Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/4510-910/15-3/IŚ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-11-25
Teza: Możliwość korekty przychodów o wartość różnic kursowych, które przy rachunkowej metodzie ich ustalania, na skutek odmiennego traktowania leasingu dla celów podatkowych i księgowych, występują podwójnie.
Słowa kluczowe: leasing; metoda-metoda rachunkowa; rachunki; rachunkowość-Międzynarodowe Standardy Rachunkowości; różnica-różnice kursowe; strata; waluta-waluta obca; wycena; zyski
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 9b; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 30 września 2015 r. (data wpływu 5 października 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 16 października 2015 r. (data wpywu 21 październia 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości korekty przychodów o wartość różnic kursowych, które przy rachunkowej metodzie ich ustalania, na skutek odmiennego traktowania leasingu dla celów podatkowych i księgowych, występują podwójnie - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 października 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości korekty przychodów o wartość różnic kursowych, które przy rachunkowej metodzie ich ustalania, na skutek odmiennego traktowania leasingu dla celów podatkowych i księgowych, występują podwójnie.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka S.A. (dalej też jako Wnioskodawca) prowadzi działalność przede wszystkim w zakresie oddawania w odpłatne używanie na podstawie umów leasingu samochodów oraz innych urządzeń i maszyn. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Spółka zawiera zarówno umowy leasingu operacyjnego wskazane w art. 17b ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.; dalej jako: „ustawa o CIT”), jak i umowy leasingu finansowego, o których mowa w art. 17f ustawy o CIT, w walucie polskiej, w walutach obcych oraz denominowane w walutach obcych (t.j. zawierające klauzulę waloryzacyjną do kwoty określonej w walucie obcej).

Obecnie Spółka rozważa zmianę metody ustalania różnic kursowych dla celów podatkowych z tzw. metody podatkowej, określonej w art. 15a ustawy o CIT, na tzw. metodę rachunkową, określoną w art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, od 1 stycznia 2016 roku. Spółka sporządza sprawozdania finansowe zgodnie z Międzynarodowymi Standardami Rachunkowości (dalej jako: „MSR”). Rok finansowy i podatkowy Spółki pokrywa się z rokiem kalendarzowym.

Sprawozdanie finansowe Wnioskodawcy podlega badaniu przez podmiot uprawniony. Spółka zamierza zawiadomić w formie pisemnej właściwego naczelnika urzędu skarbowego o wyborze stosowania rachunkowej metody rozpoznawania różnic kursowych w terminie określonym w art. 9b ust. 3 ustawy o CIT oraz stosować powyższą metodę przez okres nie krótszy niż trzy lata podatkowe.

Wobec faktu, że zasady określone w MSR w sposób odmienny od ustawy o CIT regulują kwestię podziału leasingu na tzw. operacyjny i finansowy, umowy leasingu operacyjnego w rozumieniu art. 17b ustawy o CIT są w większości przypadków ujmowane jako leasing finansowy w księgach rachunkowych. W konsekwencji umowa leasingu w bilansie Finansującego jest ewidencjonowana jako należność z tytułu leasingu finansowego, a przedmiot finansowania jest ewidencjonowany wyłącznie w ewidencji pozabilansowej prowadzonej dla potrzeb podatkowych. Z kolei w rozliczeniach podatkowych cała rata leasingowa stanowi przychód podatkowy, a przedmiot finansowania stanowi środek trwały Finansującego podlegający odpisom amortyzacyjnym.

Spółka rozpoznaje w rachunku zysków i strat niezrealizowane różnice kursowe stosując tzw. metodę stornowania. Oznacza to, że Spółka w danym okresie ujmuje w księgach rachunkowych (na kontach wynikowych):

1.  ze znakiem przeciwnym (stornuje) wycenę niezrealizowanych różnic kursowych dokonaną na koniec poprzedniego okresu oraz
2.  bieżącą wycenę niezrealizowanych różnic kursowych dokonaną na koniec danego okresu.

Tym samym wynik finansowy w danym okresie per saldo jest zwiększany/zmniejszany o kwotę przypadającą na różnicę pomiędzy bieżącą wyceną niezrealizowanych różnic kursowych a wyceną różnic kursowych z poprzedniego okresu, tj. zmianę wyceny niezrealizowanych różnic kursowych.

Spółka, zgodnie z przyjętą polityką rachunkowości, rozpoznaje księgowo różnice kursowe:

1.  pomiędzy przyjętym kursem historycznym a kursem średnim NBP na dzień wyceny zgodnie z art. 9b ust. 2 ustawy o CIT,
2.  powstające podczas fakturowania spłaty części kapitałowej leasingu:
    *   pomiędzy kursem historycznym a kursem umownym (kursem sprzedaży) w przypadku leasingu denominowanego oraz
    *   pomiędzy kursem historycznym a kursem średnim NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu (spłaty raty) w przypadku leasingu walutowego.

W efekcie stosowanej przez Spółkę metody stornowania oraz przyjętego sposobu fakturowania różnic kursowych, Spółka nalicza różnice z wyceny (niezrealizowane) pomiędzy kursem historycznym a kursem średnim NBP na dzień ostatniej wyceny, które to różnice podlegają stornowaniu. Natomiast różnice kursowe zrealizowane, naliczone pomiędzy kursem historycznym a kursem umownym są ujmowane jako element przychodu należnego z tytułu Okresowej Opłaty Leasingowej (dalej jako: „OOL”). Zgodnie bowiem z art. 12 ust. 2 ustawy CIT przychody w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego NBP z ostatniego dnia poprzedzającego dzień uzyskania przychodu.

Przyjęta przez Spółkę metodologia jest zgodna z przepisami o rachunkowości, natomiast w ocenie Spółki, konieczne jest wprowadzenie rozwiązania korygującego podwójne ujmowanie różnic kursowych w wyniku podatkowym, ponieważ różnice kursowe zrealizowane są w całości ujęte również jako element przychodu należnego z tytułu OOL. Przedmiotowa korekta jest niezbędna, aby narastająco wynik podatkowy Spółki był równy wynikowi księgowemu Spółki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Spółka, w odniesieniu do umów leasingowych w walucie obcej/denominowanych w walucie obcej, które są ujmowane odmiennie dla celów podatkowych oraz księgowych, (tj. podatkowo jako leasing operacyjny, natomiast księgowo jako leasing finansowy), będzie uprawniona do dokonania korekty przychodów z tytułu rat leasingowych o wartość różnic kursowych ze względu na ich podwójne ujęcie w księgach rachunkowych Spółki (jako zrealizowane różnice kursowe oraz jako element przychodu należnego)?

Stanowisko Spólki:

W ocenie Spółki, w odniesieniu do umów leasingowych w walucie obcej/denominowanych w walucie obcej, które są ujmowane odmiennie dla celów podatkowych oraz księgowych, (tj. podatkowo jako leasing operacyjny, natomiast księgowo jako leasing finansowy), Spółka będzie uprawniona do dokonania korekty przychodów z tytułu rat leasingowych o wartość różnic kursowych ze względu na ich podwójne ujęcie w księgach rachunkowych Spółki (jako zrealizowane różnice kursowe oraz jako element przychodu należnego).

Powyższe stanowisko wynika z przesłanek przedstawionych poniżej.

Zgodnie z art. 9b ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.; dalej jako: „ustawa o CIT”) podatnicy ustalają różnice kursowe na podstawie:

1.  art. 15a, albo
2.  przepisów o rachunkowości, pod warunkiem że w okresie, o którym mowa w ust. 3, sporządzane przez podatników sprawozdania finansowe będą badane przez podmioty uprawnione do ich badania.

Art. 9b ust. 2 ustawy o CIT stanowi, że podatnicy, którzy wybrali metodę, o której mowa w ust. 1 pkt 2, zaliczają odpowiednio do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów ujęte w księgach rachunkowych różnice kursowe z tytułu transakcji walutowych i wynikające z dokonanej wyceny składników aktywów i pasywów wyrażonych w walucie obcej, a także wyceny pozabilansowych pozycji w walutach obcych. Wycena ta dla celów podatkowych powinna być dokonywana na ostatni dzień każdego miesiąca i na ostatni dzień roku podatkowego lub na ostatni dzień kwartału i na ostatni dzień roku podatkowego albo tylko na ostatni dzień roku podatkowego, z tym że wybrany termin wyceny musi być stosowany przez pełny rok podatkowy i nie może być zmieniany.

W ocenie Spółki, powyższa wycena, w momencie stosowania metody rachunkowej rozpoznawania różnic kursowych, powinna uwzględniać wpływ rozwiązań charakterystycznych dla rachunkowości, które stosuje Spółka podczas ustalania różnic kursowych zgodnie z przepisami o rachunkowości.

Jedną z takich sytuacji jest podwójne ujmowanie w rachunku finansowym Spółki zrealizowanych różnic kursowych (jako zrealizowane różnice kursowe oraz jako element przychodu należnego), a następnie dokonywanie korekty otrzymanego wyniku o wysokość zrealizowanych różnic kursowych. Otrzymany w ten sposób wynik podatkowy będzie tożsamy z wynikiem podatkowym, jaki uzyskałaby Spółka, gdyby nie dokonała zmiany przyjętej metodologii ustalania różnic kursowych, ponieważ w sensie ekonomicznym wciąż będzie prezentować wpływ różnic kursowych na wynik Spółki w sposób prawidłowy (poprzez wykazanie ich jako elementu przychodu należnego). Konieczność stosowania powyższej metody (tj. podwójnego wykazywania wpływu różnic kursowych na wynik Spółki a następnie dokonywanie korekty) wynika z obowiązku prawidłowego przedstawienia wyniku finansowego Spółki, zgodnie z przepisami o rachunkowości, poprzez uwzględnienie wpływu realizowanych różnic kursowych na wysokość OOL. Przyjęte przez Spółkę rozwiązanie jest zgodne z przepisami o rachunkowości.

Spółka, dokonując kalkulacji wyniku rachunkowego, dotyczącego zawartych transakcji leasingu, uwzględnia następujące elementy składowe: odsetki od OOL, różnice kursowe niezrealizowane naliczone na koniec okresu, różnice kursowe niezrealizowane w poprzednim okresie (storno poprzedniej wyceny) oraz różnice kursowe zrealizowane naliczone od raty wymagalnej w bieżącym okresie.

Gdyby Spółka stosowała podatkową metodę ustalania różnic kursowych, na jej podstawę opodatkowania wpływ miałyby przychód należny z tytułu OOL pomniejszony o amortyzację przedmiotu leasingu oraz przychód należny z tytułu sprzedaży przedmiotu leasingu (dalej jako „WK”) pomniejszony o koszt likwidacji środka trwałego będącego przedmiotem leasingu.

Stosując rachunkową metodę ustalania różnic kursowych, Spółka teoretycznie, na podstawie art. 9b ust.2 ustawy o CIT, mogłaby być zobowiązania do uwzględnienia w swojej kalkulacji zarówno różnic kursowych niezrealizowanych naliczonych na koniec okresu, różnic kursowych niezrealizowanych w poprzednim okresie (storno poprzedniej wyceny) oraz zrealizowanych różnic kursowych, jak i powinna uwzględnić przychód należny z tytułu OOL i WK pomniejszony o amortyzację przedmiotu leasingu i koszt likwidacji środka trwałego.

Spółka pragnie podkreślić, że w przypadku stosowania powyższego schematu, różnice kursowe będące częścią OOL i WK zostałyby ujęte w wyniku podatkowym Spółki dwukrotnie - jako element przychodu należnego z tytułu OOL i WK oraz jako zrealizowana różnica kursowa, co prowadziłoby do ustalenia podstawy opodatkowania w sposób niezgodny z rzeczywiście zawartymi transakcjami.

W ocenie Spółki, powinna ona być uprawniona do dokonania korekty, w wysokości zrealizowanych różnic kursowych, gdyż są one również ujęte jako element pozycji „przychody należne z tytułu OOL i WK”. Poniżej Spółka prezentuje dalsze argumenty na poparcie swojego stanowiska.

Spółka zwróca uwagę, że art. 9b ustawy o CIT nie wskazuje, by na wynik podatkowy wpływały jedynie różnice kursowe od transakcji walutowych i wycen aktywów i pasywów ujmowanych w kalkulacji podatkowej. Zgodnie z literalnym brzmieniem tego przepisu, przychodami i kosztami podatkowymi są różnice kursowe od wszystkich transakcji walutowych, wyrażonych w walucie aktywów i pasywów bilansowych oraz walutowych pozycji pozabilansowych. Zdaniem Spółki różnice kursowe stanowiące przychód lub koszt podatkowy mogą więc powstać bez względu na to, czy wskazane transakcje / aktywa / pasywa / pozycje pozabilansowe mają same w sobie wpływ na wynik podatkowy.

Prawidłowość powyższego stanowiska potwierdzona została m.in. przez:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 7 stycznia 2015 r. (nr IPPB5/423-1055/14-2/IŚ), w której wskazane zostało, że podatnik „w przypadku stosowania rachunkowej metody ustalania różnic kursowych, wskazanej w art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy o PDOP ma obowiązek zaliczać na dany moment odpowiednio do przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów wszystkie różnice kursowe ustalone w trybie i w rozumieniu przepisów o rachunkowości (w tym dotyczące pozycji niepodatkowych oraz pozycji, dla których ustawa o PDOP przewiduje inny niż ustawa o rachunkowości moment zaliczenia do przychodów bądź kosztów uzyskania przychodów)”;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 27 listopada 2013 r. (nr ILPB4/423-350/13-2/DS), w której to organ stwierdził, że: „przedmiotowe zasady będą mieć również zastosowanie w sytuacji, gdy rachunkowe różnice kursowe powstawać będą w zakresie przychodów, czy kosztów, które w myśl art. 12 ust. 7, art. 15 czy art. 16 Ustawy CIT będą mieć dla celów podatku dochodowego od osób prawnych charakter niepodatkowy. Omawiana zasada ustalania różnic kursowych nie jest bowiem modyfikowana przepisami Ustawy CIT, w szczególności przepisy art. 9b Ustawy CIT nie rozróżniają traktowania dla celów podatku dochodowego od osób prawnych rachunkowych różnic kursowych w zależności od kwalifikacji przez przepisy Ustawy CIT wybranych zdarzeń gospodarczych w walucie obcej, których dotyczą te różnice”;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 2 lutego 2010 r. (nr IBPBI/2/423-1333/09/BG), w której organ podatkowy stwierdził, że „ustalane zgodnie z przepisami o rachunkowości różnice kursowe, powinny być uwzględniane jako przychody lub koszty uzyskania przychodów w rachunku podatkowym. Dotyczy to również różnic kursowych związanych z kosztami i przychodami nieuznawanymi za koszty i przychody podatkowe”;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 2 lutego 2009 r. (nr IPPB5/423-163/08-2/MB), w której wskazane zostało, że „stosując metodę rachunkową ustalania różnic kursowych, za podatkowe należy uznać również różnice kursowe powstałe z wyceny pozycji bilansowych nie stanowiących przychodów podatkowych lub kosztów uzyskania przychodów”.

W świetle powyższego w ocenie Spółki, w przypadku zawartej walutowej umowy leasingu, która dla celów podatkowych traktowana jest jako leasing operacyjny (tj. spełnia warunki wskazane w art. 17b ustawy o CIT), natomiast dla celów rachunkowych klasyfikowana jest jako leasing finansowy, wycena bilansowa należności z tytułu rat kapitałowych powinna stanowić przychód/koszt podatkowy mimo, iż sama wycena jest neutralna podatkowo (nie stanowi ani przychodu podatkowego, ani kosztu jego uzyskania w rozumieniu ustawy o CIT). Jeżeli bowiem w księgach rachunkowych ujęte zostały różnice kursowe, to powinny one, w świetle art. 9b ust. 2 ustawy o CIT, wpłynąć na wynik podatkowy jako przychody lub koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie natomiast z art. 12 ust. 2 ustawy o CIT, przychody w walutach obcych przelicza się po kursie średnim ogłaszanym przez Narodowy Bank Polski (dalej jako: „NBP”) z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskanie przychodu (tj. po tzw. kursie bieżącym).

W myśl art. 17b ust. 1 ustawy o CIT, opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio w przypadku, o którym mowa w pkt 1, koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, jeżeli spełniają wymogi opisane w ust. 1 pkt 1 -3 niniejszego artykułu.

Mając na uwadze treść wyżej wskazanych regulacji, w przypadku umowy leasingu w walucie obcej (lub denominowanej w walucie obcej) traktowanej w świetle art. 17b ustawy o CIT jako leasing operacyjny, a na podstawie przepisów księgowych zakwalifikowanej jako leasing finansowy, opodatkowaniu po stronie leasingodawcy podlegają poszczególne raty leasingowe. Oznacza to, że w przypadku przychodów w walutach obcych (jak np. rat leasingowych w leasingu walutowym), odpowiednio w momencie ich otrzymania lub zapłaty, powstać mogą różnice kursowe.

W opinii Spółki, zgodnie z przytaczanym już art. 9b ust. 2 ustawy o CIT, w przypadku wyboru metody rachunkowej ustalania różnic kursowych należy zaliczyć odpowiednio do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów ujęte w księgach rachunkowych różnice kursowe z tytułu transakcji walutowych i wynikające z dokonanej wyceny składników aktywów i pasywów wyrażonych w walucie obcej, a także wyceny pozabilansowych pozycji w walutach obcych.

Zastosowanie powyższych reguł (ujmowanie różnic kursowych ustalonych według zasad rachunkowych przy jednoczesnym rozpoznawaniu przychodów w walutach obcych z zastosowaniem norm określonych w art. 12 ust. 2 ustawy o CIT) może w niektórych sytuacjach prowadzić do skutków, które wydają się niezamierzone przez ustawodawcę.

W przypadku tego typu umów leasingu zawarcie konkretnej umowy może być ewidencjonowane w bilansie Spółki jako należność z tytułu rat leasingu finansowego, natomiast dla celów podatkowych Spółka traktuje je jako leasing operacyjny.

W świetle art. 9b ust. 2 ustawy o CIT, jeżeli w myśl zasad wynikających z przepisów o rachunkowości różnice kursowe zostaną wykazane, to powinny wpływać na wynik podatkowy Spółki. Z drugiej strony, zgodnie z art. 12 ust. 2 ustawy o CIT, przychody w walutach obcych przelicza się po kursie średnim ogłaszanym przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu.

W przypadku umów wyrażonych w walucie obcej, poprzez rozpoznanie dla celów podatkowych raty leasingowej w walucie obcej jako przychodu przeliczonego po w/w kursie NBP, niejako „automatycznie” uwzględnione zostaną w podstawie opodatkowania naliczone różnice kursowe związane z tą ratą leasingową. Jednocześnie, ze względu na fakt, iż ta sama umowa leasingu zakwalifikowana jest przez Spółkę dla celów księgowych jako leasing finansowy, to w konsekwencji Spółka dokonuje wyceny należności z tytułu rat leasingowych w walucie obcej. W rezultacie, stosując uregulowania zawarte w art. 9b ust. 1 pkt 2 i w art. 12 ust. 2 ustawy o CIT niejako dwukrotnie ujęte zostaną w rachunku podatkowym te same różnice kursowe:

1.  jako wycena należności z tytułu leasingu i różnice kursowe powstające na spłacie części kapitałowej raty oraz
2.  jako element przychodu z tytułu każdej raty leasingowej.

W opinii Spółki, dwukrotne ujęcie w rachunku podatkowym (jako przychód lub jako koszt), zaburzałoby wynik podatkowy Spółki jak również stało w sprzeczności z założeniami podatku CIT oraz prowadziło do podwójnego opodatkowania tej samej czynności, co stanowiłoby naruszenie konstytucyjnej zasady równości obywateli wobec prawa. Warto również wskazać, że na temat zasady zakazu podwójnego opodatkowania w krajowym systemie prawa podatkowego, w szczególności na gruncie podatku od towarów i usług, wielokrotnie wypowiadał się Trybunał Konstytucyjny i Naczelny Sąd Administracyjny (dalej jako: „NSA ). Dla przykładu można wskazać na orzeczenie Trybunału z dnia 25 października 2004 r., sygn. akt SK 33/03, OTK-A 2004/9/94 oraz uchwałę 7 sędziów NSA z dnia 22 kwietnia 2002 r., sygn. akt FPS 2/02, ONSA 2002/4/136.

Mając na uwadze powyższe, Spółka odczytuje zamiar ustawodawcy, zawarty w art. 9b ustawy o CIT, jako uproszczenie metodologii ustalania różnic kursowych przez podatników. Zatem, podwójne ujęcie w wyniku podatkowym różnic kursowych byłoby niezgodne z interpretacją celowościową powołanych przepisów.

Spółka podkreślić, że jest świadoma faktu pierwszeństwa wykładni literalnej w procesie odczytywania norm prawnych. Niemniej jednak, ugruntowana jest linia orzecznicza NSA, w której podkreśla się, że wykładnia gramatyczna (językowa) jest tylko jednym ze sposobów wykładni przepisu i winna być ona uzupełniana w zależności od charakteru danej regulacji wykładnią historyczną, systemową, funkcjonalną i celowościową (uchwała 7 sędziów NSA z 29 maja 2000 r., ONSA 2001, nr 1, poz. 2), w przypadku gdy wykładnia językowa nie przynosi oczekiwanych rezultatów, wskazanym jest sięgnięcie do wykładni systemowej oraz funkcjonalnej.

W ocenie Spółki, odmienna interpretacja, niż zaprezentowana jako własne stanowisko Spółki w niniejszym wniosku, w sposób sztuczny powodowałaby podwójne ujęcie w przychodach bądź kosztach podatkowych Spółki różnic kursowych powstających w związku z działalnością Spółki.

Podwójny wpływ zmiany kursu waluty na wynik podatkowy Spółki mógłby zostać wyeliminowany przykładowo poprzez dokonanie korekty przychodów podatkowych z tytułu rat leasingowych o wartość różnic kursowych zrealizowanych stanowiących element przychodu należnego odniesionych uprzednio do rachunku podatkowego jako przychód należny z OOL i WK.

Powyższy pogląd znajduje swoje odzwierciedlenie w indywidualnych interpretacjach prawa podatkowego wydawanych w imieniu Ministra Finansów. Jako przykład można wskazać interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie wydaną 25 kwietnia 2014 roku o sygnaturze IPPB5/423-684/09/14-21/S/IŚ, w której jako prawidłowy został uznany pogląd, że: „(\`(...)\`) w przypadku umowy traktowanej dla celów podatkowych jako leasing operacyjny, a dla celów księgowych jako leasing finansowy - niezbędna jest korekta przychodu z tytułu poszczególnych rat leasingowych, która ma na celu wyeliminowanie podwójnego ujęcia różnic kursowych odniesionych uprzednio do rachunku podatkowego jako ich wycena. W wyniku tej korekty przychód podatkowy będzie identyczny niezależnie od przyjętej metody rozpoznawania różnic kursowych: podatkowa/rachunkowa”.

Spółka zwróca uwagę, że przedmiotowa interpretacja została wydana na skutek uprzedniego jej zaskarżenia do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, a w związku z oddaleniem skargi, również do Naczelnego Sądu Administracyjnego, jako wydanej z naruszeniem prawa, gdyż początkowo organ zajął odmienne stanowisko w tym zakresie. W trakcie kontroli sądowej zaskarżonej interpretacji, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, w wyroku z 21 maja 2013 roku o sygnaturze III SA/Wa 705/13, będąc związany oceną prawną dokonaną przez Naczelny Sąd Administracyjny, w wyroku z 7 marca 2013 roku o sygnaturze II FSK 1377/11, uznał interpretację przyjętą przez organ za nieprawidłową.

Dodatkowym argumentem w ocenie Spółki jest fakt, że gdyby Spólka nie zdecydowała się na zmianę sposobu ustalania różnic kursowych, to nie powstałoby zagrożenie podwójnego ujęcia różnic kursowych w wyniku podatkowym Spółki. Przyjęcie odmiennej interpretacji niż przedstawiona przez Spółkę w niniejszym wniosku, prowadziłoby do nieuzasadnionego różnicowania sytuacji podatników. W analogicznej sytuacji następowałaby znaczna dysproporcja pomiędzy pozycją podatnika stosującego rachunkową metodę ustalania różnic kursowych a podatnika stosującego tzw. podatkową metodę ustalania różnic kursowych, mimo iż, co do zasady, w długim okresie czasu powyższe metody powinny skutkować analogicznym wynikiem podatkowym. Tezę, iż odmienne postrzeganie skutków podatkowych danej czynności ze względu na wybór jednej z dopuszczalnych form, w jakich można jej dokonać, jest nieuzasadnionym różnicowaniem sytuacji podatników potwierdza wyrok WSA w Krakowie z 24 października 2013 roku o sygnaturze I SA/Kr 1217/13.

Podsumowując, w świetle wykładni systemowej, jak i celowościowej niniejszych przepisów, by uniknąć opisanych negatywnych konsekwencji i doprowadzić do prawidłowego ujęcia wartości różnic kursowych, Spółka powinna być uprawniona do dokonywania odpowiednich korekt przychodów podatkowych w zgodzie ze stanowiskiem wyrażonym w niniejszym wniosku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Niezależnie od powyższego podkreślenia wymaga, że konsekwencją przyjęcia rachunkowej metody ustalania różnic kursowych jest uwzględnienie - stosownie do prowadzonej w Spółce ewidencji księgowej - ustalonych rachunkowo i wykazanych w księgach rachunkowych różnic kursowych w kosztach i przychodach podatkowych.

Przepisy o rachunkowości nie należą do przepisów prawa podatkowego.

Zgodnie z art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej, przez przepisy prawa podatkowego, o których mowa w tej ustawie - rozumie się przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych. Natomiast poprzez ustawy podatkowe, zgodnie z treścią art. 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej, rozumie się ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich.

W związku z tym tut. organ podatkowy, wydając w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego, nie jest uprawniony do interpretowania przepisów prawa bilansowego i przyjętych w nim szczegółowych rozwiązań.

Przepisy prawa bilansowego są domeną służb ekonomiczno-księgowych.

Do czynności kontrolnych zmierzających do ustalenia czy księgi rachunkowe i sporządzone na ich podstawie sprawozdanie finansowe są rzetelne i prawidłowo odzwierciedlają sytuację majątkową i finansową Spółki, jej wynik finansowy i rentowność, z mocy prawa, uprawnieni są biegli rewidenci (podmioty uprawnione do badania sprawozdań finansowych). Za przeprowadzone badanie biegły rewident ponosi odpowiedzialność i ma obowiązek w trybie określonym w art. 65 ustawy o rachunkowości sporządzić opinię wraz z raportem na temat przedłożonego do badania sprawozdania finansowego.

Wobec powyższego, gdyby okazało się, że zdarzenie przyszłe opisane we wniosku różni się od sytuacji zaistniałej w rzeczywistości - wówczas organ podatkowy wywiedzie skutki prawne adekwatne do stanu rzeczywistego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.