kwartalnych i rocznych. Jeśli Walne Zgromadzenie Wspólników nie zaakceptuje wykonania wskaźników przyjętych wcześniej przez Zarząd to bonusy członkom zarządu się nie należą. W razie zaakceptowania wykonania wskaźników przez Walne Zgromadzenie Wspólników bonusy mają być wypłacone w terminie przewidzianym w regulaminie wynagradzania członków zarządu, tj. w ciągu 20 dni od dnia wniesienia wykonania wskaźników pod obrady Walnego Zgromadzenia Wspólników. Jednocześnie Wnioskodawca od wypłaconych bonusów odprowadza składki określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowej przez płatnika składek. W przypadku kiedy bonusy są wypłacane w miesiącu, w którym Walne Zgromadzenie Wspólników zaakceptowało wykonanie wskaźników, Wnioskodawca płaci składki do 15 następnego miesiąca. W przypadku, kiedy bonusy są wypłacane w następnym miesiącu z zachowaniem 20 dniowego terminu wynikającego z regulaminu wynagradzania członków zarządu Wnioskodawca płaci składki do 15 - tego następnego miesiąca.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca poinformował, iż bonusy kwartalne i miesięczne są wypłacane przez Wnioskodawcę ze środków własnych oraz że członkowie zarządu Wnioskodawcy są jednocześnie Jego pracownikami.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w świetle przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. z Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.) wypłacone przez Spółkę w terminie wynikającym z regulaminu wynagradzania członków zarządu bonusy kwartalne i roczne dla członków zarządu stanowią dla Niego koszt uzyskania przychodów w miesiącu, w którym podjęta została uchwała Walnego Zgromadzenia o zaakceptowaniu wykonania wskaźników?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym składki, o których mowa w treści art. 15 ust. 4h ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.) od wypłaconych bonusów stanowią koszt uzyskania przychodu w miesiącu, w którym podjęta została uchwała Walnego Zgromadzenia o zaakceptowaniu wykonania wskaźników w razie wypłacania składek do 15 następnego miesiąca?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie numer 1. Natomiast w zakresie pytania nr 2 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy, wypłacane bonusy stanowią dla Spółki koszt uzyskania przychodów w miesiącu, w którym podjęta została uchwała Walnego Zgromadzenia Wspólników o zaakceptowaniu wykonania wskaźników, pod warunkiem, że zostały wypłacone członkom zarządu w terminie wynikającym z regulaminu wynagradzania. W przypadku bowiem uchybienia terminom wynikającym z regulaminu wynagradzania członków zarządu wydatki na wypłacone bonusy należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu w miesiącu ich faktycznego poniesienia.

Koszty pracownicze ponoszone przez Spółkę, obejmujące zarówno wynagrodzenie zasadnicze, jak i dodatkowe składniki wynagrodzenia, w tym m.in. składniki o charakterze motywacyjnym (premie, bonusy), pozostają w bezpośrednim związku z prowadzoną przez Nią działalnością gospodarczą i warunkują uzyskiwanie przychodu. Oczywistym jest, że Spółka, bez zatrudniania i wynagradzania pracowników, nie byłaby w stanie uzyskać przychodu z prowadzonej działalności. Z kolei uzależnienie wysokości, wynagrodzenia pracowników, w tym w szczególności kadry zarządzającej, od efektów ich pracy mierzonych wynikiem ekonomicznym Spółki, jest ważnym czynnikiem motywacyjnym pozytywnie wpływającym na wzrost dynamiki rozwoju przedsiębiorstwa. Jednocześnie takie wydatki nie znajdują się w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zawartym w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W konsekwencji, wskazane wydatki niewątpliwie stanowią koszt uzyskania przychodów Spółki. W odniesieniu do opisanych w przedmiotowym stanie faktycznym bonusów wątpliwości budzi moment zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów Spółki. Zgodnie z art. 15 ust. 4g ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należności z tytułu m.in. stosunku pracy stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem, że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. Równocześnie za koszt uzyskania przychodów nie uznaje się, stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 57 ww. ustawy, niewypłaconych, niedokonanych lub niepostawionych do dyspozycji wypłat, świadczeń oraz innych należności z tytułu m.in. stosunku pracy.

Analiza powołanych przepisów, zdaniem Wnioskodawcy wskazuje, że w zależności od sytuacji, zastosowanie mogą znaleźć trzy różne reguły traktowania świadczeń pracowniczych dla potrzeb rozliczeń podatku dochodowego:

1.  w przypadku, gdy wypłata świadczeń ze stosunku pracy następuje w terminie przewidzianym w regulaminie wynagradzania, ich zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów pracodawcy następuje w miesiącu, za które wypłacane świadczenia są „należne”,
2.  w sytuacji, gdy pracodawca uchybi terminowi wypłaty świadczeń wynikającego z regulaminu wynagradzania, wypłacone świadczenie powinno być zaliczone do kosztów podatkowych według metody kasowej tj. w miesiącu dokonania wypłaty,
3.  świadczenie, które nie zostało wypłacone, w ogóle nie stanowi kosztu uzyskania przychodów.

Zdaniem Wnioskodawcy, bonusy stanowią należności ze stosunku pracy. Są one bowiem elementem dodatkowym w stosunku do wynagrodzenia zasadniczego. Konsekwentnie, moment zaliczenia świadczeń wpłacanych przez Wnioskodawcę do kosztów podatkowych powinien zostać określony zgodnie ze wskazanymi powyżej przepisami, przy założeniu, że bonusy wypłacone są przez Spółkę w terminie. Powinny być one zaliczone do kosztów podatkowych w miesiącu, za które są należne. W tym kontekście kluczowe jest ustalenie, jak w świetle przepisu art. 15 ust. 4g ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy rozumieć pojęcie „w miesiącu, za który są należne”.

W związku z tym, że pojęcie to nie zostało zdefiniowane w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, należy w pierwszej kolejności odwołać się do wykładni językowej. Wykładnia językowa ma bowiem pierwszeństwo w zakresie interpretacji przepisów prawa podatkowego. Na zasadę tę wskazał, dokonując wykładni słowa „należne” m.in. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 28 stycznia 2003 r., (sygn. SA/Bd 106/03). Zasada ta znajduje także potwierdzenie w doktrynie (por. B. Brzeziński, „Podstawy wykładni prawa podatkowego”, Gdańsk 2008, s. 39-40, U. Morawski, „Zasady wykładni prawa”, Toruń 2006, s. 87). Słownik języka polskiego (Uniwersalny słownik języka polskiego PWN, pod redakcją prof. Stanisława Dubisza, Warszawa 2006 r.), definiuje słowo „należne”, jako „przysługujący, należący się komuś lub czemuś”. W podobny sposób (jako „przysługujący komuś”) pojęcie to zdefiniował Naczelny Sąd Administracyjny we wskazanym powyżej orzeczeniu.

W tym kontekście, zdaniem Wnioskodawcy, mimo, iż regulamin wynagradzania przewiduje prawo do otrzymywania przez członków zarządu bonusów, prawo to jest uzależnione od spełnienia się określonych w nim warunków. Możliwość uzyskania bonusów, uzależniona jest bowiem od zaakceptowania przez Walne Zgromadzenie Wspólników wykonania wskaźników.

W szczególności należy zwrócić uwagę na odmienny charakter bonusów w stosunku do wynagrodzenia zasadniczego. O ile bowiem wynagrodzenie zasadnicze przysługuje pracownikowi jako zasada, a wszelkie odstępstwa od jego wypłaty muszą być ściśle uzasadnione (np. wadliwe wykonanie pracy z winy pracownika), o tyle bonusy mają charakter wyróżnienia. Członek zarządu nie ma możliwości w sposób skuteczny domagać się od Wnioskodawcy ich wypłacenia dopóki nie zapadnie stosowna uchwała Walnego Zgromadzenia Wspólników.

Należy zatem uznać, że dopiero w momencie podjęcia uchwały o zatwierdzeniu wykonania wskaźników świadczenia w postaci bonusów przysługują członkom zarządu, tj. stają się należne. A zatem wydatki na bonusy dla członków zarządu mogą stanowić, zgodnie z art. 15 ust. 4g ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszt podatkowy w miesiącu, w którym została podjęta stosowna uchwała w przedmiocie zaakceptowania wykonania wskaźników, o ile bonusy te będą wypłacone w terminie wynikającym z regulaminu wynagradzania członków zarządu. W razie bowiem niedotrzymania terminu wypłaty bonusu wynikającego z regulaminu wynagradzania członków zarządu wypłacony bonus będzie stanowił koszt uzyskania przychodu w miesiącu jego faktycznej wypłaty.

Reasumując, Wnioskodawca uważa, iż w przypadku, gdy wypłata bonusów następuje w terminie określonym w regulaminie wynagradzania członków zarządu tj. w ciągu 20 dni od dnia wniesienia wykonania wskaźników na obrady Walnego Zgromadzenia Wspólników, świadczenia te stanowią dla Spółki koszt uzyskania przychodów w miesiącu, w którym została podjęta uchwała o zaakceptowaniu wykonania wskaźników.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w X.