Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-476/11/AF
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2011-06-29
Teza: Dokumentacja niezbędna dla zastosowania stawki podatku w wysokości 0% do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.
Słowa kluczowe: dostawa; dostawa-dostawa towarów; dostawa-dostawa wewnątrzwspólnotowa; stawka-stawki podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 3-art. 13; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 42

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 23 marca 2011 r. (data wpływu 1 kwietnia 2011 r.), uzupełnionym w dniu 27 czerwca 2011 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentacji niezbędnej dla zastosowania stawki podatku w wysokości 0% do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 kwietnia 2011 r. złożono wniosek, uzupełniony w dniu 27 czerwca 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentacji niezbędnej dla zastosowania stawki podatku w wysokości 0% do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu, przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Spółka jest zarejestrowanym w Polsce oddziałem przedsiębiorstwa zagranicznego z siedzibą w Danii. Została wpisana do Krajowego Rejestru Sądowego, a także został jej nadany, m.in. polski NIP. Jest zarejestrowana w Polsce jako podatnik VAT czynny, w tym również jako podatnik VAT UE.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą mieszczącą się wyłącznie w zakresie przedmiotu działalności przedsiębiorstwa zagranicznego i polegającą, m.in. na obróbce mechanicznej elementów metalowych, kuciu, prasowaniu, wytłaczaniu i walcowaniu metalu, produkcji konstrukcji metalowych i ich części. W ramach prowadzonej działalności m. in. nabywa materiał od podmiotów trzecich, zarówno krajowych, jak i zagranicznych, a także od jednostki macierzystej w ramach przesunięć wewnątrzzakładowych. Materiał poddawany jest obróbce zgodnie z zamówieniem od klienta, otrzymanym za pośrednictwem jednostki macierzystej, a następnie gotowy produkt przemieszczany jest w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy do kontrahentów na terenie Danii lub innego państwa Unii Europejskiej. Za daną dostawę obciążana jest jednostka macierzysta, tzn. Spółka wystawia dla celów rozliczenia podatku fakturę wewnętrzną VAT, w której nabywcą jest jednostka macierzysta z siedzibą w Danii, będąca podatnikiem podatku od wartości dodanej z ważnym numerem identyfikacji dla transakcji wewnatrzwspólnotowych, a odbiorcą towaru konkretny klient, który złożył zamówienie i do którego towar jest transportowany. Dostawa dokonywana jest za pośrednictwem zewnętrznych firm transportowych, które wykonują usługę na zlecenie jednostki macierzystej. To jednostka macierzysta jest stroną zamawiającą i organizującą transport gotowych produktów. W związku z tym, iż w odniesieniu do transakcji realizowanych w ramach Unii Europejskiej, Spółka rozpoznaje wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, gromadzi dokumenty pozwalające zastosować 0% stawkę podatku od towarów i usług. Dla celów dowodowych, w zakresie potwierdzenia dokonania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, oprócz kopii faktury, specyfikacji towaru tzw. Delivery note oraz dokumentu CMR potwierdzającego odbiór towaru przez przewoźnika, Spółka, za pośrednictwem jednostki macierzystej, otrzymuje również dodatkowy egzemplarz dokumentu CMR, zawierający potwierdzenie odbioru towaru przez klienta, do którego bezpośrednio towar został dostarczony. W organizacji dostawy towaru bierze udział kilka podmiotów, a przewoźnik nie działa na bezpośrednie zlecenie Spółki. Powoduje to istotne opóźnienia w zwrotnym otrzymywaniu potwierdzonych dokumentów przewozowych lub też zupełny ich brak. Wiąże się to z koniecznością kilkukrotnego korygowania tych samych deklaracji VAT oraz informacji podsumowujących w przypadku otrzymania ww. dokumentów po przekroczeniu terminów wskazanych w art. 42 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług. Ponadto brak potwierdzonych dowodów CMR, głównie z przyczyn leżących po stronie przewoźnika, powoduje konieczność naliczenia podatku i tym samym dodatkowego obciążenia finansowego Spółki podatkiem od towarów i usług. Przewoźnicy bardzo często argumentują niechęć do przekazywania dodatkowych dokumentów faktem, iż zgodnie z art. 5 ust. 1 konwencji o umowie międzynarodowego przewozu drogowego towarów z dnia 19 maja 1956 r., list przewozowy CMR powinien zostać wystawiony w 3 oryginalnych egzemplarzach, z których pierwszy egzemplarz przeznaczony jest dla nadawcy i stanowi dowód tego, że towar został przekazany przewoźnikowi. Drugi egzemplarz towarzyszy przesyłce i jest przeznaczony dla odbiorcy. Trzeci egzemplarz zachowywany jest przez przewoźnika i stanowi dowód wywiązania się z umowy przewozu. Jedynym dokumentem jaki przewoźnik ma obowiązek pozostawić nadawcy jest zatem pierwszy egzemplarz CMR sporządzony w chwili przyjęcia towaru przez przewoźnika do przewozu. Zatem na przewoźniku nie ciąży żaden prawny obowiązek dostarczenia nadawcy dodatkowego egzemplarza CMR potwierdzonego przez odbiorcę towaru. W celu prawidłowego dokumentowania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów Spółka byłaby więc w posiadaniu następujących dokumentów: kopii dowodu CMR (potwierdzonej przez przewoźnika w chwili przyjęcia towarów do przewozu) oraz specyfikacji towaru, tzw. Delivery note, potwierdzonej przez finalnego odbiorcę pieczątką firmową wraz z podpisem lub tylko podpisem osoby odbierającej towar (pracownika) w imieniu finalnego odbiorcy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w opisanym stanie faktycznym Spółka może uwiarygodnić fakt dostarczenia towaru do nabywcy za pomocą tzw. Delivery note (tj. specyfikacji towaru), w formie oryginału lub czytelnej kopii faksowej, czy skanu, podpisanej przez klienta odbierającego towar, zamiast dokumentu CMR potwierdzonego przez tegoż odbiorcę?

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym zdarzeniu przyszłym ma prawo do zastosowania do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów stawki podatku 0% na podstawie dokumentu zastępczego, tj. kopii lub oryginału specyfikacji towaru, tzw. Delivery note, potwierdzonego przez odbiorcę towaru. Po powołaniu treści art. 42 ust. 1 ustawy Spółka stwierdziła, że możliwość zastosowania stawki 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów istnieje, gdy spełnione zostaną łącznie warunki dotyczące statusu dostawcy oraz nabywcy, a także posiadania przez dostawcę stosownej dokumentacji. Po powołaniu ust. 3 i 11 tegoż artykułu podniosła, że prawo takie uzależnione jest od posiadania dokumentów potwierdzających jednoznacznie, iż doszło do wywozu towaru poza terytorium Polski. Spółka zaznaczyła, że istotą przywołanych przepisów jest zobowiązanie podatnika do udowodnienia, iż towary będące przedmiotem dostawy rzeczywiście opuściły terytorium kraju, ze względu na korzystniejsze skutki podatkowe, niż w przypadku dostaw krajowych. Zdaniem Spółki, należy uznać, że co do zasady, już w momencie załadunku towaru, posiada komplet dokumentów wymaganych ustawą, uznany za katalog podstawowy potwierdzających dokonanie wywozu towarów przez przewoźnika i ich dostawę na terytorium innego państwa członkowskiego, czyli kopie faktur, dokumenty przewozowe wystawione w momencie załadunku podpisane przez przewoźnika, natomiast nie potwierdzone przez odbiorcę towaru oraz specyfikacje sztuk ładunku tzw. Delivery Note. Jednak z dokumentów tych nie wynika jednoznacznie fakt, że towary będące przedmiotem dostawy wewnątrzwspólnotowej, zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium innego państwa członkowskiego niż Polska. W opinii Spółki, art. 42 ust 11 ustawy o podatku od towarów i usług, wskazując dokumenty uzupełniające, które łącznie z pozostałymi dokumentami będą potwierdzały dostarczenie towarów w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, nie stanowi o formie tych dokumentów. Zatem zasadniczo dopuszczalna będzie każda forma dokumentu, byle uprawdopodobniona była jego autentyczność. Spółka wskazała, że w konsekwencji potwierdzeniem odbioru towaru, a tym samym dostarczenia go do odbiorcy jest na pewno podpisana przez odbiorcę specyfikacja towaru tzw. Delivery note, która spełnia warunek dla uznania jej za dokument uzupełniający, zgodnie z art. 42 ust. 11 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług, wskazujący że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa.

Na poparcie swojego stanowiska Spółka powołała: wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 27 września 2007 r. (sygn. akt IIISA/Wa 1210/07) oraz interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 28 maja 2010 r. (sygn. IPPP3/443-317/10-4/JF).

Reasumując Spółka wskazała, że w przypadku braku potwierdzenia na dokumencie przewozowym przez odbiorcę towarów, przy jednoczesnym posiadaniu kopii faktury i dokumentu przewozowego wystawionego w momencie załadunku, podpisanego przez przewoźnika oraz specyfikacji ładunku tzw. Delivery note w oryginale lub czytelnej kopii podpisanej przez odbiorcę towaru wskazanego na fakturze i dokumencie przewozowym, a zatem dokumentu zawierającego się w katalogu dowodów dodatkowych z art. 42 ust. 11 ustawy, uznać należy, że są spełnione niezbędne przesłanki dla prawidłowego udokumentowania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów w świetle art. 42 ust. 1 i ust. 3 ustawy, a co za tym idzie ma prawo do zastosowania dla dostawy wewnątrzwspólnotowej stawki podatku 0%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8 (art. 13 ust. 1 ww. ustawy).

W wewątrzwspólnotowej dostawie towarów stawka podatku wynosi 0%, z zastrzeżeniem art. 42 (art. 41 ust. 3 ustawy).

Stosownie do treści art. 42 ust. 1 cytowanej ustawy, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że:

1.  podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej, i podał ten numer oraz swój numer, o którym mowa w art. 97 ust. 10, na fakturze stwierdzającej dostawę towarów;
2.  podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.

Ustęp 3 tegoż artykułu stanowi, że dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju:

1.  dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju – w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi),
2.  kopia faktury,
3.  specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku.

W ustępie 11 wskazanego artykułu określono, że w przypadku gdy dokumenty, o których mowa w ust. 3-5, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności:

1.  korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie;
2.  dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu;
3.  dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny – dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania;
4.  dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Analiza powyższych przepisów wskazuje, że prawodawca założył, co do zasady, prawo do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% w przypadku dostaw towarów wysyłanych lub transportowanych do miejsca przeznaczenia znajdującego się w innym państwie członkowskim. Jednakże funkcjonowanie tego uprawnienia zostało obwarowane spełnieniem określonych warunków, w szczególności wynikających z treści art. 42 ustawy o podatku od towarów i usług. Istotną rolę odgrywają obowiązki dokumentacyjne. Zarówno z treści art. 42 ust. 3, jak i ust. 11 wynika, że posiadane dokumenty muszą potwierdzać dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju. Istotną cechą odróżniającą obydwa ww. przepisy jest to, że pierwszy z nich zawiera zamknięty katalog dokumentów, precyzując w jednym przypadku również jego formę, drugi zaś ma charakter otwarty, bez podania formy.

Z treści wniosku wynika, że w ramach prowadzonej działalności Spółka przemieszcza gotowy produkt w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy do kontrahentów na terenie Danii lub innego państwa Unii Europejskiej. Za daną dostawę obciążana jest jednostka macierzysta, tzn. Spółka wystawia dla celów rozliczenia podatku fakturę wewnętrzną VAT, w której nabywcą jest jednostka macierzysta z siedzibą w Danii, będąca podatnikiem podatku od wartości dodanej z ważnym numerem identyfikacji dla transakcji wewnatrzwspólnotowych, a odbiorcą towaru konkretny klient, który złożył zamówienie i do którego towar jest transportowany. Spółka rozpoznaje wewnątrzwspólnotową dostawę towarów i gromadzi dokumenty pozwalające zastosować 0% stawkę podatku od towarów i usług. Dla celów dowodowych, w zakresie potwierdzenia dokonania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, oprócz kopii faktury, specyfikacji towaru tzw. Delivery note oraz dokumentu CMR potwierdzającego odbiór towaru przez przewoźnika, Spółka, za pośrednictwem jednostki macierzystej, otrzymuje również dodatkowy egzemplarz dokumentu CMR, zawierający potwierdzenie odbioru towaru przez klienta, do którego bezpośrednio towar został dostarczony. Zdarzają się jednak przypadki, gdy Spółka nie otrzymuje dokumentu przewozowego CMR, zawierającego potwierdzenie odbioru towaru przez klienta. W celu prawidłowego dokumentowania tego typu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów Spółka będzie w posiadaniu następujących dokumentów: kopii dowodu CMR (potwierdzonej przez przewoźnika w chwili przyjęcia towarów do przewozu) oraz specyfikacji towaru, tzw. Delivery note, potwierdzonej przez finalnego odbiorcę pieczątką firmową wraz z podpisem lub tylko podpisem osoby odbierającej towar (pracownika) w imieniu finalnego odbiorcy.

Biorąc pod uwagę powyższe fakty oraz treść powołanych przepisów stwierdzić należy, że specyfikacja towaru (tzw. Delivery note), występująca w oryginale lub czytelnej kopii przesłanej faksem bądź w formie elektronicznej, może być łącznie z kopią faktury dokumentem uprawniającym do zastosowania do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów stawki podatku w wysokości 0%, o ile zawiera ona adnotacje, które potwierdzają fakt dostarczenia towaru do nabywcy w innym niż Polska kraju Unii Europejskiej.

Podkreślić należy, że to czy posiadane przez Spółkę dokumenty - w tym dokument CMR z podpisem osoby występującej w imieniu odbiorcy – rzeczywiście potwierdzają dokonanie wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, może być ocenione jedynie w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej, przeprowadzonej przez właściwy organ pierwszej instancji, a nie w postępowaniu dotyczącym wydania interpretacji indywidualnej.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.