Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.557.2022.3.KO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-10-14
Teza: W zakresie opodatkowania planowanej sprzedaży Nieruchomości oraz prawa do odliczenia podatku VAT.
Słowa kluczowe: grunty-grunt niezabudowany; grunty-grunt zabudowany; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; zwolnienie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
--------------------------------------------------------------

18 lipca 2022 r. wpłynął wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania planowanej sprzedaży Nieruchomości oraz prawa do odliczenia podatku VAT.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

### Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

L spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej „Kupujący” lub „Nabywca”);

2) Zainteresowani niebędący stroną postępowania:

Z Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej „Sprzedający” lub „Zbywca”)

### Opis zdarzenia przyszłego

1\. Opis Nieruchomości będącej przedmiotem Transakcji

Zainteresowanym będącym stroną postępowania jest L spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Kupujący” lub „Nabywca”) z siedzibą w W, zarejestrowana na potrzeby podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”) jako podatnik VAT czynny. Kupujący będzie zarejestrowany na potrzeby podatku VAT jako podatnik VAT czynny również na datę Transakcji (zdefiniowanej poniżej).

Zainteresowanym niebędącym stroną postępowania jest „Z” spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Sprzedający” lub „Zbywca”) z siedzibą w Ś zarejestrowana na potrzeby podatku VAT jako podatnik VAT czynny. Sprzedający będzie zarejestrowany na potrzeby podatku VAT jako podatnik VAT czynny również na datę Transakcji.

W dalszej części niniejszego wniosku Kupujący wraz ze Sprzedającym będą łącznie zwani „Zainteresowanymi” lub „Stronami”.

W dniu \`(...)\` sierpnia 2021 r. Sprzedający i podmiot trzeci zawarli umowę przedwstępną sprzedaży, następnie aneksowaną (dalej: „Umowa Przedwstępna”), na podstawie której zobowiązali się do zawarcia umowy sprzedaży (dalej: „Umowa sprzedaży”) prawa własności nieruchomości składającej się z działek gruntu o numerach ewidencyjnych …, położonych w miejscowości …, w obrębie ewidencyjnym …, w gminie miasto …, w powiecie …, w województwie …, dla których to nieruchomości Sąd Rejonowy w …, Wydział Ksiąg Wieczystych w … prowadzi księgę wieczystą KW Nr … albo dowolnie wydzielonych geodezyjnie z ww. nieruchomości działek gruntu o powierzchni nie mniejszej niż 45% całkowitej powierzchni ww. nieruchomości niezbędnych do zrealizowania inwestycji polegającej na wybudowaniu parku magazynowo-logistyczno-produkcyjnego wraz z obsługą komunikacyjną (dalej: „Inwestycja”) (dalej: „Nieruchomość”).

W dalszej części niniejszego wniosku działka gruntu o numerze ewidencyjnym 2 wchodząca w skład Nieruchomości będzie zwana „Działką nr 4”.

Nie jest również wykluczone, że z uwagi na złożoność procesu inwestycyjnego niektóre z ww. działek gruntu wchodzących w skład Nieruchomości mogą ostatecznie nie stanowić przedmiotu Transakcji (zdefiniowanej poniżej).

W ramach osobnej transakcji Kupujący nabędzie prawa i obowiązki z Umowy Przedwstępnej. Zatem Sprzedający zawrze Umowę Sprzedaży właśnie z Kupującym, przy czym będzie się ona opierać na warunkach przewidzianych w Umowie Przedwstępnej.

Planowana sprzedaż Nieruchomości przez Sprzedającego na rzecz Kupującego zwana będzie w dalszej części niniejszego wniosku „Transakcją”.

Na datę złożenia niniejszego wniosku, Nieruchomość objęta jest postanowieniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego miasta …, przyjętego uchwałą nr … Rady Miejskiej w … z dnia \`(...)\` października 2015 r. oraz postanowieniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, przyjętego uchwałą Rady Miejskiej w … nr … z dnia .. lutego 2017 r. (dalej: „MPZP”), zgodnie z którym:

1) działka o numerze ewidencyjnym 3 położona jest na:

\- terenie aktywności gospodarczej (1-AG),

\- terenie drogi wewnętrznej (5-KDW), oraz

\- terenie drogi publicznej klasy głównej (3-KDGP);

2) działka o numerze ewidencyjnym 4 położona jest na:

\- terenie zieleni nieurządzonej (2-ZR), oraz

\- na terenie rolniczym (R40);

3) działka o numerze ewidencyjnym 1 położona jest na:

\- terenie aktywności gospodarczej (1-AG), oraz

\- terenie drogi publicznej klasy głównej (3-KDGP);

4) działka o numerze ewidencyjnym 2 położona jest na:

\- terenie zieleni nieurządzonej (2-ZR), oraz

\- terenie drogi publicznej klasy głównej (3-KDGP).

Mając na uwadze powyższe, zgodnie z MPZP:

1) działki o numerach ewidencyjnych 3, 1 oraz działka o numerze ewidencyjnym 2 (w części położonej na terenie drogi publicznej klasy głównej) stanowią część Nieruchomości przeznaczoną pod zabudowę;

2) działka o numerze ewidencyjnym 4 oraz działka o numerze ewidencyjnym 2 (w części położonej na terenie zieleni nieurządzonej) stanowią część Nieruchomości nieprzeznaczoną pod zabudowę.

Informacje w przedmiocie usytuowania poszczególnych obiektów budowlanych i urządzeń budowlanych, które znajdują się (i będą znajdowały się na datę Transakcji) na działkach wchodzących w skład Nieruchomości oraz ich własności zostały przedstawione w Tabeli nr 1.

Tabela nr 1


| Nr działki | Opis naniesień znajdujących się na Nieruchomości | Informacja w przedmiocie tytułu własności do poszczególnych naniesień znajdujących się na Nieruchomości 
| 3 | sieć elektroenergetyczna wraz ze słupami | przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 49 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r.Kodeks cywilny (t.j.: Dz. U. z 2020 r. poz.1740 ze zm., dalej: „KC”) 
| sieć wodociągowa wraz ze studzienką | przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 49 § 1 KC 
| sieć telekomunikacyjna | przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 49 § 1 KC 
| tablice wielkoformatowe (bilbordy) | Sprzedający 
| ogrodzenie | Sprzedający 
| 4 | brak | — 
| 1 | ogrodzenie | Sprzedający 
| sieć telekomunikacyjna | przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 49 § 1 KC 
| 2 | ogrodzenie | Sprzedający 
| sieć telekomunikacyjna | przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 49 § 1 KC 

Strony wyjaśniają, że zgodnie z postanowieniami MPZP, sieć telekomunikacyjna, która jest (i będzie na datę Transakcji) posadowiona na działce o numerze ewidencyjnym 2, znajduje się (i będzie znajdowała się na datę Transakcji) zarówno na terenie zieleni nieurządzonej (2-ZR), jak i na terenie drogi publicznej klasy głównej (3-KDGP).

W tym miejscu należy wyjaśnić, że tablice wielkoformatowe (bilbordy) znajdujące się na działce o numerze ewidencyjnym 3 (dalej: „Tablice wielkoformatowe”) zostały wybudowane przez podmiot trzeci i z jego środków oraz bez udziału Sprzedającego. Tablice wielkoformatowe są trwale związane z gruntem za pomocą fundamentu wykonanego z wykorzystaniem materiałów budowlanych. Nakłady na budowę Tablic wielkoformatowych nie zostały rozliczone pomiędzy Sprzedającym a podmiotem trzecim i nie zostaną rozliczone na datę Transakcji. Jednocześnie, Strony wskazują, że nie można wykluczyć, że na datę Transakcji Tablice wielkoformatowe mogą nie być posadowione na działce o numerze ewidencyjnym 3 (w szczególności nie można wykluczyć demontażu i usunięcia Tablic wielkoformatowych przed datą Transakcji).

Należy również wskazać, że na działce o numerze ewidencyjnym 3 znajduje się (i będzie znajdował się na datę Transakcji) fragment zjazdu z drogi. Wspomniany zjazd jest zjazdem nieutwardzonym z gruntu rodzimego i nie został wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

2\. Historia oraz dalsze informacje o Nieruchomości

Sprzedający nabył Nieruchomość na podstawie umowy przeniesienia własności nieruchomości z dnia \`(...)\` lutego 2000 r. zawartej w wykonaniu warunkowej umowy sprzedaży z dnia \`(...)\` grudnia 1999 r. Zgodnie z obowiązującymi w dacie nabycia Nieruchomości przez Sprzedającego przepisami ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, transakcja sprzedaży, o której mowa w zdaniu poprzedzającym nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Na datę złożenia niniejszego wniosku, Nieruchomość jest przedmiotem umowy dzierżawy. Jednocześnie, zgodnie z postanowieniami Umowy przedwstępnej, wspomniana umowa dzierżawy zostanie rozwiązana na datę Transakcji.

Dodatkowo, fragment działki o numerze ewidencyjnym 3 wchodzącej w skład Nieruchomości jest przedmiotem umowy najmu na potrzeby posadowienia Tablic wielkoformatowych. Planowane jest, że wspomniana umowa najmu zostanie rozwiązana na datę Transakcji. Jednocześnie, Strony wyjaśniają, że nie można wykluczyć, że wspomniana umowa najmu nie zostanie rozwiązana na datę Transakcji. W takim przypadku Kupujący wstąpi z mocy prawa (tj. na podstawie art. 678 § 1 KC) w stosunek najmu wynikający ze wspomnianej umowy najmu w miejsce Sprzedającego.

3\. Zakres Transakcji

W ramach Transakcji, dojdzie do sprzedaży przez Sprzedającego na rzecz Kupującego Nieruchomości za określoną cenę.

Jednocześnie, Kupujący nie przejmie żadnych wartości niematerialnych i prawnych, know-how, aktywów mogących stanowić tajemnicę przedsiębiorstwa, oznaczeń indywidualizujących przedsiębiorstwo Sprzedającego lub jego część, a także wierzytelności, czy też środków pieniężnych lub papierów wartościowych Sprzedającego.

W związku ze sprzedażą Nieruchomości Sprzedający zamierza przenieść na Kupującego:

a) prawa i obowiązki z umowy o przyłączenie do sieci dystrybucyjnej obiektów, które mają wchodzić w skład planowanej Inwestycji,

b) prawa i obowiązki wynikające ze zgłoszenia budowy zjazdów do planowanej Inwestycji.

Ponadto, Strony nie mogą również wykluczyć, że w związku ze sprzedażą Nieruchomości Sprzedający może przenieść na Kupującego przenoszalne zgodnie z przepisami prawa pozwolenia, decyzje, opinie, zgody i warunki techniczne, czy prawa i obowiązki z określonych umów.

Dla uniknięcia wątpliwości Strony wyjaśniają, że na Kupującego nie zostaną przeniesione, m.in.:

\- prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono Sprzedającemu finansowania dłużnego (o ile Sprzedający będzie korzystał z takiego finansowania i będzie stroną takich umów);

\- umowy o zarządzanie Nieruchomością czy umowy zarządzania aktywami (jeżeli Sprzedający będzie stroną takich umów);

\- należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.

Kupujący nie zakupi ani nie przejmie ksiąg rachunkowych prowadzonych przez Sprzedającego ani żadnych rachunków bankowych.

Nabycie Nieruchomości nie będzie wiązało się również z przejściem na Kupującego zakładu pracy w rozumieniu art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 Kodeks pracy (t.j.: Dz.U. z 2022 r., poz. 655, z późn. zm., dalej: „Kodeks pracy”).

4\. Sposób wykorzystania Nieruchomości po Transakcji

Kupujący zamierza zrealizować na Nieruchomości Inwestycję i wykorzystywać Nieruchomość w ramach działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Kupujący nie planuje wykorzystywać Nieruchomości do działalności zwolnionej od podatku VAT.

Pismem z 19 września 2022 r. uzupełniono opis sprawy następująco.

Ad. 1

Sprzedający jest właścicielem (w rozumieniu określonym przepisami ustawy Kodeks cywilny oraz ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych) działek o nr ewidencyjnych 3, 1 i 2 wchodzących w skład Nieruchomości (w tym również części działek o nr ewidencyjnych 3, 1 i 2, które zgodnie z MPZP położone są na terenie drogi publicznej klasy głównej (3-KDGP)).

Ad. 2

Jak zostało wskazane w odpowiedzi na pytanie nr 1 niniejszego Wezwania, Sprzedający jest właścicielem działek o nr ewidencyjnych 3, 1 i 2 wchodzących w skład Nieruchomości (w tym również części działek o nr ewidencyjnych 3, 1 i 2, które zgodnie z MPZP położone są na terenie drogi publicznej klasy głównej (3-KDGP)).

W związku z powyższym, w ramach Transakcji Sprzedający zamierza sprzedać Kupującemu działki o nr ewidencyjnych 3, 1 i 2 (w tym również części działek o nr ewidencyjnych 3, 1 i 2, które zgodnie z MPZP położone są na terenie drogi publicznej klasy głównej (3-KDGP)).

Ad. 3

Opisany we Wniosku przedmiot Transakcji, który będzie przedmiotem sprzedaży przez Sprzedającego na rzecz Kupującego w ramach Transakcji nie będzie spełniać wymogów wskazanych w definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa sformułowanej w art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j.: Dz.U. z 2022 r., poz. 931 ze zm.), tj. nie będzie u Sprzedającego wyodrębniony na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej, ani funkcjonalnej.

Ad. 4

Na dzień sprzedaży (tj. na datę Transakcji) przedmiot sprzedaży (tj. przedmiot Transakcji) nie będzie posiadał zdolności aby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące przypisane mu zadania.

Ad. 5

W opisie zdarzenia przyszłego zostało wskazane, że: „Tablice wielkoformatowe znajdujące się na działce o numerze ewidencyjnym 3 zostały wybudowane przez podmiot trzeci i z jego środków oraz bez udziału Sprzedającego. Tablice wielkoformatowe są trwale związane z gruntem za pomocą fundamentu wykonanego z wykorzystaniem materiałów budowlanych. Nakłady na budowę Tablic wielkoformatowych nie zostały rozliczone pomiędzy Sprzedającym a podmiotem trzecim i nie zostaną rozliczone na datę Transakcji.”

Odpowiadając na przedmiotowe pytanie, należy wyjaśnić, że Sprzedający przed dokonaniem sprzedaży działki o nr ewidencyjnym 3 wchodzącej w skład Nieruchomości (tj. przed datą Transakcji) nie będzie w jakimkolwiek momencie w ekonomicznym posiadaniu Tablic wielkoformatowych.

Ad. 6

Mając na uwadze odpowiedź na pytanie nr 5 zawarte w niniejszym Wezwaniu, zgodnie z rozumieniem Zainteresowanego będącego stroną, pytania zawarte w punkcie 6 niniejszego Wezwania stały się bezprzedmiotowe.

Ad. 7

Sprzedający nie wykorzystywał działki o numerze ewidencyjnym 3 wchodzącej w skład Nieruchomości wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Sprzedający nie wykorzystywał działki o numerze ewidencyjnym 1 wchodzącej w skład Nieruchomości wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Sprzedający nie wykorzystywał działki o numerze ewidencyjnym 2 wchodzącej w skład Nieruchomości wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Ad. 8

Zjazd z drogi posadowiony na działce o nr ewidencyjnym 6 oraz ogrodzenie posadowione na działkach o nr ewidencyjnych 3, 1 i 2 nie są budowlami w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j.: Dz.U. z 2021 r., poz. 2351 ze zm.).

Ad. 9

Mając na uwadze odpowiedź na pytanie nr 8 zawarte w niniejszym Wezwaniu, zgodnie z rozumieniem Zainteresowanego będącego stroną, pytania zawarte w punkcie 9 niniejszego Wezwania stały się bezprzedmiotowe.

Ad. 10

Sieć telekomunikacyjna, posadowiona na działce o nr ewidencyjnym 2 wchodzącej w skład Nieruchomości - zarówno na części tej działki, która zgodnie z MPZP stanowi teren zieleni nieurządzonej (2-ZR), jak i na części tej działki, która zgodnie z MPZP stanowi teren drogi publicznej klasy głównej (3-KDGP) - jest budowlą w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j.: Dz.U. z 2021 r., poz. 2351 ze zm.).

Pismem z 5 października 2022 r. uzupełniono opis sprawy.

Zainteresowany będący stroną wyjaśnia, że dla działki gruntu o numerze ewidencyjnym 4 wchodzącej w skład Nieruchomości nie obowiązuje ani nie będzie obowiązywała na datę Transakcji decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o której mowa w przepisach ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t.j.: Dz. U. z 2022 r., poz. 503 ze zm.).

### Pytania

1\. Czy Transakcja (z wyłączeniem sprzedaży Tablic wielkoformatowych, o ile będą one posadowione na Nieruchomości na datę Transakcji) będzie stanowić czynność opodatkowaną VAT?

2\. Czy Transakcja (z wyłączeniem sprzedaży Działki nr 4 oraz Tablic wielkoformatowych, o ile będą one posadowione na Nieruchomości na datę Transakcji) będzie opodatkowana podatkiem VAT przy zastosowaniu właściwej stawki podatku VAT?

3\. Czy Transakcja w zakresie sprzedaży Działki nr 4 będzie zwolniona od podatku VAT?

4\. Jeżeli Tablice wielkoformatowe będą posadowione na Nieruchomości na datę Transakcji, to czy sprzedaż Tablic wielkoformatowych nie będzie stanowiła dostawy towarów w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT i w rezultacie nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT?

5\. Czy Kupujący będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości (z wyłączeniem Działki nr 4 oraz Tablic wielkoformatowych) w ramach Transakcji na zasadach ogólnych, tj. w szczególności na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT?

### Stanowisko Zainteresowanych w sprawie

Zdaniem Stron:

1\. Transakcja (z wyłączeniem sprzedaży Tablic wielkoformatowych, o ile będą one posadowione na Nieruchomości na datę Transakcji) będzie stanowić czynność opodatkowaną VAT.

2\. Transakcja (z wyłączeniem sprzedaży Działki nr 4 oraz Tablic wielkoformatowych, o ile będą one posadowione na Nieruchomości na datę Transakcji) będzie opodatkowana podatkiem VAT przy zastosowaniu właściwej stawki podatku VAT.

3\. Transakcja w zakresie sprzedaży Działki nr 4 będzie zwolniona od podatku VAT.

4\. Jeżeli Tablice wielkoformatowe będą posadowione na Nieruchomości na datę Transakcji, to sprzedaż Tablic wielkoformatowych nie będzie stanowiła dostawy towarów w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT i w rezultacie nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

5\. Kupujący będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości (z wyłączeniem Działki nr 4 oraz Tablic wielkoformatowych) w ramach Transakcji na zasadach ogólnych, tj. w szczególności na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania 1

Jedną z podstawowych zasad opodatkowania podatkiem VAT jest powszechność opodatkowania, która przejawia się tym, że generalnie cały obrót towarami i usługami jest objęty podatkiem VAT. W systemie VAT przewidziano jednak pewne wyjątki od tej zasady. Zgodnie z art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm., dalej: „Dyrektywa”) w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca, i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach, gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT stanowi implementację powyższej regulacji do krajowego porządku prawnego. Zgodnie z tym przepisem - Ustawy o VAT nie stosuje się m.in. do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej również jako: „ZCP”).

Co do zasady, dostawa nieruchomości stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Dopiero w przypadku uznania, że dana nieruchomość stanowi przedsiębiorstwo lub ZCP możliwe jest wyłączenie takiej transakcji z zakresu opodatkowania. Sytuacja taka stanowi jednak wyjątek od ogólnej zasady powszechności opodatkowania. Mając na uwadze, że wszelkie odstępstwa od zasady powszechności opodatkowania mają charakter wyjątkowy, powinny podlegać ścisłej, literalnej wykładni.

W ocenie Stron, Transakcja (z wyłączeniem sprzedaży Tablic wielkoformatowych, o ile będą one posadowione na Nieruchomości na datę Transakcji) stanowi transakcję podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, tzn. odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT.

Brak jest bowiem podstaw do kwalifikowania jej jako transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP, do której zgodnie z art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT, nie stosuje się przepisów tej ustawy.

W myśl art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT, przez „zorganizowaną część przedsiębiorstwa” rozumie się „organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”.

Z kolei Ustawa o VAT nie zawiera definicji pojęcia „przedsiębiorstwa” - wobec tego należy przyjąć, że posługuje się ona nim w znaczeniu nadanym mu art. 551 KC, zgodnie z którym:

„Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa) ;

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.”

W świetle przywołanych przepisów Transakcja nie będzie dotyczyła przedsiębiorstwa ani ZCP.

W ramach Transakcji, dojdzie do sprzedaży przez Sprzedającego na rzecz Kupującego Nieruchomości, tj. działek gruntu za określoną cenę. Jednocześnie, Kupujący nie przejmie szeregu składników majątku Sprzedającego wymienionych w art. 551 KC, tj. w szczególności:

• oznaczenia indywidualizującego przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa),

• wierzytelności, praw z papierów wartościowych, środków pieniężnych,

• praw własności intelektualnej,

• tajemnic przedsiębiorstwa,

• czy też ksiąg i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Z kolei, w myśl art. 552 KC, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności albo z przepisów szczególnych. Definicja przedsiębiorstwa wprowadzona przepisami KC opiera się na przedmiotowym ujęciu przedsiębiorstwa jako zbioru pewnych składników przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. W tym ujęciu sprzedaż przedsiębiorstwa będzie miała miejsce, gdy istotne składniki wymienione w art. 551 KC (o ile występują w danym stanie faktycznym) zostaną przekazane nabywcy w ramach danej transakcji.

Ze względu na autonomię prawa podatkowego wskazuje się, że definicja wynikająca z KC powinna być na gruncie VAT traktowana jedynie pomocniczo. Na gruncie VAT interpretacji pojęcia „przedsiębiorstwa” należy dokonywać przede wszystkim w oparciu o wykładnię prowspólnotową uwzględniając orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”). W swoich wyrokach TSUE wskazywał, że dla oceny, czy mamy do czynienia ze zbyciem przedsiębiorstwa lub ZCP, istotne jest, czy aktywa łącznie jako przedsiębiorstwo mają zdolność prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej oraz czy nabywca ma zamiar prowadzenia przedsiębiorstwa. Nie oznacza to, że przy wykładni art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT należy zupełnie pominąć art. 551 KC - przepis ten powinien być pomocniczo stosowany przy analizie opodatkowania zbycia nieruchomości.

Zdaniem Stron, przedmiot Transakcji nie może być zakwalifikowany jako ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT, czyli „organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”. ZCP tworzy bowiem zbiór składników majątkowych, pozostających w takich wzajemnych relacjach, w których można mówić o nich jako o zorganizowanym zespole, a nie o zbiorze elementów, których jedyną cechą wspólną jest pozostawanie we władaniu jednego podmiotu. Dodatkowo elementy tego zbioru powinny wykazywać takie wzajemne powiązania funkcjonalne, aby mogły służyć kontynuowaniu danej działalności gospodarczej.

Z powyższego wynika zatem, że z ZCP mamy do czynienia w przypadku, gdy łącznie spełnione są następujące przesłanki:

1) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

2) zespół ten jest organizacyjnie, funkcjonalnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

3) składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

4) zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

W sytuacji przedstawionej we wniosku powyższe przesłanki nie zostaną spełnione. Odnosząc się do powyższego trzeba wskazać, że zdaniem Stron w ogóle nie jest możliwe uznanie, że przedmiot Transakcji można kwalifikować jako „zespół” składników. Jak już wcześniej wskazano, Kupujący nie przejmie od Sprzedającego szeregu składników przedsiębiorstwa wymienionych w art. 551 KC, takich jak:

• oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa),

• wierzytelności, prawa z papierów wartościowych środki pieniężne,

• prawa własności intelektualnej,

• tajemnice przedsiębiorstwa,

• czy też księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W konsekwencji przedmiot zamierzonej Transakcji nie spełnia przesłanek uznania go za „przedsiębiorstwo” w rozumieniu art. 551 KC ani ZCP.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, w ramach Transakcji, dojdzie do sprzedaży przez Sprzedającego na rzecz Kupującego Nieruchomości za określoną cenę. Dodatkowo, w związku ze sprzedażą Nieruchomości Sprzedający zamierza przenieść na Kupującego:

a) prawa i obowiązki z umowy o przyłączenie do sieci dystrybucyjnej obiektów, które mają wchodzić w skład planowanej Inwestycji,

b) prawa i obowiązki wynikające ze zgłoszenia budowy zjazdów do planowanej Inwestycji.

Ponadto, jak wskazano powyżej, Strony nie mogą również wykluczyć, że w związku ze sprzedażą Nieruchomości Sprzedający może przenieść na Kupującego przenoszalne zgodnie z przepisami prawa pozwolenia, decyzje, opinie, zgody i warunki techniczne, czy prawa i obowiązki z określonych umów.

W tym miejscu należy podkreślić, że jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, na Kupującego nie zostaną przeniesione, m.in.:

\- prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono Sprzedającemu finansowania dłużnego (o ile Sprzedający będzie korzystał z takiego finansowania i będzie stroną takich umów);

\- umowy o zarządzanie Nieruchomością czy umowy zarządzania aktywami (jeżeli Sprzedający będzie stroną takich umów);

\- należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.

Jednocześnie, jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, fragment działki o numerze ewidencyjnym 3 wchodzącej w skład Nieruchomości jest przedmiotem umowy najmu na potrzeby posadowienia Tablic wielkoformatowych. Planowane jest, że wspomniana umowa najmu zostanie rozwiązana na datę Transakcji. Jednakże, jak wskazano powyżej, nie można też wykluczyć, że wspomniana umowa najmu nie zostanie rozwiązana na datę Transakcji. W takim przypadku Kupujący wstąpi z mocy prawa (tj. na podstawie art. 678 § 1 KC) w stosunek najmu wynikający ze wspomnianej umowy najmu w miejsce Sprzedającego. W tym miejscu należy zwrócić uwagę, że przepisy o najmie wprowadzają odstępstwo od ogólnych zasad dotyczących przejścia uprawnień i obowiązków ze stosunku zobowiązaniowego na osobę trzecią, pozwalając najemcy w razie zbycia rzeczy najętej wstąpić ex lege w stosunek najmu na miejsce zbywcy. Wstąpienie nabywcy w stosunek najmu jest zatem ustawowym skutkiem zbycia rzeczy najętej.

Dodatkowo, jak wskazano powyżej, Kupujący nie zakupi ani nie przejmie ksiąg rachunkowych prowadzonych przez Sprzedającego ani żadnych rachunków bankowych.

Nabycie Nieruchomości nie będzie wiązało się również z przejściem na Kupującego zakładu pracy w rozumieniu art. 231 Kodeksu pracy.

Całokształt przedstawionych powyżej okoliczności świadczy o tym, że Transakcja nie będzie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części. W konsekwencji, Transakcja (z wyłączeniem sprzedaży Tablic wielkoformatowych, o ile będą one posadowione na Nieruchomości na datę Transakcji) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

W szczególności, zbywane przez Sprzedającego składniki majątkowe nie są zdaniem Stron wystarczające dla wykonywania przy ich pomocy (samodzielnie) funkcji gospodarczych.

W tym miejscu należy również odwołać się do wydanych przez Ministerstwo Finansów Objaśnień podatkowych z 11 grudnia 2018 r.: „Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych” (dalej: „Objaśnienia”). Objaśnienia odnoszą się co prawda do nieruchomości komercyjnych rozumianych jako obiekty przeznaczone pod wynajem, a w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z Nieruchomością, na której nie znajdują się obiekty komercyjne. Zdaniem Stron zasadne jest jednak odwołanie się do treści Objaśnień, gdyż dają one wiele istotnych wskazówek dotyczących interpretacji pojęcia zorganizowanej części przedsiębiorstwa czy przedsiębiorstwa.

Zgodnie z Objaśnieniami, co do zasady, dostawa nieruchomości komercyjnych stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT. W tym zakresie jako standardowe elementy typowe dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT, wskazano elementy takie jak: grunt, budynek (budynki), budowle, infrastruktura techniczna oraz przynależności, a także prawa i obowiązki z umów najmu, które przechodzą na kupującego z mocy prawa, jak również prawa i obowiązki z umów najmu (odpowiednio dzierżawy), na podstawie których wynajmowane powierzchnie nie zostały (i nie zostaną do dnia transakcji) przekazane najemcom.

Dostawa nieruchomości komercyjnych może zostać uznana za czynność niepodlegającą opodatkowaniu VAT tylko w wyjątkowych okolicznościach, gdy istnieje zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz istnieje faktyczna możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji. W celu ustalenia, czy przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę należy ustalić, czy oprócz przeniesienia standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT na nabywcę są przeniesione również inne elementy.

Odnosząc wytyczne zawarte w Objaśnieniach do Transakcji należy stwierdzić, że oprócz przeniesienia na Kupującego standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych, nie dojdzie do przeniesienia elementów innych niż standardowe.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Kupujący zamierza zrealizować na Nieruchomości Inwestycję i wykorzystywać Nieruchomość w ramach działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Jednocześnie, jak wskazano powyżej, Kupujący nie planuje wykorzystywać Nieruchomości do działalności zwolnionej od podatku VAT. Zdaniem Stron, brak jest podstaw by twierdzić, że w wyniku nabycia Nieruchomości przez Kupującego będzie on kontynuował na Nieruchomości działalność prowadzoną przez Sprzedającego, skoro jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego Nieruchomość zostanie nabyta przez Kupującego celem zrealizowania na niej Inwestycji.

Także z tego względu zasadne jest zakwalifikowanie Transakcji jako sprzedaży nieruchomości, a nie przedsiębiorstwa lub ZCP; wartość ekonomiczną dla Nabywcy przedstawiają w tym przypadku głównie działki gruntu wchodzące w skład Nieruchomości.

Reasumując, zgodnie z Objaśnieniami, czynnikiem decydującym o zakwalifikowaniu transakcji jako zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP jest jednoczesne: istnienie zamiaru kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz faktyczna możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji. Żaden z tych czynników nie wystąpi w przypadku Transakcji, co stanowi kolejną przesłankę świadczącą o tym, że nie będzie to transakcja zbycia przedsiębiorstwa, ani ZCP, lecz odpłatna dostawa towarów, podlegająca opodatkowaniu VAT (tzn. objęta zakresem zastosowania przepisów Ustawy o VAT).

Mając na uwadze powyższą argumentację, przedmiot Transakcji nie może być uznany za przedsiębiorstwo lub ZCP. Planowanej Transakcji nie będzie towarzyszyć transfer składników wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Sprzedającego. Przedmiotu Transakcji nie można również zakwalifikować jako ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT.

Całokształt przedstawionych okoliczności przemawia zatem za uznaniem za prawidłowe stanowiska Stron, iż planowana sprzedaż (dostawa) Nieruchomości (z wyłączeniem sprzedaży Tablic wielkoformatowych, o ile będą one posadowione na Nieruchomości na datę Transakcji) będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania nr 2, pytania nr 3 i pytania nr 4

1\. Wprowadzenie

Na wstępie Strony pragną podkreślić, że celem pytania nr 2 oraz pytania nr 3 nie jest potwierdzenie wysokości stawki VAT, a jedynie potwierdzenie, że Transakcja (z wyłączeniem sprzedaży Działki nr 4 oraz Tablic wielkoformatowych, o ile będą one posadowione na Nieruchomości na datę Transakcji) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT oraz, że będzie opodatkowana podatkiem VAT przy zastosowaniu właściwej stawki podatku VAT, a Transakcja w zakresie sprzedaży Działki nr 4 będzie zwolniona od podatku VAT. Strony zdają sobie bowiem sprawę, że narzędziem służącym do potwierdzenia stawki VAT jest wiążąca informacja stawkowa (WIS).

Jednocześnie, celem pytania nr 4 jest potwierdzenie, że sprzedaż Tablic wielkoformatowych nie będzie stanowiła dostawy towarów w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT i w rezultacie nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT (jeżeli wspomniane Tablice wielkoformatowe będą posadowione na Nieruchomości na datę Transakcji).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, stosownie do art. 7 Ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również zbycie praw użytkowania wieczystego. Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT, rozumie się natomiast rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Mając na uwadze powyższe przepisy należy uznać, że grunt spełnia definicję towaru, a jego zbycie w ramach umowy sprzedaży stanowi odpłatną dostawę towarów.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Zgodnie z brzmieniem art. 2 pkt 33 Ustawy o VAT, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Dokonując wykładni pojęć budynku czy budowli użytych w art. 29a ust. 8 Ustawy o VAT należy odwołać się do definicji legalnych zawartych w przepisach Prawa Budowlanego. Zgodnie z art. 3 pkt 2 Prawa budowlanego, budynkiem jest obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Budowla została z kolei zdefiniowana w pkt 3 art. 3 Prawa budowlanego jako każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową. Katalog zawarty w definicji budowli ma charakter otwarty. Urządzeniem budowlanym na gruncie Prawa budowlanego jest natomiast urządzenie techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki (art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego).

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT dotyczy wszystkich towarów - zarówno nieruchomości, jak i ruchomości - przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych - niezależnie od okresu ich używania przez podatnika - wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W celu rozstrzygnięcia, czy dostawa Nieruchomości będącej przedmiotem Transakcji będzie opodatkowana podatkiem VAT, w pierwszej kolejności istotne jest ustalenie, czy na datę Transakcji Nieruchomość będzie stanowiła teren zabudowany, czy też niezabudowany.

2\. Status Nieruchomości

W ocenie Stron klasyfikację poszczególnych obiektów budowlanych oraz urządzeń budowlanych znajdujących się na Nieruchomości z uwzględnieniem przepisów Prawa budowlanego przedstawia poniższa Tabela nr 2.

Tabela nr 2


| Nr działki | Opis naniesień znajdujących się na Nieruchomości | Klasyfikacja wg Prawa budowlanego (budowla/urządzenie budowlane) 
| 3 | sieć elektroenergetyczna wraz ze słupami | Budowla 
| sieć wodociągowa wraz ze studzienką | Budowla 
| sieć telekomunikacyjna | budowla 
| Tablice wielkoformatowe | budowla 
| ogrodzenie | urządzenie budowlane 
| 4 | brak naniesień | - 
| 1 | ogrodzenie | urządzenie budowlane 
| sieć telekomunikacyjna | budowla 
| 2 | ogrodzenie | urządzenie budowlane 
| sieć telekomunikacyjna | budowla 

Zdaniem Stron, zarówno w dacie złożenia niniejszego wniosku, jak i w dacie planowanej Transakcji Nieruchomość w części składającej się z działek o numerach ewidencyjnych 3, 1 oraz 2 będzie miała status terenów zabudowanych na gruncie Ustawy o VAT, gdyż znajdują się na niej i będą znajdowały się na datę Transakcji obiekty budowlane, które stanowią budowle w rozumieniu przepisów Prawa budowalnego.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, nie jest wykluczone, że Tablice wielkoformatowe mogą ostatecznie nie być posadowione na datę Transakcji na działce nr 3 wchodzącej w skład Nieruchomości. Należy przy tym podkreślić, że zdaniem Stron okoliczność, że Tablice wielkoformatowe mogą nie być posadowione na działce o numerze ewidencyjnym 3 nie będzie wpływała na to, czy Nieruchomość w części składającej się z działki o numerze ewidencyjnym 3 powinna być uznawana za teren zabudowany, czy też nie, gdyż - jak zostało wskazane powyżej - na działce o numerze ewidencyjnym 3, znajdują się (i będą znajdowały się na datę Transakcji) inne obiekty budowlane, które - w ocenie Stron - stanowią budowle w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego.

Natomiast na datę Transakcji Nieruchomość w części składającej się z Działki nr 4 będzie miała status terenów niezabudowanych na gruncie Ustawy o VAT, gdyż nie znajdują się na niej (i nie będą znajdowały się na datę Transakcji) obiekty budowlane, które mogłyby stanowić budynki, budowle lub ich części w rozumieniu przepisów Prawa budowalnego

W efekcie, sprzedaż Nieruchomości:

1) w części składającej się z działek o numerach ewidencyjnych 3, 1 oraz 2 w ramach Transakcji powinna zostać uznana za dostawę gruntu zabudowanego;

2) w części składającej się z Działki nr 4 w ramach Transakcji powinna zostać uznana za dostawę gruntu niezabudowanego.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, na działce o numerze ewidencyjnym 3 znajduje się (i będzie znajdował się na datę Transakcji) również fragment zjazdu z drogi. Wspomniany zjazd jest jednak zjazdem nieutwardzonym z gruntu rodzimego, który nie został wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych. Z uwagi na powyższe, w ocenie Stron, wspomniany zjazd nie stanowi budowli w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego. W rezultacie, zdaniem Stron, okoliczność jego posadowienia na działce o numerze ewidencyjnym 3 nie będzie wpływała na to, czy Nieruchomość w części składającej się z działki o numerze ewidencyjnym 3 powinna być uznawana za teren zabudowany, czy też nie.

3\. Opodatkowanie VAT Transakcji (z wyłączeniem Działki nr 4) oraz Tablic wielkoformatowych

Zdaniem Stron, Nieruchomość (z wyłączeniem Działki nr 4) ma status terenów zabudowanych w rozumieniu Ustawy o VAT, gdyż na działkach wchodzących w skład Nieruchomości (z wyłączeniem Działki nr 4) znajduje się sieć elektroenergetyczna wraz ze słupami, sieć wodociągowa wraz ze studzienką oraz sieć telekomunikacyjna stanowiące własność przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 49 § 1 KC. Jak zostało wskazane powyżej ww. sieci przesyłowe stanowią (i będą stanowiły na datę Transakcji) budowle w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego.

Wyżej wymienione sieci przesyłowe na podstawie art. 49 § 1 KC nie stanowią części składowej Nieruchomości, gdyż wchodzą w skład przedsiębiorstwa przesyłowego. W konsekwencji należy uznać, że Sprzedający nie przeniesie na Kupującego prawa do rozporządzania ww. sieciami jak właściciel. Prawo to - zarówno w sensie ekonomicznym, jak i w sensie prawnym - jest po stronie przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 49 § 1 KC. W związku z tym nie ma podstaw do przyjęcia, że Sprzedający dokona ich dostawy.

Należy przy tym podkreślić, iż pomimo, że ww. sieci przesyłowe stanowią własność przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 49 § 1 KC, to Nieruchomość (z wyłączeniem Działki nr 4) pozostaje w dalszym ciągu terenem zabudowanym w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT. W rezultacie, do sprzedaży Nieruchomości (z wyłączeniem Działki nr 4) nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku VAT, o którym mowa art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT. Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „Dyrektor KIS”) z dnia 15 grudnia 2021 r., nr 0113-KDIPT1-3.4012.863.2021.1.MK: „(\`(...)\`) w przypadku planowanej dostawy ww. działek, przedmiotem dostawy będzie wyłącznie grunt, którego jednak nie można uznać za teren niezabudowany, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Powyższe wynika z faktu, że na ww. działkach posadowione są budowle będące własnością podmiotów trzecich. Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że dostawa ww. działek nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, gdyż przepis ten stosuje się tylko do dostawy terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane, a w przedstawionej sytuacji grunty te są zabudowane ww. infrastrukturą.”

Znajdujące się na działce o numerze ewidencyjnym 3 Tablice wielkoformatowe stanowią w ocenie Stron budowle w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego. Zdaniem Stron, o ile jest oczywiste, że przeniesienie prawa własności działki gruntu nr 3 spowoduje przeniesienie na nowego właściciela także Tablic wielkoformatowych, jako części składowych gruntu, to bynajmniej nie jest oczywiste, że tym samym dojdzie do dostawy towarów, jakim są niewątpliwie Tablice wielkoformatowe (budowle w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego). Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Tablice wielkoformatowe zostały wybudowane przez podmiot trzeci i z jego środków oraz bez udziału Sprzedającego. Tablice wielkoformatowe są trwale z gruntem związane. Nakłady na budowę Tablic wielkoformatowych nie zostały rozliczone pomiędzy Sprzedającym a podmiotem trzecim i nie zostaną rozliczone na datę Transakcji.

Uwzględniając okoliczności sprawy należy stwierdzić, że sprzedaż Tablic wielkoformatowych nie będzie stanowiła dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT i w rezultacie nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Sprzedający nie przenosi bowiem na Kupującego prawa do rozporządzania Tablicami wielkoformatowymi jak właściciel. Prawo to jest po stronie podmiotu trzeciego, który wybudował Tablice wielkoformatowe. Nakłady na budowę Tablic wielkoformatowych nie zostały bowiem rozliczone i nie zostaną rozliczone na datę Transakcji pomiędzy Sprzedającym a podmiotem trzecim. Skoro zatem podmiot trzeci, który „wytworzył” towary, jakimi niewątpliwie są wskazane Tablice wielkoformatowe, uczynił to z własnych środków bez udziału Sprzedającego, to nie ma podstaw do przyjęcia, że Sprzedający dokona ich dostawy.

W związku z powyższym, Strony stoją na stanowisku, że w przypadku gdy Tablice wielkoformatowe będą posadowione na Nieruchomości na datę Transakcji, to ich sprzedaż nie będzie stanowiła dostawy towarów w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT i w rezultacie nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Powyższe stanowisko w zakresie Tablic wielkoformatowych potwierdzają liczne interpretacje indywidualne Dyrektora KIS, w których organ podatkowy zastosował tożsamą wykładnię w odniesieniu do naniesień wzniesionych na nieruchomości przez podmioty trzecie, w szczególności w interpretacji indywidualnej z dnia 20 kwietnia 2020 r. (sygn. 0114-KDIP4- 2.4012.30.2020.3.WH), czy w interpretacji indywidualnej z dnia 8 marca 2022 r. (sygn. 0114- KDIP4-2.4012.32.2022.2.MB).

Należy przy tym podkreślić, iż pomimo że wybudowane przez podmiot trzeci Tablice wielkoformatowe nie będą przedmiotem dostawy (podobnie zresztą jak sieć elektroenergetyczna wraz ze słupami, sieć wodociągowa wraz ze studzienką oraz sieć telekomunikacyjna stanowiące własność przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 49 § 1 KC), to Nieruchomość (z wyłączeniem Działki nr 4) pozostaje w dalszym ciągu terenem zabudowanym w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT. W rezultacie, do sprzedaży Nieruchomości (z wyłączeniem Działki nr 4) nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku VAT, o którym mowa art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT.

Co więcej mając na względzie, że przedmiotem dostawy nie będą znajdujące się na Nieruchomości (z wyłączeniem Działki nr 4) sieć elektroenergetyczna wraz ze słupami, sieć wodociągowa wraz ze studzienką oraz sieć telekomunikacyjna, a sprzedaż Tablic wielkoformatowych posadowionych na działce o numerze ewidencyjnym 3 wchodzącej w skład Nieruchomości nie będzie stanowiła dostawy towarów w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT, zastosowania w tym przypadku nie znajdą również przepisy art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a Ustawy o VAT, które to przepisy dotyczą dostawy budynków, budowli lub ich części.

W tej sytuacji należy rozważyć możliwość zastosowania do Transakcji sprzedaży Nieruchomości (z wyłączeniem Działki nr 4, której opodatkowanie analizujemy osobno poniżej) zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT. Dla zastosowania powyższego zwolnienia muszą być spełnione łącznie dwa warunki, tj.:

a) towary musiały być wykorzystywane wyłącznie na cele działalności zwolnionej,

b) brak prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzeniu tych towarów.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków wyklucza zastosowanie zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT. Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, Sprzedający nabył Nieruchomość na podstawie umowy przeniesienia własności nieruchomości z dnia 3 lutego 2000 r. zawartej w wykonaniu warunkowej umowy sprzedaży z dnia 23 grudnia 1999 r. Zgodnie z obowiązującymi w dacie nabycia Nieruchomości przez Sprzedającego przepisami ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, transakcja sprzedaży, o której mowa w zdaniu poprzedzającym nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Mając na uwadze, że wspomniana czynność pozostawała poza podatkiem VAT (wówczas podatkiem od towarów i usług), nie wystąpił podatek VAT naliczony, który mógłby podlegać odliczeniu przez Sprzedającego. Nie można tym samym uznać, że Sprzedającemu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT, skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem. Z uwagi na powyższe, sprzedaż Nieruchomości (z wyłączeniem Działki nr 4, której opodatkowanie analizujemy osobno poniżej) przez Sprzedającego nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT.

Zważywszy na to, że art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT stosuje się do towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT, należy stwierdzić, że w przypadku Transakcji sprzedaży Nieruchomości (z wyłączeniem Działki nr 4, której opodatkowanie analizujemy osobno poniżej) przez Sprzedającego - co najmniej jedna z przesłanek do zastosowania zwolnienia wynikającego z tego przepisu nie zostanie spełniona.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w szeregu interpretacji indywidualnych wydanych przez Dyrektora KIS, w tym w szczególności w:

\- interpretacji indywidualnej z dnia 9 września 2021 r. (sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.470.2021.2.JK): „(\`(...)\`) nabycie przez Wnioskodawcę działki nr nie podlegało podatkowi VAT. Nie można zatem uznać, że Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT, skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem. W takiej sytuacji nie można mówić, że Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu przedmiotowej działki, lub że takie prawo nie przysługiwało, skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem. Mając na uwadze powyższe, sprzedaż działki nr 2 (wydzielonej z działki 1) nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, z uwagi na fakt, że nie został spełniony jeden z warunków, o których mowa w tym przepisie. Jak wynika z powyższych wyjaśnień niespełnienie jednego z warunków określonych w powyższym przepisie daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.”;

\- interpretacji indywidualnej z dnia 11 grudnia 2020 r. (sygn. 0114-KDIP1-2.4012.435.2020.1.AC): „W analizowanej sprawie przesłanki uprawniające do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy również nie zostaną spełnione. Sprzedająca nabyła działkę w drodze dziedziczenia po rodzicach do majątku osobistego. Tym samym transakcja pozostawała poza podatkiem VAT. Zatem, nie wystąpił podatek VAT naliczony, który mógłby podlegać odliczeniu przez Wnioskodawcę. Nie można tym samym uznać, że Sprzedającej nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT, skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem”.

W związku z powyższym, Strony stoją na stanowisku, że sprzedaż Nieruchomości (z wyłączeniem Działki nr 4, której opodatkowanie analizujemy osobno poniżej) w ramach Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT na zasadach ogólnych i będzie opodatkowana podatkiem VAT przy zastosowaniu właściwej stawki podatku VAT, gdyż nie znajdzie zastosowania żadne ze zwolnień od podatku VAT (w szczególności zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT, art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT, czy art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a Ustawy o VAT).

4\. Opodatkowanie VAT Transakcji w zakresie sprzedaży Działki nr 4

Zdaniem Stron, Działka nr 4 ma status terenów niezabudowanych w rozumieniu Ustawy o VAT, gdyż nie znajdują się na niej żadne obiekty budowlane trwale związane z gruntem, które mogłyby stanowić na gruncie Prawa budowlanego budynki, budowle lub ich części. Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, zgodnie z MPZP działka o numerze ewidencyjnym 4 położona jest na:

\- terenie zieleni nieurządzonej (2-ZR), oraz

\- terenie rolniczym (R40).

Z MPZP wynika więc, że Działka nr 4 nie stanowi gruntu przeznaczonego pod zabudowę. Z uwagi na powyższe, w ocenie Stron, Działka nr 4 nie powinna zostać uznana za tereny budowlane w rozumieniu art. 2 pkt 33 Ustawy o VAT. W konsekwencji, do sprzedaży Działki nr 4 w ramach Transakcji znajdzie zastosowanie zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT.

Porządkowo należy również wskazać, że w ocenie Stron, do Transakcji w zakresie sprzedaży Działki nr 4 nie znajdzie zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT, z uwagi na to, że nie zostaną łącznie spełnione przesłanki, o których mowa w tym przepisie. Jak zostało wskazane powyżej, transakcja sprzedaży, w ramach której Sprzedający nabył Nieruchomość nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Mając na uwadze, że wspomniana czynność pozostawała poza podatkiem VAT (wówczas podatkiem od towarów i usług), nie wystąpił podatek VAT naliczony, który mógłby podlegać odliczeniu przez Sprzedającego. Nie można tym samym uznać, że Sprzedającemu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT, skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem. Oznacza to, że co najmniej jedna z przesłanek do zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT nie zostanie spełniona. W tym zakresie prosimy również o porównanie przedstawionego powyżej uzasadnienia do Punktu 3.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania nr 5

W ocenie Stron, w sytuacji, gdy na prawidłowo wystawionych przez Sprzedającego fakturach zostanie wykazany podatek VAT, Kupującemu będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku. Przepis art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT wprowadza jedną z najistotniejszych zasad podatku VAT - prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Uprawnienie to przysługuje zasadniczo wtedy, gdy nabyte towary i usługi będą wykorzystywane przez kupującego do wykonywania czynności opodatkowanych VAT. Dodatkowo, aby można było mówić o prawie do odliczenia, musi wystąpić podatek naliczony.

Zakładając, że sprzedaż przez Sprzedającego na rzecz Kupującego Nieruchomości (z wyłączeniem sprzedaży Działki nr 4 oraz Tablic wielkoformatowych, o ile będą one posadowione na Nieruchomości na datę Transakcji) zostanie opodatkowana podatkiem VAT według właściwej stawki, po stronie Kupującego wystąpi podatek naliczony w wysokości wynikającej z faktur otrzymanych przez Kupującego (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit a) Ustawy o VAT).

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, po przeprowadzeniu Transakcji Kupujący zamierza zrealizować na Nieruchomości Inwestycję i wykorzystywać Nieruchomość w ramach działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Kupujący nie planuje wykorzystywać Nieruchomości do działalności zwolnionej od podatku VAT.

Oznacza to, że spełnione będą zatem przesłanki odliczenia przez Kupującego podatku VAT naliczonego przy zakupie Nieruchomości (z wyłączeniem Działki 4 oraz Tablic wielkoformatowych) przewidziane w art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT.

Jednocześnie, w przypadku uznania za prawidłowe stanowiska Stron w zakresie dotyczącym pytania nr 1 i 2, do faktur wystawionych z tytułu sprzedaży Nieruchomości (z wyłączeniem Działki nr 4 oraz Tablic wielkoformatowych) nie będzie miał zastosowania art. 88 ust. 3a pkt 2 Ustawy o VAT, zgodnie z którym odliczenie nie może mieć miejsca, jeśli transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. Transakcja sprzedaży Nieruchomości (z wyłączeniem sprzedaży Działki nr 4 oraz Tablic wielkoformatowych, o ile będą one posadowione na Nieruchomości na datę Transakcji) będzie bowiem opodatkowana VAT - powyższy przepis nie będzie stanowił przeszkody do odliczenia przez Kupującego podatku VAT wykazanego na fakturach.

Powyższe przemawia za uznaniem za prawidłowe stanowiska Stron w zakresie pytania nr 5, zgodnie z którym Kupującemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur dokumentujących sprzedaż Nieruchomości (z wyłączeniem Działki nr 4 oraz Tablic wielkoformatowych). Reasumując, mając na uwadze, że nabyta Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Kupującego do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, Kupujący będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości (z wyłączeniem Działki nr 4 oraz Tablic wielkoformatowych) w ramach Transakcji na zasadach ogólnych, tj. w szczególności na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą,

opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy,

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy,

przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy,

przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przy czym należy zaznaczyć, że użyte w ww. przepisie sformułowanie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku VAT, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2022 r., poz. 1360 ze zm.).

Zgodnie z tym przepisem,

przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym, jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w ww. przepisie określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej, brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa.

W myśl art. 552 Kodeksu cywilnego,

czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami umożliwiające kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Natomiast przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa - zgodnie z art. 2 pkt 27e ww. ustawy,

rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić Nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

\- istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

\- zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

\- składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

\- zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie - nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu - do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Schriever „przekazanie całości lub części aktywów” należy interpretować w taki sposób, że obejmuje ono przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Podobne stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyroki NSA: z 25 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 955/12 oraz z 21 listopada 2016 r. sygn. akt I FSK 1316/15).

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z opisu sprawy wynika, że w ramach Transakcji, dojdzie do sprzedaży przez Sprzedającego na rzecz Kupującego Nieruchomości za określoną cenę.

Kupujący nie przejmie żadnych wartości niematerialnych i prawnych, know-how, aktywów mogących stanowić tajemnicę przedsiębiorstwa, oznaczeń indywidualizujących przedsiębiorstwo Sprzedającego lub jego część, a także wierzytelności, czy też środków pieniężnych lub papierów wartościowych Sprzedającego.

W związku ze sprzedażą Nieruchomości Sprzedający zamierza przenieść na Kupującego:

c) prawa i obowiązki z umowy o przyłączenie do sieci dystrybucyjnej obiektów, które mają wchodzić w skład planowanej Inwestycji,

d) prawa i obowiązki wynikające ze zgłoszenia budowy zjazdów do planowanej Inwestycji.

Strony nie mogą również wykluczyć, że w związku ze sprzedażą Nieruchomości Sprzedający może przenieść na Kupującego przenoszalne zgodnie z przepisami prawa pozwolenia, decyzje, opinie, zgody i warunki techniczne, czy prawa i obowiązki z określonych umów.

Dla uniknięcia wątpliwości Strony wyjaśniają, że na Kupującego nie zostaną przeniesione, m.in.:

\- prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono Sprzedającemu finansowania dłużnego (o ile Sprzedający będzie korzystał z takiego finansowania i będzie stroną takich umów);

\- umowy o zarządzanie Nieruchomością czy umowy zarządzania aktywami (jeżeli Sprzedający będzie stroną takich umów);

\- należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.

Kupujący nie zakupi ani nie przejmie ksiąg rachunkowych prowadzonych przez Sprzedającego ani żadnych rachunków bankowych.

Nabycie Nieruchomości nie będzie wiązało się również z przejściem na Kupującego zakładu pracy w rozumieniu art. 231 ustawy Kodeks pracy.

Opisany we Wniosku przedmiot Transakcji, który będzie przedmiotem sprzedaży przez Sprzedającego na rzecz Kupującego w ramach Transakcji nie będzie spełniać wymogów wskazanych w definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa sformułowanej w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług tj. nie będzie u Sprzedającego wyodrębniony na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej, ani funkcjonalnej.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że przedmiot planowanej Transakcji sprzedaży nie będzie stanowił przedsiębiorstwa w rozumieniu powołanego art. 551 Kodeksu cywilnego, ponieważ zbyciu nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Zbywcy.

Planowana Transakcja sprzedaży nie będzie stanowić również zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy. Z treści wniosku wynika, że przedmiot Transakcji nie będzie u Sprzedającego wyodrębniony na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej, ani funkcjonalnej.

Zatem w analizowanej sprawie przepis art. 6 pkt 1 ustawy nie będzie miał zastosowania, w związku z czym planowana transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Stanowisko Państwa w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 jest prawidłowe.

Kolejne wątpliwości Państwa dotyczą kwestii opodatkowania dostawy działek nr 3 (z wyłączeniem tablic wielkoformatowych), 1 i 2 oraz zwolnienia od podatku dostawy działki nr 4.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Dla dostawy gruntów ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 lub art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy,

zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane rozumie się w myśl art. 2 pkt 33 ustawy,

grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o którym mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Dokonana wyżej analiza przepisów jednoznacznie wskazuje, że zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania z ww. zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane. Przy czym o tym, że dany teren jest terenem budowlanym przesądzają zapisy w planie zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy.

Ustawa z 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz.U. z 2022 r. poz. 503) reguluje zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej.

W myśl art. 3 ust. 1 ww. ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym,

kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym,

ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym,

w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

a) lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;

b) sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

Stosownie do art. 2 pkt 12 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym,

ilekroć w ustawie jest mowa o działce budowlanej – należy przez to rozumieć nieruchomość gruntową lub działkę gruntu, której wielkość, cechy geometryczne, dostęp do drogi publicznej oraz wyposażenie w urządzenia infrastruktury technicznej spełniają wymogi realizacji obiektów budowlanych wynikające z odrębnych przepisów i aktów prawa miejscowego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

Przepis art. 2 pkt 33 ustawy, w zgodny sposób odpowiada zatem treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Z powyższych przepisów wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

Zauważyć należy, że analiza powołanych wyżej przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku VAT obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy,

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W konsekwencji, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

\- towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej,

\- przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jak wynika z opisu sprawy zgodnie z MPZP:

\- działki o numerach ewidencyjnych 3, 1 oraz działka o numerze ewidencyjnym 2 (w części położonej na terenie drogi publicznej klasy głównej) stanowią część Nieruchomości przeznaczoną pod zabudowę;

\- działka o numerze ewidencyjnym 2 (w części położonej na terenie zieleni nieurządzonej) stanowią część Nieruchomości nieprzeznaczoną pod zabudowę.

Na działce:

\- nr 3 posadowiona jest sieć elektroenergetyczna wraz ze słupami, sieć wodociągowa wraz ze studzienką, sieć telekomunikacyjna,

\- nr 1 i 2 posadowiona jest sieć telekomunikacyjna

będąca własnością przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 49 § 1 ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z postanowieniami MPZP, sieć telekomunikacyjna, która jest posadowiona na działce o numerze ewidencyjnym 2, znajduje się (i będzie znajdowała się na datę Transakcji) zarówno na terenie zieleni nieurządzonej (2-ZR), jak i na terenie drogi publicznej klasy głównej (3-KDGP).

Zgodnie z art. 47 § 1 ustawy Kodeks cywilny,

część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego (art. 47 § 2 ustawy Kodeks cywilny).

W myśl art. 48 ustawy Kodeks cywilny,

z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Natomiast w myśl art. 49 § 1 ustawy Kodeks cywilny,

urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa.

Z powyższego przepisu wynika, że jeśli znajdująca się na działce infrastruktura w postaci sieci wodno-kanalizacyjnej, ciepłowniczej, telekomunikacyjnej i elektrycznej są przyłączone do przedsiębiorstw świadczących usługi wodociągowe, telekomunikacyjne oraz elektroenergetyczne, to stanowią one własność tych przedsiębiorstw.

Wskazać w tym miejscu należy, że wyrażenia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” zawartego w przytoczonym wyżej art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług nie należy utożsamiać z prawem własności. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, definiując wyrażenie „dostawa towarów” akcentuje „własność ekonomiczną” funkcjonującą w oderwaniu od krajowych przepisów prawa cywilnego, regulujących przeniesienie prawa własności.

W orzeczeniu C-320/88 Staatssecretaris van Financiën v. Shipping and Forwarding Safe B.V. TSUE wyraził pogląd, że „wyrażenie „dostawa towarów” w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy oznacza także przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, nawet jeżeli nie dochodzi do przeniesienia własności rzeczy w sensie prawnym” (pkt 1), jednak jednocześnie zastrzegł, że „zadaniem sądu krajowego jest określenie w każdym przypadku, na podstawie stanu rzeczy, czy przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy, miało miejsce” (pkt 2).

Zaznaczenia wymaga, że ww. przepis art. 7 ust. 1 ustawy, definiujący pojęcie „dostawa towarów” nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego. W celu właściwego zinterpretowania pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” należy mieć na uwadze, że dotyczy ono tego rodzaju czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem wyrażenia „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawo własności”. Należy ponadto wskazać, że czynności przejęcia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejęcie własności w sensie prawnym, bowiem „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. W konsekwencji pojęcie „dostawa towarów” oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z nabyciem towaru jest, co do zasady, wydanie towaru.

Powyższe znajduje potwierdzenie zarówno w orzecznictwie krajowym (wyrok NSA z 10 października 2013 r., sygn. akt I FSK 310/12), jak również w orzecznictwie europejskim (orzeczenie C-320/88 Shipping and Forwarding Safe B.V. v. Staatsecretaris van Financien), w którym to orzeczeniu Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy.

Dla uznania, że miała miejsce dostawa towarów, wystarczy że podmiot nabędzie tzw. własność ekonomiczną, tzn. będzie miał możliwość dowolnego rozporządzania i dysponowania uzyskanym towarem. Przykładowo dostawą towarów będzie faktyczne rozporządzanie nieruchomością nawet bez zachowania formy aktu notarialnego, sprzedaż rzeczy znalezionej, której własności znalazca jeszcze nie nabył.

Jeżeli naniesienia w postaci sieci kanalizacyjnej, wodociągowej, energetycznej, telekomunikacyjnej, przyłącze do sieci gazowej oraz stacja redukcyjno- pomiarowa gazu są przyłączone do przedsiębiorstw świadczących usługi wodociągowe, telekomunikacyjne oraz elektroenergetyczne, to stanowią one własność tych przedsiębiorstw.

W opisanej we wniosku sytuacji przebiegająca przez działkę:

\- nr 3 sieć elektroenergetyczna wraz ze słupami, sieć wodociągowa wraz ze studzienką, sieć telekomunikacyjna,

\- nr 1 i 2 sieć telekomunikacyjna,

nie będzie częścią składową sprzedawanej działki, gdyż jest przedmiotem odrębnej własności (tj. stanowią własność przedsiębiorstwa przesyłowego), tym samym nie będzie przedmiotem dostawy towarów w myśl art. 7 ust. 1 ustawy w ramach nabycia tej działki.

Zatem, w świetle powołanych przepisów i przedstawionych okoliczności sprawy należy stwierdzić, że działki nr 3, 1 i 2 spełnia definicję terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług. W konsekwencji, do dostawy działek nie znajdzie zastosowanie zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Dla sprzedaży ww. działek nie znajdzie również zastosowanie zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Jak wynika z opisu sprawy, Sprzedający nie wykorzystywał tych działek wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Skoro do omawianej transakcji dostawy działek nr 3, 1 i 2 nie znalazło zastosowanie zwolnienie z podatku wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy oraz z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, przedmiotowa transakcja będzie podlegała opodatkowaniu z zastosowaniem właściwej stawki podatku VAT.

Z okoliczności sprawy wynika, że na działce nr 3, 1 i 2 posadowione jest ogrodzenie. Ogrodzenie nie jest budowlą w rozumieniu prawa budowlanego, natomiast spełnia definicję urządzenia budowlanego.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli” oraz „urządzenia budowlanego”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2021 r. poz. 2351).

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane,

ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym – należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane,

przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Natomiast zgodnie z art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane,

przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

W myśl art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane,

przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, nie są to samodzielne budowle zdefiniowane w art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane, które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Jednakże urządzenia te należy traktować, jako elementy przynależne do budynku/budowli i opodatkować łącznie z tym budynkiem/budowlą, z którym/którą są powiązane, a tym samym należy zwolnić od podatku lub przypisać stawkę właściwą dla sprzedawanego obiektu budowlanego znajdującego się na tej samej działce, co urządzenie techniczne.

Z opisu sprawy wynika, że na działce nr 3, 1 i 2 nie są posadowione budynki i budowle będące własnością Sprzedającego. Zatem urządzenie budowlane w postaci ogrodzenia znajdujące się na działce nr 3, 1 i 2 nie jest związane z żadnym budynkiem ani budowlą.

Wobec powyższego, skoro ogrodzenie nie jest związane z żadnym budynkiem ani budowlą, to w okolicznościach przedmiotowej sprawy jego sprzedaż należy traktować odrębnie od sprzedaży gruntu, na którym się znajduje.

Z opisu sprawy wynika, że działka nr 4 jest niezabudowana i zgodnie z MPZP nie stanowi gruntu przeznaczonego pod zabudowę. Dla działki gruntu o numerze ewidencyjnym 4 wchodzącej w skład Nieruchomości nie obowiązuje ani nie będzie obowiązywała na datę Transakcji decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o której mowa w przepisach ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W związku z powyższym dostawa działki nr 4 będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy

Stanowisko Państwa w zakresie pytania nr 2 i 3 jest prawidłowe.

Kolejne wątpliwości Państwa dotyczą sytuacji, gdy Tablice wielkoformatowe będą posadowione na działce nr 3 na datę Transakcji tj. czy sprzedaż Tablic wielkoformatowych nie będzie stanowiła dostawy towarów w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT i w rezultacie nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Tablice wielkoformatowe (bilbordy) znajdujące się na działce o numerze ewidencyjnym 3 zostały wybudowane przez podmiot trzeci i z jego środków oraz bez udziału Sprzedającego. Nakłady na budowę Tablic wielkoformatowych nie zostały rozliczone pomiędzy Sprzedającym a podmiotem trzecim i nie zostaną rozliczone na datę Transakcji. Jednocześnie, Strony wskazują, że nie można wykluczyć, że na datę Transakcji Tablice wielkoformatowe mogą nie być posadowione na działce o numerze ewidencyjnym 3 (w szczególności nie można wykluczyć demontażu i usunięcia Tablic wielkoformatowych przed datą Transakcji). Sprzedający przed dokonaniem sprzedaży ww. działki nie będzie w jakimkolwiek momencie w ekonomicznym posiadaniu Tablic wielkoformatowych.

Zaznaczenia wymaga, że ww. przepis art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, definiujący pojęcie „dostawa towarów” nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego. W celu właściwego zinterpretowania pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” należy mieć na uwadze, że dotyczy ono tego rodzaju czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem wyrażenia „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawo własności”.

Należy ponadto wskazać, że czynności przejęcia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejęcie własności w sensie prawnym, bowiem „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. W konsekwencji, pojęcie „dostawa towarów” oraz ekonomiczne aspekty transakcji nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z nabyciem towaru jest, co do zasady, wydanie towaru.

Dla uznania, że miała miejsce dostawa towarów wystarczy, że podmiot nabędzie tzw. własność ekonomiczną, tzn. będzie miał możliwość dowolnego rozporządzania i dysponowania uzyskanym towarem. Przykładowo dostawą towarów będzie faktyczne rozporządzanie nieruchomością nawet bez zachowania formy aktu notarialnego, sprzedaż rzeczy znalezionej, której własności znalazca jeszcze nie nabył.

Mając na uwadze przedstawiony stan prawny i opis sprawy należy stwierdzić, że w związku ze sprzedażą działki nr 3, na której posadowione są Tablice wielkoformatowe dojdzie tylko do przeniesienia prawa własności działki gruntu nr 3. Natomiast nie dojdzie do dostawy Tablice wielkoformatowych, gdyż jak wskazano wyżej zostały wybudowane przez podmiot trzeci i z jego środków oraz bez udziału Sprzedającego, który przed dokonaniem sprzedaży ww. działki nie będzie w jakimkolwiek momencie w ekonomicznym posiadaniu Tablic wielkoformatowych. Nakłady na budowę Tablic wielkoformatowych nie zostały bowiem rozliczone i nie zostaną rozliczone na datę Transakcji pomiędzy Sprzedającym a podmiotem trzecim.

Zatem w przypadku, gdy Tablice wielkoformatowe będą posadowione na działce nr 3 na datę Transakcji, to ich sprzedaż nie będzie stanowiła dostawy towarów w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT i w rezultacie nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Stanowisko Państwa w zakresie pytania nr 4 jest prawidłowe.

Przechodząc do kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego przez przyszłego Nabywcę nieruchomości wskazać należy, że:

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy,

w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy,

kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 2 ww. ustawy:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z opisu sprawy wynika, że Kupujący zamierza zrealizować na Nieruchomości Inwestycję i wykorzystywać Nieruchomość w ramach działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

W konsekwencji, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, Kupujący będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Sprzedającego w związku ze sprzedażą Nieruchomości.

Zatem, stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 5 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

Ocena prawna stanowiska Państwa dotycząca podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie zawarta w odrębnym rozstrzygnięciu.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pełna weryfikacja przedstawionych we wniosku okoliczności możliwa jest jedynie w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego, prowadzonego przez uprawnione do tego organy, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej. Postępowanie w sprawie dotyczącej wydania interpretacji indywidualnej jest postępowaniem szczególnym, mającym charakter uproszczony, odrębny od postępowania podatkowego, uregulowanego w dziale IV Ordynacji podatkowej. Wydając bowiem interpretację indywidualną Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przedstawia jedynie pogląd dotyczący wykładni treści analizowanych przepisów i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego (którego elementy przyjmuje, jako podstawę rozstrzygnięcia bez weryfikacji).

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).