Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4011.200.2021.3.KF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-07-01
Teza: Opodatkowanie emerytury z Belgii.
Słowa kluczowe: Belgia; dochód-opodatkowanie dochodu; emerytura; opodatkowanie-unikanie podwójnego opodatkowania; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 16 lutego 2021 r. (data wpływu 16 lutego 2021 r.), uzupełnionym pismami z 27 kwietnia 2021 r. (data wpływu 30 kwietnia 2021 r.), z 16 lutego 2021 r. (data pływu 24 maja 2021 r.) oraz z 24 czerwca 2021 r. (data wpływu 25 czerwca 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania emerytury z Belgii – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 lutego 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania emerytury z Belgii.

W związku z tym, że złożony wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 oraz art. 138e § 3 Ordynacji podatkowej, pismem z 23 kwietnia 2021 r., nr 0112-KDIL2-1.4011.200.2021.1.KF, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ww. ustawy, wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków, w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Jednocześnie poinformowano Wnioskodawcę, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d § 1 Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a jego uzupełnieniem, nie wlicza się do terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłane 23 kwietnia 2021 r., skutecznie doręczono 26 kwietnia 2021 r., natomiast 30 kwietnia 2021 r. do tut. organu wpłynęło pismo będące odpowiedzią na ww. wezwanie.

Ponieważ ponowna analiza sprawy, z uwzględnieniem informacji zawartych w treści uzupełnienia wniosku, wykazała, że złożony wniosek nie spełnia wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej, pismem z 13 maja 2021 r., nr 0112-KDIL2-1.4011.200.2021.2.KF, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ww. ustawy, wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków, w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Jednocześnie ponownie poinformowano Wnioskodawcę, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d § 1 Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a jego uzupełnieniem, nie wlicza się do terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłane 13 maja 2021 r., skutecznie doręczono 18 maja 2021 r., natomiast 24 maja 2021 r. oraz 25 czerwca 2021 r. do tut. organu wpłynęły pisma będące odpowiedzią na ww. wezwanie.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca od 1 sierpnia 2003 r. pobiera emeryturę z tytułu świadczenia pracy na terenie Belgi, w usługach publicznych w okresie od 19 października 1970 r. do 31 lipca 2003 r. w ramach (…), która wypłacana jest na rachunek bankowy jednego z banków działających na terenie RP.

Obecnie Wnioskodawca na stałe zamieszkuje na terenie RP, a więc ma status polskiego rezydenta podatkowego w myśl regulacji o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z powyższego wynika, że w przedmiotowym wypadku ma zastosowanie obowiązująca Konwencja z 20 sierpnia 2001 r. między RP a Belgią w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz zapobiegania oszustwom podatkowym i uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku. Zgodnie z art. 18 ust. 1 ww. Konwencji, z zastrzeżeniem art. 19 ust. 2 m.in. emerytury wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania na terenie RP ze względu na uprzednie zatrudnienie w Belgii, podlegają opodatkowaniu tylko w RP. Emerytury takie mogą zostać opodatkowane także w drugim z umawiających się państw, jednak wyłącznie w takim przypadku, gdy składki uiszczane na podstawie tych przepisów lub systemu są uznawane przez to drugie państwo dla celów podatkowych. W takim przypadku, podatek tak ustalony nie może przekroczyć 10% kwoty świadczenia brutto.

Ponadto w piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku Zainteresowany doprecyzował opis sprawy wskazując, że emerytura, o której mowa we wniosku wypłacana jest na podstawie przepisów o ubezpieczeniu społecznym obowiązujących w Belgii. Ww. emerytura nie jest wypłacana w związku z pracą wykonywaną z tytułu zatrudnienia w sektorze prywatnym. Na terenie Belgii Wnioskodawca był zatrudniony w firmie państwowej, publicznej. Świadczył dla niej usługi publiczne w zakresie (…). Emerytura wypłacana jest z tytułu usług świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz organu lokalnego: (…) i jest wypłacana w związku z pełnieniem przez Wnioskodawcę funkcji publicznej w Belgii. Emerytura jest wypłacana bezpośrednio przez organ lokalny państwa Belgii. Zainteresowany nie posiada obywatelstwa polskiego; posiada obywatelstwo belgijskie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (sformułowane w uzupełnieniu wniosku).

Czy wypłacana Wnioskodawcy emerytura w opisanym wyżej wypadku podlega opodatkowaniu jedynie na terenie RP, jedynie na terenie Belgii czy też na terenie RP oraz na terenie Belgii, bądź na terenie RP lub na terenie Belgii?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 18 ust. 1 ww. Konwencji, m.in. emerytury wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania na terenie RP ze względu na uprzednie zatrudnienie w Belgii, podlegają opodatkowaniu tylko na terenie Belgii.

Wobec powyższego, w opinii Wnioskodawcy, emerytura wypłacana Wnioskodawcy jako osobie mającej miejsce zamieszkania na terenie RP ze względu na uprzednie zatrudnienie w Belgii, podlega opodatkowaniu tylko (jedynie) na terenie Belgii.

Tut. Organ informuje, że własne stanowisko Wnioskodawcy wynika z pisma z 27 kwietnia 2021 r. stanowiącego uzupełnienie wniosku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do treści art. 3 ust. 1a ww. ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Zgodnie z art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

Z informacji przedstawionych w treści wniosku wynika, że Wnioskodawca od 1 sierpnia 2003 r. pobiera emeryturę z tytułu pełnienia przez Wnioskodawcę funkcji publicznej w Belgii. Obecnie Wnioskodawca na stałe zamieszkuje na terenie RP, a więc ma status polskiego rezydenta podatkowego w myśl regulacji o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przedmiotowym stanie faktycznym zastosowanie znajdzie Konwencja z 20 sierpnia 2001 r. między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Belgii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz zapobiegania oszustwom podatkowym i uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 2004 r. Nr 211 poz. 2139 ze zm.).

Stosownie do art. 4 ust. 1 ww. Konwencji, w rozumieniu niniejszej Konwencji, określenie „osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie” oznacza każdą osobę, która, zgodnie z prawem tego Państwa, podlega tam opodatkowaniu z uwagi na jej miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze i obejmuje również to Państwo, wszystkie jego jednostki terytorialne lub organy lokalne. Jednakże określenie to nie obejmuje osób, które podlegają opodatkowaniu w tym Państwie w zakresie dochodu osiąganego ze źródeł położonych tylko w tym Państwie lub z tytułu majątku położonego w tym Państwie.

Definicja „osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie” odnosi się zatem bezpośrednio do określenia „miejsca zamieszkania” przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego.

W myśl art. 18 ust. 1 ww. Konwencji, z zastrzeżeniem postanowień artykułu 19 ustęp 2, emerytury, renty i inne podobne świadczenia wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie, ze względu na uprzednie zatrudnienie, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie.

Jednakże, takie emerytury, renty i inne podobne świadczenia wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie na podstawie przepisów o ubezpieczeniu społecznym lub zgodnie z jakimkolwiek innym systemem emerytalnym w drugim umawiającym się Państwie, mogą zostać opodatkowane w tym drugim Umawiającym się Państwie, jednak wyłącznie w takim przypadku gdy składki uiszczane na podstawie tych przepisów lub systemu są uznawane przez to drugie Państwo dla celów podatkowych. W takim przypadku, podatek tak ustalony nie może przekroczyć 10% kwoty świadczenia brutto (art. 18 ust. 2 ww. Konwencji).

Zatem, co do zasady, emerytury otrzymywane przez osobę mającą miejsce zamieszkania w Polsce, wypłacane na podstawie przepisów o ubezpieczeniu społecznym obowiązujących w Belgii, podlegają opodatkowaniu zarówno w Polsce, jak i w Belgii, z tym że w Belgii podatek nie może być wyższy niż 10%.

Stosownie natomiast do art. 19 ust. 2 lit. a ww. Konwencji, renty i emerytury przekazywane przez Umawiające się Państwo albo przez jego organ lokalny bezpośrednio, bądź z utworzonych przez nie funduszy, osobie fizycznej z tytułu usług świadczonych na rzecz tego Państwa lub organu lokalnego podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie.

Jednakże takie renty i emerytury podlegają opodatkowaniu tylko w drugim Umawiającym się Państwie, jeśli ich odbiorca ma w tym Państwie miejsce zamieszkania i posiada jego obywatelstwo (art. 19 ust. 2 lit. b Konwencji).

W świetle powyższych przepisów, emerytury otrzymywane z tytułu usług o charakterze publicznym świadczonych na rzecz państwa, jednostek samorządu lokalnego tego państwa albo jednej z ich osób prawnych prawa publicznego podlegają opodatkowaniu tylko w tym państwie. Natomiast tego rodzaju świadczenia podlegają opodatkowaniu w państwie rezydencji wyłącznie w sytuacji gdy świadczeniobiorca ma w tym państwie zarówno miejsce zamieszkania, jak i posiada obywatelstwo tego państwa.

Zauważyć trzeba, że art. 19 ust. 2 ww. Konwencji dotyczy emerytur wypłacanych z tytułu uprzednio wykonywanej pracy, jednakże nie każdej emerytury, a wyłącznie związanej z usługami na rzecz wypłacającego je państwa, jego jednostki terytorialnej lub organu lokalnego. Nadmienić należy, że wspomniane przepisy dotyczą osób piastujących funkcje publiczne w ramach administracji publicznej (państwowej lub samorządowej).

Przepisy podatkowe nie definiują „funkcji publicznych”, zatem w znaczeniu potocznym funkcjonariuszem publicznym jest osoba będąca pracownikiem administracji publicznej, nie pełniąca funkcji wyłącznie usługowych (np. sędzia), a także osoba korzystająca z ochrony prawnej z mocy przepisu szczególnego (np. poseł, senator, radny).

Natomiast definicję „osoby pełniącej funkcję publiczną” zawierają zapisy ustawy z dnia 6 czerwca 1997 r. Kodeks karny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1444 ze zm.). W myśl art. 115 § 19 ww. ustawy, osobą pełniącą funkcję publiczną jest funkcjonariusz publiczny, członek organu samorządowego, osoba zatrudniona w jednostce organizacyjnej dysponującej środkami publicznymi, chyba że wykonuje wyłącznie czynności usługowe, a także inna osoba, której uprawnienia i obowiązki w zakresie działalności publicznej są określone lub uznane przez ustawę lub wiążącą Rzeczpospolitą Polską umowę międzynarodową.

Skoro – jak wskazał Wnioskodawca – emerytura wypłacana jest z tytułu usług świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz organu lokalnego bezpośrednio przez organ lokalny państwa Belgii w związku z pełnieniem przez Wnioskodawcę funkcji publicznej w Belgii, w analizowanej sprawie znajdzie zastosowanie ww. art. 19 ust. 2 lit. a Konwencji polsko-belgijskiej. Jednocześnie w niniejszej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 19 ust. 2 lit. b tej Konwencji, ponieważ – jak wynika z treści wniosku – mimo, że miejsce zamieszkania Zainteresowanego znajduje się w Polsce, nie posiada jednak obywatelstwa polskiego. Tymczasem przepis ten stanowi o łącznym spełnieniu obydwu przesłanek, tj. do zastosowania opodatkowania konieczne jest posiadanie miejsca zamieszkania w danym państwie oraz obywatelstwa tego państwa.

Mając na uwadze zaprezentowany stan faktyczny oraz ww. przepisy prawne stwierdzić zatem należy, że emerytura wypłacana Wnioskodawcy bezpośrednio przez organ lokalny państwa Belgii w związku z pełnieniem przez Wnioskodawcę funkcji publicznej w Belgii nie podlega opodatkowaniu w Polsce.

Tym samym należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że otrzymywana emerytura podlega opodatkowaniu wyłącznie w Belgii.

Jednakże w świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy, należało uznać za nieprawidłowe, z uwagi na zastosowanie innego przepisu prawa niż wskazany przez Zainteresowanego. Z treści przedstawionego w uzupełnieniu wniosku stanowiska Wnioskodawcy wynika, że przedmiotowa emerytura będzie podlegała opodatkowaniu tylko w Belgii, zgodnie z art. 18 ust. 1 Konwencji polsko-belgijskiej. Natomiast z przedstawionej przez organ podatkowy analizy przepisów ww. Konwencji wynika, że emerytura ta będzie opodatkowana wyłącznie w Belgii z uwagi na treść art. 19 ust. 2 lit. a tej Konwencji.

W konsekwencji, w myśl zasady, że wadliwa argumentacja prawna Wnioskodawcy, przy prawidłowo wywiedzionym skutku prawnym, winna skutkować uznaniem stanowiska podatnika za nieprawidłowe, stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.