Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-946/10/12-8/S/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-03-27
Teza: opodatkowanie sprzedaży nieruchomości zabudowanej (nie korzysta ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a)
Słowa kluczowe: czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; nieruchomości-nieruchomość zabudowana
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 09.09.2010r. (data wpływu 15.09.2010r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15.09.2010r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka jest polską spółką kapitałową, polskim rezydentem dla celów podatkowych \[dalej: Spółka\]. Planowane jest podwyższenie kapitału Spółki i emisja nowych udziałów. Wszystkie nowoutworzone udziały obejmie nowy wspólnik będący osobą prawną i pokryje je wkładem niepieniężnym w postaci przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. kodeks cywilny \[Kc\].

W skład przedsiębiorstwa wchodzić będą, m.in.

*   środki trwałe;
*   prawo użytkowania wieczystego gruntu \[PWUG\];
*   3 nowe budynki \[Budynki\];
*   prawa do projektów architektonicznych;
*   inne aktywa;
*   należności, w tym bieżące należności z tytułu czynszu, opłat za usługi;
*   prawa z umów zawartych w ramach przedsiębiorstwa;
*   środki pieniężne;
*   zobowiązania wobec banku i kontrahentów funkcjonalnie związane z przedsiębiorstwem, które zostaną przejęte przez Spółkę.

W przyszłości możliwa jest sprzedaż PWUG oraz Budynków wraz z wyposażeniem \[Nieruchomość\]. Zgodnie z art. 678 par 1 kodeksu cywilnego, umowy najmu przechodzą na nabywcę nieruchomości. Wraz z Nieruchomością na nabywcę przejdą rękojmie i gwarancje związane z wykonaniem Budynków oraz prawa autorskie do projektów architektonicznych.

Na nabywcę nie przejdą umowy z dostawcami mediów oraz umowy związane z funkcjonowaniem przedsiębiorstwa Spółki takie jak umowy rachunków bankowych, umowy zlecenia lub umowy o pracę, umowy kredytowe oraz pożyczki.

Sprzedaż Nieruchomości może zostać dokonana przed pierwszym zasiedleniem Budynków w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług \[dalej: ustawa o VAT\] albo w momencie sprzedaży Nieruchomości, nie upłynie więcej niż 2 lata pomiędzy pierwszym zasiedleniem Budynków a ich sprzedażą.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż Nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki podstawowej?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Sprzedaż Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

Powyższe stanowisko zostało sprostowane przez Wnioskodawcę pismem z dnia 14.10.2010r. (data wpływu 18.10.2010r.). Powyższe zdanie winno brzmieć: „Zdaniem Wnioskodawcy, planowane zbycie Nieruchomości będzie opodatkowane VAT według stawki podstawowej i nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy”.

Uzasadnienie stanowiska:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług. Towarami są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Jednocześnie, na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, zorganizowana część przedsiębiorstwa to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zbycie Przedsiębiorstwa

Ustawa VAT nie definiuje pojęcia przedsiębiorstwa. Praktyka organów podatkowych wskazuje, że przy wykładni terminu „przedsiębiorstwo” użytego w art. 6 pkt 1 ustawy VAT należy odwołać się do art. 551 KC. Zgodnie z art. 551 KC przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej, obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 552 KC, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności albo z przepisów szczególnych.

Zdaniem Wnioskodawcy sprzedaż przedsiębiorstwa (wyłączona z VAT) ma miejsce jedynie wtedy, gdy wszystkie wymienione w art. 551 KC elementy (o ile występują w danym stanie faktycznym) zostaną przekazane nabywcy. Jeżeli jakiekolwiek istotne składniki tworzące przedsiębiorstwo nie zostaną zbyte, sprzedaży takiej nie należy postrzegać jako zbycia przedsiębiorstwa. Należy podkreślić, że Spółka nie planuje przeniesienia wszystkich elementów, które zgodnie z przepisami KC, stanowią przedsiębiorstwo. W szczególności, Spółka nie dokona zbycia podstawowych elementów składających się na przedsiębiorstwo zgodnie z przepisami KC, tzn. jego nazwy, części aktywów wykorzystywanych przez Wnioskodawcę do prowadzenia działalności gospodarczej m.in. wierzytelności, środków na rachunkach bankowych, a także co do zasady praw z umów, których Spółka jest stroną innych niż umowy najmu lub gwarancji związanych z budową budynków, jak również innych elementów będących integralną częścią jej przedsiębiorstwa (np. zobowiązania). Ponadto, Wnioskodawca nie zbywa ksiąg ani dokumentów związanych z prowadzeniem przedsiębiorstwa.

Ewentualna transakcja będzie dotyczyć wyłącznie Budynków i PWUG, a nie innych składników przedsiębiorstwa (np. zobowiązań wynikających z umowy pożyczki/kredytu zaciągniętej na zakup tych nieruchomości). Prawa i zobowiązania wynikające z umów najmu zostaną przeniesione na nabywcę wyłącznie na skutek regulacji prawnych - art. 678 kodeksu cywilnego, niejako wtórnie do transakcji zbycia Budynków. Przedmiotem transakcji nie będą m.in. umowy o dostawę mediów, księgi handlowe, czy dokumenty związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa w zakresie obsługi administracyjnej i prawnej.

Zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa

W celu stwierdzenia, czy planowana transakcja sprzedaży będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT należy dodatkowo ustalić czy przedmiot rozpatrywanej transakcji nie może zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Zdaniem Wnioskodawcy składniki majątku będące przedmiotem analizowanej transakcji nie mogą być uznane za ZCP, o której mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy VAT przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Z przepisu tego wynika zatem, że za ZCP można uznać wchodzący w skład przedsiębiorstwa taki zespół składników materialnych i niematerialnych, który jest jednocześnie:

*   wyodrębniony organizacyjnie;
*   wyodrębniony finansowo;
*   samodzielny, tzn. może stanowić niezależne i samodzielne przedsiębiorstwo.

Zdaniem Wnioskodawcy odrębność organizacyjna oznacza możliwość ustalenia w każdym momencie, które składniki majątkowe przedsiębiorstwa przynależą do danej ZCP. Co więcej, odrębność organizacyjna wymaga, by możliwe było przyporządkowanie do takiego odrębnego zespołu składników majątkowych i niemajątkowych odrębnej dokumentacji, łącznie z księgami rachunkowymi, umowami stanowiącymi źródło praw i obowiązków dotyczących wyłącznie zakresu działalności prowadzonej przez ten zespół składników, bądź wyłącznie z wykorzystaniem tego zespołu. W przypadku zbywcy, PUWG i Budynki nie są wyodrębnione organizacyjnie w prowadzonym przedsiębiorstwie jak również nie stanowią odrębnej jednostki pod względem finansowym. Odrębność finansową, zdaniem Wnioskodawcy, należy rozpatrywać na płaszczyźnie formalnej. Tak rozumiana odrębność oznacza wymóg prowadzenia odrębnej księgowości, która pozwalałaby na rozdzielenie przychodów i kosztów działalności ZCP od przychodów i kosztów całego przedsiębiorstwa. W przedmiotowym stanie faktycznym nie można wskazać odrębności finansowej przedmiotu planowanej transakcji, Wnioskodawca nie prowadzi osobnych ksiąg w stosunku do sprzedawanej Nieruchomości.

Samodzielność ZCP, zdaniem Wnioskodawcy oznacza, że wyodrębnione składniki muszą posiadać pełną zdolność do niezależnego funkcjonowania jako samodzielne przedsiębiorstwo. Zdaniem Wnioskodawcy, pozostawienie poza zakresem transakcji takich elementów działalności gospodarczej jak: wierzytelności, środki na rachunku bankowym, prawa z umów inne niż umowy najmu, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, pozbawia nabywane Nieruchomości zdolności do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych. W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy przedmiot planowanej sprzedaży nie może zostać uznany za samodzielną część przedsiębiorstwa.

Podsumowując, przedmiot planowanej transakcji, tj. PWUG i Budynki nie wykazuje odrębności organizacyjnej, finansowej ani nie stanowi zespołu składników majątkowych, wraz ze zobowiązaniami, który mógłby funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone cele gospodarcze. W rezultacie planowana transakcja nie może zostać uznana za zbycie ZCP w myśl art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Skoro przedmiot planowanej transakcji nie będzie stanowił ani przedsiębiorstwa, ani ZCP, jego zbycie nie będzie podlegało wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. W konsekwencji w ocenie Wnioskodawcy planowana sprzedaż, jako transakcja zbycia obejmująca zespół składników majątkowych będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stanowisko Wnioskodawcy zostało potwierdzone przez organy podatkowe w następujących interpretacjach:

*   interpretacja wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 9 marca 2010 r. o sygn. IPPP1/443-37/10-2/AW,
*   interpretacja wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 24 lutego 2010 r. o sygn. IPPP3/443-1233/09-2/KC,
*   interpretacja wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 29 czerwca 2010 r. o sygn. IPPP3/443-277/10-4/KT.

Zdaniem Wnioskodawcy planowana sprzedaż Nieruchomości może podlegać opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy VAT, rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty. Według art. 7 ust. 1 ustawy VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również: (…) 6) oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste; 7) zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy, wynosi 22%,, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust 1.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jak wynika z uregulowań, zwolnienie od podatku VAT stosuje się w odniesieniu do sprzedaży całości lub części budynków, budowli, jeżeli w momencie dostawy są już zasiedlone, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a ich dostawą nie jest krótszy niż 2 lata.

W art. 2 pkt 14 ustawy VAT ustawodawca określił co należy rozumieć pod pojęciem pierwszego zasiedlenia. Zgodnie z tym przepisem, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30 % wartości początkowej.

Z treści powyższego przepisu wynika, że aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków (budowli) do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę lub najem, bowiem zarówno sprzedaż, dzierżawa, czy najem są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu. Stanowisko Wnioskodawcy zostało potwierdzone przez organy podatkowe m.in. w interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w dniu 26 listopada 2009 r. o sygn. ITPP2/443-761/09/AF.

Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym sprzedaż Nieruchomości może zostać dokonana przed pierwszym zasiedleniem lub w okresie krótszym niż dwa lata od pierwszego zasiedlenia. Dlatego, sprzedaż Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu według stawki podstawowej podatku VAT, bowiem niemożliwe będzie zastosowanie zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Należy wskazać, iż w myśl art. 29 ust. 5 ustawy VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Zgodnie z art. 29 ust. 5a poprzedniego przepisu nie stosuje się do czynności oddania w użytkowanie wieczyste gruntu, dokonywanego z równoczesną dostawą budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli. Należy podkreślić, że unormowanie art. 29 ust. 5a ustawy VAT nie ma zastosowania do czynności zbycia prawa wieczystego użytkowania gruntu, dokonywanego z równoczesną dostawą budynków lub budowli trwale z gruntem związanych lub części takich budynków lub budowli. W przypadku zbycia prawa wieczystego użytkowania gruntu obowiązuje zasada wyrażona w art. 29 ust. 5 ustawy VAT. A zatem zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu podlega opodatkowaniu według stawki właściwej dla budynków lub budowli posadowionych na tym gruncie. Zgodnie z § 12 ust. 1 pkt 11 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

Podsumowując, biorąc pod uwagę powyższe przepisy planowane zbycie Nieruchomości będzie opodatkowane podatkiem VAT według stawki podstawowej i nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT.

W dniu 03 listopada 2010r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wydał interpretację indywidualną znak IPPP1/443-946/10-3/AW w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe i wskazał, że dostawa przedmiotowej nieruchomości zabudowanej będzie zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy w zw. z § 12 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia.

Wyrokiem z dnia 10 października 2011r. sygn. akt III SA/Wa 689/11 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną interpretację. W uzasadnieniu orzeczenia wskazał, że zaskarżona interpretacja narusza przepisy prawa procesowego tj. art. 14c § 1 i 2 w zw. z art. 169 § 1 i art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej.

W wydanym orzeczeniu Sąd zarzucił, że dokonując analizy sprawy Organ podatkowy nie wezwał Skarżącej w trybie art. 169 § 1 Op. do uzupełnienia stanu faktycznego sprawy poprzez wskazanie okoliczności faktycznych pozwalających na dokonanie prawidłowej wykładni przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. a.

Dalej WSA zarzucił, że wydana interpretacja w ogóle nie uwzględnia analizy przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. a. Zdaniem sądu, Organ uznał stanowisko Skarżącej za błędne ze względu na warunek wynikający z art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. a ustawy a obowiązkiem jego było zapytanie o wyjaśnienie okoliczności faktycznych związanych z planowaną działalnością Spółki. Dalej w uzasadnieniu wyroku Sąd podnosi że Organ wydał rozstrzygnięcie merytoryczne odstępując od próby ustalenia okoliczności faktycznych, które pozwalałyby na prawidłową wykładnię omawianego przepisu.

Konkludując WSA wskazał, że Organ ponownie rozpatrując sprawę winien uprzednio wezwać Skarżącą w trybie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h Op. do uzupełnienia stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o okoliczności pozwalające organowi na dokonanie prawidłowej wykładni przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. a ustawy.

Wykonując zalecenia Sądu Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie pismem z dnia 27.01.2012r. wezwał, Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez wskazanie:

*   czy Wnioskodawca ponosił wydatki związane z nieruchomością otrzymaną aportem – jeśli tak to jakiego rodzaju;
*   czy w związku z ww. wydatkami przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku naliczonego;
*   czy wnoszącemu aport w stosunku do nieruchomości przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT.

W dniu 13.02.2012r. wpłynęło uzupełnienie Spółki, w którym Wnioskodawca wskazał:

„Spółka ponosiła wydatki związane z nieruchomością otrzymaną aportem. Wydatki te związane były z pracami wykończeniowymi nieruchomości takimi jak:

1.  Roboty budowlano-montażowe
    1.  Wyciąg z pomieszczenia separator ni poz. -1;
    2.  Wykonanie dodatkowego spustu wody w pomieszczenie przyłącza wody;
    3.  System wyciągu z pomieszczenie węzła cieplnego;
2.  Prace aranżacyjne pomieszczeń dla najemców
    1.  Gipsowe ściany działowe (podział powierzchni) wraz ze stolarką drzwiową;
    2.  Aluminiowe ścianki działowe wraz ze ślusarką drzwiową;
3.  Prace instalacyjne związane z aranżacją powierzchni przez najemców:
    1.  Przeróbka i rozbudowa instalacji elektrycznych;
    2.  Przeróbka i rozbudowa instalacji klimatyzacji i wentylacji;
    3.  Przeróbka i rozbudowa instalacji teletechnicznych;
    4.  Przeróbka i rozbudowa instalacji tryskaczowych;
    5.  Przeróbka i rozbudowa instalacji odprowadzenia skroplin;
    6.  Przeróbka i rozbudowa instalacji BMS;
    7.  Montaż dodatkowych urządzeń do przepompowania ścieków;
4.  Prace wykończeniowe związane z aranżacją powierzchni przez najemców:
    1.  Zakup i położenie wykładziny dywanowej;
    2.  Malowanie i/lub tapetowanie ścian;
    3.  Montaż żaluzji okiennych;
    4.  Montaż szaf wbudowanych;
    5.  Montaż sufitów podwieszanych;
5.  Wykonanie lady recepcyjnej w bud.D.

Nieruchomość od dnia aportu była i jest wykorzystywana przez Spółkę do działalności opodatkowanej podatkiem VAT tj. na cele wynajmu powierzchni biurowej. Od dnia aportu Spółka ponosi również wydatki związane z bieżącą eksploatacją Nieruchomości.

Spółce w związku z ponoszonymi wydatkami, zarówno związanymi z pracami wykończeniowymi jak również bieżącą eksploatacji Nieruchomości, przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, gdyż Nieruchomość jest wykorzystywana dla potrzeb wynajmu na cele komercyjne.

Wnoszący aportem nieruchomość do Spółki miał również prawo do odliczenia podatku VAT. Podmiot ten podpisał bowiem umowę najmu, a więc Nieruchomość była wykorzystywana do działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT. Część Nieruchomości (w zakresie w jakim wydano pozwolenie na użytkowanie) była wynajmowana już przed aportem na cele komercyjne, zatem wnoszącemu aport przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego oraz biorąc pod uwagę wnioski płynące z wyroku WSA w Warszawie z dnia 10 października 2011r. sygn. akt III SA/Wa 689/11 stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 cyt. ustawy postanowiono, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również: 6. oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste; 7. zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Stosownie do art. 6 pkt 1 ww. ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, winien być on interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponieważ przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa” posłużyć należy w tym zakresie się definicją sformułowaną w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16 poz. 93 ze zm.). Według art. 551 Kodeksu cywilnego przedsiębiorstwo stanowi zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej, który obejmuje w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zatem składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, iż najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, iż zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. W tym miejscu należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych. Przepis ten odgrywa szczególnie istotną rolę, gdyż konstytuuje on zasadę, iż przedsiębiorstwo może stanowić przedmiot obrotu prawnego jako jednolita całość.

Z kolei stosownie do art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa – rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Istotne znaczenie w powyższej definicji ma końcowy jej fragment. W celu ustalenia zatem, czy mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, zbadać należy, czy nabyty zespół składników majątkowych stanowić mógłby samodzielnie działające przedsiębiorstwo. Wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Ponadto wymogiem do uznania, aby zespół składników stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa, jest to by stanowił on zespół składników materialnych i niematerialnych - w tym zobowiązań. Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową. Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań;
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Winno ono mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu Cywilnego.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca rozważa w przyszłości możliwość sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z posadowionymi na nim 3 budynkami. Na przyszłego nabywcę przejdą umowy najmu nieruchomości oraz prawa z tytułu rękojmi i gwarancji związane z wykonaniem budynków jak również prawa autorskie do projektów architektonicznych. Na nabywcę nie przejdą umowy z dostawcami mediów oraz umowy związane funkcjonowaniem przedsiębiorstwa Spółki (umowy rachunków bankowych, umowy zlecania lub umowy o pracę, umowy kredytowe oraz pożyczki). Prawo użytkowania wieczystego oraz budynki zostały wniesione do Spółki razem z innymi składnikami majątkowymi tworzącymi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 KC. Sprzedaż przedmiotowej nieruchomości może zostać dokonana przed pierwszym zasiedleniem budynków, bądź też w momencie sprzedaży nie upłynie więcej niż 2 lata pomiędzy pierwszym zasiedleniem a ich sprzedażą. Ponadto wskazane składniki majątkowe nie są organizacyjnie i finansowo wydzielone z funkcjonującego przedsiębiorstwa tak, aby mogły stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Uwzględniając powyższe, jak również to, iż w ślad za sprzedawanym majątkiem nie przejdą na nabywcę pracownicy podatnika, zobowiązania czy też oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa) i inne składniki niematerialne w tym prawa wynikające z umów związanych z funkcjonowaniem nieruchomości, wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne, koncesje, licencje i zezwolenia, patenty i inne prawa własności przemysłowej, majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne, tajemnice przedsiębiorstwa oraz księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej uznać należy, że wymienione we wniosku składniki, które mają być przedmiotem ewentualnej sprzedaży, nie stanowią same w sobie przedsiębiorstwa w znaczeniu, o którym mowa w art. 551 Kodeksu cywilnego. Również całokształt przedstawionych okoliczności w sprawie wskazuje, że opisane składniki majątkowe nie będą posiadały na dzień ich sprzedaży cech wymienionych w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług i dlatego nie mieszczą się w pojęciu zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wobec tego stwierdzić należy, że brak jest podstaw do zastosowania wyłączenia, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Zatem dostawa przedmiotowych składników będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych określonych w ww. ustawie.

Podstawowa stawka podatku – na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zwolnienie z opodatkowania podatkiem VAT lub obniżenie stawki podatkowej, możliwe jest tylko wówczas, gdy przewiduje to ustawa o VAT lub przepisy wykonawcze do tej ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Opierając się na powyższej definicji należy przyjąć, iż z punktu widzenia pierwszego zasiedlenia, pierwszym nabywcą lub użytkownikiem budynku, budowli lub ich części będzie podmiot, który stanie się takim nabywcą lub użytkownikiem w następstwie czynności podlegającej opodatkowaniu.

Ponadto stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Natomiast w myśl art. 43 ust. 7a ustawy o VAT, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Z powyższego wynika, iż dostawa budynków, budowli lub ich części jest zwolniona od podatku VAT, wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata. Natomiast jeżeli dostawa odbywa się w ramach pierwszego zasiedlenia, tuż przed nim lub w okresie krótszym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia podlega zwolnieniu, jeżeli spełnione zostaną łącznie dwa warunki wskazane w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Kwestię opodatkowania zbycia prawa wieczystego użytkowania gruntu, na którym położone są budynki lub budowle rozstrzygają przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799 ze zm.).

Zgodnie z § 12 ust. 1 pkt 11 tego rozporządzenia, zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

Powyższe oznacza, że do czynności zbycia prawa wieczystego użytkowania gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z tym gruntem związanych. Jeżeli zatem dostawa dotyczy budynków i budowli albo ich części, która objęta jest zwolnieniem od podatku, zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu związanego z tym obiektem również podlega zwolnieniu od podatku.

Z opisu przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka będzie dokonywać dostawy przedmiotowej nieruchomości zabudowanej w ramach pierwszego zasiedlenia bądź w momencie sprzedaży nie upłynie okres dłuższy niż 2 lata pomiędzy pierwszym zasiedleniem a ich sprzedażą, tym samym powyższa transakcja nie może korzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Należy jednak rozważyć czy w rozpatrywanym przypadku nie zajdą przesłanki do zastosowania zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Przedmiotowa nieruchomość zostanie wniesiona do Spółki aportem wraz z całym przedsiębiorstwem w rozumieniu art. 551 KC. Należy więc uznać, że Wnioskodawcy przy nabyciu przedmiotowej nieruchomości nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT, gdyż wniesienie aportem nieruchomości zabudowanych wyłączone będzie z opodatkowania podatkiem VAT w związku z art. 6 pkt 1 ustawy. Ponadto z nadesłanego uzupełnienia do wniosku wynika, ze Wnioskodawca ponosił wydatki związane z nieruchomością otrzymaną aportem. Przedmiotowe wydatki były związane z pracami wykończeniowymi nieruchomości. W związku z ponoszonymi wydatkami Spółce przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, gdyż nieruchomość jest wykorzystywana do działalności komercyjnej. Ponadto Wnioskodawca wskazał, że wnoszącemu aport przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT w stosunku do przedmiotowej nieruchomości.

Mając na uwadze powyższe należy uznać, że dostawa przedmiotowej nieruchomości zabudowanej będzie nie będzie również korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Zatem biorąc pod uwagę przedstawione okoliczności oraz w oparciu o powołane przepisy należy uznać, iż dostawa przedmiotowej nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT według podstawowej stawki 23% zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z § 12 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania pierwotnej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.