Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.45.2019.2.KOM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-03-14
Teza: Prawo do zastosowania zwolnienia z podatku VAT dla wszystkich czynności wykonywanych w ramach zawartej umowy o zarządzanie nieruchomością.
Słowa kluczowe: stawka; usługi-usługi kompleksowe; usługi-usługi zarządzania; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146aa

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 stycznia 2019 r. (data wpływu 28 stycznia 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 21 lutego 2019 r. (data wpływu 21 lutego 2019 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 13 lutego 2019 r. znak 0114-KDIP1-1.4012.45.2019.1.KOM (skutecznie doręczone dnia 14 lutego 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zastosowania zwolnienia z podatku VAT dla wszystkich czynności wykonywanych w ramach zawartej umowy o zarządzanie nieruchomością – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 28 stycznia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zastosowania zwolnienia z podatku VAT dla wszystkich czynności wykonywanych w ramach zawartej umowy o zarządzanie nieruchomością. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 21 lutego 2019 r. (data wpływu 21 lutego 2019 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Nieruchomość stanowi osiedle zamknięte składające się z 50 domów jednorodzinnych w zabudowie szeregowej posadowionych na indywidualnych działkach, dla których wyodrębniono księgi wieczyste, nazywanych w dalszej części „nieruchomościami indywidualnymi” oraz przynależnych im udziałów w infrastrukturze wspólnej w postaci dróg, terenów zielonych oraz znajdujących się w gruncie instalacji wodnej, kanalizacyjnej, deszczowej i elektrycznej, nazywanych w dalszej części „częścią wspólną” lub „nieruchomością wspólną”.

Każdy z właścicieli nieruchomości indywidualnej posiada przynależny jej udział w nieruchomości wspólnej wynoszący 1/50. W przypadku, gdy jedna nieruchomość indywidualna posiada wielu współwłaścicieli ich udziały są mniejsze, przy czym ich suma wynosi każdorazowo 1/50.

Wnioskodawca zawarł ze współwłaścicielami nieruchomości umowę o zarządzanie nieruchomością.

Do jego obowiązków należy m.in.:

*   zawieranie w imieniu współwłaścicieli i na ich rzecz umów związanych z funkcjonowaniem nieruchomości oraz kontrolowanie wykonania tych umów.

Należą do nich w szczególności:

*   umowa na dostawy energii elektrycznej,
*   umowa na sprzątanie,
*   umowa na ochronę całego osiedla razem z nieruchomościami indywidualnymi.

Ponadto do obowiązków Wnioskodawcy należy:

*   koordynacja i obsługa odbioru odpadów z poszczególnych nieruchomości indywidualnych, - obsługa procesów związanych z realizacją obligatoryjnych przeglądów technicznych w poszczególnych domach,
*   dbałość o stan techniczny ogrodzenia całego osiedla - zarówno w obszarze części wspólnych, jak i ogrodzeń poszczególnych nieruchomości indywidualnych, a stanowiących części składowe ogrodzenia całego osiedla,
*   dbałość o stan techniczny i bieżąca obsługa systemu monitoringu, w ramach którego kamery monitorują części wspólne oraz indywidualne,
*   przeglądy bram,
*   zlecanie usuwania usterek (również jeżeli są realizowane na koszt właścicieli poszczególnych nieruchomości indywidualnych),
*   organizowanie/informowanie o przeglądach kominowych, przeglądach bramy głównej i bram indywidualnych, rekuperacji, pompy ciepła,
*   obsługa techniczna instalacji sanitarnych znajdujących się na wspólnej działce oraz obsługujących poszczególne domy (np. kanalizacji).

Udział poszczególnych współwłaścicieli w ponoszonych kosztach wspólnych ustalany jest na podstawie ich udziałów we własności nieruchomości wspólnej. Osiedle stanowi w całości nieruchomość mieszkalną, nie posiada innych funkcji.

W nadesłanym do wniosku uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że:

1.  usługi zarządzania nieruchomościami, które świadczy Wnioskodawca są klasyfikowane jako 68.32.12.0 - Usługi zarządzania nieruchomościami będącymi we współwłasności świadczone na zlecenie.
2.  Budynki, których dotyczą świadczone usługi, klasyfikowane są jako 1110 - Budynki mieszkalne jednorodzinne.
3.  Wnioskodawca świadczy usługi zarządzania dla wszystkich 50 domów jednorodzinnych i są to usługi świadczone na zlecenie.
4.  Czynności wymienione w umowie o zarządzanie, w zakresie zarządzania, świadczone są przez firmę Wnioskodawcy w ramach własnej bazy pracowniczej i sprzętowej.

W umowie o zarządzanie wymienione są również czynności, które nie są wykonywane przez Wnioskodawcę, ale które ma obowiązek nadzorować, np. usługi w zakresie ochrony, konserwacji, sprzątania itp.

Usługi te świadczone są przez wyspecjalizowanych dostawców i obciążani są nimi bezpośrednio współwłaściciele osiedla.

1.  Zakres obowiązków Wnioskodawcy określony jest w sposób następujący:

1.  W zakresie administracyjnym:
    1.  reprezentowanie Współwłaścicieli w sprawach związanych z zarządzaniem Nieruchomością (na zewnątrz oraz w stosunkach pomiędzy Współwłaścicielami), a mieszczących się w zakresie udzielonych pełnomocnictw dotyczących uprawnień i obowiązków powierzonych Zarządcy niniejszą umową; we wszelkich sprawach związanych z gospodarowaniem Nieruchomością oraz wynikającymi z tego obowiązkami publicznymi i prywatnoprawnymi wobec organów administracji publicznej, Współwłaścicieli oraz osób trzecich,
    2.  prowadzenie i przechowywanie dokumentów i dokumentacji dotyczącej Nieruchomości, w tym prowadzenie rejestru Współwłaścicieli uwzględniającego udziały w Nieruchomości oraz jego aktualizacja na podstawie dokumentów otrzymywanych od Współwłaścicieli, przejęcie dokumentacji dotyczącej Nieruchomości od poprzedniego zarządcy,
    3.  organizowanie do dnia 31 marca każdego roku zebrania zwykłego Współwłaścicieli, wykonywanie wszelkich czynności związanych ze zwoływaniem i obsługą zebrań Współwłaścicieli, powiadamianiem ich o treści uchwał poddanych pod głosowanie w drodze indywidualnego zbierania głosów.
    4.  dbałość o czystość i porządek w nieruchomości oraz zapewnienie przejezdności dróg wewnątrzosiedlowych poprzez zawieranie w imieniu Współwłaścicieli i na ich rachunek umów z firmami sprzątającymi i kontrolę realizacji tych umów,
    5.  negocjowanie warunków oraz zawieranie w imieniu Współwłaścicieli i na ich rachunek umów o dostawę energii elektrycznej oraz innych umów związanych z funkcjonowaniem Nieruchomości, kontrolowanie wykonywania tych umów,
    6.  negocjowanie warunków oraz zawieranie w imieniu Współwłaścicieli i na ich rachunek umów ubezpieczenia Nieruchomości od ognia i innych żywiołów oraz od odpowiedzialności cywilnej,
    7.  organizowanie spotkań z Radą Osiedla, przekazywanie informacji o stanie realizacji bieżących spraw, stały kontakt telefoniczny oraz mailowy z mieszkańcami,
    8.  informowanie Rady Osiedla o zaistniałych zagrożeniach w funkcjonowaniu Nieruchomości dot. w szczególności bezpieczeństwa technicznego, płynności finansowej, czynnościach prawnych podejmowanych wobec Współwłaścicieli przez osoby trzecie lub organy administracji państwowej lub samorządowej,
    9.  udzielanie każdemu ze Współwłaścicieli wyczerpujących informacji o sprawach dotyczących zarządzania Nieruchomością oraz o rozliczeniach w zakresie ich dotyczącym, w tym udostępnianie dokumentów dotyczących Nieruchomości,
    10.  wykonywanie innych czynności niezbędnych do prawidłowego zarządzania Nieruchomością, związanych z realizacją niniejszej umowy i mieszczących się w granicach zwykłego zarządu.
2.  W zakresie księgowym:
    1.  otwarcie rachunku bankowego dla celów realizacji niniejszej umowy (Rachunek) a następnie gromadzenie na tym Rachunku środków wpłaconych przez Współwłaścicieli oraz dokonywanie za jego pośrednictwem wyłącznie operacji finansowych związanych z zarządzaniem Nieruchomością,
    2.  prowadzenie księgowości dot. Nieruchomości oraz rozliczeń z organami administracji publicznej, w tym z urzędem skarbowym, z wyjątkiem podatku od nieruchomości i/lub opłat z tytułu użytkowania wieczystego,
    3.  dokonywanie rozliczeń i zapłaty za roboty lub usługi związane z Nieruchomością, w tym merytoryczna i rachunkowa kontrola faktur,
    4.  dokonywanie niezbędnych rozliczeń publiczno-prawnych dotyczących Nieruchomości ze środków zgromadzonych na Rachunku oraz przygotowywanie rocznych sprawozdań w tym zakresie,
    5.  pobieranie na Rachunek miesięcznych opłat od właścicieli lokali z tytułu zaliczek na pokrycie kosztów zarządu Nieruchomością, powiadamianie Współwłaścicieli o obowiązującej wysokości zaliczek po każdej ich zmianie,
    6.  przygotowanie sprawozdania finansowo – rzeczowego ze sprawowania zarządzania Nieruchomością nie później niż w pierwszym kwartale każdego roku,
    7.  przygotowywanie projektów rocznych planów gospodarczych przedkładanych Współwłaścicielom do zatwierdzenia w formie uchwały, a następnie ich realizacja,
    8.  windykowanie należnych opłat od Współwłaścicieli oraz należności stanowiących pożytki i inne przychody z Nieruchomości poprzez wysyłanie wezwań do zapłaty, naliczanie odsetek od przeterminowanych płatności i kompletowanie załączników do pozwów sądowych a następnie zlecanie kancelariom prawnym dochodzenie tych należności na drodze sądowej na koszt danego Właściciela – po uzyskaniu zgody Rady Osiedla w formie pisemnej lub elektronicznej,
    9.  przygotowywanie – na życzenie Rady Osiedla - informacji o stanie finansów Nieruchomości, w tym raportu o stanie windykacji,
    10.  udzielanie każdemu ze Współwłaścicieli wyczerpujących informacji o sprawach dotyczących stanu jego rozliczeń, wydawanie zaświadczeń i poświadczeń niezbędnych do załatwienia dodatków mieszkaniowych, pomocy społecznej, sprzedaży nieruchomości i innych formalności urzędowych.
3.  W zakresie technicznym:
    1.  prowadzenie dokumentacji technicznej Nieruchomości przewidzianej ustawą Prawo budowlane,
    2.  organizowanie okresowych, wymaganych w odpowiednich aktach prawnych przeglądów stanu technicznego Nieruchomości oraz znajdujących się na niej naniesień i instalacji, a także zapewnienie niezwłocznego usuwania nieprawidłowości zagrażających życiu i zdrowiu użytkowników nieruchomości na koszt Współwłaścicieli,
    3.  zapewnienie sprawnego funkcjonowania urządzeń technicznych, instalacji, ciągów pieszo-jezdnych i innych części Nieruchomości poprzez zawieranie w imieniu Współwłaścicieli i na ich rachunek stałych umów o konserwację oraz doraźne zlecanie niezbędnych napraw,
    4.  zapewnienie usuwania awarii i skutków awarii w Nieruchomości, kontrola wykonania tych robót i odbiór techniczny,
    5.  organizowanie nadzoru nad wykonywaniem remontów, zgodnie z planem gospodarczym przyjętym uchwałą przez Współwłaścicieli na dany rok kalendarzowy,
    6.  organizowanie konkursów ofert na wykonanie zaplanowanych prac, przygotowywanie projektów umów z wykonawcami i inspektorami nadzoru, kontrola wykonywania tych umów, uzgadnianie robót z nadzorem budowlanym i udział przedstawicieli Zarządcy w odbiorach wykonanych robót,
    7.  przygotowywanie i podpisywanie umów na wykonanie robót budowlanych, egzekwowanie gwarancji na roboty budowlane,
    8.  współpraca z Radą Osiedla w zakresie wyboru wykonawców robót budowlanych i planowania robót remontowych.
    9.  koordynacja realizacji przez Współwłaścicieli okresowych przeglądów technicznych nieruchomości mieszkaniowych, tj. przeglądów kominiarskich, pomp ciepła, rekuperatorów, instalacji domofonowej i wideodomofonowej, a także bramy wjazdowej na osiedle, rozumiana jako wysłanie współwłaścicielom nieruchomości przypomnień o konieczności przeprowadzenia ww. przeglądów.
4.  W zakresie prawnym:
    1.  organizowanie i finansowanie na koszt Współwłaścicieli, po uprzednim uzyskaniu akceptacji Rady Osiedla, doradztwa prawnego w zakresie związanym z zarządzaniem Nieruchomością,
    2.  opracowywanie i opiniowanie projektów uchwał, umów i innych aktów prawnych dotyczących Nieruchomości,
    3.  udzielanie pełnomocnictw radcom prawnym i adwokatom w sprawach dotyczących Nieruchomości przed sądami, w tym do dochodzenia roszczeń – po uzyskaniu zgody Rady Osiedla w formie pisemnej lub elektronicznej.

Z tytułu wykonania umowy Wnioskodawcy przysługuje wynagrodzenie ustalone ryczałtem.

1.  Wynagrodzenie otrzymywane przez Wnioskodawcę obejmuje wyłącznie usługi w zakresie zarządzania. Nie obejmuje ono wynagrodzenia za usługi sprzątania, usługi ochrony oraz konserwacji, ani zwrotu kosztów opłat za energię elektryczną. Dostawcy wystawiają faktury bezpośrednio dla Współwłaścicieli, natomiast do obowiązków Wnioskodawcy należy zgromadzenie środków wpłacanych przez nich, tj. Współwłaścicieli, na wyodrębniony rachunek bankowy i przekazanie na rachunek bankowy właściwego dostawcy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy świadczenie usług zarządzania opisaną nieruchomością będzie korzystało ze zwolnienia, o którym jest mowa w § 3 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 41 ustawy o podatku od towarów i usług stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Na podstawie art. 146aa przywołanej ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zgodnie z art. 82 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, wprowadzić inne niż określone w art. 43-81 zwolnienia od podatku, a także określić szczegółowe warunki stosowania tych zwolnień, uwzględniając: 1) specyfikę wykonywania niektórych czynności oraz uwarunkowania obrotu gospodarczego niektórymi towarami; 2) przebieg realizacji budżetu państwa; 3) potrzebę uzyskania dostatecznej informacji o towarach będących przedmiotem zwolnienia; 4) przepisy Unii Europejskiej.

Na podstawie przywołanego przepisu Minister Finansów wydał w dniu 20 grudnia 2013 r. rozporządzenie w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz.U.2018.701 t.j. z dnia 2018.04.10) w § 3 ust. 3 wprowadził zwolnienie od podatku usług zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi, świadczonych na zlecenie, z wyłączeniem wyceny nieruchomości mieszkalnych (PKWiU ex 68.32.11.0 i PKWiU ex 68.32.12.0).

Przywołane w rozporządzeniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) oznaczają odpowiednio:

*   68.32.11.0 - Usługi zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi świadczone na zlecenie, z wyłączeniem nieruchomości będących we współwłasności

*   68.32.12.0 - Usługi zarządzania nieruchomościami będącymi we współwłasności świadczone na zlecenie.

Odniesienie w rozporządzeniu do PKWiU wskazuje, że ustalenie, czy świadczona usługa będzie korzystała ze zwolnienia, o którym jest mowa w rozporządzeniu, wymaga stwierdzenia, czy znajduje się ona w jednym z powyższych grupowań.

Zgodnie z wyjaśnieniami do klasyfikacji zamieszczonymi na stronie Głównego Urzędu Statystycznego (http://stat.gov.pl/Klasyfikacje/doc/pkwiu\_15/pdf/wyjasnienia\_PKWiU-2015-wersja\_10012018.pdf) grupowanie 68.32.11.0 (Usługi zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi świadczone na zlecenie, z wyłączeniem nieruchomości będących we współwłasności) obejmują:

*   usługi zarządzania domami i innymi nieruchomościami mieszkalnymi świadczone na zlecenie,
*   usługi zarządzania budynkami wielomieszkaniowymi (lub budynkami o wielorakim wykorzystaniu, które są przede wszystkim przeznaczone na cele mieszkalne),
*   usługi zarządzania miejscami pod przewoźne domy mieszkalne,
*   usługi pobierania opłat za czynsz,
*   usługi zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi stanowiącymi wspólnoty mieszkaniowe.

Do grupowania 68.32.12.0 Usługi zarządzania nieruchomościami będącymi we współwłasności świadczone na zlecenie nie zostały opublikowane żadne wyjaśnienia.

Klasyfikacje te nie dają literalnej odpowiedzi na pytanie, czy usługa zarządzania przedmiotową nieruchomością należy do jednego z powyższych grupowań.

Pomocne może być odniesienie do wyjaśnień zamieszczonych w odniesieniu do grupowania 68.32.13.0 - Usługi zarządzania nieruchomościami niemieszkalnymi świadczone na zlecenie, które obejmuje:

*   usługi zarządzania nieruchomościami przemysłowymi i handlowymi, budynkami o wielorakim wykorzystaniu, które są przede wszystkim przeznaczone na cele niemieszkalne itp.,
*   usługi zarządzania nieruchomościami rolnymi, leśnymi i podobnymi,
*   usługi administrowania targowiskami.

Wskazane w tym grupowaniu nieruchomości mają charakter zasadniczo odmienny od nieruchomości będącej przedmiotem zapytania, co wskazuje, że zarządzanie nią powinno znajdować się w grupowaniu 68.32.12.0 Usługi zarządzania nieruchomościami będącymi we współwłasności świadczone na zlecenie.

Należy zauważyć, że przywołane przepisy posługują się pojęciem nieruchomości mieszkalnej, używają przykładów usług zaliczanych do poszczególnych grupowań, ale nie zawierają definicji tego pojęcia.

Zgodnie z art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Definicja ta również nie wskazuje charakteru nieruchomości (mieszkalna lub niemieszkalna), który zdeterminowany będzie przez posadowiony na niej budynek i sposób jego wykorzystania. Zgodnie z objaśnieniami do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (http://stat.gov.pl/Klasyfikacje/doc/pkob/pdf/pkob.pdf) budynki mieszkalne są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych.

W przypadkach, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek tak i klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem.

Definicję tą spełniają domy jednorodzinne, które klasyfikowane są w klasie 1110. Ponadto zgodnie z wyjaśnieniami wskazującymi na różnice do obowiązującej wcześniej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB), niektóre podzbiory PKOB, np. 833 Zieleń na osiedlach - klasyfikowane są wg PKOB zgodnie z obiektem, do którego przynależą, co wskazuje, że stanowią one również nieruchomość mieszkalną, jeżeli przynależą do nieruchomości mieszkalnej, nawet jeżeli same nie są zabudowane.

Opierając się na powyższej analizie Wnioskodawca klasyfikuje usługi zarządzania nieruchomością jako usługi zarządzania nieruchomościami mieszkaniowymi, znajdujące się w grupowaniu 68.32.12.0 PKWiU, do których zastosowanie ma zwolnienie z podatku VAT, o którym jest mowa w § 3 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Na wstępie organ interpretacyjny zauważa, że przy określaniu prawidłowej stawki podatku od towarów i usług dla danej czynności, której miejsce świadczenia lub dostawy znajduje się na terytorium kraju, istotne jest prawidłowe jej zaklasyfikowanie według symbolu PKWiU. Tym samym wydając niniejszą interpretację organ oparł się na opisie sprawy wynikającym z treści wniosku i uzupełnienia, tj. przede wszystkim na klasyfikacji statystycznej podanej przez Wnioskodawcę.

Zgodnie z poz. 7.3 Zasad Metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług zawartych w załączniku do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 ze zm.) – zaliczanie danego produktu do odpowiedniego grupowania jest obowiązkiem producenta (względnie usługodawcy). Wynika to z faktu, że właśnie producent (usługodawca) posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu do odpowiedniego grupowania PKWiU, tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania, konstrukcji i przeznaczenia wyrobu lub charakteru usługi.

Klasyfikacja dokonana przez producenta (usługodawcę) nie może naruszać zasad budowy i logiki struktury PKWiU. W razie trudności w zaliczeniu wyrobu (towaru) lub usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU można wystąpić w tej sprawie do organów statystycznych. Procedury udzielania informacji w sprawie standardów klasyfikacyjnych (w tym Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług) określa Komunikat Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych.

Organ interpretacyjny nie jest uprawniony do formalnego przyporządkowywania towarów i usług do określonego grupowania klasyfikacyjnego. Kwestie dotyczące zaklasyfikowania towaru lub usługi do właściwego grupowania statystycznego nie mieszczą się bowiem w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Tak więc niniejszą interpretację wydano na podstawie grupowania PKWiU wskazanego przez Wnioskodawcę w uzupełnieniu do wniosku.

Wobec tego w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów opisanego stanu faktycznego (w szczególności w przypadku błędnej klasyfikacji PKWiU czynności wymienionych we wniosku) lub zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Przez sprzedaż – w myśl art. 2 pkt 22 ustawy – należy rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Z powołanych przepisów wynika, że przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do „grona” usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w rozumieniu art. 7 ustawy.

Zatem każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Z kolei zgodnie z art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Dla prawidłowego określenia wysokości stawki podatku od towarów i usług od czynności, których przedmiotem są poszczególne towary i usługi, ustawodawca odsyła częstokroć do klasyfikacji statystycznych wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, powołując w przepisach dotyczących obniżonych stawek podatku, zwolnień od podatku oraz w załącznikach do ustawy symbole PKWiU.

Wskazać należy, że zgodnie z § 3 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r., poz. 1676 ze zm.) oraz zgodnie z § 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 20 grudnia 2018 r. zmieniające rozporządzenie w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2018 r., poz. 2440), do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług, do dnia 31 grudnia 2019 r. stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU).

Jednocześnie należy wskazać, że to podatnik jest zobowiązany do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z prawidłowym zdefiniowaniem i zaklasyfikowaniem wykonywanych czynności.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W świetle art. 146aa pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż – 6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Przy czym, na podstawie art. 146aa pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż – 6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b (art. 43 ust. 12a ustawy).

Do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2 (art. 41 ust. 12b ustawy).

Stosownie do § 3 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2013 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług, oraz warunków stosowania stawek obniżonych (Dz. U. z 2017 r., poz. 839, z późn. zm.), stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zwaną dalej „ustawą”, obniża się do wysokości 8% dla:

1.  towarów i usług wymienionych w załączniku do rozporządzenia;
2.  robót konserwacyjnych dotyczących budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym;
3.  robót konserwacyjnych dotyczących:
    1.  obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych,
    2.  lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12

– w zakresie, w jakim wymienione roboty nie są objęte tą stawką na podstawie pkt 2.

Przez roboty konserwacyjne, o których mowa w ust. 1 pkt 2 i 3, rozumie się roboty mające na celu utrzymanie sprawności technicznej elementów budynku lub jego części inne niż remont (§ 3 ust. 2 ww. rozporządzenia).

Przepisu ust. 1 pkt 3 nie stosuje się, jeżeli wartość towarów bez podatku wchodzących w podstawę opodatkowania świadczenia robót konserwacyjnych przekracza 50% tej podstawy (§ 3 ust. 3 ww. rozporządzenia).

Stosownie do § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. z 2018 r., poz. 701), zwanego dalej rozporządzeniem, zwalnia się od podatku usługi zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi, świadczone na zlecenie, z wyłączeniem wyceny nieruchomości mieszkalnych (PKWiU ex 68.32.11.0 i PKWiU ex 68.32.12.0).

Należy przy tym zaznaczyć, że zgodnie z art. 2 pkt 30 ustawy, przez PKWiU ex rozumie się zakres wyrobów lub usług węższy niż określony w danym grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Umieszczenie tego dopisku przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania zwolnienia, obniżonej stawki podatku lub wyłączenia tylko do towarów lub usług należących do wymienionego grupowania statystycznego, spełniających określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce – nazwa towaru lub usługi. Wynikająca z konkretnego załącznika stawka VAT, zwolnienie, bądź wyłączenie, dotyczy wyłącznie danego towaru lub danej usługi z danego grupowania – konkretnego towaru lub konkretnej usługi wymienionej obok symbolu PKWiU.

Z powyższego § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia jednoznacznie wynika, że elementem warunkującym prawo do skorzystania ze zwolnienia od podatku od towarów i usług dla czynności zarządzania nieruchomościami, jest charakter oraz przeznaczenie nieruchomości, w odniesieniu do której usługa ta jest świadczona.

Wobec tego należy wskazać, że zwolnieniem od podatku od towarów i usług objęte są jedynie te usługi zarządzania nieruchomościami, które mieszczą się w grupowaniach PKWiU wymienionych w przywołanym wyżej przepisie § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia, a więc dotyczą nieruchomości mieszkalnych i są świadczone na zlecenie, a jednocześnie nie są usługami w zakresie wyceny nieruchomości mieszkalnych.

W związku z tym, zastosowanie zwolnienia od podatku na mocy § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia, uzależnione jest od mieszkalnego charakteru całej zarządzanej nieruchomości, nie zaś od przeznaczenia poszczególnych, znajdujących się w niej lokali. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy zarządzanie odnosi się nie do nieruchomości jako całości, ale do pojedynczego lokalu znajdującego się w tej nieruchomości. W tej sytuacji bowiem, taki pojedynczy lokal należy traktować jak odrębną nieruchomość.

Powołane przepisy wskazują, że dla określenia stawki podatku lub zwolnienia od podatku dla usług zarządzania nieruchomością na zlecenie ważne jest nie tylko zakwalifikowanie tych usług według PKWiU czy też budynku według PKOB, ale również zakres tych usług i charakter przeznaczenia przedmiotu (tj. nieruchomości czy jej części), którego one dotyczą.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „nieruchomość mieszkalna”, w tym zakresie należy zatem powołać się na definicję zawartą w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB). W świetle Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, budynki dzielą się na mieszkalne i niemieszkalne. Budynki mieszkalne według PKOB, to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych, natomiast w przypadkach, gdy proporcja powierzchni wykorzystywanej na cele mieszkalne jest mniejsza, budynek klasyfikowany jest jako niemieszkalny (rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych – Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.).

Art. 2 pkt 12 ustawy zawiera definicję obiektów budownictwa mieszkaniowego, zgodnie z którą obiektami takimi są budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Zgodnie z ww. rozporządzeniem w sprawie PKOB, stanowiącym usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych, w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne. Dział ten obejmuje grupy budynków:

1.  w grupie 111:
    *   w klasie 1110 – budynki mieszkalne jednorodzinne. Klasa obejmuje: samodzielne budynki takie jak: pawilony, wille, domki wypoczynkowe, leśniczówki, domy mieszkalne w gospodarstwach rolnych, rezydencje wiejskie, domy letnie itp., domy bliźniacze lub szeregowe, w których każde mieszkanie ma swoje własne wejście z poziomu gruntu. Klasa nie obejmuje: budynków gospodarstw rolnych (1271), budynków o dwóch mieszkaniach (1121), budynków o trzech i więcej mieszkaniach (1122),
2.  w grupie 112:
    *   w klasie 1121 – budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe. Klasa obejmuje: budynki samodzielne, domy bliźniacze lub szeregowe o dwóch mieszkaniach,
    *   w klasie 1122 – budynki o trzech i więcej mieszkaniach. Klasa obejmuje: budynki mieszkalne pozostałe, takie jak: budynki mieszkalne o trzech i więcej mieszkaniach. Klasa nie obejmuje: budynków zbiorowego zamieszkania (1130), hoteli (1211), schronisk młodzieżowych, domków kempingowych, domów wypoczynkowych (1212),
3.  w grupie 113:
    *   w klasie 1130 – budynki zbiorowego zamieszkania. Klasa obejmuje: budynki zbiorowego zamieszkania, w tym domy mieszkalne dla ludzi starszych, studentów, dzieci i innych grup społecznych, np.: domy opieki społecznej, hotele robotnicze, internaty i bursy szkolne, domy studenckie, domy dziecka, domy dla bezdomnych itp., budynki mieszkalne na terenie koszar, zakładów karnych i poprawczych, aresztów śledczych, budynki rezydencji prezydenckich i biskupich. Klasa nie obejmuje: szpitali, klinik i budynków instytucji z opieką medyczną (lekarską lub pielęgniarską) (1264), zabudowań koszarowych (1274).

Zatem, jeżeli przedmiotem zarządzania jest cały budynek mieszkalny, nawet jeżeli znajduje się w nim np. garaż wielostanowiskowy lub inne lokale użytkowe, czynność ta podlega zwolnieniu zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia. Natomiast jeżeli usługa zarządzania dotyczy wyłącznie określonych części nieruchomości mieszkalnej, przy czym części te (np. część wspólna budynku, czy też przynależny teren) nie mają charakteru mieszkalnego, wówczas taka usługa zarządzania podlega opodatkowaniu stawką 23%, na mocy art. 41 ust. 1 w związku z art. 146aa pkt 1 ustawy.

Jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawca zawarł ze współwłaścicielami nieruchomości umowę o zarządzanie nieruchomością. Nieruchomość ta stanowi osiedle zamknięte składające się z 50 domów jednorodzinnych (nieruchomości indywidualne) w zabudowie szeregowej posadowionych na indywidualnych działkach, dla których wyodrębniono księgi wieczyste oraz przynależnych im udziałów w infrastrukturze wspólnej w postaci dróg, terenów zielonych oraz znajdujących się w gruncie instalacji wodnej, kanalizacyjnej, deszczowej i elektrycznej.

Każdy z właścicieli nieruchomości indywidualnej posiada przynależny jej udział w nieruchomości wspólnej wynoszący 1/50. W przypadku, gdy jedna nieruchomość indywidualna posiada wielu współwłaścicieli ich udziały są mniejsze, przy czym ich suma wynosi każdorazowo 1/50.

Do obowiązków Wnioskodawcy należy m.in.: zawieranie w imieniu współwłaścicieli i na ich rzecz umów związanych z funkcjonowaniem nieruchomości oraz kontrolowanie wykonania tych umów, tj. umów na dostawy energii elektrycznej, na sprzątanie czy na ochronę całego osiedla razem z nieruchomościami indywidualnymi.

Osiedle stanowi w całości nieruchomość mieszkalną, nie posiada innych funkcji, a budynki, których dotyczą świadczone usługi, klasyfikowane są jako 1110 - Budynki mieszkalne jednorodzinne.

Wnioskodawca świadczy usługi zarządzania dla wszystkich 50 domów jednorodzinnych i są to usługi świadczone na zlecenie.

Czynności wymienione w umowie o zarządzanie, w zakresie zarządzania, świadczone są przez firmę Wnioskodawcy w ramach własnej bazy pracowniczej i sprzętowej.

W umowie o zarządzanie wymienione są również czynności, które nie są wykonywane przez Wnioskodawcę, ale które ma obowiązek nadzorować, np. usługi w zakresie ochrony, konserwacji, sprzątania itp. Usługi te świadczone są przez wyspecjalizowanych dostawców i obciążani są nimi bezpośrednio współwłaściciele osiedla. Udział poszczególnych współwłaścicieli w ponoszonych kosztach wspólnych ustalany jest na podstawie ich udziałów we własności nieruchomości wspólnej.

Z tytułu wykonania umowy Wnioskodawcy przysługuje wynagrodzenie ustalone ryczałtem, które obejmuje wyłącznie usługi w zakresie zarządzania. Nie obejmuje ono natomiast wynagrodzenia za usługi sprzątania, usługi ochrony oraz konserwacji, ani zwrotu kosztów opłat za energię elektryczną. Dostawcy wystawiają faktury bezpośrednio dla współwłaścicieli, natomiast do obowiązków Wnioskodawcy należy zgromadzenie środków wpłacanych przez nich, tj. współwłaścicieli, na wyodrębniony rachunek bankowy i przekazanie na rachunek bankowy właściwego dostawcy.

Usługi zarządzania nieruchomościami, które świadczy Wnioskodawca są klasyfikowane przez Niego jako mieszczące się w PKWiU (2008) 68.32.12.0 - „Usługi zarządzania nieruchomościami będącymi we współwłasności świadczone na zlecenie”.

Zakres obowiązków Wnioskodawcy określony jest w sposób następujący:

1.  W zakresie administracyjnym:
    1.  reprezentowanie Współwłaścicieli w sprawach związanych z zarządzaniem Nieruchomością (na zewnątrz oraz w stosunkach pomiędzy Współwłaścicielami), a mieszczących się w zakresie udzielonych pełnomocnictw dotyczących uprawnień i obowiązków powierzonych Zarządcy niniejszą umową; we wszelkich sprawach związanych z gospodarowaniem Nieruchomością oraz wynikającymi z tego obowiązkami publicznymi i prywatnoprawnymi wobec organów administracji publicznej, Współwłaścicieli oraz osób trzecich,
    2.  prowadzenie i przechowywanie dokumentów i dokumentacji dotyczącej Nieruchomości, w tym prowadzenie rejestru Współwłaścicieli uwzględniającego udziały w Nieruchomości oraz jego aktualizacja na podstawie dokumentów otrzymywanych od Współwłaścicieli, przejęcie dokumentacji dotyczącej Nieruchomości od poprzedniego zarządcy,
    3.  organizowanie do dnia 31 marca każdego roku zebrania zwykłego Współwłaścicieli, wykonywanie wszelkich czynności związanych ze zwoływaniem i obsługą zebrań Współwłaścicieli, powiadamianiem ich o treści uchwał poddanych pod głosowanie w drodze indywidualnego zbierania głosów,
    4.  dbałość o czystość i porządek w nieruchomości oraz zapewnienie przejezdności dróg wewnątrzosiedlowych poprzez zawieranie w imieniu Współwłaścicieli i na ich rachunek umów z firmami sprzątającymi i kontrolę realizacji tych umów,
    5.  negocjowanie warunków oraz zawieranie w imieniu Współwłaścicieli i na ich rachunek umów o dostawę energii elektrycznej oraz innych umów związanych z funkcjonowaniem Nieruchomości, kontrolowanie wykonywania tych umów,
    6.  negocjowanie warunków oraz zawieranie w imieniu Współwłaścicieli i na ich rachunek umów ubezpieczenia Nieruchomości od ognia i innych żywiołów oraz od odpowiedzialności cywilnej,
    7.  organizowanie spotkań z Radą Osiedla, przekazywanie informacji o stanie realizacji bieżących spraw, stały kontakt telefoniczny oraz mailowy z mieszkańcami,
    8.  informowanie Rady Osiedla o zaistniałych zagrożeniach w funkcjonowaniu Nieruchomości dot. w szczególności bezpieczeństwa technicznego, płynności finansowej, czynnościach prawnych podejmowanych wobec Współwłaścicieli przez osoby trzecie lub organy administracji państwowej lub samorządowej,
    9.  udzielanie każdemu ze Współwłaścicieli wyczerpujących informacji o sprawach dotyczących zarządzania Nieruchomością oraz o rozliczeniach w zakresie ich dotyczącym, w tym udostępnianie dokumentów dotyczących Nieruchomości,
    10.  wykonywanie innych czynności niezbędnych do prawidłowego zarządzania Nieruchomością, związanych z realizacją niniejszej umowy i mieszczących się w granicach zwykłego zarządu.
2.  W zakresie księgowym:
    1.  otwarcie rachunku bankowego dla celów realizacji niniejszej umowy (Rachunek) a następnie gromadzenie na tym Rachunku środków wpłaconych przez Współwłaścicieli oraz dokonywanie za jego pośrednictwem wyłącznie operacji finansowych związanych z zarządzaniem Nieruchomością,
    2.  prowadzenie księgowości dot. Nieruchomości oraz rozliczeń z organami administracji publicznej, w tym z urzędem skarbowym, z wyjątkiem podatku od nieruchomości i/lub opłat z tytułu użytkowania wieczystego,
    3.  dokonywanie rozliczeń i zapłaty za roboty lub usługi związane z Nieruchomością, w tym merytoryczna i rachunkowa kontrola faktur,
    4.  dokonywanie niezbędnych rozliczeń publiczno-prawnych dotyczących Nieruchomości ze środków zgromadzonych na Rachunku oraz przygotowywanie rocznych sprawozdań w tym zakresie,
    5.  pobieranie na Rachunek miesięcznych opłat od właścicieli lokali z tytułu zaliczek na pokrycie kosztów zarządu Nieruchomością, powiadamianie Współwłaścicieli o obowiązującej wysokości zaliczek po każdej ich zmianie,
    6.  przygotowanie sprawozdania finansowo – rzeczowego ze sprawowania zarządzania Nieruchomością nie później niż w pierwszym kwartale każdego roku,
    7.  przygotowywanie projektów rocznych planów gospodarczych przedkładanych Współwłaścicielom do zatwierdzenia w formie uchwały, a następnie ich realizacja,
    8.  windykowanie należnych opłat od Współwłaścicieli oraz należności stanowiących pożytki i inne przychody z Nieruchomości poprzez wysyłanie wezwań do zapłaty, naliczanie odsetek od przeterminowanych płatności i kompletowanie załączników do pozwów sądowych a następnie zlecanie kancelariom prawnym dochodzenie tych należności na drodze sądowej na koszt danego Właściciela – po uzyskaniu zgody Rady Osiedla w formie pisemnej lub elektronicznej,
    9.  przygotowywanie – na życzenie Rady Osiedla - informacji o stanie finansów Nieruchomości, w tym raportu o stanie windykacji,
    10.  udzielanie każdemu ze Współwłaścicieli wyczerpujących informacji o sprawach dotyczących stanu jego rozliczeń, wydawanie zaświadczeń i poświadczeń niezbędnych do załatwienia dodatków mieszkaniowych, pomocy społecznej, sprzedaży nieruchomości i innych formalności urzędowych.
3.  W zakresie technicznym:
    1.  prowadzenie dokumentacji technicznej Nieruchomości przewidzianej ustawą Prawo budowlane,
    2.  organizowanie okresowych, wymaganych w odpowiednich aktach prawnych przeglądów stanu technicznego Nieruchomości oraz znajdujących się na niej naniesień i instalacji, a także zapewnienie niezwłocznego usuwania nieprawidłowości zagrażających życiu i zdrowiu użytkowników nieruchomości na koszt Współwłaścicieli,
    3.  zapewnienie sprawnego funkcjonowania urządzeń technicznych, instalacji, ciągów pieszo- jezdnych i innych części Nieruchomości poprzez zawieranie w imieniu Współwłaścicieli i na ich rachunek stałych umów o konserwację oraz doraźne zlecanie niezbędnych napraw,
    4.  zapewnienie usuwania awarii i skutków awarii w Nieruchomości, kontrola wykonania tych robót i odbiór techniczny,
    5.  organizowanie nadzoru nad wykonywaniem remontów, zgodnie z planem gospodarczym przyjętym uchwałą przez Współwłaścicieli na dany rok kalendarzowy,
    6.  organizowanie konkursów ofert na wykonanie zaplanowanych prac, przygotowywanie projektów umów z wykonawcami i inspektorami nadzoru, kontrola wykonywania tych umów, uzgadnianie robót z nadzorem budowlanym i udział przedstawicieli Zarządcy w odbiorach wykonanych robót,
    7.  przygotowywanie i podpisywanie umów na wykonanie robót budowlanych, egzekwowanie gwarancji na roboty budowlane,
    8.  współpraca z Radą Osiedla w zakresie wyboru wykonawców robót budowlanych i planowania robót remontowych.
    9.  koordynacja realizacji przez Współwłaścicieli okresowych przeglądów technicznych nieruchomości mieszkaniowych, tj. przeglądów kominiarskich, pomp ciepła, rekuperatorów, instalacji domofonowej i wideodomofonowej, a także bramy wjazdowej na osiedle, rozumiana jako wysłanie współwłaścicielom nieruchomości przypomnień o konieczności przeprowadzenia ww. przeglądów.
4.  W zakresie prawnym:
    1.  organizowanie i finansowanie na koszt Współwłaścicieli, po uprzednim uzyskaniu akceptacji Rady Osiedla, doradztwa prawnego w zakresie związanym z zarządzaniem Nieruchomością,
    2.  opracowywanie i opiniowanie projektów uchwał, umów i innych aktów prawnych dotyczących Nieruchomości,
    3.  udzielanie pełnomocnictw radcom prawnym i adwokatom w sprawach dotyczących Nieruchomości przed sądami, w tym do dochodzenia roszczeń – po uzyskaniu zgody Rady Osiedla w formie pisemnej lub elektronicznej.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii uznania, że usługi zarządzania 50 nieruchomościami indywidualnymi w sposób przedstawiony w opisie sprawy będą podlegać zwolnieniu od podatku VAT.

Aby móc wskazać, że dana usługa jest usługą złożoną (kompleksową), powinna składać się ona z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi do jednego celu. Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu - do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast usługę należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jak element usługi kompleksowej wówczas, gdy cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać usługi głównej bez usługi pomocniczej.

Co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

Jeśli więc wykonywanych jest więcej czynności i są one ze sobą ściśle powiązane oraz stanowią całość pod względem ekonomicznym i gospodarczym, to wówczas dla potrzeb VAT należy potraktować je jako jedną czynność opodatkowaną. Skutkiem tego, świadczenie pomocnicze, co do zasady dzieli los prawny świadczenia głównego, w szczególności w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego, miejsca świadczenia oraz stawki podatku od towarów i usług. Tym samym, świadczeniami powiązanymi ze sobą pod względem ekonomicznym i gospodarczym będą świadczenia pomocnicze oraz świadczenia główne uzasadniające ekonomiczne istnienie świadczeń pomocniczych.

W przypadku, gdy w skład świadczonej usługi wchodzą usługi pomocnicze, czyli takie, które nie stanowią dla klienta celu samego w sobie, a są jedynie uzupełnieniem usługi głównej, opodatkowanie całego świadczenia winno nastąpić według stawki obowiązującej dla usługi zasadniczej.

Należy mieć na względzie, aby zastosowanie koncepcji świadczenia złożonego nie prowadziło do korzystania z nieuzasadnionych preferencji w zakresie opodatkowania. Jeśli usługi mogą być rozdzielone bez uszczerbku dla każdej z nich, a zatem w sposób naturalnie uzasadniony, wówczas nie można uznać - w szczególności w celu rozszerzenia zwolnienia podatkowego - że stanowią jedno świadczenie kompleksowe, opodatkowane wedle zasad dotyczących świadczenia głównego.

Z uwagi na powyższe, jeżeli transakcja składa się z zespołu świadczeń i czynności, należy wziąć pod uwagę wszystkie okoliczności, w jakich dokonywana jest rozpatrywana transakcja. Po pierwsze więc, czy są to świadczenia odrębne, czy też jest to jedno świadczenie, a po drugie, czy w tym ostatnim przypadku to jedno świadczenie powinno zostać zakwalifikowane jako świadczenie usług.

Koncepcję opodatkowania świadczeń kompleksowych wypracował Trybunał Sprawiedliwości UE, w wydanych orzeczeniach na podstawie pierwotnie obowiązującej Szóstej Dyrektywy Rady (77/388/EWG) oraz obecnie obowiązującej Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r., w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L nr 347, str. 1, z późn. zm.). W szczególności w wyroku w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd., Trybunał uznał, że każde świadczenie usług powinno być, co do zasady, traktowane jako świadczenie odrębne i niezależne. Jeżeli jednak dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej.

W wyroku TSUE z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C 572/07 RLRE Tellmer Property sro przeciwko Finanční ředitelství v Ústí nad Labem, Trybunał wskazał, że „(\`(...)\`) w pewnych okolicznościach formalnie odrębne świadczenia, które mogą być wykonywane oddzielnie, a zatem które mogą oddzielnie prowadzić do opodatkowania lub zwolnienia, należy uważać za jednolitą czynność, jeżeli nie są od siebie niezależne. Jest tak na przykład w sytuacji, gdy można stwierdzić, że jedno lub więcej świadczeń stanowi świadczenie główne, a inne świadczenie lub świadczenia stanowią jedno lub więcej świadczeń pomocniczych dzielących los podatkowy świadczenia głównego. W szczególności dane świadczenie należy uważać za świadczenie pomocnicze w stosunku do świadczenia głównego, gdy dla klientów nie stanowi ono celu samego w sobie, lecz środek do korzystania na jak najlepszych warunkach z głównej usługi usługodawcy” oraz „(\`(...)\`) jednolite świadczenie występuje w przypadku, gdy dwa lub więcej elementy albo dwie lub więcej czynności dokonane przez podatnika są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie jedno niepodzielne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny”.

Natomiast o tym, czy będziemy mieli do czynienia z kompleksową dostawą towarów, czy też kompleksowym świadczeniem usług, powinien przesądzić element, który w ramach danego świadczenia ma charakter dominujący (zob. np. wyroki TSUE: z dnia 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94, Faaborg – Gelting Linien; z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd p-ko Commissioners of Custom and Excise; z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04, Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV v Staatssecretaris van Financien, z glosą P. Selera, opubl. Lex/el. 2010). Jeżeli elementem dominującym w ramach danej transakcji będzie wydanie towaru w celu przeniesienia prawa do rozporządzania nim jak właściciel, zaś pozostałe czynności będą miały charakter pomocniczy lub uboczny, wówczas transakcja powinna być traktowana jako dostawa towarów. Natomiast w przypadku, gdy istotą transakcji będą inne czynności, to mimo, że w ramach takiej transakcji może także wystąpić wydanie towaru, powinna być ona traktowana jako świadczenie usług.

Z opisu sprawy wynika, że usługi, które świadczy Spółka mieszczą się pod kodem PKWiU 68.32.12.0, a nieruchomości indywidualne będące przedmiotem usług zarządzania na zlecenie mieszczą się w PKOB 1110.

Czynności wymienione w umowie o zarządzanie, w zakresie zarządzania, świadczone są przez firmę Wnioskodawcy w ramach własnej bazy pracowniczej i sprzętowej. W umowie o zarządzanie wymienione są również czynności, które nie są wykonywane przez Wnioskodawcę, ale które ma obowiązek nadzorować, np. usługi w zakresie ochrony, konserwacji, sprzątania itp., które świadczone są przez wyspecjalizowanych dostawców i obciążani są nimi bezpośrednio współwłaściciele osiedla. Wynagrodzenie otrzymywane przez Wnioskodawcę nie obejmuje wynagrodzenia za usługi sprzątania, usługi ochrony oraz konserwacji, ani zwrotu kosztów opłat za energię elektryczną. W rozpatrywanej sprawie nie ma zatem podstaw do uznania, że czynności zdefiniowane w umowie i wskazane przez Wnioskodawcę jako:

*   dbałość o czystość i porządek w nieruchomości oraz zapewnienie przejezdności dróg wewnątrzosiedlowych poprzez zawieranie w imieniu Współwłaścicieli i na ich rachunek umów z firmami sprzątającymi i kontrolę realizacji tych umów,

*   negocjowanie warunków oraz zawieranie w imieniu Współwłaścicieli i na ich rachunek umów o dostawę energii elektrycznej oraz innych umów związanych z funkcjonowaniem Nieruchomości, kontrolowanie wykonywania tych umów,

*   organizowanie okresowych, wymaganych w odpowiednich aktach prawnych przeglądów stanu technicznego Nieruchomości oraz znajdujących się na niej naniesień i instalacji, a także zapewnienie niezwłocznego usuwania nieprawidłowości zagrażających życiu i zdrowiu użytkowników nieruchomości na koszt Współwłaścicieli,

*   zapewnienie sprawnego funkcjonowania urządzeń technicznych, instalacji, ciągów pieszo-jezdnych i innych części Nieruchomości poprzez zawieranie w imieniu Współwłaścicieli i na ich rachunek stałych umów o konserwację oraz doraźne zlecanie niezbędnych napraw,

*   zapewnienie usuwania awarii i skutków awarii w Nieruchomości, kontrola wykonania tych robót i odbiór techniczny,

*   ochrona całego osiedla razem z nieruchomościami indywidualnymi

składają się na kompleksowe usługi zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi, świadczone przez Wnioskodawcę i co do zasady, dzielą los prawny świadczenia głównego, którym jest – zgodnie z treścią wniosku – zarządzanie nieruchomościami indywidualnymi.

Jak wskazano powyżej, przepis § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia, zwalnia od podatku od towarów i usług usługi zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi, świadczone na zlecenie, z wyłączeniem wyceny nieruchomości mieszkalnych (PKWiU ex 68.32.11.0 i PKWiU ex 68.32.12.0). Odpowiednia kwalifikacja wykonywanych usług, a tym samym zaklasyfikowanie do odpowiedniego grupowania PKWiU jest podstawą prawidłowego zastosowania ww. zwolnienia.

Należy wskazać, że w dziale 68 Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług znajdują się usługi związane z obsługą nieruchomości. Dział ten ma swoje umiejscowienie w sekcji L, która to nie obejmuje między innymi: usług związanych z utrzymaniem porządku w budynkach klienta, włączając sprzątanie wnętrz, konserwację i drobne naprawy, usuwanie śmieci, usługi ochrony, sklasyfikowanych w 81.10.10.0. Przepis § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia, odwołuje się do grupowania ex 68.32.11.0 i PKWiU ex 68.32.12.0, które to zawiera się w dziale 68, co skutkuje tym, że wyłączenia zawarte w sekcji L dotyczą również tej regulacji.

W związku z powyższym należy przyjąć, że ww. czynności, tj. dbałość o czystość i porządek w nieruchomości oraz zapewnienie przejezdności dróg wewnątrzosiedlowych poprzez zawieranie w imieniu Współwłaścicieli i na ich rachunek umów z firmami sprzątającymi i kontrolę realizacji tych umów, negocjowanie warunków oraz zawieranie w imieniu Współwłaścicieli i na ich rachunek umów o dostawę energii elektrycznej oraz innych umów związanych z funkcjonowaniem Nieruchomości, kontrolowanie wykonywania tych umów, organizowanie okresowych, wymaganych w odpowiednich aktach prawnych przeglądów stanu technicznego Nieruchomości oraz znajdujących się na niej naniesień i instalacji, a także zapewnienie niezwłocznego usuwania nieprawidłowości zagrażających życiu i zdrowiu użytkowników nieruchomości na koszt Współwłaścicieli, zapewnienie sprawnego funkcjonowania urządzeń technicznych, instalacji, ciągów pieszo-jezdnych i innych części Nieruchomości poprzez zawieranie w imieniu Współwłaścicieli i na ich rachunek stałych umów o konserwację oraz doraźne zlecanie niezbędnych napraw, zapewnienie usuwania awarii i skutków awarii w Nieruchomości, kontrola wykonania tych robót i odbiór techniczny oraz ochrona całego osiedla razem z nieruchomościami indywidualnymi, nie podlegają, stosownie do zapisów działu 68 PKWiU, zwolnieniu od podatku na podstawie § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia i należy je opodatkować odrębnie, według zasad właściwych dla danej usługi. Należy bowiem zauważyć, że są to czynności, których nie wykonuje Wnioskodawca (on je tylko nadzoruje) i za które nie otrzymuje wynagrodzenia, a odrębni od Wnioskodawcy dostawcy ww. usług rozliczają się bezpośrednio ze Współwłaścicielami.

Natomiast w odniesieniu do pozostałych czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę w ramach umowy o zarządzanie, z wyłączeniem tych wskazanych powyżej, należy zauważyć, że składają się one na kompleksowe usługi zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi świadczone przez Wnioskodawcę i co do zasady, dzielą los prawny świadczenia głównego, którym jest – zgodnie z treścią wniosku – zarządzanie 50 nieruchomościami indywidualnymi, stanowiącymi zamknięte osiedle domów jednorodzinnych.

Tak więc usługi te świadczone na zlecenie, sklasyfikowane przez Wnioskodawcę pod symbolem PKWiU 68.32.12.00 i realizowane w nieruchomościach indywidualnych, korzystają ze zwolnienia od podatku na mocy § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień.

Zatem z uwagi na powyższe, stanowisko Wnioskodawcy należało całościowo ocenić jako nieprawidłowe.

Zaznacza się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

Należy zatem podkreślić, że wydając niniejszą interpretację, tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy. W szczególności, przedmiotową interpretację indywidualną wydano przy założeniu, że Wnioskodawca świadczy usługi sklasyfikowane pod symbolem 68.32.12.0 według PKWiU z 2008 r., tj. usługi zarządzania nieruchomościami. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego opisu sprawy - wydana interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.