Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2-3.4011.54.2017.1.MJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-09-29
Teza: Czy w związku z faktem, że w wyniku działu spadku, Wnioskodawcy przypadnie majątek o wartości przewyższającej wartość części spadku, odpowiadającą udziałowi, w jakiej dziedziczy Wnioskodawca, po stronie Wnioskodawcy wystąpi obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: przychód; spadek; spadek-dział spadku
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 24 lipca 2017 r. (data wpływu 1 sierpnia 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia, czy w związku z faktem, że w wyniku działu spadku, Wnioskodawcy przypadnie majątek o wartości przewyższającej wartość części spadku, odpowiadającą udziałowi, w jakiej dziedziczy Wnioskodawca (u Wnioskodawcy wystąpi dodatnia różnica w stosunku do jego udziału w masie spadkowej), po stronie Wnioskodawcy wystąpi obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 sierpnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia, czy w związku z faktem, że w wyniku działu spadku, Wnioskodawcy przypadnie majątek o wartości przewyższającej wartość części spadku, odpowiadającą udziałowi, w jakiej dziedziczy Wnioskodawca, po stronie Wnioskodawcy wystąpi obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest wspólnikiem Spółki Jawnej, powstałej z przekształcenia Spółki Cywilnej. Do stycznia 2017 r. Spółkę tworzyło 3 Wspólników – Wnioskodawca oraz brat i ojciec Wnioskodawcy. W styczniu 2017 r. zmarł ojciec Wnioskodawcy. Wkład zmarłego ojca Wnioskodawcy do Spółki (wyłącznie pieniężny), pochodził z majątku wspólnego ojca Wnioskodawcy i jego żyjącej żony (matki Wnioskodawcy), z którą zmarły przez całe życie pozostawał we wspólności majątkowej. Ojciec Wnioskodawcy posiadał 30% udziału w zyskach i stratach Spółki Jawnej. W umowie Spółki znajdują się postanowienia, że śmierć Wspólnika nie powoduje rozwiązania Spółki, która trwa nadal pomiędzy pozostałymi Wspólnikami, a spadkobiercy wchodzą do Spółki na miejsce zmarłego Wspólnika, (w takim wypadku powinni oni wskazać jedną osobę, która będzie wykonywała ich prawa, a dopóki to nie nastąpi, pozostali Wspólnicy mogą sami podejmować wszelkie czynności w zakresie prowadzenia spraw Spółki).

Wartość ogółu praw i obowiązków zmarłego ojca Wnioskodawcy w Spółce Jawnej wg stanu na chwilę jego śmierci wynosi 7.491.994,99 zł. Zmarły ojciec Wnioskodawcy posiadał również inny majątek, nie związany z uczestnictwem w Spółce Jawnej (nieruchomości i środki finansowe). Łączna wartość tego majątku wg stanu na dzień śmierci ojca Wnioskodawcy wynosiła 1.468.000,00 zł, przy czym majątek ten objęty jest małżeńską wspólnotą majątkową ojca Wnioskodawcy i jego żony (matki Wnioskodawcy), zatem do spadku po ojcu wchodzi połowa tego majątku o wartości netto 734.000,00 zł. Sporządzony notarialnie akt poświadczenia dziedziczenia po zmarłym ojcu Wnioskodawcy, zgodnie z którym spadek po nim w częściach po 1/3 na podstawie ustawy dziedziczą Wnioskodawca, jego brat (wspólnik w Spółce Jawnej) oraz matka Wnioskodawcy (żona zmarłego). Wszyscy Spadkobiercy zamierzają zawrzeć umowę, z mocy której nastąpi podział majątku wspólnego zmarłego ojca Wnioskodawcy i jego żony(matki Wnioskodawcy) oraz dział spadku po zmarłym Wnioskodawcy, zgodnie z którą to umową:

1.  Wnioskodawcy i jego bratu przypadnie na współwłasność ogół praw i obowiązków ich zmarłego ojca jako Wspólnika Spółki Jawnej,
2.  Matce Wnioskodawcy (żonie spadkodawcy), przypadnie pozostały znajdujący się w spadku majątek, tj. udziały po 1/2 w nieruchomościach i środki pieniężne,
3.  Spadkodawcy \[winno być: Spadkobiorcy\] nie będą zobowiązani do dokonywania między sobą jakichkolwiek spłat lub dopłat.

W wyniku powyższej umowy Wnioskodawca otrzyma więc składnik majątku o wartości przewyższającej wartość obliczoną jako 1/3 wartości całego spadku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w związku z faktem, że w wyniku działu spadku dokonanego w sposób przedstawiony w poz. 74, Wnioskodawcy przypadnie majątek o wartości przewyższającej wartość części spadku, odpowiadającą udziałowi, w jakiej dziedziczy Wnioskodawca (u Wnioskodawcy wystąpi dodatnia różnica w stosunku do jego udziału w masie spadkowej), po stronie Wnioskodawcy wystąpi obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych?

Wnioskodawca przedstawił następujące stanowisko:

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 2032 z późn. zm.), przepisów tej ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn. Zgodnie z art. 925 Kodeks Cywilny (Dz.U. z 2017 r., poz. 459 z późn. zm., dalej jako: KC), spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku, tj. z chwilą śmierci spadkodawcy (art. 924 KC). Postępowanie spadkowe obejmuje dwa powiązane ze sobą postępowania – zmierzające do stwierdzenia nabycia spadku oraz do działu spadku, który może nastąpić po stwierdzeniu nabycia spadku. Spadek w wyniku stwierdzenia nabycia spadku może przechodzić na jednego lub kilku spadkobierców. W przypadku wielości spadkobierców powstaje między mini współwłasność w częściach ułamkowych, która trwa do chwili podziału między spadkobiercami majątku spadkowego. Zniesienie tej współwłasności następuje przez dział spadku, którego dokonania nie jest jednak obowiązkiem spadkobierców. Dział spadku polega na tym, że po ustaleniu wartości całego majątku ustala się wartość sched spadkowych poszczególnych spadkobierców.

W rezultacie uznać należy, że dziedziczenie należy rozumieć zarówno jako nabycie na podstawie stwierdzenia nabycia spadku, jak i nabycie w drodze działu spadku również umownego. Taki pogląd wyraził WSA w Szczecinie w wyroku z dnia 5 maja 2011 r., sygn.. akt: I SA/Sz 93/1 \[winno być: I SA/Sz 93/11\], w którym stwierdził, że „objęcie opodatkowaniem, na podstawie przepisów updof, przychodów otrzymanych w dziale spadku jako spłaty lub dopłaty prowadziłoby do kolejnego opodatkowania tego samego przychodu, co wskazywałoby na naruszenie art. 84 Konstytucji RP”.

Zgodnie z postanowieniem Konstytucji, każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków określonych w ustawie. Dział spadku mieści się w pojęciu dziedziczenia, które podlega podatkowi od spadku i darowizn z momentem nabycia spadku. Nie może jednocześnie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Powyższe należy odnieść również do sytuacji, w której dział spadku powoduje, że jeden ze spadkobierców uzyskuje z masy spadkowej składniki majątkowe, których wartość przekracza jego udział spadkowy (niejako kosztem innych spadkobierców), bez obowiązku dokonania spłaty na rzecz spadkobiercy, którego udział w dzielonym majątku okazał się mniejszy. Wówczas w rzeczywistości dochodzi do swoistego „wzbogacenia” spadkobiercy (przyrostu jego majątku) o wartość stanowiącą nadwyżkę ponad jego udział spadkowy. Jednak opodatkowanie wartości tej nadwyżki możliwe może być jedynie w przypadku stwierdzenia, że tego rodzaju przysporzenie objęte jest zakresem przedmiotowym updof.

Zgodnie z art. 217 Konstytucji RP, nakładanie podatków, innych danin publicznych, określenie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg, umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków, następuje w drodze ustawy.

W doktrynie prawa podatkowego wskazuje się, że konstytucyjna zasada wyłączności ustawowej powinna obejmować także podstawę opodatkowania, która umożliwia kwalifikację przedmiotu, (tak: C. Kosikowski, „Źródła prawa podatkowego w świetle Konstytucji”, Glosa 1999, nr 7, s. 2).

O powstaniu obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych decyduje możliwość zaliczenia uzyskanego przysporzenia do jednego ze źródeł przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1-9 updof. W uzasadnieniu wyroku z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt: K7/13, Trybunał Konstytucyjny zauważył, że możliwa jest sytuacja, iż u podmiotu wystąpi realny przyrost majątku, lecz nie będzie on stanowił dochodu podatkowego. W tym kontekście zauważyć należy, że w art. 10 ust. 1 pkt 9 updof ustawodawca posłużył się kategorią źródła przychodów określoną jako „inne źródło”, do której kwalifikować należy wszystkie przychody nie pochodzące ze źródeł opisanych w art. 10 ust. 1 pkt 1-8 updof, stanowiące jednocześnie przychód w rozumieniu updof. Z kolei w art. 20 ust. 1 updof, wśród przykładów przychodów pochodzących z innych źródeł ustawodawca wymienił min. inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 updof przychodem jest min. wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. W orzecznictwie zauważa się, że świadczenia w naturze to świadczenia rzeczowe, których przedmiot jest inny niż pieniądz lub wartość pieniężna. Natomiast inne nieodpłatne świadczenia, to świadczenia, których przedmiotem nie są rzeczy, lecz usługi (wyrok NSA z dnia 15 kwietnia 2016 r., sygn. akt: II FSK 585/14). W świetle powyższego należy przyjąć, że uzyskana przez spadkobiercę w wyniku działu spadku dodatnia różnica w stosunku do jego udziału w masie spadkowej na podstawie dziedziczenia nie stanowi świadczenia w naturze w przedstawionym znaczeniu. W wyniku działu spadku dochodzi bowiem do realizacji roszczeń poszczególnych spadkobierców do wspólnego majątku objętego masą spadkową, w sposób który nie musi odpowiadać proporcjom ich udziału w spadku. Przyznanie spadkobiercy w drodze działu np. całego majątku wchodzącego w skład z pominięciem innych spadkobierców, rodzi po stronie tych ostatnich roszczenie o spłatę odpowiadającą ich udziałowi w całym spadku. Roszczenie to ma charakter pieniężny i nie zmienia tej okoliczności rezygnacja z jego dochodzenia. Nie sposób również uznać, aby wartość przekraczająca udział spadkowy stanowiła „inne nieodpłatne świadczenie” w rozumieniu art. 11 ust. 2a updof. Otrzymane w drodze spadku, zgodnie z wyrokiem NSA z dnia 21 kwietnia 2016 r., sygn. akt: II FSK 1575/14, brak jest argumentów co do kwalifikacji uzyskanego przez spadkobiercę świadczenia w wyniku spadku, ponad jego udział spadkowy do „innych nieodpłatnych świadczeń”, o których mowa w art. 11 ust. 2a updof. W powołanym wyroku NSA stwierdził, że wyliczenie nieodpłatnych świadczeń zawarte w art. 11 ust. 2a updof ma wyczerpujący charakter, a co za tym idzie, „źródłem innych nieodpłatnych świadczeń” w rozumieniu tej ustawy mogą być wyłącznie bezpłatne usługi bądź bezpłatne udostępnienie określonych przez ustawodawcę rzeczy lub praw (J. Grabarczyk, Opodatkowanie przychodów z nieodpłatnych świadczeń, ABC, Wolters Kluwer, Warszawa 2009r., str. 95; wyrok WSA w Poznaniu z dnia 30 października 2013 r., sygn. akt: I SA/Po 388/13; wyrok NSA z dnia 15 kwietnia 2016 r., sygn. akt: II FSK 585/14).

Powyższe potwierdza sposób zredagowania przepisu, który nie wskazuje, że wykaz przedstawionych w nim świadczeń miał jedynie przykładowy charakter, (np. brak charakterystycznego w takich sytuacjach zwrotu „w szczególności” wprawdzie w ostatnim punkcie omawianego wyliczenia występuje sformułowanie „w pozostałych przypadkach”, lecz w sposób niebudzący żadnych wątpliwości odnosi się ono tylko do usług i udostępniania rzeczy i praw, których nie wyliczono w pkt 1-3. Ponadto trzeba podkreślić, że ustawodawca nie wykracza poza wskazane rodzaje nieodpłatnych świadczeń również w innych unormowaniach zawartych w ww. ustawie. Rację wobec tego przyznać należy sądowi pierwszej instancji, że nie jest możliwe rozszerzenie katalogu źródła przychodu z innych nieodpłatnych świadczeń o nieodpłatne nabycie rzeczy lub praw”.

W związku z powyższym uzyskana przez Wnioskodawcę w wyniku działu spadku dodatnia różnica w stosunku do jego udziału w masie spadkowej nie stanowi świadczenia w naturze, a jest roszczeniem pieniężnym, które nie powoduje obowiązku na gruncie updof.

Podsumowując powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, w związku z faktem, że w wyniku działu spadku dokonanego w sposób przedstawiony w poz. 74 , Wnioskodawcy przypadnie majątek o wartości przewyższającej wartość części spadku odpowiadającej udziałowi, w jakim dziedziczy Wnioskodawca (u Wnioskodawcy wystąpi dodatnia różnica w stosunku do jego udziału w masie spadkowej), po stronie Wnioskodawcy nie wystąpi obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz, 2032 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21. 52. 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów (art. 9 ust. 2 ustawy).

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Katalog źródeł przychodów, których osiągnięcie powoduje powstanie obowiązku podatkowego, zawarty został w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z jego treścią źródłami przychodów są:

1.  stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta;
2.  działalność wykonywana osobiście;
3.  pozarolnicza działalność gospodarcza;
4.  działy specjalne produkcji rolnej;
5.  (uchylony)
6.  najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą;
7.  kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c;
8.  odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:
    1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
    2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
    3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
    4.  innych rzeczy, – jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany;
9.  działalność prowadzona przez zagraniczną spółkę kontrolowaną;
10.  inne źródła.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że po śmierci ojca Wnioskodawcy, wszyscy spadkobiercy zamierzają zawrzeć umowę, z mocy której nastąpi podział majątku wspólnego zmarłego ojca Wnioskodawcy i jego żony (matki Wnioskodawcy) oraz dział spadku po zmarłym Wnioskodawcy, zgodnie z którą to umową:

1.  Wnioskodawcy i jego bratu przypadnie na współwłasność ogół praw i obowiązków ich zmarłego ojca jako Wspólnika Spółki Jawnej,
2.  Matce Wnioskodawcy (żonie spadkodawcy), przypadnie pozostały znajdujący się w spadku majątek, tj. udziały po 1/2 w nieruchomościach i środki pieniężne,
3.  Spadkodawcy nie będą zobowiązani do dokonywania między sobą jakichkolwiek spłat lub dopłat.

W wyniku powyższej umowy Wnioskodawca otrzyma składnik majątku o wartości przewyższającej wartość obliczoną jako 1/3 wartości całego spadku.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że zgodnie z art. 922 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017, poz. 459 z późn. zm.) prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej. Natomiast z § 2 powołanego przepisu wynika, że nie należą do spadku prawa i obowiązki zmarłego ściśle związane z jego osobą, jak również prawa, które z chwilą jego śmierci przechodzą na oznaczone osoby niezależnie od tego, czy są one spadkobiercami. W myśl art. 924 ww. ustawy spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast stosownie do art. 925 spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku.

Z treści przytoczonych przepisów Kodeksu cywilnego można wywieść, że z chwilą śmierci spadkodawcy wszystkie jego prawa i obowiązki, poza wyraźnie wskazanymi wyjątkami, ściśle związanymi z osobą spadkodawcy, przechodzą na spadkobierców.

Zgodnie natomiast z art. 1035 ustawy Kodeks cywilny, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku. Jednak zgodnie z art. 1036 ww. ustawy istnieje możliwość rozporządzenia przez spadkobierców prawem lub rzeczą należącą do spadku, mimo istnienia współwłasności, jeśli następuje to za zgodną wolą wszystkich spadkobierców.

Artykuł 1037 § 1 Kodeksu cywilnego stanowi natomiast, że dział spadku może nastąpić bądź na mocy umowy między wszystkimi spadkobiercami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek ze spadkobierców.

Z instytucją działu spadku mamy więc do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. Wskutek działu spadku poszczególni spadkobiercy stają się podmiotami wyłącznie uprawnionymi względem przyznanych im praw majątkowych, stanowiących do chwili działu przedmiot wspólności. Nie zmienia to faktu, iż dział spadku jest zawsze konsekwencją wcześniejszego nabycia spadku. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom. Dział spadku jest więc czynnością wtórną do nabycia spadku, nie można nabyć własności rzeczy tylko i wyłącznie w drodze działu spadku, bez nabycia spadku.

Z kolei, zgodnie z teorią prawa rzeczowego przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w drodze zniesienia współwłasności, podziału majątku wspólnego czy działu spadku, jest nabyciem tych rzeczy. Natomiast, biorąc pod uwagę przyjętą linię orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, nabyciem rzeczy w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest przyznanie jej na wyłączną własność jednemu ze współwłaścicieli w wyniku podziału majątku wspólnego, jeśli:

*   podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty lub
*   wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy w wyniku podziału tego majątku, mieści się w udziale, jaki przysługiwał jej w majątku wspólnym.

Z powyższego wynika, że jeżeli spełnione są wymienione wyżej warunki, dział spadku nie może być rozpatrywany w kategoriach nabycia podlegającego opodatkowaniu. Dział spadku, w wyniku którego udział w nieruchomości lub ruchomości nie zwiększył się, zmienia bowiem wyłącznie charakter własności. Natomiast wszelkie przypadki gdy udział danej osoby ulega powiększeniu, traktowany być musi w kategorii nabycia, gdyż w ten sposób ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (nieruchomością), jak też stan jej majątku osobistego. W sytuacji natomiast, gdy dział spadku ma charakter nieodpłatny, a na skutek jego dokonania dotychczasowy udział danej osoby ulega powiększeniu, mamy do czynienia z przysporzeniem, mającym konkretny wymiar finansowy. To z kolei, w związku z faktem, że nabycie na podstawie działu spadku nie podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn, powoduje powstanie obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych, na skutek osiągnięcia przychodu z tzw. innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wskazać przy tym należy, że zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 125 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolna od podatku jest wartość świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczona zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, otrzymanych od osób zaliczonych do I i II grupy podatkowej w rozumieniu przepisów o podatku od spadków i darowizn, z zastrzeżeniem ust. 20.

Z wykładni językowej tego zwolnienia, a zwłaszcza z wykładni zawartego w nim zwrotu: „wartość świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczona zgodnie z art. 11 ust. 2-2b” wynika, iż do powyższego zwolnienia uprawnione są osoby, które otrzymają świadczenia nieodpłatnie od osób zaliczonych do I i II grupy podatkowej w rozumieniu przepisów o podatku od spadków i darowizn.

Zgodnie z art. 14 ust. 3 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2017 r. , poz. 833 z późn. zm.) do poszczególnych grup podatkowych zalicza się:

1.  do grupy I - małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, zięcia, synową, rodzeństwo, ojczyma, macochę i teściów;
2.  do grupy II - zstępnych rodzeństwa, rodzeństwo rodziców, zstępnych i małżonków pasierbów, małżonków rodzeństwa i rodzeństwo małżonków, małżonków rodzeństwa małżonków, małżonków innych zstępnych;
3.  do grupy III - innych nabywców.

Natomiast stosownie do ust. 4 ww. przepisu za rodziców w rozumieniu ustawy uważa się również przysposabiających, a za zstępnych także przysposobionych i ich zstępnych.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić więc należy, że jeśli w wyniku opisanego powyżej działu spadku Wnioskodawca otrzyma składniki majątku o wartości przewyższającej wartość części spadku, odpowiadającą udziałowi, w jakim dziedziczy, wówczas co do zasady osiągnie przychód ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać w tym zakresie za nieprawidłowe.

Natomiast przychód ten korzystał będzie jednak ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 125 ustawy i w rezultacie Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu takiego nabycia.

Odnosząc się do powołanego przez Wnioskodawcę wyroku WSA w Szczecinie z dnia 5 maja 2011 r. należy podnieść, że został on uchylony wyrokiem NSA z dnia 8 maja 2013 r., sygn. akt II FSK 1905/11.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.