Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-2-1/4514-74/15/KrB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-08-26
Teza: Czy zawarta pomiędzy stronami umowa datio in solutum, w ramach której Pożyczkodawca w celu zwolnienia się z ciążącego na nim zobowiązania do wydania środków pieniężnych dokona świadczenia zastępczego w formie przeniesienia na rzecz Wnioskodawcy własności przedsiębiorstwa.
Słowa kluczowe: czynności-czynności cywilnoprawne; obowiązek-obowiązek podatkowy; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; przedsiębiorstwa; umowa-umowa pożyczki
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770, ze zm.) w związku z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U., poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z 15 czerwca 2015 r. (data wpływu do Biura – 30 czerwca 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych nabycia przez Spółkę przedsiębiorstwa na podstawie datio in solutum – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 czerwca 2015 r. wpłynął do Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych nabycia przez Spółkę przedsiębiorstwa na podstawie datio in solutum.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca – spółka z ograniczoną odpowiedzialnością ma siedzibę na terenie Rzeczypospolitej Polskiej. Wnioskodawca zawrze umowę pożyczki z innym podmiotem (dalej: Pożyczkodawca). Zobowiązanie do wydania środków pieniężnych przez Pożyczkodawcę na rzecz Wnioskodawcy zostanie spełnione poprzez wydanie przez Pożyczkodawcę na rzecz Wnioskodawcy swojego przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 ustawy Kodeks cywilny. W związku z wydaniem przedsiębiorstwa przez Pożyczkodawcę na rzecz Wnioskodawcy, Wnioskodawca przejmie również zobowiązania (długi) funkcjonalnie związane z przedsiębiorstwem. Pożyczkodawca zwolni się zatem ze zobowiązania do przekazania kwoty pożyczki dokonując świadczenia zastępczego w postaci wydania przedsiębiorstwa (datio in solutum).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy zawarta pomiędzy stronami umowa datio in solutum, w ramach której Pożyczkodawca w celu zwolnienia się z ciążącego na nim zobowiązania do wydania środków pieniężnych dokona świadczenia zastępczego w formie przeniesienia na rzecz Wnioskodawcy własności przedsiębiorstwa, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy w analizowanej sytuacji zawarta pomiędzy stronami umowa datio in solutum, a także przeniesienie na jej podstawie przez Pożyczkodawcę na rzecz Wnioskodawcy własności przedsiębiorstwa w celu zwolnienia się z ciążącego na Pożyczkodawcy zobowiązania do wydania środków pieniężnych nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Wnioskodawca przywołując treść art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wskazał, iż ustawa zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Instytucja datio in solutum uregulowana jest w przepisach ustawy Kodeks cywilny. Zgodnie z art. 453 Kodeksu cywilnego jeżeli dłużnik w celu zwolnienia się z zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne świadczenie, zobowiązanie wygasa.

Instytucja datio in solutum nie została wymieniona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Warto również zauważyć, że datio in solutum stanowi odrębną instytucję prawa cywilnego, której zastosowanie nie może być utożsamiane z żadną z czynności wprost wymienionych przez ustawodawcę w art. 1 ustawy od czynności cywilnoprawnych. Skoro ustawodawca zdecydował się na zasadę enumeratywnego określenia czynności cywilnoprawnych podlegających opodatkowaniu, to brak ujęcia w katalogu czynności opodatkowanych instytucji datio in solutum oznacza, że czynność dokonana w ramach takiej umowy nie będzie podlegała opodatkowaniu tym podatkiem. Ponadto, należy mieć na uwadze, że instytucja datio in solutum jest jedynie formą uregulowania już istniejącego zobowiązania wynikającego z dowolnego stosunku prawnego. Wskazuje na to zarówno brzmienie cytowanego powyżej przepisu (dłużnik spełnia świadczenie „w celu zwolnienia się ze zobowiązania” w wyniku datio in solutum „zobowiązanie wygasa”), jak również jego umiejscowienie w Kodeksie cywilnym (tytuł VII „Wykonanie zobowiązań i skutki ich niewykonania”). W razie dokonania datio in solutum dochodzi do wygaśnięcia zobowiązania, powstałego już uprzednio na mocy wcześniejszej umowy między stronami, przy czym wykonanie zobowiązania – za zgodą wierzyciela – następuje w innej formie, aniżeli pierwotnie ustalona. Wykonanie zobowiązania poprzez przeniesienie określonych aktywów (przedsiębiorstwa) na rzecz wierzyciela stanowiące element instytucji dation in solutum również nie jest czynnością wymienioną w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, a tym samym nie jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca przywołał stanowiska zaprezentowane przez organy podatkowe w wydanych interpretacjach.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Przepis art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2015 r., poz. 626) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Zgodnie z tym przepisem podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

*   sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
*   umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
*   umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
*   umowy dożywocia,
*   umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat lub dopłat,
*   ustanowienie hipoteki,
*   ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
*   umowy depozytu nieprawidłowego,
*   umowy spółki.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany umów, o których mowa w art. 1 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3).

Należy stwierdzić, że ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W związku z tym, szczegółowe wyznaczenie zakresu przedmiotowego opodatkowania ww. podatkiem ma określone konsekwencje prawne. Oznacza to, że ustawodawca wprowadzając tę zasadę, wyłączył od opodatkowania inne podobne czynności, które nie zostały wyraźnie wskazane w omawianym przepisie. Tym samym należy stwierdzić, że czynności nie wymienione w ustawowym katalogu nie podlegają opodatkowaniu nawet, gdy wywołują skutki w sferze gospodarczej takie same bądź podobne do tych, które zostały w nim wyliczone.

Z opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, iż Wnioskodawca zawrze umowę pożyczki z innym podmiotem. Zobowiązanie do wydania środków pieniężnych przez pożyczkodawcę na rzecz Wnioskodawcy zostanie spełnione poprzez wydanie przez pożyczkodawcę na rzecz Wnioskodawcy swojego przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 ustawy Kodeks cywilny. W związku z wydaniem przedsiębiorstwa przez pożyczkodawcę na rzecz Wnioskodawcy, Wnioskodawca przejmie również zobowiązania (długi) funkcjonalnie związane z przedsiębiorstwem. Pożyczkodawca zwolni się zatem ze zobowiązania do przekazania kwoty pożyczki dokonując świadczenia zastępczego w postaci wydania przedsiębiorstwa (datio in solutum).

Art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121 ze zm.) stanowi, że przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Do elementów znamionujących umowę pożyczki należy obowiązek jej zwrotu. Przy czym, nie tyle dotyczy to oznaczenia terminu zwrotu, ile zaznaczenia samego obowiązku zwrotu– który, jak wskazuje się w orzecznictwie, w myśl art. 720 § 1 ww. ustawy, jest elementem przedmiotowo istotnym dla tego rodzaju umowy, bez którego nie ma umowy pożyczki. W zależności od tego, jak zostanie ukształtowana przez strony umowa pożyczki, może ona przyjąć postać umowy nieodpłatnej bądź też odpłatnej, gdzie pożyczkobiorca zobowiązany będzie do zapłaty odsetek. Umowa pożyczki jest umową konsensualną, a zatem dochodzi do skutku poprzez zgodne oświadczenia woli, innymi słowy poprzez porozumienie stron. Wydanie przedmiotu pożyczki (przeniesienie własności na pożyczkobiorcę) stanowi jedynie wykonanie zawartej już umowy.

Umowa oparta na cywilnoprawnej konstrukcji świadczenia w miejsce wykonania (datio in solutum) określana również jako – świadczenie w miejsce wypełnienia – jest formą umowy uregulowanej w art. 453 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z tym przepisem (zdanie pierwsze), jeżeli dłużnik w celu zwolnienia się z zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne świadczenie, zobowiązanie wygasa.

Celem datio in solutum jest zatem wygaśnięcie istniejących pomiędzy stronami zobowiązań poprzez spełnienie przez dłużnika świadczenia innego niż określone w treści pierwotnej umowy. Zobowiązanie wówczas wygasa tak, jakby wygasło przez zwykłe wykonanie (np. przez zapłatę uzgodnionej pierwotnie kwoty), przy czym konieczną przesłanką wygaśnięcia zobowiązania– poza umową stron – jest rzeczywiste spełnienie świadczenia przez dłużnika.

Uregulowana w tym przepisie instytucja świadczenia w miejsce wypełnienia/wykonania (datio in solutum) stanowi jeden z wyjątków od zasady realnego wykonywania zobowiązań cywilnych, znajdujący podstawę w zasadzie swobody umów. Wskutek zawarcia umowy o świadczenie w miejsce wypełnienia dłużnik uzyskuje upoważnienie przemienne (facultas alternativa), umożliwiające mu wykonanie zobowiązania przez spełnienie świadczenia innego niż pierwotne. Z chwilą wypełnienia świadczenia zastępczego następuje wykonanie umowy datio in solutum, a zarazem wykonanie istniejącego zobowiązania, co prowadzi do jego wygaśnięcia. Roszczenie wierzyciela, wynikające z umowy zobowiązaniowej zostaje zaspokojone wskutek spełnienia przed dłużnika na jego rzecz świadczenia zastępczego. Zgodzić się zatem należy ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że zawarta pomiędzy stronami umowa datio in solutum, a także przeniesienie na jej podstawie przez pożyczkodawcę na rzecz pożyczkobiorcy własności przedsiębiorstwa w celu zwolnienia się z ciążącego na pożyczkodawcy zobowiązania do wydania środków pieniężnych na podstawie umowy pożyczki nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Jak powyżej zostało wskazane, katalog czynności cywilnoprawnych, ujęty w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych ma charakter zamknięty. Zatem czynności cywilnoprawne, które nie zostały w nim wymienione w sposób wyraźny, nie podlegają opodatkowaniu omawianym podatkiem. W rezultacie więc na Wnioskodawcy nie będzie ciążył z tego tytułu obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do powołanych interpretacji indywidualnych, należy stwierdzić, iż wydane zostały w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego, czy też zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.