Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.296.2021.3.APR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-08-19
Teza: Moment powstania obowiązku podatkowego dla usługi udzielenia licencji.
Słowa kluczowe: film; licencja; obowiązek-obowiązek podatkowy; produkcja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 23 kwietnia 2021 r. (data wpływu 10 maja 2021 r.), uzupełnionym pismem z 13 sierpnia 2021 r. (data wpływu 13 sierpnia 2021 r.) na wezwanie tut. Organu z 3 sierpnia 2021 r. (doręczone 11 sierpnia 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego dla usługi udzielenia licencji - **nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 maja 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego dla usługi udzielenia licencji.

Złożony wniosek został uzupełniony pismem z 13 sierpnia 2021 r. (data wpływu 13 sierpnia 2021 r.) na wezwanie tut. Organu z 3 sierpnia 2021 r.

We wniosku przedstawiono następujące stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

(…) Sp. z o.o. sp.k. \[dalej: Spółka lub Wnioskodawca\] prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie związanym z produkcją i dystrybucją filmów, nagrań video i programów telewizyjnych.

Co do zasady, działalność ta generuje po stronie Wnioskodawcy sprzedaż opodatkowaną podatkiem od towarów i usług \[dalej: VAT\] według właściwych stawek (głównie podstawowej), ewentualnie sprzedaż, dla której miejscem opodatkowania jest terytorium innego kraju. W związku z powyższym Wnioskodawca jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT.

Spółka jest polskim rezydentem podatkowym oraz podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych \[dalej: CIT\],

1.  Umowa z dystrybutorem (licencyjna)

Uwagi ogólne

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej związanej z produkcją i dystrybucją filmów, Wnioskodawca nawiązał współpracę z jedną z zagranicznych spółek \[dalej: Dystrybutor lub Licencjobiorca\] z siedzibą w Stanach Zjednoczonych, nieposiadającą obecnie siedziby czy stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce.

Licencjobiorca prowadzi działalność w zakresie obejmującym m.in. prowadzenie platformy \[dalej: Platforma\] oferującej swoim użytkownikom (w zamian za zryczałtowaną, miesięczną opłatę abonamentową) dostęp do różnego rodzaju filmów, seriali i innych programów produkowanych na całym świecie. Użytkownicy mogą oglądać programy przy użyciu urządzenia połączonego z Internetem.

Materiały dostępne na Platformie prowadzonej przez Licencjobiorcę stanowią zarówno produkcje własne Dystrybutora, jak i produkcje, które Dystrybutor udostępnia na Platformie w oparciu o nabyte od uprawnionych podmiotów licencje.

Istota i zakres Umowy

W ramach nawiązanej współpracy, Wnioskodawca zawarł z Dystrybutorem umowę \[dalej: Umowa\] w zakresie udzielenia na rzecz Licencjobiorcy licencji na dwa filmy wyprodukowane przez Spółkę. Przedmiotem niniejszego wniosku są zasady i warunki udzielenia licencji na pierwszy z filmów \[dalej: Film\], który jest/będzie produkowany w oparciu o postanowienia Umowy (tj. niżej zostały przedstawione postanowienia Umowy dotyczące Filmu).

Na podstawie Umowy Wnioskodawca udzielił Licencjobiorcy licencji/zezwolenia na kopiowanie, reprodukcję, przesyłanie, wystawianie, rozpowszechnianie czy sublicencjonowanie Filmu i powiązanych z nimi materiałów, a także korzystanie z praw pokrewnych do Filmu \[dalej: Licencja\], Umowa stanowić będzie podstawę dla udostępnienia Filmu na Platformie (po jego wyprodukowaniu).

Stąd, mimo iż Umowa została już zawarta (i obowiązuje), bieg okresu Licencji na Film rozpocznie się dopiero w dacie udostępnienia Filmu na Platformie Dystrybutora (tzw. Start Date).

Przy tym od Start Date, przez okres pierwszych 10 lat Licencja będzie miała charakter licencji wyłącznej, natomiast po upływie tego okresu (10 lat) przekształci się w licencję niewyłączną, tj. Spółka będzie uprawniona zezwalać innym podmiotom na wystawianie, dystrybucję czy inne wykorzystywanie Filmu (przy czym też na zasadach/z ograniczeniami określonymi w Umowie).

W Umowie zostały szczegółowo określone m.in. prawa i obowiązki stron, specyfikacje dotyczące Filmu, tj. wymagania, jakie powinien spełniać Film (który jeszcze nie powstał, a jego produkcja rozpoczęła się po zawarciu Umowy), zasady rozliczeń finansowych między stronami, czy okoliczności uprawniające strony do wypowiedzenia Umowy.

W Umowie wskazano m.in., iż Licencjobiorca będzie mieć prawo do przedstawienia w toku produkcji Filmu swojej opinii w sprawach dotyczących kluczowych decyzji artystycznych. Przy czym w sytuacji, gdy pomiędzy Spółką a Dystrybutorem dojdzie do różnicy zdań w ww. zakresie, a w wyniku konsultacji pomiędzy stronami nie dojdzie do porozumienia, to stanowisko Licencjobiorcy będzie rozstrzygające.

Ponadto, Dystrybutor będzie zatwierdzał efekty zamknięcia prac nad Filmem, czy miał prawo kontrolowania zgłoszeń Filmu do konkursów filmowych.

Spółka będzie z kolei zobowiązana m.in. do dostarczenia Licencjobiorcy wszystkich materiałów niezbędnych do udostępnienia Filmu na Platformie, materiałów marketingowych i promocyjnych dotyczących Filmu czy dokumentów dotyczących praw związanych z możliwością produkcji Filmu (np. umowy z reżyserem itp.).

Wynagrodzenie należne Spółce od Dystrybutora

Zgodnie z Umową w zamian za udzielenie Licencji Spółce należy się od Dystrybutora wynagrodzenie w postaci opłat \[dalej: Opłaty licencyjne\],

W Umowie została określona łączna wysokość wynagrodzenia należnego Wnioskodawcy z tytułu Opłat licencyjnych dotyczących Filmu. Jednocześnie wskazano tam, iż wynagrodzenie to będzie wypłacane Spółce etapami, w zależności od (najpierw) postępu prac nad Filmem (tj. jego produkcji) oraz (następnie) faktu i okresu udostępniania Filmu na Platformie, w sposób i w terminach ustalonych w harmonogramie stanowiącym załącznik do Umowy.

Harmonogram rozliczeń został ustalony według następującego schematu: określony procent kwoty łącznego wynagrodzenia należnego Wnioskodawcy z tytułu Opłat licencyjnych będzie wymagalny i płatny (pod warunkami wypełnienia przez Spółkę wszystkich obowiązków na niej ciążących na podstawie Umowy, zgodnie z wymogami określonymi w Umowie) do 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpi określone zdarzenie wskazane w harmonogramie. Zdarzenia te to:

*   zawarcie Umowy;

*   rozpoczęcie zdjęć do Filmu;

*   określona kalendarzowo data;

*   koniec zdjęć do Filmu;

*   zatwierdzenie przez Licencjobiorcę efektów wstępnego montażu Filmu;

*   dostarczenie przez Spółkę na rzecz Licencjobiorcy wszystkich materiałów źródłowych (tj. wszystkich materiałów dotyczących Filmu, do których dostarczenia na rzecz Licencjobiorcy Wnioskodawca się zobowiązał);

*   upływ określonej liczby miesięcy od daty udostępnienia Filmu na Platformie (czyli od tzw. Start Date) (przy czym nie później niż po upływie określonej liczby miesięcy od daty dostarczenia Filmu do Licencjobiorcy).

1.  Uwagi końcowe - dotyczące produkcji Filmu

Film jest/będzie produkowany przez Spółkę we własnym zakresie, tj. Wnioskodawca jest/będzie jedynym producentem Filmu, a wszelkie umowy dotyczące produkcji Filmu (np. umowy z kierownikiem produkcji, reżyserem, scenarzystą, aktorami, podmiotami dysponującymi prawami w zakresie udzielenia zgody na wykorzystania historii/życiorysu bohatera przedstawionego w Filmie itp.) zostały/zostaną zawarte w imieniu i na rzecz Wnioskodawcy.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z opisem zawartym we wniosku Umowa określa zdarzenia/sytuacje (z angielskiego tzw. milestones), których wystąpienie uruchamia bieg terminu płatności – do 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu zaistnienia zdarzenia – danej części (procentu) Opłat licencyjnych. Przy tym w przypadku płatności z tzw. pierwszej grupy, tj. przypadających w okresie do momentu udostępnienia Filmu/rozpoczęcia biegu okresu Licencji (takich jak np. samo zawarcie Umowy czy przystąpienie do zdjęć), zgodnie z informacjami zawartymi we Wniosku, nie można jeszcze mówić o związku takiej płatności z wykonywanym świadczeniem (które to wykonanie zacznie mieć miejsce od momentu udostępnienia Filmu). Dlatego też w odniesieniu do tej grupy płatności odpowiedź na tą część pytania jest (powinna być) negatywna.

Natomiast w świetle charakteru i postanowień Umowy można uznać/twierdzić, iż w Umowie określono terminy płatności lub rozliczeń w związku z wykonywanym świadczeniem (tu: świadczeniem usług licencji) w odniesieniu do płatności z drugiej grupy płatności przewidzianych w Umowie, tj. płatności przypadających w okresie od momentu udostępnienia Filmu/rozpoczęcia biegu okresu Licencji. Przy tym, tak jak postanowienia Umowy rozumie Wnioskodawca, terminy te nie dotyczą okresów rozliczeniowych (takich jak miesiąc, kwartał etc.), lecz – zgodnie w wcześniejszymi uwagami – odnoszą się do wspomnianych milestones. Przy tym dla porządku należy wskazać, iż w przypadku niektórych zdarzeń określona została dodatkowo data dzienna, wskazująca moment, w którym najpóźniej – zgodnie z przewidywaniami stron Umowy – dane zdarzenie powinno mieć miejsce.

Umowa zawarta pomiędzy Wnioskodawcą a Licencjobiorcą w języku angielskim, określając zasady płatności Opłaty licencyjnej (jak też w innych miejscach), nie posługuje się wprost sformułowaniami odpowiadającymi polskiemu terminowi „zaliczka” (takim jak np. advanced payment). Niemniej jednoznacznie przewiduje w swej treści dokonywanie płatności z tytułu Opłaty licencyjnej przed okresem udzielenia licencji (tj. zanim powstanie przedmiot tej licencji w postaci Filmu i będzie możliwe przystąpienie do jej wykonywania, tj. świadczenie). W szczególności Strony przewidziały, iż płatności na rzecz Spółki będą wymagalne i płatne do 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpi określone zdarzenie wskazane w harmonogramie, tj.:

*   zawarcie Umowy;

*   rozpoczęcie zdjęć do Filmu;

*   określona kalendarzowo data;

*   koniec zdjęć do Filmu;

*   zatwierdzenie przez Licencjobiorcę efektów wstępnego montażu Filmu;

które to należności powstaną przed dostarczeniem przez Spółkę na rzecz Licencjobiorcy wszystkich materiałów źródłowych i rozpoczęcia biegu trwania licencji.

Z tego względu, w ocenie Wnioskodawcy (tak jak rozumie on postanowienia Umowy), powyższe płatności mają charakter zaliczkowy, co zostało szczegółowo wykazane w uzasadnieniu do stanowiska zaprezentowanego we Wniosku.

Umowa wprost przewiduje sytuacje, w których Wnioskodawca będzie zobowiązany do zwrotu otrzymanego od Licencjobiorcy wynagrodzenia. Dotyczy to przypadków istotnego naruszenia obowiązków nałożonych na Wnioskodawcę na podstawie Umowy, w szczególności sytuacji, gdy Wnioskodawca nie dostarczy Licencjobiorcy w wymaganym terminie Filmu, który będzie spełniał wszystkie wymogi określone w Umowie (co wynika też z całokształtu postanowień Umowy).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Za które okresy rozliczeniowe Spółka będzie obowiązana wykazać do celów VAT wynagrodzenie należne jej od Dystrybutora na podstawie Umowy w formie zaliczek/płatności częściowych, zarówno tych płatnych w toku produkcji Filmu (tj. jeszcze przed udostępnieniem Filmu Dystrybutorowi, czyli Start Date), jak i płatnych w/po tej dacie?

Zdaniem Wnioskodawcy zważywszy na charakter Umowy (jako umowy licencyjnej), Spółka będzie obowiązana wykazać do celów VAT wynagrodzenie należne jej od Dystrybutora - zarówno w przypadku Opłat licencyjnych płatnych w toku produkcji Filmu (tj. jeszcze przed przekazaniem gotowego Filmu oraz udostępnieniem go Dystrybutorowi, czyli Start Date), jak i płatnych w/po tej dacie, w rozliczeniu za okres, w którym dojdzie do otrzymania przez nią danej płatności od Dystrybutora (w odniesieniu/w zakresie faktycznie otrzymanej kwoty płatności). A to z tego względu, iż wszystkie ww. płatności będą mieć w istocie charakter zaliczkowy, tj. będą dokonywane albo jeszcze przed przekazaniem Filmu oraz rozpoczęciem biegu okresu Licencji (pierwsza grupa płatności), albo też w trakcie biegu tego okresu, tj. przed upływem jakiegokolwiek okresu rozliczeniowego (druga grupa płatności). W każdym zaś razie będą one dokonywane przed upływem okresu Licencji (jej wygaśnięciem). Niemniej, gdyby z jakiś względów którakolwiek z Opłat licencyjnych (ich części) nie została uregulowana przez Dystrybutora do tego momentu, Spółka będzie obowiązana wykazać ją (tą część) dla celów VAT najpóźniej w rozliczeniu za tenże okres (w którym doszło do upływu okresu Licencji/jej wygaśnięcia).

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Przepisy prawa podatkowego mające zastosowanie w niniejszych okolicznościach

Zgodnie z podstawowym w tym zakresie art. 19a ust. 1 ustawy VAT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi. Natomiast w myśl ust. 3 tego artykułu usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.

Z kolei zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy VAT, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Ponadto, podatnicy świadczący usługi, których miejscem świadczenia nie jest terytorium kraju (Polski), są obowiązani w prowadzonej ewidencji podać nazwę usługi, wartość usługi bez podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze, uwzględniając moment powstania obowiązku podatkowego określany dla tego rodzaju usług świadczonych na terytorium kraju. W przypadku usług, do których stosuje się art. 28b, stosuje się odpowiednio przepisy art. 19a ust. 1-3 i 8 (art. 109 ust. 3a ustawy VAT).

Zastosowanie powyższych przepisów do okoliczności będących przedmiotem niniejszego wniosku

Biorąc pod uwagę szeroką definicją pojęcia „świadczenia usług” jako czynności podlegającej VAT, nie powinno ulegać wątpliwości, iż świadczenia realizowane przez Spółkę na rzecz Dystrybutora na podstawie Umowy należy zakwalifikować na gruncie VAT jako świadczenie usług.

Jak zostało szczegółowo wskazane w uzasadnieniu do pytania nr 1 (w zakresie CIT), usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz Licencjobiorcy stanowią usługi licencji i posiadają charakter usług ciągłych (taka klasyfikacja usługi zachowuje w ocenie Wnioskodawcy aktualność także na gruncie VAT).

W związku z powyższym, w celu określenia momentu, na który należności z tytułu Opłat licencyjnych powinny zostać wykazane do celów VAT, koniecznym jest uwzględnienie przepisów regulujących moment powstania obowiązku podatkowego w VAT dla czynności stanowiących świadczenie usług.

Jednocześnie, zważywszy na okoliczność, iż usługi Licencji świadczone na rzecz Dystrybutora będą (ze względu na status usługobiorcy) stanowić usługi opodatkowane poza terytorium Polski na podstawie art. 28b ustawy VAT, należy uwzględnić także treść art. 109 ust. 3a ustawy VAT.

W myśl art. 109 ust. 3a ustawy VAT, w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b ustawy VAT, ich wartość do celów VAT należy wykazać w momencie określonym zgodnie z art. 19a ust. 1-3 i 8 ustawy VAT. W konsekwencji, w niniejszych okolicznościach należy przede wszystkim określić, kiedy dojdzie do wykonania usługi (tj. Licencji).

Ustawa VAT nie definiuje tego momentu, ani nie precyzuje, jakimi kryteriami należy posługiwać się dla jego określenia. W orzecznictwie sądów administracyjnych i organów podatkowych przyjmuje się, iż określenie momentu wykonania usługi powinno następować na podstawie obiektywnych przesłanek, z uwzględnieniem specyfiki i charakteru danej usługi. O charakterze i dacie wykonania usługi decydują, co do zasady, strony umowy chyba, że moment ten jest określony przez obowiązujące przepisy prawa.

Zdaniem Wnioskodawcy, uwzględniając specyfikę, charakter i postanowienia Umowy, należy uznać (analogicznie jak na gruncie CIT), iż o rozpoczęciu świadczenia przez Spółkę usług Licencji będzie można mówić dopiero w momencie dostarczenia przez Spółkę na rzecz Licencjobiorcy wszystkich materiałów źródłowych (tj. wszystkich materiałów dotyczących danego Filmu, do których dostarczenia na rzecz Licencjobiorcy Wnioskodawca się zobowiązał, przede wszystkim zaś dojdzie do udostępnienia Filmu do dystrybucji, tj. do eksploatacji przez Dystrybutora).

Jak zostało już wskazane w uzasadnieniu do pytania nr 1, nie można udzielić licencji na coś, co jeszcze nie istnieje, nie zostało wytworzone/wyprodukowane. Do czasu dostarczenia Licencjobiorcy gotowego Filmu, brak jest w ogóle przedmiotu usługi: przedmiotu, co do którego Licencja mogłaby być udzielona.

Z kolei o ostatecznym wykonaniu usługi będzie można w niniejszych okolicznościach mówić dopiero wraz z końcem okresu trwania Licencji/wygaśnięciem Licencji.

Istotę usługi Licencji stanowi umożliwienie Licencjobiorcy korzystania - przez czas określony lub nieokreślony - z przedmiotu usługi (tu: Filmu). Tak długo więc, jak długo Dystrybutor jest/będzie upoważniony do wyświetlania Filmu na swojej Platformie, należy uznać, iż Spółka będzie świadczyć na jego rzecz usługę Licencji.

Dopiero w momencie upływu okresu trwania Licencji/wygaśnięcia Licencji zasadnym stanie się twierdzenie, iż doszło do wykonania usługi (zakończenia świadczenia).

Jednocześnie biorąc pod uwagę, że już tylko sam pierwszy okres Licencji, w którym będzie ona obowiązywać na zasadzie wyłączności, wynosi 10 lat, to zanim dojdzie do ww. wykonania, należy mieć na względzie przepisy o VAT wiążące obowiązek podatkowy z innymi, wcześniejszymi zdarzeniami niż tylko wykonanie usługi, a więc (i) upływ terminów płatności lub rozliczeń, (ii) otrzymanie całości lub części zapłaty. Tym bardziej, iż jak wskazano w opisie, należności z tytułu Opłat licencyjnych będą wymagalne i płatne do 15 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpi:

*   zawarcie Umowy;

*   rozpoczęcie zdjęć do Filmu;

*   określona kalendarzowo data;

*   koniec zdjęć do Filmu;

*   zatwierdzenie przez Licencjobiorcę efektów wstępnego montażu Filmu;

*   dostarczenie przez Spółkę na rzecz Licencjobiorcy wszystkich materiałów źródłowych (tj. wszystkich materiałów dotyczących Filmu, do których dostarczenia na rzecz Licencjobiorcy Wnioskodawca się zobowiązał);

*   upływ określonej liczby miesięcy od daty udostępnienia Filmu na Platformie (czyli od tzw. Start Date) (przy czym nie później niż po upływie określonej liczby miesięcy od daty dostarczenia Filmu do Licencjobiorcy).

Oznacza to, że wszystkie Opłaty licencyjne należne Spółce od Dystrybutora mają/będą mieć miejsce przed ostatecznym wykonaniem usługi przez Wnioskodawcę, tj. są/będą dokonywane albo jeszcze przed przekazaniem Dystrybutorowi gotowego Filmu i rozpoczęciem biegu okresu Licencji (pierwsza grupa płatności), albo też w trakcie biegu tego okresu (druga grupa płatności). W każdym razie będą one dokonywane przed upływem okresu Licencji (jej wygaśnięciem).

W konsekwencji, na gruncie VAT, płatności z pierwszej grupy będą miały charakter zaliczkowy, kreujący w myśl art. 19a ust. 8 w zw. z art. 109 ust. 3a ustawy VAT obowiązek ich wykazania/rozliczenia do celów VAT. Powyższa konstatacja powinna odpowiednio odnosić się również do płatności z grupy drugiej. Dojdzie bowiem do nich także przed upływem/wygaśnięciem Licencji, a więc wykonaniem usługi, ale również przed upływem jakiegokolwiek okresu rozliczeniowego (w szczególności pierwszego, 10-letniego okresu wyłączności Licencji). Niemniej, nawet gdyby uznać, że w odniesieniu do drugiej grupy płatności art. 19a ust. 8 ustawy VAT może nie mieć zastosowania (gdyby nie doszło do nich przed upływem terminów określonych dla nich w Umowie), wówczas za adekwatny należałoby uznać przepis ust. 3 tego artkułu, co w praktyce skutkować powinno/będzie tożsamym rezultatem. W takim bowiem przypadku obowiązek podatkowy powstanie najpóźniej z chwilą upływu terminu płatności/rozliczenia określonego w Umowie dla tychże należności (por. art. 19 ust. 3 in fine ustawy VAT).

Niniejsze oznacza, iż Spółka będzie, co do zasady, zobowiązana do wykazania do celów VAT wartości otrzymywanych Opłat licencyjnych za okres, w którym nastąpi ich zapłata przez Licencjobiorcę. Chyba, że zapłata ta nie nastąpi przed upływem określonego w Umowie terminu płatności, wówczas wspomniany obowiązek wystąpi wraz z upływem tego terminu (dot. płatności z drugiej grupy, przypadających w okresie od momentu udostępnienia Filmu/rozpoczęcia biegu okresu Licencji). W każdym zaś razie, w odniesieniu do należności nierozliczonych wcześniej zgodnie z ww. zasadami, obowiązek ten (wykazania dla potrzeb VAT) powstanie z chwilą zakończenia Licencji (wykonania usługi).

Stanowiska organów podatkowych w podobnych sprawach

Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż zaprezentowane wyżej stanowisko (w zakresie uznania, kiedy dochodzi do wykonania usługi licencji oraz jak należy traktować do celów VAT płatności otrzymywane przez podatnika przed tą date) jest potwierdzane przez organy podatkowe w wydawanych przez nie interpretacjach indywidualnych.

Tytułem przykładu należy wskazać interpretację indywidualną DIS w Warszawie z 27 lutego 2014 r. (sygn. IPPP2/443-1313/13-2/BH), w której organ uznał za prawidłowe stanowisko podatnika twierdzącego, iż momentem wykonania usługi licencji jest moment wygaśnięcia umowy licencyjnej, a płatności otrzymywane przez usługodawcę w trakcie trwania tej umowy należy traktować jako płatności zaliczkowe i wykazywać do celów VAT za okres ich otrzymania.

Podsumowanie

Podsumowując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż będzie obowiązany wykazać do celów VAT wynagrodzenie należne mu od Dystrybutora - zarówno w przypadku Opłat licencyjnych płatnych w toku produkcji Filmu (tj. przed przekazaniem Licencjobiorcy wszystkich wymaganych materiałów źródłowych, czyli gotowego Film), jak i płatnych w/po tej dacie, w rozliczeniu za okres, w którym dojdzie do otrzymania przez niego płatności od Dystrybutora (w odniesieniu/w zakresie faktycznie otrzymanej kwoty płatności).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania Rozdziału 3 w Dziale IV dot. miejsca świadczenia przy świadczeniu usług:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku – rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6 ustawy VAT,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Powyższy artykuł wprowadza definicję podatnika, która ma zastosowanie tylko na potrzeby ustalenia miejsca świadczenia usług.

Ogólna zasada dotycząca miejsca świadczenia usług na rzecz podatników wyrażona została w art. 28b ust. 1 ustawy.

Stosownie do art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Z powyższych przepisu wynika, że miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika działającego w takim charakterze jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę swojej działalności gospodarczej.

Zatem miejscem świadczenia usługi jest miejsce, w którym usługobiorca posiada siedzibę działalności gospodarczej, zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy, czyli w konsekwencji świadczenie usług na rzecz podatników nieposiadających siedziby działalności gospodarczej na terytorium kraju, nie podlega opodatkowaniu na terytorium kraju. O sposobie opodatkowania tego świadczenia decydują przepisy obowiązujące w miejscu opodatkowania usługi.

Dla czynności, która podlega opodatkowaniu w miejscu świadczenia znajdującym się poza terytorium kraju według przepisów obowiązujących w tym miejscu, na terytorium kraju nie powstaje obowiązek podatkowy. Taka też sytuacja występuje w niniejszej sprawie.

Jednakże w tej sytuacji trzeba mieć na uwadze art. 109 ust. 3a ustawy, zgodnie z którym podatnicy świadczący usługi, których miejscem świadczenia nie jest terytorium kraju, są obowiązani w prowadzonej ewidencji podać nazwę usługi, wartość usługi bez podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze, uwzględniając moment powstania obowiązku podatkowego określany dla tego rodzaju usług świadczonych na terytorium kraju. W przypadku usług, do których stosuje się art. 28b, stosuje się odpowiednio przepisy art. 19a ust. 1-3 i 8.

Zatem z uwagi na art. 109 ust. 3a ww. ustawy, koniecznym jest ustalenie momentu powstania obowiązku podatkowego dla tego rodzaju usług świadczonych na terytorium kraju.

Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 19a ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 1b, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20, art. 21 ust. 1 i art. 138f.

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Powyższy przepis formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres.

Na podstawie art. 19a ust. 2 ustawy, w odniesieniu do przyjmowanych częściowo usług, usługę uznaje się również za wykonaną, w przypadku wykonania części usługi, dla której to części określono zapłatę.

W tym miejscu należy zauważyć, że cyt. powyżej przepis art. 19a ust. 2 ustawy nie ma zastosowania do wszystkich rodzajów usług a jedynie do tych usług, które są usługami podzielnymi w sensie gospodarczym np. usługi transportowe, spedycyjne czy przeładunkowe.

W niektórych przypadkach ustawa określa „umowne” zasady uznania danej usługi za wykonaną.

I tak np. w myśl art. 19a ust. 3 ustawy, usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.

Obowiązek podatkowy powstaje również w momencie otrzymania całości lub części zapłaty przed wykonaniem usługi.

Stosownie do art. 19a ust. 8 ustawy, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z wyjątkiem:

1.  dostaw towarów, w stosunku do których obowiązek podatkowy powstaje w sposób, o którym mowa w ust. 1b;
2.  dostaw towarów i świadczenia usług, w stosunku do których obowiązek podatkowy powstaje w sposób, o którym mowa w ust. 5 pkt 4.

Dla określenia momentu powstania obowiązku podatkowego należy ustalić moment wykonania usługi. Ustawa nie definiuje tego momentu, ani w żaden sposób nie precyzuje, jakimi kryteriami należy posługiwać się dla jego określenia. Należy jednak wskazać, że o faktycznym wykonaniu usługi decyduje jej charakter. Z kolei o charakterze i o dacie wykonania tej usługi decydują strony umowy cywilnoprawnej, chyba, że moment ten jest określony przez obowiązujący przepis prawa regulujący zasady wykonywania danego rodzaju usług.

Ponadto stosownie do art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny ( Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.), strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego. Z powyższej zasady wynika, że strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez obowiązujące przepisy prawa, w tym także przepisy prawa podatkowego.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie związanym z produkcją i dystrybucją filmów, nagrań video i programów telewizyjnych.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej związanej z produkcją i dystrybucją filmów, Wnioskodawca nawiązał współpracę z Dystrybutorem, nieposiadającym obecnie siedziby czy stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce.

W ramach nawiązanej współpracy, Wnioskodawca zawarł z Dystrybutorem Umowę w zakresie udzielenia na rzecz Licencjobiorcy licencji na dwa filmy wyprodukowane przez Spółkę. Na podstawie Umowy Wnioskodawca udzielił Licencjobiorcy licencji/zezwolenia na kopiowanie, reprodukcję, przesyłanie, wystawianie, rozpowszechnianie czy sublicencjonowanie Filmu i powiązanych z nimi materiałów, a także korzystanie z praw pokrewnych do Filmu. Umowa stanowić będzie podstawę dla udostępnienia Filmu na Platformie (po jego wyprodukowaniu).

Stąd, mimo iż Umowa została już zawarta (i obowiązuje), bieg okresu Licencji na Film rozpocznie się dopiero w dacie udostępnienia Filmu na Platformie Dystrybutora (tzw. Start Date).

Spółka będzie zobowiązana m.in. do dostarczenia Licencjobiorcy wszystkich materiałów niezbędnych do udostępnienia Filmu na Platformie, materiałów marketingowych i promocyjnych dotyczących Filmu czy dokumentów dotyczących praw związanych z możliwością produkcji Filmu (np. umowy z reżyserem itp.).

Zgodnie z Umową w zamian za udzielenie Licencji Spółce należy się od Dystrybutora wynagrodzenie w postaci Opłat licencyjnych.

W Umowie została określona łączna wysokość wynagrodzenia należnego Wnioskodawcy z tytułu Opłat licencyjnych dotyczących Filmu. Jednocześnie wskazano tam, iż wynagrodzenie to będzie wypłacane Spółce etapami, w zależności od (najpierw) postępu prac nad Filmem (tj. jego produkcji) oraz (następnie) faktu i okresu udostępniania Filmu na Platformie, w sposób i w terminach ustalonych w harmonogramie stanowiącym załącznik do Umowy.

Harmonogram rozliczeń został ustalony według następującego schematu: określony procent kwoty łącznego wynagrodzenia należnego Wnioskodawcy z tytułu Opłat licencyjnych będzie wymagalny i płatny (pod warunkami wypełnienia przez Spółkę wszystkich obowiązków na niej ciążących na podstawie Umowy, zgodnie z wymogami określonymi w Umowie) do 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpi określone zdarzenie wskazane w harmonogramie. Zdarzenia te to:

*   zawarcie Umowy;

*   rozpoczęcie zdjęć do Filmu;

*   określona kalendarzowo data;

*   koniec zdjęć do Filmu;

*   zatwierdzenie przez Licencjobiorcę efektów wstępnego montażu Filmu;

*   dostarczenie przez Spółkę na rzecz Licencjobiorcy wszystkich materiałów źródłowych (tj. wszystkich materiałów dotyczących Filmu, do których dostarczenia na rzecz Licencjobiorcy Wnioskodawca się zobowiązał);

*   upływ określonej liczby miesięcy od daty udostępnienia Filmu na Platformie (czyli od tzw. Start Date) (przy czym nie później niż po upływie określonej liczby miesięcy od daty dostarczenia Filmu do Licencjobiorcy).

Umowa określa zdarzenia/sytuacje (z angielskiego tzw. milestones), których wystąpienie uruchamia bieg terminu płatności – do 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu zaistnienia zdarzenia – danej części (procentu) Opłat licencyjnych. Przy tym w przypadku płatności z tzw. pierwszej grupy, tj. przypadających w okresie do momentu udostępnienia Filmu/rozpoczęcia biegu okresu Licencji (takich jak np. samo zawarcie Umowy czy przystąpienie do zdjęć), zgodnie z informacjami zawartymi we Wniosku, nie można jeszcze mówić o związku takiej płatności z wykonywanym świadczeniem (które to wykonanie zacznie mieć miejsce od momentu udostępnienia Filmu).

W Umowie określono terminy płatności lub rozliczeń w związku z wykonywanym świadczeniem (tu: świadczeniem usług licencji) w odniesieniu do płatności z drugiej grupy płatności przewidzianych w Umowie, tj. płatności przypadających w okresie od momentu udostępnienia Filmu/rozpoczęcia biegu okresu Licencji. Przy tym, tak jak postanowienia Umowy rozumie Wnioskodawca, terminy te nie dotyczą okresów rozliczeniowych (takich jak miesiąc, kwartał etc.), lecz – zgodnie w wcześniejszymi uwagami – odnoszą się do wspomnianych milestones. Przy tym dla porządku należy wskazać, iż w przypadku niektórych zdarzeń określona została dodatkowo data dzienna, wskazująca moment, w którym najpóźniej – zgodnie z przewidywaniami stron Umowy – dane zdarzenie powinno mieć miejsce.

Umowa zawarta pomiędzy Wnioskodawcą a Licencjobiorcą w języku angielskim, określając zasady płatności Opłaty licencyjnej (jak też w innych miejscach), nie posługuje się wprost sformułowaniami odpowiadającymi polskiemu terminowi „zaliczka” (takim jak np. advanced payment). Niemniej jednoznacznie przewiduje w swej treści dokonywanie płatności z tytułu Opłaty licencyjnej przed okresem udzielenia licencji (tj. zanim powstanie przedmiot tej licencji w postaci Filmu i będzie możliwe przystąpienie do jej wykonywania, tj. świadczenie). W szczególności Strony przewidziały, iż płatności na rzecz Spółki będą wymagalne i płatne do 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpi określone zdarzenie wskazane w harmonogramie, tj.:

*   zawarcie Umowy;

*   rozpoczęcie zdjęć do Filmu;

*   określona kalendarzowo data;

*   koniec zdjęć do Filmu;

*   zatwierdzenie przez Licencjobiorcę efektów wstępnego montażu Filmu;

które to należności powstaną przed dostarczeniem przez Spółkę na rzecz Licencjobiorcy wszystkich materiałów źródłowych i rozpoczęcia biegu trwania licencji.

Z tego względu, w ocenie Wnioskodawcy (tak jak rozumie on postanowienia Umowy), powyższe płatności mają charakter zaliczkowy, co zostało szczegółowo wykazane w uzasadnieniu do stanowiska zaprezentowanego we Wniosku.

Umowa wprost przewiduje sytuacje, w których Wnioskodawca będzie zobowiązany do zwrotu otrzymanego od Licencjobiorcy wynagrodzenia. Dotyczy to przypadków istotnego naruszenia obowiązków nałożonych na Wnioskodawcę na podstawie Umowy, w szczególności sytuacji, gdy Wnioskodawca nie dostarczy Licencjobiorcy w wymaganym terminie Filmu, który będzie spełniał wszystkie wymogi określone w Umowie (co wynika też z całokształtu postanowień Umowy).

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, za które okresy rozliczeniowe Spółka będzie obowiązana wykazać do celów VAT wynagrodzenie należne jej od Dystrybutora na podstawie Umowy w formie zaliczek/płatności częściowych, zarówno tych płatnych w toku produkcji Filmu (tj. jeszcze przed udostępnieniem Filmu Dystrybutorowi, czyli Start Date), jak i płatnych w/po tej dacie.

Art. 19a ust. 1 ustawy formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres. Unormowanie zawarte w cyt. art. 19a ust. 1 ustawy pozostaje w zgodzie z art. 63 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L nr 347 s. 1 ze zm.), zgodnie z którym zdarzenie powodujące powstanie obowiązku podatkowego ma miejsce, a VAT staje się wymagalny w momencie dostarczenia towarów lub wykonania usług. Jednocześnie należy zwrócić uwagę, że dla powstania obowiązku podatkowego na zasadach ogólnych nie ma znaczenia chwila wystawienia faktury.

Natomiast w art. 19a ust. 3 ustawy ustawodawca wprowadził unormowanie w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego w odniesieniu do „usługi, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń”, czyli takiej usługi, która jest wykonywana w sposób ciągły przez pewien czas natomiast rozliczenie należności za nią następuje w ramach okresu.

Powyższy art. 19a ust. 3 ustawy jest konsekwencją skorzystania przez ustawodawcę krajowego z możliwości jaką daje art. 64 ust. 2 akapit trzeci Dyrektywy 2006/112/WE, zgodnie z którym Państwa członkowskie mogą postanowić, że w niektórych przypadkach, innych niż określone w akapicie pierwszym i drugim, dostawy towarów lub świadczenie usług dokonywane w sposób ciągły przez pewien okres, uważa się za dokonane z upływem okresów nie dłuższych niż jeden rok.

Przepisy regulujące podatek od towarów i usług nie definiują pojęcia „sprzedaży o charakterze ciągłym”. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 17 kwietnia 2012 r., sygn. akt I FSK 935/11 odniósł się do tego pojęcia następująco: „(\`(...)\`) sprzedaż o charakterze ciągłym (\`(...)\`) polega na świadczeniach ciągłych podatnika, obejmujących pewne stałe zachowania w czasie trwania stosunku obligacyjnego, zaspokajające interes odbiorcy tych świadczeń, poprzez ich trwały – pod względem czasowym i funkcjonalnym – charakter oraz cechujące się niemożliwością wyodrębnienia powtarzających się czynności podatnika, co jest charakterystyczne dla świadczeń ciągłych (okresowych)”.

W związku z powyższym sformułować można wniosek, że jako sprzedaż ciągłą można uznać każdą usługę, która jest stale w fazie wykonywania, co oznacza, że wykonywana jest nieprzerwanie przez czas trwania umowy i w której jednoznacznie można określić jedynie moment rozpoczęcia jej świadczenia, natomiast moment jej zakończenia rozumianego jako definitywne wykonanie, nie jest z góry określony. Jest on wyznaczony przez datę obowiązywania umowy między kontrahentami.

W analizowanej sprawie nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że świadczona przez Wnioskodawcę usługa na podstawie zawartej Umowy, stanowi usługę ciągłą w rozumieniu art. 19a ust. 3 ustawy.

Dla usługi, która jest przedmiotem Umowy, nie zostały ustalone następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń i nie można uznać, że zostaje ona wykonana z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się płatności lub rozliczenia.

W Umowie została określona łączna wysokość wynagrodzenia należnego Wnioskodawcy z tytułu Opłat licencyjnych dotyczących Filmu. Harmonogram rozliczeń został ustalony według następującego schematu: określony procent kwoty łącznego wynagrodzenia należnego Wnioskodawcy z tytułu Opłat licencyjnych będzie wymagalny i płatny (pod warunkami wypełnienia przez Spółkę wszystkich obowiązków na niej ciążących na podstawie Umowy, zgodnie z wymogami określonymi w Umowie) do 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpi określone zdarzenie. Bieg okresu Licencji na Film rozpocznie się dopiero w dacie udostępnienia Filmu na Platformie Dystrybutora (tzw. Start Datę).

W okolicznościach niniejszej sprawy, świadczona na rzecz Dystrybutora usługa polega w istocie na wyprodukowaniu Filmu, a w dalszej kolejności na udzieleniu licencji na ten Film.

Jak wskazał Wnioskodawca, zawarł z dystrybutorem Umowę, w oparciu o postanowienia której jest/będzie produkowany Film. Na podstawie tej Umowy również udzielił Licencjobiorcy licencji/zezwolenia na kopiowanie, reprodukcję, przesyłanie, wystawianie, rozpowszechnianie czy sublicencjonowanie Filmu i powiązanych z nimi materiałów, a także korzystanie z praw pokrewnych do Filmu. Umowa stanowić będzie podstawę dla udostępnienia Filmu na Platformie (po jego wyprodukowaniu).

W odniesieniu do przedstawionego opisu sprawy należy więc stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z Umową dotyczącą świadczenia usługi polegającej na: wyprodukowaniu Filmu oraz udzieleniu licencji na ten Film.

Jak wynika z treści wniosku, przed udzieleniem licencji, w trakcie produkcji Filmu, na podstawie zawartej Umowy, po realizacji określonego zdarzenia (np. rozpoczęcia zdjęć do Filmu, zatwierdzenia przez Licencjobiorcę efektów wstępnego montażu Filmu, koniec zdjęć do Filmu), na rzecz Wnioskodawcy będzie wypłacany określony procent kwoty łącznego wynagrodzenia z tytułu opłat licencyjnych, który będzie wymagalny i płatny do 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpi ww. zdarzenie.

Z uwagi na powyższe okoliczności sprawy, obowiązek podatkowy w odniesieniu do czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę przed udzieleniem licencji, polegających na częściowym wykonaniu usługi określonej Umową, np. w zakresie rozpoczęcie zdjęć do Filmu czy zatwierdzenia przez Licencjobiorcę efektów wstępnego montażu Filmu będzie powstawał zgodnie z art. 19 ust. 2 ustawy. W odniesieniu do częściowo wykonywanych usług składających się na realizację usługi objętej Umową polegającej na produkcji Filmu określono zapłatę, co wypełnia dyspozycje ww. przepisu.

Usługi składające się na wykonanie Umowy w części odnoszącej się do produkcji Filmu będą więc wykonywaneane częściowo tj. z momentem wystąpienia określonego zdarzenia (zawarcie Umowy, rozpoczęcie zdjęć do Filmu, określona kalendarzowo data, koniec zdjęć do Filmu, zatwierdzenie przez Licencjobiorcę efektów wstępnego montażu Filmu). Dla każdego powyższego zdarzenia określono zapłatę. W związku z powyższym obowiązek podatkowy dla czynności wykonanych przed udzieleniem Licencji, w trakcie produkcji Filmu powstanie/będzie powstawać z momentem zaistnienia określonego zdarzenia.

Natomiast dla usługi udzielenia Licencji wykonanie usługi, a zarazem powstanie obowiązku podatkowego, następuje na podstawie art. 19a ust. 1 ustawy w momencie udostępnienia Filmu na Platformie Dystrybutora (tzw. Start Date), gdyż w tym momencie Licencjobiorca nabywa prawo do korzystania z licencji.

Bez znaczenia dla tego rozstrzygnięcia pozostaje fakt, że Licencjobiorca będzie mieć prawo do przedstawienia w toku produkcji Filmu swojej opinii w sprawach dotyczących kluczowych decyzji artystycznych. Jak również to, że Dystrybutor będzie zatwierdzał efekty zamknięcia prac nad Filmem, czy miał prawo kontrolowania zgłoszeń Filmu do konkursów filmowych. Tym bardziej, że z wniosku wynika, że mimo iż Umowa została już zawarta (i obowiązuje), bieg okresu Licencji na Film rozpocznie się dopiero w dacie udostępnienia Filmu na Platformie Dystrybutora (tzw. Start Date).

Zatem Wnioskodawca będzie obowiązany wykazać do celów VAT wynagrodzenie należne mu od Dystrybutora – od opłat otrzymywanych w toku produkcji Filmu (tj. przed udzieleniem Licencji), w okresach rozliczeniowych, w których wykonane zostaną częściowe usługi (zaistnieją zdarzenia określone w harmonogramie), za które przewidziano płatność stanowiącą procent kwoty łącznego wynagrodzenia należnego Wnioskodawcy na podstawie zawartej Umowy.

Natomiast w odniesieniu do wynagrodzenia należnego z tytułu udzielenia licencji na Film, Wnioskodawca będzie zobowiązany do wykazania tego wynagrodzenia w momencie udzielenia licencji a więc udostępnienia filmu na Platformie Dystrybutora.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Jednocześnie tut. Organ informuje, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług. Natomiast w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), ul. (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.