Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB3/423-337/13-2/MF
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2013-11-15
Teza: Czy we wskazanym zdarzeniu przyszłym, prawidłowym będzie ustalenie odpisów amortyzacyjnych stanowiących podatkowy koszt uzyskania przychodów od wartości początkowej środka trwałego uwzględniającej wartość nabywanej licencji?
Słowa kluczowe: amortyzacja; amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; koszt-koszty uzyskania przychodów; licencja; opodatkowanie; wartości-wartości niematerialne i prawne; wartość-wartość początkowa; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16b; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16g

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, przedstawione we wniosku z dnia 20 sierpnia 2013 r. (data wpływu 26 sierpnia 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia wartości początkowej środka trwałego z uwzględnieniem wartości nabywanej licencji na oprogramowanie – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 sierpnia 2013 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia wartości początkowej środka trwałego z uwzględnieniem wartości nabywanej licencji na oprogramowanie.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka Akcyjna (w dalszej części wniosku powoływana jako Spółka) jest spółką wchodzącą w skład grupy kapitałowej P., prowadzącą działalność w zakresie dystrybucji energii elektrycznej.

W Grupie Kapitałowej P. został zrealizowany program konsolidacji, który objął kilkanaście podmiotów gospodarczych wchodzących w skład Grupy P. Celem konsolidacji podmiotów wchodzących w skład Grupy P. było zwiększenie efektywności jej działań. Wskutek konsolidacji powstała struktura składająca się z 5 Spółek, w której spółka holdingowa, P. S.A. jest akcjonariuszem czterech spółek (koncernów) prowadzących działalność w zakresie obrotu, dystrybucji, energetyki konwencjonalnej (w tym wydobycia i wytwarzania energii elektrycznej) oraz energetyki odnawialnej. Spółki te działają w oparciu o strukturę regionalną w postaci oddziałów lub zakładów. Wyznaczone cztery spółki przejmujące (po jednej z każdego obszaru biznesowego), połączyły się z pozostałymi spółkami funkcjonującymi w tej samej linii biznesowej poprzez przejęcie w trybie określonym w art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych. Spółka była podmiotem wyznaczonym do konsolidacji obszaru dystrybucji energii elektrycznej.

W dniu 31 sierpnia 2010 r. został zrealizowany proces połączenia, w wyniku którego Spółka przejęła 8 spółek dystrybucyjnych, tj:

*   P.D. B. Sp. z o.o.,

*   P. D. L. Sp. z o.o.,

*   P. D. Ł. Sp. z o.o.,

*   P. D. Ł. - Teren S.A.,

*   P. D. R. Sp. z o.o.,

*   P. D. W. - Teren Sp. z o.o.,

*   P. Z. E. O. R. – K. D. Sp. z o.o.,

*   P. D. Z. Sp. z o.o.

Spółki te przed połączeniem były samodzielnymi podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku od towarów i usług. W wyniku połączenia straciły osobowość prawną i stały się oddziałami samobilansującymi P. D. S.A. (np. P. D. S.A. Oddział B. i analogicznie inne z wyżej wymienionych).

Aktualnie Spółka:

1.  prowadzi działalność gospodarczą, której przedmiotem jest dystrybucja energii elektrycznej,
2.  realizuje powyższą działalność na podstawie taryfy zatwierdzonej przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki,
3.  jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług,
4.  jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych,
5.  jest właścicielem rzeczy (nieruchomości, rzeczy ruchomych) oraz praw majątkowych objętych na własność wskutek połączenia przez przejęcie spółek przejmowanych,
6.  korzysta z praw oraz realizuje obowiązki przysługujące na dzień połączenia spółkom przejętym, związane z nabytym mieniem.

Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zamierza dokonać zakupu urządzeń układów pomiarowych energii elektrycznej (liczników) i niezbędnego do ich funkcjonowania oraz obsługi oprogramowania.

Wykonawca dostarczy wraz z przedmiotem zamówienia:

1.  wszelkie niezbędne licencje i każde wyposażenie licznika, bez którego nie będzie możliwe pełne wykorzystanie licznika, oraz jego funkcjonalności w trakcie eksploatacji,
2.  oprogramowanie w języku polskim,
3.  płytę CD lub DVD z instalatorem oprogramowania serwisowego,
4.  pełny opis wszystkich protokołów komunikacyjnych urządzenia i pełny opis formatu plików odczytowych z oprogramowania serwisowego w zakresie odczytu z licznika danych rejestrowych, profili, rejestru zdarzeń oraz ustawienia daty i czasu w liczniku.

Wraz z licznikami Spółka nabywa licencję na oprogramowanie niezbędne do ich prawidłowego działania. Przedmiotowe oprogramowanie stanowi integralną część dostawy urządzeń, które nie mogą bez niego funkcjonować. Wartość oprogramowania zawiera się w wartości dostarczanych urządzeń. Oprogramowanie dostarczane przez dostawcę liczników umożliwia w szczególności:

1.  parametryzację i odczyt wszystkich dostępnych dla Zamawiającego informacji z licznika oraz ich zapis w plikach,
2.  przygotowanie wzorcowej konfiguracji (pliku parametryzacyjnego) bez konieczności komunikacji z licznikiem podczas tworzenia pliku konfiguracyjnego,
3.  zmianę wszystkich parametrów danego typu licznika dostępnych dla Zamawiającego oraz modyfikację konfiguracji parametrów w istniejącym pliku parametryzacyjnym i ponowny zapis pliku wraz z wprowadzonymi zmianami,
4.  wydruk i zapis następujących informacji w sposób umożliwiający identyfikację i jednoznaczne przyporządkowanie wydrukowanych i zapisanych danych do konkretnego licznika na podstawie jego numeru fabrycznego:
    *   danych rozliczeniowych – wydruk danych oraz zapis danych w formacie lub formatach umożliwiających odczyt w oprogramowaniu dostarczonym przez Wykonawcę z licznikiem, w formacie tekstowym oraz w programie M. W. lub M. E.,
    *   profili – zapis danych w formacie lub formatach umożliwiających odczyt w oprogramowaniu dostarczonym przez Wykonawcę z licznikami oraz w programie M. E..

Liczniki i modemy dostarczane są w różnych ilościach do wielu zamawiających (poszczególnych Oddziałów Spółki) wraz z koniecznym ich wyposażeniem, w tym oprogramowaniem narzędziowym, którego brak uniemożliwiłby Spółce przeprowadzenie złożonej oceny urządzeń pod kątem zgodności z SIWZ. Przedmiotowe oprogramowanie wytworzone wraz z urządzeniami przez dostawcę, służy do obsługi urządzeń układów pomiarowo-rozliczeniowych, które nie mogą bez niego funkcjonować (nie posiadają walorów umożliwiających ich instalację i użytkowanie) i stanowi integralną część dostawy urządzeń.

Mając powyższe na uwadze, wartość liczników wraz z oprogramowaniem będzie stanowiła wartość początkową przyjętego środka trwałego, od której Spółka będzie dokonywała odpisów amortyzacyjnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy we wskazanym zdarzeniu przyszłym, prawidłowym będzie ustalenie odpisów amortyzacyjnych stanowiących podatkowy koszt uzyskania przychodów od wartości początkowej środka trwałego uwzględniającej wartość nabywanej licencji?

Zdaniem Wnioskodawcy, wartość oprogramowania należy uznać za element wartości początkowej środka trwałego, tj. liczników.

W świetle art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. 2011 r. Nr 74 poz. 397 ze zm.) kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-l6m, z uwzględnieniem art. 16.

W odniesieniu do amortyzacji wartości niematerialnych i prawnych na gruncie prawa podatkowego wskazać należy przepis art. 16b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

1.  spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego,
2.  spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
3.  prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
4.  autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
5.  licencje,
6.  prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (Dz.U. 2003 r. Nr 119 poz. 1117 ze zm.),
7.  wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Stosownie do treści art. 16b ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych składniki majątku wymienione w ust. 1, niestanowiące własności lub współwłasności podatnika, wykorzystywane przez niego na potrzeby związane z prowadzoną działalnością na podstawie umowy określonej w art. 17a pkt 1, zawartej z właścicielem lub współwłaścicielami albo uprawnionymi do korzystania z tych wartości - jeżeli zgodnie z przepisami rozdziału 4a odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający, zwane także wartościami niematerialnymi i prawnymi.

W myśl art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W odniesieniu do okresu dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości niematerialnych i prawnych, zastosowanie ma art. 16m ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który stanowi, iż okres ten nie może być krótszy niż:

1.  od licencji (sublicencji) na programy komputerowe oraz od praw autorskich - 24 miesiące,
2.  od licencji na wyświetlanie filmów oraz na emisję programów radiowych i telewizyjnych - 24 miesiące;
3.  od poniesionych kosztów zakończonych prac rozwojowych -12 miesięcy;
4.  od pozostałych wartości niematerialnych i prawnych - 60 miesięcy.

Za wartość początkową wartości niematerialnych i prawnych w razie odpłatnego nabycia uważa się cenę ich nabycia (art. 16g ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Za cenę nabycia uważa się natomiast kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Mając na uwadze powyższe uregulowania stwierdzić należy, iż przepisy podatkowe odróżniają wydatki na nabycie środków trwałych od wydatków na nabycie wartości niematerialnych i prawnych. Zobowiązują również do odrębnego ustalania ich wartości początkowej oraz zasad i okresów dokonywania odpisów amortyzacyjnych.

Wnioskodawca wskazuje, że w przedmiotowym stanie faktycznym przedmiotem zakupu są urządzenia pomiarowe energii elektrycznej wraz z licencją na oprogramowanie niezbędne dla ich prawidłowego funkcjonowania. W świetle powyższego, co do zasady konieczne jest określanie wartości przedmiotowej licencji, która stanowi podlegającą amortyzacji wartość niematerialną i prawną odrębnie od wartości środków trwałych. W sytuacji, gdy umowa przewiduje jedynie łączną cenę liczników wraz z oprogramowaniem, zastosowanie może znaleźć przepis art. 16g ust. 12, który odsyła do art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. do ustalenia wartości początkowej w oparciu o wartość rynkową tegoż prawa.

Jednakże dla prawidłowej oceny przedmiotowego stanu faktycznego należy zwrócić uwagę, że licencja na oprogramowanie stanowić może odrębny składnik majątku, bądź też integralną część urządzenia, bez której urządzenie to nie może funkcjonować. W pierwszym przypadku, tj. gdy oprogramowanie służy zwiększeniu użyteczności urządzenia, licencja stanowi wartość niematerialną i prawną. W drugim przypadku oprogramowanie - stanowiące integralną część urządzenia, bez którego niemożliwe jest jego uruchomienie - należałoby uznać za część środka trwałego, ponieważ dzięki niemu środek trwały można uznać za kompletny i zdatny do użytku.

Zgodnie z przedstawionym zdarzeniem przyszłym, przedmiotowe oprogramowanie wytworzone wraz z urządzeniami przez dostawcę służy do obsługi urządzeń pomiarowo-rozliczeniowych, które to urządzenia nie mogą bez niego funkcjonować (nie posiadają walorów umożliwiających ich instalację i użytkowanie) i stanowi integralną część dostawy urządzeń. Spółka na potwierdzenie tej tezy wystąpiła o opinię specjalisty w tym zakresie.

Można zatem twierdzić, iż dostarczane liczniki bez przedmiotowego oprogramowania nie mają żadnej wartości użytkowej, nie są kompletne ani też zdatne do użytku. Ich wykorzystanie możliwe jest jedynie łącznie z oprogramowaniem.

W konsekwencji uzasadnione jest stanowisko, zgodnie z którym wartość oprogramowania należy uznać za element wartości początkowej środka trwałego, tj. liczników, i od tak ustalonej wartości początkowej środka trwałego dokonywać odpisów amortyzacyjnych, które z kolei powiększą podatkowe koszty uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 74 poz. 397 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (tj. gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów), w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części. Wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem pkt 8a, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Stosownie natomiast do art. 15 ust. 6 ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Na podstawie art. 16a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Wobec powyższego do uznania danego przedmiotu za środek trwały spełnione muszą być następujące warunki:

*   stanowi on własność lub współwłasność podatnika,

*   został nabyty lub wytworzony we własnym zakresie,

*   jest kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania,

*   przewidywany okres używania tego składnika na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej jest dłuższy niż rok,

*   składnik ten jest wykorzystywany przez podatnika na potrzeby prowadzonej przez niego działalności albo został oddany do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu.

Stosownie natomiast do brzmienia art. 16b ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania licencje o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

W myśl art. 16d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatnicy mogą nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od składników majątku, o których mowa w art. 16a i 16b, których wartość początkowa określona zgodnie z art. 16g nie przekracza 3.500 zł; wydatki poniesione na ich nabycie stanowią wówczas koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania.

Jednocześnie, zgodnie z art. 16d ust. 2 ww. ustawy, składniki majątku, o których mowa w art. 16a-16c, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 9 ust. 1, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 4.

Zgodnie z zasadą określoną w art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub, w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, iż środek trwały musi posiadać cechy wymienione w art. 16a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a więc w szczególności stanowić własność Spółki, posiadać określoną wartość, być kompletnym i zdatnym do użytku. Z tą regulacją koresponduje przepis art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy zezwalający na rozpoczęcie amortyzacji w określonej dacie, po wprowadzeniu danego środka trwałego do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. To zaś jest uwarunkowane przekazaniem środka trwałego do używania.

W rezultacie, dla oceny, czy i od kiedy podatnik może dokonywać odpisów amortyzacyjnych konieczne jest ustalenie, kiedy faktycznie nastąpi oddanie środka trwałego do używania. Rozstrzygnięcie tej kwestii jest natomiast uzależnione od określonych ustaleń faktycznych, gdyż żaden przepis prawa podatkowego nie zawiera odrębnej definicji tego pojęcia.

Zgodnie z regułą wykładni językowej, w sytuacji, gdy ustawodawca nie nadał danemu terminowi szczególnego znaczenia, stosując definicję ustawową należy przyjąć takie jego znaczenie, jakie funkcjonuje w języku powszechnym. W języku powszechnym natomiast – jak wynika z definicji zawartej w Słowniku języka polskiego Wydawnictwa Naukowego PWN (http://sjp.pwn.pl) – pojęcie „używać” jest synonimem pojęcia „użyć” i oznacza m.in. „zastosować coś jako środek, narzędzie” oraz „zrobić z czegoś użytek”.

Z powyższego należy wywieść, iż oddanie środka trwałego „do używania” jest ściśle związane z włączeniem go do wykorzystywania w prowadzonej działalności gospodarczej.

Podstawą naliczenia odpisów amortyzacyjnych jest wartość początkowa środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej ustalana w sposób wskazany w art. 16g ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-4, uważa się, w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia.

Za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku (art. 16g ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Ponadto stosownie do treści art. 16g ust. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wartość początkową praw majątkowych, w tym licencji i autorskich praw majątkowych, stanowi cena nabycia tych praw; jeżeli wynagrodzenie (opłaty) wynikające z umowy licencyjnej albo z umowy o przeniesienie innych praw majątkowych jest uzależnione od wysokości przychodów z licencji lub praw uzyskanych przez licencjobiorcę albo nabywcę, przy ustalaniu wartości początkowej praw majątkowych, w tym licencji, nie uwzględnia się tej części wynagrodzenia.

W związku z powyższym, do wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych zalicza się nie tylko kwotę należną sprzedającemu, ale także inne wydatki związane z zakupem, w tym także dotyczące wdrożenia, naliczone do dnia przekazania składnika majątku do używania.

Wydatki, o jakie powiększa się wartość początkową zostały wymienione w powołanym wyżej art. 16g ust. 3 jedynie przykładowo, o czym świadczy użycie przez ustawodawcę zwrotu „w szczególności”. Cena nabycia składnika majątkowego obejmuje zarówno koszty zakupu (cenę należną zbywcy), jak i koszty poniesione w związku z przystosowaniem wartości niematerialnej i prawnej do gospodarczego wykorzystania, w tym wydatki z tytułu uruchomienia i instalacji programu komputerowego, naliczone do dnia przekazania do używania wartości niematerialnej i prawnej.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje pojęcia kwoty należnej zbywcy. Wobec tego definiując niniejsze pojęcie należy odnieść się do przepisów prawa cywilnego. Zgodnie z treścią art. 535 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16 poz. 93, ze zm.) przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Przez kwotę należną rozumieć zatem należy cenę podlegającą zapłacie sprzedawcy (zbywcy). W omawianym przepisie ustawodawca określając cenę nabycia połączył koszty zakupu i koszty poniesione w związku z przystosowaniem środka trwałego do stanu zdatnego do używania w jedną całość, nazywając je „kosztami związanymi z zakupem środków trwałych naliczonymi do dnia przekazania środka trwałego do używania”. Tak zdefiniowane koszty odnoszą się więc zarówno do zakupu, jak i wszelkich działań podmiotu związanych z adaptacją składnika majątku, które kończą się dopiero w momencie przyjęcia środka trwałego do używania.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zamierza dokonać zakupu urządzeń układów pomiarowych energii elektrycznej (liczników) i niezbędnego do ich funkcjonowania oraz obsługi oprogramowania.

Wykonawca dostarczy wraz z przedmiotem zamówienia:

1.  wszelkie niezbędne licencje i każde wyposażenie licznika, bez którego nie będzie możliwe pełne wykorzystanie licznika, oraz jego funkcjonalności w trakcie eksploatacji,
2.  oprogramowanie w języku polskim,
3.  płytę CD lub DVD z instalatorem oprogramowania serwisowego,
4.  pełny opis wszystkich protokołów komunikacyjnych urządzenia i pełny opis formatu plików odczytowych z oprogramowania serwisowego w zakresie odczytu z licznika danych rejestrowych, profili, rejestru zdarzeń oraz ustawienia daty i czasu w liczniku.

Wraz z licznikami Spółka nabywa licencję na oprogramowanie niezbędne do ich prawidłowego działania. Przedmiotowe oprogramowanie stanowi integralną część dostawy urządzeń, które nie mogą bez niego funkcjonować. Wartość oprogramowania zawiera się w wartości dostarczanych urządzeń.

Liczniki i modemy dostarczane są w różnych ilościach do wielu zamawiających (poszczególnych Oddziałów Spółki) wraz z koniecznym ich wyposażeniem, w tym oprogramowaniem narzędziowym, którego brak uniemożliwiłby Spółce przeprowadzenie złożonej oceny urządzeń pod kątem zgodności z SIWZ. Przedmiotowe oprogramowanie wytworzone wraz z urządzeniami przez dostawcę, służy do obsługi urządzeń układów pomiarowo-rozliczeniowych, które nie mogą bez niego funkcjonować (nie posiadają walorów umożliwiających ich instalację i użytkowanie) i stanowi integralną część dostawy urządzeń.

W świetle wyżej powołanych przepisów, ustalając wartość początkową nabytych urządzeń układów pomiarowych energii elektrycznej (liczników) i niezbędnego do ich funkcjonowania oraz obsługi oprogramowania należy wartość licencji na oprogramowanie uznać za element wartości początkowej środka trwałego (tj. liczników) i od tak ustalonej wartości początkowej środka trwałego dokonywać odpisów amortyzacyjnych, stanowiących koszty uzyskania przychodów.

W ocenie tutejszego Organu, wartość nabytej wraz licznikami licencji na oprogramowanie niezbędne do ich kompletności i zdatności do użytku, warunkujące przydatność i wykorzystanie gospodarcze środka trwałego, nie może stanowić samodzielnej wartości niematerialnej i prawnej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.