Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB1/415-453/13-3/KSU
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2013-09-27
Teza: Jaki kurs walutowy należy zastosować do operacji przeprowadzonych na rachunku walutowym celem ustalenia podatkowych różnic kursowych przy wpływie i wypływie waluty w sytuacji kupna lub sprzedaży waluty obcej?
Słowa kluczowe: kurs-kurs faktyczny; kurs-kurs średni NBP; przewalutowanie; rachunki-rachunek walutowy; różnica-różnice kursowe; waluta-waluta obca
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni, przedstawione we wniosku z dnia 3 lipca 2013 r. (data wpływu 5 lipca 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia jaki kurs walutowy należy zastosować do operacji przeprowadzonych na rachunku walutowym celem ustalenia podatkowych różnic kursowych przy wpływie i wypływie waluty w sytuacji kupna lub sprzedaży waluty obcej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 lipca 2013 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

W przedmiotowym wniosku zostały przedstawione następujące zdarzenia przyszłe.

Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą jako wspólnik Spółki jawnej. Dochody z tytułu udziału w Spółce jawnej rozlicza na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc stawką liniową 19%. Dokumentacja zdarzeń gospodarczych Spółki jest prowadzona w formie ksiąg rachunkowych. Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej podejmuje współpracę z kontrahentami zagranicznymi i z tego tytułu będzie dokonywała rozliczeń walutowych. Rozliczenia w walutach obcych będą realizowane za pomocą rachunków walutowych, tj. rachunków prowadzonych w walucie obcej: EUR i USD.

Z uwagi na fakt, że Spółka będzie dysponować rachunkami walutowymi, w momencie regulowania zobowiązań lub otrzymywania należności w walucie obcej, nie będzie dochodziło do faktycznej wymiany walut, zatem Spółka nie będzie w stanie określić kursu faktycznie zastosowanego.

Spółka będzie także dokonywała kupna oraz sprzedaży waluty obcej po kursie wynegocjowanym z bankiem. W takich przypadkach Spółka będzie w stanie określić faktyczny kurs, po którym nastąpi zakup bądź sprzedaż waluty obcej. Spółka będzie także dokonywała wymiany waluty pomiędzy rachunkami walutowymi: wymiana waluty EUR na USD. W takich przypadkach Spółka nie będzie w stanie określić faktycznego kursu po jakim nastąpił rozchód EUR oraz wpływ USD. Transakcja zamiany EUR na USD będzie odbywała się z pominięciem rachunku złotówkowego Spółki (wypływ EUR z konta walutowego prowadzonego w EUR i wpływ USD na konto walutowe prowadzone w USD) i tym samym nie będzie dochodziło do przeliczenia waluty na złote polskie.

W związku z powyższym, nie będzie możliwe przyjęcie kursu waluty faktycznie zastosowanego przez bank. Podsumowując, dla celów ustalenia podatkowych różnic kursowych, o których mowa w art. 24c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do wyceny wpływów i wypływów na/z rachunku walutowego będą przyjmowane następujące kursy walut:

1.  w przypadku otrzymania należności - średni kurs NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień otrzymania należności,
2.  w przypadku otrzymania odsetek od banku z tytułu środków pieniężnych - średni kurs NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień otrzymania odsetek,
3.  w przypadku zapłaty zobowiązań - średni kurs NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień zapłaty zobowiązania,
4.  w przypadku zapłaty prowizji na rzecz banku z tytułu prowadzenia rachunku bankowego - średni kurs NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień zapłaty prowizji,
5.  w przypadku kupna lub sprzedaży waluty obcej - kurs faktycznie zastosowany przez bank dla tych operacji (kurs wynegocjowany z bankiem),
6.  w przypadku wymiany waluty z EUR na USD - wypływ EUR z rachunku walutowego przeliczany będzie kursem użytym do wyceny wcześniejszego wpływu EUR na rachunek wynikającym z przyjętej metody stosowanej w rachunkowości do wyznaczania kolejności wyceny środków pieniężnych w walucie obcej, a wpływ USD na rachunek walutowy będzie wyceniony takim kursem, żeby jego równowartość w walucie polskiej była równa równowartości w walucie polskiej kwoty EUR, która wypłynęła z rachunku walutowego EUR.

Ponadto Wnioskodawczyni wskazała, że stosuje tzw. „podatkową metodę rozliczania różnic kursowych”, tj. różnice kursowe rozpoznawane są na zasadach określonych w art. 24c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Po jakim kursie, przy obliczaniu podatkowych różnic kursowych, Wnioskodawczyni powinna przeliczać wpływy i wypływy na/z rachunku walutowego, przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego w punkcie od 1 do 6, tj.:

1.  w przypadku otrzymania należności,
2.  w przypadku otrzymania odsetek od banku z tytułu środków pieniężnych,
3.  w przypadku zapłaty zobowiązań,
4.  w przypadku zapłaty prowizji na rzecz banku z tytułu prowadzenia rachunku bankowego,
5.  w przypadku kupna lub sprzedaży waluty obcej,
6.  w przypadku wymiany waluty z EUR na USD?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na ww. pytanie dotyczące przypadku opisanego w punkcie 5. Natomiast wniosek w zakresie ww. pytania w odniesieniu do punktów 1-4 i 6 zostanie rozpatrzony odrębnie.

Zdaniem Wnioskodawczyni, stosownie do art. 24c ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy obliczaniu różnic kursowych, uwzględnia się kursy faktycznie zastosowane w przypadku sprzedaży lub kupna walut obcych oraz otrzymania należności lub zapłaty zobowiązań. Powyższy przepis wskazuje zatem, że do wyceny wpływów i wypływów waluty obcej na/z rachunku walutowego dotyczących operacji kupna lub sprzedaży waluty obcej należy zastosować kurs faktycznie zastosowany, tj. kurs, po którym bank faktycznie dokonał kupna od Spółki waluty obcej i jej równowartość w walucie polskiej wpłynęła na rachunek złotówkowy Spółki lub kurs, po którym bank faktycznie dokonał sprzedaży Spółce waluty obcej i jej równowartość w walucie polskiej wypłynęła z rachunku złotówkowego Spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Stosownie do art. 22 ust. 1 powołanej wyżej ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W myśl art. 11a ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody oraz koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu/poniesienia kosztu.

Stosownie do art. 14b ust. 1 ww. ustawy, podatnicy ustalają różnice kursowe na podstawie art. 24c, z zastrzeżeniem ust. 2.

Podatnicy prowadzący księgi rachunkowe mogą ustalać różnice kursowe na podstawie przepisów o rachunkowości, pod warunkiem że w okresie, o którym mowa w ust. 4, sporządzane przez podatników sprawozdania finansowe będą badane przez podmioty uprawnione do ich badania (art. 14b ust. 2 ww. ustawy).

Należy zauważyć, że konsekwencją wprowadzonych od 1 stycznia 2007 r. zmian w sposobie rozpoznawania różnic kursowych (w tym art. 24c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) jest ich wyodrębnienie w przychodach i kosztach podatkowych. Zatem, różnice kursowe jako element przychodów i kosztów podatkowych bezpośrednio rzutują na wysokość podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Prawidłowe wyliczenie podatku uzależnione jest więc m.in. od właściwego ustalenia różnic kursowych, w tym od zastosowania właściwego kursu waluty do przeliczenia danej transakcji, czy też operacji finansowej.

W myśl art. 24c ust. 1 ww. ustawy, różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3.

Stosownie do art. 24c ust. 2 powołanej wyżej ustawy, dodatnie różnice kursowe powstają, m.in. jeżeli wartość:

1.  przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia,
2.  poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia,
3.  otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest niższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5.

Z kolei art. 24c ust. 3 tej ustawy stanowi, że ujemne różnice kursowe powstają, m.in. jeżeli wartość:

1.  przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia,
2.  poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia,
3.  otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest wyższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5.

Zgodnie z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2012 r. brzmieniem art. 24c ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy obliczaniu różnic kursowych, o których mowa w ust. 2 i 3, uwzględnia się kursy faktycznie zastosowane w przypadku sprzedaży lub kupna walut obcych oraz otrzymania należności lub zapłaty zobowiązań. W pozostałych przypadkach, a także gdy do otrzymanych należności lub zapłaty zobowiązań nie jest możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty w danym dniu, stosuje się kurs średni ogłaszany przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień.

Jeżeli faktycznie zastosowany kurs waluty, o którym mowa w ust. 2 i 3, jest wyższy lub niższy odpowiednio o więcej niż powiększona lub pomniejszona o 5% wartość kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień faktycznie zastosowanego kursu waluty, organ podatkowy może wezwać strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających zastosowanie kursu waluty. W razie niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają zastosowanie faktycznego kursu waluty, organ podatkowy określi ten kurs opierając się na kursach walut ogłaszanych przez Narodowy Bank Polski (art. 24c ust. 5 ww. ustawy).

Przez średni kurs ogłaszany przez Narodowy Bank Polski, o którym mowa w ust. 2 i 3, rozumie się kurs z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu lub poniesienia kosztu (art. 24c ust. 6 ww. ustawy).

Do określenia różnic kursowych w odniesieniu do wartości wymienionych w art. 24c ust. 2 pkt 1 i 2 oraz ust. 3 pkt 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy porównać wartość przeliczoną z zastosowaniem określonego wyżej kursu średniego Narodowego Banku Polskiego do wartości przeliczonej wg kursu faktycznie zastosowanego z odpowiednich dni wymienionych w cyt. art. 24c. Natomiast, w stosunku do wartości wymienionych w art. 24c ust. 2 pkt 3 i ust. 3 pkt 3 ww. ustawy, należy porównać, wartości przeliczone z zastosowaniem kursu faktycznie zastosowanego z tych dni.

Z kolei z art. 24c ust. 8 wyżej powołanej ustawy wynika, że podatnicy wyznaczają kolejność wyceny środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej, o której mowa w ust. 2 pkt 3 i ust. 3 pkt 3, według przyjętej metody stosowanej w rachunkowości, której nie mogą zmieniać w trakcie roku podatkowego.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiują pojęcia faktycznie zastosowanego kursu waluty. Obowiązujący od 1 stycznia 2012 r. art. 24c ust. 4 tej ustawy, również nie wprowadza definicji ww. kursu faktycznego. Zdaniem tut. Organu faktycznie zastosowany kurs waluty z określonego dnia, to taki kurs, który rzeczywiście został użyty, a więc którym się posłużono, wykorzystując go w danej operacji gospodarczej. Dotyczy to zwłaszcza przypadków, gdy w dniu otrzymania przychodu lub dokonania zapłaty rzeczywiście doszło do zastosowania konkretnego kursu przy zrealizowaniu operacji polegającej na zamianie wartości wyrażonych w walucie polskiej na waluty obce lub odwrotnie. Użyte w art. 24c ust. 4 ww. ustawy, określenie faktycznie zastosowany kurs waluty oznacza taki kurs waluty, po jakim podatnik rzeczywiście sprzedał lub nabył walutę.

Z powyższego wynika, iż w przypadku, gdy nie dochodzi do faktycznej wymiany waluty (przewalutowania) należy stosować kurs średni Narodowego Banku Polskiego z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień otrzymania należności lub zapłaty zobowiązań.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą jako wspólnik Spółki jawnej. Dochody z tytułu udziału w Spółce jawnej rozlicza na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc stawką liniową 19%. Dokumentacja zdarzeń gospodarczych Spółki jest prowadzona w formie ksiąg rachunkowych. Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej podejmuje współpracę z kontrahentami zagranicznymi i z tego tytułu będzie dokonywała rozliczeń walutowych. Rozliczenia w walutach obcych będą realizowane za pomocą rachunków walutowych, tj. rachunków prowadzonych w walucie obcej: EUR i USD. Spółka będzie także dokonywała kupna oraz sprzedaży waluty obcej po kursie wynegocjowanym z bankiem. W takich przypadkach Spółka będzie w stanie określić faktyczny kurs, po którym nastąpi zakup bądź sprzedaż waluty obcej.

W związku z powyższym, nie będzie możliwe przyjęcie kursu waluty faktycznie zastosowanego przez bank. Tak więc dla celów ustalenia podatkowych różnic kursowych, o których mowa w art. 24c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do wyceny wpływów i wypływów na/z rachunku walutowego w przypadku kupna lub sprzedaży waluty obcej będzie przyjmowany kurs faktycznie zastosowany przez bank dla tych operacji (kurs wynegocjowany z bankiem). Wnioskodawczyni stosuje tzw. „podatkową metodę rozliczania różnic kursowych”, tj. różnice kursowe rozpoznawane są na zasadach określonych w art. 24c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Biorąc pod uwagę opisane we wniosku zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawa podatkowego tut. Organ stwierdza, że w przypadku wystąpienia transakcji zakupu waluty obcej od banku i sprzedaży waluty do banku Spółka winna przyjąć kurs faktycznie zastosowany, tj. kurs bankowy (odpowiednio kurs kupna bądź kurs sprzedaży banku prowadzącego rachunek walutowy lub kurs indywidualnie wynegocjowany z bankiem, z usług którego korzysta). Zatem, Spółka jawna, której Wnioskodawczyni jest wspólnikiem, prawidłowo stosuje kurs wynegocjowany z bankiem przy kupnie lub sprzedaży waluty bankowi.

Końcowo zauważyć należy, że z uwagi na to, iż interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) – niniejsza interpretacja dotyczy Wnioskodawczyni. Nie wywołuje skutków prawnych dla pozostałych wspólników Spółki jawnej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.