Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.469.2020.2.RD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-12-31
Teza: Prawo do odliczenia przez oddział przedsiębiorcy zagranicznego.
Słowa kluczowe: oddział; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony-odliczanie podatku naliczonego
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z poźn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 26 października 2020 r. (data wpływu 28 października 2020 r.), uzupełnionym w dniu 25 listopada 2020 r. za pośrednictwem platformy e-PUAP na wezwanie Organu z dnia 20 listopada 2020 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 października 2020 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Wniosek uzupełniony został w dniu 25 listopada 2020 r. za pośrednictwem platformy e-PUAP, w odpowiedzi na wezwanie Organu z dnia 20 listopada 2020 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

1.  Działalność A

A. ( Wnioskodawca, Podatnik, Spółka) jest rezydentem podatkowym irlandzkim z siedzibą w Dublinie. Spółka świadczy usługi w zakresie zapewnienia bezpieczeństwa danych karłowych, w tym wspiera firmy przyjmujące płatności bezgotówkowe certyfikując spełnienie warunków standardu bezpieczeństwa danych w branży kart płatniczych (PCI DSS) oraz świadczy usługi doradcze w zakresie bezpieczeństwa cybernetycznego.

Spółka świadczy usługi zarówno na rzecz dużych organizacji i przedsiębiorstw, jak i dla firm z sektora małych i średnich przedsiębiorstw. W szczególności Spółka :

*   świadczy usługi certyfikacji na zgodność ze standardem PCI DSS Spółka wspomaga tzw. akceptantów (podmioty akceptujące płatności za pośrednictwem kart płatniczych) w zakresie spełnienia wymagań standardu bezpieczeństwa Payment Card Industry Data Security Standard (PCI DSS); Spółka pełni rolę OSA (Oualified Security Assessor - Certyfikowanego Audytora Bezpieczeństwa), który zapewniając techniczne wytyczne i instrukcje, pomaga grupie akceptantów poziomu 3 i 4 (są to podmioty wykonujące do 1 min transakcji kartami płatniczymi) uzyskać pełną zgodność ze standardem PCI DSS, a także przeprowadza audyt zgodności z PCI dla akceptantów poziomu 1 i 2. Dodatkowo Wnioskodawca posiada status ASV (Approved Scanning Vendor) i wykonuje zewnętrzne skany bezpieczeństwa sieci,

*   świadczy usługi konsultingowe w zakresie zarządzania ryzykiem cyberbezpieczeństwa w tym: testowanie bezpieczeństwa sieci, realizacji przeglądów bezpieczeństwa, audytu i oceny systemów bezpieczeństwa oraz analizy słabych stron systemów bezpieczeństwa. Usługi w zakresie bezpieczeństwa świadczone są przy zastosowaniu dedykowanej platformy umożliwiającej identyfikację słabych punktów danej organizacji przy zastosowaniu metod analogicznych to tych używanych przez cyberprzestępców.

Spółka działa na rynku od 1989 roku i do tej pory zrealizowała usługi na rzecz 1,2 miliona sprzedawców w ponad 60 krajach. A prowadzi działalność za pośrednictwem oddziałów i podmiotów zależnych w Indiach, Polsce, RPA, Wielkiej Brytanii oraz USA.

Certyfikacja PCI DSS

Wszyscy akceptanci, niezależnie od wielkości, którzy przechowują, przetwarzają lub przesyłają dane posiadaczy kart płatniczych, są zobowiązani spełniać wymogi PCI DSS. Wymogi PCI DSS obowiązują we wszystkich kanałach akceptacji płatności, w tym w sektorze detalicznym, sprzedaży wysyłkowej oraz e-commerce. Standard PCI DSS ma na celu ochronę danych klientów i zawiera szereg wytycznych w zakresie zarządzania bezpieczeństwem, polityki, procedur, architektury sieci, oprogramowania oraz innych istotnych zabezpieczeń.

PCI DSS (Payment Card Industry Data Security Standard) to certyfikat bezpieczeństwa IT wymagany przez 5 organizacji związane z kartami płatniczymi . Każdy podmiot (tzw. merchant lub service provider), który przechowuje, przetwarza lub przesyła numery kart ma obowiązek rocznego stwierdzenia zgodności ze standardem PCI DSS. Standard ma na celu zapewnienie mechanizmów ochrony danych kartowych (tj. pełnego numeru karty oraz numerów SAD (kody CW, numeru PIN) na wszystkich etapach ich ścieżki zakupowej, nie tylko podczas płatności online, ale także podczas obsługi klienta oraz czynności takich jak rozliczenie, reklamacja, analiza oszustw.

W zależności od poziomu, do którego zaliczony został dany akceptant (wyróżnia się cztery poziomy akceptantów w zależności od liczby operacji oraz poziomu ryzyka), jest on zobligowany do przeprowadzenia samooceny, zgodności PCI, okresowego zewnętrznego skanu sieci lub audytu PCI. Po pozytywnym przejściu całego procesu weryfikacji, Spółka wydaje certyfikat potwierdzający spełnianie standardu PCI przez akceptanta.

A. stworzył „ (x)” - dedykowany portal za pośrednictwem którego dokonuje weryfikacji zgodności oraz realizuje proces certyfikacji na zgodność z PCI DSS, przeznaczony do obsługi głównie małych i średnich przedsiębiorstw (do około 1 mln transakcji kartami płatniczymi w roku). X składa się z dwóch głównych modułów „CM” i „SM”.

*   Moduł „CM” wspiera proces zdalnego uzyskiwania certyfikatów PCI DSS; za pośrednictwem portalu, przy wsparciu konsultantów, akceptanci dokonują samooceny zgodności PCI (kwestionariusz samooceny bezpieczeństwa SAQ) oraz konsultanci A dokonują zewnętrznego i zautomatyzowanego skanu sieci z poziomu Internetu,

*   Moduł SM umożliwia klientom dostęp do usług w zakresie bezpieczeństwa oraz udoskonalania procesu przetwarzania operacji kartami płatniczymi.

Doradztwo w zakresie zarządzania cyberryzykiem ( CRS)

A. świadczy usługi doradcze w zakresie zarządzania cyberryzykiem. Usługi audytu systemów są realizowane przez konsultantów dysponujących stosownymi certyfikatami/uprawnieniami w zakresie zarządzania bezpieczeństwem. A przeprowadza audyty zgodności systemów (np zgodność ze standardem ISO 27001, PCI DSS i inne), dokonuje oceny zagrożenia cyberatakami (stosując te same narzędzia i techniki jak cyberprzestępcy), wykonuje testy bezpieczeństwa sieci informatycznych oraz doradza w zakresie organizacji i zarządzania bezpieczeństwem informatycznym a także w zakresie wdrożeń najlepszych praktyk.

Doradztwo CRS stanowi zazwyczaj usługę komplementarną do usług certyfikacji PCI DSS. W trakcie typowego projektu doradztwa w zakresie zarządzania cyberryzykiem, konsultanci dokonują weryfikacji zgodności systemów, sporządzają raport z audytu zgodności, testują zgodność systemów płatności ze standardami PCI. W przypadku identyfikacji obszarów braku zgodności, konsultacji doradzają odnośnie czynności niezbędnych do uzyskania stanu zgodności ze standardem.

Usługi zlecone (Envoy services)

W zależności od potrzeb klientów (agentów rozliczeniowych) Spółka wspiera ich w toku promocji nowych produktów, informuje o programach wymiany terminali, wspiera akceptantów w procesie upgrade oprogramowania terminali itp. - portfel usług dostosowany jest do potrzeb klientów, możliwości technicznych i kompetencji personelu Spółki.

Jak wskazano powyżej - trzy najważniejsze grupy usług realizowanych przez Wnioskodawcę dotyczą:

*   certyfikacji PCI DSS,

*   usług doradczych w zakresie cyberbezpieczeństwa (CRS),

*   usług zleconych.

Okazjonalnie Wnioskodawca pośredniczy w sprzedaży usług ubezpieczeniowych (co stanowi również usługę opodatkowaną podatkiem od wartości dodanej tj. nie jest traktowana jako usługa zwolniona z VAT). W świetle powyższego wszystkie usługi realizowane przez Wnioskodawcę są opodatkowane VAT. W szczególności należy podkreślić, iż Wnioskodawca nie świadczy usług zwolnionych z VAT wskazanych w artykule 43 ust 1 pkt 38-40 ustawy VAT (i równoważnych przepisów artykułu 135 ust 1 litera b-e Dyrektywy 2006/112/WE). W związku z niewystępowaniem w strukturze sprzedaży Spółki usług zwolnionych z VAT, Spółka odlicza całość podatku naliczonego (zgodnie z artykułem 173-174 Dyrektywy 2006/112/WE).

1.  Działalność oddziału A w Polsce

W roku A otworzył oddział w Polsce – A spółka z ograniczoną odpowiedzialnością oddział w Polsce (dalej: Oddział). Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą na terytorium Polski za pośrednictwem Oddziału w zakresie:

*   świadczenia usług certyfikacji PCI DSS,

*   świadczenia usług doradztwa w zakresie zarządzania cyberryzykiem,

*   wsparcia Spółki w zakresie prac badawczo-rozwojowych.

Usługi certyfikacji PCI DSS

Celem usługi jest certyfikacja akceptantów na zgodność ze standardem PCI DSS. W Oddziale zatrudnionych jest ponad 30 osób realizujących usługę poprzez trzy kanały serwisowe (usługę głosową tj. podczas rozmów telefonicznych, chat oraz mail). Usługa certyfikacji składa się z kilku etapów: profilowania biznesowego, skanowania sieci, security assessment, poświadczenia zgodności oraz wystawienia certyfikatu.

Certyfikacja realizowana jest na zlecenie około 40 klientów. Usługi certyfikacji są fakturowane przez Wnioskodawcę (tj. A w Irlandii).

Doradztwo w zakresie zarządzania cyberryzykiem (CRS).

Projekty z zakresu bezpieczeństwa realizowane są przez międzynarodowe zespoły specjalistów posiadających różne uprawnienia; dobór zespołu uzależniony jest od „potrzeb merytorycznych’’ tj. charakteru projektów i dostępnych zasobów kadrowych. Zespół doradczy w Oddziale składa się z 4 osób, które realizują projekty dla klientów.

Projekty łączą pracę zdalną oraz działania wykonywane u klienta. Realizacja przykładowej usługi w zakresie audytu systemu pod kątem jego bezpieczeństwa składa się z szeregu czynności: od przeglądów konfiguracji urządzeń, przeglądu procesów zarządzania, przeprowadzenia wywiadów, przeglądów dokumentacji, a kończy się dostarczeniem klientowi Raportu z analizy, świadectwa zgodności lub certyfikatu zgodności.

Umowa zawierana jest między Spółką a klientem. Oddział nie jest stroną umowy, ale pracownicy Oddziału są jej ewentualnymi wykonawcami lub współwykonawcami Usługi doradcze są fakturowane przez Wnioskodawcę (tj. A. w Irlandii).

Usługi R&D (usługi badawczo-rozwojowe)

Wszystkie działania rozwojowe platformy x są podejmowane oraz/lub finansowane przez Spółkę. Platforma jest regularnie modyfikowana, rozszerzana o nowe funkcjonalności, aby spełnić wymagania w zakresie zgodności ze standardem PCI Spółka zatrudnia zespół specjalistów z Polski (zatrudnionych w oddziale), których zadaniem jest rozwój platformy oraz testowanie aplikacji. Wszystkie wytworzone wartości niematerialne i prawne związane z platformą X , są własnością Spółki. W Oddziale zatrudniony jest około 10 osobowy zespół deweloperów i testerów, który rozwija/modyfikuje/adaptuje platformę X . Klienci zgłaszają do osób odpowiedzialnych za rozwój platformy (PO) potrzebę modyfikacji lub dodania nowej funkcjonalności. Po zaakceptowaniu przez PO, zleca wykonanie prac zespołowi deweloperów, następnie wynik prac deweloperów jest przekazywany testerom do weryfikacji i po pozytywnym wyniku, nowa/zmodyfikowana funkcjonalność jest wdrażana.

Prace w zakresie R&D mają charakter wewnętrzny - służą rozwojowi platformy za pośrednictwem której świadczone są przede wszystkim usługi certyfikacji PCI DSS.

W uzupełnieniu do wniosku na pytanie Organu „czy Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT w Polsce” wskazano, że jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT w Polsce.

Na pytanie Organu „Czy wątpliwości Wnioskodawcy sprecyzowane w pytaniu nr 1 dotyczą sytuacji w której towary i usługi nabywane przez Spółkę na terytorium Polski służą do wykorzystywania nabytych towarów i usług do wykonywania czynności opodatkowanych, które nie korzystają ze zwolnienia na terytorium Polski, czy też służą do wykonywania czynności opodatkowanych, które nie korzystają ze zwolnienia przez Spółkę w państwie w którym posiada siedzibę tj. Irlandii, jeśli wątpliwości sprecyzowane w pytaniu nr 1 dotyczą przypadku w którym towary i usługi służą do wykonywania czynności opodatkowanych w państwie siedziby jednostki macierzystej (Irlandia) to należy wskazać:

1.  czy podatek VAT związany z nabyciem towarów i usług służącym sprzedaży prowadzonej przez Spółkę (jednostkę macierzystą) mógłby być odliczony gdyby takie czynności wykonywane były na terytorium Polski tj. czy czynności wykonywane przez jednostkę macierzystą gdyby wykonane były na terytorium Polski, stanowiłyby czynności opodatkowane uprawniające do odliczenia podatku naliczonego,
2.  czy Wnioskodawca będzie posiadał dokumenty z których wynikać będzie związek odliczonego podatku z czynnościami wykonywanymi przez Spółkę poza terytorium kraju”

wskazano, że wątpliwości Wnioskodawcy sprecyzowane w pytaniu nr 1 dotyczą sytuacji, w której towary i usługi nabywane przez Spółkę na terytorium Polski służą wykorzystywaniu nabytych towarów i usług do wykonywania czynności opodatkowanych, które nie korzystają ze zwolnienia na terytorium Polski, jak również nabyte towary i/lub usługi będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, które nie korzystają ze zwolnienia w państwie siedziby Spółki, tj. w Irlandii. W tym drugim przypadku należy wyjaśnić, że podatek VAT związany z nabyciem towarów i usług służących sprzedaży opodatkowanej i niekorzystającej ze zwolnienia z VAT prowadzonej przez Spółkę (jednostkę macierzystą), mógłby być odliczony gdyby takie czynności wykonywane były na terytorium Polski, tj. czynności wykonywane przez jednostkę macierzystą, gdyby wykonane były na terytorium Polski, stanowiłyby czynności opodatkowane uprawniające do odliczenia podatku naliczonego. Innymi słowy, nabywane towary i/lub usługi objęte zakresem złożonego wniosku o interpretację nie będą wykorzystywane w celu świadczenia usług, które byłyby zwolnione od podatku zarówno w Polsce, jak i na terytorium Irlandii.

Wnioskodawca jednocześnie wskazuje, że będzie posiadał dokumenty, z których wynikać będzie związek odliczonego podatku z czynnościami wykonywanymi przez Spółkę poza terytorium kraju.

Na pytanie Organu „jeśli wątpliwości sprecyzowane w pytaniu nr 1 dotyczą sytuacji że nabywane towary i usługi na terytorium Polski służą do wykorzystywania towarów i usług do wykonywania czynności opodatkowanych na terytorium kraju lub do wykorzystania zarówno do wykonywania czynności opodatkowanych na terytorium kraju jak i na terytorium siedziby jednostki macierzystej (Irlandia) to należy wskazać:

1.  czy czynności wykonywane przez Spółkę (Oddział) będą wykorzystywane tylko do czynności opodatkowanych na terytorium Polski które nie korzystają ze zwolnienia z opodatkowania”

wskazano, że wątpliwości sprecyzowane w pytaniu nr 1 dotyczą sytuacji że nabywane towary i usługi na terytorium Polski służą do wykonywania czynności opodatkowanych na terytorium kraju, jak i na terytorium siedziby jednostki macierzystej (Irlandia).

Wnioskodawca wskazuje zatem, że nabywane towary i usługi na terytorium Polski przez Spółkę (Oddział) będą wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych, które nie korzystają ze zwolnienia z opodatkowania, zarówno na terytorium Polski, jak i na terytorium Irlandii - zakupione towary i/lub usługi mogą być bowiem wykorzystywane zarówno do świadczenia usług podlegających opodatkowaniu w Polsce lub Irlandii - niezależnie jednak od miejsca opodatkowania (Polska czy Irlandia), wykonywane czynności nie korzystają ze zwolnienia od podatku.

Na pytanie Organu „czy wątpliwości Wnioskodawcy sprecyzowane w pytaniu nr 2 dotyczą nabywanych towarów i usług wykorzystywanych tylko do prac badawczo-rozwojowych wykonywanych miedzy oddziałem a jednostką macierzystą tzw. czynności wewnątrzzakładowych służących wsparciu Spółki, jeśli towary i usługi służą do wsparcia jednostki macierzystej to należy wskazać:

1.  czy podatek VAT związany z nabyciem towarów i usług w zakresie prac badawczo - rozwojowych służy sprzedaży opodatkowanej prowadzonej przez Spółkę (jednostkę macierzystą) i mógłby być odliczony gdyby takie czynności wykonywane były na terytorium Polski tj. czy czynności wykonywane przez jednostkę macierzystą gdyby wykonane były na terytorium Polski, stanowiłyby czynności opodatkowane uprawniające do odliczenia podatku naliczonego,
2.  czy Wnioskodawca będzie posiadał dokumenty z których wynikać będzie związek odliczonego podatku z czynnościami wykonywanymi przez Spółkę poza terytorium kraju”

wskazano, że wątpliwości Wnioskodawcy sprecyzowane w pytaniu nr 2 dotyczą nabywanych towarów i usług wykorzystywanych tylko do prac badawczo-rozwojowych służących wsparciu Spółki. Podatek VAT związany z nabyciem towarów i usług w zakresie prac badawczo-rozwojowych służy sprzedaży opodatkowanej prowadzonej przez Spółkę (jednostkę macierzystą) i mógłby być odliczony, gdyby takie czynności wykonywane były na terytorium Polski, tj. czynności wykonywane przez jednostkę macierzystą, gdyby wykonane były na terytorium Polski, stanowiłyby czynności opodatkowane uprawniające do odliczenia podatku naliczonego.

Wnioskodawca będzie posiadał dokumenty, z których wynikać będzie związek odliczonego podatku z czynnościami wykonywanymi przez Spółkę poza terytorium kraju.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym posiada on prawo do odliczenia (na zasadach ogólnych) podatku naliczonego wynikającego z dokonywanych na terytorium Polski zakupów związanych z działalnością Spółki?
2.  Czy prawidłowe jest, w związku z pytaniem nr 1, stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w odniesieniu do zakupów związanych z czynnościami polegającymi na wsparciu Spółki przez Oddział w zakresie prac badawczo-rozwojowych, jeśli wsparcie to dotyczyło wyłącznie działalności opodatkowanej, Spółka ma prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, oddział zagranicznego przedsiębiorcy, nie stanowi odrębnego podatnika VAT od „podmiotu macierzystego”, którym w tym przypadku jest zagraniczna osoba prawna -A, który w niniejszym wniosku o indywidualną interpretację występuje jako Podatnik oraz Wnioskodawca.

Zagadnienie funkcjonowania oddziału podmiotu zagranicznego w Polsce regulują przepisy ustawy z dnia 6 marca 2018 r. o zasadach uczestnictwa przedsiębiorców zagranicznych i innych osób zagranicznych w obrocie gospodarczym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (Dz.U z 2019 r poz. 1079 ze zmianami, dalej „Ustawa o ZUPZ”). Zgodnie z definicją oddziału (art. 3 pkt 3) Ustawy o ZUPZ jest to wyodrębniona i samodzielna organizacyjnie część działalności gospodarczej, wykonywana przez przedsiębiorcę poza siedzibą przedsiębiorcy lub głównym miejscem wykonywania działalności. W myśl art. 15 Ustawy o ZUPZ, oddział może prowadzić działalność wyłącznie w zakresie przedmiotu działalności przedsiębiorcy zagranicznego.

Zgodnie zaś z treścią art. 15 ust. 1 ustawy VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 Ustawy VAT obejmuje natomiast wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Biorąc pod uwagę powyższe należy uznać, iż oddział zagranicznego przedsiębiorcy nie stanowi odrębnego podatnika podatku VAT. Oddział nie posiada przymiotu osobowości prawnej, oraz nie może być uznany za jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, o której mowa w przywołanej powyżej definicji podatnika VAT. Żadna ustawa nie przyznaje oddziałowi zagranicznego przedsiębiorcy zdolności prawnej - taką zdolnością dysponuje jedynie zagraniczna osoba prawna jako całość.

Oddział stanowi jedynie formę prowadzenia działalności gospodarczej zagranicznej osoby prawnej poza jej siedzibą, co oznacza że „rejestracja oddziału” na potrzeby podatku VAT stanowi w rzeczywistości rejestrację przedsiębiorcy zagranicznego.

Powyższe stanowisko potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 15 lipca 2014 r. (sygn. I FSK 301/13) stwierdził, iż „(\`(...)\`) oddział zagranicznego przedsiębiorcy nie stanowi odrębnego podatnika podatku od towarów i usług. Przedsiębiorstwo zagraniczne rejestrując swój oddział w Polsce nie dokonało rejestracji odrębnego podatnika lecz rejestracji własnego przedsiębiorstwa. W związku z powyższym mimo, iż na terytorium kraju funkcjonuje oddział przedsiębiorcy zagranicznego, to podatnikiem podatku od towarów i usług pozostaje przedsiębiorca zagraniczny prowadzący działalność za pośrednictwem utworzonego w tym celu oddziału”.

Stanowisko w zakresie pytania 1

W opinii Wnioskodawcy, posiada on prawo do odliczenia (na zasadach ogólnych) podatku naliczonego wynikającego z dokonywanych na terytorium kraju nabyć związanych z działalnością Spółki, polegającą na wsparciu Spółki matki oraz jej innych oddziałów.

Zgodnie z art. 86 ust 1 Ustawy VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 119 oraz art. 124. Kwotę podatku naliczonego, w myśl ust. 2 cytowanego przepisu, stanowi, w przypadku transakcji krajowych, suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług oraz dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonania usługi.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy, a także fakt, iż Spółka oraz jej Oddział na gruncie przepisów ustawy o VAT traktowane są jako jeden podatnik, należy uznać, iż potencjalne wykorzystanie nabywanych na terytorium kraju towarów i usług do czynności podlegających opodatkowaniu (stanowiące warunek sine qua non skorzystania przez podatnika z prawa do odliczenia podatku naliczonego) powinno być rozpatrywane nie tylko w kontekście działalności wykonywanej przez Oddział Spółki na terytorium kraju, ale także działalności wykonywanej przez Spółkę w Irlandii oraz na terytorium innych państw członkowskich Unii Europejskiej.

W konsekwencji, Spółka stoi na stanowisku, iż w przypadku kiedy nabywane przez nią na terytorium kraju towary lub usługi są wykorzystywane do świadczenia usług oraz wykonywania innych czynności polegających na wsparciu przez Oddział działalności Spółki (prace R&D), które de facto służą działalności wykonywanej przez Spółkę, może ona skorzystać z uprawnienia do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z przedmiotowych nabyć, na ogólnych zasadach wynikających z ustawy o VAT.

Nabycia te służą bowiem działalności jednego podatnika - Spółki A działającej w Polsce poprzez Oddział, który świadczy wyłącznie usługi opodatkowane VAT i ma prawo do pełnego odliczenia VAT.

Stanowisko powyższe znajduje potwierdzenie w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego. W wyroku z dnia 12 lutego 2014 r. (sygn. I FSK 353/13), stwierdzono, iż „ art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (\`(...)\`) należy interpretować w ten sposób, że podatnik, który nie posiada na terenie kraju siedziby działalności gospodarczej a jedynie oddział, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego w kraju siedziby oddziału z tytułu zakupów dokonywanych przez ten oddział, pozostających w związku z dostawą towarów lub świadczeniem usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami, a oddział dokonuje jednocześnie na terenie kraju transakcji opodatkowanych".

Stanowisko w zakresie pytania 2

W opinii Wnioskodawcy w odniesieniu do zakupów związanych z czynnościami polegającymi na wsparciu Spółki w zakresie działalności badawczo-rozwojowej, skoro wsparcie to dotyczy wyłącznie działalności opodatkowanej - Spółka ma prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy VAT, opodatkowaniu podlega m.in. odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Na podstawie art. 8 ust. 1 cytowanej ustawy, przez świadczenie usług, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy.

W świetle przepisów, aby dana czynność mogła być traktowana jako świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, musi ona łącznie spełniać następujące przesłanki:

*   musi mieć odpłatny charakter,

*   musi być uznana za wykonaną na terytorium kraju,

*   usi być wykonana na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,

*   nie może stanowić dostawy towarów w rozumieniu ustawy o VAT.

Mając na uwadze fakt, iż przedsiębiorca zagraniczny (Wnioskodawca) oraz jego oddział w Polsce traktowane są, na gruncie Ustawy VAT, jako jeden podatnik, należy uznać, iż czynności w zakresie prac badawczo-rozwojowych wykonywane przez Oddział na rzecz Spółki mają charakter wewnętrzny; tj. nie stanowią świadczenia wykonywanego na rzecz innej osoby prawnej, osoby fizycznej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej. Realizowane prace badawczo-rozwojowe są wynikiem określonego podziału kompetencji pomiędzy podmiotem macierzystym a jej Oddziałem i wykonywane są dla samego siebie (tj. dla potrzeb własnej działalności). W konsekwencji, nie wypełniają warunków niezbędnych dla uznania ich za sprzedaż opodatkowaną podatkiem VAT. W przedmiotowej sprawie nie dochodzi do świadczenia usług, w rozumieniu ustawy o VAT, przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki matki bądź innych jej oddziałów. Czynności wykonywane przez Spółkę pozostają poza zakresem opodatkowania VAT i jako takie nie są dokumentowane przy pomocy faktur VAT, ani wykazywane w deklaracji VAT składanej w Polsce. W ocenie Wnioskodawcy jednakże fakt, iż czynności wykonywane przez Oddział na rzecz Spółki nie stanowią świadczenia usług w rozumieniu ustawy o VAT, nie może wykluczać prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z dokonywanych na potrzeby tychże czynności zakupów. Działalność badawczo-rozwojowa (przede wszystkim w zakresie rozwoju portalu X) służy dostarczaniu narzędzi/patformy do świadczenia usług opodatkowanych VAT. W świetle powyższego, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w świetle przepisów ustawy o VAT, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT od zakupów towarów i usług związanych z pracami badawczo-rozwojowymi, z których to korzysta Wnioskodawca na potrzeby działalności opodatkowanej.

Jako potwierdzenie powyższych rozważań, można wskazać powołany powyżej wyrok Naczelnego Sądu Administracyjny z dnia 15 lipca 2014 r. (sygn. I FSK 301/13), który podkreślił iż „(\`(...)\`) okoliczność, że transakcja została dokonana pomiędzy centralą z siedzibą w jednym państwie członkowskim a jej oddziałem w innym państwie członkowskim nie wyłącza zastosowania art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106 z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich dostawy/świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Stosownie do postanowień art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Natomiast, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 - 4 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi:

1.  suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:
    1.  nabycia towarów i usług,
    2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi;
2.  w przypadku importu towarów - kwota podatku:
    1.  wynikająca z otrzymanego dokumentu celnego,
    2.  należnego, w przypadku, o którym mowa w art. 33a,
    3.  wynikająca z deklaracji importowej, w przypadku, o którym mowa w art. 33b;
3.  zryczałtowany zwrot podatku, o którym mowa w art. 116 ust. 6;
4.  kwota podatku należnego z tytułu:
    1.  świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 podatnikiem jest ich usługobiorca,
    2.  dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 podatnikiem jest ich nabywca,
    3.  wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 9,
    4.  wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 11.

Z treści art. 86 ustawy, wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. Przy czym związek dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą może mieć charakter pośredni lub bezpośredni.

O bezpośrednim związku dokonywanych zakupów z działalnością można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży – towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów będących przedmiotem dostawy, czy też niezbędne do świadczenia usług; bezpośrednio więc wiążą się z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania firmy; mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym osiąganymi przychodami. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością gospodarczą, istnieć musi związek przyczynowo - skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem obrotu.

Co więcej, zgodnie z art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy, podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

Uprawnienie wynikające z powyższego przepisu odnosi się do podatników prowadzących działalność gospodarczą na terytorium kraju, którzy dokonują dostaw towarów bądź świadczenia usług opodatkowanych poza terytorium kraju, a zakupy, jakich dokonują, są związane właśnie z tymi czynnościami. Warunkiem do odliczenia podatku naliczonego związanego z czynnościami dokonywanymi poza terytorium kraju jest to, aby – hipotetycznie – w przypadku wykonywania tych samych czynności w kraju podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Powołany przepis wymaga ponadto, aby podatnik posiadał dokumenty, z których wynikać będzie związek odliczonego podatku z czynnościami wykonywanymi poza terytorium kraju. Powinny to być przede wszystkim dokumenty potwierdzające dokonanie określonych czynności poza terytorium kraju, które będą jednocześnie opisywać te czynności.

Istotne pozostaje również to, że omawiany przepis nie wprowadza odrębnej definicji podatnika. Oznacza to, że za podatnika w rozumieniu tego przepisu uznać należy każdy podmiot prowadzący działalność gospodarczą (w rozumieniu ustawy), niezależnie od tego, gdzie ma on „rezydencję” podatkową. Zatem prawo do odliczenia podatku naliczonego w takiej sytuacji przysługuje zarówno podatnikom z kraju, jak i z innych państw.

Wskazane warunki dotyczące skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego zawarte w ustawie o podatku od towarów i usług odzwierciedlają zapisy art. 168 i art. 169 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, str. 1, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 169 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady, poza prawem do odliczenia, o którym mowa w art. 168, podatnik ma prawo do odliczenia VAT określonego w tym artykule, jeżeli towary i usługi są wykorzystywane do następujących celów transakcji podatnika związanych z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, dokonywanych poza terytorium państwa członkowskiego, w którym podatek jest należny lub został zapłacony, w odniesieniu do których VAT podlegałby odliczeniu, gdyby zostały one dokonane na terytorium tego państwa członkowskiego.

Regulacja ta rozszerza prawo podatnika do dokonywania odliczeń wyłącznie podatku związanego z działalnością opodatkowaną podatnika, wyrażoną w art. 168 Dyrektywy, o prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług wykorzystywanych następnie w takich transakcjach podatnika, które w ogóle nie podlegają opodatkowaniu VAT w kraju nabycia (kraju odliczenia podatku naliczonego). Transakcjami, które nie podlegają opodatkowaniu w kraju nabycia, mogą być zarówno czynności wykonane za granicą w związku z prowadzoną tam działalnością gospodarczą, jak i czynności wykonane w ramach działalności prowadzonej w kraju zakupu, w stosunku do których za miejsce powstania obowiązku podatkowego uważana jest zagranica.

Podkreślić również należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W tym miejscu należy zwrócić szczególną uwagę na postanowienie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-393/15 w którym Trybunał wskazał, że artykuł 168 i art. 169 lit. a) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że oddział spółki z siedzibą w innym państwie członkowskim, który został zarejestrowany w danym państwie członkowskim na potrzeby zapłaty podatku od wartości dodanej i który dokonuje głównie niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem wewnętrznych transakcji na rzecz tej spółki, a także sporadycznie czynności opodatkowanych w państwie członkowskim jego rejestracji, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego w tym ostatnim państwie, nałożonego na towary i usługi wykorzystywane na potrzeby opodatkowanych czynności wspomnianej spółki dokonywanych w innym państwie członkowskim, w którym spółka ta ma swoją siedzibę.

W odniesieniu do sposobu odzyskania podatku naliczonego przez podatnika TSUE stwierdził, że istnieją dwie kategorie podatników: pierwsza, czyli podatnicy mający siedzibę w państwie członkowskim, w którym nabywają towary i usługi lub importują towary podlegające VAT, którzy mają prawo do odliczenia VAT, oraz druga kategoria, czyli podatnicy niemający siedziby w tym państwie członkowskim, mający prawo do zwrotu VAT.

Z powołanego orzeczenia jak wskazał NSA w wyroku z dnia 12 grudnia 2019 r. sygn., I FSK 979/14 wynika, że uprawnienia wynikające z tych przepisów mają charakter autonomiczny, a zatem podmiot zarejestrowany w danym państwie członkowskim może korzystać z systemu odliczeń bezpośrednich, bazując na czynnościach opodatkowanych wykonywanych poza terytorium tego kraju. Może zatem sporadycznie wykonywać czynności opodatkowane w danym państwie członkowskim, lub nie wykonywać ich wcale. Na gruncie polskich unormowań nie będzie to stanowiło przeszkody w stosowaniu art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT.

Kwestie dotyczące funkcjonowania oddziału podmiotu zagranicznego działającego w Polsce regulują przepisy ustawy z dnia 6 marca 2018 r. o zasadach uczestnictwa przedsiębiorców zagranicznych i innych osób zagranicznych w obrocie gospodarczym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. z 2019 r., poz. 1079), zwanej dalej UPZ.

W myśl art. 3 pkt 4 UPZ - oddział oznacza wyodrębnioną i samodzielną organizacyjnie część działalności gospodarczej, wykonywaną przez przedsiębiorcę poza siedzibą przedsiębiorcy lub głównym miejscem wykonywania działalności.

Ponadto, stosownie do przepisu art. 19 pkt 1 UPZ, przedsiębiorca zagraniczny, który utworzył oddział, jest obowiązany używać do oznaczenia oddziału oryginalnej nazwy przedsiębiorcy zagranicznego wraz z przetłumaczoną na język polski nazwą formy prawnej przedsiębiorcy oraz dodaniem wyrazów „oddział w Polsce”.

Oddział posiada więc jedynie samodzielność organizacyjną (jest wydzielony ze struktur firmy macierzystej), natomiast nie posiada on możliwości prowadzenia działalności gospodarczej we własnym imieniu i na własny rachunek, zaś prowadzona działalność stanowi jedynie część działalności gospodarczej przedsiębiorcy zagranicznego.

W świetle powołanych unormowań podmiot zagraniczny, prowadzący działalność na terytorium Polski w formie oddziału, zarejestrowany dla potrzeb podatku od towarów i usług, traktowany jest jako jeden podmiot – przedsiębiorca zagraniczny. Rejestracja tego oddziału jest jednoznaczna z rejestracją przedsiębiorcy zagranicznego. Zatem podmiotem prowadzącym działalność w Polsce pozostaje, pomimo utworzenia i funkcjonowania oddziału w Polsce, przedsiębiorca zagraniczny. W kontekście posiadanej podmiotowości prawnej należy stwierdzić, że oddział nie jest odrębnym podmiotem w stosunku do jednostki macierzystej, lecz jest jej częścią. Nie stanowi zatem odrębnego podatnika podatku od towarów i usług.

Pogląd ten jest zgodny z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z 23 marca 2006 r. w sprawie Ministero dellEconomia e delle Finanze i Agenzia delle Entrate przeciwko FCE Bank plc. sprawie C-210/04 TSUE wskazał, że stały zakład mający siedzibę w innym państwie członkowskim, niebędący pod względem prawnym odrębnym od spółki, do której należy, nie może być uznany za podatnika ze względu na obciążenie go kosztami z tytułu świadczenia tych usług. W związku z powyższym Trybunał stwierdził, że oddział spółki będącej nierezydentem pozbawiony jest niezależności i stanowi jedynie część składową spółki. Zatem zarówno spółkę jak i jej oddział należy uznać za jednego i tego samego podatnika w rozumieniu art. 4 ust. 1 Szóstej Dyrektywy.

Tym samym, czynności wykonywane pomiędzy oddziałem a macierzystym podmiotem zagranicznym bądź innym oddziałem mają charakter tzw. czynności wewnątrzzakładowych co skutkuje uznaniem tych czynności za niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że czynności wykonywanych w ramach jednego podmiotu gospodarczego będącego osobą prawną, nie można uznać za świadczenie usług o których mowa w art. 8 ustawy gdyż nie jest możliwe świadczenie usług „samemu sobie”.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca (Spółka) jest rezydentem podatkowym irlandzkim z siedzibą w Dublinie. Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT w Polsce. Spółka świadczy usługi w zakresie zapewnienia bezpieczeństwa danych karłowych, w tym wspiera firmy przyjmujące płatności bezgotówkowe certyfikując spełnienie warunków standardu bezpieczeństwa danych w branży kart płatniczych (PCI DSS) oraz świadczy usługi doradcze w zakresie bezpieczeństwa cybernetycznego. Spółka świadczy usługi zarówno na rzecz dużych organizacji i przedsiębiorstw, jak i dla firm z sektora małych i średnich przedsiębiorstw. Trzy najważniejsze grupy usług realizowanych przez Wnioskodawcę dotyczą:

*   certyfikacji PCI DSS,

*   usług doradczych w zakresie cyberbezpieczeństwa (CRS),

*   usług zleconych (Envoy services).

Wszystkie usługi realizowane przez Wnioskodawcę są opodatkowane VAT. Wnioskodawca nie świadczy usług zwolnionych z VAT wskazanych w art. 43 ust. 1 pkt 38-40 ustawy VAT (i równoważnych przepisów artykułu 135 ust 1 litera b-e Dyrektywy 2006/112/WE). W związku z niewystępowaniem w strukturze sprzedaży Spółki usług zwolnionych z VAT, Spółka odlicza całość podatku naliczonego (zgodnie z artykułem 173-174 Dyrektywy 2006/112/WE).

W Polsce Wnioskodawca otworzył Oddział. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą na terytorium Polski za pośrednictwem Oddziału w zakresie:

*   świadczenia usług certyfikacji PCI DSS

Celem usługi jest certyfikacja akceptantów na zgodność ze standardem PCI DSS. W Oddziale zatrudnionych jest ponad 30 osób realizujących usługę poprzez trzy kanały serwisowe (usługę głosową tj. podczas rozmów telefonicznych, chat oraz mail). Usługa certyfikacji składa się z kilku etapów: profilowania biznesowego, skanowania sieci, security assessment, poświadczenia zgodności oraz wystawienia certyfikatu. Certyfikacja realizowana jest na zlecenie około 40 klientów. Usługi certyfikacji są fakturowane przez Wnioskodawcę (tj. A w Irlandii).

*   świadczenia usług doradztwa w zakresie zarządzania cyberryzykiem (CRS)

Projekty z zakresu bezpieczeństwa realizowane są przez międzynarodowe zespoły specjalistów posiadających różne uprawnienia; dobór zespołu uzależniony jest od „potrzeb merytorycznych’’ tj. charakteru projektów i dostępnych zasobów kadrowych. Zespół doradczy w Oddziale składa się z 4 osób, które realizują projekty dla klientów. Projekty łączą pracę zdalną oraz działania wykonywane u klienta. Realizacja przykładowej usługi w zakresie audytu systemu pod kątem jego bezpieczeństwa składa się z szeregu czynności: od przeglądów konfiguracji urządzeń, przeglądu procesów zarządzania, przeprowadzenia wywiadów, przeglądów dokumentacji, a kończy się dostarczeniem klientowi Raportu z analizy, świadectwa zgodności lub certyfikatu zgodności. Umowa zawierana jest między Spółką a klientem. Oddział nie jest stroną umowy, ale pracownicy Oddziału są jej ewentualnymi wykonawcami lub współwykonawcami Usługi doradcze są fakturowane przez Wnioskodawcę (tj. A w Irlandii).

*   wsparcia Spółki w zakresie prac badawczo-rozwojowych (Usługi R&D)

Wszystkie działania rozwojowe platformy X są podejmowane oraz/lub finansowane przez Spółkę. Platforma jest regularnie modyfikowana, rozszerzana o nowe funkcjonalności, aby spełnić wymagania w zakresie zgodności ze standardem PCI Spółka zatrudnia zespół specjalistów z Polski (zatrudnionych w oddziale), których zadaniem jest rozwój platformy oraz testowanie aplikacji. Wszystkie wytworzone wartości niematerialne i prawne związane z platformą X , są własnością Spółki. W Oddziale zatrudniony jest około 10 osobowy zespół deweloperów i testerów, który rozwija/modyfikuje/adaptuje platformę X . Klienci zgłaszają do osób odpowiedzialnych za rozwój platformy (tzw „PO”) potrzebę modyfikacji lub dodania nowej funkcjonalności. Po zaakceptowaniu przePO, zleca wykonanie prac zespołowi deweloperów, następnie wynik prac deweloperów jest przekazywany testerom do weryfikacji i po pozytywnym wyniku, nowa/zmodyfikowana funkcjonalność jest wdrażana. Prace w zakresie R&D mają charakter wewnętrzny - służą rozwojowi platformy za pośrednictwem której świadczone są przede wszystkim usługi certyfikacji PCI DSS.

Towary i usługi nabywane przez Spółkę na terytorium Polski służą do wykonywania czynności opodatkowanych, które nie korzystają ze zwolnienia na terytorium Polski, jak również nabyte towary i/lub usługi będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, które nie korzystają ze zwolnienia w państwie siedziby Spółki, tj. w Irlandii. W tym drugim przypadku podatek VAT związany z nabyciem towarów i usług służących sprzedaży opodatkowanej i niekorzystającej ze zwolnienia z VAT prowadzonej przez Spółkę (jednostkę macierzystą), mógłby być odliczony gdyby takie czynności wykonywane były na terytorium Polski, tj. czynności wykonywane przez jednostkę macierzystą, gdyby wykonane były na terytorium Polski, stanowiłyby czynności opodatkowane uprawniające do odliczenia podatku naliczonego. Innymi słowy, nabywane towary i/lub usługi objęte zakresem złożonego wniosku o interpretację nie będą wykorzystywane w celu świadczenia usług, które byłyby zwolnione od podatku zarówno w Polsce, jak i na terytorium Irlandii. Wnioskodawca wskazuje, że nabywane towary i usługi na terytorium Polski przez Spółkę (Oddział) będą wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych, które nie korzystają ze zwolnienia z opodatkowania, zarówno na terytorium Polski, jak i na terytorium Irlandii - zakupione towary i/lub usługi mogą być bowiem wykorzystywane zarówno do świadczenia usług podlegających opodatkowaniu w Polsce lub Irlandii - niezależnie jednak od miejsca opodatkowania (Polska czy Irlandia), wykonywane czynności nie korzystają ze zwolnienia od podatku.

Wątpliwości Wnioskodawcy sprecyzowane w pytaniu nr 2 dotyczą nabywanych towarów i usług wykorzystywanych tylko do prac badawczo-rozwojowych służących wsparciu Spółki. Podatek VAT związany z nabyciem towarów i usług w zakresie prac badawczo-rozwojowych służy sprzedaży opodatkowanej prowadzonej przez Spółkę (jednostkę macierzystą) i mógłby być odliczony, gdyby takie czynności wykonywane były na terytorium Polski, tj. czynności wykonywane przez jednostkę macierzystą, gdyby wykonane były na terytorium Polski, stanowiłyby czynności opodatkowane uprawniające do odliczenia podatku naliczonego.

Wnioskodawca będzie posiadał dokumenty, z których wynikać będzie związek odliczonego podatku z czynnościami wykonywanymi przez Wnioskodawcę poza terytorium kraju.

W pytaniu nr 1 wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do odliczenia podatku naliczonego w sytuacji, w której nabywane towary i usługi na terytorium Polski służą do wykonywania czynności opodatkowanych na terytorium kraju jak również do wykonywania czynności opodatkowanych w Irlandii. Jednocześnie wątpliwości Wnioskodawcy sprecyzowane w pytaniu nr 2 dotyczą prawa do odliczenia podatku naliczonego w odniesieniu do zakupów związanych z czynnościami polegającymi na wsparciu Spółki przez Oddział w zakresie prac badawczo-rozwojowych, jeśli wsparcie to dotyczyło wyłącznie działalności opodatkowanej.

Jak wskazano Wnioskodawca posiada na terytorium Polski Oddział i jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Zakupione towary i/lub usługi mogą być wykorzystywane zarówno do świadczenia usług podlegających opodatkowaniu w Polsce lub Irlandii - niezależnie jednak od miejsca opodatkowania (Polska czy Irlandia), wykonywane czynności nie korzystają ze zwolnienia od podatku. Towary i usługi nabywane przez Spółkę na terytorium Polski służą do wykonywania czynności opodatkowanych, które nie korzystają ze zwolnienia na terytorium Polski, jak również nabyte towary i/lub usługi będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, które nie korzystają ze zwolnienia w państwie siedziby Spółki, tj. w Irlandii. Nabywane towary i/lub usługi nie będą wykorzystywane w celu świadczenia usług, które byłyby zwolnione od podatku zarówno w Polsce, jak i na terytorium Irlandii. W przypadku gdy nabywane towary i usługi będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, które nie korzystają ze zwolnienia w państwie siedziby Spółki podatek VAT związany z nabyciem tych towarów i usług mógłby być odliczony gdyby takie czynności wykonywane były na terytorium Polski, tj. czynności wykonywane przez jednostkę macierzystą, gdyby wykonane były na terytorium Polski, stanowiłyby czynności opodatkowane uprawniające do odliczenia podatku naliczonego. Przy tym Wnioskodawca będzie posiadał dokumenty, z których wynikać będzie związek odliczonego podatku z czynnościami wykonywanymi przez Wnioskodawcę poza terytorium kraju. Zatem gdy zakupione na terytorium Polski towary i/lub usługi będą wykorzystywane do świadczenia usług podlegających opodatkowaniu w Polsce Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia w myśl art. 86 ust. 1 ustawy. Natomiast gdy zakupione na terytorium Polski towary i/lub usługi będą wykorzystywane do świadczenia usług podlegających opodatkowaniu w Irlandii Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia w myśl art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy.

Jednocześnie wskazano, że podatek VAT związany z nabyciem towarów i usług wykorzystywanych do prac badawczo-rozwojowych służy sprzedaży opodatkowanej prowadzonej przez Spółkę (jednostkę macierzystą) i mógłby być odliczony, gdyby takie czynności wykonywane były na terytorium Polski, tj. czynności wykonywane przez jednostkę macierzystą, gdyby wykonane były na terytorium Polski, stanowiłyby czynności opodatkowane uprawniające do odliczenia podatku naliczonego. Przy tym Wnioskodawca będzie posiadał dokumenty, z których wynikać będzie związek odliczonego podatku z czynnościami wykonywanymi przez Wnioskodawcę poza terytorium kraju. Zatem, na podstawie art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w odniesieniu do zakupów związanych z czynnościami polegającymi na wsparciu Spółki przez Oddział w zakresie prac badawczo-rozwojowych, jeśli wsparcie to dotyczyło wyłącznie działalności opodatkowanej.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 1 i 2 należy uznać za prawidłowe.

Tut. Organ informuje, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP lub /KIS/wnioski. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.