Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.62.2024.1.RST
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-04-02
Teza: Nieposiadanie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce oraz obowiązek wystawiania/otrzymywania faktur ustrukturyzowanych przy użyciu KSeF.
Słowa kluczowe: miejsce-miejsce opodatkowania; systemy-Krajowy System Faktur (KSeF)
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I. Przepisy ogólne-Definicje; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce świadczenia -Rozdział 3. Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług-Miejsce świadczenia usług na rzecz podatnika; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce świadczenia -Rozdział 3. Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług-Stałe miejsce prowadzenia działalności ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI. Dokumentacja -Rozdział 1. Faktury -Krajowy System Faktur (KSeF) 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 32a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106ga-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106gb-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106gb-ust. 4

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

29 stycznia 2024 r. wpłynął za pośrednictwem ePUAP Państwa wniosek z 29 stycznia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy nieposiadania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce oraz obowiązku wystawiania/otrzymywania faktur ustrukturyzowanych przy użyciu KSeF. Uzupełnili go Państwo pismem z 30 stycznia 2024 r. (data wpływu 2 lutego 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego**

Spółka („Wnioskodawca”) jest spółką prawa estońskiego zarejestrowaną w Estonii w 2010 r. (numer rejestracyjny (…)) z lokalnym numerem podatkowym (…) pod adresem (…) Estonia.

Przez ostatnie trzy lata Spółka zajmowała się handlem elektronicznym, sprzedając towary (suplementy diety i żywności, kosmetyki oraz książki) osobom fizycznym, klientom z krajów UE: Włoch, Niemiec, Austrii, Hiszpanii, Portugalii i Francji.

Wnioskodawca prowadzi całą sprzedaż wyłącznie przez internet, korzystając z usług reklamowych i telemarketingowych nabywanych od wykwalifikowanych dostawców zewnętrznych (z krajów innych niż Polska). Główne i jedyne biuro Spółki znajduje się w Estonii, gdzie siedzibę ma zarząd i główna księgowość. Rachunki bankowe dla całej działalności znajdują się w Estonii. Wnioskodawca nie prowadzi własnej produkcji, korzysta on z usług producentów kontraktowych z Łotwy i Szwajcarii, którzy wytwarzają dla niego produkty pod znakami towarowymi i recepturami należącymi do Spółki. Produkty następnie sprzedawane są nabywcom końcowym (konsumentom).

Aby zapewnić sprawniejszą obsługę, sprzedaż towarów i szybką dostawę zamówień do klientów, Spółka dokonuje zakupu niezbędnych usług na zasadzie outsourcingu, korzystając z usług realizacji zamówień w niemal każdym kraju, w którym prowadzi aktywną sprzedaż. Wiele zależy od rozwiązań logistycznych i cen samych usług oferowanych przez ich dostawców. W związku z powyższym, Wnioskodawca nie posiada w tych krajach własnych magazynów, pracowników ani biur. Cała obsługa klienta odbywa się online, przy użyciu internetu. Wszystkie usługi zakupione od zewnętrznych dostawców (usługi kurierskie, usługi realizacji zamówień, telemarketing) są zintegrowane bezpośrednio z wewnętrznym systemem Spółki.

We Włoszech, Austrii, Niemczech, Hiszpanii i Polsce Wnioskodawca uzyskał lokalne numery podatkowe VAT dla nierezydentów, jedynie do deklarowania lokalnej sprzedaży i przepływu towarów.

Spółka nie prowadzi sprzedaży w Polsce, ale wykorzystuje dobrą logistycznie lokalizację Polski do dostarczania zamówień do klientów z Niemiec i Francji. W Polsce Wnioskodawca ma zawartą umowę z dużym dostawcą usług realizacji zamówień, tj. firmą A. Sp. z o.o., która przechowuje towary należące do Spółki, kompletuje zamówienia i organizuje dostawy do nabywców (konsumentów) końcowych. Za wszystkie nabywane usługi Wnioskodawca płaci z Estonii, z tamtejszych kont bankowych. Na zawartej umowie wskazany jest estoński numer VAT Spółki.

W związku z powyższym w Polsce Wnioskodawca również nie ma ani pracowników, ani biura, ani żadnej innej fizycznej obecności. Wszystkie usługi są nabywane na zasadzie outsourcingu. Spółka nie posiada kontroli nad zasobami żadnego z kontrahentów, nie może z nich korzystać jak właściciel.

Za wymaganą polskimi przepisami sprawozdawczość podatkową odpowiada wynajęta przez Wnioskodawcę mająca siedzibę w Polsce firma doradztwa podatkowego.

Wnioskodawca wskazuje, że w chwili składania niniejszego wniosku planowane jest wprowadzenie do polskiego systemu podatkowego obowiązku korzystania przez (co do zasady) wszystkich podatników z Krajowego Systemu e-Faktur (dalej: „KSeF”, „System”). Implementacja Systemu dokonana zostanie na podstawie ustawy z dnia 16 czerwca 2023 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. 2023 poz. 1598, dalej: „Ustawa wprowadzająca”). Powyższe rozwiązanie (według wiedzy z chwili składania niniejszego wniosku) będzie obligatoryjne, zależnie od typu podmiotu, od dnia 1 lipca 2024 r. lub od 1 stycznia 2025 r.

KSeF przewiduje m.in. konieczność wystawiania ustrukturyzowanych faktur sprzedażowych, jak też odbierania faktur z wykorzystaniem Systemu. Zgodnie z brzmieniem Ustawy wprowadzającej, z korzystania z KSeF zwolnione będą m.in. podmioty nieposiadające w Polsce siedziby oraz nieposiadające w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej (fixed establishment) dla celów VAT. Wskazuje na to art. 1 pkt 12 Ustawy wprowadzającej, zgodnie z którym:

„12) po art. 106g dodaje się art. 106ga-106gd w brzmieniu:

„Art. 106ga. 1. Podatnicy są obowiązani wystawiać faktury ustrukturyzowane przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur.

2\. Obowiązek, o którym mowa w ust. 1, nie dotyczy wystawiania faktur:

1) przez podatnika nieposiadającego siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju”.

**Pytania**

1\. Mając na uwadze powyższe okoliczności, czy Spółka posiada w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (fixed establishment) dla celów VAT?

2\. Jeżeli odpowiedź na pytanie 1 jest przecząca, to czy na podstawie przepisów VAT, które zaczną obowiązywać od 1 lipca 2024 r., należy uznać, że Spółka nie będzie zobowiązana do wystawiania i odbierania faktur ustrukturyzowanych w Krajowym Systemie e-Faktur?

**Państwa stanowisko w sprawie**

1\. Zdaniem Spółki, Spółka nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski, w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT oraz Rozporządzenia Wykonawczego.

2\. W związku z brakiem stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej Spółki na terytorium Polski, Spółka nie będzie zobowiązana do wystawiania oraz odbierania faktur ustrukturyzowanych w systemie KSeF.

Uzasadnienie dot. pkt 1

W odniesieniu do pytania 1, w ocenie Wnioskodawcy, nie posiada on stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej (fixed establishment, dalej: „SMPDG”) dla celów VAT na terenie Polski.

W odniesieniu do pytania 2, w ocenie Wnioskodawcy, jeżeli odpowiedź na pytanie 1 będzie przecząca (tzn. tut. Organ uzna, że nie doszło do powstania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej), to wówczas Spółka nie będzie zobowiązana do wystawiania i odbierania faktur ustrukturyzowanych w Krajowym Systemie e-Faktur.

Uzasadnienie do pytania nr 1

Zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: „Ustawa VAT”) miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n. Jak wskazuje natomiast art. 28b ust. 2 Ustawy VAT, w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Należy tu wskazać, że Ustawa VAT w żadnym miejscu nie wskazuje definicji stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. W związku z powyższym, definicji pojęcia doszukiwać się należy w aktach prawa europejskiego.

Przepisy Ustawy VAT stanowią implementację Dyrektywy 2006/112/WE (dalej: „Dyrektywa”), tym samym zasadnym jest odwołanie się do zawartych w niej regulacji, jak też aktów jej towarzyszących.

Jak wskazuje art. 11 ust. 1 Rozporządzenia Wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 (dalej: „Rozporządzenie”): „Na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej”.

Przywołać należy również przepis art. 11 ust. 2 Rozporządzenia, stosownie do którego „Na użytek stosowania następujących artykułów „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje:

a) art. 45 dyrektywy 2006/112/WE;

b) począwszy od 1 stycznia 2013 r. - art. 56 ust. 2 akapit drugi dyrektywy 2006/112/WE;

c) do 31 grudnia 2014 r. - art. 58 dyrektywy 2006/112/WE;

d) art. 192a dyrektywy 2006/112/WE”.

Co istotne dla dalszych rozważań, jak stanowi art. 11 ust. 3 Rozporządzenia „Fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej”.

Ponadto, przepisem, na który uwagę zwracają (polskie i europejskie) sądy i organy podatkowe jest art. 44 Dyrektywy. Wskazuje on, że „Miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika działającego w takim charakterze jest miejsce, w którym podatnik ten posiada siedzibę swojej działalności gospodarczej. Jeżeli jednak usługi te są świadczone na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika znajdującego się w miejscu innym niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. W przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą ma stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu”.

Dla wskazanej w niniejszym wniosku kwestii decydujące znaczenie ma, w przypadku potencjalnych sporów lub niejasności, orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Zagadnienie powstania SMPDG było przedmiotem rozważań TSUE m.in. w wyroku C-333/20 z dnia 7 kwietnia 2022 r. (sprawa Berlin Chemie AG).

We wskazanym wyroku TSUE podkreślił, że - odwołując się do brzmienia art. 11 ust. 1 Dyrektywy - aby ustalić, czy dane miejsce uznać można za SMPDG, zbadać należy, czy cechuje je odpowiednia stałość oraz struktura w zakresie zaplecza personalnego i technicznego. Jak dalej wskazano w wyroku, do powstania SMPDG konieczna jest stała obecność i zaplecza personalnego i technicznego, niezbędnego do świadczenia określonych usług.

W punkcie 37 omawianego orzeczenia podkreślono, że „Nie można zatem mówić o stałym miejscu prowadzenia działalności gospodarczej, po pierwsze, bez rozpoznawalnej struktury, która materializuje się poprzez istnienie zaplecza personalnego i technicznego. Po drugie, struktura ta nie może mieć jedynie jednorazowego charakteru”.

Jednocześnie, w pkt 41 wyroku wskazano, że „O ile posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego nie jest konieczne, aby móc uznać, że podatnik ma odpowiednią strukturę, która charakteryzuje się wystarczającą stałością w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, w innym państwie członkowskim, o tyle konieczne jest jednak, aby podatnik ten był uprawniony do dysponowania tym zapleczem personalnym i technicznym w taki sam sposób, jak gdyby było ono jego własnym zapleczem, na przykład, na podstawie umów o świadczenie usług lub najmu, na mocy których owo zaplecze pozostawałoby do dyspozycji podatnika i które to umowy nie podlegałyby rozwiązaniu w krótkim czasie”; podobnie również pkt 48 wyroku.

Końcowo, w rozpatrywanej sprawie TSUE wskazuje w pkt 57 iż „W świetle całości powyższych rozważań na trzy pytania prejudycjalne należy odpowiedzieć, iż art. 44 dyrektywy VAT i art. 11 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego nr 282/2011 należy interpretować w ten sposób, że spółka mająca siedzibę w jednym państwie członkowskim nie ma stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w innym państwie członkowskim ze względu na to, iż posiada tam spółkę zależną, która na podstawie umów udostępnia jej zaplecze techniczne i personalne, za pomocą których świadczy ona, na zasadach wyłączności, usługi marketingowe, regulacyjne, reklamowe i reprezentacji, mogące mieć bezpośredni wpływ na wielkość sprzedaży”.

W wyroku zaś C-931/19 z dnia 3 czerwca 2021 r. w sprawie Titanium Ltd TSUE skonkludował, iż: „Wynajmowana w państwie członkowskim nieruchomość nie stanowi stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 43 dyrektywy 2006/112 oraz art. 44 i 45 dyrektywy 2006/112 ze zm., w sytuacji gdy właściciel tej nieruchomości nie posiada własnego personelu do świadczenia usług związanych z najmem”.

Jednym z istotniejszych najnowszych orzeczeń TSUE w sprawie powstania SMPDG jest wyrok C-547/18 z dnia 7 maja 2020 r. w sprawie Dong Yang Electronics.

W swoich rozważaniach TSUE odwołuje się w nim do brzmienia art. 22 ust. 1 Rozporządzenia wskazując, że aby określić stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, na rzecz którego świadczona jest usługa, usługodawca analizuje charakter i zastosowanie świadczonej usługi. W przypadku zaś, gdy charakter i zastosowanie świadczonej usługi nie pozwalają usługodawcy określić stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, na rzecz którego świadczona jest usługa, określając to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, analizuje on w szczególności, czy umowa, zamówienie i numer identyfikacyjny VAT przyznany przez państwo członkowskie usługobiorcy i przekazany usługodawcy przez usługobiorcę wskazują stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej jako miejsce odbioru usługi i czy stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej jest tożsame z podmiotem płacącym za usługę.

Końcowo w wyroku TSUE podkreśla, że art. 44 Dyrektywy oraz art. 11 ust. 1 i art. 22 ust. 1 Rozporządzenia należy interpretować w ten sposób, że usługodawca nie może wywieść istnienia na terytorium państwa członkowskiego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej spółki z siedzibą w państwie trzecim z samego faktu, że spółka ta posiada w tym państwie członkowskim spółkę zależną, oraz że usługodawca ten nie jest zobowiązany do badania, w celu dokonania takiej oceny, stosunków umownych łączących te dwa podmioty.

W przywołanych rozstrzygnięciach powoływano się również na wcześniejsze orzecznictwo europejskie, z którego szczególnie istotne znaczenie ma wyrok C-605/12 z dnia 16 października 2014 r. w sprawie Welmory; warto tu zaznaczyć, że wskazane orzeczenie przywoływane jest w większości późniejszego orzecznictwa dotyczącego potencjalnego powstania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

W sprawie Welmory Trybunał wskazał m.in., iż ogólną zasadą jest (w relacjach B2B), że świadczenie usług odbywa się tam, gdzie stałą siedzibę ma nabywca usługi. Powstanie SMPDG w innym państwie stanowi natomiast odstępstwo od tejże reguły, jeżeli zostaną spełnione określone warunki (chodzi tu przede wszystkim o stałość działalności oraz istnienie zaplecza personalnego i technicznego). Wskazuje na to dalsza część wyroku, zgodnie z którą „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 tego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej”.

Dla sprawy Wnioskodawcy istotne znaczenie ma jeden z najnowszych wyroków TSUE, C- 232/22 z dnia 29 czerwca 2023 r. w sprawie Cabot Plastics Belgium. Jak w nim wskazano „Zgodnie z umową z dnia 14 lutego 2012 r. Cabot Plastics przechowuje w swoich pomieszczeniach surowce zakupione przez Cabot Switzerland, a następnie przetwarza je (\`(...)\`). Następnie (Cabot Plastics Belgium) przechowuje te produkty przed ich sprzedażą z Belgii przez Cabot Switzerland różnym klientom na rynku belgijskim, europejskim lub na eksport. Odbioru i transportu towarów z obiektów Cabot Plastics dokonują owi klienci lub przewoźnicy zewnętrzni, z których usług korzysta Cabot Switzerland”. Zaprezentowana w wyroku sytuacja jest w znacznej mierze zbliżona do tej zaprezentowanej przez Spółkę. Wnioskodawca bowiem również korzysta z usług zewnętrznych magazynów i firm zajmujących się transportem towarów.

Jak wskazano w wyroku, przepisy UE należy interpretować w ten sposób, że podmiot „będący usługobiorcą (\`(...)\`) nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w państwie członkowskim, w którym ma siedzibę podmiot świadczący dane usługi, pod względem prawnym odrębny od tego usługobiorcy, jeżeli nie posiada on tam odpowiedniej struktury w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, która może stanowić to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej”.

Konkluzje zbliżone do wniosków płynących z wcześniej przywołanych wyroków płyną również m.in. z orzeczeń C-73/06 z dnia 28 czerwca 2007 r. w sprawie Planzer Luxembourg, C-390/96 z dnia 7 maja 1998 r. w sprawie Lease Plan oraz C-190/95 z dnia 17 lipca 1997 r. w sprawie ARO Lease.

Mając na uwadze powyższe, w praktyce należy ustalić, czy dane miejsce (mogące być potencjalnie SMPDG) cechuje się:

1\. wystarczającą stałością oraz

2\. odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego.

Odnosząc przywołane orzecznictwo wskazać należy, że w przypadku Wnioskodawcy nie dojdzie do powstania SMPDG w Polsce. Świadczy o tym szereg przesłanek i argumentów.

Po pierwsze, Spółka zarejestrowana jest w Estonii i posługuje się - w kontaktach i rozliczeniach z kontrahentami - tamtejszym numerem VAT.

Następnie, sprzedaż odbywa się za pośrednictwem internetu. Na terenie Polski nie jest zlokalizowany (fizycznie) żaden sklep, w którym można by nabyć produkty Wnioskodawcy; co więcej, na terenie Polski nie znajduje się żaden punkt, w którym możliwe byłoby złożenie zamówienia u Wnioskodawcy.

Usługi towarzyszące działalności Spółki (usługi reklamowe, telemarketingowe) świadczone są na rzecz Wnioskodawców przez zewnętrzne, wynajmowane podmioty, które pochodzą z krajów innych aniżeli Polska.

Spółka nie posiada w Polsce żadnego biura ani innego rodzaju przedstawicielstwa; jedyne biuro Wnioskodawcy znajduje się w Państwie jego siedziby, czyli w Estonii.

Zarząd Spółki znajduje się w Estonii - to tam podejmowane są wszelkiego rodzaju decyzje (także dotyczące zawierania umów z innymi podmiotami); żadne decyzje Wnioskodawcy nie są natomiast podejmowane w Polsce, ani jedna osoba mająca wpływ na decyzje podejmowane przez Spółkę nie przebywa na terytorium Polski.

Wszelkiego rodzaju rozliczenia finansowe Wnioskodawcy prowadzone są za pośrednictwem estońskich rachunków bankowych; Spółka nie posiada rachunku bankowego w żadnym polskim banku.

Towary należące do Wnioskodawcy wytwarzane są w krajach innych aniżeli Polska; w Polsce nie odbywa się żadnego rodzaju produkcja na rzecz Spółki. Wnioskodawca w ogóle nie posiada żadnego własnego zakładu produkcyjnego.

Co istotne, Spółka nie zatrudnia w Polsce ani jednego pracownika (w jakiekolwiek formie współpracy). Do Polski ponadto nie jest oddelegowany żaden pracownik Spółki.

Na terenie Polski Spółka nie posiada żadnych nieruchomości, w tym magazynów.

W odniesieniu do czynności mających miejsce na terenie Polski, Wnioskodawca za każdym razem korzysta z usług zewnętrznych dostawców. Tyczy się to m.in. usług magazynowych. Usługodawca w zamian za wynagrodzenie udostępnia Wnioskodawcy swoją przestrzeń magazynową. Co tu jednak istotne, Spółka w żadnym momencie nie sprawuje kontroli nad nieruchomościami lub chociażby częściami nieruchomości wykorzystywanymi przez dostawców usług.

W żadnym momencie Wnioskodawca nie jest uprawniony do dysponowania zapleczem kontrahentów (czy to zapleczem technicznym, czy to osobowym lub nieruchomościowym) w taki sam sposób, jak gdyby było ono jego własnym zapleczem; nie sprawuje nad nim kontroli.

Spółka posiada polski numer VAT, ale służy on de facto rozliczeniom z polskimi organami podatkowymi z polską administracją. Jak wskazują jednak wprost przepisy prawa europejskiego, fakt nadania numeru VAT w określonym państwie nie świadczy o tym, że podmiot ma tam SMPDG.

Co istotne, również w kontekście przywołanych wyroków, Spółka nie posiada na terytorium Polski żadnego podmiotu zależnego czy też powiązanego, nad którym sprawowałaby ona choćby częściową kontrolę. Wnioskodawca nie posiada jednocześnie żadnego wpływu na procesy decyzyjne u swoich polskich kontrahentów, nie sprawuje również żadnej kontroli nad ich zasobami; kontrahenci są całkowicie niezależni od Wnioskodawcy.

Mając powyższe na uwadze wskazać należy, że w odniesieniu do Spółki:

1\. jej działalność nie cechuje się wystarczającą stałością na terytorium Polski oraz

2\. Spółka nie dysponuje na terytorium Polski odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego aby móc samemu prowadzić działalność gospodarczą.

W związku z powyższym, uznać należy, że Wnioskodawca nie ma w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Zbliżone do powyższych wnioski wypływają - poza orzecznictwem europejskim - także z wydawanych przez polskie organy interpretacji indywidualnych oraz wyroków polskich sądów administracyjnych.

Z bardziej istotnych dla sprawy interpretacji przywołać należy 0114-KDIP1-2.4012.216.2023. 1.RST z dnia 29 czerwca 2023 r., gdzie stan faktyczny zbliżony był do sytuacji Spółki. Przede wszystkim tamtejsza spółka również transportowała towary do magazynu w Polsce, z którego następnie były one dystrybuowane do odbiorców w Polsce i innych krajów z UE i spoza Unii, nabywano też usługi logistyczne. Podobnie jak Wnioskodawca, tamtejsza spółka nie dysponowała w zasadzie żadnym zapleczem technicznym i personalnym, jej decyzje podejmowane były natomiast poza granicami Polski. W interpretacji Dyrektor KIS wskazał, że nie doszło do powstania SMPDG w Polsce. Zbliżone stanowisko w podobnym stanie faktycznym zostało ponadto zaprezentowane w interpretacji 0114-KDIP1-2.4012.220.2023. 2.RST z dnia 26 lipca 2023 r.

Na przedstawioną w niniejszym wniosku sprawę podobny pogląd prezentują także polskie sądy administracyjne. Przede wszystkim zasadne jest tu przywołanie wyroku I FSK 1102/19 z dnia 2 czerwca 2023 r. wydanego przez NSA. W stanie faktycznym sprawy - podobnie jak w sytuacji Spółki - tamtejszy wnioskodawca również zamierzał m.in. przechowywać niektóre towary na terytorium Polski, a ponadto dokonywać przemieszczeń towarów własnych pomiędzy państwami UE. W Polsce spółka miała wynajmować magazyn od zewnętrznego (niepowiązanego) podmiotu. Jednocześnie miała ona nie posiadać w Polsce żadnego zaplecza (ludzkiego, biurowego, technicznego) do prowadzenia działalności gospodarczej. NSA - odwołują się m.in. do przywołanych tu spraw Berlin Chemie AG i Welmory - wskazał, że w przytoczonych (bardzo zbliżonych do zaprezentowanych przez Wnioskodawcę) okolicznościach nie dojdzie do powstania SMPDG. To, że dany podmiot wynajmuje przestrzeń magazynową i usługi logistyczne nie może być jeszcze poczytywane za to, że posiada on SMPDG w danym państwie; niezbędna byłaby do tego jeszcze odpowiednia infrastruktura techniczna i personalna. Niemal identyczne stanowisko zaprezentował NSA w wyroku I FSK 745/19 z dnia 2 czerwca 2023 r. Ponadto przywołać warto inne wyroki w zbliżonych sprawach, gdzie NSA wskazał, że nie dojdzie do powstania SMPDG, tj.: I FSK 506/20 z dnia 19 kwietnia 2023 r., I FSK 1783/19 z dnia 8 lutego 2023 r., I FSK 396/21 z dnia 11 października 2022 r. i I FSK 968/20 z dnia 19 maja 2022 r.

Podsumowując, biorąc pod uwagę zaprezentowane przez Wnioskodawcę okoliczności faktyczne, jak i orzecznictwo polskie, europejskie oraz dostępne interpretacje indywidualne prawa podatkowego, stwierdzić należy, że po stronie Spółki nie powstanie stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce.

Uzasadnienie do pkt 2

Biorąc pod uwagę brzmienie art. 1 pkt 12 Ustawy zmieniającej (mające obowiązywać od 1 lipca 2024 r.) podatnicy - co do zasady - zobowiązani będą do wysyłki i odbioru faktur w ramach Systemu (tak planowany art. 106ga ust. 1 Ustawy VAT).

Zgodnie jednak z przepisami wskazanego aktu, z korzystania z KSeF zwolnione mają zostać m.in. podmioty nieposiadające w Polsce siedziby oraz nieposiadające w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej (fixed establishment) dla celów VAT. Wskazuje na to art. 1 pkt 12 Ustawy wprowadzającej (mający wprowadzić do Ustawy VAT m.in. art. 106ga ust. 2 pkt 1), zgodnie z którym:

„12) po art. 106g dodaje się art. 106ga-106gd w brzmieniu:

„Art. 106ga. 1. Podatnicy są obowiązani wystawiać faktury ustrukturyzowane przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur.

2\. Obowiązek, o którym mowa w ust. 1, nie dotyczy wystawiania faktur:

1) przez podatnika nieposiadającego siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju”.

Tym samym, uznając za poprawne stanowisko Wnioskodawcy co do pytania nr 1 (tj. że nie doszło do powstania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce), Spółka jako podmiot nieposiadający w Polsce ani siedziby działalności gospodarczej, ani też stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, nie będzie zobowiązana do wystawiania i odbierania faktur w ramach KSeF.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiliście Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361) – zwanej dalej ustawą:

opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1\. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2\. eksport towarów;

3\. import towarów na terytorium kraju;

4\. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5\. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powołanego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy:

rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy:

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy:

przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w rozdziale 3 działu V ustawy.

Stosownie do art. 28a ustawy:

na potrzeby stosowania ww. rozdziału:

1\. ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:

a. podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,

b. osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;

2\. podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Wskazany powyżej art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy:

miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Natomiast jak stanowi art. 28b ust. 2 ustawy:

w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z niniejszych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca jest spółką prawa estońskiego. Przez ostatnie trzy lata Spółka zajmowała się handlem elektronicznym, sprzedając towary (suplementy diety i żywności, kosmetyki oraz książki) osobom fizycznym, klientom z krajów UE. Spółka prowadzi całą sprzedaż wyłącznie przez internet. Główne i jedyne biuro Spółki znajduje się w Estonii, gdzie siedzibę ma zarząd i główna księgowość. Wnioskodawca nie prowadzi własnej produkcji, korzysta on z usług producentów kontraktowych z Łotwy i Szwajcarii, którzy wytwarzają dla niego produkty pod znakami towarowymi i recepturami należącymi do Spółki. Produkty następnie sprzedawane są nabywcom końcowym (konsumentom). Wnioskodawca nie posiada w krajach UE własnych magazynów, pracowników ani biur. Cała obsługa klienta odbywa się online, przy użyciu internetu. Spółka nie prowadzi sprzedaży w Polsce, ale wykorzystuje dobrą logistycznie lokalizację Polski do dostarczania zamówień do klientów z Niemiec i Francji. W Polsce Wnioskodawca ma zawartą umowę z dużym dostawcą usług realizacji zamówień, tj. firmą A. Sp. z o.o., która przechowuje towary należące do Spółki, kompletuje zamówienia i organizuje dostawy do nabywców (konsumentów) końcowych.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia czy Spółka posiada w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (fixed establishment) dla celów VAT (pytanie nr 1) oraz czy na podstawie przepisów VAT, które mają wejść w życie od 1 lipca 2024 r., należy uznać, że Spółka nie będzie zobowiązana do wystawiania i odbierania faktur ustrukturyzowanych w Krajowym Systemie e-Faktur (pytanie nr 2).

Odnosząc się do przedmiotowej kwestii należy wskazać, że dla ujednolicenia stosowanych zasad dotyczących miejsca opodatkowania transakcji podlegających opodatkowaniu definicja „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej” została zawarta w rozporządzeniu 282/2011.

Z części wstępnej (preambuły) - punkt (4) wynika, że podstawowym celem niniejszego rozporządzenia 282/2011 jest zapewnienie jednolitego stosowania obecnego systemu VAT, poprzez określenie przepisów wykonawczych do dyrektywy 2006/112/WE, w szczególności w odniesieniu do podatników, dostawy towarów i świadczenia usług oraz miejsca transakcji podlegających opodatkowaniu. Zgodnie z zasadą proporcjonalności określoną w art. 5 ust. 4 Traktatu o Unii Europejskiej niniejsze rozporządzenie nie wykracza poza to, co jest konieczne do osiągnięcia tego celu. Przyjęcie rozporządzenia, jako wiążącego i mającego bezpośrednie zastosowanie we wszystkich państwach członkowskich, w sposób najpełniejszy zapewnia jednolite stosowanie.

Natomiast w punkcie (14) stwierdzono, że:

aby zapewnić jednolite stosowanie zasad dotyczących miejsca dokonania transakcji podlegających opodatkowaniu, należy wyjaśnić pojęcia, takie jak: siedziba działalności gospodarczej podatnika, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, stałe miejsce zamieszkania oraz zwykłe miejsce pobytu. Stosowanie możliwie jak najbardziej precyzyjnych i obiektywnych kryteriów powinno ułatwić stosowanie tych pojęć w praktyce; należy przy tym uwzględniać orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości.

W myśl art. 11 ust. 1 rozporządzenia 282/2011:

na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 11 ust. 2 rozporządzenia 282/2011:

na użytek stosowania następujących artykułów stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje:

a) art. 45 dyrektywy 2006/112/WE;

b) począwszy od 1 stycznia 2013 r. - art. 56 ust. 2 akapit drugi dyrektywy 2006/112/WE;

c) do 31 grudnia 2014 r. - art. 58 dyrektywy 2006/112/WE;

d) art. 192a dyrektywy 2006/112/WE.

Jak stanowi art. 11 ust. 3 rozporządzenia 282/2011:

fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Na podstawie art. 53 ust. 1 rozporządzenia 282/2011:

na użytek stosowania art. 192a dyrektywy 2006/112/WE stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej podatnika jest brane pod uwagę wyłącznie wtedy, gdy charakteryzuje się ono wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu dokonanie dostawy towarów lub świadczenie usług, w których uczestniczy.

Przy wykładni pojęcia „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej”, odwołując się do orzeczeń TSUE, należy wskazać, że o ww. miejscu można mówić jeżeli występuje odpowiednia struktura w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, niezbędna do prowadzenia działalności gospodarczej oraz istnieje pewna minimalna skala działalności gospodarczej, która pozwala na uznanie, że działalność podatnika w tym miejscu nie jest prowadzona w sposób okresowy, jak również działalność z tego miejsca jest prowadzona w sposób samodzielny w stosunku do działalności siedziby przedsiębiorstwa. W tym zakresie aktualne jest orzecznictwo TSUE, m.in. wyrok C-168/84 Gunter Berkholz, C-231/94 Faaborg-Gelting Linien A/S, C-190/95 ARO Lease By, C-260/95 Commissioners of Customs and Excise v. DFDS A/S, C-390/96 Lease Plan Luxembourg SA, jak również C-605/12 Welmory Sp. z o.o.

Z uwagi na definicję stałego miejsca prowadzenia działalności wynikającą z przedmiotowego rozporządzenia 282/2011, jak również utrwalone orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz orzecznictwo polskich sądów administracyjnych w powyższym zakresie, wymienić można kilka przesłanek, których zaistnienie powoduje, że można mówić o „stałym miejscu prowadzenia działalności”. Jak wynika z samej nazwy „stały”, to trwale związany z danym miejscem, nieprzenośny, niezmienny. Powyższe wskazuje, że stałe miejsce prowadzenia działalności charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, że działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający, czy też okresowy. Konieczna jest zatem pewna określona minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale. Zaangażowanie, o którym mowa powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-rzeczowy, pozwalający na świadczenie usług w sposób niezależny. Innymi słowy, dla uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności ma charakter stały, konieczne jest istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego, który samodzielnie może świadczyć określone czynności. Taka osobowo-rzeczowa struktura w stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tzn. powtarzalny i nieprzemijający.

Pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności nie sposób również rozpatrywać w oderwaniu od definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Zgodnie z tym przepisem:

działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z uwagi na wskazane w powołanym wyżej przepisie kryteria, stwierdzić należy, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na jego terytorium infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany oraz ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Przyjąć zatem należy, że infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu. Zatem koniecznym jest dla uznania za stałe miejsce prowadzenia działalności aby to miejsce nie tylko wykorzystywało towary i usługi, lecz także samo mogło wykonywać czynności podlegające opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy. Przy czym, nie jest konieczne dla uznania działalności podmiotu za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, aby przy wykorzystaniu wystarczających środków sam podmiot świadczył usługi czy też dokonywał dostaw towarów. Ważne również aby stworzona struktura działalności podmiotu miała możliwość odbioru i korzystania z usług dostarczonych na własne potrzeby.

Jednocześnie do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego, podatnikowi musi jednak przysługiwać - na podstawie wymogu wystarczającej stałości miejsca działalności - porównywalna kontrola nad zapleczem personalnym i technicznym.

Na podstawie wymienionych przesłanek można uznać, że jeżeli dany podmiot posiada w danym państwie personel oraz strukturę (w tym infrastrukturę techniczną), cechującą się odpowiednią stałością, to posiada stałe miejsce prowadzenia działalności w tym państwie. Bez znaczenia pozostaje natomiast - co należy podkreślić - czy są to pracownicy zatrudnieni bezpośrednio przez ten podmiot, czy też „własna” infrastruktura. Orzecznictwo TSUE wskazuje bowiem, że także korzystanie z zasobów ludzkich i technicznych innego podmiotu może prowadzić do powstania stałego miejsca prowadzenia działalności w innym kraju.

Należy zwrócić uwagę na wyrok TSUE z 3 czerwca 2021 r., w sprawie C-931/19 (Titanium), w którym Sąd uznał, że brak własnego personelu w kraju, w którym znajduje się wynajmowana przez podmiot nieruchomość, wyklucza uznanie posiadania przez wynajmującego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Zatem nieruchomość, która nie ma żadnych zasobów ludzkich umożliwiających samodzielne działanie, w sposób oczywisty nie spełnia ustanowionych w orzecznictwie kryteriów uznania za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (…).

Ponadto orzeczenie NSA z 3 października 2019 r. (I FSK 980/17) porusza kwestię „samowystarczalności” stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej: „To, czy posiadane w danym miejscu siły i środki są odpowiednie, powinno być oceniane każdorazowo w kontekście konkretnych usług. Pamiętać bowiem należy, że owe siły i środki mają być odpowiednie do tego, aby umożliwić albo odbiór i wykorzystanie nabywanych usług, albo świadczenie usług. Innymi słowy, powinno być tak, że to ta właśnie struktura faktycznie konsumuje, zużywa usługi. Jeśli nie jest możliwe, aby dana struktura (z uwagi na swoje zaplecze personalne i techniczne) była w stanie skonsumować nabywane usługi, to należy ją uznać za niebędącą w tym przypadku stałym miejscem prowadzenia działalności. Odpowiednio - stałe miejsce prowadzenia działalności powinno mieć w dyspozycji takie siły i środki, aby było w stanie wyświadczyć usługi, które sprzedaje. Tylko wówczas w odniesieniu do sprzedawanych usług może być ono uznane za stałe miejsce prowadzenia działalności”.

Natomiast w wyroku z dnia 7 kwietnia 2022 r. w sprawie C‑333/20 Berlin Chemie A. Menarini SRL TSUE stwierdził, że „Artykuł 44 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zmienionej dyrektywą Rady 2008/8/WE z dnia 12 lutego 2008 r., i art. 11 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że spółka mająca siedzibę w jednym państwie członkowskim nie ma stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w innym państwie członkowskim ze względu na to, iż posiada tam spółkę zależną, która na podstawie umów udostępnia jej zaplecze techniczne i personalne, za pomocą których świadczy ona, na zasadach wyłączności, usługi marketingowe, regulacyjne, reklamowe i reprezentacji, mogące mieć bezpośredni wpływ na wielkość sprzedaży”.

Mając na uwadze orzecznictwo TSUE, powyższe przepisy prawa oraz okoliczności rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, że Spółka nie posiada / nie będzie posiadała stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. Spółka nie zorganizuje bowiem na terytorium kraju w sposób stały odpowiednich zasobów osobowych i technicznych umożliwiających samodzielne prowadzenie działalności w zakresie handlu elektronicznego. Jak wynika z wniosku Spółka sprzedaje towary tj. suplementy diety i żywności, kosmetyki oraz książki osobom fizycznym, klientom z krajów UE. Wnioskodawca prowadzi całą sprzedaż wyłącznie przez internet, korzystając z usług reklamowych i telemarketingowych nabywanych od wykwalifikowanych dostawców zewnętrznych (z krajów innych niż Polska). Główne i jedyne biuro Spółki znajduje się w Estonii, gdzie siedzibę ma zarząd i główna księgowość. Wnioskodawca nie posiada w krajach UE własnych magazynów, pracowników ani biur. Spółka nie prowadzi własnej produkcji, korzysta z usług producentów kontraktowych z Łotwy i Szwajcarii, którzy wytwarzają dla niego produkty pod znakami towarowymi i recepturami należącymi do Spółki. Produkty następnie sprzedawane są nabywcom końcowym (konsumentom). Spółka nie prowadzi sprzedaży w Polsce, ale wykorzystuje dobrą logistycznie lokalizację Polski do dostarczania zamówień do klientów z Niemiec i Francji. W Polsce Wnioskodawca ma zawartą umowę z dostawcą usług realizacji zamówień, tj. firmą A. Sp. z o.o., która przechowuje towary należące do Spółki, kompletuje zamówienia i organizuje dostawy do nabywców (konsumentów) końcowych.

Należy jednak wskazać, że za „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” należy uznać każde miejsce inne niż siedziba działalności gospodarczej podatnika, jeżeli łącznie zostaną spełnione warunki: posiadania w tym miejscu zaplecza personalnego i technicznego, ponadto zaplecze to musi posiadać strukturę, która umożliwia odbiór i wykorzystanie nabywanych usług dla własnych potrzeb oraz musi charakteryzować się stałością. W analizowanej sprawie Wnioskodawca nie posiada w Polsce pracowników, biura ani żadnej innej fizycznej obecności. Zauważyć także należy, że dla istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego oraz technicznego i kryterium to może być spełnione również w przypadku korzystania przez usługobiorcę z personelu i infrastruktury technicznej usługodawcy. Jednak w takim przypadku zaplecze to musi być dostępne dla usługobiorcy jak jego własne tj. usługobiorca musi sprawować nad nim kontrolę porównywalną do tej, jaką sprawuje nad zapleczem własnym. W analizowanej sprawie Spółka co prawda ma zawartą umowę z dostawcą usług realizacji zamówień, tj. firmą A. Sp. z o.o. Usługodawca ten przechowuje towary należące do Spółki, kompletuje zamówienia i organizuje dostawy do nabywców (konsumentów) końcowych. Należy jednak zauważyć, że Spółka nie posiada kontroli nad zasobami żadnego z kontrahentów, w tym spółki A. Sp. z o.o., nie może z nich korzystać jak właściciel.

W konsekwencji Wnioskodawca nie posiada żadnego zaplecza personalnego ani technicznego na terytorium Polski oraz nie posiada kontroli nad zapleczem usługodawcy tj. spółki A. Sp. z o.o., porównywalnej do tej, jaką sprawuje nad zapleczem własnym. Zatem należy stwierdzić, że nie została spełniona jedna z podstawowych przesłanek istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski.

Do przyjęcia istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej ważne jest również, aby miejsce to charakteryzowało się „wystarczającą stałością”, czyli strukturą o wystarczającej (minimalnie wymaganej dla prowadzenia działalności gospodarczej) trwałości poprzez zorganizowanie zasobów ludzkich i zaplecza technicznego tak, aby miały one możliwości wykorzystania usług dla własnych potrzeb. Zatem, decydujący jest fakt, że struktura funkcjonująca przez określony czas charakteryzuje się wystarczającą stałością, a nie została założona dla potrzeb przemijających. W analizowanej sprawie Spółka nie posiada na terytorium Polski odpowiednich zasobów osobowych oraz technicznych niezbędnych do prowadzenia działalności nie można zatem uznać, że spełnione jest kryterium stałości, bowiem kryterium to należy odnieść do obecności zasobów osobowych i technicznych.

Jednocześnie w analizowanej sprawie należy zwrócić uwagę na cytowany już powyżej wyrok TSUE C-333/20 z 7 kwietnia 2022 r. Zdaniem TSUE, istotne z perspektywy określania stałego miejsca prowadzenia działalności jest ustalenie charakteru zaplecza personalnego i technicznego. TSUE orzekł, że to samo zaplecze personalne nie może być wykorzystywane jednocześnie do świadczenia i odbioru tych samych usług. Odnosząc powyższe do analizowanej sprawy należy stwierdzić, że usługodawca (spółka A. Sp. z o.o.) świadczy na rzecz Wnioskodawcy określone usługi, zatem oznacza to, że zarówno to samo zaplecze zasobów personalnych jak i technicznych usługodawcy w przypadku uznania istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej byłoby wykorzystywane do świadczenia na rzecz Spółki usług oraz ich odbioru. Innymi słowy, co do zasady jeden podmiot nie powinien być uznany za stałe miejsce prowadzenia działalności innego podmiotu, przynajmniej w zakresie usług które dla tego innego podmiotu świadczy. Zatem analizując zawarty we wniosku opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w kontekście przedstawionego orzecznictwa, należy wskazać, że to samo zaplecze byłoby wykorzystywane jednocześnie do świadczenia i odbioru tych samych usług – tym samym zgodnie z wyrokiem TSUE C-333/20 z 7 kwietnia 2022 r. takie miejsce nie powinno być uznane za stałe miejsce prowadzenia działalności.

Podsumowując, oceniając całokształt okoliczności niniejszej sprawy należy stwierdzić, iż Wnioskodawca nie posiada / nie będzie posiadał w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Tym samym Państwa wątpliwości w zakresie pytania **nr 1** należało uznać za **prawidłowe.**

Ponadto Państwa wątpliwości dotyczą również, czy Spółka na podstawie przepisów VAT z datą wejścia w życie od 1 lipca 2024 r., nie będzie zobowiązana do wystawiania i odbierania faktur ustrukturyzowanych w Krajowym Systemie e-Faktur (pytanie nr 2).

Zgodnie z art. 2 pkt 32a ustawy:

ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o:

fakturze ustrukturyzowanej - rozumie się przez to fakturę wystawioną przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur wraz z przydzielonym numerem identyfikującym tę fakturę w tym systemie.

Należy także wskazać, że ustawą z dnia 16 czerwca 2023 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2023 r. poz. 1598), wprowadzono zmiany w zakresie KSeF.

Stosownie do art. 106ga ust. 1-5 ustawy, z datą wejścia w życie od 1 lipca 2024 r.:

1\. podatnicy są obowiązani wystawiać faktury ustrukturyzowane przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur.

2\. Obowiązek, o którym mowa w ust. 1, nie dotyczy wystawiania faktur:

1) przez podatnika nieposiadającego siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju;

2) przez podatnika nieposiadającego siedziby działalności gospodarczej na terytorium kraju, który posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, przy czym to stałe miejsce prowadzenia działalności nie uczestniczy w dostawie towarów lub świadczeniu usług, dla których wystawiono fakturę;

3) przez podatnika korzystającego z procedur szczególnych, o których mowa w dziale XII w rozdziałach 7, 7a i 9, dokumentujących czynności rozliczane w tych procedurach;

4) na rzecz nabywcy towarów lub usług będącego osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej;

5) w przypadku odpowiednio udokumentowanych dostaw towarów lub świadczenia usług, określonych w przepisach wydanych na podstawie art. 106s.

3\. W przypadku, o którym mowa w ust. 2, wystawia się faktury elektroniczne lub faktury w postaci papierowej.

4\. W przypadku, o którym mowa w ust. 2 pkt 1 i 2, podatnicy mogą wystawiać faktury ustrukturyzowane.

Ponadto stosownie do art. 106gb ust. 1 ustawy:

faktura ustrukturyzowana jest wystawiana i otrzymywana przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur za pomocą oprogramowania interfejsowego, w postaci elektronicznej i zgodnie z wzorem dokumentu elektronicznego w rozumieniu ustawy z dnia 17 lutego 2005 r. o informatyzacji działalności podmiotów realizujących zadania publiczne.

Natomiast zgodnie z 106gb ust. 4 ustawy:

w przypadku gdy:

1) miejscem świadczenia jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego lub

2) nabywcą jest podmiot nieposiadający siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, lub

3) nabywcą jest podmiot nieposiadający siedziby działalności gospodarczej na terytorium kraju, który posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, przy czym to stałe miejsce prowadzenia działalności nie uczestniczy w nabyciu towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę

\- faktura ustrukturyzowana jest udostępniana nabywcy w sposób z nim uzgodniony.

Odnosząc się do ww. Państwa wątpliwości należy wskazać, że przepis art. 106ga ust. 1 ustawy z datą wejścia w życie od 1 lipca 2024 r. wskazuje, że podatnicy są obowiązani wystawiać faktury ustrukturyzowane przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur. Jednocześnie ustęp 2 pkt 1 powoływanego powyżej przepisu przewiduje wyłączenie z przedmiotowego obowiązku podmiotów nieposiadających w Polsce siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Zatem, skoro Spółka nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, to zgodnie z art. 106ga ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą Spółka nie będzie miała od 1 lipca 2024 r. obowiązku wystawiania faktur ustrukturyzowanych przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur (KSeF). Jednocześnie należy wskazać, że Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT w Polsce, w związku z czym Spółka ma możliwość wystawiania faktury ustrukturyzowanej przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur zgodnie z art. 106ga ust. 4 ustawy o VAT w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą.

Natomiast kwestię otrzymywania faktur ustrukturyzowanych przy użyciu KSeF reguluje przepis art. 106gb ust. 4 ustawy który wskazuje m.in. że w przypadku gdy nabywcą jest podmiot nieposiadający siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju faktura ustrukturyzowana jest udostępniana nabywcy w sposób z nim uzgodniony. Zatem, skoro Państwa Spółka nie posiada / nie będzie posiadała stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce to na podstawie art. 106gb ust. 4 pkt. 2 ustawy nie będzie zobowiązana do odbioru faktur od polskich kontrahentów przy użyciu KSeF. Jednocześnie Spółka powinna uzgodnić z danym kontrahentem inny sposób odbioru ustrukturyzowanej faktury.

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania **nr 2** należało uznać za **p****rawidłowe.**

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy:

*   stanu faktycznego, który Państwo przedstawiliście i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia, oraz

*   zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawiliście i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

**Niniejsza interpretacja indywidualna w zakresie pytania nr 2 została wydana w na podstawie przepisów, które mają wejść w życie** **z dniem 1 lipca 2024 r.** **zgodnie z ustawą z dnia 16 czerwca 2023 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2023 r. poz. 1598) i traci ważność w przypadku ich zmiany lub uchylenia.**

Jednocześnie wskazujemy, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosujecie się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).