Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB1/415-702/14-4/ASZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2015-03-11
Teza: 1) Czy wartość otrzymanych w spadku przez Wnioskodawcę, czyli wspólnika, towarów handlowych stanowi koszt uzyskania przychodów w momencie sprzedaży? 2) Czy odpisy amortyzacyjne kontynuowane i naliczone od środków trwałych ujętych w ewidencji środków trwałych spółki przed śmiercią wspólnika, stanowią koszt uzyskania przychodów w pełnej wysokości dla Wnioskodawcy, czyli wspólnika?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; małżonek; spadek; spadkobiercy; spółki-spółka cywilna; spółki-spółka osobowa; towar-towar handlowy; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 2 grudnia 2014 r. (data wpływu 4 grudnia 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 25 lutego 2015 r. (data wpływu 27 lutego 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów:

*   wartości otrzymanych w drodze spadku towarów handlowych oraz

*   odpisów amortyzacyjnych od otrzymanych w drodze spadku środków trwałych

– **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 grudnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 1 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 19 lutego 2015 r., Nr IPTPB1/415-702/14-2/AG, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 19 lutego 2015 r. (data doręczenia 24 lutego 2015 r.). Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem z dnia 25 lutego 2015 r. (data wpływu 27 lutego 2015 r.), nadanym za pośrednictwem placówki pocztowej w dniu 26 lutego 2015 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka cywilna, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, prowadzi działalność od 12 listopada 2007 r. Spółka została zawarta pomiędzy małżonkami pozostającymi we wspólności ustawowej małżeńskiej. Podział zysków i strat, zgodnie z umową spółki, następował po 50%. W dniu 30 lipca 2014 r. zmarła żona Wnioskodawcy, przedsiębiorca i wspólnik spółki cywilnej, pozostawiając jako spadkobierców ustawowych Wnioskodawcę (męża) i małoletnią córkę, którzy spadek nabyli (z dobrodziejstwem inwentarza) z mocy złożonych przed notariuszem oświadczeń, co określa dokument w postaci poświadczenia dziedziczenia, sporządzony w Kancelarii Notarialnej. W umowie spółki cywilnej w § 16, zgodnie z art. 872 Kodeksu cywilnego zastrzeżono, że w razie śmierci wspólnika jego spadkobiercy wejdą do spółki na jego miejsce. W związku z wystąpieniem zdarzenia objętego dyspozycją wyżej powołanego zapisu umownego, tj. śmiercią wspólniczki spółki cywilnej, w jej miejsce wstąpili spadkobiercy: małoletnia córka i mąż. Postanowieniem z dnia 16 października 2014 r. Sąd Rejonowy w X Wydział Rodzinny i Nieletnich ustanowił dla małoletniej kuratora do reprezentowania wobec organów i zarządu majątkiem. Zmiany w składzie osobowym spółki zostały zgłoszone do CEIDG, do właściwego Urzędu Skarbowego, ZUSu i Regonu. Spółka zachowała swój dotychczasowy numer NIP i nadal kontynuuje swoją działalność. Spółka prowadzi ewidencję na podstawie księgi handlowej, Wnioskodawca jest opodatkowany w formie podatku liniowego, a małoletnia córka płaci podatek według skali podatkowej. Na dzień śmierci wspólnika został sporządzony spis z natury towarów handlowych znajdujących się w magazynie. Dochód od 31 lipca 2014 r. jest rozliczany na każdego wspólnika według nowych proporcji udziałów zawartych w umowie spółki cywilnej: Wnioskodawca 75%, a małoletnia córka 25%. W skład towarów handlowych nabytych w spadku wchodzą również zakupy potwierdzone fakturą VAT z terminem płatności przypadającym po dacie śmierci wspólnika, które zostały uregulowane przez spadkobierców po 30 lipca 2014 r.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 25 lutego 2015 r. Wnioskodawca wskazał, że:

1.  W spółce cywilnej prowadzi następującą działalność gospodarczą:
    *   sprzedaż detaliczna paliw do pojazdów silnikowych na stacjach paliw,
    *   sprzedaż detaliczna części i akcesoriów do pojazdów samochodowych,
    *   sprzedaż hurtowa paliw i produktów pochodnych,
    *   sprzedaż detaliczna prowadzona w niewyspecjalizowanych sklepach z przewagą żywności, napojów i wyrobów tytoniowych.
2.  W związku z tym, że spółka cywilna prowadzi ewidencję na podstawie księgi handlowej, zakup towarów handlowych przed dniem 30 lipca 2014 r., zgodnie z dokumentem PZ został przyjęty do magazynu towarów handlowych i stanowił koszt uzyskania przychodów w momencie sprzedaży. Część towarów handlowych zakupionych przed 30 lipca 2014 r. pozostała więc na stanie magazynowym i nie stanowiła kosztu uzyskania przychodów.
3.  Spółka cywilna wykorzystywała w działalności gospodarczej przed dniem 30 lipca 2014 r. środki trwałe wykazane w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, załączonej do uzupełnienia wniosku.
4.  Spółka cywilna kontynuowała amortyzację środków trwałych po dniu 30 lipca 2014 r., zgodnie z planem amortyzacji.
5.  Nie jest kuratorem dla małoletniej córki. Kuratorem ustanowionym przez Sąd Rejonowy jest Jego siostra, upoważniona do zarządu jej majątkiem i reprezentowania jej wobec organów, w tym organów podatkowych.
6.  Urząd skarbowy właściwy dla zmarłej żony nie poinformował spadkobierców o wysokości dochodu lub przychodu spadkodawcy oraz wysokości wpłaconych zaliczek na podatek i nie podał kwoty do zapłaty lub kwoty nadpłaty.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy wartość otrzymanych w spadku przez Wnioskodawcę, czyli wspólnika, towarów handlowych stanowi koszt uzyskania przychodów w momencie sprzedaży?
2.  Czy odpisy amortyzacyjne kontynuowane i naliczone od środków trwałych ujętych w ewidencji środków trwałych spółki przed śmiercią wspólnika, stanowią koszt uzyskania przychodów w pełnej wysokości dla Wnioskodawcy, czyli wspólnika?
3.  Czy małoletni wspólnik spółki, który nabył udziały w spadku, rozliczając osiągnięty dochód składa samodzielnie zeznanie roczne PIT-36 podpisane przez kuratora, czy Wnioskodawca ma dochody córki doliczyć do swoich dochodów podlegających opodatkowaniu, zgodnie z art. 27 ustawy o podatku dochodowym, wykazując je jednocześnie w załączniku PIT/M?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytania Nr 1 oraz Nr 2. Natomiast wniosek w zakresie pytania Nr 3 zostanie rozpatrzony odrębnie.

Zdaniem Wnioskodawcy, ostatecznie przedstawionym w uzupełnieniu wniosku, odnośnie pytania Nr 1, wartość otrzymanych w spadku przez Niego, czyli wspólnika spółki cywilnej, towarów handlowych stanowi koszt uzyskania przychodów w momencie sprzedaży. Spadek bowiem został przyjęty z dobrodziejstwem inwentarza, czyli zostały też przyjęte zobowiązania powstałe w spółce przed śmiercią wspólnika, dotyczące również niezapłaconych faktur od kontrahentów za zakupione przed śmiercią żony towary handlowe.

Podstawa prawna: art. 22 ust. 1 oraz art. 23 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, ostatecznie przedstawionym w uzupełnieniu wniosku, odnośnie pytania Nr 2, kontynuowane po dniu 30 lipca 2014 r. raty amortyzacyjne od środków trwałych ujętych w ewidencji środków trwałych przed 30 lipca 2014 r., stanowią dla Niego, jako wspólnika, koszt uzyskania przychodów w pełnej wysokości, proporcjonalnie do wysokości nabytych w spadku udziałów.

Podstawa prawna: art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów:

*   wartości otrzymanych w drodze spadku towarów handlowych oraz

*   odpisów amortyzacyjnych od otrzymanych w drodze spadku środków trwałych

– **jest prawidłowe.**

Na wstępie zauważyć należy, że byt prawny podatnika, jako osoby fizycznej, na którego przepisy podatkowe nakładają obowiązek podatkowy, ustaje z chwilą jego śmierci. Zgodnie z art. 7 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.), podatnikiem jest m.in. osoba fizyczna, podlegająca na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu. Organy podatkowe uzyskują informację o śmierci podatnika na podstawie art. 12 ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (Dz. U. z 2012 r., poz. 1314 z późn. zm.). Na podstawie takiej informacji wygasa z mocy prawa decyzja o nadaniu podatnikowi numeru identyfikacji podatkowej (NIP) oraz ustaje byt prawny podatnika. W chwili śmierci prawa i obowiązki podatnika przechodzą na spadkobierców. Krąg spadkobierców ustalany jest zgodnie z przepisami ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121 – zwanej dalej: K.c.). Natomiast w przepisach podatkowych kwestię sukcesji praw i obowiązków spadkobierców regulują przepisy art. 97 - 105 ustawy Ordynacja podatkowa.

Zgodnie z art. 922 § 1 K.c., prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi czwartej Kodeksu – Spadki. Nie należą do spadku prawa i obowiązki zmarłego ściśle związane z jego osobą, jak również prawa, które z chwilą jego śmierci przechodzą na oznaczone osoby niezależne od tego, czy są one spadkobiercami (art. 922 § 2 K.c.). W myśl art. 924 K.c., spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast stosownie do przepisu art. 925 K.c., spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Sąd na wniosek osoby mającej w tym interes stwierdza nabycie spadku przez spadkobiercę (art. 1025 § 1 K.c.). Stosownie do art. 1035 K.c., jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego oraz do działu spadku stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych z zachowaniem przepisów Tytułu VIII Kodeksu. Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, gdy spadek przypada kilku spadkobiercom. Dział spadku może nastąpić, bądź na mocy umowy między wszystkimi spadkobiercami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek ze spadkobierców (art. 1037 § 1 K.c.).

W świetle powołanych przepisów wskazać należy, że śmierć podatnika jest jedną z form zakończenia bytu prawnego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, a więc również zakończeniem występowania podmiotu w obrocie gospodarczym w charakterze podatnika podatku dochodowego od osób fizycznych. W chwili śmierci prawa i obowiązki podatnika przechodzą na spadkobierców. Zatem spadek zostaje nabyty z dniem śmierci spadkodawcy. Nabycie spadku następuje automatycznie, z mocy ustawy. Od chwili otwarcia spadku spadkobiercy mogą samodzielnie objąć spadek we władanie. Orzeczenie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku ma jedynie znaczenie deklaratoryjne.

Należy zauważyć, że stosunki majątkowe pomiędzy małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2012 r., poz. 788, z późn. zm.). Zgodnie z art. 31 § 1 ww. ustawy, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Co więcej, ustrój wspólności ustawowej obejmujący dorobek obojga małżonków, ukształtowany został przez ustawodawcę jako wspólność łączna, bezudziałowa. Wspólność ta charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą zatem rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością (art. 35 tej ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 43 § 1 powołanej ustawy, oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym. Zatem, jeśli składnik majątkowy został nabyty w czasie trwania wspólności ustawowej i nie stanowi odrębnego majątku danego małżonka, stanowi on dorobek małżonków bez względu na to, czy został zakupiony na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, czy też dla celów prywatnych.

W świetle powyższego, stwierdzić należy, że wspólność majątkowa ustaje z chwilą śmierci małżonka, zaś do majątku, który był nią objęty, stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Nadmienia się, że w myśl art. 501 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy, w razie ustania wspólności, udziały małżonków są równe, chyba że umowa majątkowa małżeńska stanowi inaczej.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca, jako wspólnik spółki cywilnej prowadzi działalność od 12 listopada 2007 r. Spółka została zawarta pomiędzy małżonkami pozostającymi we wspólności ustawowej małżeńskiej. Podział zysków i strat, zgodnie z umową spółki następował po 50%. W dniu 30 lipca 2014 r. zmarła żona Wnioskodawcy – przedsiębiorca i wspólnik spółki cywilnej pozostawiając jako spadkobierców ustawowych Wnioskodawcę (męża) i małoletnią córkę, którzy spadek nabyli (z dobrodziejstwem inwentarza) z mocy złożonych przed notariuszem oświadczeń. W związku ze śmiercią wspólniczki spółki cywilnej, w jej miejsce wstąpili spadkobiercy: małoletnia córka i mąż. Spółka zachowała swój dotychczasowy numer NIP i nadal kontynuuje swoją działalność. Spółka prowadzi ewidencję na podstawie księgi handlowej. Na dzień śmierci wspólnika został sporządzony spis z natury towarów handlowych znajdujących się w magazynie. Dochód od dnia 31 lipca 2014 r. jest rozliczany na każdego wspólnika według nowych proporcji udziałów zawartych w umowie spółki cywilnej: Wnioskodawca 75% a małoletnia córka 25%. W skład towarów handlowych nabytych w spadku wchodzą również zakupy potwierdzone fakturą VAT z terminem płatności przypadającym po dacie śmierci wspólnika, które zostały uregulowane przez spadkobierców po dniu 30 lipca 2014 r.

W kwestii dotyczącej możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości otrzymanych w drodze spadku towarów handlowych należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zatem, kosztem uzyskania przychodów nie są wszystkie wydatki, ale tylko takie, które nie są wymienione w art. 23, i których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskaniem przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów. Jednakże ciężar wskazania owego związku spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Aby określony wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

*   pozostawać w związku przyczynowo-skutkowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

*   nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

*   być właściwie udokumentowany.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów. Dla ustalenia momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, istotny jest rodzaj powiązania kosztów z przychodami. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania koszty podatkowe można podzielić na bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów oraz inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie). Wydatki poniesione na zakup towarów handlowych uznaje się za koszty bezpośrednio związane z uzyskaniem przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej, bowiem ich poniesienie wpływa bezpośrednio na uzyskanie konkretnego, zindywidualizowanego przychodu i podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w momencie sprzedaży tych towarów.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Podatkowe zasady potrącalności kosztów bezpośrednich w przypadku podatników prowadzących księgi rachunkowe ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych reguluje w art. 22 ust. 5-5b.

W myśl art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 5 i 6, są potrącane tylko w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione.

Stosownie do art. 22 ust. 5 ww. ustawy, u podatników prowadzących księgi rachunkowe koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 5a i 5b.

Zgodnie z art. 22 ust. 5a powołanej ustawy, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

1.  sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo
2.  złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego

\- są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

W myśl art. 22 ust. 5b ww. ustawy, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w ust. 5a pkt 1 albo pkt 2, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane jest zeznanie.

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów stosownie do art. 22 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Generalną zasadą podatkowego rozliczania kosztów bezpośrednich jest więc ujęcie (potrącenie) w rachunku podatkowym kosztu bezpośrednio związanego z przychodem w roku jego związania z odpowiadającym mu przychodem, chyba że koszt bezpośredni został poniesiony po dniu sporządzenia sprawozdania finansowego po zakończonym roku podatkowym (nie późniejszym jednak niż termin określony do złożenia zeznania podatkowego) – w takim przypadku jest on potrącalny w roku podatkowym następującym po roku, którego dotyczy.

Natomiast część wartości towarów handlowych, która nabyta została nieodpłatnie, tj. w drodze spadku nie może być zaliczona do kosztów uzyskania przychodów w pozarolniczej działalności gospodarczej, albowiem nie została spełniona jedna z przesłanek wynikająca z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. poniesienia kosztu. Jednakże z uwagi na fakt, że w przedmiotowej sprawie w skład towarów handlowych nabytych w spadku wchodzą również zakupy potwierdzone fakturą VAT z terminem płatności przypadającym po dacie śmierci wspólnika, które zostały uregulowane przez spadkobierców po tej dacie, należy stwierdzić, że w tej szczególnej sytuacji Wnioskodawca poniósł częściowo koszty zakupu towarów handlowych nabytych w drodze spadku. Zatem, ta część wartości towarów handlowych, która w wyniku spadku stała się własnością Wnioskodawcy, a dodatkowo to Wnioskodawca dokonał za nie zapłaty, tj. poniósł w istocie koszty związane z ich nabyciem, może stanowić koszty uzyskania przychodów, o ile zostały spełnione pozostałe przesłanki wynikające z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się natomiast do kwestii dotyczącej możliwości ujęcia w kosztach uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych należy wskazać, że zgodnie z art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

W myśl art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub, w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór.

Stosownie do art. 22g ust. 11 ww. ustawy, w razie gdy składnik majątku stanowi współwłasność podatnika, wartość początkową tego składnika ustala się w takiej proporcji jego wartości, w jakiej pozostaje udział podatnika we własności tego składnika majątku; zasada ta nie ma zastosowania do składników majątku stanowiących wspólność majątkową małżonków, chyba że małżonkowie wykorzystują składnik majątku w działalności gospodarczej prowadzonej odrębnie.

Stosownie do treści art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych nieodpłatnie, z wyjątkiem nabytych w drodze spadku lub darowizny, jeżeli:

*   nabycie to nie stanowi przychodu z tytułu nieodpłatnego otrzymania rzeczy lub praw lub

*   dochód z tego tytułu jest zwolniony od podatku dochodowego, lub

*   nabycie to stanowi dochód, od którego na podstawie odrębnych przepisów zaniechano poboru podatku.

Zatem, kosztem uzyskania przychodów są również odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane od składników majątku nabytych w drodze spadku lub darowizny, spełniających warunki pozwalające uznać je za środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne

Z powyższych przepisów wynika, że odpisów amortyzacyjnych mogą dokonywać, co do zasady, jedynie podmioty będące właścicielami lub współwłaścicielami składników majątku wymienionych w cytowanym art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przypadku spółki cywilnej przepisy dotyczące amortyzacji stosuje się w odniesieniu do spółki cywilnej, a nie do wspólników tejże spółki. Zatem, aby środek trwały mógł podlegać amortyzacji w spółce cywilnej musi wchodzić w skład majątku tejże spółki, tj. wspólnego majątku wspólników. Wobec powyższego, Wnioskodawca powinien kontynuować amortyzację z uwzględnieniem dotychczasowych odpisów amortyzacyjnych, a odpisy amortyzacyjne naliczone od środków trwałych ujętych w ewidencji środków trwałych przed śmiercią wspólnika (żony) stanowią dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodów (proporcjonalnie do posiadanego udziału w zysku spółki).

Reasumując, stwierdzić należy, że prawidłowe jest przedstawione przez Wnioskodawcę stanowisko, że wartość otrzymanych w spadku przez Wnioskodawcę jako wspólnika spółki cywilnej towarów handlowych stanowi koszt uzyskania przychodów – proporcjonalnie do posiadanego udziału – w momencie, w którym osiągnięty zostanie przychód, w związku z którym zostały one poniesione, tj. w momencie sprzedaży tych towarów.

Końcowo wskazać należy, że wydając interpretację w trybie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego, w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do oceny załączonych do uzupełnienia wniosku ORD-IN dokumentów, jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez Wnioskodawcę i Jego stanowiskiem.

Dodać również należy, że na gruncie przedmiotowej sprawy, powołany przez Wnioskodawcę art. 23 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie znajduje zastosowania. Zgodnie z tym przepisem nie uważa się za koszty uzyskania przychodów darowizn i ofiar wszelkiego rodzaju, z tym że kosztem uzyskania przychodów są koszty wytworzenia lub cena nabycie produktów spożywczych, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku od towarów i usług, przekazanych na rzecz organizacji pożytku publicznego w rozumieniu przepisów ustawy o działalności pożytku publicznego, z przeznaczeniem wyłącznie na cele działalności charytatywnej prowadzonej przez te organizacje.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.