Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-504/09/JSz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2009-07-28
Teza: Jak należy określić datę nabycia nieruchomości od której będzie liczony termin pięciu lat określony w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; spadek; spadek-dział spadku; zniesienie-zniesienie współwłasności
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 30 kwietnia 2009r. (data wpływu do tut. Biura 07 maja 2009r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia daty, od której będzie liczony pięcioletni termin o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych po upływie którego sprzedaż nieruchomości nie stanowi źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym w części dotyczącej:

*   nabycia w drodze spadku- **jest prawidłowe,**
*   nabycia w drodze działu spadku i zniesienia współwłasności - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 07 maja 2009r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia daty, od której będzie liczony pięcioletni termin o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych po upływie którego sprzedaż nieruchomości nie stanowi źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym w przypadku nabycia w drodze spadku oraz w drodze działu spadku i zniesienia współwłasności.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Ojciec wnioskodawcy zmarł w dniu 11 czerwca 2000r. Spadkobiercami z mocy ustawy została wdowa w 6/24 oraz sześcioro dzieci po 3/24. Taki sposób dziedziczenia został określony w postanowieniu Sądu Rejonowego z dnia 29 kwietnia 2004r. W dniu 19 czerwca 2007r. Sąd Rejonowy wydał postanowienie o dziale spadku i zniesieniu współwłasności. W postanowieniu tym sąd przyznał wnioskodawcy na wyłączną własność działkę o nr 2122 i powierzchni 0,1343 ha. Obecnie wnioskodawca planuje sprzedaż przedmiotowej nieruchomości.

Zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000r. Nr 14 poz. 176) „źródłami przychodów są odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości – jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c)- przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie”.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Jak należy określić datę nabycia działki o nr 2122 od której będzie liczony termin pięciu lat określony w powyższym przepisie.

Czy datą tą będzie:

1.  data śmierci spadkodawcy, czyli 11 czerwca 2000r.,
2.  data wydania postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku, czyli 29 kwietnia 2004r.,
3.  data uprawomocnienia postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku, czyli 24 maja 2004r.,
4.  data postanowienia o dziale spadku i zniesienia współwłasności, czyli 19 czerwca 2007r.,
5.  data uprawomocnienia postanowienia o dziale spadku i zniesienia współwłasności, czyli 03 sierpnia 2007r.?

Zdaniem wnioskodawcy datą początkową, od której powinien być liczony termin określony w przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a jest dzień śmierci spadkodawcy, czyli 11 czerwca 2000r.

Uzasadnieniem dla takiego stanowiska są przepisy kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 922 § 1 prawa i obowiązki zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób. Według art. 924 § 1 spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy. Art. 925 określa natomiast, że spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Należy zatem uznać, że nabycie działki należącej do spadku nastąpiło w dniu 11 czerwca 2000r. Późniejsze orzeczenia sądowe nie miały charakteru konstytutywnego i nie decydowały o dacie nabycia własności. Tak więc minął już termin uzasadniający obowiązek zapłaty podatku dochodowego od sprzedaży przedmiotowej nieruchomości.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów, - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

W związku z powyższym rozpatrując konsekwencje podatkowe odpłatnego zbycia nieruchomości kluczowe znaczenie ma moment jej nabycia.

Zgodnie z art. 922 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) spadek – to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych. Stosownie do zapisu art. 924 i 925 ww. Kodeksu spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, a spadkobierca nabywa spadek z chwilą jego otwarcia. Oznacza to, iż dniem nabycia przez wnioskodawcę i pozostałych spadkobierców spadku jest data śmierci ojca, tj. dzień 11 czerwca 2000r., natomiast postanowienie sądu z dnia 29 kwietnia 2004r. o nabyciu spadku, potwierdziło jedynie prawo spadkobierców do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, iż w dniu 11 czerwca 2000r. zmarł ojciec wnioskodawcy. Spadek po zmarłym został nabyty z mocy ustawy przez wdowę w 6/24 oraz dzieci po 3/24. i określony w postanowieniu Sądu Rejonowego z dnia 29 kwietnia 2004r. Natomiast w dniu 19 czerwca 2007r. Sąd Rejonowy wydał postanowienie o dziale spadku i zniesieniu współwłasności. W wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności sąd przyznał wnioskodawcy na wyłączną własność działkę o nr 2122 powierzchni 0,1343 ha. Obecnie wnioskodawca planuje sprzedaż przedmiotowej nieruchomości.

Wobec powyższego przychód jaki wnioskodawca planuje uzyskać ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości w wysokości odpowiadającej udziałowi, jaki nabył w spadku w 2000r. nie będzie dla wnioskodawcy stanowił źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bo będzie miał miejsce po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie.

A zatem stanowisko wnioskodawcy w tej części jest prawidłowe.

Natomiast w odniesieniu do skutków podatkowych dokonania działu spadku stwierdza się co następuje.

Zgodnie z art. 1035 ustawy Kodeks cywilny, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

Z instytucją działu spadku mamy więc do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. Wskutek działu spadku poszczególni spadkobiercy stają się podmiotami wyłącznie uprawnionymi względem przyznanych im praw majątkowych, stanowiących do chwili działu przedmiot wspólności. Dział spadku nie jest tożsamy z nabyciem w drodze spadku.

Dział spadku polega na dokonaniu podziału rzeczy wspólnej należącej do wszystkich współwłaścicieli, ponieważ współwłaściciele mają swoje udziały w prawie, ale nie w rzeczy. W rezultacie dochodzi do nowego ukształtowania prawa własności poprzez odebranie temu prawu cechy wspólności. Jeżeli zatem udział w nieruchomości nabytej w całości w wyniku podziału jest zgodny z udziałem posiadanym przed działem spadku - nie następuje nabycie podlegające opodatkowaniu, ponieważ w ten sposób nie ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (nieruchomością), jak i stan jej majątku osobistego. Dział spadku, w wyniku którego udział w nieruchomości nie zwiększył się, zmienia wyłącznie charakter własności. Przedmiotem działu spadku może być wyłącznie część nieruchomości wchodząca w skład masy spadkowej po ojcu wnioskodawcy.

Jedynie nabycie nieruchomości w drodze działu spadku w części przekraczającej udział spadkowy (nawet wówczas, jeżeli nabycie to następuje nieodpłatnie) stanowi nabycie w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy. W konsekwencji należny jest podatek dochodowy z tytułu sprzedaż nieruchomości i praw majątkowych.

W przedmiotowym wniosku wnioskodawca zajął stanowisko, iż datą nabycia nieruchomości jest dzień śmierci spadkodawcy, a późniejsze orzeczenia sądowe (w tym również postanowienie o dziale spadku i zniesieniu współwłasności) nie miały charakteru konstytutywnego i nie decydowały o dacie nabycia. Jednakże tut. organ nie może potwierdzić prawidłowości stanowiska wnioskodawcy w tej kwestii, gdyż nabycie w drodze działu spadku, w części przekraczającej udział w spadku, należy traktować jako nabycie w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dział spadku może nastąpić na mocy umowy między wszystkimi spadkobiercami, bądź na mocy orzeczenia sądu, na żądanie któregokolwiek ze spadkobierców. Stąd wszelkie przypadki gdy udział danej osoby ulega powiększeniu, traktowany być musi w kategorii nabycia, gdyż w ten sposób ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (nieruchomością) – jak też stan jej majątku osobistego. Dla ustalenia powyższego konieczne jest porównanie wartości części nieruchomości otrzymanej w drodze działu spadku z wartością udziału nabytego przez wnioskodawcę w drodze spadku. Natomiast współwłasność jest instytucją prawa cywilnego polegająca na tym, iż własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom (art. 195 ustawy).

W myśl art. 196 § 1 Kodeksu cywilnego, współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy Działu IV Księgi drugiej Kodeksu cywilnego, o czym stanowi art. 196 § 2 tej ustawy. Zgodnie z nimi każdy ze współwłaścicieli w każdym czasie może domagać się zniesienia współwłasności. Zniesienie współwłasności nie stanowi nabycia rzeczy, jeżeli mieści się w ramach udziału jaki przypadał byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej i odbył się bez spłat i dopłat. Gdy w wyniku zniesienia współwłasności udział danej osoby ulega powiększeniu mamy do czynienia z nabyciem, gdyż zwiększa się stan Jej majątku osobistego.

Jeśli zatem w wyniku dokonanego działu spadku i zniesienia współwłasności wnioskodawca stał się jego właścicielem nieruchomości w części przekraczającej jego udział w spadku oraz w rzeczy wspólnej to za datę nabycia nieruchomości w części przekraczającej ten udział należy przyjąć datę uprawomocnienia postanowienia sądu o dziale spadku i zniesieniu współwłasności czyli 03 sierpnia 2007r.

Zgodnie z art. 516 ustawy z dnia 17 listopada 1964r. Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. Nr 43, poz. 296 ze zm.), orzeczenia sądu w postępowaniu nieprocesowym zapadają w formie postanowień, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej. W myśl art. 365 § 1 tej ustawy, orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy oraz inne organy państwowe i organy administracji publicznej, a w wypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. Z postanowienia art. 521 § 1 ww. ustawy wynika, że jeżeli przepis szczególny inaczej nie stanowi, postanowienie orzekające co do istoty sprawy staje się skuteczne, a jeżeli wymaga wykonania - także wykonalne, po uprawomocnieniu się.

Ustawą z dnia 06 listopada 2008r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednakże zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy zmieniającej, do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007r. do dnia 31 grudnia 2008r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008r.

Przychód jaki wnioskodawca uzyska ze sprzedaży udziału nabytego w 2007r. w drodze działu spadku i zniesienia współwłasności podlega więc opodatkowaniu 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym zgodnie z zasadami opodatkowania według przepisów cytowanej ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2008r. Podatek dochodowy od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)–c) wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, o czym stanowi art. 30e ust. 1 i ust. 4 tejże ustawy.

Podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonych zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości i praw.

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ww. ustawy).

Ustalenie kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia odbywa się zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d ww. ustawy.

Stosownie do art. 22 ust. 6d ww. ustawy za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania - podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość ww. nakładów, stosownie do art. 22 ust. 6e tej ustawy ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, iż dla wnioskodawcy datą nabycia nieruchomości od której będzie liczony termin pięciu lat w przypadku planowanej sprzedaży udziałów w ww. nieruchomości nabytej w drodze spadku będzie data śmierci spadkodawcy, czyli 11 czerwca 2000r., a w przypadku nabycia w dziale spadku i zniesienia współwłasności, będzie data uprawomocnienia się postanowienia o dziale spadku i zniesieniu współwłasności, czyli 03 sierpnia 2007r.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że stanowisko wnioskodawcy dotyczące określenia daty nabycia, od której będzie liczony pięcioletni termin określony w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w części dotyczącej:

*   nabycia w drodze spadku- jest prawidłowe,
*   nabycia w drodze działu spadku i zniesienia współwłasności - jest nieprawidłowe.

Do wniosku dołączony został plik dokumentów. Należy jednak zauważyć, że wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do ich oceny; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez wnioskodawcę i jego stanowiskiem.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.