Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1-3/4512-1-37/16-2/KM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-09-27
Teza: Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług planowanego przekazania zorganizowanego przedsiębiorstwa.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; przedsiębiorca; zbycie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki cywilnej przedstawione we wniosku z dnia 28 lipca 2016 r. (data wpływu 3 sierpnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania tym podatkiem planowanego przekazania zorganizowanego przedsiębiorstwa – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 sierpnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania tym podatkiem planowanego przekazania zorganizowanego przedsiębiorstwa.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Małżonkowie, prowadzą działalność gospodarczą pod firmą „A” Spółka cywilna.

Działalność gospodarcza prowadzona jest w zakresie usług dotyczących napraw pojazdów samochodowych oraz sprzedaży detalicznej części i akcesoriów do pojazdów samochodowych z wyłączeniem motocykli.

Ewidencja zdarzeń gospodarczych prowadzona jest w postaci podatkowej księgi przychodów i rozchodów. W związku z planowanym odejściem ze spółki cywilnej małżonki, jej mąż planuje założyć działalność gospodarczą, w której będzie realizował dotychczasowy zakres usług, a wszystkie składniki materialne i niematerialne spółki cywilnej zamierza przenieść do nowo utworzonej działalności gospodarczej.

Przekazaniem zostaną objęte w szczególności następujące składniki materialne będące środkami trwałymi:

1.  nieruchomość gruntowa zabudowana,
2.  samochody,
3.  sprzęt informatyczny,
4.  urządzenia do naprawy samochodów,
5.  kocioł olejowy,
6.  ekran diodowy,

oraz wyposażenie o wartości poniżej 3,5 tysiąca złotych.

W ramach przekazania na działalność gospodarczą zostaną przeniesione prawa i obowiązki (zobowiązania) wynikające ze wszystkich umów związanych ze spółką cywilną.

W ramach planowanego przekazania dojdzie również do przejścia zakładu pracy w rozumieniu art. 231 Kodeksu pracy, tj. przejmujący wstąpi we wszystkie prawa i obowiązki spółki cywilnej wynikające ze stosunku pracy z osobami zatrudnionymi.

Przedmiotem przekazania ze spółki cywilnej do działalności gospodarczej będzie zorganizowane przedsiębiorstwo, cały majątek, tj. zespół składników materialnych i niematerialnych wykorzystywanych dotychczas do prowadzenia działalności gospodarczej, pracownicy, wszelkie należności i zobowiązania wynikające z dotychczasowych umów.

Powstałe jednoosobowe przedsiębiorstwo będzie zdolne do kontynuowania działalności gospodarczej w pełnym dotychczasowym zakresie.

Po dokonanym przekazaniu spółka cywilna ulegnie likwidacji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy będące przedmiotem planowanego przekazania zorganizowane przedsiębiorstwo będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, będące przedmiotem przekazania składniki spółki cywilnej stanowią zorganizowane przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 2 ust. 27e Ustawy o VAT i w związku z tym, stosownie do przepisu art. 6 pkt 1 tej ustawy ich przekazanie nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem do towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Z kolei, na mocy art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy – przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu stosowania przepisów ustawy. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów, czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy – przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Stosownie do treści art. 2 pkt 27e ustawy – przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika. Ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie całość). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa obrotowe, ale także czynnik ludzki, a więc pracowniczy.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że działalność gospodarcza Wnioskodawcy prowadzona jest w zakresie usług dotyczących napraw pojazdów samochodowych oraz sprzedaży detalicznej części i akcesoriów do pojazdów samochodowych z wyłączeniem motocykli.

Ewidencja zdarzeń gospodarczych prowadzona jest w postaci podatkowej księgi przychodów i rozchodów. W związku z planowanym odejściem ze spółki cywilnej małżonki, mąż planuje założyć działalność gospodarczą, w której będzie realizował dotychczasowy zakres usług, a wszystkie składniki materialne i niematerialne spółki cywilnej zamierza przenieść do nowo utworzonej działalności gospodarczej.

Przekazaniem zostaną objęte w szczególności następujące składniki materialne będące środkami trwałymi:

1.  nieruchomość gruntowa zabudowana,
2.  samochody,
3.  sprzęt informatyczny,
4.  urządzenia do naprawy samochodów,
5.  kocioł olejowy,
6.  ekran diodowy,

oraz wyposażenie o wartości poniżej 3,5 tysiąca złotych.

W ramach przekazania na działalność gospodarczą zostaną przeniesione prawa i obowiązki (zobowiązania) wynikające ze wszystkich umów związanych ze spółką cywilną.

W ramach planowanego przekazania dojdzie również do przejścia zakładu pracy w rozumieniu art. 231 Kodeksu pracy, tj. przejmujący wstąpi we wszystkie prawa i obowiązki spółki cywilnej wynikające ze stosunku pracy z osobami zatrudnionymi.

Przedmiotem przekazania ze spółki cywilnej do działalności gospodarczej będzie zorganizowane przedsiębiorstwo, cały majątek, tj. zespół składników materialnych i niematerialnych wykorzystywanych dotychczas do prowadzenia działalności gospodarczej, pracownicy, wszelkie należności i zobowiązania wynikające z dotychczasowych umów.

Powstałe jednoosobowe przedsiębiorstwo będzie zdolne do kontynuowania działalności gospodarczej w pełnym dotychczasowym zakresie.

Po dokonanym przekazaniu spółka cywilna ulegnie likwidacji.

Biorąc pod uwagę powyższe informacje należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca nie dokona zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy. W sytuacji bowiem, kiedy po dokonaniu przekazania całego majątku danego przedsiębiorstwa niemożliwym stanie się jego dalsze prowadzenie, w żadnej mierze składniki te nie mogą być wyodrębnione w przedsiębiorstwie w sposób wskazany w tym przepisie. Biorąc pod uwagę, że taka część przedsiębiorstwa winna być, w istniejącym przedsiębiorstwie, wyodrębniona i przeznaczona do określonych zadań gospodarczych, Wnioskodawca po ich zbyciu powinien mieć możliwość kontynuowania swojej działalności, z czym w przedmiotowej sprawie nie będziemy mieli do czynienia.

Zatem w sytuacji będącej przedmiotem wniosku zbyte składniki majątkowe nie będą stanowiły części przedsiębiorstwa, ponieważ będą one przedmiotem całej prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności, a ich zbycie uniemożliwi dalsze jej prowadzenie.

Przepisy ustawy nie definiują terminu „przedsiębiorstwo”. Definicję taką zawiera ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380, z późn. zm.) – zwana dalej Kodeksem cywilnym. Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego – przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Oznacza to, że składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Zatem, najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

W zakresie transakcji zbycia przedsiębiorstwa jako wyłączonej z opodatkowania podatkiem od wartości dodanej wypowiedział się również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. I tak, TSUE w wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie C-497/01 Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis sprawy oraz tezy płynące z powołanego orzeczenia TSUE należy stwierdzić, że planowana przez Wnioskodawcę transakcja będzie stanowiła zbycie przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy, ponieważ planuje on przekazać cały majątek, tj. wszystkie składniki materialne i niematerialne spółki cywilnej, a po dokonanym przekazaniu spółka ta ulegnie likwidacji. Natomiast zbyte składniki majątkowe pozwolą nabywcy na kontynuowanie działalności gospodarczej w pełnym dotychczasowym zakresie.

Reasumując, planowane przekazanie przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwa nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ będzie stanowiło czynność, do której nie stosuje się przepisów ustawy, co wynika z art. 6 pkt 1 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym będące przedmiotem przekazania składniki stanowią zorganizowane przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy – pomimo takiego samego rozstrzygnięcia w zakresie braku obowiązku opodatkowania podatkiem od towarów i usług tego przekazania – jest nieprawidłowe, ponieważ w przedmiotowej sprawie przekazywane będzie przedsiębiorstwo.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.