Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-48/10-2/AJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-03-26
Teza: Należy stwierdzić, iż przedmiotowe koszty powinny zostać rozpoznane w roku, za który premie pieniężne zostaną wypłacone, czyli w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostaną odpowiadające im (w przeważającej mierze) przychody. Data faktycznej wypłaty środków pieniężnych (wynagrodzenia z tytułu premii pieniężnej – bonusu) nie będzie miała wpływu na moment rozpoznania przedmiotowych kosztów.
Słowa kluczowe: bonus; koszt; koszt-koszty uzyskania przychodów; koszt-poniesienie kosztów w czasie; noty-nota księgowa; premia-premia pieniężna; umowa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 18.01.2010 r. (data wpływu 22.01.2010 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu rozpoznania kosztu uzyskania przychodów z tytułu bonusów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 stycznia 2010 r. wpłynął wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu rozpoznania kosztu uzyskania przychodów z tytułu bonusów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka w 2010 roku zamierza zawrzeć z odbiorcami umowy handlowe określające warunki przyznania i wypłaty premii pieniężnych. Premia za 2010 rok będzie naliczona i wypłacona jeśli odbiorca przekroczy indywidualnie ustalony obrót poprzedniego roku tj. 2009 r.). Wskaźnik zwiększenia obrotu będzie wynosił ok. 30%. W zależności od indywidualnych ustaleń z odbiorcami. Przykład: w 2009 r. odbiorca wykazał obrót 150.000,00. Jeśli w 2010 roku obrót zwiększy się o 30% - do kwoty 195.000,00 zł - odbiorca otrzyma premię pieniężną. Premia będzie wynosiła 2% całego obrotu osiągniętego w 2010 roku - 195.000,00 zł x 2% = 3.900,00 zł.

Inne warunki przyznania premii:

*   obrót oznacza kwotę netto sprzedaży na rzecz danego odbiorcy,
*   premie pieniężne będą wypłacane w 1 kwartale następnego roku kalendarzowego za poprzedni rok kalendarzowy,
*   przyznanie premii nastąpi w przypadku braku zaległości płatniczych odbiorcy
*   premie pieniężne nie dotyczą żadnych konkretnych transakcji, realizowane są po osiągnięciu określonej wielkości obrotu,
*   nie występują żadne świadczenia zwrotne odbiorcy na rzecz Wnioskodawcy,
*   premie nie odnoszą się do eksponowania towaru w żaden szczególny sposób, nie stanowią zobowiązania do zakupów wyłącznie w T. Sp. z o.o. itp.
*   premia pieniężna ma charakter motywacyjny do dalszej współpracy i pozostaje bez wpływu na wysokość kwoty należnej z tytułu sprzedaży (nie ma charakteru rabatu),
*   w przypadku, gdy odbiorca nie osiągnie umownego poziomu kwalifikującego go do premii pieniężnej, premia nie będzie wypłacona.

W związku z powyższym zadano następujące pytania ?

1.  Czy premia pieniężna będzie kosztem podatkowym roku, za który jest naliczana (tj. 2010) ?
2.  Czy premia pieniężna będzie udokumentowana notą księgową (uznaniową) ?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest wykładnia przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) – w zakresie pytania oznaczonego nr 1.

Wniosek w zakresie podatku od towarów i usług podlega rozpatrzeniu odrębną interpretacją – w zakresie pytania oznaczonego nr 2.

Zdaniem Wnioskodawcy premie pieniężne będą wypłacane odbiorcom za dokonany obrót za cały rok kalendarzowy. Będzie to koszt bezpośrednio związany z przychodami danego roku kalendarzowego. W związku z czym premie pieniężne będą stanowiły koszt roku, za który są należne (tj. 2010) bez względu na datę faktycznej wypłaty środków pieniężnych (tj. w 1 kwartale 2011 roku).

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam, co następuje:

Kwalifikacja prawnopodatkowa kosztów uzyskania przychodów wymaga zawsze indywidualnej analizy, uwzględniającej charakter prowadzonej przez danego wnioskodawcę działalności. Szczególnego znaczenia twierdzenie to nabiera w przypadku instytucji interpretacji indywidualnej, w odniesieniu do której wykładnia literalna i systemowa przepisów art. 14b § 3 oraz 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) jednoznacznie wskazuje, iż organ praktycznie związany jest opisem stanu faktycznego przedstawionym przez Wnioskodawcę (nie weryfikuje ustaleń faktycznych, nie przeprowadza postępowania dowodowego).

Zgodnie z opisem przedstawionym (we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej) Wnioskodawca zamierza nawiązać stosunki umowne z kontrahentami zobowiązujące Spółkę do wypłaty danego wynagrodzenia z tytułu bonusów kalkulowanych jako procent od obrotu w przypadku uzyskania określonego (np. 30%) wzrostu obrotu w porównaniu z poprzednim okresem (rokiem).

Pod pojęciem „bonusu” zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN (sjp.pwn.pl) należy rozumieć „dodatkowe wynagrodzenie”. Bonus przeważnie nie jest związany z konkretną transakcją (w przeciwieństwie do rabatu) - skorelowany jest natomiast z osiągnięciem pewnego pułapu obrotów i w konsekwencji może być naliczony dopiero ex post.

W przedmiotowej sprawie, wydatki Spółki na rzecz jej kontrahentów będzie można co do zasady zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm., dalej: updop). Zgodnie bowiem z powołanym przepisem, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Decydującym czynnikiem pozwalającym zaliczyć dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów jest poniesienie go w celu osiągnięcia przychodu (ewentualnie zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów), przy czym każdy wydatek poza wyraźnie wskazanym w ustawie - wymaga indywidualnej oceny pod kątem adekwatnego związku z przychodami i racjonalności działania dla osiągnięcia przychodu. Przy kwalifikowaniu poniesionych wydatków trzeba brać pod uwagę ich celowość oraz potencjalną możliwość przyczynienia się wydatku do osiągnięcia przychodu, a także racjonalność wydatków, to znaczy ich adekwatność do rzeczywistych potrzeb i zakresu prowadzonej działalności oraz konieczność ich poniesienia dla osiągnięcia przychodu.

Premie pieniężne (bonusy) wypłacane w korelacji ze wzrostem poziomu zakupów zrealizowanym przez danego kontrahenta Spółki, wypłacane na podstawie stosunków umownych łączących Wnioskodawcę i jej kontrahentów stanowią zachętę do maksymalizacji zakupów realizowanych przez beneficjentów tych premii (bonusów).

W tym stanie rzeczy, w świetle przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, należy uznać, iż wypłacane przez Spółkę bonusy warunkowe co do zasady spełniają ustawowe przesłanki zaliczenia wydatków z tego tytułu do kosztów uzyskania przychodów.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych wyróżnia dwie kategorie kosztów, a mianowicie:

*   koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami,

*   koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami.

Do pierwszej kategorii kosztów należy zaliczyć koszty, których poniesienie wpłynęło bezpośrednio na uzyskanie konkretnego przychodu, druga zaś kategoria obejmuje wszelkie inne koszty dotyczące całokształtu działalności podatnika związane z jego funkcjonowaniem.

Stwierdzić należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji kosztów "bezpośrednio związanych z przychodami" oraz kosztów "innych niż bezpośrednio związanych z przychodami" - brak takiej definicji legalnej wytłumaczyć należy nieokreślonością tych pojęć i brakiem stałych, niezmiennych kryteriów oceny wystąpienia bezpośredniego lub jedynie pośredniego związku takich kosztów z przychodami osoby prawnej w konkretnym przypadku. W efekcie ten sam koszt może w danych warunkach pozostawać w bezpośrednim, zaś w innych jedynie w „pośrednim” związku z przychodem. Ocena tej kwestii musi być więc dokonywana in concreto, w każdym indywidualnym przypadku.

W ocenie tut. Organu podatkowego koszty bezpośrednio związane z przychodami są to wydatki, których poniesienie przyczynia się wprost do osiągnięcia konkretnych przychodów składających się na całość przychodów osiąganych przez podatnika w roku podatkowym. Należą do nich koszty określonego rodzaju działalności prowadzonej przez podatnika, a także koszty związane z konkretnymi transakcjami realizowanymi w ramach tej działalności. Przepisy analizowanej ustawy nie zawierają kryteriów jakimi należy kierować się przy zaliczaniu konkretnych wydatków do ww. kategorii kosztów. Klasyfikowanie kosztów do wyżej wymienionych rodzajów kosztów uzyskania przychodu powinno odbywać się jednakże za każdym razem z uwzględnieniem indywidualnych cech działalności podatnika, w ramach której wydatki te są ponoszone.

Na koszty bezpośrednio związane z przychodem składają się zatem wszystkie koszty, które w sposób bezpośredni wpłynęły na przychód. W różnych jednostkach koszty te będą inne, w zależności od specyfiki działalności danej firmy. Przykładowo w jednostkach handlowych będzie to m.in. wartość sprzedanych towarów, odnoszona z chwilą sprzedaży na koszt sprzedanych towarów, a także koszt przeprowadzenia danej transakcji (np. prowizje od sprzedaży).

Przyznanie bonusu lub wynagrodzenia może mieć wpływ na wzrost przychodów danego okresu poprzez skłonienie odbiorców do zwiększenia zakupów. Rzeczywisty poziom zakupów zrealizowany przez danego odbiorcę w danym okresie będzie uwarunkowany wieloma innymi czynnikami. Nie można zatem precyzyjnie określić, jaka część wydatków z tytułu bonusu obrotowego znajdzie odzwierciedlenie w przychodach danego okresu rozliczeniowego, a jaka np. w następnych latach podatkowych.

Jednakże z uwagi na sposób kalkulacji przedmiotowej premii pieniężnej (bonusu) w przypadku opisanym przez Wnioskodawcę należy uznać, iż poniesienie kosztów wynagrodzenia z tego tytułu przez Spółkę będzie miało przede wszystkim bezpośrednie odniesienie do kwoty przychodu odpowiadającej wzrostowi przychodów ze sprzedaży danemu kontrahentowi - beneficjentowi bonusu.

Zatem w tym konkretnym przypadku przedmiotowe koszty będą mogły być zaliczone do kosztów bezpośrednio związanych z przychodami.

Zgodnie z art. 15 ust. 4 updop koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

W myśl art. 15 ust. 4b ww. ustawy koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

1.  sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo
2.  złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego

\- są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

W świetle opisanego zdarzenia przyszłego i powołanych przepisów prawa należy stwierdzić, iż przedmiotowe koszty powinny zostać rozpoznane w roku, za który premie pieniężne zostaną wypłacone, czyli w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostaną odpowiadające im (w przeważającej mierze) przychody. Data faktycznej wypłaty środków pieniężnych (wynagrodzenia z tytułu premii pieniężnej – bonusu) nie będzie miała wpływu na moment rozpoznania przedmiotowych kosztów.

W tym stanie rzeczy stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.