Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-263/14-2/HW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-06-27
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie możliwości oraz terminu obniżenia podstawy opodatkowania o wartość udzielanych rabatów i sposobu ich dokumentowania
Słowa kluczowe: faktura; noty; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; podatek-podatek należny; premia-premia pieniężna
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o. przedstawione we wniosku z dnia 27 marca 2014 r. (data wpływu 31 marca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości oraz terminu obniżenia podstawy opodatkowania o wartość udzielanych rabatów i sposobu ich dokumentowania – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 marca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości oraz terminu obniżenia podstawy opodatkowania o wartość udzielanych rabatów i sposobu ich dokumentowania.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (zwana dalej Spółką) prowadzi działalność gospodarczą polegającą na sprzedaży ciągników i maszyn rolniczych oraz części zamiennych. Spółka jest wyłącznym dystrybutorem produktów marki „A” na rynek Polski. Odbiorcami Spółki są zarówno podmioty prowadzące działalność gospodarczą (sieć dealerska, hurtownie), jak i osoby fizyczne. W celu zwiększenia poziomu sprzedaży Spółka ma zamiar przeprowadzać różnego rodzaju akcje mające na celu zintensyfikowanie sprzedaży, w ramach których opracowane zostaną między innymi dwa systemy udzielania rabatów (premii pieniężnych):

1.  Pierwszy system polega na udzielaniu autoryzowanym dealerom rabatu za osiągnięcie określonego poziomu zakupów wyrobów marki „A” (ciągników) w danym kwartale. Pomiędzy Spółką a dealerem ustalane są kwartalne plany zakupowe ciągników, na mocy których Spółka zobowiązuje się do wypłaty rabatu (premii pieniężnej) w przypadku osiągnięcia przez dealera w ustalonych okresach rozliczeniowych (kwartał) określonych limitów ilościowych zakupów wyrobów będących w ofercie Spółki. Przekazanie premii traktowane będzie wówczas przez Spółkę jako udzielenie dealerom rabatu, o którym mowa w art. 29a ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług, i dokumentowane po zakończeniu danego okresu fakturami korygującymi („zbiorcza” faktura korygująca ponieważ rabat dotyczy wszystkich zakupionych w danym kwartale ciągników przez dealera od Spółki) skutkującymi w Spółce obniżeniem podstawy opodatkowania oraz podatku należnego zgodnie z zasadami określonymi w art. 29a ust.13 ustawy o podatku od towarów i usług. Tym systemem premiowania objęty będzie również zakup przez dealera wyrobów marki „A” od firmy pośredniczącej w sprzedaży. W takim przypadku dealerzy nie nabywają wyrobów bezpośrednio u Wnioskodawcy, lecz dokonują zakupu poprzez firmę pośredniczącą, która wcześniej nabyła dany wyrób w Spółce. W tej sytuacji, po zakończeniu danego okresu rabat (premia pieniężna) przekazywana będzie na rzecz dealera na podstawie noty rabatowej, ponieważ Spółka nie ma możliwości wystawienia temu klientowi faktury korygującej ze względu na to, że sprzedaży wyrobu na rzecz dealera dokonała firma pośrednicząca. Również w tym przypadku, w oparciu o wystawioną notę rabatową, spółka zamierza dokonać obniżenia podstawy opodatkowania i podatku należnego zgodnie z zasadami określonymi w art. 29a ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług.
2.  Drugi system premiowania ma na celu zwiększenie sprzedaży wyrobów marki „A” na terenie przydzielonym autoryzowanemu dealerowi (z reguły jest to teren jednego lub kilku powiatów). W celu zwiększenia sprzedaży oferowanych przez siebie wyrobów na danym terenie, Spółka zawarła umowy z dealerami, na mocy których zobowiązała się do wypłaty rabatu (premii pieniężnej) w kwocie równej 4% ustalonej wartości ciągnika za dokonanie przez dealera sprzedaży ciągnika na terenie jemu przydzielonym, zgodnie z zawartą w tym zakresie umową handlową. Po zakończeniu danego okresu i otrzymaniu wyników sprzedaży, Spółka zamierza przekazać dealerom premię na podstawie faktury korygującej traktując przekazanie premii jako udzielenie rabatu przy zakupie danego ciągnika (w przypadku gdy towar zakupiony był w Spółce) lub not rabatowych (w przypadku gdy zakupu dealer dokonał za pośrednictwem firmy pośredniczącej). Na podstawie faktur korygujących, jak i not rabatowych, Spółka zamierza dokonać obniżenia podstawy opodatkowania oraz podatku należnego stosując zasady określone w art. 29a ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług. Podkreślenia wymaga fakt, że zarówno w pierwszym, jak i drugim systemie premiowania, aby otrzymać premię, dealer nie jest zobowiązany do spełnienia jakichkolwiek innych warunków niż osiągnięcie określonego poziomu zakupów lub sprzedaży wyrobów marki „A” w swoim rejonie sprzedaży.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy prawidłowe jest traktowanie udzielonych rabatów (premii pieniężnych) jako rabatów określonych w art. 29a ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług skutkujących obniżeniem podstawy opodatkowania i podatku należnego?
2.  Czy prawidłowe jest dokumentowanie przekazania premii pieniężnej dealerom poprzez wystawienie not rabatowych w przypadku, gdy nie są oni bezpośrednimi nabywcami wyrobów marki „A” od Spółki, lecz dokonują ich zakupu za pośrednictwem firmy pośredniczącej?
3.  Czy w tej sytuacji Wnioskodawca może pomniejszyć podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług o kwoty wynikające z ww. not rabatowych?
4.  Czy nota rabatowa potwierdzająca przyznanie rabatu może być wystawiona przed terminem płatności rabatu, czyli określać termin płatności rabatu (premii pieniężnej) np. w ciągu 7 dni od daty wystawienia noty i czy w takim przypadku do obniżenia podstawy opodatkowania dojdzie w momencie wystawienia noty rabatowej czy też wypłaty dealerowi premii pieniężnej, czy to poprzez kompensatę należności (często występują przypadki kompensowania pomiędzy spółką a dealerem wzajemnych należności), czy też jej faktyczną wypłatę (przelew bankowy, gotówka)?

Zdaniem Wnioskodawcy, przedstawione rabaty należy traktować jako rabaty, o których mowa w art. 29a ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług, pozwalające na zmniejszenie podstawy opodatkowania.

Udokumentowanie przekazania rabatów (premii pieniężnych) notą rabatową oraz obniżenie na jej podstawie podatku należnego jest prawidłowe.

Natomiast nota rabatowa dokumentująca przyznany rabat może zostać wystawiona przed terminem płatności rabatu z tym, że w takim przypadku do obniżenia podstawy opodatkowania dojdzie w momencie wypłaty dealerowi rabatu (premii pieniężnej) czy to poprzez kompensatę należności czy też poprzez jego faktyczną wypłatę (przelew, gotówka).

UZASADNIENIE:

Ad. 1

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Jak wynika z art. 29a ust. 10 pkt 1 ustawy podstawę opodatkowania obniża się o kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen. Biorąc pod uwagę powyższe regulacje prawne oraz opisane w pkt G niniejszego wniosku zdarzenie przyszłe, należy zauważyć, że wprawdzie między Spółką a dealerem nie dochodzi do zawarcia transakcji zakupu-sprzedaży niemniej jednak udzielona dealerowi premia ma wpływ na kwotę otrzymaną przez Spółkę z tytułu sprzedaży towarów. Jak z tego wynika podstawa opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ulega zmniejszeniu o kwotę przekazanej na rzecz dealera premii. Wnioskodawca ma zatem prawo do odjęcia od podstawy opodatkowania kwoty premii przekazanej dealerowi, gdyż w przeciwnym razie Spółka wykazywałaby podatek VAT należny od wartości przewyższającej ostateczną wartość uzyskaną z tytułu sprzedaży. Takie stanowisko jest zgodne z orzecznictwem TSUE. W wyroku z dnia 24 października 1996 r. w sprawie Elida Gibbs (sygn. C-317/94) Trybunał uznał, że „(\`(...)\`) Nie byłoby zatem zgodne z dyrektywą, gdyby podstawa opodatkowania użyta do obliczenia podatku należnego od producenta jako podatnika, przekraczała kwotę ostatecznie przez niego otrzymaną.

Gdyby bowiem tak było, zasada neutralności VAT w stosunku do podatników do których należy producent, nie byłaby spełniona (\`(...)\`) w celu zapewnienia realizacji zasady neutralności, należy obliczając podstawę opodatkowania dla celów VAT, uwzględnić sytuacje, w których podatnik nie pozostając w stosunkach umownych z konsumentem końcowym, ale będąc pierwszym ogniwem łańcucha transakcji kończącego się na tym konsumencie, udziela takiemu konsumentowi zniżki za pośrednictwem detalistów lub poprzez bezpośredni zwrot wartości kuponów. W przeciwnym razie, organy podatkowe otrzymałyby z tytułu VAT większą niż rzeczywiście zapłacona przez konsumenta ostatecznego, kosztem podatnika (\`(...)\`)”. Jak wynika z dalszej treści tego wyroku (\`(...)\`) system VAT nie ulega zakłóceniu z powodu takiego obniżenia podstawy opodatkowania ponieważ dla tych transakcji zachowanie zasady neutralności zapewnia zastosowanie warunków odliczenia określonych w VI Dyrektywie UE w sprawie VAT.

Ad. 2 i 3

W przypadku udzielenia rabatu po dokonaniu sprzedaży należy wystawić fakturę korygującą. Przy czym zarówno wykazanie na fakturze rabatu udzielonego w momencie sprzedaży, jak i wystawienie faktury korygującej po wystawieniu faktury z tytułu udzielenia rabatu po dokonaniu sprzedaży, zgodnie z art. 106j ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, możliwe jest wyłącznie w sytuacji udzielenia rabatu bezpośredniemu nabywcy towarów lub usług.

Zatem wystawienie faktury korygującej może dotyczyć tylko kontrahentów bezpośrednio uczestniczących w rzeczywistej transakcji potwierdzonej wystawieniem faktury. Nie można wystawić faktury korygującej w sytuacji, kiedy między kontrahentami nie miała miejsca dostawa i w konsekwencji nie było wystawionej faktury VAT. Należy więc uznać, że wystawiona nota rabatowa będzie prawidłowym dowodem księgowym dokumentującym udzielenie rabatu, który w świetle obowiązujących regulacji prawnych będzie dawał Spółce prawo do obniżenia podstawy opodatkowania oraz podatku należnego z tytułu udzielonego rabatu dealerowi od zakupionych od Pośrednika towarów. Podobny pogląd wyrażony został przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 15 stycznia 2009 r. (sygn. akt I FSK 1653/07). W wyroku tym uznano, że przepisy dotyczące wystawiania faktur korygujących nie mają zastosowania do rabatu pośredniego, czyli takiego, który został udzielony przez podatnika nie swojemu bezpośredniemu kontrahentowi, lecz dalszemu w łańcuchu dostaw nabywcy towaru wprowadzonego do obrotu gospodarczego przez tego podatnika.

Ad. 4

Kierując się zasadą neutralności podatku VAT, jak również pośrednio orzecznictwem TSUE (vide: wyrok TSUE z dnia 16 września 2004r. w sprawie Cimber Air A/S, sygn. C-320/02), Spółka jest uprawniona do pomniejszenia podstawy opodatkowania w podatku VAT z tytułu udzielenia dealerowi premii pieniężnej na podstawie noty rabatowej w okresie, w którym premia ta została dealerowi przekazana (a więc np.: wypłacona w gotówce albo przekazana przelewem bankowym lub należność skompensowana). Dopiero bowiem w tym momencie dochodzi po stronie Spółki do obniżenia – w wymiarze ekonomicznym – podstawy opodatkowania w podatku VAT. Z tych tez względów nie ma żadnych przeszkód aby nota rabatowa potwierdzająca przyznanie rabatu mogła być wystawiona przed terminem faktycznej wypłaty rabatu (premii pieniężnej). W takim przypadku jednak do obniżenia podstawy opodatkowania dojdzie w momencie wypłaty dealerowi premii pieniężnej, czy to poprzez kompensatę należności (często występują przypadki kompensowania pomiędzy spółką a dealerem wzajemnych należności) czyjego faktycznej wypłaty (gotówka, przelew bankowy).

Podobne stanowisko w sprawie obniżenia podstawy opodatkowania o kwotę premii udzielonej nabywcy niebędącemu bezpośrednim nabywcą towaru u podatnika zostało zaprezentowane przez Ministra Finansów w interpretacjach z dnia 15 stycznia 2013 r. znak: IPPP1/443-1133/12-2/MP, z dnia 21 października 2011 r. nr ILPP1/443-1016/11-3/BD, z dnia 21 czerwca 2010 r. nr IPPP1-443-348/10-2/AS oraz z dnia 21 czerwca 2013 r. nr IBPP1/443-238/13/MS.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Art. 2 pkt 22 ustawy wskazuje, że przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy (obowiązującego od 1 stycznia 2014 r.) – podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z powyższego wynika, że nowy art. 29a ust. 1 ustawy odnosi się do wszystkiego, co stanowi zapłatę obejmując swym zakresem każdą formę zapłaty otrzymaną przez sprzedawcę z tytułu dostawy towarów lub wykonania usługi.

Uregulowanie wynikające z art. 29a ust. 1 ustawy stanowi odpowiednik art. 73 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L Nr 347, str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą, zgodnie z którym podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi wynagrodzenie (zapłatę), które dostawca towarów lub świadczący usługi otrzymał lub ma otrzymać od nabywcy, klienta lub osoby trzeciej z tytułu wykonanych czynności, łącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takich dostaw.

Zauważyć należy, że ogólna zasada ustalania podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, jest w pełni zgodna z definicją podstawy opodatkowania zawartą w art. 73 Dyrektywy. Zmiana przepisów miała więc na celu dostosowanie regulacji krajowych do przepisów unijnych.

Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania określony został w art. 29a ust. 6 ustawy – w myśl którego, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Jak stanowi art. 78 Dyrektywy, podstawa opodatkowania obejmuje również podatki, opłaty i podobne należności z wyłączeniem podatku od wartości dodanej. Zgodnie z tym samym przepisem Dyrektywy, podstawa opodatkowania obejmuje dodatkowe koszty, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, którymi dostawca obciąża nabywcę lub klienta. Państwa członkowskie mogą uznać za dodatkowe koszty wydatki będące przedmiotem odrębnej umowy. Przepis ten wyjaśnia, jakie elementy uwzględnia się przy ustalaniu wynagrodzenia, stanowiącego podstawę opodatkowania i wymienia przykładowo kilka rodzajów kosztów mieszczących się w pojęciu podstawy opodatkowania.

Dotyczy on kosztów bezpośrednio związanych z zasadniczą dostawą towarów lub usług, które zwiększają łączną kwotę należną z tytułu transakcji. Zgodnie z tą regulacją każdy koszt bezpośrednio związany z dostawą towarów lub świadczeniem usług, którym dostawca obciążył nabywcę lub klienta, powinien być włączony do podstawy opodatkowania. Zasada włączenia tych świadczeń do podstawy opodatkowania oznacza, że wartości tego typu kosztów, których ciężar przerzucany jest na nabywcę, nie wykazuje się jako odrębnego świadczenia, lecz traktuje, jako element świadczenia zasadniczego, z zastosowaniem stawki podatku właściwej dla świadczenia zasadniczego.

W myśl art. 29a ust. 7 ustawy – podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1.  stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2.  udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3.  otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

W oparciu o art. 29a ust. 10 ustawy – podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się o:

1.  kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;
2.  wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;
3.  zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;
4.  wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

Na mocy art. 29a ust. 13 ustawy – w przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

W myśl art. 29a ust. 15 ustawy, warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę nie stosuje się w przypadku:

1.  eksportu towarów i wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów;
2.  dostawy towarów i świadczenia usług, dla których miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju;
3.  sprzedaży: energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej, gazu przewodowego, usług telekomunikacyjnych i radiokomunikacyjnych oraz usług wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy;
4.  gdy podatnik nie uzyskał potwierdzenia mimo udokumentowanej próby doręczenia faktury korygującej i z posiadanej dokumentacji wynika, że nabywca towaru lub usługobiorca wie, że transakcja została zrealizowana zgodnie z warunkami określonymi w fakturze korygującej.

W przypadku, o którym mowa w ust. 15 pkt 4, obniżenie podstawy opodatkowania następuje nie wcześniej niż w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym zostały łącznie spełnione przesłanki określone w ust. 15 pkt 4 (art. 29a ust. 16 ustawy).

Stosownie do art. 79 Dyrektywy, podstawa opodatkowania nie obejmuje następujących elementów:

1.  obniżek cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2.  opustów i obniżek cen udzielonych nabywcy lub usługobiorcy i uwzględnionych w momencie transakcji;
3.  kwot otrzymanych przez podatnika od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy, a zaksięgowanych przez podatnika na koncie przejściowym.

Podatnik musi przedstawić dowód na rzeczywistą kwotę kosztów, o których mowa w akapicie pierwszym lit. c), i nie może odliczyć VAT, który w danym przypadku mógł zostać naliczony.

Zatem we wskazanych wyżej przepisach ustawodawca precyzyjnie określił katalog elementów wliczanych do podstawy opodatkowania oraz elementów niemających wpływu na jej wielkość.

Należy wskazać, że z orzecznictwa TSUE wynika, że zapłata musi być wyrażalna w formie pieniężnej, choć niekoniecznie w jednostkach pieniężnych (może to być np. świadczenie usługi lub dostawa towarów). Podstawą opodatkowania jest zapłata faktycznie otrzymana (którą ma otrzymać podatnik), a nie wartość oszacowana według obiektywnych kryteriów (m.in. wyroki w sprawie C-33/93 czy C-154/80).

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć „bonifikata” ani „rabat”, w związku z powyższym pojęcia te należy interpretować stosując przede wszystkim wykładnię językową.

Przyjmując za „Uniwersalnym słownikiem języka polskiego” pod redakcją prof. Stanisława Dubisza (Wyd. Naukowe PWN, Warszawa 2003, tom 1, str. 303) „bonifikata” – to „zniżka, odstępstwo od ustalonej ceny towaru, zwłaszcza jako forma odszkodowania za poniesioną stratę albo w celach reklamowych: opust, rabat”. Przez bonifikatę należy więc rozumieć pomniejszenie ustalonej uprzednio ceny towaru lub usługi.

Natomiast zgodnie ze „Słownikiem języka polskiego” (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2005, str. 825), „rabat” to „zniżka, opust od sumy należnej za towar przyznawany, np. przy kupnie dużej ilości towarów”. Zatem, rabat polega na pomniejszeniu ustalonej wcześniej ceny towaru lub usługi. Rozróżnia się przy tym rabaty na te przyznane przed ustaleniem ceny oraz udzielane po jej ustaleniu.

Rabat udzielony w momencie wystawienia faktury (rabat transakcyjny), nie ma znaczenia dla ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług, ponieważ kwota należna od nabywcy już go uwzględnia – dane dotyczące rabatu znajdą swoje odzwierciedlenie w wystawionej fakturze stwierdzającej dokonanie sprzedaży.

Natomiast, jeżeli udzielenie rabatu ma miejsce po dokonaniu sprzedaży i wystawieniu faktury, w której dokonano pierwotnego określenia obrotu (rabat potransakcyjny), wówczas czynność ta wymaga wystawienia faktury korygującej zmniejszającej wartość towarów, zgodnie z 106j ustawy.

W analizowanej sprawie wskazać należy, że wystawienie faktury korygującej jest możliwe wyłącznie w sytuacji udzielenia rabatu bezpośredniemu nabywcy towarów lub usług.

W myśl art. 106a pkt 1 ustawy, przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów.

Stosownie do art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

W myśl pkt 4 ww. art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Zgodnie z brzmieniem art. 106b ust. 3 pkt 1 ustawy, na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, z wyjątkiem czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4, oraz otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem tych czynności, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów - jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1 oraz jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

Zgodnie z art. 106i ust. 1 ustawy, fakturę wystawia się nie później niż 15 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Zgodnie z art. 106i ust. 7 ustawy, faktury nie mogą być wystawione wcześniej niż 30 dnia przed:

1.  dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi;
2.  otrzymaniem, przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi, całości lub części zapłaty.

Na mocy art. 106j ust. 1 ustawy, w przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1.  udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,
2.  udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1,
3.  dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
4.  dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,
5.  podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury

‒ podatnik wystawia fakturę korygującą.

W świetle art. 106j ust. 2 ustawy, faktura korygująca powinna zawierać:

1.  wyrazy „FAKTURA KORYGUJĄCA” albo wyraz „KOREKTA”;
2.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
3.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    1.  określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-6,
    2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych korektą;
4.  przyczynę korekty;
5.  jeżeli korekta wpływa na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego - odpowiednio kwotę korekty podstawy opodatkowania lub kwotę korekty podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku i sprzedaży zwolnionej;
6.  w przypadkach innych niż wskazane w pkt 5 - prawidłową treść korygowanych pozycji.

W myśl art. 106k ust. 1 ustawy nabywca towaru lub usługi, który otrzymał fakturę zawierającą pomyłki, z wyjątkiem pomyłek w zakresie danych określonych w art. 106e ust. 1 pkt 8-15, może wystawić fakturę nazywaną notą korygującą. Faktura ta według art. 106k ust. 2 ustawy, wymaga akceptacji wystawcy faktury.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością prowadzi działalność gospodarczą polegającą na sprzedaży ciągników i maszyn rolniczych oraz części zamiennych. Spółka jest wyłącznym dystrybutorem produktów marki „A” na rynek Polski. Odbiorcami Spółki są zarówno podmioty prowadzące działalność gospodarczą (sieć dealerska, hurtownie) jak i osoby fizyczne. W celu zwiększenia poziomu sprzedaży Spółka ma zamiar przeprowadzać różnego rodzaju akcje mające na celu zintensyfikowanie sprzedaży, w ramach których opracowane zostaną między innymi dwa systemy udzielania rabatów (premii pieniężnych).

Pierwszy system polega na udzielaniu autoryzowanym dealerom rabatu za osiągnięcie określonego poziomu zakupów wyrobów marki „A” (ciągników) w danym kwartale. Pomiędzy Spółką a dealerem ustalane są kwartalne plany zakupowe ciągników, na mocy których Spółka zobowiązuje się do wypłaty rabatu (premii pieniężnej) w przypadku osiągnięcia przez dealera w ustalonych okresach rozliczeniowych (kwartał) określonych limitów ilościowych zakupów wyrobów będących w ofercie Spółki. Przekazanie premii traktowane będzie wówczas przez Spółkę jako udzielenie dealerom rabatu, o którym mowa w art. 29a ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług i dokumentowane po zakończeniu danego okresu fakturami korygującymi („zbiorcza” faktura korygująca ponieważ rabat dotyczy wszystkich zakupionych w danym kwartale ciągników przez dealera od Spółki) skutkującymi w Spółce obniżeniem podstawy opodatkowania oraz podatku należnego zgodnie z zasadami określonymi w art. 29a ust.13 ustawy o podatku od towarów i usług. Tym systemem premiowania objęty będzie również zakup przez dealera wyrobów marki „A” od firmy pośredniczącej w sprzedaży. W takim przypadku dealerzy nie nabywają wyrobów bezpośrednio u Wnioskodawcy, lecz dokonują zakupu poprzez firmę pośredniczącą, która wcześniej nabyła dany wyrób w Spółce. W tej sytuacji, po zakończeniu danego okresu rabat (premia pieniężna) przekazywana będzie na rzecz dealera na podstawie noty rabatowej, ponieważ Spółka nie ma możliwości wystawienia temu klientowi faktury korygującej ze względu na to, że sprzedaży wyrobu na rzecz dealera dokonała firma pośrednicząca. Również w tym przypadku, w oparciu o wystawioną notę rabatową, spółka zamierza dokonać obniżenia podstawy opodatkowania i podatku należnego zgodnie z zasadami określonymi w art. 29a ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług.

Drugi system premiowania ma na celu zwiększenie sprzedaży wyrobów marki „A” na terenie przydzielonym autoryzowanemu dealerowi (z reguły jest to teren jednego lub kilku powiatów). W celu zwiększenia sprzedaży oferowanych przez siebie wyrobów na danym terenie, Spółka zawarła umowy z dealerami, na mocy których zobowiązała się do wypłaty rabatu (premii pieniężnej) w kwocie równej 4% ustalonej wartości ciągnika za dokonanie przez dealera sprzedaży ciągnika na terenie jemu przydzielonym zgodnie z zawartą w tym zakresie umową handlową. Po zakończeniu danego okresu i otrzymaniu wyników sprzedaży, Spółka zamierza przekazać dealerom premię na podstawie faktury korygującej traktując przekazanie premii jako udzielenie rabatu przy zakupie danego ciągnika (w przypadku gdy towar zakupiony był w Spółce) lub not rabatowych (w przypadku gdy zakupu dealer dokonał za pośrednictwem firmy pośredniczącej). Na podstawie faktur korygujących, jak i not rabatowych, Spółka zamierza dokonać obniżenia podstawy opodatkowania oraz podatku należnego stosując zasady określone w art. 29a ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług. Podkreślenia wymaga fakt, że zarówno w pierwszym, jak i drugim systemie premiowania, aby otrzymać premię, dealer nie jest zobowiązany do spełnienia jakichkolwiek innych warunków niż osiągnięcie określonego poziomu zakupów lub sprzedaży wyrobów marki „A” w swoim rejonie sprzedaży.

W rozpatrywanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy udzielane rabaty (premie pieniężne) należy traktować jako rabaty określone w art. 29a ust. 10 ustawy, skutkujące obniżeniem podstawy opodatkowania, jak również sposobu ich dokumentowania.

W świetle powołanych wyżej definicji „bonifikaty” i „rabatu” uznać należy, że w opisanym przypadku mamy do czynienia z pomniejszeniem, czyli odstępstwem od ustalonej ceny towarów przez Wnioskodawcę, który zarówno sprzedaje bezpośrednio towary na rzecz dealerów – kontrahentów jak i za pomocą pośredników i udziela im rabatów w formie pieniężnej, co powoduje w istocie zwrot części ceny towarów.

W przypadku kiedy dealer otrzyma zwrot części ceny zakupionego towaru, wówczas dla Wnioskodawcy i dla dealera nastąpi rzeczywiste obniżenie ceny towaru. Takie obniżenie ceny nie dotyczy pośrednika, który zapłacił Zainteresowanemu i otrzymał od klienta cenę należną w pełnej wysokości. Podmiotem uprawnionym do obniżenia kwoty podatku należnego staje się Wnioskodawca, który dokonał sprzedaży ostatecznie po obniżonej cenie, tj. udzielił rabatu. U Wnioskodawcy nastąpi zatem obniżenie wartości podstawy opodatkowania i kwoty podatku należnego. W takiej sytuacji udzielany rabat finansowy staje się de facto rabatem, o którym mowa w art. 29a ust. 10 ustawy.

Jednakże rzeczywisty obrót gospodarczy winien mieć odzwierciedlenie w prowadzonej dokumentacji. Do obowiązków uczestników obrotu gospodarczego należy uwiarygodnienie dokonanych transakcji. Podmiot udzielający rabatu powinien posiadać dla celów dowodowych dokumenty świadczące o udzielonym rabacie na rzecz finalnego odbiorcy – w tym przypadku dealera. Posiadanie takich dokumentów jest warunkiem potwierdzającym prawo do obniżenia podatku należnego po stronie sprzedawcy.

Jeżeli rabat został przyznany przez podatnika stojącego na początku łańcucha dostaw ostatecznemu odbiorcy, nie zaś przez podmioty transakcji pośrednich lub też tym podmiotom, to podmioty te nie będą mogły wystawiać lub przyjmować faktur korygujących, bowiem w transakcjach przez nie wykonywanych nie dojdzie do zmiany ceny. Nie będzie również możliwe wystawienie faktury korygującej ostatecznemu odbiorcy, ponieważ między pierwszym sprzedawcą a tym odbiorcą nie dojdzie do żadnej dostawy. Zatem Wnioskodawca nie wystawił temu Odbiorcy (dealerowi) żadnej faktury. Tym samym przepisy krajowe nie określają dokumentu, na podstawie którego podatnik udzielający rabatu może ten rabat udokumentować. Nie jest tym dokumentem faktura korygująca, jednak nic nie wskazuje, że nie może nim być np. nota.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca zobowiązuje się do wypłaty rabatu (premii pieniężnej) na rzecz dealera (na mocy kwartalnych planów zakupowych ciągników) w przypadku osiągnięcia przez dealera w ustalonych okresach rozliczeniowych (kwartał) określonych limitów ilościowych zakupów wyrobów będących w ofercie Spółki. Przekazanie premii będzie wówczas dokumentowane po zakończeniu danego okresu fakturami korygującymi („zbiorcza” faktura korygująca ponieważ rabat dotyczy wszystkich zakupionych w danym kwartale ciągników przez dealera od Spółki) skutkującymi w Spółce obniżeniem podstawy opodatkowania oraz podatku należnego.

Tym systemem premiowania objęty będzie również zakup przez dealera wyrobów marki „A” od firmy pośredniczącej w sprzedaży. W takim przypadku dealerzy nie nabywają wyrobów bezpośrednio u Wnioskodawcy, lecz dokonują zakupu poprzez firmę pośredniczącą, która wcześniej nabyła dany wyrób w Spółce. W tej sytuacji, po zakończenie danego okresu rabat (premia pieniężna) przekazywana będzie na rzecz dealera na podstawie noty rabatowej, ponieważ Spółka nie ma możliwości wystawienia temu klientowi faktury korygującej ze względu na to, że sprzedaży wyrobu na rzecz dealera dokonała firma pośrednicząca.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz obowiązujące przepisy o podatku od towarów i usług, stwierdza się, że w przypadku udzielenia rabatu dotyczącego wszystkich zakupionych w danym kwartale ciągników przez dealera od Spółki w sytuacji osiągnięcia przez dealera w ustalonych okresach rozliczeniowych (kwartał) określonych limitów ilościowych zakupów wyrobów będących w ofercie Spółki właściwe będzie wystawienie faktury korygującej. Na podstawie wystawionych faktur korygujących Wnioskodawca jest uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego z tytułu udzielonego rabatu dealerowi na zasadach określonych w art. 29a ust. 13 lub 16 ustawy.

Natomiast w przypadku dokonywania zakupów przez dealera poprzez firmę pośredniczącą, która wcześniej nabyła dany wyrób w Spółce, nota księgowa będzie pisemnym dokumentem, który w świetle regulacji prawnych umożliwi udokumentowanie rabatu udzielonego. Zatem, na podstawie wystawionych not, Wnioskodawca jest w stanie określić kwotę udzielonego dealerowi rabatu i w związku z tym posiada prawo do obniżenia kwoty podatku należnego z tytułu udzielonego rabatu dealerowi od zakupionych od pośrednika towarów Spółki.

W przypadku udzielania rabatu na rzecz dealera, który zakupił towar od pośrednika, Spółka nabędzie prawo do obniżenia podstawy opodatkowania w rozliczeniu za okres, w którym faktycznie zostanie zapłacony na rzecz klienta rabat pieniężny – dzień przekazania kwoty przyznanego rabatu na rachunek klienta, wypłaty gotówki lub dzień kompensaty należności. Jednakże, jak wykazano wyżej Wnioskodawca winien posiadać stosowne dokumenty, które umożliwią precyzyjne określenie w jakim okresie rozliczeniowym dokonano przekazania klientowi należnego rabatu pieniężnego.

Podsumowując, odpowiedzi na zadane pytania przedstawiają się następująco:

Ad. 1.

Prawidłowe jest traktowanie rabatów (premii pieniężnych), udzielanych przez Spółkę na rzecz dealerów dokonujących zakupy bezpośrednio od Wnioskodawcy, jak i na rzecz dealerów dokonujących zakupy za pomocą pośredników (będących bezpośrednimi odbiorcami towarów od Spółki), jako rabatów określonych w art. 29a ust. 10 ustawy skutkującym uprawnieniem Spółki do odpowiedniego obniżenia (o wartość rabatów udzielonych dealerom) podstawy opodatkowania VAT oraz podatku należnego.

Ad. 2.

W przypadku, gdy dealerzy nie są bezpośrednimi nabywcami wyrobów marki „A” od Spółki, lecz dokonują ich zakupu za pośrednictwem firmy pośredniczącej prawidłowe jest dokumentowanie rabatów (premii pieniężnych) poprzez wystawienie not księgowych zawierających odpowiednie elementy dokumentu księgowego. Odnośnie kwestii wystawiania not księgowych należy jednak stwierdzić, że brak jest przeciwwskazań na gruncie przepisów dotyczących podatku VAT dla takiego sposobu dokumentowania, niemniej jednak należy zauważyć, że nota księgowa nie jest dokumentem przewidzianym przez przepisy o podatku od towarów i usług i jako taka nie jest objęta regulacją tych przepisów.

Ad. 3

Wnioskodawca na podstawie ww. not rabatowych będzie uprawniony do odpowiedniego obniżenia (o wartość rabatów udzielonych dealerowi) podstawy opodatkowania VAT.

Ad. 4

W przypadku udzielenia rabatów (premii pieniężnej), dokumentowanych notą księgową Spółka będzie uprawniona do obniżenia podstawy opodatkowania dla potrzeb VAT oraz podatku należnego z momentem udzielenia na rzecz dealera rabatu pieniężnego, tj. w momencie wypłaty dealerowi premii pieniężnej poprzez kompensatę należności, jak i poprzez faktyczną wypłatę (przelew bankowy, gotówka) udokumentowanego wystawioną przez Spółkę notą rabatową (księgową). W kwestii terminu wystawiania not księgowych należy jednak stwierdzić, że brak jest przeciwwskazań na gruncie przepisów dotyczących podatku VAT dla wystawienia noty księgowej przed terminem płatności rabatu, jednakże jak wskazano wyżej nota księgowa nie jest dokumentem przewidzianym przez przepisy o podatku od towarów i usług i jako taka nie jest objęta regulacją tych przepisów.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.