Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4012.313.2022.3.MPU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-08-26
Teza: Dotyczy prawa do odliczenia podatku VAT związanego z realizacją operacji.
Słowa kluczowe: drogi; gmina; modernizacja; odliczenia-odliczenie podatku; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług **jest prawidłowe.**

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej z 13 czerwca 2022 r., który dotyczy prawa do odliczenia podatku VAT związanego z realizacją operacji pn. „(…)”, wpłynął 17 czerwca 2022 r.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Gmina (…) jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Gmina jako Beneficjent będzie realizować zadanie pn. „(…)” z udziałem środków UE w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020. Inwestycja będzie polegać na modernizacji czterech dróg na terenie Gminy (…) - dwóch w sołectwie (…) (ul. M. i L.) i dwóch w sołectwie (…) (ul. D. i R.).

Realizacja opisanej we wniosku inwestycji będzie miała związek z działalnością statutową Gminy - zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie dróg gminnych, ulic zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 559).

Wydatki ponoszone przez Gminę (…) w ramach realizacji ww. zadania zostaną udokumentowane fakturami wystawionymi na Gminę (…).

W uzupełnieniu wskazali Państwo następujące informacje:

1) Realizacja zadania „(…)” polegać będzie na wykonaniu robót związanych z wykonaniem wzmocnienia / nowych warstw podbudowy dróg gminnych wraz z nową nawierzchnią asfaltową. Szczegóły zostały opisane w pkt 2).

2) ul. M:

a) numer drogi: (…)

b) długość modernizowanej drogi: (…) mb

c) zakres prac: rozbiórka istniejących nawierzchni (frezowanie nawierzchni asfaltowych, rozbiórka podbudowy z kruszywa), korytowanie pod warstwy konstrukcyjne nawierzchni, plantowanie skarp rowów, wzmocnienie części podłoża gruntowego geosiatkami, wykonanie materacy kamiennych, wykonanie warstw konstrukcyjnych jezdni (podbudowy z kruszywa łamanego) oraz zjazdów i poboczy, wykonanie nawierzchni jezdni z mieszanek mineralno-bitumicznych (warstwa wiążąca - 5cm, warstwa ścieralna - 4cm), umocnienie poboczy kruszywem oraz destruktem asfaltowym, wzmocnienie rowu elementami prefabrykowanymi, wykonanie oznakowania pionowego, roboty wykończeniowe (plantowanie gruntu rodzimego, wykonanie trawników), umocnienie rowów elementami prefabrykowanymi, wykonanie oznakowania pionowego.

ul. L.:

a) numer drogi: (…)

b) długość modernizowanej drogi: (…) mb

c) zakres prac: roboty pomiarowe, roboty ziemne (korytowanie), wykonanie podbudowy z kruszywa, wykonanie stabilizacji gruntu z zastosowaniem dodatku hydrofobowego, wykonanie nawierzchni z mieszanek betonu asfaltowego (warstwa wiążąca - 8cm, warstwa ścieralna - 5cm), wykonanie poboczy z kruszywa łamanego utrwalonego emulsją, wykonanie oporników betonowych oraz ścieków prefabrykowanych, wykonanie odwodnienia (rurociągi kanalizacyjne oraz drenaż),

ul. P.:

a) numer drogi: (…)

b) długość modernizowanej drogi: (…) mb.

c) zakres prac: wytyczenie elementów drogowych, wykonanie koryta dla poszerzeń jezdni i zatok mijankowych, wbudowanie warstwy mrozoochronnej i podbudowy pomocniczej na poszerzeniach i mijankach, sfrezowanie istniejącej nawierzchni bitumicznej, ułożenie rur pod jezdnią, wykonanie mieszanki mineralno-cementowo-emulsyjnej MCE, ułożenie na całej szerokości przebudowywanej jezdni i zagęszczenie, ustawienie krawężnika obniżonego (najazdowego) na długości istniejących zjazdów do posesji, wykonanie warstwy ścieralnej z betonu asfaltowego na całej szerokości jezdni i mijanek, umocnienie pobocza destruktem bitumicznym, ułożenie rur PCV DN315 pod istniejącymi zjazdami, odtworzenie nawierzchni istniejących zjazdów, regulacja i konserwacja rowu, ułożenie drenażu francuskiego, roboty wykończeniowe.

ul. R.:

a) numer drogi: brak numeru drogi, ul. R. jest drogą wewnętrzną, po zrealizowaniu zadania zostanie przekształcona w drogę publiczną.

b) długość modernizowanej drogi: (…) mb.

c) zakres prac: roboty rozbiórkowe (rozebranie istniejących krawężników, rozebranie podbudowy z kruszywa i destruktu), podbudowy z gruntu stabilizowanego cementem, podbudowy z kruszyw łamanych (warstwa dolna 15cm + warstwa górna 10cm), nawierzchnie z mieszanek mineralno-bitumicznych (warstwa wiążąca - 5cm, warstwa ścieralna - 4cm), ułożenie krawężników betonowych najazdowych, umocnienie rowów elementami prefabrykowanymi, regulacja studzienek, roboty wykończeniowe (plantowanie gruntu rodzimego, wykonanie trawników), wykonanie oznakowania pionowego.

3) Na pytanie „Czy nabywane towary w ramach realizacji opisanego we wniosku projektu «(…)» są/będą związane z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług?”, odpowiedzieli Państwo: „Nie”.

4) Na pytanie „Czy nabywane usługi w ramach realizacji opisanego we wniosku projektu pn. «(…)» są/będą związane z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług?” odpowiedzieli Państwo: „Nie”.

5) Na pytanie: „Czy efekty wskazanego we wniosku projektu są/będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z2022 r., poz. 931)?” odpowiedzieli Państwo: „NIE”.

6) Na pytanie: „Czy po realizacji projektu pn. «(…)» modernizowane drogi nadal będą drogami publicznymi a ich użytkownicy będą z nich korzystać nieodpłatnie?” „TAK”.

7) Na pytanie: „Czy właścicielem majątku powstałego w ramach realizacji niniejszego projektu pn. «(…)» będzie Wnioskodawca (tj. Gmina (…))?” „TAK”.

**Pytanie**

Czy Gmina (…) realizując projekt pn. „(…)” ma prawo do odliczenia podatku VAT?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Gmina (…) nie ma możliwości odliczenia podatku VAT, ponieważ realizacja zadania jaką będzie modernizacja dróg gminnych nie będzie służyć czynnościom opodatkowanym. Drogi te są ogólnodostępne i będą służyły wszystkim mieszkańcom.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które Państwo przedstawili we wniosku **jest prawidłowe**.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.) zwanej dalej „ustawą”:

W zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem wiąże się podatek naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, a więc takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 15 ust. 6 ww. ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z treści powołanych przepisów art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że za podatnika podatku VAT będzie uznany tylko taki podmiot, który dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania nabytych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Zatem jednostka samorządu terytorialnego działa w charakterze podatnika wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określone w art. 15 ust. 2 ustawy.

Powołany wyżej przepis art. 15 ust. 6 ustawy, jak i cytowany przepis Dyrektywy, wyłączają z opodatkowania organy podlegające prawu publicznemu, jeżeli prowadzą daną działalność jako organy publiczne, nawet wtedy, gdy pobierają z tytułu tej działalności wynagrodzenie. Czynności, w których organy te uczestniczą jako organy publiczne, to określone prawem czynności wykonywane w interesie publicznym. Zatem czynności, w stosunku do których organy publiczne nie są traktowane jako podatnicy, to czynności wykonywane przez nie w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych, a także czynności, do których wykonywania są uprawnione wyłącznie organy publiczne.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, należy stwierdzić, iż generalnie organy oraz urzędy publiczne są uznawane za podatników. Dotyczy to jednakże tylko tej sfery, w której faktycznie występuje konsumpcja oraz gdzie podmioty te mogą konkurować z podmiotami prawa prywatnego.

Kryterium decydującym o uznaniu organu władzy publicznej za podatnika podatku od towarów i usług jest zachowywanie się nie jak organ władzy, lecz jak podmiot gospodarczy (przedsiębiorca) w stosunku do określonych transakcji lub czynności. Szczególnie jest to uzasadnione w tych przypadkach, gdzie identyczne czynności lub bardzo zbliżone czynności bądź też transakcje mogą być wykonywane przez podmioty prywatne (np. przedsiębiorców).

Należy nadmienić, że pojęcie podatnika obejmuje swym zakresem podmioty, które dokonują czynności podlegającej opodatkowaniu. Ustawodawca określił wskazane pojęcie na tyle szeroko, by w każdym przypadku profesjonalnej aktywności zawodowej, dokonywania czynności opodatkowanych podmiot mógł zostać uznany za podatnika w zakresie tych czynności.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2022 r., poz. 559):

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy o samorządzie gminnym:

Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego.

Mają Państwo wątpliwości czy przysługuje Państwu prawo do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją operacji pn. „(…)”.

Odpowiadając na Państwa pytanie wskazać należy, że odliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Prawo do odliczenia przysługuje zatem podmiotowi, który wykorzystuje nabywane towary lub usługi do wykonywania czynności w związku z wykonaniem których jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Gmina nabywając towary i usługi celem zrealizowania opisanej operacji, nie będzie nabywała ich do działalności gospodarczej i tym samym nie będzie działała w charakterze podatnika podatku VAT, zatem nie spełnia przesłanek z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny. W analizowanej sprawie związek taki nie występuje. Jak bowiem wynika z opisu sprawy – nabywane towary i usługi w ramach realizacji opisanego Projektu nie będą służyły czynnościom opodatkowanym podatkiem od towarów i usług. Ponadto efekty zrealizowanego Projektu nie będą służyły do czynności opodatkowanych.

Zatem, w związku z tym, że realizując przedmiotowe zadanie nie działają Państwo w charakterze podatnika VAT, a efekty, które będą uzyskane w związku z realizacją projektu nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, nie przysługuje Państwu – na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy – prawo do odliczenia podatku VAT od wyżej opisanego projektu.

Podsumowując, w związku z realizacją projektu pn. „(…)” nie mają Państwo prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Zatem Państwa stanowisko przedstawione we wniosku jest prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1\. z zastosowaniem art. 119a;

2\. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3\. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), ul. (…), (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).