Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP3/4512-291/15-2/UNR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2015-09-14
Teza: Wyłączenie z opodatkowania podatkiem VAT czynności zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
Słowa kluczowe: aport; opodatkowanie; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; zbycie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 8 lipca 2015 r. (data wpływu 21 lipca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT czynności wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci zespołu składników materialnych i niematerialnych do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 lipca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT czynności wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci zespołu składników materialnych i niematerialnych do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej: ,,Wnioskodawca”) to osoba fizyczna, która prowadzi działalność gospodarczą między innymi w zakresie wynajmu i dzierżawy maszyn i urządzeń budowlanych oraz maszyn rolniczych, a także tworzenia oprogramowania oraz aplikacji mobilnych w zakresie żywienia, dietetyki i fitness.

Wnioskodawca planuje również produkcję batonów ekologicznych i przedsięwziął już w tym kierunku stosowne działania - prowadzi produkcję testową dokonuje zakupu maszyn i urządzeń oraz przeprowadza negocjacje w celu zakupu kolejnych maszyn, zakupił domenę internetową i opracowuje strategię marketingową sprzedaży produktów.

W ramach struktury organizacyjnej Wnioskodawcy wydzielone są Piony odpowiedzialne za poszczególne obszary działania Wnioskodawcy, takie jak Pion Maszyn, Pion Aplikacji i Pion Batonów.

Na czele każdego Pionu stoi Dyrektor Pionu (Wnioskodawca lub współpracownik Wnioskodawcy), odpowiedzialny za rozwój w podległym sobie zakresie. Taka wewnętrzna struktura organizacyjna wynika z Regulaminu Organizacyjnego Wnioskodawcy oraz znajduje odzwierciedlenie w Schemacie Organizacyjnym, stanowiącym załącznik do Regulaminu Organizacyjnego. Wprowadzenie Regulaminu Organizacyjnego miało na celu usystematyzowanie oraz usprawnienie procesu zarządzania wskazanymi powyżej podstawowymi, wydzielonymi obszarami działalności Wnioskodawcy. Każdy Pion prowadzi działalność w odrębnym lokalu pod innym adresem, co zostało ujawnione w CEIDG.

Pion Maszyn koncentruje się na usługach wynajmu i dzierżawy maszyn, w tym rolniczych i urządzeń budowlanych, oraz usługach utrzymania zieleni świadczonych na rzecz Klientów indywidualnych oraz Partnerów biznesowych.

Pion Aplikacji obejmuje działalność związaną z oprogramowaniem oraz aplikacjami mobilnymi w zakresie żywienia, dietetyki i fitness, w tym między innymi:

1.  Tworzenie projektu oprogramowania i aplikacji mobilnych (stworzenie oprogramowania i aplikacji jest zazwyczaj zlecane podmiotom zewnętrznym);
2.  Testowanie tego oprogramowania i tych aplikacji mobilnych;
3.  Tworzenie polityki marketi1ngowaj dla oprogramowania i aplikacji mobilnych;
4.  Tworzenie strategii sprzedaży dla oprogramowania i aplikacji mobilnych;
5.  Tworzenie i opracowywanie know-how z zakresu poszczególnych dziedzin, które są wykorzystywane do tworzenia oprogramowania i aplikacji mobilnych.

Pion Batonów będzie koncentrował się na produkcji żywności - ekologicznych batonów tworzonych wyłącznie z naturalnych składników. Obecnie trwa produkcja testowa i przygotowanie do wprowadzenia produktów na rynek.

W działalności operacyjnej, pracownicy i współpracownicy Pionu Maszyn, Pionu Aplikacji i Pionu Batonów wykorzystują zespół składników materialnych i niematerialnych, przypisany do ich działalności.

Składniki materialne i niematerialne dotyczące Pionu Maszyn to:

1.  maszyny i urządzenia budowlane oraz maszyny rolnicze (samochód ciężarowy, przyczepy ciężarowe, ciągniki rolnicze, wózek widłowy, koparko-ładowarka, spychacz, mikrokoparka oraz kosiarki, kosy i pilarki spalinowe);
2.  urządzenia i maszyny typu IT, komputery przenośne, urządzenia sieciowe wykorzystywane wyłącznie przez ten Pion;
3.  prawo do domeny internetowej i strony Internetowej, logotyp, grafika;
4.  oprogramowanie własne lub umowy dotyczące korzystania przez Wnioskodawcę, w ramach i na potrzeby tego Pionu, z oprogramowania osób trzecich np. na zasadzie licencji;
5.  umowy z osobami zarządzającymi tym Pionem w zakresie sprzedaży usług i marketingu oraz umowy z operatorami sprzętu i z osobami zajmującymi się konserwacją i utrzymaniem sprzętu;
6.  prawa i obowiązki z umowy na świadczenie usług telekomunikacyjnych oraz z umowy najmu (w czynszu najmu zostały uwzględnione opłaty za media);
7.  know-how związane z obszarem najmu i dzierżawy ww. maszyn i urządzeń budowlanych oraz maszyn rolniczych;
8.  wartości niematerialne i prawne, autorskie prawa majątkowe do utworów stworzonych na potrzeby działalności marketingowej (prawa do ulotek);
9.  składniki majątkowe niestanowiące środków trwałych, w szczególności wykorzystywane w działalność marketingowej, takie jak ulotki, druki;
10.  zobowiązania, w szczególności zobowiązania z tytułu umów zawartych w ramach działalności gospodarczej Pionu Maszyn.

Składniki materialne i niematerialne dotyczące Pionu Aplikacji to:

1.  urządzenia i maszyny typu IT, w tym serwery, komputery stacjonarne, komputery przenośne, urządzenia sieciowe wykorzystywane wyłączne przez ten Pion;
2.  specyfikacja systemu IT;
3.  projekt strony WWW;
4.  wizualizacje, grafiki systemu IT;
5.  logotyp;
6.  prototyp systemu IT;
7.  projekt bloga tematycznego;
8.  prezentacja opisująca działanie pomysłu biznesowego;
9.  broszura Informacyjna na stronę WWW;
10.  oprogramowania własne oraz umowy dotyczące korzystania przez Wnioskodawcę, w ramach i na potrzeby tego Pionu, z oprogramowania osób trzecich np. na zasadzie licencji;
11.  prawo do domeny internatowej i strony internetowej;
12.  umowy z twórcami oprogramowania (współpracownicy, podwykonawcy), na podstawie których Wnioskodawca nabywa prawa majątkowe autorskie do programów komputerowych i innych utworów wykorzystywanych wyłącznie przez ten Pion;
13.  prawa i obowiązki z umowy na świadczenie usług telekomunikacyjnych oraz z umowy najmu (w czynszu najmu zostały uwzględnione opłaty za media);
14.  know-how związane z obszarem oprogramowania i aplikacji mobilnych oraz z działalnością marketingową dotyczącą ich sprzedaży, wynikające z udziału w targach i konferencjach branżowych;
15.  środki trwałe m.in. komputery, wyposażenie biurowe;
16.  wartości niematerialne i prawne; autorskie prawa majątkowe do utworów stworzonych na potrzeby działalności marketingowej (prawa do ulotek, prezentacji internetowych);
17.  składniki majątkowe niestanowiące środków trwałych, w szczególności wykorzystywane w działalności marketingowej, takie jak ulotki, druki;
18.  promesy zawarcia umów handlowych z klientami (oraz listy intencyjne np. z Uniwersytetem Medycznym):
19.  kontakty biznesowe i informacje związane z bazami potencjalnych klientów;
20.  zobowiązania, w szczególności zobowiązania z tytułu umów zawartych w ramach działalności gospodarczej Pionu Aplikacji.

Składniki majątkowe i niemajątkowe Pionu Batonów to:

1.  urządzenia i maszyny typu IT, w tym serwery, komputery stacjonarne, komputery przenośne, urządzenia sieciowe wykorzystywane wyłącznie przez ten Pion;
2.  maszyny do produkcji batonów, w tym maszyny do mieszania masy batonowej, maszyny do podgrzewania, profesjonalny robot kuchenny;
3.  oprogramowania własne oraz umowy dotyczące korzystania przez Wnioskodawcę, w ramach i na potrzeby tego Pionu, z oprogramowania osób trzecich np. na zasadzie licencji;
4.  umowy, na podstawie których Wnioskodawca korzysta, w ramach i na potrzeby tego Pionu, z usług osób trzecich, np. umowy dostawy surowców do produkcji batonów;
5.  prawo do domeny internetowej i strony internetowej;
6.  logotyp i opracowanie graficzne;
7.  umowy z osobami zajmującym się sprzedażą produktów tego Pionu, osobami zajmującymi się marketingiem tych produktów;
8.  prawa i obowiązki z umowy na świadczenia usług telekomunikacyjnych oraz z umowy najmu (w czynszu najmu zostały uwzględnione opłaty za media);
9.  prawa i obowiązki oraz należności i zobowiązania wynikające z działalności Wnioskodawcy w zakresie tego Pionu, w tym wynikające z wskazanych wyżej umów;
10.  know-how związane z obszarem ekologicznej żywności, wynikające z udziału w targach i konferencjach branżowych;
11.  środki trwale m.in. komputery, wyposażenie biurowe;
12.  wartości niematerialne i prawne; autorskie prawa majątkowe do utworów stworzonych na potrzeby działalności marketingowej (prawa do ulotek, prezentacji interaktywnych);
13.  składniki majątkowe niestanowiące środków trwałych, w szczególności wykorzystywane w działalności marketingowej, takie jak ulotki, druki;
14.  umowy handlowe z klientami (listy intencyjne);
15.  kontakty biznesowe ze sportowcami, trenerami i klubami sportowymi, specjalistyczna wiedza związana ze sprzedażą usług, informacje związane z bazami klientów;
16.  zobowiązania, w szczególności zobowiązania z tytułu umów zawartych w ramach działalności gospodarczej Pionu Batonów.

Wyodrębnienie organizacyjne Pionów przejawia się również oddzielnym przechowywaniem dokumentacji prawnej oraz księgowej dotyczącej zdarzeń gospodarczych związanych z opisanym zespołem składników materialnych i prawnych, w sposób umożliwiający ich natychmiastową identyfikację niezależnie od pozostałych dokumentów księgowych Wnioskodawcy.

Odrębność finansowa Wnioskodawcy polega na takim prowadzeniu ksiąg rachunkowych, który pozwala na rozdzielenie przychodów i działalności Pionu Maszyn, Pionu Aplikacji i Pionu Batonów od przychodów i kosztów całego przedsiębiorstwa Wnioskodawcy.

Wnioskodawca prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów, w której rejestruje zdarzenia gospodarcze prowadzonej działalności.

Wnioskodawca przyporządkuje do poszczególnych Pionów aktywa i pasywa oraz należności i zobowiązania związane z jego działalnością. W ramach prowadzonej ewidencji księgowej zostały wyodrębnione konta analityczne dla Pionu Maszyn, Pionu Aplikacji i Pionu Batonów (przychody i koszty oraz środki trwałe, zapasy towarów i materiałów, należności oraz zobowiązania), pozwalające na ustalenie wyniku na działalności każdego Pionu oraz analizę pozycji bilansowych dotyczących danego Pionu.

Wnioskodawca prowadzi także analityczną ewidencję wszystkich składników majątku trwałego oraz wartości niematerialnych i prawnych, a także system kadrowo-płacowy służący rozliczaniu wynagrodzeń i innych należności zatrudnionych u Wnioskodawcy osób.

W przypadku Wnioskodawcy, Piony posiadają lub będę posiadały na moment wyodrębnienia własne środki finansowe w kasie oraz na rachunkach bankowych prowadzonych odrębnie dla każdego Pionu. Operacje księgowe Pionu Maszyn, Pionu Aplikacji i Pionu Batonów dokonywane są z wyodrębnionego rachunku bankowego i w ramach wyodrębnionej grupy kont księgowych.

W ramach wyodrębnienia Pionów, dla celów wewnętrznych może zostać sporządzony także w formie uproszczonej odrębny bilans oraz odrębny rachunek zysków i strat.

W ocenie Wnioskodawcy, każdy Pion jest wyodrębniony funkcjonalnie, ponieważ składa się nie tylko z sumy składników, lecz stanowi ich zorganizowany zespół, który może samodzielnie funkcjonować. Każdy Pion prowadzi działalność w odrębnym miejscu. Na każdy Pion składają się elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych w istniejącej strukturze przedsiębiorstwa jak wskazano w stanie faktycznym Pion Maszyn, Pion Aplikacji i Pion Batonów realizują odmienne zadania gospodarcze i zostały do nich przypisane składniki majątkowe i niemajątkowe, w tym zobowiązania oraz umowy odpowiednie do zakresu prowadzonej działalności gospodarczej, co oznacza, że Piony te posiadają niezależne źródło przychodów. Ponadto są one w stanie, jako wyodrębnione organizacyjnie części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, samodzielnie planować, kontrolować i realizować założone działania gospodarcze przy wykorzystaniu alokowanych składników majątkowych oraz przy zaangażowaniu zatrudnionych współpracowników.

Powyższe pozwala tym jednostkom samodzielnie realizować swoje zadania oraz prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Piony nie są jedynie sumą składników, lecz zorganizowanymi jednostkami przeznaczonymi do realizacji określonych zadań.

Obecnie Wnioskodawca planuje wniesienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, tj. Pionu Aplikacji tytułem wkładu niepieniężnego (aportu) do Spółki Celowej - spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka Celowa). Po dokonaniu czynności objęcia udziałów w Spółce Celowej, Wnioskodawca będzie nadal rozwijał działalność w dotychczasowy sposób, jako osoba fizyczna prowadząca pozarolniczą działalność gospodarczą w ramach Pionu Maszyn i Pionu Batonów.

Pion Aplikacji po wniesieniu do Spółki Celowej, dysponując własnymi zasobami ludzkimi i składnikami majątkowymi, będzie zdolny do samodzielnego realizowania swoich zadań. W szczególności będzie mógł uzyskiwać przychody ze swojej działalności. Do Pionu Aplikacji, wyodrębnionego organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie, jest lub będzie na moment wyodrębnienia przyporządkowany odrębny zespół materialnych i niematerialnych składników majątkowych, organizacyjnie i funkcjonalnie związany z zadaniami wykonywanymi w ramach swoich funkcji organizacji obsługi i sprzedaży usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, w momencie wniesienia Pionu Aplikacji tytułem wkładu niepieniężnego (aportu) do Spółki Celowej, przesłanka związana z wyodrębnieniem organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym Pionu Aplikacji w ramach działalności Wnioskodawcy będzie spełniona, jak również Pion Aplikacji będzie stanowił, jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, zespół składników majątkowych i niemajątkowych, w tym zobowiązań, który może zostać uznany za niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy zgodnie, z którym zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań składający się na Pion Aplikacji, będący przedmiotem planowanego wkładu niepieniężnego (aportu) do Spółki Celowej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług i w konsekwencji, czy planowana transakcja wniesienia tytułem wkładu niepieniężnego (aportu) do Spółki Celowej tego zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań nie podlega opodatkowaniu VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań składający się na Pion Aplikacji, będący przedmiotem planowanego wkładu niepieniężnego (aportu) do Spółki Celowej stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług i w konsekwencji planowana transakcja wniesienia tytułem wkładu niepieniężnego (aportu) do Spółki Celowej tego zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań nie podlega opodatkowaniu VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. z 2011 r. Dz. U. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (art. 6 pkt 1 ustawy o VAT).

Powołany art. 6 pkt 1 ustawy o VAT stanowi implementację art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2005 s. 1, z późn. zm.; dalej: „Dyrektywa VAT”).

W myśl art. 19 Dyrektywy VAT w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana, jako następca prawny przekazującego. W przypadkach, gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: ,,TSUE”) dokonał przy tym wykładni pojęcia ,,całości lub części majątku” na gruncie powołanej Dyrektywy VAT w wyroku C-497/0l w sprawie Zita Modes.

TSUE podkreślił, iż pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz - w zależności od konkretnego przypadku - składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. W wyroku tym TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy VAT, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

Podobnie Trybunał wypowiedział się w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r., w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christem Schriever, wskazując, że regulacja art. 5 (B) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa

lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje zaś samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał stwierdzenie, iż nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Kwestię, czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome, jak nieruchome, należy rozpatrywać z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powyższe orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu.

Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych. Tym samym, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Tym bardziej, elementem tym nie mogą być obciążające zorganizowaną część przedsiębiorstwa zobowiązania. W tym zakresie Trybunał uznał bowiem, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, poprzez wprowadzenie wyraźnego wyłączenia od opodatkowania podatkiem od towarów i usług, stanowi uszczegółowienie regulacji z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT. W konsekwencji, na gruncie ustawy o VAT, aport zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ustawodawca w ww. przepisie nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem ,,transakcji zbycia”. Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy o podatku od towarów i usług pojęcie to należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem tych czynności jak właściciel np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aport), itp.

Wyłączenie stosowania ustawy o podatku od towarów i usług przewidziane w przepisie art. 6 pkt 1 ustawy obejmuje jednakże tylko te czynności zrównane z pojęciem dostawy towarów, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

Pojęcie ,,transakcji zbycia”, należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu ,,dostawy towarów” w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, ,,zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach, których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, darowizna, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Ww. przepis art. 2 pkt 27e ustawy o VAT natomiast stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Warunkiem niezbędnym jest także wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy, więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań;

*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna stanowić część istniejącego przedsiębiorstwa. Zgodnie z omawianą definicją zorganizowanej części przedsiębiorstwa zespół składników materialnych i niematerialnych musi być wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie i przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych. Istotą, bowiem zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest bowiem to, że może ona funkcjonować zarówno w ramach już istniejącego przedsiębiorstwa jak i samodzielnie. Chodzi zatem o taką sytuację, aby zespół składników materialnych i niematerialnych był na tyle samodzielny, że może jako odrębne przedsiębiorstwo realizować zadania, do których został przeznaczony. Wnioskodawca jest zdania, że ten warunek również jest spełniony.

Istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań:

Na Pion Aplikacji, będący przedmiotem planowanego wkładu niepieniężnego (aportu) wnoszonego do Spółki Celowej, składa się istniejący zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań. W opisanej sytuacji, w ramach składników składających się na zorganizowaną część przedsiębiorstwa - Pion Aplikacji wyróżnić można: uprawnienia i zobowiązania z tytułu umów zawartych w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

W ocenie Wnioskodawcy, w momencie wniesienia Pionu Aplikacji do Spółki Celowej tytułem wkładu niepieniężnego (aportu), przesłanka związana z istnieniem zespołu składników majątkowych i niemajątkowych, w tym zobowiązań w ramach Pionu Aplikacji w ramach Wnioskodawcy będzie spełniona.

Wyodrębnienie organizacyjne:

Ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera definicji pojęcia wyodrębnienia organizacyjnego. W praktyce stosowania prawa, potwierdzonej dostępnymi interpretacjami organów podatkowych i orzeczeniami sądów administracyjnych, przyjmuje się, iż o spełnieniu tej przesłanki można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej danego przedsiębiorstwa, ponadto, takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub innego aktu wewnętrznego o podobnym charakterze.

W ramach struktury organizacyjnej Wnioskodawcy wydzielone są Piony odpowiedzialne za poszczególne obszary działania, takie jak Pion Maszyn, Pion Aplikacji i Pion Batonów. Na czele każdego Plonu stoi Dyrektor Pionu (Wnioskodawca lub współpracownik Wnioskodawcy), odpowiedzialny za rozwój w podległym sobie zakresie. Taka wewnętrzna struktura organizacyjna wynika z Regulaminu Organizacyjnego Wnioskodawcy oraz znajduje odzwierciedlenie w Schemacie Organizacyjnym, stanowiącym załącznik do Regulaminu Organizacyjnego.

Wprowadzenie Regulaminu Organizacyjnego miało na calu usystematyzowanie oraz usprawnienie procesu zarządzania wskazanymi powyżej podstawowymi, wydzielonymi obszarami działalności Wnioskodawcy. Każdy Pion prowadzi działalność w odrębnym lokalu pod innym adresem, co zostało ujawnione w CEIDG.

Pion Maszyn koncentruje się na usługach wynajmu i dzierżawy maszyn, w tym rolniczych i urządzeń budowlanych, oraz usługach utrzymania zieleni świadczonych na rzecz Klientów indywidualnych oraz Partnerów biznesowych.

Pion Aplikacji obejmuje działalność związaną z oprogramowaniem oraz aplikacjami mobilnymi w zakresie żywienia, dietetyki i fitness, w tym między innymi:

1.  Tworzenie projektu oprogramowania i aplikacji mobilnych (stworzenie oprogramowania i aplikacji jest zazwyczaj zlecane podmiotom zewnętrznym);
2.  Testowanie tego oprogramowania i tych aplikacji mobilnych;
3.  Tworzenie polityki marketingowej dla oprogramowania i aplikacji mobilnych;
4.  Tworzenie strategii sprzedaży dla oprogramowania i aplikacji mobilnych;
5.  Tworzenie i opracowywanie know-how z zakresu poszczególnych dziedzin, które są wykorzystywane do tworzenia oprogramowania i aplikacji mobilnych.

Pion Batonów, będzie koncentrował się na produkcji żywności - ekologicznych batonów tworzonych wyłącznie z naturalnych składników. Obecnie trwa produkcja testowa i przygotowanie do wprowadzenia produktów na rynek.

W działalności operacyjnej, pracownicy i współpracownicy Pionu Maszyn, Pionu Aplikacji i Pionu Batonów wykorzystują zespół składników materialnych i niematerialnych, przypisany do ich działalności.

Wyodrębnienie organizacyjne Pionów przejawia się również oddzielnym przechowywaniem dokumentacji prawnej oraz księgowej dotyczącej zdarzeń gospodarczych związanych z opisanym zespołem składników materialnych i prawnych, w sposób umożliwiający ich natychmiastową identyfikację niezależnie od pozostałych dokumentów księgowych Wnioskodawcy.

W ocenie Wnioskodawcy, w momencie wniesienia Pionu Aplikacji do Spółki Celowej tytułem wkładu niepieniężnego (aportu), przesłanka związana z wyodrębnieniem organizacyjnym Pionu Aplikacji w ramach działalności Wnioskodawcy będzie spełniona.

Wyodrębnienie finansowe:

Ustawa o podatku od towarów i usług nie precyzuje także, co należy rozumieć pod pojęciem wyodrębnienia finansowego. Niemniej jednak, w praktyce stosowania prawa, potwierdzonej dostępnymi interpretacjami organów podatkowych i orzeczeniami sądów administracyjnych, uznaje się, iż przesłanka wyodrębnienia finansowego oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej danego przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nią zadań gospodarczych. Nie należy jednak utożsamiać tego pojęcia z pełną samodzielnością finansową.

Stanowisko takie zostało potwierdzone m.in. w wyroku WSA z dnia 9 października 2009 r. (sygn. III SA/Wa 674.09), a także w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 26 listopada 2008 r., sygn. IPPB5/423-6/08-3/MB.

Odrębność finansowa Wnioskodawcy polega na takim prowadzeniu ksiąg rachunkowych, który pozwala na rozdzielenie przychodów i działalności Pionu Maszyn, Pionu Aplikacji i Pionu Batonów od przychodów i kosztów całego przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Wnioskodawca prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów, w której rejestruje zdarzenia gospodarcze prowadzonej działalności. Wnioskodawca przyporządkuje do poszczególnych Pionów aktywa i pasywa oraz należności i zobowiązania związane z jego działalnością. W ramach prowadzonej ewidencji księgowej zostały wyodrębnione konta analityczne dla Pionu Maszyn, Pionu Aplikacji i Pionu Batonów (przychody i koszty oraz środki trwałe, zapasy towarów i materiałów, należności oraz zobowiązania), pozwalające na ustalenie wyniku na działalność każdego Pionu oraz analizę pozycji bilansowych dotyczących danego Pionu. Wnioskodawca prowadzi także analityczną ewidencję wszystkich składników majątku trwałego oraz wartości niematerialnych i prawnych, a także system kadrowo-płacowy służący rozliczaniu wynagrodzeń i innych należności zatrudnionych u Wnioskodawcy osób. W przypadku Wnioskodawcy, Piony posiadają lub będę posiadać na mement wyodrębnienia własne środki finansowe w kasie oraz na rachunkach bankowych prowadzonych odrębnie dla każdego Pionu. Operacje księgowe Pionu Maszyn, Pionu Aplikacji i Pionu Batonów dokonywane są z wyodrębnionego rachunku bankowego i w ramach wyodrębnionej grupy kont. W ramach wyodrębniania Pionów, dla celów wewnętrznych może zostać sporządzony także w formie uproszczonej odrębny bilans oraz odrębny rachunek zysków i strat.

Zdaniem Wnioskodawcy, w momencie wniesienia Pionu Aplikacji do Spółki Celowej tytułem wkładu niepieniężnego (aportu) przesłanka związana z wyodrębnieniem finansowym Pionu Aplikacji w ramach działalności Wnioskodawcy będzie spełniona.

Wyodrębnienie funkcjonalne:

Ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera definicji wyodrębnienia funkcjonalnego. Niemniej jednak przesłankę tę - w praktyce potwierdzonej interpretacjami prawa podatkowego i orzeczeniami sądowymi - należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna stanowić funkcjonalnie odrębną całość tj. powinna obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Odnośnie wyodrębnienia funkcjonalnego stwierdzić należy, że kryterium to sprowadza się do ustalenia czy wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć powierzone zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku (pogląd taki wyraził m.in. WSA w Gliwicach w wyroku z dnia 6 lipca 2010 r. sygn. SA/GI 112/10, a także WSA w Krakowie w wyroku z dnia 15 kwietnia 2010 r., sygn. akt I SA/Kr 31/10). Nie budzi bowiem wątpliwości to, że aby wydzielona część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, musi ona posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy.

W ocenie Wnioskodawcy, Pion Aplikacji jest wyodrębniony funkcjonalnie, ponieważ składa się nie tylko z sumy składników, lecz stanowi ich zorganizowany zespół, który może samodzielnie funkcjonować i będzie nadal, w dotychczasowym zakresie funkcjonował w ramach Spółki Celowej. Pion Aplikacji obejmuje elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej w istniejącej strukturze przedsiębiorstwa. Jak wskazano w stanie faktycznym Pion Aplikacji, Pion Batonów i Pion Maszyn realizują odmienne zadania gospodarcze Wnioskodawcy i zostały do nich przypisane składniki majątkowe i niemajątkowe, w tym zobowiązania oraz umowy odpowiednie do zakresu prowadzonej działalności gospodarczej, co oznacza, że Piony te posiadają niezależne źródło przychodów. Każdy Pion prowadzi działalność gospodarczą w odrębnym miejscu. Ponadto Piony są w stanie, jako wyodrębnione organizacyjnie części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, samodzielnie planować, kontrolować i realizować założone działania gospodarcze przy wykorzystaniu alokowanych składników majątkowych oraz przy zaangażowaniu zatrudnionych współpracowników. Powyższe pozwala tym jednostkom samodzielnie realizować swoje zadania oraz prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Piony nie są jedynie sumą składników, lecz zorganizowanymi jednostkami przeznaczonymi do realizacji określonych zadań.

W ocenie Wnioskodawcy, w momencie wniesienia Pionu Aplikacji do Spółki Celowej tytułem wkładu niepieniężnego (aportu), przesłanka związana z wyodrębnieniem funkcjonalnym Pionu Aplikacji w ramach działalności Wnioskodawcy będzie spełniona.

Zdolność do bycia niezależnym przedsiębiorstwem realizującym określone zadania gospodarcze. Ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera definicji zdolności do bycia niezależnym przedsiębiorstwem, realizującym określone zadania gospodarcze.

Zgodnie z praktyką stosowania prawa, potwierdzoną dostępnymi interpretacjami organów podatkowych i orzeczeniami sądów administracyjnych, uznaje się jednak, że część składników materialnych i niematerialnych przedsiębiorstwa może być uznana za jego zorganizowaną część, gdy posiada ona potencjalną zdolność do funkcjonowania w obrocie gospodarczym, jako samodzielny podmiot.

Pion Aplikacji, po wniesieniu do Spółki Celowej, dysponując własnymi zasobami ludzkimi i składnikami majątkowymi będzie zdolny do samodzielnego realizowania swoich zadań. W szczególności będzie mógł uzyskiwać przychody ze swojej działalności. Do Pionu Aplikacji wyodrębnionego organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie, jest przyporządkowany odrębny zespół materialnych i niematerialnych składników majątkowych, organizacyjnie i funkcjonalnie związany z zadaniami wykonywanymi w ramach swoich funkcji organizacji obsługi i sprzedaży usług:

1.  urządzenia i maszyny typu IT, w tym serwery, komputery stacjonarne, komputery przenośne, urządzenia sieciowe wykorzystywane wyłącznie przez ten Pion;
2.  specyfikacja systemu IT;
3.  projekt strony WWW;
4.  wizualizacje, grafiki systemu IT;
5.  logotyp;
6.  prototyp systemu IT;
7.  projekt bloga tematycznego;
8.  prezentacja opisująca działanie pomysłu biznesowego;
9.  broszura informacyjna na stronę WWW;
10.  oprogramowania własne oraz umowy dotyczące korzystania przez Wnioskodawcę, w ramach i na potrzeby tego Pionu, z oprogramowania osób trzecich np. na zasadzie licencji;
11.  prawo do domeny internetowej i strony internetowej;
12.  umowy z twórcami oprogramowania (współpracownicy, podwykonawcy) na podstawie, których Wnioskodawca nabył/nabywa prawa majątkowe autorskie do programów komputerowych i innych utworów wykorzystywanych wyłącznie przez ten Pion;
13.  prawa i obowiązki z umowy na świadczenie usług telekomunikacyjnych oraz z umowy najmu (w czynszu najmu zostały uwzględnione opłaty za media);
14.  know-how związane z obszarem oprogramowania i aplikacji mobilnych oraz z działalnością marketingową dotyczącą ich sprzedaży, wynikające z udziału w targach i konferencjach branżowych;
15.  środki trwałe m.in. komputery, wyposażenie biurowe;
16.  wartości niematerialne i prawne; autorskie prawa majątkowe do utworów stworzonych na potrzeby działalności marketingowej (prawa do ulotek, prezentacji interaktywnych);
17.  składniki majątkowe niestanowiące środków trwałych, w szczególności wykorzystywane w działalności marketingowej, takie jak ulotki, druki;
18.  promesy zawarcia umów handlowych z klientami (oraz listy intencyjne np. z Uniwersytetem Medycznym);
19.  kontakty biznesowe i informacje związane z bazami potencjalnych klientów;
20.  zobowiązania, w szczególności zobowiązania z tytułu umów zawartych w ramach działalności gospodarczej Pionu Aplikacji.

W ocenie Wnioskodawcy, w momencie wniesienia Pionu Aplikacji tytułem wkładu niepieniężnego (aportu) do Spółki Celowej, przesłanka zdolności Pionu Aplikacji do bycia niezależnym przedsiębiorstwem realizującym określone zadania gospodarcze będzie spełniona.

Reasumując powyższe, w ocenie Wnioskodawcy będący przedmiotem planowanego wniesienia do Spółki Celowej tytułem wkładu niepieniężnego (aportu) zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań składający się na Pion Aplikacji stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27 ustawy o podatku od towarów i usług i w konsekwencji planowana transakcja wniesienia tytułem wkładu niepieniężnego (aportu) do Spółki Celowej tego zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań nie podlega podatkowi od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca wskazuje, że kwestie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w podobnych, do opisanego, stanach faktycznych zaprezentowane zostały przykładowo w:

1.  wyroku NSA z dnia 12 maja 2011 r. (II FSK 2222/09), WSA w Warszawie z 9 października 2009 r., sygn. III SA/WA 674/09, NSA z dnia 12 maja 2011 r. sygn. II FSK 2222/09, NSA z dnia 20 marca 2012 r., sygn. I FSK 815/11, NSA z dnia 27 marca 2013 r. sygn. II FSK 1896/11.
2.  w indywidualnych interpretacjach przepisów prawa podatkowego wydawanych w imieniu Ministra Finansów przez:
    
    1.  Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 25 lutego 2015 roku, (IPTPB3/423-400/14-4/GG), z dnia 27 lutego 2915 roku (IPTPP2/443-884/14-4/JS), z dnia 10 lutego 2015 roku, z dnia 28 kwietnia 2014 r. (IPTPP1/443-55/14-4/RG);
    2.  Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 6 maja 2015 roku (IBPP3/4512- 134/15/LŻ), z dnia 23 kwietnia 2015 roku (IBPBI/2/4510-121/15/JP), z dnia 15 kwietnia 2015 roku (IBPP3/4512-69/15/LŻ), z dnia 14 kwietnia 2015 roku (IBPP3/4512-95/15/EJ), z dnia 13 kwietnia 2015 roku (IBPBI/2/4510-64/15/AK), z dnia 31 marca 2015 roku (IBPP3/443-1480/14/AŚ), z dnia 24 marca 2015 roku (IBPP4/443-617/14/EK), z dnia 7 stycznia 2015 roku (IBPBI/2/423-1237/14/KP), z dnia 29 stycznia 2015 roku (IBPP3/443-1242/14/EJ), z dnia 03 marca 2015 roku (IBPP2/443-1263/14/KO) oraz z dnia 9 marca 2015 roku (IBPP3/443-1433/14/JP oraz IBPBI/2/423-1480/14/AP), z dnia 4 września 2014 r. (IBPP4/443-266/14/EK
    3.  Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 31 marca 2015 roku (IPPP2/4512-61/15-2/KOM).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa wyżej, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl art. 2 pkt 6 przez „towar” rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Jak już wskazano powyżej, przepis art. 6 pkt 1 ustawy ma zastosowanie m.in. w przypadku zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Zgodnie treścią art. 2 pkt 27e ustawy, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W świetle tej definicji zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby obejmowała ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem, wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Należy zatem wskazać, że nie wystarczy zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.

W przeciwnym razie nie można uznać, że dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Wskazany wyżej przepis art. 2 pkt 27e ustawy o VAT powinien być interpretowany z uwzględnieniem wyroku Trybunału Sprawiedliwości UE w sprawie C-497/01 odnoszącego się do treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L Nr 347, poz. 1 ze zm.)

W myśl tej regulacji prawa unijnego, w przypadku przekazania odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary będzie traktowana jako następca prawny przekazującego.

Zatem w ocenie tut. Organu, dla uznania, że zbywana jednostka organizacyjna stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w związku z czym nie znajdą do niej zastosowania przepisy ustawy, istotne znaczenie ma ocena, czy omawiana zbywana jednostka jest zdolna do prowadzenia niezależnej pod względem finansowym i organizacyjnym działalności gospodarczej.

W opisie sprawy wynika, że Wnioskodawca to osoba fizyczna, która prowadzi działalność gospodarczą między innymi w zakresie wynajmu i dzierżawy maszyn i urządzeń budowlanych oraz maszyn rolniczych, a także tworzenia oprogramowania oraz aplikacji mobilnych w zakresie żywienia, dietetyki i fitness. Wnioskodawca planuje również produkcję batonów ekologicznych i przedsięwziął już w tym kierunku stosowne działania - prowadzi produkcję testową, dokonuje zakupu maszyn i urządzeń oraz przeprowadza negocjacje w celu zakupu kolejnych maszyn, zakupił domenę internetową i opracowuje strategię marketingową sprzedaży produktów.

W ramach struktury organizacyjnej Wnioskodawcy wydzielone są Piony odpowiedzialne za poszczególne obszary działania Wnioskodawcy, takie jak Pion Maszyn, Pion Aplikacji i Pion Batonów. Na czele każdego Pionu stoi Dyrektor Pionu (Wnioskodawca lub współpracownik Wnioskodawcy), odpowiedzialny za rozwój w podległym sobie zakresie. Taka wewnętrzna struktura organizacyjna wynika z Regulaminu Organizacyjnego Wnioskodawcy oraz znajduje odzwierciedlenie w Schemacie Organizacyjnym, stanowiącym załącznik do Regulaminu Organizacyjnego. Każdy Pion prowadzi działalność w odrębnym lokalu pod innym adresem, co zostało ujawnione w CEIDG.

Obecnie Wnioskodawca planuje wniesienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, tj. Pionu Aplikacji tytułem wkładu niepieniężnego (aportu) do Spółki Celowej - spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Po dokonaniu czynności objęcia udziałów w Spółce Celowej, Wnioskodawca będzie nadal rozwijał działalność w dotychczasowy sposób, jako osoba fizyczna prowadząca pozarolniczą działalność gospodarczą w ramach Pionu Maszyn i Pionu Batonów.

Pion Aplikacji obejmuje działalność związaną z oprogramowaniem oraz aplikacjami mobilnymi w zakresie żywienia, dietetyki i fitness. W działalności operacyjnej, pracownicy i współpracownicy Pionu Aplikacji wykorzystują zespół składników materialnych i niematerialnych, przypisany do ich działalności. Wyodrębnienie organizacyjne m.in. Pionu Aplikacji przejawia się również oddzielnym przechowywaniem dokumentacji prawnej oraz księgowej dotyczącej zdarzeń gospodarczych związanych z opisanym zespołem składników materialnych i prawnych, w sposób umożliwiający ich natychmiastową identyfikację niezależnie od pozostałych dokumentów księgowych Wnioskodawcy.

Odrębność finansowa Wnioskodawcy polega na takim prowadzeniu ksiąg rachunkowych, który pozwala na rozdzielenie przychodów i działalności Pionu Aplikacji od przychodów i kosztów całego przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Wnioskodawca przyporządkuje m.in. do Pionu Aplikacji aktywa i pasywa oraz należności i zobowiązania związane z jego działalnością. W ramach prowadzonej ewidencji księgowej zostało wyodrębnione konto analityczne dla Pionu Aplikacji (przychody i koszty oraz środki trwałe, zapasy towarów i materiałów, należności oraz zobowiązania), pozwalające na ustalenie wyniku na działalności tego Pionu oraz analizę pozycji bilansowych dotyczących tego Pionu. Wnioskodawca prowadzi także analityczną ewidencję wszystkich składników majątku trwałego oraz wartości niematerialnych i prawnych, a także system kadrowo-płacowy służący rozliczaniu wynagrodzeń i innych należności zatrudnionych u Wnioskodawcy osób. Pion Aplikacji posiada lub będzie posiadał na moment wyodrębnienia własne środki finansowe w kasie oraz na rachunku bankowym prowadzonym dla tego Pionu. Operacje księgowe Pionu Aplikacji dokonywane są z wyodrębnionego rachunku bankowego i w ramach wyodrębnionej grupy kont księgowych. W ramach wyodrębnienia Pionu Aplikacji, dla celów wewnętrznych może zostać sporządzony także w formie uproszczonej odrębny bilans oraz odrębny rachunek zysków i strat.

Pion Aplikacji jest wyodrębniony funkcjonalnie, ponieważ składa się nie tylko z sumy składników, lecz stanowi ich zorganizowany zespół, który może samodzielnie funkcjonować. Pion Aplikacji prowadzi działalność w odrębnym miejscu. Na Pion Aplikacji składają się elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych w istniejącej strukturze przedsiębiorstwa, Pion Aplikacji realizuje odmienne od innych Pionów zadania gospodarcze i zostały do niego przypisane składniki majątkowe i niemajątkowe, w tym zobowiązania oraz umowy odpowiednie do zakresu prowadzonej działalności gospodarczej, co oznacza, że Pion Aplikacji posiada niezależne źródło przychodów. Pion Aplikacji jest w stanie, jako wyodrębniona organizacyjnie część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, samodzielnie planować, kontrolować i realizować założone działania gospodarcze przy wykorzystaniu alokowanych składników majątkowych oraz przy zaangażowaniu zatrudnionych współpracowników.

Pion Aplikacji po wniesieniu do Spółki Celowej, dysponując własnymi zasobami ludzkimi i składnikami majątkowymi, będzie zdolny do samodzielnego realizowania swoich zadań. W szczególności będzie mógł uzyskiwać przychody ze swojej działalności. Do Pionu Aplikacji, wyodrębnionego organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie, jest lub będzie na moment wyodrębnienia przyporządkowany odrębny zespół materialnych i niematerialnych składników majątkowych, organizacyjnie i funkcjonalnie związany z zadaniami wykonywanymi w ramach swoich funkcji organizacji obsługi i sprzedaży usług.

Odnosząc wyżej przedstawiony opis sprawy do powołanych przepisów prawa należy stwierdzić, iż wskazany we wniosku zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań składający się na Pion Aplikacji, wypełnia definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa stosownie do art. 2 pkt 27e ustawy, gdyż będzie on odznaczał się odrębnością organizacyjną i finansową z możliwością samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zatem stwierdzić należy, że wniesienie aportem do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością Pionu Aplikacji w postaci części przedsiębiorstwa spełniającego wymogi zorganizowanej części przedsiębiorstwa określone w art. 2 pkt 27e ustawy, zgodnie z art. 6 ust. 1 nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że czynność wniesienia zespołu składników materialnych i niematerialnych, traktowanych jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, tytułem wkładu niepieniężnego do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, stosowanie do art. 6 ust. 1 ustawy o VAT, będzie wyłączona spod działania ustawy o podatku od towarów i usług, tj. nie będzie podlegała opodatkowaniu tym podatkiem.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Podkreślenia wymaga, iż interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.