Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-357b/10/MD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2010-07-09
Teza: Sposób udokumentowania otrzymania wkładu własnego wnoszonego przez podmioty korzystające z usług doradczych i szkoleniowych dofinansowywanych przez podmiot trzeci (Urząd Pracy) oraz wpływu ewentualnego zwolnienia tych ostatnich od opodatkowania na prawo do odliczenia podatku naliczonego.
Słowa kluczowe: dotacja; odliczenia-odliczenie podatku; proporcja; usługi; wkład
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 9 kwietnia 2010 r. (data wpływu 16 kwietnia 2010 r.), uzupełnionym w dniu 21 czerwca 2010 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu udokumentowania otrzymania wkładu własnego wnoszonego przez podmioty korzystające z usług doradczych i szkoleniowych dofinansowywanych przez podmiot trzeci (Urząd Pracy) oraz wpływu ewentualnego zwolnienia tych ostatnich od opodatkowania na prawo do odliczenia podatku naliczonego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 kwietnia 2010 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 21 czerwca 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu udokumentowania otrzymania wkładu własnego wnoszonego przez podmioty korzystające z usług doradczych i szkoleniowych dofinansowywanych przez podmiot trzeci (Urząd Pracy) oraz wpływu ewentualnego zwolnienia tych ostatnich od opodatkowania na prawo do odliczenia podatku naliczonego.

W przedmiotowym wniosku, oraz jego uzupełnieniu, został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka złożyła w Urzędzie Pracy, w ramach Priorytetu VIII Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki (dalej POKL), Działanie 8.1 Rozwój pracowników przedsiębiorstw w regionie, Poddziałanie 8.1.1 Wspieranie rozwoju kwalifikacji zawodowych i doradztwo dla przedsiębiorstw, projekt na realizację szkoleń i doradztwa dla przedsiębiorstw pod nazwą „Turystyka ma potencjał - nowe zawody szansą rozwoju przedsiębiorstw turystycznych".

Projekt przeszedł pozytywną ocenę formalną i merytoryczną oraz został przeznaczony do realizacji. Grupę docelową w projekcie stanowią przedsiębiorcy i pracownicy przedsiębiorstw prowadzących działalność gospodarczą na terenie województwa.

Projekt dotyczy szkoleń oraz doradztwa dla przedsiębiorców, którego zakres nie pokrywa się z zakresem doradztwa dla przedsiębiorców, udzielanym w ramach Poddziałania 1.2.1 RPOWZ, który przewiduje wsparcie na doradztwo w zakresie planowania inwestycyjnego oraz doradztwo w zakresie jakości.

W ramach projektu przeprowadzone zostaną cztery rodzaje szkoleń: „Animator turystyki", „Przewodnik miejski", „Przewodnik terenowy", „Kreator produktów turystycznych" oraz trzy rodzaje doradztwa dla przedsiębiorców:

*   Face to face - dla pracodawców delegujących pracowników na szkolenia dla animatorów turystyki oraz przewodników miejskich i terenowych, mające na celu zdiagnozowanie potrzeb w zakresie animacji działań; każdy pracodawca otrzyma po 2 godziny doradztwa na każdego pracownika delegowanego na szkolenie,
*   No Line - dla pracowników i pracodawców, służące stałej współpracy uczestników szkoleń z wykładowcami nad opracowaniem nowych produktów dla firm,
*   Grupowe marketingowe - dla kreatorów produktu turystycznego i ich pracodawców, mające na celu dopracowanie strategii sprzedaży nowych produktów turystycznych; każdy pracodawca otrzyma po 2 godziny doradztwa na każdego pracownika delegowanego na szkolenie.

Projektodawca nie jest zobowiązany do wniesienia wkładu własnego w celu realizacji projektu, jednakże w projekcie występuje pomoc publiczna, w związku z czym, niezbędne jest wniesienie wkładu prywatnego przez przedsiębiorstwo objęte wsparciem:

*   szkoleniowym (dla mikro i małych przedsiębiorstw) - w wysokości 20% kosztów szkoleń,
*   doradczym – w wysokości 50% kosztów usługi doradczej.

Realizując projekt Spółka ponosi wydatki związane z jego realizacją zgodnie z zasadami kwalifikowalności wydatków w ramach POKL, określonymi w Wytycznych Ministra Rozwoju Regionalnego z dnia 27 marca 2009 r. w zakresie kwalifikowania wydatków w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki. W przypadku projektów objętych zasadami pomocy publicznej obowiązują odrębne zasady dotyczące kwalifikowania wydatków od określonych w Wytycznych w zakresie kwalifikowania wydatków w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki, a wynikające z rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego z dnia 6 maja 2008 r. w sprawie udzielania pomocy publicznej w ramach POKL (Dz. U. Nr 90, poz. 557 ze zm.).

W związku z powyższym, w przypadku gdy pokrycie wydatku środkami przeznaczonymi na realizację projektu stanowi pomoc publiczną, wydatek uznany może być za kwalifikowany, jeśli spełnia łącznie następujące zasady:

1.  wszystkie dotyczące go warunki określone w Wytycznych, oraz
2.  wszystkie dotyczące go warunki określono w programie pomocowym, tj. rozporządzeniu Ministra Rozwoju Regionalnego z dnia 6 maja 2008 r. w sprawie udzielania pomocy publicznej w ramach POKL.

W ramach Poddziałania 8.1.1 POKL nie jest możliwe świadczenie usług doradczych i szkoleniowych dla przedsiębiorców w utworzonych lokalnych punktach informacyjno-konsultacyjnych, na zasadzie działań ciągłych lub okresowych. Nie mogą to być również usługi związane ze zwykłymi wydatkami operacyjnymi przedsiębiorstwa, takimi jak rutynowe usługi doradztwa podatkowego, regularne usługi prawnicze lub reklama.

Do wydatków kwalifikowanych zalicza się poniesione przez beneficjenta pomocy wydatki na zakup usług doradczych od podmiotów zewnętrznych. Oznacza to, że wnioskodawcami w ramach 2 typu projektu (doradztwa) mogą być nie tylko sami przedsiębiorcy, lecz również podmioty świadczące usługi doradcze na rzecz przedsiębiorców.

W przypadku projektu „Turystyka ma potencjał - nowe zawody szansą rozwoju przedsiębiorstw turystycznych" Spółka jest podmiotem świadczącym usługi doradcze na rzecz przedsiębiorców. Zgodnie z dokumentacją konkursową Spółka świadcząc usługi doradcze, powinna wystawiać faktury dokumentujące wartość zakupionej przez przedsiębiorcę usług. Przedsiębiorca zapłaci wówczas 50% wartości faktury za otrzymaną usługę doradczą, zgodnie z intensywnością pomocy przewidzianej dla tej formy wsparcia.

Pomoc publiczna na szkolenia to pomoc na pokrycie kosztów uczestnictwa w szkoleniu beneficjentów pomocy lub pracowników beneficjentów pomocy oddelegowanych na szkolenie, która jest udzielana zgodnie z przepisami rozdziału I, sekcji 8 rozdziału II oraz przepisami rozdziału III rozporządzenia Komisji Europejskiej nr 800/2008. Pomoc na usługi doradcze dla mikroprzedsiębiorstw, małych i średnich przedsiębiorstw to pomoc na pokrycie kosztów zakupu usług doradczych przez mikroprzedsiębiorstwa, małe i średnie przedsiębiorstwa, która jest udzielana zgodnie z przepisami rozdziału I, sekcji 5 rozdziału II oraz przepisami rozdziału III rozporządzenia Komisji Europejskiej nr 800/2008.

W dokumentacji konkursowej zamieszczono zasady wyliczania pomocy publicznej. Zgodnie z nimi, w przypadku projektów dotyczących pomocy publicznej w ramach POKL niezbędne jest wykazanie wkładu prywatnego przedsiębiorców. Wkład ten wskazywany jest we wniosku o dofinansowanie realizacji projektu oraz podlega rozliczeniu we wnioskach o płatność z realizacji projektu.

Podstawą do wyliczenia poziomu wkładu prywatnego stanowią wykazane w budżecie projektu w ramach poszczególnych zadań, koszty objęte pomocą publiczną w przeliczeniu na jednego uczestnika projektu. Projektodawca przygotowując się do obliczania wymiaru przypadającej pomocy publicznej musi znać koszty objęte pomocą publiczną oraz koszty objęte pomocą publiczną przypadające na jednego uczestnika. Wyliczanie wartości pomocy publicznej oraz związanego z tym minimalnego wymaganego wkładu prywatnego na etapie wypełniania wniosku o dofinansowanie dokonywane jest w oparciu o wartości uśrednione.

Natomiast, jeśli beneficjent dysponuje szczegółowymi danymi dotyczącymi uczestników projektów, długości trwania poszczególnych form wsparcia oraz szczegółowo skalkulowanych kosztów jednostkowych, to wyliczenie wartości pomocy publicznej w projekcie powinno być dokonane w oparciu o koszty szczegółowe przypadające na każdego uczestnika projektu.

Wkład prywatny może zostać wniesiony przez beneficjenta pomocy jako:

*   wkład pieniężny (gotówkowy),
*   wkład w postaci wynagrodzeń pracowników beneficjenta pomocy.

W przypadku gdy pomoc na szkolenia adresowana jest do przedsiębiorców lub osób prowadzących jednoosobową działalność gospodarczą, jedyną dopuszczalną formą wkładu prywatnego wnoszonego przez beneficjenta pomocy jest wkład pieniężny (gotówkowy).

W przypadku wnoszenia wkładu własnego przez przedsiębiorcę w postaci rozliczenia wynagrodzeń pracowników, podmiot udzielający pomocy publicznej musi jedynie wystawić zaświadczenie o otrzymanej pomocy publicznej przez przedsiębiorcę i nie musi już wystawiać faktury za szkolenie (wkład własny w postaci wynagrodzeń można wnosić jedynie w projektach dotyczących szkoleń). Wkład w postaci wynagrodzeń pracowników jest w odpowiedni sposób dokumentowany i rozliczany we wniosku o płatność.

Aby wyliczyć wartość wkładu prywatnego przypadającego na jednego uczestnika szkolenia/szkoleń (zgodnie z zasadami udzielania pomocy publicznej), należy zastosować jeden z poniższych wzorów, w zależności od zakładanej formy tego wkładu:

1.  w przypadku gdy wkład prywatny, jaki musi zostać wniesiony z tytułu uczestnictwa jednej osoby w szkoleniu/szkoleniach, zostanie w całości wniesiony w postaci gotówki nie jest możliwe kwalifikowanie wynagrodzeń pracowników przedsiębiorcy oddelegowanych do udziału w szkoleniu:

CWPU = (100% - %PP) x WPP,

gdzie:

CWPU - wysokość wkładu prywatnego przypadającego na jednego uczestnika,

WPP - wydatki kwalifikowalne objęte regułami pomocy publicznej, z wyłączeniem wydatków z tytułu wynagrodzenia uczestnika szkolenia/szkoleń,

%PP - odpowiedni % intensywności pomocy publicznej.

b. w przypadku gdy wkład prywatny, jaki musi zostać wniesiony z tytułu uczestnictwa jednej osoby w szkoleniu/szkoleniach, zostanie w całości wniesiony w postaci wydatków z tytułu wynagrodzenia tej osoby za faktyczny czas uczestnictwa w szkoleniu/szkoleniach:

CWPU = (WPP / %PP) - WPP,

gdzie:

CWPU - wysokość wkładu prywatnego przypadającego na jednego uczestnika,

WPP - wydatki kwalifikowalne objęte regułami pomocy publicznej, z wyłączeniem wydatków z tytułu wynagrodzenia uczestnika szkolenia/szkoleń,

%PP - odpowiedni % intensywności pomocy publicznej.

Zadeklarowana wysokość wkładu w postaci wynagrodzeń musi być równa wartości wymaganego wkładu prywatnego obliczonej za pomocą powyższego wzoru. Wydatkiem kwalifikowanym są wynagrodzenia brutto wraz z kosztami składek na ubezpieczenie społeczne płaconymi przez pracodawcę.

c. w przypadku gdy wkład prywatny, jaki musi zostać wniesiony z tytułu uczestnictwa jednej osoby w szkoleniu/ szkoleniach, zostanie wniesiony w postaci tzw. mieszanej - zarówno w postaci wydatków z tytułu wynagrodzeń uczestników za faktyczny czas uczestnictwa w szkoleniu/szkoleniach, jak i wkładu w postaci gotówki: wkład w postaci gotówki stanowi różnicę pomiędzy obowiązującym wkładem prywatnym, a wysokością wkładu w postaci wynagrodzeń uczestników. Stosuje się przy tym wzór z punktu a), przy czym za WPP należy przyjąć wydatki objęte pomocą publiczną wraz z wkładem w postaci wynagrodzeń (całkowita kwota wydatków objętych pomocą publiczną). Zadeklarowany wkład w postaci wynagrodzeń nie może przekroczyć maksymalnej dopuszczalnej wartości wkładu w postaci wynagrodzeń liczonego w sposób określony w punkcie b).

Pomoc na doradztwo.

CWPd = suma poszczególnych CWPU (wysokość wkładu prywatnego przypadającego na przedsiębiorcę), CWPd = ∑ CWPU.

Sposób wyliczenia CWPU: CWPU = 50% x WPP,

gdzie CWPU to wysokość wkładu prywatnego przypadającego na przedsiębiorcę, WPP to wydatki kwalifikowane objęte regułami pomocy publicznej.

Pomoc na szkolenia udzielana w ramach POKL może zostać przeznaczona na pokrycie następujących wydatków kwalifikowanych:

*   wynagrodzeń oraz obowiązkowych składek na ubezpieczenie społeczne osób prowadzących szkolenie lub świadczących usługi doradztwa związanego ze szkoleniem,
*   podroży służbowych, zakwaterowania oraz wyżywienia osób prowadzących szkolenie oraz beneficjentów pomocy i ich pracowników oddelegowanych do udziału w szkoleniu,
*   innych kosztów bieżących szkolenia, w tym m. in. kosztów materiałów szkoleniowych oraz ich dostaw, a także innych wydatków kwalifikowanych związanych z realizowanym szkoleniem,
*   poradnictwa i doradztwa w zakresie, w jakim dotyczą one projektu szkoleniowego,
*   najmu, dzierżawy lub leasingu pomieszczeń lub sprzętu związanych bezpośrednio z realizacją szkolenia,
*   amortyzacji narzędzi i wyposażenia wyłącznie w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do realizacji szkolenia,
*   kosztów ogólnych związanych z realizacją szkolenia, w tym kosztów obsługi administracyjno-księgowej i finansowej projektu, koszty wynajmu (wyłącznie gdy projekt jest realizowany przez projektodawcę będącego jednocześnie beneficjentem pomocy, albo na potrzeby danego przedsiębiorcy lub przedsiębiorców powiązanych z nim organizacyjnie, kapitałowo lub gospodarczo) oraz wynagrodzenia beneficjentów pomocy lub pracowników beneficjentów pomocy oddelegowanych na szkolenie, obliczonych za czas ich faktycznego uczestnictwa w szkoleniu - do wysokości sumy kwot pozostałych wydatków na szkolenia, przy czym wydatki na wynagrodzenia nie mogą przekroczyć wysokości wkładu prywatnego wnoszonego przez beneficjenta pomocy.

Powyższe wydatki stanowią podstawę do wyliczenia wysokości pomocy publicznej udzielanej na pokrycie kosztów uczestnictwa w szkoleniu beneficjenta pomocy lub wydelegowanych na szkolenie pracowników beneficjenta pomocy. W przypadku pomocy na szkolenia istnieje możliwość wnoszenia wkładu prywatnego przez beneficjenta pomocy zarówno w postaci gotówki, jak też wynagrodzeń wydelegowanych pracowników.

Pomoc na doradztwo udzielana w ramach POKL może zostać przeznaczona na poniesione przez beneficjenta pomocy wydatki na zakup usług doradczych od podmiotów zewnętrznych.

Do wydatków kwalifikowanych nie zalicza się poniesionych przez beneficjenta pomocy wydatków na zakup usług doradztwa podatkowego, prawniczych lub reklamowych, które stanowią element stałej lub okresowej działalności beneficjenta pomocy lub są związane z bieżącymi wydatkami operacyjnymi beneficjenta pomocy.

Projekty dofinansowywane są ze środków Unii Europejskiej w ramach Europejskiego Funduszu Społecznego oraz budżetu państwa. Środki na realizację projektu są wypłacane jako dotacja rozwojowa w formie zaliczki. Środki dotacji rozwojowej są przekazywane na wyodrębniony rachunek bankowy, specjalnie utworzony dla danego projektu, wskazany w umowie o dofinansowanie projektu. Do umowy o dofinansowanie projektu załączony jest harmonogram płatności wskazujący zakładane wartości płatności dla projektodawcy w poszczególnych okresach rozliczeniowych.

Pierwsza transza środków na realizację projektów jest wypłacana w wysokości i terminie określonym w harmonogramie płatności. Przekazanie kolejnej (kolejnych) transzy uzależnione jest od rozliczenia we wnioskach o płatność co najmniej 70% łącznej kwoty dotychczas otrzymanych transz środków w ramach dotacji rozwojowej, tj. wykazanie przez projektodawcę wydatków kwalifikowanych sfinansowanych ze środków dotacji rozwojowej co najmniej w tej wysokości we wniosku o płatność i ich zatwierdzenie przez Urząd Pracy. Szczegółowe informacje na temat sposobu finansowania projektów, przekazywania środków finansowych oraz rozliczenia poniesionych wydatków określa dokument Zasady finansowania Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki z dnia 15 września 2008 r.

Projekt realizowany przez Spółkę zakłada sfinansowanie wydatków w wysokości 763.416,00 zł, z tego wydatki objęte pomocą publiczną 491.375,00 zł, wkład prywatny 117.573,70 zł. W projekcie będą uczestniczyły osoby zatrudnione w mikro i małych przedsiębiorstwach. Wkład prywatny będzie wkładem pieniężnym i dla każdego zadania będzie określany odrębnie.

Realizując projekt, zgodnie z wymogami zamieszczonymi w dokumentacji konkursowej, Spółka musi wystawić fakturę VAT na wykonywaną usługę doradczą i szkolenia.

Usługi edukacyjne świadczone w ramach realizowanego projektu sklasyfikowane są pod symbolem PKWiU 80.42.20-00.00, są to szkolenia zorganizowane, z zaplanowanym programem szkolenia, określoną ilością godzin i uczestników szkolenia.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka dokonuje sprzedaży opodatkowanej, jak i zwolnionej od VAT, i od części kosztów dokonuje odliczenia podatku naliczonego według „struktury bazowej”.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy Spółka na pewno musi wystawić fakturę, czy też winna być wystawiana nota księgowa obciążeniowa dla przedsiębiorstw biorących udział w realizowanym projekcie?
2.  Jeżeli doradztwo ma być opodatkowane 22% stawką podatku, a szkolenia zwolnione od podatku, to czy wartość realizowanych szkoleń zwiększy Spółce obrót zwolniony od opodatkowania brany pod uwagę do wyliczenia proporcji bazowej?

Zdaniem Wnioskodawcy, dla przedsiębiorców biorących udział w szkoleniach i doradztwie powinien wystawiać notę księgową obciążeniową i nie powinien naliczać podatku od towarów i usług, gdyż wkład własny przedsiębiorców stanowi tylko inne źródło finansowania projektu.

Dofinansowanie nie wpłynie również na wyliczenie proporcji bazowej w celu prawidłowego odliczania podatku naliczonego od zakupów związanych ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną od opodatkowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) - zwanej dalej ustawą - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl postanowień art. 8 ust.1 ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z ust. 3 tego artykułu, usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, tj. 7%, 3% i 0% lub zwolnienie od podatku.

I tak, w świetle art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy, zwalnia się od podatku usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy. W załączniku tym, w poz. 7 wymieniono usługi w zakresie edukacji, „ex 80”.

Należy zaznaczyć, że użycie przez ustawodawcę, dla usług korzystających ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, oznaczenia „ex” przy grupowaniu PKWiU, oznacza, że zwolnienie dotyczy tylko danej usługi z danego grupowania.

Zgodnie z treścią art. 86 ust. 1, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z powyższego przepisu wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. obniżenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, występujący w takim charakterze, a towary i usługi, z których nabyciem wiąże się podatek naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Wyrazem ścisłej zależności między uprawnionym odliczeniem podatku naliczonego, a wykonywaniem czynności opodatkowanych są regulacje zawarte w art. 90 ustawy, które w sposób technicznoprawny uzupełniają generalną zasadę wyrażoną w wyżej cyt. art. 86 ust. 1.

I tak, zgodnie z ust. 1 powołanego artykułu, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 (ust. 2 tego artykułu).

W myśl art. 90 ust. 3 ustawy proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo

Natomiast ust. 4 tego artykułu przesądza, że proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Zakres odliczenia podatku naliczonego, ustalany na podstawie powyższych regulacji, uzależniony jest od przyporządkowania działalności podatnika do dwóch kategorii czynności. Do pierwszej z nich zaliczyć należy czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego (co do zasady, świadczenie usług oraz sprzedaż towarów opodatkowanych). Z kolei druga kategoria obejmuje czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo (czynności zwolnione od podatku, czy też niepodlegające opodatkowaniu). W przypadku mieszanego charakteru działalności gospodarczej prowadzonej przez podatnika, jednoznaczne przyporządkowanie niektórych zakupów (np. kosztów ogólnych) do jednej z ww. kategorii może być utrudnione lub wręcz niemożliwe. Wówczas podatnik, dla potrzeb odliczenia podatku w uprawnionej wysokości, zobowiązany jest obliczyć procentowy stosunek w jakim pozostają ww. kategorie czynności.

W świetle art. 106 ust 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Spółka złożyła w Urzędzie Pracy projekt dotyczący realizacji szkoleń i doradztwa dla przedsiębiorstw, pod nazwą „Turystyka ma potencjał - nowe zawody szansą rozwoju przedsiębiorstw turystycznych". Projekt przeszedł pozytywną ocenę formalną i merytoryczną i został przeznaczony do realizacji. Środki na jego realizację wypłacane są jako dotacja rozwojowa w formie zaliczki.

Projektodawca nie jest zobowiązany do wniesienia wkładu własnego w celu realizacji projektu, jednakże, w projekcie występuje pomoc publiczna, w związku z czym, niezbędne jest wniesienie wkładu prywatnego przez przedsiębiorstwo objęte wsparciem:

*   szkoleniowym (dla mikro i małych przedsiębiorstw) - w wysokości 20% kosztów szkoleń,
*   doradczym - w wysokości 50% kosztów usługi doradczej.

Wkład prywatny będzie wkładem pieniężnym i dla każdego zadania będzie określany odrębnie.

Spółka realizując projekt, zgodnie z wymogami zamieszczonymi w dokumentacji konkursowej, musi wystawić fakturę VAT na realizowaną usługę doradczą i szkolenia.

Usługi edukacyjne świadczone w ramach realizowanego projektu sklasyfikowane są pod symbolem PKWiU 80.42.20-00.00. Są to szkolenia zorganizowane, z zaplanowanym programem szkolenia, określoną ilością godzin i uczestników szkolenia.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka dokonuje sprzedaży opodatkowanej jak i zwolnionej od podatku od towarów i usług, a od części kosztów dokonuje odliczenia podatku naliczonego według „struktury bazowej”.

Na tym tle Spółka powzięła wątpliwość dotyczącą sposobu udokumentowania otrzymania wkładu własnego, wnoszonego przez podmioty korzystające z usług doradczych i szkoleniowych dofinansowywanych przez podmiot trzeci (Urząd Pracy) oraz wpływu ewentualnego zwolnienia tych ostatnich od opodatkowania na prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz powołane regulacje ustawy o podatku od towarów i usług, w tym przede wszystkim treść art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy (w zakresie przedmiotu opodatkowania) oraz art. 43 ust. 1 w zw. poz. 7 załącznika nr 4 do ustawy (w zakresie stawki obowiązującej dla usług szkoleniowych, sklasyfikowanych przez Spółkę w grupowaniu 80.42.20-00.00), należy uznać, że wkład własny wnoszony przez przedsiębiorców, jest wynagrodzeniem za te usługi, a zatem obrotem podlegającym opodatkowaniu według właściwych stawek. Wobec tego jedynymi dokumentami, które mogą być zastosowane w celu udokumentowania tego obrotu, są faktury VAT.

Skoro ww. usługi szkoleniowe, korzystają ze zwolnienia od podatku, a od części zakupów związanych z działalnością opodatkowaną Spółka dokonuje odliczenia podatku naliczonego według „struktury bazowej”, to w przypadku niemożności rozgraniczenia podatku naliczonego związanego z czynnościami, dającymi i nie dającymi prawa do odliczenia podatku naliczonego, należy stosować odliczenie proporcjonalne, przy uwzględnieniu obrotu wynikającego ze świadczenia usług szkoleniowych zwolnionych od podatku, wykonywanych w ramach realizowanego projektu.

Końcowo informuje się, że kwestie uznania dofinansowania otrzymanego w związku ze świadczeniem usług w ramach projektu p.n. „Turystyka ma potencjał - nowe zawody szansą rozwoju przedsiębiorstw turystycznych" za obrót oraz uznania za obrót dofinansowania dotyczącego kosztów zarządzania tym projektem oraz kosztów pośrednich, zostały rozstrzygnięte w interpretacjach indywidualnych odpowiednio nr ITPP2/443-357a/10/MD oraz ITPP2/443-357c/10/MD.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.