Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-373/09/JC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-08-19
Teza: Czy wydatki na napoje alkoholowe, których podawanie jest powszechnie przyjęte w konkretnych stosunkach społecznych (np. poczęstunek w postaci piwa, wina) mogą stanowić koszt uzyskania przychodu Spółki?
Słowa kluczowe: alkohol; koszt-koszty uzyskania przychodów; reklama; reprezentacja
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 26.06.2009 r. (data wpływu 06.07.2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na napoje alkoholowe - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 06.07.2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na napoje alkoholowe.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Spółka, w ramach prowadzonej działalności, organizuje różnego rodzaju konferencje i szkolenia, m.in.:

*   szkolenia integracyjne dla swoich pracowników,
*   szkolenia produktowe połączone z elementami integracyjno-rozrywkowymi dla przedstawicieli handlowych, z którymi współpracuje Spółka oraz jej pracowników,
*   szkolenia produktowe lub spotkania okolicznościowe dla klientów strategicznych.

W trakcie tego typu spotkań, Spółka zapewnia uczestnikom obsługę cateringową a w przypadku kilkudniowych wyjazdów — wyżywienie przez okres całego pobytu. Catering obejmuje m.in. serwowanie napojów, w tym alkoholowych. Wybór trunków może być zawężony do określonych rodzajów napojów (głównie: piwo oraz wino). Niekiedy zaś, uczestnicy spotkań mogą korzystać z usługi tzw. open bar, czyli wybierać dowolne alkohole, w nielimitowanej ilości.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy w świetle ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym o osób prawnych (tj. Dz. U. 2000 Nr 54, poz. 654, ze zm.; dalej: ustawa o PDOP) w opisanym stanie faktycznym, wydatki na napoje alkoholowe, których podawanie jest powszechnie przyjęte w konkretnych stosunkach społecznych (np. poczęstunek w postaci piwa, wina) mogą stanowić koszt uzyskania przychodu Spółki?

Zdaniem Wnioskodawcy:

W ocenie Spółki wydatki na napoje alkoholowe, których podawanie jest powszechnie przyjęte w konkretnych stosunkach społecznych (np. piwo, czy wino jako poczęstunek w ramach konferencji i szkoleń opisanych w stanie faktycznym), może stanowić koszt uzyskania przychodu Spółki, jeżeli wynikający z nich poczęstunek nie ma charakteru wystawnego i okazałego, a więc nie nosi znamion reprezentacji.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP dany wydatek może być uznany za koszt uzyskania przychodów, jeśli celem jego poniesienia jest osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów oraz jeśli nie został wyłączony z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy o PDOP.

Przepisem, który odnosi się wprost do wydatków na alkohol jest art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o PDOP, zgodnie z którym „nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów alkoholowych”. W ocenie Spółki, bezpośrednie odwołanie się w tym przepisie do usług gastronomicznych i napojów alkoholowych nie oznacza, że intencją ustawodawcy było traktowanie takich wydatków jako przykładu wydatków typowo reprezentacyjnych. Językowa wykładnia tego przepisu wskazuje bowiem, że wydatki na alkohol (tak jak i wydatki na usługi gastronomiczne) mogą podlegać wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodu jedynie wówczas, gdy mieszczą się w pojęciu reprezentacji. Ponieważ przepisy ustawy o PDOP nie zawierają definicji pojęcia reprezentacja, stosuje się jego wykładnię literalną posiłkując się przy tym definicją zaczerpniętą ze Słownika Języka Polskiego. Zgodnie z jej treścią najistotniejszymi elementami reprezentacji są okazałość i wystawność, kształtowanie pozytywnego wizerunku „na zewnątrz” — wobec klienta.

W konsekwencji, dopiero eksponowanie cech reprezentacyjnych warunkuje brak możliwości zaliczenia danego wydatku do kosztów podatkowych. Odnosząc powyższe do przedmiotowego stanu faktycznego, dla rozstrzygnięcia, czy wydatek na określony rodzaj napoju alkoholowego jest wydatkiem na reprezentację, istotne jest ustalenie stopnia wystawności i okazałości tego napoju w danym kontekście sytuacyjnym. W rezultacie, Spółka stoi na stanowisku, że wydatki na alkohol, jeżeli wynikający z nich poczęstunek nie ma charakteru wystawnego i okazałego, a więc nie nosi znamion reprezentacji, mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów Spółki. Wydatki te mają bowiem odpowiednie uzasadnienie gospodarcze — ponoszone są bowiem przy okazji spotkań, które Spółka organizuje w ramach prowadzonej działalności.

Należy przy tym zauważyć, że przepis art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o PDOP bezpośrednio odnosi się nie tylko do wydatków na alkohol, ale również do kosztów poniesionych na usługi gastronomiczne oraz zakup żywności. W praktyce przyjmuje się, że wydatki na drobny poczęstunek, zwyczajowo przyjęty danym kontekście sytuacyjnym może stanowić dla podatnika koszt podatkowy. Wyróżnić przy tym można następujące sytuacje:

*   poczęstunek w ramach spotkań biznesowych, negocjacji handlowych, prezentacji oferty firmy (np. kawą herbatą ciastkami itp.), usługi cateringowe towarzyszące spotkaniom biznesowym, szkoleniom produktowym itp.,
*   wyżywienie uczestników wyjazdów szkoleniowych i integracyjnych.

Ponieważ wskazane przedsięwzięcia mają na celu określone działania biznesowe, przeprowadzenie szkolenia czy zajęć integracyjnych, wymienione usługi gastronomiczne nie stanowią osi tych spotkań, a są jedynie ich elementem towarzyszącym. Dlatego też, ich klasyfikacja dla celów podatkowych powinna podążać za podatkowym traktowaniem wydatków, którym towarzyszą. Takie stanowisko aprobują powszechnie organy skarbowe, co znajduje odzwierciedlenie w interpretacjach indywidualnych Ministra Finansów m.in. wydanych przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 30 października 2008 r. (IPPB3-423-1220/08-2/MW), Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 12 sierpnia 2008 r. (IP-PB3-423-734/08-2/KR), Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 5 grudnia 2007 r. (ITPB3/423-50d/07/DK).

Dodatkowo, Spółka pragnie zwrócić uwagę na fakt, że działania reprezentacyjne mają przede wszystkim na celu wywołanie pozytywnego wrażenia u ich odbiorców. Nie sposób jednak nie zauważyć, że tego rodzaju wrażenia są silnie zsubiektywizowane, a wystawność i okazałość bez wątpienia stanowią pojęcia względne. W rezultacie ich ocena zależeć będzie przede wszystkim od powszechnie przyjętych standardów w danej kulturze i środowisku. Dlatego też, ten sam przedmiot może nosić znamiona okazałości i wystawności w konkretnych okolicznościach, czy w określonym gronie, podczas gdy w innym środowisku może być powszechny i przeciętny (przez co nie będzie wywoływał wrażenia okazałości i wystawności). Wymaga to dostosowania pojęcia wystawności i okazałości do poszczególnych grup odbiorców konkretnych działań Spółki. Dlatego, przy ocenie, czy określony rodzaj alkoholu może być traktowany jako noszący znamiona reprezentacji, należy wziąć także pod uwagę specyfikę profilu klientów Spółki, którzy uczestniczą w organizowanych przez Nią spotkaniach.

Konsekwentnie, Spółka stoi na stanowisku, że zwyczajowy poczęstunek napojami alkoholowymi (będący elementem oprawy danego spotkania i konferencji), który nie ma wystawnego i okazałego charakteru, a stanowi wręcz standard w określonym kontekście sytuacyjnym, powinien w drodze analogii zostać uznany za jej koszt podatkowy. Podobne stanowisko prezentują organy skarbowe, m.in. w interpretacji Łódzkiego Urzędu Skarbowego z dnia 9 sierpnia 2007 r. (ŁUS-Il-2-423/1 66/07/AG). Odmienne traktowanie wydatków na zakup alkoholu nie znajduje uzasadnienia na gruncie wykładni systemowej.

Nie jest tym bardziej uzasadnione odwoływanie się do zasad wynikających z ustawy o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi z dnia 26 października 1982 r. (t.j. Dz. U. 2007 Nr 70, poz. 473, ze zm.) oraz negatywnych konsekwencji społecznych wynikających ze spożywania alkoholu. Celem podatnika zwracającego się z zapytaniem o podatkowe traktowanie jego wydatków jest bowiem uzyskanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, nie zaś przepisów innych ustaw. Stąd też wykładnia przepisów przez organy skarbowe ponad kontekst podatkowy powinna być traktowana jako wykraczanie poza zakres ich kompetencji i uprawnień.

Podsumowując, w przedstawionym stanie faktycznym w ocenie Wnioskodawcy jedynie wydatki na alkohol, który nosi znamiona reprezentacji powinny podlegać wykluczeniu z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o PDOP. W rezultacie, w przypadku organizacji spotkania, podczas którego uczestnicy mają nieograniczony dostęp do alkoholu wszelkich rodzajów (tzw. „open bar”) wydatki na zaopatrzenie w tego rodzaju napoje alkoholowe powinny być zaliczane do wydatków reprezentacyjnych. Natomiast wydatki na napoje alkoholowe, których podawanie jest przyjęte lub wręcz oczekiwane w danym kontekście sytuacyjnym (np. poczęstunek winem lub piwem podczas konferencji i szkoleń opisanych w stanie faktycznym) zdaniem Spółki, mogą one stanowić koszt uzyskania przychodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z póź. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Przepis ten oznacza, że podatnik ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wszelkich kosztów, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, zarówno bezpośrednio, jak i pośrednio związanych z uzyskiwanymi przychodami, pod tym jednak warunkiem, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub wiąże się z zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów.

Z zastrzeżenia art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że są wydatki, które nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, pomimo ich związku z przychodami i prowadzoną działalnością gospodarczą. Katalog takich wydatków zawarty został w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Przepis ten, w pkt 28, stanowi, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych. Konsekwencją takiego zapisu jest wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów wszystkich wydatków na reprezentację.

Ustawodawca jednakże nie zdefiniował pojęcia reprezentacji, wprowadził jedynie wyliczenie przykładowe, a mianowicie odwołał się w szczególności do wydatków poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholu.

Wobec braku definicji legalnej pojęcia „reprezentacja” za celowe należy uznać odwołanie się do wykładni językowej tego pojęcia. Reprezentacja oznacza „okazałość, wystawność w czyimś sposobie życia, związaną ze stanowiskiem, pozycją społeczną” (Uniwersalny Słownik Języka Polskiego pod redakcją prof. Stanisława Dubisza, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2007). Przenosząc tę definicję na grunt ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przyjąć należy, iż reprezentacja to występowanie w imieniu firmy, wiążące się z okazałością, w celu wywołania jak najlepszego wrażenia przy reprezentowaniu firmy. Obejmuje ona swym pojęciem działania polegające na kontaktach oficjalnych i handlowych z innymi podmiotami gospodarczymi, związane z utrzymaniem delegacji lub kontrahentów, uczestnictwem w przyjęciach związanych z pobytem tych podmiotów. Zatem celem wydatków na reprezentację jest m.in. stworzenie i utrwalenie właściwego wizerunku firmy.

Właściwy wizerunek to taki, który może sprawić, że kształtowany dzięki reprezentacji „obraz przedsiębiorcy” przełoży się na nabywanie jego produktów lub usług. Świadome kształtowanie więc właściwego wizerunku przez podatników ma na celu stworzenie takiego wyobrażenia o przedsiębiorcy, które spowoduje pozytywne postrzeganie tegoż przedsiębiorcy przez osoby zewnętrzne, które z kolei będzie zachętą do podjęcia rozmów, współpracy, zakupów jego produktów czy usług.

Kosztami podatkowymi są wydatki ponoszone na rzecz pracowników podatnika w postaci organizacji dla nich różnego rodzaju konferencji i szkoleń. Wydatki te związane są bowiem z prowadzoną przez podatnika działalnością, sprzyjają wytworzeniu dobrej atmosfery w pracy, jak również wpływają na zacieśnienie więzi pracowników z firmą. Uczestnicząc w tego rodzaju spotkaniach pracownicy konsolidują się z firmą, a mając świadomość, że pracodawca o nich dba, sumienniej wywiązują się ze swojej pracy. Efektywność pracy wykonywanej przez silnie zmotywowany i zharmonizowany zespół skutkuje w konsekwencji wzrostem przychodu firmy.

Jak wynika z powyższego, kosztami podatkowymi mogą być wydatki sfinansowane ze środków obrotowych, ponoszone na rzecz pracowników, przedstawicieli handlowych i agentów w postaci organizacji dla nich konferencji i szkoleń, pod warunkiem jednak, że podatnik wykaże, iż mają one związek z prowadzoną przez niego działalnością oraz mają na celu zwiększenie efektywności pracy i w efekcie służą uzyskaniu przychodu.

Natomiast, wydatki podmiotów gospodarczych na zakup napojów alkoholowych należy oceniać negatywnie.

O negatywnym charakterze tych wydatków świadczy również treść ustawy z dnia 26 października 1982 r. o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi (t. j. Dz. U. z 2007 r. Nr 70, poz. 473). Jak wynika bowiem ze wstępu do przedmiotowej ustawy, jej przepisy uchwalone zostały przy założeniu, że życie obywateli w trzeźwości jest niezbędnym warunkiem moralnego i materialnego dobra Narodu.

Brak jest podstaw do przyjęcia, że konsumpcja alkoholu jako jeden z elementów organizowanych przez Spółkę konferencji i szkoleń oraz imprez integracyjnych (obok żywności, wystroju, etc.) współtworzy motywacyjno - organizacyjny ich charakter, a więc pozwala wypełnić przesłankę art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle powyższego, stwierdzić należy, że wydatki na zakup napojów alkoholowych przeznaczonych na różnego rodzaju konferencje i szkolenia w tym:

*   szkolenia integracyjne dla swoich pracowników,

*   szkolenia produktowe połączone z elementami integracyjno-rozrywkowymi dla przedstawicieli handlowych, z którymi współpracuje Spółka oraz jej pracowników, oraz

*   szkolenia produktowe lub spotkania okolicznościowe dla klientów strategicznych

nie przyczyniają się do osiągnięcia przychodów lub zachowania bądź zabezpieczenia źródła przychodów przez Spółkę. Zatem, nie można ich uznać za koszty uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Również wydatki na alkohol zakupiony na szkolenia produktowe lub spotkania okolicznościowe dla klientów strategicznych, na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy, nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. Ponoszone przez Spółkę wydatki w części dotyczącej klientów strategicznych noszą znamiona reprezentacji. Mają one bowiem na celu utrwalenie jak najkorzystniejszego wizerunku Spółki na zewnątrz.

Ponadto, w odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę stanowisk reprezentowanych przez inne organy stwierdzić należy, że zapadły one w indywidualnych sprawach konkretnego podatnika i w oparciu o przedstawiony przez niego stan faktyczny.

Podsumowując, stwierdzić należy, iż w oparciu o stosowaną praktykę podatkową wydatki na napoje alkoholowe nie mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodu Spółki.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.