Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT3.4011.245.2019.1.MG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-06-10
Teza: opodatkowanie środków pieniężnych otrzymanych z Włoch z polisy ubezpieczeniowej na życie
Słowa kluczowe: fundusz; ubezpieczenia; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; Włochy; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 kwietnia 2019 r. (data wpływu 13 maja 2019 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania środków pieniężnych otrzymanych z Włoch z polisy ubezpieczeniowej na życie – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 maja do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną zamieszkałą stale w Polsce. Ciotka Wnioskodawcy (siostra ojca Wnioskodawcy) zamieszkała na stałe we Włoszech, zawarła w tym kraju cztery, wymienione poniżej, umowy ubezpieczenia na życie z włoskim ubezpieczycielem, z których uposażonym (beneficjentem) jest Wnioskodawca:

1.  Umowę nr …, zgodną z taryfą nr 252,
2.  Umowę nr …., zgodną z taryfą nr 895,
3.  Umowę nr …, zgodną z taryfą nr 896,
4.  Umowę nr …, zgodną z taryfą nr 897.

Wnioskodawca wskazuje na następujące istotne postanowienia ww. umów:

Ad. 1)

Umowa o nr … (taryfa nr 252), zawarta w dniu 20 maja 2013 r., w przedmiocie ubezpieczenia na życie, wyrażonego w liczbie udziałów funduszy wewnętrznych i odrębny zarząd z jednorazową składką. Umowa zawarta przez ciotkę Wnioskodawcy, zamieszkałą w …, z datą początkową od dnia 29 maja 2013 r., z jednorazową składką w wysokości 10 000 euro, z przeznaczeniem częściowo na odrębny zarząd (5 000 euro) a częściowo na kapitał dla części Unit (5 000 euro). Kapitał dla części Unit podzielony po równo na 5 funduszy wewnętrznych. Jako beneficjent na wypadek śmierci ubezpieczonej wskazany został Wnioskodawca.

Ad. 2)

Umowa o nr … (zgodna z taryfą nr 895), zawarta w dniu 23 października 2015 r., w przedmiocie ubezpieczenia na życie typu Unit Linked z jednorazową składką i dodatkowymi składkami, za dopłatą w przypadku przedwczesnej śmierci. Umowa zawarta przez ciotkę Wnioskodawcy, zamieszkałą w …, z datą początkową od dnia 30 października 2015 r, z jednorazową składką w wysokości 15 000 euro. Jako beneficjent na wypadek śmierci ubezpieczonej wskazany został Wnioskodawca.

Ad. 3)

Umowa o nr … (zgodnie z taryfą nr 896), zawarta w dniu 4 października 2016 r, w przedmiocie ubezpieczenia na życie wyrażonego w kwotach wewnętrznego funduszu ze specjalnym zwrotem składki, z jednorazową składką i uzupełniającymi składkami. Umowa zawarta przez ciotkę Wnioskodawcy, zamieszkałą w …, z datą początkową od dnia 7 października 2016 r., z jednorazową składką w wysokości 15 000 euro. Jako beneficjent na wypadek śmierci ubezpieczonej wskazany został Wnioskodawca.

Ad. 4)

Umowa o nr …, zgodnie z taryfą nr 897, zawarta w dniu 8 czerwca 2017 r., w przedmiocie ubezpieczenia na życie typu Unit Linked z jednorazową składką i dodatkowymi składkami, za dopłatą w przypadku przedwczesnej śmierci. Umowa zawarta przez ciotkę Wnioskodawcy, zamieszkałą w …, z datą początkową od dnia 16 czerwca 2017 r., z jednorazową składką w wysokości 36 300 euro. Jako beneficjent na wypadek śmierci ubezpieczonej wskazany został Wnioskodawca.

W rezultacie, 3 spośród z tych umów (o numerach: …, … i …) miały charakter „Unit Linked”, przez co należy rozumieć umowę o ubezpieczenie na życie z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym (UFK). Ciotka Wnioskodawcy zmarła w dniu 27 listopada 2018 r., w rezultacie czego na rzecz Wnioskodawcy, jako beneficjenta, wypłacone zostało odszkodowanie z ww. umów ubezpieczenia na życie. Zarówno w momencie śmierci ciotki Wnioskodawcy, jak i w momencie wypłaty środków z polis, Wnioskodawca miał i ma dalej stałe miejsce zamieszkania w Polsce i posiadał w Polsce nieograniczony obowiązek podatkowy. Ubezpieczenie z polis nie wchodziło w skład spadku ani nie było darowizną.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy odszkodowanie z tytułu umów ubezpieczenia na życie zawartych we Włoszech przez ciotkę Wnioskodawcy, wypłacone Wnioskodawcy będącemu wskazanym w umowach beneficjentem, podlega zwolnieniu z opodatkowanie podatkiem dochodowym od osób fizycznych, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 24 ust. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w sprawie znajdzie zastosowanie zwolnienie z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: updof), który stanowi, że kwoty otrzymane z tytułu ubezpieczeń majątkowych i osobowych, są wolne od podatku dochodowego, z wyjątkiem:

1.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą lub prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane zgodnie z art. 27 ust. 1 lub art. 30c updof,
2.  dochodu, o którym mowa w art. 24 ust. 15 i 15a updof.

Wypłacone Wnioskodawcy odszkodowanie nie jest związane z działalnością gospodarczą ani prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej.

Z kolei art. 24 ust. 15 i 15a updof mówi o dochodach:

*   tytułu inwestowania składki ubezpieczeniowej w związku z umową ubezpieczenia zawartą na podstawie przepisów o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej, w przypadku ubezpieczeń związanych z funduszami kapitałowymi (art. 24 ust. 15 updof),

*   z tytułu inwestowania składki ubezpieczeniowej w związku z umową ubezpieczenia na życie lub dożycie, zawartą na podstawie odrębnych przepisów, w której świadczenie zakładu ubezpieczeń z tytułu dożycia jest: (1) ustalane na podstawie określonych indeksów lub innych wartości bazowych albo (2) równe składce ubezpieczeniowej powiększonej o określony w umowie ubezpieczenia wskaźnik (art. 24 ust. 15a updof).

Należy zauważyć, że umowy ubezpieczenia zawarte we Włoszech przez ciotkę Wnioskodawcy (typu „unit linked”) są związane z ubezpieczeniowymi funduszami kapitałowymi w rozumieniu art. 24 ust. 15 pdof, w rezultacie czego powstaje pytanie czy zachodzi wyjątek od reguły wyrażonej w art. 21 ust. 1 pkt 4 updof, w konsekwencji czego wypłata kwoty odszkodowania dla Wnioskodawcy podlegałaby pod obowiązek podatkowy w Polsce.

Jednakże, podobne zagadnienie było przedmiotem szeregu interpretacji indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, w których Organ ten stwierdził, że w przypadku beneficjenta polisy na życie niebędącego ubezpieczonym, przepis art. 24 ust. 15 i 15a updof nie ma zastosowania, ponieważ „to nie Wnioskodawca inwestował składkę ubezpieczeniową, tylko zmarły ubezpieczony, który wskazał Wnioskodawcę jako osobę uprawnioną do otrzymania sumy ubezpieczenia.” Dalej, Organ stwierdza, że z przepisu wynika, że „ów szczególny sposób ustalenia dochodu do opodatkowania dotyczy osób, które były inwestorami składek na podstawie zawartej przez siebie umowy. O inwestowaniu składki nie może być natomiast mowy w przypadku Wnioskodawcy, gdyż Wnioskodawca jako uprawniony otrzymał jedynie sumę ubezpieczenia przypadającą po zmarłym ubezpieczonym. Skutkuje to tym, że otrzymana kwota nie stanowi dla Wnioskodawcy dochodu z tytułu inwestowania składki ubezpieczeniowej w związku z umową ubezpieczenia zawartą na podstawie przepisów o działalności ubezpieczeniowej, w przypadku ubezpieczeń związanych z funduszami kapitałowymi jak również z tytułu inwestowania składki ubezpieczeniowej w związku z umową ubezpieczenia na życie lub dożycie.” (Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 lipca 2018 r., sygn. 0113-KDIPT2-2.4011.328.2018.1.DA). Podobne stanowisko zostało zawarte także w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 5 lutego 2019 r, sygn. 0113-KDIPT3.4011.1.2019.2.MG oraz w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 27 listopada 2018 r., sygn. 0113-KDIPT3.4011.483.2018.2.KK.

W realiach niniejszej sprawy, tak samo jak w przytoczonych interpretacjach indywidualnych, to nie Wnioskodawca inwestował składkę ubezpieczeniową, lecz zmarły ubezpieczony, a Wnioskodawca otrzymał odszkodowanie z tych polis jako wskazana w nich osoba uprawniona do otrzymania sumy ubezpieczenia (beneficjent). Wszystkie umowy ubezpieczenia zostały zawarte przez zmarłą ciotkę Wnioskodawcy. Co więcej, wszystkie powyższe interpretacje dotyczyły polis zawartych we Francji, z którą Polskę łączy umowa międzynarodowa o unikaniu podwójnego opodatkowania o treści analogicznej jak umowa między Polską a Włochami (umowa między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Włoskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania z 21 czerwca 1985 r. (weszła w życie 26 września 1989 r.)). W szczególności art. 21 ust. 1 umowy z Francją zawiera postanowienia analogiczne jak art. 22 ust. 1 umowy z Włochami, stanowiący, że „części dochodu osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, bez względu na to skąd one pochodzą, a o których nie było mowy w poprzednich artykułach niniejszej umowy, będą opodatkowane tylko w tym Państwie.” W rezultacie, z uwagi na stałe miejsce zamieszkania Wnioskodawcy w Polsce, świadczenie otrzymane przez Wnioskodawcę z Włoch, podlega opodatkowaniu w Polsce, lecz jest ono zwolnione z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 4 updof.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1509, z późn. zm.) w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2018 r., osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest osobą fizyczną zamieszkałą stale w Polsce. Ciotka Wnioskodawcy (siostra ojca Wnioskodawcy) zamieszkała na stałe we Włoszech, zawarła w tym kraju cztery umowy ubezpieczenia na życie z włoskim ubezpieczycielem, z których uposażonym (beneficjentem) jest Wnioskodawca. Trzy spośród z tych umów miały charakter „Unit Linked”, przez co należy rozumieć umowę o ubezpieczenie na życie z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym (UFK). Ciotka Wnioskodawcy zmarła w dniu 27 listopada 2018 r., w rezultacie czego na rzecz Wnioskodawcy, jako beneficjenta, wypłacone zostało odszkodowanie z ww. umów ubezpieczenia na życie. Zarówno w momencie śmierci ciotkę Wnioskodawcy, jak i w momencie wypłaty środków z polis, Wnioskodawca miał i ma dalej stałe miejsce zamieszkania w Polsce i posiadał w Polsce nieograniczony obowiązek podatkowy.

W związku z tym, że otrzymane przez Wnioskodawcę świadczenie pochodziło z Włoch, w przedmiotowej sprawie zastosowanie będzie miała Umowa między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Włoskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania z dnia 21 czerwca 1985 r. (Dz. U. z 1989 r. Nr 62, poz. 374).

Polsko-włoska umowa w sprawie unikania podwójnego opodatkowania nie zawiera przepisu, odnoszącego się wprost do odszkodowań, zatem w myśl tej umowy odszkodowanie należy zakwalifikować jako tzw. „inne dochody”, o których mowa w art. 22 umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Włoskiej .

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ww. umowy – części dochodu osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie (Polsce) bez względu na to, skąd one pochodzą, a o których nie było mowy w poprzednich artykułach niniejszej umowy, będą opodatkowane tylko w tym Państwie (Polsce).

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że świadczenie, które Wnioskodawca otrzymał z polisy na życie od włoskiej firmy ubezpieczeniowej, z uwagi na to, że miejscem zamieszkania Wnioskodawcy jest Polska, podlega opodatkowaniu w Polsce.

Zgodnie z generalną zasadą opodatkowania wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji Podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 20 ust. 1 ww. ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są kwoty otrzymane z tytułu ubezpieczeń majątkowych i osobowych, z wyjątkiem:

1.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą lub prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane zgodnie z art. 27 ust. 1 lub art. 30c,
2.  dochodu, o którym mowa w art. 24 ust. 15 i 15a.

Zgodnie z art. 24 ust. 15 ww. ustawy, dochodem z tytułu inwestowania składki ubezpieczeniowej w związku z umową ubezpieczenia zawartą na podstawie przepisów o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej, w przypadku ubezpieczeń związanych z funduszami kapitałowymi, jest różnica między wypłaconą kwotą świadczenia, a sumą składek wpłaconych do zakładu ubezpieczeń, które zostały przekazane na fundusz kapitałowy.

Natomiast, na podstawie art. 24 ust. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem z tytułu inwestowania składki ubezpieczeniowej w związku z umową ubezpieczenia na życie lub dożycie, zawartą na podstawie odrębnych przepisów, w której świadczenie zakładu ubezpieczeń z tytułu dożycia jest:

1.  ustalane na podstawie określonych indeksów lub innych wartości bazowych albo
2.  równe składce ubezpieczeniowej powiększonej o określony w umowie ubezpieczenia wskaźnik

–jest różnica między wypłaconą kwotą świadczenia a składką wpłaconą do zakładu ubezpieczeń.

Z powyższego przepisu wynika, że dotyczy on dochodów uzyskanych w związku z umową ubezpieczenia zawartą na podstawie przepisów ustawy z dnia 11 września 2015 r. o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej (Dz. U. z 2019 r., poz. 381, z późn. zm.).

Zatem, treść art. 21 ust. 1 pkt 4 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyłącza ze zwolnienia od podatku kwoty otrzymane z tytułu inwestowania składki ubezpieczeniowej w związku z umową ubezpieczenia zawartą na podstawie przepisów o działalności ubezpieczeniowej, w przypadku ubezpieczeń związanych z funduszami kapitałowymi oraz kwoty otrzymane z tytułu inwestowania składki ubezpieczeniowej w związku z umową ubezpieczenia na życie lub dożycie zawartą na podstawie odrębnych przepisów.

Przepis art. 24 ust. 15 i ust. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ma jednak zastosowania w niniejszej sprawie, ponieważ to nie Wnioskodawca inwestował składkę ubezpieczeniową, tylko zmarła ubezpieczona, która wskazała Wnioskodawcę jako osobę uprawnioną do otrzymania sumy ubezpieczenia. Dyspozycja przepisu jasno wskazuje, że ów szczególny sposób ustalenia dochodu do opodatkowania dotyczy osób, które były inwestorami składek na podstawie zawartej przez siebie umowy. O inwestowaniu składki nie może być natomiast mowy w przypadku Wnioskodawcy, gdyż Wnioskodawca jako uprawniony otrzymał jedynie sumę ubezpieczenia przypadającą po zmarłym ubezpieczonym. Skutkuje to tym, że otrzymana kwota nie stanowi dla Wnioskodawcy dochodu z tytułu inwestowania składki ubezpieczeniowej w związku z umową ubezpieczenia zawartą na podstawie przepisów o działalności ubezpieczeniowej, w przypadku ubezpieczeń związanych z funduszami kapitałowymi, jak również z tytułu inwestowania składki ubezpieczeniowej w związku z umową ubezpieczenia na życie lub dożycie.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca w związku ze śmiercią ciotki, na podstawie polisy ubezpieczenia na życie, otrzymał z włoskiej firmy ubezpieczeniowej środki pieniężne – jako uposażony wskazany przez ciotkę.

Stosownie do art. 829 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.), ubezpieczenie osobowe może w szczególności dotyczyć przy ubezpieczeniu na życie – śmierci osoby ubezpieczonej lub dożycia przez nią oznaczonego wieku.

W myśl natomiast art. 831 § 1 Kodeksu cywilnego, ubezpieczający może wskazać jedną lub więcej osób uprawnionych do otrzymania sumy ubezpieczenia w razie śmierci osoby ubezpieczonej; może również zawrzeć umowę ubezpieczenia na okaziciela. Ubezpieczający może każde z tych zastrzeżeń zmienić lub odwołać w każdym czasie.

Jak stanowi § 3 art. 831 ustawy Kodeks cywilny, suma ubezpieczenia przypadająca uprawnionemu nie należy do spadku po ubezpieczonym.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny należy stwierdzić, że otrzymane przez Wnioskodawcę świadczenie pieniężne z polisy ubezpieczeniowej na życie po zmarłej ciotce stanowi dla Niego przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednakże, przychód ten korzysta ze zwolnienia z opodatkowania wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy.

W konsekwencji, na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek wykazywania ww. dochodu w zeznaniu podatkowym o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) za 2018 r. i odprowadzenia z tego tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Mając na uwadze treść przepisu art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900), zauważyć należy, że w przedmiotowej sprawie Organ podatkowy wydając interpretację indywidualną przepisów prawa opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę. Do postępowania w sprawie wydania interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego nie mają bowiem zastosowania przepisy o postępowaniu podatkowym, a postępowanie dowodowe jest częścią postępowania podatkowego.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie z opisem stanu faktycznego podanego przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego ….., za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.