Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/443-478/14/ASz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-07-29
Teza: możliwość odliczenia podatku VAT w związku z wydatkami poniesionymi na realizację zadań w ramach projektu.
Słowa kluczowe: odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 24 kwietnia 2014 r. (data wpływu 29 kwietnia 2014 r.), uzupełnionym pismem z 16 lipca 2014 r. (data wpływu 17 lipca 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej braku możliwości obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony w związku z realizowanym projektem pn. „…” – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 kwietnia 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku możliwości obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony w związku z realizowanym projektem pn. „…”.

Wniosek został uzupełniony pismem z 16 lipca 2014 r. (data wpływu 17 lipca 2014 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie z 8 lipca 2014 r. znak: IBPP3/443-478/14/ASz.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Szpital Specjalistyczny (Wnioskodawca) jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, składającym miesięczne deklaracje VAT-7. Struktura sprzedaży na przestrzeni trzech ostatnich lat w Szpitalu wynosiła:

*   2011 r. – 0,49% sprzedaży opodatkowanej w sprzedaży ogółem,
*   2012 r. – 1,27% sprzedaży opodatkowanej w sprzedaży ogółem,
*   2013 r. – 1,45% sprzedaży opodatkowanej w sprzedaży ogółem.

W związku z ustawowym obowiązkiem wynikającym z ustawy z dnia 28 kwietnia 2011 r., o Systemie Informacji w Ochronie Zdrowia związanej z wprowadzeniem Systemu Elektronicznej Dokumentacji Medycznej Szpital zamierza przystąpić do projektu w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007–2013 „…”. W planowanym terminie realizacji II kwartał 2014 r. – II kwartał 2015 r.

Założeniem projektu jest utworzenie e-usług na bazie systemu Elektronicznych Danych Medycznych (EDM). Projekt wymaga rozbudowania infrastruktury teleinformatycznej zapewniającej dostęp do każdego miejsca powstawania dokumentacji medycznej. W ramach inwestycji planowana jest realizacja portalu informacyjnego i systemu prezentacyjnego opartego o CMS, portal dla pacjenta – e-pacjent, portal dla podmiotów współpracujących – e-kontrahent, oraz administracja i konfiguracja. Realizacja projektu związana jest z wykonywaniem czynności – świadczenie usług zwolnionych z podatku VAT(art. 43 p. 18) zgodnie z PKWiU 86.10.

W piśmie z 16 lipca 2014 r. Wnioskodawca wskazał, że data pierwszego zakupu udokumentowanego fakturą VAT – 31 grudnia 2012 r.

Zakupy w ramach realizacji projektu „…” związane są z czynnościami zwolnionymi z podatku VAT.

Zgodnie z art. 90 ust. 2-8 ustawy o podatku od towarów i usług ze względu na fakt że ustalona proporcja sprzedaży nie przekroczyła 2% Wnioskodawca uznaje, że proporcja ta wynosi 0%.

Korzystanie z powstałego elektronicznego systemu danych medycznych będzie bezpłatne dla usługobiorców.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Z w związku z realizowanym projektem „…” istnieje możliwość obniżenia podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 90 ust. 10 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług ze względu na nie przekroczenie 2% sprzedaży opodatkowanej w sprzedaży ogółem podatnik uznaje, ze proporcja ta wynosi 0% i w związku tym nie ma możliwości do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe jednakże w oparciu o inne argumenty.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy – w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r. – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

1.  z tytułu nabycia towarów i usług,
2.  potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
3.  od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu

\-z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Przepis art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy – od dnia 1 stycznia 2014 r. – otrzymał następujące brzmienie: „Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi”.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Mając na uwadze treść powołanych przepisów, a w szczególności art. 86 ust. 1 ustawy, należy stwierdzić, że prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupu towarów i usług przysługuje w takim zakresie, w jakim zakupione towary i usługi są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą, np. dalszej odsprzedaży (towary handlowe) lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy. Bezpośrednio wiążą się więc z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością przedsiębiorcy można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa – mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganym przez podatnika obrotem opodatkowanym. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością podmiotu, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika, np. przez ich odsprzedaż, lecz przez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez podmiot obrotu opodatkowanego podatkiem VAT.

W każdym więc przypadku należy dokonać oceny, czy intencją określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowo – prawne jest wykonywanie czynności opodatkowanych.

Na mocy przepisu art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku od towarów i usług, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 lipca 2011 r., zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze.

W przypadkach gdy podatnik wykonuje czynności uprawniające do odliczenia podatku VAT i nieuprawniające do tego odliczenia i nie ma możliwości przyporządkowania ponoszonych wydatków do czynności opodatkowanych lub nieopodatkowanych, zastosowanie znajduje przepis art. 90 ustawy o VAT, który ma na celu określenie wartości podatku naliczonego, służącego wyłącznie czynnościom opodatkowanym, z pominięciem tej części podatku naliczonego, w jakiej nabyte towary i usługi będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności zwolnionych od podatku.

W myśl art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Zgodnie z art. 90 ust. 2 cyt. ustawy, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w art. 90 ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

W myśl art. 90 ust. 3 cyt. ustawy o VAT, proporcję, o której mowa w ust. 2 ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Stosownie natomiast do zapisu art. 90 ust. 10 ustawy o VAT, w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2–8:

1.  przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;
2.  nie przekroczyła 2% – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Wyjaśnić tutaj należy, że przytoczone wyżej uregulowania art. 90 znajdują zastosowanie do odliczania podatku naliczonego zawartego w cenie towarów i usług wykorzystywanych równocześnie do wykonywania czynności opodatkowanych i zwolnionych z podatku wyłącznie w sytuacji, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie podatku naliczonego tj. dokonanie jego bezpośredniej alokacji do czynności opodatkowanych i do czynności zwolnionych z VAT.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca będący zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług, realizuje projekt pn. „…”. Założeniem projektu jest utworzenie e-usług na bazie systemu Elektronicznych Danych Medycznych (EDM). Projekt wymaga rozbudowania infrastruktury teleinformatycznej zapewniającej dostęp do każdego miejsca powstawania dokumentacji medycznej. W ramach inwestycji planowana jest realizacja portalu informacyjnego i systemu prezentacyjnego opartego o CMS, portal dla pacjenta – e-pacjent, portal dla podmiotów współpracujących – e-kontrahent, oraz administracja i konfiguracja. Realizacja projektu związana jest z wykonywaniem czynności – świadczenie usług zwolnionych z podatku VAT(art.43 p. 18). Zakupy w ramach realizacji projektu związane są z czynnościami zwolnionymi z podatku VAT. Korzystanie z powstałego elektronicznego systemu danych medycznych będzie bezpłatne dla usługobiorców. Zgodnie z art. 90 ust. 2-8 ustawy o podatku od towarów i usług ze względu na fakt że ustalona proporcja sprzedaży nie przekroczyła 2% Wnioskodawca uznaje, że proporcja ta wynosi 0%.

Tak przedstawiony opis zdarzenia wskazuje, że towary i usługi, które Wnioskodawca nabył realizując przedmiotowy projekt zostały wykorzystane do jednej kategorii czynności tj. usług zwolnionych z podatku VAT.

Z treści przywołanej powyżej regulacji art. 86 ust. 1 jednoznacznie wynika, że prawodawca uzależnia prawo do odliczenia podatku naliczonego od wykorzystywania towarów lub usług do wykonywania czynności opodatkowanych. Nabyte towary i usługi muszą w sposób niewątpliwy służyć czynnościom opodatkowanym. Okoliczności towarzyszące konkretnej transakcji zakupu towaru lub usługi powinny wskazywać jednoznacznie, że zakup ten dokonany został w celu jego wykorzystania w ramach działalności opodatkowanej podatnika.

W rozpatrywanej sprawie (jak wynika z wniosku), podatek naliczony dotyczący zrealizowanego projektu nie ma w żadnym zakresie związku z czynnościami opodatkowanymi Wnioskodawcy.

Wobec powyższego, w związku z zaprezentowanym we wniosku opisem sprawy, z którego jednoznacznie wynika, iż nabyte towary i usługi na potrzeby realizacji projektu nie mają w żadnym zakresie związku z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT (związane są jak podaje Wnioskodawca z czynnościami zwolnionymi), stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania cytowany na wstępie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, bowiem jak już wskazano wyżej obniżenie podatku należnego o podatek naliczony może nastąpić jedynie na ściśle określonych przez ustawodawcę zasadach, a jedną z podstawowych przesłanek pozytywnych jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

W konsekwencji z uwagi na niespełnienie podstawowej pozytywnej przesłanki warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, Wnioskodawca nie ma możliwości obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony w związku z realizowanym projektem pn. „…”.

Odnosząc powyższe rozważania do stanowiska Wnioskodawcy stwierdzić należy, że wywodzi on prawidłowy skutek prawny w postaci braku możliwości obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jednakże wynika on z innej podstawy prawnej. Brak prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony w związku z realizowanym projektem nie jest spowodowany faktem, że Wnioskodawca skorzystał z prawa uznania, że ustalona proporcja sprzedaży, która nie przekroczyła 2% wynosi 0%, lecz tym, że zakupy związane są z czynnościami zwolnionymi, czyli takimi które wykluczają możliwość dokonania odliczenia w trybie art. 86 ust. 1 ustawy.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 14b § 3 cyt. w sentencji ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisanego stanu faktycznego, w szczególności w przypadku wykorzystania powstałego w wyniku projektu systemu do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT udzielona interpretacja traci swą aktualność.

Końcowo zauważa się, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga w zakresie zwolnienia z podatku VAT usług świadczonych przez Wnioskodawcę, gdyż nie było to przedmiotem wniosku, nie zadano pytania w tym zakresie. Powyższe przyjęto informacyjnie jako element opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.