Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.854.2019.1.AR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-02-17
Teza: w zakresie braku prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z realizacją zadania inwestycyjnego w części dotyczącej budowy sieci wodociągowej i sieci kanalizacji sanitarnej w miejscowości X – etap I i II oraz przebudowy Stacji Uzdatniania Wody w Y oraz prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z realizacją zadania inwestycyjnego, w części dotyczącej budowy przyłączy do budynków mieszkalnych.
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia; odliczenia-prawo do odliczenia; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 17 grudnia 2019 r. (data wpływu 18 grudnia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   braku prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z realizacją zadania inwestycyjnego w części dotyczącej budowy sieci wodociągowej i sieci kanalizacji sanitarnej w miejscowości X – etap I i II oraz przebudowy Stacji Uzdatniania Wody w Y – **jest prawidłowe**,
*   prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z realizacją zadania inwestycyjnego, w części dotyczącej budowy przyłączy do budynków mieszkalnych – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 18 grudnia 2019 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z realizacją zadania inwestycyjnego w części dotyczącej budowy sieci wodociągowej i sieci kanalizacji sanitarnej w miejscowości X – etap I i II oraz przebudowy Stacji Uzdatniania Wody w Y oraz prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z realizacją zadania inwestycyjnego, w części dotyczącej budowy przyłączy do budynków mieszkalnych.

W przedmiotowym wniosku, przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Gmina będąc czynnym podatkiem podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 ze zm.) zamierza zrealizować zadanie inwestycyjne (operację) pn. „….”, z udziałem środków unijnych na operacje typu „Gospodarka wodno-ściekowa” w ramach poddziałania „Wsparcie inwestycji związanych z tworzeniem, ulepszeniem lub rozbudową wszystkich rodzajów małej infrastruktury, w tym inwestycji w energię odnawialną i w oszczędzanie energii” objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020. Bezpośrednim beneficjentem operacji będzie Gmina.

W efekcie zrealizowanej operacji zostanie wybudowane ok. 1,45 km sieci wodociągowej i 1,45 km sieci kanalizacyjnej w miejscowości X. dla 5 gospodarstw domowych, w ramach dwóch etapów oraz zostaną przeprowadzone nakłady inwestycyjne na ulepszenie – przebudowę istniejącej Stacji Uzdatniania Wody w Y., w postaci:

*   wykonania robót budowlanych obejmujących zagospodarowanie terenu stacji uzdatniania wody (roboty ziemne, wykonanie komór, płyt i ogrodzenia, budowa rurociągów, ciągów komunikacyjnych i linii energetycznych zewnętrznych, zbiorniki retencyjne),
*   wykonania robót wewnątrz budynku stacji uzdatniania wody (przebudowa ścian, wymiana stolarki, wymiana i montaż nowych instalacji technologicznych, elektrycznych, sanitarnych, wentylacyjnych i co).

Na obecnym etapie Gmina poniosła wydatki na wykonanie dokumentacji projektowo-kosztorysowej zadania. Wielkość dofinansowania przedmiotowego projektu jest uzależniona od tego, czy koszty inwestycji poniesione przez beneficjenta zaliczone zostaną przez dysponenta środków do kosztów kwalifikujących się do refundacji (tzw. wydatki kwalifikowalne). Zgodnie z obowiązującymi wytycznymi, dotyczącymi kwalifikowalności wydatków w ramach funduszy strukturalnych, podatek VAT jest wydatkiem kwalifikowalnym, tylko wówczas, gdy został faktycznie i ostatecznie poniesiony przez beneficjenta oraz w przypadku, gdy beneficjent nie może odzyskać tego podatku w oparciu o przepisy krajowe. Z uwagi na założenia projektu dotyczące kwalifikowalności wydatków, Gmina we wniosku o dofinasowanie dokonała podziału wydatków na wydatki kwalifikowalne, do których zaliczyła wydatki na dokumentację, nadzory budowlane i budowę sieci wodociągowej i sieci kanalizacji sanitarnej w ramach I i II etapu (z wyłączeniem kosztów budowy przyłączy do budynków mieszkalnych) oraz wydatki poniesione na dokumentację nadzory budowlane i przebudowę Stacji Uzdatniania Wody w Y., wraz z podatkiem VAT, gdyż inwestycja w tej części nie będzie generowała żadnych przychodów opodatkowanych podatkiem VAT dla Gminy. Natomiast do wydatków niekwalifikowalnych Gmina zaliczyła wydatki dotyczące dokumentacji, nadzorów i budowy przyłączy wodno-kanalizacyjnych do budynków mieszkalnych wraz z podatkiem VAT.

Projekt nie przywiduje dofinansowania do budowy przyłączy wodno-kanalizacyjnych do budynków mieszkalnych, jednak są one konieczne do zapewnienia spójnej realizacji całości projektu przez Gminę. W ramach realizacji tego zadania Gmina planuje obciążyć mieszkańców – właścicieli podłączanych do sieci posesji kosztami realizowanego w tej części zadania. Planowana do realizacji inwestycja nie dotyczy jednostek organizacyjnych Gminy, z uwagi na fakt, że żadna z nich nie będzie podłączana do nowo budowanej sieci wodociągowej i sieci kanalizacji sanitarnej. Gmina nie świadczy usług zaopatrywania w wodę oraz odprowadzania ścieków. Zadania te w całości wykonuje powołana do tego celu Spółka komunalna ze 100% udziałem Gminy. Inwestycja planowana jest do realizacji w latach 2020-2021. Gmina zamierza, powierzyć wykonanie zadania pn. „…” zewnętrznej firmie budowlanej, która z uwagi na wartość zamówienia, wybrana zostanie w drodze przetargu nieograniczonego. Dokumentacja kosztorysowa projektu umożliwia wyodrębnienie kosztów budowy, dotyczących przyłączy do budynków mieszkalnych. Opracowując specyfikację zamówienia, Gmina planuje żądać od wykonawcy zamówienia odrębnego fakturowania części, dotyczącej budowy przyłączy sieci kanalizacji wodociągowej i sieci kanalizacji sanitarnej do budynków mieszkalnych. Faktury dokumentujące poniesione wydatki inwestycyjne będą wystawiane na Gminę. Zrealizowana inwestycja, na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym, zostanie ujęta w księgach rachunkowych Gminy i zaliczona do środków trwałych podlegających amortyzacji. W przypadku nakładów poniesionych na przebudowę Stacji Uzdatniania Wody w Y. – jako nakłady na ulepszenie istniejącego środka trwałego, powodujące zwiększenie jego wartości początkowej. Jednakże po zakończeniu inwestycji, powstałe w jej efekcie odcinki sieci wodociągowej i sieci kanalizacji sanitarnej w miejscowości X. oraz nakłady na przebudowę Stacji Uzdatniania Wody w Y., Gmina planuje powierzyć w administrowanie własnej spółce komunalnej. Na podstawie zawartej obecnie umowy Gmina powierzyła spółce w administrowanie m.in. Stację Uzdatniania Wody w Y. Właścicielem planowanej do wykonania sieci wodociągowej i kanalizacji sanitarnej w miejscowości X. oraz Stacji Uzdatniania Wody w Y., pozostanie nadal Gmina, zaś Administrator (spółka) zobowiązany będzie do ponoszenia wszelkich kosztów i świadczeń związanych z eksploatacją ww. infrastruktury, w tym Stacji Uzdatniania Wody w Y. Za wykonywane czynności, Administrator pobierał będzie opłaty za dostawę wody i odbiór ścieków, według cen ustalonych w obowiązującej taryfie. Opłaty pobierane będą na podstawie umów zawieranych przez Spółkę z odbiorcami usług na dostawę wody i odbiór ścieków. Spółka jest odrębnym od Gminy zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT i dokonuje rozliczeń tego podatku we własnym zakresie. Gmina z tytułu powierzenia w administrowanie ww. infrastruktury, w tym Stacji Uzdatniania Wody w Y., tak jak obecnie, tak też w przyszłości, nie będzie pobierała od Administratora żadnych opłat, wykonywanie zadania zostanie powierzone nieodpłatnie. Gmina w części realizacji zadania dotyczącego budowy przyłączy do budynków mieszkalnych występuje jako inwestor zastępczy – zadanie będzie wykonywane przez inwestora na działkach użyczonych przez ich właścicieli. W celu ustalenia warunków partycypowania w kosztach budowy (jednakowych dla wszystkich), Gmina planuje zawrzeć z właścicielami nieruchomości (mieszkańcami) umowy cywilno-prawne o wykonanie podłączenia budynków do zbiorczego systemu wodociągowo-kanalizacyjnego. W umowach zostanie ustalona odpłatność za wykonane przyłącze, wraz z podatkiem VAT. Gmina planuje ustalić w umowie, że odpłatność za przyłącze zostanie uregulowania na podstawie wystawionej przez Gminę faktury, po zakończeniu inwestycji przez wykonawcę robót i protokolarnym jej odbiorze wraz z przyłączeniami. Gmina nie przewiduje pobierania od mieszkańców zaliczek na poczet realizacji zadania. Do czasu fakturowania wykonane przyłącza będą stanowiły własność Gminy. Jednocześnie Gmina zakłada, że wybrany w drodze przetargu wykonawca zadania inwestycyjnego realizując usługę, występować będzie w charakterze czynnego podatnika podatku VAT. Firma ta nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem wartość zamówienia przekraczać będzie limit, o którym mowa w powołanym przepisie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Gminie przysługiwało będzie prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z realizacją zadania inwestycyjnego w części dotyczącej budowy sieci wodociągowej i sieci kanalizacji sanitarnej w miejscowości X – etap I i II oraz przebudowy Stacji Uzdatniania Wody w Y?
2.  Czy Gminie przysługiwało będzie prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z realizacją zadania inwestycyjnego, w części dotyczącej budowy przyłączy do budynków mieszkalnych?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad. 1 Zdaniem Gminy, w opisanym stanie faktycznym Gmina nie ma możliwości odliczenia podatku VAT od zakupów związanych z realizacją zadania inwestycyjnego w części dotyczącej budowy sieci wodociągowej i sieci kanalizacji sanitarnej w miejscowości X – etap I i II oraz przebudowy Stacji Uzdatniania Wody w Y. W ocenie Gminy inwestycja, w tej części zostanie zrealizowana w ramach zadania własnego gminy, wynikającego z przepisów ustawy z dnia 8 marca 1990r. o samorządzie gminnym (Dz. U. t.j. z 2019 r., poz. 506 ze zm.). W świetle art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast, zgodnie z art. 6 ust. 1 powołanej wyżej ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty, a w szczególności sprawy dotyczące m.in. wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych (art. 7 ust.1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym). Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2018 r. Nr poz. 2174 ze zm.) w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 tej ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Stosownie do treści art. 86 ust. 2, pkt 1 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Z treści ww. przepisu wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione dwa warunki, tzn. odliczenia dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Wydatki związane z realizacją przedmiotowej części zadania inwestycyjnego nie będą związane bezpośrednio z wykonywaniem czynności opodatkowanych, bowiem zamiarem Gminy jest nieodpłatne przekazanie wybudowanej sieci wodociągowej i sieci kanalizacji sanitarnej w miejscowości X. oraz nakładów poniesionych na przebudowę Stacji Uzdatniania Wody w Y. wyodrębnionemu, samodzielnemu przedsiębiorcy, który w oparciu o udostępniony majątek, będzie świadczył usługi w zakresie dostawy wody i odbioru ścieków i czerpał z tego tytułu korzyści podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. W myśl art. 5 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Nieodpłatne udostępnienie sieci wodociągowej i sieci kanalizacji sanitarnej oraz planowanej do przebudowania Stacji Uzdatniania Wody, nie stanowi odpłatnej dostawy, o której mowa w art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, jak i odpłatnego świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 2 tej ustawy. Udostępnienie to będzie służyło do wykonywania zadań własnych Gminy w postaci zaspokojenia potrzeb wspólnoty w zakresie zaopatrzenia w wodę i odprowadzania ścieków, stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym. Przepisy art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (tj. Dz. U. z 2019 r. poz. 1437 ze zm.) stanowią, że zbiorowe zaopatrzenie w wodę i zbiorowe odprowadzanie ścieków jest zadaniem własnym gminy. W konsekwencji, mając na uwadze przytoczone powyżej okoliczności sprawy, należy uznać, że powołane przepisy prawa, w odniesieniu do ww. części zadania inwestycyjnego nie będą dawały Gminie podstaw do dokonania odliczenia podatku VAT. Powyższe wynika z faktu, że w analizowanym przypadku nie będą spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego, tj. Gmina nie będzie działała jako podatnik podatku VAT, a wydatki związane z realizacją zadania nie będą służyły do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Ad. 2 Zdaniem Gminy, będzie ona miała prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z realizacją zadania inwestycyjnego, w części dotyczącej budowy przyłączy do budynków mieszkalnych. Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, za podatników uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Zgodnie natomiast z art. 15 ust. 6 nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego jest wyposażona w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez Gminę, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych, Gmina powinna być uznana za podatnika podatku VAT. Naszym zdaniem, zawierając umowy cywilnoprawne, dotyczące ustalenia zasad odpłatności za wykonanie przyłączy do budynków mieszkalnych, Gmina będzie realizowała należące do niej zadania, na warunkach i w okolicznościach właściwych dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, zatem powinna być traktowana jako podatnik podatku VAT. W takim charakterze Gmina występuje w odniesieniu do zawartych umów najmu i dzierżawy składników majątkowych, np. lokali komunalnych mieszkalnych i użytkowych, które to czynności wykazuje w składanych co miesiąc deklaracjach VAT. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu: a. nabycia towarów i usług, b. dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi. Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). W niniejszym przypadku w celu realizacji zadania w zakresie budowy przyłączy do sieci wodociągowej i sieci kanalizacji sanitarnej do budynków mieszkalnych, Gmina zawierając umowy cywilnoprawne z jej właścicielami, działała będzie jako podatnik podatku VAT. Zatem z tytułu wykonanych czynności zobowiązana będzie do naliczenia podatku VAT. Jednocześnie wykonanie czynności wynikających z zawartych umów cywilnoprawnych, poprzedzone zostanie nabyciem przez Gminę usług w zakresie budowy przyłączy do budynków mieszkalnych, opodatkowanych podatkiem VAT. W związku z powyższym w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT od zakupu usług dotyczących budowy przyłączy wodno-kanalizacyjnych do budynków mieszkalnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Stwierdzić należy, że każde nabycie towarów i usług, przeznaczonych do przyszłego wykorzystania ich do czynności opodatkowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej bez względu na to jakie faktycznie będą efekty tej działalności, należy uznać w momencie jego dokonania za związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

Zatem, jeśli towary i usługi, przy nabyciu których naliczono podatek, są (mają być) wykorzystywane w całości do prowadzenia działalności opodatkowanej, wówczas podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

*   podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz
*   podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Zgodnie z przepisem art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r., poz. 506, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Katalog zadań własnych gminy został określony w art. 7 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym. W myśl art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy, w szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina będąc czynnym podatkiem podatku od towarów i usług zamierza zrealizować zadanie inwestycyjne pn. „….”. Planowana do realizacji inwestycja nie dotyczy jednostek organizacyjnych Gminy, z uwagi na fakt, że żadna z nich nie będzie podłączana do nowo budowanej sieci wodociągowej i sieci kanalizacji sanitarnej. Gmina nie świadczy usług zaopatrywania w wodę oraz odprowadzania ścieków. Zadania te w całości wykonuje powołana do tego celu Spółka komunalna ze 100% udziałem Gminy. Faktury dokumentujące poniesione wydatki inwestycyjne będą wystawiane na Gminę. Po zakończeniu inwestycji, powstałe w jej efekcie odcinki sieci wodociągowej i sieci kanalizacji sanitarnej w miejscowości X. oraz nakłady na przebudowę Stacji Uzdatniania Wody w Y., Gmina planuje powierzyć w administrowanie własnej spółce komunalnej. Właścicielem planowanej do wykonania sieci wodociągowej i kanalizacji sanitarnej w miejscowości X. oraz Stacji Uzdatniania Wody w Y., pozostanie nadal Gmina, zaś Administrator (spółka) zobowiązany będzie do ponoszenia wszelkich kosztów i świadczeń związanych z eksploatacją ww. infrastruktury, w tym Stacji Uzdatniania Wody w Y. Jak wskazał Wnioskodawca za wykonywane czynności, Administrator pobierał będzie opłaty za dostawę wody i odbiór ścieków, według cen ustalonych w obowiązującej taryfie. Opłaty pobierane będą na podstawie umów zawieranych przez Spółkę z odbiorcami usług na dostawę wody i odbiór ścieków. Spółka jest odrębnym od Gminy zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT i dokonuje rozliczeń tego podatku we własnym zakresie. Gmina z tytułu powierzenia w administrowanie ww. infrastruktury, w tym Stacji Uzdatniania Wody w Y., tak jak obecnie, tak też w przyszłości, nie będzie pobierała od Administratora żadnych opłat, wykonywanie zadania zostanie powierzone nieodpłatnie. Gmina w części realizacji zadania dotyczącego budowy przyłączy do budynków mieszkalnych występuje jako inwestor zastępczy. W celu ustalenia warunków partycypowania w kosztach budowy (jednakowych dla wszystkich), Gmina planuje zawrzeć z właścicielami nieruchomości (mieszkańcami) umowy cywilno-prawne o wykonanie podłączenia budynków do zbiorczego systemu wodociągowo-kanalizacyjnego. W umowach zostanie ustalona odpłatność za wykonane przyłącze, wraz z podatkiem VAT. Gmina planuje ustalić w umowie, ze odpłatność za przyłącze zostanie uregulowana na podstawie wystawionej przez Gminę faktury, po zakończeniu inwestycji przez wykonawcę robót i protokolarnym jej odbiorze wraz z przyłączeniami. Ponadto Gmina planuje żądać od wykonawcy zamówienia odrębnego fakturowania części, dotyczącej budowy przyłączy sieci kanalizacji wodociągowej i sieci kanalizacji sanitarnej do budynków mieszkalnych.

W analizowanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z realizacją zadania inwestycyjnego w części dotyczącej budowy sieci wodociągowej i sieci kanalizacji sanitarnej w miejscowości X – etap I i II oraz przebudowy Stacji Uzdatniania Wody w Y.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Wobec powyższego, w analizowanej sprawie, warunki uprawniające do odliczenia nie są spełnione, gdyż Wnioskodawca co prawda jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, jednak towary i usługi nabyte w ramach realizowanego zadania jak podała Gmina nie są związane z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a tym samym dokonując zakupów nie działał w charakterze podatnika VAT. Ponadto, zakupione towary i usługi w celu realizacji tego zadania nie będą związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT, ponieważ – jak wskazano we wniosku – inwestycja w tej części nie będzie generowała żadnych przychodów opodatkowanych VAT dla Gminy. Po zakończeniu inwestycji, powstałe w jej efekcie odcinki sieci wodociągowej i sieci kanalizacji sanitarnej w miejscowości X. oraz nakłady na przebudowę Stacji Uzdatniania Wody w Y., Gmina planuje powierzyć w administrowanie własnej spółce komunalnej. Gmina z tytułu powierzenia w administrowanie ww. infrastruktury, w tym Stacji Uzdatniania Wody w X., tak jak obecnie, tak też w przyszłości, nie będzie pobierała od Administratora żadnych opłat, wykonywanie zadania zostanie powierzone nieodpłatnie.

Podsumowując, Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z realizacją zadania inwestycyjnego w części dotyczącej budowy sieci wodociągowej i sieci kanalizacji sanitarnej w miejscowości X – etap I i II oraz przebudowy Stacji Uzdatniania Wody w Y.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Kolejne wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z realizacją zadania inwestycyjnego, w części dotyczącej budowy przyłączy do budynków mieszkalnych.

Aby odpowiedzieć na zadane pytanie należy w pierwszej kolejności ustalić, czy nabyte przez Wnioskodawcę towary i usługi będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Katalog czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zawiera art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, (są nimi m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju).

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast przez świadczenie usług, stosownie do przepisu art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z kolei stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług w rozumieniu art. 5 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi być wykonana przez podatnika.

Jak już wskazano wcześniej, jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych.

Zatem Gmina, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych na rzecz mieszkańca czynności spełnia definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy i działa w charakterze podatnika podatku VAT.

Jak wynika z opisu sprawy Gmina w części realizacji zadania dotyczącego budowy przyłączy do budynków mieszkalnych występuje jako inwestor zastępczy. W celu ustalenia warunków partycypowania w kosztach budowy (jednakowych dla wszystkich), Gmina planuje zawrzeć z właścicielami nieruchomości (mieszkańcami) umowy cywilno-prawne o wykonanie podłączenia budynków do zbiorczego systemu wodociągowo-kanalizacyjnego. W umowach zostanie ustalona odpłatność za wykonane przyłącze, wraz z podatkiem VAT. Projekt nie przywiduje dofinansowania do budowy przyłączy wodno-kanalizacyjnych do budynków mieszkalnych, jednak są one konieczne do zapewnienia spójnej realizacji całości projektu przez Gminę. W ramach realizacji tego zadania Gmina planuje obciążyć mieszkańców – właścicieli podłączanych do sieci posesji kosztami realizowanego w tej części zadania.

W okolicznościach niniejszej sprawy czynnością, jakiej Gmina dokona na rzecz mieszkańców biorących udział w zadaniu, będzie wykonanie usługi polegającej na wybudowaniu przyłączy do budynków mieszkalnych, za którą Gmina pobierze określoną odpłatność.

Należy zatem uznać, że w opisanej sytuacji będzie istnieć bezpośredni związek pomiędzy dokonywanymi przez mieszkańców wpłatami a zindywidualizowanym świadczeniem na rzecz uczestnika zadania, które zostanie wykonane przez Gminę. Zauważenia bowiem wymaga, że stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy, Gmina wejdzie w rolę świadczącego usługę. Tym samym, wpłaty otrzymywane przez Gminę od ww. podmiotów będą stanowiły wynagrodzenie z tytułu świadczonych przez nią usług na ich rzecz. Oznacza to, że dokonane wpłaty, o których mowa we wniosku, będą stanowić wynagrodzenie za wykonanie usługi.

Mając zatem na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku, w zakresie realizacji ww. projektu, mamy do czynienia z czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, (tj. budową przyłączy do budynków mieszkalnych). Gmina bowiem nabędzie usługi związane z budową przyłączy do budynków mieszkalnych we własnym imieniu, ale na rzecz osób trzecich, a więc stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy wejdzie w rolę podmiotu świadczącego usługę. Trzeba również zauważyć, że w umowach o wykonanie podłączenia budynków do zbiorczego systemu wodociągowo-kanalizacyjnego zostanie ustalona odpłatność za wykonane przyłącze, wraz z podatkiem VAT. Gmina planuje ustalić w umowie, że odpłatność za przyłącze zostanie uregulowania na podstawie wystawionej przez Gminę faktury, po zakończeniu inwestycji przez wykonawcę robót i protokolarnym jej odbiorze wraz z przyłączeniami.

Zatem Wnioskodawca świadcząc usługi na rzecz mieszkańców polegające na wybudowaniu przyłączy do budynków mieszkalnych będzie działał jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzący działalność gospodarczą, zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy, w zakresie w jakim będzie realizował ww. zadanie oraz nie będzie korzystał z wyłączenia od podatku na podstawie przepisu art. 15 ust. 6 ustawy.

W związku z powyższym uznać należy, że wybudowanie przyłączy do budynków mieszkalnych będzie stanowić odpłatne świadczenie usług, które zgodnie z przywołanym art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jednocześnie należy wskazać, że ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia dla usług budowy przyłączy do budynków mieszkalnych.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że w omawianej sprawie warunki uprawniające do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego będą spełnione, ponieważ – jak wynika z okoliczności sprawy – Wnioskodawca realizując ww. zadanie, będzie działał w charakterze podatnika VAT. Ponadto efekty przedmiotowego zadania, dotyczące budowy przyłączy do budynków mieszkalnych – będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W konsekwencji, skoro czynności Gminy na rzecz mieszkańca, polegające na wybudowaniu przyłączy do budynków mieszkalnych będą stanowić odpłatne świadczenie usług opodatkowane VAT, niekorzystające ze zwolnienia z tego podatku, to Wnioskodawcy zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z realizacją zadania inwestycyjnego, w części dotyczącej budowy przyłączy do budynków mieszkalnych. Przy czym prawo to będzie przysługiwało, o ile nie wystąpią przesłanki negatywne wymienione w art. 88 ustawy.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym. Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.