Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-537/13/JD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-08-06
Teza: Czy zgodnie ze znowelizowanym od 1 stycznia 2011 r. art. 10 ust. 1 ustawy CIT, w przypadku, gdy Spółka dokona odpłatnego zbycia posiadanych przez siebie udziałów/akcji celem ich umorzenia (umorzenie dobrowolne), to opodatkowanie wyniku na takiej transakcji (dochodu lub straty) winno nastąpić na zasadach ogólnych, a więc analogicznie jak w przypadku sprzedaży udziałów/akcji na rzecz podmiotu trzeciego?
Słowa kluczowe: akcja; przychód; udział; umorzenie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 3 lipca 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 30 kwietnia 2013 r. (wpływ do tut. Biura 6 maja 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie:

*   ustalenia, że dochód z odpłatnego zbycia udziałów/akcji celem umorzenia nie stanowi dochodu z udziału w zyskach osoby prawnej – **jest prawidłowe,**
*   sposobu ustalenia przychodu z tego tytułu i kosztów jego uzyskania – **jest nieprawidłowe.**

(pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

UZASADNIENIE

W dniu 6 maja 2013 r. do tut. Biura wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie:

*   ustalenia, że dochód z odpłatnego zbycia udziałów/akcji celem umorzenia nie stanowi dochodu z udziału w zyskach osoby prawnej,
*   sposobu ustalenia przychodu z tego tytułu i kosztów jego uzyskania.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka, poza prowadzeniem bieżącej działalności gospodarczej, posiada również akcje w innej polskiej spółce kapitałowej (dalej: „Spółka Zależna”). Jednakże Spółka zamierza w przyszłości nabywać i zbywać udziały/akcje również innych spółek kapitałowych, w tym spółek Skarbu Państwa lub spółek, w których właścicielem są jednostki samorządu terytorialnego (dalej: „Spółki Zależne”). Udziały i akcje są oraz zasadniczo będą nabywane lub zbywane w zależności od bieżącej polityki inwestycyjnej grupy lub w związku z podejmowanymi działaniami restrukturyzacyjnymi, które dotyczą branży. Działania restrukturyzacyjne mogą obejmować między innymi: zbywanie udziałów/akcji spółek (w tym zbywanie w drodze aportu) oraz połączenia i podziały spółek przeprowadzane w trybie przewidzianym przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (dalej: „KSH”, „Kodeks spółek handlowych”).

Podziały spółek w praktyce będą miały miejsce w przypadku, gdy dzielone podmioty będą zorganizowane w sposób, który pozwala na wydzielenie części biznesu stanowiącej na tyle wyodrębnioną część, że może ona stanowić samodzielnie działającą całość. W konsekwencji majątek przejmowany oraz pozostający w spółce dzielonej będą stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4 pkt 4) ustawy CIT.

Udziały/akcje w spółkach grupy będą przez Spółkę nabywane w ramach umowy sprzedaży lub obejmowane w zamian za wkład pieniężny albo wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. Posiadane przez siebie udziały/akcje Spółka będzie utrzymywać, sprzedawać do podmiotów z grupy lub do podmiotów trzecich, a także może dochodzić do ich umorzenia dobrowolnego lub przymusowego.

Jak wskazano powyżej, Spółka posiada obecnie akcje w Spółce Zależnej, jednakże w przyszłości będzie posiadać udziały/akcje w wielu Spółkach Zależnych. W odniesieniu jednak do akcji już posiadanych przez Spółkę w Spółce Zależnej planowany jest obecnie proces restrukturyzacji, w wyniku którego dojść może bądź do połączenia Spółki Zależnej ze Spółką, bądź do podziału przez wydzielenie Spółki Zależnej. Spółka Zależna prowadzi bowiem działalność w zakresie świadczenia usług wspierania przedsiębiorców. Działalność Spółki podzielona jest wewnętrznie w ten sposób, że jeden z wydziałów świadczy usługi przede wszystkim skierowane do osób planujących rozpocząć swoją własną działalność gospodarczą. Wydział ten oferuje początkującym przedsiębiorcom infrastrukturę niezbędną do startu własnej działalności (np. biura, telefony, sale konferencyjne), jak również obsługę administracyjną oraz doradztwo. Natomiast drugi wydział koncentruje się na wsparciu przedsiębiorców już działających na rynku, którzy pragną rozwinąć swoją działalność i szukają terenów inwestycyjnych lub pomieszczeń magazynowych lub produkcyjnych. Taki podział funkcji pomiędzy dwa wydziały przede wszystkim usprawnia wewnętrzne zarządzanie Spółką Zależną.

W konsekwencji w wyniku rozważanego podziału przez wydzielenie doszłoby do połączenia ze Spółką wydziału Spółki Zależnej zajmującego się wsparciem już działających przedsiębiorców. Natomiast w Spółce Zależnej po wydzieleniu pozostałby drugi wydział, tj. wydział zajmujący się wsparciem początkujących przedsiębiorców dopiero zaczynających działalność gospodarczą. W wyniku rozważanego podziału przez wydzielenie doszłoby bądź do zmniejszenia liczby akcji, które Spółka posiada w Spółce Zależnej, bądź do obniżenia wartości nominalnej tych akcji, bez zmniejszania ich łącznej liczby posiadanej przez Spółkę. Taki sam sposób podziału miałby zastosowanie w przypadku udziałów/akcji posiadanych w przyszłości w innych Spółkach Zależnych. Nie jest również wykluczona dalsza restrukturyzacja grupy, gdzie Spółka w przyszłości będzie zbywać akcje w Spółce Zależnej lub udziały/akcje w innych Spółkach Zależnych.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy zgodnie ze znowelizowanym od 1 stycznia 2011 r. art. 10 ust. 1 ustawy CIT, w przypadku, gdy Spółka dokona odpłatnego zbycia posiadanych przez siebie udziałów/akcji celem ich umorzenia (umorzenie dobrowolne), to opodatkowanie wyniku na takiej transakcji (dochodu lub straty) winno nastąpić na zasadach ogólnych, a więc analogicznie jak w przypadku sprzedaży udziałów/akcji na rzecz podmiotu trzeciego? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

Zdaniem Spółki, zgodnie ze znowelizowanymi od 1 stycznia 2011 r. przepisami art. 10 ust. 1 ustawy CIT, w przypadku, gdy Spółka dokona odpłatnego zbycia posiadanych przez siebie udziałów/akcji celem ich umorzenia (umorzenie dobrowolne), to opodatkowanie wyniku na takiej transakcji (dochodu lub straty) winno nastąpić na zasadach ogólnych, a więc analogicznie jak w przypadku sprzedaży udziałów/akcji na rzecz podmiotu trzeciego.

Umorzenie udziałów/akcji polega na ich prawnym unicestwieniu, tj. wygaśnięciu wszelkich praw, zarówno o charakterze majątkowym, jak i korporacyjnym wynikających z udziałów.

Zgodnie z art. 199 § 1 KSH udział może być umorzony jedynie po wpisie spółki do rejestru i tylko w przypadku, gdy umowa spółki tak stanowi. Udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne) albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe). Analogiczne przepisy odnoszą się do akcji. W myśl art. 359 § 1 KSH akcje mogą być umorzone w przypadku, gdy statut tak stanowi. Akcja może być umorzona albo za zgodą akcjonariusza w drodze jej nabycia przez spółkę (umorzenie dobrowolne), albo bez zgody akcjonariusza (umorzenie przymusowe).

Jak wynika zatem z powyższego, przepisy KSH rozróżniają umorzenie przymusowe od dobrowolnego. Rozróżnienie to, zdaniem Spółki, funkcjonuje również na gruncie przepisów ustawy CIT.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy CIT, dochodem z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji), w tym także dochód z umorzenia udziałów (akcji). Natomiast do końca roku 2010 w myśl art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy CIT (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2010 r.) dochodem z udziału w zyskach osób prawnych był również dochód z tytułu zbycia udziałów (akcji) w celu ich umorzenia (czyli odnoszący się do umorzenia dobrowolnego udziałów/akcji)

Ponieważ ustawą z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. z 2010 r., nr 226, poz.1478 z późn. zm.) zmieniającą między innymi ustawę CIT, począwszy od 1 stycznia 2011 r. art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy CIT został uchylony, dochód z tytułu zbycia udziałów (akcji) w celu ich umorzenia został wyłączony z katalogu dochodów z udziału w zyskach osób prawnych. Z powołanych przepisów ustawy CIT, w ocenie Spółki, jednoznacznie wynika, iż art. 10 ust. 1 pkt 1 odnosi się do umorzenia przymusowego udziałów/akcji, natomiast art. 10 ust. 1 pkt 2 (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2010 r.) odnosił się do umorzenia dobrowolnego udziałów/akcji.

Mimo zatem, iż do dnia 31 grudnia 2010 r. obydwa zdarzenia, a więc zarówno umorzenie dobrowolne, jak i przymusowe udziałów/akcji wywoływało identyczne skutki podatkowe, a więc w obydwu przypadkach uzyskiwany dochód był opodatkowany na zasadach właściwych dla dochodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, to były one odrębnymi dyspozycjami normującymi kwestię opodatkowania dochodów z różnych zdarzeń prawno-podatkowych. Art. 10 ust. 1 pkt 1 odnosi się do umorzenia przymusowego udziałów/akcji, natomiast art. 10 ust. 1 pkt 2 (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2010 r.) odnosił się do umorzenia dobrowolnego udziałów/akcji.

Ponieważ, jak wykazała Spółka, uchylony przepis, a więc art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy CIT jednoznacznie odnosił się do dochodu uzyskanego z tytułu zbycia udziałów/akcji w celu ich umorzenia, a więc do dochodu uzyskanego w przypadku umorzenia dobrowolnego udziałów/akcji, w konsekwencji, zdaniem Spółki, uchylenie przedmiotowego przepisu wskazuje, iż zamiarem ustawodawcy było, aby począwszy od 1 stycznia 2011 r. dochód uzyskiwany w związku z odpłatnym zbyciem udziałów/akcji celem ich umorzenia, był wyłączony z opodatkowania na zasadach właściwych dla dochodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Konsekwencją wyłączenia z definicji dochodów z udziału w zyskach osób prawnych dochodu uzyskanego z odpłatnego zbycia udziałów/akcji w celu ich umorzenia jest, w ocenie Spółki, konieczność opodatkowania takiego dochodu na zasadach ogólnych, a więc zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy CIT.

Powyższe potwierdził także Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 4 lipca 2011 r. (sygn. IPPB3/423-299/11-2/JB), w której uznał, iż „umorzenie dobrowolne udziałów/akcji, tj. odpłatne zbycie udziałów/akcji na rzecz spółki w celu umorzenia na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych traktowane jest na równi z każdym innym odpłatnym zbyciem udziałów/akcji. Przychód ten nie jest rozliczany przez płatnika, lecz podlega opodatkowaniu przez podatnika na zasadach ogólnych, zawartych w art. 12 ust. 1 updop”.

W efekcie, zdaniem Spółki, w przypadku opłatnego zbycia udziałów/akcji celem ich umorzenia będą obowiązywały analogiczne zasady ustalania przychodów, a w konsekwencji także i kosztów uzyskania przychodów, jak w przypadku odpłatnego zbycia udziałów/akcji na rzecz podmiotu trzeciego. Zatem wynik osiągnięty na tej transakcji (dochód lub strata) również powinien zostać ustalony w oparciu o analogiczne przepisy, jak odnoszące się do odpłatnego zbycia udziałów/akcji na rzecz podmiotu trzeciego.

W konsekwencji przychód podatkowy będzie stanowiła cena uzyskana z tytułu sprzedaży udziałów/akcji w podzielonych spółkach.

Wysokość kosztu uzyskania przychodów zostanie zaś ustalona w następujący sposób:

Jeżeli zbywane na rzecz podmiotu trzeciego udziały/akcje zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, koszt uzyskania przychodów, zdaniem Spółki, winien zostać ustalony w oparciu o przepis art. 15 ust. lk pkt 1 ustawy CIT. Zgodnie z tym przepisem, w przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce objętych w zamian za wkład niepieniężny, na dzień zbycia tych udziałów (akcji), koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości nominalnej wartości objętych udziałów (akcji) z dnia ich objęcia.

Jeżeli natomiast zbywane na rzecz podmiotu trzeciego udziały/akcje zostały nabyte albo objęte w zamian za wkład pieniężny, Spółka jest uprawniona do rozpoznania kosztów uzyskania przychodu, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy CIT, tj. w wysokości wydatków poniesionych na nabycie lub objęcie tych udziałów/akcji.

Ponadto, w ocenie Spółki, nie znajdzie w tym przypadku zastosowania art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy CIT, zgodnie z którym, do przychodów nie zalicza się kwot otrzymanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji) w części stanowiącej koszt ich nabycia. Z powołanych przepisów ustawy CIT, w ocenie Spółki, jednoznacznie wynika, iż art. 10 ust. 1 pkt 1 odnosi się do umorzenia przymusowego udziałów/akcji, natomiast art. 10 ust. 1 pkt 2 (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2010 r.) odnosił się do umorzenia dobrowolnego udziałów/akcji.

W konsekwencji, dla opodatkowania dochodu uzyskanego przez Spółkę w związku z umorzeniem dobrowolnym udziałów/akcji znajdą zastosowanie analogiczne zasady ustalania przychodów i kosztów jak przy sprzedaży udziałów/akcji na rzecz podmiotu trzeciego, a więc z pominięciem przepisu art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 199 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), udział może być umorzony jedynie po wpisie spółki do rejestru i tylko w przypadku, gdy umowa spółki tak stanowi. Udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne), albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe).

W myśl art. 359 § 1 tej ustawy, akcje mogą być umorzone w przypadku, gdy statut tak stanowi. Akcja może być umorzona albo za zgodą akcjonariusza w drodze jej nabycia przez spółkę (umorzenie dobrowolne), albo bez zgody akcjonariusza (umorzenie przymusowe). Umorzenie dobrowolne nie może być dokonane częściej niż raz w roku obrotowym. Przesłanki i tryb przymusowego umorzenia określa statut.

Z opisu zdarzenia przyszłego ujętego we wniosku ORD-IN wynika, że Spółka, poza prowadzeniem bieżącej działalności gospodarczej, posiada również akcje w Spółce Zależnej i zamierza w przyszłości nabywać i zbywać udziały/akcje również innych spółek kapitałowych, w tym spółek Skarbu Państwa lub spółek, w których właścicielem są jednostki samorządu terytorialnego. Udziały i akcje są oraz zasadniczo będą nabywane lub zbywane w zależności od bieżącej polityki inwestycyjnej grupy lub w związku z podejmowanymi działaniami restrukturyzacyjnymi, które dotyczą branży. Posiadane przez siebie udziały/akcje Spółka będzie utrzymywać, sprzedawać do podmiotów z grupy lub do podmiotów trzecich, a także może dochodzić do ich umorzenia dobrowolnego lub przymusowego.

Podziały spółek w praktyce będą miały miejsce w przypadku, gdy dzielone podmioty będą zorganizowane w sposób, który pozwala na wydzielenie części biznesu stanowiącej na tyle wyodrębnioną część, że może ona stanowić samodzielnie działającą całość. W konsekwencji majątek przejmowany oraz pozostający w spółce dzielonej będą stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm. określana dalej skrótem „updop”). Udziały/akcje w spółkach grupy będą przez Spółkę nabywane w ramach umowy sprzedaży lub obejmowane w zamian za wkład pieniężny albo wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. Posiadane przez siebie udziały/akcje Spółka będzie utrzymywać, sprzedawać do podmiotów z grupy lub do podmiotów trzecich, a także może dochodzić do ich umorzenia dobrowolnego lub przymusowego.

W tak przedstawionym zdarzeniu przyszłym Spółka sformułowała pytanie co do sposobu opodatkowania dochodu osiągniętego ze zbycia posiadanych udziałów/akcji celem ich umorzenia (umorzenie dobrowolne).

Ocena skutków prawnych tego zdarzenia wymaga ustalenia, czy wiąże się ono z osiągnięciem przez Spółkę przychodu podatkowego oraz poniesieniem kosztów jego uzyskania. Dokonanie tych ustaleń jest konieczne w celu stwierdzenia, czy po stronie Spółki powstanie dochód podlegający opodatkowaniu.

Przechodząc na płaszczyznę prawa podatkowego należy stwierdzić, iż stosownie do treści art. 7 ust. 1updop, przedmiotem opodatkowania tym podatkiem - z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 21 i 22 - jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich został on osiągnięty. Dochód stanowi nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym (z zastrzeżeniem art. 10 i 11). W sytuacji natomiast, gdy koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą (art. 7 ust. 2 updop).

Do dnia 31 grudnia 2010 r. transakcja zbycia udziałów lub akcji na rzecz spółki celem ich umorzenia była pod względem prawno-podatkowym traktowana jako dochód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych (art. 10 ust. 1 pkt 2 updop), w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2011 r.). Ustawą z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiągniętych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 226, poz. 1478 ze zm. dalej: „ustawa zmieniająca”), przepis art. 10 ust. 1 pkt 2 updop, został uchylony (art. 2 pkt 4 ustawy zmieniającej). Uchylenie art. 10 ust. 1 pkt 2 updop, spowodowało, że transakcja zbycia udziałów lub akcji na rzecz spółki celem ich umorzenia przestała być pod względem prawno-podatkowym traktowana jako dochód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Wykreślenie przez ustawę zmieniającą art. 10 ust. 1 pkt 2 updop, odnosi ten skutek, że dochód uzyskany z odpłatnego zbycia akcji (udziałów) na rzecz Spółki, w celu ich umorzenia przestaje być kwalifikowany jako dochód z udziału w zyskach osób prawnych; w konsekwencji przychód taki, na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 updop, generuje „zwykły” dochód opodatkowany łącznie z pozostałymi dochodami.

Należy jednak zauważyć, iż dokonując wykreślenia pkt 2 z art. 10 ust. 1 updop ustawodawca nie dokonał zmian w treści art. 12 ust. 4 pkt 3 updop. Powyższe oznacza, iż skutek zbycia udziałów lub akcji spółki tej spółce celem ich umorzenia na gruncie przepisów updop nie będzie analogiczny, jak w przypadku zbycia przez podatnika posiadanych udziałów lub akcji podmiotowi trzeciemu.

Na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 3 updop, do przychodów nie zalicza się zwróconych udziałów lub wkładów w spółdzielni, umorzenia udziałów lub akcji w spółce, w tym kwot otrzymanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji) oraz wartości majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej - w części stanowiącej koszt ich nabycia bądź objęcia, a także zwróconych udziałowcom (akcjonariuszom) dopłat wniesionych do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami - w wysokości określonej w złotych na dzień ich faktycznego wniesienia. Treść powyższego przepisu oznacza, że jeżeli podatnik dokonuje zbycia na rzecz spółki udziałów bądź akcji celem umorzenia i za zbywane udziały lub akcje uzyskuje wynagrodzenie w wyższej wysokości niż poniesione przez niego wydatki na nabycie bądź objęcie tych udziałów lub akcji, to do przychodów tego podatnika (przychodów w rozumieniu art. 12 ust. 1 updop) zaliczeniu podlega tylko nadwyżka uzyskanego wynagrodzenia ponad wydatki na nabycie bądź objęcie tych udziałów (akcji). Jednocześnie, zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztow wymienionych w art. 16 ust. 1 (…). Poniesione przez podatnika wydatki na nabycie bądź objęcie takich udziałów lub akcji nie będą podlegały zaliczeniu do kosztów, gdyż odpowiadać będą przysporzeniu podatnika niepodlegającemu uznaniu za podatkowy przychód (nie będą poniesione w celu osiągnięcia przychodów).

W przypadku zaś, kiedy podatnik dokonuje zbycia na rzecz spółki udziałów bądź akcji celem umorzenia i za zbywane udziały lub akcje uzyskuje wynagrodzenie w niższej wysokości niż poniesione przez niego wydatki na nabycie bądź objęcie tych udziałów lub akcji, to wówczas – stosownie do treści art. 12 ust. 4 pkt 3 updop - całe uzyskane przez podatnika za zbywane udziały (akcje) wynagrodzenie nie podlega zaliczeniu do przychodów tego podatnika. W konsekwencji, na podstawie art. 15 ust. 1 updop wydatki podatnika na nabycie bądź objęcie tych udziałów (akcji) w całości nie podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów.

Biorąc pod uwagę powyższe, w przedmiotowej sprawie, mogą wystąpić dwie sytuacje:

1.  wynagrodzenie uzyskane z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) będzie wyższe niż poniesione przez Wnioskodawcę wydatki na nabycie udziałów (akcji), lub
2.  wynagrodzenie uzyskane z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) będzie niższe lub równe poniesionym ww. wydatkom.

W pierwszym z ww. przypadków do przychodów Spółki zaliczeniu podlegać będzie tylko nadwyżka uzyskanego wynagrodzenia ponad wydatki na nabycie udziałów (akcji). W drugim przypadku, całe uzyskane przez Wnioskodawcę wynagrodzenie nie będzie podlegało zaliczeniu do jego przychodów.

W konsekwencji w niniejszej sprawie zastosowanie znajdzie art. 12 ust. 4 pkt 3 updop, na podstawie którego, wydatki na nabycie udziałów (akcji) - zarówno w części pokrywającej, jak i przekraczającej otrzymane wynagrodzenie - w momencie ich zbycia w celu umorzenia, nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów, w rozumieniu art. 15 ust. 1 updop, gdyż nie są poniesione w celu uzyskania przychodów. Wydatki te pomniejszają jedynie przychód podatkowy wykazywany na tej transakcji. Jeżeli wynagrodzenie, z tytułu zbycia udziałów w celu umorzenia, jest niższe niż wydatki poniesione na nabycie tych udziałów, to Spółka nie wykaże w ogóle przychodu podatkowego. Jednocześnie nie ma prawa do uznania kwoty wydatków za koszt uzyskania przychodów.

Z uwagi na fakt, iż ustawodawca rozróżnia pojęcia „odpłatnego zbycia” i „odpłatnego zbycia w celu umorzenia”, skutki podatkowe tych czynności nie mogą być takie same. Z zasad techniki prawodawczej wynika bowiem jednoznacznie, iż do określenia jednakowych pojęć używa się jednakowych określeń, a różnych pojęć nie oznacza się tymi samymi określeniami.

Stanowisko Spółki w zakresie:

*   ustalenia, że dochód z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) celem umorzenia nie stanowi dochodu z udziału w zyskach osoby prawnej – jest zatem prawidłowe,
*   sposobu ustalenia przychodu z tego tytułu i kosztów jego uzyskania – jest zatem nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 2-4, wydano odrębne interpretacje.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 14 marca 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.