Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-89/09/BS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2009-04-27
Teza: 1. Czy Pakiet powinien być traktowany dla celów podatku VAT jako jedna usługa kompleksowa, podlegająca opodatkowaniu w jednej stawce właściwej dla tego typu usługi? 2. Czy Pakiet powinien zostać wykazany na fakturze VAT wystawianej przez Spółkę jako jedna pozycja? 3. Jaka stawka VAT powinna zostać zastosowana do Pakietu przy założeniu, że Pakiet nie jest klasyfikowany do grupowania PKWiU, dla którego ustawa o VAT przewiduje obniżoną stawkę podatku bądź zwolnienie z opodatkowania? 4. W przypadku gdyby świadczenia, które mogą wchodzić w skład Pakietu były świadczone przez Spółkę na podstawie umowy nie zawierającej zapisów analogicznych do postanowień Umowy opisanych powyżej (a zatem w sytuacji, gdy zgodnie z wolą stron potwierdzoną zapisami umowy celem ekonomicznym transakcji nie jest nabycie przez Klienta jednej kompleksowej usługi składającej się z szeregu świadczeń składowych, lecz szeregu odrębnych świadczeń), czy świadczenia te stanowiłyby odrębne usługi podlegające opodatkowaniu według właściwych dla nich stawek podatku VAT?
Słowa kluczowe: pakiet; stawka-stawki podatku; usługi-usługi pomocnicze
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 26 stycznia 2010 r. (wpływ 1 lutego 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest:

*   **prawidłowe** \- w zakresie traktowania dla celów podatku VAT Pakietu Konferencyjnego jako jedną usługę kompleksową, podlegającą opodatkowaniu w jednej stawce właściwej dla tego typu usługi, sposobu wykazania Pakietu na fakturze VAT wystawianej przez Spółkę (w jednej pozycji) oraz wysokości stawki VAT przy założeniu, że Pakiet nie jest klasyfikowany do grupowania PKWiU, dla którego ustawa o VAT przewiduje obniżoną stawkę podatku bądź zwolnienie z opodatkowania;
*   **nieprawidłowe** - w zakresie traktowania świadczeń jako odrębnych usług podlegających opodatkowaniu według właściwych dla nich stawek podatku VAT, w przypadku gdyby świadczenia, które mogą wchodzić w skład Pakietu, będą świadczone przez Spółkę na podstawie umowy nie zawierającej zapisów analogicznych do postanowień Umowy dotyczącej kompleksowego świadczenia (a zatem w sytuacji, gdy zgodnie z wolą stron potwierdzoną zapisami umowy celem ekonomicznym transakcji nie jest nabycie przez Klienta jednej kompleksowej usługi składającej się z szeregu świadczeń składowych, lecz szeregu odrębnych świadczeń).

UZASADNIENIE

W dniu 1 lutego 2010r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania kompleksowej usługi nazwanej „Pakietem Konferencyjnym” i poszczególnych świadczeń (w zależności od treści zawartej umowy) oraz sposobu udokumentowania usług kompleksowych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi w Polsce działalność w zakresie eksploatacji hotelu, jest podatnikiem podatku od towarów i usług. W ramach prowadzonej działalności hotelarskiej świadczy następujące podstawowe rodzaje usług (zarówno na rzecz gości indywidualnych, zorganizowanych grup, jak i wszelkich innych podmiotów, które pragną skorzystać z usług Hotelu):

1.  usługi noclegowe (wraz z dodatkowymi świadczeniami wliczonymi w ich cenę, wynikającymi z regulaminu świadczenia usług hotelowych i zgodnymi ze standardami obowiązującymi w hotelach danej klasy, takimi jak np. możliwość korzystania z basenu, śniadanie itp.
2.  usługi gastronomiczne (świadczone przez restauracje i bary hotelowe),
3.  usługi wynajmu sal konferencyjnych,
4.  usługi dodatkowe uzupełniające ofertę Wnioskodawcy zgodnie z jego standardem, świadczone za dodatkową odpłatnością, takie jak np. usługi parkingowe, usługi pralni hotelowej, zabiegi SPA, inne usługi rekreacyjne itp.

Wnioskodawca zamierza wprowadzić nowy wzór umów, na podstawie których będzie świadczył na rzecz swoich klientów usługi kompleksowe nazwane „pakietami konferencyjnymi”, na które składać się będzie szereg świadczeń składowych. Jednocześnie nie jest wykluczone, że na podstawie umów – klienci będą nabywali także usługi inne niż Pakiety Konferencyjne (w szczególności usługi noclegowe, np. w sytuacji, w której konferencja organizowana przez klienta trwać będzie dłużej niż przez jeden dzień, usługi parkingowe, telekomunikacyjne, usługi pralni hotelowej, dodatkowe usługi gastronomiczne czy rekreacyjne itp.).

W ramach Pakietu Konferencyjnego Wnioskodawca będzie świadczyć na rzecz klienta jedną kompleksową usługę w zakresie zapewnienia obsługi technicznej konferencji organizowanej w hotelu przez klienta, przy czym częściami składowymi tej usługi mogą być w szczególności (w różnych konfiguracjach):

*   wynajem jednej lub większej ilości sal na potrzeby konferencji (w razie potrzeby – wraz z dodatkowym wyposażeniem technicznym, takim jak projektor, tablice itp.),
*   przygotowanie jednej lub większej ilości tzw. „przerw kawowych” ( w zależności od życzenia klienta, w skład mogą wchodzić kanapki, ciastka, woda mineralna, soki, kawa i herbata podawane uczestnikom konferencji w trakcie przerwy lub przerw),
*   wyżywienie dla uczestników konferencji na terenie Hotelu lub w jego sąsiedztwie, składające się zarówno z posiłków jak i napojów, według menu i w formie ustalonej wcześniej z Klientem (mogą występować m.in. uroczyste obiady/kolacje itp.)

W przypadku świadczenia Pakietu Konferencyjnego przez Wnioskodawcę, zgodnie z umowami: przedmiot umowy określony zostanie przez strony w następujący sposób.

„Na mocy niniejszej Umowy, Klient zleca, a Spółka podejmuje się wyświadczenia jednej usługi o kompleksowym charakterze w postaci Pakietu Konferencyjnego, w skład którego wchodzą świadczenia składowe wskazane w punktach X - X Umowy”; dodatkowo w przypadku, gdy Umowa będzie dotyczyła także nabycia innych usług (w szczególności - noclegowych), powyższe postanowienie zostanie uzupełnione o następujący fragment „Ponadto na mocy niniejszej Umowy Klient zleca a Spółka podejmuje się wyświadczenia odrębnych usług wymienionych w punktach Y-Y Umowy”.

Klient oświadczy, że jego intencją ekonomiczną jest nabycie od Wnioskodawcy usługi o kompleksowym charakterze w postaci Pakietu Konferencyjnego, na którą składają się części składowe wskazane enumeratywnie w Umowie; w szczególności w Umowie znajdować się będzie następująca klauzula: „Klient niniejszym oświadcza, iż celem zawarcia niniejszej umowy jest nabycie od Spółki jednej usługi o kompleksowym charakterze w postaci Pakietu Konferencyjnego, w skład którego wchodzą świadczenia składowe wskazane w punktach X - X Umowy”; dodatkowo w przypadku, gdy Umowa będzie dotyczyła także nabycia innych usług (w szczególności - noclegowych), powyższe postanowienie zostanie uzupełnione o następujący fragment: „Ponadto Klient oświadcza, iż na mocy niniejszej Umowy ma zamiar nabyć od Spółki odrębne usługi wymienione w punktach Y-Y umowy”.

W związku z faktem, iż zespół świadczeń składowych wchodzących w skład Pakietu Konferencyjnego przedstawia określoną wartość ekonomiczną dla klienta wyłącznie w razie ich łącznego wyświadczenia przez Wnioskodawcę, w przypadku, w którym Wnioskodawca nie byłby w stanie wywiązać się ze zobowiązania do wyświadczenia którejkolwiek z części składowych Pakietu, klientowi przysługiwać będzie prawo do obniżenia ceny całego Pakietu, uwzględniającej utratę wartości pozostałych świadczeń albo, w pewnych sytuacjach, odstąpienia od umowy w zakresie nabycia całości Pakietu, w szczególności, w umowie znajdować się będzie następująca klauzula: „W związku z faktem, iż zespół świadczeń składowych wchodzących w skład Pakietu Konferencyjnego przedstawia określoną wartość ekonomiczną dla klienta wyłącznie w razie ich łącznego wyświadczenia przez Spółkę, w przypadku niemożliwości spełnienia, z przyczyn, za które Spółka ponosi odpowiedzialność któregokolwiek ze świadczeń składowych wchodzących w skład Pakietu Konferencyjnego, wskazanych w punktach X-X umowy, Spółka poinformuje Klienta o niemożliwości spełnienia tych świadczeń, przy czym:

1.  jeżeli od dnia rozpoczęcia Konferencji pozostało mniej niż lub równo \_\_dni – na pisemne żądanie Klienta złożone nie później niż w ciągu 5 dni od otrzymania zawiadomienia Spółki, cena pakietu Konferencyjnego wskazana w punkcie Z Umowy zostanie obniżona o kwotę obliczoną jako X-krotność wskazanej w punktach X -X Umowy wyceny tych świadczeń składowych wchodzących w skład Pakietu, które nie mogą być wyświadczone z przyczyn leżących po stronie Spółki (przy czym strony zawczasu ustalają, iż kwota ta uwzględnia utratę wartości pozostałych świadczeń składowych wchodzących w skład Pakietu wynikająca z niemożliwości łącznego wyświadczenia wszystkich świadczeń składowych nim objętych): albo,
2.  jeżeli od dnia rozpoczęcia Konferencji pozostało więcej niż \_\_dni – klient może, według swojego uznania, odstąpić od umowy w zakresie nabycia Pakietu Konferencyjnego albo cena Pakietu Konferencyjnego może zostać obniżona na zasadach opisanych w punkcie a) powyżej”.

*   przy czym przy ustalaniu „X-krotności” obniżenia ceny wskazanej w punkcie a) powyżej, X będzie każdorazowo większe od 1 (w zależności od ustaleń z klientem, może to być 1,5 krotność, dwukrotność itd.),

Cena Pakietu jest ustalona łącznie, bez jej podziału na odpłatność za poszczególne części składowe (ewentualna wycena części składowych ma jedynie charakter elementu kalkulacyjnego łącznej ceny za Pakiet); w szczególności, w Umowie znajdować się będzie następująca klauzula:

„Cena Pakietu Konferencyjnego objętego niniejszą umową wynosi ……..PLN netto.”

Ponadto w przypadku świadczenia Pakietu przez Wnioskodawcę, na fakturach wystawionych przez Wnioskodawcę na klienta z tytułu wykonania danej usługi wszystkie świadczenia składowe wykonane w ramach Pakietu Konferencyjnego będą ujęte w jednej pozycji nazwanej „pakiet konferencyjny”.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy Pakiet powinien być traktowany dla celów podatku VAT jako jedna usługa kompleksowa, podlegająca opodatkowaniu w jednej stawce właściwej dla tego typu usługi?
2.  Czy Pakiet powinien zostać wykazany na fakturze VAT wystawianej przez Spółkę jako jedna pozycja?
3.  Jaka stawka VAT powinna zostać zastosowana do Pakietu przy założeniu, że Pakiet nie jest klasyfikowany do grupowania PKWiU, dla którego ustawa o VAT przewiduje obniżoną stawkę podatku bądź zwolnienie z opodatkowania?
4.  W przypadku gdyby świadczenia, które mogą wchodzić w skład Pakietu były świadczone przez Spółkę na podstawie umowy nie zawierającej zapisów analogicznych do postanowień Umowy opisanych powyżej (a zatem w sytuacji, gdy zgodnie z wolą stron potwierdzoną zapisami umowy celem ekonomicznym transakcji nie jest nabycie przez Klienta jednej kompleksowej usługi składającej się z szeregu świadczeń składowych, lecz szeregu odrębnych świadczeń), czy świadczenia te stanowiłyby odrębne usługi podlegające opodatkowaniu według właściwych dla nich stawek podatku VAT?

W odniesieniu do pierwszego postawionego pytania Wnioskodawca stoi na stanowisku, że Pakiet powinien być traktowany dla celów podatku VAT jako jedna usługa kompleksowa, podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT w jednej stawce właściwej dla tego typu usługi.

Powołując brzmienie art. 5 ust. 1 pkt 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, Wnioskodawca wskazuje zasady opodatkowania usług złożonych, stojąc na stanowisku, iż w sytuacji, w której świadczenie usługodawcy ma złożony charakter (składa się z zespołu świadczeń), dla prawidłowego zastosowania zasad opodatkowania wynikających z ustawy, należy w pierwszej kolejności określić, czy mamy do czynienia z:

1.  jednym świadczeniem głównym (zasadniczym), wobec którego wszystkie pozostałe świadczenia mają charakter pomocniczy, uatrakcyjniający korzystanie ze świadczenia głównego - w takiej sytuacji, całość świadczenia będzie podlegała (bądź nie) opodatkowaniu na zasadach przewidzianych dla świadczenia głównego, czy też;
2.  jedną kompleksową usługą, składającą się z kilku świadczeń składowych - w takiej sytuacji, całość świadczenia będzie podlegała (bądź nie) opodatkowaniu na zasadach przewidzianych dla danej kompleksowej usługi, czy też;
3.  szeregiem odrębnych usług - w takiej sytuacji, każda z odrębnych usług będzie podlegała (bądź nie) opodatkowaniu na zasadach dla niej przewidzianych.

Jak wskazuje Wnioskodawca, rozstrzygnięcie, która z opisanych powyżej sytuacji występuje w określonej sprawie, wymaga przede wszystkim ustalenia charakteru oraz celu ekonomicznego danej transakcji. Zdaniem Wnioskodawcy, cel ten należy analizować z perspektywy nabywcy usługi - celem ekonomicznym usługodawcy będzie bowiem zawsze zrealizowanie zysku. Natomiast z perspektywy nabywcy da się rozróżnić sytuacje, w których celem ekonomicznym (powodem) zawarcia danej transakcji jest nabycie jednego świadczenia głównego wraz ze świadczeniami pomocniczymi, od sytuacji, gdy celem takim jest nabycie jednej kompleksowej usługi składającej się z szeregu świadczeń składowych oraz sytuacji, gdy nabycie każdego z tych świadczeń ma dla nabywcy sens ekonomiczny samo w sobie. W szczególności:

*   jeżeli nabywca nastawiony jest na nabycie jednego, określonego świadczenia, natomiast wszystkie pozostałe świadczenia mają jedynie uatrakcyjnić korzystanie z tego świadczenia (w szczególności - jeżeli celem nabywcy jest nabycie usługi głównej, natomiast świadczenia pomocnicze przedstawiają dla niego wartość tylko o tyle, o ile może on korzystać ze świadczenia głównego), to należy uznać, że nabywa on jedną usługę główną wraz z usługami pomocniczymi,
*   jeżeli nabywca nastawiony jest na nabycie pewnego zespołu świadczeń, które są ze sobą tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą z perspektywy nabywcy jedno nierozerwalne pod względem gospodarczym świadczenie (w szczególności - jeżeli będą przydatne dla nabywcy tylko i wyłącznie w przypadku ich łącznego wyświadczenia) to należy uznać, że nabywa on jedną kompleksową usługę,
*   jeżeli nabywca nastawiony jest na nabycie poszczególnych świadczeń, które przedstawiają dla niego wartość samą w sobie, niezależnie od ich łącznego nabywania (w szczególności - jeżeli istnieje wysokie prawdopodobieństwo, iż nabywca zdecydowałby się na ich nabycie także w przypadku ich odrębnego wyświadczenia, czy też wyświadczenia jedynie części z nich), należy uznać, że nabywa on kilka odrębnych usług.

Jak stwierdza Wnioskodawca, przedstawiona analiza znajduje pełne potwierdzenie zarówno w stanowiskach organów podatkowych, jak i w bogatym orzecznictwie WSA i ETS dotyczącym zasad opodatkowania podatkiem od towarów i usług - usług kompleksowych.

Zdaniem Wnioskodawcy, w analizowanej sytuacji, zgodnie z wolą stron potwierdzoną zapisami umowy celem ekonomicznym transakcji jest nabycie przez klienta jednej kompleksowej usługi składającej się z szeregu świadczeń składowych. W szczególności, skoro:

*   zgodnie z zapisami umowy, jej przedmiotem jest wyświadczenie przez Wnioskodawcę jednej usługi o kompleksowym charakterze w postaci Pakietu, w skład którego wchodzą wskazane w umowie świadczenia składowe,
*   w umowie zawarte jest oświadczenie klienta, zgodnie z którym jego celem przy nabyciu Pakietu jest nabycie zespołu świadczeń składających się na dany Pakiet Konferencyjny,
*   powyższy, zadeklarowany przez Klienta cel ekonomiczny jest dodatkowo potwierdzony zapisami umowy, zgodnie z którymi niemożliwość wykonania przez Wnioskodawcę dowolnego ze świadczeń składowych Pakietu uprawnia klienta do odstąpienia od umowy w zakresie nabycia całości Pakietu, bądź też żądania obniżenia ceny Pakietu o kwotę przekraczającą wycenę świadczeń składowych wchodzących w skład pakietu, które nie mogą być wyświadczone z przyczyn leżących po stronie Wnioskodawcy,
*   w świetle powyższego, istnieje wysokie prawdopodobieństwo, że bez możliwości zrealizowania przez Wnioskodawcę choćby jednego ze świadczeń składowych klient nie zdecydowałby się na nabycie danego Pakietu,
*   powyższa sytuacja jest całkowicie zrozumiała ze względu na charakter świadczeń nabywanych przez klienta w ramach Pakietu, które są ze sobą ściśle powiązane i stanowią całość pod względem ekonomicznych i gospodarczym, wobec czego przedstawiają wartość ekonomiczną dla Klienta wyłącznie w razie ich łącznego wyświadczenia przez Wnioskodawcę,
*   w szczególności, wszystkie przedmiotowe świadczenia prowadzą z punktu widzenia klienta do realizacji jednego celu - ich istotą jest umożliwienie Klientowi zorganizowania w Hotelu konferencji (naukowej, szkoleniowej, o charakterze, o charakterze marketingowym bądź innego rodzaju), a zgodnie ze standardami obowiązującymi na rynku, na którym działa Wnioskodawca, nie jest możliwe bez zapewnienia uczestnikom danego wydarzenia wszystkich świadczeń składowych objętych Pakietem Konferencyjnym; konsekwentnie, rozdzielanie tych świadczeń miałoby charakter sztuczny,
*   z powyższych względów, wedle racjonalnej oceny Wnioskodawcy, klient nabywający Pakiet Konferencyjny nie jest zainteresowany ceną poszczególnych świadczeń składowych, lecz ceną uzgodnioną z Wnioskodawcą za całość Pakietu, co znajduje odpowiedni wyraz w zapisach umowy, to wszystkie świadczenia wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach Pakietu powinny być traktowane dla celów podatku od towarów i usług jako jedna usługa kompleksowa podlegająca opodatkowaniu wg właściwej dla niej stawki VAT.

Na poparcie własnego stanowiska Wnioskodawca przywołuje rozstrzygnięcia organów podatkowych zawarte w wydanych interpretacjach indywidualnych o sygnaturach: IPPP1-443-201/09-2/BS z dnia 7 maja 2009 r., IPPP1-443-1531/08-4/AK z dnia 12 listopada 2008 r., ILPP2/443-1089/08-2/AD z dnia 17 lutego 2009 r., IPPP2/443-1457/08-2/ASi z dnia 27 listopada 2008r., IPPP1-443-804/08-3/JB z dnia 20 maja 2008 r. Wnioskodawca wskazuje, iż potwierdzenie własnego stanowiska znajduje również wyraz w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyrok: sygn. akt I SA/Kr 1135/03) oraz wyrokach Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości znak: C-41/04 z dnia 27 października 2005 r., C-111/05 z dnia 29 marca 2007 r., C-453/05 z dnia 21 marca 2007 r.

W odniesieniu do drugiego zagadnienia, zdaniem Wnioskodawcy, Pakiet powinien zostać wykazany na fakturze VAT jako jedna pozycja. Zgodnie z rozporządzeniem wykonawczym, faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać co najmniej m.in. nazwę (rodzaj) usługi (§ 5 ust. 1 pkt 5). W konsekwencji, jako że zgodnie z argumentacją Wnioskodawcy, przedstawioną w odpowiedzi na pytanie nr 1 Pakiet jest jedną kompleksową usługą powinien on zostać wykazany jako jedna pozycja na fakturze wystawianej przez Wnioskodawcę.

W odniesieniu do zagadnienia trzeciego, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż przy założeniu, że Pakiet nie jest klasyfikowany do grupowania PKWiU, dla którego ustawa o podatku od towarów i usług przewiduje obniżoną stawkę podatku bądź zwolnienie opodatkowania, do Pakietu powinna zostać zastosowana stawka 22% VAT. Jak wskazuje Wnioskodawca, zgodnie z ustawą o podatku od towarów i usług, co do zasady, stawka podatku wynosi 22 %, o ile przepisy ustawy lub rozporządzeń wykonawczych nie przewidują inaczej (art. 41 ust. 1); stawka 7% przewidziana jest m.in. dla usług hoteli PKWiU 55.1 (art. 41 ust. 2 w związku z załącznikiem nr 3, pozycja 139). Usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z pewnymi zastrzeżeniami (art. 6 ust. 3).

Zdaniem Wnioskodawcy, w analizowanej sytuacji:

1.  zastosowanie stawki podatku innej niż 22% możliwe jest tylko w sytuacji, gdy ustawa bądź rozporządzenia wykonawcze wyraźnie dopuszczają taką możliwość odnośnie danego rodzaju usług,
2.  ustawa przewiduje obniżoną stawkę VAT w wysokości 7% m.in. dla usług hoteli sklasyfikowanych w grupowaniu PKWiU 55.1,
3.  zgodnie z „Uwagami Wyjaśniającymi” do PKWiU opublikowanymi przez Ośrodek Badawczo-Rozwojowy Statystyki w Warszawie w 1995 roku, grupowanie 55.1 - Usługi hoteli obejmuje także inne usługi, jak obsługa parkingów, wydawanie posiłków, napojów, działalność rozrywkowa, baseny kąpielowe, organizowanie bankietów, zjazdów, spotkań i konferencji”, podkreślając jednocześnie iż wszystkie te usługi są objęte przez tą sekcję, o ile są świadczone jako część składowa wynajmu pomieszczenia i wliczone do rachunku za hotel. Jeśli opłacane są oddzielnie, to sklasyfikowane są w odrębnych kategoriach”,
4.  konsekwentnie, jako że w analizowanej sytuacji Pakiet obejmuje świadczenia składowe, które - nie są świadczone jako część składowa wynajmu pomieszczenia, a zarazem - nie są wliczone do rachunku za hotel - nie ulega wątpliwości, że Pakiet Konferencyjny stanowi jedną kompleksową usługę która nie jest klasyfikowana do grupowania PKWiU 55.1 - Usługi hoteli,
5.  jednocześnie żaden inny przepis ustawy ani rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy nie przewiduje stosowania obniżonej stawki VAT albo zwolnienia dla Pakietu. W konsekwencji, przy założeniu, że Pakiet nie jest klasyfikowany do grupowania PKWiU dla którego ustawa przewiduje obniżoną stawkę podatku bądź zwolnienie z opodatkowania, do Pakietu powinna zostać zastosowana stawka 22% VAT.

W odniesieniu do czwartego zagadnienia, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w przypadku, gdyby świadczenia, które mogą wchodzić w skład Pakietu były świadczone przez Wnioskodawcę na podstawie umowy nie zawierającej zapisów analogicznych do postanowień umowy opisanych powyżej, (a zatem w sytuacji, gdy zgodnie z wolą stron potwierdzoną zapisami umowy celem ekonomicznym transakcji nie jest nabycie przez klienta jednej kompleksowej usługi składającej się z szeregu świadczeń składowych, lecz szeregu odrębnych świadczeń), świadczenia te stanowiłyby odrębne usługi podlegające opodatkowaniu według właściwych dla nich stawek podatku VAT.

Powołując brzmienie art. 5 ust. 1 pkt 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, oraz wskazując stanowisko odnośnie pierwszego zagadnienia:

*   w sytuacji gdy świadczenie usługodawcy ma złożony charakter (składa się z zespołu świadczeń), dla prawidłowego zastosowania zasad opodatkowania wynikających z ustawy o podatku od towarów i usług należy w pierwszej kolejności określić, czy mamy do czynienia z jednym świadczeniem głównym (zasadniczym) wraz z świadczeniami pomocniczymi, jedną kompleksową usługą składającą się z kilku świadczeń składowych, czy też szeregiem odrębnych usług;
*   ostatnia z opisanych sytuacji (nabycie szeregu odrębnych usług) będzie występowała wówczas, gdy nabywca nastawiony jest na nabycie poszczególnych świadczeń, które przedstawiają dla niego wartość samą w sobie, niezależnie od ich łącznego nabywania (w szczególności - jeżeli istnieje wysokie prawdopodobieństwo, iż nabywca zdecydowałby się na ich nabycie także w przypadku ich odrębnego wyświadczenia, czy też wyświadczenia jedynie części z nich); w takim przypadku każda z odrębnych usług będzie podlegała (bądź nie) opodatkowaniu na zasadach dla niej przewidzianych.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku gdyby świadczenia, które mogą wchodzić w skład Pakietu będą świadczone na podstawie umowy nie zawierającej zapisów analogicznych do postanowień umowy opisanych powyżej (a zatem w sytuacji, gdy zgodnie z wolą stron potwierdzoną zapisami umowy celem ekonomicznym transakcji nie jest nabycie przez klienta jednej kompleksowej usługi składającej się z szeregu świadczeń składowych, lecz szeregu odrębnych świadczeń), świadczenia te stanowiłyby odrębne usługi podlegające opodatkowaniu według właściwych dla nich stawek podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych uznaje się za:

*   **prawidłowe** - w zakresie traktowania dla celów podatku VAT Pakietu Konferencyjnego jako jedną usługę kompleksową, podlegającą opodatkowaniu w jednej stawce właściwej dla tego typu usługi, sposobu wykazania Pakietu na fakturze VAT wystawianej przez Spółkę (w jednej pozycji) oraz wysokości stawki VAT przy założeniu, że Pakiet nie jest klasyfikowany do grupowania PKWiU, dla którego ustawa o VAT przewiduje obniżoną stawkę podatku bądź zwolnienie z opodatkowania;
*   **nieprawidłowe** \- w zakresie traktowania świadczeń jako odrębnych usług podlegających opodatkowaniu według właściwych dla nich stawek podatku VAT, w przypadku gdyby świadczenia, które mogą wchodzić w skład Pakietu, będą świadczone przez Spółkę na podstawie umowy nie zawierającej zapisów analogicznych do postanowień Umowy dotyczącej kompleksowego świadczenia (a zatem w sytuacji, gdy zgodnie z wolą stron potwierdzoną zapisami umowy celem ekonomicznym transakcji nie jest nabycie przez Klienta jednej kompleksowej usługi składającej się z szeregu świadczeń składowych, lecz szeregu odrębnych świadczeń).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie zatem do treści art. 8 ust. 1 tej ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zgodnie z zapisem art. 8 ust. 3 ustawy, usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119.

Ze złożonego wniosku wynika, iż Spółka, w ramach prowadzonej działalności hotelarskiej, Spółka będzie świadczyła na rzecz swoich klientów usługi kompleksowe nazwane „pakietami konferencyjnymi”, na które składać się będzie szereg świadczeń składowych. Jednocześnie nie jest wykluczone, że na podstawie umów – klienci będą nabywali także usługi inne niż Pakiety Konferencyjne (w szczególności usługi noclegowe, np. w sytuacji, w której konferencja będzie organizowana przez klienta trwać będzie dłużej niż przez jeden dzień, usługi parkingowe, telekomunikacyjne, usługi pralni hotelowej, dodatkowe usługi gastronomiczne czy rekreacyjne itp.).

W ramach Pakietu Konferencyjnego Wnioskodawca będzie świadczyć na rzecz klienta jedną kompleksową usługę w zakresie zapewnienia obsługi technicznej konferencji organizowanej w hotelu przez klienta, przy czym częściami składowymi tej usługi mogą być w szczególności (w różnych konfiguracjach):

*   wynajem jednej lub większej ilości sal na potrzeby konferencji (w razie potrzeby – wraz z dodatkowym wyposażeniem technicznym, takim jak projektor, tablice itp.),
*   przygotowanie jednej lub większej ilości tzw. „przerw kawowych” ( w zależności od życzenia klienta, w skład mogą wchodzić kanapki, ciastka, woda mineralna, soki, kawa i herbata podawane uczestnikom konferencji w trakcie przerwy lub przerw),
*   wyżywienie dla uczestników konferencji na terenie Hotelu lub w jego sąsiedztwie, składające się zarówno z posiłków jak i napojów, według menu i w formie ustalonej wcześniej z Klientem (mogą występować m.in. uroczyste obiady/kolacje itp.)

Ponadto umowa może przewidywać nabycie od Spółki odrębnych, wyszczególnionych usług.

Wątpliwości po stronie Wnioskodawcy powstały w związku z możliwością potraktowania ww. usługi dla celów podatku od towarów i usług jako jednej usługi, podlegającej opodatkowaniu w jednej stawce właściwej dla tego typu usługi.

Aby móc wskazać, iż dana usługa jest usługą złożoną (kompleksową), winna składać się ona z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu - do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast usługę należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jak element usługi kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać usługi głównej bez usługi pomocniczej.

Co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

Z informacji zawartych w złożonym wniosku wynika, iż na usługę w zakresie zapewnienia obsługi technicznej konferencji organizowanej w hotelu przez klienta, nazwanej przez Spółkę Pakietem Konferencyjnym, nie składają się inne świadczenia uatrakcyjniające pobyt w Hotelu.

Skoro z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż przedmiotem świadczenia nazwanego „Pakietem Konferencyjnym” będzie kompleksowa usługa, której głównym celem będzie organizacja konferencji, w tak przedstawionym stanie faktycznym świadczenie to będzie stanowić usługę złożoną, składającą się z kombinacji różnych czynności. Wymienione we wniosku poszczególne świadczenia wchodzące w skład kompleksowej usługi służą bowiem wykonaniu czynności głównej – organizacji określonej konferencji.

Mając powyższe na uwadze, wobec stwierdzenia, iż świadczoną przez Spółkę usługę w ramach Pakietu Konferencyjnego można uznać za usługę złożoną, składającą się z kombinacji różnych czynności, wskazać należy, iż opisany Pakiet Konferencyjny winien być opodatkowany stawką VAT właściwą dla usługi głównej.

Podkreślenia w przedmiotowej sprawie wymaga fakt, iż na ocenę, jaka usługa jest świadczona – czy stanowi ona jedną kompleksową usługę, czy też szereg usług, nie może wpływać treść i sposób zawarcia przez strony transakcji umowy. Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega świadczona usługa i jeżeli mimo zawartej umowy, z której wynika, iż przedmiotem jest świadczenie szeregu odrębnych usług, charakter świadczenia wskazuje na kompleksowe świadczenie, Spółka nie może takiego świadczenia traktować oddzielnie i opodatkować wg właściwych stawek dla poszczególnych usług wchodzących w skład jednego świadczenia. Ekonomiczny cel transakcji nie może wpływać na odmienne traktowanie tożsamych świadczeń. W tym też zakresie stanowisko Spółki uznano za nieprawidłowe.

Przepis art. 41 ust. 1 stanowi, że stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie z podatku.

Stosownie do przepisu art. 106 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Szczegółowe zasady wystawiania faktur oraz dane, które te faktury powinny zawierać zostały uregulowane w rozdziale 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 ze zm.).

Stosownie zatem do § 5 ust. 1 tego rozporządzenia faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać co najmniej:

1.  imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy;
2.  numery identyfikacji podatkowej sprzedawcy i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 10 i 11;
3.  numer kolejny faktury oznaczonej jako "FAKTURA VAT";
4.  dzień, miesiąc i rok wystawienia faktury, a w przypadku, gdy data ta różni się od daty sprzedaży, również datę sprzedaży; w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży, pod warunkiem podania daty wystawienia faktury;
5.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
6.  miarę i ilość sprzedanych towarów lub zakres wykonanych usług;
7.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
8.  wartość towarów lub wykonanych usług, których dotyczy sprzedaż, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
9.  stawki podatku;
10.  sumę wartości sprzedaży netto towarów lub wykonanych usług z podziałem na poszczególne stawki podatku i zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu;
11.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto towarów (usług), z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
12.  kwotę należności ogółem wraz z należnym podatkiem.

Mając powyższe na uwadze, stwierdzić należy, iż przy założeniu, że świadczona kompleksowa usługa nie jest klasyfikowana do grupowania, dla którego ustawa o podatku od towarów i usług lub też rozporządzenie wykonawcze do tej ustawy przewiduje obniżoną stawkę lub zwolnienie, będzie podlegała opodatkowaniu stawką podstawową w wysokości 22%.

Ponadto uwzględniając powołane przepisy, a w szczególności cytowany zapis § 5 ust. 1 pkt 5, treść wystawionej faktury winna zawierać m.in. nazwę (rodzaj) towaru lub usługi. Skoro przedmiotem usługi jest kompleksowe świadczenie, może być ono ujęte w jednej pozycji faktury.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.