Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-274/08-2/MN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2008-06-18
Teza: Klasyfikacja i dokumentowanie przyznawanych premii pieniężnych po dokonaniu zapłaty, które można przyporządkować do konkretnych dostaw – rabaty (art. 29 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług).
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; faktura-faktura korygująca; faktura-faktura zbiorcza; faktura-wystawienie faktury; obrót; premia-premia pieniężna; rabaty; rabaty-rabaty premiowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o., przedstawione we wniosku z dnia 14 marca 2008 r. (data wpływu 20 marca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie udzielanych rabatów i sposobu ich dokumentowania – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 marca 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie udzielanych rabatów i sposobu ich dokumentowania.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie dystrybucji w Polsce grzejników oraz kabin prysznicowych, produkowanych przez grupę X.

W ramach prowadzonej działalności, Spółka zamierza zawrzeć z odbiorcami swoich towarów nowe umowy określające warunki współpracy handlowej. W szczególności, umowy będą regulowały kwestie związane z dostawami i sposobem rozliczeń oraz zasady ustalania wynagrodzenia.

W celu zapewnienia rozwoju współpracy z kontrahentami, nowo zawarte umowy będą zawierały zapisy, w oparciu o które możliwe będzie przyznawanie kontrahentom premii pieniężnych dla poszczególnych dostaw. W szczególności, powyższe premie będą rozliczane poprzez korekty cen towarów dostarczonych w danym okresie, tj. jako rabaty zmniejszające obrót.

Spółka przewiduje przyznawanie ww. premii na bazie kwartalnej, lub w odniesieniu do części umów, na bazie rocznej. Jednocześnie, umowy będą przewidywały przyznawanie premii kontrahentom w odniesieniu do wybranych dostaw towarów pod warunkiem, iż w danym kwartale osiągną określoną wartość obrotów.

Dodatkowym warunkiem udzielenia premii może być zapłacenie przez danego kontrahenta wszystkich faktur, które zostały na niego wystawione w danym okresie rozrachunkowym.

Na obecnym etapie Spółka planuje, iż premie będą wynosiły od 2% do 9% ceny poszczególnych towarów dostarczonych w danym okresie rozrachunkowym. Podstawą wyliczenia i udzielenia premii będzie wartość sprzedanych towarów, według określonego asortymentu.

Premie udzielone kontrahentom będą dokumentowane przez Spółkę przy pomocy faktur VAT korygujących (zmniejszających), wystawianych w ostatnim dniu danego okresu.

Mogą zaistnieć następujące sytuacje:

1.  premia kwartalna udzielana będzie do transakcji z danego okresu, w oparciu o wartość tych transakcji, np.:
    1.  kontrahent zakupił towary w dniach:
        *   8 lutego 2008 r. na kwotę 100 zł (netto),
        *   marca 2008 r. na kwotę 200 zł,
        *   20 marca 2008 r. na kwotę 100 zł,
    2.  31 marca 2008 r. (w ostatnim dniu pierwszego kwartału) Zainteresowany wystawia zbiorczą fakturę korygującą powyższe transakcje, mające miejsce w pierwszym kwartale, o premie w wysokości 5% od wartości poszczególnych transakcji,
    3.  zbiorcza faktura korygująca zredukuje kwotę transakcji z:
        *   lutego 2008 r. do 95 zł (100 zł - 5%\*100 zł = 95 zł), premia 5 zł netto,
        *   marca 2008 r. do 190 zł (200 zł - 5%\*200 zł = 190 zł), premia 10 zł netto,
        *   marca 2008 r. do 95 zł (100 zł - 5%\*100 zł = 95 zł), premia 5 zł netto,
    4.  łączna kwota premii wykazanej na fakturze korygującej wyniesie w związku z powyższym 20 zł,
    5.  zmniejszeniu ulegnie również kwota VAT należnego, tj. o 22% od kwoty udzielonej premii, czyli o 4,40 zł (22%\*20 zł).
2.  premia kwartalna udzielana będzie do transakcji z danego okresu, w oparciu o wartość tych transakcji, przy czym część transakcji objętych premią była już korygowana wcześniej, np. ze względu na skonto (w wysokości 2%) przyznane kontrahentowi z tytułu terminowej płatności faktury:
    *   31 marca 2008 r. (czyli po wystawieniu faktury korygującej z tytułu przyznania skonta do faktury wystawionej w I kwartale 2008 r.). Wnioskodawca udziela swojemu kontrahentowi premii z tytułu wartości zrealizowanego obrotu w wysokości 4% kwoty danej transakcji,
    *   ponieważ skonto udzielone kontrahentowi w poprzednim kwartale było kalkulowane od kwoty wyrażonej na fakturze pierwotnej (wartość skonta to 2 zł, czyli 2% od 100 zł), a następnie udzielono premii (w wysokości 4%), konieczne jest uwzględnienie wartości skonta (2 zł) przy określaniu podstawy przyznanej premii i wystawianiu kolejnej faktury korygującej do danej transakcji,
    *   tym samym, premia z 31 marca 2008 r. będzie się odnosić do kwoty danej transakcji netto, tj. z uwzględnieniem kwoty skonta (98\*2% = 3,92 zł). Innymi słowy, faktura korygująca dotycząca premii będzie odnosiła się do faktury pierwotnej i faktury korygującej dotyczącej przyznanego skonta.

Niezależnie od powyższego, ze względu na ilość transakcji dokonywanych z jednym kontrahentem w danym okresie (kwartale lub roku), powyższe premie będą dokumentowane zbiorczymi fakturami korygującymi, wystawianymi w ostatnim dniu danego okresu. Jednocześnie, zbiorcze faktury korygujące będą się odwoływały do poszczególnych transakcji dokonanych w danym okresie, dla których korygowany będzie obrót.

Powyższe zbiorcze faktury korygujące, wystawiane przez Spółkę będą zawierały wszystkie dane, wymagane przez rozporządzenie dla faktury korygującej, tj. w szczególności:

*   opis „Faktura korygująca”,
*   numer kolejny i datę jej wystawienia,
*   dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca (nazwy sprzedawcy oraz nabywcy, numery identyfikacji podatkowej sprzedawcy i nabywcy, datę dokonania sprzedaży),
*   kwotę i rodzaj udzielonego rabatu (lub kwotę podwyższenia ceny w przypadku faktury zwiększającej cenę towaru),
*   kwotę zmniejszenia podatku należnego (lub kwotę podwyższenia podatku należnego).

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy Spółka prawidłowo klasyfikuje premie pieniężne udzielane kontrahentom jako rabaty zmniejszające ceny towarów, powodujące zmniejszenie obrotu oraz podstawy opodatkowania?
2.  Czy przyjęty przez Spółkę sposób kwartalnego korygowania ceny towarów poprzez wystawianie zbiorczej faktury korygującej w ostatnim dniu danego kwartału jest prawidłowy?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega „odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju”.

Podstawą opodatkowania dostawy towarów jest obrót, czyli kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Stosownie do art. 29 ust. 4 ustawy „obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, a także kwot wynikających z dokonanych korekt faktur”.

Ponadto, zgodnie z § 16 ust. 1 rozporządzenia „w przypadku gdy po wystawieniu faktury dokumentującej dostawę towarów udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą”.

W świetle powyższego, Spółka stoi na stanowisku, iż mając na uwadze charakter oraz metodologię określania i dokumentowania udzielanych przez nią premii pieniężnych możliwe jest przyporządkowanie ich do konkretnych dostaw towarów. W związku z tym, premie pieniężne udzielane przez Spółkę kontrahentom mają, jej zdaniem, charakter rabatów obniżających cenę konkretnych transakcji. Takie stanowisko potwierdza również urzędowa interpretacja Ministra Finansów z dnia 30 grudnia 2004 r. (sygn. PP3-812-1222/2004/AP/4026), w której Minister stwierdza, iż „w przypadkach, gdy wypłacona premia pieniężna jest związana z konkretną dostawą, nawet jeżeli jest to premia wypłacona po dokonaniu zapłaty, powinna być traktowana jak rabat, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535), ponieważ ma bezpośredni wpływ na wartość tej dostawy i w efekcie prowadzi do obniżenia wartości (ceny) dostawy”.

Tym samym, Spółka jest zobowiązana do rozliczania przyznawanych premii pieniężnych jako rabatów, do dokonania korekty cen konkretnych dostaw oraz do wystawienia faktur korygujących, dokumentujących udzielone rabaty.

Mając na uwadze, iż przepisy ustawy i rozporządzenia nie regulują możliwości wystawiania zbiorczych faktur korygujących, zdaniem Spółki, prawidłowy jest również przyjęty przez nią system wystawiania faktur korygujących zbiorczych, które będą korygowały dostawy towarów z danego okresu rozliczeniowego (kwartału lub roku), pod warunkiem, że takie faktury będą zawierały elementy wymagane dla faktur korygujących.

Takie stanowisko potwierdzają również interpretacje prawa podatkowego wydane przez organy podatkowe. Przykładowo, interpretacja wydana przez Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego Warszawa-Śródmieście w dniu 6 października 2005 r. (sygn. 1436/2BV/443/2005/470/TCH), stanowi, iż „przepisy nie określają jasno, czy faktura korygująca musi odnosić się do jednej faktury, czy też może odnosić się do większej ich ilości. W związku z powyższym (\`(...)\`) nie można odmówić podatnikom prawa do wystawiania zbiorczych faktur korygujących”.

Spółka zaznacza, iż weryfikacja prawa do otrzymania premii za dany okres będzie możliwa dopiero w ostatnim dniu tego okresu, w drodze weryfikacji spełnienia wymogów dotyczących udzielania premii pieniężnych, zawartych w umowie.

W związku z powyższym, Zainteresowany stoi na stanowisku, iż wystawianie zbiorczych faktur korygujących w ostatnim dniu danego kwartału jest prawidłowe.

Ponadto Spółka uważa, iż przygotowany przez nią wzór kwartalnej faktury korygującej dostawy towarów o kwotę udzielonych premii spełnia wszystkie wymogi dotyczące wyglądu faktur korygujących, zawarte w § 16 rozporządzenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W myśl art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są tzw. premie pieniężne nabywcom. Skutki podatkowe wypłaconych premii pieniężnych są uzależnione od wielu czynników, m. in. od ustalenia za co faktycznie premie pieniężne zostały wypłacone, tzn.: czy dotyczą konkretnych dostaw, czy też odnoszą się do wszystkich dostaw w określonym czasie.

W przypadkach, gdy wypłacona premia pieniężna związana jest z konkretną dostawą, nawet jeżeli jest to premia wypłacona po dokonaniu zapłaty, powinna być traktowana jako rabat, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy.

Na podstawie art. 29 ust. 4 ustawy, obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartości zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, a także kwot wynikających z dokonanych korekt faktur.

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca będzie przyznawał premie pieniężne na bazie kwartalnej, lub w odniesieniu do części umów na bazie rocznej. Premie przyznawane będą w odniesieniu do wybranych dostaw towarów pod warunkiem, że w danym kwartale kontrahent osiągnie określoną wartość obrotów. Ponadto, dodatkowym warunkiem udzielenia premii może być uregulowanie przez kontrahenta należności wynikających z wszystkich faktur, które zostały na niego wystawione w danym okresie rozliczeniowym. Podstawą wyliczenia premii będzie wartość sprzedanych towarów, według określonego asortymentu. Zainteresowany będzie dokumentował udzielane rabaty za pomocą zbiorczych faktur korygujących, które będą się odwoływały do poszczególnych transakcji dokonanych w danym okresie, dla których korygowany będzie obrót. Wnioskodawca podkreśla, iż możliwe jest przyporządkowanie udzielanych premii pieniężnych do konkretnych dostaw towarów.

Zatem w sytuacji, gdy wypłacona premia pieniężna jest związana z konkretną dostawą (dostawami), powinna być traktowana jak rabat, ponieważ ma bezpośredni wpływ na wartość tej dostawy i w efekcie prowadzi do obniżenia wartości (ceny) dostawy.

Na mocy przepisu § 16 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 ze zm.), zwanego dalej rozporządzeniem, w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą.

Natomiast zgodnie z § 16 ust. 2 rozporządzenia, faktura korygująca powinna zawierać co najmniej:

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca: a. określone w § 9 ust. 1 pkt 1-3, b. nazwę towaru lub usługi objętych rabatem;
3.  kwotę i rodzaj udzielonego rabatu;
4.  kwotę zmniejszenia podatku należnego.

Z opisanego zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca będzie dokumentował przyznawane premie za pomocą zbiorczych faktur korygujących. Zaznaczyć należy, iż przepisy prawa podatkowego nie stanowią wprost o zbiorczej fakturze korygującej, lecz wystawienie takiego dokumentu, o ile dokumentuje prawnie dopuszczalną zmianę obrotu i zawiera wszystkie wymagane elementy należy uznać za prawidłowe. Dlatego też nie ma przeszkód, by wystawiać zbiorcze faktury korygujące do co najmniej kilku faktur. Na takiej zbiorczej fakturze powinny być podane wszelkie informacje dotyczące faktur pierwotnych, które pozwolą jednoznacznie stwierdzić, których faktur pierwotnych przedmiotowa faktura korygująca dotyczy, w szczególności obejmować korektą sprzedaż co do gatunku i tożsamą podmiotowo oraz wymieniać elementy kwotowe dotknięte tą samą stawką podatkową.

Reasumując, jeżeli przyznawane przez Wnioskodawcę premie pieniężne będzie można przyporządkować do konkretnych dostaw, stanowić będą rabat zmniejszający obrót – zgodnie z art. 29 ust 4 ustawy. Dopuszczalne jest udokumentowanie rabatu za pomocą zbiorczych faktur korygujących, pod warunkiem, że spełnione zostaną warunki określone dla faktur korygujących – wynikające z § 16 ust. 1 i 2 rozporządzenia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.