Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL4.4012.647.2018.2.NK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-02-04
Teza: Brak prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakupy związane z projektem.
Słowa kluczowe: budowa; gmina; inwestycje; obiekt-obiekt sportowy; odliczenia; odliczenia-brak prawa do odliczenia; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; podatek-podatek należny-obniżenie podatku należnego; podatek-podatek naliczony; podatek-podatek naliczony-odliczanie podatku naliczonego; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 listopada 2018 r. (data wpływu 3 grudnia 2018 r.), uzupełnionym pismami z dnia 28 stycznia 2019 r. (data wpływu 29 stycznia 2019 r.) oraz z dnia 23 stycznia 2019 r. (data wpływu 30 stycznia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakupy związane z projektem pn. „(…)” – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 grudnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakupy związane z projektem pn. „(…)”. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 28 stycznia 2019 r. (data wpływu 29 stycznia 2019 r.) o wyjaśnienie dotyczące przedmiotu wniosku oraz doprecyzowanie własnego stanowiska oraz pismem z dnia 23 stycznia 2019 r. (data wpływu 30 stycznia 2019 r.) o wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej podpisany przez osobę upoważnioną do reprezentowania Wnioskodawcy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina jest zarejestrowana jako czynnik podatnik VAT od stycznia 2009 r.

W ramach wydatków inwestycyjnych Gmina ponosić będzie wydatki inwestycyjne na niżej wymienione zadanie:

„Utworzenie miejsca rekreacji (…)”.

Jednakże wybudowane ścieżki oraz miejsca rekreacji nie będą przynosić żadnego dochodu. Po wybudowaniu umożliwią poruszanie się mieszkańców po wydzielonym pasie ruchu pieszo-rowerowym oraz zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty, a w szczególności w celu poprawy warunków komunikacyjnych i zapewniania bezpieczeństwa.

Inwestycje realizowane będą na nieruchomościach stanowiących własność Gminy oraz Parafii. Przebudowa odbywać się będzie w ramach zadań własnych gminy określonych w art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2018 r., poz. 994 ze zm.), na podstawie ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 2068) i przepisów normujących finansowanie inwestycji ze środków publicznych. Wykonanie inwestycji nastąpi w oparciu o umowę cywilnoprawną zawartą przez Gminę z podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą w powyższym zakresie. W związku z budową Gmina ponosić będzie wszystkie wydatki związane z tą inwestycją.

Gmina podpisała umowę w dniu 14 czerwca 2018 r. z Urzędem Marszałkowskim Województwa o przyznaniu pomocy na realizację operacji w ramach poddziałania „Wsparcie na wdrożenie operacji w ramach strategii rozwoju lokalnego kierowanego przez społeczność” w ramach działania „Wsparcie dla rozwoju lokalnego w ramach inicjatywy LEADER” objętego programem Rozwój ogólnodostępnej i niekomercyjnej infrastruktury turystycznej lub rekreacyjnej lub kulturalnej, objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020. Ponadto Agencja Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa zwróciła się z komunikatem w sprawie uzyskania interpretacji indywidualnej od Izby Skarbowej o opinię co do możliwości odzyskania podatku VAT przez Gminę.

Faktury VAT, dokumentujące wydatki związane z realizacjami inwestycji, wystawiane będą na Gminę. Efekty realizacji zadania nie będą wykorzystane do celów zarobkowych, nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Naliczony podatek od towarów i usług jako jeden ze składników ceny zakupu towarów i usług nie może być, co do zasady refundowany z funduszy pomocowych, reguła ta jest znana jako zasada nr 7 załącznika do rozporządzenia Komisji Europejskiej 448/2004. Ma ona jednak wiele wyjątków. VAT może być zatem wydatkiem kwalifikowanym (jako wyjątek od zasady braku jego refundacji z funduszy pomocowych), w następujących sytuacjach:

*   kiedy podatek VAT na gruncie prawa podatkowego VAT nie jest możliwy do odzyskania za pomocą jakichkolwiek prawnych środków, nawet wówczas, gdy beneficjent z takiej możliwości faktycznie nie skorzysta.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur w zakresie realizowanych inwestycji?

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki poniesione w związku z powyższą inwestycją nie są związane z czynnościami opodatkowanymi, bowiem Gmina nie będzie wykonywać ich w ramach działalności gospodarczej, lecz z racji, że jest organem władzy publicznej, a na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Ponieważ inwestycje odbywać się będą w ramach władztwa publicznego, Gmina wykonując zadanie własne działa jako administracja publiczna i może korzystać ze środków prawnych o charakterze władczym, to w tym zakresie Gmina nie występuje w roli podatnika.

W świetle powyższego zatem poniesione przez Gminę w związku z tą budową wydatki nie są związane z wykonywaniem przez nią czynności opodatkowanych i nie przysługuje jej prawo do odliczania podatku naliczonego od tych wydatków.

W piśmie z dnia 23 stycznia 2019 r. Wnioskodawca wskazał, że Gmina występuje w charakterze podatnika VAT, a poniesione w związku z tą budową wydatki nie są związane z wykonywaniem przez nią czynności opodatkowanych. Tym samym nie przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z „Utworzenie miejsca rekreacji (…)”.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2018 r., poz. 994 ze zm.), Gmina zaspokaja zbiorowe potrzeby wspólnoty co należy do zadań własnych Gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy ścieżek gminnych i placu rekreacyjnego.

Reasumując, Gmina nie będzie mogła odliczyć naliczonego podatku VAT z wystawionych faktur.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. W świetle tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – w myśl art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w świetle art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ władzy publicznej będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) – tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2018 r., poz. 994, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Na mocy art. 7 ust. 1 cyt. ustawy, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy: gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego (pkt 2 ww. przepisu) oraz kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych (pkt 10 wskazanego przepisu).

Na podstawie art. 9 ust. 1 powołanej ustawy, w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowana jako czynnik podatnik VAT od stycznia 2009 r. W ramach wydatków inwestycyjnych Gmina ponosić będzie wydatki inwestycyjne na niżej wymienione zadanie: „Utworzenie miejsca rekreacji (…)”. Jednakże wybudowane ścieżki oraz miejsca rekreacji nie będą przynosić żadnego dochodu. Po wybudowaniu umożliwią poruszanie się mieszkańców po wydzielonym pasie ruchu pieszo-rowerowym oraz zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty, a w szczególności w celu poprawy warunków komunikacyjnych i zapewniania bezpieczeństwa. Inwestycje realizowane będą na nieruchomościach stanowiących własność Gminy oraz Parafii. Przebudowa odbywać się będzie w ramach zadań własnych gminy określonych w art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2018 r., poz. 994 ze zm.), na podstawie ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 2068) i przepisów normujących finansowanie inwestycji ze środków publicznych. Wykonanie inwestycji nastąpi w oparciu o umowę cywilnoprawną zawartą przez Gminę z podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą w powyższym zakresie. W związku z budową Gmina ponosić będzie wszystkie wydatki związane z tą inwestycją. Gmina podpisała umowę w dniu 14 czerwca 2018 r. z Urzędem Marszałkowskim Województwa o przyznaniu pomocy na realizację operacji w ramach poddziałania „Wsparcie na wdrożenie operacji w ramach strategii rozwoju lokalnego kierowanego przez społeczność” w ramach działania „Wsparcie dla rozwoju lokalnego w ramach inicjatywy LEADER” objętego programem Rozwój ogólnodostępnej i niekomercyjnej infrastruktury turystycznej lub rekreacyjnej lub kulturalnej, objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020. Ponadto Agencja Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa zwróciła się z komunikatem w sprawie uzyskania interpretacji indywidualnej od Izby Skarbowej o opinię co do możliwości odzyskania podatku VAT przez Gminę. Faktury VAT, dokumentujące wydatki związane z realizacjami inwestycji, wystawiane będą na Gminę. Efekty realizacji zadania nie będą wykorzystane do celów zarobkowych, nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Wątpliwości Wnioskodawcy w analizowanej sprawie dotyczą prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakupy związane z projektem pn. „Utworzenie miejsca rekreacji (…)”.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny.

W omawianej sprawie związek taki nie występuje. Z informacji zawartych we wniosku wynika, że wybudowane ścieżki oraz miejsca rekreacji nie będą przynosić żadnego dochodu. Po wybudowaniu umożliwią poruszanie się mieszkańców po wydzielonym pasie ruchu pieszo-rowerowym oraz zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty, a w szczególności w celu poprawy warunków komunikacyjnych i zapewniania bezpieczeństwa. Efekty realizacji zadania nie będą wykorzystane do celów zarobkowych, nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Zatem w analizowanej sprawie podstawowy warunek uprawniający do odliczenia podatku naliczonego nie będzie spełniony. Tym samym Wnioskodawca nie będzie miał – na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy – prawa do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach dokumentujących zakup towarów i usług związanych z realizacją przedmiotowej inwestycji.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakupy związane z projektem pn. „Utworzenie miejsca rekreacji (…)”.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (oraz z opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.