Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.884.2020.2.AZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-02-26
Teza: wyłączenia z opodatkowania otrzymanej rekompensaty, dokumentowania rekompensaty oraz prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w części finansowanej rekompensatą
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; czynności-czynności opodatkowane; dokumentowanie; dotacja; działalność-działalność gospodarcza; odliczenia; odliczenia-prawo do odliczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 12 listopada 2020 r. (data wpływu 17 listopada 2020 r.) uzupełnionym pismem z 28 grudnia 2020 r. (data wpływu 28 grudnia 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania otrzymanej rekompensaty, dokumentowania rekompensaty oraz prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w części finansowanej rekompensatą – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 listopada 2020 r. wpłynął ww. wniosek, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie w zakresie wyłączenia z opodatkowania otrzymanej rekompensaty, dokumentowania rekompensaty oraz prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w części finansowanej rekompensatą. Wniosek został uzupełniony pismem z 28 grudnia 2020 r. (data wpływu 28 grudnia 2020 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie organu z 17 grudnia 2020 r. znak 0111-KDIB3-2.4012.884.2020.1.AZ.

**W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:**

Wnioskodawca jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą w formie spółki. Jest podmiotem powiązanym kapitałowo z jednostką samorządu terytorialnego - Gminą. Wnioskodawca prowadzi pełną księgowość, opodatkowany jest podatkiem od osób prawnych oraz jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Podstawową działalnością Wnioskodawcy jest zbiorowe zaopatrzenie w wodę i zbiorowe odprowadzanie ścieków na terenie Gminy Ch. zgodnie z ustawą z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym oprowadzeniu ścieków (Dz.U. z 2019 r. poz. 1437 z późn.zm.).

Wnioskodawca posiada zawartą umowę o odprowadzaniu ścieków z Wodociągami Sp. z o.o. (w dalszej części wniosku zwaną Przedsiębiorstwem). Umowa określa warunki odprowadzania ścieków z kanalizacji z terenu Gminy Ch. do urządzeń kanalizacyjnych Przedsiębiorstwa oraz zasady prowadzenia rozliczeń z tytułu wykonania usług odprowadzania i oczyszczania ścieków. Rozliczenie za usługi świadczone przez Przedsiębiorstwo odbywa się na podstawie ustalonych cen i stawek opłat oraz ilości odprowadzonych ścieków.

Do oczyszczalni ścieków Przedsiębiorstwa ścieki odprowadzane są również przez zakład budżetowy z Gminy Miasta Ch.. Zasady rozliczeń z zakładem budżetowym są takie same jak dla Wnioskodawcy. Przedmiotem działania zakładu budżetowego jest również zbiorowe zaopatrzenie w wodę i zbiorowe odprowadzanie ścieków. Według zawartej umowy ceny jednostkowe ustalane są na okresy roczne na podstawie kalkulacji. Wysokość cen jednostkowych jest zróżnicowana w zależności od łącznej ilości ścieków odprowadzanych z terenu Gminy Miasta Ch. i Gminy Ch..

Wnioskodawca płaci Przedsiębiorstwu należność za usługę odbioru ścieków według ceny jednostkowej na podstawie rzeczywistej przeciętnej ilości odprowadzanych ścieków z terenu Gminy Miasta Ch. i Gminy Ch. w poszczególnych kwartałach. Faktury za odprowadzane ścieki w poszczególnych miesiącach następnych kwartałów wystawiane są z zastosowaniem cen wynikających z rzeczywistej kwartalnej ilości odprowadzanych ścieków w poprzednim kwartale. Po zakończeniu każdego kwartału Wnioskodawcy wystawiane były faktury korygujące wynikające z różnicy między ceną fakturowaną w tym kwartale, a ceną właściwą dla przeciętnej rzeczywistej ilości odprowadzanych ścieków.

Spółce przysługiwało prawo do odliczenia całej kwoty podatku naliczonego, ponieważ usługa powyższa służyła działalności opodatkowanej.

Od miesiąca sierpnia 2020 r. do systemu kanalizacji została włączona Gmina Ł. W związku z powyższym Przedsiębiorstwo poniosło nowe nakłady inwestycyjne w celu podłączenia do istniejących urządzeń kanalizacyjnych Przedsiębiorstwa urządzeń kanalizacyjnych Gminy Ł. i odbioru ścieków z tej gminy. Zasady rozliczenia efektów zrealizowanych inwestycji na zmiany cen dla Wnioskodawcy i zakładu budżetowego zostały określone w odrębnym trójstronnym porozumieniu zawartym pomiędzy Gminą Miasta Ch., Wnioskodawcą, a Gminą Ł. Odprowadzanie ścieków przez Gminę Ł. następuje za pośrednictwem będącego własnością Przedsiębiorstwa kolektora znajdującego się na terenie Gminy Miasta Ch. oraz Gminy Ch. Strony porozumienia zadeklarowały, że poprzez systematyczną rozbudowę własnej sieci kanalizacyjnej będą dążyć do zwiększenia łącznej ilości odprowadzonych ścieków do kanalizacji Przedsiębiorstwa w celu jak najniższej ceny za metr sześcienny odprowadzonych ścieków.

Przedsiębiorstwo po zakończeniu każdego kwartału świadczenia usług sporządza zestawienie rzeczywistych ilości odprowadzonych ścieków przez sygnatariuszy porozumienia oraz wylicza zmiany kosztów odprowadzenia ścieków dla Gminy Miasta Ch. i Wnioskodawcy na skutek różnicy między rzeczywistą ceną w okresie rozliczeniowym, a ceną porównywalną wyliczoną po wyeliminowaniu skutków nowych inwestycji. Gmina Ł., w przypadku odprowadzenia w okresie rozliczeniowym do urządzeń Przedsiębiorstwa ścieków w ilości powodującej wystąpienie niekorzystnej różnicy między ceną rzeczywistą i porównywalną, zobowiązuje się zwrócić różnicę kosztów odprowadzenia ścieków za ten okres Wnioskodawcy i Zakładowi budżetowemu Gminy Miasta Ch..

Pierwsze rozliczenie nastąpiło za m-ce sierpień - wrzesień 2020 r. Według otrzymanego od Przedsiębiorstwa rozliczenia wartość rekompensaty dla Wnioskodawcy za powyższy okres wynosi 3.581,25 zł. Do wyliczeń przyjęto różnicę wyliczoną według cen netto.

Rekompensata nie wpływa na cenę odbieranych ścieków, czyli na cenę świadczonej usługi dla odbiorcy końcowego Wnioskodawcy, z uwagi na stosowanie cen według zatwierdzonej taryfy na zbiorowe zaopatrzenie w wodę i zbiorowe odprowadzenie ścieków.

W uzupełnieniu do wniosku udzielono następujących informacji.

„Zasady rozliczenia efektów zrealizowanych inwestycji na zmiany cen dla wnioskodawcy i zakładu budżetowego zostały określone w odrębnym trójstronnym porozumieniu zawartym pomiędzy Gminą Miasta Ch., Wnioskodawcą a Gminą Ł.”

Wspólna cena za metr sześcienny odprowadzania ścieków ustalana przez Sp. z o.o. jest uzależniona od:

*   kosztów bezpośrednich zadania - eksploatacji urządzeń kanalizacyjnych służących do odprowadzania ścieków stron porozumienia,
*   jednostkowych kosztów bezpośrednich i pośrednich odprowadzania i oczyszczania ścieków przez Sp. z o.o.,
*   kosztów finansowych i marży doliczanych do kosztów eksploatacji i utrzymania,
*   łącznej ilości ścieków odprowadzonych przez strony porozumienia w okresach rozliczeniowych.

Strony porozumienia podpisując porozumienie miały świadomość, że realizacja projektu odprowadzenia ścieków z terenu Gminy Ł. może spowodować wzrost kosztów bezpośrednich zadania, który w początkowym okresie nie zostanie zrekompensowany poprzez stosowny wzrost wolumenu ścieków wprowadzanych do urządzeń kanalizacyjnych Sp. z o.o. przez Gminę Ł.

W obecnym stanie faktycznym efekty zrealizowanej inwestycji mają wpływ na cenę dla Wnioskodawcy.

Zasady rozliczenia

Wpływ zrealizowanej inwestycji na cenę w 2021 r. został przedstawiony w załączniku nr 1 do niniejszej odpowiedzi. W okresie od 1 sierpnia 2020 r. do dnia 30 września 2020 r. średniodobowa ilość ścieków odprowadzona przez Wnioskodawcę z terenu Gminy Ch. i Gminy Miasto Ch. wyniosła 1.583,27 m3/doba, a łącznie z Gminą Ł. 1.879,69 m3/doba. Zgodnie z załączoną tabelą jeżeli ilość odprowadzanych ścieków z terenu Gminy Ch. i Miasta Ch. (bez Gminy Ł. tzn. na zasadach stosowanych przed podłączeniem Gminy Ł. do systemu kanalizacji) w IV kwartale 2020 r. będzie mieścić się w przedziale od 1570 do 1649 m/doba to cena od 1 stycznia 2021 r. wyniosłaby 2,99 zł/m, a w związku z podłączeniem Gminy Ł. do systemu kanalizacji będzie mieścić się np. w przedziale 1870 do 1949 metrów sześciennych/dobę to cena dla stron porozumienia wyniesie 3,06 zł/m. Natomiast w przypadku zwiększenia ilości odprowadzonych ścieków przez Gminę Ł. np. z 296 m/doba do 380 m/doba i ilości ścieków z terenu Gminy Ch. i Miasta Ch. np. w ilości 1573 m/doba (razem 1.953 m/doba) to cena dla stron porozumienia wyniosłaby 2,95 zł/m, natomiast cena dla ścieków tylko z terenu Gminy Ch. i Miasta Ch. wyniosłaby 2,99 zł/m. Jednak w przypadku gdy cena w związku z podłączeniem Gminy Ł. będzie wyższa od ceny wyliczonej dla ścieków z terenu Gminy Ch. i Miasta Ch. to zgodnie z porozumieniem Gmina Ł. zobowiązała się do zapłaty rekompensaty.

„Strony porozumienia zadeklarowały, że poprzez systematyczną rozbudowę własnej sieci kanalizacyjnej będą dążyć do zwiększenia łącznej ilości odprowadzonych ścieków do kanalizacji Przedsiębiorstwa w celu jak najniższej ceny za metr sześcienny odprowadzonych ścieków”.

Cena rzeczywista według ustaleń porozumienia to cena płacona na rzecz Sp. z o.o., przez strony porozumienia tj. Wnioskodawcę, Miasto Ch. i Gminę Ł.. Cena porównywalna to cena ustalana na zasadach przed dniem włączenia Gminy Ł. do sieci kanalizacyjnej.

W związku z tym, że cena jednostkowa za 1 m odprowadzonych ścieków uzależniona jest od ilości przeciętnej dobowej ilości odprowadzonych ścieków przez strony porozumienia w niniejszym dokumencie strony złożyły deklarację systematycznej rozbudowy własnej sieci kanalizacyjnej w celu uzyskania jak najniższej ceny. Zakres cenowy w zależności od ilości odprowadzonych ścieków został przedstawiony w tabeli w załączniku nr 1.

W związku z podłączeniem Gminy Ł. do sieci kanalizacyjnej rzeczywiste koszty odprowadzania ścieków będą pomniejszane u Wnioskodawcy o wartość uzyskanej rekompensaty od Gminy Ł..

„Wystąpienie niekorzystnej różnicy pomiędzy ceną rzeczywistą i porównywalną”

Niekorzystana cena dotyczy ceny odprowadzonych ścieków z terenu Gminy Ch. i Miasta Ch. i spowodowana jest wliczeniem do ceny jednostkowej kosztów związanych z inwestycją polegającą na włączeniu do systemu kanalizacji ścieków z terenu Gminy Ł. Niekorzystna różnica dotyczy Wnioskodawcy i zakładu budżetowego.

Sp. z o.o. na okresy roczne od 1 stycznia do 31 grudnia następnego roku przedkładają kalkulację jednostkowych kosztów odprowadzania ścieków oraz ich oczyszczania. Wysokość cen jednostkowych jest zróżnicowana w zależności od łącznej ilości odprowadzonych ścieków. Okres rozliczeniowy dotyczy zastosowania ceny jednostkowej z przedziału cenowego dla rzeczywistej przeciętnej ilości ścieków w minionym kwartale rozliczeniowym.

Gmina Ł. zgodnie z porozumieniem przejęła odpowiedzialność za skutki finansowe odprowadzenia w okresach kwartalnych ścieków w ilości niewystarczającej do zrekompensowania wzrostu kosztów odprowadzenia ścieków i zastosowaniem przez Sp. z o.o. ceny właściwej dla łącznej ilości ścieków. Oznacza to, że Wnioskodawca płaci Przedsiębiorstwu wyższą cenę, a następnie Gmina Ł. zobowiązana jest do zwrotu części kosztów poniesionych przez Wnioskodawcę, czyli cześć ceny zapłaconej przez Wnioskodawcę Przedsiębiorstwu za usługę odprowadzenia ścieków. We wniosku zostało to określone rekompensatą.

Szacowane wysokości rekompensaty płatnej za 1 m3 ścieków przez Gminę Ł. na rzecz Gminy i Miasta Ch. tytułem wzrostu kosztów spowodowanych włączeniem Gminy Ł. do wspólnego systemu odprowadzania ścieków do kanalizacji Spółki.

Tabela - PDF

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:**

1.  Czy rekompensata dla Wnioskodawcy wynikająca z trójstronnego porozumienia stanowi obrót podlegający podatkowi od towarów i usług (VAT) w rozumieniu art. 29a ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT)?
2.  Czy należne Wnioskodawcy rekompensaty z wyżej wymienionych tytułów powinny zostać udokumentowana fakturą VAT czy też innym dokumentem zewnętrznym?
3.  Czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w części wynikającej z rekompensaty w rozumieniu art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT)?
4.  W przypadku wydania interpretacji odmiennej od stanowiska Wnioskodawcy dot. pkt 1 – w jakim terminie powstaje obowiązek podatkowy?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Stanowisko dotyczące opodatkowania podatkiem VAT:

Zdaniem Wnioskodawcy, stwierdzić należy, iż otrzymywana rekompensata nie stanowi wynagrodzenia z tytułu usług wykonywanych na rzecz Gminy Ł. i tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Pomiędzy Wnioskodawcą, a Gminą Ł. istnieje stosunek prawny (porozumienie), jednakże w ramach tego stosunku bezpośrednim i ostatecznym beneficjentem będzie społeczeństwo korzystające z usług odprowadzenia ścieków. Brak jest zatem podstaw, aby twierdzić, że istnieje jakiekolwiek obustronne i ekwiwalentne świadczenie. Wnioskodawca nie świadczy usług na rzecz odbiorców usług odprowadzenia ścieków z terenu Gminy Ł., lecz na rzecz mieszkańców Gminy Ch., a wynagrodzenie z tego tytułu stanowią kwoty uzyskane przez Spółkę ze sprzedaży odprowadzenia ścieków na rzecz odbiorców z Gminy Ch.. W przedmiotowej sprawie brak jest zatem bezpośredniego związku pomiędzy kwotą rekompensaty, a wynagrodzeniem z tytułu świadczenia usług zbiorowego odprowadzenia ścieków.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, że ww. rekompensaty nie zwiększałyby podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, z uwagi na fakt, iż nie ma ona bezpośredniego wpływu na cenę świadczonych usług zbiorowego odprowadzenia ścieków.

Stanowisko dotyczące dokumentowania rekompensat.

Zdaniem Wnioskodawcy, właściwym dokumentem w zakresie rekompensaty, jest nota obciążeniowa lub wniosek o wypłatę rekompensaty.

Stanowisko dotyczące możliwości obniżenia podatku należnego o wartość rekompensaty.

Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, ponieważ zakupiona usługa odprowadzenia ścieków do systemu kanalizacji Przedsiębiorstwa służy wyłącznie działalności opodatkowanej.

Stanowisko dotyczące terminu powstania obowiązku podatkowego.

W przypadku jeżeli rekompensata zwiększałaby podstawę opodatkowania zdaniem Wnioskodawcy obowiązek podatkowy powstaje w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Jak wynika z treści art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zatem przez pojęcie świadczenia usług należy rozumieć przede wszystkim określone zachowanie się podatnika na rzecz innego podmiotu, które wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przy czym, o ile dane zachowanie podatnika mieści się w ustawowej definicji świadczenia usług, to – co do zasady – niezbędnym elementem do uznania tego zachowania za czynność podlegającą opodatkowaniu jest spełnienie przesłanki odpłatności.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Taka konstrukcja definicji świadczenia usług jest wyrazem zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji dokonywanych w ramach profesjonalnego obrotu gospodarczego.

Zatem, aby dana czynność (usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

W myśl art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Według art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z treści powołanych wyżej przepisów wynika więc, że w sytuacji, gdy podatnik, w związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług, otrzymuje dofinansowanie (dotację, subwencję), stanowiące dopłatę do ceny towaru lub usługi, tego rodzaju dofinansowanie stanowi obok ceny, uzupełniający element podstawy opodatkowania z tytułu danej dostawy lub świadczenia.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są, czy też nie są opodatkowane istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzymuje dofinansowanie, które jest związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taką należy zaliczyć do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Jeżeli otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Z art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za konkretną dostawę.

Jeżeli otrzymywana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT. Zatem dotacja podlega opodatkowaniu jeżeli ma bezpośredni związek z ceną towaru/usługi świadczonej przez otrzymującego dotację i w takiej sytuacji przyjmuje się, że dotacja ta stanowi składnik tej ceny.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i odprowadzania ścieków na terenie Gminy Ch.. Wnioskodawca posiada zawartą umowę o odprowadzaniu ścieków z Sp. z o.o. (w dalszej części wniosku zwaną Przedsiębiorstwem). Umowa określa warunki odprowadzania ścieków z kanalizacji z terenu Gminy Ch. do urządzeń kanalizacyjnych Przedsiębiorstwa oraz zasady prowadzenia rozliczeń z tytułu wykonania usług odprowadzania i oczyszczania ścieków. Rozliczenie za usługi świadczone przez Przedsiębiorstwo odbywa się na podstawie ustalonych cen i stawek opłat oraz ilości odprowadzonych ścieków. Do oczyszczalni ścieków Przedsiębiorstwa ścieki odprowadzane są również przez zakład budżetowy z Gminy Miasta Ch.. Zasady rozliczeń z zakładem budżetowym są takie same jak dla Wnioskodawcy. Przedmiotem działania zakładu budżetowego jest również zbiorowe zaopatrzenie w wodę i zbiorowe odprowadzanie ścieków. Według zawartej umowy ceny jednostkowe ustalane są na okresy roczne na podstawie kalkulacji. Wysokość cen jednostkowych jest zróżnicowana w zależności od łącznej ilości ścieków odprowadzanych z terenu Gminy Miasta Ch. i Gminy Ch.. Od miesiąca sierpnia 2020 r. do systemu kanalizacji została włączona Gmina Ł.. W związku z powyższym Przedsiębiorstwo poniosło nowe nakłady inwestycyjne w celu podłączenia do istniejących urządzeń kanalizacyjnych Przedsiębiorstwa urządzeń kanalizacyjnych Gminy Ł. i odbioru ścieków z tej gminy. Zasady rozliczenia efektów zrealizowanych inwestycji na zmiany cen dla Wnioskodawcy i zakładu budżetowego zostały określone w odrębnym trójstronnym porozumieniu zawartym pomiędzy Gminą Miasta Ch., Wnioskodawcą, a Gminą Ł. Strony porozumienia podpisując porozumienie miały świadomość, że realizacja projektu odprowadzenia ścieków z terenu Gminy Ł. może spowodować wzrost kosztów bezpośrednich zadania, który w początkowym okresie nie zostanie zrekompensowany poprzez stosowny wzrost wolumenu ścieków wprowadzanych do urządzeń kanalizacyjnych Sp. z o.o. przez Gminę Ł.. Przedsiębiorstwo po zakończeniu każdego kwartału świadczenia usług sporządza zestawienie rzeczywistych ilości odprowadzonych ścieków przez sygnatariuszy porozumienia oraz wylicza zmiany kosztów odprowadzenia ścieków dla Gminy Miasta Ch. i Wnioskodawcy na skutek różnicy między rzeczywistą ceną w okresie rozliczeniowym, a ceną porównywalną wyliczoną po wyeliminowaniu skutków nowych inwestycji. Gmina Ł., w przypadku odprowadzenia w okresie rozliczeniowym do urządzeń Przedsiębiorstwa ścieków w ilości powodującej wystąpienie niekorzystnej różnicy między ceną rzeczywistą i porównywalną, zobowiązuje się zwrócić różnicę kosztów odprowadzenia ścieków za ten okres Wnioskodawcy i Zakładowi budżetowemu Gminy Miasta Ch. Cena rzeczywista według ustaleń porozumienia to cena płacona na rzecz Sp. z o.o., przez strony porozumienia tj. Wnioskodawcę, Miasto Ch. i Gminę Ł.. Cena porównywalna to cena ustalana na zasadach przed dniem włączenia Gminy Ł. do sieci kanalizacyjnej. Pierwsze rozliczenie nastąpiło za m-ce sierpień - wrzesień 2020 r. Według otrzymanego od Przedsiębiorstwa rozliczenia wartość rekompensaty dla Wnioskodawcy za powyższy okres wynosi 3.581,25 zł. Do wyliczeń przyjęto różnicę wyliczoną według cen netto.

Wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności dotyczą tego, czy rekompensata dla Wnioskodawcy wynikająca z trójstronnego porozumienia stanowi obrót podlegający podatkowi od towarów i usług (VAT) w rozumieniu art. 29a ustawy o podatku od towarów i usług.

Kryterium uznania dofinansowania (w tym przypadku rekompensaty) za stanowiącą podstawę opodatkowania jest stwierdzenie, że płatność dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jak już wyżej wskazano podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej. W rozpatrywanej sprawie Przedsiębiorstwo świadczy na rzecz Wnioskodawcy usługi odprowadzania ścieków z kanalizacji z terenu Gminy Ch. do urządzeń kanalizacyjnych Przedsiębiorstwa. Za tą usługę Wnioskodawca płaci Przedsiębiorstwu określoną cenę. Natomiast rekompensata wypłacana jest Wnioskodawcy, przez Gminę Ł. i stanowi zwrot kosztów jakie musi ponieść Wnioskodawca za świadczona na jego rzecz usługę odbioru ścieków. Z przedstawionych przez Wnioskodawcę danych wynika, że w przypadku zwiększenia ilości odprowadzonych ścieków przez Gminę Ł. i ilości ścieków z terenu Gminy Ch. i Miasta Ch. cena dla stron porozumienia będzie niższa, niż cena dla ścieków tylko z terenu Gminy Ch. i Miasta Ch.. Jednak w przypadku gdy cena w związku z podłączeniem Gminy Ł. będzie wyższa od ceny wyliczonej dla ścieków z terenu Gminy Ch. i Miasta Ch. to zgodnie z porozumieniem Gmina Ł. zobowiązała się do zapłaty rekompensaty. W związku z podłączeniem Gminy Ł. do sieci kanalizacyjnej rzeczywiste koszty odprowadzania ścieków będą pomniejszane u Wnioskodawcy o wartość uzyskanej rekompensaty od Gminy Ł.. Gmina Ł. zgodnie z porozumieniem przejęła odpowiedzialność za skutki finansowe odprowadzenia w okresach kwartalnych ścieków w ilości niewystarczającej do zrekompensowania wzrostu kosztów odprowadzenia ścieków i zastosowaniem przez Sp. z o.o. ceny właściwej dla łącznej ilości ścieków. Oznacza to, że Wnioskodawca płaci Przedsiębiorstwu wyższą cenę, a następnie Gmina Ł. zobowiązana jest do zwrotu części kosztów poniesionych przez Wnioskodawcę, czyli cześć ceny zapłaconej przez Wnioskodawcę Przedsiębiorstwu za usługę odprowadzenia ścieków.

Rekompensata nie stanowi więc dopłaty do ceny świadczonych przez Wnioskodawcę usług.

To Przedsiębiorstwo świadczy usługi na rzecz Wnioskodawcy, natomiast rekompensata wypłacana jest na rzecz Wnioskodawcy przez Gminę Ł., przy czym w przedstawionych okolicznościach nie występuje żadne wzajemne świadczenie pomiędzy Wnioskodawcą, a Gminą Ł.. Wnioskodawca, na podstawie zawartego porozumienia, nie świadczy na rzecz stron porozumienia, czynności podlegających opodatkowaniu. Przekazana dla Wnioskodawcy rekompensata nie stanowi dopłaty do ceny świadczonych przez Wnioskodawcę usług, tylko dopłatę do ceny nabywanych (zwrot kosztów) przez Wnioskodawcę usług. Rekompensata nie wpływa również na cenę odbieranych ścieków, czyli na cenę świadczonej usługi dla odbiorcy końcowego Wnioskodawcy, z uwagi na stosowanie cen według zatwierdzonej taryfy na zbiorowe zaopatrzenie w wodę i zbiorowe odprowadzenie ścieków. Wartość uzyskanej rekompensaty od Gminy wpływa na zmniejszenie rzeczywistych kosztów odprowadzania ścieków.

Podsumowując, otrzymana przez Wnioskodawcę rekompensata nie wiąże się z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT, a jest formą dofinansowania kosztów działalności Wnioskodawcy, w tym zwrot kosztów poniesionych przez Wnioskodawcę na nabycie usługi odprowadzania ścieków. W konsekwencji kwota otrzymanej rekompensaty nie stanowi podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Stosownie do art. 106a pkt 1 ustawy, przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do sprzedaży z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem. Przy tym ogólne regulacje dotyczące danych, jakie powinny zawierać faktury, zostały określone w art. 106e ust. 1 ustawy.

W rozpatrywanej sytuacji nie dochodzi do dostawy towarów lub usług, które podlegają podatkowi od towarów i usług, i które jako czynności opodatkowane podatkiem VAT muszą zostać udokumentowane fakturami. W związku z tym, że otrzymana rekompensata nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, brak jest w tym przypadku obowiązku wystawienia faktury.

W tym miejscu wskazać należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do tej ustawy nie regulują kwestii dokumentowania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Dopuszczalne jest jednak, dokumentowanie otrzymanej rekompensaty innym dokumentem księgowym, np. notą obciążeniową. Niemniej jednak należy zauważyć, że nota obciążeniowa nie jest dokumentem przewidzianym przez przepisy o podatku od towarów i usług i jako taka nie jest objęta regulacją tych przepisów.

Odnosząc się natomiast do kwestii prawa do odliczenia VAT naliczonego od zakupów usług odprowadzania ścieków w części sfinansowanej rekompensatą, należy wskazać, że źródło finansowania zakupionych usług nie ma wpływu na prawo do obniżenia kwoty podatku należnego kwotę podatku naliczonego. Zgodnie z podstawową zasadą zawartą w art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Z powyższego przepisu jednoznacznie wynika, że przepisy ustawy o VAT nie wiążą prawa do odliczenia podatku ze źródłem pochodzenia środków finansowych przeznaczonych na zakup towarów i usług, przy nabyciu których podatek został naliczony.

Przepisy ustawy o VAT nie wyłączają prawa do odliczenia podatku naliczonego w przypadku dokonywania zakupów ze środków finansowych otrzymanych w postaci dotacji, darowizn czy rekompensat.

A zatem dla ustalenia prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego podstawowe znaczenie ma związek dokonanych zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, natomiast bez znaczenia pozostaje źródło pochodzenia środków finansowych na pokrycie ww. wydatków.

Przywołane przepisy oraz przedstawiony opis sprawy pozwalają stwierdzić, że skoro Wnioskodawca jest zarejestrowany jako podatnik VAT czyny, a nabywane usługi odprowadzania ścieków od Przedsiębiorstwa są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, to Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku z otrzymanych od Przedsiębiorstwa faktur.

Fakt, że część kosztów będzie zrekompensowana przez Gminę Ł. nie będzie miał wpływu na prawo do odliczenia podatku VAT z otrzymanych faktur. Istotny jest związek dokonanych zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych, co ma miejsce w rozpatrywanej sprawie.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, w myśl którego Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, ponieważ zakupiona usługa odprowadzenia ścieków do systemu kanalizacji Przedsiębiorstwa służy działalności opodatkowanej, jest prawidłowe.

W związku z uznaniem stanowiska Wnioskodawcy za prawidłowe, nie udziela się odpowiedzi na pytanie nr 4, gdyż Wnioskodawca oczekiwał na nie odpowiedzi wyłącznie w przypadku wydania interpretacji odmiennej od stanowiska Wnioskodawcy dot. pkt 1.

Zaznacza się, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii skutków podatkowych wypłacenia opisanej rekompensaty dla pozostałych Strony porozumienia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.