Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-2/4510-715/15/BG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-01-11
Teza: w zakresie ustalenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów: - wynagrodzeń pracowników wytwarzających oprogramowanie komputerowe oraz składek na ubezpieczenie społeczne, - pozostałych wydatków związanych z wytworzeniem oprogramowania komputerowego.
Słowa kluczowe: komputery-program komputerowy; koszt-koszty uzyskania przychodów; koszt-potrącalność kosztów; licencja; oprogramowanie; programy; wynagrodzenia
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z 20 października 2015 r. (data wpływu do tut. Biura 27 października 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów:

*   wynagrodzeń pracowników wytwarzających oprogramowanie komputerowe oraz składek na ubezpieczenie społeczne - **jest nieprawidłowe,**
*   pozostałych wydatków związanych z wytworzeniem oprogramowania komputerowego - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 października 2015 r. wpłynął do tut. Biura wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów:

*   wynagrodzeń pracowników wytwarzających oprogramowanie komputerowe oraz składek na ubezpieczenie społeczne,
*   pozostałych wydatków związanych z wytworzeniem oprogramowania komputerowego.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Przedmiotem działalności Spółki - Wnioskodawcy jest m.in. tworzenie i sprzedaż oprogramowania komputerowego. Tworzone oprogramowanie komputerowe funkcjonalnie jest przeznaczone przede wszystkim jako narządzie wspomagające zarządzanie zakładami produkcyjnymi w następujących obszarach:

*   monitorowanie i zarządzanie procesami wytwarzania i ich wydajnością (produkt X MES),
*   zarządzanie utrzymaniem ruchu (produkt X RRM),
*   oraz harmonogramowanie zleceń produkcyjnych (produkt X APS).

Oprogramowanie komputerowe wytwarzane jest w okresie od kilku miesięcy do kilku lat i ze względu na szybkość zmian technologicznych i rynkowych ma charakter ciągły tzn. nieustannie istnieje konieczność wytwarzania kolejnych funkcjonalności oraz modyfikacja już istniejących funkcjonalności. Oprogramowanie przeznaczone jest na potrzeby szerokiego kręgu odbiorców.

Sprzedaż oprogramowania odbywa się aktualnie na dwa sposoby:

1.  poprzez odpłatne udzielanie licencji na użytkowanie określonego produktu (oprogramowania w formie kodu wynikowego - plik wykonywalny) i świadczenie powiązanych z nimi usług wdrożeniowych w środowisku produkcyjnym i informatycznym klienta (licencjobiorcy);
2.  poprzez odpłatne usługi przetwarzania danych produkcyjnych klienta (zewnętrznego podmiotu produkcyjnego) na oprogramowaniu zainstalowanym w tym celu w środowisku informatycznym spółki - Wnioskodawcy i połączonym teleinformatycznie z systemem produkcyjnym klienta (SaaS - software as a service); wykorzystywane do świadczenia tych usług oprogramowanie jest kodem wynikowym oprogramowania wytwarzanego przez Spółkę (Wnioskodawcę), takim samym jak oprogramowanie sprzedawane w formie licencji klientom określonym w punkcie powyżej.

Okres, w którym Wnioskodawca będzie udzielać licencji i liczba udzielonych licencji jest nieokreślona, uzależniona od zapotrzebowania rynku. Wnioskodawca nie jest w stanie określić konkretnej liczby odbiorców tego oprogramowania, ilości udzielonych licencji, czasu w jakim kontrahenci będą korzystać z oprogramowania oraz określić jednostkowego kosztu udzielonej licencji. Cena licencji jest ustalana na podstawie odniesienia do cen rynkowych licencji oprogramowania konkurencyjnego o podobnych funkcjonalnościach.

W związku z tworzeniem oraz rozwijaniem o nowe funkcjonalności oprogramowania komputerowego Wnioskodawca ponosi koszty prac m.in. programistycznych oraz informatycznych wykonywanych przez:

*   osoby zatrudnione przez Wnioskodawcę na podstawie umowy o pracę,
*   osoby zatrudnione przez Wnioskodawcę na podstawie umowy zlecenie (niebędące pracownikami),
*   kontrahentów zewnętrznych (osoby fizyczne oraz spółki).

Wnioskodawca dokonał już sprzedaży oprogramowania w obu wymienionych powyżej formach, ale z uwagi na nieznaną ilość sprzedaży licencji w przyszłości nie jest możliwe przyporządkowanie poniesionych nakładów na stworzenie oprogramowania komputerowego do określonych licencji (na zasadzie zwrotu z inwestycji).

Wnioskodawca nie jest w stanie określić jednostkowego kosztu wytworzenia licencji, który zależny jest od ponoszonych nieustannie kosztów modyfikacji starych i rozwoju nowych funkcjonalności (adaptacja do szybkich i częstych zmian technologicznych i rynkowych).

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

W którym roku podatkowym Wnioskodawca ma prawo uznać za koszty uzyskania przychodów ponoszone wydatki związane z wytwarzaniem oprogramowania komputerowego (w większości koszty wynagrodzeń pracowników i zleceniobiorców)?

Czy wydatki poniesione na wytwarzanie oprogramowania komputerowego powinny być uznane za koszt uzyskania przychodów w dacie poniesienia, zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Spółki, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 updop.

Z powyższego przepisu wynika, że wszystkie poniesione koszty, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów o ile pozostają w związku przyczynowo -skutkowym z przychodami lub służą zachowaniu albo zabezpieczeniu źródła przychodów.

Przedmiotem działalności Spółki jest tworzenie oprogramowania komputerowego, które następnie jest sprzedawane poprzez odpłatne udzielanie licencji, jak też poprzez wykorzystywanie tego oprogramowania do odpłatnego świadczenia usług przetwarzania danych produkcyjnych klienta we własnym środowisku IT. W związku z powyższym, koszty ponoszone przez Spółkę w związku z tworzeniem oprogramowania komputerowego stanowią koszty uzyskania przychodów.

Przepis art. 16b ust. 1 updop stanowi, że amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania wymienione prawa - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi. Jednym z kluczowych warunków powodujących, że dane prawo jest wartością niematerialną i prawną w rozumieniu updop, jest jego nabycie przez podatnika. Jako, że Wnioskodawca wytworzył oprogramowanie komputerowe, to nie można uznać praw do wytworzonego oprogramowania komputerowego za wartość niematerialną i prawną w rozumieniu updop.

Updop przewiduje dwie kategorie kosztów:

1.  koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami (koszty bezpośrednie),
2.  koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami (koszty pośrednie).

Updop nie zawiera definicji kosztów „bezpośrednio związanych z przychodami” oraz kosztów „innych niż bezpośrednio związane z przychodami” - brak takiej definicji legalnej wytłumaczyć należy nieokreślonością tych pojęć i brakiem stałych, niezmiennych kryteriów oceny wystąpienia bezpośredniego lub jedynie pośredniego związku takich kosztów z przychodami osoby prawnej w konkretnym przypadku. Pomimo braku przedmiotowych definicji, wskazać należy, że do pierwszej kategorii kosztów zalicza się koszty, których poniesienie wpłynęło bezpośrednio na uzyskanie konkretnego przychodu, druga zaś kategoria obejmuje wszelkie inne koszty dotyczące całokształtu działalności podatnika związane z jego funkcjonowaniem.

Zatem aby ustalić moment potrącenia kosztu podatkowego, należy w pierwszej kolejności zbadać, czy dany koszt jest bezpośrednio, czy też pośrednio związany z przychodami.

Oceniając związek pomiędzy kosztem a przychodem należy zauważyć, że zarówno przychód, jak i koszt są wielkościami określonymi kwotowo. Zatem nie sposób przejść do oceny związku pomiędzy kosztem a przychodem bez jednoczesnej oceny bezpośredniej relacji wartości danego kosztu oraz wysokości uzyskanego przychodu.

Analiza art. 7 ust. 2 updop, zgodnie z którym dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą - prowadzi do wniosku, że przychody i koszty należy odnosić do konkretnego roku podatkowego.

W związku z tym, wskazując na ścisły związek pomiędzy kosztem a przychodem, należy podkreślić, że powinien on spełniać co najmniej następujące przesłanki:

*   uzyskanie przychodu jest bezpośrednio uwarunkowane poniesieniem kosztu („bez pośrednictwa”);
*   wysokość uzyskanego przychodu implikuje wprost wysokość poniesionego kosztu („dotyczy wprost”), czyli jest możliwe ustalenie kosztu jednostkowego, kosztu danej transakcji.

Tak więc, koszty bezpośrednio związane z przychodami to takie, które można powiązać z osiąganymi konkretnymi przychodami (konkretnymi transakcjami w danym roku podatkowym), czyli pozostają one w widocznym związku z konkretnymi przychodami.

Wnioskodawca, z uwagi na nieznaną ilość udzielonych w przyszłości licencji na stworzone oprogramowanie komputerowe, nie jest w stanie przyporządkować poniesionych nakładów na stworzenie oprogramowania komputerowego do określonych licencji.

Wobec powyższego, stwierdzić należy, że kosztów wytworzenia oprogramowania nie można zaliczyć do bezpośrednich kosztów uzyskania przychodów, a zatem nie mieszczą się w dyspozycji norm prawnych określonych w art. 15 ust. 4, 4b oraz 4c updop określających zasady rozpoznania kosztów bezpośrednio związanych z przychodami. Nie można bowiem przyporządkować konkretnej wartości kosztu wytworzenia do konkretnej wartości sprzedaży sztuk licencji w danym roku podatkowym.

W konsekwencji, koszty wytworzenia oprogramowania, tj. koszty zakupu prac m.in. programistycznych, analitycznych, doradczych, konsultingowych i informatycznych, uznać należy za pośrednie koszty podatkowe. W zawiązku z powyższym wobec Wnioskodawcy będą miały zastosowanie przepisy dotyczące kosztów innych niż bezpośrednio związanych z przychodami.

Zgodnie z art. 15 ust. 4d updop, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W myśl art. 15 ust. 4e updop, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. Ustawodawca uzależnia więc moment, w którym wydatek staje się kosztem uzyskania przychodów od momentu ujęcia go w księgach zgodnie z zasadami ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 330 ze zm.).

Przy czym nie chodzi w tym przypadku o jakiekolwiek ujęcie wydatku w księgach, tylko jego „ujęcie jako kosztu”, tzn. uznanie przez podatnika za taki koszt z punktu widzenia przepisów o rachunkowości, przy zachowaniu zasady ostrożności (art. 7 ustawy o rachunkowości), zasady istotności (art. 8 powołanej ustawy) i zasady współmierności przychodów i kosztów (art. 6 wskazanej ustawy).

Wobec powyższego, wydatki dotyczące wytwarzania oprogramowania komputerowego zaliczone powinny być do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia.

Reasumując, gdy Wnioskodawca tworząc oprogramowanie komputerowe oraz rozszerzając oprogramowanie, które jest przeznaczone do sprzedaży, nie jest w stanie skalkulować ilości udzielanych licencji, to koszty jego wytworzenia, w tym wynagrodzeń na podstawie umów o pracę i umów zleceń poniesione na wytworzenie i rozszerzenie oprogramowania komputerowego powinny być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w okresie, w którym zostały poniesione (brak możliwości przypisania do zamkniętej grupy konkretnych przypadków).

W związku z powyższym, koszty te są kosztami pośrednimi i powinny być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia.

Podobne stanowisko w tej sprawie zostało wyrażone w interpretacjach indywidualnych m.in.:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 8 maja 2013 r. Znak: ILPB4/423-39/13-2/ŁM;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 1 czerwca 2010 r. Znak: IPPB5/423-242/10-3/AJ;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 26 lutego 2013 r. Znak: IBPBI/2/423-1549/12/AK;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 12 września 2012 r. Znak: ITPB3/423-315D/12/PS.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 updop.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu, a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania ustawodawca wyróżnia koszty podatkowe bezpośrednio związane z przychodami i inne niż bezpośrednio z nimi związane, których nie można wprost przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako zmierzające do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Zatem, aby wydatek poniesiony przez podatnika mógł stanowić koszt uzyskania przychodów, muszą zaistnieć łącznie następujące przesłanki:

*   został poniesiony przez podatnika,
*   jest definitywny, a więc bezzwrotny,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
*   nie jest kosztem wymienionym w art. 16 ust. 1 updop.

Zasady potrącalności kosztów uzyskania przychodów zostały unormowane w przepisach art. 15 ust. 4 – 4h updop. Ustawodawca zróżnicował moment podatkowego ujmowania bezpośrednich i pośrednich kosztów uzyskania przychodów. W przypadku tych pierwszych przyjęto zasadę, zgodnie z którą koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c (art. 15 ust. 4 updop).

Koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są natomiast potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą (art. 15 ust. 4d updop). Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów (art. 15 ust. 4e updop).

Z literalnego brzmienia przepisu art. 15 ust. 4e updop wynika jednoznacznie, że ustawodawca uzależnia moment, w którym wydatek staje się kosztem uzyskania przychodów od momentu ujęcia go w księgach zgodnie z zasadami ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 330 ze zm.). Przy czym nie chodzi w tym przypadku o jakiekolwiek ujęcie wydatku w księgach, tylko jego „ujęcie jako kosztu”, tzn. uznanie przez podatnika za taki koszt przy zachowaniu zasad rachunkowości: współmierności przychodów i kosztów (art. 6 ustawy o rachunkowości), istotności (art. 8 ust. 1 ww. ustawy) i ostrożności (art. 7 cytowanej ustawy). Dzień, na który ujęto koszt w księgach, to dzień, w którym w księgach pojawił się koszt na koncie kosztowym.

Natomiast w odniesieniu do niektórych kategorii kosztów powyższe zasady są modyfikowane przepisami zawierającymi rozwiązania szczególne. Przepisy updop zawierają szczegółowe regulacje odnośnie potrącalności wynagrodzeń pracowników.

Zgodnie z art. 15 ust. 4g updop, należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.), oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. W przypadku uchybienia temu terminowi do należności tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57 updop.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 57 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów niewypłaconych, niedokonanych lub niepostawionych do dyspozycji wypłat, świadczeń oraz innych należności z tytułów określonych w art. 12 ust. 1 i 6, art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz w art. 18 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, świadczeń pieniężnych z tytułu odbywania praktyk absolwenckich, o których mowa w ustawie z dnia 17 lipca 2009 r. o praktykach absolwenckich (Dz.U. Nr 127, poz. 1052), a także zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakład pracy, z zastrzeżeniem art. 15 ust. 4g.

Zatem, biorąc pod uwagę treść art. 15 ust. 4g updop, jeżeli wynagrodzenia pracownicze są wypłacane (lub postawione do dyspozycji) odpowiednio w ww. terminach, Wnioskodawca powinien wydatki te zaliczyć w ciężar kosztów uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne. Natomiast w przypadku niedochowania ww. terminów, zastosowanie znajdzie art. 16 ust. 1 pkt 57 updop.

Z kolei, w odniesieniu do składek na ubezpieczenie społeczne w części finansowanej przez płatnika będzie miał zastosowanie art. 15 ust. 4h updop, zgodnie z którym składki z tytułu należności, o których mowa w ust. 4g, określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, składki na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, z zastrzeżeniem art. 16 ust. 1 pkt 40, stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który należności te są należne, pod warunkiem że składki zostaną opłacone:

1.  z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu, za który są należne - w terminie wynikającym z odrębnych przepisów;
2.  z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu następnym, w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony - nie później niż do 15 dnia tego miesiąca.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 57a updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów nieopłaconych do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych składek, z zastrzeżeniem pkt 40 oraz art. 15 ust. 4h, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, wynika że przedmiotem działalności Spółki jest tworzenie i sprzedaż oprogramowania. Oprogramowanie komputerowe wytwarzane jest w okresie od kilku miesięcy do kilku lat i ze względu na szybkość zmian technologicznych i rynkowych ma charakter ciągły tzn. nieustannie istnieje konieczność wytwarzania kolejnych funkcjonalności oraz modyfikacja już istniejących funkcjonalności. Z uwagi na nieznaną ilość sprzedaży licencji w przyszłości nie jest możliwe przyporządkowanie poniesionych nakładów na stworzenie oprogramowania komputerowego do określonych licencji. Wnioskodawca nie jest w stanie określić jednostkowego kosztu wytworzenia licencji, który zależny jest od ponoszonych nieustannie kosztów modyfikacji starych i rozwoju nowych funkcjonalności.

Mając na uwadze powyższe, wynagrodzenia pracowników wytwarzających oprogramowanie komputerowe oraz składki na ubezpieczenie społeczne powinny zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 4g i ust. 4h updop. Natomiast pozostałe wydatki związane z wytworzeniem oprogramowania komputerowego winny zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów na zasadach określonych w art. 15 ust. 4d i 4e updop w momencie ich poniesienia (z uwzględnieniem art. 16 ust. 1 pkt 57 i 57a updop).

Zatem stanowisko Spółki w zakresie ustalenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów:

*   wynagrodzeń pracowników wytwarzających oprogramowanie komputerowe oraz składek na ubezpieczenie społeczne - jest nieprawidłowe,
*   pozostałych wydatków związanych z wytworzeniem oprogramowania komputerowego - jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.