Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB4.4015.114.2019.2.MD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-12-31
Teza: W jakim momencie powstaje obowiązek podatkowy z tytułu nabycia spadku z USA
Słowa kluczowe: dziedziczenie; obowiązek-obowiązek podatkowy-moment powstania obowiązku podatkowego; podatek-podatek od spadków i darowizn; rodzina; spadek; Stany Zjednoczone
Przepisy: [PSD] Ustawa o podatku od spadków i darowizn-Rozdział 2-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2019 r., poz. 900, ze zm.) – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z 23 września 2019 r. (data wpływu – 25 września 2019 r.), uzupełnionym 21 listopada 2019 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego w związku z nabyciem spadku z USA – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 25 września 2019 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego w związku z nabyciem spadku z USA.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, w związku z czym w piśmie z 19 listopada 2019 r., znak: 0111-KDIB4.4015.114.2019.1.MD wezwano do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono 21 listopada 2019 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

W dniu 29 lipca 2019 r. zmarła w Stanach Zjednoczonych Ameryki (Stan Floryda) siostra mamy Wnioskodawczyni (G. S.), mieszkająca w USA – przebywająca na emeryturze. Zmarła posiadała obywatelstwo amerykańskie i polskie. W chwili śmierci zmarła była wdową i nie posiadała dzieci, rodzeństwa i rodziców.

Ciocia pozostawiła testament sporządzony w 2017 r., zgodnie z którym część składników ruchomych majątku spadkodawczyni zostanie przekazana osobom wspomnianym w ostatnim podpisanym przez nią dokumencie istniejącym w chwili jej śmierci. W przypadku nieznalezienia i niezidentyfikowania przez zarządców spadku osobnego dokumentu w przeciągu trzydziestu dni od oficjalnego wyznaczenia zarządców, uważać się będzie, iż dokument taki nie istnieje, zaś jakikolwiek dokument znaleziony po tym terminie uznany będzie za nieważny. Cała zaś pozostała część majątku ruchomego spadkodawczyni (w przypadku niezidentyfikowania osobnego dokumentu) zapisana została Wnioskodawczyni. Pomimo wyznaczenia ww. trzydziestodniowego terminu, nie zidentyfikowano przedmiotowego dokumentu.

Pozostała część majątku, tj. nieruchomość, majątek osobisty i inny bez względu na miejsce ulokowania, została zapisana na rzecz Wnioskodawczyni. W chwili obecnej nie zostało wydane żadne orzeczenie stwierdzające nabycie spadku przez Wnioskodawczynię. Wnioskodawczyni nie posiada również spisu inwentarza masy spadkowej (aktywa i pasywa). Obecnie sprawa toczy się przed sądem amerykańskim. Z uwagi na różną interpretację przepisów podatkowych w przypadku spadków z zagranicy, Wnioskodawczyni ma wątpliwości dotyczące określenia momentu powstania obowiązku podatkowego. Wnioskodawczyni zaznacza, iż sprawa prowadzona jest przez Kancelarię Prawniczą w Stanach Zjednoczonych, która przekazała sprawę do Sądu w USA.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni wyjaśniła, że zmarła w dniu 29 lipca 2019 r. G. S. nie zrzekła się obywatelstwa polskiego, będąc również obywatelem Stanów Zjednoczonych. W Polsce posiadała miejsce stałego zameldowania.

Testament stanowi dokument, który upoważnia spadkobiercę do nabycia spadku. Spadkobierca nabywa takowe prawo w dniu śmierci. Pani S. zmarła 29 lipca 2019 r.

Dokument potwierdzający tożsamość osoby nabywającej spadek to Postanowienie o Ważności Testamentu oraz Wyznaczenie Zarządcy Spadku. Postanowienie dotyczące spadku Pani S. zostało poświadczone przez Sąd w dniu 16 sierpnia 2019 r.

Podana data 16 sierpnia 2019 r. stanowi datę złożenia dokumentacji do akt w formie elektronicznej, data poświadczenia zgodności odpisu z dokumentem znajdującym się w aktach lub publicznie dostępnym to 24 września 2019 r. Wnioskodawczyni uznała tę datę za obowiązującą i skutkującą powstaniem obowiązku podatkowego (formularz SD-3 Wnioskodawczyni złożyła już w urzędzie skarbowym 23 października 2019 r.).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Jaka jest w przedstawionej sytuacji data powstania obowiązku podatkowego, a co za tym idzie od którego momentu należy liczyć termin na złożenie deklaracji podatkowej SD-3?

Czy za datę powstania obowiązku podatkowego należy uznać:

1.  datę zgonu cioci Wnioskodawczyni,
2.  datę upływu trzydziestodniowego terminu na zidentyfikowanie osobnego dokumentu opisanego powyżej,
3.  datę wydania orzeczenia przez Sąd Amerykański stwierdzającego, że na mocy testamentu Wnioskodawczyni jest jedyną spadkobierczynią,
4.  po zakończeniu postępowania przed Sądem Amerykańskim datę wydania decyzji w sprawie rozliczenia – spisu masy spadkowej,
5.  datę otrzymania środków pieniężnych z USA po rozliczeniu masy spadkowej?

Zdaniem Wnioskodawczyni, w chwili obecnej nie biegnie termin, o którym mowa w art. 17a ustawy o podatku od spadków i darowizn. Do wyżej przytoczonego stanu prawnego znajduje zastosowanie art. 6 ust. 1 pkt 1 w związku z ust. 4 wyżej powołanej ustawy, tj. obowiązek podatkowy powstanie z chwilą przyjęcia spadku, a moment ten nastąpi w dniu uprawomocnienia się orzeczenia wyroku sądu w USA lub w dniu otrzymania środków powstałych z rozliczenia masy spadkowej.

Wnioskodawczyni zaznaczyła, że w podobnym stanie faktycznym Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej przyjął za słuszne stanowisko, iż obowiązek deklaracji podatkowej powstał w momencie uprawomocnienia się orzeczenia Sądu Amerykańskiego w przedmiocie nabycia spadku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz.U. z 2019 r., poz. 1813), podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej „podatkiem”, podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem dziedziczenia, zapisu zwykłego, dalszego zapisu, zapisu windykacyjnego, polecenia testamentowego.

Stosownie do treści art. 2 ww. ustawy, nabycie własności rzeczy znajdujących się za granicą lub praw majątkowych wykonywanych za granicą podlega podatkowi, jeżeli w chwili otwarcia spadku lub zawarcia umowy darowizny nabywca był obywatelem polskim lub miał miejsce stałego pobytu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie z powyższymi uregulowaniami, opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn podlega nabycie przez spadkobiercę – który w chwili otwarciu spadku był obywatelem polskim lub miał miejsce stałego pobytu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej – własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz własności rzeczy znajdujących się za granicą lub praw majątkowych wykonywanych za granicą.

W myśl art. 5 cyt. ustawy, obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych.

Jak wynika z art. 6 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn, obowiązek podatkowy powstaje:

1.  przy nabyciu w drodze dziedziczenia – z chwilą przyjęcia spadku;
2.  przy nabyciu w drodze zapisu zwykłego, dalszego zapisu lub z polecenia testamentowego – z chwilą wykonania zapisu zwykłego, dalszego zapisu lub polecenia.

Jeżeli nabycie niezgłoszone do opodatkowania stwierdzono następnie pismem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą sporządzenia pisma; jeżeli pismem takim jest orzeczenie sądu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia. W przypadku gdy nabycie nie zostało zgłoszone do opodatkowania, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą powołania się przez podatnika przed organem podatkowym lub organem kontroli skarbowej na fakt nabycia (art. 6 ust. 4 ww. ustawy).

Art. 9 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy stanowi, że opodatkowaniu podlega nabycie przez nabywcę, od jednej osoby, własności rzeczy i praw majątkowych o czystej wartości przekraczającej 7.276 zł – jeżeli nabywcą jest osoba zaliczona do II grupy podatkowej.

Wysokość podatku ustala się w zależności od grupy podatkowej, do której zaliczony jest nabywca. Zaliczenie do grupy podatkowej następuje według osobistego stosunku nabywcy do osoby, od której lub po której zostały nabyte rzeczy i prawa majątkowe (art. 14 ust. 1 i 2 cyt. ustawy).

Z art. 14 ust. 3 pkt 2 ww. ustawy wynika, że do drugiej grupy podatkowej podatkowych zalicza się – zstępnych rodzeństwa, rodzeństwo rodziców, zstępnych i małżonków pasierbów, małżonków rodzeństwa i rodzeństwo małżonków, małżonków rodzeństwa małżonków, małżonków innych zstępnych.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizny, podatek oblicza się od nadwyżki podstawy opodatkowania ponad kwotę wolną od podatku. Podatek naliczany jest zależnie od wartości odziedziczonego spadku, według tabeli określonej w tym przepisie.

Stosownie do treści art. 17a ust. 1 ww. ustawy, podatnicy podatku są obowiązani, z zastrzeżeniem ust. 2, złożyć, w terminie miesiąca od dnia powstania obowiązku podatkowego, właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego zeznanie podatkowe o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych według ustalonego wzoru. Do zeznania podatkowego dołącza się dokumenty mające wpływ na określenie podstawy opodatkowania.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że 29 lipca 2019 r. zmarła w Stanach Zjednoczonych Ameryki (Stan Floryda) siostra mamy Wnioskodawczyni (G. S.), mieszkająca w USA – przebywająca na emeryturze. Ciocia pozostawiła testament sporządzony w 2017 r., zgodnie z którym część składników ruchomych majątku spadkodawczyni zostanie przekazana osobom wspomnianym w ostatnim podpisanym przez nią dokumencie istniejącym w chwili jej śmierci. W przypadku nieznalezienia i niezidentyfikowania przez zarządców spadku osobnego dokumentu w przeciągu trzydziestu dni od oficjalnego wyznaczenia zarządców, uważać się będzie, iż dokument taki nie istnieje, zaś jakikolwiek dokument znaleziony po tym terminie uznany będzie za nieważny. Cała zaś pozostała część majątku ruchomego spadkodawczyni (w przypadku niezidentyfikowania osobnego dokumentu) zapisana została Wnioskodawczyni. Pomimo wyznaczenia ww. trzydziestodniowego terminu, nie zidentyfikowano przedmiotowego dokumentu. Pozostała część majątku, tj. nieruchomość, majątek osobisty i inny bez względu na miejsce ulokowania została zapisana na rzecz Wnioskodawczyni. Testament stanowi dokument, który upoważnia spadkobiercę do nabycia spadku. Spadkobierca nabywa takowe prawo w dniu śmierci. Dokument potwierdzający tożsamość osoby nabywającej spadek to Postanowienie o Ważności Testamentu oraz Wyznaczenie Zarządcy Spadku. Postanowienie dotyczące spadku Pani S. zostało poświadczone przez Sąd w dniu 16 sierpnia 2019 r. Podana data 16 sierpnia 2019 r. stanowi datę złożenia dokumentacji do akt w formie elektronicznej, data poświadczenia zgodności odpisu z dokumentem znajdującym się w aktach lub publicznie dostępnym to 24 września 2019 r. Wnioskodawczyni uznała tę datę za obowiązującą i skutkującą powstaniem obowiązku podatkowego (formularz SD-3 Wnioskodawczyni złożyła już w urzędzie skarbowym 23 października 2019 r.).

Mając powyższe na uwadze wskazać należy, że w myśl przepisu art. 922 § 1 i § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz.U. z 2019 r., poz. 1145), przez spadkobranie należy rozumieć przejście praw i obowiązków majątkowych zmarłego z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób. Na spadek składa się ogół praw i obowiązków należących do zmarłego w chwili jego śmierci, które ze swej istoty mogą przejść na jego następców prawnych. Nie należą do spadku prawa i obowiązki zmarłego ściśle związane z jego osobą, jak również prawa, które z chwilą jego śmierci przechodzą na oznaczone osoby niezależnie od tego, czy są one spadkobiercami. Określenie spadku następuje w drodze zastosowania czterech kryteriów: prawa i obowiązki mają charakter cywilnoprawny, majątkowy, nie są ściśle związane z osobą zmarłego, nie przechodzą na oznaczone osoby niezależnie od tego, czy osoby te są spadkobiercami.

W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą jego otwarcia (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem podlegającym przepisom prawa spadkowego.

W myśl art. 66a ustawy z dnia 4 lutego 2011 r. – Prawo prywatne międzynarodowe (Dz.U. z 2015 r., 1792), prawo właściwe dla spraw spadkowych określa rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 650/2012 z dnia 4 lipca 2012 r. w sprawie jurysdykcji, prawa właściwego, uznawania i wykonywania orzeczeń, przyjmowania i wykonywania dokumentów urzędowych dotyczących dziedziczenia oraz w sprawie ustanowienia europejskiego poświadczenia spadkowego (Dz. Urz. UE L 201 z 27.07.2012, str. 107, z późn. zm.).

Z art. 20 Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) z dnia 4 lipca 2012 r. nr 650/2012 w sprawie jurysdykcji, prawa właściwego, uznawania i wykonywania orzeczeń, przyjmowania i wykonywania dokumentów urzędowych dotyczących dziedziczenia oraz w sprawie ustanowienia europejskiego poświadczenia spadkowego (Dz. Urz. UE L 201 z 27.07.2012, str. 107, ze zm.) wynika, że prawo wskazane przez niniejsze rozporządzenie stosuje się niezależnie od tego, czy jest ono prawem państwa członkowskiego.

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 ww. Rozporządzenia, jeżeli przepisy niniejszego rozporządzenia nie stanowią inaczej, prawem właściwym dla ogółu spraw dotyczących spadku jest prawo państwa, w którym zmarły miał miejsce zwykłego pobytu w chwili śmierci.

Przechodząc do kwestii momentu powstania obowiązku podatkowego wskazać należy, iż Spadkodawczyni w chwili śmierci przebywała w Stanach Zjednoczonych Ameryki Północnej. Dysponentem masy spadkowej po śmierci cioci Wnioskodawczyni w USA jest zarządca testamentu. W konsekwencji, jeżeli Wnioskodawczyni nie posiadałaby dokumentów (dowodów), z których wynikałoby, iż Wnioskodawczyni nabyła spadek (w jakiej części) to dopiero w momencie zakończenia procedury i przekazania należnych kwot pieniężnych w świetle art. 6 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 6 ust. 4 ustawy powstałaby dla niej obowiązek podatkowy.

W rozpatrywanej sprawie – jak wynika to z wniosku (jego uzupełnienia) – Wnioskodawczyni dysponuje poświadczoną 24 września 2019 r. za zgodność odpisu z dokumentem znajdującym się w aktach lub publicznie dostępnym kopią Postanowienia o Ważności Testamentu oraz Wyznaczeniu Zarządcy Spadku stwierdzającego, że na mocy testamentu jest spadkobierczynią cioci mieszkającej w USA.

Zatem w świetle art. 6 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 6 ust. 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn stwierdzić należy, że obowiązek podatkowy powstał dla Wnioskodawczyni z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia wyroku Sądu w USA o nabyciu spadku. Jeżeli orzeczenie to uprawomocniło się w dniu 24 września 2019 r., to nie ma przeszkód by stwierdzić, że z tą datą powstał dla Wnioskodawczyni obowiązek podatkowy.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

W odniesieniu do powołanej przez Wnioskodawczynię interpretacji należy wskazać, że interpretacja te została wydana w indywidualnej sprawie i nie jest wiążąca dla organu wydającego przedmiotową interpretację. Rozstrzygnięcia zawarte w interpretacjach co do zasady wiążą w sprawach, w których zostały wydane i nie są źródłem prawa powszechnie obowiązującego.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.