Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.442.2019.2.JG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-12-20
Teza: Brak zastosowania ograniczenia, o którym mowa w art. 15d ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób praw-nych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2020 r
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; mechanizm podzielonej płatności (MPP; split payment); rachunki-rachunek bankowy; wydatek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 4 października 2019 r. (data wpływu 11 października 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 10 grudnia 2019 r. (data nadania 11 grudnia 2019 r., data wpływu 17 grudnia 2019 r.) na wezwanie Nr 0114-KDIP2-2.4010.442.2019.1.JG z dnia 6 grudnia 2019 r. (data nadania 6 grudnia 2019 r., data odbioru 9 grudnia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku zastosowania ograniczenia, o którym mowa w art. 15d ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2020 r. – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 października 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zastosowania ograniczenia, o którym mowa w art. 15d ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2020 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą w sektorze handlu hurtowego, przede wszystkim na rzecz podmiotów prowadzących działalność gospodarczą. Spółka jest polskim rezydentem podatkowym i podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych. Spółka należy do międzynarodowej Grupy.

Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej dokonuje nabycia towarów od wielu podmiotów (dalej: „Dostawcy”) w celu ich dalszej odsprzedaży.

Spółka będąca również podmiotem należącym do Grupy świadczy na rzecz Wnioskodawcy usługi pośrednictwa finansowego w zakresie m.in. dokonywania centralnych płatności i rozliczeń z Dostawcami z tytułu nabywanych od nich towarów. W ramach przedmiotowych usług, podmiot należący do Grupy, gwarantuje bezpieczeństwo procesu rozliczania, archiwizację danych oraz dokumentów dotyczących płatności na rzecz Dostawców.

W praktyce Wnioskodawca przygotowuje wstępne pliki płatności (dane Dostawców i kwoty) w swoim systemie finansowo-księgowym /SAP/, następnie pliki te wysyłane są do podmiotu należącego do Grupy. Podmiot należący do Grupy na podstawie tych plików przygotowuje przelewy do Dostawców. Kwotę całościową zobowiązań wobec swoich Dostawców Wnioskodawca przelewa na rachunek bankowy podmiotu należącego do Grupy. Podmiot należący do Grupy po przeanalizowaniu plików i ewentualnym dokonaniu stosownych korekt i potrąceń, wynikających z rozliczeń pomiędzy podmiotem należącym do Grupy a Dostawcami (uregulowanych w oddzielnych umowach pomiędzy Dostawcami a podmiotem należącym do Grupy), przygotowuje przelewy i realizuje je ze swojego rachunku bankowego. Po dokonanej płatności podmiot należący do Grupy udostępnia Dostawcom specyfikację płatności.

Podsumowując, głównym świadczeniem podmiotu należącego do Grupy jest dokonywanie w imieniu Wnioskodawcy płatności na rzecz Dostawców. Dopiero w momencie zapłaty kwoty przez podmiot należący do Grupy w imieniu Wnioskodawcy, uznane zostaje, że wierzytelność Wnioskodawcy wobec konkretnego Dostawcy została uregulowana przez Wnioskodawcę.

Ponadto pismem z dnia 10 grudnia 2019 r. Wnioskodawca uzupełnił zdarzenie przyszłe o dane identyfikacyjne podmiotu należącego do Grupy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym, jeżeli płatność o której mowa w art. 15d ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: ustawa o CIT) w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2020 r. zostanie zapłacona przy wykorzystaniu podmiotu należącego do Grupy jako operatora płatności, o ile podmiot należący do Grupy dokona faktycznego przelewu w imieniu Wnioskodawcy na rzecz Dostawcy w ramach obligatoryjnego mechanizmu podzielonej płatności, na wydzielony rachunek VAT Dostawcy a Wnioskodawca będzie w posiadaniu dowodu potwierdzającego takie działanie, to Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do stosowania ograniczenia, o którym mowa w art. 15d ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2020 r.)?

Zdaniem Wnioskodawcy zgodnie z art. 15d ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 865, dalej: ustawa o CIT) w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2020 roku, podatnicy nie zaliczają do kosztów uzyskania przychodów kosztu w tej części, w jakiej płatność dotycząca transakcji określonej w art. 19 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców pomimo zawarcia na fakturze wyrazów „mechanizm podzielonej płatności” zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 18a ustawy o podatku od towarów i usług, została dokonana z pominięciem mechanizmu podzielonej płatności określonego w art. 108a ust. 1a tej ustawy.

Zatem przepis ten co do zasady obliguje Wnioskodawcę do dokonywania płatności, na podstawie faktury zawierającej adnotację „mechanizm podzielonej płatności” wyłącznie w ramach obligatoryjnego mechanizmu podzielonej płatności tj. kwota należnego podatku VAT musi zostać przelana na wydzielone konto VAT Dostawcy. Jak zostało wskazane w stanie faktycznym, Wnioskodawca dokonuje płatności na rzecz Dostawców za pośrednictwem podmiotu należącego do Grupy.

W tym zakresie kluczowe w ocenie Wnioskodawcy jest prawidłowe i jednoznaczne określenie co należy rozumieć przez pojęcie „płatność”. Z dokonaniem bowiem „płatności” w ramach mechanizmu podzielonej płatności mogą wiązać się bowiem negatywne konsekwencje dla Wnioskodawcy w zakresie braku możliwości uznania za koszt podatkowy kosztu w tej części, w jakiej płatność dotycząca transakcji określonej w art. 19 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców została dokonana z pominięciem mechanizmu podzielonej płatności określonego w art. 108a ust. 1a tej ustawy.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o VAT nie zawierają definicji pojęcia „płatność” ani odesłania do takiej definicji w innych przepisach, mogącej wyjaśnić jego znaczenie. W związku z tym, w ocenie Wnioskodawcy, właściwe wydaje się odwołanie do definicji językowej tego pojęcia. W tym kontekście, jak wskazuje Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 26 lutego 1998 r. o sygn. I SA/Po 1207/97: „w szeregu orzeczeń Sądu Najwyższego i Naczelnego Sądu Administracyjnego wyjaśnia się, iż punktem wyjścia interpretacji prawa podatkowego jest zawsze tekst ustawy oraz rozumienie użytych przez ustawodawcę słów na tle danego języka etnicznego. Wykładnia językowa jest nie tylko punktem wyjścia interpretacji praw, lecz zakreśla jej granice w ramach możliwego sensu słów w danym języku etnicznym. Dokonując wykładni językowej prawa podatkowego należy brać znaczenie użytych w ustawie słów w rozumieniu powszechnie przyjętym w języku polskim, chyba że ustawodawca nada tym słowom na gruncie prawa podatkowego specyficzną treść, odmienną od języka potocznego”.

Zgodnie z poglądami utrwalonymi w doktrynie i orzecznictwie, wykładnia językowa stanowi punkt wyjścia w procesie wykładni prawa, natomiast pozajęzykowe rodzaje wykładni (w szczególności wykładnię systemową) można stosować pomocniczo, zwłaszcza jeżeli na tle zakreślonych przez wyniki wykładni językowej dopuszczalnych reguł znaczeniowych sens przepisów prawnych jest wieloznaczny, przy czym wykładnie pozajęzykowe przepisów prawa podatkowego nie mogą być stosowane w oderwaniu od wykładni językowej i wbrew tej wykładni. Znajduje to dobitne potwierdzenie w wyroku z dnia 26 października 2017 roku Naczelnego Sądu Administracyjnego o sygn. II FSK 2623/15, w którym Sąd podkreślił, iż: „Zasada pierwszeństwa tego rodzaju wykładni przy analizowaniu brzmienia aktów prawnych jest powszechnie akceptowana w orzecznictwie i piśmiennictwie. Wykładnia systemowa i funkcjonalna mają charakter jedynie pomocniczy (subsydiarny). Odstępstwo od wykładni językowej dopuszcza się dopiero wtedy, gdy po jej zastosowaniu dochodziłoby do rażąco niesprawiedliwych, czy irracjonalnych wniosków. Za niedopuszczalną uznać należy zaś taką wykładnię, której wynik byłby całkowicie sprzeczny z literalnym brzmieniem analizowanego przepisu”.

Biorąc pod uwagę powyższe, w szczególności brak w przepisach ustawy o VAT definicji wskazującej na odmienne rozumienie pojęcia „płatność” od języka potocznego, należy wskazać, iż zgodnie definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego (www.sjp.pwn.pl) słowo „płatność” oznacza obowiązek regulowania zobowiązań pieniężnych w określonym terminie.

Zatem w ocenie Wnioskodawcy należałoby uznać, że w opisanym stanie faktycznym płatności, a więc regulowanie zobowiązań pieniężnych w imieniu Wnioskodawcy na rzecz polskich Dostawców będących czynnymi podatnikami VAT dokonuje podmiot należący do Grupy. Tym samym celem zidentyfikowania, czy spełnione są przesłanki z art. 15d ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2020 roku, obligujące do nie zaliczania do kosztów uzyskania przychodów kosztu w tej części, w jakiej płatność została dokonana z pominięciem mechanizmu podzielonej płatności określonego w art. 108a ust. 1a tej ustawy (ustawy o VAT), kluczowe jest zweryfikowanie czy podmiot należący do Grupy jako pośrednik Wnioskodawcy dokonał faktycznej płatności w imieniu Wnioskodawcy w ramach obligatoryjnego mechanizmu podzielonej płatności.

Innymi słowy, w sytuacji gdy Wnioskodawca uzyska od podmiotu należącego do Grupy potwierdzenie, że płatność w imieniu Wnioskodawcy została dokonana w ramach mechanizmu obligatoryjnej podzielonej płatności o której mowa w art. 108a ust. 1a ustawy o VAT, co potwierdzone zostanie przesłanymi przez podmiot należący do Grupy dowodami (np. potwierdzeniami stosownych przelewów), to art. 15d ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2020 roku nie będzie miał zastosowania.

Spółka chciałaby wskazać interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 31 maja 2019 roku o sygn. 0114-KDIP2-1.4010.73.2019.3.JC, w której również był rozważany wpływ wprowadzenia pośrednika w płatnościach w kontekście ograniczeń wynikających z art. 15d ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT (w zakresie płatności na rachunek bankowy). Organ podatkowy w przedmiotowej interpretacji potwierdził stanowisko podatnika, że: „Rola rachunku zbiorczego będzie dokładnie taka jak zostało to opisane w wyżej przytoczonej charakterystyce rachunku płatniczego, w szczególności: rejestrowanie środków pieniężnych wpłacanych na rzecz Spółki, wykonywanie transakcji płatniczych czyli wpłat, wypłat oraz realizacja transferów pieniężnych na rzecz Spółki, tzn. takich które skutkują umorzeniem jej zobowiązań związanych z działalnością gospodarczą. Powyższe wskazuje, iż płatności dokonywane na rzecz Spółki będą dokonywane z rachunku płatniczego. Nie zostanie więc spełniona podstawowa przesłanka zastosowania art. 15d ust. 1 ustawy o CIT, aby płatność „została dokonana bez pośrednictwa rachunku płatniczego”. Jednocześnie, analizowany przepis nie wymaga, aby ów rachunek płatniczy był otwarty w banku na imię Spółki, wymagane jest tylko pośrednictwo rachunku płatniczego. W analizowanym przypadku istotny jest także fakt, iż płatności dokonywane z rachunku zbiorczego będą realizowane „na rzecz” Spółki, tzn. będą pokrywały/spłacały zobowiązania zaciągnięte przez Spółkę w związku z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą. Podsumowując, w stanie faktycznym przedstawionym w niniejszym wniosku art. 15d ust. 1 ustawy o CIT nie będzie miał zastosowania, z powodu dokonywania płatności zobowiązań Spółki z rachunków zbiorczych”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2019 r. poz. 865, z późn. zm., dalej: „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

W myśl tego przepisu, podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod tym jednak warunkiem, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

*   został właściwie udokumentowany,

*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. Aby zatem wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów należy oceniać jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczyniać się do osiągnięcia przychodu, bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów – w okresie ponoszenia kosztów lub w przyszłości.

Należy jednak mieć na uwadze zamknięty katalog wydatków zawarty w art. 16 ust. 1 updop, które nie podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, pomimo, że pozostają w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością i zostały przez niego poniesione w celu uzyskania przychodu.

Będący przedmiotem niniejszej sprawy art. 15d ust. 1 został znowelizowany na mocy art. 3 ustawy z dnia 12 kwietnia 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2019 r. poz. 1018 – dalej: „ustawa nowelizująca”) poprzez dodanie pkt 1 i 2 oraz na mocy art. 6 ustawy z dnia 9 sierpnia 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2019 r. poz. 1751) poprzez dodanie do art. 15d ust. 1 pkt 3. Zgodnie z art. 14 pkt 2 ustawy z dnia 12 kwietnia 2019 r. i art. 18 pkt 2 ustawy z dnia 9 sierpnia 2019 r. ww. art. wejdą w życie z dniem 1 stycznia 2020 r.

I tak art. 15d ust. 1 updop otrzymuje brzmienie:

Podatnicy nie zaliczają do kosztów uzyskania przychodów kosztu w tej części, w jakiej płatność dotycząca transakcji określonej w art. 19 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców:

1.  została dokonana bez pośrednictwa rachunku płatniczego lub
2.  została dokonana przelewem na rachunek inny niż zawarty na dzień zlecenia przelewu w wykazie podmiotów, o którym mowa w art. 96b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług - w przypadku dostawy towarów lub świadczenia usług, potwierdzonych fakturą, dokonanych przez dostawcę towarów lub usługodawcę zarejestrowanego na potrzeby podatku od towarów i usług jako podatnik VAT czynny lub
3.  pomimo zawarcia na fakturze wyrazów „mechanizm podzielonej płatność” zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 18a ustawy o podatku od towarów i usług, została dokonana z pominięciem mechanizmu podzielonej płatności określonego w art. 108a ust. 1a tej ustawy.

Z kolei znowelizowany art. 15d ust. 2 updop stanowi, że w przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztu w tej części, w jakiej płatność dotycząca transakcji określonej w art. 19 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców została dokonana z naruszeniem ust. 1, podatnicy w tej części:

1.  zmniejszają koszty uzyskania przychodów albo
2.  w przypadku braku możliwości zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów - zwiększają przychody

\- w miesiącu, w którym odpowiednio została dokonana płatność bez pośrednictwa rachunku płatniczego albo został zlecony przelew.

Dodatkowo został wprowadzony art. 15d ust. 4 updop, zgodnie z którym, przepisów ust. 1 pkt 2 i ust. 2 nie stosuje się, w przypadku gdy podatnik dokonujący płatności dokonał zapłaty należności przelewem na rachunek inny niż zawarty na dzień zlecenia przelewu w wykazie podmiotów, o którym mowa w art. 96b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, i złożył zawiadomienie, o którym mowa w art. 117ba § 3 Ordynacji podatkowej, do naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla wystawcy faktury w terminie trzech dni od dnia zlecenia przelewu.

Zgodnie z art. 96b ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2018 r. poz. 2174 ze zm., dalej jako: „ustawa VAT”) – w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2019 r. – Szef Krajowej Administracji Skarbowej prowadzi w postaci elektronicznej wykaz podmiotów:

1.  w odniesieniu do których naczelnik urzędu skarbowego nie dokonał rejestracji albo które wykreślił z rejestru jako podatników VAT;
2.  zarejestrowanych jako podatnicy VAT, w tym podmiotów, których rejestracja jako podatników VAT została przywrócona.

Wykaz jest udostępniany w Biuletynie Informacji Publicznej na stronie podmiotowej urzędu obsługującego ministra właściwego do spraw finansów publicznych w sposób umożliwiający sprawdzenie, w tym automatycznie, czy podmiot znajduje się w wykazie na wybrany dzień, przypadający nie wcześniej niż w okresie 5 lat poprzedzających rok, w którym podmiot jest sprawdzany. Dane tego podmiotu są udostępniane według stanu na wybrany dzień, z wyjątkiem danych, o których mowa w ust. 3 pkt 1-3, które są udostępniane według stanu na dzień sprawdzenia (art. 96b ust 2 ustawy o VAT).

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy nowelizującej, przepisy art. 14 ust. 2h i 2i oraz art. 22p ust. 1, 2 i 4 ustawy zmienianej w art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, oraz art. 12 ust. 4i i 4j oraz art. 15d ust. 1, 2 i 4 ustawy zmienianej w art. 3, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, mają zastosowanie do zapłaty należności w roku podatkowym rozpoczynającym się po dniu 31 grudnia 2019 r.

Przepisów art. 22p ust. 1, 2 i 4 ustawy zmienianej w art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, oraz art. 15d ust. 1, 2 i 4 ustawy zmienianej w art. 3, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, nie stosuje się do płatności dotyczących kosztów zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów przed dniem 1 stycznia 2020 r. (art. 10 ust. 2 ustawy nowelizującej).

Jak wynika z uzasadnienia do projektu ustawy nowelizującej (Druk nr 3301) celem projektowanej ustawy jest dalsze uszczelnienie systemu podatku od towarów i usług oraz zminimalizowanie ryzyka nieświadomego udziału podatników w karuzelach VAT.

W ostatnich latach zarówno w Polsce, jak i w innych państwach członkowskich Unii Europejskiej obserwuje się niepokojące zjawisko wykorzystywania mechanizmów konstrukcji podatku VAT do uzyskiwania niezgodnych z prawem korzyści. Dotyczy to przede wszystkim uszczuplania należności budżetu państwa przez wyłudzanie nienależnego zwrotu tego podatku lub nieodprowadzanie należności podatkowych z tytułu VAT. (…) Z art. 19 ustawy – Prawo przedsiębiorców wynika obowiązek korzystania przez przedsiębiorcę z rachunku płatniczego, w każdym przypadku gdy stroną transakcji jest inny przedsiębiorca oraz jednorazowa wartość transakcji, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, przekracza 15 000 zł lub równowartość tej kwoty. W art. 12 ust. 4j pkt 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wprowadza się przepisy, które wyłączają skutki w postaci konieczności rozpoznania u podatnika przychodu, w sytuacji gdy płatność będzie wynikała z transakcji innej niż określona w art. 19 ustawy – Prawo przedsiębiorców lub zostanie dokonana na inny rachunek niż zawarty w wykazie, pod warunkiem że podatnik złoży w terminie trzech dni od dnia zlecenia przelewu zawiadomienie o tym rachunku do naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla wystawcy faktury. Wzór zawiadomienia wraz z podstawowymi informacjami, które powinny być w nim zawarte, zostały określone w art. 117ba § 4 i 5 Ordynacji podatkowej. Wprowadzenie takiego przepisu zrównuje sytuację osób trzecich (np. faktora) z pozostałymi kontrahentami, którzy zgodnie z projektowanymi przepisami będą mogli zaliczyć wydatki do kosztów uzyskania przychodu mimo dokonania zapłaty na rachunek, który nie figuruje w wykazie, jeżeli zawiadomią o tym rachunku naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla wystawcy faktury.

W art. 2 i art. 3 projektowanej ustawy wprowadzono zmiany w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którymi podatnicy nie zaliczają do kosztów uzyskania przychodów kosztu w tej części (lub zmniejszają wysokość kosztów), w jakiej płatność dotycząca transakcji określonej w art. 19 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców została dokonana bez pośrednictwa rachunku płatniczego lub została dokonana na rachunek inny niż zawarty w wykazie podmiotów, o którym mowa w art. 96b ust. 1 ustawy o VAT – w przypadku transakcji z podatnikiem zarejestrowanym na potrzeby podatku od towarów i usług jako podatnik VAT czynny.

Z kolei w myśl art. 19 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców (Dz.U. z 2019 r. poz. 1292, z późn. zm.), dokonywanie lub przyjmowanie płatności związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą następuje za pośrednictwem rachunku płatniczego przedsiębiorcy, w każdym przypadku gdy:

1.  stroną transakcji, z której wynika płatność, jest inny przedsiębiorca oraz
2.  jednorazowa wartość transakcji, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, przekracza 15.000 zł lub równowartość tej kwoty, przy czym transakcje w walutach obcych przelicza się na złote według średniego kursu walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień dokonania transakcji.

Zestawienie ww. przepisów prowadzi do wniosku, że w przypadku każdej transakcji o wartości przekraczającej 15.000 zł istnieje obowiązek dokonywania płatności za pośrednictwem rachunku płatniczego, przy czym naruszenie tego obowiązku, a więc dokonanie płatności w całości lub w części z pominięciem takiego rachunku oznacza brak możliwości zaliczenia kosztu do kosztów uzyskania przychodów w tej części, w jakiej płatność dotycząca tej transakcji została dokonana z pominięciem rachunku płatniczego.

Zgodnie z obowiązującym od 1 listopada 2019 r. art. 106e ust. 1 pkt 18a oraz art. 108a ust. 1a – wprowadzonym art. 1 ustawy z dnia 9 sierpnia 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw, faktura powinna zawierać, w przypadku faktur, w których kwota należności ogółem stanowi kwotę, o której mowa w art. 19 pkt 2 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców, obejmujących dokonaną na rzecz podatnika dostawę towarów lub świadczenie usług, o których mowa w załączniku nr 15 do ustawy - wyrazy „mechanizm podzielonej płatności”. Natomiast w myśl dodanego ust. 1a do art. 108a ww. ustawy, przy dokonywaniu płatności za nabyte towary lub usługi wymienione w załączniku nr 15 do ustawy, udokumentowane fakturą, w której kwota należności ogółem stanowi kwotę, o której mowa w art. 19 pkt 2 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców, podatnicy są obowiązani zastosować mechanizm podzielonej płatności.

Zastosowanie mechanizmu podzielonej płatności polega na tym, że:

1.  zapłata kwoty odpowiadającej całości albo części kwoty podatku wynikającej z otrzymanej faktury jest dokonywana na rachunek VAT;
2.  zapłata całości albo części kwoty odpowiadającej wartości sprzedaży netto wynikającej z otrzymanej faktury jest dokonywana na rachunek bankowy albo na rachunek w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, dla których jest prowadzony rachunek VAT, albo jest rozliczana w inny sposób.

Z uzasadnienia do zmiany projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw, druk sejmowy nr 3602, Sejm VIII kadencji, ze str. 9, 10 wynika, że art. 108a ustawy o podatku od towarów i usług wprowadza obowiązek zastosowania mechanizmu podzielonej płatności przy regulowaniu należności z faktury, w której wartość sprzedaży brutto przekracza 15.000 zł lub równowartość tej kwoty i faktura ta obejmuje swym zakresem towary lub usługi wskazane w załączniku nr 15 do ustawy. Co do zasady faktura taka powinna być oznaczona przez wystawcę informacją „mechanizm podzielonej płatności”. Należy jednak zwrócić uwagę, że wprowadzany obowiązek zapłaty takiej faktury w mechanizmie podzielonej płatności nie jest uzależniony od tego, czy na fakturze zawarto takie oznaczenie. Zatem nawet jeżeli sprzedawca nie dopełnił obowiązku i nie oznaczył takiej faktury, nabywca ma obowiązek zapłaty kwoty należności za towary lub usługi z załącznika nr 15 w mechanizmie podzielonej płatności. Nabywca bowiem musi być zorientowany, co jest przedmiotem transakcji, to nabywca bowiem inicjuje płatność i odpowiada za wybór formy płatności. Nabywca nie może polegać więc wyłącznie na informacjach od sprzedawcy, który może chcieć uniknąć zapłacenia mu w podzielonej płatności, tylko musi samodzielnie analizować, jakie towary lub usługi nabył i czy wiążą się z tym dla niego określone obowiązki. Podkreślić jednakże należy, że obowiązek uregulowania należności w mechanizmie podzielonej płatności dotyczy wyłącznie kwoty należności z tytułu nabycia towarów lub usług wymienionych w załączniku nr 15 do ustawy o VAT.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej dokonuje nabycia towarów od wielu podmiotów w celu ich dalszej odsprzedaży.

Podmiot należący do Grupy („podmiot z Grupy”) świadczy na rzecz Wnioskodawcy usługi pośrednictwa finansowego w zakresie m.in. dokonywania centralnych płatności i rozliczeń z Dostawcami z tytułu nabywanych od nich towarów. W ramach przedmiotowych usług, podmiot z Grupy, gwarantuje bezpieczeństwo procesu rozliczania, archiwizację danych oraz dokumentów dotyczących płatności na rzecz Dostawców.

W praktyce Wnioskodawca przygotowuje wstępne pliki płatności (dane Dostawców i kwoty) w swoim systemie finansowo-księgowym /SAP/, następnie pliki te wysyłane są do podmiotu z Grupy, który na podstawie tych plików przygotowuje przelewy do Dostawców. Kwotę całościową zobowiązań wobec swoich Dostawców Wnioskodawca przelewa na rachunek bankowy podmiotu z grupy, który po przeanalizowaniu plików i ewentualnym dokonaniu stosownych korekt i potrąceń, wynikających z rozliczeń pomiędzy podmiotem powiązanym a Dostawcami (uregulowanych w oddzielnych umowach pomiędzy Dostawcami a podmiotem z Grupy), przygotowuje przelewy i realizuje je ze swojego rachunku bankowego. Po dokonanej płatności podmiot z Grupy udostępnia Dostawcom specyfikację płatności.

Głównym świadczeniem podmiotu z Grupy jest dokonywanie w imieniu Wnioskodawcy płatności na rzecz Dostawców. Dopiero w momencie zapłaty kwoty przez podmiot z Grupy w imieniu Wnioskodawcy, uznane zostaje, że wierzytelność Wnioskodawcy wobec konkretnego Dostawcy została uregulowana przez Wnioskodawcę.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą zastosowania ograniczenia, o którym mowa w art. 15d ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w przypadku płatności dokonywanych przez podmiot należący do Grupy w imieniu Wnioskodawcy na rachunek bankowy Dostawcy.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że jeżeli płatność o której mowa w art. 15d ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: ustawa o CIT) w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2020 r. zostanie zapłacona przy wykorzystaniu podmiotu należącego do Grupy jako operatora płatności, o ile podmiot należący do Grupy dokona faktycznego przelewu w imieniu Wnioskodawcy na rzecz Dostawcy w ramach obligatoryjnego mechanizmu podzielonej płatności, na wydzielony rachunek VAT Dostawcy a Wnioskodawca będzie w posiadaniu dowodu potwierdzającego takie działanie, to Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do stosowania ograniczenia, o którym mowa w art. 15d ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2020 r.)

Stanowisko Spółki należy zatem uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.