Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-648/11-4/ISz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-08-02
Teza: Zbycie całego przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz obowiązku dokonania korekty, o której mowa w art. 91 ustawy w związku z ww. transakcją;
Słowa kluczowe: korekta; przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; transakcja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 15.04.2011 r. (data wpływu 18.04.2011 r.), uzupełnionym w dniu 26.07.2011 r. (data wpływu 28.07.2011r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 12.07.2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zbycia całego przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz obowiązku dokonania korekty, o której mowa w art. 91 ustawy w związku z ww. transakcją - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18.07.2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zbycia całego przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz obowiązku dokonania korekty, o której mowa w art. 91 ustawy w związku z ww. transakcją.

Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 26.07.2011 r. (data wpływu 28.07.2011 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 12.07.2011 r.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W analizowanej sytuacji:

1.  W 2011 roku, Sp. z o.o. (dalej „Spółka”) połączyła się ze swoją 100% spółką zależną (dalej „Spółka Zależna”) w trybie art. 515 ustawy z dnia 15 września 2000 roku - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm., dalej „KSH”) poprzez przejęcie Spółki Zależnej bez podwyższania kapitału zakładowego Spółki.
2.  Na podstawie art. 494 § 1 KSH, z dniem połączenia Spółka wstąpiła we wszystkie prawa i obowiązki Spółki Zależnej.
3.  Spółka rozważa zbycie na rzecz innej spółki, będącej podatnikiem podatku VAT („Nabywca”) swojego majątku w postaci:
    1.  przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ ustawy z 23 kwietnia 1954 roku - kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), czyli „zorganizowanego zespołu składników niematerialnych i materialnych przeznaczonego do prowadzenia działalności gospodarczej, który obejmuje w szczególności:
        *   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
        *   własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
        *   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
        *   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
        *   koncesje, licencje i zezwolenia;
        *   patenty i inne prawa własności przemysłowej;
        *   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
        *   tajemnice przedsiębiorstwa;
        *   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej;
    lub też;2.  zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e UPodVAT, czyli „organizacyjnie i finansowo wyodrębnionego w istniejącym przedsiębiorstwie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”.
4.  Na zbywane przez Spółkę przedsiębiorstwo bądź zorganizowaną część przedsiębiorstwa składać się będą w szczególności następujące składniki związane z prowadzonym przez Spółkę centrum handlowym („Centrum Handlowe”):
    1.  budynki Centrum Handlowego wraz z całym wyposażeniem stanowiące własność lub będącym we władaniu Spółki;
    2.  grunty będące własnością Spółki i prawa użytkowania wieczystego gruntów związane z Centrum Handlowym;
    3.  znak towarowy, pod którym prowadzone jest Centrum Handlowe wraz ze znakami towarowymi pokrewnymi;
    4.  prawa i obowiązki wynikające z umów najmu zawartych przez Spółkę w związku z prowadzeniem Centrum Handlowego;
    5.  pewne wierzytelności Spółki związane z prowadzeniem Centrum Handlowego;
    6.  inne środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne związane z Centrum Handlowym;
    7.  koncesje, licencje i zezwolenia mogące stanowić przedmiot obrotu związane z Centrum Handlowym (o ile takowe wystąpią);
    8.  pewne zobowiązania Spółki związane z prowadzeniem Centrum Handlowego;
    9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem Centrum Handlowego.
5.  Większość ze składników, które będą wchodziły w skład zbywanego przedsiębiorstwa bądź zorganizowanej części przedsiębiorstwa, została nabyta przez Spółkę w wyniku przejęcia Spółki Zależnej.
6.  Po przedmiotowym nabyciu przedsiębiorstwa bądź zorganizowanej części przedsiębiorstwa Spółki, Nabywca będzie kontynuował działalność prowadzoną przez Spółkę, w szczególności wszystkie składniki majątkowe otrzymane w wyniku sprzedaży będą wykorzystywane do celów działalności opodatkowanej podatkiem VAT (czyli do czynności, w związku z którymi Nabywcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego).
7.  Z uwagi na fakt, że w przypadku zakwalifikowania zbycia zespołu powyższych składników do zbycia przedsiębiorstwa albo do zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu UPodVAT, konsekwencje VAT będące przedmiotem niniejszego wniosku są identyczne, Spółka posługuje się w jego dalszej części sformułowaniem, „przedsiębiorstwa bądź zorganizowanej części przedsiębiorstwa” w odniesieniu do obydwu możliwych klasyfikacji.
8.  Analogiczne stanowisko - do opisanego w niniejszym wniosku - zostało potwierdzone w interpretacji Dyrektora IS w Warszawie z dnia 12 marca 2009 roku, znak IPPP2/443-102/09-3/SAP, wydanej dla Spółki Zależnej. Do dnia przejęcia przez Spółkę, Spółka Zależna nie zastosowała się do powyższej interpretacji.

W uzupełnieniu Spółka sprecyzowała, że w punkcie 3 zdarzenia przyszłego przedstawionego we Wniosku Spółka jednoznacznie wskazała, iż rozważa zbycie na rzecz innej spółki, będącej podatnikiem podatku VAT (dalej „Nabywca”) swojego majątku w postaci;

1.  przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 ustawy z 23 kwietnia 1964 roku — kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm., dalej „KC”), czyli „zorganizowanego zespołu składników niematerialnych i materialnych przeznaczonego do prowadzenia działalności gospodarczej, który obejmuje w szczególności składniki wyszczególnione w tym przepisie lub też;
2.  zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm., dalej „UPodVAT”), czyli „organizacyjnie i finansowo wyodrębnionego w istniejącym przedsiębiorstwie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”.

Jednocześnie, w sformułowanych we Wniosku pytaniach Spółka wprost wskazała, że sprzedaż majątku będzie stanowiła przedsiębiorstwo bądź też zorganizowaną część przedsiębiorstwa; w szczególności, Spółka sformułowała następujące pytania;

1.  pytanie oznaczone we Wniosku nr 1; „Czy planowana sprzedaż na rzecz Nabywcy opisanego w stanie faktycznym majątku, który stanowić będzie przedsiębiorstwo bądź też zorganizowaną część przedsiębiorstwa Spółki będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT i czy Spółka będzie zobowiązana do wykazania podatku należnego VAT z tego tytułu?”;
2.  pytanie oznaczone we Wniosku nr 2; „Czy zgodnie z art. 91 ust. 4-9 UPodVAT, sprzedaż na rzecz Nabywcy opisanego w stanie faktycznym majątku, który stanowić będzie przedsiębiorstwo bądź też zorganizowaną część przedsiębiorstwa Spółki, spowoduje obowiązek Spółki dokonania z tytułu tej sprzedaży jednorazowej korekty podatku naliczonego VAT dotyczącego składników majątkowych zbytych na rzecz Nabywcy?”

Mając powyższe na uwadze, Spółka wniosła o wydanie interpretacji indywidualnej na gruncie przedstawionego we Wniosku zdarzenia przyszłego, w którym zbywany majątek będzie stanowił:

1.  przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 KC
2.  zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e UPodVAT.

W konsekwencji, udzielając odpowiedzi na pytanie nr 2 zadane w Wezwaniu, Spółka uprzejmie wyjaśniła, iż wnosi o udzielenie w interpretacji indywidualnej (bądź w interpretacjach indywidualnych) odpowiedzi na wszystkie zadane we Wniosku pytania dla dwóch odrębnych zdarzeń przyszłych:

1.  Zdarzenie przyszłe nr 1: zbywany majątek będzie stanowił przedsiębiorstwo Spółki w rozumieniu art. 551 KC.
2.  Zdarzenie przyszłe nr 2: zbywany majątek będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e UPodVAT.

\- przy czym zdaniem Spółki odpowiedzi pytania na zadane przez Spółkę we Wniosku są identyczne w obu powyższych sytuacjach (zdarzeniach przyszłych).

Jak już Spółka wyjaśniła powyżej:

1.  Spółka wskazała w opisie zdarzenia przyszłego (zdarzeń przyszłych), iż rozważa zbycie na rzecz Nabywcy swojego majątku w postaci przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 KC (zdarzenie przyszłe nr 1) albo w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e UPodVAT (zdarzenie przyszłe nr 2);
2.  także w sformułowanych we Wniosku pytaniach Spółka wprost wskazała, że sprzedaż majątku będzie stanowiła przedsiębiorstwo bądź też zorganizowaną część przedsiębiorstwa; w szczególności, Spółka sformułowała następujące pytania:
    *   pytanie oznaczone we Wniosku nr 1: „Czy planowana sprzedaż na rzecz Nabywcy opisanego w stanie faktycznym majątku, który stanowić będzie przedsiębiorstwo bądź też zorganizowaną część przedsiębiorstwa Spółki, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT i czy Spółka będzie zobowiązana do wykazania podatku należnego VAT z tego tytułu?
    *   pytanie oznaczone we Wniosku nr 2: „Czy zgodnie z art. 91 ust. 4-9 UPodVAT, sprzedaż na rzecz Nabywcy opisanego w stanie faktycznym majątku, który stanowić będzie przedsiębiorstwo bądź też zorganizowaną część przedsiębiorstwa Spółki, spowoduje obowiązek Spółki dokonania z tytułu tej sprzedaży jednorazowej korekty podatku naliczonego VAT dotyczącego składników majątkowych zbytych na rzecz Nabywcy?”

W świetle powyższego, w złożonym Wniosku Spółka nie występuje o rozstrzygnięcie czy w opisanym zdarzeniu przyszłym majątek, który zostanie zbyty będzie stanowił (I) przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 KC czy też (II) zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e UPodVAT, gdyż są to elementy opisanego przez Spółkę zdarzenia przyszłego. Innymi słowy, Spółka wniosła o wydanie interpretacji przy założeniu, że majątek który zostanie zbyty będzie stanowił przedsiębiorstwo (zdarzenie przyszłe nr 1) albo zorganizowaną część przedsiębiorstwa (zdarzenie przyszłe nr 2) w rozumieniu odpowiednich przepisów, co z kolei implikuje że wszelkie wymogi do uznania zbywanego majątku odpowiednio za przedsiębiorstwo bądź zorganizowaną część przedsiębiorstwa będą spełnione.

W konsekwencji. udzielając odpowiedzi na pytania nr 1, 3 i 4 zadane w Wezwaniu, Spółka wyjaśniła, iż przedmiotem interpretacji o której wydanie Spółka wystąpiła we Wniosku nie jest rozstrzygnięcie, czy zbywany majątek będzie stanowił przedsiębiorstwo bądź też zorganizowaną część przedsiębiorstwa — takie założenie jest elementem zdarzenia przyszłego (zdarzeń przyszłych) przedstawionych przez Spółkę we Wniosku i nie podlega interpretacji.

W celu uniknięcia wszelkich wątpliwości Spółka raz jeszcze wyjaśniła, iż wnosi o udzielenie interpretacji przy założeniu, że wszystkie przesłanki niezbędne do uznania zbywanego majątku za przedsiębiorstwo (zdarzenie przyszłe nr 1) bądź też za zorganizowaną część przedsiębiorstwa (zdarzenie przyszłe nr 2), takie jak w szczególności i w zależności od sytuacji; możliwość stanowienia niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizujące te same zadania gospodarcze, co przed zbyciem, obejmowanie wszelkich zobowiązań i zobowiązań niezbędnych do uznania majątku za przedsiębiorstwo albo zorganizowaną część przedsiębiorstwa, wyodrębnienie organizacyjne, funkcjonalne i finansowe w ramach przedsiębiorstwa konieczne do uznania majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa itd. - będą spełnione.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

1.  Czy planowana sprzedaż na rzecz Nabywcy opisanego w stanie faktycznym majątku, który stanowić będzie przedsiębiorstwo bądź też zorganizowaną część przedsiębiorstwa Spółki, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT i czy Spółka będzie zobowiązana do wykazania podatku należnego VAT z tego tytułu?
2.  Czy zgodnie z art. 91 ust. 4-9 UPodVAT, sprzedaż na rzecz Nabywcy opisanego w stanie faktycznym majątku, który stanowić będzie przedsiębiorstwo bądź też zorganizowaną część przedsiębiorstwa Spółki, spowoduje obowiązek Spółki dokonania z tytułu tej sprzedaży jednorazowej korekty podatku naliczonego VAT dotyczącego składników majątkowych zbytych na rzecz Nabywcy?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Zdaniem Spółki, planowana sprzedaż na rzecz Nabywcy opisanego w stanie faktycznym majątku, który stanowić będzie przedsiębiorstwo bądź też zorganizowaną część przedsiębiorstwa Spółki, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, wobec czego Spółka nie będzie zobowiązana do wykazania podatku VAT należnego z tego tytułu.

Zgodnie z UPodVAT:

1.  Opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (art. 5 ust. 1 pkt 1).
2.  Przepisów UPodVAT nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (art. 6 pkt 1).

Zdaniem Spółki, z literalnej treści art. 6 pkt 1 UPodVAT wynika, że przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W konsekwencji, taka transakcja nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, a zbywający nie jest zobowiązany do wykazania podatku VAT należnego z tego tytułu.

W konsekwencji, zdaniem Spółki, planowana sprzedaż na rzecz Nabywcy opisanego w stanie faktycznym majątku, który stanowić będzie przedsiębiorstwo bądź też zorganizowaną część przedsiębiorstwa Spółki, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, wobec czego Spółka nie będzie zobowiązana do wykazania podatku VAT należnego z tego tytułu.

Ad. 2.

Zdaniem Spółki, zgodnie z art. 91 ust. 4-9 UPodVAT, sprzedaż na rzecz Nabywcy opisanego w stanie faktycznym majątku, który stanowić będzie przedsiębiorstwo bądź też zorganizowaną część przedsiębiorstwa Spółki, nie spowoduje obowiązku Spółki dokonania z tytułu tej sprzedaży jednorazowej korekty podatku naliczonego VAT dotyczącego składników majątkowych zbytych na rzecz Nabywcy.

Zgodnie z UPodVAT:

1.  Przepisy UPodVAT przewidują obowiązek dokonywania przez podatników korekty odliczonego podatku VAT w niektórych sytuacjach, w szczególności m.in. w przypadku zbycia określonych składników majątkowych czy zmiany prawa do odliczenia podatku VAT (art. 91 ust. 1-8).
2.  W przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta, o której mowa w art. 91 ust. 1-8 UPodVAT jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa (art. 91 ust. 9).

W świetle powyższego, zdaniem Spółki, w związku ze sprzedażą na rzecz Nabywcy opisanego w stanie faktycznym majątku, który stanowić będzie przedsiębiorstwo bądź też zorganizowaną część przedsiębiorstwa Spółki, ewentualny obowiązek korekty odliczenia podatku VAT będzie spoczywał wyłącznie na Nabywcy, a nie na Spółce.

W konsekwencji, zdaniem Spółki zgodnie z art. 91 ust. 4-9 UPodVAT, sprzedaż na rzecz Nabywcy opisanego w stanie faktycznym majątku, który stanowić będzie przedsiębiorstwo bądź też zorganizowaną część przedsiębiorstwa Spółki, nie spowoduje obowiązku Spółki dokonania z tytułu tej sprzedaży jednorazowej korekty podatku naliczonego VAT dotyczącego składników majątkowych zbytych na rzecz Nabywcy.

Stanowisko Spółki znajduje pełne potwierdzenie w ugruntowanej praktyce interpretacyjnej organów podatkowych, w szczególności:

1.  W interpretacji Dyrektora IS w Warszawie z 12 marca 2009 roku, znak IPPP2/443-102/09-3/SAP, otrzymanej przez Spółkę Zależną dla analogicznego zdarzenia przyszłego, (które do dnia złożenia niniejszego wniosku się nie ziściło);
2.  W interpretacji Dyrektora IS w Warszawie z dnia 3 lutego 2011 roku, znak IPPP1-443-1210/10-2/JL: „.(…) Pojęcie „transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. zbycie obejmuje wszelkie czynności, w ramach, których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej. (\`(...)\`) czynność zbycia w drodze aportu przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 k.c. jest czynnością, która na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (nie stosuje się do niej przepisów ustawy o podatku od towarów i usług) i nie wiąże się dla wnoszącego aport z obowiązkiem skorygowania podatku naliczonego, odliczonego w związku z nabyciem składników majątkowych. Obowiązek dokonywania ewentualnych korekt spoczywa na nabywcy przedsiębiorstwa, który stanie się beneficjentem praw i obowiązków zbywcy.”
3.  W interpretacji Dyrektora IS w Warszawie z dnia 11 stycznia 2011 roku, znak IPPP1-443-1130/10-2/EK: „(…) Obowiązek skorygowania podatku naliczonego od wcześniej nabytych towarów, środków trwałych wykorzystywanych przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych, które są następnie przedmiotem zbycia (aportu) przedsiębiorstwa, reguluje art. 91 ust. 9 ustawy. Zgodnie z tym przepisem w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana odpowiednio przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa. (…) przekazanie aportem przedsiębiorstwa, w rozumieniu w art. 551 Kodeksu cywilnego, do spółki cywilnej wyłączone jest spod działania ustawy o podatku od towarów i usług tj. nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem oraz nie wiąże się, dla wnoszącego aport (Wnioskodawcy), z obowiązkiem skorygowania podatku naliczonego, odliczonego w związku z nabyciem składników majątkowych wchodzących w skład przedsiębiorstwa. Jednakże czynność ta nakłada na nabywcę (spółkę cywilną) obowiązek dokonywania stosownych korekt w zakresie podatku naliczonego, co wynika z art. 91 ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług.”
4.  W interpretacji Dyrektora IS w Warszawie z 29 grudnia 2010 roku, znak IPPP3/443-1015/10-5/SM: „(…) czynność nabycia w drodze aportu przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 k.c. jest czynnością, która na podstawie art. 6 ust. 1 ustawy o VAT nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (nie stosuje się do niej przepisów ustawy o podatku od towarów i usług) i nie wiąże się dla wnoszącego aport z obowiązkiem skorygowania podatku naliczonego, odliczonego w związku z nabyciem składników majątkowych. Nakłada jednak na nabywcę, jako beneficjenta praw i obowiązków zbywcy - obowiązek dokonywania stosownych korekt w zakresie podatku naliczonego, do których zobowiązany byłby zbywca przedsiębiorstwa, co wynika z art. 91 ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług.”
5.  W interpretacji Dyrektora IS w Poznaniu z dnia listopada 2010 roku, znak ILPP1/443-948/10-2/MK: „(…) wniesienie aportem przedsiębiorstwa do spółki kapitałowej, będzie czynnością niepodlegającą regulacjom ustawi o podatku od towarów i usług. Powyższe wynika z faktu, iż przedmiotem dostawy (aportu) będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 k.c., umożliwiające samodzielną działalność gospodarczą w dotychczasowym zakresie. W konsekwencji zastosowanie znajdzie regulacja art. 6 pkt 1 ustawy, w myśl, której do transakcji zbycia przedsiębiorstwa nie stosuje się zapisów ustawy o podatku od towarów i usług. Ponadto dokonując powyższej transakcji Wnioskodawca nie będzie zobowiązany dokonać korekty odliczonego podatku, bowiem obowiązek ewentualnej korekty podatku naliczonego, zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy, zostanie przeniesiony na Spółkę z o.o. nabywającą aportem przedsiębiorstwo.”

Spółka pragnie zaznaczyć, iż choć przytoczone interpretacje dotyczą wyłącznie transakcji zbycia przedsiębiorstwa, nie ulega wątpliwości, iż w świetle przepisów VAT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 grudnia 2008 r. znajdują one analogiczne zastosowanie w sytuacji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Towarami, stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy VAT są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jednocześnie art. 6 ustawy wskazuje na wyłączenia określonych czynności spod zakresu stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Stosownie bowiem do art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ustawodawca w ww. przepisie nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem „transakcji zbycia”. Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy o podatku od towarów i usług pojęcie to należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, tzn. zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa obejmuje wszelkie czynności w ramach których, następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem tych czynności, jak właściciel np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aport).

Natomiast wyłączenie stosowania ustawy o podatku od towarów i usług przewidziane w przepisie art. 6 pkt 1 obejmuje jednakże tylko te czynności zrównane z pojęciem dostawy towarów, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Przepisy podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwo”. Zatem definiując to pojęcie należy odnieść się do ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm., zwana dalej „kodeks cywilny”).

W myśl art. 55¹ kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie zaś z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych. O tym, jakie składniki muszą być przedmiotem transakcji aby można było uznać, że nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa, decydują każdorazowo okoliczności faktyczne w danej sprawie.

Zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jest – w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 27 e ustawy – organizacyjne i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Podsumowując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca zamierza zbyć całe przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 kodeksu cywilnego lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa, która spełnia wymogi zawarte w art. 2 pkt 27 e ustawy o VAT.

Spółka w uzupełnieniu wniosku wyraźnie wskazała, iż „w złożonym Wniosku Spółka nie występuje o rozstrzygnięcie czy w opisanym zdarzeniu przyszłym majątek, który zostanie zbyty będzie stanowił (I) przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 KC czy też (II) zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e UPodVAT, gdyż są to elementy opisanego przez Spółkę zdarzenia przyszłego. Innymi słowy, Spółka wniosła o wydanie interpretacji przy założeniu, że majątek który zostanie zbyty będzie stanowił przedsiębiorstwo (zdarzenie przyszłe nr 1) albo zorganizowaną część przedsiębiorstwa (zdarzenie przyszłe nr 2) w rozumieniu odpowiednich przepisów”.

Z przytoczonych regulacji ustawy o podatku od towarów i usług wynika, iż czynność zbycia całego przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług, nie podlega opodatkowaniu tymże podatkiem. Zatem, jeżeli Wnioskodawca dokona sprzedaży całego przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o jakiej mowa w art. 2 pkt 27e ustawy, to czynność ta na podstawie art. 6 pkt 1 będzie wyłączona spod działania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. W związku z powyższym brak jest obowiązku dokumentowania tej czynności fakturą VAT, jak również czynność ta nie jest wykazywana w ewidencji VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Natomiast reguły dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do dokonywania korekty zostały określone w art. 91 ustawy.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od 01.04.2011r., po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego. Zmiany zostały również wprowadzone w art. 90 cyt. ustawy. Należy jednak stwierdzić, że zmiany powyższych przepisów nie mają wpływu na rozstrzygnięcie w analizowanej sprawie.

Zgodnie z art. 91 ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym, są zaliczane do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1 podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Obowiązek dokonywania korekt w ciągu 10 lat, o którym mowa w ust. 2, nie dotyczy opłat rocznych pobieranych z tytułu oddania gruntu w użytkowanie wieczyste; w przypadku tych opłat przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio (ust. 2a).

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy (ust. 3). W przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty (ust. 4).

W przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy (ust. 5).

W przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1.  opodatkowane - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
2.  zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu (ust. 6).

Przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi (ust. 7).

Korekty, o której mowa w ust. 5-7, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania (ust. 8).

W świetle art. 91 ust. 9, w przypadku zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem z powołanych powyżej przepisów wynika, że w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, obowiązek dokonania ewentualnej korekty podatku naliczonego spoczywa na nabywcy. Nabywca zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest zatem beneficjentem praw i obowiązków zbywcy w zakresie korekty podatku VAT odliczonego.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca zamierza zbyć przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa o której mowa w art. 2 pkt 27 e ustawy o VAT.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, iż sprzedaż przedsiębiorstwa (w rozumieniu w art. 55¹ Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa o której mowa w art. 2 pkt 27 e ustawy o VAT, wyłączone jest spod działania ustawy o podatku od towarów i usług tj. nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem oraz nie wiąże się dla sprzedającego (Wnioskodawcy) z obowiązkiem skorygowania podatku naliczonego, odliczonego w związku z nabyciem składników majątkowych wchodzących w skład przedsiębiorstwa / zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Czynność ta nakłada na nabywcę obowiązek dokonywania ewentualnych stosownych korekt w zakresie podatku naliczonego, co wynika z art. 91 ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług.

Reasumując, zbycie przedsiębiorstwa, spełniającego warunki określone w art. 55¹ Kodeksu cywilnego lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy, wyłączone jest spod działania ustawy o podatku od towarów i usług, a co za tym idzie nie wiąże się dla sprzedającego z obowiązkiem korekty w zakresie podatku naliczonego związanego z nabytymi składnikami majątkowymi przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Obowiązek ten, na podstawie art. 91 ust. 9 ustawy o VAT, ciąży na nabywcy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 cyt. w sentencji ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Podkreślić wymaga, iż interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Przedmiotowa interpretacja została wydana w oparciu o opisane zdarzenie przyszłe, w którym Wnioskodawca jednoznacznie określił, iż zbycie dotyczy całego przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 KC lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa o jakiej mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.