Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-435/14-2/MW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-08-06
Teza: Czy na Spółce ciąży obowiązek pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego u źródła od płatności dokonanych na rzecz koreańskiego rezydenta podatkowego w związku z opłatami okresowymi za dostęp i korzystanie z systemu informatycznego w przedstawionym stanie faktycznym?
Słowa kluczowe: Korea; należność-należności licencyjne; opłata; pobór-pobór podatku u źródła; podatek-podatek dochodowy-zryczałtowany podatek dochodowy; rezydent podatkowy; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 26

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 29 kwietnia 2014 r. (data wpływu 15 maja 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   nieuwzględnienia programów komputerowych w definicji należności licencyjnych, zawartej w art. 12 polsko-koreańskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania **– jest nieprawidłowe,**
*   braku obowiązku pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego (tzw. podatku „u źródła”) z tytułu wypłaty wynagrodzenia dla koreańskiego rezydenta podatkowego za dostęp i korzystanie z systemu informatycznego **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 maja 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy na Spółce ciąży obowiązek pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego u źródła od płatności dokonanych na rzecz koreańskiego rezydenta podatkowego w związku z opłatami okresowymi za dostęp i korzystanie z systemu informatycznego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Sp. z o.o. (dalej: „Spółka”) jest polskim rezydentem podatkowym i należy do międzynarodowej grupy kapitałowej. Jedynym udziałowcem Spółki jest podmiot z siedzibą w Korei, będący koreańskim rezydentem podatkowym, nie posiadającym na terytorium Polski oddziału ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej (dalej: „koreański udziałowiec” lub „udziałowiec”). Wnioskodawca jest w posiadaniu certyfikatu rezydencji podatkowej udziałowca. Koreański udziałowiec zakupił od podmiotu trzeciego licencję na oprogramowanie komputerowe, które pozwala na integrację systemową pomiędzy podmiotami należącymi do grupy kapitałowej i obejmuje zintegrowany system informatyczny z modułami sprzedaży, oraz finansowo-księgowym. Zgodnie z umową zawartą pomiędzy dostawcą oprogramowania oraz koreańskim udziałowcem, prawo do użytkowania oprogramowania przysługuje udziałowcowi oraz innym podmiotom z grupy kapitałowej. W związku z tym, oprogramowanie zostało także faktycznie udostępnione dla potrze Spółki i jest przez nią wykorzystywane dla celów prowadzonej działalności gospodarczej. Spółka może używać oprogramowania wyłącznie na jej własne potrzeby zgodnie z jego przeznaczeniem, bez możliwości powielania go, rozpowszechniania i modyfikowania. Spółka korzysta z tego programu na podstawie umowy zawartej między koreańskim udziałowcem a dostawcą programu, natomiast ze swoim udziałowcem Spółka ma podpisaną umowę o współpracy, która określa zasady wzajemnej współpracy spółek w zakresie usług spedycyjnych i transportowych oraz w zakresie usług doradczych świadczonych przez udziałowca na rzecz polskiej Spółki, jak też określa sposób obliczenia wynagrodzenia za dostęp oraz użytkowanie systemu informatycznego.

Spółka nie ma zawartej z udziałowcem koreańskim żadnej odrębnej umowy licencyjnej na udostępnienie programu, co nie narusza praw autorskich do tego programu, ponieważ Spółka ma przyznane prawo do korzystania z niego na podstawie umowy zawartej między dostawcą a udziałowcem.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy na Spółce ciąży obowiązek pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego u źródła od płatności dokonanych na rzecz koreańskiego rezydenta podatkowego w związku z opłatami okresowymi za dostęp i korzystanie z systemu informatycznego w przedstawionym stanie faktycznym?

Zdaniem Wnioskodawcy, należności wypłacane na rzecz udziałowca z tytułu korzystania z oprogramowania wyłącznie w ramach uprawnień tzw. końcowego użytkownika, tj. jedynie na własne potrzeby polskiej Spółki i bez prawa do rozpowszechniania programu nie podlegają opodatkowaniu w państwie źródła, tj. w Polsce. Tym samym Spółka nie jest zobowiązana do poboru podatku u źródła od wypłacanych należności.

Zgodnie z pkt 14 komentarza do art. 12 Modelowej Konwencji OECD w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, pojęcie należności licencyjnych nie obejmuje sytuacji, gdy płatność jest dokonywana jedynie z tytułu przekazania uprawnień tzw. końcowego użytkownika (end user). Jest to sytuacja, w której uprawnienia nabywcy programu ograniczają się jedynie do faktycznego korzystania z oprogramowania na własne potrzeby, bez możliwości dalszego udostępniania programu, jego sprzedaży, przeprowadzania jego modyfikacji. W takiej sytuacji należności te powinny być opodatkowane jako zysk przedsiębiorstwa, który, zgodnie z art. 7 UPO podlega opodatkowaniu co do zasady wyłącznie w państwie siedziby przedsiębiorstwa, w tym przypadku w siedzibie udziałowca, tj. w Korei. Takie też stanowisko zajmują organy podatkowe wydając interpretacje indywidualne, np. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z 18 czerwca 2013 r. o sygn. IPTPB3/423-107/13-2/IR, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 24 grudnia 2012 r. o sygn. ILPB4/423-311/12-4/ŁM, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 14 września 2012 r. o sygn. IBPBI/2/423-701/12/AP.

Zakres uprawnień przekazywany na rzecz Spółki przez koreańskiego udziałowca odpowiada uprawnieniom tzw. końcowego użytkownika. Spółka uzyskuje jedynie prawo do korzystania z oprogramowania na własne potrzeby. W szczególności Spółka nie nabywa praw autorskich do oprogramowania, nie ma możliwości jego dalszego udostępniania, modyfikowania ani odsprzedaży. Może nastąpić jedynie dostosowanie konfiguracji i funkcjonalności programu do potrzeb Spółki, o którym jednak ostatecznie może zadecydować jedynie udziałowiec koreański. O tym, że opłaty wnoszone na rzecz udziałowca nie stanowią należności licencyjnych świadczy też fakt, iż Spółka nie ma z udziałowcem zawartej umowy licencyjnej na dostęp i korzystanie z systemu, natomiast kwestie z tym związane uregulowane są w zwykłej umowie o współpracy, w której brak jest uregulowań dotyczących przeniesienia prawa do korzystania z praw autorskich w jakimkolwiek zakresie. Przy czym zaznaczyć należy, że Spółka korzysta z oprogramowania całkowicie legalnie, bez naruszania praw autorskich przysługujących komukolwiek w związku z tym oprogramowaniem. Zdaniem Spółki powyższe oznacza, że okresowe płatności z tytułu umożliwienia Spółce dostępu oraz przyznanie jej prawa do używania z oprogramowania nie mieszczą się w zakresie definicji należności licencyjnych. Na Spółkę nie zostały przeniesione jakiekolwiek prawa autorskie, bądź też prawa majątkowe, uprawniające ją do rozpowszechniania, udzielania sublicencji innym podmiotom, dokonywania zmian w oprogramowaniu. Spółce przysługują prawa tzw. ostatecznego użytkownika. W związku z powyższym nie dochodzi do przeniesienia praw autorskich ani do przekazania praw do używania praw autorskich. Zgodnie ze wskazaniami Komentarza do Modelowej Konwencji OECD w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, powinny być one opodatkowane jako zyski przedsiębiorstwa, tj. wyłącznie w Korei.

Ponadto, biorąc pod uwagę definicję należności licencyjnych zawartą w art. 12 ust. 3 Konwencji między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Korei w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisaną w Seulu dnia 21.06.1991 r. (Dz. U. z 1992 r., Nr 28, poz. 126, dalej: UPO Korea), określenie „należności licencyjne” oznacza wszelkiego rodzaju należności uzyskiwane z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania każdego prawa autorskiego do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego (włącznie z filmami dla kin oraz z filmami i taśmami dla telewizji i radia), patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego lub za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego, lub za informacje związane z doświadczeniem zdobytym w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej.

Powyższa definicja nie wymienia programów komputerowych jako przedmiotu praw autorskich, za które odpłatność jest należnością licencyjną w rozumieniu UPO. Komentarz do Modelowej Konwencji OECD w sprawie unikania podwójnego opodatkowania wskazuje, że program komputerowy może zostać uznany za dzieło naukowe, jeśli jest to zgodne z ustawodawstwem wewnętrznym danego państwa. Zgodnie z utrwalonym w tym zakresie orzecznictwem sądów administracyjnych, w świetle ustawy o prawach autorskich, nie można uznać, że program komputerowy jest dziełem literackim, artystycznym lub naukowym, bowiem stanowi on odrębną kategorię przedmiotu praw autorskich. Mając tę świadomość, państwa zawierające umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania mają możliwość wskazania wprost w definicji należności licencyjnych, czy obejmuje ona również prawa autorskie do programów komputerowych (takie wskazanie zawiera m.in. umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania zawarta pomiędzy Polską a Kazachstanem oraz pomiędzy Polską a Portugalią). Takiego wskazania brak jest w UPO zawartej z Koreą, co oznacza, że nie należy uznawać praw autorskich do programu komputerowego za przedmiot należności licencyjnych w rozumieniu art. 12 UPO Korea. Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie m.in. w wyrokach NSA: z 20 września 2012 r. o sygn. II FSK 245/11, z 6 października 2010 r. o sygn. II FSK 901/09, z 14 stycznia 2011 r. o sygn. II FSK 1550/09, z 13 stycznia 2010 r. o sygn. II FSK 1182/08, z 19 czerwca 2009 r. o sygn. II FSK 276/08. Zgodnie ze stanowiskiem sądów administracyjnych w opisanej sytuacji opłaty z tytułu udostępnienia praw autorskich do oprogramowania komputerowego nie mogą być opodatkowane jako należności licencyjne w państwie ich powstania i powinny one zostać klasyfikowane do innej kategorii przychodów.

Biorąc pod uwagę powyższe argumenty, zdaniem Spółki przedmiotowe płatności dokonywane przez Spółkę na rzecz podmiotu będącego koreańskim rezydentem nie będą stanowić należności licencyjnych objętych dyspozycją art. 21 updop. Oznacza to, że Spółka dokonująca wypłaty takich należności na rzecz koreańskiego rezydenta podatkowego nie będzie obowiązana do potrącenia od nich zryczałtowanego podatku dochodowego na podstawie art. 26 ust. 1 updop.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:

*   nieuwzględnienia programów komputerowych w definicji należności licencyjnych, zawartej w art. 12 polsko-koreańskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania **– jest nieprawidłowe,**
*   braku obowiązku pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego (tzw. podatku „u źródła”) z tytułu wypłaty wynagrodzenia dla koreańskiego rezydenta podatkowego za dostęp i korzystanie z systemu informatycznego **– jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.; dalej: updop) podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W powyższej regulacji wyrażona jest zasada ograniczonego obowiązku podatkowego, w myśl której państwo, na terytorium którego znajduje się źródło uzyskiwania przychodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów niebędących jej rezydentami podatkowymi w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła. Niezależnie od miejsca lokalizacji siedziby danego podmiotu – opodatkowaniu w danym państwie podlegać będą te dochody, które w państwie tym powstały.

W stosunku do niektórych dochodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podmioty zagraniczne, obowiązek potrącenia podatku od tych dochodów spoczywa na podmiocie polskim dokonującym wypłaty należności będącej źródłem tego dochodu. Takie rodzaje przychodów zostały określone w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1 ww. ustawy.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 1 updop, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) – ustala się w wysokości 20% przychodów.

Zgodnie z art. 21 ust. 2 updop, przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Z powyższego wynika, że w Polsce podlegają opodatkowaniu dochody zagranicznych osób prawnych, jeżeli dochody te są uzyskane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Jako, że cytowana ustawa nie precyzuje, kiedy w przypadku osoby zagranicznej można mówić o dochodzie „uzyskanym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej” – to z treści ww. art. 21 ust. 1 wypływa wniosek, że za dochód uzyskany na terytorium Polski ustawodawca uznaje również dochód, którego źródłem są polskie podmioty, dokonujące wypłaty na rzecz zagranicznych osób prawnych należności z określonych tytułów. W tym przypadku podatek dochodowy liczony jest w sposób zryczałtowany, procentową stawką od wypłaconych przychodów. Podatek ten w praktyce określany jest „zryczałtowanym podatkiem u źródła”.

Regulacje art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oznaczają również, że opodatkowanie ww. przychodów, których odbiorcą są zagraniczne osoby prawne, podlegające ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu i będące rezydentami krajów, z którymi Polska zawarła umowy w sprawie zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu, odbywa się zawsze z uwzględnieniem tych umów.

Oznacza to, że pierwszeństwo stosowania mają przepisy umów.

Zasady ustalania podatku, wynikające ze wspomnianego art. 21 będą miały zatem zastosowanie w przypadku braku takich umów, albo wtedy, gdy umowa w sprawie zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu, której Polska jest stroną, zawarta z krajem, na którego terytorium podatnik ma siedzibę, nie stanowi inaczej niż polska ustawa.

W myśl art. 26 ust. 1 updop, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2b, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

W przedmiotowej sprawie przepisem szczególnym w stosunku do postanowień art. 21 ust. 1 pkt 1 updop jest art. 12 konwencji między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Korei w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Seulu dnia 21 czerwca 1991 r. (Dz. U. z 1992 r., Nr 28, poz. 126, dalej umowa polsko-koreańska).

Zgodnie z art. 12 ust. 3 umowy polsko-koreańskiej, określenie „należności licencyjne” oznacza wszelkiego rodzaju należności uzyskiwane z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania każdego prawa autorskiego do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego (włącznie z filmami dla kin oraz filmami i taśmami dla telewizji i radia), patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego lub za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego, lub za informacje związane z doświadczeniem zdobytym w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej.

Brak wyraźnego wskazania programów komputerowych, których użytkowanie lub prawo użytkowania stanowiłoby podstawę naliczenia należności licencyjnych objętych definicją zawartą w art. 12 ust. 3 umowy polsko-koreańskiej, nie przesądza o wyłączeniu tego rodzaju dochodu spod postanowień tego artykułu.

W art. 3 ust. 2 przedmiotowej umowy wskazano, że przy stosowaniu niniejszej konwencji przez Umawiające się Państwo, jeżeli z treści przepisu nie wynika inaczej, każde określenie nie zdefiniowane w niniejszym artykule ma takie znaczenie, jakie ono posiada zgodnie z prawem danego Państwa w zakresie podatków, do których ma zastosowanie niniejsza konwencja.

W celu określenia zakresu praw autorskich wg polskich przepisów, należy odnieść się do art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U z 2006 r. Nr 90, poz. 631 ze zm., dalej: „ustawa o prawie autorskim”), który stwierdza, że przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

Ponadto w art. 1 ust. 2 pkt 1 tej ustawy stwierdza się, iż przedmiotem prawa autorskiego są w szczególności utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe).

Art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim, zawiera ogólną normę, opisującą utwór, będący przedmiotem prawa autorskiego, natomiast ust. 2 tegoż artykułu ma charakter pomocniczy. Dla uznania danego dzieła za przedmiot prawa autorskiego nie wystarcza ustalenie, że mieści się ono w jednej z nazwanych ustawowo kategorii, podanych jako katalog otwarty.

Ustawodawca, wyszczególniając przykładowe kategorie utworów, posłużył się porządkującym kryterium przedmiotu twórczości i użytych w niej środków wyrazu. Oznacza to, iż niektóre dzieła chronione mogą być przyporządkowane do więcej niż jednego przedziału klasyfikacyjnego. Utwory wyrażone w sposób określony w art. 1 ust. 2 pkt 1 stanowią niejednorodną grupę utworów będących przedmiotem prawa autorskiego. Grupa ta została wyodrębniona ze względu na stosowane przez twórcę techniczne środki wyrazu, czyli utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi. W grupie tej wyodrębniono podkategorie wg przedmiotu twórczości, czyli literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe.

Zatem, automatyczne wykluczenie programów komputerowych, jako utworów literackich czy też naukowych, nie znajduje uzasadnienia.

W myśl art. 74 ust. 1 ustawy o prawie autorskim, programy komputerowe podlegają ochronie według takich samych zasad, jak utwory literackie, o ile przepisy Rozdziału 7 ustawy o prawie autorskim nie stanowią inaczej. Ponadto, zgodnie z art. 74 ust. 2 zdanie pierwsze ww. ustawy, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Jak wskazuje powołany przepis, program komputerowy podlega ochronie niezależnie od formy (sposobu) wyrażenia, a więc w postaci „programu źródłowego” i „programu maszynowego”, „programu wpisanego do pamięci stałej komputera” itd. Podlega on ochronie również wówczas, gdy jest utrwalony w odręcznie sporządzonych notatkach, w dokumentacji projektowej, wytwórczej i użytkowej.

Reasumując, należy stwierdzić, iż w rozumieniu polskich przepisów o prawie autorskim, przedmiotem tego prawa są wszelkie przejawy działalności twórczej o indywidualnym charakterze bez względu na to, czy są to dzieła artystyczne, utwory naukowe lub literackie.

Program komputerowy został wymieniony przez ustawodawcę jako przedmiot prawa autorskiego i jak wskazano wcześniej nie ma znaczenia, iż wymieniony został obok dzieła naukowego czy literackiego. Wyliczenie egzemplifikujące zawarte w art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy o prawach autorskich, pozwala dopuścić, iż istnieją programy komputerowe, które mogą być jednocześnie dziełem naukowym.

Mając powyższe na uwadze oraz odnosząc się do definicji należności licencyjnych zawartej w art. 12 ust. 3 umowy polsko-koreańskiej, należy podkreślić, że Państwa-Strony tejże umowy posłużyły się sformułowaniem „wszelkiego rodzaju należności uzyskiwane z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania każdego prawa autorskiego do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego,” obejmując tym samym całość chronionych praw autorskich na gruncie polskiej ustawy. Fakt, iż program komputerowy jest utworem stanowiącym przedmiot prawa autorskiego jest czynnikiem wystarczającym do włączenia oprogramowania do definicji należności licencyjnych odnoszących się do wszelkich praw autorskich do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego.

Intencją Państw-Stron umowy było objęcie zakresem dyspozycji art. 12 ust. 3 umowy polsko-koreańskiej, wszelkich dochodów uzyskiwanych w związku z korzystaniem z jakiegokolwiek dzieła czy utworu chronionego prawem autorskim na gruncie prawa krajowego. Dochód z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania programów komputerowych należy traktować jako należności licencyjne, albowiem program komputerowy stanowi utwór będący przedmiotem prawa autorskiego.

Interpretując przepisy zawarte w umowie polsko-koreańskiej należy zwrócić uwagę na tekst Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku, stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w niej postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zatem, obowiązki podatkowe podmiotów z siedzibą w odrębnych państwach należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz Modelowej Konwencji OECD wraz z Komentarzem.

I tak, pkt 13.1 Komentarza do art. 12 Modelowej Konwencji OECD (należności licencyjne), wyraźnie stwierdza, iż program komputerowy może być traktowany jako utwór literacki, artystyczny lub naukowy, przy czym, o ile ustawodawstwo krajowe nie stanowi inaczej, najbardziej uzasadnione jest traktowanie programów komputerowych jako dzieła naukowego. Zatem, w przypadku braku wymienienia dochodów z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania programów komputerowych w definicji „należności licencyjnych”, należy uznać program komputerowy za utwór literacki, artystyczny lub naukowy i dochód uzyskiwany z tytułu użytkowania takich programów traktować dla celów podatkowych jak „należność licencyjną”.

Z treści wniosku wynika, że Spółka może używać oprogramowania wyłącznie na Jej własne potrzeby zgodnie z jego przeznaczeniem, bez możliwości powielania go, rozpowszechniania i modyfikowania.

W świetle powyższego na Spółkę nie zostały przeniesione jakiekolwiek prawa autorskie, bądź też prawa majątkowe, uprawniające ją do rozpowszechniania, udzielania sublicencji innym podmiotom, dokonywania zmian w oprogramowaniu. Spółce przysługują prawa tzw. ostatecznego użytkownika. W związku z powyższym nie będzie dochodzić do przeniesienia praw autorskich ani do przekazania praw do używania praw autorskich. Zgodnie z Komentarzem do Modelowej Konwencji, zawartym w pkt 14 do art. 12, prawa umożliwiające jedynie faktyczne korzystanie z programu, nie stanowią tytułu do naliczania opłat licencyjnych.

Zatem płatności dokonywane przez Spółkę na rzecz podmiotu będącego koreańskim rezydentem nie będą stanowić należności licencyjnych objętych dyspozycją art. 21 updop (w związku z umową polsko-koreańską). Oznacza to, że Spółka dokonująca wypłaty takich należności na rzecz koreańskiego rezydenta podatkowego nie będzie obowiązana do potrącenia od nich zryczałtowanego podatku dochodowego.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy podatkowe i przedstawiony we wniosku stan faktyczny należy stwierdzić, że stanowisko Spółki w zakresie:

*   nieuwzględnienia programów komputerowych w definicji należności licencyjnych, zawartej w art. 12 polsko-koreańskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania – jest nieprawidłowe,
*   braku obowiązku pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego (tzw. podatku „u źródła”) z tytułu wypłaty wynagrodzenia dla koreańskiego rezydenta podatkowego za dostęp i korzystanie z systemu informatycznego – jest prawidłowe.

W odniesieniu do powołanych przez Spółkę wyroków i interpretacji stwierdzić należy, że są one rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonymi w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się odnoszącymi, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.