Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-27/13-4/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-04-05
Teza: Zakres zwolnienia z opodatkowania zwrotu kosztów pacjentom uczestniczącym w badaniach klinicznych dokonywanych przez Spółkę za pośrednictwem badacza tj. podmiotu przekazującego zwrot pacjentom i związanych z tym obowiązków płatnika.
Słowa kluczowe: badanie; koszt-zwrot kosztów; obowiązek-obowiązek płatnika; przychód-przychody z innych źródeł; usługi
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 20

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. , poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 09.11.2012 r. (data wpływu 14.01.2013 r.) oraz piśmie z dnia 25.03.2013 r. stanowiącym odpowiedź na wezwanie Nr IPPB2/415-27/13-2/AK oraz IPPB5/423-35/13-2/RS o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania zwrotu kosztów pacjentom uczestniczącym w badaniach klinicznych dokonywanych przez Spółkę za pośrednictwem badacza tj. podmiotu przekazującego zwrot pacjentom i związanych z tym obowiązków płatnika - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14.01.2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania zwrotu kosztów pacjentom uczestniczącym w badaniach klinicznych dokonywanych przez Spółkę za pośrednictwem badacz tj. podmiotu przekazującego zwrot pacjentom i związanych z tym obowiązków płatnika.

W przedmiotowym wniosku zostały przedstawione następujące zdarzenia przyszłe.

Spółka M. SA jest firmą świadczącą usługi w zakresie administrowania, monitorowania i prowadzenia na terenie Polski projektów badań klinicznych przyszłych produktów leczniczych oraz badań obserwacyjnych dla substancji leczniczych już zarejestrowanych na zlecenie firm farmaceutycznych lub międzynarodowych Organizacji prowadzących badania kliniczne na zlecenie (tzw. sponsorów). Badania te mają na celu stwierdzenie czy dana substancja może być w przyszłości dopuszczona do obrotu jako lek lub długoterminową obserwację bezpieczeństwa stosowania leków już zarejestrowanych do obrotu na terenie Polski. Badania te prowadzone są w oparciu o regulacje ustawy prawo farmaceutyczne i prawo o zawodzie lekarza. Badania te realizowane są w wyspecjalizowanych ośrodkach posiadających odpowiednich specjalistów, a także specjalistyczny sprzęt medyczny. Badania te prowadzone są przez wyspecjalizowanych lekarzy w pracy z pacjentami (tzw. badacze). Badacz podaje lek pacjentowi zgodnie z zaleceniami tzw. protokółu badania i obserwuje oddziaływanie przyszłego produktu leczniczego. Spółka podpisuje umowę na przeprowadzenie badań w Polsce ze sponsorami krajowymi i zagranicznymi. Spółka jest wynagradzana kompleksowo za wykonanie projektu od fazy: rejestracji badania, rekrutacji pacjentów do zakończenia badania. Aby zrealizować dane badania Spółka nawiązuje współpracę z ośrodkami w których odbywa się badanie. M. S.A. jak i sponsor, mają ograniczony dostęp do danych mających na celu identyfikację pacjentów. Dane te znane są badaczowi. Karty obserwacji pacjentów w których badacz odnotowuje dane medyczne obserwowane w czasie badania „są opatrzone odpowiednim kodem numerycznym”, który uniemożliwia identyfikację danych osobowych pacjenta przez M. S.A. lub sponsora. Pacjentowi nie przysługuje jakiekolwiek wynagrodzenie lub gratyfikacja w innej formie za udział w badaniu poza zwrotem kosztów z tytułu dojazdu (w postaci biletów za przejazd lub tzw. „kilometrówki” w przypadku przejazdu samochodem prywatnym i ewentualnych kosztów noclegu udokumentowanych fakturą lub paragonem) lub też kosztów zakwaterowania i wyżywienia jeśli procedury medyczne opisane w zaakceptowanym przez odnośne władze protokole badania wymagają pozostania pacjenta w ośrodku badawczym. M. S.A. w ramach realizacji badania dla sponsora dokonuje zwrotu takich kosztów pacjentom uczestniczącym w badaniu. Ze względu na ograniczenia dotyczące identyfikacji pacjentów zwrot ten odbywa się za pośrednictwem badacza w ośrodku w którym przeprowadzane jest konkretne badanie. Zwrot tych kosztów dokonywany jest zgodnie z limitami określonymi w przepisach Rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 roku. M. S.A. otrzymuje od badaczy zestawienie zbiorcze zwrotu kosztów pacjentów wraz z odpowiednim kodem numerycznym pacjenta. M. S.A. ma możliwość wglądu w dokumentację przechowywaną przez badacza lub ośrodek w którym odbywało się badanie, celem weryfikacji danych liczbowych o wielkości wypłaconych zwrotów przejazdów. Kwota zwrotów stanowi element kalkulacji wynagrodzenia Spółki. Z umów zawieranych przez Spółkę z badaczami wynika, iż koszty dojazdów osób uczestniczących w badaniu ponosi Spółka zaś przekazanie tych kwot dokonuje podmiot pośredniczący ( badacz) ze środków przekazanych mu przez Spółkę oraz iż Spółka przekaże badaczom środki na ten cel.

Opis dotyczący drugiego pytania

Spółka wydatki, związane ze zwrotem kosztów poniesionych przez pacjentów na badania ma udokumentowane w sposób przedstawiony w opisie pierwszym tz. są to zbiorcze zestawienia (dokonane przez badacza), wypłacone pacjentom za zwroty przejazdów, wyżywienia lub noclegów. Na zestawieniach tych widnieje jedynie kod numeryczny danego pacjenta oraz numer badania zgodny z umową zawartą ze sponsorem. Kwota zwrotów stanowi element kalkulacji wynagrodzenia Spółki. Wpływ od sponsora wynagrodzenia należnego za zwrot kosztów pacjentom stanowi dla M. S.A. przychód podatkowy i jest jednym z elementów usługi w zakresie administrowania, monitorowania i prowadzenia projektów badań klinicznych. Kwota zwrotu przejazdów jako element usługi w wystawionej fakturze dla sponsora widnieje w kwocie faktycznie wynikającej z zestawienia (przedstawionego w opisie pierwszym), przesłanego przez badacza czyli bez jakiejkolwiek marży liczonej przez M. na tym elemencie. Drugi element faktury wystawionej dla sponsora to kwota za administrowania, monitorowanie i przeprowadzenie badania.

Pismem z dnia 14.03.2013 r. Nr IPPB2/415-27/13-2/AK oraz IPPB5/423-35/13-2/RS wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez:

*   wskazanie, czy obowiązek zwrotu przez Spółkę kosztów Pacjentom w związku z ich udziałem w przeprowadzanych badaniach klinicznych przyszłych produktów leczniczych oraz badaniach obserwacyjnych dla substancji leczniczych będzie wynikał z umów zawartych z podmiotami trzecimi zlecającymi Wnioskodawcy przedmiotowe badania (sponsorami). Jeżeli nie, to proszę o podanie na jakiej podstawie Spółka będzie dokonywała ich zwrotu;

*   podanie, czy umowy zawierane przez Spółkę z podmiotami trzecimi (sponsorami) na przeprowadzanie badań klinicznych przyszłych produktów leczniczych oraz badań obserwacyjnych dla substancji leczniczych będą zawierały regulacje dotyczące zasad wynagradzania Spółki oraz zasady zwrotu kosztów dla Pacjentów;

*   szczegółowe wskazanie na jakich zasadach, w związku z umowami zawieranymi z podmiotami trzecimi (sponsorami), będzie przyznawane Spółce wynagrodzenie za świadczone usługi oraz w związku z powyższym jak będą rozliczane ze Zleceniodawcą koszty ponoszone przez Wnioskodawcę w związku z wykonaniem zleconego przeprowadzania badań klinicznych przyszłych produktów leczniczych oraz badań obserwacyjnych dla substancji leczniczych, w tym koszty zwrotu Pacjentom poniesionych przez nich wydatków w związku z uczestnictwem w ww. badaniach (w tym wypłacane pacjentom zwroty za wyżywienia lub nocleg);

*   podanie, czy Spółka finansuje zwrot kosztów Pacjentom z własnych środków.

*   czy koszty udziału pacjentów w badaniach ponoszone są przez Wnioskodawcę czy też przez sponsorów,

*   czy z umowy zawartej przez Wnioskodawcę z badaczem wynika, iż to badacz jest zobowiązany do zwrotu kosztów dojazdu, zakwaterowania, wyżywienia pacjentom z tytułu udziału w badaniu,

*   kto fizycznie dokonuje zwrotu kosztów z tytułu udziału w badaniu pacjentom Wnioskodawca czy badacz?

*   Przedstawiony w tym zakresie opis zdarzenia przyszłego jest niespójny. Wnioskodawca wskazuje, iż „ M. SA w ramach realizacji badania dla sponsora dokonuje zwrotu takich kosztów pacjentom uczestniczącym w badaniu: (…) Jak również wskazuje, iż „Z umów zawieranych przez Spółkę z badaczami wynika, iż koszty dojazdu osób uczestniczących w badaniu ponosi Spółka zaś przekazania tych kwot dokonuje podmiot pośredniczący (badacz) ze środków przekazanych mu prze Spółkę”.

*   Z zadanego pytania oraz własnego stanowiska również wynika, iż to Wnioskodawca dokonuje zwrotu powyższych kosztów.

Zadanie pytania adekwatnego do przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego oraz przedstawienie własnego stanowiska adekwatnego do zadanego pytania.

Pismem z dnia 25.03.2013 r. w wyznaczonym terminie Wnioskodawca udzielił odpowiedzi na powyższe wezwanie. W nadesłanej odpowiedzi wskazał, iż:

W umowach ze Sponsorami nie jest zawarta usługa zwrotu kosztów dla pacjentów. Konieczność zwrotu kosztów podróży, ewentualnego zakwaterowania lub wyżywienia dla pacjentów uczestniczących w badaniu klinicznym przyszłych produktów leczniczych oraz badaniach obserwacyjnych dla substancji leczniczych wynika z zapisów zawartych w dokumencie „Informacja i świadoma zgoda pacjenta na udział w badaniu”.

Powyższy dokument stanowi podstawę dla pacjenta do roszczenia o zwrot powyższych kosztów od Sponsora za pośrednictwem badacza. Ze względu na fakt, iż nadzór nad przebiegiem Badania w ośrodkach badawczych oraz rozliczenia finansowe z badaczami zostają delegowane przez Sponsora na spółkę jest to podstawa do zwrotu kosztów pacjentowi za pośrednictwem badacza i Spółki przez Sponsora.

W chwili obecnej nie ma w umowach ze Sponsorami regulacji dotyczących zasad wynagradzania Spółki za pośrednictwo w zwrocie kosztów dla pacjenta. Za zwrot kosztów dla pacjenta przewidzianych w dokumencie „Informacja i świadoma zgoda pacjenta na udział w badaniu” Spółka nie będzie wynagradzana. Będzie otrzymywać jedynie od Sponsora zwrot poniesionych kosztów na zwrot kosztów dla pacjenta.

Spółka będzie otrzymywać od badacza rachunki pacjentów lub oświadczenia o należnej kwocie zwrotu za wykorzystanie samochodu prywatnego zgodnie z ustawową opłatą za kilometr. Na podstawie rachunków lub oświadczeń Spółka wypłaci badaczowi należną do zwrotu pacjentowi kwotę a pacjent kwituje jej odbiór badaczowi.

Spółka wystawi Sponsorowi fakturę na kwotę faktycznie wypłaconą pacjentowi celem zwrotu kosztów poniesionych przez Spółkę.

Spółka będzie finansowała zwrot kosztów Pacjentom z własnych środków za pomocą badacza, a następnie obciąży w swoje fakturze sprzedaży Sponsora za zwrot tych wydatków.

Koszty udziału pacjentów w badaniach ponoszone są ostatecznie przez Sponsorów za pośrednictwem Spółki i badacza. Najpierw badacz wypłaca zwrot koszów bezpośrednio pacjentom ze środków pobranych od Spółki w postaci zaliczki, a Spółka obciąża w następnej kolejności Sponsora.

W umowie z badaczem Spółka planuje następujący zapis:

Sponsor za pośrednictwem C. zobowiązuje się do pokrycia ponoszonych przez uczestników Badania uzasadnionych i udokumentowanych kosztów związanych z ich udziałem w Badaniu tj. kosztów podróży na dojazd do Ośrodka na wizyty wymagane w związku z Badaniem i powrót do domu łącznie do wysokości maksymalnie 250 PLN na wizytę na Uczestnika Badania. Rozliczenie kosztów podróży przez C. nastąpi za pośrednictwem Badacza raz na 3 miesiące na podstawie dostarczonej dokumentacji i po zatwierdzeniu jej przez Sponsora/C..

Fizycznie zwrotu kosztów pacjentom dokonuje badacz, ze względu na wynikające z regulacji niemożność bezpośredniego kontaktu Spółki i Sponsora z pacjentem. Badacz pobiera od Wnioskodawcy środki pieniężne w postaci zaliczki i rozlicza te środki na podstawie udokumentowanych kwot zwracanych pacjentom z tytułu przejazdu, wyżywienia lub noclegu.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy dokonywane przez M. S.A. zwroty kosztów pacjentom uczestniczącym w badaniu klinicznym do wysokości przewidzianych w odrębnych przepisach limitów „będzie podlegał zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych na mocy art. 2l ust l pkt 16 lit b z zastrzeżeniem art. 21 ust. 13 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz czy nie wystąpi konieczność sporządzania dla pacjentów PIT 8C lub PIT -11?
2.  Czy tak udokumentowane (jak zostało to opisane wniosku ORD-IN) zwroty kosztów pacjentom uczestniczącym w badaniu, które stanowią składnik całej usługi i stanowią element przychodu podatkowego Spółki, będą mogły być zaliczone do kosztów podatkowych i zmniejszać będą podstawę opodatkowania Spółki podatkiem dochodowym od osób prawnych zgodnie z Ustawą z 15 lutego 1992 r.?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź z zakresu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W zakresie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy, w omawianej sytuacji Spółka dokonuje rekompensaty kosztów dojazdu, wyżywienia i noclegów ponoszonych przez pacjentów, którzy podjęli dobrowolną decyzję o przystąpieniu do badania zgodnie z art. 37c, ustawy z 6 września 2001 r. prawo farmaceutyczne. W tej sytuacji nie ma więc mowy o wynagrodzeniu lub dodatkowej gratyfikacji dla pacjentów. W ocenie Spółki z tego tytułu nie dochodzi do przysporzenia majątkowego po stronie pacjenta, jedynie jest to rekompensata już poniesionych przez pacjentach wydatków. W ocenie Spółki przekazywana przez nią rekompensata za ponoszone przez pacjentów koszty ma w sensie ekonomicznym i podatkowym charakter zbliżony do diet i innych należności które zostały wymienione w art. 21 ust 1 pkt 16 lit b oraz art. 21 ust. 14 Ustawy jako zwolnione z podatku dochodowego, a co za tym idzie nie wystąpi konieczność wystawienia PIT 8C lub PIT 11. W ocenie Spółki wypełnione są wszystkie przesłanki do zakwalifikowania zwrotu kosztów pacjentom jako zwolnionego z podatku dochodowego od osób fizycznych gdyż:

*   omawiany zwrot kosztów jest kategorią diety lub innej należności,

*   jest przekazywany osobie nie będącej pracownikiem Spółki tj. pacjentowi uczestniczącemu dobrowolnie w badaniu klinicznym realizowanym przez Spółkę,

*   zwrot kosztów nie jest zaliczany przez pacjenta do kosztów uzyskania przychodu,

*   zwrot dokonywany jest na zasadach i do wysokości limitów wykazanych w odrębnych przepisach.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z treści art. 11 ust. 1 ww. ustawy wynika, iż przychodami z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Równocześnie przepis art. 20 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach. Sformułowanie „w szczególności” dowodzi, iż definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty w związku z czym do tej kategorii zaliczyć należy również przychody inne niż wymienione wprost w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Na gruncie prawa podatkowego przychodem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jest każda forma przysporzenia majątkowego (korzyść), tzn. zarówno pieniężna jak i niepieniężna. Innymi słowy, pod pojęciem tym należy rozumieć każde działanie lub zaniechanie prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży osoby niebędącej pracownikiem - do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Odrębnymi przepisami, o których mowa powyżej jest rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. z 2013 r., poz. 167).

Zgodnie natomiast z treścią art. 21 ust. 13 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) cyt. ustawy stosuje się, jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione:

1.  w celu osiągnięcia przychodów lub
2.  w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw, lub
3.  przez organy (urzędy) władzy lub administracji państwowej albo samorządowej oraz jednostki organizacyjne im podległe lub przez nie nadzorowane, lub
4.  przez osoby pełniące funkcje obywatelskie, o których mowa w art. 13 pkt 5, w związku z wykonywaniem tych funkcji.

Należy zauważyć, iż w powołanym art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ww. ustawy ustawodawca posłużył się terminem „podróż” bez określenia „służbowa”, dlatego też zakres tego zwolnienia jest szerszy, ponieważ nie ogranicza się ono jedynie do podróży służbowych, ale do wszelkich podróży osób niebędących pracownikami, pod warunkiem spełnienia przesłanek wynikających z art. 21 ust. 13 ww. ustawy.

Z zaprezentowanego we wniosku stanu faktycznego oraz jego uzupełnienia w odpowiedzi na przesłane wezwanie wynika, iż Spółka jest firmą świadczącą usługi w zakresie administrowania, monitorowania i prowadzenia na terenie Polski projektów badań klinicznych przyszłych produktów leczniczych oraz badań obserwacyjnych dla substancji leczniczych już zarejestrowanych na zlecenie firm farmaceutycznych lub międzynarodowych Organizacji prowadzących badania kliniczne na zlecenie (tzw. sponsorów). Badania te prowadzone są przez wyspecjalizowanych lekarzy w pracy z pacjentami (tzw. badacze). Spółka podpisuje umowę na przeprowadzenie badań w Polsce ze sponsorami krajowymi i zagranicznymi. Spółka jest wynagradzana kompleksowo za wykonanie projektu od fazy: rejestracji badania „rekrutacji pacjentów do zakończenia badania. Aby zrealizować dane badania Spółka nawiązuje współpracę z ośrodkami w których odbywa się badanie. M. S.A. jak i sponsor, mają ograniczony dostęp do danych mających na celu identyfikację pacjentów. Dane te znane są badaczowi. Karty obserwacji pacjentów w których badacz odnotowuje dane medyczne obserwowane w czasie badania „są opatrzone odpowiednim kodem numerycznym”, który uniemożliwia identyfikację danych osobowych pacjenta przez M. S.A. lub sponsora. Pacjentowi nie przysługuje jakiekolwiek wynagrodzenie lub gratyfikacja w innej formie za udział w badaniu poza zwrotem kosztów z tytułu dojazdu (w postaci biletów za przejazd lub tzw. „kilometrówki” w przypadku przejazdu samochodem prywatnym i ewentualnych kosztów noclegu udokumentowanych fakturą lub paragonem) lub też kosztów zakwaterowania i wyżywienia jeśli procedury medyczne opisane w zaakceptowanym przez odnośne władze protokole badania wymagają pozostania pacjenta w ośrodku badawczym. M. S.A. w ramach realizacji badania dla sponsora dokonuje zwrotu takich kosztów pacjentom uczestniczącym w badaniu. Ze względu na ograniczenia dotyczące identyfikacji pacjentów zwrot ten odbywa się za pośrednictwem badacza w ośrodku w którym przeprowadzane jest konkretne badanie. Zwrot tych kosztów dokonywany jest zgodnie z limitami określonymi w przepisach Rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 roku. M. S.A. otrzymuje od badaczy zestawienie zbiorcze zwrotu kosztów pacjentów wraz z odpowiednim kodem numerycznym pacjenta. M. S.A. ma możliwość wglądu w dokumentację przechowywaną przez badacza lub ośrodek w którym odbywało się badanie, celem weryfikacji danych liczbowych o wielkości wypłaconych zwrotów przejazdów. Kwota zwrotów stanowi element kalkulacji wynagrodzenia Spółki. Z umów zawieranych przez Spółkę z badaczami wynika, iż koszty dojazdów osób uczestniczących w badaniu ponosi Spółka zaś przekazanie tych kwot dokonuje podmiot pośredniczący ( badacz) ze środków przekazanych mu przez Spółkę oraz iż Spółka przekaże badaczom środki na ten cel.

Koszty udziału pacjentów w badaniach ponoszone są ostatecznie przez Sponsorów za pośrednictwem Spółki i badacza. Najpierw badacz wypłaca zwrot koszów bezpośrednio pacjentom ze środków pobranych od Spółki w postaci zaliczki, a Spółka obciąża w następnej kolejności Sponsora.

W umowie z badaczem Spółka planuje następujący zapis:

Sponsor za pośrednictwem C. zobowiązuje się do pokrycia ponoszonych przez uczestników Badania uzasadnionych i udokumentowanych kosztów związanych z ich udziałem w Badaniu tj. kosztów podróży na dojazd do Ośrodka na wizyty wymagane w związku z Badaniem i powrót do domu łącznie do wysokości maksymalnie 250 PLN na wizytę na Uczestnika Badania. Rozliczenie kosztów podróży przez C. nastąpi za pośrednictwem Badacza raz na 3 miesiące na podstawie dostarczonej dokumentacji i po zatwierdzeniu jej przez Sponsora/C..

Fizycznie zwrotu kosztów pacjentom dokonuje badacz, ze względu na wynikające z regulacji niemożność bezpośredniego kontaktu Spółki i Sponsora z pacjentem. Badacz pobiera od Wnioskodawcy środki pieniężne w postaci zaliczki i rozlicza te środki na podstawie udokumentowanych kwot zwracanych pacjentom z tytułu przejazdu, wyżywienia lub noclegu.

Zatem w świetle przywołanych uregulowań prawnych oraz przedstawionego we wniosku stanu zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, iż sfinansowanie bądź zwrócenie przez Wnioskodawcę kosztów przejazdów, noclegów lub wyżywienia pacjentom uczestniczącym w badaniach klinicznych będzie stanowiło dla nich nieodpłatne świadczenie, które należy zakwalifikować do przychodów, o których mowa w art. 20 ust. 1 ww. ustawy, tj. do przychodów z innych źródeł.

Jednakże w oparciu o przepis art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) z zastrzeżeniem art. 21 ust. 13, ww. ustawy przychód ten będzie wolny od podatku dochodowego, tj. jeżeli koszty podróży nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów podatnika (pacjenta), oraz zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodu przez Wnioskodawcę. Bowiem warunki do zastosowania zwolnienia określonego w treści art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zostaną spełnione, jeśli koszty podróży osób rekrutowanych będą ponoszone przez Wnioskodawcę w celu uzyskania przez niego przychodu i osoba rekrutowana (pacjent) otrzymanych świadczeń nie zaliczy do kosztów uzyskania przychodów. Przy czym podkreślić należy, iż ze zwolnienia korzystają świadczenia jedynie do wysokości limitów określonych w powołanym powyżej rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej. W przypadku gdy sfinansowane bądź zwrócone przez Wnioskodawcę koszty przejazdów i noclegów ww. osobom nie będą spełniały kryteriów wskazanych w art. 21 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, lub będą przewyższały limit określony odrębnymi przepisami, - odpowiednio - cała kwota refundacji kosztów dojazdu lub nadwyżka ponad ustalony limit będzie podlegała wykazaniu w informacji PIT-8C.

Reasumując, dokonywany przez Spółkę zwrot kosztów podróży, zakwaterowania i wyżywienia pacjentom uczestniczącym w badaniach klinicznych prowadzonych przez badaczy podlega zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych do wysokości obowiązujących limitów zgodnie z dyspozycją przepisu art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) z zastrzeżeniem art. 21 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co skutkuje tym, że na Spółce nie będą ciążyć obowiązki informacyjne. W przypadku przekroczenia limitów określonych w Rozporządzeniu, bądź nie spełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych na Wnioskodawcy ciążył będzie obowiązek wystawienia PIT – 8C i wypełnienia obowiązków określonych w art. 42a ustawy.

Ponadto organ podatkowy wskazuje, że Spółka w treści własnego stanowiska odwołała się do odrębnych przepisów, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, którymi - na dzień złożenia wniosku były:

*   w odniesieniu do podróży odbywanych na terytorium Polski - Rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju (Dz. U. z 2002 r. Nr 236, poz. 1990 z późn. zm. - „Rozporządzenie Krajowe”);

*   w odniesieniu do podróży odbywanych poza granicami kraju - Rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju (Dz. U z 2002 r. Nr 236, poz. 1991 z późn. zm. - „Rozporządzenie Zagraniczne”).

Jednakże na dzień wydania przedmiotowej interpretacji indywidualnej zastosowanie znajduje ogłoszone w dniu 5 lutego 2013 r. i obowiązuje od dnia 1 marca 2013 r. rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju (Dz. U. z 2013 r., poz. 167), co nie miało wpływu na wydane rozstrzygnięcie.

We własnym stanowisku Wnioskodawca powołuje się na zwolnienie wynikające z treści art. 21 ust 1 pkt 16 lit b oraz art. 21 ust. 14 a w pytaniu na zwolnienie wynikające z treści art. 2l ust. l pkt 16 lit b z zastrzeżeniem art. 21 ust. 13 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Organ domniemywa, iż Wnioskodawca we własnym stanowisku błędnie (omyłkowo) wskazał ust. 14 art. 21, co nie ma jednak wpływu na rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.