Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1462-IPPP3.4512.667.2016.2.PC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-12-14
Teza: W zakresie określenia miejsca świadczenia usługi kompleksowej organizacji targów/imprez promocyjnych, określenia miejsca świadczenia usług takich jak: udostępnianie powierzchni wystawienniczej lub lokalu, usługi reklamowe, zapewnienie obsługi stoiska: hostessy, konferansjerzy, ochrona fizyczna, udostępnienie wyposażenia stoiska, montaż/demontaż stoiska/sceny/ekspozycji w przypadku gdy usługi te świadczone są odrębnie, nie w ramach usług kompleksowych oraz określenia momentu powstania obowiązku podatkowego w przypadku refakturowania opisanych usług na kontrahentów.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza-prowadzenie działalności gospodarczej ; impreza; koszt-poniesienie kosztów w czasie; obowiązek-obowiązek podatkowy; refakturowanie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Strony przedstawione we wniosku z dnia 6 września 2016 r. (data wpływu do tut. Organu 9 września 2016 r.), uzupełnionym w dniu 28 listopada 2016 r. (data wpływu 30 listopada 2016 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 18 listopada 2016 r. (skutecznie doręczone 23 listopada 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   określenia miejsca świadczenia usługi kompleksowej organizacji targów/imprez promocyjnych (pytanie 1 pkt a wniosku) - **jest prawidłowe,**

*   określenia miejsca świadczenia usług takich jak: udostępnianie powierzchni wystawienniczej lub lokalu, usługi reklamowe, zapewnienie obsługi stoiska: hostessy, konferansjerzy, ochrona fizyczna, udostępnienie wyposażenia stoiska, montaż/demontaż stoiska/sceny/ekspozycji w przypadku gdy usługi te świadczone są odrębnie, nie w ramach usług kompleksowych (pytanie 1 pkt b, c, e, f, g wniosku) - **jest prawidłowe,**

*   określenia momentu powstania obowiązku podatkowego w przypadku refakturowania opisanych usług na kontrahentów – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 września 2016 wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia miejsca świadczenia usługi kompleksowej organizacji targów/imprez promocyjnych, określenia miejsca świadczenia usług takich jak: udostępnianie powierzchni wystawienniczej lub lokalu, usługi reklamowe, zapewnienie obsługi stoiska: hostessy, konferansjerzy, ochrona fizyczna, udostępnienie wyposażenia stoiska, montaż/demontaż stoiska/sceny/ekspozycji w przypadku gdy usługi te świadczone są odrębnie, nie w ramach usług kompleksowych oraz określenia momentu powstania obowiązku podatkowego w przypadku refakturowania opisanych usług na kontrahentów.

Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 24 listopada 2016 r., złożonym w dniu 28 listopada 2016 r. (data wpływu 30 listopada 2016 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 18 listopada 2016 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością zajmuje się sprzedażą towarów (gier komputerowych w pudełkach, książek, filmów, płyt CD z muzyką) i usług elektronicznych w postaci cyfrowych plików (gry, filmy, e-booki oraz audiobooki.)

Spółka bierze udział w różnego rodzaju targach i imprezach branżowych, organizuje imprezy promocyjne i konferencje.

W ramach udziału/organizacji takich imprez Spółka ponosi różnego rodzaju koszty (np. opłaty rejestracyjne) i dokonuje zakupu różnego rodzaju usług (min. wynajem powierzchni/lokalu; zabudowa/ montaż i demontaż stoisk/scen; usługi Public Relations; usługi hostess, konferansjerów i ochrony fizycznej; wynajem sprzętu technicznego i oświetleniowego; usługi reklamy; produkcja katalogów, ulotek, plakatów, standów, banerów; przygotowanie ekspozycji towarów).

Poniesione koszty są refakturowane (w całości lub części) na kontrahentów mających siedzibę na terenie Unii Europejskiej (czynnych podatników VAT).

Refakturowanie odbywa się w ramach przyznawanych budżetów marketingowych (zazwyczaj budżety nie są znane Spółce przed organizacją wydarzeń, kwoty przyznawane są czasem długo po imprezie, gdy Spółka zgromadzi już wszystkie faktury i rachunki za zakupione i wykonane usługi od swoich partnerów). Budżety przyznawane są okresowo, np. budżet marketingowy na Q1 2016 r. Bywa, że impreza/wydarzenie odbywa się np. 1 stycznia 2016, a kwota budżetu na Q1 2016 jest przyznawana (a tym samym znana spółce) dopiero 20 kwietnia 2016.

W odpowiedzi na wezwanie tut. Organu Wnioskodawca uzupełnił stan faktyczny i wskazał, że spółka bierze udział lub organizuje wymienione imprezy w celach: promocji nowych produktów których jest dystrybutorem, intensyfikacji sprzedaży funkcjonujących już na rynku produktów, promocji producentów i marek jakie oferuje, promocji własnej działalności na rynku. Rodzaje imprez jakie spółka organizuje lub w których bierze udział:

*   Impreza branżowa - to targi, wystawy, festiwale, seminaria , sympozja czy spotkania związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością (wydarzenia/imprezy związane z grami komputerowymi i konsolowymi, książkami, filmami, muzyką ale również wydarzenia i imprezy związane z nowościami z zakresu rozwoju techniki i informatyki oraz rynku e-commerce), służąca:
    *   przedstawieniu i reklamie firmy oraz jej produktów
    *   wymianie informacji dotyczącej firm i działalności przez nie prowadzonych
    *   nawiązywaniu kontaktów, pozyskiwaniu nowych dostawców i odbiorców
*   Imprezy promocyjne - wydarzenia związane z przedstawieniem/reklamą nowego na rynku produktu czy marki, wydarzenie o charakterze rozrywkowym
*   Konferencja - spotkanie przedstawicieli spółki z dziennikarzami, dostawcami i/lub odbiorcami, mające na celu przedstawienie i promowanie nowości i zmian na rynku gier oraz omówienie określonych zagadnień (przedstawienie planów wydawniczych na nadchodzący okres, przedstawienie zmian i planów rozwojowych dotyczących prowadzonej działalności, reklama firmy).

Imprezy/konferencje/wydarzenia wskazane we wniosku przez Spółkę organizowane są na terenie Polski.

Spółka jest:

*   organizatorem takich imprez/konferencji - kompleksowa organizacja wydarzenia: Spółka wynajmuje lokal/miejsce, kupuje usługi z zakresu: obsługi technicznej, przygotowania miejsca do takiej imprezy, montażu i demontażu sceny/stoiska, załatwia wszelkie zgody formalne, wynajmuje obsługę, konferansjerów i ochronę, zajmuje się zaproszeniem gości i promocją/reklamą całego wydarzenia. Ponosi pełną odpowiedzialność za całość organizowanego wydarzenia;

lub

*   bierze udział w imprezie/konferencji - Spółka organizuje swoją wystawę/stanowisko/stoisko, zakupuje różnego rodzaju usługi, będące częścią wielkiego wydarzenia organizowanego przez inne podmioty (np. stoisko na targach, wystawa na imprezie branżowej czy konferencji).

W ramach organizacji imprez bądź udziału w nich Spółka ponosi następujące koszty:

*   opłaty rejestracyjne (są to np. opłaty za możliwość udziału w targach i wystawiania się na nich);

*   wynajem powierzchni (np. wynajem powierzchni w halach wystawowych na targach, wynajem lokalu w celu organizacji konferencji);

*   zabudowa/ montaż i demontaż ( np. montaż stoiska na targach, przygotowanie sceny w czasie konferencji);

*   zakup usług Public Relations;

*   usługi hostess, konferansjerów i ochrony fizycznej;

*   wynajem sprzętu technicznego i oświetleniowego;

*   zakup usług reklamowych (np. ogłoszenia w prasie, reklama w katalogu organizatora targów);

*   produkcja katalogów, ulotek, plakatów, standów, banerów;

*   przygotowanie ekspozycji towarów;

*   zakup i/lub produkcja dekoracji i innych niezbędnych elementów stoiska/wystawy/ekspozycji;

W zależności od celów udziału lub organizacji takiej imprezy (np. promocja nowego produktu, przedstawienie nowej marki na rynku, przedstawienie planów wydawniczych) Spółka ponosi wymienione powyżej koszty sama, lub są one refakturowane (w całości lub części) na kontrahentów (dostawców/producentów sprzedawanych przez spółkę towarów).

Kontrahenci, to podmioty, nieposiadające w Polsce siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności, mające siedzibę na terenie Unii Europejskiej, będące czynnymi podatnikami VAT UE (ale niebędące podatnikami PL VAT), są to producenci/dostawcy sprzedawanych przez spółkę towarów. Producenci/dostawcy, nazywani kontrahentami Spółki, w celu intensyfikacji sprzedaży swoich produktów przez Spółkę, będącą dystrybutorem tych produktów, przyznają Spółce tzw. budżety marketingowe.

Budżet marketingowy - jest to pula środków pieniężnych, przyznana Spółce - dystrybutorowi przez producenta, w celu dynamizacji sprzedaży produktów producenta na rynku. Taki budżet obejmuje elementy związane z wprowadzeniem produktu na rynek, wszelkie działania promocyjne - np.: reklama (internetowa, radiowa, telewizyjna, prasowa); przygotowanie banerów, standów, ulotek; usługi PR; organizacja imprez promocyjnych; najem powierzchni; działania skierowane w kierunku komunikacji z klientem i partnerem handlowym.

Budżety są przyznawane Spółce przez kontrahenta (producenta/dostawcę towarów) okresowo. Budżety zazwyczaj nie są znane Spółce przed organizacją wydarzeń, kwoty przyznawane są czasem długo po imprezie, gdy spółka zgromadzi już wszystkie faktury i rachunki za zakupione i wykonane usługi. Bywa, że impreza/wydarzenie odbywa się np. 1 stycznia 2016, a kwota budżetu za Q12016 jest przyznawana (a tym samym znana Spółce) dopiero 21 kwietnia 2016.

Stoiska/wystawy Spółki w czasie np. targów, czy organizowane przez Spółkę imprezy promocyjne/konferencje były:

*   w całości dedykowane promocji jednego nowego produktu konkretnego producenta czy puli produktów konkretnego producenta,

*   w całości poświęcone są konkretnemu producentowi/kontrahentowi i jego produktom, dystrybuowanym w Polsce przez Spółkę;

*   poświęcone są wielu produktom różnych producentów

W zależności od tego jak zostanie ustalony budżet marketingowy (kontrahent decyduje się na pokrycie całości poniesionych kosztów albo pokrywa koszty wybiórczo), spółka fakturuje kontrahenta dwojako:

*   za usługi kompleksowe (zbierając w jedną kwotę wszystkie poniesione przy organizacji stoiska/wystawy/imprezy/wydarzenia koszty (zakupione usługi), w skład tej kwoty wchodzą: najem powierzchni, montaż i demontaż stoiska/sceny, usługi PR, usługi reklamowe, wszelkie poniesione opłaty rejestracyjne, najem obsługi stoiska: hostessy, konferansjerzy, ochrona fizyczna, obsługa techniczna stoiska, produkcja standów, banerów, ulotek i plakatów, zaproszenie przedstawicieli mediów);

lub

*   wystawia refaktury za odrębne, wybrane przez kontrahenta składniki kosztów składające się na zorganizowaną imprezę (tzn. jeżeli kontrahent decyduje się zwrócić Spółce jedynie koszty usług reklamowych, to Spółka na fakturze umieszcza jedynie usługi reklamowe, jeżeli zdecyduje się pokrywać jedynie część kosztów dotyczących najmu powierzchni, to Spółka na fakturze umieszcza jedynie wartość dotyczącą najmu powierzchni, udokumentowaną fakturą, która została Spółce wystawiona za najem powierzchni).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku:

1.  W związku z refakturowaniem przez Spółkę poniesionych przy organizacji imprez/wydarzeń/konferencji (na terenie kraju) lub brania udziału w imprezach (na terenie kraju) kosztów, na kontrahentów spoza terytorium kraju (kontrahenci z Unii Europejskiej, nieposiadający stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, będący czynnymi podatnikami VAT UE), powstała wątpliwość, czy usługi należy uznać jako związane z nieruchomością i opodatkować w miejscu jej położenia (czyli tam gdzie odbywają się targi/imprezy/wydarzenia), czy zgodnie z zasadą ogólną - należy je opodatkować w kraju nabywcy? Wątpliwości dotyczą następujących refakturowanych usług:
    1.  usługi kompleksowe np, organizowanie targów/ imprez promocyjnych (Spółka na rzecz kontrahenta w ramach przyznanego budżetu marketingowego organizuje kompleksowo imprezę promocyjną czy stoisko targowe, zakupuje usługi: najem powierzchni, montaż i demontaż stoiska, reklama i promocja imprezy/stoiska, najem hostess, najem obsługi stoiska, produkcja plakatów, ulotek, itp.)? udostępnienie powierzchni np.
    2.  wystawienniczej lub lokalu w którym będzie odbywała się impreza/ wydarzenie promocyjne - usługa świadczona odrębnie, nie w ramach usług kompleksowych (kontrahent w ramach przyznanego budżetu, zgadza się na refakturowanie jedynie całości lub części kosztów usługi najmu powierzchni)?
    3.  usługi reklamowe, np. reklama w katalogu targów, ulotki, plakaty, banery, standy, powierzchnia reklamowa, ekspozycja towarów - usługa świadczona odrębnie, nie w ramach usług kompleksowych (kontrahent w ramach przyznanego budżetu, zgadza się na refakturowanie jedynie całości lub części
    4.  doprowadzenie mediów - usługa świadczona odrębnie, nie w ramach usług kompleksowych (kontrahent w ramach przyznanego budżetu, zgadza się na refakturowanie jedynie całości lub części kosztów za doprowadzenie mediów)?
    5.  zapewnienie obsługi stoiska: hostessy, konferansjerzy, ochrona fizyczna - usługa świadczona odrębnie, nie w ramach usług kompleksowych (kontrahent w ramach przyznanego budżetu, zgadza się na refakturowanie jedynie całości lub części kosztów za zapewnienie obsługi stoiska)?
    6.  udostępnienie wyposażenia stoiska - sprzęt techniczny, oświetleniowy, nagłośnienie - usługa świadczona odrębnie, nie w ramach usług kompleksowych (kontrahent w ramach przyznanego budżetu, zgadza się na refakturowanie jedynie całości lub części kosztów za udostępnienie wyposażenia stoiska)?
    7.  montaż/demontaż stoiska/sceny/ekspozycji - usługa świadczona odrębnie, nie w ramach usług kompleksowych (kontrahent w ramach przyznanego budżetu, zgadza się na refakturowanie jedynie całości lub części kosztów za montaż/demontaż stoiska/sceny) ?
2.  Kiedy powstanie obowiązek podatkowy, w przypadku refakturowania usług związanych z organizacją targów i imprez na rzecz kontrahenta spoza terytorium kraju (kontrahenci z Unii Europejskiej, nieposiadający siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, będący czynnymi podatnikami VAT UE), w przypadku przyznania przez kontrahenta budżetu (a tym samym wyrażenie zgody na partycypowanie w kosztach i refakturowanie) długo po odbyciu się imprezy - w momencie zakończenia się imprezy, czy w momencie uzyskania budżetu marketingowego od kontrahenta?

Zdaniem Wnioskodawcy:

AD. 1 ) W zależności od rodzaju wymienionych w pytaniu usług, należy je opodatkować albo w miejscu w którym są faktycznie wykonywane, albo zgodnie z zasadą ogólną, w kraju nabywcy.

Ad.1 a) Usługi kompleksowej organizacji targów/imprez

Zdaniem spółki usługi kompleksowe, tj. kompleksowe organizowanie targów/imprez promocyjnych, polegających na udostępnieniu powierzchni wystawienniczej wraz z zabudową lub bez niej, udostępnianie powierzchni w celu organizacji imprezy promującej, doprowadzenie mediów (i wszelkie działania Public Relations) obsługa hostess i konferansjerów, udostępnianie wyposażenia stoisk czy lokali, montaż i demontaż stoiska/sceny, wynajem sprzętu technicznego i oświetleniowego, ochrona fizyczna imprezy czy stoiska, reklama w katalogu targów, ulotki, plakaty reklamujące wydarzenie, banery, standy, ekspozycje towarów, opłaty rejestracyjne i inne usługi techniczne, należy opodatkować zgodnie z art. 28b ustawy o VAT, czyli w kraju nabywcy usługi.

Powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektorów Izb Skarbowych w Łodzi (interpretacja indywidualna nr IPTPP2/443-831/11-7/AW oraz w Katowicach (interpretacja indywidualna nr IBPP3/443-1306/11/PK), gdzie czytamy: „(\`(...)\`) Usługą zasadniczą w niniejszej sprawie jest wykonanie usługi związanej z targami. Na usługę tą składa się szereg usług, w tym najem powierzchni targowej wraz z doprowadzeniem mediów i Internetu oraz usługi reklamowe na tych targach. Wymienione usługi pomocnicze służą lepszemu wykonaniu usługi związanej z targami w Niemczech i pojedynczo nie stanowią celu samego w sobie.

Zatem usługa związana z targami, polegająca na wynajmie powierzchni wystawienniczej wraz z usługami towarzyszącymi (\`(...)\`) nie jest wymieniona w wyjątkach od zasady ogólnej, a zatem miejscem ich świadczenia, a zarazem opodatkowania jest terytorium państwa, gdzie usługobiorca posiada siedzibę (\`(...)\`) ”

Podobne stanowisko zaprezentował również Trybunał Sprawiedliwości w wyroku z 27 października 2011 r. w sprawie C-530/09, gdzie uznano, że świadczenie usług obejmujących tworzenie, czasowe udostępnienie oraz w razie potrzeby transport i montaż stoiska targowego lub wystawowego na rzecz klientów wystawiających towary lub usługi na targach i wystawach może być uznane jako świadczenie usługi:

*   reklamowej - jeżeli stoisko zostało zaprojektowane lub jest wykorzystywane w celach reklamowych;

*   w dziedzinie kultury, sztuki, sportu i nauki, itp. - jeżeli stoisko targowe powstało i jest udostępniane w ramach konkretnych targów lub wystawy o tematyce kulturalnej, artystycznej, sportowej, naukowej, edukacyjnej, rozrywkowej, itp.;

*   wynajmu rzeczowego majątku ruchomego;

Taka kwalifikacja usługi oznacza, że generalnie usługi te opodatkowane są w kraju, gdzie nabywca posiada siedzibę działalności gospodarczej.

Ad.1 b) Usługi udostępniania powierzchni np. wystawienniczej lub lokalu w którym będzie odbywała się impreza promocyjna (świadczone odrębnie, nie w ramach usług kompleksowych)

Zdaniem Spółki usługa polegająca jedynie na wynajmie powierzchni wystawienniczej czy lokalu w celu organizacji imprezy jest usługą związaną z nieruchomością. I opodatkowana jest w miejscu gdzie znajduje się nieruchomość. W przypadku Spółki, będzie to nieruchomość udostępniania w Polsce, usługa więc powinna być opodatkowana stawką 23% VAT.

Potwierdzenie tego stanowiska znajdujemy w interpretacji indywidualnej z 22 marca 2012 r. nr IPTPP2/443-831/11-10/AW, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi uznał: „(\`(...)\`) nabyta (\`(...)\`) usługa wynajmu powierzchni wystawienniczej na czas trwania targów polega na oddaniu nieruchomości do używania. Tym samym spełnia ona przesłanki do zakwalifikowania jej jako usługi związanej z nieruchomością, czyli miejscem, w którym odbywają się targi i w którym znajduje się powierzchnia wystawiennicza. Zatem miejscem świadczenia i opodatkowania usługi udostępnienia powierzchni wystawienniczej na targach w Czechach jest miejsce położenia nieruchomości, tj. terytorium Czech (art.28e ustawy). (\`(...)\`)”

Ad.1 c) Usługi reklamowe np. reklama w katalogu targów, ulotki, plakaty, standy, ekspozycje towarów (świadczone odrębnie, nie w ramach usług kompleksowych)

Usługi reklamowe (definiowane przez Słownik Języka Polskiego jako rozpowszechnianie informacji o towarach/ usługach, ich zaletach, wartości, miejscach i możliwości nabycia, chwalenie kogoś, zalecanie czegoś przez prasę, radio, telewizję i Internet) zdaniem Spółki, powinny być opodatkowane w miejscu siedziby nabywcy usługi.

Art. 28b Ustawy o VAT: „1. Miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust.2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust.1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.”

Ad.1 d,e,f,g) Usługi doprowadzenia mediów, zapewnienie obsługi stoiska: hostessy, konferansjerzy i ochrona fizyczna, udostępnienie wyposażenia stoiska - sprzęt techniczny, oświetleniowy, nagłośnienie, montaż/demontaż stoiska/sceny/ekspozycji (świadczone odrębnie, nie w ramach usług kompleksowych)

Zdaniem spółki, usługi wymienione w pytaniu w punktach d), e), f) oraz g) czyli usługi doprowadzenia mediów na targi czy wszelkiego rodzaju imprezy o charakterze promocyjnym, zapewnienie obsługi stoisk: hostessy, konferansjerzy i ochrona fizyczna, udostępnienie wyposażenia stoiska - sprzęt techniczny, oświetlenie i nagłośnienie, montaż/demontaż stoiska/sceny/ekspozycji, świadczone odrębnie, nie w ramach usług kompleksowych czy najmu powierzchni, należy opodatkować na zasadach ogólnych - czyli w kraju nabywcy. Wszystkie te usługi, są usługami towarzyszącymi imprezom, targom czy wydarzeniom promocyjnym, a ustawodawca nie przewidział specjalnych zasad opodatkowania przedmiotowych usług, wg Spółki, należy więc stosować zasady ogólne.

Ad.2 Spółka stoi na stanowisku, że w przypadku kiedy kontrahent spoza terytorium kraju (mający siedzibę w UE, czynny podatnik VAT) decyduje się przyznać budżet marketingowy i zgadza się na wystawienie refaktury, długo po zakończeniu wydarzenia, np. targi odbyły się w 1/01/2016, a kontrahent przyznaje budżet na Q1 2016 - 20/04/2016, to obowiązek podatkowy powstaje w dniu otrzymania informacji od kontrahenta, czyli 20/04/2016. Na dzień zamówienia, zakupu i wykonania usługi, Spółka nie posiadała wiedzy iż kontrahent zdecyduje się partycypować w kosztach. Spółka usługi zakupywała w ramach promocji towarów, które sprzedaje na rynku polskim, a których producentem są kontrahenci spółki. Działania które prowadziła Spółka, promowały nie tylko producenta gier/książek/muzyki, który jest bezpośrednim dostawcą Spółki, ale przede wszystkim sprzedawany przez Spółkę towar i samą Spółkę.

Informacje o przyznaniu budżetu i jego wysokości (kwocie refaktury) spółka otrzymuje w powołanym przykładzie dopiero 20/04/2016. W ocenie spółki w tym dniu powstaje obowiązek podatkowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest:

*   **prawidłowe** w zakresie określenia miejsca świadczenia usług kompleksowej organizacji targów/imprez promocyjnych (pytanie 1 pkt a wniosku),

*   **prawidłowe** w zakresie określenia miejsca świadczenia usług takich jak: udostępnianie powierzchni wystawienniczej lub lokalu, usługi reklamowe, zapewnienie obsługi stoiska: hostessy, konferansjerzy, ochrona fizyczna, udostępnienie wyposażenia stoiska, montaż/demontaż stoiska/sceny/ekspozycji w przypadku gdy usługi te świadczone są odrębnie, nie w ramach usług kompleksowych (pytanie 1 pkt b, c, e, f, g wniosku),oraz

*   **nieprawidłowe** w zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego w przypadku refakturowania opisanych usług na kontrahentów.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710 z późn. zm.) zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z przepisu tego wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które – stosownie do definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (z zastrzeżeniem art. 2a).

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami zaś, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z kolei na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W przypadku świadczenia usług, bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zajmuje się sprzedażą towarów (gier komputerowych w pudełkach, książek, filmów, płyt CD z muzyką) i usług elektronicznych w postaci cyfrowych plików (gry, filmy, e-booki oraz audiobooki). Spółka bierze udział w różnego rodzaju targach i imprezach branżowych, oraz organizuje imprezy promocyjne i konferencje. Rodzaje imprez jakie Spółka organizuje lub w których bierze udział:

*   Impreza branżowa - to targi, wystawy, festiwale, seminaria , sympozja czy spotkania związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością ( wydarzenia/imprezy związane z grami komputerowymi i konsolowymi, książkami, filmami, muzyką ale również wydarzenia i imprezy związane z nowościami z zakresu rozwoju techniki i informatyki oraz rynku e-commerce), służąca:
    *   przedstawieniu i reklamie firmy oraz jej produktów
    *   wymianie informacji dotyczącej firm i działalności przez nie prowadzonych
    *   nawiązywaniu kontaktów, pozyskiwaniu nowych dostawców i odbiorców
*   Imprezy promocyjne - wydarzenia związane z przedstawieniem/reklamą nowego na rynku produktu czy marki, wydarzenie o charakterze rozrywkowym;
*   Konferencja - spotkanie przedstawicieli spółki z dziennikarzami, dostawcami i/lub odbiorcami, mające na celu przedstawienie i promowanie nowości i zmian na rynku gier oraz omówienie określonych zagadnień ( przedstawienie planów wydawniczych na nadchodzący okres, przedstawienie zmian i planów rozwojowych dotyczących prowadzonej działalności, reklama firmy).

Imprezy/konferencje/wydarzenia wskazane we wniosku przez Spółkę są organizowane na terenie Polski, na rzecz kontrahentów mających siedzibę na terenie Unii Europejskiej, nieposiadających w Polsce siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności, czynnych podatników VAT.

Kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w rozdziale 3 działu V ustawy. Stosownie do art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania ww. rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Wskazany powyżej art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Jak stanowi ust. 2 art. 28b ustawy w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Natomiast w przypadku, gdy podatnik będący usługobiorcą nie posiada siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym posiada on stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu (art. 28b ust. 3 ustawy).

Od ogólnej zasady zawartej w powyższych przepisach, ustawodawca przewidział szereg odstępstw, na podstawie których miejsce świadczenia pewnych usług, ściśle określonych w przepisach ustawy, ustala się w sposób szczególny.

W myśl art. 28e ustawy, miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

Zgodnie z art. 28g ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe, edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, takie jak targi i wystawy, oraz usług pomocniczych związanych z usługami wstępu na te imprezy, świadczonych na rzecz podatnika, jest miejsce, w którym te imprezy faktycznie się odbywają.

Jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawca jest:

*   organizatorem imprez/konferencji - kompleksowa organizacja wydarzenia: Spółka wynajmuje lokal/miejsce, kupuje usługi z zakresu: obsługi technicznej, przygotowania miejsca do takiej imprezy, montażu i demontażu sceny/stoiska, załatwia wszelkie zgody formalne, wynajmuje obsługę, konferansjerów i ochronę, zajmuje się zaproszeniem gości i promocją/reklamą całego wydarzenia. Ponosi pełną odpowiedzialność za całość organizowanego wydarzenia;

lub

*   bierze udział w imprezie/konferencji - Spółka organizuje swoją wystawę/stanowisko/stoisko (zakupuje różnego rodzaju usługi), będące częścią wielkiego wydarzenia organizowanego przez inne podmioty (np. stoisko na targach, wystawa na imprezie branżowej czy konferencji).

W ramach organizacji imprez bądź udziału w nich Spółka ponosi następujące koszty: opłaty rejestracyjne (są to np. opłaty za możliwość udziału w targach i wystawiania się na nich), wynajem powierzchni (np. wynajem powierzchni w halach wystawowych na targach, wynajem lokalu w celu organizacji konferencji), zabudowa/ montaż i demontaż ( np. montaż stoiska na targach, przygotowanie sceny w czasie konferencji), zakup usług Public Relations, usługi hostess, konferansjerów i ochrony fizycznej, wynajem sprzętu technicznego i oświetleniowego, zakup usług reklamowych (np. ogłoszenia w prasie, reklama w katalogu organizatora targów), produkcja katalogów, ulotek, plakatów, standów, banerów, przygotowanie ekspozycji towarów, zakup i/lub produkcja dekoracji i innych niezbędnych elementów stoiska/wystawy/ekspozycji. W zależności od celów udziału lub organizacji takiej imprezy (np. promocja nowego produktu, przedstawienie nowej marki na rynku, przedstawienie planów wydawniczych) Wnioskodawca ponosi wymienione powyżej koszty sam, lub są one refakturowane (w całości lub części) na kontrahentów (dostawców/producentów sprzedawanych przez spółkę towarów). Kontrahenci, to podmioty, nieposiadające w Polsce siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności, mające siedzibę na terenie Unii Europejskiej, będące czynnymi podatnikami VAT UE (ale nie będące podatnikami PL VAT), są to producenci/dostawcy sprzedawanych przez spółkę towarów.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą określenia miejsca świadczenia usług kompleksowej organizacji targów/imprez promocyjnych, oraz określenia miejsca świadczenia usług takich jak udostępnianie powierzchni np. wystawienniczej lub lokalu, usługi reklamowe, zapewnianie obsługi stoiska: hostessy, konferansjerzy, ochrona fizyczna, udostępnianie wyposażenia stoiska, oraz montaż/demontaż stoiska/ sceny/ekspozycji, w przypadku, gdy świadczone są one odrębnie, nie w ramach usług kompleksowych.

W pierwszej kolejności należy rozstrzygnąć, czy w sytuacji opisanej we wniosku mamy do czynienia z kompleksowym świadczeniem polegającym na organizacji targów/imprez promocyjnych.

Aby móc wskazać, że dana usługa jest usługą złożoną (kompleksową), winna składać się ona z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu - do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast usługę należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jak element usługi kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać usługi głównej bez usługi pomocniczej.

Co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

Trzeba zauważyć, że koncepcję opodatkowania świadczeń kompleksowych wypracował Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wydanych orzeczeniach na podstawie pierwotnie obowiązującej Szóstej Dyrektywy Rady (77/388/EWG) oraz obecnie obowiązującej Dyrektywy 2006/112/WE. W szczególności w wyroku w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd, Trybunał uznał, że jeżeli dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej. Pogląd ten znajduje również potwierdzenie w wyroku w sprawie C-2/95 Sparekassernes Datacenter (SDC), czy też w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV.

Zatem należy stwierdzić, że ze świadczeniem usługi złożonej (kompleksowej) mamy do czynienia wówczas, gdy świadczenie usługodawcy jest rozbudowane i obejmuje dwie lub więcej pojedynczych czynności (świadczeń), będących elementami częściowego zobowiązania strony transakcji. Jednocześnie usługa taka, jeśli może zostać uznana za usługę o charakterze złożonym, podlega takim samym zasadom opodatkowania jak świadczenie podstawowe, główne.

Wobec tego, w przypadku usług o charakterze złożonym, o miejscu opodatkowania decydować będzie to, czy w danych okolicznościach mamy do czynienia z jedną usługą kompleksową, czy też z szeregiem jednostkowych usług. Ocena tej okoliczności winna odbywać się więc w oparciu o to, czy dokonywane czynności (świadczenia) wykazują ze sobą tak ścisłe powiązanie, że w sensie gospodarczym tworzą jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter.

W ocenie tut. Organu, w opisanej sprawie na złożoną usługę organizacji targów/imprez promocyjnych składają się usługi nierozerwalnie ze sobą związane, które są świadczeniami niezbędnymi do realizacji usługi organizacji targów i imprez promocyjnych, tj.: najem powierzchni, montaż i demontaż stoiska/sceny, usługi PR, usługi reklamowe, wszelkie poniesione opłaty rejestracyjne, najem obsługi stoiska: hostessy, konferansjerzy, ochrona fizyczna, obsługa techniczna stoiska, produkcja standów, banerów, ulotek i plakatów, zaproszenie przedstawicieli mediów.

W przedstawionych okolicznościach sprawy nie można uznać, że ww. usługi mają charakter samoistny. Każda z tych czynności stanowi element usługi złożonej związanej z organizacją targów lub organizacją imprez promocyjnych. Należy zauważyć, że czynności te są niezbędne do świadczenia ww. usługi oraz są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie jedno świadczenie (tj. organizację targów lub organizację imprezy promocyjnej) i nie powinny być sztucznie dzielone dla celów podatkowych.

Zatem w przedmiotowym przypadku świadczone przez Wnioskodawcę usługi w ramach organizacji targów/imprez promocyjnych, stanowią kompleksową usługę.

Wskazać należy, że dla uznania usługi za związaną z nieruchomością istotne są cechy, które można ująć w następujący sposób:

1.  usługa powinna odnosić się do konkretnie określonej nieruchomości, czyli takiej, która jest identyfikowalna co do jej indywidualnego położenia;
2.  przedmiotem usługi powinna być skonkretyzowana nieruchomość lub usługa powinna być świadczona na/wobec konkretnej nieruchomości a nie jakiejkolwiek;
3.  ta konkretna nieruchomość powinna być wpisana w istotę świadczonej usługi, być jej centralnym elementem, nadając główny sens usłudze i determinować jej treść, co należy rozumieć w ten sposób, że usługa może być wykonana tylko i wyłącznie w bezpośrednim związku z tą a nie inną nieruchomością;
4.  zmiana takiego miejsca, polegająca na ukierunkowaniu usługi na inną nieruchomość, powinna niweczyć istotę i sens pierwotnie świadczonej usługi.

W niniejszej sprawie istotą świadczonej przez Spółkę kompleksowej usługi organizacji targów / imprez promocyjnych, nie jest ściśle określona nieruchomość, która nadaje sens całej usłudze. Wynajem powierzchni wystawienniczej, lub doprowadzenie mediów jest realizowane każdorazowo w miejscu organizacji targów, niezależnie od tego, na jakiej nieruchomości są one organizowane. Podobnie wynajem powierzchni w ramach kompleksowej usługi organizacji konferencji jest realizowane każdorazowo w miejscu organizacji konferencji i nie stanowi świadczenia determinującego wykonanie całej usługi organizacji konferencji. Innymi słowy, zmiana miejsca organizacji targów/konferencji nie niweczy sensu samej usługi.

Należy zatem stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 28e ustawy.

W opisanej sprawie nie znajdzie również zastosowania art. 28g ust. 1 ustawy, gdyż przepis ten wyraźnie wskazuje na usługi wstępu na imprezy naukowe, edukacyjne, targi czy wystawy. Tymczasem Spółka świadczy usługi związane z wykonaniem kompleksowej organizacji targów/imprez promocyjnych.

Zatem, dla ustalenia miejsca świadczenia usług stanowiących kompleksową usługę organizacji targów/imprez promocyjnych, zastosowanie znajdzie ogólna zasada zawarta w art. 28b ust. 1 ustawy, gdyż świadczona przez Wnioskodawcę ww. usługa, na rzecz podatników w rozumieniu art. 28a ustawy, nie zawiera się w wyjątkach od ogólnej zasady.

Tym samym miejscem świadczenia usług stanowiących kompleksową usługę organizacji targów/imprez jest miejsce siedziby kontrahenta.

Ogólna zasada ustalenia miejsca świadczenia usług zawarta w art. 28b ust. 1 ustawy znajdzie również zastosowanie w przypadku ustalania miejsca świadczenia usług takich jak usługi reklamowe, zapewnianie obsługi stoiska: hostessy, konferansjerzy, ochrona fizyczna, udostępnianie wyposażenia stoiska, oraz montaż/demontaż stoiska/ sceny/ekspozycji, w przypadku, gdy usługi te świadczone są odrębnie, nie w ramach usług kompleksowych. Ustawodawca nie przewidział bowiem dla wymienionych usług odrębnego sposobu opodatkowania.

Ustalając natomiast miejsce świadczenia usług takich jak udostępnianie powierzchni np. wystawienniczej lub lokalu, w przypadku, gdy usługi te świadczone są odrębnie, nie w ramach usług kompleksowych zastosowanie znajdzie art. 28e ustawy.

Pod pojęciem usług związanych z nieruchomościami należy rozumieć m.in.: usługi świadczone przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usługi zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, usługi użytkowania i używania nieruchomości (np. najmu czy dzierżawy nieruchomości), usługi przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego (dotyczące konkretnej nieruchomości).

W analizowanym przypadku Wnioskodawca będzie świadczył usługę udostępniania powierzchni np. wystawienniczej lub lokalu w którym będzie odbywała się impreza/wydarzenie promocyjne.

Wskazać w tym miejscu należy, że usługa wynajmu powierzchni wystawienniczej, polega na oddaniu do używania części konkretnej nieruchomości, zatem spełnia przesłanki do zakwalifikowania jej jako usługi związanej z nieruchomością, czyli miejscem w którym odbyły się targi i w którym będzie znajdowała się powierzchnia wystawiennicza.

Tym samym, miejscem świadczenia i opodatkowania usługi wynajmu powierzchni wystawienniczej lub lokalu w sytuacji, gdy usługi te świadczone są odrębnie nie w ramach usług kompleksowych jest miejsce położenia nieruchomości zgodnie z art. 28e ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie określenia miejsca świadczenia usług kompleksowej organizacji targów/imprez promocyjnych (pyt. 1 pkt a wniosku) oraz określenia miejsca świadczenia usług takich jak udostępnianie powierzchni np. wystawienniczej lub lokalu, usługi reklamowe, zapewnianie obsługi stoiska: hostessy, konferansjerzy, ochrona fizyczna, udostępnianie wyposażenia stoiska, oraz montaż/demontaż stoiska/ sceny/ekspozycji, w przypadku, gdy świadczone są one odrębnie, nie w ramach usług kompleksowych (pyt. 1 pkt b,c,e,f,g wniosku) należało uznać za prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi również ustalenie momentu powstania obowiązku podatkowego w przypadku refakturowania (odsprzedaży) opisanych wyżej usług związanych z organizacją targów i imprez.

Zgodnie z art. 8 ust. 2a. w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Z treści tego artykułu można wywieść, że przy odsprzedaży usług w rzeczywistości świadczona jest jedna usługa, jednak dla celów podatkowych należy przyjąć, że była ona wyświadczona dwa razy (była przedmiotem dwóch odrębnych transakcji). Oznacza to, że podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przeniesienie ciężaru kosztów na inną osobę, nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie. A zatem, ten kto odsprzedaje usługę, jest uznawany za dokonującego sprzedaży w zakresie powstania obowiązku podatkowego i wystawiania faktur. Celem obciążenia kosztami podmiotu, który faktycznie korzystał z usługi jest odsprzedaż tej usługi przez podmiot uczestniczący pośrednio w świadczeniu, pomimo że pośrednik danej usługi nie wykonał. Przenoszenie kosztów jest więc świadczeniem pomiędzy podmiotem pośredniczącym pomiędzy właściwym usługodawcą, a rzeczywistym nabywcą tej usługi.

Przepisy ustawy oraz przepisy wykonawcze dotyczące podatku od towarów i usług nie zawierają szczególnych regulacji w zakresie powstania obowiązku podatkowego w przypadku odsprzedaży usług. W świetle powyższego, wobec braku specyficznych przepisów określających zasady ustalania momentu powstania obowiązku podatkowego w odniesieniu do ww. czynności, zastosowanie znajdą przepisy dotyczące obowiązku podatkowego, określone w art. 19a ustawy.

Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 19a ust. 1 ustawy – obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Generalna zasada wynikająca z brzmienia powołanego powyżej art. 19a ust. 1 ustawy wskazuje, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi. Zgodnie z tą regulacją, podatek stanie się wymagalny w miesiącu dokonania dostawy towaru lub wykonania usługi i co do zasady zostanie rozliczony za ten okres rozliczeniowy.

W analizowanej sprawie, Wnioskodawca ponosi wymienione wyżej koszty sam, lub są one refakturowane (w całości lub części) na kontrahentów (dostawców/producentów sprzedawanych przez spółkę towarów). Refakturowanie odbywa się w ramach przyznawanych budżetów marketingowych.

Budżet marketingowy - jest to pula środków pieniężnych, przyznana Spółce dystrybutorowi przez producenta, w celu dynamizacji sprzedaży produktów producenta na rynku. Taki budżet obejmuje elementy związane z wprowadzeniem produktu na rynek, wszelkie działania promocyjne - np.: reklama (internetowa, radiowa, telewizyjna, prasowa); przygotowanie banerów, standów, ulotek; usługi PR; organizacja imprez promocyjnych; najem powierzchni; działania skierowane w kierunku komunikacji z klientem i partnerem handlowym.

W zależności od tego jak zostanie ustalony budżet marketingowy (kontrahent decyduje się na pokrycie całości poniesionych kosztów albo pokrywa koszty wybiórczo), spółka fakturuje kontrahenta dwojako:

*   za usługi kompleksowe (zbierając w jedną kwotę wszystkie poniesione przy organizacji stoiska/wystawy/imprezy/wydarzenia koszty (zakupione usługi), w skład tej kwoty wchodzą: najem powierzchni, montaż i demontaż stoiska/sceny, usługi PR, usługi reklamowe, wszelkie poniesione opłaty rejestracyjne, najem obsługi stoiska : hostessy, konferansjerzy, ochrona fizyczna, obsługa techniczna stoiska, produkcja standów, banerów, ulotek i plakatów, zaproszenie przedstawicieli mediów);

lub

*   wystawia refaktury za odrębne, wybrane przez kontrahenta składniki kosztów składające się na zorganizowaną imprezę (tzn. jeżeli kontrahent decyduje się zwrócić Spółce jedynie koszty usług reklamowych, to Spółka na fakturze umieszcza jedynie usługi reklamowe, jeżeli zdecyduje się pokrywać jedynie część kosztów dotyczących najmu powierzchni, to Spółka na fakturze umieszcza jedynie wartość dotyczącą najmu powierzchni, udokumentowaną fakturą, która została Spółce wystawiona za najem powierzchni).

Z art. 19a ust. 5 pkt 4 ustawy wynika, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury z tytułu:

1.  dostaw energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej oraz gazu przewodowego,
2.  świadczenia usług:
    *   telekomunikacyjnych,
    *   wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy,
    *   najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze,
    *   ochrony osób oraz usług ochrony, dozoru i przechowywania mienia,
    *   stałej obsługi prawnej i biurowej,
    *   dystrybucji energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej oraz gazu przewodowego

– z wyjątkiem usług, do których stosuje się art. 28b, stanowiących import usług.

Jak stanowi art. 19a ust. 7 ustawy – w przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 3 i 4, gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminów wystawienia faktury określonych w art. 106i ust. 3 i 4, a w przypadku gdy nie określono takiego terminu – z chwilą upływu terminu płatności.

Zgodnie z art. 106i ust. 3 pkt 4 ustawy – fakturę wystawia się nie później niż z upływem terminu płatności – w przypadku, o którym mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4.

Na mocy art. 106i ust. 7 ustawy – faktury nie mogą być wystawione wcześniej niż 30. dnia przed:

1.  dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi;
2.  otrzymaniem, przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi, całości lub części zapłaty.

Treść art. 106i ust. 8 ustawy wskazuje, że przepis ust. 7 pkt 1 nie dotyczy wystawiania faktur w zakresie dostawy i świadczenia usług, o których mowa w art. 19a ust. 3, 4 i ust. 5 pkt 4, jeżeli faktura zawiera informację, jakiego okresu rozliczeniowego dotyczy.

Natomiast jak stanowi art. 19a ust. 8 ustawy, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub cześć zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwila jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Analiza przywołanych wyżej przepisów wskazuje, że przepis art. 19a ust. 1 ustawy formułuje zasadę ogólna, zgodnie z która obowiązek podatkowy powstaje z chwila dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres. Unormowanie zawarte w cyt. art. 19a ust. 1 ustawy pozostaje w zgodzie z art. 63 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. serii L Nr 347 str. 1 ze zm.), zgodnie z którym zdarzenie powodujące powstanie obowiązku podatkowego ma miejsce, a VAT staje się wymagalny w momencie dostarczenia towarów lub wykonania usług.

Analizując przedstawione okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa podatkowego należy stwierdzić, że przepisy ustawy nie przewidują szczególnego momentu powstania obowiązku podatkowego w przypadku odsprzedaży (refakturowania) wymienionych przez Wnioskodawce usług. Wobec tego obowiązek podatkowy z tytułu odsprzedaży tych usług na rzecz kontrahentów powstanie co do zasady z chwilą ich wykonania (należy wskazać że w tym przypadku moment wykonania usługi na rzecz ostatecznego beneficjenta jest tożsamy z momentem wykonania usługi przez pierwotnego usługodawcę na rzecz Wnioskodawcy, który w dalszej kolejności będzie daną usługę odsprzedawał). Jednak w sytuacji gdy Wnioskodawca otrzyma przed wykonaniem usługi cześć należności o której mowa w art. 19 ust. 8 ustawy wówczas obowiązek podatkowy powstanie z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty.

W konsekwencji, obowiązek podatkowy z tytułu odsprzedaży usług dokumentowanych refakturami powstaje na zasadach właściwych dla odsprzedawanych usług, a moment powstania obowiązku podatkowego przy refakturowaniu usług pokrywa się z momentem powstania obowiązku podatkowego dla usług udokumentowanych fakturą pierwotną.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy zgodnie z którym obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania przez Wnioskodawcę informacji o przyznaniu budżetu marketingowego należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja rozstrzyga tylko i wyłącznie w zakresie określenia miejsca świadczenia usług kompleksowej organizacji targów/imprez promocyjnych, określenia miejsca świadczenia usług takich jak udostępnianie powierzchni np. wystawienniczej lub lokalu, usługi reklamowe, zapewnianie obsługi stoiska: hostessy, konferansjerzy, ochrona fizyczna, udostępnianie wyposażenia stoiska, oraz montaż/demontaż stoiska/ sceny/ekspozycji, w przypadku, gdy świadczone są one odrębnie, nie w ramach usług kompleksowych, oraz momentu powstania obowiązku podatkowego w przypadku refakturowania tych usług. W zakresie określenia miejsca świadczenia usług doprowadzania mediów, oraz momentu powstania obowiązku podatkowego w przypadku refakturowania usług doprowadzania mediów zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. 2016, poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga powinna czynić zadość wymaganiom pisma w postępowaniu sądowym, a ponadto zawierać: wskazanie zaskarżonej decyzji, postanowienia, innego aktu lub czynności, oznaczenie organu, którego działania, bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania skarga dotyczy, określenie naruszenia prawa lub interesu prawnego, w przypadkach, o których mowa w art. 52 § 3 i 4, dowód, że skarżący wezwał właściwy organ do usunięcia naruszenia prawa (art. 57 § 1 pkt 1 - 4 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydana w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej,00 w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.