Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.84.2017.2.NL
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-08-16
Teza: sposób rozliczania przychodów i kosztów uzyskania przychodów w zeznaniu podatkowym po połączeniu Spółek poprzez przejęcie
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; połączenie; przejęcie; przychód; rozliczanie (rozliczenia); zeznania-zeznania podatkowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 13 czerwca 2017 r. (data wpływu 13 czerwca 2017 r.), uzupełnionym 8 sierpnia 2017 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie sposobu rozliczania przychodów i kosztów uzyskania przychodów w zeznaniu podatkowym po połączeniu Spółek poprzez przejęcie – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 czerwca 2017 r. do Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, m.in. w zakresie sposobu rozliczania przychodów i kosztów uzyskania przychodów w zeznaniu podatkowym po połączeniu Spółek poprzez przejęcie. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 3 sierpnia 2017 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.61.2017.1.NL, 0111-KDIB1-1.4010.83.2017.1.NL, 0111-KDIB1-1.4010.84.2017.1.NL, 0111-KDIB1-1.4010.85. 2017.1.NL, 0111-KDIB1-1.4010.86.2017.1.NL wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 8 sierpnia 2017 r.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wspólnicy dwóch spółek handlowych: Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, w której udziałowcami są wyłącznie osoby fizyczne, oraz Spółki komandytowo-akcyjnej, w której wspólnikami są wyłącznie osoby prawne planują połączenie obu Spółek. Połączenie firm ma na celu scalenie majątku wytwarzanego w ramach wspólnie prowadzonej inwestycji prowadzonej na podstawie umowy konsorcjum zawartej w dniu 5 maja 2014 r., ze względu na istotną zmianę warunków ekonomicznych.

Obecnie i na dzień połączenia wspólnikami Spółki komandytowo-akcyjnej jest w zakresie komplementariusza - spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, z kolej jedynym akcjonariuszem jest inna spółka z ograniczoną odpowiedzialnością posiadająca całość akcji Spółki komandytowo-akcyjnej, z którą ma nastąpić połączenie.

Wspólnicy Spółek planują połączenie Spółek w trybie art. 491 § 1, art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z 15 września 2000 r. - Kodeks Spółek Handlowych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1578 ze zm., dalej: „Ksh”), przez przeniesienie majątku Spółki komandytowo-akcyjnej na Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością w zamian za udziały tej spółki.

Decyzja o połączeniu Spółek została podjęta ze względu na istotną zmianę warunków ekonomicznych, mających istotne znaczenie dla prowadzonej przez Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością działalności i finansowania majątku wytwarzanego w ramach wspólnego przedsięwzięcia prowadzonego przez Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, oraz pogorszeniem sytuacji majątkowej Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Realizacja strategii opracowanej w latach 2010/2011 związana z wyłączeniem działalności pomocniczej, do działalności przewozowej (w tym obsługi technicznej, bazy warsztatowej i parkingowej, zaopatrzenia, między innymi w paliwa), ze względu na zmiany w prawne w tym ustawy o publicznym transporcie zbiorowym, spowodowały, że Spółka z o.o. zaczęła osiągać coraz gorsze wyniki finansowe. Połączenie pozwoli, poprzez przejęcie aktywów Spółki przejmowanej na podniesienie kapitału, zmiany struktury majątkowej Spółki przejmującej, a więc odwrócenie strategii z lat 2010/2011. Planowane połączenie Spółek pozwoli na dalsze prowadzenie przez Spółkę przejmującą działalności operacyjnej oraz finansowanie wytworzonego majątku.

W związku ze stałą współpracą pomiędzy łączącymi się Spółkami, także w ramach inwestycji konsorcjum - pozostają one wobec siebie w stosunkach wierzyciel - dłużnik (gdzie dłużnikiem jest Spółka przejmująca). Wzajemne zobowiązania wynikają z następujących tytułów:

1.  istnienie oprocentowanych pożyczek jakich udzieliła Spółka komandytowo-akcyjna (przejmowana) Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (przejmującej),
2.  istnienie zobowiązań z faktur dokumentujących w części przypadającej na Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością pokrycia wydatków z tytułu prowadzenia wspólnego przedsięwzięcia, są to zasadniczo faktury za usługi budowlane na wytworzenie środków trwałych obciążające Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (przejmującą) jej częścią zgodną z umową konsorcjum w wydatkach na realizację inwestycji,
3.  istnienie zobowiązań z tytułu zwrotu zadatków, zaliczek i kaucji przez Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością z tytułu rozwiązania umowy sprzedaży oraz cesji praw z umowy przedwstępnej.

Obie Spółki są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych. Spółka komandytowo-akcyjna wedle bilansu sporządzonego i zatwierdzonego za ostatni rok obrotowy posiada zysk przeznaczony na kapitał zakładowy Spółki. Wspólnicy obu Spółek planują wycenę połączenia metodą łączenia, bez zamykania ksiąg rachunkowych Spółki przejmowanej, nie jest to jednakże decyzja ostateczna, bowiem rozważane jest także zamknięcie ksiąg rachunkowych na dzień połączenia jednostek przez przejęcie i wycenę połączenia metodą nabycia.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy w przypadku połączenia bez zamknięcia ksiąg rachunkowych - Spółka przejmująca rozpozna przychody i koszty z transakcji dokonanych przez Spółkę przejmowaną w roku połączenia, także tych dokonanych ze Spółką przejmującą dokonanych do dnia połączenia?

(pytanie oznaczone we wniosku Nr 4)

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka przejmująca jako następca podatkowy Spółki przejmowanej uwzględni w rozliczeniu podatku dochodowego od osób prawnych za rok podatkowy, w którym nastąpi połączenie, wszystkie operacje gospodarcze Spółki przejmowanej, także dokonane ze Spółką przejmującą.

Połączenie spółek handlowych metodą przez przejęcie powoduje, że mamy do czynienia z sukcesją podatkową praw i obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego zgodnie z art. 93 § 2 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.). W przypadku łączenia spółek przez przejęcie, spowoduje to obowiązek u Spółki przejmującej rozpoznawania dla celów podatkowych skutków podatkowych operacji gospodarczych, mających miejsce przed połączeniem jak i po połączeniu Spółek. Wskutek połączenia spółka przejmowana zostanie wykreślona z KRS, a wszelkie obowiązki w tym podatkowe jakie ciążyły lub powstałby na tej Spółce — będą realizowane przez Spółkę przejmująca.

Skutkiem połączenia Spółek przez przejęcie będzie nabycie przez Spółkę przejmującą majątku Spółki przejmowanej w zamian za udziały Spółki przejmującej, które przypadną wspólnikom Spółki przejmowanej.

Jedną z planowanych metod połączenia Spółek - jest połączenie spółek bez zamykania ksiąg rachunkowych Spółki przejmowanej, na co pozwala art. 12 ust. 3 pkt 2) ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 1047 ze zm.). W takim przypadku nie dojdzie w Spółce przejmowanej do zakończenia roku podatkowego i obowiązku złożenia deklaracji rozliczeniowej dla celów podatku dochodowego od osób prawnych CIT-8. Pomimo, że wśród zdarzeń mających wpływ na wysokość podatku dochodowego od osób prawnych występują transakcje gospodarcze między spółkami, z kolei wzajemne zobowiązania jak i wierzytelności wygasną w drodze konfuzji, nie zmieni to obowiązku ich rozliczenia przez Spółkę przejmującą w swojej deklaracji podatkowej składanej dla celów podatku dochodowego od osób prawnych za rok połączenia. Połączenie Spółek bez zamykania ksiąg Spółki przejmowanej spowoduje, że Spółka przejmująca uwzględni w swoim rozliczeniu podatkowym skutki wszystkich operacji gospodarczych Spółki przejmowanej za rok połączenia, bez względu na stronę transakcji, a więc także transakcji dokonanych przed dniem połączenia między Spółką przejmującą i przejmowaną, w taki sposób jakby obie Spółki nadal funkcjonowały.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie wskazać należy, że stosownie do zadanego pytania (wyznaczającego zakres wniosku) oraz stanowiska Wnioskodawcy w sprawie przedmiotem niniejszej interpretacji jest wyłącznie kwestia dotycząca sposobu rozliczenia przychodów i kosztów uzyskania przychodów w zeznaniu podatkowym po połączeniu Spółek poprzez przejęcie, w sytuacji gdy połączenie Spółek nastąpi metodą łączenia udziałów.

Zgodnie z art. 491 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1578 ze zm., dalej: „KSH”), spółki kapitałowe mogą się łączyć między sobą oraz ze spółkami osobowymi; spółka osobowa nie może jednakże być spółką przejmującą albo spółką nowo zawiązaną.

Połączenie to, w myśl art. 492 § 1 KSH, może być dokonane:

1.  przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (jest to tzw. łączenie się przez przejęcie, czyli inkorporacja),
2.  przez zawiązanie spółki kapitałowej, na którą przechodzi majątek wszystkich łączących się spółek za udziały lub akcje nowej spółki (jest to tzw. łączenie się przez zawiązanie nowej spółki, czyli konsolidacja).

Stosownie do treści art. 493 § 1 KSH, spółka przejmowana albo spółki łączące się przez zawiązanie nowej spółki zostają rozwiązane, bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego, w dniu wykreślenia z rejestru.

Połączenie - w myśl § 2 tego przepisu - następuje z dniem wpisania połączenia do rejestru właściwego według siedziby, odpowiednio spółki przejmującej albo spółki nowo zawiązanej (dzień połączenia). Wpis ten wywołuje skutek wykreślenia spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki, z uwzględnieniem art. 507 Ksh.

Na podstawie art. 494 § 1 KSH, spółka przejmująca albo spółka nowo zawiązana wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki.

Przedmiotem następstwa osób prawnych są również prawa i obowiązki wynikające z przepisów prawa podatkowego.

Zgodnie z art. 93 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.), osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się:

1.  osób prawnych,
2.  osobowych spółek handlowych,
3.  osobowych i kapitałowych spółek handlowych

\-wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

Powyższa zasada, na podstawie art. 93 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej, ma również zastosowanie w przypadku przejęcia przez osobę prawną osobowej spółki handlowej, co oznacza, że spółka przejmująca (jako sukcesor) wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki poprzednika jako podatnika, płatnika i inkasenta. Oznacza to, że skutki podatkowe czynności (zdarzeń) wykonanych przez spółkę przejmowaną przed momentem połączenia, przypisane są podmiotowi przejmującemu. Innymi słowy, z dniem połączenia (przejęcia) Wnioskodawca stanie się stroną wszystkich praw i obowiązków Spółki przejmowanej.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm.; dalej: „ustawy o CIT”), rokiem podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 2, 2a, 3 i 6, jest rok kalendarzowy, chyba że podatnik postanowi inaczej w statucie albo w umowie spółki, albo w innym dokumencie odpowiednio regulującym zasady ustrojowe innych podatników i zawiadomi o tym właściwego naczelnika urzędu skarbowego; wówczas rokiem podatkowym jest okres kolejnych dwunastu miesięcy kalendarzowych.

Jak stanowi art. 8 ust. 6 ww. ustawy, jeżeli z odrębnych przepisów wynika obowiązek zamknięcia ksiąg rachunkowych (sporządzenia bilansu) przed upływem przyjętego przez podatnika roku podatkowego, za rok podatkowy uważa się okres od pierwszego dnia miesiąca następującego po zakończeniu poprzedniego roku podatkowego do dnia zamknięcia ksiąg rachunkowych. W tym przypadku za następny rok podatkowy uważa się okres od dnia otwarcia ksiąg rachunkowych do końca przyjętego przez podatnika roku podatkowego.

Zasady dotyczące prowadzenia ksiąg rachunkowych reguluje ustawa z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 1047 ze zm.). Stosownie do art. 12 ust. 2 pkt 4 ww. ustawy, księgi rachunkowe zamyka się, z zastrzeżeniem ust. 3, 3a, 3b i 3c, w jednostce przejmowanej na dzień połączenia związanego z przejęciem jednostki przez inną jednostkę, to jest na dzień wpisu do rejestru tego połączenia - nie później niż w ciągu 3 miesięcy od dnia zaistnienia tego zdarzenia.

Jednakże art. 12 ust. 3 pkt 2 tej ustawy stanowi, że można nie zamykać i nie otwierać ksiąg rachunkowych w przypadku połączenia jednostek, gdy w myśl ustawy rozliczenie połączenia następuje metodą łączenia udziałów i nie powoduje powstania nowej jednostki.

Łączenie metodą łączenia udziałów polega - w myśl art. 44c ust. 1 ww. ustawy – na sumowaniu poszczególnych pozycji odpowiednich aktywów i pasywów oraz przychodów i kosztów połączonych spółek, według stanu na dzień połączenia, po uprzednim doprowadzeniu ich wartości do jednolitych metod wyceny i dokonaniu wyłączeń, o których mowa w ust. 2 i 3.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o CIT, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Dochodem, z zastrzeżeniem art. 10, art. 11 i art. 24a, jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą (art. 7 ust. 2 ustawy o CIT).

W myśl art. 27 ust. 1 ww. ustawy, podatnicy, z wyjątkiem zwolnionych od podatku na podstawie art. 6 ust. 1, art. 17 ust. 1 pkt 4a lit. a i przepisów ustawy wymienionej w art. 40 ust. 2 pkt 8, są obowiązani, z zastrzeżeniem ust. 2a, składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości dochodu (straty) osiągniętego w roku podatkowym - do końca trzeciego miesiąca roku następnego i w tym terminie wpłacić podatek należny albo różnicę między podatkiem należnym od dochodu wykazanego w zeznaniu a sumą należnych zaliczek za okres od początku roku.

W sytuacji, gdy Spółka przejmowana nie zamyka ksiąg rachunkowych, to a contrario z art. 8 ust. 6 ustawy o CIT wynika, że spółka ta nie kończy roku podatkowego z chwilą zarejestrowania połączenia i sytuacja ta nie skutkuje obowiązkiem rozliczenia podatku dochodowego.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wspólnicy dwóch spółek handlowych: Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w której udziałowcami są wyłącznie osoby fizyczne, oraz Spółki komandytowo-akcyjnej, w której wspólnikami są wyłącznie osoby prawne planują połączenie obu Spółek. Połączenie firm ma na celu scalenie majątku wytwarzanego w ramach wspólnie prowadzonej inwestycji prowadzonej na podstawie umowy konsorcjum zawartej w dniu 5 maja 2014 r., ze względu na istotną zmianę warunków ekonomicznych. Obecnie i na dzień połączenia wspólnikami Spółki komandytowo-akcyjnej jest w zakresie komplementariusza - spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, z kolej jedynym akcjonariuszem jest inna spółka z ograniczoną odpowiedzialnością posiadająca całość akcji Spółki komandytowo akcyjnej z którą ma nastąpić połączenie. Wspólnicy Spółek planują połączenie Spółek w trybie art. 491 § 1, art. 492 § 1 pkt 1 Ksh, przez przeniesienie majątku Spółki komandytowo-akcyjnej na Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością w zamian za udziały tej spółki. Decyzja o połączeniu Spółek została podjęta ze względu na istotną zmianę warunków ekonomicznych, mających istotne znaczenie dla prowadzonej przez Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością działalności i finansowania majątku wytwarzanego w ramach wspólnego przedsięwzięcia prowadzonego przez Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, oraz pogorszeniem sytuacji majątkowej Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Realizacja strategii opracowanej w latach 2010/2011 związana z wyłączeniem działalności pomocniczej, do działalności przewozowej (w tym obsługi technicznej, bazy warsztatowej i parkingowej, zaopatrzenia, między innymi w paliwa), ze względu na zmiany w prawne w tym ustawy o publicznym transporcie zbiorowym, spowodowały, że Spółka z o.o. zaczęła osiągać coraz gorsze wyniki finansowe. Połączenie pozwoli, poprzez przejecie aktywów Spółki przejmowanej na podniesienie kapitału, zmiany struktury majątkowej Spółki przejmującej, a wiec odwrócenie strategii z lat 2010/2011. Planowane połączenie Spółek pozwoli na dalsze prowadzenie przez Spółkę przejmującą działalności operacyjnej oraz finansowanie wytworzonego majątku. W związku ze stałą współpracą pomiędzy łączącymi się Spółkami, także w ramach inwestycji konsorcjum - pozostają one wobec siebie w stosunkach wierzyciel - dłużnik (gdzie dłużnikiem jest Spółka przejmująca).

Wzajemne zobowiązania wynikają z następujących tytułów:

1.  istnienie oprocentowanych pożyczek jakich udzieliła Spółka komandytowo-akcyjna (przejmowana) Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (przejmującej),
2.  istnienie zobowiązań z faktur dokumentujących w części przypadającej na Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością pokrycia wydatków z tytułu prowadzenia wspólnego przedsięwzięcia, są to zasadniczo faktury za usługi budowlane na wytworzenie środków trwałych obciążające Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (przejmującą) jej częścią zgodną z umową konsorcjum w wydatkach na realizację inwestycji,
3.  istnienie zobowiązań z tytułu zwrotu zadatków, zaliczek i kaucji przez Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością z tytułu rozwiązania umowy sprzedaży oraz cesji praw z umowy przedwstępnej.

Obie Spółki są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych. Spółka komandytowo-akcyjna wedle bilansu sporządzonego i zatwierdzonego za ostatni rok obrotowy posiada zysk przeznaczony na kapitał zakładowy Spółki. Wspólnicy obu Spółek planują wycenę połączenia metodą łączenia, bez zamykania ksiąg rachunkowych Spółki przejmowanej.

W świetle powyższego, stwierdzić należy, że jeżeli w istocie połączenie Spółek nastąpi metodą łączenia udziałów (o której mowa w art. 12 ust. 3 pkt 2 ustawy o rachunkowości, a więc w świetle przepisów niebędących przepisami prawa podatkowego i niemogących być przedmiotem interpretacji indywidualnej), wówczas obowiązek rozliczenia przychodów i kosztów Spółki przejmowanej za rok, w którym nastąpiło połączenie spoczywa na Spółce przejmującej. W konsekwencji, w zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty), składanym za rok, w którym nastąpiło połączenie Spółek, poza swoimi przychodami i kosztami ich uzyskania, Wnioskodawca powinien również uwzględnić sumę przychodów i kosztów podatkowych Spółki przejmowanej za okres od początku roku podatkowego, w którym nastąpiło połączenie, do dnia tego połączenia. Spółka przejmująca jest zatem zobowiązana do złożenia jednego zeznania o wysokości osiągniętego dochodu lub poniesionej straty na formularzu CIT-8, obejmujące przychody i koszty osiągnięte w roku podatkowym, w którym nastąpi połączenie zarówno przez niego, jak i przez Spółkę przejmowaną w okresie od początku roku podatkowego do dnia połączenia.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy z ww. zastrzeżeniem uznano za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a,
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku

z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Nadmienić należy, że w pozostałym zakresie wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Świętego Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub przewlekłe prowadzenie postępowania (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.