Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-564/13-2/PK1
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-10-25
Teza: Wnioskodawca uprawniony jest do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od znaków towarowych na które zostały udzielone prawa ochronne i to niezależnie od daty wpisu Wnioskodawcy do właściwego rejestru oraz od praw ze zgłoszenia znaków towarowych, jednak w tym przypadku dopiero po uzyskaniu prawa ochronnego i wprowadzeniu tego prawa do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych. Wartością początkową wyżej wymienionych praw stanowić będzie natomiast cena nabycia tychże praw (tj. wartość rynkowa) w sytuacji gdy wystąpi dodatnia wartość firmy (art. 16g ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 16g ust. 10 pkt 1 ustawy o CIT). Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do wskazanych praw jest prawidłowe. Natomiast w zakresie znaków towarowych niezgłoszonych oraz niezarejestrowanych stanowisko jest nieprawidłowe, albowiem znaki te nie mogą podlegać amortyzacji z przyczyn wskazanych powyżej i tym samym niedopuszczalne jest ich zrównanie ze znakami towarowymi które zostały zgłoszone, ale nie zostały do dnia nabycia zarejestrowane.
Słowa kluczowe: amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; nabycie; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; składnik-składnik majątkowy; urząd-Urząd Patentowy RP; wartość-wartość początkowa; znak-znak towarowy
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 26 lipca 2013 r. (data wpływu 29 lipca 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   amortyzacji znaków towarowych, na które zostały już udzielone prawa ochronne **– jest prawidłowe,**
*   amortyzacji zgłoszonych lecz jeszcze niezarejestrowanych znaków towarowych **– jest prawidłowe,**
*   amortyzacji niezgłoszonych i niezarejestrowanych znaków towarowych **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 lipca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie amortyzacji znaków towarowych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność w formie spółki C. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji dalej zwana C. sp. z o.o. W związku z przyszłymi celami biznesowymi C. sp. z o.o. zamierza w sposób odpłatny nabyć zorganizowaną część przedsiębiorstwa zwaną dalej: ZCP, od spółki osobowej, zwanej dalej Spółką. W skład ZCP wchodzić będą zarówno składniki majątkowe jak i wartości niematerialne i prawne. Nabyte w drodze wskazanej transakcji zostaną m.in. prawa do znaków towarowych spółki sprzedającej ZCP. Z uwagi na fakt, iż w skład ZCP wchodzić będą także nieruchomości, transakcja zostanie przeprowadzona w formie aktu notarialnego.

C. sp. z o.o. przewiduje, że w skład nabytego ZCP będą wchodziły nabyte w drodze aportu przez Spółkę:

*   dwa zarejestrowane w Urzędzie Patentowym RP znaki towarowe;
*   dwa Wspólnotowe znaki towarowe graficzne zarejestrowane w OHIM, na podstawie Decyzji OHIM
*   dwa zgłoszone w Urzędzie Patentowym RP znaki towarowe, celem zainicjowania procedury międzynarodowej;
*   trzy znaki towarowe w trakcie rozpatrywania przez OHIM zgłoszenia (czas oczekiwania na rejestrację około 6 miesięcy)
*   dwa znaki towarowe niezarejestrowane i niezgłoszone.

Po nabyciu ZCP, C. sp. z o.o. podejmie kroki mające na celu dokonanie wpisu w stosownym rejestrze zarejestrowanych znaków towarowych, potwierdzającego przeniesienie praw ochronnych na znaki towarowe oraz praw ze zgłoszeń znaków towarowych na Spółkę. W stosunku do znaków towarowych, co do których proces rejestracji nie zostanie zakończony, do dnia nabycia, C. sp. z o.o. będzie kontynuowała ten proces jako nowy właściciel praw ze zgłoszonych znaków towarowych. Decyzja przyznająca prawa ochronne zostanie wydana już na Wnioskodawcę.

Wartość całego ZCP, z uwzględnieniem wartości poszczególnych jego składników, w tym zarejestrowanych, zgłoszonych i niezarejestrowanych i niezgłoszonych znaków towarowych, zostanie określona w operacie szacunkowym sporządzonym przez rzeczoznawcę majątkowego. Wartość ta będzie równa ich wartość rynkowej.

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym i w Polsce podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy w prezentowanym zdarzeniu przyszłym, w związku z nabyciem ZCP, w skład którego będą wchodzić składniki majątku w postaci m.in. praw do znaków towarowych zarejestrowanych w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej lub w Urzędzie ds. Harmonizacji Rynku Wewnętrznego (Office for Harmonization Internal Market), co do których zostały już wydane świadectwa ochronne na znaki towarowe czy C. sp. z o.o. będzie uprawniona do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od dnia nabycia, jeszcze przed wpisem Wnioskodawcy jako nabywcy do rejestru patentowego, czy też dopiero od dnia, kiedy Wnioskodawca jako nabywca zostanie do tego rejestru wpisany jako uprawniony do nabytych znaków na podstawie decyzji właściwego organu?
2.  Czy Spółka będzie uprawniona do ustalenia wartości początkowej nabytych w drodze zakupu praw do znaków towarowych, które nie zostały zarejestrowane do dnia nabycia, ale przed nabyciem zostały zgłoszone do właściwego Urzędu Patentowego oraz od tych, które jeszcze nie zostały zgłoszone, ale zostaną zgłoszone przez Wnioskodawcę, w wysokości ceny nabycia, będącej jednocześnie wartością rynkową określoną w operacie szacunkowym, nabytych znaków towarowych, od miesiąca następnego po miesiącu zakupu, tych składników majątku jako składników ZCP i wprowadzenia ich do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych?

Ad. 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, C. sp. z o.o. będzie uprawniona do amortyzacji podatkowej w ramach nabytej odpłatnie zorganizowanej części przedsiębiorstwa praw do zarejestrowanych znaków towarowych od miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpi nabycie tych praw oraz wprowadzenie ich do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez Spółkę, a w stosunku do zgłoszonych znaków towarowych od miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpi zarejestrowanie zgłoszonego znaku towarowego i wprowadzeniu go do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonych przez Spółkę, bez względu na to, kiedy wnioskodawca jako nabywca zostanie wpisany do rejestru patentowego

Zgodnie z art. 120 ustawy z dnia prawo własności przemysłowej(Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117, z późn. zm., dalej „ustawa PWP”), znakiem towarowym może być każde oznaczenie, które można przedstawić w sposób graficzny, jeżeli oznaczenie takie nadaje się do odróżnienia towarów jednego przedsiębiorstwa od towarów drugiego przedsiębiorstwa. Na znak towarowy może być udzielone na podstawie art. 121 ustawy PWP prawo ochronne. Zgodnie z art. 162 ustawy PWP prawo ochronne na znak towarowy jest zbywalne i dziedziczne. Do przeniesienia prawa własności na podstawie art. 62 ust. 2 ustawy wymagana jest pod rygorem nieważności forma pisemna.

W rozpatrywanym zdarzeniu przyszłym przeniesienie własności nastąpi w formie aktu notarialnego, W ramach nabycia ZCP, a zatem skuteczne przeniesienie praw do znaków towarowych na C. sp. o.o. nastąpi w momencie zawarcia aktu notarialnego, a nie w momencie wpisu Wnioskodawcy do rejestru patentowego jasko uprawnionego do znaków.

Wnioskodawca wskazuje, iż art. 67 ust. 3 ustawy PWP stwierdza, że przeniesienie prawa do znaku towarowego staje się skuteczne wobec osób trzecich, z chwilą wpisu tego przeniesienia do rejestru patentowego. Jednakże unormowanie powyższe wskazuje jedynie na moment od którego Wnioskodawcy będzie przysługiwała ochrona na prawa do znaków towarowych wobec osób trzecich.. Przepis art. 67 ust. 3 ustawy nie reguluje kwestii momentu, od którego Wnioskodawca będzie mógł wykorzystywać gospodarczo prawo do znaku towarowego.

Zgodnie z art. 16b ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm. – zwane dalej „updop”), amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania prawa określone w ustawie prawo własności przemysłowej, o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Wnioskodawca podnosi, że w przewidywanym zdarzeniu przyszłym będzie mógł dokonywać odpisów amortyzacyjnych od praw ochronnych na znaki towarowe, zaliczonych do wartości niematerialnych i prawnych, gdy spełnione zostaną następujące warunki:

*   zostały nabyte przez podatnika,
*   nadają się do gospodarczego wykorzystania,
*   przewidywany okres ekonomicznej użyteczności wynosi co najmniej rok,
*   są przeznaczone do używania na potrzeby podatnika.

Zatem, jeżeli nastąpi nabycie przez C. sp. z o.o. zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w skład którego wejdą również prawa ochronne na znaki towarowe (zarejestrowane znaki towarowe), zachowana będzie forma aktu notarialnego, to w takim przypadku dochodzi do skutecznego przeniesienia na Wnioskodawcę tych praw, czyli ich nabycie. Wobec powyższego, skoro zgodnie z art. 16b ust. 1 updop, amortyzacji podlegają nabyte, nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu ich przyjęcia do używania prawa, o których mowa w ustawie prawo własności przemysłowej, to w konsekwencji, C. sp. z o.o., do której został wniesiony wkład obejmujący prawo ochronne do znaku towarowego, może na podstawie art. 16b ust. 1 pkt 6 updop, dokonywać amortyzacji tych praw.

Tożsame stanowisko zostało wyrażone przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacjach: z dnia 6 czerwca 2008 r., sygn. IP-PB3-423-411/08-4/MS oraz z dnia 3 czerwca 2009 r., sygn. IPPB5/423-112/09-2/MB, stwierdzając, że „jeżeli w związku z wniesieniem do spółki przedsiębiorstwa, w skład którego wchodzi również zarejestrowany znak towarowy, zachowana jest forma notarialna, mająca pierwszeństwo nad formą pisemną to w takim przypadku dochodzi również do skutecznego przeniesienia na spółkę prawa do znaku towarowego. Wpis do rejestru patentowego stanowi jedynie przesłankę domniemania co do praw własności, nie decyduje jednak o prawie do korzystania.”

W opisanym stanie faktycznym C. SP. Z O.O. nabędzie także wspólnotowe znaki towarowe graficzne, zarejestrowane w OHIM. Warto wskazać, że wspólnotowy znak towarowy został utworzony mocą rozporządzenia Rady Unii Europejskiej nr 40/94 z 20 grudnia J990 r. (Dz. U. UE L z dnia 14 stycznia 1994 r. ) Zgodnie z art. 1 ust 2 tego rozporządzenia znak ten ma charakter jednolity i wywołuje ten sam skutek w całej Wspólnocie. Zasada jednolitości Wspólnotowego znaku towarowego wyraża się w jednolitej procedurze rejestracyjnej oraz ochronie wspólnotowego znaku towarowego na terytorium całej Wspólnoty. Ochrona taka przysługuje również na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej. Stosownie do art. 16 ust. 1 tego rozporządzenia wspólnotowy znak towarowy jako przedmiot własności traktowany jest w całości i na całym terytorium Wspólnoty tak jak krajowy znak towarowy zarejestrowany w Państwie Członkowskim, w którym według rejestru wspólnotowych znaków towarowych właściciel ma swoją siedzibę lub swoje miejsce zamieszkania w dacie dokonywania oceny. Prawo ochronne do wspólnotowego znaku towarowego jest uznane za prawo ochronne do znaku towarowego na gruncie ustawy PWP i w przypadku spełnienia wymogów określonych w art. 16b updop podlega amortyzacji podatkowej.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z ugruntowaną linią w orzecznictwie, amortyzacji podlegają prawa ochronne na krajowe oraz wspólnotowe znaki towarowe, warto wskazać na wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 25 października 2012 sygn. I SA/Rz 755/12 zgodnie z którym, „analogicznie jak w przypadku krajowego znaku towarowego, przy spełnieniu pozostałych przesłanek pozwalających na dokonywanie odpisów amortyzacyjnych od wartości niematerialnych i prawnych na gruncie updop, prawo z rejestracji wspólnotowego znaku ochronnego w OHIM podlega amortyzacji zgodnie z art. 16b ust. 1 pkt 6 updop. Odmienne traktowanie wspólnotowego znaku towarowego byłoby bowiem w sprzeczności z ideą stworzenia jednolitego systemu jednej rejestracji znaku, chroniącej prawa podmiotów gospodarczych we wszystkich państwach Wspólnoty Europejskiej, bez potrzeby rejestracji krajowej.”

Ad. 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, powołując się na art. 16g ust 10, 16b ust 1 pkt 6 oraz art. 15 ust 6 updop w stosunku do nabytych odpłatnie zgłoszonych przez Spółkę dokonująca sprzedaży ZCP, niezarejestrowanych znaków towarowych zarówno krajowych, jak również Wspólnotowych amortyzacja nabytej ekspektatywy do znaku towarowego będzie możliwa dopiero po uzyskaniu prawa ochronnego i wprowadzeniu go do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych.

Wnioskodawcy wskazuje że, art. 16a ust. 1 updop rozróżnia dwa sposoby pozyskania przedmiotu amortyzacji: nabycie i wytworzenie. Do wartości niematerialnych i prawnych ma zastosowanie art. 16b ust. 1 updop, który wymienia wyłącznie nabycie. W związku z powyższym przedmiot ewentualnej amortyzacji jest albo nabyty albo wytworzony. Jeżeli jest nabyty, to niezależnie od tego, czy stanowi środek trwały czy wartość niematerialną lub prawną, podlega amortyzacji. Istnieje w związku z tym konieczność dokonania interpretacji pojęcia „nabycie”. Poprawność metodologiczna nakazuje wskazane pojęcie na gruncie różnych przepisów interpretować tak samo, jeżeli nie ma wyraźnego odmiennego wskazania wynikającego z przepisu prawa. Treść art. 16a ust. 1 wskazuje, że przedmiot amortyzacji (środek trwały) jest albo nabyty, albo wytworzony. Nie został nabyty tylko ten środek trwały, który został wytworzony i odpowiednio, nie został wytworzony tylko ten środek trwały, który został nabyty. Wartości niematerialne i prawne podlegają amortyzacji wyłącznie, jeżeli zostaną nabyte. Warto podkreślić, że w dniu odpłatnego nabycia prawo ochronne do zgłoszonych znaków towarowych jeszcze nie powstało, dlatego nie mogło dojść również do jego nabycia. Nabycie przez Wnioskodawcę w rozpatrywanym stanie faktycznym nastąpi dopiero w momencie uzyskania prawa ochronnego, choć już w dniu zawarcia aktu notarialnego Wnioskodawca nabędzie ekspektatywę do tego prawa. Amortyzacja tak nabytego prawa ochronnego do znaku towarowego, nastąpi dopiero po wprowadzeniu tego prawa do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych prawnych, w miesiącu następnym po miesiącu wpisania tego znaku do rejestru patentowego.

Jak słusznie wskazał WSA w Gliwicach w wyroku z dnia 13 września 2012 r. „Celem przepisu art. 16b ust 1 updop jest umożliwienie każdemu podatnikowi, który nabył wymienione w tym przepisie wartości niematerialne i prawne, dokonywania odpisów amortyzacyjnych. Ustawodawca tamuje taką możliwość wyłącznie w przypadku wytworzenia wartości niematerialnych i prawnych. Nie jest celem interpretowanej regulacji prawnej uzależnienie możliwości rozpoznawania odpisów amortyzacyjnych od czynnika niezależnego od podatników związanego z szybkością postępowania toczącego się w przedmiocie udzielenia prawa ochronnego na znak towarowy. Nie jest również zamiarem ustawodawcy wymuszanie na podatnikach podejmowania nieracjonalnych gospodarczo decyzji polegających na odraczaniu momentu wniesienia aportu do chwili uzyskania ochrony na wspólnotowy znak towarowy w celu zachowania możliwości dokonywania odpisów amortyzacyjnych Nie jest wreszcie celem tej regulacji różnicowanie sytuacji podatników w ten sposób, że podatnicy uzyskujący prawo ochronne do wspólnotowego znaku towarowego po wniesieniu aportu nigdy nie mogliby dokonać odpisów amortyzacyjnych od tego prawa. Ustawodawca w żadnym przepisie prawnym interpretowanego aktu prawnego takiego zróżnicowania nie przewidział i z tego względu interpretacja prowadząca do takiego zróżnicowania stanowi naruszenie konstytucyjnej zasady wolności gospodarczej połączonej normatywnie z zasadą równości prawnej podmiotów, będącej odwołaniem do konstytucyjnej zasady równości wobec prawa (art. 20 w związku z art. 32 Konstytucji RP).”

W analizowanym zdarzeniu przyszłym brak podstaw do twierdzenia, że prawo ochronne do znaku towarowego zostanie przez Spółkę wytworzone. Prawo to powstanie w wyniku rejestracji znaku towarowego przez urząd rejestracyjny krajowy lub wspólnotowy. Dokonanie rejestracji, w wyniku której C. sp. z o.o. nabędzie prawo ochronne, a następnie dokona wprowadzenia nabytego prawa do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych będzie stanowiło podstawę do rozpoczęcia amortyzacji nabytego znaku towarowego.

Wnioskodawca podkreśla, że możliwość amortyzacji nabytych, zarejestrowanych jak i zgłoszonych a niezarejestrowanych znaków towarowych jest zgodna z przeważającym stanowiskiem sądów administracyjnych, teza powyższa została potwierdzona w wyrokach: WSA w Rzeszowie z 25.10.2012 I SA/Rz 755/12 oraz z 15.11.2011 r. I SA/Rz 649/11 a także WSA w Poznaniu w wyroku z 28.06.2011 r. I SA/Po 210/11 . Warto wskazać również na orzeczenie WSA w Gliwicach w wyroku z dnia 13.09.2012 r. o sygn. I SA/Gl 1021/11, który przyznał prawo do amortyzacji znaku towarowego.

Kluczową kwestią jest ustalenie wartości początkowej nabytych znaków towarowych dla celów amortyzacji. Zdaniem Wnioskodawcy, dla celów amortyzacji podatkowej wartość początkowa nabytych w drodze umowy kupna zarówno zarejestrowanych w dniu nabycia oraz zgłoszonych i niezarejestrowanych znaków towarowych stanowiących wartość niematerialną i prawną ustalana powinna być na podstawie art. 16g ust.1 czy art. 16g ust.10 updop.

Wartość początkowa środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustalana jest na podstawie art. 16g ust. 1 updop. Zgodnie z tym przepisem za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się:

1.  w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia,
2.  a) w razie częściowo odpłatnego nabycia, cenę ich nabycia powiększoną o wartość przychodu określonego w art. 12 ust. 5a,
3.  w razie wytworzenia we własnym zakresie koszt wytworzenia,
4.  w razie nabycia w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości,
5.  w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki kapitałowej, a także udziału w spółdzielni - ustaloną przez podatnika na dzień wniesienia wkładu lub udziału wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej,
6.  a) w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki niebędącej osobą prawną:
    *   wartość początkową, od której dokonywane były odpisy amortyzacyjne - jeżeli przedmiot wkładu był amortyzowany,
    *   wydatki poniesione na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu, niezaliczone do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie - jeżeli przedmiot wkładu nie był amortyzowany,
    *   wartość określoną zgodnie z art. 14 - jeżeli ustalenie wydatków na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu przez wspólnika wnoszącego wkład, będącego osobą fizyczną, jest niemożliwe i przedmiot wkładu nie był wykorzystywany przez wnoszącego wkład w prowadzonej działalności gospodarczej, z wyłączeniem wartości niematerialnych i prawnych wytworzonych przez wspólnika we własnym zakresie;
7.  b) w razie przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną w jednoosobową spółkę kapitałową:
    *   wartość początkową, od której dokonywane były odpisy amortyzacyjne,
    *   wartość poniesionych wydatków na nabycie albo wytworzenie składników majątku, niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie - jeżeli rzeczy te lub prawa nie były amortyzowane,
8.  w razie otrzymania w związku z likwidacją osoby prawnej, z zastrzeżeniem ust. 10b - ustaloną przez podatnika wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej.

Zasadą jest, że w przypadku odpłatnego nabycia wartość początkową stanowi cena nabycia, ale gdy przedmiotem nabycia w drodze między innymi kupna jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część to wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowi suma ich wartości rynkowej w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy, ustalonej zgodnie z ust. 2 art. 16 g bądź różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części ustaloną zgodnie z ust. 3 i 5, a wartością składników majątkowych nie będących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi, w przypadku niewystąpienia dodatniej wartości firmy.

Cena nabycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa zgodnie z postanowieniami art. 16g ust. 3 stanowi kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania. W analizowanym zdarzeniu przyszłym należy przyjąć, że wartość znaków towarowych, które nie były ujawnione w ewidencji Spółki zbywającej ZCP, należy ustalić według wartości rynkowej określonej w umowie kupna wynikającej z wyceny dokonanej przez podmiot uprawniony do dokonania wyceny wartości niematerialnych i prawnych, nawet, jeżeli w dniu nabycia znaki te nie były zarejestrowane we właściwym urzędzie patentowym lub w Urzędzie ds. Harmonizacji Rynku Wewnętrznego.

Stanowisko to znajduje potwierdzenie w interpretacjach prawa podatkowego wydawanych w imieniu Ministra Finansów, np. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, z dnia 22 października 2012 r. sygn. IPPB3/423-518/12-2/PK1, oraz interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, z dnia 23 października 2012 r. sygn. IBPBI/2/423-1041/12/SD, która potwierdza: „z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca rozważa nabycie praw do znaku lub znaków towarowych. Nabycie znaku nastąpi w drodze umowy sprzedaży. Nabywane przez Wnioskodawcę znaki towarowe nie zostały zarejestrowane w polskim Urzędzie Patentowym ani w Urzędzie ds Harmonizacji Rynku Wewnętrznego Zapłata za nabywany znak towarowy może nastąpić zarówno poprzez faktyczne uiszczenie ustalonej przez strony umowy ceny, jak i poprzez potrącenie całości lub części wzajemnych należności i zobowiązań Wnioskodawcy oraz sprzedającego znak towarowy. W świetle powyższych przepisów należy uznać, iż wartość początkową nabytych w drodze umowy sprzedaży niezarejestrowanych znaków towarowych (\`(...)\`) Wnioskodawca winien ustalić zgodnie z cytowanym powyżej art. 16g ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT. tj. według ceny nabycia.”

Zdaniem Wnioskodawcy, odnosząc powyższe uregulowania do przedstawionego zdarzenia przyszłego, należy uznać, że wydatki poniesione w celu nabycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa stanowić będą wartość początkową znaków towarowych podlegającą amortyzacji począwszy od miesiąca następującego po miesiącu wprowadzenia tej wartości do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe w zakresie amortyzacji znaków towarowych, na które zostały już udzielone prawa ochronne oraz amortyzacji zgłoszonych lecz jeszcze niezarejestrowanych znaków towarowych. W odniesieniu natomiast do amortyzacji niezgłoszonych i niezarejestrowanych znaków towarowych stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

W niniejszej sprawie przedmiotem wątpliwości interpretacyjnych Wnioskodawcy jest kwestia związana z możliwością dokonywania odpisów amortyzacyjnych od znaków towarowych nabywanych przez Spółkę. Rozstrzygając powyższe zagadnienie należy mieć na uwadze przede wszystkim „status” znaków towarowych nabywanych przez Spółkę. „Status” ten będzie w istocie warunkował uprawnienie do dokonywania odpisów amortyzacyjnych. W opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca wyraźnie wskazał, iż nabywa nie tylko zarejestrowane znaki towarowe podlegające rejestracji w Urzędzie Patentowym RP, czy też wspólnotowe znaki towarowe rejestrowane przez OHIM (Office for Harmonization Internal Market), lecz również znaki towarowe niezarejestrowane, ale zgłoszone do właściwego urzędu przed dokonaniem nabycia oraz znaki towarowe niezarejestrowane oraz niezgłoszone. Jednocześnie brak jest wskazania, że powyższe znaki towarowe stanowią przedmiot prawa autorskiego lub pokrewnego prawa majątkowego.

Powyższe, nakazuje przyjąć, iż przepisem wymagającym interpretacji dla potrzeb niniejszego postępowania jest przede wszystkim art. 16b ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2011 r., Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej „ustawa o CIT), zawierający zamknięty katalog praw mogących podlegać amortyzacji jako wartości niematerialne i prawne i to zarówno w stosunku do znaków towarowych rejestrowanych w Urzędzie Patentowym jak również wspólnotowych znaków towarowych. Te ostatnie bowiem zgodnie z art. 16 ust. 1 Rozporządzenia Rady WE nr 207/2009 z dnia 28 lutego 2009 r. w sprawie wspólnotowego znaku towarowego (Dz. U. UE L z dnia 24 marca 2009 r.-wersja skonsolidowana) winny być traktowane jak znaki towarowe zarejestrowane w państwie członkowskim, w którym według rejestru wspólnotowych znaków towarowych:

1.  właściciel ma swoją siedzibę lub swoje miejsce zamieszkania w dacie dokonywania oceny;
2.  jeżeli lit. a) nie stosuje się, właściciel znaku ma przedsiębiorstwo w dacie dokonywania oceny.

W konsekwencji zgodnie z brzmieniem art. 16b ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. – Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2003 r., Nr 119, poz. 1117, z późn. zm.) – o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi. Literalne brzmienie powołanego przepisu wyraźnie wskazuje, iż amortyzacji nie podlegają znaki towarowe jako takie, lecz jedynie prawa, które zostały określone w ustawie - Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2003 r., Nr 119, poz. 1117, z późn. zm., dalej „PWP”). Prawa te zostały wskazane w art. 6 ust. 1 powołanej ustawy, zgodnie z którym na warunkach określonych w ustawie udzielane są patenty oraz dodatkowe prawa ochronne na wynalazki, prawa ochronne na wzory użytkowe i znaki towarowe, a także prawa z rejestracji na wzory przemysłowe, topografie układów scalonych oraz oznaczenia geograficzne. Jednym z praw wymienionych w powołanej ustawie są zatem prawa ochronne do znaku towarowego. Zgodnie bowiem z art. 121 PWP na znak towarowy może być udzielone prawo ochronne. Należy mieć na uwadze, iż tylko te prawa mogą podlegać amortyzacji na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie zaś prawa ze zgłoszenia znaku towarowego, albowiem prawo to, aczkolwiek wskazane w ustawie PWP, nie stanowi prawa ochronnego wymienionego w art. 6 ust. 1 ustawy PWP. Prawo ze zgłoszenia znaku towarowego stanowi li tylko ekspektatywę udzielenia w przyszłości prawa ochronnego do znaku towarowego, dające jedynie ochronę czasową do czasu zakończenia procedury rejestracyjnej. Samo prawo ze zgłoszenia znaku towarowego nie może być zatem utożsamiane z prawem ochronnym, a zatem prawem znajdującym się w katalogu praw udzielonych na przedmioty własności przemysłowej. Jest to prawo dające pewne uprawnienia i mogące być przedmiotem obrotu niemniej nie można pominąć faktu, iż głównym jego celem jest uzyskanie prawa ochronnego, do czego wymagane jest spełnienie szeregu warunków wymienionych w ustawie PWP. W powołanej ustawie w odniesieniu do rozpatrywania zgłoszenia znaku towarowego wyraźnie wskazano, iż wydanie decyzji o udzieleniu prawa ochronnego na znak towarowy następuje po sprawdzeniu przez Urząd Patentowy, czy są spełnione ustawowe warunki wymagane do uzyskania prawa (art. 144 ust. 1), natomiast w przypadku stwierdzenia braku ustawowych warunków do uzyskania prawa ochronnego wydawane jest decyzja o odmowie jego udzielenia (art. 145 ust. 1 ustawy PWP). Mając na uwadze wyżej wskazane regulacje ustawy o PWP przyjąć należy, iż amortyzacji zgodnie z art. 16b ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT podlegają w stosunku do znaków towarowych tylko i wyłącznie prawa ochronne udzielane na ten znak. Trudno bowiem założyć, że racjonalny ustawodawca dopuszczałby możliwość dokonywania odpisów amortyzacyjnych od prawa (prawa ze zgłoszenia znaku towarowego), w stosunku do którego może zapaść decyzja odmawiająca udzielenia ochrony a zatem pozbawiająca znak towarowy praw wiążących się z ochroną przewidzianą w ustawie PWP. W konsekwencji w ocenie organu uznać należy, iż amortyzacji podlegać mogą jedynie prawa ochronne do znaku towarowego, natomiast nabyte prawa do zgłoszenia znaku towarowego mogą zostać amortyzowane dopiero po udzieleniu prawa ochronnego.

W stosunku do nabytych praw do zgłoszenia znaku towarowego należy przyjąć, iż są to „warunkowe” prawa do uzyskania prawa ochronnego na znak towarowy i dopiero w sytuacji ziszczenia się warunku, a zatem spełnienia ustawowych przesłanek zawartych w ustawie PWP nabierają one charakteru pozwalającego na dokonywanie od nich amortyzacji. Jako ekspektatywa prawa do uzyskania prawa ochronnego ich sytuacja jest inna aniżeli znaków towarowych, które w dniu nabycie nie zostały jeszcze zgłoszone właściwemu urzędowi patentowemu. Należy mieć na uwadze, iż w takiej sytuacji Podatnik w istocie nabywa przedmiot własności przemysłowej nie zaś prawo ochronne, a zatem prawo wskazane w ustawie PWP, czy też ekspektatywę tego prawa. W rezultacie niezgłoszone znaki towarowe nie będą mogły zarówno w dniu nabycie, jak również uzyskania przez Wnioskodawcę prawa ochronnego na skutek złożonego przez niego zgłoszenia zostać uznane za wartości niematerialne i prawne. W powyższym przypadku nie dochodzi bowiem do nabycia praw, a zatem nie jest spełniony jeden z warunków zakreślonych w art. 16b ust. 1 ustawy o CIT. Potwierdzeniem powyższego stanowiska jest zresztą konstrukcja wyliczenia zawartego w powołanym przepisie, który oprócz regulacji dotyczących praw własności przemysłowej odwołuje się również do innych praw w tym praw „zbliżonych” do praw własności przemysłowej a mianowicie do autorskich lub pokrewnych praw majątkowych. Przedmiotem amortyzacji nie są zatem utwory, lecz majątkowe prawa autorskie do utworu, ewentualnie prawa pokrewne. Wnioskodawca dla celów amortyzacji w przypadku utworów określonych w ustawie z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 90 poz. 631 ze zm.) musi wyraźnie wskazać w opisie stanu faktycznego, iż utwór stanowi przedmiot prawa autorskiego lub praw pokrewnych. Z taką sytuacją mamy do czynienia w dwóch interpretacjach indywidualnych podanych na stronie 8 wniosku, wskazanych dla poparcia stanowiska Wnioskodawcy. W niniejszym wniosku Podatnik nie wskazał natomiast, iż mamy do czynienia ze znakami towarowymi stanowiącymi przedmiot praw autorskich lub praw pokrewnych, stąd nie sposób przyjąć, iż w tożsamym stanie faktycznym została wydana interpretacja indywidualna potwierdzająca stanowisko prezentowane w niniejszym postępowaniu przez Wnioskodawcę.

Konkludując przyjąć należy, iż Wnioskodawca uprawniony jest do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od znaków towarowych na które zostały udzielone prawa ochronne i to niezależnie od daty wpisu Wnioskodawcy do właściwego rejestru oraz od praw ze zgłoszenia znaków towarowych, jednak w tym przypadku dopiero po uzyskaniu prawa ochronnego i wprowadzeniu tego prawa do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych. Wartością początkową wyżej wymienionych praw stanowić będzie natomiast cena nabycia tychże praw (tj. wartość rynkowa) w sytuacji gdy wystąpi dodatnia wartość firmy (art. 16g ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 16g ust. 10 pkt 1 ustawy o CIT). Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do wskazanych praw jest prawidłowe. Natomiast w zakresie znaków towarowych niezgłoszonych oraz niezarejestrowanych stanowisko jest nieprawidłowe, albowiem znaki te nie mogą podlegać amortyzacji z przyczyn wskazanych powyżej i tym samym niedopuszczalne jest ich zrównanie ze znakami towarowymi które zostały zgłoszone, ale nie zostały do dnia nabycia zarejestrowane.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.