Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.743.2021.4.AKU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-01-21
Teza: Zwolnienie z opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży lokalu mieszkalnego
Słowa kluczowe: dochód-opodatkowanie dochodu; lokal-lokal mieszkalny; lokal-sprzedaż lokalu; zwolnienie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Zwolnienia przedmiotowe.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Zwolnienia przedmiotowe.-Zwolnienia od podatku dochodowego.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 1-pkt 131

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

20 lipca 2021 r. wpłynął Pana wniosek z 13 lipca 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwania – pismem z 25 października 2021 r. (wpływ 2 listopada 2021 r.) i pismem z 23 listopada 2021 r. (wpływ 30 listopada 2021 r.). Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

W lutym 2018 r. sprzedał Pan mieszkanie w … przy ul. Z za kwotę 153 000 zł. W tym samym dniu zakupił Pan dwa inne mieszkania, również w …. Jedno przy ul. X za kwotę 110 000 zł, drugie przy ul. Y za kwotę 105 000 zł. Mieszkania oddalone są od siebie o około 1 kilometr.

Początkowo pomieszkiwał Pan w obu mieszkaniach, gdyż każde z nich wymagało systematycznego dbania o czystość: wietrzenie pomieszczeń, sprzątanie itp. Później wynajął Pan lokatorom mieszkanie na ul. X i przez około rok czasu mieszkał w mieszkaniu przy ul. Y. Ten fakt (zamieszkanie przy ul. Y i wynajem mieszkania przy ul. X) zgłosił Pan do odpowiedniego urzędu skarbowego. Gdy najemcy wyprowadzili się, ponownie pomieszkiwał Pan w obu mieszkaniach. Po jakimś czasie wynajął Pan mieszkanie lokatorom na ul. Y, a zamieszkał w mieszkaniu przy ul. X. Ten fakt również zgłosił Pan w urzędzie skarbowym.

Jak wynika z powyższego opisu, fakt zamieszkiwania w obu mieszkaniach nie jest kwestią tylko Pana planów. Ponadto, z końcem sierpnia 2021 r. wyprowadzą się kolejni lokatorzy. Po raz kolejny będzie Pan pomieszkiwał w obu mieszkaniach.

Dodał Pan, że nie preferuje lokatorów długoterminowych, gdyż uważa, że wiąże się to z większym ryzykiem. Akceptuje Pan jedynie najemców krótkoterminowych, co oznacza, że w obu mieszkaniach będzie mieszkał i zawsze oba będą Pana własnymi celami mieszkaniowymi.

W związku z powyższym, według Pana, dochód uzyskany ze sprzedaży mieszkania jest zwolniony na podstawie przepisu prawnego art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W pierwszym uzupełnieniu wniosku wyjaśnił Pan, że mieszkanie, które sprzedał w lutym 2018 r. posiadał na podstawie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu. Powierzchnia zbytego mieszkania to 60,5 m2. Mieszkanie nabył Pan w czerwcu 2014 r. w formie darowizny przekazanej od rodziców – 1 grupa podatkowa. Mieszkanie nie zostało sprzedane w wykonaniu działalności gospodarczej – nie prowadzi Pan działalności gospodarczej, jak również na chwilę zbycia mieszkania jej nie prowadził.

Mieszkania w ilości dwóch, zakupione ze środków uzyskanych z ww. sprzedaży, są to lokale, do których przysługuje Panu spółdzielcze własnościowe prawo:

\- mieszkanie w \`(...)\` przy ul. X ma powierzchnię 38,7 m2,

\- mieszkanie w \`(...)\` przy ul. Y ma powierzchnię 38,7 m2,

Odpowiadając na pytanie, w jakim celu dokonał Pan nabycia dwóch mieszkań za środki uzyskane z ww. sprzedaży, w których ostatecznie naprzemiennie mieszka Pan i wynajmuje, wyjaśnił Pan, że do takiego zadziałania przekonał Pana w rozmowie znajomy, który od zawsze lokował oszczędności w mieszkaniach i twierdził, że nigdy na tym nie stracił.

Gdy przyszedł czas, w którym trzymanie oszczędności życia w banku straciło sens zastosował się Pan do konkluzji płynących z tamtej rozmowy. Nie miał Pan jednak wystarczająco dużo oszczędności, żeby kupić mieszkanie. Uznał Pan, że sprzedaż dużego (mieszkania), które posiadał oraz dołożenie środków z rachunku bankowego i kupno za wszystko dwóch mniejszych mieszkań będzie lepszą lokatą niż najlepsza lokata bankowa. Uznał Pan, że uchroni to przed utratą wartości wszystko co posiada.

Podkreślił Pan, że nie ujmowałby tego w taki sposób, że wynajmuje te mieszkania naprzemiennie, gdyż kojarzy się to z jakąś systematycznością, a przecież były dłuższe i krótsze okresy, podczas których nie wynajmował Pan żadnego i wtedy pomieszkiwał „trochę tu, trochę tam”.

Zakupione mieszkania mają po 38,7m2 każde. Są zdecydowanie mniejsze, co dla jednej osoby jest wygodniejszym rozwiązaniem. Poza tym, rozkład pomieszczeń sprawia, że są praktyczniejsze w użytkowaniu, bo ich wystawy okien na dwie przeciwległe strony świata sprawiają, że latem są bardzo przewiewne. Ponadto, są to mieszkania wewnętrzne i dzięki temu zimą są z kolei ciepłe, w przeciwieństwie do mieszkania, które Pan sprzedał, gdyż było mieszkaniem narożnym, a narożne mieszkania zbyt ciepłe nie są. W związku z tym, zimą koszt ogrzewania był wyższy. Natomiast wystawa okien sprzedanego mieszkania południe-zachód sprawiała z kolei, że latem było bardzo gorąco.

W tych zakupionych mieszkaniach czuje się Pan jednakowo komfortowo latem jak i zimą, i bez względu na porę roku nie ma dla Pana żadnej różnicy, w którym z nich akurat mieszka. Te mieszkania to po prostu Pana emerytura. Wskazał Pan, że gdy będzie „za stary, żeby pracować”, to jedno z nich zawsze może Pan sprzedać i do biednej emeryturki spokojnie dokładać.

W drugim uzupełnieniu wniosku wskazał Pan, że sprzedane mieszkanie było zbyt duże, przestronne, smutne oraz opustoszałe. Czuł się Pan w nim przygnębiony, samotny, ta pusta przestrzeń Pana przytłaczała. Mieszkanie znajdowało się przy bardzo ruchliwej ulicy (dojazdowa do autostrady), w związku z tym postanowił Pan je sprzedać. Przeglądając oferty mieszkaniowe postanowił Pan, że zakupi dwa mieszkania o znacznie mniejszej powierzchni, które będą przytulne i ciepłe. Jedno z nich znajduje się przy ul. Y, czyli w okolicy, która zawsze się Panu podobała, przy parku, w spokojnym otoczeniu. Blisko zlokalizowany jest Ośrodek Sportu i Rekreacji, który pozwala na zredukowanie stresu, rozładowanie napięcia, co ma korzystny wpływ przy wykonywanym przez Pana zawodzie. Natomiast, chciał Pan, aby drugie mieszkanie zlokalizowane było w bliskiej odległości od mieszkania rodziców, którzy są w podeszłym wieku i brał Pan pod uwagę konieczność sprawowania nad nimi opieki w większym lub mniejszym stopniu.

Obecny stan zdrowia rodziców wymaga systematycznego doglądania, co spowodowało, że aktualnie mieszka Pan przy ul. X, sprawując częstszą opieką nad rodzicami, przez co postanowił wynająć mieszkanie przy ul. Y w celu zwrotu kosztów utrzymania mieszkania.

Kupując mieszkania nie miał Pan w planach ich wynajmu. Oba mieszkania zostały przez Pana wyremontowane i dostosowane do Pana potrzeb, aby mógł Pan czuć się w nich komfortowo. Są w pełni wyposażone w przedmioty codziennego użytku, co pozwala na pomieszkiwanie bez konieczności przenoszenia rzeczy. Przebywanie w jednym czy drugim mieszkaniu nie było podyktowane jakąś konkretną sytuacją, a jedynie zachcianką – nie lubi Pan rutyny.

### Pytanie

Czy dochód uzyskany ze sprzedaży mieszkania przy ul. Z jest zwolniony na podstawie przepisu prawnego art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

**Pana stanowisko w sprawie:**

Według Pana dochód uzyskany ze sprzedaży mieszkania jest zwolniony na podstawie przepisu prawnego art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ środki uzyskane ze sprzedaży mieszkania w całości wydatkował Pan na zakup dwóch mieszkań, w których realnie mieszka. Przeznaczył je Pan na własne cele mieszkaniowe.

Pana stanowisko jest właśnie takie, gdyż uważa Pan, że pomieszkiwanie w obu nabytych mieszkaniach, poparte zgłoszeniem tego w urzędzie skarbowym w pełni dowodzi, że oba są Pana celami mieszkaniowymi.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

‒ jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia „nabycia”, należy zatem odwołać się do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 888 § 1 ustawy Kodeks cywilny, przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swojego majątku. Świadczenie darczyńcy może polegać na działaniu lub zaniechaniu działania. Istotną cechą darowizny jest jej bezpłatny charakter. Oznacza to, że druga strona umowy nie zobowiązuje się do jakiegokolwiek świadczenia w zamian za uczynioną darowiznę. Przedmiotem darowizny mogą być rzeczy oraz zbywalne prawa majątkowe. Tym samym, zawarcie umowy darowizny nieruchomości powoduje przejście jej własności na obdarowanego z chwilą zawarcia aktu notarialnego, w którym darczyńca daruje tę nieruchomość obdarowanemu, a obdarowany darowiznę przyjmuje. Z tą datą darczyńca traci własność nieruchomości.

Zatem, nabycie przez Pana w czerwcu 2014 r. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w drodze darowizny od rodziców, a następnie jego sprzedaż w lutym 2018 r., tj. przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z uregulowaniami zawartymi w art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby odpłatne zbycie mogło dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo – skutkowy. Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód.

Nie należy ich jednak utożsamiać z kosztami uzyskania przychodu, których zasady ustalania uregulowane zostały w sposób szczególny w art. 22 ust. 6c i 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.

Zgodnie z art. 22 ust. 6d ww. ustawy, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Stosownie natomiast do art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1) dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub

2) dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

Dochód ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)–c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy – może jednak zostać objęty zwolnieniem z opodatkowania przy spełnieniu warunków określonych w tym przepisie. Przepis ten stanowi (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r.), że wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D × W/P

gdzie:

D – dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa,

W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe,

P – przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmuje więc taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Tym samym, aby dochód z tytułu sprzedaży nieruchomości był w całości zwolniony z podatku dochodowego, cały przychód ze zbytej nieruchomości musi być wydatkowany na własne cele mieszkaniowe, wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

a) nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

b) nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

c) nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,

d) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,

e) rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

\- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach (art. 21 ust. 26 ww. ustawy).

Natomiast, zgodnie z art. 21 ust. 28 ww. ustawy, za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1) nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub

2) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

– przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Z przedstawionej przez Pana sytuacji wynika, że sprzedał Pan w lutym 2018 r. spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego, a następnie, w tym samym dniu kupił dwa lokale, do których przysługuje Panu prawo własnościowe spółdzielcze. Początkowo pomieszkiwał Pan w obu mieszkaniach, później wynajął Pan lokatorom jedno z nich i przez około rok mieszkał w drugim mieszkaniu. Gdy najemcy wyprowadzili się, ponownie pomieszkiwał Pan w obu mieszkaniach. Po jakimś czasie ponownie wynajął Pan jedno z mieszkań, a zamieszkał w drugim mieszkaniu. Kupując mieszkania nie miał Pan w planach ich wynajmu. Oba mieszkania zostały przez Pana wyremontowane i dostosowane do Pana potrzeb, aby mógł Pan czuć się w nich komfortowo. Są w pełni wyposażone w przedmioty codziennego użytku, co pozwala na pomieszkiwanie bez konieczności przenoszenia rzeczy.

Analizując powyższe okoliczności należy podkreślić, że wszelkie zwolnienia i ulgi podatkowe są wyjątkiem, istotnym odstępstwem od zasady sprawiedliwości podatkowej – powszechności i równości opodatkowania, niewątpliwym więc musi być ścisłe, bez wykładni rozszerzającej, ich interpretowanie. Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wprowadzający zwolnienie od opodatkowania, będące rodzajem ulgi podatkowej, a więc wyjątku od podlegania opodatkowaniu, nie powinien być interpretowany rozszerzająco. Nie należy zatem pojęcia „własne cele mieszkaniowe” interpretować szeroko, w oderwaniu od celu polegającego na zaspokojeniu własnej potrzeby mieszkaniowej. Przy czym wyjaśnić również należy, że aby skorzystać ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy wydatkować w ustawowym terminie środki ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych na wskazane w ustawie „własne cele mieszkaniowe”. Istotna jest zatem interpretacja ustawowego terminu „własne cele mieszkaniowe”. Należy wyjaśnić, że samo poniesienie wydatku nie świadczy jeszcze o tym, że została spełniona przesłanka skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania. Warunkiem zwolnienia podatkowego jest wykazanie przez podatnika, że wydatek poniesiony został na zrealizowanie jego własnych celów mieszkaniowych. Wydatkowanie przychodu (dochodu) na własne cele mieszkaniowe oznacza, według stanowiska prezentowanego w orzecznictwie i doktrynie, że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie tzw. „dachu nad głową”. W orzecznictwie dość jednolicie przyjmuje się, że cel mieszkaniowy wiąże się z zaspokojeniem potrzeb mieszkaniowych, przy czym chodzi tu o potrzeby mieszkaniowe w sensie obiektywnym, a zatem potrzeby przeciętnego podatnika, który o ulgę się ubiega. Zawsze bowiem centrum życiowe koncentruje się w konkretnym budynku lub lokalu mieszkalnym i ten właśnie budynek lub lokal służy zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych. Potrzeba realizacji własnych potrzeb mieszkaniowych jest najważniejszym elementem przedmiotowego zwolnienia od podatku dochodowego.

Z wykładni językowej przytoczonych wyżej przepisów, a w szczególności z zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy sformułowania: „(…) wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości (…), jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe (…)” wynika, że podstawową okolicznością decydującą o stosowaniu powyższego zwolnienia jest przeznaczenie w określonym czasie przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych na własne cele mieszkaniowe. Innymi słowy ważny jest moment uzyskania przychodu i poniesienia wydatku. Należy zauważyć, że ustawodawca regulując omawiane zwolnienie nie ograniczył wydatkowania przychodu z tytułu zbycia nieruchomości lub praw tylko do jednego z wymienionych w art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy celów, jednakże – przy spełnieniu pozostałych przesłanek – wydatkowanie przychodu musi być ukierunkowane na zrealizowanie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika. Innymi słowy, ustawodawca nie zastrzegł, że własne cele mieszkaniowe podatnika ograniczać się muszą do posiadania przez Pana tylko jednej nieruchomości mieszkalnej. W świetle takiego wyjaśnienia osoba, która posiada miejsce zamieszkania, może nabyć kolejną nieruchomość mieszkalną w celu zaspokojenia własnych celów mieszkaniowych. Zatem, podatnik, który uzyskał przychód ze sprzedaży nieruchomości lub praw może przeznaczyć go na zakup nieruchomości mieszkalnej lub prawa, pomimo że jest właścicielem lub współwłaścicielem innych nieruchomości mieszkalnych, zachowując przy tym prawo do ww. zwolnienia, jednakże zakup ma służyć faktycznemu zaspokajaniu własnych potrzeb mieszkaniowych tego podatnika.

Ponadto, wskazując jako cel mieszkaniowy wydatki poniesione na nabycie lokalu mieszkalnego, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie określa kiedy i jak długo podatnik powinien mieszkać w nabytym lokalu mieszkalnym, żeby nastąpiła realizacja celu mieszkaniowego. Tym samym, brak jest podstaw do uznania, że podatnik nie realizuje celu mieszkaniowego w przypadku, gdy nabył lokal mieszkalny w celu zamieszkania w nim, ale w lokalu tym – z różnych powodów – zamieszka po upływie określonego czasu, np. kilku miesięcy lub w lokalu tym po nabyciu będzie mieszkał tylko przez pewien czas. W takim przypadku, prawa do zwolnienia nie pozbawia podatnika okoliczność, że np. przez kilka miesięcy lokal będzie wynajmowany.

W świetle takiego wyjaśnienia nie zaspokaja swoich własnych celów mieszkaniowych osoba, która posiadając własne miejsce zamieszkania nabywa kolejne nieruchomości w celach lokaty kapitału, prowadzenia inwestycji w postaci najmu, remontu celem późniejszej ich odsprzedaży z zyskiem lub dla realizacji potrzeb mieszkaniowych innych osób np. dzieci.

Same subiektywne deklaracje podatników o nabyciu np. lokalu mieszkalnego w celu zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych nie są wystarczające do uzyskania zwolnienia podatkowego. Nie wystarczy zatem samo poczynienie wydatków mieszkaniowych, lecz konieczne jest, aby nastąpiło to jednocześnie w celu realizacji własnych potrzeb mieszkaniowych. Należy również zauważyć, że ustawodawca regulując omawiane zwolnienie nie ograniczył wydatkowania przychodu z tytułu zbycia nieruchomości lub praw tylko do jednego z wymienionych w art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy celów, jednakże – przy spełnieniu pozostałych przesłanek – wydatkowanie przychodu musi być ukierunkowane na zrealizowanie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika.

Podsumowując, stwierdzić należy, że odpłatne zbycie przez Pana w 2018 r. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, nabytego w drodze darowizny w 2014 r., stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie.

Jednakże, przeznaczenie i wydatkowanie przez Pana przychodu z ww. odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego w ustawowym terminie, na własne cele mieszkaniowe, tj. na zakup dwóch spółdzielczych własnościowych praw do lokali mieszkalnych, w których zamieszkuje Pan zamiennie, umożliwi zwolnienie od podatku dochodowego uzyskanego dochodu z odpłatnego zbycia, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. b) ww. ustawy. W świetle powyższego, fakt czasowego wynajmowania przez Pana opisanych lokali mieszkalnych nie pozbawia Pana możliwości skorzystania ze zwolnienia wskazanego w powyższym przepisie. W sytuacji, gdy cały przychód z odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego przeznaczył Pan na własne cele mieszkaniowe, tj. zakup dwóch lokali mieszkalnych, to wówczas dochód uzyskany z tytułu tego odpłatnego zbycia w całości korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Pełna weryfikacja prawidłowości Pana stanowiska może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy Ordynacja podatkowa.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pana sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i musi Pan zastosować się do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).