Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-1184/09-4/MM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-02-12
Teza: otrzymywane przez Wnioskodawcę premie pieniężne nie są w żaden sposób związane z uzyskaniem przez kontrahentów świadczenia wzajemnego, gdyż za takie świadczenie nie można uznać zrealizowanie przez Wnioskodawcę określonej wielkości obrotu w określonych terminach oraz dokonywanie terminowych płatności. Premia przyznana Wnioskodawcy stanowi w istocie rabat obniżający wartość konkretnych dostaw udokumentowanych poszczególnymi fakturami – zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy o VAT – zmniejszający podstawę opodatkowania.
Słowa kluczowe: bonus; dochód; noty-nota obciążająca; premia-premia pieniężna; rabaty; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 09.12.2009r. (data wpływu 14.12.2009r.), uzupełnione pismem z dnia 29.12.2009r. (data wpływu 30.12.2009r.) oraz pismem z dnia 19.01.2010r. (data wpływu 20.01.2010r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania premii pieniężnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14.12.2009r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania premii pieniężnych. Wniosek zawierał braki formalne oraz braki w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym (brak przedłożenia oryginału lub urzędowo poświadczonej kopii dokumentu (pełnomocnictwa), z którego wynika prawo Pani X do występowania w imieniu Wnioskodawcy z wnioskiem o interpretację przepisów prawa podatkowego oraz brak wskazania czy przyznawane Wnioskodawcy premie pieniężne miały związek z jakimkolwiek świadczeniem Wnioskodawcy na rzecz kontrahentów, w postaci np. odpowiedniego eksponowania towarów, zobowiązania się do dokonywania zakupów wyłącznie u wypłacającego premię, zobowiązania do posiadania pełnego asortymentu towarów kontrahentów, reklamy itp. W związku z powyższym tut. Organ podatkowy pismem z dnia 22.12.2009r. Nr IPPP3/443-1184/09-2/MM oraz pismem z dnia 08.01.2010r. Nr IPPP3/443-1184/09-3/MM wezwał Wnioskodawcę w terminie 7 dni od dnia doręczenia niniejszych wezwań do uzupełnienia wniosku w powyższym zakresie. Wniosek został uzupełniony w terminach prawidłowych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskiem z dnia 26 listopada 2007 r. S.A. zwróciła się do Ministra Finansów z zapytaniem o sposoby traktowania premii pieniężnej na gruncie ustawy o VAT. Spółka przedstawiła dwie sytuacje. W pierwszej, w której S.A. występuje jako otrzymujący premię pieniężną od kontrahentów, w drugiej jako podmiot takiej premii udzielający. W obydwu przypadkach premia udzielana może być z dwóch tytułów: osiągnięcia lub przekroczenia w danym okresie rozliczeniowym obrotów (sprzedaży) z tytułu dokonanych zakupów w określonej w umowie wysokości lub terminowego regulowania płatności wobec dostawcy towarów.

Spółka stanęła na stanowisku, że premia pieniężna stanowi usługę na gruncie ustawy o VAT i w związku z tym powinna być udokumentowana fakturą VAT. Zdaniem Spółki konsekwencją uznania premii pieniężnej za usługę jest możliwość odliczenia przez Spółkę podatku VAT z faktur ją dokumentujących.

W odpowiedzi na powyższy wniosek Minister Finansów wydał w dniu 9 stycznia 2008r. interpretację uznającą stanowisko Spółki za prawidłowe.

W związku z powyższym, Spółka kontynuowała dotychczasowy sposób rozliczania.

Spółka zwróciła jednak uwagę, że praktyka dokumentowania premii pieniężnych w obrocie gospodarczym na przestrzeni ostatnich dwóch lat stała się bardzo różnorodna i uległa zmianie od momentu złożenia przez Spółkę wniosku o interpretację.

Z jednej strony Spółka spotyka się z wystawianiem not księgowych dla udokumentowania premii, z drugiej zaś z żądaniem od kontrahentów udzielających premii pieniężnych wystawienia przez Spółkę faktury VAT na zasadach ukształtowanych pismem Podsekretarza Stanu w Ministerstwie Finansów z dnia 30 grudnia 2004r. nr PP3-812- 1341/2004/BL skierowanym do Dyrektorów Izb Skarbowych i Dyrektorów Urzędów Kontroli Skarbowej w sprawie opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze. Zdarza się również, że podmiot udzielający premii pieniężnej wystawia Spółce fakturę korygującą w miejsce dotychczas stosowanej faktury VAT.

Zdaniem Spółki w takiej sytuacji najbardziej neutralnym rozwiązaniem jest wystawianie not obciążeniowych na kwotę netto (bez kwoty podatku VAT) za otrzymane premie.

Biorąc powyższe pod uwagę, Spółka ponownie występuje z wnioskiem o interpretację w zakresie rozliczania premii pieniężnej i przedstawia następujące zdarzenie przyszłe.

Zdarzenie przyszłe:

Spółka Akcyjna, zwana dalej: Spółką lub S.A., zawiera ze swoimi kontrahentami umowy o współpracę. Umowa normuje zasady współpracy pomiędzy Spółką, a dostawcami w zakresie odsprzedaży przez Spółkę towarów nabywanych i produkowanych przez kontrahentów.Dostawcy towarów handlowych dążąc do intensyfikacji sprzedaży własnych produktów zachęcają Spółkę do dokonywania u nich zakupów między innymi poprzez przyznawanie premii pieniężnych. Premie mogą być przyznawane z tytułu zrealizowania określonej wielkości obrotu w określonych terminach oraz za dokonywanie terminowych płatności.

Wypłacana premia nie jest żadną formą wynagrodzenia za jakiekolwiek zobowiązania kupującego w stosunku do wypłacającego premię. Zrealizowane i zapłacone w określonym terminie dostawy stanowią podstawę do wyliczenia premii. Rozliczenia dokonywane są w terminach wynikających z umowy z kontrahentem, najczęściej jest to okres miesięczny lub kwartalny.

Reasumując na dzień składania niniejszego wniosku Spółka rozlicza premie pieniężne wystawiając faktury VAT ze stawką 22%. Spółka zamierza jednak wystawiać noty obciążeniowe mając na uwadze, że takie płatności nie są związane z dodatkowym świadczeniem usługi na rzecz dostawcy. To znaczy, że wywiązanie się z umowy handlowej, w tym zrealizowanie w określonym czasie określonego pułapu obrotów lub/oraz terminowa zapłata, nie są usługami i są ściśle połączone z dostawą towarów.

W uzupełnieniu do przedmiotowego wniosku Wnioskodawca wskazał, że na podstawie zawartych przez S.A. umów z kontrahentami, warunkiem otrzymania przez Spółkę premii pieniężnej jest albo wypracowanie określonego pułapu obrotów u danego kontrahenta, tj. dokonanie w danym okresie zakupów w określonej wysokości albo terminowa płatność za faktury. Zarówno w pierwszym, jak i w drugim przypadku wysokość premii ustalana jest jako procent od obrotu (zrealizowanej sprzedaży).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Spółka postąpi prawidłowo jeżeli zaprzestanie wystawiania faktur VAT a rozpocznie wystawianie not obciążeniowych w związku z otrzymaniem premii pieniężnej z tytułu uzyskania lub przekroczenia w danym okresie rozliczeniowym obrotów dokonanych zakupów lub/oraz z tytułu terminowych płatności?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zdaniem Spółki czynność polegająca na otrzymaniu premii z tytułu osiągnięcia określonych obrotów lub/oraz terminowych płatności dla dostawcy nie stanowi wynagrodzenia za świadczenie usług, a więc nie podlega opodatkowaniu i nie powoduje powstania obowiązku podatkowego w zakresie podatku VAT.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych bez względu na formę w jakiej dokonano czynności prawnej, zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji, świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa. Z treści przywołanego unormowania wynika, że pojęcie „świadczenie usług” ma bardzo szeroki zakres, nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz także jego zaniechania poprzez zobowiązanie powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji.

Zgodnie z powyższym przepisem usługa jest transakcją gospodarczą, co oznacza, że stosunek prawny łączący strony musi wiązać się ze świadczeniem wzajemnym. Aby uznać jakieś zdarzenie za świadczenie usług musi zatem wystąpić stosunek zobowiązaniowy pomiędzy podmiotami biorącymi udział w tym zdarzeniu, czyli strony muszą zobowiązać się do określonego działania bądź powstrzymywania się od dokonania określonych czynności.

Zgodnie z art. 24 ust 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28.11.2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L. 06/347/1, zwana dalej: Dyrektywą 2006/112/WE), stanowiącym odpowiednik art. 8 ust 1 ustawy o VAT) pojęcie „świadczenie usług” oznacza każdą transakcję niestanowiącą dostawy towarów. Zauważyć zatem trzeba, iż na gruncie przepisów unijnych funkcjonuje takie samo rozwiązanie prawne jak na gruncie polskiej ustawy - dostawa towaru nie może jednocześnie stanowić świadczenia usługi.

Skoro usługa jest świadczeniem, które nie stanowi dostawy towaru, nie może wystąpić taka sytuacja faktyczna, która jednocześnie stanowiłaby dostawę towaru i świadczenie usługi. Terminowa płatność lub/oraz osiągnięcie lub przekroczenie w danym okresie rozliczeniowym obrotów z tytułu dokonanych zakupów w określonej wysokości mieści się w zakresie czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług w postaci dostawy towarów. Czynności te nie stanowią dodatkowo obok dostawy towarów, świadczenia usług.

Spółka zwraca uwagę, że niezrealizowanie przez Spółkę określonego pułapu obrotu nie rodzi żadnych ujemnych konsekwencji. Wypłata premii nie jest wynagrodzeniem za świadczone usługi. Podstawą wypłaty premii nie jest bowiem konkretna transakcja, a wyłącznie wcześniejsze dostawy towarów. W wyroku z dnia 6 lutego 2007r. sygn. akt I FSK 94/06 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że z przepisów określających przedmiot opodatkowania podatkiem od towarów i usług nie wynika aby dana czynność będąca dostawą towarów stanowiła jednocześnie świadczenie usług.

Dlatego też, zdaniem Spółki, za usługę w rozumieniu ustawy o VAT nie można uznać osiągnięcia przez Spółkę określonej w umowie wysokości obrotu lub terminową płatność, ponieważ prowadziłoby to do podwójnego opodatkowania tej samej czynności. Takie rozwiązanie natomiast byłoby sprzeczne zarówno z ustawą o VAT, jak i z Dyrektywą 2006/112/WE.

Przyjęcie zatem stanowiska Ministra Finansów w istocie prowadziłoby do podwójnego opodatkowania tej samej czynności) pierwszy raz jako sprzedaży (dostawy towaru), drugi jako świadczenia usługi zakupu tego samego towaru o określonej łącznej wartości w ramach tej samej transakcji. Podwójne opodatkowanie jest sprzeczne z konstytucyjną zasadą równości i powszechności opodatkowania, wyrażoną w art. 84 oraz w pewnym sensie w art. 217 Konstytucji.

Wskazać należy, że przedstawione przez Spółkę stanowisko jest powszechnie reprezentowane przez sądy administracyjne (np. wyrok WSA z dnia 3 listopada 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 2023/08, wyrok WSA w Łodzi z dnia 2 lutego 2009 r.) sygn. akt I SA/Łd 613/09), a także przez organy podatkowe (np. Izba Skarbowa w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 10 czerwca 2009r. o nr ITPP2/443-169a/09/EŁ oraz Izba Skarbowa w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 1 lipca 2009 r. o nr IPPP2/443-346/09-2/HM oraz w interpretacji z 16 lipca 2009 r. o nr IPPP3-443-396/09-4/JF.

W świetle powyższego Spółka stoi na stanowisku, iż prawidłowym jest zaprzestanie wystawiania faktur VAT, a rozpoczęcie wystawiania not obciążeniowych w związku z otrzymaniem premii pieniężnej.

Mając powyższe na uwadze, uznając wniosek za słuszny i w pełni uzasadniony Wnioskodawca wnosi jak na wstępie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT”, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku. W myśl ust. 4 tego artykułu podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Natomiast art. 8 ust 1 stanowi, że przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Powołany przepis wskazuje, iż pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pojęcie usługi, według ustawy, jest bowiem szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU, o której mowa w art. 8 ust. 3 ustawy. Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie się podatnika – nie będące dostawą towarów – na rzecz innego podmiotu.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są tzw. premie pieniężne nabywcom. Dotyczy to także przypadków, kiedy sprzedawca z różnych przyczyn (np. dokonania u niego zakupów w dużych ilościach w określonym czasie) po dokonaniu dostawy udziela nabywcy tzw. premii pieniężnej, polegającej na wypłacaniu określonych kwot pieniężnych.

Skutki podatkowe dotyczące wypłacania premii pieniężnych nabywcom uzależnione są od wielu czynników, m.in. od ustalenia, za co faktycznie premie pieniężne zostały wypłacone, tzn. czy dotyczą konkretnych dostaw, czy też odnoszą się do wszystkich dostaw w określonym czasie, czy ich przyznanie uwarunkowane jest wykonywaniem dodatkowych czynności itp.

Z opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego w złożonym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wynika, że Spółka zawiera ze swoimi kontrahentami umowy o współpracę. Umowa normuje zasady współpracy pomiędzy Spółką, a dostawcami w zakresie odsprzedaży przez Spółkę towarów nabywanych i produkowanych przez kontrahentów. Dostawcy towarów handlowych dążąc do intensyfikacji sprzedaży własnych produktów zachęcają Spółkę do dokonywania u nich zakupów między innymi poprzez przyznawanie premii pieniężnych. Premie mogą być przyznawane z tytułu zrealizowania określonej wielkości obrotu w określonych terminach oraz za dokonywanie terminowych płatności. Wypłacana premia nie jest żadną formą wynagrodzenia za jakiekolwiek zobowiązania kupującego w stosunku do wypłacającego premię. Zrealizowane i zapłacone w określonym terminie dostawy stanowią podstawę do wyliczenia premii. Rozliczenia dokonywane są w terminach wynikających z umowy z kontrahentem, najczęściej jest to okres miesięczny lub kwartalny. Przedmiotem zapytania Wnioskodawcy jest czy Spółka postąpi prawidłowo jeżeli zaprzestanie wystawiania faktur VAT a rozpocznie wystawianie not obciążeniowych w związku z otrzymaniem premii pieniężnej z tytułu uzyskania lub przekroczenia w danym okresie rozliczeniowym obrotów dokonanych zakupów lub/oraz z tytułu terminowych płatności.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że otrzymywane przez Wnioskodawcę premie pieniężne nie są w żaden sposób związane z uzyskaniem przez kontrahentów świadczenia wzajemnego, gdyż za takie świadczenie nie można uznać zrealizowanie przez Wnioskodawcę określonej wielkości obrotu w określonych terminach oraz dokonywanie terminowych płatności. Premia przyznana Wnioskodawcy stanowi w istocie rabat obniżający wartość konkretnych dostaw udokumentowanych poszczególnymi fakturami – zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy o VAT – zmniejszający podstawę opodatkowania. Reasumując należy uznać, iż w sytuacji przedstawionej w przedmiotowym wniosku Wnioskodawca jako podmiot otrzymujący premie nie świadczy na rzecz kontrahentów usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, a zatem czynność ta nie podlega u niego opodatkowaniu i nie powinna być dokumentowana fakturą VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w tak przedstawionym zdarzeniu przyszłym należało uznać za prawidłowe.

Odnośnie zaś stanowiska Wnioskodawcy, iż prawidłowym jest zaprzestanie wystawiania faktur VAT, a rozpoczęcie wystawiania not obciążeniowych w związku z otrzymaniem premii pieniężnej, należy stwierdzić, iż brak jest przeciwwskazań na gruncie przepisów dotyczących podatku VAT dla takiego sposobu dokumentowania, niemniej należy zauważyć, iż nota obciążeniowa nie jest dokumentem przewidzianym przez przepisy o podatku od towarów i usług i jako taka nie jest objęta regulacją tych przepisów.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.