Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-1166/12-4/AS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-02-27
Teza: opodatkowanie usług zarządzania świadczonych w ramach kontraktu menedżerskiego
Słowa kluczowe: kontrakt-kontrakt menedżerski; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług; usługi-usługi zarządzania
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 22.11.2012 r. (data wpływu 26.11.2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 13.02.2013 r. (data wpływu 18.02.2013 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 06.02.2013 r. (skutecznie doręczone 08.02.2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług zarządzania świadczonych w ramach kontraktu menedżerskiego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26.11.2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług zarządzania świadczonych w ramach kontraktu menedżerskiego.

Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 13.02.2013 r. (data wpływu 18.02.2013 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie z dnia 06.02.2013 r. (skutecznie doręczone 08.02.2013 r.)

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca pełni funkcję Wiceprezesa Zarządu Sp. z o.o. na podstawie uchwały walnego zgromadzenia wspólników podjętej w trybie art. 201 par. 4 Kodeksu spółek handlowych. Do dnia 31 października 2012 r. Wnioskodawca był zatrudniony na podstawie umowy o pracę na stanowisku Wiceprezesa Zarządu / Dyrektora Finansowego. Umowa o pracę precyzowała zakres obowiązków i wynagrodzenie Wnioskodawcy jako Wiceprezesa Zarządu. Z dniem 31 października 2012 r. umowa o pracę została rozwiązana za porozumieniem stron.

Jednocześnie Sp. z o.o. oraz Wnioskodawca zawarli z dniem 1 listopada 2012 r.

1.  kontrakt menadżerski oraz
2.  umowę o świadczenie usług doradczych, wykonywaną przez Wnioskodawcę w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej.

Każda z wyżej wymienionych umów we właściwym dla siebie zakresie precyzuje obowiązki Wnioskodawcy i należne mu wynagrodzenie za ich wykonywanie.

Z dniem 1 listopada 2012 r. Wnioskodawca rozpoczął prowadzenie Jednoosobowej działalności gospodarczej oraz zarejestrował się jako podatnik VAT czynny. Głównym przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy są usługi doradztwa gospodarczego świadczone zarówno na rzecz Sp. z o.o. jak i na rzecz podmiotów trzecich.

Należy podkreślić, iż z dniem 1 listopada nie uległo zmianie umocowanie prawno handlowe Wnioskodawcy jako Wiceprezesa Zarządu Sp. z o.o.

Zgodnie z kontraktem menadżerskim Wnioskodawca zobowiązany jest do zarządzania wybranymi aspektami działalności Sp. z o.o. (dalej: Spółka) w ramach zajmowanego stanowiska Wiceprezesa Zarządu, Dyrektora Finansowego, w zakresie i formach uzgodnionych ze Spółką. Szczegółowy zakres obowiązków obejmuje:

1.  bieżący nadzór nad pracą i udzielanie wytycznych podległym mu bezpośrednio pracownikom Działu Finansowego,
2.  bieżący nadzór nad działalnością Spółki w zakresie sprawozdawczości obowiązującej poszczególne komórki organizacyjne,
3.  bieżący nadzór wykonywania procedur planowania, budżetowania, kontroli i raportowania,
4.  planowanie i zarządzanie płynnością finansową Spółki,
5.  nadzór nad poprawnością i terminowością realizacji zadań podległego zespołu (Działu Księgowości oraz komórki Controllingu),
6.  nadzór nad rzetelnością i poprawnością opracowanych polityk i zasad,
7.  nadzór nad polityką ubezpieczeń Spółki,
8.  nadzór merytoryczny i rozwój narzędzi IT wspomagających pracę Działu Księgowości i komórki Controllingu,
9.  podpisywanie łącznie z innym członkiem zarządu kontraktów handlowych,
10.  podejmowanie decyzji personalnych w Dziale Finansowym Spółki,
11.  rozporządzanie majątkiem Spółki łącznie z innym członkiem zarządu Spółki,
12.  akceptacja wniosków o rozporządzanie środkami pieniężnymi (przelewy) łącznie z innym członkiem zarządu.

Wnioskodawcę obowiązuje zakaz działalności konkurencyjnej w trakcie obowiązywania kontraktu menadżerskiego. Kontrakt wyznacza również minimalną dyspozycyjność menadżera wobec Spółki na 225 dni roboczych w roku.

Odpowiedzialność Wnioskodawcy kontrakt menadżerski reguluje w następujący sposób:

1.  odpowiedzialność wobec Spółki za czynności wykonywane na podstawie kontraktu, ograniczona jest do kwoty trzymiesięcznego wynagrodzenia netto należnego Wykonawcy, ograniczenie odpowiedzialności nie dotyczy szkody, która powstała z winy umyślnej Wnioskodawcy,
2.  jeśli w wyniku niewykonania lub nienależytego wykonania kontraktu przez Wnioskodawcę, Spółka będzie odpowiedzialna za szkodę wyrządzoną osobie trzeciej, to Wnioskodawca będzie odpowiadał razem ze Spółką za to zobowiązanie. Odpowiedzialność ta jest solidarna, ale również ograniczona do trzykrotności wynagrodzenia Wnioskodawcy.

W związku z tym, iż czynności objęte kontraktem menadżerskim są czynnościami, o których mowa w art. 13 punkt 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, strony potwierdzają w kontrakcie menadżerskim, iż są świadome faktu, że Spółka jest płatnikiem w stosunku do zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych dochodów z kontraktu menadżerskiego oraz rozlicza składki na ubezpieczenie zdrowotne z tego tytułu.

W uzupełnieniu z dnia 13.02.2013 r. Wnioskodawca doprecyzował przedstawiony stan faktyczny o informacje:

Przeważającym rodzajem prowadzonej działalności gospodarczej przez Spółkę, w której Wnioskodawca jest członkiem zarządu, jest wydawanie gazet (PKD 5813Z).

Wnioskodawca na co dzień zarządza Spółką w sposób samodzielny i niezależny, w szczególności nie posiada przełożonego w rozumieniu przepisów prawa pracy, nie są mu udzielane wiążące instrukcje przez Zgromadzenie Wspólników czy Radę Nadzorczą. Wnioskodawca samodzielnie podejmuje decyzje biznesowe dotyczące Spółki jako Dyrektor Finansowy, jak i decyzje co do wyboru miejsca, czasu czy częstotliwości świadczenia usług zarządzania.

Tego rodzaju samodzielność członka zarządu w zarządzaniu spółką znajduje również odzwierciedlenie w obowiązujących przepisach. Zgodnie z art. 201 § 1 kodeksu spółek handlowych („KSH”) zarząd prowadzi sprawy spółki i reprezentuje spółkę. W doktrynie wskazuje się, że prowadzenie spraw spółki to podejmowanie uchwał, wydawanie decyzji, organizowanie działalności spółki w sposób zgodny z jej przedmiotem działalności, w celu realizacji zadań spółki. Ponadto, podkreśla się, że zgromadzenie wspólników nie ma prawa wpływania na zarząd przez wydawanie zarządowi wiążących poleceń (por. A. Kidyba „Kodeksu Spółek Handlowych. Komentarz, Tom I”, Lex 2013, komentarz do art. 201). Co więcej, zgodnie z art. 219 § 2 KSH, rada nadzorcza nie ma prawa wydawania zarządowi wiążących poleceń dotyczących prowadzenia spraw spółki. Ponadto, wskazać należy, iż intencją Stron umowy było zarządzanie przez Wnioskodawcę wybranymi aspektami działalności Spółki jako Wiceprezes Zarządu, Dyrektor Finansowy, w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Jako formę rozliczeń strony przyjęły faktury VAT wystawiane przez Wnioskodawcę.

Powyższe wskazuje, iż Wnioskodawcę można uznać za profesjonalny podmiot prowadzący działalność gospodarczą.

Zgodnie z postanowieniami kontraktu menedżerskiego Wnioskodawca zobowiązany jest do świadczenia usług na rzecz Spółki osobiście Wnioskodawca nie zatrudnia pracowników Ponadto, zgodnie z postanowieniami umowy, Spółka zapewnia Wnioskodawcy środki techniczne niezbędne do jej wykonania oraz ponosi pozostałe koszty związane z jej wykonaniem, a w szczególności koszty przejazdów, przelotów, usług hotelowych, organizacji spotkań itp.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy usługi zarządzania świadczone przez Wnioskodawcę na podstawie kontraktu menedżerskiego będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi zarządzania świadczone w ramach kontraktu menedżerskiego będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy opiera się na wykładni przepisów ustawy z dnia 24 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2011 r., nr 177, poz. 1054, ze zm. dalej jako „Ustawa VAT”) udzielonej Sp. z o.o. w indywidualnej Interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 25 września 2012 r. sygn. IPPP2/443-621/12-2/RR/AK.

Fakt, iż udzielona Spółce interpretacja dotyczy menadżerów niebędących członkami zarządu, nie ma w niniejszym przypadku znaczenia, z uwagi na podobieństwo kontraktów menadżerskich w zakresie, w jakim regulują odpowiedzialność menadżera za wykonywane na podstawie kontraktu czynności.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art . 8 ust. 1 cyt. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art . 5 ust. 1 pkt . 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art . 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Nie każda czynność stanowiąca świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 Ustawy VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub w wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych, o czym stanowi art. 15 ust. 2 Ustawy VAT.

Nie wszystkie jednak czynności wykonywane przez osoby fizyczne traktuje się jako wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą. Przepis art. 15 ust. 3 pkt 3 Ustawy VAT stanowi bowiem, że za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

W katalogu przychodów wymienionych w art. 13 pkt 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. z 2012 r. poz. 361), za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej.

Z cyt. przepisu art. 15 ust. 3 pkt 3 Ustawy VAT, wynika, że dla uznania, że określone czynności wykonywane przez osobę fizyczną nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej i tym samym pozostają poza regulacjami ustawy o podatku od towarów i usług, istotne jest łączne spełnienie wszystkich elementów wymienionych w tym przepisie, to jest związanie zleceniobiorcy ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym a wykonującym zlecane czynności co do warunków:

1.  wykonywania tych czynności,
2.  wynagrodzenia oraz
3.  odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

W przypadku dwóch pierwszych warunków stwierdzić należy, iż każdy w zasadzie stosunek prawny o charakterze odpłatnym, istniejący pomiędzy podmiotem zlecającym wykonanie danej czynności a podmiotem, który daną czynność wykonuje jest w jakimś sensie określony co do warunków wykonywania danych czynności oraz wynagrodzenia. Jednakże nie w każdym stosunku cywilnoprawnym określony jest zakres odpowiedzialności zlecającego za wykonanie zlecanych czynności.

Podkreślić należy, że sformułowanie art. 15 ust. 3 pkt 3 Ustawy VAT odnoszące się do odpowiedzialności, należy rozumieć jako odpowiedzialność zleceniodawcy w stosunku do osób trzecich, za czynności realizowane przez zleceniobiorcę w ramach wykonywania zlecenia. Tylko w takim przypadku ryzyko wykonania czynności zleconych przechodzi z faktycznego wykonawcy na osobę zlecającą ich wykonanie, co wyklucza samodzielny charakter działalności zleceniobiorcy. Tak rozumiana odpowiedzialność za wykonanie czynności wskazuje, kto ponosi ryzyko prowadzonej działalności, a tym samym wskazuje na wyłączenie ze sfery samodzielności (i z grona podatników podatku od towarów i usług) tego podmiotu, który nie odpowiada za efekt wykonywanej pracy wobec osób trzecich.

Nie będzie więc podatnikiem w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług osoba, która w ramach podpisanej umowy, tworzyć będzie ze zlecającym więzi analogiczne do stosunku pracy, nie ponosząc tym samym ryzyka ekonomicznego w związku z wykonywanymi czynnościami. Tylko spełnienie wymogów wyłączających samodzielność działania poprzez zawarcie więzi prawnej między zleceniodawcą a zleceniobiorcą, co do warunków wykonywania zleconych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich, pozwala jednocześnie wyłączyć wykonywane czynności z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z zapisami kontraktu menadżerskiego Wnioskodawca ponosi wobec Spółki odpowiedzialność za czynności wykonywane na podstawie zawartej Umowy do wysokości kwoty trzymiesięcznego wynagrodzenia netto, przy czym ograniczenie odpowiedzialności nie dotyczy szkody, która powstała z winy umyślnej Wnioskodawcy. W przypadku, gdy na skutek niewykonania lub nienależytego wykonania niniejszej Umowy przez Wnioskodawcę, Spółka będzie odpowiedzialna za szkodę, to Wnioskodawca będzie odpowiadał razem ze Spółką za to zobowiązanie, Odpowiedzialność ta jest solidarna, przy czym ograniczona do trzykrotności wynagrodzenia Wnioskodawcy.

Bez względu na powyższe, Wnioskodawca jako Wiceprezes Zarządu odpowiada wobec osób trzecich solidarnie ze Spółką na zasadach przewidzianych w art. 299 i 479 Kodeksu spółek handlowych.

Zgodnie z art. 366 § 1 i § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), odpowiedzialność solidarna polega na tym, że kilku dłużników może być zobowiązanych w ten sposób, że wierzyciel może żądać całości lub części świadczenia od wszystkich dłużników łącznie, od kilku z nich lub od każdego z osobna, a zaspokojenie wierzyciela przez któregokolwiek z dłużników zwalnia pozostałych (solidarność dłużników). Aż do zupełnego zaspokojenia wierzyciela wszyscy dłużnicy solidarni pozostają zobowiązani. W świetle art. 369 Kodeksu cywilnego, zobowiązanie jest solidarne, jeżeli to wynika z ustawy (patrz wyżej wymienione przepisy KSH) lub z czynności prawnej.

Czynnością prawną jest również umowa zawarta pomiędzy podmiotami prowadzącymi działalność gospodarczą. Oznacza to, że możliwe jest w umowie między menedżerem a zlecającym mu wykonanie czynności zawarcie klauzuli o odpowiedzialności solidarnej zlecającego i menedżera wobec osób trzecich (klientów).

Podsumowując, okoliczności sprawy wskazują, iż Wnioskodawca, z którym Spółka podpisała kontrakt menedżerski ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich. W świetle powołanych wyżej regulacji prawnych oraz opisu stanu faktycznego należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie menedżerowie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Jak wynika bowiem z art. 15 ust. 3 pkt 3 Ustawy VAT, nie uznaje się za samodzielną działalność gospodarczą czynności wykonywanych na podstawie stosunku prawnego, z którego wynikają więzi prawne pomiędzy stronami tego stosunku (zleceniodawcą i zleceniobiorcą) regulujące kwestie warunków wykonywania czynności, wynagrodzenia za wykonywane czynności oraz odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich, Z treści przywołanego przez Wnioskodawcę kontraktu menedżerskiego a także przepisów KSH, wyraźnie wynika, iż to menedżer na równi ze Spółką ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich, o czym świadczy zapis mówiący, iż Zarządzający odpowiada solidarnie ze Spółką do wysokości kwoty trzymiesięcznego wynagrodzenia.

Powyższe oznacza zatem, że nie zostały spełnione kryteria pozwalające na wyłączenie usług wykonywanych na podstawie zawartego kontraktu menadżerskiego z czynności podlegających ustawie o podatku od towarów i usług, Wobec tego jest podatnikiem VAT również z przypadku świadczenia usług menadżerskich na rzecz Spółki.

Podsumowując, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie, że usługi zarządzania świadczone na podstawie kontraktu menedżerskiego będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. z 2011 r. Dz. U. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 7 ust. 1 ww. ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 powołanej ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Definicja świadczenia usług ma zatem charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatnika w ramach działalności gospodarczej.

Podatnikami – wg zapisu art. 15 ust. 1 ustawy – są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy stanowi, iż za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności, z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Z kolei zgodnie z art. 13 pkt 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się: przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej – z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Z przepisu art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy wynika, że dla uznania, że określone czynności wykonywane przez osobę fizyczną nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej i tym samym pozostają poza regulacjami ustawy o podatku od towarów i usług, istotne jest łączne spełnienie wszystkich elementów wymienionych w tym przepisie tj. związanie zleceniobiorcy ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym a wykonującym zlecane czynności co do warunków:

*   wykonywania tych czynności,
*   wynagrodzenia
*   oraz odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Odnośnie dwóch pierwszych warunków stwierdzić należy, iż każdy w zasadzie stosunek prawny o charakterze odpłatnym istniejący pomiędzy podmiotem zlecającym wykonanie danej czynności a podmiotem, który daną czynność wykonuje jest w jakimś sensie określony co do warunków wykonywania danych czynności oraz wynagrodzenia. Jednakże nie w każdym stosunku cywilnoprawnym określony jest zakres odpowiedzialności zlecającego za wykonanie zlecanych czynności. Należy przy tym zauważyć, że sformułowanie art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy, odnoszące się do odpowiedzialności należy rozumieć jako odpowiedzialność zleceniodawcy w stosunku do osób trzecich, za czynności realizowane przez zleceniobiorcę w ramach wykonywania zlecenia. Tylko w takim przypadku ryzyko wykonania czynności zleconych przechodzi z faktycznego wykonawcy na osobę zlecającą ich wykonanie, co wyklucza samodzielny charakter działalności zleceniobiorcy.

Tak rozumiana odpowiedzialność za wykonanie czynności określa, kto ponosi ryzyko prowadzonej działalności, a tym samym wskazuje na wyłączenie ze sfery samodzielności (i z grona podatników podatku od towarów i usług) tego podmiotu, który nie odpowiada za efekt wykonywanej pracy wobec osób trzecich. Nie będzie więc podatnikiem w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług osoba, która w ramach podpisanej umowy, tworzyć będzie ze zlecającym więzi analogiczne ze stosunkiem pracy, nie ponosząc tym samym ryzyka ekonomicznego w związku z wykonywanymi czynnościami. Tylko spełnienie wymogów wyłączających samodzielność działania poprzez zawarcie więzi prawnej między zleceniodawcą a zleceniobiorcą co do warunków wykonywania zleconych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich, pozwala jednocześnie wyłączyć wykonywane czynności, z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Przedmiotowe zagadnienie było również przedmiotem rozważań Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (orzeczenia w sprawie C-202/90 Ayuntamiento de Sevilla a Recaudadores de Tributos de las Zonas primera y Segunda, C-235/85 pomiędzy Komisją Europejską a Królestwem Holandii). TSUE w ww. orzeczeniach wskazał, że za samodzielną nie będzie mogła być uznana działalność gospodarcza, która wykonywana jest przy wykorzystaniu infrastruktury i organizacji wewnętrznej podmiotu, na rzecz którego jest prowadzona, nie powoduje żadnego ryzyka ekonomicznego po stronie usługodawcy, a nadto nie powoduje odpowiedzialności usługodawcy wobec osób trzecich za szkody wyrządzone w związku z prowadzoną działalnością. Zatem wyłączone z opodatkowania VAT są stosunki, które pod względem warunków wykonywania czynności, wynagrodzenia oraz odpowiedzialności zlecającego tożsame są ze stosunkiem pracy. Chodzi tutaj w szczególności o element podporządkowania zlecającemu, który jest charakterystyczny dla stosunku pracy.

Ze złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca zawarł ze Spółką kontrakt menedżerski oraz umowę o świadczenie usług doradczych. Z dniem 1 listopada 2012 r. Wnioskodawca rozpoczął prowadzenie jednoosobowej działalności gospodarczej oraz zarejestrował się jako podatnik VAT czynny. Zgodnie z kontraktem menedżerskim Wnioskodawca zobowiązany jest do zarządzania wybranymi aspektami działalności Spółki w ramach zajmowanego stanowiska Wiceprezesa Zarządu, Dyrektora Finansowego, w zakresie i formach uzgodnionych ze Spółką.

Wnioskodawcę obowiązuje zakaz działalności konkurencyjnej w trakcie obowiązywania kontraktu menedżerskiego. Kontrakt wyznacza również minimalną dyspozycyjność menadżera wobec Spółki na 225 dni roboczych w roku.

Odpowiedzialność Wnioskodawcy kontrakt menadżerski reguluje w następujący sposób:

1.  odpowiedzialność wobec Spółki za czynności wykonywane na podstawie kontraktu, ograniczona jest do kwoty trzymiesięcznego wynagrodzenia netto należnego Wykonawcy, ograniczenie odpowiedzialności nie dotyczy szkody, która powstała z winy umyślnej Wnioskodawcy,
2.  jeśli w wyniku niewykonania lub nienależytego wykonania kontraktu przez Wnioskodawcę, Spółka będzie odpowiedzialna za szkodę wyrządzoną osobie trzeciej, to Wnioskodawca będzie odpowiadał razem ze Spółką za to zobowiązanie. Odpowiedzialność ta jest solidarna, ale również ograniczona do trzykrotności wynagrodzenia Wnioskodawcy.

W związku z tym, iż czynności objęte kontraktem menadżerskim są czynnościami, o których mowa w art. 13 punkt 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, strony potwierdzają w kontrakcie menadżerskim, iż są świadome faktu, że Spółka jest płatnikiem w stosunku do zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych dochodów z kontraktu menadżerskiego oraz rozlicza składki na ubezpieczenie zdrowotne z tego tytułu.

W świetle powyższego, wskazać należy, iż przedmiotowa umowa zawiera uregulowania odnośnie odpowiedzialności Wnioskodawcy bezpośrednio względem osób trzecich solidarnie ze Spółką.

Zgodnie z art. 366 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), odpowiedzialność solidarna polega na tym, że kilku dłużników może być zobowiązanych w ten sposób, że wierzyciel może żądać całości lub części świadczenia od wszystkich dłużników łącznie, od kilku z nich lub od każdego z osobna, a zaspokojenie wierzyciela przez któregokolwiek z dłużników zwalnia pozostałych (solidarność dłużników). Aż do zupełnego zaspokojenia wierzyciela wszyscy dłużnicy solidarni pozostają zobowiązani.

Na podstawie art. 369 Kodeksu cywilnego, zobowiązanie jest solidarne, jeżeli to wynika z ustawy lub z czynności prawnej.

Czynnością prawną jest umowa zawarta pomiędzy podmiotami prowadzącymi działalność gospodarczą. Oznacza to, że możliwe jest w umowie między menedżerem a zlecającym mu wykonanie czynności zawarcie klauzuli o odpowiedzialności solidarnej zlecającego i menedżera wobec osób trzecich.

Ponadto z opisu sprawy wynika, że wnioskodawca zarządza Spółką w sposób samodzielny i niezależny. Wnioskodawca samodzielnie podejmuje decyzje biznesowe dotyczące Spółki jako Dyrektor Finansowy, jak i decyzje co do wyboru miejsca, czasu, czy częstotliwości świadczenia usług zarządzania. Wnioskodawca nie zatrudnia pracowników, bowiem zgodnie z postanowieniami umowy zobowiązany jest do świadczenia usług na rzecz Spółki osobiście.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, iż usługi wykonywane przez Zainteresowanego na podstawie zawartego kontraktu menedżerskiego spełniają definicję samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, zatem podlegają opodatkowaniu VAT.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.