Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-517/11/CzP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-08-22
Teza: „Czy w związku z tym, że do U., zgodnie z umową, Spółka płaci 20% lub 50% wynagrodzenia jego pracownika powstaje u niej nieodpłatne świadczenie usług? Czy w okresie po podpisaniu umowy z S., różnica w wysokości pomiędzy zapłatą do U. a kosztami wynagrodzenia pracownika U., jest nieodpłatnym świadczeniem usług? W sytuacji, gdyby po podpisaniu umowy z S., czyli od 6 maja 2005r. nie powstawało nieodpłatne świadczenie usług, jak potraktować rok 2005, czy podzielić proporcjonalnie do daty podpisania umowy z S. i tę część opodatkować jako nieodpłatne świadczenie; czy cały rok 2005 nie traktować jako nieodpłatne świadczenie usług? W którym momencie wykazać nieodpłatne świadczenie usług i po jakim kursie należy je wycenić?”
Słowa kluczowe: świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 04 maja 2011 r. (data wpływu do tut. BKIP 10 maja 2011 r.), uzupełnionym w dniu 16 sierpnia 2011r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia:

*   w okresie do podpisania umowy w dniu 06 maja 2005 r. – **jest nieprawidłowe,**
*   w okresie po podpisaniu umowy w dniu 06 maja 2005 r. – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 maja 2011 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia:

*   w okresie do podpisania umowy w dniu 06 maja 2005 r.,
*   w okresie po podpisaniu umowy w dniu 06 maja 2005 r.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 05 sierpnia 2011r. znak: IBPBI/2/423-517/11/CzP wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienie wniosku wpłynęło do tut. BKIP 16 sierpnia 2011r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny :

Wnioskodawca jest spółką, która prowadzi sklep handlowy pod szyldem „E.”. W 2004 r. i podpisała umowę z francuską firmą U. (do 2006 r. U. posiadała udziały w Spółce w wys. 59%. od 2007 w wys. 0,5% kapitału). Cytując umowę: „Spółka U. jest związkiem spółdzielni w formie spółki akcyjnej z kapitałem zmiennym, której przedmiotem działalności jest świadczenie na rzecz udziałowców, w ramach Ruchu „E.”, usług doradztwa w zakresie technicznych aspektów zarządzania, finansów i księgowości…”. Wg umowy, U. był zobowiązany świadczyć na rzecz Spółki usługi z zakresu zarządzania, pomocy logistycznej oraz szkoleń pracowników. Art. 3 umowy stanowi: „z racji spółdzielczego charakteru spółki U., koszt usług stanowiących przedmiot niniejszej umowy jest pokrywany ze składek dokonywanych przez Wspólników. Tym nie mniej, w przypadku gdyby usługi stanowiące przedmiot niniejszej umowy były realizowane na terenie sklepu ustala się, że sklep zapłaci spółce U. wynagrodzenie w wysokości 20% kwoty wynagrodzenia i składek socjalnych pracownika oddelegowanego”. W 2009 roku podpisano aneks do ww. umowy zmieniający wysokość wynagrodzenia U. na 50% za 2007 r. i 100% za 2008 r.

Do 2008 r. Spółka korzystała z usług U., której pracownik świadczył jej usługi na terenie sklepu Spółki. Za ww. usługi Spółka była obciążona fakturami obejmującymi każdorazowo rok kalendarzowy (rok obrotowy Spółki nie pokrywa się z rokiem kalendarzowym i obejmuje okres od 01 XI do 31 X.

W umowie nie ma zapisu dotyczącego terminu i okresu jaki powinien być zawarty we fakturze ani terminu płatności faktury, faktura zawiera zapis, że płatna natychmiast lub jest wpisana data wystawienia faktury):

*   za 2005 r. faktura wystawiona 18 października 2006 r. (wg umowy: 20% wynagrodzenia i składek socjalnych oddelegowanego pracownika U.) i zapłacona została w listopadzie 2006 r.
*   za 2007 r., faktura wystawiona 15 września 2008 r., otrzymana przez Spółkę w maju 2010 r. wraz z korektą zmniejszającą do 50% wynagrodzenia, zapłacona została w marcu 2010 r.

W dniu 6 maja 2005 r. Spółka zawarła umowę z polską firmą S., dotyczącą współpracy na rzecz szkolenia, wymiany informacji i badań rynkowych (Spółka posiada w S. udziały w wysokości 0,5% kapitału). Umowa ma na celu zapewnienie Spółce dostępu do wszelkich usług oferowanych przez U. za pośrednictwem S. (cyt. umowy: „\`(...)\`lokalne centrale E. (w tym S.) utworzyły spółkę U.)”.

Wg tej umowy S. ma obowiązek między innymi - cytat z umowy:

*   „uczestniczyć w zarządzaniu budżetem U. w zakresie partycypacji w kosztach szkoleń profesjonalnych, stażów i wymian personelu przeznaczonych dla poszczególnych sklepów sieci E. w Polsce
*   uczestniczyć w zarządzaniu budżetem U. w zakresie partycypacji w kosztach wynagrodzeń ekspertów delegowanych przez U. do szkolenia personelu poszczególnych sklepów sieci E. w Polsce”.

Z tytułu niniejszej umowy, Spółka jest zobowiązana uiszczać zryczałtowane wynagrodzenie za usługi, którego wartość corocznie jest aneksowana.

W uzupełnieniu wniosku, zawartym w piśmie z dnia 08 sierpnia 2011 r. (wpływ do tut. BKIP 16 sierpnia 2011 r.) wskazano, iż usługi szkoleniowe świadczone przez firmę U., z których Spółka korzystała są także dostępne dla innych podmiotów prowadzących sklepy E. U. jest Spółką, którą założyły centrale E., w celu przekazywania i utrzymywania kultury przedsiębiorstwa E. jako jednolitej sieci. Jej celem jest między innymi kształcenie personelu sklepów działających pod szyldem E. zarówno we Francji jak i poza jej terenem. W ramach powyższego oddelegowani pracownicy, doskonale znający kulturę przedsiębiorstwa E., zarówno jej wewnętrzną organizację jak i sposoby działania i tajemnice sukcesu wypracowane przez ten szyld, przekazują swoją wiedzę sklepom rozpoczynającym, a także kontynuującym działalność pod znakiem E.

W aneksie do umowy z U. jest zapis: „Zasady ogólne mające zastosowanie do międzynarodowego rozwoju przewidują, że każdy sklep usytuowany zagranicą może korzystać z takiej pomocy podczas okresu nie przekraczającego 24 miesiące \`(...)\` Po okresie dwudziestu czterech miesięcy, oddelegowanie zostaje zakończone bądź zagraniczny sklep ponosi wszelkie koszty oddelegowania\`(...)\`"

W związku z tym, że w maju 2005r. i marcu 2008r. zmieniało się kierownictwo (Dyrektor Centrum Handlowego, Dyrektor Handlowy) w sklepie Spółki, dlatego nadal korzystała ona z usług U. (podpisany był aneks zmieniający warunki finansowe z 20 % wynagrodzenia i składek socjalnych do 50 % za 2007 i 100% za 2008r.)

Zgodnie z umową ze Stowarzyszeniem Centrów Dystrybucyjnych E., zwanym A.C.D.L. dotyczącą używania przez Spółkę szyldu E. może być ona rozwiązana w przypadku nieprzestrzegania zapisów tej umowy, nieprzestrzegania Statutu, Regulaminu Wewnętrznego Stowarzyszenia A.C.D. L. Podpisując tę umowę Spółka została zobowiązana do upowszechniania zasad i polityki określonych przez E. Aby móc handlować pod znakiem E. Spółka musi posiadać kadrę kierowniczą, która będzie odpowiednio prowadzić handel, nawiązywać kontakty handlowe z dostawcami, budować relacje pomiędzy pracownikami itp. czyli znać zasady handlu sklepów z szyldem E. W tamtym okresie wystąpiła także duża rotacja wśród kierowników działów, Spółka musiała w związku z tym cały czas ich szkolić, dlatego przedłużyła umowę z firmą U.

W Regulaminie wewnętrznym Stowarzyszenia czytamy:

„Celem Stowarzyszenia Centrów Dystrybucji E., zgodnie z tym jak to określa artykuł 1 Statutu tego Stowarzyszenia, jest zacieśnianie więzi między osobami, których celem jest reforma handlu poprzez rozszerzanie dystrybucji na zasadach zalecanych przez Pana E. L.

Działalność Stowarzyszenia służy interesom konsumentów, a przez to również interesom jego członków, z jej celem jest zapewnienie ochrony, upowszechnianie i rozwój znaku Centrum Dystrybucji L. oraz innych znaków i logo z nim związanych, poprzez stosowanie dyrektyw określających podstawowe zasady polityki E. w tej dziedzinie i ogólnie stosowanie wszelkich potrzebnych w tym celu środków. \`(...)\`

Żaden czynny członek nie ma prawa interpretować zasad głoszonych przez Stowarzyszenie, i czynić tego ustnie lub pisemnie, jeżeli nie otrzymał na to jednoznacznej zgody\`(...)\`.

W celu zapewnienia większej spójności w przestrzeganiu zasad, które są wspólne dla wszystkich członków, Stowarzyszenie opiera swoją działalność na delegatach regionalnych, którzy są z reguły prezesami central regionalnych spółdzielni, wybranymi przez wyższą izbę Zgromadzenia. Delegaci regionalni odgrywają szczególną rolę w rozpowszechnianiu i stosowaniu zasad polityki znaku towarowego, stanowiąc przy tym podstawowe ogniwo łączące Stowarzyszenie z jego członkami\`(...)\`.

Delegaci regionalni rozpowszechniają pośród członków swoich centrali dyrektywy i informacje wychodzące ze Stowarzyszenia oraz zapewniają ich prawidłowe stosowanie\`(...)\`."

W umowie z A.C.D.L. jest zapis mówiący o tym, że Spółka jest zobowiązana poddawać się kontrolom w zakresie prawidłowego prowadzenia sklepu, która może być przeprowadzona bezpośrednio przez A.C.D.L. lub przez upoważnione osoby.

Mając na uwadze, że Spółka funkcjonuje w sieci, zobligowana jest do realizacji celów ustalonych przez grupę środkami dostępnymi w grupie. Szkolenia kadry handlowców w grupie, analogicznie do innych funkcjonujących na rynku, odbywało się w strukturach wewnętrznych w celu realizacji wspólnej dla sieci polityki handlowej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy w związku z tym, że do U., zgodnie z umową, Spółka płaci 20% lub 50% wynagrodzenia jego pracownika powstaje u niej nieodpłatne świadczenie usług?

Czy w okresie po podpisaniu umowy z S., różnica w wysokości pomiędzy zapłatą do U. a kosztami wynagrodzenia pracownika U., jest nieodpłatnym świadczeniem usług?

W sytuacji, gdyby po podpisaniu umowy z S., czyli od 6 maja 2005r. nie powstawało nieodpłatne świadczenie usług, jak potraktować rok 2005, czy podzielić proporcjonalnie do daty podpisania umowy z S. i tę część opodatkować jako nieodpłatne świadczenie; czy cały rok 2005 nie traktować jako nieodpłatne świadczenie usług?

W którym momencie wykazać nieodpłatne świadczenie usług i po jakim kursie należy je wycenić?

Zdaniem Spółki, w okresie do dnia podpisania umowy z S. tj. do 6 maja 2005 r. powstaje u Spółki nieodpłatne świadczenie usług, w dacie zapłaty za fakturę U. czyli w listopadzie 2006 r. (art. 12 ust. 3a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Wyceny należy wykonać po kursie faktury.

Rok 2005 należy podzielić proporcjonalnie do 6 maja 2005 i od 6 maja 2005. Później, czyli od 6 maja 2005 r. w okresie kiedy bezpośrednio do U. Spółka płaci 20% lub 50% wynagrodzenia oraz płaci zryczałtowane wynagrodzenie do S. nie powstaje u Spółki nieodpłatne świadczenie usług.

Zdaniem Spółki, po podpisaniu umowy ze S. nie powstaje nieodpłatne świadczenie dotyczące usług U., ponieważ S. (zgodnie z umową) partycypuje w kosztach wynagrodzeń ekspertów U. delegowanych do pracy m.in. do sklepu Spółki, jak również w kosztach szkoleń profesjonalnych, za które pobiera zryczałtowane wynagrodzenie. Wynagrodzenie oddelegowanego pracownika U. były płacone w dwóch częściach: jedną bezpośrednio do U., drugą do S.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm. – dalej „updop”), przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest m.in. wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń (…). Updop nie precyzuje, co należy rozumieć przez „nieodpłatne świadczenie”, ograniczając się jedynie do wskazania, w art. 12 ust. 6 i 6a, sposobu i kryteriów ustalania wartości nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń. Pojęcie to można rozpatrywać z punktu widzenia zobowiązaniowego, tj. na tle art. 353 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.), zgodnie z którym zobowiązanie polega na tym, że wierzyciel może żądać od dłużnika świadczenia, a dłużnik powinien świadczenie spełnić. Świadczenie może polegać na działaniu albo na zaniechaniu (art. 353 § 2).

Jednakże, pojęcie „nieodpłatnego świadczenia” oparte na gruncie przepisów prawa podatkowego ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Może bowiem obejmować wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści. Zatem, aby określone świadczenie można było zaliczyć do kategorii świadczeń nieodpłatnych stanowiących źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu, w świetle art. 12 ust. 1 pkt 2 updop musi dojść do stosunku prawnego, w wyniku którego jeden podmiot dokonuje określonego świadczenia, drugi natomiast to świadczenie otrzymuje nieodpłatnie.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż kontrahent U. był zobowiązany świadczyć na rzecz Spółki usługi z zakresu zarządzania, pomocy logistycznej oraz szkoleń jej pracowników. W umowie z 2004 roku ustalono wynagrodzenie pierwotnie w wysokości 20% kwoty wynagrodzenia i składek socjalnych pracownika oddelegowanego przez kontrahenta. Ponadto, co wynika z uzupełnienia wniosku, w aneksie do umowy z U. jest zapis: „Zasady ogólne mające zastosowanie do międzynarodowego rozwoju przewidują, że każdy sklep usytuowany zagranicą może korzystać z takiej pomocy podczas okresu nie przekraczającego 24 miesiące \`(...)\` Po okresie dwudziestu czterech miesięcy, oddelegowanie zostaje zakończone bądź zagraniczny sklep ponosi wszelkie koszty oddelegowania\`(...)\`". Z kolei w dniu 6 maja 2005 r. Spółka zawarła umowę z polską firmą S., dotyczącą współpracy na rzecz szkolenia, wymiany informacji i badań rynkowych (Spółka posiada w S. udziały w wysokości 0,5% kapitału). Umowa ma na celu zapewnienie Spółce dostępu do wszelkich usług oferowanych przez U. za pośrednictwem S.

Biorąc zatem pod uwagę powyższe przepisy, odnosząc się do stanu faktycznego opisanego powyżej należy stwierdzić, iż dla celów podatkowych za „świadczenia” należy przyjmować te wszystkie zdarzenia prawne lub gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie w majątku podatnika, mające konkretny wymiar finansowy. Tak więc, powstanie przychodu ze świadczeń nieodpłatnych należy zatem rozważyć zawsze wtedy, gdy podatnik podatku dochodowego od osób prawnych otrzymuje bez obowiązku świadczenia wzajemnego rzeczy lub prawa bądź inne świadczenia lub też możliwość korzystania z rzeczy lub praw (w szczególności ze środków pieniężnych).

Odnosząc się do umowy zawartej z U. zauważyć należy, iż ustalono w niej wynagrodzenie dla U., a z aneksu do umowy wynika, iż szkolenia w sieci E. odbywają się na tych samych zasadach dla każdego sklepu należącego do sieci. Należy zwrócić uwagę, iż zestawienie dat (nawet bliżej nieokreślona data 2004 r.), tj. podpisanie umowy z U. oraz data podpisania umowy z S. w dniu 06 maja 2005 r. wskazuje, że przedmiotowy okres 24 miesięcy nie został przekroczony. Na tle tak zarysowanego stanu faktycznego nie występuje zatem nieodpłatne świadczenie dla Spółki.

Podobnie jest w przypadku umowy zawartej z S. w dniu 6 maja 2005 r. jak wynika z opisu stanu faktycznego, z tytułu niniejszej umowy, Spółka jest zobowiązana uiszczać zryczałtowane wynagrodzenie za usługi, którego wartość corocznie jest aneksowana.

W przypadku zatem obu umów zawartych przez Spółkę nie występuje brak obowiązku świadczenia wzajemnego z jej strony na rzecz kontrahentów. Nie występuje zatem nieodpłatne świadczenie usług, a co za tym idzie przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 updop.

Biorąc pod uwagę powyższe, stanowisko Spółki w zakresie powstania przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia:

*   w okresie do podpisania umowy w dniu 06 maja 2005 r. – jest nieprawidłowe,
*   w okresie po podpisaniu umowy w dniu 06 maja 2005 r. – jest prawidłowe.

Ze względu na fakt, iż tut. Organ uznał w zakresie pytań wymienionych w kolejności jako 1 i 2, iż nie występuje po stronie Wnioskodawcy w przedmiotowym stanie faktycznym nieodpłatne świadczenie, odpowiedź na pytania wymienione we wniosku jako 3 i 4 stała się bezprzedmiotowa.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.