Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.179.2019.3.MJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-08-19
Teza: w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów podatkowych wynagrodzenia uiszczanego na rzecz Zleceniodawcy z tytułu korzystania (w ramach prowadzonej działalności gospodarczej) z opisanych we wniosku Samochodów oraz wydatków poniesionych na bieżącą eksploatację Samochodów (paliwo, serwis, parking, dozór)
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; opłata; samochód-samochód osobowy; ubezpieczenia; wynagrodzenia
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 25 kwietnia 2019 r. (który w tym samym dniu wpłynął za pośrednictwem e-PUAP), uzupełnionym 9 lipca 2019 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów podatkowych:

*   wynagrodzenia uiszczanego na rzecz Zleceniodawcy z tytułu korzystania (w ramach prowadzonej działalności gospodarczej) z opisanych we wniosku Samochodów – **jest prawidłowe,**
*   wydatków poniesionych na bieżącą eksploatację Samochodów (paliwo, serwis, parking, dozór) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 kwietnia 2019 r. do tutejszego organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów podatkowych wynagrodzenia uiszczanego na rzecz Zleceniodawcy z tytułu korzystania (w ramach prowadzonej działalności gospodarczej) z opisanych we wniosku Samochodów oraz wydatków poniesionych na bieżącą eksploatację Samochodów (paliwo, serwis, parking, dozór).

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 13 czerwca 2019 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.179.2019.2.MJ, 0115-KDIT1-2.4012.222.2019.3.AW wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 9 lipca 2019 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca, Spółka z o.o. (dalej: „Wnioskodawca” bądź „Operator”) zamierza realizować porozumienie, na podstawie którego będzie wykonywał usługę zarządzania flotą pojazdów, w zakresie której będzie zobowiązany do używania samochodów (dalej: „Samochody”), przekazanych przez podmiot trzeci (dalej: „Zleceniodawca"), w zamian za wynagrodzenie. W wynagrodzenie będą wkalkulowane koszty eksploatacji Samochodów. W okresie, w którym Operator, zgodnie z porozumieniem, będzie używał Samochodów, Zleceniodawca nie będzie z nich korzystał.

W zamierzeniu stron, Zleceniodawca powinien zawrzeć we własnym zakresie i swoim kosztem z finansującym (finansującymi) umowę leasingu (umowy leasingu) zgodnie z którą finansujący, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, nabędzie od określonego zbywcy samochody osobowe (dalej: „Samochód” bądź „Samochody”), a następnie odda je Zleceniodawcy do używania, w zamian za co Zleceniodawca będzie zobowiązany do zapłaty na jego rzecz w uzgodnionych ratach wynagrodzenia pieniężnego. Zleceniodawca pokryje koszty dostarczenia Samochodów i pokrycia ich kosztów ubezpieczenia.

Operator prowadzi działalność gospodarczą obejmującą usługi przewozu osób. Samochody będą wykorzystywane w działalności gospodarczej Operatora. Operator jest czynnym podatnikiem podatku VAT.

Opis planowanej działalności Operatora.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Operator planuje we własnym imieniu zawierać umowy (odpowiadające w swojej treści umowom zlecenia bądź świadczenia usług) z podmiotami trzecimi (dalej: „Kierowcy”), które przy wykorzystaniu Samochodów będą świadczyć usługi przewozu na rzecz pasażerów. Operator zorganizuje pełny proces napraw i obsługi serwisowej oraz pokryje koszty: przeglądów technicznych, wymiany i przechowywania ogumienia, koszty paliwa, uzyskania licencji i pozwoleń, kontaktu z kontrahentami Zleceniodawcy świadczącymi usługi odnoszące się do używania Pojazdów, rekrutacji, przeszkolenia oraz aktywizacji kierowców oraz prowadzenia wszelkich rozliczeń związanych z przewozem osób.

Operator, w ramach swojego przedsiębiorstwa, dysponuje pracownikami, w tym osobami legitymującymi się certyfikatem kompetencji zawodowych, który uprawnia do prowadzenia działalności w zakresie krajowego przewozu osób, jak również odpowiednim zapleczem logistycznym, przeznaczonym do realizacji usług przewozu osób na powyższych zasadach.

Operator, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, będzie wykonywał wszystkie czynności związane z udostępnieniem Samochodów Kierowcom w celu realizacji przewozów. Operator nie będzie wykorzystywał Samochodów w celach innych niż wyłącznie do prowadzenia działalności gospodarczej. Operator będzie ponosił wydatki (koszty) związane z bieżącą eksploatacją (używaniem) Samochodów, w tym przede wszystkim koszty paliwa do Samochodów, koszty opłat parkingowych, koszty dozoru oraz koszty myjni i serwisu Samochodów. Zleceniodawca takich wydatków ponosić nie będzie. Przychód Operatora będzie stanowiło wynagrodzenie za zrealizowane przez Kierowców usługi przewozu. Kierowcy będą otrzymywali wynagrodzenie od Operatora zgodnie z zawartymi z nim umowami zlecenia bądź świadczenia usług.

Istotne elementy zdarzenia przyszłego zawarto także we własnym stanowisku Wnioskodawcy w sprawie, gdzie wskazano, że w ocenie Wnioskodawcy uzyska on od Zleceniodawcy możliwość wykorzystywania Samochodów do prowadzenia swojej działalności gospodarczej w oparciu o umowę o podobnym charakterze do umowy najmu. Irrelewantnym bowiem dla kwalifikacji nawiązanego stosunku prawnego pomiędzy Korzystającym a Wnioskodawcą jest jego nazwa, znaczenie natomiast będzie miało określenie jego istotnych elementów. Bezsprzecznie działalność gospodarcza Wnioskodawcy będzie opierała się na korzystaniu z Samochodów Zleceniodawcy w zamian za wynagrodzenie. Samochody natomiast nie stanowią składników majątku Wnioskodawcy. Wnioskodawca winien być zatem traktowany jako posiadacz zależny. Wobec powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, dla oceny prawnej zdarzenia przyszłego powinny mieć zastosowanie przepisy podatkowe regulujące zasady zaliczania do kosztów uzyskania przychodu jak i odliczenia podatku VAT właściwe dla stosunku leasingu, najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 9 lipca 2019 r., wskazano ponadto, że:

*   W odniesieniu do kosztów eksploatacji wkalkulowanych w wynagrodzenie należne Zleceniodawcy stwierdzić należy, że faktycznie chodzi o koszty eksploatacji wynikające z umów leasingu oraz ubezpieczenie. Nie chodzi o koszty eksploatacji w rozumieniu napraw, kosztów przeglądów etc. Koszty te ponosi Zleceniodawca, podmiot trzeci, który podpisał umowę z Operatorem, której podstawą jest dostawa samochodów.
*   Koszty eksploatacji będą pokrywane przez Operatora. Operator będzie monitorował przebiegi pojazdów i na tej podstawie będzie przeprowadzał przeglądy (co 15.000 km). Te działania mieszczą się w zakresie podstawowej działalności Operatora. Koszty te będą udokumentowane fakturami. Na fakturach będzie widniał Operator jako kupujący, a jako sprzedawca warsztat samochodowy specjalizujący się w danej dziedzinie na danym terenie. Nie będzie to Zleceniodawca.
*   Operator bierze ryzyko wszystkich kosztów eksploatacyjnych w poczet prowadzonej działalności. Wyliczeń dokonuje na podstawie danych statystycznych i założeń, przeliczając je na 1 km. Operator dokonuje tego samodzielnie i bezpośrednio z warsztatami. Kierowcy – będący w tym przypadku zatrudnieni w oparciu o umowę zlecenie – nie biorą udziału w żadnych rozliczeniach kosztów eksploatacji samochodów.
*   Samochody będą wykorzystywane tylko i wyłącznie do wskazanej działalności Operatora.
*   Między Operatorem a Kierowcą zawarta zostaje umowa zlecenie, z której wynika, iż przejazdy są realizowane w oparciu o samochód dostarczony przez Operatora.
*   Kierowcy w większości będą osobami fizycznymi, natomiast Operator nie wyklucza, iż mogą to być osoby prowadzące działalność gospodarczą. Z tym, że w znacznej większości nie będą to osoby prowadzące działalność w zakresie transportu czy przewozu. Czyli będą to osoby, które prowadzą działalność gospodarczą w zakresie innych usług, a zlecenia jako kierowca realizują dodatkowo.
*   Zapłata pasażerów za opisane usługi będzie kierowana do Operatora, za pomocą aplikacji.
*   Praca Kierowcy będzie monitorowana przez system informatyczny Operatora oraz przez aplikację Operatora przewozu.
*   Kierowca jako pracownik Operatora, wykonuje usługi w jego imieniu na rzecz pasażerów.
*   We własnym stanowisku Wnioskodawcy w sprawie zawarto stwierdzenie: Irrelewantnym bowiem dla kwalifikacji nawiązanego stosunku prawnego pomiędzy Korzystającym a Wnioskodawcą jest jego nazwa, znaczenie natomiast będzie miało określenie jego istotnych elementów. Korzystający w rozumieniu tego zdania to „Zleceniodawca” – firma która dostarcza Operatorowi (lub „Wnioskodawcy”) samochody. Zleceniodawca – podmiot trzeci dostarczający samochody – jest w rozumieniu umowy leasingu Korzystającym.
*   Będzie prowadzona szczegółowa ewidencja przebiegu pojazdu. Będzie ona prowadzona automatycznie przez system informatyczny, na podstawie dokonanych przewozów na rzecz klientów. System informatyczny będzie przetwarzał (importował) dane od operatorów przewozu (aplikacji) oraz osobno zamontowanego systemu GPS.
*   Będzie prowadzony nadzór nad używaniem pojazdów. Samochody będą udostępniane kierowcom w konkretnych godzinach, za pomocą systemu informatycznego. Operator będzie prowadził rejestr rezerwacji poszczególnego Kierowcy na dane godziny. Samochody będą posiadały GPS.
*   Umowa z Kierowcą zabrania wykorzystywania Samochodów do celów prywatnych i sankcjonuje je karą oraz rozliczeniem dodatkowych km i potrąceniem z wynagrodzenia Kierowcy. Wnioskodawca po każdym zakończonym okresie pracy każdego Kierowcy sprawdza za pomocą systemu informatycznego (automatycznie) ilość km dokonanych przez Samochód i porównuje to z ilością km dokonanych w ramach płatnych przejazdów na rzecz klientów i dojazdów do nich. Stosowne różnice świadczą o wykorzystaniu Samochodu niezgodnie z umową.
*   W odpowiedzi na pytanie Organu o wystąpienie powiązań w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865), Wnioskodawca wskazał, że jest możliwie powiązanie pomiędzy Zleceniodawcą a Wnioskodawcą, w taki sposób, że udziałowiec Wnioskodawcy może być równocześnie udziałowcem Zleceniodawcy w dowolnym procencie i wywierać dominujący wpływ lub Wnioskodawca sam będzie udziałowcem Zleceniodawcy w dowolnym procencie i może w ten sposób wywierać dominujący wpływ. Nie przewiduje się powiązań z Finansującym.
*   Należy wykluczyć możliwość wystąpienia powiązań pomiędzy Kierowcami i Wnioskodawcą.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytania:

1.  Czy Wnioskodawca będzie miał możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wynagrodzenia uiszczanego na rzecz Zleceniodawcy z tytułu korzystania (wykorzystywania w swojej działalności gospodarczej) z Samochodów, a jeśli tak, to w jakiej części?
2.  Czy Wnioskodawca będzie miał możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wydatków poniesionych na bieżącą eksploatację Samochodów (paliwo, serwis, parking, dozór), a jeśli tak to pod jakimi warunkami oraz czy będzie miał możliwość odliczenia wszystkich wydatków eksploatacyjnych i w jakiej wysokości?

Zdaniem Wnioskodawcy, na wstępie należy wskazać, że uzyska on od Zleceniodawcy możliwość wykorzystywania Samochodów do prowadzenia swojej działalności gospodarczej w oparciu o umowę o podobnym charakterze do umowy najmu. Irrelewantnym bowiem dla kwalifikacji nawiązanego stosunku prawnego pomiędzy Korzystającym a Wnioskodawcą jest jego nazwa, znaczenie natomiast będzie miało określenie jego istotnych elementów. Bezsprzecznie działalność gospodarcza Wnioskodawcy będzie opierała się na korzystaniu z Samochodów Zleceniodawcy w zamian za wynagrodzenie. Samochody natomiast nie stanowią składników majątku Wnioskodawcy. Wnioskodawca winien być zatem traktowany jako posiadacz zależny. Wobec powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, dla oceny prawnej zdarzenia przyszłego powinny mieć zastosowanie przepisy podatkowe regulujące zasady zaliczania do kosztów uzyskania przychodu jak i odliczenia podatku VAT właściwe dla stosunku leasingu, najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze.

Po pierwsze, w ocenie Wnioskodawcy, w przypadku zaistnienia opisanego powyżej zdarzenia przyszłego, będzie on uprawniony, pod warunkiem, że w swojej działalności gospodarczej będzie korzystał z Samochodu Zleceniodawcy o wartości nieprzekraczającej 150.000 zł (albo 225.000 zł w przypadku samochodu elektrycznego), do zaliczenia do swoich kosztów uzyskania przychodu całego wynagrodzenia, które uiści na rzecz Zleceniodawcy z tytułu korzystania z Samochodów. Zdaniem Wnioskodawcy, takie stanowisko jest zgodne z literalną treścią art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. Nr 21, poz. 86 ze zm., winno być: t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865, dalej: „ustawa CIT”), w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 49a ustawy CIT.

Po drugie, zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku zaistnienia opisanego powyżej zdarzenia przyszłego, będzie on co do zasady również uprawniony do zaliczenia do swoich kosztów uzyskania przychodu wydatków poniesionych na eksploatację Samochodów (zwłaszcza kosztów paliwa do Samochodów, kosztów opłat parkingowych, kosztów dozoru oraz kosztów myjni oraz kosztów serwisu Samochodów), w wysokości 75% wydatków z tytułu kosztów używania Samochodów na potrzeby działalności gospodarczej – jeżeli samochody te będą wykorzystywane również w celach niezwiązanych z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy, co wynika wprost z art. 15 ust. 1 ustawy CIT, w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy CIT.

Natomiast w przypadku, gdy Wnioskodawca, jak zakłada, będzie wykorzystywał Samochody wyłącznie w ramach swojej działalności gospodarczej prowadzonej w opisany powyżej sposób, a nadto spełni wymogi, o których mowa w art. 86a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535, winno być: t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 2174 ze zm., dalej: „ustawa VAT”) co zostanie udokumentowane poprzez:

1.  zgłoszenie Samochodu we właściwym urzędzie skarbowym jako pojazdu firmowego poprzez złożenie formularza VAT-26;
2.  wykorzystanie Samochodu w sposób wykluczający użytek Samochodu do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą, zwłaszcza poprzez określenie odpowiednich zasad jego używania, które taki użytek by wykluczały (sporządzenie odpowiedniego regulaminu wewnętrznego);
3.  prowadzenie szczegółowej ewidencji przebiegu pojazdu,

będzie mógł zaliczyć do swoich kosztów uzyskania przychodów 100% wydatków związanych z używaniem Samochodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865, dalej: „ustawa CIT”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Z powyższego wynika, że podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy CIT), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu.

Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem a przychodem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu.

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Przesłankę celowości kosztu uważa się za spełnioną, gdy istnieje związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem danego kosztu a powstaniem lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Nie ma przy tym znaczenia, czy dany wydatek przyniósł oczekiwany skutek w postaci osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia ich źródła. Istotne jest, czy w momencie jego ponoszenia podatnik mógł – obiektywnie oceniając – oczekiwać takiego efektu.

W odniesieniu do podatników prowadzących działalność gospodarczą, należy przy tym podkreślić, że sam fakt poniesienia danego wydatku w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą nie jest decydujący dla uznania, że spełnia on przesłankę celowości, wynikającą z art. 15 ust. 1 ustawy CIT. Nie każdy bowiem wydatek ponoszony w ramach prowadzonej działalności gospodarczej ma na celu osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie ich źródła. W odniesieniu do kosztów nieobjętych wyłączeniem z art. 16 ust. 1 ustawy CIT, można stwierdzić, że kwestia ich związku z działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika stanowi jeden z istotnych elementów, które powinny być uwzględniane przy ocenie ich celowości – nie przesądza jednak samoistnie o możliwości zaliczenia tych kosztów do kategorii kosztów podatkowych.

Z dniem 1 stycznia 2019 r., na podstawie ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2018 r., poz. 2159, dalej: „ustawa zmieniająca”), wprowadzono nowe zasady rozliczania w kosztach uzyskania przychodów wydatków związanych m.in. z wykorzystywaniem samochodów osobowych w prowadzonej działalności gospodarczej.

W pierwszej kolejności zauważyć należy, że zgodnie z art. 4a pkt 9a ustawy CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o samochodzie osobowym – oznacza to pojazd samochodowy w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, konstrukcyjnie przeznaczony do przewozu nie więcej niż 9 osób łącznie z kierowcą, z wyjątkiem:

1.  pojazdu samochodowego mającego jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą:
    *   klasyfikowanego na podstawie przepisów o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van lub
    *   z otwartą częścią przeznaczoną do przewozu ładunków,
2.  pojazdu samochodowego, który posiada kabinę kierowcy z jednym rzędem siedzeń i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu,
3.  pojazdu specjalnego, jeżeli z dokumentów wydanych zgodnie z przepisami o ruchu drogowym wynika, że dany pojazd jest pojazdem specjalnym, i jeżeli spełnione są również warunki zawarte w odrębnych przepisach, określone dla następujących przeznaczeń:
    *   agregat elektryczny/spawalniczy,
    *   do prac wiertniczych,
    *   koparka, koparko-spycharka,
    *   ładowarka,
    *   podnośnik do prac konserwacyjno-montażowych,
    *   żuraw samochodowy,
4.  pojazdu samochodowego określonego w przepisach wydanych na podstawie art. 86a ust. 16 ustawy o podatku od towarów i usług.

Jak wynika z art. 16 ust. 1 pkt 49 ustawy CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów składek na ubezpieczenie samochodu osobowego w wysokości przekraczającej ich część ustaloną w takiej proporcji, w jakiej kwota 150.000 zł pozostaje do wartości samochodu przyjętej dla celów ubezpieczenia.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 49a ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów dotyczących samochodu osobowego opłat wynikających z umowy leasingu, o której mowa w art. 17a pkt 1, umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze, z wyjątkiem opłat z tytułu składek na ubezpieczenie samochodu osobowego, w wysokości przekraczającej ich część ustaloną w takiej proporcji, w jakiej kwota 150.000 zł pozostaje do wartości samochodu osobowego będącego przedmiotem tej umowy.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów 25% poniesionych wydatków, z zastrzeżeniem pkt 30, z tytułu kosztów używania samochodu osobowego na potrzeby działalności gospodarczej – jeżeli samochód osobowy jest wykorzystywany również do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika.

Stosownie do art. 16 ust. 3b ustawy CIT, w przypadku gdy opłata, w tym czynsz, z tytułu umowy leasingu, o której mowa w art. 17a pkt 1, umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze została skalkulowana w sposób obejmujący koszty eksploatacji samochodu osobowego, przepis ust. 1 pkt 51 stosuje się do tej części opłaty, która obejmuje koszty eksploatacji samochodu osobowego.

Ponadto, od 1 stycznia 2019 r. dodane zostały do ustawy CIT, przepisy z których wynika, że:

*   poniesione wydatki, o których mowa w ust. 1 pkt 51, oraz kwota, o której mowa w ust. 1 pkt 49a, obejmują także podatek od towarów i usług, który zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego, oraz naliczony podatek od towarów i usług, w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług (art. 16 ust. 5a ustawy CIT);
*   w przypadku samochodu osobowego oddanego do używania na podstawie umowy leasingu, o której mowa w art. 17a pkt 1, ograniczenie, o którym mowa w ust. 1 pkt 49a, stosuje się do tej części opłaty, która stanowi spłatę wartości samochodu osobowego (art. 16 ust. 5c ustawy CIT);
*   w przypadku gdy umowa najmu, dzierżawy lub inna umowa o podobnym charakterze została zawarta na okres krótszy niż 6 miesięcy, przez wartość samochodu, o której mowa w ust. 1 pkt 49a, rozumie się wartość przyjętą dla celów ubezpieczenia (art. 16 ust. 5d ustawy CIT);
*   w przypadku samochodu osobowego będącego pojazdem elektrycznym w rozumieniu art. 2 pkt 12 ustawy z dnia 11 stycznia 2018 r. o elektromobilności i paliwach alternatywnych kwota limitu, o którym mowa w ust. 1 pkt 49a, wynosi 225.000 zł (art. 16 ust. 5e ustawy CIT);
*   w przypadku nieprowadzenia przez podatnika ewidencji, o której mowa w art. 86a ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług, uznaje się, że samochód osobowy jest wykorzystywany również do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą podatnika (art. 16 ust. 5f ustawy CIT);
*   przepisu ust. 5f nie stosuje się, jeżeli podatnik na podstawie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług nie jest obowiązany do prowadzenia takiej ewidencji, z wyjątkiem przypadku, gdy brak tego obowiązku wynika z art. 86a ust. 5 pkt 2 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług (art. 16 ust. 5g ustawy CIT);
*   w przypadku ustalenia, że podatnik, niezgodnie ze stanem faktycznym, nie stosował ograniczenia wynikającego z ust. 1 pkt 51, przepis ten stosuje się od dnia rozpoczęcia używania przez podatnika danego samochodu osobowego (art. 16 ust. 5h ustawy CIT).

Mając na uwadze powyższe, odnosząc się do kwestii dot. możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wynagrodzenia uiszczanego na rzecz Zleceniodawcy, należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że o ile wartość opisanych we wniosku Samochodów nie przekroczy 150.000 zł (lub 225.000 zł w przypadku samochodów elektrycznych), to Wnioskodawca będzie miał możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów całości wynagrodzenia, uiszczanego na rzecz Zleceniodawcy z tytułu korzystania (w ramach prowadzonej działalności gospodarczej) z opisanych we wniosku Samochodów.

Jeżeli natomiast wartość Samochodów przekroczy ww. kwotę, to na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 49a ustawy CIT, Wnioskodawca zobowiązany będzie do wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów kwoty wynagrodzenia, która przekraczać będzie jego część ustaloną w takiej proporcji, w jakiej kwota 150.000 zł (lub 225.000 zł w przypadku samochodów elektrycznych) pozostaje do wartości samochodów będących przedmiotem zawartej umowy.

Zauważyć w tym miejscu należy, że jak wskazał Wnioskodawca, w wynagrodzenie uiszczane na rzecz Zleceniodawcy wkalkulowane będą m.in. opłaty z tytułu ubezpieczenia.

Jak wynika z powołanego wyżej art. 16 ust. 1 pkt 49 ustawy CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów składek na ubezpieczenie samochodu osobowego w wysokości przekraczającej ich część ustaloną w takiej proporcji, w jakiej kwota 150.000 zł pozostaje do wartości samochodu przyjętej dla celów ubezpieczenia.

Ustalone w ww. przepisie ograniczenie kosztów dotyczy wyłącznie składek na te ubezpieczenia, których wysokość ustalana jest w oparciu o wartość samochodu osobowego przyjętą dla celów ubezpieczenia (np. AC).

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że jeżeli wkalkulowane w opisywane wynagrodzenie opłaty dotyczyć będą ubezpieczenia, którego wysokość ustalana jest w oparciu o wartość samochodu, to w odniesieniu do ww. opłat znajdzie zastosowanie art. 16 ust. 1 pkt 49 ustawy CIT.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wynagrodzenia uiszczanego na rzecz Zleceniodawcy z tytułu korzystania (w ramach prowadzonej działalności gospodarczej) z opisanych we wniosku Samochodów, z powyższym zastrzeżeniem, należało uznać za prawidłowe.

Przechodząc natomiast do kwestii dot. możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na bieżącą eksploatację Samochodów (paliwo, serwis, parking, dozór), w pierwszej kolejności zauważyć należy, że na podstawie powołanych wyżej przepisów, od 1 stycznia 2019 r. samochody osobowe, z punktu widzenia rozliczania kosztów używania w kosztach uzyskania przychodów, podzielić można na dwie grupy.

Pierwszą grupę stanowią samochody osobowe, które są używane w sposób mieszany, tj częściowo wykorzystywane są na potrzeby prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej, częściowo zaś do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą przez podatnika. Ze znowelizowanych przepisów wynika, że w przypadku takich samochodów do kosztów uzyskania przychodów można będzie zaliczać 75% poniesionych wydatków z tytułu kosztów używania takich samochodów (przy czym kwota tych wydatków obejmuje także VAT, który na podstawie art. 86a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego, oraz naliczony VAT, w tej części, w jakiej podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy VAT – art. 16 ust. 5a ustawy CIT), gdyż 25% tych wydatków nie będzie stanowić kosztów uzyskania przychodów (co wynika z art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy CIT).

Do drugiej grupy należą samochody osobowe, które są wykorzystywane wyłącznie do celów związanych z działalnością gospodarczą podatnika. Ze znowelizowanych przepisów wynika, że w przypadku takich samochodów do kosztów uzyskania przychodów zaliczać będzie można całość wydatków z tytułu kosztów używania takich samochodów,

Zastrzec jednak należy, że warunkiem uznawania samochodów osobowych za wykorzystywane wyłącznie do celów związanych z działalnością gospodarczą będzie co do zasady prowadzenie przez podatnika ewidencji przebiegu na potrzeby VAT (art. 16 ust. 5f ustawy CIT), z której wynikać będzie, że samochód osobowy jest wykorzystywany wyłącznie do celów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Wyjątek stanowić będzie sytuacja, gdy na podstawie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług podatnik nie jest obowiązany do prowadzenia takiej ewidencji (np. w przypadku samochodów osobowych przeznaczonych wyłącznie do sprzedaży, jeżeli ich sprzedaż stanowi przedmiot działalności podatnika). Wyjątek ten nie będzie jednak miał zastosowania, jeżeli brak obowiązku prowadzenia przez podatnika ewidencji przebiegu na potrzeby VAT wynika z art. 86a ust. 5 pkt 2 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług (art. 16 ust. 5g ustawy CIT).

Odnosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy stwierdzić należy, że skoro, jak jednoznacznie wynika z wniosku oraz jego uzupełnienia, Samochody będą wykorzystywane wyłącznie w działalności gospodarczej Wnioskodawcy (Operatora), to przy spełnieniu warunku, określonego w art. 16 ust. 5f ustawy CIT, dotyczącego prowadzenia ewidencji, określonej w art. 86a ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług, Wnioskodawca będzie miał możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów całości wydatków poniesionych tytułem bieżącej eksploatacji samochodów (paliwo, parking, serwis, dozór).

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na bieżącą eksploatację Samochodów (paliwo, serwis, parking, dozór) należało zatem uznać za prawidłowe.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów podatkowych:

*   wynagrodzenia uiszczanego na rzecz Zleceniodawcy z tytułu korzystania (w ramach prowadzonej działalności gospodarczej) z opisanych we wniosku Samochodów – jest prawidłowe,
*   wydatków poniesionych na bieżącą eksploatację Samochodów (paliwo, serwis, parking, dozór) – jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Nadmienić należy, że w zakresie podatku od towarów i usług zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na § 1 i 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2018 r., poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.