Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/4510-35/15/KK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-03-16
Teza: Koszty uzyskania przychodów z tytułu nieodpłatnego korzystania przez pracowników z samochodów służbowych poza godzinami pracy oraz w dni wolne i w czasie urlopu.
Słowa kluczowe: eksploatacja; koszt-koszt eksploatacyjny; pracownik; pracownik-świadczenia na rzecz pracowników; samochód-samochód osobowy; samochód-samochód służbowy
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 19 stycznia 2015 r. (data wpływu 26 stycznia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji do kosztów uzyskania przychodów wydatków dotyczących samochodów służbowych udostępnionych nieodpłatnie pracownikom do używania w celach prywatnych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 stycznia 2015 r. został złożony ww. wniosek, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie kwalifikacji do kosztów uzyskania przychodów wydatków dotyczących samochodów służbowych udostępnionych nieodpłatnie pracownikom do używania w celach prywatnych.

We wniosku tym przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca wprowadził w spółce możliwość nieodpłatnego korzystania przez pracowników z pojazdów służbowych również do celów prywatnych. Obowiązuje regulamin korzystania z aut służbowych w spółce, z pracownikami zaś zawarte zostały umowy powierzenia samochodu, w których została ustalona wartość nieodpłatnego świadczenia z tytułu bezpłatnego korzystania z samochodu służbowego do celów prywatnych, na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2015 r. Spółka pokrywa koszt ubezpieczenia pojazdu i wydatków eksploatacyjnych, tj. koszty naprawy pojazdu i części zamiennych. Spółka powzięła wątpliwość, czy w sytuacji, gdy umożliwiła pracownikom nieodpłatne korzystanie z samochodów poza godzinami pracy oraz w dni wolne i w czasie urlopu, będzie mogła zaliczyć w całości do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne oraz wydatki na:

*   ubezpieczenie pojazdu,
*   wydatki eksploatacyjne, tj. koszty naprawy pojazdu i części zamiennych,
*   raty leasingowe.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w sytuacji, gdy spółka umożliwia pracownikom nieodpłatne korzystanie z samochodów służbowych poza godzinami pracy oraz w dni wolne i w czasie urlopu, będzie mogła zaliczyć w całości do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne a także wydatki na:

*   ubezpieczenie pojazdu,
*   wydatki eksploatacyjne, tj. koszty napraw i części zamiennych,
*   raty leasingowe?

Zdaniem Wnioskodawcy, odpisy amortyzacyjne a także wydatki na ubezpieczenie pojazdu, wydatki eksploatacyjne, tj. koszty napraw i części zamiennych, raty leasingowe będą w całości stanowić koszty uzyskania przychodów, nawet w sytuacji, gdy spółka umożliwiła pracownikom nieodpłatne korzystanie z samochodów służbowych poza godzinami pracy oraz w dni wolne i w czasie urlopu.

Przede wszystkich wskazać należy na generalną zasadę wyrażoną w art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którą kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów niestanowiących kosztów podatkowych, wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy. W zakresie odpisów amortyzacyjnych wnioskodawca wskazuje, że do kosztów uzyskania przychodów można zaliczyć odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej samochodu stanowiącego środek trwały (w przypadku samochodu osobowego do wysokości równowartości 20 000 euro, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Wprawdzie z art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. c ustawy wynika, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oddanych do nieodpłatnego używania - za miesiące, w których składniki te były oddane do nieodpłatnego używania, jednakże wyłączenie to nie znajdzie zastosowania w przypadku wnioskodawcy, albowiem nie oddał on pojazdów do nieodpłatnego używania, są one nadal wykorzystywane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, tylko dodatkowo pracownicy korzystają z nich w celach prywatnych, poza godzinami pracy.

Jak trafnie również wyjaśnił w dniu 8 sierpnia 2014 r. w odpowiedzi na interpelację nr 27342 sekretarz stanu w Ministerstwie Finansów, z upoważnienia Ministra Finansów, jeżeli samochód osobowy spełnia definicję środka trwałego (art. 22a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, art. 16a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), podatnik ma prawo wprowadzić go do ewidencji środków trwałych i dokonywać odpisów amortyzacyjnych niezależnie od tego, w jakiej części (100% czy 50%) odliczył VAT przy zakupie tego samochodu. Wyjaśnić przy tym należy, że biorąc pod uwagę literalne brzmienie art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (odpowiednio art. 16a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), ustawa nie wymaga, by dany składnik majątku był wykorzystywany wyłącznie na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, jako warunek zaliczenia go do środków trwałych i dokonywania odpisów amortyzacyjnych”.

Dlatego też w ocenie wnioskodawcy odpisy amortyzacyjne stanowią w całości koszt uzyskania przychodów, bez znaczenia pozostaje fakt, że pracownicy korzystają z samochodów służbowych również do celów prywatnych. Zdaniem Wnioskodawcy wydatki na ubezpieczenie pojazdu również stanowią koszty uzyskania przychodów, zgodnie z generalną zasadą wynikającą z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, z tymże składki na ubezpieczenie AC nie stanowią kosztów w tej części, która dotyczy wartości samochodu powyżej 20 000 euro, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 49 ustawy. Natomiast składki na ubezpieczenie OC i NNW mogą być kosztem podatkowym w całej poniesionej wysokości. Również wydatki eksploatacyjne a także koszt paliwa do celów służbowych i raty leasingowe (w przypadku samochodów użytkowanych na podstawie umowy leasingu) w ocenie spółki stanowią w całości koszty uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, jako mające związek z przychodami. Pojazdy wykorzystywane w sposób mieszany, tj. zarówno do celów firmowych jak i prywatnych spełniają warunek ich wykorzystywania na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, bowiem przepisy w zakresie podatków dochodowych nie wprowadzają ograniczeń w zakresie amortyzacji i innych wydatków w przypadku zróżnicowanego wykorzystania samochodów osobowych. Zatem wydatki te są kosztem na zasadach ogólnych. Dodatkowo wnioskodawca wskazuje, że Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 20 grudnia 2010 r. nr ILPB4/423-169/10-6/DS stwierdził, że w sytuacji, gdy samochód służbowy będący w leasingu spełniającym warunki określone w art. 17b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest wykorzystywany zarówno w związku z działalnością gospodarczą spółki, jak i dla celów prywatnych jej pracownika, koszty związane z uiszczaniem opłat i rat leasingowych są kosztem uzyskania przychodów spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Należy zatem przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie tego źródła przychodów. Aby zatem wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów należy ocenić jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów – w okresie ponoszenia kosztów lub w przyszłości.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca wprowadził w spółce możliwość nieodpłatnego korzystania przez pracowników z pojazdów służbowych również do celów prywatnych. Obowiązuje regulamin korzystania z aut służbowych w spółce, z pracownikami zaś zawarte zostały umowy powierzenia samochodu, w których została ustalona wartość nieodpłatnego świadczenia z tytułu bezpłatnego korzystania z samochodu służbowego do celów prywatnych, na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2015 r. Spółka pokrywa koszt ubezpieczenia pojazdu i wydatków eksploatacyjnych, tj. koszty naprawy pojazdu i części zamiennych.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi możliwość zaliczenia w całości do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych w związku z użytkowaniem samochodów służbowych przez pracowników na potrzeby prywatne (tj. odpisów amortyzacyjne, wydatki na ubezpieczenie pojazdu, wydatki eksploatacyjne - koszty naprawy pojazdu i części zamiennych, raty leasingowe).

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, wydatki na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych, z uwagi na to, że składniki majątku wykorzystywane są przez podatników w dłuższym okresie czasu, a nie tylko w roku ich nabycia, zalicza się do kosztów sukcesywnie, w miarę ich zużycia.

Jak stanowi bowiem art. 15 ust. 6 powołanej ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a - 16m, z uwzględnieniem art. 16.

W myśl art. 16a ust. 1 tej ustawy, amortyzacji podlegają – z zastrzeżeniem art. 16c – stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

*   o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

W myśl art. 16d ust. 2 zdanie pierwsze tej ustawy, składniki majątku, o których mowa w ww. przepisach, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 9 ust. 1, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Wprowadzenie takiego składnika majątku do ewidencji wymaga ustalenia jego wartości początkowej.

Z art. 16f ust. 1 i 3 omawianej ustawy wynika, że podatnicy – z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość obejmującą likwidację majątku nie prowadzą działalności gospodarczej – dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16a ust. 1 i ust. 2 oraz w art. 16b. Odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 16h-16m, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 3 500 zł. W przypadku, gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 3 500 zł, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 16d ust. 1, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16h-16m albo jednorazowo w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu następnym.

Jednocześnie, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia samochodu osobowego, dokonywanych według zasad określonych w art. 16a - 16m, w części ustalonej od wartości samochodu przewyższającej równowartość 20 000 euro przeliczonej na złote według kursu średniego euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z dnia przekazania samochodu do używania.

Tak więc, jeżeli Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności wykorzystuje samochody osobowe (udostępniając je równocześnie nieodpłatnie prawnikom w celach prywatnych), których wartość przewyższa równowartość 20 000 euro i jednocześnie stanowią one środki trwałe, to do kosztów uzyskania przychodów może zaliczyć odpisy amortyzacyjne w części ustalonej od wartości samochodów nie przewyższającej tą wartość.

Dodatkowo wskazać należy, że co do zasady wszystkie wydatki związane z eksploatacją samochodów osobowych stanowiących środki trwałe stanowią koszty uzyskania przychodów. Należy jednakże mieć na uwadze, że ustawodawca wyłączył określone koszty związane z użytkowaniem samochodów przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych z kategorii kosztów uzyskania przychodów. I tak:

*   do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się m.in. składek na ubezpieczenie samochodu osobowego w wysokości przekraczającej ich część ustaloną w takiej proporcji, w jakiej pozostaje równowartość 20 000 euro, przeliczona na złote według kursu średniego euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z dnia zawarcia umowy ubezpieczenia w wartości samochodu przyjętej dla celów ubezpieczenia – art. 16 ust. 1 pkt 49 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
*   w sytuacji, gdy samochód nie jest objęty ubezpieczeniem dobrowolnym, do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się strat powstałych w wyniku jego utraty lub likwidacji oraz kosztów jego remontu powypadkowego – art. 16 ust. 1 pkt 50 ww. ustawy.

Ponadto wskazać należy, że wydatki na eksploatację będą stanowiły koszty uzyskania przychodu w części, w jakiej faktycznie służą uzyskiwaniu przychodów z działalności. Jedynie takie wydatki, które rzeczywiście związane są z wykorzystaniem samochodu na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, spełniają bowiem warunki określone w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Tak więc, wydatki związane z eksploatacją samochodu będącego środkiem trwałym, które nie dotyczą jego bezpośredniego wykorzystania przez pracownika do jazd prywatnych np. naprawa, przegląd okresowy, itp. przedsiębiorca zalicza do kosztów podatkowych w całości z uwzględnieniem przepisów art. 15 ust. 1 ustawy. Wydatki na paliwo zużywane przez pracownika wykorzystującego samochód służbowy dla celów prywatnych, stanowią koszty uzyskania przychodów tylko wtedy, gdy wartość tego paliwa stanowi przychód pracownika.

Zgodnie z art. 17b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2, jeżeli umowa ta spełnia następujące warunki:

1.  została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 10 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości, oraz
2.  suma ustalonych w niej opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

Stosownie do art. 17b ust. 2 ww. ustawy, jeżeli finansujący w dniu zawarcia umowy leasingu korzysta ze zwolnień w podatku dochodowym przysługujących na podstawie:

1.  art. 6,
2.  przepisów o specjalnych strefach ekonomicznych,
3.  art. 23 i 37 ustawy z dnia 14 czerwca 1991 r. o spółkach z udziałem zagranicznym (Dz. u. z 1997 r. Nr 26, poz. 143, z 1998 r. Nr 160, poz. 1063 oraz z 1999 r. Nr 49, poz. 484 i Nr 101, poz. 1178)

*   do umowy tej stosuje się zasady opodatkowania określone w art. 17f - 17h.

Jak wynika z powyższego, jeżeli zawarto umowę leasingu spełniającą powyższe warunki, to ponoszone na jej podstawie opłaty stanowią przychód finansującego i odpowiednio koszty uzyskania przychodów korzystającego.

Odnosząc się zatem do kwestii kwalifikacji do kosztów podatkowych opłat i rat leasingowych, należy uwzględnić, że z obowiązujących przepisów wynika, iż opłaty te, ponoszone przez korzystającego są kosztem uzyskania przychodów, jeżeli umowa leasingu spełnia dwa warunki tj. została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji samochodu oraz suma tych opłat, pomniejszona o należny VAT, odpowiada co najmniej wartości początkowej samochodu (art. 17b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Jeżeli zatem spełnione są te warunki, w takim przypadku raty leasingowe powinny być kosztem podatkowym dla Wnioskodawcy. Wykorzystanie samochodu służbowego także dla celów prywatnych nie ogranicza możliwości zaliczenia opłat leasingowych do kosztów podatkowych.

Reasumując, wyłącznie uzasadnione i udokumentowane wydatki poniesione przez Wnioskodawcę z tytułu używania samochodów służbowych, udostępnianych także nieodpłatnie pracownikom w celach prywatnych, co do zasady mogą być rozpoznawane jako koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, z uwzględnieniem regulacji art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Warunkiem niezbędnym ich kwalifikacji jest oczywiście wykazanie, że między tymi wydatkami a przychodem istnieje związek przyczynowo-skutkowy w tym znaczeniu, że są one uzasadnione z ekonomicznego punktu widzenia, a w rezultacie ich poniesienia Wnioskodawca zwiększył swoje przychody.

Analiza powyższych uregulowań prawnych w kontekście opisanego stanu faktycznego prowadzi zatem do wniosku, że jeśli wydatki związane z używaniem samochodów osobowych, udostępnianych pracownikom do celów prywatnych, tj.:

*   odpisy amortyzacyjne z uwzględnieniem ograniczeń wynikających z art. 16 ust 1 pkt 4 ustawy,
*   ubezpieczenie, z uwzględnieniem ograniczeń wynikających z art., 16 ust. 1 pkt 49 i 50 ustawy,
*   raty leasingowe,
*   co do zasady wymienione w treści wniosku wydatki eksploatacyjne, tj. koszty napraw i części zamiennych.

spełniają warunki określone w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stanowią koszt uzyskania przychodu.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012, poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.