Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-587/13-2/BH
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-08-01
Teza: W przypadku gdy Uczelnia nie będzie miała możliwości obiektywnie i miarodajnie przypisać zakupów do jednego z rodzajów prowadzonej działalności, będzie uprawniona odliczyć podatek naliczony wg stosowanego wskaźnika proporcji.
Słowa kluczowe: odliczenia; odliczenia-odliczenie częściowe; podatek-podatek naliczony; proporcja; uczelnie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12.06.2013r. (data wpływu 17.06.2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją Projektu pn. „Budowa ECEG w C. ” **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17.06.2013 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją Projektu pn. „Budowa ECEG w C. ”.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Uniwersytet jako największa polska uczelnia i jeden z najsilniejszych ośrodków akademickich w naszej części Europy realizując podstawowe cele działalności jest wnioskodawcą i beneficjentem projektu inwestycyjnego „Budowa ECEG w C. ”. Bezpośrednim użytkownikiem oraz jednostką odpowiadającą za eksploatację wytworzonej w ramach projektu infrastruktury ECEG (ECEG) jest Wydział Geologii X. .

Kompleks obiektów ECEG będzie zlokalizowany na terenie gminy wiejsko-miejskiej C., leżącej ok. 15 km od K. , w woj. świętokrzyskim. Projekt został wstępnie zakwalifikowany w ramach naboru wniosków o dofinansowanie projektów w dwuetapowym konkursie zamkniętym do Osi Priorytetowej 2. Wsparcie innowacyjności, budowa społeczeństwa informacyjnego oraz wzrost potencjału inwestycyjnego regionu Działania 2.1. Rozwój innowacji, wspieranie działalności dydaktycznej i badawczej szkół wyższych oraz placówek sektora „badania i rozwój” Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa X..

Przedsięwzięcie planowane jest do współfinansowania ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego (EFRR). Całkowita wartość wydatków kwalifikowalnych w projekcie wynosi 30.864.299,39 zł, z czego 35% (26.234.654,48 zł) zostanie sfinansowane ze środków EFRR, natomiast wkład krajowy ma wynieść 15% (4.629.644,91 zł).

Realizacja projektu obejmuje lata: 2010 - 2014. Terminem rozpoczęcia projektu jest data poniesienia pierwszego wydatku - tj. wydatku związanego z usługą wykonania Studium Wykonalności (III kwartał 2010 r.). Termin rzeczowego rozpoczęcia projektu, liczony jako data wejścia w życie umowy z generalnym wykonawcą inwestycji, uzależniony jest od terminu podpisania właściwej umowy o dofinansowanie projektu.

Zakres przedmiotowy projektu:

W założeniu X. przedsięwzięcie ma wykorzystywać idealne warunki geologiczne Gór Świętokrzyskich, których unikatowa budowa stwarza niezwykle szerokie możliwości do prowadzenia badań z zakresu geologii i nauk o Ziemi, w tym badań o charakterze interdyscyplinarnym. Projekt ma na celu utworzenie zintegrowanego kompleksu 5 obiektów przeznaczonych do prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej, oraz opartej o nią pracy edukacyjno — naukowej, w dziedzinie nauk geologicznych i pokrewnych.

W zamierzeniu Uniwersytetu dzięki realizacji projektu powstanie całoroczny kompleks obiektów, spełniających uzupełniające się funkcje: dydaktyczno-laboratoryjną (praktyki studenckie), badawczo- rozwojową, jak i funkcję pobytową dla użytkowników infrastruktury — uczniów, studentów, doktorantów, pracowników naukowych Centrum, w tym współpracujących zespołów badawczych z innych ośrodków, oraz zaproszonych gości uczestniczących w konferencjach i panelach naukowych.

Zaplanowany do realizacji kompleks budynków będzie miał całkowitą powierzchnię ok. 6500m2. Prace realizacyjne swoim zakresem obejmują budowę oraz wyposażenie kompleksu obiektów wchodzących w skład ECEG - będą to budynki dwukondygnacyjne spięte komunikacją w postaci szklanego parterowego łącznika. Obiekty wchodzące w skład Centrum:

1.  budynek główny,
2.  budynek laboratorium,
3.  budynek pobytowy dla kadry i gości ośrodka,
4.  budynek pobytowy dla studentów 1,
5.  budynek pobytowy dla studentów 2.

Na terenie Centrum przewidziano także dwa parkingi dla samochodów osobowych i dla autobusów.

Infrastruktura dydaktyczna i badawczo-rozwojowa Centrum:

W ECEG będzie ulokowana infrastruktura dydaktyczna i edukacyjno-badawcza o znaczeniu ponadlokalnym i ponadregionalnym, umożliwiająca prowadzenie dydaktyki i realizację zadań edukacyjno-badawczych w oparciu o nowoczesny sprzęt, aparaturę i oprogramowanie dydaktyczno-badawcze. W budynku zlokalizowana będzie również zaawansowana technologicznie infrastruktura informatyczna i teleinformatyczna. Realizacja projektu przyczyni się do intensyfikacji współpracy naukowej pomiędzy Uniwersytetem a innymi uczelniami, zarówno krajowymi jak i zagranicznymi, dzięki realizowanym wspólnym projektom badawczym oraz przedsięwzięciom edukacyjnym i naukowym. W znacznym stopniu wzmocniony zostanie potencjał sektora dydaktyki i sektora B+R w regionie, poprzez fakt powstania w Centrum nowoczesnej bazy dydaktycznej i laboratoriów specjalistycznych, pozwalających realizować nie tylko badania, ale także prowadzić projekty edukacyjne i dydaktyczne w obszarze związanym z geologią i naukami pokrewnymi. W ten sposób projekt pozwoli realizować bardziej zaawansowane działania badawcze i naukowe w terenie, ponieważ dysponowanie bazą pobytową w połączeniu ze stacjonarnymi laboratoriami ułatwi organizację takich przedsięwzięć. Istnienie Centrum umożliwi także rozszerzenie dotychczasowych i tworzenie nowych programów nauczania, w zakresie nauk geologicznych, a także stworzy dogodne warunki do internacjonalizacji kształcenia. Ze względu na planowany do wdrożenia przez X. w Centrum, bogaty i atrakcyjny program dydaktyczny i naukowy (badawczy), przewidywane jest także zwiększenie poziomu transferu technologii do sektora przedsiębiorstw i Instytucji regionu. Opracowując inwestycję X. chciał także stworzyć warunki sprzyjające realizowaniu innych działań o szerokim wydźwięku edukacyjno-turystycznym, tworząc w obiektach Centrum bazę pobytową i warunki do realizacji konferencji i spotkań naukowych oraz innych imprez o charakterze edukacyjno-panelowym.

Ze względu na swój unikatowy charakter - Centrum dydaktycznego, badawczo-rozwojowego i bazy pobytowej – projekt jest skierowany do szerokich grup odbiorców. W chwili obecnej identyfikuje się następujące grupy beneficjentów ostatecznych projektu:

*   Studenci Wydziału Geologii Uniwersytetu;
*   Studenci innych wydziałów Uniwersytetu;
*   Studenci geologii i kierunków pokrewnych innych uczelni krajowych;
*   Studenci geologii i kierunków pokrewnych uczelni zagranicznych;
*   Kadra dydaktyczna i naukowa z Uniwersytetu uczestnicząca w badaniach, zajęciach dydaktycznych;
*   Kadra dydaktyczna i naukowa z innych uczelni (krajowych i zagranicznych) uczestnicząca w badaniach, zajęciach dydaktycznych;
*   Kadra dydaktyczna i naukowa — uczestnicy konferencji naukowych, seminariów, itp.;
*   Uczniowie szkół ponadgimnazjalnych — uczestnicy wyjazdowych zajęć przyrody i ochrony środowiska, zajęć popularyzatorskich, „zielonych szkół”, szczególnie zainteresowani naukami przyrodniczymi i dziedzictwem przyrodniczym regionu;
*   Członkowie innych instytucji i organizacji uczestniczący w wydarzeniach zbieżnych z celami działania Centrum, w tym: uczestnicy działań i inicjatyw podejmowanych na rzecz społeczności lokalnej;
*   Studenci niepełnosprawni;
*   Doktoranci krajowi i zagraniczni wydziałów geologicznych oraz kierunków pokrewnych (przyrodniczych — biologicznych, geograficznych i in.);
*   Nauczyciele szkół ponadgimnazjalnych przedmiotów przyrodniczych, chcący promować geologię jako dziedzinę wiedzy wśród uczniów;
*   Przedstawiciele środowiska naukowego regionu świętokrzyskiego;
*   Przedsiębiorstwa regionalne i z obszaru całej Polski, zainteresowane wynikami prac badawczych realizowanych w obszarze nauk geologicznych.

Kadra naukowo-dydaktyczna korzystająca i pracująca w ramach działalności ECEG: ok. 50 pracowników Wydziału Geologii X. prowadzących zajęcia w ramach pensum dydaktycznego (kursy programowe).

Sprawy techniczne, konserwacja oraz usługi gastronomiczne— np. obsługa stołówki, sprzątanie, konserwacja, dozór — usługi zewnętrzne.

Obsługa organizacji pobytu i współudział w programie „zielone szkoły” - wolontariusze — studenci i doktoranci.

W związku z rozpatrywaniem kwalifikowalności VAT w ramach projektu X. przyjmuje następujące założenia związane z funkcjonowaniem Centrum.

Planowany sposób wykorzystania majątku wytworzonego w związku z realizacją projektu jest w zdecydowanej mierze powiązany z działalnością dydaktyczną lub dydaktyczno-naukową X. (czyli działalnością zwolnioną od podatku czy też będącą poza zakresem ustawy o podatku od towarów i usług). Jednakże wybudowana powierzchnia dydaktyczna, noclegowa oraz badawcza nie będzie służyć jedynie ww. czynnościom (zwolnionym oraz niepodlegającym opodatkowaniu, obejmującym usługi edukacyjne oraz badania dydaktyczne związane z realizacją procesu dydaktycznego). Powierzchnia ta będzie służyć będzie również czynnościom opodatkowanym podatkiem VAT.

X. zakłada, iż Centrum będzie prowadzić przede wszystkim działalność w zakresie zajęć stacjonarnych i terenowych dla studentów Uniwersytetu (w tym obowiązkowych praktyk), działalność dydaktyczną na rzecz studentów innych uczelni polskich i zagranicznych, działalność badawczą na potrzeby własne lub działalność badawczą prowadzoną we współpracy z innymi uczelniami, placówkami dydaktycznymi i ośrodkami naukowymi.

W okresie eksploatacji ECEG przewiduje się pobieranie opłat od osób przebywających na terenie Centrum związanych z pokryciem kosztu pobytu (w części stanowić one będą element kompleksowej usługi np. dydaktycznej, konferencyjnej, w części zaś samodzielne odpłatne usługi noclegowe).

W kompleksie będzie prowadzona działalność związana z popularyzacją nauki np. w zakresie odpłatnego organizowania „zielonych szkół” dla uczniów szkół ponadpodstawowych oraz ich kadry, prezentowania osiągnięć naukowych etc. W tym przypadku usługi te będą albo opodatkowane podatkiem VAT lub będą korzystały ze zwolnienia z opodatkowania (w zależności od rodzaju zamówionej usługi). Przewiduje się również odpłatny wynajem sal (dydaktycznych oraz laboratoryjnych) podmiotom zewnętrznym (inne uczelnie, jednostki naukowo-badawcze itp). Zatem i w tym przypadku Uczelnia zamierza prowadzić działalność opodatkowaną VAT.

W budynkach o charakterze pobytowym przewiduje się noclegi dla użytkowników Infrastruktury: uczniów, studentów, pracowników naukowych Centrum, współpracujących zespołów badawczych z innych ośrodków, gości uczestniczących w konferencjach i panelach naukowych. Możliwe są różne formy udostępniania bazy noclegowej, a mianowicie: w ramach kompleksowych usług edukacyjnych (czynność zwolniona z podatku VAT), kompleksowych usług konferencji (czynność zwolniona z podatku VAT) jak również w ramach odrębnych usług noclegowych (usługa opodatkowana VAT). Ponadto w budynkach o charakterze pobytowym będą odbywały się świadczenia takie jak w budynkach o funkcji dydaktyczno-laboratoryjnej oraz badawczo-rozwojowej (z X. agi na wystąpienie w tych obiektach powierzchni i pomieszczeń spełniających również tego rodzaju funkcje - sale dydaktyczne, laboratoria).

We wszystkich budynkach infrastruktura badawcza będzie wykorzystywana do przygotowywania i sprzedaży preparatów geologicznych na rzecz innych jednostek naukowych i dydaktycznych (np. szlify, płytki cienkie do badań mikroskopii skaningowej, mikrosondy elektronowej, mikroskopii optycznej itp.) W chwili obecnej zakres tego rodzaju działalności wykonywanej w laboratoriach i na aparaturze zakupionej w ramach projektu jest trudny do sprecyzowania. Ponadto w ramach projektu zostanie zakupione laboratorium mobilne, które będzie służyć do pobierania próbek geologicznych w terenie. Jest to sprzęt niezbędny dla skutecznego przeprowadzenia przyszłych badań geologicznych (in. in. pobieranie materiałów i próbek) oraz kształcenia zaplanowanego w ramach Centrum. Laboratorium mobilne będzie wykorzystywane zarówno do prowadzenia działalności zwolnionej z opodatkowania/niepodlegającej opodatkowaniu jak i działalności opodatkowanej (wykorzystanie laboratorium w procesie przygotowania i sprzedaży preparatów geologicznych — sprzedaż na rzecz innych jednostek naukowych i dydaktycznych — szlify, płytki cienkie do badań mikroskopii skaningowej itd.)

W budynku głównym przewiduje się wynajem powierzchni podmiotowi zewnętrznemu w celu świadczenia usług gastronomicznych na rzecz osób przebywających w Centrum.

X. przewiduje także odpłatny wynajem miejsca pod automaty z art. spożywczymi np. w korytarzach oraz głównych punktach budynków (działalność opodatkowana podatkiem VAT). Planowana jest również instalacja odpłatnego automatu ksero na potrzeby studentów i pracowników Centrum. Uczelnia zamierza również (jeśli znajdą się zainteresowane podmioty) sprzedawać wyniki prowadzonych w Centrum badań, przy czym obecnie nie można stwierdzić czy taka sprzedaż zaistnieje (zależy to od czynników, których obecnie nie można ustalić).

Uniwersytet planuje ubiegać się także o granty - m.in. z Narodowego Centrum Badań i Rozwoju (NCBiR), zakładające m.in. późniejszą komercjalizację wyników badań naukowych. <

Niemniej plany Uczelni będą przejawiać się poprzez ogłoszenia o wynikach prac, spotkania z instytucjami B+R, przedsiębiorcami etc.

Na terenie Centrum przewidziano także dwa parkingi dla samochodów osobowych i dla autobusów, które będą udostępnianie nieodpłatnie.

Na obecnym etapie realizacji X. nie jest w stanie obiektywnie określić jakie wydatki związane z realizacją projektu będą służyły czynnościom opodatkowanym, a jakie zwolnionym lub niepodlegającym opodatkowaniu. X. nie jest także w stanie obiektywnie przyporządkować, w jakich konkretnie budynkach będzie prowadzona działalność opodatkowana, a w jakich budynkach tego typu działalności w ogóle nie będzie. W związku z tym również nabywanych przez X. towarów i usług nie można przyporządkować do każdego z osobna budynku Centrum. Uczelnia nie będzie również w stanie przyporządkować zakupów do wybranych pomieszczeń, sal, lokali, gdyż jak wskazano powyżej w Centrum planuje się prowadzenie działalności mieszanej. Natomiast zakupy będą dokonywane albo w sposób zbiorowy, albo kompleksowy - co uniemożliwi X. jakiekolwiek wyodrębnienie dokonanych zakupów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w związku z realizacją przedmiotowego projektu X. przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących ponoszone nakłady inwestycyjne w oparciu o proporcję o której mowa w art. 90 ust. 2 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Projekt „Budowa ECEG w C. ” ma na celu utworzenie zintegrowanego kompleksu 5 obiektów przeznaczonych do prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej, oraz opartej o nią pracy edukacyjno — naukowej, w dziedzinie nauk geologicznych i pokrewnych. Będą więc w nim świadczone w przeważającej części usługi edukacyjne - zwolnione z podatku VAT( usługi zwolnione na podstawie art. 43 ust.) pkt 26 lit.b) oraz czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT (usługi badawcze na potrzeby własne lub działalność badawcza prowadzona we współpracy z innymi uczelniami, placówkami dydaktycznymi i ośrodkami naukowymi). Jednakże X. przewiduje również wykorzystywanie całej wskazanej w stanie faktycznym wniosku infrastruktury ECEG do wykonywania czynności opodatkowanych.

We wszystkich budynkach infrastruktura badawcza będzie wykorzystywana do przygotowywania i sprzedaży preparatów geologicznych na rzecz innych jednostek naukowych i dydaktycznych (np. szlify, płytki cienkie do badań mikroskopii skaningowej, mikrosondy elektronowej, mikroskopii optycznej itp. W chwili obecnej zakres tego rodzaju działalności wykonywanej w laboratoriach i na aparaturze zakupionej w ramach projektu jest trudny do oszacowania. Ponadto w ramach projektu zostanie zakupione laboratorium mobilne, które będzie wykorzystywane zarówno do prowadzenia działalności zwolnionej z opodatkowania jak również działalności opodatkowanej (wykorzystanie laboratorium w procesie przygotowania i sprzedaży preparatów geologicznych — sprzedaży dokonywanej na rzecz innych jednostek naukowych i dydaktycznych — szlify, płytki cienkie do badań mikroskopii skaningowej itd.).

Planowana jest organizacja usług gastronomicznych przeznaczonych na potrzeby użytkowników Centrum, która odbywać się będzie na zasadzie odpłatnego wynajmu powierzchni i sprzętu gastronomicznego podmiotowi zewnętrznemu. Planuje się wynajem sal i laboratoriów podmiotom zewnętrznym (inne uczelnie, jednostki naukowo-badawcze itp). Przewiduje się różne formy udostępniania bazy noclegowej, a mianowicie: w ramach kompleksowych usług edukacyjnych (czynność zwolniona z podatku VAT), kompleksowych usług konferencji (czynność zwolniona z podatku VAT) jak również w ramach usług noclegowych np. goście z innych ośrodków badawczych, dla których nie będą świadczone usługi edukacyjne (usługa opodatkowana podatkiem VAT).

Planowane jest odpłatne udostępnianie miejsca pod wynajem automatów z art. spożywczymi (np. na korytarzach i w głównych punktach budynków). Planuje się również instalację odpłatnego automatu ksero na potrzeby studentów i pracowników Centrum.

Uczelnia zamierza także sprzedawać wyniki prowadzonych w Centrum badań (jeżeli znajdą się zainteresowane podmioty), przy czym obecnie nie można stwierdzić czy taka sprzedaż zaistnieje (zależy to od czynników, których obecnie nie można ustalić). Niemniej plany Uczelni będą przejawiać się poprzez ogłoszenia o wynikach prac, spotkania z instytucjami B+R, przedsiębiorcami etc.

Uniwersytet planuje ubiegać się także o granty – m.in. z Narodowego Centrum Badań i Rozwoju (NCBiR) zakładające m.in. późniejszą komercjalizację wyników badań naukowych.

Na obecnym etapie realizacji X. nie jest w stanie obiektywnie określić jakie wydatki związane z realizacją projektu będą służyły czynnościom opodatkowanym, a jakie zwolnionym lub niepodlegającym opodatkowaniu. X. nie jest także w stanie przyporządkować, w jakich konkretnie budynkach (dokładnie ich salach, lokalach) będzie prowadzona działalność opodatkowana, a w jakich tego typu działalności w ogóle nie będzie.

W związku z tym również nabywanych przez X. towarów i usług nie można przyporządkować do każdego z osobna budynku Centrum. Uczelnia nie będzie również w stanie przyporządkować zakupów inwestycyjnych oraz wyposażenia do wybranych pomieszczeń, sal, lokali, gdyż jak wskazano powyżej w Centrum planuje się prowadzenie działalności mieszanej. Natomiast zakupy będą dokonywane albo w sposób zbiorowy, albo kompleksowy - co uniemożliwi X. jakiekolwiek wyodrębnienie dokonanych zakupów.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje w zakresie w jakim nabyte towary czy usługi służą działalności opodatkowanej podatnika. Zgodnie zaś z art. 90 ust. 1 w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (ust. 1).

Z kolei ust. 2 ww. artykułu wskazuje, że jeśli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. A zatem, w przypadku zakupów, których nie można w sposób jednoznaczny i miarodajny przypisać do działalności dającej prawo do odliczenia podatku, jak i nie dającej takiego prawa, podatnik jest uprawniony odliczyć ów podatek X. zględniając stosowany przez niego wskaźnik proporcji.

Każdy kto dokonuje nabycia towarów i usług, które zmierzają do przyszłego wykorzystania ich dla czynności opodatkowanych w ramach prowadzonej działalności należy uznać już w momencie ich nabycia za związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem TSUE (orzeczenie z dnia 15 stycznia 1998 r. w sprawie C-37/95 pomiędzy Państwem Belgijskim a Ghent Coal Terminal NV) nie ważny jest rezultat prowadzonej działalności, istotnym staje się zamiar prowadzenia działalności i ponoszone w związku z tym faktem koszty. Przy ponoszeniu kosztów poniesionych na wydatki inwestycyjne w pełni korzystać można z prawa odliczenia juz na etapie ich przygotowania. Istotny jest więc zamiar prowadzonej działalności potwierdzony obiektywnymi dowodami.

W przedmiotowej sprawie projekt realizowany jest z założeniem, że kompleks ECEG w C. będzie częściowo wynajmowany pod działalność gastronomiczną, wykorzystywany w celu przygotowania i sprzedaży preparatów geologicznych na rzecz innych jednostek naukowych i badawczych, wykorzystywany do świadczenia usług noclegowych. Przewiduje się również wynajem sal podmiotom zewnętrznym (np. innym uczelniom, jednostkom naukowo-badawczym), odpłatne udostępnianie miejsca pod automaty, sprzedaż wyników prowadzonych w Centrum badań (jeśli znajdą się zainteresowane podmioty). W związku z powyższym Uniwersytet planuje prowadzić (choć w ograniczonym zakresie) działalność opodatkowaną VAT.

W konsekwencji z X. agi na spełnienie podstawowej pozytywnej przesłanki warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonywaniem w przyszłości czynności opodatkowanych Uczelni będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu „Budowa ECEG w C. ” w zakresie, w jakim zakupione towary i usługi będą przez Uczelnię wykorzystane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Przy czym, skoro powstała w wyniku realizacji projektu infrastruktura służyć będzie zarówno czynnościom, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynnościom w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, a Uczelnia nie będzie miała możliwości obiektywnie i miarodajnie przypisać zakupów do jednego z rodzajów prowadzonej działalności (wskazany brak możliwości przypisania dotyczy wszystkich wydatków związanych z Centrum), będzie uprawniona odliczyć podatek naliczony wg stosowanego wskaźnika proporcji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. Nr 177, poz. 1054), dalej zwanej „ustawą”, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług z X. zględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

ZaX. ażyć należy, że prawo do odliczenia podatku naliczonego jest podstawową cechą podatku od wartości dodanej. Zapewnia bowiem neutralność tego podatku dla podatników VAT, przy jednoczesnym faktycznym opodatkowaniu konsumpcji. Ma zapewniać, że podatek płacony przez podatnika VAT przy nabyciu towarów i usług wykorzystywanych w działalności opodatkowanej nie będzie stanowił dla niego faktycznego kosztu (obciążenia finansowego).

Jednakże, jak wynika z cyt. wcześniej art. 86 ust. 1 ustawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje jedynie w sytuacji gdy odliczenia dokonuje podatnik podatku od towarów i usług a nabywane towary i usługi są wykorzystywane przez tego podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych.

Aby zatem podatnik mógł obniżyć kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z dokonanych zakupów towarów i usług, te towary i usługi muszą być związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych, przy czym związek ten winien mieć charakter niewątpliwy. A contrario wykorzystanie zakupionych towarów i usług do czynności zwolnionych od podatku lub też niepodlegających opodatkowaniu pozbawia podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z tymi zakupami.

Ze złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca jest beneficjentem projektu inwestycyjnego pn. „Budowa ECEG w C. ”. Bezpośrednim użytkownikiem oraz jednostką odpowiadającą za eksploatację wytworzonej w ramach projektu infrastruktury ECEG (ECEG) jest Wydział Geologii X. . Prace realizacyjne swoim zakresem obejmują budowę oraz wyposażenie kompleksu obiektów wchodzących w skład ECEG - będą to budynki dwukondygnacyjne spięte komunikacją w postaci szklanego parterowego łącznika. Opracowując inwestycję X. chciał także stworzyć warunki sprzyjające realizowaniu innych działań o szerokim wydźwięku edukacyjno-turystycznym, tworząc w obiektach Centrum bazę pobytową i warunki do realizacji konferencji i spotkań naukowych oraz innych imprez o charakterze edukacyjno-panelowym.

Obiekty wchodzące w skład Centrum to:

1.  budynek główny,
2.  budynek laboratorium,
3.  budynek pobytowy dla kadry i gości ośrodka,
4.  budynek pobytowy dla studentów 1,
5.  budynek pobytowy dla studentów 2.

Na terenie Centrum przewidziano także dwa parkingi dla samochodów osobowych i dla autobusów.

Planowany sposób wykorzystania majątku wytworzonego w związku z realizacją projektu jest w zdecydowanej mierze powiązany z działalnością dydaktyczną lub dydaktyczno-naukową X. (czyli działalnością zwolnioną od podatku czy też będącą poza zakresem ustawy o podatku od towarów i usług). Jednakże, jak z wniosku wynika, wybudowana powierzchnia dydaktyczna, noclegowa oraz badawcza nie będzie służyć jedynie ww. czynnościom (zwolnionym oraz niepodlegającym opodatkowaniu, obejmującym usługi edukacyjne oraz badania dydaktyczne związane z realizacją procesu dydaktycznego). Powierzchnia ta będzie służyć będzie również czynnościom opodatkowanym podatkiem VAT.

Z wniosku wynika, że na obecnym etapie realizacji X. nie jest w stanie obiektywnie określić jakie wydatki związane z realizacją projektu będą służyły czynnościom opodatkowanym, a jakie zwolnionym lub niepodlegającym opodatkowaniu. X. nie jest także w stanie obiektywnie przyporządkować, w jakich konkretnie budynkach będzie prowadzona działalność opodatkowana, a w jakich budynkach tego typu działalności w ogóle nie będzie. W związku z tym również nabywanych przez X. towarów i usług nie można przyporządkować do każdego z osobna budynku Centrum. Uczelnia nie będzie również w stanie przyporządkować zakupów do wybranych pomieszczeń, sal, lokali, gdyż jak wskazano powyżej w Centrum planuje się prowadzenie działalności mieszanej. Natomiast zakupy będą dokonywane albo w sposób zbiorowy, albo kompleksowy - co uniemożliwi X. jakiekolwiek wyodrębnienie dokonanych zakupów.

Zasadą jest, że podatnik dokonując odliczenia podatku naliczonego ma obowiązek wyodrębniania podatku, który związany jest z czynnościami opodatkowanymi. Niekiedy jednak takie wyodrębnienie nie jest możliwe.

W takim przypadku zastosowanie znajduje przepis art. 90 ust. 1 ustawy, który stanowi, iż w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku, z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku, z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określania kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami w stosunku, do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jak wynika z konstrukcji cytowanego wyżej przepisu, obowiązkiem podatnika w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonych rodzajów czynności, z którymi wydatki te są związane (czynności podlegające opodatkowaniu, zwolnione bądź niepodlegające opodatkowaniu). Natomiast zasada proporcjonalnego odliczania podatku ma zastosowanie do tej kategorii zakupów, których nie da się jednoznacznie przypisać do konkretnego rodzaju czynności.

W przypadku, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1 to zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy o VAT, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Zgodnie z art. 90 ust. 3 cytowanej wyżej ustawy o VAT proporcję tę ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Zarówno licznik, jak i mianownik proporcji ustalany jest w oparciu o obrót. To z obrotu bowiem wydziela się wartości potrzebne do wyliczenia.

Proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej (art. 90 ust. 4).

Tak ustalony obrót – zgodnie z cyt. wyżej art. 90 ust. 5 i ust. 6 ustawy – pomniejsza się o wartość:

*   obrotu z tytułu dostawy środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika – używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności,
*   obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących nieruchomości lub usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 37 - 41, w zakresie, w jakim czynności te są dokonywane sporadycznie.

Podatnicy, którzy w poprzednim roku podatkowym nie osiągnęli obrotu, o którym mowa w ust. 3, lub u których obrót ten w poprzednim roku podatkowym był niższy niż 30.000 zł, do obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu od kwoty podatku należnego przyjmują proporcję wyliczoną szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego, w formie protokołu (art. 90 ust. 8).

Jak wskazano wyżej zarówno proporcja ustalana wstępnie, na podstawie danych z poprzedniego roku podatkowego, jak i proporcja ustalana po zakończeniu roku podatkowego w celu korekty odliczonego wcześniej podatku naliczonego, wyliczana jest jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

W dniu 24 października 2011r. Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale 7 sędziów (sygn. akt I FPS 9/10) wskazał, że „za w pełni aktualną i trafną należy uznać linię orzeczniczą NSA, z której jednoznacznie wynika, że zawarte w przepisach art. 90 ust. 1 – 3 u.p.t.u. sformułowanie „czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia” należy rozumieć jako odnoszące się do czynności zwolnionych od podatku. Skoro bowiem rzecz dotyczy odliczenia podatku, to pod X. można wziąć tylko takie transakcje, które w ogóle objęte są zakresem przedmiotowym VAT. W tej części są to tylko czynności zwolnione od podatku, gdyż czynności niepodlegające w ogóle podatkowi nie są objęte zakresem przedmiotowym VAT. Sformułowanie „czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku” należy zatem rozumieć jako „czynności zwolnione od podatku” oraz czynności opodatkowane na specjalnych zasadach, gdzie ustawa wprost stwierdza, że podatnik nie ma prawa do odliczenia.

Zdaniem NSA, „za trafne należy uznać stanowisko, że w przypadku podatku naliczonego wynikającego z wydatków związanych tylko z czynnościami opodatkowanymi oraz z czynnościami niepodlegającymi podatnikowi (których nie da się jednoznacznie przypisać do jednej z tych kategorii czynności), podatnik nie stosuje odliczenia częściowego wedle proporcji określonej na podstawie art. 90 ust. 3 u.p.t.u., lecz odliczenie pełne. Wartość czynności niepodlegajacych w ogóle opodatkowaniu nie wchodzi bowiem do sumy wartości obrotów ustalanych dla potrzeb liczenia proporcji sprzedaży.”

Z powyższego wynika, że w sytuacji gdy podatnik wykonuje czynności zarówno opodatkowane jak i czynności niepodlegające opodatkowaniu oraz dokonuje zakupów dotyczących tych dwóch rodzajów działalności, to w przypadku gdy nie jest w stanie przypisać poszczególnych zakupów do jednej z tych kategorii czynności, wówczas nie powinien ustalać metody odliczeń na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy. Powyższe spowodowane jest tym, iż przepis ten nie ma zastosowania do czynności niepodlegającyh opodatkowaniu podatkiem VAT, tj. będących poza działaniem ustawy. W związku z tym, podatnik w takim przypadku, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy.

W przedmiotowej sprawie, w związku z realizacją Projektu inwestycyjnego, Wnioskodawca dokonuje zakupów towarów i usług, które będą służyć zarówno czynnościom opodatkowanym, zwolnionym jak również niepodlegającym opodatkowaniu, przy czym nie będzie możliwe jednoznaczne przyporządkowanie tych zakupów do poszczególnych rodzajów czynności. Zatem, w tak opisanych okolicznościach, Wnioskodawca będzie zobowiązany do obliczenia proporcji, w sposób wskazany w art. 90 ust. 3 ustawy tj. ujmując w liczniku czynności opodatkowane a w mianowniku czynności opodatkowane i zwolnione. Tak obliczonym wskaźnikiem Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od dokonanych zakupów służących czynnościom opodatkowanym, zwolnionym oraz niepodlegajacym opodatkowaniu.

Mając powyższe na X. adze, stanowisko Wnioskodawcy, wskazujące, że w przypadku gdy Uczelnia nie będzie miała możliwości obiektywnie i miarodajnie przypisać zakupów do jednego z rodzajów prowadzonej działalności (wskazany brak możliwości przypisania dotyczy wszystkich wydatków związanych z Centrum), będzie uprawniona odliczyć podatek naliczony wg stosowanego wskaźnika proporcji, należało uznać za prawidłowe.

Należy jednak pamiętać, że wskaźnik proporcji winien zostać ustalony z zastosowaniem wielkości dotyczących jedynie czynności opodatkowanych oraz czynności zwolnionych.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w opisanym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.