Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-2.4011.332.2017.2.DJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-11-23
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej w drodze darowizny.
Słowa kluczowe: darowizna; koszt-koszty uzyskania przychodów; kredyt; osoba-osoby trzecie; spłata
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 30 października 2017 r. (data wpływu 2 listopada 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 15 listopada 2017 r. (data wpływu 17 listopada 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej w drodze darowizny – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 listopada 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej w drodze darowizny.

W związku z tym, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, pismem z dnia 9 listopada 2017 r., nr 0112-KDIL3 -2.4011.332.2017.1.DJ, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ww. ustawy wezwano Wnioskodawczynię do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Jednocześnie poinformowano Wnioskodawczynię, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ, a uzupełnieniem wniosku nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłano w dniu 9 listopada 2017 r., skutecznie doręczono w dniu 13 listopada 2017 r., natomiast w dniu 17 listopada 2017 r. (data nadania 16 listopada 2017 r.), do tut. organu wpłynęło pismo stanowiące odpowiedź na ww. wezwanie.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Dnia 27 grudnia 2010 r. X aktem notarialnym darowała cały swój udział we wspólności nieruchomości zabudowanej dwoma budynkami mieszkalnymi oznaczonej nr 192 położonej w Y i obciążonej dwoma kredytami hipotecznymi (jeden w kwocie 156 500 zł, drugi w kwocie 140 000 zł), zaciągniętymi przez X i jej współmałżonka Z.

Dnia 28 grudnia 2010 r. małżonkowie: Wnioskodawczyni i A oraz Z zaciągają kredyt hipoteczny w kwocie 260 000 zł na remont jednego z budynków mieszkalnych, znajdującego się na działce 192 w Y.

Dnia 27 lutego 2012 r. aktem notarialnym Z daruje swojej żonie X, z którą ma rozdzielność majątkową cały swój udział w nieruchomości oznaczonej działką 192 w Y.

Dnia 14 października 2012 r. X daruje swojemu ojcu A otrzymaną wcześniej od męża część nieruchomości, położonej na działce 192 w Y, tym samym małżonkowie: Wnioskodawczyni i A stają się jedynymi właścicielami całej nieruchomości oznaczonej nr 192 w Y, obciążonej 3 kredytami hipotecznymi w kwotach 156 500 zł, 140 000 zł, 260 000 zł – łączna suma to 556 500 zł.

Od tego momentu spłaty wszystkich kredytów zaciągniętych przez X i Y, jak również kredytu zaciągniętego przez: Wnioskodawczynię i A wraz z Z dokonują małżonkowie: Wnioskodawczyni i A.

W 2015 r. dokonano podziału nieruchomości na dwie działki 192 i 192/2. Dla obu działek utworzono księgi wieczyste. W związku z trudnościami finansowymi Wnioskodawczyni i A wystąpili do banku o wyrażenie zgody na sprzedaż nieruchomości położonej na działce 192/2 i zniesienie hipoteki. Uzyskanie zgody banku i zniesienie hipoteki było koniecznym warunkiem do sprzedaży nieruchomości. Dnia 8 maja 2015 r. Zespół Windykacji Kredytów Hipotecznych B wyraził zgodę na sprzedaż nieruchomości oznaczonej nr 192/2 pod warunkiem spłaty kredytów zaciągniętych na cele mieszkaniowe w kwocie 280 000 zł.

W dniu 28 lipca 2015 r. na konto banku została przelana kwota 280 000 zł celem zniesienia hipoteki i aktem notarialnym dokonano sprzedaży nieruchomości oznaczonej nr 192/2. Bank rozliczył według własnego uznania otrzymaną kwotę, a pozostałą niespłaconą kwotą obciążył nieruchomość położoną na działce 192 w Y.

Wnioskodawczyni i A nie uzyskali przychodu w kwocie 280 000 zł, gdyż kwotę tę należy pomniejszyć o kwotę 280 000 zł zapłaconą do banku w celu spłaty kredytów na poczet zwolnienia hipoteki i umożliwienia sprzedaży nieruchomości. Bez spłaty kredytów w kwocie 280 000 zł nie doszłoby do sprzedaży nieruchomości.

W piśmie, stanowiącym uzupełnienie wniosku Zainteresowana wskazała, że sprzedaży nieruchomości położonej na działce nr 192/2 dokonano 28 lipca 2015 r.

Pomiędzy małżonkami: Wnioskodawczynią i A w czasie trwania związku małżeńskiego istniał i istnieje nadal ustrój majątkowej wspólności ustawowej. Nie ustanowiona została rozdzielność majątkowa.

W dniu 27 grudnia 2010 r. X aktem notarialnym cały swój udział we wspólności nieruchomości zabudowanej dwoma budynkami mieszkalnymi, oznaczonej nr 192, położonej w Y i obciążonej dwoma kredytami hipotecznymi zaciągniętymi przez X i jej współmałżonka darowała Wnioskodawczyni, a ta nabycia dokonała będąc w związku małżeńskim i nie zawierając umowy rozszerzającej wspólność ustawową małżeńską.

W wyniku przekazanej przez X w dniu 14 października 2012 r. darowizny części nieruchomości, położonej na działce 192 na rzecz swojego ojca A, X daruje cały udział we wspólności zabudowanej nieruchomości do jego majątku osobistego, a A dokonuje nabycia będąc w związku małżeńskim i umowy rozszerzającej wspólność ustawową majątkową małżeńską nie zawierał. Jak powyższe stanowi, nie dokonano włączenia tych udziałów do majątku wspólnego małżonków: Wnioskodawczyni i A, w drodze umowy rozszerzającej ustawową wspólność majątkową.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy kwota spłaconych kredytów hipotecznych (mieszkaniowych) zabezpieczonych hipotekami na sprzedawanej nieruchomości, której współwłaścicielem jest Wnioskodawczyni (obdarowana), zaciągniętych przez darujących, a spłaconych przez obdarowanych może stanowić koszt uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży nieruchomości?

Zdaniem Wnioskodawczyni, kwota kredytów spłacona przez Wnioskodawczynię może być uznana za koszt uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży nieruchomości.

Powyższe wynika z art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi o tym, że za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Zgodnie z art. 22 ust. 6e u.p.d.o.f. wysokość nakładów ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Nakłady na nieruchomość mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodu pod warunkiem, że zwiększyły jej wartość i są udokumentowane. Spłata kredytów jak najbardziej zwiększyła wartość nieruchomości. Nieruchomość obciążona hipoteką jest zawsze znacznie mniej warta niż nieruchomość bez tego typu obciążeń. Kredyty mieszkaniowe zostały spłacone tylko i wyłącznie w celu zwolnienia nieruchomości z obciążeń hipotecznych, tak aby umożliwić sprzedaż nieruchomości.

Z ekonomicznego punktu widzenia zbywca nieruchomości otrzymuje środki odpowiadające wartości nieobciążonej nieruchomości pomniejszonej o wartość hipoteki. W realiach faktycznych nie sposób przyjąć, że sprzedana nieruchomość otrzymana przez Wnioskodawczynię i A w darowiźnie miała wartość 280 000 zł, gdyż na nieruchomości ciążyła spłata kredytów hipotecznych na łączną kwotę 556 500 zł. Kwota kredytów w kwocie 280 000 zł została spłacona w istocie zwiększając wartość nieruchomości, którą Wnioskodawczyni i A otrzymali w darowiźnie.

Zgodnie ze zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie i Naczelnego Sądu Administracyjnego z kwietnia 2016 r. skoro efekt ekonomiczny w postaci uwolnienia od długu z tytułu kredytu bankowego nastąpił, to w sposób efektywny z punktu widzenia banku nastąpiła spłata kredytu. W pojęciu spłaty w znaczeniu językowym brak jest wyróżnienia sposobów spłaty. Samo pojęcie „spłata” ma bardzo szerokie znaczenie i oznacza wszelkie sposoby zwrotu czegokolwiek, np. długu. Sąd podkreśla, że sama ustawa o podatku od osób fizycznych nie ustanawia sposobu, w jaki kredyt powinien być spłacony. Sąd pierwszej instancji wyraźnie podkreśla, że prawo podatkowe, przewidujące określone ulgi ma za zadanie spełnienie określonych celów społecznych czy ekonomicznych, uznawanych przez ustawodawcę za pożądane. Nie powinno ono narzucać podatnikom zachowań sprzecznych z racjonalnością, w sytuacji, gdy mogą oni uzyskać określony przez ustawodawcę efekt za pomocą prostszych konstrukcji prawnych.

Nadmienić należy również fakt, że spłata kredytu mieszkaniowego jest uznana za cel mieszkaniowy pod warunkiem, że jest się właścicielem danej nieruchomości.

W podobnej sprawie dotyczącej podatku od spadków i darowizn zapadł wyrok Wojewódzkiego Sądu w Gliwicach z 22 lutego 2017 r. sygn. akt I SA/Gl 1490/16, który wskazuje, że do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku i darowizn, zalicza się spłacone kredyty. Można bowiem przyjąć że był to nakład, który zwiększył wartość rzeczy. Spłata kredytu darczyńcy lub spadkodawcy przez obdarowanego zwiększa wartość odziedziczonej lub otrzymanej w darowiźnie nieruchomości. W realiach trudno przyjąć, że obciążona kredytami hipotecznymi opiewającymi na kwotę 556 500 zł nieruchomość, otrzymana w darowiźnie przez Wnioskodawczynię i A miała wartość 280 000 zł. Z ekonomicznego punktu widzenia nieruchomość po otrzymaniu darowizny była ekonomicznie bez wartości.

Wskazać należy, że wykładnia literalna może przeczyć w niektórych sytuacjach celowi regulacji, stąd w odniesieniu do każdego z przypadków należy analizować dokładnie każdy stan faktyczny.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości następuje po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany z odpłatnego zbycia w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

W przypadku sprzedaży nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment jej nabycia z uwagi na fakt, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ulegały zmianie.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawczyni otrzymała w dniu 27 grudnia 2010 r. w drodze darowizny od X udział we wspólności nieruchomości zabudowanej dwoma budynkami mieszkalnymi oznaczonej nr 192 położonej w Y i obciążonej kredytami hipotecznymi (w kwotach: 156 500 zł i 140 000 zł), zaciągniętymi przez X i jej współmałżonka Z. Dnia 28 grudnia 2010 r. małżonkowie: Wnioskodawczyni i A oraz Z zaciągają kredyt hipoteczny w kwocie 260 000 zł na remont jednego z budynków mieszkalnych, znajdującego się na ww. działce. Dnia 27 lutego 2012 r. aktem notarialnym X daruje swojej żonie X, z którą ma rozdzielność majątkową, cały swój udział w nieruchomości oznaczonej działką nr 192 w Y, który następnie X w dniu 14 października 2012 r. daruje swojemu ojcu A – tym samym małżonkowie; Wnioskodawczyni i A stają się jedynymi właścicielami całej nieruchomości oznaczonej nr 192 w Y, obciążonej 3 kredytami hipotecznymi. Od tego momentu spłaty wszystkich kredytów, zaciągniętych przez X i Z, jak również kredytu zaciągniętego przez Wnioskodawczynię i A wraz z X dokonują małżonkowie: Wnioskodawczyni i A. W 2015 r. dokonano podziału nieruchomości na dwie działki nr: 192 i 192/2. W związku z trudnościami finansowymi Wnioskodawczyni i A wystąpili do banku o wyrażenie zgody na sprzedaż nieruchomości położonej na działce nr 192/2 i zniesienie hipoteki. Zgodę otrzymano w dniu 8 maja 2015 r. pod warunkiem spłaty kredytów w kwocie 280 000 zł. W dniu 28 lipca 2015 r. na konto banku została przelana kwota 280 000 zł w celu zniesienia hipoteki i w tym samym dniu aktem notarialnym dokonano sprzedaży nieruchomości oznaczonej nr 192/2. Bank rozliczył według własnego uznania otrzymaną kwotę, a pozostałą niespłaconą kwotą obciążył nieruchomość położoną na działce nr 192 w Y.

Zwrócić uwagę należy, że umowa darowizny uregulowana w art. 888 – 902 w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.) jest umową jednostronnie zobowiązującą, konsensualną, nieodpłatną i kauzalną (tzn. jest podstawą przysporzenia, która jest konieczna do przejścia własności rzeczy – causa donandi). Jak wynika z art. 888 § 1 ww. ustawy, przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku, zatem jeśli świadczenie będzie polegać na przekazaniu rzeczy (np. nieruchomości) dochodzi do przeniesienia prawa własności rzeczy z darczyńcy na obdarowanego. Jej istota polega więc na zobowiązaniu darczyńcy do bezpłatnego świadczenia na rzecz drugiej strony umowy (obdarowanego), kosztem swego majątku w wyniku czego zwiększają się jej aktywa lub zmniejszają się jej pasywa. Oznacza to, że druga strona umowy nie zobowiązuje się do jakiegokolwiek świadczenia w zamian za uczynioną darowiznę. Umowa darowizny dochodzi do skutku dopiero z chwilą złożenia oświadczenia woli przez obdarowanego o przyjęciu darowizny.

Natomiast, stosunki majątkowe między małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2017 r., poz. 682, z późn. zm.). Zgodnie z art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Do majątku osobistego należą również – zgodnie z art. 33 pkt 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego – przedmioty majątkowe nabyte przez dziedziczenie, zapis lub darowiznę, chyba że spadkodawca lub darczyńca inaczej postanowił.

Zatem – zgodnie z opisem stanu faktycznego, zawartym we wniosku – w 2015 roku Wnioskodawczyni zbyła udział w działce nr 192/2, nabyty w 2010 roku w drodze darowizny. W związku z powyższym, odpłatne zbycie przez Wnioskodawczynię ww. udziału stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowy od osób fizycznych, podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych zgodnie z zasadami obowiązującymi od dnia 1 stycznia 2009 roku.

Stosownie do art. 30e ust. 1 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

W myśl art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z zasadą wynikającą z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w brzmieniu obowiązującym w 2015 roku – przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością np. koszty ogłoszeń w prasie, koszty biura pośrednictwa obrotu nieruchomościami). Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć zatem związek przyczynowo-skutkowy.

Ustalenie kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia odbywa się natomiast zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ww. ustawy w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.

W rozpatrywanym przypadku zastosowanie znajdzie art. 22 ust. 6d, gdyż zbywany przez Zainteresowaną udział w nieruchomości został nabyty przez Wnioskodawczynię nieodpłatnie – w drodze darowizny.

W myśl przywołanego przepisu, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość ww. nakładów, stosownie do art. 22 ust. 6e tej ustawy, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Mając na uwadze powyższe, należy zauważyć, że przepis art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w sposób jednoznaczny wskazuje, że kosztem uzyskania przychodu przy sprzedaży nieruchomości, nabytej w drodze darowizny mogą być wyłącznie:

*   udokumentowane nakłady na nieruchomość zwiększające jej wartość,
*   kwota zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej ten podatek przypada na tę nieruchomość.

Zatem, brak jest podstaw prawnych, aby kwotę spłaconych kredytów hipotecznych zabezpieczonych hipotekami na sprzedawanej nieruchomości, której właścicielami są obdarowani, zaciągniętych przez darujących, a spłacanych przez obdarowanych zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży nieruchomości. Wynika z tego, że wydatek poniesiony przez Wnioskodawczynię w postaci spłaty ciążących na sprzedanej działce kredytów hipotecznych, zaciągniętych przez darujących nie zalicza się do kosztów uzyskania przychodu. Długi obciążające nieruchomość nie stanowią żadnej z kategorii wskazanych w art. 22 ust. 6d, a więc nie mogą zostać uwzględnione przy ustalaniu podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym w przypadku sprzedaży nieruchomości (udziału w nieruchomości), nabytej (nabytego) w drodze darowizny.

W konsekwencji, kwota przekazana na spłatę kredytów hipotecznych, zaciągniętych przez darujących nie stanowi kosztu uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości, gdyż nie jest to koszt, o którym mowa w art. 22 ust. 6d ustawy. Wydatek ten nie stanowi obiektywnie w rozumieniu ustawy kosztu niezbędnego w celu sprzedaży nieruchomości. Jest to bowiem koszt, który musiałby zostać płacony nawet gdyby nie doszło do sprzedaży przedmiotowej nieruchomości.

Potwierdza to orzecznictwo sądów, m.in. Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach, który w wyroku z dnia 4 lutego 2016 roku sygn. akt I SA/Ke 718/15 stwierdził, że: (…) Przepis art. 22 ust. 6d w sposób jednoznaczny wskazuje, co może być kosztem uzyskania przychodu przy sprzedaży nieruchomości (udziału) nabytej w drodze darowizny. Kosztami uzyskania przychodu są tylko udokumentowane nakłady oraz kwota zapłaconego podatku od spadków i darowizn. Za nakłady poniesione na nieruchomość rozumie się wydatki ulepszające, modernizujące daną nieruchomość, czy też nawet wydatki remontowe, które zwiększają wartość rynkową nieruchomości poczynione w czasie jej posiadania. Nakładem zwiększającym wartość rzeczy i praw majątkowych nie jest natomiast spłata kredytu pobranego przez darczyńcę po zbyciu udziału w nieruchomości. Sąd w niniejszym składzie podziela pogląd Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy wyrażony w wyroku z 19 lipca 2011 r. sygn. akt I SA/Bd 343/11, w którym Sąd ten stwierdził, że spłata zobowiązania zaciągniętego przez osobę trzecią, które to zobowiązanie obciążało rzeczowo (hipoteka) nieruchomość w chwili jej nabycia w drodze darowizny, nie stanowi kosztu uzyskania przychodu, o jakim mowa w art. 22 ust. 6d u.p.d.o.f. (…).

Podobne stanowisko zaprezentowane zostało także w innych w wyrokach, np. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 23 października 2013 roku sygn. akt I SA/Op 583/13, czy też Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 stycznia 2013 roku sygn. akt II FSK 1055/11.

Odnosząc powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić zatem należy, że kwota spłaconych kredytów hipotecznych zabezpieczonych hipotekami na sprzedawanej nieruchomości, której właścicielami są Wnioskodawczyni i jej mąż, zaciągniętych przez darujących a spłaconych przez Wnioskodawczynię (obdarowaną) nie stanowi dla Wnioskodawczyni kosztu uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia udziału w przedmiotowej nieruchomości, gdyż nie jest nakładem zwiększającym wartość nieruchomości, o którym mowa w art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Spłata przez Wnioskodawczynię przedmiotowych kredytów hipotecznych w żaden sposób nie mieści się w ustawowych kryteriach kosztu uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia udziału w działce nr 192/2, nabytego w drodze darowizny bowiem ustawodawca zaliczył do nich – co jednoznacznie wynika z treści przywołanego wyżej przepisu – jedynie udokumentowane nakłady na tę nieruchomość zwiększające jej wartość oraz kwotę zapłaconego podatku do spadków i darowizn w takiej części, w jakiej ten podatek przypada na otrzymany udział w nieruchomości.

Końcowo, wskazać należy, że dokumenty dołączone przez Zainteresowaną do wniosku nie podlegają analizie i weryfikacji w ramach postępowania o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. Wyjaśnić bowiem należy, że specyfika postępowania interpretacyjnego polega na tym, że upoważniony do wydania interpretacji indywidualnej organ podatkowy orzeka tylko i wyłącznie w obrębie stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę. Co oznacza, że organ rozpatrujący konkretną sprawę nie ma możliwości modyfikowania (uzupełniania, odtwarzania) stanu faktycznego tej sprawy, nie prowadzi również postępowania dowodowego w trybie działu IV Ordynacji podatkowej.

Ponadto, w odniesieniu do przywołanych przez Wnioskodawczynię wyroków sądów administracyjnych, tut. organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania, ani konsekwencji wiążących, w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy zauważyć, że obok wyroków korzystnych dla Wnioskodawczyni istnieją także orzeczenia odmienne, negujące prawidłowość stanowiska Zainteresowanej, a prezentujące stanowisko zbieżne z poglądem organu, jak np. przywołany przez tut. organ wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 4 lutego 2016 roku sygn. akt I SA/Ke 718/15 (orzeczenie prawomocne), czy Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 23 października 2013 roku sygn. akt I SA/Op 583/13 (orzeczenie prawomocne), jak też Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 stycznia 2013 roku sygn. akt II FSK 1055/11.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.