Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-2.4510.37.2017.1.KP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-03-17
Teza: powstanie przychodu w związku z otrzymaniem majątku likwidowanej zagranicznej spółki osobowej
Słowa kluczowe: przychód; składnik-składnik majątkowy; spółki-likwidacja spółki; spółki-spółka osobowa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.) w zw. z art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz.U. z 2016 r., poz. 1948 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 27 stycznia 2016 r. (data wpływu do BKIP w Bielsku-Białej 2 lutego 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego m.in. dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie powstania przychodu w związku z otrzymaniem majątku likwidowanej zagranicznej spółki osobowej - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 lutego 2017 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie powstania przychodu w związku z otrzymaniem majątku likwidowanej zagranicznej spółki osobowej.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”). Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki z siedzibą w Wielkim Księstwie Luksemburga działającej w formie prawnej Société en Commandite Spéciale (dalej: „SCSp”). Wnioskodawca może być wspólnikiem SCSp także w przyszłości (tj. w momencie podjęcia decyzji o likwidacji SCSp).

SCSp nie posiada osobowości prawnej na gruncie prawa luksemburskiego, nie jest też na gruncie tego prawa traktowana jak osoba prawna dla celów podatkowych. Zgodnie z prawem luksemburskim, SCSp jest jednak podmiotem praw i obowiązków odrębnym od swoich wspólników. Zatem SCSp może posiadać własny majątek, ma zdolność prawną, zdolność do czynności prawnych oraz zdolność sądową. SCSp jest spółką osobową, w której przynajmniej jeden wspólnik ponosi nieograniczoną odpowiedzialność za jej zobowiązania, a odpowiedzialność przynajmniej jednego wspólnika jest ograniczona.

Na gruncie polskich przepisów podatkowych, SCSp nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. SCSp jest natomiast spółką niebędącą osobą prawną w rozumieniu art. 4a pkt 14 ustawy o CIT. Stąd, podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych w Polsce w odniesieniu przychodów (dochodów) osiąganych przez SCSp są każdorazowo jej wspólnicy zgodnie z zasadami określonymi w art. 5 ustawy o CIT.

SCSp jest wspólnikiem polskich spółek komandytowych, (dalej określane łącznie jako: „Spółki Polskie”). Spółki Polskie prowadzą działalność gospodarczą w Polsce, a ich majątek może składać się w więcej niż 50% z nieruchomości położonych w Polsce. Spółki Polskie mogą osiągać przychody z najmu powierzchni handlowej lub biurowej, ewentualnie ze zbycia składników majątkowych - w szczególności nieruchomości położonych w Polsce. Spółki Polskie są i mogą także być wspólnikami innych polskich spółek osobowych (innych niż spółka komandytowa akcyjna - spółek komandytowych lub jawnych), których majątek również może składać się w więcej niż 50% z nieruchomości położonych w Polsce. W takim przypadku Spółki Polskie będą osiągały przychody związane z uczestnictwem w takich spółkach.

W przyszłości wspólnicy SCSp mogą podjąć decyzję o jej likwidacji. Na moment likwidacji SCSp Spółki Polskie, których SCSp jest wspólnikiem, będą miały formę spółek osobowych (spółek komandytowych). Przez udziały w Spółkach Polskich należy rozumieć ogół praw i obowiązków wspólnika spółki osobowej (innej niż spółka komandytowo - akcyjna) - dalej: „Udziały”). W wyniku likwidacji SCSp cały jej majątek, w szczególności należące do SCSp Udziały w Spółce Polskiej lub Spółkach Polskich, zostanie przekazany w odpowiedniej części (stosownie do udziału w zyskach SCSp) wspólnikom SCSp, w tym Wnioskodawcy.

Na dzień likwidacji, majątek SCSp będzie składał się zasadniczo z ogółu praw i obowiązków wspólnika spółki osobowej (innej niż spółka komandytowo-akcyjna).

SCSp nie dokonuje (i nie zamierza dokonywać) dostaw towarów, ani świadczenia usług (w tym również usług zarządczych lub finansowych) na rzecz Spółek Polskich. SCSp nie będzie prowadzić również działalności gospodarczej w zakresie obrotu papierami wartościowymi ani pośrednictwa w tym zakresie. SCSp nie jest podatnikiem VAT w Polsce.

SCSp nie będzie prowadzić działalności maklerskiej ani brokerskiej. Posiadanie przez SCSp udziałów w Spółkach Polskich nie będzie bezpośrednim, stałym i koniecznym warunkiem rozszerzenia działalności gospodarczej tych spółek. SCSp nie będzie prowadził działalności, która polegałaby na tworzeniu nowych podmiotów, nabywaniu udziałów w spółkach już istniejących, przygotowaniu ich do samodzielnej działalności, w celu dalszej sprzedaży tych udziałów z zyskiem.

SCSp nie będzie brał również bezpośrednio udziału w zarządzaniu spółkami, w tym Spółkami Polskimi. W szczególności, SCSp nie będzie świadczyć na rzecz spółek usług o charakterze zarządczym, administracyjnym, księgowym lub handlowym. Posiadanie przez SCSp udziałów w Spółkach Polskich lub w innych spółkach będzie wiązać się jedynie z wykonywaniem podstawowych praw właścicielskich, przysługujących wspólnikowi.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego nabycie przez Wnioskodawcę majątku SCSp, w tym Udziałów w Spółkach Polskich w toku likwidacji SCSp, będzie rodziło przychód u Wnioskodawcy podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, nabycie przez niego majątku SCSp, w tym Udziałów w Spółkach Polskich, w toku likwidacji SCSp nie będzie rodziło przychodu Wnioskodawcy podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych na dzień likwidacji.

SCSp jest podmiotem transparentnym zarówno na gruncie podatku dochodowego w Luksemburgu jak i Polsce. Stąd, to Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego w odniesieniu przychodów (dochodów) osiąganych przez SCSp (w stosownej części udziału w zysku określnego w umowie SCSp).

Zgodnie art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm., dalej: „ustawa CIT”), przychodami są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym różnice kursowe. Przepisy ustawy CIT nie zawierają normatywnej definicji przychodu. Nie ulega jednak wątpliwości, że przychodem są faktyczne przysporzenia po stronie podatnika, które mają rzeczywisty, trwały oraz definitywny charakter.

Po stronie Wnioskodawcy, w wyniku likwidacji SCSp, powstanie przysporzenie (przychód podatkowy w rozumieniu przepisów ustawy o CIT) w związku z otrzymaniem majątku SCSp (Udziałów w Spółkach Polskich). Przychód Wnioskodawcy z tytułu likwidacji SCSp będzie podlegać przepisom ustawy o CIT regulującym zasady opodatkowania wspólników w związku z likwidacją spółek niebędących osobą prawną.

Jednocześnie, w myśl art. 12 ust. 4 pkt 3a ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu:

1.  likwidacji takiej spółki,
2.  wystąpienia z takiej spółki, w części odpowiadającej wydatkom na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w takiej spółce i uzyskanej przed wystąpieniem przez wspólnika nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, o których mowa w art. 5, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w takiej spółce i wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Pkt 3b wyżej wspomnianego artykułu stanowi natomiast, że do przychodów nie zalicza wartości innych niż wymienione w pkt 3a składników majątku, w tym wierzytelności, otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki lub z tytułu jej likwidacji; przychodem jest jednak w przypadku:

1.  odpłatnego zbycia tych składników majątku - ich wartość wyrażona w cenie, za którą wspólnik je zbywa; przepisy art. 14 ust. 1-3 stosuje się odpowiednio,
2.  spłaty otrzymanej wierzytelności - przychód uzyskany z tej spłaty.

Dodatkowo, zgodnie z art. 12 ust. 4g ustawy o CIT, przez środki pieniężne, o których mowa w ust. 4 pkt 3a, rozumie się również wartość wierzytelności uprzednio zarachowanej jako przychód należny, pomniejszonej o należny podatek od towarów i usług, oraz wierzytelności z tytułu udzielonej przez spółkę niebędącą osobą prawną pożyczki - z wyjątkiem wierzytelności z tytułu odsetek od opóźnionej zapłaty oraz wierzytelności z tytułu odsetek od takiej pożyczki, jeżeli wierzytelności te zostały spłacone na rzecz otrzymującego je wspólnika.

Z powyższego wynika, że w zakresie dotyczącym likwidacji spółki niebędącej osobą prawną, jak i wystąpienia wspólnika z takiej spółki, ustawodawca dokonał zróżnicowania zasady opodatkowania otrzymanego przez wspólnika likwidowanej spółki majątku, w zależności od tego, w jakiej formie majątek ten jest przez wspólnika otrzymywany, tj. w formie pieniężnej, z uwzględnieniem wybranych wierzytelności lub w innej formie (pozostałe składniki)

W myśl art. 12 ust. 4 pkt 3a ustawy o CIT, wyłącza się z przychodów podlegających opodatkowaniu CIT środki pieniężne otrzymane przez wspólnika z tytułu likwidacji spółki niebędącej osobą prawną. Tym samym kwota uzyskana z tytułu likwidacji spółki niebędącej osobą prawną nie będzie opodatkowana podatkiem dochodowym od osób prawnych. Jednocześnie, art. 12 ust. 4g ustawy o CIT, wprowadza w tym zakresie specyficzną definicję środków pieniężnych dla potrzeb wykładni art. 12 ust. 4 pkt 3a ustawy o CIT wskazując, że są nimi również wartość wierzytelności uprzednio zarachowanej jako przychód należny, pomniejszonej o należny podatek od towarów i usług, oraz wierzytelności z tytułu udzielonej przez spółkę niebędącą osobą prawną pożyczki (z wyjątkiem wierzytelności z tytułu odsetek od opóźnionej zapłaty oraz wierzytelności z tytułu odsetek od takiej pożyczki, jeżeli wierzytelności te zostały spłacone na rzecz otrzymującego je wspólnika).

Przy tym żaden z tych przypadków nie będzie miał zastosowania do sytuacji Wnioskodawcy i uzyskiwania majątku likwidacyjnego SCSp. do której majątku na dzień likwidacji należą wyłącznie Udziały Spółek Polskich (ogół praw i obowiązków spółek komandytowych, których SCSp jest wspólnikiem). W szczególności, z tytułu likwidacji SCSp Wnioskodawca nie uzyska środków pieniężnych w rozumieniu art. 12 ust. 4 pkt 3a w związku z ust. 4g ustawy o CIT - przepisy te nie będą miały zastosowania do przypadku Spółki.

Dla rozstrzygnięcia kwestii opodatkowania likwidacji SCSp u Wnioskodawcy (wspólnika SCSp) kluczowa pozostaje zatem treść art. 12 ust. 4 pkt 3b ustawy o CIT, zgodnie z którym, w chwili otrzymywania przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki lub z tytułu jej likwidacji majątku w postaci niepieniężnej (innej niż środki pieniężne określone w ust. 4 pkt 3a) przychód podatkowy nie występuje. Przychód z tego tytułu pojawi się dopiero w przypadku ewentualnego zbycia takiego składnika majątku otrzymanego przez wspólnika spółki osobowej w wyniku likwidacji tej spółki lub jego wystąpienia z takiej spółki. Na moment likwidacji spółki niebędącej osobą prawną i uzyskania przez jej wspólnika w ramach majątku likwidacyjnego niepieniężnych składników majątku przychód po stronie takiego wspólnika nie powstanie na dzień likwidacji.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że na dzień likwidacji, majątek SCSp będzie składał się zasadniczo z ogółu praw o obowiązków wspólnika spółki osobowej innej niż spółka komandytowo-akcyjna. W odniesieniu do uzyskiwanych przez Wnioskodawcę w toku likwidacji SCSp ogółu praw i obowiązków spółki osobowej/spółek osobowych zastosowanie znajdzie zatem wskazany powyżej art. 12 ust. 4 pkt 3b ustawy o CIT. W ramach likwidacji SCSp nie będą zatem stanowić przychodu uzyskane przez Wnioskodawcę Udziały Spółek Polskich z tytułu likwidacji tej SCSp.

Reasumując, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu podatkowego w momencie otrzymania majątku SCSp obejmującego Udziały w Spółkach Polskich, w związku z likwidacją SCSp. Likwidacja SCSp. w ramach której Wnioskodawca uzyska ogół praw i obowiązków w innych spółkach osobowych (spółkach komandytowych) należących do SCSp przed likwidacją, nie będzie rodzić po stronie Wnioskodawcy jakichkolwiek skutków podatkowych w CIT na moment likwidacji SCSp, tj. nie będzie powodowała po stronie Wnioskodawcy powstania przychodu podatkowego w CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78-79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.