Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-865/13-4/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-10-29
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia aportu (Aport 1) do spółki komandytowo-akcyjnej w formie udziału w nieruchomości budynkowej wraz z gruntem
Słowa kluczowe: aport; spółki-spółka kapitałowa; wkład-wkłady niepieniężne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, reprezentowanego przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 24 lipca 2013 r. (data wpływu 29 lipca 2013 r.), uzupełnionym w dniu 17 października 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia aportu (Aport 1) do spółki komandytowo-akcyjnej w formie udziału w nieruchomości budynkowej wraz z gruntem – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 lipca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia aportu (Aport 1) do spółki komandytowo-akcyjnej w formie udziału w nieruchomości budynkowej wraz z gruntem, w zakresie skutków podatkowych wniesienia aportu (Aport 2) przez spółkę komandytowo-akcyjną do spółki kapitałowej w formie nieruchomości budynkowej wraz z gruntem oraz w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej w inną spółkę osobową.

Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 oraz art. 14f § 1 i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, pismem z dnia 10 października 2013 r. nr ILPB1/415-865/13-2/AP, ILPP1/443-675/13-2/JSK Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Wezwanie wysłano w dniu 10 października 2013 r., skutecznie doręczono w dniu 14 października 2013 r., natomiast w dniu 17 października 2013 r. do tut. Organu wpłynęła odpowiedź na ww. wezwanie (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 16 października 2013 r.). Ponadto w dniu 16 października 2013 r. uzupełniono wniosek o brakującą opłatę od wniosku.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania na terytorium Polski oraz podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: PIT). Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wynajmu Nieruchomości (najem powierzchni na cele mieszkalne i użytkowe), a uzyskane z niej przychody / dochody opodatkowuje na zasadach ogólnych, tzn. według skali podatkowej.

W 2005 roku Wnioskodawca, wraz ze współmałżonkiem, nabył od osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej Nieruchomość budynkową (kamienicę) wraz z gruntem (dalej: Nieruchomość). Nabycie Nieruchomości nie podlegało VAT - sprzedawca nie był podatnikiem VAT.

Zgodnie z aktem notarialnym będącym umową sprzedaży Nieruchomości, Nieruchomość budynkowa obejmuje powierzchnie użytkowe (dwa lokale) i powierzchnie mieszkalne (osiem lokali). Przy tym, w ramach Nieruchomości nie została ustanowiona odrębna własność lokali (nie wskazuje na to treść aktu notarialnego i księgi wieczystej prowadzonej dla Nieruchomości). W związku z tym Wnioskodawca wraz ze współmałżonkiem są właścicielami całego budynku, bez podziału na poszczególne lokale.

Poprzedni właściciel Nieruchomości wykorzystywał Nieruchomość na wynajem (z uwagi na brak statusu podatnika VAT poprzedniego właściciela, wynajem ten nie podlegał VAT). Wnioskodawca, wraz ze współmałżonkiem, po nabyciu Nieruchomości ponieśli wydatki na remont Nieruchomości o wartości przekraczającej 30% wartości początkowej tej Nieruchomości  wydatki te nie miały charakteru ulepszenia w rozumieniu ustawy o PIT (nie powodowały podwyższenia wartości początkowej Nieruchomości). Nieruchomość jest wykorzystywana przez Wnioskodawcę do działalności gospodarczej polegającej na wynajmie powierzchni na cele mieszkaniowe oraz na cele użytkowe (biurowe, handlowe). Wnioskodawca jest podatnikiem VAT czynnym. Z tytułu wynajmu powierzchni Wnioskodawca rozlicza podatek VAT (w zakresie wynajmu powierzchni użytkowej; wynajem powierzchni na cele mieszkalne korzysta ze zwolnienia z VAT).

Wnioskodawca rozważa wniesienie, wraz ze współmałżonkiem, Nieruchomości do spółki komandytowo-akcyjnej (dalej: SKA), którą Wnioskodawca planuje utworzyć (Aport 1). W zamian za aport Wnioskodawca obejmie akcje SKA, stając się jej akcjonariuszem. Co do zasady, nominalna wartość akcji objętych przez Wnioskodawcę w SKA w ramach aportu odpowiadać będzie rynkowej wartości przedmiotu aportu (udziału we współwłasności Nieruchomości). Nie jest jednak wykluczone, że Wnioskodawca obejmie akcje o wartości nominalnej niższej od wartości przedmiotów aportu  w takim przypadku nadwyżka wartości aportu ponad nominalną wartość wydanych akcji SKA zostanie przekazana na kapitał zapasowy SKA (agio). Przedmiot Aportu 1 nie będzie stanowił przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Nieruchomość wniesiona aportem do SKA przez Wnioskodawcę wraz ze współmałżonkiem nie będzie zaliczana do środków trwałych SKA, ze względu na przewidywany okres używania nieprzekraczający roku.

W przyszłości nie jest wykluczone, że SKA dokona aportu wniesionej uprzednio przez Wnioskodawcę i jego współmałżonka Nieruchomości do spółki kapitałowej działającej w formie sp. z o.o. (dalej: Spółka Kapitałowa) w zamian za objęcie udziałów Spółki Kapitałowej (Aport 2). Nominalna wartość udziałów objętych przez SKA w Spółce Kapitałowej w ramach aportu odpowiadać będzie rynkowej wartości przedmiotu aportu. Przedmiot Aportu 2 nie będzie stanowił przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Na późniejszym etapie może zostać również podjęta decyzja o przekształceniu SKA w spółkę jawną. W przypadku takiego przekształcenia nie dojdzie do zmiany wartości majątku SKA przed i po przekształceniu. W szczególności, w ramach przekształcenia nie będą dokonywane jakiekolwiek dodatkowe wkłady wspólników na rzecz SKA.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia aportu (Aport 1) do spółki komandytowo-akcyjnej w formie udziału w nieruchomości budynkowej wraz z gruntem.

Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym transakcja wniesienia aportu (Aport 1) do spółki osobowej (SKA) w formie udziału w nieruchomości budynkowej wraz z gruntem będzie powodować po stronie Wnioskodawcy powstanie przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych (PIT)?

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do ww. pytania, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym transakcja wniesienia aportu (Aport 1) do spółki osobowej (SKA) w postaci udziału we współwłasności nieruchomości budynkowej nie będzie powodować po stronie Wnioskodawcy powstania przychodu w PIT.

Ustawa o PIT nie zawiera szczególnych unormowań odnoszących się do wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki osobowej. W jej treści zawarte są jednak uregulowania dotyczące przedmiotu opodatkowania.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o PIT, opodatkowaniu podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Przy tym Wnioskodawca zwraca uwagę, że ze względu na wniesienie przez Wnioskodawcę aportu do SKA - tzn. spółki niemającej osobowości prawnej - w niniejszej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT, zgodnie z którym za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się m.in. nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny - przepis ten dotyczy aportów wnoszonych do spółek kapitałowych (spółek posiadających osobowość prawną) - tymczasem spółka komandytowo-akcyjna, zgodnie z przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm.; dalej: KSH), jest spółką osobową, nieposiadającą osobowości prawnej.

Ponadto - zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 50b ustawy o PIT - wolne od podatku są przychody z tytułu przeniesienia własności składników majątku będących przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) wnoszonych do spółki niebędącej osobą prawną, w tym wnoszonych do takiej spółki składników majątku otrzymanych przez podatnika w następstwie likwidacji spółki niebędącej osobą prawną bądź wystąpienia z takiej spółki. Wniesienie aportu przez Wnioskodawcę do SKA nie będzie zatem powodować powstania przychodu w PIT po stronie Wnioskodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy, na dzień wniesienia wkładu niepieniężnego do SKA nie zostanie również u Wnioskodawcy rozpoznany koszt podatkowy. Wynika to z faktu, że aport do SKA dla celów podatkowych nie jest uznawany za odpłatne zbycie, ponieważ brak jest elementu odpłatności - w szczególności odpłatności nie będą stanowić wydane Wnioskodawcy w zamian za aport akcje SKA.

Mając na uwadze powyższe, w opinii Wnioskodawcy, wniesienie wkładu niepieniężnego do SKA w zamian za obejmowane w tej spółce akcje nie będzie, na moment wniesienia, rodziło po stronie Wnioskodawcy jakichkolwiek konsekwencji podatkowych na gruncie PIT, w szczególności na moment wniesienia wkładu niepieniężnego nie powstanie po stronie Wnioskodawcy przychód podlegający opodatkowaniu. Czynność ta będzie zatem dla Wnioskodawcy neutralna pod względem podatkowym.

Stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie potwierdza np. interpretacja wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie 12 czerwca 2013 r. (nr IPPB1/415-349/13-2/AM).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Z kolei art. 17 ust. 1 pkt 9 tej ustawy stanowi, że za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza wraz ze współmałżonkiem wnieść w formie aportu (Aport 1) udział w nieruchomości budynkowej wraz z gruntem do spółki komandytowo-akcyjnej. W zamian za aport Wnioskodawca obejmie akcje spółki komandytowo-akcyjnej.

Odnosząc się do przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu zdarzenia przyszłego należy stwierdzić brak podstaw do zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ przepis ten wprost definiuje jako przychód z kapitałów pieniężnych nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną objętych w zamian za wkład niepieniężny, natomiast spółka komandytowo-akcyjna, w której obejmowane będą akcje, jest spółką osobową. Powołana regulacja prawna nie dotyczy wkładów wnoszonych do spółek niebędących osobą prawną.

Osoba fizyczna wnosząca wkład niepieniężny do spółki komandytowo-akcyjnej otrzymuje akcje w tej spółce, których wartość materialna nie stanowi ceny nabycia tych akcji. Otrzymujący akcje wspólnik nabywa całokształt praw i obowiązków związanych z uczestnictwem w przedsięwzięciu gospodarczym w ramach spółki osobowej, do której przystąpił przez wniesienie wkładu. Po stronie wspólnika nie powstaje jednak dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Czynność wniesienia do spółki osobowej udziału w nieruchomości budynkowej wraz z gruntem pozostaje neutralna podatkowo i nie skutkuje powstaniem przychodu po stronie wnoszącego wkład niepieniężny.

Ponadto należy wskazać na treść art. 21 ust. 1 pkt 50b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, którym ustawodawca doprecyzował obowiązujące przepisy, poprzez jednoznaczne wskazanie neutralności podatkowej czynności wniesienia aportu do spółek niemających osobowości prawnej, a więc w przedmiotowej sprawie do spółki komandytowo-akcyjnej.

Stosownie bowiem do tego przepisu, wolne od podatku dochodowego są przychody z tytułu przeniesienia własności składników majątku będących przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) wnoszonych do spółki niebędącej osobą prawną, w tym wnoszonych do takiej spółki składników majątku otrzymanych przez podatnika w następstwie likwidacji spółki niebędącej osobą prawną bądź wystąpienia z takiej spółki.

Przy czym, w myśl art. 5a pkt 26 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną  oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

Podsumowując, w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym transakcja wniesienia aportu (Aport 1) do spółki osobowej (spółki komandytowo-akcyjnej) w formie udziału w nieruchomości budynkowej wraz z gruntem nie będzie powodować powstania po stronie Wnioskodawcy przychodu do opodatkowania na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych będzie to czynność prawna neutralna podatkowo.

W związku z tym stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania dotyczącego podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia aportu (Aport 1) do spółki komandytowo-akcyjnej w formie udziału w nieruchomości budynkowej wraz z gruntem należało uznać za prawidłowe.

Jednocześnie tut. Organ informuje, że dokonując oceny stanowiska Wnioskodawcy w ww. zakresie odniósł się tylko do kwestii będącej przedmiotem zapytania, tj. do możliwości powstania po stronie Zainteresowanego przychodu w związku z transakcją wniesienia aportu do spółki komandytowo-akcyjnej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W odniesieniu do powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnej tut. Organ informuje, że została ona wydana w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Końcowo tut. Organ wskazuje, że wniosek Zainteresowanego w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia aportu (Aport 2) przez spółkę komandytowo-akcyjną do spółki kapitałowej w formie nieruchomości budynkowej wraz z gruntem został rozstrzygnięty interpretacją indywidualną z dnia 29 października 2013 r. nr ILPB1/415-865/13-5/AP, natomiast w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej w inną spółkę osobową wniosek został rozstrzygnięty interpretacją indywidualną z dnia 29 października 2013 r. nr ILPB1/415-865/13-6/AP.

Wniosek Zainteresowanego w części dotyczącej podatku od towarów i usług został rozstrzygnięty odrębnym pismem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.