Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.118.2021.1.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-04-22
Teza: nieuznanie transakcji wydzielenia ze Spółki dzielonej zespołu składników materialnych i niematerialnych przypisanych do Starego Zakładu i przeniesienia ich do nowo zawiązanej Spółki za czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT
Słowa kluczowe: aport; czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; spółki-podział spółki przez wydzielenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 24 lutego 2021 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania transakcji wydzielenia ze Spółki dzielonej zespołu składników materialnych i niematerialnych przypisanych do Starego Zakładu i przeniesienia ich do nowo zawiązanej Spółki za czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

24 lutego 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   uznania transakcji wydzielenia ze Spółki dzielonej zespołu składników materialnych i niematerialnych przypisanych do Starego Zakładu i przeniesienia ich do nowo zawiązanej Spółki za czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT,

*   braku obowiązku korekty podatku naliczonego w odniesieniu do towarów i usług nabytych przez Spółkę Dzieloną do dnia podziału przez wydzielenie i przeniesionych w ramach wydzielanego Starego Zakładu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

1.  Informacje ogólne

X Sp. z o.o. (dalej: Spółka lub Spółka Dzielona), prowadzi działalność gospodarczą głównie w zakresie produkcji i sprzedaży nawozów wapniowych oraz nawozów wieloskładnikowych.

Spółka prowadzi działalność w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, posiada siedzibę na terytorium Polski i podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów oraz jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

Udziałowcami Spółki są trzy osoby fizyczne posiadające rezydencję podatkową na terytorium Polski - …, … oraz … (dalej: Udziałowcy).

Działalność operacyjna Spółki jest umiejscowiona w ramach dwóch zakładów produkcyjnych zlokalizowanych w \`(...)\`, pod różnymi adresami:

*   pierwszym jest funkcjonujący od wielu lat zakład produkcji nawozów wapniowych (dalej: Stary Zakład lub Zakład Produkcji \`(...)\`) pod adresem \`(...)\`, ul. \`(...)\`, \`(...)\`;

*   drugim zakładem jest zakład produkcji nawozów wieloskładnikowych (dalej: Nowy Zakład lub Zakład Produkcji \`(...)\`) pod adresem \`(...)\`, ul. \`(...)\`, \`(...)\`, pozostający obecnie w fazie inwestycji / rozwoju (który rozpoczął już prowadzenie działalności gospodarczej w ograniczonym zakresie). Nowy Zakład znajduje się w zaawansowanym stadium ukończenia inwestycji dotyczącej budowy budynków, montażu maszyn oraz ich rozruchu.

Zakres działalności produkcyjnej obu zakładów jest zróżnicowany/odmienny z uwagi na produkowany asortyment.

1.  Planowana transakcja

Planowane jest dokonanie transakcji, mającej na celu rozdzielenie obu rodzajów działalności (tj. działalności Zakładu Produkcji \`(...)\` i działalności Zakładu Produkcji \`(...)\`) prowadzonej obecnie przez Spółkę. W związku z tym, planowane jest przeniesienie Starego Zakładu wraz z przypisanymi składnikami majątkowymi do odrębnego podmiotu - nowo zawiązanej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, mającej siedzibę na terytorium Polski, podlegającej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce (dalej: Spółka Przejmująca), w której wspólnikami będą Udziałowcy. Wskazana transakcja zostanie zrealizowana poprzez przeprowadzenie podziału Spółki Dzielonej poprzez przeniesienie części majątku Spółki Dzielonej na spółkę nowo zawiązaną (tj. Spółkę Przejmującą), tj. podział przez wydzielenie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeksu spółek handlowych (Dz.U. z 2020 r. poz. 1525; dalej: KSH). Spółka Przejmująca będzie zarejestrowana w Polsce jako podatnik VAT czynny.

Po dniu podziału przez wydzielenie Spółka Dzielona będzie kontynuowała działalność w zakresie wynikającym z zadań realizowanych przez Nowy Zakład, natomiast Spółka Przejmująca będzie kontynuowała aktualnie prowadzoną przez Spółkę Dzieloną działalność gospodarczą w zakresie wynikającym z zadań realizowanych przez Stary Zakład i będzie wykorzystywać składniki majątku wchodzące w skład Starego Zakładu, co do zasady, do działalności opodatkowanej VAT, uprawniającej do odliczenia VAT.

Celem podziału jest rozdzielenie działalności dwóch zakładów Spółki dedykowanych produkcji odmiennych rodzajów produktów (nawozów), z wykorzystaniem odrębnych zasobów.

Jednocześnie forma prawna transakcji jaką jest podział przez wydzielenie gwarantuje ciągłość prowadzenia poszczególnych działalności w związku z mającą zastosowanie zasadą sukcesji uniwersalnej (częściowej), w wyniku której Spółka Przejmująca wstąpi we wszystkie prawa i obowiązki związane z przejmowanymi składnikami tworzącymi Stary Zakład.

Podział Spółki Dzielonej przez wydzielenie zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych. Jednocześnie, głównym lub jednym z głównych celów transakcji podziału Spółki Dzielonej przez wydzielenie nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

1.  Składniki majątkowe przydzielone do Starego oraz Nowego Zakładu

W ramach podziału do każdej ze spółek (Spółki Dzielonej oraz Spółki Przejmującej) zostaną przypisane zasoby/aktywa oraz zobowiązania, w szczególności nieruchomości, należności, środki trwałe, wyposażenie/ruchomości, wartości niematerialne i prawne a także pracownicy/personel związane z danym zakładem.

W związku z planowanym podziałem przez wydzielenie na Spółkę Przejmującą zostanie przeniesiony Stary Zakład, do którego przypisane są w szczególności następujące składniki/zasoby:

*   sąsiadujące ze sobą działki gruntu (nr \`(...)\` i \`(...)\`) znajdujące się na jednej nieruchomości gruntowej, położonej w obrębie \`(...)\`, dla której Sąd Rejonowy we … prowadzi księgę wieczystą nr \`(...)\`. Na wspólnej powierzchni obu działek znajduje się Stary Zakład;

*   znajdujące się na powyższych działkach budynki oraz budowle , w których prowadzona jest działalność Zakładu Produkcji \`(...)\`);

*   środki trwałe (w tym linie produkcyjne) wykorzystywane w ramach działalności Starego Zakładu;

*   inne niż środki trwałe składniki majątkowe (w szczególności narzędzia, przyrządy, wyposażenie , etc.);

*   zapasy związane z działalnością Starego Zakładu;

*   prawa ochronne do znaków towarowych związanych z działalnością w zakresie produkcji \`(...)\`;

*   prawa do strony (domeny) internetowej;

*   środki pieniężne zgromadzone na rachunkach bankowych wykorzystywanych do obsługi rozliczeń / płatności dotyczących Starego Zakładu;

*   należności i zobowiązania związane z działalnością Starego Zakładu;

*   pracownicy związani z działalnością Starego Zakładu, wraz z dokumentacją kadrowo-płacową (w związku z przejściem części zakładu pracy w rozumieniu art. 231 ustawy Kodeks pracy);

*   prawa i obowiązki z umów z pracownikami przypisanymi do Starego Zakładu;

*   prawa i obowiązki z umów pożyczek udzielonych na rzecz pracowników przypisanych do Starego Zakładu;

*   prawa i obowiązki z umów handlowych (dystrybucyjnych) zawartych z kontrahentami będącymi dystrybutorami

*   produktów wytwarzanych w Starym Zakładzie;

*   prawa i obowiązki z umów zawartych z dostawcami surowców wykorzystywanych do produkcji nawozów wapniowych oraz z umów z innymi kontrahentami, którzy świadczą określone usługi lub dostarczają określone towary głównie dla potrzeb Starego Zakładu;

*   umowy leasingu związane z działalnością Starego Zakładu;

*   prawa i obowiązki wynikające z umowy kredytowej związanej ze Starym Zakładem;

*   baza kontaktów handlowych, w zakresie związanym z działalnością Starego Zakładu;

*   inne składniki funkcjonalnie związane z działalnością w zakresie produkcji nawozów wapniowych.

*   Jednocześnie, w związku z planowanym podziałem przez wydzielenie, w ramach Spółki Dzielonej pozostaną składniki związane z Nowym Zakładem, obejmujące w szczególności:

*   działkę gruntu (nr \`(...)\`) położoną w obrębie \`(...)\`, dla której Sąd Rejonowy we … prowadzi księgę wieczystą nr \`(...)\`;

*   znajdujące się na powyższej działce budynki oraz budowle (w szczególności hala produkcyjna, przemiałownia wraz z młynem, trafostacja, stróżówka, hydrofornia, zbiornik przeciwpożarowy, sieć kanalizacyjna i wodociągowa, sieć gazowa, ogrodzenie terenu, waga samochodowa itp.), w których mieści się zakład produkcyjny przeznaczony do produkcji nawozów wieloskładnikowych;

*   środki trwałe (w tym linie produkcyjne), które będą wykorzystywane w ramach działalności Nowego Zakładu oraz środki trwałe w budowie (jeśli takie będą występować na moment podziału) związane z Nowym Zakładem;

*   inne niż środki trwałe składniki majątkowe (w szczególności narzędzia, przyrządy, wyposażenie, etc.);

*   zapasy związane z działalnością Nowego Zakładu;

*   prawa ochronne do znaków towarowych związanych z działalnością w zakresie produkcji nawozów wieloskładnikowych oraz prawa ze zgłoszeń patentowych w zakresie innych potencjalnych produktów (niewytwarzanych dotychczas ani w Starym Zakładzie ani w Nowym Zakładzie, które potencjalnie w przyszłości mogłyby być rozwijane w ramach Nowego Zakładu);

*   prawa i obowiązki z decyzji o wsparciu nr \`(...)\` z 30 września 2019 r. na prowadzenie działalności gospodarczej w miejscowości \`(...)\` (gm. \`(...)\`, pow. \`(...)\`, woj. \`(...)\`) na terenie działki nr \`(...)\`, wydanej na podstawie Ustawy o wspieraniu nowych inwestycji.

*   prawa do strony internetowej związanej z marką, która jest / będzie rozwijana w ramach Nowego Zakładu;

*   środki pieniężne (zgromadzone na rachunku / rachunkach bankowym / bankowych wykorzystywanych do obsługi rozliczeń / płatności związanych z działalnością Nowego Zakładu);

*   należności i zobowiązania związane z działalnością Nowego Zakładu;

*   pracownicy związani z działalnością Nowego Zakładu, wraz z dokumentacją kadrowo-płacową;

*   prawa i obowiązki z umów z pracownikami przypisanymi do Nowego Zakładu;

*   prawa i obowiązki z umów pożyczek udzielonych na rzecz pracowników przypisanych do Nowego Zakładu;

*   prawa i obowiązki z umów handlowych lub innych umów dotyczących działalności Nowego Zakładu (w szczególności w zakresie nabycia surowca do produkcji) ;

*   prawa i obowiązki wynikające z otrzymanych zamówień dotyczących produktów (nawozów wieloskładniowych), które będą wytwarzane przez Nowy Zakład;

*   prawa i obowiązki wynikające z umowy kredytowej związanej z Nowym Zakładem;

*   baza kontaktów handlowych związanych z działalnością Nowego Zakładu;

*   prawa i obowiązki wynikające z umów leasingu związanych z działalnością Nowego Zakładu;

*   prawa i obowiązki wynikające z umów dostawy mediów (energii, gazu, prądu);

*   prawa i obowiązki z umów telekomunikacyjnych ;

*   prawa i obowiązki wynikające z umowy dotyczącej magazynowania oraz pakowania nawozów;

*   prawa i obowiązki wynikające z umów ubezpieczenia majątku związanych z Nowym Zakładem;

*   prawa i obowiązki wynikające z innych umów związanych z Nowym Zakładem;

*   inne składniki funkcjonalnie związane z działalnością w zakresie produkcji nawozów wieloskładnikowych

Nie można zupełnie wykluczyć, że w ramach podziału Spółki przez wydzielenie Starego Zakładu nie zostaną przeniesione pewne, określone składniki majątkowe/umowy, których przeniesienie nie będzie dopuszczalne/obiektywnie niemożliwe z uwagi na obowiązujące przepisy prawa lub przeniesienie będzie znacznie utrudnione od strony kontraktowej. Przy czym, według najlepszej aktualnej wiedzy, takie przypadki nie powinny mieć miejsca lub jeśli wystąpiłyby nie powinny zagrażać możliwości kontynuacji działalności produkcyjnej Starego Zakładu w Spółce Przejmującej. Zamiarem biznesowym jest jednak przeniesienie wszelkich praw i obowiązków wynikających z wszystkich umów dotyczących Starego Zakładu, w zakresie w jakim jest to faktycznie i prawnie możliwe.

Dodatkowo, w Spółce Dzielonej, po podziale pozostaną inne składniki (w tym zobowiązania), związane z ogółem działalności Spółki, np.:

*   prawo własności lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość w \`(...)\`;

*   umowa najmu lokalu mieszkalnego w \`(...)\`;

*   umowa najmu biura znajdującego się w \`(...)\` (pod adresem siedziby Spółki);

*   oraz pozostałe składniki majątku związane z ogółem działalności Spółki Dzielonej (np. umowy ubezpieczenia).

Dodatkowo, w Spółce Dzielonej pozostaną osoby /personel oraz składniki majątkowe związane z obszarami księgowymi, administracyjnymi, informatycznymi, kadrowymi, dotyczącymi działalności całej Spółki (tj. Nowego, jak i Starego Zakładu oraz centrali/biura zarządu), skupione w szczególności w siedzibie Spółki. W związku z powyższym, po wydzieleniu Starego Zakładu do Spółki Przejmującej przez Spółkę Dzieloną, Spółka Dzielona może świadczyć usługi wsparcia na rzecz Spółki Przejmującej zgodnie z zapotrzebowaniem, w ww. obszarach, przy czym współpraca ta może mieć także charakter tymczasowy, lub potencjalnie może nie być niezbędna.

1.  Funkcjonowanie i wydzielenie obu zakładów w ramach Spółki Dzielonej

Jak wskazano powyżej, Spółka prowadzi działalność w ramach dwóch odrębnych zakładów produkcyjnych. Oba zakłady produkcyjne generują przychody z prowadzonej działalności gospodarczej.

Pierwszym jest funkcjonujący od lat zakład produkcji nawozów wapniowych (Stary Zakład). Stary Zakład obsługuje całość działań związanych z produkcją i sprzedażą wytwarzanych produktów - nawozów wapniowych. Tymczasowo, w tym zakładzie odbywa się dodatkowo produkcja określonych nawozów wieloskładnikowych - w niepełnym wymiarze i zakresie, jako że nawozy te będą wytwarzane wyłącznie w Nowym Zakładzie, po uruchomieniu linii produkcyjnych (co ma nastąpić przed podziałem Spółki).

Drugim zakładem jest zakład produkcji nawozów wieloskładnikowych (Nowy Zakład), pozostający na moment złożenia niniejszego wniosku w fazie rozwoju. Zakład znajduje się obecnie w zaawansowanym stadium zakończenia realizacji inwestycji w zakresie budowy budynków, montażu maszyn oraz ich rozruchu. Niemniej, Nowy Zakład prowadzi już działalność gospodarczą w ograniczonym zakresie (uzyskuje przychody w zakresie wynajmu powierzchni oraz z tytułu sprzedaży towarów konfekcjonowanych przez Spółkę w ramach Nowego Zakładu lub świadczenia usług pakowania / konfekcjonowania nawozów).

Niemniej, na moment podziału Spółki zakładane jest, iż proces produkcyjny dotyczący nawozów wieloskładnikowych będzie prowadzony w całości w Nowym Zakładzie. Jednocześnie, produkcja nawozów wapniowych będzie kontynuowana wyłącznie w Starym Zakładzie.

Efektywnie, na moment podziału zakładane jest, iż Stary Zakład realizując zadania gospodarcze korzystać będzie z odrębnych składników majątkowych używanych w procesie produkcji, a także odrębnych składników niematerialnych (w szczególności znaków towarowych), jak również pracowników produkcyjnych w stosunku do zasobów Nowego Zakładu.

Docelowo, po transakcji podziału przez wydzielenie, zakłady te będą stanowić dwa odrębne przedsiębiorstwa funkcjonujące w dwóch odrębnych podmiotach prawa handlowego (spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością). Odrębność Nowego i Starego Zakładu przejawia się również w tym, iż w przyszłości możliwa jest niezależna sprzedaż udziałów Spółki Dzielonej (w której po podziale będzie funkcjonował wyłącznie Nowy Zakład) lub Spółki Przejmującej (w której będzie funkcjonował Stary Zakład) na rzecz zewnętrznego inwestora. W takim przypadku zakłady te będą funkcjonować niezależnie operacyjnie od siebie – oferując odmienny asortyment produktów (nawozów) skierowany do różnych segmentów rynku nawozów.

Wyodrębnienie Starego Zakładu oraz Nowego Zakładu w wewnętrznej strukturze Spółki Dzielonej miało miejsce przed planowaną transakcją podziału przez wydzielenie i wynika także m.in. z różnych lokalizacji obydwu działalności (tj. zakłady są wyodrębnione pod względem geograficznym i faktycznym). Każdy z zakładów jest położony na odrębnych nieruchomościach i funkcjonuje w różnych obiektach budowlanych. Działki, na których znajdują się Stary oraz Nowy Zakład nie są ze sobą w żaden sposób funkcjonalnie lub organizacyjnie powiązane (są one oddalone od siebie o kilkaset metrów). Są to zatem dwa odrębne obiekty - zakłady (fabryki) położone na odrębnych i niepowiązanych ze sobą działkach gruntu, pod różnymi adresami.

Dodatkowo, produkcja nawozów wapniowych (prowadzona przez Stary Zakład) jest działalnością odrębną od działalności w zakresie produkcji nawozów wieloskładnikowych (Nowy Zakład). Odrębność ta widoczna jest nie tylko w zakresie produkowanego asortymentu (wytwarzanego z zupełnie innego surowca) skierowanego do różnych segmentów rynku nawozów i o różnym przeznaczeniu/zastosowaniu w procesach nawożenia, ale również w zakresie wykorzystania do produkcji odrębnych, składników majątkowych i niemajątkowych, w tym maszyn / urządzeń zlokalizowanych w odrębnych lokacjach/obiektach produkcyjnych, narzędzi, instalacji, a także znaków towarowych służących oznaczeniu produktów wytwarzanych przez poszczególne zakłady.

Z uwagi na odrębny przedmiot działalności produkcyjnej obu zakładów, jak również rozwijającą się działalność Nowego Zakładu w strukturze Spółki, dla sprawnego funkcjonowania obu zakładów w ramach Spółki konieczne było również uporządkowanie kwestii organizacyjnych oraz przyporządkowanie poszczególnych zasobów do każdego z zakładów w drodze formalnej.

Efektywnie, powyższe obszary działalności oraz odrębność dwóch ww. zakładów odzwierciedla przyjęta struktura organizacyjna Spółki, w ramach której zarząd Spółki formalnie w drodze uchwały (przyjętej na podstawie upoważnienia wyrażonego uchwałą wspólników Spółki) potwierdził wyodrębnienie dwóch zakładów produkcyjnych prowadzących działalność w odrębnych lokalizacjach, tj. Starego Zakładu i Nowego Zakładu. W drodze wskazanej uchwały zarząd Spółki Dzielonej formalnie dokonał przypisania odrębnych zasobów służących realizacji działalności produkcyjnej do każdego z zakładów:

1.  do Starego Zakładu (produkcji nawozów wapniowych) przypisano dedykowane temu zakładowi następujące działy: Dział Produkcji, Dział Handlu, Dział Badań i Rozwoju oraz Dział Marketingu, wraz z pracownikami dedykowane do produkcji i sprzedaży nawozów wapniowych;
2.  w ramach Nowego Zakładu (produkcji nawozów wieloskładnikowych), w którym funkcjonował Dział Realizacji Inwestycji, powołano w ramach ww. uchwały odrębne działy operacyjne (wraz z przypisanymi pracownikami), wyłonione częściowo z Działu Realizacji Inwestycji, tj. Dział Produkcji, Dział Handlu, Dział Badań i Rozwoju, oraz Dział Marketingu dedykowane do obsługi, produkcji i sprzedaży nawozów wieloskładnikowych w ramach Nowego Zakładu. Działy te będą dalej rozwijane wraz z rozwojem działalności Nowego Zakładu.

Dział Realizacji Inwestycji powstał w Spółce odpowiednio wcześniej, na potrzeby związane z utworzeniem Nowego Zakładu.

Tym samym, docelowo każdy z zakładów będzie posiadał odrębny dział produkcji, dział handlu, dział badań i rozwoju oraz marketingu (z uwagi na odmienność oraz odrębność produktów i segmentu rynku sprzedaży nawozów).

Dyrektorami wskazanych powyżej działów - dotyczących w szczególności produkcji oraz handlu są osoby będące członkami zarządu Spółki lub Udziałowcami, zatrudnione w Spółce na podstawie umowy o pracę. Przy czym, w odniesieniu do Starego Zakładu, operacyjnie za produkcję odpowiada osoba zatrudniona przez Spółkę jako kierownik tego zakładu, i osoba ta nie jest i nie będzie odpowiedzialna za działalność Nowego Zakładu. Na moment podziału, za dział handlowy w obu zakładach będzie odpowiadać dyrektor, będący udziałowcem Spółki.

Pozostali pracownicy Spółki (w zakresie produkcji oraz handlu) zostali przypisani odpowiednio do Starego oraz Nowego Zakładu. W zakresie działu marketingu, każdy z zakładów ma przypisany odrębny personel.

Jednocześnie, Dział Finansów (wyodrębniony wcześniej w strukturach Spółki ) skupiony w siedzibie Spółki, jako wspierający działalność obu zakładów produkcyjnych (tj. Starego Zakładu i Nowego Zakładu) nie został przyporządkowany bezpośrednio do żadnego z zakładów produkcyjnych i za jego funkcjonowanie odpowiada Biuro Zarządu (w ramach funkcji centrali). Tym samym, po podziale Spółki, dział ten jako związany z całokształtem działalności gospodarczej Spółki / ogółem jej funkcjonowania, pozostanie w Spółce Dzielonej (natomiast jak wskazano wyżej, Spółka może zapewnić wtedy wsparcie tego działu na rzecz Starego Zakładu w ramach świadczenia usług na rzecz Spółki Przejmującej, jeśli będzie taka potrzeba).

Dodatkowo, Spółka Dzielona, będzie miała możliwość przypisania przychodów, kosztów, należności, zobowiązań, aktywów, związanych z działalnością Starego oraz Nowego Zakładu. Tym samym, możliwe będzie dla celów wewnętrznych, okresowe sporządzenie odrębnego bilansu i rachunku zysków i strat odrębnie dla każdego zakładu. Każdy z zakładów będzie wykorzystywał odrębne rachunki bankowe, i będzie posiadał środki pieniężne niezbędne dla potrzeb funkcjonowania poszczególnych zakładów.

Ponadto, działalność gospodarcza prowadzona przez Stary Zakład funkcjonuje w oparciu o odrębne umowy handlowe zawarte z klientami (dystrybutorami) i dostawcami, w stosunku do działalności prowadzonej przez Nowy Zakład - w ramach którego Spółka nabywa / będzie nabywać odrębny surowiec, i produkować i sprzedawać odrębny produkt (rodzaj nawozu).

Dodatkowo na rzecz Spółki Dzielonej wydana została decyzja o wsparciu nr \`(...)\` z 30 września 2019 r. na prowadzenie działalności gospodarczej w miejscowości \`(...)\` (gm. \`(...)\`, pow. \`(...)\`, woj. \`(...)\`) na terenie działki nr \`(...)\`, wydanej na podstawie Ustawy o wspieraniu nowych inwestycji. Wskazana decyzja dotyczy wyłącznie nowej inwestycji związanej z Nowym Zakładem.

1.  Działalność po transakcji podziału przez wydzielenie

Na skutek dokonania podziału Spółki przez wydzielenie Starego Zakładu do Spółki Przejmującej:

*   począwszy od dnia wydzielenia - Spółka Przejmująca będzie prowadzić (kontynuować) działalność gospodarczą związaną ze Starym Zakładem polegającą na produkcji nawozów wapniowych. Działalność ta będzie wykonywana przez Spółkę Przejmującą przy wykorzystaniu zasobów, w tym pracowników przypisanych do Starego Zakładu, które będą przeniesione na rzecz Spółki Przejmującej na skutek podziału.

*   jednocześnie - po dniu wydzielenia - Spółka Dzielona będzie kontynuowała i rozwijała działalność związaną z Nowym Zakładem, przy wykorzystaniu zasobów w tym pracowników przypisanych do Nowego Zakładu.

Spółka Przejmująca miałaby kontynuować działalność Starego Zakładu jako odrębnego zakładu, w tym podtrzymać dotychczasowe umowy handlowe z dostawcami/dystrybutorami oraz umowy z pracownikami. Również w tym wypadku zostanie utrzymana odrębność lokalizacyjna Starego Zakładu w stosunku do Nowego. Z uwagi na charakter działalności Starego Zakładu oraz przypisane do niego zasoby, Spółka Przejmująca nie będzie musiała przeprowadzać zasadniczo dodatkowych reorganizacji, które miałyby dopiero stworzyć warunki do niezależnego operacyjnie funkcjonowania tej jednostki w obszarze produkcji oraz sprzedaży nawozów wapniowych. Jednocześnie fakt wydzielenia ze Spółki Starego Zakładu, w ramach podziału Spółki nie wpłynie na możliwość kontynuowania i rozwoju działalności przez Spółkę w zakresie Nowego Zakładu. Pozostający w Spółce Dzielonej zespół składników majątkowych będzie pozwalał na samodzielne i niezależne funkcjonowanie Nowego Zakładu. Po podziale Spółka Dzielona nadal będzie prowadzić działalność w ramach Nowego Zakładu, z uwzględnieniem składników składających się wspólnie na przedsiębiorstwo funkcjonujące dalej jako Nowy Zakład.

Jednocześnie, jako że w Spółce Dzielonej pozostaną osoby/personel oraz składniki majątkowe związane z obszarami księgowymi, administracyjnymi, informatycznymi, kadrowymi, dotyczącymi działalności całej Spółki (tj. Nowego, jak i Starego Zakładu oraz centrali/biura zarządu), skupione w szczególności w siedzibie Spółki, po wydzieleniu Starego Zakładu do Spółki Przejmującej przez Spółkę Dzieloną, Spółka Dzielona może świadczyć na zasadzie outsourcingu usługi wsparcia na rzecz Spółki Przejmującej zgodnie z zapotrzebowaniem, w ww. obszarach, przy czym współpraca ta może mieć także charakter tymczasowy, lub potencjalnie może nie być niezbędna.

1.  Planowana sprzedaż udziałów Spółki Przejmującej na rzecz zewnętrznego inwestora

Wnioskodawca pragnie również podkreślić, iż po dokonaniu podziału przez wydzielenie, w ramach którego dojdzie do przeniesienia Starego Zakładu do Spółki Przejmującej zamierzone jest kontynuowanie działalności Starego Zakładu w ramach Spółki Przejmującej. Jednocześnie, planowane jest dokonanie przyszłej potencjalnej sprzedaży przez Udziałowców udziałów w Spółce Przejmującej na rzecz zewnętrznego inwestora, który miałby kontynuować i rozwijać działalność Starego Zakładu.

W związku z planowaną sprzedażą udziałów, w grudniu 2020 r. zawarta została przedwstępna umowa sprzedaży udziałów pomiędzy wspólnikami Spółki a podmiotem trzecim/inwestorem, który jest zainteresowany nabyciem udziałów Spółki Przejmującej, która ma otrzymać w wyniku podziału Spółki Stary Zakład.

Podkreślenia w omawianym przypadku wymaga fakt, iż działalność Starego Zakładu wydzielonego do Spółki Przejmującej będzie przez nią kontynuowana w zakresie takim jak była ona realizowana w ramach Spółki Dzielonej. W szczególności nie dojdzie w omawianym przypadku do likwidacji czy też nie planuje się sprzedaży istotnych elementów wchodzących w skład Starego Zakładu po wydzieleniu go do Spółki Przejmującej. Planowana transakcja może objąć wyłącznie sprzedaż (z poziomu udziałowców będących osobami fizycznymi) udziałów Spółki Przejmującej (efektywnie transakcja ta nie będzie miała wpływu na działalność Spółki Przejmującej jako czynnego podatnika VAT).

Wspomniany inwestor, stając się potencjalnie właścicielem udziałów nabytych od wspólników Spółki Przejmującej (jeśli dojdzie do sprzedaży udziałów), zamierza kontynuować i rozwijać działalność prowadzoną aktualnie przez Stary Zakład w ramach Spółki Dzielonej w oparciu o składniki wydzielone do Spółki Przejmującej.

Jednocześnie, Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż transakcja nabycia udziałów przez zewnętrznego inwestora może zostać opóźniona lub może nie zostać zrealizowana, zgodnie z warunkami wskazanymi w umowie przedwstępnej.

Wnioskodawca pragnie przy tym wskazać, że Spółka oraz Udziałowcy wystąpili do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z wnioskami o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego na gruncie ustawy o PDOP oraz ustawy o PDOF, mających na celu potwierdzenie, że transakcja podziału Spółki i wydzielenie Starego Zakładu do Spółki Przejmującej nie spowoduje opodatkowania po stronie Spółki oraz Udziałowców w analizowanym zdarzeniu przyszłym, co wiązało się z koniecznością potwierdzenia, iż zarówno Stary Zakład, jak i Nowy Zakład stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w świetle ustaw o podatkach dochodowych.

W związku z powyższym, Spółka oraz Udziałowcy otrzymali interpretacje indywidualne potwierdzające powyższe w tożsamym zdarzeniu przyszłym jaki został przestawiony w niniejszym wniosku:

*   interpretacja wydana dla Spółki na gruncie PDOP

*   sygn. 0111-KDIB2-1.4010.452.2020.2.AP - wydana w dniu 15 lutego 2021 r. -,

*   interpretacje wydane dla Udziałowców na gruncie PDOF

*   sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.875.2020.2.KS - wydana w dniu 27 stycznia 2021r.

*   sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.864.2020.2.ID - wydana w dniu 27 stycznia 2021r.

*   sygn. 0115-KDIT1.4011.835.2020.2.MT - wydana w dniu 11 lutego 2021r.

W powyższych interpretacjach Organ podatkowy potwierdził prawidłowość stanowiska wnioskodawców (potwierdzając brak opodatkowania transakcji podziału na gruncie PDOP i PDOF po stronie Spółki oraz Udziałowców z uwagi na uznanie zarówno Nowego, jak i Starego Zakładu jako spełniających definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa, tożsamą z definicja z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT), i odstąpił od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawców.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy czynność polegająca na przeniesieniu Starego Zakładu w ramach podziału Spółki Dzielonej do Spółki Przejmującej pozostanie poza zakresem VAT?
2.  Czy Spółka dzielona jako zbywca wydzielonego Starego Zakładu, w związku z wykonaniem transakcji niepodlegającej VAT, nie będzie zobligowana do dokonania korekty odliczonego podatku naliczonego VAT, w odniesieniu do towarów i usług nabytych przez Spółkę Dzieloną do dnia podziału przez wydzielenie i przeniesionych w ramach wydzielonego Starego Zakładu?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad 1

Zdaniem Wnioskodawcy, przedmiotowa transakcja nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Ad 2

Spółka Dzielona, jako zbywca wydzielanego Starego Zakładu, pomimo zbycia Starego Zakładu w ramach transakcji niepodlegającej VAT, nie będzie zobligowana do dokonania korekty podatku naliczonego VAT w odniesieniu do towarów i usług nabytych przez Spółkę Dzieloną do dnia podziału przez wydzielenie i przeniesionych w ramach wydzielanego Starego Zakładu.

UZASADNIENIE STANOWISKA

W zakresie pytania nr 1:

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, zorganizowana część przedsiębiorstwa („ZCP”) oznacza organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Mając na uwadze powyższe regulacje, ZCP wystąpi, jeżeli zostaną spełnione łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  istnieje wyodrębnienie organizacyjne zespołu tych składników w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  istnieje wyodrębnienie finansowe zespołu tych składników w istniejącym przedsiębiorstwie,
4.  istnieje wyodrębnienie funkcjonalne - tj. zespół tych składników przeznaczony jest do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podkreślenia wymaga, że dla uznania danego zbioru składników materialnych i niematerialnych za ZCP niewystarczające jest, aby składniki te stanowiły zebraną masę majątkową, ale masa ta musi odznaczać się odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Jednocześnie, aby można było mówić o wyodrębnieniu funkcjonalnym przenoszonych składników, muszą one pozostawać między sobą we wzajemnych interakcjach w taki sposób, że należy je traktować jako zorganizowany, autonomiczny zespół umożliwiający kontynuację dotychczasowych zadań oraz samodzielne funkcjonowanie na rynku.

1.  Stary Zakład, jako odrębny, zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych

Zgodnie ze stanowiskiem prezentowanym w orzecznictwie oraz w interpretacjach podatkowych, zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych / przypadkowych składników, przy pomocy których w przyszłości będzie możliwe prowadzenie działalności gospodarczej. ZCP musi bowiem stanowić zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych oraz zobowiązań, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką te składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu istniejącego przedsiębiorstwa. Podejście takie zostało przedstawione przykładowo w:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 18 sierpnia 2020 r., sygn. 0114-KDIP4- 2.4012.214.2020.3.AA w której organ wskazał, m.in., że:

„(\`(...)\`) zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)”;

Powyższy warunek będzie spełniony w opisanym zdarzeniu przyszłym dla podlegającego wydzieleniu Starego Zakładu.

Przede wszystkim należy wskazać, że wyodrębnienie w ramach Spółki Dzielonej Starego Zakładu (wobec Nowego Zakładu również funkcjonującego w ramach Spółki Dzielonej) zachodzi z uwagi na różne lokalizacje (adresy) obydwu zakładów / działalności (wyodrębnienie pod względem geograficznym i faktycznym). Każdy z zakładów jest położony na odrębnej nieruchomości. Wskazane działki nie są ze sobą w żaden sposób funkcjonalnie lub organizacyjnie powiązane (są one oddalone od siebie o kilkaset metrów). Są to zatem efektywnie odrębne zakłady (fabryki) położone na odrębnych i niepowiązanych ze sobą nieruchomościach, zabudowane i wyposażone w obiekty i infrastrukturę produkcyjna i towarzyszącą / pomocniczą.

Co więcej, podstawą do realizacji / obsługi produkcji dla Starego Zakładu będą odrębne składniki majątku Spółki Dzielonej, zarówno materialne (takie jak środki trwałe, wyposażenie, zapasy etc.), jak i niematerialne (takie jak wartości niematerialne i prawne (w tym znaki towarowe) oraz zasoby ludzkie (pracownicy/personel). Kategorie składników materialnych i niematerialnych przypisanych do każdego Starego Zakładu (jak również do Nowego Zakładu) zostały wskazane w opisie zdarzenia przyszłego niniejszego wniosku.

Podstawą takiego faktycznego wydzielenia jest określony cel gospodarczy, jakiemu, w ramach przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej służy każdy z zakładów (tj. produkcja danego rodzaju nawozów - wapniowych lub wieloskładnikowych).

Biorąc powyższe pod uwagę, zważywszy, iż na moment dokonania podziału przez wydzielenie:

1.  Stary Zakład będzie funkcjonować w oparciu o dające się wyodrębnić w ramach Spółki Dzielonej składniki materialne oraz niematerialne, w tym również należności i zobowiązania, między którymi wystąpią takie wzajemne relacje, że składniki te będą tworzyć zespół majątkowy umożliwiający faktycznie prowadzenie działalności polegającej na produkcji nawozów wapniowych;
2.  również Nowy Zakład będzie funkcjonować w oparciu o dające się wyodrębnić w ramach Spółki Dzielonej składniki materialne oraz niematerialne, w tym również należności i zobowiązania, między którymi wystąpią takie wzajemne relacje, że składniki te będą tworzyć zespół majątkowy umożliwiający faktycznie prowadzenie działalności polegającej na produkcji nawozów wieloskładnikowych;

\-w ocenie Spółki, wydzielany do Spółki Przejmującej Stary Zakład, stanowić będzie na moment podziału przez wydzielenie zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych.

1.  Wyodrębnienie organizacyjne

Przepisy ustawy o VAT nie określają co należy rozumieć przez wyodrębnienie organizacyjne zespołu składników materialnych i niematerialnych. Zgodnie natomiast z praktyką organów podatkowych, przesłanka wyodrębnienia organizacyjnego zachodzi w sytuacji, gdy ZCP ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej funkcjonującego przedsiębiorstwa, najczęściej jako dział, wydział, oddział, zakład itd. O wyodrębnieniu takim powinny świadczyć odpowiednie zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze. Stanowisko takie zostało zaprezentowane przykładowo w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 19 grudnia 2018 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.746.2018.2.MK oraz z dnia 27 grudnia 2018 r., sygn. 0115-KDIT1-2.4012.825.2018.2.AD, z dnia 30 stycznia 2020 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.661.2019.2JO; z dnia 6 lutego 2020 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.814.2019.1.MH, z dnia 18 sierpnia 2020 r., sygn. 0114-KDIP4-2.4012.214.2020.3.AA.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza także, że składniki majątkowe tworzące część przedsiębiorstwa powinny posiadać cechę odpowiedniego zorganizowania (czynnikiem świadczącym o wyodrębnieniu organizacyjnym jest np. funkcjonalność składników majątkowych przypisanych do realizacji danej działalności), a także odpowiednie miejsce w strukturze firmy.

O wyodrębnieniu organizacyjnym Starego Zakładu w ramach Spółki Dzielonej (odrębnego jednocześnie od Nowego Zakładu) świadczą następujące fakty:

*   wprowadzenie na podstawie uchwały zarządu Spółki Dzielonej (przyjętej na podstawie upoważnienia wyrażonego uchwałą wspólników Spółki Dzielonej) formalnej struktury organizacyjnej w Spółce Dzielonej polegającej na wydzieleniu w ramach przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej Starego Zakładu oraz Nowego Zakładu. W ramach tej uchwały zarząd Spółki Dzielonej potwierdził wyodrębnienie dwóch zakładów produkcyjnych służących do prowadzenia odrębnej działalności produkcyjnej w ramach Spółki Dzielonej

*   w drodze wskazanej uchwały zarząd Spółki Dzielonej formalnie dokonał przypisania osobnych zasobów służących realizacji działalności produkcyjnej do każdego z zakładów:
    1.  do Starego Zakładu (produkcji nawozów wapniowych) przypisano funkcjonujące w ramach Starego Zakładu Dział Produkcji, Dział Handlu, Dział Badań i Rozwoju oraz Dział Marketingu (i związane z nimi zasoby/składniki),
    2.  w ramach Nowego Zakładu (produkcji nawozów wieloskładnikowych), w ramach którego funkcjonował Dział Realizacji Inwestycji powołano odrębnie Dział Produkcji, Dział Handlu Dział Badań i Rozwoju oraz Dział Marketingu dla obsługi Nowego Zakładu.

Mając powyższe na względzie, w ocenie Wnioskodawców Stary Zakład, spełnia przesłankę wyodrębnienia organizacyjnego w ramach wewnętrznej struktury przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej.

1.  Wyodrębnienie finansowe

W ustawie o VAT, nie zawarto regulacji definiujących aspekt wyodrębnienia finansowego. W praktyce wyodrębnienie finansowe jest rozumiane jako możliwość przyporządkowania, poprzez odpowiednią ewidencję rachunkową zdarzeń gospodarczych, zarówno aktywów i pasywów (w tym należności i zobowiązań), jak i przychodów i kosztów do danego obszaru działalności i zespołu majątku stanowiącego ZCP. Stanowisko takie zostało zaprezentowane w literaturze prawa podatkowego: „w zakresie wyodrębnienia finansowego warunkiem jest, aby do zorganizowanej części przedsiębiorstwa mogły zostać przypisane związane z nim koszty, przychody, należności i zobowiązania" (K. Gil, A. Obońska, A. Wacławczyk, A. Walter (red.), Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz. Wyd. 2, Warszawa 2016).

Tym samym, wyodrębnienie finansowe oznacza możliwość (potencjalną zdolność) oddzielenia finansów ZCP od pozostałej części prowadzonego przedsiębiorstwa. ZCP powinna być zatem w stanie samodzielnie prowadzić działalność i istnieć niezależnie od przedsiębiorstwa głównego. W związku z powyższym istotną przesłanką wyodrębnienia finansowego jest także, aby należności i zobowiązania były wyodrębnione i dały się przyporządkować finansowo do wyodrębnionego zespołu składników majątkowych w taki sposób, aby możliwe było realizowanie funkcji gospodarczych.

Dodatkowo, zgodnie ze stanowiskiem prezentowanym obecnie przez organy podatkowe, wyodrębnienie finansowe nie jest równoznaczne z zupełną samodzielnością finansową.

Powyższe podejście zostało zaprezentowane przykładowo w:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 kwietnia 2018 r., 0112-KDIL1-1.4012.72.2018.2.RW;

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 marca 2020 r.; sygn. 0114-KDIP1-1.4012.729.2019.2.EW;

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 kwietnia 2020 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.131.2020.2.MM.

Mając powyższe na względzie, Wnioskodawcy pragną podkreślić, że Spółka Dzielona, będzie miała możliwość przypisania przychodów, kosztów, należności, zobowiązań, aktywów, związanych z działalnością Starego Zakładu (jak również i Nowego Zakładu). Tym samym, możliwe będzie dla celów wewnętrznych, okresowe sporządzenie odrębnego bilansu i rachunku zysków i strat odrębnie dla Starego Zakładu podlegającego wydzieleniu.

W tym miejscu Wnioskodawcy pragną wyraźnie podkreślić, że zarówno Stary Zakład jak i Nowy Zakład będzie rozpoznawał także zewnętrzne przychody i koszty związane z przypisanym mu zakresem działalności gospodarczej, tj.:

*   Stary Zakład będzie rozpoznawał zewnętrzne przychody głównie z tytułu sprzedaży nawozów wapniowych oraz koszty związane z tą działalnością;

*   Nowy Zakład będzie rozpoznawał zewnętrzne przychody z tytułu sprzedaży nawozów wieloskładnikowych, jak również przychody uzyskiwane z tytułu wynajmu powierzchni magazynowej oraz koszty związane z tą działalnością.

Ponadto, należy zauważyć, że w Spółce Dzielonej na moment podziału dokonana zostanie identyfikacja i wyodrębnienie składników majątkowych (w szczególności środków trwałych, środków trwałych w budowie (jeśli takie będą istnieć na dzień podziału)) przypisanych do poszczególnych zakładów (w tym w szczególności do Starego Zakładu podlegającego wydzieleniu do Spółki Przejmującej).

Na moment wydzielenia Stary Zakład będzie wykorzystywał przypisane do niego odrębne rachunki bankowe do rozliczeń związanych z działalnością tego zakładu (np. w zakresie wpłaty należności, zapłaty określonych zobowiązań). Środki pieniężne na istniejących rachunkach bankowych przyporządkowanych do Starego Zakładu, według stanu na dzień podziału, w wyniku podziału przez wydzielenie zostaną przeniesione do Spółki Przejmującej, (zaś środki pieniężne zgromadzone na istniejących rachunkach bankowych (lub rachunku bankowym) przyporządkowanych do Nowego Zakładu pozostaną w Spółce Dzielonej). Wskazane środki pieniężne będą wykorzystywane przez każdy Stary Zakład do wykonywania zadań w ramach przypisanych mu funkcji.

Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności, funkcjonujący w Spółce Dzielonej, Stary Zakład będzie, na moment podziału, spełniać warunek wyodrębnienia finansowego, o którym mowa w przepisach ustawy o VAT.

1.  Wyodrębnienie funkcjonalne

W przepisach ustawy o VAT nie zawarto również informacji, jak należy rozumieć przesłankę wyodrębnienia funkcjonalnego. W ocenie Spółki kompleks majątkowy stanowiący ZCP powinien być wyodrębniony funkcjonalnie. Oznacza to, że musi tworzyć zespół składników przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Według stanowiska prezentowanego w orzecznictwie, chodzi o rzeczywistą a nie tylko potencjalną zdolność do wykonywania działalności gospodarczej ZCP (tak np. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 3 stycznia 2017 r, Znak: 1462-IPPB5.4510.1005.2016.2.AK, Dyrektor KIS w interpretacji z dnia 13 grudnia 2019 r. Znak:0112-KDIL4.4012.500.2019.l.EB lub interpretacji Znak: 0111-KDIB1-2.4010.61.2019.4.MM).

Kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego ZCP sprowadza się w zasadzie do ustalenia, czy jako pewna odrębna całość jest ona w stanie samodzielnie funkcjonować na rynku. Składniki majątkowe wchodzące w skład ZCP, muszą zatem umożliwić podjęcie / kontynuowanie określonej działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa (tak np.: wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 355/08 oraz NSA sygn. akt I SA/Gd 1097/96, a także interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, Znak: IBPP3/4512-376/15/SR).

W związku z powyższym, istotne jest, aby ZCP obejmowała wszelkie elementy niezbędne do dalszego, samodzielnego wykonywania określonych przydzielonych działań gospodarczych, które realizowane są w obecnej strukturze przez przedsiębiorstwo.

W ocenie Wnioskodawcy, o wyodrębnieniu funkcjonalnym Starego Zakładu funkcjonującego w ramach Spółki Dzielonej świadczy przede wszystkim fakt, iż produkcja nawozów wapniowych (prowadzona przez Stary Zakład) jest działalnością odrębną od działalności w zakresie produkcji nawozów wieloskładnikowych (dedykowanej Nowemu Zakładowi). Odrębność ta widoczna jest nie tylko w zakresie produkowanego asortymentu (rodzaju produktów (nawozów)), ale również w zakresie wykorzystywanych do produkcji składników majątkowych i niemajątkowych.

Każdy z rodzajów produkcji jest prowadzony w odrębnej lokalizacji wyodrębnionej pod względem geograficznym i faktycznym (każdy z zakładów jest położony na odrębnej nieruchomości, które nie są ze sobą w żaden sposób funkcjonalnie lub organizacyjnie powiązane). Stary Zakład stanowi zatem zakład (fabrykę) odrębną wobec Nowego Zakładu - zakłady te położone na odrębnych i niepowiązanych ze sobą działkach gruntu mogące funkcjonować na rynku odrębnie i niezależnie - w tym wypadku będąc skupione aktualnie w ramach struktury jednego właściciela (Spółki i jej Udziałowców).

Dodatkowo należy wskazać, iż zespół przypisanych do Starego Zakładu, składników majątkowych (wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego), służących prowadzeniu odpowiednio działalności w zakresie produkcji nawozów wapniowych oraz produkcji nawozów wieloskładnikowych, umożliwi Spółce Przejmującej (w której po podziale przez wydzielenie znajdzie się Stary Zakład) niezależne funkcjonowanie w sferze operacyjnej po dokonaniu podziału przez wydzielenie, bez konieczności angażowania dodatkowych istotnych zasobów. Innymi słowy, po dokonaniu podziału przez wydzielenie Stary Zakład będzie mógł funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo w ramach Spółki Przejmującej.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawców, istniejący w Spółce Dzielonej Stary Zakład który zostanie przeniesiony do Spółki Przejmującej będzie, na moment podziału przez wydzielenie, spełniać przesłankę wyodrębnienia funkcjonalnego.

Dodatkowo w ocenie Wnioskodawców bez znaczenia dla spełnienia przesłanki wydzielenia funkcjonalnego pozostaje fakt, iż jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, w Spółce Dzielonej pozostaną funkcje oraz osoby a także składniki majątkowe związane z zapewnieniem usług wsparcia (np. księgowych, administracyjnych, informatycznych, kadrowych) dla Nowego, jak i Starego Zakładu realizowane w ramach działań tzw. centrali/ biura zarządu, jak również okoliczność, iż wskazana działalność o charakterze pomocniczym może być realizowana po wydzieleniu Starego Zakładu do Spółki Przejmującej przez Spółkę Dzieloną w ramach świadczenia usług wsparcia na rzecz Spółki Przejmującej. Brak bowiem w ZCP wewnętrznych działów obsługujących procesy administracyjne, związane z całokształtem rozliczeń i prowadzeniem działalności, statusem i obowiązkami przedsiębiorstwa (zwłaszcza w sytuacji jeśli te funkcje wspomagające dotyczą dwóch ZCP oraz centrali, jak w sprawie będącej przedmiotem wniosku), nie pozbawia danego zespołu składników majątkowych możliwości realizacji określonych zadań gospodarczych do których został powołany (w tym przypadku produkcji określonego rodzaju nawozów).

Powyższy pogląd znalazł akceptację w wielu wyrokach sądów administracyjnych, m.in.: W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 września 2011 r. (sygn. akt I FSK 1383/10), wskazano: „Brak w przedsiębiorstwie wewnętrznych działów obsługujących jego zadania kadrowe, informatyczne i finansowe nie pozbawia tegoż przedsiębiorstwa możliwości realizacji określonych zadań gospodarczych. Istotą przedsiębiorstwa, jako zorganizowanego zespołu składników niematerialnych i materialnych, jest bowiem prowadzenie działalności gospodarczej, poprzez realizację określonych zadań gospodarczych, które mogą być wykonywane bez wewnętrznych działów obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej przedsiębiorstwa, które to zadania mogą być przedmiotem obsługi dokonywanej przez firmy zewnętrzne (outsourcing). Usługi te bowiem, jako niematerialne, nie decydują o realizacji przez przedsiębiorstwo jego zadań gospodarczych, lecz wspomagają jedynie jego funkcjonowania jako podmiotu gospodarczego”.

Takie stanowisko zostało również potwierdzone w interpretacjach indywidualnych, w których podatnicy (wnioskodawcy) przedstawiali poniższe opisy stanów faktycznych (zdarzeń przyszłych) / stanowiska:

*   Z dn. 15.11.2019, o sygn. 0111-KDIB1-1.4010.389.2019.1.BS - „Nie planuje się jedynie do przydzielenia osób odpowiedzialnych na realizację usług wsparcia (np. księgowych, administracyjnych, informatycznych, kadrowych) do wydzielonej części przedsiębiorstwa w zakresie pkt 1; działalność ta o charakterze pomocniczym realizowana będzie po wydzieleniu działalności określonej w pkt 1 do odrębnej spółki - przez Wnioskodawcę na podstawie umowy o odpłatne świadczenie usług na rzecz spółki wydzielonej.";

*   Z dn. 16.04.2019, o sygn. 0111-KDIB2-1.4010.78.2019.2.AR - „Wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako zdolność ZCP do bycia niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Zatem, aby zespół składników materialnych i niematerialnych mógł być uznany za ZCP, musi posiadać potencjalną zdolność do ewentualnego funkcjonowania na rynku jako samodzielny podmiot gospodarczy. Należy jednak nadmienić, że brak w danej jednostce niektórych wewnętrznych działów (np. dział kadr, dział IT, dział finansowy) nie pozbawia tej jednostki możliwości realizacji określonych zadań gospodarczych, gdyż zadania te mogą być przedmiotem obsługi dokonywanej przez firmy zewnętrzne (outsourcing).”;

*   Z dn. 22.11.2017, o sygn. 0114-KDIP2-1.4010.274.2017.1.JF - „Dodatkowo, w związku z tym, że w chwili obecnej funkcje pomocnicze (księgowość, płatności, dział kadr, itp.) realizowane są przez inny podmiot, w tym również na rzecz działalności koncentrującej się wokół Działu Nieruchomości, po dokonaniu aportu tego Działu, Otrzymujący utrzyma dostęp do wskazanych usług.”.

W ocenie Wnioskodawców, powyższe okoliczności pozwalają twierdzić, że Stary Zakład, będzie posiadać na dzień podziału zdolność do działania jak niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące przypisane zadania gospodarcze.

Podsumowując argumenty dotyczące przesłanek 1-4 opisane powyżej, zdaniem Wnioskodawców podlegający wydzieleniu do Spółki Przejmującej Stary Zakład stanowić będzie na moment podziału zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT „opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju”.

Jednocześnie, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT „przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Należy zauważyć, iż art. 6 pkt 1 ustawy o VAT stanowi implementację do ustawy o VAT art. 19 Dyrektywy VAT. A zatem interpretacja zakresu ZCP nie może abstrahować od unijnych regulacji w tym zakresie i stosownego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE” lub „Trybunał”). W tym kontekście, na szczególną uwagę zasługuje wyrok TSUE z dnia 10 listopada 2011 r. o sygn. C-444/10 w sprawie Christel Schriever. Wyrok ten dotyczył sprawy, której przedmiotem była kwalifikacja dla celów VAT transakcji zbycia zapasu towarów, wyposażenia sklepu, a także wydzierżawienia nabywcy lokalu, w którym była prowadzona działalność gospodarcza. W omawianym wyroku TSUE w pierwszej kolejności wskazał na cel regulacji unijnych wyłączających z opodatkowania VAT transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części i idący za tym funkcjonalny, a nie tylko literalny, charakter tego wyłączenia. Zgodnie z tezą wyroku, wyłączenie z opodatkowania VAT transakcji zbycia przedsiębiorstwa bądź zorganizowanej części przedsiębiorstwa „ma za zadanie umożliwić państwom członkowskim ułatwienie przekazywania przedsiębiorstw lub części przedsiębiorstw, poprzez uproszczenie tych transakcji i unikanie naruszenia płynności finansowej nabywcy nadmiernym obciążeniem podatkowym, które i tak odzyskałby on następnie poprzez odliczenie naliczonego podatku VAT” oraz „stwierdzenie, iż nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 5 ust. 8 szóstej dyrektywy, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej”. Przy czym, co istotne, Trybunał wskazał, iż „kwestię, czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome, jak nieruchome, należy rozpatrywać z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej”. Dla przykładu TSUE podkreślił, że „jeżeli działalność gospodarcza nie wymaga użytkowania konkretnych pomieszczeń lub pomieszczeń wyposażonych w stałe instalacje konieczne do jej prowadzenia, przekazanie aktywów w rozumieniu art. 5 ust. 8 szóstej dyrektywy może mieć miejsce również bez przekazania prawa własności nieruchomości”. W rezultacie „w celu ustalenia, czy transakcja mieści się w pojęciu przekazania aktywów w rozumieniu szóstej dyrektywy, należy dokonać całościowej oceny okoliczności faktycznych, w jakich transakcja ta następuje. W ramach tej oceny szczególne znaczenie będzie mieć charakter działalności gospodarczej, o którą chodzi”.

Mając na uwadze powyższe, również w oparciu o regulacje unijne kluczowym elementem weryfikacji czy przenoszony zespół składników majątkowych spełnia definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa, jest potwierdzenie możliwości kontynuowania określonej działalności przez przenoszone zasoby tj. Stary Zakład.

Jednocześnie, Wnioskodawca pragnie wskazać, iż potencjalna sprzedaż udziałów Spółki Przejmującej przez jej wspólników na rzecz inwestora, pozostanie bez wpływu na kontynuację działalności Starego Zakładu. Przede wszystkim zmianie ulegnie tylko i wyłącznie właściciel udziałów Spółki Przejmującej, która będzie po podziale prowadzić działalność Starego Zakładu. Przedmiotowa działalność ma bowiem w ramach Spółki Przejmującej być kontynuowana, w stopniu identycznym do tego w jakim prowadzona ona jest przez Stary Zakład w ramach Spółki Dzielonej.

W omawianym przypadku nie dojdzie do likwidacji Spółki Przejmującej czy też nie planuje się sprzedaży istotnych elementów Starego Zakładu wydzielonego do Spółki Przejmującej w trybie podziału Spółki Dzielonej a wskazany inwestor zamierza kontynuować i rozwijać działalność dotychczas prowadzoną w jego ramach.

Podsumowując, mając na uwadze, że zdaniem Wnioskodawców, Stary Zakład spełnia wszystkie przesłanki uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, jednocześnie wypełniając kryteria wskazane przez TSUE (przede wszystkim możliwość kontynuowania działalności), tym samym przedmiotowa transakcja nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

W zakresie pytania nr 2:

Zgodnie z art. 91 ust. 2 Ustawy o VAT, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w art. 91 ust. 1 Ustawy o VAT, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis art. 91 ust. 1 Ustawy o VAT stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

W myśl art. 91. ust. 4 Ustawy o VAT, w przypadku, gdy w okresie korekty opisanej w art. 91 ust. 2 Ustawy o VAT, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w tym artykule, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14 Ustawy o VAT, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

Zgodnie z art. 91 ust. 5 Ustawy o VAT, w przypadku, o którym mowa w art. 91 ust. 4 Ustawy o VAT, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 Ustawy o VAT - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

Na podstawie art. 91 ust. 6 Ustawy o VAT, w przypadku, gdy towary lub usługi, o których mowa w art. 91 ust. 4 Ustawy o VAT, zostaną:

1.  opodatkowane - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
2.  zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 91 ust. 7 Ustawy o VAT, przepisy art. 91 ust. 1-6 Ustawy o VAT stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi. Szczegółowe zasady korekty podatku VAT w tym zakresie opisuje art. 91 ust. 7a-7e Ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 91 ust. 9 Ustawy o VAT, w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w art. 91 ust. 1-8 Ustawy o VAT jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Treść tego przepisu wskazuje jednoznacznie, że obowiązek ewentualnej korekty podatku naliczonego zostaje przeniesiony na nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Nabywca zorganizowanej części przedsiębiorstwa staje się beneficjentem praw i obowiązków zbywcy w zakresie korekty podatku VAT przewidzianej w art. 91 ust. 1-8 Ustawy o VAT.

Zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie może zatem rodzić obowiązku korekty podatku naliczonego po stronie zbywcy przewidzianej w art. 91 ust. 1-8 Ustawy o VAT. Pozostaje to w zgodzie z zasadą neutralności podatku VAT, pozostając bez wpływu na odliczenia podatku naliczonego dokonane przez zbywcę w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą.

Powyższe stanowisko potwierdza jednolita linia interpretacyjna organów podatkowych. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z dnia 17 listopada 2017 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.511.2017.2.SR, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zajął stanowisko, iż „zbycie przedsiębiorstwa nie skutkuje w sferze wcześniejszych odliczeń podatku dokonanych przez podatnika - Sprzedającego, co pozostaje w zgodzie z zasadą neutralności podatku od towarów i usług”.

W interpretacji z dnia 12 lutego 2020 r., sygn. 0112-KDIL1-2.4012.668.2019.3.PM, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał, że „skoro przedmiotem zbycia jest zorganizowana część przedsiębiorstwa, to w związku z tą czynnością Zbywca nie jest zobowiązany do dokonania korekty wcześniej odliczonego podatku, ponieważ zgodnie z art. 91 ust. 9 Ustawy obowiązek ewentualnego dokonania korekty ciąży na Nabywcy zorganizowanej części przedsiębiorstwa.”. Podobny wniosek można odnaleźć w interpretacji z dnia 17 czerwca 2019 r., sygn. 0114-KDIXXX.4012.206.2019.2.RK oraz interpretacji z dnia 25 stycznia 2018 r., sygn. 0112-KDIL2-3.4012.532.2017.1.WB.

W konsekwencji, w związku z wykonaniem transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, niepodlegającej opodatkowaniu VAT na podstawie art. 6 ust. 1 Ustawy o VAT, w stosunku do zbywcy nie powinny znaleźć zastosowania przepisy art. art. 91 ust. 4-6 ani art. 91 ust. 7-7e Ustawy o VAT. Nałożenie na zbywcę ZCP obowiązku korekty podatku VAT odliczonego przy zakupie składników majątku wchodzących w skład zbywanego ZCP byłoby sprzeczne z zasadą neutralności VAT oraz zasadą sukcesji praw i obowiązków w zakresie korekt VAT przewidzianą w art. 91 ust. 9 Ustawy o VAT.

Powyższe oznacza, że jakkolwiek transakcja zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa stanowi czynność niepodlegającą VAT, nie znajdą do niej zastosowania w stosunku do zbywcy przepisy art. 91 ust. 4-6 Ustawy o VAT.

Podsumowując powyższe, Spółka Dzielona, jako zbywca wydzielanego Starego Zakładu stanowiącego zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa, pomimo zbycia Starego Zakładu w ramach transakcji niepodlegającej VAT, nie będzie zobligowana do dokonania korekty podatku naliczonego VAT na podstawie art. 91 ust. 4-7 Ustawy o VAT, w odniesieniu do towarów i usług nabytych przed dniem podziału przez wydzielenie i przeniesionych w ramach wydzielanego Starego Zakładu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z przepisu tego wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy, nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przy czym należy zaznaczyć, że użyte w cyt. przepisie sformułowanie „transakcje zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Zagadnienie podziału spółek jest uregulowane w tytule IV dziale II ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2019 r., poz. 505, z późn. zm.), zwanej dalej „k.s.h.”.

W treści art. 529 § 1 k.s.h. wyróżniono cztery sposoby dokonania podziału spółek kapitałowych. Jednym z nich jest, zgodnie z pkt 4 tego przepisu, podział przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie).

Do podziału przez wydzielenie stosuje się przepisy o podziale spółek dotyczące odpowiednio spółki przejmującej lub spółki nowo zawiązanej (art. 529 § 2 k.s.h.).

Podział przez wydzielenie jest instytucją prawa handlowego będącą jedną z form restrukturyzacji, polegającą na rozdrobnieniu majątku spółki dzielonej, które polega na przekazaniu składników majątkowych (pasywów i aktywów) spółki dzielonej bez przeprowadzenia likwidacji, do spółek nowo tworzonych. Instytucję podziału spółek regulują przepisy art. 528-550 k.s.h.

Stosownie do art. 531 § 1 k.s.h., spółki przejmujące lub spółki nowo zawiązane powstałe w związku z podziałem wstępują z dniem podziału bądź z dniem wydzielenia w prawa i obowiązki spółki dzielonej, określone w planie podziału.

Na spółkę przejmującą lub spółkę nowo zawiązaną powstałą w związku z podziałem przechodzą z dniem podziału bądź z dniem wydzielenia w szczególności zezwolenia, koncesje oraz ulgi, pozostające w związku z przydzielonymi jej w planie podziału składnikami majątku spółki dzielonej, a które zostały przyznane spółce dzielonej, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji lub ulgi stanowi inaczej (art. 531 § 2 k.s.h.).

Zgodnie z art. 532 § 1 k.s.h., do podziału spółki stosuje się przepis art. 441 § 3 oraz odpowiednio przepisy dotyczące powstania właściwego typu spółki przejmującej albo nowo zawiązanej, z wyłączeniem przepisów o wkładach niepieniężnych, jeżeli przepisy niniejszego działu nie stanowią inaczej.

Cechą szczególną trybu podziału spółki wskazanego w art. 529 § 1 pkt 4 k.s.h. jest to, że spółka dzielona nie przestaje istnieć, nie traci swojej podmiotowości prawnej, a jedynie zmniejsza swój majątek o część, która jest przenoszona do istniejącego podmiotu (następuje tylko przeniesienie części majątku tej spółki na inną spółkę już istniejącą lub nowo zawiązaną). W takiej sytuacji ma miejsce sukcesja uniwersalna częściowa (art. 531 § 1 k.s.h.), tj. następstwo generalne dotyczące praw i obowiązków związanych z przenoszonymi składnikami majątku (określonymi w planie podziału). Zatem następstwo prawne, w zakresie, o którym mowa powyżej dotyczy tylko i wyłącznie określonej w planie podziału części przenoszonej na inny podmiot (sukcesja uniwersalna częściowa).

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Należy zauważyć, że powyższa regulacja stanowi implementację art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Z powyższego przepisu wynika, że wprowadza on, tak samo jak ma to miejsce w ustawie o podatku od towarów i usług, możliwość wyłączenia z zakresu opodatkowania przekazania całości lub części majątku przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo stanowi zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, który obejmuje w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo, w rozumieniu powyższego przepisu, które powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące sobą przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 551 Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa.

Natomiast stosownie do art. 2 pkt 27e ustawy, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość). Wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową. Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa. Zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można uznać, że dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, natomiast, który nie dotyczy zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Jednocześnie przy analizie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z punktu widzenia pojęcia zorganizowanej części przedsiębiorstwa należy uwzględnić art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE, zgodnie z którym w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. Jeśli nabywca majątku nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

W wyroku C-497/01 (w sprawie Zita Modes z Luksemburga) Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) stwierdził, iż „pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, łącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”. Ponadto TSUE stwierdził, iż fakt, że VI Dyrektywa nie zawiera definicji pojęcia przedsiębiorstwa lub jego części, nie oznacza, że państwa członkowskie mają swobodę jego interpretacji. Pojęcia w niej używane powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny od innych przepisów, z wyjątkiem sytuacji, gdy sama Dyrektywa daje państwom członkowskim jasną dyspozycję do zdefiniowania pojęcia w krajowej legislacji. TSUE wskazał też, iż nabywca musi jednak posiadać zamiar kontynuowania działalności gospodarczej przejmowanego przedsiębiorstwa lub jego części, nie zaś jedynie natychmiast likwidować daną działalność i sprzedać przejęte mienie.

Na tę ostatnią okoliczność, czyli przydatność zespołu składników do prowadzenia (kontynuowania) działalności przez nabywcę, zwrócił uwagę TSUE w wyroku C-408/98 (Abbey National Plc), podzielając opinię Rzecznika Generalnego z dnia 13 kwietnia 2000 r., który stwierdził, iż „rozwiązanie przyjęte w Zjednoczonym Królestwie wydaje się rozsądne: gdy aktywa stanowiące część przedsiębiorstwa zdolną do odrębnego funkcjonowania są zbywane w taki sposób, że sprzedana część kontynuuje swoją działalność, ma zastosowanie opcja, z której Zjednoczone Królestwo skorzystało na mocy art. 5(8) VI Dyrektywy i uznaje się, że nie nastąpiła dostawa towarów”.

W kontekście zatem zbycia przedsiębiorstwa, z wyłączenia stosowania przepisów ustawy korzysta przekazanie przedsiębiorstwa lub jego niezależnej części, w tym dóbr materialnych oraz ewentualnie elementów niematerialnych, które razem tworzą przedsiębiorstwo lub jego część zdolne do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Nabywca musi jednakże mieć na celu prowadzenie przekazanego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jedynie natychmiastową likwidację danej działalności lub sprzedanie zapasów zasobów, jeśli istnieją.

Sformułowanie zawarte w art. 6 pkt 1 ustawy, zgodnie z którym przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, należy w aspekcie art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, rozumieć w sposób funkcjonalny, a nie tylko werbalny, tzn. analizując, czy dany zespół aktywów, który jest przedmiotem zbycia, pozwala na prowadzenie i służy w sposób trwały prowadzeniu samodzielnej działalności gospodarczej nabywcy, realizowanej uprzednio w przedsiębiorstwie zbywcy.

Zbycie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy, ma miejsce wówczas, gdy cały majątek przedsiębiorstwa lub jego zorganizowana część przechodzi na własność nabywcy, który kontynuuje działalność gospodarczą zbywcy. Wynika to również z treści przepisu art. 91 ust. 9 ustawy, który stanowi, że – w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Aksjomat racjonalności ustawodawcy oraz kategoryczność sformułowania tego przepisu nakazuje przyjąć, że z transakcją zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 ustawy mamy do czynienia tylko wówczas, gdy nabywca kontynuuje działalność gospodarczą przy użyciu nabytego przedsiębiorstwa (zorganizowanej części przedsiębiorstwa).

Kontynuowanie działalności gospodarczej przy zbyciu przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa należy rozumieć, jako sytuację, w której nabywca w związku z dokonanym nabyciem nadal prowadzi przedsiębiorstwo. Przy czym nie chodzi tu o prowadzenie jakiejkolwiek działalności z wykorzystaniem składników nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, a o prowadzenie nabytego przedsiębiorstwa.

Zatem należy wskazać, że – co do zasady – zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa ma miejsce wówczas, gdy cały majątek stanowiący zorganizowaną część przedsiębiorstwa przechodzi na własność jednego nabywcy, który kontynuuje działalność gospodarczą zbywcy.

Odnosząc powyższe do rozpatrywanej sytuacji, należy zauważyć że po dokonaniu podziału przez wydzielenie, w ramach którego dojdzie do przeniesienia Starego Zakładu do Spółki Przejmującej, planowana jest sprzedaż udziałów Spółki Przejmującej na rzecz inwestora zewnętrznego. Jak wskazał Wnioskodawca w grudniu 2020 r. zawarta została przedwstępna umowa sprzedaży udziałów pomiędzy wspólnikami Spółki a podmiotem trzecim/inwestorem, który jest zainteresowany nabyciem udziałów Spółki Przejmującej, która ma otrzymać w wyniku podziału Spółki Stary Zakład.

W tym miejscu wyjaśnić należy, że prawo dopuszcza, aby własność tej samej rzeczy przysługiwała niepodzielnie kilku osobom. Na tym polega współwłasność w świetle art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny. Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się - jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji - przepisy odnoszące się do własności.

Współwłaścicielom przysługują idealne udziały we wspólnym prawie własności. Współwłasność przedstawia się zatem jako prawo własności składające się z zespolonych udziałów (Edward Gniewek, „Kodeks cywilny. Księga Druga. Własność i inne prawa rzeczowe”. Komentarz, Zakamycze 2001, komentarz do art. 195).

W konsekwencji współwłasność nie cechuje się fizycznym rozgraniczeniem własności w określonej rzeczy. Nie można przypisać jej określonego fizycznego składnika w rzeczy wspólnej.

Należy zatem uznać, że udział każdego ze współwłaścicieli jest ze swej istoty szczególną postacią prawną własności.

Jak stanowi art. 196 § 1 ww. Kodeksu współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy niniejszego działu (§ 2 ww. przepisu).

W przypadku współwłasności w częściach ułamkowych każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w rzeczy. Udział wyraża zakres uprawnień współwłaściciela względem rzeczy wspólnej. Współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, jako wyłącznego prawa współwłaściciela, zasadą jest, że każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 k. c.). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział. Współwłaściciele są zatem odrębnymi podmiotami prawa. Należy zatem uznać, że udział każdego ze współwłaścicieli jest ze swej istoty szczególną postacią prawną własności.

W związku z powyższym planowana sprzedaż przez Udziałowców, w ramach jednej transakcji, jednemu nabywcy, posiadanych 100% udziałów w Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością można zrównać z przekazaniem całości przedsiębiorstwa tej spółki.

Zatem, Spółka Przejmująca nie będzie utworzona z zamiarem kontynuacji działalności jaką prowadził Stary Zakład w ramach Spółki Dzielonej a z zamiarem sprzedaży Starego Zakładu. Powyższe wynika z faktu, iż w grudniu 2020 r. zawarta została przedwstępna umowa sprzedaży udziałów pomiędzy wspólnikami Spółki a podmiotem trzecim/inwestorem, który jest zainteresowany nabyciem udziałów Spółki Przejmującej, która ma otrzymać w wyniku podziału Spółki Stary Zakład. Skoro przed utworzeniem Spółki Przejmującej, która ma otrzymać w wyniku podziału Spółki Stary Zakład, została zawarta umowa przedwstępna sprzedaży udziałów pomiędzy wspólnikami Spółki a podmiotem trzecim/inwestorem, to Spółka Przejmująca nie będzie utworzona z zamiarem kontynuacji działalności jaką prowadził Stary Zakład w ramach Spółki Dzielonej a z zamiarem sprzedaży Starego Zakładu.

Zbycie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy, ma miejsce wówczas, gdy cały majątek przedsiębiorstwa lub jego zorganizowana część przechodzi na własność nabywcy, który kontynuuje działalność gospodarczą zbywcy.

Dla uznania, że przekazany majątek będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa konieczne jest kontynuowanie działalności przez bezpośredniego nabywcę majątku a nie sam fakt kontynuacji działalności na zbytym majątku.

Zatem, skoro w opisanej sytuacji Stary Zakład zostanie sprzedany na rzecz inwestora, to Spółka Przejmująca nie będzie utworzona z zamiarem kontynuacji działalności w takim zakresie w jakim prowadził ją Wnioskodawca w ramach Starego zakładu w dotychczasowym przedsiębiorstwie. Wobec powyższego, nie zostanie spełniony warunek dotyczący kontynuacji działalności zbywcy przy wykorzystaniu całego otrzymanego majątku.

Jak wskazano wyżej warunkiem wyłączenia spod działania ustawy zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części jest kontynuacja działalności przez nabywcę. Wykładnia art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, była już przedmiotem wypowiedzi Naczelnego Sądu Administracyjnego. W orzecznictwie konsekwentnie prezentowany jest pogląd, że wyłączenie, o którym mowa w ww. unormowaniu, dotyczy tylko takiej transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w wyniku której następca prawny (nabywca) będzie prowadził działalność gospodarczą w oparciu o przekazane przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część (por. np. wyroki NSA: z 6 listopada 2014 r., I FSK 1668/13; z 29 maja 2014 r., I FSK1028/13; z 1 marca 2013 r.).

W konsekwencji w opisanej sytuacji wniesienie Starego Zakładu do Spółki Przejmującej, która nie będzie utworzona z zamiarem kontynuacji działalności gospodarczej w takim zakresie w jakim prowadził ją Wnioskodawca w ramach Starego Zakładu lecz w celu jego odsprzedaży inwestorowi zewnętrznemu skutkuje tym, że czynność ta nie może być dla celów podatku od towarów i usług traktowana jako przeniesienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W świetle powołanych przepisów prawa i przedstawionych okoliczności sprawy należy stwierdzić, że planowany podział przez wydzielenie, w ramach którego dojdzie do przeniesienia Starego Zakładu do Spółki Przejmującej nie będzie przekazaniem zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Nie dojdzie więc do zastosowania wyłączenia spod zakresu opodatkowania VAT przewidzianego w art. 6 pkt 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1 należało uznać za nieprawidłowe.

W związku z uznaniem, że planowany podział przez wydzielenie, w ramach którego dojdzie do przeniesienia Starego Zakładu do Spółki Przejmującej nie będzie przekazaniem zorganizowanej części przedsiębiorstwa i transakcja ta nie będzie transakcją wyłączoną z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy, tut. Organ nie udziela odpowiedzi na pytania nr 2

Odnośnie natomiast powołanych interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie. Zatem powołane interpretacje indywidualne nie mogą mieć wpływu na ocenę prawną rozpatrzonej sprawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.