Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-1207/08/11-6/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-09-16
Teza: Opodatkowanie dochodów wypłacanych nierezydentowi przez Spółkę z o.o. mającą siedzibę w Polsce.
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek podatkowy-ograniczony obowiązek podatkowy; rezydent podatkowy; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; usługi-usługi doradcze
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 2a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony); [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 41; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 42

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów uwzględniając prawomocny wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie sygn. akt II FSK 138/10 z dnia 02.06.2011 r. (data wpływu 07.07.2011 r.) stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 11.08.2008 r. (data wpływu 18.08.2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów wypłacanych nierezydentowi przez Spółkę z o.o. mającą siedzibę w Polsce - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 18.08.2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów wypłacanych nierezydentowi przez Spółkę z o.o. mającą siedzibę w Polsce.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Osoba fizyczna będąca rezydentem Monako świadczy na rzecz Spółki S.A. (dalej zwanej „Spółką”) usługi o charakterze doradczym w zakresie marketingu strategicznego oraz prognozowania trendów rynkowych w dziedzinie bezpieczeństwa i IT, a także nawiązywania kontaktów handlowych z klientami zainteresowanymi produktami i usługami oferowanymi przez firmy Grupy J. Zgodnie z umową, jak i faktycznie usługi te są wykonywane poza terytorium Polski na terytorium państw Unii Europejskiej, a po pisemnym wyrażeniu zgody przez Spółkę, również poza terytorium Unii Europejskiej. Usługodawca nie prowadzi na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej działalności gospodarczej. Umowa przewiduje roczne okresy rozliczeniowe i zryczałtowane wynagrodzenie należne za każdy rok jej obowiązywania. Wynagrodzenie za pierwszy rok obowiązywania umowy (za okres od dnia 17 marca 2008 r. do dnia 16 marca 2009 r.) zostało wypłacone usługodawcy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w powyżej opisanym stanie faktycznym Spółka jest zobowiązana do obliczenia i pobrania podatku dochodowego od osób fizycznych od wynagrodzenia wypłacanego rezydentowi Monako z tytułu świadczenia na jej rzecz usług doradczych?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym na Spółce nie ciąży obowiązek potrącenia zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych przy wypłacie wynagrodzenia z tytułu usług doradczych. Co prawda, zgodnie z art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek dochodowy od uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osoby niemające na nim miejsca zamieszkania min. „z tytułu świadczeń doradczych”. Jednakże zgodnie z art. 3 ust. 2a ww. ustawy, podstawową przesłanką opodatkowania podatkiem dochodowym w Polsce dochodów nierezydentów jest to, by były one osiągnięte na jej terytorium. Tymczasem zgodnie z art. 3 ust. 2b ww. ustawy, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1.  pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia,
2.  działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia,
3.  działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
4.  położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości, w tym ze sprzedaży takiej nieruchomości.

Przepis ten definiuje zatem, co należy rozumieć przez „dochody (przychody) uzyskiwane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej” dla celów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Definicja ta nie ma charakteru wyczerpującego (o czym świadczy użycie określenia „w szczególności”), i dotyczy jedynie niektórych spośród źródeł przychodów wymienionych w art. 10 ww. ustawy. Oznacza to, że odnośnie źródeł przychodów niewymienionych w art. 3 ust. 2b ww. ustawy, przepis ten nie przesądza, w jakich przypadkach dochody z tych źródeł uzyskiwane są na terytorium Polski, a w jakich nie. Jednakże w zakresie dotyczącym źródeł przychodów wprost wymienionych w art. 3 ust. 2b ww. ustawy, przepis ten w sposób wyczerpujący określa przypadki, w których przychód pochodzący z tych źródeł jest kwalifikowany jako uzyskiwany na terytorium Polski. Innymi słowy, przychody ze źródeł wskazanych w art. 3 ust. 2b pkt 1 - 4 ww. ustawy, jeśli nie spełniają przesłanek określonych w tym przepisie, nie mogą być uznane za przychody osiągnięte na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Powyższe oznacza, że w przedmiotowym stanie faktycznym z tytułu świadczenia usług doradczych na rzecz Spółki usługodawca nie uzyskuje przychodów na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Niezależnie bowiem od tego, czy przychody z tego źródła należałoby zakwalifikować do przychodów z działalności wykonywanej osobiście, czy do przychodów z działalności gospodarczej, nie są spełnione przesłanki określone w art. 3ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Po pierwsze, usługodawca, ani w sensie formalnym, ani faktycznym, nie prowadzi działalności gospodarczej na terytorium Polski - a więc nie zachodzą przesłanki zastosowania art. 3 ust. 2b pkt 3 ww. ustawy. Po drugie zaś, brak jest podstaw do zastosowania art. 3 ust. 2b pkt 1 ww. ustawy zgodnie z którym za przychody uzyskiwane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uznaje się przychody „z działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia”. Z przepisu tego wynika bowiem jednoznacznie, że decydującym kryterium jest w tym przypadku rzeczywiste (faktyczne) wykonywanie czynności wchodzących w zakres działalności wykonywanej osobiście na terytorium Polski. Tymczasem w przedstawionym stanie faktycznym czynności składające się na usługi doradcze są wykonywane wyłącznie poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Z powyższych względów w niniejszym stanie faktycznym na podstawie art. 3 ust. 2b ww. ustawy brak jest podstaw uznania, że przychody nierezydenta uzyskiwane z tytułu świadczenia na rzecz Spółki usług doradczych są uzyskiwane na terytorium Polski. Oznacza to, że przychody te nie są objęte zakresem zastosowania art. 29 ust. 1 ww. ustawy. W konsekwencji Spółka nie jest zobowiązana do pobrania z wynagrodzenia wypłacanego na rzecz usługodawcy zryczałtowanego 20% podatku dochodowego na podstawie art. 29 ust. 1 pkt 1, ani na podstawie art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W dniu 07.11.2008 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wydał interpretację indywidualną Nr IPPB2/415-1207/08-3/AZ, stwierdzając, iż stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11.08.2008 r. (data wpływu 18.08.2008 r.) jest nieprawidłowe. Tutejszy organ stwierdził, iż dochody osiągnięte przez osobę mającą miejsce zamieszkania w Monako z tytułu usług świadczonych za granicą, ale na rzecz polskiego podmiotu podlegają opodatkowaniu w Polsce na podstawie art. 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z tym Wnioskodawca obowiązany jest do pobrania od wypłacanego wynagrodzenia 20% podatku (art. 41 ust. 1 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Wezwanie do usunięcia naruszenia prawa wniesiono w dniu 02.12.2008 r. (data wpływu 04.12.2008 r.) zaś odpowiedzi na ww. wezwanie udzielono pismem z dnia Nr IPPB2/415-1207/08-5/AK (skutecznie doręczonym w dniu 28.01.2009 r.). W dniu 02.03.2009 r. wpłynęła do tut. organu skarga na ww. interpretację, w której wniesiono o jej uchylenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 20.10.2009 r. sygn. akt. III SA/Wa 516/09 oddalił przedmiotową skargę. Uznał, że skarga nie jest zasadna.

Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem pełnomocnik strony Skarżącej pismem z dnia 23.12.2009 r. złożył skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 20.10.2009 r., sygn. akt III SA/Wa 516/09 na interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 07.11.2008 r. Nr IPPB2/415-1207/08-3/AK

Po rozpatrzeniu sprawy Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 02.06.2011 r., sygn. akt. II FSK 138/10 uchylił w całości wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 20.10.2009 r., sygn. akt III SA/Wa 516/09.

W wyroku tym Sąd wskazał, iż skarga kasacyjna ma usprawiedliwione podstawy, dlatego podlega uwzględnieniu, a zaskarżone orzeczenie WSA w Warszawie nie odpowiada prawu (argumentum a contrario z art. 184 p.p.s.a.). Zasadnie Spółka sformułowała zarzut naruszenia przez Sąd pierwszej instancji prawa materialnego w postaci błędnej wykładni art. 3 ust. 2b u.pd.o.f., na skutek której wadliwie objęto stan faktyczny sprawy zakresem art. 29 ust. 1 pkt 5 w związku z art. 41 ust. 4 ww. ustawy. Zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. nie jest trafny, jednakże uchybienia WSA w Warszawie, co do wykładni i zastosowania przepisów prawa materialnego w pełni uzasadniają uchylenie zaskarżonego wyroku.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego w rozpoznawanej sprawie w zakresie zagadnienia związanego z wykładnią i prawidłowym stosowaniem ww. przepisów u.p.d.o.f. należy podzielić ocenę prawną wyrażoną przez tenże Sąd w wyroku z dnia 23 kwietnia 2010 r. o sygn. akt II FSK 2144/08 (publ. http :I/orzeczenia.nsa.goy. pil).

W myśl art. 3 ust. 2a u.p.d.o.f. ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, tj. obowiązkowi podatkowemu obejmującemu tylko dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej podlegają osoby fizyczne wówczas, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania. W sprawie nie budzi wątpliwości to, że obywatel i mieszkaniec Monako nie ma na terenie Rzeczypospolitej Polskiej stałego miejsca zamieszkania, ani też zakładu czy stałej placówki, za pośrednictwem których wykonywałby czynności objęte umową pośrednictwa. Zachodzi jednak pytanie, czy dochody uzyskane przez niego od Spółki będą dochodami osiągniętymi na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Ustawodawca w art. 3 ust. 2b u.p.d.o.f. wymienił w sposób przykładowy te przychody, które uważa za przychody uzyskane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Zaliczył do nich dochody (przychody) z: (1) pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia; (2) działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia; (3) działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej; (4) położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości, w tym ze sprzedaży takiej nieruchomości.

Przed przejściem do rozważań na temat wykładni tego przepisu należy zauważyć, że z przedstawionego we wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji i przyjętego przez WSA w Warszawie stanu faktycznego wynika, że Spółkę i mieszkańca Monako łączyła umowa o świadczenie usług o charakterze doradczym w zakresie marketingu strategicznego oraz prognozowania trendów rynkowych w dziedzinie bezpieczeństwa i IT, a także nawiązywania kontaktów handlowych z klientami zainteresowanych produktami i usługami oferowanymi przez firmy Grupy J (dalej: umowa o doradztwo). Tego typu umowa jest tzw. umową nienazwaną w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16 poz. 93 ze zm.; dalej: K.c.) i jeżeli z jej postanowień nie wynika nic innego, to należy do niej stosować odpowiednio przepisy o zleceniu. Ze wskazanych w stanie faktycznym wniosku czynności, które ma wykonywać mieszkaniec Monako na rzecz Spółki wynika, że będą one miały charakter czynności faktycznych.

Zdaniem Sądu można w konsekwencji przyjąć, że zawarta umowa o doradztwo będzie miała charakter umowy o świadczenie usług, do której na mocy art. 750 K.c. będą miały zastosowanie przepisy o umowie zlecenia. Z istoty obu tych umów wynika, że są to umowy o świadczenie usług o charakterze czynności prawnych i faktycznych. Są to więc umowy umożliwiające działalność, o której mowa w art. 3 ust. 2b pkt 2 u.p.d.o.f. Ustawodawca w art. 3 ust. 2b pkt 2 u.p.d.o.f za kryterium uznania dochodów za uzyskane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (jak się wydaje odmiennie niż w przypadkach określonych w art. 3 ust. 2b pkt 3 i 4 u.p.d.o.f.) uznał: (a) wykonywanie umowy pracy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, (b) obojętność miejsca, w którym wypłacano wynagrodzenie.

Wykonywanie na terenie Monako przez mającego stałe miejsce zamieszkania w tym kraju czynności na podstawie umowy świadczenia usług (art. 734 1 i 2 oraz art. 750 k.c.) uzyskiwanie przez niego wynagrodzenia, wbrew stanowisku Sądu pierwszej instancji, bez względu na miejsce jego wypłaty nie będzie podlegało ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce na podstawie art. 3 ust. 2a i 2b u.p.d.o.f., a wypłacający to wynagrodzenie nie będzie zobowiązany do pobierania od niego zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, zgodnie z art. 29 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.f. Inaczej mówiąc, uzyskiwane przez mającego stałe miejsce zamieszkania w Monako rezydenta tego kraju wynagrodzenie z tytułu umowy o doradztwo wykonywanej na terenie Monako, a nie za pośrednictwem stałej placówki, czy zakładu położonego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, nie będzie podlegało ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia lub okoliczność, że efekt materialny doradztwa rezydenta zagranicznego będzie przejawiał się w sytuacji Spółki, która swoją siedzibę ma na terytorium Polski.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, w efekcie wyżej przeprowadzonej wykładni systemowej, uwzględniającej charakter cywilistyczny ww. umowy, nie można na gruncie u.p.d.o.f. pojęcia „dochody osiągane” utożsamiać z pojęciem „dochody wypłacane, pochodzące, otrzymywane z terytorium Polski”. Pod pojęciem „terytorium, z którym wiąże się osiąganie dochodów” należy rozumieć miejsce, gdzie dokonują się czynności lub położone są nieruchomości (źródło), które generują dochód i są jego przyczyną sprawczą. Czynnością taką nie jest wypłata pieniędzy, wypłata jest elementem finalnym całego procesu osiągania dochodu. Poza tym ta kwestia, jak to wynika z art. 3 ust. 2b pkt 1 u.p.d.o.f., nie ma prawnie doniosłego znaczenia. Przedstawiona więc w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku argumentacja odwołująca się do miejsca siedziby Spółki nie jest uzasadniona. Przede wszystkim dlatego, że wśród kryteriów zaliczania dochodów do uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustawodawca w art. 3 ust. 2b pkt 1 - 2 u.p.d.o.f. nie wymienił siedziby (miejsca zamieszkania), a po drugie trafnie przyjął Sąd pierwszej instancji, że nie można utożsamiać pojęcia „dochody osiągane na terytorium” z pojęciem „dochody wypłacane, pochodzące otrzymane z terytorium Polski” (s. 9 uzasadnienia zaskarżonego wyroku WSA w Warszawie). Jednakże Sąd pierwszej instancji bezzasadnie utożsamił z sobą terytorium osiągnięcia dochodu z terytorium źródła wynagrodzenia, przez które rozumie terytorium, na którym objawia się efekt świadczonej usługi, za którą dany podmiot otrzymuje wynagrodzenie generujące jego dochód (s. 10 uzasadnienia zaskarżonego wyroku WSA w Warszawie). Błąd popełniony przez Sąd pierwszej instancji jest taki sam, jak przy pierwszym z ww. wadliwych utożsamień. Podobnie jak przy rozróżnieniu „dochodów osiąganych na terytorium” i „dochodów wypłacanych pochodzących otrzymanych z terytorium Polski”, można bowiem stwierdzić, że gdyby ustawodawca rzeczywiście chciał pojęcie „dochód osiągnięty na terytorium Polski” powiązać z rozumieniem pojęcia terytorium, jako obszaru, na którym występuje efekt świadczonej usługi, za którą rezydent kraju innego niż Polska otrzymuje wynagrodzenia od polskiego podmiotu gospodarczego, mógłby bez wskazywania przykładów zapisać, że chodzi o takie dochody, które otrzymywane są od podmiotów mających siedzibę na terytorium Polski lub pochodzą z nieruchomości położonych na terytorium Polski. Tego jednak ustawodawca nie uczynił, co wymaga swojego uwzględnienia przy wykładni art. 3 ust. 2b u.p.d.o.f.

Wykładnię prowadzącą do rozszerzenia obowiązku podatkowego należy ponadto ocenić jako niedopuszczalną w świetle wymogów konstytucyjnych. Należy bowiem mieć na względzie, że na gruncie prawa podatkowego ze względu na jego tetyczny i z istoty swojej ingerencyjny charakter, przyznać należy pierwszeństwo zasadzie wykładni językowej, rozumianej nie jako ignorowanie wykładni systemowej lub funkcjonalnej, ale jako nakaz wyważenia zasadności odstąpienia od językowego sensu interpretowanego przepisu, zwłaszcza z uwzględnieniem przesłanek klasycznych, tj.: gdy wykładnia językowa prowadzi do rozstrzygnięcia absurdalnego, niedorzecznego, gdy godzi w cel instytucji prawnej (podważa ratio legis przepisu), gdy pomija oczywisty błąd legislacyjny oraz gdy prowadzi do sprzeczności z fundamentalnymi wartościami konstytucyjnymi (por. L. Morawski, Zasady wykładni prawa, Toruń 2010, s. 87-88). Niewątpliwie wykładnia ta powinna brać pod uwagę kontekst konstytucyjny w postaci wywodzonej z art. 2 Konstytucji Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.; dalej konstytucji” RP) zasady praworządności oraz zaufania do Państwa i stanowionego przez nie prawa, a także opartej na art. 84 Konstytucji RP zasadzie wyłączności ustawy w określaniu danin publicznych, przy jednoczesnym uwzględnieniu, że wartości te powinny pozostawać we właściwej relacji do wynikającej z tegoż art. 84 Konstytucji RP zasady powszechności obowiązku ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków oraz unormowanej w art. 32 ust. 1 Konstytucji RP zasady równości jednakowego traktowania przez władze publiczne (por. wyrok NSA z dnia 18 marca 2011 r., sygn. akt II FSK 2006/09, publ. http://orzeczenia.nsa.gov.pl/).

W rozpoznawanej sprawie funkcjonalna analogia dokona przez Sąd pierwszej instancji do sytuacji świadczenia pracy przez pracownika, będącego w zagranicznej delegacji, na potrzeby interpretacji pojęcia „na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej” z art. 3 ust. 2a i 2b u.p.d.o.f. nie jest na tyle mocną racją, aby uzasadnić rozszerzające odczytanie ww. przepisów i w efekcie objęcie rezydenta Monako w rozpoznawanej sprawie obowiązkiem podatkowym w ramach krajowego systemu podatkowego. Wskazane przez WSA w Warszawie praktyczne podobieństwa nie mogą przeważyć nad całkowicie odrębnym charakterem prawnym stosunku pracy i stosunku cywilnoprawnego. O ile zatem w rzeczywistości faktyczna aktywność pracownika wysłanego w zagraniczną podróż służbową i zleceniobiorcy, który jest rezydentem zagranicznym, może być analogiczna, to na poziomie norm prawnych wyznaczających ich sytuację prawną - przede wszystkim związane ze źródeł wynagrodzenia, a więc także dochodu - jest diametralnie inny. W tej sytuacji bez jednoznacznej normy prawnej, wprowadzonej celowo w życie przez ustawodawcę, utożsamianie sytuacji podatkowej ww. podmiotów lub nawet budowanie pomiędzy nimi analogii prawnej w drodze wykładni prawa jest niedopuszczalne.

Konkludując, należy więc stwierdzić, że Sąd pierwszej instancji dokonał błędnej wykładni ww. przepisu, czego konsekwencją było wadliwe zastosowanie art. 29 ust. 1 pkt 5 i art. 41 ust. 4 u.p.d.o.f. w tym zakresie skarga kasacyjna Spółki jest zasadna.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego chybiony jest natomiast zarzut naruszenia przez WSA w Warszawie art. 141 § 4 p.p.s.a. Przepis ten stanowi, że uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie, a jeżeli w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ administracji, uzasadnienie powinno ponadto zawierać wskazania co do dalszego postępowania. Uzasadnienie zaskarżonego wyroku zawiera wszystkie wymagane prawem elementy. Wbrew twierdzeniom skargi kasacyjnej WSA w Warszawie klarownie przedstawił przyjętą przez siebie wykładnię art. 3 ust. 2b u.p.d.o.f oraz prowadzące do niej rozumowanie które jednak z ww. względów nie może zostać zaaprobowane.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.