Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.749.2018.2.JŻ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-03-01
Teza: Określenie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, obowiązek dokonania korekty rozliczeń dotyczących otrzymanej zaliczki oraz opodatkowanie nabywanych usług.
Słowa kluczowe: dostawa; dostawa-dostawa towarów; działalność-wykonywanie działalności-miejsce wykonywania działalności; montaż; podatnik; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług; rejestracja; zaliczka; świadczenie-miejsce świadczenia usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5 listopada 2018 r. (data wpływu 13 listopada 2018 r.), uzupełnionym w dniu 17 stycznia 2019 r. (data wpływu 24 stycznia 2019 r.), na wezwanie tut. Organu z dnia 7 stycznia 2019 r. (skutecznie doręczone w dniu 10 stycznia 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   określenia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej – **jest prawidłowe**,

*   obowiązku dokonania korekty rozliczeń dotyczących otrzymanej zaliczki – **jest nieprawidłowe**,

*   opodatkowania nabywanych usług – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 13 listopada 2018 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, obowiązku dokonania korekty rozliczeń dotyczących otrzymanej zaliczki oraz opodatkowania nabywanych usług. Wniosek został uzupełniony w dniu 17 stycznia 2019 r. (data wpływu 24 stycznia 2019 r.), na wezwanie tut. Organu z dnia 7 stycznia 2019 r. (skutecznie doręczone w dniu 10 stycznia 2019 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest włoską spółką z siedzibą we Włoszech (dalej: Wnioskodawca lub Spółka), która prowadzi działalność gospodarczą i jest zarejestrowana jako podatnik VAT na terenie Włoch. Przedmiotem działalności Spółki jest m.in. dostawa systemów przemysłowych i maszyn do transportu materiałów sypkich.

Polski kontrahent będący czynnym podatnikiem VAT w Polsce (dalej: Kontrahent) złożył zamówienie u Spółki na dostawę maszyny produkcyjnej: wytłaczarki (dalej: Maszyna) oraz przeprowadzenie prac instalacyjno-montażowych tej Maszyny na rzecz Kontrahenta na podstawie zamówienia (dalej: Transakcja). W ramach niniejszej Transakcji Spółka dokonuje złożenia oraz montażu Maszyny w zakładzie Kontrahenta na terytorium Polski, z części nabytych na terytorium Polski lub/i na terytorium Unii Europejskiej (bezpośrednio przez Spółkę lub przez Kontrahenta), jednocześnie nabywając usługi od innych podmiotów na terytorium Polski. Wszelkie towary nabyte przez Spółkę w celu dokonania powyższych prac, zostaną w tym celu zużyte i pozostaną u Kontrahenta jako jego własność.

W momencie dostarczenia poszczególnych części, montażu elementów składowych Maszyny dokonają pracownicy Spółki, którzy są zatrudnieni w jej włoskiej centrali (dalej: Pracownicy), którzy w tym celu będą przebywać na terytorium Polski. Przybycie Pracowników Spółki związane jest z wysokim stopniem skomplikowania montażu Maszyny, który wymaga fachowej wiedzy.

Spółka w kwietniu 2018 r. otrzymała zaliczkę od Kontrahenta (dalej: Zaliczka) na poczet Transakcji objętej umową, której otrzymanie udokumentowała fakturą (dalej: Faktura Zaliczkowa). Spółka nie wykazała na wystawionej Fakturze Zaliczkowej dokumentującej otrzymanie Zaliczki polskiego podatku VAT, wychodząc z założenia, że podatnikiem z tytułu transakcji był Kontrahent. Spółka w chwili otrzymania Zaliczki nie była zarejestrowana jako czynny podatnik VAT w Polsce - numer ten nie był wskazany na Fakturze Zaliczkowej.

W związku z planowanymi wewnątrzwspólnotowymi transakcjami nabycia towarów z krajów Unii Europejskiej do Polski (od podmiotów trzecich), które powinny zostać rozliczone dla celów podatku VAT w Polsce, Spółka podjęła decyzję o rejestracji jako czynny podatnik VAT w Polsce i w związku z tym w dniu 28 września 2018 r. złożyła zgłoszenie rejestracyjne VAT-R do odpowiedniego urzędu skarbowego.

Spółka nie jest podatnikiem podatku dochodowego w Polsce ani płatnikiem składek na ubezpieczenia społeczne w Polsce.

Spółka zatrudnia Pracowników na terenie Włoch, którzy przyjeżdżają do Polski w celu wykonania prac związanych z Transakcją (pierwszy przyjazd miał miejsce we wrześniu). Pobyt pracowników jest związany z odbiorem części składowych, rozładowaniem ich oraz złożeniem i montażem Maszyny u Kontrahenta. Zgodnie z zamówieniem Transakcja zostanie zrealizowana nie później niż do marca 2019 r., przy czym możliwe jest jej wcześniejsze zakończenie.

Pracownicy to włoscy obywatele posiadający włoską rezydencję podatkową. Spółka nie zatrudnia żadnych pracowników posiadających polską rezydencję podatkową. Pracownicy nie są upoważnieni do negocjowania cen ani warunków dostawy produktów Spółki. Pracownicy nie są uprawnieni do zawierania umów o dostawę towarów w imieniu Spółki. Pracownicy wykonują swoje obowiązki (montaż i inne prace instalacyjne dotyczące Maszyny) w zakładzie należącym do Kontrahenta w Polsce. Jednakże Kontrahent nie zapewnia żadnych specjalnych pomieszczeń lub lokali przeznaczonych wyłącznie do dyspozycji Pracowników Spółki. Kontrahent nie nadzoruje Pracowników w zakresie bieżących prac montażowych Maszyny - nadzór nad pracami wykonywanymi przez poszczególnych Pracowników sprawowany jest bezpośrednio przez przełożonych Spółki.

Spółka nie posiada nieruchomości ani innych obiektów w Polsce - nawet tymczasowych. Spółka nie wynajmuje i nie zamierza wynajmować biura ani żadnych innych pomieszczeń w celu wykonywania obowiązków przez jej Pracowników. Z pomieszczeń Kontrahenta korzysta jedynie w takim zakresie, jaki jest konieczny do wykonania zamówienia tj. montażu Maszyny w zakładzie Kontrahenta.

Spółka nie ustanowiła miejsca zarządzania, biura, oddziałów, magazynów ani żadnej innej formy obecności na terytorium Polski.

Wnioskodawca na wezwanie tut. Organu na poszczególne pytania odpowiedział następująco:

1.  Czy Wnioskodawca na terytorium kraju już realizował analogiczne/podobne/zbliżone umowy na rzecz kontrahentów z Polski, jeśli tak należy wskazać kiedy miała miejsce ich realizacja?

Spółka nie realizowała analogicznych/podobnych/zbliżonych umów na terytorium Polski na rzecz kontrahentów z Polski.

1.  Czy Wnioskodawca planuje w przyszłości realizować na terytorium Polski analogiczne/ podobne/zbliżone umowy na rzecz kontrahentów z Polski czy też, co do zasady, poza realizacją przedmiotowej dostawy maszyny produkcyjnej wraz z pracami instalacyjno-montażowymi Wnioskodawca nie planuje realizacji zleceń na terytorium Polski?

Aktualnie Spółka nie planuje w przyszłości realizować na terytorium Polski żadnych analogicznych/podobnych/zbliżonych do obecnie realizowanej dostawy maszyny produkcyjnej wraz z przeprowadzeniem prac instalacyjno-montażowych umów na rzecz kontrahentów z Polski.

1.  Ilu pracowników zostało oddelegowanych przez Wnioskodawcę w celu montażu elementów składowych maszyny, czy liczba pracowników jest stała czy zmienia się w zależności od każdorazowego etapu montażu maszyny?

Spółka oddelegowała do Polski, w celu realizacji zlecenia dwóch własnych pracowników. Dodatkowo, w celu realizacji prac instalacyjno-montażowych, Spółka korzysta z usług świadczonych przez polskiego kontrahenta zapewniającego odpowiednio wykwalifikowany personel (w liczbie osób odpowiadającej aktualnemu zapotrzebowaniu w procesie realizacji zlecenia - ok 19 osób).

1.  Na czym konkretnie polegają i w jaki sposób są wykonywane zadania (wykonywana praca) przez zatrudnianych przez Spółkę pracowników oddelegowanych do pacy w Polsce, w tym przy wykorzystaniu jakich narzędzi/zasobów są realizowane, do kogo te narzędzia/zasoby należą, czy któreś z narzędzi/zasobów zapewnia Wnioskodawca?

Pracownicy oddelegowani przez Spółkę są odpowiedzialni za organizację oraz zarządzanie pracą, nadzór nad pracami instalacyjnymi.

Od strony technicznej prace instalacyjno-montażowe są realizowane przez podwykonawcę Spółki, którego pracownicy są odpowiedzialni za dokonywanie czynności instalacyjnych takich jak m.in. czynności związane z instalacją elektryczną, montażem, spawaniem, układaniem rur wodnych i powietrznych, przytwierdzaniem sprzętu.

W trakcie realizacji prac wykorzystywane są specjalistyczne narzędzia umożliwiające dokonanie montażu. Narzędzia używane w trakcie prac instalacyjno-montażowych nie należą do Spółki i nie zostały dostarczone bezpośrednio przez Spółkę. Narzędzia wykorzystywane w trakcie realizacji prac instalacyjno-montażowych należą do kontrahenta Spółki, dla którego dokonywana jest dostawa i prace instalacyjno-montażowe lub do podwykonawcy realizującego prace instalacyjno-montażowe dla Spółki.

1.  Czy przedmiotem Transakcji realizowanej na podstawie zamówienia przez Wnioskodawcę na rzecz kontrahenta jest dostawa towarów z montażem, o której mowa w art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą czy też usługi, o których mowa w art. 28e ustawy?

W ocenie Spółki, przedmiotem transakcji realizowanej na podstawie zamówienia przez Spółkę na rzecz kontrahenta jest dostawa towarów z montażem, o której mowa w art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2018 r., poz. 2174 z późn. zm.). Spółka dokonuje bowiem dostawy maszyny (Extruder) na rzecz polskiego kontrahenta oraz prac instalacyjno-montażowych, które umożliwią prawidłowe korzystanie wraz z próbnych uruchomieniem. Prace wykonywane przez Spółkę (również przy pomocy podwykonawcy) wykraczają poza zakres prostych czynności, umożliwiających wykorzystanie instalowanej maszyny zgodnie z jej przeznaczeniem.

W ocenie Wnioskodawcy, przedmiotowa Transakcja nie stanowi usług związanych z nieruchomościami, o których mowa w art. w art. 28e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2018 r., poz. 2174 z późn. zm.).

Montowane przez Spółkę elementy nie są trwale związane z nieruchomością, w której zostaną zamontowane i nie są przytwierdzone do gruntu. Maszyna może zostać wymontowana, przemieszczona i zamontowana w innym miejscu. Jednocześnie wymontowanie i przeniesienie maszyny nie będzie się wiązało ze zniszczeniem lub zmianą budynku, w którym będzie ona zamontowana, jak również nie będzie miało wpływu na stan maszyny. W ocenie Spółki, po zamontowaniu nie będzie również podstaw do uznania maszyny za nieruchomość.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy na podstawie powyżej przedstawionego stanu faktycznego dotychczasowe rozliczenia Spółki (tj. rozliczenie Zaliczki) były dokonane prawidłowo na gruncie podatku VAT i czy w związku z tym Spółka nie będzie zobowiązana do dokonania korekty Faktury Zaliczkowej wystawionej przed rejestracją dla celów podatku VAT w Polsce?
2.  Czy biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku stan faktyczny, Spółka nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej i poprawnie uznaje, iż nabywane przez nią usługi (inne niż wymienione w art. 28e-28n Ustawy o VAT) są opodatkowane zgodnie z art. 28b ust. 1 Ustawy o VAT, czyli w miejscu jej siedziby działalności gospodarczej tj. we Włoszech?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 1

1.  W ocenie Wnioskodawcy na podstawie powyżej przedstawionego stanu faktycznego dotychczasowe rozliczenia Spółki były dokonane prawidłowo na gruncie podatku VAT i w związku z tym Spółka nie będzie zobowiązana do dokonania korekty Faktury Zaliczkowej wystawionej przed rejestracją dla celów podatku VAT w Polsce.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 2

1.  Spółka stoi na stanowisku, że nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce oraz nabywane przez nią usługi (inne niż wymienione w art. 28e-28n Ustawy o VAT) są opodatkowane zgodnie z art. 28b ust. 1 Ustawy o VAT, czyli w miejscu jego siedziby działalności gospodarczej tj. we Włoszech.

Ad. 1

Zdaniem Spółki opisana Transakcji, będzie podlegać opodatkowaniu na terytorium Polski (niezależnie od jej kwalifikacji jako dostawa z montażem, dostawa lub świadczenie usług montażowo-instalacyjnych). Tym niemniej, zdaniem Spółki, do momentu dobrowolnej rejestracji dla celów VAT w Polsce, wszelkie faktury wystawione przez Spółkę, w związku z jej brakiem rejestracji dla celów VAT oraz brakiem stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, nie powinny zawierać polskiego podatku VAT należnego.

Powyższe wynika z faktu, że w okresie przed rejestracją Spółki do VAT w Polsce, jej rozliczenie dokonywane były prawidłowo, czyli w konsekwencji brak jest jakichkolwiek podstaw materialno-prawnych do ich korygowania.

Zgodnie bowiem z art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy o VAT podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e Ustawy o VAT, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4 Ustawy o VAT,
2.  usługobiorcą jest:
    *   w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b Ustawy o VAT - podatnik, o którym mowa w art. 15 Ustawy o VAT, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15 Ustawy o VAT, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4 Ustawy o VAT,
    *   w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15 Ustawy o VAT, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15 Ustawy o VAT, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4 Ustawy o VAT;

Zdaniem Spółki, oceny spełnienia powyższych warunków należy dokonać na moment powstania obowiązku podatkowego, czyli w chwili otrzymania przez Spółkę Zaliczki.

Spółka we wskazanym momencie nie posiadała (i wciąż nie posiada) siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski. Również warunek dotyczący usługobiorcy był spełniony: Kontrahent jest polską spółką zarejestrowaną jako podatnik VAT czynny. Na moment otrzymania Zaliczki Spółka nie była zarejestrowana zgodnie z art. 96 ust. 4 Ustawy o VAT jako podatnik VAT czynny.

Zatem na moment powstania obowiązku podatkowego z tytułu otrzymania Zaliczki wszystkie warunki z art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy o VAT zostały spełnione. W konsekwencji, w analizowanej sprawie zastosowanie znajdował mechanizm tzw. odwrotnego obciążenia. Oznacza to, że podatnikiem zobligowanym do rozliczenia podatku VAT od przedmiotowej Zaliczki na gruncie Ustawy o VAT był Kontrahent (jako nabywca).

Gdyby zaś zakwalifikować Transakcję jako dostawę towarów, to zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 Ustawy o VAT podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające towary, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  dokonującym ich dostawy na terytorium kraju jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku dostawy towarów innych niż gaz w systemie gazowym, energia elektryczna w systemie elektroenergetycznym, energia cieplna lub chłodnicza przez sieci dystrybucji energii cieplnej lub chłodniczej, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4 Ustawy o VAT,
2.  nabywcą jest:
    *   w przypadku nabycia gazu w systemie gazowym, energii elektrycznej w systemie elektroenergetycznym, energii cieplnej lub chłodniczej przez sieci dystrybucji energii cieplnej lub chłodniczej - podmiot zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4 lub art. 97 ust. 4 Ustawy o VAT,
    *   w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15 Ustawy o VAT, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15 Ustawy o VAT, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana zgodnie z art. 97 ust. 4 Ustawy o VAT,
    *   dostawa towarów nie jest dokonywana w ramach sprzedaży wysyłkowej na terytorium kraju.

W przypadkach wymienionych w art. 17 ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8 Ustawy o VAT, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Zdaniem Spółki, oceny spełnienia powyższych warunków (tj. wskazanych w art. 17 ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8 Ustawy o VAT) należy dokonać na moment powstania obowiązku podatkowego, czyli w chwili otrzymania przez Spółkę Zaliczki.

Spółka we wskazanym momencie nie posiadała siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski. Również warunek dotyczący nabywcy był spełniony: Kontrahent jest polską spółką zarejestrowaną jako podatnik VAT czynny. Transakcja nie stanowi dostawy towarów w ramach sprzedaży wysyłkowej. Wreszcie na moment otrzymania Zaliczki Spółka nie była zarejestrowana zgodnie z art. 96 ust. 4 Ustawy o VAT jako podatnik VAT czynny.

Zatem na moment powstania obowiązku podatkowego z tytułu otrzymania Zaliczki wszystkie warunki z art. 17 ust. 1 pkt 5 Ustawy o VAT zostały spełnione. W konsekwencji, w analizowanej sprawie zastosowanie znajdował mechanizm tzw. odwrotnego obciążenia. Oznacza to, że podatnikiem zobligowanym do rozliczenia podatku VAT od przedmiotowej Zaliczki na gruncie Ustawy o VAT był Kontrahent (jako nabywca).

Powyższe twierdzenie Spółki umotywowane jest faktem, że zgodnie z jedną z podstawowych zasad polskiego porządku prawnego, do zdarzeń wywołujących konsekwencje podatkowe należy stosować przepisy prawa materialnego obowiązujące w momencie zaistnienia zdarzenia wywołującego skutki prawne.

Jednocześnie, zgodnie z art. 19a ust. 8 Ustawy o VAT otrzymanie zaliczki wiąże się z powstaniem obowiązku podatkowego. W przypadku, o którym mowa powyżej, obowiązek podatkowy powstanie, zgodnie z zasadami wskazanymi w ustawie o VAT w momencie otrzymania zaliczki, jednakże na mocy przepisów art. 17 ust. 1 pkt 5 lub art. 17 ust 1 pkt 4 Ustawy o VAT, podmiotem zobowiązanym do rozliczenia zaliczki dla celów VAT będzie Kontrahent.

Podkreślenia wymaga, że przepisy Ustawy o VAT nie przewidują odrębnych uregulowań dla sytuacji analogicznych do opisanej w stanie faktycznym, a mianowicie, gdy w wyniku zdarzeń nie uwzględnianych ani niemożliwych do przewidzenia w momencie dokonywania pierwszych rozliczeń związanych z Transakcją, zmieni się status Wnioskodawcy i stanie się podatnikiem zarejestrowanym do VAT w Polsce, co wiąże się z powstaniem po stronie Wnioskodawcy obowiązków wynikających z Ustawy o VAT w Polsce.

Zdaniem Spółki konieczność korygowania rozliczeń związanych z Transakcją dokonanych przed rejestracją Wnioskodawcy dla celów VAT w Polsce naruszałaby również jedną z podstawowych zasad prawnych lex retro non agit, czyli nie działania prawa wstecz. Spółka bowiem musiałaby ponieść negatywne konsekwencje związane z koniecznością zapłaty odsetek od zaległości podatkowych, pomimo braku nieprawidłowości w dokonywanych wcześniej rozliczeniach.

Ponadto, dokonując rejestracji dla celów VAT w Polsce, Spółka nie znajdowała się w zwłoce, ponieważ przed momentem złożenia zgłoszenia rejestracyjnego brak było jakichkolwiek transakcji, które powinny były być rozliczone przez Spółkę jako polskiego podatnika VAT w Polsce. Tym samym, brak jest również podstaw formalnych do korygowania okresów rozliczeniowych, w których Spółka nie była zarejestrowanym podatnikiem VAT w Polsce, a także nie miała obowiązku takowej rejestracji.

W ocenie Spółki, biorąc pod uwagę:

*   brak jakichkolwiek przepisów w ustawie o VAT, które regulowałyby podobne przypadki,

*   przy jednoczesnym powstaniu negatywnych konsekwencji podatkowych dla Spółki, w sytuacji konieczności dokonania ewentualnej korekty wystawionej faktury dokumentującej otrzymanie Zaliczki,

*   brak popełnienia błędów i nieprawidłowości we wcześniejszych rozliczeniach.

Spółka nie powinna być zobowiązana do dokonania korekty wystawionej Faktury Zaliczkowej dokumentującej otrzymaną Zaliczkę.

Jednocześnie, po dokonaniu rejestracji na cele VAT, Wnioskodawca wystawiać będzie kolejne faktury na rzecz Kontrahenta oraz otrzymywać będzie faktury zakupowe w związku z Transakcją i rozliczać je w Polsce działając jako polski podatnik VAT.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, jego rejestracja na VAT w Polsce we wrześniu 2018 r. nie determinuje obowiązku dokonywania korekty rozliczeń związanych z Zaliczką (tj. Fakturą Zaliczkową), które w momencie ich dokonywania (kwiecień 2018 r.) były zgodne z obowiązującymi przepisami i wynikały z zaprezentowanego stanu faktycznego. Tym samym podatnikiem zobligowanym do rozliczenia podatku należnego związanego z otrzymaniem Zaliczki był Kontrahent Spółki zgodnie z regulacjami art. 17 ust 1 pkt 5 lub pkt 4 Ustawy o VAT.

Rejestracja Wnioskodawcy jako podatnika VAT w Polsce jednakże zobowiązuje go do rozliczania kolejnych faktur związanych z Transakcją (tj. kolejnych faktur zaliczkowych i faktury końcowej) w Polsce - poprzez wystawianie faktur ze stawką krajową w rozliczeniach dokonywanych z Kontrahentem, w związku z faktem, że warunki do zastosowania przez Kontrahenta mechanizmu odwrotnego obciążenia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 5 lub pkt 4 Ustawy o VAT nie są już od momentu rejestracji Spółki na cele podatku VAT (wrzesień 2018) spełnione.

Ad. 2

Zdaniem Spółki nie posiadała i nie posiada ona w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na potrzeby podatku VAT, a zatem miejscem opodatkowania nabywanych przez nią usług (innych niż wymienione w art. 28e-28n Ustawy o VAT) jest zgodnie z art. 28b ust. 1 Ustawy o VAT jej miejsce siedziby działalności gospodarczej tj. Włochy.

Zgodnie z art. 28b ust. 1 Ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług dla podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności. Zgodnie jednak z ust. 2 wskazanego artykułu „W przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.”

W regulacjach krajowych brak ustawowej definicji pojęcia „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej”, zatem należy odwołać się do regulacji zawartych w Rozporządzeniu Wykonawczym. Zgodnie z art. 11 ust. 1 Rozporządzenia Wykonawczego stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej „oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego Rozporządzenia Wykonawczego - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej”.

W ustępie 3 wskazanego wyżej artykułu doprecyzowane zostało, iż sam fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Zgodnie z powyższym, w celu stwierdzenia że dany podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w państwie innym niż miejsce siedziby, potrzebne jest łączne spełnienie następujących warunków:

1.  posiadanie odpowiedniego zaplecza personalnego
2.  posiadanie odpowiedniego wyposażenia technicznego (infrastruktura),
3.  ponadto oba wskazane powyżej uwarunkowania, muszą charakteryzować się wystarczającą stałością oraz samodzielnością, niezbędną do podejmowania decyzji dotyczących świadczenia usług z tego miejsca bądź dla potrzeb tego miejsca.

Konieczność spełnienia łącznie wszystkich wskazanych powyżej warunków podkreślano również w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE)

Podkreślić należy, iż jak wynika z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE), aby można określić powstanie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej danego podmiotu, potrzebne jest spełnienie łącznie wszystkich wskazanych powyżej warunków.

W tym miejscu warto przytoczyć wyrok z dnia 17 lipca 1997 r. w sprawie ARO Lease BV przeciwko Inspecteur van de Belastingdienst Grotę Ondernemingen te Amsterdam (C-190/95), w którym TSUE stwierdził (pkt 16 orzeczenia), że stałe miejsce prowadzenia działalności musi mieć możliwość prowadzenia działalności w sposób niezależny. Oznacza to zdaniem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, że takie stałe miejsce prowadzenia działalności musi mieć możliwość:

*   sporządzania umów bądź,

*   podejmowania decyzji o charakterze zarządczym.

W orzeczeniu tym TSUE wskazał, że przedsiębiorstwo, które nie posiada w państwie członkowskim ani własnego personelu, ani struktury organizacyjnej, która cechuje się wystarczającym stopniem trwałości, aby zapewnić ramy, w których mogłyby być zawierane umowy i podejmowane decyzje w zakresie zarządzania, nie może być uznane za posiadające stałe miejsce prowadzenia działalności w tym państwie.

Ad a) Posiadanie odpowiedniego zaplecza personalnego

Należy zatem sprawdzić, czy w przedstawionym stanie faktycznym Spółka posiada „odpowiednie zaplecze personalne” na terytorium Polski. Wnioskodawca pragnie przy tym podkreślić, iż w regulacjach europejski ustawodawca posłużył się określeniem „odpowiedni” nieprzypadkowo. Nie każdy oddelegowany personel na terenie danego kraju będzie automatycznie mógł być uznany za „odpowiedni”. Stąd aby mówić o odpowiednim zapleczu personalnym należy pamiętać, że zasoby ludzkie posiadane w danym kraju powinny być wystarczające do wykonywania działalności gospodarczej w danej branży.

W opisanym stanie faktycznym Spółka wskazała, że jej Pracownicy są oddelegowywani do Polski jedynie na czas realizacji Transakcji. Pobyt jest związany ściśle z realizacją jednego zamówienia Kontrahenta: odbiorem części składowych Maszyny, rozładowaniem ich oraz złożeniem i specjalistycznym montażem Maszyny u Kontrahenta. Pracownicy nie są upoważnieni do negocjowania cen ani warunków dostawy produktów Spółki ani także nie są uprawnieni do zawierania umów w imieniu Spółki. Wyżej opisane działania Pracowników nie są zatem wystarczające, aby uznać że wykonują oni działalność gospodarczą na terenie Polski, gdyż wszelkie decyzje o znaczeniu strategicznym są podejmowanie w miejscu siedziby Wnioskodawcy, czyli we Włoszech. Tam również podpisywane są umowy i dodatkowe zlecenia.

Ponadto Spółka pragnie nadmienić, iż na chwilę obecną Transakcja jest jedyną transakcją przeprowadzaną przez Spółkę na terenie Polski i po jej realizacji Pracownicy niezwłocznie powrócą do Włoch, a więc nie będą w żaden sposób kontynuować swojej obecności w Polsce w ramach pracy wykonywanej dla Spółki.

Wnioskodawca stoi zatem na stanowisku, iż Pracownicy, wykonujący w Polsce zadania w ramach opisanej Transakcji, nie wypełniają warunku wskazanego w regulacji Rozporządzenia Wykonawczego, nie zostaje bowiem spełniony wymóg odpowiedzialności co do podejmowania decyzji dotyczących wykonywania usługi, a ich krótkotrwałe pobyty w Polsce nie umożliwiają podjęcia przez nich działań innych, niż opisane w stanie faktycznym.

Ad b) Posiadanie odpowiedniego wyposażenia technicznego (infrastruktura)

Z kolei odnosząc się do kwestii posiadania odpowiedniego wyposażenia technicznego: Spółka nie posiada na terenie Polski żadnych środków trwałych, ani innej stałej infrastruktury. Wnioskodawca nie dysponuje żadnym prawem do ruchomości bądź nieruchomości zlokalizowanej na terenie Polski, nie posiada też w Polsce stałego biura, ani stałego adresu. Spółka sama nie ustanowiła miejsca zarządzania, biura, oddziałów, magazynów ani żadnej innej formy obecności na terytorium Polski.

Fakt, że Pracownicy wykonują swoje obowiązki w związku z dostawą części, montażem oraz instalacją Maszyny w pomieszczeniach należących do Kontrahenta Spółki w Polsce jest typowym zjawiskiem biznesowym: nie jest możliwy montaż tego typu Maszyny bez jednoczesnego czasowego korzystania z powierzchni, na której ma być zamontowana. Warto zaznaczyć, że Kontrahent nie zapewni żadnych specjalnych pomieszczeń / lokali przeznaczonych wyłącznie dla Pracowników, innych niż konieczne do przeprowadzenia zamówionej przez niego Transakcji. Spółka tym bardziej nie kontroluje żadnych z powyżej wymienionych zasobów.

Wszelkie towary nabyte w celu realizacji Transakcji przez Spółkę zostaną wykorzystane przez Pracowników do montażu oraz instalacji Maszyny i staną się własnością Kontrahenta tj. po zakończeniu Transakcji żądne części nie zostaną zabrane do siedziby Spółki.

W związku z powyższym brak jest jakichkolwiek podstaw do twierdzenia, że Spółka prowadzi w Polsce jakąkolwiek działalność gospodarczą wykorzystując infrastrukturę Kontrahenta, czyli w przedmiotowym stanie faktycznym nie mamy do czynienia z sytuacją analogiczną do rozpatrywanej przez TSUE w sprawie z 16 października 2014 r. Welmory Sp. z o.o. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Gdańsku (C-605/12), w której zagraniczny podmiot wykorzystywałby infrastrukturę należącą do podmiotu polskiego, co w niektórych przypadkach mogłoby się wiązać z koniecznością pogłębionej analizy w zakresie kwestii powstania stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce.

Podsumowując powyższe, należy stwierdzić, że Wnioskodawca nie dysponuje odpowiednim wyposażeniem technicznym wymaganym dla posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce.

Ad c) Stałość oraz samodzielność

Stałe miejsce prowadzenia działalności musi charakteryzować się pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, że działalność nie jest prowadzona w danym miejscu w sposób przemijający, czy też okresowy. Stąd pojęcie stałości należy rozumieć, jako zamiar permanentnego, a przynajmniej długofalowego prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium danego Państwa.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż prace dotyczące dostawy części oraz przeprowadzenia prac instalacyjno-montażowych Maszyny, rozpoczęły się pod koniec września i zgodnie z zamówieniem będą trwały nie dłużej niż do marca 2019 r.

Biorąc pod uwagę powyższe jak również fakt braku odpowiednich zasobów ludzkich i technicznych należny uznać, że wymóg stałości obecności Spółki nie został spełniony. Tym bardziej, że zaplecze personalne i techniczne nie jest trwałe, i nie jest w stanie niezależnie funkcjonować w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Podsumowując, należy stwierdzić, że Spółka nie posiada na terenie Polski odpowiedniego zaplecza personalnego ani technicznego, a prowadzona przez Spółkę działalność gospodarcza nie charakteryzuje się stałością ani samodzielnością. W opisanym stanie faktycznym nie jest spełniony również wymóg samodzielności działania na terenie Polski. Zatem nie można mówić, iż w opisanym stanie faktycznym Spółka posiada stałe miejsce prowadzenia działalności w Polsce na potrzeby podatku VAT. Do usług (innych niż wymienione w art. 28e-28n Ustawy o VAT) nabywanych przez Spółkę w związku z realizacją Transakcji w Polsce nie znajdzie więc zastosowania art. 28b ust. 2 Ustawy o VAT.

W konsekwencji miejsce opodatkowania usług (innych niż wymienione w art. 28e-28n Ustawy o VAT) nabywanych przez Spółkę w ramach realizacji Transakcji należy ustalić zgodnie z art. 28b ust. 1 Ustawy o VAT, z którego wynika, że miejscem opodatkowania usług będzie miejsce siedziby działalności gospodarczej Wnioskodawcy tj. Włochy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:

*   określenia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej **jest prawidłowe**,

*   obowiązku dokonania korekty rozliczeń dotyczących otrzymanej zaliczki **jest nieprawidłowe**,

*   opodatkowania nabywanych usług **jest prawidłowe**.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Przy czym, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jednocześnie zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2013 r. do 31 grudnia 2018 r., podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające towary, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  dokonującym ich dostawy na terytorium kraju jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku dostawy towarów innych niż gaz w systemie gazowym, energia elektryczna w systemie elektroenergetycznym, energia cieplna lub chłodnicza przez sieci dystrybucji energii cieplnej lub chłodniczej, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
2.  nabywcą jest:
    *   w przypadku nabycia gazu w systemie gazowym, energii elektrycznej w systemie elektroenergetycznym, energii cieplnej lub chłodniczej przez sieci dystrybucji energii cieplnej lub chłodniczej - podmiot zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4 lub art. 97 ust. 4,
    *   w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana zgodnie z art. 97 ust. 4,
3.  dostawa towarów nie jest dokonywana w ramach sprzedaży wysyłkowej na terytorium kraju.

W myśl art. 17 ust. 2 ustawy w przypadkach wymienionych w pkt 1 pkt 4, 5, 7 i 8 usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Przepisy ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 2 stosuje się również, w przypadku gdy usługodawca lub dokonujący dostawy towarów posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, przy czym to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej lub inne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów, jeżeli usługodawca lub dokonujący dostawy towarów posiada takie inne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, nie uczestniczy w tych transakcjach (art. 17 ust. 1a ustawy).

Regulacje dotyczące momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług zawiera przepis art. 19a ustawy. Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 19a ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Natomiast art. 19a ust. 8 ustawy wskazuje, że jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Jak stanowi art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy, miejscem dostawy towarów, które są instalowane lub montowane, z próbnym uruchomieniem lub bez niego, przez dokonującego ich dostawy lub przez podmiot działający na jego rzecz - jest miejsce, w którym towary są instalowane lub montowane. Przy czym, nie uznaje się za instalację lub montaż prostych czynności umożliwiających funkcjonowanie montowanego lub instalowanego towaru zgodnie z przeznaczeniem.

Formułując powyższy przepis ustawodawca uznał, że mogą zaistnieć sytuacje, w których poza dokonaniem dostawy towarów dostawca zobowiązuje się również zainstalować/zamontować dostarczany towar, przy użyciu środków własnych, lub przy wykorzystaniu zasobów innego podmiotu. Ponadto, ustawodawca postanowił, że w takich sytuacjach świadczeniem nadającym charakter wszystkim podjętym przez dostawcę czynnościom jest właśnie dostawa towarów.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Jak stanowi ust. 2 art. 28b ustawy w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Zatem, co do zasady, miejscem świadczenia na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy usług innych niż wskazane w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę swojej działalności gospodarczej. Jeżeli jednak usługi te są świadczone na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika znajdującego się w miejscu innym niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca z siedzibą we Włoszech prowadzi działalność gospodarczą i jest zarejestrowany jako podatnik VAT na terenie Włoch. Przedmiotem działalności Spółki jest m.in. dostawa systemów przemysłowych i maszyn do transportu materiałów sypkich.

Polski kontrahent będący czynnym podatnikiem VAT w Polsce złożył zamówienie u Spółki na dostawę maszyny produkcyjnej: wytłaczarki oraz przeprowadzenie prac instalacyjno-montażowych tej Maszyny na rzecz Kontrahenta na podstawie zamówienia. W ramach niniejszej Transakcji Spółka dokonuje złożenia oraz montażu Maszyny w zakładzie Kontrahenta na terytorium Polski, z części nabytych na terytorium Polski lub/i na terytorium Unii Europejskiej (bezpośrednio przez Spółkę lub przez Kontrahenta), jednocześnie nabywając usługi od innych podmiotów na terytorium Polski. Wszelkie towary nabyte przez Spółkę w celu dokonania powyższych prac, zostaną w tym celu zużyte i pozostaną u Kontrahenta jako jego własność.

W momencie dostarczenia poszczególnych części, montażu elementów składowych Maszyny dokonają pracownicy Spółki, którzy są zatrudnieni w jej włoskiej centrali, którzy w tym celu będą przebywać na terytorium Polski. Przybycie Pracowników Spółki związane jest z wysokim stopniem skomplikowania montażu Maszyny, który wymaga fachowej wiedzy.

Spółka zatrudnia Pracowników na terenie Włoch, którzy przyjeżdżają do Polski w celu wykonania prac związanych z Transakcją (pierwszy przyjazd miał miejsce we wrześniu). Pobyt pracowników jest związany z odbiorem części składowych, rozładowaniem ich oraz złożeniem i montażem Maszyny u Kontrahenta. Zgodnie z zamówieniem Transakcja zostanie zrealizowana nie później niż do marca 2019 r., przy czym możliwe jest jej wcześniejsze zakończenie.

Pracownicy to włoscy obywatele posiadający włoską rezydencję podatkową. Spółka nie zatrudnia żadnych pracowników posiadających polską rezydencję podatkową. Pracownicy nie są upoważnieni do negocjowania cen ani warunków dostawy produktów Spółki. Pracownicy nie są uprawnieni do zawierania umów o dostawę towarów w imieniu Spółki. Pracownicy wykonują swoje obowiązki (montaż i inne prace instalacyjne dotyczące Maszyny) w zakładzie należącym do Kontrahenta w Polsce. Jednakże Kontrahent nie zapewnia żadnych specjalnych pomieszczeń lub lokali przeznaczonych wyłącznie do dyspozycji Pracowników Spółki. Kontrahent nie nadzoruje Pracowników w zakresie bieżących prac montażowych Maszyny - nadzór nad pracami wykonywanymi przez poszczególnych Pracowników sprawowany jest bezpośrednio przez przełożonych Spółki.

Spółka oddelegowała do Polski, w celu realizacji zlecenia dwóch własnych pracowników. Dodatkowo, w celu realizacji prac instalacyjno-montażowych, Spółka korzysta z usług świadczonych przez polskiego kontrahenta zapewniającego odpowiednio wykwalifikowany personel (w liczbie osób odpowiadającej aktualnemu zapotrzebowaniu w procesie realizacji zlecenia - ok 19 osób).

Pracownicy oddelegowani przez Spółkę są odpowiedzialni za organizacje oraz zarządzanie pracą, nadzór nad pracami instalacyjnymi.

Od strony technicznej prace instalacyjno-montażowe są realizowane przez podwykonawcę Spółki, którego pracownicy są odpowiedzialni za dokonywanie czynności instalacyjnych takich jak m.in. czynności związane z instalacją elektryczną, montażem, spawaniem, układaniem rur wodnych i powietrznych, przytwierdzaniem sprzętu.

W trakcie realizacji prac wykorzystywane są specjalistyczne narzędzia umożliwiające dokonanie montażu. Narzędzia używane w trakcie prac instalacyjno-montażowych nie należą do Spółki i nie zostały dostarczone bezpośrednio przez Spółkę. Narzędzia wykorzystywane w trakcie realizacji prac instalacyjno-montażowych należą do kontrahenta Spółki, dla którego dokonywana jest dostawa i prace instalacyjno-montażowe lub do podwykonawcy realizującego prace instalacyjno-montażowe dla Spółki.

Spółka nie posiada nieruchomości ani innych obiektów w Polsce - nawet tymczasowych. Spółka nie wynajmuje i nie zamierza wynajmować biura ani żadnych innych pomieszczeń w celu wykonywania obowiązków przez jej Pracowników. Z pomieszczeń Kontrahenta korzysta jedynie w takim zakresie, jaki jest konieczny do wykonania zamówienia tj. montażu Maszyny w zakładzie Kontrahenta. Spółka nie ustanowiła miejsca zarządzania, biura, oddziałów, magazynów ani żadnej innej formy obecności na terytorium Polski.

Spółka nie realizowała analogicznych/podobnych/zbliżonych umów na terytorium Polski na rzecz kontrahentów z Polski.

Aktualnie Spółka nie planuje w przyszłości realizować na terytorium Polski żadnych analogicznych/podobnych/zbliżonych do obecnie realizowanej dostawy maszyny produkcyjnej wraz z przeprowadzeniem prac instalacyjno-montażowych umów na rzecz kontrahentów z Polski.

Spółka w kwietniu 2018 r. otrzymała zaliczkę od Kontrahenta na poczet Transakcji objętej umową, której otrzymanie udokumentowała fakturą. Spółka nie wykazała na wystawionej Fakturze Zaliczkowej dokumentującej otrzymanie Zaliczki polskiego podatku VAT, wychodząc z założenia, że podatnikiem z tytułu transakcji był Kontrahent. Spółka w chwili otrzymania Zaliczki nie była zarejestrowana jako czynny podatnik VAT w Polsce - numer ten nie był wskazany na Fakturze Zaliczkowej.

W związku z planowanymi wewnątrzwspólnotowymi transakcjami nabycia towarów z krajów Unii Europejskiej do Polski (od podmiot trzecich), które powinny zostać rozliczone dla celów podatku VAT w Polsce, Spółka podjęła decyzję o rejestracji jako czynny podatnik VAT w Polsce i w związku z tym w dniu 28 września 2018 r. złożyła zgłoszenie rejestracyjne VAT-R do odpowiedniego urzędu skarbowego.

Przedmiotem transakcji realizowanej na podstawie zamówienia przez Spółkę na rzecz kontrahenta jest dostawa towarów z montażem, o której mowa w art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy. Spółka dokonuje bowiem dostawy maszyny (Extruder) na rzecz polskiego kontrahenta oraz prac instalacyjno-montażowych, które umożliwią prawidłowe korzystanie wraz z próbnych uruchomieniem. Prace wykonywane przez Spółkę (również przy pomocy podwykonawcy) wykraczają poza zakres prostych czynności, umożliwiających wykorzystanie instalowanej maszyny zgodnie z jej przeznaczeniem.

Przedmiotowa Transakcja nie stanowi usług związanych z nieruchomościami, o których mowa w art. w art. 28e ustawy.

Montowane przez Spółkę elementy nie są trwale związane z nieruchomością, w której zostaną zamontowane i nie są przytwierdzone do gruntu. Maszyna może zostać wymontowana, przemieszczona i zamontowana w innym miejscu. Jednocześnie wymontowanie i przeniesienie maszyny nie będzie się wiązało ze zniszczeniem lub zmianą budynku, w którym będzie ona zamontowana, jak również nie będzie miało wpływu na stan maszyny. W ocenie Spółki, po zamontowaniu nie będzie również podstaw do uznania maszyny za nieruchomość.

Wątpliwości Spółki dotyczą ustalenia czy dotychczasowe rozliczenia Spółki (tj. rozliczenie Zaliczki) były dokonane prawidłowo na gruncie podatku VAT i czy w związku z tym Spółka nie będzie zobowiązana do dokonania korekty Faktury Zaliczkowej wystawionej przed rejestracją dla celów podatku VAT w Polsce (pytanie nr 1) oraz czy Spółka nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej i poprawnie uznaje, iż nabywane przez nią usługi (inne niż wymienione w art. 28e-28n ustawy) są opodatkowane zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy, czyli w miejscu jego siedziby działalności gospodarczej tj. we Włoszech (pytanie nr 2).

Odnosząc się do niniejszych wątpliwości w pierwszej kolejności niezbędne jest określenie czy Wnioskodawca posiada w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Należy wskazać, że dla ujednolicenia stosowanych zasad dotyczących miejsca opodatkowania transakcji podlegających opodatkowaniu definicja „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej” została zawarta w Rozporządzeniu wykonawczym Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, stosowanego w tym zakresie od dnia 1 lipca 2011 r. zwanego dalej „rozporządzeniem”.

Z części wstępnej (preambuły) - punkt (4) wynika, że podstawowym celem niniejszego rozporządzenia jest zapewnienie jednolitego stosowania obecnego systemu VAT, poprzez określenie przepisów wykonawczych do dyrektywy 2006/112/WE, w szczególności w odniesieniu do podatników, dostawy towarów i świadczenia usług oraz miejsca transakcji podlegających opodatkowaniu. Zgodnie z zasadą proporcjonalności określoną w art. 5 ust. 4 Traktatu o Unii Europejskiej niniejsze rozporządzenie nie wykracza poza to, co jest konieczne do osiągnięcia tego celu. Przyjęcie rozporządzenia, jako wiążącego i mającego bezpośrednie zastosowanie we wszystkich państwach członkowskich, w sposób najpełniejszy zapewnia jednolite stosowanie.

Natomiast w punkcie (14) stwierdzono, że aby zapewnić jednolite stosowanie zasad dotyczących miejsca dokonania transakcji podlegających opodatkowaniu, należy wyjaśnić pojęcia, takie jak: siedziba działalności gospodarczej podatnika, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, stałe miejsce zamieszkania oraz zwykłe miejsce pobytu. Stosowanie możliwie jak najbardziej precyzyjnych i obiektywnych kryteriów powinno ułatwić stosowanie tych pojęć w praktyce; należy przy tym uwzględniać orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości.

W myśl art. 11 ust. 1 rozporządzenia, na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 11 ust. 2 rozporządzenia, na użytek stosowania następujących artykułów stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje:

1.  art. 45 dyrektywy 2006/112/WE;
2.  począwszy od 1 stycznia 2013 r. - art. 56 ust. 2 akapit drugi dyrektywy 2006/112/WE;
3.  do 31 grudnia 2014 r. - art. 58 dyrektywy 2006/112/WE;
4.  art. 192a dyrektywy 2006/112/WE.

Fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (art. 11 ust. 3 rozporządzenia).

Na podstawie art. 53 ust. 1 rozporządzenia, na użytek stosowania art. 192a dyrektywy 2006/112/WE stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej podatnika jest brane pod uwagę wyłącznie wtedy, gdy charakteryzuje się ono wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu dokonanie dostawy towarów lub świadczenie usług, w których uczestniczy.

Przy wykładni pojęcia „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej”, odwołując się do orzeczeń TSUE, należy wskazać, że o ww. miejscu można mówić jeżeli występuje odpowiednia struktura w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, niezbędna do prowadzenia działalności gospodarczej oraz istnieje pewna minimalna skala działalności gospodarczej, która pozwala na uznanie, że działalność podatnika w tym miejscu nie jest prowadzona w sposób okresowy, jak również działalność z tego miejsca jest prowadzona w sposób samodzielny w stosunku do działalności siedziby przedsiębiorstwa. W tym zakresie aktualne jest orzecznictwo TSUE, m.in. wyrok C-168/84 Gunter Berkholz, C-231/94 Faaborg -Gelting Linien A/S, C-190/95 ARO Lease By, C-260/95 Commissioners of Customs and Excise v. DFDS A/S, C-390/96 Lease Plan Luxembourg SA, jak również C-605/12 Welmory Sp. z o.o.

Jednocześnie, przy określaniu stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce, konieczność odwołania się do wyroków TSUE, wielokrotnie podkreślały polskie sądy administracyjne. Przykładowo, NSA w wyroku z dnia 16 lutego 2015 r., sygn. akt I FSK 2004/13, odwołując się do wyroku TSUE C-260/95 stwierdził, że wszelkie zasoby wykorzystywane przez potencjalne stałe miejsce prowadzenia działalności, w tym również zasoby techniczne, nie muszą być własnością podatnika. W ocenie NSA, podatnik może więc „stworzyć” wymaganą strukturę, opierając się na wynajmie, dzierżawie i innych podobnych formach. Z kolei, WSA w Olsztynie w wyroku z dnia 30 września 2009 r., sygn. akt I SA/Ol 563/09 stwierdził, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na terytorium kraju infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany i ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Podobnie, tezy zawarte w wyrokach WSA sygn. akt III SA/Wa 3332/14 i III SA/Wa 3741/14 uwzględniające dorobek orzeczniczy TSUE, są pomocne dla analizy kwestii określenia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Z uwagi na ww. definicję stałego miejsca prowadzenia działalności wynikającą z przedmiotowego rozporządzenia wykonawczego 282/2011, jak również utrwalone orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz orzecznictwo polskich sądów administracyjnych w powyższym zakresie, wymienić można kilka przesłanek, których zaistnienie powoduje, że można mówić o „stałym miejscu prowadzenia działalności”. Jak wynika z samej nazwy „stały”, to trwale związany z danym miejscem, nieprzenośny, niezmienny. Powyższe wskazuje, że stałe miejsce prowadzenia działalności charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, że działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający, czy też okresowy. Konieczna jest zatem pewna określona minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale. Zaangażowanie, o którym mowa powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-rzeczowy, pozwalający na świadczenie usług w sposób niezależny. Innymi słowy, dla uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności ma charakter stały, konieczne jest istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego, który samodzielnie może świadczyć określone czynności. Taka osobowo-rzeczowa struktura w stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tzn. powtarzalny i nieprzemijający.

Pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności, w ocenie tut. Organu, nie sposób również rozpatrywać w oderwaniu od definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z uwagi na wskazane w powołanym wyżej przepisie kryteria, stwierdzić należy, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na jego terytorium infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany oraz ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Przyjąć zatem należy, że infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu. Zatem koniecznym jest dla uznania za stałe miejsce prowadzenia działalności aby to miejsce nie tylko wykorzystywało towary i usługi, lecz także samo mogło wykonywać czynności podlegające opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy. Przy czym, nie jest konieczne dla uznania działalności podmiotu za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, aby przy wykorzystaniu wystarczających środków sam podmiot świadczył usługi czy też dokonywał dostaw towarów. Ważne również aby stworzona struktura działalności podmiotu miała możliwość odbioru i korzystania z usług dostarczonych na własne potrzeby.

Jednocześnie do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego, podatnikowi musi jednak przysługiwać - na podstawie wymogu wystarczającej stałości miejsca działalności - porównywalna kontrola nad zapleczem personalnym i technicznym.

Na podstawie wymienionych przesłanek można uznać, że jeżeli dany podmiot posiada w danym państwie swój personel oraz strukturę (w tym infrastrukturę techniczną), cechującą się odpowiednią stałością, to posiada stałe miejsce prowadzenia działalności w tym państwie. Bez znaczenia pozostaje natomiast - co należy podkreślić - czy są to pracownicy zatrudnieni bezpośrednio przez ten podmiot, czy też „własna” infrastruktura. Orzecznictwo TSUE wskazuje bowiem, że także korzystanie z zasobów ludzkich i technicznych innego podmiotu może prowadzić do powstania stałego miejsca prowadzenia działalności w innym kraju.

Co istotne, do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne, aby podatnik dysponował personelem, który jest u niego zatrudniony i zapleczem technicznym, które jest jego własnością. Wystarczy, że podmiot korzysta zarówno z zaplecza personalnego jak i technicznego innych podmiotów, tak, że umożliwia mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności. Niezbędna jest jedynie struktura organizacyjna konieczna do prowadzenia danego rodzaju działalności, natomiast zasoby ludzkie niezbędne do jej wykonywania mogą być pozyskiwane z zasobów zewnętrznych. Również zasoby techniczne nie muszą należeć do podatnika (tzn. być jego własnością). Wystarczające jest bowiem ich wynajęcie czy też zapewnienie w inny sposób.

Analizując powyższe przepisy oraz biorąc pod uwagę okoliczności rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, że działalność Wnioskodawcy w Polsce nie powoduje powstania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju. Należy zauważyć, że Wnioskodawca na podstawie złożonego zamówienia realizuje na rzecz Kontrahenta z Polski dostawę maszyny produkcyjnej wraz z przeprowadzeniem prac instalacyjno-montażowych, które odbywają się w zakładzie Kontrahenta z części nabytych na terytorium Polski lub/i na terytorium Unii Europejskiej (bezpośrednio przez Spółkę lub przez Kontrahenta) oraz przy nabyciu usług od innych podmiotów na terytorium Polski. Przy czym, transakcja zostanie zrealizowana nie później niż do marca 2019 r., w tym możliwe jest jej wcześniejsze zakończenie. Jednocześnie, Spółka dotychczas nie realizowała analogicznych/podobnych/zbliżonych umów na terytorium Polski na rzecz kontrahentów z Polski, jak również aktualnie Spółka nie planuje w przyszłości realizować na terytorium Polski żadnych analogicznych/podobnych/zbliżonych do obecnie realizowanej dostawy maszyny produkcyjnej wraz z przeprowadzeniem prac instalacyjno-montażowych umów na rzecz kontrahentów z Polski. Zatem, cechy i skala realizowanych w Polsce świadczeń polegających na dostawie maszyny produkcyjnej wraz z przeprowadzeniem prac instalacyjno-montażowych nie są wystarczające, aby uznać że Wnioskodawca w sposób permanentny prowadzi odrębną i niezależną działalność na terytorium kraju w tym zakresie. Przedmiotem działalności Spółki jest m.in. dostawa systemów przemysłowych i maszyn do transportu materiałów sypkich, natomiast działania Wnioskodawcy na terytorium Polski ograniczają się jedynie do realizacji jednorazowego zamówienia na dostawę i montaż maszyny. Przy tym, Spółka nie posiada nieruchomości ani innych obiektów w Polsce - nawet tymczasowych. Spółka nie wynajmuje i nie zamierza wynajmować biura ani żadnych innych pomieszczeń w celu wykonywania obowiązków przez jej Pracowników, których przybycie do Polski związane jest z wysokim stopniem skomplikowania montażu Maszyny, który wymaga fachowej wiedzy. Ponadto, Spółka z pomieszczeń Kontrahenta korzysta jedynie w takim zakresie, jaki jest konieczny do wykonania zamówienia tj. montażu Maszyny w zakładzie Kontrahenta, natomiast narzędzia wykorzystywane w trakcie realizacji prac instalacyjno-montażowych należą do kontrahenta Spółki, dla którego dokonywana jest dostawa i prace instalacyjno-montażowe lub do podwykonawcy realizującego prace instalacyjno-montażowe dla Spółki. Jednocześnie, Spółka nie ustanowiła miejsca zarządzania, biura, oddziałów, magazynów ani żadnej innej formy obecności na terytorium Polski. Zatem, Wnioskodawca nie prowadzi na terytorium kraju aktywnej działalności polegającej na dostarczaniu i montowaniu maszyn. Zorganizowane na terytorium kraju zasoby techniczne i personalne służą Wnioskodawcy jedynie realizacji jednorazowego zamówienia złożonego przez Kontrahenta w Polsce. Zatem, w tym konkretnym przypadku nie są spełnione przez Wnioskodawcę kryteria posiadania minimalnego rozmiaru działalności charakteryzującej się określonym poziomem stałości, w której ma miejsce obecność zasobów ludzkich i technicznych, koniecznych do prowadzenia działalności gospodarczej podatnika. Tym samym należy stwierdzić, że Wnioskodawca realizując świadczenie polegające na dostawie maszyny produkcyjnej wraz z przeprowadzeniem prac instalacyjno-montażowych, które odbywają się w zakładzie Kontrahenta, nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy zgodnie z którym nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej należało uznać za prawidłowe.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca posiadający siedzibą we Włoszech realizuje na rzecz Kontrahenta będącego czynnym podatnikiem VAT w Polsce dostawę maszyny produkcyjnej oraz przeprowadzenie prac instalacyjno-montażowych tej maszyny. Przedmiotem transakcji realizowanej na podstawie zamówienia przez Spółkę na rzecz Kontrahenta jest dostawa towarów z montażem, o której mowa w art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Spółka w kwietniu 2018 r. otrzymała zaliczkę od Kontrahenta na poczet Transakcji objętej umową, której otrzymanie udokumentowała fakturą. Spółka nie wykazała na wystawionej Fakturze Zaliczkowej dokumentującej otrzymanie Zaliczki polskiego podatku VAT, wychodząc z założenia, że na podstawie art., 17 ust. 1 pkt 5 ustawy podatnikiem z tytułu transakcji był Kontrahent. Spółka w chwili otrzymania Zaliczki nie była zarejestrowana jako czynny podatnik VAT w Polsce (numer ten nie był wskazany na Fakturze Zaliczkowej).

W związku z planowanymi wewnątrzwspólnotowymi transakcjami nabycia towarów z krajów Unii Europejskiej do Polski (od podmiotów trzecich), które powinny zostać rozliczone dla celów podatku VAT w Polsce, Spółka podjęła decyzję o rejestracji jako czynny podatnik VAT w Polsce i w związku z tym w dniu 28 września 2018 r. złożyła zgłoszenie rejestracyjne VAT-R do odpowiedniego urzędu skarbowego.

Należy zauważyć, że powołany art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy wskazuje na sytuację, w której podatnikiem staje się nabywca towaru, jeśli dokonał on nabycia towaru od dostawcy spoza terytorium Polski. Przy czym w celu zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy, dokonujący dostawy nie może posiadać siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce oraz nie może być zarejestrowany w podatku od towarów i usług. Ponadto nabywcą towarów musi być m.in. podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy posiadający siedzibę bądź stałe miejsce prowadzenia działalności w Polsce.

Z okoliczności sprawy wynika, że na dzień otrzymania zaliczki Wnioskodawca nie posiadał siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce oraz nie był w Polsce zarejestrowany w podatku od towarów i usług. Ponadto nabywcą towarów był podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy posiadający siedzibę w Polsce. Zatem należy stwierdzić, że przy tych okolicznościach obowiązek rozliczenia podatku należnego od zaliczki ciążył, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy, na Kontrahencie.

Niemniej jednak, w dniu 28 września 2018 r. Wnioskodawca, w związku z planowanymi wewnątrzwspólnotowymi transakcjami nabycia towarów z krajów Unii Europejskiej do Polski, podjął decyzję o rejestracji jako czynny podatnik VAT w Polsce. Zatem w momencie dokonania przez Wnioskodawcę rejestracji jako czynny podatnik podatku od towarów i usług przestały być spełnione warunki określone w art. 17 ust. 1 pkt 5 lit. a ustawy. Tym samym nie znajduje zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy. W konsekwencji skoro, co do zasady, realizacja dostawy z montażem ma zakończyć się w marcu 2019 r. a rejestracja nastąpiła we wrześniu 2018 r. ostatecznie dostawa z montażem nie będzie opodatkowana na zasadach wynikających z art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy, tj. Kontrahenta. Rejestracja Wnioskodawcy w związku ze złożeniem zgłoszenia rejestracyjnego dla potrzeb podatku VAT spowodowała, że to Wnioskodawca jest podatnikiem w odniesieniu do transakcji z miejscem opodatkowania na terytorium kraju.

W przedmiotowym przypadku, w związku z tym, że Wnioskodawca (podmiot włoski) dokonał rejestracji dla potrzeb podatku od towarów i usług przed wpłatą kolejnych zaliczek/uregulowania całości zapłaty przez Kontrahenta i dokonaniem dostawy, to stał się podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku VAT od tej transakcji, również w zakresie otrzymanej zaliczki. Zaliczka bowiem powinna podlegać opodatkowaniu na takich samych zasadach jak świadczenie którego dotyczy. Sposób rozliczenia podatku od zaliczki uiszczonej na poczet dostawy przed dokonaniem tej dostawy powinien być taki sam jak sposób rozliczenia podatku od tej dostawy. Z uwagi na to, że do rozliczenia podatku z tytułu jednej dostawy powinien być zobowiązany tylko jeden podatnik, rozliczenie zaliczki na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy powinno zostać skorygowane. Cała transakcja (wraz z zaliczkami) powinna zostać rozliczona przez Wnioskodawcę. W konsekwencji, wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy, jest on zobowiązany do dokonania korekty rozliczeń dotyczących zaliczki, bowiem sposób rozliczenia podatku od zaliczki uiszczonej na poczet dostawy przed dokonaniem tej dostawy powinien być taki sam jak sposób rozliczenia podatku od tej dostawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie obowiązku dokonania korekty rozliczeń dotyczących otrzymanej zaliczki, należało uznać za nieprawidłowe.

Jak wskazał Wnioskodawca w ramach Transakcji dokonuje złożenia oraz montażu Maszyny w zakładzie Kontrahenta na terytorium Polski, jednocześnie nabywając usługi od innych podmiotów na terytorium Polski. Przy tym, jak już stwierdzono w niniejszej interpretacji Spółka posiadająca siedzibę we Włoszech nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce.

Zatem, należy stwierdzić, że Wnioskodawca poprawnie uznaje, iż nabywane przez niego usługi inne niż wymienione w art. 28e-28n ustawy są opodatkowane zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy w miejscu siedziby działalności gospodarczej tj. we Włoszech.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania nabywanych usług należało uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowo, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14 na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekle prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.