Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-677/09-2/IŚ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-12-03
Teza: Kurs bankowy bowiem jest kursem najbardziej zbliżonym do rzeczywistości, a w ujęciu podatkowym różnice kursowe winny mieć charakter rzeczywisty, realny, gdyż są one „mechanizmem” służącym dostosowaniu rozliczeń podatkowych do wysokości rzeczywistych przysporzeń majątkowych podatnika.
Słowa kluczowe: banki; kurs; kurs-kurs faktycznie zastosowany; różnica-różnice kursowe; usługi; waluta; waluta-kurs walut; waluta-stosowanie kursu walut; wycena
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 9b; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 01.10.2009 r. (data wpływu 26.10.2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia kursu faktycznie zastosowanego do ustalania różnic kursowych metodą podatkową przy operacjach bankowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26.10.2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia kursu faktycznie zastosowanego do ustalania różnic kursowych metodą podatkową przy operacjach bankowych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka - Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie handlu hurtowego sprzętem do telewizji kablowej.

W celu realizacji rozliczeń z kontrahentami zagranicznymi posiada w banku rachunki walutowe w USD, EUR i DKK.

Spółka ustala różnice kursowe na podstawie art. 15a.

W celu prawidłowego określenia różnic kursowych, o których mowa w art. 15a ust. 2 i ust. 3 Spółka stosuje do wyceny następujące kursy:

1.  do wyceny przychodów wyrażonych w walucie obcej - kurs średni NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu;
2.  do wyceny kosztów wyrażonych w walucie obcej - kurs średni NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu;
3.  do wyceny wpływu waluty na rachunek walutowy w przypadku zapłaty przez kontrahentów zagranicznych - kurs faktycznie zastosowany, czyli kurs kupna banku zgodnie z tabelą kursów publikowaną przez bank obsługujący rachunek;
4.  do wyceny wpływu waluty na rachunek walutowy w przypadku zakupu waluty w banku handlowym poprzez obciążenie rachunku złotowego - kurs sprzedaży banku obsługującego rachunek, czyli kurs faktycznie zrealizowany;
5.  do wyceny rozchodu waluty z konta walutowego w celu zapłaty zobowiązań zagranicznych - kurs faktycznie zastosowany, czyli kurs sprzedaży banku obsługującego rachunek, zgodnie z opublikowana tabelą kursów;
6.  do wyceny rozchodu waluty z konta walutowego w celu odsprzedaży środków bankowi - kurs faktycznie zrealizowany, tj. kurs kupna banku, z którego usług korzysta;
7.  do wyceny zaciągniętego kredytu walutowego kurs faktycznie zastosowany, czyli kurs sprzedaży banku, z którego usług korzysta - zgodnie z opublikowaną tabelą kursów;
8.  do wyceny spłaty zaciągniętego kredytu - kurs faktycznie zrealizowany, czyli kurs sprzedaży banku, z którego usług korzysta poprzez obciążenia rachunku złotowego.

Spółka wyznacza kolejność wyceny środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej, o której mowa w art. 15a ust. 2 pkt 3 i ust 3 pkt 3 według metody FIFO, której nie zmienia w trakcie roku podatkowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w świetle artykułu 15a ust. 2 i ust. 3 Spółka prawidłowo przyjęła, iż za kurs faktycznie zastosowany do wyceny wartości wpływu lub wypływu waluty przy operacjach bankowych, należy przyjmować kurs bankowy, tj. odpowiednio kurs kupna bądź kurs sprzedaży banku z usług którego Spółka korzysta?

Zdaniem Spółki, faktycznie zastosowany kurs, właściwy do stosowania zgodnie z przepisami art. 15a, to taki, po którym dokonuje się właściwej wyceny w danym dniu, m.in. w dacie wpływu lub wypływu waluty obcej na bankowym rachunku walutowym.

Przy operacjach bankowych w celu ustalenia różnic kursowych dokonuje się przeliczenia waluty obcej po kursie bankowym, a więc po kursie faktycznie zastosowanym.

A zatem do wyceny wpływu lub wypływu waluty przy operacjach bankowych należy przyjmować kurs bankowy, tj. kurs faktycznie zastosowany, odpowiednio kurs kupna bądź kurs sprzedaży banku, z usług którego Spółka korzysta.

Faktycznie zastosowany kurs nie jest wyłącznie kursem faktycznie zrealizowanym, dlatego nie należy go wiązać wyłącznie z sytuacjami związanymi z zakupem lub sprzedażą walut.

Dopiero w sytuacji, gdy nie jest możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty, uzasadnione jest zastosowanie średniego kursu NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego operacje walutowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (j t. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654, ze zm., dalej: updop) przychody w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu.

Na podstawie art. 15 ust. 1 updop (zdanie 2) koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Stosownie do art. 9b ust. 1 updop, który został dodany ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. Nr 217, poz. 1589), podatnicy ustalają różnice kursowe na podstawie art. 15a (tak, jak w przedmiotowym przypadku Spółka) albo na podstawie przepisów o rachunkowości.

Należy zauważyć, że konsekwencją wprowadzonych od 1 stycznia 2007 r. zmian w sposobie rozpoznawania różnic kursowych (w tym art. 15a updop) jest ich wyodrębnienie w przychodach i kosztach podatkowych.

Zgodnie z przepisem art. 15a ust. 1 updop, różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3.

Zdarzenia, z którymi ustawodawca wiąże skutki w postaci wystąpienia podatkowych różnic kursowych wskazane zostały w art. 15a ust. 2 (dodatnie różnice) i ust. 3 (ujemne różnice) updop. I tak, przykładowo:

*   zgodnie z art. 15a w ust. 2 updop dodatnie różnice kursowe powstają m.in., jeżeli wartość:

1.  przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia,
2.  poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;

*   zgodnie z art. 15a ust. 3 ustawy podatkowej ujemne różnice kursowe powstają m.in., jeżeli wartość:

1.  przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia,
2.  poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia.

Istota różnic kursowych najogólniej polega więc na powstaniu zobowiązania wyrażonego w walucie obcej, które jest realizowane w późniejszym czasie w tej samej walucie, a w okresie między powstaniem tego zobowiązania a jego realizacją nastąpiła zmiana kursów walutowych. W konsekwencji warunkiem powstania różnic kursowych jest operacja w walucie obcej, której spłata powinna nastąpić w tej właśnie walucie.

Z cyt. art. 15a ust. 2 i ust. 3 updop wynika, że do określenia podatkowych różnic kursowych, co do zasady, winien być uwzględniany kurs faktycznie zastosowany.

Na gruncie obowiązujących od 1 stycznia 2007 r. przepisów podatkowych zostało przyjęte, iż kurs faktycznie zastosowany to taki, po jakim dokonuje się faktycznej wyceny w celu ustalenia różnic kursowych. W sensie technicznym faktycznie zastosowany kurs waluty oznacza miarę wartości pieniądza krajowego w stosunku do waluty obcej. Faktycznie zastosowany kurs waluty oznacza miarę wartości pieniądza krajowego w stosunku do waluty obcej. Faktycznie zastosowany kurs waluty nie musi być wyłącznie kursem pieniężnej wymiany, a użycie go przy takich kategoriach podatkowych jak: otrzymanie przychodu, uiszczenie zapłaty, wpływ i wypływ waluty, czy też wycena kredytu (pożyczki), świadczy, iż jest to kurs faktycznie zastosowany do wyceny określonych wartości kształtujących różnice kursowe. Z wykładni celowościowej wynika, iż przy podatkowej metodzie ustalania różnic kursowych w ramach faktycznie zastosowanego kursu walut uwzględniane mogą być różne kursy walutowe zastosowane przez podatnika, w tym np. bankowe, kantorowe i indywidualne wynikające z umowy. Jeżeli operacje walutowe są dokonywane przez rachunek bankowy – tak, jak ma to miejsce w rozpatrywanej sprawie – uzasadnione jest stosowanie kursów bankowych. Kursy bankowe są bowiem realne i mają rzeczywisty charakter, po tych kursach bank dokonałby wymiany waluty obcej, gdyby podatnik nie korzystał z własnego rachunku, spełniają więc przesłanki faktycznie zastosowanego kursu walut.

Przepis art. 15a ust. 4 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi jednakże, że jeżeli przy obliczaniu wartości różnic kursowych, o których mowa w ust. 2 i 3, nie jest możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty w danym dniu, przyjmuje się kurs średni ogłaszany przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień. Dopiero zatem, jeżeli nie byłoby możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty, ponieważ nie został on ustalony (np. w przypadku gdy podatnik korzysta z rachunku walutowego banku zagranicznego, w którym nie jest ogłaszany kurs waluty stosowany do przeliczenia złotego), wówczas możliwe jest zastosowanie kursu średniego NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dokonanie operacji na rachunku walutowym.

Kurs faktycznie zastosowany nie powinien różnić się o 5 % od wartość kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień faktycznie zastosowanego kursu waluty. W przeciwnym razie organ podatkowy może wezwać strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających zastosowanie kursu waluty. Jeżeli podatnik nie zmieni wartości kursu lub nie wskaże przyczyn, które uzasadniają zastosowanie faktycznego kursu waluty, organ podatkowy określi ten kurs opierając się na kursach walut ogłaszanych przez NBP (art.15a ust.5 updop).

Z wniosku wynika, że Spółka posiada w banku rachunki walutowe w USD, EUR i DKK i za pośrednictwem tych rachunków dokonuje operacji walutowych, przy czym dla ustalenia podatkowych różnic kursowych określonych w art. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych posługuje się w zależności od rodzaju operacji gospodarczej - stosownymi kursami banku, z usług którego korzysta.

Odnosząc zatem wyżej wskazany stan prawny do sytuacji przedstawionej i odpowiadając jednoczenie na pytanie postawione we wniosku należy stwierdzić, że w świetle art. 15a ust. 2 i ust. 3 updop Spółka prawidłowo przyjęła, iż za kurs faktycznie zastosowany do wyceny wartości wpływu lub wypływu waluty przy operacjach bankowych właściwym jest kurs bankowy, tj. odpowiednio kurs kupna bądź kurs sprzedaży banku z usług którego Spółka korzysta.

Kurs bankowy bowiem jest kursem najbardziej zbliżonym do rzeczywistości, a w ujęciu podatkowym różnice kursowe winny mieć charakter rzeczywisty, realny, gdyż są one „mechanizmem” służącym dostosowaniu rozliczeń podatkowych do wysokości rzeczywistych przysporzeń majątkowych podatnika.

Mając powyższe na uwadze tutejszy organ podatkowy uznaje więc stanowisko Spółki za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.