Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-1254/14-2/JBB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-03-12
Teza: Czy Spółka, której rok podatkowy rozpoczął się przed 1 stycznia 2015r., dla odsetek od pożyczek udzielonych i faktycznie przekazanych Spółce po 1 stycznia 2015r., ale w trakcie trwania jej bieżącego roku podatkowego - rozpoczętego przed 1 stycznia 2015r., na potrzeby ustalenia kosztów uzyskania przychodu wynikających z zapłaconych odsetek, powinna stosować przepisy art. 16 ust 1 pkt 60 i 61 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2014 r.?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; pożyczka-odsetki od pożyczki; rok-rok podatkowy
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art . 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 17 grudnia 2014r. (data wpływu 19 grudnia 2014r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zastosowania przepisów art . 16 ust.1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowego od osób prawnych, oraz art . 7 ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 grudnia 2014r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zastosowania przepisów art. 16 ust.1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowego od osób prawnych, oraz art. 7 ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Wnioskodawca, Spółka), z siedzibą w Polsce. Rok podatkowy Spółki rozpoczął się przed 1 stycznia 2015 r. i zakończy się po 1 stycznia 2015r. W związku z planowaną działalnością Spółka otrzyma po 1 stycznia 2015r., ale przed końcem bieżącego roku podatkowego, pożyczkę/pożyczki od podmiotu powiązanego. Wszystkie środki z tytułu powyższej umowy pożyczki/pożyczek, zostaną faktycznie przekazane Spółce po 1 stycznia 2015r., ale przed końcem bieżącego roku podatkowego Spółki, który rozpoczął się przed 1 stycznia 2015r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Spółka, której rok podatkowy rozpoczął się przed 1 stycznia 2015r., dla odsetek od pożyczek udzielonych i faktycznie przekazanych Spółce po 1 stycznia 2015r., ale w trakcie trwania jej bieżącego roku podatkowego - rozpoczętego przed 1 stycznia 2015r., na potrzeby ustalenia kosztów uzyskania przychodu wynikających z zapłaconych odsetek, powinna stosować przepisy art. 16 ust 1 pkt 60 i 61 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2014 r.?

Zdaniem Wnioskodawcy, w roku podatkowym rozpoczętym przed 1 stycznia 2015r. jest ona zobowiązana do stosowania przepisów ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2014 r., w związku z powyższym do pożyczek udzielonych i faktycznie przekazanych Spółce po 1 stycznia 2015 r., ale przed końcem bieżącego roku podatkowego rozpoczętego przed 1 stycznia 2015 r. znajdą zastosowanie przepisy art. 16 ust 1 pkt 60 i 61 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2014 r.

Jednocześnie, na potrzeby ustalenia kosztów uzyskania odsetek od pożyczek udzielonych i przekazanych Spółce po 1 stycznia 2015r., ale przed końcem bieżącego roku podatkowego rozpoczętego przed 1 stycznia 2015r., będą znajdowały zastosowanie przepisy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2014r., również po zakończeniu bieżącego roku podatkowego rozpoczętego przed 1 stycznia 2015 r. Oznacza to, że za każdym razem, gdy Spółka będzie w przyszłości ustalała ograniczenie dla kosztów uzyskania przychodów, dla odsetek od wyżej wymienionych pożyczek, będzie musiała zastosować przepisy w brzemieniu z 31 grudnia 2014 r.

W sytuacji, gdy Spółka otrzymuje pożyczki od podmiotu powiązanego zastosowanie mogą znaleźć przepisy art. 16 ust 1 i pkt 60 i 61 ustawy o CIT. Wymienione przepisy wskazują ograniczenie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek od pożyczek udzielonych podatnikowi przez wskazane w ustawie podmioty kwalifikowane.

Ustawa Nowelizująca wprowadza zmiany art. 10 ust 1 pkt 60 i 61 ustawy o CIT które wchodzą w życie od 1 stycznia 2015 r. modyfikując zasady ustalania ograniczeń związanych z możliwością zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek od pożyczek udzielonych podatnikowi przez wskazane w ustawie podmioty kwalifikowane oraz wprowadza do ustawy art, 15c wskazujący nową, alternatywną metodę kalkulacji tych ograniczeń, którą można stosować jako alternatywę dla art. 16 ust 1 pkt 60 i 61.

Art. 7 Ustawy Nowelizującej wskazuje, że do odsetek od pożyczek (kredytów), w przypadku, których kwota udzielonej pożyczki została temu podatnikowi faktycznie przekazana przed dniem wejścia w życie Ustawy Nowelizującej, stosuje się przepisy art. 16 ust 1 pkt 60 i 61 oraz ust 6 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2015 r. Dodatkowo ust. 2 wskazuje, że podatnicy, którzy przed dniem 1 stycznia 2015 r. zawarli umowę pożyczki z podmiotem, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o CIT, mogą począwszy od pierwszego roku podatkowego rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2014 r. dokonać wyboru stosowania zasad określonych w art. 15c ustawy o CIT, w brzmieniu nadanym Ustawą Nowelizująca. O wyborze stosowania zasad określonych w art. 15c ustawy o CIT, podatnicy są obowiązani zawiadomić, w formie pisemnej, właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie do końca pierwszego miesiąca roku podatkowego rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2014 r. W związku z brzemieniem art. 7 ust. 2 Spółka będzie mogła skorzystać z zasad wyrażonych w nowym art. 15c ustawy o CIT dopiero w pierwszym w roku podatkowym, który rozpocznie się po 1 stycznia 2015 r., a contrario nie może z nich skorzystać w bieżącym roku podatkowym, który rozpoczął się przed 1 stycznia 2015 r. w przypadku Spółki, w momencie wejścia w życie przepisów Ustawy Nowelizującej, jej rok podatkowy będzie już trwał. Sformułowania ww. art. 7 Ustawy Nowelizującej wskazują zatem wyraźnie, że zdaniem Ustawodawcy kwalifikacja umowy pożyczki z punktu widzenia przepisów art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 Ustawy o CIT następuje w oparciu o przepisy Ustawy o CIT obowiązujące w roku podatkowym w którym dana pożyczka została udzielona i faktycznie wypłacona. Wprowadzona nowelizacją zmiana zasad ustalania podmiotów kwalifikowanych lub poziomu zadłużenia z punktu widzenia niedostatecznej kapitalizacji nie może więc odnosić się do pożyczek udzielonych i wypłaconych w momencie gdy podatnika obowiązywały przepisy Ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym do końca 2014 roku.

Biorąc pod uwagę, że przepisy Ustawy Nowelizującej (m in. zgodnie ze wskazaniem art. 12 tej Ustawy) będą miały zastosowanie do Spółki dopiero po zakończeniu jej roku podatkowego po 1 stycznia 2015r., z tego względu do zakończenia roku podatkowego rozpoczętego przed 31 grudnia 2014r. Spółka jest zobowiązana do stosowania przepisów ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2014 r. Możliwość ta dotyczy wyłącznie bieżącego roku podatkowego, który rozpoczął się zanim przepisy Ustawy Nowelizującej weszły w życie i ma zastosowanie do pożyczek otrzymanych w tym roku podatkowym. W odniesieniu do pożyczek otrzymanych w kolejnym roku podatkowym Spółka będzie już zobowiązana do stosowania przepisów w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2015 r. W związku z powyższym do pożyczek udzielonych i przekazanych w kolejnych latach podatkowych znajdą już zastosowanie przepisy art. 16 ust 1 pkt 60 i 61 w brzmieniu obowiązującym w dniu rozpoczęcia kolejnego roku podatkowego Spółki, natomiast do pożyczek udzielonych i przekazanych Spółce w trakcie trwania roku podatkowego rozpoczętego przed 1 stycznia 2015 r. znajdą zastosowanie przepisy ustawy o CIT w brzmieniu z 31 grudnia 2014 r., i będzie ona zobowiązana do korzystania z nich na potrzeby pożyczek udzielonych w trakcie bieżącego roku podatkowego, również po jego zakończeniu.

Na brak obowiązku stosowania nowych przepisów od 1 stycznia 2015 r. wskazuje również pośrednio art. 7 ust. 2 Ustawy Nowelizującej wskazujący na możliwość wyboru alternatywnej metody dopiero od roku podatkowego rozpoczynającego się po 1 stycznia 2015 r. Jednocześnie przez analogię należy stwierdzić, że nowe przepisy art. 16 ust 1 pkt 60 i 61 ustawy o CIT należy również stosować od rozpoczęcia pierwszego roku podatkowego Spółki po wejściu w życie nowych przepisów. Przeciwny wniosek prowadziłby do sytuacji, w której w sposób nieuprawniony różnicuje się sytuację podatkową podatników z rokiem podatkowym rozpoczynającym się przed 1 stycznia 2015 r. i trwającym już w momencie wejścia w życie zmienionych przepisów od innych podatników, których rok podatkowy rozpocznie się od 1 stycznia 2015 r. lub po tej dacie. Podatnicy, których rok podatkowy rozpoczął się przed 1 stycznia 2015r. nie byliby uprawnieni do wyboru metody ustalania możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychód odsetek od pożyczek z art. 15 c ustawy o CIT, która nieodłącznie wiąże się z nowymi zasadami ustalania ograniczenia możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek od pożyczek udzielonych podatnikowi uregulowanymi w art. 16 ust.1 pkt 60 i 61 ustawy o CIT.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, do pożyczek otrzymanych, których kwota została Spółce faktycznie przekazana w roku podatkowym rozpoczętym przed 1 stycznia 2015 r. Spółka jest zobligowana do stosowania przepisów art. 16 ust 1 pkt 60 i 61 w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2014 r. Przepisy te będą miały zastosowania do wszelkich wypłat odsetek od tych pożyczek, a więc również do wypłat, które będą robione po zakończeniu bieżącego roku podatkowego.

Kwestia stosowania przepisów ustawy o CIT w brzmieniu ustawy z dnia sprzed wprowadzeniem zmian dla spółek z trwającym już rokiem podatkowym znajduje potwierdzenie przykładowo w interpretacjach Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2011r. (IPPB5/423-266/11-4/AS) oraz z dnia 28 grudnia 2011 r. (IPPB5/423-982/11-2/AS).

Na koniec należy dodać, iż jakakolwiek inna interpretacja mogłaby zostać uznana za niezgodną z Konstytucją Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483, dalej: „Konstytucja”). Niepotwierdzenie stanowiska Wnioskodawcy oznaczałoby, iż ustawodawca nie zapewnia odpowiedniego vacatio legis i zmienia przepisy w trakcie trwania roku podatkowego wszystkim spółkom ze zmienionym rokiem podatkowym i rokiem podatkowym innym niż kalendarzowy. Rok podatkowy dla tych podmiotów rozpoczął się przed 1 stycznia 2015 r. i znowelizowane przepisy wchodziłyby dla nich w życie w trakcie trwania roku podatkowego. Naruszałoby to tym samym wyrażone w art. 2 Konstytucji zasadę państwa prawa i wywodzone z niej zasady prawidłowej legislacji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr z 2012 poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.