Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 3063-ILPP2-1.4512.250.2016.2.AP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-03-15
Teza: podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku zastosowania przez Wnioskodawcę proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy od dnia 1 stycznia 2016 r.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; działalność-działalność statutowa; kultura; muzeum; odliczenia; odliczenia-odliczenie podatku; odliczenia-prawo do odliczenia; proporcja; współczynnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 grudnia 2016 r. (data wpływu do Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu 30 grudnia 2016 r., data wpływu do Biura KIP w Lesznie 2 stycznia 2017 r.), uzupełnione pismami z dnia 20 lutego 2017 r. (data wpływu na adres skrzynki ePUAP 20 lutego 2017 r.), z dnia 23 lutego 2017 r. (data wpływu na adres skrzynki ePUAP 23 lutego 2017 r.) oraz z dnia 15 lutego 2017 r. (data wpływu 27 lutego 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku zastosowania przez Wnioskodawcę proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy od dnia 1 stycznia 2016 r. – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 30 grudnia 2016 r. wpłynął do Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku zastosowania przez Wnioskodawcę proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy od dnia 1 stycznia 2016 r. Powyższy wniosek uzupełniono w dniach 20 lutego 2017 r., 23 lutego 2017 r. oraz 27 lutego 2017 r. o podpisany przez pełnomocnika wniosek ORD-IN z dnia 27 grudnia 2017 r., oryginał pełnomocnictwa oraz uzupełnienie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny (ostatecznie sformułowany w piśmie przysłanym w dniu 27 lutego 2017 r.).

Muzeum, posiada osobowość prawną i jest czynnym podatnikiem VAT. Jest samorządową instytucją kultury o charakterze naukowo-badawczym, dokumentacyjnym i edukacyjnym. Należy do kategorii „Muzeów Martyrologicznych w Polsce”. Ogólny nadzór nad Muzeum sprawuje Minister Kultury i Dziedzictwa Narodowego, a bezpośredni – Zarząd Województwa. Muzeum wpisane jest do Państwowego Rejestru Muzeów prowadzonego przez Ministra Kultury pod numerem (…) (ma prawo do używania nazwy „muzeum rejestrowane”) oraz w księdze rejestrowej prowadzonej przez Zarząd Województwa pod nr (…). Muzeum działa na podstawie: ustawy z dnia 21 listopada 1996 r. o muzeach (t.j. Dz. U. z 2012, poz. 987, z późn. zm.), ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (t.j. Dz. U. z 2012, poz. 406, z późn. zm.) i Statutu Muzeum. Wstęp do Muzeum jest bezpłatny na podstawie Uchwały nr (…) Zarządu Województwa z dnia 14 kwietnia 2003 r.

Muzeum osiąga przychody, m.in ze sprzedaży wydawnictw własnych, ze świadczonych usług przewodnickich, z wykonanych kwerend, z usług ksero i skanów materiałów archiwalnych i nie archiwalnych, zgody na prezentację zbiorów Muzeum, z usług wyświetlania filmu dokumentalnego, z wynajmu rowerów i samochodu wraz z kierowcą po terenach poobozowych, z wynajmu pokoi gościnnych, pobytów studyjnych, z transportu wystaw czasowych do innych instytucji, wynajmu sal i opłat za przesyłkę, jak również wynagrodzenie z tytułu terminowego opłacania podatku od osób fizycznych oraz odsetek bankowych.

Wymienione czynności należą do zadań statutowych Muzeum oraz realizowane są w ramach prowadzonej przez Muzeum działalności gospodarczej.

Oprócz wymienionych wyżej przychodów Muzeum otrzymuje dotacje podmiotowe i celowe, które dotyczą kosztów związanych integralnie z prowadzoną działalnością, nie stanowią one dopłat do ceny. Wszystkie przychody osiągane ze świadczonych usług, przeznaczone są na działalność Muzeum.

Muzeum w ramach swojej działalności prowadzi działalność gospodarczą.

Muzeum wykonuje swoje zadania statutowe poprzez działalność w rozumieniu definicji art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. Cele prowadzonej działalności gospodarczej Muzeum rozpatruje w szerokim kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. Zdaniem Muzeum, mieszczą się tutaj również działania czy sytuacje występujące w ramach działalności gospodarczej, jednakże niegenerujące opodatkowania podatkiem. Takim działaniem Muzeum, jest umożliwienie nieodpłatnego wstępu zwiedzającym na teren Muzeum.

Nieodpłatne umożliwienie wstępu na teren Muzeum jest co prawda działaniem innym niż statutowym jako inna sfera działalności Muzeum niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy, które to jednak z założenia mają ścisły związek z działalnością gospodarczą podatnika.

Nieodpłatne wejście na teren Muzeum ma na celu poszerzenie grona osób, które ostatecznie skorzystają z odpłatnych usług świadczonych przez Muzeum. Nieodpłatne wejście do Muzeum bowiem wiążą się ze statutowymi działaniami Muzeum, czyli działaniami odpłatnymi takimi jak: sprzedaż własnych wydawnictw, usługi przewodnictwa, skany i ksera materiałów archiwalnych i niearchiwalnych, wyświetlanie filmów dokumentalnych, wynajem rowerów i samochodu po terenach poobozowych, transport wystaw czasowych, wynajem pokoi i sal, opłaty za przesyłkę. Tak więc nieodpłatne wejście na teren Muzeum nie wiąże się nigdy z nieskorzystaniem z innych odpłatnych usług świadczonych na terenie Muzeum.

Poza wskazanymi nieodpłatnymi czynnościami, tj. nieodpłatnym wstępem na teren Muzeum nie wykonuje ono żadnych innych bezpłatnych czynności.

Muzeum podejmuje wszelkie formy aktywności mające na celu uzyskanie przychodów z działalności gospodarczej przez sprzedaż wydawnictw własnych, z świadczonych usług przewodnickich, z wykonanych kwerend, z usług ksero i skanów materiałów archiwalnych i nie archiwalnych, zgody na prezentację zbiorów Muzeum, z usługi wyświetlania filmu dokumentalnego, z wynajmu rowerów i samochodu wraz z kierowcą po terenach poobozowych, z wynajmu pokoi gościnnych, pobytów studyjnych, z transportu wystaw czasowych do innych instytucji, wynajmu sal i opłat za przesyłkę, jak również wynagrodzenie z tytułu terminowego opłacania podatku od osób fizycznych oraz odsetek bankowych. Prowadzi w całości działalność polegającą na wykorzystywaniu towarów/usług/wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły w celach zarobkowych, do której zastosowanie mają przepisy art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. W ramach działalności statutowej wynikającej z ustawy Muzeum nie prowadzi żadnych działań, które będą służyły innym celom jak uzyskanie przychodu opodatkowanego lub zwolnionego z VAT (nieodpłatnie udostępniane wejście na teren Muzeum ma bowiem służyć jedynie potencjalnym klientom usług przewodnickich Muzeum, sprzedaży wydawnictw, wypożyczenie rowerów) Muzeum, nie będzie wykonywało więc innych czynności niż czynności, o których mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Zgodnie ze statutem Muzeum:

Celem Stowarzyszenia jest:

1.  współdziałanie w pracach naukowych, edukacyjnych i kulturalnych, zmierzających do upowszechnienia wiedzy z zakresu historii, w tym szczególnie dziejów obozów w …oraz losów jeńców wojennych w czasie II wojny światowej, w tym szczególnie jeńców polskich oraz kształtowania świadomości historycznej, postaw patriotycznych obywatelskich u odbiorców,
2.  otaczanie opieką Miejsca Pamięci Narodowej w (…),
3.  występowanie wobec administracji rządowej i samorządowej w istotnych sprawach mających na celu dobro muzeum,
4.  wspieranie statutowej działalności muzeum w sferze naukowo-badawczej, dokumentacyjnej, edukacyjnej, wydawniczej oraz wystawienniczej, promowanie działalności Muzeum.

Stowarzyszenie realizuje swoje cele poprzez:

1.  organizowanie i współorganizowanie m.in. konferencji naukowych i popularno-naukowych, sesji edukacyjnych, spotkań autorskich, konkursów, lekcji i prelekcji muzealnych, wystaw czasowych stałych, podróży edukacyjnych do miejsc pamięci,
2.  wspieranie działalności wydawniczej muzeum oraz promowanie jego publikacji,
3.  wydawanie publikacji związanych z celami Stowarzyszenia,
4.  udzielanie pomocy w pozyskiwaniu i konserwowaniu zbiorów muzealnych,
5.  pozyskiwanie środków finansowych od osób prawnych i fizycznych na wspieranie działalności muzeum i utrzymanie Miejsca Pamięci Narodowej w (…). Współdziałanie w tym zakresie z instytucjami państwowymi, samorządowymi, stowarzyszeniami oraz fundacjami naukowymi i kulturalnymi, a także innymi organizacjami pozarządowymi,
6.  promowanie różnych przedsięwzięć organizowanych przez muzeum w różnych środowiskach, m.in. naukowych, szkolnych, kombatanckich i mediach.

Stowarzyszenie realizuje swoje cele wyłącznie poprzez nieodpłatną działalność pożytku publicznego, która obejmuje:

1.  wydawanie książek (PKD 58.11.Z),
2.  wydawanie czasopism i pozostałych periodyków (PKD 58.14.Z),
3.  pozostała działalność wydawnicza (PKD 58.19.Z),
4.  działalność muzeów (PKD 91.02.Z),
5.  działalność historycznych miejsc i budynków oraz podobnych atrakcji turystycznych (PKD 91.03.Z).

Pismem z dnia 15 lutego 2017 r. Wnioskodawca doprecyzował opis sprawy o następujące informacje:

1\. Muzeum osiąga przychody m.in ze sprzedaży wydawnictw własnych, ze świadczonych usług przewodnickich, z wykonanych kwerend, z usług ksero i skanów materiałów archiwalnych i niearchiwalnych, zgody na prezentację zbiorów Muzeum, z usług wyświetlania filmu dokumentalnego, z wynajmu rowerów i samochodu wraz z kierowcą po terenach poobozowych, z wynajmu pokoi gościnnych, pobytów studyjnych, z transportu wystaw czasowych do innych instytucji, wynajmu sali i opłat za przesyłkę, jak również wynagrodzenie z tytułu terminowego opłacania podatku od osób fizycznych oraz odsetek bankowych. Wymienione czynności należą do zadań statutowych Muzeum oraz realizowane są w ramach prowadzonej przez Muzeum działalności gospodarczej.

Zgodnie ze statutem Muzeum:

Celem Stowarzyszenia jest:

1.  współdziałanie w pracach naukowych, edukacyjnych i kulturalnych, zmierzających do upowszechnienia wiedzy z zakresu historii (…), w tym szczególnie dziejów obozów w (…) oraz losów jeńców wojennych w czasie II wojny światowej, w tym szczególnie jeńców polskich oraz kształtowania świadomości historycznej, postaw patriotycznych obywatelskich u odbiorców,
2.  otaczanie opieką Miejsca Pamięci Narodowej w (…),
3.  występowanie wobec administracji rządowej i samorządowej w istotnych sprawach mających na celu dobro muzeum,
4.  wspieranie statutowej działalności muzeum w sferze naukowo-badawczej, dokumentacyjnej, edukacyjnej, wydawniczej oraz wystawienniczej, promowanie działalności Muzeum.

Stowarzyszenie realizuje swoje cele poprzez:

1.  organizowanie i współorganizowanie m.in. konferencji naukowych i popularno-naukowych, sesji edukacyjnych, spotkań autorskich, konkursów, lekcji i prelekcji muzealnych, wystaw czasowych stałych, podróży edukacyjnych do miejsc pamięci,
2.  wspieranie działalności wydawniczej muzeum oraz promowanie jego publikacji,
3.  wydawanie publikacji związanych z celami Stowarzyszenia,
4.  udzielanie pomocy w pozyskiwaniu i konserwowaniu zbiorów muzealnych,
5.  pozyskiwanie środków finansowych od osób prawnych i fizycznych na wspieranie działalności muzeum i utrzymanie Miejsca Pamięci Narodowej w (…). Współdziałanie w tym zakresie z instytucjami państwowymi, samorządowymi, stowarzyszeniami oraz fundacjami naukowymi i kulturalnymi, a także innymi organizacjami pozarządowymi,
6.  promowanie różnych przedsięwzięć organizowanych przez muzeum w różnych środowiskach, min. naukowych, szkolnych, kombatanckich i mediach.

Stowarzyszenie realizuje swoje cele wyłącznie poprzez nieodpłatną działalność pożytku publicznego, która obejmuje:

1.  wydawanie książek (PKD 58.11.Z),
2.  wydawanie czasopism i pozostałych periodyków (PKD 58.14.Z),
3.  pozostała działalność wydawnicza (PKD 58.19.Z),
4.  działalność muzeów (PKD 91.02.Z),
5.  działalność historycznych miejsc i budynków oraz podobnych atrakcji turystycznych (PKD 91.03.Z).

2\. Nieodpłatny wstęp do Muzeum ma na celu poszerzenie grona osób, które ostatecznie skorzystają z odpłatnych usług świadczonych przez Muzeum.

3\. Nieodpłatny wstęp na teren Muzeum zawsze związany jest ze skorzystaniem z odpłatnych usług świadczonych przez Muzeum.

4\. Muzeum nie wykonuje innych bezpłatnych czynności.

5\. Nieodpłatnie świadczone usługi są realizowane w celach statutowych, dla których Muzeum zostało powołane.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Muzeum zgodnie z art. 86 ust. 2a-2h ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2015 r., poz. 605 – ustawa z dnia 9 kwietnia 2015 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług) ma obowiązek ustalenia prewspółczynnika od dnia 1 stycznia 2016 r.?

Zdaniem Wnioskodawcy, Muzeum nie jest podmiotem zobowiązanym do stosowania „prewspółczynnika”, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług.

Muzeum wykonuje bowiem swoje zadania statutowe poprzez działalność w rozumieniu definicji art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. Cele prowadzonej działalności gospodarczej Muzeum rozpatruje w szerokim kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. Zdaniem Muzeum mieszczą się tutaj również działania czy sytuacje występujące w ramach działalności gospodarczej, jednakże niegenerujące opodatkowania podatkiem.

Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatna działalność statutowa), a także cele prywatne, które z założenia nie mają nic wspólnego z działalnością gospodarczą podatnika.

Podejmując wszelkie formy aktywności mającej na celu informowanie zwiedzających o historii, Muzeum prowadzi w całości działalność polegającą na wykorzystywaniu towarów/usług/wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły w celach zarobkowych, do której zastosowanie mają przepisy art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. W ramach działalności statutowej, wynikającej z ustawy, Muzeum nie prowadzi żadnych działań, które będą służyły innym celom jak uzyskanie przychodu opodatkowanego lub zwolnionego z VAT (nieodpłatnie udostępnienie wejścia na teren Muzeum mają bowiem służyć jedynie potencjalnym klientom usług przewodnickich Muzeum, sprzedaży wydawnictw, wypożyczenie rowerów) Muzeum, nie wykonuje więc innych czynności niż czynności, o których mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Potwierdzeniem stanowiska Muzeum może być interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 12 stycznia 2016 r. (Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 12 stycznia 2016 r., ITPP1/4512-1041/15/KM, LEX nr 293510), w której stwierdzono, iż „cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. Mieszczą się tutaj również działania czy sytuacje występujące w ramach działalności gospodarczej, jednakże niegenerujące opodatkowania podatkiem. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatna działalność statutowa), a także cele prywatne, które z założenia nie mają nic wspólnego z działalnością gospodarczą podatnika.”

Słowa te potwierdza Minister Finansów pisząc w innej sprawie, iż Muzeum nie będzie miało obowiązku określania kwot podatku naliczonego do odliczenia zgodnie ze „sposobem określenia proporcji”, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów usług. Zdaniem Ministra „Wskazać należy, że powołany art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług będzie mieć zastosowanie jedynie do sytuacji, w których nabywane towary i usługi, wykorzystywane będą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w przypadku gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie będzie możliwe. W takich okolicznościach kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy, obliczać się będzie zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.”.

Przypisanie zakupionych towarów usług w całości do działalności gospodarczej podatnika jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”, o którym mowa w art. 86 ust. 1 „W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności dokonywanych przez niego nabyć.

W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika występują działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika (nieodpłatne wstępy na teren Muzeum) nie podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą.

Jak przytoczył Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 30 maja 2016 r. ILPP1/4512-1-151/16-4/AWa „Muzeum jest instytucją kultury, która działa na podstawie ustawy o muzeach (Dz. U. z 2012 r., poz. 987) i ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz. U. z 2012 r., poz. 406, z późn. zm.). Celem muzeum jest działalność określona w art. 1 ust. 1 ustawy o muzeach, tj. gromadzenie i ochrona dóbr kultury, informowanie o gromadzonych zbiorach i upowszechnianie podstawowych wartości historii, nauki i kultury. Cele te realizowane są zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o muzeach – poprzez przechowywanie, konserwowanie i udostępnianie dóbr kultury oraz organizowanie wystaw stałych, czasowych, prowadzenie działalności edukacyjnej i wydawniczej”, a także, iż „Są to czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej. Powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak do celów innych. Zgodnie z tą normą, w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej”.

Stanowisko strony potwierdzają także następujące interpretacje indywidualne:

1\. Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 2 maja 2016 r., nr IBPP3/4512-65/16/JP. Organ podatkowy uznał, że podatnik – teatr nie będzie zobowiązany do ustalania prewspółczynnika w stosunku do odliczanego podatku naliczonego. Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika bowiem, że teatr (podejmujący wszelkie formy aktywności mającej na celu tworzenie, upowszechnianie i promowanie kultury) prowadzi w całości działalność polegającą na wykorzystywaniu towarów/usług/wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły w celach zarobkowych, do której zastosowanie mają przepisy art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. W ramach działalności statutowej wynikającej z ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej teatr nie będzie prowadził żadnych działań, które będą nieodpłatnie przekazywane klientom, nie będzie wykonywał więc innych czynności niż czynności, o których mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

2\. Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 6 listopada 2015 r., IBPP3/4512-677/15/MN.

Spółka świadczy następujące usługi:

*   opodatkowane VAT – stawka 23% - odpłatne świadczenie usług reklamowych (w szczególności: reklama, sponsorowanie, lokowanie produktu, telesprzedaż),
*   opodatkowane VAT, ale jednocześnie korzystające ze zwolnienia, tj. usługi związane z realizacją zadań radiofonii i telewizji świadczone przez jednostki publicznej radiofonii i telewizji,
*   odpłatne świadczenie usług niepodlegające opodatkowaniu VAT na terytorium kraju, gdy miejsce świadczenia tych usług znajduje się poza terytorium Polski (np. usługi świadczone dla podmiotów zagranicznych).

Spółka realizuje jednak przede wszystkim zadania radiofonii poprzez dostarczanie usług medialnych, czyli poprzez rozpowszechnianie programu radiowego. Wskazane czynności wykonywane są w ramach misji publicznej, która jest nałożona na mocy ustawy o radiofonii i telewizji. W tym zakresie spółka wykonując czynności nałożone na nią ustawą o radiofonii i telewizji – realizując misję – nie prowadzi działalności gospodarczej, a tym samym nie działa w charakterze podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.t.u.

W stosunku do pewnej grupy nabytych towarów i usług podatnik nie jest jednak w stanie przyporządkować ich do poszczególnych rodzajów wykonywanych czynności. Organ podatkowy uznał, że skoro nabywane towary i usługi mają związek z wykonywaną działalnością gospodarczą – zwolnioną od VAT, podlegającą opodatkowaniu VAT ze stawką 23% oraz działalnością gospodarczą polegającą na odpłatnym świadczeniu usług niepodlegającą opodatkowaniu VAT z tego względu, iż miejsce świadczenia tych usług znajduje się poza terytorium kraju – jak również z innymi czynnościami niż działalność gospodarcza, tj. z czynnościami związanymi z realizacją misji publicznej – w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2016 r. znajdzie zastosowanie art. 86 ust. 2a u.p.t.u. (dotyczący obowiązku ustalenia „prewspółczynnika”).

Tym samym organ nie zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy, że spółka dokonuje nabycia towarów i usług wykorzystywanych tylko do celów wykonywanej działalności gospodarczej. Wnioskodawca przekonywał bowiem, że nabywane towary i usługi służące co do zasady realizacji misji publicznej równocześnie mogą być związane także z działalnością opodatkowaną (zatem w ocenie podatnika mają związek, co najmniej pośredni, z ogólną działalnością gospodarczą).

3\. Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 28 października 2015 r., ILPP5/4512-1-187/15-2/KG – poglądy tożsame jak wyżej.

4\. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 2 sierpnia 2016 r. IBPP3/4512-297/16-1/EJ.

Izba zgodziła się, że teatr nie będzie musiał stosować prewspółczynnika od bezpłatnych warsztatów, które mają na celu przyciągnąć widzów na odpłatne spektakle.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2a ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

W świetle art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

W myśl art. 86 ust. 2d ustawy, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy, podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

W świetle art. 86 ust. 2f ustawy, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

W przypadku, gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji – art. 86 ust. 2h ustawy.

Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

W wydanym na podstawie ww. przepisu art. 86 ust. 22 ustawy rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. poz. 2193), wskazano w przypadku samorządowych instytucji kultury sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez instytucje działalności i dokonywanych przez nią nabyć (tzw. sposób określenia proporcji), jak również wskazano dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.

Powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy będzie mieć zatem zastosowanie wyłącznie do sytuacji, w której nabywane towary i usługi, wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Przepis ten wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5), w sytuacji, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej. Podkreślenia wymaga, że dla stwierdzenia, czy działalność lub transakcje stanowią „cele inne niż związane z działalnością gospodarczą” znaczenie ma, czy mieszczą się one w przedmiocie działalności danej jednostki.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2a ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do ust. 2 tego artykułu, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określenie działalności producenta, handlowca lub usługodawcy następuje każdorazowo w stosunku do odpłatnej dostawy towarów oraz odpłatnie świadczonych usług na terenie kraju, będących przedmiotem opodatkowania. Przez pojęcie producenta w takim razie będziemy rozumieli podmiot, który w zorganizowany sposób dokonuje produkcji towarów w celu ich dalszego zbycia. Handlowiec dokonuje w sposób zorganizowany zakupu towarów w celu ich odsprzedaży. Podobnie usługodawca, który świadczy usługi w celach zarobkowych. Płaszczyzna działalności podmiotów, będących podatnikami podatku od towarów i usług, o czym świadczy zdanie drugie art. 15 ust. 2 ustawy, opierać się musi na działalności podejmowanej w szczególności w sposób ciągły w celach zarobkowych, w ramach prowadzonego przez nich profesjonalnego obrotu gospodarczego.

Samodzielność gospodarcza w prowadzeniu działalności gospodarczej oznacza możliwość podejmowania decyzji, a zarazem posiadanie odpowiedniego stopnia odpowiedzialności za podjęte decyzje, w tym za szkody poniesione wobec osób trzecich, jak również ponoszenie przez podmiot ryzyka gospodarczego.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Wskazać należy, że w pewnych, ściśle określonych przypadkach, również nieodpłatne świadczenie usług należy uznać za spełniające definicję odpłatnego świadczenia usług, które na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu.

W myśl art. 8 ust. 2 ustawy – za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych,
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

W przypadku wykonywania przez instytucję kultury prowadzącą działalność gospodarczą również czynności nieodpłatnych punktem wyjścia powinna być ocena czy czynności te należy uznać za odrębny, obok działalności gospodarczej, przedmiot działalności podatnika, czy też czynności te towarzyszą działalności gospodarczej. W przypadku stwierdzenia (decyduje o tym specyfika działalności danej instytucji kultury), że czynności nieodpłatne stanowią odrębny, obok działalności gospodarczej, przedmiot działalności danej instytucji kultury (np. samorządowa instytucja kultury wykonuje nieodpłatną działalność statutową w zakresie upowszechniania kultury, polegającą na organizacji nieodpłatnie imprez i wydarzeń kulturalnych, świadczeniu usług nieodpłatnej edukacji kulturalnej, oraz prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT polegającą na np.: wynajmowaniu powierzchni na cele użytkowe) wówczas, w celu odliczenia podatku naliczonego, jeżeli nie będzie możliwe przypisanie go w całości do działalności gospodarczej, podatnik będzie musiał stosować zasady, o których mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy, przy czym może skorzystać z metody zaproponowanej dla samorządowej instytucji kultury w rozporządzeniu Ministra Finansów w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników.

Ocena w konkretnym przypadku, czy dane nieodpłatne przedsięwzięcia realizowane przez instytucję kultury będą skutkować (wykluczać) stosowaniem przez nią zasad określonych w art. 86 ust. 2a-2h ustawy wymaga każdorazowo zbadania okoliczności faktycznych występujących w indywidulanej sprawie pod kątem spełnienia przesłanek omówionych wyżej. W przypadku instytucji kultury, która podejmuje nieodpłatne przedsięwzięcia w celach promocyjnych i marketingowych, a ich efektem ma być poszerzenie grona widzów, którzy skorzystają ostatecznie z odpłatnej usługi świadczonej przez daną instytucję kultury mogłoby spełniać przesłanki do uznania ich za związane z działalnością gospodarczą, jednakże ocena każdego przypadku wymaga analizy w oparciu o przesłanki obiektywne występujące w konkretnej sprawie.

Zasady prowadzenia działalności przez muzea określa ustawa z dnia 21 listopada 1996 r. o muzeach (Dz. U. z 2012 r., poz. 987, z późn. zm.) oraz ustawa z dnia 25 października 1996 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz. U. z 2013 r., poz. 406, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 1 ustawy o muzeach, muzeum jest jednostką organizacyjną nienastawioną na osiąganie zysku, której celem jest gromadzenie i trwała ochrona dóbr naturalnego i kulturalnego dziedzictwa ludzkości o charakterze materialnym i niematerialnym, informowanie o wartościach i treściach gromadzonych zbiorów, upowszechnianie podstawowych wartości historii, nauki i kultury polskiej oraz światowej, kształtowanie wrażliwości poznawczej i estetycznej oraz umożliwianie korzystania ze zgromadzonych zbiorów.

Stosownie do art. 2 cyt. ustawy, muzeum realizuje cele określone w art. 1, w szczególności przez:

1.  gromadzenie zabytków w statutowo określonym zakresie;
2.  katalogowanie i naukowe opracowywanie zgromadzonych zbiorów;
3.  przechowywanie gromadzonych zabytków, w warunkach zapewniających im właściwy stan zachowania i bezpieczeństwo, oraz magazynowanie ich w sposób dostępny do celów naukowych;
4.  zabezpieczanie i konserwację zbiorów oraz, w miarę możliwości, zabezpieczanie zabytków archeologicznych nieruchomych oraz innych nieruchomych obiektów kultury materialnej i przyrody;
5.  urządzanie wystaw stałych i czasowych;
6.  organizowanie badań i ekspedycji naukowych, w tym archeologicznych;
7.  prowadzenie działalności edukacyjnej;

7a) popieranie i prowadzenie działalności artystycznej i upowszechniającej kulturę;

1.  udostępnianie zbiorów do celów edukacyjnych i naukowych;
2.  zapewnianie właściwych warunków zwiedzania oraz korzystania ze zbiorów i zgromadzonych informacji;
3.  prowadzenie działalności wydawniczej.

W myśl art. 9 ww. ustawy, muzeum może prowadzić, jako dodatkową, działalność gospodarczą w celu finansowania działalności określonej w art. 2.

Na podstawie art. 10 ustawy o muzeach:

1.  Wstęp do muzeów jest odpłatny, chyba że właściwy podmiot, o którym mowa w art. 5 ust. 1, postanowi o nieodpłatnym wstępie do muzeum.
2.  W jednym dniu tygodnia wstęp na wystawy stałe muzeów jest nieodpłatny.
3.  Dyrektor muzeum ustala i podaje do publicznej wiadomości, w sposób zwyczajowo przyjęty, wysokość opłat za wstęp do muzeum oraz dzień, o którym mowa w ust. 2. Dyrektor muzeum może zwolnić z opłat za wstęp.
4.  Rada Ministrów określi, w drodze rozporządzenia, grupy osób, którym przysługuje ulga w opłacie lub zwolnienie z opłaty za wstęp do muzeów państwowych, oraz rodzaje dokumentów potwierdzających ich uprawnienia, uwzględniając przy tym odpowiednio przepisy obowiązujące w państwach członkowskich Unii Europejskiej, Konfederacji Szwajcarskiej oraz w państwach członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA) - stron umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym.
5.  Minister właściwy do spraw kultury i ochrony dziedzictwa narodowego, po zasięgnięciu opinii Rady Ochrony Pamięci Walk i Męczeństwa, ustali, w drodze rozporządzenia, wykaz państwowych muzeów martyrologicznych, do których wstęp jest bezpłatny, ze względu na szczególny charakter historyczny i edukacyjny tych muzeów.

Stosownie do § 2 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 czerwca 2008 r. w sprawie określenia grup osób, którym przysługuje ulga w opłacie lub zwolnienie z opłaty za wstęp do muzeów państwowych, oraz rodzajów dokumentów potwierdzających ich uprawnienia (Dz. U. z 2008, Nr 160, poz. 994) zwolnienie z opłaty za wstęp do muzeów przysługuje:

1.  osobom fizycznym odznaczonym Orderem Orła Białego, Orderem Wojennym Virtuti Militari, Orderem Zasługi Rzeczypospolitej Polskiej, Medalem „Zasłużony Kulturze Gloria Artis”;
2.  pracownikom muzeów wpisanych do Państwowego Rejestru Muzeów;
3.  członkom Międzynarodowej Rady Muzeów (ICOM) lub Międzynarodowej Rady Ochrony Zabytków (ICOMOS);
4.  posiadaczom Karty Polaka, o których mowa w ustawie z dnia 7 września 2007 r. o Karcie Polaka (Dz. U. Nr 180, poz. 1280 oraz z 2008 r. Nr 52, poz. 305);
5.  dzieciom do lat 7.

Ponadto zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, działalność kulturalna polega na tworzeniu, upowszechnianiu i ochronie kultury.

W myśl art. 1 ust. 2 ww. ustawy, Państwo sprawuje mecenat nad działalnością kulturalną polegający na wspieraniu i promocji twórczości, edukacji i oświaty kulturalnej, działań i inicjatyw kulturalnych oraz opieki nad zabytkami.

Stosownie do art. 1 ust. 3 i 4 cyt. ustawy, minister właściwy do spraw kultury i ochrony dziedzictwa narodowego może wspierać finansowo, w ramach mecenatu państwa, realizację planowanych na dany rok zadań związanych z polityką kulturalną państwa, prowadzonych przez instytucje kultury i inne podmioty nienależące do sektora finansów publicznych. Mecenat, o którym mowa w ust. 2 i 3, sprawują także organy jednostek samorządu terytorialnego w zakresie ich właściwości.

W myśl art. 2 ww. ustawy, formami organizacyjnymi działalności kulturalnej są w szczególności: teatry, opery, operetki, filharmonie, orkiestry, instytucje filmowe, kina, muzea, biblioteki, domy kultury, ogniska artystyczne, galerie sztuki oraz ośrodki badań i dokumentacji w różnych dziedzinach kultury.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, podmioty prowadzące działalność kulturalną na zasadach określonych w art. 3 mogą otrzymywać dotacje celowe na realizację zadań państwowych.

Stosownie do art. 5 ust. 2 ww. ustawy, organizacje pozarządowe prowadzące działalność kulturalną mogą otrzymywać dotacje celowe z budżetu państwa z części, której dysponentem jest minister właściwy do spraw kultury i ochrony dziedzictwa narodowego, na zadania objęte mecenatem państwa, w tym dotacje celowe na finansowanie lub dofinansowanie kosztów realizacji inwestycji.

W świetle art. 9 ust. 1 powyższej ustawy, jednostki samorządu terytorialnego organizują działalność kulturalną, tworząc samorządowe instytucje kultury, dla których prowadzenie takiej działalności jest podstawowym celem statutowym.

Na mocy art. 9 ust. 3 ww. ustawy, instytucje kultury, dla których organizatorami są jednostki samorządu terytorialnego, mogą otrzymywać dotacje celowe na zadania objęte mecenatem państwa, w tym dotacje celowe na finansowanie lub dofinansowanie kosztów realizacji inwestycji, z budżetu państwa z części, której dysponentem jest minister właściwy do spraw kultury i ochrony dziedzictwa narodowego.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca posiada osobowość prawną i jest czynnym podatnikiem VAT. Jest samorządową instytucją kultury o charakterze naukowo-badawczym, dokumentacyjnym i edukacyjnym. Należy do kategorii „Muzeów (…) w Polsce”. Ogólny nadzór nad Muzeum sprawuje Minister Kultury i Dziedzictwa Narodowego, a bezpośredni – Zarząd Województwa. Muzeum wpisane jest do Państwowego Rejestru Muzeów prowadzonego przez Ministra Kultury (ma prawo do używania nazwy „muzeum rejestrowane”) oraz w księdze rejestrowej prowadzonej przez Zarząd Województwa. Muzeum działa na podstawie ustawy o muzeach, ustawy o organizowaniu prowadzeniu działalności kulturalnej i Statutu Muzeum. Wstęp do Muzeum jest bezpłatny na podstawie uchwały Zarządu Województwa.

Muzeum osiąga przychody m.in ze sprzedaży wydawnictw własnych, z świadczonych usług przewodnickich, z wykonanych kwerend, z usług ksero i skanów materiałów archiwalnych i nie archiwalnych, zgody na prezentację zbiorów Muzeum, z usług wyświetlania filmu dokumentalnego, z wynajmu rowerów i samochodu wraz z kierowcą po terenach poobozowych, z wynajmu pokoi gościnnych, pobytów studyjnych, z transportu wystaw czasowych do innych instytucji, wynajmu sal i opłat za przesyłkę, jak również wynagrodzenie z tytułu terminowego opłacania podatku od osób fizycznych oraz odsetek bankowych.

Wymienione czynności należą do zadań statutowych Muzeum oraz realizowane są w ramach prowadzonej przez Muzeum działalności gospodarczej.

Oprócz wymienionych wyżej przychodów Muzeum otrzymuje dotacje podmiotowe i celowe, które dotyczą kosztów związanych integralnie z prowadzoną działalnością, nie stanowią one dopłat do ceny. Wszystkie przychody osiągane ze świadczonych usług, przeznaczone są na działalność Muzeum.

Muzeum w ramach swojej działalności prowadzi działalność gospodarczą.

Nieodpłatne wejście na teren Muzeum ma na celu poszerzenie grona osób, które ostatecznie skorzystają z odpłatnych usług świadczonych przez Muzeum. Nieodpłatne wejście do Muzeum bowiem wiąże się ze statutowymi działaniami Muzeum, czyli działaniami odpłatnymi takimi jak: sprzedaż własnych wydawnictw, usługi przewodnictwa, skany i ksera materiałów archiwalnych i niearchiwalnych, wyświetlanie filmów dokumentalnych, wynajem rowerów i samochodu po terenach poobozowych, transport wystaw czasowych, wynajem pokoi i sal, opłaty za przesyłkę. Nieodpłatne wejście na teren Muzeum nie wiąże się nigdy z nieskorzystaniem z innych odpłatnych usług świadczonych na terenie Muzeum.

Poza wskazanymi nieodpłatnymi czynnościami, tj. nieodpłatnym wstępem na teren Muzeum nie wykonuje ono żadnych innych bezpłatnych czynności.

Nieodpłatnie świadczone usługi są realizowane w celach statutowych, dla których Muzeum zostało powołane.

Muzeum podejmuje wszelkie formy aktywności mające na celu uzyskanie przychodów z działalności gospodarczej przez sprzedaż wydawnictw własnych, z świadczonych usług przewodnickich, z wykonanych kwerend, z usług ksero i skanów materiałów archiwalnych i nie archiwalnych, zgody na prezentację zbiorów Muzeum, z usługi wyświetlania filmu dokumentalnego, z wynajmu rowerów i samochodu wraz z kierowcą po terenach poobozowych, z wynajmu pokoi gościnnych, pobytów studyjnych, z transportu wystaw czasowych do innych instytucji, wynajmu sal i opłat za przesyłkę, jak również wynagrodzenie z tytułu terminowego opłacania podatku od osób fizycznych oraz odsetek bankowych.

Na tle tak przedstawionego opisu sprawy wątpliwości Wnioskodawcy sprowadzają się do rozstrzygnięcia kwestii, czy Muzeum jest zobowiązane od 1 stycznia 2016 r. do ustalenia sposobu wyliczenia proporcji, zgodnie z dyspozycją art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy oraz zadanym pytaniu, rozstrzygając wątpliwości Wnioskodawcy, w pierwszej kolejności należy ustalić, czy ww. nieodpłatne usługi wstępu do Muzeum są wykonywane przez Muzeum w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Podstawową przesłanką warunkującą stosowanie przepisu art. 86 ust. 2a jest nabywanie towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania przez podatnika czynności „innych niż działalność gospodarcza” (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT). Podkreślenia wymaga, że dla stwierdzenia czy działalność lub czynności stanowią „cele inne niż związane z działalnością gospodarczą” znaczenie ma, czy mieszczą się one w przedmiocie działalności danej jednostki. W przypadku więc wykonywania obok czynności, które podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT, również czynności niegenerujących opodatkowania VAT – w pierwszej kolejności należy dokonać oceny, czy czynności te należy uznać za odrębny, obok działalności gospodarczej, przedmiot działalności podatnika, czy też czynności te towarzyszą działalności gospodarczej. W przypadku stwierdzenia, że czynności nieodpłatne świadczone przez Muzeum stanowią odrębny obok działalności gospodarczej przedmiot działalności Muzeum wówczas, w celu odliczenia podatku naliczonego (jeżeli nie będzie możliwe przypisanie go w całości do działalności gospodarczej) Muzeum będzie musiało stosować zasady, o których mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy, przy czym może skorzystać z metody zaproponowanej dla instytucji kultury w rozporządzeniu Ministra Finansów.

Jak wynika z opisu sprawy, przedstawione we wniosku czynności, stanowiące przedmiot działalności Muzeum są zgodne z działalnością statutową i mieszczą się w granicach wyznaczonych przepisami ustawy o muzeach. Powołany art. 1 ustawy o muzeach, stanowi, że celem (muzeum) jest gromadzenie i trwała ochrona dóbr naturalnego i kulturalnego dziedzictwa ludzkości o charakterze materialnym i niematerialnym, informowanie o wartościach i treściach gromadzonych zbiorów, upowszechnianie podstawowych wartości historii, nauki i kultury polskiej oraz światowej, kształtowanie wrażliwości poznawczej i estetycznej oraz umożliwianie korzystania ze zgromadzonych zbiorów. Cel ten jest realizowany przez wykonywanie zadań wymienionych w ustawie o muzeach.

Jak wskazano powyżej, zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy o muzeach, wstęp do muzeów jest odpłatny, chyba że właściwy podmiot, o którym mowa w art. 5 ust. 1, postanowi o nieodpłatnym wstępie do muzeum. Dodatkowo należy zaznaczyć, że w myśl art. 10 ust. 2 cyt. ustawy, w jednym dniu tygodnia wstęp na wystawy stałe muzeów jest nieodpłatny.

Zatem, zasadniczo – jak wynika z powyższych przepisów – wstęp do muzeów jest odpłatny.

W analizowanej sprawie wstęp do Muzeum jest bezpłatny na podstawie Uchwały Zarządu Województwa z dnia 14 kwietnia 2003 r. Zatem w rozpatrywanym przypadku całkowicie bezpłatny wstęp do Muzeum nie wynika bezpośrednio z ustawy, lecz jest efektem podjętej uchwały właściwego podmiotu.

Pomimo wskazania przez Zainteresowanego, że bezpłatne wejścia na teren Muzeum mają na celu poszerzenie grona osób, które ostatecznie skorzystają z odpłatnych usług oraz, że mają na celu zwiększenie przychodów ze sprzedaży usług opodatkowanych, istotne znaczenie ma fakt, że przedmiotowe wstępy realizowane są w celach statutowych, dla których Muzeum zostało powołane. Zdaniem tut. Organu, nie można zatem uznać, że usługi bezpłatnego wstępu do Muzeum wpisują się w ramy działalności gospodarczej.

W konsekwencji, należy uznać, że usługi bezpłatnego wstępu do Muzeum nie są wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Zatem świadczone przez Zainteresowanego usługi związane z bezpłatnym wstępem stanowią czynności związane z działalnością inną niż działalność gospodarcza (nieodpłatna działalność statutowa).

Zatem, należy rozważyć, czy Muzeum, wykonując nieodpłatną działalność statutową, która jest działalnością inną niż gospodarcza, ma obowiązek stosować przepis art. 86 ust. 2a ustawy.

W pierwszej kolejności stwierdzić zatem należy, że – jak wynika z powyższej analizy – Wnioskodawca wykonuje zarówno działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem VAT (przychody m.in ze sprzedaży wydawnictw własnych, z świadczonych usług przewodnickich, z wykonanych kwerend, z usług ksero i skanów materiałów archiwalnych i nie archiwalnych, zgody na prezentację zbiorów Muzeum, z usług wyświetlania filmu dokumentalnego, z wynajmu rowerów i samochodu wraz z kierowcą po terenach poobozowych, z wynajmu pokoi gościnnych, pobytów studyjnych, z transportu wystaw czasowych do innych instytucji, wynajmu sal i opłat za przesyłkę, jak również wynagrodzenie z tytułu terminowego opłacania podatku od osób fizycznych oraz odsetek bankowych), jak i działalność inną niż działalność gospodarcza (nieodpłatną działalność statutową).

W sytuacji zatem nabywania przez Muzeum towarów i usług wykorzystywanych do obu ww. rodzajów działalności (tj. np. w sytuacji ponoszenia kosztów ogólnych, administracyjnych), w stosunku do których nie istnieje możliwość przypisania w całości do działalności gospodarczej, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy, Wnioskodawca ma obowiązek ustalenia sposobu określania proporcji na podstawie art. 86 ust. 2a ustawy.

Wnioskodawca jest zatem zobowiązany do wydzielenia podatku naliczonego przy zastosowaniu współczynnika (proporcji) umożliwiającego odliczenie podatku naliczonego w prawidłowej wysokości w odniesieniu do nabywanych (po 1 stycznia 2016 r.) towarów i usług wykorzystywanych do celów mieszanych, zgodnie z zasadami określonymi w art. 86 ust. 2a-2h ustawy, przy czym może skorzystać z metody zaproponowanej dla instytucji kultury w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki podatkowoprawne tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, interpretacja traci aktualność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych wyjaśnić należy, że interpretacje te zostały wydane w indywidualnych sprawach, w których indywidualnie oceniano stan faktyczny i stanowisko wnioskodawcy. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa i tut. Organ nie jest nimi związany.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.