Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.851.2020.1.JSZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-01-19
Teza: zwolnienie od podatku VAT czynności, z tytułu których pobierana jest opłata przygotowawcza do umowy pożyczki
Słowa kluczowe: kredyt; pożyczka; usługi-usługi finansowe; zwolnienie; świadczenie-świadczenie kompleksowe 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 8 grudnia 2020 r. (data wpływu 10 grudnia 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT czynności, z tytułu których pobierana jest opłata przygotowawcza do umowy pożyczki – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 grudnia 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT czynności, z tytułu których pobierana jest opłata przygotowawcza do umowy pożyczki.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe.

… S.A. („Spółka”, „Wnioskodawca”) jest spółką akcyjną, czynnym podatnikiem VAT. Spółka prowadzi działalność przede wszystkim w zakresie leasingu oraz udzielania pożyczek. W ramach powyższej działalności, Spółka zawiera umowy pożyczki, na podstawie których udziela pożyczkobiorcom pożyczek pieniężnych, a pożyczkobiorcy zobowiązują się do ich przyjęcia, a następnie do zwrotu na warunkach i w terminach określonych w umowie pożyczki.

Na podstawie umów pożyczki, Spółka otrzymuje od pożyczkobiorcy wynagrodzenie w postaci odsetek od udzielonej pożyczki, niemniej jednak, niektóre umowy pożyczki przewidują także między innymi obowiązek uiszczenia przez pożyczkobiorcę tzw. opłaty przygotowawczej. Zgodnie z umową pożyczki opłata przygotowawcza stanowi wynagrodzenie za postawienie kwoty pożyczki do dyspozycji pożyczkobiorcy oraz za obsługę procesu przygotowania umowy pożyczki. Jeżeli umowa pożyczki przewiduje obowiązek uiszczenia przez pożyczkobiorcę opłaty przygotowawczej, to uiszczenie tej opłaty stanowi warunek konieczny uruchomienia przez Spółkę kwoty pożyczki. Świadczenie usługi finansowania jest więc bezpośrednio związane z zapłatą opłaty przygotowawczej, która pobierana jest w momencie rozpoczęcia finansowania, a brak uregulowania tej opłaty oznacza, że do świadczenia usługi finansowej nie dojdzie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy czynności, z tytułu których pobierana jest opłata przygotowawcza do umowy pożyczki, podlegają zwolnieniu z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, czynności, z tytułu których pobierana jest opłata przygotowawcza do umowy pożyczki, stanowią element kompleksowej usługi udzielania pożyczek, która to usługa podlega zwolnieniu z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT.

Powyższe wynika z faktu, iż opłata przygotowawcza, stanowiąc wynagrodzenie z tytułu postawienia do dyspozycji kwoty pożyczki oraz obsługi procesu przygotowania umowy pożyczki, dotyczy czynności, które są niezbędne i właściwe dla wykonania usługi udzielania pożyczek, a przy tym nie są czynnościami o charakterze technicznym – prowadzą bowiem do zmian prawnych i finansowych. Tym samym stanowią one istotny i konieczny element usługi udzielania pożyczek, która to usługa podlega zwolnieniu z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzania kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Powyższe zwolnienie wprowadzone zostało w ustawie o VAT na skutek implementacji art. 135 ust. 1 lit. b) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, poz. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 112. Zgodnie z tym przepisem, państwa członkowskie zwalniają z opodatkowania VAT następujące transakcje: udzielanie kredytów i pośrednictwo kredytowe, oraz zarządzanie kredytami przez kredytodawcę.

Co istotne, interpretując zakres zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT, należy mieć na uwadze orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej jako: TSUE) dotyczące zwolnienia z VAT określonego w art. 135 ust. 1 lit. b) Dyrektywy 112. W tym zakresie wskazać można m.in. na wyrok TSUE w sprawie C-350/10, Nordea Pankki Suomi Oyj. W orzeczeniu tym TSUE stwierdził, iż: „zgodnie z utrwalonym orzecznictwem, aby móc zakwalifikować świadczone usługi, jako czynności zwolnione z opodatkowania w rozumieniu art. 13 część B lit. d) pkt 3 i 5 szóstej dyrektywy, powinny one tworzyć odrębną całość, która – jeśli ją oceniać globalnie – w konsekwencji wypełnia specyficzne i istotne funkcje usługi opisanej w tym przepisie. W odniesieniu do operacji dotyczących przelewów w rozumieniu art. 13 część B lit. d) pkt 3 szóstej dyrektywy świadczone usługi muszą skutkować przekazaniem środków pieniężnych oraz prowadzić do zmian prawnych i finansowych.”

Podkreślić należy, że zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą TSUE świadczenia kompleksowe powinny podlegać opodatkowania VAT na zasadach właściwych dla świadczenia głównego. Oznacza to, że opodatkowanie świadczeń pomocniczych, składających się na świadczenie kompleksowe, podlega takim samym zasadom opodatkowania, jakim podlega świadczenie główne. Pogląd taki został ukształtowany np. w wyroku z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd (CPP) przeciwko Commissioners of Customs & Excise, w którym TSUE uznał, że każde świadczenie usług powinno być, co do zasady, traktowane jako świadczenie odrębne i niezależne. Jeżeli jednak dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej.

Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne czynności pomocnicze. Natomiast czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element usługi kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać bez czynności pomocniczej usługi głównej. Co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

Warto w tym miejscu przywołać też wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 18 kwietnia 2012 r. sygn. I SA/Wr 189/12, w którym Sąd wskazał: „Usługa udzielania pożyczek (kredytów) stanowi proces złożony, który rozpoczyna się od poszukiwania osób zainteresowanych ich zaciągnięciem, następnie przechodzi przez fazę negocjacji, gromadzenia stosownej dokumentacji, dochodząc do fazy przyznania pożyczki (podpisania umowy). Przy czym, usługa ta nie kończy się z dniem podpisania umowy pożyczkowej i przekazania na rzecz klienta środków pieniężnych. Jest ona kontynuowana do czasu, kiedy wygasną wzajemne roszczenia (zobowiązania) stron umowy pożyczkowej. Zazwyczaj relacje na linii instytucja finansowa – klient kończą się w momencie całkowitej spłaty pożyczki (niejednokrotnie potwierdzonej dokumentem potwierdzającym ten fakt)”.

Jednocześnie, należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy o VAT, należy interpretować ściśle, zważywszy, że zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika.

Mając na uwadze powyższe, usługę udzielenia pożyczki można uznać za usługę kompleksową, składającą się z kombinacji różnych czynności. Należy więc dokonać analizy wskazanych czynności, tj. postawienie środków pożyczki do dyspozycji klienta oraz obsługę procesu przygotowania umowy pożyczki, w kontekście ustalenia, czy czynności te stanowią elementy kompleksowej usługi udzielenia pożyczki, a więc nie stanowią celu samego w sobie i nie mają charakteru samoistnej usługi.

Zdaniem Wnioskodawcy, czynności, za które pobierana jest opłata przygotowawcza, nie stanowią celu samego w sobie, lecz są środkiem do pełnego i należytego wykonania usługi udzielenia pożyczki. W przypadku powyższych świadczeń można bowiem mówić o jednym świadczeniu głównym – udzieleniu pożyczki, na które składają się świadczenia pomocnicze, takie jak obsługa procesu, którego rezultatem jest zawarcie umowy pożyczki oraz faktyczne postawienie środków pożyczki do dyspozycji pożyczkobiorcy. Mają one ścisły i bezpośredni związek z udzieleniem pożyczki, stanowią też jej niezbędny element, a ich funkcjonowanie samoistne, w oderwaniu od usługi udzielenia pożyczki, pozbawione byłoby sensu. Ponadto oddzielenie powyższych czynności od usługi zasadniczej, tj. udzielenia pożyczki, miałoby charakter sztuczny. Zatem działania te stanowią elementy złożonego procesu udzielania pożyczki, a bez ich wykonania nie może dojść do udzielenia pożyczki.

Ponadto, mając na uwadze wskazane wyżej orzecznictwo TSUE, nie można czynności polegających na postawieniu kwoty pożyczki do dyspozycji pożyczkobiorcy oraz obsłudze procesu przygotowania umowy pożyczki, uznać za czynności o charakterze czysto technicznym. Jak bowiem wskazał TSUE, czynności, które skutkują przekazaniem środków pieniężnych oraz prowadzą do zmian prawnych i finansowych, stanowią element kompleksowej usługi finansowej. Nie powinno budzić wątpliwości, że postawienie środków pieniężnych do dyspozycji pożyczkobiorcy oraz obsługa procesu zawarcia umowy pożyczki wiążą się z przekazaniem środków pieniężnych oraz prowadzą do zmian prawnych i finansowych, a zatem są właściwe i niezbędne dla świadczenia usługi udzielenia pożyczki.

W konsekwencji, nie ulega wątpliwości, że powyższe czynności, związane z udzielaniem pożyczek, składają się na kompleksową usługę, podlegającą opodatkowaniu według zasad obowiązujących dla usługi zasadniczej – w niniejszym przypadku korzystającą ze zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT. Ze zwolnienia tego korzysta więc również opłata przygotowawcza, będąca wynagrodzeniem za wskazane czynności składające się na usługę udzielania pożyczek.

Powyższe stanowisko, iż opłaty przygotowawcze związane z zawarciem umowy pożyczki korzystają ze zwolnienia z VAT, znajduje także potwierdzenie w licznych, indywidualnych interpretacjach prawa podatkowego, wydawanych przez organy podatkowe, w ramach ukształtowanej od wielu lat jednolitej linii interpretacyjnej w tym zakresie, np. w:

*   interpretacji indywidualnej KIS z 6 marca 2018 r., (sygn. 0114-KDIP4.4012.735.2017.2.AKO), czy

*   interpretacji indywidualnej KIS z dnia 7 września 2017 r. (sygn. 0111-KDIB3- 1.4012.261.2017.2.IK),

*   interpretacji indywidualnej DIS w Poznaniu z 16 marca 2016 r. (sygn. ILPP1/4512-1- 907/15-4/MD),

*   interpretacji indywidualnej DIS w Warszawie z 15 grudnia 2014 r., (sygn. IPPP1/443- 27/12/14-5/S/JL),

*   interpretacji indywidualnej DIS w Poznaniu z 23 września 2014 r. (sygn. ILPP5/443- 160/14-2/PG),

*   interpretacji indywidualnej DIS w Warszawie z 17 października 2013 r. (sygn. IPPP3/443- 652/13-2/KC).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 14c § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,

*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisu sprawy.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem Organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.