Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-1186/12-2/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-02-13
Teza: Do usług świadczonych przez Wnioskodawczynię jako psychologa w ramach opisanej działalności, tj. konsultacje psychologiczne, diagnoza psychologiczna, terapia psychologiczna, poradnictwo rodzinne, zastosowanie znajduje zwolnienie od podatku VAT określone przepisem art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. d ustawy o podatku od towarów i usług.
Słowa kluczowe: ochrona-ochrona zdrowia; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; usługi-usługi medyczne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112 poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni, przedstawione we wniosku z dnia 23 listopada 2012 r. (data wpływu 30 listopada 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania świadczonych usług - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 listopada 2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania świadczonych usług.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni jest psychologiem prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą. W ramach swej działalności świadczy następujące usługi:

1.  Konsultacje psychologiczne - jest to usługa mająca na celu wstępną interwencję psychologiczną. Pacjent otrzymuje wsparcie emocjonalne oraz narzędzia umożliwiające uporanie się z problemem zaburzającym jego dobrostan psychiczny. Służy to poprawie funkcjonowania emocjonalnego, promuje zdrowy styl życia i ma charakter profilaktyki zdrowotnej. Chroni przed postępem zaburzenia chorobowego.
2.  Diagnoza psychologiczna - jest to usługa służąca określeniu problemu pacjenta. Umożliwia zastosowanie odpowiednich metod i narzędzi, które zapobiegają rozwojowi zaburzenia, łagodzą jego objawy i prowadzą do poprawy zdrowia. Podczas diagnozy ustalany jest także plan leczenia.
3.  Terapia psychologiczna - jest to interwencja psychologiczna, mająca na celu poprawę stanu zdrowia i funkcjonowania w życiu codziennym, promowanie zachowań zdrowotnych, zachęcanie do rozwoju osobistego pacjenta. Łagodzi objawy, zwalcza lub hamuje rozwój zaburzenia u pacjenta.
4.  Poradnictwo rodzinne - jest to usługa polegająca na udzieleniu wsparcia emocjonalnego oraz zatrzymaniu rozwoju patologicznego wzorca zachowań u pacjenta. Promuje prawidłowe nawyki, dzięki którym możliwe jest osiągnięcie dobrostanu psychicznego. Zapobiega rozwojowi i nawrotom zaburzeń mających podłoże w nieprawidłowościach wychowawczych lub emocjonalnych występujących u członków rodziny.

Usługi te służą profilaktyce, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia pacjentów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy usługi świadczone w ramach opisanej wyżej działalności (konsultacje psychologiczne, diagnoza psychologiczna, terapia psychologiczna, poradnictwo rodzinne) są w roku 2012 zwolnione czy opodatkowane podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawczyni

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu tym podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Zasadniczo, stosownie do treści art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Niemniej jednak, na mocy art. 146a ust. 1, w okresie od 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1, wynosi 23%. Ponadto w ustawie przewidziano możliwość zastosowania obniżonych stawek podatku bądź zwolnień od podatku.

Tym samym, zwolnieniu od podatku VAT podlegają usługi opieki medycznej, które mieszczą się w podmiotowo-przedmiotowym kryterium wskazanym przez ustawę: z jednej strony świadczone są przez odpowiednie podmioty (lekarzy, lekarzy dentystów, pielęgniarki, położne, osoby świadczące usługi w zakresie opieki medycznej w ramach wykonywania zawodów medycznych, o których mowa w ustawie o działalności leczniczej oraz psychologów), z drugiej - służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

W obecnym stanie prawnym istotny jest zarówno przedmiot, jak i status podmiotu świadczącego daną usługę.

Warto nadmienić, iż wskazana regulacja ustawy zgodna jest z Dyrektywą 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347). Na mocy Dyrektywy, zwolnieniu od podatku podlega m.in. świadczenie opieki medycznej w ramach zawodów medycznych i paramedycznych, określonych przez zainteresowane państwo członkowskie.

Z przytoczonych regulacji wynika, że nie wystarczy, by dany, wskazany w ustawie podmiot świadczył usługi z zakresu opieki medycznej. Usługi te muszą bowiem realizować także cel związany z profilaktyką, zachowaniem, ratowaniem, przywracaniem i poprawą zdrowia. Usługi, które tych celów nie realizują, nie korzystają z przedmiotowego zwolnienia.

Zgodnie z powszechnym rozumieniem tego terminu, „profilaktyka zdrowotna” odnosi się do działań służących zapobieżeniu jakiemuś szkodliwemu zjawisku zdrowotnemu, podjętych przed jego rozwinięciem - poprzez jego wczesne wykrycie i leczenie. Profilaktyka ma także na celu zahamowanie postępu choroby już istniejącej, jak także ukształtowanie właściwych postaw w zakresie dbałości o zdrowie (w tym psychiczne).

Zachowywanie zdrowia rozumieć należy jako utrzymanie zdrowia w stanie niezmienionym (zwłaszcza wobec wystąpienia jakichś niekorzystnych okoliczności).

Termin „ratowanie zdrowia” odnosi się do niezwłocznych działań podejmowanych w celu zachowania zdrowia w sytuacji szczególnego zagrożenia.

Z interpretacji literalnej terminu „przywracanie zdrowia” wynika, iż pojęcie to oznacza spowodowanie takiej zmiany kondycji zdrowia, która doprowadza je do poprzedniego stanu (sprzed wystąpienia choroby), podczas gdy „poprawa zdrowia” oznacza po prostu zajście korzystnej zmiany w stanie zdrowia pacjenta.

Jak zostało wskazane w stanie faktycznym, Wnioskodawczyni prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą obejmującą swoim zakresem cztery typy usług: konsultacje psychologiczne, diagnozę psychologiczną, terapię psychologiczną oraz poradnictwo psychologiczne. Zainteresowana jest z wykształcenia psychologiem. Świadczone przez nią usługi polegają na udzielaniu pomocy w rozmaitych zaburzeniach i stanach kryzysowych.

Konsultacje psychologiczne służą celom profilaktycznym, gdyż zapobiegają postępowi zaburzenia chorobowego bądź poczucia dyskomfortu psychicznego. Konsultacja może służyć doraźnemu, interwencyjnemu wsparciu bądź - w przypadku pacjentów z poważniejszymi problemami - stanowić wstęp do długoterminowej terapii.

Diagnoza psychologiczna służy poprawie i przywracaniu zdrowia - za jej pomocą rozpoznaje się problem pacjenta, wskazuje odpowiednie metody umożliwiające zapobiegnięcie rozwojowi zaburzenia i złagodzenia jego objawów. Podczas diagnozy ustalany jest także plan leczenia, pacjent określa swoje problemy, utrudniające funkcjonowanie i wywołujące cierpienie oraz otrzymuje wsparcie emocjonalne chroniące przed spadkiem nastroju i postępem zaburzeń.

Terapia psychologiczna ma na celu zarówno poprawę, przywracanie, jak i zachowanie zdrowia. Przyczynia się do poprawy funkcjonowania w życiu codziennym, promuje zachowania prozdrowotne, zachęca do rozwoju osobistego pacjenta. Łagodzi objawy, zwalcza lub hamuje rozwój zaburzenia u pacjenta.

Poradnictwo rodzinne służy głównie profilaktyce zdrowotnej oraz zachowaniu zdrowia - poprzez udzielenie wsparcia emocjonalnego i zatrzymanie rozwoju patologicznego wzorca zachowań u pacjentów. Promuje prawidłowe nawyki służące dobrostanowi psychicznemu i zapobiega nawrotom i rozwojowi zaburzeń, które mają podłoże w nieprawidłowościach wychowawczych i emocjonalnych u członków rodziny.

Tym samym usługi, o których mowa we wniosku, stanowią usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu oraz poprawie zdrowia. W świetle powołanych norm prawnych oraz w odniesieniu do wskazanego stanu faktycznego, zdaniem Wnioskodawczyni, spełnia ona podmiotowo-przedmiotowe kryterium określone przez ustawodawcę, a zatem świadczone przez nią usługi podlegają zwolnieniu z podatku VAT w 2012 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności zdefiniowany został odpowiednio w art. 7 i art. 8 ustawy o VAT. I tak, zgodnie z art. 7 ust. 1 powołanej ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Natomiast, w myśl art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Podstawowa stawka podatku – stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o VAT - wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednocześnie, na podstawie art. 146a pkt 1 cyt. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23 %, z zastrzeżeniem art. 146f.

Jednakże, zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub możliwość zwolnienia od podatku VAT oraz określił warunki stosowania obniżonych stawek i zwolnień.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 18 ww. ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze.

W myśl zaś pkt 19 powyższego przepisu zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach wykonywania zawodów:

1.  lekarza i lekarza dentysty,
2.  pielęgniarki i położnej,
3.  medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. Nr 112 poz. 654, Nr 149 poz. 887 i Nr 174 poz. 1039),
4.  psychologa.

Z powołanych powyżej przepisów jednoznacznie wynika, że zwolnieniu od podatku VAT podlegają usługi opieki medycznej, które spełniają określone warunki: służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, a także świadczone są przez konkretne, wymienione przez ustawodawcę wprost podmioty. Zwolnienie powyższe ma zatem charakter podmiotowo-przedmiotowy, co oznacza, że zwolnieniu od podatku podlega określony rodzaj usług wykonywanych przez ściśle zdefiniowany krąg podmiotów, wykonujących te usługi.

Należy mieć również na uwadze, że powołany przepis art. 43 ust. 1 pkt 18 i pkt 19 ustawy o podatku od towarów i usług zwalnia od podatku wyłącznie usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, nie zwalnia zatem wszystkich świadczeń, które można wykonać w ramach wykonywania zawodów medycznych, ale tylko służące określonemu celowi. Zauważyć zatem należy, że wszędzie tam, gdzie nie ma bezpośredniego związku z leczeniem - nie ma prawa do zastosowania zwolnienia z podatku od towarów i usług. Jednocześnie, określając krąg podmiotów objętych zwolnieniem na podstawie cyt. art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT, ustawodawca wprost wskazał osoby wykonujące zawód psychologa.

Z okoliczności przedstawionych w złożonym wniosku wynika, iż Wnioskodawczyni prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą obejmującą swoim zakresem cztery typy usług: konsultacje psychologiczne, diagnozę psychologiczną, terapię psychologiczną oraz poradnictwo psychologiczne. Zainteresowana jest z wykształcenia psychologiem. Świadczone przez nią usługi polegają na udzielaniu pomocy w rozmaitych zaburzeniach i stanach kryzysowych. Zdaniem Wnioskodawczyni, usługi te służą profilaktyce, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia pacjentów, jednakże jej wątpliwości sprowadzają się do kwestii opodatkowania ww. usług.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, iż w przedmiotowej sprawie spełniona jest podmiotowa przesłanka warunkująca prawo do zastosowania zwolnienia od podatku do świadczonych usług, określona w ww. art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. d ustawy o VAT, ponieważ Wnioskodawczyni opisane usługi świadczy w ramach wykonywania zawodu psychologa.

Dokonując oceny przedstawionego stanu faktycznego należy mieć na względzie zasadę wykładni zwolnień, stanowiących w istocie odstępstwo od generalnej zasady powszechności opodatkowania podatkiem VAT. Tym samym wszelkie zwolnienia należy interpretować możliwie ściśle i wąsko tak, aby nie doprowadzić do rozszerzenia zwolnień. W związku z tym, że świadczone przez Wnioskodawczynię usługi spełniają przesłankę podmiotową warunkującą zwolnienie od podatku, tj. świadczone są przez psychologa, zbadać należy kwestię uznania ich za usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Przez świadczenia zdrowotne rozumie się działania służące zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia oraz inne działania medyczne wynikające z procesu leczenia lub przepisów odrębnych regulujących zasady ich wykonywania (art. 2 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. Nr 112 poz. 654 ze zm.).

Decydujące znaczenie dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT do opisanych w złożonym wniosku usług jest wykazanie, że ich celem jest profilaktyka, zachowanie, ratowanie, przywracanie i poprawa zdrowia.

Wskazać należy, iż profilaktyka zdrowotna obejmuje działania mające na celu zapobieganie chorobom bądź innemu niekorzystnemu zjawisku zdrowotnemu przed jej rozwinięciem, poprzez ich wczesne wykrycie i leczenie. Ma ona również na celu zahamowanie postępu lub powikłań już istniejącej choroby, czy też zapobieganie powstawaniu niekorzystnych wzorów zachowań społecznych, które przyczyniają się do podwyższania ryzyka choroby.

Z kolei interpretując termin „poprawa zdrowia”, którym posługuje się ustawodawca określając zakres zwolnień, należy zastosować wykładnię literalną, zgodnie z którą wyrażenie to oznacza zmianę stanu zdrowia na lepsze, poprawienie zdrowia, jego polepszanie.

Podobnie należy postąpić dokonując wykładni pojęcia „przywracanie zdrowia”, które oznacza doprowadzenie zdrowia do poprzedniego stanu, sprawienie, że znajdzie się ono w takim stanie, w jakim był poprzednio.

Z opisu sprawy wynika, iż w ramach świadczonych usług Wnioskodawczyni udziela konsultacji psychologicznych, które zapobiegają postępowi zaburzenia chorobowego bądź poczucia dyskomfortu psychicznego, a także dokonuje diagnozy psychologicznej, za pomocą której rozpoznaje się problem pacjenta, wskazuje odpowiednie metody umożliwiające zapobiegnięcie rozwojowi zaburzenia i złagodzenia jego objawów. Zainteresowana prowadzi również terapie psychologiczne, przyczyniające się do poprawy funkcjonowania w życiu codziennym, promujące zachowania prozdrowotne, zachęcające do rozwoju osobistego pacjenta, ponadto, terapie te łagodzą objawy, zwalczają lub hamują rozwój zaburzenia u pacjenta. Z kolei w ramach poradnictwa rodzinnego Wnioskodawczyni promuje prawidłowe nawyki służące dobrostanowi psychicznemu i zapobiega nawrotom i rozwojowi zaburzeń, które mają podłoże w nieprawidłowościach wychowawczych i emocjonalnych u członków rodziny.

Analiza przedstawionej sytuacji w odniesieniu do przepisów mających zastosowanie w przedmiotowej sprawie prowadzi do wniosku, że świadczone przez Wnioskodawczynię usługi spełniają podstawowe przesłanki umożliwiające zastosowanie do nich zwolnienia od podatku, tj. świadczone są one w ramach wykonywania zawodu psychologa, a ich bezpośrednim celem jest profilaktyka, zachowanie, ratowanie, przywracanie i poprawa zdrowia – uznać można bowiem, że są skierowane bezpośrednio na poprawienie stanu zdrowia pacjenta, mają bezpośredni i rzeczywisty cel polegający na diagnozie, opiece oraz leczenie zaburzeń zdrowia.

Reasumując powyższe stwierdzić należy, iż do usług świadczonych przez Wnioskodawczynię jako psychologa w ramach opisanej działalności, tj. konsultacje psychologiczne, diagnoza psychologiczna, terapia psychologiczna, poradnictwo rodzinne, zastosowanie znajduje zwolnienie od podatku VAT określone przepisem art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. d ustawy o podatku od towarów i usług.

Mając powyższe na względzie, stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie przedstawionego stanu faktycznego należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.