Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-2/4510-899/15/KP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-12-29
Teza: stosowanie przepisów dotyczących tzw. „cienkiej kapitalizacji” w spółce osobowej niebędącej podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych
Słowa kluczowe: kapitalizacja-cienka kapitalizacja; kapitalizacja-niedostateczna kapitalizacja; odsetki; pożyczka; spółki-spółka osobowa; wspólnik
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 16 października 2015 r. (data wpływu do tut. Biura 22 października 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie stosowania przepisów dotyczących tzw. „cienkiej kapitalizacji” w spółce osobowej niebędącej podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 października 2015 r. do tut. Biura wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie stosowania przepisów dotyczących tzw. „cienkiej kapitalizacji” w spółce osobowej niebędącej podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej również: „Spółka”) jest osobą prawną, polskim rezydentem podatkowym i podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (CIT), której podstawową działalność obejmuje oddawanie środków trwałych do używania na podstawie umów leasingu. Jako podmiot finansujący (leasingodawca) Spółka zawierać będzie z klientami wszelkiego rodzaju umowy leasingu, o których mowa w przepisach tytułu XVII ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 121, ze zm., dalej: „KC”), jak i umowy, do których przepisy te stosuje się odpowiednio, a także umowy najmu bądź dzierżawy. Na gruncie przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”) umowy te spełniają wymogi określone w Rozdziale 4a - są więc tzw. „podatkowymi umowami leasingu”. Jedynym udziałowcem Wnioskodawcy jest Bank - Wnioskodawca i Bank spełniają zatem warunki przewidziane przez ustawodawcę w art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy o CIT (Bank jest „spółką matką” Wnioskodawcy). W związku z planowaną dywersyfikacją działalności Wnioskodawca zamierza utworzyć spółkę komandytową (dalej: „SPK”) w rozumieniu przepisu art. 102 ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1030 ze zm., dalej: „k.s.h.”), w której będzie on pełnił rolę jednego z dwóch wymaganych prawem wspólników, tj. komplementariusza albo komandytariusza. Jako wspólnik SPK, Wnioskodawca będzie uczestniczył w zysku SPK, w sposób określony w umowie SPK. Drugim ze wspólników SPK będzie inny krajowy podmiot gospodarczy (sp. z o.o.), który będzie posiadał prawo uczestnictwa w zysku SPK, przy czym podmiot ten również może być podmiotem, w którym Bank posiadać będzie pośrednio lub bezpośrednio, ponad 25% udziałów. W świetle art. 1 ustawy o CIT, SPK, będąca spółką osobową inną niż spółka komandytowo-akcyjna, nie będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. W konsekwencji, wszelkie przychody oraz koszty podatkowe SPK, zgodnie z art. 5 ust. 1 i 2 ustawy o CIT, będą rozpoznawane jako przychody oraz koszty jej wspólników.

Zgodnie z treścią art. 8 § 1 k.s.h., SPK jako spółka osobowa będzie mogła nabywać we własnym imieniu prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, a także zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywaną. Korzystając z przysługującej jej zdolności do zaciągania zobowiązań oraz w celu prowadzenia działalności gospodarczej, SPK może w przyszłości zawierać umowy pożyczek z podmiotami świadczącymi profesjonalnie usługi finansowe, w tym również z Bankiem. Podmioty udzielające pożyczek na rzecz SPK, w tym również Bank, działając w charakterze pożyczkodawcy, będą przenosić na rzecz SPK określone sumy pieniędzy, z którego to tytułu po stronie SPK powstanie obowiązek ich zwrotu wraz z należnymi, wynikającymi z umów pożyczki, odsetkami.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca powziął wątpliwości, jakie skutki - w świetle art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy o CIT - dla wspólników SPK (spółki osobowej niebędącej podatnikiem CIT) będzie miało udzielenie jej oprocentowanej pożyczki przez Bank, który jest „spółką matką”

Wnioskodawcy - wspólnika SPK.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

W sytuacji gdy pożyczka jest udzielana SPK (pożyczkobiorcy), tj. spółce osobowej niebędącej podatnikiem CIT, przez Bank (pożyczkodawcę), powiązany z Wnioskodawcą w sposób opisany powyżej, czy powinny znaleźć zastosowanie jakiekolwiek ograniczenia w zaliczaniu odsetek do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy o CIT? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, ograniczenia w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów odsetek od pożyczek przewidziane w art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy o CIT, nie będą miały zastosowania do pożyczek udzielanych SPK przez Bank.

Przepis art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy o CIT stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek od pożyczek udzielonych spółce przez podmiot posiadający bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki albo udzielonych łącznie przez podmioty posiadające łącznie bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki, jeżeli wartość zadłużenia spółki wobec podmiotów posiadających bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki, uwzględniającego również zadłużenie z tytułu pożyczek, przekroczy łącznie wartość kapitału własnego spółki - w proporcji, w jakiej wartość zadłużenia przekraczająca wartość kapitału własnego spółki pozostaje do całkowitej kwoty tego zadłużenia wobec tych podmiotów, określonej na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc zapłaty odsetek od pożyczek (…).

W powyższym przepisie należy zwrócić szczególną uwagę na dwa użyte przez ustawodawcę pojęcia, a mianowicie pojęcia „spółki” oraz „udziałów (akcji)”. Każde z nich zostało zdefiniowane w art. 4a ustawy o CIT.

Z treści art. 4a pkt 21 ustawy o CIT wynika, że przez „spółkę” rozumie się „spółkę będącą podatnikiem”. Spółka komandytowa, niemająca osobowości prawnej, niebędąca osobą prawną - nie jest podatnikiem CIT. Zasadę tę podkreśla również doktryna, w tym m.in. P. Małecki i M. Mazurkiewicz w publikacji „CIT. Podatki i rachunkowość. Komentarz z 2015 r., w którym wskazują, że: Przez spółkę należy rozumieć wszystkie spółki będące podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych (art. 4a pkt 21 ustawy o CIT). Czyli:

1.  Spółkę akcyjną,
2.  Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością,
3.  Spółkę komandytowo-akcyjną.

Z kolei w art. 4a pkt 16 ustawy o CIT, znalazła się definicja „udziału (akcji)”, z której wynika, że pojęcie to oznacza również „ogół praw i obowiązków wspólnika w spółce, o której mowa w art. 1 ust. 3. Definicja tu przytoczona odsyła do ogółu praw i obowiązków wspólnika w spółce komandytowo-akcyjnej. Nie sposób rozciągnąć tej definicji udziału (akcji) do ogółu praw i obowiązków w innych spółkach osobowych (spółki jawnej, partnerskiej oraz komandytowej), gdyż nie są one podatnikami CIT. Wynika to również z ogółu przepisów k.s.h., w których pojęcie „udziałów” odnosi się wyłącznie do udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością.

Mając na względzie treść powyższych przepisów należy wskazać, że ograniczenie przewidziane w art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy o CIT, znajdzie zastosowanie do odsetek od pożyczek udzielonych spółce - podatnikowi CIT - przez podmiot posiadający bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki (albo udzielonych łącznie przez podmioty posiadające łącznie bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki). Chodzi zatem również o pożyczki udzielone przez podmiot (lub podmioty) posiadające bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 25% ogółu praw i obowiązków w spółce komandytowo-akcyjnej. Niemniej jednak hipoteza tego przepisu wyklucza jego zastosowanie do odsetek od pożyczek udzielonych innej spółce osobowej niż spółka komandytowo-akcyjna, w tym spółce komandytowej, którą jest SPK. W konsekwencji powyższego należy wskazać, że ze względu na fakt, że spółka komandytowa nie jest podatnikiem CIT, do odsetek od pożyczek, które będą udzielane SPK przez Bank, nie znajdą zastosowania ograniczenia w zaliczeniu ich do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy o CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.

W zakresie pytań oznaczonych we wniosku Nr 1 i 3 wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78-79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 14 marca 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.