Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-291/10-4/AJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-08-13
Teza: Czy dochód uzyskany z usług pośrednictwa finansowego podlega obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych wg unormowań ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) ?
Słowa kluczowe: Cypr; podmiot-podmiot zagraniczny; pośrednictwo-pośrednictwo finansowe; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 12.05.2010 r. (data wpływu 17.05.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania usług „pośrednictwa finansowego” świadczonych przez spółkę, będącą cypryjskim rezydentem podatkowym, uzupełnionym pismem z dnia 20.07.2010 r. (data wpływu 23.07.2010 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 07.07.2010 r. znak IPPB5/423-291/10-2/AJ – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 maja 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania usług „pośrednictwa finansowego” świadczonych przez cypryjskiego rezydenta podatkowego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest podmiotem gospodarczym zarejestrowanym na Cyprze, gdzie posiada siedzibę która stanowi jednocześnie stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Posiada status spółki kapitałowej, która nie będzie miała na terytorium RP żadnego oddziału czy przedstawicielstwa. Wnioskodawca zamierza prowadzić działalność gospodarczą w zakresie internetowego pośrednictwa finansowego. Działalność gospodarcza polegać ma na elektronicznej realizacji (obsłudze) transakcji finansowych za pomocą urządzeń (terminali bankomatowych) zainstalowanych w różnych punktach handlowo usługowych na terytorium RP - takich jak doładowania do telefonów komórkowych, zakup biletów czy opłata rachunków (np. opłaty za prąd, telefon itd.). Wnioskodawca będzie właścicielem urządzeń. Za jego pośrednictwem podmioty trzecie będą mogły realizować transakcje finansowe z podmiotami docelowymi. Na wnioskodawcy ciążyć będzie obowiązek utrzymywania systemu urządzeń w działaniu. Urządzenie sterujące (serwer) systemem urządzeń (terminali) znajdować się będzie na Cyprze, stąd też realizacja transakcji odbywać się będzie w tym kraju (poza granicami RP). Treść wyświetlana na ekranach monitorów urządzeń służących do wykonania operacji finansowych będzie transmitowana z serwera położonego na Cyprze, stąd też urządzenie jest klasycznym nośnikiem informacji tożsamym z odbiornikiem telewizyjnym.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy dochód uzyskany z usług pośrednictwa finansowego podlega obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych wg unormowań ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) ?
2.  Czy odpłatne świadczenie usług pośrednictwa finansowego podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wg unormowań ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) ?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest wykładnia przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.).

Wniosek w zakresie podatku od towarów i usług zostanie rozpatrzony odrębną interpretacją.

Zdaniem Wnioskodawcy, dochód uzyskany z usług pośrednictwa finansowego nie podlega obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych obowiązkowi podatkowemu podlegają te dochody, które zostały osiągnięte na terytorium RP. Zgodnie z art. 7 ust. 1 umowy z dnia 4 czerwca 1992 r. między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz.U. z 1993 r. Nr 117, poz. 523) zyski przedsiębiorstwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim państwie poprzez położony tam zakład. W ocenie Wnioskodawcy urządzenia służące do świadczenia usług pośrednictwa finansowego nie są zakładem w rozumieniu przepisów art. 5 w/w umowy. Nie wchodzi w grę również konstrukcja z art. 5 ust. 4 umowy, albowiem nie występuje tu osoba różna od niezależnego przedstawiciela, posiadająca pełnomocnictwo do zawierania umów i pełnomocnictwo to wykonująca.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm., dalej także: updop) podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W myśl art. 21 ust. pkt 1 powołanej ustawy podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) - ustala się w wysokości 20% przychodów.

Stosownie do art. 21 ust. 2 ww. ustawy przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Mimo, iż zgodnie z zasadą autonomiczności prawa podatkowego ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych dokonuje samodzielnej kwalifikacji prawnopodatkowej określonych dochodów, to z uwagi na okoliczność, iż opisane zdarzenie przyszłe dotyczy dochodów uzyskiwanych przez spółkę posiadającą siedzibę poza terytorium Polski przedmiotowy obowiązek podatkowy może zostać zmodyfikowany postanowieniami odpowiedniej umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 91 ust. 2 Konstytucji RP.

Podkreślić należy, iż umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania jest zespołem norm kolizyjnych mających na celu rozgraniczenie praw dwóch państw do opodatkowania danego przysporzenia. Umowy takie nie kreują jednak samodzielnie obowiązku podatkowego.

W przedmiotowej sprawie należy przeanalizować zatem stosowne zapisy umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Warszawie dnia 4 czerwca 1992 r. (Dz. U. z 1993 r. Nr 117, poz. 523, dalej także: UPO).

Zgodnie z art. 7 ust. 1 umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko do takiej wysokości, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

Odwołując się do Komentarza do Modelowej Konwencji OECD należy zauważyć, iż w międzynarodowych konwencjach podatkowych przyjęto powszechnie zasadę, że dopóki przedsiębiorstwo jednego państwa nie założy w drugim państwie zakładu, nie można uważać, iż to przedsiębiorstwo bierze udział w życiu gospodarczym tego drugiego państwa w takim stopniu, aby można było je poddać jurysdykcji ustawodawstwa podatkowego tego państwa.

Istotnym jest, że kryterium opodatkowania powinno być stosowane nie do samego przedsiębiorstwa, lecz do jego zysków. W związku z powyższym przy opodatkowaniu zysków, jakie zagraniczne przedsiębiorstwo osiąga w danym kraju, władze podatkowe powinny rozpatrywać każde źródło zysków odrębnie, stosując do każdego źródła kryterium istnienia zakładu.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku w rozumieniu niniejszej umowy określenie "zakład" oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa.

Na podstawie art. 5 ust. 2 umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku określenie „zakład” obejmuje w szczególności:

1.  miejsce zarządu,
2.  filię,
3.  biuro,
4.  zakład fabryczny,
5.  warsztat oraz
6.  kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych,
7.  plac budowy lub budowę, montaż lub instalację albo działalność nadzorczą związaną z nimi, jeżeli taki plac, projekt lub działalność trwa dłużej niż 12 miesięcy.

W myśl art. 5 ust. 3 umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku bez względu na postanowienia poprzednich ustępów niniejszego artykułu określenie „zakład” nie obejmuje:

1.  użytkowania urządzeń wyłącznie w celu składowania, wystawiania lub wydawania dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa,
2.  utrzymywania zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu składowania, wystawiania lub wydawania,
3.  utrzymywania zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu przerobu przez inne przedsiębiorstwo,
4.  stałej placówki utrzymywanej wyłącznie w celu zakupu dóbr lub towarów albo w celu zbierania informacji dla przedsiębiorstwa,
5.  stałej placówki utrzymywanej wyłącznie dla celów reklamy, dla dostarczania informacji, prowadzenia badań naukowych lub wykonywania podobnej działalności mającej dla przedsiębiorstwa charakter przygotowawczy lub pomocniczy,
6.  utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu wykonywania jakiegokolwiek połączenia rodzajów działalności wymienionych pod literami od a) do e), pod warunkiem że całkowita działalność placówki wynikająca z takiego połączenia rodzajów działalności posiada charakter przygotowawczy lub pomocniczy.

Zatem strony umowy z jednej strony ustaliły w art. 5 ust. 2 otwarty katalog przypadków, które należy uważać za zakład w rozumieniu umowy wskazując w art. 5 ust. 1 jego istotę, tj. prowadzenie całkowicie lub częściowo działalności przedsiębiorstwa.

Natomiast w art. 5 ust. 3 UPO określono zamknięty katalog wyłączeń, tj. wskazano przesłanki, których wypełnienie wyklucza możliwość uznania danej placówki za zakład w rozumieniu umowy. Funkcje placówki tu wymienione co do zasady mają charakter przygotowawczy lub pomocniczy.

Zatem a contrario, jeżeli działalność placówki nie mieści się w katalogu art. 5 ust. 3 lit. a-f UPO, a jest związana z podstawową działalnością przedsiębiorstwa, to stanowi zakład w rozumieniu ww. umowy.

W przypadku handlu wykorzystującego technologie informatyczne zgodnie z Komentarzem do art. 5 Konwencji Modelowej OECD nie można mówić o zakładzie w przypadku, gdy placówka pełni funkcje:

*   zabezpieczenia łączności,

*   reklamy dóbr lub usług,

*   przekazywania informacji za pomocą serwera lustrzanego dla potrzeb bezpieczeństwa i wydajności,

*   zbierania informacji rynkowych dla przedsiębiorstwa,

*   dostarczania informacji.

Z drugiej strony ww. Komentarz do art. 5 Konwencji Modelowej nie pozostawia wątpliwości, iż dla uznania danej placówki za zakład nie jest konieczna obecność personelu. Co więcej, jeżeli podstawowe funkcje przedsiębiorstwa są wykonywane za pośrednictwem urządzenia informatycznego i funkcje te wychodzą poza czynności wymienionych w art. 5 ust. 4 Konwencji Modelowej (odpowiadającemu art. 5 ust. 3 UPO), i jeżeli urządzenie stanowi stałą placówkę (towarzyszy mu przymiot stałości) wówczas będzie istniał zakład.

Podkreślić należy iż Polska jako członek OECD jest bezwzględnie zobowiązana do interpretowania zawartych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania z uwzględnieniem postanowień Komentarza do Konwencji Modelowej OECD.

W opisie przedstawionego zdarzenia przyszłego Wnioskodawca określił, iż działalność gospodarcza polegać będzie na elektronicznej realizacji (obsłudze) transakcji finansowych za pomocą urządzeń (terminali bankomatowych) zainstalowanych w różnych punktach handlowo usługowych na terytorium RP - takich jak doładowania do telefonów komórkowych, zakup biletów czy opłata rachunków (np. opłaty za prąd, telefon itd.).

Zatem dany terminal bankomatowy będzie posiadał przymiot stałości (będzie zainstalowany w punkcie handlowo - usługowym na terytorium RP), a zatem należy go uznać za stałą placówkę w rozumieniu umowy.

Analizując natomiast realizowane przez terminal funkcje obsługi transakcji finansowych należy je uznać za podstawowe dla działalności przedsiębiorstwa (na tym będzie polegała działalność Wnioskodawcy). Terminal nie będzie pełnił głównie funkcji reklamowych, czy też nie będzie służył do zbierania informacji rynkowych, przechowywania danych itp. Terminal będzie podstawowym ogniwem procesu biznesowego. Bez niego obsługa przedmiotowych transakcji byłaby niemożliwa. Nie ma przy tym znaczenia, czy urządzenie sterujące (serwer) będzie znajdował się na terytorium Polski, czy Cypru. Terminal, choć nie jest urządzeniem samodzielnym wypełnia podstawową funkcję - obsługi (w sposób zautomatyzowany) określonych transakcji realizowanych przez klientów - której z pewnością nie można zaliczyć do funkcji o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym.

Biorąc pod uwagę powyższe należy uznać, iż w związku z przedstawionym zdarzeniem przyszłym powstanie w Polsce zakład Wnioskodawcy w rozumieniu art. 5 ust. 1 UPO.

W konsekwencji dochód uzyskany z przedmiotowych usług (realizacji transakcji finansowych) będzie podlegał obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 3 ust. 2 updop w związku z brzmieniem art. 7 ust. 1 oraz art. 5 ust. 1-3 UPO.

Reasumując, w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego i powołanych przepisów prawa, stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione w przedmiotowym wniosku, zgodnie z którym dochód uzyskany z usług „pośrednictwa finansowego” nie podlega obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.