Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB2/415-369/12-4/KR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2012-08-16
Teza: Skutki podatkowe odpłatnego zbycia nieruchomości.
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; koszt-koszty uzyskania przychodów; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; nieruchomości-zbycie nieruchomości; spadek; udział; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 19; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 17 maja 2012 r. (data wpływu 21 maja 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 30 lipca 2012 r. (data wpływu 1 sierpnia 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia udziału w lokalu mieszkalnym – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 maja 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia udziału w lokalu mieszkalnym.

W związku ze stwierdzeniem braków, pismem z dnia 23 lipca 2012 r., Nr IPTPB2/415-369/12-2/KR, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), wezwał Wnioskodawcę do usunięcia braków wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłano w dniu 23 lipca 2012 r. (skutecznie doręczono dnia 26 lipca 2012 r.), zaś w dniu 1 sierpnia 2012 r. Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek (data nadania w polskiej placówce pocztowej operatora publicznego – 30 lipca 2012 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Mama Wnioskodawcy, H. N., zamieszkiwała w K. przy ul. L. W dniu 14 marca 2003 r. wykupiła, jako wdowa, lokal mieszkalny w bloku przy ul. L. W tym lokalu Wnioskodawca był zameldowany na pobyt stały od 25 marca 1963 r. do 13 lipca 2009 r. Od 14 lipca 2009 r. Wnioskodawca jest zameldowany na pobyt stały w K. przy ul. T.

W zakładzie pracy Wnioskodawcy wywieszono na tablicy ogłoszeń informację Oddziału w L., że istnieje możliwość ubiegania się o najem wolnego lokalu mieszkalnego przy ul. T. w K. Oddział rozpatrzy kandydaturę chętnego pracownika w zamian za spłatę (jednorazowo) określonej wysokości długu. W dniu 27 kwietnia 2009 r. Wnioskodawca poinformował Oddział o zainteresowaniu ofertą. W dniu 5 czerwca 2009 r. Oddział poinformował Wnioskodawcę, że Dyrektor decyzją z dnia 29 maja 2009 r. zatwierdził lisię najmu lokalu w K. przy ul. T. zawierający kandydaturę Wnioskodawcy na wolny lokal, za spłatę w jednorazowej kwocie zadłużenia czynszowego występującego na tym lokalu. Umowa najmu mogła być zawarta po zaksięgowaniu przez Oddział wpłaconej kwoty w wysokości 86.906,76 zł (osiemdziesiąt sześć tysięcy dziewięćset sześć złotych i siedemdziesiąt sześć groszy).

Na spłatę zadłużenia czynszowego w dniu 1 lipca 2009 r. Wnioskodawca zawarł z Bankiem umowę o kredyt na miarę w kwocie 53.500,00 zł (pięćdziesiąt trzy tysiące pięćset złotych). Do celów związanych z obsługą i spłatą kredytu Bank otworzył Rachunek Kredytu o numerze 1. Również żona Wnioskodawcy, zawarła w dniu 1 lipca 2009 r. z Bankiem umowę o kredyt na miarę w kwocie 40.000,00 zł (czterdzieści tysięcy złotych). Do celów związanych z obsługą i spłatą kredytu Bank otworzył Rachunek Kredytu o numerze 2. Z otrzymanych dwóch kredytów w dniu 2 lipca 2009 r. Wnioskodawca dokonał przelewu na konto Oddziału w L. kwoty 86.906,76 zł (osiemdziesiąt sześć tysięcy dziewięćset sześć złotych i siedemdziesiąt sześć groszy) tytułem spłaty zadłużenia czynszowego występującego na lokalu przy ul. T. w K. Po zaksięgowaniu przez Oddział w L. wpłaconej kwoty, w dniu 14 lipca 2009 r. Wnioskodawca podpisał umowę najmu lokalu mieszkalnego. W tym samym dniu, tj. 14 lipca 2009 r. Wnioskodawca i Jego rodzina zameldowali się na pobyt stały przy ul. T. w K. Po podpisaniu umowy najmu z Oddział w L. Wnioskodawca złożył ustne oświadczenie o zamiarze nabycia zajmowanego lokalu. W dniu 14 lipca 2009 r. dokonał przelewu na konto Oddziału w L. kwoty 280,60 zł (dwieście osiemdziesiąt złotych i sześćdziesiąt groszy) tytułem wyceny nieruchomości lokalu przy ul. T. w K. - sporządzenie operatu szacunkowego. W dniu 5 sierpnia 2009 r. otrzymał z Oddziału w L. pisemną informację, ze zgodnie z wyceną dokonaną przez rzeczoznawcę majątkowego, cena sprzedaży zajmowanego lokalu po zastosowanych zniżkach i pomniejszeniach wynosi 6.412,50 zł (sześć tysięcy czterysta dwanaście złotych i pięćdziesiąt groszy). W dniu 12 sierpnia 2009 r. Wnioskodawca dokonał przelewu na konto Oddziału w L. kwoty 6.412,50 zł (sześć tysięcy czterysta dwanaście złotych i pięćdziesiąt groszy) tytułem nabycia lokalu przy ul. T. w K.

Umowa kupna-sprzedaży w formie aktu notarialnego została sporządzona w dniu 28 sierpnia 2009 r. W dniu 28 sierpnia 2009 r. na okoliczność sporządzenia aktu notarialnego pobrano podatek od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 7 ust. l pkt 1 w zw. z art. 2 pkt 4 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2007 r. nr 68 poz. 450 i nr 176 poz. 1238) w kwocie 3.420,00 zł (trzy tysiące czterysta dwadzieścia złotych).

Pobrano gotówką:

1.  60,00 zł + 200,00 zł - tytułem opłaty sądowej na podst. art. 44 ust. l pkt 3, art. 42 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 2005 r. o kosztach sądowych w sprawach cywilnych (Dz. U. nr 167 poz. 1398),
2.  600,00 zł + 132,00 zł - na podstawie § 6 pkt 16 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 czerwca 2004 r. w sprawie maksymalnych stawek taksy notarialnej (Dz. U. nr 148 poz. 1564) oraz art. 41 ust. l ustawy o podatku od towarów i usług,
3.  50,00 zł + 11,00 zł - z § 16 ww. rozporządzenia i art. 41 ust. 1 ww. ustawy,
4.  180,00 zł + 39,60 zł - za 5 wypisów na 8 stronach na podstawie § 12 ww. rozporządzenia i art. 41 ww. ustawy.

Razem pobrano: 4.692,60 zł (cztery tysiące sześćset dziewięćdziesiąt dwa złote i sześćdziesiąt groszy).

Dodatkowo Wnioskodawca razem z żoną, zawarł w K. w dniu 22 stycznia 2010 r. z Bankiem umowę pożyczki numer 3 w kwocie 25.773,19 zł (dwadzieścia pięć tysięcy siedemset siedemdziesiąt trzy złote i dziewiętnaście groszy).

Na spłatę trzech kredytów o numerach 1 (Wnioskodawcy), 2 (żony) oraz 3 (wspólnego) Bank w dniu 29 stycznia 2010 r. udzielił Wnioskodawcy oraz Jego żonie, kredytu konsolidacyjnego w łącznej kwocie 144.900,00 zł (sto czterdzieści cztery tysiące dziewięćset złotych) z czego:

1.  kwota 140.000,00 zł (sto czterdzieści tysięcy złotych) jest przeznaczona na spłatę kredytów zaciągniętych w innych Bankach, cel konsumpcyjny, w tym:
    1.  kwota 112.170,65 zł (sto dwanaście tysięcy sto siedemdziesiąt złotych i sześćdziesiąt pięć groszy) przeznaczona jest na spłatę kredytów zaciągniętych w innych Bankach:
        *   kwota 25.773,19 zł (dwadzieścia pięć tysięcy siedemset siedemdziesiąt trzy złote i dziewiętnaście groszy) na konto tytułem całkowitej spłaty pożyczki numer 3,
        *   kwota 49.460,10 zł (czterdzieści dziewięć tysięcy czterysta sześćdziesiąt złotych i dziesięć groszy) na konto tytułem całkowitej spłaty kredytu nr 1,
        *   kwota 36.937,36 zł (trzydzieści sześć tysięcy dziewięćset trzydzieści siedem złotych i trzydzieści sześć groszy) na konto tytułem całkowitej spłaty kredytu nr 2;
    2.  kwota 27.829,35 zł (dwadzieścia siedem tysięcy osiemset dwadzieścia dziewięć złotych i trzydzieści pięć groszy) na rzecz kredytobiorcy na konto osobiste w banku przeznaczona jest na cel konsumpcyjny;
2.  kwota 4.900,00 zł (cztery tysiące dziewięćset złotych) jest przeznaczona na sfinansowanie należnej Bankowi opłaty przygotowawczej.

Bank udzielił kredytu na okres od dnia zawarcia umowy do 29 stycznia 2020 r.

Obowiązkowe zabezpieczenie spłaty kredytu konsolidacyjnego z dnia 29 stycznia 2010 r. stanowią:

1.  hipoteka zwykła w kwocie 144.900,00 zł (sto czterdzieści cztery tysiące dziewięćset złotych) stanowiącej 100% kwoty kredytu oraz hipoteka kaucyjna zabezpieczająca odsetki umowne i koszty uboczne do kwoty 72.450,00 zł (siedemdziesiąt dwa tysiące czterysta pięćdziesiąt złotych) stanowiącej 50% kwoty kredytu wpisana na pierwszym miejscu na rzecz Banku na lokalu mieszkalnym położonym w K. przy ul. T. wraz z udziałem wynoszącym we współwłasności wspólnych części budynku i innych urządzeniach, dla którego Sąd w K. prowadzi Księgę Wieczystą,
2.  ubezpieczenie lokalu mieszkalnego od ognia i innych zdarzeń losowych wraz z cesją praw z polisy na rzecz Banku, w kwocie równej co najmniej sumie kwoty kredytu i odsetek za pierwszy rok kredytowania.

Dodatkowe zabezpieczenie spłaty kredytu stanowi pełnomocnictwo do dysponowania rachunkiem bankowym w Banku.

W dniu 4 lutego 2010 r. Wnioskodawca i Jego żona otrzymali z Banku zaświadczenie o dokonaniu całkowitej spłaty kredytu w kwocie 25.927,74 zł (dwadzieścia pięć tysięcy dziewięćset dwadzieścia siedem złotych i siedemdziesiąt cztery groszy).

W dniu 5 lutego 2010 r. Wnioskodawca razem z żoną otrzymał z Banku zawiadomienia, że kredyty na miarę nr 1 (w dniu 3 lutego 2010 r. kwota spłaty: 51.137,43 zł), nr 2 (w dniu 3 lutego 2010 r. kwota spłaty: 38.262,61 zł) zostały rozliczone i spłacone z dniem 3 lutego 2010 r.

W dniu 29 czerwca 2011 r. zmarła mama Wnioskodawcy. Sąd w K…. po rozpoznaniu w dniu 15 września 2011 r. w K. na rozprawie o stwierdzenie nabycia spadku po H. N. postanowił:

1.  stwierdzić, że spadek po H. N. zmarłej w dniu 29 czerwca 2011 r. w na podstawie ustawy nabyły dzieci: Wnioskodawca oraz M. N. po 1/2 (jednej drugiej) części każdy z nich;
2.  orzec, ze wnioskodawca oraz uczestnik ponoszą koszty postępowania związane ze swoim udziałem w sprawie we własnym zakresie.

W dniu 28 listopada 2011 r. Wnioskodawca otrzymał odpis postanowienia z dnia 15 września 2011 r.

W dniu 29 listopada 2011 r. Wnioskodawca złożył w Sądzie w K. wniosek o wpisanie prawa własności w księdze wieczystej, wnosząc opłatę 150,00 zł (sto pięćdziesiąt złotych).

Razem z bratem Wnioskodawca postanowił sprzedać, za pośrednictwem Biura Nieruchomości, mieszkanie po zmarłej mamie.

W dniu 20 lutego 2012 r. został sporządzony akt notarialny - Umowa Przedwstępna Sprzedaży, w którym Wnioskodawca zobowiązał się sprzedać swój udział wynoszący 1/2 (jedna druga) części lokalu mieszkalnego wraz z prawami związanymi z jego własnością za cenę 66.500,00 zł (sześćdziesiąt sześć tysięcy pięćset złotych).

Zobowiązał się zawrzeć umowę przyrzeczoną w terminie do dnia 31 marca 2012 r.

Za pośrednictwo w sprzedaży lokalu mieszkalnego Biuro Nieruchomości wystawiło w dniu 20 lutego 2012 r. fakturę VAT tytułem - pośrednictwo w sprzedaży lokalu mieszkalnego, I rata, w kwocie brutto 817,95 zł (osiemset siedemnaście złotych i dziewięćdziesiąt pięć groszy).

W dniu 21 marca 2012 r. został sporządzony akt notarialny - Umowa Sprzedaży, w którym Wnioskodawca sprzedał swój udział wynoszący ½ (jedna druga) części lokalu mieszkalnego wraz z prawami związanymi z jego własnością za cenę 66.500,00 zł (sześćdziesiąt sześć tysięcy pięćset złotych).

Za pośrednictwo w sprzedaży lokalu mieszkalnego Biuro Nieruchomości wystawiło w dniu 21 marca 2012 r. fakturę VAT tytułem - pośrednictwo w sprzedaży lokalu mieszkalnego, II rata, w kwocie brutto 817,95 zł (osiemset siedemnaście złotych i dziewięćdziesiąt pięć groszy).

W dniu 12 kwietnia 2012 r. został sporządzony akt notarialny - Umowa Majątkowa Małżeńska rozszerzający wspólność ustawową na sumę 66.500,00 zł (sześćdziesiąt sześć tysięcy pięćset złotych) uzyskaną przez Wnioskodawcę z tytułu sprzedaży udziału w nieruchomości.

Na okoliczność sporządzenia aktu notarialnego pobrano:

*   taksę notarialną w kwocie 400,00 zł (czterysta złotych),

*   23% VAT-u w kwocie 92,00 zł (dziewięćdziesiąt dwa złote).

Razem pobrano: 492,00 zł (czterysta dziewięćdziesiąt dwa złote).

W związku z powyższym zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z dnia 30 lipca 2012 r.):

1.  Czy w opisanej sytuacji stanu faktycznego, przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości w 2012 r., po zmarłej w 2011 r. mamie, w wysokości 66.500,00 zł (sześćdziesiąt sześć tysięcy pięćset złotych), jest zwolniony z opodatkowania w ramach ulgi mieszkaniowej, w przypadku przeznaczenia całej ww. kwoty na spłatę w części kredytu konsolidacyjnego z dnia 29 stycznia 2010 r. oraz odsetek od tego kredytu, który Wnioskodawca zaciągnął razem z żoną przed dniem uzyskania przychodu ze sprzedaży?
2.  Czy w przypadku przeciwwskazań do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania w ramach ulgi mieszkaniowej z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości w 2012 r. (przeznaczenia całej kwoty na spłatę w części kredytu konsolidacyjnego z dnia 29 stycznia 2010 r. oraz odsetek od tego kredytu, który Wnioskodawca zaciągnął razem z żoną przed dniem uzyskania przychodu ze sprzedaży) kwoty:
    *   280,60 zł - tytułem wyceny nieruchomości lokalu przy ul. T. w K. - sporządzenie operatu szacunkowego,
    *   6.412,50 zł - tytułem nabycia lokalu przy ul. T. w K.,
    *   4.692,60 zł - tytułem sporządzenia umowy kupna-sprzedaży w formie aktu notarialnego (3.420,00 zł - tytułem podatku od czynności cywilnoprawnych, 60,00 zł + 200,00 zł - tytułem opłaty sądowej, 600,00 zł + 132,00 zł - tytułem taksy notarialnej, 50,00 zł + 11,00 zł - z § 16 rozporz. Min. Spraw. z dnia 28 czerwca 2004 r. w sprawie maksymalnych stawek taksy notarialnej i art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, 180,00 zł + 39,60 zł - za 5 wypisów na 8 stronach),
    *   150,00 zł - tytułem wpisania prawa własności w księdze wieczystej,
    *   817,95 zł - tytułem pośrednictwa Biura Nieruchomości w sprzedaży lokalu mieszkalnego - I rata,
    *   817,95 zł - tytułem pośrednictwa Biura Nieruchomości w sprzedaży lokalu mieszkalnego - I rata,
    *   492,00 zł - tytułem sporządzenia Umowy Majątkowej Małżeńskiej w formie aktu notarialnego (400,00 zł - tytułem taksy notarialnej, 92,00 zł - tytułem 23% VAT-u),

mogą być odliczone od kwoty przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości w 2012 r., tj. 66.500,00 zł (sześćdziesiąt sześć tysięcy pięćset złotych) i od otrzymanej kwoty obliczony należny podatek?

Zdaniem Wnioskodawcy, odnośnie pytania nr 1, podpisanie przez Niego umowy najmu z Oddziałem w L. za spłatę w jednorazowej kwocie zadłużenia czynszowego jest celem mieszkaniowym, ponieważ w ten sposób stał się najemcą lokalu mieszkalnego położonego przy ul. T. w K. Zaciągnięte kredyty służyły zaspokojeniu własnych celów mieszkaniowych. W przypadku braku jednorazowej wpłaty kwoty zadłużenia czynszowego w wysokości 86.906,76 zł (osiemdziesiąt sześć tysięcy dziewięćset sześć złotych i siedemdziesiąt sześć groszy) umowa najmu nie mogła być podpisana (art. 21 ust 1. pkt 131, art. 21 ust. 25).

Odnośnie natomiast pytania nr 2, Wnioskodawca uważa, iż, w przypadku przeciwwskazań do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania w ramach ulgi mieszkaniowej z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości w 2012 r. (przeznaczenia całej kwoty na spłatę w części kredytu konsolidacyjnego z dnia 29 stycznia 2010 r. oraz odsetek od tego kredytu, który zaciągnął razem z żoną przed dniem uzyskania przychodu ze sprzedaży), powyższe kwoty mogą być odliczone od kwoty przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości w 2012 r., ponieważ związane były z pozyskaniem lokalu mieszkalnego przy ul. T. w K. (zaspokojenie własnych celów mieszkaniowych.) i sprzedażą mieszkania przy ul. L. w K. (art. 22 ust. 6c, art. 21 ust. 25).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) ww. ustawy, podlegającym opodatkowaniu źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części oraz udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części oraz udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

W związku z powyższym rozpatrując konsekwencje podatkowe odpłatnego zbycia nieruchomości, kluczowe znaczenie ma moment jej nabycia.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego wynika, iż w drodze spadku po zmarłej w dniu 29 czerwca 2011 r. matce, Wnioskodawca i Jego brat nabyli po ½ części spadku. W dniu 21 marca 2012 r. Wnioskodawca sprzedał swój udział wynoszący ½ części lokalu mieszkalnego przy ul. L. w K., który wchodził w skład masy spadkowej.

Stosownie do art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.), spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych. W myśl art. 924 ustawy Kodeks cywilny, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 ustawy Kodeks cywilny). Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy (spadkodawców) ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei Sąd postanowieniem stwierdza jedynie fakt nabycia spadku przez spadkobiercę (art. 1025 § 1 ustawy Kodeks cywilny). Istotny zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy, wtedy bowiem następuje nabycie spadku.

Zgodnie natomiast z art. 1035 ustawy Kodeks cywilny, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

W dniu 21 marca 2012 r. Wnioskodawca sprzedał swój udział wynoszący ½ części lokalu mieszkalnego, którego stał się współwłaścicielem od dnia 29 czerwca 2011 r.

Z uwagi na fakt, iż sprzedaży udziału ½ części lokalu mieszkalnego nabytego w drodze spadku w dniu 29 czerwca 2011 r. Wnioskodawca dokonał w dniu 21 marca 2012 r., a więc do momentu odpłatnego zbycia nie upłynęło 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, sprzedaż ta stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Mając na uwadze, iż nabycie miało miejsce w 2011 r., zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r. Albowiem ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 ze zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 1 stycznia 2009 r.

I tak w myśl art. 30e ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r., od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

W myśl art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Jednocześnie podkreślić należy, iż zgodnie z art. 19 ust. 3 ww. ustawy, wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia. W myśl art. 19 ust. 4 ww. ustawy, jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający.

W myśl art. 22 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W powołanym przepisie art. 22 ust. 1 ustawodawca nie wskazuje enumeratywnie jakie wydatki mogą być uznane za koszty uzyskania przychodu. Możliwość zaliczenia konkretnego wydatku do kategorii kosztów uzyskania przychodów uzależniona została od istnienia związku przyczynowo - skutkowego tzn. poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu, bądź funkcjonowanie tego źródła. Kosztami uzyskania przychodów są zarówno koszty bezpośrednio, jak i pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami, pod warunkiem, że podatnik wykaże, iż zostały one w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów.

A zatem kosztami uzyskania przychodów są wszelkie wydatki, które łącznie spełniają następujące warunki: zostały faktycznie poniesione w celu uzyskania przychodu, tzn. pozostają w racjonalnym związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami oraz nie zostały wymienione w art. 23 ustawy zawierającym katalog wydatków nie uznawanych za koszty uzyskania przychodów.

Natomiast stosownie do art. 22 ust. 6c ww. ustawy koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

W myśl art. 22 ust. 6d ww. ustawy, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ustawy).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe (potoczne) rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości (udziału w nieruchomości) lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością).

Można do takich kosztów zaliczyć m.in.:

*   związane ze zbyciem koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego,

*   prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości,

*   koszty związane z pośrednictwem biura nieruchomości w sprzedaży lokalu mieszkalnego,

*   koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości,

*   wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, opłatę

*   notarialną, opłatę skarbową, podatek od czynności cywilnoprawnych.

Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo – skutkowy.

Podstawą obliczenia podatku dochodowego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, jak już wskazano powyżej, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości, tj. wartością wyrażoną w cenie określonej w umowie pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia a udokumentowanymi kosztami nabycia, o których mowa w art. 22 ust. 6c i 6d ww. ustawy, powiększonymi o nakłady, które zwiększyły wartość ww. nieruchomości i były poczynione w czasie jej posiadania.

Kosztami uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości będą tylko udokumentowane koszty nabycia oraz opłaty poniesione w związku z nabyciem, a także udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość prawa poczynione w czasie posiadania nieruchomości. Tak więc, określając koszty uzyskania przychodu należy brać pod uwagę te wydatki, które mają bezpośredni wpływ na uzyskany przychód. Przy czym kwestia wydatkowania środków pieniężnych dla celów podatkowych winna być udokumentowana rzetelnymi i wiarygodnymi dowodami w postaci faktur VAT.

Organ podatkowy weryfikujący możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów poniesionych wydatków z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, uprawniony jest żądać od podatników przedłożenia dodatkowych dokumentów, z których będzie wynikało kiedy i przez kogo wydatki zostały poniesione. Takim dokumentami mogą być m. in. rachunki, faktury VAT, umowy przedwstępne, bądź też inne dokumenty, które ten fakt mogą potwierdzić.

Przenosząc powyższe uregulowania prawne na grunt przedstawionego we wniosku stanu faktycznego należy stwierdzić, że Wnioskodawca nabył lokal mieszkalny przy ul. L. w K. w drodze spadku po zmarłej matce. Tak więc, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia udziału w tym lokalu mieszkalnym, Wnioskodawca ustali zgodnie z zasadami wynikającymi z art. art. 22 ust. 6d powołanej ustawy.

Stosownie do powołanych przepisów należy stwierdzić, że przychód uzyskany ze sprzedaży lokalu mieszkalnego może zostać pomniejszony o koszty, o których mowa w art. 19 ust. 1 oraz art. 22 ust. 6d ww. ustawy.

Przy czym, jak wynika z cytowanego powyżej art. 22 ust. 6d ww. ustawy do kosztów uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego nabytego w drodze spadku zaliczane są wyłącznie:

*   udokumentowane nakłady na tę nieruchomość zwiększające jego wartość,

*   kwota zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Przepis art. 22 ust. 6d ww. ustawy w sposób jednoznaczny wskazuje co może być kosztem uzyskania przychodu przy sprzedaży lokalu mieszkalnego nabytego w drodze spadku i jak te koszty muszą być udokumentowane.

W związku z powyższym do kosztów uzyskania przychodu Wnioskodawca nie można zaliczyć poniesionych wydatków związanych z:

*   wyceną lokalu mieszkalnego przy ul. T. w K. (sporządzenie operatu szacunkowego),

*   nabyciem lokalu mieszkalnego przy ul. T. w K.,

*   sporządzeniem umowy kupna-sprzedaży dot. lokalu mieszkalnego przy ul. T. w K.,

*   wpisaniem prawa własności do ww. lokalu mieszkalnego w księdze wieczystej,

*   sporządzenia umowy majątkowej małżeńskiej.

Ww. wydatki nie mieszczą się w dyspozycji art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak również nie można ich uznać za koszt odpłatnego zbycia, bowiem nie mają one związku z czynnością sprzedaży udziału w lokalu mieszkalnym przy ul. L. w K.

Natomiast do kosztów odpłatnego zbycia mogą być zaliczone wydatki pośrednictwa Biura Nieruchomości.

Stosownie do art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 cytowanej ustawy)

Dochód ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)–c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy – może jednak zostać objęty zwolnieniem z opodatkowania przy spełnieniu warunków określonych w tym przepisie. Stanowi on, że wolne od podatku są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Należy wyjaśnić, iż powyższe zwolnienie obejmować będzie taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 ww. ustawy.

W myśl art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1.  wydatki poniesione na:
    1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
    2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
    3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
    4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
    5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

\- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej,

1.  wydatki poniesione na:
    1.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1,
    2.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),
    3.  spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b)

\- w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Katalog wydatków wymienionych w art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ustawy ma charakter zamknięty, jest to wyliczenie enumeratywne.

Na podstawie art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 21 ust. 27 ww. ustawy, w przypadku ponoszenia wydatków na cele mieszkaniowe w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego państwa, na którego terytorium podatnik ponosi wydatki na cele mieszkaniowe.

Stosownie do art. 21 ust. 28 za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

\- przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Dodatkowo ustawodawca w art. 21 ust. 29 ww. ustawy wskazuje, iż w przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a) –c), stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit. a) –c) oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a) –c).

Zgodnie natomiast z art. 21 ust. 30 ustawy przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Z powyższego wynika, że warunkiem zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest fakt wydatkowania (nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycia) otrzymanego przychodu ze sprzedaży nieruchomości i praw na wskazane w art. 21 ust. 25 ustawy cele mieszkaniowe. Zawarte w tym przepisie wyliczenie tzw. wydatków mieszkaniowych, których realizacja powoduje zwolnienie z opodatkowania, ma bowiem charakter wyczerpujący (enumeratywny).

W świetle powyższego należy stwierdzić, że zgodnie z wyżej cytowanym art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwolnienie ma zastosowanie do przychodów, które zostały przeznaczone na spłatę kredytu oraz odsetek od tego kredytu zaciągniętego na cele mieszkaniowe lub kredytu refinansowego oraz odsetek od tego kredytu ostatecznie przeznaczonego na cele mieszkaniowe. Istotne jest to, aby spłacany kredyt zaciągnięty był przed uzyskaniem przychodu ze zbycia. W świetle tego przepisu celem mieszkaniowym będzie spłata kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) lub kredytu refinansowego oraz odsetek od tego kredytu, zaciągniętych wyłącznie przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia. Ponadto ważny jest moment uzyskania przychodu i poniesienia wydatku. Środki przeznaczone na ww. cele mieszkaniowe czyli m.in. na spłatę kredytu oraz odsetek od tego kredytu lub kredytu refinansowego oraz odsetek od tego kredytu muszą bezwzględnie pochodzić ze sprzedaży lokalu mieszkalnego. Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy jasno wskazuje, że wydatkowanie przychodów z odpłatnego zbycia ma nastąpić począwszy od dnia odpłatnego zbycia. Jest to zatem pierwszy dzień z okresu jaki ustawodawca dał podatnikowi na wydatkowanie przychodów z odpłatnego zbycia celem skorzystania ze zwolnienia. Kredyt i odsetki spłacone przed datą odpłatnego zbycia nie są wydatkiem na cele mieszkaniowe.

Ponadto wskazać należy, że przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym wiąże skutki prawne w postaci zwolnienia od opodatkowania z faktem przeznaczenia - w warunkach określonych w ustawie - uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych dochodu wyłącznie na własne cele wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ww. ustawy. Z treści art. 21 ust. 25 pkt 2 ww. ustawy jasno wynika, iż kredyt, na którego spłatę zostanie przeznaczony przychód z odpłatnego zbycia udziału w lokalu mieszkalnym musi być kredytem zaciągniętym na własne cele mieszkaniowe, które zostały wymienione w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Celem ustawodawcy było bowiem premiowanie zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych przez podatnika. Spłacony kredyt (pożyczka) nie ma być jakimkolwiek kredytem (pożyczką), lecz musi spełniać ściśle określone ustawą wymagania. Musi to być bowiem kredyt (pożyczka) - co wynika literalnie z art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy zaciągnięty przez podatnika na cele określone w pkt 1. Nie chodzi zatem tylko o sposób wydatkowania kredytu (pożyczki), podstawową kwestią jest, aby z umowy wynikało na jaki cel został on zaciągnięty. Przepis wyraźnie bowiem mówi, że kredyt (pożyczka) mają być zaciągnięte na cele określone w pkt 1, a więc na cele mieszkaniowe. Jeśli z umowy kredytu lub pożyczki nie wynika na jaki cel zostały one zaciągnięte, to nie ma spełnionego podstawowego warunku aby skorzystać z ulgi mieszkaniowej. Zatem, jeśli kredyt refinansowy jest którymś z kolei, ale ostatecznie przeznaczony jest na spłatę kredytu na cele mieszkaniowe – podatnik zachowuje prawo do zwolnienia. Jednakże jeśli kredyt refinansowy jest związany z restrukturyzacją kilku zobowiązań kredytowych i służy np. spłacie kredytu mieszkaniowego i innego kredytu, wówczas do zwolnienia kwalifikują się te przychody, które odpowiadają tej części kredytu refinansowego, jaka została przeznaczona na spłatę kredytu mieszkaniowego i odsetek od niego.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w dniu 1 lipca 2009 r. Wnioskodawca zaciągnął kredyt na spłatę zadłużenia czynszowego występującego na lokalu mieszkalnym przy ul. T. w K. W tym samym dniu żona Wnioskodawcy również zawarła umowę o kredyt. Z otrzymanych dwóch kredytów w dniu 2 lipca 2009 r. Wnioskodawca dokonał spłaty zadłużenia czynszowego występującego na ww. lokalu mieszkalnym. W dniu 14 lipca 2009 r. Wnioskodawca podpisał umowę najmu ww. lokalu mieszkalnego. W dniu 28 sierpnia 2009 r. Wnioskodawca nabył w drodze umowy kupna-sprzedaży ww. lokal mieszkalny. Dodatkowo Wnioskodawca razem z żoną, zawarł w dniu 22 stycznia 2010 r. umowę pożyczki. Wnioskodawcy oraz Jego żonie na spłatę trzech kredytów bank udzielił w dniu 29 stycznia 2010 r. kredytu konsolidacyjnego, który został przeznaczony m.in. na spłatę ww. kredytów. W 2011 r. Wnioskodawca w drodze spadku po zmarłej matce nabył udział ½ części lokalu mieszkalnego przy ul. L. w K., który sprzedał w dniu 21 marca 2012 r., a przychód uzyskany z jego sprzedaży zamierza przeznaczyć na spłatę kredytu konsolidacyjnego oraz odsetek od tego kredytu zaciągniętego w dniu 29 stycznia 2010 r.

Biorąc pod uwagę przedstawioną wykładnię oraz przedstawiony stan faktyczny należy stwierdzić, że wydatki poniesione na spłatę części kredytu konsolidacyjnego przypadającego na spłatę kredytów zaciągniętych przez Wnioskodawcę, a następnie jego żonę na spłatę zadłużenia czynszowego występującego na lokalu mieszkalnym przy ul. T. w K. i spłatę pożyczki zaciągniętej przez Wnioskodawcę i Jego żonę, oraz odsetek od tej części kredytu konsolidacyjnego, nie będą wydatkami mieszczącymi się w katalogu zawartym w art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przepis art. 21 ust. 25 pkt 2 ww. ustawy wyraźnie mówi o warunku zaciągnięcia kredytu (pożyczki) na cel wymieniony z pkt 1. Taki cel zawsze wynikał będzie z umowy kredytu (pożyczki). Jeśli zaciągnięcie kredytu (pożyczki) nie nastąpiło na cel o jakim mowa w ust. 1, to nie można skorzystać ze zwolnienia. Ponadto kredyt (pożyczka) na cele mieszkaniowe musi być również zaciągnięty przez podatnika chcącego skorzystać z ulgi. Nie ma możliwości, aby zwolnienie dotyczyło spłaty kredytu mieszkaniowego zaciągniętego przez inną osobę niż podatnik chcący skorzystać z ulgi. Warto przypomnieć, że podatnik nie ma obowiązku korzystania ze zwolnienia, jest to jego uprawnienie, z którego może skorzystać pod warunkiem, że spełnia wymagania przewidziane przepisami.

Przedmiotowa spłata kredytu (pożyczki) mogłaby być uznana za wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe tylko w takim przypadku, kiedy z treści zawartych umów kredytowych (umów pożyczek) wynikałoby wprost, że są to kredyty (lub pożyczki) mieszkaniowe.

W stanie faktycznym Wnioskodawca wskazał, iż zaciągnął kredyt na spłatę zadłużenia czynszowego występującego na lokalu mieszkalnym. Ponadto wskazał, iż zawarł wspólnie z żoną umowę pożyczki, nie wskazując jaki wynikał z umowy cel zaciągnięcia ww. pożyczki.

Wobec powyższego, na podstawie opisu stanu faktycznego stwierdzić należy, iż Wnioskodawca nie zaciągnął kredytu oraz pożyczki na cel mieszkaniowy, o którym mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy. Zaciągniętym kredytem dokonał spłaty zadłużenia czynszowego występującego na lokalu mieszkalnym, co nie stanowi kosztu nabycia. Natomiast pożyczka nie miała określonego w niej celu zaciągnięcia. To oznacza, iż nie zostały spełnione warunki do zastosowania zwolnienia.

Reasumując, poniesione przez Wnioskodawcę wydatki na spłatę części kredytu konsolidacyjnego, oraz odsetek od tej części kredytu, nie stanowią celu mieszkaniowego, o którym mowa w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym, przychód uzyskany ze sprzedaży odziedziczonego udziału w lokalu mieszkalnym nie będzie korzystał ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle zatem powyższego, podstawę obliczenia podatku stanowi przychód ze sprzedaży udziału ½ części lokalu mieszkalnego, pomniejszony o koszty odpłatnego zbycia (pośrednictwo biura nieruchomości w sprzedaży lokalu mieszkalnego).

Przychód ze sprzedaży udziału w przedmiotowym lokalu mieszkalnym nie może być pomniejszony, wbrew sugestii Wnioskodawcy, o wydatki związane z:

*   wyceną lokalu mieszkalnego przy ul. T. w K. (sporządzenie operatu szacunkowego),

*   nabyciem lokalu mieszkalnego przy ul. T. w K.,

*   sporządzeniem umowy kupna-sprzedaży dotyczącej lokalu mieszkalnego przy ul. T. w K.,

*   wpisaniem prawa własności do ww. lokalu mieszkalnego w księdze wieczystej,

*   sporządzenia umowy majątkowej małżeńskiej,

gdyż powyższe wydatki w żaden sposób nie mieszczą się w ustawowych kryteriach kosztu uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej w zakresie pomniejszenia przychodu z tytułu odpłatnego zbycia udziału ½ części lokalu mieszkalnego o ww. wydatki, uznaje się w całości za nieprawidłowe, ponieważ wskazany przez Wnioskodawcę przepis art. 22 ust. 6c ww. ustawy nie ma w ogóle zastosowania w przedstawionej sprawie, jako że Wnioskodawca udział w lokalu mieszkalnym nabył w drodze spadku, a w tym przypadku koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia ww. udziału ustalane są według zasad wynikających z art. 22 ust. 6d ww. ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.