Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/415-619/14-2/JK3
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-11-13
Teza: Od momentu przyjazdu do Polski i przeniesienia ośrodka interesów życiowych, Wnioskodawca będzie posiadał miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce. Zatem, od tego momentu Wnioskodawca będzie podlegał w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, tj. będzie podlegał opodatkowaniu od całości uzyskanych przez siebie w tym okresie dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów, z uwzględnieniem danej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Jeżeli Wnioskodawca w tym okresie nie uzyska żadnych dochodów za granicą, lecz tylko na terytorium Polski będzie zobowiązany do opodatkowania tylko dochodów uzyskanych w Polsce i w zeznaniu podatkowym składanym w Polsce za 2014 rok wykaże wyłącznie dochody uzyskane w Polsce.
Słowa kluczowe: miejsce-miejsce zamieszkania; obowiązek-obowiązek podatkowy; Rosja; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 18 sierpnia 2014 r. (data wpływu 20 sierpnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia obowiązku podatkowego w Polsce i złożenia zeznania za 2014 r.– **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 20 sierpnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia obowiązku podatkowego w Polsce i złożenia zeznania za 2014 r. oraz w zakresie możliwości wspólnego rozliczenia z żoną.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca i Jego żona do sierpnia 2007 roku mieli stałe miejsce zamieszkania w Polsce, gdzie znajdował się ich główny ośrodek interesów osobistych i gospodarczych. W tym czasie Wnioskodawca wraz z żoną płacili podatki w Polsce, odprowadzali składki na ubezpieczenia społeczne, osiągali dochód tytułem wynagrodzenia za pracę, korzystali z opieki medycznej itd. Wnioskodawca był zatrudniony w polskiej spółce i w związku z wykonywanymi obowiązkami zawodowymi regularnie udawał się w delegacje służbowe do Rosji.

Z początkiem września 2007 roku, Wnioskodawca zawarł umowę o pracę ze spółką rosyjską skutkiem czego uzyskał stałe zatrudnienie na terenie Rosji. W związku z tym, jeszcze w tym samym miesiącu (wrzesień 2007 rok) przeprowadził się na stałe wraz z żoną do Rosji. W związku z przeprowadzką, Wnioskodawca złożył formularz NIP-3 we właściwym dla Niego urzędzie skarbowym zawierający aktualizację danych dotyczących zmiany adresu zamieszkania na adres w Rosji, gdzie Wnioskodawca wraz z żoną przenieśli centrum swoich interesów osobistych i gospodarczych. Od momentu przeprowadzki, Wnioskodawca i Jego żona nie pracowali i nie osiągali w Polsce żadnych dochodów. W związku z powyższym stanem faktycznym nastąpiła zmiana rezydencji podatkowej Wnioskodawcy i od września 2007 roku stał się on rezydentem podatkowym w Rosji, tj. osobą, która miała nieograniczony obowiązek podatkowy w Rosji.

Od września 2007 roku do dnia złożenia niniejszego wniosku stałym miejscem zamieszkania Wnioskodawcy pozostaje Rosja, Wnioskodawca płaci tam podatki, korzysta z opieki medycznej, płaci składki na ubezpieczenia społeczne. Obecnie, Wnioskodawca planuje wrócić na stałe do Polski w trzecim kwartale 2014 roku. Po powrocie do Polski Wnioskodawca nie będzie już osiągał żadnych dochodów na terenie Rosji, nie będzie posiadał żadnych nieruchomości w Rosji, płacił podatków, korzystał z opieki medycznej itd.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy od momentu powrotu Wnioskodawcy z Rosji na stałe do Polski nastąpi zmiana Jego rezydencji podatkowej, tj. Wnioskodawca będzie w Polsce podlegać nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu i tym samym będzie posiadać status rezydenta podatkowego w Polsce od momentu powrotu do Polski?
2.  Czy w zeznaniu podatkowym składanym w Polsce za rok 2014 Wnioskodawca wykaże wyłącznie dochody osiągnięte w Polsce po zmianie rezydencji podatkowej?
3.  Czy w przedstawionym stanie faktycznym można uznać, ze po powrocie Wnioskodawcy na stałe do Polski, została spełniona przesłanka, że małżonkowie będą podlegać nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce i czy w związku z tym Wnioskodawca będzie uprawniony do wspólnego rozliczenia z żoną na zasadach określonych w art. 6 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych począwszy od rozliczenia za 2014 r.?

Przedmiot niniejszej interpretacji stanowi rozstrzygnięcie w zakresie ustalenia obowiązku podatkowego w Polsce i złożenia zeznania za 2014 r. (pyt. Nr 1 i Nr 2 ), natomiast w zakresie możliwości wspólnego rozliczenia małżonków (pyt. Nr 3) zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy.

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, należy uznać, że od momentu Jego powrotu na stałe do Polski nastąpi zmiana miejsca zamieszkania z terytorium Rosji na terytorium Polski. Tym samym, w Polsce od momentu Jego powrotu do Polski, Wnioskodawca będzie podlegać nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu (tj. będzie rezydentem podatkowym), czyli będzie podlegać opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce położenia ich źródeł.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o PDOF, osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia ich źródeł (nieograniczony obowiązek podatkowy). Jednocześnie, zgodnie z art. 3 ust. 2a ww. ustawy, osoby fizyczne nie posiadające na terytorium Polski miejsca zamieszkania podlegają obowiązkowi podatkowemu w Polsce tytko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Polski (ograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 1a ww. ustawy o PDOF za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku kalendarzowym.

Przepis art. 3 ust. la ustawy o PDOF, wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem „lub”, co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a co za tym idzie - podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Wynika to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika „lub” w sformułowaniu „centrum interesów osobistych lub gospodarczych” dla doprecyzowania, kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP.

Wnioskodawca jednocześnie wskazuje, że w praktyce organów podatkowych przyjmuje się, że przez „centrum interesów osobistych” należy rozumieć wszelkie powiązania rodzinne, tzn, ognisko domowe, aktywność społeczna, polityczna, kulturalna, obywatelska, przynależność do organizacji/klubów, uprawianie hobby itp. Z kolei „centrum interesów gospodarczych” to przede wszystkim miejsce prowadzenia działalności zarobkowej, źródła dochodów, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, polisy ubezpieczeniowe, zaciągnięte kredyty, konta bankowe itd. (interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 9 lipca 2010 r. sygn. IPPB4/415-291/10-5/MP).

Uznanie osoby fizycznej za osobę mająca miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu art. 3 ust. 1a ustawy, nie przesądza o uznaniu tej osoby, za osobę podlegającą w Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Przepisy art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawy stosuje się bowiem z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Ocena czy podatnik podlega w Rzeczypospolitej Polskiej ograniczonemu czy nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu powinna być dokonana w każdym przypadku indywidualnie z uwzględnieniem postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

W przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie umowa zawarta między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Federacji Rosyjskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku.

Stosownie do art. 1 ust. 2 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, określenie „osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie” oznacza każdą osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na miejsce zamieszkania, miejsce jej stałego pobytu, miejsce zarejestrowania osoby prawnej albo inne kryterium o podobnym charakterze.

Zgodnie z art. 1 ust. 4 ww. umowy, jeżeli stosownie do postanowień ustępu 2 osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to jej status będzie określony według następujących zasad

1.  osobę uważa się za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, w którym ma ona stałe miejsce zamieszkania; jeżeli ma ona stale miejsce zamieszkania w obu Państwach, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, z którym ma ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek interesów życiowych);
2.  jeżeli nie można ustalić, w którym Państwie osoba ma ośrodek interesów życiowych, albo jeżeli nie ma ona stałego miejsca zamieszkania w żadnym z Państw, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, w którym zwykle przebywa;
3.  jeżeli przebywa ona zazwyczaj w obydwu Państwach lub nie przebywa zazwyczaj w żadnym z nich, to będzie ona uważana za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, którego jest obywatelem;
4.  jeżeli jest ona obywatelem obu Państw lub nie jest obywatelem żadnego z nich, właściwe władze Umawiających się Państw rozstrzygną zagadnienie w drodze wzajemnego porozumienia.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca obecnie pracuje i ma stałe miejsce zamieszkania w Rosji. Jednakże, Wnioskodawca zamierza zakończyć stosunek pracy łączący go ze spółką rosyjską, co więcej zamierza opuścić Rosję i na stałe wrócić do Polski w trzecim kwartale 2014 roku. W związku z tym, po powrocie do Polski Wnioskodawca nie będzie już osiągał żadnych dochodów na terenie Rosji, nie będzie posiadał żadnych nieruchomości w Rosji, płacił podatków i składek na ubezpieczenie społeczne czy też korzystał z opieki medycznej.

Niewątpliwie, mając na uwadze przytoczony stan faktyczny, w momencie powrotu do Polski nastąpi ponowna zmiana miejsca zamieszkania Wnioskodawcy na terytorium Polski ze względu na przeniesienie jego ośrodka interesów życiowych ponownie do Polski.

Tym samym, od momentu powrotu Wnioskodawcy z Rosji do Polski, będzie on traktowany jako osoba posiadająca nieograniczony obowiązek dla celów PDOF w Polsce, czyli będzie posiadać status rezydenta podatkowego w Polsce, a więc będzie podlegać opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce położenia ich źródeł.

Na możliwość zmiany rezydencji podatkowej w trakcie roku wskazuje także Wojciech Morawski w Komentarzu do art. 4 ust. 2 MK OECD pisząc, że rezydencja podatkowa nie jest ustalona na podstawie art. 4 ust. 2 MK OECD na cały okres podatkowy, którym w polskich warunkach jest rok kalendarzowy. Może ona, co oczywiste ulegać zmianie w trakcie tego okresu. (\`(...)\`)

Jeżeli więc przykładowo podatnik przesiedlił się definitywnie wraz z rodziną w drugiej połowie roku podatkowego do innego kraju, to nie należy ustalać rezydencji poprzez odwołanie się do kryterium zwykłego przebywania, mimo, że większą część roku spędził w pierwszym kraju. Należy za to przyjąć, że do czasu przesiedlenia się miał on ośrodek interesów życiowych (ewentualnie: zazwyczaj przebywał) w pierwszym kraju i tym samym przez tę część roku podatkowego byt rezydentem tego kraju, zaś po przesiedleniu jego ośrodek interesów życiowych znalazł się w drugim kraju, a więc przez pozostałą część roku był rezydentem tego kraju.

Stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do przedmiotowej kwestii znajduje także potwierdzenie w wydawanych przez organy podatkowe interpretacjach indywidualnych, w tym m.in. w interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 27 stycznia 2011 roku, sygn. akt IPPB4/415-878/10-2/SP, w której Dyrektor Izby Skarbowej stwierdza, … że w momencie powrotu do Polski nastąpi ponowna zmiana miejsca zamieszkania Wnioskodawcy na terytorium Polski ze względu na przeniesienie Jego ośrodka interesów życiowych ponownie do Polski. Tym samym od momentu powrotu Wnioskodawcy z żoną z ZEA i AS do Polski, będzie On traktowany jako osoba posiadająca nieograniczony obowiązek dla celów PDOF w Polsce, czyli będzie posiadać status rezydenta podatkowego w Polsce, a więc będzie podlegać opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce położenia ich źródeł.

Ad. 2

Z uwagi na zmianę rezydencji podatkowej w trakcie roku Wnioskodawca w zeznaniu rocznym składanym w Polsce za rok podatkowy 2014 wykaże wyłącznie dochody osiągane przez niego od momentu zmiany rezydencji podatkowej tj. od momentu powrotu do Polski w III kwartale 2014 r.

Dochody osiągnięte w trakcie 2014 r., kiedy Wnioskodawca pozostawał rosyjskim rezydentem podatkowym i osiągał je wyłącznie ze źródeł przychodów, które nie miały związku z Polską pozostaną poza zakresem opodatkowania w Polsce, gdyż nie będzie w ich przypadku spełniona żadna z przesłanek z art. 3, która wskazywałaby podstawę opodatkowania tych dochodów w Polsce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 1a ww. ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Natomiast art. 3 ust. 2a cytowanej ustawy stanowi, że osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do art. 3 ust. 2b ww. ustawy, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1.  pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
2.  działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
3.  działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
4.  położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości, w tym ze sprzedaży takiej nieruchomości.

Zatem, rozstrzygające znaczenie w przedmiotowej sprawie ma ustalenie miejsca zamieszkania Wnioskodawcy.

Definicja „osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie” odnosi się bezpośrednio do określenia „miejsca zamieszkania” przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego.

Przepis art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem „lub”, co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a co za tym idzie – podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika „lub” w sformułowaniu „centrum interesów osobistych lub gospodarczych” dla doprecyzowania, kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP.

Przez „centrum interesów osobistych” należy rozumieć wszelkie powiązania rodzinne, tzn. ognisko domowe, aktywność społeczna, polityczna, kulturalna, obywatelska, przynależność do organizacji/klubów, uprawiane hobby itp. Z kolei „centrum interesów gospodarczych” to przede wszystkim miejsce prowadzenia działalności zarobkowej, źródła dochodów, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, polisy ubezpieczeniowe, zaciągnięte kredyty, konta bankowe itd.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, warunek ten stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium RP centrum interesów życiowych.

Uznanie osoby fizycznej za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu art. 3 ust. 1a ustawy, nie przesądza o uznaniu tej osoby, za osobę podlegającą w Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a, 2b ustawy stosuje się bowiem z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Ocena, czy podatnik podlega w Rzeczypospolitej Polskiej ograniczonemu czy nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu powinna być dokonana w każdym przypadku indywidualnie z uwzględnieniem postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania

W przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie umowa między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Federacji Rosyjskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzona w Moskwie w dniu 22 maja 1992 r. (Dz. U. z 1993 r. Nr 125, poz. 569, z późn. zm.)

Na podstawie art. 1 ust. 2 umowy, określenie „osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie” oznacza każdą osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na miejsce zamieszkania, miejsce jej stałego pobytu, miejsce zarejestrowania osoby prawnej albo inne kryterium o podobnym charakterze. Jeżeli dochód jest osiągany przez spółkę jawną, to miejsce zamieszkania ustala się w miejscu pobytu osoby podlegającej opodatkowaniu od takiego dochodu.

Natomiast art. 1 ust. 4 Umowy, zawiera normy kolizyjne ustalania państwa rezydencji podatkowej w przypadku, jeżeli ta sama osoba, jest uznawana za rezydenta podatkowego na podstawie kryteriów krajowych jednocześnie w obu Umawiających się Państwach. I tak, jeżeli stosownie do postanowień ustępu 2, osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to jej status będzie określony według następujących zasad:

1.  osobę uważa się za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, w którym ma ona stałe miejsce zamieszkania; jeżeli ma ona stałe miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania tylko w tym Państwie, z którym ma ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek interesów życiowych);
2.  jeżeli nie można ustalić, w którym Państwie osoba ma ośrodek interesów życiowych, albo jeżeli nie ma ona stałego miejsca zamieszkania w żadnym z Państw, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, w którym zwykle przebywa;
3.  jeżeli przebywa ona zazwyczaj w obydwu Państwach lub nie przebywa zazwyczaj w żadnym z nich, to będzie ona uważana za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, którego jest obywatelem;
4.  jeżeli jest ona obywatelem obu Państw lub nie jest obywatelem żadnego z nich, to właściwe władze Umawiających się Państw rozstrzygną zagadnienia w drodze wzajemnego porozumienia.

Dla potrzeb dokonania interpretacji ww. przepisu, należy sięgnąć do Komentarza do Modelowej Konwencji OECD. Przedtem, jednak wyjaśnienia wymaga, że głównym celem Modelowej Konwencji OECD jest umożliwienie rozwiązywania w sposób jednolity najczęściej występujących problemów w zakresie międzynarodowego prawnego podwójnego opodatkowania. Zgodnie z zaleceniami Rady OECD, państwa członkowskie przy zawieraniu lub rewizji dwustronnych konwencji powinny stosować się do Modelowej Konwencji i do interpretacji zawartej w Komentarzu do tej Konwencji. Postanowienia Konwencji zyskały powszechne (światowe) uznanie wyrażające się włączaniem ich do większości dwustronnych umów. Wiele umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, które zawarła Polska z innymi krajami została sporządzona w zgodzie z postanowieniami Modelowej Konwencji OECD, w tym umowa zawarta między Polską i Rosją.

Według Komentarza do Modelowej Konwencji OECD posiadanie stałego ogniska domowego oznacza, że osoba fizyczna urządziła je i zastrzegła dla swojego trwałego użytkowania, w przeciwieństwie do przebywania w konkretnym miejscu, ale w takich warunkach, z których wynika, że dany pobyt jest zamierzony na krótki czas. Zgodnie z Komentarzem, istotnym czynnikiem jest trwałość zamieszkania, dbałość o ognisko domowe, co należy rozumieć, że osoba zainteresowana czyni wszystko, co jest niezbędne, aby mieć to mieszkanie do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie od czasu do czasu, na pobyt, który z różnych względów może mieć charakter krótkotrwały. Jeżeli osoba fizyczna posiada ognisko domowe w obu Umawiających się państwach, wówczas pierwszeństwo ma państwo, z którym osobiste i ekonomiczne powiązania danej osoby są ściślejsze. Przez takie powiązania, Komentarz nakazuje rozumieć ośrodek interesów życiowych, przy ustalaniu którego należy wziąć pod uwagę stosunki rodzinne i towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczną, kulturalną i wszelką inną, miejsce działalności gospodarczej i miejsce, z którego zarządza swoim mieniem. Wszystkie te okoliczności należy rozważyć w całości, uwzględniając indywidualne postępowanie danej osoby. Jeśli miejsca zamieszkania nie można ustalić na podstawie tego kryterium, należy ustalić je biorąc pod uwagę przede wszystkim miejsce, w którym osoba fizyczna zwykle przebywa, a następnie obywatelstwo danej osoby.

Tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej zostały wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej, nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast, jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).

Z przedstawionego we wniosku opisu wynika, że Wnioskodawca i Jego żona do sierpnia 2007 roku mieli stałe miejsce zamieszkania w Polsce gdzie znajdował się ich główny ośrodek interesów osobistych i gospodarczych. W tym czasie Wnioskodawca wraz z żoną płacili podatki w Polsce, odprowadzali składki na ubezpieczenia społeczne, osiągali dochód tytułem wynagrodzenia za pracę, korzystali z opieki medycznej itd. Wnioskodawca był zatrudniony w polskiej spółce i w związku z wykonywanymi obowiązkami zawodowymi regularnie udawał się w delegacje służbowe do Rosji.

Z początkiem września 2007 roku, Wnioskodawca zawarł umowę o pracę ze spółką rosyjską skutkiem czego uzyskał stałe zatrudnienie na terenie Rosji. W związku z tym, jeszcze w tym samym miesiącu (wrzesień 2007 rok) przeprowadził się na stałe wraz z żoną do Rosji. W związku z przeprowadzką, Wnioskodawca złożył formularz NIP-3 we właściwym dla Niego urzędzie skarbowym zawierający aktualizację danych dotyczących zmiany adresu zamieszkania na adres w Rosji, gdzie Wnioskodawca wraz z żoną przenieśli centrum swoich interesów osobistych i gospodarczych. Od momentu przeprowadzki, Wnioskodawca i Jego żona nie pracowali i nie osiągali w Polsce żadnych dochodów. W związku z powyższym stanem faktycznym nastąpiła zmiana rezydencji podatkowej Wnioskodawcy i od września 2007 roku stał się on rezydentem podatkowym w Rosji, tj. osobą, która miała nieograniczony obowiązek podatkowy w Rosji. Od września 2007 roku do dnia złożenia niniejszego wniosku stałym miejscem zamieszkania Wnioskodawcy pozostaje Rosja, Wnioskodawca płaci tam podatki, korzysta z opieki medycznej, płaci składki na ubezpieczenia społeczne.

Obecnie, Wnioskodawca planuje wrócić na stałe do Polski w trzecim kwartale 2014 roku. Po powrocie do Polski Wnioskodawca nie będzie już osiągał żadnych dochodów na terenie Rosji, nie będzie posiadał żadnych nieruchomości w Rosji, płacił podatków, korzystał z opieki medycznej itd.

Mając na uwadze opisane zdarzenie przyszłe oraz przedstawiony powyżej stan prawny, należy stwierdzić, że Wnioskodawca do dnia przyjazdu do Polski spełnia przesłanki pozwalające uznać Go za osobę mającą miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Rosji, ze względu na fakt posiadania w tym kraju centrum interesów osobistych i gospodarczych. W tym też okresie Wnioskodawca posiada w Polsce ograniczony obowiązek podatkowy, tzn. podlega opodatkowaniu tylko od dochodów osiągniętych na terytorium Polski.

Sytuacja zmieni się w momencie przyjazdu Wnioskodawcy do Polski, tj. w III kwartale 2014 r. Po powrocie Wnioskodawca nie będzie już osiągał żadnych dochodów na terenie Rosji, nie będzie posiadał żadnych nieruchomości w Rosji, płacił podatków, korzystał z opieki medycznej itd. Zatem, w tym okresie, Wnioskodawca będzie posiadać centrum interesów osobistych i gospodarczych w Polsce.

Tym samym, biorąc pod uwagę powyższe oraz uwzględniając zapisy umowy zawartej między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Federacji Rosyjskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, stwierdzić należy, że od momentu przyjazdu do Polski i przeniesienia ośrodka interesów życiowych, Wnioskodawca będzie posiadał miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce. Zatem, od tego momentu Wnioskodawca będzie podlegał w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, tj. będzie podlegał opodatkowaniu od całości uzyskanych przez siebie w tym okresie dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów, z uwzględnieniem danej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Jeżeli Wnioskodawca w tym okresie nie uzyska żadnych dochodów za granicą, lecz tylko na terytorium Polski będzie zobowiązany do opodatkowania tylko dochodów uzyskanych w Polsce i w zeznaniu podatkowym składanym w Polsce za 2014 rok wykaże wyłącznie dochody uzyskane w Polsce.

Interpretacja dotyczy zaistniałego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym Skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.