Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-915/14/AZb
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-12-31
Teza: zgodnie z art. 86 ust. 7b ustawy, Wnioskodawca jest zobowiązany do obliczenia podatku naliczonego podlegającego odliczeniu związanego z wytworzeniem nieruchomości według udziału procentowego, w jakim nieruchomość wykorzystywana jest do celów działalności opodatkowanej.
Słowa kluczowe: budynek-budynek mieszkalny; odliczenia-odliczenie częściowe; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku, który wpłynął do tut. organu 16 września 2014 r., uzupełnionym pismem z 17 grudnia 2014 r. (data wpływu 19 grudnia 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do skorygowania kwoty podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 91 ustawy w części 66,23% z faktur na rozbudowę i przebudowę budynku dotyczącą prowadzonej działalności gospodarczej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 września 2014 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do skorygowania kwoty podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 91 ustawy w części 66,23% z faktur na rozbudowę i przebudowę budynku dotyczącą prowadzonej działalności gospodarczej.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 17 grudnia 2014 r. (data wpływu 19 grudnia 2014 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 2 grudnia 2014 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą jednoosobową (rozlicza się na zasadach ogólnych i jest czynnym podatnikiem VAT) od 10 kwietnia 2014 roku polegającą na oferowaniu noclegów turystycznych i miejsc krótkotrwałego zakwaterowania (PKD 55.20.Z) w swoim budynku mieszkalnym. Budynek będzie wykorzystywany (po odbiorze budynku) w 66,23% na działalność gospodarczą.

W dniu otwarcia działalności Wnioskodawca zrezygnował ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT i jest czynnym podatnikiem VAT. Wykorzystywany do prowadzenia działalności budynek mieszkalny Wnioskodawca rozpoczął budować w 2011 roku (na bazie starego budynku - rozbudowa i przebudowa) przed rozpoczęciem działalności gospodarczej i przed uzyskaniem statusu czynnego podatnika VAT. Dokonane zakupy towarów i usług potrzebnych do budowy udokumentowane są fakturami i rachunkami. Nakłady poniesione po 10 kwietnia 2014 roku są wykazywane w deklaracji VAT-7K w pozycji „nabycie towarów i usług zaliczanych do środków trwałych” w części wykorzystywanej pod działalność (66,23%). Inwestycja nie została jeszcze zakończona, nadal trwają prace wykończeniowe, budynek nie posiada jeszcze odbioru budowlanego. Wykończone jest parę pokoi, które Wnioskodawca wynajmuje i z tego tytułu uzyskuje przychody z ww. działalności gospodarczej. Kredyt na budowę domu Wnioskodawca wziął razem z synami i partnerką jednego z nich.

Od części faktur przeznaczonych na budowę domu został odliczony VAT w ramach zwrotu niektórych poniesionych wydatków na budownictwo mieszkaniowe (VZM).

W uzupełnieniu wniosku z 17 grudnia 2014 r. Wnioskodawca wskazał, że:

1.  Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność gospodarcza polegająca na oferowaniu noclegów turystycznych i miejsc krótkotrwałego zakwaterowania, stanowi działalność opodatkowaną VAT, stawka 8% podatku VAT.
2.  Świadczone usługi posiadają symbol PKWiU 55.20.19.0 „Pozostałe usługi obiektów noclegowych turystycznych i miejsc krótkotrwałego zakwaterowania bez obsługi”.
3.  Pierwsza deklaracja VAT-7K została złożona za II kwartał 2014 roku (od dnia 10 kwietnia 2014 r.)
4.  Wnioskodawca odziedziczył budynek w spadku po rodzicach w roku 2007.
5.  Przed podjęciem decyzji o jego rozbudowie i przebudowie budynek służył w celach mieszkaniowych rodziny Wnioskodawcy.
6.  Inwestycja polegająca na rozbudowie i przebudowie budynku mieszkalnego była podjęta w celu zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych Wnioskodawcy i jego synów.
7.  Mieszkalny charakter budynku wynika z faktu, że część budynku Wnioskodawca wykorzystuje na prywatne mieszkanie (mieszka i jest tam zameldowany).
8.  Pozwolenie na rozbudowę i przebudowę Wnioskodawca uzyskał 13 maja 2010 roku, dotyczyło budynku mieszkalnego jednorodzinnego, pozwolenie nie określało sposobu wykorzystania budynku ani nie wskazywało powierzchni użytkowej do celów mieszkalnych czy na cele działalności gospodarczej.
9.  Wskaźnik wykorzystania budynku został obliczony w następujący sposób: całkowita powierzchnia 770 m2 (100%), powierzchnia wykorzystywana na cele mieszkaniowe prywatne 260 m2 (33,77%), powierzchnia wykorzystana na cele działalności gospodarczej 510 m2 (66,23%). Sposób wykorzystania budynku nie wynika z dokumentów (po odbiorze budynku taki metraż będzie zgłoszony do odprowadzenia podatku od nieruchomości).
10.  W chwili nabywania towarów i usług związanych z realizacją inwestycji Wnioskodawca zamierzał budynek wykorzystywać do celów mieszkaniowych prywatnych jednak w późniejszym terminie zdecydował że będzie również wykorzystywany do celów związanych z działalnością gospodarczą polegającą na wynajmie pokoi gościnnych — krótkotrwałe zakwaterowanie.
11.  W odpowiedzi na pytanie tut. organu w brzmieniu: „Proszę o wskazanie, do jakich czynności Wnioskodawca zamierzał wykorzystywać nabyte towary i usługi związane z rozbudową i przebudową ww. budynku od początku realizacji inwestycji, tj. czy do czynności:
    *   opodatkowanych podatkiem od towarów i usług,
    *   zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług (na jakiej podstawie prawnej zwolnionych),
    *   niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,
    *   równocześnie do kilku kategorii czynności (np. opodatkowanych i niepodlegających opodatkowaniu lub opodatkowanych, niepodlegających opodatkowaniu i zwolnionych lub opodatkowanych i zwolnionych).Jeśli Wnioskodawca zamierzał wykorzystywać budynek w poszczególnych jego częściach (jakich?) do danego rodzaju czynności, to należy to zaznaczyć”, Wnioskodawca odpowiedział, że nabyte towary i usługi związane z inwestycją, na początku realizacji zamierzał wykorzystać do czynności niepodlegających opodatkowaniu lecz po zmianie planów miały być wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług jak i do czynności niepodlegającym opodatkowaniu.
12.  Przed dniem 10 kwietnia 2014 Wnioskodawca nie dokonał odliczeń podatku naliczonego z tytułu nakładów na rozbudowę i przebudowę.
13.  Przed dniem 10 kwietnia Wnioskodawca nie dokonał odliczeń podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług, gdyż nie prowadził działalności gospodarczej i nie był zarejestrowany jako podatnik VAT.
14.  Inwestycję Wnioskodawca rozpoczął dnia 18 sierpnia 2011 roku nadal trwają prace wykończeniowe, budynek nie został jeszcze odebrany.
15.  Wynajem wykończonych pokoi jest od dnia 10 kwietnia 2014 roku, a pierwszy przychód był w dniu 29 kwietnia 2014 roku, pokoje są wynajmowane w ramach działalności gospodarczej, znajdują się w części budynku przeznaczonego do działalności i nie stanowią całości tej części budynku przeznaczonego pod działalność (pozostają jeszcze pokoje, które nadal są jeszcze wykańczane). Są one wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług 8% VAT. Obrót z wynajmu tych pokoi był i jest wykazywany w deklaracjach VAT-7K w okresie od 10 kwietnia do nadal. Złożono deklaracje VAT-7K za II i III kwartał 2014 roku.
16.  Zakupy towarów i usług związanych z realizacją inwestycji dokonywane były w okresie od 18 sierpnia 2011 roku do dnia dzisiejszego trwają prace wykończeniowe.
17.  Wszystkie faktury na zakup towarów i usług związanych z realizacją inwestycji zostały wystawione na Wnioskodawcę.
18.  Od momentu rozpoczęcia inwestycji w roku 2011 budynek nie był zamieszkiwany cały czas trwała budowa. Budynek służył do dnia 9 kwietnia 2014 czynnościom niepodlegającym opodatkowaniu, a od dnia 10 kwietnia 2014 do nadal czynnościom podlegającym opodatkowaniu w części 66,23% - wynajem pokoi (krótkotrwałe zakwaterowanie), a w części 33,77% czynnościom niepodlegającym opodatkowaniu część prywatna mieszkalna.
19.  W okresie od rozpoczęcia inwestycji tj. od dnia 18 sierpnia 2011 roku do dnia 9 kwietnia 2014 roku budynek służył wyłącznie czynnościom niepodlegającym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Od dnia 10 kwietnia do nadal budynek służy w części 66,23% czynnościom opodatkowanym od towarów i usług spowodowało to otwarcie działalności i rejestracja do VAT (podatnik VAT czynny), a w części 33,77% czynnościom niepodlegającym opodatkowaniu (część przeznaczona na mieszkanie prywatne).
20.  Zakupy towarów i usług związane z inwestycją były wykorzystywane do różnych kategorii czynności (opodatkowanych i niepodlegających opodatkowaniu) lecz nie jest możliwe wskazanie konkretnych towarów do jakich kategorii czynności należały, jest to możliwe jedynie określenie w % tj. opodatkowane 66,23%, niepodlegające opodatkowaniu 33,77%.
21.  Budynek zostanie zaliczony do środków trwałych w momencie odbioru w części przynależnej pod działalność gospodarczą tj. 66,23%.
22.  Wartość początkowa przekroczyła 15.000,00 zł.
23.  Wydatki na rozbudowę i przebudowę stanowią ulepszenie budynku w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym i przekraczają kwotę 15.000,00 zł.
24.  Stwierdzenie „od części faktur przeznaczonych na budowę domu” oznacza faktury, które zawierały towary zakwalifikowane do odliczenia w ramach zwrotu niektórych poniesionych wydatków na budownictwo mieszkaniowe VZM. Faktury uwzględnione w VZM dotyczyły budowy i przebudowy całego budynku tak części mieszkalnej jak i części pod działalność gospodarczą. Kwota odliczona w VZM brutto 260914,35 zł VAT 48784,95 zł (materiały zakwalifikowane do odliczenia), kwota nie podlegająca odliczeniu w VZM brutto 206810,92 zł VAT 26427,09 zł (materiały nie zakwalifikowane do odliczenia w ramach zwrotu niektórych poniesionych wydatków na budownictwo).
25.  Podstawa prawna: ustawa z dnia 29 sierpnia 2005 r. o zwrocie osobom fizycznym niektórych wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym (Dz.U. Nr 177, poz. 1468, z późn. zm.).
26.  Pierwszy wniosek VZM został złożony 30 grudnia 2011 roku ujęto w nim faktury za okres od 6 września 2011 do 25 listopada 2011 roku - kwota do zwrotu 12338,00 zł. Drugi wniosek złożony 10 maja 2012 roku ujęto faktury za okres od 6 grudnia 2011 do 13 kwietnia 2012 roku - kwota do zwrotu 9494,00 zł. Trzeci wniosek złożony 10 lipca 2013 roku ujęto faktury od 20 kwietnia 2012 do 10 czerwca 2013 roku - kwota do zwrotu 9986,00 zł. Faktury od 11 czerwca 2013 do 9 kwietnia 2014 nie zostały rozliczone w ramach VZM.
27.  W związku ze złożeniem wniosków VZM Wnioskodawca otrzymał zwroty poniesionych wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym z Urzędu Skarbowego.
28.  Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą od dnia 10 kwietnia 2014 roku.
29.  Budynek o którym mowa we wniosku jest wyłącznie własnością Wnioskodawcy.
30.  Kredyt został zaciągnięty 9 sierpnia 2011 roku w celu rozbudowy i przebudowy budynku mieszkalnego.
31.  Kredyt nie został zaciągnięty w rama prowadzonej działalności gospodarczej, ale jest wykorzystywany w części 66,23 % na inwestycję związaną z prowadzoną działalnością.
32.  Kredyt został zaciągnięty wspólnie z synami Wnioskodawcy i partnerką jednego z nich z przyczyny niewystarczającej zdolności kredytowej na udzielenie kredytu tylko na osobę Wnioskodawcy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu z 17 grudnia 2014 r.):

Czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do skorygowania kwoty podatku naliczonego na zasadach określonych w Rozdziale 2 (art. 91) ustawy zatytułowanym „Odliczenia częściowe oraz korekta podatku naliczonego” w części 66,23% z faktur na rozbudowę i przebudowę dotyczącą prowadzonej działalności gospodarczej pozostałego podatku nie odliczonego w ramach VZM?

Wnioskodawca wyjaśnił, że w stwierdzeniu „część pozostała podatku nie odliczonego w ramach VZM” chodzi o odliczenie części 66,23% podatku VAT z faktur na rozbudowę i przebudowę które nie zakwalifikowały się do odliczenia w ramach VZM.

Zdaniem Wnioskodawcy (stanowisko ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu z 17 grudnia 2014 r.), w związku z nastąpieniem zmiany przeznaczenia nieruchomości budowlanej: od 2011 roku do 9 kwietnia 2014 budynek 66,23% służył czynnościom zwolnionym, natomiast z dniem 10 kwietnia 2014 roku posłużył czynnościom opodatkowanym (części 66,23%) Wnioskodawcy przysługuje prawo do skorygowania kwoty podatku naliczonego. Zgodnie z art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług dotyczącym korekty podatku naliczonego, który jest związany zarówno z czynnościami opodatkowanymi jak i nieopodatkowanymi. W myśl art. 91 ust 7 tej ustawy przepisy ust 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku o kwotę podatku naliczonego od towarów lub usług. Przepis ten wprowadza obowiązek dokonania korekty podatku naliczonego także względem tego podatku, który był związany z czynnościami nieopodatkowanymi zaś później miały miejsce takie zdarzenia, które zmieniły związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi (rezygnacja ze zwolnienia o którym w art. 113 ust. 1). Korekta podatku byłaby pomniejszona o odliczony VAT w ramach zwrotu poniesionych niektórych wydatków na budownictwo mieszkaniowe VZM.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2013 r.), działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 2 ww. ustawy (w brzmieniu obowiązującym do 31 marca 2013 r.), działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.) kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ww. ustawy (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2013 r.), kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem, który umożliwia podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, takimi których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Istnienie związku między nabywanymi towarami i usługami a transakcjami opodatkowanymi podatnika jest traktowane jako niezbędny wymóg powstania prawa do odliczenia podatku również w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L Nr 347, s. 1 ze zm.). Stanowisko powyższe znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Zatem z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wynika, iż dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego niezbędne jest istnienie związku między dokonywanymi zakupami towarów i usług, a prowadzoną działalnością. Przy czym związek dokonywanych zakupów z działalnością podatnika może mieć charakter bezpośredni lub pośredni.

O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży - towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy; bezpośrednio więc wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast o związku pośrednim można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa; mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganymi przez podatnika przychodami. Aby jednak można było wskazać, iż określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania przychodu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez dany podmiot obrotów.

Stosownie do art. 86 ust. 7b ustawy, w przypadku nakładów ponoszonych na nabycie, w tym na nabycie praw wieczystego użytkowania gruntów, oraz wytworzenie nieruchomości, stanowiącej majątek przedsiębiorstwa danego podatnika, wykorzystywanej zarówno do celów prowadzonej przez tego podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, których nie da się w całości przypisać działalności gospodarczej, podatek naliczony oblicza się według udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość wykorzystywana jest do celów działalności gospodarczej.

Przy czym przez wytworzenie nieruchomości, stosownie do art. 2 pkt 14a ustawy, rozumie się wybudowanie budynku, budowli lub ich części, lub ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Cytowany wyżej przepis art. 86 ust. 7b ustawy, reguluje sposób obliczania podatku naliczonego od nabycia bądź wytworzenia nieruchomości (w tym nakładów ponoszonych na nieruchomość) w sytuacji, w której dana nieruchomość ma być używana zarówno na cele działalności gospodarczej, jak i na cele niezwiązane z prowadzoną działalnością. Niniejsza regulacja ma zastosowanie wówczas, gdy dana nieruchomość (której dotyczy podatek naliczony) nie jest wykorzystywana wyłącznie na cele działalności. Obejmuje ona sytuacje, w których nieruchomość ma przeznaczenie mieszane, to znaczy jest wykorzystywana zarówno na cele związane z działalnością, jak i na inne cele, w tym cele prywatne podatnika bądź jego pracowników, czyli cele nie związane z czynnościami opodatkowanymi.

Powyższy przepis, wprowadza szczególny tryb odliczeń podatku naliczonego w przypadku nieruchomości i nakłada obowiązek określenia wysokości udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość została lub zostanie wykorzystana do celów prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej.

Unormowanie to ma charakter doprecyzowujący ogólną zasadę w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT i znajduje zastosowanie w sytuacji, gdy nabyta, bądź wytworzona nieruchomość stanowi majątek przedsiębiorstwa podatnika, i jest wykorzystywana przez niego zarówno do działalności gospodarczej, jak również np. do celów osobistych (mieszkaniowych). Wówczas w odniesieniu do tej części nieruchomości, w stosunku do której podatnik nie jest w stanie przypisać w całości do działalności gospodarczej, podatek naliczony oblicza się przy zastosowaniu udziału procentowego.

Zauważyć należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz braku przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT.

W myśl art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Wskazany powyżej przepis ustawy o podatku od towarów i usług przewiduje sankcję w postaci pozbawienia podatnika prawa do obniżenia kwoty lub zwrotu podatku należnego w razie niezarejestrowania się, ale nie wskazuje wprost, z jakim momentem – z punktu widzenia niemożności odliczenia podatku naliczonego – należy wiązać status podatnika (zarejestrowany czy nie). Z art. 88 ust. 4 nie wynika bowiem, aby do nabycia uprawnienia do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego koniecznym było posiadanie statusu podatnika VAT czynnego w momencie otrzymania faktury. Podatnik nabywa więc prawo do odliczenia podatku naliczonego w momencie otrzymania faktury, lecz aby uprawnienie to zrealizować musi posiadać status podatnika VAT czynnego. Prawo to podatnik może zrealizować dopiero w dniu złożenia rozliczenia (deklaracji) dla podatku od towarów i usług w obowiązującym do jej złożenia terminie.

Zatem prawo do obniżenia podatku należnego może być realizowane przez podatnika w ściśle określonym czasie, pod warunkiem spełnienia przez niego przesłanek pozytywnych, tj. istnienia związku między zakupami i prowadzoną działalnością opodatkowaną.

Stwierdzić należy zatem, że ustawa o podatku od towarów i usług nie pozbawia podatnika prawa do dokonania odliczenia podatku od zakupów dokonanych przed rejestracją, o ile zakupione towary i usługi będą wykorzystywane do bieżącej lub przyszłej działalności opodatkowanej (oraz ewentualnie spełniać inne warunki określone w przepisach powołanej ustawy). Niemniej ustawodawca narzucił podatnikom, chcącym dokonać odliczenia podatku VAT od poczynionych nabyć, obowiązek rejestracji jako podatnik VAT czynny.

W myśl art. 96 ust. 1 ww. ustawy, podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

Na mocy art. 96 ust. 4 ww. ustawy, naczelnik urzędu skarbowego rejestruje podatnika i potwierdza jego zarejestrowanie jako „podatnika VAT czynnego” lub w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3 - jako „podatnika VAT zwolnionego”.

Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do dokonania korekty zostały określone w art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług.

W myśl postanowień art. 91 ust. 1 ustawy o VAT, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Ponadto art. 91 ust. 2 ww. ustawy wskazuje, że w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Natomiast z treści art. 91 ust. 3 ww. ustawy wynika, że korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

Powyższe zasady stosuje się w odniesieniu do podatników, u których występuje tzw. sprzedaż mieszana (opodatkowana i zwolniona), a podatnik nie jest w stanie określić odrębnie kwot podatku naliczonego związanych ze sprzedażą zwolnioną i opodatkowaną. Ponadto należy wskazać, iż ustawodawca ustalił też zasady postępowania w sytuacji, gdy w okresie korekty nastąpi sprzedaż towaru lub zmiana jego przeznaczenia.

Zgodnie z art. 91 ust. 4 powołanej ustawy, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

W myśl art. 91 ust. 5 tej ustawy, w przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

Stosownie do art. 91 ust. 6 ww. ustawy, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1.  opodatkowane - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
2.  zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Art. 91 ust. 7 ustawy stanowi, że przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Jak wynika z art. 91 ust. 7a ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

Zgodnie z art. 91 ust. 7b ww. ustawy, w przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a, wykorzystywanych przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c.

W świetle art. 91 ust. 7c ww. ustawy, jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje - korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy.

W myśl art. 91 ust. 7d ww. ustawy, w przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana.

Korekty, o której mowa w ust. 5-7, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania (art. 91 ust. 8 ustawy).

Z przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą jednoosobową (rozlicza się na zasadach ogólnych i jest czynnym podatnikiem VAT) od 10 kwietnia 2014 roku polegającą na oferowaniu noclegów turystycznych i miejsc krótkotrwałego zakwaterowania w swoim budynku mieszkalnym. Budynek będzie wykorzystywany (po odbiorze budynku) w 66,23% na działalność gospodarczą.

W dniu otwarcia działalności Wnioskodawca zrezygnował ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT i jest czynnym podatnikiem VAT. Wykorzystywany do prowadzenia działalności budynek mieszkalny Wnioskodawca rozpoczął budować w 2011 roku (na bazie starego budynku - rozbudowa i przebudowa) przed rozpoczęciem działalności gospodarczej i przed uzyskaniem statusu czynnego podatnika VAT. Dokonane zakupy towarów i usług potrzebnych do budowy udokumentowane są fakturami i rachunkami. Nakłady poniesione po 10 kwietnia 2014 roku są wykazywane w deklaracji VAT-7K w pozycji „nabycie towarów i usług zaliczanych do środków trwałych” w części wykorzystywanej pod działalność (66,23%). Inwestycja nie została jeszcze zakończona, nadal trwają prace wykończeniowe, budynek nie posiada jeszcze odbioru budowlanego. Wykończone jest parę pokoi, które Wnioskodawca wynajmuje i z tego tytułu uzyskuje przychody z ww. działalności gospodarczej. Od części faktur przeznaczonych na budowę domu został odliczony VAT w ramach zwrotu niektórych poniesionych wydatków na budownictwo mieszkaniowe (VZM).

Wnioskodawca wyjaśnił, że prowadzona działalność gospodarcza polegająca na oferowaniu noclegów turystycznych i miejsc krótkotrwałego zakwaterowania, stanowi działalność opodatkowaną VAT, stawka 8% podatku VAT, zaś świadczone usługi posiadają symbol PKWiU 55.20.19.0 „Pozostałe usługi obiektów noclegowych turystycznych i miejsc krótkotrwałego zakwaterowania bez obsługi”.

Przed podjęciem decyzji o jego rozbudowie i przebudowie budynek służył w celach mieszkaniowych rodziny Wnioskodawcy.

Inwestycja polegająca na rozbudowie i przebudowie budynku mieszkalnego była podjęta w celu zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych Wnioskodawcy i jego synów. Pozwolenie na rozbudowę i przebudowę Wnioskodawca uzyskał 13 maja 2010 roku, dotyczyło budynku mieszkalnego jednorodzinnego, pozwolenie nie określało sposobu wykorzystania budynku ani nie wskazywało powierzchni użytkowej do celów mieszkalnych czy na cele działalności gospodarczej.

Wskaźnik wykorzystania budynku został obliczony w następujący sposób: całkowita powierzchnia 770 m2 (100%), powierzchnia wykorzystywana na cele mieszkaniowe prywatne 260 m2 (33,77%), powierzchnia wykorzystana na cele działalności gospodarczej 510 m2 (66,23%). Sposób wykorzystania budynku nie wynika z dokumentów (po odbiorze budynku taki metraż będzie zgłoszony do odprowadzenia podatku od nieruchomości).

W chwili nabywania towarów i usług związanych z realizacją inwestycji Wnioskodawca zamierzał budynek wykorzystywać do celów mieszkaniowych prywatnych, jednak w późniejszym terminie zdecydował, że będzie również wykorzystywany do celów związanych z działalnością gospodarczą polegającą na wynajmie pokoi gościnnych — krótkotrwałe zakwaterowanie.

Nabyte towary i usługi związane z inwestycją, na początku realizacji Wnioskodawca zamierzał wykorzystać do czynności niepodlegających opodatkowaniu, lecz po zmianie planów miały być wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, jak i do czynności niepodlegającym opodatkowaniu.

Inwestycję Wnioskodawca rozpoczął dnia 18 sierpnia 2011 roku, nadal trwają prace wykończeniowe, budynek nie został jeszcze odebrany. Zakupy towarów i usług związanych z realizacją inwestycji dokonywane były w okresie od 18 sierpnia 2011 roku do dnia dzisiejszego trwają prace wykończeniowe.

Wynajem wykończonych pokoi jest od dnia 10 kwietnia 2014 roku, a pierwszy przychód był w dniu 29 kwietnia 2014 roku, pokoje są wynajmowane w ramach działalności gospodarczej, znajdują się w części budynku przeznaczonego do działalności i nie stanowią całości tej części budynku przeznaczonego pod działalność (pozostają jeszcze pokoje, które nadal są jeszcze wykańczane). Są one wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług 8% VAT.

Od momentu rozpoczęcia inwestycji w roku 2011 budynek nie był zamieszkiwany cały czas trwała budowa. Budynek służył do dnia 9 kwietnia 2014 czynnościom niepodlegającym opodatkowaniu, a od dnia 10 kwietnia 2014 do nadal czynnościom podlegającym opodatkowaniu w części 66,23% - wynajem pokoi (krótkotrwałe zakwaterowanie), a w części 33,77% czynnościom niepodlegającym opodatkowaniu część prywatna mieszkalna.

W okresie od rozpoczęcia inwestycji tj. od dnia 18 sierpnia 2011 roku do dnia 9 kwietnia 2014 roku budynek służył wyłącznie czynnościom niepodlegającym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Od dnia 10 kwietnia do nadal budynek służy w części 66,23% czynnościom opodatkowanym od towarów i usług spowodowało to otwarcie działalności i rejestracja do VAT (podatnik VAT czynny), a w części 33,77% czynnościom niepodlegającym opodatkowaniu (część przeznaczona na mieszkanie prywatne).

Zakupy towarów i usług związane z inwestycją były wykorzystywane do różnych kategorii czynności (opodatkowanych i niepodlegających opodatkowaniu) lecz nie jest możliwe wskazanie konkretnych towarów do jakich kategorii czynności należały, jest to możliwe jedynie określenie w % tj. opodatkowane 66,23%, niepodlegające opodatkowaniu 33,77%.

Budynek zostanie zaliczony do środków trwałych w momencie odbioru w części przynależnej pod działalność gospodarczą tj. 66,23%. Wydatki na rozbudowę i przebudowę stanowią ulepszenie budynku w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym i przekraczają kwotę 15.000,00 zł.

W związku z powyższym Wnioskodawca powziął wątpliwości, czy ma prawo do skorygowania kwoty podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 91 ustawy w części 66,23% z faktur na rozbudowę i przebudowę budynku dotyczącą prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie pozostałego podatku nie odliczonego w ramach VZM.

Odnosząc się do powyższego stwierdzić należy, że jak wynika z przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy, pierwotnym zamiarem Wnioskodawcy było przeprowadzenie inwestycji polegającej na rozbudowie i przebudowie budynku mieszkalnego w celu zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych Wnioskodawcy i jego rodziny. Również uzyskane przez Wnioskodawcę w dniu 13 maja 2010 roku pozwolenie na rozbudowę i przebudowę dotyczyło budynku mieszkalnego jednorodzinnego, pozwolenie nie określało sposobu wykorzystania budynku ani nie wskazywało powierzchni użytkowej do celów mieszkalnych czy na cele działalności gospodarczej.

Wnioskodawca wskazał, że w chwili nabywania towarów i usług związanych z realizacją inwestycji Wnioskodawca zamierzał budynek wykorzystywać do celów mieszkaniowych prywatnych, jednak w późniejszym terminie zdecydował, że będzie również wykorzystywany do celów związanych z działalnością gospodarczą polegającą na wynajmie pokoi gościnnych — krótkotrwałe zakwaterowanie.

Tak więc nabyte towary i usługi związane z przedmiotową inwestycją, na początku jej realizacji Wnioskodawca zamierzał wykorzystać do czynności niepodlegających opodatkowaniu, lecz po zmianie planów miały być wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, jak i do czynności niepodlegającym opodatkowaniu.

Z powyższego wynika zatem, że zmiana przeznaczenia inwestycji nastąpiła w trakcie jej realizacji tj. przed oddaniem budynku do użytkowania po jego ulepszeniu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Pierwotnie bowiem nabywane towary i usługi związane z realizacją prowadzonej inwestycji Wnioskodawca zamierzał wykorzystywać wyłącznie do celów mieszkaniowych prywatnych a więc do czynności niepodlegających opodatkowaniu, jednak po zmianie planów miały być wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (działalność gospodarcza polegająca na wynajmie pokoi gościnnych — krótkotrwałe zakwaterowanie), jak i do czynności niepodlegających opodatkowaniu (cele mieszkaniowe prywatne).

Przy czym, jak zaznaczył Wnioskodawca, zakupy towarów i usług związane z inwestycją były wykorzystywane do różnych kategorii czynności (opodatkowanych i niepodlegających opodatkowaniu) lecz nie jest możliwe wskazanie konkretnych towarów, do jakich kategorii czynności należały, jest to możliwe jedynie określenie w % tj. opodatkowane 66,23%, niepodlegające opodatkowaniu 33,77%. Wnioskodawca wyjaśnia, że wskaźnik wykorzystania budynku został obliczony w następujący sposób: całkowita powierzchnia 770 m2 (100%), powierzchnia wykorzystywana na cele mieszkaniowe prywatne 260 m2 (33,77%), powierzchnia wykorzystana na cele działalności gospodarczej 510 m2 (66,23%) oraz że budynek zostanie zaliczony do środków trwałych w momencie odbioru w części przynależnej pod działalność gospodarczą tj. 66,23%.

Z powyższego wynika, że Wnioskodawca realizując przedmiotową inwestycję polegającą na rozbudowie i przebudowie opisanego we wniosku budynku ponosił wydatki na wytworzenie nieruchomości w części stanowiącej majątek przedsiębiorstwa (tj. w części przeznaczonej do celów prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej), zaś w części przeznaczonej na zaspokojenie potrzeb osobistych (mieszkaniowych prywatnych).

Odnosząc zatem przedstawione wyżej okoliczności sprawy do powołanych przepisów prawa podatkowego stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie znajdzie zastosowanie cytowany wyżej przepis art. 86 ust. 7b ustawy o VAT, który wprowadza szczególny tryb obliczania podatku naliczonego od nabycia bądź wytworzenia nieruchomości (w tym ponoszonych nakładów) w sytuacji, w której dana nieruchomość ma być używana zarówno na cele działalności, jak i na cele niezwiązane z prowadzoną działalnością. Jak już zaznaczono powyżej, niniejsza regulacja ma zastosowanie wówczas, gdy dana nieruchomość (której dotyczy podatek naliczony) nie jest wykorzystywana wyłącznie w prowadzonej działalności. Obejmuje ona sytuacje, w których nieruchomość ma przeznaczenie mieszane, to znaczy jest wykorzystywana w działalności, jak i na inne cele.

Zatem podkreślenia wymaga, że powyższy przepis nakłada obowiązek określenia wysokości udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość została lub zostanie wykorzystana do celów prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej.

Jak już wskazano wyżej, unormowanie to ma charakter doprecyzowujący ogólną zasadę w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z nieruchomością stanowiącą majątek przedsiębiorstwa podatnika, wykorzystywaną zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż prowadzona działalność, i jest zgodny z normą prawną wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Biorąc pod uwagę opisane okoliczności na tle powołanych przepisów, w przypadku zakupu towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi oraz niepodlegającymi podatkowi VAT, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego tylko w takiej części, w jakiej nabycie to wiąże się z czynnościami opodatkowanymi (art. 86 ust. 1 ustawy o VAT). Oznacza to, że Wnioskodawca zobowiązany jest do wyodrębnienia takiej części podatku naliczonego, którą można przypisać czynnościom opodatkowanym. W związku z tym, iż ani przepisy ustawy, ani przepisy wykonawcze do ustawy nie zawierają zapisu dotyczącego sposobu wyliczenia tych części można przyjąć różne rozwiązania. Warto nadmienić, iż zastosowane przez Wnioskodawcę metody, czy też sposoby, na podstawie których dokona on wydzielenia odpowiedniej kwoty podatku naliczonego muszą odpowiadać wartościom faktycznym i rzeczywistym. Ciężar rzetelnego ustalenia jaka część realizowanej inwestycji związana będzie z prowadzoną działalnością gospodarczą, a jaka część wykorzystywana będzie dla potrzeb innych niż prowadzona działalność, spoczywa zawsze na Wnioskodawcy.

W myśl generalnej zasady wynikającej z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie w jakim nieruchomość (budynek) jest wykorzystywana do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na rozbudowę i przebudowę przedmiotowego budynku.

Biorąc zatem pod uwagę obowiązujący od dnia 1 stycznia 2011 r. powołany przepis art. 86 ust. 7b ustawy o VAT, Wnioskodawca jest zobowiązany do obliczenia podatku naliczonego podlegającego odliczeniu związanego z wytworzeniem przedmiotowej nieruchomości według udziału procentowego, w jakim nieruchomość wykorzystywana jest do celów działalności opodatkowanej.

Jeśli zatem podany przez Wnioskodawcę wskaźnik procentowy (wyliczony w oparciu o klucz powierzchniowy) odpowiada wartościom faktycznym i rzeczywistym, w jakim realizowana inwestycja związana jest z prowadzoną działalnością gospodarczą, a w jakim wykorzystywana jest dla potrzeb innych niż prowadzona działalność, to Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego według udziału procentowego, w jakim nieruchomość wykorzystywana jest do celów działalności opodatkowanej, tj. w 66,23%.

Należy również zaznaczyć, że w przedmiotowej sprawie nie znajduje zastosowania powołany przez Wnioskodawcę przepis art. 91 ust. 7d ustawy o VAT, gdyż przepisy art. 91 znajdują wyłącznie zastosowanie do podatników, u których występuje tzw. sprzedaż mieszana tj. opodatkowana i zwolniona, a podatnik nie jest w stanie określić odrębnie kwot podatku naliczonego związanych ze sprzedażą zwolnioną i opodatkowaną. Z treści wniosku nie wynika natomiast, aby towary i usługi nabywane w związku z inwestycją polegającą na rozbudowie i przebudowie opisanego we wniosku budynku miały być wykorzystywane równocześnie do czynności opodatkowanych i zwolnionych od podatku. Tym samym Wnioskodawca nie ma prawa do skorygowania podatku naliczonego w myśl zasady wynikającej z art. 91 ust. 7d ustawy o VAT.

Przedmiotowa interpretacja dotyczy wyłącznie kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z zakupu towarów i usług związanych z rozbudową i przebudową przedmiotowego budynku. Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do tej ustawy nie uzależniają prawa do odliczenia podatku naliczonego od ewentualnego prawa (lub braku tego prawa) do zwrotu niektórych poniesionych wydatków na budownictwo mieszkaniowe w ramach VZM, tak więc niniejsza interpretacja została wydana o przepisy ustawy o VAT.

Jednocześnie podkreślenia wymaga, że niniejsza interpretacja nie dotyczy kwestii związanej z prawem oraz wysokością odliczeń dokonywanych przez Wnioskodawcę w ramach zwrotu niektórych poniesionych wydatków na budownictwo mieszkaniowe (VZM), gdyż prawidłowość rozliczeń w ramach VZM nie była objęta zapytaniem ani też własnym stanowiskiem Wnioskodawcy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie podatku VAT należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

W zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.