Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-1572/10-2/AD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2010-12-24
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie określenia momentu pierwszego zasiedlenia oraz w zakresie określenia terminu odliczenia podatku naliczonego.
Słowa kluczowe: budynek; dostawa; działki; faktura; faktura-faktura VAT; nieruchomości; obowiązek-obowiązek podatkowy; obowiązek-obowiązek podatkowy-moment powstania obowiązku podatkowego; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; odliczenia-prawo do odliczenia; opodatkowanie; podatek-podatek należny-obniżenie podatku należnego; podatek-podatek naliczony-odliczanie podatku naliczonego; podatek-podatek od towarów i usług; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; stawka-stawki podatku; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku; użytkowanie (używanie); użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste-przeniesienie prawa użytkowania wieczystego; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 13 września 2010 r. (data wpływu 27 września 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług **jest:**

*   **prawidłowe** – w zakresie określenia momentu pierwszego zasiedlenia,
*   **nieprawidłowe** – w zakresie określenia terminu odliczenia podatku naliczonego.

UZASADNIENIE

W dniu 27 września 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia momentu pierwszego zasiedlenia oraz terminu odliczenia podatku naliczonego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest podmiotem wyspecjalizowanym w pozyskiwaniu nowych nieruchomości, budowie obiektów handlowych oraz ich wynajmie na rzecz podmiotu, który prowadzi w tych obiektach działalność handlową.

W związku z powyższym, nabywa nieruchomości m.in. poprzez kupno praw własności gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów wraz z częściami składowymi należącymi do nabywanych nieruchomości (na przykład: budynki, budowle).

Dnia 30 lipca 2010 r. Zainteresowany zawarł w formie aktu notarialnego umowę przedwstępną przeniesienia własności działek. Poinformował także, że zamierza na tej nieruchomości wybudować obiekt handlowy, który będzie wynajmowany podmiotowi wyspecjalizowanemu w prowadzeniu działalności handlowej.

Zgodnie ze stanem faktycznym powyższa nieruchomość składa się z działek o numerach ewidencyjnych:

*   103/3 – powierzchnia 3.233 m2 – niezabudowane prawo użytkowania wieczystego,
*   105/2 – powierzchnia 113 m2 – zabudowane prawo użytkowania wieczystego,
*   104/2 – powierzchnia 2.326 m2 – niezabudowane prawo własności,
*   105/4 – powierzchnia 1.789 m2 – niezabudowane prawo użytkowania wieczystego.

Wszystkie powyżej wymienione działki objęte są odrębnymi księgami wieczystymi.

Na działce 105/2, znajduje się budynek rozdzielni, murowany, o powierzchni użytkowej 56,45 m2 i powierzchni zabudowy 61,69 m2 oraz kubaturze 253 m3 , stanowiący odrębny od gruntu przedmiot własności.

Sprzedający poinformował Spółkę, że:

1.  budynek nie był przez niego modernizowany ani wynajmowany,
2.  budynek nabył 15 października 2009 r. od firmy prowadzącej działalność gospodarczą, co zostało potwierdzone fakturą VAT ze stawką VAT 22%,
3.  podmiot sprzedający Sprzedającemu nieruchomość nabył ją dnia 8 grudnia 2008 r. od podmiotów prowadzących działalność gospodarczą bez podatku VAT (transakcja zwolniona), brak informacji czy transakcja została potwierdzona fakturą VAT.

Ponadto, z uzyskanych dokumentów wynika, że budynek na pewno znajdował się na działce 105/2 już w kwietniu 2004 r.

Działki, które mają być przedmiotem przeniesienia własności znajdują się na terenie objętym obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, zatwierdzonym uchwałą Rady Miasta z dnia 24 września 2007 r. i oznaczone są jako: teren zabudowy usługowej (symbol „11bU”), teren stacji paliw (symbol 2 „KP”), teren komunikacji i infrastruktury technicznej (symbol „KDGp”) oraz teren ulice zbiorcze (symbol „KDZ”).

Sprzedający i Wnioskodawca planują podpisać umowę, po ziszczeniu się wszystkich warunków wynikających z zawartej umowy przedwstępnej, nie później jednak niż dnia 31 stycznia 2011 r.

Zainteresowany poinformował także, że wpłacił na rachunek zastrzeżony część ceny zakupu, która zostanie wypłacona Sprzedającemu po okazaniu w banku wypisu umowy przeniesienia własności, pozostała część zostanie wypłacona na podstawie prawidłowo wystawionej i doręczonej faktury, w terminie 14 dni kalendarzowych od dnia zawarcia umowy przeniesienia własności i po ujawnieniu wzmianek w działach II ksiąg wieczystych obejmujących działki, o wpłynięciu wniosków o wpis Spółki, odpowiednio, jako właściciela względnie użytkownika wieczystego, a działy III i IV ksiąg wieczystych wolne będą od jakichkolwiek roszczeń i obciążeń na rzecz osób trzecich oraz wzmianek o wnioskach o ich wpis (poza ewentualnymi prawami oraz roszczeniami Kupującego oraz poza służebnościami gruntowymi, o których mowa w umowie przedwstępnej).

Z zapisów umowy przedwstępnej wynika, że działki zostaną wydane w terminie 7 dni kalendarzowych od dnia zapłaty całej ceny.

Spółka i Sprzedający chcą podpisać wspólne oświadczenie, o tym, że zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 Ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U.04.54.535, z późniejszymi zmianami) (dalej: Ustawa o VAT) rezygnują ze zwolnienia z VAT, w związku z przeniesieniem własności budynku znajdującego się na działce 105/2 i wybierają jego opodatkowanie podatkiem VAT, które przed podpisaniem ostatecznej umowy zakupu pomiędzy Wnioskodawcą a Sprzedającym zostanie przesłane do Urzędu Skarbowego właściwego dla Zainteresowanego. Kwestią istotną dla rozliczeń Spółki w zakresie podatku VAT, jest prawo do odliczenia podatku VAT z faktury, którą otrzyma ona w związku z zakupem działek powyżej opisanych. W związku z tym Wnioskodawca, jako czynny podatnik VAT, składając niniejszy wniosek o wiążącą interpretację przepisów podatkowych, ma ważny interes prawny.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy nastąpiło „pierwsze zasiedlenie” zgodnie z art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT, w odniesieniu do budynku opisanego w stanie faktycznym?
2.  Jeżeli odpowiedź na pytanie 1 jest twierdząca, to w którym momencie Zainteresowanemu przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT, który zostanie wykazany przez Sprzedawcę na fakturze VAT dokumentującej przeniesienie własności działek:

1.  w okresie wpływu faktury lub w jednym z dwóch następnych okresów rozliczeniowych, pomimo nie wydania Spółce działek, czy może
2.  w okresie wydania nieruchomości lub w jednym z dwóch następnych okresach rozliczeniowych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku opisanym przez niego w stanie faktycznym, pierwsze zasiedlenie budynku, o którym mowa w pytaniu 1 nastąpiło ponad 2 lata temu, ponieważ budynek znajdował się na działce nr 105/2 w kwietniu 2004 r.

Zgodnie z Ustawą o VAT przez pierwsze zasiedlenie należy rozumieć oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części po ich wybudowaniu lub ulepszeniu, wynoszącym co najmniej 30% wartości początkowej. To oznacza, że dla zaistnienia pierwszego zasiedlenia niezbędne jest dokonanie czynności opodatkowanej, czyli dostawy towarów (np.: sprzedaż) lub świadczenia usług (np.: najem, leasing). Taka interpretacja jest wynikiem słów użytych w art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT: oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Zainteresowany stoi na stanowisku, że powyżej wymieniony przepis jest niezgodny w tym zakresie z Dyrektywą 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. 06.347.1, z późniejszymi zmianami) (dalej: Dyrektywa), w skutek tego należy stosować przepisy Dyrektywy wprost z pominięciem niezgodnego z nią zapisu prawa krajowego.

Z brzmienia art. 12 ust. 2 akapit 3 Dyrektywy wynika, że państwa członkowskie mogą zastosować kryteria inne niż kryterium pierwszego zasiedlenia, takie jak okres upływający między datą ukończenia budynku a datą pierwszej dostawy lub też okres upływający między datą pierwszego zasiedlenia a datą następnej dostawy, pod warunkiem, że okresy te nie przekraczają odpowiednio, pięciu i dwóch lat.

Odnosząc się do powyższego przepisu nie znajdziemy w nim warunku, że pierwsze zasiedlenie musi się odbyć się w wykonaniu czynności opodatkowanych. Oznacza to, iż sformułowanie przepisu w Ustawie o VAT, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie następuje tylko w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, jest sprzeczne z Dyrektywą, w związku z tym, jak wskazano powyżej należy stosować przepisy Dyrektywy wprost.

Z opisanego powyżej stanu faktycznego wynika, że Spółka zamierza nabyć działki, w tym działkę 105/2 zabudowaną budynkiem, który znajdował się na nieruchomości już w kwietniu 2004 r., a który Sprzedający nabył dnia 15 października 2009 r. Zdaniem Wnioskodawcy, pierwsze zasiedlenie budynku wymienionego powyżej nastąpiło w roku zakończenia jego budowy, a skoro budynek istniał już w kwietniu 2004 r., to zdaniem Wnioskodawcy i należy uznać, że pierwsze zasiedlenie nastąpiło ponad dwa lata temu.

Stanowisko Zainteresowanego znajduje potwierdzenie w szeregu interpretacji, m.in. w:

*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej z Warszawy z dnia 16 stycznia 2009 r. (sygn. IPPP3/443-64/08-4/KT), w której stwierdzono, w analogicznym stanie faktycznym do stanu faktycznego przedstawionego przez Spółkę, że „(…) w związku z faktem, iż budynki zostały wybudowane w latach 60-tych ubiegłego wieku, to dostawa tych budynków nie będzie wykonywana w ramach pierwszego zasiedlenia (\`(...)\`)”,
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej z Poznania z dnia 30 września 2009 r. (sygn. ILPP2/443-1011/09-2/AK), w której potwierdzono stanowisko Wnioskodawcy, „(\`(...)\`) skoro budynek został wybudowany w latach 90-tych ubiegłego wieku, to od momentu pierwszego zasiedlenia budynku upłynął okres dłuższy niż 2 lata (\`(...)\`)”.

Ad.2

Zdaniem Zainteresowanego, w przypadku opisanym w stanie faktycznym, Sprzedający rezygnując ze zwolnienia będzie zobowiązany do opodatkowania VAT przeniesienia własności działek stawką VAT 22%, natomiast Spółka jako Kupujący będzie uprawniona do odliczenia podatku VAT, który zostanie wykazany w fakturze VAT dokumentującej przeniesienie własności działek, w okresie wpływu faktury do Spółki lub w jednym z dwóch następnych okresów rozliczeniowych, pomimo nie wydania jej działek.

Prawo do odliczenia.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w związku z faktem, iż planowany zakup przedmiotowej nieruchomości jest związany z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą i czynnościami opodatkowanymi (nabywanie, budowa i wynajem nieruchomości) to przysługuje mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez Sprzedającego na jego rzecz (art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT).

Zasadność zastosowania stawki VAT w wysokości 22%.

Zainteresowany uważa, że w przypadku opisanym w stanie faktycznym, nie będzie miał zastosowania przepis art. 88 ust. 3a pkt 2 Ustawy o VAT, zgodnie z którym nie przysługuje mu prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur, jeżeli dokumentują transakcję, która nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku, ponieważ przeniesienie własności działek zabudowanych jak i niezabudowanych podlega opodatkowaniu stawką VAT w wysokości 22%.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zwalnia się od podatku również dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę (art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT).

Ponadto, zgodnie z art. 29 ust. 5 Ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się stawkę podatku taką, jak przy dostawie budynków albo budowli lub ich części trwale związanych z gruntem. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Z opisanego powyżej stanu faktycznego wynika, że Spółka zamierza nabyć cztery działki, z czego jedna zabudowana jest budynkiem, który znajdował się na nieruchomości już w kwietniu 2004 r., a więc dostawa budynku nie będzie wykonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, a pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą tego budynku upłynął okres dłuższy niż 2 lata.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy oraz okoliczności przedstawione w stanie faktycznym, stwierdzić należy, że do planowanego przeniesienia własności:

*   działki zabudowanej, w odniesieniu zarówno do części budynku, jak i do gruntu na którym się znajduje, będzie mogło mieć zastosowanie zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT i § 12 ust. 11 Rozporządzenia z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. 09.224.1799, z późniejszymi zmianami),
*   działek niezabudowanych, nie będzie mogło mieć zastosowanie zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT.

W związku, z powyższym na podstawie art. 43 ust. 10 Sprzedający może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni,
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Mając powyższe na uwadze Wnioskodawca stoi na stanowisku, że przeniesienie własności działek niezabudowanych jak i sprzedaż działki zabudowanej będzie podlegało opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 22%, a podatek naliczony, który zostanie wykazany przez Sprzedającego na fakturze dokumentującej przeniesienie własności działek będzie podlegał odliczeniu przez Zainteresowanego.

Moment prawa do odliczenia.

Zdaniem Spółki, w przypadku opisanym w stanie faktycznym, prawo do odliczenia, powstanie w okresie wpływu faktury do Spółki lub w jednym z dwóch następnych okresów rozliczeniowych, pomimo nie wydania Spółce nieruchomości.

Stosownie do przepisu art. 535 Ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. 64.16.93, z późniejszymi zmianami), na umowę sprzedaży składają się następujące czynności:

*   zobowiązanie sprzedawcy do przeniesienia na kupującego własności rzeczy będącej przedmiotem umowy,
*   zobowiązanie sprzedawcy do wydania tej rzeczy kupującemu,
*   zobowiązanie kupującego do odbioru rzeczy,
*   zobowiązanie kupującego do zapłaty sprzedawcy ceny.

Ponadto, zgodnie z brzmieniem przepisu art. 158 Kodeksu cywilnego, umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego.

W myśl art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Zobowiązanie się stron do wykonania czynności wymienionych w art. 535 Kodeksu cywilnego następuje w momencie zawarcia umowy, natomiast żaden z przepisów kodeksu nie zakreśla wprost terminów dla wykonania poszczególnych zobowiązań wynikających z tej umowy. Strony mogą wedle własnego uznania określić termin wydania i odbioru rzeczy oraz termin i sposób zapłaty ceny bezpośrednio w treści aktu notarialnego. Jedynie moment przeniesienia własności tożsamy jest z momentem zawarcia umowy, za sprawą przepisu art. 157 Kodeksu cywilnego, który stanowi, iż przeniesienie własności nieruchomości nastąpić może jedynie niezwłocznie i bezwarunkowo (własność nieruchomości nie może być przeniesiona pod warunkiem ani z zastrzeżeniem terminu). Z tego samego powodu podpisanie aktu notarialnego jest warunkiem koniecznym i zarazem wystarczającym do uznania, iż miała miejsce dostawa nieruchomości czyli wydanie nieruchomości.

A zatem, za dzień wydania towaru, rozumieć należy dzień przeniesienia własności nieruchomości w formie aktu notarialnego.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego Sprzedający i Wnioskodawca najpierw podpiszą umowę przeniesienia własności nieruchomości, a dopiero później zostaną Zainteresowanemu wydane działki przez Sprzedającego. Przeniesieniem własności objęto będą zarówno działki niezabudowane jak i działka zabudowana budynkiem. Część płatności z tytułu przeniesienia własności została wpłacona na rachunek zastrzeżony, z którego zostanie wypłacona dopiero po podpisaniu aktu notarialnego, a pozostała część również zostanie wypłacona po podpisaniu aktu notarialnego, ale po spełnieniu dodatkowych warunków przez Sprzedającego. Z zapisów aktu notarialnego wynika, że faktura dokumentująca przeniesienie własności zostanie wystawiona po podpisaniu aktu notarialnego, ale przed wydaniem w fizyczne władanie działek Spółce.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w przedstawionym stanie faktycznym, nie będzie miał zastosowania przepis art. 86 ust. 12 Ustawy o VAT, zgodnie z którym, w przypadku otrzymania faktury, o której mowa w ust. 2 pkt 1 lit. a lub lit. c, przed nabyciem prawa do rozporządzania towarem jak właściciel albo przed wykonaniem usługi, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje z chwilą nabycia prawa do rozporządzania towarem lub z chwilą wykonania usługi.

W odniesieniu do powyższego, zdaniem Zainteresowanego, przez dzień wydania towaru należy rozumieć dzień przeniesienia własności nieruchomości w formie aktu notarialnego (dzień przeniesienia własności), w związku z czym prawo do odliczenia powstanie w okresie wpływu faktury lub w jednym z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 10 i 11 Ustawy o VAT), niezależnie od wydania działek Spółce.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie interpretacji:

*   Dyrektora Izby Skarbowej z Katowicach z dnia 6 sierpnia 2008 r. (sygn. IBPP2/443 -456/08/ICz), w której stwierdzono, w analogicznym stanie faktycznym do stanu faktycznego przedstawionego przez Zainteresowanego, że „(…) za dzień wydania towaru \`(...)\` rozumieć należy dzień przeniesienia własności nieruchomości w formie aktu notarialnego (\`(...)\`)”.

Spółka informuje ponadto, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się prawidłowe w zakresie określenia momentu pierwszego zasiedlenia oraz nieprawidłowe w zakresie określenia terminu odliczenia podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Według art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Z powyższego wynika, iż sprzedaż gruntu stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy i na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca jest podmiotem wyspecjalizowanym w pozyskiwaniu nowych nieruchomości, budowie obiektów handlowych oraz ich wynajmie na rzecz podmiotu, który prowadzi w tych obiektach działalność handlową.

W związku z powyższym, nabywa nieruchomości m.in. poprzez kupno praw własności gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów wraz z częściami składowymi należącymi do nabywanych nieruchomości (na przykład: budynki, budowle).

Dnia 30 lipca 2010 r. Zainteresowany zawarł w formie aktu notarialnego umowę przedwstępną przeniesienia własności działek. Poinformował także, że zamierza na tej nieruchomości wybudować obiekt handlowy, który będzie wynajmowany podmiotowi wyspecjalizowanemu w prowadzeniu działalności handlowej.

Zgodnie ze stanem faktycznym powyższa nieruchomość składa się z działek o numerach ewidencyjnych:

*   103/3 – powierzchnia 3.233 m2 – niezabudowane prawo użytkowania wieczystego,
*   105/2 – powierzchnia 113 m2 – zabudowane prawo użytkowania wieczystego,
*   104/2 – powierzchnia 2.326 m2 – niezabudowane prawo własności,
*   105/4 – powierzchnia 1.789 m2 – niezabudowane prawo użytkowania wieczystego.

Wszystkie powyżej wymienione działki objęte są odrębnymi księgami wieczystymi.

Na działce 105/2, znajduje się budynek rozdzielni, murowany, o powierzchni użytkowej 56,45 m2 i powierzchni zabudowy 61,69 m2 oraz, kubaturze 253 m3 , stanowiący odrębny od gruntu przedmiot własności.

Sprzedający poinformował Spółkę, że:

1.  budynek nie był przez niego modernizowany ani wynajmowany,
2.  budynek nabył 15 października 2009 r. od firmy prowadzącej działalność gospodarczą, co zostało potwierdzone fakturą VAT ze stawką VAT 22%,
3.  podmiot sprzedający Sprzedającemu nieruchomość nabył ją 8 grudnia 2008 r. od podmiotów prowadzących działalność gospodarczą bez podatku VAT (transakcja zwolniona), brak informacji czy transakcja została potwierdzona fakturą VAT.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy w stosunku do tego budynku doszło do pierwszego zasiedlenia.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy, przez pierwsze zasiedlenie - rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Żeby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków (budowli) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekroczą 30% jego wartości początkowej, a następnie obiekt ten zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony przez podatnika do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę. Zarówno sprzedaż, jak i dzierżawa są bowiem czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że dnia 8 grudnia 2008 r. budynek został sprzedany przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Transakcja ta była zwolniona od podatku. Następnie w dniu 15 października 2009 r. budynek został sprzedany kolejnemu nabywcy. Dostawa ta została opodatkowana 22% stawką podatku VAT. Podmiot, który wszedł w posiadanie budynku w dniu 15 października 2009 r. zamierza dokonać jego dostawy na rzecz Wnioskodawcy. Sprzedający i Wnioskodawca planują podpisać umowę, po ziszczeniu się wszystkich warunków wynikających z zawartej umowy przedwstępnej, nie później jednak niż dnia 31 stycznia 2011 r.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, iż aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków, budowli lub ich części do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu.

Dokonana w dniu 8 grudnia 2008 r. przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą transakcja była bez wątpienia dostawą towaru, a zatem mimo, że zastosowano do niej zwolnienie od podatku nie zmienia to faktu, że na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, dokonana transakcja jest czynnością podlegającą opodatkowaniu.

W związku z powyższym należy uznać, że pierwsze zasiedlenie miało miejsce najpóźniej w dniu 8 grudnia 2008 r.

Zatem w powyższym zakresie stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Podstawowa stawka podatku – na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Powyższe oznacza, że Wnioskodawca korzystający ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, może z tego zwolnienia zrezygnować i opodatkować czynność sprzedaży nieruchomości, z zachowaniem warunków, o których mowa w art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy.

Ponadto, Zainteresowany zamierza również nabyć działki niezabudowane.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Zainteresowany we wniosku poinformował, że wpłacił na rachunek zastrzeżony część ceny zakupu, która zostanie wypłacona Sprzedającemu po okazaniu w banku wypisu umowy przeniesienia własności, pozostała część zostanie wypłacona na podstawie prawidłowo wystawionej i doręczonej faktury, w terminie 14 dni kalendarzowych od dnia zawarcia umowy przeniesienia własności i po ujawnieniu wzmianek w działach II ksiąg wieczystych obejmujących działki, o wpłynięciu wniosków o wpis Spółki, odpowiednio, jako właściciela względnie użytkownika wieczystego, a działy III i IV ksiąg wieczystych wolne będą od jakichkolwiek roszczeń i obciążeń na rzecz osób trzecich oraz wzmianek o wnioskach o ich wpis (poza ewentualnymi prawami oraz roszczeniami Kupującego oraz poza służebnościami gruntowymi, o których mowa w umowie przedwstępnej).

Z zapisów umowy przedwstępnej wynika, że działki zostaną wydane w terminie 7 dni kalendarzowych od dnia zapłaty całej ceny.

Drugie z postawionych we wniosku pytań dotyczy terminu do odliczenia podatku naliczonego z faktury VAT dokumentującej przeniesienie własności działek.

W myśl art. 19 ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi – art. 19 ust. 4 ustawy.

Od tych ogólnych zasad, ustawodawca określił szereg wyjątków ustalających w sposób odmienny moment powstania obowiązku podatkowego (uzależniony np.: od formy wydania towaru, rodzaju transakcji, otrzymania zapłaty itp.).

I tak, na podstawie art. 19 ust. 10 ustawy, w przypadku dostawy towarów, której przedmiotem są lokale i budynki, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30. dnia, licząc od dnia wydania, z zastrzeżeniem ust. 13 pkt 10 i 11.

W myśl art. 19 ust. 11 ustawy, jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części.

Natomiast stosownie do art. 19 ust. 15 ustawy, w przypadkach określonych w ust. 10, 13 pkt 2-5 i 7-10 otrzymanie części zapłaty (ceny) lub części wkładu budowlanego i mieszkaniowego powoduje powstanie obowiązku podatkowego w tej części.

Dla określenia momentu powstania obowiązku podatkowego, o którym mowa w przytoczonych przepisach, konieczne jest ustalenie czy miała miejsce dostawa towaru, ustalenie terminu wydania przedmiotu umowy, ustalenie terminów otrzymania części zapłaty bądź jej całości, porównanie terminów otrzymania zapłaty oraz terminu wydania, zgodnie z treścią art. 19 ust. 10 i ust. 11 ustawy.

Wydanie towaru stanowi efekt zawarcia umowy sprzedaży. Obowiązek podatkowy z tytułu dostawy towarów, której przedmiotem są budynki powstanie w sposób określony w art. 19 ust. 10, z uwzględnieniem ust. 11 i ust. 15. Przy czym za dzień wydania nieruchomości dla której obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z przepisem art. 19 ust. 1 w zw. z ust. 4 i ust. 10 ustawy, rozumieć należy dzień faktycznego i ekonomicznego przeniesienia prawa do rozporządzania nieruchomością. Bowiem powyższe przepisy nie definiują pojęcia „dzień wydania”. Dokonując jednak wykładni tych przepisów należy mieć na uwadze fakt, iż określony w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług zakres opodatkowania tym podatkiem to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług. Dostawa towarów zdefiniowana została w art. 7 ust. 1 ww. ustawy jako przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Należy podkreślić, że przepis ten nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży czy też przeniesienia prawa własności. W tym kontekście zdarzenia, w związku z wystąpieniem których należy wiązać moment powstania obowiązku podatkowego, winny mieć charakter faktyczny i ekonomiczny.

Z powyższego wynika, że określając moment powstania obowiązku podatkowego za „dzień wydania towaru” nie należy brać pod uwagę przejęcia towaru na podstawie aktu notarialnego, ale faktyczne i ekonomiczne przeniesienie własności.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zamierza nabyć 3 działki niezabudowane i 1 działkę zabudowaną. Działki, które mają być przedmiotem przeniesienia własności znajdują się na terenie objętym obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego i oznaczone są jako: teren zabudowy usługowej (symbol „11bU”), teren stacji paliw (symbol 2”KP”), teren komunikacji i infrastruktury technicznej (symbol „KDGp”) oraz teren ulice zbiorcze (symbol „KDZ”). W związku z powyższym, w ocenie Spółki, działki te nie mogą korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 i ich dostawa będzie podlegała opodatkowaniu stawką VAT w wysokości 22%. Z kolei w odniesieniu do działki zabudowanej Wnioskodawca uważa, że jej dostawa może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Jednak na podstawie art. 43 ust. 10 i 11 ustawy strony transakcji rezygnują z powyższego zwolnienia i opodatkowują tą transakcję stawką 22%.

Kwestie dotyczące prawa do odliczenia podatku naliczonego uregulowane zostały przez ustawodawcę w dziale IX ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z brzmieniem art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego, na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7 suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

1.  z tytułu nabycia towarów i usług,
2.  potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
3.  od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu

\- z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4;

Z powyższego wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto ustawa o podatku VAT zawiera pewne wyjątki, w których prawo do odliczenia nie przysługuje. Zostały one wymienione w art. 88 ustawy. W ust. 3a pkt 2 powołanego artykułu zastrzeżono, że nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Stosownie do treści art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

Jak stanowi art. 86 ust. 11 ustawy, jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

W oparciu o art. 86 ust. 12 ustawy, w przypadku otrzymania faktury, o której mowa w ust. 2 pkt 1 lit. a lub lit. c, przed nabyciem prawa do rozporządzania towarem jak właściciel albo przed wykonaniem usługi, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje z chwilą nabycia prawa do rozporządzania towarem lub z chwilą wykonania usługi.

Generalnie zatem dla terminu odliczenia podatku naliczonego istotny jest moment nabycia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, gdyż fakt ten warunkuje prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Reasumując, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT, który zostanie wykazany przez Sprzedawcę na fakturze VAT dokumentującej dostawę nieruchomości (zabudowanej i niezabudowanej) w okresie otrzymania faktury VAT lub w jednym z dwóch następnych okresów rozliczeniowych jednak nie wcześniej niż z momentem wydania nieruchomości, tj. faktycznego i ekonomicznego przeniesienia prawa do rozporządzania nieruchomością.

Zatem w powyższym zakresie stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe.

Ponadto, tut. Organ informuje, iż granice szczególnego postępowania podatkowego, którego celem jest uzyskanie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, określa Zainteresowany występując z konkretnym pytaniem prawnym, wyłącznie w odniesieniu do stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego przez niego, co wynika wprost z przepisu art. 14b § 1, 2 i 3 ustawy Ordynacja podatkowa. Natomiast na podstawie art. 14c § 1 i § 2 tut. Organ dokonuje oceny stanowiska Wnioskodawcy.

W związku z powyższym, w niniejszej interpretacji odniesiono się wyłącznie do określenia momentu pierwszego zasiedlenia oraz terminu odliczenia podatku naliczonego. Nie dokonano jednak analizy, czy dostawa przez Zainteresowanego przedmiotowej nieruchomości zabudowanej umożliwia skorzystanie ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy oraz czy Wnioskodawca i sprzedający mogą odstąpić od zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10 i 11 ustawy, a także zastosowania opodatkowania dla dostawy nieruchomości niezabudowanych oraz czy przysługuje mu prawo do odliczenia podatku naliczonego, bowiem nie było to przedmiotem wniosku.

Zgodnie z art. 14b § 3 cyt. ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Należy zatem zaznaczyć, że odpowiedzi na pytania zawarte we wniosku udzielono w oparciu o wskazanie, iż Wnioskodawca wykonuje czynności opodatkowane podatkiem VAT, do dostawy nieruchomości zabudowanej ma zastosowanie zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy oraz że Wnioskodawca i sprzedający odstępują od tego zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy, a także że Zainteresowanemu przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego. W przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.