Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3.4012.690.2020.2.LS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-03-31
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie uznania otrzymanego dofinansowania za niestanowiące podstawy opodatkowania i tym samym niepodlegające opodatkowaniu.
Słowa kluczowe: czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; dofinansowanie; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; usługi-usługi szkoleniowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 grudnia 2020 r. (data wpływu 17 grudnia 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 26 lutego 2021 r. (data wpływu 5 marca 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   uznania otrzymanego dofinansowania za niestanowiące podstawy opodatkowania i tym samym niepodlegające opodatkowaniu – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 grudnia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania otrzymanego dofinansowania za niestanowiące podstawy opodatkowania i tym samym niepodlegające opodatkowaniu. Wniosek uzupełniono w dniu 5 marca 2021 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i następujące zdarzenie przyszłe.

(…) S.A. (Wnioskodawca) jest czynnym podatnikiem VAT i w ramach prowadzonej działalności zamierza realizować projekt współfinansowany ze środków Unii Europejskiej pn.: „(…)” w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa (…) na lata 2014-2020, Działanie (…).

Realizacja projektu obejmuje okres od dnia 1 czerwca 2020 r. do dnia 31 grudnia 2021 r.

Projekt jest realizowany przez Lidera (Wnioskodawcę) oraz 2 Partnerów. (…) – organ prowadzący dla: (…) Szkoły Podstawowej (…), Publicznej (…) Szkoły Podstawowej (…), (…) Szkoły Podstawowej (…) i (…) Liceum Ogólnokształcące (…) oraz Stowarzyszenie – (…) – organ prowadzący dla Szkoły Podstawowej (…).

Każdy z Partnerów posiada odrębny budżet w ramach projektu, który jest dostosowany do zaplanowanych zadań w projekcie. Partnerzy realizują przydzielone im we wniosku o dofinansowanie zadania indywidualne, ponosząc samodzielnie wydatki związane z realizacją tych zadań.

Wnioskodawca będzie nabywcą towarów i usług zakupionych w celu zrealizowania projektu w przypadającej na niego części Wnioskodawca, tak jak i pozostali Partnerzy projektu ma przydzielone konkretne działania do zrealizowania w projekcie i ponosi samodzielnie wydatki związane z realizacją tych działań.

Lider otrzymuje środki odpowiadające dofinansowaniu w wysokości 95,00% wydatków kwalifikowalnych projektu wstępnie w formie zaliczki, które podlega rozliczeniu na etapie realizacji poszczególnych etapów projektu. Następnie środki są dystrybuowane dalej na rzecz Partnerów, w porządku określonym w harmonogramie. Przyznane Wnioskodawcy dofinansowanie przeznaczone jest na pokrycie poniesionych kosztów w ramach realizowanego projektu.

Celem projektu jest wzrost kompetencji kluczowych i umiejętności uniwersalnych niezbędnych na rynku pracy u (…) uczniów 5 szkół (w tym wsparcie uczniów ze specjalnymi potrzebami edukacyjnymi i rozwojowymi – z wyłączeniem uczniów zdolnych, w tym w zakresie rozwoju kompetencji społeczno-emocjonalnych) oraz kompetencji i umiejętności zawodowych u (…) nauczycieli z 5 szkół.

Kwota przyznanego dofinansowania jest przeznaczona na sfinansowanie działań Wnioskodawcy oraz Partnerów biorących udział w projekcie. Wnioskodawca jest podmiotem zorientowanym na prowadzenie działań na rzecz regionu i promocji (…). Przedmiotem działalności jest m. in. aktywizowanie i wspieranie przedsiębiorczości w regionie (…) poprzez przekształcenia strukturalne i własnościowe, wspieranie inicjatyw gospodarczych organizowanych na rzecz tworzenia nowych miejsc pracy, dostarczanie wiedzy z zakresu zakładania, zarządzania i finansowania firm.

Wszystkie zadania przewidziane projektem (realizowane przez Wnioskodawcę oraz Partnerów wg określonego podziału) obejmują:

1.  1 – Zadanie jest realizowane przez Wnioskodawcę oraz partnerów. W ramach zadania zostaną wykonane działania:
    *   warsztaty z (…) przeprowadzone przez pracownika Wnioskodawcy (trenera) dla uczniów wszystkich szkół biorących udział w projekcie;
    *   (…);
    *   warsztaty w (…) dla uczniów wszystkich szkół;
    *   warsztaty z zakresu (…) prowadzone przez wykwalifikowanych pracowników Wnioskodawcy dla grupy docelowej;
    *   warsztaty w Muzeum (…) dla uczniów wszystkich szkół;
    *   (…).
2.  2 – Zadanie jest realizowane wyłącznie przez partnerów. W ramach zadania zostaną wykonane działania:
    *   zakup wyposażenia do pracowni (…) wszystkich szkół;
    *   zajęcia dodatkowe z zakresu (…) z każdego poziomu nauczania w każdej szkole.
3.  3 – Zadanie jest realizowane wyłącznie przez partnerów. W ramach zadania zostaną wykonane działania:
    *   zakup wyposażenia do pracowni (…) wszystkich szkół;
    *   zajęcia dodatkowe z zakresu (…) dla wybranych uczniów wszystkich szkół;
    *   wycieczki edukacyjne dla uczniów wszystkich szkół;
    *   zajęcia dodatkowe prowadzone metodą eksperymentu ukierunkowane na rozwój kompetencji kluczowych i umiejętności (…) dla wybranych uczniów wszystkich szkół.
4.  4 – Zadanie jest realizowane przez Wnioskodawcę oraz partnerów. W ramach zadania zostaną wykonane działania:
    *   zakup wyposażenia niezbędnego do prowadzenia zajęć dla uczniów ze specjalnymi potrzebami edukacyjnymi (SPE) i rozwojowymi wszystkich szkół;
    *   indywidualne konsultacje psychologiczne dla uczniów SPE;
    *   indywidualne zajęcia dydaktyczno-wyrównawcze dla uczniów SPE;
    *   warsztaty dla uczniów SPE: umiejętność uczenia się oraz umiejętność radzenia sobie z emocjami.
5.  5 – Zadanie jest realizowane przez Wnioskodawcę oraz partnerów. W ramach zadania zostaną wykonane działania:
    *   udział wybranych nauczycieli ze wszystkich szkół w wybranych studiach podyplomowych;
    *   udział wybranych nauczycieli ze wszystkich szkół w wybranych szkoleniach merytorycznych;
    *   udział wybranych nauczycieli ze wszystkich szkół w warsztatach z zakresu radzenia sobie ze stresem, wypalenia zawodowego, efektywnej komunikacji, sposobów poszukiwania i korzystania z e-materiałów;
    *   coaching indywidualny i grupowy dla wybranych nauczycieli wszystkich szkół.
6.  6 – Zadanie jest realizowane przez Wnioskodawcę oraz partnerów. W ramach zadania zostaną wykonane działania:
    *   zakup wyposażenia niezbędnego do realizacji zadania dla wszystkich szkół;
    *   utworzenie wirtualnej pracowni międzyszkolnej (platforma);
    *   grywalizacja – interaktywna gra międzyszkolna z wykorzystaniem platformy związana z zakładaniem i prowadzeniem firmy;
    *   indywidualne konsultacje doradcy zawodowego dla wybranych uczniów ze wszystkich szkół.

Wnioskodawca w ramach realizowanego projektu będzie podejmował następujące działania:

*   warsztaty z (…) dla uczniów wszystkich szkół biorących udział w projekcie; (…); warsztaty z zakresu (…) prowadzone przez wykwalifikowanych pracowników Wnioskodawcy dla grupy docelowej; sesja sejmiku podsumowująca wyniki całorocznej pracy na rzecz zrównoważonego rozwoju środowiska lokalnego, (działania z obszaru zadania nr 1 „1”);
*   indywidualne konsultacje psychologiczne dla uczniów SPE; (działanie z obszaru zadania nr 4 „4”);
*   udział wybranych nauczycieli ze wszystkich szkół w warsztatach z zakresu radzenia sobie ze stresem, wypalenia zawodowego, efektywnej komunikacji, sposobów poszukiwania i korzystania z e-materiałów; coaching indywidualny i grupowy dla wybranych nauczycieli wszystkich szkół, (działania z obszaru zadania nr 5 „5”);
*   indywidualne konsultacje doradcy zawodowego dla wybranych uczniów ze wszystkich szkół, (działanie z obszaru zadania nr 6 „6”).

Działania podejmowane w ramach projektu zarówno przez Wnioskodawcę, jak i Partnerów będą realizowane nieodpłatne, niezależnie od zakładanego poziomu dofinansowania. Udział dla wszystkich uczestników w działaniach będzie nieodpłatny.

W piśmie z dnia 26 lutego 2021 r., stanowiącym uzupełnienie do wniosku, Zainteresowany udzielił następujących odpowiedzi na zadane przez tut. Organ pytania o treści:

Pytanie DKIS nr 1

Czy czynności (zadania) realizowane przez Wnioskodawcę w ramach opisanego projektu wskazanego we wniosku:

1.  były wykonana do 30 czerwca 2020 r.?
2.  czy będą wykonana po 30 czerwca 2020 r.?

Należy wskazać, które Wnioskodawca wykona w okresie do 30 czerwca 2020 r., a które po 30 czerwca 2020 r.

Odpowiedź:

Wnioskodawca informuje, iż od 1 czerwca 2020 r. trwała promocja projektu i nie zakończyła się z dniem 30 czerwca 2020 r., natomiast nie odbywała się realizacja innych zadań Wnioskodawcy, opisanych we wniosku. Po dniu 30 czerwca 2020 r. są i będą wykonywane wszystkie zadania Wnioskodawcy wskazane we wniosku.

Pytanie DKIS nr 2

Czy przedmiotowy Projekt realizowany byłby w sytuacji, gdyby nie przyznano dofinansowania na jego realizację?

Wnioskodawca informuje, iż przedmiotowy Projekt nie mógłby być realizowany, gdyby nie zostało przyznane dofinansowanie.

Pytanie DKIS nr 3

Czy otrzymane dofinansowanie przyznane jest na całość Projektu, czy też na poszczególne zadania?

Odpowiedź:

Dofinansowanie przyznane jest na całość Projektu. Poziom dofinansowania wynosi 95%. zaś wkład własny wynosi 5%.

Pytanie DKIS nr 4:

Czy w trakcie realizacji projektu Wnioskodawca będzie zobowiązany do rozliczania się z otrzymanych środków finansowych, jeśli tak, to z kim i w jaki sposób będzie je rozliczać?

Odpowiedź:

Zgodnie z informacją przedstawioną w treści złożonego wniosku. Wnioskodawca występuje jako Lider Projektu, w związku z czym to na Wnioskodawcy spoczywa obowiązek reprezentowania Partnerów Projektu w stosunkach zewnętrznych.

W praktyce oznacza to, iż – stosownie do postanowień Umowy o partnerstwie, Lider otrzymuje poszczególne transze dofinansowania i przekazuje odpowiednią część dofinansowania na pokrycie zadań przypisanych dla danego Partnera/Partnerów, względnie pozostawia sobie w zakresie czynności przypisanych do samego Wnioskodawcy. Wnioski o kolejne transze, w których wykazywane są wydatki ponoszone przez Lidera i Partnerów składane są przez Lidera.

Pytanie DKIS nr 5

Czy w przypadku niezrealizowania projektu Wnioskodawca będzie zobowiązany do zwrotu otrzymanych środków pieniężnych?

Odpowiedź:

W sytuacji niezrealizowania projektu zarówno Lider, jak i Partnerzy Projektu byliby zobligowani do zwrotu otrzymanych środków pieniężnych wraz z odsetkami, w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, liczonymi od dnia przekazania środków na rachunek, na zasadach określonych w ustawie o finansach publicznych.

Pytanie DKIS nr 6

Czy Wnioskodawca będzie mógł przeznaczyć dofinansowanie na inny cel?

Odpowiedź:

Środki nie mogą być przeznaczone na inny cel. Środki mogą być przeznaczone tylko i wyłącznie na realizację zadań wskazanych w ramach Projektu.

Pytanie DKIS nr 7

Jaka jest klasyfikacja statystyczna dla usług wymienionych we wniosku (należy wskazać pełny siedmiocyfrowy symbol oraz nazwę grupowania) zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) z 2008 r., wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. z 2008 r. nr 207, poz. 1293, z późn. zm.), którą na podstawie § 3 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U., poz. 1676), zmienionego rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 20 grudnia 2018 r. (Dz. U. z 2018 r., poz. 440), stosuje się dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług (m.in. ustalenia wysokości stawki podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług do dnia 30 czerwca 2020 r.)? Symbol ten należy podać dla każdej czynności wskazanej we wniosku odrębnie.

Odpowiedź:

Jak już wskazano, w przypadku uznania stanowiska dot. pytania nr 1 za nieprawidłowe, Wnioskodawca dąży do uzyskania informacji, co do zasadności zastosowania zwolnienia od opodatkowania tych czynności, które wykonywane są w ramach Projektu przez Wnioskodawcę, w szczególności na podstawie art. 43 ust. l pkt 29 ustawy o VAT w związku z § 3 ust. l pkt 14 rozporządzenia lub na podstawie art. 43 ust. l pkt 26 ustawy o VAT.

Zważywszy na fakt, iż powyższe przepisy nie warunkują ich interpretacji/możliwości zastosowania od klasyfikacji statycznej wg. nomenklatury PKWiU, Wnioskodawca nie przedstawił we wniosku symboli PKWiU właściwych dla wykonywanych przez Wnioskodawcę czynności.

Wnioskodawca informuje, iż nie posiada symbolu PKWiU (siedmiocyfrowego wraz z nazwą grupowania) dla każdej czynności wskazanej we wniosku.

Pytanie DKIS nr 8 i nr 9

Czy świadczone przez Wnioskodawcę usługi są usługami w zakresie kształcenia, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą? Jeśli tak, to należy wymienić które.

Czy będące przedmiotem wniosku usługi można/będzie można zakwalifikować jako usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, czyli do usług bezpośrednio związanych z branżą lub zawodem, jak również mających na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy dla celów zawodowych? Jeśli tak, to należy wymienić które.

Odpowiedź:

Stosownie do złożonego wniosku, przedmiotem zapytania jest uzyskanie interpretacji prawa podatkowego, w tym (w przypadku uznania stanowiska dotyczącego pytania nr 1 za nieprawidłowe) interpretacji, co do art. 43 ust. l pkt 29 ustawy o VAT, który to przepis zwalnia od opodatkowania określone w przepisie usługi kształcenie zawodowego lub przekwalifikowania lub art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT, który z kolei zwalnia usługi wykonywane przez określone w tym przepisie podmioty, względnie dostawę towarów/świadczenie usług ściśle związane z tymi usługami.

Wnioskodawca w złożonym wniosku wskazał, iż wykonywane przez niego czynności obejmują:

*   warsztaty z (…) dla uczniów wszystkich szkół biorących udział w projekcie; (…); warsztaty z zakresu (…) prowadzone przez wykwalifikowanych pracowników Wnioskodawcy dla grupy docelowej; (…), (działania z obszaru zadania nr 1 „1”);
*   indywidualne konsultacje psychologiczne dla uczniów SPE; (działanie z obszaru zadania nr 4 „4”);
*   udział wybranych nauczycieli ze wszystkich szkół w warsztatach z zakresu radzenia sobie ze stresem, wypalenia zawodowego, efektywnej komunikacji, sposobów poszukiwania i korzystania z e-materiałów; coaching indywidualny i grupowy dla wybranych nauczycieli wszystkich szkół. (działania z obszaru zadania nr 5 „5”);
*   indywidualne konsultacje doradcy zawodowego dla wybranych uczniów ze wszystkich szkół. (działanie z obszaru zadania nr 6 „6”).

Zgodnie ze stanowiskiem wyrażonym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku wyłącznie czynności określone w ramach zadana nr 5 mogłyby zostać uznanie za czynności podlegające zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. l pkt 29 lit. c ustawy o VAT, w związku z § 3 ust. l pkt 14 rozporządzenia MF (i jako takie można uznać, zaś pozostałe czynności nie kwalifikują się na zastosowanie zwolnienia od opodatkowania zarówno na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29, jak i art. 43 ust. l pkt 26 ustawy o VAT, a tym samym podlegają efektywnie opodatkowaniu VAT. Wnioskodawca zwraca uwagę, iż powyższa kwestia (a więc możliwość zastosowania zwolnienia oraz uznania określonych czynności jako usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania) jest właśnie jednym z elementów złożonego wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji.

Pytanie DKIS nr 10

Czy usługi będące przedmiotem wniosku, prowadzone są/będą w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach? Jeśli tak, to należy wskazać dokładną podstawę prawną w odniesieniu do usług świadczonych przez Wnioskodawcę (odrębnie dla każdej usługi).

Odpowiedź:

Wnioskodawca informuje, iż usługi realizowane są/będą w szkołach (lub online ze względu na pandemię COVID-19) na rzecz uczniów i nauczycieli tych szkół, czyli uczestników projektu. Prowadzone są/będą w formie warsztatów, szkoleń, konsultacji psychologicznych, konsultacji doradcy zawodowego, coachingu indywidualnego i grupowego. Prowadzone będą wg zasad określonych w Projekcie i dokumentacji projektowej.

Pytanie DKIS nr 11

W przypadku, gdy część usług, które są przedmiotem wniosku, świadczonych przez Wnioskodawcę, można zakwalifikować jako usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, czyli do usług bezpośrednio związanych z branżą lub zawodem, jak również mających na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy dla celów zawodowych, należy wskazać, czy pozostała część usług, które są przedmiotem wniosku:

1.  jest/będzie niezbędna do wykonania usług świadczonych przez Wnioskodawcę, jako ww. usług zakwalifikowanych jako usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego;
2.  ich głównym celem jest/będzie osiągnięcie dodatkowego dochodu przez Wnioskodawcę, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy?

Odpowiedź:

W ocenie Wnioskodawcy wskazana w treści wniosku oraz w ramach niniejszego pisma część usług wykonywanych przez Wnioskodawcy (działania z obszaru zadania nr 5 Projektu) winny być uznane jako czynności objęte zwolnieniem od opodatkowania podatkiem VAT.

W odniesieniu do pozostałych usług wykonywanych przez Wnioskodawcę (w ramach innych zadań) brak podstaw do stwierdzenia, że są one niezbędne z perspektywy świadczenia usług, które zdaniem Wnioskodawcy można uznać jako usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania.

Zdaniem Wnioskodawcy brak również podstaw do uznania, iż głównym celem dla pozostałych usług wymienionych w pytaniu nr 11 Wezwania jest/będzie uzyskanie dodatkowego dochodu przez konkurencyjne ich wykonywanie.

Pytanie DKIS nr 12

Czy świadczone przez Wnioskodawcę usługi, o których mowa w opisie sprawy będą finansowane ze środków publicznych? W przypadku, gdy są finansowane w części, to należy wskazać udział procentowy finansowania ze środków publicznych (odrębnie dla każdej usługi).

Odpowiedź:

Dofinansowanie zostało przyznane ze środków publicznych. Dofinansowanie zostało przyznane z następującym udziałem procentowym:

1.  Współfinansowanie z UE – 85% wydatków kwalifikowanych Projektu;
2.  Współfinansowanie krajowe z budżetu państwa – 10% wydatków kwalifikowanych w Projekcie;
3.  brak pomocy publicznej/pomocy de minimis.

Pytanie DKIS nr 13

Czy Wnioskodawca posiada/będzie posiadał stosowną dokumentację potwierdzającą, że źródłem finansowania ww. usług są środki publiczne?

Odpowiedź:

Wnioskodawca informuje, iż posiada/będzie posiadał stosowną dokumentację.

Pytanie DKIS nr 14

Czy Wnioskodawca, w zakresie przedmiotowych usług, jest podmiotem, który uzyskał akredytację w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe.

Odpowiedź:

Wnioskodawca jako Lider Projektu, nie posiada takiej akredytacji. Posiadają ją szkoły, które w projekcie występują jako Partnerzy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy otrzymane przez Wnioskodawcę dofinansowanie na pokrycie wydatków kwalifikowanych realizowanego projektu, a w tym w szczególności zadań realizowanych przez Wnioskodawcę stanowi podstawę opodatkowania i tym samym podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z treści przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT, jeżeli są realizowane odpłatnie.

Zgodnie z definicją słownika języka polskiego odpłatny oznacza taki, za który się płaci. Zatem pojęcie odpłatności za świadczone usługi bądź za dostawę towarów należy rozumieć dokonanie usługi za wynagrodzeniem.

Działania zaplanowane przez Wnioskodawcę oraz udział dla wszystkich uczestników projektu będą nieodpłatne, a dofinansowanie przeznaczone jest tylko i wyłącznie na pokrycie poniesionych wydatków w ramach realizacji projektu. Pomiędzy stronami nie istnieje stosunek prawny, w ramach którego występowałoby świadczenie wzajemne, a zadania polegają wyłącznie na świadczeniu jednej ze stron. Czynności nie będą miały bezpośredniego związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług, nie będą stanowić zatem odpłatnej dostawy towarów ani odpłatnego świadczenia usług, jak również nie mogą być traktowane jako takie w świetle art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a- 30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Wykładnia przepisu prowadzi do wniosku, że tylko dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które bezpośrednio wpływają na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Istotne z perspektywy opodatkowania jest zatem zaistnienie bezpośredniego związku dofinansowania z ceną np. świadczonej, istnienie rodzaju korelacji pomiędzy dotacją/dofinansowanie a świadczeniem. Dla skutecznego opodatkowania istotne jest także wskazanie skonkretyzowanego odbiorcy domniemanej usługi (względnie dostawy towarów), jako swoistego warunku zaistnienia świadczenia stanowiącego przedmiot opodatkowania VAT.

W ocenienie Wnioskodawcy, okoliczności niniejszej sprawy uzasadniają twierdzenie, iż przedmiotowe dofinansowanie nie będzie stanowiło dopłaty do ceny domniemanej usługi i jako takie nie może być traktowane jako element podstawy opodatkowania podatkiem VAT, w rozumieniu art. 29a ustawy o VAT. Charakter otrzymanego dofinansowania wskazuje, iż jest ono przeznaczone wyłącznie na sfinansowanie określonych działań w projekcie, zaś udział jakichkolwiek podmiotów będących uczestnikiem projektu jest bezwarunkowo nieodpłatny, niezależnie od poziomu dofinansowania. Brak podstaw do uznania, iż otrzymane dofinansowanie odnosi się do konkretnej dostawy towarów lub usług, dla których cena jest odpowiednio większa lub mniejsza w zależności od wielkości dofinansowania.

W niniejszym zakresie Wnioskodawca w pełni podziela tezę zawartą m. in. w wyroku NSA z dnia 14 lipca 2016 r., sygn. I FSK 773/16, w którym to orzeczeniu Sąd wskazał, iż dla skutecznego opodatkowania dotacji niezbędne jest uznania, iż dotacja musi być korelatem usługi tzn. jest wypłacana tylko w razie świadczenia usług i jest ściśle zależna od ilości świadczonych usług doradczych.

Jak już wskazano, w okolicznościach sprawy otrzymane dofinansowanie nie będzie wpływać w jakikolwiek sposób na cenę świadczonych usług, gdyż są one realizowane bezpłatnie niezależnie od poziomu dofinansowania, a tym samym nie będzie zwiększało podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Podobnie w wyroku z dnia 5 lutego 2015 r., sygn. akt I FSK 821/13 w sprawie oceny, czy dotacja jest elementem istotnym wpływającym na włączenie jej do podstawy opodatkowania, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że fakt uczestnictwa w bezpłatnym szkoleniu skutkujący poniesieniem niższych kosztów szkolenia przez jego uczestników nie ma większego wpływu na ocenę czy dotacja stanowi obrót w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy czy też nie. Istotne jest bowiem to, czy dofinansowanie ma bezpośredni wpływ na cenę danej usługi. Jeżeli otrzymana dotacja pokrywa koszty kwalifikowalne w ramach realizacji projektu to stanowi ona zwrot kosztów poniesionych w związku z realizacją zadań.

Dofinansowanie mające na celu pokrycie ogólnych kosztów realizacji projektu, niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz nieuzależnione od liczby i wartości świadczonych usług nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy.

Podsumowując, dofinasowanie na realizację projektu „(…)” nie stanowi podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, a tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do „grona” usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w rozumieniu art. 7 ustawy.

Taka konstrukcja definicji świadczenia usług jest wyrazem zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji dokonywanych w ramach profesjonalnego obrotu gospodarczego.

Zatem każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy jej wykonaniem a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną czynność w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Zatem pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego. Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Ponadto stwierdzić należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności dotyczą ustalenia czy otrzymane przez Niego dofinansowanie na pokrycie wydatków realizowanego projektu, stanowi podstawę opodatkowania i tym samym podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika

Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania określony został w art. 29a ust. 6 ustawy. Stosownie do tego przepisu, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Na podstawie art. 29a ust. 7 ustawy, podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1.  stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2.  udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3.  otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Z powyższych przepisów wynika, że co do zasady podstawa opodatkowania obejmuje wszystko co stanowi wartość otrzymanego świadczenia, które dostawca lub świadczący usługę otrzymuje lub powinien otrzymać od kupującego. Przepis art. 29a ust. 6 i ust. 7 ustawy wymienia elementy, które powinny być wliczane bądź nie powinny być wliczane do podstawy opodatkowania.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wlicza się tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu dostawy towaru lub świadczenia usługi.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są czy też nie są opodatkowane istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Przepis art. 29a ust. 1 ustawy stanowi odzwierciedlenie art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej: Dyrektywą 2006/112/WE Rady, z treści którego wynika, że w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Związane jest to z tym, że podstawa opodatkowania stanowi wartość faktycznie uzyskaną przez sprzedawcę z tytułu danej opodatkowanej czynności. Należy jednocześnie wskazać, że nie ma tu znaczenia status podmiotu wypłacającego dofinansowanie ani pochodzenie środków, z których to dofinansowanie jest wypłacane.

Z treści powołanych przepisów wynika, że w sytuacji, gdy podatnik, w związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług, otrzymuje dofinansowanie (dotację, subwencję), stanowiące dopłatę do ceny towaru lub usługi, tego rodzaju dofinansowanie stanowi obok ceny, uzupełniający element podstawy opodatkowania z tytułu danej dostawy lub świadczenia. Kryterium uznania dofinansowania za stanowiące podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dofinansowanie dokonywane jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dofinansowanie niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Nie ma przy tym znaczenia, od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest, aby było to wynagrodzenie za daną konkretną usługę lub za daną konkretną dostawę.

Należy zauważyć, że otrzymanie dofinansowania (dotacji, dopłaty) nie stanowi samo w sobie żadnej czynności, ani też zdarzenia opodatkowanego. Dotacje (dopłaty) podlegają bowiem opodatkowaniu jako składnik ceny czynności, z którą są związane. Dotacje, które stanowią dopłatę do ceny sprzedawanych towarów, czy świadczonych usług, są ściśle związane z daną usługą, czy towarem i podlegają opodatkowaniu.

Jak wskazano powyżej, włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to celowa dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie ceny konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc obrotem ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Dla określenia, czy dane dotacje mają czy też nie bezpośredni wpływ na cenę świadczonych usług, a co za tym idzie – czy podlegają opodatkowaniu, istotne są zatem szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Tym samym podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności – nie podlega opodatkowaniu.

Koniecznym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy jest wyjaśnienie pojęcia „subwencja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, w szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des produits wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Limited v. Commisioners od Customs and Excise, w skrócie KNW).

W wyroku C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencję, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy, by możliwe było jej ustalenie. Cena jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, że dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu usługę pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.

W wyroku C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT.

Jeżeli otrzymywana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Należy zwrócić uwagę, że dla określenia, czy dana dotacja jest, czy nie jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług, istotne są szczegółowe warunki jej przyznawania, określające cel, na który ta dotacja jest przeznaczona.

Jak już wskazano, kryterium uznania dotacji za zwiększającą obrót stanowi stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią obrotu w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy, czyli nie zwiększają podstawy opodatkowania tym podatkiem.

Tym samym, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności – nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Jak wskazano powyżej kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest stwierdzenie, że dotacja przekazywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W rozpatrywanej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której wystąpią skonkretyzowane świadczenia na rzecz zindywidualizowanych beneficjentów (uczestników projektu, tj. uczniów i nauczycieli). Celem projektu jest wzrost kompetencji kluczowych i umiejętności uniwersalnych niezbędnych na rynku pracy u 1391 uczniów 5 szkół (w tym wsparcie uczniów ze specjalnymi potrzebami edukacyjnymi i rozwojowymi – z wyłączeniem uczniów zdolnych, w tym w zakresie rozwoju kompetencji społeczno-emocjonalnych) oraz kompetencji i umiejętności zawodowych u 174 nauczycieli z 5 szkół. Zatem, to dzięki warsztatom, zajęciom, sesjom wybrani uczniowie uzyskają wiedzę, która zapewni im rozwijanie kompetencji kluczowych i umiejętności uniwersalnych niezbędnych na rynku pracy, a dla wybranych uczniów ze specjalnymi potrzebami edukacyjnymi i rozwojowymi udział w projekcie da wsparcie w zakresie rozwoju kompetencji społeczno-emocjonalnych. Z kolei, wybrani nauczyciele biorący udział w projekcie, dzięki prowadzonym warsztatom, szkoleniom i coachingu będą mogli rozwijać kompetencje i umiejętności zawodowe.

Tym samym, istnieje ścisły i bezpośredni związek między otrzymaną dotacją a działaniami podejmowanymi przez Wnioskodawcę na rzecz uczestników projektu (wybranych uczniów i nauczycieli), których udział jest bezpłatny.

W konsekwencji należy stwierdzić, że otrzymywana przez Wnioskodawcę dotacja (dofinansowanie) będzie pokrywać poniesione koszty w ramach realizowanego projektu. Przeznaczona jest więc na pokrycie kosztów świadczonych usług w zakresie organizowanych warsztatów, zajęć, sesji dla uczniów oraz warsztatów, szkoleń i coachingu dla nauczycieli. Nie ulega zatem wątpliwości, że uczestnicy projektu, przez sfinansowanie ww. usług otrzymają świadczenie, za które nie zostaną obciążeni finansowo (osiągną więc finansową korzyść). Zatem, dofinansowanie obejmuje wartość dotacji, jaka przypada na poszczególnych uczestników, którzy korzystają z założeń projektu. Jak wynika bowiem z wniosku projekt przeznaczony jest dla skonkretyzowanej liczby beneficjentów – liczby osób biorących udział w projekcie, tj. 1391 uczniów z 5 szkół (w tym uczniowie ze specjalnymi potrzebami edukacyjnymi i rozwojowymi) oraz dla 174 nauczycieli z 5 szkół biorących udział w warsztatach, szkoleniach i coachingu organizowanych w ramach projektu.

Zatem, należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie dotacja stanowi wynagrodzenie za świadczenie na rzecz uczestników projektu określonych usług. Co oznacza, że przekazaną dla Wnioskodawcy dotację na realizację projektu pn.: „(…)”, należy uznać za środki (dotacje, subwencje lub dopłaty o podobnym charakterze) mające bezpośredni wpływ na cenę świadczonych przez Wnioskodawcę ww. usług.

Fakt ten potwierdzają okoliczności sprawy wskazując, że dofinansowane pozostaje w ścisłym związku z kosztami realizacji projektu, gdyż jest przeznaczone wyłącznie na sfinansowanie działań Wnioskodawcy w projekcie pn. „(…)”. Ponadto, w przypadku, gdyby Wnioskodawca nie otrzymał przedmiotowego dofinansowania nie świadczyłby usług określonych we wniosku o dofinansowanie.

Zatem otrzymane przez Wnioskodawcę kwoty, stanowiące dofinansowanie na pokrycie wydatków związanych z realizacją projektu, należy uznać za mające bezpośredni wpływ na cenę usług świadczonych w ramach projektu, gdyż dzięki dofinansowaniu uczestnicy projektu biorą w nim udział bezpłatnie, a w normalnych warunkach rynkowych musieliby zapłacić cenę za usługi w wysokości co najmniej równej wydatkom związanym z ich organizacją i przeprowadzeniem. W konsekwencji, skoro ostateczny odbiorca usługi nie musi za tę usługę płacić z powodu przyznania niniejszej dotacji, to dotacja ta ma bezpośredni wpływ na cenę świadczonej usługi, mając charakter cenotwórczy. Z kolei okoliczność, że Wnioskodawca nie osiągnie korzyści ani dochodu z tytułu świadczonych usług nie ma znaczenia, ponieważ, cena usługi może być skalkulowana na poziomie ponoszonych kosztów. Istotne jest to, że dotacja redukuje cenę konkretnej usługi realizowanej dla uczestnika, a zatem ma charakter sprzedażowy, a nie zakupowy.

W związku z powyższym, w przedmiotowej sprawie otrzymana przez Wnioskodawcę dotacja na realizację projektu stanowi/będzie stanowić dopłatę do ceny świadczonych na rzecz uczestników usług, a więc jest/będzie dotacją bezpośrednio wpływającą na wartość świadczonych usług i stanowi/będzie stanowić podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1, a tym samym podlega/będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Podsumowując, dofinansowanie otrzymane na pokrycie wydatków związanych z realizacją projektu pn.: „(…)”, stanowi/będzie stanowić podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, a tym samym podlega/będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w zakresie podatku od towarów i usług w kwestii uznania otrzymanego dofinansowania za niestanowiące podstawy opodatkowania i tym samym niepodlegające opodatkowaniu. Natomiast w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. l pkt 29 ustawy w związku z § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia lub na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT niektórych czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia;
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego oboiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.