Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-271/10/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-05-11
Teza: Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, że w przypadku, gdy jako posiadacz weksla (remitent) złoży go do banku i uzyska kredyt dyskontowy, to koszty związane z uzyskaniem tego kredytu (odsetki i prowizja) może rozpoznać jako koszty uzyskania przychodów w roku podatkowym, w którym uzyskała ten kredyt, nawet jeżeli termin wykupu weksla upływa w następnym roku podatkowym?
Słowa kluczowe: dyskonto; koszt-koszty uzyskania przychodów; kredyt; odsetki; odsetki-odsetki od kredytu; prowizje-prowizje bankowe; weksel
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 08 lutego 2010 r. (data wpływu do tut. BKIP 11 lutego 2010 r.), uzupełnionym w dniu 29 marca 2010 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy w przypadku, gdy Spółka jako posiadacz weksla (remitent) złoży go do banku i uzyska kredyt dyskontowy, to koszty związane z uzyskaniem tego kredytu tj. odsetki i prowizja mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w roku podatkowym, w którym uzyskano ten kredyt, nawet jeżeli termin wykupu weksla upływa w następnym roku podatkowym - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 lutego 2010 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy w przypadku, gdy Spółka jako posiadacz weksla (remitent) złoży go do banku i uzyska kredyt dyskontowy, to koszty związane z uzyskaniem tego kredytu tj. odsetki i prowizja mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w roku podatkowym, w którym uzyskano ten kredyt, nawet jeżeli termin wykupu weksla upływa w następnym roku podatkowym.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 24 marca 2010 r. znak: IBPBI/2/423-271/10/AK wezwano do ich uzupełnienia. Braki formalne uzupełniono w dniu 29 marca 2010 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka, dokonuje wielu dostaw na terytorium kraju różnego rodzaju towarów. Jako jedną z form zapłaty za dostarczone towary Spółka przyjmuje weksle z określonym terminem wykupu, które przed upływem terminu płatności za dokonane dostawy składa do banku do dyskonta i w efekcie uzyskuje kredyt równy sumie wekslowej. Bank w dacie udostępnienia kredytu nalicza i pobiera odsetki dyskontowe oraz prowizję od przejętego weksla za okres od daty jego przejęcia (skupu) do dnia oznaczonego na wekslu jako dzień jego płatności. Spółka zawsze ponosi te koszty. Wykupu weksla dokonuje jego wystawca. W sporadycznych przypadkach, jeżeli wystawca nie wykupi weksla Spółka jako indosant jest zmuszona wykupić weksel od Banku i dochodzić swoich roszczeń od wystawcy.

Uzyskany kredyt dyskontowy wykorzystywany jest w działalności gospodarczej w celu uzyskania przychodów z tej działalności, w tym na regulowanie własnych zobowiązań Spółki. Niejednokrotnie weksle przyjmowane są w jednym roku podatkowym, a termin ich wykupu upływa w następnym roku. Dochodzi zatem do sytuacji, w której w wyniku złożenia weksla do dyskonta Spółka uzyskuje kredyt w jednym roku podatkowym, a wykup weksla ma miejsce w następnym roku podatkowym. W takim przypadku Spółka koszty związane z kredytem dyskontowym (odsetki i prowizja) zamierza rozpoznać jako koszty uzyskania przychodów w roku podatkowym, w którym uzyskała kredyt dyskontowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, że w przypadku, gdy jako posiadacz weksla (remitent) złoży go do banku i uzyska kredyt dyskontowy, to koszty związane z uzyskaniem tego kredytu (odsetki i prowizja) może rozpoznać jako koszty uzyskania przychodów w roku podatkowym, w którym uzyskała ten kredyt, nawet jeżeli termin wykupu weksla upływa w następnym roku podatkowym?

Posiadacz weksla (remitent, a więc osoba, na rzecz której lub na zlecenie której ma być dokonana zapłata sumy wekslowej, bądź indosatariusz, tj. osoba, na rzecz której przeniesiono weksel w drodze indosu) może żądać zapłaty sumy wekslowej dopiero z nadejściem terminu zapłaty. Zobowiązanie wynikające z wystawienia weksla (tak trasowanego, jak i własnego) ma charakter abstrakcyjny - jest oderwane od podstawy prawnej wierzytelności. Przyczyna (causa) zobowiązania wekslowego nie jest w wekslu wyrażona, a tym samym nie wpływa na ważność i realizację wierzytelności wekslowej. Płynie z tego wniosek, że zobowiązanie wekslowe odrywa się od swego źródła i może być przenoszone na inne osoby (indos). Wystawienie weksla stwarza jego posiadaczowi możliwość uzyskania sumy wekslowej przed nadejściem terminu płatności w ramach kredytu dyskontowego udzielanego przez banki. Kosztem takiego kredytu są odsetki dyskontowe i prowizja, o które pomniejsza się wypłacaną posiadaczowi weksla sumę wekslową. Odsetki, o których mowa, są potrącane w dniu postawienia kredytu dyskontowego do dyspozycji podawcy weksla, stanowią więc one cenę udzielonego kredytu. Spostrzeżenie to prowadzi do konkluzji, że ponosi je dotychczasowy posiadacz weksla jako indosant. Wystawcy weksla nie łączy z bankiem stosunek kredytowy, zaś czynność wykupienia weksla służy wyłącznie realizacji zapłaty sumy wekslowej. Spółka jako posiadacz weksla decydując się na dyskonto weksla, czyli uzyskanie sumy wekslowej przed terminem jej płatności, bierze na siebie ciężar finansowy tej operacji (por. w wyroku WSA z dnia 2 czerwca 2009 r., sygn. akt) ). Kredyt dyskontowy wykorzystywany jest przez Spółkę w działalności gospodarczej w celu uzyskania przychodów z tej działalności, w tym na regulowanie własnych zobowiązań. Zatem wydatki związane z uzyskaniem omawianego kredytu (odsetki i prowizja) mają związek z całokształtem działalności Spółki, czyli stanowią pośrednie koszty uzyskania przychodów. Mając na uwadze, że odsetki dyskontowe i prowizja, są potrącane przez bank, tj. pomniejszają wypłacaną Spółce, jako posiadaczowi weksla, sumę wekslową, to koszty te należy rozpoznać jako koszty uzyskania przychodów w roku podatkowym, w którym Spółka uzyskała kredyt dyskontowy.

Przedstawiony sposób rozpoznawania roku podatkowego, w którym należy potrącić omawiane odsetki i prowizję znajduje podstawę prawną w art. 15 ust 4d zdanie pierwsze updop. Przepis ten stanowi, że koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia.

Kwestia uznania za koszt uzyskania przychodów wydatków związanych z uzyskaniem kredytu dyskontowego była wielokrotnie przedmiotem oceny sadów administracyjnych. W uchwale składu siedmiu sędziów NSA z 18 czerwca 2007 r., II FPS 8/06, Sąd odnosząc się do stanu faktycznego stwierdził, że „żaden z tych weksli nie zawierał klauzuli wyłączającej możliwość jego dyskontowania przed upływem terminu płatności. Oznacza to, że mogły one zostać przedstawione do dyskonta w celu uzyskania tzw. kredytu dyskontowego. Gdyby skarżąca z tej możliwości skorzystała i przedstawiła weksle do dyskonta we wskazanym na nich banku, uzyskując tym samym sumy wynikające z tych weksli przed terminem ich płatności, wydatki związane z dyskontem weksli (odsetki dyskontowe, prowizja bankowa) mogły być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów”.

W tezie wyroku z dnia 21 września 2007 r. sygn. akt II FSK 45/06 Naczelny Sąd Administracyjny wywiódł, iż "odsetki dyskontowe od przejętego przez bank w drodze indosu weksla naliczane są za okres od daty jego przejęcia (skupu) do dnia oznaczonego na wekslu jako dzień jego płatności. Odsetki, o których mowa, są potrącane w dniu postawienia kredytu dyskontowego do dyspozycji podawcy weksla, stanowią więc one cenę udzielonego kredytu. Spostrzeżenie to prowadzi do konkluzji, że ponosi ją dotychczasowy posiadacz weksla jako indosant".

Przywołane orzecznictwa potwierdza zaprezentowane wcześniej stanowisko Spółki, że odsetki dyskontowe i prowizję należy rozpoznać jako koszty uzyskania przychodów w roku podatkowym, w którym Spółka uzyskała kredyt dyskontowy. Natomiast kto dokona wykupu weksla nie ma na to żadnego wpływu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm., określanej w dalszej części skrótem „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania, ustawodawca wyróżnia koszty podatkowe bezpośrednio związane z przychodami i inne niż bezpośrednio z nimi związane, których nie można wprost przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako zmierzające do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie). Zatem, aby wydatek poniesiony przez podatnika mógł stanowić koszt uzyskania przychodów, muszą zaistnieć łącznie następujące przesłanki:

*   został poniesiony przez podatnika,
*   jest definitywny, a więc bezzwrotny,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
*   nie jest kosztem wymienionym w art. 16 ust. 1 updop,
*   został właściwie udokumentowany.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 updop, stanowić mogą koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo–skutkowym z osiąganymi przychodami. Właściwa i zgodna z treścią ustawowej regulacji kwalifikacja kosztów uzyskania przychodów powinna brać pod uwagę:

*   przeznaczenie wydatku (jego celowość, zasadność dla funkcjonowania podmiotu) oraz
*   potencjalną możliwość (analizowaną w dacie poniesienia wydatku na podstawie obiektywnych przesłanek) przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodu.

Dla ustalenia momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, podatnik powinien rozpoznać rodzaj powiązania kosztów z przychodami. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania koszty podatkowe można podzielić na:

*   bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód). Zgodnie z ugruntowanym poglądem, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów.

*   inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione, jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

„Pośrednie” koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, które nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika – brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód.

Natomiast moment potrącalności kosztów został przez ustawodawcę uregulowany w art. 15 ust. 4 – 4e updop. Przepisy art. 15 ust. 4-4e tej updop, zawierają odrębne zasady, dotyczące ustalania momentu rozpoznania danego kosztu, kwalifikowanego jako koszt uzyskania przychodu. Są nimi:

*   zasada dotycząca kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z przychodami – zgodnie z art. 15 ust. 4 updop, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c;
*   zasada dotycząca kosztów uzyskania przychodów innych niż koszty bezpośrednio związane z przychodami – art. 15 ust. 4d updop stanowi, że są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą;

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że jako jedną z form zapłaty za dostarczone towary Spółka przyjmuje weksle z określonym terminem wykupu, które przed upływem terminu płatności za dokonane dostawy składa do banku do dyskonta i w efekcie uzyskuje kredyt równy sumie wekslowej. Bank w dacie udostępnienia kredytu nalicza i pobiera odsetki dyskontowe oraz prowizję od przejętego weksla za okres od daty jego przejęcia (skupu) do dnia oznaczonego na wekslu jako dzień jego płatności. Uzyskany kredyt dyskontowy wykorzystywany jest w działalności gospodarczej w celu uzyskania przychodów z tej działalności, w tym na regulowanie własnych zobowiązań Spółki.

Mając powyższe na uwadze, stwierdzić należy, iż odsetki i prowizje od tego kredytu spełniają kryteria określone w art. 15 ust. 1 updop, a zatem można je zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.

Stanowią one koszty pośrednie prowadzonej działalności, które są potrącane – stosownie do art. 15 ust. 4d-4e updop – w dacie ich poniesienia, tj. w dniu, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dniu, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Nadmienić należy, iż odnosząc poszczególne wydatki w koszty podatkowe, Spółka jest zobligowana do uwzględnienia norm ustanowionych w art. 16 updop. W przedstawionym zdarzeniu przyszłym zastosowanie znajdą m.in. przepisy art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a oraz art. 16 ust. 1 pkt 11 updop.

Z treści art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a updop wynika, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

Natomiast zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 11 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz nie zapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów).

W świetle powyższego koszty dyskonta weksli (odsetki dyskontowe, prowizja bankowa), którego rezultatem jest otrzymanie przez przedsiębiorcę środków finansowych przed terminem wykupu weksla jako związane z całokształtem działalności stanowią pośrednie koszty uzyskania przychodów Wnioskodawcy i są potrącane w dacie ich poniesienia (z uwzględnieniem wskazanych powyższej przepisów art. 16 updop).

Stanowisko Spółki jest zatem prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.