Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-415/14/HS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-07-21
Teza: skutki podatkowe odpłatnego zbycia certyfikatów inwestycyjnych otrzymanych w wyniku likwidacji spółki
Słowa kluczowe: certyfikaty-certyfikat inwestycyjny; koszt-koszty uzyskania przychodów; likwidacja; przekształcanie; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 16 kwietnia 2014 r. (data otrzymania 23 kwietnia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie skutków podatkowych zbycia składników majątkowych innych niż środki pieniężne, tj. certyfikatów inwestycyjnych otrzymanych w wyniku rozwiązania (likwidacji) sp. jawnej powstałej z przekształcenia spółki z o.o. – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 kwietnia 2014 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie skutków podatkowych zbycia składników majątkowych innych niż środki pieniężne, tj. certyfikatów inwestycyjnych otrzymanych w wyniku rozwiązania (likwidacji) sp. jawnej powstałej z przekształcenia spółki z o.o.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych mającym miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Podlega on w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania (tzw. nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu).

Wnioskodawca jest udziałowcem w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością („Spółka”) Spółka podlega w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania (tzw. nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu).

Spółka ma zostać przekształcona w spółkę jawną – spółkę osobową prawa handlowego („Spółka Przekształcona”) w trybie art. 551 i następne ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013 poz. 1030; dalej: „k.s.h.”) Na skutek przekształcenia Wnioskodawca stanie się wspólnikiem Spółki Przekształconej, któremu przysługiwał będzie tzw. ogół praw i obowiązków w tej spółce, o którym mowa w art. 10 k.s.h. Na dzień przekształcenia nie nastąpi zwiększenie majątku jakim dysponować będzie Spółka Przekształcona w porównaniu z majątkiem Spółki (majątek Spółki stanie się majątkiem Spółki Przekształconej, w ramach przekształcenia nie zostaną natomiast wniesione nowe wkłady przez udziałowców czy osoby trzecie). W związku z przekształceniem Wnioskodawca nie otrzyma również żadnej wypłaty od Spółki /Spółki Przekształconej.

Na dzień przekształcenia Spółka będzie posiadać:

*   certyfikaty inwestycyjne funduszu inwestycyjnego zamkniętego („FIZ”) utworzonego na podstawie ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych (t.j. Dz.U. z 2014 poz. 157; dalej: „ufi”) nabyte w trybie art. 7 ust. 2 ufi, tj. poprzez wniesienie przez Spółkę do FIZ akcji spółki kapitałowej;
*   wierzytelności z tytułu udzielonych pożyczek oraz
*   środki pieniężne.

Po przekształceniu Spółka Przekształcona będzie kontynuowała działalność finansowo-holdingową, w ramach której będzie kontynuować zarządzanie pakietem certyfikatów FIZ pozostając ich właścicielem oraz środkami pieniężnymi. Spółka Przekształcona będzie również kontynuowała działalność pożyczkową, w ramach której będzie ona udzielać pożyczek a dłużnicy będą również spłacać na rzecz Spółki Przekształconej udzielone przez nią pożyczki (jednorazowo bądź częściowo).

Docelowo nastąpi rozwiązanie (likwidacja) Spółki Przekształconej bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego (co przewiduje art. 67 § 1 k.s.h.).

W przyszłości Wnioskodawca może dokonywać odpłatnego zbycia certyfikatów FIZ (w tym na rzecz FIZ w ramach ich wykupu przez FIZ w celu umorzenia – zgodnie z postanowieniami art. 139 ufi.

W związku z powyższym zdarzeniem zadano m.in. następujące pytanie.

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w przypadku rozwiązania (likwidacji) Spółki Przekształconej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych będzie podlegać odpłatne zbycie składników majątkowych (innych niż środki pieniężne, tj. certyfikatów inwestycyjnych) przez Wnioskodawcę? Przy czym czy prawidłowe jest stanowisko, że:

1.  Wnioskodawca przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia certyfikatów inwestycyjnych w FIZ będzie uprawniony do rozpoznania kosztu uzyskania przychodów w wysokości wydatków poniesionych na ich nabycie lub wytworzenie przez Spółkę (gdyż ich nabycie nastąpiło przed dniem przekształcenia) – niezaliczonych w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów przez Spółkę, Spółkę Przekształconą (tj. przez wspólników Spółki Przekształconej przed przeniesieniem składnika majątku na Wnioskodawcę) lub przez Wnioskodawcę (po nabyciu takiego składnika majątkowego)?
2.  wydatki na nabycie certyfikatów FIZ (nabytych w trybie art. 7 ust. 2 ufi, tj. poprzez wniesienie do FIZ akcji spółki kapitałowej) stanowiące koszt uzyskania przychodów powinny zostać ustalone w wysokości wartości emisyjnej certyfikatów inwestycyjnych FIZ z dnia ich nabycia przez Spółkę?

(pytanie oznaczone we wniosku nr 3)

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku rozwiązania (likwidacji) Spółki Przekształconej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych będzie podlegać odpłatne zbycie składników majątkowych (innych niż środki pieniężne, tj. certyfikatów inwestycyjnych) przez Wnioskodawcę. Przy czym:

1.  w związku z sukcesją uniwersalną Wnioskodawca przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia certyfikatów inwestycyjnych w FIZ będzie uprawniony do rozpoznania kosztu uzyskania przychodów w wysokości wydatków poniesionych na ich nabycie lub wytworzenie przez Spółkę (gdyż ich nabycie nastąpiło przed dniem przekształcenia) – niezaliczonych w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów przez Spółkę, Spółkę Przekształconą (tj. przez wspólników Spółki Przekształconej przed przeniesieniem składnika majątku na Wnioskodawcę) lub przez Wnioskodawcę (po nabyciu takiego składnika majątkowego),
2.  wydatki na nabycie certyfikatów FIZ (nabytych w trybie art. 7 ust. 2 ufi, tj. poprzez wniesienie do FIZ akcji spółki kapitałowej) stanowiące koszt uzyskania przychodów powinny zostać ustalone w wysokości wartości emisyjnej certyfikatów inwestycyjnych FIZ z dnia ich nabycia przez Spółkę.

Wnioskodawca będzie podlegał opodatkowaniu w przypadku odpłatnego zbycia innych niż środki pieniężne składników majątkowych otrzymanych w wyniku likwidacji Spółki Przekształconej zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.).

Jeśli chodzi ustalenie o dochodu w przypadku odpłatnego zbycia innych niż środki pieniężne składników majątkowych otrzymanych w wyniku likwidacji Spółki Przekształconej będzie miał zastosowanie art. 24 ust. 3d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stanowi on, że dochodem z odpłatnego zbycia innych niż środki pieniężne składników majątku otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki jest różnica między przychodem uzyskanym z ich odpłatnego zbycia a wydatkami poniesionymi na ich nabycie lub wytworzenie, niezliczonymi w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów przez wspólnika lub spółkę; przepisy art. 22 ust. 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stosuje się odpowiednio.

W analizowanym przypadku składniki majątkowe, które zostaną przeniesione na Wnioskodawcę w wyniku rozwiązania Spółki Przekształconej będą obejmowały certyfikaty inwestycyjne w FIZ nabyte przez Spółkę przed przekształceniem w Spółkę Przekształconą.

W związku z tym wydatki na nabycie certyfikatów inwestycyjnych w FIZ w przypadku ich odpłatnego zbycia przez Wnioskodawcę należy ustalić w wysokości wydatków poniesionych przez Spółkę na nabycie tych certyfikatów. Podejście takie wynika z okoliczności, że Spółka Przekształcona jest sukcesorem uniwersalnym Spółki i tym samym przejęła uprawnienie do rozpoznania wydatków na nabycie certyfikatów poniesionych przez Spółkę. W konsekwencji Wnioskodawca – zgodnie z art. 24 ust. 3d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – powinien rozpoznać w przypadku odpłatnego zbycia certyfikatów inwestycyjnych FIZ wydatki poniesione na ich nabycie przez Spółkę (której sukcesorem jest Spółka Przekształcona), niezaliczone w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów przez Spółkę Przekształconą i Wnioskodawcę.

Poniżej Wnioskodawca przedstawił uzasadnienie odnośnie sukcesji uniwersalnej oraz sposobu ustalenia wysokości wydatków poniesionych na nabycie certyfikatów w FIZ przez Spółkę.

Zasady sukcesji uniwersalnej.

Jak wskazano powyżej w przypadku przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę jawną zastosowanie na gruncie k.s.h. znajduje zasada kontynuacji. Wyraża ją expressis verbis art. 553 k.s.h., który stanowi, że:

*   spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej (art. 553 § 1 k.s.h.),
*   spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane spółce przed jej przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej (art. 553 § 2 k.s.h.),
*   wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej (art. 553 § 3 k.s.h.).

Uzupełnieniem rozwiązania przyjętego w k.s.h. na gruncie prawa podatkowego jest art. 93a § 2 Ordynacji podatkowej, który stanowi, że osobowa spółka handlowa zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki. Zasada ta dotyczy w szczególności spółki jawnej powstałej w wyniku przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Ta ogólna zasada wynikająca z Ordynacji podatkowej znalazła również swoje uszczegółowienie w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w odniesieniu do zasad amortyzacji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych. Zgodnie z art. 22g ust. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w razie zmiany formy prawnej, a także połączenia albo podziału podmiotów dokonywanych na podstawie odrębnych przepisów, wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji (wykazie) podmiotu o zmienionej formie prawnej, podzielonego albo połączonego. Zasadę tę stosuje się odpowiednio do spółek niebędących osobami prawnymi. Zgodnie z art. 22g ust. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – przepis art. 22g ust. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma zastosowanie, jeżeli z odrębnych przepisów wynika, że podmiot powstały w wyniku zmiany formy prawnej wstępuje we wszelkie prawa i obowiązki podmiotu o zmienionej formie prawnej.

Ponadto, zgodnie z art. 22h ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – podmioty powstałe w wyniku zmiany formy prawnej, podziału albo połączenia podmiotów, o których mowa w art. 22g ust. 12 lub 13 ww. ustawy, dokonują odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuują metodę amortyzacji przyjętą przez podmiot o zmienionej formie prawnej, podzielony albo połączony, z uwzględnieniem art. 22i ust. 2-7 ustawy o o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle powyższych uregulowań, w wyniku przekształcenia (zmiany formy organizacyjno-prawnej) spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę jawną, w trybie art. 551 i następne k.s.h., ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje kontynuację amortyzacji podatkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych przez spółkę przekształconą na niezmienionych zasadach w stosunku do przekształcanej spółki kapitałowej (co stanowi sposób rozłożonego w czasie zaliczania do kosztów podatkowych przez spółkę przekształconą wydatków poniesionych przez spółkę przekształcaną przed przekształceniem).

W związku z sukcesją uniwersalną na gruncie prawa podatkowego Ustawodawca nie wprowadził na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych szczegółowych zasad dotyczących rozpoznania przez spółkę przekształconą wydatków na nabycie innych niż środki trwałe/wartości niematerialne i prawne składników majątkowych. Niemniej jednak brak jest podstaw do różnicowania konsekwencji podatkowych dla różnie zakwalifikowanych składników majątkowych (środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych oraz innych składników majątkowych) nabytych przed przekształceniem.

Zatem mając na względzie zasadę sukcesji podatkowej, o jakiej mowa w przytoczonym powyżej art. 93a § 2 Ordynacji podatkowej uznać należy, że podmiot przekształcony wstępuje nie tylko we wszystkie prawa, ale i obowiązki podmiotu przekształcanego. Wstąpienie sukcesora w obowiązki poprzednika prawnego oznacza, że wynikające z przepisów prawa podatkowego ograniczenia, jakie dotyczyły takiego poprzednika, dotyczą także sukcesora, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej. Z uwagi na fakt, że spółka osobowa nie ma statusu podatnika podatku dochodowego, a uzyskiwane przez tę spółkę przychody oraz ponoszone koszty stanowią przychody i koszty wspólników takiej spółki (art. 5a pkt 26 i art. 8 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) w zakresie podatku dochodowego, w znacznym stopniu w praktyce to nie spółka osobowa jest „bezpośrednim” sukcesorem przekształcanej spółki kapitałowej, lecz „beneficjentem” tej sukcesji są wspólnicy powstałej z przekształcenia spółki osobowej.

Sam zresztą przepis art. 93a § 2 pkt 1 lit. b) Ordynacji podatkowej mówi o „odpowiednim” stosowaniu przepisów o sukcesji, w przypadku spółki osobowej powstałej z przekształcenia spółki kapitałowej, a więc uwzględniającym dotyczące takiej spółki zasady opodatkowania podatkiem dochodowym.

W orzecznictwie sądów administracyjnych oraz w piśmiennictwie utrwalony jest pogląd, że zakres sukcesji uniwersalnej na gruncie przepisów o podatku dochodowym należy pojmować maksymalnie szeroko. M.in. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 9 listopada 2009 r. sygn. akt I SA/Gl 342/09, Sąd oceniając zakres sukcesji podatkowej jaka wiąże się z przekształceniem spółki kapitałowej w spółkę osobową stwierdził, że „Zestawienie regulacji art. 93a z przepisem art. 93e Ordynacji podatkowej pozwala na wyprowadzenie wniosku, że pierwszy z wymienionych przepisów ustanawia, jako zasadę sukcesję uniwersalną praw i obowiązków podatkowych, która doznaje ograniczeń tylko w przypadkach, o których mowa w art. 93e. Oznacza to, że przewidziane przepisami prawa podatkowego prawa i obowiązki spółki przekształcanej nie przechodzą na spółkę przekształconą tylko wówczas, gdy wyjątek od zasady (tzn. pełnej sukcesji) został przewidziany w odrębnych ustawach, umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz innych ratyfikowanych umowach międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.”. Jeszcze wyraźniej zakres tej sukcesji określa się w piśmiennictwie. Zgodnie z przywołanymi w powyższym orzeczeniu przez Sąd poglądami doktryny wejście spółki niemającej osobowości prawnej w prawa i obowiązki spółki kapitałowej – na gruncie podatków dochodowych – może dotyczyć skutków podatkowych zdarzeń zaistniałych w spółce przekształcanej (spółce kapitałowej) i ujętych w prowadzonych przez nią ewidencjach dla celów podatkowych, które wystąpiłyby w tej spółce, gdyby przekształcenie to nie miało miejsca (por. R. Dowgier, L. Etel, C. Kosikowski, P. Pietrasz, S. Presnarowicz, Komentarz do art. 93a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, LEX, 2007, wyd. II). Takie rozumienie sukcesji uniwersalnej potwierdził również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 26 sierpnia 2011 r. sygn. akt II FSK 499/10.

Kwestia zaliczania przez spółkę przekształconą (osobową spółkę prawa handlowego) do kosztów podatkowych wydatków poniesionych przez spółkę przekształcaną (spółkę kapitałową) znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie organów podatkowych.

Na potwierdzenie własnego stanowiska Wnioskodawca przywołuje interpretacje indywidualne wydane przez:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 21 marca 2014 r. Znak: IBPBI/1/415-362/14/KB: IBPBI/1/415-363/14/KB; IBPBI/1/415-364/14/KB; IBPBI/1/415-365/14/KB: IBPBI/1/415-366/14/KB),
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 15 listopada 2013 r. Znak: ILPB2/415-794/13-5/WM,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 20 maja 2013 r. Znak: IPTPB1/415-112/13-4/DS,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 3 stycznia 2013 r. Znak: IPPB1/415-1498/12-2/MT,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 3 grudnia 2012 r. Znak: IBPBI/1/415-1062/12/AP,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 5 grudnia 2012 r. Znak: IPPB1/415-1117/12-2/MS,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 22 czerwca 2012 r. Znak: ITPB3/415-9/12/AW,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 17 kwietnia 2012 r. Znak: IPPB1/415-120/12-3/KS,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 24 czerwca 2011 r. Znak: IBPBI/2/423-360/11/JD,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 28 czerwca 2011 r. Znak: ILPB4/423-107/11-2/ŁM,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 28 listopada 2011 r. Znak: IPPB1/415-744/11-5/ES.

Ustalenie wydatków na nabycie certyfikatów FIZ przez Spółkę w drodze wniesienia wkładu w postaci akcji w spółce kapitałowej.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego na dzień przekształcenia Spółka będzie posiadać certyfikaty inwestycyjne FIZ nabyte w trybie art. 7 ust. 2 ufi, tj. poprzez wniesienie do FIZ akcji spółki kapitałowej.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawierają przepisów wprost regulujących sposób ustalania kosztów przy zbyciu (w tym w celu umorzenia) certyfikatów nabytych w trybie art. 7 ust. 2 ufi. Art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (którego odpowiednikiem jest art. 23 ust. 1 pkt 38 w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych) stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie papierów wartościowych/tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia papierów wartościowych (w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych)/odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych.

Przepis ten w ocenie Wnioskodawcy należy interpretować w powiązaniu ze sposobem opodatkowania na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych czynności wniesienia do funduszu inwestycyjnego aktywów w trybie art. 7 ust. 2 ufi. Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą wniesienie do funduszu inwestycyjnego aktywów stanowi ich odpłatne zbycie w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 1 grudnia 2009 r. sygn. akt II FSK 939/08, z 25 listopada 2009 r. sygn. akt II FSK 959/08, z 6 kwietnia 2011 r. sygn. akt II FSK 2056/09, z 30 listopada 2011 r. sygn. akt II FSK 896/10, z 22 sierpnia 2012 r. sygn. akt II FSK 54/11).

Konsekwentnie, biorąc pod uwagę, że wniesienie aktywów do funduszy inwestycyjnych jest zdarzeniem opodatkowanym na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Spółka rozpozna przychód podatkowy z tego tytułu), należy uznać, że zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wartość aktywów wnoszonych do funduszu inwestycyjnego z dnia ich wniesienia (równa wartości emisyjnej certyfikatów inwestycyjnych) powinna zostać uznana za wydatek na objęcie/nabycie certyfikatów inwestycyjnych.

Stanowisko powyższe odnośnie sposobu ustalania kosztów z odpłatnego zbycia certyfikatów w funduszach inwestycyjnych potwierdza w szczególności następujący wyrok NSA:

Wyrok NSA z 22 sierpnia 2012 r. sygn. akt II FSK 172/11, w którym skład orzekający wprost stwierdził, że: „Naczelny Sąd Administracyjny w pełni bowiem podziela pogląd, iż w przedstawionym stanie faktycznym sprawy, w momencie zbycia certyfikatów inwestycyjnych, wydatki na ich nabycie będą stanowiły koszty uzyskania przychodów z tego tytułu w wysokości odpowiadającej wartości papierów wartościowych lub udziałów z dnia ich wniesienia do funduszu inwestycyjnego. A zatem stanowisko Spółki, że koszt nabycia certyfikatów inwestycyjnych należy ustalić w wysokości historycznego kosztu nabycia akcji lub udziałów wniesionych do tego funduszu należało uznać za nieprawidłowe.”

Tym samym kosztem uzyskania przychodu w przypadku odpłatnego zbycia certyfikatów FIZ (w tym ich odkupienia przez FIZ) będzie wartość emisyjna certyfikatów z dnia ich nabycia odpowiadająca wartości wnoszonych do FIZ akcji.

Biorąc pod uwagę powyższe wyjaśnienia, w przypadku rozwiązania (likwidacji) Spółki Przekształconej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych będzie podlegać odpłatne zbycie przez Wnioskodawcę certyfikatów inwestycyjnych. Przy czym:

*   Wnioskodawca przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia certyfikatów inwestycyjnych w FIZ będzie uprawniony do rozpoznania kosztu uzyskania przychodów w wysokości wydatków poniesionych na ich nabycie lub wytworzenie przez Spółkę (gdyż ich nabycie nastąpiło przed dniem przekształcenia) – niezaliczonych w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów przez Spółkę, Spółkę Przekształconą (tj. przez wspólników Spółki Przekształconej przed przeniesieniem składnika majątku na Wnioskodawcę) lub przez Wnioskodawcę (po nabyciu takiego składnika majątkowego),
*   wydatki na nabycie certyfikatów FIZ (nabytych w trybie art. 7 ust. 2 ufi poprzez wniesienie do FIZ akcji spółki kapitałowej) stanowiące koszt uzyskania przychodów powinny zostać ustalone w wysokości wartości emisyjnej certyfikatów inwestycyjnych FIZ z dnia ich nabycia przez Spółkę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej – odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Niniejsza interpretacja zawiera ocenę stanowiska Wnioskodawcy wyłącznie w zakresie skutków podatkowych zbycia składników majątkowych innych niż środki pieniężne, tj. certyfikatów inwestycyjnych otrzymanych w wyniku rozwiązania (likwidacji) sp. jawnej powstałej z przekształcenia spółki z o.o. (pytanie oznaczone we wniosku nr 3). W zakresie pozostałych pytań zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Końcowo należy podkreślić, że przywołane przez Wnioskodawcę rozstrzygnięcia organów podatkowych dotyczące przepisów prawa wydane zostały w indywidualnych sprawach i nie mogą być źródłem praw i obowiązków w innych sprawach.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) – w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.