Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-3.4010.114.2017.1.PS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-07-07
Teza: w zakresie skutków podatkowych wypłaty dywidendy w formie niepieniężnej
Słowa kluczowe: dywidendy; nieruchomości; przychód
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 6 czerwca 2017 r. (data wpływu 7 czerwca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych wypłaty dywidendy w formie niepieniężnej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 czerwca 2017 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych wypłaty dywidendy w formie niepieniężnej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

1.  Spółka ma dwóch wspólników, którzy w kapitale zakładowym posiadają łącznie 100% udziałów. Spółka od początku istnienia sukcesywnie, na podstawie uchwał Zgromadzenia Wspólników, przeznaczała zysk netto na poczet kapitału zapasowego. Ze względu na potrzebę utrzymania płynności finansowej, spółka przeniosłaby na wspólników prawo własności wyodrębnionych geodezyjnie części nieruchomości (grunt), których wartość rynkowa nie przekraczałaby kwoty zobowiązania Spółki wobec wspólników z tytułu zysku przeznaczonego do podziału. Na koniec 2016 r. Spółka dysponuje niepodzielonym zyskiem z lat ubiegłych, zgromadzonym na kapitale zapasowym, który po rozwiązaniu uchwałą Zgromadzenia Wspólników nie zostanie wypłacony w formie dywidendy pieniężnej, lecz Zgromadzenie zamierza podjąć uchwałę o wypłacie zysku na rzecz wspólników w formie dywidendy rzeczowej, poprzez przeniesienie na wspólników własności części nieruchomości Spółki. Podjęcie uchwały o wypłacie dywidendy w formie rzeczowej nie jest sprzeczne z postanowieniami umowy Spółki, albowiem § 16 umowy Spółki stanowi, iż Zgromadzenie wspólników decyduje o sprawach: (m.in.) - podziału zysku bilansowego i określenia sposobu pokrycia strat.
2.  Ze względu na zamiar wypłaty dywidendy w formie rzeczowej i potrzebę utrzymania płynności finansowej Spółki, Zgromadzenie zamierza zobowiązać wspólników do wpłaty ryczałtowego podatku w wysokości 19% wartości dywidendy w formie rzeczowej, z własnych środków, na konto spółki lub bezpośrednio do właściwego miejscowo Urzędu Skarbowego.
3.  Spółka zakupiła nieruchomość składającą się z budynku i prawa wieczystego użytkowania gruntu aktem notarialnym Rep. A. Zakupiony budynek stanowił towar używany w rozumieniu przepisów o podatku VAT i zgodnie z art. 7 ust.1 pkt 5 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. Spółka-Sprzedawca korzystała ze zwolnienia z w/w podatku. Spółce "S." nie przysługiwało więc prawo odliczenia VAT. Spółka skorzystała z przysługującego jej prawa i przekształciła prawo wieczystego użytkowania gruntu w prawo własności - Decyzja z dnia 23.01.2014 r. Z części gruntu wyżej opisanej nieruchomości wydzielone zostaną geodezyjnie i wycenione wg aktualnych cen rynkowych działki gruntowe i zostaną przekazane notarialnie wspólnikom jako rzeczowa forma dywidendy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

1.  Czy wypłata dywidendy w formie rzeczowej tj. poprzez przekazanie wspólnikom prawa własności części nieruchomości gruntowej, spowoduje powstanie po stronie Spółki przychodu w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
2.  W jaki sposób Spółka powinna dokonać poboru zryczałtowanego podatku w wysokości 19% w przypadku wypłaty dywidendy w formie rzeczowej?
3.  Czy w związku z opisaną we wniosku sytuacją Spółka powinna zapłacić podatek VAT od przekazanych jako dywidenda działek gruntu?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej są zagadnienia dotyczące podatku dochodowego dochodowego od osób prawnych, tj. pytanie oznaczone Nr 1 wniosku.

W kwestiach poruszanych w pytaniach oznaczonym Nr 2 i 3, a dotyczących podatku dochodowego dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od towarów i usług zostaną wydane odrębne interpretacje.

Stanowisko Wnioskodawcy

Ad 1)

Na podstawie planowanego podjęcia uchwały Zgromadzenia Wspólników o podziale zysku, Spółka będzie miała wobec dwóch wspólników, reprezentujących wszystkie udziały w kapitale zakładowym Spółki, zobowiązanie do wypłaty dywidendy. Dywidenda uregulowana ma być w formie rzeczowej.

Zdaniem Spółki, uregulowanie zobowiązania z tytułu dywidendy w formie rzeczowej wspólnikom spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w szczególności art. 12 i 14 ustawy, będzie dla Spółki podatkowo neutralne – nie będzie powodowało powstania w spółce ani przychodu ani kosztu uzyskania przychodu. Takie zdarzenie nie spowoduje po stronie Spółki (z tytułu wypłaty dywidendy) powstania przychodu z odpłatnego zbycia praw, określonego w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych. Spółka nie będzie miała z tego tytułu przysporzenia majątkowego o charakterze trwałym, powiększającego jednoznacznie jej aktywa, nie może więc być mowy o przychodzie podatkowym. Wypłata dywidendy następuje kosztem majątku własnego spółki a wartość uszczuplenia tego majątku będzie taka sama, niezależnie od tego czy wypłata nastąpi w formie pieniężnej czy rzeczowej. Dodatkowo należy zaznaczyć, że art. 14 ustawy o CIT może mieć zastosowanie tylko do czynności dwustronnie obowiązujących, dywidenda jest zobowiązaniem jednostronnym, gdyż obowiązek jej wypłaty powstaje po stronie spółki i w żadnym stopniu nie wiąże się z jakimkolwiek obowiązkiem po stronie wspólnika.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Prawo do dywidendy i sposób jego realizacji zostały unormowane ustawą z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1578 z późn. zm.). Zgodnie z art. 191 § 1 tej ustawy, wspólnik ma prawo do udziału w zysku wynikającym z rocznego sprawozdania finansowego i przeznaczonym do podziału uchwałą zgromadzenia wspólników,z uwzględnieniem przepisu art. 195 § 1. Na mocy art. 193 § 1 Kodeksu spółek handlowych, uprawnionymi do dywidendy za dany rok obrotowy są co do zasady wspólnicy, którym udziały przysługiwały w dniu powzięcia uchwały o podziale zysku. Niemniej jednak, umowa spółki może upoważniać zgromadzenie wspólników do określenia dnia, według którego ustala się listę wspólników uprawnionych do dywidendy za dany rok obrotowy (dzień dywidendy). Dzień dywidendy wyznacza się w ciągu dwóch miesięcy od dnia powzięcia uchwały, o której mowa w art. 191 § 1 (art. 193 § 2-3 omawianej ustawy).

Jak wskazują powołane unormowania dywidenda to prawo wspólnika do udziału w zyskach spółki kapitałowej – jest konkretyzacją prawa wspólnika do udziału w zysku wypracowanym przez tę spółkę w danym okresie i przeznaczonym do podziału stosowną uchwałą walnego zgromadzenia wspólników. Pozyskanie przez spółkę kapitałową środków na wypłatę dywidendy ma bezpośredni związek z wypracowaniem przez nią zysku (po opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych).

Należy przy tym zauważyć, że zysk spółki kapitałowej jest ustalany w określonej kwocie pieniężnej. W konsekwencji także dywidenda należna danemu wspólnikowi – jako jego udział w zysku spółki przeznaczonym do podziału – jest ustalana jako kwota pieniężna. Wartość dywidendy odpowiada bowiem części zysku przeznaczonego do podziału przypadającej na udziały posiadane przez wspólnika w kapitale zakładowym spółki. Samo zwolnienie się spółki z obowiązku realizacji prawa wspólnika do ustalonej dywidendy może natomiast nastąpić w formie pieniężnej, jak i – za zgodą wspólnika – poprzez wykonanie świadczenia niepieniężnego.

Podjęcie decyzji w zakresie wypłaty dywidendy niepieniężnej może być podyktowane różnymi względami, np. brakiem gotówki na wypłatę dywidendy, także pochodzącej z zewnętrznych źródeł finansowania np. pożyczki, czy kredytu. Spółka może także za bardziej racjonalne z ekonomicznego punktu widzenia uznać przekazanie określonych składników swoich aktywów udziałowcowi uprawnionemu do dywidendy, niż ich zbycie, a dopiero następnie wypłatę gotówki (w tym przypadku oszczędza np. na kosztach związanych ze zbyciem majątku).

Na gruncie ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych(t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888, dalej: „updop”), dywidenda jest przychodem udziałowca (akcjonariusza) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych i podlega opodatkowaniu w momencie jej wypłaty.

Przykładowy wykaz zdarzeń uznanych przez ustawodawcę za przychody wymieniony w art. 12 ust. 1-3 updop wskazuje, że co do zasady, za przychód podatkowy można uznać każde przysporzenie majątkowe podatnika o charakterze trwałym, którego rzeczywiste otrzymanie– a w niektórych przypadkach już sam fakt, że jest należne – powoduje obowiązek zapłaty podatku dochodowego, o ile przysporzenie to nie jest wyłączone z przychodów na mocy art. 12 ust. 4 updop.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka planuje wypłatę dywidendy rzeczowej w postaci przeniesienia praw własności części nieruchomości gruntowej należącej do Spółki na rzecz jej udziałowców. Uchwała Zgromadzenia Wspólników Spółki będzie bezpośrednio wskazywać wypłatę dywidendy, jako rzeczową z oznaczeniem przedmiotu nieruchomości.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi ocena skutków prawnych po stronie Spółki w przypadku wypłacenia udziałowcom dywidendy w formie niepieniężnej (dywidendy rzeczowej), tj. czy stanowi ona odpłatne zbycie rzeczy w rozumieniu art. 14 ust. 1 updop oraz czy powoduje powstanie po stronie wypłacającej dywidendę Spółki przychodu w rozumieniu art. 12 ust. 1 updop.

W tym miejscu wskazać należy, że Wnioskodawca oparł swoje stanowisko w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego na nieobowiązującym już stanie prawnym. Mianowicie, ustawa z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2014 r. poz. 1328 ze zm.; dalej: „ustawa nowelizująca”), która weszła w życie z dniem 1 stycznia 2015 r., dokonała nowelizacji ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych m.in. poprzez dodanie do niej art. 14a, który doprecyzował kwestię skutków podatkowych regulowania zobowiązań poprzez wykonanie świadczenia niepieniężnego. Zgodnie z tym przepisem w przypadku, gdy podatnik przez wykonanie świadczenia niepieniężnego reguluje w całości lub w części zobowiązanie, w tym z tytułu zaciągniętej pożyczki (kredytu), dywidendy, umorzenia albo zbycia w celu umorzenia udziałów (akcji), przychodem takiego podatnika jest wysokość zobowiązania uregulowanego w następstwie takiego świadczenia. Jeżeli jednak wartość rynkowa świadczenia niepieniężnego jest wyższa niż wysokość zobowiązania uregulowanego tym świadczeniem, przychód ten określa się w wysokości wartości rynkowej świadczenia niepieniężnego. Przepisy art. 14 ust. 1-3 stosuje się odpowiednio.

W uzasadnieniu rządowego projektu ustawy z dnia 14 kwietnia 2014 r. (druk nr 2330) o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw, czytamy: „Przyczyną podjęcia kwestii ustalania wartości przychodów i kosztów świadczeń w naturze jest niejednolita linia orzecznicza sądów administracyjnych w sprawach dotyczących m.in. skutków podatkowych występujących po stronie spółki w związku z regulowaniem w formie rzeczowej zobowiązań wobec wspólnika z tytułu należnej dywidendy, umorzenia udziałów, likwidacji spółki. (\`(...)\`) W związku z powyższym proponuje się wprowadzenie przepisów precyzujących wysokość oraz moment powstania przychodów i kosztów po stronie podatnika wykonującego – tytułem spłaty ciążącego na nim zobowiązania – świadczenie niepieniężne (rzeczowe) na rzecz kontrahenta, jak również określających zasady ustalania wartości otrzymanych przez drugą stronę transakcji składników majątku, jaką podmiot ten uwzględnić może w swoich kosztach uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia przedmiotu świadczenia. Pozwoli to na wyeliminowanie nie tylko problemu, który powstał w związku z wypłatą dywidendy w formie rzeczowej, ale także innych wątpliwości związanych z opodatkowaniem wypłacanych w formie rzeczowej wynagrodzeń za umorzone udziały, certyfikatów inwestycyjnych oraz jednostek uczestnictwa wydawanych w zamian za udziały (akcje). Zmiana legislacyjna doprecyzuje w ustawie CIT kwestię skutków podatkowych regulowania zobowiązań poprzez wykonanie świadczenia niepieniężnego”.

Na tle przedstawionego przez Wnioskodawcę zdarzenia przyszłego oraz powołanych wyżej przepisów należy zatem stwierdzić, że wypłata przez Spółkę dywidendy w formie niepieniężnej poprzez przeniesienie na rzecz wspólników prawa własności nieruchomości (wypłata dywidendy rzeczowej) jest wykonaniem świadczenia niepieniężnego z tytułu dywidendy (wypełnia hipotezę art. 14a updop) i powoduje powstanie u niej przychodu w wysokości zobowiązania uregulowanego w następstwie tego świadczenia. Jeżeli jednak wartość rynkowa świadczenia niepieniężnego jest wyższa niż wysokość zobowiązania uregulowanego tym świadczeniem, przychód ten określa się w wysokości wartości rynkowej świadczenia niepieniężnego.

Tym samym samym stanowisko Spółki w zakresie pierwszego pytania wniosku należy uznaćza nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.