Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-364/13/TS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-07-16
Teza: 1. Jaką stawką podatku od towarów i usług należy opodatkować bilety wstępu na pływalnię, na której usługobiorcy mogą korzystać z basenu oraz sauny w ramach jednego biletu wstępu? 2. Czy opisana w stanie faktycznym dotacja zwiększa podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług? 3. Jaką stawką podatku od towarów i usług należy opodatkować usługi wstępu na pływalnię wraz z nauką pływania? 4. Czy opłaty pobierane od uczestników za udział w ligach amatorskich (tzw. wpisowe) podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
Słowa kluczowe: basen; dotacja; obiekt-obiekt sportowy; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; stawka-stawki podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 15 kwietnia 2013 r. (data wpływu 19 kwietnia 2013 r.), uzupełnionym w dniach 1 i 16 lipca 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   sposobu opodatkowania sprzedaży biletów wstępu na pływalnię, usług nauki pływania oraz otrzymanej dotacji – **jest prawidłowe**,
*   opodatkowania opłat za udział w ligach amatorskich oraz zawodach sportowych – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 19 kwietnia 2013 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniach 1 i 16 lipca 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla sprzedaży biletów wstępu na pływalnię, opodatkowania otrzymanej dotacji, stawki podatku przy usługach nauki pływania oraz opodatkowania opłat za udział w ligach amatorskich i zawodach sportowych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest samorządowym zakładem budżetowym Miasta. Zgodnie z uchwałą Rady Miejskiej do Wnioskodawcy należy realizacja zadań Miasta w zakresie kultury fizycznej oraz zarządzanie obiektami i terenami sportowo-rekreacyjnymi i turystycznymi. Wnioskodawca realizuje cele i zadania, polegające na propagowaniu i organizowaniu zajęć w zakresie rekreacji ruchowej, sportu i turystyki, tworzeniu i utrzymaniu bazy do ich realizacji. Zadania realizuje między innymi poprzez:

1.  zarządzanie obiektami oraz urządzeniami sportowo-turystycznymi,
2.  organizowanie zajęć, zawodów i imprez sportowo-rekreacyjnych,
3.  zapewnienie i szkolenie kadry instruktorów do prowadzenia zajęć rekreacyjnych,
4.  tworzenie, utrzymywanie i udostępnianie bazy sportowo-rekreacyjnej,
5.  rozwijanie usług w zakresie rekreacji ruchowej,
6.  prowadzenie działalności służącej upowszechnianiu kultury fizycznej i sportu oraz prawidłowemu funkcjonowaniu i rozwojowi Ośrodka, a mianowicie działalności hotelarsko-gastronomicznej, usług transportowych, wypożyczalni sprzętu sportowego i turystycznego,
7.  organizację i obsługę ruchu turystycznego,
8.  prowadzenie innej działalności, w tym działalności gospodarczej, celem pozyskania środków na rozszerzenie działalności statutowej Ośrodka w zakresie upowszechniania kultury fizycznej.

Mienie Wnioskodawcy jest mieniem komunalnym przekazanym mu w trwały zarząd przez Miasto. Wśród obiektów przekazanych w trwały zarząd znajdują się trzy pływalnie, lodowisko, stadion lekkoatletyczny oraz zalew. Wnioskodawca prowadzi gospodarkę finansową na zasadach określonych dla zakładów budżetowych. Działa na podstawie przepisów:

1.  ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym,
2.  ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych,
3.  ustawy z dnia 18 stycznia 1996 r. o kulturze fizycznej,
4.  ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej,
5.  uchwały Rady Miasta w sprawie utworzenia Ośrodka,
6.  zarządzenia Prezydenta Miasta w sprawie określenia sposobu ustalania cen i opłat za korzystanie z obiektów.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W jednej z pływalni znajdują się różne obiekty: basen sportowy, basen rekreacyjny, brodziki, grota śnieżna, jacuzzi, sauny. W pływalni wydzielono dwie strefy: strefę sportową, w której znajduje się basen sportowy i sauny, oraz strefę relaks, w której znajdują się basen rekreacyjny, brodziki, grota śnieżna, jacuzzi i sauny. Po wyjściu klienta z szatni może on wybrać, z której strefy chce korzystać. Przy wejściu do strefy sportowej i strefy relaks znajdują się bramki kontrolne. Nie ograniczają one dostępu, są zainstalowane tylko w celu liczenia liczby korzystających z poszczególnych stref. Klient kupując bilet wstępu nie deklaruje z jakiej strefy chce skorzystać, może swobodnie korzystać ze wszystkich obiektów. Zarówno korzystając ze strefy sport, jak i strefy relaks może również korzystać z saun znajdujących się w obu strefach. Wnioskodawca sprzedaje jeden bilet wstępu na basen, nie ma możliwości wykupienia oddzielnego biletu wstępu tylko na saunę. Ze względów technicznych nie ma możliwości wydzielania pomieszczeń saun, ani kontroli użytkowników. W ramach działalności pływalni dodatkowo prowadzone są zajęcia nauki pływania. Na usługi nauki pływania ustalona jest odrębna cena w cenniku.

W ramach działalności statutowej Wnioskodawca organizuje amatorskie ligi sportowe (np. liga piłki siatkowej, tenisa stołowego) oraz zawody sportowe (np. pływackie, beach soccer) na obiektach własnych oraz wynajętych. Wnioskodawca nie świadczy żadnych usług na rzecz drużyn działających w ligach amatorskich oraz zawodników indywidualnych. Prowadząc działalność statutową, pobiera od amatorskich drużyn sportowych lub zawodników zawodów opłatę za wpisanie do ligi lub zawodów, tzw. wpisowe. Z uiszczeniem wpisu nie wiążą się żadne świadczenia. Wnioskodawca nie jest zobowiązany do świadczenia żadnych usług w zamian za wniesioną opłatę.

W związku z realizacją zadań Miasta w zakresie kultury fizycznej oraz zarządzaniem obiektami i terenami sportowo-rekreacyjnymi i turystycznymi, Wnioskodawca otrzymuje z budżetu Miasta dotację na działalność statutową. Dotacja kalkulowana jest w zależności od rodzaju obiektu na jaki jest przyznawana:

*   pływalnie – dotacja uzależniona jest od ilości osób korzystających z obiektu,
*   zalew – dotacja do powierzchni zalewu,
*   stadion lekkoatletyczny – dotacja uzależniona od powierzchni stadionu,
*   organizacja zawodów sportowych (imprezy statutowe propagujące sport i kulturę fizyczną) – dotacja uzależniona od ilości osób biorących udział.

W przypadku części dotacji ustalanej w oparciu o liczbę korzystających, dotacja przyznawana jest niezależnie, czy korzystający opłacił pełną cenę, skorzystał z obowiązujących zniżek, czy też korzysta ze zwolnienia od opłaty. Zgodnie z zarządzeniem Prezydenta Miasta w sprawie określenia sposobu ustalania cen i opłat za korzystanie z obiektów, Wnioskodawca ustala ceny na podstawie:

1.  analizy wykorzystania obiektów,
2.  zestawienia kosztów utrzymania poszczególnych obiektów, a w szczególności wydatków ponoszonych na:
    1.  wynagrodzenia osobowe administracji i obsługi,
    2.  dostarczanie energii elektrycznej i cieplnej, dostawę wody, odprowadzanie ścieków, wywóz nieczystości,
    3.  usługi materialne – remonty, usługi telefoniczne,
    4.  opłaty z tytułu ubezpieczenia budynków,
    5.  podatki i opłaty,
    6.  pozostałe koszty związane z funkcjonowaniem obiektów sportowo-rekreacyjnych,
3.  stawek dotacji przedmiotowych ustalonych uchwałą Rady Miasta.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Jaką stawką podatku od towarów i usług należy opodatkować bilety wstępu na pływalnię, na której usługobiorcy mogą korzystać z basenu oraz sauny w ramach jednego biletu wstępu?
2.  Czy opisana w stanie faktycznym dotacja zwiększa podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług?
3.  Jaką stawką podatku od towarów i usług należy opodatkować usługi wstępu na pływalnię wraz z nauką pływania?
4.  Czy opłaty pobierane od uczestników za udział w ligach amatorskich (tzw. wpisowe) podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1. Kompleksowa usługa wstępu na pływalnię, która umożliwia korzystanie z basenu oraz sauny podlega opodatkowaniu stawką 8%.

Prawo do korzystania z świadczonych usług pływalni otrzymuje klient po zakupieniu biletu wstępu. Wykupując bilet wstępu do pływalni, klient może skorzystać także z dostępnej w ramach tej usługi sauny. Ponieważ pomieszczenia sauny są udostępniane w ramach usługi korzystania z pływalni, usługa udostępnienia pływalni jest usługą kompleksową, gdyż zawiera w sobie możliwość skorzystania z sauny, tym samym świadczenie to powinno być traktowane dla celów opodatkowania podatkiem VAT jako jedna usługa (o złożonym charakterze) – udostępnienie basenu, oferowana w ramach jednego biletu (karnetu). Świadczone usługi udostępniania pływalni Wnioskodawca opodatkowuje według 8% stawki podatku od towarów usług, jako sklasyfikowane do PKWiU (2008 r.) do grupowania 93.11.10.0 i wymienione w załączniku nr 3 do ustawy, poz. 179, zgodnie z art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146a pkt 2 ustawy. Ocena tej usługi jako kompleksowej (w sytuacji, gdy klient rzeczywiście skorzysta także z sauny, co nie jest regułą) znajduje potwierdzenie o orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości UE, który w wyroku z dnia 11 czerwca 2009 r. (sprawa C-572/07) sformułował kryteria określające taki charakter świadczenia. Wedle tego stanowiska świadczenie złożone ma miejsce wówczas, gdy:

*   świadczenie pomocnicze nie stanowi celu samego w sobie, lecz służy jako sposób skorzystania na najlepszych warunkach z usługi podstawowej;
*   poszczególne czynności są ze sobą tak ściśle związane, że ich rozdzielenie miałoby charakter sztuczny;
*   kiedy nie istnieje możliwość nabywania danego świadczenia od podmiotów zewnętrznych;
*   kiedy nie istnieje możliwość odrębnego fakturowania za daną czynność.

Ad. 2. Otrzymywana od Miasta dotacja nie zwiększa podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Po powołaniu treści art. 29 ust. 1 i 2 ustawy Wnioskodawca wskazał, iż z przepisów tych wynika, iż do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wlicza się tyko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu dostawy lub świadczenia usługi. Elementem zasadniczym wpływającym na objęcie uzyskanej przez podatnika dotacji definicją podstawy opodatkowania jest stwierdzenie, czy dotacja udzielana jest w celu sfinansowania, czy też dofinansowania dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług. Oznacza to, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają dotacje o charakterze przedmiotowym, a nie te, które mają charakter podmiotowy. W sytuacji, gdy podatnik dla konkretnej dostawy towarów lub konkretnego świadczenia usług otrzymuje od innego podmiotu dofinansowanie, np. w postaci dotacji stanowiącej dopłatę do ceny towaru lub usługi – tego rodzaju dofinansowanie stanowi, obok ceny, uzupełniający ją element podstawy opodatkowania z tytułu tej dostawy lub świadczenia. Istotne zatem dla określenia, czy dana dotacja jest czy nie jest opodatkowana, są szczegółowe warunki jej przyznania, określające cel realizowanego w określonej formie dofinansowania. Natomiast otrzymana dotacja niemająca bezpośredniego wpływu na cenę usługi, mająca na celu ogólne dofinansowanie działalności podatnika, nieuzależniona od ilości i wartości dostarczanych towarów lub świadczonych usług, nie zwiększa podstawy opodatkowania z tytułu podatku od towarów i usług. Z powyższego wynika, że otrzymane dotacje i inne dopłaty podlegają opodatkowaniu jako składnik ceny czynności, z którą są związane. Jeżeli dotacja, subwencja lub inna dopłata o podobnym charakterze przekazywana jest w celu sfinansowania dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług – istnieje bezpośredni związek między otrzymaną dopłatą a dostawą towarów lub świadczeniem usług i ich ceną – to stanowi ona obrót w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Na realizację zadań statutowych Wnioskodawca otrzymuje od Miasta środki finansowe, których wysokość jest ustalana na początku każdego roku kalendarzowego, ma charakter ryczałtowy i nie może przekraczać kwot zabezpieczonych w budżecie Miasta na dany cel w danym roku. Wysokość dotacji nie jest uzależniona od wartości sprzedaży dokonanej przez Wnioskodawcę. Otrzymywane środki finansowe przeznaczane są na pokrycie kosztów działalności takich jak: koszty zakupu energii elektrycznej, energii cieplnej, dostaw wody i innych usług komunalnych, usług telefonicznych, zakupu środków trwałych i wyposażenia, kosztów wynagrodzenia pracowników, ratowników, koszty remontów, modernizacji i bieżących napraw obiektu. Opisany w stanie faktycznym sposób wyliczenia wysokości otrzymywanej od Miasta dotacji, odnoszący się do liczby usługobiorców oraz powierzchni zarządzanych obiektów sportowych, jest tylko sposobem kalkulacji dotacji, nie ma bezpośredniego wpływu na cenę świadczonych przez Wnioskodawcę usług. W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, opisana w stanie faktycznym dotacja nie zwiększa podstawy opodatkowania. Otrzymane dotacje przeznaczone są na pokrycie kosztów działalności Wnioskodawcy, nie stanowią obrotu w rozumieniu art. 29 ustawy i nie są czynnościami opodatkowanymi w myśl art. 5 ust. 1 ustawy o VAT.

Ad. 3. W uzupełnieniu z dnia 16 lipca 2013 r. Wnioskodawca ostatecznie sformułował własne stanowisko odnośnie pytania nr 3, dotyczącego usługi wstępu na pływalnię wraz z nauką pływania. Zdaniem Wnioskodawcy, usługi nauki pływania wykonywane są w ramach usług świadczonych przez obiekty sportowe, które należy zakwalifikować do PKWiU do grupowania 93.11.10.0 i tym samym opodatkowane one są stawką podatku 8%, na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146a pkt 2 oraz poz. 179 załącznika nr 3 do ustawy.

Ad. 4. Wpisowe za udział w ligach amatorskich nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Po zacytowaniu art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1 i art. 8 ust. 1 ustawy Wnioskodawca stwierdził, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć jednak należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. W opisanym stanie faktycznym osoby dokonujące opłaty wpisowego nie otrzymują od Wnioskodawcy żadnego świadczenia, Wnioskodawca w związku z otrzymaniem wpisowego nie jest zobowiązany do dokonywania jakichkolwiek czynności na rzecz uczestników lig amatorskich. Pobierana przez Wnioskodawcę opłata (wpisowe) nie jest opłatą ani za dostawę towarów, ani za świadczenie usług, w związku z czym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za:

*   prawidłowe – w zakresie sposobu opodatkowania sprzedaży biletów wstępu na pływalnię, usług nauki pływania oraz otrzymanej dotacji,
*   nieprawidłowe – w zakresie opodatkowania opłat za udział w ligach amatorskich oraz zawodach sportowych.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 7 ust. 1 ww. ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Świadczeniem usług, w myśl art. 8 ust. 1 wskazanej ustawy, jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji usług wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Definicja świadczenia usług ma zatem charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatnika w ramach działalności gospodarczej.

Jak stanowi przepis art. 5a ww. ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Stawka podatku, na postawie art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku – stosownie do art. 41 ust. 2 ustawy – wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%,
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W załączniku nr 3 do ustawy, zawierającym wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, pod pozycją 179 mieszczą się – „Usługi związane z działalnością obiektów sportowych” (PKWiU 93.11.10.0).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca jest samorządowym zakładem budżetowym, realizującym zadania Miasta w zakresie kultury fizycznej oraz zarządzania obiektami i terenami sportowo-rekreacyjnymi i turystycznymi. W jednej z pływalni wydzielono strefę sportową, w której znajdują się basen sportowy i sauny, oraz strefę relaks, w której znajdują się basen rekreacyjny, brodziki, grota śnieżna, jacuzzi i sauny. Klient kupując bilet wstępu nie deklaruje z jakiej strefy chce skorzystać, może swobodnie korzystać ze wszystkich obiektów. Zarówno korzystając ze strefy sport, jak i strefy relaks może również korzystać z saun znajdujących się w obu strefach. Wnioskodawca sprzedaje jeden bilet (karnet) wstępu na basen, nie ma możliwości wykupienia oddzielnego biletu wstępu tylko na saunę. W ramach działalności pływalni dodatkowo prowadzone są zajęcia nauki pływania. Zarówno świadczone usługi udostępniania pływalni oraz prowadzone zajęcia nauki pływania Wnioskodawca klasyfikuje do PKWiU do grupowania 93.11.10.0.

Zauważyć należy, iż z wyjaśnień do PKWiU (http://www.stat.gov.pl/Klasyfikacje) wynika, że grupowanie 93.11.10.0 „Usługi związane z działalnością obiektów sportowych” obejmuje:

*   usługi związane z działalnością obiektów sportowych na otwartym powietrzu lub halowych obiektów sportowych, takich jak: stadiony i areny sportowe, lodowiska, baseny, boiska sportowe, pola golfowe, tory do gry w kręgle, korty tenisowe itp.,
*   usługi związane z działalnością torów wyścigowych dla samochodów, psów i koni,
*   usługi związane z organizowaniem i przeprowadzaniem imprez sportowych dla sportowców zawodowych lub amatorów z wykorzystaniem własnych, otwartych lub zamkniętych obiektów sportowych.

Grupowanie to nie obejmuje:

*   usług związanych z działalnością wyciągów narciarskich, sklasyfikowanych w 49.39.20.0,
*   usług zarządzania nieruchomościami niemieszkalnymi świadczonych na zlecenie, sklasyfikowanych w 68.32.13.0,
*   wypożyczania i dzierżawy sprzętu rekreacyjnego i sportowego, sklasyfikowanych w 77.21.10.0,
*   usług związanych z działalnością obiektów służących poprawie kondycji fizycznej, sklasyfikowanych w 93.13.10.0,
*   usług związanych z promowaniem imprez sportowych, sklasyfikowanych w 93.19.11.0,
*   usług związanych z działalnością parków rekreacyjnych i plaż, sklasyfikowanych w 93.29.11.0.

Wskazać należy, iż dla rozstrzygnięcia, czy dana usługa jest usługą złożoną (kompleksową), powinna ona składać się ona z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast usługę należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jak element usługi kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać usługi głównej bez usługi pomocniczej.

Co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

Jeśli więc wykonywanych jest więcej czynności i są one ze sobą ściśle powiązane oraz stanowią całość pod względem ekonomicznym i gospodarczym, to wówczas dla potrzeb VAT należy potraktować je jako jedną czynność opodatkowaną. Skutkiem powyższego, świadczenie pomocnicze, co do zasady, dzieli los prawny świadczenia głównego, w szczególności w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego, miejsca świadczenia oraz stawki podatku od towarów i usług.

Mając na uwadze stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że jeżeli klient nabywa bilet (karnet) na pływalnię, uprawniający również do korzystania z urządzeń saun znajdujących się w tym obiekcie, to świadczeniem głównym jest udostępnienie pływalni. Zatem sprzedaż biletów należy opodatkować wg zasad obowiązujących dla tego świadczenia głównego.

Odnosząc się tym samym do pytania oznaczonego nr 1 stwierdzić należy, iż sprzedaż biletów (karnetów) wstępu na pływalnię, w ramach którego klienci mogą korzystać z basenu oraz sauny, sklasyfikowana przez Wnioskodawcę w PKWiU w grupowaniu 93.11.10.0 – pod warunkiem, że podana klasyfikacja jest prawidłowa – podlega opodatkowaniu stawką obniżoną 8%, na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy i poz. 179 załącznika nr 3 do ustawy. Stanowisko Wnioskodawcy w tej części należało uznać za prawidłowe.

Powyższe zasady opodatkowania należy odnieść również do usług nauki pływania świadczonych na prowadzonej pływalni (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 3). O ile zatem usługi te mieszczą się w PKWiU w grupowaniu 93.11.10.0, to należy zastosować obniżoną stawkę podatku 8%, w myśl art. 41 ust. 2 i poz. 179 załącznika nr 3 do ustawy. Stanowisko Wnioskodawcy w tej części jest również prawidłowe.

Jednocześnie podkreślenia wymaga, iż niniejsza interpretacja nie rozstrzyga prawidłowości dokonanej przez Wnioskodawcę klasyfikacji usług według PKWiU. Należy bowiem zauważyć, iż tut. organ nie jest uprawniony, w ramach określonych art. 14b § 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa, do zajmowania stanowiska w zakresie prawidłowości przyporządkowania formalnego towaru lub usługi do grupowania statystycznego. W związku z czym, niniejsze rozstrzygnięcie wydano w oparciu o klasyfikację wskazaną przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

Zgodnie z Komunikatem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 roku w sprawie trybu udzielania, informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1 poz. 11) zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej i to jego obciążają ewentualne negatywne konsekwencje z tytułu błędnego zaklasyfikowania towarów i usług. W przypadku trudności w ustaleniu właściwego grupowania zainteresowany podmiot może zwrócić się z wnioskiem do Ośrodka Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu Statystycznego w Łodzi, ul. Suwalska 29, 93-176 Łódź, który udziela informacji w zakresie stosowania standardów klasyfikacyjnych.

Z treści złożonego wniosku wynika ponadto, iż w związku z realizacją zadań w zakresie kultury fizycznej oraz zarządzaniem obiektami, terenami sportowo-rekreacyjnymi i turystycznymi Wnioskodawca otrzymuje z budżetu Miasta dotację na działalność statutową. Dotacja uzależniona jest od rodzaju obiektu, w związku z jakim jest przyznawana.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Stosownie do art. 29 ust. 2 ustawy, w przypadku, gdy pobrano zaliczki, zadatki, przedpłaty lub raty, obrotem jest również kwota otrzymanych zaliczek, zadatków, przedpłat lub rat, pomniejszona o przypadającą od nich kwotę podatku. Dotyczy to również otrzymanych zaliczek na dotacje, subwencje i na inne dopłaty o podobnym charakterze.

Powołane przepisy stanowią odzwierciedlenie art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. Nr 347 str. 1 ze zm.), z treści którego wynika, iż w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia. Dla określenia, czy dane dotacje są, czy też nie są opodatkowane istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Z powyższych przepisów wynika, że włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja celowa, subwencja lub inna dopłata o podobnym charakterze, związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Podstawę opodatkowania zwiększają tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru, czy konkretnej rodzaju usługi. Nie jest więc obrotem ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zwiększała podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz treść powołanych przepisów prawa stwierdzić należy, że skoro – jak wskazano we wniosku – otrzymana przez Wnioskodawcę dotacja nie ma bezpośredniego wpływu na cenę świadczonych usług w zakresie kultury fizycznej oraz zarządzania obiektami i terenami sportowo-rekreacyjnymi i turystycznymi, to nie zwiększa ona obrotu osiąganego z tego tytułu. W konsekwencji nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W zakresie pytania oznaczonego nr 2 stanowisko Wnioskodawcy jest zatem prawidłowe.

W przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca organizuje również amatorskie ligi sportowe (np. liga piłki siatkowej, tenisa stołowego) oraz zawody sportowe (np. pływackie) na obiektach własnych oraz wynajętych. Wnioskodawca pobiera od amatorskich drużyn sportowych lub zawodników zawodów opłatę za wpisanie do ligi lub zawodów, tzw. wpisowe.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że aby dana czynność (dostawa towarów czy też usługa) podlegała opodatkowaniu, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Odnosząc się tym samym do opisanego we wniosku stanu faktycznego stwierdzić należy, iż Wnioskodawca organizując amatorskie ligi sportowe oraz zawody sportowe na obiektach własnych lub wynajętych, w których mogą uczestniczyć zainteresowane osoby, świadczy na rzecz tych osób odpłatną usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Warunkiem bowiem uczestniczenia w ligach czy zawodach jest uiszczenie opłaty tzw. wpisowego. W zamian za opłatę zawodnicy (drużyny sportowe) odnoszą korzyść w postaci zorganizowanych zawodów, odbywających się na obiektach sportowych.

W konsekwencji należy stwierdzić, iż świadczenie przez Wnioskodawcę usług organizacji lig amatorskich i zawodów w zamian za opłatę podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według właściwej stawki. W zakresie pytania oznaczonego nr 4 stanowisko Wnioskodawcy należało zatem uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.