Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-520/12/NG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-07-03
Teza: Czy w kosztach uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości oprócz zapłaconego podatku od spadków i darowizn można uwzględnić wartość zachowku, który wnioskodawca zapłaci, a który nie został uwzględniony w podstawie opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn?
Słowa kluczowe: akt-akt notarialny; koszt-koszty uzyskania przychodów; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; podatek-podatek od spadków i darowizn; spadek; zachowek
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 30 marca 2012 r. (data wpływu do tut. Biura 3 kwietnia 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej w drodze spadku:

*   wartości zapłaconego podatku od spadków i darowizn od nabycia spadku – **jest prawidłowe,**
*   wartości zasądzonego zachowku, kosztów opłat notarialnych oraz kosztów ksiąg wieczystych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 kwietnia marca 2012 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej w drodze spadku wartości zapłaconego podatku od spadków i darowizn od nabycia spadku, wartości zasądzonego zachowku, kosztów opłat notarialnych oraz kosztów ksiąg wieczystych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W dniu 15 lipca 2009 r. Sąd Rejonowy wydał postanowienie o nabyciu przez wnioskodawcę spadku po zmarłej w dniu 15 września 2008 r. spadkodawczyni. W skład masy spadkowej wchodziła zabudowana nieruchomość. Wnioskodawca jest w stosunku do spadkodawczyni osobą zaliczoną do III grupy podatkowej w rozumieniu ustawy o podatku od spadków i darowizn. Podatek od spadków i darowizn został przez wnioskodawcę uiszczony od wartości rzeczy i praw majątkowych wchodzących w skład masy spadkowej.

W dniu 17 lutego 2011 r. Sąd Okręgowy uznał za usprawiedliwione powództwo wobec wnioskodawcy o wypłatę zachowku.

Dla znalezienia środków na wypłatę zachowku wnioskodawca jest zmuszony sprzedać przedmiotową nieruchomość, która była przedmiotem masy spadkowej, przed upływem terminu, który powodowałby stan prawny, w którym owo odpłatne zbycie nie stanowiłoby źródła przychodów. Sprzedaż nieruchomości nastąpi w 2012 r.

Wnioskodawca nie dokonywał żadnych nakładów inwestycyjnych wpływających na podniesienie wartości nieruchomości. Wnioskodawca nie mieszkał i nie był zameldowany pod adresem zabudowanej nieruchomości.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w kosztach uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości oprócz zapłaconego podatku od spadków i darowizn można uwzględnić wartość zachowku, który wnioskodawca zapłaci, a który nie został uwzględniony w podstawie opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn?

Zdaniem wnioskodawcy, przy ustalaniu dochodu ze sprzedaży nieruchomości, która będzie miała miejsce, do kosztów uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości należy włączyć kwotę zachowku, który zostanie przez wnioskodawcę uiszczony oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn, koszty notarialne oraz koszty ksiąg wieczystych. W ocenie wnioskodawcy będą to koszty obowiązkowo poniesionych opłat, bez których nie byłoby możliwe uzyskanie przychodu ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) podlegającym opodatkowaniu źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2 m.in.:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości lub praw przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub praw nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

W przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8, dla określenia jego skutków podatkowych istotne jest zatem ustalenie daty nabycia nieruchomości lub praw.

Zgodnie z art. 924 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy (spadkodawców) ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Istotny zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy.

Stosownie do powyższego należy stwierdzić, że własność nieruchomości wnioskodawca nabył w drodze spadku w dacie śmierci spadkodawczyni, czyli w 2008 r. Wnioskodawca planuje sprzedać ww. nieruchomość w 2012 r. aby uzyskać środki niezbędne do wypłacenia zachowku. Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że planowana sprzedaż nastąpi przed upływem 5 letniego terminu określonego w art. 10 ust 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i tym samym będzie stanowiła źródło przychodu podlegające opodatkowaniu. Skutki podatkowe sprzedaży przedmiotowej nieruchomości należy oceniać na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r. Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 1 ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 ze zm.), do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 01 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

I tak zgodnie z art. 30e ust. 1 i ust. 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Zgodnie natomiast z art. 30e ust. 5 ww. ustawy dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ww. ustawy).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszt sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z ta czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć m.in. związane ze zbyciem koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, opłatę notarialną, podatek od czynności cywilnoprawnych. opłatę sądową. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć bezpośredni związek przyczynowo-skutkowy.

Stosownie natomiast do art. 22 ust 6d ww. ustawy za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ustawy).

Z opisanego we wniosku zaistniałego stanu faktycznego wynika, iż wnioskodawca w dniu 15 września 2008 r. w drodze spadkobrania nabył zabudowaną nieruchomość. Wnioskodawca uważa, że w kosztach uzyskania przychodu z planowanej sprzedaży nieruchomości będzie mógł uwzględnić wartość zachowku, do którego wypłacenia jest zobowiązany, kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn, koszty notarialne oraz koszty ksiąg wieczystych.

Wobec powyższego należy wyjaśnić, że koszty notarialne związane ze sprzedażą nieruchomości oraz koszty ksiąg wieczystych stanowią koszty odpłatnego zbycia nieruchomości a nie koszty uzyskania przychodu. Poniesione wydatki jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają kwotę uzyskanego ze zbycia nieruchomości przychodu. Kosztem uzyskania przychodu z kolei jest zgodnie z art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kwota zapłaconego podatku od spadków i darowizn od nabycia spadku.

Natomiast w odniesieniu do kwoty zasądzonego zachowku wyjaśnia się, że w świetle prawa zobowiązanym z tytułu zachowku jest spadkobierca, w stosunku do osoby niewskazanej w testamencie, a mającej prawo do spadku z mocy ustawy, której przysługuje roszczenie o zachowek względem wyznaczonych przez spadkodawcę spadkobierców. Uprawniony do zachowku otrzymuje pieniężną rekompensatę. Korzyść ta stanowi równowartość części udziału spadkowego, który przypadałby uprawnionemu, gdyby dziedziczył z ustawy.

Jednakże wskazany wyżej przepis art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w sposób jednoznaczny wskazuje, iż kosztem uzyskania przychodu przy sprzedaży nieruchomości nabytej w drodze spadku mogą być wyłącznie:

*   udokumentowane nakłady na nieruchomość zwiększające jej wartość,
*   kwota zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej ten podatek przypada na tę nieruchomość.

Konieczność zapłaty przez wnioskodawcę zachowku stanowi osobiste zobowiązanie wnioskodawcy względem osób pominiętych w testamencie, nie stanowi natomiast kosztu uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, albowiem nie mieści się w katalogu kosztów uzyskania przychodów zawartym w art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który to katalog precyzyjnie wskazuje, jakie wydatki zbywający może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej w drodze spadku.

Nadmienić także należy, iż na możliwość zaliczenia zachowku do kosztów uzyskania przychodu nie ma wpływu fakt, iż wnioskodawca uiścił podatek od spadków i darowizn od wartości, w której nie został uwzględniony zasądzony zachowek. Wartość zachowku, do którego zapłacenia jest zobowiązany wnioskodawca nie mogła być uwzględniona w podstawie opodatkowania od spadków i darowizn albowiem jak wynika z wniosku nie został do tej pory przez wnioskodawcę wypłacony. Ponadto fakt ten nie miałby znaczenia albowiem art. 22 ust. 6d ww. ustawy w sposób jednoznaczny określa co może być kosztem uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej w drodze spadku, ww. przepis nie uwzględnił w kosztach uzyskania przychodu wartości zachowku, także w przypadku, gdy nie obniżył on podstawy opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Nie sposób także udowodnić, iż zapłata zachowku w przedmiotowej sprawie jest bezpośrednio związana z czynnością sprzedaży i stanowi koszt odpłatnego zbycia nieruchomości. Wnioskodawca - jak sam wskazał we wniosku - zamierza sprzedać nieruchomość, aby uzyskać środki na zapłatę zachowku. Do chwili sprzedaży nieruchomości wnioskodawca nie poniesie żadnych kosztów związanych z zapłatą zachowku. Zatem twierdzenie, iż jego poniesienie jest konieczne aby dokonać sprzedaży nieruchomości jest bezpodstawne i nie znajduje potwierdzenia w przedstawionym przez wnioskodawcę we wniosku zdarzeniu. Innymi słowy, to sprzedaż nieruchomości jest konieczna aby uzyskać środki na wypłacenie zachowku, a nie wypłacenie zachowku jest niezbędne do dokonania sprzedaży nieruchomości.

Mając na uwadze powyższe brak jest podstaw prawnych, aby wartość zachowku, do którego zapłacenia jest zobowiązany wnioskodawca, a który zamierza sfinansować ze środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży nieruchomości jak również do kosztów odpłatnego zbycia nieruchomości. Oznacza to, że kwota, którą wnioskodawca przeznaczy na wypłatę zachowku nie będzie miała wpływu na wysokość podatku z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości.

W związku z powyższym należy stwierdzić, iż wnioskodawca uiszczając należny podatek dochodowy z tytułu sprzedaży nieruchomości nie będzie mógł pomniejszyć podstawy opodatkowania o kwotę zachowku, do którego wypłacenia zobowiązał wnioskodawcę Sąd, gdyż takiej możliwości nie przewidują obowiązujące przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do powyższego stanowisko wnioskodawcy w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości kwoty zapłaconego podatku od spadków i darowizn od nabycia spadku należało uznać za prawidłowe, natomiast w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wydatków na wypłatę zachowku, opłacenie opłat notarialnych i wieczystoksięgowych należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie Organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała