Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.454.2017.1.PC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-12-29
Teza: 1. Czy postanowienie Sądu o oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości z uwagi na brak majątku wystarczającego do pokrycia kosztów postępowania upadłościowego w sytuacji, gdy postępowanie o ogłoszenie upadłości nie zostało zainicjowane przez Wnioskodawcę i nie doszło w nim do zgłoszenia wierzytelności przez Wnioskodawcę, jest dokumentem wystarczającym do udokumentowania uznania takiej wierzytelności za nieściągalną? 2. W przypadku udzielenia odpowiedzi twierdzącej na pytanie nr 1 - czy fakt, że stan nieściągalności wierzytelności zaistniał już w 2009 r., stanowi przeszkodę dla zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu w roku 2017 wierzytelności odpisanej jako nieściągalnej (innymi słowy, czy odpisanie wierzytelności jako nieściągalnej może nastąpić jedynie w tym roku, w którym stwierdzono nieściągalność wierzytelności, czy także w kolejnych latach)? 3. Czy jest możliwe zaliczenie do kosztów uzyskania przychodu wierzytelności zaliczonej uprzednio do przychodów i odpisanej jako nieściągalnej, jeżeli jednocześnie uległa ona już przedawnieniu, ale potwierdzenie jej nieściągalności zgodnie z art. 16 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nastąpiło jeszcze zanim doszło do przedawnienia?
Słowa kluczowe: nieściągalność-uprawdopodobnienie nieściągalności; przedawnienie; uprawdopodobnienie; wierzytelność; wierzytelność-wierzytelności nieściągalne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 22 listopada 2017 r. (data wpływu 5 grudnia 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

*   czy postanowienie Sądu o oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości z uwagi na brak majątku wystarczającego do pokrycia kosztów postępowania upadłościowego w sytuacji, gdy postępowanie o ogłoszenie upadłości nie zostało zainicjowane przez Wnioskodawcę i nie doszło w nim do zgłoszenia wierzytelności przez Wnioskodawcę, jest dokumentem wystarczającym do udokumentowania uznania takiej wierzytelności za nieściągalną – **jest prawidłowe,**
*   czy fakt, że stan nieściągalności wierzytelności zaistniał już w 2009 r., stanowi przeszkodę dla zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu w 2017 r. wierzytelności nieprzedawnionej odpisanej jako nieściągalnej – **jest prawidłowe,**
*   czy fakt, że stan nieściągalności wierzytelności zaistniał już w 2009 r., stanowi przeszkodę dla zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu w 2017 r. wierzytelności przedawnionej odpisanej jako nieściągalnej – **jest nieprawidłowe,**
*   czy jest możliwe zaliczenie do kosztów uzyskania przychodu wierzytelności zaliczonej uprzednio do przychodów i odpisanej jako nieściągalnej, jeżeli jednocześnie uległa ona już przedawnieniu, ale potwierdzenie jej nieściągalności zgodnie z art. 16 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nastąpiło jeszcze zanim doszło do przedawnienia – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 grudnia 2017 r. wpłynął do tut. Organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

*   czy postanowienie Sądu o oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości z uwagi na brak majątku wystarczającego do pokrycia kosztów postępowania upadłościowego w sytuacji, gdy postępowanie o ogłoszenie upadłości nie zostało zainicjowane przez Wnioskodawcę i nie doszło w nim do zgłoszenia wierzytelności przez Wnioskodawcę, jest dokumentem wystarczającym do udokumentowania uznania takiej wierzytelności za nieściągalną,
*   czy fakt, że stan nieściągalności wierzytelności zaistniał już w 2009 r., stanowi przeszkodę dla zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu w 2017 r. wierzytelności nieprzedawnionej odpisanej jako nieściągalnej,
*   czy fakt, że stan nieściągalności wierzytelności zaistniał już w 2009 r., stanowi przeszkodę dla zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu w 2017 r. wierzytelności przedawnionej odpisanej jako nieściągalnej,
*   czy jest możliwe zaliczenie do kosztów uzyskania przychodu wierzytelności zaliczonej uprzednio do przychodów i odpisanej jako nieściągalnej, jeżeli jednocześnie uległa ona już przedawnieniu, ale potwierdzenie jej nieściągalności zgodnie z art. 16 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nastąpiło jeszcze zanim doszło do przedawnienia.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, w toku której powstają wierzytelności, które zostały zarachowane jako przychody należne, ale nie zostały zapłacone i okazały się być nieściągalne. Między innymi Wnioskodawca posiada szereg wierzytelności powstałych w latach 2008-2009 wobec spółki z o.o., która w 2009 r. złożyła wniosek o upadłość likwidacyjną, oddalony z powodu braku majątku na pokrycie kosztów postępowania upadłościowego. Wnioskodawca z przyczyn formalnych nie był uczestnikiem tego postępowania - z uwagi na nieogłoszenie przez Sąd upadłości nie doszło do otwarcia terminu na zgłaszanie wierzytelności. Żadna z wierzytelności wobec tego podmiotu nie była nigdy przedmiotem postępowania sądowego. Do dnia dzisiejszego wierzytelności te nie zostały odpisane jako nieściągalne. Część z tych wierzytelności prawdopodobnie uległa już przedawnieniu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy postanowienie Sądu o oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości z uwagi na brak majątku wystarczającego do pokrycia kosztów postępowania upadłościowego w sytuacji, gdy postępowanie o ogłoszenie upadłości nie zostało zainicjowane przez Wnioskodawcę i nie doszło w nim do zgłoszenia wierzytelności przez Wnioskodawcę, jest dokumentem wystarczającym do udokumentowania uznania takiej wierzytelności za nieściągalną?
2.  W przypadku udzielenia odpowiedzi twierdzącej na pytanie nr 1 - czy fakt, że stan nieściągalności wierzytelności zaistniał już w 2009 r., stanowi przeszkodę dla zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu w roku 2017 wierzytelności odpisanej jako nieściągalnej (innymi słowy, czy odpisanie wierzytelności jako nieściągalnej może nastąpić jedynie w tym roku, w którym stwierdzono nieściągalność wierzytelności, czy także w kolejnych latach)?
3.  Czy jest możliwe zaliczenie do kosztów uzyskania przychodu wierzytelności zaliczonej uprzednio do przychodów i odpisanej jako nieściągalnej, jeżeli jednocześnie uległa ona już przedawnieniu, ale potwierdzenie jej nieściągalności zgodnie z art. 16 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nastąpiło jeszcze zanim doszło do przedawnienia?

Ad. 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle brzmienia art. 16 ust. 2 pkt 2 lit. a ustawy o CIT, oddalenie wniosku o ogłoszenie upadłości z powodu braku majątku wystarczającego na pokrycie kosztów postępowania upadłościowego uzasadnia uznanie wierzytelności za nieściągalną i zaliczenie jej w koszty uzyskania przychodu, nawet, jeśli wniosek w tej sprawie nie został złożony przez wierzyciela w związku z konkretną wierzytelnością.

Ad. 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, zaliczenie w koszty uzyskania przychodu wierzytelności odpisanej jako nieściągalną, nie musi nastąpić w tym samym roku podatkowym, w którym doszło do stwierdzenia i należytego udokumentowania nieściągalności. Potwierdzają to liczne interpretacje podatkowe, m.in.:

*   Interpretacja indywidualna z 3 lipca 2013 r. sygn. IPTPB/3423-94/13-7/PM - Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi,
*   Interpretacja indywidualna z 26 stycznia 2009 r. sygn. IPPB3/423-1545/08-2/JB - Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie,
*   Interpretacja indywidualna z 28 grudnia 2006 r. 1472/ROP1/423-362/06/MC - Drugi Mazowiecki Urząd Skarbowy w Warszawie.

Ad. 3)

Zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli doszło do stwierdzenia nieściągalności wierzytelności w momencie, gdy nie była ona jeszcze przedawniona, to możliwe jest zaliczenie jej do kosztów uzyskania przychodów nawet jeśli w chwili dokonania zaliczenia jest już przedawniona. Przepis art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. a ww. ustawy, zawiera jedynie dwa wymogi:

*   uprzednie zarachowanie wierzytelności jako przychodów,
*   należyte udokumentowanie nieściągalności.

Przepisy art. 16 ust. 1 pkt 20 i 25 ustawy o CIT, mają zdaniem Wnioskodawcy niezależne zakresy unormowań, co oznacza, że spełnienie przesłanek z art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. a ustawy o CIT, przed upływem terminu przedawnienia nie wyklucza zaliczenia nieściągalnej wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów również po upływie tego terminu.

Zob. rozważania nt. wzajemnych relacji art. 16 ust. 1 pkt 20 i 39 ustawy o CIT, w orzecznictwie sądów administracyjnych, które wg Wnioskodawcy można odnieść też do relacji przepisów art. 16 ust. 1 pkt 20 i 25 ustawy o CIT:

*   wyrok WSA w Gliwicach z 12 lipca 2017 r., I SA/Gl 197/17,
*   wyrok WSA w Poznaniu z 13 kwietnia 2016 r., I SA/Po 2214/15,
*   wyrok WSA w Warszawie z 12 stycznia 2017 r., III SA/Wa 3478/15,
*   wyroki NSA z 30 sierpnia 2016 r., II FSK 1958/14 i z 5 lutego 2015 r., II FSK 3113/12.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się w części za prawidłowe, a w części za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 2343, dalej: „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Definicja kosztów uzyskania przychodów sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika podlega indywidualnej ocenie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Jednocześnie, art. 16 ust. 1 ustawy, zawiera zamknięty katalog wydatków, których podatnik nie może zaliczyć do kosztów pomniejszających przychody nawet wówczas, gdy mają one związek z prowadzoną przez niego działalnością i zostały poniesione w celu uzyskania przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Jednym ze sposobów zaliczenia wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów jest udokumentowanie ich nieściągalności.

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach, należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. a updop, co do zasady wierzytelności odpisane jako nieściągalne nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. Jako wyjątek, w ciężar kosztów podatkowych mogą być zaliczone tylko te wierzytelności, które łącznie spełniają dwie przesłanki:

*   zostały zarachowane zgodnie z art. 12 ust. 3 updop, jako przychód należny,
*   nieściągalność wierzytelności została udokumentowana zgodnie z art. 16 ust. 2 updop.

Jak stanowi art. 12 ust. 3 updop, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

W myśl art. 16 ust. 2 updop, za wierzytelności, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 25, uważa się te wierzytelności, których nieściągalność została udokumentowana:

1.  postanowieniem o nieściągalności, uznanym przez wierzyciela jako odpowiadającym stanowi faktycznemu, wydanym przez właściwy organ postępowania egzekucyjnego, albo
2.  postanowieniem sądu o:
    1.  oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości obejmującej likwidację majątku, gdy majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania lub wystarcza jedynie na zaspokojenie tych kosztów, lub
    2.  umorzeniu postępowania upadłościowego, jeżeli zachodzi okoliczność wymieniona w lit. a, lub
    3.  zakończeniu postępowania upadłościowego albo
3.  protokołem sporządzonym przez podatnika, stwierdzającym, że przewidywane koszty procesowe i egzekucyjne związane z dochodzeniem wierzytelności byłyby równe albo wyższe od jej kwoty.

Biorąc pod uwagę powyższe uregulowania stwierdzić należy, że ustawodawca uzależnił możliwość zakwalifikowania do kosztów uzyskania przychodów określonej wierzytelności od spełnienia konkretnych warunków. Co do zasady bowiem, wierzytelności odpisane jako nieściągalne nie uznaje się za koszty uzyskania przychodów.

Po pierwsze, wierzytelności określone jako nieściągalne muszą być wcześniej zarachowane jako przychody należne, zgodnie z art. 12 ust. 3 updop. Po drugie, wierzytelności określone jako nieściągalne, w celu zakwalifikowania ich do kosztów uzyskania przychodów, powinny zostać udokumentowane w sposób określony w art. 16 ust. 2 updop (jakikolwiek inny dokument niż wymieniony w tym przepisie, nie może udokumentować faktu nieściągalności wierzytelności). Po trzecie, wierzytelności mogą zostać zakwalifikowane do kosztów uzyskania przychodów, o ile nie uległy przedawnieniu.

Zaznaczenia wymaga w tym miejscu, że zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 20 updop, wierzytelności mogą zostać zakwalifikowane do kosztów uzyskania przychodów, o ile nie uległy przedawnieniu.

Dla zaliczenia wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów konieczne jest więc spełnienie wszystkich tych przesłanek jednocześnie.

Ponadto należy wskazać, że wymieniony w art. 16 ust. 2 updop, katalog udokumentowania nieściągalności wierzytelności jest katalogiem zamkniętym. Ustawodawca ściśle określił w nim rodzaje dokumentów, jakimi należy udokumentować nieściągalność wierzytelności, aby móc ją zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów. Udokumentowanie nieściągalności w inny sposób niż wskazany w ustawie nie wywiera skutków prawnych w postaci uznania wierzytelności za koszty uzyskania przychodów. Należy również pamiętać, że w prawie cywilnym nie występuje pojęcie „postanowienie o nieściągalności”, a zatem dla celów podatkowych musi to być taki dokument (takie postanowienie), z treści którego jednoznacznie wynika, że dłużnik nie ma majątku, z którego mogłaby być egzekwowana wierzytelność.

Dodać należy, że uprawdopodobnienie nieściągalności wierzytelności ciąży na podatniku.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, w toku której powstają wierzytelności, które zostały zarachowane jako przychody należne, ale nie zostały zapłacone i okazały się być nieściągalne. Między innymi Wnioskodawca posiada szereg wierzytelności powstałych w latach 2008-2009 wobec spółki z o.o., która w 2009 r. złożyła wniosek o upadłość likwidacyjną, oddalony z powodu braku majątku na pokrycie kosztów postępowania upadłościowego. Wnioskodawca z przyczyn formalnych nie był uczestnikiem tego postępowania - z uwagi na nieogłoszenie przez Sąd upadłości nie doszło do otwarcia terminu na zgłaszanie wierzytelności. Żadna z wierzytelności wobec tego podmiotu nie była nigdy przedmiotem postępowania sądowego. Do dnia dzisiejszego wierzytelności te nie zostały odpisane jako nieściągalne. Część z tych wierzytelności prawdopodobnie uległa już przedawnieniu.

Nieściągalność wierzytelności może być udokumentowana m.in. postanowieniem sądu o oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości obejmującej likwidację majątku, gdy majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania (art. 16 ust. 2 pkt 2 lit. a updop).

Przepisy podatkowe nie uzależniają zatem uznania nieściągalności wierzytelności do zgłoszenia ich do masy upadłości w trakcie postępowania upadłościowego.

Instytucję przedawnienia roszczeń majątkowych wprowadza natomiast art. 117 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 459 z późn. zm.).

Przepis ten stanowi, że z wyjątkiem przypadków przewidzianych w ustawie roszczenia majątkowe ulegają przedawnieniu. Jednak należy zaznaczyć, że mimo przedawnienia zobowiązanie nadal istnieje i jest wymagalne. Zobowiązany (dłużnik) może uchylić się od spełnienia świadczenia, gdy po upływie terminu podniesie zarzut przedawnienia, ale jeżeli zrezygnuje z tego zarzutu albo dobrowolnie zapłaci należność, nie może żądać jej zwrotu.

Co do zasady termin przedawnienia, zgodnie z art. 118 ustawy Kodeks cywilny, w odniesieniu do roszczeń o świadczenia okresowe oraz roszczeń związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej wynosi 3 lata. Zasadniczo bieg terminu przedawnienia, zgodnie z art. 120 tejże ustawy, rozpoczyna się od dnia wymagalności roszczenia. Kwalifikacji wierzytelności jako przedawnionej nie zmienia również możliwość dochodzenia przedawnionego roszczenia, wynikająca z art. 117 § 2 i 411 pkt 3 Kodeksu cywilnego. Na gruncie prawa cywilnego nie można bowiem utożsamiać przedawnienia roszczenia z jego wygaśnięciem.

Przedawnienie roszczenia majątkowego następuje w terminach określonych przez prawo cywilne, natomiast możliwości w zakresie dochodzenia przedawnionego roszczenia na drodze sądowej istnieją nadal pod warunkiem, braku podniesienia przez dłużnika zarzutu przedawnienia. Jeżeli dłużnik zrzeknie się korzystania z zarzutu przedawnienia roszczenie nadal podlega dochodzeniu.

Wyraźnie należy jednak podkreślić, że art. 16 ust. 1 pkt 20 updop, mówi o wierzytelnościach przedawnionych, a nie wierzytelnościach, co do których ustała możliwość ich dochodzenia.

Niewątpliwie, co do zasady, o możliwości zaliczenia wierzytelności odpisanej jako nieściągalnej w koszty podatkowe decyduje łączne spełnienie przesłanek wymienionych w art. 16 ust. 1 pkt 25 a i art. 16 ust. 2 pkt 2 lit. a updop. Jednakże z zasad tych nie można wywodzić wniosku, że w przedmiotowej sprawie spełnienie tych przesłanek jest warunkiem wystarczającym do uznania wierzytelności odpisanej za nieściągalną za koszt uzyskania przychodów. Na przeszkodzie temu stoi bowiem zapis art. 16 ust. 1 pkt 20 updop, który wyraźnie wskazuje, że kosztem uzyskania przychodu nie mogą być wierzytelności, które się przedawniły.

Zdaniem Organu, treść przepisu art. 16 ust. 1 pkt 20 updop, wyłącza z kosztów podatkowych wierzytelności, które stały się przedawnione na gruncie Kodeksu cywilnego.

Wprawdzie w przepisie art. 16 ust. 1 pkt 25 updop, ustawodawca nie uwarunkował możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako nieściągalne od okoliczności, że nie uległy one przedawnieniu, jednak dał temu wyraz w wskazanym uprzednio art. 16 ust. 1 pkt 20 updop. Aby skorzystać z uprawnienia, jakie daje art. 16 ust. 1 pkt 25 w zw. z art. 16 ust. 2 pkt 2 lit. a updop, należy najpierw zbadać, czy dana wierzytelność spełnia warunek określony w art. 16 ust. 1 pkt 20 updop. Przepisy updop należy czytać łącznie. Skoro zatem w art. 16 ust. 1 pkt 20 updop wskazano, że wierzytelności przedawnione nie mogą stanowić kosztu uzyskania przychodu, to logiczną konsekwencją tego zapisu jest brak możliwości zaliczenia wierzytelności odpisanych jako nieściągalne, do kosztów podatkowych na podstawie kolejnego przepisu, tj. art. 16 ust. 1 pkt 25.

Przyjęcie interpretacji przedstawionej przez Spółkę prowadziłoby do obciążana Skarbu Państwa skutkami niepodejmowania działań w celu wyegzekwowania wierzytelności i w konsekwencji doprowadzenia do przedawnienia wierzytelności, które bez względu na to czy podatnik podejmuje starania w celu jej odzyskana, czy pozostaje bierny, to i tak staną się kosztami podatkowymi.

Updop nie precyzuje, kiedy najpóźniej można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów nieściągalne wierzytelności, tut. Organ jednak wskazuje, że o ile przepisy ww. ustawy nie precyzują momentu, w którym należy zaliczyć nieściągalne wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów, to jednak należy stosować w takim przypadku generalną zasadę „przypisywania” kosztów do określonego roku podatkowego (art. 15 ust. 4d i ust. 4e). Oczywiście podatnik ma prawo (nie obowiązek) zakwalifikować je do kosztów uzyskania przychodów po uprzednim udokumentowaniu ich nieściągalności w sposób określony w art. 16 ust. 2 updop i dokonaniu odpowiedniego odpisu w księgach rachunkowych na podstawie ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 2342 z późn. zm.). Jedynie przepis art. 16 ust. 1 pkt 20 updop, wyznacza czasową granicę zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wierzytelności, których nieściągalność została udokumentowana.

Reasumując, postanowienie Sądu o oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości obejmującej likwidację majątku, gdy majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania (art. 16 ust. 2 pkt 2 lit. a updop), jest dokumentem uprawdopodobniającym nieściągalność wierzytelności. Natomiast fakt, że część wierzytelności uległo przedawnieniu powoduje, że Wnioskodawca nie może tej części zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.

Biorąc zatem pod uwagę przedstawione we wniosku okoliczności, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia:

*   czy postanowienie Sądu o oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości z uwagi na brak majątku wystarczającego do pokrycia kosztów postępowania upadłościowego w sytuacji, gdy postępowanie o ogłoszenie upadłości nie zostało zainicjowane przez Wnioskodawcę i nie doszło w nim do zgłoszenia wierzytelności przez Wnioskodawcę, jest dokumentem wystarczającym do udokumentowania uznania takiej wierzytelności za nieściągalną – jest prawidłowe,
*   czy fakt, że stan nieściągalności wierzytelności zaistniał już w 2009 r., stanowi przeszkodę dla zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu w 2017 r. wierzytelności nieprzedawnionej odpisanej jako nieściągalnej – jest prawidłowe,
*   czy fakt, że stan nieściągalności wierzytelności zaistniał już w 2009 r., stanowi przeszkodę dla zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu w 2017 r. wierzytelności przedawnionej odpisanej jako nieściągalnej – jest nieprawidłowe,
*   czy jest możliwe zaliczenie do kosztów uzyskania przychodu wierzytelności zaliczonej uprzednio do przychodów i odpisanej jako nieściągalnej, jeżeli jednocześnie uległa ona już przedawnieniu, ale potwierdzenie jej nieściągalności zgodnie z art. 16 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nastąpiło jeszcze zanim doszło do przedawnienia – jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Odnosząc się do powołanych interpretacji indywidualnych, wskazać należy, że nie są one wiążące dla tutejszego Organu. Ponadto zauważyć należy, powołane przez Wnioskodawcę we własnym stanowisku interpretacje, dotyczą możliwości zaliczenia do kosztów wierzytelności odpisanych jako nieściągalne, w sytuacji kiedy nie uległy one przedawnieniu.

Wyjaśnić również należy, że interpretacje organu podatkowego dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw, w określonym stanie faktycznym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące, zatem nie mogą przesądzać o niniejszym rozstrzygnięciu. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie maja możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Końcowo, w odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę orzeczeń sądów stwierdzić należy, że wydane zostały w indywidualnych sprawach w odzwierciedleniu do konkretnych stanów faktycznych i zdarzeń przyszłych oraz nie mają charakteru wiążącej wykładni prawa podatkowego. Powołane w treści wniosku orzeczenia nie są źródłem prawa i nie mogą stanowić podstawy prawnej działań organów administracji. Organy administracji są związane oceną prawną i wskazaniami co do dalszego postępowania wyrażonymi w orzeczeniu sądu administracyjnego, jednakże to związanie istnieje tylko w ramach tej sprawy, która była rozpoznawana przez sąd administracyjny – zgodnie z art. 153 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.