Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-5/14-4/IM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-03-27
Teza: W którym miesiącu i roku Spółka może zaliczyć opisane wierzytelności do kosztów podatkowych?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; wierzytelność
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 16 grudnia 2013 r. (data wpływu 3 stycznia 2014 r.), uzupełnionym w dniu 20 marca 2014 r. o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 stycznia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 13 marca 2014 r., znak ILPB1/415-5/14-2/IM, na podstawie art. 169 § 1 tej ustawy wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 17 marca 2014 r., a w dniu 20 marca 2014 r. wniosek uzupełniono (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 19 marca 2014 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wskazany w polu B.1. niniejszego wniosku podatnik prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki komandytowej - spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa (przekształcona w trybie art. 553 ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych Dz.U z 2000 r. nr 94, poz. 1037 ze zm. z „B” spółka jawna, a ta z „A” spółka jawna), zwana dalej Spółką, i podlega opodatkowaniu podatkiem liniowym na podstawie ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), zwana dalej updf. Spółka świadczy usługi sprzątania i czyszczenia obiektów oraz całorocznego utrzymania terenów zewnętrznych. W dniach 29 lutego 2008 r. i 31 marca 2008 r. Spółka wykonała na rzecz Sp. z o.o. usługę zimowego utrzymania powierzchni utwardzonych na łączną wartość netto 13.500,00 zł. Spółka ujęła obie należności w przychodach (przychód z faktury w miesiącu lutym 2008 roku w kwocie 9.000,00 zł i z faktury w miesiącu marcu 2008 roku w kwocie 4.500,00 zł). Po upływie terminów płatności wynikających z ww. faktur i braku uregulowania płatności przez kontrahenta Spółka złożyła w sądzie pozew o zapłatę. Dnia 28 maja 2008 r. Sąd Rejonowy wydał dla Sp. z o.o. nakaz zapłaty kwot związanych z brakiem zapłaty faktury pierwszej, a dnia 24 czerwca 2008 r. - kwot związanych z brakiem zapłaty faktury drugiej. Niestety dnia 10 czerwca 2008 r. Sąd Rejonowy ogłosił upadłość Sp. z o.o. z likwidacją majątku dłużnika, w związku z czym Spółka zgłosiła swoje wierzytelności do sędziego komisarza prowadzącego proces upadłościowy dłużnika Spółki. Dnia 12 maja 2010 r. ukończono postępowanie upadłościowe Sp. z o.o., a prawomocność postanowienia została stwierdzona dnia 19 czerwca 2010 r. Dnia 17 maja 2012 r. Kancelaria Radcy Prawnego, która reprezentowała Spółkę w omawianej sprawie, otrzymała odpis ostatecznego planu podziału funduszów masy upadłości z dnia 14 stycznia 2010 r., z którego wynikało, że zgłoszone przez Spółkę wierzytelności nie zostały uwzględnione ww. planie podziału, gdyż zgodnie z treścią art. 342 ustawy prawo upadłościowe i naprawcze z dnia 28 lutego 2003 r. (t.j. Dz.U. 2009 nr 175 poz. 1361 ze zm.) wierzytelności Spółki należały do kategorii IV. Z uwagi na fakt, że stosownie do ww. przepisów należności dalszej kategorii zaspokaja się dopiero po spłacie w całości należności poprzedzających kategorii, suma uzyskana ze sprzedaży masy upadłościowej dłużnika Spółki nie wystarczyła na zaspokojenie wierzytelności z kategorii IV, tj. wierzytelności Spółki. Tym samym należności Spółki zostały uprawdopodobnione jako nieściągalne. Spółka nie dokonała wcześniej odpisu aktualizującego na opisywane należności i nie zaliczyła kwot z nich wynikających w koszty podatkowe. Ze względu na fakt, że odpis ostatecznego planu podziału funduszów masy upadłości kancelaria Spółki przekazała w miesiącu grudniu 2012 roku. Spółka dokonała księgowania opisywanych należności jako nieściągalne zaliczając je do pozostałych kosztów operacyjnych w miesiącu grudniu 2012 roku. Kosztów tych Spółka nie zaliczyła jednak do kosztów podatkowych, gdyż nie była w posiadaniu dokumentu potwierdzającego zakończenie postępowania upadłościowego dłużnika. Dokument ten Sąd Rejonowy przekazał kancelarii Spółki dnia 9 września 2013 r. Po spełnieniu warunków opisanych w art. 23 ust. 1 pkt 20 updf Spółka zamierza teraz dokonać odpisania kwoty 13.500,00 zł w koszty podatkowe.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że wierzytelności wobec Sp. z o.o. zostały, jak to już wskazano we wniosku o interpretację, zasądzone przez Sąd Rejonowy Nakazem zapłaty z dnia 28 maja 2008 r. oraz z dnia 24 czerwca 2008 r. Zgodnie z treścią art. 125 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 121) roszczenia stwierdzone prawomocnym orzeczeniem sądu przedawniają się z upływem lat dziesięciu, a zatem omawiane wierzytelności nie uległy przedawnieniu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

W którym miesiącu i roku Spółka może zaliczyć wierzytelności opisane w polu G do kosztów podatkowych?

Zdaniem Wnioskodawcy, przepisy updf nie precyzują momentu zaliczania nieściągalnych wierzytelności do kosztów podatkowych, należy więc zastosować ogólną zasadę przypisywania kosztów do określonego roku podatkowego. Wierzytelności odpisane jako nieściągalne i stosownie udokumentowane są pośrednimi kosztami uzyskania przychodu, gdyż nie można ich powiązać z żadnym określonym przychodem. Koszty uzyskania przychodów, inne niż bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Za dzień ich poniesienia uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w razie braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. Nieściągalna wierzytelność zaliczana jest do kosztów uzyskania przychodów w dacie łącznego spełnienia następujących warunków:

1.  w księgach podatnika wierzytelność jest odpisana jako nieściągalna oraz
2.  nieściągalność wierzytelności jest właściwie udokumentowana.

Pierwszy warunek Spółka spełniła w grudniu 2012 r., natomiast drugi - we wrześniu 2013 r. W sytuacji gdy ww. warunki zostają spełnione w różnych latach podatkowych, zaliczenie należności do kosztów uzyskania przychodów jest możliwe w roku podatkowym, w którym spełniony zostaje drugi z warunków. Nieściągalne wierzytelności Spółka powinna zatem zaliczyć do kosztów podatkowych w miesiącu wrześniu 2013 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zatem kosztem uzyskania przychodów nie są wszystkie wydatki, ale tylko takie, które nie są wymienione w art. 23 ww. ustawy i których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskaniem (zwiększeniem) przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów. Jednakże ciężar wskazania owego związku spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Kosztami uzyskania przychodu są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z oceny związku z prowadzoną działalnością winno wynikać, iż poniesiony wydatek obiektywnie może się przyczynić do osiągnięcia przychodów z danego źródła. Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

*   pozostawać w związku przyczynowo-skutkowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
*   być właściwie udokumentowany.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 17 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako przedawnione. Zauważyć przy tym należy, że kwestie związane z przedawnieniem roszczeń, w tym związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014 r., poz. 121 ze zm.), których wykładnia nie może być przedmiotem interpretacji indywidualnej, bowiem przepisy tej ustawy nie są przepisami prawa podatkowego w rozumieniu art. 3 pkt 2 w związku z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że przedmiotowe wierzytelności nie uległy przedawnieniu.

Stosownie natomiast do treści art. 23 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako nieściągalne, z wyjątkiem takich wierzytelności nieściągalnych, które uprzednio na podstawie art. 14 zostały zarachowane jako przychody należne i których nieściągalność została uprawdopodobniona.

Zgodnie z art. 23 ust. 2 ww. ustawy, za wierzytelności, o których mowa w ust. 1 pkt 20, uważa się te wierzytelności, których nieściągalność została udokumentowana:

1.  postanowieniem o nieściągalności, uznanym przez wierzyciela jako odpowiadające stanowi faktycznemu, wydanym przez właściwy organ postępowania egzekucyjnego, albo
2.  postanowieniem sądu o:
    1.  oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości obejmującej likwidację majątku, gdy majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania lub
    2.  umorzeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku, gdy zachodzi okoliczność, o której mowa w lit. a), lub
    3.  ukończeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku, albo
3.  protokołem sporządzonym przez podatnika, stwierdzającym, że przewidywane koszty procesowe i egzekucyjne związane z dochodzeniem wierzytelności byłyby równe albo wyższe od jej kwoty.

Z powyższych przepisów wynika, że warunkiem zaliczenia w ciężar kosztów uzyskania przychodów, nieściągalnej wierzytelności jest łączne spełnienie następujących warunków:

*   wierzytelność nie jest wierzytelnością przedawnioną,
*   w momencie powstania wierzytelności była ona zarachowana jako przychód należny,
*   nieściągalność tej wierzytelności została udokumentowana w sposób określony w art. 23 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jeżeli zatem wierzytelność spełnia wskazane warunki, może zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej nie wcześniej, niż zostanie spełniony ostatni z warunków.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że wierzytelność, o której mowa we wniosku w momencie jej powstania została zarachowana jako przychód należny, nie jest wierzytelnością przedawnioną oraz wierzytelność ta została udokumentowana w sposób określony w art. 23 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. w sposób warunkujący możliwość zaliczenia jej do kosztów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej. Wnioskodawca wskazuje, że dokument potwierdzający zakończenie postępowania upadłościowego dłużnika Spółki od Sądu Rejonowego otrzymał 9 września 2013 r.

Tym samym zostały spełnione wszystkie z powyżej wskazanych warunków, mówiących o właściwym udokumentowaniu wierzytelności, tj. w sposób, o którym mowa w art. 23 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze przedstawiony opis zaistniałego stanu faktycznego oraz przytoczone regulacje prawne wskazać należy, że Wnioskodawca może zaliczyć wierzytelności opisane w polu G do kosztów podatkowych (po spełnieniu warunków opisanych w art. 23 ust. 1 pkt 17 i pkt 20), tj. w dacie otrzymania dokumentu potwierdzającego zakończenie postępowania upadłościowego dłużnika.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Do wniosku dołączono kserokopię odpisu ostatecznego planu podziału funduszów masy upadłości PS-System sp. z o.o. z 14 stycznia 2010 r. oraz postanowienie sądu o ukończeniu postępowania upadłościowego dłużnika Spółki. Należy jednak zauważyć, że wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego, w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do ich oceny; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez Wnioskodawcę i jego stanowiskiem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.