Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/4510-198/15-5/S/KS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-09-16
Teza: Możliwość zwolnienia z opodatkowania wartości otrzymanych w formie darowizn lub na podstawie testamentu mieszkań (przekazanych później podopiecznym lub spieniężonych (sprzedanych) w celu pozyskania środków wydatkowanych następnie na cele statutowe Wnioskodawcy) oraz przychodów Wnioskodawcy przekazanych na cele statutowe, a pochodzących ze sprzedaży uzyskanych w formie darowizn lub na podstawie testamentu mieszkań.
Słowa kluczowe: cel-cele statutowe; darowizna; dziedziczenie-dziedziczenie testamentowe; mieszkanie; organizacje-organizacje pożytku publicznego; sprzedaż; testament; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, ze zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r.– ustawa o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2019 r., poz. 768, ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z prawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 4 listopada 2016 r. sygn. akt III SA/Wa 2450/15 (data wpływu prawomocnego wyroku i zwrotu akt 7 sierpnia 2019 r.) stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 2 marca 2015 r. (data wpływu 9 marca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   możliwości zwolnienia z opodatkowania wartości otrzymanych w formie darowizn lub na podstawie testamentu mieszkań (przekazanych później podopiecznym lub spieniężonych (sprzedanych) w celu pozyskania środków wydatkowanych następnie na cele statutowe Wnioskodawcy) – **jest prawidłowe,**

*   możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodów Wnioskodawcy przekazanych na cele statutowe, a pochodzących ze sprzedaży uzyskanych w formie darowizn lub na podstawie testamentu mieszkań – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 marca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania wartości otrzymanych w formie darowizn lub na podstawie testamentu mieszkań (przekazanych później podopiecznym lub spieniężonych (sprzedanych) w celu pozyskania środków wydatkowanych następnie na cele statutowe Wnioskodawcy) oraz przychodów Wnioskodawcy przekazanych na cele statutowe, a pochodzących ze sprzedaży uzyskanych w formie darowizn lub na podstawie testamentu mieszkań.

Dotychczasowy przebieg postępowania.

W dniu 28 maja 2015 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów wydał dla Wnioskodawcy indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego znak: IPPB5/4510-198/15-4/KS, w której stanowisko Wnioskodawcy w części dotyczącej możliwości zwolnienia z opodatkowania wartości otrzymanych w formie darowizn lub na podstawie testamentu mieszkań sprzedanych w celu pozyskania środków wydatkowanych następnie na cele statutowe Wnioskodawcy uznał za nieprawidłowe. W pozostałym zakresie organ potwierdził stanowisko Wnioskodawcy.

Wnioskodawca na interpretację przepisów prawa podatkowego z 28 maja 2015 r. znak: IPPB5/4510-198/15-4/KS wniósł pismem z dnia 9 czerwca 2015 r. (data wpływu 12 czerwca 2015 r.) wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

Po przeanalizowaniu zarzutów Strony organ stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej - pismo z dnia 2 lipca 2015 r. znak IPPB5/4510-1-52/15-2/KS.

Następnie na ww. interpretację przepisów prawa podatkowego z 28 maja 2015 r. znak: IPPB5/4510-198/15-4/KS Wnioskodawca złożył skargę z dnia 3 sierpnia 2015 r. (data wpływu 5 sierpnia 2015 r.).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 4 listopada 2016 r., sygn. akt III SA/Wa 2450/15 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną.

Organ podatkowy nie zgadzając się z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 4 listopada 2016 r., sygn. akt III SA/Wa 2450/15, pismem z dnia 10 lutego 2016 r. złożył skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

W dniu 4 czerwca 2019 r. do organu wpłynęło orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 marca 2019 r., sygn. akt II FSK 770/17 w którym oddalono skargę kasacyjną organu.

W dniu 7 sierpnia 2019 r. do tutejszego organu wpłynęło prawomocne orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 4 listopada 2016 r., sygn. akt III SA/Wa 2450/15 wraz z aktami sprawy.

W ww. wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny wskazał, że skargę w tej sprawie należało uwzględnić. Sąd uznał, że w niniejszej sprawie: „Istota sporu dotyczy wykładni, a w konsekwencji zastosowania, bądź nie, art. 17 ust. 1 pkt 6c ustawy o CIT w niespornym w rozpoznawanej sprawie stanie faktycznym.”

Ponadto Sąd stwierdził, że „Z wszystkich zacytowanych wyżej przepisów art. 17 (art. 17 ust. 1a pkt 2 i art. 17 ust. 1b – przypis organu) wynika, że ustawodawca wyraźnie powiązał prawo do zwolnienia podatkowego z rzeczywistym wydatkowaniem dochodu na cele zasługujące na taki rodzaj preferencji. Ułatwiając korzystanie ze zwolnienia podatkowego w czasie, uczynił z wydatkowania dochodu warunek rozwiązujący, a więc pozbawiający podatnika prawa do zwolnienia podatkowego. Oznacza to ustawowy obowiązek uiszczenia podatku od dochodu, wprawdzie przeznaczonego na cel wymieniony w ustawie, ale wydatkowanego na inny cel.

Sąd zwraca uwagę, że przyjęta w powołanych na wstępie przepisach konstrukcja zwolnienia ma charakter celowościowy. Nie budzi żadnych wątpliwości, że ustawodawca dopuścił rozdzielenie w czasie (i to bez ograniczenia) "przeznaczenia" dochodu, przejawem którego jest jedynie zadeklarowanie zamiaru, od "wydatkowania" tego dochodu. Dla skorzystania ze zwolnienia podatkowego lub jego utraty ma natomiast zasadnicze znaczenie ocena, czy zarówno "przeznaczenie", jak i "wydatkowanie" nastąpiło na cele określone w przepisach. Z tym że "przeznaczenie" i "wydatkowanie" dochodu powinna przy tym charakteryzować tożsamość celu, na który podatnik najpierw dochód przeznaczył, a następnie wydatkował.

Analizowane przepisy należą do kategorii norm celu społecznego, nakierowanych na realizację określonej polityki. Założeniem tej regulacji jest odstępstwo od celu fiskalnego, jak też zasad powszechności oraz równości podatkowej poprzez publicznoprawny mechanizm zwolnienia podatkowego.

(…)

Otrzymanie (…) darowizny, jak i nabycie rzeczy w drodze spadku przez osoby prawne, tak jak to ma miejsce w stanie faktycznym sprawy, kreuje u obdarowanego nią podatnika podatku dochodowego od osób prawnych przychód podatkowy. Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT przychodem z tego tytułu jest wartość otrzymanych nieodpłatnie albo częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych bądź częściowo odpłatnych świadczeń. Zgodnie z art. 12 ust. 5 ww. ustawy wartość otrzymanych rzeczy lub praw, w tym otrzymanych nieodpłatnie, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Jak zaznaczono, przedmiotem zwolnienia jest dochód, a ściślej dochód wydatkowany na określony cel. Wymóg wydatkowania dochodu może budzić wątpliwości, albowiem z jednej strony "zwolnienie dochodu" nawiązuje do kategorii będącej elementem konstrukcyjnym podatku jaką jest nadwyżka przychodów nad kosztami ich uzyskania osiągniętą w roku podatkowym (dochód w rozumieniu art. 7 ust. 2 ustawy o CIT), zaś z drugiej - faktycznie wydatkować można środki pieniężne znajdujące pokrycie w ustalonym dla potrzeb wymiaru podatku dochodzie, nie zaś dochód będący kategorią prawną.

W ocenie Sądu spieniężenie darowanej nieruchomości w stanie faktycznym sprawy jest w sensie decyzyjnym i od strony faktycznej jedynie zdarzeniem pośredniczącym, pozbawionym samoistnego znaczenia. Wspomniana sprzedaż usytuowana jest w ciągu działań, które dla oceny prawnej trzeba ze sobą łączyć, gdyż dokonując tej transakcji Stowarzyszenie - zgodnie z opisem wynikającym z wniosku o wydanie indywidulanej interpretacji podatkowej - nie odstępowało od wcześniej zadeklarowanego przeznaczenia tego dochodu na działalność statutową. W ostatecznym zaś rachunku działania Stowarzyszenia w tym zakresie ukierunkowane są na osiągnięcie określonych w przepisie celów społecznie użytecznych.

Niezrozumiałe i nieracjonalne byłoby więc stanowisko, że podatnik korzysta ze zwolnienia tylko w przypadku przeznaczenia nieruchomości na cele preferowane przez ustawodawcę, natomiast w przypadku jej sprzedaży w celu zadysponowania na te cele środkami uzyskanymi w ten sposób, to zmuszony będzie ponosić ciężar podatkowy z tego tytułu.

(…)

Skoro więc ustawodawca wskazane w ustawie (art. 17 ust. 1 pkt 6c ustawy o CIT) cele pozafiskalne za ważne na tyle, aby poświęcić dla nich zasadę równości opodatkowania, to w procesie dokonywania wykładni przepisów nie można narażać je na ewentualność niezrealizowania poprzez zastosowanie specjalnej (ścisłej, możliwie wąskiej) interpretacji.

Sąd uchylił zaskarżoną interpretację - zgodnie z wnioskiem zawartym w skardze - w całości. Sąd nie wypowiedział się przy tym w przedmiocie merytorycznej prawidłowości stanowiska organu interpretacyjnego w części niekwestionowanej przez Skarżącą. Jest to stanowisko korzystne dla Skarżącej, potwierdzające jej własny pogląd, stąd w powyższym zakresie Minister Finansów w ponownym postępowaniu będzie związany swoim stanowiskiem prezentowanym w zaskarżonej interpretacji indywidualnej prawa podatkowego.”

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, ze zm.), ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego, wniosek Strony wymaga ponownego rozpatrzenia przez tutejszy Organ.

Zgodnie z treścią art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, ze zm.), postępowania dotyczące wydawania interpretacji indywidualnych przepisów prawa podatkowego wszczęte i niezakończone przed dniem wejścia w życie ustawy, o której mowa w art. 1, przejmuje Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej.

W złożonym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Stowarzyszenie (Stowarzyszenie lub Wnioskodawca) jest organizacją pożytku publicznego, prowadzi działalność charytatywną, której misją jest niesienie pomocy wszystkim dzieciom pozbawionym opieki rodzicielskiej oraz zagrożonym jej utratą. Podstawowym obszarem działalności statutowej Stowarzyszenia jest zapewnienie dzieciom rodzinnych form długoterminowej opieki zastępczej. Odbywa się to w ramach kilku osiedli 12-14 domów, w których mieszkają podopieczni Stowarzyszenia wraz z opiekunami. Stowarzyszenie prowadzi również działalność charytatywną związaną m.in. z krótkoterminowymi formami opieki zastępczej, umacnianiem rodziny, ochroną praw dziecka. Zgodnie ze statutem Stowarzyszenia, jej działalność statutowa obejmuje w szczególności:

*   zakładanie i prowadzenie X,

*   zakładanie i prowadzenie domów młodzieżowych,

*   różnoraką działalność na rzecz społeczeństwa,

*   odpłatną działalność pożytku publicznego obejmującą sprzedaż otrzymanych darowizn na cele prowadzenia działalności pożytku publicznego.

W celu pozyskania środków na prowadzenie wskazanej powyżej działalności statutowej Stowarzyszenie podejmuje szereg działań zmierzających do pozyskania środków finansowych lub rzeczowych zarówno od podmiotów gospodarczych jak i osób fizycznych.

Stowarzyszenie zainicjowało program (Program). Ideą Programu jest dodatkowe wsparcie podopiecznych Stowarzyszenia w usamodzielnieniu. Do najważniejszych barier utrudniających usamodzielnienie się podopiecznym Stowarzyszenia należą trudna sytuacja ekonomiczna, trudności ze znalezieniem stabilnego zatrudnienia oraz trudności ze znalezieniem mieszkania. Program stanowi odpowiedź na te trudności i ma w założeniu pozyskanie mieszkań od darczyńców, lub osób które tak rozporządzą nimi na wypadek swojej śmierci. Mieszkania otrzymane przez Stowarzyszenie mają być następnie przekazywane pełnoletnim podopiecznym Stowarzyszenia po opuszczeniu przez nich X.

Z różnych przyczyn np. ze względu na zbyt wysokie koszty związane z koniecznością doprowadzenia mieszkania do odpowiedniego stanu, czy lokalizację, mieszkania pozyskane przez Stowarzyszenie w drodze darowizny lub na podstawie testamentu mogą być spieniężone a pozyskane z ich sprzedaży środki przeznaczone na wskazane wyżej cele statutowe Stowarzyszenia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy wartość otrzymanych w formie darowizn lub na podstawie testamentu mieszkań, (przekazanych później podopiecznym lub spieniężonych (sprzedanych) w celu pozyskania środków wydatkowanych następnie na cele statutowe Wnioskodawcy), będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych?
2.  Czy przychody ze sprzedaży uzyskanych w formie darowizn lub na podstawie testamentu mieszkań, przekazane na cele statutowe Wnioskodawcy, będą podlegały zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy wartość otrzymanych w formie darowizn lub na podstawie testamentu mieszkań, przekazanych później podopiecznym lub spieniężonych w celu pozyskania środków wydatkowanych następnie na cele statutowe Wnioskodawcy będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 6c ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6c ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, ze zm.) wolne od podatku są dochody organizacji pożytku publicznego, o których mowa w przepisach o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie - w części przeznaczonej na działalność statutową, z wyłączeniem działalności gospodarczej.

Przepisy o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie za działalność pożytku publicznego uznają m.in. zadania w zakresie:

*   pomocy społecznej, w tym pomocy rodzinom i osobom w trudnej sytuacji życiowej oraz wyrównywania szans tych rodzin i osób;

*   wspierania rodziny i systemu pieczy zastępczej;

*   działalności na rzecz integracji i reintegracji zawodowej i społecznej osób zagrożonych wykluczeniem społecznym;

*   działalności charytatywnej (art. 4 w zw. z art. 3 ustawy dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie - Dz. U. z 2014 r., poz. 1118 tekst jedn. ze zm.)

Działalność statutowa Wnioskodawcy mieści się w zakresie działalności uznawanej przez przepisy o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie za działalność pożytku publicznego.

Co więcej, w zakresie działalności statutowej wskazanej w statucie Wnioskodawcy mieści się zarówno zakładanie i prowadzenie X jak i odpłatna działalność pożytku publicznego obejmująca sprzedaż otrzymanych darowizn na cele prowadzenia działalności pożytku publicznego, która nie jest działalnością gospodarczą.

Tym samym przysporzenie w formie darowizn lub na podstawie testamentu w postaci mieszkań, zarówno wtedy gdy są one przekazane później podopiecznym jak i gdy są spieniężone na cele prowadzenia działalności pożytku publicznego powinna korzystać ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 6c jako dochód w całości przeznaczony na działalność statutową (odpłatną lub nieodpłatną działalność pożytku publicznego), która nie jest działalnością gospodarczą.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy przychody ze sprzedaży uzyskanych w formie darowizn lub na podstawie testamentu mieszkań, w sytuacji gdy będą przekazane na cele statutowe Wnioskodawcy będą korzystały ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 6c ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6c ustawy o CIT wolne od podatku są dochody organizacji pożytku publicznego, o których mowa w przepisach o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie - w części przeznaczonej na działalność statutową, z wyłączeniem działalności gospodarczej.

Przepisy o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie za działalność pożytku publicznego uznają m.in. zadania w zakresie:

*   pomocy społecznej, w tym pomocy rodzinom i osobom w trudnej sytuacji życiowej oraz wyrównywania szans tych rodzin i osób;

*   wspierania rodziny i systemu pieczy zastępczej;

*   działalności na rzecz integracji i reintegracji zawodowej i społecznej osób zagrożonych wykluczeniem społecznym;

*   działalności charytatywnej.

Jako że przychody ze sprzedaży uzyskanych w formie darowizn lub na podstawie testamentu mieszkań, będą przekazane na cele statutowe Wnioskodawcy, które stanowią działalność pożytku publicznego powinny korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie powołanego art. 17 ust. 1 pkt 6c ustawy o CIT. Niezależnie od wskazanego zwolnienia wskazane przychody korzystać mogą również ze zwolnienia przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 4 gdyż działalność statutowa Wnioskodawcy obejmuje działania w zakresie dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, które korzystają ze zwolnienia na podstawie tego przepisu.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w szeregu interpretacji indywidualnych:

*   „skoro celem statutowym Wnioskodawcy jest m.in. organizowanie opieki pielęgniarskiej i udzielanie świadczeń pielęgniarskich, czyli prowadzenie działalności leczniczej, to dochody w części przeznaczonej na ww. działalność statutową będą wolne od podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 6c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.” (interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 4 lipca 2012 r., nr IPTPB3/423-132/12-4/PM)

*   „dochód uzyskany przez Wnioskodawcę ze sprzedaży własności nieruchomości, przeznaczony i wydatkowany (bez względu na termin) na działalność statutową Wnioskodawcy, będzie korzystał ze zwolnienia przedmiotowego (dochód przeznaczony na dzielność cechu – przyp. autora)” (interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 4 marca 2013 r., nr IPTPB3/423-426/12-4/MF)

*   „Reasumując, dochody Fundacji przeznaczone i bez względu na termin wydatkowane na cele statutowe w zakresie realizacji celów oświatowych mogą korzystać ze zwolnienia przedmiotowego określonego w treści art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.” (interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 29 sierpnia 2014 r., nr ITPB3/423-274/14/KK)

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   możliwości zwolnienia z opodatkowania wartości otrzymanych w formie darowizn lub na podstawie testamentu mieszkań (przekazanych później podopiecznym lub spieniężonych (sprzedanych) w celu pozyskania środków wydatkowanych następnie na cele statutowe Wnioskodawcy) – **jest prawidłowe,**

*   możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodów Wnioskodawcy przekazanych na cele statutowe, a pochodzących ze sprzedaży uzyskanych w formie darowizn lub na podstawie testamentu mieszkań – **jest prawidłowe.**

Na wstępie podkreślić należy, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie wydania pierwotnej interpretacji, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 4 listopada 2016 r. sygn. akt III SA/Wa 2450/15.

Zgodnie z przepisem art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. z 2014 r., poz. 1118, ze zm.), działalnością pożytku publicznego jest działalność społecznie użyteczna, prowadzona przez organizacje pozarządowe w sferze zadań publicznych określonych w ustawie. Natomiast zgodnie z ust. 2 powołanego przepisu organizacjami pozarządowymi są niebędące jednostkami sektora finansów publicznych, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, i niedziałające w celu osiągnięcia zysku, osoby prawne lub jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, którym odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, w tym fundacje i stowarzyszenia, z zastrzeżeniem ust. 4.

Zgodnie z art. 24 ust. 1 tej ustawy, organizacji pożytku publicznego przysługuje, na zasadach określonych w przepisach odrębnych, zwolnienie od:

1.  podatku dochodowego od osób prawnych,
2.  podatku od nieruchomości,
3.  podatku od czynności cywilnoprawnych,
4.  opłaty skarbowej,
5.  opłat sądowych

\- w odniesieniu do prowadzonej przez nią działalności pożytku publicznego.

Odrębne przepisy, do których odsyła cytowany przepis, regulujące zagadnienie zwolnienia organizacji pożytku publicznego od podatku dochodowego od osób prawnych to przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, ze zm.).

W ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych ujęto dwa rodzaje zwolnień podatkowych - zwolnienia podmiotowe i przedmiotowe.

Zwolnienia podmiotowe uregulowano w art. 6 ustawy podatkowej, w którym enumeratywnie wymieniono podmioty zwolnione od podatku. Zwolnienia przedmiotowe ujęto natomiast w Rozdziale 4 ustawy (art. 17).

Zgodnie z art. 7 ust. 1 i 2 ustawy, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych jest dochód. Dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym, jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą. Dopiero tak ustalony dochód można rozpatrywać pod kątem zastosowania zwolnienia przedmiotowego.

Katalog dochodów podlegających zwolnieniu z opodatkowania zawiera art. 17 ust. 1 omawianej ustawy. Punkt 6c tego przepisu stanowi, że wolne od podatku są dochody organizacji pożytku publicznego, o których mowa w przepisach o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie - w części przeznaczonej na działalność statutową, z wyłączeniem działalności gospodarczej.

Należy jednak zastrzec, że omawiane zwolnienie wynikające z art. 17 ust. 1 pkt 6c ustawy nie dotyczy – zgodnie z przepisem art. 17 ust. 1a ustawy podatkowej:

1.  dochodów uzyskanych z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego, paliwowego, tytoniowego, spirytusowego, winiarskiego, piwowarskiego, a także pozostałych wyrobów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,5% oraz wyrobów z metali szlachetnych albo z udziałem tych metali lub dochodów uzyskanych z handlu tymi wyrobami; zwolnieniem objęte są jednak dochody jednostek naukowych i badawczo - rozwojowych, w rozumieniu odrębnych przepisów, uzyskane z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego, 1a) dochodów uzyskanych z działalności polegającej na oddaniu środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych do odpłatnego używania na warunkach określonych w art. 17a-17k,
2.  dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowanych na inne cele niż wymienione w przepisie ust. 1 pkt 6c tego artykułu.

Zgodnie z przywołanym na wstępie art. 3 ust. 1 ustawy o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie, działalnością pożytku publicznego jest działalność społecznie użyteczna, prowadzona przez organizacje pozarządowe w sferze zadań publicznych określonych w ustawie.

Sfera zadań publicznych, o której mowa powyżej obejmuje zadania w zakresie wymienionym w art. 4 ust. 1 ustawy o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie. Tylko dochód przeznaczony na cele statutowe pokrywające się z zadaniami w zakresie wymienionym w tym przepisie będzie mógł korzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych.

Ponadto, zgodnie z ustawą o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie organizacją pożytku publicznego może być w szczególności organizacja pozarządowa oraz podmiot wymieniony w art. 3 ust. 3 pkt 1-4, z zastrzeżeniem art. 21 – jeżeli łącznie spełnia wymagania określone w art. 20 wymienionej ustawy, tj.:

1.  prowadzi działalność pożytku publicznego na rzecz ogółu społeczności, lub określonej grupy podmiotów, pod warunkiem że grupa ta jest wyodrębniona ze względu na szczególnie trudną sytuację życiową lub materialną w stosunku do społeczeństwa;
2.  może prowadzić działalność gospodarczą wyłącznie jako dodatkową w stosunku do działalności pożytku publicznego;
3.  nadwyżkę przychodów nad kosztami przeznacza na działalność, o której mowa w pkt 1;
4.  ma statutowy kolegialny organ kontroli lub nadzoru, odrębny od organu zarządzającego i niepodlegający mu w zakresie wykonywania kontroli wewnętrznej lub nadzoru;
5.  członkowie organu zarządzającego nie byli skazani prawomocnym wyrokiem za przestępstwo umyślne ścigane z oskarżenia publicznego lub przestępstwo skarbowe;
6.  statut lub inne akty wewnętrzne organizacji pozarządowych oraz podmiotów wymienionych w art. 3 ust. 3 pkt 1 i 4 spełniają określone ustawą warunki.

Z powyższego wynika, że organizacja pożytku publicznego nie działa dla osiągnięcia zysku. Nawet w wyjątkowej sytuacji, gdy prowadzi ona dodatkową działalność gospodarczą, dochody z tej działalności muszą być przeznaczane na realizację celów statutowych. Naruszenie tego wymogu, skutkować będzie utratą statusu organizacji pożytku publicznego.

Odnosząc powyższe uwagi do treści art. 17 ust. 1 pkt 6c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy stwierdzić, że ustawodawca zwalnia od podatku dochody organizacji pożytku publicznego, o ile podmioty te działają zgodnie z wymogami określonym w art. 20 ust. 1 ustawy o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie, przeznaczają swoje dochody na działalność pożytku publicznego. Nieistotne jest przy tym źródło uzyskanego dochodu. Warunkiem skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego jest przeznaczenie i - bez względu na termin - wydatkowanie osiągniętego dochodu na działalność statutową, w tym na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji celów statutowych oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów (art. 17 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

W świetle powyższego o możliwości zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych dochodu osiągniętego przez Wnioskodawcę decyduje cel, na jaki przedmiotowy dochód zostanie przeznaczony.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca prowadzi charytatywną działalność pożytku publicznego, której misją jest niesienie pomocy wszystkim dzieciom pozbawionym opieki rodzicielskiej oraz zagrożonym jej utratą. Podstawowym obszarem działalności statutowej Wnioskodawcy jest zapewnienie dzieciom rodzinnych form długoterminowej opieki zastępczej. Zgodnie ze statutem Wnioskodawcy, jej działalność statutowa obejmuje w szczególności:

1.  zakładanie i prowadzenie X,
2.  zakładanie i prowadzenie domów młodzieżowych,
3.  różnoraką działalność na rzecz społeczeństwa,
4.  odpłatną działalność pożytku publicznego obejmującą sprzedaż otrzymanych darowizn na cele prowadzenia działalności pożytku publicznego.

W celu pozyskania środków na prowadzenie wskazanej powyżej działalności statutowej Wnioskodawca podejmuje szereg działań zmierzających do pozyskania środków finansowych lub rzeczowych zarówno od podmiotów gospodarczych jak i osób fizycznych. Zainicjowano program, którego ideą jest dodatkowe wparcie podopiecznych w usamodzielnieniu. Do najważniejszych barier utrudniających usamodzielnienie się podopiecznym Stowarzyszenia należą trudna sytuacja ekonomiczna, trudności ze znalezieniem stabilnego zatrudnienia oraz trudności ze znalezieniem mieszkania. Zainicjowany przez Wnioskodawcę program stanowi odpowiedź na te trudności i ma w założeniu pozyskanie mieszkań od darczyńców (w drodze darowizny lub na podstawie testamentu). Mieszkania otrzymane przez Stowarzyszenie mają być następnie przekazywane pełnoletnim podopiecznym po opuszczeniu przez nich X.

Z różnych przyczyn np. ze względu na zbyt wysokie koszty związane z koniecznością doprowadzenia mieszkania do odpowiedniego stanu, czy lokalizację, pozyskane przez Stowarzyszenie lokale mogą zostać sprzedane z zamysłem przeznaczenia środków ze sprzedaży na wskazane wyżej cele statutowe.

Wskazać należy, że zgodnie z przywołanymi przepisami prawa podatkowego, Wnioskodawca może zastosować zwolnienie, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6c ustawy, do dochodów pozyskanych w drodze darowizny lub na podstawie testamentu w przypadku przeznaczenia ich na realizację celów statutowych, z wyłączeniem działalności gospodarczej.

Przekazanie pozyskanych przez Wnioskodawcę mieszkań swoim podopiecznym, zgodnie z opisem zdarzenia opisanego we wniosku odbywa się w ramach realizacji celów statutowych Stowarzyszenia. W związku z tym dochody Stowarzyszenia wynikające z wartości otrzymanych w formie darowizn lub na podstawie testamentu mieszkań przekazanych później podopiecznym mogą zostać zwolnione z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 6c ustawy.

Podobnie w sytuacji, kiedy otrzymane mieszkania Stowarzyszenie przeznaczy na sprzedaż, w celu pozyskania środków na realizację celów statutowych. Spieniężenie darowanej nieruchomości należy traktować jako zdarzenie pośredniczące, pozbawione samoistnego znaczenia. W analizowanej sprawie sprzedaż usytuowana jest w ciągu działań zmierzających do zrealizowania zamierzonego celu, czyli zadeklarowanego wcześniej przeznaczenia dochodu na działalność statutową.

Wobec powyższego, dochód w postaci wartości otrzymanych w formie darowizn lub na podstawie testamentu mieszkań spieniężonych (sprzedanych) w celu pozyskania środków przeznaczony na realizację celów statutowych Wnioskodawcy wypełnia przesłanki art. 17 ust. 1 pkt 6c ustawy.

Odnosząc się z kolei do kwestii zwolnienia z opodatkowania przychodów Wnioskodawcy pochodzących ze sprzedaży uzyskanych w formie darowizn lub na podstawie testamentu mieszkań, przekazanych na cele statutowe Wnioskodawcy (pytanie nr 2) w pierwszej kolejności należy wskazać, że zwolnieniu na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 6c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podlega dochód wyliczony zgodnie z art. 7 ust. 1 i 2 ustawy - przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych jest dochód, rozumiany jako nadwyżka przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym, jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą. Dopiero tak ustalony dochód można rozpatrywać pod kątem zastosowania zwolnienia przedmiotowego.

Zdaniem organu, Wnioskodawca przeznaczając środki pieniężne uzyskane ze sprzedaży mieszkań będących przedmiotem darowizny na realizację swoich celów statutowych wypełnia przesłanki zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 6c ustawy, do przedmiotowych dochodów Wnioskodawca będzie mógł zastosować zwolnienie z opodatkowania.

Końcowo wskazać należy, że z uwagi na posiadany przez Stowarzyszenie status organizacji pożytku publicznego przepis art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy nie znajdzie w danym przypadku zastosowania pomimo, że Wnioskodawca jest podatnikiem, o określonych celach statutowych. Dla oceny prawnej zdarzenia przedstawionego we wniosku właściwe będzie unormowanie art. 17 ust. 1 pkt 6c, stanowiące przepis szczególny (lex specialis) w stosunku do wyżej wymienionego przepisu . W omawianym przypadku znajdzie więc zastosowanie zasada prawna lex specialis derogat legi generali, oznaczająca, że prawo o większym stopniu szczegółowości należy stosować przed prawem ogólniejszym.

W związku z powyższym, w danej sprawie, z racji posiadania przez Stowarzyszenie statusu organizacji pożytku publicznego, zastosowanie znajdzie art. 17 ust. 1 pkt 6c, a nie jak podaje Wnioskodawca w opisie stanu faktycznego również art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy.

Powyższe potwierdził także WSA w Warszawie w cytowanym wyżej wyroku z dnia 4 listopada 2016 r. sygn. akt III SA/Wa 2450/15.

Podsumowując, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie :

*   możliwości zwolnienia z opodatkowania wartości otrzymanych w formie darowizn lub na podstawie testamentu mieszkań (przekazanych później podopiecznym lub spieniężonych (sprzedanych) w celu pozyskania środków wydatkowanych następnie na cele statutowe Wnioskodawcy) – jest prawidłowe,

*   możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodów Wnioskodawcy przekazanych na cele statutowe, a pochodzących ze sprzedaży uzyskanych w formie darowizn lub na podstawie testamentu mieszkań – jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania pierwotnej interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę z złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.