Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.482.2021.1.RR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-10-26
Teza: skutki podatkowe przedawnienia zobowiązania
Słowa kluczowe: faktura-faktura korygująca; przychód; zobowiązanie-zobowiązanie przedawnione
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychody z działalności gospodarczej.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14-ust. 2-pkt 6

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 24 maja 2021 r. (data wpływu 24 maja 2021 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przedawnienia zobowiązania – **jest nieprawidłowe.**

**UZASADNIENIE**

W dniu 24 maja 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przedawnienia zobowiązania.

**We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

Wnioskodawca jest komandytariuszem Spółki X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa (dalej: „Spółka komandytowa”), zarejestrowanej dla celów VAT w Polsce oraz dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych. Spółka komandytowa, stosownie do postanowień art. 12 ust. 2 ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r., poz. 2123) podjęła decyzję o odroczeniu do dnia 1 maja 2021 r. zastosowania przepisów ww. ustawy, nowelizujących m.in. ustawę z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1406, z późn. zm.), w zakresie dotyczącym objęcia spółek komandytowych podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Wnioskodawca uczestniczy w zyskach Spółki komandytowej w stosunku wynoszącym 33%.

W ramach prowadzonej przez Spółkę komandytową działalności nabyła ona od swego zagranicznego kontrahenta (dalej: „Kontrahent”) z siedzibą w Czechach, zarejestrowanego na potrzeby VAT w Czechach, maszynę przemysłową do obróbki metalu (dalej: „Maszyna”), której dostawa na rzecz Spółki komandytowej została zrealizowana w dniu 21 października 2016 r. Instalacja i pierwsze uruchomienie Maszyny wymagały specjalistycznej wiedzy Kontrahenta lub podmiotu działającego na jej rzecz i nie były wykonywane przez Spółkę komandytową.

W Umowie Sprzedaży zawartej pomiędzy Spółką komandytową a Kontrahentem cena sprzedaży określona została wyłącznie w kwocie netto (dalej: „Pierwotna Cena”), przy czym poczynione zostało zastrzeżenie, że „cena nie zwiera podatku VAT, o ile ma on zastosowanie”. Stosownie do postanowień Umowy Sprzedaży, podlega ona przepisom prawa polskiego.

Maszyna została wyprodukowana w Wielkiej Brytanii w 2016 r., zakupiona przez powiązany z Kontrahentem podmiot z Belgii, później nastąpił jej fizyczny transport do miejsca jej ostatecznego przeznaczenia w Polsce, do zakładu produkcyjnego Spółki komandytowej, w którym nastąpiła instalacja i uruchomienie Maszyny.

Kontrahent dla celów rozliczenia transakcji, jako transakcji trójstronnej, posługiwał się swoim czeskim numerem VAT nadanym dla transakcji wewnątrzwspólnotowych.

Z tytułu dostawy Maszyny na rzecz Spółki komandytowej Kontrahent w dniu 25 października 2016 r. wystawił fakturę z rozliczeniem całej uprzednio zapłaconej przez Spółkę komandytową Pierwotnej Ceny w ramach uiszczonych zaliczek na poczet umówionej ceny sprzedaży Maszyny oraz z informacją dotyczącą wewnątrzwspólnotowego charakteru przeprowadzanej transakcji, ze wskazaniem 0% stawki VAT. Faktura pierwotna została wystawiona w myśl przepisów obowiązujących w Czechach (jako kraju siedziby Kontrahenta).

Z treści Umowy Sprzedaży nie wynikało zarazem, że dostawa Maszyny może być realizowana przez Kontrahenta w ramach transakcji trójstronnej, która zrodzić może obowiązek po stronie Kontrahenta do rozpoznania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów w związku z nabyciem Maszyny, którą następnie sprzeda do Spółki komandytowej, której komplementariuszem (winno być: komandytariuszem) jest Wnioskodawca. Dla potrzeb rozliczenia transakcji Kontrahent potraktował przedmiotową dostawę Maszyny na rzecz Spółki komandytowej jako wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów z Czech, wystawiając Spółce komandytowej fakturę na podstawie czeskich regulacji podatkowych o VAT.

W związku z tak wystawioną przez Kontrahenta fakturą, Spółka komandytowa rozpoznała przedmiotową transakcję jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów na terytorium Polski rozliczone zarówno po stronie VAT należnego, jak i VAT naliczonego.

Kontrahent otrzymał od Spółki komandytowej płatność z tytułu opisanej transakcji w kwocie netto odpowiadającej Pierwotnej Cenie.

Kontrahent wystawiając Spółce fakturę za przedmiotową dostawę Maszyny, nie potraktował jej jako dostawę, o której jest mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 lit. b w związku z art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, uznając, że usługa montażu i uruchomienia Maszyny w zakładzie Wnioskodawcy stanowi jedynie niewielką część (1%-3%) wartości Maszyny.

W dniu 6 listopada 2020r., na wniosek Kontrahenta, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „Dyrektor KIS”) wydał interpretację indywidualną, nr 0114-KDIP1-2.4012.299.2020.2.RD (dalej: „Interpretacja Kontrahenta”), w której m.in. stwierdził, że nieuznanie przez Kontrahenta dostawy Maszyny za dostawę towarów z montażem, w rozumieniu art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, jest nieprawidłowe.

W konsekwencji wydania Interpretacji Kontrahenta, w grudniu 2020r. Kontrahent wystawił i doręczył Spółce komandytowej korektę faktury dokumentującej wcześniejszą dostawę Maszyny (dalej: „Faktura Korygująca Kontrahenta” lub „Skorygowana Faktura VAT”). W Skorygowanej Fakturze VAT Kontrahent wskazał, że ze strony Spółki komandytowej pozostała kwota do zapłaty na rzecz Kontrahenta z tytułu dostawy Maszyny, która odpowiada w istocie kwocie podatku VAT według stawki 23% obliczonej od Pierwotnej Ceny po dokonanej korekcie z pierwotnej stawki 0% na stawkę 23% (dalej: „Kwota Odpowiadająca Stawce VAT”). Tym Samym Kontrahent dokonał podwyższenia Pierwotnej Ceny o Kwotę Odpowiadającą Stawce VAT.

Ponieważ dostawa Maszyny na rzecz Spółki komandytowej udokumentowana fakturą z dnia 25 października 2016 r. zrealizowana została i rozliczona jeszcze w październiku 2016 r., to mając na uwadze, że Skorygowana Faktura VAT została wystawiona przez Kontrahenta w dniu 14 grudnia 2020 r., a więc ponad 4 lata po dokonanej dostawie i rozliczeniu ceny sprzedaży Maszyny pierwotną fakturą, to w chwili wystawienia Faktury Korygującej Kontrahenta zdaniem Wnioskodawcy – bez względu na zaszeregowanie przedmiotowej transakcji do określonych umów nazwanych przewidzianych w przepisach ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740, dalej: „KC”), to jest bez względu na zakwalifikowanie jej jako umowy sprzedaży, czy też jako umowy o dzieło, której rezultatem była produkcja i dostawa z instalacją oraz uruchomieniem Maszyny – roszczenia Kontrahenta względem Spółki komandytowej o zapłatę ceny sprzedaży dokonanej w ramach działalności gospodarczej uległy przedawnieniu z upływem dwóch lat od daty dokonanej dostawy, a zatem przedawniły się najpóźniej z dniem 25 października 2018 r., z uwagi na treść art. 554 KC w zw. z art. 118 KC, czy też art. 646 KC w zw. z art. 118 KC w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 13 kwietnia 2018 r. (Dz. U. z 2018, poz. 1104) o zmianie ustawy Kodeks cywilny oraz niektórych innych ustaw w zw. z art. 5 ust. 1 i 2 tejże ustawy.

Spółka komandytowa od wielu lat pozostaje w stosunkach gospodarczych z Kontrahentem. Kontrahent od czasu do czasu dostarcza maszyny potrzebne Spółce komandytowej w prowadzeniu działalności gospodarczej. Spółka komandytowa jeszcze w 2020 r. korzystała także z usług serwisowych zapewnianych przez podmioty z grupy Kontrahenta, działające na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W związku z powyższym, pomimo że zobowiązanie wynikające z wyżej opisanego podwyższenia Pierwotnej Ceny o Kwotę Odpowiadającą Stawce VAT w Fakturze Korygującej Kontrahenta jest zdaniem Wnioskodawcy przedawnione, biorąc pod uwagę wskazane wyżej okoliczności Spółka komandytowa, dążąc do zachowania dobrych relacji gospodarczych z Kontrahentem i ustabilizowania wzajemnej, dobrej współpracy, rozważa spełnienie ww. przedawnionego zobowiązania, to jest zapłatę podwyższonej Pierwotnej Ceny o Kwotę Odpowiadającą Stawce VAT, o ile Spółce komandytowej przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z przedmiotowej faktury korygującej wystawionej przez jej Kontrahenta. Zarazem Spółka komandytowa w tym zakresie złożyła do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej stosowny wniosek o wydanie w jej sprawie interpretacji indywidualnej w zakresie dotyczącym możliwości odliczenia podatku VAT z tytułu podwyższenia Pierwotnej Ceny o Kwotę Odpowiadającą Stawce Podatku VAT z ww. dostawy.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi, czy w przypadku uznania, że na gruncie prawa prywatnego doszło do przedawnienia roszczenia Kontrahenta o zapłatę powiększonej ceny sprzedaży (powiększonej o Kwotę Odpowiadającą Stawce VAT), nie należałoby rozpoznać tejże kwoty jako przychodu z tytułu wartości przedawnionych zobowiązań, to jest po stronie komandytariusza jako przychód zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 1991 r. Nr 80, poz. 350 z późn. zm., dalej: „ustawa o PIT”).

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:**

1.  Czy Wnioskodawca zobowiązany będzie do rozpoznania przychodu z tytułu wartości przedawnionych zobowiązań, zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 6 ustawy o PIT w przypadku, gdy pomimo zakwestionowania Spółce komandytowej możliwości odliczenia VAT z tytułu powiększonej ceny sprzedaży, Spółka komandytowa dokona zapłaty na rzecz Kontrahenta przedawnionego na gruncie przepisów prawa prywatnego zobowiązania z tytułu podwyższenia Pierwotnej Ceny o Kwotę Odpowiadającą Stawce Podatku VAT?
2.  Czy w przypadku niedokonania przez Spółkę komandytową zapłaty na rzecz Kontrahenta podwyższonej o Kwotę Odpowiadającą Stawce Podatku VAT Pierwotnej Ceny z uwagi na przedawnienie zobowiązania na gruncie przepisów prawa prywatnego Wnioskodawca zobowiązany będzie do rozpoznania przychodu z tytułu wartości przedawnionych zobowiązań, zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 6 ustawy o PIT?

**Zdaniem Wnioskodawcy,**

Ad 1

Jeżeli (w przypadku zakwestionowania Spółce komandytowej możliwości odliczenia VAT z tytułu powiększonej ceny sprzedaży) w opisanym stanie faktycznym (winno być: zdarzeniu przyszłym), czyli w sytuacji gdy zobowiązanie Spółki komandytowej z tytułu podwyższenia Pierwotnej Ceny zakupu Maszyny zgodnie z odpowiednimi przepisami prawa prywatnego uległo przedawnieniu, a Spółka komandytowa zamierza uregulować to zobowiązanie, czyli nie zamierza korzystać z przysługującego jej prawa uchylenia się od zapłaty zobowiązania podwyższającego Pierwotną Cenę o Kwotę Odpowiadającą Stawce Podatku VAT, Wnioskodawca nie jest zobowiązany do wykazania – w związku z przysługującym Mu prawem do udziału w zysku Spółki komandytowej, w odpowiedniej części – przychodu, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 6 ustawy o PIT, z tytułu przedawnionego zobowiązania.

Ad 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli (w przypadku zakwestionowania Spółce komandytowej możliwości odliczenia VAT z tytułu powiększonej ceny sprzedaży) w opisanym stanie faktycznym (winno być: zdarzeniu przyszłym) Spółka komandytowa nie dokona na rzecz Kontrahenta zapłaty Kwoty Odpowiadającej Stawce Podatku VAT wynikającej z podwyższenia Pierwotnej Ceny o tę kwotę z uwagi na przedawnienie zobowiązania do zapłaty tej części ceny na gruncie prawa prywatnego, to wówczas po stronie Wnioskodawcy, jako wspólnika Spółki komandytowej należałoby rozpoznać (w odpowiedniej części wynikającej z udziału Wnioskodawcy w zyskach Spółki komandytowej) kwotę odpowiadającą wysokości podatku VAT (Kwotę Odpowiadającą Stawce VAT) jako przychód z tytułu wartości przedawnionych zobowiązań, zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 6 ustawy o PIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zdarzenia opisane we wniosku mogą mieć zastosowanie w przypadku, gdy Spółka komandytowa nie będzie uprawniona do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z ww. faktury korygującej wystawionej przez Jej Kontrahenta.

Co do zasady podatek VAT jest elementem zobowiązania z ceny sprzedaży, a zatem jest elementem cenotwórczym kreującym cenę, jako essentiala negoti umowy sprzedaży, niezależnie od tego, czy następnie podlega on obowiązkowi publicznoprawnemu ze strony sprzedającego/dostawcy.

W orzecznictwie Sądu Najwyższego podkreśla się, że „podatek VAT jest elementem cenotwórczym, co oznacza tylko tyle, że sprzedawca towaru lub usługi, kalkulując cenę jest uprawniony do wliczenia do niej podatku VAT. O wysokości ceny, jaką zobowiązany jest zapłacić nabywca towaru lub usługi decyduje wszakże treść umowy ze sprzedawcą. Cena nie obejmuje podatku VAT, jeżeli umowa nie przewiduje jako elementu ceny tego podatku (…) Po trzecie, w ramach swobody umów (art. 353\[1\] k.c.) strony mogą określić cenę, którą nabywca ma zapłacić sprzedawcy za towar lub usługę. Strony mogą się również swobodnie umówić co do tego, czy podatek VAT będzie, czy też nie będzie stanowić elementu ceny za sprzedany towar lub usługę.

Rozstrzygnięcie więc, czy strona zobowiązana jest do zapłacenia, jako elementu wynagrodzenia za wykonaną usługę, kwoty odpowiadającej podatkowi VAT należnemu od tej usługi, zależy od treści umowy zawartej przez strony” (zob. uchwała Sądu Najwyższego z dnia 21 lipca 2006r., sygn. akt III CZP 54/06; por. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 23 stycznia 1998r., sygn. akt I CKN 429/97; wyrok Sądu Najwyższego z dnia 6 listopada 2002r., sygn. akt I CKN 1158/2000).

Zważyć należy, że istotą przychodu podatkowego jest osiągnięcie konkretnego i definitywnego przysporzenia, a w przypadku przedawnienia zobowiązanie nadal istnieje, Spółka komandytowa jest zobowiązana je uregulować, przedawniona wierzytelność (o zapłatę podwyższonej Pierwotnej Ceny) może być cedowana, może być przedmiotem potrącenia; w związku z przedawnieniem nie powstaje więc definitywne przysporzenie dla dłużnika (Spółki komandytowej). Definitywne przysporzenie powstałoby dopiero w momencie podniesienia przez dłużnika (tu Spółkę komandytową) zarzutu przedawnienia zobowiązania i uchylenia się od jego zapłaty podobnie jak w przypadku zwolnienia dłużnika z długu i przyjęcia tego zwolnienia przez dłużnika (umorzenie zobowiązania), co wówczas skutkowałoby obowiązkiem po stronie Wnioskodawcy do rozpoznania przychodu.

Należy zarazem podkreślić, że choć wskutek wystawienia przez Kontrahenta Skorygowanej Faktury VAT podwyższeniu ulega Pierwotna Cena o Kwotę Odpowiadającą Stawce VAT, w zakresie której zobowiązanie na gruncie przywołanych wcześniej przepisów prawa prywatnego uległo przedawnieniu, to jednak spełnienie przez Wnioskodawcę świadczenia tytułem zaspokojenia przedawnionego zobowiązania w dalszym ciągu nastąpi na podstawie ważnej podstawy prawnej i nie będzie stanowić świadczenia nienależnego na rzecz Kontrahenta w rozumieniu przepisu art. 411 pkt 3 KC. Przedawnienie zobowiązania na gruncie prawa prywatnego nie skutkuje bowiem wygaśnięciem roszczenia, lecz przekształceniem cechy zobowiązania w tzw. zobowiązanie niezupełne (naturalne). Takie zobowiązanie charakteryzuje się tym, że będące jego przedmiotem świadczenie może być spełnione tylko dobrowolnie, nie może natomiast być przymusowo dochodzone (zob. K. Pietrzykowski \[w:\] Z. Banaszczyk, A. Brzozowski, M. Kłoda, J. Mojak, L. Ogiegło, M. Pazdan, J. Pietrzykowski, W. Popiołek, M. Safjan, E. Skowrońska-Bocian, M. Warciński, K. Zaradkiewicz, K. Zawada, Kodeks cywilny. Tom I. Komentarz do art. 1–449, wyd. 10 pod. red. K. Pietrzykowskiego, Warszawa 2020, System Informacji Prawnej „Legalis” w komentarzu do art. 411 KC).

Prawo prywatne reguluje skutki przedawnienia inaczej zatem, niż prawo publiczne w odniesieniu do zobowiązań podatkowych na gruncie przepisów Ordynacji podatkowej (art. 59 § 1 pkt 9 Ordynacji podatkowej przewiduje wygaśnięcie zobowiązania podatkowego wskutek jego przedawnienia).

W wyroku z dnia 14 października 2010 r., sygn. akt I SA/Op 106/20 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu orzekł, że „(\`(...)\`) przez przedawnienie zobowiązania na gruncie art. 14 ust. 2 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć sytuację, w której zobowiązanie wygasa, mimo że nie zostało realnie wykonane. Tym samym po stronie dłużnika (podatnika), który został z długu zwolniony powstaje korzyść w kwocie odpowiadającej wartości umorzonego/przedawnionego zobowiązania, czyli przychód, który tak jak inne źródła przychodu podlega opodatkowaniu w myśl art. 14 ust. 2 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Bez znaczenia jest przy tym okoliczność, iż ww. zobowiązania umorzone/przedawnione zostały po ogłoszeniu przez sąd upadłości, nie wpływa to również na zmianę źródła przychodów, z którego podlegają one opodatkowaniu. Nie zmienia tego także fakt, że skarżący nie prowadzi już działalności gospodarczej, gdyż umorzenie/przedawnienie ww. zobowiązań związane było z powstaniem przychodu z tego źródła”.

Przychodami są zatem wszelkie definitywne przysporzenia majątkowe podatnika, które powiększają jego majątek w tym znaczeniu, że powodują zwiększenie jego aktywów lub zmniejszenie jego zobowiązań w sposób trwały (a nie tymczasowy).

Mając powyższe na względzie, zapłata przez Wnioskodawcę na rzecz Kontrahenta podwyższonej o Kwotę Odpowiadającą Stawce VAT ceny sprzedaży Maszyny nastąpi w wykonaniu ważnego i istniejącego zobowiązania, w konsekwencji nie powstanie obowiązek rozpoznania przychodu w postaci wartości przedawnionego zobowiązania. Poprzez spełnienie świadczenia na rzecz Kontrahenta z tytułu zapłaty Kwoty Odpowiadającej Stawce VAT, nie dochodzi bowiem do powstania przychodu o wartości przedawnionego zobowiązania – skuteczne przedawnienie zobowiązania zależy przede wszystkim od zachowania dłużnika. Jeżeli Spółka spełnia przedawnione zobowiązanie, to znaczy, że traktuje takie zobowiązanie jako ważne i istniejące i w sensie ekonomicznym nie ma zatem mowy o powstaniu z tego tytułu przychodu, do którego mogłyby następnie mieć zastosowanie przepisy dotyczące opodatkowania podatkiem dochodowym.

Z przepisu art. 14 ust. 2 pkt 6 ustawy o PIT wynika zatem, że przychodem staje się tylko osiągnięcie przysporzenia majątkowego przez podatnika. Nie każde bowiem umorzenie zobowiązania powoduje powstanie przychodu, jedynie zwolnienie z długu pod tytułem darmym powoduje powstanie przychodu. Samo przedawnienie zobowiązania nie powoduje jeszcze powstania przychodu po stronie dłużnika, jeżeli ten następnie spełnia takie przedawnione zobowiązanie na rzecz wierzyciela, nie zyskując w swoim majątku przysporzenia.

Inaczej jest z kolei w sytuacji, w której dłużnik odmawia spełnienia przedawnionego zobowiązania, powołując się np. na zarzut przedawnienia. Wówczas po stronie takiego dłużnika można mówić o definitywnym przysporzeniu majątkowym, to jest przychodzie w jego majątku skutkującym obowiązkiem rozpoznania przychodu stosownie do właściwych przepisów podatkowych.

Stąd też w sytuacji, w której Spółka komandytowa nie spełniłaby na rzecz Kontrahenta zobowiązania z tytułu zapłaty podwyższonej Pierwotnej Ceny o Kwotę Odpowiadającą Stawce Podatku VAT, po stronie Wnioskodawcy, jako komandytariusza, powstałby obowiązek rozpoznania przychodu od tej kwoty, w odpowiedniej części, stosownie do posiadanego udziału w zyskach Spółki komandytowej. Momentem powstania przychodu byłby tu moment podniesienia zarzutu przedawnienia przez Spółkę komandytową wobec jej Kontrahenta.

Reasumując, mając na względzie w szczególności fakt, że przedawnienie zobowiązania nie powoduje jego wygaśnięcia, lecz istnieje nadal przekształcając się w zobowiązanie naturalne, które dłużnik (Spółka komandytowa) zobowiązany jest i zamierza je zapłacić, a jedynie nie może być przymusowo dochodzone, to w konsekwencji, że Spółka komandytowa nie otrzymuje żadnego przysporzenia, przedawnienie zobowiązania nie kreuje przychodu podatkowego dla Wnioskodawcy. Zapłata przedawnionego zobowiązania przez Spółkę komandytową (w przypadku zakwestionowania możliwości odliczenia prze Spółkę komandytową podatku VAT) kosztem podatkowym Wnioskodawcy – w związku z Jego udziałem w zysku Spółki komandytowej, w odpowiedniej części, w momencie dokonania zapłaty.

W przypadku jednak uznania, że Wnioskodawca jest obowiązany do rozpoznania przychodu w związku z samym faktem przedawnienia się zobowiązania, zapłata przedawnionego zobowiązania przez Spółkę komandytową powinna być kosztem podatkowym Wnioskodawcy.

W świetle powyższego, jedynie wówczas, gdyby w wyniku zachowania Spółki komandytowej doszło do skutecznego przedawnienia zobowiązania względem Kontrahenta o zapłatę podwyższonej ceny sprzedaży Maszyny w Kwocie Odpowiadającej Stawce VAT przejawiającego się w braku zapłaty tej kwoty na rzecz Kontrahenta i w konsekwencji powstaniu z tego tytułu korzyści majątkowej po stronie Spółki komandytowej, można byłoby potraktować wartość tego zobowiązania jako przychód rodzący obowiązek jego rozpoznania, zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 6 ustawy o PIT.

Z oczywistych względów taka korzyść po stronie Wnioskodawcy nie wystąpi w przypadku spełnienia świadczenia na rzecz Kontrahenta o zapłatę podwyższonej ceny sprzedaży, wynikającego ze Skorygowanej Faktury VAT.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1526, z późn. zm.), spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

Stosownie do postanowień art. 8 § 1 Kodeksu spółek handlowych, spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana.

Jednocześnie w myśl art. 102 ww. Kodeksu, spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona.

Spółka komandytowa nie posiada osobowości prawnej, posiada jednak podmiotowość prawną. W konsekwencji posiada także własny majątek, który jest odrębny od majątków osobistych jej wspólników.

Należy wskazać, że zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r., poz. 2123; dalej: „ustawa zmieniająca”), w przypadku spółek komandytowych oraz spółek jawnych, które z dniem 1 stycznia 2021 r. uzyskały status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, oraz w zakresie uzyskanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatników podatku dochodowego od osób fizycznych przychodów i poniesionych kosztów związanych z uczestnictwem w tej spółce, w tym z tytułu objęcia (nabycia) i zbycia udziałów tej spółki, wystąpienia z tej spółki lub jej likwidacji, przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się począwszy od dnia 1 stycznia 2021 r., z zastrzeżeniem ust. 2.

W myśl natomiast ust. 2 ww. art. 12 ustawy zmieniającej, spółka komandytowa może postanowić, że przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się do tej spółki oraz przychodów i kosztów związanych z uczestnictwem w tej spółce począwszy od dnia 1 maja 2021 r. W takim przypadku spółka komandytowa uzyskuje status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych z dniem 1 maja 2021 r.

Zatem, należy wskazać, że zgodnie z ustawami o podatku dochodowym od osób fizycznych i od osób prawnych do dnia 31 grudnia 2020 r. lub do dnia 30 kwietnia 2021 r. spółka komandytowa nie jest podatnikiem tych podatków, podatnikami tych podatków są jej wspólnicy z uwzględnieniem ich statusu.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka komandytowa jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych od dnia 1 maja 2021 r.

Zatem, dochody spółki niebędącej osobą prawną (w rozpatrywanej sprawie Spółki komandytowej do 30 kwietnia 2021 r. nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki niebędącej osobą prawną.

Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce niebędącej osobą prawną jest uzależniony od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki niebędącej osobą prawną jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1128, późn zm.), przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zasady wyrażone w ust. 1 – o czym stanowi art. 8 ust. 2 ww. ustawy – stosuje się odpowiednio do:

1) rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat;

2) ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.

W świetle powyższego, wielkość przychodu przypadającego na podatnika (wspólnika spółki niebędącej osobą prawną) określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku. Taką samą zasadę należy zastosować przy określaniu kosztów uzyskania przychodu oraz ulg podatkowych związanych z prowadzoną przez spółkę działalnością gospodarczą.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1128, późn zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów (art. 9 ust. 2 ww. ustawy).

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje zasadę powszechności opodatkowania (art. 9 ust. 1). Konstrukcja podatku dochodowego od osób fizycznych zakłada przy tym zróżnicowanie sposobu opodatkowania poszczególnych rodzajów dochodów (przychodów) osób fizycznych w oparciu o system przyporządkowywania ich do odpowiedniego źródła przychodów. W języku powszechnym mianem „źródła” określane jest „to, co stanowi początek czegoś”, „przyczyna czegoś”.

Źródła przychodów zostały określone przez ustawodawcę w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza (art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy).

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej jest również wartość umorzonych lub przedawnionych zobowiązań, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 6, w tym z tytułu zaciągniętych kredytów (pożyczek), z wyjątkiem umorzonych pożyczek z Funduszu Pracy.

Wyjątek od tej zasady został określony w art. 14 ust. 3 pkt 6 tej ustawy, zgodnie z którym, do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się kwoty stanowiącej równowartość umorzonych zobowiązań, w tym także umorzonych pożyczek (kredytów), jeżeli umorzenie zobowiązań jest związane z postępowaniem restrukturyzacyjnym lub postępowaniem upadłościowym.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy czy będzie On zobowiązany do rozpoznania przychodu z tytułu wartości przedawnionych zobowiązań, stosownie do art. 14 ust. 2 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazać należy, że instytucja przedawnienia uregulowana została w art. 117-125 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740, z późn zm.).

Zgodnie z art. 117 § 1 ustawy Kodeks cywilny, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, roszczenia majątkowe ulegają przedawnieniu.

Przy czym, w myśl art. 117 § 2 ustawy Kodeks cywilny, po upływie terminu przedawnienia ten, przeciwko komu przysługuje roszczenie, może uchylić się od jego zaspokojenia, chyba że zrzeka się korzystania z zarzutu przedawnienia. Jednakże zrzeczenie się zarzutu przedawnienia przed upływem terminu jest nieważne.

Przedawnienie zobowiązania jest zdarzeniem prawnym, powodującym określone skutki w zakresie możliwości dochodzenia zobowiązań. Istota przedawnienia polega zatem na tym, że po upływie określonego w ustawie terminu, ten przeciwko komu kieruje się roszczenie (dłużnik) może uchylić się od jego zaspokojenia. Skutkiem tego – roszczenie przedawnione nie gaśnie, a jedynie nie będzie mogło być przymusowo zrealizowane; sąd bowiem oddali powództwo uprawnionego w razie upływu terminu przedawnienia i gdy dłużnik podniesie zarzut przedawnienia. Jednakże roszczenie takie nadal uznawane jest za prawnie istniejące. Znajduje to przede wszystkim wyraz w tym, że dłużnik, który po upływie terminu przedawnienia spełnił świadczenie, nie może następnie żądać jego zwrotu, chociażby nie był świadomy upływu terminu przedawnienia i związanych z tym skutków prawnych. Spełnił on bowiem należne w świetle prawa zobowiązanie.

Nie ulega wątpliwości, że gdy występuje niemożność przymusowego wyegzekwowania zobowiązania, pomimo braku jego faktycznego wykonania, dłużnik uzyskuje pewną korzyść majątkową, przejawiającą się w tym, że nie musi realnie wykonać zobowiązania. Zasadnicze znaczenie ma bowiem to, że w następstwie przedawnienia dłużnik zostaje zwolniony z obowiązku spłaty zadłużenia (ustaje obowiązek spełnienia świadczenia). Dłużnik osiąga zatem realne przysporzenie majątkowe.

Stosownie do treści art. 118 ustawy Kodeks cywilny, jeżeli przepis szczególny nie stanowi inaczej, termin przedawnienia wynosi sześć lat, a dla roszczeń o świadczenia okresowe oraz roszczeń związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej – trzy lata. Jednakże koniec terminu przedawnienia przypada na ostatni dzień roku kalendarzowego, chyba że termin przedawnienia jest krótszy niż dwa lata.

Natomiast stosownie do art. 554 ustawy Kodeks cywilny, termin przedawnienia roszczeń wynikających ze sprzedaży dokonanej w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa wynosi 2 lata.

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis zdarzenia przyszłego i powołane przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że oprócz zastrzeżenia, które zawiera art. 14 ust. 3 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisy nie zawierają innego wyłączenia dla rozpoznania przychodu z tytułu przedawnionego zobowiązania.

Zgodnie ze wskazaniem we wniosku: „roszczenia Kontrahenta względem Spółki komandytowej o zapłatę ceny sprzedaży dokonanej w ramach działalności gospodarczej uległy przedawnieniu”. Zdarzenie to powoduje zatem konieczność rozpoznania przychodu. Kwestia uregulowania lub nie przedawnionego zobowiązania przez Wnioskodawcę nie ma wpływu na konieczność rozpoznania przychodu. Jeśli dochodzi do przedawnienia zobowiązania dłużnik uzyskuje korzyść majątkową, nie musi wykonać zobowiązania. W przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w odniesieniu do przychodów z działalności gospodarczej kwestia osiągnięcia przychodu w takiej sytuacji została wprost dookreślona w art. 14 ust. 2 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, Wnioskodawca zobowiązany będzie do rozpoznania przychodu z tytułu wartości przedawnionych zobowiązań, zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 6 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w proporcji wynikającej z przysługującego Mu prawa do udziału w zysku Spółki komandytowej w przypadku, gdy pomimo zakwestionowania Spółce komandytowej możliwości odliczenia VAT z tytułu powiększonej ceny sprzedaży, Spółka komandytowa dokona zapłaty na rzecz Kontrahenta przedawnionego na gruncie przepisów prawa prywatnego zobowiązania z tytułu podwyższenia Pierwotnej Ceny o Kwotę Odpowiadającą Stawce Podatku VAT, jak również w przypadku niedokonania przez Spółkę komandytową zapłaty na rzecz Kontrahenta podwyższonej o Kwotę Odpowiadającą Stawce Podatku VAT Pierwotnej Ceny z uwagi na przedawnienie zobowiązania. Przychodem jest wartość przedawnionych zobowiązań i bez wpływu na powyższe pozostaje okoliczność, czy Wnioskodawca zamierza korzystać czy nie z przysługującego Mu prawa uchylenia się od zapłaty.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 i nr 2 należało uznać za nieprawidłowe.

Należy zaznaczyć, że przedmiotowa interpretacja dotyczy jedynie przedmiotu zapytania, nie odnosi się innych kwestii przedstawionych przez Wnioskodawcę we własnym stanowisku w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego, w tym uznania za koszt podatkowy Wnioskodawcy zapłaty przez Spółkę komandytową przedawnionego zobowiązania.

Odnosząc się powołanego przez Wnioskodawcę ww. wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu należy zauważyć, że potwierdza on stanowisko tutejszego Organu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Pełna weryfikacja prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno**\-**skarbowej, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k**\-**14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.