Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.467.2020.2.RR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-11-04
Teza: W przedmiotowej sprawie obroty z tytułu świadczenia usług najmu nieruchomości na rzecz Najemców jako transakcje związane z nieruchomościami, które nie mają charakteru czynności pomocniczych, powinny być wliczane do wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy.
Słowa kluczowe: limit; lokal-lokal mieszkalny; najem-najem na cele mieszkalne ; obrót; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług

Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 36; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 1-art. 113-ust. 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 6 sierpnia 2020 r. (data wpływu 10 sierpnia 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 19 października 2020 r. (data wpływu 20 października 2020 r.) w odpowiedzi na wezwanie tutejszego Organu z dnia 9 października 2020 r., nr 0114-KDIP1-1.4012.467.2020.1.RR o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 dla usługi najmu nieruchomości - **jest prawidłowe,**

*   wliczenia do limitu określonego w art. 113 ust. 1 ustawy uzyskanych przez Wnioskodawcę obrotów z tytułu świadczenia usług najmu - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 sierpnia 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 dla usługi najmu nieruchomości oraz wliczenia do limitu określonego w art. 113 ust. 1 ustawy uzyskanych przez Wnioskodawcę obrotów z tytułu świadczenia usług najmu. Złożony wniosek został uzupełniony pismem z dnia 19 października 2020 r. (data wpływu 20 października 2020 r.) w odpowiedzi na wezwanie tutejszego Organu z dnia 9 października 2020 r., nr 0114-KDIP1-1.4012.467.2020.1.RR (skutecznie doręczone w dniu 14 października 2020 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawcą jest Pan (…) prowadzący jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą (…) (dalej jako: Wnioskodawca). Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym. Ze względu na wysokość osiąganych przez siebie obrotów, Wnioskodawca korzysta obecnie z tzw. zwolnienia podmiotowego z VAT przewidzianego przez art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej jako: ustawa o VAT).

Głównym przedmiotem działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę pod firmą (…) jest działalność związana z organizacją targów, wystaw i kongresów, a także kompleksowa organizacja konferencji, wyjazdów integracyjnych i studyjnych, bankietów oraz szkoleń na terenie całej Polski. Wnioskodawca oferuje również szereg usług dodatkowych związanych z organizacją ww. wydarzeń takich jak: organizacja tłumaczeń, transport czy przygotowanie materiałów konferencyjnych. Wnioskodawca działa w branży związanej z organizacją ww. wydarzeń już od wielu lat (jeszcze przed rozpoczęciem prowadzenia jednoosobowej działalności gospodarczej), stale rozwija ją i udoskonala, budując na rynku swoją markę oraz wiąże z nią swoje plany biznesowe, traktując wypracowane przez siebie w zakresie tego rodzaju działalności know-how jako cenną przewagę konkurencyjną.

Realizacja ww. czynności ma dominujący charakter względem innych usług świadczonych przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego jednoosobowej działalności gospodarczej. Wymagają one bowiem od Wnioskodawcy największego nakładu czasu oraz pracy oraz zaangażowania posiadanych umiejętności, kwalifikacji.

W ramach jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawca świadczy również, na własny rachunek, m.in. usługi najmu nieruchomości. Czynsz uzyskiwany przez Wnioskodawcę z najmu jest największym źródłem dochodu uzyskiwanego przez Wnioskodawcę w ramach jednoosobowej działalności. Przedmiotem najmu są natomiast dwa domy mieszkalne (dalej jako: Nieruchomości), których zdecydowana większość powierzchni użytkowej przeznaczona jest na cele mieszkalne. Są to zatem nieruchomości mieszkalne w rozumieniu Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (dalej jako: PKOB). Wnioskodawca nie dokonał odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości.

Przedmiotowe Nieruchomości są współwłasnością Wnioskodawcy oraz innej osoby fizycznej (dalej jako: Współwłaściciel), która również prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą. Wnioskodawca oraz Współwłaściciel posiadają po połowie udziałów w Nieruchomościach. Zarówno Wnioskodawca, jak i Współwłaściciel, zaliczyli części Nieruchomości będące ich własnością do swoich środków trwałych.

Przychód z najmu stanowi dla Wnioskodawcy formę zabezpieczenia potrzeb mieszkaniowych własnej rodziny. Przychód z najmu ma bowiem w zamyśle pozwolić Wnioskodawcy na spłatę kredytu. Nie jest to więc związane przedmiotowo z opisanym głównym obszarem działalności Wnioskodawcy ani też nie służy finansowaniu działań Wnioskodawcy będących głównym obszarem jego działalności.

Ponieważ, jak wskazano powyżej, wynajmowana Nieruchomość jest we współwłasności, Wnioskodawca świadczy usługi najmu we współpracy ze Współwłaścicielem, który również występuje w charakterze wynajmującego - w odniesieniu do części Nieruchomości, której jest właścicielem.

Wnioskodawca i Współwłaściciel zdecydowali się zaangażować zarządcę działającego w formie spółki cywilnej (dalej jako: Spółka) do zarządzania wynajmowaną Nieruchomością.

Spółka pełni rolę zarządcy nieruchomości i zajmuje się m.in. poszukiwaniem najemców, koordynowaniem świadczonych usług najmu, sprawdzaniem ogólnego stanu Nieruchomości oraz znajdujących się w nich sprzętów, przeprowadzaniem bieżących napraw i remontów (w tym zakupem materiałów budowlanych koniecznych do ich przeprowadzenia), organizacją i nabywa-niem mediów oraz terminowym regulowaniem płatności za nie i innych usług oraz obciążaniem najemców ich kosztami. Ponadto Spółka część swojego zysku przeznacza na prowadzony przez siebie fundusz remontowy. Wnioskodawca wraz z Współwłaścicielem korzystają więc z usług Spółki w zakresie administracyjnego zarządzania Nieruchomością. Sami są jednak osobiście stroną umów zawieranych z Najemcami - nie oddają Nieruchomości w podnajem Spółce, nie pełni ona roli operatora zarządzającego najmem czy też dokonującego jej podnajmu.

Rola Wnioskodawcy oraz Współwłaściciela ogranicza się zatem jedynie do podpisania z najemcami umowy najmu oraz wydania Nieruchomości. Natomiast obowiązki zarządzania najmem oraz dbanie o stan Nieruchomości ciążą co do zasady na Spółce.

Stosownie do postanowień zawieranych przez Wnioskodawcę umów najmu, Wnioskodawca, jak i Współwłaściciel otrzymują od najemców w zamian za świadczone usługi najmu wynagrodzenie w postaci czynszu najmu (którego kalkulacja uwzględnia również koszty zarządzania ponoszone przez najemców). Wynagrodzenie płatne jest na podstawie wystawianych przez nich faktur VAT. Spółka natomiast wystawia na Najemców kolejną fakturę, obejmującą refakturowane koszty mediów, koszty zarządzania nieruchomością, a także swoją prowizję.

Wnioskodawca zawiera umowy najmu głównie z podmiotami prowadzącymi działalności gospodarczą (dalej jako: Najemcy), najczęściej w zakresie pośrednictwa pracy, które nabywają usługi najmu w celu zapewnienia miejsca zamieszkania swoim pracownikom lub też osobom, podejmującym pracę u innych podmiotów za ich pośrednictwem (dalej łącznie jako: Pracownicy).

Z postanowień zawieranych przez Wnioskodawcę umów wynika, że Najemcy mogą wykorzystywać Nieruchomości wyłącznie na cele mieszkalne i nie mają prawa podnajmu podmiotom trzecim. Najemcy zobowiązują się również, że nie będą prowadzili żadnej działalności gospodarczej w wynajmowanych Nieruchomościach.

Nieruchomości wykorzystywane są przez Pracowników, którzy, w założeniu wszyscy, przebywają w nich przez dłuższy okres np. kilku miesięcy lub dłużej. Pracownicy przechowują więc na terenie Nieruchomości przedmioty niezbędne do życia, swój dobytek (np. sprzęt RTV) oraz również przedmioty o wartości sentymentalnej i symbolicznej (zdjęcia, pamiątki). Zdarzają się sytuacje, że Pracownicy Najemców meldują się w wynajmowanych Nieruchomościach, na co Wnioskodawca i współwłaściciel wyrażają zgodę. W zależności od indywidualnej sytuacji rodzinnej, Pracownicy zamieszkujący w Nieruchomości to czasem pojedyncze osoby, a w niektórych sytuacjach pary bądź małżeństwa. Wynajmowane przez Wnioskodawcę Nieruchomości stają się więc w zdecydowanej większości przypadków głównym miejscem pobytu dla Pracowników.

W niektórych przypadkach jednak Pracownicy Najemców zamieszkują Nieruchomości faktycznie przez okres krótszy, niż można byłoby się spodziewać w przypadku osoby, która realizuje cele mieszkaniowe. Do takich sytuacji dochodzi np. w przypadku, gdy Pracownik przyjeżdża z zamiarem życia i podjęcia pracy w miejscu położenia Nieruchomości, jednakże ostatecznie pracodawca nie chce kontynuować z nim współpracy albo też występują przeszkody urzędowe uniemożliwiające kontynuowanie pracy danej osobie. Należy przy tym zaznaczyć, że każda z osób rozpoczyna zamieszkanie nieruchomości z intencją pobytu długoterminowego.

Zawierane przez Wnioskodawcę umowy najmu mają zawsze długoterminowy charakter, a rozliczenia między Wnioskodawcą i Współwłaścicielem a Najemcami ustalone są w okresach miesięcznych. Wyposażenie nieruchomości jest dostosowane do realizacji celów mieszkaniowych, a nie np. do prowadzenia działalności.

Ponadto Wnioskodawca w uzupełnieniu do złożonego wniosku wskazał, że klasyfikuje opisaną we wniosku usługę najmu na gruncie PKWiU z 2015 r. symbolem 68.20.11.0 - wynajem i obsługa nieruchomości mieszkalnych własnych lub dzierżawionych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy do opisanych we wniosku usług najmu świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz Najemców zastosowanie znajdzie zwolnienie z podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT, czy też usługi te będą podlegały opodatkowaniu ze stawką 23% na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT?
2.  Czy w przypadku uznania, że opisane we wniosku usługi najmu świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz Najemców podlegają zwolnieniu z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT, obrót z ww. usług wlicza się, na podstawie art. 113 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT do wartości sprzedaży określonej w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy,

W odniesieniu do pytania nr 1

W ocenie Wnioskodawcy do opisanych we wniosku usług najmu świadczonych przez niego na rzecz Najemców zastosowanie znajdzie zwolnienie z podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT. Świadczone przez Wnioskodawcę usługi najmu spełniać bowiem będą warunki określone w ww. przepisie:

*   najem będzie świadczony przez Wnioskodawcę na jego własny rachunek,

*   usługi najmu będą świadczone na Nieruchomościach, które są nieruchomościami mieszkalnymi,

*   najem jest świadczony na cele mieszkaniowe, które są realizowane przez Pracowników Najemców.

W odniesieniu do pytania nr 2

W ocenie Wnioskodawcy w przypadku uznania, że przedmiotowe usługi najmu podlegają zwolnieniu z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT, wynikający z nich obrót nie powinien wliczać się do wartości sprzedaży określonej w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT, gdyż należy uznać je za transakcje związane z nieruchomościami o charakterze pomocniczym, zatem zastosowanie znajdzie art. 113 ust. 2 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami (rzeczami lub ich częściami) jak właściciel.

Świadczeniem usług, jest z kolei, co do zasady, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT (art. 8 ust. 1 ustawy o VAT).

Z tak szeroko sformułowanej definicji świadczenia usług wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Należy w tym miejscu wskazać, że umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony - zarówno wynajmującego, jak i najemcę - określone przepisami obowiązki.

Jak wynika z art. 659 § 1 ustawy Kodeks cywilny (dalej jako: KC), przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Najem jest więc umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie lokalu przez jego najemcę.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy o VAT.

Natomiast stosownie do treści art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział także stawki preferencyjne, przy czym wszelkie preferencje dotyczące wysokości opodatkowania stanowią wyjątek od ogólnej zasady i dlatego zastosowanie niższej niż podstawowa stawki podatku, może być zrealizowane wyłącznie w granicach określonych przepisami ustawy o VAT i wydanych na podstawie delegacji ustawowej aktów wykonawczych do tej ustawy. Ponadto ustawodawca przewidział dla niektórych czynności zwolnienie od podatku.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Powyższe zwolnienie zgodnie z art. 43 ust. 20 ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania do usług wymienionych w poz. 47 załącznika nr 3 do ustawy o VAT, tj. usług zw. z zakwaterowaniem z klasy 55 PKWiU z 2015 r.

Zdaniem Wnioskodawcy z przywołanych powyżej przepisów prawa wynika, że ze zwolnienia od podatku VAT korzysta wyłącznie świadczenie usług najmu nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, jeżeli najem ten następuje na cele mieszkaniowe.

Zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT jest więc uzależnione od spełnienia przesłanek:

*   obiektywnych - dotyczących wynajmowanych nieruchomości: nieruchomości lub części nieruchomości o charakterze mieszkalnym i świadczenie usług najmu na własny rachunek oraz

*   subiektywnych - odnoszących się do przeznaczenia wynajmowanej nieruchomości (cel mieszkaniowy).

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, w ocenie Wnioskodawcy wynika, że w przedmiotowej sprawie spełnione zostaną przesłanki obiektywne zwolnienia z art. 43 ust. 1 ustawy o VAT. Przedmiotem świadczonych przez Wnioskodawcę usług najmu na rzecz Najemców są bowiem Nieruchomości (domy), których zdecydowana większość powierzchni użytkowej przeznaczona jest do celów mieszkalnych (są nieruchomościami mieszkalnymi w rozumieniu PKOB). Ponadto Wnioskodawca świadczy usługi najmu we własnym imieniu oraz na własny rachunek.

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle przedstawionych w opisie stanu faktycznego okoliczności, spełniona zostanie również przesłanka subiektywna, odnosząca się do przeznaczenia wynajmowanych Nieruchomości.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że w umowach, które Wnioskodawca zawiera z Najemcami, zawarte są postanowienia, zgodnie z którymi wynajmowane Nieruchomości wykorzystywane są przez Najemców wyłącznie do celów mieszkaniowych. Najemcy nie mają prawa do dalszego podnajmu Nieruchomości, a także nie mogą być one wykorzystywane do prowadzenia jakiejkolwiek działalności gospodarczej.

W ocenie Wnioskodawcy wyraźne zastrzeżenie w umowie jest wystarczające do uznania, że najem następuje wyłącznie na cel mieszkaniowy. Nie jest bowiem możliwe, aby stale kontrolować sposób wykorzystania wynajmowanych Nieruchomości przez Najemców.

Zdaniem Wnioskodawcy bez znaczenia w zakresie możliwości stosowania przedmiotowego zwolnienia jest to, jakiego rodzaju podmiot (osoba fizyczna, czy też prawna) nabywa usługę najmu od Wnioskodawcy oraz to, czy to najemca będący stroną umowy najmu jest bezpośrednim konsumentem świadczonych przez wynajmującego usług najmu. W ocenie Wnioskodawcy wynika to z literalnej treści przepisu art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT. Zdaniem Wnioskodawcy, gdyby ustawodawca chciał zastrzec możliwość stosowania zwolnienia z tego przepisu wyłącznie do sytuacji, w której najemcami są osoby fizyczne, bezpośrednio korzystające z nabywanego przez siebie najmu, wskazałby wprost w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT, że przepis ten ma zastosowanie wyłącznie do tego rodzaju sytuacji.

Tymczasem artykuł 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT zastrzega jedynie, że celem najmu ma być cel mieszkaniowy, nie ustanawiając przy tym ograniczeń, co do podmiotu nabywającego usługi najmu oraz sposobu, w jaki cel mieszkaniowy ma być realizowany.

W ocenie Wnioskodawcy usługa najmu może korzystać ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT, także wówczas, gdy najemcą jest podmiot gospodarczy. Stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie potwierdza m.in. interpretacja indywidualna z dnia 25 czerwca 2020 r., 0114-KDIP1-1.4012.202.2020.3.IZ, w której organ, w odniesieniu do art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT, stwierdził, iż:

„Wskazany przepis nie uzależnia zastosowania zwolnienia od rodzaju czy formy prawnej podmiotu świadczącego usługę, jak i od podmiotu nabywającego tę usługę. Nie odnosi się również do czasu wynajmowania nieruchomości oraz klasyfikacji statystycznych.”

Ponadto, jak wskazano powyżej, zdaniem Wnioskodawcy bez znaczenia w kontekście możliwości zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT jest to, czy najemca bezpośrednio korzysta z usługi najmu, świadczonej na podstawie umowy, której jest stroną. Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej z dnia 4 lipca 2019 r., 0115-KDIT1-1.4012.266.2019.1.EA:

„Ostatecznym celem oddania w najem mieszkania jest zatem zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych pracowników tych Spółek (najemców). Nie jest istotnym, że pracownicy spółek nie są stroną wynajmu, bowiem w ich imieniu występuje Spółka, zatem sens wynajmu stanowi zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych pracowników w czasie, w którym pełnią oni obowiązki służbowe. Istotny jest cel, na jaki lokal mieszkalny jest wynajmowany przez Wnioskodawcę - wynajmowany jest najemcy z przeznaczeniem na cele mieszkaniowe (co wynika z zawartej umowy)”.

Mając na uwadze powyższe w ocenie Wnioskodawcy, również przesłanka subiektywna dotycząca celu najmu zostanie spełniona w świetle okoliczności opisanego w niniejszym wniosku stanu faktycznego. W umowie z Najemcami Wnioskodawca zastrzega, że Nieruchomości wykorzystywane będą do celów mieszkaniowych, które również w rzeczywistości są realizowane przez pracowników Najemców. Jak wynika bowiem z opisanego we wniosku stanu faktycznego, Nieruchomości są dla pracowników Najemców głównym miejscem pobytu.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy świadczone przez niego usługi najmu na rzecz Najemców korzystają ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT, ponieważ spełnione są przesłanki obiektywne oraz subiektywne warunkujące zastosowanie zwolnienia z tego przepisu:

*   Przedmiotem najmu są nieruchomości o charakterze mieszkalnym.

*   Wnioskodawca świadczy usługi najmu na rzecz Najemców na własny rachunek.

*   Wyłącznym celem najmu jest cel mieszkaniowy - o czym świadczą postanowienia zawieranych umów najmu. Cel ten realizowany jest natomiast przez Pracowników Najemców.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie m.in. w wydanej w stanie faktycznym zbliżonym do opisywanego w niniejszym wniosku, interpretacji indywidualnej z dnia 4 czerwca 2020 r. 0113-KDIPT1-2.4012.282.2020.1.KW:

„Mając zatem na uwadze powyższe w świetle przedstawionych okoliczności za spełnione należy uznać wyżej opisane przesłanki wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy. Wnioskodawca bowiem wynajmuje nieruchomości o charakterze mieszkalnych firmom, które następnie udostępniają je swoim pracownikom wyłącznie w celach mieszkaniowych (warunek ten wynika wprost z zapisów umowy najmu). Jak wskazał Zainteresowany - najem ma charakter ciągły i jest prowadzony na własny rachunek.

Zatem w okolicznościach niniejszej sprawy świadczone przez Wnioskodawcę usługi najmu nie-ruchomości o charakterze mieszkalnym na rzecz przedsiębiorcy z przeznaczeniem tej nieruchomości wyłącznie na cele mieszkaniowe jego pracowników, będą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy”.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie również w innych, dotyczących zbliżonych sytuacji, interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, m.in. w interpretacjach indywidualnych z dnia:

*   4 lipca 2019 r., 0115-KDIT1-1.4012.266.2019.1.EA,

*   1 października 2019 r., 0115-KDIT1-1.4012.544.2019.1.AW,

*   28 lutego 2020 r., 0113-KDIPT1-3.4012.13.2020.1.MWJ,

*   9 czerwca 2020 r., 0113-KDIPT1-3.4012.283.2020.2.MK oraz

*   25 czerwca 2020 r„ 0114-KDIP1 -1.4012.202.2020.3.IZ.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2

Zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy o VAT zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200 000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Zgodnie z art. 113 ust. 2 ustawy o VAT, do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się:

1.  wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju oraz sprzedaży wysyłkowej na terytorium kraju;
2.  odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, z wyjątkiem:
    1.  transakcji związanych z nieruchomościami;
    2.  usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41;
    3.  usług ubezpieczeniowych\- jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych;
3.  odpłatnej dostawy towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

Jak stanowi art. 113 ust. 5 ustawy o VAT, jeżeli wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o VAT przekroczy kwotę, o której mowa w tym przepisie, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę.

Jak wynika z powołanego powyżej przepisu art. 113 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, do ustalenia limitu sprzedaży, o którym mowa w art. 113 ust. 1 wlicza się na mocy cyt. art. 113 ust. 2 pkt 2 lit. a ustawy o VAT sprzedaż z tytułu transakcji związanych z nieruchomościami. Jak wynika m.in. z interpretacji indywidualnej z dnia 14 maja 2019 r., 0115-KDIT1-3.4012.148.2019.2.BK, pojęcie transakcji związanych z nieruchomościami: „(\`(...)\`) dotyczy nie tylko dostawy nieruchomości, ale również związanych z nieruchomościami usług, pod warunkiem że nie mają one charakteru transakcji pomocniczych”.

W ocenie Wnioskodawcy usługi najmu jako usługa, której przedmiotem jest nieruchomość jest niewątpliwie usługą związaną z nieruchomościami, o której mowa w art. 113 ust. 2 pkt 2 lit. a ustawy o VAT. Jak wynika jednak z przywołanych powyżej przepisów, a także ww. interpretacji, usługi najmu zwolnione z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT nie wliczają się do wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT, jeżeli mają pomocniczy charakter.

Ustawa o VAT, a także wydane do niej akty wykonawcze nie zawierają jednak definicji pojęcia "charakteru pomocniczego". W takim przypadku w pierwszej kolejności należy odwołać się do wykładni językowej, a dopiero, gdy wykładnia językowa nie prowadzi do jednoznacznych rezultatów dopuszczalne jest skorzystanie z pozajęzykowych dyrektyw interpretacyjnych. Według słownika języka polskiego pod red. W. Doroszewskiego "pomocniczy" to „służący jako pomoc, wspomagający co, współdziałający w czym ubocznie, dodatkowo; posiłkowy, dodatkowy”.

Transakcje pomocnicze były przedmiotem rozważań Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej jako: TSUE). W wyroku z dnia 29 kwietnia 2004 r. w sprawie Empresa de Desenvolvimento Mineiro (C-77/01) TSUE stwierdził, że najważniejszą przesłanką uznania transakcji za pomocniczą powinien być niewielki poziom wykorzystywania zasobów przedsiębiorstwa, przy czym dotyczy to generalnie tych zasobów, których nabycie wiązało się z powstaniem podatku naliczonego.

W wyroku z dnia 11 lipca 1996 r. w sprawie Regie Dauphinoise (C-306/94) TSUE wskazał natomiast, że za transakcje pomocnicze nie mogą być uznane transakcje, które stanowią bezpośrednie, stałe i konieczne rozszerzenie działalności podatnika. Jeżeli więc określona działalność stanowi stały i niezbędny element wbudowany w funkcjonowanie przedsiębiorstwa podatnika, to transakcje takie nie mogą być uznane za pomocnicze. Przy czym jak wynika z przywołanego powyżej wyroku ani ilość zawieranych transakcji, ani też liczba kontrahentów, z którymi są przeprowadzane, same w sobie nie świadczą o tym, czy można i należy traktować ww. czynności, jako czynności pomocnicze.

W interpretacji indywidualnej z dnia 5 listopada 2019 r., 0112-KDIL2-3.4012.564.2019.1.ZD DKIS wskazał natomiast, że:

„(\`(...)\`) dla oceny, czy czynności mają charakter pomocniczy (uboczny, sporadyczny) musi istnieć punkt odniesienia, tj. działalność podstawowa, główna. Transakcje pomocnicze zatem to takie, które nie są związane z zasadniczą działalnością podatnika, a przychody z ich tytułu nie są bezpośrednim, stałym i koniecznym uzupełnieniem tej działalności. Tak więc, aby ocenić, czy dana czynność może być uznana za pomocniczą, należy wziąć pod uwagę przede wszystkim to, czy stanowi ona uzupełnienie zasadniczej działalności gospodarczej podatnika”.

W ocenie Wnioskodawcy zatem, biorąc pod uwagę przywołane powyżej orzeczenia TSUE, aby ustalić, czy dana transakcja najmu ma charakter pomocniczy, a tym samym, czy wynikający z niej obrót należy wliczać lub też nie do kwoty sprzedaży określonej w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT konieczne jest uwzględnienie wartości, ilości, częstotliwości czynności, stopnia zaangażowania aktywów Wnioskodawcy itd., na tle całokształtu prowadzonej przez niego działalności.

W ocenie Wnioskodawcy przedmiotowe usługi najmu należy uznać za transakcje pomocnicze w rozumieniu art. 113 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT. Jak wynika bowiem z opisanego we wniosku stanu faktycznego głównym przedmiotem działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej, jest działalność związana z organizacją targów, wystaw i kongresów oraz innych podobnych wydarzeń. Świadczenie ww. usług wymaga poświęcenia przez Wnioskodawcę największego nakładu pracy oraz czasu i wykorzystania posiadanego know-how i doświadczenia. Wnioskodawca działa w branży związanej z organizacją ww. wydarzeń już od wielu lat (jeszcze przed rozpoczęciem prowadzenia jednoosobowej działalności gospodarczej), stale rozwijają i udoskonala, budując na rynku swoją markę oraz wiąże z nią swoje plany biznesowe, traktując wypracowane przez siebie w zakresie tego rodzaju działalności know-how jako cenną przewagę konkurencyjną.

Najem natomiast nie jest w żaden sposób związany z zasadniczą działalnością Wnioskodawcy ani nie stanowi jej niezbędnego uzupełnienia czy też sposobu na jej finansowanie. Najem stanowi dla Wnioskodawcy formę zabezpieczenia potrzeb mieszkaniowych własnej rodziny. Przychód z najmu ma w zamyśle Wnioskodawcy pozwolić na spłatę kredytu. Jak wynika z opisanego we wniosku stanu faktycznego, całość czynności prowadzonych przez Wnioskodawcę w ramach najmu ogranicza się w praktyce wyłącznie do zawarcia długoterminowych umów najmu. Zarządzanie najmem, a także kontrolowanie stanu Nieruchomości obciążają natomiast Spółkę, która uzyskuje z tego tytułu wynagrodzenie.

Ponadto, jak wynika z przytoczonego powyżej wyroku TSUE z dnia 29 kwietnia 2004 r. w sprawie Empresa de Desenvolvimento Mineiro (C-77/01) TSUE najważniejszą przesłanką uznania transakcji za pomocniczą powinien być niewielki poziom wykorzystywania zasobów przedsiębiorstwa, przy czym dotyczy to generalnie tych zasobów, których nabycie wiązało się z powstaniem podatku naliczonego. Tymczasem jak wynika z opisanego we wniosku stanu faktycznego, nabyciu Nieruchomości przez Wnioskodawcę nie towarzyszyło odliczenie podatku naliczonego przez Wnioskodawcę.

W ocenie Wnioskodawcy skoro jego działalność związana z najmem nie jest w żaden sposób związana z jego zasadniczą działalnością, Najem świadczony jest na Nieruchomościach, których nabycie nie wiązało się z powstaniem podatku naliczonego oraz ogranicza się w rzeczywistości wyłącznie do podpisania długoterminowej umowy najmu, a także wydania Nieruchomości, które to czynności ze względu na swoją niską częstotliwość mają zdaniem Wnioskodawcy charakter incydentalny, to usługi najmu będące przedmiotem wniosku należy uznać za transakcje pomocnicze.

W konsekwencji osiągany z nich obrót na podstawie art. 113 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT nie powinien być przez Wnioskodawcę wliczany do wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:

*   zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 dla usługi najmu nieruchomości - **jest prawidłowe,**

*   wliczenia do limitu obrotów w art. 113 ust. 1 ustawy uzyskanych przez Wnioskodawcę obrotów z tytułu świadczenia usług najmu - **jest nieprawidłowe.**

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi) jak również podmiotu świadczącego usługę.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Należy wskazać, że umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wynajmującego, jak i najemcę – określone przepisami obowiązki.

Zgodnie z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 ., poz. 1740) przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Z powyższych przepisów wynika, że umowa najmu jest umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną. Odpowiednikiem świadczenia wynajmującego polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Wobec tego, umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i pobierania pożytków, w związku z czym stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie przedmiotu najmu przez najemcę.

Oznacza to, że czynność polegająca na najmie nieruchomości w zamian za uzyskane wynagrodzenie spełnia warunki do uznania tej czynności za świadczenie usługi, o której mowa w art. 8 ust. 1 ustawy.

Należy jednak zauważyć, że nie każda czynność stanowiąca odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu musi być wykonywana przez podmiot o statusie podatnika działającego w takim charakterze w odniesieniu do tej czynności.

Z treści art. 15 ust. 1 ustawy wynika, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy stwierdzić, że czynność, będąca usługą najmu, wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej, jeżeli wykonywana jest w sposób ciągły dla celów zarobkowych, bez względu na to, czy najem jest prowadzony w ramach działalności gospodarczej, czy jako odrębne źródło przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych. Sam charakter stosunku prawnego, jaki kształtuje umowa najmu, wskazuje, że ma ona długotrwały charakter, a uzyskiwane korzyści z tego tytułu są w zasadzie stałe.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawcą korzysta z tzw. zwolnienia podmiotowego z VAT przewidzianego przez art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a głównym przedmiotem działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę pod firmą (…) jest działalność związana z organizacją targów, wystaw i kongresów, a także kompleksowa organizacja konferencji, wyjazdów integracyjnych i studyjnych, bankietów oraz szkoleń na terenie całej Polski. W ramach jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawca świadczy również na własny rachunek, m.in. usługi najmu nieruchomości. Czynsz uzyskiwany przez Wnioskodawcę z najmu jest największym źródłem dochodu uzyskiwanego przez Wnioskodawcę w ramach jednoosobowej działalności. Przedmiotem najmu są natomiast dwa domy mieszkalne, których zdecydowana większość powierzchni użytkowej przeznaczona jest na cele mieszkalne. Wnioskodawca i Współwłaściciel zdecydowali się zaangażować zarządcę działającego w formie spółki cywilnej do zarządzania wynajmowaną Nieruchomością, jednak osobiście są stroną umów zawieranych z Najemcami. Natomiast obowiązki zarządzania najmem oraz dbanie o stan Nieruchomości ciążą co do zasady na Spółce. Wnioskodawca zawiera umowy najmu głównie z podmiotami prowadzącymi działalności gospodarczą, najczęściej w zakresie pośrednictwa pracy, które nabywają usługi najmu w celu zapewnienia miejsca zamieszkania swoim pracownikom lub też osobom, podejmującym pracę u innych podmiotów za ich pośrednictwem. Z postanowień zawieranych przez Wnioskodawcę umów wynika, że Najemcy mogą wykorzystywać Nieruchomości wyłącznie na cele mieszkalne i nie mają prawa podnajmu podmiotom trzecim. Najemcy zobowiązują się również, że nie będą prowadzili żadnej działalności gospodarczej w wynajmowanych Nieruchomościach. Nieruchomości wykorzystywane są przez Pracowników, którzy, w założeniu wszyscy, przebywają w nich przez dłuższy okres np. kilku miesięcy lub dłużej. Pracownicy przechowują więc na terenie Nieruchomości przedmioty niezbędne do życia, swój dobytek (np. sprzęt RTV) oraz również przedmioty o wartości sentymentalnej i symbolicznej (zdjęcia, pamiątki). Wnioskodawca przy tym zaznacza, że każda z osób rozpoczyna zamieszkanie nieruchomości z intencją pobytu długoterminowego. Zawierane przez Wnioskodawcę umowy najmu mają zawsze długoterminowy charakter, a rozliczenia między Wnioskodawcą i Współwłaścicielem a Najemcami ustalone są w okresach miesięcznych. Wyposażenie nieruchomości jest dostosowane do realizacji celów mieszkaniowych, a nie np. do prowadzenia działalności. Ponadto Wnioskodawca wskazał, że klasyfikuje opisaną we wniosku usługę najmu na gruncie PKWiU z 2015 r. symbolem 68.20.11.0 - wynajem i obsługa nieruchomości mieszkalnych własnych lub dzierżawionych.

Wątpliwości Wnioskodawcy w niniejszej sprawie dotyczą wskazania, czy do opisanych we wniosku usług najmu świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz Najemców zastosowanie znajdzie zwolnienie z podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT, czy też usługi te będą podlegały opodatkowaniu ze stawką 23%.

W świetle przywołanych wyżej przepisów, na tle przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego należy stwierdzić, że nie jest istotne, czy Wnioskodawca prowadzi inną działalność gospodarczą niż przedmiotowy najem nieruchomości, bowiem najem stanowi – co do zasady – odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT oraz nosi znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast stosownie do art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%.

Zgodnie z art. 146aa ust. 1a ustawy, jeżeli w roku następującym po roku, dla którego osiągnięte zostały wartości, o których mowa w ust. 1, zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 112d ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, stosowanie stawek, o których mowa w ust. 1, przedłuża się do końca roku następującego po roku, w którym:

1.  kwota wydatków jest obliczana zgodnie z art. 112aa ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych w związku ze spełnieniem warunków, o których mowa w art. 112d ust. 4 tej ustawy, oraz
2.  wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6%.

W myśl art. 146aa ust. 2 ustawy, Minister właściwy do spraw finansów publicznych ogłosi, w drodze obwieszczenia, w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski” koniec okresu obowiązywania stawek podatku, o których mowa w ust. 1, w terminie do dnia 31 października roku następującego po roku, dla którego zostały spełnione warunki określone w ust. 1.

Jak wynika z art. 146aa ust. 3 ustawy, w przypadku wystąpienia przesłanek, o których mowa w ust. 1a, termin, o którym mowa w ust. 2, przedłuża się do dnia 31 października roku następującego po roku, w którym są spełnione warunki, o których mowa w ust. 1a.

Jednocześnie ustawodawca przewidział dla niektórych czynności zwolnienie od podatku.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Należy ponadto zauważyć, że stosownie do art. 43 ust. 20 ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 36, nie ma zastosowania do usług wymienionych w poz. 47 załącznika nr 3 do ustawy (w pozycji nr 47 tego załącznika, stanowiącego wykaz towarów i usług, opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, znajdują się usługi związane z zakwaterowaniem, oznaczone symbolem PKWiU 55).

Wskazać należy, że usługa najmu nieruchomości może korzystać ze zwolnienia z podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 pod warunkiem łącznego spełnienia przesłanek:

*   świadczenie usługi na własny rachunek,

*   charakter mieszkalny nieruchomości,

*   mieszkaniowy cel najmu lub dzierżawy.

Zaistnienie wszystkich powyższych przesłanek skutkuje zastosowaniem zwolnienia od podatku. Brak któregokolwiek z powyższych elementów nie pozwala natomiast na zastosowanie zwolnienia i w konsekwencji następuje opodatkowanie świadczonej usługi.

Należy też zwrócić uwagę, że zwolnienie od podatku przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy dla wynajmu nieruchomości o charakterze mieszkalnym stanowi wyjątek od zasady określonej w art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, jaką jest opodatkowanie sprzedaży podstawową stawką podatku VAT. W związku z tym powinno być interpretowane ściśle, przede wszystkim zgodnie z literalnym brzmieniem wprowadzających je przepisów. W żadnym razie nie powinny one być interpretowane w sposób prowadzący do rozszerzenia zakresu zastosowania zwolnienia.

Jak już wyżej wskazano, usługa najmu nieruchomości korzysta ze zwolnienia na podstawie ww. art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, pod warunkiem łącznego spełnienia przesłanek co do podmiotu, przedmiotu i celu takiej umowy. Podatnik podatku VAT będzie mógł zatem skorzystać ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem od towarów i usług ww. usługi, jeśli umowa najmu w swojej treści zawiera między innymi postanowienia, z których w sposób niebudzący wątpliwości wynika, że dotyczy ona nieruchomości mieszkalnej i nieruchomość ta może być wykorzystana przez najemcę tylko w celach mieszkaniowych.

Mając na uwadze przedstawiony stan prawny oraz opis sprawy należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie świadczona przez Wnioskodawcę usługa wynajmu nieruchomości korzysta ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy. Jak wskazano we wniosku, Wnioskodawca wynajmuje Nieruchomości, będące jego współwłasnością. Przedmiotem umowy najmu są dwa domy mieszkalne, a Najemcy - podmioty gospodarcze przekazują Nieruchomość swoim Pracownikom w celu realizacji ich celów mieszkaniowych i nie mają prawa podnajmu podmiotom trzecim. Najemcy zobowiązują się również, że nie będą prowadzili żadnej działalności gospodarczej w wynajmowanych Nieruchomościach.

Zatem w okolicznościach niniejszej sprawy świadczone przez Wnioskodawcę usługi najmu nieruchomości na rzecz Najemców prowadzących działalność gospodarczą z przeznaczeniem przedmiotowych nieruchomości wyłącznie na cele mieszkaniowe swoich Pracowników, korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Ponadto wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również kwestii wliczenia do limitu określonego w art. 113 ust. 1 ustawy, uzyskanych przez Wnioskodawcę obrotów z tytułu świadczenia usług najmu Nieruchomości na rzecz Najemców.

Na gruncie niniejszej sprawy należy wskazać, że zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy, zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200 000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Przepis art. 113 ust. 2 ustawy stanowi, że do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się:

1.  wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju oraz sprzedaży wysyłkowej na terytorium kraju;
2.  odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, z wyjątkiem:
    1.  transakcji związanych z nieruchomościami,
    2.  usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41,
    3.  usług ubezpieczeniowych\- jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych;
3.  odpłatnej dostawy towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

Z powyższego przepisu wynika, że obliczając limit sprzedaży uprawniający podatnika do zwolnienia od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy, nie bierze się pod uwagę m.in. odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, jednakże z wyjątkiem transakcji związanych z nieruchomościami oraz usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41, jeżeli nie mają one charakteru transakcji pomocniczych.

Jak już wskazano, zgodnie z cytowanym wcześniej art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Wskazać także należy, że ustawodawca zarówno w akcie zasadniczym, jak i w rozporządzeniach wykonawczych do ustawy nie zdefiniował pojęcia charakter „pomocniczy”. W takim przypadku w pierwszej kolejności stosuje się wykładnię językową, w taki bowiem sposób ustawodawca komunikuje się z podatnikiem jako adresatem normy. Dopiero gdy wykładnia językowa nie prowadzi do jednoznacznych rezultatów, dopuszczalne jest skorzystanie z pozajęzykowych dyrektyw interpretacyjnych. Według internetowego słownika synonimów (strona internetowa – (\`(...)\`)), synonimami do słowa „pomocniczy” są pojęcia: „pomocny, wspierający, poboczny, akcesoryjny, dodatkowy, dopływowy, posiłkowy, subsydialny, subsydiarny, uzupełniający, wspomagający”.

Transakcje pomocnicze zatem to takie, które nie są związane z zasadniczą działalnością podatnika, a przychody z ich tytułu nie są bezpośrednim, stałym i koniecznym uzupełnieniem tej działalności. Tak więc, aby ocenić, czy dana czynność może być uznana za pomocniczą, należy wziąć pod uwagę przede wszystkim to, czy stanowi ona uzupełnienie zasadniczej działalności gospodarczej podatnika. Jeżeli dana działalność stanowi stały i niezbędny element wbudowany w funkcjonowanie przedsiębiorstwa podatnika, to transakcje takie nie mogą być uznane za pomocnicze.

Zatem, aby ocenić, czy świadczona usługa ma charakter „pomocniczy”, należy wziąć pod uwagę to, czy stanowi ona uzupełnienie zasadniczej działalności gospodarczej podatnika.

Jak wynika z opisu sprawy, przedmiotem działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę jest działalność związana z organizacją targów, wystaw i kongresów, a także kompleksowa organizacja konferencji, wyjazdów integracyjnych i studyjnych, bankietów oraz szkoleń. W ramach jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawca świadczy również, na własny rachunek, m.in. usługi najmu nieruchomości. Czynsz uzyskiwany przez Wnioskodawcę z najmu jest największym źródłem dochodu uzyskiwanego przez Wnioskodawcę w ramach jednoosobowej działalności.

Tym samym z okoliczności sprawy nie wynika, aby usługi najmu nieruchomości były usługami pomocniczymi.

Na gruncie niniejszej sprawy należy zauważyć, że jak wcześniej wskazano, świadczenie usług najmu wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej, jeżeli jest wykonywane w sposób ciągły do celów zarobkowych.

W świetle powyższego, w okolicznościach niniejszej sprawy Wnioskodawca z tytułu świadczenia usług najmu nieruchomości na rzecz Najemców, działa więc w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, bowiem wykonywane przez niego świadczenia wyczerpują znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Obrót z tytułu świadczenia usług najmu nieruchomości przez Wnioskodawcę stanowi więc obrót z prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej.

Zatem, w przedmiotowej sprawie obroty z tytułu świadczenia usług najmu nieruchomości na rzecz Najemców jako transakcje związane z nieruchomościami, które nie mają charakteru czynności pomocniczych, powinny być wliczane do wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 jest nieprawidłowe.

Końcowo wskazać należy, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem przedmiotowa interpretacja rozstrzyga jedynie zastosowania przepisów regulujących podatek od towarów i usług względem Wnioskodawcy. Przedmiotowa interpretacja nie rozstrzyga natomiast zastosowania przepisów regulujących podatek od towarów i usług względem Współwłaściciela nieruchomości.

Tutejszy Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.