Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.497.2022.1.NF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-12-16
Teza: Opodatkowanie podatkiem VAT otrzymanej rekompensaty oraz prawa do odliczenia podatku VAT.
Słowa kluczowe: odliczenia-prawo do odliczenia; rekompensata-rekompensaty pieniężne; transport-transport osób
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa opodatkowania-Podstawa opodatkowania - zasady ogólne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a-ust. 1

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług **– jest prawidłowe.**

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

17 października 2022 r. wpłynął Państwa wniosek (brak daty sporządzenia) o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

· opodatkowania podatkiem VAT rekompensaty stanowiącej wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług organizacji przewozów na rzecz Gminy (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 1) oraz

· prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących wydatki związane z organizacją przewozów (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 2).

Uzupełnili go Państwo pismem z 15 grudnia 2022 r. (wpływ 15 grudnia 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Sp. z o.o. (dalej: "B", Wnioskodawca lub Spółka) jest spółką prawa handlowego, której założycielem i 100% udziałowcem jest Gmina (…) (dalej: Gmina lub JST). Spółce tej, na mocy Uchwały (…), powierzono realizację zadań własnych Gminy z zakresu transportu zbiorowego. "B" na podstawie art. 12 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1526 ze zm.) z momentem wpisu do Krajowego Rejestru Sądowego uzyskał osobowość prawną i pozostaje odrębnym od Gminy podatnikiem VAT.

Podstawowa działalność "B" obejmuje wykonywanie powierzonych zadań własnych Gminy o charakterze użyteczności publicznej w zakresie publicznego transportu zbiorowego.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 oraz art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o publicznym transporcie zbiorowym (Dz. U. z 2021 r. poz. 1371, dalej: ustawa o publicznym transporcie zbiorowym) Spółka jest operatorem publicznego transportu zbiorowego, natomiast Gmina pełni w ww. zakresie funkcję organizatora.

Gmina zawarła ze Spółką umowę wykonawczą, która reguluje wykonywanie przez "B" powierzonych jej zadań w zakresie transportu zbiorowego, polegających na realizacji przewozów pasażerskich na wskazanych przez Gminę liniach autobusowych.

Podstawą zawarcia tej umowy i powierzenia Spółce zadań Gminy w zakresie organizacji transportu zbiorowego jest art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym oraz Rozporządzenie (WE) nr 1370/2007 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 23 października 2007 r. dotyczącego usług publicznych w zakresie kolejowego i drogowego transportu pasażerskiego oraz uchylającego rozporządzenia Rady (EWG) nr 1191/69 i (EWG) nr 1107/70 (dalej: Rozporządzenie).

Obecnie, w związku z realizacją na terenie Gminy projektu inwestycyjnego pn. „(…)”, Gmina podjęła decyzję o powołaniu nowej spółki, A (dalej: A). Działalność przewozowa ww. spółki realizowana będzie na innych liniach komunikacyjnych i z wykorzystaniem innego taboru autobusowego i będzie niezależna od działalności "B". Dodatkowo działalność A nie jest przedmiotem niniejszego wniosku.

Spółka wskazuje, iż z datą rozpoczęcia świadczenia usług komunikacyjnych przez A (tj. zgodnie z aktualnym planem – 1 kwietnia 2023 r.), w Gminie zacznie obowiązywać nowy model organizacji transportu publicznego, dotyczący również relacji "B" i Gminy, w tym sprzedaży biletów za przejazdy komunikacją miejską.

Z uwagi na powyższe, pomiędzy Spółką oraz Gminą zostanie zwarty aneks do wskazanej powyżej umowy wykonawczej (umowa wykonawcza w jej aneksowanym brzmieniu będzie dalej określana jako „Umowa wykonawcza”).

Spółka podkreśla, iż przedmiotem wniosku o interpretację indywidualną są wyłącznie określone w pytaniach konsekwencje podatkowe dla Spółki po wprowadzeniu na terenie Gminy nowego modelu organizacji transportu zbiorowego, który szczegółowo został opisany poniżej.

Jak wynikać będzie z Umowy wykonawczej, Gmina zlecać będzie "B" realizację usług przewozu zgodnie z określonymi parametrami. W związku z powierzeniem Spółce wskazanych powyżej zadań, Spółka odpowiedzialna będzie m.in. za:

• świadczenie usług lokalnego transportu zbiorowego w oparciu o plan operacyjny na terenie Gminy pojazdami autobusowym;

• zapewnienie ciągłości świadczonych usług;

• zapewnienie właściwej jakości obsługi pasażerów pod względem wykonywania przewozów zgodnie z obowiązującym rozkładem jazdy;

• konserwację, modernizację i rozbudowę niezbędnej do prawidłowej realizacji usług przewozowych posiadanej infrastruktury w postaci budynków, hal, systemów sterowania ruchem autobusów;

• podejmowanie działań ułatwiających korzystanie z autobusów osobom niepełnosprawnym i o ograniczonej zdolności do poruszania się;

• emisję, sprzedaż oraz kontrolę biletów.

Odnosząc się do emisji i sprzedaży biletów prowadzonej przez "B" podkreślić należy, iż w nowym modelu funkcjonowania transportu zbiorowego na terenie Gminy, "B" będzie prowadzić emisję, dystrybucję i sprzedaż biletów (W obecnie funkcjonującym modelu organizacji transportu publicznego na terenie Gminy, "B" zajmuje się emisją i sprzedażą biletów za przejazdy komunikacją we własnym zakresie. Wpływy ze sprzedaży biletów, a także opłaty dodatkowe, w tym za przejazd lub przewóz bagażu bez ważnego biletu, stanowią przychód "B", co oznacza, że to "B" wykazuje w swoich rozliczeniach VAT obrót z ww. tytułu) w ujęciu technicznym, ale będzie robił to na rzecz Gminy – wpływy ze sprzedaży biletów stanowić będą w całości przychód Gminy, w konsekwencji czego to Gmina będzie wykazywać w swoich rozliczeniach VAT obrót należny z tytułu świadczenia usług transportu zbiorowego, realizowanych na jej zlecenie przez "B". Wpływy z biletów będą comiesięcznie przekazywane na rachunek Gminy w oparciu o prowadzone przez "B" zestawienie.

Równocześnie to "B" będzie odpowiadał za właściwe prowadzenie procesu sprzedaży biletów. "B" będzie mógł prowadzić ww. sprzedaż samodzielnie lub zlecać sprzedaż podmiotom zewnętrznym. Sprzedaż ta będzie prowadzona w punktach sprzedaży (prowadzonych przez Spółkę lub dystrybutorów) oraz przez kierowców (w ustalonym asortymencie w każdym autobusie w okresie jego kursowania, za pomocą bileterek). W przyszłości mogą pojawić się także inne formy sprzedaży biletów przez "B", jednak każdorazowo wpływy z ww. tytułu będą stanowić przychód Gminy.

Tym samym, zgodnie z ustalonym modelem organizacyjnym, Gmina zlecać będzie Spółce organizację i realizację usług przewozu na wskazanych przez nią liniach komunikacyjnych zgodnie z ww. określonymi parametrami (dalej także jako: usługa organizacji przewozów).

Równocześnie, w zamian za realizację przez Spółkę opisanych powyżej usług w zakresie organizacji przewozów, "B" otrzymywał będzie od Gminy wynagrodzenie w ramach rekompensaty, która stanowić będzie środki pieniężne i inne korzyści majątkowe przyznane operatorowi w związku ze świadczeniem usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego (dalej także jako: Rekompensata).

Rekompensata wyliczana będzie na zasadach określonych w Rozporządzeniu, zgodnie z metodologią przedstawioną szczegółowo w Umowie wykonawczej jako iloczyn wykonanych wozokilometrów i obowiązującej w danym roku stawki jednostkowej za 1 wozokilometr. Odpłatność ta ustalana będzie odrębnie dla każdego miesiąca. Po zakończeniu roku Spółka zobowiązana będzie do przedłożenia rozliczenia wysokości całkowitego wynagrodzenia otrzymanego w poprzednim roku, celem weryfikacji łącznej kwoty rekompensaty. Stwierdzenie przyznania rekompensaty w kwocie nadmiernej (tj. gdy kwota przekazanej w trakcie roku rekompensaty będzie wyższa niż wyliczona zgodnie z Rozporządzeniem), będzie stanowić podstawę do korekty wzajemnych rozliczeń pomiędzy Spółką i Gminą.

Rekompensata będzie przekazywana przez Gminę na rzecz Spółki w formie środków pieniężnych wypłacanych w okresach miesięcznych.

Spółka podkreśla, iż w związku z realizacją usług transportu na zlecenie Gminy, poza wynagrodzeniem otrzymywanym od Gminy na podstawie Umowy wykonawczej w formie Rekompensaty, Spółka pobierać będzie opłaty dodatkowe (w tym za przejazd lub przewóz bagażu bez ważnego biletu), które stanowić będą przychód "B".

Ponadto, Spółka będzie miała prawo do prowadzenia działalności ubocznej. Wpływy z ww. działalności będą stanowiły obrót Spółki, podlegający opodatkowaniu VAT. Spółka będzie mogła realizować powyższe zadania z zastrzeżeniem, iż obrót z działalności ubocznej nie przekroczy 20% obrotu Spółki w danym roku. Równocześnie Spółka pragnie podkreślić, iż kwestia opodatkowania VAT ww. usług wykonywanych w ramach działalności ubocznej nie stanowi przedmiotu niniejszego wniosku.

W związku z prowadzoną działalnością przewozową, "B" ponosić będzie liczne wydatki, w tym w szczególności koszty związane z bieżącą obsługą linii autobusowych zgodnie z planem operacyjnym (np. koszty paliwa), koszty napraw i bieżącej konserwacji autobusów, koszty emisji, dystrybucji i sprzedaży biletów itp. Wydatki te dokumentowane będą wystawianymi przez dostawców/wykonawców fakturami VAT, na których Spółka oznaczona będzie jako nabywca przedmiotowych towarów i usług.

Doprecyzowanie uzupełnienia sprawy
----------------------------------

Dodatkowe opłaty (w tym za przejazd lub przewóz bagażu bez ważnego biletu), które Spółka będzie pobierać i które będą stanowiły przychód "B", będą traktowane jako opłaty karne (kary umowne mające charakter odszkodowawczy). W związku z powyższym będą one rozpoznawane jako przychód niepodlegający opodatkowaniu VAT oraz niekorzystający ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT.

Spółka w tym zakresie działać będzie zgodnie z powszechnym stanowiskiem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, które prezentowane jest w wydawanych interpretacjach podatkowych, tj. przykładowo w interpretacji z dnia 31 maja 2022 r., nr 0111-KDIB3-1.4012.279.2022.1.ABU, czy też interpretacji z dnia 7 marca 2016 r., sygn. ILPP5/4512-1-309/15-4/KS.

Równocześnie Spółka wskazuje, iż jak wynika ze stanowiska prezentowanego przez Dyrektora Krajowej Informacji Podatkowej, pobieranie takich opłat jest niezbędnym działaniem przy prowadzeniu tego typu działalności (działalności transportowej), mieszczącym się w definicji działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT oraz nie powoduje po stronie Spółki konieczności ograniczenia zakresu odliczenia podatku VAT od wydatków w drodze stosowania dodatkowej proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT. Stanowisko to zostało potwierdzone w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, przykładowo: w interpretacji indywidualnej z 2 lutego 2017 r., sygn. 1462-IPPP1.4512.1048.2016.1.JL, z 22 grudnia 2016 r., sygn. 1061-IPTPP3.4512.550.2016.1.IŻ.

### Pytania

1\. Czy otrzymywana przez Spółkę Rekompensata będzie stanowiła wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług organizacji przewozów na rzecz Gminy, podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT?

2\. Czy w związku z wykonywaniem opisanych powyżej czynności Spółka będzie uprawniona do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących wydatki związane z organizacją przewozów?

### Państwa stanowisko w sprawie

1\. Zdaniem Spółki, otrzymywana przez Spółkę Rekompensata będzie stanowiła wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług organizacji przewozów na rzecz Gminy, podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

2\. Zdaniem Spółki, w związku z wykonywaniem opisanych powyżej czynności Spółka będzie uprawniona do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących wydatki związane z organizacją przewozów.

### Uzasadnienie Państwa stanowiska w sprawie

Ad 1

Zgodnie z Umową wykonawczą, "B" zobowiązuje się do świadczenia usług polegających na organizacji przewozów na liniach komunikacyjnych wskazanych przez Gminę, w zamian za co Spółce przysługuje wynagrodzenie w formie Rekompensaty.

Niewątpliwie organizując przewozy w ww. zakresie Spółka działa jako podatnik VAT, a ww. czynności wykonuje w ramach działalności gospodarczej.

Jak wskazuje art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pojęcie działalności gospodarczej należy natomiast rozpatrywać w kontekście definicji ustawowej zawartej w art. 15 ust. 2 powołanego aktu prawnego. Zgodnie z przedmiotowym przepisem, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przywołana wyżej definicja działalności gospodarczej pozwala na uznanie za podatników wszystkich podmiotów, które prowadzą działalność o zdefiniowanym w tym pojęciu charakterze, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym i to niezależnie od celu takiej działalności ani od jej rezultatu, bowiem jak stanowi ustawa o VAT działalność gospodarcza nie musi być prowadzona w celu osiągnięcia zysku.

Spółka prowadząc działalność w zakresie organizacji przewozów na rzecz Gminy zatrudnia pracowników i świadczy usługi na jej rzecz. Powyższe wskazuje, że Spółka niewątpliwie działa w sposób profesjonalny, wykonując działalność organizacji przewozów w sposób zorganizowany i ciągły.

Równocześnie należy podkreślić, iż bez znaczenia w tym przypadku pozostaje fakt, że "B" jest spółką, w której 100% udziałów posiada Gmina. Zgodnie bowiem z ugruntowanym orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”) oraz krajowych sądów administracyjnych, nawet w sytuacji, w której zakres autonomii spółki jest ograniczony w ten sposób, że kapitał spółki należy w 100% do gminy, nie stanowi to okoliczności przesądzającej dla uznania, iż podmiot taki należy uznać za wykonujący działalność jako „organ władzy publicznej” dla potrzeb VAT (por. przykładowo wyrok TSUE z 22 lutego 2018 r. w sprawie C-182/17).

Podsumowując, Spółka w zakresie wykonywanych usług organizacji przewozów będzie występować jako podatnik VAT, a prowadzone przez nią w ww. zakresie czynności będą wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami min. właściciel.

Art. 8 ust. 1 ustawy o VAT wskazuje natomiast, iż świadczeniem usług jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Z brzmienia powołanych powyżej przepisów wynika, iż pojęcia dostawy towarów i świadczenia usług na gruncie ustawy o VAT uzupełniają się w tym sensie, iż co do zasady, czynności podejmowane przez podatników należy uznać za świadczenie usług, o ile nie stanowią one dostawy towarów. Takie skonstruowanie zakresu czynności opodatkowanych prowadzi do zapewnienia zasady powszechności opodatkowania.

Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą (m.in. wyrok NSA z 29 lutego 2012 r., sygn. I FSK 562/11), aby uznać daną czynność daną czynność za usługę podlegającą opodatkowaniu VAT muszą łącznie zaistnieć następujące przesłanki:

1) istnieje stosunek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje

2) świadczenie wzajemne;

3) wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy;

4) istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie usługobiorcy;

5) odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem;

6) istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

W sprawie będącej przedmiotem niniejszego wniosku:

1) Spółkę i Gminę łączy odpowiedni stosunek prawny dotyczący świadczenia określonych usług przez "B" – jest to opisana powyżej Umowa wykonawcza;

2) wynagrodzenie otrzymane przez "B" stanowić będzie wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz Gminy – w świetle Umowy wykonawczej wynagrodzenie (Rekompensata) stanowić będzie środki pieniężne i inne korzyści majątkowe przyznane "B" w związku ze świadczeniem usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego, które będą comiesięcznie przekazywane na rachunek Spółki w formie środków pieniężnych;

3) istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie usługobiorcy, czyli Gminy – realizacja przez Spółkę czynności wynikających z Umowy wykonawczej jest niezbędna do świadczenia przez Gminę opodatkowanych usług przewozowych (Gmina nie dysponuje odpowiednim zapleczem do świadczenia ww. usług, dlatego zleca ich wykonanie Spółce). Powierzenie Spółce przedmiotowych zadań zwalania Gminę od obciążeń organizacyjnych z nimi związanych. Ponadto w zaistniałej sytuacji usługi zakupione przez Gminę od "B", będą bezpośrednio i jasno związane z powstaniem zindywidualizowanej korzyści po stronie Gminy w postaci możliwości osiągania przez nią przychodów ze sprzedaży biletów za przejazd komunikacją – Gmina nie mogłaby osiągnąć przychodów z biletów za przejazd komunikacją, gdy usługi określone w Umowie wykonawczej nie byłyby świadczone;

4) odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana VAT – Rekompensata wypłacana jest w bezpośrednim związku ze świadczeniem przez Spółkę określonych w Umowie wykonawczej usług na rzecz Gminy. Powyższe potwierdza wprost metodologia kalkulacji Rekompensaty, która uzależniona jest m.in. od ilości wykonanych wozokilometrów. Gdyby w danym okresie Spółka nie świadczyła na rzecz Gminy usług organizacji przewozów, wynagrodzenie nie zostałoby wypłacone;

5) istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego – jak już wskazano w opisie sprawy, Rekompensata będzie przekazywana przez Gminę na rzecz Spółki w formie środków pieniężnych i wyliczana będzie jako iloczyn wykonanych wozokilometrów i obowiązującej w danym roku stawki jednostkowej za 1 wozokilometr (uwzględniającej w szczególności koszty prowadzonej działalności. Po zakończeniu roku Spółka zobowiązana będzie do przedłożenia rozliczenia wysokości całkowitego wynagrodzenia otrzymanego w poprzednim roku, celem weryfikacji łącznej kwoty rekompensaty. Stwierdzenie przyznania rekompensaty w kwocie nadmiernej (tj. gdy kwota przekazanej w trakcie roku rekompensaty będzie wyższa niż wyliczona zgodnie z Rozporządzeniem), będzie stanowić podstawę do korekty wzajemnych rozliczeń pomiędzy Spółką i Gminą.

Tym samym, mając na uwadze, iż Rekompensata będzie wypłacana "B" w zamian za świadczenie na rzecz Gminy powierzonych usług w zakresie transportu zbiorowego, w ocenie Spółki, środki finansowe które Gmina będzie przekazywać na rzecz "B" w ramach Rekompensaty, stanowić będą wynagrodzenie za świadczenie przez Spółkę usług podlegających opodatkowaniu VAT.

W tym miejscu Spółka pragnie się ponadto odnieść do charakteru relacji łączącej Spółkę z Gminą w oparciu o Umowę Wykonawczą. Czynności, które będzie ona wykonywać w ramach powierzonych jej zadań z zakresu transportu publicznego wykonywane będą w ramach umowy zobowiązaniowej (Umowy wykonawczej), mającej charakter cywilnoprawny. Równocześnie, w ocenie Spółki, bez wpływu na powyższe pozostaje fakt, iż Umowa wykonawcza została zawarta w oparciu o przepisy ustawy o publicznym transporcie zbiorowym i Rozporządzenia.

Jak wynika bowiem z ugruntowanego stanowiska sądów administracyjnych, sama okoliczność, iż jednostka samorządu terytorialnego powierzyła spółce komunalnej do wykonania usługi wywodzące się z jej zadań własnych nie przesądza, że pomiędzy tymi podmiotami nie dochodzi do wymiany świadczeń opodatkowanych VAT. Stanowisko to zostało potwierdzone w licznych orzeczeniach Naczelnego Sądu Administracyjnego (przykładowo w wyrokach NSA: z 30 października 2013 r., sygn. akt I FSK 1397/12, z 3 marca 2015 r., sygn. akt I FSK 2055/13, z 12 maja 2015 r., sygn. akt I FSK 699/14, z 11 lutego 2016 r., sygn. akt I FSK 2048/14 czy z 19 października 2021 r., sygn. akt I FSK 539/18). Z uwagi na powyższe sam fakt, iż w ramach Umowy wykonawczej Gmina powierza Spółce realizację usług publicznych nie może przesądzać o publicznoprawnym charakterze ww. relacji pomiędzy Gminą a Spółką. Jak wskazuje się bowiem w orzecznictwie, dopiero całościowa ocena całokształtu okoliczności faktycznych konkretnej sprawy pozwala na przesądzenie prawidłowej kwalifikacji działalności podejmowanej przez spółkę dla celów opodatkowania VAT.

Ponadto Spółka podkreśla, że w opisanej sprawie nie będzie ona świadczyła usług transportowych na rzecz pasażerów (brak stosunku prawnego pomiędzy Spółką a pasażerami), lecz usługę zapewnienia/organizacji lokalnego transportu zbiorowego na rzecz Gminy (umowy adhezyjne z pasażerami zawierać będzie Gmina, a wpływy ze sprzedaży biletów będą stanowić wyłączny przychód Gminy).

W tym kontekście należy zwrócić szczególną uwagę na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: „NSA”) z 19 października 2021 r., sygn. I FSK 539/18, wydany w analogicznym do niniejszej sprawy stanie faktycznym. W wyroku tym NSA, w ślad za organem wydającym interpretację oraz Wojewódzkim Sądem Administracyjnym jednoznacznie stwierdził, że w przypadku gdy sprzedaż biletów komunikacyjnych będzie dokonywana przez jednostkę samorządu terytorialnego (organizatora), a nie przez samą spółkę (operatora), to otrzymywane przez spółkę rekompensaty powinny zostać potraktowane jako wynagrodzenie za wykonanie usługi, podlegające opodatkowaniu VAT

Jak wskazał w ww. wyroku NSA: „W realiach niniejszej sprawy Miasto zamierza powierzyć spółce zadanie własne gminy w zakresie transportu publicznego. Z tym, że emisję i sprzedaż biletów i wynagrodzenie z tego tytułu pobierać będzie w przyszłości Miasto O. Podejmowane przez spółkę czynności – w świetle przytoczonych tez zawartych w wyrokach TSUE – niewątpliwie stanowią świadczenie na rzecz Miasta O., polegające na wykonywaniu przez spółkę zadań publicznych Miasta O. w zakresie określonym odpowiednimi aktami prawnymi. Nie można się przy tym zgodzić, ze stanowiskiem, że to nie Miasto, a jej mieszkańcy są konsumentem usług transportu publicznego, gdyż po pierwsze, ze swej istoty Miasto stanowi wspólnotę samorządową obejmującą mieszkańców na określonym terytorium, a po drugie, powierzenie spółce przedmiotowych zadań własnych Miasta O., zwalania ją od obciążeń organizacyjnych związanych z tymi zadaniami, czyniąc ją w tym zakresie beneficjentem podejmowanych przez spółkę czynności.

Ponieważ w związku z realizacją ww. zadań spółka otrzymuje zwrot kosztów poniesionych w tym zakresie, nie może być również wątpliwości, że przedmiotowe świadczenie ma charakter odpłatny w rozumieniu art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Otrzymany przez spółkę od Miasta zwrot kosztów to natomiast nic innego jak przysporzenie otrzymane z tytułu i w celu pokrycia części kosztów związanych ze świadczeniem usług publicznych, mające charakter rekompensaty w rozumieniu art. 5 Decyzji Komisji z dnia 20 grudnia 2011 r. w sprawie stosowania art. 106 ust. 2 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy państwa w formie rekompensaty z tytułu świadczenia usług publicznych, przyznawanej przedsiębiorstwom zobowiązanym do wykonywania usług świadczonych w ogólnym interesie gospodarczym \[notyfikowana jako dokument nr C(2011) 9380) (2012/21/UE)\].

Zgodnie z tym przepisem rekompensata nie może przekraczać kwoty niezbędnej do pokrycia kosztów netto wynikających z wywiązywania się ze zobowiązań z tytułu świadczenia usług publicznych, z uwzględnieniem rozsądnego zysku.

Jak już zaakcentowano wyżej, TSUE odnośnie do takiej rekompensaty stwierdził, że fakt jej określenia w stosownych przypadkach nie w oparciu o zindywidualizowane usługi, lecz w sposób ryczałtowy i w skali rocznej w celu pokrycia kosztów funkcjonowania tej spółki (jak to miało miejsce również w realiach niniejszej sprawy), sam w sobie nie ma wpływu na bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem (\`(...)\`).

Dlatego za zasadne należało uznać stanowisko organu, że wprawdzie spółka wykonuje zadania własne Miasta, ale działa przy tym jako podatnik VAT, a w związku z czym uzyskiwane z tego tytułu świadczenie pieniężne, zwane rekompensatą, stanowi obrót podlegający opodatkowaniu tym podatkiem, ponieważ z punktu widzenia spółki stanowi zapłatę (wynagrodzenie) za świadczone przez nią usługi”.

W związku z powyższym, zdaniem Spółki, w stosunku pomiędzy nią a Gminą będzie występować świadczenie o charakterze ekwiwalentnym i wzajemnym. Rekompensata będzie wypłacana "B" w zamian za świadczenie usług organizacji przewozów na rzecz Gminy, która będzie bezpośrednim beneficjentem tej czynności.

W sprawie będącej przedmiotem niniejszego wniosku spełnione zostały wszystkie przesłanki do uznania wykonywanych przez Spółkę na rzecz Gminy czynności z zakresu transportu zbiorowego jako usługi opodatkowane VAT. Czynności te będą bowiem wykonywane w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji (Gmina) stanowi bezpośredniego beneficjenta tych czynności. Równocześnie związek pomiędzy otrzymywaną przez Spółkę płatnością (Rekompensatą) a świadczeniem na rzecz Gminy (dokonującej ww. płatności) ma charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, by uznać, płatność następuje w zamian za to świadczenie.

W konsekwencji w ocenie Spółki usługi organizacji przewozów świadczone przez nią na rzecz Gminy będą stanowić niewątpliwie czynności podlegające opodatkowaniu VAT spełniające definicję usługi w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT. Jednocześnie, w opinii Spółki nie będą one korzystać ze zwolnienia z VAT, gdyż ani ustawa o VAT, ani też rozporządzenia wykonawcze nie przewidują zwolnienia z VAT dla usług organizacji przewozów. Tym samym otrzymywana przez Spółkę Rekompensata będzie stanowiła wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług organizacji przewozów na rzecz Gminy, podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ad 2

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z pewnymi zastrzeżeniami niemającymi zastosowania w przedmiotowej sytuacji.

Dla oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, w każdym przypadku istotne jest ustalenie, czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT:

1) zostały nabyte przez podatnika tego podatku oraz

2) pozostają w bezspornym związku z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi.

Z powyższego wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje tylko wówczas, gdy powyższe warunki są spełnione łącznie, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych VAT. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tj. z czynnościami, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Jak szczegółowo wykazano w uzasadnieniu do stanowiska Spółki w zakresie pytania nr 1, Spółka w zakresie wykonywanych usług organizacji przewozów będzie występować jako podatnik VAT, a prowadzona przez nią w ww. zakresie czynności będą wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Równocześnie, w celu świadczenia usług organizacji przewozów na rzez Gminy, Spółka będzie nabywać od podmiotów zewnętrznych towary i usługi. Nabywane towary i usługi będą niezbędne do świadczenia przez Spółkę opodatkowanej usługi organizacji przewozów.

W zaistniałej sytuacji towary i usługi, które Spółka będzie nabywać, będą bezpośrednio związane z wykonywaniem działalności gospodarczej. Związek ten jest oczywisty i w najwyższym stopniu bezpośredni.

W ocenie Spółki należy bowiem uznać, iż ponosi ona określone powyżej koszty (związane z bieżącą obsługą linii autobusowych zgodnie z planem operacyjnym, takie koszty paliwa, koszty napraw i bieżącej konserwacji autobusów, koszty sprzedaży biletów itp.) w celu świadczenia na rzecz Gminy usług związanych z realizacją przewozów transportu zbiorowego na jej terenie, które to usługi – jak wynika z uzasadnienia do stanowiska Spółki w zakresie pytania nr 1 – należy uznać za usługi opodatkowane VAT. Ponadto należy uznać, iż pomiędzy wydatkami, które ponosić będzie Spółka, a przychodami, które osiągać będzie w ramach rekompensaty istnieje bezpośredni i ścisły związek. Bez nabycia ww. towarów i usług przez Spółkę nie byłoby bowiem możliwe wywiązanie się z zawartej przez Gminę Umowy i świadczenie na rzecz Gminy usług związanych z realizacją przewozów transportem zbiorowym.

Końcowo należy wskazać, iż w odniesieniu do tych z ww. wydatków, które – poza podstawową działalnością Spółki (w zakresie przewozów) – związane będą także z jej działalności uboczną, z uwagi na fakt, że czynności wykonywane w ww. zakresie przez Spółkę każdorazowo będą podlegały opodatkowaniu VAT (np. udostępniania powierzchni reklamowych na powierzchniach autobusów), także w tym przypadku Spółce powinno przysługiwać prawo do pełnego odliczenia VAT.

W świetle powyższego należy uznać, że Spółka będzie miała pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących wydatki ponoszone w związku wykonywaną działalnością przewozową.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku **– jest prawidłowe**.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.) – zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Towarami, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosowanie do art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do „grona” usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w rozumieniu art. 7 ustawy.

Zatem każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

‒ w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

‒ świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy jej wykonaniem, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną czynność w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Zatem pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy podatku od towarów i usług, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Taka konstrukcja definicji świadczenia usług jest wyrazem zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji dokonywanych w ramach profesjonalnego obrotu gospodarczego.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze – dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem działa jako podatnik VAT.

Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Ponadto należy zwrócić uwagę, że przepisy art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług stanowią implementację art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, str. 1, ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady. Zgodnie z ww. regulacją Dyrektywy 2006/112/WE Rady, podatnikiem jest każda osoba wykonująca samodzielnie i niezależnie od miejsca zamieszkania działalność gospodarczą bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Powyższe przepisy wskazują, że czynność podlega opodatkowaniu, jeśli podmiot wykorzystuje w sposób ciągły w celach zarobkowych swój majątek.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 559 ze zm.), dalej ustawa o samorządzie gminnym:

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Stosownie do art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy o samorządzie gminnym:

Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy: lokalnego transportu zbiorowego.

Jak stanowi art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Z powyższych konstrukcji prawnych jednoznacznie wynika, że zarówno Gmina, jak i utworzona przez nią spółka prawa handlowego (Wnioskodawca), wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działają w charakterze podatników podatku VAT.

Dla uzyskania statusu podatnika VAT nie ma znaczenia rezultat prowadzonej działalności. Podatnikiem będzie podmiot prowadzący działalność gospodarczą bez względu na to, czy przynosi ona zyski. Podatnikami VAT są również podmioty, których cel działalności nie jest związany z prowadzeniem działalności komercyjnej nastawionej na osiąganie zysków lub też przeznaczające uzyskane zyski na cele społecznie użyteczne (charytatywne, kulturalne, naukowe itd.).

Gdyby nawet podatnik nie osiągnął z tytułu prowadzonej działalności dochodu, to nie zmienia faktu, że wykonując czynności będące przedmiotem działalności gospodarczej wystąpi w charakterze podatnika podatku VAT – bowiem będzie świadczył w tym zakresie usługi, które podlegają VAT. Oznacza to w konsekwencji, że jeżeli podmiot uzyska jakąkolwiek zapłatę za te usługi w sensie ekonomicznym (nawet bilansując tylko poniesione w związku z nim wydatki), to wynagrodzenie to podlega opodatkowaniu podatkiem VAT według właściwych reguł.

Zasady finansowania przewozów o charakterze publicznym zostały uregulowane w ustawie z 16 grudnia 2010 r. o publicznym transporcie zbiorowym (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1343), dalej ustawa o publicznym transporcie zbiorowym.

Art. 4 ust. 1 pkt 15 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym stanowi, że

Rekompensata - środki pieniężne lub inne korzyści majątkowe przyznane operatorowi publicznego transportu zbiorowego w związku ze świadczeniem usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego.

Na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym,

Organizatorem publicznego transportu zbiorowego, zwanym dalej „organizatorem”, właściwym ze względu na obszar działania lub zasięg przewozów, jest gmina:

a) na linii komunikacyjnej albo sieci komunikacyjnej w gminnych przewozach pasażerskich,

b) której powierzono zadanie organizacji publicznego transportu zbiorowego na mocy porozumienia między gminami – na linii komunikacyjnej albo sieci komunikacyjnej w gminnych przewozach pasażerskich, na obszarze gmin, które zawarły porozumienie.

W myśl art. 50 ust. 1 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym,

Finansowanie przewozów o charakterze użyteczności publicznej może polegać w szczególności na:

1) pobieraniu przez operatora lub organizatora opłat w związku z realizacją usług świadczonych w zakresie publicznego transportu zbiorowego, lub

2) przekazaniu operatorowi rekompensaty z tytułu:

a) utraconych przychodów w związku ze stosowaniem ustawowych uprawnień do ulgowych przejazdów w publicznym transporcie zbiorowym, lub

b) utraconych przychodów w związku ze stosowaniem uprawnień do ulgowych przejazdów w publicznym transporcie zbiorowym ustanowionych na obszarze właściwości danego organizatora, o ile zostały ustanowione, lub

c) poniesionych kosztów w związku ze świadczeniem przez operatora usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego, lub

3) udostępnianiu operatorowi przez organizatora środków transportu na realizację przewozów w zakresie publicznego transportu zbiorowego.

Na podstawie art. 50a ust. 1 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym,

Rada gminy może ustalać ceny za usługi przewozowe w publicznym transporcie zbiorowym w zakresie zadania o charakterze użyteczności publicznej w gminnych przewozach pasażerskich. (…).

Stosownie do art. 51 ust. 1 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym,

Źródłem finansowania przewozów o charakterze użyteczności publicznej mogą być w szczególności:

1) środki własne jednostki samorządu terytorialnego będącej organizatorem;

2) środki z budżetu państwa.

Zgodnie z art. 51 ust. 2 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym,

Do źródeł finansowania, o których mowa w ust. 1, należą również wpływy ze sprzedaży biletów oraz wpływy z opłat dodatkowych pobieranych od pasażerów, zgodnie z przepisami ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. - Prawo przewozowe.

W myśl art. 52 ust. 1 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym,

Operatorowi przysługuje rekompensata, jeżeli wykaże, że podstawą poniesionej straty z tytułu realizacji usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego są utracone przychody i poniesione koszty, o których mowa w art. 50 ust. 1 pkt 2, proporcjonalnie do poniesionej straty.

Art. 52 ust. 2 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym wyjaśnia:

W ramach rekompensaty, w części, o której mowa w art. 50 ust. 1 pkt 2 lit. c, operatorowi przysługuje rozsądny zysk, o którym mowa w załączniku do rozporządzenia (WE) nr 1370/2007.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest spółką prawa handlowego, której założycielem i 100% udziałowcem jest. Podstawowa działalność "B" obejmuje wykonywanie powierzonych zadań własnych Gminy o charakterze użyteczności publicznej w zakresie publicznego transportu zbiorowego. Gmina zawarła ze Spółką umowę wykonawczą, która reguluje wykonywanie przez "B" powierzonych jej zadań w zakresie transportu zbiorowego, polegających na realizacji przewozów pasażerskich na wskazanych przez Gminę liniach autobusowych. Podstawą zawarcia tej umowy i powierzenia Spółce zadań Gminy w zakresie organizacji transportu zbiorowego jest art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym oraz Rozporządzenie (WE) nr 1370/2007 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 23 października 2007 r. dotyczące usług publicznych w zakresie kolejowego i drogowego transportu pasażerskiego oraz uchylającego rozporządzenia Rady (EWG) nr 1191/69 i (EWG) nr 1107/70. Spółka wskazuje, iż z datą rozpoczęcia świadczenia usług komunikacyjnych przez nową spółkę – A (tj. zgodnie z aktualnym planem – 1 kwietnia 2023 r.), w Gminie zacznie obowiązywać nowy model organizacji transportu publicznego, dotyczący również relacji "B" i Gminy, w tym sprzedaży biletów za przejazdy komunikacją miejską. Z uwagi na powyższe, pomiędzy Spółką oraz Gminą zostanie zwarty aneks do wskazanej powyżej umowy wykonawczej (umowa wykonawcza w jej aneksowanym brzmieniu będzie dalej określana jako „Umowa wykonawcza”). Jak wynikać będzie z Umowy wykonawczej, Gmina zlecać będzie "B" realizację usług przewozu zgodnie z określonymi parametrami. W związku z powierzeniem Spółce wskazanych powyżej zadań, Spółka odpowiedzialna będzie m.in. za:

• świadczenie usług lokalnego transportu zbiorowego w oparciu o plan operacyjny na terenie Gminy pojazdami autobusowym;

• zapewnienie ciągłości świadczonych usług;

• zapewnienie właściwej jakości obsługi pasażerów pod względem wykonywania przewozów zgodnie z obowiązującym rozkładem jazdy;

• konserwację, modernizację i rozbudowę niezbędnej do prawidłowej realizacji usług przewozowych posiadanej infrastruktury w postaci budynków, hal, systemów sterowania ruchem autobusów;

• podejmowanie działań ułatwiających korzystanie z autobusów osobom niepełnosprawnym i o ograniczonej zdolności do poruszania się;

• emisję, sprzedaż oraz kontrolę biletów.

Odnosząc się do emisji i sprzedaży biletów prowadzonej przez "B" podkreślić należy, iż w nowym modelu funkcjonowania transportu zbiorowego na terenie Gminy, "B" będzie prowadzić emisję, dystrybucję i sprzedaż biletów w ujęciu technicznym, ale będzie robił to na rzecz Gminy – wpływy ze sprzedaży biletów stanowić będą w całości przychód Gminy, w konsekwencji czego to Gmina będzie wykazywać w swoich rozliczeniach VAT obrót należny z tytułu świadczenia usług transportu zbiorowego, realizowanych na jej zlecenie przez "B". Wpływy z biletów będą comiesięcznie przekazywane na rachunek Gminy w oparciu o prowadzone przez "B" zestawienie.

Równocześnie to "B" będzie odpowiadał za właściwe prowadzenie procesu sprzedaży biletów. "B" będzie mógł prowadzić ww. sprzedaż samodzielnie lub zlecać sprzedaż podmiotom zewnętrznym. Sprzedaż ta będzie prowadzona w punktach sprzedaży (prowadzonych przez Spółkę lub dystrybutorów) oraz przez kierowców (w ustalonym asortymencie w każdym autobusie w okresie jego kursowania, za pomocą bileterek). W przyszłości mogą pojawić się także inne formy sprzedaży biletów przez "B", jednak każdorazowo wpływy z ww. tytułu będą stanowić przychód Gminy.

Tym samym, zgodnie z ustalonym modelem organizacyjnym, Gmina zlecać będzie Spółce organizację i realizację usług przewozu na wskazanych przez nią liniach komunikacyjnych zgodnie z ww. określonymi parametrami – usługę organizacji przewozów.

Równocześnie, w zamian za realizację przez Spółkę opisanych powyżej usług w zakresie organizacji przewozów, "B" otrzymywał będzie od Gminy wynagrodzenie w ramach rekompensaty, która stanowić będzie środki pieniężne i inne korzyści majątkowe przyznane operatorowi w związku ze świadczeniem usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego (dalej także jako: Rekompensata).

Rekompensata wyliczana będzie na zasadach określonych w Rozporządzeniu, zgodnie z metodologią przedstawioną szczegółowo w Umowie wykonawczej jako iloczyn wykonanych wozokilometrów i obowiązującej w danym roku stawki jednostkowej za 1 wozokilometr. Odpłatność ta ustalana będzie odrębnie dla każdego miesiąca. Po zakończeniu roku Spółka zobowiązana będzie do przedłożenia rozliczenia wysokości całkowitego wynagrodzenia otrzymanego w poprzednim roku, celem weryfikacji łącznej kwoty rekompensaty. Stwierdzenie przyznania rekompensaty w kwocie nadmiernej (tj. gdy kwota przekazanej w trakcie roku rekompensaty będzie wyższa niż wyliczona zgodnie z Rozporządzeniem), będzie stanowić podstawę do korekty wzajemnych rozliczeń pomiędzy Spółką i Gminą.

Rekompensata będzie przekazywana przez Gminę na rzecz Spółki w formie środków pieniężnych wypłacanych w okresach miesięcznych.

Spółka podkreśla, iż w związku z realizacją usług transportu na zlecenie Gminy, poza wynagrodzeniem otrzymywanym od Gminy na podstawie Umowy wykonawczej w formie Rekompensaty, Spółka pobierać będzie opłaty dodatkowe (w tym za przejazd lub przewóz bagażu bez ważnego biletu), które stanowić będą przychód "B". Dodatkowe opłaty (w tym za przejazd lub przewóz bagażu bez ważnego biletu), które Spółka będzie pobierać i które będą stanowiły przychód "B", będą traktowane jako opłaty karne (kary umowne mające charakter odszkodowawczy). W związku z powyższym będą one rozpoznawane jako przychód niepodlegający opodatkowaniu VAT oraz niekorzystający ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą w pierwszej kolejności uznania, czy otrzymana Rekompensata będzie stanowiła wynagrodzenie z tytułu świadczenia usługi organizacji przewozów na rzecz Gminy, podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 1).

Odnosząc się do kwestii objętej zakresem pytania wskazać należy, że w świetle art. 29a ust. 1 ustawy:

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Jednocześnie, zgodnie z art. 29a ust. 6 ustawy,

Podstawa opodatkowania obejmuje:

1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Ponadto, w myśl art. 29a ust. 7 ustawy,

Podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1) stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;

2) udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;

3) otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Z treści powołanych przepisów wynika, że otrzymane dotacje i inne dopłaty podlegają opodatkowaniu jako składnik ceny czynności, z którą są związane. Jeżeli dotacja, subwencja lub inna dopłata o podobnym charakterze przekazywana jest w celu sfinansowania dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług – istnieje bezpośredni związek między otrzymaną dopłatą a dostawą towarów lub świadczeniem usług i ich ceną – to stanowi ona podstawę opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Nie ma przy tym znaczenia, od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest, aby było to wynagrodzenie za daną konkretną usługę lub za daną konkretną dostawę.

Zatem, aby dotacje i inne środki o podobnym charakterze stanowiły podstawę opodatkowania, muszą być wypłacane jako należność z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług i być bezpośrednio związane z ceną tego świadczenia.

Definicji terminu „bezpośredniego wpływu na cenę” nie zawiera zarówno ustawa, jak również Dyrektywa 2006/112/WE Rady, dlatego też w tym zakresie należy odwołać się do sposobu wykładni tego pojęcia wynikającego z orzecznictwa TSUE.

Zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem TSUE, do podstawy opodatkowania podatkiem VAT zalicza się, w przypadkach, które określa art. 11 część A ust. 1 lit. a) szóstej dyrektywy (odpowiednio art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady), subwencje przyznane podatnikom. Przepis ten zmierza do obciążenia podatkiem VAT całej wartości towarów lub usług, a przez to – do uniknięcia zmniejszenia przychodu z podatku na skutek przyznania subwencji (np. pkt 26 wyroku w sprawie C-144/02).

Zgodnie z brzmieniem tego przepisu, ma on zastosowanie, gdy subwencja jest bezpośrednio związana z ceną danej transakcji. W swoich wyrokach TSUE wskazywał, że aby miała miejsce taka sytuacja, subwencja powinna przede wszystkim być przyznawana konkretnie podmiotowi subwencjonowanemu po to, by dostarczał on określonego towaru lub wykonywał określoną usługę. Jedynie w tym przypadku subwencja może być uznana za świadczenie wzajemne względem dostawy towaru lub świadczonej usługi, a w związku z tym podlega opodatkowaniu (np. pkt 28 ww. wyroku C-144/02).

Ponadto, subwencje związane bezpośrednio z ceną interpretuje się jako obejmujące jedynie subwencje, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, i które są płacone przez stronę trzecią sprzedawcy lub dostawcy (wyrok w sprawie C-184/00 pkt 18). Niezbędne jest, by cena, którą ma zapłacić nabywca lub usługobiorca, była ustalona w taki sposób, by zmniejszała się w stosunku odpowiadającym subwencji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, która stanowiłaby zatem element determinujący cenę, jakiej ten ostatni żąda. Należy zatem zbadać, czy okoliczność, że subwencja jest przyznawana sprzedawcy lub świadczącemu usługi, pozwala mu obiektywnie na sprzedaż towarów lub świadczenie usług po cenie niższej od tej, której by żądał, gdyby nie otrzymał subwencji (zob. pkt 29 wyroku C-144/02). Powinno być w każdym razie możliwe zidentyfikowanie świadczenia wzajemnego, które stanowi subwencja. Nie ma konieczności, by kwota subwencji odpowiadała dokładnie zmniejszeniu ceny dostarczonego towaru lub wykonanej usługi. Wystarczy, by korelacja istniejąca między tym zmniejszeniem a wspomnianą wyżej subwencją, która może mieć charakter ryczałtowy, była istotna (pkt 30 wyroku C-144/02).

Analizując kwestię czy otrzymywane przez beneficjenta środki wchodzą do podstawy opodatkowania świadczonych usług, należy zatem rozważyć, czy występują konkretne usługi wykonywane przez niego, z którymi związane jest to dofinansowanie. Tylko bowiem w takim przypadku dotacja może wchodzić do podstawy opodatkowania. Następnie należy zbadać, zgodnie z przedstawionymi powyżej tezami wyroków TSUE, czy dofinansowanie stanowi element determinujący cenę tej usługi (świadczenia).

Analiza przedstawionego opisu sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że przedstawiona we wniosku sytuacja nosi znamiona odpłatnego świadczenia usług, podlegającego opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Pomiędzy płatnością, którą Wnioskodawca otrzyma w ramach Rekompensaty od Gminy a świadczeniem na rzecz Gminy, zachodzi związek bezpośredni, bowiem płatność następuje w zamian za to świadczenie. Wnioskodawca otrzymując od Gminy Rekompensatę, będzie otrzymywał zindywidualizowaną korzyść, a otrzymane świadczenie będzie pozostawało w bezpośrednim związku z czynnościami, które będzie dokonywał Wnioskodawca na rzecz Gminy. Wnioskodawca, podejmując się realizacji opisanego zadania, w istocie zwolni Gminę z określonych prawem obowiązków, będzie to czynił jednak za wynagrodzeniem w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług, którym będzie Rekompensata, a Gmina osiągnie wymierną korzyść.

Należy zauważyć, że Wnioskodawca zobowiązał się wykonywać czynności związane z realizacją zadania własnego Gminy, jako odrębny podmiot posiadający status podatnika VAT. Wnioskodawca sam nie wchodzi w skład administracji samorządowej, lecz prowadzi niezależną działalność gospodarczą. Stopień zależności Wnioskodawcy od Gminy nie może automatycznie przesądzać o braku możliwości uznania powierzonego Wnioskodawcy zadania własnego Gminy za podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatne świadczenie usług.

Dla ustalenia charakteru przyznawanych operatorom publicznego transportu zbiorowego rekompensat niezbędna jest m.in. analiza warunków, na jakich są one przyznawane.

Podstawowym aktem normatywnym regulującym na poziomie unijnym kwestie obowiązku świadczenia usług publicznych w transporcie pasażerskim jest Rozporządzenie (WE) nr 1370/2007 Parlamentu Europejskiego i Rady z 23 października 2007 r. dotyczące usług publicznych w zakresie kolejowego i drogowego transportu pasażerskiego oraz uchylające rozporządzenia Rady (EWG) nr 1191/69 i (EWG) nr 1107/70 (Dz. Urz. UE. L 2007 Nr 315 str. 1, dalej „rozporządzenie nr 1370/2007”), natomiast podstawowym aktem w tym zakresie w systemie prawa krajowego jest ustawa o publicznym transporcie zbiorowym.

Należy wskazać, że zobowiązanie z tytułu świadczenia usług publicznych to zobowiązanie, którego dany operator nie podjąłby się bez świadczenia wzajemnego, w szczególności rekompensaty, w takim samym zakresie lub na takich samych zasadach, biorąc pod uwagę swój interes gospodarczy, a którego podjęcie jest konieczne z punktu widzenia organów władzy publicznej ze względu na interes publiczny.

Odnosząc się do świadczenia wzajemnego należy zauważyć, że w polskiej wersji językowej definicji zawartej w art. 2 lit. e rozporządzenia nr 1370/2007 błędnie użyto terminu „rekompensata” zamiast szerszego terminu „świadczenie wzajemne”, które to sformułowanie obejmuje swoim zakresem tak rekompensatę, jak i prawo wyłączne przyznane w zamian za świadczenie usług publicznych. Wskazuje na to fakt, iż w wersji angielskiej, jak i niemieckiej, występują inne, niż odpowiadające słowu „rekompensata”, terminy określające w sposób generalny świadczenie wzajemne wynikające z nałożenia/podjęcia wykonywania obowiązku świadczenia usług publicznych. W wersji angielskiej pojawia się w tym kontekście termin reward (nagroda, wynagrodzenie) - zamiast compensation (rekompensata), a wersji niemieckiej - die Gegenleistung (odwzajemnienie, świadczenie wzajemne) - zamiast die Ausgleichsleistung (rekompensata).

Należy wskazać, że zgodnie z rozporządzeniem nr 1370/2007, nałożenie zobowiązania do świadczenia usług publicznych na operatora następuje w drodze umowy o świadczenie usług publicznych. Należy przy tym zaznaczyć, że rozporządzenie nr 1370/2007 zawiera bardzo szeroką definicję „umowy o świadczenie usług publicznych” - art. 2 lit. i) rozporządzenia nr 1370/2007 wyjaśnia:

,,umowa o świadczenie usług publicznych" oznacza jeden lub kilka aktów wiążących prawnie, potwierdzających porozumienie zawarte pomiędzy właściwym organem a podmiotem świadczącym usługi publiczne, w sprawie powierzenia temu podmiotowi świadczącemu usługi publiczne zarządzania usługami pasażerskiego transportu publicznego podlegającymi zobowiązaniom z tytułu świadczenia usług publicznych oraz świadczenie tych usług; w zależności od prawa państw członkowskich umowa może mieć również formę decyzji właściwego organu, która:

\- stanowi indywidualny akt ustawodawczy lub wykonawczy, albo

\- zawiera warunki, zgodnie z którymi właściwy organ samodzielnie świadczy usługi lub powierza ich świadczenie podmiotowi wewnętrznemu.

Obejmuje ona zatem nie tylko umowy cywilnoprawne w rozumieniu polskiego prawa, ale również akty normatywne i administracyjne, a nawet te akty o charakterze władczym, które określają warunki, zgodnie z którymi dany organ samodzielnie świadczy usługi publiczne lub powierza ich świadczenie podmiotowi wewnętrznemu.

Zgodnie z art. 2 lit. g) ww. rozporządzenia:

,,rekompensata z tytułu świadczenia usług publicznych” oznacza każdą korzyść, zwłaszcza finansową, przyznaną bezpośrednio lub pośrednio przez właściwy organ z funduszy publicznych w okresie realizacji zobowiązania z tytułu świadczenia usług publicznych lub powiązaną z tym okresem.

Jak wynika z okoliczności sprawy, w analizowanym przypadku mamy do czynienia z sytuacją, w której Gmina powierza Wnioskodawcy, na podstawie umowy, świadczenie usług organizacji przewozów, za co Wnioskodawca otrzyma od Gminy stosowną rekompensatę - wynagrodzenie.

W takiej sytuacji mamy zatem do czynienia z istnieniem dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu zlecającego wykonanie usługi, będącego jednocześnie odbiorcą usługi (Gmina), jak również podmiotu wykonującego zlecenie – świadczącego usługę transportu zbiorowego (podmiot gospodarczy posiadający odrębność prawno-podatkową od Gminy) – w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca.

Powyższe przemawia za uznaniem, że otrzymywana rekompensata jest przyznawana konkretnemu podmiotowi w celu sfinansowania wykonywanych przez niego konkretnych usług (usługa publicznego transportu zbiorowego), jest zatem istotnym elementem zaliczanym do podstawy opodatkowania świadczonych usług.

Mając powyższe na uwadze, to Gmina, jako podmiot zobowiązany na podstawie ww. przepisów do zapewnienia publicznego transportu zbiorowego, jest de facto stroną na rzecz której Wnioskodawca świadczy usługi transportu pasażerów (faktyczni beneficjenci), w zamian za wynagrodzenie w postaci rekompensaty. Przy czym to, że zadania własne Gminy z zakresu lokalnego transportu zbiorowego nakładane są na Wnioskodawcę nie ma znaczenia dla uznania, że pomiędzy Gminą a Wnioskodawcą dojdzie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy.

Z okoliczności sprawy wynika więc, że Wnioskodawca w zamian za realizację organizacji przewozów otrzymywał będzie od Gminy wynagrodzenie w ramach rekompensaty, która zgodnie z treścią Umowy wykonawczej stanowi środki pieniężne i inne korzyści majątkowe przyznane operatorowi w związku ze świadczeniem usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego.

Otrzymywana kwota Rekompensaty będzie miała więc bezpośredni wpływ na cenę usług świadczonych przez Wnioskodawcę i na podstawie art. 29a ust. 1 w zw. z art. 29a ust. 6 ustawy, będzie stanowić podstawę opodatkowania podatkiem VAT. Zapłatą za świadczone przez Wnioskodawcę usługi jest bowiem otrzymywana od Gminy Rekompensata, stanowiąca wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług organizacji przewozów na rzecz Gminy.

W analizowanym przypadku Organizator (Gmina) zleca, a Operator (Wnioskodawca) przyjmuje do realizacji świadczenie usług przewozowych w zakresie publicznego transportu zbiorowego w przewozach pasażerskich. Na podstawie uzgodnionych z Gminą zasad współpracy, Spółka otrzymuje wynagrodzenie z tytułu wykonywania przedmiotowego zadania. Rekompensata wyliczana będzie na zasadach określonych w Rozporządzeniu, zgodnie z metodologią przedstawioną szczegółowo w Umowie wykonawczej jako iloczyn wykonanych wozokilometrów i obowiązującej w danym roku stawki jednostkowej za 1 wozokilometr. Odpłatność ta ustalana będzie odrębnie dla każdego miesiąca. Po zakończeniu roku Wnioskodawca zobowiązany będzie do przedłożenia rozliczenia wysokości całkowitego wynagrodzenia otrzymanego w poprzednim roku, celem weryfikacji łącznej kwoty rekompensaty. Stwierdzenie przyznania rekompensaty w kwocie nadmiernej (tj. gdy kwota przekazanej w trakcie roku rekompensaty będzie wyższa niż wyliczona zgodnie z Rozporządzeniem), będzie stanowić podstawę do korekty wzajemnych rozliczeń pomiędzy Wnioskodawcą i Gminą.

W przedmiotowej sprawie należy zaznaczyć, że Wnioskodawca, w ramach zawartej umowy (powierzenia), zobowiązany został do wykonywania na rzecz Gminy zadania polegającego na zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie transportu zbiorowego, w szczególności w zakresie regularnego przewozu osób oraz zadań mu towarzyszących (art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy o samorządzie gminnym) w zakresie powierzonym umową wykonawczą wraz z aneksami, która reguluje wykonywanie przez Wnioskodawcę powierzonych Gminie zadań w zakresie transportu zbiorowego, polegających na realizacji przewozów pasażerskich na wskazanych przez Gminę liniach autobusowych.

W kontekście powyższego, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług otrzymywane z tytułu realizacji opisanych we wniosku usług świadczenie pieniężne - Rekompensata, stanowi dla Wnioskodawcy zapłatę za świadczone przez niego usługi. Mimo, że Wnioskodawca wykonuje czynności z katalogu zadań własnych Gminy, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy o samorządzie gminnym, w imieniu jednostki samorządu terytorialnego, to jednak - jak wyżej wskazano - nie wchodzi w skład administracji samorządowej, lecz prowadzi niezależną działalność gospodarczą. Zatem pomiędzy płatnością należną Wnioskodawcy od Gminy jako Rekompensata, a świadczeniem na jej rzecz, zachodzi związek bezpośredni, ponieważ płatność nastąpi w zamian za to świadczenie.

Z tych też względów czynności, które Wnioskodawca zobowiązał się wykonywać na rzecz Gminy, realizując powierzone zadanie własne Gminy w zamian za otrzymaną rekompensatę, stanowią określone w art. 8 ust. 1 ustawy odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Jednocześnie otrzymana Rekompensata będzie stanowiła element podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy.

**Podsumowując, otrzymywana przez Spółkę Rekompensata będzie stanowiła wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług organizacji przewozów na rzecz Gminy, podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.**

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należy uznać za prawidłowe.

Należy zauważyć, że czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może korzystać ze zwolnienia od tego podatku albo może być opodatkowana tym podatkiem.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

W ustawie o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do ustawy, usługi organizacji przewozów nie zostały wymienione przez ustawodawcę wśród usług zwolnionych od podatku. W konsekwencji świadczenie ww. usług przez Wnioskodawcę będzie opodatkowane właściwą stawką podatku VAT.

Przechodząc natomiast do kwestii ustalenia, czy Wnioskodawca, w związku ze świadczeniem usług organizacji przewozów na rzecz Gminy, będzie uprawniony do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki związane z organizacją przewozów (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 2), należy stwierdzić, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto, ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym,

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W myśl art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a i następne ustawy.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy:

W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Z powołanych powyżej przepisów art. 86 wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności podatnik winien przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej i niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem). W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości. Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.

Rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W omawianej sprawie warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego będzie spełniony.

Z opisu sprawy wynika, że w związku ze świadczeniem usług organizacji przewozów, Wnioskodawca ponosić będzie liczne wydatki, w tym w szczególności koszty związane z bieżącą obsługą linii autobusowych zgodnie z planem operacyjnym (np. koszty paliwa), koszty napraw i bieżącej konserwacji autobusów, koszty sprzedaży biletów. Wydatki te będą dokumentowane wystawianymi przez dostawców/wykonawców fakturami, na których Wnioskodawca będzie wskazany jako nabywca przedmiotowych towarów i usług.

W analizowanym przypadku wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę w związku ze świadczeniem usług organizacji przewozów na rzecz Gminy, jak rozstrzygnięto wyżej, będą opodatkowane właściwą stawką podatku VAT i nie będą korzystały ze zwolnienia od podatku VAT.

Tym samym, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki związane z organizacją przewozów. Prawo to wystąpi pod warunkiem niewystąpienia przesłanek wykluczających, o których mowa w art. 88 ustawy.

**Podsumowując, w związku z wykonywaniem czynności opisanych powyżej Spółka będzie uprawniona do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki związane z organizacją przewozów.**

Mając powyższe na względzie stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należy uznać za prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie zadanego pytania. Inne kwestie przedstawione w opisie stanu faktycznego, bądź we własnym stanowisku, które – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – nie zostały objęte pytaniem nie mogą być rozpatrzone. W myśl art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa:

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).