Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-3/4510-666/16-2/PC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-09-02
Teza: 1. Czy wartością początkową środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład przedsiębiorstwa spółki komandytowej (Spółka 2), powstałej z przekształcenia Spółki l, będzie wartość początkowa określona w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych Spółki l? 2. Czy X Sp. z o.o., jako przyszły wspólnik spółki komandytowej (Spółki 2), powstałej z przekształcenia Spółki l, będzie mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w całości odpisy amortyzacyjne dokonywane od ustalonej wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład przedsiębiorstwa spółki komandytowej (Spółki 2), proporcjonalnie do jej udziału w zysku i stratach spółki komandytowej (Spółki 2) oraz przy uwzględnieniu dotychczasowej wysokości odpisów i kontynuując metodę amortyzacji przyjętą przez Spółkę l?
Słowa kluczowe: amortyzacja; przekształcanie; spółki-spółka komandytowa; wartość-wartość początkowa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku który wpłynął do tut. BKIP 14 lipca 2016 r., za pośrednictwem platformy e-puap, uzupełnionym 20 lipca 2016 r. oraz 24 sierpnia 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych w Spółce przekształconej oraz ustalenia zasad zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów X Sp. z o.o. odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych przez Spółkę przekształconą - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 lipca 2016 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych w Spółce przekształconej oraz ustalenia zasad zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów X Sp. z o.o. odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych przez Spółkę przekształconą. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 23 sierpnia 2016 r. Znak: IBPB-1-3/4510-666/16-1/PC, wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia dokonano 24 sierpnia 2016 r.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca planuje utworzyć na terenie Polski spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „X Sp. z o.o.”) i objąć w niej udziały. Niniejszy wniosek dotyczy obowiązków podatkowych X Sp. z o.o. z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych i składany jest przez Wnioskodawcę dla tej spółki na podstawie art. 14n § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.). Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą X. Wnioskodawca planuje przekształcenie jednoosobowej działalności gospodarczej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (Spółka 1). Przekształcenie nastąpi na podstawie art. 551 § 5 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. 2013 r., poz. 1030, ze zm., dalej: „KSH”), przy czym kapitał zakładowy Spółki 1 ustalony zostanie w oświadczeniu o przekształceniu przedsiębiorcy oraz w akcie założycielskim Spółki 1, w wysokości mniejszej niż obliczona dla celów przekształcenia wartość bilansowa majątku przedsiębiorstwa Wnioskodawcy - choć nie niższej od wymaganych ustawowo 5.000 zł, zaś pozostała część tego majątku przekazana zostanie na kapitał zapasowy Spółki l. Innymi słowy, przy przekształceniu Wnioskodawcy zostaną wydane udziały w kapitale zakładowym Spółki 1 o wartości nominalnej niższej aniżeli wartość bilansowa majątku przedsiębiorstwa Wnioskodawcy obliczona dla celów przekształcenia, zaś nadwyżka wartości bilansowej majątku tego przedsiębiorstwa nad wartością nominalną udziałów, które zostaną wydane Wnioskodawcy, zostanie przelana na kapitał zapasowy Spółki 1, zgodnie z art. 154 § 3 w związku z art. 5844 KSH (tzw. agio). Wchodzące w skład przedsiębiorstwa Wnioskodawcy środki trwałe i wartości niematerialne i prawne będą przez Spółkę 1 wpisane do ewidencji środków trwałych Spółki l i będą amortyzowane z zachowaniem zasady kontynuacji na podstawie art. 16h ust. 3 ustawy z dnia 12 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 851 ze zm., dalej: „u.p.d.o.p.”). Po rejestracji Spółki l w rejestrze przedsiębiorców do Spółki tej przystąpią obok Wnioskodawcy inni wspólnicy, w tym X Sp. z o.o., na rzecz której Wnioskodawca składa niniejszy wniosek. Następnie, Spółka l przekształcona zostanie w trybie art. 551 § 1 KSH, w spółkę komandytową (Spółka 2), w której X Sp. z o.o. obejmie rolę komplementariusza.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy wartością początkową środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład przedsiębiorstwa spółki komandytowej (Spółka 2), powstałej z przekształcenia Spółki l, będzie wartość początkowa określona w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych Spółki l?
2.  Czy X Sp. z o.o., jako przyszły wspólnik spółki komandytowej (Spółki 2), powstałej z przekształcenia Spółki l, będzie mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w całości odpisy amortyzacyjne dokonywane od ustalonej wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład przedsiębiorstwa spółki komandytowej (Spółki 2), proporcjonalnie do jej udziału w zysku i stratach spółki komandytowej (Spółki 2) oraz przy uwzględnieniu dotychczasowej wysokości odpisów i kontynuując metodę amortyzacji przyjętą przez Spółkę l?

Zdaniem Wnioskodawcy, wartością początkową środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład przedsiębiorstwa spółki komandytowej (Spółki 2), powstałej z przekształcenia Spółki l, będzie wartość początkowa określona w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych Spółki l.

W zakresie pytania drugiego, zdaniem Wnioskodawcy, X Sp. z o.o. jako przyszły wspólnik spółki komandytowej (Spółki 2), powstałej z przekształcenia Spółki l, będzie mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w całości odpisy amortyzacyjne dokonywane od ustalonej wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład przedsiębiorstwa spółki komandytowej (Spółki 2), proporcjonalnie do ich udziału w zysku i stratach spółki komandytowej (Spółki 2) oraz przy uwzględnieniu dotychczasowej wysokości odpisów i kontynuując metodę amortyzacji przyjętą przez Spółkę 1.

Zasady przekształcania spółki prawa handlowego regulują przepisy KSH. I tak, zgodnie z art. 551 § 1 KSH, spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą). Na podstawie art. 553 § 1 KSH, spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane spółce przed jej przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej (§ 2 ww. artykułu). Wspólnicy spółki przekształcanej, uczestniczący w przekształceniu, stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej (art. 553 § 3 KSH). Z powyższego wynika, że na gruncie prawa cywilnego i gospodarczego, co do zasady, w przypadku przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę osobową, spółka przekształcona (osobowa) wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Zauważyć jednak należy, że przepis ten nie dotyczy uprawnień podatkowych. Sukcesję podatkową regulują bowiem przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.).

Zgodnie z art. 93a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1.  przekształcenia innej osoby prawnej,
2.  przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej - wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

W myśl natomiast art. 93a § 2 pkt 1 lit. b ww. ustawy, przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej. Z powyższych przepisów wynika, że w przypadku przekształcenia spółki kapitałowej (spółki z ograniczoną odpowiedzialnością) w spółkę osobową, spółka ta staje się sukcesorem generalnym spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Spółka osobowa nie ma podmiotowości prawnej odrębnej od wspólników, nie jest ona podmiotem obowiązku podatkowego w zakresie podatku dochodowego; podmiotami takimi są natomiast wspólnicy tej Spółki. Stosownie do treści art. 5 ust. 3 u.p.d.o.p., jeżeli działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie ust. 1, uznaje się za przychody z działalności gospodarczej. Przy czym w myśl art. 4a pkt 14 u.p.d.o.p., przez spółkę niebędącą osobą prawną należy rozumieć spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego. W przypadku prowadzenia działalności gospodarczej w formie spółki niebędącej osobą prawną, podatnikiem podatku dochodowego nie jest spółka, lecz jej wspólnicy. W przypadku wspólników będących osobami prawnymi, podlegają oni odpowiednio opodatkowaniu na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych. W myśl art. 5 ust. 1 u.p.d.o.p., przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku (art. 5 ust. 2 cytowanej ustawy). W związku z powyższym, zarówno przychody jak i koszty uzyskania przychodów (w tym odpisy amortyzacyjne dokonywane od środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych) związane z działalnością spółki osobowej wspólnicy powinni określać proporcjonalnie do posiadanego udziału w zysku spółki. Zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. W myśl art. 15 ust. 6 u.p.d.o.p., kosztami uzyskania przychodów są także odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Stosownie do treści art. 16a ust. 1 u.p.d.o.p., amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\-o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Z kolei sposób ustalenia wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, uzależniony jest m.in. od formy nabycia ww. składników majątku i uregulowany został w art. 16g u.p.d.o.p. Stosownie do art. 16g ust. 9 u.p.d.o.p., w razie przekształcenia formy prawnej, podziału albo połączenia podmiotów, z zastrzeżeniem ust. 19, dokonywanych na podstawie odrębnych przepisów - wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o której mowa w art. 9 ust. 1, podmiotu przekształcanego, połączonego albo podzielonego. Zasadę tą stosuje się odpowiednio do spółek niebędących osobami prawnymi. Przy czym przepis ust. 9 ma zastosowanie, jeżeli z odrębnych przepisów wynika, że podmiot powstały z przekształcenia, podziału albo połączenia lub podmiot istniejący, do którego przeniesiono w wyniku wydzielenia część majątku podmiotu dzielonego, wstępuje we wszelkie prawa i obowiązki podmiotu przekształconego, połączonego albo podzielonego (art. 16g ust. 18 u.p.do.p.). Zgodnie z art. 16h ust. 3 u.p.d.o.p,, podmioty, o których mowa w art. 16g ust. 9, powstałe z przekształcenia, podziału, z zastrzeżeniem ust. 5, albo połączenia podmiotów oraz podmioty, które przejęły całość lub część innego podmiotu na skutek tych zdarzeń, dokonują odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuują metodę amortyzacji przyjętą przez podmiot przekształcony, podzielony, połączony, z uwzględnieniem art. 16i ust. 2-7. W świetle powyższego stwierdzić należy, że skoro spółka komandytowa powstała w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej wchodzi we wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej (sukcesja generalna) to w takiej sytuacji spółka komandytowa, na podstawie art. 16g ust. 9 u.p.d.o.p. (w odniesieniu do wspólników będących podatnikami pdop) będzie kontynuować amortyzację środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych dokonywanej uprzednio przez spółkę przekształconą. Zatem, spółka komandytowa (Spółka 2), której wspólnikiem będzie X Sp. z o.o., stosownie do treści art. 16 ust. 3 u.p.d.o.p. obowiązana będzie do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od przedmiotowych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład przedsiębiorstwa Wnioskodawcy przekształconego w Spółkę l, z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuowania metody amortyzacji przyjętej przez jej poprzednika prawnego. W przedmiotowej sprawie wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji należy więc ustalić w wysokości, która odpowiada wartości początkowej jaka została przyjęta przez Spółkę l. Biorąc powyższe pod uwagę, stwierdzić należy, że w przypadku przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy w Spółkę l, a następnie przekształcenia Spółki l w Spółkę 2, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład przedsiębiorstwa Wnioskodawcy należy naliczać od wartości początkowej wykazanej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez poprzednika prawnego Spółki 2. W rozpatrywanym przypadku wartość początkową należy ustalić w wysokości, która odpowiada wartości początkowej jaka została uprzednio przyjęta przez podmiot przekształcony w Spółkę 1 tj. w wysokości przyjętej przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. Przy czym odpisy amortyzacyjne będą stanowić koszty uzyskania przychodów po stronie X Sp. z o.o. jako wspólnika spółki komandytowej (Spółki 2), w pełnej wartości niezależnie od tego, że część wartości przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, przy jego przekształceniu w Spółkę l, zostanie przekazana na kapitał zakładowy Spółki l, a część na kapitał zapasowy Spółki l (agio). Do kosztów uzyskania przychodów X Sp. z o.o. może przy tym zaliczyć ww. odpisy amortyzacyjne w części przysługującej jej proporcjonalnie do prawa do udziału w zysku spółki komandytowej (Spółki 2), zgodnie z cyt. art. 5 ust. 2 u.p.d.o.p.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z dnia 10 maja 2016 r., poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.