Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4012.7.2017.1.AD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-05-30
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług w odniesieniu do czynności polegających na odsprzedaży mediów na rzecz osób używających lokal na podstawie innego tytułu prawnego niż prawo własności w odniesieniu do dostawy energii elektrycznej, energii cieplnej, wody oraz odbioru ścieków oraz w odniesieniu do dostawy śmieci.
Słowa kluczowe: czynsz; gmina; media; najem; opodatkowanie; opłata; podatek-podatek od towarów i usług; zaliczka; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 lutego 2017 r. (data wpływu 1 marca 2017 r.) uzupełnionym pismem z dnia 10 maja 2017 r. (data wpływu 17 maja 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług w odniesieniu do czynności polegających na odsprzedaży mediów na rzecz osób używających lokal na podstawie innego tytułu prawnego niż prawo własności:

*   **jest prawidłowe** – w odniesieniu do dostawy energii elektrycznej, energii cieplnej, wody oraz odbioru ścieków.
*   **jest nieprawidłowe** – w odniesieniu do dostawy śmieci.

UZASADNIENIE

W dniu 1 marca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług w odniesieniu do czynności polegających na odsprzedaży mediów na rzecz osób używających lokal na podstawie innego tytułu prawnego niż prawo własności. Wniosek został uzupełniony w dniu 17 maja 2017 r. o doprecyzowanie stanu faktycznego oraz o adres elektroniczny do doręczeń.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Gmina jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zakład Gospodarowania Mieniem Komunalnym jest jednostką organizacyjną Gminy (jednostka budżetowa), niemającą osobowości prawnej, prowadzącą gospodarkę finansową na zasadach określonych w przepisach Ustawy o finansach publicznych. Zakład, posiada Statut, NIP i REGON. Przedmiotem działalności zakładu jest zarządzanie gminnym zasobem mieszkaniowym i lokalami użytkowymi.

W związku z wprowadzeniem z dniem 1 stycznia 2017 r. centralizacji rozliczeń podatku VAT w Gminie i jej jednostkach budżetowych, ZGMK nie jest już odrębnym od Gminy podatnikiem VAT. Kierownikowi ZGMK zostało udzielone przez Burmistrza pełnomocnictwo wystawiania w imieniu Gminy wszelkich dokumentów dotyczących VAT.

Z najemcami lokali gminnych zostały zawarte umowy cywilnoprawne, najemcy gminnych lokali mieszkalnych i użytkowych są zobowiązani co miesiąc uiszczać wynajmującemu czynsz wg stawek określonych zarządzeniem Burmistrza oraz dodatkowe opłaty niezależne od właściciela, tj. dostawę energii elektrycznej, energii cieplnej, wody, odbiór ścieków i śmieci:

1.  koszty zużytych mediów ZGMK przenosi na najemców na podstawie otrzymanych od kontrahentów faktur i not księgowych i nie dolicza jakichkolwiek narzutów i marż,
2.  w umowach między Gminą reprezentowaną przez ZGMK, a najemcami lokali wyszczególniona jest odrębnie kwota za czynsz i pozostałe opłaty z tytułu najmu, tj. zaliczki na wodę i ścieki, zaliczki na energię elektryczną i cieplną i opłaty za śmieci,
3.  zaliczki za energię cieplną rozliczane są 1 raz w roku, pozostałe w okresach półrocznych,
4.  z tytułu czynszu za najem oraz opłat za media ZGMK dla najemców lokali mieszkalnych nie wystawia faktur (zgodnie z art. 106b ustawy o VAT), natomiast dla lokali użytkowych wystawiane są dwie faktury dokumentujące czynsz oraz opłaty za media,
5.  najemcy lokali nie mają możliwości dokonania wyboru świadczeniodawcy usług dotyczących dostarczenia mediów do lokalu, umowy takie zawiera Gmina reprezentowana przez ZGMK lub Wspólnota Mieszkaniowa, w której znajduje się lokal,
6.  część najemców może decydować o ilości zużytej wody, energii elektrycznej i cieplnej, ponieważ mają założone liczniki i pomierniki ciepła, część najemców bez liczników na wodę i energię elektryczną obciążana jest ryczałtem, a za c.o. powierzchnią grzewczą, opłata za śmieci jest opłatą stałą ustaloną przez Radę Miejską i uzależniona jest od ilości mieszkańców w danym lokalu,
7.  klasyfikacja statystyczna, wg obowiązującej dla celów podatku od towarów i usług klasyfikacji wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r., poz. 1676) to:
    *   PKWiU 36.00.20 – Usługi związane z uzdatnianiem i dostarczaniem wody za pośrednictwem sieci wodociągowych,
    *   PKWiU 37.00.11 – Usługi związane z odprowadzeniem i oczyszczeniem ścieków,
    *   PKWiU 35.11.10 – Energia elektryczna,
    *   PKWiU 35.30.12 – Usługi dostarczania pary wodnej i gorącej wody w systemie sieciowym,
    *   PKWiU 38.11.2 – Usługi związane ze zbieraniem odpadów komunalnych innych niż niebezpieczne, nienadających się do recyklingu.

Obecnie za lokal mieszkalny znajdujący się w budynku wspólnoty mieszkaniowej zarówno czynsz i media traktowane są jako usługa główna tj. najem lokali mieszkalnych opodatkowany stawką „zw” (zgodnie z interpretacją indywidualną). Natomiast lokale znajdujące się w budynkach w 100% należących do Gminy opodatkowane stawkami podatku właściwymi dla danego rodzaju towaru i usługi tj. woda i ścieki 8% pozostałe 23%.

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowany wskazał, że wszystkie lokale mieszkalne wykorzystywane są przez najemców wyłącznie na cele mieszkaniowe.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. z 2015 r., poz. 736), Gmina jako właściciel we wspólnocie mieszkaniowej może stosować zwolnioną stawkę podatku przy odsprzedaży mediów na rzecz osób używających lokal mieszkalny na podstawie innego tytułu prawnego niż prawo własności?

Zdaniem Wnioskodawcy, Gmina może stosować jako właściciel lokali mieszkalnych tworzących w określonej nieruchomości wspólnotę mieszkaniową zwolnioną stawkę podatku VAT przy odsprzedaży mediów tj. wody, ścieków, śmieci, c.w. i c.o. na rzecz osób używających lokal na podstawie innego tytułu prawnego niż prawo własności. Zgodnie z par. 3 ust. 1 pkt 11 ww. rozporządzenia, zwalnia się od podatku czynności wykonywane przez wspólnotę mieszkaniową lub właścicieli lokali mieszkalnych tworzących w określonej nieruchomości wspólnotę mieszkaniową, na rzecz osób używających na podstawie innego tytułu prawnego niż prawo własności lokale należące do właścicieli tworzących tę wspólnotę mieszkaniową, za które pobierane są opłaty niezależne od właściciela w rozumieniu ustawy z dnia 21 czerwca 2001 r. o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu cywilnego (Dz. U. z 2014 r., poz.150), jeżeli lokale te są wykorzystywane wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Ustawodawca wprowadził zatem do rozporządzenia wykonawczego do ustawy VAT dwa zwolnienia od podatku, obejmujące czynności wykonywane przez wspólnotę na rzecz właścicieli lokali, oraz przez właścicieli lokali na rzecz najemców.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe – w odniesieniu do dostawy energii elektrycznej, energii cieplnej, wody i odbioru ścieków oraz nieprawidłowe – w odniesieniu do dostawy śmieci.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.) zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy, towarami są między innymi wszelkie postacie energii w tym energii elektrycznej, gazu i energii cieplnej oraz chłodniczej. Oznacza to, że w przypadku wykonywania świadczeń dotyczących tych mediów na gruncie podatku od towarów i usług będziemy mieć do czynienia z dostawą towarów. Jeśli chodzi o inne media (objęte zakresem opodatkowania), będzie to świadczenie usług.

Ponadto, jak stanowi art. 7 ust. 8 ustawy, w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach.

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy rozumieć przede wszystkim określone zachowanie się podatnika na rzecz innego podmiotu, które wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywca usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przy czym, o ile dane zachowanie podatnika mieści się w ustawowej definicji świadczenia usług, to – co do zasady – niezbędnym elementem do uznania tego zachowania za czynność podlegającą opodatkowaniu jest spełnienie przesłanki odpłatności (wynagrodzenie za usługę).

Wskazać należy, że w przypadku, gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi – art. 8 ust. 2a ustawy.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a -30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Nadmienić należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług w rozumieniu art. 5 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Analizując bowiem powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów lub świadczenie usług podlegać będą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywane będą przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

Jedną z generalnych zasad na gruncie podatku od towarów i usług jest bowiem to, że czynności wymienione w art. 5 ust. 1 ustawy podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdy wykonane są przez podatnika.

Z treści art. 15 ust. 1 ustawy wynika, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy – działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp. umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

W tym miejscu zauważyć należy, że kwestię zawierania umów reguluje ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380, z późn. zm.), dalej k.c. Zasada swobody umów zapisana jest w art. 3531 k.c., w świetle którego strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Strony mogą dowolnie ustalać stosunki cywilnoprawne, jednakże postanowienia umów nie mogą pozostawać w sprzeczności z innymi przepisami prawa, do stosowania których strony są zobowiązane.

Umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wynajmującego, jak i najemcę – określone przepisami obowiązki. Jak wynika z art. 659 § 1 k.c., przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Najem jest więc umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie lokalu przez jego najemcę.

Uznać zatem należy, że najem stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, a Gmina jest z tego tytułu podatnikiem VAT. W konsekwencji usługa najmu świadczona przez Gminę podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Należy zauważyć, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 19 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 29 ust. 1.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy – dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Jednakże, stosownie do art. 146a pkt 1 i pkt 2 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%,
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Stosownie natomiast do treści art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, wprowadzić inne niż określone w art. 43-81 zwolnienia od podatku, a także określić szczegółowe warunki stosowania tych zwolnień, uwzględniając:

1.  specyfikę wykonywania niektórych czynności oraz uwarunkowania obrotu gospodarczego niektórymi towarami;
2.  przebieg realizacji budżetu państwa;
3.  potrzebę uzyskania dostatecznej informacji o towarach będących przedmiotem zwolnienia;
4.  przepisy Unii Europejskiej.

(art. 82 ust. 3 ustawy).

I tak, stosownie do zapisu § 3 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. z 2015 r., poz. 736, z późn. zm.), zwalnia się od podatku czynności wykonywane przez wspólnotę mieszkaniową lub właścicieli lokali mieszkalnych tworzących w określonej nieruchomości wspólnotę mieszkaniową, na rzecz osób używających na podstawie innego tytułu prawnego niż prawo własności lokale należące do właścicieli tworzących tę wspólnotę mieszkaniową, za które pobierane są opłaty niezależne od właściciela w rozumieniu ustawy z dnia 21 czerwca 2001 r. o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu cywilnego (Dz. U. z 2014 r., poz. 150) lub opłaty pośrednie w rozumieniu ustawy z dnia 22 czerwca 1995 r. o zakwaterowaniu Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. z 2010 r., Nr 206, poz. 1367, z późn. zm.), jeżeli lokale te są wykorzystywane wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Wyjaśnić przy tym należy, że zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1, 2, 8 oraz 8a ustawy z dnia 21 czerwca 2001 r., o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu cywilnego (Dz. U. z 2016 r., poz. 1610), ilekroć w ustawie jest mowa o:

*   lokatorze – należy przez to rozumieć najemcę lokalu lub osobę używającą lokal na podstawie innego tytułu prawnego niż prawo własności (pkt 1);
*   właścicielu – należy przez to rozumieć wynajmującego lub inną osobę, z którą wiąże lokatora stosunek prawny uprawniający go do używania lokalu (pkt 2);
*   opłatach niezależnych od właściciela – należy przez to rozumieć opłaty za dostawy do lokalu energii, gazu, wody oraz odbiór ścieków, odpadów i nieczystości ciekłych (pkt 8);
*   wydatkach związanych z utrzymaniem lokalu – należy przez to rozumieć wydatki, ustalane proporcjonalnie do powierzchni użytkowej lokalu w stosunku do powierzchni użytkowej wszystkich lokali w danym budynku, obciążające właściciela, obejmujące: opłatę za użytkowanie wieczyste gruntu, podatek od nieruchomości oraz koszty (pkt 8a):
    1.  konserwacji, utrzymania należytego stanu technicznego nieruchomości oraz przeprowadzonych remontów,
    2.  zarządzania nieruchomością,
    3.  utrzymania pomieszczeń wspólnego użytkowania, windy, anteny zbiorczej, domofonu oraz zieleni,
    4.  ubezpieczenia nieruchomości,
    5.  inne, o ile wynikają z umowy.

Natomiast, przez opłaty pośrednie w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 13 ustawy z dnia 22 czerwca 1995 r. o zakwaterowaniu Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. z 2016 r., poz. 207), należy rozumieć opłaty za energię cieplną, elektryczną, gaz, wodę oraz odbiór nieczystości stałych i płynnych.

Określone ww. rozporządzeniem zwolnienie dotyczy w istocie czynności odsprzedaży mediów. W przypadku więc, gdy media te dotyczą nieruchomości lub ich części o charakterze mieszkalnym, wykorzystywanych na cele mieszkalne, uzasadnione jest zastosowanie zwolnienia od podatku. Powyższe wpisuje się bowiem w samą istotę zwolnienia przewidzianego dla usług wynajmu nieruchomości mieszkalnych. Zwolnienie to jednakże nie przysługuje w przypadku analogicznych czynności dotyczących nieruchomości lub ich części wykorzystywanych na cele inne niż mieszkaniowe (np. lokale użytkowe). Ponadto – co istotne – ww. zwolnienie przewidziane zostało w odniesieniu do wspólnot mieszkaniowych lub właścicieli lokali mieszkalnych tworzących w określonej nieruchomości wspólnotę mieszkaniową.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Zakład Gospodarowania Mieniem Komunalnym jest jednostką organizacyjną Gminy (jednostka budżetowa), niemającą osobowości prawnej, prowadzącą gospodarkę finansową na zasadach określonych w przepisach Ustawy o finansach publicznych. Zakład został powołany Uchwałą Rady Miejskiej, posiada Statut, NIP i REGON. Przedmiotem działalności zakładu jest zarządzanie gminnym zasobem mieszkaniowym i lokalami użytkowymi.

W związku z wprowadzeniem z dniem 1 stycznia 2017 r. centralizacji rozliczeń podatku VAT w Gminie i jej jednostkach budżetowych, ZGMK nie jest już odrębnym od Gminy podatnikiem VAT. Kierownikowi ZGMK zostało udzielone przez Burmistrza pełnomocnictwo wystawiania w imieniu Gminy wszelkich dokumentów dotyczących VAT.

Z najemcami lokali gminnych zostały zawarte umowy cywilnoprawne, najemcy gminnych lokali mieszkalnych i użytkowych są zobowiązani co miesiąc uiszczać wynajmującemu czynsz wg stawek określonych zarządzeniem Burmistrza oraz dodatkowe opłaty niezależne od właściciela, tj. dostawę energii elektrycznej, energii cieplnej, wody, odbiór ścieków i śmieci:

1.  koszty zużytych mediów ZGMK przenosi na najemców na podstawie otrzymanych od kontrahentów faktur i not księgowych i nie dolicza jakichkolwiek narzutów i marż,
2.  w umowach między Gminą reprezentowaną przez ZGMK, a najemcami lokali wyszczególniona jest odrębnie kwota za czynsz i pozostałe opłaty z tytułu najmu, tj. zaliczki na wodę i ścieki, zaliczki na energię elektryczną i cieplną i opłaty za śmieci,
3.  zaliczki za energię cieplną rozliczane są 1 raz w roku, pozostałe w okresach półrocznych,
4.  z tytułu czynszu za najem oraz opłat za media ZGMK dla najemców lokali mieszkalnych nie wystawia faktur (zgodnie z art. 106b ustawy o VAT), natomiast dla lokali użytkowych wystawiane są dwie faktury dokumentujące czynsz oraz opłaty za media,
5.  najemcy lokali nie mają możliwości dokonania wyboru świadczeniodawcy usług dotyczących dostarczenia mediów do lokalu, umowy takie zawiera Gmina reprezentowana przez ZGMK lub Wspólnota Mieszkaniowa, w której znajduje się lokal,
6.  część najemców może decydować o ilości zużytej wody, energii elektrycznej i cieplnej, ponieważ mają założone liczniki i pomierniki ciepła, część najemców bez liczników na wodę i energię elektryczną obciążana jest ryczałtem, a za c.o. powierzchnią grzewczą, opłata za śmieci jest opłatą stałą ustaloną przez Radę Miejską i uzależniona jest od ilości mieszkańców w danym lokalu,
7.  klasyfikacja statystyczna, wg obowiązującej dla celów podatku od towarów i usług klasyfikacji wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r., poz. 1676) to:
    *   PKWiU 36.00.20 – Usługi związane z uzdatnianiem i dostarczaniem wody za pośrednictwem sieci wodociągowych,
    *   PKWiU 37.00.11 – Usługi związane z odprowadzeniem i oczyszczeniem ścieków,
    *   PKWiU 35.11.10 – Energia elektryczna,
    *   PKWiU 35.30.12 – Usługi dostarczania pary wodnej i gorącej wody w systemie sieciowym,
    *   PKWiU 38.11.2 – Usługi związane ze zbieraniem odpadów komunalnych innych niż niebezpieczne, nienadających się do recyklingu.

Obecnie za lokal mieszkalny znajdujący się w budynku wspólnoty mieszkaniowej zarówno czynsz i media traktowane są jako usługa główna, tj. najem lokali mieszkalnych jest zwolniony od podatku (zgodnie z interpretacją indywidualną). Natomiast lokale znajdujące się w budynkach w 100% należących do Gminy opodatkowane stawkami podatku właściwymi dla danego rodzaju towaru i usługi tj. woda i ścieki 8% pozostałe 23%.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy, wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego, czy zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień, Gmina – jako właściciel we wspólnocie mieszkaniowej może stosować zwolnienie od podatku przy odsprzedaży mediów na rzecz osób używających lokal mieszkalny na podstawie innego tytułu prawnego niż prawo własności.

Zauważyć należy, że w dniu 16 kwietnia 2015 r. w sprawie C-42/14 TSUE kierując się ogólną zasadą wynikającą z art. 1 ust. 2 akapit drugi dyrektywy VAT, zgodnie z którą każde świadczenie należy traktować jako odrębne, rozstrzygnął, że najem nieruchomości i związane z nim: dostawa wody, energii elektrycznej, energii cieplnej oraz wywóz nieczystości, co do zasady należy uważać za odrębne i niezależne świadczenia, które winno się oceniać oddzielnie z punktu widzenia podatku od wartości dodanej, chyba że elementy transakcji, które obejmują również ekonomiczne przesłanki zawarcia umowy, są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno niepodzielne świadczenie ekonomiczne, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny.

Biorąc pod uwagę powyższe rozstrzygnięcie Trybunału należy stwierdzić, że co do zasady towarzyszące najmowi nieruchomości dostawy ww. towarów i usług należy traktować jako świadczenie odrębne od usługi najmu nieruchomości. Traktowanie wskazanych powyżej dostaw towarów oraz świadczenia usług jako jednej usługi z najmem uzasadnione będzie jedynie w przypadku, gdy świadczenia te są nierozerwalnie związane z najmem i ich podział miałby charakter sztuczny.

Odnośnie pobieranych przez Wspólnotę opłat za wywóz odpadów płaconych przez właścicieli lokali należy w pierwszej kolejności przywołać przepisy ustawy z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach (Dz. U. z 2016 r., poz. 250).

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, utrzymanie czystości i porządku w gminach należy do obowiązkowych zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 5 ust. 1 pkt 3 i pkt 3b ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, właściciele nieruchomości zapewniają utrzymanie czystości i porządku przez m.in.:

*   zbieranie powstałych na terenie nieruchomości odpadów komunalnych zgodnie z wymaganiami określonymi w regulaminie i przepisach wydanych na podstawie art. 4a;
*   pozbywanie się zebranych na terenie nieruchomości odpadów komunalnych oraz nieczystości ciekłych w sposób zgodny z przepisami ustawy i przepisami odrębnymi.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 4 ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, ilekroć w ustawie jest mowa o właścicielach nieruchomości – rozumie się przez to także współwłaścicieli, użytkowników wieczystych oraz jednostki organizacyjne i osoby posiadające nieruchomości w zarządzie lub użytkowaniu, a także inne podmioty władające nieruchomością.

Jednocześnie należy wskazać, że w myśl art. 2 ust. 3 ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, jeżeli nieruchomość jest zabudowana budynkiem wielolokalowym, w którym ustanowiono odrębną własność lokalu, obowiązki właściciela nieruchomości wspólnej oraz właściciela lokalu obciążają wspólnotę mieszkaniową albo spółdzielnię mieszkaniową.

W myśl art. 6c ust. 1 i ust. 2 ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, gminy są obowiązane do zorganizowania odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości, na których zamieszkują mieszkańcy. Rada gminy może, w drodze uchwały stanowiącej akt prawa miejscowego, postanowić o odbieraniu odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości, na których nie zamieszkują mieszkańcy, a powstają odpady komunalne.

Właściciele nieruchomości, o których mowa w art. 6c, są obowiązani ponosić na rzecz gminy, na terenie której są położone ich nieruchomości, opłatę za gospodarowanie odpadami komunalnymi – art. 6h powołanej ustawy.

Zgodnie z art. 6j ust. 1 ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, w przypadku nieruchomości, o której mowa w art. 6c ust. 1, opłata za gospodarowanie odpadami komunalnymi stanowi iloczyn:

*   liczby mieszkańców zamieszkujących daną nieruchomość, lub
*   ilości zużytej wody z danej nieruchomości, lub
*   powierzchni lokalu mieszkalnego

‒ oraz stawki opłaty ustalonej na podstawie art. 6k ust. 1.

W myśl art. 6j ust. 3 ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, w przypadku nieruchomości, o której mowa w art. 6c ust. 2, opłata za gospodarowanie odpadami komunalnymi stanowi iloczyn zadeklarowanej liczby pojemników z odpadami komunalnymi powstającymi na danej nieruchomości oraz stawki opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, o której mowa w art. 6k ust. 1 pkt 2.

Na podstawie art. 6m ust. 1 ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, właściciel nieruchomości jest obowiązany złożyć do wójta, burmistrza lub prezydenta miasta deklarację o wysokości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi w terminie 14 dni od dnia zamieszkania na danej nieruchomości pierwszego mieszkańca lub powstania na danej nieruchomości odpadów komunalnych.

Z powołanych wyżej przepisów jednoznacznie wynika, że obowiązek deklarowania i uiszczania na rzecz gminy opłat za wywóz nieczystości co do zasady ciąży na właścicielu nieruchomości, za którego – zgodnie z definicją zawartą w art. 2 ust. 1 pkt 4 w związku z art. 2 ust. 3 ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach – uznaje się również m.in. współwłaścicieli, podmioty posiadające nieruchomości w zarządzie oraz inne podmioty władające nieruchomością oraz wspólnoty mieszkaniowe.

Opłata za gospodarowanie odpadami ma charakter publicznoprawny. O charakterze opłaty świadczy m.in. to, że obowiązek jej ponoszenia wynika z ustawy oraz to, że organem uprawnionym do jej pobierania jest organ publicznoprawny – czyli gmina. Powyższe przesłanki przemawiają za tym, by opłatę za gospodarowanie odpadami uznać za daninę publicznoprawną.

W świetle przepisów ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, zarówno wynajmujący, jak i najemca nie mają możliwości dokonania wyboru świadczeniodawcy tych usług. Zobowiązanie do uiszczenia opłat z tytułu wywozu śmieci ciąży na właścicielu nieruchomości i nie może być w drodze umowy przeniesione na najemcę ze skutkiem zwalniającym wynajmującego z obowiązku jej zapłaty. Zapłata ta stanowi zatem nieodłączny element usługi najmu i powinna być traktowana jako jedna usługa z najmem, o ile wynajmujący decyduje się na „przeniesienie” jej kosztu na najemcę.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawca obciążając najemcę nieruchomości opłatami za wywóz nieczystości, jest zobowiązany do zastosowania stawki właściwej dla usługi zasadniczej, którą jest usługa najmu lokali mieszkalnych korzystająca ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36. Usługi te stanowią bowiem element zasadniczej usługi najmu.

W tym miejscu należy wskazać, że opłaty za dostawę energii elektrycznej, energii cieplnej, wody oraz odbiór ścieków zostały wymienione w ustawie z dnia 21 czerwca 2001 r. o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu cywilnego jako opłaty niezależne od właściciela.

Przechodząc zatem do kwestii objętej zapytaniem, tj. zwolnienia od podatku w odniesieniu do odsprzedaży mediów na rzecz osób używających lokal mieszkalny na podstawie innego tytułu prawnego niż prawo własności należy wskazać, że jak wynika z powołanego przepisu § 3 ust. 1 pkt 11 ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r., zwalnia się od podatku czynności, za które pobierane są opłaty niezależne od właściciela w rozumieniu ustawy o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu cywilnego, wykonywane:

*   przez wspólnotę mieszkaniową lub
*   właścicieli lokali mieszkalnych tworzących w określonej nieruchomości wspólnotę mieszkaniową,
‒ na rzecz osób używających na podstawie innego tytułu prawnego niż prawo własności lokale należące do właścicieli tworzących tę wspólnotę mieszkaniową, jeżeli lokale te są wykorzystywane wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa w kontekście przedstawionego opisu sprawy stwierdzić należy, że dla świadczonych przez Wnioskodawcę czynności polegających na odsprzedaży opłat niezależnych (mediów – poza odbiorem śmieci) na rzecz osób używających lokal na podstawie innego tytułu prawnego niż prawo własności zostaną spełnione przesłanki warunkujące zwolnienie od podatku w oparciu o przepis § 3 ust. 1 pkt 11 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. Przede wszystkim czynności te wykonywane są przez właściciela lokali mieszkalnych tworzącego w tej nieruchomości wspólnotę mieszkaniową – Gminę działającą poprzez ZGMK. Ponadto usługi te są świadczone na rzecz osób używających na podstawie innego tytułu prawnego niż prawo własności lokale (najem) należące do właściciela tworzącego tę wspólnotę mieszkaniową, a dodatkowo przedmiotowe lokale wykorzystywane są przez najemców wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Podsumowując, zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień, Gmina jako właściciel we wspólnocie mieszkaniowej może stosować zwolnienie od podatku przy odsprzedaży mediów (tj. energii elektrycznej, energii cieplnej, wody oraz odbioru ścieków) na rzecz osób używających lokal mieszkalny na podstawie innego tytułu prawnego niż prawo własności.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie uznano za prawidłowe.

Natomiast w odniesieniu do odbioru śmieci Wnioskodawca powinien zastosować zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy. Zatem w tym przypadku nie znajdzie zastosowania 3 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie uznano za nieprawidłowe.

Tut. Organ informuje ponadto, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisywanym stanie faktycznym, które nie zostały objęte pytaniem – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia/Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.