Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP4/4513-22/15/BP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-05-13
Teza: Czy wystawienie faktur korygujących w bieżącym okresie w zakresie naliczonego podatku akcyzowego do faktur wystawionych w roku 2013 i zastosowanie warunków zwolnienia obowiązujących na moment wystawienia faktur korygujących, czyli zawierających elementy zgodnie z art. 31a ust. 3 pkt 1 Ustawy o podatku akcyzowym, uprawnia do zastosowania zwolnienia z podatku akcyzowego na sprzedane w roku 2013 wyroby węglowe?
Słowa kluczowe: sprzedaż; stawka; wyroby-wyroby energetyczne; węgiel; zwolnienie
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w K. działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 6 marca 2015 r. (data wpływu 10 marca 2015 r.) o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku sprzedaży wyrobów węglowych w przypadku wystawienia faktur korygujących – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 marca 2015 r. został złożony do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku sprzedaży wyrobów węglowych w przypadku wystawienia faktur korygujących.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca X. występuje na rynku jako sprzedawca wyrobów węglowych i posiada status pośredniczącego podmiotu węglowego od 28 listopada 2011 r. nadanego przez Naczelnika Urzędu Celnego oraz po nowelizacji Ustawy o podatku akcyzowym potwierdzenie tego statusu nr XX/XX z dnia 30 września 2013 r. Wnioskodawca jest również zgłoszony jako płatnik podatku akcyzowego deklaracją AKC-R i odprowadza akcyzę od wyrobów węglowych sprzedanych podmiotom nieuprawnionym do zwolnienia z podatku akcyzowego.

W 2013 r. Wnioskodawca sprzedawał Y. z siedzibą w ….. węgiel z naliczoną akcyzą na podstawie zawartej umowy nr YY/YY z dnia 30.07.2013 r. i zgodnie z zapisami w umowie Wnioskodawca doliczał do ceny wyrobu węglowego podatek akcyzowy. Sprzedaż węgla udokumentowana została fakturami VAT, w których określona była ilość sprzedanego węgla w tonach, informacja o naliczonej akcyzie - sposób wyliczenia kwoty akcyzy, nazwa wyrobu węglowego, data sprzedaży, numer umowy oraz podpis pracownika wystawiającego fakturę.

Numery faktur z datami dostawy węgla//ilość sprzedanego węgla w kilogramach//kwota akcyzy: 86/11/2013 z 22.08.2013//1055100 kg//32138,35 zł;

90/11/2013 z 31.08.2013//1020050 kg//31070,72 zł;

103/11/2013 z 20.09.2013//1448950 kg//44135,02 zł;

112/11/2013 z 11.10.2013//1347550 kg//41046,37 zł;

117/11/2013 z 23.10.2013//1463250 kg//44570,60 zł;

122/11/2013 z 06.11.2013//1573100 kg//47916,63 zł.

Razem w 2013 roku Y. zakupiły od Wnioskodawcy 7908000 kg węgla i tym samym Y. zapłaciły 240.877,68 zł podatku akcyzowego wliczonego w cenę węgla, a Wnioskodawca odprowadził go na konto Izby Celnej .

Y. są objęte i są uczestnikiem Europejskiego Systemu Handlu Emisjami (EU ETS) zgodnie z ustawą z dnia 28 kwietnia 2011 roku o systemie handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych (Dz.U. nr 122 poz. 695) oraz wcześniejszą ustawą z 22 grudnia 2004 roku o handlu uprawnieniami (Dz.U. Nr 281 poz. 2784) z późniejszymi zmianami. Zgodnie z decyzją Starostwa Powiatowego. z dnia 08 marca 2006 roku Spółce udzielono zezwolenia na uczestnictwo we wspólnotowym systemie handlu uprawnieniami do emisji dwutlenku węgla w latach od 1 stycznia 2005 do 31 grudnia 2014 roku. W związku z powyższym, wyroby węglowe zużywane przez Y. do celów opałowych mogły korzystać ze zwolnienia od podatku akcyzowego (na podstawie art. 31a ust. 1 pkt 9 Ustawy o podatku akcyzowym w brzmieniu od 20 września 2013 r. i art. 31a ust. 2 pkt 9 w brzmieniu do 19 września 2013 r.). Y. uzyskały, w tym zakresie, pozytywną interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 6 maja 2014 r. (IPTPP3/443A-12/14-2/KK). W dniu 9 października 2014 Y. powołując się na tę interpretację zwróciły się do Wnioskodawcy o korekty faktur z roku 2013 o naliczony podatek akcyzowy.

X z siedzibą w J. na gruncie opisanego stanu faktycznego zamierza skorygować deklaracje AKC-WW z roku 2013 i wystąpić do Izby Celnej w K. z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w podatku akcyzowym rozumianej jako podatek nienależnie zapłacony. W tym celu zamierza wystawić faktury korygujące do ww. faktur sprzedaży, które to faktury zawierałyby, oprócz korygowanej ceny sprzedaży o podatek akcyzowy informacje określone w art. 31a ust. 3 pkt 1 Ustawy o podatku akcyzowym warunkujące, na obecny moment, zastosowanie zwolnienia zgodnie z art. 31a ust. 1 pkt 9.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wystawienie faktur korygujących w bieżącym okresie w zakresie naliczonego podatku akcyzowego do faktur wystawionych w roku 2013 i zastosowanie warunków zwolnienia obowiązujących na moment wystawienia faktur korygujących, czyli zawierających elementy zgodnie z art. 31a ust. 3 pkt 1 Ustawy o podatku akcyzowym, uprawnia do zastosowania zwolnienia z podatku akcyzowego na sprzedane w roku 2013 wyroby węglowe?

Zdaniem Wnioskodawcy, tak zwolnienie przysługuje. Zgodnie z art. 9a ust. 1 pkt 1 w przypadku wyrobów węglowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest sprzedaż wyrobów węglowych na terytorium kraju finalnemu nabywcy węglowemu. Jednak zgodnie z art. 31a ust. 1 pkt 9 przy spełnieniu warunków, o których mowa w art. 31a ust. 3 pkt 1 sprzedaż wyrobów węglowych podlega zwolnieniu. Wystawienie faktur korygujących z zawartymi w nich elementami niezbędnymi do skorzystania ze zwolnienia zgodnie z obowiązującymi przepisami na moment wystawienia faktury korygującej stanowią, zdaniem Wnioskodawcy, podstawę do uznania sprzedanych w roku 2013 jako podlegające zwolnieniu. Wystawienie faktur korygujących wiązałoby się również z dopełnieniem obowiązku wprowadzenia ich z datą wystawienia do ewidencji wyrobów węglowych zgodnie z art. 91a ust. 1 Ustawy o podatku akcyzowym oraz wykazaniu ich w zestawieniu kierowanym do naczelnika urzędu celnego zgodnie z par. 3 pkt 1 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 16 września 2013 r w sprawie dokumentu dostawy, ewidencji wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytanie Wnioskodawcy dotyczy dwóch stanów prawnych, wobec tego interpretacja została wydana na podstawie przepisów obowiązujących w okresie do dnia 19 września 2013 r. oraz obowiązujących w okresie od dnia 20 września 2013 r.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2014 r., poz. 752, z późn. zm.) – zwanej dalej „ustawą” – wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Z kolei wyroby węglowe to wyroby energetyczne, określone w poz. 19-21 załącznika nr 1 do ustawy (art. 2 ust. 1 pkt 1a ustawy).

Zgodnie z treścią wskazanego załącznika do wyrobów akcyzowych zalicza się:

*   węgiel; brykiety, brykietki i podobne paliwa stałe wytwarzane z węgla - jeżeli są przeznaczone do celów opałowych, klasyfikowane do kodu CN 2701,
*   węgiel brunatny (lignit), nawet aglomerowany, z wyłączeniem gagatu - jeżeli jest przeznaczony do celów opałowych, klasyfikowany do kodu CN 2702,
*   koks i półkoks, z węgla, węgla brunatnego (lignitu) lub torfu, nawet aglomerowany; węgiel retortowy - jeżeli są przeznaczone do celów opałowych, klasyfikowany do kodu CN 2704 00.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 23a ustawy (w brzmieniu obowiązującym do 19 września 2013r.) pośredniczący podmiot węglowy - podmiot mający siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium kraju, dokonujący sprzedaży, dostawy wewnątrzwspólnotowej, nabycia wewnątrzwspólnotowego, importu lub eksportu wyrobów węglowych, podlegających zwolnieniu od akcyzy.

Zgodnie z art. 9a ust. 1 pkt 1 ustawy (w brzmieniu obowiązującym do 19 września 2013r.)w przypadku wyrobów węglowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest sprzedaż wyrobów węglowych na terytorium kraju.

Natomiast w myśl art. 2 ust. 1 pkt 23a ustawy (w brzmieniu obowiązującym od 20 września 2013r.) pośredniczący podmiot węglowy to podmiot mający siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium kraju:

1.  dokonujący sprzedaży, dostawy wewnątrzwspólnotowej, nabycia wewnątrzwspólnotowego, importu lub eksportu wyrobów węglowych, lub
2.  używający wyrobów węglowych do celów objętych zwolnieniem od akcyzy i do celów nieobjętych zwolnieniem od akcyzy, lub
3.  używający wyrobów węglowych do celów objętych zwolnieniem od akcyzy i do celów niepodlegających opodatkowaniu akcyzą

\-który pisemnie powiadomił właściwego naczelnika urzędu celnego o tej działalności.

Stosownie zaś do art. 2 ust. 1 pkt 23c ustawy (w brzmieniu obowiązującym od 20 września 2013r.) finalny nabywca węglowy to podmiot, który:

1.  nabywa na terytorium kraju, importuje lub nabywa wewnątrzwspólnotowo wyroby węglowe, lub
2.  posiada uzyskane w sposób inny niż w drodze nabycia wyroby węglowe

\-niebędący pośredniczącym podmiotem węglowym.

Jednocześnie zgodnie z art. 9a ust. 1 pkt 1 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od 20 września 2013r.) w przypadku wyrobów węglowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest sprzedaż wyrobów węglowych na terytorium kraju finalnemu nabywcy węglowemu.

Za sprzedaż wyrobów węglowych uznaje się ich sprzedaż, w rozumieniu ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (art. 9a ust. 2 pkt 1 ustawy).

Zasadą jest zatem, że obrót wyrobami węglowymi jest objęty systemem podatku akcyzowego, niemniej prawodawca przewidział liczne wyłączenia od tej zasady.

Stosownie do powyższego, odnosząc sytuację objętą wnioskiem do stanu prawnego obowiązującego do 19 września 2013r. stwierdza się co następuje:

W myśl art. 31a ust. 1 pkt 1 ustawy zwalnia się od akcyzy sprzedaż wyrobów węglowych na terytorium kraju przez pośredniczący podmiot węglowy pośredniczącemu podmiotowi węglowemu lub podmiotowi korzystającemu ze zwolnienia, o którym mowa w ust. 2

Zgodnie z art. 31a ust. 2 pkt 9 ustawy zwalnia się od akcyzy wyroby węglowe zużywane przez podmioty gospodarcze, w których wprowadzone zostały w życie systemy prowadzące do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej.

Warunkiem zwolnienia, o którym mowa w ust. 1, jest:

1.  pisemne powiadomienie właściwego naczelnika urzędu celnego o zamiarze rozpoczęcia działalności gospodarczej jako pośredniczący podmiot węglowy, o którym mowa w art. 16 ust. 3a;
2.  posiadanie, przez pośredniczący podmiot węglowy, pisemnego potwierdzenia powiadomienia o zamiarze rozpoczęcia działalności gospodarczej jako pośredniczący podmiot węglowy, o którym mowa w art. 16 ust. 3b;
3.  dołączenie do przemieszczanych wyrobów węglowych dokumentu dostawy (art. 31a ust. 3 ustawy)

Jak stanowił art. 31a ust. 4 ustawy warunkiem zwolnienia, o którym mowa w ust. 2, jest prowadzenie ewidencji wyrobów węglowych zużywanych do celów zwolnionych z wyłączeniem podmiotów, o których mowa w ust. 2 pkt 3.

Stosownie zaś do art. 31a ust. 6 ustawy ewidencja, o której mowa w ust. 4, powinna zawierać informacje umożliwiające ustalenie ilości wysłanych lub otrzymanych wyrobów węglowych zwolnionych od akcyzy ze względu na przeznaczenie, terminu wysłania lub odbioru tych wyrobów, a także miejsca odbioru w przypadku ich przemieszczania, oraz informacje o dokumentach dostawy i kodzie CN wyrobów węglowych.

W świetle art. 31a ust 7 ustawy ewidencja, o której mowa w ust. 4, oraz dokument dostawy powinny być przechowywane do celów kontroli przez okres 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ewidencja została sporządzona, a dokument dostawy potwierdzony przez odbiorcę.

Szczegółowy zakres danych, jakie powinna zawierać ewidencja wyrobów zwolnionych i sposób jej prowadzenia, określa rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 30 sierpnia 2010 r. w sprawie dokumentu dostawy, ewidencji wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, warunków i sposobu ich zwrotu oraz środków skażających alkohol etylowy (t.j. Dz. U. z 2013 r. poz. 196).

Zgodnie z przepisem § 2 ust. 1 pkt 5 lit. a ww. rozporządzenia, dokument dostawy jest wystawiany przez pośredniczący podmiot węglowy - w przypadku przemieszczania sprzedanych przez niego wyrobów węglowych do pośredniczącego podmiotu węglowego lub podmiotu korzystającego ze zwolnienia, o którym mowa w art. 31 ust. 2 ustawy.

Zgodnie z treścią § 3 ust. 1 rozporządzenia ewidencja, o której mowa w art. 31a ust. 4 i art. 32 ust. 5 pkt 3 ustawy, zawiera:

1.dane dotyczące ilości wyrobów zwolnionych:

1.  nazwę wyrobów oraz ich kod CN,
2.  ilość opakowań oraz ich numery identyfikacyjne, jeżeli zostały nimi oznaczone,
3.  ilość wysłanych lub otrzymanych wyrobów zwolnionych, w tym ilość wyrobów zwolnionych zużytych na cele uprawniające do ich zwolnienia od akcyzy, oraz ich łączną ilość, obliczoną narastająco od początku roku kalendarzowego;

2.informację odpowiednio o dacie wysłania, otrzymania wyrobów zwolnionych lub ich zużycia;

3.informację o dacie wystawienia i numerach identyfikujących dokument dostawy albo dokument, o którym mowa w art. 32 ust. 10 ustawy, na podstawie których wyroby zwolnione zostały wysłane, otrzymane lub zużyte;

4.informację o adresie miejsca odbioru wyrobów zwolnionych.

W ewidencji należy wykazywać ilość wyrobów zwolnionych od akcyzy ze względu na przeznaczenie, w sposób umożliwiający ich sprawną identyfikację oraz śledzenie ich przemieszczania i przeznaczenia. Rozporządzenie określa szczegółowo dane, które należy wprowadzać do ewidencji oraz termin i sposób ich wprowadzania, z uwzględnieniem formy, w której ewidencja jest prowadzona (papierowa lub elektroniczna).

Zgodnie z § 2 ust. 6h, ust. 8, ust. 9 i 9a ww. rozporządzenia w przypadku gdy została wystawiona faktura VAT potwierdzająca sprzedaż wyrobów węglowych na terytorium kraju przez pośredniczący podmiot węglowy podmiotowi korzystającemu ze zwolnienia, o którym mowa w art. 31a ust. 2 ustawy, jeżeli odbiór tych wyrobów przez ich nabywcę następuje bezpośrednio od pośredniczącego podmiotu węglowego sprzedającego te wyroby, dokumentem dostawy może być ta faktura VAT, jeżeli zawiera w szczególności nazwę, kod CN i ilość wyrobów węglowych, ich przeznaczenie uprawniające do korzystania ze zwolnienia od akcyzy, podpis podmiotu sprzedającego wyroby węglowe lub osoby reprezentującej ten podmiot oraz podpis podmiotu odbierającego te wyroby lub osoby reprezentującej ten podmiot, potwierdzający ich odbiór i przeznaczenie.

Podmiot, który wystawił dokument dostawy, sporządza miesięczne zestawienie wystawionych dokumentów dostawy. Jeden egzemplarz tego zestawienia przekazuje właściwemu naczelnikowi urzędu celnego w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, którego dotyczy zestawienie.

Zestawienie, o którym mowa w ust. 8, zawiera informację o dacie jego sporządzenia, nazwie albo imieniu i nazwisku oraz adresie siedziby albo miejsca zamieszkania podmiotu sporządzającego zestawienie oraz wykaz wystawionych dokumentów dostawy.

Przepisy ust. 8 i 9 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy dokumentem dostawy jest faktura VAT.

Odnosząc się do powyższego podkreślić należy, że w okresie do 19 września 2013 r., zgodnie z art. 31a ust. 3 pkt 3 ustawy, warunkiem zastosowania zwolnienia z akcyzy przy sprzedaży wyrobów węglowych, której to sprzedaży towarzyszyło przemieszczenie wyrobów węglowych, było dołączenie do przemieszczanych wyrobów węglowych objętych zwolnieniem dokumentu dostawy. Pośredniczący podmiot węglowy w powyższym przypadku określał w dokumencie dostawy (w oparciu o informacje przekazane przez podmiot nabywający) przeznaczenie wyrobów węglowych uprawniające go do zastosowania zwolnienia od akcyzy.

Powyższa norma prawna, była jasna i nie przewidywała żadnych odstępstw. Tym samym brak wystawienia i dołączenia do przemieszczanych wyrobów węglowych dokumentu dostawy lub faktury spełniającej rolę dokumentu dostawy, w których zarazem określano podstawę prawną jego zastosowania, skutkował brakiem możliwości zastosowania zwolnienia z akcyzy.

Odnosząc się natomiast do stanu prawnego obowiązującego od 20 września 2013 r. wskazać należy, że:

W świetle art. 31a ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby węglowe przeznaczone do celów opałowych przez podmiot gospodarczy, w którym wprowadzony został w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej.

Zgodnie z art. 31a ust. 3 pkt 1 ustawy, warunkiem zwolnienia, o którym mowa w ust. 1 jest w przypadku sprzedaży wyrobów węglowych na terytorium kraju finalnemu nabywcy węglowemu, wystawienie przez podmiot sprzedający wyroby węglowe dokumentu dostawy lub faktury, jeżeli określa ona pozycję CN wyrobów węglowych, ich ilość w kilogramach i ich przeznaczenie uprawniające do zwolnienia od akcyzy, oraz potwierdzenie podpisem nabycia tych wyrobów przez finalnego nabywcę węglowego.

Według art. 2 ust. 1 pkt 18 ustawy, faktura to faktura w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług.

W świetle art. 31a ust. 4 podpis potwierdzający nabycie wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego, o którym mowa w ust. 3 pkt 1, może zostać złożony:

1.  na dokumencie dostawy lub fakturze, o których mowa w ust. 3 pkt 1, lub
2.  w umowie zawartej pomiędzy sprzedawcą wyrobów węglowych a finalnym nabywcą węglowym.

Według art. 91a ust. 1 i 2 ustawy, pośredniczący podmiot węglowy dokonujący sprzedaży wyrobów węglowych na terytorium kraju finalnemu nabywcy węglowemu jest obowiązany prowadzić ewidencję wyrobów węglowych zawierającą następujące dane:

1.  ilość każdorazowo sprzedanych na terytorium kraju finalnemu nabywcy węglowemu wyrobów węglowych, w kilogramach, według nazwy oraz pozycji CN;
2.  datę sprzedaży wyrobów węglowych i datę ich wydania finalnemu nabywcy węglowemu;
3.  imię i nazwisko lub nazwę oraz adres zamieszkania lub siedziby finalnego nabywcy węglowego;
4.  datę wystawienia i numer identyfikujący dokument dostawy albo inny dokument zastępujący dokument dostawy, na podstawie którego te wyroby zostały sprzedane na terytorium kraju finalnemu nabywcy węglowemu.

Pośredniczący podmiot węglowy używający wyrobów węglowych jest obowiązany prowadzić ewidencję wyrobów węglowych zawierającą ilość wyrobów węglowych:

1.  użytych w ramach zwolnień, o których mowa w art. 31a ust. 1, lub
2.  użytych do celów nieobjętych zwolnieniem

\-w podziale na miesiące, w kilogramach, według nazwy oraz pozycji CN.

Stosownie zaś do art. 91a ust. 4 ustawy, ewidencja, o której mowa w ust. 1 i 2, dokument dostawy i inne dokumenty, o których mowa w art. 31a ust. 3, powinny być przechowywane do celów kontroli przez okres 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ewidencja została sporządzona, a dokumenty zostały wystawione.

Ewidencja, o której mowa w ust. 1 i 2, może być zastąpiona przez ewidencję prowadzoną na potrzeby podatkowe lub księgowe inne niż akcyza, jeżeli zawiera ona wszystkie dane wymienione w ust. 1 lub 2 (art. 91a ust. 5 ustawy).

Dokument dostawy, zgodnie z § 2 ust. 1 pkt 5 lit a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 16 września 2013 r. w sprawie dokumentu dostawy, ewidencji wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, warunków i sposobu ich zwrotu oraz środków skażających alkohol etylowy (Dz. U z 2013 r., poz. 1108), jest wystawiany przez pośredniczący podmiot węglowy sprzedający wyroby węglowe zwolnione od akcyzy, o których mowa w art. 31a ust. 1 ustawy, zwane dalej „wyrobami węglowymi zwolnionymi” - w przypadku sprzedaży na terytorium kraju wyrobów węglowych zwolnionych finalnemu nabywcy węglowemu, gdy nie została wystawiona faktura lub faktura korygująca.

W przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 5 lit. a, dokument dostawy jest wystawiany nie później niż w 7. dniu od dnia wydania wyrobów węglowych, a w przypadku dostaw ciągłych wyrobów węglowych dokonywanych na podstawie zawartej umowy - przynajmniej raz w miesiącu, w dwóch egzemplarzach, z których:

1.  pierwszy jest przeznaczony dla finalnego nabywcy węglowego;
2.  drugi, na którym finalny nabywca węglowy niezwłocznie po jego otrzymaniu i nabyciu wyrobów węglowych potwierdza podpisem ich nabycie, z zastrzeżeniem art. 31a ust. 4 pkt 2 ustawy, jest przeznaczony dla pośredniczącego podmiotu węglowego, który wystawił dokument dostawy. (§ 2 ust. 7 rozporządzenia)

Zgodnie z § 3 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 16 września 2013 r. w sprawie dokumentu dostawy, ewidencji wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, warunków i sposobu ich zwrotu oraz środków skażających alkohol etylowy (Dz. U z 2013 r., poz. 1108), podmiot, który wystawił dokument dostawy, sporządza kwartalne zestawienie wystawionych dokumentów dostawy. Jeden egzemplarz tego zestawienia przekazuje właściwemu naczelnikowi urzędu celnego w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po kwartale, którego dotyczy zestawienie. Tym samym – kwartalne zestawienie wystawionych dokumentów dostawy, o którym mowa w § 3 ust. 1 rozporządzenia - umożliwia właściwym organom ustalenie, gdzie trafiły wyroby węglowe, kto i jak je zużył lub zużyje.

W myśl ust. 6 tego paragrafu, przepisy ust. 1-5 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy dokumentem dostawy jest faktura.

Zatem Wnioskodawca, w przypadku sprzedaży wyrobów węglowych na terytorium kraju finalnemu nabywcy węglowemu, jako pośredniczący podmiot węglowy - chcąc skorzystać ze zwolnienia od akcyzy - był zobowiązany do wystawienia dokumentu dostawy bądź faktury zawierającej m.in. pozycję CN wyrobów węglowych, ich ilość w kilogramach i ich przeznaczenie uprawniające do zwolnienia od akcyzy, oraz potwierdzenie podpisem nabycia tych wyrobów przez finalnego nabywcę węglowego.

Podpis potwierdzający nabycie wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego mógł zostać złożony: na dokumencie dostawy lub fakturze lub w umowie zawartej pomiędzy sprzedawcą wyrobów węglowych a finalnym nabywcą węglowym.

W tym kontekście czynności podejmowane post factum, tj. takie, które zmierzają obecnie do dostosowania wystawionych w roku 2013 faktur do określonych wymogów związanych ze stosowaniem zwolnienia z akcyzy, nie mogą być uznane za skuteczne. W szczególności podkreślić należy przy tym fakt, że wystawione pierwotne faktury nie spełniały wymogów do uznania ich za dokument dostawy jak i też nie były z takim zamiarem wystawiane. Sprzedaż bowiem wyrobów węglowych przez Wnioskodawcę w opisanym okresie nie dotyczyła sprzedaży objętej zwolnieniem.

W tym miejscu zaznaczyć należy, ze opisane we wniosku zwolnienie od podatku akcyzowego posiada charakter fakultatywny. Powyższe oznacza, że podmiot spełniający warunki uprawniające do zastosowania zwolnienia od akcyzy może, lecz nie jest zobowiązany do skorzystania z tej ulgi podatkowej w dokonywanych rozliczeniach z zakresu podatku akcyzowego. Wskazane zwolnienie jest realizowane w ten sposób, że podatek akcyzowy z tytułu określonej czynności - w przedmiotowym przypadku z tytułu sprzedaży - nie jest naliczany w momencie sprzedaży wyrobów węglowych. Zatem podmiot który zamierza skorzystać ze zwolnienia - w związku z określoną czynnością - powinien wypełnić wszystkie wskazane w przepisach ustawy warunki zwolnienia. Dokument dostawy jest materialnym odzwierciedleniem wypełnienia tych warunków.

Zatem Wnioskodawca, w przypadku sprzedaży wyrobów węglowych na terytorium kraju – chcąc skorzystać ze zwolnienia od akcyzy − był zobowiązany (do 19 września 2013r) do dołączenia do przemieszczanych wyrobów węglowych dokumentu dostawy, a od 20 września 2013r. do wystawienia w terminie 7 dni od dnia wydania wyrobów węglowych dokumentu dostawy lub faktury spełniającej wymagania dokumentu dostawy oraz do uzyskania potwierdzenia na ww. dokumentach nabycia wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego Brak spełnienia tych wymogów uniemożliwia zastosowania zwolnienia z akcyzy wyrobów węglowych.

Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku opis oraz treść powołanych przepisów stwierdzić należy, że skorygowanie obecnie faktur dokumentujących dokonane w roku 2013 dostawy wyrobów węglowych do wymogów zastosowania zwolnienia z akcyzy będzie neutralne w skutkach dla podatku akcyzowego, a tym samym nie umożliwia zastosowania zwolnienia z akcyzy za wskazany okres.

Wskazać należy, że zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem sądowym wszelkiego rodzaju przywileje podatkowe są w swojej istocie odstępstwem od jednej z głównych zasad podatkowych, a mianowicie zasady sprawiedliwości podatkowej, przejawiającej się w powszechności opodatkowania oraz równości podatkowej. Zatem rzeczą zupełnie wyjątkową jest sytuacja, w której pewna grupa podmiotów korzysta z uprawnień, których nie posiada większość. Z powyższego wynika, że wszelkiego rodzaju uprzywilejowanie w systemie prawa podatkowego jako wyjątek, odstępstwo od zasady sprawiedliwości podatkowej (powszechności i równości opodatkowania) nie może być oderwane od zasad wykładni gramatycznej i odbywać się według wykładni rozszerzającej. Zasadą jest bowiem, jak to sformułowano w wyroku Sądu Najwyższego z dnia 7 maja 1997 r. (III RN 22/97 - OSNAPU 1998 nr 5 poz. 142), ścisła interpretacja przepisów wprowadzających przywileje podatkowe.

Podkreślić również należy, że podstawową funkcją dokumentu dostawy, lub ww. faktury, jest nie tylko określenie przeznaczenia przedmiotowych wyrobów do celów opałowych, ale umożliwienie skutecznej kontroli obrotu wyrobami węglowymi zwolnionymi od akcyzy.

Należy bowiem zauważyć, że na państwach członkowskich Unii Europejskiej spoczywa obowiązek zapewnienia prawidłowego i prostego stosowania zwolnień od podatku akcyzowego W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie C-185/00 Komisja przeciwko Finlandii, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wskazał, że państwa członkowskie stosując zwolnienia od podatku akcyzowego, zobowiązane są do wprowadzenia regulacji, które skutecznie zapobiegać będą nadużywaniu przez podatników przyznanego zwolnienia (zgodnie z przeznaczeniem), aby nie prowadziło to do pogorszenia warunków konkurencji (por. Akcyza w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, pod red. A. Kalinowskiej, Sz. Parulskiego, Wydawnictwo C.H. BECK, Warszawa 2006, s. 101-110 oraz K. Lasiński-Sulecki „Prawna regulacja akcyzy w europejskim prawie wspólnotowym na tle teorii opodatkowania konsumpcji”, Wydawnictwo Adam Marszałek, Toruń 2007, s. 98-99).

Reasumując wystawienie faktur korygujących w bieżącym okresie poprzez dostosowanie ich do wymogów niezbędnych do uznania ich za dokument dostawy nie uprawnia do zastosowania zwolnienia z podatku akcyzowego na sprzedane w roku 2013 wyroby węglowe. Sprzedaż bowiem wyrobów węglowych przez Wnioskodawcę we wskazanym okresie nie została dokonana przy spełnieniu warunków do zastosowania zwolnienia z akcyzy. Jednocześnie przepisy dotyczące podatku akcyzowego w powyżej kwestii nie przewidują możliwości wstecznego korzystania ze zwolnienia.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy całościowo uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z dnia 14 marca 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.