Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1061-IPTPB3.4511.203.2016.1.IC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2016-03-16
Teza: W zakresie obowiązku zapłaty zaliczki na podatek dochodowy od przysporzenia majątkowego uzyskanego przez uczestnika programu motywacyjnego.
Słowa kluczowe: kapitał-kapitały pieniężne; programy-program motywacyjny; zaliczka
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony); [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 31; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 8-art. 45

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 26 stycznia 2016 r. (data wpływu 27 stycznia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku zapłaty zaliczki na podatek dochodowy od przysporzenia majątkowego uzyskanego przez uczestnika programu motywacyjnego (pytanie 3) **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 stycznia 2016 r. wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest pracownikiem Spółki … Sp. z o.o. (dalej: Spółka, Organizator Programu), która zorganizowała program motywacyjny (dalej: Program) obejmujący kluczowych menadżerów Spółki wytypowanych przez Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników Spółki (dalej: Uczestnicy), w tym także Wnioskodawcę. Wnioskodawca jest zatrudniony w Spółce na podstawie umowy o pracę.

Zasady Programu przewidują dla osób wybranych przez Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników Spółki (w formie uchwały formułującej Listę Uprawnionych), spełniających warunki uczestnictwa – w tym Wnioskodawcy, objęcie emitowanych przez Spółkę trzyletnich opcji wewnętrznych (dalej: Opcje). Opcje dają warunkowe prawo do otrzymania w przyszłości kwot pieniędzy po spełnieniu szeregu warunków opisanych w zasadach Programu, bez gwarancji uzyskania takiej wypłaty przez Wnioskodawcę, według wartości, która będzie uzależniona od wskaźników finansowych wynikających ze sprawozdań finansowych Spółki oraz przy uwzględnieniu innych wskaźników finansowych wskazanych w regulaminie Programu i umowie zawartej pomiędzy Wnioskodawcą i Spółką w okresie obowiązywania Programu.

Uczestnictwo w Programie ma dla Wnioskodawcy charakter dobrowolny – Wnioskodawca nie miał obowiązku obejmowania Opcji. Podstawą do decyzji o Objęciu Opcji była skierowana do Wnioskodawcy oferta objęcia opcji zawierająca: liczbę opcji, jaką Wnioskodawca jako Osoba Uprawniona ma prawo objąć, okres, po jakim opcje będą mogły zostać zrealizowane, termin ważności oferty oraz podpisaną przez Spółkę oraz Wnioskodawcę Umowę Objęcia Opcji. Wnioskodawca, przystępując do Programu zawarł ze Spółką umowę określającą ilość obejmowanych Opcji, termin ich realizacji oraz inne warunki uczestnictwa w Programie (Spółka opracowała wewnętrzny dokument – Regulamin Programu – określający ogólne zasady i reguły Programu, w tym zasady realizacji Opcji, reguły określania ceny realizacji Opcji, terminy realizacji, itp.). Objęcie Opcji nastąpiło bez odpłatności ze strony Wnioskodawcy. Sama umowa zawarta pomiędzy Spółką i Wnioskodawcą była umową odrębną od np. umowy o pracę i dotyczyła ona stricte uczestnictwa w Programie.

Opcje mają charakter niezbywalny – nie mogą być przenoszone na rzecz osób trzecich, w tym innych Uczestników Programu nie mogą być obciążane prawami osób trzecich (np. zastaw), z zastrzeżeniem możliwości ich dziedziczenia przez spadkobierców Wnioskodawcy. Realizacja Opcji przez Wnioskodawcę może nastąpić w okresie od 1 kwietnia 2016 r. do 30 września 2016 r. (z zastrzeżeniem dotyczącym sytuacji, kiedy opinia biegłego rewidenta nie zostanie uzyskana do 30 września 2016 r. wtedy Regulamin przewiduje odrębne terminy i tryb realizacji Opcji). Wartość Opcji wyliczana będzie na podstawie sprawozdań finansowych (i ksiąg rachunkowych Spółki) za lata 2013-2015, sporządzanych przez właściwy organ Spółki, w stosunku do których biegły rewident wydał opinię, otrzymaną przez Spółkę nie później niż do dnia 31 lipca 2016 r.

Realizacja Opcji jest możliwa wyłącznie, o ile równocześnie spełnione są oba warunki ogólne:

*   wskaźnik KLN rozumiany jako średnioroczna liczba pozyskanych przez Spółkę nowych klientów za lata 2013-2015 (wskaźnik ten badany jest na koniec każdego okresu rozliczeniowego rozumianego jako okresy roczne, tj. na koniec roku 2013, 2014 oraz 2015) a następnie wyliczany jako średnia arytmetyczna z 3 okresów; w ten sposób uzyskiwany jest wskaźnik „średnioroczna ilość umów podpisanych z nowymi klientami” w ciągu okresu od rozpoczęcia Programu do ostatniego dnia okresu rozliczeniowego, za który dokonywana jest realizacja Opcji) osiągnie zakładany przez Spółkę poziom minimalny oraz

*   Spółka osiągnie łączne EBITDA skorygowany za lata 2013-2015 w wartości przekraczającej zakładany przez Spółkę poziom minimalny. EBITDA jest jednym z najszerzej stosowanych i najbardziej rozpoznawalnych miar rentowności danego przedsiębiorstwa, jest to zysk osiągnięty przez przedsiębiorstwo przed potrąceniem odsetek od finansowania zewnętrznego, podatków i kosztów amortyzacji.

EBITDA skorygowany – EBITDA skorygowany o rezerwy na poczet wypłat z tytułu Realizacji Opcji dla Uczestników będących członkami Zarządu Spółki na dzień 1 stycznia 2013 r. oraz koszt długu wyliczany z zastosowaniem wskaźnika zadłużenia netto Spółki, zgodnie z poniższymi zasadami:

DŁ – wskaźnik zadłużenia netto Spółki. Zadłużenie to powinno być nie wyższe na koniec poszczególnych okresów sprawozdawczych niż wartość zadłużenia netto, jaka zostałaby uzyskana po zmniejszeniu stanu zadłużenia netto z końca 2012 r. o EBITDA ustalane narastająco od początku 2013 r. do końca poszczególnych okresów sprawozdawczych. W przypadku zrealizowania i opłacenia inwestycji w majątek trwały nieprzekraczających co do wartości kwot określonych w zatwierdzonym budżecie Spółki, wypłaty dywidendy, podwyższenia lub umorzenia kapitału, efekt wpływu tych operacji na zadłużenie netto zostanie wyłączony. Stan zadłużenia będzie ustalany na podstawie danych z końca poszczególnych kwartałów kalendarzowych w latach 2013-2015 jako:

DŁ = kredyty, pożyczki, papiery dłużne i inne zobowiązania finansowe długoterminowe i krótkoterminowe – (środki pieniężne + krótkoterminowe papiery wartościowe).

Jeśli wskaźnik DŁ na koniec danego kwartału kalendarzowego okaże się większy niż zakładany (przyrost długu Spółki), wyrażony kwotowo wskaźnik EBITDA Spółki, będzie korygowany o wartość równą kosztowi kapitału w wysokości 15% p.a. liczoną od różnicy faktycznego zadłużenia netto Spółki ponad zakładany poziom zadłużenia wedle następującego wzoru:

(zrealizowane zadłużenie netto na koniec danego kwartału kalendarzowego – zakładane zadłużenie netto na koniec danego kwartału kalendarzowego + zrealizowane zadłużenie netto na koniec poprzedniego kwartału kalendarzowego – zakładane zadłużenie netto na koniec poprzedniego kwartału kalendarzowego)/2\*15%\*90/365.

W przypadku, gdy Spółka w okresie od 1 stycznia 2013 r. do dnia 31 grudnia 2015 r. nabędzie udziały w innym podmiocie, to podstawą ustalenia poziomu realizacji EBITDA skorygowanego będzie skonsolidowany wynik EBITDA. Zostanie także wyliczone skonsolidowane zadłużenie netto.

Jeśli powyższe warunki ogólne zostaną spełnione, skalkulowana zostanie wartość opcji Wnioskodawcy, którą ustala się poprzez przemnożenie liczby realizowanych przez Wnioskodawcę Opcji (może być to liczba co najwyżej równa liczbie wszystkich przyznanych Opcji) przez wskaźnik wyliczany wg następującego wzoru:

Cena Opcji X liczba Realizowanych Opcji X Wskaźnik Realizacji Uczestnika II Stopnia.

Realizacja Opcji jest możliwa, o ile zarówno wskaźnik KLN jak i wskaźnik EBITDA skorygowany osiągną wartość nie mniejszą niż zakładany przez Spółkę poziom minimalny. W przypadku, gdy którykolwiek z obu wyżej wskazanych wskaźników nie osiągnie zakładanego poziomu minimalnego, Spółka nie przystępuje do wyliczenia wartości Opcji (nie zostały spełnione warunki krytyczne dla Realizacji Opcji).

Jeżeli w okresie trwania Programu wskaźnik KLN osiągnie wartość nie mniejszą niż zakładany przez Spółkę poziom minimalny oraz wskaźnik EBITDA skorygowany osiągnie wartość co najmniej na poziomie zakładanego przez Spółkę poziomu minimalnego, wówczas Wskaźnik Realizacji Uczestnika II Stopnia wyliczany jest wedle następującej, dwufazowej sekwencji:

1.  Wskaźnik Realizacji Uczestnika I Stopnia:
    *   dla EBITDA skorygowany = minimalnej wartości oczekiwanej przez Spółkę ale  wartości oczekiwanej przez Spółkę wskaźnik ten wyrażony procentowo wynosi 100%.

W przypadku, gdy Spółka w okresie od 1 stycznia 2013 r. do dnia 31 grudnia 2015 r. nabędzie udziały w innym podmiocie, to podstawą ustalenia poziomu realizacji EBITDA skorygowanego będzie skonsolidowany wynik EBITDA. Zostanie także wyliczone skonsolidowane zadłużenie netto.

1.  Wskaźnik Realizacji Uczestnika II Stopnia:
    *   dla (suma EBITDA MPK Uczestnika) = wartości oczekiwanej realizacji celu MPK min (w mln PLN) wskaźnik ten wyrażony procentowo wynosi ((wartość realizacji celu MPK w mln PLN – wartość oczekiwana realizacji celu MPK min w mln PLN)/(wartość oczekiwana realizacji celu max w mln PLN – wartość realizacji celu MPK min w mln PLN))\*Wskaźnik realizacji Uczestnika I Stopnia\*100%
    *   dla (suma EBITDA MPK Uczestnika) > wartość oczekiwana realizacji celu MPK max w mln PLN) – wskaźnik ten wyrażony procentowo równy Wskaźnikowi realizacji Uczestnika I Stopnia, gdzie:

EBITDA MPK Uczestnika oznacza MPK-i, za które odpowiada Wnioskodawca tj.:

EBITDA \[03-400-400\] – rozumiany jako EBITDA MPK zgodnie z definicją powyżej, zrealizowany w ramach MPK 03-400-400

EBITDA \[03-400-401\] – rozumiany jako EBITDA MPK zgodnie z definicją powyżej, zrealizowany w ramach MPK 03-400-401

EBITDA \[03-400-404\] – rozumiany jako EBITDA MPK zgodnie z definicją powyżej, zrealizowany w ramach MPK 03-400-404

EBITDA \[03-400-470\] – rozumiany jako EBITDA MPK zgodnie z definicją powyżej, zrealizowany w ramach MPK 03-400-470

EBITDA \[03-400-480\] – rozumiany jako EBITDA MPK zgodnie z definicją powyżej, zrealizowany w ramach MPK 03-400-480

lub dokładne odpowiedniki MPK powyżej w przypadku wprowadzenia przez Spółkę zmian struktury MPK w okresie trwania Programu.

Wszystkie dobrane w ramach Programu wskaźniki charakteryzują się tym, że ich wartość jest niezależna od indywidualnych wysiłków Wnioskodawcy, wpływ na nią mają zmienne warunki ogólnorynkowe oraz wyniki ekonomiczne całego przedsiębiorstwa.

W celu umożliwienia Realizacji Opcji, Spółka przekaże Wnioskodawcy informację o wartości wskaźników istotnych dla wartości Opcji oraz o wyliczeniu proporcjonalnej liczby Opcji możliwych do realizacji. Informacja o wartości wskaźników oraz liczbie przysługujących do realizacji Opcji powinna zostać przekazana Wnioskodawcy najpóźniej w ciągu 5 dni roboczych od otrzymania przez Zarząd Spółki, w formie elektronicznej albo papierowej, opinii biegłego rewidenta do sprawozdania finansowego Spółki za rok 2015. Informacja o wartości wskaźników zostanie sporządzona na podstawie opinii biegłego rewidenta oraz uwzględniając dane wynikające bezpośrednio z systemu finansowo-księgowego Spółki.

W celu realizacji Opcji Wnioskodawca w ciągu maksymalnie 21 dni od momentu otrzymania od Zarządu informacji o wskaźnikach finansowych, jest zobowiązany wypełnić i podpisać Oświadczenie o Realizacji Opcji oraz przekazać je Spółce. Niezłożenie w tym terminie Oświadczenia o Realizacji Opcji spowoduje wygaśnięcie prawa do Opcji. Realizacja Opcji następuje w formie pieniężnej. Wypłata z tytułu realizacji Opcji następuje na konto bankowe Wnioskodawcy wskazane w Oświadczeniu.

Program ma na celu szczególne zmotywowanie Uczestnika, Spółka poprzez jego wdrożenie realizuje strategię osiągania ponadprzeciętnych wyników finansowych.

Przystępując do Programu Wnioskodawca podpisał oświadczenie potwierdzające, że ma świadomość, że (i) ostateczna, całkowita wartość, po której Opcje mogą zostać zrealizowane nie jest znana w dniu zawarcia Umowy objęcia Opcji oraz (ii) rozumie, że wartość, po jakiej Opcje będzie można zrealizować w przyszłości jest Uczestnikowi Programu nieznana na moment Objęcia Opcji, zaś ostateczna wartość Opcji może cechować się dużą zmiennością i zależy od szeregu czynników, które pozostają poza kontrolą Spółki oraz Uczestnika Programu. Zatem uczestnictwo w Programie nie gwarantuje osiągnięcia określonego wyniku.

Niezależnie w Spółce, w której zatrudniony jest Wnioskodawca, funkcjonuje również system premii rocznych, które to premie mogą Wnioskodawcy przysługiwać na podstawie umowy o pracę. Przyznanie premii rocznej jest uzależnione od wyniku EBIT na poziomie Spółki, wyników EBIT w ramach poszczególnych MPK, za które odpowiedzialny jest Wnioskodawca oraz od przychodu ze sprzedaży dla poszczególnych MPK, za które odpowiada Wnioskodawca. Przychody z tytułu osiągnięcia takich premii Spółka rozpoznaje jako przychody Wnioskodawcy ze stosunku pracy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym samo otrzymanie prawa do Opcji rodzi po stronie Wnioskodawcy, jako Uczestnika Programu, skutki w postaci powstania przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych (PIT)?
2.  Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym ewentualne przysporzenie majątkowe po stronie Wnioskodawcy, jako Uczestnika Programu, z tytułu realizacji praw wynikających z objętych Opcji powinno być kwalifikowane na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych (PIT) jako przychód z kapitałów pieniężnych, który powinien podlegać opodatkowaniu dopiero w momencie realizacji/wypłaty?
3.  Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym po stronie Wnioskodawcy powstanie obowiązek zapłaty zaliczki na podatek dochodowy?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 3, natomiast w pozostałym zakresie zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy, będzie On wykazywał dochód z realizacji Opcji w zeznaniu rocznym PIT-38 bez obowiązku wpłaty zaliczek miesięcznych na podatek dochodowy.

Stosownie do treści art. 17 ust. 1b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm., dalej: ustawa o PIT) przychód określony w art. 17 ust. 1 pkt 10 tej ustawy powstaje w momencie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych.

Jednocześnie, zgodnie z treścią art. 30b ust. 1 ustawy o PIT, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Stosownie natomiast do art. 30b ust. 2 pkt 3 ustawy o PIT, dochodem z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38a.

Na podatniku, który uzyskał dochód, (poniósł stratę) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b ciąży obowiązek wykazania tego dochodu i złożenia we właściwym urzędzie skarbowym zeznania według ustalonego wzoru (formularz PIT-38), w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, w którym uzyskano dochód (art. 45 ust. la pkt 1 w związku z art. 30b ust. 6 ustawy o PIT).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie podkreślenia wymaga, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku.

Zaznaczyć należy, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Tutejszy Organ podatkowy wskazuje, że jeżeli przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe różnić się będzie od zdarzenia przyszłego, które wystąpi w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia.

W tym miejscu wskazać należy, że przedstawiając własne stanowisko Wnioskodawca przywołał nieobowiązujące brzmienie art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ustawą z dnia z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym (Dz. U. z 2013 r., poz. 1387) zmieniono brzmienie art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który po zmianie stanowi, że od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19 % uzyskanego dochodu.

Niemniej jednak powyższa zmiana nie ma wpływu na treść rozstrzygnięcia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.