Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1117/10/PP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-11-25
Teza: Czy przyjęta przez Spółkę od roku 2008 metoda rozliczania kosztów remontów do kosztów podatkowych, polegająca na rozliczeniu tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów w czasie - tj. na takich samych zasadach jak rozpoznawane były koszty z tego tytułu w ujęciu rachunkowym w oparciu o obowiązującą w Spółce politykę rachunkowości - była prawidłowa pod względem przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: koszt-księgowanie kosztów; koszt-potrącalność kosztów; remonty; środek-środek trwały-remont środka trwałego
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 16 sierpnia 2010 r. (data wpływu do tut. BKIP 27 sierpnia 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczania kosztów remontu taboru do czynnych rozliczeń międzyokresowych zgodnie z polityką rachunkowości przyjętą przez Spółkę od początku 2008 r. – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 27 sierpnia 2010 r. wpłynął do tut. Biura wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczania kosztów remontu taboru do czynnych rozliczeń międzyokresowych zgodnie z polityką rachunkowości przyjętą przez Spółkę od początku 2008 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka prowadzi swą podstawową działalność gospodarczą w zakresie przewozów kolejowych i obsługi bocznic. Spółka jest również właścicielem 80 szt. lokomotyw i około 1300 szt. wagonów kolejowych które wydzierżawia innym podmiotom. W związku z posiadaniem taboru kolejowego Spółka ponosi wydatki na przeglądy okresowe, naprawy rewizyjne i naprawy główne.

Przeglądy i naprawy taboru dokonywane są zgodnie z cyklami naprawczymi wynikającymi z „Dokumentacji Technicznej Systemu Utrzymania" (DTSU). Tak więc użytkowany tabor kolejowy podlega planowemu i obowiązkowemu przeglądowi i naprawie zgodnie z obowiązującymi dla każdego typu wagonu cyklami. Przedmiotowe naprawy (remonty) taboru kolejowego obejmują czynności polegające na przywróceniu stanu technicznego pogorszonego na skutek zwykłego użytkowania.

Spółka zgodnie z przyjętą w 2008 roku polityką rachunkowości w zakresie rozliczania kosztów pomiędzy okresami sprawozdawczymi, zaliczała do czynnych rozliczeń międzyokresowych poniesione wydatki z tytułu remontów wagonów. Wydatki te wykazywane były w wielkości nominalnej, po uprzednim upewnieniu się, że przyniosą jednostce korzyści w przyszłości.

Odpisy rozliczeń międzyokresowych w zakresie powyższych kosztów planowano rozliczyć stosownie do upływu czasu. Spółka uznawała za dzień poniesienia kosztu - w myśl art. 15 ust. 4d i ust. 4e ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - dzień ujęcia kosztu w księgach, którym był dzień przeksięgowania kosztu w odpowiedniej wysokości z rozliczeń międzyokresowych czynnych w koszty bieżącego okresu (miesiąca).

W roku 2009 Spółka zmieniała zasadę rozliczania remontów głównych i rewizyjnych taboru kolejowego. Wiązało się to ze zmianami właścicielskimi, jakie miały miejsce w roku 2009, a mianowicie zmiana przynależności do Grupy kapitałowej na Grupę B.

Niemiecka spółka X, zbyła w 2009 roku akcje Spółki na rzecz spółki wchodzącej w skład Grupy Y, która to wchodzi w skład Grupy Z.

Grupa Y. zatrudnia około 88.000 pracowników i posiada około 2.000 oddziałów na całym świecie w 130 krajach, jest jednym z wiodących dostawców zintegrowanych usług logistycznych. W ramach Z, Y. jest częścią grupy firm zajmujących się transportem i logistyką. W skład całej Grupy B wchodzi ponad 500 spółek mających swe lokalizacje na całym świecie.

Bezpośrednim udziałowcem Spółki jest Y.R.P., której większościowym akcjonariuszem (posiadającym prawie 98% akcji) jest obecnie spółka z Grupy Y o nazwie A. Sp. z o.o. Ze względu na wskazane zmiany właścicielskie w akcjonariacie Spółki i związaną z tym przynależność do nowej Grupy Kapitałowej, Spółka podlega nowym rygorom konsolidacyjnym wynikającym z krajowych i międzynarodowych przepisów o rachunkowości. Nowe uwarunkowania właścicielskie i konsolidacyjne zobowiązują Spółkę do stosowania zasad rachunkowości obowiązujących w Grupie Kapitałowej Z, tak by zachowane były zasady porównywalności sprawozdań finansowych spółek podlegających konsolidacji w Grupie.

Zgodnie z zasadami i polityką rachunkowości obowiązującymi w Grupie, Spółka zobowiązana jest m.in. do rozliczania kosztów remontów taboru kolejowego bezpośrednio w koszty bilansowe. Zasady te nie przewidują możliwości rozliczania kosztów remontów taboru kolejowego w czasie dla celów bilansowych, co jednocześnie oznacza, że ponoszone na remonty wydatki będą stanowiły koszty uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia, a momentem tym będzie dzień ujęcia kosztu w księgach (który z kolei będzie zgodny z dniem wykazanym na dokumencie księgowym (fakturze) jako dzień sprzedaży odpowiedniej usługi na rzecz Spółki).

Zmiana zasad (polityki) rachunkowości nastąpiła ze skutkiem od pierwszego dnia bilansowego 2009 roku. Pozostałe na ten dzień do rozliczenia w czasie koszty remontów taboru dokonywanych w latach ubiegłych Spółka, do celów rachunkowych, rozliczyła w ujęciu z kapitałami własnymi w pozycji zysk/strata z lat ubiegłych, na dzień zmiany zasad rachunkowości tj. na dzień 1 stycznia 2009 roku. Oznacza to, że kwota kosztów remontów poniesionych w latach poprzednich, w wartości na dzień 1 stycznia 2009 r., pozostająca na koncie rozliczeń międzyokresowych zaksięgowana została w korespondencji z kontem, na którym ujmuje się skutki zmiany w polityce rachunkowości, oraz zaprezentowana została w bilansie w pozycji kapitałów własnych - zysk (strata) z lat ubiegłych. Takie rozliczenie poniesionych wydatków na remonty w księgach rachunkowych spowodowało, że koszty te nie obciążyły wyniku rachunkowego Spółki za 2009 r. (zostały one bowiem ujęte jako koszty lat poprzednich). Pozostałe na dzień 1 stycznia 2009 r. do rozliczenia w czasie koszty remontów taboru dokonywanych w latach ubiegłych Spółka chce dla celów podatkowych zaliczyć jednorazowo w koszty uzyskania przychodów, w dniu zmiany zasad (polityki) rachunkowości, tj. na dzień 1 stycznia 2009 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przyjęta przez Spółkę od roku 2008 metoda rozliczania kosztów remontów do kosztów podatkowych, polegająca na rozliczeniu tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów w czasie - tj. na takich samych zasadach jak rozpoznawane były koszty z tego tytułu w ujęciu rachunkowym w oparciu o obowiązującą w Spółce politykę rachunkowości - była prawidłowa pod względem przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654, z późn. zm. - dalej: updop), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy.

Spółka kwalifikuje ponoszone koszty przeglądów i napraw do kosztów pośrednich, gdyż w jej ocenie koszty bezpośrednie obejmują jedynie wydatki, które są bezpośrednio związane z danymi przychodami, natomiast w przypadku kosztów pośrednich nie występuje bezpośrednia relacja wydatku z uzyskiwanymi przychodami. Koszty pośrednie stanowią wydatki, które nie mają ścisłego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, jednak ich ponoszenie warunkuje uzyskanie przychodów. Koszty pośrednie to koszty związane z całokształtem działalności i funkcjonowaniem Spółki. Tak więc w związku z tym, że kosztów napraw i przeglądów taboru kolejowego nie sposób powiązać bezpośrednio z przychodami stanowią one koszty inne niż bezpośrednie, tzw. koszty pośrednie.

Począwszy od 1 stycznia 2007 r. ustawodawca, w art. 15 ust. 4 - 4e updop, wprowadził odrębne zasady dotyczące momentu rozpoznawania kosztów dla celów podatkowych, w zależności od tego czy dany wydatek w sposób bezpośredni można powiązać z konkretnym przychodem, czy też wydatek ten dotyczy całokształtu działalności podatnika. Zgodnie z art. 15 ust. 4d updop koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. Jednocześnie zgodnie z art. 15 ust. 4e updop za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Należy zatem wskazać, iż na gruncie obowiązujących przepisów przyporządkowanie księgowe danego kosztu do okresu sprawozdawczego zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości pozwala na określenie dnia, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych w rozumieniu art. 15 ust. 4e updop (z wyjątkami określonymi w tym przepisie, tj. kosztami rezerw lub biernych rozliczeń międzyokresowych). W konsekwencji zdaniem Spółki, zgodnie z powyższymi przepisami updop, ujęcie rachunkowe danego wydatku wyznacza datę poniesienia kosztu podatkowego, a zatem determinuje traktowanie podatkowe wydatku na gruncie updop, tj. zaliczenie odpowiednio do kosztów bezpośrednich bądź pośrednich.

Stanowisko takie znajduje potwierdzenie w szeregu interpretacji wydanych przez organy podatkowe, w tym m.in. w następujących pismach:

*   interpretacji wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29 czerwca 2009 r., Znak IPPB5/423-190/09-2/IŚ, w której potwierdzono stanowisko podatnika, zgodnie z którym „ Art. 15 ust. 4d ustawy o CIT wyraźnie wskazuje, iż koszty zarachowane do danego okresu stanowią koszt tego okresu z wyjątkiem sytuacji, gdy ujęto je jako rezerwy albo bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów. Skoro więc Spółka nie księguje wyżej wymienionych wydatków na gruncie prawa bilansowego jako rezerw bądź biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów - to konsekwentnie wydatki te zaksięgowane jako zobowiązania (niefakturowane dostawy lub usługi) powinny stanowić koszt uzyskania przychodu dla celów podatkowych (\`(...)\`) Dodatkowo Spółka wskazuje, iż za przyjęciem powyższej interpretacji przemawia także wykładnia celowościowa ustawy o CIT. Obowiązujące obecnie przepisy w zakresie zaliczania kosztów w czasie, a w szczególności art. 15 ust. 4d i 4e ustawy o CIT mają na celu dostosowanie zasad rozliczania kosztów w czasie do regulacji obowiązujących na gruncie prawa bilansowego. Z kolei na gruncie prawa bilansowego zasadą jest, iż koszty pośrednie (przykładowo koszty ogólnego zarządu) przypisuje się do roku, w którym zostały osiągnięte odpowiadające im przychody (zasada współmierności kosztów i przychodów). W sytuacji więc, gdy Spółka wydatek kwalifikowany jako koszt pośredni księguje na zobowiązaniach 2008 r. na podstawie wewnętrznego dokumentu księgowego wystawionego na podstawie posiadanych informacji, to konsekwentnie należy uznać, iż na gruncie prawa podatkowego wydatek ten będzie stanowił koszt uzyskania przychodu również 2008 r. Dopiero w sytuacji, gdy na gruncie prawa bilansowego Spółka zakwalifikuje dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów 2009 r. (bądź też jako rezerwę lub bierne rozliczenie międzyokresowe 2008 r.), to wydatek ten będzie stanowił koszt uzyskania przychodu dla celów podatkowych 2009 r. Wskazana powyżej interpretacja realizuje wiec założenie, zgodnie z którym obecnie obowiązujące zasady dotyczące rozliczania kosztów w czasie maja być analogiczne jak zasady przewidziane na gruncie prawa bilansowego, a przede wszystkim odzwierciedlać zasadę współmierności osiąganych przychodów do ponoszonych kosztów",
*   interpretacji indywidualnej wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 10 lipca 2009 r., Znak ITPB3/423-224/09/PS, w której stwierdził on, iż: „Reasumując, z treści przywołanych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika podstawowa reguła: moment uznania wydatku za koszt podatkowy jest w obecnym stanie prawnym uzależniony od uznania go za taki koszt w ujęciu bilansowym. Skoro wydatki remontowe zgodnie z przyjętymi Międzynarodowymi Standardami Rachunkowości są amortyzowane przez podatnika w określonym z góry okresie, to powinny one w tym samym czasie być kwalifikowane do kosztów uzyskania przychodów dla celów podatkowych. Co do zasady, stanowi o tym art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych."
*   interpretacji indywidualnej wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 4 maja 2009 r., Znak TPB3/423-140/09/PS, gdzie Dyrektor uznał, że „W związku z powyższym stanowisko podatnika, uznające, iż przyjęta polityka rachunkowości nie powinna mieć wpływu na rozwiązania w zakresie prawidłowego ustalania momentu poniesienia kosztów uzyskania przychodów przewidzianych ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych, jest nieprawidłowe."
*   interpretacji wydanej przez Naczelnika Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu z dnia 17 maja 2007 r., Znak 1473/892/KDO/423/29/07/EK, w której stwierdził on, iż „Stosownie do art. 15 ust. 4e ustawy za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. Powyższy przepis dotyczy daty poniesienia wszelkich kosztów uzyskania przychodów, a zatem dotyczy zarówno kosztów pośrednich, które są potrącalne jako koszt podatkowy w dacie poniesienia, jak również kosztów bezpośrednich, które są co do zasady potrącane w dacie osiągnięcia przychodów. Z tego podatkowego uregulowania wynika, iż ujęcie (zaksięgowanie) kosztu w księgach rachunkowych wyznacza datę poniesienia kosztu podatkowego. Przepisy ustawy z dnia 29 września 1994r. o rachunkowości decydują zatem, na który dzień ujmuje się w księgach rachunkowych koszt, a tym samym przesądzają o dacie poniesienia kosztu podatkowego, z zastrzeżeniem rezerw i biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów".

Spółka pragnie pokreślić, iż przepisy ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223, dalej; ustawa o rachunkowości) zezwalają na zmianę zasad (polityki) rachunkowości, w szczególności obejmującą zmianę polegającą na zaliczaniu bezpośrednio w koszty rachunkowe wydatku rozliczanego uprzednio w czasie poprzez czynne rozliczenia międzyokresowe.

Takie podejście znajduje także odzwierciedlenie w obecnym brzmieniu updop, która w art. 15 ust. 4d wskazuje na sposób ujęcia kosztów pośrednich, które co do zasady powinny być uznane za koszty uzyskania przychodów w momencie poniesienia - dotyczy to zarówno kosztów pośrednich rozpoznawanych na gruncie przepisów z zakresu rachunkowości jednorazowo jako koszty, jak i kosztów pośrednich rozliczanych w czasie.

Reasumując Spółka stoi na stanowisku, iż zgodnie z obowiązującymi przepisami updop, w przypadku obowiązywania w Spółce zasad (polityki) rachunkowości zgodnych z przepisami ustawy o rachunkowości, powinna ona dostosować rozliczenia kosztów na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych do obowiązujących zasad (polityki) rachunkowości.

Uwzględniając powyższe, przyjęta przez Spółkę dotychczas metoda rozliczania kosztów remontów, wynikająca z obowiązujących dotychczas w Spółce zasad rachunkowości, polegająca na rozliczeniu tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów w czasie, w oparciu o obowiązującą w Spółce politykę rachunkowości, była prawidłowa pod względem przepisów podatkowych.

Wskazuje się w tym miejscu, że podobne stanowisko w sprawie prezentują organy podatkowe w wydawanych przez siebie interpretacjach indywidualnych. Przykładowo w interpretacji z dnia 2 września 2009 r., Znak IPPB5/423-311/09-2/MB wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie czytamy: „Podstawą prawną niniejszego rozstrzygnięcia jest art. 15 ust. 4d zdanie pierwsze w zw. z art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Moment, w którym podatnik może uznać koszty remontu za koszty uzyskania przychodów - jest tym samym momentem, w którym podatnik ujmuje wydatki jako koszty w księgach rachunkowych. Sam Podatnik dokonując kwalifikacji wydatków na remonty jako podlegające rozliczeniu w czasie poprzez systematyczne (tj. 60 miesięcy) odpisywanie ich w ciężar kosztów, potwierdza zastosowanie w przedmiotowej sprawie normy art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Reasumując, Podatnik ponosząc wydatki na remont kotła mający charakter innych kosztów niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, które Podatnik kierując się zasadą z ustawy o rachunkowości traktuje jako istotne dla jego działalności i rozlicza je w ciągu pięciu lat, dla celów bilansowych winien je w tym samym czasie zaliczać do kosztów uzyskania przychodów dla celów podatkowych."

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm. określanej w dalszej części skrótem „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesieniem kosztu, a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania, ustawodawca wyróżnia przy tym koszty podatkowe:

*   bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód) oraz
*   inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Kosztami uzyskania przychodów będą zatem takie koszty, które spełniają łącznie następujące warunki:

*   zostały poniesione przez podatnika,
*   pozostają w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą,
*   ich poniesienie miało na celu uzyskanie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów,
*   nie zostały wyłączone z kategorii kosztów podatkowych mocą art. 16 ust. 1 ustawy o pdop.

Co więcej, dla możliwości uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu, konieczne jest jego właściwie udokumentowanie. Updop nie reguluje sposobu prawidłowego dokumentowania kosztów, jednakże na mocy art. 9 ust. 1 nakłada na podatników obowiązek prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a - 16m. Zasady prowadzenia tej ewidencji przez podatników określa ustawa z dnia 29 września 1994r. o rachunkowości (t.j. Dz. U. z 2009r. Nr 152, poz. 1223 ze zm.).

W myśl art. 15 ust. 4d updop, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Stosownie do z art. 15 ust. 4e updop, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Z powyższego wynika, iż ujęcie (zaksięgowanie) kosztu w księgach rachunkowych określa datę powstania kosztu podatkowego.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Spółka w związku z posiadaniem taboru kolejowego ponosi wydatki na przeglądy okresowe, naprawy rewizyjne i naprawy główne. Użytkowany tabor kolejowy podlega planowemu i obowiązkowemu przeglądowi i naprawie zgodnie z obowiązującymi dla każdego typu wagonu cyklami. Spółka, zgodnie z przyjętą w 2008 roku polityką rachunkowości w zakresie rozliczania kosztów pomiędzy okresami sprawozdawczymi, zaliczała do czynnych rozliczeń międzyokresowych poniesione wydatki z tytułu remontów wagonów. Odpisy rozliczeń międzyokresowych w zakresie powyższych kosztów planowano rozliczyć stosownie do upływu czasu. Spółka uznawała za dzień poniesienia kosztu - w myśl art. 15 ust. 4d i ust. 4e updop - dzień ujęcia kosztu w księgach, którym był dzień przeksięgowania kosztu w odpowiedniej wysokości z rozliczeń międzyokresowych czynnych w koszty bieżącego okresu (miesiąca).

Zgodnie z art. 39 ust. 1 i ust. 3 ustawy o rachunkowości, jednostki dokonują czynnych rozliczeń międzyokresowych kosztów, jeżeli dotyczą one przyszłych okresów sprawozdawczych. Odpisy czynnych rozliczeń międzyokresowych kosztów mogą następować stosownie do upływu czasu lub wielkości świadczeń. Polskie prawo nie definiuje kategorii czynnych rozliczeń międzyokresowych. Stosuje się do nich ogólną definicję aktywów, przez które rozumie się kontrolowane przez jednostkę zasoby majątkowe o wiarygodnie określonej wartości, powstałe w wyniku przeszłych zdarzeń, które spowodują w przyszłości wpływ do jednostki korzyści ekonomicznych. Rozliczanie takich kosztów w czasie jest uzasadnione wówczas, gdy stanowią one kwotę istotną dla podatnika.

Zasady rachunkowości nakazują więc, aby koszty poniesione w bieżącym okresie, które są tak duże, że będą rażąco obniżać (deformować) wynik tego okresu, a ich związek z osiąganiem przychodów w przyszłych okresach jest oczywisty, aktywować i dokonywać systematycznie odpisów w ciężar kosztów stosownie do upływu czasu lub wielkości świadczeń. W literaturze przedmiotu, ponieważ przepisy o rachunkowości nie określają szczegółowo rodzaju tych kosztów, pozostawiając tę ocenę jednostce prowadzącej księgi, zaleca się, aby w ten sposób rozliczać m.in. koszty remontów środków trwałych, prenumeraty, ubezpieczeń majątkowych. Nie ma uzasadnienia do rozliczania międzyokresowego wartości, które w skali działalności firmy są nieznaczne, tzn. nie wpływają na rzetelne i jasne przedstawienie sytuacji majątkowej i finansowej oraz nie zniekształcają wyniku finansowego jednostki.

Stwierdzić należy więc, że z treści przywołanych przepisów updop wynika podstawowa reguła, tzn. moment uznania wydatku za koszt podatkowy jest w obecnym stanie prawnym uzależniony od uznania go za taki koszt w ujęciu bilansowym. Innymi słowy, przepisy updop nie stoją na przeszkodzie w rozliczeniu w czasie kosztów remontów środków trwałych. Skoro podatnik zdecydował się rozliczać część wydatków remontowych w oparciu o zasady wynikające z przepisu art. 39 ust. 1 i ust. 3 ustawy o rachunkowości, a więc dokonywać systematycznie odpisów w ciężar kosztów proporcjonalnie do ustalonego okresu, to powinien je w tym samym czasie zaliczać do kosztów uzyskania przychodów dla celów podatkowych. Co do zasady, stanowi o tym art. 15 ust. 4e updop.

Stanowisko Spółki jest zatem prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie należy stwierdzić, iż zagadnienia dotyczące zaliczania do czynnych rozliczeń międzyokresowych ponoszonych wydatków remontowych, jak również zmiany polityki rachunkowości jednostki regulują przepisy o rachunkowości, do interpretacji których nie jest uprawniony tut. Organ. Przepisy tej ustawy nie są bowiem przepisami prawa podatkowego, a zatem nie mogą być przedmiotem interpretacji indywidualnej. Tym samym zasady i prawidłowość zapisów w księgach rachunkowych nie były weryfikowane przez tut. Organ.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.