Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1.4011.361.2024.4.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-07-22
Teza: Skutki podatkowe podziału spółki przez wydzielenie.
Słowa kluczowe: majątek; spółki; spółki-podział spółki przez wydzielenie; środek-środek trwały
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Szczególne zasady ustalania dochodu.-Zasady ustalania dochodu do opodatkowania.- Połączenie lub podział spółek,
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24-ust. 5-pkt 7; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24-ust. 5-pkt 7a

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego – w części dotyczącej podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
--------------------------------------------------------------

15 maja 2024 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej. Został on następnie uzupełniony 10 lipca 2024 r. – w odpowiedzi na wezwanie.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

### Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1) Zainteresowana będąca stroną postępowania: A S.A.

2) Zainteresowani niebędący stroną postępowania:

· B S.A., ul C 1, (\`(...)\`)

· A. A, ul. D 2, (\`(...)\`).

### Opis zdarzenia przyszłego

A Spółka Akcyjna (dalej jako „Wnioskodawca” albo „Spółka Dzielona”) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych oraz rezydentem podatkowym w Polsce (podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu). Głównym obszarem działalności Spółki Dzielonej jest (\`(...)\`). Spółka Dzielona jest również właścicielem składników majątkowych, takich jak (\`(...)\`).

**Uwagi ogólne**

W ramach struktury organizacyjnej Wnioskodawcy można wyróżnić dwa rodzaje działalności:

1\. działalność związana ze świadczeniem usług X;

2\. działalność związana ze świadczeniem usług Y.

Celem zwiększenia efektywności zarządzania wskazanymi powyżej działalnościami oraz zwiększenia nadzoru nad ich efektywnością ekonomiczną oraz osiąganymi wynikami, mocą uchwały Zarządu Spółki, odrębność Działalności X oraz Działalności Y funkcjonujących w ramach Spółki Dzielonej została wewnętrznie sformalizowana poprzez przyporządkowanie zasobów ludzkich i technicznych, zadań oraz celów biznesowych na podstawie regulaminu organizacyjnego (dalej: „Regulamin Organizacyjny”) określającego m.in. organizację zarządzania w Spółce, elementy struktury organizacyjnej, oraz składniki majątku przypisane do Działalności X i Działalności Y.

**Wyodrębnienie Organizacyjne**

Do każdej z działalności funkcjonujących w strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy przyporządkowany jest odrębny zespół zasobów ludzkich, który wykonuje swoje zadania w pomieszczeniach/nieruchomościach przydzielonych do danej działalności. Zarówno Działalność X, jak i Działalność Y dysponują własną kadrą zarządzającą. Przypisana do każdej z Działalności kadra zarządzająca organizuje, nadzoruje i koordynuje prace podległych pracowników. Działalność Spółki Dzielonej (jako całości) nadzorowana jest przez (\`(...)\`), który jednocześnie w ramach Spółki jest odpowiedzialny za Działalność X. Natomiast Działalność Y jest nadzorowana przez (\`(...)\`).

Do Działalności X, w efekcie podjętej uchwały Zarządu Wnioskodawcy przypisany został zespół pracowników merytorycznych odznaczający się wiedzą i doświadczeniem w zakresie świadczenia usług (\`(...)\`).

Działalność Y oraz Działalność X są prowadzone w odrębnych budynkach na nieruchomości będącej własnością lub będące w najmie Wnioskodawcy. Działalność Y prowadzona jest w przypisanym do tej działalności biurze w E przy ul. F 1, oraz w G, przy ul. H 2. Pozostałe nieruchomości będące własnością bądź też przedmiotem najmu na rzez Wnioskodawcy (w tym Q w G) są wykorzystywane na potrzeby Działalności X.

Funkcjonowanie Działalności Y i Działalności X odbywa się w oparciu o odrębne wewnętrzne procedury dotyczące prac prowadzonych przez Działalność Y i Działalność X.

Działalność Y oraz Działalność X mają odrębne cele i zadania biznesowe.

Cele biznesowe Działalności X:

a) zapewnienie kompleksowej organizacji (\`(...)\`),

b) stałe zwiększanie efektywności operacyjnej i redukcja kosztów poprzez optymalizację procesów (\`(...)\`),

c) zapewnienie Cj jakości obsługi Klienta (\`(...)\`),

d) rozwój innowacyjnych rozwiązań (\`(...)\`),

e) poszerzenie działalności na nowe rynki (\`(...)\`),

f) budowanie silnej marki i reputacji (\`(...)\`).

Zadania biznesowe Działalności X:

a) opracowanie i wdrożenie strategii operacyjnej i marketingowej (\`(...)\`),

b) nawiązanie strategicznych partnerstw (\`(...)\`),

c) inwestycje (\`(...)\`),

d) szkolenie i rozwój zespołu pracowników, aby zapewnić wysoką jakość obsługi klienta oraz efektywność operacyjną,

e) ciągłe monitorowanie i analiza wskaźników (\`(...)\`),

f) badanie i wdrażanie nowych technologii (\`(...)\`).

Cele biznesowe Działalności Y:

a) zapewnienie kompleksowej i efektywnej organizacji (\`(...)\`);

b) stałe zwiększanie udziału w rynku (\`(...)\`),

c) optymalizacja procesów operacyjnych w celu zwiększenia efektywności działalności i redukcji kosztów (\`(...)\`),

d) rozwiązania i usługi wspierające (\`(...)\`),

e) rozwój i utrzymanie pozytywnej reputacji firmy (\`(...)\`),

f) dążenie do ciągłego doskonalenia i innowacji w zakresie świadczonych usług (\`(...)\`).

Zadania biznesowe Działalności Y:

a) opracowanie i wdrożenie strategii rozwoju (\`(...)\`),

b) nawiązanie partnerskich relacji z lokalnymi (\`(...)\`),

c) inwestycje w rozwój (\`(...)\`)

d) utrzymywanie i modernizacja (\`(...)\`),

e) wdrażanie nowoczesnych technologii (\`(...)\`),

f) szkolenie i rozwój zespołu pracowników, zapewniając im odpowiednie kompetencje i umiejętności niezbędne do efektywnego świadczenia usług (\`(...)\`)

g) stałe monitorowanie (\`(...)\`).

Do każdej z działalności prowadzonej w ramach obecnej struktury Wnioskodawcy, przyporządkowane są określone składniki majątkowe i niemajątkowe.

Działalność X dysponuje przyznanym jej w wyniku uchwały Zarządu zespołem składników majątkowych i niemajątkowych (w tym zobowiązań) niezbędnych do realizacji zleceń z zakresu świadczenia usług (\`(...)\`) funkcjonującą jako Dział X obejmującym m.in.:

1) środki trwałe i wyposażenie, w tym m.in.:

a) nieruchomości oraz budynki posadowione na nieruchomości związanej z Działalnością X,

b) pozostały sprzęt elektroniczny, w tym laptopy, komputery, monitory, modemy,

c) specjalistyczne (\`(...)\`),

d) samochody (\`(...)\`),

e) (\`(...)\`),

f) (\`(...)\`),

g) (\`(...)\`),

h) (\`(...)\`),

i) (\`(...)\`)” ,

2) wartości niematerialne i prawne związane z wykonywaniem Działalności X, w tym:

a) oprogramowanie (\`(...)\`),

b) bazy danych (\`(...)\`),

c) patenty i prawa własności przemysłowej związane z (\`(...)\`),

3) udziały w podmiotach zależnych związane z Działalnością X,

4) rachunki bankowe oraz środki pieniężne związane z Działalnością X,

5) prawa, obowiązki, należności oraz zobowiązania wynikające z umów związanych z Działalnością X, a także zabezpieczenia ustanowione lub otrzymane w związku z zawarciem lub wykonywaniem takich umów,

6) prawa, obowiązki, należności i zobowiązania z tytułu zawartych polis (umów) ubezpieczeniowych związanych z Działalnością X,

7) wierzytelności z tytułu pożyczek związanych z Działalnością X,

8) wierzytelności i rozliczenia związane z Działalnością X,

9) prawa i obowiązki wynikające z umów o pracę z pracownikami wykonującymi pracę związaną z Działalnością X,

10) decyzje, zezwolenia, koncesje, ulgi związane z Działalnością X,

11) umowy kredytowe, w tym prawa i obowiązki (zobowiązania do spłaty) związane z umowami kredytowymi,

12) umowy leasingowe, w tym prawa i obowiązki (zobowiązania do spłaty) związane z umowami leasingowymi,

13) zobowiązania wynikające z pożyczek otrzymanych związanych z Działalnością X,

14) wszelkie zobowiązania i rozliczenia związane z Działalnością X.

Działalność Y dysponuje przyznanymi jej w wyniku uchwały Zarządu zespołem składników majątkowych i niemajątkowych (w tym zobowiązań) niezbędnych do realizacji zleceń z zakresu świadczenia usług (\`(...)\`) funkcjonującą jako Dział Y obejmującym m.in.:

1) środki trwałe i wyposażenie, w tym m. sprzęt elektroniczny, w tym laptopy, komputery, monitory, modemy;

2) udziały w podmiotach zależnych związane z Działalnością Y,

3) rachunki bankowe oraz środki pieniężne związane z Działalnością Y

4) prawa, obowiązki, należności oraz zobowiązania wynikające z umów związanych z Działalnością Y, a także zabezpieczenia ustanowione lub otrzymane w związku z zawarciem lub wykonywaniem takich umów,

5) prawa, obowiązki, należności i zobowiązania z tytułu zawartych polis (umów) ubezpieczeniowych związanych z Działalnością Y,

6) wierzytelności z tytułu pożyczek związanych z Działalnością Y,

7) wierzytelności i rozliczenia związane z Działalnością Y,

8) prawa i obowiązki wynikające z umów o pracę z pracownikami wykonującymi pracę związaną z Działalnością Y,

9) decyzje, zezwolenia, koncesje, ulgi związane z Działalnością Y,

10) umowy kredytowe, w tym prawa i obowiązki (zobowiązania do spłaty) związane z umowami kredytowymi,

11) wszelkie zobowiązania i rozliczenia związane z Działalnością Y Wyodrębnienie Finansowe Działalność Y i Działalność X objęte są odrębną sprawozdawczością zarządczą, która umożliwia, poprzez odrębną numerację, sporządzanie bilansu (w formie uproszczonej), rachunku zysków i strat oraz rachunku przepływów pieniężnych tych działalności.

Poza kosztami o charakterze ogólnozakładowym, dotyczącymi działalności Wnioskodawcy jako całości, do każdej z działalności prowadzonej w ramach Spółki Dzielonej można przyporządkować poszczególne przychody i koszty, jak również należności i zobowiązania.

Przygotowywane przez Spółkę dokumenty finansowe umożliwiają w szczególności wyodrębnienie oraz jednoznaczne przypisanie składników majątku, przychodów, kosztów, należności i zobowiązań przynależnych do Działalności X oraz Działalności Y Ponadto Działalność Y i Działalność X posiadają odrębne systemy budżetowania i planowania finansowego, co umożliwia prowadzenie niezależnych analiz opłacalności.

Działalność Y i Działalność X posiadają własne zasoby pieniężne, które są deponowane na rachunku bankowym odrębnym dla każdej z tych działalności.

Rachunek bankowy Działalności X zasilany jest przede wszystkim wpływami z tytułu (\`(...)\`).

Z kolei rachunek bankowy Działalności Y zasilany jest wpływami z tytułu (\`(...)\`).

Zgodnie z przyjętym przez Spółkę modelem biznesowym, należności z tytułu usług świadczonych przez Wnioskodawcę w zakresie Działalności Y i Działalności X trafiają na konto Spółki. Następnie część należności związana z usługami związanymi z Działalnością Y zostaje przekazana, w ramach wewnętrznych rozliczeń, na odrębne konto bankowe prowadzone przez Spółkę dla Działalności Y.

**Wyodrębnienie Funkcjonalne**

Do zadań Działalności X należą zadania związane z prowadzoną podstawową działalnością Spółki w zakresie świadczenia usług (\`(...)\`) jako Dział X, prowadzeniu kontroli jakości świadczonych usług, prowadzeniu polityki kadrowej, planowania finansowego, oraz czynności księgowo-administracyjnych związanych z funkcjonowaniem Działalności X.

Do zadań Działalności Y należą zadania związane z prowadzoną podstawową działalnością Spółki w zakresie świadczenia usług (\`(...)\`) funkcjonującej jako Dział Y, prowadzeniu kontroli jakości świadczonych usług, prowadzeniu polityki kadrowej, planowania finansowego, oraz czynności księgowo-administracyjnych związanych z funkcjonowaniem Działalności Y.

Obie działalności są w stanie samodzielnie planować, kontrolować i realizować założone działania gospodarcze przy wykorzystaniu alokowanych składników majątkowych oraz przy zaangażowaniu zatrudnionych pracowników i pod nadzorem osób przyporządkowanych do tych działalności. Działalność X jest funkcjonalnie spójna w tym sensie, że zespół składników majątkowych przypisanych do Działalności X wykorzystywany przez zespół pracowników, realizujących zadania przypisane do tej działalności, odpowiadający za podstawową działalność Spółki, stanowi w ramach Spółki spójną funkcjonalnie całość.

Działalność X jest w stanie samodzielnie realizować swoje zadania oraz prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Działalność X nie jest jedynie sumą składników, lecz zorganizowaną jednostką przeznaczoną do realizacji określonych zadań. Powyższe cechy charakteryzują również prowadzoną w ramach Spółki Działalność Y.

Działalność Y jest funkcjonalnie spójna w tym sensie, że zespół składników majątkowych przypisanych do tej działalności wykorzystywany przez zespół pracowników realizujących zadania dotyczące Działalności Y stanowi w ramach Spółki spójną funkcjonalnie całość. Działalność Y jest w stanie samodzielnie realizować swoje zadania oraz prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Działalność Y nie jest przy tym jedynie sumą składników, lecz zorganizowaną jednostką przeznaczoną do realizacji określonych zadań.

Planowane Działania Ponieważ Działalność X oraz Działalność Y różnią się od siebie pod względem sprawowanych funkcji gospodarczych, zaangażowanych aktywów, ponoszonych kosztów, ryzyka gospodarczego, jak również z uwagi na fakt, iż Działalność X i Działalność Y mogą stanowić dwa odrębne przedsiębiorstwa, akcjonariusze Spółki planują podjąć decyzję o rozdzieleniu strukturalnym obu obszarów działalności i kontynuowaniu ich przez dwa niezależne podmioty, każdy skoncentrowany tylko na jednym z tych obszarów.

W tym celu zostanie dokonany podział Spółki przez wydzielenie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (dalej: „k.s.h.”). Wskutek tego podziału Działalność X wraz z przyporządkowanymi do tej działalności składnikami majątkowymi, zasobami ludzkimi, środkami pieniężnymi, należnościami i zobowiązaniami zostaną wydzielone i przeniesione na spółkę nowo zawiązaną (dalej: „Spółka Przejmująca”). Natomiast Działalność Y będzie po dokonaniu podziału nadal wykonywana przez Spółkę Dzieloną.

Nieruchomość, w której prowadzona jest obecnie Działalność Y zostanie przeniesiona na rzecz Spółki Przejmującej. Następnie pomiędzy Spółką Przejmującą a Spółką Dzieloną zostanie zawarta umowa najmu, w wyniku której Spółka Dzielona wynajmie od Spółki Przejmującej pomieszczenia biurowe na potrzeby prowadzenia Działalności Y.

Wskutek podziału pozostaną w Spółce Dzielonej środki trwałe, wyposażenie, należności od klientów Spółki Dzielonej z tytułu działalności w zakresie związanym z funkcjonowaniem Działalności Y, zobowiązania wobec pracowników, środki na rachunku bankowym (odrębnym od rachunku bankowego Działalności X). Po dokonaniu podziału Spółka Dzielona zamierza nadal zatrudniać pracowników Działalności Y bez zmiany zakresu ich zadań. Pracownicy przyporządkowani do Działalności X staną się natomiast pracownikami Spółki Przejmującej.

Po podziale Spółki Dzielonej i przeniesieniu Działalności X na Spółkę Przejmującą, planowane jest zawarcie umowy pomiędzy Spółką Dzieloną a Spółką Przejmującą, na podstawie której Spółka Przejmująca będzie obciążać Spółkę Dzieloną z tytułu najmu pomieszczeń biurowych na potrzeby prowadzenia działalności przez Spółkę Dzieloną.

W wyniku podziału Spółki Dzielonej dojdzie do unicestwienia części jej akcji oraz do obniżenia jej kapitału zakładowego.

Wnioskodawca wskazuje, że wszystkie składniki majątkowe przypisane do Działalności X, wydzielane ze Spółki Dzielonej i przenoszone na Spółkę Przejmującą, zostaną przez Spółkę Przejmującą przyjęte dla celów podatkowych w wartościach wynikających z ksiąg podatkowych Spółki Dzielonej i zostaną przypisane do działalności prowadzonej przez Spółkę Przejmującą w Polsce. Przy czym w księgach podatkowych Spółki Dzielonej, wartość ta może wynosić 0 (zero), np. w odniesieniu do środków trwałych czy też wartości niematerialnych i prawnych, które dla celów podatkowych zostały już w całości zamortyzowane przez Spółkę Dzieloną. Natomiast, w odniesieniu do składników majątku, które nie znajdują odzwierciedlenia w księgach podatkowych Spółki Dzielonej, Spółka Przejmująca dla celów podatkowych przyjmie takie składniki w wartości 0 (zero), tj. w takiej samej w jakiej byłyby one wykazane dla celów podatkowych przez Spółkę Dzieloną (Spółka Przejmująca nie wykaże żadnego wzrostu wartości dla celów podatkowych).

Dodatkowo, Wnioskodawca wnosi o wydanie interpretacji indywidualnej przy założeniu, że:

a) podział Spółki Dzielonej przez wydzielenie aktywów do Spółki Przejmującej zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych oraz

b) głównym lub jednym z głównych celów podziału Spółki Dzielonej przez wydzielenie aktywów nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

W imieniu Spółki Przejmującej wniosek o interpretację jest składany przez Zainteresowanego 2 oraz Zainteresowanego 3 jako podmioty planujące utworzenie Spółki Przejmującej zgodnie z art. 14n § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej w wyniku podziału Spółki Dzielonej przez wydzielenie realizowanego na podstawie art. 529 § 1 pkt 4 k.s.h.

### Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego

Spółka Dzielona jest właścicielem prawa użytkowania wieczystego niezabudowanej nieruchomości gruntowej stanowiącej działkę ewidencyjną nr 1/1, (\`(...)\`) ha, położonej w miejscowości C, (\`(...)\`), dla której Sąd Rejonowy (\`(...)\`), (\`(...)\`) prowadzi księgę wieczystą Nr (\`(...)\`) (dalej: Nieruchomość).

Powyższa Nieruchomość (\`(...)\`), które jest wykorzystywane na potrzeby Działalności X i do tego działu jest przypisana.

Wnioskodawca wyjaśnia jednocześnie, że Spółka Dzielona na potrzeby swojej działalności korzysta głównie z nieruchomości wynajmowanych i dzierżawionych.

Spółka Dzielona korzysta na podstawie umów najmu, podnajmu i dzierżawy z:

· nieruchomości (biura) w E przy ul. F 1 oraz ul. F 2;

· biura w G przy ul. H 2;

· z nieruchomości (obejmujących działki 2/2, 3/3 i 4/4) wykorzystywanych w związku z (\`(...)\`);

· z infrastruktury kolejowej wykorzystanej w związku z (\`(...)\`).

Ponadto, w związku z prowadzoną działalnością Spółka Dzielona zawiera umowy najmu lub dzierżawy nieruchomości od osób trzecich, np. (\`(...)\`), czy też (\`(...)\`), a także powierzchni u swoich klientów na potrzeby prowadzonej działalności.

Nieruchomości, z których korzysta Spółka Dzielona na podstawie powyżej wskazanych umów w zakresie, w jakim dotyczą działalności w Polsce, Unii Europejskiej i na Ukrainie są przypisane do Działu X.

Na potrzeby działalności Działu Y wykorzystywana jest powierzchnia biurowa w G przy ul. H 2 oraz w E przy ul. F 1.

W ramach podziału przez wydzielenie na nowo zawiązaną Spółkę Przejmującą zostanie przeniesione prawo użytkowania wieczystego Nieruchomości.

Ponadto, zobowiązania z tytułu umów najmu, podnajmu i dzierżawy opisane powyżej również zostaną w ramach podziału przez wydzielenie przeniesione do Spółki Przejmującej.

Spółka Dzielona nie pozostanie właścicielem nieruchomości, ponieważ ich własność – w ramach podziału przez wydzielenie – zostanie przeniesiona na Spółkę Przejmującą.

Pomiędzy Spółką Przejmującą a Spółką Dzieloną zostanie zawarta umowa najmu, w wyniku której Spółka Dzielona podnajmie od Spółki Przejmującej (a docelowo zawrze własne umowy podnajmu lub najmu bezpośrednio od właścicieli lub najemców innych niż Spółka Przejmująca) pomieszczenia biurowe w G przy ul. H 2 oraz w E przy ul. F 1 - na potrzeby prowadzenia Działalności Y.

Na potrzeby Spółki Dzielonej będzie podnajmowana powierzchnia biurowa w G przy ul. H 2 oraz w E przy ul. F 1. Planowane jest, że po podziale Spółka Dzielona zawrze bezpośrednio umowy z właścicielami lub najemcami nieruchomości, bez pośrednictwa Spółki Przejmującej. Model podnajmu od Spółki Przejmującej jest rozwiązaniem czasowym i jest związany z obowiązującymi umowami najmu lub podnajmu (jak w przypadku biura w G).

W Spółce Dzielonej nie pozostaną nieruchomości, które byłyby następnie wynajmowane na rzecz Spółki Przejmującej.

Jak wynika z zakresu zadań biznesowych i celów działalności Działu Y wskazanych we wniosku, Dział Y nie zakłada posiadania znaczących aktywów trwałych. Model biznesowy opiera się na korzystaniu w przeważającej mierze z aktywów wynajmowanych, dzierżawionych lub leasingowanych, co ma swoje uzasadnienie w związku z obszarem działalności Dział Y oraz dywersyfikacją ryzyka.

Zakładany model biznesowy, który operuje na wynajmowanych aktywach jest obecnie najbardziej ekonomicznie efektywną formą działalności, ponieważ m.in. pozwala na zachowanie dużej elastyczności operacyjnej przy zmieniających się warunkach rynkowych.

Dział Y nie korzysta ze środków transportowych i urządzeń potrzebnych do realizacji usług przypisanych do Działu X, również Spółka Dzielona nie będzie w tym zakresie współpracowała ze Spółką Przejmującą po przeprowadzeniu podziału przez wydzielenie.

Działalność Działu Y w związku z obecną sytuacją geopolityczną będzie w znaczniej mierze opierała się na aktywach wynajmowanych od podmiotów trzecich albo na aktywach, które podmioty trzecie nabędą od Działu Y (Spółki Dzielonej) a Dział Y będzie w związku z tymi aktywami świadczył usługi dotyczące (\`(...)\`). Specyfika działalności na (\`(...)\`). Nie jest wykluczone, że Dział Y będzie dysponował również aktywami własnymi obejmującymi:

(\`(...)\`).

Dział Y będzie również kontynuował zaangażowanie na (\`(...)\`), gdzie do lokalnej spółki została sprzedana cześć aktywów Spółki Dzielonej, i które to aktywa będą docelowo obsługiwane posprzedażowo przez Dział Y.

W zakresie innych aktywów Dział Y będzie posiadał udziały (50%) w spółce zależnej z siedzibą (\`(...)\`).

Nie jest planowane, aby w związku z podziałem przez wydzielenie Pan A. A otrzymał dopłaty (wypłaty) w gotówce.

Wartość emisyjna udziałów Spółki Przejmującej, przydzielonych Panu A. A jako wspólnikowi Spółki Dzielonej (ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału przez wydzielenie) będzie wyższa niż wydatki na objęcie przez Pana A. A udziałów w Spółce Dzielonej obliczone zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – ustalone w proporcji, w jakiej będzie pozostawać wartość części przedsiębiorstwa wydzielanej ze Spółki Dzielonej do Spółki Przejmującej, do wartości całego majątku Spółki Dzielonej bezpośrednio przed podziałem.

Przyjęta przez Pana A. A wartość kosztów objęcia udziałów/akcji przydzielonych mu przez Spółkę Przejmującą, w związku z podziałem Spółki Dzielonej, która pozostanie w jego rachunku podatkowym do rozliczenia dla celów podatkowych jako koszty uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów/akcji nie będzie wyższa niż wartość akcji Pana A. A w Spółce Dzielonej unicestwionych w wyniku podziału, jaka byłaby przez niego przyjęta do rozliczenia dla celów podatkowych jako koszty uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia akcji w Spółce Dzielonej gdyby nie doszło do podziału tej Spółki.

Pan A. A nie nabył ani nie objął akcji w Spółce Dzielonej w wyniku wymiany udziałów albo w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów.

### Pytania

1\. Czy wyodrębnione przez Wnioskodawcę składniki materialne i niematerialne tworzące Działalność X, które w ramach podziału przez wydzielenie zostaną przeniesione do Spółki Przejmującej, będą stanowić na Dzień Wydzielenia jak i dzień poprzedzający Dzień Wydzielenia zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT?

2\. Czy wyodrębnione przez Wnioskodawcę składniki materialne i niematerialne tworzące Działalność Y, która po podziale przez wydzielenie będzie kontynuowana przez Wnioskodawcę, będą stanowić na Dzień Wydzielenia jak i dzień poprzedzający Dzień Wydzielenia zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT?

3\. Jeżeli stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytań nr 1-2 jest prawidłowe, a więc jeżeli składniki materialne i niematerialne tworzące Działalność X oraz składniki materialne i niematerialne tworzące Działalność Y stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, to czy po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT w związku z przeniesieniem składników materialnych i niematerialnych tworzących Działalność X do Spółki Przejmującej w ramach planowanego podziału Wnioskodawcy przez wydzielenie, przeprowadzonego w trybie art. 529 § 1 pkt 4 k.s.h.?

4\. Jeżeli stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytań nr 1-2 jest prawidłowe, a więc jeżeli składniki materialne i niematerialne tworzące Działalność X oraz składniki materialne i niematerialne tworzące Działalność Y stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, to czy po stronie Zainteresowanego 2, będącego akcjonariuszem Spółki Dzielonej, powstanie przychód stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o CIT w związku z przeniesieniem składników materialnych i niematerialnych tworzących Działalność X do Spółki Przejmującej w ramach planowanego podziału Wnioskodawcy przez wydzielenie, przeprowadzonego w trybie art. 529 § 1 pkt 4 k.s.h.?

5\. Jeżeli stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytań nr 1-2 jest prawidłowe, a więc jeżeli składniki materialne i niematerialne tworzące Działalność X oraz składniki materialne i niematerialne tworzące Działalność Y stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 11 ustawy o PIT, to czy po stronie Zainteresowanego 3, będącego akcjonariuszem Spółki Dzielonej, powstanie przychód (dochód) stosownie do art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy o PIT w związku z przeniesieniem składników materialnych i niematerialnych tworzących Działalność X do Spółki Przejmującej w ramach planowanego podziału Wnioskodawcy przez wydzielenie, przeprowadzonego w trybie art. 529 § 1 pkt 4 k.s.h.?

6\. W jaki sposób należy określić ustaloną na dzień poprzedzający Dzień Podziału wartość rynkową majątku Spółki Dzielonej otrzymanego przez Spółkę Przejmującą w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 8c oraz art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT?

7\. W jaki sposób należy określić wartość składników majątku Spółki Dzielonej otrzymanego przez Spółkę Przejmującą w drodze podziału w rozumieniu art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT?

8\. W jaki sposób należy określić wartość emisyjną akcji Spółki Przejmującej przydzielonych akcjonariuszom Spółki Dzielonej w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 8b oraz art. 12 ust. 1 pkt 8d?

9\. Czy podział Spółki Dzielonej przez wydzielenie w trybie art. 529 § 4 pkt 1 k.s.h., polegający na przeniesieniu Działalności X na rzecz Spółki Przejmującej będzie skutkować powstaniem przychodu podatkowego w rozumieniu ustawy o CIT po stronie Spółki Przejmującej?

### Państwa stanowisko w sprawie pytania 1

Zdaniem Zainteresowanych, składniki materialne i niematerialne tworzące Działalność X, które w ramach podziału przez wydzielenie zostaną przeniesione do Spółki Przejmującej, będą stanowić na Dzień Wydzielenia, jak i dzień poprzedzający Dzień Wydzielenia, zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

### Uzasadnienie Państwa stanowiska w sprawie pytania 1

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, poprzez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Z analizy powyższej definicji wynika więc, że zorganizowaną część przedsiębiorstwa stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych spełniający łącznie następujące przesłanki:

· stanowiący zespół składników materialnych i niematerialnych pozostających w funkcjonalnym związku i przeznaczonych do wykonywania określonych zadań gospodarczych (wyodrębnienie funkcjonalne);

· posiadający określone, wydzielone miejsce w strukturze organizacyjnej istniejącego przedsiębiorstwa (wyodrębnienie organizacyjne);

· będący finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (wyodrębnienie finansowe);

· zespół tychże składników materialnych i niematerialnych może stanowić odrębne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Organy podatkowe wielokrotnie podkreślały, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których można prowadzić odrębną działalność, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników. Podstawowym wymogiem jest zatem to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Ponieważ ustawodawca nie precyzuje, w jaki sposób spełnienie powyższych przesłanek powinno być weryfikowane, konieczne jest odniesienie do każdej z tych przesłanek osobno.

**Istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań**

Należy wskazać, że Działalność X obejmie szeroki zakres aktywów (nieruchomości, pojazdów, urządzeń), a także składników niematerialnych (w tym licznych umów itd.) zorganizowanych w ramach Wnioskodawcy w formie odrębnego działu, które to aktywa posłużą do pełnienia Działalności X (której zadania szczegółowo opisano w zdarzeniu przyszłym).

Aktywa, jakimi będzie dysponować Działalność X, to przede wszystkim: środki trwałe i wyposażenie, w tym m.in. nieruchomości oraz budynki posadowione na nieruchomości związanej z Działalnością X, pozostały sprzęt elektroniczny, w tym laptopy, komputery, monitory, modemy(\`(...)\`), wartości niematerialne i prawne związane z wykonywaniem Działalności X, w tym: oprogramowanie (\`(...)\`), rachunki bankowe oraz środki pieniężne związane z Działalnością X oraz szereg składników niematerialnych w tym przede wszystkim decyzje administracyjne które są kluczowe do kontynuowania działalności w zakresie Działalności X, liczne umowy bezpośrednio powiązane z Działalnością X, a także należności i zobowiązania (w tym wynikające z umów finansowania dłużnego), których podmiotem jest Wnioskodawca, a które bezpośrednio związane są z Działalnością X.

Wśród umów należy wymienić przede wszystkim umowy najmu nieruchomości, umowy handlowe, marketingowe, serwisowe i na sprzedaż usług, umowy na dostawę mediów i wiele innych umów będących, niezbędnym i niezastępowalnym elementem prowadzonej działalności. Ponadto do Działalności X przypisane zostaną również zarządzenia i instrukcje dotyczące procesów biznesowych.

Dysponowanie powyższymi aktywami, wyposażeniem oraz składnikami niematerialnymi pozwoli na kontynuowanie działalności w zakresie świadczenia usług (\`(...)\`) w strukturze organizacyjnej Spółki Przejmującej, do której przeniesiona zostanie Działalność X w ramach procedury podziału Wnioskodawcy przez wydzielenie.

Działalność X obejmie również szeroką kadrę pracowników, do tej pory pełniących swoje obowiązki służbowe na rzecz Wnioskodawcy. Pracownicy są związani z Działalnością X i są kluczowi do jej kontynuowania. Dodatkowo do Działalności X zostaną przypisane również osoby dotychczas współpracujące ze Spółką w formie umowy o współpracę (umów zlecenia czy B2B).

**Wyodrębnienie organizacyjne**

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza zazwyczaj wyodrębnienie części działalności przedsiębiorstwa w strukturze organizacyjnej całego podmiotu. Przyjmuje się, że konkretny zespół składników powinien być pewną całością, będącą przy tym organizacyjnie wyodrębnioną w strukturze danego przedsiębiorstwa.

W dotychczasowych interpretacjach zwraca się uwagę, iż wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako przykładowo: dział, wydział czy oddział (zob. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 17 stycznia 2018 r., znak 0112-KDIL2-3.4012.516.2017.2.WB). Przy czym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej akceptuje pogląd, zgodnie z którym wyodrębnienie takie nie musi koniecznie wynikać z formalnych procedur korporacyjnych, a może jedynie mieć faktyczny charakter (zob. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 9 sierpnia 2019 r., Znak: 0114-KDIP2-2.4010.243.2019.3.RK).

Podobne stanowisko można także odnaleźć we wcześniejszym orzecznictwie sądów administracyjnych (zob. wyrok WSA w G z 10 marca 2016 r., sygn. akt III SA/Wa 455/15 - prawomocne):

nawet w przypadku, gdy fakt wyodrębnienia składników nie wynika z żadnych zapisów zawartych w dokumentach konstytuujących dany podmiot lub też regulujących jego funkcjonowanie, a takie wyodrębnienie w praktyce jest dostrzegalne i ono, chociaż nie ma oparcia w dokumentach podatnika, faktycznie istnieje - możemy mieć do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa”

Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników, tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność gospodarcza składa się z dwóch niezależnych od siebie rodzajów działalności, tj. Działalności X oraz Działalności Y. Każdy rodzaj działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę posiada odrębny zespół składników materialnych i niematerialnych, niezbędnych do realizacji określonych zadań gospodarczych.

O wyodrębnieniu organizacyjnym może również świadczyć obowiązująca struktura organizacyjna, wskazująca szczegółowy zakres obowiązków pracowniczych czy też zasady zwierzchnictwa nad wykonywaną pracą (por. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w G z 6 lutego 2017 r., znak: 1462-IPPB5.4510.1047.20161.AK).

Mając na względzie powyższe, wyodrębnienie organizacyjne Działalności X oraz Działalności Y zostało potwierdzone Regulaminem Organizacyjnym przyjętym w formie uchwały zarządu Wnioskodawcy. Regulamin Organizacyjny statuował odrębność Działalności X i Działalności Y, i szczegółowo określał zadania przynależne do Działalności X i Działalności Y, wskazując również obszary współpracy wewnętrznej i zewnętrznej. Jak wskazano powyżej, funkcjonowanie Działalności X nadzorowane i kontrolowane będzie przez obecnego Prezesa Zarządu. Wyodrębnienie organizacyjne Działalności X potwierdza także Regulamin Organizacyjny, stabilna struktura organizacyjna. Poszczególne zespoły będą realizować określone zadania przynależne Działalności X, dzięki czemu możliwe będzie efektywne i samodzielne prowadzenie działalności w obszarze świadczenia usług (\`(...)\`)j. Dodatkowo, powyższe wnioski potwierdza również odmienny charakter Działalności X od Działalności Y.

W interpretacji indywidualnej z 6 lipca 2023 r., znak: 0111-KDIB1-1.4010.231.2023.2.RH, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał następujące stanowisko w całości za prawidłowe (odstępując od uzasadnienia):

Wyodrębnienie organizacyjne sprowadza się do odmiennego przedmiotu działalności obu zorganizowanych części przedsiębiorstwa w ramach jednej działalności gospodarczej. Na wyodrębnienie organizacyjne wskazuje odmienny charakter prowadzonych działalności, w szczególności zupełnie różne, nie związane ze sobą rodzaje przychodów z obu rodzajów działalności uzyskiwanych obecnie w ramach prowadzonego jednego przedsiębiorstwa.

Działalność Y będzie realizować odmienne od Działalności X cele. Działalność X zajmie się przede wszystkim zadaniami związanymi ze świadczeniem usług (\`(...)\`). Działalność Y będzie odpowiadać za świadczenie (\`(...)\`). Szczegółowe opisy zakresu zadań, które przydzielone zostaną ww. działalnościom, przedstawiono w opisie zdarzenia przyszłego.

Samo wyodrębnienie tych działalności na podstawie regulaminu organizacyjnego stanowi o odmiennym charakterze podejmowanych zadań, gdyż gdyby ich działalność się pokrywała, bezprzedmiotowym i przeciwskutecznym z ekonomicznego punktu widzenia byłoby wyodrębnianie powyższych komórek, co wiąże się z kosztami w postaci m.in. rozrostu biurokracji korporacyjnej.

Odmienny charakter działalności, prowadzony przez ww. segmenty, znajduje również odzwierciedlenie w różnych, niezwiązanych ze sobą źródłach przychodów. Tytułem przykładu, dla Działalności X są to wpływy ze sprzedaży usług (\`(...)\`), podczas gdy dla Działalności Y są wpływy z tytułu sprzedaży usług (\`(...)\`).

Intencją Spółki Dzielonej jest prowadzenie działalności z zakresu kompleksowych usług (\`(...)\`) w oparciu o aktywa własne oraz wynajęte w ramach Działalności X na zasadzie organizacyjnego wyodrębnienia i samodzielności. Znajduje to wyraz w działaniach formalnych oraz faktycznych podejmowanych przez Spółkę Dzieloną, polegających w szczególności na przyjęciu regulaminu organizacyjnego czy alokowaniu niezbędnych zasobów do Działalności X.

W konsekwencji, w opinii Zainteresowanych, warunek wyodrębnienia organizacyjnego wynikający z art. 4a pkt 4 ustawy o CIT zostanie spełniony w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego w stosunku do Działalności X.

**Wyodrębnienie finansowe**

Warunkiem istnienia odrębności finansowej zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest możliwość przypisania do niej określonych kosztów, przychodów, należności i zobowiązań. W orzecznictwie podkreśla się przy tym, że wyodrębnienie finansowe nie musi oznaczać pełnej samodzielności finansowej, lecz sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do danej zorganizowanej części przedsiębiorstwa (por. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 22 czerwca 2018 r., znak: 0114-KDIP2-1.4010.176.2018.2.JF).

W szczególności, nie musi się więc to zatem wiązać z koniecznością prowadzenia odrębnej księgowości dla zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Istotne jest zatem wyodrębnienie danej części przedsiębiorstwa dla celów rachunkowości zarządczej, jeśli polega ono na odrębnym ewidencjonowaniu przychodów i kosztów związanych z prowadzeniem danej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, zdaniem organów podatkowych, o wyodrębnieniu finansowym może świadczyć między innymi plan kont danej spółki lub też sprawozdawczość finansowa. Jak wskazano w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 14 marca 2017 r., znak: 1462-IPPB5.4510.1109.2016.1.PW:

w doktrynie prawniczej stawia się tezę, że minimalny poziom wydzielenia finansowego powinien polegać na wydzieleniu ewidencyjnym aktywów, pasywów oraz przychodów i kosztów związanych z ZCP. W tym kontekście istotne jest zastrzeżenie, że wyodrębnienie finansowe jednostki nie musi jednak oznaczać jej samodzielności finansowej. Przyjmuje się bowiem, że wyodrębnienie finansowe nie wiąże się z koniecznością prowadzenia odrębnej księgowości i sporządzania bilansu.

Mając na uwadze powyższe, Zainteresowani wskazują, że Wnioskodawca będzie w stanie przypisać odpowiednie przychody oraz koszty do Działalności X. Dodatkowo, Wnioskodawca przyporządkuje do Działalności X wszelkie koszty i przychody związane z jego obsługą, w którym wyszczególniane będą wszelkie zestawienia dotyczące jednostki. Do Działalności X przyporządkowana została również część zadłużenia (w zakresie odpowiadającym Działalności X).

W związku z powyższym, wskazać należy, że Wnioskodawca będzie w stanie dokonywać ewidencji zdarzeń gospodarczych dla powyższej działalności. W konsekwencji czego, Spółka Dzielona będzie posiadać wszelkie dane konieczne do obliczenia rentowności Działalności X dla celów wewnętrznych i kontrolnych. To z kolei pozwala na stosowanie planowania finansowego dla Działalności X, uwzględniającego jej wyniki finansowe.

W związku z planowanym przydzieleniem określonych funkcji do opisywanej działalności oraz w związku z możliwością alokacji zdarzeń gospodarczych do Działalności X, będzie ona posiadała źródła przychodów (generowane przez działalność w zakresie świadczonych usług (\`(...)\`)j) niezależne od wszelkiej pozostałej działalności Wnioskodawcy. Wnioskodawca będzie również w stanie przypisać poszczególne składniki majątkowe i niemajątkowe wykorzystywane w działalności w zakresie usług (\`(...)\`) (\`(...)\`), będące podstawą uzyskiwanych w Działalności X przychodów.

W konsekwencji, w opinii Zainteresowanych, warunek wyodrębnienia finansowego wynikający z art. 4a pkt 4 ustawy o CIT zostanie spełniony w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego w stosunku do Działalności X.

**Wyodrębnienie funkcjonalne**

Aby dany zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, musi być również wyodrębniony pod względem funkcjonalnym. Uznaje się, że zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Zespół składników materialnych i niematerialnych musi zatem być zdolny do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Podkreśla się, iż zespół tychże składników powinien być na tyle wyodrębniony, aby mógł stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze. Zdolność ta oznacza możliwość samodzielnego działania na rynku, w oparciu o wyodrębnione składniki, jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w ramach dotychczasowego przedsiębiorstwa. Jak wskazuje się w interpretacjach indywidualnych, tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa.

Co więcej, składniki majątkowe tworzące zorganizowaną część przedsiębiorstwa powinny pozostawać we wzajemnych relacjach, pozwalając na stwierdzenie, iż jest to coś więcej niż tylko przypadkowy zbiór elementów. Składniki te powinny zatem tworzyć pewną całość, których punktem odniesienia jest rola, jaką odgrywają one w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa.

W opinii Zainteresowanych, składniki materialne i niematerialne, które zostaną przypisane do Działalności X pozwolą na samodzielną realizację prowadzonej działalności, a ich transfer w ramach podziału przez wydzielenie umożliwi kontynuację działalności już w ramach struktury Spółki Przejmującej. Działalność X obejmie wszystkie kluczowe funkcje do wykonywania działalności w zakresie świadczenia usług (\`(...)\`), w stopniu podobnym, jak gdyby działalność ta była prowadzona przez niezależnego przedsiębiorcę. Znajdzie to odzwierciedlenie w wewnętrznej strukturze Działalności X, która przypominać będzie strukturę odrębnego przedsiębiorstwa. Również fakt posiadania przez Działalność X wyodrębnionej kadry pracowniczej będzie dowodził samodzielnej zdolności wykonywania funkcji w obszarze świadczenia usług (\`(...)\`).

Na marginesie powyższych rozważań warto również zwrócić uwagę, iż zgodnie z orzecznictwem nie jest konieczne, aby składniki wymienione w art. 4a pkt 4 w pełni realizowały wszystkie elementy obsługi przedsiębiorstwa:

Zawarta w art. 4a pkt 4 u.p.d.o.p. definicja nie wymaga, aby zespół składników, o którym w niej mowa, obejmował wszelkie elementy obsługi funkcjonowania przedsiębiorstwa, gdyż zawęża ona pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa do składników materialnych i niematerialnych pozwalających na realizację określonych zadań gospodarczych, jako niezależne przedsiębiorstwo. Brak w przedsiębiorstwie wewnętrznych działów (np. obsługujących jego zadania kadrowe, informatyczne i finansowe) nie pozbawia tegoż przedsiębiorstwa możliwości realizacji określonych zadań gospodarczych. Ponadto trzeba wskazać, że istotą przedsiębiorstwa, jako zorganizowanego zespołu składników niematerialnych i materialnych, jest prowadzenie działalności gospodarczej poprzez realizację określonych zadań gospodarczych. Mogą być one wykonywane bez wewnętrznych działów obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej przedsiębiorstwa, które to zadania, jak trafnie podniósł sąd I instancji, mogą być przedmiotem obsługi dokonywanej przez firmy zewnętrzne (outsourcing)

(wyrok NSA z 23 marca 2012 r., sygn. akt II FSK 1643/10; por. wyrok WSA w Gliwicach z 11 kwietnia 2018 r., sygn. akt I SA/Gl 1066/17).

W związku z powyższym, wskazać należy, iż orzecznictwo jest zgodne w kwestii, iż brak którejś z jednostek/komórek zajmujących się obsługą administracyjną przedsiębiorstwa, a nawet brak dedykowanych do tego pracowników (zob. wyrok NSA z 22 marca 2018 r., sygn. akt II FSK 808/16, wyrok WSA w Rzeszowie z 9 października 2014 r., sygn. akt I SA/Rz 594/14) nie wyklucza uznania statusu jednostki za ZCP.

W opinii Zainteresowanych, wyodrębnione składniki majątkowe i niemajątkowe, w połączeniu z przejęciem pracowników związanych z Działalnością X, pozwolą Spółce Przejmującej na kontynuowanie działalności w zakresie sprzedaży detalicznej w analogicznym zakresie, jak przed podziałem Wnioskodawcy przez wydzielenie.

Po stronie Spółki Przejmującej będzie istniał zamiar kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez Wnioskodawcę przy pomocy składników majątkowych alokowanych do Działalności X, a faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności Spółka Przejmująca uzyska w oparciu o te właśnie składniki. Ewentualne wyłączenie określonych składników (w następstwie podziału przez wyodrębnienie) nie będzie istotne dla możliwości kontynuacji działalności.

W konsekwencji, w opinii Zainteresowanych, spełniony zostanie także warunek wyodrębnienia funkcjonalnego wynikający z art. 4a pkt 4 ustawy o CIT w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego w stosunku do Spółki Przejmującej.

Mając na uwadze powyższe, Zainteresowani stoją na stanowisku, że wyżej opisany zespół składników materialnych i niematerialnych, który zostanie przypisany do Działalności X będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT. Wyżej wskazana Działalność X będzie wyodrębniona organizacyjnie i finansowo. Ponadto całość składników posłuży wykonywaniu określonej działalności gospodarczej, tj. działalności w zakresie kompleksowych usług (\`(...)\`) w oparciu o aktywa własne oraz wynajęte, co świadczy o wyodrębnieniu funkcjonalnym. Nie powinno być zatem wątpliwości, że tak zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych mógłby i będzie stanowić przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące te same zadania gospodarcze, co w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy przed podziałem przez wydzielenie.

### Państwa stanowisko w sprawie pytania 2

Zdaniem Zainteresowanych, składniki materialne i niematerialne tworzące Działalność Y, która po podziałach przez wydzielenie będzie kontynuowana przez Wnioskodawcę, będzie stanowić na Dzień Wydzielenia jak i dzień poprzedzający Dzień Wydzielenia, zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

### Uzasadnienie Państwa stanowiska w sprawie pytania 2

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, poprzez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Z analizy powyższej definicji wynika więc, że zorganizowaną część przedsiębiorstwa stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych spełniający łącznie następujące przesłanki:

· stanowiący zespół składników materialnych i niematerialnych pozostających w funkcjonalnym związku i przeznaczonych do wykonywania określonych zadań gospodarczych (wyodrębnienie funkcjonalne);

· posiadający określone, wydzielone miejsce w strukturze organizacyjnej istniejącego przedsiębiorstwa (wyodrębnienie organizacyjne);

· będący finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (wyodrębnienie finansowe);

· zespół tychże składników materialnych i niematerialnych może stanowić odrębne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Organy podatkowe wielokrotnie podkreślały, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których można prowadzić odrębną działalność, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników. Podstawowym wymogiem jest zatem to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Ponieważ ustawodawca nie precyzuje, w jaki sposób spełnienie powyższych przesłanek powinno być weryfikowane, konieczne jest odniesienie do każdej z tych przesłanek osobno.

**Istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań.**

Działalność Y obejmie szeroki zakres aktywów (pojazdów, urządzeń), a także składników niematerialnych (w tym licznych umów itd.) zorganizowanych w ramach Wnioskodawcy w formie odrębnego segmentu, które to aktywa posłużą do realizacji zadań w zakresie świadczenia (\`(...)\`) (której zadania szczegółowo opisano w zdarzeniu przyszłym).

Aktywa, jakimi będzie dysponować Działalność Y, to przede wszystkim: zestawy komputerowe, pozostały sprzęt IT, umożliwiające prowadzenie działalności przez jednostkę.

Działalność Y obejmie również środki pieniężne w kasie i na rachunkach oraz składniki niematerialne, w tym umowy bezpośrednio powiązane z Działalnością Y, których stroną jest Wnioskodawca, a także należności i zobowiązania, których podmiotem jest Wnioskodawca, a które bezpośrednio związane są z działalnością jednostki. Wśród umów należy wymienić przede wszystkim umowy świadczenia usług operacyjnych, umowy o pracę i wiele innych umów będących, niezbędnym i niezastępowalnym elementem prowadzonej działalności.

Dysponowanie powyższymi aktywami oraz umowami pozwoli na kontynuowanie Działalności Y w strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy (tj. Spółki Dzielonej).

Działalność Y obejmie również szeroką kadrę pracowników. Pracownicy są związani z Działalnością Y i są kluczowi do jej kontynuowania.

**Wyodrębnienie organizacyjne**

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza zazwyczaj wyodrębnienie części działalności przedsiębiorstwa w strukturze organizacyjnej całego podmiotu. Przyjmuje się, że konkretny zespół składników powinien być pewną całością, będącą przy tym organizacyjnie wyodrębnioną w strukturze danego przedsiębiorstwa. W

dotychczasowych interpretacjach zwraca się uwagę, iż wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika, jako przykładowo: dział, wydział czy oddział (zob. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 17 stycznia 2018 r., znak: 0112-KDIL2-3.4012.516.2017.2.WB). Przy czym, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej akceptuje pogląd, zgodnie z którym wyodrębnienie takie nie musi koniecznie wynikać z formalnych procedur korporacyjnych, a może jedynie mieć faktyczny charakter (zob. Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 9 sierpnia 2019 r., Znak: 0114-KDIP2-2.4010.243.2019.3.RK).

Podobne stanowisko można także odnaleźć we wcześniejszym orzecznictwie sądów administracyjnych (zob. wyrok WSA w G z 10 marca 2016 r., sygn. akt III SA/Wa 455/15 – prawomocne):

(\`(...)\`) nawet w przypadku, gdy fakt wyodrębnienia składników nie wynika z żadnych zapisów zawartych w dokumentach konstytuujących dany podmiot lub też regulujących jego funkcjonowanie, a takie wyodrębnienie w praktyce jest dostrzegalne i ono, chociaż nie ma oparcia w dokumentach podatnika, faktycznie istnieje - możemy mieć do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa".

Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność gospodarcza składać się będzie z kilku niezależnych od siebie rodzajów działalności, tj. Działalności X oraz Działalności Y. Każdy rodzaj działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę posiada odrębny zespół składników materialnych i niematerialnych, niezbędnych do realizacji określonych zadań gospodarczych.

O wyodrębnieniu organizacyjnym może również świadczyć obowiązująca struktura organizacyjna, wskazująca szczegółowy zakres obowiązków pracowniczych czy też zasady zwierzchnictwa nad wykonywaną pracą (por. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w G z dnia 6 lutego 2017 r., sygn. akt 1462-IPPB5.4510.1047.2016.1.AK).

Mając na względzie powyższe, wyodrębnienie organizacyjne Działalności Y jest potwierdzone Regulaminem Organizacyjnym przyjętym w formie uchwały zarządu Wnioskodawcy. Regulamin Organizacyjny statuuje odrębność Działalności Y od innych komórek/jednostek w ramach organizacji Wnioskodawcy i szczegółowo określał zadania jej przynależne, wskazując również obszary współpracy wewnętrznej i zewnętrznej.

Jak wskazano powyżej, funkcjonowanie Działalności Y nadzorowane i kontrolowane jest przez Wiceprezesa Zarządu ds. finansowych, a kadra zarządzająca komórki zostanie uprawniona do podejmowania decyzji dotyczących działań i operacji gospodarczych związanych z powyższym działem.

**Wyodrębnienie organizacyjne**

Działalności Y będzie potwierdzać także obowiązująca u Wnioskodawcy stabilna struktura organizacyjna obejmująca opisane osoby przypisane do Działalności Y i podlegające Wiceprezesowi Zarządu ds. finansowych. Poszczególne osoby będą realizować określone zadania przynależne Działalności Y, dzięki czemu będzie możliwe efektywne i samodzielne prowadzenie działalności w zakresie świadczenia (\`(...)\`).

Wewnętrzna struktura Działalności Y będzie odpowiadać strukturze, jaką posiadałby niezależny podmiot, co tym bardziej dowodzi jej wyodrębnienia w ramach Wnioskodawcy. Dodatkowo, powyższe wnioski potwierdzać będzie również odmienny charakter działalności prowadzonej przez Działalność Y od Działalności X.

W interpretacji indywidualnej z 6 lipca 2023 r., znak: 0111-KDIB1-1.4010.231.2023.2.RH, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał następujące stanowisko w całości za prawidłowe (odstępując od uzasadnienia):

Wyodrębnienie organizacyjne sprowadza się do odmiennego przedmiotu działalności obu zorganizowanych części przedsiębiorstwa w ramach jednej działalności gospodarczej. Na wyodrębnienie organizacyjne wskazuje odmienny charakter prowadzonych działalności, w szczególności zupełnie różne, nie związane ze sobą rodzaje przychodów z obu rodzajów działalności uzyskiwanych obecnie w ramach prowadzonego jednego przedsiębiorstwa.

Działalność Wnioskodawcy w postaci Działalności X będzie realizować odmienne od Działalności Y cele. Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, przedmiotem Działalności Y jest świadczenie (\`(...)\`). Natomiast przedmiotem Działalności X będzie prowadzenie działalności w zakresie świadczenia usług (\`(...)\`). Szczegółowe opisy zakresu zadań przydzielonych ww. jednostkom przedstawiono w opisie zdarzenia przyszłego.

Samo wyodrębnienie tych działalności na podstawie regulaminu organizacyjnego stanowić będzie o odmiennym charakterze podejmowanych zadań, gdyż gdyby ich działalność się pokrywała, bezprzedmiotowym i przeciwsk

utecznym z ekonomicznego punktu widzenia byłoby wyodrębnianie powyższych oddziałów, co wiąże się z kosztami w postaci m.in. rozrostu biurokracji korporacyjnej.

Odmienny charakter działalności, prowadzony przez ww. segmenty znajduje również odzwierciedlenie w różnych, niezwiązanych ze sobą źródłach przychodów. Tytułem przykładu, dla Działalności Y są to przychody ze świadczenia (\`(...)\`), podczas gdy dla Działalności X są to przychody z tytułu świadczenia usług (\`(...)\`). Intencją Wnioskodawcy będzie kontynuowanie powyżej opisanej działalności w ramach Działalności Y na zasadzie organizacyjnego wyodrębnienia i samodzielności. Znajdzie to wyraz w działaniach formalnych oraz faktycznych podejmowanych przez Wnioskodawcę, polegających w szczególności na przyjęciu regulaminu organizacyjnego czy alokowaniu niezbędnych zasobów do Działalności Y.

W konsekwencji, w opinii Zainteresowanych, warunek wyodrębnienia organizacyjnego wynikający z art. 4a pkt 4 ustawy o CIT zostanie spełniony w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego w stosunku do Działalności Y.

**Wyodrębnienie finansowe**

Warunkiem istnienia odrębności finansowej zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest możliwość przypisania do niego określonych kosztów, przychodów, należności i zobowiązań.

W orzecznictwie podkreśla się przy tym, że wyodrębnienie finansowe nie musi oznaczać pełnej samodzielności finansowej, lecz sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do danej zorganizowanej części przedsiębiorstwa (por. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 22 czerwca 2018 r., Znak: 0114-KDIP2-1.4010.176.2018.2.JF). W szczególności nie musi się więc to zatem wiązać z koniecznością prowadzenia odrębnej księgowości dla zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Istotne jest zatem wyodrębnienie danej części przedsiębiorstwa dla celów rachunkowości zarządczej, jeśli polega ono na odrębnym ewidencjonowaniu przychodów i kosztów związanych z prowadzeniem danej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, zdaniem organów podatkowych, o wyodrębnieniu finansowym może świadczyć między innymi plan kont danej spółki lub też sprawozdawczość finansowa. Jak wskazano w interpretacji Indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 14 marca 2017 r., znak: 1462-IPPB5.4510.1109.2016.1.PW:

w doktrynie prawniczej stawia się tezę, że minimalny poziom wydzielenia finansowego powinien polegać na wydzieleniu ewidencyjnym aktywów, pasywów oraz przychodów i kosztów związanych z ZCP. W tym kontekście istotne jest zastrzeżenie, że wyodrębnienie finansowe jednostki nie musi jednak oznaczać jej samodzielności finansowej. Przyjmuje się bowiem, że wyodrębnienie finansowe nie wiąże się z koniecznością prowadzenia odrębnej księgowości i sporządzania bilansu.

Mając na uwadze powyższe, Zainteresowani wskazują, że Wnioskodawca będzie w stanie przypisać odpowiednie przychody oraz koszty do Działalności Y. Dodatkowo, Wnioskodawca przyporządkuje do Działalności Y wszelkie koszty i przychody związane z jej obsługą, na podstawie zestawienia, w którym wyszczególniane będą wszelkie zestawienia dotyczące jednostki. Przy wszystkich fakturach przychodowych i kosztowych zostanie zaimplementowany proces weryfikacji i przypisywania kosztów.

Oznacza to, że Wnioskodawca będzie w stanie dokonywać ewidencji zdarzeń gospodarczych dla powyższej działalności. W konsekwencji czego, Spółka będzie posiadać wszelkie dane konieczne do obliczenia rentowności Działalności Y dla celów wewnętrznych i kontrolnych. To z kolei pozwala na stosowanie planowania finansowego dla jednostki, uwzględniającego jej wyniki finansowe. Do Działalności Y przyporządkowane będą również rachunki bankowe.

W związku z przydzieleniem określonych funkcji do opisywanej działalności oraz w związku z możliwością alokacji zdarzeń gospodarczych do Działalności Y, będzie ona posiadać źródła przychodów (generowane przez prowadzoną przez jednostkę działalność) niezależne od wszelkiej odrębnej działalności Wnioskodawcy. Wnioskodawca będzie również w stanie przypisać poszczególne składniki majątkowe i niemajątkowe wykorzystywane w działalności jednostki, będące podstawą uzyskiwanych przez Działalność Y przychodów.

W konsekwencji, w opinii Zainteresowanych, warunek wyodrębnienia finansowego wynikający z art. 4a pkt 4 ustawy o CIT zostanie spełniony w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego w stosunku do Działalności Y.

**Wyodrębnienie funkcjonalne**

Aby dany zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, musi być również wyodrębniony pod względem funkcjonalnym. Uznaje się, że zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Zespół składników materialnych i niematerialnych musi zatem być zdolny do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Podkreśla się, iż zespół tychże składników powinien być na tyle wyodrębniony, aby mógł stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze. Zdolność ta oznacza możliwość samodzielnego działania na rynku, w oparciu o wyodrębnione składniki, jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w ramach dotychczasowego przedsiębiorstwa.

Jak wskazuje się w interpretacjach indywidualnych, tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj, jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego, jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa.

Co więcej, składniki majątkowe tworzące zorganizowaną część przedsiębiorstwa powinny pozostawać we wzajemnych relacjach, pozwalając na stwierdzenie, iż jest to coś więcej niż tylko przypadkowy zbiór elementów. Składniki te powinny zatem tworzyć pewną całość, których punktem odniesienia jest rola, jaką odgrywają one w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa.

W opinii Zainteresowanych, składniki materialne i niematerialne, które zostaną przypisane do Działalności Y, pozwolą na samodzielną realizację prowadzonej działalności. Co do zasady, składniki majątkowe mające wejść w skład Działalności Y powinny pozwalać na prowadzenie takiej samej działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę, jak przed podziałem – z wyjątkiem Działalności X.

Działalność Y obejmie wszystkie kluczowe funkcje do wykonywania działalności w powyższym zakresie, w stopniu podobnym, jak gdyby działalność ta była prowadzona przez niezależnego przedsiębiorcę. Znajduje to wyraźnie odzwierciedlenie w wewnętrznej strukturze Działalności Y, która przypomina strukturę odrębnego przedsiębiorstwa. Również fakt posiadania przez Działalność Y niezbędnych składników materialnych i niematerialnych (urządzeń czy umów) oraz przede wszystkim dedykowanych pracowników będzie dowodził samodzielnej zdolności wykonywania funkcji w obszarze Działalności Y.

W przedmiocie wyodrębnienia funkcjonalnego warto także przytoczyć poglądy judykatury:

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania na rynku jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego samodzielnego przedsiębiorstwa

(wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 23 sierpnia 2018 r., sygn. akt II FSK 2288/16). Z powyższego wynika, że oceniając spełnienie kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego, koniecznym jest wzięcie pod uwagę specyfiki branży, w jakiej działa przedsiębiorstwo.

Zarówno w interpretacjach organów, jak i w orzecznictwie sądów administracyjnych analizujących status zorganizowanej części przedsiębiorstwa, często zwraca się uwagę na outsourcing usług wsparcia (m.in. administracyjnych, kadrowych czy finansowych) do wyspecjalizowanych podmiotów, realizujących funkcje typu „back-office” (zob. wyrok NSA z 23 marca 2012 r., sygn. akt II FSK 1643/10, wyrok WSA w Poznaniu z 10 stycznia 2018 r., sygn. akt I SA/Po 988/17, interpretacja Indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 4 maja 2022 r., Znak: 0111-KDIB1-1-1.4010.49.2022.2.ŚS). Podkreśla się, że delegowanie tego typu funkcji do odrębnego podmiotu jest typową praktyką rynkową, która nie wyklucza uznania zespołu składników za przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część.

Na gruncie tego postępowania interpretacyjnego, powyższe ma dwojakie znaczenie. Po pierwsze, wskazuje, że delegowanie funkcji typu „back-office” do osobnej spółki (tj. Spółki Dzielonej) nie wpływa negatywnie na wyodrębnienie funkcjonalne Działalności X. Po drugie zaś, dowodzi, że Działalność Y realizuje samodzielne funkcje, świadcząc usługi, które są przedmiotem obrotu gospodarczego.

Również organy w swoich interpretacjach wskazują, że jednostki organizacyjne zajmujące się świadczeniem usług wsparcia spełniają kryteria konieczne do uznania ich za zorganizowane części przedsiębiorstwa (zob. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 11 lutego 2021 r., znak 0111-KDIB1-1.4010.501. 2020.2.ŚS).

W związku z powyższym, pozostałe w Spółce Dzielonej składniki majątkowe, w połączeniu z pracownikami Działalności Y – w ocenie Wnioskodawcy – pozwolą Spółce Dzielonej na kontynuowanie działalności w zakresie co do istoty tożsamym, jak przed podziałami przez wydzielenie. Po stronie Spółki Dzielonej będzie istniał zamiar kontynuowania dotychczasowej działalności w ramach Działalności Y przy pomocy składników majątkowych alokowanych do tego segmentu. Wyłączenie określonych aktywów i zobowiązań nie będzie istotne dla możliwości kontynuacji działalności przez Wnioskodawcę w wyżej wskazanych obszarach.

W konsekwencji, w opinii Zainteresowanych, spełniony zostanie także warunek wyodrębnienia funkcjonalnego wynikający z art. 4a pkt 4 ustawy o CIT w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego w stosunku do Działalności Y.

Mając na uwadze powyższe, Zainteresowani stoją na stanowisku, że wyżej opisany zespół składników materialnych i niematerialnych, który zostanie przypisany do Działalności Y, będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT. Wyżej wskazana Działalność Y będzie wyodrębniona organizacyjnie i finansowo. Ponadto całość składników służy wykonywaniu opisanej powyżej działalności gospodarczej. Tak zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych mógłby i będzie stanowić przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące te same zadania gospodarcze, co w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy przed podziałem przez wydzielenie.

### Państwa stanowisko w sprawie pytania 5

Mając na uwadze, że zdaniem Zainteresowanych, wydzielane przez Wnioskodawcę składniki materialne i niematerialne tworzące Działalność X, jak i składniki materialne i niematerialne tworzące Działalność Y, będą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 11 ustawy o PIT, po stronie Zainteresowanego 3 będącego akcjonariuszem Spółki Dzielonej nie powstanie przychód (dochód) podatkowy w związku z przeniesieniem składników materialnych i niematerialnych tworzących Działalność X do Spółki Przejmującej w ramach planowanego podziału Wnioskodawcy przez wydzielenie przeprowadzonego w trybie art. 529 § 1 pkt 4 k.s.h.

W szczególności ustalona na dzień wydzielenia wartość emisyjna udziałów Spółki Przejmującej przydzielonych Zainteresowanemu 3 w związku z podziałem Wnioskodawcy przez wydzielenie nie będzie stanowiła dla Zainteresowanego 3 przychodu (dochodu) podatkowego stosownie do art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy o PIT.

### Uzasadnienie Państwa stanowiska w sprawie pytania 5

Zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy o PIT przychodem z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w spółce, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa – ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału nadwyżka wartości emisyjnej udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość wydzielanej części majątku spółki dzielonej do wartości majątku spółki dzielonej bezpośrednio przed podziałem.

W świetle natomiast pkt 7a powołanego przepisu dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także – w przypadku połączenia spółek lub spółek niebędących osobami prawnymi albo podziału spółek w innych przypadkach niż określone w pkt 7 – ustalona na dzień poprzedzający dzień połączenia lub podziału nadwyżka wartości emisyjnej udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej, przydzielonych wspólnikowi spółki przejmowanej lub dzielonej, nad wydatkami na nabycie lub objęcie odpowiednio udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38 albo udziałów w spółce niebędącej osobą prawną; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie majątku spółki stanowiącego zorganizowaną część przedsiębiorstwa, kosztem uzyskania przychodów są wydatki poniesione przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalone w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość wydzielonej z majątku spółki zorganizowanej części przedsiębiorstwa do wartości majątku spółki dzielonej bezpośrednio przed podziałem.

Wykładnia literalna ww. przepisów wskazuje, że:

1) art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy o PIT ma zastosowanie, gdy majątek spółki przejmowany na skutek podziału przez wydzielenie i majątek pozostający w spółce nie stanowią (każde z osobna) zorganizowanych części przedsiębiorstwa,

2) art. 24 ust. 5 pkt 7a ustawy o PIT ma zastosowanie do podziału spółek w innych przypadkach niż określone w art. 24 ust. 5 pkt 7 tej ustawy o PIT, czyli w przypadku, gdy majątek spółki przejmowany na skutek podziału przez wydzielenie i majątek pozostający w spółce stanowią (każde z osobna) zorganizowane części przedsiębiorstwa.

Zarówno Działalność X przeniesiona do Spółki Przejmującej oraz Działalność Y pozostająca w Spółce Dzielonej, zgodnie ze stanowiskiem przedstawionym w uzasadnieniu do pytań z zakresu podatku dochodowego od osób prawnych, będą stanowiły zespół składników materialnych i niematerialnych niezbędny i wystarczający do samodzielnego wykonywania zadań i kontynuacji działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie przez Spółkę Dzieloną, stanowiący ZCP w myśl art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy o PIT.

Zatem, w ocenie Wnioskodawcy i Zainteresowanych w opisanej sprawie zastosowanie znajdzie dyspozycja art. 24 ust. 5 pkt 7a ustawy o PIT.

W kontekście analizowanego stanu przyszłego należy również uwzględnić art. 24 ust. 8 ustawy o PIT wskazujący, że w przypadku połączenia spółek lub podziału spółek, o którym mowa w ust. 5 pkt 7a, z zastrzeżeniem ust. 8da i 8db, dochód (przychód) wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej nie podlega opodatkowaniu w momencie połączenia lub podziału spółek; przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej wspólnik ustala koszt uzyskania przychodów na podstawie:

1) art. 22 ust. 1f – jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny;

2) art. 23 ust. 1 pkt 38 – jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały nabyte albo objęte za wkład pieniężny;

3) wysokości wydatków na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) spółki dzielonej, ustalonych zgodnie z pkt 1 lub 2, w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego wspólnika wartość wydzielanej części majątku spółki dzielonej do wartości majątku spółki dzielonej bezpośrednio przed podziałem; pozostała część kwoty tych wydatków stanowi koszt uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółek podzielonych przez wydzielenie.

Powyższy przepis stanowi generalną zasadę, w myśl której podział przez wydzielenie spółki powinien być neutralny na gruncie ustawy o PIT dla wspólnika takiej spółki, będącego osobą fizyczną, na moment dokonania tego podziału. Jednocześnie, w odniesieniu do powyższej ogólnej zasady zostały sformułowane dodatkowe warunki wyłączenia – przewidziane w art. 24 ust. 8da i 8db ustawy o PIT. W świetle art. 24 ust. 8da ustawy o PIT, przepis ust. 8 ma zastosowanie wyłącznie w przypadku, gdy:

1) spółka przejmująca majątek i spółka, której majątek jest przejmowany, są podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;

2) spółka przejmująca majątek jest podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a spółka, której majątek jest przejmowany, podlega opodatkowaniu w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania;

3) spółka przejmująca majątek jest podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podlegającym opodatkowaniu w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, a spółka, której majątek jest przejmowany, jest podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Co istotne, w opisanym zdarzeniu przyszłym, zostanie spełniony warunek wskazany w pkt 1 powyżej, tj. zarówno Spółka Dzielona, jak i Spółka Przejmująca będą rezydentami podatkowymi na terytorium Polski podlegającymi nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych.

Z kolei, stosownie do treści art. 24 ust. 8db analizowanej ustawy, przepisu ust. 8 nie stosuje się, jeżeli: udziały (akcje) wspólnika w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów lub przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną jest wyższa niż wartość udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia lub podziału.

Powyższe wyłączenie zasady neutralności podziału, zdaniem Wnioskodawcy i Zainteresowanych nie znajdzie zastosowania w odniesieniu do Zainteresowanego 3 będącego akcjonariuszem (osobą fizyczną) Spółki Dzielonej. Akcje w Spółce Dzielonej nie zostały przez Zainteresowanego 3 nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów, ani przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów.

Dodatkowo, przyjęta przez Zainteresowanego 3 dla celów podatkowych wartość akcji przydzielonych przez Spółkę Przejmującą będzie taka, jaka byłaby przyjęta przez Zainteresowanego 3 dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do podziału.

W związku z powyższym w momencie podziału nie powstanie przychód Zainteresowanego 3 będącego akcjonariuszem (osobą fizyczną) Spółki Dzielonej, o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 7a ustawy o PIT, z uwagi na zastosowanie art. 24 ust. 8 i 8da ustawy o PIT i brak spełnienia przesłanek z art. 24 ust. 8db ustawy o PIT.

Mając powyższe na względzie, planowany podział Spółki będzie pozostawać neutralny dla Zainteresowanego 3 będącego akcjonariuszem (osobą fizyczną) na gruncie ustawy o PIT. Stanowisko to zostało potwierdzone również w interpretacjach podatkowych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, tj.:

· z 14 listopada 2022 r., sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.585.2022.4.KKA,

· z dnia 3 sierpnia 2022 r., sygn. 0114-KDIP2-2.4011.374.2022.2.AS.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko do pytania 5, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

· Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

· Interpretacja rozstrzyga wniosek w zakresie Państwa piątego pytania – tj. w zakresie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

· Powołane przez Państwa interpretacje indywidualne dotyczą indywidualnych spraw innych podatników – zostały wydane w określonych stanach faktycznych/zdarzeniach przyszłych. Niemniej jednak, przy rozstrzyganiu Państwa sprawy, miałem na względzie przedstawione w nich stanowisko co do wykładni przepisów prawa podatkowego.

· Przy powołaywaniu cześci interpretacji indywidualnych błędnie wskazali Państwo organy, które je wydawały. Nie miało to jednak wpływu na ocenę Państwa stanowiska w zakresie skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 w zw. z art. 14r § 5 Ordynacji podatkowej.