Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.257.2021.1.MK1
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-06-07
Teza: Czy Spółka jako płatnik PIT będzie uprawniona do pomniejszenia zryczałtowanego PIT pobieranego od przychodów wypłacanych Komplementariuszom będącym osobami fizycznymi z tytułu udziału w zysku Spółki, wypracowanego po uzyskaniu przez Spółkę statusu podatnika CIT, o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału danego Komplementariusza w zysku Spółki i podatku CIT skalkulowanego wg odpowiedniej stawki CIT od dochodu Spółki za ubiegły rok podatkowy Spółki na podstawie art. 30a ust. 6a ustawy o PIT?
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek płatnika; odliczenia-odliczenie podatku; przepisy-zmiana przepisów; spółki-spółka komandytowa; zyski-udział w zyskach osób prawnych; zyski-wpłata z zysku
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 3 marca 2021 r. (data wpływu 8 marca 2021 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z wypłatą zysku na rzecz komplementariuszy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 marca 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z wypłatą zysku na rzecz komplementariuszy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką komandytową z siedzibą w Polsce, która w gronie wspólników posiada czterech komplementariuszy, przy czym troje z nich to osoby fizyczne (dalej: „Komplementariusze”), natomiast ostatni (czwarty) komplementariusz to spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Ponadto, Wnioskodawca posiada jedynego komandytariusza w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Komandytariusz”). Komplementariusze i Komandytariusz będą zwani łącznie „Wspólnikami”. Wszyscy Wspólnicy mają prawo do udziału w zysku Spółki. Komplementariusze to polscy rezydenci podatkowi zobowiązani do rozliczenia podatku dochodowego w Polsce od całości swoich dochodów.

Spółka co do zasady wypłaca zysk wypracowany przez Spółkę za dany rok, po zakończeniu tego roku, na rzecz poszczególnych Wspólników, proporcjonalnie do ich udziału w zysku.

Z uwagi na wejście w życie dnia 1 stycznia 2021 r. przepisów, na podstawie których spółki komandytowe zostały podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: „CIT”), Wnioskodawca od dnia 1 stycznia 2021 r. został podatnikiem CIT. Wnioskodawca wskazuje, że nie wybrał odroczenia stosowania powyższych przepisów do dnia 30 kwietnia 2021 r. zgodnie z przepisami przejściowymi do nowelizacji m.in. ustawy o CIT. Tym samym, w odniesieniu do wypłat zysku na rzecz Wspólników, na Spółce ciążyć będą obowiązki płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych (dalej także jako „PIT”), w zakresie wypłat na rzecz Komplementariuszy.

Spółka zaznacza, że przedstawione zdarzenie przyszłe i pytanie odnoszą się do obowiązków Wnioskodawcy jako płatnika, nałożonych na Nią po objęciu go opodatkowaniem podatkiem CIT.

Ponadto, Spółka podkreśla, że przedstawione poniżej pytanie i stanowisko odnoszą się jedynie do Komplementariuszy będących osobami fizycznymi.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Spółka jako płatnik PIT będzie uprawniona do pomniejszenia zryczałtowanego PIT pobieranego od przychodów wypłacanych Komplementariuszom będącym osobami fizycznymi z tytułu udziału w zysku Spółki, wypracowanego po uzyskaniu przez Spółkę statusu podatnika CIT, o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału danego Komplementariusza w zysku Spółki i podatku CIT skalkulowanego wg odpowiedniej stawki CIT od dochodu Spółki za ubiegły rok podatkowy Spółki na podstawie art. 30a ust. 6a ustawy o PIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka jako płatnik PIT będzie uprawniona do pomniejszenia zryczałtowanego PIT pobieranego od przychodów wypłacanych Komplementariuszom będącym osobami fizycznymi z tytułu udziału w zysku Spółki, wypracowanego po uzyskaniu przez Spółkę statusu podatnika CIT, o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału danego Komplementariusza w zysku Spółki i podatku CIT skalkulowanego wg odpowiedniej stawki CIT od dochodu Spółki za ubiegły rok podatkowy Spółki na podstawie art. 30a ust. 6a ustawy o PIT.

Wniosek dotyczy obowiązków Spółki będącej spółką komandytową jako płatnika zryczałtowanego PIT w świetle przepisów ustawy o PIT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2021 r.

Dnia 30 listopada 2020 r. opublikowana została ustawa z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (dalej: „Ustawa Zmieniająca”), zgodnie z którą spółki komandytowe objęte zostały przepisami ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa o CIT”), stając się podatnikami CIT.

Zgodnie z art. 13 ust. 1 Ustawy Zmieniającej, „do dochodów wspólników spółki komandytowej lub spółki jawnej uzyskanych z udziału w zyskach takiej spółki, osiągniętych przez taką spółkę przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, stosuje się przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu obowiązującym przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.”

To oznacza, że obowiązki Spółki jako płatnika obejmować będą wypłaty zysków Spółki wypracowanych po uzyskaniu przez Spółkę statusu podatnika CIT. Natomiast dochody przypisane do wspólników spółek komandytowych, które pochodzą z zysków wypracowanych przed uzyskaniem przez Spółkę statusu podatnika CIT pozostają pod rządami przepisów obowiązujących przed nowelizacją.

Oznacza to, że zyski Wnioskodawcy wypracowane do dnia 1 stycznia 2021 r., a wypłacane Wspólnikom po tym dniu nie będą przedmiotem opodatkowania CIT na poziomie Spółki, ani Spółka nie będzie zobligowana jako płatnik do pobrania zryczałtowanego PIT od przychodów wypłacanych Wspólnikom.

Zgodnie ze znowelizowanym art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT, „przepisy ustawy mają również zastosowanie do spółek komandytowych i spółek komandytowo-akcyjnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej”, obejmując tym samym zakresem ustawy o CIT spółki komandytowe.

Zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT, „od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a, z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.”

Na podstawie art. 5a pkt 31 ustawy o PIT, poprzez udział w zyskach osób prawnych rozumie się również udział w zysku spółki, o której mowa między innymi w art. 5a pkt 28 lit. c ustawy o PIT, tj. spółce komandytowej i spółce komandytowo-akcyjnej mającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zatem przepis art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT znajdzie zastosowanie dla zdarzenia przyszłego opisanego przez Wnioskodawcę.

Zgodnie z art. 41 ust. 4e ustawy o PIT, „spółki, o których mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, obowiązane są jako płatnicy pobierać zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4, z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e.”

Zgodnie z art. 30a ust. 6a ustawy o PIT, „Zryczałtowany podatek, obliczony zgodnie z ust. 1 pkt 4, od przychodów uzyskiwanych przez komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, pomniejsza się o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku tej spółki i podatku należnego od dochodu tej spółki, obliczonego zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany.”

Tym samym przywołany przepis wprowadza możliwość obniżenia wysokości zryczałtowanego PIT pobieranego od wypłat zysków spółki komandytowej na rzecz komplementariuszy, o CIT zapłacony przez tę spółkę.

Zgodnie z art. 30a ust. 6b ustawy o PIT, „kwota pomniejszenia, o którym mowa w ust. 6a, nie może przekroczyć kwoty podatku obliczonego zgodnie z ust. 1 pkt 4”.

Zgodnie z art. 30a ust. 6c ustawy o PIT, „przepisy ust. 6a i 6b stosuje się również w przypadku, gdy przychód z tytułu udziału w zysku spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, za dany rok podatkowy zostanie uzyskany przez komplementariusza w innym roku niż rok następujący po danym roku podatkowym, jednak nie dłużej niż przez 5 kolejnych lat podatkowych, licząc od końca roku podatkowego następującego po roku, w którym zysk został osiągnięty.”

Ustawodawca wprowadził w przedmiotowych przepisach mechanizm odliczenia – od kwoty podatku zryczałtowanego – kwoty podatku dochodowego od osób prawnych należnego od spółki komandytowej za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany. Skoro w art. 30a ust. 6a ustawy o PIT, mowa jest o podatku należnym obliczonym według art. 19 ustawy o CIT, to oznacza to, że ustawodawcy chodziło o możliwość odliczenia od należnego zryczałtowanego PIT równowartości odpowiedniej części podatku CIT uiszczonego przez Wnioskodawcę.

Intencją ustawodawcy było zróżnicowanie opodatkowania wspólników spółek komandytowych ze względu na cechy podmiotowe (tj. role pełnione w spółce). Istotą omawianego uregulowania i zarazem ratio legis było to, by komplementariusz w spółce komandytowej był wspólnikiem uprzywilejowanym, tj. chronionym przed efektami podwójnego opodatkowania.

Wprowadzając nowelizację przepisów ustawodawca stworzył hybrydowy mechanizm opodatkowania spółki komandytowej (podobnie jak ma to miejsce w przypadku spółki komandytowo-akcyjnej), w którym zysk przypadający komandytariuszom podlega – analogicznie jak w przypadku spółek kapitałowych – de facto podwójnemu opodatkowaniu (raz na poziomie samej spółki i raz na poziomie komandytariuszy w momencie wypłaty zysku). Natomiast zysk przypadający komplementariuszowi podlega jednokrotnemu opodatkowaniu (na poziomie Spółki). Aby uzyskać ten efekt jednokrotnego opodatkowania ustawodawca wprowadził mechanizm odliczania podatku uregulowany w art. 30a ust. 6a ustawy o PIT dla komplementariuszy będących osobami fizycznymi.

W efekcie, zryczałtowany podatek dochodowy obciążający zysk komplementariusza jest pomniejszany o taką część podatku CIT spółki komandytowej, która odpowiada udziałowi tego komplementariusza w zyskach tej spółki. Innymi słowy, zryczałtowany PIT płacony przez komplementariusza pomniejsza się o część, w jakiej zapłacony przez spółkę podatek CIT ekonomicznie obniżał wypłacony komplementariuszowi zysk.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, co do zasady, zysk Spółki osiągnięty w poprzednim roku podatkowym podlega podziałowi pomiędzy Wspólników w roku następnym, proporcjonalnie do udziału każdego ze Wspólników w zysku Spółki.

Mając na względzie powyższe przepisy oraz zaprezentowane zdarzenie przyszłe, zdaniem Wnioskodawcy, powinien On jako płatnik na podstawie art. 30a ust. 6a ustawy o PIT pomniejszać zryczałtowany PIT pobierany od przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych (tj. od zysku wypłacanego Komplementariuszom) o proporcjonalną część CIT przypadającą na każdego Komplementariusza, jaki uiszczony został przez Spółkę za rok podatkowy, z którego wypłacany jest ten zysk (względnie również za lata poprzednie, z zachowaniem 5-letniego terminu wymaganego przez przepisy).

W związku z faktem, że zysk wypłacany będzie już po zakończeniu roku podatkowego Spółki (a zatem znana będzie dokładna kwota CIT zapłaconego przez Spółkę), to możliwe będzie skalkulowanie, jaka dokładnie kwota CIT przypada na danego Komplementariusza i w konsekwencji, o jaką kwotę pomniejszony może zostać PIT skalkulowany od przychodów Komplementariuszy z tytułu im wypłacanych zysków w Spółce, pobierany od wypłaty na rzecz danego Komplementariusza.

Znana będzie również kwota zryczałtowanego podatku PIT od przychodów z tytułu udziału w zysku Spółki, która obliczana będzie od każdej części wypłacanego zysku – nie istnieje więc ryzyko, że kwota pomniejszenia wynikająca z art. 30a ust. 6a ustawy o PIT może przekroczyć kwotę tego podatku, co jest zgodne z art. 30a ust. 6b ustawy o PIT.

Podkreślić również należy, że brak możliwości zastosowania przez Spółkę działającą jako płatnik powyższego przepisu art. 30a ust. 6a ustawy o PIT oznaczałby, że przychód z tytułu udziału w zysku Spółki za 2021 r. i kolejne opodatkowany zostałby dwa razy, tj. raz na poziomie Spółki (jako jej dochód opodatkowany CIT), a drugi raz w momencie wypłaty zysków Spółki do Komplementariuszy (jako dochód wspólników o statusie komplementariuszy opodatkowany PIT). Taka sytuacja jest sprzeczna z wykładnią celowościową art. 30a ust. 6a, który zapewnić miał komplementariuszom brak podwójnego opodatkowania ich dochodów i zbliżyć poziom jego opodatkowania do takiego, jaki osiągany byłby w przypadku posiadania udziałów w spółce niebędącej podatnikiem podatku dochodowego.

Konkluzje takie płyną również z uzasadnienia do Ustawy Zmieniającej, w którym ustawodawca podkreślił, że „w takim przypadku do komplementariusza takiej spółki znajdować będą zastosowanie przepisy art. 22 ust. 1a-1e ustawy o CIT oraz art. 30a ust. 6a-6e ustawy o PIT pozwalające na odliczenie przez ten podmiot od podatku dochodowego wyliczonego od dochodu z udziału w zyskach spółki komandytowej, kwoty podatku zapłaconej przez tę spółkę, proporcjonalnie obciążającej zysk komplementariusza uzyskany z udziału w takiej spółce. W konsekwencji komplementariusz spółki komandytowej podlegać będzie podobnym obciążeniom podatkowym jak wspólnicy spółek podatkowo transparentnych (spółek niebędących podatnikami podatku dochodowego)”.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2021 r. Spółka jako płatnik PIT będzie uprawniona do pomniejszenia zryczałtowanego PIT pobieranego od przychodów wypłacanych Komplementariuszom z tytułu udziału w zysku Spółki, wypracowanego po uzyskaniu przez Spółkę statusu podatnika CIT, o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału danego Komplementariusza w zysku Spółki i podatku CIT należnego od dochodu Spółki za ubiegły rok podatkowy na podstawie art. 30a ust. 6a ustawy o PIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawczyni.

Należy jednocześnie poinformować, że przedmiotem interpretacji indywidualnej była wyłącznie ocena sytuacji wypłaty zysku stosownie do treści zgłoszonych przez Wnioskodawcę wątpliwości. Interpretacja indywidualna nie dotyczy natomiast sytuacji wypłaty zaliczek na poczet zysku.

Należy poinformować, że na dzień wydania niniejszej interpretacji obowiązuje tekst jednolity ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426 ze zm.).

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe jest zgodne ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Pełna weryfikacja prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy Ordynacja podatkowa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…) w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.