Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/4512-917/15/MN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-02-16
Teza: nieodpłatne usługi wstępu do muzeum (w „dzień bezpłatny”) oraz nieodpłatne usługi wstępu na inne formy oferty kulturalnej promujące zasoby dziedzictwa kulturowego posiadane przez Muzeum, są ściśle związane z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Muzeum, więc nie powinny być zaliczone do działalności innej niż działalność gospodarcza. Zatem w „sposobie określenia proporcji” o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT wydatki poniesione w związku z tymi bezpłatnymi wstępami nie powinny być przyporządkowane do celów innych niż działalność gospodarcza..
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; działalność-działalność gospodarcza; odliczenia-prawo do odliczenia; proporcja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 22 kwietnia 2015 r. (Dz.U. z 2015 r. poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 1 grudnia 2015 r. (data wpływu 7 grudnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania, że nieodpłatne usługi wstępu do muzeum związane są z prowadzoną działalnością gospodarczą, a wydatki poniesione w związku z tymi usługami nie powinny być uwzględniane w „sposobie określenia proporcji” o którym mowa w art. 86 ust. 2a – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 grudnia 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania, że nieodpłatne usługi wstępu do muzeum związane są z prowadzoną działalnością gospodarczą, a wydatki poniesione w związku z tymi usługami nie powinny być uwzględniane w „sposobie określenia proporcji” o którym mowa w art. 86 ust. 2a.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca – (Muzeum Okręgowe w N.) jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług,. Muzeum jest Instytucją Kultury Województwa wpisaną do rejestru instytucji kultury prowadzonego przez Organizatora tj. Województwo pod numerem xxx z dnia 1 stycznia 1999 roku oraz do Państwowego Rejestru Muzeów prowadzonego przez Ministra Kultury i Dziedzictwa Narodowego pod numerem xxx z dnia 7 lipca 2006 roku. Akty prawne regulujące w szczególności działalność jednostki to: ustawa z dnia 21 listopada 1996 roku o muzeach (Dz.U. z 2012 r. poz. 987 z póź.zm.), ustawa z dnia 25 października 1991 roku o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz.U. z 2012 r. poz. 406 z późn. zm.), ustawa z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz.U. nr 157 poz. 1240 z późn. zm.), ustawa z dnia 23 lipca 2003 r. o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami (Dz.U. nr 162 poz.1568 z późn. zm.).

W ramach swojej działalności statutowej Muzeum m.in. udostępnia zbiory do celów naukowych i edukacyjnych, organizuje i udostępnia wystawy stałe i czasowe, prowadzi działalność edukacyjną i popularyzatorską w zakresie swojej działalności, prowadzi i popiera działalność artystyczną i upowszechniającą kulturę i naukę. Muzeum w swojej strukturze organizacyjnej posiada 7 oddziałów i filii działających na terenie miasta N., powiatu N., Miasta i Gminy K., Miasta i Gminy S.. Muzeum w ramach prowadzonej działalności uzyskuje przychody przede wszystkim z: dotacji podmiotowej i dotacji celowych z budżetu Województwa, dotacji celowych z budżetu państwa, prowadzonej działalności własnej tj. przychodów ze sprzedaży biletów wstępu (w tym także i biletów ulgowych) na ekspozycje muzealne, imprezy plenerowe, inne wydarzenia kulturalne organizowane przez Muzeum, przychody z tytułu usług przewodnickich, przychody z tytułu organizowania imprez plenerowych zlecanych np. przez samorządy lokalne, konferencji, sympozjów, koncertów, zajęć edukacyjnych, z najmu i dzierżawy składników majątku, sprzedaży wydawnictw i pamiątek, usług reklamy i innych drobnych usług.

Muzeum prowadzi działalność gospodarczą, w ramach której dokonuje nabycia towarów i usług wykorzystywanych do działalności opodatkowanej podatkiem VAT jak i działalności zwolnionej. Ponadto Muzeum wykonuje w ramach swojej działalności statutowej czynności polegające na organizacji różnych form oferty kulturalnej z nieodpłatnym wstępem, takich jak: organizację kulturalnych imprez plenerowych, form edukacyjnych typu lekcje i warsztaty muzealne oraz konkursy edukacyjne, spotkania autorskie promujące wydawnictwa lub twórczość artystyczną, konferencje naukowe. Muzeum organizuje również bezpłatne wystawy czasowe lub inne imprezy kulturalne jeśli współfinansowane są ze środków samorządów lokalnych lub Ministra Kultury i Dziedzictwa Narodowego na podstawie zawartych umów. Nieodpłatne wstępy mają zwiedzający ekspozycje muzealne w ramach regionalnych lub ogólnopolskich akcji typu: Noc Muzeów, xxx Dni Dziedzictwa Kulturowego, Art. Night itp. Wstęp bezpłatny na wymienione wyżej formy regulowany jest zarządzeniem wewnętrznym Dyrektora Muzeum, z powołaniem na art. 10 ust. 3, zdanie drugie ustawy z dnia 21 listopada 1996 roku o muzeach. Realizowane formy nieodpłatnej oferty programowej mają na celu promowanie zasobów dziedzictwa kulturowego posiadanych przez Muzeum, upowszechnianie wiedzy o kulturze i tradycji regionu, edukację kulturalną i historyczną tj. realizację celów statutowych, dla których Muzeum zostało powołane jak, również pośrednio wzrost przychodów z działalności gospodarczej obejmującej wpływy z biletów, odpłatnych form edukacyjnych, koncertów, sprzedaży wydawnictw, pamiątek, usług reklamy, najmów itp. Wszelkie uzyskane przychody własne Muzeum przeznaczane są na cele statutowe jednostki. W Muzeum występuje także nieodpłatny wstęp na wystawy stałe do oddziałów i filii Muzeum w jeden dzień w tygodniu, organizowany na podstawie art. 10 ust. 2 ustawy z dnia 21 listopada 1996 r. o muzeach. Wstęp taki dokumentowany jest wydawanymi biletami bezpłatnymi w tym dniu. W prowadzonej w ten sposób działalności Muzeum nabywa towary i usługi, które służą zarówno prowadzonej i zdefiniowanej wprost działalności gospodarczej/zarobkowej jak i wykonywaniu czynności nieodpłatnych statutowych wymienionych wyżej.

Od 1 stycznia 2016 roku podatnik, który nie będzie mógł przypisać nabywanych towarów i usług wyłącznie do działalności gospodarczej, będzie musiał na podstawie art. 86 ust. 2a i 2b ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2015 r. poz. 605) określić w jakiej proporcji wydatek dotyczy działalności gospodarczej a w jakiej innych celów (tzw. sposób określenia proporcji). Sposób ten powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych nabyć, powinien zatem:

1.  zapewnić dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedlać część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza.

Muzeum przygotowując się do określenia w 2016 roku wskaźnika proporcji wydatków przypadających na działalność gospodarczą i na cele inne niż działalność gospodarcza powinno zidentyfikować prawidłowo zakres swojej działalności innej niż działalność gospodarcza, który wpływał będzie ostateczne na „sposób określenia proporcji”, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2015 r. poz. 605). Wybranie „sposobu określenia proporcji” na 2016 rok i wszystkich okoliczności, które mogą mieć na to wpływ ma charakter zdarzenia przyszłego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy nieodpłatny wstęp na wystawy stałe do oddziałów i filii Muzeum w jednym dniu w tygodniu, organizowany na podstawie art. 10 ust. 2 ustawy z dnia 21 listopada 1996 roku o muzeach powinien być zaliczony do działalności innej niż działalność gospodarcza? I czy w „sposobie określenia proporcji” o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2015 r. poz. 605) wydatki poniesione w związku z organizowaniem bezpłatnego wstępu o którym mowa wyżej, przyporządkowane powinny być do wydatków na cele inne niż działalność gospodarcza?
2.  Czy nieodpłatne wstępy na inne formy oferty kulturalnej promujące zasoby dziedzictwa kulturowego posiadane przez Muzeum, upowszechniające wiedzę o kulturze i tradycji regionu, edukację kulturalną i historyczną tj. zapewniające realizację celów statutowych, dla których Muzeum zostało powołane i regulowane zarządzeniami wewnętrznymi Dyrektora Muzeum z powołaniem na art. 10 ust. 3, zdanie drugie ustawy z dnia 21 listopada 1996 roku o muzeach powinny być zaliczone do działalności innej niż działalność gospodarcza? I czy w „sposobie określenia proporcji” o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2015 r. poz. 605) wydatki poniesione w związku z organizowaniem takich bezpłatnych wstępów, przyporządkowane powinny być do wydatków na cele inne niż działalność gospodarcza?

Stanowisko Wnioskodawcy:

1.  Zdaniem Wnioskodawcy należy stwierdzić, iż nieodpłatne wydawanie biletów organizowane na podstawie art. 10 ust. 2 ustawy z dnia 21 listopada 1996 roku o muzeach to usługa, która ma integralny związek z prowadzoną działalnością gospodarczą jednostki i nie powinna być zatem zaliczona do działalności innej niż działalność gospodarcza, zatem w „sposobie określenia proporcji” o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2015 r. poz. 605) wydatki poniesione w związku z organizowaniem bezpłatnego wstępu o którym mowa wyżej, nie powinny być przyporządkowane do wydatków na cele inne niż działalność gospodarcza.
2.  Zdaniem Wnioskodawcy należy stwierdzić, że nieodpłatne wstępy na inne formy oferty kulturalnej promujące zasoby dziedzictwa kulturowego posiadane przez Muzeum, upowszechniające wiedzę o kulturze i tradycji regionu, edukację kulturalną i historyczną tj. zapewniające realizację celów statutowych i regulowane zarządzeniami wewnętrznymi Dyrektora Muzeum z powołaniem na art. 10 ust. 3, zdanie drugie ustawy z dnia 21 listopada 1996 roku o muzeach – to usługa, która ma również integralny związek z prowadzoną działalnością gospodarczą jednostki i nie powinna być zaliczona do działalności innej niż działalność gospodarcza zatem w „sposobie określenia proporcji o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2015 r. poz. 605) wydatki poniesione w związku z organizowaniem bezpłatnego wstępu o którym mowa wyżej, nie powinny być przyporządkowane do wydatków na cele inne niż działalność gospodarcza.

Na Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności, został przez Ustawodawcę nałożony obowiązek, który zgodnie z dyspozycją art. 10 ust. 2 ustawy z dnia 21 listopada 1996 roku o muzeach polega na zorganizowaniu nieodpłatnego wstępu do Muzeum na wystawy stałe w określony, jeden dzień tygodnia. Nie ulega wątpliwości, że udostępnianie to jest związane ściśle z prowadzeniem Muzeum ma wiec też związek z prowadzoną działalnością gospodarczą jednostki.

Ponadto w myśl art. 10 ust. 3 ww. ustawy, Dyrektor muzeum ustala i podaje do publicznej wiadomości, w sposób zwyczajowo przyjęty, wysokość opłat za wstęp do muzeum oraz dzień, o którym mowa w ust. 2. Dyrektor muzeum może zwolnić z opłat za wstęp lub przyznać ulgi do opłat.

Mając na uwadze przedstawione okoliczności oraz powołane przepisy prawa, należy stwierdzić, że dyrektorowi muzeum nadano ustawowe upoważnienie do udzielenia zwolnienia od opłat za wstęp do muzeum w jednym dniu tygodnia. Również i ta usługa nieodpłatnego wstępu związana jest zatem z prowadzeniem przedsiębiorstwa ma więc też związek z prowadzoną działalnością gospodarczą jednostki. Zarówno bezpłatne wstępy w jeden, określony dzień tygodnia, których obowiązek organizowania wynika z art. 10 ust. 2 ustawy z dnia 21 listopada 1996 roku o muzeach jak i bezpłatne wstępy organizowane przez Dyrektora Muzeum na podstawie nadanych mu ustawowo uprawnień służą m.in. promocji i generowaniu zainteresowania szeroko rozumianymi zasobami Muzeum, a tym samym wpływają pośrednio na uzyskiwane przez jednostkę przychody z płatnych biletów wstępu w pozostałe dni, płatnych form edukacyjnych, sprzedaży wydawnictw i pamiątek, wpływów z reklamy i najmów itp.

Dodatkowo należy wskazać, że w świetle art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług nieodpłatne świadczenie usług wstępu w muzeach zawsze traktowane było jako integralnie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą w związku z czym nie powstawał obowiązek ani opodatkowania podatkiem od towarów i usług, jak również „odprowadzenia” podatku z tytułu nieodpłatnych świadczeń w zakresie wstępu do muzeum.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j.Dz.U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Należy zauważyć, że od dnia 1 stycznia 2016 r. na podstawie art. 1 pkt 4 ustawy z dnia 9 kwietnia 2015 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo zamówień publicznych (Dz.U. z 2015 r., poz. 605) – zwanej dalej ustawą nowelizującą – do ustawy dodane zostały m.in. przepisy art. 86 ust. 2a-2h, natomiast na podstawie art. 1 pkt 9 dodane zostały przepisy art. 90c.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Zgodnie z art. 86 ust. 2d, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Na mocy art. 86 ust. 2e, podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

Zgodnie z art. 86 ust. 2f, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Na podstawie art. 86 ust. 2g, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji – art. 86 ust. 2h.

Stosownie do treści art. 90c ustawy:

1.  W przypadku nabytych towarów i usług, w odniesieniu do których kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie z art. 86 ust. 2a, po zakończeniu roku podatkowego, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, podatnik jest obowiązany dokonać korekty podatku odliczonego przy ich nabyciu, uwzględniając dane dla zakończonego roku podatkowego. Przepisy art. 91 ust. 2-9 stosuje się odpowiednio.
2.  W przypadku gdy korekty podatku odliczonego dokonuje podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie art. 86 ust. 22, może on uwzględnić dane za rok podatkowy poprzedzający poprzedni rok podatkowy, jeżeli takie dane przyjęto w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w art. 86 ust. 2a.
3.  Dokonując korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik może przyjąć inny sposób określania proporcji, niż został przyjęty dla danego roku podatkowego, jeżeli byłby on bardziej reprezentatywny dla zakończonego roku.

Powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą, w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. Mieszczą się tutaj również działania czy sytuacje występujące w ramach działalności gospodarczej, jednakże niegenerujące opodatkowania podatkiem VAT. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową), a także cele prywatne, które z założenia nie mają nic wspólnego z działalnością gospodarczą podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do ust. 2 tego artykułu, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określenie działalności producenta, handlowca lub usługodawcy następuje każdorazowo w stosunku do odpłatnej dostawy towarów oraz odpłatnie świadczonych usług na terenie kraju, będących przedmiotem opodatkowania. Przez pojęcie producenta w takim razie będziemy rozumieli podmiot, który w zorganizowany sposób dokonuje produkcji towarów w celu ich dalszego zbycia. Handlowiec dokonuje w sposób zorganizowany zakupu towarów w celu ich odsprzedaży. Podobnie usługodawca, który świadczy usługi w celach zarobkowych. Płaszczyzna działalności podmiotów będących podatnikami podatku od towarów i usług, o czym świadczy zdanie drugie art. 15 ust. 2 ustawy, opierać się musi na działalności podejmowanej w szczególności w sposób ciągły w celach zarobkowych, w ramach prowadzonego przez nich profesjonalnego obrotu gospodarczego.

Samodzielność gospodarcza w prowadzeniu działalności gospodarczej oznacza możliwość podejmowania decyzji, a zarazem posiadanie odpowiedniego stopnia odpowiedzialności za podjęte decyzje, w tym za szkody poniesione wobec osób trzecich, jak również ponoszenie przez podmiot ryzyka gospodarczego.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Wskazać należy, że w pewnych, ściśle określonych przypadkach, również nieodpłatne świadczenie usług należy uznać za spełniające definicję odpłatnego świadczenia usług, które na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu.

W myśl art. 8 ust. 2 ustawy – za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych,
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Z powołanego przepisu wynika, że aby nieodpłatne świadczenie usług podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, muszą być spełnione określone warunki:

1.  w przypadku użycia towarów stanowiących część przedsiębiorstwa – użycie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika oraz istnienie prawa podatnika do odliczenia – w całości lub w części – podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów (warunki te muszą być spełnione łącznie),
2.  w przypadku świadczenia usług – świadczenie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Zatem dla stwierdzenia, czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na mocy cytowanego art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy, istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisywało się będzie w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności jakie w danej sprawie występują.

Wypełnienie warunku określonego w art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy jest podstawą do traktowania nieodpłatnej usługi jako podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Należy zatem stwierdzić, że opodatkowaniu podlegają te nieodpłatne usługi, które nie mają związku z prowadzoną działalnością. Za usługi świadczone do celów innych niż działalność gospodarcza należy uznać wszelkie usługi, których świadczenie odbyło się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 21 listopada 1996 r. o muzeach (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 987, z późn. zm.), muzeum jest jednostką organizacyjną nienastawioną na osiąganie zysku, której celem jest gromadzenie i trwała ochrona dóbr naturalnego i kulturalnego dziedzictwa ludzkości o charakterze materialnym i niematerialnym, informowanie o wartościach i treściach gromadzonych zbiorów, upowszechnianie podstawowych wartości historii, nauki i kultury polskiej oraz światowej, kształtowanie wrażliwości poznawczej i estetycznej oraz umożliwianie korzystania ze zgromadzonych zbiorów.

Muzeum realizuje cele określone w art. 1, w szczególności przez urządzanie wystaw stałych i czasowych, prowadzenie działalności edukacyjnej, popieranie i prowadzenie działalności artystycznej i upowszechniającej kulturę (art. 2 pkt 5, 7 i 7a ww. ustawy).

Zgodnie z art. 10 ust. 2 cyt. ustawy, w jednym dniu tygodnia wstęp na wystawy stałe muzeów jest nieodpłatny.

W myśl art. 10 ust. 3 ww. ustawy Dyrektor muzeum ustala i podaje do publicznej wiadomości, w sposób zwyczajowo przyjęty, wysokość opłat za wstęp do muzeum oraz dzień, o którym mowa w ust. 2. Dyrektor muzeum może zwolnić z opłat za wstęp.

Z opisu sprawy wynika, że Muzeum w ramach prowadzonej działalności statutowej świadczy odpłatne usługi wstępu, odpłatne usługi przewodnickie, usługi organizowania imprez plenerowych zlecanych, konferencji, sympozjów, koncertów, zajęć edukacyjnych, usługi najmu i dzierżawy składników majątku, usługi reklamy i innych drobnych usług oraz sprzedaży wydawnictw i pamiątek, które podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT. Ponadto, w ramach swojej działalności statutowej, Muzeum wykonuje czynności nieodpłatnego wstępu na wystawy stałe do oddziałów i filii Muzeum w jeden dzień w tygodniu (organizowany na podstawie art. 10 ust. 2 ustawy o muzeach) oraz nieodpłatnego wstępu na różne formy oferty kulturalnej (na podstawie art. 10 ust. 3 zdanie drugie ustawy o muzeach).

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą uznania, czy nieodpłatne usługi wstępu na wystawy stałe do oddziałów i filii Muzeum oraz nieodpłatne usługi wstępu na inne formy oferty kulturalnej promujące zasoby dziedzictwa kulturowego posiadane przez Muzeum, upowszechniające wiedzę o kulturze i tradycji regionu, edukację kulturalną i historyczną tj. zapewniające realizację celów statutowych, dla których Muzeum zostało powołane związane są z prowadzoną działalnością gospodarczą, a wydatki poniesione w związku z tymi usługami nie powinny być uwzględniane w „sposobie określenia proporcji” o którym mowa w art. 86 ust. 2a.

Wskazać należy, że powołany art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług będzie mieć zastosowanie jedynie do sytuacji, w których nabywane towary i usługi, wykorzystywane będą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w przypadku gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie będzie możliwe. W takich okolicznościach kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy, obliczać się będzie zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Jak wynika z treści wniosku, realizowane formy nieodpłatnej oferty programowej mają na celu promowanie zasobów dziedzictwa kulturowego posiadanych przez Muzeum, upowszechnianie wiedzy o kulturze i tradycji regionu, edukację kulturalną i historyczną tj. realizację celów statutowych, dla których Muzeum zostało powołane jak, również pośrednio wzrost przychodów z działalności gospodarczej obejmującej wpływy z biletów, odpłatnych form edukacyjnych, koncertów, sprzedaży wydawnictw, pamiątek, usług reklamy, najmów itp. Realizacja ww. usług jest więc integralnie związana z prowadzoną działalnością gospodarczą Muzeum. Wobec tego należy uznać, że usługi te są wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem, z uwagi na powołane przepisy oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że nieodpłatne usługi wstępu do muzeum (w „dzień bezpłatny”) oraz nieodpłatne usługi wstępu na inne formy oferty kulturalnej promujące zasoby dziedzictwa kulturowego posiadane przez Muzeum, są ściśle związane z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Muzeum, więc nie powinny być zaliczone do działalności innej niż działalność gospodarcza. Zatem w „sposobie określenia proporcji” o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT wydatki poniesione w związku z tymi bezpłatnymi wstępami nie powinny być przyporządkowane do celów innych niż działalność gospodarcza.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że tut. organ nie ocenia prawidłowości stosowanych na podstawie odrębnych przepisów zwolnień z opłat za wstęp na inne formy oferty kulturalnej promujące zasoby dziedzictwa kulturowego posiadane przez Muzeum oraz zwolnień z opłat za wstęp do muzeum, a zastosowane przez Wnioskodawcę zwolnienia z opłat za wstęp przyjęto jako element stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.