Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4013.60.2017.2.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-06-27
Teza: zwolnienie z akcyzy wyrobów węglowych zużywanych przez zakład energochłonny
Słowa kluczowe: podatek-podatek akcyzowy; wyroby; węgiel; zwolnienie
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 15 maja 2017 r. (data wpływu 19 maja 2017 r.) uzupełnionym pismem z 20 czerwca 2017 r. (data wpływu 21 czerwca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zwolnienia z akcyzy wyrobów węglowych wykorzystywanych przez zakład energochłonny – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 maja 2017 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zwolnienia z akcyzy wyrobów węglowych wykorzystywanych przez zakład energochłonny. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 20 czerwca 2017 r. (data wpływu 21 czerwca 2017 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie Organu z 9 czerwca 2017 r. znak: 0111-KDIB3-3.4013.60.2017.1.MK.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Z. są podmiotem zaliczanym do przedsiębiorstw o strategicznym znaczeniu dla obronności kraju. Rodzajem przeważającej działalności jest produkcja broni i amunicji - symbol wg PKD-2960Z. Obok ww. działalności Spółka zajmuje się również między innymi wytwarzaniem oraz przesyłem i dystrybucją ciepła na potrzeby własne Spółki, a także sprzedaży ciepła odbiorcom zewnętrznym. Ciepło wytwarzanie jest we własnej ciepłowni zlokalizowanej na terenie na którym Spółka posiada swoją siedzibę. W związku ze sprzedażą ciepła zgodnie z wymogami ustawy z dnia 10 kwietnia 1997r. Prawo energetyczne (Dz. U. z 2012 r. poz. 1059 z późniejszymi zmianami) Spółka posiada wymagane koncesje niezbędne dla prowadzenia ww. działalności udzielone przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki w tym między innymi na:

*   Wytwarzanie ciepła - decyzja Prezesa URE z dnia \[…\]. z późn. zm. Nr \[…\];
*   Przesył i dystrybucja ciepła - decyzja Prezesa URE z dnia \[…\]. z późn. zm. Nr \[…\].

Ciepło wytwarzane jest w dwóch kotłach wodnych typu W., o mocy zainstalowanej 29,075 MWt każdy.

Łączna moc zainstalowana Ciepłowni wynosi 58,15 MWt. W ciepłowni spalany jest miał węglowy o kodzie CN 2701. Wytworzone ciepło przesyłane jest do Odbiorców sieciami ciepłowniczymi będącymi własnością Spółki. Powyższa instalacja (kotły) objęta jest Europejskim Systemem Handlu Emisjami, zgodnie z ustawą o systemie handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych z dnia 12 czerwca 2015 r. (t.j. Dz. U. z 2017 r poz. 568). Spółka posiada aktualne zezwolenie na uczestnictwo we wspólnotowym handlu emisjami wydane przez M. - decyzja nr \[…\], oraz decyzję środowiskową - pozwolenie zintegrowane pozwalającą na eksploatację ciepłowni.

Spółka posiada również system zarzadzania środowiskowego ISO 14001:2005 potwierdzony przez niezależną i uprawnioną w tym zakresie jednostkę akredytującą.

W Spółce Z. działalnością w zakresie wytwarzania oraz przesyłu i dystrybucji ciepła zajmuje się wydzielony w ramach struktury organizacyjnej Oddział Ciepłowni. Działalność w zakresie wytwarzania oraz przesyłu i dystrybucji ciepła w zakresie sprzedaży ciepła dla Odbiorców zewnętrznych jest działalnością regulowaną w rozumieniu prawa energetycznego stąd działalność w tym zakresie opiera się na posiadanych wymienionych wyżej koncesjach.

Sprzedaż ciepła opiera się na podstawie zatwierdzanych przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki taryf.

Spółka prowadząc działalność koncesjonowaną w zakresie wytwarzania oraz przesyłu i dystrybucji ciepła zobligowana jest do prowadzenia wyodrębnionego pełnego wewnętrznego rachunku gospodarczego dla ww. działalności koncesjonowanej. Zgodnie z art. 44 ustawy Prawo energetyczne Spółka zapewniając równoprawne traktowanie odbiorców oraz eliminowanie subsydiowania skrośnego prowadzi ewidencję księgową w sposób umożliwiający odrębne obliczenie kosztów i przychodów, zysków i strat dla tej działalności koncesjonowanej oraz sporządza sprawozdania finansowe z tej działalności. Działalność ta podlega ścisłej kontroli Urzędu Regulacji Energetyki - URE. Poziom kosztów związany z tą działalnością kontrolowany jest każdorazowo przez URE w postępowaniach zatwierdzających taryfy dla ciepła, które przedkładane są przez Spółkę do ww. Urzędu. Prawo energetyczne wskazuje na eliminowanie subsydiowania skrośnego stąd w kosztach prowadzonej działalności wytwarzania oraz przesyłu i dystrybucji ciepła znajdują się tylko i wyłącznie koszty związane z tą działalnością w tym koszty węgla jako paliwa zużywanego do wytwarzania ciepła. Sprzedaż ciepła do Odbiorców odbywa się na podstawie zawartych z Odbiorcami umów na sprzedaż ciepła z zastosowaniem cen i stawek opłat zatwierdzonej przez URE taryfy dla ciepła. Dostawa ciepła do Obiektów Spółki jako transakcja wewnętrzna pomiędzy Miejscem Powstawania Kosztów (MPK) Oddziału Ciepłowni a innymi MPK w Spółce jest uwzględniania w ramach prowadzonej w Spółce rachunkowości zarządczej.

W roku 2016 produkcja ciepła w Oddziale Ciepłowni wyniosła:

produkcja netto - 135 076,16 GJ z tego:

*   sprzedaż (dz. koncesjonowana) - 28 039,81 GJ
*   potrzeby własne Z.- 107 036,35 GJ
*   wartość sprzedaży ciepła dla Odbiorców zewnętrznych (dz. koncesjonowana) – 1 648 908,91 zł
*   wartość dostawy ciepła na potrzeby Z. - 5 300 440,05 zł

Razem 6 949 348,96 zł

Łączny koszt zakupu węgla wraz z kosztami transportu - 1 937 026,18 zł

Koszt zakupu węgla związany ze sprzedażą - 402 097,94 zł

Stąd udział kosztów zakupu wyrobów węglowych w wartości produkcji sprzedanej wyniósł:

*   Dla ciepłowniczej działalności koncesjonowanej (sprzedaż) - 24,38 %
*   Dla całości działalności ciepłowniczej Spółki realizowanej przez Oddział Ciepłowni - 27,87 %

Udział kosztów zakupu miału w wartości produkcji sprzedanej całej działalności Spółki jest poniżej 10%.

W uzupełnieniu wniosku z 20 czerwca 2017 r. Wnioskodawca wskazał:

1\. Wnioskodawca jest finalnym nabywcą węglowym, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 23c ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (tj. Dz.U. z 2017 r. poz. 43 ze zm.) zwanej dalej ustawą. Spółka nabywa wyroby węglowe do celów opałowych od pośredniczących podmiotów węglowych. Spółka nie jest podatnikiem akcyzy z tytułu wykonywania którejkolwiek z czynności wymienionych w art. 9a ust. 1 przywołanej ustawy.

2\. Nabywając miał węglowy od pośredniczących podmiotów węglowych, będą spełnione warunki, o których mowa w art. 31a ust. 3 i 4 ustawy o podatku akcyzowym.

3\. Zgodnie z art. 32 ust. 1 pkt 1 Ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne (Dz. U. z 2017 r. poz. 220 ze zm.) uzyskania koncesji wymaga wykonywanie działalności gospodarczej w zakresie: wytwarzania ciepła, z wyłączeniem wytwarzania ciepła w źródłach o łącznej mocy zainstalowanej nie przekraczającej 5 MW. Spółka jako wnioskodawca posiada koncesje na wytwarzanie oraz przesył i dystrybucję ciepła. W Polsce wg danych Urzędu Regulacji Energetyki na regulowanym rynku ciepła funkcjonowały w 2015 r. 443 przedsiębiorstwa posiadające koncesje. W większości są to przedsiębiorstwa ciepłownictwa zawodowego ok. 74 % (PKD 35.3.). Działalność ciepłownicza nie jest podstawową działalnością Spółki jako Wnioskodawcy. Pomimo tego działalność ta podlega identycznym regulacjom jak ciepłownie zawodowe, między innymi z corocznym badaniem statystycznym URE-C1 wykonywanym w ramach statystyki publicznej. Między innymi, aby sprostać tym zadaniom utworzony został w ramach struktury organizacyjnej wnioskodawcy, który jest Spółką Akcyjną, w Pionie Infrastruktura, Oddział Ciepłowni, którego zadaniem jest prowadzenie działalności ciepłowniczej Spółki. W skali kraju na podstawie wspomnianych badań statystycznych URE (opublikowanych na stronie internetowej URE - energetyka cieplna w liczbach rok 2015) działalność taką prowadzą głównie przedsiębiorstwa ciepłownictwa zawodowego oraz energetyki zawodowej, stąd przynajmniej zakresie charakteru działalności realizowanej przez Oddział Ciepłowni mógłby on swobodnie funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo ciepłownicze.

Zgodnie z regulaminem organizacyjnym Spółki jako Wnioskodawcy, Oddział Ciepłowni realizuje całokształt procesu wytwarzania oraz przesyłu i dystrybucji ciepła. Oddziałem Ciepłowni kieruje Kierownik Oddziału. Zatrudnionych jest w nim obecnie 16 pracowników. Wszyscy zatrudnieni pracownicy posiadają stosowne, wymagane prawem uprawnienia energetyczne. Realizowany przez Oddział Ciepłowni proces wytwarzania oraz przesyłu i dystrybucji ciepła odbywa się za pośrednictwem zespołu składników majątkowych, w tym środków trwałych powiązanych funkcjonalnie, wydzielonych w ramach Spółki jako majątek ciepłowniczy związany stricte z działalnością tego Oddziału.

Realizowany przez Oddział Ciepłowni zakres zadań obejmuje całokształt procesu ciepłowniczego tj. magazynowanie węgla, nawęglanie, wytworzenie ciepła w kotłach wodnych, a następnie przesłanie wytworzonego ciepła sieciami ciepłowniczymi do obiektów Spółki oraz odbiorców zewnętrznych. W Spółce realizowany przez Oddział Ciepłowni proces ciepłowniczy stanowi zatem funkcjonalnie wyodrębnioną działalność. Oddział Ciepłowni nie posiada pełnej samodzielności finansowej. Natomiast zakładowy plan kont umożliwia odpowiednie ewidencjonowanie zdarzeń gospodarczych, dotyczących Oddziału Ciepłowni w taki sposób, że możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań dotyczących wyodrębnionego w strukturze organizacyjnej Oddziału Ciepłowni. Można więc uznać, że Oddział Ciepłowni stanowi wyodrębniony w przedsiębiorstwie wnioskodawcy zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań przeznaczonych do produkcji oraz przesyłu i dystrybucji ciepła i mógłby stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo ciepłownicze, podobnie jak liczne w kraju przedsiębiorstwa ciepłownictwa zawodowego. Oddział Ciepłowni zdaniem wnioskodawcy stanowi zatem Zorganizowaną Część Przedsiębiorstwa. Rozstrzygnięcie w podobnej kwestii (kotłowni będącej w strukturze przedsiębiorstwa) było już przedmiotem interpretacji podatkowej - Interpretacja indywidualna sygnatura ILPP3/443-10/12-2/TW z 22.03.2012 r. Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu.

4\. Spółka posiada system zarządzania środowiskowego zgodny z normą PN-EN ISO 14001:2005 potwierdzony przez niezależną i uprawnioną w tym zakresie jednostkę certyfikującą – T. stosownym certyfikatem nr \[…\] ważnym do dnia \[…\]. Norma PN-EN ISO 14001:2005 jest polską wersją normy ISO 14001:2004. W \[…\] Spółka w ramach II audytu nadzoru uzyskała potwierdzenie zgodności systemu zarządzania środowiskowego z wymaganiami znowelizowanej normy tj. PN-EN ISO 14001:2015.

5\. Instalacja wytwarzania ciepła eksploatowana przez Oddział Ciepłowni jako instalacja spalania paliw o nominalnej mocy cieplnej powyżej 20MW, w której zużywany jest miał węglowy do celów opałowych, objęta jest Europejskim Systemem Handlu Emisjami, zgodnie z ustawą o systemie handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych z 12 czerwca 2015 r. (tj. Dz. U. z 2017 r. poz. 568 + Dz. U. z 2015 r. poz. 1223) oraz rozporządzeniami wykonawczymi do w/w ustawy, w szczególności wydanymi na podstawie art. 25 ust. 4. Spółka posiada aktualnie zezwolenie na uczestnictwo we wspólnotowym handlu emisjami wydane przez M. - decyzja nr \[…\].

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Spółka w odniesieniu do kupowanego miału węglowego o kodzie CN 2701 zużywanego do wytwarzania ciepła we własnej ciepłowni jest podatnikiem akcyzy korzystającym ze zwolnienia na podstawie art. 31a ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku akcyzowym (t.j. Dz. U z 2017 r. poz. 43) jako zakład energochłonny.
2.  Czy Spółka w odniesieniu do kupowanego miału węglowego o kodzie CN 2701 zużywanego do wytwarzania ciepła we własnej ciepłowni jest podatnikiem akcyzy korzystającym ze zwolnienia na podstawie art. 31a ust. 1 pkt 8 w brzmieniu ustalonym przez art. 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 21 października 2016 r. o zmianie ustawy o podatku akcyzowym (Dz. U. poz. 2005), która wejdzie w życie z dniem 1 lipca 2017 r. jako zakład energochłonny wykorzystujący wyroby węglowe, w którym wprowadzony został w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej.

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  W odniesieniu do pierwszego pytania zdaniem Wnioskodawcy, Oddział Ciepłowni Spółki spełnia definicję zakładu energochłonnego stąd węgiel zużywany przez Spółkę do wytwarzania ciepła korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 31a ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku akcyzowym (t.j. Dz. U z 2017 r. poz. 43).
2.  W odniesieniu do drugiego pytania zdaniem Wnioskodawcy, Oddział Ciepłowni Spółki spełnia definicję zakładu energochłonnego w którym wprowadzony został w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska stąd węgiel zużywany przez Spółkę do wytwarzania ciepła będzie korzystał ze zwolnienia na podstawie art. 31a ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku akcyzowym w brzmieniu ustalonym przez art. 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 21 października 2016 r. o zmianie ustawy o podatku akcyzowym (Dz. U. poz. 2005) która wejdzie w życie z dniem 1 lipca 2017 r.

Definicja ustawowa zakładu energochłonnego uregulowana w przepisie art. 31a ust. 7 ustawy o podatku akcyzowym stanowi: „Przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby węglowe rozumie się podmiot, u którego udział zakupu wyrobów węglowych w wartości produkcji sprzedanej wynosi nie mniej niż 10% w roku poprzedzającym rok, w odniesieniu do którego jest ustalany procentowy udział. Zakład energochłonny wykorzystujący wyroby węglowe nie może być mniejszy niż zorganizowana część przedsiębiorstwa rozumiana jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”.

W Spółce Z. działalnością w zakresie wytwarzania oraz przesyłu i dystrybucji ciepła zajmuje się wydzielony w ramach struktury organizacyjnej Oddział Ciepłowni. Wg Wnioskodawcy Oddział ten stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa gdyż jest wyodrębniony na płaszczyźnie funkcjonalnej, organizacyjnej i finansowej.

*   organizacyjnej; Oddział Ciepłowni jest wyodrębnioną w sposób faktyczny działalnością operacyjną Spółki w zakresie wytwarzania oraz przesyłu i dystrybucji ciepła dla potrzeb grzewczych obiektów Spółki oraz Odbiorców zewnętrznych, do której można przyporządkować poszczególne składniki majątkowe (środki trwałe i obrotowe, wartości niematerialne i prawne). W Oddziale są zatrudnieni pracownicy Spółki którzy związani są z działalnością ciepłowniczą. Oddział w ramach swoich zadań eksploatuje dwa kotły wodne WR25 zlokalizowane w dwóch oddzielnych budynkach oraz dwie sieci ciepłownicze co i ct. Oddział prowadzi gospodarkę paliwem (miałem węglowym) zgodnie z wymogami prawa energetycznego zapewniając posiadanie na palcu węglowym wymaganego zapasu paliwa.
*   finansowej; Na podstawie prowadzonej przez Wnioskodawcę ewidencji rachunkowej możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów bezpośrednich oraz należności i zobowiązań do działalności Oddziału Ciepłowni, przez co możliwe jest określenie wyniku finansowego Oddziału Ciepłowni.
*   funkcjonalnej; Oddział Ciepłowni jest wyodrębniony dla celów prowadzenia działalności Spółki związanej z wytworzeniem i dostarczeniem ciepła do obiektów Spółki oraz Odbiorców zewnętrznych. Działalność ta obejmuje całość procesu począwszy od zakupu węgla, jego magazynowania na placu węglowym a następnie transportu do 2 obiektów ciepłowni w których zlokalizowane są dwa kotły wodne, wytworzenia ciepła oraz jego przesłania i dystrybucji sieciami ciepłowniczymi do poszczególnych Odbiorców. W ramach swojej działalności Oddział Ciepłowni oprócz prowadzenia eksploatacji realizuje zadania remontowo-inwestycyjne oraz gospodarkę odpadami poprodukcyjnymi (żużel).

Oddział Ciepłowni stanowi zatem organizacyjnie, funkcjonalnie i finansowo wyodrębniony u Wnioskodawcy zespół składników materialnych i niematerialnych w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań, to znaczy posiada prawo użytkowania wieczystego gruntu oraz prawo własności posadowionych na tym gruncie budynków i budowli, a także posiada urządzenia służące do wytwarzania ciepła. Nadto posiada tytuł własności do urządzeń służących do doprowadzania ciepła centralnego ogrzewania, ciepła technologicznego, a także posiada swoje zapasy. Jednocześnie Oddział Ciepłowni posiada należności wynikające z umów handlowych dotyczących między innymi sprzedaży ciepła i zobowiązania z tytułu dostaw. Zespół tych składników materialnych i niematerialnych mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące określone zadania tj. posiada potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego w ramach istniejącego przedsiębiorstwa.

Udział kosztów zakupu węgla w wartości produkcji sprzedanej z całej działalności Spółki jest poniżej 10% natomiast udział kosztów zakupu węgla w wartości produkcji sprzedanej Oddziału Ciepłowni za 2016r. wyniósł 27,87%. Skoro Oddział Ciepłowni stanowi Zorganizowaną Część Przedsiębiorstwa dla której udział zakupu wyrobów węglowych w wartości produkcji sprzedanej wynosi nie mniej niż 10% w roku poprzedzającym rok, w odniesieniu do którego jest ustalany procentowy udział stąd można uznać że spełnia definicję zakładu energochłonnego. Instalacja wytwarzania ciepła eksploatowana przez Oddział Ciepłowni objęta jest Europejskim Systemem Handlu Emisjami, zgodnie z ustawą o systemie handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych z 12 czerwca 2015 r. (t.j. Dz. U. z 2017 poz. 568). Spółka posiada aktualne zezwolenie na uczestnictwo we wspólnotowym handlu emisjami wydane przez Marszałka Województwa Śląskiego – \[…\]. Spółka posiada również system zarzadzania środowiskowego ISO 14001:2005 potwierdzony przez niezależną i uprawnioną w tym zakresie jednostkę akredytującą.

W związku z powyższym zgodnie z art. 31 c pkt 1 oraz pkt 4 ustawy o podatku akcyzowym można uznać że w Spółce wprowadzony został w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska. W związku z powyższym Oddział Ciepłowni Spółki spełnia definicję zakładu energochłonnego w którym wprowadzony został w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska stąd węgiel zużywany przez Spółkę do wytwarzania ciepła będzie korzystał ze zwolnienia na podstawie art. 31a ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku akcyzowym w brzmieniu ustalonym przez art. 1 pkt 1 lit a ustawy z dnia 21 października 2016 r. o zmianie ustawy o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2016 r. poz. 2005) która wejdzie w życie z dniem 1 lipca 2017 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 43 ze zm.) zwanej dalej „ustawą”, ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy wyroby akcyzowe oznaczają wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

W poz. 19 załącznika nr 1 do ustawy wymieniono:

*   węgiel; brykiety, brykietki i podobne paliwa stałe wytwarzane z węgla

\-jeżeli są przeznaczone do celów opałowych (kod CN ex 2701).

Przeznaczenie wyrobów węglowych do celów opałowych – jak wynika z cyt. powyżej poz. 19 załącznika nr 1 do ustawy – pozwala zaliczyć je do wyrobów akcyzowych.

Finalny nabywca węglowy jest to podmiot, który:

1.  nabywa na terytorium kraju, importuje lub nabywa wewnątrzwspólnotowo wyroby węglowe, lub
2.  posiada uzyskane w sposób inny niż w drodze nabycia wyroby węglowe,

\-niebędący pośredniczącym podmiotem węglowym (art. 2 ust. 1 pkt 23c ustawy).

Zgodnie z art. 9a ust. 1 ustawy, w przypadku wyrobów węglowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1.  sprzedaż wyrobów węglowych na terytorium kraju finalnemu nabywcy węglowemu;
2.  nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego;
3.  import wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego;
4.  użycie wyrobów węglowych przez pośredniczący podmiot węglowy;
5.  użycie wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego:
    1.  nabytych w ramach zwolnienia, o którym mowa w art. 31a ust. 1, do celów innych niż zwolnione na podstawie tego przepisu, przy czym za takie użycie uznaje się również naruszenie warunków, o których mowa w art. 31a ust. 3, a także sprzedaż, eksport lub dostawę wewnątrzwspólnotową wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego zamiast użycia ich do celów, o których mowa w art. 31a ust. 1,
    2.  uzyskanych w sposób inny niż w drodze nabycia,
    3.  jeżeli nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży wyrobów węglowych finalnemu nabywcy węglowemu, a w wyniku kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony w należnej wysokości;
6.  użycie lub sprzedaż wyrobów węglowych uzyskanych w drodze czynu zabronionego pod groźbą kary;
7.  powstanie ubytków wyrobów węglowych.

W myśl art. 13 ust. 1 ustawy podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą.

Stosownie z art. 31a ust. 1 pkt 8 ustawy w brzmieniu obowiązującym do 30 czerwca 2017 r. zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby węglowe przeznaczone do celów opałowych przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby węglowe.

Zgodnie natomiast z art. 31a ust. 1 pkt 8 ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 lipca 2017 r. (na podstawie art. 1 pkt 1 i art. 2 ustawy z dnia 21 października 2016 r. o zmianie ustawy o podatku akcyzowym, Dz.U z 2016 r., poz. 2005), zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby węglowe przeznaczone do celów opałowych przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby węglowe, w którym wprowadzony został w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej.

Warunkiem zwolnienia, o którym mowa w ust. 1, jest:

1.  w przypadku sprzedaży wyrobów węglowych na terytorium kraju finalnemu nabywcy węglowemu - wystawienie przez podmiot sprzedający wyroby węglowe dokumentu dostawy lub faktury, jeżeli określa ona pozycję CN wyrobów węglowych, ich ilość w kilogramach i ich przeznaczenie uprawniające do zwolnienia od akcyzy, oraz potwierdzenie podpisem nabycia tych wyrobów przez finalnego nabywcę węglowego;
2.  w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego - udokumentowanie nabycia wewnątrzwspólnotowego fakturą wystawioną przez sprzedawcę wyrobów węglowych lub dokumentem dostawy potwierdzającym to nabycie i określającym przeznaczenie tych wyrobów;
3.  w przypadku importu wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego - udokumentowanie importu dokumentami wymaganymi przez przepisy prawa celnego (art. 31a ust. 3 ustawy).

Podpis potwierdzający nabycie wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego, o którym mowa w ust. 3 pkt 1, może zostać złożony:

1.  na dokumencie dostawy lub fakturze, o których mowa w ust. 3 pkt 1, lub
2.  w umowie zawartej pomiędzy sprzedawcą wyrobów węglowych a finalnym nabywcą węglowym (art. 31a ust. 4 ustawy).

W myśl art. 31a ust. 7 ustawy przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby węglowe rozumie się podmiot, u którego udział zakupu wyrobów węglowych w wartości produkcji sprzedanej wynosi nie mniej niż 10% w roku poprzedzającym rok, w odniesieniu do którego jest ustalany procentowy udział. Zakład energochłonny wykorzystujący wyroby węglowe nie może być mniejszy niż zorganizowana część przedsiębiorstwa rozumiana jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Stosownie natomiast do art. 31c ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 lipca 2017 r. (na podstawie art. 1 pkt 2 i art. 2 ustawy z dnia 21 października 2016 r. o zmianie ustawy o podatku akcyzowym, Dz.U z 2016 r., poz. 2005), za system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej, o którym mowa w art. 31a ust. 1 pkt 8 i art. 31b ust. 1 pkt 5, uznaje się:

1.  Europejski System Handlu Emisjami zgodny z ustawą z dnia 12 czerwca 2015 r. o systemie handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych (Dz. U. poz. 1223 oraz z 2016 r. poz. 266, 542, 1579 i 1948) i przepisami wydanymi na podstawie art. 25 ust. 4 i art. 29 ust. 1 tej ustawy;
2.  system EMAS, o którym mowa w ustawie z dnia 15 lipca 2011 r. o krajowym systemie ekozarządzania i audytu (EMAS) (Dz. U. poz. 1060);
3.  uzyskiwanie i umarzanie świadectw efektywności energetycznej, o których mowa w ustawie z dnia 15 kwietnia 2011 r. o efektywności energetycznej (Dz. U. z 2015 r. poz. 2167 i 2359 oraz z 2016 r. poz. 266 i 1250), przez podmioty obowiązane na podstawie tej ustawy do uzyskania i przedstawienia do umorzenia świadectw efektywności energetycznej lub uiszczenia w zamian opłaty zastępczej.
4.  system zarządzania środowiskowego potwierdzony przez niezależną i uprawnioną w tym zakresie jednostkę akredytującą certyfikatem ISO 14001:2004;
5.  system zarządzania energią potwierdzony przez niezależną i uprawnioną w tym zakresie jednostkę akredytującą certyfikatem ISO 50001:2011.

Mając na uwadze powyższe przepisy w pierwszej kolejności wskazać należy, że co do zasady podmiotem korzystającym ze zwolnienia jest pośredniczący podmiot węglowy dokonujący sprzedaży wyrobów węglowych finalnemu nabywcy węglowemu. W sytuacji zaś gdy sprzedaż wyrobów węglowych została dokonana zgodnie z wszystkimi warunkami uprawniającymi sprzedawcę do zastosowania zwolnienia z akcyzy, a wyroby węglowe zostały przez finalnego nabywcę węglowego zużyte do celów innych niż objęte zwolnieniem podatnikiem podatku akcyzowego, zgodnie z art. 13 ust. 1 pkt 11 w zw. z art. 9a ust. 1 pkt 5 lit. a ustawy, stanie się finalny nabywca węglowy.

W dalszej kolejności wskazać należy, że podmiot ubiegający się o prawo do nabycia w zwolnieniu wyrobów węglowych w oparciu o art. 31a ust. 1 pkt 8 ustawy w brzmieniu obowiązującym do 30 czerwca 2017 r. oprócz przeznaczenia tych wyrobów węglowych do celów opałowych i spełnienia warunków o których mowa w art. 31a ust. 3 i 4 ustawy winien stanowić również zakład energochłonny o którym mowa w art. 31a ust. 7 ustawy. Dodatkowo od 1 lipca 2017 r. podmiot ten aby móc nabywać wyroby węglowe z zastosowaniem zwolnienia winien posiadać wprowadzony w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej.

Zakładem energochłonnym w myśl art. 31 ust. 7 ustawy może być całe przedsiębiorstwo lub też jedynie zorganizowana część przedsiębiorstwa (rozumiana jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania), w którym udział zakupu wyrobów węglowych w wartości produkcji sprzedanej wynosi nie mniej niż 10% w roku poprzedzającym rok, w odniesieniu do którego jest ustalany procentowy udział.

W tym miejscu zwrócić należy uwagę na pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa o której mowa w art. 31a ust. 7 ustawy, a która w kontekście analizowanej sprawy ma kluczowe znaczenie. Stosownie do tego przepisu, zorganizowana część przedsiębiorstwa rozumiana jest jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika. Ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tą ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Winno ono mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 459).

Stosownie do tego przepisu, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Spółka zajmuje się m.in. wytwarzaniem, przesyłaniem i dystrybucją ciepła, zarówno na potrzeby własne jak i na potrzeby odbiorców zewnętrznych. Tą działalności zajmuje się wydzielony w ramach struktury organizacyjnej Oddział Ciepłowni. Zgodnie z regulaminem organizacyjnym Spółki jako Wnioskodawcy, Oddział Ciepłowni realizuje całokształt procesu wytwarzania oraz przesyłu i dystrybucji ciepła. Oddziałem Ciepłowni kieruje Kierownik Oddziału. Zatrudnionych jest w nim obecnie 16 pracowników. Wszyscy zatrudnieni pracownicy posiadają stosowne, wymagane prawem uprawnienia energetyczne. Realizowany przez Oddział Ciepłowni proces wytwarzania oraz przesyłu i dystrybucji ciepła odbywa się za pośrednictwem zespołu składników majątkowych, w tym środków trwałych powiązanych funkcjonalnie, wydzielonych w ramach Spółki jako majątek ciepłowniczy związany stricte z działalnością tego Oddziału.

Realizowany przez Oddział Ciepłowni zakres zadań obejmuje całokształt procesu ciepłowniczego tj. magazynowanie węgla, nawęglanie, wytworzenie ciepła w kotłach wodnych, a następnie przesłanie wytworzonego ciepła sieciami ciepłowniczymi do obiektów Spółki oraz odbiorców zewnętrznych. W Spółce realizowany przez Oddział Ciepłowni proces ciepłowniczy stanowi zatem funkcjonalnie wyodrębnioną działalność. Oddział Ciepłowni nie posiada pełnej samodzielności finansowej. Natomiast zakładowy plan kont umożliwia odpowiednie ewidencjonowanie zdarzeń gospodarczych, dotyczących Oddziału Ciepłowni w taki sposób, że możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań dotyczących wyodrębnionego w strukturze organizacyjnej Oddziału Ciepłowni. Można więc uznać, że Oddział Ciepłowni stanowi wyodrębniony w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań przeznaczonych do produkcji oraz przesyłu i dystrybucji ciepła i mógłby stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo ciepłownicze. Tym samym zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego Oddział Ciepłowni stanowi Zorganizowaną Część Przedsiębiorstwa.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że udział kosztów zakupu wyrobów węglowych w wartości produkcji sprzedanej w roku 2016 wyniósł dla całości działalności ciepłowniczej Spółki realizowanej przez Oddział Ciepłowni - 27,87 %.

Spółka posiada system zarządzania środowiskowego zgodny z normą PN-EN ISO 14001:2005 potwierdzony przez niezależną i uprawnioną w tym zakresie jednostkę certyfikującą, który jest polską wersją normy ISO 14001:2004. W czerwcu br. Spółka w ramach II audytu nadzoru uzyskała potwierdzenie zgodności systemu zarządzania środowiskowego z wymaganiami znowelizowanej normy tj. PN-EN ISO 14001:2015.

Instalacja wytwarzania ciepła eksploatowana przez Oddział Ciepłowni objęta jest Europejskim Systemem Handlu Emisjami, zgodnie z ustawą o systemie handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych z 12 czerwca 2015 r. (tj. Dz. U. z 2017 r. poz. 568 + Dz. U. z 2015 r. poz. 1223) oraz rozporządzeniami wykonawczymi do ustawy.

W świetle powyższego uznać należy, że Oddział Ciepłowni jako zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), wydzielony pod względem organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym, który mógłby zarazem stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące działania w zakresie wytwarzania, przesyłania i dystrybucji ciepła i stanowiący zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa, wypełnia przesłanki do uznania za zakład energochłonny o którym mowa w art. 31a ust. 7 ustawy.

Tym samym w stanie prawnym obowiązującym do 30 czerwca 2017 r. Wnioskodawca jest uprawniony do nabycia i zużycia wyrobów węglowych klasyfikowanych do kodu CN 2701 (miału węglowego) w ramach zwolnienia z akcyzy o którym mowa w art. 31a ust. 1 pkt 8 ustawy.

Równocześnie biorąc zatem pod uwagę, że w Oddziale Ciepłowni wprowadzono w życie systemy o których mowa w art. 31c ustawy prowadzące do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej, tym samym Wnioskodawca jest uprawniony do nabycia i zużycia wyrobów węglowych klasyfikowanych do kodu CN 2701 (miału węglowego) w ramach zwolnienia z akcyzy o którym mowa w art. 31a ust. 1 pkt 8 ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 lipca 2017 r.

Wobec powyższego oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy uznać należy za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Interpretację wydano w oparciu o opis zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę zgodnie z którym udział kosztów zakupu wyrobów węglowych w wartości produkcji sprzedanej w roku 2016 wyniósł dla całości działalności ciepłowniczej Spółki realizowanej przez Oddział Ciepłowni ponad 10 %, a Oddział Ciepłowni stanowi wyodrębniony w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań przeznaczonych do produkcji oraz przesyłu i dystrybucji ciepła i mógłby stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo ciepłownicze. Tym samym stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Zaznacza się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.