Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-29/10/HD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2010-04-07
Teza: 1. Czy omówione powyżej zdarzenie gospodarcze – w świetle prawa podatkowego – powinno być rozpatrywane jako podróż służbowa, czy jako delegacja? 2. W nawiązaniu do odpowiedzi na pytanie pierwsze, czy rozliczenia tych wyjazdów służbowych stanowią koszt uzyskania przychodów, który będzie ujmowany w PKPiR? 3. Czy rachunki za wyżywienie przedłożone przez zleceniobiorcę stanowią koszt uzyskania przychodów ujmowany w PKPiR? 4. Czy są ogólne wymogi w świetle prawa podatkowego, jakie musi spełnić dokumentacja rozliczania wyjazdów służbowych?
Słowa kluczowe: delegacja; delegacja-delegacja służbowa; dieta; dowód-dowód księgowy; działalność-działalność gospodarcza; koszt-koszty uzyskania przychodów; księgi-księgi przychodów i rozchodów; pracownik; rachunki; umowa-umowa zlecenia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 31 grudnia 2009 r. (data wpływu 11 stycznia 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków z tytułu podróży służbowych pracowników i zleceniobiorców – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 stycznia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków z tytułu podróży służbowych pracowników i zleceniobiorców.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Jedynym zakresem prowadzonego przez Pana przedsiębiorstwa jest praca spawalnicza na statkach wykonywana przez pracowników oraz zleceniobiorców poza granicami kraju (w państwach należących do UE). Dla potrzeb podatku dochodowego od osób fizycznych prowadzi Pan podatkową księgę przychodów i rozchodów, opłacając podatek według stawki liniowej. Nie jest Pan zobowiązany do uiszczania podatku od towarów i usług.

Pobyt pracownika za granicą rozliczany jest w następujący sposób:

1.  koszty transportu – pokrywa pracodawca łącznie wszystkim pracownikom, czego odzwierciedleniem jest ujmowanie faktur zakupu paliwa w podatkowej księdze przychodów i rozchodów oraz ewidencjonowanie samochodów w wykazie środków trwałych;
2.  koszty diet i noclegów wyliczane są ryczałtowo według wykazu wysokości diet oraz limitów na nocleg w hotelu.

Koszty diet i noclegów ujmowane są na specjalnym rozliczeniu wyjazdu służbowego, którego załącznikiem jest dowód wewnętrzny, jako dokument potwierdzający powstanie kosztu. Dowód ten przeliczany jest według odpowiedniego kursu walut z dnia roboczego poprzedzającego dzień wypłaty pracownikowi rozliczenia wyjazdu służbowego.

Z przeliczoną w powyższy sposób wartością oraz datą wypłaty dowód wewnętrzny ujmowany jest w PKPiR.

W przypadku pobytu za granicą zleceniobiorcy, w umowie zlecenia zawarta jest klauzula mówiąca, że przysługuje zwrot kosztów poniesionych za wyżywienie (diety) po przedstawieniu rachunku.

Wszystkie wyjazdy służbowe pracowników, jak i zleceniobiorców dotyczą wykonywania prac spawalniczych, które są jedynym źródłem przychodu przedsiębiorstwa.

Powyższe opłaty za rozliczenie wyjazdu służbowego zgodnie z interpretacją ustną Zakładu Ubezpieczeń Społecznych nie mogą być wliczane do wynagrodzenia pracownika (gdyż nie przekraczają wysokości ryczałtów zawartych w odpowiednim wykazie).

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy omówione powyżej zdarzenie gospodarcze – w świetle prawa podatkowego – powinno być rozpatrywane jako podróż służbowa, czy jako delegacja?
2.  W nawiązaniu do odpowiedzi na pytanie pierwsze, czy rozliczenia tych wyjazdów służbowych stanowią koszt uzyskania przychodów, który będzie ujmowany w PKPiR?
3.  Czy rachunki za wyżywienie przedłożone przez zleceniobiorcę stanowią koszt uzyskania przychodów ujmowany w PKPiR?
4.  Czy są ogólne wymogi w świetle prawa podatkowego, jakie musi spełnić dokumentacja rozliczania wyjazdów służbowych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w zakresie pytania:

*   pierwszego – opisane zdarzenia gospodarcze rozpatrywane są jako podróż służbowa.
*   drugiego – rozliczenie wyjazdów służbowych, a co za tym idzie zwrot kosztów wyżywienia i diet pracownikom wyliczany według przedstawionego powyżej sposobu, stanowi koszt ogólny, który może być ujmowany w PKPiR w pełnej wysokości.
*   trzeciego – zwrot kosztów wyżywienia zleceniobiorców stanowi koszt ogólny, jeżeli została zawarta taka klauzula w umowie zlecenie.
*   czwartego – rozliczenie wyjazdu służbowego musi zawierać numer (kolejność), datę sporządzenia, datę wypłaty, obliczone kwoty kosztów diet i noclegów, kurs odpowiedniej waluty, kwotę łączną po przeliczeniu na PLN, podpis sporządzającego oraz podpis pracownika (może być zawarty na dodatkowym dokumencie – dotyczy informacji, iż pracownik potwierdza, że wypisane kwoty zostały wyliczone poprawnie oraz, że otrzymał należną kwotę).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wykazu wydatków, który przesądzałby o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, zatem przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. W takim ujęciu kosztami tymi będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Należy podkreślić, że o tym co jest celowe i potrzebne w prowadzonej działalności, decyduje podmiot prowadzący działalność gospodarczą, a nie organ podatkowy. Na podatniku spoczywa zatem obowiązek wykazania związku poniesionych kosztów z działalnością gospodarczą, w tym okoliczności, iż ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiągniętych przychodów, zwłaszcza w sytuacji wystąpienia sporu w tej kwestii.

Aby wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

*   pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   nie znajdować się na liście wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
*   być właściwie udokumentowany.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że m.in. zatrudnieni przez Pana pracownicy wykonują pracę poza granicami kraju.

W katalogu przepisu art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie zawarto zakazu, ani jakiegokolwiek ograniczenia, co do możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez pracodawcę na diety bądź z innego tytułu, w związku z odbywaniem podróży służbowych pracowników.

Ograniczenie zawarte w art. 23 ust. 1 pkt 52 ustawy dotyczy natomiast diet z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą i osób z nimi współpracujących i stanowi, że nie uznaje się za koszt uzyskania przychodów wartości diet z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą i osób z nimi współpracujących – w części przekraczającej wysokość diet przysługujących pracownikom, określoną w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra.

Zatem, niezależnie od tego czy wypłacane pracownikom środki pieniężne będą elementem wynagrodzenia, czy też na podstawie odrębnych przepisów, tj. przepisów prawa pracy (nie będących przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej) – dietą lub inną należnością, wypłacaną w związku podróżami służbowymi pracowników, mogą stanowić u pracodawcy koszt uzyskania przychodów, jeśli oczywiście spełniają przesłanki ujęte w cyt. art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów bądź też zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Wyjaśnić należy, iż pojęcie: „podróży służbowej” unormowane jest w przepisach prawa pracy, tj. w art. 775 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t.j. Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 ze zm.), a w konsekwencji rozstrzygnięcie kwestii, czy podróże, jakie odbywa pracownik są podróżami służbowymi, czy też delegacją – nie leży w kompetencji organów podatkowych. Przepisy prawa pracy nie stanowią bowiem przepisów prawa podatkowego zdefiniowanych w art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa. W związku z tym, minister właściwy do spraw finansów publicznych nie ma uprawnienia do ich interpretowania w trybie wydawania indywidualnych interpretacji prawa podatkowego, określonych w art. 14b tej ustawy.

Przedmiotem niniejszej interpretacji nie jest więc rozstrzygnięcie czy zatrudnieni przez Pana pracownicy odbywają podróże służbowe oraz czy i jakie przysługują im z tego tytułu należności wynikające z przepisów prawa pracy. Przedstawione we wniosku stanowisko w odniesieniu do pytania pierwszego nie może więc zostać uznane za prawidłowe.

Niezależnie od tego prawidłowe jest Pana stanowisko, że zwrot koszów diet i noclegów dokonanych na rzecz pracowników, może stanowić koszt uzyskania przychodu.

W wniosku wskazano również, że ponosi Pan zwrot kosztów wyżywienia i innych wydatków z tytułu podróży osób, z którymi zawarto umowy zlecenia. Z umów zlecenia wynika, że zleceniobiorcy przysługuje zwrot kosztów wyżywienia po przedstawieniu rachunku.

Mając na uwadze treść art. 22 i art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stwierdzić należy, że ponoszone przez Pana wydatki z tego tytułu mogą w całości stanowić koszt uzyskania przychodu. Prawidłowo udokumentowane wydatki na zwrot kosztów związanych z wyjazdami służbowymi zleceniobiorców wynikające z zawartych w formie pisemnej umów zlecenia, osobom nie będącym Pana pracownikami można zaliczyć w ciężar kosztów uzyskania przychodów z działalności, o ile wykaże Pan, iż pozostają one w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przez niego przychodami z działalności gospodarczej.

Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. Nr 152, poz. 1475 ze zm.) określa sposób prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów. W § 14 tego rozporządzenia zawarte zostały wymogi, jakie dane powinny zawierać dowody księgowe dotyczące podróży służbowej pracowników, osób prowadzących działalność gospodarczą i osób z nimi współpracujących.

Według § 14 ust. 1 ww. rozporządzenia, na udokumentowanie zapisów w księdze, dotyczących niektórych kosztów (wydatków), mogą być sporządzone dokumenty zaopatrzone w datę i podpisy osób, które bezpośrednio dokonały wydatków (dowody wewnętrzne), określające: przy zakupie – nazwę towaru oraz ilość, cenę jednostkową i wartość, a w innych przypadkach – przedmiot operacji gospodarczych i wysokość kosztu (wydatku).

Przepis § 14 ust. 1 pkt 5 tego rozporządzenia stanowi, iż dowody, o których mowa w ust. 1, mogą dotyczyć kosztów diet i innych należności za czas podróży służbowej pracowników oraz wartości diet z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą i osób z nimi współpracujących.

Dowody wewnętrzne – w myśl § 14 ust. 3 ww. rozporządzenia – dotyczące rozliczenia kosztów podróży służbowych pracowników oraz wartości diet z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą i osób z nimi współpracujących powinny zawierać co najmniej następujące dane: imię i nazwisko, cel podróży, nazwę miejscowości docelowej, liczbę godzin i dni przebywania w podróży służbowej (data i godzina wyjazdu oraz powrotu), stawkę i wartość przysługujących diet.

Wydatki poniesione za granicą na zakup paliwa i olejów mogą być dokumentowane paragonami lub dowodami kasowymi. Przepis ust. 4 stosuje się odpowiednio (§ 14 ust. 5 rozporządzenia). Ustęp 4 stanowi natomiast, iż zakup w jednostkach handlu detalicznego materiałów, środków czystości i bhp oraz materiałów biurowych może być, z zastrzeżeniem ust. 2 pkt 4, dokumentowany paragonami zaopatrzonymi w datę i stempel (oznaczenie) jednostki wydającej paragon - określającymi ilość, cenę jednostkową oraz wartość, za jaką dokonano zakupu. Na odwrocie paragonu podatnik musi uzupełnić jego treść, wpisując swoje nazwisko (nazwę zakładu), adres oraz rodzaj (nazwę) zakupionego towaru.

Ponadto, zgodnie z objaśnieniami do podatkowej księgi przychodów i rozchodów, zapisów dotyczących kosztów podróży służbowej, w tym również diet właściciela oraz osób z nim współpracujących, dokonuje się na podstawie rozliczenia tych kosztów sporządzonego na dowodzie wewnętrznym, zwanym rozliczeniem podróży służbowej. Do rozliczenia należy dołączyć dowody (faktury) potwierdzające poszczególne wydatki. Jeżeli uzyskanie dowodu (faktury) nie było możliwe, pracownik musi złożyć pisemne oświadczenie o dokonanym wydatku i przyczynach braku jego udokumentowania. Nie wymagają udokumentowania fakturami diety oraz wydatki objęte ryczałtem, a także koszty przejazdu własnym samochodem pracownika.

Wobec powyższego, na gruncie przepisów podatkowych, dokument dotyczący kosztów wyjazdów służbowych pracowników musi zawierać dane zawarte w powołanych regulacjach § 14 rozporządzenia w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Wyjaśnienia wymaga jednak, iż dane wskazane przez Pana we wniosku nie są - w świetle tego przepisu - wystarczające (nie uwzględniono celu podróży, nazwy miejscowości docelowej, liczby i dni przebywania w podróży służbowej), co skutkuje uznaniem stanowiska Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.