Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-695/14-2/SM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-10-08
Teza: stawka podatku dla wyrobów gazowych zużywanych do produkcji kawy palonej
Słowa kluczowe: gaz; stawka-stawki podatku; wyroby-wyroby energetyczne
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział IV-Rozdział 1-art. 89

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 8 lipca 2014 r. (data wpływu 18 lipca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie stawki podatku dla nabywanego paliwa gazowego **\- jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 lipca 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie stawki podatku dla nabywanego paliwa gazowego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie wypalania kawy zielonej, mielenia oraz pakowania. Do produkcji kawy palonej Wnioskodawca używa pieców szarżowych, w których wykorzystane jest gorące powietrze wytworzone w palnikach opalanych gazem ziemnym. Gaz ziemny Wnioskodawca wykorzystuje również na inne cele opałowe, tj. do opalania kotłów w których podgrzewana jest woda do celów ogrzewania budynków oraz do wytworzenia ciepłej wody.

Paliwo gazowe nie jest przez Wnioskodawcę używane do napędu silników spalinowych.

Wnioskodawca jest finalnym nabywcą gazowym w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 19a ustawy z dnia 6 grudnia 2008 roku o podatku akcyzowym (dalej zwana: „Ustawą”). Kupowany gaz ziemny (kod CN 2711 21 00) mieści się w zakresie wyrobów gazowych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 1b Ustawy. Wnioskodawca złożył sprzedawcy paliwa gazowego oświadczenie, jako odbiorca paliwa gazowego na potrzeby naliczania podatku akcyzowego, że przeznaczeniem tego paliwa są cele opałowe, o których mowa w art. 89 ust. 1 pkt 13 Ustawy, z wyłączeniem celów objętych zwolnieniem.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy zgodnie z przedstawionym we wniosku stanem faktycznym oraz oświadczeniem Wnioskodawcy jako odbiorcy, że przeznaczenie paliwa gazowego jest na cele opałowe zgodnie z art. 89 ust. 1 pkt 13 Ustawy, paliwo to podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym według stawki 1,28 zł/GJ.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Obciążenie sprzedaży paliwa gazowego akcyzą, a także obowiązki odbiorcy i sprzedawcy paliwa gazowego w zakresie podatku akcyzowego zależą od kwalifikacji odbiorcy do właściwej kategorii podmiotowej. W tym kontekście Ustawa przewiduje dwa rodzaje podmiotów, tj. finalny nabywca gazowy oraz pośredniczący podmiot gazowy. Finalnym nabywcą gazowym jest w szczególności podmiot, który nabywa paliwo gazowe na terytorium kraju, niebędący pośredniczącym podmiotem gazowym (art. 2 ust. 1 pkt 19a Ustawy). Sprzedaż paliwa gazowego finalnemu nabywcy gazowemu podlega opodatkowaniu akcyzą. Wnioskodawca nie jest pośredniczącym podmiotem gazowym, jest więc finalnym nabywcą gazowym.

Zgodnie z Ustawą sprzedaż paliwa gazowego podlega opodatkowaniu akcyzą, przy czym czynność ta może również korzystać ze zwolnienia z opodatkowania. Ustawa określa katalog zwolnień od akcyzy na podstawie art. 31b ust. 1-4, które w analizowanym stanie faktycznym nie mają zastosowania. Zatem nabywane przez Wnioskodawcę paliwo gazowe podlega opodatkowaniu właściwą stawką akcyzy zgodnie z przeznaczeniem tego paliwa, tj. na cele opałowe.

Stawki akcyzy dla paliwa gazowego określone w art. 89 ust. 1-2 Ustawy są zróżnicowane ze względu na jego przeznaczenie i wynoszą:

1.  do napędu silników spalinowych - 11,04 zł/GJ,
2.  na cele opałowe - 1,28 zł/GJ,
3.  do innych celów określonych w art. 89 ust. 2 Ustawy - 0 zł.

Ustawa ani też przepisy wykonawcze do tej ustawy, nie definiują pojęcia „cel opałowy”. Zgodnie z definicjami zawartymi w słowniku języka polskiego PWN, pojęcie „opał” oznacza to, czym się pali (np. w piecu), materiał służący do ogrzewania, zaś pojęcie „opałowy” to dotyczący opału, handlu opałem, służący do opalania. Mając na uwadze powyższe definicje, stwierdzić należy, że cel „opałowy jest spełniony w każdym przypadku, w którym zużywany wyrób gazowy służyć będzie otrzymywaniu energii cieplnej służącej do ogrzewania, opalania, itp.” Wykładnia literalna przepisów Ustawy nakazuje przyjąć, że z celem opałowym mamy do czynienia wówczas, gdy następuje proces polegający na spalaniu ww. wyrobów w celu wytworzenia energii cieplnej służącej do takich celów, jak np. ogrzewanie różnego rodzaju pomieszczeń, urządzeń, wody lub innych cieczy.

W przedmiotowej kwestii wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej zwany „TSUE”) w wyroku z dnia 30 kwietnia 2004 r. w sprawie C-240/01 Komisja Europejska vs. Republika Federalna Niemiec. TSUE wskazał, że w prawie wspólnotowym nie są zdefiniowane rodzaje zużycia - w konsekwencji wyrażenie „zużycie jako paliwo opałowe” nałoży interpretować, jako wyrażenie odnoszące się do wszystkich przypadków, w których oleje mineralne ulegają spalaniu i wytworzona w ten sposób energia cieplna jest używana do ogrzewania, niezależnie od ostatecznego celu procesu ogrzewania, w tym przekształcenia lub rozpadu substancji absorbującej energię cieplną w trakcie procesu chemicznego lub przemysłowego.

Takie rozumienie „celu opałowego” potwierdził również NSA w wyroku z dnia 27 października 2010 r. (sygn. akt I GSK 1172/09) podkreślając, że wyrażenie to odnosi się do tych przypadków, gdy na skutek spalania oleju mineralnego powstaje energia cieplna, która jest używana do ogrzewania. Pojęcia tego nie można ograniczyć wyłącznie do sytuacji, w których energia cieplna wytwarzana w związku ze spalaniem olejów mineralnych jest używana w celach grzewczych. Zakres tego pojęcia rozciąga się również na takie przypadki, gdy wyprodukowane ciepło zużywane jest w innych celach niż grzewcze.

W świetle powyższego w ocenie Wnioskodawcy, wyroby gazowe zużywane w procesie technologicznym stosowanym w Spółce spełnia kryterium zużycia ich do celów opałowych, gdyż we wszystkich wskazanych przypadkach zużywane są w celu otrzymania energii cieplnej służącej do opalania pieca służącego do wypalania kawy. W żadnym przypadku paliwo gazowe nie jest używane do napędu silników spalinowych; piec nie jest wyposażony w taki silnik.

Gaz ziemny przeznaczony do celów opałowych objęty jest stawką podatku akcyzowego w wysokości 1,28 zł/1 gigadżul (GJ) na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 13 Ustawy, właściwą dla gazu ziemnego (mokrego) i pozostałych węglowodorów gazowych objętych pozycją CN 2711, przeznaczonych do celów opałowych.

Zdaniem Wnioskodawcy użycie gazu ziemnego jako paliwa opałowego wykorzystywanego do celów technologicznych, tj. opalany jest nim piec do wypalania kawy oraz ogrzewania budynków, podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym zgodnie z art. 89 ust. 1 pkt 13 Ustawy, tj. w wysokości 1,28 zł/GJ i Spółka prawidłowa określiła w oświadczeniu przeznaczenie paliwa gazowego na potrzeby naliczania podatku akcyzowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2014 r., poz. 752), zwanej dalej „ustawą”, użyte w ustawie określenia oznaczają: wyroby akcyzowe - wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1b ustawy, wyroby gazowe to wyroby energetyczne o kodach CN 2705 00 00, 2711 11 00, 2711 21 00, 2711 29 00 i pozostałe paliwa opałowe, o których mowa w art. 89 ust. 1 pkt 15 lit. b, z wyłączeniem wyrobów energetycznych o kodzie CN 2901 10 00.

Zgodnie z art. 9c ust. 1 ustawy, w przypadku wyrobów gazowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1.  nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego;
2.  sprzedaż wyrobów gazowych finalnemu nabywcy gazowemu;
3.  import wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego;
4.  użycie wyrobów gazowych przez pośredniczący podmiot gazowy;
5.  użycie wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego:
    1.  uzyskanych w sposób inny niż w drodze nabycia,
    2.  jeżeli nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży tych wyrobów finalnemu nabywcy gazowemu, a w wyniku kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego albo postępowania podatkowego nie ustalono, że akcyza została zapłacona w należnej wysokości,
    3.  nabytych w ramach zwolnienia, o którym mowa w art. 31b ust. 1-4, do innych celów niż zwolnione na podstawie tych przepisów, przy czym za takie użycie uważa się również naruszenie warunku, o którym mowa w art. 31b ust. 5-7 lub 9, a także sprzedaż, eksport lub dostawę wewnątrzwspólnotową wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego zamiast użycia ich do celów, o których mowa w art. 31b ust. 1-4.

W myśl art. 9c ust. 2 ustawy, za sprzedaż finalnemu nabywcy gazowemu wyrobów gazowych uznaje się czynności, o których mowa w art. 9a ust. 2 pkt 1-8.

Natomiast w myśl definicji określonej w art. 2 ust. 1 pkt 19a) ustawy, finalny nabywca gazowy - podmiot, który:

1.  nabywa na terytorium kraju, importuje lub nabywa wewnątrzwspólnotowo wyroby gazowe, lub
2.  posiada uzyskane w sposób inny niż w drodze nabycia wyroby gazowe - niebędący pośredniczącym podmiotem gazowym.

W myśl art. 89 ust. 1 pkt 13 ustawy, stawki akcyzy na wyroby energetyczne wynoszą dla gazu ziemnego (mokrego) i pozostałych węglowodorów gazowych objętych pozycją CN 2711, przeznaczonych do celów opałowych - 1,28 zł/1 gigadżul (GJ).

Zgodnie z art. 89 ust. 1 pkt 12 ustawy, stawki akcyzy na wyroby energetyczne wynoszą dla gazów przeznaczonych do napędu silników spalinowych:

1.  gazu ziemnego (mokrego) i pozostałych węglowodorów gazowych objętych pozycją CN 2711 oraz gazowych węglowodorów alifatycznych objętych pozycją CN 2901:
    *   skroplonych - 695,00 zł/1.000 kilogramów,
    *   w stanie gazowym - 11,04 zł/1 gigadżul (GJ).

Paliwami silnikowymi, w rozumieniu art. 86 ust. 2 ustawy, są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do napędu silników spalinowych.

Natomiast zgodnie z art. 31b ust. 1-2 ustawy, zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby gazowe przeznaczone do celów opałowych:

1.  do przewozu towarów i pasażerów koleją;
2.  do łącznego wytwarzania ciepła i energii elektrycznej;
3.  w pracach rolniczych, ogrodniczych, w hodowli ryb oraz w leśnictwie;
4.  w procesach mineralogicznych, elektrolitycznych i metalurgicznych oraz do redukcji chemicznej;
5.  przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe, w którym wprowadzony został w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej.

Zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby gazowe o kodach CN 2705 00 00, 2711 11 00, 2711 21 00 i 2711 29 00 przeznaczone do celów opałowych przez:

1.  gospodarstwa domowe;
2.  organy administracji publicznej;
3.  jednostki Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej;
4.  podmioty systemu oświaty, o których mowa w art. 2 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty;
5.  żłobki i kluby dziecięce, o których mowa w ustawie z dnia 4 lutego 2011 r. o opiece nad dziećmi w wieku do lat 3;
6.  podmioty lecznicze, o których mowa w art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej;
7.  jednostki organizacyjne pomocy społecznej, o których mowa w art. 6 pkt 5 ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej;
8.  organizacje, o których mowa w art. 3 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie wypalania kawy zielonej, mielenia oraz pakowania. Do produkcji kawy palonej Wnioskodawca używa pieców szarżowych, w których wykorzystane jest gorące powietrze wytworzone w palnikach opalanych gazem ziemnym. Gaz ziemny Wnioskodawca wykorzystuje również na inne cele opałowe, tj. do opalania kotłów, w których podgrzewana jest woda do celów ogrzewania budynków oraz do wytworzenia ciepłej wody.

Paliwo gazowe nie jest przez Wnioskodawcę używane do napędu silników spalinowych.

Wnioskodawca jest finalnym nabywcą gazowym w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 19a ustawy. Ponieważ kupowany gaz ziemny (kod CN 2711 21 00) mieści się w zakresie wyrobów gazowych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 1b Ustawy, Wnioskodawca złożył sprzedawcy paliwa gazowego oświadczenie, jako odbiorca paliwa gazowego na potrzeby naliczania podatku akcyzowego, że przeznaczeniem tego paliwa są cele opałowe, o których mowa w art. 89 ust. 1 pkt 13 Ustawy, z wyłączeniem celów objętych zwolnieniem.

Wątpliwości Spółki dotyczą zastosowania właściwej stawki akcyzy dla ww. wyrobów w opisanej sytuacji.

Na wstępie należy zauważyć, że wyroby o kodzie CN 2711 21 00 są wyrobami energetycznymi zaliczonymi do wyrobów gazowych, o których w art. 2 ust. 1 pkt 1b ustawy.

Spółka jest finalnym nabywcą gazowym, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 19a ustawy, a zatem sprzedaż tych wyrobów na jego rzecz jest przedmiotem opodatkowania akcyzą w myśl uregulowań art. 9c ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jak stwierdza Spółka, zwolnienia, o których mowa w art. 31b ust. 1-4 nie będą mieć zastosowania.

Paliwo gazowe nie jest również używane przez Spółkę do napędu silników spalinowych.

Stawka podatku w wysokości 1,28 zł/GJ, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 13 ustawy, dotyczy paliw gazowych objętych pozycją CN 2711 w przypadku przeznaczenia ich do celów opałowych.

Kluczowe dla sprawy jest zatem rozstrzygnięcie, czy gaz ziemny używany do produkcji kawy palonej w piecach szarżowych oraz do innych celów - opalania kotłów, w których podgrzewana jest woda do celów ogrzewania budynków oraz do wytworzenia ciepłej wody jest wyrobem przeznaczonym (zużywanym) do celów opałowych.

W ustawie o podatku akcyzowym, jak i w przepisach wspólnotowych brak jest definicji ustawowej, która precyzowałaby sformułowanie „do celów opałowych”.

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN S.A.) pojęcie „opał” oznacza „to czym się ogrzewa pomieszczenia, czym się paliw w piecu, w kuchni itp.”. Mały Słownik Języka Polskiego (Wydawnictwo naukowe PWN) definiuje opał jako „to czym się pali, materiał do palenia: drewno, węgiel, szczapy”, natomiast „opałowy” oznacza „nadający się na opał, służący do palenia”.

Należy także zwrócić uwagę, że zwrot - „zużycie w celach opałowych” był rozpatrywany przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie pod numerem C-240/01, gdzie orzeczono, że pomimo braku w przepisach wspólnotowych takiej definicji, to i tak państwa członkowskie nie mają prawa do formułowania własnych definicji, gdyż mogłoby to doprowadzić do rozbieżności pomiędzy poszczególnymi państwami członkowskimi w definiowaniu celu opałowego, a to z kolei mogłoby sprzeciwić się zasadzie równości i uczciwości konkurencji.

Jednocześnie TSUE w rozpatrywanym stanie faktycznym, dotyczącym wykorzystania w celach opałowych olejów stwierdził, że zużycie w celach opałowych odnosi się do sytuacji, w których energia cieplna uzyskiwana w następstwie spalania olejów jest używana w celach grzewczych niezależnie od ostatecznego celu procesu ogrzewania. Ponadto TSUE w tym wyroku stwierdził, że „cel nakładania na oleje mineralne podatku akcyzowego jako podatku konsumpcyjnego przemawia za interpretowaniem wyrażenia użycie jako paliwo opałowe (…), jako wyrażenia odnoszącego się do wszystkich przypadków, w których oleje mineralne ulegają spalaniu i wytworzona w ten sposób energia cieplna jest używana do ogrzewania, niezależnie od ostatecznego celu procesu ogrzewania, w tym przekształcenia lub rozpadu substancji absorbującej energię cieplną w trakcie procesu chemicznego lub przemysłowego. We wszystkich tych przypadkach oleje mineralne ulegają zużyciu i muszą być opodatkowane akcyzą”.

Zatem zużycie paliwa gazowego w opisanych przypadkach (procesie technologicznym w celu otrzymania energii cieplnej służącej do opalania pieca służącego do wypalania kawy oraz do ogrzewania budynków) będzie użyciem go w celach opałowych.

Spółka prawidłowo określiła w oświadczeniu przeznaczenie tego wyrobu na potrzeby naliczania podatku akcyzowego, a co za tym idzie, zasadnie podlega on opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 1,28 zł/GJ.

Stanowisko jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.