Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.527.2019.1.MZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-12-13
Teza: Stanowisko Wnioskodawcy potwierdzono w trybie art. 14c par. 1 Ordynacji podatkowej zgodnie z którym, Wnioskodawca działając jako płatnik, wypłacając wynagrodzenia należne Pracownikom - Twórcom wskazanym w zdarzeniu przyszłym oraz w okolicznościach wskazanych w zdarzeniu przyszłym, przy obliczaniu zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od przychodu (wynagrodzenia) za rozporządzanie majątkowymi prawami autorskimi, powstałymi w wyniku pracy twórczej, jest on uprawniony (zobowiązany) do stosowania 50% kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 Ustawy PIT, z uwzględnieniem art. 22 ust. 9a Ustawy PIT, tj. że w roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 1-3 Ustawy PIT, nie mogą przekroczyć kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1 Ustawy PIT.
Słowa kluczowe: komputery-program komputerowy; koszt-koszty uzyskania przychodów-podwyższenie kosztów uzyskania przychodów; prawa-prawa autorskie; płatnik; twórcy; utwory
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 października 2019 r. (data wpływu 17 października 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 17 października 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawcą jest A. GmbH sp. z o.o. Oddział w Polsce („Oddział” lub „Wnioskodawca”). Wnioskodawca stanowi oddział przedsiębiorcy zagranicznego, tj. B. z siedzibą w C. („B”). Planowane jest połączenie B. oraz D. Spółka Akcyjna z siedzibą w E. („D. S.A.”), w wyniku którego B. jako spółka przejmująca dokona transgranicznego połączenia z D. S.A. („Połączenie”).

Po Połączeniu, B. GmbH zamierza prowadzić w Polsce działalność poprzez Oddział w zakresie w jakim działalność jest obecnie prowadzona przez D. S.A., tj. tworzyć oprogramowanie - programy, aplikacje, systemy („Programy komputerowe”) na zlecenie podmiotów zewnętrznych, tj. klientów Oddziału („Klient”).

Ponadto, w wyniku Połączenia do Oddziału alokowane zostaną wszystkie aktywa i pasywa D. S.A.

Nastąpi również przejście zakładu pracy w taki sposób, iż Oddział stanie się stroną umów o pracę z obecnymi pracownikami D. S.A.

Na dzień wniosku, D. S.A. posiada pozytywną interpretację indywidualną wydaną 29 stycznia 2019 r. przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej („Dyrektor KIS”) o sygn. 0115-KDIT2-1.4011.439.2018.2.MN („Interpretacja”). W związku ze zdarzeniem przyszłym przedstawionym w stanie faktycznym przez D S.A., Dyrektor KIS potwierdził, że:

*   D. S.A. jako płatnik wypłacając wynagrodzenia należne pracownikom, będącym twórcami wskazanym w zdarzeniu przyszłym Interpretacji, przy obliczaniu zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od przychodu (wynagrodzenia) za rozporządzanie majątkowymi prawami autorskimi, powstałymi w wyniku pracy twórczej w/w osób, jest uprawniony (zobowiązany) do stosowania 50% kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych („Ustawa PIT”).

Warunki umów o pracę oraz zasady naliczania wynagradzania stosowane obecnie przez D. S.A. wobec jej pracowników, będą wiążące w stosunku do Oddziału po wstąpieniu przez Oddział w prawa i obowiązki D. S.A. jako pracodawcy po Połączeniu.

Dodatkowo po Połączeniu i po przejęciu zakładu pracy D. S.A. przez Oddział, wprowadzone zostaną dokumenty zbiorowego prawa pracy inkorporujące zasady obowiązujące w D. S.A. w zakresie opisanym w niniejszym wniosku.

Cały proces tworzenia programu komputerowego, obowiązujący w D. S.A., który w przyszłości będzie obowiązywał w Oddziale, można podzielić na dwa główne etapy:

*   projektowy; oraz

*   deweloperski.

Etap projektowy rozpoczyna prace nad Programem komputerowym i kończy się przygotowaniem oprogramowania wyrażonego w języku naturalnym, tj. takim, w którym ludzie komunikują się pomiędzy sobą. Na tym etapie oprogramowanie ustalone jest w postaci całego szeregu jego cech i funkcjonalności, wraz z opisem technik informatycznych (opisem struktury tworzonego programu) które mają być zastosowane na etapie deweloperskim. Będzie to zatem oprogramowanie zapisane w języku „ludzkim”, a nie w języku maszyny/komputera. Po etapie projektowym, prace nad oprogramowaniem, jakie będą w przyszłości wykonywane w ramach Oddziału, będą wchodzić w etap deweloperski - tj. oprogramowanie zostanie zapisane (przekształcone) z języka naturalnego na język programistyczny, który rozumieją urządzenia elektroniczne (wraz ze wszystkimi „niuansami”, które mogą zostać uwzględnione dopiero na etapie języka programistycznego). Etap deweloperski obejmie również testy oprogramowania, które są integralnym elementem tego etapu, gdyż pozwalają wychwycić luki lub błędy, które są naturalnym elementem procesu twórczego, a następnie są one uzupełniane lub naprawiane. Etap projektowy zakończy się zatem ustaleniem oprogramowania w języku naturalnym (obejmujący zbiór cech programu (będących opisem komend dla urządzenia), określających strukturę oprogramowania oraz zawierającym serię funkcjonalności - czyli opisem rezultatów, które mają zostać osiągnięte/wykonane przez urządzenie). Na etapie deweloperskim, projekt oprogramowania będzie dalej rozwijany poprzez jego ujęcie w języku programowania i ukształtowanie jego finalnej struktury wraz z wszelkimi elementami, które zostaną dodane na etapie programowania).

W opisanym powyżej ogólnie procesie powstawania Programu komputerowego, jaki ma obecnie miejsce w D. S.A., a w przyszłości będzie miał miejsce w Oddziale, można zatem wyróżnić następujące podetapy wskazanych etapów:

1\. Podetapy etapu projektowego:

1.1. Określenie cech, funkcji i zadań programu, który ma powstać;

1.2. Stworzenie instrukcji, która będzie wskazywać w jaki sposób powinien zostać napisany dany program komputerowy (struktury programu);

1.3. Rozpisanie różnych scenariuszy poszczególnych funkcjonalności programu komputerowego.

2\. Podetapy etapu deweloperskiego:

2.1.Tworzenie (pisanie) programu komputerowego w języku programowania, na podstawie dotychczasowych wyników prac projektowych (program przybiera postać języka źródłowego tj. języka zrozumiałego dla urządzeń elektronicznych);

2.2. Testowanie poszczególnych elementów programu komputerowego;

2.3. Przygotowanie finalnej wersji Programu komputerowego po dalszym rozwoju takiego programu po zgłoszonych uwagach i poprawkach przez osoby badające zupełność w/w oprogramowania (tj. po etapie testów).

Etap projektowy realizowany będzie - w zależności od konkretnego projektu - w różnej konfiguracji osób tworzących szeroko rozumiany zespół projektowy. W najszerszym (modelowym) ujęciu na pracę zespołu projektowego składa się praca projektantów rozwiązań biznesowych (ang. Business Designer - zwanych też analitykami), osób z zespołu UX oraz developerów (programistów i testerów/specjalistów QA). Praca na etapie projektowym podzielona zostanie na mniejsze jednostki pracy (podetapy) - podczas których realizowane będą kolejne prace nad kolejnymi funkcjonalnościami lub cechami oprogramowania. Rozwój oprogramowania będzie następował stopniowo poprzez kończenie poszczególnych mniejszych podetapów, których utrwalanie będzie następowało regularnie w postaci stosownych plików. W generalnym ujęciu projektanci rozwiązań biznesowych będą mieli za zadanie ustalenie co dany Program komputerowy „ma robić”, a dokładniej określić kryteria, które pozwolą na ustalenie, że dany Program komputerowy ma odpowiednie cechy oraz funkcje, pozwalające uznać go za ukończony. Chodzi tu o ustalenie czy cechy te i funkcje będą odpowiadały zapotrzebowaniu Klienta oraz otoczenia biznesowego, prawnego, informatycznego, w którym działać ma tworzone oprogramowanie. Do zadań developerów w tym zakresie w sposób szczególny będzie należała dbałość o kontekst strony technicznej - to jest dobór właściwych języków programowania, ograniczeń jakie kreują rozwiązania w danych językach programowania oraz możliwości technicznych Klienta/Oddziału. Osoby z zespołu UX swoimi czynnościami w sposób szczególny będą miały wpływ na cechy i funkcjonalności danego programu komputerowego z punktu widzenia finalnego użytkownika oprogramowania - czyli do ich zadań będzie należało kształtowanie funkcjonalności użytkowej oprogramowania, a w tym, m.in. na interfejs oprogramowania. Zaznaczyć należy, że przez pracę w zespole projektowym praca każdej z osób będzie wzajemnie wzbogacana, kontrolowana oraz uzupełniana. Osoby współpracujące w zespole projektowym będą kształtować tworzony Program komputerowy w postaci języka naturalnego. Efekt prac zespołu projektowego będzie polegał stanowił bardzo zaawansowany projekt Programu komputerowego zapisany w języku naturalnym. Oznacza to, że na tym etapie dojdzie do kilkukrotnego doszczegółowienia ustalanego w/w oprogramowania w postaci języka naturalnego. Każdy mały podetap, stanowić będzie kolejną bardziej zaawansowaną - nawet jeśli nie ukończoną - wersją tworzonego Programu komputerowego, będącą przedmiotem praw autorskich tj. chronioną przepisami Prawa Autorskiego od momentu jej ustalenia i posiadającą konkretną wartość ekonomiczną (por. art. 1 ust. 3 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych („UoPrA”)).

Tym samym, omawiany etap będzie realizowany w ramach Oddziału tak jak ma to obecnie w D. S.A., tj.:

1.  przez projektantów rozwiązań biznesowych (Business Designerów) - ich praca będzie zróżnicowana i może polegać m in. na stworzeniu całego szeregu kryteriów wskazujących funkcje Programu komputerowego oraz jego poszczególnych cech. Następnie według tych kryteriów (cechy, funkcje) weryfikowany będzie etap ukończenia prac nad w/w oprogramowaniem (tzw. backlog). Dokument ten będzie mieć postać języka naturalnego oraz stanowić będzie jedną z pierwszych postaci ustalenia nieukończonego jeszcze dzieła w postaci Programu komputerowego, a równocześnie będzie stanowić element dokumentacji technicznej Programu komputerowego, chronionej również jako odrębny utwór. W zakres prac projektantów rozwiązań biznesowych może wchodzić również tworzenie szczegółowej instrukcji (tzw. DSW, tj. Dokumentacja Specyfikacji Wymagań) zawierającej opis jak ma być napisany dany program. Dokument ten będzie napisany w języku naturalnym. DSW będzie zawierał w szczególności diagramy pokazujące działanie programu w poszczególnych etapach oraz wzajemne powiązania pomiędzy etapami. Dokument będzie również jedną z pierwszych wersji programu wyrażoną językiem naturalnym.
2.  specjalistów UX - w pierwszym etapie prac nad nowym oprogramowaniem osoby te będą odpowiedzialne za przygotowanie ścieżki projektu - poprzez szczegółowe rozpisywanie różnych scenariuszy działania poszczególnych funkcjonalności Programu komputerowego - czego efekt stanowić będzie tzw. customer journey. Dokument ten będzie opisywał planowany interfejs, zawierający elementy interfejsu użytkownika, w tym elementy graficzne (stanowiąc utwory plastyczne w rozumieniu art. 1 ust. 2 pkt 2 UoPrA). Osoby te będą również odpowiedzialne za tworzenie grafik, obrazów i animacji do użycia w Programie komputerowym. Poszczególne elementy (funkcjonalności) stworzone przez specjalistów UX stanowić będą niezbędną część utworu jakim jest Program komputerowy. Bez ustalenia funkcjonalności i struktury interfejsu użytkownika na etapie projektowym nie będzie możliwości jego dalszego rozwoju na etapie deweloperskim,
3.  programistów oraz specjalistów QA/testerów - w pierwszym etapie prac nad nowym oprogramowaniem osoby te będą współpracować z pozostałymi członkami zespołu projektowego w zakresie określania warunków technicznych, wyboru języka programowania stosowanego do poszczególnych elementów oprogramowania, czy też określenia możliwości/ograniczeń technicznych wyznaczonych przez Klienta w kontekście doboru języka programowania, a także planowania dot. zabezpieczeń (luk) powstającego oprogramowania, planowanego obciążenia pracą w/w oprogramowania - w kontekście cech i funkcjonalności powstającego Programu komputerowego.

Etap deweloperski będzie następował na podstawie prac wykonanych na etapie projektowym. Na etapie deweloperskim Program komputerowy przybierze formę kodu źródłowego. Na tym etapie nastąpi także zapis tworzonego Programu komputerowego z języka naturalnego na postać języka w/w programowania zrozumiałego dla urządzeń informatycznych, w którym działać będzie dane oprogramowanie. Na tym etapie oprogramowanie zostanie ukończone, co oznacza, że kompletność oprogramowania (tj. jego cechy, funkcjonalność, struktura) zostanie zweryfikowana w oparciu o dokumenty wytworzone na etapie projektowym.

Na tym etapie wyróżnić można:

*   pracę programistów (deweloperów) - ich praca będzie polegać na pisaniu kodu, tworzeniu dokumentacji technicznej oraz przekładaniu zapisów programu komputerowego z języka naturalnego na język programowania;

*   pracę specjalistów QA/testerów- ich praca będzie polegać na: sprawdzaniu/testowaniu poszczególnych elementów pisanego programu komputerowego w języku programowania, a także całości programu łączonego z poszczególnych elementów a także sprawdzaniu zabezpieczeń programu oraz sprawdzaniu funkcjonowania programu komputerowego pod obciążaniem. Dodatkowo specjaliści QA/testerzy poprzez utworzenie specjalnych programów będą testować w sposób ciągły oraz automatyczny dotychczas wykonane prace w języku programowania.

Powyższe oznacza, że etap deweloperski można podzielić na dwa podetapy: programowania i testowy.

Podetap programowania (tzw. dewelopmentu) składać się będzie z kilku bloków/iteracji (najczęściej trwających około 2 tygodnie), w których nastąpi kodowanie - zapisywanie w języku programowania instrukcji i poleceń składających się na program komputerowy wg. wersji oprogramowania z etapu projektowego ustalonego w języku naturalnym. Na tym etapie nastąpi dalszy rozwój poszczególnych elementów Programu komputerowego z ich pierwszych wersji powstałych na etapie projektowania.

Z kolei podetap testowy nastąpi po pierwszej fazie dewelopmentu i będzie skupiał się na przetestowaniu, zweryfikowaniu poprawności działania wytworzonych w danym bloku/iteracji części lub/i całości oprogramowania. Dany zespół będzie pracował nad poprawą jakości produktu, dostarczeniu dokumentacji oraz wprowadzeniu poprawek krytycznych oraz pozostałych. Ten sposób pracy będzie pozwalał na bieżącą weryfikację wyników kolejnych etapów prac i bieżące wprowadzanie poprawek czy usprawnień.

W zakresie organizacji pracy na tym etapie wskazać należy, iż zespoły projektowe zostaną zorganizowane wokół zwinnych metodyk wytwarzania oprogramowania m.in. serum. Oznacza to, że zespoły są integralne i pracują wspólnie na każdym etapie skupiając się na osiągnięciu wspólnego celu jakim jest wytworzenie nowych funkcjonalności, elementów danej funkcjonalności, bądź całych produktów.

Wnioskodawca ocenia, że poziom rozwoju Programów komputerowych , które tworzone będą przez Oddział będzie tak zaawansowany, że stanowić będą efektem pracy wielu współautorów. Finalny produkt będzie przekazany na własność do Klienta lub licencjonowany Klientowi.

W skład przekazywanego Programu komputerowego wejdą m.in.:

1.  raporty, dokumentacja projektowana zapisana w formie plików tekstowych, arkuszy kalkulacyjnych, prezentacji jak również specyficznych formatach kompatybilnych z oprogramowaniem narzędziowym wykorzystywanym do wykonania projektu jak i korespondencji mailowej;
2.  kolekcja wymagań, ograniczeń, opisów, instrukcji, która zostanie zapisana w odpowiednich projektach w programach typu (…) - są to jedynie przykłady aplikacji, które mogą zostać w przyszłości wykorzystane przez Oddział i jej Klientów dc zapisu wymagań;
3.  kod źródłowy, których będzie przekazywany do repozytorium własnego Oddziału lub Klienta;
4.  przypadki testowe jak również całe scenariusze, które zostaną przekazane Klientowi za pomocą aplikacji TestRail lub podobnych w zależności od wymogów konkretnego Klienta oraz specyfikacji zestawu narzędzi programistycznych określonych i ustalonych z Klientem.

Należy podkreślić, że wytworzony Program komputerowy będzie:

*   dziełem współautorów (wszystkich członków zespołu projektowego),

*   dokumentowanym na bieżąco (w formie przyrastającej dokumentacji projektowej) lub kodu źródłowego,

*   dostarczany Klientowi wraz z dokumentacją (zapisaną w języku naturalnym i maszynowym), posiadającą konkretną wartość finansową i użytkową.

Oddział wskazuje również, że każdy Program komputerowy tworzony będzie od podstaw, w tym nowe komponenty czy funkcjonalności (finalnie nowo napisany kod źródłowy w/w oprogramowania) w produktach, które będą już istniały, tj. produktach Oddziału lub D. S.A. (traktowane jako odrębne projekty), z określonym czasem realizacji, zgodnie z wymaganiami Klienta, mające na celu dostarczenie finalnego produktu, który następnie przekazany zostanie w całości do Klienta i stanie się jego własnością (ewentualnie może zostać udzielona licencja na rzecz Klienta).

Osadzenie nowych funkcjonalności/komponentów tworzonych w obrębie danej iteracji projektowej z uwagi na proces, zakresy odpowiedzialności i prac wyglądać będzie tak samo jak tworzenie nowego całego Programu komputerowego od podstaw.

Aktualnie świat informatyczny jest tak dalece zaawansowany technologicznie (poziom skomplikowania i specjalizacji jest nieporównywalny w stosunku do okresu sprzed 10 czy 20 lat temu), że tworzenie Programów komputerowych jest bardzo złożonym procesem, w którym uczestniczy wielu specjalistów. Każda z osób współpracujących przy powstawaniu takiego projektu, wykonuje inne czynności, zmierzające do jego powstania, które są niezbędne i wzajemnie się dopełniają. Należy wskazać, iż Program komputerowy nie będzie miał jednego autora - praca nad jego utworzeniem będzie mieć charakter zbiorowy i będzie bezwzględnie wymagać współpracy wielu specjalistów, zajmujących inne stanowiska i posiadających różne specjalizacje i doświadczenie. Ich zakres zależeć będzie od indywidualnych cech danego projektu. Dodatkowo należy wskazać, iż w toku prac nad Programem komputerowym wytwarzane mogą zostać utwory, które korzystają z ochrony prawa autorskiego takie jak skrypty i harmonogramy procesów tworzenia Programów komputerowych, opisy koncepcji, analizy, specyfikacje, instrukcje, propozycje rozwiązań architektonicznych, systemowych, które jednak nie będą składnikiem Programu komputerowego (ani jego elementem zapisanym w języku naturalnym), ale powstające w związku z tworzeniem takiego programu, a także utwory połączone z Programem komputerowym (np. utwory audiowizualne), podręczniki czy też interfejsy użytkownika, jeśli tylko powstają w związku z tworzonym oprogramowaniem.

Należy także wskazać, iż obowiązkiem poszczególnych specjalistów będzie wytworzenie (samodzielnie lub jako współtwórca) i przeniesienie na A. GmbH Oddział w Polsce praw autorskich do co najmniej jednego utworu w miesiącu kalendarzowym (w/w sytuacja może również dotyczyć utworów, których wytworzenie nie zostanie zakończone do dnia przejęcia zakładu pracy D. S.A. przez Oddział). Utwór taki nie będzie musiał mieć formy ukończonej, lecz na tyle stałą, aby mógł być percypowany przez osobę inną niż autor, tj. musi być chroniony przepisami UoPrA jako przedmiot praw autorskich. Powyższe wynikać będzie ze stosunku pracy, jaki łączyć będzie Oddział z poszczególnymi pracownikami Oddziału (obecnie również pracownikami D. S.A.) („Pracownik – Twórca”), którego treść wyznaczą m.in postanowienia umowy o pracę wraz z załącznikiem oraz obowiązujące u pracodawcy (tj. Oddziału, a obecnie D. S.A.) zakładowe źródła prawa pracy w tym regulamin wynagrodzeń oraz załącznik opisujący procedurę dotyczącą tworzenia i zgłaszania Oddziałowi utworów będących przedmiotem praw autorskich.

Dokumentowanie

Wedle postanowień załącznika do Regulaminu Wynagradzania - Procedura dotycząca tworzenia i zgłaszania pracodawcy utworów będących przedmiotem praw autorskich, jaki obecnie obowiązuje w D. S.A. oraz którym Wnioskodawca będzie związany w wyniku przejęcia zakładu pracy D. S.A., pracownik D. S.A. (w przyszłości, będzie to Pracownik - Twórca) pracujący nad przedmiotowym oprogramowaniem zapisywać będzie poszczególne fragmenty utworu, nad którym pracował, w elektronicznej bazie Oddziału, a następnie wnioskować będzie o jego uwzględnienie przy kalkulowaniu wynagrodzenia zasadniczego, z zastosowaniem w stosunku do części wynagrodzenia, kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50%, za pośrednictwem systemu informatycznego Oddziału, przeznaczonego do raportowania czasu pracy, wskazując w szczególności:

1.  nazwę utworu (utworów),
2.  ilość godzin w danym miesiącu kalendarzowym przeznaczonych na stworzenie (współtworzenie) utworu,
3.  opis czynności składających się na stworzenie (współtworzenie) utworu (utworów),
4.  odnośnik do źródła, w którym utwór się znajduje lub zrzut ekranu dokumentujący istnienie utworu.

Wniosek taki Pracownik - Twórca, zobowiązany będzie - wedle treści ww. załącznika - wysłać do akceptacji przez właściwego przedstawiciela Oddziału, nadzorującego w danym miesiącu wytworzenie tego utworu (fragmentu utworu) przez Pracownika - Twórcę, najpóźniej do końca miesiąca kalendarzowego, w którym powstanie utwór.

Zgodnie z powołanym powyżej załącznikiem do Regulaminu Wynagradzania D. S.A., którymi będzie związany Oddział, utwory stworzone przez Pracowników - Twórców (obecnie pracowników D. S.A.), aby zostały zaakceptowane przez Oddział, będą musiały mieć związek z obowiązkami Pracowników - Twórców, które zostaną określone w ich umowach o pracę bądź innych dokumentach określających ich obowiązki wynikające ze stosunku pracy, jaki będzie ich łączył z Oddziałem. Akceptacja stanowić będzie podstawę do powstania możliwości uwzględnienia utworu/ fragmentu utworu stworzonego (współtworzonego) w danym miesiącu kalendarzowym, do którego prawa autorskie zostaną przeniesione na A Oddział w Polsce (jako pracodawcę) w tym samym miesiącu kalendarzowym, przy kalkulowaniu wynagrodzenia zasadniczego, z zastosowaniem w stosunku do części wynagrodzenia podwyższonych kosztów uzyskania przychodów. Powyższe nie będzie wpływać jednak na moment przeniesienia autorskich praw majątkowych do utworu, jaki zostanie ustalony w załączniku do umowy o pracę, jaka będzie łączyć Oddział oraz Pracowników - Twórców.

W przypadku:

*   niespełnienia w danym miesiącu kalendarzowym warunku stworzenia i przeniesienia praw autorskich do minimalnej liczby utworów, lub

*   niezawnioskowania przynajmniej jednego utworu w terminie,

*   niezaakceptowania utworu przez właściwego przedstawiciela Oddziału, nadzorującego w danym miesiącu wytworzenie (samodzielne lub wspólnie z innymi twórcami) tego utworu,

\- całość wynagrodzenia zasadniczego twórcy określonego w umowie o pracę będzie kalkulowana bez uwzględnienia kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50%, o których mowa w art. 22 ust 9 pkt 3, ust. 9a i 9b Ustawy PIT.

Utwór będzie akceptowany w imieniu Oddziału przez jego właściwego przedstawiciela, nadzorującego w danym miesiącu wytworzenie tego utworu przez Pracownika - Twórcę, wyłącznie po złożeniu kompletnego wniosku, o którym mowa powyżej. Właściwy przedstawiciel Oddziału (np. kierownik projektu), który będzie nadzorował w danym miesiącu wytworzenie utworu/ fragmentu utworu przez Pracownika - Twórcę, dokona akceptacji zawnioskowanego utworu oraz czasu pracy poświęconego na jego stworzenie (współtworzenie) w formie elektronicznej za pośrednictwem systemu informatycznego, jaki będzie posiadał na ten cel Oddział, tj. przeznaczonego do raportowania czasu pracy, za zwrotnym potwierdzeniem dla Pracownika - Twórcy. Wnioski oraz raporty czasu pracy Pracownika - Twórcy (tj. godziny poświęcone na pracę nad konkretny projektem, w tym ilość godzin poświęconych na pracę twórczą) archiwizowane będą w systemie informatycznym Oddziału przeznaczonym do raportowania czasu pracy. Dokumentacja zawierać będzie również tzw. odnośnik do źródła w którym będzie się znajdować utwór/ wersja / fragment utworu nad którą będzie pracował w danym miesiącu pracownik (do którego prawa autorskie zostaną przeniesione na Oddział - pracodawcę). Powyższe zapisy oznaczają, iż dokumentacja pracy pracownika Oddziału tworzona będzie w formie elektronicznej (tak jak tworzone dzieło, tj. oprogramowanie).

W przypadku pracy na sprzęcie klienta Oddziału albo w przypadku gdy kod źródłowy będzie stanowić finalnie wyłączną własność Klienta lub gdy praca będzie polegała na rozwoju kodu źródłowego należącego do Klienta (Oddział sprzeda na jego rzecz prawa do nowych elementów kodu), raportowanie pracy (w tym pracy twórczej), dokonywane będzie w każdy możliwy do przeprowadzenia sposób. Oddział nie wyklucza, iż będzie to tzw. zrzut z ekranu monitora, z którego wynikać będą określone informacje, świadczące o twórczym charakterze wykonanej pracy. W konsekwencji opis efektów pracy ujęty zatem będzie w raporcie z wytworzenia (elementu) Programu komputerowego i będzie to krótki opis, uszczegóławiający kwestie dla danego stanowiska, ze wskazaniem co było robione w danym okresie i jak to wpłynęło na wytwarzane w/w oprogramowanie (dzieło lub jego fragment), np. opracowanie nowej funkcjonalności, wprowadzenie nowych skryptów, przygotowanie projektu aplikacji (fragmentu aplikacji). Raport ten nie będzie mieć charakteru opisu pracy na projekcie. Wskazywać on będzie (w sposób konkretny) co zostało wytworzone w danym okresie czasu/miesiącu, w sposób niebudzący wątpliwości pojęciowych.

Opis stanowisk i specjalizacji pracowniczych w Oddziale

Oddział będzie zatrudniał - na podstawie umów o pracę w rozumieniu ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz. U. z 2018 r. poz. 108 ze zm.) - pracowników tworzący Programy komputerowe na zlecenie Klientów. Oddział planuje zatrudniać pracowników, wśród, których będzie można wyróżnić m.in. następujące rodzaje stanowisk, m.in.:

1\. Pracownicy zespołu UX

Pracownicy zespołu UX w toku swojej pracy będą kształtować Program komputerowy z punktu widzenia finalnego użytkownika oprogramowania - czyli do zadań należeć będzie praca nad funkcjonalnością użytkową oprogramowania. W tym celu będą przeprowadzać szereg czynności, które umożliwią takie ukształtowanie Programu komputerowego, aby było ono możliwie wygodne, intuicyjne i łatwo „używalne” przez osoby, które będą tego oprogramowania używały (osoby te będą tworzyć warstwę oprogramowania widoczną dla użytkowników).

Te czynności to:

*   przygotowanie tzw. ścieżki projektu, rozpisywanie różnych scenariuszy czego efektem jest customer journey;

*   tworzenie (rysowanie) grafik (np. w Photoshop), tworzenie gif-ów oraz tworzenie animacji;

*   przygotowanie architektury funkcjonalności aplikacji (np. projektowanie interfejsu). Sprawdzenie mocnych i słabych stron danego rozwiązania w zakresie obsługi tworzonego oprogramowania z punktu widzenia użytkownika końcowego. Przykładowo stosowana może być technika pracy polegająca na tworzeniu modeli tzw. wirtualnych osób, które potencjalnie są zainteresowane korzystaniem z aplikacji oraz dostosowywanie funkcji aplikacji do ich potrzeb - celem wypracowania optymalnych cech i funkcjonalności tworzonego programu;

*   stworzenie i przeprowadzanie badań (np. w postaci ankiet lub wywiadów) dotyczących tworzonej aplikacji oraz tworzenie z nich raportów (analiza i wyciąganie wniosków dotyczących rozwiązań, które będą zastosowane w tworzonym Programie komputerowym).

W celu dobrego dostosowania rozwiązań, które będą tworzone przez Oddział (obecnie tworzonych przez D. S.A.) i funkcjonalności do oczekiwań użytkowników finalnych Programów komputerowych osoby te będą dokonywać analizy stosowanych na rynku rozwiązań w podobnym zakresie poprzez porównywanie wymyślonych rozwiązań z rozwiązaniami stosowanymi w podobnych lub konkurencyjnych produktach.

Osoby te będą tworzyć również w dedykowanych programach prototypy aplikacji, które pokażą Klientom jak orientacyjnie będzie wyglądał Program komputerowy po jego stworzeniu z punktu widzenia użytkownika końcowego (efekt wizualny/funkcjonalny tworzonego oprogramowania). Po uzyskaniu akceptacji Klienta, programiści będą mogli przystąpić do prac deweloperskich nad tym elementem Programu komputerowego. Mając na uwadze powyższy zakres prac osób z zespołu UX, osoby te kontaktować się z Klientem, w tym będą przygotowywać i przeprowadzać z Klientem warsztaty, a także prezentować tworzone rozwiązania - celem konfrontacji ich (i uzyskania akceptacji) w kontekście potrzeb, jakie mogą zostać zgłoszone przez Klienta.

1.  Projektant rozwiązań biznesowych (ang. Business Designer)

Pracownicy - Twórcy, którzy będą zajmować stanowiska projektantów rozwiązań biznesowych (zwanych również analitykami) w toku tworzenia oprogramowania zajmują się stworzeniem całego szeregu kryteriów dla funkcji i cech Programu komputerowego. Następnie według tych kryteriów (cechy, funkcje) weryfikowany będzie etap ukończenia prac nad Programem komputerowym co umożliwi weryfikację przez Klienta czy zamówione przez niego oprogramowanie spełnia wszystkie jego wymagania (dot. cechy, funkcjonalności). Klient kontaktujący się ze Odziałem może określać swoje oczekiwania na bardzo dużym poziomie ogólności i oczekiwać, że Oddział, który będzie posiadał cały zespół specjalistów z dziedziny tworzenia oprogramowania określi dokładnie wszystkie cechy i funkcje Programu komputerowego. Proces ten będzie wymagał ustalenia z klientem Oddziału całego szeregu wymagań na podstawie wymiany informacji i oczekiwań, a także możliwości technicznych. Tworzone oprogramowanie działać ma nie tylko w otoczeniu technicznym (informatycznym), ale i biznesowym (ma realizować określone cele postawione przez podmiot zamawiający). Aby było to możliwe projektant rozwiązań biznesowych będzie musiał zbadać na etapie ustalania kryteriów zarówno otoczenie rynkowe, możliwości biznesowe (w tym finansowe) Klienta Oddziału, otoczenie prawne (np. sposób przechowywania danych), właściwego doboru usług jakie ma realizować tworzony Program komputerowy w sytuacji biznesowej konkretnego Klienta (może to wymagać spotkań i warsztatów z Klientem, właściwej z nim komunikacji - np. ustalenia czy nie istnieją jego indywidualne preferencje w zakresie wyboru języka programowania lub też umiejętności ludzi do obsłużenia tworzonego oprogramowania lub do świadczenia usług wykonywanych za pomocą Programu komputerowego itp. ).

Jedną z możliwości kończenia pewnego etapu pracy projektanta będzie stworzenie specjalnego pliku - tzw. „backlog”, który to dokument w postaci języka naturalnego będzie opisywał ww. efekty pracy - tj. stworzenie całego szeregu kryteriów dla funkcji i cech Programu komputerowego, według którego Klient może zweryfikować kompletność wykonanego oprogramowania. Backlogi będą spełniać funkcje zbliżone do dokumentacji technicznej i w związku z powyższym będą posiadać wymierną wartość finansową.

W niektórych przypadkach w toku tworzenia Programu komputerowego projektanci rozwiązań biznesowych mogą opracowywać szczegółową instrukcję zawierającą dokładny opis jak ma być napisany dany program - tzw. DSW. Dokument DSW będzie napisany w języku naturalnym i będzie zawierać m.in. diagramy pokazujące strukturę powstającego programu lub nowej części rozwijanego programu, a także działanie wzajemne powiązanie i działanie programu w poszczególnych etapach. Oddział wskazuje, że planowany zakres czynności związanych z ww. stanowiskiem projektanta rozwiązań biznesowych obejmować może w szczególności:

*   zbieranie wymagań od Klienta dotyczących tworzonego Programu komputerowego - zarówno w zakresie środowiska technicznego, jego cech technicznych oraz celów, które ma wypełniać;

*   opracowanie konkretnych rozwiązań technicznych tworzonego Programu komputerowego analizując dokumentację techniczną powiązaną z nowym oprogramowaniem (oprogramowanie nie działa w próżni i musi porozumiewać się z „otoczeniem informatycznym”, a w konsekwencji jego stworzenie musi uwzględniać otoczenie techniczne). Projektant tworzy schematy działania Programu komputerowego w poszczególnych etapach;

*   w konsekwencji, Projektant dokona modelu rozwiązania i sporządzi plik (zwany np. „Dokumentacja Specyfikacji Wymagań”), w której zawarte zostaną instrukcje/kryteria/cechy określające jak ma działać Program komputerowy. Dokument ten będzie zatem wskazywał w języku naturalnym elementy, które mają być następnie zawarte w kodzie programu. Mogą wystąpić sytuacje, gdy dokument DSW zawierać będzie pewne elementy kodu (przy czym nie będzie to czynność immanentnie związana z tym stanowiskiem i mogą zdarzać się sytuacje, gdy projektant rozwiązań biznesowych wykona określony element kodu, który musi być związany stricte z otoczeniem technicznym, w którym będzie działać Program komputerowy);

*   ponadto projektant ten będzie komunikował się z Klientem w sprawie cech i struktury programu, jego środowiska informatycznego. Komunikacja może mieć postać warsztatów lub szkoleń związanych z tworzonym powyższego oprogramowaniem;

*   projektanci rozwiązań biznesowych będą odpowiadać również za ustalanie hierarchii istotności zadań do wykonania w toku procesu deweloperskiego (we współpracy z pozostałymi członkami zespołu projektowego).

1.  Deweloperzy (programiści) Specjalizacja - Software Engineer, Programista, Deweloper, Twórca Oprogramowania

Podstawowy obowiązek programisty stanowić będzie pisanie kodu w/w programu. Oddział planuje, że zasadą obowiązującą w Oddziale będzie to że każdy kod jest tworzony od nowa (od początku), aby struktura kodu była zbudowana zgodnie ze sztuką i nie powielała ewentualnych błędów. Wersje robocze kodu będą zapisywane w dedykowanym systemie kontroli wersji. W kodzie będą powtarzalne tylko elementy generyczne, lecz będą one każdorazowo wpisywane do danego Programu komputerowego na nowo (nie będzie się dokonywać kopii fragmentów innego programu).

Praca programistów w Oddziale będzie zatem polegać na:

*   tworzeniu kodu źródłowego;

*   przygotowywaniu prac demonstracyjnych dla Klienta;

*   tworzeniu dokumentacji technicznej;

*   uczestnictwie i udziale w spotkaniach zespołowych związanych z tworzeniem oprogramowania - na różnym etapie tworzenia oprogramowania.

1.  Specjalizacja - QA (testerzy)

Specjalista ÓA/tester będzie odpowiadał za badanie (testowanie) powstałego program, celem jego weryfikacji co do obecnych w nim luk lub błędów. W przypadku, gdy pojawią się takie wymagania, Specjalista QA/tester napisze dodatkowe programy lub skrypty komputerowe, które ułatwiają badanie Programu komputerowego zamówionego przez Klienta. To ułatwienie wpływa bezpośrednio na końcową jakość w/w programu, gdyż pozwala w krótszej jednostce czasu przeprowadzić większą ilość testów, których wynik jest bardziej deterministyczny i nie narażony na błąd ludzki.

Zakres czynności związanych z ww. stanowiskiem Specjalisty QA/testera obejmie:

*   tworzenie planu testów dotyczących planowania praktyk jakościowych w konkretnym projekcie informatycznym;

*   projektowanie poszczególnych scenariuszy testowych (przewidywanie wszystkich możliwych sposobów korzystania z aplikacji w celu wykrycia błędów);

*   pisanie samodzielnych programów (pisanie kodu testowego) służących do testowania innych programów wytworzonych przez Oddziału;

*   wskazywanie oraz raportowanie błędów w programach;

*   sprawdzanie działania programu w zakładanych warunkach brzegowych oraz poprawnego działania Programu komputerowego - w zgodzie z założeniami - poza tymi warunkami (to jako cel działania napisanych oddzielnie przez Specjalistów QA/testerów aplikacji testowych);

*   sprawdzanie zabezpieczenia Programu komputerowego, tj. ewentualnych luk w kodzie - w tym m.in. możliwości uzyskania nieautoryzowanego dostępu do w/w programu lub infrastruktury informatycznej, spowodowania niezamierzonego, nieprawidłowego działania Programu komputerowego;

*   sporządzanie szczegółowych raportów z testów. W raportach przedstawione będą wyniki testów przeprowadzonych testów z całego procesu testowania oraz własne wnioski. W raporcie zostaną zawarte zestawienia, tabele, diagramy, procentowa zgodność wyników testów w/w programu z założeniami jakościowymi;

*   analiza wpływu danego błędu na pozostałą funkcjonalność oprogramowania.

Zasady ustalania wynagrodzenia za wykonaną pracę przez Pracowników

D. S.A. celem ujednolicenia sposobu rozliczeń z Pracownikami działa w oparciu o wskazywany powyżej Regulamin Wynagradzania i jego załączniki („Regulamin”). Regulamin ustala warunki wynagradzania za pracę w D. S.A. oraz określa inne świadczenia związane z pracą i zasady ich przyznawania. Niniejsza kwestia będzie również uregulowana w ramach umowy o pracę, które ponadto będą zawierać postanowienia i klauzule dotyczące transferu praw autorskich.

Jak wskazano powyżej, w wyniku przejęcia zakładu pracy D. S.A., postanowienia ustalone w Regulaminie będą również wiążące dla Oddziału jako pracodawcy. Obecnie, Regulamin obejmuje swoimi postanowieniami wszystkich pracowników D. S.A., bez względu na rodzaj wykonywanej pracy i zajmowane stanowisko oraz podstawę nawiązania stosunku pracy, z wyłączeniem Członków Zarządu.

D. S.A. dokonało zmiany Regulaminu w ten sposób, że z wynagrodzenia miesięcznego pracowników, którzy wykonują pracę twórczą są wyodrębnione dwa elementy:

*   wynagrodzenia pracowników D. S.A. uznawanych za twórców w rozumieniu UoPrA za rozporządzenie na rzecz pracodawcy prawami autorskimi do utworu w rozumieniu UoPrA, stworzonego przez takiego pracownika lub współtworzonego przez w/w pracownika („Utwór”), czyli z miesięcznego zryczałtowanego honorarium autorskiego za prace twórcze przy tworzeniu Utworu i przeniesienie majątkowych praw autorskich do Utworu, oraz

*   wynagrodzenie z tytułu wykonywania pozostałych obowiązków określonych w w/w umowie o pracę.

Na podstawie Regulaminu, każdy z obecnych pracowników D. S.A. wykonujących prace twórcze otrzymywał pisemnie informacje, o wysokości stałej kwoty jego honorarium autorskiego z tytułu przeniesienia praw. Kwota ta była zatem znana i jasno określona w relacjach pracownik - pracodawca.

Powyższe ustalenia będą również obowiązywać w Oddziale.

Powyższy Regulamin D. S.A. został przygotowany w ten sposób, że zawiera wystandaryzowane zestawienie poszczególnych stanowisk oraz uśredniony i wystandaryzowany współczynnik wynagrodzenia zasadniczego - odpowiadający wartości pracy twórczej wykonywanej standardowo przez w/w pracownika D. S.A. na danym stanowisku pracy. W konsekwencji, ustalona została rynkowa wartość honorarium autorskiego dla poszczególnych stanowisk pracowniczych - tj. następowało ustalenie wartości rynkowej stworzonych Utworów, z uwzględnieniem pozostałych kosztów ich wytworzenia, do których prawa były przenoszone na D. S.A. jako pracodawcę w ramach odpowiednich procedur uwzględniających specyfikę działalności gospodarczej prowadzonej przez D. S.A. oraz fakt konieczności zatrudnienia osób fizycznych w oparciu o stosunek pracy celem pozyskania takich praw autorskich i praw pokrewnych, a tym samym poniesionych kosztów.

Opracowane w ten sposób wystandaryzowane zestawienie uwzględniało różnice wagi poszczególnych stanowisk pracy, stopień wiedzy i doświadczenia wymaganego dla danego rodzaju pracy twórczej, a także będzie określało właściwy współczynnik dla danego stanowiska i etapu tworzenia Utworów. Wskazane powyżej wystandaryzowane zestawienie było przygotowane przez zespół ekspertów, który składał się z osób posiadających odpowiednią wiedzę i doświadczenie w procesie tworzenia oprogramowania.

Powyżej opisane regulacje będą również obowiązywać w Oddziale.

Ponadto wskazać należy, że szczegółowa procedura tworzenia (współtworzenia) i zgłaszania utworów opisana została przez D. S.A. w załączniku do Regulaminu o nazwie „Procedura dotycząca tworzenia i zgłaszania Pracodawcy utworów będących przedmiotem praw autorskich”, której treść również będzie dokumentem wiążącym Oddział na skutek przejęcia zakładu pracy D. S.A. Należy podkreślić, iż Pracownicy - Twórcy będą zobowiązani do wytworzenia (samodzielnie lub jako współtwórca) i przeniesienia na pracodawcę praw autorskich do co najmniej jednego Utworu w miesiącu kalendarzowym. Utwór taki nie musi mieć formy ukończonej, lecz na tyle stałą, aby mógł być percypowany przez osobę inną niż autor, tj. musi być chroniony przepisami UoPrA jako przedmiot praw autorskich. Kwestie przeniesienia praw autorskich do Utworu na pracodawcę będzie regulował załącznik do umowy o pracę (tak jak ma to obecnie miejsce w D. S.A ).

Zaznaczyć zatem należy, że przeniesienie autorskich praw majątkowych z Pracowników - Twórców do tworzonych elementów oprogramowania na A. Oddział w Polce nastąpi na podstawie i na zasadach przewidzianych w umowie o pracę oraz powiązanych z nią dokumentów/regulaminów, czyli nie bezpośrednio w oparciu o art. 74 ust. 3 UoPrA (tj. prawa majątkowe do programu komputerowego stworzonego przez pracownika w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy przysługują pracodawcy) - gdyż umowa o pracę stanowi inaczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca jako płatnik, wypłacając wynagrodzenia należne Pracownikom - Twórcom wskazanym w zdarzeniu przyszłym oraz w okolicznościach wskazanych w zdarzeniu przyszłym, przy obliczaniu zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od przychodu (wynagrodzenia) za rozporządzanie majątkowymi prawami autorskimi, powstałymi w wyniku pracy twórczej, jest uprawniony (zobowiązany) do stosowania 50% kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 Ustawy PIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku, gdy Odział będzie działał jako płatnik, wypłacając wynagrodzenia należne Pracownikom - Twórcom wskazanym w zdarzeniu przyszłym oraz w okolicznościach wskazanych w zdarzeniu przyszłym, przy obliczaniu zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od przychodu (wynagrodzenia) za rozporządzanie majątkowymi prawami autorskimi, powstałymi w wyniku pracy twórczej, będzie uprawniony (zobowiązany) do stosowania 50% kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 Ustawy PIT, z uwzględnieniem art. 22 ust. 9a Ustawy PIT, tj. że w roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, nie mogą przekroczyć kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1 Ustawy PIT.

Zgodnie z treścią art. 22 ust. 9 pkt 3 Ustawy PIT, koszty uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami określa się w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. art. 22 ust. 9a i 9b Ustawy PIT, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b Ustawy PIT, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Wedle art. 22 ust. 9a cytowanej ustawy, w roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 1-3 Ustawy PIT, nie mogą przekroczyć kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1 Ustawy PIT (tj. 85.528 zł).

Z kolei art. 22 ust. 9b w/w ustawy stanowi, iż przepis art. 22 ust. 9 pkt 3 Ustawy PIT stosuje się do przychodów uzyskiwanych z tytułu działalności:

1.  twórczej w zakresie architektury, architektury wnętrz, architektury krajobrazu, inżynierii budowlanej, urbanistyki, literatury, sztuk plastycznych, wzornictwa przemysłowego, muzyki, fotografiki, twórczości audialnej i audiowizualnej, programów komputerowych, gier komputerowych, teatru, kostiumografii, scenografii, reżyserii, choreografii, lutnictwa artystycznego, sztuki ludowej oraz dziennikarstwa;
2.  artystycznej w dziedzinie sztuki aktorskiej, estradowej, tanecznej i cyrkowej oraz w dziedzinie dyrygentury, wokalistyki i instrumentalistyki;
3.  produkcji audialnej i audiowizualnej;
4.  publicystycznej;
5.  muzealniczej w dziedzinie wystawienniczej, naukowej, popularyzatorskiej, edukacyjnej oraz wydawniczej;
6.  konserwatorskiej;
7.  prawa zależnego, o którym mowa w art. 2 ust. 2 UoPrA, do opracowania cudzego utworu w postaci tłumaczenia;
8.  badawczo-rozwojowej, naukowej, naukowo-dydaktycznej, badawczej, badawczo- dydaktycznej oraz prowadzonej w uczelni działalności dydaktycznej.

Przychody z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich lub artystów wykonawców z praw pokrewnych albo rozporządzania tymi prawami występują wówczas, gdy spełnione są dwie przesłanki. Po pierwsze, konieczne jest wystąpienie przedmiotu praw majątkowych (autorskich) w postaci utworu lub artystycznego wykonania. Po drugie zaś, osiągnięty przychód musi być bezpośrednio związany z korzystaniem z określonych praw autorskich lub pokrewnych albo rozporządzaniem nimi, stanowić skutek takiego korzystania lub rozporządzenia w postaci odpowiedniego wynagrodzenia autorskiego lub wykonawczego.

W razie zatem wykonywania na podstawie stosunku pracy czynności zarówno chronionych prawem autorskim, jak i niebędących przedmiotem prawa autorskiego, pozbawionych cech twórczych, udokumentowania wymaga wartość wynagrodzenia z tytułu korzystania z prawa autorskiego. Tylko bowiem wyraźne rozróżnienie, jak również dokumentowanie prac - utworów chronionych prawem autorskim oraz wypłaconych wynagrodzeń z tego tytułu daje podstawę do zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów przy zapewnieniu właściwej realizacji obowiązków płatnika w zakresie prawidłowego obliczania i poboru zaliczek na podatek dochodowy. Podkreślenia przy tym wymaga, że zakwalifikowanie, czy wykonywana praca jest przedmiotem prawa autorskiego jest obowiązkiem płatnika, który dokonuje świadczeń z tego tytułu.

Fakt korzystania przez podatnika z prawa autorskiego powinien być udokumentowany, jest to bowiem warunek zastosowania kosztów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 Ustawy PIT. Poprzez korzystanie z prawa autorskiego w rozumieniu art. 22 ust. 9 pkt 3 Ustawy PIT rozumiemy udzielenie licencji na korzystanie z danego utworu lub rozporządzenia majątkowymi prawami autorskimi do tworzonego dzieła. Wykonywanie pracy twórczej nie oznacza bowiem automatycznie powstania utworu i przejścia praw z tego tytułu na pracodawcę.

Jak wynika z przedstawionego zdarzenia, Pracownicy - Twórcy zobowiązani będą dokumentować wykonaną swoją pracę twórczą, wskazując nazwę Utworu, przy którego tworzeniu współuczestniczą, ilość godzin w danym miesiącu kalendarzowym przeznaczonych na stworzenie (współtworzenie) utworu, opis czynności składających się na stworzenie (współtworzenie) Utworu, oraz link do źródła w którym utwór się znajduje lub zrzut ekranu dokumentujący istnienie Utworu. Co istotne, przeniesienie autorskich praw majątkowych przez Pracowników - Twórców do tworzonych elementów Programu komputerowego na pracodawcę następuje na podstawie i na zasadach przewidzianych w umowie o pracę oraz powiązanych z nią dokumentów/regulaminów (jakie będą obowiązywać w Oddziale i będą miały zastosowanie do Pracowników - Twórców), czyli nie bezpośrednio w oparciu o art. 74 ust. 3 UoPrA, lecz w oparciu o zapisy w/w umowy o pracę, tj. następuje zatem rozporządzenia majątkowymi prawami autorskimi do tworzonego dzieła.

Jednocześnie wskazać należy, że ustawodawca nie definiuje pojęć użytych w art. 22 ust. 9 pkt 3 Ustawy PIT, takich jak np. „twórca”, „korzystanie przez twórców z praw autorskich” lub pojęć z nimi związanych, jak np. „utwór”, zaś ustawodawca odsyła w tym względzie do odrębnych przepisów, przez które należy rozumieć UoPrA.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 UoPrA, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). W szczególności - wedle ust. 2 pkt 1 w/w Powyższa ustawa stanowi ponadto, iż ochroną objęty może być wyłącznie sposób wyrażenia, co oznacza, że nie są objęte ochroną odkrycia, idee, procedury, metody i zasady działania oraz koncepcje matematyczne (art. 1 ust. 21 UoPrA). Utwór jest przedmiotem prawa autorskiego od chwili ustalenia, chociażby miał postać nieukończoną.

Wytwór niematerialny, po to aby uzyskać kwalifikację „utworu” w rozumieniu przywołanej regulacji powinien spełniać łącznie następujące warunki:

1.  stanowić rezultat pracy człowieka (twórcy),
2.  stanowić przejaw działalności twórczej,
3.  mieć indywidualny charakter,
4.  zostać ustalony.

UoPrA nie definiuje z kolei pojęcia programu komputerowego. Regulacje prawne nie wkraczają w szczegółowe kwestie techniczne (mogłoby się to wiązać się z nadmierną kazuistyką).

Rozwiązanie takie powiela założenia dyrektywy 2009/24/WE (Dyrektywa Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 23 kwietnia 2009 roku, Dz. U. UE z 2009 r. s. L 111/16.). W explanatory memorandum do pierwszego projektu dyrektywy (COM (88) 816 finał) wyjaśniono, że stosowna definicja nie jest niezbędna, zaś jej zamieszczenie w dyrektywie mogłoby doprowadzić do jej zbyt szybkiej dezaktualizacji na skutek postępu technologii informatycznych (Z. Okoń, D. Flisak, Prawo autorskie i prawa pokrewne. Komentarz).

Wedle przywołanej dyrektywy, pojęcie „program komputerowy” obejmuje programy w jakiejkolwiek formie, w tym programy zintegrowane ze sprzętem komputerowym. Pojęcie to obejmuje również przygotowawcze prace projektowe prowadzące do rozwoju programu komputerowego z zastrzeżeniem, że charakter prac przygotowawczych jest taki, że program komputerowy może korzystać z nich na późniejszym etapie.

Zauważyć należy, iż ochronie podlega nieukończony utwór (art. 1 ust. 3 UoPrA ), co może przybrać różną postać - projektu, założeń, fragmentów kodów, części utworu. Jak wskazuje się w doktrynie prawa autorskiego - kluczowe jest ustalenie utworu, które może nastąpić w dowolnej postaci. Nie jest konieczne do powstania ochrony jego utrwalenie, oznaczające np. zapisanie utworu na materialnym nośniku (płycie, maszynopisie). Wystarcza samo „ustalenie” czyli przykładowo wygłoszenie referatu w obecności innych osób (Komentarz do UoPrA. pod red. Janusza Barta oraz Ryszarda Markiewicza).

Zasadnym jest powołanie się również na wyrok Sądu Najwyższego dotyczący dzieła zbiorowego jakim jest film - jako dzieła tworzonego przez wielu współtwórców. Sąd wskazuje, iż: „Prawo autorskie uzależnia ochronę utworów artystycznych od ustalenia utworu w jakiejkolwiek postaci (art. 1 § 1). Ustalenie utworu, w zależności od jego rodzaju i charakteru, może nastąpić nie tylko przez utrwalenie go pismem lub rysunkiem ale także w inny sposób na tyle indywidualizujący i konkretyzujący, ażeby mógł oddziaływać artystycznie. Gdy chodzi o dzieła sztuki kinematograficznej, to z istoty rzeczy wynika, że ich byt wymaga utrwalenia w scenariuszach lub fotografiach. Sam scenariusz może być jednak utrwalony w jakikolwiek sposób: zarówno w postaci słownej, jak i pisemnej. Ostatecznie w razie realizacji filmu zostaje utrwalony w samym filmie. Ponieważ zaś na powstanie dzieła filmowego składa się z reguły twórczość różnych osób, i to nie tylko "utrwalona" w postaci trwałej, odrębnej od samego dzieła filmowego, przeto wszystkim tym osobom przysługują prawa autorskie do całego filmu. Utrwalenie scenariusza nie musi być dokonane przez jego autora, wystarczy, jeżeli utrwalenia dokona inna osoba na podstawie słownego przekazu autora." (wyrok Sądu Najwyższego z dnia 29 października 1979 r. sygn. IV CR 353/79).

Można zatem w pewnym uproszczeniu przyjąć, że programem komputerowym jest sekwencja instrukcji/poleceń zmieniających stan programu, z których każda wyraża żądanie czynności do wykonania przez urządzenie. Wymóg adresowania instrukcji nie do człowieka, a do komputera oznacza, że niezależnie od formy wyrażenia (kod źródłowy, kod binarny, schemat blokowy czy opis w języku naturalnym) każda z pojedynczych instrukcji/cech/funkcji powinna określać działania podejmowane przez komputer w wyniku jej otrzymania.

Należy zauważyć, iż w opisanym zdarzeniu przyszłym, Klientowi nie będzie przekazywany wyłącznie kod źródłowy, ale cała dokumentacja związaną z powstaniem Programu komputerowego (tj. Utworu), będącego przedmiotem zlecenia. Jak wynika bowiem ze zdarzenia przyszłego, w skład przekazywanego oprogramowania będą wchodzić m.in.:

1.  raporty, dokumentacja projektowa zapisana w formie plików tekstowych, arkuszy kalkulacyjnych, prezentacji jak również specyficznych formatach kompatybilnych z oprogramowaniem narzędziowym wykorzystywanym do wykonania projektu jak i mailowej,
2.  kolekcja wymagań, ograniczeń, opisów, instrukcji która zostaje zapisana w odpowiednich projektach w programach typu (…) - są to jedynie przykłady aplikacji wykorzystywanych przez obecnie przez D. S.A. oraz jakie mogę być wykorzystywane w przyszłości przez Oddział i jej Klientów do zapisu wymagań,
3.  kod źródłowy zostanie przekazany do repozytorium własnego lub Klienta (m.in. \`(...)\`),
4.  przypadki testowe jak również całe scenariusze przekazywane będą Klientowi za pomocą aplikacji TestRail lub podobnych w zależności od wymogów konkretnego Klienta oraz specyfikacji zestawu narzędzi programistycznych określonych i ustalonych z Klientem.

Z punktu widzenia Klienta istotny nie jest bowiem wyłącznie kod źródłowy, a otrzymanie całej dokumentacji - włącznie z wynikami pracy w/w specjalistów na pierwszym etapie powstawania Programu komputerowego.

Otrzymanie całej dokumentacji, tj. instrukcji w jaki sposób - krok po kroku - powstawał Program komputerowy umożliwi Klientowi rekonstruowanie powstałego utworu - nawet przez zespół innych specjalistów. Aby powstał Program komputerowy, muszą być w dobie dzisiejszego bardzo wysokiego zaawansowania prac twórczych nad oprogramowaniem zostać wykonane poszczególne (opisane w zdarzeniu przyszłym) etapy prac i to w sposób chronologiczny.

Każdy ze specjalistów pracujących na kolejnych etapach powstawania w/w programu, bazować będzie na udokumentowanych wynikach pracy pracowników z poprzednich etapów lub podetapów pracy. Podkreślić należy, iż program komputerowy stanowi kompilację sprzężonych ze sobą funkcjonalnie efektów pracy poszczególnych specjalistów w różnych elementach skomplikowanego utworu jakim jest program komputerowy.

Wskazać należy także, iż sama ustawa UoPrA przewiduje możliwość tworzenia utworu zbiorowego (art. 9 UoPrA), czyli dzieła, na które składają się utwory (materiały) przygotowane przez różnych autorów. Współautorami w analizowanej sprawie opisanej w zdarzeniu przyszłym będą członkowie zespołu pracujący nad wytworzeniem danego programu komputerowego.

Ponadto, aby Program komputerowy podlegał ochronie przewidzianej UoPrA, spełniona musi zostać przesłanka jego oryginalności w takim rozumieniu, że program komputerowy jest własną intelektualną twórczością jego autora, a twórca nie może go skopiować z istniejącego już dzieła. Sam program powinien wykazywać przy tym choć minimalny ślad wysiłku umysłowego o charakterze kreacyjnym. Dla przyznania ochrony prawno-autorskiej nie jest natomiast niezbędne, aby program komputerowy miał postać ukończoną, gdyż ochronie może podlegać dowolnie krótki fragment przedmiotowego programu komputerowego, o ile tylko sam w sobie (a więc oceniany w oderwaniu od reszty Programu komputerowego) odznacza się twórczością. Jak wskazano w zdarzeniu przyszłym, prace nad Programem komputerowym od momentu rozpoczęcia prac na etapie projektowym do zakończenia pracy na etapie deweloperskim będą stanowić twórcze podejście do tworzonego oprogramowania - od zaprojektowania jego poszczególnych cech, funkcjonalności i struktury po pisanie od początku każdego elementu kodu źródłowego, jak również poprzez zaplanowanie scenariuszy testowych oraz napisanie specjalnych aplikacji testowych sprawdzających działanie poszczególnych elementów albo całości nowotworzonego oprogramowania.

Jak wynika z treści przedstawionego zdarzenia przyszłego, przy tworzeniu Programu komputerowego będą uczestniczyć pracownicy zatrudnieni na różnych stanowiskach. Każda z tych osób będzie stanowić współtwórcę utworu, bowiem efekt ich pracy ustanowi bazę, na której będą pracować kolejni specjaliści, z kolejnych podetapów i etapów tworzenia Programu komputerowego. Bardzo szczegółowy opis pracy twórczej poszczególnych Pracowników - Twórców wynika bezpośrednio z zakresu wykonywanych czynności przedstawionych powyżej w zdarzeniu przyszłym.

Ponadto należy wskazać, iż „działalność twórcza w zakresie programów komputerowych”, o której mowa w art. 22 ust. 9b pkt 1 Ustawy PIT posiada szerokie znaczenie odwołując się do całości pracy twórczej związanej z tworzeniem utworu jakim jest Program komputerowy, a nie tylko stricte z pisaniem kodu źródłowego w języku programowania. Podkreśla to również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 5 listopada 2018 r. sygn. Sygnatura: 0115- KDIT2-1.4011.328.2018.1.JG: „W myśl art. 74 ust. 1 ww. ustawy, programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy niniejszego rozdziału nie stanowią inaczej. Zgodnie z art. 74 ust. 2 powołanej ustawy, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie. Stosownie natomiast do treści art. 74 ust. 3 tejże ustawy, prawa majątkowe do programu komputerowego stworzonego przez pracownika w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy przysługują pracodawcy, o ile umowa nie stanowi inaczej. Z uwagi na fakt, że w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zostało zdefiniowane pojęcie „działalność twórcza”, to należy odwołać się do słownikowego znaczenia tego pojęcia. I tak - zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN (wydanie internetowe): działalność oznacza: 1. „zespół działań podejmowanych w jakimś celu” 2. „funkcjonowanie czegoś lub oddziaływanie na coś”, natomiast twórczy oznacza: 1. „mający na celu tworzenie; też: będący wynikiem tworzenia" 2. „dotyczący twórców”. Interpretacja wyrazu twórczość prowadzi więc do wniosku, że może on wyrażać zarówno proces tworzenia, jak też jego wyniki. Użyte w art. 22 ust. 9b pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych sformułowanie „działalność twórcza w zakresie programów komputerowych” oznacza zatem, że odnosi się ono do ogółu działań, które posiadają cechę nowości i są podejmowane w celu tworzenia programów komputerowych. Reasumując, należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że pojęcie „działalności twórczej w zakresie programów komputerowych” rozumiane jest jako korzystanie i rozporządzanie prawami autorskimi do wszelkich utworów, które powstają w związku z działaniami podejmowanymi w celu tworzenia programów komputerowych. W tym znaczeniu, obok kodów źródłowych programów komputerowych, kategoria ta obejmuje w szczególności także np. skrypty i harmonogramy procesów tworzenia programów komputerowych, opisy koncepcji, analizy, specyfikacje, instrukcje, propozycje rozwiązań architektonicznych, systemowych, niebędące składnikami programu komputerowego, ale powstające w związku z tworzeniem takiego programu, a także utwory połączone z programem komputerowym (np. utwory audiowizualne), podręczniki czy też interfejsy użytkownika, jeśli tylko powstają w związku z tworzonym oprogramowaniem.”

Wedle opisanego zdarzenia przyszłego - z wynagrodzenia miesięcznego Pracowników - Twórców, którzy będą wykonywać w Oddziale pracę twórczą zostaną wyodrębnione dwa elementy:

1.  wynagrodzenia Pracownika - Twórcy za rozporządzenie na rzecz A. Oddział w Polsce (t.j. pracodawcy) prawami autorskimi do Utworu w rozumieniu UoPrA, stworzonego przez Pracownika - Twórcę lub współtworzonego przez Pracownika - Twórcę, czyli z miesięcznego zryczałtowanego honorarium autorskiego za prace twórcze przy tworzeniu Utworu i przeniesienie majątkowych praw autorskich do Utworu, oraz
2.  wynagrodzenie z tytułu wykonywania pozostałych obowiązków określonych w umowie o pracę łączącą Oddział z Pracownikiem - Twórcą.

Zatem w przypadku wykonywania czynności, którym nie można przypisać charakteru twórczego, Pracownikowi - Twórcy nie będą przysługiwać w takim zakresie 50% koszty uzyskania przychodu.

W analizowanym zdarzeniu przyszłym, wskazano, iż Pracownicy - Twórcy zostaną zobowiązani do wytworzenia (samodzielnie lub jako współtwórca) i przeniesienia na pracodawcę (tj. Oddział) praw autorskich do co najmniej jednego Utworu w miesiącu kalendarzowym. Utwór taki nie musi mieć formy ukończonej, lecz na tyle stałą, aby mógł być percypowany przez osobę inną niż autor, tj. musi być chroniony przepisami UoPrA jako przedmiot praw autorskich. Fragment Utworu zostanie zaraportowany Oddziałowi (np. w ewidencji czasu pracy) jako godziny przeznaczone na pracę twórczą i udokumentowane wytworzeniem części utworu (np. w odpowiednim systemie).

Przychody z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich lub artystów wykonawców z praw pokrewnych albo rozporządzania tymi prawami, występują wówczas gdy spełnione są dwie przesłanki:

1.  konieczne jest wystąpienie przedmiotu praw majątkowych w postaci utworu lub artystycznego wykonania;
2.  osiągnięty przychód musi być bezpośrednio związany z korzystaniem z określonych praw autorskich lub pokrewnych albo rozporządzaniem nimi, stanowić skutek takiego korzystania lub rozporządzenia w postaci odpowiedniego wynagrodzenia autorskiego lub wykonawczego.

Jak wskazano w zdarzeniu przyszłym, Regulamin wynagradzania, który obowiązuje w D. S.A. (oraz który będzie wiązał Oddział po przejęciu zakładu pracy D. S.A.) zawiera wystandaryzowane zestawienie poszczególnych stanowisk oraz uśredniony i wystandaryzowany współczynnik wynagrodzenia zasadniczego - odpowiadający wartości pracy twórczej wykonywanej standardowo przez pracownika na danym stanowisku pracy. W konsekwencji, ustalona została rynkowa wartość honorarium autorskiego dla poszczególnych stanowisk pracowniczych - tj. możliwa będzie do ustalenia wartość rynkowa stworzonych utworów, do których prawa są przenoszone na D. S.A. (w przyszłości na A. Oddział w Polce ) jako pracodawcę w ramach odpowiednich procedur uwzględniających specyfikę działalności gospodarczej prowadzonej przez D. S.A. (w przyszłości przez A. Oddział w Polce) oraz fakt konieczności zatrudnienia osób fizycznych w oparciu o stosunek pracy celem pozyskania takich praw autorskich i praw pokrewnych, a tym samym poniesionych kosztów.

Opracowane w ten sposób wystandaryzowane zestawienie uwzględnia (i będzie uwzględniać w przypadku A. Oddział w Polce) różnice wagi poszczególnych stanowisk pracy, stopień wiedzy i doświadczenia wymaganego dla danego rodzaju pracy twórczej, a także będzie określać właściwy współczynnik dla danego stanowiska i etapu tworzenia Utworów. Wskazane powyżej wystandaryzowane zestawienie zostało przygotowane przez zespół ekspertów, który składał się z osób posiadających odpowiednią wiedzę i doświadczenie w procesie tworzenia oprogramowania. Wartym przywołania w tym miejscu zdaje się fragment interpretacji indywidulanej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, wedle której „w razie zatem wykonywania na podstawie stosunku pracy czynności zarówno chronionych prawem autorskim, jak i niebędących przedmiotem prawa autorskiego, pozbawionych cech twórczych, udokumentowania wymaga wartość wynagrodzenia z tytułu korzystania z prawa autorskiego. Tylko bowiem wyraźne rozróżnienie, jak również dokumentowanie prac - utworów chronionych prawem autorskim oraz wypłaconych wynagrodzeń z tego tytułu daje podstawę do zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów przy zapewnieniu właściwej realizacji obowiązków płatnika w zakresie prawidłowego obliczania i poboru zaliczek na podatek dochodowy. Podkreślenia przy tym wymaga, że zakwalifikowanie, czy wykonywana praca jest przedmiotem prawa autorskiego jest obowiązkiem płatnika, który dokonuje świadczeń z tego tytułu.

Ponadto Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 24 stycznia 2018 r., sygn. akt I SA/Po 831/17, podkreślił, iż „dla zastosowania kosztów w wysokości 50% przychodów konieczne jest jednoznaczne określenie prac twórczych oraz przede wszystkim jednoznaczne, precyzyjne wyodrębnienie wartości wynagrodzenia. W orzecznictwie sądów administracyjnych prezentowane jest jednolite stanowisko, że „dla zastosowania normy kosztów uzyskania przychodów, określonej w art. 22 ust. 9 pkt 3 u.p.d.o.f. konieczne jest rozróżnienie wynagrodzenia na część związaną z wykonywaniem obowiązków pracowniczych i część określającą honorarium, związaną z korzystaniem z praw autorskich za eksploatacje dzieła w określony sposób i na określonym polu. Nie jest przy tym wystarczające wyróżnienie w umowie o pracę części czasu pracy przeznaczonej na prace twórczą, gdyż z takiego wyróżnienia nie wynika, czy jakikolwiek utwór rzeczywiście powstał i czy w związku z jego eksploatacją wypłacono honorarium” (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 marca 2010 r. II FSK 1791/08. z dnia 16 września 2010 r. II FSK 839/09 i z dnia 29 kwietnia 2011 r. II FSK 2217/09 oraz II FSK 459/13”.

Dodatkowo, WSA w Białymstoku w nieprawomocnym orzeczeniu z 15 maja 2019 (sygn. I SA/Bk 113/19, podkreślił, że: „W ugruntowanym już orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego ukształtował się pogląd, zgodnie z którym dla zastosowania normy kosztów uzyskania przychodów określonej w ww. przepisie konieczne jest rozróżnienie wynagrodzenia na część związaną z wykonywaniem obowiązków pracowniczych i część określającą honorarium, związaną z korzystaniem z praw autorskich za eksploatację dzieła w określony sposób i na określonym polu.”

W omawianym zdarzeniu przyszłym, abstrahując od wyodrębnienia wynagrodzenia należnego za pracę twórczą, dochodzić będzie także do przeniesienia praw do rozporządzenia tymi utworami, co WSA w Poznaniu w przywołanym wyroku, uznaje za kolejną przesłankę zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodu. W cytowanym wyroku, skład orzekający uznał bowiem, iż „Istotne jest, że utwór faktycznie powstał, co powinno być udowodnione oraz że za przejęcie utworu pracodawca zapłacił konkretną wartość. Przy czym honorarium nie ma dotyczyć tylko i wyłącznie czasu pracy poświęconego na pracę twórczą, a ma stanowić zapłatę za korzystanie przez pracodawcę z praw autorskich przysługujących pracownikowi”. Ze zdarzenia przyszłego wynika, iż „ruchoma część” wynagrodzenia należna jest Pracownikom właśnie z tytułu przeniesienia na pracodawcę prawa do rozporządzania Utworem (jego fragmentem). Ta część wynagrodzenia stanowić będzie zapłatę za korzystanie przez pracodawcę z praw autorskich przysługujących Pracownikowi - Twórcy.

Reasumując, w przedstawionym stanie faktycznym będzie miało miejsce: (i) wytworzenie przez Pracowników - Twórców Utworów, (ii) ich właściwe udokumentowanie, (iii) wyodrębnienie wynagrodzenia należnego za pracę o charakterze twórczym w/w pracowników oraz (iv) w przeniesienie praw przez Pracownika - Twórcę na rzecz A. Oddział w Polsce do Utworu. Tym samym Wnioskodawca działając jako płatnik, wypłacając wynagrodzenia należne Pracownikom - Twórcom wskazanym w zdarzeniu przyszłym oraz w okolicznościach wskazanych w zdarzeniu przyszłym, przy obliczaniu zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od przychodu (wynagrodzenia) za rozporządzanie majątkowymi prawami autorskimi, powstałymi w wyniku pracy twórczej, jest on uprawniony (zobowiązany) do stosowania 50% kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 Ustawy PIT, z uwzględnieniem art. 22 ust. 9a Ustawy PIT, tj. że w roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 1-3 Ustawy PIT, nie mogą przekroczyć kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1 Ustawy PIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Odnośnie powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organu podatkowego oraz wyroków Sądu Administracyjnego – wskazać należy, że orzeczenia te dotyczą tylko konkretnej, indywidualnej sprawy podatnika osadzonej/osądzonej w określonym stanie faktycznym/ zdarzeniu przyszłym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.