Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.329.2020.7.EB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-04-18
Teza: Prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków
związanych z samochodem.
Słowa kluczowe: eksploatacja
odliczenia-odliczenie podatku
samochód-eksploatacja samochodu
samochód-samochód ciężarowy
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86a
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86a-ust. 9
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86a-ust. 9-pkt 2

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

5 sierpnia 2020 r. wpłynął Państwa wniosek z 5 sierpnia 2020 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków
    związanych z samochodem. Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    Gmina Miejska (...) – miasto na prawach powiatu (dalej również jako: „Wnioskodawca”, lub
    „Gmina”) – jest czynnym podatnikiem VAT.
    Jak stanowi art. 92 ust. 2 ustawy z 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (t.j. Dz. U.
    z 2020 r., poz. 920), miasto na prawach powiatu jest gminą wykonującą zadania powiatu
    na zasadach określonych w tej ustawie. Stosownie do przepisów ustawy z 8 marca 1990 r.
    o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 713).
    Miasto jest jednostką samorządu terytorialnego posiadającą osobowość prawną,
    wykonującą zadania publiczne we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność (art. 2
    ust. 1 i 2 ustawy o samorządzie gminnym). Gmina jest podatnikiem podatku od towarów i
    usług jak również wykonuje działalność, która nie podlega regulacji ustawy o VAT.
    W ramach struktury GMF działają jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości
    prawnej powołane przez Gminę do realizacji jej zadań własnych, tj. jednostki budżetowe,
    samorządowe zakłady budżetowe oraz Urząd Miasta (...) obsługujący jednostkę
    samorządu terytorialnego.
    Z dniem 1 stycznia 2017 r. Gmina dokonała centralizacji rozliczeń podatku VAT ze
    wszystkimi swoimi jednostkami organizacyjnymi.
    Jedną z jednostek organizacyjnych Gminy jest Centrum Młodzieży (...) (dalej zwane
    „Jednostką”, lub „Centrum Młodzieży (...)”). Jednostka ta dla potrzeb prowadzonej
    działalności w dniu 27 września 2017 r. nabyła samochód ciężarowy (...) o dopuszczalnej
    masie całkowitej (...) kg. Samochód posiada kabinę kierowcy z jednym rzędem siedzeń i
    nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielone elementy.
    Samochód ten w dniu 13 maja 2020 r. został poddany badaniom technicznym mającym na
    celu potwierdzenie, że spełnia on kryteria samochodu, o którym mowa w art. 86a ust. 9
    pkt 2 ustawy o VAT.
    Badania te i ich wynik znajdują potwierdzenie w posiadanych dokumentach, tj.:
    · w zaświadczeniu o przeprowadzonym badaniu technicznym z dnia 13 maja 2020 r. dla
      tego pojazdu, w którym odnotowano, że zostało przeprowadzone badanie na wniosek
      właściciela, oraz że jest to pojazd samochodowy inny niż samochód osobowy, który
      posiada kabinę kierowcy z jednym rzędem siedzeń i nadwozie przeznaczone do
      przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielny element (VAT-2), a finalnie
      zamieszczono wpis: „Pojazd odpowiada dodatkowym warunkom technicznym
      przewidzianym dla VAT-2 – art. 86a ust.9 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o
      podatku od towarów i usług”;
    · w dowodzie rejestracyjnym pojazdu na stronie zawierającej adnotacje urzędowe, gdzie
      dokonany został wpis w dniu 27 maja 2020 r. o treści: „VAT-2”. Centrum Młodzieży (...)
      użytkowało wskazany wyżej pojazd cały czas od momentu jego nabycia w roku 2017, a
      zatem jeszcze przed uzyskaniem ww. zaświadczenia z okręgowej stacji kontroli
      pojazdów, nabywając towary i usługi związane z używaniem i eksploatacją tego

      samochodu. W okresie użytkowania przez Jednostkę nie dokonywano zmian w
      pojeździe, w wyniku których pojazd ten zaczął spełniać lub przestał spełniać
      wymagania, o których mowa w ust. 9 pkt 1 lub 2 ustawy o VAT. Jednostka wykorzystuje
      wskazany wyżej pojazd zarówno do celów czynności niepodlegających opodatkowaniu
      VAT, jak i do czynności opodatkowanych i zwolnionych od podatku VAT.
    W piśmie z dnia 18 września 2020 r., będącym uzupełnieniem do wniosku Zainteresowany
    poinformował, że:
    1. Centrum Młodzieży (...) jest samorządową jednostką budżetową, która od dnia 1
      stycznia 2017 r. podlegała obowiązkowej centralizacji rozliczeń w podatku od towarów
      i usług w ramach Gminy Miejskiej (...). Jednostka ta nie jest zatem podmiotem
      samodzielnym, nie jest też zarejestrowana jako odrębny podatnik VAT czynny.
      Zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT jest Gmina Miejska (...) funkcjonująca
      jako jeden podatnik VAT wraz ze wszystkimi swoimi Jednostkami Organizacyjnymi
      (jednostkami budżetowymi i zakładem budżetowym), jedną z których jest właśnie
      Centrum Młodzieży (...) scentralizowane wraz z Gminą dla celów rozliczeń ww. podatku.
    2. Centrum Młodzieży (...) nie posiada odrębnej podmiotowości prawnej. Jednostka ta jest
      samorządową jednostką budżetową.
    3. GM ponosiła następujące wydatki związane z samochodem (...):
    · w roku 2017 – nabycie ww. samochodu, zakup paliwa,
    · w roku 2018 – zakup paliwa, zakup akumulatora, naprawa ww. samochodu,
    · w roku 2019 – zakup paliwa, zakup materiałów eksploatacyjnych,
    · w roku 2020 – nie ponoszono wydatków przed uzyskaniem zaświadczenia z okręgowej
      stacji kontroli pojazdów potwierdzającego spełnienie wymagań dla pojazdu
      samochodowego, o którym mowa w art. 86a ust. 9 pkt 2 ustawy o VAT.
    4. Faktury wystawiane były/są na Gminę Miejską (...). Centrum Młodzieży (...) (jako
      Jednostka Organizacyjna Gminy) jest jednostką odbierającą zakupiony towar lub usługi.
    5. W dniu 27 września 2017 r. GM nabyła samochód ciężarowy (...) o dopuszczalnej masie
      całkowitej (...) kg. Samochód posiadał kabinę kierowcy z jednym rzędem siedzeń i
      nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielone
      elementy. Pojazd nie podlegał żadnym zmianom konstrukcyjnym. Od chwili nabycia w
      roku 2017 do momentu uzyskania zaświadczenia z okręgowej stacji kontroli pojazdów
      potwierdzającego spełnienie wymagań dla pojazdu samochodowego, o którym mowa
      w art. 86a ust. 9 pkt 2 ustawy o VAT – wskazany samochód stanowił pojazd
      samochodowy, inny niż samochód osobowy, który posiada kabinę kierowcy z 1
      rzędem siedzeń i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie
      oddzielne elementy pojazdu. Aktualnie stan ten nadal jest taki sam.
    6. Konstrukcja samochodu ciężarowego (...), o którym mowa we wniosku, wykluczała jego
      użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą i publiczną lub
      powodowała, że użycie ww. pojazdu do celów niezwiązanych z działalnością
      gospodarczą i publiczną było nieistotne.
    7. Gmina, a dokładnie mówiąc Centrum Młodzieży (...) nie przeprowadziło wcześniej
      dodatkowego badania, ponieważ Jednostka nie wiedziała o potrzebie
      przeprowadzenia takiego badania.
    8. Samochód ciężarowy (...) był i jest pojazdem samochodowym, o którym mowa w art. 2
      pkt 34 ustawy o podatku od towarów i usług.
    9. Samochód ciężarowy (...) w latach 2017-2020 nie był i nie jest pojazdem
      samochodowym, o którym mowa w art. 86a ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku od towarów
      i usług.

    10. Samochód ciężarowy (...) w latach 2017-2020 nie był i nie jest pojazdem
      samochodowym, o którym mowa w przepisach wydanych na podstawie art. 86a ust.
      16 ustawy o podatku od towarów i usług.
    11. Samochód ciężarowy (...) w latach 2017-2020 był i jest wykorzystywany wyłącznie do
      celów działalności gospodarczej oraz do działalności publicznej niepodlegającej
      opodatkowaniu podatkiem VAT. Natomiast nie był i nie jest wykorzystany do celów
      niezwiązanych z ww. działalnością.
    12. Samochód ciężarowy (...) w latach 2017-2020 nie był wykorzystywany wyłącznie do
      celów działalności gospodarczej, lecz – jak wskazano wyżej – również do działalności
      publicznej niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Gmina (Centrum
      Młodzieży) prowadziła ewidencję przebiegu dot. tego pojazdu, która może potwierdzić,
      że samochód ten był wykorzystywany wyłącznie do celów ww. działalności.
    13. Wprowadzano procedury, w których został określony sposób używania
      przedmiotowego samochodu (...) wykluczający użycie tego pojazdu do celów
      niezwiązanych z działalnością gospodarczą.
    14. Kontrola, czy przedmiotowy pojazd jest wykorzystywany wyłącznie do celów
      działalności gospodarczej, polegała na prowadzeniu ewidencji przebiegu pojazdu oraz
      związanej z tym analizie zużycia paliwa.
    15. Prowadzono ewidencję przebiegu dotyczącą przedmiotowego samochodu.
    16. Ewidencja przebiegu dotycząca ww. samochodu zawierała wszystkie elementy
      wymienione w art. 86a ust. 7 ustawy.
    17. Centrum Młodzieży (...) nadzorowało używanie samochodu prowadząc ewidencję
      przebiegu przedmiotowego samochodu i dokonując analizy zużycia paliwa na
      zaewidencjonowanych trasach.
    18. Z samochodu korzystali pracownicy obsługi (...). Jest to jedna z lokalizacji Centrum
      Młodzieży (...), gdzie mieści się ośrodek (...) należący do tej Jednostki (a więc w istocie
      do Gminy Miejskiej (...)).
    19. W celu należytej staranności, aby wykluczyć możliwość użycia przedmiotowego
      samochodu (...) do celów prywatnych prowadzono nadzór w postaci prowadzonej
      ewidencji przebiegu samochodu, a ponadto starannie kontrolowano zużycie paliwa.
    20. Samochód (...) w godzinach pracy i po godzinach pracy parkowany był i jest na
      parkingu Centrum (...). Jak wskazano wcześniej – jest to jedna z lokalizacji Centrum
      Młodzieży (...), gdzie mieści się ośrodek (...) należący do tej Jednostki (a więc w istocie
      do Gminy Miejskiej (...)).
    21. Wprowadzono obowiązek zostawienia po godzinach pracy na parkingu firmy
      przedmiotowego samochodu (...), bez możliwości jego pobrania.
    22. Nie istniał nadzór nad używaniem przedmiotowego samochodu (...) w trakcie
      wykonywania obowiązków służbowych np. poprzez GPS.
    23. Zużycie paliwa monitorowano poprzez konfrontację ilości zakupionego paliwa z
      zapisami ewidencji przebiegu przedmiotowego samochodu.
    24. Dopuszczalna ładowność pojazdu wynosi 1150 kg, liczba miejsc łącznie z miejscem dla
      kierowcy samochodu wynosi 3. Dane pochodzą z dowodu rejestracyjnego samochodu,
      karta pojazdu nie została wydana ze względu na wiek samochodu.
    25. Nie złożono w terminie 7 dni od dnia, w którym poniesiono pierwszy wydatek związany
      z przedmiotowym samochodem ciężarowym informacji VAT-26 właściwemu dla GM
      Naczelnikowi Urzędu Skarbowego.

    26. Samochód ciężarowy (...) w latach 2017-2020 był wykorzystywany do czynności
      zarówno opodatkowanych VAT, jak też do zwolnionych z podatku VAT, oraz do
      czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

## Pytanie

Czy dla celów odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem w roku 2017
    pojazdu samochodowego opisanego w stanie faktycznym (....) oraz związanego z
    nabywaniem towarów i usług dla potrzeb eksploatacji i używania tego pojazdu w latach
    2017-2020 (ale przed uzyskaniem zaświadczenia z okręgowej stacji kontroli pojazdów
    potwierdzającego spełnienie wymagań dla pojazdu samochodowego, o którym mowa w
    art. 86a ust. 9 pkt 2 ustawy o VAT), Gmina była zobowiązana do stosowania ograniczenia o
    którym mowa w art. 86a ust. 1 tej ustawy?
    Państwa stanowisko w sprawie
    W Państwa ocenie, Gmina nie była zobowiązana do stosowania ograniczenia, o którym
    mowa w art. 86a ust. 1 ustawy o VAT w przypadku odliczeń podatku VAT związanego z
    nabyciem samochodu (...) w roku 2017, czy z nabyciem towarów i usług dla potrzeb jego
    używania i eksploatacji niezależnie od tego, że wydatki te były ponoszone przed
    dokonaniem w dniu 13 maja 2020 r. badania technicznego przez okręgową stację kontroli
    pojazdów i wydania zaświadczenia potwierdzającego, że ww. pojazd samochodowy
    spełnia wymogi, o których mowa w art. 86a ust. 9 pkt 2 ustawy o VAT.
    Uzasadnienie:
    W przypadku pojazdów samochodowych wykorzystywanych w ramach prowadzonej
    działalności, w sytuacji gdy dane pojazdy służą wyłącznie sprzedaży opodatkowanej VAT,
    to podatek naliczony związany z zakupami dotyczącymi tych pojazdów (np. zakup pojazdu,
    paliwa do jego napędu, kosztów bieżących eksploatacji bądź napraw/ulepszeń) stanowi:
      50% podatku VAT wykazanego w fakturze zakupu, co wynika z art. 86a ust. 1 ustawy
      o VAT;
      100% podatku VAT wykazanego w fakturze zakupu, co wynika z ogólnej zasady
      unormowanej w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.
    W świetle art. 2 pkt 34 w związku z art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a oraz ust. 4 pkt 2 ustawy o VAT,
    podatek naliczony stanowi 100% podatku VAT wykazanego na fakturze zakupu, m.in. w
    przypadku pojazdów samochodowych (innych niż samochody osobowe), których
    dopuszczalna masa całkowita nie przekracza 3,5 tony, a których konstrukcja wyklucza ich
    użycie do celów niezwiązanych z działalnością, lub powoduje, że ich użycie w ten sposób
    będzie nieistotne, ale tylko w przypadkach ściśle wskazanych przez ustawodawcę.
    Przypadki te zostały wymienione w art. 86a ust. 9 tej ustawy, gdzie w punkcie 2
    unormowano, że powyższa zasada dotyczy pojazdów samochodowych, innych niż
    samochody osobowe, które posiadają kabinę kierowcy z jednym rzędem siedzeń i
    nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy
    pojazdu. Jak z kolei wynika z art. 86a ust. 10 pkt 1 ww. ustawy, spełnienie wymagań, o
    których wyżej mowa dla tego typu pojazdów stwierdza się na podstawie dodatkowego
    badania technicznego przeprowadzonego przez okręgową stację kontroli pojazdów
    potwierdzonego wydanym przez nią zaświadczeniem oraz wpisu do dowodu
    rejestracyjnego adnotacji o spełnieniu tych wymagań.
    W opinii Gminy – przeprowadzenie w dniu 13 maja 2020 r. dodatkowego badania
    technicznego dotyczącego samochodu (...) nabytego przez jej Jednostkę (a właściwie przez
    Gminę) w roku 2017 i uzyskanie w wyniku tego badania zaświadczenia zawierające
    informację, iż pojazd ten spełnia warunki techniczne przewidziane dla VAT-2 – art. 86a ust.
    9 pkt 2 ustawy o VAT, a następnie umieszczenie w dniu 27 maja 2020 r. adnotacji w

    dowodzie rejestracyjnym pojazdu o treści: „VAT-2” – oznacza, że z uwagi na konstrukcję
    tego samochodu nie jest zasadne stosowanie do odliczania podatku VAT ograniczenia do
    50% VATu wykazanego w fakturach dokumentujących nabycie tego pojazdu czy towarów i
    usług służących jego eksploatacji i użytkowaniu. Skoro bowiem od momentu nabycia tego
    pojazdu jego konstrukcja nie uległa zmianom, to przez cały okres użytkowania należy go
    uznać za spełniający wymogi, o których mowa w art. 86a ust. 3 pkt 1 lit., a w związku z ust.
    4 pkt 2 i w związku z ust. 9 pkt 2 ustawy o VAT.
    Przepisy ustawy o VAT nie określają żadnych terminów do wykonania dodatkowego
    badania technicznego i nie wskazują wprost, że dopiero od tego momentu podatnik może
    uznać, że podatek naliczony, o którym mowa w art. 86 ust. 2 ustawy o VAT stanowi 100%
    kwoty VAT z faktur zakupów dotyczących tego rodzaju samochodów. Liczy się jedynie
    zatem fakt posiadania przez podatnika zaświadczenia i wpisu do dowodu rejestracyjnego,
    o których wyżej mowa w art. 86a ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT. W orzeczeniach sądowych
    prezentowane jest stanowisko, że badanie techniczne jest określane jako środek
    dowodowy do wykazania wymaganych cech pojazdu, a nie jako warunek, który wyznacza
    moment, od którego podatnik może uznawać, że VAT związany z zakupami dotyczącymi
    tego pojazdu w całości stanowi podatek naliczony.
    Interpretacja indywidualna
    Rozpatrzyłem Państwa wniosek – 12 października 2020 r. wydałem interpretację
    indywidualną znak 0112-KDIL1-1.4012.329.2020.2.MB, w której uznałem Państwa
    stanowisko w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych
    z samochodem za nieprawidłowe.
    Interpretację doręczono Państwu 12 października 2020 r.
    Skarga na interpretację indywidualną
    9 listopada 2020 r. wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego w Krakowie.
    Wnieśli Państwo o uchylenie zaskarżonej Interpretacji w całości oraz zasądzenie od
    Organu na rzecz Skarżącej kosztów postępowania według norm przepisanych.
    Postępowanie przed sądem administracyjnym
    Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie uchylił skarżoną interpretację – wyrokiem z
    11 marca 2021 r., sygn. akt I SA/Kr 1213/20.
    Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.
    Naczelny Sąd Administracyjny – wyrokiem z 11 września 2024 r. sygn. akt I FSK 1414/21
    oddalił skargę kasacyjną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej. Wyrok Naczelnego
    Sądu Administracyjnego wpłynął do Krajowej Informacji Skarbowej 23 października 2024 r.
    24 stycznia 2025 r. do Krajowej Informacji Skarbowej wpłynął prawomocny wyrok
    Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 11 marca 2021 r. sygn. akt I SA/Kr
    1213/20.
    Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny od 11 września 2024
    r.
    Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku
    Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami
    administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.):
    Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu
    wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie
    postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa
    uległy zmianie.
    Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

      • uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził
        Wojewódzki Sąd Administracyjny i Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyrokach;
      • ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej –
        stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo w zakresie prawa do
        odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z samochodem jest
        prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa
    podatkowego obowiązujących w dacie wydania pierwotnej interpretacji (interpretacja
    dotyczy stanu faktycznego), bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne
    rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego w Krakowie z 11 marca 2021 r., sygn. akt I SA/Kr 1213/20 i wyroku
    Naczelnego Sądu Administracyjnego z 11 września 2024 r. sygn. akt I FSK 1414/21.
    Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i
    usług (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 106 ze zm.), zwanej dalej ustawą:
    W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
    opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
    obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art.
    114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
    Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
    otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia:
    a) nabycia towarów i usług,
    b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.
    Przywołany przepis art. 86 ust. 1 ustawy:
    Stanowi, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn.
    odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi,
    z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności
    opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do
    odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z
    wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.
    Ustawodawca zapewnił zatem podatnikom prawo do odliczenia podatku naliczonego w
    określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez nich zarówno tzw. przesłanek
    pozytywnych, m.in. tego że zakupy towarów i usług będą wykorzystywane do
    wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych,
    określonych w art. 88 ustawy.
    Zgodnie z art. 88 ust. 4 ustawy:
    Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do
    podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z
    wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.
    Na mocy art. 88 ust 3a pkt 2 ustawy:
    Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku
    lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja
    udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.
    Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do
    podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w
    sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

    Jak stanowi art. 86 ust. 2a ustawy:
    W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów
    wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż
    działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie
    art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o
    którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do
    działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o
    której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu
    wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej,
    zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien
    najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i
    dokonywanych przez niego nabyć.
    Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej
    odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez
    niego nabyć, jeżeli:
      1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
        naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
        proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności
        gospodarczej czynności opodatkowane oraz
      2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na
        działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem
        celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz
        celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym
        przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej
        nie jest możliwe.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można
    wykorzystać w szczególności następujące dane:
      1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością
        gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach
        działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
      2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z
        działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych
        przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą
        działalnością;
      3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z
        działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej
        działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym
        charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika
        działalności innej niż gospodarcza;
      4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w
        ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej
        i poza tą działalnością.
    W myśl art. 86 ust. 2d ustawy:
    W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a,
    przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.
    Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy:
    Podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności
    gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty
    podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone

    szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w
    formie protokołu.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2f ustawy:
    Przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do
    wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za
    poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.
    Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy:
    Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w
    górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się
    odpowiednio.
    W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy
    wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na
    podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać
    specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może
    zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji – art. 86 ust. 2h
    ustawy.
    Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy:
    Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia,
    określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za
    najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i
    dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest
    obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia
    proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych
    podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.
    Na podstawie ww. delegacji ustawowej, wydane zostało rozporządzenie Ministra Finansów
    z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania
    nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych
    podatników (Dz. U., poz. 2193). Rozporządzenie to określa w przypadku niektórych
    podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do
    celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice
    wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany
    dalej „sposobem określenia proporcji” oraz wskazuje dane, na podstawie których jest
    obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji (§ 1
    pkt 1 i 2 rozporządzenia). Należy zauważyć, że wśród wymienionych w ww.
    rozporządzeniu podmiotów Minister Finansów wskazał m.in. jednostki budżetowe.
    Według § 3 ust. 1 rozporządzenia:
    W przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala
    się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu
    terytorialnego.
    Zgodnie z § 2 pkt 8 rozporządzenia:
    Pod pojęciem jednostek organizacyjnych jednostek samorządu terytorialnego rozumie
    się:
        a) urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,
        b) jednostkę budżetową,
        c) zakład budżetowy.
    W myśl art. 90 ust. 1 ustawy:
    W stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do
    wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty

    podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje,
    podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego
    związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do
    obniżenia kwoty podatku należnego.
    Natomiast zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy:
    Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1,
    podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku
    naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do
    których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z
    zastrzeżeniem ust. 10.
    Na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy:
    Proporcję, o której mowa w cyt. wyżej ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z
    tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku
    należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi
    podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności,
    w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.
    Należy wskazać, że kwestie dotyczące prawa do odliczenia podatku naliczonego od
    wydatków związanych z pojazdami samochodowymi zostały uregulowane w art. 86a
    ustawy.
    Zgodnie z art. 86a ust. 1 ustawy:
    W przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku
    naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku:
        1) wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika;
        2) należnego z tytułu:
        a) świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 podatnikiem jest ich
          usługobiorca,
        b) dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 podatnikiem jest ich
          nabywca,
        c) wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów;
        3) należnego, w przypadku, o którym mowa w art. 33a;
        4) wynikającej z otrzymanego dokumentu celnego, deklaracji importowej w
          przypadku, o którym mowa w art. 33b, oraz z decyzji, o których mowa w art. 33
          ust. 2 i 3 oraz art. 34.
    Stosownie do treści art. 86a ust. 2 ustawy:
    Do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1,
    zalicza się wydatki dotyczące:
        1) nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów oraz nabycia lub importu ich
          części składowych;
        2) używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub
          innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową, inne niż
          wymienione w pkt 3;
        3) nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu,
          wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji
          tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub
          używaniem tych pojazdów.
    Jak stanowi art. 2 pkt 34 ustawy:

    Przez pojazdy samochodowe rozumie się pojazdy samochodowe w rozumieniu
    przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5
    tony.
    W świetle art. 86a ust. 3 ustawy:
    Przepis ust. 1 nie ma zastosowania:
        1) w przypadku gdy pojazdy samochodowe są:
        a) wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika lub
        b) konstrukcyjnie przeznaczone do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z
          kierowcą, jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów o ruchu
          drogowym wynika takie przeznaczenie;
        2) do towarów montowanych w pojazdach samochodowych i do związanych z tymi
          towarami usług montażu, naprawy i konserwacji, jeżeli przeznaczenie tych
          towarów wskazuje obiektywnie na możliwość ich wykorzystywania wyłącznie do
          działalności gospodarczej podatnika.
    Zgodnie z art. 86a ust. 4 ustawy:
    Pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności
    gospodarczej podatnika, jeżeli:
        1) sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w
          ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony
          prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu,
          wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub
        2) konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z
          działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z
          działalnością gospodarczą jest nieistotne.
    W świetle ust. 9 powołanego artykułu:
    Do pojazdów samochodowych, o których mowa w ust. 4 pkt 2, należą:
        1) pojazdy samochodowe, inne niż samochody osobowe, mające jeden rząd
          siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków
          ścianą lub trwałą przegrodą:
        a) klasyfikowane na podstawie przepisów o ruchu drogowym do podrodzaju:
          wielozadaniowy, van lub
        b) z otwartą częścią przeznaczoną do przewozu ładunków;
        2) pojazdy samochodowe, inne niż samochody osobowe, które posiadają kabinę
          kierowcy z jednym rzędem siedzeń i nadwozie przeznaczone do przewozu
          ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu;
        3) pojazdy specjalne, które spełniają również warunki zawarte w odrębnych
          przepisach, określone dla następujących przeznaczeń:
        a) agregat elektryczny/spawalniczy,
        b) do prac wiertniczych,
        c) koparka, koparko-spycharka,
        d) ładowarka,
        e) odnośnik do prac konserwacyjno-montażowych,
    f) żuraw samochodowy
        - jeżeli z dokumentów wydanych zgodnie z przepisami o ruchu drogowym wynika,
        że dany pojazd jest pojazdem specjalnym.

    Zgodnie z ust. 10 pkt 1 powołanego artykułu:
    Spełnienie wymagań dla pojazdów samochodowych określonych w ust. 9 pkt 1 i 2
    stwierdza się na podstawie dodatkowego badania technicznego przeprowadzonego
    przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym
    przez tę stację, oraz dowodu rejestracyjnego pojazdu zawierającego odpowiednią
    adnotację o spełnieniu tych wymagań.
    Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest czynnym podatnikiem VAT. Miasto jest jednostką
    samorządu terytorialnego posiadającą osobowość prawną, wykonującą zadania publiczne
    we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność. Gmina jest podatnikiem podatku od
    towarów i usług jak również wykonuje działalność, która nie podlega regulacji ustawy o
    VAT. Jedną z jednostek organizacyjnych Gminy jest Centrum Młodzieży (...). Jednostka ta
    dla potrzeb prowadzonej działalności w dniu 27 września 2017 r. nabyła samochód
    ciężarowy (...). Samochód posiada kabinę kierowcy z jednym rzędem siedzeń i nadwozie
    przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielone elementy.
    Samochód ten w dniu 13 maja 2020 r. został poddany badaniom technicznym mającym na
    celu potwierdzenie, że spełnia on kryteria samochodu, o którym mowa w art. 86a ust. 9
    pkt 2 ustawy o VAT. Centrum Młodzieży (...) jest samorządową jednostką budżetową, która
    od dnia 1 stycznia 2017 r. podlegała obowiązkowej centralizacji rozliczeń w podatku od
    towarów i usług w ramach Gminy Miejskiej (...). Jednostka ta nie jest zatem podmiotem
    samodzielnym, nie jest też zarejestrowana jako odrębny podatnik VAT czynny. Centrum
    Młodzieży (...) w (...) nie posiada odrębnej podmiotowości prawnej. Jednostka ta – jak wyżej
    wyjaśniono – jest samorządową jednostką budżetową.
    (...) ponosiła następujące wydatki związane z samochodem (...):
    • w roku 2017 – nabycie ww. samochodu, zakup paliwa,
    • w roku 2018 – zakup paliwa, zakup akumulatora, naprawa ww. samochodu,
    • w roku 2019 – zakup paliwa, zakup materiałów eksploatacyjnych,
    • w roku 2020 – nie ponoszono wydatków przed uzyskaniem zaświadczenia z okręgowej
    stacji kontroli pojazdów potwierdzającego spełnienie wymagań dla pojazdu
    samochodowego, o którym mowa w art. 86a ust. 9 pkt 2 ustawy o VAT.
    Faktury wystawiane były/są na Gminę Miejską (...), Centrum Młodzieży (...) (jako Jednostka
    Organizacyjna Gminy) jest jednostką odbierającą zakupiony towar lub usługi. W dniu 27
    września 2017 r. (...) nabyła samochód ciężarowy (...) o dopuszczalnej masie całkowitej (...)
    kg. Samochód posiadał kabinę kierowcy z jednym rzędem siedzeń i nadwozie
    przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielone elementy. Pojazd
    nie podlegał żadnym zmianom konstrukcyjnym. Od chwili nabycia w roku 2017 do
    momentu uzyskania zaświadczenia z okręgowej stacji kontroli pojazdów potwierdzającego
    spełnienie wymagań dla pojazdu samochodowego, o którym mowa w art. 86a ust. 9 pkt 2
    ustawy o VAT – wskazany samochód stanowił pojazd samochodowy, inny niż samochód
    osobowy, który posiada kabinę kierowcy z 1 rzędem siedzeń i nadwozie przeznaczone do
    przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu. Aktualnie stan ten
    nadal jest taki sam. Konstrukcja samochodu ciężarowego (...), wykluczała jego użycie do
    celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą i publiczną lub powodowała, że użycie
    ww. pojazdu do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą i publiczną było
    nieistotne.
    Gmina, a dokładnie mówiąc Centrum Młodzieży (...) nie przeprowadziło wcześniej
    dodatkowego badania, ponieważ Jednostka nie wiedziała o potrzebie przeprowadzenia
    takiego badania.
    Samochód ciężarowy (...) był i jest pojazdem samochodowym, o którym mowa w art. 2 pkt
    34 ustawy o podatku od towarów i usług.

    Samochód ciężarowy (...) w latach 2017-2020 nie był i nie jest pojazdem samochodowym,
    o którym mowa w art. 86a ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług.
    Samochód ciężarowy (...) w latach 2017-2020 nie był i nie jest pojazdem samochodowym,
    o którym mowa w przepisach wydanych na podstawie art. 86a ust. 16 ustawy o podatku
    od towarów i usług.
    Samochód ciężarowy (...) w latach 2017-2020 był i jest wykorzystywany wyłącznie do celów
    działalności gospodarczej oraz do działalności publicznej niepodlegającej opodatkowaniu
    podatkiem VAT. Natomiast nie był i nie jest wykorzystany do celów niezwiązanych z ww.
    działalnością.
    Samochód ciężarowy (...) w latach 2017-2020 nie był wykorzystywany wyłącznie do celów
    działalności gospodarczej, lecz również do działalności publicznej niepodlegającej
    opodatkowaniu podatkiem VAT. Gmina (Centrum Młodzieży) prowadziła ewidencję
    przebiegu dot. tego pojazdu, która może potwierdzić, że samochód ten był
    wykorzystywany wyłącznie do celów ww. działalności.
    Wprowadzano procedury, w których został określony sposób używania przedmiotowego
    samochodu (...) wykluczający użycie tego pojazdu do celów niezwiązanych z działalnością
    gospodarczą.
    Kontrola, czy przedmiotowy pojazd jest wykorzystywany wyłącznie do celów działalności
    gospodarczej polegała na prowadzeniu ewidencji przebiegu pojazdu oraz związanej z tym
    analizie zużycia paliwa.
    Prowadzono ewidencję przebiegu dotyczącą przedmiotowego samochodu.
    Ewidencja przebiegu dotycząca ww. samochodu zawierała wszystkie elementy
    wymienione w art. 86a ust. 7 ustawy.
    Centrum Młodzieży (...) nadzorowało używanie samochodu prowadząc ewidencję
    przebiegu przedmiotowego samochodu i dokonując analizy zużycia paliwa na
    zaewidencjonowanych trasach. Z samochodu korzystali pracownicy obsługi Centrum (...).
    Jest to jedna z lokalizacji Centrum Młodzieży (...), gdzie mieści się ośrodek (...) należący do
    tej Jednostki.
    W celu należytej staranności, aby wykluczyć możliwość użycia przedmiotowego
    samochodu (...) do celów prywatnych prowadzono nadzór w postaci prowadzonej
    ewidencji przebiegu samochodu, a ponadto starannie kontrolowano zużycie paliwa.
    Samochód (...) w godzinach pracy i po godzinach pracy parkowany był i jest na parkingu
    Centrum (...). Jak wskazano wcześniej – jest to jedna z lokalizacji Centrum Młodzieży (...),
    gdzie mieści się ośrodek (...) należący do tej Jednostki (a więc w istocie do Gminy Miejskiej
    (...)).
    Wprowadzono obowiązek zostawienia po godzinach pracy na parkingu firmy
    przedmiotowego samochodu (...), bez możliwości jego pobrania.
    Nie istniał nadzór nad używaniem przedmiotowego samochodu (...) w trakcie
    wykonywania obowiązków służbowych np. poprzez GPS.
    Zużycie paliwa monitorowano poprzez konfrontację ilości zakupionego paliwa z zapisami
    ewidencji przebiegu przedmiotowego samochodu.
    Dopuszczalna ładowność pojazdu wynosi 1150 kg, liczba miejsc łącznie z miejscem dla
    kierowcy samochodu wynosi 3. Dane pochodzą z dowodu rejestracyjnego samochodu,
    karta pojazdu nie została wydana ze względu na wiek samochodu.
    Nie złożono w terminie 7 dni od dnia, w którym poniesiono pierwszy wydatek związany z
    przedmiotowym samochodem ciężarowym informacji VAT-26 właściwemu dla GM
    Naczelnikowi Urzędu Skarbowego.

    Samochód ciężarowy (...) w latach 2017-2020 był wykorzystywany do czynności zarówno
    opodatkowanych VAT, jak też do zwolnionych z podatku VAT, oraz do czynności
    niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Wątpliwości Państwa dotyczą wskazania, czy dla celów odliczenia podatku naliczonego
    związanego z nabyciem w roku 2017 pojazdu samochodowego opisanego (...) oraz
    związanego z nabywaniem towarów i usług dla potrzeb eksploatacji i używania tego
    pojazdu w latach 2017-2020 (ale przed uzyskaniem zaświadczenia z okręgowej stacji
    kontroli pojazdów potwierdzającego spełnienie wymagań dla pojazdu samochodowego, o
    którym mowa w art. 86a ust. 9 pkt 2 ustawy o VAT), Gmina była zobowiązana do
    stosowania ograniczenia, o którym mowa w art. 86a ust. 1 ustawy.
    Zatem, w pierwszej kolejności należy rozstrzygnąć, czy przysługiwało Państwu prawo do
    pełnego odliczenia podatku VAT z faktury dokumentującej nabycie opisanego we wniosku
    samochodu (...) oraz od wydatków związanych z jego eksploatacją na podstawie art. 86a
    ust. 4 pkt 2 ustawy.
    Z treści art. 86a ust. 4 pkt 2 w związku z art. 86a ust. 9 ustawy wynika, że podatnik ma
    możliwość odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego zawartego w fakturach
    dotyczących wydatków związanych z eksploatacją pojazdów samochodowych, innych niż
    samochody osobowe, mających jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części
    przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą klasyfikowanych na
    podstawie przepisów o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van oraz z
    otwartą częścią przeznaczoną do przewozu ładunków i pojazdów samochodowych, inne
    niż samochody osobowe, które posiadają kabinę kierowcy z jednym rzędem siedzeń i
    nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy
    pojazdu.
    W tej grupie pojazdów, uznawanych za wykorzystywane wyłącznie do działalności
    gospodarczej podatnika mieszczą się pojazdy ustawowo uznane za wykorzystywane
    wyłącznie do działalności gospodarczej, przy wykorzystywaniu których nie ma obowiązku
    prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu. Są to pojazdy o konstrukcji wskazującej na ich
    podstawowe przeznaczenie do celów gospodarczych, wykluczającej ich użycie do celów
    prywatnych lub powodującej, że ewentualny użytek do celów prywatnych będzie
    nieistotny.
    W świetle powołanych wyżej przepisów należy stwierdzić, że aby dokonać odliczenia
    pełnej kwoty podatku z tytułu wydatków związanych z samochodami wymienionymi w art.
    86a ust. 9 pkt 1-2 ustawy o VAT, warunkiem koniecznym jest, aby pojazdy te posiadały
    zaświadczenie wydane przez okręgową stację kontroli pojazdów, po przeprowadzeniu
    dodatkowego badania technicznego, przy czym powyższe winno wynikać również z
    dowodu rejestracyjnego zawierającego właściwą adnotację o spełnieniu tych wymagań.
    Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z 11 marca 2021 r., sygn. akt I SA
    /Kr 1213/20 wskazał, że:
    „Spór w rozpoznawanej sprawie koncentruje się wokół zagadnienia prawa do pełnego
    odliczenia naliczonego podatku od towarów i usług z tytułu nabycia samochodu
    ciężarowego oraz wydatków związanych z jego eksploatacją w kontekście
    uwarunkowania tego odliczenia od przeprowadzenia dodatkowego badania
    technicznego lub przeprowadzenia go z opóźnieniem. Skarżąca wskazała, że nabyła i
    użytkuje dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej samochód ciężarowy
    marki DEWOO Lublin. Podała jego cechy konstrukcyjne wskazując, że jest to samochód
    o ładowności 2.900 kg, z jednym rzędem siedzeń, a przestrzeń ładunkowa jest trwale
    odgrodzona od kabiny. Konstrukcja samochodu wyklucza jego użycie do celów
    niezwiązanych z działalnością gospodarczą”.
    Sąd wskazał również, że:

    „Należy zauważyć, że ograniczenie prawa do odliczenia podatku naliczonego w
    powyższym przypadku wiąże się z decyzją wykonawczą Rady Unii Europejskiej z dnia 17
    grudnia 2013 r. upoważniającą Rzeczpospolitą Polską do stosowania środków
    stanowiących odstępstwo od art. 26 ust. 1 lit. a) i art. 168 dyrektywy 2006/112/WE w
    sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L 353 z 28.12
    2013, s. 51). Na podstawie art. 1 ust.1 tej decyzji Rzeczpospolita Polska została
    upoważniona do ograniczenia do wysokości 50 % prawa do odliczenia VAT od zakupu,
    nabycia wewnątrzwspólnotowego, przywozu, wynajmu lub leasingu silnikowych
    pojazdów drogowych, a także VAT naliczanego od wydatków związanych z tymi
    pojazdami, jeśli pojazd nie jest używany wyłącznie do celów działalności gospodarczej.
    Jednocześnie ograniczenie to zostało wyłączone w następujących przypadkach:
    - w odniesieniu do pojazdów silnikowych o dopuszczalnej masie całkowitej
    przekraczającej 3 500 kg lub pojazdów silnikowych posiadających łącznie z siedzeniem
    kierowcy więcej niż dziewięć miejsc siedzących (art. 1 ust. 2 decyzji),
    - w odniesieniu do podatku VAT naliczonego od wydatków, które są w całości związane
    z działalnością gospodarczą podatnika (art. 1 ust. 3 decyzji).
    Znalazło to odzwierciedlenie w treści art. 86a ust. 3 u.p.t.u., który stanowi, że art. 86a
    ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. nie stosuje się w przypadku, gdy pojazdy samochodowe są
    wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika (lit. a) lub
    konstrukcyjnie przeznaczone do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą,
    jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów o ruchu drogowym wynika
    takie przeznaczenie (lit. b). Znajduje to potwierdzenie w treści uzasadnienia do projektu
    ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw
    (por. druk sejmowy nr 2095A/II kad., s. 8).
    W dalszej części wyroku Sąd wskazał, że:
    „(...) Zgodnie z podanym przez skarżącą stanem faktycznym pojazd, który jest
    przedmiotem sporu, nie jest samochodem osobowym, posiada kabinę kierowcy z
    jednym rzędem siedzeń i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako
    konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu. Konstrukcja samochodu wyklucza jego
    użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Zgodnie więc z regulacją
    art 86a ust. 4 pkt 2 ustawy o PTU, pojazd ten jest uznawany za wykorzystywany
    wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika. Jego konstrukcja wyklucza jego
    użycie do celów niezwiązanych z działalnością, gospodarczą lub powoduje, że to użycie
    jest nieistotne. Znalazło to zresztą potwierdzenie w przeprowadzonych badaniach
    technicznych”.
    Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z 11 marca 2021 r., sygn. akt I SA
    /Kr 1213/20 wskazał, również:
    (...) Należy zwrócić uwagę na stanowisko wyrażone w orzecznictwie Naczelnego Sadu
    Administracyjnego na tle okoliczności pozwalających na przyjęcie, że znajduje ono
    zastosowanie w rozpoznawanej sprawie (por. wyrok NSA z dnia 7 czerwca 2018 r., sygn
    akt I FSK 965/16. Sąd kasacyjny przyjął w nim, że warunkiem zastosowania pełnego
    prawa do odliczenia podatku naliczonego jest spełnienie określonych cech
    konstrukcyjnych pojazdu, które potwierdza badanie techniczne. Jednakże istnienie tych
    cech konstrukcyjnych jest kryterium obiektywnym, a badanie techniczne to wymóg
    jedynie formalny, dowodowy, potwierdzający ich istnienie, ale nie samoistnie kreujący
    prawo do odliczenia. Należy przy tym wziąć pod uwagę cel i sens regulacji, a wymogi
    formalne określone w przepisach (takie jak np. badanie techniczne nie mogą naruszać
    zasady proporcjonalności. Naczelny Sąd Administracyjny powołując się na poglądy
    Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wskazał na znaczenie zasady
    proporcjonalności. Zgodnie tą zasadą legalność środków nakładających ciężary
    finansowe na przedsiębiorców uzależniona jest od tego, że środki te będą właściwe i
    konieczne dla realizacji celów, do których zmierza zgodnie z prawem dana regulacja,

    przy czym, jeżeli istnieje możliwość wyboru spośród wielu właściwych środków, należy
    stosować najmniej restrykcyjne oraz czuwać nad tym, aby nałożone ciężary nie były
    nadmierne w stosunku do zamierzonych celów. NSA wskazał, że o prawie do
    dokonywania takich odliczeń, dzięki uznaniu za pojazd samochodowy wykorzystywany
    wyłącznie do wykonywania działalności gospodarczej podatnika, decyduje posiadanie
    przez pojazdy samochodowe określonych przepisami cech. Skoro zaś cechy
    konstrukcyjne pojazdu wskazują, że może on być wykorzystywany wyłącznie do
    działalności gospodarczej należy przyjąć, że nałożenie na podatnika obowiązku
    wynikającego z art. 86a ust. 10 u.p.t.u., tj. wykonania dodatkowego badania
    technicznego ma na celu umożliwienie podatnikowi wykazanie spełnienia wymagań
    określonych w art. 86a ust. 9 u.p.t.u., a nie jest warunkiem dającym uprawnienie do
    pełnego odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków związanych z tym pojazdem.
    Potwierdzenie cech konstrukcyjnych pojazdu, które wykluczają jego użycie do celów
    niezwiązanych z działalnością gospodarczą wydane przez stację kontroli pojazdów
    powinno być traktowane jako środek dowodowy do wykazania wymaganych cech
    pojazdu, a nie jako warunek, którego niespełnienie powoduje pozbawienie podatnika
    prawa do pełnego odliczenia podatku od towarów i usług.(...) Sąd w składzie
    rozpoznającym niniejszą sprawę w pełni prezentowany wyżej pogląd podziela.
    Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 11 września 2024 r. sygn. akt I FSK 1414/21 za
    trafne uznał stanowisko Sądu pierwszej instancji, który w ślad za wyrokiem Naczelnego
    Sądu Administracyjnego z dnia 7 czerwca 2018 r. sygn. akt I FSK 965/16 stwierdził, że:
    stanowisko organu, że niedopełnienie obowiązku dokonania badania technicznego
    skutkuje utratą prawa do pełnego odliczenia podatku od towarów i usług, w sytuacji,
    gdy pojazd posiada cechy konstrukcyjne uprawniające do pełnego odliczenia prowadzi
    do naruszenia zasady proporcjonalności i wykracza poza zakres restrykcji dozwolonych
    powołaną na wstępie decyzją Rady Unii Europejskiej z dnia 17 grudnia 2013 r.
    Naczelny Sąd Administracyjny wskazał ponadto, że:
    „Z wykładni językowej art. 86a ust. 10 pkt 1 u.p.t.u. wynika, że stwierdzenie spełnienia
    wymagań dla pojazdów samochodowych określonych w ust. 9" ma deklaratywny
    charakter i nie powoduje, że ta cecha powstaje. Prawo do odliczenia podatku należnego
    związane jest bowiem nie z odpowiednim wpisem w dowodzie rejestracyjnym czy
    wynikiem badania technicznego ale z cechami danego pojazdu, które samoistnie
    wskazują na wykorzystywanie pojazdu do celów działalności gospodarczej.
    Podsumowanie
    Z uwagi na powyższe stwierdzenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowiez
    11 marca 2021 r. sygn. akt I SA/Kr 1213/20 oraz wyrok Naczelnego Sądu
    Administracyjnego z 11 września 2024 r. sygn. akt I FSK 1414/21 należy uznać, że dla celów
    odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem w roku 2017 pojazdu
    samochodowego opisanego w stanie faktycznym (...) oraz związanego z nabywaniem
    towarów i usług dla potrzeb eksploatacji i używania tego pojazdu w latach 2017-2020 (ale
    przed uzyskaniem zaświadczenia z okręgowej stacji kontroli pojazdów potwierdzającego
    spełnienie wymagań dla pojazdu samochodowego, o którym mowa w art. 86a ust. 9 pkt 2
    ustawy), Gmina nie była zobowiązana do stosowania ograniczenia, o którym mowa w art.
    86a ust. 1 tej ustawy.
    Państwa stanowisko oceniłem jako prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i
    stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania pierwotnej interpretacji, tj. 12
    października 2020 r.

    Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o
    wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia
    zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany
    przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego).
    Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym
    przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy
    rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie
    z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwo w złożonym wniosku. W związku z
    powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku
    opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.
    Należy wskazać, że niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie kwestie będącą
    przedmiotem zapytania. Inne kwestie nieobjęte pytaniem i stanowiskiem, tj. konieczność
    zastosowania art. 86 ust. 2a-2h oraz art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług, nie
    mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa
    – rozpatrzone.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
      ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
      111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja
      będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do
      interpretacji.
      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z
      dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
      interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):

      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
      /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.