Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.9.2020.2.AMO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-03-27
Teza: braku prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu
Słowa kluczowe: odliczenia-brak prawa do odliczenia; szkoły-szkoła publiczna; termomodernizacja; wskaźnik-wskaźnik przeliczeniowy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 stycznia 2020 r. (data wpływu 7 stycznia 2020 r.), uzupełnionym pismami z dnia 12 marca 2020 r. (data wpływu 13 marca 2020 r. ePUAP i 18 marca 2020 r. za pośrednictwem operatora pocztowego) oraz z dnia 24 marca 2020 r. (data wpływu 24 marca 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu … – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 stycznia 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu ….

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismami z dnia 12 marca 2020 r. i 24 marca 2020 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy oraz przeformułowanie zakresu postawionego we wniosku pytania nr 1 oraz rezygnację z pytania nr 2.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 25 marca 2020 r.).

Gmina … (Wnioskodawca) jest podatnikiem podatku VAT, zarejestrowanym jako podatnik czynny. Gmina aplikowała o dofinansowanie ze środków zewnętrznych dla projektu …. Dofinansowanie wnioskowane jest ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa … na lata 2014-2020 dla poddziałania … Efektywność energetyczna i odnawialne źródła energii w infrastrukturze publicznej i mieszkaniowej - …. Projekt złożony został w dniu 10 kwietnia 2019 r. Zakłada on termomodernizację dwóch budynków należących do gminy…, w których mieszczą się dwie szkoły: Szkoła Podstawowa w … i Szkoła Podstawowa w ….

Projekt polegać będzie, w szczególności na:

*   ociepleniu ścian:

*   wymianie stolarki okiennej i drzwiowej;

*   wymianie grzejników;

*   zmianie źródeł ciepła;

*   montażu instalacji OZE;

*   wymianie oświetlenia zewnętrznego na oprawy typu OZE.

Zaplanowane w projekcie działania mają charakter kompleksowy i wpłyną na wzrost efektywności energetycznej obu obiektów, przyczyniając się do zmniejszenia poboru energii cieplnej i elektrycznej. Działania te przełożą się na spadek produkcji i emisji szkodliwych substancji do atmosfery. Wyżej opisane inwestycje będą realizowane na budynkach, które służą przede wszystkim do wypełniania zadań publicznoprawnych gminy, a nałożonych przepisami ustawy o samorządzie gminnym, do realizacji których gmina została powołana, tj. czynności niepodlegających opodatkowaniu na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2018 poz. 2174). Jednocześnie, inwestycja realizowana będzie na komunalnych nieruchomościach budynkowych, stanowiących własność gminy - Wnioskodawcy. Nieruchomości te służą realizacji zadań własnych gminy, określonych w art. 7. ust. 1. pkt 8 i 15 w związku z art. 30, ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym (Dz. U. 2019 poz. 506).

Jednocześnie, placówki prowadzą działalność dodatkową, która wyczerpuje definicję działalności opodatkowanej. Polega ona na wynajmowaniu, po godzinach funkcjonowania placówki, sal gimnastycznych osobom fizycznym w celu prowadzenia zajęć sportowych lub indywidualnych zajęć o charakterze rekreacyjno-sportowym. Działalność ta ma charakter działalności znikomej i pomocniczej w stosunku do podstawowej działalności placówki, jaką jest świadczenie publicznych usług edukacyjnych, czyli działań zleconych ustawą. Obie placówki w ciągu roku, w ramach swojej przeważającej działalności, wykonują 14.305,96 godzin edukacyjnych. Działalność dodatkowa kształtuje się następująco:

*   SP …: ilość godzin wynajmu w roku: 57 - przy 14.305,96 wykorzystanie infrastruktury na działalność dodatkową i opodatkowaną wynosi: 0.4%.

*   SP …: ilość godzin wynajmu w roku: 114 - przy 14.305,96 wykorzystanie infrastruktury na działalność dodatkową i opodatkowaną wynosi: 0,8%.

Szczegółowy opis działalności dodatkowej opracowany na podstawie deklaracji VAT 7, kształtuje się następująco:

1.  SP …:
    *   sprzedaż zwolniona z podatku - 35,00 zł;
    *   sprzedaż opodatkowana stawką 8% - 0,00 zł;
    *   sprzedaż opodatkowana stawką 23% - 29.646,64 zł, w tym:
        *   wynajem sali gimnastycznej: 1.019,53 zł;
        *   opłata z tytułu najmu przestrzeni dachu na antenę nadawczą; 21.804,00 zł;
        *   opłata za energię stacji bazowej: 6.829,11 zł.
2.  SP …:
    *   sprzedaż zwolniona z podatku - 586.00 zł;
    *   sprzedaż opodatkowana stawką 8% - 0,00 zł:
    *   sprzedaż opodatkowana stawką 23% - 2.791,87 zł, w tym:
        *   wynajem sali gimnastycznej: 1.591,87 zł;
        *   opłata z tytułu automatów do napojów: 1.200,00 zł.

W przypadku SP …, szczególnie wartym nadmienienia jest fakt, iż z punktu widzenia założeń projektu, polegającego na termomodernizacji obiektu edukacyjnego, główne źródło dodatkowego przychodu - nadajnik oraz prąd do jego utrzymania, pozostają w całkowitym braku zależności z działaniami prowadzonymi na fasadzie i we wnętrzu budynku i w żaden sposób nie zwiększą możliwości, ani nie poprawią jakości usług, stanowiących główne źródło dodatkowego dochodu placówki.

Zasady Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa ….. na lata 2014-2020, z którego wnioskowane jest dofinansowanie na realizację przedmiotowego zadania, zakładają, iż wydatki poniesione na podatek od towarów i usług mogą zostać uznane za kwalifikowane (możliwe do refundacji), tylko w przypadku, gdy wnioskodawca nie ma prawnej możliwości ich odzyskania. Są tą podstawowe zasady programu, tożsame dla każdego z poddziałań i stanowiące obligatoryjny element umowy o dofinansowanie, na podstawie której następuje realizacja projektu i refundacja środków jego realizacji.

Nadto Wnioskodawca wskazał, iż:

*   Na podstawie zawartej umowy o dofinansowanie, termin realizacji projektu … ustanowiony został do dnia 30.10.2020 r.

*   Zapisy umowy o dofinansowanie oraz zasad Programu, z którego pozyskiwane zostały środki na realizację przedmiotowego zadania stanowią, iż wszystkie wydatki, poniesione muszą zostać przed terminem zakończenia realizacji projektu. Z tego względu, wszystkie wydatki w ramach tego zadania poniesione zostaną w okresie od kwietnia do 30 października 2020 r.

*   Faktury wystawiane w ramach realizacji przedmiotowego zadania wystawiane będą na Gminę …, ewidencjonowane w jednostce Urząd Gminy.

*   Realizacja projektu stanowić będzie zadania własne na podstawie art. 7 ust. 1 Ustawy o samorządzie gminy, a opisanych w punktach:
    1.  edukacja publiczna - ze względu na termomodernizację połączoną z remontem obiektów, w których realizowane są zdania z zakresu edukacji publicznej;
    2.  utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych - ze względu na fakt, iż obiekty stanowiące przedmiot realizacji projektu stanowią własności Gminy ….

*   Efekty, jak i produkty projektu nie będą wykorzystywane przez Gminę oraz jej jednostki organizacyjne do prowadzenia działalności gospodarczej, jak i również do celów innych niż taka działalność. Produkty projektu wykorzystywane będą do realizacji zadań własnych gminy związanych z organizacją i prowadzeniem edukacji publicznej. W przedmiotowym wniosku, w jego wcześniejszej części wskazywano, jakie działania opodatkowane prowadzą placówki. Na chwilę obecną, podjęto decyzję, iż od momentu faktycznej i rzeczowej realizacji projektu, placówki zaprzestaną takiej działalności związanej z świadczeniem odpłatnych usług najmu.

*   Efekty projektu nie będą wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza.

*   Efekty projektu nie będą wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, więc nie nastąpi konieczność obiektywnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego.

*   Wnioskodawca będzie wykorzystywał efekty zrealizowanego zadania, o którym mowa we wniosku do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

*   Wnioskodawca przyjmuje wartości za zeszły rok przy obliczaniu proporcji, o których mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.

*   Proporcja o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, wyniosła w poprzednim roku 2% dla SP … i 1% dla SP ….

*   Wnioskodawca nie uznał wartości proporcji jako 0.

*   Wnioskodawca nie przyjmuje wartości za poprzedzający poprzedni rok obrotowy rok w celu obliczenia proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT w stosunku do poniesionych wydatków.

*   Proporcja o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, wyniosła w poprzednim roku 98% dla SP … i 98% dla SP ….

*   Wnioskodawca nie uznał wartości proporcji jako 0.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 25 marca 2020 r.)

Czy Gmina … ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od należnego?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z planowaną inwestycją Gmina nie będzie miała możliwości odzyskania naliczonego podatku VAT w całości, ani w części, zarówno w trakcie ponoszenia kosztów na inwestycję jak i po jej zakończeniu, ponieważ inwestycja ta zalicza się do inwestycji z zakresu zadań własnych gminy ustalonych przepisami krajowymi, tj. art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym oraz, na podstawie faktu, iż gmina nie będzie prowadziła sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT z wykorzystaniem produktów inwestycji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, (Dz. U. z 2020 r., poz. 106), zwanej dalej „ustawą”, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie , w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z art. 87 ust. 1 ustawy wynika, że w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE.L. Nr 347 z 11.12.2006 s. 1,z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r., poz. 506, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy o samorządzie gminnym, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy edukacji publicznej.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W omawianej sprawie warunek uprawniający do odliczenia podatku naliczonego nie będzie spełniony bowiem – jak wskazał Wnioskodawca – efekty zrealizowanego projektu będą wykorzystywane do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W związku z powyższym, Wnioskodawca nie będzie miał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu wydatków ponoszonych w ramach realizowanego ww. projektu. Tym samym Zainteresowanemu z tego tytułu nie będzie przysługiwać prawo do zwrotu różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy.

Reasumując, Wnioskodawca nie będzie miał możliwości odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. …, ponieważ efekty powstałe w ramach ww. projektu nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego … za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.