Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-1336/11/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-09-16
Teza: Wypłacana premia pieniężna jest obojętna podatkowo i należy ją dokumentować notą księgową
Słowa kluczowe: bonus; premia-premia pieniężna; rabaty-rabaty premiowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 23 grudnia 2009r. sygn. akt I SA/Ke 472/09 oraz wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 marca 2011r. sygn. akt I FSK 432/10 (data wpływu do tut. organu zwróconych akt sprawy 17 czerwca 2011r.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów po ponownym rozpatrzeniu sprawy stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 24 kwietnia 2009r. (data wpływu 4 maja 2009r.), uzupełnionym pismem z dnia 22 lipca 2009r. (data wpływu 27 lipca 2009r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych wypłacania przez Wnioskodawcę odbiorcom premii pieniężnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 maja 2009r. wpłynął do tutejszego organu wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych wypłacania przez Wnioskodawcę odbiorcom premii pieniężnych.

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 22 lipca 2009r. (data wpływu 27 lipca 2009r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 14 lipca 2009r. znak IBPP1/443-430/09/AW.

W dniu 7 sierpnia 2009r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający z upoważnienia Ministra Finansów wydał dla Wnioskodawcy indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego znak: IBPP1/443-792/09/AW uznając, że stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Na powyższą interpretację Wnioskodawca złożył skargę z dnia 29 września 2009r. (data wpływu 6 października 2009r.), w której wniósł o uchylenie w całości zaskarżonej interpretacji Ministra Finansów z dnia 7 sierpnia 2009r. i zwrot kosztów postępowania według norm przypisanych.

Wyrokiem z dnia 23 grudnia 2009r. sygn. akt I SA/Ke 472/09 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach oddalił skargę Wnioskodawcy.

Od powyższego wyroku Wnioskodawca złożył kasację do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie, który wyrokiem z dnia 24 marca 2011r. sygn. akt I FSK 432/10:

1.  uchylił zaskarżony wyrok w całości,
2.  uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 7 sierpnia 2009r. nr IBPP1/443-792/09/AW,
3.  zasądził od Ministra Finansów na rzecz Wnioskodawcy zwrot kosztów postępowania.

W dniu 17 czerwca 2011r. wpłynęły do tut. organu zwrócone akta sprawy.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W uzasadnieniu wyroku WSA stwierdził, że z ekonomicznego punktu widzenia, wypłacona premia od obrotu (wartości terminowo zapłaconych faktur) zmniejsza należność z transakcji sprzedaży dla sprzedającego, podobnie jak rabat wpływa na wysokość uzyskanego obrotu, zaś dla kupującego wypłacona premia od obrotu zmniejsza koszt nabycia towarów. Tym samym pełni de facto funkcje zmniejszenia dotychczasowego świadczenia z tytułu nabycia towarów, czyli rabatu (bonifikaty).

Mając na względzie powyższe, na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd oddalił skargę Wnioskodawcy.

Argumentacji powyższej nie podzielił Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie, stwierdzając w uzasadnieniu swego wyroku z dnia 24 marca 2011r. sygn. akt I FSK 432/10, iż nie można zgodzić się z Sądem pierwszej instancji akceptującym pogląd organu podatkowego, że udzielane przez podatnika premie pieniężne należy utożsamiać z rabatem obniżającym podstawę opodatkowania, bowiem inna jest istota premii pieniężnej, a inna udzielenia rabatu. Nawet jeżeli efekt ekonomiczny w danym okresie rozliczeniowym przyznania premii lub udzielenia rabatu, może być zbliżony, z tego powodu nie można utożsamiać tych czynności, tym bardziej że – jak stanowi art. 29 ust. 4 u.p.t.u. – dla obniżenia podstawy opodatkowania z tytułu rabatów koniecznym jest ich „udokumentowanie”, co – jak stwierdził NSA w wyroku z 27 maja 2010r. (sygn. akt I FSK 883/09) – musi, w stosunku do obrotu zafakturowanego, przybrać formę faktury korygującej (rabat nieudokumentowany fakturą korygującą nie stanowi podstawy obniżenia obrotu w rozumieniu art. 29 ust. 4 u.p.t.u.).

Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 188 w zw. z art. 146 § 1 P.p.s.a. uchylił zaskarżony wyrok i uwzględnił skargę, uchylając zaskarżoną interpretację Ministra Finansów.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność była przedmiotem zaskarżenia.

W związku z powyższym wniosek Strony z dnia 24 kwietnia 2009r. (data wpływu 4 maja 2009r.), uzupełniony pismem z dnia 22 lipca 2009r. (data wpływu 27 lipca 2009r.), wymaga ponownego rozpatrzenia przez tut. organ.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca, działając jako grupa zakupowo-sprzedażowa, zrzesza małe i średnie firmy handlujące materiałami budowlanymi. Wnioskodawca podpisuje umowy handlowe z dostawcami, które określają m. in. warunki handlowe dotyczące udzielania premii pieniężnych. Z reguły te same warunki powielane są w umowach z odbiorcami (z ewentualnym zatrzymaniem części premii dla Wnioskodawcy). Zapisy umowne stanowią że premie pieniężne (bonusy) mogą być udzielane za obroty: bez względu na wysokość obrotu lub z tytułu osiągnięcia określonego wolumenu obrotów w okresie rozliczeniowym wynoszącym miesiąc, kwartał, półrocze lub rok.

Premie pieniężne otrzymywane od dostawców mogą być również warunkowane terminowymi płatnościami faktur. Rozliczenie premii pieniężnych – w zależności od zawartej umowy – następuje na podstawie noty obciążeniowej wystawionej przez otrzymującego premię pieniężną lub noty uznaniowej wystawionej przez przekazującego premię pieniężną po wcześniejszym potwierdzeniu wzajemnych obrotów.

W uzupełnieniu podano ponadto, że Wnioskodawca wnioskuje o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej zarówno otrzymywania przez niego premii pieniężnych (bonusów) od dostawców, jak również udzielania przez niego premii pieniężnych (bonusów) na rzecz odbiorców oraz że:

1.  Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.
2.  Otrzymywane i udzielane przez Wnioskodawcę premie pieniężne (bonusy) przysługują bez względu na wysokość obrotu lub z tytułu osiągnięcia określonego wolumenu obrotów w okresie rozliczeniowym wynoszącym miesiąc, kwartał, półrocze lub rok. Otrzymywane i udzielane premie pieniężne mogą być również uwarunkowane terminowymi płatnościami faktur. Otrzymywane i udzielane przez Wnioskodawcę premie pieniężne (bonusy) są pośrednio związane z wykonywanymi przez Wnioskodawcę czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług, jednak nie ma to znaczenia prawnego dla kwalifikacji tych wypłat jako czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
3.  Wnioskodawca świadczy na rzecz dostawców usługi zwiększania (intensyfikacji) poziomu sprzedaży towarów dostawców. Są to działania marketingowe wspierające sprzedaż, świadczone na podstawie odrębnego porozumienia z dostawcami; są to usługi polegające na organizowaniu kampanii promocyjnych, targów, indywidualnych akcji marketingowych mających na celu zwiększenie sprzedaży produktów dostawcy. Świadczenie powyższych usług (odpłatne) przez Wnioskodawcę jest odrębnie opodatkowane podatkiem od towarów i usług i dokumentowane fakturami VAT (symbole PKWiU tych usług to np. 74.40 Usługi reklamowe, 74.84 Organizacja targów).
4.  Załącznik do umowy z odbiorcami, który określa warunki handlowe stanowi, że partner gwarantuje określone w tym załączniku standardowe warunki zakupu swoich towarów. Jednym z tych warunków są premie pieniężne (bonusy): – bonusy za obroty miesięczne/kwartalne/półroczne/roczne, wg poniższego wykazu: (tabela – załącznik PDF – strona 12) – ekstra premia pieniężna miesięczna/kwartalna/półroczna/roczna za terminowe płatności faktur w wysokości \`(...)\`% wartości terminowych płatności. Zgodnie z zapisami umownymi rozliczenie premii pieniężnych dokonywane będzie poprzez wystawienie Partnerowi noty obciążeniowej przez Spółkę do 28 dnia następnego miesiąca po wcześniejszym potwierdzeniu wzajemnych obrotów. Brak pisemnego potwierdzenia wielkości obrotów przez Partnera do dnia 25 następnego miesiąca po miesiącu/kwartale/półroczu/roku, którego dotyczy premia, oznacza akceptację wielkości obrotu przyjętego przez Spółkę i upoważnia ją do wystawienia noty księgowej w oparciu o wyliczony przez nią obrót do 28 dnia.
5.  Premie pieniężne mogą być udzielane i otrzymywane zarówno w stałym procencie – bez względu na wysokość obrotów w danym okresie rozliczeniowym, jak również mogą być udzielane i otrzymywane w zależności od wielkości zrealizowanych obrotów w danym okresie rozliczeniowym – procent zmienny według określonych progów wartości obrotów.
6.  Ustalenie wysokości obrotów uprawniających do otrzymania określonej wysokości premii następuje na podstawie obrotu z konkretnych faktur za dany okres. Sposób kalkulacji premii wraz z potwierdzeniem wzajemnych obrotów został opisany w pkt 4-5 uzupełnienia.
7.  Pomiędzy Wnioskodawcą a dostawcami i odbiorcami nie ma zawartych umów, z których wynikałoby uzależnienie otrzymania lub udzielenia premii pieniężnych od dokonywania nabyć o określonej wartości, gdyż premia może być udzielona niezależnie od wysokości obrotów. Jednak wysokość premii jest uzależniona od wysokości obrotów, co zdaniem Wnioskodawcy pozostaje bez znaczenia dla wyłączenia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług takich premii, gdyż odbiorca nie jest w żadnym przypadku zobowiązany do nabycia towarów za określoną kwotę. Udzielenie lub otrzymanie premii może być również zależne od terminowego regulowania należności, jednak i ten fakt nie ma znaczenia prawnego dla wyłączenia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług takich premii, a otrzymanej (lub wypłaconej) kwoty nie można traktować jako wynagrodzenie za świadczenie usług. Pomiędzy Wnioskodawcą a dostawcami i odbiorcami są zawierane porozumienia dotyczące zakresu działań marketingowych wspierających sprzedaż. Są to działania marketingowe wspierające sprzedaż świadczone na podstawie odrębnego porozumienia z dostawcami; są to usługi polegające na organizowaniu kampanii promocyjnych, targów, indywidualnych akcji marketingowych mających na celu zwiększenie sprzedaży produktów dostawcy. Świadczenie powyższych usług (odpłatne) przez Wnioskodawcę jest odrębnie opodatkowane podatkiem od towarów i usług i dokumentowane fakturami VAT.
8.  Jak wskazano powyżej, działania mające na celu intensyfikację sprzedaży są rozpoznawane przez Wnioskodawcę jako odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i są świadczone odpłatnie na podstawie odrębnego porozumienia. Określa ono m.in. jakie działania, w jakim okresie i z jaką częstotliwością mają zostać podjęte przez Wnioskodawcę oraz odbiorców Wnioskodawcy celem intensyfikacji sprzedaży oraz w jaki sposób podjęcie tych działań jest potwierdzane. Otrzymywane i wypłacane przez Wnioskodawcę premie pieniężne nie są wynagrodzeniem za opisane powyżej działania Wnioskodawcy.
9.  Otrzymywane i wypłacane przez Wnioskodawcę premie pieniężne nie są wynagrodzeniem za opisane powyżej działania Wnioskodawcy – wypłacane są niezależnie, w oderwaniu od tych działań. W sytuacji, gdy w danym okresie Wnioskodawca nie podejmie działań mających na celu intensyfikację sprzedaży, premia pieniężna jest wypłacana.
10.  Stwierdzenie zawarte w opisie zaistniałego stanu faktycznego „(z ewentualnym zatrzymaniem części premii dla Wnioskodawcy)” oznacza, że wysokość premii otrzymanej przez Wnioskodawcę od dostawcy danych towarów bywa wyższa od premii wypłaconej przez Wnioskodawcę odbiorcom tych towarów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przedstawionym stanie faktycznym ma miejsce odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy z dnia 11 marca 2004r.?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym nie ma miejsca odpłatne świadczenie usługi w rozumieniu art. 8 ustawy z dnia 11 marca 2004r.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Przepis ten oparty jest na postanowieniach art. 24 Dyrektywy Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.06.347.1, zwana „Dyrektywą Nr 112”). Zgodnie z tym przepisem świadczenie usług oznacza każdą transakcję, która nie stanowi dostawy towarów. Zarówno polska ustawa z dnia 11 marca 2004r., jak również Dyrektywa jednoznacznie wskazują, że dana transakcja nie może być jednocześnie dostawą towarów i świadczeniem usługi.

W wyroku z dnia 1 kwietnia 2009r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu (sygn. I SA/Po 101/09) orzekł: „(\`(...)\`) Ponadto zauważyć należy, że zgodnie z treścią art. 24 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE (stanowiącego odpowiednik art. 8 ust. 1 ustawy o VAT) „świadczenie usług” oznacza każdą transakcję nie stanowiącą dostawy towarów. Uznać zatem trzeba, iż na gruncie Dyrektywy 2006/112/WE funkcjonuje takie samo rozwiązanie prawne – dostawa towaru nie może jednocześnie stanowić świadczenia usługi. Konsekwencją tego jest stwierdzenie, że we wspólnotowym systemie podatku od wartości dodanej suma określonej ilości dostaw towarów nie może stanowić usługi”.

W przedmiotowej sprawie należy również mieć wzgląd na postanowienia art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r., zgodnie z którym podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku. Zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2004r., obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze.

Praktyką przyjętą w handlu odbywającym się w relacji sklepy – producenci (dostawcy) jest, że te pierwsze otrzymują od dostawców premie (bonusy) z tytułu osiągniętych obrotów. Sklepy często traktują świadczenie otrzymywane z tego tytułu jako wynagrodzenie z tytułu wykonanych na rzecz dostawcy usług, wystawiając przy tym fakturę VAT. Z taką interpretacją nie sposób się jednak zgodzić, co zresztą potwierdza aktualne orzecznictwo sądów administracyjnych.

W tym zakresie należy wskazać na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego, który uznał, że danej czynności nie można opodatkowywać dwa razy (raz jako sprzedaży i ponownie jako premii za taką sprzedaż (zakup)). W wyroku z dnia 6 lutego 2007r. (sygn. akt I FSK 94/06) NSA stwierdził: „Zauważyć także trzeba, że opodatkowanie – jako usługi świadczonej przez nabywcę towaru – nabycia określonej ilości towaru, będzie prowadziło do podwójnego opodatkowania tej samej czynności, pierwszy raz, jako sprzedaży (dostawy towaru), drugi, jako zakupu (świadczenia usługi) przez nabywcę tego samego towaru, w ramach tej samej transakcji. (\`(...)\`) Tym samym za niedopuszczalne należy uznać opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji sprzedaży, raz jako sprzedaży – dostawy towaru, drugi zakupu towaru – jako usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy VAT. Skonstatować wobec powyższego należy, iż za usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT nie można uznać obrotów w wysokości określonej umownie osiągniętych przez nabywcę towarów. Premia wypłacona przez sprzedawcę, w przypadku osiągnięcia określonego progu obrotów nie jest dla nabywcy wynagrodzeniem za świadczone usługi”.

W ocenie Wnioskodawcy w przypadku, gdy dostawca wypłaca nabywcy towarów oznaczoną kwotę z tytułu osiągnięcia pułapu obrotów, ale jednocześnie łącząca strony umowa zakłada, że:

1.  dostawca wypłaci odbiorcy premię w wypadku osiągnięcia pułapu obrotów i jednocześnie,
2.  odbiorca nie jest zobowiązany do nabycia towarów za określoną kwotę;

wynagrodzenia wypłacanego za osiągniecie pułapu obrotów nie należy, w ocenie Wnioskodawcy, traktować jako wynagrodzenia za świadczenie usług. W związku z tym na udokumentowanie takiej czynności nie powinna być wystawiana faktura VAT, ale nota księgowa co potwierdza prawidłowość postępowania przyjętego przez Wnioskodawcę.

Twierdzenie to potwierdza również jednolite stanowisko prezentowane przez sądy administracyjne, z którego wynika, że premie pieniężne, jeżeli nie są związane z dodatkowym świadczeniem, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Na potwierdzenie można przykładowo wskazać wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 26 września 2008r. sygn. III SA/Wa 1007/08. W wyroku tym Sąd orzekł, że nie stanowi usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. dokonanie przez nabywcę zakupu towarów w wysokości określonej umownie, a w związku z tym premia wypłacona nabywcy w zamian za takie działania nie jest wynagrodzeniem za usługę opodatkowaną podatkiem od towarów i usług.

W orzeczeniu tym Sąd podkreślił, że oparł swoje rozstrzygnięcie na ugruntowanej już linii orzecznictwa sądów administracyjnych w tym zakresie, powołując się przy tym na cytowany powyżej wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 lutego 2007r.

Zdaniem Wnioskodawcy przyjęcie, że udzielenie premii pieniężnej podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie prowadzić do podwójnego opodatkowania danej transakcji – jako odpłatnej dostawy towarów a następnie jako odpłatnego świadczenia usług. Jak wskazał WSA w Poznaniu, w cytowanym już wyroku z dnia 1 kwietnia 2009r., „Podwójne opodatkowanie natomiast jest sprzeczne z konstytucyjną zasadą równości i powszechności opodatkowania, wyrażoną w art. 84 oraz w pewnym sensie w art. 217 Konstytucji RP (por. R. Mastalski, Skutki prawne wystawienia faktury w podatku od towarów i usług, „Przegląd Podatkowy” 2001, nr 7, s. 26). Na temat zasady zakazu podwójnego opodatkowania w krajowym systemie prawa podatkowego, w szczególności na gruncie podatku od towarów i usług, wielokrotnie wypowiadał się Trybunał Konstytucyjny i Naczelny Sąd Administracyjny. Dla przykładu można wskazać na orzeczenie Trybunału z dnia 25 października 2004r., sygn. akt SK 33/03, OTK-A 2004/9/94 oraz uchwałę 7 sędziów NSA z dnia 22 kwietnia 2002r., sygn. akt FPS 2/02, ONSA 2002/4/136. Podwójne opodatkowanie podatkiem od wartości dodanej we wspólnotowym systemie podatku od wartości dodanej, jest także niedopuszczalne z tego powodu, że Państwa Członkowskie zobowiązane są do podjęcia niezbędnych środków, aby uniknąć podwójnego opodatkowania. Zakaz podwójnego opodatkowania podatkiem od wartości dodanej znajduje potwierdzenie w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, na przykład w wyroku z dnia 27 czerwca 1989r., sygn. akt J 50/88, LEX nr 83935 w sprawie Heinz K., wyroku z dnia 3 października 1985 r., sygn. akt J 249/84, LEX nr 84285 w sprawie M. i M. p. Venceslas P. ETS".

Teza, że premie pieniężne nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług została również potwierdzona m. in. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 5 stycznia 2009r. (sygn. III SA/Wa 1451/08) oraz w wyroku z dnia 5 sierpnia 2008r. (sygn. III SA/Wa 730/08), co – zdaniem Wnioskodawcy jednoznacznie potwierdza, że w tym przedmiocie istnieje konsekwentna i jednolita linia orzecznictwa. Co prawda wyroki zapadają w konkretnych sprawach, niemniej opierają się na tej samie podstawie prawnej. Ponadto należy wskazać, że zasady ogólne postępowania podatkowego wymagają aby organ podatkowy brał pod uwagę linię orzeczniczą sądów administracyjnych, gdyż nawet w przypadku wydania negatywnej interpretacji indywidualnej sąd administracyjny taką interpretację uchyli – co wiązać się będzie z przedłużeniem postępowania oraz zwiększeniem kosztów tego postępowania.

Mając na względzie obowiązujące regulacje prawne oraz jednolite orzecznictwo sądów administracyjnych, w ocenie Wnioskodawcy udzielenie premii pieniężnej nie podlega opodatkowaniu podatkiem do towarów i usług, a dokumentem właściwym do dokumentowania tego zdarzenia jest nota księgowa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dniu wydania pierwotnej interpretacji uchylonej przez NSA w Warszawie, gdyż niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozpatrzenie tej samej sprawy.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 tej ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Na podstawie art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Stosownie do art. 29 ust. 4, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy (…).

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca, działając jako grupa zakupowo-sprzedażowa, zrzesza małe i średnie firmy handlujące materiałami budowlanymi. Wnioskodawca podpisuje umowy handlowe z dostawcami, które określają m. in. warunki handlowe dotyczące udzielania premii pieniężnych. Z reguły te same warunki powielane są w umowach z odbiorcami (z ewentualnym zatrzymaniem części premii dla Wnioskodawcy). Zapisy umowne stanowią że premie pieniężne (bonusy) mogą być udzielane za obroty: bez względu na wysokość obrotu lub z tytułu osiągnięcia określonego wolumenu obrotów w okresie rozliczeniowym wynoszącym miesiąc, kwartał, półrocze lub rok.

Premie pieniężne otrzymywane od dostawców mogą być również warunkowane terminowymi płatnościami faktur. Rozliczenie premii pieniężnych – w zależności od zawartej umowy – następuje na podstawie noty obciążeniowej wystawionej przez otrzymującego premię pieniężną lub noty uznaniowej wystawionej przez przekazującego premię pieniężną po wcześniejszym potwierdzeniu wzajemnych obrotów.

Ponadto podano, że:

1.  Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.
2.  Otrzymywane i udzielane przez Wnioskodawcę premie pieniężne (bonusy) przysługują bez względu na wysokość obrotu lub z tytułu osiągnięcia określonego wolumenu obrotów w okresie rozliczeniowym wynoszącym miesiąc, kwartał, półrocze lub rok. Udzielane premie pieniężne mogą być również uwarunkowane terminowymi płatnościami faktur. Otrzymywane i udzielane przez Wnioskodawcę premie pieniężne (bonusy) są pośrednio związane z wykonywanymi przez Wnioskodawcę czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług, jednak nie ma to znaczenia prawnego dla kwalifikacji tych wypłat jako czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
3.  Wnioskodawca świadczy na rzecz dostawców usługi zwiększania (intensyfikacji) poziomu sprzedaży towarów dostawców. Są to działania marketingowe wspierające sprzedaż, świadczone na podstawie odrębnego porozumienia z dostawcami; są to usługi polegające na organizowaniu kampanii promocyjnych, targów, indywidualnych akcji marketingowych mających na celu zwiększenie sprzedaży produktów dostawcy. Świadczenie powyższych usług (odpłatne) przez Wnioskodawcę jest odrębnie opodatkowane podatkiem od towarów i usług i dokumentowane fakturami VAT (symbole PKWiU tych usług to np. 74.40 Usługi reklamowe, 74.84 Organizacja targów).
4.  Załącznik do umowy z odbiorcami, który określa warunki handlowe stanowi, że partner gwarantuje określone w tym załączniku standardowe warunki zakupu swoich towarów. Jednym z tych warunków są premie pieniężne (bonusy): – bonusy za obroty miesięczne/kwartalne/półroczne/roczne, wg poniższego wykazu: (tabela – załącznik PDF – strona 12) – ekstra premia pieniężna miesięczna/kwartalna/półroczna/roczna za terminowe płatności faktur w wysokości \`(...)\`% wartości terminowych płatności. Brak pisemnego potwierdzenia wielkości obrotów przez Partnera do dnia 25 następnego miesiąca po miesiącu/kwartale/półroczu/roku, którego dotyczy premia, oznacza akceptację wielkości obrotu przyjętego przez Spółkę i upoważnia ją do wystawienia noty księgowej w oparciu o wyliczony przez nią obrót do 28 dnia.
5.  Premie pieniężne mogą być udzielane i otrzymywane zarówno w stałym procencie – bez względu na wysokość obrotów w danym okresie rozliczeniowym, jak również mogą być udzielane i otrzymywane w zależności od wielkości zrealizowanych obrotów w danym okresie rozliczeniowym – procent zmienny według określonych progów wartości obrotów.
6.  Ustalenie wysokości obrotów uprawniających do otrzymania określonej wysokości premii następuje na podstawie obrotu z konkretnych faktur za dany okres. Sposób kalkulacji premii wraz z potwierdzeniem wzajemnych obrotów został opisany w pkt 4-5 uzupełnienia.
7.  Pomiędzy Wnioskodawcą a dostawcami i odbiorcami nie ma zawartych umów, z których wynikałoby uzależnienie otrzymania lub udzielenia premii pieniężnych od dokonywania nabyć o określonej wartości, gdyż premia może być udzielona niezależnie od wysokości obrotów. Jednak wysokość premii jest uzależniona od wysokości obrotów, co zdaniem Wnioskodawcy pozostaje bez znaczenia dla wyłączenia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług takich premii, gdyż odbiorca nie jest w żadnym przypadku zobowiązany do nabycia towarów za określoną kwotę. Udzielenie lub otrzymanie premii może być również zależne od terminowego regulowania należności, jednak i ten fakt nie ma znaczenia prawnego dla wyłączenia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług takich premii, a otrzymanej (lub wypłaconej) kwoty nie można traktować jako wynagrodzenie za świadczenie usług. Pomiędzy Wnioskodawcą a dostawcami i odbiorcami są zawierane porozumienia dotyczące zakresu działań marketingowych wspierających sprzedaż. Są to działania marketingowe wspierające sprzedaż świadczone na podstawie odrębnego porozumienia z dostawcami; są to usługi polegające na organizowaniu kampanii promocyjnych, targów, indywidualnych akcji marketingowych mających na celu zwiększenie sprzedaży produktów dostawcy. Świadczenie powyższych usług (odpłatne) przez Wnioskodawcę jest odrębnie opodatkowane podatkiem od towarów i usług i dokumentowane fakturami VAT.
8.  Jak wskazano powyżej, działania mające na celu intensyfikację sprzedaży są rozpoznawane przez Wnioskodawcę jako odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i są świadczone odpłatnie na podstawie odrębnego porozumienia. Określa ono m.in. jakie działania, w jakim okresie i z jaką częstotliwością mają zostać podjęte przez Wnioskodawcę oraz odbiorców Wnioskodawcy celem intensyfikacji sprzedaży oraz w jaki sposób podjęcie tych działań jest potwierdzane. Otrzymywane i wypłacane przez Wnioskodawcę premie pieniężne nie są wynagrodzeniem za opisane powyżej działania Wnioskodawcy.
9.  Otrzymywane i wypłacane przez Wnioskodawcę premie pieniężne nie są wynagrodzeniem za opisane powyżej działania Wnioskodawcy – wypłacane są niezależnie, w oderwaniu od tych działań. W sytuacji, gdy w danym okresie Wnioskodawca nie podejmie działań mających na celu intensyfikację sprzedaży, premia pieniężna jest wypłacana.
10.  Stwierdzenie zawarte w opisie zaistniałego stanu faktycznego „(z ewentualnym zatrzymaniem części premii dla Wnioskodawcy)” oznacza, że wysokość premii otrzymanej przez Wnioskodawcę od dostawcy danych towarów bywa wyższa od premii wypłaconej przez Wnioskodawcę odbiorcom tych towarów.

Zgodnie z uzasadnieniem wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 24 marca 2011r. sygn. akt I FSK 432/10 uchylającego wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 23 grudnia 2009r. sygn. akt I SA/Ke 472/09 oraz uchylającego interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 7 sierpnia 2009r. nr IBPP1/443-792/09/AW, zarówno rabat, jak i premia pieniężna są neutralne budżetowo gdyż udzielony rabat obniża wprawdzie podstawę opodatkowania u dostawcy i jego podatek należny, lecz obliguje odbiorcę do podwyższenia o tę samą kwotę podatku odliczonego. Natomiast instytucja premii pieniężnej, jest obojętna podatkowo, gdyż jednoznacznie w orzecznictwie sądowoadministracyjnym wskazuje się, że nie stanowi ona wynagrodzenia z tytułu usługi, czyli nie jest opodatkowana VAT, jeżeli jest udzielana jedynie z tytułu wielkości pułapu dokonanych zakupów lub terminowości regulowania należności.

Jak ponadto wskazał NSA, o tym, czy wynagrodzenie motywacyjne wobec kontrahenta z tytułu wielkości sprzedaży lub terminowości regulowania należności przyjmie formę premii pieniężnej (procentowej lub kwotowej), czy rabatu obniżającego obrót w rozumieniu art. 29 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług, decyduje wybrana przez przedsiębiorcę strategia gospodarcza, co sprzeciwia się możliwości decydowania przez organ podatkowy o zakwalifikowaniu udzielonej przez podatnika premii pieniężnej jako rabatu obniżającego jego obrót.

Ingerowanie przez organy podatkowe w swobodę działalności gospodarczej podatnika jest uprawnione jedynie w sytuacji dozwolonej jednoznaczną normą prawa podatkowego. Niedopuszczalne jest interpretowanie przez organ podatkowy podejmowanych przez podatnika działań gospodarczych w sposób sprzeczny z jego intencjami, gdy działania te nie wyczerpują hipotezy żadnej normy podatkowej i nie stanowią nadużycia prawa. Za szczególnie bezpodstawne należy uznać takie postępowanie, gdy organ z podejmowanych działań podatnika wywodzi – wbrew jego intencjom – konieczność obniżenia przez niego podstawy opodatkowania (obrotu), a tym samym zmniejszenia wielkości zobowiązania podatkowego (lub zwiększenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym), w sytuacji gdy podatnik nie udziela swoim kontrahentom prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont), udokumentowanych fakturami korygującymi.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, że udzielenie premii pieniężnej nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług należało uznać za prawidłowe.

Odnośnie natomiast stanowiska Wnioskodawcy, że dokumentem właściwym do dokumentowania tego zdarzenia jest nota księgowa należy wskazać, że brak jest przeciwwskazań na gruncie przepisów dotyczących podatku VAT, dla takiego sposobu dokumentowania premii pieniężnych, niemniej należy zauważyć, iż nota księgowa nie jest dokumentem przewidzianym w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług i jako taka nie jest objęta regulacją tej ustawy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji uchylonej przez Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie.

Zaznaczyć należy, że niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym Wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach, ul. Prosta 10, 25-366 Kielce, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.