Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-334/10/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2010-10-15
Teza: Czy wydatki na nabycie nieruchomości przypadające proporcjonalnie na sprzedany udział są kosztem uzyskania przychodu?
Słowa kluczowe: grunty; koszt-koszty uzyskania przychodów; nieruchomości; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; przychód; udział; wartość-wartość rynkowa; zobowiązanie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 29 czerwca 2010 r. (data wpływu 5 lipca 2010 r.), uzupełnionym pismem z dnia 28 września 2010 r. (data wpływu 4 października 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie ustalenia wysokości kosztów uzyskania przychodów w momencie uzyskania przychodów ze zbycia udziałów w nieruchomości - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 lipca 2010 r. wpłynął, uzupełniony pismem z dnia 28 września 2010 r. ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia wysokości kosztów uzyskania przychodów w momencie uzyskania przychodów ze zbycia udziałów w nieruchomości.

W roku 2009 Wnioskodawca zakupił nieruchomość zabudowaną wraz z prawem wieczystego użytkowania działki gruntu z przeznaczeniem na wynajem na cele użytkowe.

Nieruchomość niniejsza posiadała status nieruchomości używanej, dlatego też jej nabycie było zwolnione z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 roku oraz na podstawie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 roku w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (& 8 ust. 1 pkt 12).

W marcu 2010 roku dokonano sprzedaży, na rzecz osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, udziału do 1/2 części w prawie wieczystego użytkowania działki gruntu wraz z udziałem do 1/2 części we własności budynków i urządzeń znajdujących się na tej działce w postaci: "przyłączy wodociągowych, kanalizacyjnych, gazowych, energetycznych stanowiących odrębny od gruntu przedmiot własności".

Sprzedaż udziału w nieruchomości oraz w prawie wieczystego użytkowania została także objęta zwolnieniem z VAT na podstawie wyżej wymienionych przepisów.

Wydatki na nabycie nieruchomości z uwzględnieniem dotychczasowych odpisów amortyzacyjnych przypadające na sprzedany udział w nieruchomości zostały zakwalifikowane jako koszt własny sprzedanych udziałów. Od miesiąca następującego po sprzedaży spółka amortyzuje nieruchomość pomniejszoną o sprzedany udział.

Przedmiotowe budynki i urządzenia stanowiły środki trwałe Wnioskodawcy w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (j. t. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.);

Spółka dodatkowo podniosła, że w literaturze fachowej spotkać można rozbieżne stanowiska urzędów skarbowych rozstrzygających zagadnienie rozliczenia podatku od towarów i usług w dwojaki sposób. Raz jest to stanowisko z którego wywieść można, iż sprzedaż udziału w nieruchomości nie może być traktowane jak dostawa towaru (w tym wypadku używanego) tylko jako sprzedaż usług albo sprzedaż praw majątkowych, która nie korzysta ze zwolnienia z VAT. Innym razem, że jest to dostawa towarów używanych która może być objęta zwolnieniem. Identyczne i rozbieżne stanowiska prezentują sądy w swych orzeczeniach.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy transakcja zbycia udziału w nieruchomości oraz w prawie wieczystego użytkowania gruntu jest dostawą towarów czy też sprzedażą usług albo praw majątkowych?
2.  Czy wydatki na nabycie nieruchomości przypadające proporcjonalnie na sprzedany udział są kosztem uzyskania przychodu?

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź na pytanie drugie. Wniosek Spółki w zakresie pytania pierwszego zostanie rozpatrzony odrębną interpretacją indywidualną.

Spółka, w zakresie dotyczącym kosztu własnego przypadającego na sprzedany udział, który zaliczyła do kosztów uzyskania przychodu - jej zdaniem postąpiła prawidłowo. Także dokonywanie amortyzacji od wartości nieruchomości pomniejszonej o sprzedany w niej udział jest w ocenie Jednostki prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Analizując przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy stwierdzić, że ustawodawca nie przewidział szczególnej metody ustalania dochodu ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (j. t. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.).

Z tego też względu przy ustalaniu dochodu z ww. tytułu należy kierować się zasadą ogólną wyrażoną w art. 7 ust. 2 ustawy, zgodnie z którą, dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Norma prawna zawarta w art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy stanowi, że przychodami są m.in. otrzymane pieniądze i wartości pieniężne.

Z kolei, zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, z zastrzeżeniem ust. 4 i 5, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.

Natomiast kosztami uzyskania przychodów, stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (j. t. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Przywołana regulacja wskazuje, że definicja kosztów uzyskania przychodów – dla celów podatku dochodowego – składa się z dwóch podstawowych elementów, które łącznie tworzą swego rodzaju normatywną klauzulę generalną. Pierwszy z tych elementów określić można mianem przesłanki pozytywnej, zakładającej spełnienie łączne dwóch warunków, tj.:

*   konieczność faktycznego – co do zasady – poniesienia wydatku,

*   poniesienie wydatku musi nastąpić w celu osiągnięcia przychodu lub jego zachowania albo zabezpieczenia.

Drugi z tych elementów stanowi przesłankę negatywną, zgodnie z którą, ponoszony wydatek nie został ujęty w zamkniętym katalogu wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów. Art. 16 ust. 1 ustawy zawiera enumeratywną listę wyłączeń z kosztów uzyskania przychodów, co oznacza, iż każdy koszt dający się zakwalifikować do którejkolwiek z pozycji wymienionej na tej liście nie będzie mógł być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, nawet jeśli był poniesiony w celu osiągnięcia przychodów.

Tak więc dany podmiot gospodarczy ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów poniesionych wydatków po wyłączeniu tych, których możliwość odliczenia jest wprost ograniczona w ustawie - zarówno bezpośrednio, jak i pośrednio związanych z uzyskiwanymi przychodami, pod warunkiem, że ich poniesienie ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, lub wiąże się z zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów.

W konsekwencji nie każdy wydatek ponoszony w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą stanowić może koszt uzyskania przychodów i jako taki podlegać odliczeniu od podstawy opodatkowania. Skoro bowiem ustawodawca wyraźnie wiąże koszty uzyskania przychodów z celem osiągnięcia przychodów, to ten cel musi być widoczny. Ponoszone koszty winny ten cel realizować lub co najmniej zakładać go jako realny. Prawo zaliczenia określonych wydatków do kosztów uzyskania przychodów dany podmiot ma w przypadku, gdy wydatki te pozostają w związku przyczynowo–skutkowym z osiąganymi przychodami.

W oparciu o kryterium stopnia powiązania istniejącego pomiędzy kosztem a celem, jakiemu ma służyć, ustawodawca wyróżnia przy tym koszty podatkowe:

*   bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód) oraz

*   inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie) - odrębnie regulując zasady ich potrącalności (art. 15 ust. 4, 4b - 4d powołanej ustawy).

Kosztami uzyskania przychodów będą zatem takie koszty, które spełniają łącznie następujące warunki:

*   zostały poniesione przez podatnika,

*   zostały właściwie udokumentowane.

*   pozostają w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą,

*   ich poniesienie miało na celu uzyskanie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów,

*   nie zostały wyłączone z kategorii kosztów podatkowych mocą art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jednocześnie podkreślić należy, że zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy podatkowej, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

1.  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2.  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3.  ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

*   wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem pkt 8a, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Wnioskodawca przedstawiając stan faktyczny w kontekście sprzedaży w marcu 2010 roku, na rzecz osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, udziału do 1/2 części w prawie wieczystego użytkowania działki gruntu wraz z udziałem do 1/2 części we własności budynków i urządzeń znajdujących się na tej działce, sprecyzował, że zbywane, przedmiotowe budynki i urządzenia stanowiły środki trwałe Wnioskodawcy w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

Podnieść należy więc, że jeżeli zbyte budynki i urządzenia spełniały warunki stawiane środkom trwałym w takiej sytuacji wydatki na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie były kosztem uzyskania przychodów (art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b cytowanej ustawy). Wydatki te mogły być odniesione w koszty podatkowe poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z przepisami podatkowymi (art. 15 ust. 6 cyt. ustawy).

W myśl art. 16a ust. 1 powołanej ustawy, amortyzacji podlegają - z zastrzeżeniem art. 16c - stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Natomiast stosownie do postanowień art. 16c pkt 1 cyt. ustawy, amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów.

Zatem jak wynika z powołanych przepisów, kosztem uzyskania przychodów, w przypadku dokonanej w marcu 2010 roku sprzedaży zakupionych do Spółki:

*   niepodlegających amortyzacji nieruchomości gruntowych – są wydatki na ich nabycie,

*   budynków – są wydatki na ich nabycie, pomniejszone o dokonane przez Spółkę odpisy amortyzacyjne.

Oceniając więc stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego, tutejszy organ uznał je za prawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.