Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.474.2021.2.KM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-10-05
Teza: W zakresie braku opodatkowania transakcji sprzedaży Nieruchomości, braku możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla dostawy Nieruchomości, prawa Nabywcy do odliczenia podatku VAT w związku z nabyciem Nieruchomości.
Słowa kluczowe: budowa-działka pod budowę; czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; odliczenia-prawo do odliczenia; podatnik; sprzedaż-sprzedaż zwolniona
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku
Przepisy: [VAT] Rozporządzenie wykonawcze Rady (UE) NR 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiające środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej-Rozdział 7-art. 43; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z 22 czerwca 2021 r. (data wpływu 28 czerwca 2021 r.), uzupełnionym pismem z 28 czerwca 2021 r. (data wpływu 6 lipca 2021 r.), a także pismem z 30 sierpnia 2021 r. (data wypływu 2 września 2021 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z 23 sierpnia 2021 r. (doręczone 25 sierpnia 2021 r.), i pismem z 2 września 2021 r. (data wpływu 7 września 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

• braku opodatkowania transakcji sprzedaży Nieruchomości - **jest nieprawidłowe**,

• braku możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla dostawy Nieruchomości - **jest prawidłowe**,

• prawa Nabywcy do odliczenia podatku VAT w związku z nabyciem Nieruchomości - **jest prawidłowe**.

**UZASADNIENIE**

28 czerwca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania transakcji sprzedaży Nieruchomości, braku możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla dostawy Nieruchomości oraz prawa Nabywcy do odliczenia podatku VAT w związku z nabyciem Nieruchomości. Wniosek wspólny został uzupełniony pismem z 28 czerwca 2021 r. (data wpływu 6 lipca 2021 r.), a także pismem z 30 sierpnia 2021 r. (data wypływu 2 września 2021 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z 23 sierpnia 2021 r. (doręczone 25 sierpnia 2021 r.), i pismem z 2 września 2021 r. (data wpływu 7 września 2021 r.).

**We wniosku złożonym przez:**

**– Zainteresowanego będącego stroną postępowania**

A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

**– Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania**

Pana M.G.

**przedstawiono następujący stan faktyczny, ostatecznie sprecyzowany w uzupełnieniach do wniosku:**

B. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (…) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Na potrzeby prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej wyszukuje i kupuje grunty, które są atrakcyjne z punktu widzenia prowadzonych przez siebie inwestycji. Nabywca zainteresował się nieruchomością stanowiącą własność Pana M.G. B. zamierza nabyć nieruchomość na cele związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, tj. realizacją inwestycji w postaci parku magazynowo-logistyczno-produkcyjnego.

Pan M.G. 22 stycznia 2021 r. aktem notarialnym Rep. A numer (…) zawarł z B. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (…), pod adresem: (…), zarejestrowanej w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego pod numerem (…)(dalej jako: „B ”, „Kupujący”) reprezentowaną przez Pana A. C., umowę przedwstępną sprzedaży nieruchomości położonej w (…), Gmina (…), składającej się z działek gruntu nr 1 i 2 o łącznym obszarze 0,9090 ha, dla której Sąd Rejonowy w (…) prowadzi księgę wieczystą nr (…) (dalej jako: „Nieruchomość”).

Zgodnie z ujawnionymi w księdze wieczystej informacjami, Nieruchomość opisana jest jako niezabudowana. Dział I Sp tej księgi wolny jest od wpisów. Jak wynika z Działu II księgi wieczystej, prawo własności wpisane jest w całości na rzecz Pana M.G., który nabył Nieruchomość na podstawie umowy darowizny oraz umowy ustanowienia służebności osobistej objętych aktem notarialnym rep. A nr (…) sporządzonym 23 grudnia 2019 r. przez notariusza (…). Sprzedający jest kawalerem.

Działy III i IV powołanej księgi wieczystej wolne są od wpisów obciążeń, wszystkie działy księgi wieczystej są wolne od wzmianek.

Zgodnie z ustaleniami obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego obejmującego obszar w granicach administracyjnych Gminy (…) (uchwała nr (…) z 3 czerwca 2013 r.) teren obejmujący Nieruchomość oznaczony jest symbolami:

• E4PU - tereny produkcyjno-usługowe;

• E7ZN - tereny zieleni niskiej (mającej w przeznaczeniu podstawowym tereny łąk i pastwisk);

• E27MNI - tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej.

Ponadto, Sprzedający oświadczył, że według jego wiedzy:

a) Nieruchomość wolna jest od wszelkich hipotek, zadłużeń i wierzytelności oraz nie jest obciążona żadnymi prawami i roszczeniami osób trzecich;

b) opłaty związane z eksploatacją Nieruchomości, a także wszelkie podatki z nią związane były przez Sprzedającego regulowane i z tego tytułu na dzień zawarcia umowy przedwstępnej nie istnieją żadne zaległości, a w szczególności uregulowany został podatek od nieruchomości za rok 2020, zaś Sprzedający oświadczył, że zobowiązuje się, iż żadne takie zaległości nie będą istnieć w dacie zawarcia Umowy Sprzedaży;

c) Sprzedający nie zalega z podatkami ani innymi świadczeniami publicznoprawnymi, do których stosuje się przepisy ustawy Ordynacja podatkowa, co w dacie zawarcia Umowy Sprzedaży potwierdzą uzyskane przez Sprzedającego zaświadczenia urzędu skarbowego wydane w trybie art. 306g ustawy Ordynacja podatkowa, a także zaświadczenia urzędu gminy oraz Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, PFRON i KRUS;

d) Nieruchomość nie jest przedmiotem umowy dzierżawy, nie jest również przedmiotem żadnej umowy najmu lub użyczenia;

e) Nieruchomość nie jest obciążona żadnymi ograniczonymi prawami rzeczowymi (dodając, że służebność ustanowiona aktem notarialnym rep. A nr (…) stanowiącego podstawę nabycia przez niego Nieruchomości dotyczyła nieruchomości objętej inną księgą wieczystą o nr (…)), nie jest obciążona jakimikolwiek ograniczeniami w rozporządzeniu, także nieujawnionymi w księdze wieczystej roszczeniami osób trzecich, w tym prawem pierwokupu, a nadto Nieruchomość nie znajduje się na terenie parku narodowego ani na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, nie jest przedmiotem postępowania cywilnego lub administracyjnego, w tym także wywłaszczeniowego, postępowania o scalenie lub podział nieruchomości lub postępowania rozgraniczeniowego;

f) Sprzedający nie jest stroną żadnych umów, których przedmiotem jest Nieruchomość, w tym także przedwstępnych lub zobowiązujących do sprzedaży względnie do obciążenia Nieruchomości;

g) nie istnieją żadne spory pomiędzy Sprzedającym, a właścicielami lub posiadaczami nieruchomości przylegających do Nieruchomości lub z nią sąsiadujących dotyczące granic, emisji lub służebności, praw lub środków dotyczących dostępu lub innych praw dotyczących Nieruchomości;

h) Zgodnie z wiedzą Sprzedającego nie są planowane nowe drogi ani rozbudowa istniejących, co mogłoby doprowadzić do wywłaszczenia Nieruchomości lub jej części, poza faktem iż Gmina planowała poszerzyć istniejącą drogę, co mogłoby prowadzić do takiego wywłaszczenia, a która to okoliczność jest Kupującemu znana;

i) Na terenie Nieruchomości ani pod jej powierzchnią nie znajdują się odpady uniemożliwiające przeprowadzenie planowanej przez Kupującego Inwestycji polegającej na wybudowaniu parku magazynowo-logistyczno-produkcyjnego z częściami socjalno-biurowymi i infrastrukturą towarzyszącą;

j) Nieruchomość nie jest zanieczyszczona w stopniu przekraczającym standardy wynikające z obowiązujących przepisów oraz nie wymaga rekultywacji, ponadto Sprzedający nie był zobowiązany do zapłaty żadnych opłat ani kar związanych z korzystaniem lub zanieczyszczeniem środowiska oraz naruszeniem jakichkolwiek przepisów w zakresie ochrony środowiska;

k) Nieruchomość jest wolna od wad fizycznych uniemożliwiających lub utrudniających korzystanie z Nieruchomości zgodnie z jej przeznaczeniem oraz jest wolna od wad prawnych;

l) Stan opisanej Nieruchomości wynikający z księgi wieczystej oraz złożonych oświadczeń jest zgodny z rzeczywistym stanem prawnym i nie uległ zmianie;

m)według najlepszej wiedzy Sprzedającego w Nieruchomości nie występują wady ukryte;

n) Sprzedający nie nabył Nieruchomości od Skarbu Państwa ani jednostki samorządu terytorialnego;

o) Nieruchomość nie stanowi ani nie stanowiła przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części;

p) Sprzedający prowadzi działalność gospodarczą (jednakże nie w zakresie obrotu nieruchomościami) i jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, jednakże Nieruchomość nie została nabyta w ramach, ani na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, ani nie jest do niej wykorzystywana i według jego aktualnej wiedzy sprzedaż Nieruchomości nie będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług;

q) w stosunku do Sprzedającego nie zostały wszczęte jakiekolwiek postępowania upadłościowe oraz nie istnieją podstawy do wszczęcia postępowania upadłościowego w stosunku do Sprzedającego i Sprzedający jest w stanie spełniać swoje zobowiązania, nie istnieją też żadne ograniczenia w rozporządzeniu Nieruchomością;

r) nie istnieją żadne okoliczności, które mogłyby stanowić podstawę do wszczęcia postępowań sądowych (w tym takich, które byłyby oparte na przepisach art. 59 Kodeksu cywilnego lub art. 527 i nast. Kodeksu cywilnego), administracyjnych lub egzekucyjnych, mogących uniemożliwić lub utrudnić realizację roszczeń wynikających z niniejszej Umowy lub doprowadzić do uznania niniejszej Umowy za nieważną albo bezskuteczną oraz nie istnieją roszczenia osób trzecich, których wykonanie byłoby całkowicie lub częściowo niemożliwe wskutek zawarcia niniejszej Umowy lub Umowy Sprzedaży;

s) dla Nieruchomości nie został sporządzony uproszczony plan urządzenia lasu, o którym mowa w art. 19 ust. 2 ustawy o lasach, a nadto nie została wydana dla niej decyzja w trybie art. 19 ust. 3 powołanej wyżej ustawy o lasach;

t) Nieruchomość nie jest położona na obszarze zdegradowanym ani na obszarze rewitalizacji w rozumieniu przepisów ustawy o rewitalizacji, a nadto - zgodnie z wiedzą Sprzedającego - Rada Gminy Gorzyce nie powzięła uchwały o wyznaczeniu obszaru zdegradowanego ani obszaru rewitalizacji w granicach Nieruchomości lub w jej bezpośrednim sąsiedztwie, w związku z czym Gminie Gorzyce nie przysługuje prawo pierwokupu Nieruchomości, ustanawiane w takiej uchwale - zgodnie z art. 11 ust. 5 pkt 1) przywołanej wyżej ustawy o rewitalizacji;

u) Nieruchomość nie jest objęta żadną formą ochrony przyrody;

v) Nieruchomość nie jest również zajęta nawet w części pod wody śródlądowe stojące lub płynące;

w) Nieruchomość - znajdująca się w strefie nadgranicznej - jest niezabudowana, nieogrodzona, nieuzbrojona i posiada faktyczny dostęp do drogi publicznej poprzez drogę gminną.

Powyższe oświadczenia zostaną powierzone przez Sprzedającego w Umowie Sprzedaży.

Zgodnie z informacjami pozyskanymi od Sprzedającego za pośrednictwem Kupującego, Nieruchomość nie została nabyta od Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego. Nieruchomość nie jest zabudowana (tj. nie znajdują się na nim budynki, budowle lub ich części), nie znajdują się na niej żadne naniesienia, ani elementy uzbrojenia. Powierzchnia nie została w jakikolwiek sposób utwardzona.

Ponadto, Sprzedający oświadczył, iż prowadzi działalność gospodarczą (NIP: (…) -działalność związana z oprogramowaniem) i jest czynnym podatnikiem VAT, jednakże nie wykorzystywał Nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej. Tereny działek nr 1 i 2 nie były również wykorzystywane do działalności rolniczej, natomiast uiszczany był podatek rolny. Nieruchomość nie była w przeszłości dzielona lub łączona, nie zostały na niej wydzielone drogi wewnętrzne. Sam Sprzedający nie podejmował działań mających na celu uzbrojenie nieruchomości (np. przyłączenie do sieci energetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej itp.).

Pan M.G. oświadczył także, że nie podejmował żadnych czynności mających na celu sprzedaż nieruchomości - to Kupujący jako pierwszy wyszedł z propozycją nabycia nieruchomości. Ponadto, Sprzedający nie zabiegał o uchwalenie Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego dla sprzedawanej Nieruchomości lub o dokonanie jego zmiany.

Nieruchomość nie była w przeszłości dzierżawiona, ani wynajmowana. Nie będzie także dzierżawiona, ani wynajmowana do dnia zbycia.

Zgodnie z treścią przedwstępnej umowy sprzedaży, Sprzedający i Kupujący zobowiązali się zawrzeć umowę sprzedaży, na mocy której Sprzedawca sprzeda Kupującemu wolną od wszelkich praw i roszczeń osób trzecich Nieruchomość, a Kupujący wskazaną Nieruchomość kupi, po spełnieniu się tzw. Warunków Zawarcia Umowy Sprzedaży.

Umowa przyrzeczona zostanie zawarta po spełnieniu się określonych w umowie przedwstępnej, następujących Warunków Zawarcia Umowy Sprzedaży:

a) uzyskanie przez Sprzedającego zaświadczeń Urzędu Skarbowego wydanych w trybie art. 306g ustawy Ordynacja podatkowa oraz zaświadczeń Urzędu Gminy i Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, PFRON oraz KRUS potwierdzających, że Sprzedający nie zalega z płatnością należnych podatków, ani składek na ubezpieczenie i innych należności publicznoprawnych, a także zaświadczenia wydanego w trybie art. 19 ust. 6 ustawy o podatku od spadków i darowizn dotyczącego nieodpłatnego nabycia przez Sprzedającego Nieruchomości;

b) przeprowadzenie przez Kupującego procesu analizy stanu prawnego Przedmiotu Sprzedaży i uznanie przez Kupującego, według jego oceny, wyników tej analizy za satysfakcjonujące;

c) uzyskanie przez Kupującego na jego koszt ustaleń, z których wynikałoby, iż warunki glebowo-środowiskowe Nieruchomości umożliwiają realizację zamierzonej przez Kupującego inwestycji;

d) uzyskanie przez Kupującego warunków technicznych, pozwoleń, uzgodnień oraz zgód osób prawnych i fizycznych, w tym dostawców danych mediów oraz jednostek samorządu terytorialnego i organów administracji państwowej, na zmianę przebiegu mediów znajdujących się na terenie Nieruchomości, które to media (gazociągi, linie energetyczne, wodociągi, rurociągi, linie telekomunikacyjne, rowy melioracyjne itp.) mogą znajdować się na Nieruchomości oraz kolidować z planowaną przez Kupującego inwestycją i których zmiana przebiegu jest niezbędna do uzyskania pozwolenia na budowę planowanej inwestycji;

e) potwierdzenie, że warunki techniczne (zaopatrzenia w media: wodę, energię elektryczną, gaz, włączenia do układu drogowego, oraz odprowadzenia ścieków i wód deszczowych) umożliwiają realizację inwestycji między innymi na przedmiotowej Nieruchomości;

f) potwierdzenie przez Kupującego, że Nieruchomość posiada dostęp do drogi publicznej, względnie doprowadzenia przez Kupującego do sytuacji, w której dostęp ten będzie zapewniony;

g) uzyskanie przez Kupującego ostatecznej decyzji pozwolenia na budowę parku (obiektów; w tym hal) magazynowo-logistyczno-produkcyjnego z niezbędną infrastrukturą;

h) przedłożenie Kupującemu przez Sprzedającego na wezwanie Kupującego poświadczonej notarialnie kopii dokumentu potwierdzającego tożsamość Sprzedającego;

i) minimum dwukrotne podpisanie oraz przekazanie przez Sprzedającego Kupującemu, na wezwanie Kupującego oświadczenia dotyczącego zgodności działań Sprzedającego z wymogami oraz procedurami w zakresie przeciwdziałania praniu brudnych pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu.

Strony w umowie przedwstępnej postanowiły, że Kupujący ma prawo żądać zawarcia umowy przyrzeczonej do upływu daty ostatecznej, pomimo nieziszczenia się któregokolwiek z Warunków Zawarcia Umowy Przyrzeczonej - pod warunkiem złożenia Sprzedającemu przez Kupującego oświadczenia o zrzeczeniu się prawa żądania spełnienia któregokolwiek z tych Warunków Zawarcia Umowy Przyrzeczonej.

Pan M.G. udzielił osobom reprezentującym Kupującego pełnomocnictw, z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw, do dokonywania w imieniu Sprzedającego, lecz na koszt Kupującego, następujących czynności:

• uzyskanie warunków technicznych przyłączenia Nieruchomości do infrastruktury technicznej, w szczególności przyłączenia do sieci energetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej lub innej infrastruktury technicznej umożliwiającej odprowadzenie wód opadowych, oraz włączenia do dróg, w tym składania i podpisywania wniosków i innych dokumentów, ich zmiany, cofania oraz odbioru;

• uzyskanie decyzji o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej, zmiany klasyfikacji gruntów oraz uzyskanie decyzji dot. gospodarowania masami ziemi podlegającymi ochronie;

• uzyskanie decyzji o wycince drzew i krzewów oraz uzyskania decyzji o nasadzeniach zastępczych, a także dokonaniu wyżej wymienionych czynności;

• zawarcie w imieniu Sprzedającego umów przyłączenia do sieci oraz umów drogowych określających warunki włączenia do dróg;

• uzyskania decyzji - pozwolenia wodnoprawnego, decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach oddziaływania planowanej przez Kupującego inwestycji na środowisko, decyzji zezwalającej na prowadzenie badań archeologicznych, decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę na Nieruchomości inwestycji planowanej przez Kupującego, a także do uzyskania decyzji zatwierdzającej projekt podziału nieruchomości ww. działki oraz do reprezentowania przed wszelkimi organami administracji publicznej (w tym samorządowej), a także przed wszelkimi podmiotami i instytucjami w postępowaniach związanych z uzyskaniem wszelkich opinii, uzgodnień oraz decyzji administracyjnych niezbędnych w celu uzyskania decyzji zatwierdzających podział geodezyjny, a w szczególności do wszczęcia i prowadzenia postępowania w sprawie podziałów geodezyjnych, a także do występowania o wszelkie dane z ewidencji gruntów i budynków oraz dokonywania wszelkich innych czynności związanych z uzyskaniem decyzji zatwierdzających podział geodezyjny ww. działek ewidencyjnych;

• uzyskanie - wyłącznie w celu zawarcia Umowy Sprzedaży - we właściwych dla Sprzedającego oraz ze względu na miejsce położenia Nieruchomości: urzędzie gminy, urzędach skarbowych, oddziale Zakładu Ubezpieczeń Społecznych lub oddziale Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego, Państwowym Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych zaświadczeń, wydanych również w trybie art. 306g lub 306e ustawy Ordynacja Podatkowa, potwierdzających, że Sprzedający nie zalega z należnymi podatkami i innymi świadczeniami publicznoprawnymi, w tym także zaświadczenia wydanego w myśl art. 19 ust. 6 ustawy o podatku od spadków i darowizn;

• przeglądanie akt (w tym dokumentów i pism) księgi wieczystej nr (…) Sądu Rejonowego w (\`(...)\`). Pełnomocnictwo obejmuje także upoważnienie do składania wniosków o sporządzenie kserokopii z akt oraz odbioru takich kserokopii, jak również wykonywania fotokopii przez pełnomocnika. Ponadto pełnomocnik uprawniony jest do przeglądania akt ksiąg wieczystych, z których działka stanowiąca przedmiot sprzedaży została odłączona, o ile takie uprawnienie przysługuje Sprzedającemu;

• uzyskiwanie od właściwych organów administracji rządowej i samorządowej wszelkich zaświadczeń, informacji, wypisów, wyrysów dotyczących stanu faktycznego i prawnego Nieruchomości koniecznych do przeprowadzenia kompleksowego badania prawnego Nieruchomości.

Działka gruntu nr 2 została podzielona na dwie działki, tj.:

• działkę gruntu nr 3, która znajduje się na obszarze oznaczonym w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego symbolem E4PU oraz E7ZN,

• działkę gruntu nr 4, która znajduje się na obszarze oznaczonym w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego symbolem E4PU.

Ostatecznie przedmiotem sprzedaży będą zatem działka gruntu nr: 1, 3 oraz 4.

Zgodnie z treścią umowy przedwstępnej, Sprzedający wyraził zgodę na cesję (w drodze jednej lub więcej czynności prawnych) wszelkich praw i obowiązków wynikających z tej umowy przez Kupującego na rzecz osoby trzeciej, w tym spółki mającej siedzibę w Rzeczpospolitej Polskiej. Obecnie planowane jest dokonanie cesji praw i obowiązków z umowy przedwstępnej na A. Sp. z o.o. (dalej jako: „Cesjonariusz”, „Nabywca”). Na podstawie umowy cesji B. Sp. z o.o. przeniesie na Nabywcę wszelkie prawa i obowiązki wynikające z umowy przedwstępnej sprzedaży Nieruchomości w zakresie działki o numerze ewidencyjnym 4. W związku z tym, umowa przyrzeczona zostanie zawarta pomiędzy Sprzedającym, a Cesjonariuszem.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że Nieruchomość objęta zakresem wniosku nie była wykorzystywana przez Sprzedającego w żaden sposób przez cały okres jej posiadania. Nieruchomość objęta wnioskiem nie była i nie jest wykorzystywana przez Sprzedającego wyłącznie do działalności zwolnionych od podatku od towarów i usług.

Podział geodezyjny działki nastąpił z inicjatywy Kupującego. Z wnioskiem o zatwierdzenie projektu podziału wystąpił pełnomocnik Pana M.G. - Pan A.C., będący jednocześnie przedstawicielem Kupującego - na podstawie udzielonego mu notarialnie pełnomocnictwa.

Sprzedający na podstawie Umowy Przedwstępnej z 22 stycznia 2021 r. rep. A nr (…) dokonuje sprzedaży niezabudowanej nieruchomości położonej w (…) składającej się z działek gruntu nr 1 oraz 3 i 4 (które powstały w wyniku podziału działki nr 2). Transakcje sprzedaży działek oznaczonych nr 1 oraz 3 są także przedmiotem odrębnych wniosków wspólnych o wydanie interpretacji indywidualnych. Oprócz ww. działek Pan M.G. nie dokonywał sprzedaży innych nieruchomości.

B. Sp. z o.o. miał prawo do dysponowania Nieruchomością m.in. dla celów koniecznych do uzyskania decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę na podstawie postanowień zawartych w Umowie Przedwstępnej - § 5 ust. 3 lit. e) tej umowy stanowi:

„Sprzedający udziela Kupującemu (\`(...)\`) pełnomocnictw, z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw, na okres do Daty Ostatecznej do wykonywania w jego imieniu, lecz na koszt Kupującego, następujących czynności:

e) uzyskania decyzji - pozwolenia wodnoprawnego, decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach oddziaływania planowanej przez Kupującego inwestycji na środowisko, decyzji zezwalającej na prowadzenie badań archeologicznych, decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę na przedmiotowej Nieruchomości inwestycji planowanej przez Kupującego, a także do uzyskania decyzji zatwierdzającej projekt podziału nieruchomości ww. działki oraz do reprezentowania przed wszelkimi organami administracji publicznej (w tym samorządowej), a także przed wszelkimi podmiotami i instytucjami w postępowaniach związanych z uzyskaniem wszelkich opinii, uzgodnień oraz decyzji administracyjnych niezbędnych w celu uzyskania decyzji zatwierdzających podział geodezyjny, a w szczególności do wszczęcia i prowadzenia postępowania w sprawie podziałów geodezyjnych, a także do występowania o wszelkie inne dane z ewidencji gruntów i budynków oraz dokonywania wszelkich innych czynności związanych z uzyskaniem decyzji zatwierdzających podział geodezyjny ww. działek ewidencyjnych”.

Nabywca jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny i będzie wykorzystywać nabytą działkę do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Aktem notarialnym rep. A nr (…) z 11 sierpnia 2021 r. przedstawiciel A. Sp. z o.o. (dalej jako: „A. Sp. z o.o.”, „Kupujący”), przedstawiciel B. Sp. z o.o. (dalej jako: „B. Sp. z o.o.”) oraz przedstawiciel Pana M.G. (dalej jako: „Sprzedający”) złożyli oświadczenie o przyjęciu oferty oraz oświadczenie o ustanowieniu służebności (dalej jako: „Oświadczenie”).

W Oświadczeniu wskazano, iż 30 lipca 2021 r. Pan M.G. złożył A. Sp. z o.o. ofertę zawarcia umowy sprzedaży, udokumentowaną aktem notarialnym rep. A nr (…), mocą której strona sprzedająca sprzeda stronie kupującej niezabudowaną działkę gruntu oznaczoną nr ewidencyjnym 3, natomiast strona kupująca przedmiot sprzedaży za określoną cenę kupi.

Sprzedający oświadczył, że w związku z zawarciem z B. Sp. z o.o. umowy przedwstępnej sprzedaży ww. nieruchomości, otrzymał zadatek i jednocześnie wyraził zgodę na jego zaliczenie na poczet ceny przedmiotu sprzedaży objętego ww. Oświadczeniem.

A. Sp. z o.o. oświadczył, że przyjmuje ofertę Pana M.G. - wobec czego została zawarta umowa sprzedaży niezabudowanej działki gruntu nr 4.

Kupujący oświadczył, że pozostała część ceny zostanie zapłacona przelewem na wskazany w ofercie rachunek bankowy strony sprzedającej po podpisaniu ww. Oświadczenia.

Kupujący oświadczył, że przyjęcie przez niego oferty jest równoznaczne ze spełnieniem się warunku ustanowienia służebności opisanego w ofercie.

W związku z decyzją o podziale działki gruntu nr 2, Kupujący oświadczył, że ustanawia na rzecz każdoczesnego właściciela nieruchomości składającej się z działki gruntu o nr 3, na nieruchomości obejmującej działkę gruntu oznaczoną nr 4 nieodpłatną i nieograniczoną w czasie służebność polegającą na prawie przejazdu i przechodu przez działkę gruntu nr 4.

Kupujący zobowiązał notariusza aby ten, działając na podstawie przepisów ustawy z 14 lutego 1991 r. Prawo o notariacie, dokonał czynności polegającej na złożeniu za pośrednictwem systemu teleinformatycznego wniosku wieczystoksięgowego obejmującego następujące żądania:

*   odłączenia z księgi wieczystej nr (…) działki gruntu oznaczonej nr 4;
*   założenia dla ww. działki nowej księgi wieczystej;
*   wpisu w dziale II nowo założonej księgi wieczystej dla ww. działki gruntu prawa własności na rzecz spółki A. Sp. z o.o.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:**

1.  Czy sprzedaż przez Sprzedającego działki gruntu nr 4 na rzecz Nabywcy będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
2.  Czy sprzedaż przez Sprzedającego działki gruntu nr 4 na rzecz Nabywcy będzie podlegała zwolnieniu z podatku od towarów i usług?
3.  Czy Nabywcy w związku z nabyciem działki gruntu nr 4 przysługiwać będzie możliwość dokonania odliczenia od podatku od towarów i usług?

**Zdaniem Wnioskodawcy:**

Ad. 1)

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 u.p.t.u. przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Towary definiuje się natomiast jako rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 u.p.t.u.).

Dostawa towaru mieści się w definicji sprzedaży określonej w art. 2 pkt 22 u.p.t.u., zgodnie z którym przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyznacza jednak nie tylko czynnik przedmiotowy, tj. dokonanie odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług, ale również czynnik podmiotowy, a zatem czynności te muszą być wykonane przez podatnika podatku VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.t.u., podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza definiowana jest jako wszelka działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Obejmuje ona w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Brzmienie przywołanych przepisów wskazuje na to, że dostawa towarów, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wówczas, gdy jest realizowana przez podmiot, który w ramach tej właśnie czynności działa jako podatnik wykonujący samodzielną działalność gospodarczą. Opodatkowaniu podatkiem VAT podlegać będzie zatem wyłącznie profesjonalny obrót nieruchomościami, tj. taki, który jest dokonywany przez podmioty prowadzące działalność gospodarczą w tym zakresie - podatników VAT.

Z powyższego wynika, że opisana we wniosku o interpretację planowana sprzedaż Nieruchomości wypełnia przesłanki odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 u.p.t.u. Jednakże, Pan M.G. działający jako Sprzedawca, nie może zostać uznany za podatnika w rozumieniu przepisów o podatku VAT.

Kluczową kwestią dla oceny charakteru działań sprzedawcy pod kątem możliwości uznania go za podatnika podatku od towarów i usług, jest zbadanie ogółu okoliczności danej transakcji w celu stwierdzenia, czy sprzedawca nieruchomości angażuje w związku z jej dokonaniem środki podobne do tych wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w danym zakresie. Nie podlega bowiem opodatkowaniu taka dostawa towarów (w tym nieruchomości), która stanowi przejaw zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, nawet gdyby była dokonywana przez podmiot zarejestrowany jako czynny podatnik VAT.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) w wyroku z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby (C-180/10), Emilian Kuć, Halina Jeziorska - Kuć (C-181/10) wskazał, iż jeżeli osoba w celu dokonania sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112, zmienionej Dyrektywą 2006/138, należy uznać ją za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej. TSUE określił również w tym wyroku, w jakich przypadkach można uznać, iż zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, wskazując, iż mogą one polegać na uzbrojeniu terenu, czy na podejmowaniu działań marketingowych.

W oparciu o powołany wyrok TSUE ukształtowała się linia orzecznicza polskich sądów administracyjnych. Przykładowo, jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: NSA) w wyroku z 17 marca 2017 r. sygn. akt I FSK 1643/15, przyjęcie, iż dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną (np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze). Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z tych okoliczności.

Odnosząc się do wskazanych przez TSUE oraz NSA przesłanek do uznania, iż sprzedawca działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w pierwszej kolejności wskazać należy na cel nabycia działek, które będą stanowić przedmiot sprzedaży.

Jak zostało przedstawione w opisie stanu faktycznego, Pan M.G. nabył Nieruchomość na podstawie umowy darowizny oraz umowy ustanowienia służebności osobistej objętych aktem notarialnym rep. A nr (…). Na Nieruchomości nie zostały posadowione żadne budynki, budowle lub ich części. Pan M.G. nie podejmował również żadnych czynności, ani prac związanych z utwardzeniem nawierzchni. Nigdy nie ponosił również innych nakładów pieniężnych mających związek z ewentualnym przygotowaniem Nieruchomości do sprzedaży.

Do wszelkich czynności związanych z przygotowaniem przedmiotu sprzedaży do transakcji, w tym do uzyskania niezbędnych pozwoleń, zaświadczeń i innych dokumentów, zostali upoważnieni przedstawiciele Kupującego tj. B Sp. z o.o. na podstawie udzielonego notarialnie pełnomocnictwa. Wszelkie działania związane ze sprzedażą nieruchomości podejmowane są oraz ewentualnie będą już po podjęciu przez Pana M.G. decyzji o zbyciu posiadanego mienia oraz nie są realizowane bezpośrednio przez niego, ale przez podmiot zainteresowany zakupem Nieruchomości. Działania te podejmowane są oraz ewentualnie będą z ekonomicznego i gospodarczego punktu widzenia przede wszystkim w interesie B. sp. z o.o. Korzyść z podejmowanych przez B Sp. z o.o. działań dla Pana M.G. będzie jedynie wypadkową działań B Sp. z o.o. jako podmiotu zainteresowanego nabyciem Nieruchomości. Jednocześnie, na co należy zwrócić w danej sprawie szczególną uwagę to, że przyczyną dla powstania korzyści Pana M.G. są działania B Sp. z o.o. Oznacza to, że:

• korzyść Pana M.G. w przedstawionym stanie faktycznym nie powstałaby, gdyby nie działania podmiotu zainteresowanego nabyciem Nieruchomości, tj. B Sp. z o.o.,

• przyczyną powstania korzyści dla B. sp. z o.o. nie jest działanie Pana M.G.

Analizując zachowanie Pana G. w kontekście pojęcia działalności gospodarczej należy zauważyć, że zachowanie to odbiega od zachowań właściwych dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, dla których charakterystyczne jest podejmowanie działań o charakterze aktywnym, a nie jedynie działań biernych polegających na nieczynieniu.

To wszystko wyłącza możliwość uznania Pana M.G. za podmiot profesjonalnie trudniący się obrotem nieruchomościami i zarazem podatnika podatku od towarów i usług. Analogicznie wypowiedział się Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej wydanej 25 listopada 2015 r. sygn. IPPP2/4512-939/15-2/BH odnoszącej się do zbliżonego stanu faktycznego. Do momentu zawarcia umowy przedwstępnej z Inwestorem Wnioskodawca nie prowadził na przedmiotowej nieruchomości żadnych prac, w szczególności nie dokonał jej podziału, uzbrojenia w przyłącza do sieci wodnej, kanalizacyjnej, elektrycznej itp., nie występował z wnioskiem o wydanie decyzji o udzielenie pozwolenia na budowę. Na podstawie zawartych umów przedwstępnych oraz udzielonych Inwestorowi pełnomocnictw, Inwestor dokonywał oraz dokonuje działań celem uzbrojenia terenu poprzez doprowadzenie mediów do poszczególnych działek (gaz, prąd, urządzenia służące do doprowadzania oraz odprowadzania wody). Co istotne powyższe działania Inwestora nie mają już żadnego wpływu na cenę nieruchomości, która została przez strony ustalana wcześniej na podstawie umowy przedwstępnej, nie są też wykonywane w celu podniesienia wartości nieruchomości ani zwiększenia jej atrakcyjności celem dodatkowych profitów dla Wnioskodawcy. Działania w zakresie uzbrojenia podejmuje na własny koszt Inwestor. Ponadto pełnomocnik, w imieniu Wnioskodawcy zawarł na podstawie udzielonego pełnomocnictwa dwie umowy sprzedaży działki gruntu oraz udziału w gruncie, wydzielonych w wyniku działań pełnomocnika, bezpośrednio z osobami fizycznymi - kontrahentami inwestora, realizującego na ich rzecz inwestycję budowlaną na gruncie uprzednio należącym do Wnioskodawcy. W wyniku zawartych umów sprzedaży Wnioskodawca otrzymał zapłatę bezpośrednio od osób fizycznych - kontrahentów Inwestora. Zdaniem Organu okoliczności rozpatrywanej sprawy nie pozwalają uznać Wnioskodawcy za podatnika podatku od towarów i usług, w związku z planowaną sprzedażą działek wydzielonych z przedmiotowej nieruchomości. Brak jest przesłanek wskazujących na to, że Wnioskodawca w odniesieniu do planowanej sprzedaży działek stanowiącej majątek prywatny będzie działał w charakterze "handlowca" w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT.

Podobne stanowisko Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie przyjął w interpretacji indywidualnej z 17 lutego 2017 r. sygn. 1462-IPPP3.4512.906.2016.1.IG.

Zwrócić należy ponadto uwagę, że żaden z warunków zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży nie jest w bezpośredni sposób powiązany działaniami, jakie mogą zostać podjęte na podstawie pełnomocnictwa. Ponadto, nie można pominąć okoliczności, że warunki, od których uzależnione jest zawarcie umowy przyrzeczonej, zastrzeżone zostały na korzyść B. Sp. z o.o. Fakt takiego zastrzeżenia jednoznacznie wskazuje, że działania, do podjęcia których uprawniały pełnomocnictwa udzielone przez Pana M.G. nie mogą być rozpatrywane jako działania kreujące i podejmowane w ramach działalności gospodarczej Pana G.

Kolejną kwestią do rozważenia pozostaje ocena, czy Pan M.G. podejmował działania marketingowe w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, B. Sp. z o.o. sam dotarł do Sprzedającego, szukając nieruchomości odpowiadających potrzebom prowadzonej działalności gospodarczej. Sprzedający nie podejmował działań marketingowych, pozostając w tym zakresie stroną bierną.

Pan G nigdy nie występował również z wnioskiem o wydanie decyzji o ustalenie warunków zabudowy i zagospodarowania terenu. Ponadto, nie podejmował działań, które zmierzałyby do sporządzenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla nieruchomości.

Biorąc pod uwagę zakres podjętych przez Pana G. działań, a w zasadzie ich brak, gdyż wszelka aktywność nakierowana na zbycie Nieruchomości wynikała z działań podmiotów trzecich (tj. B Sp. z o.o. wystąpił z ofertą nabycia Nieruchomości) podkreślić należy, że Pan G. nie angażował żadnych typowych i powszechnych środków charakterystycznych dla podmiotów „profesjonalnych”. Zasadniczo aktywność Pana G. sprowadza się do wyrażenia zgody na sprzedaż udziału w Nieruchomości. Oznacza to, że działania Sprzedającego mieszczą się i są kwalifikowane jako zarząd majątkiem prywatnym.

W orzecznictwie wskazuje się, że jeżeli sprzedawca dokonując sprzedaży nieruchomości nie zachowywał się jak handlowiec, ale jak osoba wykonująca swoje prawo własności, to nie można uznać go za podatnika podatku od towarów i usług - przykładem jest wyrok NSA z 7 lutego 2017 r., sygn. akt I FSK 1022/15. Ponadto, jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z 9 lutego 2010 r. sygn. akt I SA/Po 1015/09 ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, ani nawet formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności - bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika od towarów i usług.

Jak wynika z interpretacji indywidualnych na aktywność „handlową” osoby fizycznej sprzedającej działki wskazywać musi ciąg okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich (m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 15 kwietnia 2013 r., znak: IPTPP2/443-107/13-4/KW).

Z powyższej analizy jednoznacznie wynika, że Pan G. nie podjął szeregu działań, które wskazywałyby na zamiar prowadzenia profesjonalnej działalności gospodarczej. W szczególności nie dokonał czynności, które zdaniem TSUE wprost wskazują na prowadzenie działalności gospodarczej (nie uzbroił terenu, nie prowadził zorganizowanych działań marketingowych). Jego głównym celem jest sprzedaż Nieruchomości jednemu nabywcy.

Dla uznania Pana G. za podatnika podatku od towarów i usług nie ma także znaczenia zakres sprzedaży i uzyskany z tego tytułu zysk. Warto wskazać w tym miejscu na wyrok NSA z 7 października 2011 r. sygn. akt I FSK 1289/10, w którym Sąd podkreślił, że to, że sprzedaż miała i ma na celu pozyskanie środków pieniężnych, samo w sobie nie ma przesądzającego znaczenia, jak chce organ, bo każda sprzedaż ma, co do zasady, taki cel.

Całokształt przytoczonych okoliczności przemawia za tezą, że Pan G. nie zachowywał się jak profesjonalista zajmujący się obrotem nieruchomościami, lecz jak osoba wykonująca swoje prawo współwłasności.

W związku z powyższym, należy uznać, iż w okolicznościach wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego, Sprzedający nie będzie działał jako podatnik podatku od towarów i usług, gdyż brak jest przesłanek świadczących o tym, że podejmowana przez niego aktywność w przedmiocie zbycia Nieruchomości, mogłaby być porównana do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnym obrotem nieruchomościami.

Ad. 2)

Jak wskazuje art. 41 ust. 1 u.p.t.u. w zw. z art. 146aa u.p.t.u., stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13. art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%. W związku z tym, co do zasady dostawa gruntu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki podstawowej, tj. 23%. Dostawa gruntów nie zawsze jednak wiąże się z opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług, jako że w niektórych przypadkach zastosowanie może mieć zwolnienie przedmiotowe.

Jak wynika z art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u., zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Zgodnie z art. 2 pkt 33 u.p.t.u., przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Jak przyjął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku z 19 kwietnia 2018 r. sygn. akt I SA/Łd 195/18, opodatkowaniu podlegają te dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych, tylko te, które stanowią tereny budowlane. Z kolei dostawy gruntów niezabudowanych, będących na przykład gruntami rolnymi czy leśnymi, które nie są przeznaczone pod zabudowę, są zwolnione od podatku od towarów i usług.

Teren działki 4 jest niezabudowany. Jak wskazano już wyżej, Nieruchomość jest objęta obowiązującym planem zagospodarowania przestrzennego. Na mocy Uchwały Nr (…) z 3 czerwca 2013 r. teren obejmujący działkę nr 4 oznaczony jest symbolem E4PU - tereny produkcyjno - usługowe.

W świetle powyższych ustaleń, w ocenie Zainteresowanych dostawa działki gruntu numer 4 przez Sprzedawcę na rzecz Nabywcy nie podlegają zwolnieniu z podatku od towarów i usług z uwagi na dokonanie dostawy terenów niezabudowanych będących terenami budowlanymi.

Ad. 3)

Zgodnie z art. 86 ust. 1 u.p.t.u. w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114. art. 119 ust. 4. art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Na podstawie tego przepisu stwierdza się zatem, iż jeśli zakup gruntu będzie służył działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, to możliwe jest odliczenie od tego zakupu podatku VAT.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wyraźnie wynika, że Wnioskodawca, który wstąpi w prawa i obowiązki wynikające z umowy przedwstępnej, będzie wykorzystywał opisaną Nieruchomość do wykonywania czynności opodatkowanych. Jak wskazano wyżej, Wnioskodawca zamierza realizować na ww. Nieruchomości inwestycję w postaci parku magazynowo-logistyczno-produkcyjnego, która będzie inwestycją związaną z wykonywaną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą, a przez to opodatkowaną podatkiem od towarów i usług. W związku z tym spełniona jest podstawowa przesłanka warunkująca prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony.

W takim przypadku, w ocenie Wnioskodawcy, w przypadku uznania, iż sprzedaż Nieruchomości przez Sprzedającego na rzecz Wnioskodawcy będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia ww. działki.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe w zakresie braku opodatkowania transakcji sprzedaży Nieruchomości, a także jest prawidłowe w zakresie braku możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla dostawy Nieruchomości oraz prawa Nabywcy do odliczenia podatku VAT w związku z nabyciem Nieruchomości.**

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zatem należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy – przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowych (działek, udziałów w działkach), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Jednak nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – w myśl art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Tym samym, nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006 r. str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie, w art. 12 ust. 1 lit. b) powołanej Dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazano, że państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego. „Teren budowlany” to każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie (art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE Rady).

Opodatkowaniu VAT podlega, na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady, odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania sprzedanej działki istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego opisu sprawy Sprzedający w celu dokonania sprzedaży ww. gruntu podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Z opisu sprawy wynika, że B Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (…) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Na potrzeby prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej wyszukuje i kupuje grunty, które są atrakcyjne z punktu widzenia prowadzonych przez siebie inwestycji. Nabywca zainteresował się nieruchomością stanowiącą własność Pana M.G. B zamierza nabyć nieruchomość na cele związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, tj. realizacją inwestycji w postaci parku magazynowo-logistyczno-produkcyjnego.

Pan M.G. (Sprzedający) 22 stycznia 2021 r. zawarł z B Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (B , Kupujący) umowę przedwstępną sprzedaży nieruchomości składającej się z działek gruntu nr 1 i 2 (Nieruchomość).

Nieruchomość opisana jest jako niezabudowana. Dział I Sp tej księgi wolny jest od wpisów. Jak wynika z Działu II księgi wieczystej, prawo własności wpisane jest w całości na rzecz Pana M.G., który nabył Nieruchomość na podstawie umowy darowizny oraz umowy ustanowienia służebności osobistej objętych aktem notarialnym 23 grudnia 2019 r.

Działy III i IV powołanej księgi wieczystej wolne są od wpisów obciążeń, wszystkie działy księgi wieczystej są wolne od wzmianek.

Zgodnie z ustaleniami obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego obejmującego obszar w granicach administracyjnych Gminy (…) teren obejmujący Nieruchomość oznaczony jest symbolami:

*   E4PU - tereny produkcyjno-usługowe;
*   E7ZN - tereny zieleni niskiej (mającej w przeznaczeniu podstawowym tereny łąk i pastwisk);
*   E27MNI - tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej.

Ponadto, Sprzedający oświadczył, że według jego wiedzy:

a) Nieruchomość wolna jest od wszelkich hipotek, zadłużeń i wierzytelności oraz nie jest obciążona żadnymi prawami i roszczeniami osób trzecich;

b) opłaty związane z eksploatacją Nieruchomości, a także wszelkie podatki z nią związane były przez Sprzedającego regulowane i z tego tytułu na dzień zawarcia umowy przedwstępnej nie istnieją żadne zaległości, a w szczególności uregulowany został podatek od nieruchomości za rok 2020, zaś Sprzedający oświadczył, że zobowiązuje się, iż żadne takie zaległości nie będą istnieć w dacie zawarcia Umowy Sprzedaży;

c) Sprzedający nie zalega z podatkami ani innymi świadczeniami publicznoprawnymi, do których stosuje się przepisy ustawy Ordynacja podatkowa, co w dacie zawarcia Umowy Sprzedaży potwierdzą uzyskane przez Sprzedającego zaświadczenia urzędu skarbowego wydane w trybie art. 306g ustawy Ordynacja podatkowa, a także zaświadczenia urzędu gminy oraz Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, PFRON i KRUS;

d) Nieruchomość nie jest przedmiotem umowy dzierżawy, nie jest również przedmiotem żadnej umowy najmu lub użyczenia;

e) Nieruchomość nie jest obciążona żadnymi ograniczonymi prawami rzeczowymi (dodając, że służebność ustanowiona aktem notarialnym rep. A nr (…) stanowiącego podstawę nabycia przez niego Nieruchomości dotyczyła nieruchomości objętej inną księgą wieczystą o nr (…), nie jest obciążona jakimikolwiek ograniczeniami w rozporządzeniu, także nieujawnionymi w księdze wieczystej roszczeniami osób trzecich, w tym prawem pierwokupu, a nadto Nieruchomość nie znajduje się na terenie parku narodowego ani na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, nie jest przedmiotem postępowania cywilnego lub administracyjnego, w tym także wywłaszczeniowego, postępowania o scalenie lub podział nieruchomości lub postępowania rozgraniczeniowego;

f) Sprzedający nie jest stroną żadnych umów, których przedmiotem jest Nieruchomość, w tym także przedwstępnych lub zobowiązujących do sprzedaży względnie do obciążenia Nieruchomości;

g) nie istnieją żadne spory pomiędzy Sprzedającym, a właścicielami lub posiadaczami nieruchomości przylegających do Nieruchomości lub z nią sąsiadujących dotyczące granic, emisji lub służebności, praw lub środków dotyczących dostępu lub innych praw dotyczących Nieruchomości;

h) Zgodnie z wiedzą Sprzedającego nie są planowane nowe drogi ani rozbudowa istniejących, co mogłoby doprowadzić do wywłaszczenia Nieruchomości lub jej części, poza faktem iż Gmina planowała poszerzyć istniejącą drogę, co mogłoby prowadzić do takiego wywłaszczenia, a która to okoliczność jest Kupującemu znana;

i) Na terenie Nieruchomości ani pod jej powierzchnią nie znajdują się odpady uniemożliwiające przeprowadzenie planowanej przez Kupującego Inwestycji polegającej na wybudowaniu parku magazynowo-logistyczno-produkcyjnego z częściami socjalno-biurowymi i infrastrukturą towarzyszącą;

j) Nieruchomość nie jest zanieczyszczona w stopniu przekraczającym standardy wynikające z obowiązujących przepisów oraz nie wymaga rekultywacji, ponadto Sprzedający nie był zobowiązany do zapłaty żadnych opłat ani kar związanych z korzystaniem lub zanieczyszczeniem środowiska oraz naruszeniem jakichkolwiek przepisów w zakresie ochrony środowiska;

k) Nieruchomość jest wolna od wad fizycznych uniemożliwiających lub utrudniających korzystanie z Nieruchomości zgodnie z jej przeznaczeniem oraz jest wolna od wad prawnych;

l) Stan opisanej Nieruchomości wynikający z księgi wieczystej oraz złożonych oświadczeń jest zgodny z rzeczywistym stanem prawnym i nie uległ zmianie;

m)według najlepszej wiedzy Sprzedającego w Nieruchomości nie występują wady ukryte;

n) Sprzedający nie nabył Nieruchomości od Skarbu Państwa ani jednostki samorządu terytorialnego;

o) Nieruchomość nie stanowi ani nie stanowiła przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części;

p) Sprzedający prowadzi działalność gospodarczą (jednakże nie w zakresie obrotu nieruchomościami) i jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, jednakże Nieruchomość nie została nabyta w ramach, ani na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, ani nie jest do niej wykorzystywana i według jego aktualnej wiedzy sprzedaż Nieruchomości nie będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług;

q) w stosunku do Sprzedającego nie zostały wszczęte jakiekolwiek postępowania upadłościowe oraz nie istnieją podstawy do wszczęcia postępowania upadłościowego w stosunku do Sprzedającego i Sprzedający jest w stanie spełniać swoje zobowiązania, nie istnieją też żadne ograniczenia w rozporządzeniu Nieruchomością;

r) nie istnieją żadne okoliczności, które mogłyby stanowić podstawę do wszczęcia postępowań sądowych (w tym takich, które byłyby oparte na przepisach art. 59 Kodeksu cywilnego lub art. 527 i nast. Kodeksu cywilnego), administracyjnych lub egzekucyjnych, mogących uniemożliwić lub utrudnić realizację roszczeń wynikających z niniejszej Umowy lub doprowadzić do uznania niniejszej Umowy za nieważną albo bezskuteczną oraz nie istnieją roszczenia osób trzecich, których wykonanie byłoby całkowicie lub częściowo niemożliwe wskutek zawarcia niniejszej Umowy lub Umowy Sprzedaży;

s) dla Nieruchomości nie został sporządzony uproszczony plan urządzenia lasu, o którym mowa w art. 19 ust. 2 ustawy o lasach, a nadto nie została wydana dla niej decyzja w trybie art. 19 ust. 3 ustawy o lasach;

t) Nieruchomość nie jest położona na obszarze zdegradowanym ani na obszarze rewitalizacji w rozumieniu przepisów ustawy o rewitalizacji, a nadto - zgodnie z wiedzą Sprzedającego - Rada Gminy (…) nie powzięła uchwały o wyznaczeniu obszaru zdegradowanego ani obszaru rewitalizacji w granicach Nieruchomości lub w jej bezpośrednim sąsiedztwie, w związku z czym Gminie (…) nie przysługuje prawo pierwokupu Nieruchomości, ustanawiane w takiej uchwale - zgodnie z art. 11 ust. 5 pkt 1) ustawy o rewitalizacji;

u) Nieruchomość nie jest objęta żadną formą ochrony przyrody;

v) Nieruchomość nie jest również zajęta nawet w części pod wody śródlądowe stojące lub płynące;

w) Nieruchomość - znajdująca się w strefie nadgranicznej - jest niezabudowana, nieogrodzona, nieuzbrojona i posiada faktyczny dostęp do drogi publicznej poprzez drogę gminną.

Powyższe oświadczenia zostaną powierzone przez Sprzedającego w Umowie Sprzedaży.

Zgodnie z informacjami pozyskanymi od Sprzedającego za pośrednictwem Kupującego, Nieruchomość nie została nabyta od Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego. Nieruchomość nie jest zabudowana (tj. nie znajdują się na nim budynki, budowle lub ich części), nie znajdują się na niej żadne naniesienia, ani elementy uzbrojenia. Powierzchnia nie została w jakikolwiek sposób utwardzona.

Sprzedający prowadzi działalność gospodarczą i jest czynnym podatnikiem VAT, jednakże nie wykorzystywał Nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej. Tereny działek nr 1 i 2 nie były również wykorzystywane do działalności rolniczej, natomiast uiszczany był podatek rolny. Nieruchomość nie była w przeszłości dzielona lub łączona, nie zostały na niej wydzielone drogi wewnętrzne. Sam Sprzedający nie podejmował działań mających na celu uzbrojenie nieruchomości (np. przyłączenie do sieci energetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej itp.).

Sprzedający oświadczył także, że nie podejmował żadnych czynności mających na celu sprzedaż nieruchomości - to Kupujący jako pierwszy wyszedł z propozycją nabycia nieruchomości. Ponadto, Sprzedający nie zabiegał o uchwalenie Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego dla sprzedawanej Nieruchomości lub o dokonanie jego zmiany.

Nieruchomość nie była w przeszłości dzierżawiona, ani wynajmowana. Nie będzie także dzierżawiona, ani wynajmowana do dnia zbycia.

Zgodnie z treścią przedwstępnej umowy sprzedaży, Sprzedający i Kupujący zobowiązali się zawrzeć umowę sprzedaży, na mocy której Sprzedawca sprzeda Kupującemu wolną od wszelkich praw i roszczeń osób trzecich Nieruchomość, a Kupujący wskazaną Nieruchomość kupi, po spełnieniu się tzw. Warunków Zawarcia Umowy Sprzedaży.

Umowa przyrzeczona zostanie zawarta po spełnieniu się określonych w umowie przedwstępnej, Warunków Zawarcia Umowy Sprzedaży.

Sprzedający udzielił osobom reprezentującym Kupującego pełnomocnictw, z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw, do dokonywania w imieniu Sprzedającego, lecz na koszt Kupującego, następujących czynności:

*   uzyskanie warunków technicznych przyłączenia Nieruchomości do infrastruktury technicznej, w szczególności przyłączenia do sieci energetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej lub innej infrastruktury technicznej umożliwiającej odprowadzenie wód opadowych, oraz włączenia do dróg, w tym składania i podpisywania wniosków i innych dokumentów, ich zmiany, cofania oraz odbioru;
*   uzyskanie decyzji o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej, zmiany klasyfikacji gruntów oraz uzyskanie decyzji dot. gospodarowania masami ziemi podlegającymi ochronie;
*   uzyskanie decyzji o wycince drzew i krzewów oraz uzyskania decyzji o nasadzeniach zastępczych, a także dokonaniu wyżej wymienionych czynności;
*   zawarcie w imieniu Sprzedającego umów przyłączenia do sieci oraz umów drogowych określających warunki włączenia do dróg;
*   uzyskania decyzji - pozwolenia wodnoprawnego, decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach oddziaływania planowanej przez Kupującego inwestycji na środowisko, decyzji zezwalającej na prowadzenie badań archeologicznych, decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę na Nieruchomości inwestycji planowanej przez Kupującego, a także do uzyskania decyzji zatwierdzającej projekt podziału nieruchomości ww. działki oraz do reprezentowania przed wszelkimi organami administracji publicznej (w tym samorządowej), a także przed wszelkimi podmiotami i instytucjami w postępowaniach związanych z uzyskaniem wszelkich opinii, uzgodnień oraz decyzji administracyjnych niezbędnych w celu uzyskania decyzji zatwierdzających podział geodezyjny, a w szczególności do wszczęcia i prowadzenia postępowania w sprawie podziałów geodezyjnych, a także do występowania o wszelkie dane z ewidencji gruntów i budynków oraz dokonywania wszelkich innych czynności związanych z uzyskaniem decyzji zatwierdzających podział geodezyjny ww. działek ewidencyjnych;
*   uzyskanie - wyłącznie w celu zawarcia Umowy Sprzedaży - we właściwych dla Sprzedającego oraz ze względu na miejsce położenia Nieruchomości: urzędzie gminy, urzędach skarbowych, oddziale Zakładu Ubezpieczeń Społecznych lub oddziale Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego, Państwowym Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych zaświadczeń, wydanych również w trybie art. 306g lub 306e ustawy Ordynacja Podatkowa, potwierdzających, że Sprzedający nie zalega z należnymi podatkami i innymi świadczeniami publicznoprawnymi, w tym także zaświadczenia wydanego w myśl art. 19 ust. 6 ustawy o podatku od spadków i darowizn;
*   przeglądanie akt (w tym dokumentów i pism) księgi wieczystej nr (…) Sądu Rejonowego w (\`(...)\`). Pełnomocnictwo obejmuje także upoważnienie do składania wniosków o sporządzenie kserokopii z akt oraz odbioru takich kserokopii, jak również wykonywania fotokopii przez pełnomocnika. Ponadto pełnomocnik uprawniony jest do przeglądania akt ksiąg wieczystych, z których działka stanowiąca przedmiot sprzedaży została odłączona, o ile takie uprawnienie przysługuje Sprzedającemu;
*   uzyskiwanie od właściwych organów administracji rządowej i samorządowej wszelkich zaświadczeń, informacji, wypisów, wyrysów dotyczących stanu faktycznego i prawnego Nieruchomości koniecznych do przeprowadzenia kompleksowego badania prawnego Nieruchomości.

Działka gruntu nr 2 została podzielona na dwie działki, tj.:

*   działkę gruntu nr 3, która znajduje się na obszarze oznaczonym w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego symbolem E4PU oraz E7ZN,
*   działkę gruntu nr 4, która znajduje się na obszarze oznaczonym w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego symbolem E4PU.

Ostatecznie przedmiotem sprzedaży będą działki gruntu nr: 1, 3 oraz 4.

Zgodnie z treścią umowy przedwstępnej, Sprzedający wyraził zgodę na cesję (w drodze jednej lub więcej czynności prawnych) wszelkich praw i obowiązków wynikających z tej umowy przez Kupującego na rzecz osoby trzeciej, w tym spółki mającej siedzibę w Rzeczpospolitej Polskiej. Obecnie planowane jest dokonanie cesji praw i obowiązków z umowy przedwstępnej na A. Sp. z o.o. (Cesjonariusz, Nabywca). Na podstawie umowy cesji B. Sp. z o.o. przeniesie na Nabywcę wszelkie prawa i obowiązki wynikające z umowy przedwstępnej sprzedaży Nieruchomości w zakresie działki o numerze ewidencyjnym 4. W związku z tym, umowa przyrzeczona zostanie zawarta pomiędzy Sprzedającym, a Cesjonariuszem.

Wnioskodawca wskazał, że Nieruchomość objęta zakresem wniosku nie była wykorzystywana przez Sprzedającego w żaden sposób przez cały okres jej posiadania. Nieruchomość objęta wnioskiem nie była i nie jest wykorzystywana przez Sprzedającego wyłącznie do działalności zwolnionych od podatku od towarów i usług.

Podział geodezyjny działki nastąpił z inicjatywy Kupującego. Z wnioskiem o zatwierdzenie projektu podziału wystąpił pełnomocnik Pana M.G. - (\`(...)\`), będący jednocześnie przedstawicielem Kupującego - na podstawie udzielonego mu notarialnie pełnomocnictwa.

Sprzedający na podstawie Umowy Przedwstępnej z 22 stycznia 2021 r. dokonuje sprzedaży niezabudowanej nieruchomości składającej się z działek gruntu nr 1 oraz 3 i 4 (które powstały w wyniku podziału działki nr 2).

B. Sp. z o.o. miał prawo do dysponowania Nieruchomością m.in. dla celów koniecznych do uzyskania decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę na podstawie postanowień zawartych w Umowie Przedwstępnej.

Nabywca jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny i będzie wykorzystywać nabytą działkę do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Aktem notarialnym z 11 sierpnia 2021 r. przedstawiciel A. Sp. z o.o., przedstawiciel B. Sp. z o.o. oraz przedstawiciel Pana M.G. złożyli oświadczenie o przyjęciu oferty oraz oświadczenie o ustanowieniu służebności (Oświadczenie). W Oświadczeniu wskazano, iż 30 lipca 2021 r. Pan M.G. złożył A. Sp. z o.o. ofertę zawarcia umowy sprzedaży, udokumentowaną aktem notarialnym, mocą której strona sprzedająca sprzeda stronie kupującej niezabudowaną działkę gruntu oznaczoną nr ewidencyjnym 4, natomiast strona kupująca przedmiot sprzedaży za określoną cenę kupi. A. Sp. z o.o. przyjął ofertę Sprzedającego, wobec czego została zawarta umowa sprzedaży niezabudowanej działki gruntu nr 4.

W związku z tak przedstawionym opisem sprawy, wątpliwości Zainteresowanych w pierwszej kolejności dotyczą określenia, czy sprzedaż Nieruchomości przez Sprzedającego na rzecz Nabywcy podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Dostawa towarów (np. gruntów) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT – co do zasady – mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Należy zatem ustalić, czy w odniesieniu do opisanej czynności sprzedaży nieruchomości Sprzedający będzie spełniać przesłanki do uznania Go za podatnika podatku od towarów i usług.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Jak wyjaśniono wyżej – odwołując się zarówno do treści przepisów ustawy, jak i stanowiska judykatury – w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Zainteresowany podejmował działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta winna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Należy wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ustawa z 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.).

Zgodnie z ogólnymi zasadami dotyczącymi sprzedaży – przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na Kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a Kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę (art. 535 Kodeksu cywilnego). Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego – umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 ustawy Kodeks cywilny. Zgodnie z art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego – umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej. Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia (art. 389 § 2 ww. ustawy).

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego, o czym stanowi § 2 powyższego artykułu.

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony (art. 108 Kodeksu cywilnego).

Z regulacji art. 109 ww. ustawy wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 ww. ustawy, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Jak wynika z okoliczności sprawy, Sprzedający zawarł z Kupującym przedwstępną warunkową umowę sprzedaży nieruchomości. Na podstawie tej umowy Kupujący miał prawo do dysponowania Nieruchomością m.in. dla celów koniecznych do uzyskania decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę. Sprzedający w umowie zobowiązał się do sprzedaży nieruchomości między innymi pod warunkiem uzyskania przez Kupującego decyzji i opinii wydanych przez odpowiednie organy administracji publicznej, związanych z realizacją planów inwestycyjnych Kupującego. Ponadto, Sprzedający udzielił osobom reprezentującym Kupującego pełnomocnictw, z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw, do dokonywania w imieniu Sprzedającego, lecz na koszt Kupującego, następujących czynności takich jak m.in. uzyskanie warunków technicznych przyłączenia Nieruchomości do infrastruktury technicznej, uzyskanie decyzji o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej, uzyskanie decyzji o wycince drzew i krzewów oraz uzyskania decyzji o nasadzeniach zastępczych, zawarcie w imieniu Sprzedającego umów przyłączenia do sieci oraz umów drogowych określających warunki włączenia do dróg, uzyskania decyzji - pozwolenia wodnoprawnego, decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach oddziaływania planowanej przez Kupującego inwestycji na środowisko, uzyskanie odpowiednich zaświadczeń.

W związku z tym, uznać należy, że po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez Kupującego wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Sprzedającego (mocodawcy), co wskazuje, że w celu zwiększenia możliwości sprzedaży Nieruchomości podejmował On pewne działania w sposób zorganizowany.

W ocenie tut. Organu uznać należy, że podejmowane przez Sprzedającego działania oraz dokonane czynności wykluczają sprzedaż tej nieruchomości w ramach zarządu majątkiem prywatnym. W analizowanej sprawie występują okoliczności, które wskazują, że sprzedaż nieruchomości niezabudowanej stanowi działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a Sprzedający z tytułu tej transakcji jest podatnikiem podatku VAT zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy. Zachodzą bowiem przesłanki pozwalające na uznanie Sprzedającego w związku z transakcją sprzedaży nieruchomości za podatnika podatku od towarów i usług.

Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz zawarty opis sprawy stwierdzić należy, że dokonana przez Sprzedającego sprzedaż działki 4, zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, stanowi dostawę dokonywaną przez podatnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Sprzedający, dokonując opisanych we wniosku czynności, podejmował działania podobne do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa w orzeczeniu w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazał aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Z uwagi na powyższe, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będzie składnik majątku osobistego Sprzedającego, a sprzedaż przedmiotowej nieruchomości będzie stanowiła realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym. Do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej, grunt będący własnością Sprzedającego podlega wielu czynnościom. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostaną „wykonane” w sferze prawnopodatkowej – Sprzedającego. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez Kupującego. W efekcie wykonywanych czynności dostawie podlegać będzie grunt o zupełnie innym charakterze jak w chwili zawarcia umowy przedwstępnej.

W związku z powyższym, skoro w przedmiotowej sprawie wystąpiły przesłanki stanowiące podstawę uznania Sprzedającego za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to czynność dostawy nieruchomości podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Zatem, sprzedaż przez Pana M.G. działki nr 4 należy uznać za dostawę dokonywaną przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 2 ustawy, a więc przez podatnika podatku od towarów i usług, zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy i w konsekwencji sprzedaż ww. działki stanowiła – wskazaną w art. 7 ust. 1 ustawy – dostawę towarów, która zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1 należało uznać za **nieprawidłowe**.

Wątpliwości Zainteresowanych dotyczą również określenia, czy sprzedaż Nieruchomości przez Sprzedającego będzie podlegała zwolnieniu od podatku od towarów i usług.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

Przez tereny budowlane – stosownie do treści art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Jednocześnie należy wskazać, że kluczowa dla sprawy regulacja stanowi implementację art. 135 ust. 1 lit. k Dyrektywy 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają dostawy terenów niezabudowanych, inne niż dostawy terenów budowlanych, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. b.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 - Gemeente Emmen przeciwko Belastingdienst Grote Ondernemingen - „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”. Tym samym, również w świetle orzeczeń TSUE za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2021 r. poz. 741 ze zm.), kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – w myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym: 1) lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego; 2) sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W konsekwencji, generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy – są zwolnione od podatku VAT. Ustawa o podatku od towarów i usług w kontekście zastosowania właściwej stawki podatku VAT przy sprzedaży gruntu nakazuje oceniać przeznaczenie tego gruntu wyłącznie na podstawie istniejącego planu zagospodarowania przestrzennego oraz wydanych decyzji o warunkach zabudowy.

Z opisu sprawy wynika, że przedmiotem sprzedaży była działka nr 4, która to nieruchomość zgodnie z ustaleniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego stanowi Nieruchomość objętą jest symbolem E4PU - tereny produkcyjno-usługowe.

W konsekwencji należy wskazać, że ww. działka spełnia definicję terenów budowlanych w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy, co wyklucza możliwość zastosowania do jej dostawy zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Należy nadmienić, że dla dostawy nieruchomości niezabudowanych, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
*   brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

NSA w wyroku z 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży, w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

W niniejszej sprawie przedmiotowa Nieruchomość została nabyta przez Sprzedającego w drodze darowizny oraz umowy ustanowienia służebności osobistej, zatem nie wystąpił podatek od towarów i usług. Tym samym, nie można uznać, że Sprzedającemu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT, skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem (nie jest więc spełniony drugi z warunków określony w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy niezbędnych do zastosowania przedmiotowego zwolnienia). Ponadto, Sprzedający nie wykorzystywał działki wyłącznie do działalności zwolnionej.

W analizowanej sprawie dla dostawy opisanej we wniosku działki nr 4 nie znajduje więc zastosowania również zwolnienie od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że zbycie przez Sprzedającego opisanej Nieruchomości stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w powiązaniu z art. 7 ust. 1 ustawy, i nie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 i pkt 2 ustawy, a w rezultacie Sprzedający jest zobowiązany do naliczenia podatku VAT z tytułu sprzedaży tej Nieruchomości.

Zatem, stanowisko Zainteresowanych, w odniesieniu do pytania oznaczonego we wniosku nr 2, należało uznać za **prawidłowe**.

Wątpliwości Zainteresowanych dotyczą również prawa Nabywcy do odliczenia podatku od towarów i usług w związku z nabyciem Nieruchomości.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Należy również podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z opisu sprawy wynika, że Nabywca jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny a nabyta Nieruchomość będzie przez Niego wykorzystywana wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Zatem, Nabywcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z zakupem Nieruchomości. Wynika to z faktu, że w analizowanym przypadku są spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego. Nabyta przez Nabywcę Nieruchomość będzie służyła czynnościom opodatkowanym.

W konsekwencji, Nabywcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości.

W świetle powyższego stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 należało uznać za **prawidłowe**.

Odnosząc się do przywołanych przez Zainteresowanych w uzasadnieniu własnego stanowiska wyroków sądów należy zaznaczyć, że każdy z wyroków zapada na gruncie unikalnego stanu faktycznego, i w zasadzie wyłącznie do niego się ogranicza. Ocena omawianej kwestii, tj. skutków sprzedaży nieruchomości nie jest kwestią uniwersalną, dającą się odnieść do ogólnych okoliczności w analizowanych sprawach, lecz opiera się na wielu przesłankach podnoszonych wyżej przez organ podatkowy i powinna być dokonywana z punktu widzenia każdego odrębnego stanu faktycznego.

Również w odniesieniu do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych, należy zwrócić uwagę na to, że interpretacje indywidualne są wydawane w indywidualnych sprawach i nie wiążą innych organów wydających interpretacje indywidualne w sprawach innych podatników, co jest tym bardziej zrozumiałe zważywszy na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych występujących w każdej z indywidualnych spraw podlegających interpretacjom. Również interpretacje powołane przez Zainteresowanych na poparcie własnego stanowiska rozstrzygają w odmiennych stanach faktycznych od sytuacji przedstawionej we wniosku.

Przede wszystkim we wskazanych wyrokach i interpretacjach zakres okoliczności faktycznych jest inny niż w przedmiotowej sprawie. Ponadto specyfika działalności podmiotów jest na tyle różnorodną, że niekiedy nawet podobne okoliczności faktyczne nie spowodują analogicznych konsekwencji prawnopodatkowych, a tym samym nie mogą być tożsamo traktowane.

Zatem z uwagi na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych występujących w każdej z indywidualnych spraw, powołane przez Zainteresowanych interpretacje indywidualne i orzeczenia sądowe nie mogą stanowić podstawy do rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.