Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/4511-713/15-4/JK3
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-09-22
Teza: Zwolnienie z opodatkowania zwrotu wydatków poniesionych w związku z wykorzystaniem przez pracowników prywatnych samochodów do celów służbowych,
Słowa kluczowe: autostrada; delegacja-delegacja służbowa; koszt-zwrot kosztów; parking-opłata parkingowa; pracownik; samochód
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 16 czerwca 2015 r. (data wpływu 17 czerwca 2015 r.) uzupełniony pismem z dnia 5 sierpnia 2015 r. (data nadania 6 sierpnia 2015 r., data wpływu 10 sierpnia 2015 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie z dnia 27 lipca 2015 r. Nr IPPB4/4511-713/15-2/JK3, IPPB6/4510-92/15-2/AG (data nadania 28 lipca 2015 r., data doręczenia 30 lipca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania zwrotu wydatków poniesionych w związku z wykorzystaniem przez pracowników prywatnych samochodów do celów służbowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 czerwca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zwrotu wydatków poniesionych w związku z wykorzystaniem przez pracowników prywatnych samochodów do celów służbowych.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 28 lipca 2015 r. Nr IPPB4/4511-713/15-2/JK3, IPPB6/4510-92/15-2/AG (data nadania 28 lipca 2015 r., data doręczenia 30 lipca 2015 r.) organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku.

Pismem z dnia 5 sierpnia 2015 r., które wpłynęło w dniu 10 sierpnia 2015 r. (data nadania 6 sierpnia 2015 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.

We wniosku i uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

SpółkaS.A. (dalej „Spółka”) w marcu bieżącego roku delegowała (w różnym czasie) dwóch swoich pracowników w podróż służbową, którzy w tym celu użyli swoich prywatnych samochodów. Obaj pracownicy zawarli ze Spółką stosowne porozumienia w zakresie korzystania z prywatnych samochodów i rozliczeń z tego tytułu. Po powrocie z podróży służbowej, każdy z nich rozliczył się ze swojej delegacji, przedkładając odpowiednie dokumenty w postaci: ewidencji przebiegu pojazdu oraz paragony fiskalne potwierdzające poniesione wydatki w związku z odbytą podróżą służbową (opłaty za przejazd autostradą).

Na tej podstawie Spółka jako pracodawca rozliczyła z pracownikami delegację, tzn. zwróciła koszty przejazdu bazując na ewidencji przebiegu pojazdu, poprzez obliczenie „kilometrówki”, zgodnie z Rozporządzeniem Ministra Infrastruktury w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy z dnia 25 marca 2002 r. (Dz. U. Nr 27, poz. 271), oraz zwróciła pozostałe koszty zgodnie z załączonymi i zaakceptowanymi przez Spółkę paragonami fiskalnymi.

Mając powyższe na uwadze, Spółka zaliczyła koszty wynikające z ewidencji przebiegu pojazdu do kosztów uzyskania przychodów Spółki.

Wątpliwości jednak wzbudziła kwalifikacja podatkowa kosztów podlegających zwrotowi z tytułu pozostałych wydatków poniesionych przez pracowników, tj. z tytułu opłat za przejazdy autostradą. Zastrzeżenia w tym przypadku wynikają z braku definicji ustawowej zakresu „kilometrówki”, przez co niejasnym w świetle obowiązujących przepisów jest czy wydatki z tytułu przejazdów autostradami pozostają objęte ewidencją przebiegu pojazdu czy też nie. W związku z tym Spółka nie zaliczyła tych kosztów ani do kosztów uzyskania przychodu Spółki, ani nie zaliczyła ich do przychodów pracowników, wstrzymując się do chwili wyjaśnienia tematu w zakresie jak przedstawiono powyżej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy koszt przejazdu płatnymi autostradami pojazdem prywatnym pracownika w związku z odbywaną podróżą służbową jest wydatkiem z tytułu używania samochodu na potrzeby wykonywanej działalności w rozumieniu art. 23 ust. 1 pkt 36 updof, tj. pozostaje uwzględniony w stawce za 1 km przebiegu pojazdu zgodnie z przepisami wykonawczymi, czy też stanowi inną należność w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 16 updof?
2.  Czy zwrot kwot wydatkowanych przez pracownika na płatne autostrady i parkingi podlega zwolnieniu z PIT w całości jako inna należność związana z podróżą służbową, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176, z późn. zm.) ?
3.  Czy koszty wypłacane z tytułu opłat za parkingi/autostrady zwracane pracownikowi oprócz kwoty wynikającej z ewidencji przebiegu pojazdu wypłacane w związku z odbytą podróżą służbową samochodem prywatnym pracownika, stanowią dla Spółki koszty uzyskania przychodu, w rozumieniu art. 15 ust. 1 updop?

Zdaniem Wnioskodawcy.

Rozważając problem, wskazany w pytaniu 1) Spółka wyszła od definicji zakresu tzw. kilometrówki. W związku z brakiem definicji ustawowej, w trakcie dyskusji wewnętrznych w tym temacie Spółka bazowała przede wszystkim na orzecznictwie sądów administracyjnych oraz interpretacjach izb skarbowych.

Na tej podstawie, Spółka ustaliła, że wysokość kosztu limitowana w sposób określony w art. 23 ust. 1 pkt 36 PDOFizU, a więc odnosząca się do wysokości miesięcznego ryczałtu pieniężnego albo wysokości stawki za 1 km przebiegu pojazdu, określonych w odrębnych przepisach, obejmuje wszelkie koszty używania tych samochodów, a więc także koszty związane z opłatą miejsc postojowych/parkingowych (NSA w wyroku z 17 marca 1999 r. SA/SZ 1453/98, Legalis) - do analogicznych wniosków prowadzi analiza innych orzeczeń m.in. wyr. WSA w Łodzi z 7 maja 2004 r., ISA/ŁD 871/03; wyr. NSA z 6 grudnia 1996 r., III SA 68-69/96; wyrok NSA z 7 marca 1996 r., SA/ŁD 2142/95, MoPod 1997, Nr 1, s. 11.

Jednocześnie zgodnie z interpretacjami Izb Skarbowych (m.in. Dyrektor IS w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 12 grudnia 2008 r. ILPB3/423-232/07-2/ŁM), na które powołują się specjaliści w komentarzach do ustaw podatkowych, wskazuje się, że „ponieważ ustawodawca na gruncie prawa podatkowego nie definiuje pojęcia „wydatków z tytułu używania” należy się odwołać do słownika języka polskiego, w którym, przez „wydatek” rozumie się „sumę, która ma być wydana” lub „sumę wydaną na coś”, natomiast „używać” oznacza „stosować coś, użytkować, posługiwać się czymś, robić z czegoś użytek” (Słownik współczesnego języka polskiego pod red. Bogusława Dunaja, Warszawa 1996, s. 1200 i 1262). Są to zatem wszelkie sumy wydane w związku z posługiwaniem się rzeczą, korzystaniem z rzeczy”.

Dla Wnioskodawcy jednak decydujące są zapisy § 4 ust. 2 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej w sprawie należności przysługujących pracownikowi (\`(...)\`) z tytułu podróży służbowej (Dz. U. z 2013 r. poz. 167), w którym doprecyzowano, że wydatki, o których mowa w ust. 1, obejmują opłaty za bagaż, przejazd drogami płatnymi autostradami, postój w strefie płatnego parkowania, miejsca parkingowe oraz inne niezbędne wydatki wiążące się bezpośrednio z odbywaniem podróży krajowej lub podróży zagranicznej.

Z przywołanego rozporządzenia bezsprzecznie bowiem wynika, że pracownikowi przysługuje zwrot kosztów przejazdu w wysokości stanowiącej iloczyn przejechanych kilometrów przez stawkę za jeden kilometr przebiegu oraz niezależnie od tego zwrot poniesionych w udokumentowanej wysokości wydatków za przejazd płatnymi autostradami oraz opłat parkingowych. W świetle powyższego Spółka uznaje, że koszt przejazdu płatnymi autostradami pojazdem prywatnym pracownika w związku z odbywaną podróżą służbową jest inną należnością, o której stanowi art. 21 ust. 1 pkt 16 updof, co oznacza, że nie stanowi wydatków związanych z używaniem samochodu w rozumieniu art. 23 ust. 1 pkt 36 updof, a tym samym stanowią one odrębną niezależną kategorię wydatków nie uwzględnionych w ewidencji przebiegu pojazdu. Podążając tą ścieżką rozumowania oraz w dalszym ciągu posiłkując się wydanymi interpretacjami podatkowymi w sprawach indywidualnych, Spółka uważa, że przy założeniu, że poniesione przez pracowników wydatki na opłaty za przejazd autostradą stanowią „inne niezbędne wydatki” związane z podróżą służbową, wydatki te należy rozliczyć według zasad obowiązujących dla innych należności za czas podróży służbowych pracowników - nie podlegają natomiast rozliczeniu w ramach „kilometrówki”. Na tej podstawie Spółka wprowadziła do wewnętrznych, regulacji zapis: „Pracownikowi, który w czasie krajowej podróży służbowej poniósł inne niezbędne wydatki związane z podróżą, zaakceptowane przez pracodawcę, zostają one zwrócone w udokumentowanej wysokości. Obejmują one m.in. opłaty za bagaż, przejazd drogami płatnymi i autostradami, postój w strefie płatnego parkowania, miejsca parkingowe itp.

Zgodnie z powyżej przyjętym założeniem, Spółka działając w zgodzie z obowiązującymi przepisami prawa podatkowego oraz własną wewnętrzną procedurą delegacji krajowych i relokacji, oraz odpowiadając na pytanie 2) stoi na stanowisku, że tak określone koszty poniesione z tytułu opłat za autostradę i zwrócone pracownikom należy uznać za ich przychód zgodnie z definicją z art. 12 ust. 1 PDOF, który na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) PDOF jest wolny od podatku w całości, tzn. zwolnienie nie jest ograniczone w żaden sposób limitem określonym dla ewidencji przebiegu pojazdu (por. interpretacja Izby Skarbowej w Katowicach z 9 czerwca 2014 r., IBPBII/1/415-240/14/BD; interpretacja Izby Skarbowej w Katowicach z 9 czerwca 2014 r., IBPBI1/1/415-408/14/BD).

Niniejsza interpretacja dotyczy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania zwrotu wydatków poniesionych w związku z wykorzystaniem przez pracowników prywatnych samochodów do celów służbowych (pyt. 2), natomiast w pozostałym zakresie (pyt. 1 i 3 ) zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) jest zasada powszechności opodatkowania. W myśl tej zasady, wyrażonej w treści art. 9 ust. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Wyrazem jej praktycznej realizacji jest art. 11 ust. 1 ww. ustawy, z którego treści wynika, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Przepis art. 12 ust. 1 cyt. ustawy stanowi, że za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Mając na uwadze wyżej przywołane uregulowania prawne należy zaznaczyć, że przepis art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymienia jedynie przykładowo przychody ze stosunku pracy. Świadczy o tym użycie słowa „w szczególności” co oznacza, że wymienione kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Oznacza to, że przychodami ze stosunku pracy są więc wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz świadczenia nieodpłatne, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży służbowej pracownika - do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Powyższe zwolnienie obejmuje zatem diety i inne świadczenia otrzymane przez pracownika za czas podróży służbowej, do wysokości określonej w odrębnych przepisach.

Odrębnymi przepisami, o których mowa powyżej są przepisy rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. z 2013 r., poz. 167).

Warunkiem niezbędnym dla skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest odbycie przez pracownika podróży służbowej. Przepisy prawa podatkowego nie zawierają definicji podróży służbowej, dlatego w tej kwestii należy posłużyć się definicją zawartą w ustawie z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94, z późn. zm.). Zgodnie z art. 775 § 1 Kodeksu pracy pracownikowi wykonującemu na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy przysługują należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową.

W świetle przytoczonych przepisów, przysługujące pracownikowi z tytułu odbytej podróży służbowej, w terminie i w państwie określonym przez pracodawcę, należności takie jak koszty za przejazdy, dojazdy, noclegi, a także inne wydatki określone przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb podlegają zwolnieniu od podatku dochodowego na podstawie ww. art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z opisanej we wniosku sytuacji wynika, że w Spółka delegowała (w różnym czasie) dwóch swoich pracowników w podróż służbową, którzy w tym celu użyli swoich prywatnych samochodów. Obaj pracownicy zawarli ze Spółką stosowne porozumienia w zakresie korzystania z prywatnych samochodów i rozliczeń z tego tytułu. Po powrocie z podróży służbowej, każdy z nich rozliczył się ze swojej delegacji, przedkładając odpowiednie dokumenty w postaci: ewidencji przebiegu pojazdu oraz paragony fiskalne potwierdzające poniesione wydatki w związku z odbytą podróżą służbową (opłaty za przejazd autostradą).

Zasady rozliczania podróży służbowych reguluje ww. rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej.

W myśl § 2 powołanego powyżej rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej, pracownikowi przysługują:

1.  diety;
2.  zwrot kosztów:
    1.  przejazdów,
    2.  dojazdów środkami komunikacji miejscowej,
    3.  noclegów,
    4.  innych udokumentowanych wydatków, określonych lub uznanych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb.

Stosownie do treści § 3 ust. 1 cyt. rozporządzenia środek transportu właściwy do odbycia podróży krajowej lub podróży zagranicznej, a także jego rodzaj i klasę, określa pracodawca.

Zaś zgodnie z § 3 ust. 3 powołanego rozporządzenia, na wniosek pracownika pracodawca może wyrazić zgodę na przejazd w podróży krajowej lub podróży zagranicznej samochodem osobowym, motocyklem lub motorowerem niebędącym własnością pracodawcy.

W myśl § 3 ust. 4 cyt. rozporządzenia w przypadkach, o których mowa w ust. 3, pracownikowi przysługuje zwrot kosztów przejazdu w wysokości stanowiącej iloczyn przejechanych kilometrów przez stawkę za jeden kilometr przebiegu, ustaloną przez pracodawcę, która nie może być wyższa niż określona w przepisach wydanych na podstawie art. 34a ust. 2 ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym (Dz. U. z 2012 r., poz. 1265 oraz z 2013 r., poz. 21).

Zgodnie z § 4 ust. 1 ww. rozporządzenia pracownikowi, który w czasie podróży krajowej lub podróży zagranicznej poniósł inne niezbędne wydatki związane z tą podróżą, określone lub uznane przez pracodawcę, zwraca się je w udokumentowanej wysokości.

Wydatki, o których mowa w ust. 1, obejmują opłaty za bagaż, przejazd drogami płatnymi i autostradami, postój w strefie płatnego parkowania, miejsca parkingowe oraz inne niezbędne wydatki wiążące się bezpośrednio z odbywaniem podróży krajowej lub podróży zagranicznej – ust. 2 § 4 powołanego rozporządzenia.

Do rozliczenia kosztów podróży, o których mowa w ust. 1, pracownik załącza dokumenty, w szczególności rachunki, faktury lub bilety potwierdzające poszczególne wydatki; nie dotyczy to diet oraz wydatków objętych ryczałtami. Jeżeli przedstawienie dokumentu nie jest możliwe, pracownik składa pisemne oświadczenie o dokonanym wydatku i przyczynach braku jego udokumentowania (§ 5 ust. 2 rozporządzenia).

Odnosząc się do powyższych uregulowań wskazać należy, że zwrot pracownikowi przebywającemu w podróży służbowej – na warunkach wskazanych w ww. rozporządzeniu – poniesionych – oprócz kosztów przejazdu – kosztów za przejazd płatną autostradą czy poniesionych kosztów w postaci opłat parkingowych będzie przychodem tego pracownika w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednakże zwolnionym z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Kwota zwolnienia z tego tytułu nie jest wliczana do kwoty zwolnienia limitowanego, dotyczącego kosztów samego przejazdu (tzw. kilometrówki). To oznacza, że kwota zwrotu tych wydatków nie rodzi obowiązku opodatkowania, a co za tym idzie na Wnioskodawcy nie ciąży obowiązek pobrania od ww. kwot zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Odnosząc się natomiast do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że interpretacje te zapadły w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.