Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.470.2022.3.MG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-08-03
Teza: Dotyczy skutków podatkowych wypłaty zysków przez spółkę z o.o. powstałą z przekształcenia spółki komandytowej.
Słowa kluczowe: spółki-przekształcenie spółki; spółki-spółka komandytowa; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; zyski-podział zysku; zyski-wypłata z zysku
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychody z kapitałów pieniężnych.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17-ust. 1-pkt 4

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanych zdarzeń przyszłych w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
--------------------------------------------------------------

Dnia 29 kwietnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 29 kwietnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych wypłaty zysków przez spółkę z o.o., powstałą z przekształcenia spółki komandytowej.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – (data wpływu 27 lipca 2022 r.).

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

### Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1) Zainteresowana będąca stroną postępowania:

B. S.

2) Zainteresowani niebędący stroną postępowania:

Z. S.

A. S.

J. S.

K. K.

D. M.

J. S.

A. P.

### Opis zdarzeń przyszłych

B. S. (dalej: „Wnioskodawczyni”) jest polskim rezydentem podatkowym, podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych. Wnioskodawczyni jest komandytariuszem w spółce A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością sp.k. (dalej: „Spółka komandytowa”) numer NIP: (…) oraz numer REGON: (…).

W Spółce komandytowej rolę komplementariusza pełni osoba prawna (A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością), natomiast komandytariuszami są jedynie osoby fizyczne:

1\. B. S. (Wnioskodawczyni)

2\. Z. S.

3\. A. S.

4\. J. S.

5\. K. K.

6\. D. M.

7\. J. S.

8\. A. P.

Pozostałe osoby pełniące role komandytariuszy w Spółce (obok Wnioskodawczyni) komandytowej są w niniejszym postępowaniu Zainteresowanymi (dalej: „Zainteresowani”).

Spółka komandytowa w związku z rozwojem jej działalności planuje w przyszłości podjąć działania reorganizacyjne.

Wspólnicy Spółki komandytowej zamierzają podjąć uchwałę o przekształceniu formy pod jaką prowadzona jest działalność ze Spółki komandytowej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka Przekształcona”). Przekształcenie zostanie przeprowadzone w oparciu o procedurę przekształcenia uregulowaną w art. 551 i nast. Kodeksu spółek handlowych (Dz. U. z 2020 r. poz.1526 ze zm., dalej: „KSH”).

W efekcie przekształcenia Spółce Przekształconej, zgodnie z zasadą kontynuacji przysługiwać będą wszelkie prawa i obowiązki Spółki komandytowej. Sukcesja obejmie zatem wszystkie prawa i obowiązki Spółki, tak z zakresu prawa procesowego, administracyjnego, jak i materialnego. Natomiast na gruncie Ordynacji podatkowej (art. 93a § 1 Ordynacji podatkowej, dalej: „OP”) Spółka Przekształcona wstąpi we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej Spółki komandytowej.

Na chwilę obecną zakłada się, że:

‒ udziały w kapitale zakładowym spółki zostaną przyznane proporcjonalnie do wkładów w Spółce komandytowej, nie przewiduje się przyznania żadnych uprawnień osobistych, ani emisji udziałów uprzywilejowanych;

‒ udział w zysku Spółki Przekształconej każdego wspólnika będzie na tym samym poziomie jak obecnie w Spółce.

W ramach przekształcenia kapitał Spółki komandytowej wynikający ze sprawozdania finansowego sporządzonego dla potrzeb planu przekształcenia zostanie albo:

‒ w całości odniesiony na kapitał zakładowy Spółki Przekształconej, albo

‒ zostanie on odniesiony zarówno na kapitał zakładowy jak i zapasowy.

Spółka komandytowa nie skorzystała z możliwości odroczenia nabycia statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych do dnia 1 maja 2021 roku i stała się podatkiem podatku CIT już od 1 stycznia 2021 r.

Spółka komandytowa na dzień złożenia wniosku posiada:

‒ niepodzielony zysk wypracowany w okresie przed nabyciem statusu podatnika CIT - czyli przed 31 grudnia 2020 roku (dalej: „Stary Zysk”)

‒ niepodzielony zysk za ubiegły rok (2021) - kiedy już była podatnikiem podatku CIT (dalej „Zysk 2021”).

Wnioskodawczyni doprecyzowuje w odniesieniu do Starego Zysku, że w kolejnych latach podejmowane uchwały o podziale zysku przez wspólników po każdym zakończonym roku obrotowym zakładały wypłatę zysku wyłącznie w części - pozostała kwota przekazywana była każdorazowo na kapitał zapasowy. Ta kwota (przeznaczana na kapitał zapasowy) ma być w przyszłości przeznaczona do podziału między wspólników i to tej kwoty dotyczy niniejszy wniosek o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego (określanej we wniosku jako „Stary Zysk”).

W odniesieniu natomiast do Zysku 2021, Wspólnicy na dzień złożenia wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej nie podjęli uchwały o sposobie jego podziału.

Sposób i częstotliwość wypłat będzie jednak uzależniona od sytuacji ekonomicznej podmiotu, który będzie dokonywać wypłat (tj. Spółki komandytowej/Spółki Przekształconej), w szczególności bieżących potrzeb i bieżącej sytuacji na rynku. Motywowane jest to tym, aby wypłaty nie zaburzyły kondycji finansowej i zdolności do bieżącego regulowania swoich zobowiązań przez Spółkę komandytową/Spółkę Przekształconą. Stare Zyski oraz Zyski 2021 (w całości lub części jaka nie zostanie niewypłacona przez Spółkę) po podjęciu uchwały zostaną ujęte w bilansie Spółki komandytowej w pozycji Zobowiązania.

Planowane jest, że jeżeli Spółka Przekształcona będzie wypłacać Stary Zysk i Zysk 2021, to wypłata będzie dokonywana ze środków Spółki Przekształconej nieznajdujących się na żadnym z jej wyodrębnionych kapitałów (zakładowym, zapasowym i ew. rezerwowy, jeżeli Spółka Przekształcona zdecyduje o jego stworzeniu) - tym samym nie będzie wiązała się z obniżeniem jej kapitałów własnych.

W związku z takim stanem faktycznym, Wnioskodawczyni wraz z Zainteresowanymi powzięli wątpliwość co do tego, czy wypłaty Starego Zysku i Zysku 2021 do Wspólników będą opodatkowane i czy taka wypłata winna być traktowana jak wypłata zysku ze spółki komandytowej.

### Pytanie

Czy po przekształceniu Spółki komandytowej w Spółkę Przekształconą (spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością) wypłata na Państwa rzecz, jako komandytariuszy Starych Zysków oraz Zysków 2021 na podstawie podjętych wcześniej uchwał wspólników o podziale zysków (tj. podjętych jeszcze przed przekształceniem) będzie opodatkowana podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Zainteresowanych:

po przekształceniu Spółki komandytowej w Spółkę Przekształconą (spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością), wypłata na rzecz Wnioskodawczyni i Zainteresowanych jako komandytariuszy Starych Zysków oraz Zysków 2021 na podstawie podjętych wcześniej uchwał wspólników podziale zysków (tj. podjętych jeszcze przed przekształceniem), w odniesieniu do:

a. Starego Zysku; nie będzie opodatkowana, na podstawie art. 13 ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw,

b. Zysku 2021 będzie opodatkowana jak wypłata z zysku ze Spółki komandytowej.

Zgodnie z przepisami art. 52 w zw. z 103 KSH wspólnik spółki komandytowej może żądać podziału i wypłaty całości zysku z końcem każdego roku obrotowego. W spółkach osobowych, w odróżnieniu od spółek kapitałowych, do wypłaty udziału w zysku nie jest niezbędne nawet podjęcie przez wspólników formalnie uchwały o przeznaczeniu zysku do wypłaty (SN z dnia 5 marca 2009 r., sygn. akt III CSK 290/08).

Dla oceny skutków podatkowych wypłaty zysków wspólnikom przy planach przekształcenia Spółki komandytowej należy zatem wziąć pod uwagę:

‒ kiedy Spółka komandytowa osiągnęła zyski, które chce wypłacić (czy są to zyski za „zamknięte już lata”);

‒ kiedy roszczenie o zapłatę zysków zostanie zgłoszone (tj. zostanie podjęta uchwała o ich wypłacie lub wspólnik zgłosił takie roszczenie).

W sytuacji kiedy wspólnicy Spółki komandytowej zgłoszą żądanie za zamknięte lata podatkowe, a realizacja wypłat będzie podejmowana przez Spółkę przekształconą nie będzie miało to wpływu na ich charakter na gruncie prawa podatkowego.

Wypłata starych zysków.

W ocenie Wnioskodawczyni i Zainteresowanych, w zakresie Starych Zysków wypracowanych za okres kiedy Spółka była podmiotem transparentnym podatkowo (czyli przed 31 grudnia 2020 r.) wypłata na rzecz byłych komandytariuszy Starego Zysku, nawet po przekształceniu, będzie nieopodatkowana podatkiem dochodowym.

Na podstawie art. 13 ustawy z dnia 28 listopada 2020 roku o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r. poz. 2123, dalej: „Ustawa Nowelizująca 2021”): Do dochodów wspólników spółki komandytowej lub spółki jawnej uzyskanych z udziału w zyskach takiej spółki, osiągniętych przez taką spółkę przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, stosuje się przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu obowiązującym przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Przepis ten wprost wskazuje, że dochody z tytułu udziału w zyskach spółki komandytowej, wypracowanego w okresie przed uzyskaniem przez nią statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych (niezależnie od tego, kiedy będzie mieć miejsce ich wypłata) traktowane są podatkowo według stanu prawnego sprzed 1 stycznia 2021 roku - a więc z okresu w którym spółka komandytowa była transparentna podatkowo. W stanie prawnym przed 1 stycznia 2021 roku spółka komandytowa nie była podatnikiem podatku dochodowego, podatnikami byli jedynie wspólnicy tej spółki. Tym samym osiągane przez spółkę komandytową przychody i koszty były odpowiednio przypisywane jej wspólnikom – i to oni opodatkowywali uzyskiwane dochody na bieżąco.

Tym samym, jeżeli Stare Zyski zostaną wypłacone technicznie przez Spółkę Przekształconą (po uchwale o ich podziale podjętej przez wspólników Spółki komandytowej) nie będzie zmieniało to ich statusu na gruncie podatkowym. Takie stanowisko znajduje odzwierciedlenie także w aktualnym dorobku interpretacyjnym dotyczącym sytuacji analogicznych dla sytuacji Spółki.

W tym bowiem przypadku (co zgodnie przyjmują organy podatkowe) Spółka Przekształcona będzie jedynie wykonawczynią zobowiązania zaciągniętego przez swoją poprzedniczkę prawną (którą jest Spółkę komandytową zgodnie z art. 553 § 1 KSH) na podstawie podjętej przez jej wspólników uchwały o podziale zysku, której podjęcie mieściło się w korporacyjnych uprawnieniach wspólników spółki komandytowej (art. 123 w zw. z art. 52 KSH) i nie będzie w żadnym stopniu wynikać z faktu posiadania udziałów w Spółce Przekształconej, co wyklucza możliwość uznania wypłaconych Starych Zysków za przychód z tytułu udziału w zyskach osoby prawnej, które należy opodatkowywać przy ich wypłacie do wspólników.

Przykładowo, Wnioskodawczyni pragnie tutaj powołać następujące interpretacje indywidualne:

‒ z dnia 1 kwietnia 2022 r. (znak: 0115-KDIT3.4011.1071.2021.2.JG) - dot. wypłaty zysków spółki cywilnej przez spółkę komandytową wypracowanych jeszcze w okresie funkcjonowania spółki cywilnej (sytuacja analogiczna do sytuacji Spółki, ponieważ dotyczy wypłaty zysków wypracowanych przez podmiot transparentny podatkowo przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych).

‒ z dnia 28 lutego 2022 r. (znak: 0111-KDIB2-1.4010.563.2021.2.PB) - dot. wypłaty zysków sp. komandytowej wypracowanych w okresie przed 1 maja 2021 r., po przekształceniu jej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością - organ odstąpił od sporządzenia interpretacji;

‒ z dnia 8 grudnia 2021 r. (znak: 0114-KDIP3-1.4011.861.2021.2.MK1) - dot. wypłaty zysków spółki komandytowej wypracowanych w okresie przed 1 maja 2021 r., po przekształceniu jej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością;

‒ z dnia 13 sierpnia 2021 r. (znak: 0112-KDIL2-2.4011.240.2021.2.AG) - dot. wypłaty zysków spółki komandytowej wypracowanych w okresie przed 1 maja 2021 r., po przekształceniu jej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością.

Podsumowując w zakresie wypłaty Starych Zysków, za okres kiedy Spółka komandytowa nie była podatnikiem podatku CIT (do 31 grudnia 2020 r.), takie wypłaty na podstawie Ustawy Nowelizującej nie będą opodatkowane - były już opodatkowane na bieżąco przez wspólników w momencie ich osiągania i komandytariusze nie będą zobowiązani do uiszczenia podatku dochodowego od tych należności w momencie ich wypłaty przez Spółkę Przekształconą.

Wypłata zysków 2021.

Natomiast Wnioskodawczyni wraz z Zainteresowanymi stoją na stanowisku, że w zakresie Zysków 2021, wypracowanych kiedy spółka komandytowa już była podatnikiem podatku CIT, takie wypłaty będą opodatkowane, ale podatkowo winny być traktowane nadal jak wypłaty zysku ze Spółki komandytowej.

Skoro komandytariuszami w Spółce są jedynie osoby fizyczne - na podstawie art. 41 ust. 1 i 4 i następne ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.), Spółka Przekształcona przy wypłatach będzie pełniła funkcję płatnika podatku zobowiązana do zbadania czy danemu wspólnikowi przysługuje w przypadku wypłaty zwolnienie przedmiotowe (a dokładnie z art. 21 ust. 1 pkt 51a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Przy czym Strony precyzują, że wniosek nie jest składany w celu określenia, czy do tych konkretnych wypłat powyższe zwolnienie w tej konkretnej sytuacji będzie miało zastosowanie, a jedynie jak na gruncie podatkowym ma być traktowana dokonywana wypłata Zysku 2021.

Podsumowując, Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że przekształcenie Spółki komandytowej w Spółkę Przekształconą nie będzie miało wpływu na charakter wypłat Zysku 2021 r. i nadal na gruncie podatkowym winny być traktowane jak wypłaty zysku komplementariusza ze spółki komandytowej, a nie jak dywidenda czy zysku z tytułu uczestnictwa w Spółce Przekształconej.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

W myśl art. 1 § 2 ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2022 r. poz. 1467):

Spółkami handlowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, prosta spółka akcyjna i spółka akcyjna.

Stosownie do zapisu art. 4 § 1 pkt 1 ww. ustawy:

Użyte w ustawie określenie spółka osobowa oznacza spółkę jawną, spółkę partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną.

W myśl art. 551 § 1 i § 2 ww. ustawy:

Spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, prosta spółka akcyjna oraz spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą). Spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną.

Jak stanowi art. 553 § 1 ww. ustawy:

Spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej.

Zgodnie z art. 553 § 3 ww. ustawy:

Wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej.

Przekształcenie spółek w rozumieniu przepisów Kodeksu spółek handlowych, powoduje przeniesienie majątku jednej spółki działającej w określonej formie prawnej na inny podmiot, który dalszą działalność ma prowadzić jako spółka handlowa innego typu. Zgodnie z zasadą tożsamości podmiotów biorących udział w przekształceniu, majątek spółki przekształcanej z dniem przekształcenia staje się majątkiem spółki przekształconej. Wartość tego majątku zostaje w toku przekształcenia ustalona, poszczególne składniki majątku wycenione, a plan przekształcenia poddany badaniu przez biegłego rewidenta. W dniu przekształcenia wiadomo dokładnie, jaki jest majątek spółki przekształcanej.

Kwestię podatkowej sukcesji praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych reguluje ustawa z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Stosownie do art. 93a § 1 pkt 2 ww. ustawy:

Osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej, wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

W konsekwencji, jeśli przekształcenie spółki komandytowej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością zostanie przeprowadzone zgodnie z przepisami Kodeksu spółek handlowych, to spółka z ograniczoną odpowiedzialnością wstąpi we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego, prawa i obowiązki przekształcanej spółki komandytowej.

Od 1 stycznia 2021 r. - na mocy ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r. poz. 2123; dalej: ustawa zmieniająca) - spółki komandytowe stały się podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy zmieniającej:

W przypadku spółek komandytowych oraz spółek jawnych, które z dniem 1 stycznia 2021 r. uzyskały status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, oraz w zakresie uzyskanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatników podatku dochodowego od osób fizycznych przychodów i poniesionych kosztów związanych z uczestnictwem w tej spółce, w tym z tytułu objęcia (nabycia) i zbycia udziałów tej spółki, wystąpienia z tej spółki lub jej likwidacji, przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się począwszy od dnia 1 stycznia 2021 r., z zastrzeżeniem ust. 2.

W myśl art. 12 ust. 2 ww. ustawy:

Spółka komandytowa może postanowić, że przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się do tej spółki oraz przychodów i kosztów związanych z uczestnictwem w tej spółce począwszy od dnia 1 maja 2021 r. W takim przypadku spółka komandytowa uzyskuje status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych z dniem 1 maja 2021 r.

Na podstawie art. 13 ust. 1 ustawy zmieniającej:

Do dochodów wspólników spółki komandytowej lub spółki jawnej uzyskanych z udziału w zyskach takiej spółki, osiągniętych przez taką spółkę przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, stosuje się przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu obowiązującym przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Zainteresowani są komandytariuszami spółki komandytowej, która w przyszłości może zostać przekształcona w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Spółka komandytowa z dniem 1 stycznia 2021 r. stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Udziały w kapitale zakładowym spółki zostaną przyznane proporcjonalnie do wkładów w spółce komandytowej, nie przewiduje się przyznania żadnych uprawnień osobistych, ani emisji udziałów uprzywilejowanych. Udział w zysku spółki przekształconej każdego wspólnika będzie na tym samym poziomie jak obecnie w spółce komandytowej. Wypłata Starych Zysków i Zysku 2021 będzie dokonywana ze środków spółki przekształconej nieznajdujących się na żadnym z jej wyodrębnionych kapitałów (zakładowym, zapasowym i ew. rezerwowym, jeżeli spółka przekształcona zdecyduje o jego stworzeniu), tym samym nie będzie wiązała się z obniżeniem jej kapitałów własnych. Stare Zyski oraz Zyski 2021 po podjęciu uchwały zostaną ujęte w bilansie spółki komandytowej w pozycji Zobowiązania.

Kwestia budząca wątpliwości Zainteresowanych dotyczy skutków podatkowych wypłaty, na podstawie podjętych przed przekształceniem uchwał wspólników o podziale zysków, wspólnikom przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością niepodzielonego zysku wypracowanego w okresie przed nabyciem przez spółkę komandytową statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych (Stary Zysk) oraz niepodzielonego zysku za 2021 r., kiedy spółka komandytowa była już podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (Zysk 2021).

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Powyższy przepis ustanawia generalną zasadę opodatkowania podatkiem dochodowym, zgodnie z którą opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkie uzyskane przez podatnika w danym roku korzyści majątkowe, z wyjątkiem tych, które na mocy ustawy wyłączone zostały z tego opodatkowania (np. przez wprowadzenie ustawowego zwolnienia z opodatkowania, czy też zaniechanie poboru podatku).

Stosownie do treści art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3. Przy czym, w myśl art. 5a pkt 26 ww. ustawy – przez spółkę niebędącą osobą prawną należy rozumieć spółkę inną niż określona w pkt 28.

W myśl art. 5a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 28.

Przy czym stosownie do art. 5a pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o spółce – oznacza to:

a) spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz.Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz.Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),

b) spółkę kapitałową w organizacji,

c) spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

d) spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania,

e) spółkę jawną będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Stosownie do art. 5a pkt 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o udziale w zyskach osób prawnych – oznacza to również udział w zyskach spółek, o których mowa w pkt 28 lit. c-e.

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy:

Przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zgodnie z art. 8 ust. 2pkt 1 cytowanej ustawy:

Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

W konsekwencji, wspólnik spółki niebędącej osobą prawną przychody i koszty podatkowe powinien rozliczać w wysokości ustalonej stosownie do jego udziału w spółce i w takim zakresie w jakim, jako wspólnik tej spółki, jest upoważniony i obowiązany do rozliczania przychodów i kosztów uzyskania przychodów tej spółki.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy:

Za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Co do zasady należą do niego wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 tej ustawy.

W myśl art. 44 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14, są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 3f-3h.

Odrębnym od pozarolniczej działalności gospodarczej źródłem przychodów są natomiast kapitały pieniężne.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy:

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym również:

a) dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,

b) oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,

c) podział majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki,

d) wartość dokonanych na rzecz wspólników spółek, nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 51a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wolne od podatku dochodowego są kwoty stanowiące 50% przychodów uzyskanych przez komandytariusza z tytułu udziału w zyskach w spółce komandytowej mającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z wyjątkiem przychodów uzyskiwanych przez komandytariusza z wypłat podzielonych zysków osiągniętych w okresie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, zgodnie z przepisami rozdziału 6b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie więcej jednak niż 60 000 zł w roku podatkowym odrębnie z tytułu udziału w zyskach w każdej takiej spółce komandytowej, w której podatnik jest komandytariuszem.

Stosownie natomiast do art. 21 ust. 40 ww. ustawy:

Zwolnienia, o którym mowa w ust. 1 pkt 51a, nie stosuje się do komandytariusza spółki komandytowej mającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, który:

1) posiada bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 5% udziałów (akcji) w spółce posiadającej osobowość prawną lub spółce kapitałowej w organizacji będących komplementariuszem w tej spółce komandytowej lub

2) jest członkiem zarządu:

a) spółki posiadającej osobowość prawną lub spółki kapitałowej w organizacji będących komplementariuszem w tej spółce komandytowej, lub

b) spółki posiadającej bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 5% udziałów (akcji) w spółce posiadającej osobowość prawną lub spółce kapitałowej w organizacji będących komplementariuszem w tej spółce komandytowej, lub

3) jest podmiotem powiązanym w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4 z członkiem zarządu lub wspólnikiem spółki posiadającej bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 5% udziałów (akcji) w spółce posiadającej osobowość prawną lub spółce kapitałowej w organizacji będących komplementariuszem w tej spółce komandytowej.

Jak stanowi art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

Zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1 pkt 1-11 oraz llb-13, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5,10,12 i 21.

Z cytowanej powyżej ustawy zmieniającej wynika, że dla wypracowanego dochodu z udziału w zyskach spółki komandytowej lub spółki jawnej, przed zmianą ich statusu podatkowego, stosuje się zasady opodatkowania obowiązujące przed 1 stycznia 2021 r. (lub 1 maja 2021 r.).

Do 31 grudnia 2020 r. (lub 30 kwietnia 2021 r.) wspólnicy spółki komandytowej zobowiązani byli na bieżąco w ciągu roku rozliczać wynikające z działalności spółki przychody podatkowe i koszty uzyskania przychodów (dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych) i płacić w trakcie roku zaliczki na podatek. W zeznaniu rocznym rozliczali uzyskany dochód (ewentualnie wykazywali stratę). Obowiązki te występowały po ich stronie niezależnie od dokonywanych na ich rzecz przez spółkę wypłat zysku, tj. obowiązek obliczenia należnego podatku i jego zapłaty występował po stronie wspólników spółki komandytowej także wtedy, gdy wspólnicy nie otrzymali wypłaty tego zysku.

Co do zasady, przychodu podlegającego opodatkowaniu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie generuje wypłata zysku, który wcześniej zgodnie z obowiązującymi przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegał opodatkowaniu u wspólnika, na rzecz którego spółka niebędąca osobą prawną dokona tej wypłaty.

W sytuacji, gdy dojdzie do przekształcenia spółki komandytowej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością - w ramach sukcesji uniwersalnej, która ma miejsce przy przekształceniu spółek - zobowiązanie do wypłaty zaległego zysku zostanie przejęte przez spółkę przekształconą. Po przekształceniu - następca prawny spółki komandytowej, czyli sp. z o.o. - zobowiązany będzie do spełnienia tego zobowiązania wobec dotychczasowych wspólników spółki komandytowej. W związku z tym przekształcenie spółki komandytowej w spółkę z o.o. nie powinno mieć wpływu na skutki podatkowe wypłaty wspólnikom zysków wypracowanych przed 31 grudnia 2020 r. (30 kwietnia 2021 r.).

Skoro do dochodów wspólników spółki komandytowej uzyskanych z udziału w zyskach takiej spółki, w sytuacji gdy zysk tej spółki został osiągnięty przed dniem, w którym spółka komandytowa stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (a z taką sytuacją mamy do czynienia w niniejszej sprawie), stosuje się przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2020 r., to w sytuacji gdy spółka przekształcona wypłaci wspólnikom zyski spółki komandytowej, powstałe przed 1 stycznia 2021 r., czy też 1 maja 2021 r., to wypłata ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych po stronie wspólników spółki.

Należy zatem uznać, że po przekształceniu spółki komandytowej w spółkę przekształconą (spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością), wypłata na rzecz Zainteresowanych jako komandytariuszy spółki komandytowej Starych Zysków nie będzie opodatkowana, na mocy art. 13 ust. 1 ustawy nowelizującej z dnia 28 listopada 2020 r.

Natomiast w zakresie Zysków 2021, wypłacanych przez spółkę przekształconą, wypracowanych przez spółkę komandytową, kiedy spółka komandytowa była już podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, takie wypłaty będą stanowiły przychód zaliczany do przychodów z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tzn. dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału.

Wskazać należy, na uzasadnienie do wprowadzanych od 1 stycznia 2021 r. zmian w zakresie objęcia zakresem podmiotowym ustawy o CIT mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółek komandytowych (Druk sejmowy Nr 642). Z uzasadnienia wynika, że:

„Zgodnie z wprowadzanymi do ustawy o CIT zmianami polegającymi na nadaniu spółce komandytowej mającej siedzibę lub zarząd na terytorium Polski statusu „podatnika podatku dochodowego”, uzyskiwane z udziału w zyskach takiej spółki przychody wspólników takiej spółki, w tym komandytariuszy, podlegać będą opodatkowaniu podatkiem dochodowym analogicznie, jak przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Wynika to z definicji przyjętych na gruncie ustawy o CIT, a w szczególności przepisów art. 4a pkt 14, 16, 18, 19 i 21 tej ustawy”.

Tym samym wypłacany wspólnikowi spółki komandytowej, będącemu komandytariuszem i podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, zysk wygenerowany w ramach prowadzenia działalności gospodarczej przez spółkę komandytową, po uzyskaniu przez nią statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych (w niniejszej sprawie od 1 stycznia 2021 r.), będzie stanowił przychód zaliczany do przychodów z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tzn. dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału.

Spółka przekształcona, na podstawie art. 41 ust. 1 i ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, będzie pełniła funkcję płatnika, a zatem zobowiązana będzie do badania, czy w przypadku wypłaty zysków ze spółki komandytowej, danemu wspólnikowi (komandytariuszowi) przysługuje zwolnienie z opodatkowania, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 51a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pod warunkiem spełnienia pozostałe przesłanek określonych w treści art. 21 ust. 40 ww. ustawy.

Stanowisko Zainteresowanych należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

W odniesieniu do powołanych przez Zainteresowanych interpretacji indywidualnych wskazać należy, że dotyczą one konkretnych, indywidualnych spraw podatników, w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące, nie mogą przesądzać o niniejszym rozstrzygnięciu. Natomiast organy podatkowe, pomimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami organów podatkowych, to nie maja możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------

B. S. (Zainteresowana będąca stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).