Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.681.2023.2.MMA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-02-16
Teza: Zwolnienie od podatku od towarów i usług świadczonych usług podologicznych.
Słowa kluczowe: usługi-usługi medyczne; zwolnienie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienie wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 18; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 19

**Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe**

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

1 grudnia 2023 r. wpłynął Pani wniosek z 16 listopada 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zwolnienia od podatku od towarów i usług świadczonych usług podologicznych.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

### W ramach prowadzonej działalności gospodarczej świadczy Pani usługi o charakterze zdrowotnym z zakresu podologii PKD 86.90.D.

### Posiada Pani dyplom licencjacki (\`(...)\`) o kierunku „\`(...)\`” w zakresie: „(\`(...)\`)”, studia podyplomowe (\`(...)\`), oraz liczne kursy w zakresie podologii, stylizacji paznokci, rekonstrukcji paznokci metodą kombinowaną, ortonyksji oraz kontroli procesów sterylizacji, a także diagnostyki mykologicznej i mikrobiologicznej oraz doboru wkładek personalizowanych.

### W ramach usług podologicznych wykonuje Pani następujące czynności:

### 1\. Zabiegi na paznokciach wrastających - jest to choroba polegająca na wrastaniu paznokcia w głąb skóry, która prowadzi do stanów zapalnych, problemów z chodzeniem, jak również do bolesności. Leczenie wrastających paznokci polega na zmianie kierunku wzrostu płytki lub trwałej redukcji jej szerokości (wycięcie elementu drażniącego). Nie leczony paznokieć wrastający może doprowadzić do ciężkich konsekwencji zdrowotnych, takich jak zakażenie, zwyrodnienie stawów spowodowanych nieprawidłowym funkcjonowaniem obolałej stopy.

### Zabiegi te coraz częściej rekomendowane są przez lekarzy dermatologów, jak i chirurgów. Leczenie u podologa jest alternatywą dla zabiegów chirurgicznych, po których pacjent przechodzi zdecydowanie dłuższy okres rekonwalescencji.

### 2\. Zabiegi na paznokciach wkręcających - jest to choroba, która charakteryzuje się tym, że paznokcie mają kształt rurkowaty.

### Zakręcające boki paznokci ściskają łożysko i wbijają się w wał paznokciowy tak, że po pewnym czasie cały palec zaczyna bardzo boleć. Podczas kształtowania się wrastających paznokci bardzo często dochodzi do silnych rogowaceń wałów paznokciowych. Na bolesność bardzo duży wpływ ma także nadmierne rogowacenie łożyska. Płytka paznokciowa staje się wtedy grubsza i twardsza, gdzie prawidłowe skracanie takich paznokci może być dla chorego nie lada problemem.

### Konsekwencją wkręcających się paznokci jest także ucisk łożyska, gdzie z kolei mogą powstawać bolesne odciski podpaznokciowe. Wkręcający się paznokieć może na początku mniej boleć, ale nawet mały ból jest sygnałem aby jak najszybciej pojawić się u podologa.

### Zaniechanie tego prowadzi do stanów zapalnych. Ostatnia faza jest niezmiernie bolesna i dużo trudniejsza do opanowania. Dochodzi do tego, że chory nie tylko mocno utyka, ale powoli przestaje całkowicie chodzić.

### 3\. Zabiegi na paznokciach grzybiczych - jest bardzo częstym problemem spotykanym w praktyce podologicznej. Grzybica to choroba zakaźna wywołana przez grzyby, które znalazły w ludzkim organizmie warunki sprzyjające penetracji i rozwojowi. Choroby te są klasyfikowane według różnych kryteriów i przybierają wiele obrazów klinicznych. Dotyczą zakażenia jednego lub większej ilości paznokci. Oprócz bezpośredniej przyczyny, jaką jest wzmożona kolonizacja, na rozwój choroby ma wpływ wiele czynników sprzyjających infekcji, a najczęściej należą do nich:

*   zaburzenia krążenia tętniczego i żylnego,
*   zaburzenia układu limfatycznego i osłabienie układu immunologicznego,
*   deformacje stóp i palców,
*   cukrzyca,
*   uszkodzenia paznokci,
*   ciepłe i wilgotne środowisko.

### W takim przypadku podolog pobiera materiał do badania mykologicznego w postaci zeskrobin z płytki paznokciowej, a w przypadku podejrzenia grzyba pochodzenia drożdżakowego również wymaz z wałów paznokciowych. Oprócz edukacji pacjenta w zakresie profilaktyki przeciwgrzybiczej, podolog systematycznie manualne i mechaniczne opracowuje chory paznokieć, a jeżeli grzybica paznokci współistnieje z infekcją skóry to również opracowuje naskórek. Nieoceniona w walce z grzybicą jest współpraca podologa z lekarzem dermatologiem, który wdraża leczenie farmakologiczne ogólne lub miejscowe.

### 4\. Zabiegi na paznokciach zgrubiałych - na przeprowadzenie zabiegu decydują się często osoby, które odczuwają dyskomfort lub nawet dolegliwości bólowe wynikające z dużego zgrubienia płytki paznokciowej. Zgrubiałe paznokcie sprawiają również trudności w codziennej pielęgnacji, np. samodzielnym ich przycięciu. Podolog przeprowadza opiłowanie zmienionych paznokci za pomocą specjalistycznych frezów. Dzięki temu płytka staje się cieńsza, a także zyskuje bardziej atrakcyjny kształt.

### Efekty zabiegu:

*   oczyszczone paznokcie bez nadmiaru zrogowaceń,
*   uczucie ulgi i lekkości stóp,
*   poprawa komfortu chodzenia.

### 5\. Wykonywanie personalizowanych wkładek - służą one zmniejszeniu dolegliwości bólowych przy różnego rodzaju schorzeniach w obrębie palców stóp. Ich celem jest: stabilizacja, odciążenie, wspieranie narządu ruchu, unieruchomienie, korygowanie niewielkich deformacji.

### 6\. Usuwanie odcisków - odciski to obszary zrogowaciałego naskórka, posiadające rdzeń, który jak gwóźdź wbija się w głąb skóry. Powstawanie odcisków to reakcja obronna skóry. Odciski powstają głównie w skutek miejscowego nacisku (np. nieprawidłowe obuwie) i wymagają specjalistycznego usunięcia, często powodują ból. Przyczyną powstawania odcisków może być stały i nadmierny ucisk na skórze spowodowany noszeniem nieprawidłowego, za małego obuwia lub deformacjami w obrębie stóp np. palce młotkowate, płaskostopie poprzeczne i podłużne, halluxy.

### Podolog po rozpoznaniu problemu, przy pomocy odpowiednich narzędzi (dłuto podologiczne, skalpel, odpowiednie frezy) usuwa odcisk. Stosuje również specjalistyczne preparaty i opatrunki odciążające. Podolog doradza klientowi jakie działania przynoszą najlepsze efekty terapeutyczne, np. personalizowane wkładki ortopedyczne, zmiana obuwia, pielęgnacja stóp, stała opieka specjalisty, stosowanie indywidualnych odciążeń lub amortyzacji, ortezy korygujące.

### 7\. Usuwanie brodawek wirusowych potocznie zwanych kurzajkami - kurzajki, inaczej brodawki zwykłe, to zmiany skórne, które powstają w wyniku zarażenia się niektórymi typami wirusa brodawczaka ludzkiego (HPV - Humań Papilloma Virus). Leczenie kurzajek u podologa jest długotrwałe, wymagające samodyscypliny pacjenta oraz jego współpracy z podologiem. Terapia brodawek wirusowych polega na stworzeniu środowiska niesprzyjającego rozwojowi wirusa. W tym celu stosowane są odpowiednie środki, które usuwają zainfekowane komórki skóry.

### Obszary zmienione przez kurzajki podolog smaruje azotanem srebra. Leczenie brodawek wirusowych u podologa może przebiegać też z wykorzystaniem elektrokoagulacji. Jonoforeza na kurzajki neutralizuje wilgotne środowisko sprzyjające rozwijaniu się wirusa, dzięki czemu ich usuwanie jest jeszcze skuteczniejsze.

### 8\. Zakładanie klamer korygujących na wrastające lub zakręcone paznokcie - zabieg zakładania klamry na wrastające paznokcie jest bezbolesny, a dzięki indywidualnej regulacji siły napięcia prowadzi do praktycznie natychmiastowego złagodzenia bólu, tak więc założona przez Panią klamra pozwalają na skorygowanie nawet znacznych deformacji w obrębie paznokcia. Po konsultacji i ocenie zaawansowania deformacji dobiera Pani klamry na paznokcie, które mogą być drutowe, metalowe, bądź plastikowe. Odpowiednio przygotowane klamry dopasowuje się do kształtu i rozmiaru paznokcia po czym są one mocowane za pomocą haczyków i zaginane pod brzegami chorego paznokcia, dokładnie w miejscu gdzie paznokieć zaczyna wrastać, pozwala to na dokładną korekcję wrastającego paznokcia. Klamry założone na paznokcie oddziałują na chore miejsce w obrębie wrastającego paznokcia poprzez spłaszczenie płytki paznokciowej i zmianę toru wzrostu paznokcia. Klamry na wrastające paznokcie nosi się około rok do momentu całkowitego wzrostu paznokcia, lub do momentu całkowitego zlikwidowania schorzenia, jednak jest to kwestia indywidualna i czas leczenia dla każdego pacjenta jest indywidualnie dostosowany do stopnia zaawansowania deformacji w obrębie paznokcia z jaką zgłosił się do podologa. Bardzo ważna jest pielęgnacja po założeniu klamry, zakładanie tamponad, noszenie odpowiednio szerokiego wygodnego obuwia, które nie będzie powodowało nacisku na chory paznokieć. Zmiana klamry w trakcie leczenia jest również kwestią indywidualną, jednak zazwyczaj ten zabieg trzeba powtarzać co około półtora do dwóch miesięcy. Pacjenci decydujący się na założenie klamer są bardzo zadowoleni z tej metody leczenia, ponieważ oprócz tego, że jest ona bezbolesna, przynosi ulgę dotychczasowym schorzeniom, do tego jest estetyczna i nie jest odczuwalna przy chodzeniu, nie przeszkadza w uprawianiu aktywności sportowych, pod warunkiem, że noszone przez nas obuwie jest wygodne i nie powoduje nacisku na chory paznokieć.

### 9\. Zabiegi i leczenie pękających pięt - leczenie pękających pięt u podologa zwykle zaczyna się od zmiękczenia naskórka odpowiednio dopasowanymi preparatami. Następnie usuwany jest nadmiernie zrogowaciały naskórek. Używa się do tego frezu, specjalnego dłutka lub kapturka ściernego. Rodzaj narzędzia dopasowuje się do głębokości i szerokości pęknięć. Zaniedbane pięty w konsekwencji prowadzą nie tylko do rogowacenia się skóry, braku jej elastyczności co z kolei skutkuje pęknięciami skóry na piętach, ale również do groźnych rozpadlin, które są siedliskiem chorobotwórczych bakterii i prowadzą do przekrwienia pięt, podskórnych wylewów kapilarnych i zakażeń stóp. W skrajnych przypadkach prowadzi to nawet do amputacji kończyny.

### 10\. Taping podologiczny - metoda polegająca na odpowiednim oklejaniu stopy, stawu skokowego i łydki, celem zabiegu jest odciążenie, wzmocnienie i ochrona, jak również zniesienie bólu. Stosowany z powodzeniem u pacjentów z halluxem, ostrogą piętową i obrzękami stopy.

### 11\. Plastyka wałów okołopaznokciowych - po wykonaniu wstępnej diagnozy w Pani gabinecie pacjent jest kierowany do konsultacji i dalszego leczenia przez specjalistyczny zespół podochirurgiczny.

### 12\. Profilaktyka osób ze schorzeniem stopy cukrzycowej - ważną grupą osób wymagających potencjalnej pomocy podologa są osoby chorujące na cukrzycę. W przypadku tej choroby zaniedbanie właściwej pielęgnacji stopy cukrzycowej może wiązać się z bardzo przykrymi dolegliwościami i powikłaniami uniemożliwiającymi normalne funkcjonowanie pacjenta w życiu codziennym.

### 13\. Usuwanie modzeli i hiperkeratoz - modzel jest ograniczonym, nadmiernym rogowaceniem koloru bladożółtego z zachowaniem wyraźnych linii papilarnych. Najczęściej zlokalizowane są w miejscach podparcia, w okolicy palucha i piątego palca, mogą powodować dolegliwości bólowe i przyczyniają się do upośledzenia czucia.

### 14\. Opatrunki podologiczne- podolog często spotyka się z przypadkami wymagającymi leczenia przerwanej ciągłości tkanki, czyli ingerencji w tkankę skórną. Aby uchronić miejsce pozabiegowe przed zakażeniem, należy je odpowiednio zabezpieczyć.

### W związku z tym w swoim gabinecie podologicznym stosuje Pani najwyższej jakości, sterylne opatrunki jałowe, gazy, plastry, bandaże, odciążenia, pianki oraz gąbki. Działanie tego typu opatrunków opiera się na tworzeniu wilgotnego środowiska rany, co sprzyja jej gojeniu. Odpowiednie nawodnienie, które gwarantuje opatrunek hydrożelowy, wspiera proces oczyszczania rany, stymuluje naturalne procesy gojenia oraz sprzyja regeneracji tkanek.

Uzupełnienie opisu stanu faktycznego
------------------------------------

### Nie jest Pani zarejestrowana jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. Nie posiada Pani statusu podmiotu leczniczego, o którym mowa w art. 4 ust. 1 ustawy z 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej.

### Wszystkie usługi podologiczne będące przedmiotem wniosku świadczy Pani w ramach wykonywania zawodów medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej, który brzmi: „osoba wykonująca zawód medyczny - osoba uprawnioną na podstawie odrębnych przepisów do udzielania świadczeń zdrowotnych oraz osoba legitymującą się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny”.

### Zawodami medycznymi regulowanymi są między innymi:

### 1\. lekarz i lekarz dentysta,

### 2\. pielęgniarka,

### 3\. farmaceuta,

### 4\. ratownik medyczny,

### 5\. fizjoterapeuta,

### 6\. technik masażysta.

### Ponieważ posiada Pani dyplom licencjacki (\`(...)\`) oraz studia podyplomowe (\`(...)\`), uważa Pani, że świadczy usługi w ramach wykonywania zawodów medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej.

### W myśl natomiast art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach wykonywania zawodów:

### a. lekarza i lekarza dentysty,

### b. pielęgniarki i położnej,

### c. medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2015 r. poz. 618, ze zm.),

### d. psychologa,

### mogą korzystać ze zwolnienia z VAT i uważa Pani, że w związku z posiadanymi przez Panią kwalifikacjami zalicza się Pani do grup wymienionych w ww. Ustawie.

### Bezpośrednim celem świadczonych usług podologicznych jest przywracanie i poprawianie zdrowia klientów oraz wykonywanie zabiegów, które działają leczniczo na stopy. Dzięki nim wielu z pacjentów może chodzić i funkcjonować w codziennym życiu.

### Pani zadaniem jest opieka medyczna służąca oddaleniu, uniknięciu lub zapobieżeniu schorzeniom, chorobom, urazom lub problemom zdrowotnym oraz wykrywanie stadiów ukrytych lub początkowych objawów choroby w celu umożliwienia wczesnej profilaktyki oraz leczeniu chorób stóp.

### Profilaktyka to podejmowanie działań polegających na zapobieganiu pojawiania się lub rozwojowi zaburzeń chorób a także zachowanie, ratowanie, przywracanie i poprawa zdrowia. Podologia zajmuje się również wadami i zniekształceniami stóp. Profilaktyka w obrębie stóp pozwala uniknąć chorób stóp, które utrudniają codzienną aktywność, uniemożliwiają poruszanie się, a przy tym prowadzą do obniżenia jakości życia. Zalicza się do nich m.in. ból, obrzęk, rany, świąd, nadmierne łuszczenie się naskórka oraz zmiany skórne (np. brodawki wirusowe lub odciski). Głównym zadaniem każdego podologa jest przede wszystkim badanie wszystkich tkanek i narządów kończyn dolnych.

### Nieleczone schorzenia w obrębie stóp mogą prowadzić do poważnych powikłań. Zwykle są one trudne w leczeniu i znacznie wydłużają czas terapii. Niektórych zmian nie można cofnąć a nawet prowadzą do amputacji stóp. Dzięki stosowaniu się do zaleceń podologa dotyczących profilaktyki schorzeń w obrębie stóp można zachować pełnię zdrowia przez długi czas – pozostać aktywnym i wolnym od dolegliwości.

### Pragnie Pani nadmienić iż, zabiegi podologiczne obejmują elementy kosmetologii, dermatologii, ortopedii, a nawet chirurgii i diabetologii.

### Pytanie

### Czy wymienione zabiegi podologiczne wykonywane przez Panią będą korzystać ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT?

### Pani stanowisko w sprawie

Opisane w stanie faktycznym niniejszego wnioski świadczone przez Panią usługi podologiczne w ramach wykonywania zawodu medycznego, do którego należy „Ratownik medyczny” oraz ukończone przez Panią studia podyplomowe na kierunku „Podologii” służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia i korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Wszystkie zabiegi, które wykonuje Pani w swoim gabinecie podologicznym służą poprawie stanu zdrowia pacjenta, a zatem są usługami o charakterze medycznym. Należy zauważyć, iż często nieleczone, nawet pozornie drobne nieprawidłowości w funkcjonowaniu organizmu mogą prowadzić do znacznie poważniejszych stanów, które są nieodwracalne.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy:

Zwalnia się usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach wykonywania zawodów:

a. lekarza i lekarza dentysty,

b. pielęgniarki i położnej,

c. medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2020 r. poz. 295, 567, 1493, 2112, 2345 i 2401),

d. psychologa.

Jak wskazano wyżej – z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT wynika, że zwolnieniu od podatku podlegają usługi opieki medycznej, które spełniają określone warunki – służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia i świadczone są w ramach wykonywanych zawodów (lekarza, lekarza dentysty, pielęgniarki, położnej, psychologa i osób świadczących powyższe usługi w ramach wykonywania zawodów medycznych, o których mowa w ustawie o działalności leczniczej).

Powołany powyżej przepis krajowy w zakresie opieki medycznej stanowi implementację do polskiego porządku prawnego przepisu art. 132 ust. 1 lit. c Dyrektywy 2006/112/We Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006, str. 1, ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady.

Na podstawie art. 132 ust. 1 lit. c Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje:

*   świadczenie opieki medycznej w ramach zawodów medycznych i paramedycznych, określonych przez zainteresowane państwo członkowskie.

Z powołanych przepisów jednoznacznie wynika, że powyższe zwolnienie ma zatem charakter podmiotowo-przedmiotowy, co oznacza, że zwolnieniu od podatku podlega określony rodzaj usług wykonywanych przez ściśle zdefiniowany krąg podmiotów, wykonujących te usługi.

Należy mieć na uwadze, że analizowany przepis zwalnia od podatku wyłącznie usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, nie zwalnia zatem wszystkich świadczeń, które można wykonać w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze bądź w ramach zawodów medycznych, ale tylko służące określonemu celowi.

Precyzując czynności, których celem jest profilaktyka, zachowanie, ratowanie, przywracanie lub poprawa zdrowia należy zastosować wykładnię językową.

„Profilaktyka” to wszelkie działania i środki stosowane w celu zapobiegania czemuś niepożądanemu, likwidowanie przyczyn niekorzystnych zjawisk, to działania i środki stosowane w celu zapobiegania chorobom. Zatem profilaktyka zdrowotna obejmuje działania mające na celu zapobieganie chorobom bądź innemu niekorzystnemu zjawisku zdrowotnemu przed jej rozwinięciem, poprzez ich wczesne wykrycie i leczenie. Ma ona również na celu zahamowanie postępu lub powikłań już istniejącej choroby, czy też zapobieganie powstawaniu niekorzystnych wzorów zachowań społecznych, które przyczyniają się do podwyższania ryzyka choroby.

„Zachowanie” rozumiane jest zaś jako dochowanie czegoś w stanie niezmienionym, nienaruszonym lub niezniszczonym mimo upływu czasu lub niesprzyjających okoliczności, utrzymywanie.

Interpretując słowo „ratowanie” należy odwołać się do słów „ratować” i „ratownictwo”. Ratować to starać się ocalić, zachować coś, natomiast ratownictwo jest rozumiane jako ogół środków i metod ratowania życia ludzkiego i niesienia pomocy w warunkach zagrożenia.

Pojęcie „przywracać” oznacza doprowadzić coś do poprzedniego stanu, wprowadzić coś na nowo, odtworzyć coś w pierwotnej postaci, wznowić, odnowić, sprawić, że ktoś się znajdzie w takiej sytuacji, w takim stanie, w jakim był poprzednio. Pojęcie „przywracanie zdrowia” oznacza doprowadzenie zdrowia do poprzedniego stanu.

„Poprawa” to zmiana stanu czegoś na lepsze, poprawienie czegoś, poprawianie się, polepszanie. Z kolei termin „poprawa zdrowia”, którym posługuje się ustawodawca określając zakres zwolnień, zgodnie z wykładnią literalną, oznacza zmianę stanu zdrowia na lepsze, poprawienie zdrowia, jego polepszanie.

Zatem dokonując ustalenia, czy dana usługa medyczna korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług należy ustalić, czy będzie spełniała wyżej określone warunki.

Dodatkowo należy wskazać, że z utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE wynika, że zwolnienia stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, które służą unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku VAT w poszczególnych państwach członkowskich i które należy postrzegać w ogólnym kontekście wspólnego systemu podatku VAT (wyrok C-473/08, pkt 25). Jak również wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości UE w swym orzecznictwie: pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 VI Dyrektywy (obecnie art. 132 Dyrektywy 2006/112/WE Rady) powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika.

W tym kontekście należy zauważyć, że definicja opieki medycznej nie została zawarta ani w krajowych, ani wspólnotowych przepisach podatkowych. Zatem w tym zakresie należy szukać wyjaśnienia w bogatym dorobku orzecznictwa wspólnotowego.

I tak, w wyroku C-106/05, pkt 27 Trybunał stwierdził, że pojęcia „opieki medycznej” oraz „świadczeń opieki medycznej” (…) odnoszą się do usług, które służą diagnozie, opiece oraz w miarę możliwości, leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia. Pojęcie to zdefiniowano również w wyroku C-307/01, pkt 57, gdzie podkreślono, że pojęcia świadczenia opieki medycznej nie można interpretować w sposób, który obejmuje świadczenia medyczne realizowane w innym celu niż postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz w zakresie, w jakim to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych.

Należy więc uznać, że pojęcie „usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia” odpowiada określeniom używanym przez Trybunał „postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz w zakresie, w jakim jest to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych”. W pojęciu tym zawierają się również usługi medyczne realizowane w celach profilaktycznych (wyrok C-212/01, pkt 40).

Należy podkreślić, że ani przepisy Dyrektywy, ani orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości UE nie dają podstaw do tego, aby zakresem opieki medycznej podlegającej zwolnieniu objąć wszystkie działania medyczne wynikające z procesu leczenia. Zatem czynności, których celem nie jest ochrona zdrowia, nie mogą być uznane za świadczenia opieki medycznej i nie mogą podlegać zwolnieniu od podatku od towarów i usług. Stanowisko takie wynika z powołanego powyższej wyroku.

Ponadto Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w ww. wyroku stwierdził, że „(…) to cel usługi medycznej decyduje o tym, czy powinna ona być zwolniona z podatku VAT. Dlatego też, jeśli kontekst, w jakim taka usługa jest wykonywana, pozwala ustalić, że jej głównym celem nie jest ochrona zdrowia, włączając w to utrzymanie lub przywrócenie zdrowia, lecz udzielanie porad wymaganych przed podjęciem decyzji wywołujących skutki prawne, zwolnienie nie ma zastosowania do takiej usługi”.

Również z orzeczenia C-384/98 wynika, że preferencji podlegać mogą jedynie te usługi, które mają cel terapeutyczny bądź profilaktyczny, a nie podlegają mu takie, które mają charakter czysto ekspercki i doradczy (np. orzekanie o stanie zdrowia dla potrzeb przyznania renty, bądź dla instytucji ubezpieczeniowych dla ustalenia wysokości składki ubezpieczenia na życie).

Ponadto jak zauważył Rzecznik Generalny w sprawie C-262/08: „Cel usługi medycznej określa, czy powinna ona korzystać ze zwolnienia, jeżeli z kontekstu wynika, że jej głównym celem nie jest ochrona, utrzymanie bądź przywrócenie zdrowia, lecz inny cel, to wówczas zwolnienie nie będzie miało zastosowania”. Rzecznik zauważa również, że: „działalność, którą uznano za części składowe opieki medycznej (leczenia medycznego), obejmuje: opiekę terapeutyczną jako część usługi ambulatoryjnej świadczonej przez wykwalifikowane pielęgniarki; leczenie psychoterapeutyczne świadczone przez wykwalifikowanych psychologów; prowadzenie badań lekarskich bądź pobieranie krwi lub innych próbek do badania pod kątem występowania choroby, na rzecz pracodawców lub ubezpieczycieli, albo poświadczanie zdolności medycznej do odbycia podróży, jeżeli celem tych usług zasadniczo pozostaje ochrona zdrowia zainteresowanych osób; oraz badania medyczne umożliwiające obserwację i zbadanie pacjentów, zanim zajdzie konieczność diagnozowania, rozciągnięcia opieki bądź leczenia potencjalnej choroby, zlecone przez internistów i wykonywane przez zewnętrzne laboratoria prywatne”.

W tym miejscu warto wskazać na wyrok TSUE C-141/00 w którym wskazano, że „zwolnienie przyznane w art. 13(A)(J)(c,) Szóstej Dyrektywy (aktualnie art. 132 ust. 1 lit. c) Dyrektywy 2006/112/WE Rady) nie zależy od formy prawnej podatnika świadczącego usługi medyczne lub paramedyczne, o których mowa w tym przepisie”.

W wyroku tym TSUE wyjaśnił również: „W dosłownej interpretacji, przepis ten (art. 132 ust. 1 lit. c) dyrektywy) nie wymaga, by usługi medyczne były świadczone przez podatnika o konkretnej formie prawnej, aby objąć je zwolnieniem. Spełnione muszą być tylko dwa warunki: musi to obejmować usługi medyczne i muszą one być świadczone przez osoby posiadające konieczne kwalifikacje zawodowe” (pkt 27).

Wątpliwości dotyczą ustalenia, czy świadczone przez Panią usługi podologiczne podlegają zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT.

Dokonując oceny przedstawionych okoliczności sprawy należy mieć na względzie zasadę wykładni zwolnień, stanowiących w istocie odstępstwo od generalnej zasady powszechności opodatkowania podatkiem VAT. Tym samym, wszelkie zwolnienia należy interpretować możliwie ściśle i wąsko tak, aby nie doprowadzić do rozszerzenia zwolnień.

Warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy jest spełnienie łącznie dwóch przesłanek:

*   przesłanki o charakterze podmiotowym, odnoszącej się do usługodawcy, który musi być osobą wykonującą zawód lekarza, lekarza dentysty, pielęgniarki, położnej, psychologa lub inny zawód medyczny w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej.
*   przesłanki o charakterze przedmiotowym, dotyczącej rodzaju świadczonych usług, tj. usług w zakresie opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie to nie ma zastosowania.

W tym miejscu zwrócić należy uwagę, że określając krąg podmiotów objętych zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy, ustawodawca odwołał się do art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 991 ze zm.).

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej:

Określenie osoba wykonująca zawód medyczny oznacza osobę uprawnioną na podstawie odrębnych przepisów do udzielania świadczeń zdrowotnych oraz osobę legitymującą się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny.

Na mocy art. 2 ust. 1 pkt 5 ustawy o działalności leczniczej:

Podmiot wykonujący działalność leczniczą - podmiot leczniczy, o którym mowa w art. 4, oraz lekarza, pielęgniarkę, fizjoterapeutę lub diagnostę laboratoryjnego wykonujących zawód w ramach działalności leczniczej jako praktykę zawodową, o której mowa w art. 5.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 10 ustawy o działalności leczniczej:

Przez świadczenie zdrowotne należy rozumieć działania służące zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia oraz inne działania medyczne wynikające z procesu leczenia lub przepisów odrębnych regulujących zasady ich wykonywania.

Według art. 11 ustawy o działalności leczniczej:

Działalność lecznicza w rodzaju ambulatoryjne świadczenia zdrowotne może obejmować także udzielanie świadczeń zdrowotnych, które obejmują swoim zakresem badania diagnostyczne wykonywane w celu rozpoznania stanu zdrowia i ustalenia dalszego postępowania leczniczego.

Zauważyć należy, że zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy odpowiada zakresowi zwolnienia wynikającego z powołanego przepisu art. 132 ust. 1 lit. c) Dyrektywy 2006/112/WE, zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają od podatku świadczenie opieki medycznej w ramach zawodów medycznych i paramedycznych, określonych przez zainteresowane państwo członkowskie.

W kwestii ww. zwolnienia wypowiedział się również TSUE, który w wyroku w sprawie C‑141/00 Ambulanter Pflegedienst Kügler GmbH v Finanzamt für Körperschaften I in Berlin wskazał, że:

„zwolnienie przyznane w art. 13(A)(J)(c,) Szóstej Dyrektywy (aktualnie art. 132 ust. 1 lit. c) Dyrektywy 2006/112/WE Rady) nie zależy od formy prawnej podatnika świadczącego usługi medyczne lub paramedyczne, o których mowa w tym przepisie”.

Wyjaśnił również, że:

„W dosłownej interpretacji, przepis ten (art. 132 ust. 1 lit. c) dyrektywy) nie wymaga, by usługi medyczne były świadczone przez podatnika o konkretnej formie prawnej, aby objąć je zwolnieniem. Spełnione muszą być tylko dwa warunki: musi to obejmować usługi medyczne i muszą one być świadczone przez osoby posiadające konieczne kwalifikacje zawodowe” (pkt 27).

Przewidziany w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy warunek, zgodnie z którym zwolnione od podatku VAT są usługi opieki medycznej wykonywane w ramach zawodów medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej, tj. przez osoby uprawnione na podstawie odrębnych przepisów do udzielania świadczeń zdrowotnych oraz osoby legitymujące się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny, ma na celu zapewnienie, aby zwolnienie od podatku było stosowane wyłącznie do świadczeń opieki medycznej wykonywanych przez osoby posiadające wymagane kwalifikacje zawodowe. Dlatego nie każde świadczenie opieki medycznej objęte jest zakresem zwolnienia od podatku, zwolnienie to dotyczy tylko świadczeń o odpowiednim poziomie jakości, biorąc pod uwagę wykształcenie zawodowe osób je wykonujących.

Zasady wykonywania niektórych zawodów medycznych zostały uregulowane w odrębnych aktach prawnych, np. zawód lekarza, dentysty, pielęgniarki, położnej, ratownika medycznego, farmaceuty, felczera, diagnosty laboratoryjnego. Poza wymienionymi istnieje jeszcze spora grupa innych zawodów medycznych, dla których jednak nie zostały określone zasady wykonywania w odrębnych przepisach. Należy zatem przyjąć, że pojęcie „osoba wykonująca zawód medyczny” obejmuje osoby wykonujące zawody, których status jest określony ustawowo, jak i zawody, które nie mają na gruncie obowiązującego prawa takiego uregulowania. Pojęcie „wykonywanie zawodu medycznego” należy odnieść do osób, które fachowo, stale i w celach zarobkowych zajmują się wykonywaniem zajęcia mającego związek z medycyną i które mają odpowiednie kwalifikacje. Przez kwalifikacje należy rozumieć zasób wiedzy i umiejętności wymaganych do udzielania świadczeń zdrowotnych.

Odnosząc się do powołanego stanu sprawy wskazać należy, że wymagania jakie stawiane są ratownikom i ratownikom medycznym określone zostały w ustawie z 8 września 2006 r. o Państwowym Ratownictwie Medycznym (Dz. U. z 2023 r., poz. 1541 ze zm.).

Na mocy art. 13 ust. 1 ww. ustawy:

Ratownikiem może być osoba:

1) posiadająca pełną zdolność do czynności prawnych,

2) (uchylony)

3) posiadająca ważne zaświadczenie o ukończeniu kursu w zakresie kwalifikowanej pierwszej pomocy, zwanego dalej „kursem”, i uzyskaniu tytułu ratownika

4) której stan zdrowia pozwala na udzielanie kwalifikowanej pierwszej pomocy.

Natomiast w myśl art. 33 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 1 grudnia 2022 r. o zawodzie ratownika medycznego oraz samorządzie ratowników medycznych (t. j Dz.U. z 2023 r. poz. 2187):
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

1\. Wykonywanie zawodu ratownika medycznego polega na:

1) udzielaniu świadczeń zdrowotnych, w tym medycznych czynności ratunkowych w rozumieniu art. 3 pkt 4 ustawy z dnia 8 września 2006 r. o Państwowym Ratownictwie Medycznym (Dz.U. z 2023 r. poz. 1541 i 1560) udzielanych samodzielnie lub na zlecenie lekarza;

2) zabezpieczaniu osób znajdujących się w miejscu zdarzenia oraz podejmowaniu działań zapobiegających zwiększeniu się liczby osób w stanie nagłego zagrożenia zdrowotnego;

3) transportowaniu osób w stanie nagłego zagrożenia zdrowotnego;

4) udzielaniu wsparcia psychicznego w sytuacji powodującej stan nagłego zagrożenia zdrowotnego;

5) stwierdzaniu zgonu, do którego doszło podczas akcji medycznej, o której mowa w art. 41 ustawy z dnia 8 września 2006 r. o Państwowym Ratownictwie Medycznym.

2\. Za wykonywanie zawodu ratownika medycznego uważa się również:

1) nauczanie zawodu ratownika medycznego oraz wykonywanie pracy na rzecz doskonalenia zawodowego ratowników medycznych i dyspozytorów medycznych;

2) organizowanie i prowadzenie zajęć z zakresu kwalifikowanej pierwszej pomocy, medycznych czynności ratunkowych oraz pierwszej pomocy w rozumieniu odpowiednio art. 3 pkt 2, i 7 ustawy z dnia 8 września 2006 r. o Państwowym Ratownictwie Medycznym;

3) prowadzenie badań naukowych lub prac rozwojowych w zakresie ratownictwa medycznego;

4) kierowanie:

a) ratownikami medycznymi,

b) dyspozytorami medycznymi

5) zatrudnienie lub pełnienie służby na stanowiskach administracyjnych, na których wykonuje się czynności związane z przygotowywaniem i organizowaniem świadczeń zdrowotnych w zakresie ratownictwa medycznego lub nadzorem nad ich udzielaniem;

6) zatrudnienie lub pełnienie służby na stanowisku perfuzjonisty po ukończeniu kursu kwalifikacyjnego w zakresie perfuzji organizowanego przez Centrum Medyczne Kształcenia Podyplomowego, o którym mowa w ustawie z dnia 13 września 2018 r. o Centrum Medycznym Kształcenia Podyplomowego (Dz.U. z 2021 r. poz. 77), zwane dalej „CMKP”, lub Polskie Stowarzyszenie Perfuzjonistów;

7) sprawowanie funkcji z wyboru w organach samorządu ratowników medycznych lub wykonywanie pracy na rzecz tego samorządu w zakresie realizacji jego zadań.

W myśl art. 34 ustawy o zawodzie ratownika medycznego oraz samorządzie ratowników medycznych:
---------------------------------------------------------------------------------------------

Minister właściwy do spraw zdrowia określi, w drodze rozporządzenia, szczegółowy zakres:

1) medycznych czynności ratunkowych, które mogą być udzielane przez ratownika medycznego samodzielnie lub na zlecenie lekarza,

2) świadczeń zdrowotnych innych niż medyczne czynności ratunkowe, które mogą być udzielane przez ratownika medycznego samodzielnie lub na zlecenie lekarza w jednostkach wymienionych w art. 36 pkt 1-5 i 12-15, z wyłączeniem podmiotów leczniczych będących jednostkami budżetowymi i jednostkami wojskowymi, dla których podmiotem tworzącym jest Minister Obrony Narodowej

\- kierując się zakresem wiedzy i umiejętności nabytych przez ratownika medycznego w ramach kształcenia na studiach przygotowujących do wykonywania zawodu ratownika medycznego i kształcenia podyplomowego.

A zatem rozpatrując kwestię zwolnienia świadczonych przez Panią usług, należy w pierwszej kolejności dokonać oceny, czy usługi będące przedmiotem wniosku ze względu na swój cel mogą zostać uznane za usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

### Jak wskazała Pani we wniosku, bezpośrednim celem świadczonych usług podologicznych jest przywracanie i poprawianie zdrowia klientów oraz wykonywanie zabiegów, które działają leczniczo na stopy. Dzięki nim wielu z pacjentów może chodzić i funkcjonować w codziennym życiu. Pani zadaniem jest opieka medyczna służąca oddaleniu, uniknięciu lub zapobieżeniu schorzeniom, chorobom, urazom lub problemom zdrowotnym oraz wykrywanie stadiów ukrytych lub początkowych objawów choroby w celu umożliwienia wczesnej profilaktyki oraz leczeniu chorób stóp. Nieleczone schorzenia w obrębie stóp mogą prowadzić do poważnych powikłań. Zwykle są one trudne w leczeniu i znacznie wydłużają czas terapii. Niektórych zmian nie można cofnąć a nawet prowadzą do amputacji stóp. Dzięki stosowaniu się do zaleceń podologa dotyczących profilaktyki schorzeń w obrębie stóp można zachować pełnię zdrowia przez długi czas – pozostać aktywnym i wolnym od dolegliwości.

Zatem, w świetle powyższych informacji należy stwierdzić, że usługi podologiczne świadczone przez Panią są usługami w zakresie opieki medycznej, służącymi profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, a zatem pierwszy warunek warunkujący zwolnienie z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy (warunek przedmiotowy) został spełniony.

Zbadać należy zatem, czy spełniony jest także drugi warunek do zastosowania zwolnienia, tj. przesłanka podmiotowa, a więc, czy jest Pani osobą wykonującą zawód medyczny w rozumieniu ww. art. 2 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy o działalności leczniczej.

Wskazała Pani we wniosku, że posiada dyplom licencjacki (\`(...)\`) oraz studia podyplomowe(\`(...)\`) a zatem, że świadczy Pani usługi w ramach wykonywania zawodów medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej.

Z wyżej przedstawionym stwierdzeniem nie można się zgodzić. Jak wskazano powyżej posiada Pani dyplom licencjacki w zakresie ratownictwa medycznego. A zatem wskazać należy, że wykonuje Pani zawód medyczny, jednak w związku z posiadanymi kwalifikacjami jest Pani uprawniona w ramach wykonywania zawodu medycznego do świadczenia usług wskazanych w przepisach art. 33 ustawy o zawodzie ratownika medycznego, tj. udzielaniu świadczeń zdrowotnych, w tym medycznych czynności ratunkowych udzielanych samodzielnie lub na zlecenie lekarza; zabezpieczaniu osób znajdujących się w miejscu zdarzenia oraz podejmowaniu działań zapobiegających zwiększeniu się liczby osób w stanie nagłego zagrożenia zdrowotnego; transportowaniu osób w stanie nagłego zagrożenia zdrowotnego; udzielaniu wsparcia psychicznego w sytuacji powodującej stan nagłego zagrożenia zdrowotnego; stwierdzaniu zgonu, do którego doszło podczas akcji medycznej, nauczanie zawodu ratownika medycznego oraz wykonywanie pracy na rzecz doskonalenia zawodowego ratowników medycznych i dyspozytorów medycznych; organizowaniu i prowadzeniu zajęć z zakresu kwalifikowanej pierwszej pomocy, medycznych czynności ratunkowych oraz pierwszej pomocy; prowadzeniu badań naukowych lub prac rozwojowych w zakresie ratownictwa medycznego; kierowaniu ratownikami medycznymi i dyspozytorami medycznymi; zatrudnieniu lub pełnieniu służby na stanowiskach administracyjnych, na których wykonuje się czynności związane z przygotowywaniem i organizowaniem świadczeń zdrowotnych w zakresie ratownictwa medycznego lub nadzorem nad ich udzielaniem; zatrudnieniu lub pełnieniu służby na stanowisku perfuzjonisty po ukończeniu kursu kwalifikacyjnego w zakresie perfuzji organizowanego przez Centrum Medyczne Kształcenia Podyplomowego oraz sprawowaniu funkcji z wyboru w organach samorządu ratowników medycznych lub wykonywanie pracy na rzecz tego samorządu w zakresie realizacji jego zadań.

Tym samym jedynie w tym zakresie świadczy Pani usługi w ramach wykonywania zawodów medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej i w stosunku do ww. usług może Pani korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy.

W tym miejscu należy podkreślić, że przepis art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej daje uprawnienia osobom wykonującym zawody medyczne do udzielenia świadczeń zdrowotnych w zakresie wyznaczonym posiadanymi kwalifikacjami.

Zatem w odniesieniu do świadczonych usług z zakresu podologii nie można się z Panią zgodzić, że wykonuje je Pani w ramach zawodu medycznego (ratownika medycznego), a jako podolog.

Zatem należy rozstrzygnąć, czy świadcząc usługi podologiczne wypełnia Pani przesłankę podmiotowo zwolnioną, tj. czy wykonując te usługi może zostać Pani uznana jako osoba wykonująca zawód medyczny.

W rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z 7 sierpnia 2014 r. w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy oraz zakresu jej stosowania (t. j. Dz. U. z 2018 r. poz. 227 ze zm.), podolog (323014) został wymieniony w grupie praktykujących niekonwencjonalne lub komplementarne metody terapii (3230).

Wskazać należy, że zawód podologa nie jest zawodem medycznym w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej. Nie zmienia tego fakt, że zawód ten (kod zawodu 323014) wymieniony został w grupie praktykujących niekonwencjonalne lub komplementarne metody terapii (3230) rozporządzenia w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy oraz zakresu jej stosowania. Dokonując analizy ww. rozporządzenia zauważyć należy ponadto, że zawód podologa nie został w ogóle wymieniony w grupie specjalistów do spraw zdrowia obejmującej lekarzy, pielęgniarki, położne, specjalistów do spraw ratownictwa medycznego, lekarzy weterynarii, lekarzy dentystów, diagnostów laboratoryjnych, farmaceutów oraz innych specjalistów ochrony zdrowia.

W opisie sprawy wskazała Pani, że skończyła studia podyplomowe (\`(...)\`). Tym samym, osoba posiadająca kwalifikacje do wykonywania ww. zawodu, np. studia podyplomowe w zakresie „Podologia” – nie spełnia przesłanki podmiotowej do skorzystania ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy.

W konsekwencji mając na uwadze wskazane okoliczności sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że analizowanym przypadku, nie spełnia Pani przesłanki podmiotowej wskazanej w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy.

Podsumowując, wykonywane przez Panią usługi podologiczne nie są zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).