Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-505/13-5/17/S/EŻ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-09-07
Teza: w zakresie potwierdzenia, iż po wprowadzeniu elektronicznego systemu zatwierdzania ewidencji przebiegu pojazdu, podpis elektroniczny generowany przez aplikację na ewidencji przebiegu pojazdu może być uznany za „podpis podatnika” w rozumieniu art. 16 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych
Słowa kluczowe: ewidencja-ewidencja przebiegu pojazdu; podpis; podpis-podpis elektroniczny
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 8 września 2014 r. sygn. akt III SA/Wa 696/14 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 12 czerwca 2017 r.) stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5 lipca 2013 r. (data wpływu 8 lipca 2013r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie potwierdzenia, iż po wprowadzeniu elektronicznego systemu zatwierdzania ewidencji przebiegu pojazdu, podpis elektroniczny generowany przez aplikację na ewidencji przebiegu pojazdu może być uznany za „podpis podatnika” w rozumieniu art. 16 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 lipca 2013 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie potwierdzenia, iż po wprowadzeniu elektronicznego systemu zatwierdzania ewidencji przebiegu pojazdu, podpis elektroniczny generowany przez aplikację na ewidencji przebiegu pojazdu może być uznany za „podpis podatnika” w rozumieniu art. 16 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Dotychczasowy przebieg postępowania

W dniu 7 października 2013r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów wydał dla Wnioskodawcy postanowienie odmawiające wszczęcia postępowania znak: IPPB3/423-505/13-2/EŻ w zakresie potwierdzenia, iż po wprowadzeniu elektronicznego systemu zatwierdzania ewidencji przebiegu pojazdu, podpis elektroniczny generowany przez aplikację na ewidencji przebiegu pojazdu może być uznany za „podpis podatnika” w rozumieniu art. 16 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zdaniem Ministra wydana wobec Spółki interpretacja, w zakresie określonym we wniosku nie spełniałaby podstawowej funkcji ochronnej. Spółka żądała od organu potwierdzenia mocy dowodowej wymienionych kategorii dokumentów, do czego, organ podatkowy w trybie wydawania interpretacji indywidualnych, na podst. art. 14b § 1 O.p. nie jest ani zobowiązany ani uprawniony. W ocenie organu interpretacyjnego, kwestia prawidłowości sporządzenia ewidencji przebiegu pojazdu – prawidłowości złożenia podpisu, nie należy do zakresu prawa podatkowego, z którego można wyciągać wnioski odnoszące się do przedmiotu opodatkowania. Kwestie „techniczne” dotyczące dokumentów księgowych, nie wpływają na powinność uiszczenia podatku, nie kreują materialnoprawnego obowiązku Podatnika, albowiem ten nie wynika z tych dokumentów księgowych, lecz jest uwarunkowany przepisami prawa podatkowego.

Wnioskodawca na wydane postanowienie z dnia 7 października 2013 r. znak: IPPB3/423-505/13-2/EŻ wniósł pismem z dnia 16 października 2013 r. (data wpływu 18 października2013 r.) zażalenie na powyższe postanowienie.

W odpowiedzi na powyższe zażalenie Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów postanowieniem z dnia 18 grudnia 2013 r. znak: IPPB3/423-505/13-4/EŻ utrzymał w mocy przedmiotowe postanowienie z dnia 7 października 2013r., znak IPPB3/423-505/13-2/EŻ.

Wnioskodawca na powyższe postanowienie z dnia 18 grudnia 2013 r. znak: IPPB3/423-505/13-4/EŻ złożył skargę z dnia 22 stycznia 2014r. (data wpływu 23 stycznia 2014 r.).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 8 września 2014 r. sygn. akt III SA/Wa 696/14 uchylił zaskarżone postanowienie.

Zdaniem Sądu, bezspornym jest, że pytanie, z którym wystąpiła Skarżąca, tj. czy podpis elektroniczny generowany przez aplikację na ewidencji przebiegu pojazdu może być uznany za podpis podatnika w rozumieniu art. 16 ust. 5 ustawy o CIT, wypełnia dyspozycję "zapytania podatkowego". Wbrew twierdzeniom organu, nie ulega wątpliwości, że przedmiotowy wniosek, którego istota tkwi w podanym wyżej pytaniu, nie dotyczy kwestii technicznych sposobu sporządzania ewidencji przebiegu pojazdu, ale wymogu stawianego przepisami prawa podatkowego, tj. podpisu podatnika w tejże ewidencji, a konkretnie podpisu elektronicznego. Sąd podziela stanowisko Skarżącej, że wymogi, jakie musi spełniać taka dokumentacja, określone są szczegółowo właśnie w przepisach podatkowych, nie zaś unormowaniach, które "nie określają zasad opodatkowania". Jak słusznie wskazała Skarżąca, istota zapytania polega właśnie na tym, że istnieją poważne wątpliwości interpretacyjne dotyczące formy, jaką powinien mieć podpis podatnika, gdyż wprost nie wynika to z przytoczonego przepisu art. 16 ust. 5 ustawy o CIT. W ocenie Sądu, wniosek o wydanie interpretacji złożony przez Skarżącą, odnosi się do konkretnej normy prawnej, która może podlegać wykładni. Dlatego powinien on zostać merytorycznie rozpatrzony przez organ.

Organ wniósł skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 8 września 2014 r., sygn. III SA/Wa 696/14, uchylającego zaskarżone postanowienie.

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 22 lutego 2017 r., sygn II FSK 179/15 oddalił skargę kasacyjną organu i stwierdził, że: „nie istniały przeszkody do wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej z wniosku skarżącej. Podana przez Dyrektora IS przyczyna odmowy wydania interpretacji indywidualnej nie mieści się bowiem w sformułowaniu "innej przyczyny", o jakiej mowa w art. 165a o.p. Jak trafnie stwierdził WSA w Warszawie, sformułowane we wniosku pytanie wypełnia dyspozycję "zapytania podatkowego" oraz odnosi się do konkretnej normy prawa podatkowego, która może podlegać wykładni.”

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego, wniosek Strony w zakresie potwierdzenia, iż po wprowadzeniu elektronicznego systemu zatwierdzania ewidencji przebiegu pojazdu, podpis elektroniczny generowany przez aplikację w ewidencji przebiegu pojazdu może być uznany za „podpis podatnika” w rozumieniu art. 16 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wymaga ponownego rozpatrzenia przez tut. organ.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą Wnioskodawca ponosi wydatki na rzecz pracowników z tytułu używania przez nich samochodów na potrzeby podatnika. W związku z podróżami służbowymi pracowników wprowadzany jest w aplikacji elektronicznego obiegu delegacji krajowych, której celem jest zapewnianie pracownikom kompleksowego rozwiązania wspierającego proces opracowywania delegacji poczynając od etapu jej wystawienia, a kończąc na etapie jej rozliczenia przez służby finansowo-księgowe. Przedmiotowa aplikacja działa w oparciu o dane, które znajdują się systemie zawierającym dane personalne pracowników. Podstawą do ewidencjonowania i rozliczania delegacji krajowych jest korzystanie z danych pracownika (numer pracownika w ewidencji kadrowej i finansowo-księgowej, imię, nazwisko) komórka organizacyjna, stanowisko, itd.). Logowanie do tego sytemu odbywa się w oparciu o konto domenowe (autentykacja odbywa się na podstawie centrum certyfikacyjnego). Użytkownik łączy się z systemem przy pomocy dowolnej przeglądarki internetowej. Kierownik w celu wydelegowania swoich uprawnień innemu pracownikowi (np. na czas nieobecności), musi wskazać tę osobę oraz zaznaczyć, do której funkcji wydelegowany ma mieć dostęp. Nadane pracownikowi uprawnienia kierownik w każdym momencie może odebrać lub zmienić. Ponadto połączenie z systemem jest szyfrowane.

Obecnie Obieg dokumentów odbywa się w następujący sposób:

1.  Pracownik albo jego przełożony lub osoba przez niego upoważniona, wystawia i rejestruje polecenie wyjazdu służbowego,
2.  Przełożony lub osoba przez niego upoważniona, akceptuje polecenie wyjazdu poprzez zatwierdzenie w aplikacji zarejestrowanej delegacji.
3.  Rozliczenie kosztów podróży służbowej:
    1.  Pracownik / jego przełożony lub osoba przez niego upoważniona wprowadza dane dotyczące poniesionych kosztów podróży służbowej, w tym dane do ewidencji przebiegu pojazdu w przypadku używania prywatnego pojazdu do jazd delegacyjnych. Jeżeli środkiem transportu jest pojazd prywatny, uzupełnia dodatkowe informacje, takie jak: nr umowy, nr rejestracyjny, pojemność silnika w cm3, liczba kilometrów.
    2.  Ewidencja przebiegu pojazdu zawiera między innymi następujące dane: nazwę, siedzibę i NIP pracodawcy (Spółki), imię i nazwisko oraz adres zamieszkania osoby używającej pojazd (delegowanego pracownika), numer rejestracyjny pojazdu i pojemność silnika, kolejny numer wpisu, datę wyjazdu, opis trasy (skąd — dokąd), cel wyjazdu, liczbę faktycznie przejechanych kilometrów, stawkę za jeden kilometr przebiegu, wartość wynikającą z przemnożenia liczby faktycznie przejechanych kilometrów i stawki za jeden kilometr przebiegu, wskazanie, do której delegacji dana ewidencja przebiegu pojazdu jest załącznikiem.
    3.  Po wypełnieniu wszystkich danych dotyczących kosztów podróży, wprowadzone rozliczenie kosztów podróży służbowej jest zatwierdzane przez osobę wprowadzającą.
    4.  Następnie przełożony lub osoba przez niego upoważniona dokonuje sprawdzenia merytorycznego kosztów delegacji i zatwierdzenia. Po wybraniu właściwego przycisku, pokazuje się delegacja bez możliwości edycji wraz z wypełnioną częścią dotyczącą poniesionych kosztów, do zapoznania się z wypełnionymi danymi.
    5.  Przełożony lub osoba przez niego upoważniona ma możliwość zatwierdzenia lub odrzucenia rozliczenia kosztów delegacji. Odrzucenie rozliczenia kosztów delegacji przenosi taką delegację do listy delegacji rozliczanych roboczych pracownika i dopiero wówczas możliwe jest przez pracownika lub osobę wprowadzającą dane, dokonanie korekty wprowadzonych danych.
    6.  Poprawione rozliczenie kosztów podróży wymaga ponownego zatwierdzenia przez osobę wprowadzającą oraz sprawdzenia merytorycznego i zatwierdzenia przez przełożonego lub osobę przez niego upoważnioną.
    7.  Po zatwierdzeniu przez osobę wprowadzającą, dane z delegacji, w tym ewidencji przebiegu pojazdu, są nieedytowalne.
    8.  Obecnie przełożony lub osoba przez niego upoważniona, po zatwierdzeniu rozliczenia kosztów podróży służbowej, drukuje ewidencję przebiegu pojazdu oraz zatwierdza ją ręcznie poprzez umieszczenie swojego podpisu wraz z imienną pieczątką w kolumnie „Podpis pracodawcy”.

Ze względu na rozmiar i charakter prowadzonej przez Spółkę działalności, dużą ilość pracowników oraz sposób wykonywania przez nich pracy (w wielu przypadkach przy użyciu własnych pojazdów), zachodzi konieczność usprawnienia procesu rozliczania delegacji oraz zmniejszenia kosztów jego obsługi. W związku z tym Wnioskodawca zamierza wprowadzić elektroniczny system zatwierdzania ewidencji przebiegu pojazdu tworzonej w aplikacji. Ewidencja byłaby podpisywana elektronicznie (zatwierdzana) przez przełożonego lub osobę przez niego upoważnioną w polu „Podpis pracodawcy”.

Na podglądzie oraz wydruku ewidencji przebiegu pojazdu byłoby dodatkowo widoczne imię i nazwisko oraz stanowisko osoby zatwierdzającej (podpisującej jako pracodawca).W przypadku, gdy zatwierdzenia (podpisu jako pracodawca) dokonywałaby osoba upoważniona, dodatkowo widoczne byłoby imię i nazwisko oraz stanowisko przełożonego, który wydelegował tej osobie swoje uprawnienia w Aplikacji.

Użytkownik, podpisujący elektronicznie ewidencję przebiegu pojazdu, jest jednoznacznie identyfikowany poprzez domenę AD przy użyciu nazwy użytkownika i hasła. Cała procedura autentykacji użytkownika jest szyfrowana przy zastosowaniu technik kryptograficznych zapewniających integralność oraz wiążących konto AD autora z dokumentem.

Dane w ewidencji przebiegu pojazdu, po zatwierdzeniu przez pracodawcę podpisem elektronicznym generowanym przez aplikację, będą nieedytowalne i trwale przechowywane.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy opisany powyżej podpis elektroniczny generowany przez aplikację na ewidencji przebiegu pojazdu może być uznany za „podpis podatnika” w rozumieniu art. 16 ust. 5 ustawy o CIT?

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle przepisów ustawy o CIT, aby wydatki ponoszone przez podatnika na rzecz pracowników z tytułu używania przez nich samochodów na potrzeby podatnika mogły zostać zarachowane do kosztów uzyskania przychodów, konieczne jest prowadzenie ewidencji przebiegu pojazdu, która musi spełniać wymogi określone w art. 16 ust. 5 ustawy. Ewidencja przebiegu pojazdu musi być potwierdzona przez podatnika na koniec każdego miesiąca i zawierać m. in. podpis podatnika (pracodawcy i jego dane). Przepis ten nie wskazuje jednak jaką formę powinien mieć podpis pracodawcy. Ustawodawca nie określił, iż podpis ten ma być własnoręczny czyli złożony poprzez odręczne wpisanie imienia i nazwiska lub też, że ma zostać złożony w postaci podpisu elektronicznego w rozumieniu ustawy o podpisie elektronicznym (ustawa z dnia 18 września 2011 roku - Dz. U. z 2001 r. Nr 130, poz. 1450 z późn. zm).

W związku z powyższym, zdaniem Spółki, jeżeli dane zamieszczone w ewidencji przebiegu pojazdu są wystarczające do identyfikacji osoby dokonującej zatwierdzenia tej ewidencji, wówczas można uznać, iż stawiane przez ustawodawcę wymóg dotyczące tego dokumentu w zakresie podpisu podatnika zostanie spełniony. Bez znaczenia bowiem w jakiej formie został złożony podpis w przypadku gdy umożliwia on jednoznaczną identyfikację osoby dokonującej zatwierdzenia przedmiotowej ewidencji.

W opinii Wnioskodawcy podpis elektroniczny generowany przez aplikację, który będzie stosowany do zatwierdzania ewidencji przebiegu pojazdu będzie zapewniał zachowanie autentyczności, niezaprzeczalności nadania informacji oraz integralności, czyli pewności, że dane nie zostały zmodyfikowane po ich wprowadzeniu przez autora.

W trakcie całego procesu następuje potwierdzenie tożsamości użytkownika - uwierzytelnianie, zanim zostanie mu udzielone zezwolenie na dostęp do aplikacji. Stworzona procedura autoryzacji chroni zasoby udostępnione przed nieupoważnionym dostępem, zezwalając na dostęp tylko autoryzowanym użytkownikom.

Powyższe uwarunkowania zastosowanego rozwiązania technicznego, które będzie wykorzystywane u Wnioskodawcy przemawia za tym, iż będzie ono pozwalało na jednoznaczną identyfikację osoby dokonującej zatwierdzenia ewidencji przebiegu pojazdu czyli składającej podpis jako pracodawca. Tym samym, ewidencja przebiegu pojazdu będzie naszym zdaniem spełniała wymogi określone w art. 16 ust. 5 ustawy o CIT.

Prezentowane powyżej stanowisko znajduje swoje potwierdzenie w wydanych przez Ministra Finansów indywidualnych interpretacjach podatkowych. W interpretacji indywidualnej z dnia 24 kwietnia 2013 roku, wydanej z upoważnienia Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. akt IPPB3/423-72/13-2/EŻ), organ podatkowy uznał w analogicznym stanie faktycznym stanowisko wnioskodawcy za prawidłowe. Organ przychylił się tym samym do ugruntowanego już poglądu, iż podpis w rozumieniu przepisów podatkowych nie oznacza wyłącznie podpisu odręcznego, dopuszczalna jest bowiem również inna forma podpisu polegająca na umieszczeniu na dokumencie imienia i nazwiska osoby uprawnionej, która posługuje się indywidualnym hasłem/loginem. Opinię taką wyraził m. in. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 5 kwietnia 2012 znak:

*   IPTPP4/443-8/12-5/OS oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 30 listopada 2011 znak: IPPP1/443-1450/11-5/IGO.

W świetle obowiązującego stanu prawnego, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm., dalej: „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 updop.

Oznacza to, że co do zasady wszystkie poniesione wydatki, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, z wyjątkiem wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1 updop, mogą stanowić koszty uzyskania przychodów, pod warunkiem istnienia związku przyczynowo-skutkowego w odniesieniu do osiąganych przychodów.

Z tego względu, aby uznać wydatek za koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   poniesiony wydatek musi mieć bezpośredni lub pośredni wpływ na powstanie przychodu,

*   poniesiony wydatek ma na celu zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów,

*   wydatek nie może należeć do kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 updop, który dotyczy wydatków nie uznawanych za koszt uzyskania przychodu.

Należy przy tym zaznaczyć, że sam fakt niewymienienia określonego wydatku w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zawierającym katalog wydatków nie uznawanych za koszty uzyskania przychodów, nie może przesądzać automatycznie o możliwości uwzględnienia tego wydatku przy ustalaniu podstawy opodatkowania. Konieczne jest wykazanie związku ponoszonych kosztów z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą oraz uzyskiwanym z tej działalności przychodem.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków, z zastrzeżeniem pkt 30, z tytułu kosztów używania, dla potrzeb działalności gospodarczej, samochodów osobowych niestanowiących składników majątku podatnika – w części przekraczającej kwotę wynikającą z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu dla celów podatnika oraz stawki za jeden kilometr przebiegu, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra; podatnik jest obowiązany prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu.

Sposób prowadzenia ewidencji – w przypadku wykorzystywania samochodów osobowych nienależących do składników majątku podatnika – został szczegółowo określony w art. 16 ust. 5 ww. ustawy. Zgodnie z tym przepisem, przebieg pojazdu, o którym mowa w ust. 1 pkt 30 i 51, powinien być, z wyłączeniem ryczałtu pieniężnego, udokumentowany w ewidencji przebiegu pojazdu, potwierdzonej przez podatnika na koniec każdego miesiąca. Ewidencja przebiegu pojazdu powinna zawierać co najmniej następujące dane: nazwisko, imię i adres zamieszkania osoby używającej pojazdu, numer rejestracyjny pojazdu i pojemność silnika, kolejny numer wpisu, datę i cel wyjazdu, opis trasy (skąd – dokąd), liczbę faktycznie przejechanych kilometrów, stawkę za jeden kilometr przebiegu, kwotę wynikającą z przemnożenia liczby faktycznie przejechanych kilometrów i stawki za jeden kilometr przebiegu oraz podpis podatnika (pracodawcy) i jego dane. W razie braku tej ewidencji, wydatki z tytułu używania samochodów nie stanowią kosztów uzyskania przychodów.

Wątpliwości podatnika, w świetle powyższego przepisu, budzi sposób, w jaki powinien zostać dokonany podpis w ewidencji przebiegu pojazdu, w szczególności, czy może to być podpis generowany w aplikacji elektronicznego obiegu dokumentów (delegacji krajowych).

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera szczegółowego wskazania jakie wymogi powinien spełniać podpis w ewidencji przebiegu pojazdu, aby można było go uznać za podpis podatnika (pracodawcy), w szczególności czy ma to być podpis odręczny (własnoręczny) czy podpis elektroniczny. Zdaniem organu cenną wskazówkę w tym temacie zawiera art. 781 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny. Zgodnie z § 1 tego przepisu do zachowania elektronicznej formy czynności prawnej wystarcza złożenie oświadczenia woli w postaci elektronicznej i opatrzenie go bezpiecznym podpisem elektronicznym weryfikowanym przy pomocy ważnego kwalifikowanego certyfikatu; § 2 stanowi zaś, że oświadczenie woli złożone w formie elektronicznej jest równoważne z oświadczeniem woli złożonym w formie pisemnej, chyba że ustawa lub czynność prawna zastrzega inaczej. Powyższy przepis (dodany na mocy ustawy z dnia 10 lipca 2015 roku o zmianie ustawy – Kodeks cywilny, ustawy – Kodeks postępowania cywilnego oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 7 września 2015, poz. 1311) stanowi, ze oświadczenie woli złożone w formie elektronicznej jest równoważne z oświadczeniem w formie pisemnej. Zamieszczenie go w osobnym przepisie ma uwypuklić fakt, że stanowi odrębny od formy pisemnej typ formy szczególnej. Obie formy są jednak równoważne.

Pojęcie podpisu elektronicznego wprowadzone zostało w uchylonej już ustawie z dnia18 września 2001 r. o podpisie elektronicznym (Dz. U. z 2013 r. poz. 262, z późn. zm.). Zgodnie z art. 3 pkt 2 tej ustawy bezpieczny podpis elektroniczny to podpis elektroniczny, który:

*   jest przyporządkowany wyłącznie do osoby składającej ten podpis,

*   jest sporządzany za pomocą podlegających wyłącznej kontroli osoby składającej podpis elektroniczny bezpiecznych urządzeń służących do składania podpisu elektronicznego i danych służących do składania podpisu elektronicznego,

*   jest powiązany z danymi, do których został dołączony, w taki sposób, że jakakolwiek późniejsza zmiana tych danych jest rozpoznawalna.

Bezpieczny podpis elektroniczny potwierdzony jest certyfikatem kwalifikowanym. W Polsce funkcję głównego urzędu certyfikacji dla infrastruktury bezpiecznego podpisu elektronicznego stanowi Narodowe Centrum Certyfikacji.

Obecnie kwestię podpisu elektronicznego regulują dwa główne akty prawne:

*   rozporządzenie UE nr 910/2014 z 23 lipca 2014 r. w sprawie identyfikacji elektronicznej i usług zaufania w odniesieniu do transakcji elektronicznych na rynku wewnętrznym (Dz. Urz. UE L 257 z 28.07.2014, s. 73; potocznie określane mianem „rozporządzenia eIDAS”)

*   ustawa z dnia 5 września 2016 r. o usługach zaufania oraz identyfikacji elektronicznej (Dz.U. z 2016 r. poz. 1579), która posługuje się pojęciem kwalifikowanego podpisu elektronicznego.

Kwalifikowany podpis elektroniczny jest szczególną postacią podpisu elektronicznego, który oprócz ogólnego wymogu identyfikacji osoby składającej podpis spełnia dodatkowe kryteria. Jest on przede wszystkim przyporządkowany wyłącznie do osoby składającej ten podpis. To dlatego, że jest on sporządzany za pomocą danych i bezpiecznych urządzeń podlegających wyłącznej kontroli osoby składającej podpis, służących do składania tego typu podpisu. Dodatkowym zabezpieczeniem jest reguła, że e-podpis jest powiązany z danymi, do których został dołączony w taki sposób, że jakakolwiek późniejsza ich zmiana jest rozpoznawalna. Kwalifikowany podpis elektroniczny jest składany za pomocą kwalifikowanego urządzenia do składania podpisu elektronicznego i wymaga kwalifikowanego certyfikatu podpisu elektronicznego.

Kwalifikowany podpis elektroniczny nie jest jedynym rodzajem „podpisu elektronicznego”. Na gruncie wskazanych aktów prawnych można mówić także o „zwykłym” podpisie elektronicznym (podstawa prawna: art. 3 pkt 10 rozporządzenia eIDAS), czy „zaawansowanym” podpisie elektronicznym (podstawa prawna: art. 3 pkt 11 i art. 26 rozporządzenia eIDAS).

„Zwykły” podpis elektroniczny to dane w postaci elektronicznej, które są dołączone lub logicznie powiązane z innymi danymi w postaci elektronicznej, i które użyte są przez podpisującego jako podpis. Dane te służą identyfikacji osoby składającej podpis elektroniczny. Podpis w takiej postaci nie musi zatem gwarantować swojej autentyczności, nie musi również posiadać jakichkolwiek zabezpieczeń przed możliwością jego sfałszowania. Przesłanką wystarczającą do określenia pewnego zbioru danych elektronicznych mianem zwykłego podpisu elektronicznego pozostaje możliwość identyfikacji podmiotu składającego podpis.

„Zaawansowany” podpis elektroniczny to podpis elektroniczny, który spełnia wszystkie z poniższych wymogów:

1.  umożliwia ustalenie tożsamości podpisującego,
2.  jest unikalnie przyporządkowany podpisującemu,
3.  jest powiązany z danymi podpisanymi w taki sposób, że każda późniejsza zmiana danych jest rozpoznawalna,
4.  jest składany przy użyciu danych służących do składania podpisu elektronicznego, których podpisujący może, z dużą dozą pewności, użyć pod wyłączną swoją kontrolą.

Jednakże tylko kwalifikowany podpis elektroniczny (poprzednio bezpieczny podpis elektroniczny) ma skutek prawny równoważny podpisowi własnoręcznemu.

Opatrzenie oświadczenia woli innym niż kwalifikowanym (bezpiecznym) podpisem elektronicznym wywołuje skutki prawne równoważne złożeniu oświadczenia woli w formie ustnej.

Skoro więc w art. 16 ust. 5 updop zawarto wymóg co do złożenia podpisu pod danymi zawartymi w ewidencji przebiegu pojazdu (podpisania jej) należy uznać, że składany podpis podatnika (pracodawcy) musi być podpisem własnoręcznym, albo uznawanym przez prawo za równoważny z nim, czyli kwalifikowanym podpisem elektronicznym (poprzednio: bezpiecznym podpisem elektronicznym).

Stosowana przez Spółkę aplikacja do obsługi rozliczania delegacji służbowych opisana we wniosku, do której logowanie odbywa się w oparciu o konto domenowe, a każdy z użytkowników łączy się z systemem przy pomocy dowolnej przeglądarki internetowej nie zapewnia złożenia podpisu w ewidencji przebiegu pojazdu w formie kwalifikowanego podpisu elektronicznego. Jak wynika z wniosku w polu „podpis pracodawcy” upoważniona osoba jedynie zatwierdza elektronicznie ewidencję. Takiego „zatwierdzenia” nie można uznać za złożenie podpisu, w związku z tym stanowisko podatnika należy uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych, organ stwierdza, że zostały ona wydane w indywidualnych sprawach innych podatników i nie mają mocy wiążącej dla organu wydającego niniejszą interpretację. Podkreślić przy tym należy, iż zadaniem organów podatkowych wydających interpretacje indywidualne nie jest ocena rozstrzygnięć wydanych w sprawach innych podatników. Obowiązkiem tych organów jest natomiast ocena stanowiska podatnika przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Organ podatkowy musi kierować się przy tym zasadą działania na podstawie przepisów prawa (wyrażoną w art. 120 Ordynacji podatkowej). Nie może stanowić uzasadnienia dla złamania tej zasady dążenie do zachowania jednolitości wydawanych interpretacji, gdyż w ten sposób mogłoby dojść do powielania interpretacji błędnych (patrz przykładowo wyroki: WSA z dnia 17 lipca 2012 r. sygn. akt III SA/Wa 2756/11, z dnia 11 czerwca 2012 r. sygn. akt III SA/Wa 2883/11 oraz z dnia 21 czerwca 2012 r. sygn. akt I SA/Po 355/12).

Niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 8 września 2014 r., sygn. akt III SA/Wa 696/14.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach(art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.