Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IP-PB3-423-61/07-2/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2007-10-23
Teza: Wydatki poniesione na nabycia usług konsultingowych w związku z realizację projektu dotyczącego zmiany i unowocześnienia systemu wynagrodzeń, stanowią koszty uzyskania przychodów w dacie poniesienia, zdefiniowanej w art. 15 ust.4e ustawy, zgodnie z którym za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów
Słowa kluczowe: amortyzacja; koszt-koszty uzyskania przychodów; praca-zbiorowy układ pracy; ulepszenie; usługi-usługi konsultingowe; wydatek; wynagrodzenia
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 06.08.2007r. (data wpływu 10.08.2007r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uznania wydatków na opracowania nowego systemu wynagradzania wraz z dodatkowymi czynnościami za koszty uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10.08.2007r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uznania wydatków na nabycie usług konsultingowych za koszty uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia.

**W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.**

Spółka jest producentem wyrobów z włókien naturalnych. Zatrudnia łącznie ponad 250 pracowników. Zakład dynamicznie się rozwija i jednym z najistotniejszych czynników na przyszłość jest dobra organizacja pracy. Obowiązujący dotychczas system wynagrodzeń (Układ Zbiorowy) został w spółce wprowadzony przed wielu laty i nie tylko nie spełniał aktualnych wymogów, ale w wielu przypadkach przyczynił się do obniżenia wydajności pracy. W celu zmiany i unowocześnienia systemu wynagrodzeń Spółka zawarła w dniu 11.10.2006r. umowę z firmą konsultingową. Działanie w ramach umowy było podzielone na kilka etapów:

Etap pierwszy – sporządzenie opisów stanowisk pracy

1\. Audyt struktury organizacyjnej,

2\. Zaprojektowanie kwestionariusza opisu stanowiska pracy

3\. Zaprojektowanie opisu stanowiska pracy

4\. Przeprowadzenie z pracownikami Zamawiającego wywiadów nt. stanowisk oraz struktur stanowiskowych,

5\. Sporządzenie opisów stanowisk pracy u Zamawiającego.

Etap drugi – wartościowanie stanowisk pracy i struktura gradacji

6\. Szkolenia dla członków Zespołu oceniającego z zakresu metody wartościowania,

7\. Opracowanie schematu wartościowania stanowisk pracy,

8\. Wartościowanie stanowisk pracy Metodą Profilową – w ramach oceny powołano wewnętrzną komisję z Pracowników Spółki,

9.Opracowanie hierarchii stanowisk,

10\. Opracowanie struktury gradacji wszystkich stanowisk w Spółce,

Etap trzeci – opracowanie rynkowych siatek płac zasadniczych

11\. Analiza rynkowych wynagrodzeń oraz aktualnych wynagrodzeń,

12\. Porównanie wyników analizy z polityką wynagrodzeń firmy,

13\. Opracowanie siatek płac zasadniczych.

Etap czwarty – opracowanie systemu premiowego

14\. Ustalenie celów systemu premiowego,

15\. Ustalenie mierników premiowania,

16\. Ustalenie sposobów pomiarów mierników premiowania,

17\. Wybór krzywych premiowania,

18\. Symulacje wysokości premii,

19\. Wybór ostatecznego wariantu systemu premiowego,

Etap końcowy

20\. Opracowanie i przekazanie „Podręcznika Procedur – który ujmował opracowania na temat metody sporządzania opisów stanowisk pracy, wykorzystanie wybranej metody w celu wartościowania istniejących i tworzonych w przyszłości stanowisk pracy oraz tworzenia siatek płac zasadniczych i wynagrodzeń zmiennych.

Na wszystkich etapach umowa ujmowała doradztwo i uczestnictwo firmy konsultingowej w procedurach wdrożenia systemu wynagrodzeń w Spółce. Ważną sprawą dla Zarządu Spółki było w tym projekcie właściwe zhierarchizowanie istniejących stanowisk pracy i ustalenie przedziałów wynagrodzeń w odniesieniu do rynku lokalnego X i branży przemysłowej. Opracowanie jest unikatowe tylko dla Wnioskodawcy bowiem korzystając ze znanej ogólnie metody opisuje stan tylko w Spółce. Prace firma konsultingowa zakończyła w miesiącu czerwcu 2007 roku. Łączna wartość realizowanej umowy to kwota 45.500,00 zł. Realizacja opisanej wyżej umowy wymagała jednocześnie powstania innych uzupełniających czynności, które umożliwiłyby realizację i wdrożenie nowego systemu wynagrodzeń. Wykonanie dodatkowych czynności również zostało powierzone firmie konsultingowej udokumentowane umowami m.in. „wykonanie elektronicznej symulacji wysokości wynagrodzeń zmiennych dla pracowników”, „wykonanie doradztwa merytorycznego przy uwzględnieniu warunków układu zbiorowego Zamawiającego ze Związkami Zawodowymi”.

Cel opracowania został zrealizowany bowiem w wyniku tych prac zostały wynegocjowane ze Związkami Zawodowymi aneksy do Układu Zbiorowego, podpisane i przesłane do rejestracji w Państwowej Inspekcji Pracy. Aneksy te zostały zarejestrowane przez Inspekcję Pracy w czerwcu 2007r.

**W związku z powyższym zadano następujące pytanie:**

Czy zaksięgowanie wydatków określonych w powyższym stanie faktycznym – zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. 2000 , Nr 54, poz. 654 ze zm.), gdzie „kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…), i zgodnie z art. 15 ust.4 d cytowanej ustawy „koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącane w dacie ich poniesienia”- w miesiącu ich poniesienia było właściwe?

W opinii Spółki, do wykonywanych prac nie można zastosować amortyzacji, gdyż zgodnie z art. 16 b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte, nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

1.  spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego,
2.  spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
3.  prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
4.  autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
5.  licencje,
6.  prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117, z późn. zm.),
7.  wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Zdaniem Spółki, opracowanie nowego systemu wynagradzania i wykonanie dodatkowych czynności nie spełnia żadnego z powyższych warunków, a w szczególności pracy tej nie można przypisać praw autorskich, gdyż nowo zbudowany system oparty jest na znanych i stosowanych systemach płacowych a jego opracowanie polega wyłącznie na zbadaniu sytuacji Spółki, dostosowaniu do jej warunków i sytuacji rynkowej.

Opracowanie to nie stanowi również „know-how”, gdyż system wynagradzania jako taki przecież już istniał i został poddany jedynie modyfikacji. Działanie ocenić należy w kontekście całego procesu zmian w obszarze organizacji zasad oceny i wynagrodzenia pracowników jako element zarządzania Firmą. Uznanie kosztów poniesionych na modyfikację całego systemu za koszty związane z bieżącą działalnością uważamy za właściwe, ponieważ w Spółce nie są tworzone w żadnym momencie nowe aktywa o charakterze trwałym.

**W świetle stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.**

Art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 02.1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. 2000 , Nr 54, poz. 654 ze zm.) stanowi, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Jednocześnie w myśl art. 15 ust. 6 cyt. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Zgodnie z art. 16b ust. 1, amortyzacji podlegają m. in., z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania autorskie lub pokrewne prawa majątkowe oraz wartość stanowiąca równowartość uzyskanych informacji a związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how) - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Zgodnie z art. 1 ust.1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz.U. z 2006r. Nr 90, poz.631 ze zm.), przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

W przypadku opracowania nowego systemu wynagrodzeń oraz „Podręcznika Procedur”, przygotowywanych przez firmę konsultingową, traktowanie tego typu prac w kategoriach utworu w rozumieniu prawa autorskiego jest możliwe w kontekście ogólnej jego definicji z art. 1 ust.1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Istotnym jest:

*   czy przedmiotowe dokumenty przygotowywane były według z góry określonego układu, niezależnego od jego autora,
*   czy też autor danego dzieła miał swobodę w kształtowaniu jego treści lub formy.

Jednocześnie, dla rozpatrywania w/w sytuacji, niezbędne jest ustalenie czy doszło do udzielenia przez twórcę zamawiającemu odpowiedniej licencji na skorzystanie z niego lub do przeniesienia majątkowych praw autorskich do utworu, co wynikać powinno z treści umowy.

Dokonując oceny przedstawionego we wniosku stanu faktycznego można przyjąć, że pracy wykonanej przez firmę na zlecenie Wnioskodawcy nie można przypisać cech utworu w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ponieważ firma konsultingowa przy realizacji przedmiotowego zlecenia miała częściowo ograniczoną swobodę kształtowania treści (bazowała między innymi na już istniejących dokumentach), miała z góry określoną formę („Poradnik Procedur”) oraz przyjęto, że w treści umowy podpisanej z firmą nie ma żadnego wyraźnego oświadczenia, że przyjmujący zamówienie przy jego realizacji korzysta z praw autorskich lub udzielił licencji.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych definiuje „know-how” jako informacje związane z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej. Rozstrzygnięcia wymaga określenie charakteru przedmiotowego świadczenia, czyli czy jest to sprzedaż „know-how” czy wykonanie usługi?

Zgodnie z ogólnie przyjętą pomiędzy podmiotami gospodarczymi normą, umowy obejmujące udostępnienie „know-how” zawierają informacje, które już istnieją albo które po ich opracowaniu lub stworzeniu zaliczone zostaną do „know-how”. Udostępnienie „know-how” wymaga od spełniającego takie świadczenie przekazania istniejących już informacji lub skopiowania istniejących już dokumentów. W przypadku umów o świadczenie usług, świadczący zobowiązuje się do zapewnienia wykonania usług, które mogą wymagać wykorzystania przez wykonawcę usług pewnej specyficznej wiedzy, umiejętności i doświadczenia, ale nie zobowiązują go do przekazania tej wiedzy, umiejętności i doświadczenia.

Efektem pracy firmy konsultingowej było opracowanie nowego systemu wynagradzania i przekazanie „Podręcznika Procedur”. Wykonawca usługi wykorzystał posiadaną wiedzę, umiejętności i doświadczenia. W opisie stanu faktycznego brak jest informacji potwierdzającej, iż w/w dokumenty otrzymały klauzulę tajności. W związku z powyższym, umowa podpisana przez Wnioskodawcę z firmą konsultingową, jest umową o świadczenie usług konsultingowych, doradczych.

Moment ujęcia, wydatków na nabycie usług konsultingowych lub doradczych, w kosztach uzyskania przychodów powinien być określany zgodnie z następującym podziałem kosztów podatkowych:

1.  Wydatki na doradztwo ogólne (w tym usługi konsultingowe) mają charakter kosztów pośrednich i - co do zasady - mogą być zaliczane do kosztów podatkowych w dacie poniesienia.
2.  Wydatki na usługi doradcze (w tym usługi konsultingowe) odnoszące się do konkretnych projektów inwestycyjnych powinny być zaliczane do kosztów podatkowych dopiero wtedy, kiedy powstaje przychód związany z tymi inwestycjami.

Zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia chyba, że dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Na podstawie przestawionego we wniosku stanu faktycznego oraz przyjęciu w/w założeń, wydatki poniesione na nabycia usług konsultingowych w związku z realizację w/w projektu stanowią koszty uzyskania przychodów w dacie poniesienia, zdefiniowanej w art. 15 ust.4e ustawy, zgodnie z którym za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Każda jednostka powinna określać zasady rozliczania kosztów w czasie w polityce rachunkowości. Określając je powinna wziąć pod uwagę zasadę istotności, tj. fakt, czy rozliczane koszty istotnie wpływają na rzetelne i jasne przedstawienie sytuacji majątkowej i finansowej oraz wynik finansowy jednostki. Jeśli koszty nie wywierają istotnie ujemnego wpływu na rzetelne i jasne przedstawienie sytuacji majątkowej i finansowej oraz wynik finansowy jednostki – jednostka ma prawo zastosować uproszczenie (na mocy art. 4 ust. 4 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2002r. Nr 76, poz. 694 ze zm.).

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że poniesione przez Spółkę przedmiotowe wydatki mogą być, w zależności od istotności:

*   jednorazowo zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w miesiącu poniesienia wydatków lub
*   poprzez rozliczenie międzyokresowe kosztów wydatki te mogą być rozliczone w określonym czasie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.