Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-96/12/AB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-05-18
Teza: Zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wierzytelności nieściągalnych, o których mowa w art. 23 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; wierzytelność; wierzytelność-wierzytelności nieściągalne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 15 stycznia 2012r. (data wpływu do tut. Biura 27 stycznia 2012r.), uzupełnionym w dniach 16 kwietnia i 15 maja 2012r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wierzytelności nieściągalnych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 stycznia 2012r. do Urzędu Skarbowego w Limanowej wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wierzytelności nieściągalnych. Pismem z dnia 25 stycznia 2012r. Naczelnik Urzędu Skarbowego przekazał ww. wniosek do tut. Biura, celem jego załatwienia zgodnie z właściwością (data wpływu do tut. Biura 27 stycznia 2012r.). Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 3 kwietnia 2012r. Znak: IBPBI/1/415-96/12/AB, IBPP2/443-83/12/RSz wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło w dniu 16 kwietnia 2012r. Z uzupełnienia wniosku jednoznacznie nie wynikało, jakimi dokumentami potwierdzającymi nieściągalność wierzytelności dysponuje Wnioskodawca, dlatego też pismem z dnia 26 kwietnia 2012r. Znak: IBPBI/1/415-96/12/AB, IBPP2/443-83/12/RSz ponownie wezwano do uzupełnienia wniosku, co też nastąpiło w dniu 15 maja 2012r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą w zakresie ubojni oraz sprzedaży mięsa i żywca. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, końcem lat dziewięćdziesiątych, Wnioskodawca sprzedał Spółce z o.o. towar na łączną kwotę 182.209,80 zł. Spółka ta ogłosiła upadłość. Z tej też przyczyny prowadzone przeciwko niej postępowanie egzekucyjne okazało się całkowicie bezskuteczne, i zostało przez komornika umorzone. Podobna sytuacja miała miejsce w 2009r., kiedy to na rzecz innego podmiotu, Wnioskodawca sprzedał towar na łączną kwotę 30.069,00 zł. Również w tym wypadku komornik w 2011r. umorzył postępowanie egzekucyjne, wobec braku majątku podlegającego egzekucji. W pytaniach dotyczących przedstawionego stanu faktycznego Wnioskodawca dodał, iż kwoty te nie byłe wcześniej zaliczone do kosztów podatkowych oraz były uprzednio zaliczone do przychodów, a Wnioskodawca zapłacił od nich należny podatek dochodowy.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w pismach z dnia 12 kwietnia i 10 maja 2012r. Wnioskodawca dodatkowo wyjaśnił, że:

*   dokumentami potwierdzającymi nieściągalność wierzytelności są postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego z powodu braku majątku podlegającego egzekucji, wydane przez komorników prowadzących przeciwko dłużnikom postępowania egzekucyjne. Także Wnioskodawcy nie udało się ustalić, czy istnieje jakiegokolwiek majątek dłużników, z którego mógłby zaspokoić swoje roszczenia stwierdzone orzeczeniami sądowymi,
*   ponieważ przedmiotowe wierzytelności stwierdzone zostały prawomocnymi orzeczeniami sądowymi i co do nich prowadzone było postępowanie egzekucyjne, wierzytelności te nie uległy przedawnieniu,
*   wskazane we wniosku kwoty nieściągalnych wierzytelności (182.209,80 zł i 30.069,00 zł) są kwotami brutto; nie są one pomniejszone o podatek VAT; kwoty te uznane zostały uprzednio za przychody należne,
*   wierzytelność nieściągalna w kwocie 182.209,80 zł została uznana przez Wnioskodawcę, jako odpowiadająca stanowi faktycznemu w 2004r., natomiast wierzytelność nieściągalna w kwocie 30.069,00 zł w 2011r., kiedy Wnioskodawca otrzymał postanowienie komornika o umorzeniu postępowania egzekucyjnego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wobec umorzenia w 2004r. postępowania egzekucyjnego, na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawca może kwotę 182.209,80 zł w 2011r. zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów?

Czy na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kwotę 30.069,00 zł, Wnioskodawca może zaliczyć w 2011r. do kosztów uzyskania przychodów?

Zdaniem Wnioskodawcy, w obu wypadkach do kosztów uzyskania przychodów może w 2011r. zaliczyć całe kwoty, które są równowartością sprzedanego towaru, zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 361 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 17 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako przedawnione. Zauważyć przy tym należy, iż kwestie związane z przedawnieniem roszczeń, w tym związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), których wykładnia nie może być przedmiotem interpretacji indywidualnej, bowiem przepisy tej ustawy nie są przepisami prawa podatkowego w rozumieniu art. 3 pkt 2 w związku z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Stosownie do treści art. 23 ust. 1 pkt 20 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako nieściągalne, z wyjątkiem takich wierzytelności nieściągalnych, które uprzednio na podstawie art. 14 zostały zarachowane jako przychody należne i których nieściągalność została uprawdopodobniona.

Zgodnie z art. 23 ust. 2 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wierzytelności, o których mowa w ust. 1 pkt 20, uważa się te wierzytelności, których nieściągalność została udokumentowana:

1.  postanowieniem o nieściągalności, uznanym przez wierzyciela jako odpowiadające stanowi faktycznemu, wydanym przez właściwy organ postępowania egzekucyjnego, albo
2.  postanowieniem sądu o:
    *   oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości obejmującej likwidację majątku, gdy majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania lub
    *   umorzeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku, gdy zachodzi okoliczność, o której mowa w lit. a), lub
    *   ukończeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku, albo
3.  protokołem sporządzonym przez podatnika, stwierdzającym, że przewidywane koszty procesowe i egzekucyjne związane z dochodzeniem wierzytelności byłyby równe albo wyższe od jej kwoty.

Art. 23 ust. 2 ww. ustawy, zawiera zamknięty katalog orzeczeń, których wydanie przez właściwy organ pozwala uznać nieściągalność danej wierzytelności za uprawdopodobnioną. Jednakże aby wierzytelność mogła być uznana za nieściągalną i w konsekwencji zaliczona do kosztów uzyskania przychodów, z treści wydawanych w ramach postępowania egzekucyjnego postanowień organów egzekucyjnych powinien wynikać fakt braku majątku dłużnika na zaspokojenie choćby części określonej wierzytelności.

W świetle powyższych przepisów zaliczenie nieściągalnej wierzytelności w ciężar kosztów uzyskania przychodów możliwe jest tylko wtedy, gdy zostaną spełnione łącznie następujące warunki:

1.  wierzytelność była uprzednio zaliczona do przychodów należnych w prowadzonej działalności gospodarczej,
2.  wierzytelność nie jest przedawniona, w świetle postanowień kodeksu cywilnego,
3.  nieściągalność wierzytelności została udokumentowana w sposób przewidziany w art. 23 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zauważyć jednocześnie należy, iż w myśl art. 14 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W świetle ww. przepisów, jeżeli w kwocie nieściągalnej wierzytelności zawarty jest podatek od towarów i usług, to do kosztów uzyskania przychodów można zaliczyć wyłącznie wierzytelność w kwocie netto (tj. kwocie pomniejszonej o ten podatek). Należny podatek od towarów i usług, zawarty w kwocie wierzytelności nie podlegał bowiem zaliczeniu do przychodów należnych, dlatego też nie może być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów.

Reasumując, mając na uwadze obowiązujący stan prawny, stwierdzić należy, iż w przypadku gdy wierzytelności zostały wcześniej zaliczone do przychodów należnych na podstawie art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie są przedawnione w świetle przepisów kodeksu cywilnego, a ich nieściągalność została udokumentowana w sposób przewidziany w art. 23 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów nie wcześniej jednak, niż zostanie spełniony ostatni z warunków.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca jest w posiadaniu postanowień o umorzeniu postępowań egzekucyjnych z powodu braku majątku podlegającego egzekucji, wydanych przez komorników prowadzących przeciwko dłużnikom postępowania egzekucyjne. Ponadto, z uzupełnienia wniosku wynika, że wskazane we wniosku wierzytelności nieściągalne są kwotami brutto; nie są one pomniejszone o podatek VAT. Z tym, że nieściągalne wierzytelności w kwocie 182.209,80 zł zostały uznane przez Wnioskodawcę, jako odpowiadające stanowi faktycznemu w 2004r., natomiast nieściągalne wierzytelności w kwocie 30.069,00 zł w 2011r., kiedy Wnioskodawca otrzymał postanowienie komornika o umorzeniu postępowania egzekucyjnego.

Stwierdzić zatem należy, iż skoro wierzytelności, o których mowa we wniosku spełniają przedstawione wyżej warunki, to co do zasady, mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, jednakże w kwocie netto, a nie w całej kwocie (kwota brutto), jak wskazał we wniosku Wnioskodawca oraz w dacie uprawomocnienia się postanowień dokumentujących ich nieściągalność i o ile w tej dacie Wnioskodawca uznał ww. postanowienia za odpowiadające stanowi faktycznemu.

W konsekwencji, jeżeli postanowienia dokumentujące nieściągalność wierzytelności uprawomocniły się w latach wcześniejszych, to wierzytelności których te postanowienia dotyczą mogą zostać, z zastrzeżeniem wskazanych powyżej warunków, zaliczone do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej wyłącznie poprzez złożenie stosownej korekty zeznań podatkowych, za lata podatkowe w których uprawomocniły się postanowienia organu egzekucyjnego i Wnioskodawca uznał je jako odpowiadające stanowi faktycznemu.

Nadmienić przy tym należy, iż w myśl art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Termin płatności podatku dochodowego od osób fizycznych za 2004r. upłynął 30 kwietnia 2005r., co oznacza, iż zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2004, co do zasady, uległo przedawnieniu z upływem dnia 31 grudnia 2010r. Tym samym, nie jest możliwe złożenie stosownej korekty zeznania podatkowego za tenże rok podatkowy, a tym samym i zaliczenie pierwszej ze wskazanych we wniosku wierzytelności do kosztów podatkowych.

W świetle powołanych przepisów i w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego stanowisko Wnioskodawcy, że całe kwoty, które są równowartością sprzedanego towaru, może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej w 2011r. pozarolniczej działalności gospodarczej jest nieprawidłowe. W 2011r. Wnioskodawca, z ww. zastrzeżeniem, mógłby zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów kwotę 30.069,00 zł, jednakże pomniejszoną o podatek VAT.

Jednocześnie nadmienić należy, iż przedmiotem niniejszej interpretacji nie była ocena, czy wierzytelności, o których mowa we wniosku nie uległy przedawnieniu.

Nadmienić należy, iż spełnienie ww. przesłanek zaliczenia wierzytelności nieściągalnych do kosztów podatkowych może zostać zweryfikowane przez upoważniony organ podatkowy w toku ewentualnego postępowania podatkowego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.