Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-1028/09/ESZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-02-18
Teza: Ustalenie kosztów uzyskania przychodu z tytułu zbycia przez spółkę komandytową nieruchomości wniesionych do spółki w formie aportu.
Słowa kluczowe: aport; nieruchomości; nieruchomości-zbycie nieruchomości; spółki-spółka komandytowa; wkład-wkłady niepieniężne; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 27 listopada 2009r. (data wpływu do tut. Biura 02 grudnia 2009r.), uzupełnionym w dniach 02 i 08 lutego 2010r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodu z tytułu zbycia przez spółkę komandytową nieruchomości wniesionych do tej spółki w formie aportu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 02 grudnia 2009r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m. in. w zakresie sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodu z tytułu zbycia przez spółkę komandytową nieruchomości wniesionych w formie aportu do tej spółki.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 26 stycznia 2010r. Znak: IBPBI/1/415-1027/09/ESZ, IBPBI/1/415-1028/09/ESZ, wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło w dniach 02 i 08 lutego 2010r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest komplementariuszem spółki komandytowej (zwanej dalej „Spółką"). Komandytariuszem jest inna osoba fizyczna (żona Wnioskodawcy). Wnioskodawca wraz z żoną rozważa wniesienie do Spółki wkładu niepieniężnego (aportu).

Przedmiotem aportu byłyby nieruchomości. Jako aport mógłby zostać wniesiony:

*   grunt niezabudowany przeznaczony zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego do zabudowy,
*   grunt niezabudowany przeznaczony zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego częściowo do zabudowy,
*   grunt zabudowany wraz z budynkami znajdującymi się na tym gruncie.

Obecnie ww. składniki majątkowe stanowią współwłasność Wnioskodawcy i zaliczane są do jego majątku prywatnego (majątku objętego wspólnością małżeńską). Grunty i budynki zostały nabyte przez Wnioskodawcę i jego żonę w latach 2006 -2007.

Grunty i budynki, które stanowiłyby przedmiot aportu, nie są i nie były wykorzystywane w celach prowadzenia przez Wnioskodawcę ani jego żonę działalności gospodarczej. Wniesienie ww. składników majątkowych jako aportu do Spółki nastąpiłoby przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie lub wybudowanie.

Na dzień wniesienia aportu ustalona zostałaby wartość rynkowa gruntów i budynków. Innymi słowy, ww. składniki majątkowe, które stanowiłyby przedmiot aportu, byłyby wniesione do Spółki przy uwzględnieniu ich wartości rynkowej.

Po wniesieniu wkładu niepieniężnego przez Wnioskodawcę i jego żonę, przedmiot aportu stałby się własnością Spółki i byłby wykorzystywany przez Spółkę w celu prowadzenia działalności gospodarczej. Grunty niezabudowane Spółka mogłaby wykorzystywać do realizacji projektów deweloperskich, grunty niezabudowane, jak i zabudowane (wraz z budynkami) mogłyby zostać przez Spółkę wynajęte lub wydzierżawione, itp. Wnioskodawca dodaje również, iż nie można wykluczyć, że grunty i budynki otrzymane przez Spółkę tytułem aportu zostałyby przez Spółkę docelowo sprzedane.

W związku z powyższym zadano m. in. następujące pytanie:

Co będzie kosztem uzyskania przychodów w momencie odpłatnego zbycia przez Spółkę składników majątkowych otrzymanych tytułem aportu (tj. gruntów i budynków)?

(pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, w momencie sprzedaży przez Spółkę składników aportu dojdzie do powstania u Wnioskodawcy przychodu, proporcjonalnie do posiadanego przez niego udziału w zyskach Spółki. W związku z tym, dla Wnioskodawcy istotne będzie ustalenie kosztów uzyskania tego przychodu. Kosztem uzyskania przychodów, z tytułu sprzedaży przez Spółkę nieruchomości otrzymanych tytułem aportu, będzie wartość nieruchomości z dnia wniesienia wkładu do Spółki, pomniejszona o ewentualne odpisy amortyzacyjne. Zgodnie bowiem z art. 23 ust. 1 pkt 1 Ustawy PIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków poniesionych na nabycie gruntów, prawa wieczystego użytkowania, na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części. Wydatki takie, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, są jednak kosztem uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

W związku z powyższym, w razie zbycia przez Spółkę nieruchomości wniesionych w formie aportu, kosztem uzyskania przychodów (rozpoznanym przez wspólników Spółki, proporcjonalnie do posiadanego udziału w zyskach Spółki) będzie:

*   w wypadku gruntu - wartość gruntu wskazana przez Wnioskodawcę i jego żonę w momencie wniesienia aportu (nie wyższa od wartości rynkowej gruntu z dnia wniesienia aportu),
*   w wypadku budynku - wartość budynku ustalona przez Wnioskodawcę i jego żonę na dzień wniesienia aportu do Spółki (nie wyższa od wartości rynkowej), pomniejszona o sumę dokonanych po dniu wniesienia aportu odpisów amortyzacyjnych.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca powołał interpretacje indywidualne:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 10 marca 2009r., znak IBPBI/1/415-192/09/ZK,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, z dnia 5 maja 2008r, znak IBPB3/423-92/08/AM/KAN-1179/08, znak IBPB3/423-93/08/AM/KAN-1172/08 i znak IBPB3/423-94/08/AM/KAN-1178/08,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, z dnia 12 maja 2008r., znak IBPB3/423-116/08/AP/KAN-1361/08,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, z dnia 26 marca 2008r., znak IBPB3/423-246/08/SD/KAN-3279/12/07,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, z dnia 1 września 2009r., znak IPPB1/415-464/09-6/MT,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, z dnia 7 października 2008r., znak IPPB3/423-1069/08-2/MS,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, z dnia 8 września 2008r., znak IP-PB3-423-960/08-2/MS,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, z dnia 12 grudnia 2007r. znak IP-PB3-423-211/07-3/MS,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, z dnia 8 września 2009r., znak ILPB1/415-676/09-3/IM,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, z dnia 30 kwietnia 2009r znak ILPB1/415-213/09-3/IM.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.- określanego dalej skrótem K.s.h.), spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo- akcyjna.

W myśl art. 102 K.s.h., spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona.

Z powyższego wynika, iż spółka komandytowa jest osobową spółką prawa handlowego i tym samym nie posiada osobowości prawnej. Z punktu widzenia prawa podatkowego, na gruncie podatków dochodowych, podatnikiem(ami) nie jest spółka, lecz poszczególni jej wspólnicy. Zgodnie bowiem z treścią art. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 5b ust. 2 ww. ustawy, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 5a pkt 6 tej ustawy, prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej).

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku, oraz z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe.

Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 2 ww. ustawy, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do:

1.  rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat,
2.  ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki nie będącej osobą prawną.

W myśl art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących:

1.  środkami trwałymi,
2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1.500 zł,
3.  wartościami niematerialnymi i prawnymi

\-ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wymienionych w lit. b), spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 24 ust. 2 zdanie drugie pkt 1 ww. ustawy, dochodem z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, jest przychód z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. b), a w pozostałych przypadkach dochodem lub stratą jest różnica między przychodem z odpłatnego zbycia a wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem pkt 2, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od tych środków i wartości.

Zgodnie z treścią art. 22 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W myśl art. 23 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodu wydatków na:

1.  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2.  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3.  ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

\-wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d), oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Zgodnie z art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23 powołanej ustawy.

W myśl art. 22a ust. 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\-o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Natomiast stosownie do art. 22c pkt 1 ww. ustawy amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca jest komplementariuszem spółki komandytowej. Wraz z żoną, wspólniczką tej spółki, zamierza wnieść do Spółki w formie aportu będące ich współwłasnością nieruchomości gruntowe oraz nieruchomości zabudowane. Żadna z ww. nieruchomości nie jest i nie była wykorzystywana w prowadzonej przez Wnioskodawcę pozarolniczej działalności gospodarczej.

Mając na względzie cytowane wyżej przepisy stwierdzić należy, iż w przypadku odpłatnego zbycia przez Spółkę, stanowiących środki trwałe nieruchomości kosztem uzyskania przychodu będzie:

*   w przypadku gruntów (nie podlegających amortyzacji) wartość początkowa tychże nieruchomości, wykazana w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych,
*   w przypadku budynków (podlegających amortyzacji) wartość początkowa tychże budynków, wykazana w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, pomniejszona o dokonane od ich wartości początkowej odpisy amortyzacyjne.

Zgodnie z cytowanym art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawca winien ustalić, przypadające na niego koszty uzyskania przychodów z tytułu zbycia wskazanych we wniosku nieruchomości, proporcjonalnie do jego udziału w zysku Spółki komandytowej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienić należy, iż w zakresie sposobu ustalenia wartości początkowej nieruchomości wniesionych do spółki komandytowej w formie aportu, wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.