Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.735.2023.1.SR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-11-17
Teza: Pomoc publiczna, którą Spółka otrzymała ze środków Funduszu Rekompensat Pośrednich Kosztów Emisji, nie stanowi dotacji otrzymanej z budżetu państwa lub z budżetu jednostki samorządu terytorialnego i tym samym nie korzysta ze zwolnienia wskazanego w art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Słowa kluczowe: dotacja; pomoc-pomoc publiczna; rekompensata; spółki-spółka jawna; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Zwolnienia przedmiotowe.-Zwolnienia od podatku dochodowego.-Dotacje, subwencje, dopłaty i inne częściowo odpłatne lub nieodpłatne świadczenia.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 1-pkt 129

**Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe**

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

19 września 2023 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego wskazanego w art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego
----------------------

Wnioskodawca jest wspólnikiem Przedsiębiorstwa … „…” Spółka jawna … i …, … (dalej: „Spółka”), która posiada siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Spółka jest spółką osobową prawa handlowego, nieposiadającą osobowości prawnej. Spółka nie jest osobnym podatnikiem podatku dochodowego, a zatem podatnikami podatku dochodowego są wyłącznie poszczególni wspólnicy Spółki w proporcji do przysługujących im udziałów w zysku Spółki.

Spółka otrzymała pomoc z programu rządowego pod nazwą „Pomoc dla sektorów energochłonnych związana z nagłymi wzrostami cen gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2022 r.” (dalej: „Pomoc publiczna”). Program został przyjęty uchwałą nr 1/2023 Rady Ministrów z dnia 3 stycznia 2023 r. na podstawie ustawy z dnia 29 września 2022 r. o zasadach realizacji programów wsparcia przedsiębiorców w związku z sytuacją na rynku energii w latach 2022-2024 (Dz. U. z 2022 poz. 2088; dalej: „Ustawa”).

Uzyskana pomoc jest związana z nagłymi wzrostami cen gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2022 r. i stanowi 50% kosztów kwalifikowanych wyliczonych zgodnie z założeniami programu.

Operatorem programu jest Narodowy Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej, który jest podmiotem udzielającym pomocy publicznej w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 702).

Program finansowany jest ze środków Funduszu Rekompensat Pośrednich Kosztów Emisji, o którym mowa w ustawie z dnia 19 lipca 2019 r. o systemie rekompensat dla sektorów i podsektorów energochłonnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1393).

Pomoc publiczna została uzyskana na podstawie zawartej umowy ze Skarbem Państwa – Ministrem Rozwoju i Technologii oraz Narodowym Funduszem Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej – Operatorem Programu Rządowego „Pomoc dla sektorów energochłonnych związana z nagłymi wzrostami cen gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2022 r.” (dalej: „Umowa”). Umowa została zawarta z uwagi na konieczność łagodzenia negatywnych skutków nagłego wzrostu cen energii elektrycznej i gazu ziemnego, mając na uwadze przepisy Ustawy.

Pomoc jest udzielana w formie bezzwrotnej.

Pytanie
-------

Czy Pomoc publiczna, którą otrzymała Spółka ze środków Funduszu Rekompensat Pośrednich Kosztów Emisji, w ramach programu rządowego „Pomoc dla sektorów energochłonnych związana z nagłymi wzrostami cen gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2022 r.” na podstawie zawartej Umowy, stanowi dotację zwolnioną od podatku dochodowego od osób fizycznych (wspólników Spółki) na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.; dalej: „Ustawa o PIT”)?

Pana stanowisko w sprawie
-------------------------

W art. 1 Ustawy zostały uregulowane zasady udzielania przedsiębiorcom pomocy publicznej w związku ze wzrostem cen energii elektrycznej i gazu ziemnego w latach 2022-2024 (dalej: „Rekompensaty”).

Definicję pomocy publicznej można wywieść z art. 107 ust. 1 Traktatu Ustanawiającego Europejską Wspólnotę Gospodarczą (Dz. U. z 2004 r. nr 90. poz. 864/2 ze zm.).

Niezależnie od formy pomocy publicznej (dotacja, pożyczka udzielona na preferencyjnych warunkach, poręczenie udzielone na warunkach innych niż rynkowe), będziemy mieli do czynienia z pomocą publiczną, o ile wsparcie:

1) dotyczy przedsiębiorstwa (przedsiębiorcy) w rozumieniu unijnego prawa konkurencji,

2) jest przyznawane przez państwo lub pochodzi ze środków państwowych,

3) udzielane jest na warunkach korzystniejszych niż oferowane na rynku,

4) ma charakter selektywny (uprzywilejowuje określone przedsiębiorstwo lub przedsiębiorstwa albo produkcję określonych towarów),

5) grozi zakłóceniem lub zakłóca konkurencję oraz wpływa na wymianę handlową między Państwami Członkowskimi UE.

Rekompensata przyznana Spółce ma zatem charakter pomocy publicznej, ponieważ spełnia wszystkie przesłanki zawarte w art. 107 ust. 1 Traktatu Ustanawiającego Europejską Wspólnotę Gospodarczą. Biorąc pod uwagę charakter przyznanej Rekompensaty – w szczególności jej bezzwrotność – uznać należy, że nie jest ona pożyczką udzieloną na preferencyjnych warunkach ani poręczeniem udzielonym na warunkach innych niż rynkowe, za to stanowi ona dotację.

Przechodząc na grunt Ustawy o PIT wskazać należy, że na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o PIT wolne od podatku dochodowego są dotacje, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 36 Ustawy o PIT.

Dotacją, w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1270 ze zm.), jest m.in. określona w art. 130 ust. 1 ww. ustawy dotacja przedmiotowa. Dotacje przedmiotowe są to środki przeznaczone na dopłaty do określonych rodzajów wyrobów lub usług, kalkulowane według stawek jednostkowych.

W świetle art. 130 ustawy o finansach publicznych podstawę prawną udzielania dotacji przedmiotowych stanowić muszą przepisy odrębnych ustaw lub przepisy prawa Unii Europejskiej, zaś szczegółowe aspekty proceduralne (tryb i zasady udzielania, sposób ustalania stawek) wynikają z przepisów aktów wykonawczych wydanych na podstawie upoważnień zawartych w ust. 4, 5, 6 i 7 wspomnianego powyżej artykułu bądź z ustaw szczególnych. Zasady udzielania i rozliczania dotacji przedmiotowych dla przedsiębiorców mogą wynikać z ustaw szczególnych. Dotacje przedmiotowe są dopłatami do określonych rodzajów wyrobów lub usług. Są udzielane podmiotom, które podejmują się produkcji tych wyrobów lub świadczenia określonych usług i spełniają niezbędne wymagania uprawiające do uzyskania dotacji. Dotyczy to obszarów, w których produkcja lub usługi nie zapewniają przedsiębiorcom rentowności. Dotacje przedmiotowe należy traktować jako element uzupełniający podstawę opodatkowania na przykład rekompensatę czy pokrycie ceny. Dotacje przedmiotowe przeznacza się na rzecz podmiotów, których wyroby lub usługi są konieczne z punktu widzenia zapotrzebowania społecznego.

Jako przykład wskazać należy art. 56 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o publicznym transporcie zbiorowym (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1343 ze zm.), zgodnie z którym na wyrównanie straty z tytułu utraconych przychodów w związku ze stosowaniem ustawowych uprawnień do ulgowych przejazdów w publicznym transporcie zbiorowym operatorowi przysługuje rekompensata w części, o której mowa w art. 50 ust. 1 pkt 2 lit. a) w postaci dotacji. Zgodnie z art. 80 przytoczonej powyżej ustawy do dnia 31 grudnia 2023 r. na sfinansowanie utraconych przychodów z tytułu stosowania ustawowych uprawnień do ulgowych przejazdów w transporcie kolejowym operatorowi przysługuje rekompensata, o której mowa w art. 56 ust. 1, w postaci dotacji przedmiotowej z budżetu państwa.

W tym miejscu wskazać należy, że Rekompensata przyznana Spółce jest dotacją przedmiotową, ponieważ przeznaczona ona była na dopłatę do określonego rodzaju wyrobów po przeprowadzeniu konkretnej procedury na podstawie ustawy szczególnej, tj. ustawy z dnia 29 września 2022 r. o zasadach realizacji programów wsparcia przedsiębiorców w związku z sytuacją na rynku energii w latach 2022-2024. Zgodnie z art. 2 Ustawy pomoc publiczna może być udzielana określonym grupom przedsiębiorców, którzy ponoszą dodatkowe koszty wynikające ze wzrostu cen energii elektrycznej i gazu ziemnego w latach 2022-2024. O przyznanie pomocy publicznej mógł ubiegać się jedynie przedsiębiorca, który spełnił określone wymogi – w ostatnim zamkniętym roku obrotowym prowadził przeważającą działalność rozumianą, jako osiągnięcie łącznie co najmniej 50% przychodu w jednej lub wielu klasach PKD albo jednego lub wielu kodach PRODCOM wymienionych w załączniku do programu rządowego pt. „Pomoc dla sektorów energochłonnych związana z nagłymi wzrostami cen gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2022 r.”. Przyznanie Spółce Rekompensaty stanowiło odpowiedź państwa na zapotrzebowanie społeczne w zakresie wyrobów produkowanych przez Spółkę.

Tym samym Rekompensata przyznana Spółce stanowi dotację w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymaną z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego.

Odnosząc się natomiast do art. 21 ust. 36 ustawy o PIT wskazać należy, że otrzymana przez Spółkę dotacja nie została przeznaczona, na podstawie odrębnych przepisów, na wynagrodzenie osoby fizycznej prowadzącej tę działalność.

Biorąc pod uwagę powyższą argumentację, zdaniem Wnioskodawcy jest On zwolniony od zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych od otrzymanej Pomocy publicznej (dotacji) przyznanej Spółce w formie Rekompensaty na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o PIT. Celem Ustawy było złagodzenie skutków wzrostu cen energii elektrycznej i gazu ziemnego w latach 2022-2024. Oczywiste jest zatem, że opodatkowanie Rekompensaty ograniczy realną skuteczność realizacji jej celu określonego jednoznacznie w przepisach regulujących zasady przyznania owej Rekompensaty, skoro znaczna część otrzymanych środków będzie podlegała zwrotowi do budżetu państwa jako podatek.

Zdaniem Wnioskodawcy, jest On zwolniony od zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych od otrzymanej Pomocy publicznej (dotacji) przyznanej Spółce w formie Rekompensaty na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o PIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytanie przedstawione przez Pana we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Pana zapytania). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniem, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy:

Źródłem przychodów jest pozarolnicza działalności gospodarcza.

Na podstawie art. 8 ust. 1 ww. ustawy:

Przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Stosownie do art. 8 ust. 2 ww. ustawy:

Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do:

1) rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat;

2) ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.

W myśl art. 14 ust. 1 ww. ustawy:

Za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Stosownie do art. 14 ust. 2 pkt 2 ww. ustawy:

Przychodem z działalności gospodarczej są również dotacje, subwencje, dopłaty, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 13, i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a-22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.

W myśl natomiast art. 14 ust. 3 pkt 13 ww. ustawy:

Do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się kwot otrzymanych od agencji wykonawczych, jeżeli agencje te otrzymały środki na ten cel z budżetu państwa.

Z powyższych przepisów wynika, że jeżeli podatnik prowadzący pozarolniczą działalność gospodarczą uzyska dofinansowanie w ramach tej działalności, otrzymane środki stanowią przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, chyba że przeznaczone zostaną na nabycie, bądź wytworzenie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bądź gdy dofinansowanie otrzyma od agencji wykonawczych, które środki pieniężne na ten cel otrzymują z budżetu państwa.

Narodowy Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej nie jest agencją wykonawczą. Status agencji wykonawczej posiadają jedynie: Agencja Mienia Wojskowego, Wojskowa Agencja Mieszkaniowa, Agencja Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa, Agencja Rynku Rolnego, Agencja Nieruchomości Rolnych, Narodowe Centrum Nauki, Narodowe Centrum Badań i Rozwoju, Centralny Ośrodek Badania Odmian Roślin Uprawnych, Agencja Rezerw Materiałowych, Polska Agencja Rozwoju Przedsiębiorczości.

Zatem, otrzymana pomoc publiczna stanowi dla Pana przychód z działalności gospodarczej.

Ustawa z dnia 29 września 2022 r. o zasadach realizacji programów wsparcia przedsiębiorców w związku z sytuacją na rynku energii w latach 2022-2024 (Dz. U. poz. 2088) wprowadza możliwość przyjęcia przez Radę Ministrów programów pomocowych, mających na celu udzielenie wsparcia finansowego określonym grupom przedsiębiorców, w przypadku których prowadzenie działalności gospodarczej jest zagrożone z uwagi na dynamiczny wzrost kosztów prowadzenia działalności gospodarczej, wynikających z obecnej dynamicznej sytuacji na rynku energii.

Podstawą przyjmowania programów pomocowych przez Radę Ministrów jest opublikowany w marcu 2022 r. komunikat Komisji Europejskiej „Tymczasowe kryzysowe ramy środków pomocy państwa w celu wsparcia gospodarki po agresji Rosji wobec Ukrainy”, w którym dopuszczona została możliwość udzielania przez państwa członkowskie Unii Europejskiej pomocy publicznej z tytułu zakłóceń w działalności gospodarki Unii Europejskiej (UE). Pomoc ta ma służyć przede wszystkim zapewnieniu płynności i dostępu do finansowania dla przedsiębiorstw zmagających się z wyzwaniami obecnego kryzysu, przy jednoczesnym zachowaniu warunków działania na jednolitym rynku UE. Wsparcie może być udzielone na pokrycie zwiększonych kosztów prowadzenia działalności gospodarczej związanych ze wzrostem cen energii elektrycznej oraz gazu ziemnego.

Na podstawie ww. ustawy, uchwałą nr 1/2023 z dnia 3 stycznia 2023 r. Rada Ministrów przyjęła program rządowy pod nazwą „Pomoc dla sektorów energochłonnych związana z nagłymi wzrostami cen gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2022 r.”

Operator programu – Narodowy Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej, działając w imieniu ministra właściwego do spraw gospodarki, na podstawie oceny wniosku zawiera umowę z przedsiębiorstwem, na mocy której, zostaje udzielona pomoc publiczna. Umowa określa przeznaczenie pomocy, jej wysokość, warunki udzielenia pomocy, termin i sposób jej rozliczenia (w tym zobowiązanie przedsiębiorcy do zwrotu pomocy, w przypadku gdy pomoc przyznana zostałaby w wysokości wyższej niż należna), a także tryb kontroli. Wypłata pomocy jest dokonywana na rachunek bankowy wskazany we wniosku składanym do Operatora Programu.

Udzielona w ramach programu pomoc ma rekompensować koszty związane ze wzrostem cen zakupu energii elektrycznej lub gazu w 2022 r., ponad poziom 150% średniorocznej ceny z 2021 r.

Ustawa wprowadzająca powyższe rozwiązanie nie określa przepisów szczególnych wyłączających/zwalniających z opodatkowania otrzymanej pomocy.

Analizując charakter opisanej we wniosku bezzwrotnej pomocy publicznej, należy mieć na uwadze, że warunki i tryb udzielenia tego typu pomocy określone zostały w programie rządowym pod nazwą „Pomoc dla sektorów energochłonnych związana z nagłymi wzrostami cen gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2022 r.”, będącym załącznikiem do uchwały Rady Ministrów z dnia 3 stycznia 2023 r., która przyjęła ww. program na podstawie art. 3 ust. 1, 2 i 4 ustawy o zasadach realizacji programów wsparcia przedsiębiorców w związku z sytuacją na rynku energii w latach 2022-2024.

Stosownie do art. 1 ww. ustawy:

Ustawa określa zasady udzielania przedsiębiorcom pomocy publicznej w związku ze wzrostem cen energii elektrycznej i gazu ziemnego w latach 2022-2024, zwanej dalej „pomocą”.

W brzmieniu art. 2 ww. ustawy:

Pomoc może być udzielana określonym grupom przedsiębiorców, którzy ponoszą dodatkowe koszty wynikające ze wzrostu cen energii elektrycznej i gazu ziemnego w latach 2022-2024.

W myśl art. 3 pkt 1-3 ww. ustawy:

1\. Rada Ministrów może przyjąć, w drodze uchwały, program rządowy udzielania przedsiębiorcom pomocy.

2\. Program rządowy, o którym mowa w ust. 1, określa w szczególności:

1) przedsiębiorców uprawnionych do otrzymania pomocy w ramach danego programu;

2) formy, kryteria, warunki i okres przyznania pomocy;

3) sposób obliczania wysokości pomocy;

4) maksymalną kwotę pomocy;

5) zakres wniosku o udzielenie pomocy;

6) termin i sposób składania wniosków o udzielenie pomocy;

7) zasady i terminy rozliczania przez przedsiębiorcę pomocy.

3\. Za realizację programu rządowego, o którym mowa w ust. 1, odpowiada minister właściwy do spraw gospodarki. W związku z realizacją tego programu minister właściwy do spraw gospodarki może w szczególności wydawać operatorowi programu rządowego, o którym mowa w ust. 4 pkt 1, polecenia albo udzielać temu operatorowi rekomendacji, z zastrzeżeniem, że nie mogą one dotyczyć rozstrzygnięć co do istoty sprawy załatwianej w drodze decyzji administracyjnej.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 ww. ustawy:

Pomoc jest przyznawana na wniosek o udzielenie pomocy, zwany dalej „wnioskiem”, złożony operatorowi programu, zgodnie z zasadami określonymi w programie rządowym, o którym mowa w art. 3 ust. 1, na formularzu opracowanym przez operatora programu.

W myśl art. 7 ww. ustawy:

1\. Podstawą udzielenia pomocy jest umowa o udzielenie pomocy zawarta przez operatora programu, działającego w imieniu ministra właściwego do spraw gospodarki, z przedsiębiorcą.

2\. Umowa, o której mowa w ust. 1, określa w szczególności:

1) szczegółowe przeznaczenie pomocy;

2) wysokość udzielonej pomocy;

3) warunki udzielenia, sposób i termin rozliczenia pomocy, w tym zobowiązanie przedsiębiorcy do zwrotu pomocy w przypadku stwierdzenia przez niego, że pomoc została przyznana w wysokości wyższej niż należna;

4) tryb kontroli.

3\. Operator programu jest podmiotem udzielającym pomocy publicznej w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej (Dz.U. z 2021 r. poz. 743 oraz z 2022 r. poz. 807), w odniesieniu do pomocy udzielanej na podstawie programu rządowego, o którym mowa w art. 3 ust. 1.

W świetle powyższych regulacji zauważyć należy, że pomoc publiczna ma charakter zindywidualizowanej pomocy publicznej.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wolne od podatku dochodowego są dotacje, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego, z zastrzeżeniem ust. 36.

W myśl natomiast art. 21 ust. 36 ww. ustawy:

Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 129, nie ma zastosowania do tej części dotacji otrzymanej na prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej, która została przeznaczona, na podstawie odrębnych przepisów, na wynagrodzenie osoby fizycznej prowadzącej tę działalność.

Zwolnienie wynikające z art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczy każdego rodzaju dotacji, która spełnia dwa warunki, a mianowicie:

\- jest dotacją w rozumieniu ustawy o finansach publicznych oraz

\- pochodzi z budżetu państwa lub jednostki samorządu terytorialnego.

Łączne spełnienie tych elementów jest warunkiem koniecznym, ale i wystarczającym do stwierdzenia, że otrzymana dotacja jest zwolniona z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, zwolnienie ustanowione w art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczy wszelkich dotacji udzielanych ze środków budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego, z wyjątkiem tej części dotacji otrzymanej na prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej, która została przeznaczona, na podstawie odrębnych przepisów, na wynagrodzenie osoby fizycznej prowadzącej tę działalność.

Z brzmienia art. 126 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1270 ze zm.), wynika, że:

Dotacje są to podlegające szczególnym zasadom rozliczania środki z budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz z państwowych funduszy celowych przeznaczone na podstawie niniejszej ustawy, odrębnych ustaw lub umów międzynarodowych, na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zadań publicznych.

Określone w ww. przepisie dotacje, to środki przeznaczone na cele służące dobru całego społeczeństwa lub jakiejś zbiorowości (na cel dostępny lub przeznaczony dla wszystkich). Uznanie otrzymanych środków za „dotację” w rozumieniu ww. ustawy warunkuje przeznaczenie tych środków na cele wartościowe, korzystne lub pożądane przez całe społeczeństwo lub jakąś jego zbiorowość.

Co do zasady, przyznanie dotacji skutkuje możliwością poniesienia w dalszej kolejności określonych wydatków na realizację zadania publicznego, które następuje po otrzymaniu takiej dotacji. Beneficjentem ww. dotacji może być m.in. osoba prawna, realizująca zadania, których celem jest ogólny interes publiczny, czy też fundusz celowy, realizujący zadanie publiczne w postaci przyznawania rekompensat określonej grupie podmiotów.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że jest Pan wspólnikiem Spółki, która posiada siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Spółka jest spółką osobową prawa handlowego, nieposiadającą osobowości prawnej. Spółka nie jest osobnym podatnikiem podatku dochodowego, a zatem podatnikami podatku dochodowego są wyłącznie poszczególni wspólnicy Spółki w proporcji do przysługujących im udziałów w zysku Spółki. Spółka otrzymała pomoc z programu rządowego pod nazwą „Pomoc dla sektorów energochłonnych związana z nagłymi wzrostami cen gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2022 r.”. Program został przyjęty uchwałą nr 1/2023 Rady Ministrów z dnia 3 stycznia 2023 r. na podstawie ustawy z dnia 29 września 2022 r. o zasadach realizacji programów wsparcia przedsiębiorców w związku z sytuacją na rynku energii w latach 2022-2024. Uzyskana pomoc jest związana z nagłymi wzrostami cen gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2022 r. i stanowi 50% kosztów kwalifikowanych wyliczonych zgodnie z założeniami programu. Operatorem programu jest Narodowy Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej, który jest podmiotem udzielającym pomocy publicznej w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej. Program finansowany jest ze środków Funduszu Rekompensat Pośrednich Kosztów Emisji, o którym mowa w ustawie z dnia 19 lipca 2019 r. o systemie rekompensat dla sektorów i podsektorów energochłonnych. Pomoc publiczna została uzyskana na podstawie zawartej umowy ze Skarbem Państwa – Ministrem Rozwoju i Technologii oraz Narodowym Funduszem Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej – Operatorem Programu Rządowego „Pomoc dla sektorów energochłonnych związana z nagłymi wzrostami cen gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2022 r.”. Umowa została zawarta z uwagi na konieczność łagodzenia negatywnych skutków nagłego wzrostu cen energii elektrycznej i gazu ziemnego. Pomoc jest udzielana w formie bezzwrotnej.

Pana wątpliwości budzi kwestia czy wskazana we wniosku pomoc publiczna, którą otrzymała Spółka której jest Pan wspólnikiem, stanowi dotację zwolnioną od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W analizowanym stanie faktycznym przedstawionym we wniosku pomoc publiczna pochodzi z Funduszu Rekompensat Pośrednich Kosztów Emisji, o którym mowa w art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 19 lipca 2019 r. o systemie rekompensat dla sektorów i podsektorów energochłonnych (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1393 ze zm.), zgodnie z którym:

Fundusz Rekompensat Pośrednich Kosztów Emisji, zwany dalej „Funduszem”, jest państwowym funduszem celowym.

Zauważyć należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera pojęcia „rekompensata”, zatem zasadne jest posłużenie się wykładnią językową tego pojęcia. Jak wskazuje Słownik Języka Polskiego (PWN) „rekompensata”, to m.in. „zrównoważenie lub wyrównanie braku, niedoboru lub ujemnego charakteru czegoś”, „zlikwidowanie poniesionych przez kogoś strat lub doznanych krzywd”. Aby określone środki stanowiły „rekompensatę” musi zaistnieć zatem przyczyna (źródło) generująca stratę/niedobór/krzywdę. Niedostatki te następnie są „rekompensowane”.

Zauważyć przy tym należy, że otrzymana pomoc/rekompensata nie stanowi w istocie realizacji żadnego celu publicznego. Stanowi ona wyłącznie rekompensatę dla podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą.

Poza tym, sam ustawodawca posługując się pojęciem „rekompensaty” jednoznacznie wskazuje, że otrzymana przez podatnika na jego wniosek kwota stanowi zrównoważenie lub wyrównanie braku, niedoboru lub ujemnego charakteru czegoś, co samo w sobie wyklucza objęcie jej definicją dotacji. Jeśli bowiem ustawodawca posługuje się pojęciem „rekompensaty”, a nie pojęciem „dotacja”, należy przyjąć, że czyni to w sposób racjonalny.

Brak określenia omawianej kwoty pojęciem „dotacja” stanowi dodatkowy argument przemawiający za wykluczeniem stosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w opisanym przypadku.

Zauważyć przy tym należy, że gdyby wolą ustawodawcy było uznanie, że środki określone w ustawie o zasadach realizacji programów wsparcia przedsiębiorców w związku z sytuacją na rynku energii w latach 2022-2024 stanowią dotację, to stosowałby właśnie takie pojęcie w cytowanej ustawie. Ustawodawca posługując się pojęciem „pomoc” jednoznacznie przesądził, że otrzymana przez podatnika na jego wniosek kwota stanowi zrównoważenie lub wyrównanie braku, niedoboru lub ujemnego charakteru czegoś, co samo w sobie wyklucza objęcie jej definicją dotacji. Jeśli bowiem ustawodawca posługuje się pojęciem „pomoc”, a nie pojęciem „dotacja” należy przyjąć, że czyni to w sposób racjonalny.

Wskazanych powyżej pojęć nie można stosować zamiennie, albowiem warunki, w jakich dochodzi do ich przyznania, rodzą odmienne skutki na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 2 kwietnia 2014 r., sygn. akt II GSK 159/13, wskazał, że środki przyznane w ramach dotacji mają „znaczony” charakter i podmiot je otrzymujący nie ma swobody w ich wykorzystaniu, chyba że pozwalają mu na to przepisy szczególne. W uzasadnieniu wyroku NSA podkreślił: „Wskazać należy, że środki z dotacji przekazane na konto beneficjenta nie uzyskują przymiotu wartości prywatnej, co stwarzałoby możliwość swobodnego nimi dysponowania. Mają one nadal charakter publiczny i w konsekwencji można je wykorzystać jedynie w sposób ściśle określony przez dotującego. Także, w nauce prezentowany jest pogląd, że nie zachodzi zmiana statusu dotacji ze środków publicznych na wartość prywatną beneficjenta. Beneficjent nie włada bowiem dotacją, jak właściciel, bez ograniczeń – wręcz przeciwnie może ją wykorzystać jedynie w sposób ściśle określony przez dotującego. Także zwrot dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem następuje w drodze decyzji organu administracji, a nie w drodze procesu cywilnego”.

W przypadku opisanej przez Pana we wniosku pomocy publicznej bez znaczenia natomiast pozostaje, na co przeznaczone zostaną otrzymane środki. Podmiot otrzymujący pomoc/rekompensatę – odmiennie, niż w przypadku otrzymanej dotacji – może zatem przeznaczyć otrzymane środki na dowolny cel. Otrzymane środki stają się bowiem środkami prywatnymi tego podmiotu.

Biorąc pod uwagę powyższe ustalenia, w rozpatrywanej sprawie stwierdzić należy, że przyznana Spółce bezzwrotna pomoc publiczna na podstawie ustawy o zasadach realizacji programów wsparcia przedsiębiorców w związku z sytuacją na rynku energii w latach 2022-2024 oraz uchwały nr 1/2023 Rady Ministrów z dnia 3 stycznia 2023 r. w sprawie przyjęcia programu rządowego pod nazwą „Pomoc dla sektorów energochłonnych związana z nagłymi wzrostami cen gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2022 r.” oraz załączniku do tej uchwały – choć będzie stanowiła świadczenie publicznoprawne z budżetu państwa – to nie będzie miała charakteru dotacji, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz obowiązujące uregulowania prawne stwierdzić należy, że pomoc publiczna, którą Spółka otrzymała ze środków Funduszu Rekompensat Pośrednich Kosztów Emisji, nie stanowi dotacji otrzymanej z budżetu państwa lub z budżetu jednostki samorządu terytorialnego i tym samym nie korzysta ze zwolnienia wskazanego w art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
-------------------------------------

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego mającego zastosowanie do zaistniałego zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Organ podkreśla, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej ma na celu wyjaśnienie wątpliwości co do sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego materialnego do określonego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383) jest sam przepis prawa. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
-------------------------------------------

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).