Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1-443-1081/08-4/JB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2008-08-18
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących premie pieniężne
Słowa kluczowe: bonus; podatek-podatek naliczony; podatek-podatek naliczony-odliczanie podatku naliczonego; premia-premia pieniężna; usługi; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 28 maja 2008r. (data wpływu 6 czerwca 2008r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 czerwca 2008r. wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Na podstawie umowy o współpracy zawartej pomiędzy Spółką oraz firmą X, Spółka dostarcza artykuły spożywcze do podmiotów, z którymi firma X ma podpisane umowy dzierżawy oraz franszyzy. Dla tych podmiotów Spółka wystawia faktury VAT na dostarczone im towary ustalając ceny, terminy płatności, częstotliwość dostaw itp., warunki dostaw analogicznie, jak w przypadku dostaw towarów na rzecz firmy X. Wartość osiągniętego przez Spółkę obrotu z tytułu dostaw towarów na rzecz podmiotów będących franszyzobiorcami firmy X stanowi podstawę do przysługującego firmie X bonusa wypłacanego przez Spółkę. Jest to wynagrodzenie obliczane jako procent od zafakturowanych i zapłaconych dostaw towarów na rzecz franszyzobiorców w okresie kwartalnym. Na kwotę należnego bonusa firma X wystawia faktury VAT z opisem „bonus za miesiące”, a kwota bonusa obciążona jest należnym podatkiem od towarów i usług w stawce 22%, jako wynagrodzenie z tytułu świadczenia usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Z kolei Spółka kwotę podatku wynikającego z opisanej faktury odlicza, jako kwotę podatku naliczonego w rozumieniu art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Od 1.01.2008r. wszedł w życie znowelizowany art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym: „Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego i zwrotu różnicy podatku (…) faktury (…) w przypadku gdy: (…) transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku”.

W związku z wydaniem przez NSA wyroku z dnia 6.02.2007r. (sygn. akt I FSK 94/06), w którym skład orzekający uznał, iż premie, bonusy itp. honoraria otrzymywane przez nabywców towarów nie stanowią wynagrodzenia za świadczenie usług (ani dostawę towarów), a wobec tego nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, powstała kwestia poprawności odliczenia przez Spółkę kwot podatku naliczonego z faktur wystawionych przez firmę X, opiewających na kwotę bonusa z tytułu nabyć towarów przez podmioty będące franszyzobiorcami firmy X.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w 2008r. Spółka ma prawo odliczać kwoty podatku naliczonego z otrzymanych od firmy X faktur VAT, w których ujęto bonus wypłacony z tytułu nabywania przez franszyzobiorców firmy X towarów od Spółki?

Zdaniem wnioskodawcy, biorąc pod uwagę szereg orzeczeń WSA (m.in. z dnia 22.05.2007r. – sygn. akt III SA/Wa 4080/06) i wspomniany wyrok NSA, wypłata przez Spólkę kwoty bonusa na rzecz firmy X w sytuacji, gdy bonus wynika z zakupów towarów przez firmy trzecie, tj. franszyzobiorców firmy X, nie pokrywa się ze stanami faktycznymi opisanymi w tych wyrokach, gdy bonus wypłacany jest przez sprzedawcę towaru na rzecz nabywców towarów. Opisane wynagrodzenie w postaci bonusa wypłacanego przez Spółkę na rzecz firmy X stanowi w istocie kwotę procentowo obliczonej prowizji, którą firma X inkasuje za zakupy towarów przez podmioty trzecie (franszyzobiorców). To zaś wskazuje, iż bonus rozumiany jako prowizja za pośredniczenie w sprzedaży towarów będzie stanowił wynagrodzenie za świadczenie usług. W konsekwencji firma X powinna wystawić na kwotę otrzymanej prowizji fakturę VAT z należnym – według 22% stawki – podatkiem od towarów i usług, a Spółka ma prawo, aby zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług odliczyć kwotę podatku wynikającą z otrzymanych faktur VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest zatem bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona w art. 86 ust. 1 zasada wyłącza zatem możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych oraz niepodlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem w przedmiotowej sprawie bonusy pieniężne są udzielane w związku z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT, to Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących udzielone kontrahentowi bonusy.

Ustawodawca stworzył podatnikom prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez nich zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego że zakupy towarów i usług będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Na podstawie art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika towarów i usług, jeżeli wydatki na ich nabycie nie mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, z wyjątkiem przypadków, gdy brak możliwości zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów pozostaje w bezpośrednim związku ze zwolnieniem od podatku dochodowego. Ograniczenie to nie dotyczy jednakże następujących sytuacji:

1.  wydatków związanych z nabyciem towarów i usług, o których mowa w art. 87 ust. 3, oraz z nabyciem gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów,
2.  wydatków związanych z nabyciem towarów i usług zaliczanych u podatnika do środków trwałych niepodlegających amortyzacji, zgodnie z przepisami o podatku dochodowym, jeżeli fakt ten pozostaje w ścisłym związku ze zwolnieniem od tego podatku,
3.  wydatków związanych z dostawą towarów oraz świadczeniem usług w przypadkach określonych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, jeżeli czynności te zostały opodatkowane,
4.  podatku od importu towarów oraz od wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów stanowiących wkłady niepieniężne (aporty) do spółek handlowych,
5.  wydatków na nabycie towarów celem oddania ich w odpłatne używanie na podstawie umów leasingu, jeżeli zgodnie z przepisami o podatku dochodowym odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający,
6.  nabycia towarów przez komisanta na rzecz komitenta w wykonaniu umowy komisu,
7.  nabycia towarów przez komisanta od komitenta w ramach umowy komisu,
8.  podatku od wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów w przypadku, o którym mowa w art. 11.

Zgodnie natomiast z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2008r.) nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z uwagi na powyższe w celu ustalenia prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z faktury dokumentującej udzielane bonusy ustalić należy, czy udzielony bonus podlega opodatkowaniu. Na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez świadczenie usług, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Zatem każde odpłatne świadczenie na rzecz innego podmiotu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby uznać dane świadczenie za świadczenie odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a beneficjentem, i w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są tzw. premie pieniężne. Skutki podatkowe dotyczące wypłacania tego rodzaju bonusów pieniężnych uzależnione są od wielu czynników, tj. m. in. od ustalenia za co faktycznie premie zostały wypłacone, tzn. czy dotyczą konkretnych dostaw, czy też odnoszą się do wszystkich dostaw w określonym czasie itp. W przypadkach, gdy wypłacona premia pieniężna jest związana z konkretną dostawą, nawet jeżeli jest to premia wypłacona po dokonaniu zapłaty, powinna być traktowana jako rabat, podlegający uregulowaniom wynikającym z art. 29 ust. 4 cyt. ustawy.

W praktyce występują również sytuacje, w których podatnicy kształtują wzajemne relacje pomiędzy sobą w ten sposób, że premie pieniężne wypłacane są z tytułu dokonywania przez nabywcę, np. nabyć określonej wartości czy ilości towarów w określonym czasie lub też dokonywania terminowych płatności za zrealizowane dostawy w pewnym okresie i w określony sposób – wówczas wypłacane premie nie są związane z żadną konkretną dostawą. W takich sytuacjach należy uznać, iż wypłacony bonus pieniężny związany jest z określonymi zachowaniami nabywcy, a zatem świadczeniem usług przez nabywcę, które to usługi podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że Wnioskodawca wypłaca firmie X bonus, w oparciu o wartość osiągniętego obrotu z tytułu dostaw towarów na rzecz podmiotów będących franszyzobiorcami firmy X. Bonus ten obliczany jest jako procent od zafakturowanych i zapłaconych dostaw towarów na rzecz franszyzobiorców w okresie kwartalnym.

Innymi słowy, wysokość bonusu wypłacanego przez Wnioskodawcę na rzecz firmy X jest uzależniona od wielkości dostaw dokonywanych na rzecz współpracujących z firmą X franszyzobiorców, nabywających towary od Wnioskodawcy.

A zatem działania franszyzobiorców współpracujących z firmą X, polegające na realizacji określonego poziomu obrotów, mają bezpośredni wpływ na wysokość wypłacanych przez Wnioskodawcę bonusów. Wypłacane w ten sposób gratyfikacje pieniężne nie są związane z żadną konkretną dostawą i nie mają charakteru dobrowolnego, są bowiem uzależnione od określonych zachowań kontrahenta jak i franszyzobiorców z nim współpracujących (bezpośrednich nabywców towarów Wnioskodawcy), którzy są ze sobą bezpośrednio związani. Zatem pomiędzy Spółką a firmą X istnieje więź o charakterze zobowiązaniowym, która na gruncie ustawy o VAT stanowi świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, a tym samym stanowi czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT.

Mając powyższe na uwadze, należy stwierdzić, że cytowany wyżej przepis art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy nie ogranicza prawa Wnioskodawcy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego, w związku z otrzymaniem od firmy X faktur VAT dokumentujących udzielone przez Wnioskodawcę bonusy pieniężne.

Reasumując, udzielenie przez Spółkę bonusu pieniężnego jest wynagrodzeniem za usługę w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Spółce zatem, przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT otrzymanych od firmy X z tytułu udzielonych przez Wnioskodawcę bonusów pieniężnych, o ile wydatki te związane są z prowadzoną działalnością i można zaliczyć je do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym a także nie zachodzą inne wyłączenia, o których mowa w art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.