Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/4511-536/15-3/MW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-06-29
Teza: Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym wygaśnięcie z mocy prawa zobowiązania Wnioskodawcy wobec Spółki poprzez konfuzję następującą w wyniku nabycia wierzytelności wobec Wnioskodawcy w toku likwidacji Spółki nie powoduje po stronie Wnioskodawcy powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: konfuzja; spółki-spółka osobowa; wierzytelność; zobowiązanie-wygaśnięcie zobowiązania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 31 marca 2015 r. (data wpływu 8 kwietnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wygaśnięcia zobowiązania na skutek konfuzji – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 kwietnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wygaśnięcia zobowiązania na skutek konfuzji.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jako wspólnik spółki osobowej („Spółka”) innej niż spółka komandytowo-akcyjna w przypadku likwidacji Spółki otrzyma przypadającą na siebie zgodnie z umową spółki część składników majątkowych pozostających w Spółce na dzień jej likwidacji. W ich skład wchodzić mogą wierzytelności z tytułu pożyczek udzielonych przez Spółkę Wnioskodawcy.

W związku z rozwiązaniem Spółki, wierzytelności te uległyby tzw. „konfuzji” - wygaśnięciu z powodu połączenia w rękach Wnioskodawcy zarówno otrzymanej w wyniku likwidacji Spółki wierzytelności o zwrot pożyczki, jak i zobowiązania do zwrotu tej pożyczki.

Spółka osobowa prowadzić będzie działalność gospodarczą w zakresie m.in. działalności holdingów finansowych, doradztwa w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania, działalności finansowej polegającej na udzielaniu różnych form finansowania.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie.

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym wygaśnięcie z mocy prawa zobowiązania Wnioskodawcy wobec Spółki poprzez konfuzję następującą w wyniku nabycia wierzytelności wobec Wnioskodawcy w toku likwidacji Spółki nie powoduje po stronie Wnioskodawcy powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Wnioskodawca stoi na stanowisku, zgodnie z którym wygaśnięcie z mocy prawa zobowiązania Wnioskodawcy wobec Spółki poprzez konfuzję następującą w wyniku nabycia wierzytelności wobec Wnioskodawcy w toku likwidacji Spółki nie powoduje po stronie Wnioskodawcy powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Jak zostało to przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, na skutek planowanej likwidacji Spółki Wnioskodawca otrzyma wierzytelności z tytułu pożyczek udzielonych mu przez Spółkę, tj. wierzytelności wobec samego siebie.

W konsekwencji, ten sam podmiot – Wnioskodawca – stanie się jednocześnie dłużnikiem i wierzycielem tego samego stosunku zobowiązaniowego. Taka sytuacja będzie prowadzić do konfuzji, która w doktrynie prawa cywilnego jest wprost zaliczana do zdarzeń powodujących wygaśnięcie zobowiązania bez zaspokojenia wierzyciela (np. T. Henclewski; „Instytucja konfuzji w polskim prawie cywilnym”; ABC nr 137831; komentarz praktyczny; Lex online). Stanowi więc ona przypadek wygaśnięcia stosunku prawnego (zobowiązaniowego) pomimo braku spełnienia przez dłużnika świadczenia.

Z uwagi na fakt, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie odnoszą się wprost do instytucji konfuzji należności i zobowiązań, przedmiotowe zdarzenie przyszłe należy przeanalizować w oparciu o zasady ogólne, z uwzględnieniem rozwiązań wypracowanych przez praktykę, doktrynę prawa cywilnego oraz prawa podatkowego.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W doktrynie prawa podatkowego ugruntowało się pojęcie przychodu jako wszelkie przysporzenie o charakterze trwałym. O zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów podatkowych decyduje zatem definitywny charakter tego przysporzenia w takim sensie, że w sposób ostateczny powiększa ono aktywa danej osoby ergo powoduje rzeczywisty wzrost jej majątku.

W ocenie Wnioskodawcy, konfuzja na skutek otrzymania majątku polikwidacyjnego Spółki nie będzie wiązać się z uzyskaniem u niej jakiegokolwiek przysporzenia majątkowego lub otrzymaniem przez nią realnych, określonych wartości w sensie ekonomicznym. Przede wszystkim, w wyniku konfuzji dojdzie do połączenia w jednej osobie wierzyciela i dłużnika a co za tym idzie do zespolenia długu wobec Spółki oraz wierzytelności Spółki. Wnioskodawca nie uzyska jednak z tego tytułu żadnej wymiernej korzyści.

Tym samym podkreślenia wymaga fakt, że nie zostanie spełniona podstawowa przesłanka powstania przychodu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. zaistnienie przysporzenia majątkowego o charakterze definitywnym.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionych okolicznościach nie znajdzie zastosowania także art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w części w jakiej stanowi o otrzymaniu świadczeń w naturze oraz innych nieodpłatnych świadczeń. Nie dojdzie w przedstawionym zdarzeniu przyszłym do nieodpłatnego lub częściowo odpłatnego świadczenia, gdyż, jak zostało to już wskazane powyżej, nie powstanie jakiekolwiek przysporzenie majątkowe dla Wnioskodawcy.

Ponadto, w związku ze zdarzeniem przyszłym opisanym w niniejszym wniosku, nie można mówić także o powstaniu przychodu z tytułu umorzenia zobowiązania, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 6 ww. ustawy. Zgodnie z tym przepisem, przychodem z działalności gospodarczej jest również wartość umorzonych lub przedawnionych zobowiązań, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 3 pkt 6 ustawy, w tym z tytułu zaciągniętych kredytów (pożyczek), z wyjątkiem umorzonych pożyczek z Funduszu Pracy.

Jak wynika z ww. przepisu, przychód może powstać tylko w przypadku umorzenia zobowiązania (z wyjątkiem umorzonych pożyczek z Funduszu Pracy) lub przedawnienia zobowiązania.

Należy zauważyć, że w przypadku wskazanym w opisie zdarzenia przyszłego, nie dojdzie do przedawnienia, o którym mowa w art. 117 i 118 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2014, poz. 121 ze zm. „KC:), jako że do momentu wydania wierzytelności na rzecz Wnioskodawcy nie upłynie okres niezbędny do przedawnienia przedmiotowego zobowiązania.

Ponadto nie będzie miało również miejsce umorzenie zobowiązania Wnioskodawcy.

Przepisy prawa podatkowego nie definiują pojęcia „umorzenie zobowiązania”, natomiast w doktrynie prawa cywilnego umorzenie zobowiązania może nastąpić w drodze: potrącenia, (odnowienia) nowacji - zwolnienia z długu.

Instytucja potrącenia została uregulowana w art. 498 KC. Zgodnie ze wskazanym przepisem, gdy dwie osoby są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami, każda z nich może potrącić swoją wierzytelność z wierzytelności drugiej strony, jeżeli przedmiotem obu wierzytelności są pieniądze lub rzeczy tej samej jakości oznaczone tylko co do gatunku, a obie wierzytelności są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem lub przed innym organem państwowym. Wskutek potrącenia obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej. Zgodnie z art. 499 KC, potrącenia dokonuje się przez oświadczenie złożone drugiej stronie. Oświadczenie ma moc wsteczną od chwili, kiedy potrącenie stało się możliwe.

Instytucja nowacji uregulowana została w przepisie art. 506 § 1 KC. Na podstawie tej regulacji, jeżeli w celu umorzenia zobowiązania dłużnik zobowiązuje się za zgodą wierzyciela spełnić inne świadczenie albo nawet to samo świadczenie, lecz z innej podstawy prawnej, zobowiązanie dotychczasowe wygasa.

Zwolnienie z długu jest natomiast uregulowane w art. 508 KC, zgodnie z którym, zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje. Do skutecznego zwolnienia z długu konieczne jest, aby wierzyciel złożył oświadczenie woli o zwolnieniu a dłużnik potwierdził przyjęcie zwolnienia, tak więc zwolnienie z długu stanowi umowę wierzyciela z dłużnikiem.

W sytuacji przedstawionej w zdarzeniu przyszłym, gdzie dochodzi do konfuzji (połączenie się w jednej osobie wierzyciela i dłużnika), wygaśnięcie zobowiązania następuje nie na podstawie umowy, czy też jakiegokolwiek innego działania w celu umorzenia zobowiązania, a z mocy samego prawa. W konsekwencji w opisanym przypadku nie dojdzie do umorzenia zobowiązania Wnioskodawcy w rozumieniu art. 14 ust. 2 pkt 6 ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych i po stronie podatnika nie powstanie przychód do opodatkowania.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy, wygaśnięcie z mocy prawa zobowiązania Wnioskodawcy wobec Spółki poprzez konfuzję następującą w wyniku nabycia wierzytelności wobec Wnioskodawcy w toku likwidacji Spółki nie powoduje po stronie Wnioskodawcy powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w praktyce organów podatkowych. Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 3 marca 2015 r. nr IPPB1/415-1379/14-2/EC stwierdził: „Tak więc, na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wygaśnięcie zobowiązania Wnioskodawcy wobec spółki jawnej, poprzez konfuzję następującą w wyniku likwidacji lub rozwiązania spółki jawnej, na skutek połączenia w rękach tej samej osoby (Wnioskodawcy) prawa (wierzytelności spółki jawnej wobec Wnioskodawcy) i korelatywnie sprzężonego z nim obowiązku (zobowiązania Wnioskodawcy wobec Spółki jawnej), nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.”

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie także m.in. w następujących interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 10 października 2013 r. nr IPPB3/423-734/10-7/13/S/GJ,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 24 września 2013 r. nr IBPBI/1/415-631/13/KB, z dnia 17 marca 2015 r. nr IBPBI/1/415-1532/14/ŚS,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 8 marca 2013 r. nr ITPB1/415-1302b/12/MR, z 8 kwietnia 2013 r. nr ITPB1/415-50/13/WM, z 27 maja 2014 r. nr ITPB1/415-236D/14/DP,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 21 maja 2013 r. nr: IPPB1/415-291/13-2/EC, z 16 kwietnia 2014 r. nr IPPB1/415-1311/13-7/AM, z 7 maja 2014 r. nr IPPB1/415-136/14-4/ES,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 10 października 2013 r. nr ILPB1/415-809/13-3/IM, z 5 lutego 2014 r. nr ILPB1/415-1236/13-6/AG.

Podsumowując Wnioskodawca wskazuje, iż wygaśnięcie z mocy prawa zobowiązania Wnioskodawcy wobec Spółki poprzez konfuzję następującą w wyniku nabycia wierzytelności wobec Wnioskodawcy w toku likwidacji Spółki nie powoduje po stronie Wnioskodawcy powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jest prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego wskazać należy, że rozstrzygnięcia w nich zawarte zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.