Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4012.420.2017.1.DS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-11-08
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego ze wskazanymi wydatkami ponoszonymi na przebudowę i rozbudowę systemu oświetlenia ulicznego na terenie A. oraz „Inteligentnego” systemu sterowania i monitoringu systemu oświetlenia.
Słowa kluczowe: budżet-zakład budżetowy; gmina; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony; projekt; zadania-zadania własne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 8 września 2017 r. (data wpływu 13 września 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 16 października 2017 r. (data wpływu 16 października 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego ze wskazanymi wydatkami ponoszonymi na przebudowę i rozbudowę systemu oświetlenia ulicznego na terenie A. oraz „Inteligentnego” systemu sterowania i monitoringu systemu oświetlenia – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 września 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego ze wskazanymi wydatkami ponoszonymi na przebudowę i rozbudowę systemu oświetlenia ulicznego na terenie A. oraz „Inteligentnego” systemu sterowania monitoringu systemu oświetlenia. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 16 października 2017 r. o adres ePUAP.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Gmina – Miasto – zwana dalej Gminą, jest czynnym podatnikiem podatku VAT od 2006 r. Od dnia 1 stycznia 2017 r. jednostki organizacyjne Gminy zostały objęte centralizacją. W dniu 25 października 2016 r. Zarząd Województwa zatwierdził Listę projektów wybranych do dofinansowania, w ramach konkursu, przeprowadzonego w ramach Poddziałania 4.2 Niskoemisyjny transport miejski oraz efektywne oświetlenie – RIT Subregionu Południowego. Na liście tej znalazł się projekt Gminy pod nazwą „Modernizacja oświetlenia publicznego (…)”. Projekt dotyczy pierwszego etapu przebudowy systemu oświetlenia ulicznego na terenie A.

W jego zakres wchodzi:

1.  wymiana 1.977 szt. opraw sodowych na LED,
2.  wymiana 1.440 szt. wysięgników wraz z osprzętem,
3.  wymiana 7 szt. sodowych źródeł światła na moduły LED,
4.  wymiana 240 szt. słupów ze względu na bardzo zły stan techniczny,
5.  wymiana 37 szt. uszkodzonych fundamentów.

W projekcie przewidziano też „inteligentny” system sterowania i monitoringu systemu oświetlenia:

1.  przystosowanie 65 szt. punktów sterowania oświetleniem (PZ) do instalacji „inteligentnego” systemu sterowania i monitoringu,
2.  montaż w przygotowanych punktach sterowania 65 szt. sterowników oświetlenia wraz z kartami GSM,
3.  montaż 2.216 szt. sterowników wraz z czujnikami ruchu.

W ramach projektu nastąpi również rozbudowa oświetlenia poprzez budowę nowych odcinków oświetlenia (41 punktów świetlnych), uzupełnienie istniejących odcinków oświetlenia poprzez montaż opraw na istniejących słupach (256 opraw), jak również doświetlenie 19 przejść dla pieszych. Zakres ten jako rozbudowa systemu oświetleniowego, jest uznawany za niekwalifikowalny w ramach RPO co oznacza że będzie finansowany w 100% ze środków własnych Gminy. Problemem, który stał się przyczyną do wnioskowania o dofinansowanie jest nadmierne zużycie energii elektrycznej. Obecnie w mieście zainstalowane są zarówno oprawy tradycyjne jak i energooszczędne. Energooszczędne systemy oświetlenia pozwalają na obniżenie zużycia energii elektrycznej nawet o 80% (w przypadku lamp sodowych można uzyskać do 50 % oszczędności, dla lamp typu LED nawet do80 % oszczędności).

Celem projektu jest promocja wykorzystywania efektywnych energetycznie rozwiązań w oświetleniu, co bezpośrednio wynika z celu 10, zapisanego w planie gospodarki niskoemisyjnej A., a także:

*   obniżenie emisji CO2 (w wyniku wymiany oświetlenia zmniejszy się emisja CO2 do atmosfery o ok 613 ton w ciągu roku),
*   zmniejszenie zużycia energii (ok 737 MWh/rok),
*   zapewnienie możliwości sterowania natężeniem światła,
*   zwiększenie żywotności opraw,
*   poprawa jakości transportu i przemieszczenia się po zmroku,
*   popularyzacja energooszczędnego oświetlenia wśród mieszkańców,
*   zmniejszenie liczby występków, kradzieży i innych nielegalnych czynów.

Według umowy o dofinansowanie w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020 par. 8 ust 4 cyt. „Wydatki poniesione na podatek od towarów i usług mogą zostać uznane za kwaliflkowalne, jeśli beneficjent nie ma prawnej możliwości ich odzyskania. Potwierdzenie kwalifikowalności podatku od towarów i usług określone zostaje na podstawie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego najpóźniej do złożenia pierwszego wniosku o płatność”.

Planowany okres rzeczowej realizacji projektu: 2015 r. – 2018 r.

Beneficjentem i właścicielem modernizowanej infrastruktury jest Miasto, natomiast podmiotem zarządzającym i realizującym jest Miejski Zarząd Dróg. Do dnia 31 grudnia 2016 r. wydatki związane z modernizacją były realizowane i uwzględniane w ewidencji VAT przez jednostkę miejską pod nazwą Miejski Zarząd Dróg. Miejski Zarząd Dróg będąc jednostką budżetową Gminy powołaną do wykonywania zadań publicznych, w szczególności w zakresie gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego (art. 7 ust. 1 pkt 2 cyt. ustawy o samorządzie gminnym) wykonuje nieodpłatnie zadania własne gminy, mające na celu zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. Ty samym, nie wykorzystuje ani nie zamierza wykorzystać infrastruktury, tj. systemu oświetlenia ulicznego na terenie A. oraz „Inteligentnego” systemu sterowania i monitoringu systemu oświetlenia bezpośrednio do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, generujących VAT należny po stronie Miejskiego Zarządu Dróg. Faktycznie są one użytkowane dla realizacji celów, które stanowią publicznoprawną działalność pozostającą poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Rzeczowa realizacja projektu od dnia 1 stycznia 2017 r. tj. po centralizacji, ujmowana jest w ewidencji VAT podatnika pod nazwą Gmina.

Gmina nie wykorzystuje ani nie zamierza wykorzystać infrastruktury, tj. systemu oświetlenia ulicznego na terenie A. oraz „Inteligentnego” systemu sterowania monitoringu systemu oświetlenia bezpośrednio do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, generujących VAT należny po stronie Gminy.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2013 r., poz. 594 ze zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in. w zakresie gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego (art. 7 ust. 1 pkt 2 cyt. ustawy o samorządzie gminnym). Gmina realizując przedstawione we wniosku zadanie inwestycyjne, w zakresie przebudowy i rozbudowy systemu oświetlenia ulicznego na terenie A. oraz „Inteligentnego” systemu sterowania i monitoringu systemu oświetlenia nie działa w charakterze podatnika VAT, a nabywanych towarów i usług niezbędnych do zrealizowania inwestycji celu publicznego nie wykorzystuje do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Faktycznie są one użytkowane dla realizacji celów, które stanowią publicznoprawną działalność Gminy, pozostającą poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Miejskiemu Zarządowi Dróg przysługiwało lub przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego ze wskazanymi wydatkami ponoszonymi na przebudowę i rozbudowę systemu oświetlenia ulicznego na terenie A. oraz „Inteligentnego” systemu sterowania i monitoringu systemu oświetlenia?
2.  Czy Gminie przysługuje lub w przyszłości będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego ze wskazanymi wydatkami ponoszonymi na przebudowę i rozbudowę systemu oświetlenia ulicznego na terenie A. oraz „Inteligentnego” systemu sterowania i monitoringu systemu oświetlenia ?

Zdaniem Wnioskodawcy, z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Gmina i Miejski Zarząd Dróg nie wykorzystywał oraz nie zamierza wykorzystywać infrastruktury, tj. systemu oświetlenia ulicznego na terenie A. oraz „Inteligentnego” systemu sterowania i monitoringu systemu oświetlenia bezpośrednio do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, generujących VAT należny po ich stronie.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2013 r., poz. 594 ze zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in. w zakresie gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego (art. 7 ust. 1 pkt 2 cyt. ustawy o samorządzie gminnym).

Gmina realizując przedstawione we wniosku zadanie inwestycyjne w zakresie przebudowy i rozbudowy systemu oświetlenia ulicznego na terenie A. oraz „Inteligentnego” systemu sterowania i monitoringu systemu oświetlenia nie działa w charakterze podatnika VAT, a nabywanych towarów i usług niezbędnych do zrealizowania inwestycji celu publicznego nie wykorzystuje do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Faktycznie są one użytkowane dla realizacji celów, które stanowią publicznoprawną działalność Gminy, pozostającą poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy ani Miejskiemu Zarządowi Dróg, ani Gminie nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego lub jego części, związanego ze wskazanymi wydatkami ponoszonymi na przebudowę i rozbudowę systemu oświetlenia ulicznego na terenie A. oraz „Inteligentnego” systemu sterowania i monitoringu systemu oświetlenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Rozpatrując kwestie poruszone we wniosku w pierwszej kolejności należy wskazać, że w dniu 29 września 2015 r. zapadł wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) w sprawie C-276/14 Gmina przeciwko Ministrowi Finansów, zgodnie z którym „artykuł 9 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że podmioty prawa publicznego, takie jak gminne jednostki budżetowe będące przedmiotem postępowania głównego, nie mogą być uznane za podatników podatku od wartości dodanej, ponieważ nie spełniają kryterium samodzielności przewidzianego w tym przepisie”. Zdaniem TSUE, jednostki te nie ponoszą ryzyka gospodarczego związanego z działalnością gospodarczą powierzoną im w imieniu i na rachunek gminy oraz nie odpowiadają za szkody spowodowane tą działalnością (odpowiedzialność tę ponosi wyłącznie gmina), ponieważ nie dysponują własnym majątkiem, nie osiągają własnych dochodów i nie ponoszą kosztów dotyczących takiej działalności. Uzyskane dochody są bowiem wpłacane do budżetu Gminy, a wydatki są pokrywane bezpośrednio z tego budżetu.

W konsekwencji tego wyroku należy uznać, że jednostki organizacyjne gminy posiadające status zakładu budżetowego lub jednostki budżetowej, nie posiadają odrębności podatkowej na gruncie przepisów w zakresie podatku od towarów i usług. Zatem wszelkie czynności wykonywane przez te jednostki organizacyjne na rzecz osób trzecich powinny być rozliczane przez jednostkę samorządu terytorialnego, która je utworzyła, a czynności dokonywane w ramach tej jednostki (zarówno pomiędzy jednostkami budżetowymi, jak i zakładami budżetowymi) mają charakter wewnętrzny.

Na tle obecnej ustawy o podatku od towarów i usług w dniu 26 października 2015 r. Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale siedmiu sędziów (sygn. akt I FSP 4/15) wskazał na orzeczenie TSUE z 29 września 2015 r. w sprawie C-276/14 i podkreślił, że w wyroku tym TSUE udzielił bardzo szczegółowych wskazówek dotyczących warunków, jakie muszą spełniać publiczne jednostki organizacyjne, aby mogły one być uznane za podatników VAT czynnych, tj. działanie we własnym imieniu i na własny rachunek, ponoszenie ryzyka gospodarczego, brak hierarchicznego podporządkowania, itp. NSA wskazał, że pomimo większego niż jednostki budżetowe stopnia samodzielności zakładu budżetowego, nie może on być uznany za odrębnego od Gminy podatnika VAT, nie spełnia bowiem ww. warunków – nie jest wystarczająco samodzielny. Podatnikiem i stroną w kontaktach na zewnątrz jest wyłącznie Gmina. Zatem to Gmina świadczy usługi opodatkowane i z tego powodu ma prawo do odliczenia VAT naliczonego.

W myśl art. 3 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2016 r., poz. 1454, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą z dnia 5 września 2016 r., zgodnie z którym, jednostka samorządu terytorialnego jest obowiązana do podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi najpóźniej od dnia 1 stycznia 2017 r.

Stosownie zaś do art. 4 ustawy z dnia 5 września 2016 r., jednostka samorządu terytorialnego, której jednostki organizacyjne rozliczały się jako odrębni podatnicy, wstępuje z dniem podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi we wszystkie przewidziane w przepisach dotyczących podatku prawa i obowiązki jednostek organizacyjnych.

Jak stanowi art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 5 września 2016 r., przez jednostkę organizacyjną rozumie się:

1.  utworzone przez jednostkę samorządu terytorialnego samorządową jednostkę budżetową lub samorządowy zakład budżetowy;
2.  urząd gminy, starostwo powiatowe, urząd marszałkowski.

Podstawowe zasady dotyczące odliczenia podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – w myśl ust. 2 ww. artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na mocy art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 11.12.2006, Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwojakim charakterze:

1.  podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz
2.  podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na postawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). W tym tylko zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Oznacza to, że w pozostałym zakresie, np. w zakresie zadań własnych nałożonych na gminę na podstawie odrębnych przepisów, jednostki samorządu terytorialnego nie występują jako podatnicy podatku VAT.

W tym miejscu należy wskazać, że stosownie do art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2017 r., poz. 1875) gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Jak stanowi art. 7 ust. 1 cyt. ustawy, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego (art. 7 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy o samorządzie gminnym). Ponadto zadania własne gminy obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym).

Należy również przytoczyć przepis art. 18 ust. 1 ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. prawo energetyczne (Dz.U. z 2017 r., poz. 220, z późn. zm.), zgodnie z którym do zadań własnych gminy w zakresie zaopatrzenia w energię elektryczną, ciepło i paliwa gazowe należy:

1.  planowanie i organizacja zaopatrzenia w ciepło, energię elektryczną i paliwa gazowe na obszarze gminy;
2.  planowanie oświetlenia znajdujących się na terenie gminy:
    1.  miejsc publicznych,
    2.  dróg gminnych, dróg powiatowych i dróg wojewódzkich,
    3.  dróg krajowych, innych niż autostrady i drogi ekspresowe w rozumieniu ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz.U. z 2016 r. poz. 1440, 1920, 1948 i 2255), przebiegających w granicach terenu zabudowy,
    4.  części dróg krajowych, innych niż autostrady i drogi ekspresowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 października 1994 r. o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym (Dz.U. z 2015 r. poz. 641, z późn. zm.), wymagających odrębnego oświetlenia:
        *   przeznaczonych do ruchu pieszych lub rowerów,
        *   stanowiących dodatkowe jezdnie obsługujące ruch z terenów przyległych do pasa drogowego drogi krajowej;
3.  finansowanie oświetlenia znajdujących się na terenie gminy:
    1.  ulic,
    2.  placów,
    3.  dróg gminnych, dróg powiatowych i dróg wojewódzkich,
    4.  dróg krajowych, innych niż autostrady i drogi ekspresowe w rozumieniu ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych, przebiegających w granicach terenu zabudowy,
    5.  części dróg krajowych, innych niż autostrady i drogi ekspresowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 października 1994 r. o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym, wymagających odrębnego oświetlenia:
        *   przeznaczonych do ruchu pieszych lub rowerów,
        *   stanowiących dodatkowe jezdnie obsługujące ruch z terenów przyległych do pasa drogowego drogi krajowej;
4.  planowanie i organizacja działań mających na celu racjonalizację zużycia energii i promocję rozwiązań zmniejszających zużycie energii na obszarze gminy;
5.  ocena potencjału wytwarzania energii elektrycznej w wysokosprawnej kogeneracji oraz efektywnych energetycznie systemów ciepłowniczych lub chłodniczych na obszarze gminy.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Gmina jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Zarząd Województwa zatwierdził listę projektów wybranych do dofinansowania w ramach konkursu, przeprowadzonego w ramach Poddziałania 4.2 Niskoemisyjny transport miejski oraz efektywne oświetlenie – RIT Subregionu Południowego. Na liście tej znalazł się projekt Gminy pod nazwą: „Modernizacja oświetlenia publicznego (…)”.

Projekt dotyczy pierwszego etapu przebudowy systemu oświetlenia ulicznego na terenie A. W projekcie przewidziano też „Inteligentny” system sterowania i monitoringu systemu oświetlenia. W ramach projektu nastąpi również rozbudowa oświetlenia poprzez budowę nowych odcinków oświetlenia (41 punktów świetlnych), uzupełnienie istniejących odcinków oświetlenia poprzez montaż opraw na istniejących słupach (256 opraw), jak również doświetlenie 19 przejść dla pieszych. Zakres ten, jako rozbudowa systemu oświetleniowego, jest uznawany za niekwalifikowalny w ramach RPO, co oznacza, że będzie finansowany w 100% ze środków własnych Gminy. Celem projektu jest promocja wykorzystywania efektywnych energetycznie rozwiązań w oświetleniu, co bezpośrednio wynika z celu 10, zapisanego w planie gospodarki niskoemisyjnej A., a także: obniżenie emisji CO2 (w wyniku wymiany oświetlenia zmniejszy się emisja CO2 do atmosfery o ok. 613 ton w ciągu roku), zmniejszenie zużycia energii (ok. 737 MWh/rok), zapewnienie możliwości sterowania natężeniem światła, zwiększenie żywotności opraw, poprawa jakości transportu i przemieszczenia się po zmroku, popularyzacja energooszczędnego oświetlenia wśród mieszkańców, zmniejszenie liczby występków, kradzieży i innych nielegalnych czynów.

Planowany okres rzeczowej realizacji projektu: 2015 r. – 2018 r.

Beneficjentem i właścicielem modernizowanej infrastruktury jest Miasto, natomiast podmiotem zarządzającym i realizującym jest Miejski Zarząd Dróg. Do dnia 31 grudnia 2016 r. wydatki związane z modernizacją były realizowane i uwzględniane w ewidencji VAT przez jednostkę miejską pod nazwą Miejski Zarząd Dróg. Miejski Zarząd Dróg będąc jednostką budżetową Gminy powołaną do wykonywania zadań publicznych, w szczególności w zakresie gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego (art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o samorządzie gminnym) wykonuje nieodpłatnie zadania własne gminy, mające na celu zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. Ty samym, nie wykorzystuje ani nie zamierza wykorzystać infrastruktury, tj. systemu oświetlenia ulicznego na terenie A. oraz „Inteligentnego” systemu sterowania i monitoringu systemu oświetlenia bezpośrednio do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, generujących VAT należny po stronie Miejskiego Zarządu Dróg. Faktycznie są one użytkowane dla realizacji celów, które stanowią publicznoprawną działalność pozostającą poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Rzeczowa realizacja projektu od dnia 1 stycznia 2017 r., tj. po centralizacji, ujmowana jest w ewidencji VAT podatnika pod nazwą Gmina.

Gmina nie wykorzystuje ani nie zamierza wykorzystać infrastruktury, tj. systemu oświetlenia ulicznego na terenie A. oraz „Inteligentnego” systemu sterowania monitoringu systemu oświetlenia bezpośrednio do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, generujących VAT należny po stronie Gminy.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in. w zakresie gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego (art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy). Gmina realizując przedstawione we wniosku zadanie inwestycyjne w zakresie przebudowy i rozbudowy systemu oświetlenia ulicznego na terenie A. oraz „Inteligentnego” systemu sterowania i monitoringu systemu oświetlenia nie działa w charakterze podatnika VAT, a nabywanych towarów i usług niezbędnych do zrealizowania inwestycji celu publicznego nie wykorzystuje do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Faktycznie są one użytkowane dla realizacji celów, które stanowią publicznoprawną działalność Gminy pozostającą poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia czy Miejskiemu Zarządowi Dróg i Gminie przysługuje/będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, związanego ze wskazanymi wydatkami ponoszonymi na przebudowę i rozbudowę systemu oświetlenia ulicznego na terenie A. oraz „Inteligentnego” systemu sterowania i monitoringu systemu oświetlenia.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy, uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Rozpatrując możliwość odliczenia podatku VAT w związku z realizacją projektu polegającego na „Modernizacji oświetlenia publicznego (…)” należy zauważyć, że zadanie to, jest realizacją celu publicznego na poziomie samorządowym, a więc jako zadanie jednostek samorządu terytorialnego mające na celu zaspokojenie zbiorowych potrzeb wspólnoty nie stanowi czynności związanej z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT, uprawniającej do odliczenia podatku naliczonego. Wnioskodawca jednoznacznie wskazał, że zmodernizowana infrastruktura systemu oświetlenia ulicznego na terenie Gminy oraz „Inteligentnego” systemu sterowania i monitoringu systemu oświetlenia, nie jest/nie będzie wykorzystywana przez Miejski Zarząd Dróg i Gminę do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy zatem stwierdzić, że ani Miejskiemu Zarządowi Dróg ani Gminie nie przysługuje/nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, związanego ze wskazanymi wydatkami ponoszonymi na przebudowę i rozbudowę systemu oświetlenia ulicznego na terenie A. oraz „Inteligentnego” systemu sterowania i monitoringu systemu oświetlenia, z uwagi na niespełnienie przesłanki warunkującej prawo do odliczenia określonej w art. 86 ust. 1 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Zaznacza się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Tutejszy organ wskazuje także, że organy podatkowe nie są kompetentne do rozstrzygania wątpliwości dotyczących możliwości zaliczania wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowanych. Kwestię tę rozstrzygają przepisy regulujące zasady korzystania ze środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej. Zasady i przepisy podatkowe przywołane w uzasadnieniu niniejszej interpretacji mogą być jedynie pomocne Wnioskodawcy przy dokonywaniu oceny, czy podatek VAT w tej sytuacji powinien być kosztem kwalifikowanym.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.