Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4012.138.2019.3.AS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-07-05
Teza: Ustalenie stawki podatku VAT dla usług szkoleniowych świadczonych przez Wykonawcę z tytułu przeprowadzonych kursów językowych i kursów komputerowych
Słowa kluczowe: kurs; projekt; stowarzyszenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 oraz art. 14s ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 2 kwietnia 2019 r. (data wpływu 16 kwietnia 2019 r.), uzupełnionym pismami z dnia 3 czerwca 2019 r. (data wpływu 4 czerwca 2019 r.), z dnia 17 czerwca 2019 r. (data wpływu 19 czerwca 2019 r.) i z dnia 28 czerwca 2019 r. (data wpływu 1 lipca 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia stawki podatku VAT dla usług szkoleniowych świadczonych przez Wykonawcę z tytułu przeprowadzonych:

*   kursów językowych – **jest nieprawidłowe,**
*   kursów komputerowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 kwietnia 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w powyższym zakresie. Wniosek został uzupełniony pismami w dniach 4 i 19 czerwca 2019 r. oraz 1 lipca 2019 r. o doprecyzowanie opisu sprawy oraz prawidłowe umocowanie.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Stowarzyszenie (…) jest beneficjentem projektu „(…)”, realizowanego w ramach (…) Regionalnego Programu Operacyjnego na lata 2014-2020, współfinansowanego ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego.

W ramach tego projektu zorganizowano przetarg nieograniczony pn.: „(…)”.

Realizujący to działanie jako usługa społeczna, objęta kodem CPV (…). Jako działanie w ramach osi priorytetowej ujęto Działanie - Uczenie się przez całe życie.

Zakres inwestycji miał natomiast, zgodnie z wnioskiem, polegać na wyrównywaniu dostępu do uczenia się przez całe życie o charakterze formalnym, nieformalnym i poza formalnym wszystkich grup wiekowych, poszerzaniu wiedzy, podnoszeniu umiejętności i kompetencji.

Przy tak ujętym zakresie projektu uznawano, że nie był on kierowany do określonej, wyspecjalizowanej zawodowo grupy osób. Projekt nie był w całości finansowany ze środków publicznych, a tylko w części.

Z uzupełnienia z dnia 3 czerwca 2019 r. do wniosku wynika, że na poniższe pytania, Wnioskodawca udzielił następujących odpowiedzi:

1.  Czy Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług? Jeżeli nie, to należy wskazać, jakie konsekwencje w zakresie prawa podatkowego (na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług) będą wynikały z przedstawionego stanu faktycznego dla Wnioskodawcy?
2.  Wnioskodawca, w części G., w poz. 75 wniosku ORD-IN „Pytanie (pytania) przyporządkowane do stanu faktycznego (stanów faktycznych) lub zdarzenia przyszłego (zdarzeń przyszłych) przedstawionego w poz. 74”, zadał następujące pytanie: ”Czy dla przedstawionego stanu faktycznego prawidłowo zastosowano podstawowe stawki podatku VAT, tj. 23%?”. W związku z powyższym należy wskazać, co jest przedmiotem zapytania Wnioskodawcy, tzn. czy przedmiotem zapytania są usługi szkoleniowe w zakresie kursów językowych oraz kursów komputerowych, czy też innego rodzaju usługi? Jeśli są to inne usługi niż usługi szkoleniowe w zakresie kursów językowych oraz kursów komputerowych, to należy wskazać, o jakie usługi Wnioskodawca pyta? Jeżeli natomiast są to usługi szkoleniowe w zakresie kursów językowych i kursów komputerowych, to należy wskazać:
    1.  czy Wnioskodawca jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty? Jeżeli tak, to należy wskazać podstawę prawną.
    2.  czy świadczone przez Zainteresowanego usługi można zakwalifikować do usług w zakresie kształcenia lub wychowania, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.)?
    3.  czy Wnioskodawca posiada status uczelni, jednostki naukowej Polskiej Akademii Nauk lub jednostki badawczo-rozwojowej?
    4.  czy przedmiotowe usługi można zakwalifikować jako usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku od towarów i usług, czyli do usług bezpośrednio związanych z branżą lub zawodem, jak również mających na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy dla celów zawodowych?
    5.  czy usługi świadczone przez Wnioskodawcę prowadzone są w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, jeżeli tak to jakich?
    6.  czy Wnioskodawca w zakresie przedmiotowych usług, jest podmiotem, który uzyskał akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty?
    7.  czy warsztaty i szkolenia będące przedmiotem wniosku, są dofinansowane ze środków publicznych w co najmniej 70% ich wartości? Jeśli tak, to czy Wnioskodawca będzie posiadał dokumenty, z których jednoznacznie będzie wynikać, że zapłata za przedmiotowe usługi nastąpi ze środków publicznych?
3.  „Stowarzyszenie nie jest zgłoszone jako czynny podatnik podatku od towarów i usług.
4.  Przedmiotem zapytania są usługi szkoleniowe w zakresie kursów językowych i kursów komputerowych. Zgodnie ze słownikiem kodów zamówień publicznych, stanowiły one usługę objętą kodem CPV (…) Usługi edukacji osób dorosłych oraz inne.

Jak wynika ze słownika kodów CPV, te usługi edukacji należy odróżnić od usług edukacji objętej nauczaniem powszechnym.

Wnioskodawca nie jest objęty systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, z tego też powodu przedmiotowe usługi nie mogą być uznane za usługi określone w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca nie posiada statusu uczelni, jednostki naukowej Polskiej Akademii Nauk i nie jest jednostką badawczo-rozwojową.

W ocenie Wnioskodawcy, przedmiotowe usługi nie mogą być zakwalifikowane jako usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, gdyż nie są bezpośrednio związane z jakąś branżą lub zawodem. Nie mają też na celu uzyskania lub uaktualnienia wiedzy dla celów zawodowych. Z usług mogą korzystać również osoby, które zakończyły swoją aktywność zawodową.

Usługi szkoleniowe realizowane przez Wnioskodawcę w ramach projektu nie spełniały definicji kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, wskazanej w art. 44 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 roku, ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23.03.2011).

Form i zasad prowadzenia szkolenia nie określały żadne szczególne przepisy.

Wytyczne w tym zakresie zostały określone w umowie na dofinansowanie projektu (…) podpisanej w dniu 16.05.2016 r. z Urzędem Marszałkowskim Województwa (…).

Wnioskodawca nie uzyskał akredytacji w zakresie przedmiotowych usług.

Warsztaty i szkolenia, o których mowa we wniosku, są dofinansowane ze środków publicznych w co najmniej 70% i Wnioskodawca posiada dokumenty poświadczające, że zapłata za przedmiotowe usługi nastąpiła ze środków publicznych”.

Z uzupełnienia z dnia 17 czerwca 2019 r. do wniosku wynika, że na poniższe pytania, Wnioskodawca udzielił następujących odpowiedzi:

1.  Czy podmiot, który wygrał przetarg pn. „(…)”, jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług?
2.  Wnioskodawca zadał we wniosku następujące pytanie: „Czy dla przedstawionego stanu faktycznego prawidłowo zastosowano podstawowe stawki podatku VAT, tj. 23%?”. W związku z tym należy wskazać:
    *   kto zastosował podstawowe stawki podatku VAT, tj. 23%?
    *   kto, na kogo i z tytułu jakich czynności wystawiał faktury VAT?
3.  Należy wskazać, który podmiot świadczył usługi szkoleniowe w zakresie kursów językowych i kursów komputerowych? Czy usługi te świadczył Wnioskodawca, czy podmiot, który wygrał przetarg? Jeżeli podmiot, który wygrał przetarg, to należy udzielić informacji, czy:
    1.  podmiot ten jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty? Jeżeli tak, to należy wskazać podstawę prawną;
    2.  świadczone przez ten podmiot usługi szkoleniowe w zakresie kursów językowych i kursów komputerowych, można zakwalifikować do usług w zakresie kształcenia lub wychowania, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.)?
    3.  podmiot ten posiada status uczelni, jednostki naukowej Polskiej Akademii Nauk lub jednostki badawczo-rozwojowej?
    4.  usługi szkoleniowe w zakresie kursów językowych i kursów komputerowych świadczone przez podmiot, który wygrał przetarg, prowadzone są w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, jeżeli tak to jakich?
    5.  podmiot ten, w zakresie przedmiotowych usług, jest podmiotem, który uzyskał akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty?
4.  „Podmiot, który wygrał przetarg pn.: „(…)”, jest czynnym i zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.
5.  Stawki VAT zostały zastosowane zgodnie z umową i postępowaniem przetargowym. Faktury VAT zostały wystawione przez Wykonawcę – „(…)” na Zamawiającego – „(…)”. Wykonawca wystawiał faktury VAT z tytułu:
    1.  „Wynajem sal szkoleniowych do szkoleń (…) w ramach projektu „(…)”, zgodnie z umową nr (…)” (Podatek VAT stawka 23%);
    2.  „(…)”, zgodnie z umową nr (…)” (Podatek VAT stawka 23%);
    3.  „Zakup i dostawa 60 podręczników niezbędnych do realizacji szkoleń (…) w ramach projektu „(…)”, zgodnie z umową nr (…)” (Podatek VAT stawka 5%);
    4.  „Kompletów materiałów szkoleniowych niezbędnych do realizacji szkoleń (…) w ramach projektu „(…)”, zgodnie z umową nr (…)” (Podatek VAT stawka 23%).
6.  Podmiot, który świadczył usługi szkoleniowe, to: „(…)”, był to podmiot, który wygrał przetarg. Podmiot ten jest instytucją szkoleniową wpisaną do Rejestru Instytucji Szkoleniowych przez Wojewódzki Urząd Pracy w (…) i na tej podstawie prowadzi kursy i szkolenia.

Podmiot ten nie posiada statusu uczelni, jednostki naukowej Polskiej Akademii Nauk lub jednostki badawczo rozwojowej”.

Natomiast z uzupełnienia z dnia 28 czerwca 2019 r. do wniosku wynika, że:

„Podmiot, który świadczył usługi szkoleniowe to: „(…).

1.  Podmiot, który świadczył usługi szkoleniowe nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty.
2.  Świadczone przez ten podmiot usługi szkoleniowe nie można zakwalifikować do usług w zakresie kształcenia lub wychowania, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.).
3.  Świadczone przez ten podmiot usługi szkoleniowe nie można zakwalifikować jako kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie zawodowe w oparciu o przepisy, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.)”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy dla przedstawionego stanu faktycznego prawidłowo zastosowano podstawowe stawki podatku VAT, tj. 23%?

**Zdaniem Wnioskodawcy**, w przedmiotowym stanie faktycznym należało zastosować stawkę podstawową VAT, tj. 23%, gdyż nie zachodzą przesłanki do zastosowania zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku od towarów i usług, który wskazuje, że zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych – oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Nie zachodzą bowiem przesłanki do zastosowania zwolnienia, gdyż przeprowadzone szkolenie nie miało charakteru szkolenia zawodowego. Za takie uznaje się tylko takie nauczanie, które pozostaje w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest:

*   **nieprawidłowe** – w zakresie ustalenia stawki podatku VAT dla usług szkoleniowych świadczonych przez Wykonawcę z tytułu przeprowadzonych kursów językowych,
*   **prawidłowe** – w zakresie ustalenia stawki podatku VAT dla usług szkoleniowych świadczonych przez Wykonawcę z tytułu przeprowadzonych kursów komputerowych.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, świadczeniem usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ( \`(...)\`).

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Natomiast na podstawie art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

Zgodnie z treścią art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, w zakresie kształcenia

– oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Z art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy wynika, że zwalnia się od podatku usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym, świadczone przez nauczycieli.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy, zwalnia się od podatku usługi nauczania języków obcych oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, inne niż wymienione w pkt 26, pkt 27 i pkt 29.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych

– oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Art. 43 ust. 17 ustawy stanowi, że zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Określenie „ścisły związek” oznacza, że do wykonania usługi podstawowej niezbędna jest dostawa towarów lub świadczenie usług pomocniczych, przy czym nie może to być jakikolwiek związek, lecz relacja o charakterze wskazującym na nieodzowność tych ostatnich dla prawidłowego przebiegu podstawowej usługi.

Na podstawie art. 43 ust. 17a ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Jak wynika z § 3 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. z 2018 r., poz. 701, z późn. zm.), zwanego dalej rozporządzeniem, zwalnia się od podatku usługi w zakresie kształcenia, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, świadczone przez uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Z kolei, zgodnie z treścią § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Stosownie do § 3 ust. 8 rozporządzenia, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 13, 14, 18 i 19, stosuje się do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Na mocy § 3 ust. 9 rozporządzenia, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 13, 14, 18 i 19, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 13, 14, 18 i 19, lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Nadmienić należy, że powyższe uregulowania dotyczące zwolnień od podatku stanowią odzwierciedlenie prawa unijnego, gdyż w świetle art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zwolnione jest kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Cytowany przepis umiejscowiony został w tytule IX, rozdziale 2 tego aktu, zatytułowanym „Zwolnienia dotyczące określonych czynności wykonywanych w interesie publicznym”, co oznacza, że usługi kształcenia na gruncie Dyrektywy VAT podlegają zwolnieniu od podatku wyłącznie, gdy są wykonywane w interesie publicznym, tzn. wypełniają obowiązki, jakie ciążą na danym państwie wobec jego obywateli.

W myśl postanowień art. 44 rozporządzenia Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającym środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. UE L 77 str. 1), usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady, obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, tak samo jak nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego bądź przekwalifikowania nie ma znaczenia do tego celu.

Zauważyć należy – mając na uwadze powołane regulacje prawa unijnego – że definicja usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego kładzie nacisk na „bezpośredni” związek nauczania z branżą lub zawodem, co narzuca stosowanie specyficznego programu nauczania dla skonkretyzowanego odbiorcy. Usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania obejmują nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych.

Wskazać należy – co wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej – że zakres zwolnień przewidzianych w Dyrektywie nie może być interpretowany w sposób rozszerzający. Czynności zwolnione zgodnie z Dyrektywą 2006/112/WE Rady stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, a ich ujednolicona interpretacja ma służyć unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku od wartości dodanej w poszczególnych państwach członkowskich. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem, „pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 Szóstej Dyrektywy powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika” (wyrok TSUE z dnia 19 listopada 2009 r. C-461/08 w sprawie Don Bosco Onroerend Goed BV).

Jak wynika z powołanych wyżej uregulowań, aby możliwe było skorzystanie ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy, dany podmiot musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia. Natomiast jeśli chodzi o kwestię wychowania, należy wskazać, że jest ona przypisana podmiotom, do których uczęszczanie jest obowiązkowe i regulowane przepisami.

Ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy, mogą natomiast korzystać uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowe, o ile świadczone przez te podmioty usługi są usługami kształcenia na poziomie wyższym.

Z kolei, aby móc skorzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, szkolenia muszą obejmować nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z konkretną branżą czy zawodem i muszą mieć na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych, a dodatkowo należy spełnić jeden ze wskazanych poniżej warunków, tj.:

*   formy i zasady tych szkoleń muszą wynikać z odrębnych od podatkowych aktów prawnych,
*   na świadczone szkolenia uzyskano akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty,
*   szkolenia muszą być finansowane w całości ze środków publicznych.

Uprawnienie do skorzystania ze zwolnienia od podatku na podstawie § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia, przysługuje także usługom kształcenia i przekwalifikowania zawodowego, obejmującym nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z konkretną branżą czy zawodem oraz mającym na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych, które są finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest beneficjentem projektu „(…)”, realizowanego w ramach (…) Regionalnego Programu Operacyjnego na lata 2014-2020, współfinansowanego ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego. W ramach tego projektu zorganizowano przetarg nieograniczony pn.: „(…)”. Zakres inwestycji miał, zgodnie z wnioskiem, polegać na wyrównywaniu dostępu do uczenia się przez całe życie o charakterze formalnym, nieformalnym i poza formalnym wszystkich grup wiekowych, poszerzaniu wiedzy, podnoszeniu umiejętności i kompetencji. Przy tak ujętym zakresie projektu uznano, że nie był on kierowany do określonej, wyspecjalizowanej zawodowo grupy osób. Projekt nie był w całości finansowany ze środków publicznych, a tylko w części. Przedmiotem zapytania są usługi szkoleniowe w zakresie kursów językowych i kursów komputerowych. Podmiot, który wygrał przetarg pn.: „(…)”, jest czynnym i zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Stawki VAT zostały zastosowane zgodnie z umową i postępowaniem przetargowym. Faktury VAT zostały wystawione przez Wykonawcę na Zamawiającego – Wnioskodawcę. Podmiot, który świadczył usługi szkoleniowe, to podmiot, który wygrał przetarg. Podmiot ten jest instytucją szkoleniową wpisaną do Rejestru Instytucji Szkoleniowych przez Wojewódzki Urząd Pracy i na tej podstawie prowadzi kursy i szkolenia. Podmiot ten nie posiada statusu uczelni, jednostki naukowej Polskiej Akademii Nauk lub jednostki badawczo rozwojowej. Wykonawca nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Świadczonych przez ten podmiot usług szkoleniowych nie można zakwalifikować do usług w zakresie kształcenia lub wychowania, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, jak też nie można zakwalifikować jako kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie zawodowe w oparciu o przepisy, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy.

Wątpliwości Wnioskodawcy – jak wynika z uzupełnienia do wniosku – dotyczą kwestii ustalenia, czy prawidłowo zastosowano stawkę podatku VAT w wysokości 23% dla świadczonych przez Wykonawcę usług, tj. do usług szkoleniowych w zakresie kursów językowych i kursów komputerowych.

Mając na uwadze okoliczności sprawy oraz dokonaną analizę przepisów należy stwierdzić, że w związku z tym, iż, jak wskazał Wnioskodawca, Wykonawca usługi nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, jak również nie posiada statusu uczelni, jednostki naukowej Polskiej Akademii Nauk lub jednostki badawczo rozwojowej, to świadczone przez tego Wykonawcę usługi szkoleniowe w zakresie kursów językowych i komputerowych nie mogą korzystać ze zwolnienia na podstawie ww. art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a i lit. b ustawy oraz § 3 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień.

Należy więc przeanalizować, czy spełnione zostaną przesłanki warunkujące prawo do skorzystania ze zwolnienia w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy.

Aby wskazane usługi mogły korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, muszą stanowić usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego oraz spełniać jeden z warunków określonych w lit. a-c powyższego przepisu. Powołane wyżej przepisy prawa podatkowego przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczonych przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów Prawo oświatowe – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowanych w co najmniej 70% ze środków publicznych.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca wskazał, że usług szkoleniowych świadczonych przez Wykonawcę w ramach opisanego wyżej projektu, nie można zakwalifikować jako usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego w oparciu o przepisy, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, zatem należy stwierdzić, że wskazane we wniosku usługi szkoleniowe w zakresie kursów językowych i kursów komputerowych świadczone przez Wykonawcę, nie korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy.

Ponadto, należy poddać analizie przesłanki dla zastosowania zwolnienia z VAT zawarte w art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy dla usług szkoleniowych w zakresie kursów językowych, ponieważ aby rozważać, czy działalność Wnioskodawcy może być objęta dyspozycją tego przepisu, należy wykazać, że świadczenia stanowią naukę języka obcego oraz nie spełniają warunków zawartych w art. 43 ust. 1 pkt 26, 27 oraz 29 ustawy.

Jak wskazano wyżej, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy, zwalnia się od podatku usługi nauczania języków obcych oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, inne niż wymienione w pkt 26, pkt 27 i pkt 29.

Analizując powołane wyżej uregulowania oraz brzmienie cytowanego wyżej przepisu należy stwierdzić, że aby było możliwe skorzystanie ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy, dany podmiot powinien świadczyć usługi nauczania języków obcych.

Wnioskodawca opisując charakter usług wskazał, że szkolenia prowadzone przez Wykonawcę mają na celu podniesienie kompetencji językowych przez mieszkańców (…) i, jak wynika z uzupełnienia do wniosku, stanowią one usługę objętą kodem CPV (…) Usługi edukacji osób dorosłych i inne, które to usługi, jak wskazał Wnioskodawca, należy odróżnić od usług edukacji objętej nauczaniem powszechnym.

W związku z powyższym, świadczone przez Wykonawcę usługi szkoleniowe w zakresie kursów językowych mogą korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy pod warunkiem, że dotyczą nauczania języków obcych.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że świadczone przez Wykonawcę usługi szkoleniowe w zakresie kursów językowych (języków obcych) w ramach opisanego projektu pn.: „(…)”, mogą korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy. Natomiast świadczone przez Wykonawcę usługi szkoleniowe w zakresie kursów komputerowych w ramach ww. projektu nie korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. Tym samym, usługi te (tj. usługi szkoleniowe w zakresie kursów komputerowych) podlegają opodatkowaniu według stawki podstawowej w wysokości 23%.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe w części dotyczącej usług szkoleniowych polegających na przeprowadzeniu kursów językowych oraz za prawidłowe w części dotyczącej usług szkoleniowych polegających na przeprowadzeniu kursów komputerowych.

Tutejszy Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy oraz własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. W związku z powyższym, niniejsza interpretacja została wydana w zakresie objętym pytaniem, które wynika ze wskazania Wnioskodawcy, zawartego w uzupełnieniu do wniosku, zgodnie z którym przedmiotem zapytania są usługi szkoleniowe w zakresie kursów językowych i kursów komputerowych.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym. Z uwagi na powyższe, przedmiotowa interpretacja została wydana zgodnie ze wskazaniem Wnioskodawcy, że świadczone przez Wykonawcę usługi szkoleniowe nie pozostają w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nie mają na celu uzyskania lub uaktualnienia wiedzy do celów zawodowych. Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.