Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4017.2.2017.1.TS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-04-28
Teza: Czy nowo zawiązane spółki NKW i HKW będą odpowiadały solidarnie całym swoim majątkiem za zaległości podatkowe Spółki Dzielonej powstałe do dnia Podziału, zgodnie z regułami przewidzianymi w art. 117 § 1 Ordynacji podatkowej?
Słowa kluczowe: odpowiedzialność; podział; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; rozliczanie (rozliczenia); spółki-podział spółki; zobowiązanie-odpowiedzialność za zobowiązania
Przepisy: [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14; [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 15-art. 116a; [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 15-art. 117; [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 15-art. 117a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 w zw. z art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z 31 marca 2017 r. (data wpływu 31 marca 2017 r.), uzupełnionym 21 kwietnia 2017 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. ordynacji podatkowej w zakresie ustalenia, czy nowo zawiązane spółki NKW i HKW będą odpowiadały solidarnie całym swoim majątkiem za zaległości podatkowe Spółki Dzielonej powstałe do dnia Podziału, zgodnie z regułami przewidzianymi w art. 117 § 1 Ordynacji podatkowej (pytanie oznaczone we wniosku nr 8) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 marca 2017 r. wpłynął do tut. Organu wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. ordynacji podatkowej w zakresie ustalenia, czy nowo zawiązane spółki NKW i HKW będą odpowiadały solidarnie całym swoim majątkiem za zaległości podatkowe Spółki Dzielonej powstałe do dnia Podziału, zgodnie z regułami przewidzianymi w art. 117 § 1 Ordynacji podatkowej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka Akcyjna (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka Dzielona”) jest spółką kapitałową prawa polskiego, która podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych w Polsce. Wnioskodawca jest również zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług w Polsce.

Wnioskodawca prowadzi obecnie działalność gospodarczą, obejmującą zarządzanie nieruchomościami własnymi, sprzedaż nieruchomości własnych oraz działalność pomocniczą, której przedmiotem jest utrzymanie porządku w budynkach, rozbiórka i burzenie obiektów budowlanych oraz przygotowanie terenów pod budowę. Działalność Wnioskodawcy obejmuje również wykonywanie zobowiązań związanych z prowadzoną do kwietnia 2016 r. działalnością w zakresie wydobycia i obrotu węglem kamiennym, w tym sprzedaż pozostałych zapasów węgla kamiennego i pochodnych jego wydobycia, likwidację szkód górniczych oraz obsługę zobowiązań do wypłaty rent wyrównawczych, zobowiązań z tytułu prawa do bezpłatnego węgla i zobowiązań wynikających z roszczeń pracowniczych i odszkodowawczych, które związane są z prowadzoną wcześniej działalnością gospodarczą Wnioskodawcy w zakresie wydobycia węgla kamiennego. Wnioskodawca pełni również funkcję spółki holdingowej (posiada udziały i akcje w 11 polskich spółkach kapitałowych).

Planowane jest przeprowadzenie podziału Wnioskodawcy, który zostanie dokonany przez przeniesienie całego majątku Wnioskodawcy na istniejącą spółkę i dwie spółki nowo zawiązane (dalej: „Podział”). Planowana restrukturyzacja będzie stanowiła podział przez przejęcie i zawiązanie nowych spółek, o którym mowa w art. 529 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1578 ze zm., dalej: „KSH”). W ramach planowanego Podziału, do istniejącej Spółki (dalej: „SRK”) przeniesiony zostanie zespół materialnych i niematerialnych składników przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, związany z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą w zakresie zagospodarowania mienia, w szczególności nieruchomości oraz zobowiązań Wnioskodawcy związanych z prowadzoną wcześniej działalnością w zakresie wydobywania węgla kamiennego, tj. zobowiązań do naprawy szkód górniczych, wypłaty rent wyrównawczych, zobowiązań z tytułu prawa do bezpłatnego węgla oraz zobowiązań wynikających z roszczeń pracowniczych i odszkodowawczych (dalej: „Działalność w Zakresie Zagospodarowania Mienia” lub „Działalność ZZM”). Pozostałe składniki majątkowe Wnioskodawcy, obejmujące wszystkie udziały i akcje w spółkach zależnych będące własnością Wnioskodawcy, środki pieniężne oraz część nieruchomości (dalej: „Pozostałe Składniki Majątkowe”) przeniesione zostaną do nowo zawiązanych spółek HKW (dalej: „HKW”) oraz NKW (dalej: „NKW”).

Plan Podziału przewiduje zasadę, zgodnie z którą wszystkie składniki majątkowe Spółki Dzielonej, które nie zostaną przeniesione do NKW i HKW (wyraźnie wskazane w planie Podziału Pozostałe Składniki Majątkowe), zostaną przeniesione do SRK. Dotyczy to zarówno praw i obowiązków cywilnoprawnych, jak i publicznoprawnych (w tym podatkowych), w zakresie, w jakim właściwe przepisy prawa dopuszczają ich przejście na rzecz SRK w drodze następstwa prawnego po Spółce Dzielonej.

Zgodnie z zasadami przewidzianymi w przepisach KSH, SRK oraz nowo zawiązane spółki NKW i HKW powstałe w związku z podziałem wstąpią z dniem podziału w prawa i obowiązki Spółki Dzielonej, określone w planie podziału.

Na skutek Podziału, Wnioskodawca przestanie istnieć i zostanie wykreślony z KRS. W zamian za przeniesienie na rzecz SRK, NKW i HKW wszystkich składników majątkowych Spółki Dzielonej, jedyny akcjonariusz Spółki Dzielonej obejmie akcje w podwyższonym kapitale zakładowym SRK oraz 100% udziałów w NKW i HKW.

Zgodnie z art. 12 ust. 2 pkt 5 ustawy z dnia 29 września 1994 r o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1047 ze zm., dalej: „uor”), na dzień poprzedzający dzień wpisu do rejestru Podziału Spółki Dzielonej zamknięte zostaną księgi rachunkowe Spółki Dzielonej.

Wyodrębnienie Działalności ZZM:

Działalność ZZM stanowi obecnie główny przedmiot działalności gospodarczej Wnioskodawcy i jest wyodrębniona w strukturze przedsiębiorstwa Wnioskodawcy w sposób organizacyjny, finansowy i funkcjonalny:

1\. Działalność ZZM jako wyodrębniony organizacyjnie zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych):

Działalność ZZM w zakresie zarządzania nieruchomościami, sprzedaży nieruchomości i wypełniania pozostałych zobowiązań Wnioskodawcy związanych z prowadzoną wcześniej działalnością w zakresie wydobywania węgla kamiennego jest prowadzona z wykorzystaniem zorganizowanego zespołu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonego do tego celu, w szczególności:

*   nieruchomości, w tym wszystkich należących do Wnioskodawcy mieszkań i garaży oraz części należących do Wnioskodawcy nieruchomości związanych z prowadzoną przez niego uprzednio działalnością w zakresie wydobycia węgla kamiennego (dalej: „Nieruchomości Poprodukcyjne”), jak również części nieruchomości niezwiązanych z prowadzoną przez niego działalnością w zakresie wydobycia węgla kamiennego obejmujących m.in. obiekty biurowe handlowe, gastronomiczne, oświatowe, lecznicze, sportowe i rekreacyjno-wypoczynkowe (dalej: „Nieruchomości Nieprodukcyjne”),
*   innych środków trwałych, w tym urządzeń wyposażenia biurowego itp.,
*   zapasów produktów i materiałów,
*   należności od kontrahentów, w tym od najemców i dzierżawców nieruchomości oraz lokatorów mieszkań i użytkowników garaży należących do Spółki Dzielonej,
*   praw i obowiązków wynikających z decyzji administracyjnych wydanych w stosunku do ww. nieruchomości, obejmujących m.in. pozwolenia na budowę, pozwolenia na remont, nakazy zabezpieczenia zagrażających otoczeniu obiektów budowlanych, nakazy rekultywacji terenów poprodukcyjnych oraz decyzje dotyczące spraw meldunkowych,
*   praw i obowiązków wynikających z umów zawartych z kontrahentami Wnioskodawcy, w szczególności z umów najmu i umów dzierżawy nieruchomości, a także umów sprzedaży i zakupu usług związanych z zagospodarowaniem nieruchomości,
*   praw i obowiązków wynikających z umów o pracę zawartych z pracownikami Spółki Dzielonej,
*   praw i obowiązków wynikających z umów z instytucjami finansowymi, w tym umów o prowadzenie rachunków bankowych,
*   zobowiązań, w tym do naprawy szkód górniczych, do wypłaty rent wyrównawczych, z tytułu prawa do bezpłatnego węgla, zobowiązań wynikających z roszczeń byłych pracowników Spółki Dzielonej, wynikających z roszczeń odszkodowawczych z tytułu szkód spowodowanych działalnością Spółki Dzielonej,
*   archiwum zakładowego.

Wymienione wyżej składniki materialne i niematerialne zostały wyodrębnione w strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy w postaci oddziału o nazwie ZZM, który został ujawniony w Krajowym Rejestrze Sądowym. Spółka nie posiada innych oddziałów ani wyodrębnionych jednostek organizacyjnych poza ZZM.

Oprócz wymienionych wyżej składników materialnych i niematerialnych Wnioskodawca jest również właścicielem Pozostałych Składników Majątkowych w których skład wchodzą:

*   część Nieruchomości Poprodukcyjnych i Nieruchomości Nieprodukcyjnych;
*   wszystkie akcje i udziały w spółkach zależnych, których właścicielem jest Spółka Dzielona;
*   środki pieniężne.

Nieruchomości Poprodukcyjne i Nieprodukcyjne, które zostały wymienione powyżej jako Pozostałe Składniki Majątkowe, znajdują się obecnie w dyspozycji ZZM, natomiast nie zostaną przeniesione w ramach Podziału do SRK. Nieruchomości te zostaną wyłączone z Działalności ZZM z uwagi na ich nieuregulowany stan prawny i będą przeniesione do NKW. Nie wpłynie to na Działalność ZZM i nie spowoduje utraty możliwości prowadzenia jej w sposób samodzielny i niezależny. Bez wpływu na Działalność ZZM pozostanie także wyodrębnienie z tej działalności udziałów i akcji w spółkach zależnych Spółki Dzielonej. Są to bowiem aktywa o innej charakterystyce i innym przeznaczeniu niż pozostały majątek zarządzany przez ZZM.

2\. Wyodrębnienie finansowe:

Działalność ZZM została wyodrębniona w strukturze Spółki Dzielonej także pod względem finansowym.

Z ksiąg rachunkowych prowadzonych przez Spółkę Dzieloną wynika jakie przychody osiąga ona z Działalności ZZM oraz jakie środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne zostały alokowane do tej działalności. Jednocześnie, możliwe jest przyporządkowanie do Działalności ZZM kosztów związanych z tą działalnością. Działalność ZZM stanowi dla Spółki Dzielonej odrębne miejsce powstawania kosztów. Ponadto, do Działalności ZZM przypisane są odrębne rachunki bankowe do obsługi wypłat wynagrodzeń wpłat wadium i obsługi zakładowego funduszu świadczeń socjalnych.

W systemie księgowym Spółki istnieje możliwość wygenerowania danych finansowych w postaci odrębnych raportów dla Działalności ZZM oraz możliwość określenia ich jednostkowych pozycji finansowych (przychodów i kosztów aktywów i pasywów), w tym możliwość sporządzenia dla Działalności ZZM rachunku zysków i strat oraz bilansu.

Koszty ogólne (m.in. koszty ogólnego zarządu, IT, obsługi finansowo-księgowej, windykacji, obsługi prawnej, kadr, ubezpieczenia, zapewnienie bezpieczeństwa w miejscu pracy), będące kosztami wspólnymi dla Działalności ZZM oraz pozostałej działalności gospodarczej Spółki Dzielonej można przyporządkować do Działalności ZZM w oparciu o odpowiednie klucze alokacji.

3\. Wyodrębnienie funkcjonalne:

Działalności ZZM zostały przypisane zadania obejmujące zarządzanie nieruchomościami, sprzedaż nieruchomości oraz wypełnianie pozostałych zobowiązań Wnioskodawcy związanych z prowadzoną przez niego wcześniej działalnością w zakresie wydobywania węgla kamiennego.

Zadania związane z Działalnością ZZM są obecnie wykonywane przez pracowników Wnioskodawcy. Do zadań wykonywanych przez pracowników Wnioskodawcy należy w szczególności zarządzanie oraz administrowanie posiadanymi przez Wnioskodawcę nieruchomościami, regulowanie stanów prawnych nieruchomości, prowadzenie procesu sprzedaży nieruchomości, jak również obsługa zobowiązań Wnioskodawcy z tytułu szkód górniczych, rent wyrównawczych i prawa do bezpłatnego węgla. Pracownicy Wnioskodawcy wykonują również zadania związane z bieżącym funkcjonowaniem Wnioskodawcy, m.in. zadania związane z zarządzaniem Spółką Dzieloną oraz jej obsługą finansowo-księgową i kadrową. Wszyscy pracownicy Wnioskodawcy zostaną przeniesieni wraz z Działalnością ZZM do spółki SRK. Żaden z pracowników Wnioskodawcy nie przejdzie na skutek Podziału do spółek NKW i HKW.

W oparciu o ww. wyżej składniki materialne i niematerialne przydzielone do Działalności ZZM, jak również dzięki przydzieleniu do tej działalności wszystkich pracowników Wnioskodawcy, Działalność ZZM prowadzona jest w taki sposób, że mogłaby zostać wyodrębniona z przedsiębiorstwa Wnioskodawcy i funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo. Należy podkreślić, że działalność ta posiada zdolność pełnienia funkcji biznesowych, które są potrzebne dla prowadzenia działalności w zakresie zarządzania nieruchomościami, sprzedaży oraz wypełniania pozostałych zobowiązań Wnioskodawcy, związanych z prowadzoną przez niego wcześniej działalnością gospodarczą, której przedmiotem było wydobywanie węgla kamiennego. Po przeniesieniu tej działalności w wyniku Podziału będzie ona nadal prowadzona przez podmiot, który ją przejmie, czyli SRK.

W konsekwencji, na dzień Podziału Działalność ZZM powinna być traktowana jak organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych.

Jednocześnie, wszyscy pracownicy Spółki Dzielonej przeniesieni zostaną do SRK razem z Działalnością ZZM.

Jak zostało wskazane wyżej, Pozostałe Składniki Majątkowe zostaną w ramach planowanego Podziału przeniesione do nowo zawiązanych spółek NKW oraz HKW.

Pozostałe Składniki Majątkowe obejmują:

*   część Nieruchomości Poprodukcyjnych i Nieruchomości Nieprodukcyjnych,
*   wszystkie udziały i akcje w innych spółkach będące w posiadaniu Spółki Dzielonej,
*   środki pieniężne.

Spośród Pozostałych Składników Majątkowych na rzecz spółki NKW przeniesiona zostanie ww. część Nieruchomości Poprodukcyjnych i Nieruchomości Nieprodukcyjnych oraz część ww. środków pieniężnych. Druga część ww. środków pieniężnych, jak również ww. udziały i akcje w innych spółkach należące do Spółki Dzielonej, zostaną przeniesione do spółki HKW. Część przenoszonych do spółek NKW oraz HKW nieruchomości oraz akcji i udziałów w innych spółkach obciążona jest prawami osób trzecich. W konsekwencji, przeniesienie tych aktywów na rzecz NKW i HKW będzie również skutkowało przeniesieniem na rzecz tych spółek związanych z nimi zobowiązań.

W odniesieniu do Pozostałych Składników Majątkowych nie będzie można mówić o dwóch wyodrębnionych zespołach składników materialnych i niematerialnych przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej, a jedynie o grupie składników, która została wyłączona z Działalności ZZM. Ponadto, żadna z ww. grup Pozostałych Składników Majątkowych nie zostanie na dzień Podziału wyodrębniona organizacyjnie w statucie Spółki Dzielonej, regulaminie ani w żadnym innym akcie o podobnym charakterze. W przypadku żadnej z ww. grup Pozostałych Składników Majątkowych nie będzie można mówić o wyodrębnieniu organizacyjnym. Możliwości wyodrębnienia i alokowania do każdej z ww. grup Pozostałych Składników Majątkowych związanych z nimi przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań będzie ograniczona. Obie grupy Pozostałych Składników Majątkowych nie będą również zdolne do samodzielnego pełnienia funkcji gospodarczych, które zespalałyby je w dwie odrębne całości. W przeciwieństwie do nieruchomości przypisanych do Działalności ZZM, w skład Pozostałych Składników Majątkowych, które zostaną przeniesione do spółki NKW, wchodzą nieruchomości o nieuregulowanym stanie prawym. Z tego względu ich przydatność do prowadzenia działalności gospodarczej jest mocno ograniczona. Obie grupy Pozostałych Składników Majątkowych nie będą także posiadały na dzień Podziału zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwa, samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Podkreślenia wymaga fakt, że zgodnie z zasadą przewidzianą w planie Podziału, wszystkie składniki majątkowe przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej inne niż Pozostałe Składniki Majątkowe zostaną w ramach Podziału przeniesione do SRK. Wyłączenie Pozostałych Składników Majątkowych z Działalności ZZM nie będzie miało żadnego wpływu na zdolność Działalności ZZM do stanowienia niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, gdyż składniki te nie są niezbędne do prowadzenia tej działalności.

W uzupełnieniu wniosku z 19 kwietnia 2017 r. (data wpływu do tut. Organu 21 kwietnia 2017 r.) przedstawiono uzasadnienie, że w odniesieniu do pytania oznaczonego we wniosku nr 8, Zainteresowany niebędący stroną postępowania, posiada status „podmiotu zainteresowanego” w rozumieniu art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej. W ww. uzupełnieniu wskazano, że zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretacją indywidualną) – \[winno być: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną)\].

W świetle powyższego przepisu, aby określony podmiot był uprawiony do złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, musi posiadać status „zainteresowanego”. Pojęcie „zainteresowanego” nie zostało zdefiniowane w Ordynacji podatkowej. Wykładnia tego pojęcia była jednak dokonywana w orzecznictwie sądów administracyjnych.

Istotne wskazówki w zakresie interpretacji statusu „zainteresowanego” zostały sformułowane w postanowieniu Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 października 2010 r., sygn. akt II FSK 923/09, w którym zostało stwierdzone, że: „Osobami zainteresowanymi, które mogą wystąpić z wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego są:

*   podatnicy, płatnicy, inkasenci, osoby trzecie odpowiedzialne za zobowiązania podatników – niezależnie od tego, czy interpretacja dotyczy ich obecnej, czy też przyszłej sytuacji,
*   osoby, u których wystąpiła lub może wystąpić zaległość podatkowa, o której mowa w art. 52 § 1 o.p.,
*   osoby planujące utworzenie spółki – w sprawach związanych z przyszłą sytuacją tej spółki,
*   przedsiębiorcy zamierzający utworzyć oddział lub przedstawicielstwo – w sprawach związanych z przyszłą sytuacją tego oddziału lub przedstawicielstwa (…).

Jeżeli wnioskodawca nie wykaże związku przedstawianego (jako zasadnicza podstawa wniosku interpretacyjnego) stanu faktycznego z jego możliwą odpowiedzialnością podatkową (albo odpowiedzialnością podatkową projektowanej spółki lub tworzonego oddziału albo przedstawicielstwa), będzie to uzasadniało ocenę, że o interpretację nie wystąpił w rozumieniu prawa zainteresowany, to jest, że ubiega się o nią podmiot nieuprawniony w świetle unormowania art. 14 § 1 o.p.”.

W wyroku z 20 grudnia 2016 r., sygn. akt I FSK 728/15, Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił: „Organ interpretacyjny nie bada wprost interesu prawnego danego podmiotu w uzyskaniu dochodzonej przezeń interpretacji, ale tylko: czy jest „zainteresowany” w uzyskaniu interpretacji, z uwagi na skutki w zakresie odpowiedzialności podatkowej, które przedstawiany stan faktyczny w jego sprawie, bądź (wyjątkowo) w odniesieniu do planowanej spółki albo oddziału lub przedstawicielstwa, może spowodować”.

Natomiast, zgodnie z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 5 kwietnia 2012 r. sygn. akt I FSK 1070/11: „(…) osoba zainteresowana to każda osoba, która chce uzyskać interpretację przepisów prawa podatkowego w celu ułożenia swoich interesów w sferze prawa publicznego”.

Pojęcie „zainteresowanego” analizował również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z 2 lutego 2017 r., sygn. akt I SA/Po 537/16, w którym stwierdził: „Z art. 14b § 1 i § 2 o.p., iż osoba zainteresowana, to każda osoba, która chce uzyskać interpretację przepisów prawa podatkowego w celu wyjaśnienia i/lub ułożenia swoich interesów w sferze prawa podatkowego. Osobą legitymowaną do wystąpienia o wydanie interpretacji indywidualnej może być wyłącznie osoba, u której wystąpił lub może wystąpić określony stan faktyczny, który może powodować określone konsekwencje w zakresie prawa podatkowego”.

Natomiast, zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 26 marca 2014 r., sygn. akt I SA/Gd 170/14: „W praktyce zainteresowanymi są: podatnicy, płatnicy, inkasenci, osoby trzecie odpowiedzialne za zobowiązania podatników, osoby, u których wystąpiła lub może wystąpić zaległość podatkowa, planujący utworzenie spółki, a także przedsiębiorcy zamierzający utworzyć oddział lub przedstawicielstwo”.

W świetle przytoczonych wyżej przykładów orzecznictwa, należy uznać, że status „zainteresowanego”, o którym mowa w art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej posiadają podmioty, w przypadku których przedstawiony we wniosku o interpretację stan faktyczny albo zdarzenie przyszłe wywiera skutki w sferze odpowiedzialności podatkowej. Innymi słowy, pomiędzy sprawą, w której został złożony wniosek o interpretację indywidualną, a sytuacją wnioskodawcy musi występować ścisły związek wyrażający się w tym, że przedstawiony we wniosku stan faktyczny albo zdarzenie przyszłe musi dotyczyć sfery opodatkowania lub ewentualnego opodatkowania wnioskodawcy.

Zgodnie ze stanowiskiem Wnioskodawcy zaprezentowanym we wniosku, SRK będzie następcą Spółki Dzielonej w zakresie jej praw i obowiązków podatkowych związanych z przydzielonymi SRK w ramach Podziału składnikami majątkowymi, wchodzącymi w skład Działalności ZZM, w szczególności praw i obowiązków związanych z zapłatą należnych podatków (w tym zaliczek na podatki) oraz ze złożeniem deklaracji podatkowych za Spółkę Dzieloną, których terminy będą przypadały po dniu Podziału, a także praw i obowiązków wynikających z postępowań dotyczących zobowiązań podatkowych Spółki Dzielonej prowadzonych na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej.

Zgodnie ze stanowiskiem Wnioskodawcy zaprezentowanym we Wniosku, nowo zawiązane spółki NKW i HKW nie będą natomiast następcami Spółki dzielonej w zakresie jej praw i obowiązków podatkowych związanych z przydzielonymi tym spółkom w ramach Podziału Pozostałymi Składnikami Majątkowymi.

W konsekwencji SRK, jako jedyny podmiot będący następcą Spółki Dzielonej w zakresie jej praw i obowiązków podatkowych, jest zainteresowana potwierdzeniem zasad ewentualnej odpowiedzialności spółek NKW i HKW za zaległości podatkowe Spółki Dzielonej. Z punktu widzenia odpowiedzialności podatkowej SRK istotne jest potwierdzenie, czy spółka ta będzie ponosiła odpowiedzialność za zaległości podatkowe SRK samodzielnie (w związku z sukcesją prawno-podatkową), czy też solidarnie będą odpowiadały z nią Spółki NKW i HKW do wysokości określonej w Ordynacji podatkowej.

Z tego względu SRK powinna zostać uznana za podmiot „zainteresowany”, o którym mowa w art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie.

Czy nowo zawiązane spółki NKW i HKW będą odpowiadały solidarnie całym swoim majątkiem za zaległości podatkowe Spółki Dzielonej powstałe do dnia Podziału, zgodnie z regułami przewidzianymi w art. 117 § 1 Ordynacji podatkowej? (pytanie oznaczone we wniosku nr 8)

**Zdaniem Wnioskodawcy,** nowo zawiązane spółki NKW i HKW będą odpowiadały solidarnie całym swoim majątkiem za zaległości podatkowe Spółki Dzielonej powstałe do dnia Podziału, zgodnie z regułami przewidzianymi w art. 117 § 1 Ordynacji podatkowej.

Sukcesja praw i obowiązków podatkowych w przypadku podziału spółki kapitałowej uregulowana została w art. 93c § 1 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym przepisem, osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału lub z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im, w planie podziału, składnikami majątku. Stosownie do art. 93c § 2 Ordynacji podatkowej, przepis § 1 stosuje się, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie – także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Z powyższych przepisów wynika, że podział przez przejęcie i zawiązanie nowej spółki, o którym mowa w art. 529 § 1 pkt 3 KSH, skutkuje sukcesją praw i obowiązków podatkowych spółki dzielonej na rzecz spółki przejmującej i nowo zawiązanej, gdy majątek spółki dzielonej przejmowany na skutek podziału przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Jeżeli warunek powyższy nie jest spełniony, sukcesja praw i obowiązków podatkowych uregulowana w art. 93c Ordynacji podatkowej, nie będzie miała miejsca. W takiej sytuacji, spółka przejmująca lub spółka nowo zawiązana, która przejęła od spółki dzielonej majątek niestanowiący zorganizowanej części przedsiębiorstwa, będzie ponosiła odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe spółki dzielonej zgodnie z regułami przewidzianymi w art. 117 tej ustawy.

Stosownie do art. 117 § 1 Ordynacji podatkowej, osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału (osoby nowo zawiązane) odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem za zaległości podatkowe osoby prawnej dzielonej, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie – także majątek osoby prawnej dzielonej, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W § 2 tego przepisu doprecyzowano, że zakres odpowiedzialności osób prawnych przejmujących lub osób prawnych nowo zawiązanych ograniczony jest do wartości aktywów netto nabytych, wynikających z planu podziału.

Powyższe przepisy Ordynacji podatkowej przewidują zatem dwie odrębne zasady następstwa, względnie odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki kapitałowej w przypadku jej podziału w zależności od tego w jakie formie następuje ten podział. W przypadku podziału przez rozdzielenie (art. 529 § 1 pkt 1-3 KSH), wstąpienie we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi spółce przejmującej lub nowo zawiązanej, w planie podziału, składnikami majątku wystąpi wówczas, gdy majątek przejmowany przez te spółki na skutek podziału stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Natomiast, w przypadku podziału przez wydzielenie (art. 529 § 1 pkt 4 KSH), następstwo takie wystąpi wówczas, gdy zarówno majątek przejmowany na skutek podziału, jak i majątek pozostający w spółce dzielonej, stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa spółki dzielonej.

Zdaniem Wnioskodawcy, taka konstrukcja analizowanych przepisów prowadzi do wniosku, że podział przez rozdzielenie, polegający na przeniesieniu na jedną ze spółek zorganizowanej części przedsiębiorstwa a na pozostałe spółki składników majątkowych niestanowiących zorganizowanej części przedsiębiorstwa, będzie skutkował solidarną odpowiedzialnością za zaległości podatkowe spółki dzielonej, która wystąpi w przypadku spółki przejmującej majątek niestanowiący zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Innymi słowy, spółki przejmujące lub nowo zawiązane, do których przenoszone są zespoły składników majątkowych spółki dzielonej niestanowiące zorganizowanych części przedsiębiorstwa, staną się z dniem podziału solidarnie odpowiedzialne za zaległości podatkowe spółki dzielonej zgodnie z regułami przewidzianymi w art. 117 § 1 Ordynacji podatkowej.

Za prawidłowością powyższego stanowiska przemawia użycie w obu ww. przepisach sformułowania „majątek przejmowany na skutek podziału”, a nie np. „majątek przenoszony na skutek podziału”. Sformułowanie użyte przez ustawodawcę wskazuje, że ocena, czy w danym przypadku powinna mieć miejsce sukcesja praw i obowiązków podatkowych czy solidarna odpowiedzialność za zaległości podatkowe spółki dzielonej, powinna być dokonywana z perspektywy spółek przejmujących i nowo zawiązanych, oddzielnie w stosunku do każdej z tych spółek, z uwzględnieniem oceny składników majątkowych przejmowanych przez te podmioty w wyniku podziału. W przypadku każdej z takich spółek należy ocenić, czy przejmowany w ramach podziału majątek ma charakter zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ta ocena będzie implikowała występowanie w przypadku danej spółki sukcesji podatkowej albo solidarnej odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki dzielonej. W przypadku spółek przejmujących lub nowo zawiązanych, które przejmą majątek niestanowiący zorganizowanych części przedsiębiorstwa, będzie miała miejsce solidarna odpowiedzialność za zaległości podatkowe spółki dzielonej, na zasadach przewidzianych w art. 117 § 1 Ordynacji podatkowej.

Prawidłowość powyższego stanowiska znajduje również potwierdzenie w doktrynie prawa podatkowego i w orzecznictwie sądów administracyjnych. W doktrynie i w orzecznictwie został bowiem zaprezentowany pogląd, zgodnie z którym, w przypadku podziału przez rozdzielenie (art. 529 § 1 pkt 1-3 KSH) zawsze będzie miała miejsce sukcesja podatkowa (por. S. Babiarz, Komentarz do art. 93c Ordynacji podatkowej \[w:\] Ordynacja podatkowa Komentarz. S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, wyd. 9 LexisNexis 2013 r., s 556; wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z 3 listopada 2016 r., sygn. akt I SA/Sz 872/16). Przytoczony pogląd stanowi logiczną konsekwencję charakteru prawnego podziału przez rozdzielenie, który w przeciwieństwie do podziału przez wydzielenie (art. 529 § 1 pkt 4 KSH), skutkuje rozwiązaniem podmiotu podlegającego podziałowi. Na skutek podziału przez rozdzielenie podatnik będący podmiotem dzielonym przestaje zatem istnieć W związku z tym, podział ten musi skutkować przejściem praw i obowiązków podatkowych podmiotu dzielonego na (przynajmniej) jeden z podmiotów przejmujących część jego majątku. W przypadku podziału przez rozdzielenie prawa i obowiązki podatkowe podmiotu dzielonego nie mogą bowiem pozostać w tym podmiocie, tak jak może to mieć miejsce w przypadku podziału przez wydzielenie.

Biorąc pod uwagę ww. rozważania należy stwierdzić, że Podział, o którym mowa w opisie zdarzenia przyszłego, będzie skutkował odpowiedzialnością solidarną nowo zawiązanych spółek NKW i HKW za zaległości podatkowe Spółki Dzielonej, zgodnie z regułami przewidzianymi w art. 117 § 1 Ordynacji podatkowej. Majątek przejmowany przez nowo zawiązane spółki NKW i HKW nie będzie stanowił zorganizowanych części przedsiębiorstwa, co zostało wykazane przez Wnioskodawcę w uzasadnieniu stanowiska w zakresie pytania nr 1.

Resumując, zdaniem Wnioskodawcy, nowo zawiązane spółki NKW i HKW nie będą następcami Spółki Dzielonej w zakresie jej praw i obowiązków podatkowych związanych z przydzielonymi tym spółkom w ramach Podziału Pozostałymi Składnikami Majątkowymi, ale będą ponosiły odpowiedzialność za zaległości podatkowe Wnioskodawcy powstałe do dnia Podziału, zgodnie z regułami przewidzianymi w art. 117 § 1 Ordynacji podatkowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Nadmienić należy, że w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1-7 zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.