Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.392.2021.2.IZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-01-27
Teza: Możliwość zaliczenia do wartości niematerialnych i prawnych, kosztów prac rozwojowych zakończonych wynikiem pozytywnym, dotyczących wytworzenia, rozwoju programu komputerowego.
Słowa kluczowe: amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; koszt-koszty kwalifikowane; koszt-koszty uzyskania przychodów; odliczenia; odliczenia-prawo do odliczenia; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; prace-prace badawczo-rozwojowe; wartości-wartości niematerialne i prawne
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Amortyzacja; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Amortyzacja-Wartości niematerialne i prawne; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Amortyzacja-Wartości niematerialne i prawne-Koszty prac rozwojowych zakończonych wynikiem pozytywnym
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 4a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16b; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16b-ust. 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16b-ust. 2-pkt 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 18; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 18-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 18d

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 2 sierpnia 2021 r. (data wpływu 4 sierpnia 2021 r.), uzupełnionym 5 listopada 2021 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

\- prace Spółki związane z wytworzeniem, rozwojem i ulepszaniem Rozwiązań, które spełniają przesłanki prac rozwojowych w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018

r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, stanowią prace rozwojowe, o których mowa w art. 4a pkt 28 ustawy o CIT,

\- koszty prac Spółki związane z wytworzeniem Rozwiązań 1-3, które spełniają przesłanki prac rozwojowych w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o

szkolnictwie wyższym i nauce, i zakończyły się/zakończą się wynikiem pozytywnym, przy założeniu, że spełniają przesłanki z art. 16b ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT, mogą podlegać

amortyzacji podatkowej jako wartości niematerialne i prawne, począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zostały wprowadzone do ewidencji wartości

niematerialnych i prawnych (ujawnione) zgodnie z art. 15 ust. 4a pkt 3 Ustawy CIT, mimo że Spółka uzyskała pierwsze przychody przed ich ujawnieniem jako wartości

niematerialne i prawne,

\- koszty prac Spółki związane z wytworzeniem Rozwiązań 4-5, które spełniają przesłanki prac rozwojowych w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o

szkolnictwie wyższym i nauce, i zakończyły się/zakończą się wynikiem pozytywnym, przy założeniu, że spełniają przesłanki z art. 16b ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT, mogą być

amortyzowane począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zostały wprowadzone do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych (ujawnione) zgodnie z art.

15 ust. 4a pkt 3 Ustawy CIT, mimo że Spółka uzyskała pierwsze przychody z komercjalizacji Rozwiązań przed ich ujawnieniem jako wartości niematerialne i prawne,

\- Spółka postąpi prawidłowo, jeśli przyjmie, że koszty prac Spółki związane z wytworzeniem Rozwiązań, tj. koszty prac rozwojowych zakończonych wynikami pozytywnymi

stanowią osobne wartości niematerialne i prawne, podlegające amortyzacji, zgodnie z art. 16b ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT,

\- Wydatki ponoszone przez Spółkę mogą zostać wliczone do wartości początkowej wartości niematerialnej i prawnej w postaci kosztów prac nad Rozwiązaniami i stanowić

wartość początkową wartości niematerialnych i prawnych, podlegającą amortyzacji - zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 4 w zw. z 16b ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT,

\- dla celów podatkowych, w oparciu o art. 16m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT, Spółka może amortyzować wartość niematerialną i prawną w postaci kosztów prac związanych

z wytworzeniem danego Rozwiązania zakończonych wynikami pozytywnymi przez okres dłuższy niż 12 miesięcy, tj. przez okres 5 lat, począwszy od miesiąca od ujawnienia

w ewidencji prac jako wartości niematerialnych i prawnych,

\- w związku z ujawnieniem dla celów podatkowych wartości niematerialnej i prawnej w postaci kosztów prac związanych z wytworzeniem Rozwiązań, zakończonych wynikami

pozytywnymi i rozpoczęciem ich amortyzacji, Spółka powinna dokonać korekt kosztów uzyskania przychodów, pierwotnie potraktowanych jako koszty pośrednie uzyskania

przychodu, w rozliczeniach za okresy, w których zostały one pierwotnie rozpoznane (wstecznie), na podstawie art. 15 ust. 4i ustawy o CIT wykładanym „a contrario”,

\- dalsze prace związane z wytworzeniem Nowych Rozwiązań, a także ulepszeniami i rozwojem dotychczasowych Rozwiązań, w tym związane z rozwojem nowych produktów,

modułów, czy aplikacji mobilnych, ponoszone po rozpoznaniu kosztów wytworzenia Rozwiązań jako wartości niematerialne i prawne, mogą być rozpoznawane jako oddzielne

wartości niematerialne i prawne przy wprowadzeniu nowego systemu albo każdej kolejnej aktualizacji wersji stosowanych systemów, która zakłada wprowadzenie nowych

algorytmów albo modyfikację dotychczasowych, podlegające amortyzacji, przy założeniu, że warunki, o których mowa w art. 16b ustawy o CIT są spełnione tj. zgodnie z art. 15

ust. 4a pkt 3 oraz 16m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT przez okres dłuższy niż 12 miesięcy, tj. przez okres 5 lat

**– jest prawidłowe.**

**UZASADNIENIE**

W dniu 4 sierpnia 2021 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

\- prace Spółki związane z wytworzeniem, rozwojem i ulepszaniem Rozwiązań, które spełniają przesłanki prac rozwojowych w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018

r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, stanowią prace rozwojowe, o których mowa w art. 4a pkt 28 ustawy o CIT,

\- koszty prac Spółki związane z wytworzeniem Rozwiązań 1-3, które spełniają przesłanki prac rozwojowych w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o

szkolnictwie wyższym i nauce, i zakończyły się/zakończą się wynikiem pozytywnym, przy założeniu, że spełniają przesłanki z art. 16b ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT, mogą podlegać

amortyzacji podatkowej jako wartości niematerialne i prawne, począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zostały wprowadzone do ewidencji wartości

niematerialnych i prawnych (ujawnione) zgodnie z art. 15 ust. 4a pkt 3 Ustawy CIT, mimo że Spółka uzyskała pierwsze przychody przed ich ujawnieniem jako wartości

niematerialne i prawne,

\- koszty prac Spółki związane z wytworzeniem Rozwiązań 4-5, które spełniają przesłanki prac rozwojowych w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o

szkolnictwie wyższym i nauce, i zakończyły się/zakończą się wynikiem pozytywnym, przy założeniu, że spełniają przesłanki z art. 16b ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT, mogą być

amortyzowane począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zostały wprowadzone do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych (ujawnione) zgodnie z art.

15 ust. 4a pkt 3 Ustawy CIT, mimo że Spółka uzyskała pierwsze przychody z komercjalizacji Rozwiązań przed ich ujawnieniem jako wartości niematerialne i prawne**,**

\- Spółka postąpi prawidłowo, jeśli przyjmie, że koszty prac Spółki związane z wytworzeniem Rozwiązań, tj. koszty prac rozwojowych zakończonych wynikami pozytywnymi

stanowią osobne wartości niematerialne i prawne, podlegające amortyzacji, zgodnie z art. 16b ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT**,**

\- Wydatki ponoszone przez Spółkę mogą zostać wliczone do wartości początkowej wartości niematerialnej i prawnej w postaci kosztów prac nad Rozwiązaniami i stanowić

wartość początkową wartości niematerialnych i prawnych, podlegającą amortyzacji - zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 4 w zw. z 16b ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT,

\- dla celów podatkowych, w oparciu o art. 16m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT, Spółka może amortyzować wartość niematerialną i prawną w postaci kosztów prac związanych

z wytworzeniem danego Rozwiązania zakończonych wynikami pozytywnymi przez okres dłuższy niż 12 miesięcy, tj. przez okres 5 lat, począwszy od miesiąca od ujawnienia

w ewidencji prac jako wartości niematerialnych i prawnych,

\- w związku z ujawnieniem dla celów podatkowych wartości niematerialnej i prawnej w postaci kosztów prac związanych z wytworzeniem Rozwiązań, zakończonych wynikami

pozytywnymi i rozpoczęciem ich amortyzacji, Spółka powinna dokonać korekt kosztów uzyskania przychodów, pierwotnie potraktowanych jako koszty pośrednie uzyskania

przychodu, w rozliczeniach za okresy, w których zostały one pierwotnie rozpoznane (wstecznie), na podstawie art. 15 ust. 4i ustawy o CIT wykładanym „a contrario”,

\- dalsze prace związane z wytworzeniem Nowych Rozwiązań, a także ulepszeniami i rozwojem dotychczasowych Rozwiązań, w tym związane z rozwojem nowych produktów,

modułów, czy aplikacji mobilnych, ponoszone po rozpoznaniu kosztów wytworzenia Rozwiązań jako wartości niematerialne i prawne, mogą być rozpoznawane jako oddzielne

wartości niematerialne i prawne przy wprowadzeniu nowego systemu albo każdej kolejnej aktualizacji wersji stosowanych systemów, która zakłada wprowadzenie nowych

algorytmów albo modyfikację dotychczasowych, podlegające amortyzacji, przy założeniu, że warunki, o których mowa w art. 16b ustawy o CIT są spełnione tj. zgodnie z art. 15

ust. 4a pkt 3 oraz 16m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT przez okres dłuższy niż 12 miesięcy, tj. przez okres 5 lat.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 26 października 2021 r. Znak: 0111-KDIB1-3.4010.392.2021.1.IZ, wezwano do jego uzupełnienia. Uzupełnienia w związku z powyższym wezwaniem dokonano pismem z 5 listopada 2021 r. (data wpływu za pośrednictwem systemu e-puap tego samego dnia).

**We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:**

Informacje ogólne w zakresie produktów Spółki i ich działania.

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym, opodatkowanym od całości swoich dochodów podatkiem dochodowym od osób prawnych (dalej: „CIT”) w Polsce.

Spółka jest spółką technologiczną, która dostarcza innowacyjnych rozwiązań łączących elementy informatyki, komunikacji i medycyny, ułatwiających wstępną diagnostykę medyczną oraz kierowanie ruchem pacjentów (tzw. triage) w ramach tzw. telemedycyny.

W ofercie Spółki znajdują się trzy główne produkty:

\- Healthform/Symptom Checker - aplikacja do wstępnego wywiadu medycznego, służąca do przeanalizowania objawów chorobowych podanych przez pacjenta, a następnie

wstępnego oszacowania prawdopodobieństwa wystąpienia określonych chorób oraz wydania rekomendacji dotyczących kontaktu z lekarzem, stosowana między innymi przez

firmy z branży telemedycznej, szpitale, firmy ubezpieczeniowe oraz inne podmioty świadczące usługi w ochronie zdrowia (dalej: „Rozwiązanie 1”),

\- I. API - Interfejs programowania aplikacji, który umożliwia integrację z dowolną aplikacją lub systemem po stronie klienta, poprzez dostarczenie dostępu do kodu źródłowego

oraz specyficznych wytycznych dotyczących interakcji między systemami. Rozwiązanie to jest stosowane przez klientów którzy sami chcą zbudować końcową aplikację dla

swoich pacjentów lub posiadają już system EHR, platformę telemedyczną lub aplikację i chcą dodać do niej system wspierający triage pacjentów i rekomendacje (dalej:

„Rozwiązanie 2”),

\- Call Center Triage - system przeznaczony do wspomagania wstępnego wywiadu medycznego, służący operatorom medycznym „call center”, jako wsparcie przy kierowaniu

pacjentów do odpowiedniej opieki medycznej w celu dalszego diagnozowania. W ramach tego rozwiązania, operatorzy medyczni „call center” mają możliwość przeanalizowania

objawów chorobowych podawanych przez pacjentów, wprowadzając symptomy i czynniki ryzyka do aplikacji mobilnej.

Następnie, aplikacja za pomocą algorytmów działających na zasadzie sztucznej inteligencji, poprzez zadawanie pytań doprecyzowujących, umożliwia wstępne oszacowanie

prawdopodobieństwa wystąpienia określonych chorób oraz wydanie rekomendacji dotyczących dalszego postępowania (rekomendacja pacjentowi wizyty w placówce

medycznej, wezwanie lekarza lub udanie się do najbliższego oddziału ratunkowego, w przypadku zdefiniowanych ciężkich objawów (dalej: „Rozwiązanie 3”).

Spółka prowadzi również prace nad systemami: Symptom Checker 2.0 czyli aplikacją do wstępnego wywiadu medycznego, ale zawierającego pediatrię (dalej: „Rozwiązanie 4”) oraz Intake Form (dalej: „Rozwiązanie 5”). W przyszłości Spółka będzie tworzyć nowe rozwiązania (dalej: „Nowe Rozwiązania”) na zasadach wskazanych w niniejszym wniosku o wydanie interpretacji (dalej łącznie z Rozwiązaniami 1- 5 jako „Rozwiązania”).

Wszystkie Rozwiązania opierają się na działaniu algorytmów statystycznych przetwarzających dane z wykorzystaniem zgromadzonej bazy wiedzy i kolejno obliczających prawdopodobieństwo wystąpienia danej choroby, po wprowadzeniu objawów i czynników ryzyka pacjenta, na podstawie których to obliczeń uzyskiwane są stosowne rekomendacje. Niemniej każde z Rozwiązań zawiera również dodatkowe, indywidualne systemy programistyczne, aplikacje, interfejsy które pozwalają na wykorzystanie ich przez określony rodzaj użytkowników.

Działalność Spółki jako podmiotu technologicznego.

Systemy w ramach Rozwiązań zostały przez Spółkę wytworzone i będą wytwarzane w ramach prowadzonej przez nią działalności gospodarczej i są/będą udostępniane użytkownikom w bardziej lub mniej złożonych wersjach (modułach) przez świadczenie usług w systemie SaaS, który zapewnia użytkownikom możliwość łączenia się z aplikacją mobilną opartą na chmurze za pośrednictwem Internetu i korzystanie z aplikacji w ramach udzielonej subskrypcji.

Przez systemy udostępniane w ramach Rozwiązań Spółka rozumie programy komputerowe oparte o określony zbiór reguł i ciąg instrukcji (algorytmów) zintegrowany z elementami treści, w tym obrazów, które pozwalają na analizę danych medycznych i postawienie wstępnych zaleceń dla pacjenta, lekarza, osoby z personelu medycznego, „call center”, czy też innego użytkownika w formie cyfrowej. Systemy w ramach Rozwiązań współpracują z algorytmami sztucznej inteligencji i bazami wiedzy (zbiorami danych medycznych), poddawanymi analizie komputerowej. Dzięki zawartym w Rozwiązaniach algorytmom analitycznym, użytkownik po wprowadzeniu danych, uzyskuje stosowne rekomendacje w zakresie zidentyfikowanego stanu zdrowia, czy też zidentyfikowanych objawów chorobowych, co pozwala na postawienie wstępnej diagnozy.

Wyniki analiz udostępniane są przez urządzenia elektroniczne wyposażone w interfejs umożliwiający interakcje (komputery osobiste, urządzenia mobilne np. telefony, tablety). Rozwiązania pozwalają na przechowywanie danych, wyników oraz rekomendacji w postaci cyfrowej.

Proces wytworzenia Rozwiązań był/jest wieloetapowy i obejmuje poniższe elementy: tj.:

1\. przygotowanie konceptu,

2\. analizę rynku - medycznego, technologicznego, w tym programistycznego i sztucznej inteligencji, jak również rynku zbytu tj. branży ubezpieczeniowej, czy medycznej oraz

innych, które mogą stosować rozwiązania z pogranicza tzw. telemedycyny, automatyzacji i robotyzacji,

3\. stworzenie bazy danych medycznych - opartej na dostępnej wiedzy i doświadczeniu lekarzy, personelu medycznego, w zakresie symptomów poszczególnych chorób i stanów

chorobotwórczych,

4\. stworzenie elementów programistycznych - kodów źródłowych, elementów sztucznej inteligencji, algorytmów analizujących dane,

5\. stworzenie elementów graficznych - interfejsów,

6\. etap testowania oprogramowania, identyfikacji i poprawiania błędów.

Prace nad Rozwiązaniami były i są obecnie realizowane przez Spółkę od podstaw, tj. Spółka nie rozwijała nabytego programu komputerowego/rozwiązania, a tworzyła i kolejno ulepszała Rozwiązania w ramach własnej działalności gospodarczej, poprzez tworzenie nowych baz danych o jednostkach chorobowych, kodów źródłowych/algorytmów albo ulepszanie i rozwijanie kodów/algorytmów już stworzonych - za pomocą osób zatrudnionych na umowę o pracę, zlecenie, czy też współpracujących ze Spółką programistów, data scientist czy lekarzy.

Tworzenie, rozwijanie (ulepszanie) Rozwiązań ma charakter twórczy, gdyż w ramach prac powstają nowe, indywidualne wytwory intelektu tj. oryginalne kody, będące ustalonymi utworami, albo kody (algorytmy) znacznie ulepszone.

Działalność Spółki związana z wytworzeniem Rozwiązań, prowadzona jest w sposób systematyczny - prace są realizowane w ramach projektu, cel projektu i etapy prac są uzgodnione, wyniki prac są zaplanowane. Koncepcje, założenia i realizacja są oparte na know-how Spółki, które cały czas jest rozwijane. Wyniki prac są dokumentowane. Tym samym, Spółka wypracowuje koncept Rozwiązań technologicznych, prowadząc w systematyczny sposób działania zmierzające do ich stworzenia, ulepszenia, rozwijania, testowania a następnie komercjalizacji.

W ramach działalności technologicznej i prac nad Rozwiązaniami, Spółka wykorzystuje istniejące zasoby wiedzy i zwiększa te zasoby do tworzenia nowych zastosowań - nowych albo ulepszonych kodów źródłowych, które skutkują udostępnianiem na rzecz użytkowników nowych rozwiązań w zakresie telemedycyny, diagnostyki medycznej. Zdobyte know-how Spółki, jej pracowników i współpracowników w ramach tworzenia Rozwiązań, ich testowania i kolejno ulepszania i rozwijania, jest wykorzystywane w kolejnych etapach prac, co umożliwia tworzenie bardziej innowacyjnych rozwiązań, w krótszym czasie, pozwala na ograniczenie błędów i finalnie dostarczania jeszcze bardziej dokładnego i profesjonalnego wsparcia użytkownikom w ramach oferowanym im produktów technologicznych.

Prace nad Rozwiązaniami nie mają charakteru prac rutynowych, powtarzalnych. Prace o takim charakterze występują w Spółce, niemniej nie są przedmiotem analizy w ramach niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Wyniki prac technologicznych Spółki.

W wyniku prac technologicznych prowadzonych przez Spółkę, powstały/powstaną Rozwiązania.

Prace technologiczne prowadzone przez Spółkę w zakresie Rozwiązań zakończyły się (zakończą się) wynikiem pozytywnym, tj. wytworzeniem Rozwiązań, które są dedykowane do różnych klientów. Rozwiązania przeszły (lub przejdą) etapy walidacji, spełniając wymogi unijne, uzyskując oznakowanie CE, aby móc je dopuścić do obrotu i stosowania oraz etapy testów, w których były one udostępniane pierwszym użytkownikom odpłatnie i nieodpłatnie. Obecnie Spółka komercjalizuje wyniki prac nad Rozwiązaniami 1-3, które są udostępniane użytkownikom w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę, tj. usług świadczonych w modelu SaaS/subskrypcji. W przyszłości Spółka będzie komercjalizować również Rozwiązania 4-5 oraz Nowe Rozwiązania.

Technologia stosowania Rozwiązań, jak i same Rozwiązania jako produkty udostępniane przez Spółkę klientom (programy komputerowe, aplikacje, baza danych oraz interfejsy) są ściśle ustalone. Przy czym, tak jak przy każdym programie komputerowym - Rozwiązania i stosowane w nich algorytmy są ulepszane i rozwijane.

Koszty wytworzenia i ulepszania (rozwoju) Rozwiązań są wiarygodnie ustalone i zostały wyszczególnione w sekcji pkt 4 poniżej.

Techniczna przydatność Rozwiązań, jako produktów i technologii są przez Spółkę dokumentowane w ramach prac projektowych i wskazanej walidacji. Na tej podstawie Spółka podejmuje decyzję o stosowaniu Rozwiązań i ich komercjalizacji.

Z dokumentacji dotyczącej prac projektowych nad Rozwiązaniami wynika, że koszty prac nad ich wytworzeniem, ulepszaniem i rozwijaniem zostaną pokryte spodziewanymi przychodami udostępniania w ramach działalności Spółki podmiotom trzecim, przez świadczenie usług w modelu SaaS.

Wydatki ponoszone przez Spółkę na działalność technologiczną związaną z wytworzeniem Rozwiązań.

W związku z realizowanymi pracami, Spółka ponosiła w przeszłości i ponosi obecnie następujące wydatki:

\- wynagrodzenia i składki ubezpieczeniowe ponoszone na rzecz pracowników oraz zleceniobiorców, którzy bezpośrednio pracują nad Rozwiązaniami,

\- wydatki związane z wynagrodzeniami współpracowników, podmiotów niepowiązanych, od których Spółka nabywa usługi programistyczne, czy też usługi testowania programów

komputerowych, wykorzystywane w pracach nad Rozwiązaniami,

\- wydatki związane z wynagrodzeniami personelu medycznego (podmiotów niepowiązanych), związane bezpośrednio z pracami nad medyczną bazą danych, wykorzystywaną w

ramach Rozwiązań, od których Spółka nabywa usługi w zakresie wprowadzanych danych, bazy symptomów chorobowych,

\- wydatki związane z nabywanymi ekspertyzami specjalistycznymi,

\- wydatki związane z nabywanym sprzętem komputerowym, w tym licencje związane z programami pomocniczymi, wykorzystywanymi przez pracowników i współpracowników -

programistów, testerów, personel medyczny,

\- koszty certyfikacji, związane z dopuszczeniem Rozwiązań do obrotu i stosowania przez użytkowników - klientów Spółki,

\- koszty testowania Rozwiązań i prowadzenia programów pilotażowych, o których mowa w pkt 6 poniżej (dalej łącznie: „Wydatki”).

Pracownicy, zleceniobiorcy oraz współpracownicy Spółki mogą realizować wyłącznie prace związane z wytworzeniem oraz ulepszeniami Rozwiązań, jak również część z nich może realizować zarówno ww. prace, jak i inne obowiązki pracownicze, niezwiązane bezpośrednio z pracami nad Rozwiązaniami. Obecnie Spółka prowadzi ewidencję czasu pracy, na podstawie której jest w stanie określić czas swoich współpracowników i pracowników poświęcony na realizację prac bezpośrednio związanych z wytworzeniem i rozwojem Rozwiązań i czas poświęcony na wykonywanie innych obowiązków pracowniczych. W przeszłości taka ewidencja nie była prowadzona w sposób szczegółowy, ale Spółka jest w stanie przypisać kwoty wynagrodzeń pracowników, zleceniobiorców i współpracowników do kosztów, które są związane z wytwarzaniem, ulepszaniem i rozwijaniem Rozwiązań.

Wskazane koszty były i są ponoszone w celu uzyskania przychodów z udostępniania Rozwiązań oraz zachowania źródeł przychodów.

Wydatki ponoszone przez Spółkę na działalność technologiczną związaną z wytworzeniem Rozwiązań - sposób ewidencjonowania wydatków.

Wydatki związane z pracami nad Rozwiązaniami były dotychczas zaliczane przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów na bieżąco, jako tzw. koszty pośrednie.

Niemniej jednak, w związku z przeprowadzoną weryfikacją prawidłowości dotychczas stosowanego modelu rozliczeń, Spółka rozważa skorygowanie kosztów uzyskania przychodów związanych z pracami nad Rozwiązaniami i ujawnienie wyników tych prac jako wartości niematerialne i prawne, podlegającej amortyzacji dla celów podatkowych.

Wynika to m.in. z faktu, iż wyniki prac nad Rozwiązaniami są wykorzystywane przez Spółkę na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej przez okres przekraczający rok i stanowią kluczowe aktywa z punktu widzenia profilu przedsiębiorstwa Spółki, umożliwiające jej funkcjonowanie oraz konkurowanie na rynku globalnym w branży technologicznej.

Przychody Spółki związane z działalnością technologiczną w początkowym okresie komercjalizacji.

W związku z rozpoczęciem komercjalizacji Rozwiązań, w pierwszej kolejności Spółka udostępnia odpłatnie Rozwiązania pierwszym potencjalnym Klientom, przy czym okres ten Spółka traktuje jako okres „próbny”, testowy, służący wychwyceniu ewentualnych błędów, usterek. Niekiedy, przed pełną komercjalizacją Rozwiązań, Spółka prowadzi tzw. program pilotażowy, którego celem również jest przygotowanie Rozwiązania do wersji zdatnej do pełnej komercjalizacji. Jeśli próbny lub pilotażowy okres, który Spółka ustala w zależności od warunków biznesowych, kończy się sukcesem, Spółka podejmuje decyzję o pełnej komercjalizacji Rozwiązania uznając, iż dopiero na tym etapie dane Rozwiązanie jest w pełni zdatne do użytku i gotowe do udostępnienia szerokiemu kręgowi odbiorców. Poszczególne etapy wdrażania Rozwiązania i wprowadzania go na rynek nie muszą jednak wystąpić w zakresie komercjalizacji każdego z Rozwiązań, które udostępnia Spółka.

W uzupełnieniu wniosku, które wpłynęło 5 listopada 2021 r. Wnioskodawca doprecyzował opis sprawy wskazując, że:

Ad. I.1. tiret pierwsze:

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka prowadzi prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Zgodnie z tą definicją: „Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń”. Do tej definicji odwołuje się art. 4a pkt 28 ustawy o CIT.

Prace rozwojowe prowadzone przez Spółkę zostały opisane szczegółowo w treści wniosku o wydanie interpretacji:

„Prace prowadzone przez Spółkę polegające na tworzeniu, rozwijaniu i ulepszaniu Rozwiązań mają twórczy charakter, ponieważ służą tworzeniu nowych i oryginalnych rozwiązań (kodów źródłowych, algorytmów), a inwencja i zaprojektowanie tych rozwiązań (kodów źródłowych, algorytmów) leży po stronie Spółki. Oprogramowania tworzone przez Spółkę w ramach prowadzonej przez nią działalności gospodarczej stanowi oryginalny wytwór twórczej pracy oraz przedmiot ochrony prawa autorskiego, jako programy komputerowe.

\- prace prowadzone przez Spółkę nad Rozwiązaniami obejmują nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym

w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych oraz nowych innowacyjnych usług w zakresie telemedycyny oraz diagnostyki

elektrycznej tj. w zakresie identyfikacji objawów chorobowych, identyfikacji najlepszych zaleceń medycznych i rekomendacji;

\- prace nad oprogramowaniami stosowanymi w ramach Rozwiązań mają systematyczny charakter, ponieważ nie mają charakteru jednorazowego, lecz są prowadzone w sposób

zorganizowany, z nastawieniem na ciągły rozwój i ulepszanie w przyszłości, gdzie zaplanowane są wyniki prac, etapy prac, finansowanie, koszty prac i potencjalne przychody;

\- wyniki prac projektowych są dokumentowane, a zdobywany przez Spółkę, jej pracowników i współpracowników know-how technologiczny nad pracami nad Rozwiązaniami jest

wykorzystywany w kolejnych pracach nad jego rozwojem i ulepszaniem;

\- prace prowadzone przez Spółkę nad Rozwiązaniami nie mają charakteru rutynowych czynności.

Dalszy szczegółowy opis prac znajduje się we Wniosku o wydanie interpretacji.

Jednocześnie, Spółka wskazuje, że Ministerstwo Finansów w dniu 15 listopada 2021 r. wydało objaśnienia do IP BOX („Objaśnienia”), w którym dokonano wykładni przepisów podatkowych, które odwołują się do ustawy o z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce - a które organ rozpatrujący sprawę - wbrew Objaśnieniom Ministra Finansów - uznaje za niepodatkowe. W Objaśnieniach m.in. wskazano, że: „Pojęcia badań naukowych i prac rozwojowych zostały zdefiniowane w art. 4a pkt 27 oraz pkt 28 ustawy o CIT (odpowiednio art. 5a pkt 39 oraz pkt 40 ustawy o PIT) poprzez odesłanie do definicji zawartych w art. 4 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce."

Niezależnie od powyższego, wskazać należy, iż interpretacji z 3 grudnia 2018, w sprawie o sygn. 0111- KDIB1-3.4010.377.2018.5.BM, Dyrektor Informacji Skarbowej odpowiadając na pytania wnioskodawcy dokonał wykładni art. 4a pkt 28 Ustawy CIT (odsyłającej do ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym) stwierdzając, iż: „Odnosząc cytowane powyżej przepisy do przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego zgodzić się należy z Wnioskodawcą, że prowadzoną przez niego działalność, można uznać za prace rozwojowe w rozumieniu art. 4a pkt 28 updop”.

Ad. I.1. tiret drugie:

Spółka cały czas ulepsza i rozwija Rozwiązania, w tym bazę danych oraz algorytmy stosowane w Rozwiązaniach, wprowadzając do nich nowe funkcjonalności, poszerzając bazę wiedzy oraz usprawniając połączenia między objawami, przez stale ulepszanie i modyfikowanie algorytmów. Spółka tworzy również Nowe Rozwiązania - których elementem są algorytmy i bazy wiedzy, w oparciu o metodologię opisaną we wniosku o wydani interpretacji.

Kolejno, jak to wskazano we wniosku, całość prac ma charakter twórczy a nie rutynowy, a więc w ocenie Spółki nowe funkcjonalności do Rozwiązań, będące efektem prac rozwojowych prowadzonych przez Spółkę w znacznym stopniu odróżniają się od dotychczas funkcjonujących w praktyce gospodarczej.

Udzielając powyższej odpowiedzi Spółka kieruje się również treścią Objaśnień, gdzie wskazano, iż: „(\`(...)\`) na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej, w stopniu minimalnym, wystarczające jest działanie twórcze na skalę przedsiębiorstwa, tzn. przedsiębiorca we własnym zakresie (w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych) opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi, nawet jeżeli podobne rozwiązanie zostało już opracowane przez inny podmiot. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika”.

Ad. I.2:

W zakresie opisanych przez Spółkę prac, o których mowa we Wniosku zostaną spełnione przesłanki, o których mowa w art. 16b ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT tzn.:

\- produkt lub technologia wytwarzania są ściśle ustalone, a dotyczące ich koszty prac rozwojowych wiarygodnie określone, oraz

\- techniczna przydatność produktu lub technologii została przez podatnika odpowiednio udokumentowana i na tej podstawie podatnik podjął decyzję o wytwarzaniu tych

produktów lub stosowaniu technologii, oraz

\- z dokumentacji dotyczącej prac rozwojowych wynika, że koszty prac rozwojowych zostaną pokryte spodziewanymi przychodami ze sprzedaży tych produktów lub zastosowania

technologii.

Na zasadach wskazanych powyżej, będą amortyzowane wyniki prac rozwojowych, zakończone wynikiem pozytywnym, który może być wykorzystany na potrzeby działalności gospodarczej podatnika.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:**

1\. Czy prace Spółki związane z wytworzeniem, rozwojem i ulepszaniem Rozwiązań, które spełniają przesłanki prac rozwojowych w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca

2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, stanowią prace rozwojowe, o których mowa w art. 4a pkt 28 ustawy o CIT? (pytanie ostatecznie przeformułowane

w uzupełnieniu wniosku)

2\. Czy koszty prac Spółki związane z wytworzeniem Rozwiązań 1-3, które spełniają przesłanki prac rozwojowych w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo

o szkolnictwie wyższym i nauce, i zakończyły się/zakończą się wynikiem pozytywnym, przy założeniu, że spełniają przesłanki z art. 16b ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT, mogą

podlegać amortyzacji podatkowej jako wartości niematerialne i prawne, począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zostały wprowadzone do ewidencji

wartości niematerialnych i prawnych (ujawnione) zgodnie z art. 15 ust. 4a pkt 3 Ustawy CIT, mimo że Spółka uzyskała pierwsze przychody przed ich ujawnieniem jako wartości

niematerialne i prawne? (pytanie ostatecznie przeformułowane w uzupełnieniu wniosku)

3\. Czy koszty prac Spółki związane z wytworzeniem Rozwiązań 4-5, które spełniają przesłanki prac rozwojowych w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo

o szkolnictwie wyższym i nauce, i zakończyły się/zakończą się wynikiem pozytywnym, przy założeniu, że spełniają przesłanki z art. 16b ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT, mogą być

amortyzowane począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zostały wprowadzone do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych (ujawnione) zgodnie

z art. 15 ust. 4a pkt 3 Ustawy CIT, mimo że Spółka uzyskała pierwsze przychody z komercjalizacji Rozwiązań przed ich ujawnieniem jako wartości niematerialne i prawne?

(pytanie ostatecznie przeformułowane w uzupełnieniu wniosku)

4\. Czy Spółka postąpi prawidłowo, jeśli przyjmie, że koszty prac Spółki związane z wytworzeniem Rozwiązań, tj. koszty prac rozwojowych zakończonych wynikami pozytywnymi

stanowią osobne wartości niematerialne i prawne, podlegające amortyzacji, zgodnie z art. 16b ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT?

5\. Czy Wydatki ponoszone przez Spółkę mogą zostać wliczone do wartości początkowej wartości niematerialnej i prawnej w postaci kosztów prac nad Rozwiązaniami i stanowić

wartość początkową wartości niematerialnych i prawnych, podlegającą amortyzacji - zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 4 w zw. z 16b ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT?

6\. Czy dla celów podatkowych, w oparciu o art. 16m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT, Spółka może amortyzować wartość niematerialną i prawną w postaci kosztów prac związanych

z wytworzeniem danego Rozwiązania zakończonych wynikami pozytywnymi przez okres dłuższy niż 12 miesięcy, tj. przez okres 5 lat, począwszy od miesiąca od ujawnienia

w ewidencji prac jako wartości niematerialnych i prawnych?

7\. Czy w związku z ujawnieniem dla celów podatkowych wartości niematerialnej i prawnej w postaci kosztów prac związanych z wytworzeniem Rozwiązań, zakończonych

wynikami pozytywnymi i rozpoczęciem ich amortyzacji, Spółka powinna dokonać korekt kosztów uzyskania przychodów, pierwotnie potraktowanych jako koszty pośrednie

uzyskania przychodu, w rozliczeniach za okresy, w których zostały one pierwotnie rozpoznane (wstecznie), na podstawie art. 15 ust. 4i ustawy o CIT wykładanym „a contrario”?

8\. Czy dalsze prace związane z wytworzeniem Nowych Rozwiązań, a także ulepszeniami i rozwojem dotychczasowych Rozwiązań, w tym związane z rozwojem nowych

produktów, modułów, czy aplikacji mobilnych, ponoszone po rozpoznaniu kosztów wytworzenia Rozwiązań jako wartości niematerialne i prawne, mogą być rozpoznawane jako

oddzielne wartości niematerialne i prawne przy wprowadzeniu nowego systemu albo każdej kolejnej aktualizacji wersji stosowanych systemów, która zakłada wprowadzenie

nowych algorytmów albo modyfikację dotychczasowych, podlegające amortyzacji, przy założeniu, że warunki, o których mowa w art. 16b ustawy o CIT są spełnione tj. zgodnie

z art. 15 ust. 4a pkt 3 oraz 16m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT przez okres dłuższy niż 12 miesięcy, tj. przez okres 5 lat?

**Zdaniem Wnioskodawcy:**

**Ad. 1. (stanowisko ostatecznie przeformułowane w uzupełnieniu wniosku).**

Prace Spółki związane z wytworzeniem, rozwojem i ulepszaniem Rozwiązań spełniają przesłanki prac rozwojowych w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a co za tym idzie stanowią prace rozwojowe w rozumieniu art. 4a pkt 28 ustawy o CIT, tj. słowniczka definicyjnego pojęć podatkowych stosowanych w ustawie o CIT.

Zgodnie z przepisem podatkowym tj. art. 4a pkt 26 ustawy o CIT działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl przepisu podatkowego tj. art. 4a pkt 27 ustawy o CIT, ilekroć w ustawie CIT jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

\- badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

\- badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe są działalnością obejmującą:

\- badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych

faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

\- badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub

wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 ustawy o CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Odnosząc powyższe przepisy do przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, w szczególności, iż prace nad wytworzeniem, ulepszaniem i rozwojem Rozwiązań stanowią prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, będą również stanowić prace rozwojowe w rozumieniu art. 4a pkt 28 ustawy o CIT, ponieważ:

\- prace prowadzone przez Spółkę polegające na tworzeniu, rozwijaniu i ulepszaniu Rozwiązań mają twórczy charakter, ponieważ służą tworzeniu nowych i oryginalnych

rozwiązań (kodów źródłowych, algorytmów), a inwencja i zaprojektowanie tych rozwiązań (kodów źródłowych, algorytmów) leży po stronie Spółki. Oprogramowania tworzone

przez Spółkę w ramach prowadzonej przez nią działalności gospodarczej stanowi oryginalny wytwór twórczej pracy oraz przedmiot ochrony prawa autorskiego, jako programy

komputerowe.

\- prace prowadzone przez Spółkę nad Rozwiązaniami obejmują nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym

w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych oraz nowych innowacyjnych usług w zakresie telemedycyny oraz diagnostyki

elektrycznej tj. w zakresie identyfikacji objawów chorobowych, identyfikacji najlepszych zaleceń medycznych i rekomendacji;

\- prace nad oprogramowaniami stosowanymi w ramach Rozwiązań mają systematyczny charakter, ponieważ nie mają charakteru jednorazowego, lecz są prowadzone w sposób

zorganizowany, z nastawieniem na ciągły rozwój i ulepszanie w przyszłości, gdzie zaplanowane są wyniki prac, etapy prac, finansowanie, koszty prac i potencjalne przychody;

\- wyniki prac projektowych są dokumentowane, a zdobywany przez Spółkę, jej pracowników i współpracowników know-how technologiczny nad pracami nad Rozwiązaniami jest

wykorzystywany w kolejnych pracach nad jego rozwojem i ulepszaniem;

\- prace prowadzone przez Spółkę nad Rozwiązaniami nie mają charakteru rutynowych czynności.

Tym samym, zdaniem Spółki, prace Spółki związane z wytworzeniem, rozwojem i ulepszaniem Rozwiązań stanowią prace rozwojowe w rozumieniu ustawy o CIT. Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych, wydawanych w podobnych stanach faktycznych, w zakresie działalności programistycznej i technologicznej:

\- interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 12 marca 2020 r. ws. o sygn. 0111-KDIB1-3.4010.15.2020.1.IM, w której wskazano, że: „(\`(...)\`) opisywane w stanie

faktycznym prace w ramach Grupy 1 prowadzące do opracowania i uruchomienia nowatorskich platform i rozwiązań technologicznych, których funkcjonalności zapewniają

przykładowo m.in. pozyskiwanie, zarządzanie oraz obsługę klientów lub też m.in. umożliwiają klientom uproszczenie przystąpienia do programu płatności bezgotówkowych,

poszerzenie kanałów dystrybucji oraz poprawę obsługi transakcji, rozliczania i transparentności dokonanych transakcji i uproszczony dostęp do danych sprzedażowych,

stanowią działalność badawczo- rozwojową w rozumieniu ustawy o CIT, w brzmieniu przepisów obowiązujących na dzień wnioskowania o niniejszą interpretację indywidualną”;

\- interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 24 lipca 2020 r., w sprawie o sygn. 0111-KDIB1-1.4010.174.2.2020.ŚS, zgodnie z którą: „(\`(...)\`) działalność Wnioskodawcy

spełnia (i będzie spełniała) przesłanki uznania jej za działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26-28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności będzie dochodzić do tworzenia, rozwijania i ulepszania programów komputerowych”;

\- interpretacja Dyrektora Krajowej Izby Skarbowej z 31 października 2018 ws. o sygn. 0111-KDIB1-3.4010.427.2018.1.BM, w której potwierdzono, że: „działalność Spółki w

zakresie realizacji Projektów, które obejmują:

a. tworzenie nowych aplikacji powstałych w odpowiedzi na zapotrzebowanie biznesowe sprecyzowanego, istniejącego klienta lub grupy klientów;

b. tworzenie nowych aplikacji powstałych w odpowiedzi na przewidywane zapotrzebowanie rynkowe, przeznaczone dla niesprecyzowanego z góry klienta/użytkownika,

c. usprawnianie i modernizację infrastruktury IT klienta, wprowadzające nowe narzędzia do realizacji dotychczasowych funkcji biznesowych lub znaczące usprawnienia implementacji istniejących funkcji/aplikacjistanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r. poz. 1036, z późn. zm., dalej: „u.p.d.o.p.”).

**Ad. 2. (stanowisko ostatecznie przeformułowane w uzupełnieniu wniosku).**

Koszty prac Spółki związane z wytworzeniem Rozwiązań 1-3 spełniają przesłanki prac rozwojowych w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a co za tym idzie - z art. 4a pkt 28 ustawy o CIT, a wiec jeśli zostaną zakończone wynikami pozytywnymi, będą mogły podlegać amortyzacji podatkowej jako wartości niematerialne i prawne w rozumieniu art. 16b ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT, począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zostały wprowadzone do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych Spółki (tj. po ujawnieniu wyników prac rozwojowych zakończonych wynikiem pozytywnym), mimo że Spółka uzyskała pierwsze przychody z komercjalizacji Rozwiązań, przed ujawnieniem ich jako wartości niematerialne i prawne.

Zgodnie z art. 15 ust. 4a ustawy o CIT, koszty prac rozwojowych mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów:

1) w miesiącu, w którym zostały poniesione albo począwszy od tego miesiąca w równych częściach w okresie nie dłuższym niż 12 miesięcy, albo

2) jednorazowo w roku podatkowym, w którym zostały zakończone, albo

3) poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z art. 16m ust. 1 pkt 3 od wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16b ust. 2 pkt 3.

Jak stanowi bowiem art. 16b ust. 2 pkt 3 Ustawy CIT, amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 16c, niezależnie od przewidywanego okresu używania, koszty prac rozwojowych zakończonych wynikiem pozytywnym, który może być wykorzystany na potrzeby działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

\- produkt lub technologia wytwarzania są ściśle ustalone, a dotyczące ich koszty prac rozwojowych wiarygodnie określone, oraz

\- techniczna przydatność produktu lub technologii została przez podatnika odpowiednio udokumentowana i na tej podstawie podatnik podjął decyzję o wytwarzaniu tych

produktów lub stosowaniu technologii, oraz

\- z dokumentacji dotyczącej prac rozwojowych wynika, że koszty prac rozwojowych zostaną pokryte spodziewanymi przychodami ze sprzedaży tych produktów lub zastosowania

technologii.

W ocenie Spółki, wszystkie powyższe przesłanki są spełnione w zakresie prac opisanych we wniosku o wydanie interpretacji, w tym Rozwiązań 1-3, które stanowią prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a co za tym idzie stanowią prace rozwojowe w rozumieniu ustawy o CIT, tj.:

\- prace prowadzone przez Spółkę nad Rozwiązaniami 1-3 zakończyły się wynikiem pozytywnym

\- Spółka wytworzyła i cały czas rozwija, ulepsza programy komputerowe, które stanowią główne aktywa Spółki i są udostępniane na rzecz osób trzecich, odpłatnie;

\- Rozwiązania 1-3 są ściśle ustalone, gdyż mają formę programów komputerowych, będącego określonym i zorganizowanym zbiorem komend;

\- Wydatki ponoszone przez Spółkę na wytworzenie Rozwiązań 1-3 są wiarygodnie określone - Spółka ewidencjonuje wydatki bezpośrednio związane z pracami nad

Rozwiązaniami 1-3, wydatki są udokumentowane, w wypadku pracowników, zleceniobiorców i współpracowników

\- Spółka jest w stanie wyodrębnić, ile czasu dana osoba poświęciła na prace bezpośrednio związane z Rozwiązaniami 1-3;

\- techniczna przydatność Rozwiązań 1-3 została przez Spółkę odpowiednio udokumentowana i na tej podstawie Spółka podjęła decyzję o udostępnieniu programów

komputerowych wraz z medyczną bazą danych w ramach Rozwiązań 1-3 co potwierdzają m.in. uzyskane certyfikaty i walidacje oraz prace testowe, również wykonywane w

ramach udostępniania Rozwiązań pierwszym użytkownikom odpłatnie;

\- z dokumentacji dotyczącej prac prowadzonych przez Spółkę nad Rozwiązaniami 1-3, wynika, że koszty ww. prac zostaną pokryte spodziewanymi przychodami z udostępniania

Rozwiązań 1-3 na rzecz klientów.

Tym samym, zdaniem Spółki, koszty prac rozwojowych prowadzonych przez Spółkę mogą być uznane za koszty prac rozwojowych zakończonych wynikami pozytywnymi i podlegać amortyzacji podatkowej jako wartości niematerialne i prawne.

Kolejno, w myśl art. 16d ust. 2 ustawy CIT, składniki majątku, o których mowa w art. 16a- 16c, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 9 ust. 1, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 16h ust. 1 pkt 4 ustawy CIT, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od ujawnionych środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nieobjętych dotychczas ewidencją, począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym te środki lub wartości zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych czyli od miesiąca następującego po miesiącu ich ujawnienia.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, Spółce przysługuje prawo do ujawnienia wyników prac nad Rozwiązaniami 1-3, które spełniają przesłanki z art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, jako wartości niematerialne i prawne, gdyż stanowią prace rozwojowe zakończone wynikiem pozytywnym, które mogą podlegać amortyzacji począwszy od miesiąca następującego po miesiącu ich wprowadzenia do ewidencji czyli w tym przypadku - ujawnienia, mimo że Spółka wygenerowała pierwsze przychody z komercjalizacji Rozwiązań 1-3 przed ich ujawnieniem jako wartości niematerialne i prawne. W ocenie Spółki, fakt wygenerowania takich przychodów z udostępnienia Rozwiązań pozostaje bez znaczenia dla ujawnienia wartości niematerialnej i prawnej i rozpoczęcia jej amortyzacji.

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 03/12/2018, w sprawie o sygn. 0111-KDIB1-3.4010.377.2018.5.BM, w której potwierdzono, że: „Prace rozwojowe wskazane we wniosku stanowią prace rozwojowe w rozumieniu art. 4a pkt 28 ustawy o CIT i jako wartości niematerialne i prawne mogą podlegać amortyzacji od miesiąca następującego po miesiącu ich ujawnienia i wprowadzenia do ewidencji”.

**Ad. 3. (stanowisko ostatecznie przeformułowane w uzupełnieniu wniosku).**

Koszty prac Spółki związane z wytworzeniem Rozwiązań 4-5, spełniają przesłanki prac rozwojowych w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a co za tym idzie - z art. 4a pkt 28 ustawy o CIT, a więc jeśli zostaną zakończone wynikami pozytywnymi, będą mogły podlegać amortyzacji podatkowej jako wartości niematerialne i prawne w rozumieniu art. 16b ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT, począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zostały wprowadzone do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych Spółki (tj. po ujawnieniu wyników prac rozwojowych zakończonych wynikiem pozytywnym), mimo że Spółka uzyskała pierwsze przychody z komercjalizacji Rozwiązań, przed ujawnieniem ich jako wartości niematerialne i prawne.

Zgodnie z art. 15 ust. 4a ustawy o CIT, koszty prac rozwojowych mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów:

1) w miesiącu, w którym zostały poniesione albo począwszy od tego miesiąca w równych częściach w okresie nie dłuższym niż 12 miesięcy, albo

2) jednorazowo w roku podatkowym, w którym zostały zakończone, albo

3) poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z art. 16m ust. 1 pkt 3 od wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16b ust. 2 pkt 3.

Jak stanowi bowiem art. 16b ust. 2 pkt 3 Ustawy CIT, amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 16c, niezależnie od przewidywanego okresu używania, koszty prac rozwojowych zakończonych wynikiem pozytywnym, który może być wykorzystany na potrzeby działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

\- produkt lub technologia wytwarzania są ściśle ustalone, a dotyczące ich koszty prac rozwojowych wiarygodnie określone, oraz

\- techniczna przydatność produktu lub technologii została przez podatnika odpowiednio udokumentowana i na tej podstawie podatnik podjął decyzję o wytwarzaniu tych

produktów lub stosowaniu technologii, oraz

\- z dokumentacji dotyczącej prac rozwojowych wynika, że koszty prac rozwojowych zostaną pokryte spodziewanymi przychodami ze sprzedaży tych produktów lub zastosowania

technologii.

W ocenie Spółki, wszystkie powyższe przesłanki są spełnione w zakresie prac opisanych we wniosku o wydanie interpretacji, w tym Rozwiązań 4-5, które stanowią prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a co za tym idzie stanowią prace rozwojowe w rozumieniu ustawy o CIT, tj.:

\- prace prowadzone przez Spółkę nad Rozwiązaniami 4-5 zakończą się wynikiem pozytywnym - Spółka wytworzy programy komputerowe, które będą mogły zostać udostępniane

na rzecz osób trzecich, odpłatnie;

\- Rozwiązania 4-5 zostaną ściśle ustalone tj. będą mieć formę programów komputerowych, będących określonym i zorganizowanym zbiorem komend;

\- Wydatki ponoszone przez Spółkę na wytworzenie Rozwiązań 4-5 zostaną wiarygodnie określone - Spółka będzie ewidencjonować wydatki bezpośrednio związane z pracami

nad Rozwiązaniami 4-5, wydatki zostaną udokumentowane, w wypadku pracowników, zleceniobiorców i współpracowników - Spółka będzie stanie wyodrębnić, ile czasu dana

osoba poświęciła na prace bezpośrednio związane z Rozwiązaniami 4-5;

\- techniczna przydatność Rozwiązań 4-5 zostanie przez Spółkę odpowiednio udokumentowana i na tej podstawie Spółka podejmie decyzję o udostępnieniu programów

komputerowych wraz z medyczną bazą danych w ramach Rozwiązań 4-5 co zostanie m.in. potwierdzone przez uzyskanie certyfikatów i walidacji oraz prac testowych, również

wykonywanych w ramach udostępniania Rozwiązań 4-5 pierwszym użytkownikom odpłatnie;

\- z dokumentacji dotyczącej prac prowadzonych przez Spółkę nad Rozwiązaniami 4-5, będzie wynikać, że koszty ww. prac zostaną pokryte spodziewanymi przychodami z

udostępniania Rozwiązań na rzecz klientów.

Kolejno, w myśl art. 16d ust. 2 ustawy CIT, składniki majątku, o których mowa w art. 16a- 16c, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 9 ust. 1, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 16h ust. 1 pkt 4 ustawy CIT, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od ujawnionych środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nieobjętych dotychczas ewidencją, począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym te środki lub wartości zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych czyli od miesiąca następującego po miesiącu ich ujawnienia.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, Spółce będzie przysługiwać prawo do ujawnienia wyników prac nad Rozwiązaniami 4-5 jako wartości niematerialne i prawne, jeśli stanowić będą prace rozwojowe zakończone wynikiem pozytywnym, które mogą podlegać amortyzacji począwszy od miesiąca następującego po miesiącu ich wprowadzenia do ewidencji czyli w tym przypadku - ujawnienia, mimo że Spółka być może wygeneruje pierwsze przychody z komercjalizacji Rozwiązań 4-5 przed ich ujawnieniem jako wartości niematerialne i prawne. W ocenie Spółki, fakt wygenerowania takich przychodów z udostępnienia Rozwiązań 4-5 pozostanie bez znaczenia dla ujawnienia wartości niematerialnej i prawnej i rozpoczęcia jej amortyzacji.

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 3 grudnia 2018 r., w sprawie o sygn. 0111-KDIB1-3.4010.377.2018.5.BM, w której potwierdzono, że: „Prace rozwojowe wskazane we wniosku stanowią prace rozwojowe w rozumieniu art. 4a pkt 28 ustawy o CIT i jako wartości niematerialne i prawne mogą podlegać amortyzacji od miesiąca następującego po miesiącu ich ujawnienia i wprowadzenia do ewidencji (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)”.

**Ad. 4.**

Zdaniem Spółki, zgodnie z art. 16b ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT, Spółka powinna rozpoznać odrębne wartości niematerialne i prawne w postaci wydatków na prace rozwojowe, zakończone wynikami pozytywnymi w ramach wytworzenia poszczególnych Rozwiązań.

Zdaniem Spółki, z uwagi na to, że prace nad Rozwiązaniami mogą być uznane za wyniki prac rozwojowych zakończonych wynikami pozytywnymi, zgodnie ze stanowiskiem Spółki w zakresie pytania 1-2, Spółka może rozpoznać wydatki ponoszone na wytworzenie Rozwiązań jako odrębne wartości niematerialne i prawne, zgodnie z 16b ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT, z uwagi na fakt, że:

\- systemy zawarte w Rozwiązaniach stanowią odrębne programy komputerowe (aplikacje mobilne), wraz z interfejsami,

\- warunki wskazane w przywołanym przepisie znajdują zastosowanie do każdego Rozwiązania z osobna.

**Ad. 5.**

Wskazane poszczególne kategorie Wydatków ponoszone przez Spółkę w ramach poszczególnych Rozwiązań mogą zostać wliczone do wartości początkowej wartości niematerialnej i prawnej w postaci kosztów prac nad danym Rozwiązaniem i podlegać amortyzacji.

Zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, za wartość początkową środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych uważa się m.in. koszty ich wytworzenia (w razie ich wytworzenia we własnym zakresie).

Z kolei, zgodnie z art. 16g ust. 4 Ustawy CIT, za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Zdaniem Spółki, za koszty wytworzenia Rozwiązań, które powinny być przypisane odpowiednio do wartości początkowej wartości niematerialnych i prawnych każdego Rozwiązania, Spółka powinna zaliczyć:

\- wynagrodzenia i składki ubezpieczeniowe ponoszone na rzecz pracowników oraz zleceniobiorców, którzy bezpośrednio pracują nad poszczególnymi Rozwiązaniami,

\- wydatki związane z wynagrodzeniami współpracowników, podmiotów niepowiązanych, od których Spółka nabywa usługi programistyczne, czy też usługi testowania programów

komputerowych - bezpośrednio wykorzystywane w ramach prac nad poszczególnymi Rozwiązaniami,

\- wydatki związane z wynagrodzeniami personelu medycznego (podmiotów niepowiązanych), związane bezpośrednio z pracami nad Rozwiązaniami, od których Spółka nabywa

usługi związane z budową baz wiedzy wykorzystywanych w ramach Rozwiązań-3 tj. w zakresie wprowadzanych danych, bazy symptomów chorobowych,

\- wydatki związane z nabywanymi ekspertyzami specjalistycznymi - bezpośrednio wykorzystywanymi w pracach nad Rozwiązaniami,

\- wydatki związane z nabywanym sprzętem komputerowym, w tym licencje związane z programami pomocniczymi, wykorzystywanymi przez pracowników i współpracowników -

programistów, testerów, personel medyczny - bezpośrednio wykorzystywanego w pracach nad Rozwiązaniami,

\- koszty certyfikacji, związane z dopuszczeniem Rozwiązań do obrotu i stosowania przez użytkowników, koszty ewentualnych prac i programów testowych oraz pilotażowych, w

tym również tych prowadzonych przez Spółkę za odpłatnością.

Spółka stoi na stanowisku, że dla ustalenia wartości początkowej wartości niematerialnej i prawnej (czyli ustalenia, które koszty składają się na tę wartość początkową) istotnym momentem ustalenia ostatecznej wysokości tej wartości początkowej Rozwiązań jest fakt podjęcia przez Spółkę decyzji o tym, że Rozwiązania mają ściśle ustalony charakter, ich techniczna przydatność jest przez Spółkę udokumentowana i na tej postawie Spółka podejmuje decyzję o pełnym udostępnianiu Rozwiązań na rzecz klientów, innymi słowy, zdaniem Spółki, wystawienie pierwszej faktury VAT z tytułu udostępnienia Rozwiązania albo zaksięgowanie pierwszego przychodu nie jest momentem, który przesądza o konieczności zakwalifikowania danego Rozwiązania jako kompletnej i zdatnej do użytku wartości niematerialnej i prawnej, o ile uzyskiwane przychody pochodzą z udostępniania Rozwiązań w fazie testowej/pilotażowej.

W ocenie Spółki, powyższe podejście prezentowane przez Spółkę odnośnie prawidłowości ustalenia wysokości wartości początkowej wartości niematerialnych i prawnych (tu: Rozwiązań) wynika z przepisów Ustawy CIT odnośnie amortyzacji kosztów prac badawczo-rozwojowych, gdzie jednym z warunków rozpoczęcia ich amortyzacji jest odpowiednie udokumentowanie technicznej przydatności produktu i podjęcie przez podatnika decyzji o wytwarzaniu produktów lub stosowaniu technologii. W efekcie więc to Spółka jako podmiot prowadzący prace nad produktem (technologią) tu: Rozwiązaniami ma najlepszą wiedzę, na podstawie gromadzonej dokumentacji, odnośnie wyznaczenia momentu uznania Rozwiązania za kompletne i zdatne do użytku, a tym samym ustalenia puli kosztów składających się na wartość początkową Rozwiązań.

Ponadto Spółka wskazuje, że w jej opinii, wskazany art. 16g ust. 4 ustawy CIT, modyfikuje ogólną zasadę zaliczania wynagrodzeń do kosztów uzyskania przychodów, stanowiąc lex specialis względem art. 15 ust. 4g ustawy CIT, zgodnie z którym należności ze stosunku pracy stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony.

Jednocześnie, Spółka zaznacza, że art. 16g ust. 4 ustawy CIT, nie przewiduje szczegółowych zasad ustalania wysokości kosztów wynagrodzeń, które powinny zostać zaliczone do wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych. Tym samym, w ocenie Spółki, może to zostać uczynione proporcjonalnie, według najlepszej wiedzy i doświadczenia Spółki, w oparciu o szacunki czasu poświęconego na pracę nad Rozwiązaniami (w tym wynikające z ewidencji czasu pracy) oraz inne zadania np. działalność sprzedażową, czy bieżącej obsługi IT. Podobne podejście Spółka powinna zastosować w wypadku współpracowników, zleceniobiorców i ewentualnie kosztów sprzętu, wykorzystywanego przez osoby zaangażowane w prace nad Rozwiązaniami.

Zasadność takiego podejścia znajduje potwierdzenie w orzecznictwie organów podatkowych np.:

\- interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 3 grudnia 2018 r. w sprawie o sygn. 0111-KDIB1-3.4010.377.2018.5.BM, w której potwierdzono, że „Wszelkie wydatki

pozostające w związku z wytworzeniem wartości niematerialnej i prawnej mają wpływ na jej koszt wytworzenia. Koszt ten zarazem stanowi o wartości początkowej wartości

niematerialnej i prawnej, od której dokonuje się następnie odpisów amortyzacyjnych. Decydującym kryterium pozwalającym zakwalifikować koszty pracownicze do wartości

początkowej wartości niematerialnej i prawnej jest bez wątpienia stopień powiązania wydatków na rzecz tych pracowników z wytworzoną wartością niematerialną i prawną.

W tym miejscu zauważyć należy, że uregulowania zawarte w art. 16g ust. 4 u.p.d.o.p., w odniesieniu do wynagrodzeń bezpośrednio związanych z procesem wytworzenia

wartości niematerialnej i prawnej modyfikują ogólną zasadę zaliczania należności związanych ze stosunkiem pracy wynikające z art. 15 ust. 4g u.p.d.o.p., do kosztów uzyskania

przychodów. Jako przepis szczególny w myśl zasady lex specialis derogat legi generali - ma zatem pierwszeństwo przed ww. zasadami ogólnymi”,

\- interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 11 listopada 2014 r. w sprawie o sygn. ITPB3/423-427/14/PS, zgodnie z którą „Z przedstawionych we wniosku

okoliczności wynika, że Spółka zawarła umowę na wdrożenie systemu informatycznego (dalej: „Umowa”). Przedmiotem Umowy jest implementacja systemu informatycznego,

a podstawowym celem jego wdrożenia jest usprawnienie procesów produkcyjno-logistycznych i finansowo-księgowych w codziennej działalności Spółki. Na podstawie Umowy,

Wykonawca oddelegował do wdrożenia Systemu odpowiedni zespół specjalistów. Jednocześnie Spółka ściśle współpracowała z Wykonawcą przy wykonaniu Umowy.

W ramach każdego zadań przedstawiciele Wykonawcy i Spółki podejmowali różnego rodzaju czynności o charakterze wykonawczym, zarządzającym, konsultacyjnym,

informacyjnym, czy zatwierdzającym. Jak wynika z przedstawionych okoliczności Spółka nie prowadziła ewidencji czasu pracy pracowników zaangażowanych we wdrożenie

systemu, lecz szacunkowo określiła wielkość czasu pracy poświęconego na współpracę z Wykonawcą w celu wdrożenia systemu na poziomie 40% całego czasu pracy

Pracowników. W konsekwencji, mając na względzie ww. uregulowanie w zakresie ustalania wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych,

stanowisko Spółki, w świetle którego wydatki na wynagrodzenia Pracowników w określonej części odpowiadającej nakładowi pracy tych Pracowników na wdrożenie i

dostosowanie Systemu (wsparcie Wykonawcy), jako element ceny nabycia wartości niematerialnej i prawnej na podstawie art. 16g ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od

osób prawnych, powinny zostać zaliczone przez Spółkę do wartości początkowej tego Systemu - uznać należy za prawidłowe”.

Biorąc powyższe pod uwagę oraz mając na względzie uregulowania dotyczące zasad ustalania wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, zdaniem Spółki, wskazane Wydatki, powinny zostać alokowane do wartości początkowej wartości niematerialnych i prawnych (wydatki prac rozwojowych, zakończonych wynikiem pozytywnym) i podlegać amortyzacji. Analogiczny wniosek dotyczy kosztów wynagrodzeń pracowników, zleceniobiorców i współpracowników Spółki, w części proporcjonalnie i szacunkowo określonej na podstawie zaangażowania tych osób w prace nad poszczególnymi Rozwiązaniami.

**Ad. 6.**

Dla celów podatkowych Spółka może amortyzować wartość niematerialną i prawną w postaci kosztów prac związanych z wytworzeniem poszczególnych Rozwiązań zakończonych wynikami pozytywnymi przez okres dłuższy niż 12 miesięcy tj. przez okres 5 lat, począwszy od miesiąca następującego po wprowadzeniu wartości niematerialnych i prawnych do ewidencji (ujawnienia).

Zgodnie z art. 16m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT, okres dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości niematerialnych i prawnych, od poniesionych kosztów zakończonych prac rozwojowych nie może być krótszy niż 12 miesięcy.

Zgodnie z art. 16m ust. 3 ustawy o CIT, podatnicy ustalają stawki amortyzacyjne dla poszczególnych wartości niematerialnych i prawnych na cały okres amortyzacji przed rozpoczęciem dokonywania odpisów amortyzacyjnych.

Tym samym, zdaniem Spółki, dla celów podatkowych Spółka może amortyzować wartość niematerialną i prawną w postaci kosztów prac związanych z wytworzeniem Rozwiązań przez okres dłuższy niż 12 miesięcy, z tym, że stawki amortyzacyjne i długość amortyzacji powinna zostać ustalona przez Spółkę na cały okres przed rozpoczęciem dokonywania odpisów amortyzacyjnych.

W szczególności zdaniem Spółki, może ona przyjąć tożsamy okres amortyzacji podatkowej, jaki został przez Spółkę przyjęty dla celów rachunkowych tj. okres 5 lat i podążając za przepisami o rachunkowości ustalić okres amortyzacji na okres ekonomicznej użyteczności rezultatów prac rozwojowych. Stosownie bowiem do art. 33 ust. 3 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości, koszty prac rozwojowych odpisuje się przez okres ekonomicznej użyteczności rezultatów prac rozwojowych, a jeżeli w wyjątkowych przypadkach nie można wiarygodnie oszacować okresu ekonomicznej użyteczności rezultatów zakończonych prac rozwojowych, to okres dokonywania odpisów nie może przekraczać 5 lat.

Odpisy amortyzacyjne będą mogły stanowić koszty uzyskania przychodu Spółki jako związane z uzyskiwanymi przychodami. Przy czym, Spółka nie będzie, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o CIT, traktować odpisów amortyzacyjnych jako kosztów uzyskania przychodu, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na wytworzenie wartości niematerialnej i prawnej, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie np. w formie dotacji i subwencji.

**Ad. 7.**

W związku ujawnieniem dla celów podatkowych wartości niematerialnej i prawnej w postaci kosztów prac związanych z wytworzeniem Rozwiązań, zakończonych wynikami pozytywnymi i rozpoczęciem ich amortyzacji, Spółka powinna dokonać korekt kosztów uzyskania przychodów, pierwotnie potraktowanych jako koszty pośrednie uzyskania przychodu, w rozliczeniach za okresy, w których zostały one pierwotnie rozpoznane tj. wstecznie.

Zgodnie z art. 15 ust. 4i ustawy o CIT, jeżeli korekta kosztu uzyskania przychodów, w tym odpisu amortyzacyjnego, nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie kosztów uzyskania przychodów poniesionych w okresie rozliczeniowym, w którym została otrzymana faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty.

Z kolei, w myśl art. 15 ust. 4j ustawy o CIT, jeżeli w okresie rozliczeniowym, o którym mowa w ust. 4i, podatnik nie poniósł kosztów uzyskania przychodów lub kwota poniesionych kosztów uzyskania przychodów jest niższa niż kwota zmniejszenia, podatnik jest obowiązany zwiększyć przychody o kwotę, o którą nie zostały zmniejszone koszty uzyskania przychodów.

Przepisy ustawy CIT, za wyjątkiem art. 15 ust. 4i i 4j ustawy o CIT nie zawierają szczegółowych zasad dotyczących korygowania kosztów uzyskania przychodów oraz nie wskazują sposobu ich ujęcia w rachunku podatkowym.

Zgodnie z przywołanymi przepisami ustawy o CIT, korekty kosztów uzyskania przychodów dokonuje się, co do zasady, na bieżąco, chyba że jest ona spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką.

W kontekście powyższego, zdaniem Spółki, jeśli Spółka uzna, że koszty prac nad Rozwiązaniami mogą zostać potraktowane jako wyniki prac rozwojowych, zakończonych wynikiem pozytywnym, ujawni te prace jako wartość niematerialną i prawną i rozpocznie ich amortyzację, Spółka powinna dokonać korekty rozliczeń podatkowych, w zakresie Wydatków, które pierwotnie zostały rozpoznane jako koszty podatkowe.

W ocenie Spółki, w analizowanej sprawie, korekta kosztów uzyskania przychodów powinna być ujęta w rozliczeniu za okres, w którym zostały one pierwotnie rozpoznane. Zdaniem Spółki, w przedstawionym stanie faktycznym oraz opisie zdarzenia przyszłego właściwe jest bowiem amortyzowanie wyników prac rozwojowych jako wartości niematerialnych i prawnych, a nie zaliczanie ich do kosztów uzyskania na zasadach ogólnych. Wyniki prac rozwojowych są bowiem w Spółce wykorzystywane przez okres przekraczający rok, a uzyskiwanie przychodów z tym związanych jest rozłożone w czasie. Tym samym, decyzja o rozliczaniu kosztów prac nad Rozwiązaniami poprzez odpisy amortyzacyjne jest zasadna, a korekta kosztów powinna objąć okresy, w którym koszty te zostały pierwotnie rozpoznane.

Ponadto, należy mieć na uwadze, że ewentualny brak korekty kosztów uzyskania przychodów za okresy rozliczeniowe, w których zostały one pierwotnie rozpoznane, prowadziłby do dwukrotnego ujęcia tych samych wydatków w kosztach uzyskania przychodów Spółki, tj. raz jako kosztów uzyskania przychodów na zasadach ogólnych i po raz drugi, poprzez odpisy amortyzacyjne od wyników prac rozwojowych jako wartości niematerialnych i prawnych.

Tym samym, zdaniem Spółki, Spółka ujawniając wyniki prac nad Rozwiązaniami jako wartość niematerialną i prawną, podlegającą amortyzacji, powinna skorygować koszty uzyskania przychodu za poprzednie okresy rozliczeniowe, wstecznie tj. w okresach, w których zostały one pierwotnie ujęte. Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 3 grudnia 2018 r. (0111-KDIB1-3.4010.377.2018.5.BM), w której stwierdzono, że„ (\`(...)\`) w związku z rozpoznaniem wyników Prac rozwojowych, zakończonych w poprzednich okresach rozliczeniowych, jako wartości niematerialnych i prawnych oraz rozpoczęciem ich amortyzacji, Spółka powinna dokonać korekt kosztów uzyskania przychodów w rozliczeniach za okresy, w których zostały one pierwotnie rozpoznane (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

**Ad. 8.**

O ile warunki, o których mowa w art. 16b ustawy o CIT zostaną spełnione, dalsze prace związane z:

a. wytworzeniem Nowych Rozwiązań albo

b. ulepszeniami i rozwojem Rozwiązań już istniejących, ponoszone po rozpoznaniu kosztów wytworzenia Rozwiązań jako wartości niematerialnych i prawnych mogą być rozpoznawane jako oddzielne wartości niematerialne i prawne, w ramach udostępniania nowych systemów albo kolejnych aktualizacji systemów istniejących, które zakładają wprowadzenie nowych algorytmów albo modyfikację dotychczasowych i udostępnienia kolejnych wersji oprogramowań i podlegać amortyzacji, zgodnie z art. 15 ust. 4a pkt 3 oraz 16m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT przez okres przez okres dłuższy niż 12 miesięcy, tj. przez okres 5 lat.

Jak zostało wskazane we Wniosku, Spółka cały czas ulepsza i rozwija Rozwiązania, w tym bazę danych oraz algorytmy stosowane w Rozwiązaniach, wprowadzając do nich nowe funkcjonalności, poszerzając bazę wiedzy oraz usprawniając połączenia między objawami, przez stale ulepszanie i modyfikowanie algorytmów. Spółka tworzy również Nowe Rozwiązania, których elementem są algorytmy i bazy wiedzy, w oparciu o metodologię opisaną we wniosku o wydani interpretacji.

Przepisy ustawy o CIT nie regulują – tak jak w przypadku środków trwałych – sytuacji, w której podmiot ponosi wydatki związane z ulepszeniem i rozwojem amortyzowanej wartości niematerialnej i prawnej.

W szczególności przepisy ustawy o CIT nie wskazują, że wydatki takie mogą powiększać wartość początkową wartości niematerialnej i prawnej, analogicznie jak w przypadku środków trwałych.

W rezultacie, zdaniem Spółki, wydatki ponoszone przez nią na wytworzenie Nowych Rozwiązań oraz dalszy rozwój i ulepszanie Rozwiązań, które Spółka może traktować jako wartości niematerialne i prawne i amortyzować po ich ujawnieniu, powinny zostać rozpoznawane zgodnie z art. 15 ust. 4a ustawy o CIT, tj.:

1) w miesiącu, w którym zostały poniesione albo począwszy od tego miesiąca w równych częściach w okresie nie dłuższym niż 12 miesięcy, albo

2) jednorazowo w roku podatkowym, w którym zostały zakończone, albo

3) poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z art. 16m ust. 1 pkt 3 od wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16b ust. 2 pkt 3.

Tym samym, dalsze wydatki związane z pracami nad Rozwiązaniami, mogą być rozpoznawane przez Spółkę zgodnie z art. 15 ust. 4a pkt 1 i 2 ustawy o CIT.

W ocenie Spółki, wydatki ponoszone przez nią na Nowe Rozwiązania oraz dalszy rozwój i ulepszanie Rozwiązań, które mogą być traktowane jako wartości niematerialne i prawne, mogą również podlegać amortyzacji jako wyniki prac rozwojowych zakończone wynikiem pozytywnym, jeśli warunki ustawowe, o których mowa w art. 4a, 16b i 16m ustawy o CIT dla takowego ich traktowania zostaną spełnione tj.:

\- dalsze prace prowadzone przez Spółkę polegające na wytworzeniu Nowych Rozwiązań oraz rozwijaniu i ulepszaniu Rozwiązań dotychczasowych będą mieć twórczy charakter,

ponieważ będą służyć tworzeniu nowych i oryginalnych rozwiązań (kodów źródłowych, algorytmów), a inwencja i zaprojektowanie tych rozwiązań (kodów źródłowych,

algorytmów) leży po stronie Spółki. Oprogramowanie tworzone przez Spółkę w ramach prowadzonej przez nią działalności gospodarczej stanowić będą oryginalny wytwór

twórczej pracy oraz przedmiot ochrony prawa autorskiego, jako program komputerowy,

\- dalsze prace prowadzone przez Spółkę nad Nowymi Rozwiązaniami oraz ulepszaniem i rozwojem Rozwiązań dotychczasowych (polegające na tworzeniu nowych i

oryginalnych rozwiązań tj. kodów źródłowych, algorytmów), obejmować będą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w

tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych oraz nowych innowacyjnych usług w zakresie telemedycyny oraz

diagnostyki elektrycznej tj. w zakresie identyfikacji objawów chorobowych, identyfikacji najlepszych zaleceń medycznych i rekomendacji,

\- dalsze prace nad oprogramowaniem mieć będą systematyczny charakter, ponieważ nie będą mieć charakteru jednorazowego, lecz będą prowadzone w sposób zorganizowany,

z nastawieniem na ciągły rozwój i ulepszanie w przyszłości, gdzie zaplanowane są wyniki prac, etapy prac, finansowanie, koszty prac i potencjalne przychody,

\- wyniki prac prowadzonych przez Spółkę nad Nowymi Rozwiązaniami oraz rozwojem i ulepszaniem dotychczasowych, polegające na tworzeniu nowych i oryginalnych rozwiązań

tj. kodów źródłowych, algorytmów oraz baz wiedzy będą dokumentowane, a zdobywany przez Spółkę, jej pracowników i współpracowników know-how technologiczny będzie

wykorzystywany w kolejnych pracach nad rozwojem i ulepszaniem ww. systemów,

\- prace polegające na wytworzeniu Nowych Rozwiązań oraz rozwijaniu i ulepszaniu Rozwiązań dotychczasowych, służące tworzeniu nowych i oryginalnych rozwiązań tj. kodów

źródłowych, algorytmów nie będą mieć charakteru rutynowych czynności,

\- prace prowadzone przez Spółkę nad Nowymi Rozwiązaniami albo rozwijaniem i ulepszaniem dotychczasowych będą skutkować wytworzeniem dalszych algorytmów albo

znaczną ich modyfikacją, a wyniki prac będą następnie udostępniane na rzecz osób trzecich, odpłatnie w ramach aktualizacji Rozwiązań dotychczasowych albo Nowych

Rozwiązań,

\- Nowe Rozwiązania albo aktualizacje dotychczasowych Rozwiązań będą ściśle ustalone, gdyż będą algorytmami komputerowymi, będącymi określonym i zorganizowanym

zbiorem komend,

\- wydatki ponoszone przez Spółkę na wytworzenie Nowych Rozwiązań albo rozwijanie i ulepszanie dotychczasowych Rozwiązań będą wiarygodnie określone - Spółka będzie

ewidencjonować wydatki bezpośrednio związane z pracami nad Rozwiązaniami, wydatki będą udokumentowane, w wypadku pracowników, zleceniobiorców i współpracowników

\- Spółka będzie w stanie wyodrębnić, ile czasu dana osoba poświęciła na prace bezpośrednio związane pracami nad Rozwiązaniami,

\- techniczna przydatność Nowych Rozwiązań lub aktualizacji Rozwiązań dotychczasowych zostanie przez Spółkę odpowiednio udokumentowana i na tej podstawie Spółka

podejmie decyzję o udostępnieniu aktualizacji programów komputerowych wraz z medyczną bazą danych albo udostępnieniu całkowicie nowych Rozwiązań,

\- z dokumentacji dotyczącej prac prowadzonych przez Spółkę nad Rozwiązaniami, wynikać będzie, że koszty ww. prac zostaną pokryte spodziewanymi przychodami z

udostępniania Rozwiązań lub ich aktualizacji.

Mając na względzie powyższe, w ocenie Spółki, warunki z art. 16b ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT będą spełnione w ramach udostępniania Nowych Rozwiązań lub każdej aktualizacji oprogramowania i udostępniania podmiotom trzecim jego kolejnych wersji, bowiem aktualizacje polegają na wytworzeniu, rozwoju i znacznych modyfikacjach kodów źródłowych (algorytmów). W rezultacie, zdaniem Spółki, po rozpoznaniu wydatków na prace związane z Rozwiązaniami jako wartości niematerialne i prawne, podlegające amortyzacji na podstawie art. 16b ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT, Spółka kolejne wydatki ponoszone na rozwój i ulepszanie oprogramowań lub ich stworzenie i udostępnianie w ramach nowych Rozwiązań będzie mogła traktować jako osobne wartości niematerialne i prawne po udostępnieniu na rzecz odbiorców kolejnych wersji tych oprogramowań. Przy czym, zdaniem Spółki, dla spełnienia przesłanek, o których mowa w art. 16b ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT i dla rozpoczęcia amortyzacji nie ma znaczenia, że Spółka generuje przychody z udostępniania Rozwiązań Klientom, a fakt podjęcia przez Spółkę decyzji o tym, że Rozwiązania mają ściśle ustalony charakter, ich techniczna przydatność zostanie przez Spółkę udokumentowana i na tej postawie Spółka podejmie decyzję o pełnym udostępnianiu Rozwiązań na rzecz klientów. Innymi słowy, zdaniem Spółki wystawienie pierwszej faktury VAT z tytułu udostępnienia Rozwiązania albo zaksięgowanie pierwszego przychodu nie jest momentem, w którym Spółka powinna automatycznie wprowadzić wydatki związane z pracami nad rozwiązaniem jako wartość niematerialną i prawną do ewidencji i kolejno rozpocząć amortyzację, o ile uzyskiwane przychody pochodzą z udostępniania Rozwiązań w fazie testowej/pilotażowej.

Jednocześnie, analogicznie jak w przypadku wydatków związanych z wytworzeniem Rozwiązań zakończonych wynikami pozytywnymi Spółka stoi na stanowisku, iż powyższe wydatki ponoszone na wytworzenie nowych Rozwiązań lub rozwijanie i ulepszanie dotychczasowych Rozwiązań, polegające na wytworzeniu i rozwoju/ulepszeniu kolejnych kodów źródłowych (algorytmów) jako wartości niematerialne i prawne, będzie mogła - zgodnie z art. 16m ust. 1 pkt 3 Ustawy CIT - amortyzować przez okres dłuższy niż 12 miesięcy tj. przez okres 5 lat.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest w prawidłowe.**

Ad. 1.

Ustawodawca w art. 4a pkt 28 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1800 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”) wyjaśnił, że pod pojęciem „prace rozwojowe” należy rozumieć prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz.U. z 2021 r., poz. 478 ze zm.).

Warto zwrócić uwagę, że ustawa o CIT od 1 października 2018 r. w zakresie prac rozwojowych odwołuje się do ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym, która „prace rozwojowe” definiuje jako działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Definicja prac rozwojowych na wskutek nowelizacji nie uległa diametralnym zmianom, a raczej w swej konstrukcji zostało wprowadzone odwołanie do przepisów szczegółowych regulujących w sposób kompleksowy kwestię badań naukowych i prac rozwojowych.

Jak wskazano w uzupełnieniu, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka prowadzi prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W świetle przedstawionego we wniosku opisu sprawy, Organ w pełni podziela stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1, z którego wynika, że prace Spółki związane z wytworzeniem, rozwojem i ulepszaniem Rozwiązań spełniają przesłanki prac rozwojowych w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a co za tym idzie stanowią prace rozwojowe w rozumieniu art. 4a pkt 28 ustawy o CIT.

Ad. 2, 3 i 4.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy.

Zatem, warunkiem uznania wydatku poniesionego przez podatnika za koszt uzyskania przychodów, jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

\- wydatek musi zostać poniesiony przez podatnika,

\- musi być definitywny, a więc bezzwrotny,

\- musi pozostawać w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

\- musi zostać poniesiony w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

\- musi zostać właściwie udokumentowany,

\- nie może być kosztem wymienionym w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

W stosunku do kosztów prac rozwojowych ustawodawca zawarł w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych specyficzne regulacje normujące moment rozpoznania tych kosztów na cele podatkowe. W myśl art. 15 ust. 4a ustawy o CIT, koszty prac rozwojowych mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w jeden z poniższych sposobów:

1) w miesiącu, w którym zostały poniesione albo począwszy od tego miesiąca w równych częściach w okresie nie dłuższym niż 12 miesięcy, albo

2) jednorazowo w roku podatkowym, w którym zostały zakończone, albo

3) poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z art. 16m ust. 1 pkt 3 od wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16b ust. 2 pkt 3.

Użycie przez ustawodawcę w art. 15 ust. 4a ustawy o CIT, sformułowania „mogą” (przy wskazaniu sposobu rozliczenia kosztów prac rozwojowych), przy jednoczesnym braku dodatkowych wskazań kiedy dany sposób ujęcia kosztów prac rozwojowych może być zastosowany, prowadzi do konkluzji, że podatnik posiada swobodę wyboru zastosowania poszczególnych sposobów podatkowego rozliczania kosztów prac rozwojowych.

W powołanym powyżej przepisie, wskazując trzy różne sposoby rozliczenia kosztów prac rozwojowych, użyto ponadto spójnika „albo” (alternatywa rozłączna). Oznacza to, że Spółka, wg własnego uznania, może wybrać jeden z trzech sposobów rozliczania kosztów prac rozwojowych.

Zatem, na podstawie powołanego wyżej przepisu, podatnicy mają wybór, co do sposobu zaliczania do kosztów uzyskania przychodów kosztów prac rozwojowych w rozliczeniu podatku dochodowego od osób prawnych.

Należy zauważyć, że przepisy updop nie zawierają dodatkowych warunków, jakie podatnik powinien spełnić w przypadku, gdy postanowi on ujmować koszty prac rozwojowych dla celów podatkowych, zgodnie z art. 15 ust. 4a pkt 1, pkt 2 albo 3 updop. W rezultacie, zgodnie z wyborem podatnika, w przypadku prowadzenia prac rozwojowych ich koszty mogą być przez podatnika rozpoznawane jako koszty podatkowe w trakcie trwania tych prac bądź jednorazowo na moment ich zakończenia, albo też podatnik może rozpoznawać koszty tych prac poprzez odpisy amortyzacyjne od wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16b ust. 2 pkt 3.

W myśl tego artykułu, amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 16c, niezależnie od przewidywanego okresu używania koszty prac rozwojowych zakończonych wynikiem pozytywnym, który może być wykorzystany na potrzeby działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

a) produkt lub technologia wytwarzania są ściśle ustalone, a dotyczące ich koszty prac rozwojowych wiarygodnie określone, oraz

b) techniczna przydatność produktu lub technologii została przez podatnika odpowiednio udokumentowana i na tej podstawie podatnik podjął decyzję o wytwarzaniu tych

produktów lub stosowaniu technologii, oraz

c) z dokumentacji dotyczącej prac rozwojowych wynika, że koszty prac rozwojowych zostaną pokryte spodziewanymi przychodami ze sprzedaży tych produktów lub

zastosowania technologii

\- zwane także wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Jak wynika z art. 16b ust. 2 pkt 3 updop, zaliczenie kosztów prac rozwojowych do podlegających amortyzacji wartości niematerialnych i prawnych, jest uzależnione od spełnienia następujących warunków:

\- prace zostały zakończone,

\- ich wynik jest pozytywny, tzn. osiągnięto zamierzony rezultat tych prac,

\- efektem prac jest ściśle ustalony produkt lub technologia wytwarzania, które mogą być wykorzystane na potrzeby działalności gospodarczej podatnika,

\- techniczna przydatność tego produktu lub technologii została odpowiednio udokumentowana przez podatnika,

\- podatnik podjął decyzję o wytwarzaniu tych produktów lub stosowaniu technologii,

\- koszty prac zostały wiarygodnie określone, tzn. określono je w sposób zasługujący na wiarę, zaufanie, nieulegający wątpliwości, autentyczny,

\- z dokumentacji wynika, że koszty prac zostaną pokryte spodziewanymi przychodami ze sprzedaży produktów lub zastosowania technologii.

W konsekwencji, jeśli prace rozwojowe zostaną zakończone wynikiem pozytywnym i pozostałe warunki określone w art. 16b ust. 2 pkt 3 updop, będą spełnione, koszty prac rozwojowych stanowić będą podlegające amortyzacji wartości niematerialne i prawne.

Odnosząc cytowane powyżej przepisy do przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, stwierdzić należy, że w związku z prowadzeniem przez Wnioskodawcę prac rozwojowych, Wnioskodawca ma prawo w stosunku do różnych Rozwiązań stosować różne metody wskazane w art. 15 ust. 4a ustawy o CIT, tj. metodę wskazaną w pkt 1 i 2 oraz w pkt 3 po spełnieniu warunków, o których mowa w art. 16b ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT.

Stanowisko Wnioskodawcy dotyczące pytania nr 2-4 uznaje się za prawidłowe.

Ad. 5.

Wątpliwości Wnioskodawcy, objęte zakresem pytania oznaczonego we wniosku nr 5, dotyczą kwestii ustalenia, czy Wydatki ponoszone przez Spółkę mogą zostać wliczone do wartości początkowej wartości niematerialnej i prawnej w postaci kosztów prac nad Rozwiązaniami i stanowić wartość początkową wartości niematerialnych i prawnych, podlegającą amortyzacji - zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 4 w zw. z 16b ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT.

Podstawą naliczania odpisów amortyzacyjnych jest wartość początkowa. Zatem, aby prawidłowo ustalić podstawę odpisów amortyzacyjnych konieczne jest właściwe ustalenie wartości początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

Sposób ustalenia wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych dla celów amortyzacji jest zróżnicowany (m.in. z uwagi na sposób ich nabycia) i określony został w art. 16g ustawy o CIT.

I tak, zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, w razie odpłatnego nabycia, uważa się cenę ich nabycia. Natomiast ust. 3 tego przepisu stanowi, że za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się w razie wytworzenia we własnym zakresie – koszt wytworzenia.

W myśl art. 16g ust. 4 ustawy o CIT, za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Co prawda katalog kosztów składających się na „koszt wytworzenia” poprzez użycie sformułowania „inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych” jest katalogiem otwartym, co oznacza, że mogą do niego wchodzić inne, nie wymienione wprost w tym przepisie koszty, które będą miały wpływ na wartość początkową danego środka trwałego. Nie oznacza to jednak, że do kosztów związanych z wytworzeniem w rozumieniu art. 16g ust. 4 ustawy o CIT zaliczać można wszystkie koszty pozostające w jakimkolwiek związku przyczynowo - skutkowym ze skutkiem w postaci wytworzenia we własnym zakresie środka trwałego. Z treści tego przepisu wynika, że do wartości początkowej wytworzonych środków trwałych zalicza się tylko wydatki ściśle związane z ich wytworzeniem. Jednocześnie, ustawodawca wprost wyłączył pewne grupy kosztów, takie jak: koszty ogólne zarządu, koszty sprzedaży oraz pozostałe koszty operacyjne i koszty operacji finansowych, w szczególności odsetki od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania, jako niemające bezpośredniego związku z wytworzeniem środka trwałego i tym samym nie podwyższające jego wartości początkowej dla potrzeb amortyzacji.

Decydujące znaczenie dla zaliczenia określonego wydatku do wydatków stanowiących koszt wytworzenia środka trwałego ma możliwość powiązania danego wydatku z konkretnym przedsięwzięciem inwestycyjnym, czyli wytwarzanym środkiem trwałym. Wszelkie wydatki pozostające w związku z wytworzeniem środka trwałego mają wpływ na jego koszt wytworzenia. Koszt ten zarazem stanowi o wartości początkowej środka trwałego, od której dokonuje się następnie odpisów amortyzacyjnych. W szczególności, do wartości składających się na koszt wytworzenia środka trwałego należą:

\- wartość – w cenie nabycia – rzeczowych składników majątku zużytych do wytworzenia środków trwałych, tj. przede wszystkim materiałów, z których został wykonany środek

trwały,

\- wartość – w cenie nabycia – wykorzystanych usług obcych zużytych do wytworzenia środków trwałych, tj. zarówno usług polegających na samym wytwarzaniu środka trwałego,

tj. przede wszystkim jego budowie, jak i innych usług niezbędnych do wytworzenia i uczynienia tego składnika majątku zdatnym do używania, np. kosztów prac geologicznych

niezbędnych do uzyskania pozwolenia na budowę, usług projektowych, usług inżynierskich, doradztwa finansowego i prawnego związanego z prowadzoną inwestycją, kosztów

niezbędnych ekspertyz obiektów budowlanych,

\- koszty wynagrodzeń wraz z pochodnymi, tj. przede wszystkim koszty wynagrodzeń dla pracowników zatrudnionych przy realizacji inwestycji,

\- inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych.

Tak więc, do kosztów wytworzenia środka trwałego zalicza się tylko te wydatki, które związane są bezpośrednio z realizowaną inwestycją.

W świetle powyższego, za prawidłowe należy uznać stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 5.

Ad. 6.

Konsekwencją uznania, że Rozwiązania, o których mowa we wniosku, stanowią osobne wartości niematerialne i prawne, o których mowa w art. 16b ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT (odpowiedź Organu na pytanie nr 4), jest możliwość amortyzowania ich zgodnie z zasadami wskazanymi w art. 16m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT.

Stosownie do art. 16d ust. 2 updop, składniki majątku, o których mowa w art. 16a-16c, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 9 ust. 1, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawej, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 4 tej ustawy.

Zgodnie natomiast z art. 16h ust. 1 pkt 1 updop, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 updop nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W świetle przedstawionego we wniosku opisu sprawy, Organ w pełni podziela stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 6, z którego wynika, że dla celów podatkowych Spółka może amortyzować wartość niematerialną i prawną w postaci kosztów prac związanych z wytworzeniem poszczególnych Rozwiązań zakończonych wynikami pozytywnymi przez okres dłuższy niż 12 miesięcy tj. przez okres 5 lat, począwszy od miesiąca następującego po wprowadzeniu wartości niematerialnych i prawnych do ewidencji (ujawnienia).

W tym zakresie stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Ad. 7.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy o CIT, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Z art. 15 ust. 6 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r. wynika, że kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane zgodnie z art. 16a-16m, przy czym w przypadku spółek nieruchomościowych odpisy dotyczące środków trwałych zaliczonych do grupy 1 Klasyfikacji nie mogą być w roku podatkowym wyższe niż dokonywane zgodnie z przepisami o rachunkowości odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe z tytułu zużycia środków trwałych, obciążające w tym roku podatkowym wynik finansowy jednostki.

Stosownie do art. 15 ust. 4a pkt 3 ww. ustawy, koszty prac rozwojowych mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z art. 16m ust. 1 pkt 3 od wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16b ust. 2 pkt 3.

W myśl art. 16b ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT, amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 16c, niezależnie od przewidywanego okresu używania koszty prac rozwojowych zakończonych wynikiem pozytywnym, który może być wykorzystany na potrzeby działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

a. produkt lub technologia wytwarzania są ściśle ustalone, a dotyczące ich koszty prac rozwojowych wiarygodnie określone, oraz

b. techniczna przydatność produktu lub technologii została przez podatnika odpowiednio udokumentowane i na tej podstawie podatnik podjęli decyzję o wytwarzaniu tych

produktów lub stosowaniu technologii, oraz

c. z dokumentacji dotyczącej prac rozwojowych wynika, że koszty prac rozwojowych zostaną pokryte spodziewanymi przychodami ze sprzedaży tych produktów lub

zastosowania technologii - zwane także wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Jak stanowi art. 16m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT, okres dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3 oraz art. 16ł ust. 1-3, nie może być krótszy niż - od poniesionych kosztów zakończonych prac rozwojowych - 12 miesięcy.

Podatnicy ustalają stawki amortyzacyjne dla poszczególnych wartości niematerialnych i prawnych na cały okres amortyzacji przed rozpoczęciem dokonywania odpisów amortyzacyjnych (art. 16m ust. 3 ustawy o CIT).

Z treści powyższych przepisów wynika, że amortyzacja podatkowa stanowi formę rozłożonego w czasie obniżenia kosztów podatkowych wartością używanych w prowadzonej działalności gospodarczej składników majątku, które zużywają się w okresie dłuższym niż 1 rok.

Na podstawie art. 16d ust. 2 zdanie pierwsze ustawy o CIT, składniki majątku, o których mowa w art. 16a-16c, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 9 ust. 1, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Wprowadzenie takiego składnika majątku do ewidencji wymaga ustalenia jego wartości początkowej. Zasady ustalania wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zostały unormowane w art. 16g ustawy o CIT. Sposób jej ustalania jest zróżnicowany w zależności m.in. od sposobu nabycia składników majątku trwałego.

Jak stanowi art. 16f ust. 1 i 3 ustawy o CIT, podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 16b. Odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 16h-16m, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 10.000 zł. W przypadku gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 10.000 zł, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 16d ust. 1, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16h-16 m albo jednorazowo w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu następnym.

Zgodnie z art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Stosownie do art. 16h ust. 2 ustawy o CIT, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 16I i 16ł, dokonują wyboru jednej z metod amortyzacji określonych w art. 16i-16k dla poszczególnych środków trwałych przed rozpoczęciem ich amortyzacji; wybraną metodę stosuje się do pełnego zamortyzowania danego środka trwałego.

Z kolei stosownie do art. 9 ust. 1 ww. ustawy, podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m.

W przedstawionym we wniosku opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wynika m.in., że (…) Wydatki związane z pracami nad Rozwiązaniami były dotychczas zaliczane przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów na bieżąco, jako tzw. koszty pośrednie. Niemniej jednak, w związku z przeprowadzoną weryfikacją prawidłowości dotychczas stosowanego modelu rozliczeń, Spółka rozważa skorygowanie kosztów uzyskania przychodów związanych z pracami nad Rozwiązaniami i ujawnienie wyników tych prac jako wartości niematerialne i prawne, podlegającej amortyzacji dla celów podatkowych. Wynika to m.in. z faktu, iż wyniki prac nad Rozwiązaniami są wykorzystywane przez Spółkę na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej przez okres przekraczający rok i stanowią kluczowe aktywa z punktu widzenia profilu przedsiębiorstwa Spółki, umożliwiające jej funkcjonowanie oraz konkurowanie na rynku globalnym w branży technologicznej.

Cytowane powyżej przepisy nakładają na podatnika obowiązek wprowadzenia danego składnika majątku (który spełnia definicję środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej) do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a następnie dokonywania odpisów amortyzacyjnych na zasadach określonych w ustawie.

Z literalnego brzmienia art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT wynika, że odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji. Ustawodawca nie wyposażył zatem podatnika w prawo dokonywania odpisów, posłużenie się wyrażeniem „dokonują” świadczy o istnieniu powinności, czyli obowiązku. Cytowane przepisy nie przewidują również możliwości uznaniowego rozpoczęcia amortyzowania (w dowolnym okresie) wprowadzonych do ewidencji składników majątku. Oznacza to, że jeżeli podatnik ujął w ewidencji wartości niematerialne i prawne, to powinien dokonywać od nich odpisów amortyzacyjnych.

Zgodnie z art. 15 ust. 4i ustawy o CIT, jeżeli korekta kosztu uzyskania przychodów, w tym odpisu amortyzacyjnego, nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie kosztów uzyskania przychodów poniesionych w okresie rozliczeniowym, w którym została otrzymana faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty.

Jak wynika z cyt. powyżej przepisu, moment dokonania korekty odpisu amortyzacyjnego, powinien być uzależniony od przyczyny (okoliczności) błędnego naliczania odpisów amortyzacyjnych. Jeżeli korekta jest wynikiem błędu lub innej oczywistej omyłki, to wówczas powinna być przyporządkowana wstecznie do okresu, którego dotyczy.

Korekty kosztów uzyskania przychodów dokonuje się więc, co do zasady, na bieżąco, chyba że jest ona spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką.

Wobec powyższego, jeśli Spółka w poprzednich latach podatkowych wprowadziła do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych koszty prac rozwojowych zakończonych wynikiem pozytywnym, które na dzień wprowadzenia do tej ewidencji spełniały wszystkie przesłanki wynikające z art. 16b ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT, jako wartości niematerialne i prawne i jednocześnie Spółka nie dokonywała odpisów amortyzacyjnych, to korekta w zakresie odpisów amortyzacyjnych powinna zostać ujęta w okresach sprawozdawczych, w których należało dokonać odpisów amortyzacyjnych, tj. od miesiąca następującego po miesiącu, w którym wartości niematerialne i prawne wprowadzono do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych. Przyczyną zaistniałych nieprawidłowości w przypadku Wnioskodawcy jest bowiem oczywisty błąd w ustaleniu momentu, od jakiego dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 7 uznano za prawidłowe.

Ad. 8.

Odnosząc się do pytania oznaczonego nr 8 należy zgodzić się z twierdzeniem Wnioskodawcy, że wydatki ponoszone na wytworzenie nowych Rozwiązań lub rozwijanie i ulepszanie dotychczasowych Rozwiązań, polegające na wytworzeniu i rozwoju/ulepszeniu kolejnych kodów źródłowych (algorytmów) jako wartości niematerialne i prawne, Spółka będzie mogła - zgodnie z art. 16m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT - amortyzować przez okres dłuższy niż 12 miesięcy tj. przez okres 5 lat.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie (tj. pytania nr 8) oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy:

\- prace Spółki związane z wytworzeniem, rozwojem i ulepszaniem Rozwiązań, które spełniają przesłanki prac rozwojowych w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018

r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, stanowią prace rozwojowe, o których mowa w art. 4a pkt 28 ustawy o CIT,

\- koszty prac Spółki związane z wytworzeniem Rozwiązań 1-3, które spełniają przesłanki prac rozwojowych w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o

szkolnictwie wyższym i nauce, i zakończyły się/zakończą się wynikiem pozytywnym, przy założeniu, że spełniają przesłanki z art. 16b ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT, mogą podlegać

amortyzacji podatkowej jako wartości niematerialne i prawne, począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zostały wprowadzone do ewidencji wartości

niematerialnych i prawnych (ujawnione) zgodnie z art. 15 ust. 4a pkt 3 ustawy o CIT, mimo że Spółka uzyskała pierwsze przychody przed ich ujawnieniem jako wartości

niematerialne i prawne,

\- koszty prac Spółki związane z wytworzeniem Rozwiązań 4-5, które spełniają przesłanki prac rozwojowych w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o

szkolnictwie wyższym i nauce, i zakończyły się/zakończą się wynikiem pozytywnym, przy założeniu, że spełniają przesłanki z art. 16b ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT, mogą być

amortyzowane począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zostały wprowadzone do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych (ujawnione) zgodnie z art.

15 ust. 4a pkt 3 ustawy o CIT, mimo że Spółka uzyskała pierwsze przychody z komercjalizacji Rozwiązań przed ich ujawnieniem jako wartości niematerialne i prawne,

\- Spółka postąpi prawidłowo, jeśli przyjmie, że koszty prac Spółki związane z wytworzeniem Rozwiązań, tj. koszty prac rozwojowych zakończonych wynikami pozytywnymi

stanowią osobne wartości niematerialne i prawne, podlegające amortyzacji, zgodnie z art. 16b ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT,

\- Wydatki ponoszone przez Spółkę mogą zostać wliczone do wartości początkowej wartości niematerialnej i prawnej w postaci kosztów prac nad Rozwiązaniami i stanowić

wartość początkową wartości niematerialnych i prawnych, podlegającą amortyzacji - zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 4 w zw. z 16b ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT jest prawidłowe,

\- dla celów podatkowych, w oparciu o art. 16m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT, Spółka może amortyzować wartość niematerialną i prawną w postaci kosztów prac związanych

z wytworzeniem danego Rozwiązania zakończonych wynikami pozytywnymi przez okres dłuższy niż 12 miesięcy, tj. przez okres 5 lat, począwszy od miesiąca od ujawnienia

w ewidencji prac jako wartości niematerialnych i prawnych,

\- w związku z ujawnieniem dla celów podatkowych wartości niematerialnej i prawnej w postaci kosztów prac związanych z wytworzeniem Rozwiązań, zakończonych wynikami

pozytywnymi i rozpoczęciem ich amortyzacji, Spółka powinna dokonać korekt kosztów uzyskania przychodów, pierwotnie potraktowanych jako koszty pośrednie uzyskania

przychodu, w rozliczeniach za okresy, w których zostały one pierwotnie rozpoznane (wstecznie), na podstawie art. 15 ust. 4i ustawy o CIT wykładanym „a contrario”,

\- dalsze prace związane z wytworzeniem Nowych Rozwiązań, a także ulepszeniami i rozwojem dotychczasowych Rozwiązań, w tym związane z rozwojem nowych produktów,

modułów, czy aplikacji mobilnych, ponoszone po rozpoznaniu kosztów wytworzenia Rozwiązań jako wartości niematerialne i prawne, mogą być rozpoznawane jako oddzielne

wartości niematerialne i prawne przy wprowadzeniu nowego systemu albo każdej kolejnej aktualizacji wersji stosowanych systemów, która zakłada wprowadzenie nowych

algorytmów albo modyfikację dotychczasowych, podlegające amortyzacji, przy założeniu, że warunki, o których mowa w art. 16b ustawy o CIT są spełnione tj. zgodnie z art. 15

ust. 4a pkt 3 oraz 16m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT przez okres dłuższy niż 12 miesięcy, tj. przez okres 5 lat

uznano za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.