Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1539/14/SD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-03-20
Teza: Czy wydatki inwestycyjne które Spółka poniesie w związku z realizowaną inwestycją na terenie SSE w trakcie obowiązywania Zezwolenia, jednak po 31 grudnia 2008 r., przewyższające minimalną kwotę wydatków inwestycyjnych określoną w Zezwoleniu, powiększą kwotę przysługującego jej zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: pomoc-pomoc publiczna; strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE); zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 18 grudnia 2014 r. (data wpływu do tut. BKIP 24 grudnia 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wydatki inwestycyjne które Spółka poniesie w związku z realizowaną inwestycją na terenie SSE w trakcie obowiązywania Zezwolenia, jednak po 31 grudnia 2008 r., przewyższające minimalną kwotę wydatków inwestycyjnych określoną w Zezwoleniu, powiększą kwotę przysługującego jej zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (zdarzenie przyszłe) - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 grudnia 2014 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wydatki inwestycyjne które Spółka poniesie w związku z realizowaną inwestycją na terenie SSE w trakcie obowiązywania Zezwolenia, jednak po 31 grudnia 2008 r., przewyższające minimalną kwotę wydatków inwestycyjnych określoną w Zezwoleniu, powiększą kwotę przysługującego Wnioskodawcy zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka jest wiodącym europejskim producentem farb i rozcieńczalników przemysłowych. W dniu 3 października 2005 r. otrzymała zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej, rozumianej jako działalność produkcyjna, handlowa i usługowa w zakresie wyrobów wytwarzanych na terenie Strefy, określonych w:

*   sekcji D podsekcji DG Dział 24 Grupa 24.3: farby, lakiery i podobne środki pokrywające, farby drukarskie i gotowe sykatywy,
*   sekcji K, Dział 73, Grupa 73.1, Klasa 73.10: usługi badawczo rozwojowe w dziedzinie nauk przyrodniczych i technicznych,
*   sekcji K, Dział 74, Grupa 74.3: usługi w zakresie badań i analiz technicznych

Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług Głównego Urzędu Statystycznego.

W oparciu o ww. zezwolenie, Spółka rozpoczęła na terenie Strefy inwestycję polegającą na budowie fabryki wytwarzającej m.in. farby i rozcieńczalniki.

Zezwolenie to ustaliło następujące warunki prowadzenia działalności gospodarczej:

1.  Zezwolenie zostało udzielone do 31 grudnia 2017 r.
2.  Zatrudnienie przy prowadzeniu działalności gospodarczej na terenie Strefy po dniu wydania zezwolenia, co najmniej 13 pracowników do 31 grudnia 2008 r. i utrzymanie tego poziomu do 31 grudnia 2013 r.
3.  Poniesienie na terenie Strefy wydatków inwestycyjnych, w rozumieniu § 6 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 14 września 2004 r. w sprawie specjalnej strefy ekonomicznej (Dz.U. z 2004 r. Nr 220, poz. 2232) w terminie do dnia 31 grudnia 2008 r. w wysokości co najmniej 13.000.000,00 zł (słownie: trzynaście milionów złotych).
4.  Rozpoczęcie działalności gospodarczej na terenie Strefy, rozumiane jako wystawienie pierwszej faktury sprzedaży, nie później niż do 31 grudnia 2007 r.
5.  Przestrzeganie Regulaminu Strefy i innych prawnych regulacji dotyczących funkcjonowania Strefy.

Istotne elementy opisu stanu faktycznego zostały zawarte we własnym stanowisku w sprawie, z którego wynika, że w treści zezwolenia nie zostało wprowadzone oznaczenie terminu zakończenia inwestycji.

Następnie 7 marca 2008 r. zmieniono zezwolenie z 3 października 2005 r. w ten sposób, że w pkt II ppkt I Zezwolenia dotyczącym poniesienia wydatków inwestycyjnych wyrazy: „13.000.000 zł (słownie: trzynaście milionów złotych)” zastąpiono wyrazami: „18.000.000 zł (słownie: osiemnaście milionów złotych)”. Spółka kontynuuje rozwój działalności w specjalnej strefie ekonomicznej i ponosi w tym celu dalsze wydatki inwestycyjne związane z inwestycją objętą Zezwoleniem, ponad minimalną kwotę wskazaną w zezwoleniu. W odniesieniu do dochodów z działalności prowadzonej na terenie SSE na podstawie Zezwolenia, Spółka korzysta z pomocy regionalnej udzielonej w formie zwolnienia od podatku dochodowego, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”). Spółka kalkuluje limit przysługującej jej pomocy, przy zastosowaniu wskaźnika maksymalnej intensywności regionalnej pomocy przewidzianej dla lokalizacji inwestycji.

Nakłady inwestycyjne są kontynuacją założeń gospodarczych określonych w zezwoleniu Spółki. Od daty udzielenia Zezwolenia nakłady inwestycyjne przekroczyły kwoty minimalnych wydatków inwestycyjnych określone w zezwoleniu. Spółka planuje ponadto zwiększyć wysokość ponoszonych nakładów inwestycyjnych w ramach zadeklarowanej i prowadzonej działalności gospodarczej na terenie SSE.

W chwili obecnej Spółka powzięła wątpliwość, czy do podstawy obliczenia wysokości przysługującego jej zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT oraz w art. 12 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, należy brać pod uwagę wyłącznie kwotę minimalnych wydatków inwestycyjnych ustaloną w zezwoleniu jako warunek prowadzenia działalności gospodarczej na terenie Strefy, czy też wartość faktycznie poniesionych wydatków inwestycyjnych, także w części przewyższającej minimalną kwotę wydatków inwestycyjnych określoną w zezwoleniu, poniesionych w całym okresie prowadzenia działalności w Strefie, na który zostało udzielone zezwolenie (tj. do 31 grudnia 2017 r.). Spółka wystąpiła do Ministra Gospodarki z wnioskiem o zmianę daty obowiązywania Zezwolenia tj. wydłużenie go do 2026 r. poprzez unieważnienie decyzji w części dotyczącej daty. Spółka jest zdania, że zmiana decyzji poprzez zmianę daty obowiązywania pozostaje bez wpływu na niniejsze rozstrzygnięcie. W rezultacie ponoszenie kosztów inwestycyjnych po dacie wskazanej w Zezwoleniu - w całym okresie obowiązywania Zezwolenia, tj. do dnia 31 grudnia 2017 r., a po przedłużeniu do 2026 r. w wysokości przekraczającej minimalną wartość kosztów kwalifikowanych określoną w zezwoleniu, powinno uprawniać Spółkę do dalszego korzystania z pomocy regionalnej na podstawie zezwolenia, pod warunkiem spełnienia pozostałych wymogów określonych w polskich przepisach i do wysokości uwzględniającej zasady przyznawania przedsiębiorcom pomocy regionalnej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym wydatki inwestycyjne które Spółka w związku z realizowaną inwestycją na terenie SSE w trakcie obowiązywania Zezwolenia, jednak po 31 grudnia 2008 r., przewyższające minimalną kwotę wydatków inwestycyjnych określoną w Zezwoleniu, powiększą kwotę przysługującego Wnioskodawcy zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, przy uwzględnieniu wskaźnika maksymalnej intensywności pomocy i kosztów kwalifikujących się do objęcia pomocą, określonych w przepisach wykonawczych do ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, mocą art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, zwalnia się od podatku dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami. Zgodnie z przywołanym art. 16 ust. 1 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, podstawą do korzystania z pomocy publicznej, udzielanej zgodnie z ustawą, jest zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie danej strefy, uprawniające do korzystania z pomocy publicznej. Zatem, w celu wyliczenia wielkości zwolnienia od podatku należy odnieść się do właściwych przepisów dotyczących pomocy publicznej. I tak, zgodnie z § 8 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych, do przedsiębiorcy, który posiada zezwolenie wydane przed dniem wejścia w życie rozporządzenia (tj. przed dniem 30 grudnia 2008 r.) stosuje się dotychczasowe warunki udzielania pomocy regionalnej. W konsekwencji, dla Spółki, której zezwolenie udzielono w październiku 2005 r., wiążące będą przepisy rozporządzenia. Stosownie do § 3 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia, Spółka korzysta z pomocy regionalnej udzielonej przedsiębiorcy w formie zwolnienia podatkowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, z tytułu kosztów nowej inwestycji, której wielkość jest liczona jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i kosztów inwestycji kwalifikujących się do objęcia pomocą, określonych w § 6,7,8. Zwolnienie od podatku dochodowego z tytułu kosztów nowej inwestycji przysługuje przedsiębiorcy począwszy od miesiąca, w którym poniósł wydatki inwestycyjne w okresie od dnia uzyskania zezwolenia, aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej, pod warunkiem, że nie przeniesie w jakiejkolwiek formie własności składników majątku, z którymi były związane wydatki inwestycyjne - przez okres 5 lat od dnia wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, a w przypadku małych i średnich przedsiębiorców- przez okres 3 lat; będzie prowadził działalność gospodarczą przez okres nie krótszy niż 5 lat od momentu, gdy cała inwestycja zostanie zakończona, a w przypadku małych i średnich przedsiębiorców - przez okres nie krótszy niż 3 lata (§ 5 ust. 1 rozporządzenia).

Dodatkowo, z uwagi na fakt, że Spółka otrzymała zezwolenie w październiku 2005 r. warunki jego udzielenia regulowała ustawa o specjalnych strefach ekonomicznych w brzmieniu obowiązującym przed zmianami wprowadzonymi ustawą z dnia 30 maja 2008 r. o zmianie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych (dalej: „ustawa nowelizująca”). Zgodnie bowiem z art. 4 ust. 1 ustawy nowelizującej, zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie stref wydane przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy zachowują moc.

I tak, przepis art. 16 ust. 2 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, w brzmieniu sprzed nowelizacji (właściwym dla Zezwolenia) określał następujące cechy zezwoleń: zezwolenie określa przedmiot działalności gospodarczej oraz warunki dotyczące w szczególności: zatrudnienia przez przedsiębiorcę przy prowadzeniu działalności gospodarczej na terenie strefy przez określony czas określonej liczby pracowników, dokonania przez przedsiębiorcę inwestycji na terenie strefy o wartości przewyższającej określoną kwotę. Należy przez to rozumieć, że warunki określone w zezwoleniu na podstawie powyższego przepisu, tj. w szczególności nie zawierające określenia maksymalnej wysokości wydatków kwalifikowanych inwestycji są nadal wiążące, mimo, że zmieniony przez nowelę art. 16 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, już ten maksymalny poziom określa w nowo dodanym 4 sierpnia 2008 r. punkcie 4 w art. 16 ust. 2. Sytuacja ta, tzn. obligatoryjne ustalenie maksymalnego poziomu wydatków kwalifikowanych, ma jednak miejsce wyłącznie w odniesieniu do zezwoleń wydanych dopiero od 4 sierpnia 2008 r.

Przywołany na początku przepis art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, znajduje swój „odpowiednik” w ustawie o specjalnych strefach ekonomicznych. Zgodnie bowiem z art. 12 tej ustawy, dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wyżej wskazano, treść zezwolenia udzielonego Spółce wskazuje na brak maksymalnego limitu kosztów kwalifikowanych, co oznacza, że do objęcia pomocą publiczną kwalifikują się wszystkie poniesione przez Spółkę wydatki inwestycyjne, tzn. ta ich część, która przewyższa kwotę wydatków inwestycyjnych określoną w zezwoleniu na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

Górna granica wielkości zwolnienia z podatku dochodowego przysługującego podatnikowi jest wyznaczona, zgodnie ze wspomnianym już art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, poprzez wielkość pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej zgodnie z odrębnymi przepisami. Potwierdza to przywołane wyżej brzmienie § 5 ust. 1 rozporządzenia, z którego wynika, że zwolnienie od podatku dochodowego z tytułu kosztów nowej inwestycji przysługuje przedsiębiorcy począwszy od miesiąca, w którym poniósł wydatki inwestycyjne w okresie od dnia uzyskania zezwolenia, aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej. Tak więc, wielkość pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcy prowadzącemu działalność gospodarczą na terenie specjalnej strefy ekonomicznej w postaci niezapłaconego przez tego przedsiębiorcę podatku, obliczonego od dochodu osiąganego wyłącznie z działalności prowadzonej na terenie strefy, na podstawie właściwego zezwolenia, jest uzależniona od wysokości poniesionych przez przedsiębiorcę wydatków inwestycyjnych.

Skoro żaden z przepisów ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych w brzmieniu właściwym dla zezwolenia, ani rozporządzenia, stosujących się do zezwolenia udzielonego Spółce, nie określa w inny sposób maksymalnej kwoty zwolnienia z podatku dochodowego w odniesieniu do wydatków inwestycyjnych, w szczególności nie zezwala na utożsamianie minimalnej kwoty wydatków inwestycyjnych z maksymalną kwotą zwolnienia z podatku dochodowego, to jeżeli poniesione przez Spółkę wydatki spełniają warunki wskazane w przepisach rozporządzenia, stanowią one tym samym wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą publiczną.

Poniesienie na terenie strefy wydatków inwestycyjnych o wartości przewyższającej wielkości określone w zezwoleniu stanowi konieczny warunek dla prowadzenia działalności w strefie. W zezwoleniu określono jedynie minimalną kwotę wydatków, które zobowiązany jest ponieść przedsiębiorca, aby uzyskać możliwość zwolnień podatkowych, w związku z prowadzeniem działalności gospodarczej na terenie strefy. W konsekwencji wysokość zwolnienia od podatku dochodowego należy obliczać w oparciu o rzeczywiste nakłady inwestycyjne (nawet jeśli będą one wyższe niż nakłady minimalne określone w zezwoleniu), a nie minimalne nakłady inwestycyjne określone w zezwoleniu, które jedynie warunkują uzyskanie zwolnienia. Gramatyczna/językowa interpretacja zwrotu zawartego w zezwoleniu winna być uznana za oczywistą - Spółka jest zobowiązana do zrealizowania inwestycji w kwocie „przewyższającej” określony w zezwoleniu pułap minimalny. Jako wydatki inwestycyjne stanowiące podstawę do zwolnienia od podatku Spółka będzie mogła traktować również wydatki inwestycyjne w rozumieniu § 6 ust. 1 rozporządzenia, przekraczające kwoty określone w zezwoleniu.

Ani w powołanych przepisach prawnych, ani w zezwoleniu nie określono w sposób kwotowy maksymalnej wartości zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych. Fakt przekroczenia przez wydatki inwestycyjne minimalnej wartości określonej w zezwoleniu nie wyklucza i nie będzie wykluczał objęcia nadwyżki pomocą regionalną. Wręcz przeciwnie, gdyby inwestycje Spółki nie przekroczyły tej wartości Spółka nie spełniłaby warunków określonych w zezwoleniu.

W konsekwencji, maksymalna wysokość zwolnienia od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, pomimo braku jej określenia kwotowego, jest ograniczona wartością maksymalnej intensywności pomocy i wielkością faktycznie poniesionych wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą, także w przypadku przekroczenia minimalnej kwoty wydatków inwestycyjnych określonej w zezwoleniu. Powyższe odnosi się również do wydatków kwalifikowanych, które Spółka poniesie w całym okresie obowiązywania zezwolenia, tj. do 31 grudnia 2017 r., a więc także w przyszłości - a po dacie zmiany obowiązywania zezwolenia także do 2026 r.

Reasumując, do obliczenia wielkości pomocy publicznej udzielanej w formie zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy CIT, uwzględnia się wszystkie poniesione przez Spółkę wydatki inwestycyjne kwalifikujące się do objęcia pomocą w odniesieniu do inwestycji, tzn. także tę część tych wydatków, która przewyższa kwotę wydatków inwestycyjnych określoną w zezwoleniu na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie Strefy, przy czym odnosi się to do wydatków poniesionych w całym okresie objętym zezwoleniem, tj. do 31 grudnia 2017 r., a więc także w przyszłości - nawet po przedłużeniu zezwolenia do 2026 r.

W konsekwencji, maksymalna wysokość zwolnienia od opodatkowania podatkiem dochodowym, pomimo braku jej określenia kwotowego, jest ograniczona wartością maksymalnej intensywności pomocy i wielkością faktycznie poniesionych wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą, także w przypadku przekroczenia minimalnej kwoty wydatków inwestycyjnych określonej w zezwoleniu. Maksymalna wielkość regionalnej pomocy inwestycyjnej w odniesieniu do Spółki powinna być więc ustalana z uwzględnieniem wysokości wydatków inwestycyjnych kwalifikujących się do objęcia pomocą oraz odpowiedniego poziomu intensywności pomocy dla obszaru lokalizacji inwestycji Spółki. Żaden z przepisów ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, ani rozporządzenia w sprawie SSE, mających zastosowanie do zezwolenia Spółki nie określa w inny sposób maksymalnej kwoty zwolnienia z podatku dochodowego przysługującej w SSE.

W szczególności, na gruncie regulacji prawnych mających zastosowanie do zezwolenia Spółki, brak jest podstaw do utożsamiania minimalnej wysokości wydatków inwestycyjnych określonych w zezwoleniach z podstawą kalkulacji maksymalnej kwoty zwolnienia z podatku dochodowego.

W konsekwencji, jeżeli wydatki które Spółka poniesie w SSE będą spełniały warunki określone dla wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą publiczną, będą stanowiły podstawę do obliczania zwolnienia podatkowego w SSE. Mając na względzie powyższe stwierdzić należy, że uzyskane zezwolenie określa jedynie minimalną wartość wydatków inwestycyjnych ponoszonych w związku z działalnością gospodarczą na terenie SSE. W konsekwencji, do podstawy obliczenia wysokości przysługującego Wnioskodawcy zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT oraz w art. 12 i 16 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, należy brać pod uwagę wysokość wydatków inwestycyjnych faktycznie poniesionych na terenie SSE po dniu uzyskania zezwolenia, tj. także tę część wydatków, które przekraczają wysokość wydatków inwestycyjnych określoną w zezwoleniu.

Podsumowując powtórnie z uwagi na to, że:

*   przepisy obowiązujące Spółkę w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej na podstawie zezwolenia nie nakazują, by zezwolenie określało górny limit wydatków inwestycyjnych oraz termin zakończenia inwestycji, zaś w treści zezwolenia nie zostało wprowadzone takie oznaczenie górnego limitu wydatków inwestycyjnych, jak również oznaczenie terminu zakończenia inwestycji,
*   z treści zezwolenia nie wynika w żaden sposób, aby po wskazanym w zezwoleniu terminie wydatki traciły charakter wydatków inwestycyjnych w rozumieniu przepisów strefowych,
*   brzmienie zezwolenia wskazuje jednoznacznie, że określona w nim kwota wydatków inwestycyjnych ma charakter dolnego limitu (warunek poniesienia wydatków inwestycyjnych o wartości co najmniej 18.000.000 zł - decyzją z 2008 r. zmieniła jedynie wysokość z 13.000.000 zł na 18.000.000 zł natomiast pozostałe warunki zostały nie zmienione).

Spółka stoi na stanowisku, że wskazany w zezwoleniu termin 31 grudnia 2008 r. należy rozumieć wyłącznie jako określenie daty, do której powinny zostać poniesione wydatki minimalne warunkujące możliwość korzystania ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie zezwolenia, a wskazana w zezwoleniu kwota wydatków służy wyłącznie określeniu minimalnego poziomu wydatków, które Spółka powinna była ponieść do 31 grudnia 2008 r. Tym samym w przypadku Spółki, maksymalna wysokość zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych, w odniesieniu do dochodów z działalności prowadzonej na terenie SSE na podstawie zezwolenia jest ograniczona jedynie wartością maksymalnej intensywności pomocy i wielkością poniesionych wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą, także w przypadku przekroczenia minimalnej kwoty wydatków inwestycyjnych określonej w zezwoleniu. W rezultacie, ponoszenie kosztów inwestycyjnych po dacie wskazanej w zezwoleniu - w całym okresie obowiązywania Zezwolenia, tj. do 31 grudnia 2017 r. – w wysokości przekraczającej minimalną wartość kosztów kwalifikowanych określoną w zezwoleniu, powinno uprawniać Spółkę do dalszego korzystania z pomocy regionalnej na podstawie zezwolenia, pod warunkiem spełnienia pozostałych wymogów określonych w polskich przepisach i do wysokości uwzględniającej zasady przyznawania przedsiębiorcom pomocy regionalnej. Analogicznie, w sytuacji gdy Zezwolenie zostanie przedłużone do dnia 2026 r.

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach organów podatkowych, np. w:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 28 kwietnia 2014 r., Znak: IBPBI/2/423-470/14/AP,
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 6 września 2013 r., Znak: IBPBI/2/423-738/13/CzP,
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 5 września 2013 r., Znak: ILPB1/415-708/13-2/AG,
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 20 marca 2013 r., Znak: ILPB3/423-6/13-2/AO,
*   interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 27 listopada 2012 r. Znak: IPTPB3/423-312/12-2/KJ,
*   interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 14 maja 2012 r. Znak: ILPB3/423-47/12-3/MM,
*   interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 20 kwietnia 2012 r. Znak: IPTPB3/423-44/12-2/MF,
*   interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 7 lutego 2012 r. Znak:: ITPB3/423-566/11/AM,
*   interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 25 lutego 2011 r. Znak: ILPB4/423-320/10-2/DS,
*   interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 13 maja 2009 r. Znak: IPPB3/423-96/09-2/MS.

Wskazane powyżej interpretacje indywidualne potwierdzają, że w przypadku przedsiębiorców posiadających zezwolenia strefowe niezawierające górnego limitu wydatków inwestycyjnych:

*   za koszty kwalifikowane zwiększające wielkość dostępnego zwolnienia podatkowego może zostać rozpoznana całkowita wartość wydatków inwestycyjnych,
*   wydatki inwestycyjne będące kosztem kwalifikowanym mogą być ponoszone w całym okresie obowiązywania zezwolenia strefowego.

Podsumowując powyższe, zdaniem Spółki, ponoszenie wydatków inwestycyjnych po 31 grudnia 2008 r. w wysokości przekraczającej minimalną wartość wydatków inwestycyjnych określoną w zezwoleniu, powiększą kwotę przysługującego jej zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, pod warunkiem spełnienia pozostałych wymogów określonych w polskich przepisach i do wysokości uwzględniającej zasady przyznawania przedsiębiorcom pomocy regionalnej.

Końcowo Spółka wskazuje, że zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z 8 maja 2007 r. (sygn. akt I SA/Rz 254/07), przepisy rozporządzenia regulujące szczegółowe kwestie związane z korzystaniem ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych (w tym kalkulacji limitu pomocy publicznej) stanowią normy prawa podatkowego, do których zastosowanie winny mieć przepisy art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Specjalne strefy ekonomiczne są częścią terytorium kraju wyodrębnioną administracyjnie, na której możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej na preferencyjnych warunkach, a w szczególności korzystanie ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych lub podatku dochodowego od osób fizycznych, o czym wyraźnie stanowi art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t.j. Dz.U z 2015 r. poz. 282).

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. 2014 r., poz. 851 ze zm.; dalej: „ustawa o CIT”), wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Stosownie do art. 17 ust. 4 ustawy o CIT, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 34, przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy.

Pomocą publiczną udzielaną przedsiębiorcy prowadzącemu działalność gospodarczą na terenie strefy jest niezapłacony przez tego przedsiębiorcę podatek obliczony od dochodu osiąganego wyłącznie z działalności prowadzonej na terenie strefy na podstawie właściwego zezwolenia. Wielkość tego zwolnienia jest uzależniona od wysokości poniesionych przez przedsiębiorcę wydatków inwestycyjnych.

W myśl art. 16 ust. 1 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, podstawą do korzystania z pomocy publicznej, udzielanej zgodnie z ustawą, jest zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie danej strefy, uprawniające do korzystania z pomocy publicznej, zwane dalej „zezwoleniem”.

Ustawa o zmianie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych z dnia 30 maja 2008 r. (Dz.U. Nr 118, poz. 746), która weszła w życie w dniu 4 sierpnia 2008 r. wprowadziła zmiany m.in. do art. 16 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych.

Zgodnie z art. 1 pkt 8 ww. ustawy zmieniającej, art. 16 ust. 2 otrzymał następujące brzmienie: zezwolenie określa przedmiot działalności gospodarczej oraz warunki dotyczące w szczególności:

1.  zatrudnienia przez przedsiębiorcę przy prowadzeniu działalności gospodarczej na terenie strefy przez określony czas określonej liczby pracowników;
2.  dokonania przez przedsiębiorcę na terenie strefy inwestycji o wartości przewyższającej określoną kwotę;
3.  terminu zakończenia inwestycji;
4.  maksymalnej wysokości kosztów kwalifikowanych inwestycji i dwuletnich kosztów kwalifikowanych pracy;
5.  wymagań, o których mowa w art. 5 ust. 3 i 4 - w przypadku, gdy inwestycja będzie realizowana na gruntach stanowiących własność lub użytkowanie wieczyste podmiotów innych niż wymienione w art. 5 ust. 1.

Z kolei z art. 4 ust. 1 ustawy zmieniającej wynika, że zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie stref wydane przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy zachowują moc.

Ze zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku wynika, że 3 października 2005 r. Spółka otrzymała zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej, rozumianej jako działalność produkcyjna, handlowa i usługowa w zakresie wyrobów wytwarzanych na terenie Strefy. Ww. zezwolenie ustaliło następujące warunki prowadzenia działalności gospodarczej:

1.  Zezwolenie zostało udzielone do 31 grudnia 2017 r.
2.  Zatrudnienie przy prowadzeniu działalności gospodarczej na terenie Strefy po dniu wydania zezwolenia, co najmniej 13 pracowników do 31 grudnia 2008 r. i utrzymanie tego poziomu do 31 grudnia 2013 r.
3.  Poniesienie na terenie strefy wydatków inwestycyjnych, w rozumieniu § 6 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 14 września 2004 r. w sprawie specjalnej strefy ekonomicznej (Dz.U. z 2004 r. Nr 220, poz. 2232) w terminie do 31 grudnia 2008 r. w wysokości co najmniej 13.000.000,00 zł (słownie: trzynaście milionów złotych).
4.  Rozpoczęcie działalności gospodarczej na terenie Strefy, rozumiane jako wystawienie pierwszej faktury sprzedaży, nie później niż do 31 grudnia 2007 r.
5.  Przestrzeganie Regulaminu Strefy i innych prawnych regulacji dotyczących funkcjonowania strefy.

Następnie 7 marca 2008 r. zmieniono zezwolenie z 3 października 2005 r. w ten sposób, że w pkt II ppkt I zezwolenia dotyczącym poniesienia wydatków inwestycyjnych wyrazy: „13.000.000,00 zł (słownie: trzynaście milionów złotych)” zastępuje się wyrazami: „18.000.000,00 zł (słownie: osiemnaście milionów złotych)”. Spółka kontynuuje rozwój działalności w specjalnej strefie ekonomicznej i ponosi w tym celu dalsze wydatki inwestycyjne związane z inwestycją objętą Zezwoleniem, ponad minimalną kwotę wskazaną w zezwoleniu.

W treści zezwolenia nie zostało wprowadzone oznaczenie terminu zakończenia inwestycji.

Zatem, z uwagi na fakt, że Spółka uzyskała zezwolenie 3 października 2005 r., będzie miał zastosowanie art. 16 ust. 2 w brzmieniu obowiązującym przed nowelizacją, który stanowi, że zezwolenie określa przedmiot działalności gospodarczej oraz warunki dotyczące w szczególności:

1.  zatrudnienia przez przedsiębiorcę przy prowadzeniu działalności gospodarczej na terenie strefy przez określony czas określonej liczby pracowników;
2.  dokonania przez przedsiębiorcę inwestycji na terenie strefy o wartości przewyższającej określoną kwotę.

Wobec powyższego, zezwolenie uzyskane przez Spółkę w 3 października 2005 r. nie zawiera warunku dotyczącego maksymalnej wysokości kosztów kwalifikowanych inwestycji w strefie oraz terminu zakończenia inwestycji.

Z dniem 30 grudnia 2008 r. weszło w życie rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych (Dz.U. Nr 232, poz. 1548). W myśl § 8 tego rozporządzenia, do przedsiębiorcy, który posiada zezwolenie wydane przed dniem wejścia w życie tego rozporządzenia, stosuje się dotychczasowe warunki udzielania pomocy regionalnej.

Uwzględniając powyższe, z uwagi na termin otrzymania przez Spółkę zezwolenia, tj. 3 października 2005 r., w sprawie zastosowanie znajdą przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z 14 września 2004 r. w sprawie specjalnej strefy ekonomicznej (Dz.U. Nr 220, poz. 2232 ze zm.).

Jak stanowi § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia, pomoc regionalna udzielana przedsiębiorcy w formie zwolnień podatkowych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych albo na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 63a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi pomoc regionalną z tytułu:

1.  kosztów nowej inwestycji, której wielkość jest liczona jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i kosztów inwestycji kwalifikujących się do objęcia pomocą, określonych odpowiednio w § 6, 7 i 8, lub
2.  tworzenia nowych miejsc pracy, której wielkość jest liczona jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i dwuletnich kosztów pracy nowo zatrudnionych pracowników, obejmujących koszty płacy brutto tych pracowników, powiększone o obowiązkowe płatności związane z ich zatrudnieniem, ponoszone przez przedsiębiorcę od dnia zatrudnienia tych pracowników.

W myśl § 6 ust. 1 ww. rozporządzenia, za wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą uznaje się koszty inwestycji, pomniejszone o naliczony podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy, jeżeli możliwość ich odliczeń wynika z odrębnych przepisów, poniesione w trakcie obowiązywania zezwolenia w związku z realizacją inwestycji na terenie strefy na:

1.  zakup albo wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych lub ich spłatę określoną w umowie leasingu lub innej umowie o podobnym charakterze, z wyłączeniem środków transportu nabywanych przez przedsiębiorcę prowadzącego działalność gospodarczą w sektorze transportu, pod warunkiem zaliczenia ich - zgodnie z odrębnymi przepisami - do składników majątku podatnika,
2.  rozbudowę lub modernizację istniejących środków trwałych

\-zaliczone do wartości początkowej tych środków trwałych zgodnie z przepisami o podatku dochodowym.

W świetle powyższych przepisów, stwierdzić należy, że kwota wskazana w zezwoleniu stanowi dolny limit, w związku z którym, Spółka jest uprawniona do korzystania z pomocy publicznej, co oznacza, że rzeczywiste nakłady inwestycyjne nie mogą być niższe niż określone w zezwoleniu.

Podsumowując, wydatki inwestycyjne które Spółka poniesie w związku z realizowaną inwestycją na terenie SSE w trakcie obowiązywania zezwolenia, jednak po dniu 31 grudnia 2008 r., przewyższające minimalną kwotę wydatków inwestycyjnych określoną w zezwoleniu, powiększą kwotę przysługującego Wnioskodawcy zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, przy uwzględnieniu wskaźnika maksymalnej intensywności pomocy i kosztów kwalifikujących się do objęcia pomocą, określonych w przepisach wykonawczych do ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych.

Jednocześnie należy podkreślić, że wartość pomocy publicznej udzielonej przedsiębiorcy na działalność w specjalnej strefie ekonomicznej nie może przekroczyć wartości dopuszczalnej regionalnej pomocy publicznej w związku z realizacją danej inwestycji.

Reasumując, stanowisko Spółki należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, że w zakresie stanu faktycznego wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.