Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2-3.4010.213.2017.1.JG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-11-06
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie obowiązujących Wnioskodawcę przepisów w zakresie dokumentacji podatkowej w związku z przyjęciem innego roku podatkowego niż kalendarzowy.
Słowa kluczowe: dokumentacja-dokumentacja podatkowa; podmiot-podmioty powiązane; rok-rok kalendarzowy; rok-rok podatkowy
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 9a (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 1 września 2017 r. (data wpływu 8 września 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązujących Wnioskodawcę przepisów w zakresie dokumentacji podatkowej w związku z przyjęciem innego roku podatkowego niż kalendarzowy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 września 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązujących Wnioskodawcę przepisów w zakresie dokumentacji podatkowej w związku z przyjęciem innego roku podatkowego niż kalendarzowy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca”) prowadzi działalność gospodarczą, w ramach której są realizowane transakcje z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych”).

W 2016 r. Wnioskodawca dokonał zmiany roku podatkowego zgodnie z art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w celu zrównania go z rokiem kalendarzowym. W związku z powyższym bieżący rok podatkowy rozpoczął się 1 października 2016 r. i będzie trwał do 31 grudnia 2017 r.

Wartość niektórych transakcji realizowanych z podmiotami powiązanymi w bieżącym roku podatkowym może przekraczać limity określone w art. 9a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do końca 2016 r., co wiąże się z koniecznością sporządzenia odpowiedniej dokumentacji wymaganej przez przepisy art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ponadto spełnione zostaną przesłanki, o których mowa w art. 9a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2017 r.

Intencją Spółki jest rzetelne wywiązanie się z obowiązków dokumentacyjnych wynikających z art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz prawidłowe ustalenie limitów transakcji lub innych zdarzeń warunkujących powstanie ww. obowiązków.

Obowiązki dokumentacyjne, w tym również progi transakcji lub innych zdarzeń są odmiennie uregulowane w art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do końca 2016 r. w porównaniu z brzmieniem obowiązującym od 1 stycznia 2017 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że dokumentacja podatkowa do transakcji realizowanych z podmiotami powiązanymi w bieżącym roku podatkowym trwającym od 1 października 2016 r. do 31 grudnia 2017 r. powinna zostać sporządzona zgodnie z przepisami art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do końca 2016 r.?
2.  Czy i w jakim terminie Wnioskodawca jest zobowiązany do złożenia oświadczenia o sporządzeniu dokumentacji podatkowej do transakcji realizowanych w bieżącym roku podatkowym?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku transakcji realizowanych w bieżącym roku podatkowym, rozpoczynającym się 1 października 2016 r.

1.  dokumentacja cen transferowych powinna być sporządzana według przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych obowiązujących do końca 2016 r.
2.  Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do złożenia oświadczenia o sporządzeniu dokumentacji podatkowej za bieżący rok podatkowy.

Nowe przepisy będą miały zastosowanie do kolejnego roku podatkowego rozpoczynającego się 1 stycznia 2018 r.

W ocenie Wnioskodawcy art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zarówno w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2016 r., jak i od 1 stycznia 2017 r. odnosi się do obowiązku sporządzania dokumentacji podatkowej za rok podatkowy, o którym mowa w art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w którym są realizowane kwalifikowane transakcje z podmiotami powiązanymi. Niemniej jednak art. 9a w brzmieniu obowiązującym do końca 2016 r. w odmienny sposób reguluje limity transakcji skutkujące obowiązkiem dokumentacyjnym.

Zgodnie z art. 9a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych obowiązującym do 31 grudnia 2016 r.: „Obowiązek, o którym mowa w ust. 1, obejmuje transakcję lub transakcje między podmiotami powiązanymi, w których łączna kwota (lub jej równowartość) wynikająca z umowy lub rzeczywiście zapłacona w roku podatkowym łączna kwota wymagalnych w roku podatkowym świadczeń przekracza równowartość:

1.  100.000 euro - jeżeli wartość transakcji nie przekracza 20% kapitału zakładowego, określonego zgodnie z art. 16 ust. 7, albo
2.  30.000 euro - w przypadku świadczenia usług, sprzedaży lub udostępnienia wartości niematerialnych i prawnych, albo
3.  50.000 euro - w pozostałych przypadkach.”

Z kolei art. 9a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2017 r. stanowi, że dokumentację podatkową sporządzają podatnicy, których przychody lub koszty przekroczyły w roku poprzedzającym rok podatkowy 2.000.000 euro, dokonujące w roku podatkowym transakcji z podmiotami powiązanymi, które mają istotny wpływ na wysokość ich dochodu (straty). Ponadto wartość transakcji lub innych zdarzeń jednego rodzaju jest ustalana w zależności od wysokości uzyskanych przychodów w roku poprzedzającym rok podatkowy.

Biorąc pod uwagę brzmienie ww. art. 9a w stanie prawnym obowiązującym do końca 2016 r., jak i od początku 2017 r. dokumentacja podatkowa obejmuje rok podatkowy właściwy dla danego podatnika i dotyczy kwalifikowanych transakcji realizowanych z podmiotami powiązanymi w danym roku podatkowym.

W związku z powyższym w celu prawidłowego ustalenia limitów transakcji i obowiązków dokumentacyjnych kluczowe jest ustalenie, jakie przepisy powinny mieć zastosowanie do bieżącego roku podatkowego Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 10 ustawy z 9 października 2015 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2015 r., poz. 1932 – dalej: ustawa zmieniająca, na mocy której zostało zmienione brzmienie art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) - przepisy art. 9a ust. 1 -1g, 2b-2i, 3d, 4, 4a, 5, 7 i 8, art. 11 ust. 5a, art. 19 ust. 4 i art. 27 ust. 5 ustawy zmienianej w art. 2 stosuje się od roku podatkowego rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2016 r., przy czym pojęcie rok podatkowy należy rozumieć jako rok podatkowy ustalony zgodnie z art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W konsekwencji nowe zasady sporządzania dokumentacji podatkowej i ustalania związanych z nią progów transakcji powinny, zdaniem Wnioskodawcy, mieć zastosowanie do kolejnego roku podatkowego rozpoczynającego się od 1 stycznia 2018 r., ponieważ bieżący rok podatkowy rozpoczął się przed dniem 31 grudnia 2016. Tym samym do bieżącego roku podatkowego zastosowanie powinny mieć przepisy art. 9a w brzmieniu obowiązującym do końca 2016 r.

Powyższe stanowisko potwierdził w rozmowie telefonicznej przedstawiciel Departamentu Obsługi Klientów oraz Kluczowych Podmiotów Ministerstwa Finansów, który zgodził się z tym, że dokumentację cen transferowych według nowych przepisów należy sporządzać do transakcji realizowanych w roku podatkowym rozpoczynającym się po 31 grudnia 2016 r.

Natomiast w stosunku do roku podatkowego rozpoczynającego się przed 31 grudnia 2016 r. zastosowanie mają przepisy art. 9a w brzmieniu obowiązującym do końca 2016 r.

Powyższej interpretacji nie zmienia również art. 11 ustawy zmieniającej, zgodnie z którym: „Do transakcji oraz innych zdarzeń rozpoczętych i niezakończonych przed dniem 1 stycznia 2017 r. stosuje się przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, w zakresie tej części transakcji lub innych zdarzeń, które są realizowane po dniu 31 grudnia 2016 r.”

W ocenie Wnioskodawcy ww. art. 11 ustawy zmieniającej należy interpretować łącznie ze wspomnianym art. 10 ustawy zmieniającej w ten sposób, że do powtarzalnych transakcji, realizowanych w roku podatkowym rozpoczynającym się przed 1 stycznia 2017 r., należy sporządzać dokumentację według art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do końca 2016 r. natomiast ww. transakcje realizowane w roku podatkowym rozpoczynającym się po 31 grudnia 2016 r. należy dokumentować zgodnie z nowymi zasadami.

Przedstawiciel Departamentu Obsługi Klientów oraz Kluczowych Podmiotów Ministerstwa Finansów stwierdził również, że celem wprowadzenia art. 10 ustawy zmieniającej było stosowanie przez podatników w całym roku podatkowym jednolitych przepisów w odniesieniu do sporządzania dokumentacji cen transferowych.

W ocenie Wnioskodawcy intencją ustawodawcy powinno być tworzenie dla przedsiębiorców dogodnych warunków prowadzenia działalności gospodarczej. Warto w tym kontekście wspomnieć opinię Rady Legislacyjnej przy Prezesie Rady Ministrów z 24 października 2012 r. o projekcie ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw, sygn. RL 0303 22/12. W opinii tej Rada Legislacyjna, odwołując się do orzecznictwa podatkowego Trybunału Konstytucyjnego, wyraźnie stwierdziła, że nie można zmieniać obowiązujących reguł na niekorzyść podatnika w trakcie, kiedy podatnik rozpoczął już konkretne działania według tych zasad, posiadając zapewnienie, że dane przepisy będą obowiązywać w określonym czasie. W sytuacji zmiany przepisów, ustawodawca powinien zapewnić podatnikowi dokończenie rozpoczętych działań według pierwotnych regulacji lub stworzyć warunki łatwego dostosowania się do nowych zasad.

Zdaniem Wnioskodawcy dokumentowanie transakcji częściowo według przepisów obowiązujących do końca 2016 r. i częściowo według nowych przepisów byłoby bardzo pracochłonne, kosztowne, a koszty znacząco przewyższałyby korzyści, co zdecydowanie byłoby sprzeczne z wyżej przedstawioną opinią i celem ustawodawcy przyświecającym przy zmianie omawianych przepisów.

Według Wnioskodawcy jednolite stosowanie zasad przez cały rok podatkowy ułatwia ponadto zachowanie porządku w dokumentach i przez to także ewentualne przeprowadzenie kontroli przez organy podatkowe, co zdecydowanie uzasadnia takie postępowanie.

W opinii Wnioskodawcy, stosowanie różnych przepisów w trakcie trwania bieżącego roku podatkowego naruszałoby konstytucyjną zasadę ochrony interesów w toku, o której mowa w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 30 października 2007 r, sygn. P 28/06. Zasada ta „zapewnia ochronę w sytuacji, w której:

1.  przepisy prawa wyznaczają pewien horyzont czasowy realizowania określonych przedsięwzięć;
2.  przedsięwzięcie - ze swej natury - jest rozłożone w czasie;
3.  obywatel faktycznie rozpoczął określone przedsięwzięcie w okresie obowiązywania owych przepisów.”

Stosowanie nowych przepisów dotyczących sporządzania dokumentacji do bieżącego roku podatkowego Wnioskodawcy odbywałoby się bez poszanowania interesów w toku i prowadziłoby do destabilizacji reguł prowadzenia działalności gospodarczej. Ponadto takie działanie byłoby niezgodne ze wskazanym powyżej przepisem art. 10 ustawy zmieniającej.

Zdaniem Wnioskodawcy zmiana zasad w trakcie roku podatkowego naruszałaby zasadę ochrony zaufania obywatela do państwa i do prawa, o której jest mowa w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 7 lutego 2001 r, sygn. K 27/00. Głosi ona, że prawo powinno być tak stosowane i stanowione „by nie stawało się ono swoistą pułapką dla obywatela i aby mógł on układać swoje sprawy w zaufaniu, że nie naraża się na prawne skutki, których nie mógł przewidzieć w momencie podejmowania decyzji i działań oraz w przekonaniu, iż jego działania podejmowane zgodnie z obowiązującym prawem będą także w przyszłości uznawane przez porządek prawny”.

Problem dotyczący stosowania nowych przepisów został również poruszony w interpelacji poselskiej nr 8498 z dnia 16 grudnia 2016 r. wystosowanej przez Panią Poseł I. L.. Pani Poseł w przedmiotowej interpelacji zadała następujące pytanie, dotyczące rozumienia art. 10 i 11 ustawy o zmianie ustaw: „czy, zdaniem Pana Ministra właściwe jest stwierdzenie, że w przypadku, gdy rok podatkowy podatnika nie jest tożsamy z rokiem kalendarzowym, dokumentację podatkową transakcji (lub innych zdarzeń) z podmiotami powiązanymi, rozpoczętych i niezakończonych przed dniem 1 stycznia 2017 r., sporządza się zgodnie z nowymi przepisami począwszy od nowego roku podatkowego podatnika, rozpoczynającego się po 31 grudnia 2016 r. (czyli w przytoczonym powyżej przykładzie, od 1 lutego 2017 r.), a jednocześnie dokumentację podatkową tych transakcji (lub innych zdarzeń) za okres pomiędzy 1 stycznia 2017 r. a dniem, w którym rozpoczyna się nowy rok podatkowy (czyli w przytoczonym powyżej przykładzie, pomiędzy 1 a 31 stycznia 2017 r.) sporządza się zgodnie z dotychczas obowiązującymi przepisami?”

Podsekretarz Stanu w Ministerstwie Finansów Pan P. G. w odpowiedzi z dnia 2 stycznia 2017 r. zgodził się ze stanowiskiem Pani Poseł, twierdząc: „Mianowicie, również w mojej opinii art. 10 i art. 11 ww. ustawy powinny być czytane w opisanym przez Panią Poseł przypadku łącznie. Innymi słowy można przyjąć, że dokumentację podatkową do transakcji (lub innych zdarzeń) rozpoczętych i niezakończonych przed dniem 1 stycznia 2017 r. sporządza się zgodnie z nowymi zasadami dokumentowania wprowadzonymi ww. ustawą z dnia 9 października 2015 r., w zakresie tej części transakcji lub innych zdarzeń, które są realizowane w roku podatkowym rozpoczynającym się po dniu 31 grudnia 2016 r.”

Odpowiedź na interpelację poselską jest zatem kolejnym potwierdzeniem prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy.

Co więcej, prawidłowość takiej interpretacji przepisów została potwierdzona również przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 30 marca 2017 r., sygn. 2461-IBPB-1-2.4510.48.2017.1.JW.

Reasumując powyższe rozważania Wnioskodawca uważa, że:

1.  do transakcji realizowanych w bieżącym roku podatkowym, trwającym od 1 października 2016 r. do 31 grudnia 2017 r., Wnioskodawca powinien sporządzać dokumentację podatkową według przepisów obowiązujących do końca 2016 r,
2.  przepisy obowiązujące do końca 2016 r. nie przewidują obowiązku złożenia oświadczenia o sporządzaniu dokumentacji podatkowej. W konsekwencji Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do złożenia takiego oświadczenia za rok podatkowy trwający od 1 października 2016 r. do 31 grudnia 2017 r.

Nowe przepisy Wnioskodawca powinien stosować od kolejnego roku podatkowego, który rozpocznie się od 1 stycznia 2018 r. i będzie trwał do 31 grudnia 2018 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego – jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r, poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.