Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1462-IPPB4.4511.129.2017.3.LZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-04-25
Teza: w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości
Słowa kluczowe: nieruchomości; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; skutki podatkowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza,że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia z dnia 13 lutego 2017 r. (data wpływu 15 lutego 2017 r.) uzupełnione pismem z dnia 28 marca 2017 r.(data nadania 29 marca 2017 r., data wpływu 4 kwietnia 2017 r.) na wezwanie Nr 1462-IPPB4.4511.129.2017.1.LZ z dnia 22 marca 2017 r. (data nadania 23 marca 2017 r., data doręczenia 27 marca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości – jest:

*   **prawidłowe** – w części dotyczącej możliwości skorzystania przez Wnioskodawcę ze zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 w odniesieniu do spłat rat kapitałowych i odsetek wpłaconych od dnia sprzedaży nieruchomości,

*   **nieprawidłowe** – w pozostałym zakresie.

UZASADNIENIE

W dniu 15 lutego 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

Z uwagi na braki formalne, pismem Nr 1462-IPPB4.4511.129.2017.1.LZ z dnia 22 marca2017 r. (data nadania 23 marca 2017 r., data doręczenia 27 marca 2017 r.) tutejszy organ wezwał Wnioskodawcę o doprecyzowanie stanu faktycznego oraz przedstawienie własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego.

Pismem z dnia 28 marca 2017 r. (data nadania 29 marca 2017 r., data wpływu 4 kwietnia 2017 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.

We wniosku i uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 7 lutego 2008 roku Wnioskodawca zawarł umowę na zakup nieruchomości działki nr 159/7. Wnioskodawca na zakup ww. działki zaciągnął kredyt w kwocie 135.000 zł oraz na refinansowanie poniesionych nakładów (zaliczki wypłaconej w gotówce na poczet transakcji zakupu przedmiotowej nieruchomości w wysokości 15.000 zł. łączna wartość kredytu 150.000 zł.

W dniu 25 marca 2011 r. w wyniku spadku potwierdzonym aktem notarialnym „Repetytorium Wnioskodawca nabył prawo własności do lokalu mieszkalnego numer 16, znajdującego się na trzeciej kondygnacji w budynku oraz do działki 664/1 o powierzchni 0,0900 ha. W dniu 18 października 2011 roku działkę nr 664/1 o powierzchni 900m2 Wnioskodawca zbył drogą sprzedaży, czego potwierdzeniem jest Akt Notarialny Repetytorium.

W dniu 23 luty 2012 roku lokal mieszkalny nr 16 o powierzchni użytkowej 61.16 m2 Wnioskodawca zbył drogą sprzedaży, czego potwierdzeniem jest Akt Notarialny Repetytorium.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że dniem śmierci spadkodawcy jest 30 kwietnia 2010 r.

W skład masy spadkowej wchodzi: 1/2 części lokalu mieszkalnego nr 16 wraz z prawami związanymi oraz 1/2 cz. Nieruchomości zabudowanej o pow. 900 m2.

Zgodnie z Aktem Notarialnym Repertorium, Wnioskodawca wraz z drugim spadkobiercą nabyli po 1/2 części ww. nieruchomości.

Następnie na mocy Aktu Notarialnego Repertorium, który dotyczył działu spadku oraz zniesienia współwłasności między spadkobiercami, Wnioskodawca nabył prawa do całości wskazanych wyżej nieruchomości tytułem przeniesienia własności.

Wnioskodawca w uzupełnieniu wskazuje również, że dział spadku i zniesienie współwłasności odbył się bez spłat i dopłat. Wartość udziału w nabytych nieruchomościach na podstawie działu spadku i zniesienia współwłasności nie mieściła się w udziale jaki przysługiwał Wnioskodawcy przed dokonaniem działu spadku i zniesienia współwłasności.

Wnioskodawca zawarł umowę o kredyt hipoteczny 7 luty 2008 r. jako kawaler.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Pytanie 1.

Czy Wnioskodawca na prawo do rozliczenia rat kredytu wraz z należnymi odsetkami i kosztami kredytowymi od 100% wartości kredytu, tj. 150.000 zł i kwalifikacji tych kosztów jako cele mieszkaniowe uprawniające do pomniejszenia podatku dochodowego od sprzedaży nieruchomości (lokalu mieszkalnego) korzystając z ulgi mieszkaniowej?

Pytanie 2.

Czy Wnioskodawca ma prawo do rozliczenia rat kredytu wraz z należnymi odsetkami i kosztami kredytowymi za okres przypadający od daty podpisania umowy kredytowej tj. 7 lutego 2008 r. do końca 2014 r. który wynika z obowiązku rozliczenia poniesionych wydatków na cele mieszkaniowe po sprzedaży nieruchomości (lokalu mieszkalnego) korzystając z ulgi mieszkaniowej?

Data sprzedaży nieruchomości przypada na dzień 23 lutego 2012 roku, wysokość opłat kredytowych 43.725,53 zł.

Zdaniem Wnioskodawczyni, środki pozyskane ze sprzedaży nieruchomości(lokalu mieszkalnego) przeznaczone na spłatę kredytu zaciągniętego na zakup nieruchomości (działki budowlanej) nie podlegają opodatkowaniu ze względu na fakt, że przeznaczone są na własne cele mieszkaniowe (działka budowlana zakupiona za udzielony kredyt stanowi nieruchomość, w której Wnioskodawca zamieszkuje w wybudowanym budynku mieszkalnym). Ponadto Wnioskodawca wskazuje na stanowisko większości instytucji, które głosi, że spłata kredytu hipotecznego jest formą pozyskania nieruchomości na własność.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego jest

*   **prawidłowe** – w części dotyczącej możliwości skorzystania przez Wnioskodawcę ze zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 w odniesieniu do spłat rat kapitałowych i odsetek wpłaconych od dnia sprzedaży nieruchomości,

*   **nieprawidłowe** – w pozostałym zakresie.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032 z późn. zm.) źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalna zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie lub wybudowanie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Z treści złożonego wniosku wynika, że w dniu 30 kwietnia 2010 r. w wyniku spadku oraz 25 marca 2011 r. na podstawie działu spadku i zniesienia współwłasności Wnioskodawca nabył prawo własności do lokalu mieszkalnego numer 16, znajdującego się na trzeciej kondygnacji w budynku oraz działkę 664/1 o powierzchni 0,0900 ha.

W dniu 18 października 2011 r. Wnioskodawca zbył w drodze sprzedaży działkę nr 664/1 o powierzchni 0,0900 ha, natomiast 23 lutego 2012 r. Wnioskodawca na podstawie aktu notarialnego Repertorium sprzedał lokalu mieszkalnego.

Wątpliwość Wnioskodawcy budzi fakt, czy wydatki poniesione na spłatę rat kredytu wraz z należnymi odsetkami i kosztami kredytowymi mogą być uznane za wydatki na własne cele mieszkaniowe wskazane w art. 21 ust. 25 pkt 1-2 w zw. z art. 21 ust.1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459), spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jego następców prawnych.

W myśl art. 924 ustawy Kodeks cywilny, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwila otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że z chwila śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) ustala, kto staje się spadkobierca oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Istotny zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli daty śmierci spadkodawcy.

Z instytucja działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. Wskutek działu spadku poszczególni spadkobiercy stają się podmiotami wyłącznie uprawnionymi względem przyznanych im praw majątkowych, stanowiących do chwili działu przedmiot wspólności. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.

W myśl art. 1035 ustawy Kodeks cywilny, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom,do wspólności majątku spadkowego oraz do działu spadku stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych z zachowaniem przepisów niniejszego tytułu.

Dział spadku może nastąpić bądź na mocy umowy miedzy wszystkimi spadkobiercami, bądź na mocy orzeczenia sądu na zadanie któregokolwiek ze spadkobierców (art. 1037 § 1 Kodeksu cywilnego). Natomiast zgodnie z art. 210 Kodeksu cywilnego każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Stosownie zaś do art. 211 i art. 212 ww. Kodeksu zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych, bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli.

Powyższe stanowisko potwierdza orzecznictwo sądów administracyjnych np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 6 czerwca 2013 r. sygn. akt II FSK 1966/11 czy też wyrok Wojewódzkiego Administracyjnego w Białymstoku z 22 grudnia 2010 r. sygn. akt I SA/Bk 433/10, w którym sąd stwierdził, że „(…) momentem nabycia nieruchomości, w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w części obejmującej udział spadkowy będzie moment nabycia spadku, w pozostałym zaś zakresie – moment działu spadku”.

Potwierdzeniem powyższego stanowiska jest również stwierdzenie zawarte w uzasadnieniu wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 grudnia 2014 r. sygn. akt II FSK 2836/12 „(…) ponieważ w wyniku działu spadku nie doszło do przyrostu mienia spadkobiercy, w stosunku do wartości nabytego uprzednio udziału spadkowego, czynność taka nie może być utożsamiana z nabyciem nieruchomości (udziału w nieruchomości) w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”. A contrario jeśli w opisanej sprawie doszłoby do przyrostu mienia spadkobiercy w stosunku do wartości nabytego uprzednio udziału spadkowego, czynność taka byłaby utożsamiana z nabyciem nieruchomości (udziału w nieruchomości) w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przedmiotowej sprawie należy uznać więc, że Wnioskodawca swoje udziały w lokalu mieszkalnym nabył stopniowo, bowiem w dniu 30 kwietnia 2010 r. nabył udział w drodze dziedziczenia, następnie w dniu 25 marca 2011 r., nabył udział na podstawie działu spadku i zniesienia współwłasności.

W konsekwencji, pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)- c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy liczyć od końca roku kalendarzowego,w którym z chwilą śmierci spadkodawcy nastąpiło otwarcie spadku, tj. od końca 2010 r. oraz od końca roku, w którym przeprowadzono dział spadku i zniesienie współwłasności, tj. od końca 2011 r., a więc w przypadku nabycia udziału w lokalu mieszkalnym w spadku termin ten upłyniez dniem 31 grudnia 2015 r., a w przypadku nabycia udziału w lokalu mieszkalnym nabytymna podstawie działu spadku i zniesienia współwłasności termin upłynie 31 grudnia 2016 r.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że sprzedaż w dniu 23 lutego 2012 r. lokalu mieszkalnego nabytego w dniu 30 kwietnia 2010 r. w wyniku spadku oraz w dniu 25 marca 2011 r. na podstawie działu spadku i zniesienia współwłasności przez Wnioskodawcę stanowi przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

W myśl art. 30e ust. 1 powołanej powyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do treści art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1pkt 8 lit. a-c nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 tej ustawy).

Przy czym, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości, co wynika z treści art. 19 ust. 1tej ustawy jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia (art. 19 ust. 3 ww. ustawy). Jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający (art. 19 ust. 4 ustawy).

W myśl art. 22 ust. 6d ww. ustawy za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia,o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Zgodnie z art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Natomiast, zgodnie z art. 30e ust. 7 tejże ustawy, w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania,o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4,do dnia zapłaty podatku włącznie.

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Natomiast w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3,i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dniapo upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

W sytuacji gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2.  b) nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie
3.  c) nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budowa budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4.  d) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptacje na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego - położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.
    1.  wydatki poniesione na:
        1.  a) spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1,
        2.  b) spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),
        3.  c) spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia,o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b)\- w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Zgodnie z art. 21 ust. 28 ww. ustawy za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptacje lub remont budynku albo jego części

\- przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Dodatkowo ustawodawca w art. 21 ust. 29 ww. ustawy wskazuje, że w przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c), stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązania kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c) oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c).

Zakresem omawianego zwolnienia ustawodawca nie objął natomiast innych niż ww. wydatków związanych z zawarciem umowy kredytu. W związku z tym wszelkie koszty około kredytowe nie są wydatkami na cel mieszkaniowy w rozumieniu art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy. Ustawodawca wprowadzając zwolnienie od podatku dochodowego od osób fizycznych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy wskazał cel wydatkowania uzyskanego przychodu ze sprzedaży. Wymienione w tym przepisie rodzaje wydatków dające podstawę do uzyskania zwolnienia podatkowego stanowią katalog zamknięty.

Ponadto należy wyjaśnić, że z wykładni językowej przedstawionych ww. przepisów,a w szczególności z zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy sformułowania: „(…) wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości (…), jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego,w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe (…)” wynika,że podstawowa okolicznością decydującą o stosowaniu powyższego zwolnienia jest przeznaczenie przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych na cele mieszkaniowe. Innymi słowy ważny jest moment uzyskania przychodu i poniesienia wydatku. Środki przeznaczone na ww. cele mieszkaniowe czyli na spłatę kredytu muszą bezwzględnie pochodzić ze sprzedaży nieruchomości.

W związku z powyższym środki przeznaczone na ww. cele mieszkaniowe (w przedmiotowej sprawie: na spłatę kredytu powinny bezwzględnie pochodzić ze sprzedaży lokalu mieszkalnego dokonanej w dniu 23 lutego 2012 r. Przedmiotowe zwolnienie nie może więc obejmować tej części kredytów, która Wnioskodawca spłacił przed zbyciem lokalu mieszkalnego.

Przedmiotowe zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie wskazuje jakie warunki należy spełnić, aby dochód uzyskany z odpłatnego zbycia m.in. prawa do lokalu mieszkalnego był zwolniony od podatku dochodowego. Ważny jest nie tylko cel, na jaki należy przeznaczyć uzyskany przychód,czy okres, w którym należy go wydatkować, ale także chronologia zdarzeń. Wydatek na cel mieszkaniowy winien bowiem być poniesiony w okresie liczonym począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego,w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Oznacza to, ze z istoty rozważania zawartego w cytowanym wcześniej art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika,że aby kwota uzyskana ze sprzedaży mogła być przeznaczona na cele wymienione w art. 21ust. 25, czyli na tzw. cele mieszkaniowe, sprzedaż powinna nastąpić wcześniej lub co najmniej jednocześnie z poniesieniem wydatku. Kształt zwolnienia wynikającego z powołanego przepisu wskazuje jednoznacznie, ze najpierw winna zostać dokonana sprzedaż nieruchomości a następnie dopiero począwszy od dnia odpłatnego zbycia środki te winny zostać wydatkowane na nabycie innej nieruchomości. Chodzi zatem o faktyczne wydatkowanie na nabycie środków uzyskanych ze sprzedaży.

Warunek wydatkowania dotyczy bowiem wyłącznie przychodu ze sprzedaży, a nie jakichkolwiek posiadanych przez podatnika środków finansowych.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy jasno wskazuje, ze wydatkowanie przychodów z odpłatnego zbycia ma nastąpić począwszy od dnia odpłatnego zbycia, jest to zatem pierwszy dzień z okresu jaki ustawodawca dał podatnikowi na wydatkowanie przychodów z odpłatnego zbycia celem skorzystania ze zwolnienia. Kredyt spłacony przed data odpłatnego zbycia nie jest wydatkiem na cele mieszkaniowe.

Zatem stwierdzić należy, że podstawowa okolicznością decydująca o zastosowaniu zwolnienia określonego w powołanym powyżej przepisie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest przeznaczenie przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych na własne cele mieszkaniowe wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy począwszy od dnia odpłatnego zbycia nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Przenosząc powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy,że zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, część spłat kredytu hipotecznego dokonanych przez Wnioskodawce przed dniem uzyskania przychodu ze sprzedaży nieruchomości nie może być uznana za wydatek na własny cel mieszkaniowy,o którym mowa ww. przepisie. Przepis ten wskazuje, że wydatkowanie przychodów z odpłatnego zbycia ma nastąpić począwszy od dnia odpłatnego zbycia. Zatem kapitał i odsetki od tych kredytów spłacone przed data odpłatnego zbycia nie są wydatkami na cele mieszkaniowe. Należy zauważyć, że spłata kredytów, przed zbyciem nieruchomości nastąpiła innymi środkami, a nie środkami uzyskanymi z tytułu sprzedaży tej nieruchomości.

Nieuzasadnionym jest również stanowisko Wnioskodawcy o możliwości zaliczenia wydatków poniesionych na spłatę kosztów kredytu jako wydatku na własne cele mieszkaniowe. Są to bowiem wydatki związane jedynie z pozyskaniem środków pieniężnych na zakup tej nieruchomości, których nie sposób utożsamiać z wydatkami poniesionymi na jej nabycie. Wydatki te wynikają bowiem wyłącznie z faktu nabycia przez Wnioskodawce nieruchomości za środki z kredytu bankowego. Nie są to zatem w żadnym wypadku koszty nabycia tego lokalu mieszkalnego, tylko koszty na jakie Wnioskodawca godzi się w momencie zawierania umowy o kredyt, w celu pozyskania środków na jej zakup.

Podsumowując należy stwierdzić, że tylko wydatki poniesione na spłatę raty kredytu hipotecznego i odsetek od tego kredytu zaciągniętego przez Wnioskodawcę, w okresie od dnia zbycia lokalu mieszkalnego, tj. 23 lutego 2012 r. w przeciągu dwóch lat licząc od końca roku w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości mogą być uznane za wydatki na cele mieszkaniowe, które uprawniają Wnioskodawcę do zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawyz dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa(art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się(w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.