Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL4.4012.16.2017.1.NK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-04-25
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie braku obowiązku stosowania tzw. „prewspółczynnika”, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy, w celu ustalenia wartości podatku naliczonego podlegającego odliczeniu.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; gmina; jednostka-jednostka budżetowa; jednostka-jednostka samorządu terytorialnego; komunikacja-komunikacja miejska; odliczenia; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek należny-obniżenie podatku należnego; podatek-podatek naliczony; podatek-podatek naliczony-odliczanie podatku naliczonego; proporcja; usługi-usługi transportowe; wspólnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 22 lutego 2017 r. (data wpływu 2 marca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku stosowania tzw. „prewspółczynnika”, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy, w celu ustalenia wartości podatku naliczonego podlegającego odliczeniu – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 marca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku stosowania tzw. „prewspółczynnika”, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy, w celu ustalenia wartości podatku naliczonego podlegającego odliczeniu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina Miasta A (dalej: „Wnioskodawca” lub „Miasto”) z dniem 1 stycznia 2017 r. dokonała centralizacji rozliczeń podatku VAT z podległymi jednostkami. Wnioskodawca wykonuje zadania własne z zakresu organizacji transportu publicznego przy pomocy jednostki budżetowej, tj. Miejskiego Zarządu Komunikacji (dalej: „MZK”). Po dniu 31 grudnia 2016 r., w związku z realizacją przepisów ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego, Miejski Zarząd Komunikacji utracił przymiot podatnika w podatku VAT. Po tej dacie w zakresie działalności MZK podatnikiem stał się Wnioskodawca.

Wnioskodawca, za pomocą MZK, wykonuje zadania związane z organizacją publicznego transportu zbiorowego. Zaznaczyć należy, że zadania te są wykonywane nie tylko w imieniu własnym (Miasta A), ale także w imieniu innych gmin, z którymi Wnioskodawca na podstawie art. 7 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym zawarł porozumienia komunalne. Na podstawie tych porozumień, Wnioskodawca otrzymuje dotacje od gmin porozumienia na realizacje powierzonych Wnioskodawcy zadań z zakresu publicznego transportu zbiorowego.

Zadaniem Wnioskodawcy jest przede wszystkim:

*   planowanie rozwoju publicznego transportu zbiorowego;
*   organizowanie publicznego transportu zbiorowego;
*   zarządzanie publicznym transportem zbiorowym.

W ramach wykonywanych zadań Wnioskodawca zawiera z operatorami publicznego transportu zbiorowego umowy o świadczenie usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego. Wnioskodawca rozlicza się z operatorami za pomocą faktur, płacąc im jednocześnie za wykonane wozokilometry. Wnioskodawca jest jednocześnie emitentem i sprzedawcą biletów komunikacyjnych, na podstawie których pasażerowie zawierają z Wnioskodawcą umowy przewozu. Sprzedaż ta jest głównym źródłem dochodów MZK. Jest ona opodatkowana podatkiem VAT według stawki 8%. Zadania wykonywane w ramach publicznego transportu zbiorowego są zadaniami własnymi Wnioskodawcy wykonywanymi w oparciu o ustawę z dnia 16 grudnia 2010 r. o publicznym transporcie zbiorowym. Organizowane przewozy wykonywane są również w oparciu o Zarządzenie Prezydenta Miasta A w sprawie „Taryfy (…)”, Uchwałę Rady Miasta (przepisy porządkowe) oraz w oparciu o stanowiący akt prawa miejscowego (art. 9 ust. 3 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym) przyjęty Uchwałą Rady Miasta (plan transportowy), który określa sieć komunikacyjną, po której wykonywane są przewozy.

Co do zasady przewóz osób jest odpłatny zgodnie z Zarządzeniem Prezydenta Miasta w sprawie „Taryfy (…)”. Jednocześnie Wnioskodawca respektuje określone uprawnienia dla oznaczonych grup pasażerów do bezpłatnych lub ulgowych przewozów. Do przewozów bezpłatnych uprawnieni są zatem:

*   radni samorządu terytorialnego na terenie swojej jednostki samorządowej,
*   dzieci do 4 roku życia,
*   dzieci dotknięte inwalidztwem lub niepełnosprawnością uczęszczające do przedszkoli specjalnych i integracyjnych,
*   uczniowie dotknięci inwalidztwem lub niepełnosprawnością do momentu ukończenia szkoły, do której uczęszczają, a także dzieci i młodzież dotknięta inwalidztwem lub niepełnosprawnością nie uczęszczająca do szkoły do 18 roku życia,
*   osoby o znacznym stopniu niepełnosprawności, całkowicie niezdolne do pracy i samodzielnej egzystencji,
*   ociemniali i niewidomi,
*   osoby powyżej 70 roku życia,
*   kierowcy obsługujący linie komunikacyjne itp.

Z kolei z przejazdów ulgowych (ze zniżką) korzystają:

*   dzieci i młodzież wieku od 4 do 10 lat,
*   młodzież ucząca się w szkołach podstawowych lub szkołach dziennych gimnazjalnych, ponadgimnazjalnych i policealnych (ulga nie dotyczy uczniów i słuchaczy szkół dla dorosłych lub kształcących się w trybie wieczorowym, zaocznym bądź eksternistycznym) nie dłużej niż do końca roku szkolnego, w trakcie którego uczeń ukończy 21 lat,
*   emeryci: kobiety do 60 roku życia i mężczyźni do 65 roku życia,
*   renciści pobierający rentę inwalidzką nie pozostający w stosunku pracy,
*   osoby pobierające rentę inwalidzką na podstawie orzeczenia o całkowitej bądź częściowej niezdolności do pracy.

Podstawą oferowania nieodpłatnych przejazdów są:

1.  art. 14a ust. 3 i 4 oraz art. 17 ust. 3 ustawy o systemie oświaty (Dz. U. z 2015 r., poz. 2156) dla dzieci szkolnych, dzieci przedszkolnych, dzieci niepełnosprawnych oraz ich opiekunów;
2.  art. 16 ust. 1 i 2 ustawy o zaopatrzeniu inwalidów wojennych i wojskowych oraz ich rodzin (Dz. U. z 2015 r., poz. 871) dla inwalidów wojennych i wojskowych oraz ich opiekunów/przewodników;
3.  art. 43 ust. 1 ustawy o wykonywaniu mandatu posła i senatora (Dz. U. z 2015 r., poz. 1605) dla posłów i senatorów;
4.  zarządzenia Prezydenta Miasta w sprawie „Taryfy (…)”.

Głównym źródłem finansowania nieodpłatnych, jak i ulgowych przejazdów wyżej wskazanych grup pasażerów są dochody ze sprzedaży biletów na przejazdy komunikacją miejską. Jednakże z uwagi na formę prawną MZK (jednostka budżetowa) dochody odprowadza na rachunek Gminy, a wydatki pokrywa z budżetu Gminy. Dofinansowanie z budżetu Miasta nie jest nakierowane w sposób celowy na pokrycie ceny przejazdów bezpłatnych i ze zniżką, lecz jest dofinansowaniem kosztów działalności jednostki.

Dodać trzeba, że również dotacje przekazywane przez Gminy na podstawie zawartego porozumienia nie mają wpływu na cenę biletów sprzedawanych przez MZK.

W związku z prowadzoną działalnością MZK ponosi wydatki na nabycie towarów i usług od podmiotów zewnętrznych.

Wydatki te w szczególności dotyczą:

1.  wynagrodzenia dla operatorów publicznego transportu zbiorowego za świadczone usługi przewozowe na organizowanych przez MZK liniach,
2.  nabycia druku biletów,
3.  utrzymania punktów sprzedaży,
4.  ogólnych kosztów funkcjonowania jednostki.

Wnioskodawca w okresie od 1 czerwca do 31 sierpnia 2017 r. planuje uruchomić dwie dodatkowe wakacyjne linie komunikacyjne w celu zachęcenia pasażerów do korzystania z komunikacji miejskiej. Linie te będą całkowicie bezpłatne, korzystać z nich będą mogli wszyscy pasażerowie. Przewozy na tych liniach będą wykonywane w ramach zadań własnych Wnioskodawcy, na takiej samej podstawie prawnej jak pozostałe linie komunikacyjne odpłatne. Będą one zatem integralną częścią sieci komunikacyjnej, na której Wnioskodawca za pomocą MZK organizuje transport zgodnie ze swoją właściwością. Przewozy te zostaną zatem zlecone na podstawie umowy z operatorem publicznego transportu zbiorowego. Usługi te będą rozliczane odrębną fakturą VAT, na której wyodrębniona będzie praca przewozowa wykonana na danej linii. Tak jak w przypadku uprawnień określonych grup pasażerów do bezpłatnych, jak i ulgowych przewozów, źródłem finansowania tych darmowych linii komunikacyjnych będą dochody ze sprzedaży biletów, przy uwzględnieniu zasad budżetowania brutto jednostek budżetowych.

Wnioskodawca za pomocą MZK jest w stanie wydzielić koszt wynagrodzenia dla operatora z tytułu organizowanych linii całkowicie bezpłatnych, na podstawie przejechanych wozokilometrów. Wnioskodawca nie jest w stanie przypisać ogólnych kosztów funkcjonowania MZK do działalności odpłatnej dla pasażerów oraz do działalności nieodpłatnej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Gmina Miasta A będzie zobligowana do stosowania tzw. „prewspółczynnika”, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT w celu ustalenia wartości podatku naliczonego podlegającego odliczeniu w stosunku do wydatków ponoszonych na zakup usług przewozowych, jak i wydatków ogólnych związanych z funkcjonowaniem MZK w zakresie planowanych wakacyjnych, darmowych linii komunikacyjnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku przedstawionego zdarzenia przyszłego Gmina Miasta A nie będzie zobowiązana do stosowania „prewspółczynika”, w celu ustalenia wartości podatku naliczonego podlegającego odliczeniu w stosunku do wydatków ponoszonych na zakup usług przewozowych, jak i wydatków związanych z funkcjonowaniem jednostki w zakresie planowanych darmowych linii komunikacyjnych.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Natomiast na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy, wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Ustawa o VAT w art. 15 ust. 2 i 3 definiuje działalność gospodarczą. W takim też kontekście należy badać cele prowadzonej działalności gospodarczej.

Wnioskodawca wykonuje zadania z zakresu publicznego transportu zbiorowego określone w art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy o samorządzie gminnym. Są one skonkretyzowane w ustawie z dnia 16 grudnia 2016 r. o publicznym transporcie zbiorowym. Sieć komunikacyjna, po której wykonywane są przewozy określona jest planem zrównoważonego rozwoju publicznego transportu zbiorowego przyjętego uchwałą Rady Miasta, która stanowi akt prawa miejscowego. Wnioskodawca świadczy ww. przewozy dla pasażerów po sieci komunikacyjnej w oparciu o adhezyjne umowy cywilnoprawne zawierane pomiędzy pasażerem a Wnioskodawcą. Wnioskodawca świadczy zatem usługi w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT i nie działa w tym zakresie jako organ władzy publicznej. Ulgi, jak i bezpłatność przewozów wynika zarówno z przepisów ustaw, jak i zarządzenia Prezydenta Miasta w sprawie „Taryfy (…)”. Brak odpłatności za linie wakacyjne, o których mowa w zdarzeniu przyszłym, będzie również wynikał z przyjętego zarządzenia Prezydenta Miasta A, które będzie integralną częścią taryfy przewozu osób i bagażu w komunikacji zbiorowej MZK.

Należy zatem jednoznacznie stwierdzić, że przewozy wykonywane na podstawie planu zrównoważonego rozwoju publicznego transportu zbiorowego (planu transportowego), niezależnie od tego czy są one odpłatne, czy nie, odbywają się w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Nie sposób twierdzić, że przewozy ulgowe lub bezpłatne, gdzie ulgi lub bezpłatność przewozu wynika z przepisów ustaw, uchwał rady gminy lub zarządzeń prezydenta określających taryfę przewozów stanowi odrębną od prowadzonej działalności gospodarczej działalność Wnioskodawcy. Nieodpłatne lub ulgowe przewozy stanowią bowiem element realizowanej przez Wnioskodawcę spójnej polityki w zakresie publicznego transportu zbiorowego i jako takie wpisują się w ogólną działalność gospodarczą prowadzoną przez Wnioskodawcę. Z tego wynika zatem, że Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do stosowania „prewspółczynika”, w celu ustalenia wartości podatku naliczonego podlegającego odliczeniu w stosunku do wydatków ponoszonych na zakup usług przewozowych, jak i wydatków związanych z funkcjonowaniem jednostki w zakresie bezpłatnych wakacyjnych linii komunikacyjnych.

Jedynie na marginesie wskazać należy, że podobnie do stanowiska wskazanego przez Wnioskodawcę orzekł Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacjach indywidualnych z dnia 4 sierpnia 2016 r., sygn. IBPP3/4512-299/16-1/MN oraz 25 października 2016 r., sygn. IBPP3/4512-449/16-2/SR.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. W świetle tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany wyłącznie z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

W myśl art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Przepis art. 86 ust. 2d ustawy stanowi, że w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy, podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

Stosownie do art. 86 ust. 2f ustawy, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

W tym miejscu należy zauważyć, że w świetle art. 90 ust. 5 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika – używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności.

Ponadto, zgodnie z art. 90 ust. 6 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu z tytułu transakcji dotyczących:

1.  pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych;
2.  usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Przy ustalaniu proporcji zgodnie z ust. 2-6 do obrotu nie wlicza się kwoty podatku (art. 90 ust. 9a ustawy).

Na podstawie art. 90 ust. 10 ustawy, w przypadku, gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1.  przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;
2.  nie przekroczyła 2% – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Z kolei w myśl art. 86 ust. 22 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Jednak i w takich przypadkach możliwe będzie stosowanie przez podatników innego sposobu określenia tzw. „prewspółczynnika”. Wynika to z art. 86 ust. 2h ustawy, który stanowi, że w przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Powołany wyżej przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą, w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem od towarów i usług. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą.

Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT.

Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w świetle art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) – tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Określenie działalności producenta, handlowca lub usługodawcy następuje każdorazowo w stosunku do odpłatnej dostawy towarów oraz odpłatnie świadczonych usług na terenie kraju, będących przedmiotem opodatkowania. Przez pojęcie producenta w takim razie będziemy rozumieli podmiot, który w zorganizowany sposób dokonuje produkcji towarów w celu ich dalszego zbycia. Handlowiec dokonuje w sposób zorganizowany zakupu towarów w celu ich odsprzedaży. Podobnie usługodawca, który świadczy usługi w celach zarobkowych. Płaszczyzna działalności podmiotów będących podatnikami podatku od towarów i usług, o czym świadczy zdanie drugie art. 15 ust. 2 ustawy, opierać się musi na działalności podejmowanej w szczególności w sposób ciągły w celach zarobkowych, w ramach prowadzonego przez nich profesjonalnego obrotu gospodarczego. Jednocześnie bez znaczenia dla bycia podatnikiem VAT jest efekt prowadzonej działalności, w szczególności, czy jest to działalność dochodowa, czy też przynosząca straty.

Samodzielność gospodarcza w prowadzeniu działalności gospodarczej oznacza możliwość podejmowania decyzji, a zarazem posiadanie odpowiedniego stopnia odpowiedzialności za podjęte decyzje, w tym za szkody poniesione wobec osób trzecich, jak również ponoszenie przez podmiot ryzyka gospodarczego.

W celu dokonania oceny czynności nieodpłatnych pod względem skutków, jakie mogą wywoływać w świetle przepisów dotyczących podatku od towarów i usług punktem wyjścia powinna być ocena, czy czynności te należy uznać za odrębny, obok działalności gospodarczej, przedmiot działalności podatnika, czy też czynności te „towarzyszą” działalności gospodarczej.

W przypadku stwierdzenia, że czynności nieodpłatne stanowią odrębny, obok działalności gospodarczej, przedmiot działalności danego podatnika, wówczas nie będą one podlegać opodatkowaniu ww. podatkiem, jak również nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z tymi czynnościami. W takim przypadku będziemy mieli do czynienia z podatnikiem prowadzącym działalność o charakterze mieszanym (tj. działalność gospodarczą oraz działalność inną niż działalność gospodarcza). Jeżeli podatnik nie będzie miał możliwości bezpośredniego przyporządkowania podatku naliczonego w całości do działalności gospodarczej znajdą zastosowanie przepisy art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Wnioskodawca z dniem 1 stycznia 2017 r. dokonał centralizacji rozliczeń podatku VAT z podległymi jednostkami. Wnioskodawca wykonuje zadania własne z zakresu organizacji transportu publicznego przy pomocy jednostki budżetowej, tj. Miejskiego Zarządu Komunikacji (dalej: „MZK”). Po dniu 31 grudnia 2016 r. w zakresie działalności MZK podatnikiem stał się Wnioskodawca. Miasto, za pomocą MZK, wykonuje zadania związane z organizacją publicznego transportu zbiorowego. Zadania te są wykonywane nie tylko w imieniu własnym (Miasta), ale także w imieniu innych gmin, z którymi Wnioskodawca na podstawie art. 7 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym zawarł porozumienia komunalne. Na podstawie tych porozumień, Wnioskodawca otrzymuje dotacje od gmin porozumienia na realizacje powierzonych Wnioskodawcy zadań z zakresu publicznego transportu zbiorowego. Zadaniem Wnioskodawcy jest przede wszystkim:

*   planowanie rozwoju publicznego transportu zbiorowego;
*   organizowanie publicznego transportu zbiorowego;
*   zarządzanie publicznym transportem zbiorowym.

W ramach wykonywanych zadań Wnioskodawca zawiera z operatorami publicznego transportu zbiorowego umowy o świadczenie usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego. Wnioskodawca rozlicza się z operatorami za pomocą faktur, płacąc im jednocześnie za wykonane wozokilometry. Wnioskodawca jest jednocześnie emitentem i sprzedawcą biletów komunikacyjnych, na podstawie których pasażerowie zawierają z Wnioskodawcą umowy przewozu. Sprzedaż ta jest głównym źródłem dochodów MZK. Jest ona opodatkowana podatkiem VAT według stawki 8%. Zadania wykonywane w ramach publicznego transportu zbiorowego są zadaniami własnymi Wnioskodawcy wykonywanymi w oparciu o ustawę z dnia 16 grudnia 2010 r. o publicznym transporcie zbiorowym. Organizowane przewozy wykonywane są również w oparciu o Zarządzenie Prezydenta Miasta w sprawie „Taryfy (…)”, Uchwałę Rady Miasta (przepisy porządkowe) oraz w oparciu o stanowiący akt prawa miejscowego (art. 9 ust. 3 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym) przyjęty Uchwałą Rady Miasta (plan transportowy), który określa sieć komunikacyjną, po której wykonywane są przewozy. Co do zasady przewóz osób jest odpłatny zgodnie z ww. Zarządzeniem Prezydenta Miasta. Jednocześnie Wnioskodawca respektuje określone uprawnienia dla oznaczonych grup pasażerów do bezpłatnych lub ulgowych przewozów. Podstawą oferowania nieodpłatnych przejazdów są:

1.  art. 14a ust. 3 i 4 oraz art. 17 ust. 3 ustawy o systemie oświaty (Dz. U. z 2015 r., poz. 2156) dla dzieci szkolnych, dzieci przedszkolnych, dzieci niepełnosprawnych oraz ich opiekunów;
2.  art. 16 ust. 1 i 2 ustawy o zaopatrzeniu inwalidów wojennych i wojskowych oraz ich rodzin (Dz. U. z 2015 r., poz. 871) dla inwalidów wojennych i wojskowych oraz ich opiekunów/przewodników;
3.  art. 43 ust. 1 ustawy o wykonywaniu mandatu posła i senatora (Dz. U. z 2015 r., poz. 1605) dla posłów i senatorów;
4.  zarządzenia Prezydenta Miasta w sprawie „Taryfy (…)”.

Głównym źródłem finansowania nieodpłatnych, jak i ulgowych przejazdów wyżej wskazanych grup pasażerów są dochody ze sprzedaży biletów na przejazdy komunikacją miejską. Jednakże z uwagi na formę prawną MZK (jednostka budżetowa) dochody odprowadza na rachunek Gminy, a wydatki pokrywa z budżetu Gminy. Dofinansowanie z budżetu Miasta nie jest nakierowane w sposób celowy na pokrycie ceny przejazdów bezpłatnych i ze zniżką, lecz jest dofinansowaniem kosztów działalności jednostki. Dodać trzeba, że również dotacje przekazywane przez Gminy na podstawie zawartego porozumienia nie mają wpływu na cenę biletów sprzedawanych przez MZK. W związku z prowadzoną działalnością MZK ponosi wydatki na nabycie towarów i usług od podmiotów zewnętrznych. Wydatki te w szczególności dotyczą:

1.  wynagrodzenia dla operatorów publicznego transportu zbiorowego za świadczone usługi przewozowe na organizowanych przez MZK liniach,
2.  nabycia druku biletów,
3.  utrzymania punktów sprzedaży,
4.  ogólnych kosztów funkcjonowania jednostki.

Wnioskodawca w okresie od 1 czerwca do 31 sierpnia 2017 r. planuje uruchomić dwie dodatkowe wakacyjne linie komunikacyjne w celu zachęcenia pasażerów do korzystania z komunikacji miejskiej. Linie te będą całkowicie bezpłatne, korzystać z nich będą mogli wszyscy pasażerowie. Przewozy na tych liniach będą wykonywane w ramach zadań własnych Wnioskodawcy, na takiej samej podstawie prawnej jak pozostałe linie komunikacyjne odpłatne. Będą one zatem integralną częścią sieci komunikacyjnej, na której Wnioskodawca za pomocą MZK organizuje transport zgodnie ze swoją właściwością. Przewozy te zostaną zatem zlecone na podstawie umowy z operatorem publicznego transportu zbiorowego. Usługi te będą rozliczane odrębną fakturą VAT, na której wyodrębniona będzie praca przewozowa wykonana na danej linii. Tak jak w przypadku uprawnień określonych grup pasażerów do bezpłatnych, jak i ulgowych przewozów, źródłem finansowania tych darmowych linii komunikacyjnych będą dochody ze sprzedaży biletów, przy uwzględnieniu zasad budżetowania brutto jednostek budżetowych. Wnioskodawca za pomocą MZK jest w stanie wydzielić koszt wynagrodzenia dla operatora z tytułu organizowanych linii całkowicie bezpłatnych, na podstawie przejechanych wozokilometrów. Wnioskodawca nie jest w stanie przypisać ogólnych kosztów funkcjonowania MZK do działalności odpłatnej dla pasażerów oraz do działalności nieodpłatnej.

Wątpliwości Wnioskodawcy w analizowanej sprawie dotyczą wskazania, czy Miasto będzie zobligowane do stosowania tzw. „prewspółczynnika”, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy w celu ustalenia wartości podatku naliczonego podlegającego odliczeniu w stosunku do wydatków ponoszonych na zakup usług przewozowych, jak i wydatków ogólnych związanych z funkcjonowaniem MZK w zakresie planowanych wakacyjnych, darmowych linii komunikacyjnych.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności należy ustalić, czy czynności wskazane w opisie sprawy, dotyczące planowanych wakacyjnych, darmowych linii komunikacyjnych, będą wykonywane przez Miasto w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, uwzględniając cele prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności.

Należy w tym miejscu zaznaczyć, że na podstawie art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r., poz. 446, z późn. zm.), gmina wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Stosownie do art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

W myśl art. 7 ust. 1 cyt. ustawy, do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego (art. 7 ust. 1 pkt 2 powołanej ustawy) oraz lokalnego transportu zbiorowego (art. 7 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy).

Realizacja tych zadań następować może także w drodze dostawy towarów i świadczenia usług w rozumieniu art. 7 i art. 8 ustawy (w zakresie dostaw towarów i świadczenia usług co do zasady odpłatnych). Dodać jednocześnie należy, że wykonywanie wskazanych wyżej zadań może odbywać się w dwojakim charakterze, tj. wykonywanej władzy publicznej lub w warunkach działalności gospodarczej.

W tym miejscu należy podkreślić, że z uwagi na swą specyfikę jednostki samorządu terytorialnego nie są podmiotami zrównanymi z komercyjnymi przedsiębiorcami. Powyższe wynika chociażby z racji uprzywilejowania tych jednostek poprzez treść art. 15 ust. 6 ustawy i nieuznawania ich za podatnika w określonych okolicznościach, tj. w przypadku działania w charakterze organu władzy publicznej, którego przymiotu komercyjny przedsiębiorca nie posiada i którego działalność, co do zasady, jest opodatkowana w całości. Z tego też względu rozpatrując w zakresie podatku VAT kwestie uprawnień i obowiązków podmiotów takich jak jednostki samorządu terytorialnego należy mieć na względzie okoliczność, że podmioty te – co do zasady – w odniesieniu do niektórych czynności występują jako organ władzy publicznej i nie są uznawane za podatników stosownie do ww. art. 15 ust. 6 ustawy.

Jak już wyżej wskazano, art. 86 ust. 2a ustawy będzie mieć zastosowanie wyłącznie do sytuacji, w której nabywane towary i usługi wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe. W takich okolicznościach kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej. Zatem podstawową przesłanką warunkującą stosowanie przepisu art. 86 ust. 2a ustawy jest wykonywanie przez podatnika czynności „innych niż działalność gospodarcza” (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy).

Zauważyć należy, że przedmiot działalności Wnioskodawcy stanowi m.in. zapewnienie lokalnego transportu zbiorowego. Wykonywane w tym zakresie czynności, za które pobierana jest opłata (w formie biletów) stanowią niewątpliwie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Natomiast w okresie od 1 czerwca do 31 sierpnia 2017 r. Wnioskodawca planuje uruchomić dwie dodatkowe wakacyjne linie komunikacyjne w celu zachęcenia pasażerów do korzystania z komunikacji miejskiej. Linie te będą całkowicie bezpłatne, korzystać z nich będą mogli wszyscy pasażerowie. Przewozy na tych liniach będą wykonywane w ramach zadań własnych Wnioskodawcy, na takiej samej podstawie prawnej jak pozostałe linie komunikacyjne odpłatne.

W związku z powyższym uznać należy, że nieodpłatna działalność realizowana przez Miasto polegająca na umożliwieniu korzystania wszystkim pasażerom z przejazdów dwoma dodatkowymi, wakacyjnymi liniami komunikacyjnymi na preferencyjnych warunkach, tj. nieodpłatnie, nie jest ściśle związana z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy i nie mieści się w działalności gospodarczej Miasta, ale realizowana jest przez Wnioskodawcę jako organ władzy.

W rozpatrywanej sprawie Wnioskodawca będzie świadczył nieodpłatne przewozy w ramach dodatkowych wakacyjnych linii komunikacyjnych realizując zadania własne Miasta wykonywane w ramach reżimu publicznoprawnego, które odbywać się będą poza prowadzoną działalnością gospodarczą. Czynności te nie będą bowiem realizować obowiązków wynikających z przepisów konkretnych ustaw oraz uchwał Rady Miejskiej lub zarządzeń Prezydenta Miasta, polegających na zapewnieniu bezpłatnych przejazdów pojazdami komunikacji miejskiej na rzecz określonych grup pasażerów. Należy podkreślić, że tylko nieodpłatne przejazdy dla określonych grup pasażerów podyktowane uregulowaniami ustaw oraz aktów prawa miejscowego, wpisują się w ogólną działalność gospodarczą prowadzoną przez Wnioskodawcę.

W konsekwencji, w analizowanej sprawie, realizując usługę transportu zbiorowego Wnioskodawca będzie dokonywał czynności dwojakiego rodzaju, tj. wykonywane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej oraz wykonywane poza działalnością gospodarczą. Tym samym wydatki ponoszone na zakup usług przewozowych, jak i wydatki ogólne związane z funkcjonowaniem MZK, wykorzystywane będą jednocześnie do wykonywania czynności związanych z działalnością gospodarczą oraz wykonywania czynności niezwiązanych z działalnością gospodarczą (realizacja obowiązków publicznoprawnych).

Z uwagi na treść przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy zauważyć, że obowiązkiem Wnioskodawcy w pierwszej kolejności, jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju działalności, z którym wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji.

Należy ponownie wskazać, że jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi.

Natomiast – w świetle powołanych przepisów art. 86 ust. 2a ustawy – w sytuacji, gdy przypisanie nabywanych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej – „sposób określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Mając na uwadze powyższe ustalenia, przepisy ustawy oraz przedstawiony opis sprawy, tut. Organ stwierdza, że w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych przez Miasto zarówno do działalności gospodarczej, jak również do celów innych niż działalność gospodarcza (w przypadku kiedy Wnioskodawca nie ma możliwości przypisania tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej), Miasto będzie zobowiązane do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu zasad określonych w art. 86 ust. 2a-2h ustawy w celu obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków dotyczących świadczenia usług transportu zbiorowego.

Podsumowując, Gmina Miasta A będzie zobligowana do stosowania tzw. „prewspółczynnika”, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy w celu ustalenia wartości podatku naliczonego podlegającego odliczeniu w stosunku do wydatków ponoszonych na zakup usług przewozowych, jak i wydatków ogólnych związanych z funkcjonowaniem MZK w zakresie planowanych wakacyjnych, darmowych linii komunikacyjnych.

Ponadto należy podkreślić, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego oraz przedstawionego własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego, które dotyczyło wyłącznie braku obowiązku stosowania tzw. „prewspółczynnika”, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy, w celu ustalenia wartości podatku naliczonego podlegającego odliczeniu. W niniejszej interpretacji nie rozstrzygano zatem jaki „prewspółczynnik” ma zostać przez Wnioskodawcę zastosowany, tj. czy z ustawy, czy z rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r., poz. 2193).

Odnośnie natomiast powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.