Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-3.4014.199.2021.4.ASZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-07-09
Teza: Planowane połączenie SKA i SPK, w wyniku którego powstanie SPZOO będzie opodatkowane podatkiem od czynności cywilnoprawnych tylko w sytuacji, gdy kapitał zakładowy SPZOO będzie wyższy niż wartość wkładów do SKA i SPK, uprzednio opodatkowanych podatkiem od czynności cywilnoprawnych. W takiej sytuacji, podatkowi od czynności cywilnoprawnych będzie podlegać nadwyżka kapitału zakładowego ponad wartość wkładów do SKA i SPK, opodatkowanych uprzednio podatkiem od czynności cywilnoprawnych. (14c)
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek podatkowy; połączenie; spółki-spółka komandytowa; spółki-spółka komandytowo-akcyjna; umowa-umowa spółki; umowa-zmiana umowy-zmiana umowy spółki; łączenie-łączenie spółek
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 3-art. 6; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 4-art. 9

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r., poz. 1325, ze zm.) – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku wspólnym z 26 kwietnia 2021 r. (data wpływu – 30 kwietnia 2021 r.), uzupełnionym 5 lipca 2021 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych połączenia spółek – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 30 kwietnia 2021 r. wpłynął do Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych połączenia spółek.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, w związku z czym w piśmie z 22 czerwca 2021 r. znak: 0111-KDIB1-2.4010.192.2021.2.AK, 0111-KDIB3-3.4012.210.2021.3.MS, 0111-KDIB2-3.4014.199.2021.3.ASZ wezwano do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono 5 lipca 2021 r.

**We wniosku złożonym przez:**

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: X spółka z ograniczoną odpowiedzialnością;
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: XY spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

**przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

Zainteresowany będący stroną postępowania – X. sp. z o.o. jest wspólnikiem (akcjonariuszem) XY. sp. z o.o. spółka komandytowo-akcyjna (dalej: „SKA”) i wspólnikiem (komandytariuszem) XY sp. z o.o. spółka komandytowa (dalej: „SPK”).

Zainteresowany niebędący stroną postępowania – XY sp. z o.o., jest wspólnikiem (komplementariuszem) SKA i wspólnikiem (komplementariuszem) SPK.

Wspólnicy SKA oraz SPK planują podjąć decyzję o połączeniu SKA z SPK.

SKA i SPK są spółkami osobowymi w rozumieniu art. 4 § 1 pkt 1 ustawy Kodeks spółek handlowych. SKA i SPK są polskimi rezydentami podatkowymi, podlegającymi opodatkowaniu w Polsce od całości dochodów podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Połączenie zostanie przeprowadzone w trybie art. 492 § 1 pkt 2 w związku z art. 491 § 2 Kodeksu spółek handlowych.

Zgodnie z powołanym przepisem Kodeksu spółek handlowych, połączenie dwóch spółek osobowych może zostać przeprowadzone wyłącznie przez zawiązanie nowej spółki kapitałowej (dalej: „SPZOO”). W wyniku połączenia SKA i SPK na SPZOO przejdzie cały majątek łączących się spółek, w zamian za udziały, które SPZOO wyemituje na rzecz dotychczasowych wspólników SKA i SPK, a SKA oraz SPK przestaną istnieć. Możliwe jest, że całość przechodzącego na SPZOO majątku SKA I SPK zostanie alokowana na kapitał zakładowy SPZOO, ale nie wyklucza się również sytuacji, w której majątek spółek osobowych zostanie alokowany w części na kapitał zakładowy, a w części na kapitał zapasowy SPZOO.

W wyniku połączenia, na rzecz wspólników łączących się spółek SKA i SPK zostaną wydane nowo utworzone udziały w SPZOO (dalej: „Nowe Udziały”). Liczba nowych udziałów będzie obliczona zgodnie ze wskazanym w planie połączenia stosunkiem wymiany udziałów, który zostanie ustalony na podstawie wartości majątków łączących się spółek SKA i SPK na określony dzień w miesiącu poprzedzającym miesiąc, w którym zostanie ogłoszony plan połączenia.

Połączenie zostanie przeprowadzane z uzasadnionych ekonomicznie przyczyn i jest elementem uporządkowania Grupy C. w związku z rozważanym wprowadzeniem akcji spółki dominującej do obrotu publicznego na Giełdzie Papierów Wartościowych w Warszawie.

Spodziewane efekty planowanej reorganizacji to m.in.:

*   uproszczenie struktury kapitałowej Grupy XX poprzez jej konsolidację i wyeliminowanie nieefektywności w zarządzaniu procesami biznesowymi w ramach grupy i zwiększenie przejrzystości struktury kapitałowej grupy, co wpłynie korzystnie na wizerunek całej Grupy XX i możliwość pozyskania nowych inwestorów w przyszłości;
*   obniżenie kosztów administracyjnych poprzez ograniczenie kosztów prowadzonej działalności w ramach Grupy XX (koszty sprawozdawczości, obsługi korporacyjnej), co przełoży się na wzrost rentowności i umożliwi lepsze wykorzystanie istniejącego potencjału gospodarczego w ramach podmiotu skonsolidowanego;
*   optymalizacja kosztów działalności poszczególnych spółek należących do grupy, poprzez rezygnację z utrzymywania deficytowych podmiotów zależnych.

Przy czym Zainteresowani wskazują, że występują z wnioskiem wspólnym, w trybie art. 14n Ordynacji podatkowej, jako wspólnicy SPZOO, która ma powstać w przyszłości z połączenia SKA i SPK, w których pozostają aktualnie wspólnikami (odpowiednio akcjonariuszem i komplementariuszem oraz komandytariuszem i komplementariuszem).

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy połączenie SKA i SPK, w wyniku którego powstanie SPZOO będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych? (pytanie oznaczone we wniosku nr 6).

Zdaniem Zainteresowanych, utworzenie SPZOO w wyniku połączenia SKA i SPK nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, o ile wartość kapitału zakładowego SPZOO nie będzie przekraczała wartości wkładów do SKA I SPK opodatkowanych uprzednio podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) ustawy z dnia 9 grudnia 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych podatkowi temu podlegają umowy spółki oraz ich zmiany, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4.

W myśl art. 1 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w przypadku umowy spółki za zmianę umowy uważa sią przekształcenie lub łączenie spółek, jeżeli ich wynikiem jest zwiększenie majątku spółki osobowej lub podwyższenia kapitału zakładowego spółki kapitałowej.

Stosownie do art. 1a pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych określenie spółka kapitałowa oznacza spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, spółkę akcyjną oraz spółkę europejską.

W myśl art. 1 ust. 5 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych umowa spółki kapitałowej oraz jej zmiana podlega podatkowi, jeżeli w chwili dokonania czynności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej znajduje się:

1.  rzeczywisty ośrodek zarządzania albo
2.  siedziba tej spółki – jeżeli jej rzeczywisty ośrodek zarządzania nie znajduje sią na terytorium innego państwa członkowskiego.

Z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej, czyli z chwilą zawarcia umowy spółki lub zmiany tej umowy.

Zgodnie zaś z treścią pkt 2 tego przepisu obowiązek podatkowy, powstaje z chwilą podjęcia uchwały, o podwyższeniu kapitału spółki mającej osobowość prawną.

Zgodnie z art. 4 pkt 9 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych obowiązek podatkowy ciąży na spółce.

Podstawę opodatkowania w myśl art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. f) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych stanowi – przy przekształceniu lub łączeniu spółek – wartość wkładów do spółki osobowej powstałej w wyniku przekształcenia albo wartość kapitału zakładowego spółki kapitałowej powstałej w wyniku przekształcenia lub połączenia.

Stawka pobieranego podatku od czynności cywilnoprawnych określona jest w art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i wynosi 0,5%.

W związku z powyższym zmiany umowy spółki jeżeli powodują podwyższenia podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, podlegają co do zasady opodatkowaniu tym podatkiem na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Stwierdzić zatem należy, że w świetle powołanych przepisów opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlega zmiana umowy spółki w rozumieniu przepisów o podatku od czynności cywilnoprawnych, jeżeli efektem połączenia spółek będzie podwyższenie kapitału zakładowego.

Niezależnie od powyższego, w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano sytuacje, w których czynność mieszcząca sią w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych albo zwolniona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 2 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlegają podatkowi umowy spółki i ich zmiany w związku z łączeniem spółek kapitałowych przekształceniem spółki kapitałowej w inną spółkę kapitałową wniesieniem do spółki kapitałowej, w zamian za jaj udziały lub akcje przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części albo udziałów lub akcji innej spółki kapitałowej dających w niej większość głosów albo kolejnych udziałów lub akcji w przypadku gdy spółka do której są wnoszone te udziały lub akcje, posiada już większość głosów.

W myśl art. 9 pkt 11 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych zwalnia się od podatku od czynności cywilnoprawnych umowy spółki i ich zmiany, związane z przekształceniem lub łączeniem spółek w części wkładów do spółki albo kapitału zakładowego, których wartość była uprzednio opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych lub podatkiem od wkładów kapitałowych do spółek kapitałowych na terytorium państwa członkowskiego innego niż Rzeczpospolita Polska albo od których zgodnie z prawem państwa członkowskiego podatek nie był naliczony.

Zdaniem Zainteresowanych planowane połączenie SKA i SPK, w wyniku którego powstanie SPZOO będzie opodatkowane podatkiem od czynności cywilnoprawnych tylko w sytuacji, gdy kapitał zakładowy SPZOO będzie wyższy niż wartość wkładów do SKA i SPK, uprzednio opodatkowanych podatkiem od czynności cywilnoprawnych. W takiej sytuacji, podatkowi od czynności cywilnoprawnych będzie podlegać nadwyżka kapitału zakładowego ponad wartość wkładów do SKA i SPK, opodatkowanych uprzednio podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Powyżej przywołano tylko tę część stanowiska Zainteresowanych, która odnosi się do opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy wskazać, że niniejsza interpretacja stanowi ocenę stanowiska Zainteresowanych wyłącznie w zakresie przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie podatków od towarów i usług i podatku dochodowego od osób prawnych zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zgodnie z przepisem art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.

Mając zatem powyższe na względzie, stosownie do powołanego art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Zainteresowanych.

Końcowo wskazujemy, że ustawa z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych została opublikowana w Dz. U. z 2020 r. poz. 815 ze zm.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U., poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.