Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-872/10-4/MG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-01-12
Teza: Obowiązki płatnika z tytułu uczestnictwa wybranych kierowników sklepów w programie udziału partycypacyjnego w wartości dodanej V.
Słowa kluczowe: deklaracje; franszyza; instrumenty-pochodne instrumenty finansowe; kierownik; obowiązek-obowiązek płatnika; partycypacja; podatek-podatek dochodowy-zryczałtowany podatek dochodowy
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony); [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 39; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 8-art. 45

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 15.10.2010 r. (data wpływu 20.10.2010 r.) oraz w uzupełnieniu wniosku z dnia 27.12.2010 r. (data nadania 28.12.2010 r., data wpływu 29.12.2010 r.) stanowiącego odpowiedź na wezwanie organu z dnia 17.12.2010 r. Nr IPPB2/415-872/10-2/MG (data nadania 17.12.2010 r., data odbioru 21.12.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika z tytułu uczestnictwa wybranych kierowników sklepów w programie udziału partycypacyjnego w wartości dodanej V. - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20.10.2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika z tytułu uczestnictwa wybranych kierowników sklepów w programie udziału partycypacyjnego w wartości dodanej V.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka jest członkiem grupy spółek I. i działa m. in. na podstawie franszyzy, specjalizując się w sprzedaży mebli, wyposażania i pokrewnych produktów do dekoracji domów.

Spółka zaproponowała wybranym kierownikom sklepów I. przyznanie większej odpowiedzialności i swobodę w prowadzeniu sklepu oraz okazję do zainwestowania i osiągania zysku z tytułu lepszego wyniku sklepu lub - zależnie od okoliczności - poniesienia straty w przypadku pogorszenia wyników sklepu. Na potrzeby realizacji powyższych celów, Spółka stworzyła program udziału partycypacyjnego w wartości dodanej (V., dalej jako: Program).

Zainteresowani kierownicy sklepów (dalej jako: Uczestnicy) podpisali ze Spółką umowy w sprawie udziału w wynikach sklepu (dalej jako: Umowa). Program trwa 6 lat z możliwością jego przedłużenia maksymalnie do 10 lat. Uczestnicy w każdym przypadku posiadają odrębną umowę o pracę zawartą ze Spółką. Umowa nie stanowi ani aneksu ani załącznika do umowy o pracę. Natomiast w sytuacji, gdy Uczestnikiem miałby zostać pracownik innej spółki z grupy I. z innego kraju, musiałby zostać najpierw zatrudnionym przez Spółkę. W trakcie trwania Programu, Uczestnicy nadal otrzymują standardowa wynagrodzenie oraz świadczenia dodatkowe gwarantowana im w umowach o pracę zawartych ze Spółką. Uczestnik nie może scedować ani przenieść swych praw lub zobowiązań wynikających z uczestnictwa w Programie na osoby trzecie. Uczestnik może w pewnych przypadkach utracić uprawnienia do uczestnictwa w Programie i realizacji prawa do udziału w zyskach z Programu.

Zgodnie z postanowieniami Umowy, warunkiem nabycia prawa do udziału Uczestnika we wzroście / spadku wartości dodanej danego sklepu na koniec trwania Programu była wpłata ustalonej kwoty inwestycji finansowej. Uczestnicy przekazali na konto bankowe Spółki ustalone kwoty, pochodzące z własnych oszczędności lub pożyczone od osoby trzeciej nie będącej Spółką lub stroną powiązaną ze Spółką. Wartość inwestycji finansowej zależała od wielkości sklepu, kierowanego przez Uczestnika.

Na potrzeby Programu, Spółka opracowała model finansowy określający zasady kalkulacji wyniku wartości dodanej oraz części wyniku wartości dodanej przypadającego na Uczestnika (tzw. udziału partycypacyjnego w wartości dodanej, dalej jako: wartość V.). Model opiera się na idei, że sklep kierowany przez Uczestnika posiada możliwość szybszego wzrostu wyników niż porównywalne sklepy w Polsce. Zatem w celu corocznego zwiększenia wartości V. rzeczywisty wynik danego sklepu musi być wyższy od kwoty hipotetycznego wyniku tego sklepu skalkulowanego przy założeniu, że sklep rozwijał się w danym roku tak samo jak porównywalne jednostki w kraju. Różnica w EUR pomiędzy rzeczywistym wynikiem sklepu a wspomnianym powyżej hipotetycznym wynikiem stanowi tzw. wynik wartości dodanej. W kolejnym etapie oblicza się wzrost lub spadek wartości V. w skali roku oraz zakumulowaną wartość V. Wartość V. stanowi 20% wyniku wartości dodanej w roku, w którym sklep osiągnął rzeczywisty wynik na poziomie wyższym niż wynik hipotetyczny (tj. dodatni wynik wartości dodanej i w efekcie wzrost wartości V.) lub 10% w przeciwnym przypadku (tj. ujemny wynik wartości dodanej i w rezultacie spadek wartości V.). W dwóch ostatnich latach trwania Programu dokonuje się korekty wartości V. dla zrównoważenia wszelkich ujemnych wyników wartości dodanej na koniec roku, tj. w piątym roku wzrost lub spadek wartości V. mnoży się przez wskaźnik 1,5, a w szóstym - przez 0,5 (a w przypadku przedłużenia Umowy również w dziewiątym i dziesiątym roku odpowiednio). Jednocześnie oblicza się zakumulowaną wartość V. w czasie oraz udział właścicielski w wartości V. stanowiący część zakumulowanej wartości V., jeżeli w Programie uczestniczył więcej niż jeden Uczestnik z danego sklepu. Ostateczna zakumulowana wartość V. (lub udział właścicielski w wartości V., jeżeli w Programie wziął udział więcej niż jeden Uczestnik z danego sklepu) na koniec szóstego roku trwania Programu stanowi podstawę do określenia kwoty rozliczenia w gotówce prawa do udziału w zyskach z Programu. Jeżeli zakumulowana wartość V. / udział właścicielski w wartości V. jest wartością ujemną, Uczestnik traci odpowiednią część inwestycji finansowej, jeżeli zaś dodatnią, Uczestnik realizuje prawo do otrzymania rozliczenia w gotówce zysków z Programu i kwoty poniesionej inwestycji finansowej. Dodatkowo, zasady Programu zawierają ograniczenia potencjalnego zysku i straty. Ostateczna zakumulowana wartość V. / udział właścicielski w wartości V. nie może być wyższa niż ustalona wartość w zależności od obrotów sklepów w ostatnim roku Umowy oraz czasu trwania Programu. Z drugiej strony Uczestnicy nie mogą ponieść straty wyższej niż kwota inwestycji finansowej, która stanowiła warunek nabycia prawa do udziału w zyskach z Programu.

Z powyższego wynika, że zmiany wartości V., będące podstawą do obliczenia wartości przyszłego prawa do wypłaty, kalkulowane są corocznie. Zasadniczo, w terminie 3 miesięcy po zakończeniu roku obrachunkowego Spółka określa i przedstawia Uczestnikom wartość V. za okres do ostatniego dnia danego roku obrachunkowego obliczony według ustalonego modelu finansowego. Kalkulacji wartości V. dokonuje się również w przypadku rozwiązania lub wygaśnięcia Umowy i wówczas wartość V. podlega odpowiedniemu zmniejszeniu. Natomiast ostateczne rozliczenie Programu następuje na koniec trwania Programu. Wtedy też Uczestnicy otrzymują rozliczenia w gotówce zakumulowanej wartości V. / udziału właścicielskiego w wartości V. lub ponoszą stratę w związku z uczestnictwem w Programie. W czasie trwania Programu nie ma żadnych wypłat cząstkowych.

W celu nadzorowania przebiegu Programu zostały utworzone komitety doradcze. Członkami komitetu dla danego sklepu są przedstawiciele I. oraz Uczestnik.

Wkrótce upływa 6-letni okres trwania Programu. W związku ze wzrostem wartości dodanej sklepów kierowanych przez Uczestników na przestrzeni 6 lat, zakumulowana wartość V. dla poszczególnych sklepów jest dodatnia. W konsekwencji, Uczestnicy mogą zrealizować prawo do otrzymania rozliczenia w gotówce kwoty odpowiadającej zakumulowanej wartości V. (lub udziałowi właścicielskiemu w wartości V., gdy w Programie wziął udział więcej niż jeden Uczestnik z danego sklepu) oraz wartości poniesionej inwestycji finansowej.

W celu doprecyzowania przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego organ podatkowy pismem z dnia 17.12.2010 r. Nr IPPB2/415-872/10-2/MG (data nadania 17.12.2010 r., data doręczenia 21.12.2010 r.) wezwał Spółkę do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania poprzez:

*   wskazanie, czy przyznane uczestnikom programu prawo uczestnictwa w programie V. stanowi pochodny instrument finansowy w rozumieniu art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2005 r. Nr 183, poz. 1538 ze zm.).

Spółka doprecyzowała przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe w ustawowym terminie, pismem z dnia 27.12.2010 r. (data nadania 28.12.2010 r., data wpływu 29.12.2010 r.), w którym wyjaśniła, że stosownie do treści art. 5a pkt 13 Ustawy o PDOF, za pochodne instrumenty finansowe uważa się instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 UOIF, czyli m. in.: nie będące papierami wartościowymi (\`(...)\`) tytuły uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward dotyczące stóp procentowych oraz inne instrumenty pochodne odnoszące się do zmian klimatycznych, stawek frachtowych, uprawnień do emisji oraz stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne albo mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron, a także wszelkiego rodzaju inne instrumenty pochodne odnoszące się do aktywów, praw, zobowiązań, indeksów oraz innych wskaźników, które wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych.

Z kolei, zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 12 grudnia 2001 r. w sprawie szczegółowych zasad uznawania, metod wyceny, zakresu ujawniania i sposobu prezentacji instrumentów finansowych (Dz. U. z 2001 r. Nr 149, poz. 1674) instrument pochodny - instrument finansowy, to taki, którego:

1.  wartość jest zależna od zmiany wartości instrumentu bazowego, to jest określonej stopy procentowej, ceny papieru wartościowego lub towaru, kursu wymiany walut, indeksu cen lub stóp, oceny wiarygodności kredytowej lub indeksu kredytowego albo innej podobnej wielkości i
2.  nabycie nie powoduje poniesienia żadnych wydatków początkowych albo wartość netto tych wydatków jest niska w porównaniu do wartości innych rodzajów kontraktów, których cena podobnie zależy od zmiany warunków rynkowych, i
3.  rozliczenie nastąpi w przyszłości.

W związku z powyższym, uwzględniając charakter Programu, w ocenie Spółki jednostki V. wykazują następujące cechy pochodnego instrumentu finansowego:

*   Uczestnicy, wpłacając ustaloną kwotę inwestycji finansowej, nabywają prawo do żądania rozliczenia w gotówce w ramach Programu na koniec 6-letniego okresu rozliczeniowego oraz:

*   wartość tego prawa jest uzależniona od dwóch czynników: - wyników sklepów I. oraz porównywalnych jednostek w Polsce w 6-letnim okresie trwania Programu, oraz - wartości udziału Uczestnika we wzroście / spadku wartości dodanej kierowanego przez niego sklepu I. skalkulowanej według modelu finansowego opracowanego przez Wnioskodawcę.

*   ustalone kwoty wpłat przez Uczestników, wydatki początkowe, są niższe od wartości innych rodzajów kontraktów oraz

*   rozliczenie transakcji nastąpi w przyszłości.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Spółka, w związku z powstałym przysporzeniem majątkowym po stronie Uczestnika z tytułu rozliczenia na koniec 6-letniego okresu inwestycji w ramach Programu powinna pobrać 19% zryczałtowany podatek dochodowy, zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 3 oraz art. 41 ust. 4 Ustawy PDOF, czy jedynie wystawić imienne informacje o wysokości dochodu według ustalonego wzoru (PIT-8C), zgodnie z art. 39 ust. 3 w związku z art. 30b ust. 2 pkt 3 Ustawy o PDOF?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zdaniem Spółki, kwota rozliczenia wypłacona w ramach Programu Uczestnikowi po zakończeniu 6-letniego okresu inwestycji stanowi przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 Ustawy o PDOF. Stąd Spółka z tytułu rozliczenia tej inwestycji powinna, stosownie do art. 30b ust. 2 oraz art. 39 ust. 3 Ustawy o PDOF przesłać do urzędu skarbowego i Uczestnika informację PIT-8C o uzyskanych przez niego przychodach i kosztach związanych z rozliczeniem tej inwestycji.

W świetle art. 10 ust. 1 pkt 7 Ustawy o PDOF, źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż: nieruchomości lub ich części oraz udział w nieruchomości, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, a także prawo wieczystego użytkowania gruntów.

Zgodnie zaś z art. 17 ust. 1 Ustawy o PDOF, przychodami z kapitałów pieniężnych są między innymi:

*   odsetki od wkładów oszczędnościowych i środków na rachunkach bankowych lub w innych formach oszczędzania, przechowywania lub inwestowania, z wyjątkiem środków pieniężnych związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą; oraz

*   przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających.

Zdaniem Spółki, realizacja prawa do otrzymania rozliczenia w gotówce w ramach Programu może zostać uznana za przychody z realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 10 Ustawy o PDOF.

Stosownie do treści art. 5a pkt 13 Ustawy O PDOF, za pochodne instrumenty finansowe uważa się instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2005 r. Nr 183, poz. 1538), czyli m. in.: nie będące papierami wartościowymi (\`(...)\`) opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward dotyczące stóp procentowych oraz inne instrumenty pochodne odnosząca się do zmian klimatycznych, stawek frachtowych, uprawnień do emisji oraz stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne albo mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron, a także wszelkiego rodzaju inne instrumenty pochodne odnoszące się do aktywów, praw, zobowiązań, indeksów oraz innych wskaźników, które wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych.

Posiadacz pochodnego instrumentu finansowego jest uprawniony do uzyskania świadczenia, zaś jego wystawca jest zobowiązany do realizacji zobowiązania, w określonym terminie i na określonych warunkach, wyznaczanych w odniesieniu do wartości aktywów, na którym oparty został pochodny instrument finansowy. Jedną z form realizacji pochodnego instrumentu finansowego jest zapłata odpowiedniej kwoty rozliczenia.

Zgodnie z powyższym Uczestnicy, wpłacając ustaloną kwota inwestycji finansowej, nabywają pochodny instrument finansowy, tj. prawo do żądania rozliczenia w gotówce w ramach Programu na koniec 6-letniego okresu rozliczeniowego. W omawianym przypadku wartość instrumentu jest uzależniona od dwóch czynników:

*   wyników sklepów I. oraz porównywalnych jednostek w Polsce w 6-letnim okresie trwania Programu, oraz

*   wartości udziału Uczestnika we wzroście / spadku wartości dodanej kierowanego przez niego sklepu I. skalkulowanej według modelu finansowego opracowanego przez Spółkę.

W związku z tym, zdaniem Spółki, realizacja prawa w ramach Programu powoduje powstanie przychodu z finansowego instrumentu pochodnego rozliczanego pieniężnie i odnoszącego się do aktywów alokowanych do Uczestnika w Programie. W tym kontekście, prawo do realizacji tego instrumentu mieści się w definicji pochodnych instrumentów finansowych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, a w konsekwencji spełnia definicję pochodnych instrumentów finansowych, zawartą w art. 5a pkt 13 Ustawy o PDOF.

Wobec powyższego, w ocenie Spółki, realizacja praw z tytułu uczestnictwa w Programie, tj. otrzymanie rozliczenia w gotówce kwoty odpowiadającej zakumulowanej wartości V. (lub udziałowi właścicielskiemu w wartości V, gdy w Programie wziął udział więcej niż jeden Uczestnik z danego sklepu) oraz wartości poniesionej inwestycji finansowej, powoduje powstanie po stronie Uczestników przychodu z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 10 UPOF.

Na podstawie art. 30b Ustawy o PDOF, opodatkowaniu 19% stawką podatku podlega dochód ustalony jako różnica pomiędzy sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających, a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie m. in. art. 23 ust. 1 pkt 38a Ustawy o PDOF. W świetle zaś art. 23 ust. 1 pkt 38a Ustawy o PDOF koszty, czyli wydatki poniesione w celu nabycia prawa do realizacji finansowego instrumentu pochodnego, są uznawane za koszty uzyskania przychodu dopiero w momencie realizacji prawa wynikającego z pochodnego instrumentu finansowego lub rezygnacji z realizacji takiego prawa, bądź jego odpłatnego zbycia.

Zdaniem Spółki, przychód po stronie Uczestnika stanowi kwotą otrzymanego rozliczenia w gotówce w wysokości odpowiadającej zakumulowanej wartości V. (lub udziałowi właścicielskiemu w wartości V., gdy w Programie wziął udział więcej niż jeden Uczestnik z danego sklepu) oraz wartości poniesionej inwestycji finansowej. Natomiast koszty uzyskania przychodu w chwili realizacji Praw z tytułu uczestnictwa w Programie stanowią wpłaconą na początku uczestnictwa w Programie kwotę inwestycji finansowej.

Zgodnie z art. 39 ust. 3 Ustawy o PDOF, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej są obowiązane, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, przesłać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku polskiego nierezydenta podatkowego, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych - imienne informacje o wysokości dochodu z kapitałów pieniężnych, sporządzone według ustalonego wzoru (PIT-8C). Na podmiocie wystawiającym formularz PIT-8C ciąży odpowiedzialność za poprawne pod względem formalnym oraz zgodne z przepisami prawa ujęcie w nim przychodu, kosztów i dochodu (lub straty) powstających dla podatnika w danym roku w wyniku obrotu instrumentami finansowymi.

Na podstawie art. 45 ust. 1a Ustawy o PDOF tak wyliczony dochód powinien zostać wykazany w odrębnym zeznaniu podatkowym (PlT-38) sporządzanym do 30 kwietnia roku następującego po roku, w którym dochód został osiągnięty. W tym samym terminie powinien zostać wpłacony do urzędu skarbowego wynikający z zeznania podatek.

W konsekwencji, zdaniem Spółki, przychód uzyskany po zakończeniu 6-letniego okresu inwestycji na skutek wzrostu wartości dodanej konkretnego sklepu należy zakwalifikować do źródła, jakim są kapitały pieniężne określone w art. 17 ust. 1 pkt 10 Ustawy o PDOF i opodatkować w momencie uzyskania rozliczenia w gotówce w ramach Programu. Spółka jest zobligowana do wystawienia informacji PIT-8C według ustalonego wzoru, o którym mowa w art. 39 ust. 3 Ustawy PDOF, a Uczestnik do samodzielnego rozliczenia uzyskanej kwoty z tytułu realizacji prawa do pochodnego instrumentu finansowego w rocznym zeznaniu podatkowym PIT-38

Zdaniem Spółki, można również znaleźć argumenty, aby twierdzić, że realizacja prawa do uczestnictwa w zyskach z Programu na rzecz Uczestników (tj. ponad zwróconą wartość inwestycji finansowej) stanowi szczególną forma przychodu z odsetek od środków zgromadzonych w innych formach inwestowania. Zgodnie z zasadami Programu Uczestnicy inwestują własne środki pieniężne w ustalonej wysokości, zwanej inwestycją finansową, w celu otrzymania zysku z inwestycji na koniec trwania Programu. W trakcie 6-letniego okresu inwestowania wartość wypłaty od środków jest kalkulowana w zależności od zmian ustalonego wskaźnika, tj. wzrostu / spadku wartości dodanej danego sklepu. Ostateczna wartość odsetek do wypłaty Uczestnikowi odpowiada zakumulowanej wartości V. / udziałowi właścicielskiemu w wartości V dla kierowanego przez niego sklepu.

Zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 3 Ustawy o PDOF od przychodów z odsetek lub innych przychodów od środków pieniężnych zgromadzonych na rachunku podatnika lub w Innych formach oszczędzania, przechowywania lub inwestowania, prowadzonych przez podmiot uprawniony na podstawie odrębnych przepisów, z wyjątkiem środków pieniężnych związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą, pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy. W świetle art. 41 ust. 4 Ustawy POOF, płatnicy są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych m. in. w art. 30a ust. 1 Ustawy o PDOF.

Jednakże, biorąc pod uwagę zasady uczestnictwa w Programie oraz charakter przyszłych rozliczeń w gotówce, w ocenie Spółki, istnieje więcej argumentów, aby uznać, że realizacja prawa do zysku w ramach Programu stanowi przychód z pochodnych instrumentów finansowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zatem wszelkie dochody podatnika nie wymienione enumeratywnie w katalogu zwolnień przedmiotowych podlegają opodatkowaniu.

W myśl postanowień art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Natomiast zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających. Jak stanowi art. 17 ust. 1b ww. ustawy, przychód określony w ust. 1 pkt 10 powstaje w momencie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych.

Zgodnie z ust. 2 art. 17 omawianej ustawy podatkowej, przy ustalania wartości przychodów, o których mowa w ust. 1 pkt 4 lit. c, pkt 6, 7, 9 i 10, stosuje się odpowiednio przepisy art. 19.

Stosownie zaś do treści art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o pochodnych instrumentach finansowych - oznacza to instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2005 r. Nr 183, poz. 1538 ze zm.).

Przepis art. 2 ust. 1 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi stanowi, że instrumentami finansowymi w rozumieniu ustawy są:

1.  papiery wartościowe;
2.  niebędące papierami wartościowymi:
    1.  tytuły uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania,
    2.  instrumenty rynku pieniężnego,
    3.  opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową, inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest papier wartościowy, waluta, stopa procentowa, wskaźnik rentowności lub inny instrument pochodny, indeks finansowy lub wskaźnik finansowy, które są wykonywane przez dostawę lub rozliczenie pieniężne,
    4.  opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne lub mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron,
    5.  opcje, kontrakty terminowe, swapy oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez dostawę, pod warunkiem, że są dopuszczone do obrotu na rynku regulowanym lub w alternatywnym systemie obrotu,
    6.  niedopuszczone do obrotu na rynku regulowanym ani w alternatywnym systemie obrotu opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar, które mogą być wykonane przez dostawę, które nie są przeznaczone do celów handlowych i wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych,
    7.  instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego,
    8.  kontrakty na różnicę,
    9.  opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward dotyczące stóp procentowych oraz inne instrumenty pochodne odnoszące się do zmian klimatycznych, stawek frachtowych, uprawnień do emisji oraz stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne albo mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron, a także wszelkiego rodzaju inne instrumenty pochodne odnoszące się do aktywów, praw, zobowiązań, indeksów oraz innych wskaźników, które wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych.

W myśl § 3 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 12 grudnia 2001 r. w sprawie szczegółowych zasad uznawania, metod wyceny, zakresu ujawniania i sposobu prezentacji instrumentów finansowych (Dz. U. z 2001 r. Nr 149, poz. 1674 ze zm.), użyte w rozporządzeniu pojęcia oznaczają instrument pochodny – instrument finansowy, którego:

1.  wartość jest zależna od zmiany wartości instrumentu bazowego, to jest określonej stopy procentowej, ceny papieru wartościowego lub towaru, kursu wymiany walut, indeksu cen lub stóp, oceny wiarygodności kredytowej lub indeksu kredytowego albo innej podobnej wielkości i
2.  nabycie nie powoduje poniesienia żadnych wydatków początkowych albo wartość netto tych wydatków jest niska w porównaniu do wartości innych rodzajów kontraktów, których cena podobnie zależy od zmiany warunków rynkowych, i
3.  rozliczenie nastąpi w przyszłości.

Do instrumentów pochodnych zalicza się w szczególności transakcje terminowe, takie jak kontrakty forward lub futures, opcje oraz kontrakty swap.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka zaproponowała wybranym kierownikom sklepów przyznanie większej odpowiedzialności i swobodę w prowadzeniu sklepu oraz możliwość zainwestowania i osiągania zysku z tytułu lepszego wyniku sklepu lub - zależnie od okoliczności - poniesienia straty w przypadku pogorszenia jego wyników. Spółka stworzyła w tym celu program udziału partycypacyjnego w wartości dodanej (V. - program). Uczestnicy programu podpisali ze Spółką umowy w sprawie udziału w wynikach sklepu. Program trwa 6 lat z możliwością jego przedłużenia maksymalnie do lat 10. Uczestnicy w każdym przypadku posiadają odrębną umowę o pracę zawartą ze Spółką. Umowa nie stanowi ani aneksu, ani załącznika do umowy o pracę. Uczestnik nie może scedować, ani przenieść swych praw lub zobowiązań wynikających z uczestnictwa w programie na osoby trzecie. Uczestnik może w pewnych przypadkach utracić uprawnienia do uczestnictwa w programie. Warunkiem nabycia prawa do udziału uczestnika we wzroście / spadku wartości dodanej danego sklepu na koniec trwania programu była wpłata ustalonej kwoty inwestycji finansowej. Uczestnicy przekazali na konto bankowe Spółki ustalone kwoty. Wartość inwestycji finansowej zależała od wielkości sklepu. Spółka opracowała model finansowy określający zasady kalkulacji wyniku wartości dodanej oraz części wyniku wartości dodanej przypadającego na uczestnika (tzw. udziału partycypacyjnego w wartości dodanej - wartość V.). W celu corocznego zwiększenia wartości V. rzeczywisty wynik danego sklepu musi być wyższy od kwoty hipotetycznego wyniku tego sklepu, skalkulowanego przy założeniu, że sklep rozwijał się w danym roku tak samo, jak porównywalne jednostki w kraju. Różnica w EURO pomiędzy rzeczywistym wynikiem sklepu a wspomnianym powyżej hipotetycznym wynikiem stanowi tzw. wynik wartości dodanej. W kolejnym etapie oblicza się wzrost lub spadek wartości V. w skali roku oraz zakumulowaną wartość V. Wartość V. stanowi 20% wyniku wartości dodanej w roku, w którym sklep osiągnął rzeczywisty wynik na poziomie wyższym niż wynik hipotetyczny (tj. dodatni wynik wartości dodanej i w efekcie wzrost wartości V.) lub 10% w przeciwnym przypadku (tj. ujemny wynik wartości dodanej i w rezultacie spadek wartości V.). W dwóch ostatnich latach trwania programu dokonuje się korekty wartości V. dla zrównoważenia wszelkich ujemnych wyników wartości dodanej na koniec roku, tj. w piątym roku wzrost lub spadek wartości V. mnoży się przez wskaźnik 1,5, a w szóstym - przez 0,5. Ostateczna zakumulowana wartość V. (lub udział właścicielski w wartości V.) na koniec szóstego roku trwania programu stanowi podstawę do określenia kwoty rozliczenia w gotówce prawa do udziału w zyskach z programu. Jeżeli zakumulowana wartość V. / udział właścicielski w wartości V. jest wartością ujemną, uczestnik traci odpowiednią część inwestycji finansowej, jeżeli zaś dodatnią, uczestnik realizuje prawo do otrzymania rozliczenia w gotówce zysków z programu i kwoty poniesionej inwestycji finansowej. Zasady programu zawierają ograniczenia potencjalnego zysku i straty. Ostateczna zakumulowana wartość V. / udział właścicielski w wartości V. nie może być wyższa niż ustalona wartość w zależności od obrotów sklepów w ostatnim roku umowy oraz czasu trwania programu. Z drugiej strony uczestnicy nie mogą ponieść straty wyższej niż kwota inwestycji finansowej, która stanowiła warunek nabycia prawa do udziału w zyskach z programu. Zmiany wartości V., będące podstawą do obliczenia wartości przyszłego prawa do wypłaty, kalkulowane są corocznie. W terminie 3 miesięcy po zakończeniu roku obrachunkowego Spółka określa i przedstawia uczestnikom wartość V. za okres do ostatniego dnia danego roku obrachunkowego obliczony według ustalonego modelu finansowego. Kalkulacji wartości V. dokonuje się również w przypadku rozwiązania lub wygaśnięcia umowy i wówczas wartość V. podlega odpowiedniemu zmniejszeniu. Ostateczne rozliczenie programu następuje na koniec trwania programu. Uczestnicy otrzymują wówczas rozliczenia w gotówce zakumulowanej wartości V. / udziału właścicielskiego w wartości V. lub ponoszą stratę w związku z uczestnictwem w programie. W czasie trwania programu nie ma żadnych wypłat cząstkowych. W ocenie Spółki jednostki V. wykazują cechy pochodnego instrumentu finansowego, na co wskazuje treść dokonanego przez Spółkę uzupełnienia wniosku na wezwanie tut. organu podatkowego.

W związku z powyższym przyjmując za Spółką, iż w przedmiotowej sprawie przyznane uczestnikom programu prawo uczestnictwa w programie V. wykazuje cechy pochodnego instrumentu finansowego w rozumieniu art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w następstwie czego stwierdzić należy, że realizacja praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, w kontekście zdarzenia przedstawionego we wniosku, powoduje powstanie po stronie uczestników programu przychodu, o którym mowa w zacytowanym na wstępie art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Sposób opodatkowania tychże przychodów uregulowany został w art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Na podstawie art. 30b ust. 2 pkt 3 ww. ustawy, dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38a.

Dochód, o którym mowa powyżej uczestnik programu zobowiązany będzie wykazać - na zasadach określonych w art. 45 ust. 1a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym - w odrębnym zeznaniu rocznym (PIT-38), które powinno być złożone we właściwym urzędzie skarbowym do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym. W tym samym terminie uczestnik programu obowiązany będzie do wpłaty należnego podatku wynikającego z zeznania (art. 45 ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Jak słusznie Spółka wskazała we własnym stanowisku, w zaistniałej sytuacji zobligowana będzie do wystawienia Informacji o przychodach z innych źródeł oraz o niektórych dochodach z kapitałów pieniężnych PIT-8C, o której mowa w art. 39 ust. 3 stawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a uczestnik do samodzielnego rozliczenia uzyskanej kwoty z tytułu realizacji praw wynikających z pochodnego instrumentu finansowego w zeznaniu rocznym, w oparciu o uzyskaną od Spółki informację PIT-8C.

W myśl bowiem art. 39 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej są obowiązane, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, przesłać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych - imienne informacje o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 30b ust. 2, sporządzone według ustalonego wzoru.

Mając na uwadze powyższe uregulowania prawne oraz przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, należy stwierdzić, iż w związku przysporzeniem majątkowym, które wystąpi po stronie uczestników programu z tytułu rozliczenia na koniec 6-letniego okresu inwestycji w ramach programu V., o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Spółka zobowiązana będzie do wystawienia imiennych informacji o wysokości osiągniętego przez uczestników programu dochodu, według ustalonego wzoru (PIT-8C), zgodnie z treścią art. 39 ust. 3, w związku z art. 30b ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.