Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.135.2022.1.ASK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-11-04
Teza: Dotyczy możliwości i momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków wynikających z faktur bez zastosowania ograniczenia, o którym mowa w art. 15d ust. 1 pkt 2.
Słowa kluczowe: biała lista; koszt-koszty uzyskania przychodów; rachunki-rachunek bankowy
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Ogólna zasada zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15d-ust. 1-pkt 2

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

28 września 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 28 września 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości i momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków wynikających z faktur bez zastosowania ograniczenia, o którym mowa w art. 15d ust. 1 pkt 2 w sytuacji dokonania ponownego przelewu na rachunek znajdujący się na tzw. Białej Liście.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, jako podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o CIT, podlega w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania. Spółka jest czynnym podatnikiem VAT. Zaliczki na CIT oraz VAT płaci za okresy miesięczne. Rokiem podatkowym Spółki jest rok kalendarzowy. Przedmiotem działalności Spółki jest świadczenie usług związanych z wyszukiwaniem wysokiej klasy programistów dla firm technologicznych.

Na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej Spółka nabywała w 2021 r. od dwóch usługodawców (dalej jako: „Usługodawcy") usługi na podstawie umowy o świadczenie usług:

─ poszukiwanie programistów - umieszczanie ogłoszeń o pracę, organizowanie spotkań, udział w wydarzeniach,

─ weryfikacja odpowiednich programistów, którzy będą świadczyć usługi klientom Spółki,

─ zapewnienie wsparcia operacyjnego dla programistów działających na rzecz Spółki,

─ weryfikacja miesięcznych faktur,

─ wykonywanie bieżących raportów finansowych, koordynacja prowadzenia ksiąg rachunkowych z księgowymi oraz przygotowywanie raportów dla zarządu,

─ planowanie i kierowanie działaniami marketingowymi Spółki, aktualizacja strony internetowej a także dalszy rozwój marki oraz wizerunku i pozycjonowania.

Usługodawcy są polskimi rezydentami podatkowymi, są zarejestrowani na potrzeby podatku od towarów i usług jako podatnicy VAT czynni, zatem ich rachunki rozliczeniowe powinny widnieć w wykazie, o którym mowa w art. 96b ust. 1 ustawy o VAT („Biała Lista”). Usługodawcy wystawiali faktury na wykonane w 2021 r. usługi w okresach miesięcznych. Spółka dokonywała zapłaty na rachunki Usługodawców wskazane na fakturach.

Płatności dokonywane przez Spółkę na rzecz Usługodawców dotyczyły transakcji określonych w art. 19 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo Przedsiębiorców. Płatności nie były dokonywane w mechanizmie podzielonej płatności. Płatności zostały zrealizowane przelewem na rachunek inny niż zawarty na dzień zlecenia przelewu w Białej Liście. Spółka w 2021 r. nie złożyła do urzędu skarbowego właściwego według siedziby kontrahenta zawiadomienia, na jaki rachunek dokonała zapłaty za usługi świadczone przez Usługodawców.

Koszty z tytułu płatności dokonanych na rzecz Usługodawców w 2021 r. zostały zaksięgowane w księgach rachunkowych Spółki na podstawie wystawionych przez Usługodawców w 2021 r. faktur.

Wnioskodawca przyjął, że nabyte usługi wiązały się w sposób pośredni z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą. Dlatego płatności za te usługi były rozliczane przez Spółkę jako koszty pośrednie zgodnie z art. 15 ust. 4e ustawy o CIT.

W 2022 r., po rejestracji rachunków bankowych Usługodawców na Białej Liście, na prośbę Spółki Usługodawcy dokonali przelewu zwrotnego należności, które zostały uiszczone przez Spółkę w 2021 r. Następnie Spółka dokonała ponownej płatności na rzecz Usługodawców, tym razem na rachunki znajdujące się już na Białej Liście, w celu możliwości zaliczenia tych wydatków w całości do kosztów uzyskania przychodów.

Ponowne płatności zostały zrealizowane przez Spółkę przed upływem terminu do złożenia sprawozdania finansowego za 2021 r. oraz przed upływem terminu do złożenia deklaracji CIT-8 za 2021 r. W związku z powyższym, Spółka powzięła wątpliwości w zakresie:

i. możliwości zaliczenia przedmiotowych wydatków do kosztów podatkowych,

ii. momentu ujęcia wydatków w kosztach podatkowych.

### Pytanie

1\. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w sytuacji gdy pierwotnie Wnioskodawca dokonał płatności na konta bankowe niewidniejące na Białej Liście i nie złożył przy pierwszej zapłacie należności na te rachunki zawiadomienia, o którym mowa w art. 117ba § 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej a następnie (po otrzymaniu zwrotu tych płatności od Usługodawców) dokonał ponownego przelewu powyższych kwot na rzecz Usługodawców, tym razem na rachunki widniejące na Białej Liście, to Wnioskodawca ma możliwość zaliczenia poniesionych wydatków związanych z zakupem usług do kosztów uzyskania przychodu, tj. do niestosowania sankcji przewidzianej w art. 15d ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT?

2\. Czy w sytuacji uznania stanowiska Wnioskodawcy z pytania nr 1 za prawidłowe, Spółka powinna zaliczyć poniesione wydatki do kosztów uzyskania przychodu w 2021 r.?

### Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji gdy pierwotnie Wnioskodawca dokonał płatności na konta bankowe niewidniejące na Białej Liście i nie złożył przy pierwszej zapłacie należności na te rachunki zawiadomienia, o którym mowa w art. 117ba § 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej a następnie (po otrzymaniu zwrotu tych płatności od Usługodawców) dokonał ponownego przelewu powyższych kwot na rzecz Usługobiorców, tym razem na rachunki widniejące na Białej Liście, to Wnioskodawca ma możliwość zaliczenia poniesionych wydatków związanych z zakupem usług do kosztów uzyskania przychodu, tj. do niestosowania sankcji przewidzianej w art. 15d ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.

Ad. 2.

W sytuacji uznania stanowiska Wnioskodawcy z pytania nr 1 za prawidłowe, Spółka powinna zaliczyć poniesione wydatki do kosztów uzyskania przychodu w 2021 r.

UZASADNIENIE STANOWISKA

Ad. 1.

Zgodnie z art. 15d ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz.U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm.) podatnicy nie zaliczają do kosztów uzyskania przychodu kosztów w tej części, w jakiej płatności zostały dokonane przelewem na rachunek inny niż zawarty na dzień zlecenia przelewu w Białej Liście - w przypadku dostawy towarów lub świadczenia usług, potwierdzonych fakturą, dokonanych przez dostawcę towarów lub usługodawcę zarejestrowanego na potrzeby podatku od towarów i usług jako podatnik VAT czynny.

Podatnicy, którzy dokonali płatności na rachunki niewidniejące na Białej Liście, mogą jednak uniknąć sankcji, o której mowa w art. 15 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT. W tym celu powinni stosownie do art. 15d ust. 4 pkt 3 ustawy o CIT uiścić należność z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności lub stosownie do art. 15d ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT złożyć zawiadomienia do naczelnika urzędu skarbowego.

Biorąc pod uwagę powyższe, realizowanie płatności na rachunki widniejące na Białej Liście należy uznać za oczekiwaną przez ustawodawcę regułę postępowania podatników. Zatem wszelkie czynności podejmowane przez podatników zmierzające do doprowadzenie do stanu zgodnego z przepisami, powinny być uznane za dopuszczalne.

Sankcja przewidziana przez art. 15d ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT nie powinna mieć zastosowania w sytuacji gdy Spółka dochowała należytej staranności i dokonała ponownych płatności na rzecz Usługodawców na konta widniejące na Białej Liście. Zrealizowane przez Spółkę płatności zostały ostatecznie dokonane na rachunek widniejący na Białej Liście, a więc nie sposób stwierdzić, że został spełniony warunek zastosowania sankcji, o której mowa w art. 15d ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT. Wskutek bowiem czynności przedsięwziętych przez Spółkę, główny cel wprowadzenia przepisów dotyczących Białej Listy, czyli zapobieganie próbom wyłudzenia VAT przez nieuczciwych przedsiębiorców, został osiągnięty.

Przepisy ustawy o CIT nie pozbawiają możliwości dokonania ponownych płatności tym razem na konto widniejące na Białej Liście w celu możliwości zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodu. Zwrot pierwotnych płatności zrealizowanych na konto niewidniejące na Białej Liście a następnie ponowne dokonanie płatności na rzecz Usługodawcy, tym razem na konto widniejące na Białej Liście, nie powinien pozbawić Spółki prawa do zaliczenia poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdzają organy podatkowe. W interpretacji podatkowej z dnia 22 grudnia 2020 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.400.2020.1.PB Dyrektor KIS potwierdził stanowisko podatnika: „ W sytuacji gdy, Spółka dokonała płatności za faktury potwierdzające dostawy towarów lub świadczenie usług, dokonanych przez dostawcę towarów lub usługodawcę zarejestrowanego na potrzeby podatku od towarów i usług jako podatnik VAT czynny, przelewem na rachunki bankowe, które nie były zamieszczone w wykazie podmiotów, o którym mowa w art. 96b Ustawy VAT i nie złożyła przy pierwszej zapłacie należności na te rachunki zawiadomienia, o którym mowa w art. 117ba § 3 pkt 2 Ordynacji, a następnie otrzyma zwrot zapłaconych kwot na rachunek bankowy oraz dokona ponownej płatności przelewem na rachunek bankowy znajdujący się w wyżej wskazanym wykazie zwanym „Białą Listą"; ponoszone koszty z tytułu nabycia towarów i usług, potwierdzone fakturami, nie podlegają ograniczeniu w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów, wynikającego z art. 15d ust. 1 Ustawy CIT. Po dokonaniu ponownej płatności przelewem bankowym na rachunek znajdujący się w Wykazie, Spółka zaliczy wyżej wskazane koszty z tytułu nabycia towarów i usług w poczet kosztów uzyskania przychodów. ”

Podobnie stwierdził Dyrektor KIS w interpretacji podatkowej z dnia 7 grudnia 2020 r.: „Planowane schematy działania wobec dostawców stanowią swoistą „korektę” pierwotnej, błędnej płatności zrealizowanej z pominięciem MPP i zakładają ponowny przelew kwoty podatku VAT wykazanej na otrzymanej od kontrahenta fakturze na rachunek VAT. (\`(...)\`) Ponowny przelew przez Wnioskodawcę kwoty stanowiącej równowartość VAT, tym razem z wykorzystaniem komunikatu przelewu udostępnionego przez bank lub spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową, przeznaczonego do dokonywania płatności w mechanizmie podzielonej płatności (art. 108a ust. 3 ustawy o VA T) doprowadzi do rozliczenia przez dostawcę całej kwoty podatku wynikającej z faktury i w konsekwencji spowoduje osiągnięcie głównego celu wprowadzenia przepisów dotyczących MPP tj. zapobieganie próbom wyłudzenia VAT. Tym samym w opisanej sprawie nie znajdzie zastosowania wyłączenie z kosztów na podstawie art. 15d ust. 1 pkt 3 ustawy CIT.”

Ad. 2.

Celem nabywania przez Spółkę usług od Usługodawców jest uzyskanie przychodu. Oznacza to, iż koszt nabycia tych usług stanowi wydatek ponoszony w celu osiągnięcia przychodów (zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT). Jednocześnie, nie jest to wydatek zaliczony do katalogu kosztów nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów (art. 16 ust. 1 ustawy o CIT). W rezultacie, omawiany wydatek będzie mógł być zaliczany przez Spółkę do kosztów podatkowych.

W zakresie momentu potrącenia kosztów, jako kosztów uzyskania przychodów ustawodawca dokonał podziału kosztów podatkowych na dwie kategorie:

─ koszty bezpośrednio związane z przychodami - wydatki, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów oraz jest możliwe ustalenie w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód;

─ koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami (koszty pośrednie) - wydatki, które są związane z działalnością gospodarczą podatnika, nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach i nie można im przypisać konkretnego przychodu, ale w sposób pośredni wpływają na całokształt działalności gospodarczej podatnika i w konsekwencji wpływają również pośrednio na osiągane przez niego przychody podatkowe.

Spółka zakwalifikowała wydatki poniesione na zakup usług od Usługodawców jako pośrednio związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą z powodu braku możliwości przyporządkowania danego kosztu konkretnemu przychodowi. Nie pozostaje on w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami Spółki, ponieważ brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nim przychód. Powyższe wynika przede wszystkim z faktu, iż brak jest bezpośredniego związku pomiędzy poniesieniem tych kosztów, a uzyskaniem konkretnych przychodów.

Na podstawie przepisu art. 15 ust. 4d ustawy o CIT, koszty pośrednie powinny być rozpoznawane w dacie ich poniesienia, przy czym w sytuacji, gdy dany koszt pośredni odnosi się do okresu dłuższego niż rok podatkowy, a jednocześnie nie jest możliwe określenie, jaka jego część dotyczy danego roku, koszt rozpoznawany powinien być proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczy.

W ocenie Spółki, koszty poniesione w związku płatnościami na rzecz Usługodawców stanowić powinny koszt uzyskania przychodów w momencie poniesienia. Brak jest bowiem podstaw do stwierdzenia, iż jest to koszt dotyczący okresu dłuższego niż rok podatkowy, w szczególności zaś niemożliwe jest jego powiązanie z konkretnymi przychodami i okresem, w którym te przychody są uzyskiwane.

Zgodnie z dyspozycją art. 15 ust. 4e ustawy o CIT, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

W świetle powyższego, wskazane koszty stanowić będą podatkowe koszty uzyskania przychodów roku, w którym zostały ujęte w księgach rachunkowych. Skoro nastąpiło to w 2021 r., będą to według Wnioskodawcy podatkowe koszty uzyskania przychodów tego właśnie roku.

Fakt czy sprawozdanie finansowe Spółki za rok 2021 r. zostało już sporządzone czy nie, nie ma w tym przypadku znaczenia, jako że data sporządzenia sprawozdania finansowego ma znaczenie tylko w przypadku kosztów bezpośrednio związanych z przychodami.

Z powyższego wynika zatem, że co do zasady, koszty uzyskania przychodów są ponoszone na moment ujęcia ich w księgach rachunkowych na podstawie faktury lub innego dokumentu. Jedynym wyjątkiem od tej zasady jest ujęcie kosztów jako rezerw lub biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów, które są kosztem uzyskania przychodów z chwilą księgowego ich rozliczenia (co nastąpi w momencie powstania zobowiązania), czyli zasadniczo z chwilą otrzymania dowodu lub innego dokumentu, z których koszt ten wynika.

Mając na uwadze, iż w okolicznościach stanu faktycznego będącego przedmiotem niniejszego wniosku, koszty płatności na rzecz Usługodawców nie stanowią rezerw ani biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów, powinny być ujęte jako koszt uzyskania przychodów w momencie ich zaksięgowania na podstawie faktur wystawionych przez Usługodawców.

W sytuacji opisanej w stanie faktycznym, koszt podatkowy z tytułu płatności na rzecz Usługodawców został pierwotnie wykazany w niewłaściwy sposób w 2021 r. co stoi w sprzeczności z dyspozycją przepisu art. 15d ust. 1 ustawy o CIT. Jednak w sytuacji opisanej w stanie faktycznym, dokonanie ponownej płatności będzie umożliwiało Spółce zaliczenie w 2021 r. do kosztów podatkowych płatności na rzecz Usługodawców. W ocenie Wnioskodawcy dokonanie ponownej płatności na rzecz Usługodawców koryguje (sanuje) płatność dokonaną pierwotnie.

Zdaniem Wnioskodawcy nie znajdzie zastosowania przepis art. 15 ust. 4i ustawy o CIT, który dotyczy korekty kosztu uzyskania przychodów. Przepis ten odnosi się bowiem do sytuacji, w której płatność, która spełnia warunki do kwalifikacji jako koszt podatkowy, została wykazana w nieprawidłowej wysokości. Potwierdza to odwołanie się w przepisie do terminu „korekta faktury”. W sytuacji opisanej w stanie faktycznym nie ma potrzeby wystawiania korekty faktury, nie nastąpi też zmiana kwoty płatności.

W związku z powyższym, w ocenie Spółki, koszty związane z płatnościami na rzecz Usługodawców będą stanowić koszt uzyskania przychodów w dacie, kiedy została ujęta w księgach rachunkowych Spółki kwota należności określona na podstawie faktur wystawianych przez Usługodawców, tj. w roku 2021.

Reasumując, płatności na rzecz Usługodawców Spółka może rozpoznać jako koszt uzyskania przychodów w dacie, na którą ujęto w księgach rachunkowych kwotę netto na jaką opiewa dana faktura.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

─ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

─ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

─ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

─ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.