Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-1242/12-3/KT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-02-28
Teza: Opodatkowanie usług udzielania pożyczek nabywanych od podmiotów zagranicznych
Słowa kluczowe: deklaracje; import-import usług; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; pożyczka; usługi-usługi finansowe; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 08.12.2012 r. (data wpływu 17.12.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług udzielania pożyczek nabywanych od podmiotów zagranicznych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17.12.2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług udzielania pożyczek nabywanych od podmiotów zagranicznych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka S.A. (dalej zwana „Spółką”) prowadzi działalność gospodarczą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w zakresie produkcji i dystrybucji wód mineralnych i źródlanych oraz artykułów żywnościowych. Spółka jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT.

W celu finansowania swojej działalności, Spółka planuje zaciągnąć pożyczkę (pożyczki) od spółek z grupy N., mających siedziby w Luksemburgu (dalej zwanych „Pożyczkodawcy”). Pożyczkodawcy mają formę organizacyjną luksemburskich spółek kapitałowych - akcyjnej lub z ograniczoną odpowiedzialnością. Pożyczkodawcy są podmiotami powiązanymi ze Spółką, jednakże na dzień udzielenia pożyczki (pożyczek) nie są Jej bezpośrednimi udziałowcami. Pożyczkodawcy nie mają siedziby, miejsca zarządzania ani nie prowadzą jakiejkolwiek działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Pożyczkodawcy nie są zarejestrowanymi podatnikami podatku VAT na terenie Polski. Pożyczkodawcy nie są bankami, ale faktycznie prowadzą działalność polegającą między innymi na udzielaniu pożyczek dla podmiotów należących do tej samej grupy kapitałowej, jak również na posiadaniu udziałów (akcji) w innych podmiotach z grupy N.

Pożyczkodawcy otrzymują wynagrodzenie z tytułu pożyczonego kapitału w postaci odsetek.

Umowy pożyczek będą każdorazowo podpisane poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej - w Luksemburgu. W momencie podpisania umowy pożyczane pieniądze będą znajdowały się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w Luksemburgu lub Szwajcarii. Pieniądze zostaną przesiane na rachunek bankowy Spółki dopiero po zawarciu umów pożyczek.

W przyszłości możliwe jest również, że umowy pożyczek pomiędzy Spółką a Pożyczkodawcami będą zawierane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub środki pieniężne będące przedmiotem takich umów w momencie jej zawarcia będą znajdowały się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (w zakresie podatku od towarów i usług):

Czy udzielenie pożyczek za wynagrodzeniem w postaci odsetek stanowi świadczenie usługi zwolnionej z podatku od towarów i usług (VAT), której miejscem świadczenia jest terytorium Polski, a w konsekwencji, Spółka powinna rozpoznać obowiązek podatkowy z tytułu import usług i wykazać transakcje odsetkowe w deklaracji VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Spółka uważa, że udzielenie przez Pożyczkodawców pożyczek stanowi świadczenie przez nich usług finansowych zwolnionych z podatku VAT. Czynności udzielania pożyczek stanowią bowiem jedną z form ich działalności gospodarczej, a uzyskiwane z tego tytułu dochody (odsetki) są wynagrodzeniem za udostępnienie kapitału także innym spółkom z grupy N.. W tym zakresie działalność prowadzona przez Pożyczkodawców zrównana jest, co do zasady, z działalnością prowadzoną przez banki i inne instytucje finansowe udzielające finansowania na rynku.

Mając na uwadze powyższe, udzielenie Spółce pożyczek należy traktować jako świadczenie przez Pożyczkodawców na Jej rzecz usług finansowych.

Miejscem świadczenia takich usług, na podstawie art. art. 28b ust. 1 VATU, jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej.

Jednocześnie, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 VATU, podatnikami są również osoby prawne będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników nieposiadających siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju.

W konsekwencji, miejscem świadczenia usług udzielenia pożyczek dla Spółki będzie terytorium Polski, a Spółka, jako podatnik, będzie zobowiązana do rozliczenia tej transakcji w deklaracji VAT.

Świadczone na rzecz Spółki usługi będą korzystały ze zwolnienia z VAT, na podstawie art. art. 43 ust. 1 pkt 38 VATU.

Obowiązek podatkowy z tytułu przedmiotowych usług powstanie na zasadach ogólnych, z chwilą ich wykonania (art. 19 ust. 1 VATU).

Podstawą opodatkowania usług finansowych świadczonych na rzecz Spółki będzie, zgodnie z art. 29 ust. 1 VATU, kwota należnego wynagrodzenia (jako kwota należna z tytuły sprzedaży) z tytułu udostępnienia kapitału, czyli kwota odsetek należnych Pożyczkodawcom.

Mając na uwadze powyższe, w opinii Spółki, obowiązek podatkowy z tego tytułu powstanie w okresie (miesiącu, kwartale), w którym będzie upływał termin zapłaty odsetek (odsetki będą należne) zgodnie z umowami pożyczek.

Transakcje będą wykazywane przez Spółkę w deklaracji VAT jako import usług zwolnionych z podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. z 2011 r. Dz. U. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przepis art. 8 ust. 1 ww. ustawy stanowi, iż przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

W myśl art. 2 pkt 9 ustawy, import usług jest to świadczenie usług, z tytułu wykonania, których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy.

Zgodnie z tym przepisem, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników nieposiadających siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju.

Stosownie do art. 17 ust. 2, w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego. Ponadto, w myśl art. 17 ust. 3 ustawy, przepis ust. 1 pkt 4 stosuje się, jeżeli usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b, również osoba prawna niebędąca takim podatnikiem, zarejestrowana jako podatnik VAT UE, zgodnie z art. 97.

Na podstawie art . 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art . 28e, art . 28f ust. 1 i 1a, art . 28g ust. 1, art . 28i, 28j ust. 1 i 2 oraz art . 28n.

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Spółka planuje zaciągnąć pożyczki od spółek z grupy mających siedziby w Luksemburgu. Pożyczkodawcy nie mają siedziby, miejsca zarządzania ani nie prowadzą jakiejkolwiek działalności gospodarczej na terytorium Polski, nie są zarejestrowanymi w Polsce podatnikami podatku VAT. Pożyczkodawcy nie są bankami, ale faktycznie prowadzą działalność polegającą między innymi na udzielaniu pożyczek dla podmiotów należących do tej samej grupy kapitałowej. Pożyczkodawcy otrzymują wynagrodzenie z tytułu pożyczonego kapitału w postaci odsetek.

Biorąc pod uwagę charakter nabywanych przez Wnioskodawcę usług udzielania pożyczek należy stwierdzić, że usługi te nie zawierają się w wyjątkach od ogólnej zasady, zawartych w przepisach art. 28b ust. 2-4 i 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, 28j ust. 1 i 2 oraz 28n ustawy, w związku z tym, dla ustalenia miejsca świadczenia przedmiotowych usług zastosowanie znajdzie ogólna zasada zawarta w art. 28b ust. 1 ustawy. A zatem, miejscem świadczenia tych usług będzie miejsce, w którym usługobiorca (w tym przypadku Spółka) posiada siedzibę, tj. Polska.

Tak więc, zaciągnięcie przez Spółkę pożyczki od osoby prawnej, nieposiadającej siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, należy uznać za import usług w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, podlegający opodatkowaniu na terenie kraju. Spółka, jako usługobiorca tych usług, będzie zobowiązana do rozliczenia podatku z tytułu ich nabycia.

Co do zasady stawka podatku – na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy - wynosi 22%. Natomiast, na podstawie art. 146a ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże, zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

I tak, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy, zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, iż usługi nabywane przez Wnioskodawcę, polegające na udzieleniu pożyczek przez podmioty posiadające siedzibę poza terytorium kraju, korzystają ze zwolnienia od podatku, na podstawie cyt. art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy.

Reasumując, usługi, polegające na udzielaniu pożyczek przez podmiot nieposiadający siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, świadczone na rzecz Spółki, stanowią dla Niej import usług podlegający opodatkowaniu w Polsce. Do rozliczenia tej transakcji w zakresie podatku od towarów i usług zobowiązana będzie Spółka, jako nabywca przedmiotowych usług. Usługi te będą korzystały ze zwolnienia od podatku określonego w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku od towarów i usług.

Podstawowa zasada dotycząca momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług została sformułowana w art. 19 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Zgodnie z art. 19 ust. 19 tej ustawy, przepisy ust. 1, 4, 5, 11, ust. 13 pkt 1 lit. b i c, pkt 2, 4 i 7-9 oraz ust. 14-16 stosuje się odpowiednio do importu usług, z zastrzeżeniem ust. 19a i 19b.

Natomiast w myśl art. 19 ust. 19a ustawy o VAT, przypadku usług, do których stosuje się art. 28b, stanowiących import usług, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wykonania usług, z tym że:

1.  usługi, dla których, w związku z ich świadczeniem, ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonane z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te rozliczenia lub płatności, do momentu zakończenia świadczenia tych usług;
2.  usługi świadczone w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla których, w związku z ich świadczeniem, w danym roku nie upływają terminy rozliczeń lub płatności, uznaje się za wykonane z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tych usług.

Powyższe prowadzi do stwierdzenia, iż moment powstania obowiązku podatkowego dla opisanych usług powinien być ustalany w oparciu o przepis art. 19 ust. 19a ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, w przypadku usług, do których - jak w rozpatrywanym przypadku - stosuje się art. 28b, stanowiących import usług, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wykonania usługi. W momencie, gdy dla usług importowanych ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się, że usługi są wykonane z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te rozliczenia lub płatności, do momentu zakończenia tych usług.

Stosownie do art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Powyższa definicja wskazuje, iż w przypadku usług pośrednictwa finansowego, do jakich zalicza się udzielanie pożyczek, kwotą należną z tytułu sprzedaży są należne odsetki. Sama pożyczka nie stanowi wynagrodzenia pożyczkodawcy, a więc nie jest obrotem. A zatem faktura dokumentująca przedmiotową czynność, jako podstawę opodatkowania, winna zawierać jedynie kwotę odsetek.

W związku z powyższym, w przypadku usług wymienionych we wniosku obowiązek podatkowy należy rozpoznać, w zależności od ustaleń zawartych pomiędzy stronami w umowie, zgodnie z art. 19 ust. 19a ustawy, natomiast podstawą opodatkowania będzie kwota należna z tytułu świadczenia tych usług, którą w przypadku usług polegających na udzielaniu pożyczek są odsetki należne od udzielonej pożyczki.

W oparciu o przepis art. 99 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133.

Wzór deklaracji podatkowej VAT-7 został określony w załączniku nr 1 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14.12.2012 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie wzorów deklaracji podatkowych dla podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2012 r. poz. 1550). Natomiast w załączniku nr 4 do ww. rozporządzenia zawarto objaśnienia do deklaracji dla podatku od towarów i usług (VAT-7, VAT-7K i VAT-7D). Zgodnie z tym objaśnieniem, w poz. 37 i 38 deklaracji wykazuje się łączną kwotę podstawy opodatkowania i podatku należnego od importu usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy.

W świetle powyższego, Spółka winna wykazać nabycie przedmiotowych usług – jako import usług podlegający opodatkowaniu na terytorium kraju - w składanej deklaracji podatkowej VAT-7.

Reasumując – opisane we wniosku usługi, polegające na udzielaniu pożyczek przez podmiot nieposiadający siedziby działalności gospodarczej w Polsce, świadczone na rzecz Spółki, stanowią dla Niej import usług podlegający opodatkowaniu na terytorium kraju. Do rozliczenia tej transakcji w zakresie podatku od towarów i usług zobowiązana będzie Spółka, jako nabywca przedmiotowych usług. Usługi te będą korzystały ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku od towarów i usług. Podstawą opodatkowania będzie kwota należnych pożyczkodawcy odsetek, którą należy wykazać w deklaracji VAT.

Tym samy, stanowisko Wnioskodawcy uznaje się za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W zakresie zaistniałego stanu faktycznego wydana została odrębna interpretacja indywidualna nr IPPP3/443-1242/12-2/KT.

W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych sprawa zostanie rozpatrzona w odrębnym postępowaniu.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.