Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-67/11/12-10/S/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-12-07
Teza: opodatkowanie czynności przenoszenia kosztów utrzymania nieruchomości wspólnej oraz prawo do odliczenia podatku VAT
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Skarbu Państwa Stołecznego Zarządu Infrastruktury przedstawione we wniosku z dnia 10.01.2011 r. (data wpływu 17.01.2011 r.), uzupełnione pismem z dnia 23.02.2011r. (data wpływu 28.02.2011r.) nadesłanym w odpowiedzi na wezwanie z dnia 17.02.2011r. oraz pismem z dnia 18.03.2011r. (data wpływu 21.03.2011r.) nadesłanym w odpowiedzi na wezwanie z dnia 10.03.2011r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności przenoszenia kosztów utrzymania nieruchomości wspólnej oraz prawa do odliczenia podatku VAT:

*   w zakresie pytań Nr 1, 2, 4, 5 i 6 - **jest prawidłowe;**
*   w zakresie pytania Nr 3 - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17.01.2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności przenoszenia kosztów utrzymania nieruchomości wspólnej oraz prawa do odliczenia podatku VAT .

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wspólnota Mieszkaniowa obciąża rachunkiem z tytułu kosztów utrzymania nieruchomości wspólnej Wojskową Agencję Mieszkaniową Oddział Regionalny , która wykonuje uprawnienia właścicielskie Skarbu Państwa wobec lokalu użytkowego położonego w budynku. Ten podmiot z kolei przenosi w/w koszt na Zarząd - jednostkę organizacyjną Skarbu Państwa, której lokal ten został oddany w trwały zarząd, doliczając do niego podatek VAT. Zgodnie z rozporządzeniem Ministra Obrony Narodowej z dnia z dnia 12 stycznia 2005 r. (Dz. U. Nr 14, poz. 118 ze zm.) w sprawie opłat za używanie lokali mieszkalnych i opłat pośrednich wydane na podstawie art. 36 ust. 5 ustawy z dnia 22 czerwca 1995 r. o zakwaterowaniu Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. z 2002 r. Nr 42, poz. 368, ze zm.) określa m. in. sposób obliczania zaliczek na opłaty pośrednie.

Zgodnie z § 7 ust. 1 cyt. wyżej aktu prawnego zaliczkowe stawki opłat pośrednich, o których mowa w art. 1 a pkt 13 ustawy dnia 22 czerwca 1995 r. o zakwaterowaniu Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej (opłaty za energię cieplną, elektryczną, gaz, wodę oraz za odbiór nieczystości stałych i płynnych) w skali miesięcznej określa się na podstawie:

1.  poniesionych przez Agencję rzeczywistych kosztów zakupów do danego budynku energii cieplnej, energii elektrycznej, gazu i wody oraz odbioru nieczystości stałych i płynnych, zwanych dalej „mediami komunalnymi”, poniesionych w roku ubiegłym;
2.  prognozowanego średniorocznego wskaźnika cen towarów i usług konsumpcyjnych ogółem, określonego w ustawie budżetowej na dany rok kalendarzowy.

Wskazać trzeba, że ponoszony w niniejszej sprawie przez Agencję rzeczywisty koszt zakupu w/w mediów do danego budynku (odpowiednio części, w której jest ona jego właścicielem) odzwierciedla wystawiony przez Wspólnotę Mieszkaniową rachunek. Jest to całkowity (rzeczywisty) koszt jaki poniósł z tego tytułu WAM. Ponadto rachunek, którym obciąża wspólnota mieszkaniowa WAM OR, uwzględnia już raz naliczony przez dostawców mediów podatek VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Jaką stawką podatku VAT powinny być opodatkowane ww. czynności?
2.  Czy transakcje udokumentowane fakturami wystawionymi przez WAM nie podlegają opodatkowaniu albo są zwolnione od podatku?
3.  Czy wnioskodawca powinien i może odliczyć kwoty podatku naliczonego zawartego na fakturach otrzymanych od WAM czy też nie gdyż czynność jako taka jest zwolniona z VAT?
4.  Jak powinien postąpić Wnioskodawca gdy otrzymał od WAM wadliwą fakturę w zakresie przedstawionym w niniejszym wniosku?
5.  Czy wnioskodawca ma taki podatek VAT wykazany na otrzymanej od WAM fakturze traktować jako podatek należny i wykazać go w deklaracji VAT-7 i finalnie odprowadzić na rachunek Skarbu Państwa czy też nie?
6.  Czy prawidłowe jest w niniejszej sprawie obciążanie Zarządu przez WAM OR podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

W ocenie Zarządu, naliczenie we wskazanym powyżej stanie faktycznym podatku VAT przez WAM OR jest nieprawidłowe i nie daje się pogodzić z obowiązującymi w tym zakresie przepisami. Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004r. Nr 54, poz. 535 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez dostawę towarów zgodnie z art. 7 w/wym. ustawy o podatku od towarów i usług, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Świadczeniem usług jest zaś każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, co wynika z treści art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza, o której mowa w art. 15 ust. 2 cytowanej ustawy obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust 6 cytowanej ustawy nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały powołane z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych. Wyłączenie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników ma charakter podmiotowo-przedmiotowy. Dochodzi do niego przy spełnieniu łącznie dwóch przesłanek:

*   dotyczy jedynie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy -podmiotowe kryterium wyłączenia,
*   odnosi się ono jedynie do tych czynności, które organy władzy publicznej (lub urzędy obsługujące) wykonują w ramach zadań nałożonych na nie odrębnymi przepisami prawa i do realizacji których organy te zostały powołane - przedmiotowe kryterium wyłączenia.

Zatem stwierdzić należy, iż organy władzy publicznej oraz urzędy obsługujące te organy na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwojakim charakterze:

*   podmiotów nie będących podatnikami VAT, gdy realizują nałożone na nich przepisami prawa zadania w oparciu o reżim publicznoprawny,
*   podatników podatku VAT, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności. Te o charakterze publicznoprawnym korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym (odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług) podlegają opodatkowaniu tym podatkiem. W kontekście przytoczonych wyżej przepisów należy stwierdzić, iż w przypadku obciążania opłatami za używanie lokali mieszkalnych i opłatami pośrednimi, o których mowa w rozporządzeniu Ministra Obrony Narodowej z dnia 12 stycznia 2005r. (Dz. U. Nr 14, poz. 118 ze zm. ) przez Dyrektora Oddziału Regionalnego Wojskowej Agencji Mieszkaniowej jako organu wykonującego zadania z zakresu administracji rządowej, ma zastosowanie art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług.

Oznacza to, iż organ ten w tym zakresie nie jest podatnikiem podatku VAT, a tym samym czynność ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Nie może zostać objęta podatkiem VAT, stanowi bowiem wykonanie obowiązków nałożonych przepisami prawa. W zaistniałej sytuacji doliczenie do opłaty pośredniej podatku VAT narusza art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.).

Z przedstawionych wyżej argumentów i przepisów prawnych dotyczących zasad naliczania podatku od towarów i usług wynika, że obciążanie Zarządu podatkiem VAT w niniejszym przypadku jest sprzeczne z prawem. Przenoszenie na Zarząd obowiązku uiszczenia opłaty pośredniej wchodzi w zakres czynności, które organy władzy publicznej (Dyrektor Oddziału Regionalnego Wojskowej Agencji Mieszkaniowej ) wykonują w ramach zadań nałożonych na nie odrębnymi przepisami prawa i do realizacji których organy te zostały powołane. Czynności te stanowią realizację zadań, które organy te podejmują jako podmioty prawa publicznego, co decyduje o ich wyłączeniu z kręgu podatników podatku VAT. Ponadto, jak wynika z rozporządzenia Ministra Obrony Narodowej z 12 stycznia 2005r. w sprawie opłat za używanie lokali mieszkalnych i opłat pośrednich WAM jest uprawniony do pobierania tylko rzeczywiście poniesionych kosztów zakupu mediów, a więc w wysokości, w której sam zostaje nimi obciążony. Z tego względu obciążanie Zarządu obowiązkiem zapłaty tego podatku jest w jego ocenie bezpodstawne.

Co do posiadania przez wnioskodawcę przymiotu zainteresowanego należy zauważyć, iż przepisy normujące wydawanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie w obecnym kształcie obowiązują od 1 lipca 2007 r.

Bezsporne w literaturze przedmiotu oraz orzecznictwie jest to, iż przed tą datą krąg podmiotów uprawnionych do wystąpienia z wnioskiem o wydanie interpretacji był określony węziej (a mianowicie dokonać mogli tego tylko płatnicy, podatnicy i inkasenci), natomiast nowelizacja Ordynacji Podatkowej przyznała taką możliwość „zainteresowanemu”, czyli w praktyce, ze względu na brak legalnej definicji tego terminu, a także szerokie znaczenie jakie wykładnia językowa nadaje temu pojęciu, cytując „wiele wskazuje na to, że może nim być każdy, kto przedstawi wyczerpujący opis zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego, stanowiącego podatkowy stan faktyczny, oraz zajmie wobec tego stanu własne stanowisko w sprawie jego oceny prawnej, a także spełni pozostałe wymagania stawiane wnioskowi. Z tego wynika, że wnioskodawcą może być zarówno podmiot będący podatnikiem, płatnikiem, inkasentem, osobą odpowiedzialną za zobowiązania podatnika, jak i podmiot niewystępujący jeszcze w tej roli, lecz przewidujący lub wręcz projektujący możliwość znalezienia się w niej. Wnioskodawcą nie może być jedynie podmiot, w sprawie którego, związanej z przedmiotem wniosku, toczy się już postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa lub skarbowa, bądź też gdy sprawa ta została już rozstrzygnięta co do istoty.” (tak C. Kosikowski w komentarzu do art. 14B Ordynacji Podatkowej \[w:\] C. Kosikowski, L. Etel, R. Dowgier, P. Pietrasz, S. Presnarowicz, M. Popławski, Ordynacja podatkowa. Komentarz, LEX, 2009, wyd. III). Pogląd ten popiera takie A. Janczewska, twierdząc, tu cytuję: „Za zainteresowanego należałoby uznać każdy podmiot, na sytuację którego mają lub choćby potencjalnie mogą mieć wpływ przepisy prawa podatkowego, w tym również podmiot, na sytuację którego mają lub mogą mieć wpływ przepisy prawa podatkowego ze względu na planowane działania (zaniechania).” (\[w:\] Doradca Podatkowy 2007/6/48).

Sprawa, w której Zarząd wystąpił w wnioskiem o wydanie interpretacji spełnia wymogi stawiane przez Ordynację Podatkową, w tym przede wszystkim poddaną w wątpliwość przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie cechę „zainteresowanego”. Zgodnie z przytoczonym wyżej stanowiskiem WSA w Łodzi zawartym w wyroku z 5 maja 2009 r., „osobą zainteresowaną w sprawie w rozumieniu art. 14b Ordynacji podatkowej jest tylko taki podmiot, który pyta o własną sytuację prawnopodatkową, a nie o sytuację prawną innych podmiotów”. Sąd ten, dokonując wykładni terminu „zainteresowany” stwierdził także, że „zainteresowanym (stroną postępowania w przedmiocie wydania indywidualnej interpretacji), w rozumieniu art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej jest ten, kto zwraca się o wydanie interpretacji w jego indywidualnej sprawie. Zainteresowanym jest zatem tylko ten, który poprzez wydanie interpretacji indywidualnej uzyska potwierdzenie prawidłowości swojego stanowiska w pełnym zakresie lub też uzyska negatywną ocenę swojego stanowiska, co do prawnopodatkowego stanu faktycznego sprawy. Wskazanie we wniosku owej, indywidualnej sprawy, stanowi niezbędny warunek do uznania konkretnego wnioskodawcy za „podmiot zainteresowany w znaczeniu przyjętym w ww. przepisie.”

Nie ulega wątpliwości, że dodatkowe obciążanie Zarządu podatkiem VAT przez Wojskową Agencję Mieszkaniową spełnia cechy własnej sytuacji prawnopodatkowej. Dyrektor Izby Skarbowej, wydając w tej sprawie pozytywną, bądź negatywną odpowiedź na pytanie Zarządu I zawarte w wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przesądzi zasadność bądź niezasadność doliczenia przez Wojskową Agencję Mieszkaniową podatku VAT do rachunków z tytułu kosztów użytkowania lokalu wystawianych przez Wspólnotę Mieszkaniową.

Także przyjęta przez Wojewódzki Sąd Administracyjny definicja „zainteresowanego” zdaje się być w tej sytuacji faktycznej spełniona. Otóż w przytaczanym wyżej orzeczeniu, WSA w Warszawie stwierdził, iż „za zainteresowanego, o którym mowa w art. 14b § 1 OrdPU, uznać więc należy podmiot, który jest lub będzie w przyszłości bezpośrednio podmiotem praw i obowiązków o charakterze prawnopodatkowym wynikających ze zrealizowania się stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o udzielenie interpretacji.”

Reasumując, przyjęcie restrykcyjnej i zwężającej wykładni pojęcia „zainteresowanego” do tych tylko sytuacji, gdy przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej może być taka sytuacja faktyczna, której oceną prawną nie będą zainteresowane liczne podmioty zanegowałoby fakt znowelizowania przepisów Ordynacji Podatkowej w sposób, który rozszerzył krąg podmiotów uprawnionych do wystąpienia z wnioskiem o wydanie interpretacji, przez określenie go pojemnym pojęciem „zainteresowanego”. Taki wniosek prowadziły do poddania w wątpliwość fundamentalnej dla całego systemu prawnego zasady racjonalności ustawodawcy, która w tej sytuacji objawia się tym, że dokonując nowelizacji przepisów określających podmioty legitymowane do złożenia wniosku poprzez zastąpienie pojęć o określonym, wąskim znaczeniu i w ich miejsce wprowadzając termin szeroki, niedookreślony, w dodatku bez zamieszczenia definicji legalnej tego terminu, ustawodawca chce zapewnić możliwość korzystania z uprawnień, które statuują nowelizowane przepisy szerszemu niż uprzednio kręgowi osób. Nadmienić należy iż w doktrynie przedmiotu żaden autor nie kwestionuje tegoż faktu ani też zasadności nowelizacji przepisów Ordynacji Podatkowej w kierunku rozszerzenia możliwości występowania z owymi wnioskami, wysuwając jedynie postulaty de lege ferenda odnośnie zwiększenia wysokości opłaty za złożenie wniosku.

Wniosek o wydanie interpretacji dotyczy sfery opodatkowania wnioskodawcy. Wnioskodawca bowiem w zależności od prawidłowości uwidocznionej na fakturze stawki VAT może podjąć różne tryby postępowania które właśnie kształtują prawnopodatkową sytuację wnioskodawcy, co przedstawia poniżej.

Z faktem tym wiążą się kolejne kwestie takie jak uznanie przedkładanych przez WAM faktur za wadliwe w zakresie uwidocznionej w nich stawki VAT.

Wiązałby się z tym obowiązek wystąpienia do wystawcy faktur o dokonanie korekt faktur z prawidłowymi stawkami i kwotami podatku. W chwili obecnej wnioskodawca nie wie czy winien tak postąpić i żądać od wystawcy faktur dokonania stosownych korekt. Podstawową przesłanką prawa dla odliczenia naliczonego VAT jest związek nabywanych przez firmę towarów czy usług z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT. Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. W tym przede wszystkim wyraża się podstawowa zasada neutralności VAT i główna cecha tego podatku.

Niezależnie od tego ustawodawca określa przypadki, w których prawo to zostało ograniczone. Z dniem 1 stycznia 2008 r., w wyniku wprowadzonej nowelizacji brzmienia przepisu art. 88 ust. 3a ustawy o VAT, podstawy do obniżenia podatku należnego, a także zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego, nie stanowią faktury i dokumenty celne, w przypadku gdy czynność nimi udokumentowana nie podlega opodatkowaniu VAT lub jest zwolniona z tego podatku, a w fakturze wykazano jej opodatkowanie. Obecnie zakaz tego odliczenia jest niezależny od tego, czy uregulowano należności z faktury, czy nie. Gdy sprzedawca na fakturze którą wystawił opodatkował transakcję zwolnioną od VAT lub niepodlegającą temu podatkowi, płatnik VAT, który dostał taką fakturę nie może odliczyć kwoty podatku naliczonego zawartego na takiej fakturze, nawet pomimo uregulowania należności. Wnioskodawca pyta więc czy powinien i może odliczyć kwoty podatku naliczonego zawartego na takiej fakturze czy też nie gdyż czynność jako taka jest zwolniona z VAT. Zasadne jest więc zapytanie wnioskodawcy czy WAM ma prawo do stosowania opodatkowania wskazanych czynności i wykazywania podatku VAT na fakturze czy też nie, gdyż nierozłącznie wiąże się z tym prawo Zarządu do rozliczenia lub nie podatku VAT z takiej faktury, czy taki podatek ma traktować jako podatek należny i wykazać go w deklaracji VAT-7 i finalnie odprowadzić na rachunek Skarbu Państwa czy też nie? Zapytanie dotyczy więc sytuacji prawnopodatkowej wnioskodawcy i odpowiedź na nie jednoznacznie ukształtuje uprawnienia i obowiązki prawne wnioskodawcy.

Odpowiedź na zadane we wniosku o wydanie interpretacji pytanie pozwoli na prawidłowe zachowanie wnioskodawcy i rozstrzygnie także dylemat czy podatek VAT naliczany przez WAM jest podatkiem należnym dla Zarządu.

W przypadku kontroli wnioskodawcy on ponosi odpowiedzialność za prawidłowość rozliczeń VAT i nie zrozumiałym jest twierdzenie, iż zadane przez niego we wniosku pytanie nie dotyczy jego sytuacji.

Mając na uwadze powyższe, zasadne jest przyjęcie, iż Zarząd jest podmiotem zainteresowanym w rozumieniu art. 14b Ordynacji podatkowej.

W nadesłanym uzupełnieniu do wniosku z dnia 18.03.2011r. (data wpływu 21.03.2011r.) Wnioskodawca przedstawił własne stanowisko w odniesieniu do pytań Nr 3, 4 i 5

Ad. 3

Wnioskodawca nie powinien i nie może odliczyć kwoty podatku naliczonego zawartego na fakturach otrzymanych od WAM gdyż czynność jako taka jest zwolniona z VAT. Czynność WAM podlega zwolnieniu z podatku VAT.

Należy zauważyć, że prawo do uwzględnienia faktury i dokonania stosownych odliczeń wiąże się tylko z otrzymaniem faktury:

*   dokumentującej rzeczywisty obrót gospodarczy (Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 13 marca 1998 r., sygn. akt I SA/Lu 1240/96, źródło LEX nr 33533 zauważył, że „prawidłowość materialnoprawna tej faktury zachodzi, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze. A contrario nie będzie można uznać za prawidłową faktury, gdy sprzecznie z jej treścią wykazuje ona zdarzenie gospodarcze, które w ogóle nie zaistniało bądź zaistniało w innych rozmiarach albo między innymi podmiotami.”
*   wystawionej przez uprawniony do tego podmiot tj. zarejestrowanego podatnika VAT uprawnionego do wystawiania faktur, tj. podatnika VAT czynnego
*   ze wskazaną właściwą stawką podatku VAT.

Wszelkie odstępstwa od tej prawidłowości powodują, iż nie ma prawa do uwzględnienia faktury i dokonania stosownych odliczeń.

Odnośnie problematyki księgowania takich faktur nie odzwierciedlających rzeczywistych procesów gospodarczych kluczowy jest art. 193 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zmianami) stanowiący, iż księgi podatkowe uważa się za rzetelne, jeżeli dokonywane w nich zapisy odzwierciedlają stan rzeczywisty.

Nieodzwierciedlanie przez księgę podatkową stanu rzeczywistego może sprowadzać się do braku zapisów zdarzeń, które miały w rzeczywistości miejsce, oraz do ujęcia zdarzeń fikcyjnych, np. na podstawie tzw. pustych faktur. Może również polegać na ewidencjonowaniu kwot w wartościach odbiegających od rzeczywistości. Nierzetelne są więc księgi, które zawierają niezgodne z prawdą wpisy lub opuszczenia w księgowaniu. Dla oceny nierzetelności ksiąg nie ma znaczenia skutek w postaci zawyżenia bądź też zaniżenia podstawy opodatkowania. Księga jest nierzetelna zarówno wtedy, gdy podatnik zawyżył koszty uzyskania przychodów, dokonując wpisów niemających odzwierciedlenia w rzeczywistości, jak i wówczas, gdy tych kosztów nie ujął w księdze - tak C. Kosikowski, L. Etel, R. Dowgier, P. Pietrasz, S. Presnarowicz, M. Popławski, Ordynacja podatkowa. Komentarz, LEX, 2009, wyd. III.

Ad 4

Gdy wnioskodawca otrzymał od WAM wadliwą fakturę w zakresie przedstawionym w niniejszym wniosku powinien zwrócić się do wystawcy faktury o wystawienie faktury korygującej w zakresie wadliwego ujęcia podatku VAT w fakturze.

W myśl § 13 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2008 r. Nr 212, poz. 1337 z późn. zm.), w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą. Fakturę korygującą wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku budź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury o czym stanowi wprost § 14 ust. 1 rozporządzenia.

Faktura korygująca wystawiana w przypadku pomyłek, zawiera dane określone w § 14 ust. 2 pkt 1 i pkt 2 lit. a rozporządzenia, kwoty podane w omyłkowej wysokości oraz kwoty w wysokości prawidłowej.

Z powyższego wynika, iż faktura korygująca powinna zawierać co najmniej:

*   numer kolejny oraz datę jej wystawienia,
*   dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca określone w 5 ust. 1 pkt 1-4 (tekst jedn.: imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy, numery identyfikacji podatkowej sprzedawcy i nabywcy (\`(...)\`), numer kolejny faktury oznaczonej jako „FAKTURA VAT”, dzień, miesiąc i rok wystawienia faktury, a w przypadku, gdy data ta różni się od daty sprzedaży, również datę sprzedaży; w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży, pod warunkiem podania daty wystawienia faktury).

Ponadto zgodnie z § 13 ust. 4 rozporządzenia, do faktur korygujących stosuje się odpowiednio przepisy § 5 ust. 5-7 i § 7. Natomiast stosownie do § 13 ust. 5 rozporządzenia, faktury korygujące powinny zawierać wyraz „korekta” albo wyrazy „FAKTURA KORYGUJĄCA”.

W świetle powołanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, faktury VAT są dokumentami potwierdzającymi rzeczywiste transakcje gospodarcze dokonywane przez podatnika. Faktura pełni szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku VAT, dlatego też niezwykle istotne jest prawidłowe oznaczenie wszystkich jej elementów. Jeżeli więc faktura dokumentująca zdarzenie gospodarcze zawiera pomyłki, to powinna zostać skorygowana w ten sposób, aby odzwierciedlała faktycznie dokonaną transakcję między określonymi podmiotami gospodarczymi. Z kolei celem wystawienia faktury korygującej jest doprowadzenie faktury pierwotnej do stanu odpowiadającego rzeczywistości.

Faktury korygujące służą do poprawiania błędów w części zasadniczej faktury, tj. takich, które określane są przez dostawcę towaru lub usługi, a mianowicie dotyczą: przedmiotu sprzedaży, jego ceny i wartości, stawki opodatkowania, kwoty podatku oraz wszelkich informacji, do których wykazania na fakturze jest zobowiązany jej wystawca, w jakiejkolwiek innej pozycji faktury. Generalnie wystawca faktury ma prawo do korekty każdej zawartej w fakturze informacji.

Zgodnie z treścią wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 stycznia 2010 r. sygn. akt I FSK 1669/08 oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 26 czerwca 2008 r. sygn. akt III SA/Wa 655/08 kwoty wynikające z dokonanych korekt faktur powinny pomniejszać obrót i kwotę podatku należnego w rozliczeniu za miesiąc wystawienia faktury korygującej nawet, gdy w dacie złożenia deklaracji podatnik nie dysponuje potwierdzeniem odbioru faktury korygującej przez kontrahenta. Warunki obniżenia obrotu zostały określone w art. 29 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług, a ich spełnienie może być oceniane w oparciu o ten przepis.

Ad 5

Wnioskodawca taki podatek VAT wykazany na otrzymanej od WAM fakturze nie może traktować jako podatek należny i nie powinien wykazać go w deklaracji VAT-7 i nie powinien odprowadzić go na rachunek Skarbu Państwa. Powinien zwrócić się do wystawcy faktury o wystawienie faktury korygującej w zakresie wadliwego ujęcia podatku VAT w fakturze.

Należy zauważyć, że prawo do uwzględnienia faktury i dokonania stosownych odliczeń wiąże się tylko z otrzymaniem faktury:

*   dokumentującej rzeczywisty obrót gospodarczy (Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 13 marca 1998 r., sygn. akt I SA/Lu 1240/96, źródło LEX nr 33533 zauważył, że „prawidłowość materialnoprawna tej faktury zachodzi, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze. A contrario nie będzie można uznać za prawidłową faktury, gdy sprzecznie z jej treścią wykazuje ona zdarzenie gospodarcze, które w ogóle nie zaistniało bądź zaistniało w innych rozmiarach albo między innymi podmiotami.”
*   wystawionej przez uprawniony do tego podmiot tj. zarejestrowanego podatnika VAT uprawnionego do wystawiania faktur, tj. podatnika VAT czynnego
*   ze wskazaną właściwą stawką podatku VAT.

Wszelkie odstępstwa od tej prawidłowości powodują, iż nie ma prawa do uwzględnienia faktury i dokonania stosownych odliczeń.

Odnośnie problematyki księgowania takich faktur nie odzwierciedlających rzeczywistych procesów gospodarczych kluczowy jest art. 193 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zmianami) stanowiący, iż księgi podatkowe uważa się za rzetelne, jeżeli dokonywane w nich zapisy odzwierciedlają stan rzeczywisty.

Nieodzwierciedlanie przez księgę podatkową stanu rzeczywistego może sprowadzać się do braku zapisów zdarzeń, które miały w rzeczywistości miejsce, oraz do ujęcia zdarzeń fikcyjnych, np. na podstawie tzw. pustych faktur. Może również polegać na ewidencjonowaniu kwot w wartościach odbiegających od rzeczywistości. Nierzetelne są więc księgi, które zawierają niezgodne z prawdą wpisy lub opuszczenia w księgowaniu. Dla oceny nierzetelności ksiąg nie ma znaczenia skutek w postaci zawyżenia bądź też zaniżenia podstawy opodatkowania. Księga jest nierzetelna zarówno wtedy, gdy podatnik zawyżył koszty uzyskania przychodów, dokonując wpisów niemających odzwierciedlenia w rzeczywistości, jak i wówczas, gdy tych kosztów nie ujął w księdze - tak C. Kosikowski, L. Etel, R. Dowgier, P. Pietrasz, S. Presnarowicz, M. Popławski, Ordynacja podatkowa. Komentarz, LEX, 2009, wyd. III.

W dniu 12 kwietnia 2011r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wydał interpretację indywidualną znak IPPP1/443-67/11-7/AW w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe. Zdaniem organu, Wojskowa Agencja obciążając Wnioskodawcę kosztami utrzymania nieruchomości wspólnej (opłaty za media) działa w charakterze podatnika podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, zaś przenosząc powyższe koszty zobowiązana jest do opodatkowania powyższych czynności na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy według stawek podatku VAT obowiązujących dla konkretnych usług. W omawianej sprawie nie zachodzą okoliczności opisane w art. 88 ustawy, zatem w sytuacji gdy nabywane usługi udokumentowane fakturą wystawioną przez Wojskową Agencję będą miały związek z wykonywanymi przez Wnioskodawcę czynnościami opodatkowanymi, Skarb Państwa będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego z ww. faktury. Wskazano również, że w sytuacji gdy Wnioskodawca otrzyma od Wojskowej Agencji fakturę VAT dokumentującą przeniesienie kosztów użytkowania części wspólnych z naliczonym podatkiem VAT, Wnioskodawca będzie zobowiązany do wykazania kwoty podatku naliczonego wykazanego na powyższej fakturze w deklaracji VAT-7. Z uwagi, iż w przedmiotowej interpretacji uznano, że Wojskowa Agencja postępuje prawidłowo wystawiając faktury VAT dokumentujące przeniesienie kosztów mediów w związku z użytkowaniem części wspólnych nieruchomości, odstąpiono od odpowiedzi na pytanie Nr 4, bowiem stało się bezprzedmiotowe.

Wyrokiem z dnia 12 czerwca 2012r. sygn. akt III SA/Wa 2195/11 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną interpretację. W uzasadnieniu orzeczenia WSA uznał iż, pokrycie kosztów zarządu nieruchomością wspólną nie stanowi wynagrodzenia za czynności wykonywane przez Wspólnotę Mieszkaniową na rzecz jej członków – w tym WAM, który otrzymuje ww. rachunki. Sąd przywołał liczne orzeczenia NSA wydane w tym zakresie i wskazał dalej, że poniesienie kosztów zarządu nieruchomością wspólną, czy też zapłata zaliczki na poczet tych kosztów przez właściciela lokalu użytkowego, stanowi jedynie partycypację w kosztach Wspólnoty Mieszkaniowej przez jej członków. Wspólnota, a więc jej członkowie, nie dokonują sprzedaży na rzecz samych siebie przez zapłatę kosztów związanych z utrzymaniem nieruchomości wspólnej. Stroną umowy o dostawę mediów, co do zasady jest wspólnota mieszkaniowa reprezentowana przez zarząd. Zapłata przez WAM kosztów utrzymania nieruchomości wspólnej nie wiąże się z konkretną usługa, nabywaną przez Wspólnotę Mieszkaniową, lecz ma charakter nieskonkretyzowany, stanowi formę pokrywania przez właścicieli lokali kosztów zarządu nieruchomością wspólną.

W dalszej części uzasadnienia WSA wskazał, że rzeczywisty koszt zakupu mediów do danego budynku dotyczy nieruchomości wspólnej, w fakturach od dostawców zewnętrznych jako nabywca uwidoczniona jest Wspólnota Mieszkaniowa. Błędne jest zatem przyjęcie przez Ministra Finansów że WAM zawiera umowy cywilnoprawne z dostawcami mediów. WAM wykonuje uprawnienia jedynie właścicielskie wobec jednego z lokali użytkowych – i w związku z tym otrzymuje od Wspólnoty Mieszkaniowej rachunek z tytułu kosztów utrzymania nieruchomości wspólnej. Gdyby WAM miała podpisane umowy z dostawcami mediów nie potrzebne byłoby obciążanie jej przez Wspólnotę mieszkaniową, na podstawie rachunku ww. kosztami.

Sad zwrócił uwagę, że Minister Finansów przed odwoływaniem się w treści uzasadnienia zaskarżonej interpretacji do refakturowania, powinien zastanowić się czy ta instytucja w ogóle mogła mieć zastosowanie w stanie faktycznym sprawy. Przy ponownym rozpatrywaniu sprawy Minister Finansów powinien zastanowić się czy w stanie faktycznym sprawy dochodzi w ogóle do świadczenia usług, kto je świadczy, kto faktycznie korzysta z usług, kto jest pośrednikiem.

Dalej wskazał, że przy ponownym rozpatrywaniu sprawy Minister Finansów zastanowi się w jakim zakresie WAM scedowała uprawnienia właścicielskie Skarbu Państwa na skarżącego, któremu w trwały zarząd oddano lokal użytkowy, oraz czy opis stanu faktycznego zawarty we wniosku jest wystarczający w ww. zakresie, z uwagi na postawione pytania Nr 3, 4, 5, 6, oraz czy okoliczności scedowania na skarżącego ww. uprawnień właścicielskich Skarbu Państwa przy ustanowieniu trwałego zarządu nad nieruchomością jest istotna z punktu widzenia art. 15 ust. 6 ustawy. Należy również zastanowić się czy Skarżący – jednostka organizacyjna Skarbu Państwa, któremu na podstawie czynności niepodlegajacej VAT oddano w trwały zarząd nieruchomość Skarbu Państwa nie zachowuje się jak organ władzy publicznej bądź jak urząd obsługujący ten organ, bo wykonuje zadania nałożone odrębnymi przepisami prawa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego oraz biorąc pod uwagę wnioski płynące z wyroku WSA w Warszawie z dnia 12 czerwca 2012r. sygn. akt III SA/Wa 2195/11 stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe w zakresie pytań Nr 1, 2, 4, 5 i 6 oraz nieprawidłowe w części dotyczącej pytania Nr 3.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004r. Nr 54 poz. 535 ze zm. – dalej ustawa), podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do postanowień art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Mając na uwadze powyższe przepisy należy wskazać, iż Organy oraz urzędy publiczne nie są uznawane za podatników w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane. Tak więc załatwianie przez organy tzw. spraw urzędowych nie podlega, co do zasady, podatkowi VAT, gdyż wówczas podmioty te nie działają jako podatnicy.

Z powyższej definicji wynika zatem, że organy oraz urzędy administracji publicznej wówczas działają w charakterze podatników, gdy:

*   wykonują czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach ich zadań,
*   wykonują czynności mieszczące się w ramach ich zadań, ale czynią to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Należy również wskazać, iż rozstrzygnięcie, czy dana czynność stanowi realizację zadania nałożonego przepisami prawa, dla wypełniania których organ czy też urząd zostały powołane, będzie następować przede wszystkim na podstawie prawa ustrojowego, tj. przepisów powołujących dany organ (urząd) i określających zakres jego działania.

Z opisu przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca z tytułu oddania w trwały zarząd lokalu użytkowego jest obciążany przez Wojskową Agencję Mieszkaniową oddział Regionalny w Warszawie kosztami utrzymania nieruchomości wspólnej. Powyższe opłaty obejmują koszty energii cieplnej, elektrycznej, gazu, wody oraz odbiór nieczystości stałych i płynnych.

W tym miejscu należy wskazać, iż zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 22 czerwca 1995r. o zakwaterowaniu Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej (tekst jednolity: Dz. U. z 2005 r. Nr 41, poz. 398) Agencja gospodaruje mieniem w szczególności przez: sprzedaż nieruchomości, oddawanie ich w trwały zarząd, dzierżawę, najem, użyczenie albo ich zamianę oraz ustanawianie i nabywanie ustanowionych na nich ograniczonych praw rzeczowych, z wyjątkiem lokali mieszkalnych.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy, Skarb Państwa powierza Agencji wykonywanie w jego imieniu i na jego rzecz prawa własności i innych praw rzeczowych w stosunku do nieruchomości stanowiących jego własność:

1.  wykorzystywanych na zakwaterowanie stałe i tymczasowe żołnierzy zawodowych;
2.  zajętych pod budowle i urządzenia infrastruktury związane z nieruchomościami, o których mowa w pkt 1;
3.  uznanych za zbędne na cele obronności i bezpieczeństwa państwa, jeżeli w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego są lub mogą być przeznaczone pod budownictwo mieszkaniowe;
4.  uznanych za zbędne na cele obronności i bezpieczeństwa państwa, jeżeli opracowana przez Agencję propozycja wykorzystania tych nieruchomości uzasadnia ich przekazanie w celu realizacji zadań Agencji;
5.  innych niż określone w pkt 1-4, przekazanych Agencji.

Art. 14 ust. 2 i 3 ustawy o zakwaterowaniu Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej stanowią, iż Agencja gospodaruje nieruchomościami, o których mowa w ust. 1, zgodnie z przepisami ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami, z wyjątkiem przepisów dotyczących wywłaszczania nieruchomości, oraz z uwzględnieniem zmian wynikających z niniejszej ustawy, a w zakresie gospodarowania nieruchomościami dyrektorom oddziałów regionalnych Agencji przysługują uprawnienia starosty wykonującego zadania z zakresu administracji rządowej, z wyjątkiem uprawnień dotyczących wywłaszczania nieruchomości.

Mając na uwadze powyższe należy uznać, iż oddanie przez Wojskową Agencję w trwały zarząd nieruchomości stanowiących własność Skarbu Państwa, co do których wykonuje ona w jego imieniu i na jego rzecz prawo własności, jest objęte dyspozycją przepisu art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. Oddając nieruchomość w trwały zarząd w trybie i na zasadach określonych w ustawie o gospodarce nieruchomościami, dyrektorom oddziałów regionalnych Wojskowej Agencji Mieszkaniowej przysługują bowiem uprawnienia starosty wykonującego zadania z zakresu administracji rządowej. W tym zakresie działają więc jako organ reprezentujący Skarb Państwa w sprawach gospodarowania nieruchomościami, a czynności jakie realizują, wynikają z zadań nałożonych na Wojskową Agencję Mieszkaniową na mocy ustawy o zakwaterowaniu Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej. W konsekwencji, w opisanej powyżej sytuacji, oddanie nieruchomości w trwały zarząd nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Na podstawie art. 6 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 ze zm.), ogół właścicieli, których lokale wchodzą w skład określonej nieruchomości, tworzy wspólnotę mieszkaniową. Wspólnota mieszkaniowa może nabywać prawa i zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozwana. Przepis ten daje wspólnocie mieszkaniowej przymiot jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej. Z powyższego wynika, iż wspólnota mieszkaniowa jest odrębnym od członków wspólnoty podmiotem praw i obowiązków, a tym samym działając w ramach przyznanej zdolności prawnej, może nabywać prawa i obowiązki do własnego majątku.

Jednostka, która powstała w oparciu o powyższy przepis art. 6 ustawy o własności lokali, posiada określoną strukturę organizacyjną, w skład której wchodzą (tworzą ją) właściciele lokali, zobowiązani do określonych zachowań i czynności wynikających z ustawy.

Stosownie do art. 13 ust. 1 ustawy o własności lokali, właściciel ponosi wydatki związane z utrzymaniem jego lokalu, jest obowiązany utrzymywać swój lokal w należytym stanie, przestrzegać porządku domowego, uczestniczyć w kosztach zarządu związanych z utrzymaniem nieruchomości wspólnej, korzystać z niej w sposób nie utrudniający korzystania przez innych współwłaścicieli oraz współdziałać z nimi w ochronie wspólnego dobra.

W myśl art. 14 ustawy o własności lokali na koszty zarządu nieruchomością wspólną składają się w szczególności:

1.  wydatki na remonty i bieżącą konserwację,
2.  opłaty za dostawę energii elektrycznej i cieplnej, gazu i wody, w części dotyczącej nieruchomości wspólnej, oraz opłaty za antenę zbiorczą i windę,
3.  ubezpieczenia, podatki i inne opłaty publicznoprawne, chyba że są pokrywane bezpośrednio przez właścicieli poszczególnych lokali,
4.  wydatki na utrzymanie porządku i czystości,
5.  wynagrodzenie członków zarządu lub zarządcy.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ww. ustawy, na pokrycie kosztów zarządu właściciele lokali uiszczają zaliczki w formie bieżących opłat, płatne z góry do dnia 10 każdego miesiąca.

Wyżej cytowane przepisy ustawy o własności lokali wskazują na dwa rodzaje obowiązków członków wspólnoty mieszkaniowej: jedne związane z nieruchomością wspólną i drugie, związane z odrębną własnością lokalu. Tym samym właściciele lokali zobowiązani są uczestniczyć w kosztach zarządu związanych z nieruchomością wspólną, na pokrycie których uiszczają zaliczki w formie bieżących opłat oraz ponoszą wydatki związane z utrzymaniem własnych lokali (m.in. za wodę, ciepło, odprowadzanie ścieków, gaz, energię elektryczną).

Wspólnota nabywając towary i usługi dla celów nieruchomości wspólnej nie wykonuje żadnych czynności na rzecz właścicieli w tym WAM. W takiej sytuacji działa ona w imieniu własnym i na własny rachunek, jako podmiot stosunków zobowiązaniowych wynikających z zarządu nieruchomością wspólną, którego działanie jest jedynie finansowane przez właścicieli wyodrębnionych lokali (m.in. w formie zaliczek, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o własności lokali), mających udziały w nieruchomości wspólnej. Tym samym odbiorcą nabywanych towarów i usług jest Wspólnota Mieszkaniowa, jako odrębny od jej członków podmiot praw, i to ona występuje jako ostateczny konsument. W takim więc zakresie Wspólnota nie świadczy żadnych czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług na rzecz Wnioskodawcy. Zatem należy stwierdzić, iż uiszczane należności tytułem pokrycia kosztów utrzymania nieruchomości wspólnej nie są objęte przepisami ustawy o podatku od towarów i usług. W konsekwencji brak jest podstaw do fakturowania wewnętrznych rozliczeń między Wspólnotą a WAM, w związku z ponoszonymi kosztami utrzymania nieruchomości wspólnej.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Stosownie do § 13 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2008r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2008r. Nr 212 poz. 1337 ze zm.) W przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą.

1.  W przypadku gdy podatnik udziela rabatu w odniesieniu do jednej lub więcej dostaw towarów lub usług, faktura korygująca powinna zawierać co najmniej:
    1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
    2.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
        1.  określone w § 5 ust. 1 pkt 1-4,
        2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych rabatem;
    3.  kwotę i rodzaj udzielonego rabatu;
    4.  kwotę zmniejszenia podatku należnego.

Zgodnie z § 14 ust. 1-3 rozporządzenia, fakturę korygującą wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

1.  Faktura korygująca dotycząca podwyższenia ceny powinna zawierać co najmniej:
    1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
    2.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
        1.  określone w § 5 ust. 1 pkt 1-4,
        2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych rabatem;
    3.  kwotę i rodzaj udzielonego rabatu;
    4.  kwotę zmniejszenia podatku należnego.

Z przytoczonych uregulowań wynika zatem, iż istotą faktur korygujących jest korekta faktur pierwotnych. Faktury korygujące wystawia się w celu udokumentowania ostatecznej wielkości sprzedaży w danym okresie rozliczeniowym.

Zatem w okoliczności gdy Wnioskodawca otrzyma od WAM fakturę dokumentującą czynności niepodlegające opodatkowaniu Wnioskodawca winien zwrócić się do wystawcy faktury VAT z żądaniem wystawienia stosownej korekty.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza więc możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, tj. zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W omawianej sprawie zachodzą okoliczności opisane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zatem w sytuacji gdy Wojskowa Agencja wystawi fakturę VAT w której udokumentuje koszty utrzymania nieruchomości wspólnej (czynności niepodlegające opodatkowaniu) Wnioskodawca - Skarb Państwa – nie będzie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego z ww. faktury.

W zakresie pytania Nr 3 Organ uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe, z uwagi, iż prawo do odliczenia podatku wykazanego w fakturze wystawionej przez WAM nie przysługuje z racji wystąpienia okoliczności wskazanych w przepisie art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy – nabywane usług niepodlegają opodatkowaniu podatkiem VAT, a nie jak błędnie wskazał Zainteresowany – nabywane czynności korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Stosownie do postanowień art. 99 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133. Minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, wzory deklaracji podatkowych, o których mowa w ust. 1-3 i 8-11, wraz z objaśnieniami co do sposobu prawidłowego ich wypełnienia oraz terminu i miejsca ich składania, w celu umożliwienia rozliczenia podatku (art. 99 ust. 14 ustawy).

Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010r. zmieniające rozporządzenie w sprawie wzorów deklaracji podatkowych dla podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2010r. Nr 250 poz. 1681) wydane na podstawie dyspozycji art. 99 ust. 14 ustawy zawiera „Objaśnienia do deklaracji dla podatku od towarów i usług (VAT-7, VAT-7K i VAT-7D)”. W części D dotyczącej rozliczenia podatku naliczonego wskazano, iż „W tej części wykazuje się wyłącznie wartość towarów i usług oraz kwotę podatku naliczonego (z uwzględnieniem korekt) w takiej wysokości, w jakiej podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od należnego lub zwrot podatku naliczonego, na zasadach określonych w przepisach art. 86 - 92 ustawy, z uwzględnieniem przepisów wykonawczych, w okresie rozliczeniowym, za który składana jest deklaracja.”

Zatem stosownie do powyższego wyjaśnienia w sytuacji gdy Wnioskodawca otrzyma od Wojskowej Agencji fakturę VAT dokumentującą koszty użytkowania części wspólnych z naliczonym podatkiem VAT, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do wykazania kwoty podatku naliczonego wykazanego na powyższej fakturze w deklaracji VAT-7, ze względu, iż czynności te niepodlegają podatkowaniu podatkiem VAT.

Tym samym należy uznać, że Wnioskodawca zaprezentował prawidłowe stanowisko w części odnoszącej się do pytań Nr 1, 2, 4, 5 i 6 oraz nieprawidłowe w zakresie pytania Nr 3.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. 2012r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.