Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4013.76.2018.1.JS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-06-29
Teza: uznanie glikolu propylenowego, gliceryny spożywczej oraz ich mieszanin z aromatami spożywczymi za wyroby akcyzowe, opodatkowanie ich konfekcjonowania, sprzedaży oraz moment powstania obowiązku podatkowego z tytułu ich produkcji
Słowa kluczowe: akcyza-wyroby akcyzowe; obowiązek-obowiązek podatkowy; podatek-podatek akcyzowy; produkcja
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 marca 2018 r. (data wpływu 5 kwietnia 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie uznania glikolu propylenowego, gliceryny spożywczej oraz ich mieszanin z aromatami za wyroby akcyzowe, opodatkowania ich konfekcjonowania i sprzedaży oraz określenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tego tytułu jest:

*   **prawidłowe** w zakresie pytań oznaczonych nr 1-3;
*   **nieprawidłowe** w zakresie pytania oznaczonego nr 4.

UZASADNIENIE

W dniu 5 kwietnia 2018 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie uznania glikolu propylenowego, gliceryny spożywczej oraz ich mieszanin z aromatami za wyroby akcyzowe, opodatkowania ich konfekcjonowania i sprzedaży oraz określenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tego tytułu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

Wnioskodawca zajmuje się produkcją i dystrybucją płynu do e-papierosów (tzw. liquidów) rozumianego jako gotowy produkt podlegający bezpośredniemu zastosowaniu przez użytkownika końcowego w e-papierosie oraz wszelkich komponentów niezbędnych do produkcji tego wyrobu gotowego, takich jak bazy nikotynowe i beznikotynowe, premix, aromaty własnej produkcji. Zajmuje się też hurtową sprzedażą surowców wykorzystywanych do produkcji wskazanych wyrobów. Na potrzeby produkcji własnej, a także na potrzeby sprzedaży w postaci nieprzetworzonej Wnioskodawca zakupuje także koncentraty aromatów spożywczych, czysty glikol propylenowy, czystą glicerynę farmaceutyczną, które to produkty nabywa bez akcyzy. Substancje te mogą mieć różne przeznaczenie i mają zastosowanie w różnych gałęziach przemysłu, w szczególności w branży spożywczej, kosmetycznej, farmaceutycznej, czy też  przy produkcji liquidów.

Aromat spożywczy jest mieszaniną zawierającą m.in. glikol lub glicerynę.

Poza produkcją liquidów, baz i aromatów (zarówno zawierających nikotynę, jak i nikotyny pozbawionych) przeznaczonych do użycia w e-papierosach, Wnioskodawca sprzedaje bez jakiegokolwiek przetworzenia wskazane wyroby, tj. czysty glikol propylenowy, czystą glicerynę farmaceutyczną oraz aromaty spożywcze różnym podmiotom na ich własne potrzeby, które mogą być związane z produkcją płynu do e-papierosów lub pozbawione takiego związku (przemysł spożywczy, kosmetyczny i inne). Czasami substancje te są przelewane do mniejszych opakowań jednostkowych, co nie zmienia ich uniwersalnego przeznaczenia.

Ze wskazanych substancji (mieszaniny glikolu lub gliceryny i aromatów) Wnioskodawca tworzy też różne półprodukty, które wykorzystuje w procesie wytwarzania wyrobów gotowych w postaci płynu do e-papierosów, baz do e-papierosów oraz aromatów, przeznaczonych do użycia w papierosach elektronicznych. Te półprodukty nie są przez niego nigdy przeznaczane do sprzedaży lecz wyłącznie wykorzystuje je w dalszym procesie produkcji wyrobów akcyzowych, w szczególności do wytwarzania aromatów jako oddzielnych produktów podlegających dodaniu do danej bazy w celu skomponowania liquidu o indywidualnej charakterystyce, lub jako element gotowej mieszanki w postaci płynu do e-papierosów, czy też jako aromat spożywczy podlegający sprzedaży do dalszego przetworzenia w różnych celach (spożywczych, kosmetycznych, itp.).

Produkcja wyrobów gotowych (liquidów, baz, aromatów podlegających bezpośredniemu zastosowaniu w e-papierosie) realizowana jest w ten sposób, że po specjalistycznym przeliczeniu i odmierzeniu wagi poszczególnych składników, są one umieszczane w kadzi produkcyjnej i dokładnie mieszane. Zawartość kadzi jest odpowiednio oznaczana jako wyrób gotowy i przeznaczona  po przelaniu do pojemników jednostkowych  w całości do sprzedaży jako produkt podlegający zastosowaniu bezpośrednio w e-papierosie. Z kolei w przypadku gdy substancja powstała w wyniku zmieszania stanowi półprodukt wykorzystywany do dalszego przetworzenia przez Wnioskodawcę lub produkt gotowy lecz nie przeznaczony do sprzedaży jako wyrób mający zastosowanie w papierosie elektronicznym, całość zawartości kadzi jest w odpowiedni sposób oznaczana i żadna jej część nie jest konfekcjonowana jako płyn do papierosów lub baza lecz wykorzystywana jest do dalszego procesu produkcyjnego lub sprzedawana jako produkt o uniwersalnym zastosowaniu (spożywczy, kosmetyczny, itp.).

Podatnik nie prowadzi swej działalności w oparciu o skład podatkowy.

Przedstawione zdarzenie przyszłe dotyczyć będzie okresu do dnia 31.12.2018 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy glikol propylenowy i gliceryna spożywcza, które mogą być użyte do produkcji finalnych produktów w postaci baz nikotynowych, beznikotynowych i płynu do e-papierosów, lecz także mogą być wykorzystane w produkcji zupełnie innych wyrobów jak kosmetyki czy wyroby spożywcze, stanowią wyroby akcyzowe?
2.  Czy konfekcjonowanie lub sprzedaż gliceryny spożywczej, glikolu propylenowego w czystej postaci, nabytych przez Wnioskodawcę od podmiotów trzecich, na rzecz innych producentów, w tym również do producentów wyrobów tytoniowych, wiąże się z powstaniem obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym?
3.  Czy mieszaniny glikolu propylenowego lub gliceryny spożywczej i aromatów, wytwarzane przez Wnioskodawcę jako półprodukty lub surowce służące dopiero do produkcji wyrobów gotowych w postaci baz nikotynowych, beznikotynowych i płynu do e-papierosów i nigdy nie wprowadzane do obrotu jako samodzielne wyroby służące do zastosowania w papierosach elektronicznych, stanowią wyroby akcyzowe?
4.  Kiedy dochodzi do powstania obowiązku podatkowego po stronie Wnioskodawcy w związku z produkcją baz i liquidów do papierosów elektronicznych?

Stanowisko Wnioskodawcy:

W związku z wejściem w życie ustawy z dnia 12 grudnia 2017 r. o zmianie ustawy o podatku akcyzowym (Dz. U. 2018.137) opodatkowana podatkiem akcyzowym została także produkcja płynu do papierosów elektronicznych. Niestety nowa regulacja jest niezwykle nieprecyzyjna i w sposób znaczący utrudnia prawidłowe rozpoznanie momentu powstania obowiązku podatkowego, zwłaszcza w okresie przejściowym, tj. do dnia 31.12.2018 r., kiedy podatnicy mogą produkować ten wyrób akcyzowy i wprowadzać go do obrotu poza składem podatkowym.

Ustawodawca w art. 99b ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym przewidział, że przez produkcję płynu do papierosów elektronicznych w rozumieniu ustawy jest jego wytwarzanie, przetwarzanie, a także jego rozlew. Jednocześnie przez płyn do papierosów elektronicznych rozumie się  zgodnie z treścią art. 2 ust. 1 pkt 35 ustawy o podatku akcyzowym  roztwór przeznaczony do wykorzystania w papierosach elektronicznych, zarówno z nikotyną, jak i bez nikotyny, w tym bazę do tego roztworu zawierającą glikol lub glicerynę.

Mimo pojawienia się definicji ustawowej płynu do papierosów elektronicznych jako nowego wyrobu akcyzowego, jej ogólnikowy charakter, podobnie jak szczątkowość pozostałych regulacji dotyczących opodatkowania tych wyrobów, skutkuje wieloma wątpliwościami co do tego co tak naprawdę stanowi przedmiot opodatkowania podatkiem akcyzowym jako płyn do papierosów elektronicznych, a także kiedy powstaje obowiązek podatkowy w związku z produkcją tego wyrobu. Analizując treść przywołanych regulacji należy uznać, że opodatkowaniu akcyzą podlega produkcja czterech rodzajów wyrobów:

1.  Płynów do papierosów elektronicznych - podlegających bezpośredniemu zastosowaniu w e-papierosach, zawierających nikotynę,
2.  Płynów do papierosów elektronicznych - podlegających bezpośredniemu zastosowaniu w e-papierosach, niezawierających nikotyny,
3.  Bazy nikotynowe do liquidów,
4.  Bazy beznikotynowe do liquidów.

W przepisach szczególnych tylko ta pierwsza kategoria wyrobów doczekała się bliższej definicji. Zgodnie bowiem z art. 11c ustawy o ochronie zdrowia płyny do e-papierosów zawierające nikotynę powinny być umieszczone wyłącznie w specjalnie przeznaczonych do tego pojemnikach zapasowych, których pojemność nie może przekraczać 10 ml, a w przypadku papierosów elektronicznych jednorazowego użytku lub kartridżów jednorazowych pojemność kartridżów jednorazowych lub zbiorniczków nie może przekraczać 2 ml, zaś zawartość nikotyny w płynie nie może przekraczać 20 mg/ml.

Ustawodawca nie przewidział jednak jakichkolwiek szczegółowych wymagań w stosunku do beznikotynowych płynów do e-papierosów, ani wszelkich baz  zarówno zawierających nikotynę, jak i beznikotynowych. W tym stanie rzeczy pojawia się oczywiste pytanie  jakie warunki muszą spełniać roztwory substancji, o których mowa pod lit. b)  d) powyżej, aby stanowiły wyroby akcyzowe, a ich produkcja podlegała opodatkowaniu akcyzą.

Podkreślić należy, że przez bazy do produkcji e-papierosów rozumie się różne mieszaniny gliceryny i glikolu propylenowego zawierające nikotynę lub jej pozbawione. Brak jest jednak szczegółowych definicji lub receptur, które w sposób sztywny określałyby proporcje poszczególnych substancji w roztworze. Jednocześnie nie ulega wątpliwości, ze różne roztwory glikolu i gliceryny wykorzystywane są masowo w produkcji zupełnie odmiennych wyrobów, w szczególności kremów, mydła, a także w wielu wyrobach z branży spożywczej. W tym stanie rzeczy aktualnie obowiązujące regulacje prawne nie dają odpowiedzi na pytanie kiedy dana mieszanina gliceryny i/lub glikolu staje się wyrobem akcyzowym. Trudno zaakceptować stanowisko, zgodnie z którym każdorazowe wyprodukowanie jakiegokolwiek roztworu tych substancji skutkowałoby powstaniem obowiązku podatkowego. Wielokrotnie dochodziłoby bowiem do opodatkowania półproduktów, które nigdy nie byłyby wykorzystane bezpośrednio w produkcji lub użytkowaniu płynów do e-papierosów. W tym kontekście, wydaje się że dla udzielenia właściwej odpowiedzi na tak postawione pytanie, konieczne jest dokonanie szczegółowej analizy art. 2 ust. 1 pkt 25 \[winno być: art. 2 ust. 1 pkt 35 – przyp. organu\] ustawy o podatku akcyzowym. W jego świetle płynem do e-papierosów jest wyłącznie taki roztwór, który jest przeznaczony do wykorzystania w papierosach elektronicznych. Literalne brzmienie tego przepisu jednoznacznie wskazuje, że wyrobem akcyzowym jest wyłącznie taki roztwór, który został wytworzony z przeznaczeniem na użycie w papierosach elektronicznych. A contrario uznać trzeba, że nie stanowi wyrobu akcyzowego produkt lub półprodukt, który został stworzony do innych celów (np. na potrzeby produkcji kosmetyków) lub którego przeznaczenie jest uniwersalne i nie zostało na danym etapie produkcji sprecyzowane. Powyższe dotyczy w szczególności surowców lub substancji pierwotnych wykorzystywanych m.in. przez producentów płynu do papierosów, tj. gliceryny spożywczej i glikolu propylenowego. Mają one na tyle uniwersalny charakter, żaden sprzedawca nie traktuje ich jak wyroby akcyzowe, gdyż nie ma wiedzy na jakie potrzeby będą one wykorzystane.

Co więcej, skoro w świetle art. 8 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, opodatkowaniu podlega co do zasady produkcja wyrobów akcyzowych, to samo nabycie tych produktów przez Wnioskodawcę nie może skutkować powstaniem obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym. Jest to tym bardziej zrozumiałe, że samo nabycie tych substancji przez Podatnika nie oznacza ex definitione, że będą one przeznaczone bezpośrednio lub pośrednio do zastosowania w papierosie elektronicznym. Należy także pamiętać, że nabycie wyrobu akcyzowego  co do zasady  nie podlega opodatkowaniu (wyjątek dotyczy WNT). W tym stanie rzeczy uznać należy, że w przypadku Wnioskodawcy obowiązek podatkowy powstanie dopiero na etapie produkcji wyrobu akcyzowego rozumianego jako wyrób przeznaczony do zastosowania w e-papierosie.

Powyższe rozważania prowadzą do nieuniknionego wniosku, że zarówno literalne brzmienie relewantnych przepisów, jak i ich ratio legis nie pozwala na uznanie, że każda mieszanina gliceryny i glikolu oraz  ewentualnie  dodatkowych składników chemicznych jak aromaty i inne dodatki, stanowi wyrób akcyzowy. Dopiero spełnienie warunku funkcjonalnego, tj. przeznaczenia wyrobu jako produktu finalnego podlegającego zastosowaniu w papierosach elektronicznych, oznaczać będzie, że mamy do czynienia z wyrobem akcyzowym, którego produkcja lub konfekcjonowanie skutkować będzie powstaniem zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym.

Odnosząc powyższe uwagi do przedstawionych pytań podnieść należy co następuje:

Ad. 1)

Co prawda bazy nikotynowe i beznikotynowe wymienione w art. 2 ust. 1 pkt 35 ustawy o podatku akcyzowym są wyrobem akcyzowym, to jednak w świetle tej definicji status ten uzyskują wyłącznie:

1.  produkty przeznaczone do bezpośredniego wykorzystania w papierosach elektronicznych,
2.  mieszaniny zawierające glikol lub glicerynę.

Oznacza to, że liquidy, a zwłaszcza bazy do ich wytwarzania  zarówno nikotynowe, jak i beznikotynowe  stanowią niejednorodną grupę produktów, których precyzyjnego składu i proporcji substancji wchodzących w ich skład, nie da się w sposób ścisły określić. Są to generalnie mieszaniny gliceryny i glikolu propylenowego oraz  w przypadku baz nikotynowych  nikotyny. W skrajnych, sporadycznych wypadkach mogą być to substancje składające się wyłącznie z glikolu lub gliceryny (w przypadku baz beznikotynowych). Tak szerokie, pod względem składu chemicznego, rozumienie pojęcia „baza” użytego we wskazanym przepisie nie może jednak prowadzić do wniosku, że sam glikol lub gliceryna, czy nawet ich mieszaniny, będą instrumentalnie traktowane jako wyrób akcyzowy Substancje te mogą mieć bowiem różne zastosowanie, tj. ich rola nie ogranicza się wyłącznie do wytwarzania płynu do papierosów elektronicznych, lecz wykorzystuje się je także w przemyśle farmaceutycznym i kosmetycznym.

Skoro opodatkowaniu podlega wyłącznie produkcja, rozlew, przetwarzanie baz wyłącznie na potrzeby użycia ich w papierosach elektronicznych, to rozumując a contrario uznać należy, że wytwarzanie lub sprzedaż takich samych lub podobnych co do składu wyrobów lecz na inne cele niż zużycie w e-papierosach, nie będzie podlegać akcyzie.

W przypadku glikolu i gliceryny sytuacja jest o tyle klarowna, że Wnioskodawca nie produkuje tych substancji, lecz w całości nabywa je od dostawców lub producentów. Substancje te są wykorzystywane przez Wnioskodawcę w dwojaki sposób, tj. są sprzedawane w stanie nieprzetworzonym odbiorcom, którzy wykorzystują je do własnych celów produkcyjnych w rozmaitych branżach (np. kosmetyczna, spożywcza) lub są wykorzystywane przez Wnioskodawcę w procesie produkcji wyrobów gotowych i półproduktów. Nie zdarza się jednak by wyroby te w stanie nieprzetworzonym były sprzedawane jako produkt podlegający stosowaniu w papierosie elektronicznym. Oznacza to, że w realiach niniejszej sprawy nie spełniają one wszystkich warunków uznania ich za wyrób akcyzowy w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 35 ustawy o podatku akcyzowym. Stanowisko to pozostaje aktualne także wówczas, gdy Wnioskodawcy albo jego klientowi, służyć będą do wytwarzania liquidów lub baz nikotynowych albo beznikotynowych. Nie są to bowiem wyroby, które podlegają bezpośredniemu zastosowaniu w e-papierosach ani jako płyn, ani jako baza do jego samodzielnego sporządzenia przez bezpośredniego użytkownika (konsumenta).

Zatem ich wytwarzanie, przetwarzanie i rozlew nie podlegają opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

Ad. 2)

Skoro ani glikol propylenowy, ani gliceryna spożywcza w przedstawionym procesie produkcyjnym stosowanym u Wnioskodawcy nie stanowią wyrobów akcyzowych, to ani ich produkcja, ani posiadanie czy zużycie nie mogą stanowić przedmiotu opodatkowania podatkiem akcyzowym. W przypadku jednak gdyby organ interpretacyjny nie zgodził się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, podkreślić należy, że zgodnie z art. 8 ust 1 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym, opodatkowaniu podlega m.in. produkcja wyrobów akcyzowych. Jednocześnie, zgodnie z art. 8 ust. 6 ustawy o podatku akcyzowym jeżeli w stosunku do wyrobu akcyzowego powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności, o których mowa w ustawie, to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została, po zakończeniu procedury zawieszenia poboru akcyzy, określona lub zadeklarowana w należnej wysokości. Powyższe oznacza, że przetworzenie lub konfekcja wyrobu akcyzowego nabytego od innego dostawcy co do zasady nie podlega opodatkowaniu przez Wnioskodawcę, o ile ten dostawca zadeklarował lub zapłacił podatek w odpowiedniej wysokości. W efekcie nawet gdyby uznać, że glikol lub gliceryna stanowią same w sobie wyrób akcyzowy, podlegałyby one opodatkowaniu wyłącznie na etapie ich produkcji, tj. przed dokonaniem ich dostawy na rzecz Wnioskodawcy.

Ad. 3)

Wyroby opisane w pytaniu to mieszaniny różnych substancji, w szczególności glikolu, gliceryny, aromatów spożywczych. Z uwagi na proporcje poszczególnych składników lub sposób ich zmieszania nie nadają się one do bezpośredniego zastosowania w papierosach elektronicznych lub są wytwarzane przez Wnioskodawcę wyłącznie jako półprodukt wykorzystywany w całości w dalszej produkcji wyrobu gotowego. Wyroby te nie są nigdy sprzedawane w nieprzetworzonej postaci jako produkty podlegające zastosowaniu w e-papierosach.

Z uwagi na skład chemiczny i proporcje substancji zawartych w tych wyrobach, mają one uniwersalne zastosowanie i  po pewnym przetworzeniu  mogą być wykorzystane przez nabywców zarówno do produkcji płynu do e-papierosów, jak i kosmetyków czy wyrobów spożywczych. W tym stanie rzeczy na etapie produkcji tego wyrobu nie sposób uznać, że stanowi on wyrób akcyzowy, skoro nie jest spełniona  przynajmniej na tym etapie jego produkcji  przesłanka przeznaczenia go do wykorzystania w e-papierosach. Oznacza to, że produkcja tych wyrobów nie skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego. Obowiązek podatkowy powstanie dopiero na etapie produktu finalnego, podlegającego sprzedaży przez Wnioskodawcę jako płyn do papierosów lub baza do jego wytwarzania. W tym zakresie aktualność zachowują także wywody przedstawione w pkt 1.

Ad. 4)

Zgodnie z art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym przedmiotem opodatkowania jest produkcja wyrobów akcyzowych. Z kolei w świetle art. 99b ust. 1 tej ustawy produkcją płynu do papierosów elektronicznych w rozumieniu ustawy jest jego wytwarzanie, przetwarzanie, a także jego rozlew. W procesie produkcji stosowanym przez Wnioskodawcę finalny produkt powstaje z chwilą jego zmieszania w pojemniku produkcyjnym, po uprzednim odmierzeniu odpowiedniej ilości składników. To dopiero na tym etapie dochodzi do przeliczenia ilości użytych surowców i półproduktów z gramów na mililitry. Po tym procesie wyrób gotowy nie podlega dalszemu przetworzeniu ani uszlachetnieniu lecz jest wyłącznie rozlewany do opakowań jednostkowych W tym stanie rzeczy nie ulega wątpliwości, że do powstania obowiązku podatkowego dochodzi z chwilą powstania wyrobu gotowego w wyniku zmieszania wszystkich składników w pojemniku produkcyjnym. To w tym momencie, przed rozlewem wyrobu gotowego, Wnioskodawca obowiązany jest do określenia ilości wyrobu akcyzowego i jego odpowiedniego zadeklarowania. Rozlew ani dalsze przetworzenie nie będą miały w tym przypadku jakiegokolwiek znaczenia, skoro już wcześniej nastąpiło wytworzenie wyrobu akcyzowego, co samo w sobie stanowi podstawę opodatkowania w rozumieniu art. 99b ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych jest:

*   prawidłowe w zakresie pytań oznaczonych nr 1-3;
*   nieprawidłowe w zakresie pytania oznaczonego nr 4.

Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2018 r., poz. 1114 ze zm.), zwana dalej „ustawą”, „ustawą o podatku akcyzowym”, określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy (art. 1 ust. 1 ustawy).

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy, wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych oraz wyroby nowatorskie, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Zgodnie z art. 2 ust. 34 ustawy, papierosy elektroniczne to urządzenia jednorazowego albo wielokrotnego użytku służące do spożywania za pomocą ustnika pary powstającej z płynu do papierosów elektronicznych, wyposażone w szczególności w kartridże lub zbiorniki.

Z kolei płyn do papierosów elektronicznych, na podstawie art. 2 ust. 35 ustawy, to roztwór przeznaczony do wykorzystania w papierosach elektronicznych, zarówno z nikotyną, jak i bez nikotyny, w tym bazę do tego roztworu zawierającą glikol lub glicerynę.

Płyn do papierosów elektronicznych, bez względu na kod CN, został wymieniony w poz. 46 załącznika nr 1 do ustawy.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1.  produkcja wyrobów akcyzowych;
2.  wprowadzenie wyrobów akcyzowych do składu podatkowego;
3.  import wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem importu wyrobów akcyzowych wysłanych następnie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów;
4.  nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem nabycia wewnątrzwspólnotowego dokonywanego do składu podatkowego; 4a. nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych innych niż określone w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, dokonywane do składu podatkowego w celu objęcia ich procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli wprowadzenie tych wyrobów do składu podatkowego nie nastąpiło;
5.  wyprowadzenie ze składu podatkowego, poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, wyrobów akcyzowych niebędących własnością podmiotu prowadzącego ten skład podatkowy, z wyłączeniem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, przez podmiot, o którym mowa w art. 13 ust. 3;
6.  wysłanie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy importowanych wyrobów akcyzowych z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów.

W myśl art. 8 ust. 2 ustawy, przedmiotem opodatkowania akcyzą jest również:

1.  użycie wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie albo określoną stawką akcyzy związaną z ich przeznaczeniem, jeżeli ich użycie:
    1.  było niezgodne z przeznaczeniem uprawniającym do zwolnienia od akcyzy albo zastosowania tej stawki akcyzy lub
    2.  nastąpiło bez zachowania warunków uprawniających do zwolnienia od akcyzy albo zastosowania tej stawki akcyzy;
2.  dostarczenie wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, jeżeli odbyło się ono bez zachowania warunków uprawniających do zastosowania zwolnienia od akcyzy;
3.  sprzedaż wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, objętych określoną stawką akcyzy związaną z ich przeznaczeniem, jeżeli ich sprzedaż odbyła się bez zachowania warunków uprawniających do zastosowania tej stawki akcyzy;
4.  nabycie lub posiadanie wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli od tych wyrobów nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości, a w wyniku kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony.

Jeżeli w stosunku do wyrobu akcyzowego powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności, o których mowa w ust. 1, to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została, po zakończeniu procedury zawieszenia poboru akcyzy, określona lub zadeklarowana w należnej wysokości, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej  art. 8 ust. 6 ustawy.

Obowiązek podatkowy powstaje z dniem wykonania czynności lub zaistnienia stanu faktycznego podlegających opodatkowaniu akcyzą, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej  art. 10 ust. 1 ustawy.

Podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą – art. 13 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z art. 99b ust. 1 ustawy, produkcją płynu do papierosów elektronicznych w rozumieniu ustawy jest jego wytwarzanie, przetwarzanie, a także jego rozlew.

Za produkcję płynu do papierosów elektronicznych nie uznaje się wytwarzania tego płynu przez konsumenta ręcznie domowym sposobem w gospodarstwie domowym na własne potrzeby (ust. 2 cytowanego artykułu).

W myśl art. 99b ust. 3 ustawy, podstawą opodatkowania płynu do papierosów elektronicznych jest jego ilość wyrażona w mililitrach.

Jak stanowi art. 99b ust. 4 ustawy, stawka akcyzy na płyn do papierosów elektronicznych wynosi 0,5 zł za każdy mililitr.

Ponadto, w myśl art. 2 ustawy z dnia 12 grudnia 2017 r. o zmianie ustawy o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2018 r., poz. 137) do dnia 31 grudnia 2018 r. zamiast stawek akcyzy, o których mowa w art. 99b ust. 4 i art. 99c ust. 4 ustawy zmienianej w art. 1, do wyrobów akcyzowych określonych w tych przepisach stosuje się zerową stawkę akcyzy. Przepisy art. 21 ust. 1 pkt 1, art. 78 ust. 1 pkt 3 i art. 116 ust. 3 i 5 ustawy zmienianej w art. 1 stosuje się odpowiednio.

Mając na uwadze powyższe przepisy, w pierwszej kolejności wskazać należy, że od 1 lutego 2018 r. płyn do papierosów elektronicznych stał się wyrobem akcyzowym podlegającym opodatkowaniu. Równocześnie, do 31 grudnia 2018 r. ustawodawca przewidział okres przejściowy, w trakcie którego płyn do papierosów elektronicznych opodatkowany jest zerową stawką akcyzy, a działalność polegająca na produkcji płynu do papierosów elektronicznych nie musi odbywać się w składzie podatkowym lub z zastosowaniem przedpłat akcyzy. Ustawodawca dał bowiem podmiotom prowadzącym działalność w zakresie m.in. produkcji płynu do papierosów elektronicznych czas na dostosowanie się do nowych regulacji prawnych.

Pytania Wnioskodawcy odnoszą się do tego okresu, tj. do dnia 31 grudnia 2018 r.

W przedmiotowej sprawie, Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji i dystrybucji płynu do papierosów elektronicznych (tzw. liquidów), stosowanych przez użytkownika końcowego w tych papierosach, a także hurtowej sprzedaży surowców wykorzystywanych do produkcji płynu do papierosów elektronicznych. Spółka w ramach działalności nabywa bez akcyzy koncentraty aromatów spożywczych, czysty glikol propylenowy oraz glicerynę farmaceutyczną (spożywczą). Wyroby te sprzedaje bez dokonywania ich przetworzenia innym podmiotom, na cele związane z produkcją płynu do papierosów elektronicznych i baz do papierosów elektronicznych oraz na cele pozbawione takiego związku (np. do wykorzystania w przemyśle kosmetycznym, spożywczym itp.). W niektórych przypadkach Spółka dokonuje rozlewu nabywanych aromatów, glikolu i gliceryny do mniejszych opakowań jednostkowych.

Z mieszaniny glikolu lub gliceryny oraz aromatów, Wnioskodawca tworzy także różne półprodukty, nieprzeznaczone do sprzedaży, które wykorzystuje w dalszym procesie produkcji wyrobów gotowych  płynu do papierosów elektronicznych, bazy do e-papierosów oraz aromatów przeznaczonych do użycia w papierosach elektronicznych. Mieszaniny glikolu, gliceryny i aromatów mogą być także przeznaczone do sprzedaży jako aromaty spożywcze, które są przeznaczone do wykorzystania w celach innych niż do papierosów elektronicznych (spożywczych, kosmetycznych, itp.).

Produkcja liquidów, baz i aromatów podlegających bezpośredniemu zastosowaniu

w e-papierosie ma miejsce w kadzi produkcyjnej i polega na mieszaniu składników. Zawartość kadzi jest oznaczana jako wyrób gotowy i przeznaczona  po przelaniu do pojemników jednostkowych  w całości do sprzedaży, jako produkt podlegający zastosowaniu bezpośrednio w e-papierosie. Z kolei w przypadku, gdy substancja powstała w wyniku zmieszania stanowi półprodukt wykorzystywany do dalszego przetworzenia przez Wnioskodawcę lub produkt gotowy nieprzeznaczony do sprzedaży jako wyrób mający zastosowanie w papierosie elektronicznym  całość zawartości kadzi jest w odpowiedni sposób oznaczana i żadna jej część nie jest konfekcjonowana jako płyn do papierosów lub baza do tego płynu. W tym przypadku mieszaniny glikolu lub gliceryny i aromatów są wykorzystywane w dalszym procesie produkcyjnym lub też sprzedawane jako produkt o uniwersalnym zastosowaniu (spożywczym, kosmetycznym, itp.).

W związku z przedstawionym opisem zdarzenia przyszłego, Spółka ma wątpliwości w zakresie opodatkowania akcyzą ww. wyrobów oraz czynności wytwarzania, przetwarzania, rozlewu i sprzedaży tych wyrobów.

W pierwszej kolejności wskazać należy, że w świetle art. 2 ust. 1 pkt 35 ustawy, za płyn do papierosów elektronicznych uznaje się roztwór przeznaczony do wykorzystania w papierosach elektronicznych, zarówno z nikotyną, jak i bez nikotyny, w tym bazę do tego roztworu zawierającą glikol lub glicerynę. Tym samym, za wyrób akcyzowy  płyn do papierosów elektronicznych  uznaje się wszelkie wyroby w postaci roztworu, które przeznaczone są do wykorzystania w papierosach elektronicznych, niezależnie od tego, czy zawierają nikotynę. Katalog roztworów stanowiących płyn do papierosów elektronicznych jest przy tym katalogiem otwartym, a o klasyfikacji danej substancji jako płyn do papierosów elektronicznych decyduje jej przeznaczenie.

Płynem do papierosów elektronicznych w rozumieniu ustawy jest więc m.in. baza do roztworu przeznaczonego do wykorzystania w papierosach elektronicznych, w tym także baza zawierająca glikol lub zawierająca glicerynę. Nie wyklucza to uznania za płyn do papierosów elektronicznych innych niż zawierające glikol lub glicerynę roztworów, a także  samego glikolu lub gliceryny niezmieszanych z innymi substancjami  pod warunkiem, że są one przeznaczone do wykorzystania w papierosach elektronicznych. Kryterium do uznania danego roztworu za płyn do papierosów elektronicznych, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 35 ustawy, stanowi jego przeznaczenie, a nie rodzaj czy składniki tego wyrobu. Rozumienie to potwierdza również fakt, że ustawodawca traktuje każdy płyn do papierosów elektronicznych jako wyrób akcyzowy, wskazując go w załączniku nr 1 do ustawy w poz. 46, bez względu na kod CN. Decydującym warunkiem uznania roztworu, w tym liquidu, bazy, glikolu czy gliceryny za wyrób akcyzowy jest ich przeznaczenie do wykorzystania w papierosach elektronicznych.

Uwidoczniona jest tutaj racjonalność ustawodawcy, który objął opodatkowaniem również inne wyroby (w tym półprodukty), m.in. roztwory beznikotynowe, bazy z glikolem lub gliceryną i inne mieszaniny, przeznaczone do wytwarzania płynu do papierosów elektronicznych, jeśli są to substancje służące do wykorzystania w papierosach elektronicznych, analogicznie w ten sam sposób co tytoń do palenia i jego substytuty. Co istotne, tytoniem do palenia nie są wyłącznie wyroby zawierające w swym składzie tytoń, ale również masy aromatyczne przeznaczone do fajek wodnych, które zawierają trzcinę cukrową, melasę, naturalne aromaty, fruktozę, glicerynę, kawałki owoców i kwiatów lub inne elementy roślin będących źródłem naturalnych aromatów roślinnych (por. m.in. orzeczenie WSA w Krakowie z 20 marca 2017 r., sygn. akt I SA/Kr 73/17, WSA w Warszawie z 26 kwietnia 2016 r. sygn. akt V SA/Wa 3500/15, NSA z 7 listopada 2017 r. sygn. akt I GSK 1864/15). Podobnie, w odniesieniu do płynów do papierosów elektronicznych, katalog substancji uznawanych za taki płyn nie jest zamknięty, co oznacza, że także inne substancje, które służą do wykorzystania w papierosie elektronicznym, będą wyrobami akcyzowymi.

Roztwory zarówno z nikotyną jak i beznikotynowe, bazy do roztworów zawierające glikol lub glicerynę oraz inne mieszaniny należy traktować jako wyrób przeznaczony do wykorzystania w papierosach elektronicznych na etapie ich bezpośredniego przeznaczenia do tego celu, tj. wówczas gdy znajdują się one u podmiotu, który wykorzystuje je jako płyn do papierosów elektronicznych lub używa ich jako półprodukt (bazę) do produkcji tego płynu, jak również gdy są sprzedawane podmiotowi wykorzystującemu je jako płyn do papierosów elektronicznych lub jako półprodukt (bazę) do produkcji tego płynu.

Zgodnie z powyższym, każdy podmiot, który dokonuje produkcji (wytwarzania, przetwarzania, rozlewu) ww. substancji, jak i oferuje je na sprzedaż jako płyn do papierosów elektronicznych lub jako bazę do dalszej produkcji płynu do papierosów elektronicznych, przeznacza te wyroby bezpośrednio do wykorzystania jako płyn do papierosów elektronicznych, przesądzając tym samym o konieczności traktowania tej substancji jako wyrobu akcyzowego.

Pytanie pierwsze Wnioskodawcy odnosi się do wyrobów w postaci glikolu propylenowego i gliceryny spożywczej przeznaczonych do użycia do produkcji finalnych produktów w postaci baz nikotynowych, beznikotynowych i płynu do e-papierosów, a także przeznaczonych do wykorzystania w produkcji zupełnie innych wyrobów, jak kosmetyki czy wyroby spożywcze.

Stosownie do powyższego, mając na uwadze przedstawione przepisy prawa, w ocenie organu opodatkowaniu akcyzą podlega wyłącznie wytwarzanie, rozlew i przetwarzanie baz na potrzeby użycia ich w papierosach elektronicznych. Tym samym produkcja lub sprzedaż baz na inne cele niż zużycie do produkcji płynu do wykorzystania w e-papierosach lub do bezpośredniego wykorzystania ich jako płynu do e-papierosów, nie będzie podlegać akcyzie.

Powyższe oznacza, że nie są wyrobami akcyzowymi glikol propylenowy i gliceryna spożywcza, w sytuacji gdy nie są same w sobie przeznaczone do wykorzystania w papierosach elektronicznych.

Tym samym, opowiadając na pytanie Wnioskodawcy stwierdzić należy, że nie są wyrobem akcyzowym glikol propylenowy i gliceryna spożywcza, nabywane przez Wnioskodawcę i sprzedawane w stanie nieprzetworzonym odbiorcom, którzy wykorzystują te wyroby do innych celów (np. w branży kosmetycznej, spożywczej). Powyższe wyroby nie będą również wyrobami akcyzowymi w sytuacji wykorzystania ich jako surowca (nie będące bazami, przeznaczonymi do wykorzystania w papierosach elektronicznych) do produkcji wyrobów gotowych i półproduktów (baz).

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania pierwszego należało uznać za prawidłowe.

Drugie pytanie Wnioskodawcy dotyczy czynności konfekcjonowania oraz sprzedaży nabytej przez niego gliceryny spożywczej i glikolu propylenowego w czystej postaci, na rzecz innych podmiotów, w tym producentów wyrobów tytoniowych. Spółka wnosi o potwierdzenie, że czynności te nie powodują powstania obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym.

Przedmiotem opodatkowania akcyzą, w myśl art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy, jest produkcja wyrobów akcyzowych, zaś stosownie do art. 99b ust. 1 pkt 1 ustawy, produkcją płynu do papierosów elektronicznych jest jego wytwarzanie, przetwarzanie, a także jego rozlew.

A zatem, rozlew do mniejszych opakowań (konfekcjonowanie) płynu do papierosów elektronicznych stanowi jego produkcję na gruncie ustawy o podatku akcyzowym.

Jak wskazano uprzednio, glikol spożywczy i gliceryna farmaceutyczna stanowią płyn do papierosów elektronicznych, a tym samym są wyrobami akcyzowymi, jedynie pod warunkiem, że są przeznaczone do wykorzystania w papierosach elektronicznych. Jednocześnie, jak wskazano powyżej, w sytuacji gdy gliceryna spożywcza i glikol propylenowy nie są przeznaczone do wykorzystania w papierosach elektronicznych, w tym jako baza do roztworu stanowiącego płyn do e-papierosów, nie stanowią one wyrobów akcyzowych.

W tym miejscu wskazać należy, że wyroby tytoniowe stanowią odrębną grupę wyrobów akcyzowych od płynów do papierosów elektronicznych. Świadczy o tym zarówno definicja wyrobów akcyzowych określona w art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy, jak i definicja płynu do papierosów elektronicznych, zawarta w art. 2 ust. 1 pkt 35 ustawy oraz treść art. 98 ust. 1 ustawy, stanowiącego wykaz wyrobów zaliczanych do wyrobów tytoniowych.

W konsekwencji, konfekcjonowanie gliceryny spożywczej lub glikolu propylenowego nabytych od innych podmiotów, bez dokonywania ich przetworzenia, skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego tylko w stosunku do wyrobów przeznaczonych do wykorzystania w papierosach elektronicznych. Jedynie bowiem w sytuacji, gdy Spółka przeznacza te substancje do wykorzystania w papierosach elektronicznych lub jako bazę do produkcji płynu służącego do papierosów elektronicznych, powstaje obowiązek podatkowy z tytułu produkcji wyrobów akcyzowych (w związku z rozlewem płynu do papierosów elektronicznych).

Natomiast w przypadku sprzedaży na rzecz innych podmiotów czystego glikolu lub gliceryny, również konfekcjonowanych, o przeznaczeniu uniwersalnym, tzn. nie nadanym przeznaczeniu do wykorzystania w papierosach elektronicznych, nie zaistnieją czynności skutkujące powstaniem obowiązku podatkowego z tytułu produkcji wyrobów akcyzowych. Dopiero bowiem u innych podmiotów (nabywców) powstanie obowiązek podatkowy w sytuacji produkcji, przetworzenia (polegających np. na dodaniu do ww. surowców nikotyny) czy rozlewu tych wyrobów, pod warunkiem że będą one przeznaczone do wykorzystania w papierosach elektronicznych.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania drugiego należy zatem uznać za prawidłowe.

W tym miejscu zaznaczyć należy, że prawidłowość stanowiska odnosi się wyłącznie do zakresu pytania nr 2, tj. dotyczy nabywanych, konfekcjonowanych i sprzedawanych wyrobów w czystej postaci bez ich przetwarzania u Wnioskodawcy, co do których nie zostało określone ich przeznaczenie  czyli odnosi się do wyrobów nie będących wyrobami akcyzowymi.

Trzecie pytanie Spółki odnosi się do mieszanin glikolu propylenowego lub gliceryny spożywczej i aromatów, wytwarzanych przez nią jako półprodukty lub surowce służące do produkcji wyrobów gotowych w postaci baz nikotynowych, beznikotynowych i płynu do e-papierosów, które nigdy nie będą wprowadzane do obrotu jako samodzielne wyroby służące do zastosowania w papierosach elektronicznych.

Jak już wskazano w odpowiedzi na pytanie pierwsze, nie będą wyrobami akcyzowymi wyroby produkowane przez Wnioskodawcę w sytuacji, gdy nie są przeznaczone do bezpośredniego wykorzystania w papierosach elektronicznych lub też gdy stanowią jedynie surowiec do wyprodukowania bazy do roztworu stanowiącego płyn do papierosów elektronicznych. Tym samym, brak przeznaczenia produkowanych i oferowanych do sprzedaży wyrobów do wykorzystania w papierosach elektronicznych (produkowane i sprzedawane wyroby służą do produkcji baz nikotynowych, beznikotynowych i płynu do e-papierosów dopiero na dalszym etapie) oznacza, że w takiej sytuacji ww. wyroby nie stanowią wyrobów akcyzowych.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania trzeciego należało uznać za prawidłowe.

Jednocześnie, w tym miejscu organ pragnie wskazać, że w sytuacji wyprodukowania przez Wnioskodawcę wyrobu finalnego i przeznaczenia go do wykorzystania, lub też oferowania go na sprzedaż jako płynu do papierosów elektronicznych albo bazy do jego wytworzenia  względem tych wyrobów powstanie obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym. W takiej sytuacji, wyroby te będą bowiem spełniać definicję wyrobu akcyzowego.

Ostatnie, czwarte pytanie Spółki dotyczy momentu powstania obowiązku podatkowego w związku z produkcją bazy do papierosów elektronicznych i płynów do papierosów elektronicznych (liquidów). Przedmiotem pytania jest opodatkowanie akcyzą z tytułu produkcji wyrobów akcyzowych.

Obowiązek podatkowy z tytułu produkcji płynu do papierosów elektronicznych powstaje zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy, tj. z dniem wykonania czynności lub zaistnienia stanu faktycznego podlegających opodatkowaniu akcyzą.

Uznanie określonej czynności za produkcję uzależnione jest każdorazowo od specyfiki danego podmiotu i technologii produkcji. Produkcją płynu do papierosów elektronicznych w rozumieniu art. 99b ust. 1 ustawy, a co za tym idzie  czynnością powodującą powstanie obowiązku podatkowego  może być zarówno wytworzenie, przetworzenie, jak i rozlew stanowiącego wyrób akcyzowy produktu, oferowanego następnie na sprzedaż z przeznaczeniem do wykorzystania w papierosach elektronicznych.

Obowiązek podatkowy z tytułu produkcji bazy lub liquidów do papierosów elektronicznych powstanie zatem w momencie zakończenia produkcji wyrobów przeznaczonych do wykorzystania w papierosach elektronicznych. W sytuacji zaś, gdy Spółka produkuje surowce (półprodukty) nieprzeznaczone do dalszej sprzedaży, które będą wykorzystywane przez nią w dalszym procesie produkcji wyrobów akcyzowych, to ich wytworzenie będzie stanowić etap prowadzonego przez nią procesu produkcyjnego, który zakończy się dopiero w momencie rozlewu ostatecznego wyrobu sprzedawanego nabywcom.

Tym samym, obowiązek podatkowy z tytułu produkcji wyrobów akcyzowych  baz i liquidów do papierosów elektronicznych  powstanie w chwili zakończenia procesu produkcyjnego, a więc w momencie zakończenia rozlewu wyrobu gotowego w postaci płynu do papierosów elektronicznych (bazy, liquidu) do opakowań jednostkowych, przeznaczonych do sprzedaży, a także w chwili zakończenia procesu produkcyjnego półproduktów (baz)  w przypadku sprzedaży tych półproduktów innym podmiotom (producentom) w celu wytworzenia przez nich płynu do papierosów elektronicznych. Wówczas bowiem półprodukty będą przez Spółkę oferowane na sprzedaż jako wyrób gotowy, przeznaczony do wykorzystania w papierosach elektronicznych, i z takim przeznaczeniem będą sprzedawane.

Stanowisko Spółki w zakresie pytania czwartego należało zatem uznać za nieprawidłowe.

A zatem, oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań 1-4, należało uznać je za:

*   prawidłowe w zakresie pytań oznaczonych nr 1-3;
*   nieprawidłowe w zakresie pytania oznaczonego nr 4.

Końcowo należy podkreślić, że zgodnie z opisem zdarzeń przyszłych przedstawionym we wniosku, niniejsza interpretacja odnosi się do stanu prawnego w okresie do dnia 31 grudnia 2018 r. Zaznaczyć przy tym należy, że zgodnie z art. 2 ustawy o zmianie ustawy o podatku akcyzowym, do dnia 31 grudnia 2018 r., do płynu do papierosów elektronicznych, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 35 ustawy o podatku akcyzowym, stosuje się zerową stawkę akcyzy. Przepisy art. 21 ust. 1 pkt 1, art. 78 ust. 1 pkt 3 i art. 116 ust. 3 i 5 ustawy o podatku akcyzowym stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy.

W związku z powyższym, tut. organ informuje, że niniejsza interpretacja zawiera ocenę stanowiska Spółki wyłącznie w zakresie wyznaczonym treścią pytań przedstawionych we wniosku. Inne kwestie, wynikające z opisu sprawy bądź własnego stanowiska, nieobjęte pytaniami, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionych zdarzeń przyszłych, zmiany stanu prawnego, jak również w przypadku ustalenia w toku prowadzonego postępowania podatkowego odmiennego stanu sprawy niż przedstawiony we wniosku, udzielona interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.