Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.265.2019.3.ICZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-07-29
Teza: Uznanie Uczestników niebędących Masterem za podatnika VAT z tytułu uczestnictwa w opisanej strukturze cash poolingu oraz Uznanie, że w ramach opisanej struktury cash poolingu Master nie świadczy/nie będzie świadczyć na rzecz innych Uczestników jakichkolwiek usług w rozumieniu ustawy, w konsekwencji czego Zainteresowani nie są/nie będą zobowiązani do rozpoznania dla celów podatku VAT importu usług w tym zakresie.
Słowa kluczowe: cash pooling; umowa; usługi; usługi-usługi finansowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z 23 kwietnia 2019 r. (data wpływu 30 kwietnia 2019 r.), uzupełnionym pismem z 1 lipca 2019 r. (data wpływu 8 lipca 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   uznania Uczestników niebędących Masterem za podatnika VAT z tytułu uczestnictwa w opisanej strukturze cash poolingu – **jest nieprawidłowe;**
*   uznania, że w ramach opisanej struktury cash poolingu Master nie świadczy/nie będzie świadczyć na rzecz innych Uczestników jakichkolwiek usług w rozumieniu ustawy, w konsekwencji czego Zainteresowani nie są/nie będą zobowiązani do rozpoznania dla celów podatku VAT importu usług w tym zakresie – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 kwietnia 2019 r. wpłynął ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku od towarów i usług w zakresie uznania Uczestników niebędących Masterem za podatnika VAT z tytułu uczestnictwa w opisanej strukturze cash poolingu oraz uznania w ramach opisanej struktury cash poolingu Master nie świadczy/nie będzie świadczyć na rzecz innych Uczestników jakichkolwiek usług w rozumieniu ustawy, w konsekwencji czego Zainteresowani nie są/nie będą zobowiązani do rozpoznania dla celów podatku VAT importu usług w tym zakresie.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 1 lipca 2019r. (data wpływu 8 lipca 2019r.), przesłanym w związku z wezwaniem tut. organu z 25 czerwca 2019r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.265.2019.1.ICZ, 0111-KDIB4.4014.147.2019.3.LB.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: D. sp. z o.o. (Uczestnik);
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: D. Polska sp. z o.o. (Uczestnik);
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: Zakład „P.” sp. z o.o. (Uczestnik);
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: A. sp. z o.o. (Uczestnik)

przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe (ostatecznie doprecyzowane w piśmie uzupełniającym z 1 lipca 2019 r.):

Spółki z Grupy D. tj.:

1.  D. Sp. z o.o. – Zainteresowany będący stroną postępowania;
2.  D. Polska. Sp. z o.o. – Zainteresowany niebędący stroną postępowania;
3.  A. Sp. z o.o. – Zainteresowany niebędący stroną postępowania;
4.  Z. Sp. z o.o. – Zainteresowany niebędący stroną postępowania

\-dalej jako „Uczestnicy” lub „Uczestnik” z osobna, zamierzają przystąpić do systemu zarządzania płynnością finansową, tzw. usługi cash poolingu – CBCC (dalej jako „Umowa” lub „CBCC”). Zainteresowani nie są podmiotami, które w ramach Umowy będą pełnić funkcję podmiotu odpowiedzialnego za zarządzanie środkami finansowymi Grupy. Podmiotem pełniącym funkcję Pool Leadera (dalej jako „Master” lub „Pool Leader”) w niniejszej strukturze będzie pełnić zagraniczny podmiot, który nie posiada miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski i podlega tylko ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Master jest podatnikiem podatku od wartości dodanej.

Zainteresowani posiadają siedzibę na terytorium Polski oraz podlegają nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Zainteresowani są również czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług. Podmioty uczestniczące w strukturze (Uczestnicy oraz Master) będą stanowić podmioty powiązane w rozumieniu art. 11a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Banki (zapewniające obsługę systemu) nie będą w stosunku do Uczestników i Mastera podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Umowa jest narzędziem wspomagającym efektywność zarządzania środkami pieniężnymi netto, poprzez konsolidację sald rachunków bankowych. Produkt ten umożliwia transgraniczną konsolidację środków pieniężnych w ramach jednej firmy, jak również w ramach grupy uczestników, np. grupy kapitałowej, grupy podmiotów powiązanych.

CBCC ma charakter cash poolingu efektywnego całkowitego (effective zero-balancing cash pooling), co oznacza, że odsetki bankowe od salda kredytowego lub debetowego są naliczane/pobierane wyłącznie od rachunku lidera cash poolingu, na który – w wyniku fizycznego transferu – konsolidowane są salda rachunków uczestniczących.

CBCC umożliwia osiągnięcie efektu zerowania sald pod względem rachunkowym rachunków konsolidowanych (np. rachunków spółek córek) i zgromadzenie środków (salda netto grupy) na rachunku konsolidującym (np. spółki matki).

CBCC jest rozwiązaniem jednowalutowym (transgraniczna konsolidacja pomiędzy rachunkami prowadzonymi w tej samej walucie). Zgodnie z planowanym zdarzeniem przyszłym, Umowa będzie dotyczyła zarządzania płynnością finansową dla waluty euro.

Zasadniczym elementem przedmiotowej Umowy, której stroną będą Zainteresowani, jest wdrożenie procesu zarządzania posiadanymi na rachunkach bankowych środkami pieniężnymi oraz zadłużeniem uczestników biorących udział w procesie, w taki sposób, aby kwota odsetek płaconych z tytułu istniejącego zadłużenia była jak najmniejsza, a jednocześnie, aby dochody uzyskiwane przez uczestników z posiadanych przez nich nadwyżek finansowych były wyższe od standardowego oprocentowania depozytów.

W celu obsługi i zarządzania sprawami związanymi z uczestnictwem w systemie cash poolingu, Zainteresowani zawrą z bankiem (X) S.A. z siedzibą w Polsce (dalej jako „Bank”) umowy na rachunki walutowe prowadzone w euro.

Następnie środki te będą rozliczane w ramach systemu cash poolingu w ramach jednego z dwóch modeli funkcjonowania systemu:

1.  Środki pieniężne należące do Zainteresowanych (innych niż D. Sp. z o.o.) będą konsolidowane z rachunkiem bankowym D. Sp. z o.o. poprzez posiadany przez niego walutowy rachunek bankowy w Banku. Środki te będą następnie łączone (transferowane) z innym rachunkiem walutowym posiadanym przez D. Sp. z o.o. w C. BANK z siedzibą w Niemczech (dalej jako „CB”). W Banku CB w Niemczech prowadzony będzie dla Mastera rachunek konsolidacyjny zwany Master Account (również jako „Rachunek główny” lub „Rachunek Mastera”), na którym w celu konsolidacji środków pieniężnych ewidencjonowane będą wpływy i wypływy od/dla Uczestników (m.in. dla D. Sp. z o.o.).
2.  W ramach drugiego modelu współpracy Zainteresowani równolegle będą posiadać rachunki walutowe w Banku oraz w CB. Środki te na koniec dnia będą przesyłane (transferowane) na rachunek bankowy danego Uczestnika w CB, gdzie będą podlegać konsolidacji z Rachunkiem głównym w ramach planowanego systemu cash poolingu.

Bank CB będzie zobowiązany do bilansowania poszczególnych transakcji debetowych i kredytowych na Rachunku głównym Mastera w CB (bezpośrednio przed zamknięciem każdego bankowego dnia roboczego.

Transfer środków z rachunków bankowych (Bank do CB) poprzedzające konsolidację środków pieniężnych pomiędzy rachunkami uczestników a rachunkiem Master Account.

Zainteresowani i Master polecą CB i Bankowi zgodnie z planowaną umową i ustalonymi warunkami, przenieść wszelkie środki pieniężne w rachunkach Uczestników (w Banku) na konto określone jako konto docelowe (w CB) dla danego rachunku Uczestnika (transfer środków z rachunku walutowego Banku na docelowy rachunek walutowy w CB), zachowując ich oryginalne wartości, daty i rozliczenia wszelkich wpisów debetowych na rachunkach wystawiających do obciążenia ich odpowiedniego konta docelowego. W zależności od wybranego wariantu konto docelowe w CB będzie prowadzone dla D. Sp. z o.o. (wariant I) lub dla wszystkich Uczestników (wariant II). Czynności te będą wykonywane automatycznie przez obsługujące podmioty banki na podstawie upoważnienia udzielonego w umowie.

Innymi słowy w przypadku Uczestnika, u którego wystąpiło saldo debetowe lub kredytowe, zostanie ono fizycznie i automatycznie wytransferowane na rachunek konsolidujący (tzw. rachunek Mastera) w CB. Oznacza to, iż wyzerowanie rachunku uczestniczącego następuje w wyniku odpowiednio obciążenia lub uznania rachunku Mastera kwotą salda rachunku danego uczestnika zależnego. W zależności od wariantu, wytransferowanie wszystkich środków Uczestników nastąpi poprzez rachunek D. Sp. z o.o. (wariant I) lub bezpośrednio z rachunków Uczestników, na Rachunek Mastera (wariant II).

Operacje na rachunkach w CB.

W dalszym etapie CB będzie w dniu księgowym dokonywać przelewu wszelkich zapisów kredytowych na rachunkach Uczestników na rachunek przyjmujący (Rachunek Mastera), zachowując ich pierwotne daty waluty oraz dokonywać rozliczenia wszelkich zapisów debetowych (sald ujemnych) na rachunkach Uczestników obciążając rachunek Mastera (zerowanie sald). W trakcie tego procesu zapisy księgowe każdego dnia będą podlegać konsolidacji – w uzgodnionej walucie, z tą samą datą waluty i ewentualnie będą podlegać oddzieleniu zgodnie z zapisami debetowymi i uznaniowymi – w saldach przelewów, i będą przenoszone na Rachunek Mastera i księgowane tam w formie niepapierowej.

Zgodnie z wariantem I, przelewy te będą mogły być również dokonywane pośrednio w procedurze wielopoziomowej za pośrednictwem innego rachunku Uczestnika (D. Sp. z o.o.). W tym przypadku inny rachunek Uczestnika (D. Sp. z o.o.) zostanie określony jako rachunek docelowy w odniesieniu do rachunków pozostałych Uczestników.

Ewentualnie zgodnie z wariantem II, operacje będą dokonywane przez bank CB bezpośrednio pomiędzy rachunkami Uczestników, a rachunkiem Mastera z pominięciem wielopoziomowej struktury.

Zgodnie z Umową Master i Uczestnicy określą dla każdego z nich saldo, które dany rachunek Uczestnika będzie musiał wykazać po każdym przelewie Kwoty Poolingowej („Saldo docelowe”). Dla różnych kont mogą być ustalone różne salda docelowe. Jeżeli dla rachunku Uczestnika nie określono salda docelowego, saldo docelowe będzie wynosić „zero”.

Dniami księgowymi są wszystkie dni tygodnia z wyjątkiem sobót, niedziel i świąt państwowych w krajach, w których prowadzone są rachunki.

Banki, zgodnie z Umową, będą uprawnione do dokonywania przelewów debetowych lub zapisów kredytowych na rachunek Uczestników, nawet jeżeli w wyniku tego przekroczony zostanie limit uznania/kredytu przyznany dla rachunku Mastera albo gdy nie został przyznany limit zapisu/kredytu, jeżeli wykonanie przelewów skutkuje zadłużeniem w rachunku bieżącym. Działanie to będzie miało na celu wyzerowanie wszystkich kont uczestników za wyjątkiem Rachunku Mastera.

Przelewy przekraczające wysokość środków znajdujących się na Rachunku Mastera lub przyznanej linii kredytowej nie skutkują ani udzieleniem nowej linii kredytowej, ani zwiększeniem istniejącej linii kredytowej, ale tolerowanym przez bank kredytem w rachunku bieżącym. W takim przypadku CB lub Bank (w zależności od przyjętego wariantu i etapu, w którym przekroczony zostanie limit) ma prawo do naliczania odsetek od kredytu w rachunku bieżącym. Ponadto bank CB/Bank (w zależności od przyjętego wariantu i etapu, w którym przekroczony zostanie limit) będzie uprawniony do żądania zwrotu kosztów wynikających z takiego przelewu.

Wszelkie wewnętrzne limity dyspozycyjne przydzielone przez CB/Bank na rachunki spółek służą wyłącznie do wewnętrznych celów bankowych. Wewnętrzne limity dyspozycyjne nie skutkują powstaniem jakichkolwiek zobowiązań CB/Bank wobec Uczestników.

W wyniku opisanych powyżej transakcji cash poolingowych saldo netto grupy rachunków Uczestników objętych usługą wykazane będzie na rachunku lidera cash poolingu („Mastera”), natomiast salda rachunków Uczestników (rachunków konsolidowanych) będą wyzerowane.

Odpowiedzialność uczestników.

Każdy z Uczestników transakcji będzie podlegać solidarnej odpowiedzialności za saldo debetowe (ujemne), które może powstać na Rachunku Mastera; w wyniku bezpośredniego lub pośredniego przeniesienia zapisów oraz za jakąkolwiek odpowiedzialność Mastera, w zakresie, w jakim obciążenie Rachunku Mastera, może być związane z tym Uczestnikiem. Odpowiedzialność obejmuje również wszelkie salda ujemne, które od tego czasu zostały zaabsorbowane na okresowych saldach kont Mastera.

Rola Uczestników w strukturze cash poolingu jest więc pasywna i sprowadza się do posiadania ww. rachunków. Uczestnicy nie pełnią natomiast w strukturze aktywnej roli, w szczególności nie wykonują innych czynności faktycznych (za wyjątkiem D. Sp. z o.o. który w przypadku wariantu I z konsolidacją na poziomie krajowym będzie zobowiązany obliczyć i rozliczyć odsetki).

D. Sp. z o.o. jako podmiot konsolidujący środki pieniężne na poziomie krajowym mimo funkcji obliczania i redystrybucji odsetek w ramach wariantu I na poziomie krajowym nie będzie pobierać żadnego wynagrodzenia. Obliczenie odsetek należnych dla każdego z podmiotów nastąpi w oparciu o zestawienia transferów przygotowywanych przez bank. Odsetki będą rozliczane w oparciu o wewnątrzgrupową umowę zawartą pomiędzy podmiotami.

Odpowiedzialność Mastera.

Zgodnie z planowaną umową, Master będzie obliczać i redystrybuować za pośrednictwem banków odsetki należne każdemu z Uczestników cash poolingu w proporcji zależnej od wysokości środków konsolidowanych od każdego z nich. Obliczenie odsetek należnych dla każdego z podmiotów nastąpi w oparciu o zestawienia transferów przygotowywanych przez bank. Odsetki będą rozliczane w oparciu o wewnątrzgrupową umowę zawartą pomiędzy podmiotami.

W przypadku rozwiązania Umowy lub ustania członkostwa któregokolwiek z Uczestników, Master będzie nadal odpowiedzialny za wszelkie roszczenia CB lub Banku wobec odchodzących Uczestników, wynikające ze zwrotów środków zaksięgowanych na rachunkach tych Uczestników (np. z tytułu cofnięcia, zakwestionowania – również przez osoby trzecie – nieprawidłowych wpisów, odpisów kwot zaksięgowanych z pewnymi zastrzeżeniami), pod warunkiem, że środki te zostały bezpośrednio lub pośrednio przelane w ramach cash poolingu na rachunek Mastera.

Master ponosi odpowiedzialność za obciążenia zaksięgowane na rachunku emisyjnym w dniu lub przed dniem, w którym cash pooling został zakończony lub Uczestnik przestał być jej stroną i które – z powodu takiego rozwiązania – nie zostały przeniesione na konto główne. Odpowiedzialność Mastera obejmuje również opłaty CB/Banku, a także koszty i wydatki osób trzecich w związku z takimi roszczeniami o zwrot środków.

Uczestnicy upoważnią Mastera do przekazywania lub otrzymywania od CB/Banku wszelkich zawiadomień w związku z Umową. Master będzie również upoważniony do wyrażenia zgody w imieniu Uczestników na przystąpienie nowych spółek do cash poolingu. Upoważnienie to może zostać cofnięte, a cofnięcie takie staje się skuteczne wobec CB/Banku tylko wówczas, gdy CB/Bank zostanie o tym pisemnie poinformowany przez Mastera lub Uczestnika.

Dodatkowo w związku z faktem, iż wymagają tego przepisy prawa niemieckiego, Master zostanie wyznaczony przez Uczestników jako upoważniony przedstawiciel do obsługi procesów dotyczących wszystkich spraw prawnych na terytorium Niemiec.

Z tytułu wykonywanych powyżej czynności wobec Uczestników, Master nie będzie otrzymywać wynagrodzenia. Master będzie otrzymywać/wypłacać jedynie należne odsetki tytułem uczestnictwa w strukturze jako uczestnik.

Odpowiedzialność Banków.

Banki będą otwierać i prowadzić dla poszczególnych Uczestników systemu cash poolingu indywidualne rachunki o charakterze rachunków bieżących, które będą wykorzystywane przez Uczestników jako zwykłe rachunki, służące do przeprowadzania rozliczeń i bieżących operacji wynikających i związanych z prowadzoną przez nich działalnością gospodarczą.

CB będzie zobowiązany do bilansowania poszczególnych transakcji debetowych i kredytowych na rachunku głównym Mastera w CB (bezpośrednio przed zamknięciem każdego bankowego dnia roboczego). Bank z kolei będzie uczestniczył w transferze środków z rachunku Uczestnika w Banku do rachunku Uczestnika w CB oraz łączeniu środków wszystkich Uczestników na rachunku D. Sp. z o.o. w celu ich wytransferowania do rachunku w CB, gdzie będą podlegać konsolidacji z rachunkiem Mastera (w przypadku wariantu I). Z kolei w przypadku wariantu II, środki będą transferowane bezpośrednio z rachunku Uczestnika w Banku na rachunek Uczestnika w CB, gdzie będą podlegać konsolidacji z rachunkiem Mastera.

Banki zgodnie z Umową będą uprawnione do dokonywania przelewów debetowych lub zapisów kredytowych na rachunki Uczestników, nawet jeżeli w wyniku tego przekroczony zostanie limit uznania/kredytu przyznany dla rachunku Mastera lub jeżeli nie został przyznany limit zapisu/kredytu, jeżeli wykonanie przelewów skutkuje zadłużeniem w rachunku bieżącym. Działanie to będzie miało na celu wyzerowanie wszystkich kont uczestników za wyjątkiem Rachunku Mastera.

W przypadku wariantu I jak i wariantu II, Banki będą przenosić automatycznie transakcje z rachunków konsolidowanych w jednym banku, na rachunek konsolidujący w drugim banku. Będą to robić w ten sposób, że salda rachunków konsolidowanych, pod względem rachunkowym, doprowadzane są do zera na koniec danego dnia.

Dzięki temu, rachunki konsolidowane w ramach CBCC nie otrzymują ani nie płacą odsetek bankowych. Konsolidacja sald rachunków na Rachunku głównym Mastera cash poolingu (konsolidującym) będzie następować automatycznie, w następnym dniu roboczym. Pooling zachowa oryginalną datę waluty transakcji.

Master cash poolingu bedzie obliczać i redystrybuować odsetki należne każdemu z uczestników cash poolingu. Bank nie będzie uczestniczył w tym procesie. Podstawa takich rozliczeń będzie wewnątrzgrupową umową regulującą te kwestie. W przypadku wariantu I. gdzie występuje poziom krajowy konsolidacji, odsetki na poziomie krajowym będzie rozliczać D. Sp. z o.o.

Mechanizm CBCC obejmuje wszystkie transakcje zarejestrowane na danym rachunku, do końca danego dnia roboczego. Dotyczy to transakcji z danego dnia, zarejestrowanych również z przyszłą i przeszłą datą waluty.

Informacje o nich przekazywane będą w następnym dniu roboczym do CB. Przekazywane są one za pomocą systemu S. Automatyczne księgowanie transakcji CBCC, na podstawie zwrotnych informacji przekazanych systemem S. z CB, wykonywane będą w tym samym dniu, w którym bank dostanie ją przez S. Zawsze z oryginalną datą waluty transakcji.

Bank będzie dokonywać księgowania za pośrednictwem dedykowanych do CBCC rachunków rozliczeniowych oraz rachunków L/N banków. W wyniku transakcji CBCC, saldo netto grupy rachunków objętych usługa CBCC wykazane będzie na rachunku Lidera (Mastera) cash poolingu (Rachunek Master), natomiast salda rachunków uczestniczących (konsolidowanych) są wyzerowane.

Transakcje CBCC nie są odwracane. Wyzerowane saldo na koniec dnia, nie wraca w dniu następnym.

W celu zapewnienia śróddziennej płynności dla spółek (rachunków), których salda są zerowane w procesie CBCC. Bank i CB opracowały dedykowaną procedurę alokowania limitu kredytowego, przyznawanego pod rachunkiem Master.

Dzięki temu rachunek uczestniczący może korzystać z środków ..alokowanych” z limitu Mastera, do następnego dnia rano. Rano musi nastąpić spłata salda debetowego (wykorzystanego limitu) na rachunku uczestniczącym w ramach procesu CBCC.

Dla przykładu Zainteresowani podali skrócony opis schematu działania.

Podsumowując, rolą Banków jest obsługa systemu cash poolingu, zapewnienie infrastruktury informatycznej niezbędnej do jego funkcjonowania oraz dokonywanie transferów pomiędzy Uczestnikami cash poolingu (w zautomatyzowany sposób, tj. za pomocą programów informatycznych). Banki będą przygotowywać zestawienia transferu sald, które pozwolą Masterowi i D. Sp. z o.o. w przypadku wariantu I, tj. z poziomem krajowym cash poolingu. obliczyć i rozliczyć odsetki z pozostałymi Uczestnikami.

W zamian za wykonywane operacje łączenia i konsolidacji środków, rozliczenia odsetek, banki obsługujące system (Bank oraz CB) będą pobierały stosowne opłaty (opłaty wdrożeniowe, opłaty miesięczne).

W piśmie uzupełniającym z 1 lipca 2019 r. Wnioskodawca wyjaśnił co następuje:

W ramach systemu zarządzania środkami pieniężnymi Zainteresowany będący stroną postępowania oraz pozostali Uczestnicy struktury zawrą wewnątrzgrupową umowę celem uregulowania zasad rozliczania odsetek. Uczestnicy nie będą otrzymywali jakiegokolwiek wynagrodzenia za wyjątkiem odsetek. W przypadku Wariantu I i roli D. Sp. z o.o. jako podmiotu konsolidującego na poziomie krajowym, Spółka będzie zobowiązana w drodze ww. umowy rozliczyć odsetki pomiędzy podmioty krajowe (Uczestników wskazanych we wniosku).

D. Sp. z o.o. jako podmiot konsolidujący środki pieniężne na poziomie krajowym mimo obliczania i rozliczania pomiędzy pozostałych Uczestników odsetek, nie będzie pobierać żadnego wynagrodzenia. Obliczenie odsetek należnych dla każdego z podmiotów nastąpi w oparciu o zestawienia transferów przygotowywanych przez bank. Odsetki będą rozliczane w oparciu o wewnątrzgrupową umowę zawartą pomiędzy podmiotami.

D. Sp. z o.o. nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie wykonywania usług finansowych.

W związku z powyższym opisem, w zakresie podatku od towarów i usług, zadano następujące pytania (oznaczone jak we wniosku):

1.  Czy w związku z czynnościami wykonywanymi w ramach powyższej struktury cash poolingu Uczestnik niebędący Masterem nie będzie świadczył jakiejkolwiek usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 w związku z art. 5 ust. 1 ustawy VAT, a tym samym nie będzie działać w charakterze podatnika podatku od towarów i usług z tego tytułu?
2.  Czy w ramach systemu cash poolingu, Master świadczy dla Uczestników usługi finansowe zwolnione od podatku od towarów i usług, wskutek czego Uczestnicy będą mieli obowiązek wykazania importu usług zwolnionych z VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy (ostatecznie przedstawione w piśmie z 1 lipca 2019 r.):

Zainteresowani (Uczestnicy) stoją na stanowisku, że z tytułu przystąpienia i uczestnictwa w Umowie dotyczącej CBCC Zainteresowani:

1.  D. Sp. z o.o. (lub też jako D.r Sp. z o.o.) występujący jako Uczestnik;
2.  D. Polska Sp. z o.o. występujący jako Uczestnik;
3.  A. Sp. z o.o.; występujący jako Uczestnik;
4.  Zakład P. Sp. z o.o., występujący jako Uczestnik;

\-nie będą świadczyli usług w rozumieniu Ustawy VAT. Tym samym w ocenie Zainteresowanych, nie będą oni działać w charakterze podatnika podatku od towarów i usług z tego tytułu. Ponadto zdaniem Wnioskodawców w związku z brakiem świadczenia usług przez Mastera, nie będą oni obowiązani do rozpoznania na gruncie podatku VAT importu usług.

Ustawodawca normując zakres przedmiotowy podatku od towarów i usług postanowił, że opodatkowaniu tym podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (art. 5 ust. 1 pkt 1 UoVAT). Dostawa towarów to przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 UoVAT).

Natomiast, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów (art. 8 ust. 1 UoVAT). Z definicji świadczenia usług wynika, że obejmuje ono wszystkie sytuacje, w których pomiędzy stronami występuje pewne wzajemne świadczenie, które nie może zostać uznane za dostawę towarów.

Zainteresowani wskazują, że pojęcie „świadczenia” nie zostało zdefiniowane na gruncie ustawy o VAT. Zdaniem Zainteresowanych, konieczne jest zatem posłużenie się wykładnią systemową i odwołanie się do art. 353 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego zobowiązanie polega na tym, że wierzyciel może żądać od dłużnika świadczenia, a dłużnik powinien świadczenie spełnić. Aby zatem można było mówić o świadczeniu (a dalej usłudze) musi istnieć stosunek prawny w związku z którym jedna strona jest zobowiązana do świadczenia na rzecz drugiej strony. Dodatkowo, za przedmiotowe świadczenie stronie świadczącej musi należeć się wynagrodzenie.

Aby dana czynność (usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt analizowanej sprawy, należy wskazać, że umowa „cash-poolingu” jest formą efektywnego zarządzania środkami finansowymi, stosowaną przez podmioty należące do jednej grupy kapitałowej, lub podmioty powiązane ekonomicznie w jakikolwiek inny sposób. Sprowadza się ona do koncentrowania środków pieniężnych z jednostkowych rachunków poszczególnych podmiotów na wspólnym rachunku grupy i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą przy wykorzystaniu korzyści skali. Pozwala to na kompensowanie przejściowych nadwyżek, wykazywanych przez jedne z podmiotów, z przejściowymi niedoborami zaistniałymi u innych podmiotów. Dzięki temu dochodzi do minimalizowania kosztów kredytowania działalności podmiotów z grupy, poprzez kredytowanie się przy wykorzystaniu środków własnych grupy. Zarządzający systemem w ramach umowy zapewnia dla wszystkich uczestników systemu środki finansowe na pokrycie sald ujemnych, a w przypadku wystąpienia sald dodatnich na rachunkach uczestników to na jego rachunek trafiają środki finansowe.

Z uwagi na charakterystyczne cechy przedstawionego systemu należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie podmiotem świadczącym usługi będzie jedynie Bank (M lub CB), który będzie wykonywał czynności polegające na zapewnieniu funkcjonowania systemu, tj. obsłudze systemu, zapewnieniu infrastruktury informatycznej niezbędnej do jego funkcjonowania oraz dokonywaniu transferów pomiędzy Uczestnikami systemu, za które to czynności będzie otrzymywać wynagrodzenie (opłaty), natomiast Uczestnicy systemu będą beneficjentami usług świadczonych przez Bank.

Biorąc po uwagę powyższe należy stwierdzić, że czynności wykonywane przez Uczestników Systemu, nie będą stanowiły odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, lecz jedynie czynności pomocnicze, konieczne dla efektywnego wyświadczenia przez Bank usług kompleksowego zarządzania płynnością finansową.

Zdaniem Zainteresowanych, czynności wykonywane w ramach planowanej Umowy składają się na kompleksową usługę, którą świadczy jedynie Bank. Zainteresowani są natomiast nabywcami świadczonej przez Bank usługi.

Z założeń analizowanego cash poolingu wynika, że wszelkie czynności techniczno- administracyjne związane z jego funkcjonowaniem takie jak m.in.:

1.  prowadzenie rachunków bankowych dla podmiotów biorących udział w strukturze,
2.  dokonywanie transferów środków pieniężnych oraz wykonywanie innych czynności,

\-są wykonywane przez Bank. W konsekwencji to Bank (M. oraz C.B), a nie poszczególni Uczestnicy, powinien zostać uznany za świadczącego usługę w rozumieniu Ustawy o VAT.

Brak świadczenia usługi przez Zainteresowanych innych niż Master.

Zdaniem Zainteresowanych, Uczestnicy nie będą świadczyć w ramach Umowy ani na rzecz innych Uczestników, ani na rzecz Banku usługi w rozumieniu Ustawy o VAT.

W wyniku uczestnictwa w systemie cash poolingu Uczestnicy posiadają jedynie rachunki Uczestników, na których Bank wykonuje opisane w niniejszym wniosku czynności obciążeń/uznań Rachunków w celu realizacji podstawowego celu świadczonej przez Bank usługi tj. zerowania sald dodatnich i ujemnych na koniec każdego dnia.

Zainteresowani (inni niż Master) z tytułu uczestnictwa w cash poolingu, którzy uczestnicząc w strukturze cash poolingu będą wykazywać na Rachunkach salda dodatnie będą mogli spodziewać się z tego tytułu odsetek otrzymania odsetek. Sytuacja ta nie różni się od tej, gdy powierzone środki znajdowałyby się na zwykłym rachunku bankowym w formie lokaty.

Analiza ustawy o VAT pozwala stwierdzić, iż różnorodne formy inwestowania własnych środków pieniężnych (w tym utworzenie lokaty i czerpanie z niej korzyści w postaci odsetek) nie stanowi usługi w rozumieniu ustawy o VAT, jest jedynie inną czynnością związaną z racjonalnym zarządzaniem posiadanym majątkiem.

Potwierdzeniem stanowiska Spółki są liczne interpretacje organów podatkowych, w tym m.in.: interpretacja z dnia 5 marca 2008 r., sygn. IBP.1/443-541/07/AZ Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, w której stwierdza się że: „Przedsiębiorca lokujący swoje wolne środki pieniężne, poprzez samą czynność wniesienia lokaty nie świadczy usługi, jedynie sam korzysta z usługi instytucji finansowej. Dochód z lokowania wolnych środków pieniężnych na lokatach bankowych powstaje z mocy samego faktu ich posiadania, które uprawnia ich posiadacza do otrzymywania płatności odsetkowych. Otrzymane odsetki stanowią więc nieodłączny element posiadania środków na rachunku bankowym lub ww. instrumentów finansowych. Z przytoczonych przepisów wynika, iż kwoty uzyskanych odsetek z tytułu lokowania wolnych środków pieniężnych na lokatach bankowych (\`(...)\`) nie stanowią kwoty należnej z tytułu odpłatnej dostawy towarów ani też z tytułu odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju”.

Analogiczne stanowisko zostało przedstawione również w interpretacjach Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 30 marca 2009 r., sygn. IP.P2/443-80/09-2/AZ, Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 1 czerwca 2011 r., sygn. ILP. 1/443-366/11-2/AW czy Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 22 Lipca 2013 r., sygn. ITP. 1/443- 408/13/TS.

Natomiast prowadzenie lokat bankowych (depozyty) stanowi usługę zwolnioną z podatku VAT, jednak po stronie Banku, a nie tworzącego lokatę, por.: interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 12 października 2011 r., sygn. ILP.2/443-1075/11-2/MN: „Biorąc pod uwagi wskazane regulacje oraz opis sprawy stwierdzić należy, że świadczona przez Bank usługa finansowa polegająca na prowadzeniu rachunku bankowego, obejmująca wymienione w opisie zdarzenia przyszłego czynności, korzystać będzie ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o podatku od towarów i usług”.

Na podstawie Umowy Zainteresowani mogą więc otrzymywać odsetki wynikające z faktu posiadania określonych nadwyżek pieniężnych, nie otrzymują natomiast żadnego wynagrodzenia za czynności wykonywane w ramach Umowy, co również świadczy o tym, że nie świadczą oni żadnej usługi w ramach uczestnictwa w strukturze cash poolingu.

Jedyne wątpliwości w zakresie możliwości uznania, iż jeden z Uczestników (inny niż Master) świadczy usługę jest okoliczność obliczania i dystrybucji odsetek przez D. Sp. z o.o. Jednakże w związku z faktem, iż D. Sp. z o.o. nie będzie pobierać z tego tytułu wynagrodzenia, nie występuję element świadczenia wzajemnego. W konsekwencji w analizowanym przypadku nie wystąpią przesłanki do uznania takiej czynności za świadczenie usług.

Brak świadczenia usługi przez Mastera

Zdaniem Zainteresowanych, również Master nie będzie świadczyć w ramach Umowy ani na rzecz innych Uczestników, ani na rzecz Banku usługi w rozumieniu Ustawy o VAT, a tym samym Zainteresowani nie są zobowiązani do rozpoznania dla celów podatku VAT importu usług. Odsetki otrzymywane od Mastera tytułem rozliczenia sald z tytułu lokowania nadwyżek finansowych nie stanowią wynagrodzenia z tytułu działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług i nie powinny być ujmowane w podstawie opodatkowania zgodnie z art. 29a ustawy o VAT. Tym samym zdaniem Zainteresowanych, w związku z brakiem świadczenia usługi przez Mastera, nie będą oni zobowiązani do wykazania w deklaracjach VAT importu usług.

Sytuacja Mastera nie różni się od sytuacji innych Zainteresowanych. Master będzie również posiadać Rachunki, wykorzystywane do dokonywania przez Bank czynności obciążeń/uznań Rachunków w celu realizacji podstawowego celu świadczonej przez Bank usługi tj. zerowania sald dodatnich i ujemnych na koniec każdego dnia. Dzieje się to analogicznie jak w przypadku pozostałych Zainteresowanych. Jedyną różnicą jest to, że w ramach Umowy, Master jako Pool Leader, został wybrany jako podmiot, którego rachunek tj. Rachunek Mastera będzie wykorzystywał Bank w ramach cash poolingu do rozliczania sald Rachunków pozostałych Uczestników.

Jeżeli, uczestnicząc w strukturze cash poolingu, Master będzie wykazywać na Rachunku saldo dodatnie, podobnie jak inni Uczestnicy będzie mógł spodziewać się z tego tytułu otrzymania odsetek. Ponadto należy wskazać, iż wszelkie czynności w imieniu Mastera będzie wykonywać Bank na podstawie Umowy.

Master będzie obliczać i redystrybuować odsetki, jednakże nie będzie pobierać z tego tytułu wynagrodzenia na podstawie wewnątrz grupowej umowy. Co więcej odsetki będą obliczane w oparciu o zestawienie otrzymywane od Banku. W związku z faktem, iż Master nie będzie pobierać z tego tytułu wynagrodzenia, nie wystąpi element świadczenia wzajemnego. W konsekwencji w analizowanym przypadku nie wystąpią przesłanki do uznania takiej czynności za świadczenie usług.

System cash poolingowy wdrożony na podstawie Umowy nie będzie wymagać żadnego dodatkowego zaangażowania Mastera ani pozostałych Uczestników niż to jakie zostało wskazane w niniejszym wniosku.

Master nie będzie pobierać żadnego wynagrodzenia z tytułu czynności wykonywanych w ramach Umowy.

Biorąc powyższe pod uwagę, Zainteresowani stoją na stanowisku, że z tytułu czynności jakie są wykonywane w ramach Umowy cash poolingu żaden z Uczestników nie będzie świadczył usługi opodatkowanej podatkiem VAT (jedynym podmiotem świadczącym usługę będzie Bank, a jej odbiorcą będą Uczestnicy).

Biorąc po uwagę powyższe należy stwierdzić, że czynności wykonywane przez Uczestników Systemu, w tym również czynności wykonywane przez Mastera, nie będą stanowiły odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 UoVAT, lecz jedynie czynności pomocnicze, konieczne dla efektywnego wyświadczenia przez Bank usług kompleksowego zarządzania płynnością finansową. W opisanej sytuacji, podejmowane przez Mastera czynności nie będą również stanowiły nieodpłatnego świadczenia usług zrównanego z odpłatnym świadczeniem, o którym mowa w art. 8 ust. 2 ustawy, ponieważ z okoliczności sprawy nie wynika, by miały one służyć do celów innych niż ich działalność gospodarcza.

W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że Zainteresowani ani Master nie będą świadczyć w ramach Umowy jakichkolwiek usług, o których mowa w art. 8 UoVAT, na rzecz innych Uczestników systemu oraz nie będą dokonywały nabycia usług, o których mowa w art. 8 ustawy, od innych Uczestników systemu w ramach Umowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, w zakresie podatku od towarów i usług w zakresie:

*   uznania Uczestników niebędących Masterem za podatnika VAT z tytułu uczestnictwa w opisanej strukturze cash poolingu – **jest nieprawidłowe;**
*   uznania, że w ramach opisanej struktury cash poolingu Master nie świadczy/nie będzie świadczyć na rzecz innych Uczestników jakichkolwiek usług w rozumieniu ustawy, w konsekwencji czego Zainteresowani nie są/nie będą zobowiązani do rozpoznania dla celów podatku VAT importu usług w tym zakresie – **jest prawidłowe.**

W myśl art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawa o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres. Przez świadczenie należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie, powstrzymanie się od działania (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 tej ustawy. Należy jednak zaznaczyć, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności, przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Nie każda czynność stanowiąca usługę, w rozumieniu art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Uczestnicy, zamierzają przystąpić do systemu zarządzania płynnością finansową, tzw. usługi cash poolingu – CBCC. Zainteresowani nie są podmiotami, które w ramach Umowy będą pełnić funkcję podmiotu odpowiedzialnego za zarządzanie środkami finansowymi Grupy.

Podmiotem pełniącym funkcję Pool Leadera „Master” będzie pełnić zagraniczny podmiot, który nie posiada miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski i podlega tylko ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Master jest podatnikiem podatku od wartości dodanej.

Uczestnicy posiadają siedzibę na terytorium Polski oraz podlegają nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Uczestnicy są również czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług.

W celu obsługi i zarządzania sprawami związanymi z uczestnictwem w systemie cash poolingu, Zainteresowani zawrą z bankiem X S.A. z siedzibą w Polsce - „Bank” umowy na rachunki walutowe prowadzone w euro.

Następnie środki te będą rozliczane w ramach systemu cash poolingu w ramach jednego z dwóch modeli funkcjonowania systemu:

*   Środki pieniężne należące do Zainteresowanych (innych niż D. Sp. z o.o.) będą konsolidowane z rachunkiem bankowym D. Sp. z o.o. poprzez posiadany przez niego walutowy rachunek bankowy w Banku. Środki te będą następnie łączone (transferowane) z innym rachunkiem walutowym posiadanym przez D. Sp. z o.o. w C. BANK z siedzibą w Niemczech (dalej jako „CB”). W Banku CB w Niemczech prowadzony będzie dla Mastera rachunek konsolidacyjny zwany Master Account (również jako „Rachunek główny” lub „Rachunek Mastera”), na którym w celu konsolidacji środków pieniężnych ewidencjonowane będą wpływy i wypływy od/dla Uczestników (m.in. dla D. Sp. z o.o.).
*   W ramach drugiego modelu współpracy Zainteresowani równolegle będą posiadać rachunki walutowe w Banku oraz w CB. Środki te na koniec dnia będą przesyłane (transferowane) na rachunek bankowy danego Uczestnika w CB, gdzie będą podlegać konsolidacji z Rachunkiem głównym w ramach planowanego systemu cash poolingu.

Bank CB będzie zobowiązany do bilansowania poszczególnych transakcji debetowych i kredytowych na Rachunku głównym Mastera w CB (bezpośrednio przed zamknięciem każdego bankowego dnia roboczego.

Banki będą otwierać i prowadzić dla poszczególnych Uczestników systemu cash poolingu indywidualne rachunki o charakterze rachunków bieżących, które będą wykorzystywane przez Uczestników jako zwykłe rachunki, służące do przeprowadzania rozliczeń i bieżących operacji wynikających i związanych z prowadzoną przez nich działalnością gospodarczą.

CB będzie zobowiązany do bilansowania poszczególnych transakcji debetowych i kredytowych na rachunku głównym Mastera w CB (bezpośrednio przed zamknięciem każdego bankowego dnia roboczego). Bank z kolei będzie uczestniczył w transferze środków z rachunku Uczestnika w Banku do rachunku Uczestnika w CB oraz łączeniu środków wszystkich Uczestników na rachunku D. Sp. z o.o. w celu ich wytransferowania do rachunku w CB, gdzie będą podlegać konsolidacji z rachunkiem Mastera (w przypadku wariantu I). Z kolei w przypadku wariantu II, środki będą transferowane bezpośrednio z rachunku Uczestnika w Banku na rachunek Uczestnika w CB, gdzie będą podlegać konsolidacji z rachunkiem Mastera.

Banki zgodnie z Umową będą uprawnione do dokonywania przelewów debetowych lub zapisów kredytowych na rachunki Uczestników, nawet jeżeli w wyniku tego przekroczony zostanie limit uznania/kredytu przyznany dla rachunku Mastera lub jeżeli nie został przyznany limit zapisu/kredytu, jeżeli wykonanie przelewów skutkuje zadłużeniem w rachunku bieżącym. Działanie to będzie miało na celu wyzerowanie wszystkich kont uczestników za wyjątkiem Rachunku Mastera.

W przypadku wariantu I jak i wariantu II, Banki będą przenosić automatycznie transakcje z rachunków konsolidowanych w jednym banku, na rachunek konsolidujący w drugim banku. Będą to robić w ten sposób, że salda rachunków konsolidowanych, pod względem rachunkowym, doprowadzane są do zera na koniec danego dnia.

Rolą Banków jest obsługa systemu cash poolingu, zapewnienie infrastruktury informatycznej niezbędnej do jego funkcjonowania oraz dokonywanie transferów pomiędzy Uczestnikami cash poolingu (w zautomatyzowany sposób, tj. za pomocą programów informatycznych). Banki będą przygotowywać zestawienia transferu sald, które pozwolą Masterowi i D. Sp. z o.o. w przypadku wariantu I, tj. z poziomem krajowym cash poolingu. obliczyć i rozliczyć odsetki z pozostałymi Uczestnikami.

W zamian za wykonywane operacje łączenia i konsolidacji środków, rozliczenia odsetek, banki obsługujące system (Bank oraz CB) będą pobierały stosowne opłaty (opłaty wdrożeniowe, opłaty miesięczne).

W ramach systemu zarządzania środkami pieniężnymi Zainteresowany będący stroną postępowania oraz pozostali Uczestnicy struktury zawrą wewnątrzgrupową umowę celem uregulowania zasad rozliczania odsetek. Uczestnicy nie będą otrzymywali jakiegokolwiek wynagrodzenia za wyjątkiem odsetek. W przypadku Wariantu I i roli D. Sp. z o.o. jako podmiotu konsolidującego na poziomie krajowym, Spółka będzie zobowiązana w drodze ww. umowy rozliczyć odsetki pomiędzy podmioty krajowe (Uczestników wskazanych we wniosku).

D. Sp. z o.o. jako podmiot konsolidujący środki pieniężne na poziomie krajowym mimo obliczania i rozliczania pomiędzy pozostałych Uczestników odsetek, nie będzie pobierać żadnego wynagrodzenia. Obliczenie odsetek należnych dla każdego z podmiotów nastąpi w oparciu o zestawienia transferów przygotowywanych przez bank. Odsetki będą rozliczane w oparciu o wewnątrzgrupową umowę zawartą pomiędzy podmiotami. D. Sp. z o.o. nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie wykonywania usług finansowych.

Wątpliwości Zainteresowanych dotyczą m.in. kwestii czy w związku z czynnościami wykonywanymi w ramach powyższej struktury cash poolingu Uczestnik niebędący Masterem nie będzie świadczył jakiejkolwiek usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 w związku z art. 5 ust. 1 ustawy VAT, a tym samym nie będzie działać w charakterze podatnika podatku od towarów i usług z tego tytułu.

Odnosząc się do wątpliwości Zainteresowanych w powyższym zakresie należy zauważyć, że polskie przepisy podatkowe nie regulują kwestii opodatkowania umowy cash poolingu. Występująca w obrocie prawnym jako umowa nienazwana - umowa cash poolingu - porównywana jest często z umową pożyczki. Chociaż umowa ta do pewnego stopnia przypomina w swym charakterze uregulowaną w polskim prawie umowę pożyczki, jednak nie wyczerpuje istotnych jej znamion. Nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot. Uczestnik tego typu umów nie wie, czy jego środki zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika. Tym samym, nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, ponieważ źródłem, z którego zostanie zasilony rachunek o saldzie debetowym, jest rachunek zbiorczy, na którym gromadzone są wolne środki wszystkich posiadających je uczestników cash poolingu.

Ponadto, dla uznania, że dostawa towaru lub świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność. Pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, czy odbiorcy usługi zapłaty.

W konsekwencji, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegała tylko ta dostawa lub świadczenie usług, w przypadku których istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie. Usługą będzie jednak tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia.

Tak więc, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym, związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. Zatem, aby ustalić zasady opodatkowania danej czynności dokonywanej w zamian za opłatę, niezbędne jest rozstrzygnięcie, czy czynności te skutkują uzyskaniem bezpośrednich korzyści przez wypłacającego.

Mając na uwadze informacje wskazane w opisie sprawy należy stwierdzić, że w ramach uczestnictwa we wskazanym systemie zarzadzania płynnością finansową cash-poolingu Uczestnicy (niebędący Masterem) nie świadczą jakiejkolwiek usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 w związku z art. 5 ust. 1 ustawy. Jak wynika z okoliczności sprawy Uczestnicy systemu zarządzania płynnością finansową, nie są zobligowani do wykonania jakiejkolwiek usługi. Poza uczestnictwem w systemie zarzadzania płynnością finansową cash-poolingu, Uczestnicy nie realizują innych działań oraz nie otrzymują żadnego wynagrodzenia z tego tytułu.

W ramach przedstawionej we wniosku struktury cash poolingu, wszystkie czynności wchodzące w skład kompleksowej usługi zarządzania płynnością finansową, co jednoznacznie wynika z przedstawionego we wniosku opisu sprawy, są wykonywane przez Banki (M oraz CB) w zamian za wynagrodzenie, którym jest (opłata wdrożeniowa, opłata miesięczna). To Banki, jak wskazano we wniosku, będą usługodawcami, natomiast Uczestnicy (wariant I i wariant II) nie będą świadczyć żadnych usług na rzecz innych uczestników; w tym przypadku pozostają oni beneficjentami świadczenia dokonywanego przez ww. Banki.

Trzeba jednakże zauważyć, że skoro jak wynika z wniosku czynności związane z funkcjonowaniem struktury cash-poolingu wykonywane są również przez Bank CB w Niemczech i usługa cash-poolingu świadczona będzie przez Bank CB na rzecz Uczestników posiadających miejsce prowadzenia działalności na terytorium Polski, to należy rozważyć czy w tej sytuacji Uczestnicy nie będą podatnikami VAT z uwagi na przepis art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT.

Należy wyjaśnić, że w przypadku świadczenia usług, istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi.

Z opisu sprawy wynika, że Bank CB ma siedzibę w Niemczech. Uczestnicy są podatnikami posiadającymi siedzibę działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (oprócz Mastera). Usługa cash poolingu świadczona będzie przez Bank CB na rzecz Uczestników dla miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski.

Zatem dokonując oceny stanowiska w zakresie objętym pytaniem nr 1 należy wskazać, że w przypadku świadczenia usług gdy kontrahent posiada siedzibę poza terytorium kraju, istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy dana usługa podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

W myśl art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania przepisów regulujących miejsce świadczenia przy świadczeniu usług:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:

1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;

3.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

W oparciu o zasadę ogólną zawartą w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Stosownie do art. 2 pkt 9 ustawy, przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Przepis art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, wskazuje, że podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
2.  usługobiorcą jest:

*   w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
*   w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.

Zgodnie z art. 17 ust. 2 ustawy, w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Ponadto, w myśl art. 17 ust. 1a ustawy, przepisy ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 2 stosuje się również, w przypadku gdy usługodawca lub dokonujący dostawy towarów posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, przy czym to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej lub inne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów, jeżeli usługodawca lub dokonujący dostawy towarów posiada takie inne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, nie uczestniczy w tych transakcjach.

Z okoliczności faktycznych przedstawionych w niniejszej sprawie wynika, że to wskazane we wniosku banki są w opisanym systemie podmiotami świadczącymi usługi na rzecz Uczestników. Jaka wskazano bowiem w opisie sprawy rolą Banków jest obsługa systemu cash poolingu, zapewnienie infrastruktury informatycznej niezbędnej do jego funkcjonowania oraz dokonywanie transferów pomiędzy Uczestnikami cash poolingu (w zautomatyzowany sposób, tj. za pomocą programów informatycznych). Banki będą przygotowywać zestawienia transferu sald, które pozwolą Masterowi obliczyć i rozliczyć odsetki z pozostałymi Uczestnikami.

W zamian za wykonywane operacje łączenia i konsolidacji środków, rozliczenia odsetek, banki obsługujące system (M oraz CB) będą pobierały stosowne opłaty (opłaty wdrożeniowe, opłaty miesięczne).

W tej sytuacji należy uznać, że w niniejszej sprawie Uczestnicy nabywają również usługę od Banku CB z siedzibą w Niemczech. Zatem usługobiorcy (Uczestnicy) spełniać będą warunki określone w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy i z tego tytułu winni rozpoznać po swojej stronie import usług, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa podatkowego, na terytorium Polski.

Co prawda, jak wynika z wniosku, w ramach przedstawionego systemu również inne podmioty tj. Zainteresowany będący stroną oraz Master wykonują wskazane w opisie czynności, jednak brak jest przesłanek do uznania tych czynności za usługi w rozumieniu powołanych wcześniej przepisów o podatku VAT z uwagi na brak odpłatności za ich wykonanie.

W konsekwencji, Uczestnicy z tytułu nabycia od Banku (CB) usług w ramach Umowy cash poolingu – Cross Boorder Cash Concentrating będa zobowiązani do rozliczenia podatku od towarów i usług na zasadzie importu usług w rozumieniu art. 2 pkt 9 w związku z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT.

Zatem Uczestnicy z tytułu uczestnictwa w ww. Strukturze cash-poolingu będą podatnikami VAT.

W związku z tym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1, jest nieprawidłowe.

Ponadto wątpliwości Wnioskodawcy (w zakresie pytania nr 2) dotyczą ustalenia czy w ramach systemu cash poolingu, Master świadczy dla Uczestników usługi finansowe zwolnione od podatku od towarów i usług, wskutek czego Uczestnicy będą mieli obowiązek wykazania importu usług zwolnionych z VAT.

Dokonując oceny stanowiska w powyższym zakresie należy mieć na uwadze przedstawiony opis sprawy z którego wynika, że zgodnie z planowaną umową, Master będzie obliczać i redystrybuować za pośrednictwem banków odsetki należne każdemu z Uczestników cash poolingu w proporcji zależnej od wysokości środków konsolidowanych od każdego z nich. Obliczenie odsetek należnych dla każdego z podmiotów nastąpi w oparciu o zestawienia transferów przygotowywanych przez bank. Odsetki będą rozliczane w oparciu o wewnątrzgrupową umowę zawartą pomiędzy podmiotami.

W przypadku rozwiązania Umowy lub ustania członkostwa któregokolwiek z Uczestników, Master będzie nadal odpowiedzialny za wszelkie roszczenia CB lub Banku wobec odchodzących Uczestników, wynikające ze zwrotów środków zaksięgowanych na rachunkach tych Uczestników (np. z tytułu cofnięcia, zakwestionowania – również przez osoby trzecie – nieprawidłowych wpisów, odpisów kwot zaksięgowanych z pewnymi zastrzeżeniami), pod warunkiem, że środki te zostały bezpośrednio lub pośrednio przelane w ramach cash poolingu na rachunek Mastera.

Master ponosi odpowiedzialność za obciążenia zaksięgowane na rachunku emisyjnym w dniu lub przed dniem, w którym cash pooling został zakończony lub Uczestnik przestał być jej stroną i które – z powodu takiego rozwiązania – nie zostały przeniesione na konto główne. Odpowiedzialność Mastera obejmuje również opłaty CB/Banku, a także koszty i wydatki osób trzecich w związku z takimi roszczeniami o zwrot środków.

Uczestnicy upoważnią Mastera do przekazywania lub otrzymywania od CB/Banku wszelkich zawiadomień w związku z Umową. Master będzie również upoważniony do wyrażenia zgody w imieniu Uczestników na przystąpienie nowych spółek do cash poolingu. Upoważnienie to może zostać cofnięte, a cofnięcie takie staje się skuteczne wobec CB/Banku tylko wówczas, gdy CB/Bank zostanie o tym pisemnie poinformowany przez Mastera lub Uczestnika.

Dodatkowo w związku z faktem, iż wymagają tego przepisy prawa niemieckiego, Master zostanie wyznaczony przez Uczestników jako upoważniony przedstawiciel do obsługi procesów dotyczących wszystkich spraw prawnych na terytorium Niemiec.

Z tytułu wykonywanych powyżej czynności wobec Uczestników, Master nie będzie otrzymywać wynagrodzenia. Master będzie otrzymywać/wypłacać jedynie należne odsetki tytułem uczestnictwa w strukturze jako uczestnik.

Mając na uwadze powyższe okoliczności sprawy oraz cytowane wyżej przepisy należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku Master w ramach uczestnictwa we wskazanym systemie zarzadzania płynnością finansową cash-poolingu nie świadczy/ nie będzie świadczył usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 w związku z art. 5 ust. 1 ustawy. Co prawda, Master będzie obliczać i redystrybuować za pośrednictwem banków odsetki należne każdemu z Uczestników cash poolingu w proporcji zależnej od wysokości środków konsolidowanych od każdego z nich a dodatkowo Master zostanie wyznaczony przez Uczestników jako upoważniony przedstawiciel do obsługi procesów dotyczących wszystkich spraw prawnych na terytorium Niemiec, to z tytułu wykonywania tych czynności wobec Uczestników, Master nie będzie otrzymywać wynagrodzenia. Master będzie otrzymywać/wypłacać jedynie należne odsetki tytułem uczestnictwa w strukturze jako uczestnik.

Tymczasem jak już wcześniej wskazano, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega tylko taka czynność, która wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym, związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. Zatem, aby ustalić zasady opodatkowania danej czynności dokonywanej w zamian za opłatę, niezbędne jest rozstrzygnięcie, czy czynności te skutkują uzyskaniem bezpośrednich korzyści przez wypłacającego.

Mając na uwadze informacje wskazane w opisie sprawy należy stwierdzić, że w związku z uczestnictwem we wskazanym systemie zarzadzania płynnością finansową cash-poolingu Master nie świadczy/ nie będzie świadczył usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 w związku z art. 5 ust. 1 ustawy, bowiem jak wynika z okoliczności sprawy Uczestnicy systemu zarządzania płynnością finansową, nie są zobligowani do wypłaty wynagrodzenia na rzecz Mastera.

Zatem w analizowanym przypadku w związku z czynnościami wykonywanymi w ramach struktury cash poolingu Master nie będzie świadczył na rzecz Uczestników odpłatnej usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 w związku z art. 5 ust. 1 ustawy, konsekwencją czego jest /będzie brak obowiązku rozpoznania importu usług przez Uczestników w tym zakresie.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie objętym pytaniem nr 2 jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnośnie powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego, co do zasady, wydawane są w indywidualnych sprawach, zatem nie mogą przesądzać o niniejszym rozstrzygnięciu. Należy też wskazać, że powołane przez Wnioskodawcę interpretacje dotyczą innych stanów faktycznych lub rozstrzygają w innym zakresie niż ma to miejsce w niniejszej sprawie.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (..) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.