Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.443.2020.2.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-01-04
Teza: w zakresie kosztów kwalifikowanych ulgi badawczo-rozwojowej (wynagrodzenia pracowników)
Słowa kluczowe: koszt-koszty kwalifikowane; lekarze-zwolnienie lekarskie; opieka; pracownik; ulga-ulga badawczo-rozwojowa (B+R); urlop; wynagrodzenia
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 14 października 2020 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy ePUAP 14 października 2020 r.), uzupełnionym 28 grudnia 2020 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Spółka będzie mogła skorzystać z prawa do odliczenia od podstawy opodatkowania wydatków kwalifikowanych na podstawie art. 18d ust. 1 Ustawy o CIT, należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT oraz sfinansowane przez Spółkę składki z tytułu tych należności określone w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT:

*   w części dotyczącej wynagrodzeń chorobowych, wynagrodzeń za czas urlopu, wynagrodzeń za czas sprawowania opieki nad dzieckiem i składek od tych elementów wynagrodzenia – **jest nieprawidłowe,**
*   w pozostałej części – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 października 2020 r. wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów kwalifikowanych ulgi badawczo-rozwojowej. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 4 grudnia 2020 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.443.2020.1.AK wezwano do jego uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano 28 grudnia 2020 r.

**We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z 28 grudnia 2020 r.):**

Wnioskodawca jest osobą prawną mającą siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlega w Polsce opodatkowaniu CIT. Rok podatkowy Wnioskodawcy jest zbieżny z rokiem kalendarzowym.

Wnioskodawca może uzyskiwać przychody z zysków kapitałowych w rozumieniu art. 7b Ustawy o CIT, jednakże w stosunku do tych przychodów nie zamierza korzystać z odliczenia w ramach Ulgi B+R.

Ponoszone przez Spółkę wydatki, które mogą stanowić koszty kwalifikowane w ramach Ulgi B+R, będą zaliczane do kosztów uzyskania przychodu danego roku, o ile nie będą kapitalizowane w wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych. W takim przypadku bowiem, wydatki te będą zaliczane do kosztów podatkowych z uwzględnieniem przepisów art. 16a-16 m Ustawy o CIT.

Wnioskodawca wskazuje, że prowadzi on działalność badawczo-rozwojową o której mowa w art. 4a pkt 26-28 Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Spółka jest (\`(...)\`) producentem (\`(...)\`) oraz dostawcą (\`(...)\`). Spółka dostarcza m.in.: (…). Produkty oferowane przez Spółkę powstają dzięki zastosowaniu zaawansowanych technologii. W związku z powyższym wiele aspektów działalności Spółki wymaga pozyskania odpowiedniej wiedzy, sprzętu oraz przede wszystkim przeprowadzenia licznych badań i testów w celu uzyskania odpowiednich parametrów produkowanych wyrobów oraz nabrania tzw. „pewności technologicznej”.

Spółka stale rozwija oferowany asortyment oraz udoskonala prowadzone procesy produkcyjne, o czym świadczy m.in. (\`(...)\`). Nie będzie ono posiadało jednak statusu centrum badawczo-rozwojowego, o którym mowa w art. 17 ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (Dz.U. z 2018 r. poz. 141).

Spółka planuje skorzystać z Ulgi B+R w roku 2020 w zakresie projektowania i produkcji nowych oraz ulepszonych wyrobów, (\`(...)\`) oraz poszukiwania efektywności produkcyjnej w realizowanych procesach (dalej: ,,Prace B+R”).

Kosztami kwalifikowanymi Spółki będą koszty, które nie zostaną dofinansowane w ramach zawartych umów o dofinansowanie.

W celu skorzystania z Ulgi B+R, Wnioskodawca wyodrębnia i będzie wyodrębniał koszty działalności badawczo-rozwojowej w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b w zw. z art. 9 ust. 1 Ustawy o CIT.

Spółka prowadzi Prace B+R z wykorzystaniem pracowników J, Z oraz Z 2. Ponosi w związku z tym określone koszty do których należą w szczególności koszty wynagrodzeń.

Koszty wynagrodzeń pracowników stanowią koszty uzyskania przychodu Spółki.

Zgodnie z zasadami wdrożonymi przez Spółkę pracownikom przysługują m.in następujące składniki wynagrodzenia:

*   wynagrodzenie zasadnicze stanowiące ustaloną w umowie o pracę kwotę,
*   wynagrodzenie dodatkowe za godziny nadliczbowe, za pracę w porze nocnej, za pracę w niedzielę i święto,
*   nagroda uznaniowa,
*   wynagrodzenie chorobowe,
*   wynagrodzenie za czas urlopu - zgodnie z art. 172 zdanie pierwsze Kodeksu pracy (tekst jedn. Dz.U. z 2020 r., poz. 1320 z późn. zm.) za czas urlopu pracownikowi przysługuje wynagrodzenie, jakie by otrzymał, gdyby w tym czasie pracował,
*   odprawa emerytalno-rentowa,
*   nieodpłatne świadczenie z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych, którego wartość pieniężną określają odpowiednie przepisy obowiązującego prawa,
*   ekwiwalent za niewykorzystany urlop,
*   diety i inne należności za czas podróży służbowej,
*   składki na polisy ubezpieczeniowe,
*   koszty abonamentu za świadczenia prywatnej opieki medycznej,
*   dodatek funkcyjny,
*   świadczenia finansowane przez Spółkę takie jak karty abonamentowe uprawniające do wstępu do obiektów sportowych (karty M.),
*   wpłata na pracownicze plany kapitałowe finansowana przez pracodawcę,
*   wynagrodzenie za czas sprawowania opieki nad dzieckiem.

Wskazane rodzaje wynagrodzeń stanowią należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz.U. z 2016 r. poz. 2032 z późn. zm.), (dalej jako: „Ustawy o PIT”). Dodatkowo, do wskazanych powyżej kosztów kwalifikowanych z tytułu wynagrodzeń pracowniczych Spółka zalicza sfinansowane przez nią jako płatnika składki z tytułu powyższych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (tekst jedn.: Dz.U. z 2017 r. poz. 1778 z późn. zm.).

Wnioskodawca wskazuje ponadto, że w odniesieniu do kosztów pracowniczych wskazanych powyżej planuje uwzględnienie ich w ramach Ulgi B+R z zastosowaniem proporcji odzwierciedlającej czas faktycznie poświęcony przez pracowników na realizację prac badawczo-rozwojowych. Jeśli natomiast pracownikowi zostałaby przyznana nagroda uznaniowa dotycząca wyłącznie udziału w realizowanych Pracach B+R to, zdaniem Spółki mogłaby stanowić koszt kwalifikowany w całości pod warunkiem posiadania dokumentu potwierdzającego jej przyznanie pracownikowi wyłącznie za działalność badawczo-rozwojową.

Spółka w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową planuje odliczyć począwszy od roku podatkowego 2020 wynagrodzenia pracowników zaangażowanych w Prace B+R stanowiące należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT wskazane w opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego oraz sfinansowane przez Wnioskodawcę jako płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Wnioskodawca wskazuje równocześnie, że w zakresie ustalenia proporcji o której mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT ,,w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu” przez ogólny czas pracy rozumie czas pracy, w jakim pracownik pozostaje do dyspozycji pracodawcy, tj. Spółki, zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego.

Termin „ogólny czas pracy” nie został zdefiniowany ani w Ustawie CIT, ani Ustawie PIT. W związku z powyższym, Wnioskodawca posługuje się rozumieniem terminu „czas pracy”, który został zdefiniowany w art. 128 § 1 Kodeksu pracy (tekst jedn. Dz.U. z 2020 r., poz. 1320 z późn. zm.). W myśl przywołanego przepisu czasem pracy jest czas, w którym pracownik pozostaje w dyspozycji pracodawcy w zakładzie pracy lub w innym miejscu wyznaczonym do wykonywania pracy. W związku z tym, wyłączeniu z „czasu pracy” podlegać będzie urlop lub inna usprawiedliwiona nieobecność.

Przedmiotem wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego nie jest kwestia mechanizmu ustalenia proporcji zaangażowania poszczególnych pracowników w Prace B+R, ale potwierdzenie prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy zgodnie, z którym w celu obliczenia wartości kosztów kwalifikowanych do Ulgi B+R z tytułu wynagrodzeń proporcja zaangażowania w Prace B+R znajdzie zastosowanie w odniesieniu do składników wynagrodzenia wskazanych w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego.

W uzupełnieniu wniosku z 28 grudnia 2020 r., Wnioskodawca wskazał, że prowadzi działalność badawczo-rozwojową o której mowa w art. 4a pkt 26-28 Ustawy o CIT i wniósł o potraktowanie tej okoliczności jako elementu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego.

Na potrzeby tego wniosku, Wnioskodawca wskazał, że wynagrodzenie za czas urlopu i wynagrodzenie chorobowe powinno być pominięte przy obliczaniu proporcji obliczanej na podstawie miesięcznej Ewidencji czasu pracy o jakiej mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT i opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego będącego przedmiotem wniosku.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z 28 grudnia 2020 r.):**

Czy należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazane przez Spółkę w opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, oraz sfinansowane przez Spółkę składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu stanowią koszty kwalifikowane o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT dzięki czemu Spółka będzie mogła skorzystać z prawa do odliczenia od podstawy opodatkowania tych wydatków kwalifikowanych na podstawie art. 18d ust. 1 Ustawy o CIT?

Stanowisko Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z 28 grudnia 2020 r.):

Zdaniem Spółki, należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazane przez Spółkę w opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, oraz sfinansowane przez Spółkę składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu stanowią koszty kwalifikowane o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT, dzięki czemu Spółka będzie mogła skorzystać z prawa do odliczenia od podstawy opodatkowania tych wydatków kwalifikowanych na podstawie art. 18d ust. 1 Ustawy o CIT. Zdaniem Spółki, wynagrodzenie za czas urlopu i wynagrodzenie chorobowe powinno być pominięte przy obliczaniu proporcji o jakiej mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 18d ust. 1 Ustawy o CIT, podatnik odlicza od podstawy opodatkowania koszty uzyskania przychodów poniesione na Działalności B+R.

Spółka prowadzi Działalność B+R zdefiniowaną w art. 4a pkt 26 Ustawy o CIT.

Zgodnie z treścią przepisów art. 18d ust. 1 i ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r., od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, odlicza się koszty uzyskania przychodów poniesione przez podatnika na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kosztami kwalifikowanymi są natomiast ,, należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, jeżeli te należności i składki dotyczą pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej”.

Z dniem 1 stycznia 2018 r. ustawodawca znowelizował art. 18d Ustawy o CIT. Obecnie zgodnie z art. 18d ust. 1 i ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT, podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18 koszty uzyskania przychodów poniesione przez podatnika na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej "kosztami kwalifikowanymi". Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych. Za koszty kwalifikowane uznaje się natomiast „poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Brzmienie art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT, wprowadzone od 1 stycznia 2018 r. miało na celu doprecyzowanie możliwości uwzględnienia w uldze B+R kosztów wynagrodzeń pracowników, którzy oprócz Działalności B+R wykonują również inne działania, nie mające charakteru badawczo- rozwojowego. Zdaniem Spółki przepisy wskazują możliwość zastosowania w tej sytuacji proporcji wyrażonej w sformułowaniu: ,,w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu”.

Pogląd Spółki w tym zakresie podziela również WSA w Olsztynie w wyroku z 7 sierpnia 2019 r., I SA/Ol 441/19 zgodnie z którym ,,zmiana art. 18d u.p.d.o.p. od 1 stycznia 2018 r. była w istocie doprecyzowująca”. Jak wskazał Wnioskodawca w przedmiotowej sprawie, z uzasadnienia projektu ustawy wynikało, że wobec pojawiających się wątpliwości w zakresie kosztów kwalifikowanych dokonano ich doprecyzowania.

Wnioskodawca wskazuje równocześnie, że Minister Finansów w objaśnieniach „Ulga podatkowa na działalność badawczo-rozwojową” opublikowanych na stronie www.mf.gov.pl w dniu 20 czerwca 2017 r.), czyli jeszcze przed zmianą art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT z dniem 1 stycznia 2018 r., zwracał uwagę, że koszt kwalifikowany w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT, należy odnieść do należności pracownika zatrudnionego w celu realizacji działalności B+R. Minister Finansów wskazał, że „mając na uwadze, że przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane należności z tytułu wynagrodzeń pracowników, którzy realizują wskazany cel (tj. działalność badawczo- rozwojową). Mając na uwadze jedynie doprecyzowujący charakter wprowadzonej zmiany w brzmieniu przepisów w zakresie wynagrodzeń, zdaniem Spółki, w dalszym ciągu jednym z istotnych czynników przemawiającym za możliwością uznania za koszty kwalifikowane m.in. należności z tytułu wynagrodzeń pracownika jest realizacja przez niego wskazanego celu badawczo-rozwojowego. Szczegółowe warunki w tym zakresie, zdaniem Wnioskodawcy, wynikają z literalnej wykładni obowiązujących w tym zakresie przepisów.

Zgodnie z obecnie obowiązującym brzmieniem przepisów art. 18d ust 2 Ustawy o CIT, wprowadzonym od 1 stycznia 2018 r. do kosztów kwalifikowanych z tytułu Ulgi B+R, można uwzględnić między innymi „poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu”.

Pojęcie „należności”, użyte w art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT jest, zdaniem Spółki, pojęciem szerszym od pojęcia „przychodów” i nie należy tych pojęć utożsamiać. Mając na uwadze powyższe przy ustalaniu kosztów kwalifikowanych nie jest istotne, czy dane świadczenie stanowi przychód pracownika w rozumieniu Ustawy o PIT a jedynie to, czy dane świadczenie jest należnością pracownika z tytułów określonych w art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT tj. należnością z tytułu stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy.

Należy zauważyć, że ustawodawca nie nałożył dodatkowych warunków do uznania ww. świadczeń za koszty kwalifikowane, ponad to, że:

*   mają to być należności z określonych tytułów określonych w art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT oraz
*   mają przysługiwać pracownikom realizującym działalność badawczo-rozwojową.

Ponadto, zgodnie z art. 18d ust. 5 Ustawy o CIT, koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym. Jeżeli zatem koszty należności określonych w art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT poniesione przez Wnioskodawcę, nie zostały mu w żaden sposób zwrócone ani też nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania w ramach innej ulgi, to mogą one stanowić koszty kwalifikowane w takiej proporcji, w jakiej pozostaje ilość czasu poświęconego rzeczywiście na realizację przez pracownika działalności badawczo-rozwojowej w stosunku do ogólnego czasu pracy pracownika.

Nałożenie na podatników dodatkowych wymogów stanowiłoby niedopuszczalną wykładnię rozszerzającą. Zgodnie z zasadami wykładni przepisów podatkowych pierwszeństwo ma natomiast wykładnia literalna (językowa).

Zdaniem Spółki, w przypadku pracownika, który jest zaangażowany w Prace B+R w określonej części swojego czasu pracy oraz realizuje cel prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej wszystkie należności wynikające z łączącego go ze Spółką stosunku pracy stanowią koszty kwalifikowane, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony przez pracownika na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu. Równocześnie Wnioskodawca wskazuje, że czas pracy poświęcony na działalność badawczo-rozwojową jest przez niego ustalany na podstawie prowadzonej ewidencji czasu pracy.

Pracownikom realizującym Prace B+R zgodnie z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przysługuje m.in.: wynagrodzenie zasadnicze stanowiące ustaloną w umowie o pracę kwotę, wynagrodzenie dodatkowe godziny nadliczbowe, za pracę w porze nocnej, za pracę w niedzielę i święto oraz nagroda uznaniowa. Pracownikom należy się również wynagrodzenie za czas choroby, wypadku w drodze do pracy, poddania się niezbędnym badaniom lekarskim na podstawie art. 92 Kodeksu pracy (tekst jedn. Dz.U. z 2020 r., poz. 1320 z późn. zm.) oraz za czas urlopu pracownikowi przysługuje wynagrodzenie, jakie by otrzymał, gdyby w tym czasie pracował zgodnie z art. 172 Kodeksu pracy (tekst jedn. Dz.U. z 2020 r., poz. 1320 z późn. zm.).

Kosztem po stronie pracodawcy są wskazane powyżej koszty wynagrodzenia, w tym wynagrodzenie za czas urlopu i wynagrodzenie chorobowe pracownika, które według Wnioskodawcy po zastosowaniu proporcji udziału w pracach badawczo-rozwojowych powinny zostać uznane jako koszty kwalifikowane działalności badawczo-rozwojowej.

Powyższe potwierdza zdaniem Spółki m.in.:

*   wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (dalej: ,,WSA”) w Gliwicach z 20 lutego 2020 r., znak: I SA/Gl 1323/19: ,,do kosztów kwalifikowanych należą przychody pracowników B+R zaliczone na podstawie art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f., w tym sporne w niniejszej sprawie, wynagrodzenia przysługujące pracownikowi w trakcie urlopu i choroby”,
*   wyrok WSA w Olsztynie z 7 sierpnia 2019 r., sygn. I SA/Ol 441/19: „nie ma podstaw do wyłączenia przychodów pracownika B+R otrzymanych, gdy nie świadczy on pracy z powodu urlopu, choroby lub innej usprawiedliwionej nieobecności. Brzmienie art. 18d ust. 2 pkt 1 u.o.p.d.o.p. wprowadzone od 1 stycznia 2018 r. miało ułatwić ustalanie proporcji w sytuacji, gdy dany pracownik zajmuje się działalnością B+R oraz inną działalnością, na takie rozumienie wskazuje właśnie zapis: w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu. (\`(...)\`) Decydujące jest wykonywanie przez pracownika działalności B+R, a skoro jest ona wykonywana na podstawie umowy o pracę, to wszystkie przychody podatnika związane z jego stosunkiem pracy oraz sfinansowane przez płatnika składek z tytułu tych należności, określonych w ustawie o SUS, stanowią koszt kwalifikowany na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p”;
*   wyrok WSA w Szczecinie z 13 lutego 2019 r., sygn. I SA/Sz 835/18: „za okres przebywania na urlopie wypoczynkowym, choroby czy innej usprawiedliwionej nieobecności pracownik (np. obowiązkowych badań lekarskich) uzyskuje stosowne wynagrodzenie wypłacane mu przez pracodawcę oraz sfinansowane przez płatnika składek z tytułu tych należności, określonych w ustawie o SUS, które jako przychód pracownika stanowi koszt uzyskania przychodów dla jego pracodawcy i jednocześnie koszt kwalifikowany z art. 18d ust. 2 pkt 1 p.d.o.p.” ;

Podsumowując, w opinii Wnioskodawcy, Spółka ma wszelkie podstawy, żeby skorzystać z Ulgi B+R w zakresie wskazanych składników wynagrodzenia w proporcji w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

W związku z powyższym Wnioskodawca zwraca się o potwierdzenie prawidłowości przedstawionego stanowiska w zakresie opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest w części nieprawidłowe, a w części prawidłowe.**

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1406 z późn. zm.; dalej: „Ustawa o CIT”), podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym (art. 18d ust. 5 Ustawy o CIT).

Z kolei, zgodnie z treścią art. 18d ust. 6 Ustawy o CIT, podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Jak stanowi art. 18d ust. 7 Ustawy o CIT, kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1.  w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;
2.  w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;
3.  w przypadku pozostałych podatników – 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

Odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia (art. 18d ust. 8 Ustawy o CIT).

Zgodnie z art. 18e Ustawy o CIT, podatnicy korzystający z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, oraz podatnicy, którym przysługuje kwota określona w art. 18da, są obowiązani wykazać w zeznaniu poniesione koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu lub stanowiące podstawę do wyliczenia przysługującej podatnikowi kwoty.

Z art. 9 ust. 1b Ustawy o CIT, wynika ogólny obowiązek wyodrębniania przez podatników, zamierzających skorzystać z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, w prowadzonych przez nich księgach podatkowych, kosztów działalności badawczo-rozwojowej.

W pierwszej kolejności należy podkreślić, że aby wskazane we wniosku wydatki mogły stanowić koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT, muszą stanowić koszty uzyskania przychodów, w myśl art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT. Po drugie, wydatki te muszą stanowić należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm., dalej: „Ustawa o PIT”). W myśl art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W tym miejscu zauważyć należy, że użyty w art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT, zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Zwrócić w tym miejscu należy uwagę, że przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane należności z tytułu wynagrodzenia pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. faktycznie wykonuje prace badawczo-rozwojowe.

Podatnik podatku dochodowego od osób prawnych, prowadzący działalność badawczo-rozwojową, może zaliczyć do kosztów kwalifikowanych wynagrodzenia pracownika w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu pracy pracownika.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Stosownie do art. 15 ust. 4g Ustawy o CIT, należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy, z zastrzeżeniem ust. 4ga, stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem, że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. W przypadku uchybienia temu terminowi do należności tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57.

Na podstawie art. 15 ust. 4h Ustawy o CIT, składki z tytułu należności, o których mowa w ust. 4g, określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, składki na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, z zastrzeżeniem art. 16 ust. 1 pkt 40, stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który należności te są należne, pod warunkiem że składki zostaną opłacone:

1.  z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu, za który są należne - w terminie wynikającym z odrębnych przepisów;
2.  z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu następnym, w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony - nie później niż do 15 dnia tego miesiąca.

W przypadku uchybienia tym terminom do składek tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57a i ust. 7d.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy, należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

*   podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,
*   koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu Ustawy o CIT,
*   koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2-3 Ustawy o CIT,
*   ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu Ustawy o CIT,
*   podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględnione w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów,
*   w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b Ustawy o CIT, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,
*   podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,
*   kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w Ustawy o CIT,
*   koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiekolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Odnosząc przedstawione powyżej uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy w kontekście zapytania ujętego we wniosku stwierdzić należy, że przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane m.in. należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe. Istotne jest, aby pracownik faktycznie wykonywał zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych, wówczas wynagrodzenie takiego pracownika oraz koszty świadczeń poniesionych na jego rzecz będą mogły stanowić dla Wnioskodawcy koszt kwalifikowany w całości.

Zatem, w przypadku, gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności B+R.

Ponadto, ustawodawca w treści art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r., odnosi się do czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, a zatem do czasu faktycznie poświęconego na ten cel. W przypadku, gdy pracownik nie wykonuje czynności w ramach prac B+R, będąc na zwolnieniu lekarskim, sprawując opiekę nad dzieckiem, czy przebywając na urlopie, a w ramach należności ze stosunku pracy otrzymywał m.in.: wynagrodzenie za czas urlopu oraz inne usprawiedliwione nieobecności, itp. - zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych należności, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, które nie są związane z realizacją działalności B+R. Powyższe wynika z faktu, że choć ww. wynagrodzenia stanowią należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT, to jeśli będą obejmowały okres, w którym pracownicy nie wykonywali faktycznie czynności związanych z realizacją działalności badawczo-rozwojowej, będąc np.: na urlopie, zwolnieniu lekarskim, opiece nad dzieckiem, itp. nie mogą podlegać odliczeniu, jako koszt kwalifikowany w ramach ulgi, o której mowa w treści art. 18d ust. 2 pkt 1 w zw. z art. 18d ust. 1 Ustawy o CIT. Nieobecność pracownika oznacza, że nie wykonywał on wówczas faktycznie określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej.

Należy podkreślić, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy takiego podziału/wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Dlatego, wskazane jest, aby dla celów dowodowych, ewidencja czasu pracy poświęconego przez pracowników na działalność badawczo-rozwojową była prowadzona przez podatnika korzystającego z ulgi.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową o której mowa w art. 4a pkt 26-28 Ustawy o CIT. Spółka planuje skorzystać z Ulgi B+R w roku 2020 w zakresie projektowania i produkcji nowych oraz ulepszonych wyrobów, wytworzenia preform w technologii osadzania zewnętrznego, (\`(...)\`)oraz poszukiwania efektywności produkcyjnej w realizowanych procesach (dalej: ,,Prace B+R”).

Kosztami kwalifikowanymi Spółki będą koszty, które nie zostaną dofinansowane w ramach zawartych umów o dofinansowanie.

W celu skorzystania z Ulgi B+R, Wnioskodawca wyodrębnia i będzie wyodrębniał koszty działalności badawczo-rozwojowej w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b w zw. z art. 9 ust. 1 Ustawy o CIT.

Spółka prowadzi Prace B+R z wykorzystaniem pracowników J, Z oraz Z 2. Ponosi w związku z tym określone koszty do których należą w szczególności koszty wynagrodzeń.

Koszty wynagrodzeń pracowników stanowią koszty uzyskania przychodu Spółki.

Zgodnie z zasadami wdrożonymi przez Spółkę pracownikom przysługują m.in następujące składniki wynagrodzenia:

*   wynagrodzenie zasadnicze stanowiące ustaloną w umowie o pracę kwotę,
*   wynagrodzenie dodatkowe za godziny nadliczbowe, za pracę w porze nocnej, za pracę w niedzielę i święto,
*   nagroda uznaniowa,
*   wynagrodzenie chorobowe,
*   wynagrodzenie za czas urlopu - zgodnie z art. 172 zdanie pierwsze Kodeksu pracy (tekst jedn. Dz.U. z 2020 r., poz. 1320 z późn. zm.) za czas urlopu pracownikowi przysługuje wynagrodzenie, jakie by otrzymał, gdyby w tym czasie pracował,
*   odprawa emerytalno-rentowa,
*   nieodpłatne świadczenie z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych, którego wartość pieniężną określają odpowiednie przepisy obowiązującego prawa,
*   ekwiwalent za niewykorzystany urlop,
*   diety i inne należności za czas podróży służbowej,
*   składki na polisy ubezpieczeniowe,
*   koszty abonamentu za świadczenia prywatnej opieki medycznej,
*   dodatek funkcyjny,
*   świadczenia finansowane przez Spółkę takie jak karty abonamentowe uprawniające do wstępu do obiektów sportowych (karty M.),
*   wpłata na pracownicze plany kapitałowe finansowana przez pracodawcę,
*   wynagrodzenie za czas sprawowania opieki nad dzieckiem.

Wskazane rodzaje wynagrodzeń stanowią należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT. Dodatkowo, do wskazanych powyżej kosztów z tytułu wynagrodzeń pracowniczych Spółka zalicza sfinansowane przez nią jako płatnika składki z tytułu powyższych należności określone w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych.

Odnosząc powyższe cytowane przepisy do przedstawionego we wniosku opisu sprawy, stwierdzić należy, że nie wszystkie należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT wskazane przez Spółkę w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, oraz sfinansowane przez Spółkę składki z tytułu tych należności określone w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych stanowią koszty kwalifikowane o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT.

Stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym kosztem po stronie pracodawcy są wskazane powyżej koszty wynagrodzenia, w tym wynagrodzenie za czas urlopu i wynagrodzenie chorobowe pracownika, czy wynagrodzenie za czas sprawowania opieki nad dzieckiem które według Wnioskodawcy po zastosowaniu proporcji udziału w pracach badawczo-rozwojowych powinny zostać uznane jako koszty kwalifikowane działalności badawczo-rozwojowej należy uznać za nieprawidłowe.

Odliczeniu w ramach ulgi badawczo-rozwojowej, w myśl art. 18d ust. 1 w zw. z art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT, w rozpatrywanej sprawie, nie będą podlegać wypłacone:

*   wynagrodzenie chorobowe,
*   wynagrodzenie za czas urlopu - zgodnie z art. 172 zdanie pierwsze Kodeksu pracy (tekst jedn. Dz.U. z 2020 r., poz. 1320 z późn. zm.) za czas urlopu pracownikowi przysługuje wynagrodzenie, jakie by otrzymał, gdyby w tym czasie pracował,
*   wynagrodzenie za czas sprawowania opieki nad dzieckiem.

Choć ww. składniki wynagrodzenia stanowią należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT, to z uwagi na fakt, że otrzymujący te wynagrodzenia pracownicy przebywając na urlopie lub zwolnieniu lekarskim albo sprawując opiekę nad dzieckiem, nie wykonywali/nie realizowali/nie realizują na rzecz Spółki w tym okresie prac badawczo-rozwojowych, nie mogą zostać uznane za koszt kwalifikowany możliwy do odliczenia w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową, na zasadach określonych w art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT.

W tym miejscu wskazać należy, że składkami na ubezpieczenia społeczne, należnymi z wymienionych w art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT tytułów i finansowanymi (w części lub w całości) przez płatnika, są składki na ubezpieczenie emerytalne, rentowe oraz wypadkowe.

Odliczeniu nie będą podlegały kwoty składek proporcjonalnie przypisanych do dni nieobecności pracownika tj. wynagrodzeń za czas urlopu, wynagrodzeń za czas niezdolności do pracy, wynagrodzeń za czas sprawowania opieki nad dzieckiem - zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części składek od tych należności, określonych w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy Spółka będzie mogła skorzystać z prawa do odliczenia od podstawy opodatkowania wydatków kwalifikowanych na podstawie art. 18d ust. 1 Ustawy o CIT, należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT oraz sfinansowane przez Spółkę składki z tytułu tych należności określone w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu stanowią koszty kwalifikowane o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT:

*   w części dotyczącej wynagrodzeń chorobowych, wynagrodzeń za czas urlopu, wynagrodzeń za czas sprawowania opieki nad dzieckiem i składek od tych elementów wynagrodzenia – jest nieprawidłowe,
*   w pozostałej części – jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.