Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-3.4011.438.2018.1.MM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-01-29
Teza: Zasady rozliczania działalności gospodarczej prowadzonej indywidualnie i w formie spółki komandytowej.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; koszt-koszty uzyskania przychodów; księgi-księgi handlowe; księgi-księgi przychodów i rozchodów; księgi-księgi rachunkowe; podatek; przychód; rachunkowość; różnica-różnice kursowe; spółki-spółka komandytowa; wspólnik; zyski-udział w zyskach
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 listopada 2018 r. (data wpływu 29 listopada 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zasad rozliczania działalności gospodarczej prowadzonej indywidualnie i w formie spółki komandytowej (pytania nr 2-4) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 listopada 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   rozliczania różnic kursowych w działalności gospodarczej prowadzonej indywidualnie i w formie spółki komandytowej (pytania nr 1 i nr 5),
*   zasad rozliczania działalności gospodarczej prowadzonej indywidualnie i w formie spółki komandytowej (pytania nr 2-4).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest i będzie wspólnikiem spółki komandytowej (dalej: „Spółka”) w charakterze komplementariusza. Spółka prowadzi i będzie prowadzić działalność gospodarczą. W Spółce uczestniczą inne osoby fizyczne oraz prawne. Spółka prowadzi i będzie prowadzić księgi rachunkowe na podstawie ustawy o rachunkowości.

Działalność Spółki może powodować powstawanie różnic kursowych. Spółka i Wnioskodawca zawiadomią naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla rozliczeń podatkowych Wnioskodawcy o wyborze metody ustalania różnic kursowych na podstawie przepisów o rachunkowości w stosunku do działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę. Spółka zamierza stosować tę metodę ustalania różnic kursowych przez okres nie krótszy niż trzy lata podatkowe, licząc od początku roku podatkowego, w którym została przyjęta ta metoda, a w okresie stosowania tej metody sprawozdania finansowe Spółki będą badane przez podmioty uprawnione do ich badania.

Niezależnie od powyższego, Wnioskodawca może prowadzić działalność gospodarczą, która nie dotyczy uzyskiwania przez Wnioskodawcę przychodów z udziału w zysku Spółki (dalej: „Działalność Indywidualna”).

Równocześnie Wnioskodawca pragnie poinformować, iż w przeszłości był wspólnikiem Spółki w charakterze komandytariusza, zaś przedstawione poniżej stanowisko Wnioskodawcy zostało potwierdzone w uzyskanych przez Wnioskodawcę (jako komandytariusza) interpretacjach indywidualnych nr ILPB1/4511-1-242/16-2/KF oraz ILPB1/4511-1-242/16-3/KF wydanych przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w dn. 5 maja 2016 r.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż zmiana jego statusu jako wspólnika z komandytariusza na komplementariusza pozostaje bez wpływu na kwestie podatkowe rozstrzygnięte w interpretacjach indywidualnych nr ILPB1/4511-1-242/16-2/KF oraz ILPB1/4511-1-242/16-3/KF z dnia 5 maja 2016 r. Niemniej jednak ze względów ostrożnościowych Wnioskodawca składa niniejszy wniosek o interpretację.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy po dokonaniu przez Spółkę i Wnioskodawcę zawiadomienia naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla rozliczeń podatkowych Wnioskodawcy o wyborze metody ustalania różnic kursowych na podstawie przepisów o rachunkowości w stosunku do działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę, przychody podatkowe oraz koszty uzyskania przychodów rozpoznawane przez Wnioskodawcę w związku z udziałem w zysku Spółki powinny uwzględniać różnice kursowe ustalone przez Spółkę na podstawie przepisów o rachunkowości?
2.  Czy przy obliczaniu limitu określonego w art. 24a ust. 4 Ustawy o PIT (przekroczenie którego skutkuje koniecznością prowadzenia ksiąg rachunkowych) Wnioskodawca powinien uwzględniać również przychody z udziału w zysku Spółki? W konsekwencji, czy w zakresie Działalności Indywidualnej Wnioskodawca ma obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych, nawet jeśli przychody z wykonywania Działalności Indywidualnej (bez uwzględnienia przychodów z udziału w zysku Spółki) nie osiągną wartości określonej w art. 24a ust. 4 Ustawy o PIT?
3.  Czy w podatkowej księdze przychodów i rozchodów prowadzonej dla Działalności Indywidualnej Wnioskodawca powinien uwzględniać przychody oraz koszty uzyskania przychodów związane z uczestnictwem w Spółce?
4.  Czy w przypadku nieprowadzenia Działalności Indywidualnej, Wnioskodawca ma obowiązek prowadzić, odrębnie od Spółki, podatkową księgę przychodów i rozchodów albo księgi rachunkowe oraz ewidencję niezbędną do obliczania wysokości odpisów amortyzacyjnych, w związku z uczestnictwem w Spółce?
5.  Czy w zakresie Działalności Indywidualnej Wnioskodawca ma prawo ustalania różnic kursowych na podstawie art. 24c Ustawy o PIT, nawet w przypadku stosowania przez Spółkę metody rachunkowej dla ustalania różnic kursowych (które stanowią przychody podatkowe i koszty uzyskania przychodów Wnioskodawcy rozpoznawane z tytułu udziału w zysku Spółki)?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytania nr 2-4. Jednocześnie w zakresie pytań nr 1 i nr 5 została wydana interpretacja z &data\_pisma& nr 0112-KDIL3-3.4011.408.2018.1.MM.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

Zdaniem Wnioskodawcy przy obliczaniu limitu określonego w art. 24a ust. 4 Ustawy o PIT (przekroczenie którego skutkuje koniecznością prowadzenia ksiąg rachunkowych) Wnioskodawca NIE powinien uwzględniać przychodów z udziału w zysku Spółki. W konsekwencji, w zakresie Działalności Indywidualnej Wnioskodawca NIE ma obowiązku prowadzenia ksiąg rachunkowych, jeśli przychody z wykonywania Działalności Indywidualnej (bez uwzględnienia przychodów z udziału w zysku Spółki) nie osiągną wartości określonej w art. 24a ust. 4 Ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 24a ust. 1 Ustawy o PIT osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej „księgą”, z zastrzeżeniem ust. 3 i 5 (Ustawy o PIT – przyp. Wnioskodawca), albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22a-22o (Ustawy o PIT – przyp. Wnioskodawca).

Zgodnie z art. 5a pkt 6 Ustawy o PIT ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

− prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Zgodnie z art. 24a ust. 4 Ustawy o PIT, obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych dotyczy osób fizycznych, spółek cywilnych osób fizycznych, spółek jawnych osób fizycznych oraz spółek partnerskich, jeżeli ich przychody, w rozumieniu art. 14, za poprzedni rok podatkowy wyniosły w walucie polskiej co najmniej równowartość kwoty określonej w euro w przepisach o rachunkowości.

Zgodnie z ustawą o rachunkowości przepisy tej ustawy stosuje się do osób fizycznych, spółek cywilnych osób fizycznych, spółek jawnych osób fizycznych, spółek partnerskich oraz spółdzielni socjalnych, jeżeli ich przychody netto ze sprzedaży towarów, produktów i operacji finansowych za poprzedni rok obrotowy wyniosły co najmniej równowartość w walucie polskiej 1.200.000 euro.

Z powyżej przywołanych przepisów wynika, iż:

*   do prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów albo ksiąg rachunkowych, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, są zobowiązane podmioty wykonujące działalność gospodarczą, m.in. osoby fizyczne wykonujące taką działalność;
*   na gruncie Ustawy o PIT działalność gospodarcza oznacza działalność zarobkową (różnego rodzaju) prowadzoną we własnym imieniu;
*   osoby fizyczne wykonujące działalność gospodarczą mają obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych w przypadku, gdy ich przychody z prowadzonej działalności gospodarczej, za poprzedni rok podatkowy, wyniosły w walucie polskiej co najmniej równowartość kwoty 1.200.000 euro.

Mając na względzie przytoczone przepisy, zdaniem Wnioskodawcy, przy obliczaniu limitu określonego w art. 24a ust. 4 Ustawy o PIT Wnioskodawca nie powinien uwzględniać przychodów z udziału w zysku Spółki. Wynika to z faktu, iż zdaniem Wnioskodawcy art. 24a ust. 4 Ustawy o PIT należy interpretować łącznie z ustępem pierwszym tego artykułu. W konsekwencji dla ustalenia limitu określonego w art. 24a ust. 4 Ustawy o PIT należy uwzględnić wyłącznie te przychody, których uzyskanie jest następstwem wykonywania działalności gospodarczej. Przez działalność gospodarczą rozumieć zaś należy, zgodnie z art. 5a pkt 6 Ustawy o PIT, działalność zarobkową prowadzoną we własnym imieniu.

Skoro więc przychody, które podatnik (osoba fizyczna) uzyskuje w związku z udziałem w zysku spółki komandytowej (w takiej formie działa Spółka), nie są przychodami z działalności gospodarczej wykonywanej we własnym imieniu (działalność tę prowadzi we własnym imieniu spółka komandytowa), to przychodów tych nie należy uwzględniać przy obliczaniu limitu, o którym mowa w art. 24a ust. 4 Ustawy o PIT.

Powyższe znajduje potwierdzenie w brzmieniu art. 5b ust. 2 Ustawy o PIT. Zgodnie z tym przepisem, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (tj. z działalności gospodarczej). Z przepisu tego bezsprzecznie wynika zatem, że to Spółka (a nie Wnioskodawca) jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą.

W związku z powyższym Wnioskodawca uważa, iż w przypadku, gdy przychody osiągane przez niego z Działalności Indywidualnej (bez uwzględnienia przychodów z udziału w zysku Spółki) nie osiągną wartości określonej w art. 24a ust. 4 Ustawy o PIT, Wnioskodawca nie ma obowiązku prowadzenia ksiąg rachunkowych.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie m.in. w następujących interpretacjach indywidualnych Ministra Finansów:

*   interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 5 lutego 2015 r. (sygn. IPPB1/415-1289/14-3/ES),
*   interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w dniu 6 sierpnia 2014 r. (sygn. ILPB1/415-478/14-3/AMN), w której Dyrektor wskazał, że: „Podsumowując, przy obliczaniu limitu określonego w art. 24a ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (przekroczenie którego skutkuje koniecznością prowadzenia ksiąg rachunkowych), Wnioskodawca nie powinien uwzględniać przychodów z udziału w zysku Spółki. W konsekwencji, w zakresie Działalności Indywidualnej Wnioskodawca nie ma obowiązku prowadzenia ksiąg rachunkowych, jeśli przychody z wykonywania Działalności Indywidualnej (bez uwzględnienia przychodów z udziału w zysku Spółki) nie osiągną wartości określonej w art. 24a ust. 4 powołanej ustawy”,
*   interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w dniu 8 kwietnia 2014 r. (ILPB1/415-19/14-5/AP);
*   interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 21 czerwca 2011 r. (sygn. IPPB1/415-367/11-2/JC), w której Dyrektor wskazał: „Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą. Przychody z działalności gospodarczej nie przekroczyły w 2010 r. i nie przekroczą w 2011 r. kwoty 200 000,00 zł. Dodatkowo Wnioskodawczyni jest wspólnikiem (komandytariuszem) spółki komandytowej z siedzibą w Polsce. Spółka ta na podstawie ustawy o rachunkowości prowadzi księgi rachunkowe. W roku podatkowym 2010 przychody podatkowe Wnioskodawczyni z tytułu udziału w spółce, która nie jest osobą prawną, przekroczył w walucie polskiej równowartość kwoty, o której mowa w art. 24a ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Reasumując, w świetle opisanego we wniosku stanu faktycznego oraz powołanych przepisów należy stwierdzić, iż Wnioskodawczyni nie jest zobowiązana do prowadzenia ksiąg rachunkowych w 2011 roku z uwagi na fakt, że nie osiągnęła w 2010 roku przychodu netto przekraczającego równowartość w walucie polskiej 1 200 000 Euro. Do ustalenia tego limitu nie łączy się dochodów uzyskanych z indywidualnej działalności gospodarczej z dochodami osiągniętymi przez spółkę, w której Wnioskodawczyni jest komandytariuszem.”
*   interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 17 marca 2011 r. (sygn. IPPB1/415-43/11-2/MS), w której Dyrektor stwierdził: „Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca prowadzi od 3 stycznia 2011 r. działalność gospodarczą. Przychody z działalności gospodarczej nie przekroczą w 2011 r. kwoty 100 000,00 zł. Dodatkowo Wnioskodawca zamierza przystąpić w 2011 r. do spółki komandytowej. W świetle opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego oraz powołanych przepisów należy stwierdzić, iż Wnioskodawca w zakresie prowadzonej indywidualnie działalności gospodarczej nie będzie zobowiązany prowadzić ksiąg rachunkowych w 2012 roku pod warunkiem, że nie osiągnie w 2011 roku przychodu netto przekraczającego równowartości w walucie polskiej 1 200 000 Euro”.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3.

Zdaniem Wnioskodawcy w podatkowej księdze przychodów i rozchodów prowadzonej dla Działalności Indywidualnej Wnioskodawca NIE powinien uwzględniać przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów z udziału w zysku Spółki.

Zdaniem Wnioskodawcy, zważywszy, iż zgodnie z art. 24a ust. 4 Ustawy o PIT, do prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów zobowiązane są podmioty (w tym osoby fizyczne) wykonujące działalność gospodarczą, to w ewidencji tej nie należy uwzględniać przychodów oraz kosztów, które z wykonywania takiej działalności nie pochodzą.

W konsekwencji, mając na uwadze, iż jak wskazano w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2, przychody oraz koszty uzyskania przychodów z udziału w zysku Spółki nie pochodzą z działalności gospodarczej Wnioskodawcy wykonywanej w jego imieniu (działalność gospodarczą we własnym imieniu prowadzi Spółka), przychodów tych oraz kosztów Wnioskodawca nie powinien uwzględniać w podatkowej księdze przychodów i rozchodów prowadzonej dla Działalności Indywidualnej.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych Ministra Finansów, np. w interpretacjach Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 17 marca 2015 r. (sygn. IPPB1/415-1431/14-3/ES) i z dnia 3 kwietnia 2014 r. (sygn. IPPB1/415-18/14-3/ES) oraz w interpretacjach Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 6 sierpnia 2014 r. (sygn. ILPB1/415-478/14-3/AMN) i z dnia 8 kwietnia 2014 r. (sygn. ILPB1/415-19/14-5/AP).

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku nieprowadzenia Działalności Indywidualnej, w związku z uczestnictwem w Spółce, Wnioskodawca NIE ma obowiązku prowadzenia, odrębnie od Spółki, podatkowej księgi przychodów i rozchodów albo ksiąg rachunkowych oraz ewidencji niezbędnej do obliczania wysokości odpisów amortyzacyjnych. Księgi rachunkowe oraz ewidencję niezbędną do obliczania wysokości odpisów amortyzacyjnych ma obowiązek prowadzić tylko Spółka.

Jak wynika z przedstawionego zdarzenia przyszłego, podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą we własnym imieniu będzie Spółka i to Spółka będzie prowadzić księgi rachunkowe. Zgodnie z analizowanym już art. 24a ust. 1 w zw. z art. 5a pkt 6 Ustawy o PIT do prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów albo ksiąg rachunkowych oraz ewidencji niezbędnej do obliczania wysokości odpisów amortyzacyjnych, zobowiązane są podmioty wykonujące działalność gospodarczą we własnym imieniu.

W konsekwencji, w przypadku, gdy Wnioskodawca nie będzie prowadził działalności gospodarczej we własnym imieniu, to w związku z samym uczestnictwem w Spółce Wnioskodawca nie ma obowiązku prowadzenia, odrębnie od Spółki, podatkowej księgi przychodów i rozchodów albo ksiąg rachunkowych oraz ewidencji niezbędnej do obliczania wysokości odpisów amortyzacyjnych. Księgi rachunkowe oraz ewidencję niezbędną do obliczania wysokości odpisów amortyzacyjnych ma obowiązek prowadzić tylko Spółka jako podmiot prowadzący działalność gospodarczą we własnym imieniu, zobowiązany bezpośrednio do ich prowadzenia na mocy art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 395 ze zm.).

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych Ministra Finansów, np. w interpretacjach Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 17 marca 2015 r. (sygn. IPPB1/415-1431/14-3/ES) i z dnia 3 kwietnia 2014 r. (sygn. IPPB1/415-18/14-3/ES) oraz w interpretacjach Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 6 sierpnia 2014 r. (sygn. ILPB1/415-478/14-3/AMN) i z dnia 8 kwietnia 2014 r. (sygn. ILPB1/41 5-19/14-5/AP).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w zakresie zasad rozliczania działalności gospodarczej prowadzonej indywidualnie i w formie spółki komandytowej (pytania nr 2-4) jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509 z późn. zm.): opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2018 r. w myśl art. 9 ust. 2 powołanej ustawy: dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Natomiast w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2019 r. dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów (art. 9 ust. 2 ww. ustawy).

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 ww. ustawy: ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Jednocześnie zgodnie z art. 5b ust. 2 cyt. ustawy: jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Natomiast stosownie do treści art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego i opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest i będzie wspólnikiem spółki komandytowej (dalej: Spółka). Niezależnie od tego Wnioskodawca może prowadzić działalność gospodarczą, która nie dotyczy uzyskiwania przez Wnioskodawcę przychodów z udziału w zysku spółki komandytowej (dalej: Działalność Indywidualna).

W myśl art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2017 r., poz. 1577 z późn. zm.): spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

Stosownie do postanowień art. 8 § 1 Kodeksu spółek handlowych: spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana.

W myśl art. 102 Kodeksu spółek handlowych: spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona.

Spółka komandytowa nie posiada osobowości prawnej, posiada jednak podmiotowość prawną. W konsekwencji posiada także własny majątek, który jest odrębny od majątków osobistych jej wspólników.

Wskazać należy, że dochody spółki niebędącej osobą prawną (w rozpatrywanej sprawie: spółki komandytowej) nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki niebędącej osobą prawną. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce niebędącej osobą prawną uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki niebędącej osobą prawną jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy).

W rozpatrywanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczącą sposobu obliczania limitu, którego przekroczenie powoduje obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych.

Zgodnie z przepisem art. 24a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: osoby fizyczne, przedsiębiorstwa w spadku, spółki cywilne osób fizycznych, spółki cywilne osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej „księgą”, z zastrzeżeniem ust. 3, 5 i 5a, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22a-22o.

Stosownie do zapisu art. 24a ust. 4 ww. ustawy: obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych dotyczy osób fizycznych, spółek cywilnych osób fizycznych, spółek jawnych osób fizycznych oraz spółek partnerskich, jeżeli ich przychody, w rozumieniu art. 14, za poprzedni rok podatkowy wyniosły w walucie polskiej co najmniej równowartość kwoty określonej w euro w przepisach o rachunkowości.

Zgodnie z art. 24a ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r.: osoba fizyczna, spółka cywilna osób fizycznych, spółka jawna osób fizycznych lub spółka partnerska może prowadzić księgi rachunkowe również od początku następnego roku podatkowego, jeżeli przychody, w rozumieniu art. 14, za poprzedni rok podatkowy są niższe niż równowartość w walucie polskiej kwoty określonej w euro w przepisach o rachunkowości. W tym przypadku osoba ta lub wspólnicy spółki przed rozpoczęciem roku podatkowego są obowiązani do zawiadomienia o tym naczelnika urzędu skarbowego właściwego w sprawach opodatkowania podatkiem dochodowym. Zawiadomienie o prowadzeniu ksiąg rachunkowych może być złożone na podstawie przepisów ustawy o CEIDG.

W myśl art. 24a ust. 5 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r.: osoba fizyczna, spółka cywilna osób fizycznych, spółka jawna osób fizycznych lub spółka partnerska może prowadzić księgi rachunkowe również od początku następnego roku podatkowego, jeżeli przychody, w rozumieniu art. 14, za poprzedni rok podatkowy są niższe niż równowartość w walucie polskiej kwoty określonej w euro w przepisach o rachunkowości. W tym przypadku podatnik informuje o prowadzeniu ksiąg rachunkowych w zeznaniu, o którym mowa w art. 45 ust. 1 lub ust. 1a pkt 2, składanym za rok podatkowy, w którym były prowadzone. Jeżeli księgi prowadziła spółka cywilna osób fizycznych, spółka jawna osób fizycznych lub spółka partnerska, informację składają wszyscy wspólnicy.

Z kolei z art. 24a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że: wyrażone w euro wielkości, o których mowa w ust. 4, 4b, 4c, 4e, 4f i 5, przelicza się na walutę polską według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października roku poprzedzającego rok podatkowy.

W myśl art. 1 § 2 w nawiązaniu do art. 4 § 1 pkt 1 ustawy Kodeks spółek handlowych spółka komandytowa jest handlową spółką osobową i jako taka podlega normom zawartym w ustawie z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2018 r., poz. 395 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o rachunkowości, przepisy tej ustawy stosuje się, z zastrzeżeniem ust. 3, do mających siedzibę lub miejsce sprawowania zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej:

1.  spółek handlowych (osobowych i kapitałowych, w tym również w organizacji) oraz spółek cywilnych, z zastrzeżeniem pkt 2, a także innych osób prawnych, z wyjątkiem Skarbu Państwa i Narodowego Banku Polskiego;
2.  osób fizycznych, spółek cywilnych osób fizycznych, spółek cywilnych osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku, spółek jawnych osób fizycznych, spółek partnerskich oraz przedsiębiorstw w spadku działających zgodnie z ustawą z dnia 5 lipca 2018 r. o zarządzie sukcesyjnym przedsiębiorstwem osoby fizycznej (Dz. U. poz. 1629), jeżeli ich przychody netto ze sprzedaży towarów, produktów i operacji finansowych za poprzedni rok obrotowy wyniosły co najmniej równowartość w walucie polskiej 2.000.000 euro.

Należy zaznaczyć, że obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych nałożony jest na same handlowe spółki osobowe, w tym komandytowe. Tymczasem podatnikami nie są spółki komandytowe, lecz wspólnicy tych spółek. W rozpatrywanej sprawie ustalony będzie przychód samej spółki komandytowej jako takiej, natomiast dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych zastosowanie znajdzie przepis art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie Organ wskazuje, że do ustalenia limitu, o którym mowa w art. 24a ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie łączy się dochodów uzyskanych z indywidualnej działalności gospodarczej z dochodami osiągniętymi przez spółkę niebędącą osobą prawną, w której podatnik jest wspólnikiem.

Podsumowując, przy obliczaniu limitu określonego w art. 24a ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (przekroczenie którego skutkuje koniecznością prowadzenia ksiąg rachunkowych), Wnioskodawca nie powinien uwzględniać przychodów z udziału w zysku Spółki. W konsekwencji w zakresie Działalności Indywidualnej Wnioskodawca nie ma obowiązku prowadzenia ksiąg rachunkowych, jeśli przychody z wykonywania Działalności Indywidualnej (bez uwzględnienia przychodów z udziału w zysku Spółki) nie osiągną wartości określonej w art. 24a ust. 4 powołanej ustawy.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również tego, czy w podatkowej księdze przychodów i rozchodów prowadzonej dla Działalności Indywidualnej powinien uwzględniać przychody oraz koszty uzyskania przychodów związane z uczestnictwem w Spółce.

W odniesieniu do powyższej kwestii należy zwrócić uwagę na treść art. 24a ust. 1 i ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z przepisów tych jasno wynika, że osoby fizyczne wykonujące działalność gospodarczą są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów albo księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy. Przywołane regulacje odnoszą się m.in. do osób fizycznych prowadzących indywidualnie działalność gospodarczą, a nie do osób uzyskujących przychody z działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki komandytowej, która to dla celów podatkowych zobowiązana jest prowadzić księgi rachunkowe. W związku z tym, dla ustalenia dochodu (straty) z działalności gospodarczej prowadzonej indywidualnie należy wziąć pod uwagę przychody i koszty ich uzyskania związane z tą właśnie działalnością.

Zatem Wnioskodawca nie powinien uwzględniać przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów związanych z uczestnictwem w Spółce w podatkowej księdze przychodów i rozchodów prowadzonej dla Działalności Indywidualnej.

Natomiast w odniesieniu do kwestii dotyczącej obowiązku prowadzenia przez Wnioskodawcę, odrębnie od spółki komandytowej, ewidencji księgowej oraz ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych w przypadku nieprowadzenia Działalności Indywidualnej, wskazać należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych (a w konsekwencji ustawa o rachunkowości) wyznaczając obowiązki i wskazując ogólne ramy dotyczące zasad prowadzenia ewidencji rachunkowej przez ogół podatników prowadzących działalność gospodarczą, w tym również w formie spółki niebędącej osobą prawną, wymienia w grupie podmiotów zobowiązanych do prowadzenia ksiąg rachunkowych m.in. osobowe spółki handlowe, a więc i spółkę komandytową. Dochód z działalności prowadzonej przez osoby fizyczne może zostać ustalony wyłącznie na podstawie właściwej ewidencji księgowej, tj. w przedmiotowej sprawie na podstawie ksiąg rachunkowych. W przypadku prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej w formie spółki niebędącej osobą prawną – spółki komandytowej – obowiązek prowadzenia tego rodzaju ksiąg będzie spoczywał na spółce komandytowej, która jest do tego zobowiązana na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o rachunkowości, a nie na Wnioskodawcy.

Podsumowując, w przypadku nieprowadzenia Działalności Indywidualnej, w związku z uczestnictwem w Spółce, Wnioskodawca nie ma obowiązku prowadzenia, odrębnie od Spółki, podatkowej księgi przychodów i rozchodów albo ksiąg rachunkowych oraz ewidencji niezbędnej do obliczania wysokości odpisów amortyzacyjnych. Księgi rachunkowe oraz ewidencję niezbędną do obliczania wysokości odpisów amortyzacyjnych ma obowiązek prowadzić tylko Spółka.

Ponadto w odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.