Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.440.2022.1.KO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-08-11
Teza: W zakresie opodatkowania podatkiem VAT Wynagrodzenia podstawowego oraz Wynagrodzenia od potencjalnych zysków, a także prawa do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony z faktury lub faktur dokumentujących Wynagrodzenie podstawowe oraz Wynagrodzenie za potencjał zysków.
Słowa kluczowe: odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; wynagrodzenia
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
--------------------------------------------------------------

10 czerwca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT Wynagrodzenia podstawowego oraz Wynagrodzenia od potencjalnych zysków, a także prawa do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony z faktury lub faktur dokumentujących Wynagrodzenie podstawowe oraz Wynagrodzenie za potencjał zysków.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

### Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1) Zainteresowany będący stroną postępowania: M Sp. z o.o.,

2) Zainteresowani niebędący stroną postępowania: B Sp. z o.o.

### Opis zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

M Sp. z o.o. (dalej „Spółka”, „Wnioskodawca”) jest czynnym podatnikiem VAT. Spółka świadczy szeroko rozumiane usługi wsparcia biznesu dla pozostałych spółek należących do Grupy X. W ramach prowadzonej działalności pełni także funkcję centrum usług wspólnych oraz centrum rozliczeń transportowych dla zagranicznych spółek wchodzących w skład Grupy X. Na podstawie umów zawartych na realizację funkcji centrum usług wspólnych oraz centrum rozliczeń transportowych z poszczególnymi spółkami z Grupy X, Spółka zapewnia im wsparcie m.in.:

a)

b) w obszarze księgowości (prowadzenie księgowości księgi głównej, zobowiązań oraz należności),

c) w rozliczaniu podatku od towarów i usług,

d) zarządzania bazą danych podstawowych kontrahentów,

e) w zakresie prowadzenia rozliczeń z dostawcami i odbiorcami,

f) w zakresie wprowadzania taryf do systemu transportowego,

g) w zakresie wystawiania faktur za zrealizowane usługi transportowe oraz samofakturowania dla przewoźników.

Obecnie planowane jest przeniesienie wyżej wymienionych funkcji Spółki w zakresie centrum usług wspólnych oraz centrum rozliczeń transportowych (dalej „Funkcje”) do spółki powiązanej - B Sp. z o.o. (dalej „Zainteresowany”), która stanie się podmiotem wyspecjalizowanym w wykonywaniu powyższych Funkcji w ramach Grupy X. Zainteresowany jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Za wykonywanie powyższych Funkcji, w ramach Spółki, obecnie odpowiedzialny jest personel, na który składają się m.in. menedżerowie, specjaliści, koordynatorzy, księgowi, asystenci (dalej „Pracownicy”). Podstawowymi narzędziami pracy Pracowników wykorzystywanymi w działalności są:

a) powierzchnie biurowe wraz z nakładami stanowiącymi inwestycję w obcym środku trwałym;

b) samochody służbowe w leasingu;

c) specjalistyczne oprogramowanie;

d) zestawy komputerowe, urządzenia peryferyjne, telefony służbowe, meble i pozostałe wyposażenie biurowe;

e) różnego rodzaju materiały biurowe.

W celu umożliwienia Pracownikom wykonywania powierzonych zadań, Wnioskodawca zapewnia Pracownikom również odpowiednią obsługę biurową i administracyjną.

Przeniesieniu Funkcji do Zainteresowanego towarzyszyć będzie przejście Pracowników od Spółki do Zainteresowanego.

Zarówno w okresie przed przeniesieniem Funkcji, jak i po przeniesieniu Funkcji, Zainteresowany będzie musiał zawrzeć samodzielnie szereg umów, których celem będzie umożliwienie Zainteresowanemu prowadzenie działalności. W szczególności, Zainteresowany:

a) samodzielnie zawrze umowy na obsługę administracyjną z podmiotami trzecimi oraz podmiotami powiązanymi, w tym ze Spółką w zakresie pozostałych funkcji, które Spółka będzie nadal realizować. W przypadku usług świadczonych przez podmioty trzecie (np. w zakresie usług sprzątania czy usług kurierskich), stroną części z tych umów może w dalszym ciągu pozostać Spółka, która może refakturować odpowiednią część obciążeń podmiotów trzecich na Zainteresowanego. W zakresie usług telekomunikacyjnych nastąpi cesja umów ze Spółki na Zainteresowanego, o ile firmy telekomunikacyjne wyrażą na nią zgodę;

b) samodzielnie otworzy rachunki bankowe;

c) może samodzielnie zawrzeć umowy pożyczek w celu pozyskania środków na finansowanie działalności (jeżeli wkłady udziałowców i oczekiwane wolne przepływy pieniężne ze świadczenia usług nie wystarczą na finansowanie działalności Zainteresowanego);

d) zawrze umowy licencyjne na korzystanie z oprogramowania z podmiotami trzecimi bądź stanie się stroną umów ramowych na korzystanie z oprogramowania zawartych już w ramach Grupy X (np. w zakresie oprogramowania Office 365), bądź też to Spółka pozostanie stroną takich umów a następnie obciążać będzie Zainteresowanego wynagrodzeniem za korzystanie z oprogramowania.

Zainteresowany również samodzielnie zawrze nowe umowy z innymi spółkami z Grupy X w zakresie świadczenia usług dotyczących przenoszonych Funkcji. Zainteresowany nie będzie przejmować umów zawartych przez Spółkę w tym zakresie. Zainteresowany nie przejmie również zobowiązań handlowych powstałych przed przejęciem Funkcji dotyczących tej działalności, jak i nie przejmie należności handlowych Spółki. Na Zainteresowanego zostaną natomiast przeniesione prawa i obowiązki z umowy najmu powierzchni biurowej wykorzystywanej przez Pracowników Spółki.

Bez podjęcia dodatkowych działań przez Zainteresowanego w postaci zawarcia nowych umów na świadczenie usług w zakresie przenoszonych Funkcji, czy też umów dotyczących obsługi administracyjnej, jak i pozyskania finansowania przykładowo w postaci wkładów od udziałowców, natychmiastowe rozpoczęcie osiągania przychodów z działalności w zakresie wykonywania Funkcji wyłącznie w oparciu o majątek przenoszony ze Spółki byłoby utrudnione lub wręcz niemożliwe.

W celu przejęcia Funkcji, Zainteresowany za odpłatnością (dalej „Wynagrodzenie podstawowe”) nabędzie od Usługodawcy wyposażenie biurowe (m.in. laptopy, telefony komórkowe, etc.) oraz przejmie umowy leasingu/najmu długoterminowego samochodów służbowych (zakresem cesji objęte będą wyłącznie samochody, w stosunku do których możliwe jest tylko częściowe odliczenie VAT w ramach limitu 50% VAT naliczonego). Ponadto, w ramach Wynagrodzenia podstawowego Zainteresowany nabędzie od Spółki prawa do nakładów poniesionych na wynajmowanej powierzchni biurowej.

Ponadto, biorąc pod uwagę regulacje w zakresie cen transferowych, Zainteresowany i Spółka planują określić dodatkowe wynagrodzenie za pozyskanie przez Zainteresowanego możliwości generowania zysków w związku z przejęciem powyższych Funkcji, w formie tzw. opłaty z tytułu transferu potencjału zysku (dalej jako: „Wynagrodzenie za potencjał zysku”).

Przy kalkulacji Wynagrodzenia za potencjał zysku, strony transakcji brać będą pod uwagę, iż:

a) Zainteresowany obsługiwać będzie spółki z Grupy X, którym dotychczas usługi w zakresie Funkcji świadczyła Spółka. Zainteresowany uzyska zatem możliwość świadczenia usług na rzecz innych spółek z Grupy, co oznacza przejęcie od Spółki potencjału do generowania zysku na takiej sprzedaży;

b) Zainteresowany przejmie Pracowników. Przejście pracowników do Zainteresowanego może nastąpić w ramach przejścia tzw. zakładu pracy, określonego w art. 23(1) ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy, co oznacza, iż zgodnie z art. 23(1) § 2 Kodeksu pracy, Spółka i Zainteresowany solidarnie odpowiadać mogą za zobowiązania wynikające ze stosunków pracy (zawartych przez Spółkę), powstałe przed dniem przekazania części zakładu pracy nowemu pracodawcy. Przy czym planowane jest, iż kwota Wynagrodzenia za potencjał zysku zostanie odpowiednio obniżona o wysokość zobowiązań wobec pracowników narosłych do dnia przeniesienia zakładu pracy, co oznacza, że Zainteresowany nie będzie efektywnie ponosił ciężarów w tym zakresie.

Wysokości Wynagrodzenia za potencjał zysku determinować będą przepisy o cenach transferowych (przede wszystkim Rozdział 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 2018 r. w sprawie cen transferowych w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych), które, uwzględniając przedstawione powyżej okoliczności, jak i profil funkcjonalny Spółki i Zainteresowanego, wymagają wyznaczenia wynagrodzenia, które w analogicznych okolicznościach zostałoby przyjęte pomiędzy podmiotami niepowiązanymi. W praktyce, wysokość Wynagrodzenia za potencjał zysku odpowiadać będzie rynkowej wartości potencjału do generowania zysków na przejętych Funkcjach.

Obowiązek uiszczenia przez Zainteresowanego Wynagrodzenia podstawowego i Wynagrodzenia za potencjał do generowania zysków wynikać będzie z zawartej umowy.

Brak wyodrębnienia finansowego Funkcji w Spółce wyraża się w następujących okolicznościach:

a. Spółka nie prowadzi wyodrębnionych ksiąg rachunkowych dla Funkcji, w szczególności Spółka nie opracowuje odrębnego bilansu dla działalności w zakresie Funkcji. Spółka jedynie dla celów controllingowych opracowuje budżet oraz przypisuje do Funkcji koszty i przychody dotyczące ich realizacji w oparciu o ewidencję prowadzoną według miejsc powstawania kosztów (MPK) i centrów zysku;

b. Spółka nie wyodrębnia dla Funkcji aktywów i pasywów, w tym należności i zobowiązań (Spółka nie prowadzi takiego systemu rejestracji zdarzeń gospodarczych, w którym następuje odrębne, bezpośrednie przypisywanie należności i zobowiązań do Funkcji);

c. działalność w zakresie Funkcji nie dysponuje u Wnioskodawcy odrębnymi rachunkami bankowymi ani subkontami. Do tej działalności nie są więc przypisane odrębne środki pieniężne. Wnioskodawca nie będzie również przenosił środków pieniężnych do Zainteresowanego.

Brak wyodrębnienia organizacyjnego Funkcji w Spółce wyraża się w następujących okolicznościach:

a. Spółka nie podjęła formalnej uchwały ani innego formalnego aktu korporacyjnego o wyodrębnieniu działalności w zakresie Funkcji z całokształtu działalności Wnioskodawcy. Jedynie w ramach struktury organizacyjnej, przede wszystkim w celu określenia relacji pomiędzy poszczególnymi pracownikami, poza innymi komórkami merytorycznymi, wyszczególniono również komórki związane z Funkcjami;

b. świadczenie usług w zakresie Funkcji przez Pracowników nie jest możliwe bez wsparcia pozostałych struktur przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, gdyż ta działalność nie ma przykładowo własnych służb kadrowych, czy też informatycznych.

Przejęciu przez Zainteresowanego Funkcji nie będzie towarzyszyć przeniesienie na Zainteresowanego:

a. zobowiązań handlowych Spółki,

b. innych zobowiązań Spółki (za wyjątkiem obowiązków wynikających z przejętej umowy najmu, jak i tych zobowiązań, które mogą przechodzić na Zainteresowanego z mocy prawa - np. zobowiązania pracownicze, przy czym jak już to zostało wskazane powyżej, wysokość tych zobowiązań obniży Wynagrodzenie za potencjał zysku, co oznacza, iż Zainteresowany faktycznie nie poniesie ciężarów ekonomicznych w tym zakresie),

c. należności handlowych (wierzytelności) Spółki,

d. środków pieniężnych i rachunków bankowych Spółki (Zainteresowany pozyska środki pieniężne na prowadzenie działalności w drodze wkładów pieniężnych dokonanych przez udziałowca i ewentualnie z pożyczek udzielonych przez inne podmioty powiązane),

e. nieruchomości,

f. ksiąg rachunkowych związanych z prowadzeniem działalności dotyczącej Funkcji,

g. oznaczeń indywidualizujących przedsiębiorstwo Spółki

co oznacza, iż przedmiot transakcji nie będzie obejmował wszystkich elementów przedsiębiorstwa wymienionych w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (dalej: „KC”).

Zainteresowany będzie prowadzić działalność opodatkowaną VAT w zakresie świadczenia usług dotyczących Funkcji. Mając na uwadze powyższe, Zainteresowany wnioskuje, aby interpretacja została wydana przy założeniu, że przedmiot opisanych powyżej transakcji będzie wykorzystywany wyłącznie do wykonywania czynności dających pełne prawo do odliczenia VAT.

### Pytania

1\. Czy Wnioskodawca zobowiązany będzie do opodatkowania VAT Wynagrodzenia podstawowego oraz Wynagrodzenia za potencjał zysków?

2\. Czy Zainteresowany będzie uprawniony do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony z faktury lub z faktur dokumentujących Wynagrodzenie podstawowe oraz Wynagrodzenie za potencjał zysków?

### Stanowisko Zainteresowanych w sprawie

Zdaniem Zainteresowanych:

Ad 1. Przedmiotem planowanego nabycia nie będzie zespół składników majątkowych, które tworzą przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 KC czy też zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a w konsekwencji Spółka będzie zobowiązana do opodatkowana VAT Wynagrodzenia podstawowego oraz Wynagrodzenia za potencjał zysków;

Ad 2. Zainteresowany będzie uprawniony do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony z faktury lub z faktur dokumentujących Wynagrodzenie podstawowe oraz Wynagrodzenia za potencjał zysku, z uwzględnieniem ograniczeń przy odliczeniu VAT, o których mowa w art. 86a ustawy o VAT, dotyczących wydatków związanych z użytkowaniem samochodów osobowych.

Uzasadnienie wspólne własnego stanowiska:

I. Przedmiot transakcji jako niestanowiący zorganizowanej części przedsiębiorstwa

W art. 6 pkt 1 ustawy o VAT ustawodawca przewidział wyjątek od zasady powszechnego opodatkowania usług i towarów świadczonych na terytorium kraju polegający na wyłączeniu opodatkowania w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ustawodawca w ww. przepisie nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem „transakcji zbycia”. Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy o VAT, pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej, w tym także w formie umowy sprzedaży lub aportu.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w 551 KC. Zgodnie z tym przepisem:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

a) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

b) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

c) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

d) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

e) koncesje, licencje i zezwolenia;

f) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

g) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

h) tajemnice przedsiębiorstwa;

i) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W myśl art. 552 KC, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych. Ustawodawca w ww. przepisie wskazał, jakiego rodzaju elementy wchodzą w skład kompleksu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, czyli przedsiębiorstwa, które może być przedmiotem czynności prawnej.

Transakcja mająca za przedmiot zbycie przedsiębiorstwa ma miejsce jedynie wówczas, gdy wymienione w art. 551 KC elementy (o ile występują w danym stanie faktycznym), zostaną przekazane nabywcy. W konsekwencji w rozważanej sytuacji brak jest możliwości uznania przedmiotu transakcji za przedsiębiorstwo. Na Zainteresowanego nie będą bowiem przenoszone wierzytelności Spółki, zobowiązania handlowe czy też środki pieniężne Spółki. Ponadto, działalność w zakresie Funkcji jest jedynie jednym z obszarów działalności Spółki, w konsekwencji nie jest możliwe uznanie, że w rozważanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym dochodzi do przejścia wszystkich istotnych elementów przedsiębiorstwa Spółki.

W myśl natomiast art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy zbywany majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby obejmowała ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala, z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę itp., na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u zbywcy zorganizowany zespół składników gotowych realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po jego zbyciu możliwe musi być kontynuowanie działalności gospodarczej przez nabywcę przedsiębiorstwa. Innymi słowy wyodrębnienie organizacyjne, finansowe i funkcjonalne powinno nastąpić jeszcze przed zbyciem składników majątkowych uznawanych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Ponadto, cechy zorganizowanej części przedsiębiorstwa w postaci wyodrębnienia organizacyjnego i finansowego powinny wystąpić łącznie, na co wskazuje użycie w redakcji przepisu spójnika „i” pomiędzy wymienianymi cechami wyodrębnienia.

Brak przeniesienia zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań

Jak zostało to wskazane powyżej, podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest to, aby obejmowała ona zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań. Tymczasem w rozważanym zdarzeniu przyszłym, przejęciu przez Zainteresowanego Funkcji nie będzie towarzyszyć przeniesienie:

a) zobowiązań handlowych Spółki (oznacza to, iż przykładowo zobowiązania handlowe powstałe przed transakcję będą regulowane wyłącznie przez Spółkę);

b) należności handlowych Spółki (Zainteresowany nie przejmie należności wynikających przykładowo ze sprzedaży usług przez Wnioskodawcę);

c) środków pieniężnych i rachunków bankowych (Zainteresowany pozyska środki pieniężne na prowadzenie działalności dopiero w drodze odrębnej transakcji, w postaci wkładów pieniężnych dokonanych przez udziałowców i ewentualnie z pożyczek udzielonych przez inne podmioty powiązane).

Zainteresowany może jedynie odpowiadać solidarnie ze Spółką za zobowiązania pracownicze wynikające ze stosunków pracy (zawartych przez Spółkę), powstałe przed dniem przekazania części zakładu pracy nowemu pracodawcy (przy czym jak już to zostało wskazane powyżej, wysokość tych zobowiązań obniży Wynagrodzenie za potencjał zysku, co oznacza, iż Zainteresowany faktycznie nie poniesie ciężarów ekonomicznych w tym zakresie). Spółka zaznacza jednak, że przejętych Pracowników per se nie można traktować jako składnika zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wystąpienie związku przejmowanych pracowników z przenoszonymi składnikami majątkowymi nie jest wystarczające dla przesądzenia, że składniki te na moment transakcji stanowić będą zorganizowany zbiór składników majątkowych o charakterze materialnym i niematerialnym, w tym zobowiązań (takie stanowisko zostało uznane jako prawidłowe m.in. przez DKIS w interpretacji z 9 listopada 2018 r., znak: 0112-KDIL2-1.4012.450.2018.2.MC).

W związku faktem, iż przedmiotem transakcji nie będą zobowiązania handlowe, jak i biorąc pod uwagę, iż transakcja nie będzie obejmować należności handlowych, czy też środków pieniężnych, w opinii Spółki, w rozważanej sytuacji nie będzie spełniony zasadniczy wymóg do uznania przedmiotu transakcji za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, tj. przedmiotem nabycia nie będzie kompletny zespół składników materialnych, w tym zobowiązań.

Brak wyodrębnienia finansowego

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa (taki pogląd został zaprezentowany m.in. przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 28 stycznia 2019 r., sygn. akt. I FSK 293/17). Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej.

Pogląd powyższy jest powszechnie akceptowany w praktyce interpretacyjnej organów podatkowych i był prezentowany m.in. przez DKIS w interpretacji z 29 listopada 2019 r., znak 0112-KDIL4.4012.426.2019.1.TKU, w której organ podatkowy niemal powielił cytowane powyżej stanowisko NSA i stwierdził, że: „Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa”. Wskazuje się również na celowość posiadania przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rachunku bankowego obsługującego działalność prowadzoną przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa (tak m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 11 lutego 2008 r., nr IP-PB3-423- 418/07-2/MB).

Odrębność finansową, zdaniem Wnioskodawcy, należy zatem rozpatrywać w kontekście co najmniej takiego prowadzenia ksiąg rachunkowych, który pozwalałby na bieżące rozdzielenie przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów działalności zorganizowanej części przedsiębiorstwa od przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów całego przedsiębiorstwa.

W tym miejscu należy podkreślić, że:

a) Spółka nie prowadzi wyodrębnionych ksiąg rachunkowych dla Funkcji, w szczególności Spółka nie opracowuje odrębnego bilansu dla działalności w zakresie Funkcji;

b) Spółka nie wyodrębnia dla powyższej działalności aktywów i pasywów, w tym należności i zobowiązań (Spółka nie prowadzi takiego systemu rejestracji zdarzeń gospodarczych, w którym następuje odrębne, bezpośrednie przypisywanie należności i zobowiązań dla tego obszaru działalności);

c) powyższa działalność nie dysponuje odrębnymi rachunkami bankowymi ani subkontami; do tej działalności nie są formalnie przypisane odrębne środki pieniężne;

d) przejęciu przez Zainteresowanego Funkcji nie będzie towarzyszyć przeniesienie:

\- środków pieniężnych i rachunków,

\- ksiąg rachunkowych związanych z prowadzeniem tej działalności.

Kierując się więc zasadą, iż brak przyporządkowania należności i zobowiązań do przedmiotu transakcji wyklucza możliwość uznania przedmiotu transakcji za wyodrębniony finansowo, należy uznać, że już na podstawie tylko tej przesłanki przedmiot transakcji pomiędzy Spółką a Zainteresowanym nie jest wyodrębniony finansowo z uwagi na brak przyporządkowania należności i zobowiązań do przedmiotu transakcji (Spółka nie prowadzi takiego systemu rejestracji zdarzeń gospodarczych, w którym następuje odrębne, bezpośrednie przypisywanie należności i zobowiązań dla wydzielanego obszaru działalności).

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, przedmiot transakcji nie będzie posiadać przymiotu samodzielności finansowej i nie będzie spełniać kryterium wyodrębnienia finansowego, o którym mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Brak wyodrębnienia organizacyjnego

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana cześć przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Na temat rozumienia pojęcia „wyodrębnienia organizacyjnego” wypowiadał się m.in. DKIS w interpretacji indywidualnej z 9 listopada 2018 r., znak: 0112-KDIL2-1.4012.450.2018.2.MC, w której organ ten stwierdził m.in.: „Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Zaznaczenia wymaga jednak, że samo nazwanie jednostki wewnętrznej określonym mianem nie zapewnia wyodrębnienia organizacyjnego, jeżeli nie podąża za tym autonomia decyzyjna, wyposażenie majątkowe i zarządzanie zespołem pracowniczym”.

Co prawda w rozważanym zdarzeniu przyszłym działalność w zakresie Funkcji jest wyróżniona w strukturze organizacyjnej Spółki, tym niemniej do tej działalności nie przypisano substancji majątkowej w drodze formalnej uchwały czy też innego aktu, z uwagi na fakt, iż Spółka w prowadzonej ewidencji nie dokonuje bezpośredniego przypisania aktywów i zobowiązań do tej działalności. Ponadto, należy zwrócić uwagę, iż:

a) Spółka nie podjęła formalnej uchwały ani innego formalnego aktu korporacyjnego o wyodrębnieniu tej działalności;

b) Pracownicy prowadzący powyższą działalność nie posiadają możliwości funkcjonowania bez wsparcia pozostałych struktur Spółki, ponieważ nie posiadają własnych służb wspomagających bieżące prace administracyjne.

Powyższe okoliczności przemawiają za uznaniem, iż przedmiot transakcji nie jest w pełni wyodrębniony na płaszczyźnie organizacyjnej u Usługodawcy. Kierując się więc zasadą, iż brak odrębnego statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze wyklucza możliwość uznania przedmiotu transakcji za wyodrębniony organizacyjnie, należy uznać, że na podstawie już tylko tej przesłanki przedmiot transakcji pomiędzy Spółką a Zainteresowanym nie jest wyodrębniony organizacyjnie.

Brak możliwość stanowienia niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania

Ponadto, należy podkreślić, że dla uznania danego zespołu składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, zespół ten musi cechować się również wyodrębnieniem funkcjonalnym, przez które rozumie się fakt objęcia przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa elementów posiadających potencjalną zdolność do samodzielnego działania.

W objaśnieniach podatkowych z 11 grudnia 2018 r. pt. „Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych”, opublikowanych przez Ministra Finansów (https://mf- arch2.mf.qov.pi/c/documentlibrary/get file?uuid=cc7e5cfa-1107-4738-be83- 655b242e2248&qroupld=764034), Ministerstwo Finansów wyjaśniło, że gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji, lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Podobne zdanie w tej materii prezentuje również orzecznictwo, przykładowo NSA w wyroku z 30 listopada 2017 r., sygn. akt I FSK 418/16, w którym sąd stwierdził m.in.: „Zespół składników majątkowych posiada zdolność do prowadzenia samodzielnej działalności w sytuacji, gdy sam w sobie, bez uzupełniania go o dodatkowe elementy (po nabyciu i włączeniu do przedsiębiorstwa nabywcy) zdolny jest do prowadzenia działalności. W takiej sytuacji można go uznać za zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa”.

Biorąc pod uwagę powyższe należy uznać, że nie można traktować jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa takich składników majątkowych, które dopiero w przyszłości mają stać się działającym przedsiębiorstwem, zaś w momencie zawierania transakcji wymagają jeszcze ponoszenia przez nabywcę dalszych nakładów, po zakończeniu których dopiero staną się przedsiębiorstwem.

Przenosząc powyższe na grunt zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku, wskazać należy, że składniki majątkowe, które planuje przenieść Spółka nie są wystarczające do prowadzenia samodzielnej działalności bez podjęcia dodatkowych działań przez Zainteresowanego (w szczególności należy uznać, że gdyby Zainteresowany nie poniósł dodatkowych nakładów, nie byłoby możliwe natychmiastowe rozpoczęcie działalności w oparciu o nabywane składniki majątkowe).

W szczególności Zainteresowany będzie zmuszony do:

a. zawarcia nowych umów na świadczenie usług w zakresie Funkcji;

b. zawarcia stosownych umów na obsługę kadrowo-płacową, IT;

c. zawarcia umów na dostawy materiałów biurowych;

d. pozyskania środków pieniężnych od udziałowców w celu rozpoczęcia i finansowania działalności;

e. otwarcia rachunków bankowych.

Kierując się więc zasadą, iż w celu uznania przedmiotu transakcji za wyodrębniony funkcjonalnie, przedmiot transakcji powinien obejmować wszystkie elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, jak i zobowiązania, należy uznać, że już na podstawie tylko tych przesłanek przedmiot transakcji pomiędzy Spółką a Zainteresowanym nie jest wyodrębniony funkcjonalnie i nie może być uznany za zdolny do samodzielnego funkcjonowania z uwagi na fakt, iż przenoszone elementy transakcji nie są wystarczające do prowadzenia samodzielnej działalności bez podjęcia wskazanych dodatkowych działań przez Zainteresowanego.

W tym stanie rzeczy, w związku z koniecznością poniesienia przez Zainteresowanego nakładów przed rozpoczęciem działalności z wykorzystaniem przejętych Pracowników, zdaniem Spółki, nie można uznać przedmiotu transakcji za posiadający zdolność do samodzielnego działania.

Podsumowując, przede wszystkim w związku z brakiem wyodrębnienia finansowego przedmiotu transakcji, jak i w związku z brakiem przeniesienia należności handlowych, czy też zobowiązań handlowych, przedmiot transakcji nie powinien być kwalifikowany jako przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

II. Opodatkowanie VAT przedmiotu transakcji

Biorąc pod uwagę wykazany przez Wnioskodawcę powyżej brak możliwości uznania nabywanych przez Zainteresowanego składników majątkowych za przedsiębiorstwo czy też zorganizowaną część przedsiębiorstwa, dostawa poszczególnych z nich podlegać będzie opodatkowaniu wg zasad charakterystycznych dla poszczególnych składników (jako dostawa towarów lub świadczenie usług), zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, wyrażoną w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT.

Zdaniem Spółki, Wynagrodzenie podstawowe w części za przeniesienie władztwa nad wyposażeniem biurowym (m.in. laptopami, telefonami komórkowymi, etc.) należy kwalifikować jako wynagrodzenie za dostawę towarów. Wynagrodzenie podstawowe w części dotyczącej przejęcia nakładów na wynajmowaną powierzchnie biurową, czy też umów leasingu/najmu długoterminowego samochodów powinno być kwalifikowane jako wynagrodzenie z tytułu usługi świadczonej przez Spółkę. Spółka podejmie bowiem określone działania, za które otrzyma wynagrodzenie. Z kolei Zainteresowany stanie się niewątpliwie beneficjentem tej czynności - będzie bezpośrednim jej konsumentem, odbiorcą świadczenia odnoszącym korzyść o charakterze majątkowym

Również Wynagrodzenie za potencjał zysku powinno być kwalifikowane jako wynagrodzenie z tytułu usługi świadczonej przez Spółkę. W tym wypadku Zainteresowany jest bezpośrednim beneficjentem powyższego świadczenia - Zainteresowany zyskuje możliwość osiągania przychodów ze świadczenia usług w zakresie Funkcji, przy zaangażowaniu przejętych Pracowników.

Definicja świadczenia usług zawarta została w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, w myśl którego pod tym pojęciem rozumieć należy każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT. Tak sformułowana definicja jest bardzo szeroka. W praktyce przyjmuje się, że przez świadczenie usług należy rozumieć przede wszystkim określone zachowanie się podatnika na rzecz innego podmiotu, które wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przy czym niezbędnym elementem do uznania tego zachowania za czynność podlegającą opodatkowaniu jest spełnienie przesłanki odpłatności (wynagrodzenie za usługę), wynikającej z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Zauważyć w tym miejscu należy, że zachowanie stanowiące świadczenie usług może polegać nie tylko na działaniu (zachowanie aktywne, np. uczynienie czegoś, wykonanie), ale także zaniechaniu (zachowanie bierne, np. powstrzymywanie się od wykonania czegoś). Jak wynika bowiem z art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, przez świadczenie usług należy także rozumieć zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji.

Co istotne, w takiej sytuacji konieczne jest również istnienie stosunku zobowiązaniowego - oznacza to, że nie świadczy usługi podatnik, który bez uprzedniego zobowiązania do takiego zachowania powstrzymuje się od dokonywania pewnych czynności. Jak wynika z wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 2 czerwca 2016 r. (sygn. akt III SA/GI 95/16): „Nie jest możliwe świadome wykonywanie usługi tolerowania czynności lub sytuacji w stanie przeszłym, w przypadku, gdy świadczący w ogóle nie wie, że taką usługę wykonuje lub, że już ją wykonał, a jej odbiorca nie wie, że ktokolwiek cokolwiek mu świadczy oraz, że oczekuje za to wynagrodzenia”.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że każde świadczenie niebędące dostawą towarów, polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi co do zasady usługę w rozumieniu ustawy o VAT.

Muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

1\. w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia;

2\. świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Określone świadczenie będzie podlegało opodatkowaniu VAT jako usługa wówczas, gdy ww. warunki będą spełnione łącznie, bowiem aby usługa podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi istnieć związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią wynagrodzenie za wykonaną usługę świadczoną w ramach danego stosunku prawnego. Warunkiem także uznania danego świadczenia za opodatkowane VAT jest, aby dokonujący tego świadczenia działał w charakterze podatnika VAT. W świetle powyższego, aby dane świadczenie uznać za podlegające opodatkowaniu VAT, świadczenie to winno być odpłatne, wynikać ze stosunku zobowiązaniowego, jak również musi istnieć konkretny podmiot będący bezpośrednim beneficjentem (konsumentem) tego zobowiązania.

Przekładając powyższe ustalenia na okoliczności niniejszej sprawy stwierdzić należy, że w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym zostaną spełnione wszystkie przesłanki przemawiające za uznaniem, że Wynagrodzenie za potencjał zysku stanowi wynagrodzenie za odpłatne świadczenie usług, w szczególności:

a) przejęcie potencjału zysku w związku z przejęciem Funkcji wynikać będzie z wyraźnego stosunku zobowiązaniowego;

b) na skutek przejęcia potencjału zysku, Zainteresowany wypłaci Spółce uzgodnione wynagrodzenie, wobec czego czynność tę należy uznać za odpłatną;

c) Zainteresowany będzie beneficjentem świadczenia wykonanego przez Spółkę (Zainteresowany zacznie czerpać zyski ze świadczenia usług dotyczących Funkcji).

Podejście takie znajduje swoje potwierdzenie w interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe, np. DKIS w interpretacji z 27 marca 2018 r., sygn. 0114-KDIP4.4012.80.2018.1.MP uznał, iż „należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że godząc się na rozwiązanie Umowy dystrybucyjnej, zrzekając się dalszych zysków związanych z Umową i zobowiązując się do nie wykonywania działalności konkurencyjnej w zamian za wynagrodzenie w postaci Świadczenia, Dystrybutor będzie świadczył na rzecz Spółki usługę o charakterze odpłatnym. W analizowanym przypadku istnieje bezpośredni związek pomiędzy dokonanym świadczeniem a otrzymanym wynagrodzeniem, kwota ustalona na mocy zawartego porozumienia, w zamian za odstąpienie od umowy stanowi wynagrodzenie za tę usługę i na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”. Z kolei Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 30 stycznia 2017 r., sygn. 3063-ILPP1-3.4512.182.2016.1.PR stwierdził wprost, że „transfer potencjału zysku (powstrzymanie się od działalności dystrybucyjnej) przez spółki czeską oraz słowacką podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium kraju”.

Analogiczne stanowisko zajął także Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z dnia 9 czerwca 2016 r., sygn. 1061-IPTPP2.4512.182.2016.2.PRP.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy Wynagrodzenie podstawowe za przeniesienie aktywów i świadczenie usług oraz Wynagrodzenie za potencjał zysku powinno być kwalifikowane jako podlegające opodatkowaniu VAT.

III. Odliczenie podatku VAT naliczonego

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom VAT w sytuacji, gdy towary i usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek są następnie wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Należy przy tym zaznaczyć, iż powyższe uwarunkowane jest niezaistnieniem m.in. przesłanek negatywnych, wskazanych w art. 88 ustawy o VAT.

Stosowanie do art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Skoro zatem, jak wykazała Spółka w powyższej argumentacji, zbywane składniki majątkowe nie mogą być uznane za sprzedaż przedsiębiorstwa czy też zorganizowanej części przedsiębiorstwa i tym samym odrębnemu opodatkowaniu podlegać będzie sprzedaż poszczególnych towarów i usług składających się na przedmiot transakcji, w rozważanym zdarzeniu przyszłym u nabywcy nie znajdzie zastosowania cytowane wyłączenie prawa do odliczenia zawarte w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT.

Jednocześnie, jak wynika z treści przywołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Nie ulega wątpliwości, że w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym warunek ten zostanie spełniony, bowiem przejęcie składników majątkowych, Pracowników, a w konsekwencji potencjału do generowania zysku, związane jest z działalnością opodatkowaną VAT Zainteresowanego oraz ma na celu zwiększenie sprzedaży opodatkowanej VAT przez Zainteresowanego.

W konsekwencji Zainteresowany będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury lub z faktur dokumentujących Wynagrodzenie podstawowe i Wynagrodzenie za potencjał zysku, z uwzględnieniem ograniczenia odliczenia od tej części Wynagrodzenia podstawowego, która dotyczyć będzie cesji umów leasingu/najmu długoterminowego samochodów osobowych (zgodnie z art. 86a ust. 1 ustawy o VAT).

W zakresie odstępnego za przejęcie umów leasingu/najmu długoterminowego, należy bowiem zauważyć, iż nabycie prawa do wykorzystywania samochodu osobowego na podstawie cesji umowy wywołuje u nabywcy takie same skutki podatkowe jak w przypadku nabycia przez niego prawa do użytkowania samochodu osobowego bezpośrednio u leasingodawcy/najmu. Tym samym odliczenia podatku naliczonego od ww. wydatku nie można dokonywać z pominięciem regulacji zawartych w treści art. 86a ustawy o VAT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2022 r., poz. 931 ze zm.), dalej jako ustawa lub ustawa o VAT,

opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy,

przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy,

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy,

przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Na mocy art. 6 ust. 1 ustawy,

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa;

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów”, w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu) itp.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku VAT, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2022 r., poz. 1360 ze zm.).

Zgodnie z tym przepisem,

przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym, jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w ww. przepisie określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej, brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa.

W myśl art. 552 Kodeksu cywilnego,

czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami umożliwiające kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Natomiast przepis art. 2 pkt 27e ustawy o VAT stanowi, że

pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić Nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

\- istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

\- zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

\- składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

\- zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie - nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu - do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Schriever „przekazanie całości lub części aktywów” należy interpretować w taki sposób, że obejmuje ono przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Podobne stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyroki NSA: z 25 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 955/12 oraz z 21 listopada 2016 r. sygn. akt I FSK 1316/15).

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z opisu sprawy wynika, że świadczą Państwo usługi wsparcia biznesu dla pozostałych spółek należących do Grupy. W ramach prowadzonej działalności pełnią także funkcję centrum usług wspólnych oraz centrum rozliczeń transportowych dla zagranicznych spółek wchodzących w skład Grupy. Na podstawie umów zawartych na realizację funkcji centrum usług wspólnych oraz centrum rozliczeń transportowych z poszczególnymi spółkami z Grupy, zapewniają Państwo im wsparcie m.in.: w obszarze księgowości (prowadzenie księgowości księgi głównej, zobowiązań oraz należności), w rozliczaniu podatku od towarów i usług, zarządzania bazą danych podstawowych kontrahentów, w zakresie prowadzenia rozliczeń z dostawcami i odbiorcami, w zakresie wprowadzania taryf do systemu transportowego, w zakresie wystawiania faktur za zrealizowane usługi transportowe oraz samofakturowania dla przewoźników.

Planowane jest przeniesienie wyżej wymienionych funkcji Spółki w zakresie centrum usług wspólnych oraz centrum rozliczeń transportowych do spółki powiązanej, która stanie się podmiotem wyspecjalizowanym w wykonywaniu powyższych Funkcji w ramach Grupy.

Za wykonywanie powyższych Funkcji, w ramach Spółki, obecnie odpowiedzialny jest personel, na który składają się m.in. menedżerowie, specjaliści, koordynatorzy, księgowi, asystenci. W celu umożliwienia Pracownikom wykonywania powierzonych zadań, Wnioskodawca zapewnia Pracownikom również odpowiednią obsługę biurową i administracyjną. Przeniesieniu Funkcji do Zainteresowanego towarzyszyć będzie przejście Pracowników od Spółki do Zainteresowanego.

Zarówno w okresie przed przeniesieniem Funkcji, jak i po przeniesieniu Funkcji, Zainteresowany będzie musiał zawrzeć samodzielnie szereg umów, których celem będzie umożliwienie Zainteresowanemu prowadzenie działalności. W szczególności, Zainteresowany:

a) samodzielnie zawrze umowy na obsługę administracyjną z podmiotami trzecimi oraz podmiotami powiązanymi, w tym ze Spółką w zakresie pozostałych funkcji, które Spółka będzie nadal realizować. W przypadku usług świadczonych przez podmioty trzecie (np. w zakresie usług sprzątania czy usług kurierskich), stroną części z tych umów może w dalszym ciągu pozostać Spółka, która może refakturować odpowiednią część obciążeń podmiotów trzecich na Zainteresowanego. W zakresie usług telekomunikacyjnych nastąpi cesja umów ze Spółki na Zainteresowanego, o ile firmy telekomunikacyjne wyrażą na nią zgodę;

b) samodzielnie otworzy rachunki bankowe;

c) może samodzielnie zawrzeć umowy pożyczek w celu pozyskania środków na finansowanie działalności (jeżeli wkłady udziałowców i oczekiwane wolne przepływy pieniężne ze świadczenia usług nie wystarczą na finansowanie działalności Zainteresowanego);

d) zawrze umowy licencyjne na korzystanie z oprogramowania z podmiotami trzecimi bądź stanie się stroną umów ramowych na korzystanie z oprogramowania zawartych już w ramach Grupy X (np. w zakresie oprogramowania Office 365), bądź też to Spółka pozostanie stroną takich umów a następnie obciążać będzie Zainteresowanego wynagrodzeniem za korzystanie z oprogramowania.

Zainteresowany również samodzielnie zawrze nowe umowy z innymi spółkami z Grupy w zakresie świadczenia usług dotyczących przenoszonych Funkcji. Zainteresowany nie będzie przejmować umów zawartych przez Spółkę w tym zakresie. Zainteresowany nie przejmie również zobowiązań handlowych powstałych przed przejęciem Funkcji dotyczących tej działalności, jak i nie przejmie należności handlowych Spółki. Na Zainteresowanego zostaną natomiast przeniesione prawa i obowiązki z umowy najmu powierzchni biurowej wykorzystywanej przez Pracowników Spółki.

Bez podjęcia dodatkowych działań przez Zainteresowanego w postaci zawarcia nowych umów na świadczenie usług w zakresie przenoszonych Funkcji, czy też umów dotyczących obsługi administracyjnej, jak i pozyskania finansowania przykładowo w postaci wkładów od udziałowców, natychmiastowe rozpoczęcie osiągania przychodów z działalności w zakresie wykonywania Funkcji wyłącznie w oparciu o majątek przenoszony ze Spółki byłoby utrudnione lub wręcz niemożliwe.

W celu przejęcia Funkcji, Zainteresowany za odpłatnością („Wynagrodzenie podstawowe”) nabędzie od Usługodawcy wyposażenie biurowe (m.in. laptopy, telefony komórkowe, etc.) oraz przejmie umowy leasingu/najmu długoterminowego samochodów służbowych (zakresem cesji objęte będą wyłącznie samochody, w stosunku do których możliwe jest tylko częściowe odliczenie VAT w ramach limitu 50% VAT naliczonego). Ponadto, w ramach Wynagrodzenia podstawowego Zainteresowany nabędzie od Spółki prawa do nakładów poniesionych na wynajmowanej powierzchni biurowej.

Brak wyodrębnienia finansowego Funkcji w Spółce wyraża się w następujących okolicznościach:

a) Spółka nie prowadzi wyodrębnionych ksiąg rachunkowych dla Funkcji, w szczególności Spółka nie opracowuje odrębnego bilansu dla działalności w zakresie Funkcji. Spółka jedynie dla celów controllingowych opracowuje budżet oraz przypisuje do Funkcji koszty i przychody dotyczące ich realizacji w oparciu o ewidencję prowadzoną według miejsc powstawania kosztów (MPK) i centrów zysku;

b) Spółka nie wyodrębnia dla Funkcji aktywów i pasywów, w tym należności i zobowiązań (Spółka nie prowadzi takiego systemu rejestracji zdarzeń gospodarczych, w którym następuje odrębne, bezpośrednie przypisywanie należności i zobowiązań do Funkcji);

c) działalność w zakresie Funkcji nie dysponuje u Wnioskodawcy odrębnymi rachunkami bankowymi ani subkontami. Do tej działalności nie są więc przypisane odrębne środki pieniężne. Wnioskodawca nie będzie również przenosił środków pieniężnych do Zainteresowanego.

Brak wyodrębnienia organizacyjnego Funkcji w Spółce wyraża się w następujących okolicznościach:

a) Spółka nie podjęła formalnej uchwały ani innego formalnego aktu korporacyjnego o wyodrębnieniu działalności w zakresie Funkcji z całokształtu działalności Wnioskodawcy. Jedynie w ramach struktury organizacyjnej, przede wszystkim w celu określenia relacji pomiędzy poszczególnymi pracownikami, poza innymi komórkami merytorycznymi, wyszczególniono również komórki związane z Funkcjami;

b) świadczenie usług w zakresie Funkcji przez Pracowników nie jest możliwe bez wsparcia pozostałych struktur przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, gdyż ta działalność nie ma przykładowo własnych służb kadrowych, czy też informatycznych.

Przejęciu przez Zainteresowanego Funkcji nie będzie towarzyszyć przeniesienie na Zainteresowanego:

a) zobowiązań handlowych Spółki,

b) innych zobowiązań Spółki (za wyjątkiem obowiązków wynikających z przejętej umowy najmu, jak i tych zobowiązań, które mogą przechodzić na Zainteresowanego z mocy prawa - np. zobowiązania pracownicze, przy czym jak już to zostało wskazane powyżej, wysokość tych zobowiązań obniży Wynagrodzenie za potencjał zysku, co oznacza, iż Zainteresowany faktycznie nie poniesie ciężarów ekonomicznych w tym zakresie),

c) należności handlowych (wierzytelności) Spółki,

d) środków pieniężnych i rachunków bankowych Spółki (Zainteresowany pozyska środki pieniężne na prowadzenie działalności w drodze wkładów pieniężnych dokonanych przez udziałowca i ewentualnie z pożyczek udzielonych przez inne podmioty powiązane),

e) nieruchomości,

f) ksiąg rachunkowych związanych z prowadzeniem działalności dotyczącej Funkcji,

g) oznaczeń indywidualizujących przedsiębiorstwo Spółki

co oznacza, iż przedmiot transakcji nie będzie obejmował wszystkich elementów przedsiębiorstwa wymienionych w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (dalej: „KC”).

Zainteresowany będzie prowadzić działalność opodatkowaną VAT w zakresie świadczenia usług dotyczących Funkcji. Zainteresowany wnioskuje, aby interpretacja została wydana przy założeniu, że przedmiot opisanych powyżej transakcji będzie wykorzystywany wyłącznie do wykonywania czynności dających pełne prawo do odliczenia VAT.

Wątpliwości Państwa dotyczą kwestii:

\- opodatkowania VAT przez Wnioskodawcę Wynagrodzenia podstawowego oraz Wynagrodzenia za potencjał zysków

\- prawa Zainteresowanego do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony z faktur dokumentujących Wynagrodzenie podstawowe oraz Wynagrodzenie za potencjał zysków.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że przedmiot planowanej sprzedaży nie będzie stanowił przedsiębiorstwa w rozumieniu powołanego art. 551 Kodeksu cywilnego, ponieważ zbyciu nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Państwa.

Z opisu sprawy wynika, że Państwo nie prowadzą wyodrębnionych ksiąg rachunkowych dla Funkcji, w szczególności Państwo nie opracowują odrębnego bilansu dla działalności w zakresie Funkcji. Państwo nie wyodrębniają dla Funkcji aktywów i pasywów, w tym należności i zobowiązań (Państwo nie prowadzą takiego systemu rejestracji zdarzeń gospodarczych, w którym następuje odrębne, bezpośrednie przypisywanie należności i zobowiązań do Funkcji). Działalność w zakresie Funkcji nie dysponuje u Państwa odrębnymi rachunkami bankowymi ani subkontami. Do tej działalności nie są więc przypisane odrębne środki pieniężne. Państwo nie będą również przenosili środków pieniężnych do Zainteresowanego. Państwo nie podjęli formalnej uchwały ani innego formalnego aktu korporacyjnego o wyodrębnieniu działalności w zakresie Funkcji z całokształtu działalności Państwa. Jedynie w ramach struktury organizacyjnej, przede wszystkim w celu określenia relacji pomiędzy poszczególnymi pracownikami, poza innymi komórkami merytorycznymi, wyszczególniono również komórki związane z Funkcjami.

Zatem przedmiotem planowanej transakcji będą składniki majątkowe, które nie są wyodrębnione na płaszczyźnie organizacyjnej ani finansowej, ani nie stanowią zespołu takich składników majątkowych, które mogłyby funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone cele gospodarcze. Zatem te składniki majątkowe nie mogą zostać uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, zdefiniowaną w art. 2 pkt 27e ustawy.

Tym samym czynność taka, skoro nie stanowi transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nie będzie korzystała z wyłączenia od opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Z opisu sprawy wynika, że w celu przejęcia Funkcji, Zainteresowany za odpłatnością (Wynagrodzenie podstawowe) nabędzie od Państwa (Usługodawcy) wyposażenie biurowe (m.in. laptopy, telefony komórkowe, etc.) oraz przejmie umowy leasingu/najmu długoterminowego samochodów służbowych (zakresem cesji objęte będą wyłącznie samochody, w stosunku do których możliwe jest tylko częściowe odliczenie VAT w ramach limitu 50% VAT naliczonego). Ponadto, w ramach Wynagrodzenia podstawowego Zainteresowany nabędzie od Państwa prawa do nakładów poniesionych na wynajmowanej powierzchni biurowej.

Ponadto, Zainteresowany i Państwo planują określić dodatkowe wynagrodzenie za pozyskanie przez Zainteresowanego możliwości generowania zysków w związku z przejęciem powyższych Funkcji, w formie tzw. opłaty z tytułu transferu potencjału zysku (Wynagrodzenie za potencjał zysku).

Przy kalkulacji Wynagrodzenia za potencjał zysku, strony transakcji brać będą pod uwagę, iż:

a) Zainteresowany obsługiwać będzie spółki z Grupy X, którym dotychczas usługi w zakresie Funkcji świadczyła Spółka. Zainteresowany uzyska zatem możliwość świadczenia usług na rzecz innych spółek z Grupy, co oznacza przejęcie od Spółki potencjału do generowania zysku na takiej sprzedaży;

b) Zainteresowany przejmie Pracowników. Przejście pracowników do Zainteresowanego może nastąpić w ramach przejścia tzw. zakładu pracy, określonego w art. 23(1) ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy, co oznacza, iż zgodnie z art. 23(1) § 2 Kodeksu pracy, Spółka i Zainteresowany solidarnie odpowiadać mogą za zobowiązania wynikające ze stosunków pracy (zawartych przez Spółkę), powstałe przed dniem przekazania części zakładu pracy nowemu pracodawcy.

Obowiązek uiszczenia przez Zainteresowanego Wynagrodzenia podstawowego i Wynagrodzenia za potencjał do generowania zysków wynikać będzie z zawartej umowy.

Wobec powyższego niezbędne jest określenie z jaką czynnością – na gruncie przepisów ustawy o VAT – jest związane Wynagrodzenie za potencjał zysku. Nie będzie to z pewnością dostawa towarów zdefiniowana w art. 7 ustawy. Natomiast jak wynika z regulacji zawartej w art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług należy rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu, w tym m.in. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych.

Należy jednocześnie zauważyć, że z treści powołanego wyżej art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że świadczenie usług, co do zasady, podlega opodatkowaniu VAT wówczas, gdy jest wykonywane odpłatnie. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, czyli w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem musi istnieć bezpośredni związek. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Zatem pod pojęciem odpłatności za świadczenie usług rozumieć należy prawo podmiotu świadczącego usługę do żądania od odbiorcy usługi zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). Tym samym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia, odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść.

Przedstawione okoliczności sprawy wskazują, że w celu przejęcia Funkcji, Zainteresowany nabędzie za odpłatnością w postaci Wynagrodzenia podstawowego składniki materialne w postaci wyposażenia biurowego (m.in. laptopy, telefony komórkowe etc.) oraz przejmie umowy leasingu/najmu długoterminowego samochodów służbowych za odpłatność w postaci Wynagrodzenia podstawowego, co będzie podlegać opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy (jako dostawa towarów lub świadczenie usług). W przypadku wskazanego wypłacania Wynagrodzenia za potencjał zysku będą spełnione wszystkie warunki do uznania takiej czynności, realizowanej pomiędzy Stronami za świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy.

Reasumując należy stwierdzić, że będą Państwo zobowiązani do opodatkowania podatkiem VAT Wynagrodzenia podstawowego oraz Wynagrodzenia za potencjał zysku.

Stanowisko Państwa w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy

w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy,

kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Na podstawie art. 86a ust. 1 pkt 1 ustawy,

w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika.

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym

nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Przedstawione we wniosku okoliczności sprawy wskazują, że Zainteresowany będzie prowadzić działalność opodatkowaną VAT w zakresie świadczenia usług dotyczących Funkcji. W tej sytuacji Zainteresowanemu będzie przysługiwało na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wynikającego z faktury (faktur) otrzymanych od Państwa, dokumentujących Wynagrodzenie podstawowe oraz Wynagrodzenie za potencjał zysku, z tytułu opisanej we wniosku dostawy towarów i usług, z uwzględnieniem ograniczeń przy odliczeniu VAT dla samochodów osobowych, o których mowa w art. 86a ustawy o VAT.

Tym samym stanowisko Państwa w zakresie pytania nr 2 należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

Odnosząc się do faktu, że na poparcie własnej argumentacji Wnioskodawca powołał się na funkcjonujące w obrocie prawnym interpretacje indywidualne, Organ pragnie zauważyć, że zostały one wydana w indywidualnych sprawach i odnoszą się wyłącznie do okoliczności przedstawionych w inicjujących tę sprawę wnioskach. Podkreślenia w tym miejscu bowiem wymaga, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podmiotów w wyniku rozstrzygnięć, dotyczących konkretnych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych. Interpretacje indywidulane nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego, co oznacza, że należy je traktować indywidualnie (por. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 27 marca 2015 r. sygn. akt III SA/Łd 109/15).

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pełna weryfikacja przedstawionych we wniosku okoliczności możliwa jest jedynie w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego, prowadzonego przez uprawnione do tego organy, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej. Postępowanie w sprawie dotyczącej wydania interpretacji indywidualnej jest postępowaniem szczególnym, mającym charakter uproszczony, odrębny od postępowania podatkowego, uregulowanego w dziale IV Ordynacji podatkowej. Wydając bowiem interpretację indywidualną Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przedstawia jedynie pogląd dotyczący wykładni treści analizowanych przepisów i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego (którego elementy przyjmuje, jako podstawę rozstrzygnięcia bez weryfikacji).

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

\- zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

\- zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w \`(...)\`.

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).