Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.592.2024.4.DS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-11-08
Teza: Sprzedaż wyodrębnionych lokali mieszkalnych będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Jednocześnie, stosownie do art. 29a ust. 8 ustawy, również sprzedaż gruntu, na którym posadowiony jest budynek, w którym znajdują się wyodrębnione lokale mieszkalne, będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.
Słowa kluczowe: lokal-lokal mieszkalny; lokal-sprzedaż lokalu; zwolnienie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli lub ich części ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli lub ich części w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim lub w okresie krótszym niż dwa lata od pierwszego zasiedlenia ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 2

**Interpretacja indywidualna – stanowisko w części nieprawidłowe i w części prawidłowe**

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe w zakresie uznania, że sprzedaż nieruchomości nie podlega opodatkowaniu VAT oraz jest prawidłowe w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy do planowanej dostawy nieruchomości.

### Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

3 września 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 2 września 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych sprzedaży wyodrębnionych lokali mieszkalnych.

Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 28 października 2024 r. (wpływ 31 października 2024 r.) oraz pismem z 1 listopada 2024 r. (wpływ 1 listopada 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Podatnik jest osobą fizyczną, obywatelem polski, polskim rezydentem podatkowym w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podatnik zawarł 28 listopada 2022 roku umowę ze wspólnotą mieszkaniową (dalej jako: „Wspólnota”) w myśl, której Wspólnota jest zobowiązana do ustanowienia na jego rzecz odrębnej własności w stosunku do 2 lokali w budynku, w którym znajdują się lokale członków Wspólnoty, po uprzednim przeprowadzeniu prac adaptacyjnych przez Podatnika oraz uzyskaniu wszelkich niezbędnych zgód.

Zgodnie z treścią umowy, do ustanowienia odrębnej własności i jej przeniesienia na rzecz Wnioskodawcy dojdzie nie później niż 20 grudnia 2024 roku. Umowa przenosząca własność zostanie zawarta w formie aktu notarialnego.

Budynek, w którym zgodnie z zawartą przez Wnioskodawcę umową dojdzie do wyodrębnienia własności lokali stanowi budynek w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. w Dz. U. z 2024 r. poz. 725 ze zm.).

Prace adaptacyjne będą dotyczyły rozbudowy i zmiany przeznaczenia strychu w kamienicy, która jest własnością członków Wspólnoty. Zostaną one przeprowadzone zgodnie z uzyskanym przez Podatnika pozwoleniem na budowę, które umożliwia wykonanie adaptacji strychu, jednak nie więcej niż o jedną dodatkową kondygnację.

W ramach obowiązków Podatnika, wynikających z umowy, zapłaci on cenę określoną w treści umowy oraz przeprowadzi na własny koszt szereg prac na części wspólnej budynku:

*   wymiana dachu oraz orynnowania nad całą powierzchnią budynku;
*   wymiana dachu oraz orynnowania nad klatką kuchenną;
*   przebudowa kondygnacji strychowej, polegająca na podniesieniu ściany zewnętrznej o jedną kondygnację i doprowadzenie schodów do dobudowanego piętra;
*   adaptacja powierzchni strychowej do wymogów jednego lub maksymalnie dwóch samodzielnych lokali mieszkalnych;
*   przedłużenie szybu windowego oraz wymiana windy w klatce głównej budynku;
*   montaż instalacji wewnątrz lokalu lub lokali;
*   montaż niezależnej instalacji c.o. oraz c.w. prowadzonej z węzła cieplnego do wyodrębnionych lokali;
*   wykonanie elewacji budynku;
*   montaż klap oddymiających i oświetlenia ewakuacyjnego w nowo wybudowanej części klatki schodowej;
*   wykonanie inwentaryzacji budowlanej;
*   wykonanie wszelkich prac związanych z wykonaniem ww. robót zgodnie ze sztuką budowlaną, pozwoleniem na budowę oraz projektem.

Koszty powyższych prac nie zostaną w żaden sposób rozliczone ze Wspólnotą – będą obciążały jedynie Wnioskodawcę.

W ramach realizacji umowy, Wspólnota oraz Podatnik będą współpracować w zakresie wykonania ekspertyz dotyczących stanu fundamentów budynku, badań geologicznych, oraz jeśli będzie to niezbędne, wykonanie projektu geologiczno-inżynierskiego.

Podatnik w realizacji zobowiązań wynikających z umowy, będzie korzystał z wyspecjalizowanych podmiotów zajmujących się zawodowo usługami w zakresie niezbędnym do realizacji obowiązków wynikających z umowy.

Zgodnie ze wspomnianą umową, po zakończeniu prac adaptacyjnych Podatnik nabędzie prawo do dwóch lokali mieszkalnych, które zostaną wyodrębnione w miejsce obecnego strychu stanowiącego część wspólną właścicieli lokali wchodzących w skład Wspólnoty. Cena tytułu przeniesienia własności wyodrębnionych lokali została określona w umowie w sposób kwotowy za każdy metr kwadratowy i będzie stanowiła iloczyn ustalonej kwoty oraz ilości metrów kwadratowych liczonych po podłodze.

Po nabyciu praw do nowo wyodrębnionych lokali Podatnik rozważa odpłatne wynajęcie nabytych lokali na rzecz podmiotów trzecich w ramach najmu prywatnego jedynie na cele mieszkaniowe. W czasie, gdy lokale nie będą wynajęte Wnioskodawca będzie realizował w nich własne cele mieszkaniowe.

Podatnik prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą od 1 kwietnia 2021 roku i posiada obecnie status czynnego podatnika podatku od towarów i usług. Działalność jest prowadzona w zakresie pośrednictwa w obrocie nieruchomościami. W ramach działalności gospodarczej Wnioskodawca świadczy na rzecz zleceniodawcy usługi polegające na analizie gruntów, prezentacji nieruchomości, będących własnością zleceniodawcy, współtworzeniu memorandów inwestycyjnych, koordynacji komunikacji między stronami transakcji, organizacji dokumentacji oraz reprezentowania zleceniodawcy przy procesie zakupu lub sprzedaży nieruchomości.

Na dzień dzisiejszy Podatnik nie świadczy działalności handlowej polegającej na zakupie i sprzedaży nieruchomości własnych.

Podatnik nie zakłada wprowadzania lokali do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych oraz ich amortyzacji.

Podatnik nie planuje rozszerzania działalności gospodarczej na kwestie związane z pracami budowlanymi czy sprzedażą nieruchomości, o których mowa powyżej. Aktualne plany Podatnika nie zakładają przeprowadzania większej ilości transakcji podobnych do opisanych powyżej. Nabycie nieruchomości nastąpi w ramach transakcji niepodlegającej VAT, w związku z czym Podatnik nie otrzyma faktury VAT od Wspólnoty. Zważywszy na powyższe Podatnikowi nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT.

Podatnik nie planuje również uwzględniać w kosztach uzyskania przychodów prowadzonej działalności wydatków związanych z wytworzeniem lokali ani innych zobowiązań będących przedmiotem ww. umowy. Podatnik nie będzie też w stosunku do tych wydatków dokonywał odliczenia naliczonego podatku VAT.

Nabyte lokale będą wykorzystywane jedynie w stosunku do najmu prywatnego, tj. działalności zwolnionej z VAT, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 36 u.p.t.u. Poza wspomnianymi lokalami, które Podatnik planuje nabyć, Podatnik posiada również jeden lokal mieszkalny, w którym obecnie zamieszkuje, zakupiony za gotówkę 30 marca 2022 roku. Na dzień dzisiejszy podatnik nie planuje sprzedaży tej nieruchomości. Podatnik w przeszłości nie posiadał ani nie sprzedawał innych lokali mieszkalnych.

Po upływie co najmniej 5 lat od, licząc od końca roku, w którym nastąpiło ustanowienie odrębnej własności lokali, oraz co najmniej 2 lata od pierwszego zasiedlenia, o którym mowa w art. 2 pkt 14 u.p.t.u., Podatnik rozważa sprzedaż wyodrębnionych lokali.

### Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego

Adres nieruchomości będącej przedmiotem wniosku to: (…)

Cena sprzedaży wyodrębnionych lokali została określona w sposób kwotowy – jako mnożnik stałej kwoty za m2 oraz ilości metrów kwadratowych powierzchni strychowej liczonej po podłodze. W związku z powyższym oraz z uwagi na fakt, że prace mają być poniesione na koszt Wnioskodawcy, wysokość poniesionych kosztów prac adaptacyjnych nie ma wpływu na cenę za jaką zostaną nabyte wyodrębnione lokale mieszkalne.

W ocenie Wnioskodawcy nie będzie mu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z prowadzonymi pracami w części wspólnej budynku.

Po zasiedleniu Wnioskodawca nie planuje dokonywać ulepszeń stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej tych lokali.

Wnioskodawca planuje pozyskać nabywców poprzez wystawienie ofert na portalach internetowych prezentujących nieruchomości na sprzedaż, takich jak (\`(...)\`) czy (\`(...)\`).

Jak wspomniano powyżej Wnioskodawca planuje jedynie wystawić oferty na portalach internetowych prezentujących oferty sprzedaży nieruchomości. Poza zrobieniem i dodaniem do ogłoszenia zdjęć nieruchomości Wnioskodawca nie planuje podejmowania jakichkolwiek działań mających uatrakcyjnić oferty. Wnioskodawca nie planuje podejmować jakichkolwiek działań poza wystawieniem ich na portalach oferujących nieruchomości.

Nabyte lokale mieszkalne będą wykorzystywane w działalności polegającej na najmie prywatnym, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT lub będą wykorzystywane na własne cele mieszkaniowe Wnioskodawcy. Wnioskodawca nie będzie w nich wykonywał innej działalności.

Wnioskodawca podejmie się adaptacji strychu w celu pozyskania lokali do realizacji celów mieszkaniowych własnych oraz przeznaczenia lokali do wynajęcia ich osobom trzecim dla realizacji ich celów mieszkaniowych. Wnioskodawca przeznaczy je na cele związane z wynajmem prywatnym na rzecz osób trzecich. Zakłada również, że w czasie, gdy lokale nie będą wynajęte – będzie realizował w nich własne potrzeby mieszkaniowe.

Prace adaptacyjne i nabycie lokali nastąpi z własnych oszczędności, darowizn otrzymanych od osób bliskich oraz bieżących środków uzyskanych z prowadzonej działalności gospodarczej. W przypadku gdy okaże się, że posiadane środki są niewystarczające, Wnioskodawca będzie poszukiwał finansowania od podmiotów trzecich.

### Pytanie (oznaczone we wniosku nr 2)

Czy Podatnik będzie zobowiązany do zapłaty podatku od towarów i usług od sprzedaży nieruchomości?

### Pana stanowisko w sprawie

Podatnik nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku od towarów i usług od sprzedaży nieruchomości.

Uzasadnienie stanowiska

Art. 2 pkt 14 u.pt.u.: Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o: pierwszym zasiedleniu - rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej;

Zgodnie z art. 5 ust. 1 u.p.t.u. opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Art. 7 ust. 1 u.p.t.u. stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1) przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;

2) wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;

3) wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;

4) wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;

5) ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;

6) oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;

7) zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.t.u. podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Ust. 2 cytowanego artykułu precyzuje, iż działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Ponadto zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a u.p.t.u. zwalnia się od podatku:

10) dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata;

10a) dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów;

W związku z treścią zacytowanych przepisów Wnioskodawca wywodzi, że opodatkowanie podatkiem VAT wystąpi w sytuacji, gdy sprzedaż nieruchomości nastąpi w ramach wykonywanej przez Podatnika działalności gospodarczej. O tym czy działalność taka jest wykonywana świadczą przesłanki obiektywne, niezależnie od tego, czy Podatnik zarejestrował działalność gospodarczą oraz czy prowadził dokumentację, do której jako podatnik VAT jest zobowiązany.

Zagadnienie dotyczące zakwalifikowania sprzedaży nieruchomości (co prawda, gruntowej) badał Trybunał Sprawiedliwości w wyroku z dnia 15 września 2011 r., sygn. C-180/10. W wyroku tym Trybunał wskazał, że jeżeli państwo to skorzystało z możliwości przewidzianej w art. 12 ust. 1 dyrektywy 2006/112 w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, niezależnie od częstotliwości takich transakcji oraz od kwestii, czy sprzedawca prowadzi działalność producenta, handlowca lub usługodawcy, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Z orzecznictwa wynika w tej mierze, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej (zob. wyrok z dnia 20 czerwca 1996 r. w sprawie C-155/94 Wellcome Trust, Rec. s. I-3013, pkt 32).

Należy dodać, że sama liczba i zakres transakcji sprzedaży dokonanych w niniejszej sprawie nie ma charakteru decydującego. Jak orzekł Trybunał, zakres transakcji sprzedaży nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych.

Podobnie okoliczność, iż przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie nie jest decydująca.

Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy VAT.

Podobnie, Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 4 lipca 2023 roku, sygn. I FSK 427/23, rozstrzygając sprawę dotyczącą podziału i przeniesienia własności nieruchomości (również gruntowych), wskazał, że nie można wymagać, aby osoba fizyczna w ramach racjonalnego zarządu swoim majątkiem prywatnym wyzbywała się tego majątku w możliwe najmniej rentowny i ekonomicznie uzasadniony sposób, aby tylko nie podjąć żadnych czynności zwiększających atrakcyjność czy przeznaczenie gruntu, co mogłoby skutkować uznaniem za podatnika VAT.

Przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną (np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze), przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu pojedynczych z tych okoliczności.

Przenosząc powyższe rozważania Trybunału Sprawiedliwości oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego na kanwę niniejszej sprawy, w ocenie Wnioskodawcy, aby uznać, że działalność Podatnika będzie wykonywana w ramach działalności gospodarczej (producentów czy handlowców) należałoby wykazać, że działalność taka ma charakter zorganizowanych działań zmierzających do osiągnięcia celu w postaci osiągnięcia dochodu. Podatnik w niniejszej sprawie, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, nie planuje wykonywać zorganizowanych działań – zaś do wszelkich prac wymagających specjalistycznej wiedzy i umiejętności, zlecić jej przeprowadzenie podmiotom specjalistycznym.

Końcowym efektem, wyodrębnienia lokali po kilku latach jego użytkowania na własne cele mieszkaniowe Podatnika lub najmu na rzecz osób trzecich może być jego zbycie.

Jeśli jednak przyjąć, że transakcja ta podlega pod VAT, to w ocenie Wnioskodawcy korzysta ona ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u., bowiem sprzedaż nastąpi po upływie więcej niż 2 lat od dnia pierwszego zasiedlenia rozumianego jako wybudowanie i wyodrębnienie lokali.

W związku z powyższym w ocenie Wnioskodawcy, nie będzie on zobowiązany do zapłaty podatku VAT od sprzedaży lokali.

Ocena stanowiska
----------------

### Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest w części nieprawidłowe i w części prawidłowe.

### Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Stosownie do powołanych powyżej przepisów budynki/budowle oraz ich części, a także grunt spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Ustawa o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do tej ustawy nie zawierają definicji lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego, należy posiłkować się w tym zakresie przepisami ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1048 ze zm.), zwanej dalej „ustawą o własności lokali”.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o własności lokali:

Samodzielny lokal mieszkalny, a także lokal o innym przeznaczeniu, zwane dalej „lokalami”, mogą stanowić odrębne nieruchomości.

Stosownie do art. 2 ust. 1a-2 ww. ustawy o własności lokali:

1a. Ustanowienie odrębnej własności samodzielnego lokalu następuje zgodnie z ustaleniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego albo treścią decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu oraz zgodnie z pozwoleniem na budowę albo skutecznie dokonanym zgłoszeniem, i zgodnie z pozwoleniem na użytkowanie albo skutecznie dokonanym zawiadomieniem o zakończeniu budowy.

1b. Przepisu ust. 1a nie stosuje się do budynków istniejących przed dniem 1 stycznia 1995 r. lub wybudowanych na podstawie pozwolenia na budowę wydanego przed tą datą.

1c. Odrębną nieruchomość w budynku mieszkalnym jednorodzinnym mogą stanowić co najwyżej dwa samodzielne lokale mieszkalne. Ograniczenie to nie ma zastosowania do budynków, które zostały wybudowane na podstawie pozwolenia na budowę wydanego przed dniem 11 lipca 2003 r.

2\. Samodzielnym lokalem mieszkalnym, w rozumieniu ustawy, jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Przepis ten stosuje się odpowiednio również do samodzielnych lokali wykorzystywanych zgodnie z przeznaczeniem na cele inne niż mieszkalne.

W myśl art. 2 ust. 3 ustawy o własności lokali:

Spełnienie wymagań, o których mowa w ust. 1a-2, stwierdza starosta w formie zaświadczenia.

Oznacza to, że dokumentem kluczowym dla potwierdzenia prawnego wyodrębnienia danego lokalu jest uzyskanie zaświadczenia o samodzielności lokalu, wydanego przez odpowiedni organ władzy publicznej.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 i ust. 2 ustawy o własności lokali:

1) Odrębną własność lokalu można ustanowić w drodze umowy, a także jednostronnej czynności prawnej właściciela nieruchomości albo orzeczenia sądu znoszącego współwłasność.

2) Umowa o ustanowieniu odrębnej własności lokalu powinna być dokonana w formie aktu notarialnego; do powstania tej własności niezbędny jest wpis do księgi wieczystej.

O możliwości wyodrębnienia prawnego lokalu decyduje przesłanka samodzielności.

Z powołanych przepisów wynika, że odrębną nieruchomość może stanowić samodzielny lokal, a dla powstania odrębnej własności lokali niezbędny jest wpis do księgi wieczystej mający charakter konstytutywny. Bez wpisu do księgi wieczystej odrębna własność lokalu (części budynku) nie może skutecznie powstać. Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług lokal ten staje się odrębnym od budynku towarem i stanowi samodzielny przedmiot czynności podlegającej opodatkowaniu tym podatkiem.

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w art. 15 ust. 2 ustawy ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Przy czym, w świetle przytoczonych wyżej przepisów status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Z analizy art. 5 ust. 1 ustawy w związku z art. 15 ust. 1 ustawy wynika, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Zatem, kiedy osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Jednocześnie wykorzystywanie składników majątku, tj. takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania, które polega na czerpaniu dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej. Należy stwierdzić, że każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, wykorzystywanie majątku należącego do danej osoby stanowi również działalność gospodarczą jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Wobec tego, właściwe jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników podatku VAT w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej. W tym kontekście, nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych, okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej działalności gospodarczej. Jednakże każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy jest uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

Zatem wykorzystywanie majątku prywatnego stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

Z opisu sprawy wynika, że 28 listopada 2022 roku zawarł Pan umowę ze wspólnotą mieszkaniową w myśl, której Wspólnota jest zobowiązana do ustanowienia na Pana rzecz odrębnej własności 2 lokali w budynku, w którym znajdują się lokale członków Wspólnoty, po uprzednim przeprowadzeniu przez Pana prac adaptacyjnych oraz uzyskaniu wszelkich niezbędnych zgód. Zgodnie z treścią umowy, do ustanowienia odrębnej własności i jej przeniesienia na Pana rzecz dojdzie nie później niż 20 grudnia 2024 roku. Umowa przenosząca własność zostanie zawarta w formie aktu notarialnego.

Budynek, w którym zgodnie z zawartą przez Pana umową dojdzie do wyodrębnienia własności lokali, stanowi budynek w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane. Prace adaptacyjne będą dotyczyły rozbudowy i zmiany przeznaczenia strychu w kamienicy, która jest własnością członków Wspólnoty. Zostaną one przeprowadzone zgodnie z uzyskanym przez Pana pozwoleniem na budowę, które umożliwia wykonanie adaptacji strychu, jednak nie więcej niż o jedną dodatkową kondygnację.

Koszty wykonanych prac nie zostaną w żaden sposób rozliczone ze Wspólnotą – będą obciążały jedynie Pana. Zgodnie z ww. umową, po zakończeniu prac adaptacyjnych nabędzie Pan prawo do dwóch lokali mieszkalnych, które zostaną wyodrębnione w miejsce obecnego strychu stanowiącego część wspólną właścicieli lokali wchodzących w skład Wspólnoty. Cena tytułu przeniesienia własności wyodrębnionych lokali została określona w umowie w sposób kwotowy za każdy metr kwadratowy i będzie stanowiła iloczyn ustalonej kwoty oraz ilości metrów kwadratowych liczonych po podłodze.

Po nabyciu praw do nowo wyodrębnionych lokali rozważa Pan odpłatne wynajęcie nabytych lokali na rzecz podmiotów trzecich w ramach najmu prywatnego jedynie na cele mieszkaniowe. W czasie, gdy lokale nie będą wynajęte będzie Pan realizował w nich własne cele mieszkaniowe.

Prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą od 1 kwietnia 2021 roku i posiada obecnie status czynnego podatnika podatku od towarów i usług. Działalność jest prowadzona w zakresie pośrednictwa w obrocie nieruchomościami. W ramach działalności gospodarczej świadczy Pan na rzecz zleceniodawcy usługi polegające na analizie gruntów, prezentacji nieruchomości, będących własnością zleceniodawcy, współtworzeniu memorandów inwestycyjnych, koordynacji komunikacji między stronami transakcji, organizacji dokumentacji oraz reprezentowania zleceniodawcy przy procesie zakupu lub sprzedaży nieruchomości.

Na dzień dzisiejszy nie świadczy Pan działalności handlowej polegającej na zakupie i sprzedaży nieruchomości własnych. Nie zakłada Pan wprowadzania lokali do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych oraz ich amortyzacji. Nie planuje Pan rozszerzania działalności gospodarczej na kwestie związane z pracami budowlanymi czy sprzedażą nieruchomości, o których mowa powyżej. Aktualne plany nie zakładają przeprowadzania przez Pana większej ilości transakcji podobnych do opisanych powyżej. Nabycie nieruchomości nastąpi w ramach transakcji niepodlegającej VAT, w związku z czym nie otrzyma Pan faktury VAT od Wspólnoty. Zważywszy na powyższe nie będzie Panu przysługiwało również prawo do odliczenia podatku VAT.

Nie planuje Pan uwzględniać w kosztach uzyskania przychodów prowadzonej działalności wydatków związanych z wytworzeniem lokali ani innych zobowiązań będących przedmiotem ww. umowy. Nie będzie Pan też w stosunku do tych wydatków dokonywał odliczenia naliczonego podatku VAT.

Poza wspomnianymi lokalami, które planuje Pan nabyć, posiada Pan również jeden lokal mieszkalny w którym obecnie zamieszkuje, zakupiony za gotówkę 30 marca 2022 roku. Na dzień dzisiejszy nie planuje Pan sprzedaży tej nieruchomości. W przeszłości nie posiadał ani nie sprzedawał innych lokali mieszkalnych.

Po upływie co najmniej 5 lat od, licząc od końca roku, w którym nastąpiło ustanowienie odrębnej własności lokali, oraz co najmniej 2 lata od pierwszego zasiedlenia, o którym mowa w art. 2 pkt 14 ustawy, rozważa Pan sprzedaż wyodrębnionych lokali.

Wskazał Pan, że nie będzie Panu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z prowadzonymi pracami w części wspólnej budynku. Nie planuje Pan po zasiedleniu dokonywać ulepszeń stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej tych lokali.

Planuje Pan pozyskać nabywców poprzez wystawienie ofert na portalach internetowych prezentujących nieruchomości na sprzedaż, takich jak (\`(...)\`) czy (\`(...)\`). Poza zrobieniem i dodaniem do ogłoszenia zdjęć nieruchomości nie planuje Pan podejmowania jakichkolwiek działań mających uatrakcyjnić oferty.

Nabyte lokale mieszkalne będą wykorzystywane w działalności polegającej na najmie prywatnym, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT lub będą wykorzystywane na Pana własne cele mieszkaniowe. Nie będzie Pan w nich wykonywał innej działalności.

Podejmie się Pan adaptacji strychu w celu pozyskania lokali do realizacji celów mieszkaniowych własnych oraz przeznaczenia lokali do wynajęcia ich osobom trzecim dla realizacji ich celów mieszkaniowych. Zakłada również, że w czasie, gdy lokale nie będą wynajęte – będzie realizował w nich własne potrzeby mieszkaniowe.

W związku z tak przedstawionym opisem sprawy, ma Pan wątpliwości czy będzie zobowiązany do zapłaty podatku od towarów i usług od sprzedaży tych nieruchomości.

W rozpatrywanej sprawie należy zwrócić uwagę, że podejmie się Pan adaptacji strychu w celu pozyskania lokali do realizacji celów mieszkaniowych własnych oraz przeznaczenia tych lokali do wynajęcia ich osobom trzecim do celów mieszkaniowych. Zakłada Pan, że w czasie, gdy lokale nie będą wynajęte – będzie Pan realizował w nich własne potrzeby mieszkaniowe.

Umowa najmu jest cywilnoprawną umową, która nakłada zarówno wynajmującego, jak i najemcę określone przepisami obowiązki.

Na podstawie art. 659 § 1 i 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.):

Przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Czynsz może być oznaczony w pieniądzach lub w świadczeniach innego rodzaju.

Najem jest więc umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną. Wynajmujący oddaje rzecz do używania a najemca płaci umówiony czynsz. Umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie np. lokalu przez jego najemcę.

Na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, najem stanowi świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy należy stwierdzić, że świadczenie usług najmu wypełnia, określoną w art. 15 ust. 2 ustawy, definicję działalności gospodarczej, jeżeli jest wykonywane w sposób ciągły do celów zarobkowych (zawierane umowy najmu mają zazwyczaj długotrwały charakter, a uzyskiwane korzyści z tego tytułu są w zasadzie stałe).

Analiza przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy, w świetle powołanych regulacji prawnych prowadzi do stwierdzenia, że planowana sprzedaż dwóch wyodrębnionych lokali nie nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym, lecz będzie stanowiła sprzedaż dokonywaną w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, a Pan będzie działał jako podatnik, w rozumieniu art. 15 ust. 1 tej ustawy. Znaczenie dla przedmiotowej sprawy ma analiza całokształtu działań jakie podjął Pan w odniesieniu do planowanej sprzedaży tych lokali. Jak wynika z wniosku - 28 listopada 2022 roku zawarł Pan ze ze wspólnotą mieszkaniową umowę, na mocy której Wspólnota zobowiązała się do ustanowienia na Pana rzecz odrębnej własności 2 lokali w budynku, po uprzednim przeprowadzeniu przez Pana prac adaptacyjnych oraz uzyskaniu wszelkich niezbędnych zgód. Prace adaptacyjne będą dotyczyły rozbudowy i zmiany przeznaczenia strychu w kamienicy, zostaną one przeprowadzone zgodnie z uzyskanym przez Pana pozwoleniem na budowę, które umożliwia wykonanie adaptacji strychu o jedną dodatkową kondygnację. W związku z ustanowieniem własności tych lokali na Pana rzecz zapłaci Pan określoną cenę (iloczyn ustalonej kwoty oraz ilości metrów kwadratowych liczonych po podłodze) oraz przeprowadzi na własny koszt szereg prac na części wspólnej budynku takich jak:

*   Wymiana dachu oraz orynnowania nad całą powierzchnią budynku;
*   wymiana dachu oraz orynnowania nad całą powierzchnią budynku;
*   wymiana dachu oraz orynnowania nad klatką kuchenną;
*   przebudowa kondygnacji strychowej, polegająca na podniesieniu ściany zewnętrznej o jedną kondygnację i doprowadzenie schodów do dobudowanego piętra;
*   adaptacja powierzchni strychowej do wymogów jednego lub maksymalnie dwóch samodzielnych lokali mieszkalnych;
*   przedłużenie szybu windowego oraz wymiana windy w klatce głównej budynku;
*   montaż instalacji wewnątrz lokalu lub lokali;
*   montaż niezależnej instalacji c.o. oraz c.w. prowadzonej z węzła cieplnego do wyodrębnionych lokali;
*   wykonanie elewacji budynku;
*   montaż klap oddymiających i oświetlenia ewakuacyjnego w nowo wybudowanej części klatki schodowej;
*   wykonanie inwentaryzacji budowlanej;
*   wykonanie wszelkich prac związanych z wykonaniem ww. robót zgodnie ze sztuką budowlaną, pozwoleniem na budowę oraz projektem.

Koszty powyższych prac nie zostaną rozliczone ze Wspólnotą i będą obciążały jedynie Pana.

Po zakończeniu prac adaptacyjnych nabędzie Pan prawo do dwóch lokali mieszkalnych, które zamierza Pan odpłatnie wynająć na rzecz podmiotów trzecich w ramach najmu prywatnego na cele mieszkaniowe. Będzie Pan realizował w nich również własne cele mieszkaniowe w czasie, gdy lokale nie będą wynajęte.

W takiej sytuacji nie można uznać, że Pana działania są zwykłym zarządzaniem majątkiem prywatnym. Przedstawiona we wniosku Pana aktywność wykracza poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności w odniesieniu do przedmiotowych lokali, a zaistniały ciąg zdarzeń wskazuje, że w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, będzie Pan działać jak podatnik podatku VAT. Z przedstawionego opisu wynika, że podejmuje się Pan ww. działań w celu pozyskania lokali, które będą przedmiotem wynajmu na cele mieszkaniowe. Fakt, że w czasie gdy lokale nie będą wynajmowane będzie Pan realizował własne cele mieszkaniowe, podobnie jak to, że nie zakłada Pan wprowadzania lokali do ewidencji środków trwałych, nie przesądza o tym, że powstałe lokale będą stanowiły Pana majątek prywatny. Szereg podjętych przez Pana działań: podjęcie współpracy ze wspólnotą mieszkaniową, uzyskanie odpowiednich pozwoleń na budowę umożliwiających wykonanie adaptacji strychu, przeprowadzenie na własny koszt prac adaptacyjnych do wymogów jednego lub maksymalnie dwóch samodzielnych lokali mieszkalnych oraz pozostałych prac na części wspólnej budynku, a po zakończeniu prac nabycie prawa odrębnej własności do dwóch lokali mieszkalnych, które w założeniu mają służyć do wynajmu, a po upływie określonego czasu do sprzedaży, wskazuje na działania podmiotu profesjonalnie działającego w branży mieszkaniowej. Powyższe potwierdza również fakt, że posiada Pan status czynnego podatnika podatku VAT wykonującego działalność gospodarczą w zakresie pośrednictwa w obrocie nieruchomościami. Zatem, dokonując sprzedaży wyodrębnionych lokali nie będzie Pan korzystać z prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym, nie jest to bowiem typowe (zwykłe) rozporządzanie prawem własności. Podejmowane przez Pana działania i dokonywane czynności, wykluczają sprzedaż udziału w nieruchomości w ramach zarządu majątkiem osobistym, a Pan działać będzie w tej sytuacji jak podatnik podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

Tym samym, skoro w przedmiotowej sprawie występują przesłanki stanowiące podstawę uznania Pana za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to dostawa wyodrębnionych lokali będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

W tej części Pana stanowisko jest nieprawidłowe.

Zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział zastosowanie zwolnienia od podatku do dostawy niektórych towarów. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dla dostawy towarów zostały określone m.in. w art. 43 ustawy. W przypadku dostawy budynków, budowli lub ich części zwolnienie od podatku przysługuje na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz pkt 10a ustawy lub art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Stosownie do treści art. 2 pkt 14 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu - rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Pierwszym zasiedleniem jest zatem pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku, budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku/budowli lub ich części oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku/budowli lub ich części na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika, bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z danego obiektu.

Zwolnienie od podatku wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się zatem w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków bądź budowli, jeżeli w stosunku do nich miało miejsce pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu. I tak, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Aby dostawa budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, muszą być spełnione łącznie dwa warunki występujące w tym artykule.

Przy czym, jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W celu zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
*   przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie może przysługiwać dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów, tj. zarówno nieruchomości, jak i ruchomości, przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT oraz wykorzystywanych niezależnie od okresu ich używania przez podatnika wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W odniesieniu do dostaw budynków, budowli lub ich części może zatem wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów.

Jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy oraz art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy staje się bezzasadne.

Dodatkowo należy zauważyć, że stosownie do treści art. 29a ust. 8 ustawy:

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Wobec powyższego, przy sprzedaży budynków lub budowli bądź ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków, budowli lub ich części w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku - ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Wskazał Pan, że po upływie co najmniej 5 lat od, licząc od końca roku, w którym nastąpiło ustanowienie odrębnej własności lokali, oraz co najmniej 2 lata od pierwszego zasiedlenia, o którym mowa w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, rozważa Pan sprzedaż wyodrębnionych lokali. Nie planuje Pan po zasiedleniu dokonywać ulepszeń stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej tych lokali.

Wobec powyższego, planowana dostawa lokali mieszkalnych nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, ponieważ w stosunku do ww. lokali dojdzie już do pierwszego zasiedlenia i od pierwszego zasiedlenia tych lokali do momentu planowanego ich zbycia upłynie okres dłuższy niż dwa lata. Co więcej, nie będą ponoszone wydatki na ulepszenie (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym) ww. lokali, stanowiące co najmniej 30% ich wartości początkowej.

Zatem, w rozpatrywanej sprawie przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku do planowanej dostawy lokali na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy zostaną spełnione, gdyż dostawa ta nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, a pomiędzy pierwszym zasiedleniem lokali i dostawą tych lokali upłyną dwa lata. W konsekwencji, rozważana przez Pana sprzedaż wyodrębnionych lokali mieszkalnych będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Jednocześnie, stosownie do art. 29a ust. 8 ustawy, również sprzedaż gruntu, na którym posadowiony jest budynek, w którym znajdują się wyodrębnione lokale mieszkalne, będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W związku z tym, że planowana dostawa ww. lokali mieszkalnych będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, dalsza analiza zwolnień ww. dostawy – wynikająca z przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10a lub pkt 2 ustawy – jest bezzasadna.

W tej części Pana stanowisko jest prawidłowe.

### Dodatkowe informacje

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług, w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).