Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.197.2020.1.NK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-07-08
Teza: Brak prawa do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części od wydatków związanych z realizacją operacji.
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia; odliczenia-brak prawa do odliczenia; podatek-podatek od towarów i usług; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 maja 2020 r. (data wpływu 29 maja 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 28 maja 2020 r. (data wpływu 23 czerwca 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części od wydatków związanych z realizacją operacji pn. „(…)” – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 29 maja 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części od wydatków związanych z realizacją operacji pn. „(…)”. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 28 maja 2020 r. (data wpływu 23 czerwca 2020 r.) o prawidłowo podpisany wniosek o wydanie interpretacji indywiadualnej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina X (dalej zwana Gminą lub Wnioskodawcą) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług w wąskim zakresie, który obejmuje w szczególności: użytkowanie wieczyste gruntów, najem lokali użytkowych, sprzedaż i dzierżawę gruntów.

Na realizację zadań własnych, infrastrukturalnych oraz społecznych, Gmina pozyskuje środki ze źródeł zewnętrznych. Obecnie uzyskała dofinansowanie ze środków Unii Europejskiej w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 (PROW) na operację pn. „(…)”, która jest przedmiotem złożonego wniosku.

Celem operacji jest rozbudowa infrastruktury turystycznej i rekreacyjnej poprzez wykonanie kolejnego etapu budowy ciągu pieszo-rowerowego w sołectwie Y, w gminie X. Jej zakres obejmuje roboty drogowe, budowę zjazdów na drogę, oznakowania, oświetlenia i nasadzeń. Zadanie to jest ostatnim etapem inwestycji, której realizację rozpoczęto w 2012 r. i stanowi wydłużenie istniejącego ciągu komunikacyjnego pieszo-jezdno-rowerowego. Wykonany zostanie ciąg pieszo-rowerowy o długości (…) km.

Wykonawca robót budowlanych zostanie wyłoniony w konkurencyjnej procedurze przetargu nieograniczonego.

Inwestycja będzie realizowana w 2020 r.

Operacja ma charakter niekomercyjny i nie generuje przychodu, powstała infrastruktura będzie ogólnodostępna i nieodpłatna dla użytkowników – głównie mieszkańców gminy X i województwa Z. Gmina nie będzie wykonywała czynności opodatkowanych w ramach operacji, operacja nie będzie generowała przychodów, nie wystąpi w niej sprzedaż opodatkowana i nie powstanie możliwość odliczenia podatku VAT w całości lub części.

W związku z powyższym podatek VAT został uznany jako kwalifikowany w całości w ramach operacji dofinansowanej z PROW. Ponoszone w powyższym zakresie wydatki będą dokumentowane wystawianymi na Gminę fakturami VAT z wykazanymi na nich kwotami VAT naliczonego.

Realizacja operacji i udostępnianie powstałego majątku, będą zgodne z ustawą z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym. Realizacja operacji służy zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty i wpisuje się w zadania własne Gminy, szczególnie w zakresie kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W odniesieniu do etapu inwestycji realizowanego w 2017 r. uzyskano interpretację indywidualną nr (…) z dnia 9 stycznia 2017 r. w zakresie braku możliwości odliczenia podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Gmina ma możliwość odliczenia – w całości lub w części – podatku od towarów i usług, związanego z realizacją operacji pn. „(…)” dofinansowanej przez Unię Europejską w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020?

Zdaniem Wnioskodawcy, Gmina nie ma możliwości odliczenia – w całości lub w części – podatku od towarów i usług, związanego z realizacją operacji pn. „(…)” dofinansowanej przez Unię Europejską w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. W świetle tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W myśl przepisu art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – w myśl art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w świetle art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ władzy publicznej będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) – tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2020 r., poz. 713), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast, zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Na mocy art. 7 ust. 1 cyt. ustawy, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych (pkt 10 ww. przepisu).

Na podstawie art. 9 ust. 1 powołanej ustawy, w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług w wąskim zakresie, który obejmuje w szczególności: użytkowanie wieczyste gruntów, najem lokali użytkowych, sprzedaż i dzierżawę gruntów. Na realizację zadań własnych, infrastrukturalnych oraz społecznych, Gmina pozyskuje środki ze źródeł zewnętrznych. Obecnie uzyskała dofinansowanie ze środków Unii Europejskiej w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 (PROW) na operację pn. „(…)”, która jest przedmiotem złożonego wniosku. Celem operacji jest rozbudowa infrastruktury turystycznej i rekreacyjnej poprzez wykonanie kolejnego etapu budowy ciągu pieszo-rowerowego w sołectwie Y, w gminie X. Jej zakres obejmuje roboty drogowe, budowę zjazdów na drogę, oznakowania, oświetlenia i nasadzeń. Zadanie to jest ostatnim etapem inwestycji, której realizację rozpoczęto w 2012 r. i stanowi wydłużenie istniejącego ciągu komunikacyjnego pieszo-jezdno-rowerowego. Wykonany zostanie ciąg pieszo-rowerowy o długości (…) km. Wykonawca robót budowlanych zostanie wyłoniony w konkurencyjnej procedurze przetargu nieograniczonego. Inwestycja będzie realizowana w 2020 r. Operacja ma charakter niekomercyjny i nie generuje przychodu, powstała infrastruktura będzie ogólnodostępna i nieodpłatna dla użytkowników – głównie mieszkańców gminy X i województwa Z. Gmina nie będzie wykonywała czynności opodatkowanych w ramach operacji, operacja nie będzie generowała przychodów, nie wystąpi w niej sprzedaż opodatkowana i nie powstanie możliwość odliczenia podatku VAT w całości lub części. W związku z powyższym podatek VAT został uznany jako kwalifikowany w całości w ramach operacji dofinansowanej z PROW. Ponoszone w powyższym zakresie wydatki będą dokumentowane wystawianymi na Gminę fakturami VAT z wykazanymi na nich kwotami VAT naliczonego. Realizacja operacji i udostępnianie powstałego majątku, będą zgodne z ustawą z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym. Realizacja operacji służy zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty i wpisuje się w zadania własne Gminy, szczególnie w zakresie kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Wątpliwości Wnioskodawcy w analizowanej sprawie dotyczą wskazania, czy Gmina ma możliwość odliczenia – w całości lub w części – podatku od towarów i usług, związanego z realizacją operacji pn. „(…)” dofinansowanej przez Unię Europejską w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny.

W omawianej sprawie związek taki nie wystąpi. Z informacji zawartych we wniosku wynika, że operacja ma charakter niekomercyjny i nie generuje przychodu, powstała infrastruktura będzie ogólnodostępna i nieodpłatna dla użytkowników – głównie mieszkańców gminy X i województwa Z. Gmina nie będzie wykonywała czynności opodatkowanych w ramach operacji, operacja nie będzie generowała przychodów, nie wystąpi w niej sprzedaż opodatkowana.

Zatem w analizowanej sprawie podstawowy warunek uprawniający do odliczenia podatku naliczonego nie będzie spełniony. Tym samym Wnioskodawca nie będzie miał – na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy – prawa do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach dokumentujących wydatki związane z realizacją przedmiotowej operacji.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że Gmina nie będzie miała możliwości odliczenia – w całości ani w części – podatku od towarów i usług, związanego z realizacją operacji pn. „(…)” dofinansowanej przez Unię Europejską w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Należy ponadto zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

W tym miejscu należy nadmienić, że kryterium kwalifikowalności wydatków w ramach rozliczeń dotyczących wykorzystywanych środków pomocowych Unii Europejskiej (w tym kwalifikowalności podatku od towarów i usług), nie jest zagadnieniem regulowanym przez przepisy prawa podatkowego. Określenie kryteriów kwalifikowalności wydatków objętych dofinansowaniem w ramach programu operacyjnego, zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 6 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (Dz. U. z 2019 r., poz. 1295), należy do zadań instytucji zarządzającej, która na podstawie art. 25 ust. 1 ww. ustawy, odpowiada za prawidłową realizację programu operacyjnego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.