Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4012.111.2019.1.AS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-05-07
Teza: Dokonywanie przez Gminę korekty odliczonego od wydatków związanych z budową Infrastruktury podatku VAT przy zastosowaniu mechanizmu korekty wieloletniej do końca jej okresu na mocy art. 90c ustawy o VAT, przy zastosowaniu prewspółczynnika właściwego dla Zakładu (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).
Słowa kluczowe: gmina; kanalizacja; wodociągi; współczynnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 4 marca 2019 r. (data wpływu 6 marca 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 12 kwietnia 2019 r. (data wpływu 12 kwietnia 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokonywania przez Gminę korekty odliczonego od wydatków związanych z budową Infrastruktury podatku VAT przy zastosowaniu mechanizmu korekty wieloletniej do końca jej okresu na mocy art. 90c ustawy o VAT, przy zastosowaniu prewspółczynnika właściwego dla Zakładu (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 marca 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w powyższym zakresie (pytanie oznaczone we wniosku nr 2). Wniosek uzupełniono w dniu 12 kwietnia 2019 r. o potwierdzenie wpłaty dodatkowej opłaty.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Gmina (dalej: „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”).

Z dniem 1 stycznia 2017 r. Gmina dokonała centralizacji rozliczeń VAT wraz z funkcjonującymi w jej strukturze organizacyjnej jednostkami budżetowymi i samorządowym zakładem budżetowym.

Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2018 r., poz. 994, ze zm., dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”), Gmina jest wyposażona w osobowość prawną i posiada pełną zdolność do czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym, zadania własne Gminy obejmują m.in. sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych.

Gmina wykonuje zadania własne (określone w art. 7 ustawy o samorządnie gminnym) samodzielnie lub poprzez powołane samorządowe jednostki budżetowe i samorządowy zakład budżetowy.

W dniu 26 lutego 2016 r. Rada Miasta i Gminy podjęła uchwałę w sprawie zatwierdzenia taryfy za zbiorowe odprowadzanie ścieków wód opadowych i roztopowych na terenie miasta i gminy w okresie od 1 kwietnia 2016 r. do 31 marca 2017 r. Kolejna taryfa obowiązująca od 1 kwietnia 2017 r. do 31 marca 2018 r. została zatwierdzona uchwałą Rady Miasta i Gminy z dnia 27 lutego 2017 r. Natomiast obecnie obowiązuje taryfa dotycząca okresu pomiędzy 1 maja 2018 r., a 30 kwietnia 2019 r., zatwierdzona uchwałą Rady Miasta i Gminy z dnia 26 kwietnia 2018 r. w sprawie ustalenia opłaty za usługę komunalną przyjęcia wód opadowych i roztopowych do gminnych systemów kanalizacji deszczowej.

Na mocy ww. uchwał, Gmina zawiera z właścicielami nieruchomości położonych na terenie Gminy, umowy o odprowadzanie ścieków (wód) opadowych i roztopowych za pośrednictwem kanalizacji deszczowej Gminy (dalej: „Umowy”) i zgodnie z obowiązującą taryfą, pobiera opłaty z tego tytułu.

Stosownie do wydanej na wniosek Gminy interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „DKIS”) z 16 listopada 2017 r., (dalej: „Interpretacja”), Gmina opodatkowuje VAT świadczone odpłatne usługi odprowadzania ścieków opadowych i roztopowych do kanalizacji deszczowej Gminy.

Gmina w 2017 r. poniosła ze środków własnych wydatki na budowę urządzeń podczyszczających wody opadowe i roztopowe (dalej: „Infrastruktura”). Urządzenia podczyszczające wody opadowe i roztopowe zostały zamontowane na sieci kanalizacji deszczowej Gminy. Wydatki na Infrastrukturę były ponoszone etapowo, a momentem zakończenia danego etapu było powstanie odrębnego środka trwałego. Wartość poszczególnych środków trwałych przekroczyła każdorazowo 15.000 PLN.

Środki trwałe wchodzące w skład Infrastruktury są/będą wykorzystywane zarówno do czynności opodatkowanych, jak i pozostających poza VAT. Zasadniczo bowiem, przez urządzenia podczyszczające wody opadowe i roztopowe przepływają wody opadowe i roztopowe zarówno z terenu tych nieruchomości, których właściciele zawarli z Gminą umowy o odprowadzanie ścieków (wód) opadowych i roztopowych do kanalizacji deszczowej, jak i nieruchomości, z właścicielami których Gmina nie zawarła takich umów oraz nieruchomości, których właścicielem jest sama Gmina.

Gmina nie ma/nie będzie miała obiektywnej możliwości odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego do wydatków poniesionych na budowę Infrastruktury, związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT lub niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do Interpretacji, Gmina dokonała częściowego odliczenia VAT od wydatków inwestycyjnych na Infrastrukturę przy zastosowaniu prewspółczynnika, o którym mowa w § 3 ust. 2 Rozporządzenia skalkulowanego dla Urzędu Miejskiego (dalej: „Urząd”).

W strukturze organizacyjnej Gminy znajduje się Zakład Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej (dalej: „ZGKiM” lub „Zakład”), funkcjonujący w formie samorządowego zakładu budżetowego, za pośrednictwem którego Gmina wykonuje zadania własne z zakresu zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego oczyszczania ścieków.

W dniu 27 września 2018 r., Rada Miasta i Gminy podjęła uchwałę w sprawie przekazania Zakładowi Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej sieci kanalizacji deszczowej (dalej: „Uchwała”), w tym Infrastruktury.

Jak wskazano w uzasadnieniu do Uchwały: „W celu uporządkowania gospodarki wodno-ściekowej na terenie Gminy podjęto działania w kierunku przekazania całego systemu kanalizacji deszczowej do Zakładu Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej. Zakład budżetowy posiada odpowiednio przygotowaną kadrę i sprzęt, dzięki czemu użytkowanie i konserwacja sieci będzie sprawniejsza. Przekazane budowle i urządzenia stanowią mienie Gminy, a zakład budżetowy gospodaruje nim, zapewnia sprawność urządzeń i pobiera należności z tytułu użytkowania sieci przez podmioty, o których mowa w uchwale Rady Miasta i Gminy z 26 lutego 2016 r. w sprawie zatwierdzenia „Regulaminu odprowadzania ścieków w postaci wód opadowych i roztopowych na terenie Gminy”.

Na mocy Uchwały, Zakład od dnia 1 października 2018 r. zajmuje się eksploatacją kanalizacji deszczowej Gminy, w tym Infrastruktury. Gmina przekazała Infrastrukturę na rzecz Zakładu na podstawie Uchwały i dokumentu PT (protokołu przekazania – przejęcia środka trwałego).

Zdaniem Gminy, powyższe rozwiązanie zapewni efektywne wykorzystanie kanalizacji deszczowej, a w konsekwencji również Infrastruktury, przez profesjonalny i powołany w tym celu podmiot oraz ujednolici sposób zarządzania gminną infrastrukturą wodno-kanalizacyjną.

Gmina podpisała z kontrahentami stosowne aneksy do Umów, na podstawie których od października 2018 r. opłaty za odprowadzanie ścieków (wód) opadowych i roztopowych za pośrednictwem kanalizacji deszczowej Gminy, są/będą uiszczane na rachunek Zakładu. W konsekwencji, na potrzeby wewnętrznych rozliczeń finansowo-księgowych, opłaty za oczyszczanie wód opadowych i roztopowych, które do września 2018 r. wykazywane były jako dochód Urzędu, począwszy od października 2018 r. wykazywane są/będą jako dochody Zakładu, który zajmuje się/będzie się zajmował rozliczaniem obrotu generowanego przez Infrastrukturę (m.in. wystawia/będzie wystawiać FV dokumentujące przedmiotowe świadczenia).

Mając na uwadze powyższe, Gmina powzięła wątpliwość, czy świadczone przez Gminę za pośrednictwem Zakładu usługi odprowadzania ścieków (wód) opadowych i roztopowych do kanalizacji deszczowej podlegają/będą podlegały opodatkowaniu VAT oraz czy Gmina do obliczenia kwot VAT w celu dokonania korekty w drodze tzw. korekty wieloletniej jest/będzie uprawniona do stosowania prewspółczynnika obliczonego zgodnie z § 3 ust. 4 Rozporządzenia na bazie danych właściwych dla Zakładu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (oznaczone we wniosku nr 2).

Czy w związku z przekazaniem Infrastruktury na rzecz Zakładu oraz dokonywaniem przez Zakład wszelkich czynności związanych z rozliczaniem obrotu generowanego przez Infrastrukturę na zasadach opisanych w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, Gmina powinna dokonywać korekty odliczonego od wydatków związanych z budową Infrastruktury podatku VAT przy zastosowaniu mechanizmu korekty wieloletniej do końca jej okresu na mocy art. 90c ustawy o VAT, przy zastosowaniu prewspółczynnika właściwego dla Zakładu (wyliczonego zgodnie z § 3 ust. 4 Rozporządzenia na podstawie danych właściwych dla Zakładu)?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z przekazaniem Infrastruktury na rzecz Zakładu oraz dokonywaniem przez Zakład wszelkich czynności związanych z rozliczaniem obrotu generowanego przez tę Infrastrukturę na zasadach opisanych w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, Gmina powinna dokonywać korekty odliczonego od wydatków związanych z budową Infrastruktury podatku VAT przy zastosowaniu mechanizmu korekty wieloletniej do końca jej okresu na mocy art. 90c ustawy o VAT, przy zastosowaniu prewspółczynnika właściwego dla Zakładu (wyliczonego zgodnie z § 3 ust. 4 Rozporządzenia na podstawie danych właściwych dla Zakładu).

Uzasadnienie stanowiska Gminy.

Sposób oraz terminy dokonywania korekt podatku naliczonego, a także podmiot zobowiązany do dokonania korekty, zostały określone w art. 90c i art. 91 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 90c ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku nabytych towarów i usług, w odniesieniu do których kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie z art. 86 ust. 2a, po zakończeniu roku podatkowego, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, podatnik jest obowiązany dokonać korekty podatku odliczonego przy ich nabyciu, uwzględniając dane dla zakończonego roku podatkowego.

Przepisy art. 91 ust. 2-9 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy o VAT, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10a, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6, 10 lub 10a lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Natomiast zgodnie z treścią art. 91 ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Zgodnie z ust. 3 ww. przepisu, korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej – w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

Stosownie do treści art. 90c ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku gdy korekty podatku odliczonego dokonuje podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie art. 86 ust. 22, może on uwzględnić dane za rok podatkowy poprzedzający poprzedni rok podatkowy, jeżeli takie dane przyjęto w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w art. 86 ust. 2a.

Natomiast w świetle ust. 3 powołanego przepisu, dokonując korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik może przyjąć inny sposób określania proporcji, niż został przyjęty dla danego roku podatkowego, jeżeli byłby on bardziej reprezentatywny dla zakończonego roku.

Zatem, zgodnie z powyższymi regulacjami, po zakończeniu roku podatkowego – w rozliczeniu za styczeń roku następnego (lub I kwartał roku następnego), podatnik jest zobowiązany dokonać korekty odliczonego podatku naliczonego według proporcji wstępnej (bazującej na danych z roku poprzedniego), przy uwzględnieniu danych dla zakończonego roku podatkowego –według proporcji rzeczywistej.

Co więcej, podatnik dokonując korekty rocznej, może przyjąć inny sposób określenia proporcji niż wybrany dla dokonywania odliczenia bieżącego (wstępnego), jeżeli sposób ten okaże się bardziej reprezentatywny dla zakończonego roku.

Natomiast jeśli podatnik z uwagi na specyfikę działalności został upoważniony – w drodze Rozporządzenia – do przyjęcia danych za rok poprzedzający poprzedni rok podatkowy do ustalenia proporcji wstępnej, korekty rocznej dokonuje przy uwzględnieniu danych za poprzedni rok podatkowy.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Gmina zawiera z właścicielami nieruchomości położonych na terenie Gminy umowy o odprowadzanie ścieków (wód) opadowych i roztopowych za pośrednictwem kanalizacji deszczowej Gminy. Gmina pobiera opłaty z tytułu świadczenia odpłatnych usług odprowadzania ścieków (wód) opadowych i roztopowych, które do września 2018 r. stanowiły dochód Urzędu.

W celu ujednolicenia sposobu zarządzania infrastrukturą wodno-kanalizacyjną, we wrześniu 2018 r. Gmina przekazała Infrastrukturę na stan środków trwałych Zakładu oraz przyjęła rozwiązanie, zgodnie z którym wpływy ze świadczenia odpłatnych usług odprowadzania ścieków (wód) opadowych i roztopowych stanowią/będą stanowiły dochód Zakładu, który będzie zajmował się również rozliczaniem obrotu generowanego przez Infrastrukturę (m.in. wystawia/będzie wystawiał FV dokumentujące przedmiotowe świadczenia oraz wykazuje/będzie wykazywał obroty z tego tytułu w cząstkowej deklaracji).

W 2017 r. Gmina poniosła wydatki związane z budową Infrastruktury. Gmina dokonała częściowego odliczenia VAT od wydatków inwestycyjnych na Infrastrukturę przy zastosowaniu prewspółczynnika, o którym mowa w § 3 ust. 2 Rozporządzenia skalkulowanego dla Urzędu.

W świetle powołanych powyżej przepisów, koniecznym będzie więc dokonywanie korekty rocznej kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 90c i art. 91 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, tj. wynikającej z konieczności weryfikacji „prewspółczynnika” zastosowanego w trakcie roku podatkowego.

Zdaniem Gminy, z uwagi na fakt, iż Infrastruktura znajduje się obecnie na stanie środków trwałych ZGKiM oraz fakt, iż Zakład gospodaruje Infrastrukturą (tj. wystawia/będzie wystawiał faktury dokumentujące świadczenie usług odprowadzania ścieków (wód) opadowych i roztopowych, wykazuje/będzie wykazywał obrót z tego tytułu w cząstkowej deklaracji VAT oraz na konto Zakładu wpływają/będą wpływały dochody z tego tytułu), do obliczenia kwoty podatku podlegającej korekcie w drodze korekty wieloletniej należy stosować prewspółczynnik właściwy dla Zakładu, wyliczony zgodnie z § 3 ust. 4 Rozporządzenia, na podstawie danych właściwych dla Zakładu.

Stosownie do treści art. 86 ust. 22 ustawy o VAT, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić dla niektórych podatników sposób kalkulacji takiej proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzonej przez nich działalności. W stosunku do jednostek samorządu terytorialnego, sposób kalkulacji prewspółczynnika został określony w Rozporządzeniu i jego podstawą są dane wynikające z rocznych sprawozdań finansowych.

W przepisach Rozporządzenia zostały również wskazane metody kalkulacji prewspółczynnika dla gminnych jednostek organizacyjnych, w tym m.in. dla zakładów budżetowych.

Tym samym, stosownie do § 3 ust. 4 Rozporządzenia, sposób określenia proporcji w przypadku zakładów budżetowych ustala się wg wzoru:

X = A x 100/P

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

*   X - proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,
*   A - roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez zakład budżetowy, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,
*   P - przychody wykonane zakładu budżetowego.

Tym samym, zdaniem Gminy, ustawodawca przewidział możliwość stosowania odrębnego prewspółczynnika w stosunku do mienia przekazanego przez Gminę jednostkom organizacyjnym.

Gmina podkreśla, że to Zakład wykorzystuje/będzie wykorzystywał Infrastrukturę i tym samym, to on bezpośrednio zajmuje się/będzie zajmował się usługami odprowadzania ścieków (wód) opadowych i roztopowych. W konsekwencji, w ocenie Gminy, w celu dokonania korekty rocznej kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 90c i art. 91 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, zastosowanie znajdzie prewspółczynnik skalkulowany w oparciu o przepisy Rozporządzenia dla Zakładu.

Gmina również zaznacza, że Minister Finansów podzielił stanowisko Gminy w wydanej 24 listopada 2016 r. broszurze informacyjnej „Centralizacja rozliczeń w podatku VAT jednostek samorządu terytorialnego” (Broszura opublikowana na stronie Ministerstwa Finansów http://www.finanse.mf.gov.pl/ documents /766655/3160814/ BROSZURA+z+24+11+16+ost.pdf).

Zgodnie z treścią ww. broszury: „W przypadku gdy dokonywane zakupy (towarów i usług) będą służyć również działalności wykonywanej poza zakresem VAT, a bezpośrednie przyporządkowanie tych zakupów w całości do działalności gospodarczej nie będzie możliwe, podatek do odliczenia od zakupów realizowanych w danej jednostce organizacyjnej ustala się z wykorzystaniem tzw. prewspółczynnika. Sposób (metodę) ustalania tego prewspółczynnika zasadniczo wybiera podatnik, jednakże w przypadku JST za najbardziej adekwatną uznano metodę „obrotowo-przychodową”, stosowaną dla każdej jednostki organizacyjnej odrębnie \[podkreślenie Gminy\]. Wyliczony dla jednostki organizacyjnej prewspółczynnik znajdzie zasadniczo zastosowanie do zakupów towarów i usług zarówno dokonywanych przez tą jednostkę organizacyjną, jak i JST, wykorzystywanych jednak przez tą jednostkę organizacyjną do ww. celów, tj. celów „mieszanych” (str. 25-26 broszury)”.

Z powyższego jasno zatem wynika, że jeżeli jednostka samorządu terytorialnego ponosi tzw. wydatki „mieszane”, to przy odliczeniu VAT naliczonego od tego typu nabyć, zastosowanie powinien znaleźć prewspółczynnik właściwy dla jednostki organizacyjnej (wyliczony na podstawie danych właściwych dla jednostki organizacyjnej), która wykorzystuje te wydatki zarówno do działalności gospodarczej, jak i na potrzeby działalności innej niż gospodarcza. Jednocześnie, zdaniem Gminy, przez jednostkę wykorzystującą wydatki do celów „mieszanych” należy rozumieć jednostkę, której gmina przekazała mienie (która zarządza danym składnikiem majątkowym) bez względu na formę przekazania. W analizowanym przypadku jest/będzie tą jednostką Zakład.

Podsumowując, zdaniem Gminy, w związku z przekazaniem Infrastruktury na rzecz Zakładu oraz dokonywaniem przez Zakład wszelkich czynności związanych z rozliczaniem obrotu generowanego przez tę Infrastrukturę na zasadach opisanych w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, Gmina powinna dokonywać korekty odliczonego od wydatków związanych z budową Infrastruktury podatku VAT przy zastosowaniu mechanizmu korekty wieloletniej do końca jej okresu na mocy art. 90c ustawy o VAT, przy zastosowaniu prewspółczynnika właściwego dla Zakładu (wyliczonego zgodnie z § 3 ust. 4 Rozporządzenia na podstawie danych właściwych dla Zakładu).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Rozpatrując kwestie poruszone we wniosku, w pierwszej kolejności należy wskazać na art. 3 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2018 r., poz. 280), zwanej dalej „ustawą z dnia 5 września 2016 r.”, zgodnie z którym, jednostka samorządu terytorialnego jest obowiązana do podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi najpóźniej od dnia 1 stycznia 2017 r.

Stosownie zaś do treści art. 4 ustawy z dnia 5 września 2016 r., jednostka samorządu terytorialnego, której jednostki organizacyjne rozliczały się jako odrębni podatnicy, wstępuje z dniem podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi we wszystkie przewidziane w przepisach dotyczących podatku prawa i obowiązki jednostek organizacyjnych.

Jak stanowi art. 2 pkt 1 cyt. wyżej ustawy, przez jednostkę organizacyjną rozumie się:

1.  utworzone przez jednostkę samorządu terytorialnego samorządową jednostkę budżetową lub samorządowy zakład budżetowy;
2.  urząd gminy, starostwo powiatowe, urząd marszałkowski.

Podkreślić należy, że faktury dokumentujące nabycie towarów i/lub usług, wystawione po centralizacji rozliczeń jednostki samorządu terytorialnego, powinny być wystawione na jednostkę samorządu terytorialnego z jej nr NIP i nazwą, z ewentualnym wskazaniem jakiej jednostki organizacyjnej nabycia te dotyczą tak, aby jednoznacznie można było dokonać jej przyporządkowania księgowego.

Jak zatem wynika z art. 3 ww. ustawy, jednostka samorządu terytorialnego jest obowiązana do podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi najpóźniej od dnia 1 stycznia 2017 r.

Działalność Gminy jako jednego podatnika, obejmuje realizowane przez jednostki organizacyjne zadania publiczne niebędące działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług (czynności niepodlegające opodatkowaniu VAT), a także czynności wykonywane w ramach działalności gospodarczej (czynności opodatkowane VAT i zwolnione od VAT). Trzeba przy tym zauważyć, że o kwalifikacji wydatków, tj. ustalenie czy wydatki związane są z działalnością gospodarczą Gminy, czy z inną jej działalnością, nie przesądza wewnętrzny charakter rozliczeń między poszczególnymi jednostkami organizacyjnymi Gminy. Właściwa kwalifikacja tych wydatków zależy bowiem od tego, jakiej działalności prowadzonej przez Gminę za pośrednictwem jednostek organizacyjnych służą te wydatki. W związku z powyższym należy postrzegać wyłącznie sposób wykorzystania nabywanych towarów i usług z czynnościami realizowanymi bezpośrednio przez Gminę za pośrednictwem swoich jednostek organizacyjnych.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto, należy podkreślić, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne, w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wskazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Jak stanowi art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W świetle postanowień art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – stosownie do treści art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ władzy publicznej lub urząd obsługujący ten organ, będą uznane za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonują czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach ich zadań oraz, gdy wykonują czynności mieszczące się w ramach zadań, ale czynią to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań, jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

*   podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz
*   podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) – tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Z uwagi na brzmienie cytowanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, należy zauważyć, że obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

W myśl art. 86 ust. 2c ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Według art. 86 ust. 2d ustawy, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu (art. 86 ust. 2e ustawy).

Stosownie do art. 86 ust. 2f ustawy, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Zgodnie z art. 86 ust. 2g ustawy, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

Wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy, generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają w sposób techniczno-prawny regulacje zawarte w art. 90 ustawy.

W stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (art. 90 ust. 1 ustawy).

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 (art. 90 ust. 2 ustawy).

W świetle art. 90 ust. 3 ustawy, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Przepis art. 90 ust. 4 ustawy stanowi, że proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Jeżeli zatem nabywane towary i usługi dotyczące realizowanych inwestycji będą służyły w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do czynności opodatkowanych, jak również czynności zwolnionych od podatku, w sytuacji gdy nie będzie możliwości odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku, do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, podatnik jest obowiązany, do proporcjonalnego rozliczenia podatku, zgodnie z ww. art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.

Przy ustalaniu proporcji zgodnie z ust. 2-6, do obrotu nie wlicza się kwoty podatku (art. 90 ust. 9a ustawy).

Zgodnie z art. 90 ust. 10 ustawy – w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1.  przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;
2.  nie przekroczyła 2% – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

W przypadku jednostki samorządu terytorialnego proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego. Przepisy ust. 3-6 i 8-10 stosuje się odpowiednio (art. 90 ust. 10a ustawy).

Przez jednostki organizacyjne jednostki samorządu terytorialnego, o których mowa w ust. 10a, rozumie się:

1.  utworzone przez jednostkę samorządu terytorialnego samorządową jednostkę budżetową lub samorządowy zakład budżetowy;
2.  urząd gminy, starostwo powiatowe, urząd marszałkowski (art. 90 ust. 10b ustawy).

Należy wskazać, że w przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji (art. 86 ust. 2h ustawy).

Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Na podstawie ww. przepisu art. 86 ust. 22 ustawy, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r., poz. 2193), zwane dalej rozporządzeniem. Rozporządzenie to określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji” oraz wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji (§ 1 pkt 1 i 2 cyt. rozporządzenia).

W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

Wśród wymienionych w rozporządzeniu podmiotów, Minister Finansów wskazał m.in. jednostki samorządu terytorialnego.

W świetle zapisów § 2 pkt 8 rozporządzenia, ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego – rozumie się przez to:

1.  urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,
2.  jednostkę budżetową,
3.  zakład budżetowy.

Zgodnie z § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia, w przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie może być ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko powinny być ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla jej poszczególnych jednostek organizacyjnych.

Jednocześnie – co istotne – rozporządzenie nie przewiduje, w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, aby rozliczać poszczególne nieruchomości będące w zasobach Gmin, jak również wszystkie działalności prowadzone przez Gminy, samodzielnie. Jak wskazano wyżej, proporcja ustalana jest odrębnie dla urzędu obsługującego jednostki samorządu terytorialnego, czyli: urzędu gminy, urzędu miasta, starostwa powiatowego oraz urzędu marszałkowskiego; odrębnie dla jednostki budżetowej oraz odrębnie dla samorządowego zakładu budżetowego. Tym samym proporcja, o której mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy, powinna zostać obliczona, zgodnie z ww. przepisami rozporządzenia, dla każdej z jednostek samorządu terytorialnego oddzielnie.

Ww. rozporządzenie wprowadza wzory, według których są wyznaczane sposoby określenia proporcji, uznane za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć.

Wskazane metody mają charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu „udziałów” z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT.

Jak już wcześniej wspomniano, wśród wymienionych w rozporządzeniu podmiotów, Minister Finansów wskazał m.in. jednostki samorządu terytorialnego.

I tak, w przypadku zakładu budżetowego – w świetle § 3 ust. 4 powołanego rozporządzenia – jako sposób określenia proporcji uznaje się sposób ustalony według wzoru:

A x 100

X=------------

P

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

*   X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,
*   A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez zakład budżetowy,stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,
*   P – przychody wykonane zakładu budżetowego.

Przez obrót – zgodnie z § 2 pkt 4 powołanego rozporządzenia – rozumie się podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 ustawy, w zakresie:

1.  dokonywanych przez podatników:
    *   odpłatnych dostaw towarów na terytorium kraju,
    *   odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju,
    *   eksportu towarów,
    *   wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,
2.  odpłatnych dostaw towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, które podlegałyby opodatkowaniu podatkiem gdyby były wykonywane na terytorium kraju.

Przez zakład budżetowy – rozumie się utworzony przez jednostkę samorządu terytorialnego samorządowy zakład budżetowy (§ 2 pkt 7 cyt. wyżej rozporządzenia).

Natomiast jak stanowi § 2 pkt 11 ww. rozporządzenia, przez przychody wykonane zakładu budżetowego rozumie się przychody zakładu budżetowego w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, w tym dotacje przekazane temu zakładowi z budżetu jednostki samorządu terytorialnego, pomniejszone o kwoty dotacji, które zostały zwrócone, wynikające ze sprawozdania z wykonania planu finansowego, z których zakład ten pokrywał koszty swojej działalności wykonując przypisane mu zadania jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem odsetek od środków na rachunkach bankowych zaliczonych do przychodów z mienia tego zakładu budżetowego oraz odszkodowań należnych temu zakładowi innych niż odszkodowania stanowiące zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy.

W myśl § 3 ust. 5 powołanego rozporządzenia, dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, dochody wykonane jednostki budżetowej oraz przychody wykonane zakładu budżetowego nie obejmują odpowiednio dochodów lub przychodów uzyskanych z tytułu:

1.  dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane odpowiednio przez jednostkę samorządu terytorialnego lub jednostkę organizacyjną jednostki samorządu terytorialnego do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane odpowiednio do środków trwałych jednostki samorządu terytorialnego lub jednostki organizacyjnej jednostki samorządu terytorialnego – używanych na potrzeby prowadzonej przez te jednostki działalności;
2.  transakcji dotyczących:
    1.  pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych,
    2.  usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38–41 ustawy, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Należy zauważyć, że powołany wyżej przepis art. 86 ust. 2a ustawy określa wprost, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą, w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Podkreślenia wymaga, że dla stwierdzenia, czy działalność lub transakcje stanowią „cele inne niż związane z działalnością gospodarczą” znaczenie ma, czy mieszczą się one w przedmiocie działalności danej jednostki.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej, u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej, uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy, czy nieodpłatną działalność statutową).

W celu wykonywania zadań, gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi (art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym – Dz. U. z 2019 r., poz. 506). Podmioty takie są wyodrębnionymi jednostkami organizacyjnymi niemającymi osobowości prawnej, które prowadzą swoją działalność w formie samorządowego zakładu budżetowego lub jednostki budżetowej.

Gmina oraz inna gminna osoba prawna może prowadzić działalność gospodarczą wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej wyłącznie w przypadkach określonych w odrębnej ustawie (art. 9 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym).

W tym miejscu należy podkreślić, że z uwagi na swą specyfikę, jednostki samorządu terytorialnego nie są podmiotami zrównanymi z komercyjnymi przedsiębiorcami. Powyższe wynika chociażby z racji uprzywilejowania tych jednostek poprzez treść art. 15 ust. 6 ustawy i nieuznawania ich za podatnika w określonych okolicznościach, tj. w przypadku działania w charakterze organu władzy publicznej, którego przymiotu komercyjny przedsiębiorca nie posiada i którego działalność, co do zasady, jest opodatkowana w całości. Z tego też względu, rozpatrując w zakresie podatku VAT kwestie uprawnień i obowiązków podmiotów, takich jak jednostki samorządu terytorialnego, należy mieć na względzie okoliczność, że podmioty te – co do zasady – w odniesieniu do niektórych czynności, występują jako organ władzy publicznej i nie są uznawane za podatników stosownie do ww. art. 15 ust. 6 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Z dniem 1 stycznia 2017 r. Gmina dokonała centralizacji rozliczeń VAT wraz z funkcjonującymi w jej strukturze organizacyjnej jednostkami budżetowymi i samorządowym zakładem budżetowym. Zadania własne Gminy obejmują m.in. sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych. Gmina wykonuje zadania własne samodzielnie lub poprzez powołane samorządowe jednostki budżetowe i samorządowy zakład budżetowy. W dniu 26 lutego 2016 r. Rada Miasta i Gminy podjęła uchwałę w sprawie zatwierdzenia taryfy za zbiorowe odprowadzanie ścieków wód opadowych i roztopowych na terenie miasta i gminy w okresie od 1 kwietnia 2016 r. do 31 marca 2017 r. Kolejna taryfa obowiązująca od 1 kwietnia 2017 r. do 31 marca 2018 r. została zatwierdzona uchwałą Rady Miasta i Gminy z dnia 27 lutego 2017 r. Natomiast obecnie obowiązuje taryfa dotycząca okresu pomiędzy 1 maja 2018 r., a 30 kwietnia 2019 r., zatwierdzona uchwałą Rady Miasta i Gminy z dnia 26 kwietnia 2018 r. w sprawie ustalenia opłaty za usługę komunalną przyjęcia wód opadowych i roztopowych do gminnych systemów kanalizacji deszczowej. Na mocy ww. uchwał, Gmina zawiera z właścicielami nieruchomości położonych na terenie Gminy umowy o odprowadzanie ścieków (wód) opadowych i roztopowych za pośrednictwem kanalizacji deszczowej Gminy i zgodnie z obowiązującą taryfą, pobiera opłaty z tego tytułu. Gmina opodatkowuje VAT świadczone odpłatne usługi odprowadzania ścieków opadowych i roztopowych do kanalizacji deszczowej Gminy. W roku 2017 Gmina poniosła ze środków własnych wydatki na budowę urządzeń podczyszczających wody opadowe i roztopowe. Urządzenia podczyszczające wody opadowe i roztopowe zostały zamontowane na sieci kanalizacji deszczowej Gminy. Wydatki na Infrastrukturę były ponoszone etapowo, a momentem zakończenia danego etapu było powstanie odrębnego środka trwałego. Wartość poszczególnych środków trwałych przekroczyła każdorazowo 15.000 PLN. Środki trwałe wchodzące w skład Infrastruktury są/będą wykorzystywane zarówno do czynności opodatkowanych, jak i pozostających poza VAT. Zasadniczo bowiem, przez urządzenia podczyszczające wody opadowe i roztopowe przepływają wody opadowe i roztopowe zarówno z terenu tych nieruchomości, których właściciele zawarli z Gminą umowy o odprowadzanie ścieków (wód) opadowych i roztopowych do kanalizacji deszczowej, jak i nieruchomości, z właścicielami których Gmina nie zawarła takich umów oraz nieruchomości, których właścicielem jest sama Gmina. Gmina nie ma/nie będzie miała obiektywnej możliwości odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego do wydatków poniesionych na budowę Infrastruktury związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT lub niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Gmina dokonała częściowego odliczenia VAT od wydatków inwestycyjnych na Infrastrukturę przy zastosowaniu pre-współczynnika, o którym mowa w § 3 ust. 2 Rozporządzenia skalkulowanego dla Urzędu Miejskiego. W strukturze organizacyjnej Gminy znajduje się Zakład Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej, funkcjonujący w formie samorządowego zakładu budżetowego, za pośrednictwem którego Gmina wykonuje zadania własne z zakresu zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego oczyszczania ścieków. W dniu 27 września 2018 r., Rada Miasta i Gminy podjęła uchwałę w sprawie przekazania Zakładowi Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej sieci kanalizacji deszczowej, w tym Infrastruktury. Na mocy Uchwały, Zakład od dnia 1 października 2018 r. zajmuje się eksploatacją kanalizacji deszczowej Gminy, w tym Infrastruktury. Gmina przekazała Infrastrukturę na rzecz Zakładu na podstawie Uchwały i dokumentu PT. Zdaniem Gminy, powyższe rozwiązanie zapewni efektywne wykorzystanie kanalizacji deszczowej, a w konsekwencji również Infrastruktury, przez profesjonalny i powołany w tym celu podmiot oraz ujednolici sposób zarządzania gminną infrastrukturą wodno-kanalizacyjną. Gmina podpisała z kontrahentami stosowne aneksy do Umów, na podstawie których od października 2018 r. opłaty za odprowadzanie ścieków (wód) opadowych i roztopowych za pośrednictwem kanalizacji deszczowej Gminy, są/będą uiszczane na rachunek Zakładu. W konsekwencji, na potrzeby wewnętrznych rozliczeń finansowo-księgowych, opłaty za oczyszczanie wód opadowych i roztopowych, które do września 2018 r. wykazywane były jako dochód Urzędu, począwszy od października 2018 r. wykazywane są/będą jako dochody Zakładu, który zajmuje się/będzie się zajmował rozliczaniem obrotu generowanego przez Infrastrukturę (m.in. wystawia/będzie wystawiać FV dokumentujące przedmiotowe świadczenia).

W rozpatrywanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia, czy w związku z przekazaniem Infrastruktury na rzecz Zakładu oraz dokonywaniem przez Zakład wszelkich czynności związanych z rozliczaniem obrotu generowanego przez Infrastrukturę, Gmina powinna dokonywać korekty odliczonego od wydatków związanych z budową Infrastruktury podatku VAT przy zastosowaniu mechanizmu korekty wieloletniej do końca jej okresu na mocy art. 90c ustawy, przy zastosowaniu prewspółczynnika właściwego dla Zakładu.

Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do dokonania korekty, zostały określone w art. 90c i art. 91 ustawy.

Stosownie do art. 90c ust. 1 ustawy, w przypadku nabytych towarów i usług, w odniesieniu do których kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie z art. 86 ust. 2a, po zakończeniu roku podatkowego, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, podatnik jest obowiązany dokonać korekty podatku odliczonego przy ich nabyciu, uwzględniając dane dla zakończonego roku podatkowego. Przepisy art. 91 ust. 2-9 stosuje się odpowiednio.

W przypadku, gdy korekty podatku odliczonego dokonuje podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie art. 86 ust. 22, może on uwzględnić dane za rok podatkowy poprzedzający poprzedni rok podatkowy, jeżeli takie dane przyjęto w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w art. 86 ust. 2a (art. 90c ust. 2 ustawy).

Według art. 90c ust. 3 ustawy, dokonując korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik może przyjąć inny sposób określania proporcji, niż został przyjęty dla danego roku podatkowego, jeżeli byłby on bardziej reprezentatywny dla zakończonego roku.

Z powyższych regulacji wynika, że podatnik, po zakończeniu roku podatkowego – w rozliczeniu za styczeń roku następnego (lub I kwartał roku następnego – jeśli podatnik rozlicza się kwartalnie), zobowiązany jest dokonać korekty odliczonego według proporcji wstępnej (bazującej na danych z roku poprzedniego) podatku naliczonego, przy uwzględnieniu danych dla zakończonego roku podatkowego – według proporcji rzeczywistej.

Podatnik, dokonując korekty rocznej, może przyjąć inny sposób określenia proporcji niż wybrany dla dokonywania odliczenia bieżącego (wstępnego), jeżeli sposób ten okaże się bardziej reprezentatywny dla zakończonego roku.

Natomiast jeśli podatnik, z uwagi na specyfikę działalności, został upoważniony – w drodze rozporządzenia – do przyjęcia danych za rok poprzedzający poprzedni rok podatkowy do ustalenia proporcji wstępnej, korekty rocznej dokonuje przy uwzględnieniu danych za poprzedni rok podatkowy.

W myśl art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10a, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 , 10 lub 10a lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Stosownie do treści art. 91 ust. 2 ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej – w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy (art. 91 ust. 3 ustawy).

Zgodnie z art. 91 ust. 4 ustawy, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

Stosownie do art. 91 ust. 5 ustawy, w przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 – w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

W myśl art. 91 ust. 6 ustawy, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1.  opodatkowane – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
2.  zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 91 ust. 7 ustawy, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty (art. 91 ust. 7a ustawy).

Stosownie do przepisów art. 91 ust. 8 ustawy, korekty, o której mowa w ust. 5-7, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania.

W tym miejscu należy wskazać, że dokonywane na bieżąco odliczenie podatku naliczonego ma charakter wstępny – „prewspółczynnik”, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy, co do zasady wyliczany jest na podstawie danych z poprzedniego roku podatkowego (z wyjątkiem wskazanym wcześniej dla jednostek samorządu terytorialnego, dla których na podstawie § 8 rozporządzenia mogą być przyjęte dane za rok podatkowy poprzedzający poprzedni rok podatkowy). Po zakończeniu roku podatkowego w pierwszym okresie rozliczeniowym roku następnego (tj. styczniu lub I kwartale), jednostka samorządu terytorialnego zobowiązana jest do dokonania stosownej korekty dokonanego odliczenia z wykorzystaniem już realnych danych za rok korygowany (z wyjątkiem wskazanym wcześniej dla jednostek samorządu terytorialnego).

W zależności od charakteru nabywanych towarów i usług, korekta ta powinna być dokonana jednorazowo lub w sposób wieloletni. W przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów, okres korekty wynosi 10 lat, w przypadku pozostałych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji – 5 lat. Korekty te powinny być – co do zasady – dokonywane w taki sam sposób, jak dokonywane było na bieżąco wstępne odliczenie, czyli odrębnie dla każdej jednostki organizacyjnej, według „prewspółczynnika” wyliczonego na podstawie danych dla zakończonego roku podatkowego (lub poprzedzającego poprzedni rok podatkowy jeśli taka została przyjęta metoda do odliczenia bieżącego) odrębnie dla danej jednostki na podstawie realnych danych za zakończony rok podatkowy.

Zatem podatnik po zakończeniu roku podatkowego – w rozliczeniu za styczeń (lub I kwartał roku następnego), jest zobowiązany dokonać korekty podatku naliczonego odliczonego według proporcji wstępnej, przy uwzględnieniu danych dla zakończonego roku podatkowego – według proporcji rzeczywistej na podstawie art. 90c ust. 1 i ust. 2 oraz art. 91 ust. 1-3 ustawy odrębnie dla każdej jednostki organizacyjnej.

Jak wynika z opisu sprawy, Gmina w roku 2017 poniosła wydatki na budowę urządzeń podczyszczających wody opadowe i roztopowe (Infrastrukturę). Urządzenia te zostały zamontowane na sieci kanalizacji deszczowej Gminy. W dniu 27 września 2018 r. Gmina podjęła uchwałę w sprawie przekazania Infrastruktury Zakładowi Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej. Zakład zajmuje się eksploatacją kanalizacji deszczowej Gminy, w tym Infrastruktury od dnia 1 października 2018 r. W konsekwencji, opłaty za oczyszczanie wód opadowych i roztopowych, które do września 2018 r. wykazywane były jako dochód Urzędu, począwszy od października 2018 r. wykazywane są jako dochody Zakładu, który zajmuje się rozliczaniem obrotu generowanego przez Infrastrukturę.

Mając na uwadze przywołane przepisy należy stwierdzić, że w okolicznościach analizowanej sprawy, w związku z przekazaniem Infrastruktury do Zakładu Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej, w kolejnych latach Gmina jest/będzie zobowiązana dokonywać korekty odliczonego podatku przy zastosowaniu mechanizmu korekty wieloletniej, do końca jej okresu, na mocy art. 90c ustawy, przy zastosowaniu prewspółczynnika właściwego dla Zakładu (wyliczonego zgodnie z § 3 ust. 4 rozporządzenia.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym: „(…) w związku z przekazaniem Infrastruktury na rzecz Zakładu oraz dokonywaniem przez Zakład wszelkich czynności związanych z rozliczaniem obrotu generowanego przez tę Infrastrukturę na zasadach opisanych w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, Gmina powinna dokonywać korekty odliczonego od wydatków związanych z budową Infrastruktury podatku VAT przy zastosowaniu mechanizmu korekty wieloletniej do końca jej okresu na mocy art. 90c ustawy o VAT, przy zastosowaniu prewspółczynnika właściwego dla Zakładu (wyliczonego zgodnie z § 3 ust. 4 Rozporządzenia na podstawie danych właściwych dla Zakładu)”, oceniono jako prawidłowe.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem – nie mogą być zgodnie z art. 14 b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Tutejszy Organ informuje, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej dokonywania przez Gminę korekty odliczonego od wydatków związanych z budową Infrastruktury podatku VAT przy zastosowaniu mechanizmu korekty wieloletniej do końca jej okresu na mocy art. 90c ustawy o VAT, przy zastosowaniu prewspółczynnika właściwego dla Zakładu (pytanie oznaczone we wniosku nr 2). Natomiast w części dotyczącej pytania oznaczonego we wniosku nr 1, tj. w zakresie opodatkowania świadczonych przez Gminę, za pośrednictwem Zakładu, odpłatnych usług w zakresie odprowadzania ścieków (wód) opadowych i roztopowych do kanalizacji deszczowej, została wydana interpretacja indywidualna nr 0112-KDIL2-1.4012.81.2019.1.AS.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.