Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.570.2020.3.SL
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-01-21
Teza: 1. Uznanie Sprzedających za podatników podatku VAT. 2. Transakcja sprzedaży działki podlega opodatkowaniu. 3. Obowiązek zapłaty podatku VAT po połowie przez Małżonków. 4. Kupujący ma prawo do odliczenia podatku naliczonego.
Słowa kluczowe: nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; odliczenia-prawo do odliczenia; podatnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 13 października 2020 r. (data wpływu 30 października 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 17 grudnia 2020 r. (data wpływu 23 grudnia 2020 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 3 grudnia 2020 r. nr 0114-KDIP4-1.4012.570.2020.1.SL (doręczone w dniu 9 grudnia 2020 r.) oraz pismem, które wpłynęło dnia 15 stycznia 2021 r., będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 8 stycznia 2021 r. nr 0114-KDIP4-1.4012.570.2020.2.SL o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Sprzedających za podatników podatku VAT, opodatkowania transakcji sprzedaży działki podatkiem VAT, obowiązku zapłaty podatku VAT po połowie przez Małżonków oraz prawa Kupującego do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia działki niezabudowanej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 października 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Sprzedających za podatników podatku VAT, opodatkowania transakcji sprzedaży działki podatkiem VAT, obowiązku zapłaty podatku VAT po połowie przez Małżonków oraz prawa Kupującego do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia działki niezabudowanej.

Złożony wniosek został uzupełniony pismem z dnia 17 grudnia 2020 r. (data wpływu 23 grudnia 2020 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 3 grudnia 2020 r. nr 0114-KDIP4-1.4012.570.2020.1.SL (doręczone w dniu 9 grudnia 2020 r.) oraz pismem, które wpłynęło dnia 15 stycznia 2021 r., będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 8 stycznia 2021 r. nr 0114-KDIP4-1.4012.570.2020.2.SL.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: Pana (…)

*   Zainteresowanych niebędących stroną postępowania: (…) Sp. z o.o. Panią (…)

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Zainteresowany będący Stroną postępowania, osoba fizyczna (dalej: „Wnioskodawca”) jest wraz z Zainteresowaną niebędącą Stroną postępowania, osobą fizyczną, będącą małżonką Wnioskodawcy (dalej: „Małżonka”) właścicielem nieruchomości stanowiącej działki oznaczone numerami ewidencyjnymi 1/1, 1 i 2 o łącznym obszarze 44,445 m2, położonej w miejscowości (…), dla której to nieruchomości Sąd Rejonowy (…), Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą numer (…) (dalej: „Nieruchomość”). Wnioskodawca oraz Małżonka (dalej łącznie: „Sprzedający”) są współwłaścicielami Nieruchomości na zasadzie wspólności majątkowej małżeńskiej rozszerzonej. Nieruchomość została nabyta przez Wnioskodawcę w wyniku dziedziczenia po zmarłych rodzicach. Następnie Wnioskodawca oraz Małżonka zawarli umowę majątkową małżeńską, w wyniku której Nieruchomość stała się częścią majątku wspólnego małżonków. Wnioskodawca oraz Małżonka nie posiadają statusu rolnika ryczałtowego w myśl art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106 z późn. zm.), nie prowadzą i nie prowadzili pozarolniczej działalności gospodarczej oraz nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT.

Sprzedający zawarli z Zainteresowanym niebędącym stroną postępowania - spółką (…) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Warszawie (dalej: „Spółka”) przedwstępną umowę sprzedaży działki wchodzącej w skład Nieruchomości oznaczonej numerem ewidencyjnym 1 (dalej: „Działka”). Strony powzięły wątpliwość, czy sprzedaż Działki powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Spółka jest czynnym podatnikiem VAT. W związku z tym, że planowane jest wykorzystywanie przez Spółkę nieruchomości wyłącznie do czynności opodatkowanych, właściwa kwalifikacja opisanej w zdarzeniu przyszłym transakcji, jako czynności opodatkowanej lub nieopodatkowanej podatkiem od towarów i usług będzie jedną z przesłanek do rozpoznania lub nierozpoznania przez Spółkę prawa do odliczenia podatku od towarów i usług.

Sposób korzystania z Nieruchomości w dziale I-O księgi wieczystej oznaczony jest dla Działki jako „R - grunty rolne”. W obowiązującej Uchwale (…) Rady Gminy (…) z dnia 28 września 2017 roku w sprawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego części terenów położonych we wsi (…) w Gminie (…) - Obszar I Nieruchomość przeznaczona jest pod zabudowę usługową i obiekty produkcyjne oraz składy i magazyny. Część Działki w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego objęta jest strefą ochrony konserwatorskiej zabytku archeologicznego.

Należy podkreślić, że przeznaczenie Nieruchomości na cele budowlane w obowiązującym miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego nie wynika z działań aktualnych właścicieli Nieruchomości. Sprzedający w szczególności nie występowali z wnioskiem o sporządzenie lub zmianę miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Również przeznaczenie tych działek w uprzednio obowiązującym miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego nie wynikało z działań Sprzedających.

Sprzedający nie uzbroili terenu, nie utwardzili dróg prowadzących do działek, ani nie podejmowali działań marketingowych dotyczących sprzedaży Działki. Podkreślić należy, że do zawarcia umowy przedwstępnej sprzedaży Działki z (…) doszło w wyniku działania pośrednika nieruchomości, który sam z siebie nawiązał kontakt z Wnioskodawcą i własnym staraniem pozyskał zainteresowane (…) nabyciem Nieruchomości.

Działka jest aktualnie przedmiotem umowy dzierżawy rolnej zawartej przez właścicieli Działki z podmiotem trzecim. Zawarcie umowy dzierżawy nie miało związku z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę lub Małżonkę. Wydzierżawienie Działki miało charakter rozporządzania majątkiem prywatnym. Przed zawarciem umowy sprzedaży Działki Spółce, umowa zostanie rozwiązana.

Wraz z zawarciem umowy przedwstępnej sprzedaży Działki, w oparciu o jej zapisy Sprzedający udzielili Spółce oraz osobom fizycznym działającym na rzecz Spółki pełnomocnictw do:

1.  uzyskiwania wypisów i wyrysów z rejestru gruntów dotyczących Działki,
2.  wyłączenia gruntów Działki z produkcji rolnej i złożenia oświadczenia o wartości rynkowej dla tego celu,
3.  podejmowania wszelkich czynności potrzebnych do uzyskania zezwoleń na usunięcie drzew lub krzewów z Działki, w tym usunięcia drzew lub krzewów,
4.  uzyskania opinii w zakresie gospodarki drzewostanem i projektu zielni,
5.  uzyskania decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach,
6.  uzyskania warunków przyłączenia do sieci, uzgodnienia projektów instalacji, przyłączy i sieci oraz zawarcia umów przyłączeniowych, bądź wszelkich porozumień w zakresie przyłączenia planowanej na Działce przez Spółkę inwestycji,
7.  uzyskania od zarządcy drogi zezwolenia na lokalizację w pasie drogowym urządzeń (sieci i przyłączy), w tym uzgodnienia projektów budowlanych urządzeń (sieci i przyłączy),
8.  uzgodnienia z właściwym organem projektu robót geologicznych oraz dokumentacji geologiczno-inżynierskiej, w tym wykonania robót geologicznych,
9.  uzgadniania projektów z właściwym organem w zakresie: udokumentowanego złoża kopaliny pospolitej, terenów zdrenowanych, rowów melioracyjnych i wysokości obiektu, w tym uzyskania wszelkich opinii, zezwoleń w tym zakresie,
10.  uzyskania od właściwego organu pozwoleń wodnoprawnych niezbędnych dla planowanej inwestycji,
11.  uzyskanie opinii komunikacyjnej, uzgodnienia zagospodarowania terenu przyległego do pasa drogowego, uzyskania decyzji na lokalizację zjazdu oraz zatwierdzenia konstrukcji zjazdu, zatwierdzenie stałej organizacji ruchu oraz innych czynności niezbędnych do wykonania dokumentacji drogowej, w tym zawarcie umowy bądź porozumienia z właściwym zarządcą drogi, w której to umowie bądź porozumieniu zostaną określone warunki komunikacyjne inwestycji,
12.  uzyskania ewentualnych pozwoleń na rozbiórkę istniejących obiektów lub urządzeń kolidujących z powyższą inwestycją, w tym dokonania rozbiórki,
13.  przeprowadzenia gleboznawczej klasyfikacji gruntu,
14.  wystąpienia do (…) Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków z zapytaniem o wymagany zakres badania archeologicznego Stanowiska Archeologicznego w związku z planem realizacji Inwestycji Kupującej oraz wnioskiem o wydanie pozwolenia na prowadzenie badań archeologicznych i pozwolenia na prowadzenie robót budowlanych inwestycji,
15.  uzyskania innych dokumentów wymaganych przepisami jakie okażą się niezbędne do złożenia wniosku o pozwolenie na budowę inwestycji.

Dodatkowo Sprzedający udzielili pełnomocnictwa osobie fizycznej wskazanej przez Spółkę do przeglądania akt (w tym dokumentów i pism) księgi wieczystej nr (…), prowadzonej przez Sąd Rejonowy (…), Wydział Ksiąg Wieczystych, do reprezentowania ich w postępowaniu dotyczącym zmiany klasyfikacji gruntów oraz do uzyskania na potrzeby zawarcia ze Spółką umowy sprzedaży Działki zaświadczeń o niezaleganiu w podatkach i innych świadczeniach publicznoprawnych. Celem udzielonego pełnomocnictwa jest umożliwienie Spółce przeprowadzenia czynności niezbędnych do uzyskania pewności, że realizacja planowanej inwestycji będzie możliwa. Inwestycja polegająca na wniesieniu budynków lub budowli będzie realizowana dopiero po zawarciu umowy przyrzeczonej.

Spółka w takim zakresie jak to będzie możliwe będzie występować o uzyskanie niezbędnych decyzji/pozwoleń, które umożliwiają zrealizowanie planowanej inwestycji, w imieniu własnym. Wyjątkiem są sytuacje/postępowania, w których konieczne jest wykazanie tytułu prawnego do nabywanej nieruchomości, tj. postępowania w przedmiocie wyłączenia gruntów z produkcji rolnej oraz przeprowadzenia gleboznawczej klasyfikacji gruntów nieruchomości, a także w ustalaniu warunków przyłączenia nieruchomości do sieci energetycznej. W takim przypadku Spółka lub osoby fizyczne dysponujące pełnomocnictwem będą występować w imieniu Sprzedających.

Spółka, w związku z zawarciem umowy przedwstępnej, poniesie nakłady finansowe bezpośrednio związane z Działką. Będą to koszty badań geologicznych, archeologicznych oraz wykonania studni. Pozostałe koszty, które będą poniesione przez Spółkę związane będą z przygotowaniem oraz realizacją inwestycji. W umowie przedwstępnej uzgodniono, że umowa przenosząca własność gruntu zawarta zostanie po spełnieniu się następujących warunków:

1.  przeprowadzenia przez Spółkę procesu badania stanu faktycznego oraz stanu prawnego Działki, w szczególności w zakresie: warunków geotechnicznych, hydrogeologicznych i hydrologicznych, czystości gleby i wód gruntowych, warunków technicznych zaopatrzenia Działki w media: wodę, energię elektryczną i gaz, odprowadzania ścieków sanitarnych oraz wód deszczowych i roztopowych, warunków komunikacyjnych planowanej inwestycji, w tym zatwierdzenia przez właściwego zarządcę drogi koncepcji drogi zapewniającej odpowiedni zgodnie z przepisami, w szczególności miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, dostęp inwestycji do drogi publicznej poprzez projektowaną w miejscowym planie drogę, ewentualnych stref ograniczeń w zabudowie oraz kolizji z istniejącymi obiektami i urządzeniami budowlanymi oraz zieleni, wyłączenia z produkcji rolniczej, ustalenia terenów podlegających ochronie, w szczególności udokumentowanego złoża kopaliny, a także przeprowadzenia badań archeologicznych stanowiska archeologicznego oraz uznania przez Spółkę, według jej oceny, wyników badania Działki za satysfakcjonujące, to jest za umożliwiające realizację inwestycji w terminach i po kosztach akceptowalnych dla Spółki,
2.  uzyskania zaświadczeń potwierdzających, że Wnioskodawca i Małżonka nie zalegają z płatnością należnych podatków i innych należności publicznoprawnych,
3.  do dnia umowy sprzedaży w księdze wieczystej prowadzonej dla Nieruchomości nie zostaną zarejestrowane w sądzie jakiekolwiek wnioski dotyczące Działki, poza wnioskami wynikającymi z niniejszej umowy,
4.  rozwiązania umowy dzierżawy Działki.

Powyższe warunki zostały wprowadzone do umowy przedwstępnej z inicjatywy Spółki. Spółka pragnie w ten sposób zabezpieczyć swój interes, poprzez wykluczenie sytuacji, w której nabędzie nieruchomość, na której nie będzie mogła zrealizować planowanej inwestycji.

Ponadto w uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że nieruchomość opisana we wniosku jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego uchwalonym Uchwałą nr (…) Rady Gminy (…) z dnia 28 września 2017 roku („Plan Miejscowy”), z przeznaczeniem pod zabudowę usługową i obiekty produkcyjne oraz składy i magazyny oznaczone 3UP, przy czym Wnioskodawcy nie jest nic wiadomo o podjęciu przez Radę Gminy (…) jakiejkolwiek uchwały w przedmiocie uchylenia bądź przystąpienia do zmiany Planu Miejscowego. Wobec obowiązywania Planu Miejscowego w dniu transakcji dla nieruchomości opisanej we Wniosku nie będzie wydana decyzja o warunkach zabudowy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy dokonując planowanej sprzedaży Działki w wyżej opisanych okolicznościach Wnioskodawca oraz Małżonka będą działać w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, w związku z czym sprzedaż ta podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług? Jeżeli stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 1 jest prawidłowe to:
2.  Czy obowiązek zapłaty podatku od towarów i usług w związku ze sprzedażą Działki będzie odrębnie spoczywał na Wnioskodawcy oraz odrębnie na Małżonce, przy czym każdy będzie obowiązanych do wykazania podatku od połowy ceny sprzedaży?
3.  Czy Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku od towarów i usług wynikającego z nabycia Działki?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary - na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Podatnikami - według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy - są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższego, nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności. Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną).

W kwestii opodatkowania sprzedaży nieruchomości przez osoby fizyczne wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10). Jak wynika z ww. orzeczenia czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności, nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie - zdaniem Trybunału - okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Co istotne - jak wskazał TSUE - dla uznania, że czynność sprzedaży działek następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym nie ma znaczenia fakt, że podmiot dokonujący dostawy jest „rolnikiem ryczałtowym”. Według TSUE sprzedaż działek przekształconych z rolnych na budowlane nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jeżeli następuje w ramach zarządzania majątkiem prywatnym. Trybunał orzekł, że „osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu prawa UE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby”.

Inaczej jest natomiast - wyjaśnił Trybunał - w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z dnia 11 grudnia 2006 r., str. 1, z późn. zm.). Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W podobny sposób kwestie opodatkowania dostawy gruntu rozstrzygnięto w orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

W świetle powyższego, w sprawach dotyczących opodatkowania dostawy nieruchomości dokonywanej przez osoby fizyczne, konieczne staje się ustalenie, czy w celu sprzedaży nieruchomości zbywca podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez handlowców w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący „działalność gospodarczą” w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż ta nastąpiła w ramach zarządu jego majątkiem prywatnym.

Z opisu sprawy wynika, że Sprzedający, osoby fizyczne są współwłaścicielami działki nr 1. Sprzedający nie posiadają statusu rolnika ryczałtowego. Sprzedający zawarli ze Spółką przedwstępną umowę sprzedaży Działki. Sprzedający nie są rolnikami ryczałtowymi, nie prowadzą i nie prowadzili pozarolniczej działalności gospodarczej, nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT Wnioskodawca nabył Nieruchomość w wyniku dziedziczenia, a następnie zawarł z Małżonką umowę majątkową małżeńską, w wyniku której Nieruchomość weszła w skład majątku wspólnego Sprzedających. Nieruchomość jest aktualnie przedmiotem umowy dzierżawy rolnej z podmiotem trzecim. Przeznaczenie Nieruchomości na cele budowlane w obowiązującym miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego nie wynika z działań Sprzedających.

Należy jednak podkreślić, że Sprzedający udzielili Spółce oraz osobom fizycznym działającym na rzecz Spółki pełnomocnictw umożliwiających dokonanie szeregu czynności prawnych niezbędnych do wykonania przed rozpoczęciem realizacji inwestycji Spółki na Działce. Dodatkowo Sprzedający udzielili pełnomocnictwa prawnikom wskazanym przez Nabywcę do przeglądania akt (w tym dokumentów i pism) księgi wieczystej oraz do reprezentowania go w postępowaniu dotyczącym zmiany klasyfikacji gruntów. Celem udzielonego pełnomocnictwa jest umożliwienie Nabywcy przeprowadzenia czynności niezbędnych do uzyskania przez Nabywcę pewności, że realizacja planowanej inwestycji będzie możliwa. Inwestycja polegająca na wniesieniu budynków lub budowli będzie realizowana dopiero po zawarciu umowy przyrzeczonej.

Wątpliwości Sprzedających dotyczą kwestii ustalenia czy planowana sprzedaż Działki będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz czy Sprzedający będą działali w charakterze podatnika podatku VAT w związku z tą transakcją.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów prawa, dostawa towarów (w tym nieruchomości) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Warto w tym miejscu zaznaczyć, że powyższe może mieć miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo. Dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz zamiar z jakim została zrealizowana i okoliczności w jakich ją wykonano. Oznacza to, że w przedmiotowej sprawie należy przeanalizować całokształt działań jakie Sprzedawcy podjęli/podejmą w odniesieniu do nieruchomości będącej przedmiotem planowanej sprzedaży.

Decydujące znaczenie w przedmiotowej sprawie ma fakt zawarcia umowy przedwstępnej ze Spółką, w ramach której udzielono szerokiego pełnomocnictwa celem dokonywania szeregu czynności związanych z przedmiotową Działką.

Należy w tym miejscu wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019, poz. 1145, z późn. zm.) - zwana dalej Kodeksem cywilnym. Zgodnie z ogólnymi zasadami dotyczącymi sprzedaży przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę (art. 535 § 1 Kodeksu cywilnego). Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego - w myśl którego - umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego. Na podstawie art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego - umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej. Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej.

Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie, Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia (art. 389 § 2 Kodeksu cywilnego).

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej. Tym samym zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego - umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto należy zwrócić uwagę na kwestię udzielania pełnomocnictw, która została uregulowana w Dziale VI Przedstawicielstwo. Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego, o czym stanowi § 2 powyższego artykułu. W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo). Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa, albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony (art. 108 Kodeksu cywilnego).

Z regulacji art. 109 Kodeksu cywilnego wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo - to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Powyższe oznacza, że stroną postępowań zmierzających do ich realizacji będzie nie Spółka, ale Sprzedający. Kupujący jako pełnomocnik działać będzie w imieniu Sprzedających, a nie w imieniu własnym. Zatem czynności podejmowane przez Spółkę jako przedstawiciela Sprzedających, w granicach umocowania, są traktowane tak jak czynności wykonywane bezpośrednio przez Sprzedających.

Tak więc w niniejszych okolicznościach, przed planowaną sprzedażą, Sprzedający wykażą aktywność w przedmiocie sprzedaży działki porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Zatem czynność zbycia Działki nie będzie mieścić się w zakresie zarządu majątkiem prywatnym, stąd uznać należy, że działka będąca przedmiotem sprzedaży, wykorzystywana będzie w działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W konsekwencji, biorąc pod uwagę wszystkie przedstawione we wniosku okoliczności, należy stwierdzić, że Sprzedający z tytułu transakcji sprzedaży działki, będą działali w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, wykonującego działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Sprzedaż Działki będzie stanowić zatem czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Stronami umowy przedwstępnej są Wnioskodawca, Małżonka oraz Spółka, zatem Stroną sprzedającą w umowie przyrzeczonej będą Wnioskodawca oraz Małżonka. Zasadne jest zatem przyjęcie, że w charakterze podatnika będą działali zarówno Wnioskodawca, jak i Małżonka. W takim przypadku obowiązek wykazania podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży Działki będzie rozkładał się po połowie na Wnioskodawcę i na Małżonkę.

Ponadto wątpliwości Zaineresowanych dotyczą ustalenia, czy w zakresie, w jakim planowana sprzedaż Działki będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku od towarów i usług wynikającego z takiej transakcji.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Biorąc pod uwagę treść przywołanych przepisów, w kontekście przedstawionego opisu sprawy należy stwierdzić, że Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu Działki zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie w jakim Kupujący będzie ją wykorzystywał do prowadzenia działalności opodatkowanej podatkiem VAT. Warunkiem prawa do odliczenia będzie niezaistnienie przesłanek negatywnych wymienionych w art. 88 ustawy. A w szczególności Kupujący nie może skorzystać z prawa do odliczenia gdy transakcja będzie zwolniona od podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Towarem jest udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 s. 1, z późn. zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”, państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1.  określone udziały w nieruchomości,
2.  prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,
3.  udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740 z późn. zm.), zwanej dalej: Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 195 ww. ustawy Kodeks cywilny, własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność).

Jak wynika z art. 196 § 1 ustawy Kodeks cywilny, współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 ustawy Kodeks cywilny). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

W myśl art. 46 § 1 ustawy Kodeks cywilny, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Kwestie stosunków majątkowych pomiędzy małżonkami reguluje ustawa z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2020 r., poz. 1359).

Stosownie do art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez obojga małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zatem, istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

W świetle art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, w czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.

W myśl art. 36 § 1 oraz § 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny. Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym czynności zmierzające do zachowania tego majątku.

Zgodnie z art. 37 § 1 pkt 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, zgoda drugiego małżonka jest potrzebna m.in. do dokonania czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do używania lub pobierania z niej pożytków.

Z uwagi na powyższe regulacje prawne w akcie notarialnym dokumentującym tego rodzaju nabycie nieruchomości wymieniani są oboje małżonkowie, jeżeli istnieje między nimi ustawowa wspólność majątkowa. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Na mocy zapisu zawartego w art. 43 § 1 cyt. Kodeksu oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Należy przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowej traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, według art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zatem dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotne dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Zasadne jest zatem wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, aportu, darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

Należy mieć na uwadze, że dla uznania danego majątku za prywatny, istotny jest sposób jego wykorzystania i charakter działań podejmowanych w odniesieniu do niego w całym okresie posiadania przez dany podmiot. Aby majątek uznać za prywatny musi być on w całym okresie posiadania wykorzystywany wyłącznie do celów prywatnych. Potwierdził to Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej wyłącznie do celów prywatnych. „Majątek prywatny”, to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r. sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny, to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania towaru (np. nieruchomości) dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, powinien być uznany za podatnika tego podatku. Tym samym, wykorzystywanie majątku prywatnego stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, w tym również nieruchomości, jest ustalenie m.in. czy majątek został nabyty i faktycznie wykorzystany na potrzeby osobiste, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Zatem w kwestii opodatkowania sprzedaży działek istotne jest, czy w danej sprawie Wnioskodawca w celu dokonania sprzedaży gruntów podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Przejawem takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w przypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Zainteresowany będący Stroną postępowania, osoba fizyczna (dalej: „Wnioskodawca”) wraz z Zainteresowaną niebędącą Stroną postępowania, osobą fizyczną, będącą małżonką Wnioskodawcy (dalej: „Małżonka”) są współwłaścicielami Nieruchomości, tj. działki nr 1, na zasadzie wspólności majątkowej małżeńskiej rozszerzonej. Nieruchomość została nabyta przez Wnioskodawcę w wyniku dziedziczenia po zmarłych rodzicach. Następnie Wnioskodawca oraz Małżonka zawarli umowę majątkową małżeńską, w wyniku której Nieruchomość stała się częścią majątku wspólnego małżonków. Wnioskodawca oraz Małżonka nie posiadają statusu rolnika ryczałtowego, nie prowadzą i nie prowadzili pozarolniczej działalności gospodarczej oraz nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT.

Sprzedający zawarli z Zainteresowanym niebędącym stroną postępowania - spółką (…) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Warszawie (dalej: „Spółka”) przedwstępną umowę sprzedaży ww. działki. W umowie przedwstępnej uzgodniono, że umowa przenosząca własność gruntu zawarta zostanie po spełnieniu się kilku warunków wprowadzonych do umowy przedwstępnej z inicjatywy Spółki.

Spółka jest czynnym podatnikiem VAT. W związku z tym, że planowane jest wykorzystywanie przez Spółkę nieruchomości wyłącznie do czynności opodatkowanych, właściwa kwalifikacja opisanej w zdarzeniu przyszłym transakcji, jako czynności opodatkowanej lub nieopodatkowanej podatkiem od towarów i usług będzie jedną z przesłanek do rozpoznania lub nierozpoznania przez Spółkę prawa do odliczenia podatku od towarów i usług.

Sprzedający nie uzbroili terenu, nie utwardzili dróg prowadzących do działek, ani nie podejmowali działań marketingowych dotyczących sprzedaży Działki. Podkreślić należy, że do zawarcia umowy przedwstępnej sprzedaży Działki z (…) doszło w wyniku działania pośrednika nieruchomości, który sam z siebie nawiązał kontakt z Wnioskodawcą i własnym staraniem pozyskał zainteresowane (…) nabyciem Nieruchomości.

Działka jest aktualnie przedmiotem umowy dzierżawy rolnej zawartej przez właścicieli Działki z podmiotem trzecim. Zawarcie umowy dzierżawy nie miało związku z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę lub Małżonkę. Wydzierżawienie Działki miało charakter rozporządzania majątkiem prywatnym. Przed zawarciem umowy sprzedaży Działki Spółce, umowa zostanie rozwiązana.

Wraz z zawarciem umowy przedwstępnej sprzedaży Działki, w oparciu o jej zapisy Sprzedający udzielili Spółce oraz osobom fizycznym działającym na rzecz Spółki pełnomocnictw do uzyskania potrzebnych dokumentów w związku z planowaną transakcją sprzedaży działki.

Dodatkowo Sprzedający udzielili pełnomocnictwa osobie fizycznej wskazanej przez Spółkę do przeglądania akt (w tym dokumentów i pism) księgi wieczystej, prowadzonej przez Sąd Rejonowy w (…), do reprezentowania ich w postępowaniu dotyczącym zmiany klasyfikacji gruntów oraz do uzyskania na potrzeby zawarcia ze Spółką umowy sprzedaży Działki zaświadczeń o niezaleganiu w podatkach i innych świadczeniach publicznoprawnych. Celem udzielonego pełnomocnictwa jest umożliwienie Spółce przeprowadzenia czynności niezbędnych do uzyskania pewności, że realizacja planowanej inwestycji będzie możliwa. Inwestycja polegająca na wniesieniu budynków lub budowli będzie realizowana dopiero po zawarciu umowy przyrzeczonej.

Spółka w takim zakresie jak to będzie możliwe będzie występować o uzyskanie niezbędnych decyzji/pozwoleń, które umożliwiają zrealizowanie planowanej inwestycji, w imieniu własnym. Wyjątkiem są sytuacje/postępowania, w których konieczne jest wykazanie tytułu prawnego do nabywanej nieruchomości, tj. postępowania w przedmiocie wyłączenia gruntów z produkcji rolnej oraz przeprowadzenia gleboznawczej klasyfikacji gruntów nieruchomości, a także w ustalaniu warunków przyłączenia nieruchomości do sieci energetycznej. W takim przypadku Spółka lub osoby fizyczne dysponujące pełnomocnictwem będą występować w imieniu Sprzedających.

Nieruchomość jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego uchwalonym Uchwałą Rady Gminy (…) z przeznaczeniem pod zabudowę usługową i obiekty produkcyjne oraz składy i magazyny oznaczone, przy czym Wnioskodawcy nie jest wiadomo o podjęciu przez Radę Gminy (…) jakiejkolwiek uchwały w przedmiocie uchylenia bądź przystąpienia do zmiany Planu Miejscowego. Wobec obowiązywania Planu Miejscowego w dniu transakcji dla nieruchomości opisanej we wniosku nie będzie wydana decyzja o warunkach zabudowy. Sprzedający w szczególności nie występowali z wnioskiem o sporządzenie lub zmianę miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Również przeznaczenie tych działek w uprzednio obowiązującym miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego nie wynikało z działań Sprzedających.

W tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawców dotyczą kwestii, czy dokonując planowanej sprzedaży Działki Wnioskodawca oraz Małżonka będą działać w charakterze podatnika podatku od towarów i usług oraz czy sprzedaż ta podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z powołanych wyżej regulacji prawnych, dostawa towarów, w tym nieruchomości, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika.

W tym miejscu należy wskazać, że na mocy art. 693 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną – odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Umowa dzierżawy jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wydzierżawiającego, jak i dzierżawcę – określone przepisami obowiązki.

W konsekwencji dzierżawa stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Tym samym wypełnia ona określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej.

Należy wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ww. ustawa Kodeks cywilny. Zgodnie z ogólnymi zasadami dotyczącymi sprzedaży – przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na Kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a Kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę (art. 535 Kodeksu cywilnego). Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego – umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 ustawy Kodeks cywilny. Zgodnie z art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego – umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej. Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia (art. 389 § 2 ww. ustawy).

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 95 § 1 i § 2 ustawy Kodeks cywilny, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo). Stosownie do art. 98 ww. Kodeksu, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności. Jak wynika z przepisów Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby - mocodawcy, na mocy którego inna osoba – pełnomocnik, staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

W świetle art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Na mocy art. 108 Kodeksu cywilnego, pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 Kodeksu cywilnego wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Z przedstawionego we wniosku opisu wynika, że działka nr 1 jest aktualnie przedmiotem umowy dzierżawy. Ponadto Sprzedający udzielili przyszłemu nabywcy pełnomocnictwa do uzyskania potrzebnych dokumentów w związku z planowaną transakcją sprzedaży działki. Dodatkowo Sprzedający udzielili pełnomocnictwa osobie fizycznej wskazanej przez Spółkę do przeglądania akt (w tym dokumentów i pism) księgi wieczystej, do reprezentowania ich w postępowaniu dotyczącym zmiany klasyfikacji gruntów oraz do uzyskania na potrzeby zawarcia ze Spółką umowy sprzedaży działki zaświadczeń o niezaleganiu w podatkach i innych świadczeniach publicznoprawnych.

Po udzieleniu upoważnienia przez Sprzedających czynności wykonane przez Kupującego oraz osoby fizyczne wskazane przez Spółkę wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Sprzedających jako mocodawców, co wskazuje, że w celu zwiększenia możliwości sprzedaży działki podejmują Oni pewne działania w sposób zorganizowany.

W konsekwencji należy stwierdzić, że podejmowane przez Sprzedających działania oraz dokonane czynności (umowa dzierżawy, umowa przedwstępna, pełnomocnictwo dla Kupującego i innych osób fizycznych) wykluczają sprzedaż przedmiotowej działki w ramach zarządu majątkiem prywatnym Sprzedających.

Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz zawarty opis sprawy stwierdzić należy, że planowane zbycie działki, będącej współwłasnością 2 Sprzedających, będzie zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT, dostawą dokonywaną przez podatników w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Sprzedający dokonując opisanych we wniosku czynności, podejmują działania podobne do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa w orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykażą aktywność w przedmiocie zbycia Nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

W związku z powyższym, mając na uwadze całokształt okoliczności w niniejszej sprawie należy stwierdzić, że planowana przez Sprzedających transakcja zbycia działki nr 1, z tytułu której Sprzedający będą podatnikami podatku VAT, będzie dostawą dokonywaną w ramach działalności gospodarczej zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. W konsekwencji transakcja sprzedaży działki - na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

W myśl z art. 113 ust. 1 ustawy zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Na podstawie art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. d) ustawy, zwolnienia, o którym mowa w ust. 1, nie stosuje się do podatników dokonujących dostaw terenów budowlanych.

W odniesieniu do nieruchomości niezabudowanych, zwolnienie uregulowane jest w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, w myśl którego zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z przytoczonych przepisów wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen - „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Z opisu sprawy wynika, że przedmiotem dostawy będzie niezabudowana działka nr 1. Działka położona jest na terenie objętym obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym przeznaczona jest pod zabudowę usługową i obiekty produkcyjne oraz składy i magazyny.

Co za tym idzie, przedmiotowa działka stanowi teren budowlany zdefiniowany w art. 2 pkt 33 ustawy, co wyklucza zastosowanie zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Skoro nie są spełnione przesłanki, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

*   brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W analizowanej sprawie należy stwierdzić, że transakcja zbycia działki nr 1 nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy, czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wskazano w opisie sprawy transakcja nabycia działki przez Wnioskodawcę nie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Wnioskodawca nabył działkę nr 1 w drodze dziedziczenia po rodzicach, a następnie na podstawie umowy majątkowej małżeńskiej nieruchomość stała się częścią majątku wspólnego Wnioskodawcy i Małżonki.

Zatem w momencie nabycia nieruchomości nie wystąpił podatek naliczony, który mógłby podlegać odliczeniu.

Nie można tym samym uznać, że Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT, skoro nabył ww. działkę w drodze dziedziczenia, które nie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika jeżeli transakcja, na podstawie której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Ponadto, jak wynika z okoliczności sprawy działka nr 1 jest aktualnie przedmiotem umowy dzierżawy zawartej z podmiotem trzecim.

Zatem, dostawa działki nr 1 w ramach planowanej transakcji sprzedaży nie spełni przesłanek do zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zatem, w świetle przywołanych przepisów i okoliczności sprawy należy stwierdzić, że dostawa działki nr 1, dokonana przez Sprzedających występujących w roli podatnika podatku od towarów i usług, nie będzie korzystała ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy oraz z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, w konsekwencji przedmiotowa transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z zastosowaniem właściwej stawki podatku VAT.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawców w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawców w kwestii, czy obowiązek zapłaty podatku od towarów i usług w związku ze sprzedażą Działki będzie odrębnie spoczywał na Wnioskodawcy oraz odrębnie na Małżonce, przy czym każdy będzie obowiązanych do wykazania podatku od połowy ceny sprzedaży wskazać należy, iż ustawa o podatku od towarów i usług nie wymienia małżonków jako odrębnej kategorii podatników. Zatem na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług małżonkowie nie są uznawani za jeden podmiot podatkowy, bowiem każdy z nich wykonując samodzielnie czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jest odrębnym podatnikiem tego podatku. W konsekwencji więc, podatnikiem podatku od towarów i usług jest ten z małżonków, który dokonał czynności podlegającej opodatkowaniu. Jeżeli małżonkowie dokonali czynności wspólnie, to każdy z nich z osobna jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W rozpatrywanej sprawie, należy stwierdzić, że w przypadku sprzedaży działki nr 1, stanowiącej współwłasność małżeńską, każdy ze Sprzedających będzie stroną dokonującą czynności opodatkowanej podatkiem VAT i będzie działał w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy w stosunku do swojej części. Zatem każdy z małżonków – zgodnie z przepisem art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego - będzie miał obowiązek opodatkować udział stanowiący ½ działki nr 1.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawców w zakresie pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Kolejne wątpliwości Wnioskodawców dotyczą możliwości odliczenia przez Kupującego podatku naliczonego w związku z nabyciem przedmiotowej Nieruchomości.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

I tak, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Z treści cytowanych wyżej przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Podstawę dokonania odliczenia stanowi faktura wystawiona przez uprawniony podmiot i dokumentująca czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jak wskazano wyżej, planowana dostawa działki nr 1 będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, niekorzystającą ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że Kupujący jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Kupującego do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji, w rozpatrywanej sprawie należy stwierdzić, że Kupujący będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z nabycia działki nr 1.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawców w zakresie pytania nr 3 należy uznać za prawidłowe.

Tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanych. Natomiast niniejsza interpretacja nie dotyczy innych kwestii, tj. takich które nie zostały poruszone w rozpatrywanym wniosku i nie zostały objęte pytaniem.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.