Wiążąca informacja stawkowa
Sygnatura: 0111-KDSB2-2.440.105.2022.3.AD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-07-06
Teza: WIS USŁUGA (świadczenie kompleksowe) – dostawa i montaż instalacji fotowoltaicznych na budynkach mieszkalnych jednorodzinnych o powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 300 m2
Słowa kluczowe: termomodernizacja; świadczenie-świadczenie kompleksowe 
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1. Stawki-Stawka podatku 8%
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

**WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)**

Na podstawie art. 13 § 2a pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową i art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku (…) z dnia 28 kwietnia 2022 r. (brak daty sporządzenia pisma), uzupełnionego pismami z dnia 30 maja 2022 r. (ta sama data wpływu) oraz z dnia 27 czerwca 2022 r. (ta sama data wpływu), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

**Przedmiot wniosku**: usługa (świadczenie kompleksowe) – dostawa i montaż instalacji fotowoltaicznych na budynkach mieszkalnych jednorodzinnych o powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 300 m2

**Opis usługi**: Dostawa i montaż instalacji fotowoltaicznych na budynkach mieszkalnych jednorodzinnych objętych klasą PKOB 1110 - Budynki mieszkalne jednorodzinne, o powierzchni użytkowej nie przekraczającej 300 m². Przedmiotowe świadczenie będzie realizowane w ramach termomodernizacji. Wszystkie czynności, są ze sobą tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną i nierozerwalną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter. Wszystkie dostarczane i montowane instalacje fotowoltaiczne będą spełniały definicję mikroinstalacji wskazaną w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii.

**Rozstrzygnięcie**: termomodernizacja obiektu budowlanego zaliczonego do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym

**Stawka podatku od towarów i usług**: 8%

**Podstawa prawna**: art. 41 ust. 2 w zw. z art. 41 ust. 12 oraz art. 146aa ust. 1 pkt 2 i ust. 1a ustawy

**Cel wydania WIS**: określenie stawki podatku od towarów i usług

**UZASADNIENIE**

W dniu 28 kwietnia 2022 r. Wnioskodawca złożył wniosek, uzupełniony w dniu 30 maja 2022 r. oraz w dniu 27 czerwca 2022 r. w zakresie sklasyfikowania usługi (świadczenia kompleksowego) dostawy i montażu instalacji fotowoltaicznych na budynkach mieszkalnych jednorodzinnych o powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 300 m2, według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług.

**W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis usługi (świadczenia kompleksowego):**

Przedmiot wniosku: Usługa kompleksowa dotycząca dostawy i montażu instalacji fotowoltaicznej funkcjonalnie związanej z budynkami jednorodzinnymi o powierzchni użytkowej nie przekraczającej 300 m2 oraz lokalami mieszkalnymi o powierzchni użytkowej nie przekraczającej 150 m2 objętymi społecznym programem mieszkaniowym. Usługa kompleksowa polegająca na dostawie oraz montażu instalacji fotowoltaicznej na posesji klienta w całości wykorzystywanej do potrzeb własnych gospodarstwa domowego. Usługa dotyczy budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, tj. budynków jednorodzinnych o powierzchni użytkowej nie przekraczającej 300 m2 oraz lokali mieszkalnych o powierzchni użytkowej nie przekraczającej 150 m2.

Opis stanu faktycznego:

(…) (dalej: Wnioskodawca) jest polskim rezydentem podatkowym, podlegającym w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, którego głównym przedmiotem działalności jest wykonywanie instalacji elektrycznych (PKD 43.21.Z). W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca świadczy usługi sprzedaży oraz montażu instalacji fotowoltaicznej oraz pomp ciepła. Ponadto jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Klientami Wnioskodawcy są zarówno inni przedsiębiorcy, jak również osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej. Ponadto wycena świadczonych przez Wnioskodawcę usług jest zawsze ustalana indywidualnie. Bowiem wysokość ceny za usługę zależy, m.in. od umiejscowienia danej instalacji, warunków technicznych, trudności w jej montażu. Ponadto Wnioskodawca w celu ustalenia właściwej stawki VAT w przypadku sprzedaży oraz montażu paneli fotowoltaicznych każdorazowo uzyskuje informacje od klientów dotyczące rodzaju oraz metrażu budynku bądź lokalu, na którym wykonywane jest dane zlecenie. W przypadku budynków oraz lokali mieszkalnych klienci Wnioskodawcy wypełniają oświadczenia zawarte w umowie oraz dodatkowo przeprowadzany jest audyt techniczny, który jest podstawą do oszacowania możliwości realizacyjnych. Należy również wskazać, że instalacja fotowoltaiczna jest montowana na posesji klienta. Może to być zarówno na dachu domu jak i na gruncie czy też pomieszczeniach gospodarczych. Niemniej jednak instalacja ta zawsze jest związana funkcjonalnie z obiektem mieszkalnym. W tym względzie należy również wskazać, że montowana przez Wnioskodawcę instalacja fotowoltaiczna zasila wszystkie obiekty podpięte pod dany licznik energii. Jeżeli przykładowo na jednej posesji jest też prowadzona działalność gospodarcza, to powinna mieć osobny licznik, wtedy instalacja fotowoltaiczna jej nie zasila. Ponadto odbiór instalacji jest potwierdzany protokołem odbioru podpisanym przez Wnioskodawcę jak i klienta. Przed tym kierownik ekipy monterskiej bada wartości prądowe instalacji, weryfikuje jakość wykonania konstrukcji, sprawdza połączenia, ustawia parametry falownika oraz szkoli klienta z obsługi urządzenia. Należy również wskazać, że Wnioskodawca na życzenie klienta w ramach montażu paneli fotowoltaicznych dodatkowo świadczy usługę montażu optymalizatorów. Usługa ta jest świadczona w przypadku, gdy część zamontowanych paneli znajdują się w miejscu zacienionym. Ponadto klient może również skorzystać z pakietu dodatkowych usług po zakończonym montażu, np. może przedłużyć gwarancję. Należy zaznaczyć, iż każdorazowo z punktu widzenia klienta, jest on zainteresowany nabyciem od Wnioskodawcy jednego (złożonego) świadczenia, gdyż nabycie pojedynczych elementów tego świadczenia nie pozwoliłoby na osiągnięcie korzyści jakie daje działająca instalacja fotowoltaiczna. Wobec tego, zdaniem Wnioskodawcy, stawkę 8% VAT należy zastosować w przypadku montażu paneli fotowoltaicznych, które są funkcjonalnie związane z obiektami budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, o których mowa w treści art. 41 ust. 12a ustawy o VAT, z zastrzeżeniem art. 41 ust. 12b ustawy o VAT. Natomiast w części w jakiej panele fotowoltaiczne zaopatrują w energię inne obiekty niż opisane powyżej, Wnioskodawca powinien zastosować stawkę podstawową tj. 23% podatku VAT. Ponadto zdaniem Wnioskodawcy, dodatkowe usługi dotyczące montażu optymalizatorów oraz możliwości skorzystania z dodatkowych usług po zakończonym montażu paneli fotowoltaicznych w przypadku gdy usługa była związana z obiektami budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, o których mowa w treści art. 41 ust. 12a ustawy o VAT, z zastrzeżeniem art. 41 ust. 12b ustawy o VAT powinny zostać opodatkowane 8% stawką VAT. Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług:

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jak stanowi art. 146aa ust. 1 pkt 1 ww. ustawy o VAT w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%:

1) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4 wynosi 23%;

2) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%;

3) stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o której mowa w art. 115 ust. 2, wynosi 7%;

4) stawka ryczałtu, o której mowa w art. 114 ust. 1, wynosi 4%.

Zgodnie z art. 146aa ust. 1a ustawy o VAT, jeżeli w roku następującym po roku, dla którego osiągnięte zostały wartości, o których mowa w ust. 1, zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 112d ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, stosowanie stawek, o których mowa w ust. 1, przedłuża się do końca roku następującego po roku, w którym:

1) kwota wydatków jest obliczana zgodnie z art. 112aa ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach pub-licznych w związku ze spełnieniem warunków, o których mowa w art. 112d ust. 4 tej ustawy, oraz

2) wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy o VAT, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1. i art. 138i ust. 4.

Stosowanie do art. 41 ust. 12 ustawy o VAT stanowi, że stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do:

1) dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym;

2) robót konserwacyjnych dotyczących:

a) obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych,

b) lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12 - w zakresie, w jakim wymienione roboty nie są objęte tą stawką na podstawie pkt 1.

Ponadto przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym - zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy o VAT - rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, oraz obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, a także mikroinstalację, o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. z 2020 r. poz. 261 z późn. zm.), funkcjonalnie z nimi związaną, z zastrzeżeniem ust. 12b. Nadto w myśl art. 2 pkt 12 ustawy o VAT, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Zgodnie z art. 41 ust. 12b ustawy o VAT do budownictwa objętego społecznym programem

mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

a) budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;

b) lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W tym miejscu należy zauważyć, że ustawa o podatku od towarów i usług, poprzez podanie klasyfikacji, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Zatem, dla celów VAT stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 . w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.).

Zgodnie z cyt. rozporządzeniem w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów, dział PKOB 11 Budynki mieszkalne obejmuje:

• 111 Budynki mieszkalne jednorodzinne,

• 112 Budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe,

• 113 Budynki zbiorowego zamieszkania.

Jednocześnie należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć „obiekt budowlany” czy „budynek mieszkalny jednorodzinny”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. 2021.2351 t.j. z dnia 20.12.2021.). I tak, w myśl art. 3 pkt 1 ustawy - Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego

przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy - Prawo budowlane, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony za pomocą przegród budowlanych, oraz posiada fundamenty i dach.

Ponadto jak wynika z powołanych wyżej przepisów, warunkiem zastosowania 8% stawki podatku VAT jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części. Po drugie, obiekty budowlane lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku VAT.

W tym względzie Wnioskodawca w ramach świadczonych usług sprzedaje oraz montuje instalacje paneli fotowoltaicznych, które funkcjonalnie związane są z obiektami zaliczanymi do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Powyższa okoliczność jest każdorazowo ściśle określona w umowie. W tym zakresie Wnioskodawca uzyskuje oświadczenie od klientów o rodzaju oraz metrażu budynku bądź lokalu mieszkalnego. Ponadto Wnioskodawca wykonuje w tym celu dodatkowy audyt techniczny. W związku z powyższym, należy uznać, że w przypadku usługi polegającej na instalacji paneli fotowoltaicznych montowanych w celu dostarczenia energii do lokali bądź budynków mieszkalnych będących obiektem zaliczanym do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, należy zastosować 8% stawkę VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku gdyby instalacja paneli w jakieś części nie była związana funkcjonalnie z ww. lokalem/budynkiem mieszkalnym, tj. nie zasilała w energię lokalu/budynku mieszkalnego, to w takiej części usługa podlega opodatkowaniu stawką 23% VAT. Ponadto zdaniem Wnioskodawcy dodatkowe usługi dotyczące montażu optymalizatorów oraz możliwości skorzystania z dodatkowych usług po zakończonym montażu paneli fotowoltaicznych w przypadku gdy usługa była związana z obiektami budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, o których mowa w treści art. 41 ust. 12a ustawy o VAT, z zastrzeżeniem art. 41 ust. 12b ustawy o VAT również powinny być opodatkowane stawką 8% VAT.

W tym zakresie jak już zostało wspomniane, klienci Wnioskodawcy nabywają jedno (złożone) świadczenie, a nie pojedyncze jej elementy, bowiem rozdzielenie usługi nie pozwoliłoby na prawidłowy montaż instalacji fotowoltaicznej.

Należy więc uznać, że Wnioskodawca wykonuje na rzecz klienta świadczenie kompleksowe, gdyż wszystkie wymienione czynności, są ze sobą tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną i nierozerwalną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter. Realizacja przedmiotowego świadczenia, wymaga podjęcia wielu czynności, które nie stanowią celu samego w sobie i nie stanowią odrębnych świadczeń podlegających odrębnym stawkom podatkowym, lecz są środkami służącymi każdorazowo do wykonania ww. kompleksowego świadczenia.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy zostało potwierdzone w wiążących informacjach stawkowych wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

• (…):

„W związku z powyższym, w rozpatrywanej sprawie usługa polegająca na zakupie materiałów, dostawie komponentów, montażu instalacji fotowoltaicznej na dachu budynku mieszkalnego jednorodzinnego o powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 300 m2, stanowiąca usługę termomodernizacji obiektu budowlanego zaliczanego do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym podlega opodatkowaniu wg stawki podatku od towarów i usług w wysokości 8% na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z art. 41 ust. 12 oraz a rt. 146aa ust. 1 pkt 2 i ust. 1a ustawy.”

• (…):

„Zatem w rozpatrywanej sprawie usługa polegająca na dostawie i montażu mikroinstalacji fotowoltaicznych na budynkach gospodarczych funkcjonalnie związanych z budynkami mieszkalnymi, stanowi usługę termomodernizacji obiektu budowlanego zaliczanego do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym i w konsekwencji podlega opodatkowaniu wg stawki podatku od towarów i usług w wysokości 8% na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z art. 41 ust. 12 oraz art. 146aa ust. 1 pkt 2 i ust. 1a ustawy.”

Ponadto słuszność powyższe zostało również potwierdzona w wiążących informacjach stawkowych:

Stanowisko takie zostało potwierdzone w wiążących informacjach stawkowych wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia: (…).

Wobec powyższego, zdaniem Wnioskodawcy świadczona przez niego usługa kompleksowa polegająca na dostawie do klienta oraz montażu instalacji fotowoltaicznej na posesji klienta dotycząca budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, tj. budynków jednorodzinnych o powierzchni użytkowej nie przekraczającej 300 m2 oraz lokali mieszkalnych o powierzchni użytkowej nie przekraczającej 150 m2 oraz usługi dodatkowe świadczone w ramach danego zlecenia powinny być opodatkowane 8% stawką VAT.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 30 maja 2022 r. Wnioskodawca wskazał, iż:

Wnioskodawca prosi tut. Organ o wydanie wiążącej informacji stawkowej dla dostawy i montażu instalacji fotowoltaicznej funkcjonalnie związanej z budynkami jednorodzinnymi o powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 300 m2.

Przedmiotem wniosku jest świadczenie kompleksowe składające się 2 usług, które są ze sobą ściśle związane, tj: dostawie instalacji fotowoltaicznej oraz montażu instalacji fotowoltaicznej.

Przedmiotowe świadczenie kompleksowe, zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych dotyczy budynków zakwalifikowanych do PKOB 1110 Budynki mieszkalne jednorodzinne.

Wnioskodawca wyjaśnia, że zgodnie z objaśnieniami Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych - budynki mieszkalne są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W tej kwestii przedmiotowy wniosek dotyczy domów jednorodzinnych spełniający wskazany warunek o powierzchni do 300 m2.

Wnioskodawca w ramach realizacji zlecenia dokonuje zakupu materiałów do wykonania instalacji fotowoltaicznej oraz wykonuje ich montaż zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa oraz zaleceniami producenta materiałów użytych do jej wykonania w tym w szczególności paneli fotowoltaicznych. Ponadto Wnioskodawca dokonuje podłączenia instalacji fotowoltaicznej do sieci energetycznej i ją uruchamia. W zakresie zlecenia przeprowadzane jest również przeszkolenie klienta z zakresu przyłączenia oraz użytkowania instalacji fotowoltaicznej. Ponadto przy odbiorze instalacji przeprowadzone są testy: rezystancji izolacji, ciągłości przewodów, uziemienia, prąd wejścia/wyjścia.

Wnioskodawca wyjaśnia, że instalacja fotowoltaiczna jest montowana na posesji klienta. Może to być zarówno na dachu domu jak i na gruncie czy też pomieszczeniach gospodarczych. Niemniej jednak instalacja ta zawsze jest związana funkcjonalnie z budynkiem mieszkalnym. Wnioskodawca wyjaśnia, iż przedmiotem świadczenia jest termomodernizacja budynku mieszkalnego.

Wnioskodawca wyjaśnia, iż montowane panele fotowoltaiczne będą stanowiły mikroinstalację, o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii.

Wnioskodawca wskazuje, że montowana instalacja służy do wytwarzania energii z odnawialnych źródeł energii. Instalacje są podłączane do sieci elektroenergetycznej. Moc instalacji jest nie większa niż 50 kW lub moc osiągalna cieplna w skojarzeniu jest nie większa niż 150 kW, a łączna moc zainstalowana elektryczna jest nie większa niż 50 kW.

Stosunek ceny dostawy instalacji fotowoltaicznej do czynności jej montażu w ramach świadczenia będącego przedmiotem wniosku, wynosi około 50% - 60% przy czym wyliczenie to jest robione jedynie na potrzeby niniejszego wezwania. W relacji Wnioskodawca – Klient, takie wyliczenie pozostaje bez znaczenia, gdyż istotna jest tylko i wyłącznie jedna cena za całe świadczenie.

Wycena świadczonych przez Wnioskodawcę usług jest zawsze ustalana indywidualnie i obejmuje całość świadczenia. W tym względzie wysokość ceny za usługę zależy, m.in. od umiejscowienia danej instalacji, warunków technicznych, trudności w jej montażu.

Elementem dominującym usługi będzie usługa montażu, natomiast realizowana w powiązaniu z tą usługą czynność dostawy instalacji ma charakter pomocniczy. Podkreślić należy, że zarówno z punktu widzenia nabywcy (klienta), jak i Wnioskodawcy, w przedmiotowej sprawie najważniejsza jest (jako czynność główna) usługa montażu instalacji fotowoltaicznej.

Ponadto należy wskazać, że wykonywane przez Wnioskodawcę czynności, tj. dostawa i montaż instalacji fotowoltaicznej funkcjonalnie związanej z budynkiem mieszkalnym o powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 300 m2 sklasyfikowanym w grupowaniu PKOB 1110 oraz w koniecznych przypadkach również optymalizatorów są ze sobą tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość. Powyższe wynika z faktu, że wszystkie wykonywane przez Wnioskodawcę czynności są niezbędne do zrealizowania celu w jakim zostanie zawarta umowa z właścicielami nieruchomości. Niemożliwe byłoby wykonanie usługi montażu instalacji fotowoltaicznej, bez uprzedniego dokonania dostawy paneli fotowoltaicznych oraz materiałów potrzebnych do ich montażu. Z punktu widzenia właścicieli nieruchomości, są oni zainteresowani nabyciem od Wnioskodawcy jednego (złożonego) świadczenia. Ponadto nie ma możliwości nabycia przez klientów tylko jednego z poszczególnych

świadczeń, tj. dostawy instalacji fotowoltaicznej lub jej montażu, ponieważ zamówienie obejmuje całość świadczenia, tj. dostawę i montaż instalacji fotowoltaicznej. Także wynagrodzenie Wnioskodawcy obejmuje całość świadczenia, tj. dostawę oraz montaż instalacji fotowoltaicznej.

Do uzupełnienia wniosku Wnioskodawca załączył przykładową umowę, zawieraną z nabywcą przedmiotowego świadczenia.

W ponownym uzupełnieniu wniosku z dnia 27 czerwca 2022 r. Wnioskodawca doprecyzował opis przedmiotowego świadczenia następująco:

Przedmiotem wniosku jest świadczenie kompleksowe składające się 2 usług, które są ze sobą ściśle związane, tj:

1\. dostawy instalacji fotowoltaicznej,

2\. montażu instalacji fotowoltaicznej.

Wnioskodawca wskazuje, iż montaż paneli fotowoltaicznych, których dotyczy przedmiotowy wniosek będzie miał miejsce na bryle budynku mieszkalnego.

**Uzasadnienie występowania świadczenia kompleksowego (usługi)**

Należy podkreślić, że co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedno świadczenie obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka czynności, świadczenie to nie powinno być sztucznie dzielone dla celów podatkowych.

Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za czynność zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako czynności pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do czynności zasadniczej.

Natomiast aby móc wskazać, że dane świadczenie jest świadczeniem złożonym (kompleksowym), powinno składać się ono z różnych czynności, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na świadczenie złożone składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne czynności pomocnicze. Z kolei czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania świadczenia zasadniczego. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element świadczenia kompleksowego wówczas, jeżeli cel świadczenia czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez czynność główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać czynności głównej bez czynności pomocniczej.

Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia, świadczenie nie powinno być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będzie jedno świadczenie kompleksowe, obejmujące kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład wykonywanego świadczenia wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu świadczenia złożonego kompleksowego.

Stanowisko takie przedstawił również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 25 lutego 1999 r., nr C-349/96 stwierdzając, że: _Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę_ _pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej._

Odnosząc się do zagadnienia będącego przedmiotem wniosku, wskazać również należy, że:

\- w wyroku TSUE z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen, Trybunał wskazał, że po pierwsze, z art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy wynika, że każda transakcja powinna być uznawana za odrębną i niezależną, a po drugie, że czynność złożona z jednego świadczenia w sensie ekonomicznym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie zakłócać funkcjonowania podatku VAT. W ocenie Trybunału, aby określić, czy mamy do czynienia z jednym świadczeniem, należy przede wszystkim poszukać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem ustalenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie (pkt 20 wyroku). Podobnie jest w przypadku, jeśli dwa (lub więcej) świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako przeciętny konsument, są tak ściśle związane, że stanowią one obiektywnie jedno tylko nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (punkt 22 wyroku),

\- w wyroku z dnia 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11 Field Fisher Waterhouse LLP Trybunał wskazał, że aby móc uznać, że ogół świadczeń zapewnianych przez wynajmującego najemcy stanowi jedno świadczenie, należy zbadać, czy wykonywane świadczenia stanowią jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny, czy też obejmują one świadczenie główne, względem którego pozostałe świadczenia mają charakter dodatkowy (pkt 22 wyroku).

Charakter danego świadczenia należy oceniać biorąc pod uwagę punkt widzenia nabywcy oraz cechy charakterystyczne tego świadczenia (vide: wyrok TSUE z dnia 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06 Part Service srl, ECLI:EU:C:2008:108, pkt 51-53; z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07 RLRE Tellmer Property sro, ECLI:EU:C:2009:365, pkt 17-19 oraz z dnia 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 Don Bosco Onroerend Goed BV, ECLI:EU:C:2009:722, pkt 36-38).

Stanowisko takie przedstawiła również Rzecznik Generalna Juliane Kokott w opinii z dnia 22 października 2020 r. do sprawy C-581/19 Frenetikexito - Unipessoal Lda przeciwko Autoridade Tributária e Aduaneira wskazując, że _Wskazówką świadczącą o istnieniu jednego świadczenia złożonego jest też jednolity cel gospodarczy transakcji (26). Jeżeli przeciętnemu świadczeniobiorcy zależy właśnie na połączeniu kilku świadczeń, przemawia to za istnieniem jednego świadczenia złożonego. W świetle orzecznictwa Trybunału jedno świadczenie złożone występuje wtedy, kiedy wszystkie elementy świadczenia są niezbędne dla osiągnięcia jego celu (27)”. Rzecznik Generalna zauważyła także, że „Jeżeli zespół świadczeń i czynności ustala cenę łączną, w świetle orzecznictwa Trybunału jest to również wskazówka świadcząca o istnieniu jednego świadczenia złożonego (30). Odwrotnie natomiast: uzgodnienie odrębnych cen za poszczególne elementy świadczenia również jest jedynie wskazówką przemawiającą za istnieniem kilku niezależnych świadczeń (31)._ Należy zauważyć, że powołaną wyżej opinię podzielił TSUE w wydanym w dniu 4 marca 2021 r. wyroku C-581/19.

Podsumowując zatem powyższe, świadczenie kompleksowe ma miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych czynności (świadczeń) wykonywanych na rzecz jednego nabywcy, dzieli je na świadczenie podstawowe i świadczenia pomocnicze – tzn. takie, które umożliwiają skorzystanie ze świadczenia podstawowego (lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego). Jeżeli jednak świadczenia te można rozdzielić tak, że nie zmieni to ich charakteru ani wartości z punktu widzenia nabywcy – wówczas świadczenia takie powinny być traktowane jako dwa (lub więcej), niezależnie opodatkowane świadczenia.

W przypadku świadczeń kompleksowych o tym, czy świadczenie jest dostawą towarów, czy usługą powinien przesądzić element, który w ramach całego świadczenia ma charakter dominujący (zob. np. wyroki TSUE: z dnia 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94, Faaborg – Gelting Linien; z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd przeciwko Commissioners of Custom and Excise; z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04, Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV v Staatssecretaris van Financien, z glosą P. Selera, opubl. Lex/el. 2010). Jeżeli elementem dominującym w ramach danej transakcji będzie wydanie towaru w celu przeniesienia prawa do rozporządzania nim jak właściciel, natomiast pozostałe czynności będą miały charakter pomocniczy lub uboczny wówczas transakcja powinna być traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Natomiast w przypadku, gdy istotą transakcji będą inne czynności to mimo, że w ramach takiej transakcji może także wystąpić wydanie towaru, powinna być ona traktowana jako świadczenie usług.

Biorąc pod uwagę powyższe wyjaśnienia, uwzględniając opis świadczenia zawarty we wniosku oraz postanowienia wynikające z nadesłanej umowy, należy wskazać, że wykonywane przez Wnioskodawcę czynności, tj. dostawa i montaż instalacji fotowoltaicznej na budynkach mieszkalnych jednorodzinnych (PKOB 1110) o powierzchni użytkowej nieprzekraczających 300 m², będą ze sobą tak ściśle powiązane, że obiektywnie będą tworzyć w aspekcie gospodarczym jedną całość sprzedawaną nierozłącznie. Klienci Wnioskodawcy nabywają jedno (złożone) świadczenie, a nie pojedyncze jej elementy, bowiem rozdzielenie usługi nie pozwoliłoby na prawidłowy montaż instalacji fotowoltaicznej. Wycena świadczonych przez Wnioskodawcę usług jest zawsze ustalana indywidualnie i obejmuje całość świadczenia.

Wszystkie wykonywane przez Wnioskodawcę czynności są niezbędne do zrealizowania celu w jakim zostanie zawarta umowa z właścicielami nieruchomości. Niemożliwe byłoby wykonanie usługi montażu instalacji fotowoltaicznej, bez uprzedniego dokonania dostawy paneli fotowoltaicznych oraz materiałów potrzebnych do ich montażu. Z punktu widzenia właścicieli nieruchomości, są oni zainteresowani nabyciem od Wnioskodawcy jednego (złożonego) świadczenia. Ponadto nie ma możliwości nabycia przez klientów tylko jednego z poszczególnych świadczeń, tj. dostawy instalacji fotowoltaicznej lub jej montażu, ponieważ zamówienie obejmuje całość świadczenia, tj. dostawę i montaż instalacji fotowoltaicznej.

Mając na uwadze całokształt okoliczności przedstawionych w niniejszej sprawie należy stwierdzić, że Wnioskodawca wykonuje na rzecz klienta świadczenie kompleksowe, gdyż wszystkie opisane czynności są ze sobą tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną i nierozerwalną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter. Realizacja przedmiotowego świadczenia wymaga podjęcia wielu czynności, które nie stanowią celu samego w sobie i nie stanowią odrębnych świadczeń podlegających odrębnym stawkom podatkowym, lecz są środkami służącymi każdorazowo do wykonania ww. kompleksowego świadczenia. Przy czym - z uwagi na cel realizowanego przez Wnioskodawcę świadczenia - elementem dominującym jest usługa montażu instalacji fotowoltaicznej, natomiast pozostałe czynności związane z jej wykonaniem mają charakter pomocniczy.

**Uzasadnienie klasyfikacji usługi**

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, ze zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, ze zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Zgodnie z art. 42a ustawy, wiążąca informacja stawkowa, zwana dalej „WIS”, jest decyzją wydawaną na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług, która zawiera:

1) opis towaru albo usługi będących przedmiotem WIS;

2) klasyfikację towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych albo usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, niezbędną do:

a) określenia stawki podatku właściwej dla towaru albo usługi,

b) stosowania przepisów ustawy oraz przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie - w przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4;

3) stawkę podatku właściwą dla towaru albo usługi

Zatem w przypadku, gdy stawka podatku od towarów i usług nie jest uzależniona od zaklasyfikowania danego towaru lub usługi, lub towaru i/lub usługi, które razem składają się na jedną czynność podlegającą opodatkowaniu (świadczenie kompleksowe) do odpowiedniej klasyfikacji (CN, PKOB lub PKWiU), ale od spełnienia definicji (opisu) zawartej w odpowiednim przepisie ustawy lub pozycji załącznika do ustawy, przedmiotem postępowania w zakresie wydania WIS jest ustalenie, czy opisany towar lub usługa bądź świadczenie kompleksowe spełnia wymogi wskazane przez ustawodawcę w tym opisie.

**Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług**

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Z kolei na mocy art. 41 ust. 2 ustawy dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1 i art. 138i ust. 4.

Przy czym w myśl art. 146aa ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%:

\- stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%;

\- stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Zgodnie z art. 146aa ust. 1a ustawy, jeżeli w roku następującym po roku, dla którego osiągnięte zostały wartości, o których mowa w ust. 1, zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 112d ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, stosowanie stawek, o których mowa w ust. 1, przedłuża się do końca roku następującego po roku, w którym:

1) kwota wydatków jest obliczana zgodnie z art. 112aa ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych w związku ze spełnieniem warunków, o których mowa w art. 112d ust. 4 tej ustawy, oraz

2) wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%.

Art. 41 ust. 12 ustawy stanowi, że stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do:

1) dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym;

2) robót konserwacyjnych dotyczących:

a) obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych,

b) lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12

– w zakresie, w jakim wymienione roboty nie są objęte tą stawką na podstawie pkt 1.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, oraz obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, a także mikroinstalację, o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. z 2021 r. poz. 610, 1093, 1873 i 2376 oraz z 2022 r. poz. 467), funkcjonalnie z nimi związaną, z zastrzeżeniem ust. 12b (art. 41 ust. 12a ustawy).

Zgodnie z art. 41 ust. 12b ustawy do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1) budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;

2) lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

Według art. 2 pkt 12 ustawy przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Z treści art. 41 ust. 12a ustawy wynika, że obniżoną 8% stawkę podatku od towarów i usług stosuje się również do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych mikroinstalacji, o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (OZE), funkcjonalnie związanej z obiektami zaliczonymi do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, niezależnie od miejsca jej położenia.

Z art. 2 pkt 19 ustawy o OZE wynika, że mikroinstalacja to instalacja odnawialnego źródła energii o łącznej mocy zainstalowanej elektrycznej nie większej niż 50 kW, przyłączona do sieci elektroenergetycznej o napięciu znamionowym niższym niż 110 kV albo o mocy osiągalnej cieplnej w skojarzeniu nie większej niż 150 kW, w której łączna moc zainstalowana elektryczna jest nie większa niż 50 kW.

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów ustawa poprzez podanie klasyfikacji na potrzeby art. 41 ust. 12 odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem dla celów VAT stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.). W tym miejscu wskazać należy, że do PKOB 111 klasyfikuje się budynki mieszkalne jednorodzinne.

Natomiast klasa PKOB 1110 Budynki mieszkalne jednorodzinne obejmuje:

\- Samodzielne budynki takie jak: pawilony, wille, domki wypoczynkowe, leśniczówki, domy mieszkalne w gospodarstwach rolnych, rezydencje wiejskie, domy letnie itp.

\- Domy bliźniacze lub szeregowe, w których każde mieszkanie ma swoje własne wejście z poziomu gruntu.

Klasa ta nie obejmuje:

\- Budynków gospodarstw rolnych (1271)

\- Budynków o dwóch mieszkaniach (1121)

\- Budynków o trzech i więcej mieszkaniach (1122).

Należy zauważyć, że usługi wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy, których wykonanie w obiektach budowlanych lub ich częściach zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym daje podstawę do stosowania preferencyjnej stawki podatku od towarów i usług, nie zostały zdefiniowane w tej ustawie. Ustawodawca nie odesłał również w tej materii do stosowania definicji zawartych w innych ustawach, w szczególności w Prawie budowlanym. Dlatego należy przyjąć, że czynności wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy zostały wprowadzone do tej ustawy w rozumieniu przyjętym w języku powszechnym.

Pojęcie „modernizacja” oznacza unowocześnienie i usprawnienie czegoś, natomiast termomodernizacja to modernizacja dotycząca ocieplenia budynku (pierwszy człon wyrazu wskazuje na związek z ciepłem tego, co oznacza człon drugi) – według internetowego słownika języka polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN S.A.).

Natomiast w świetle art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów oraz o centralnej ewidencji emisyjności budynków (Dz. U. z 2022 r. poz. 438) przez przedsięwzięcie termomodernizacyjne rozumie się przedsięwzięcie, którego przedmiotem jest:

a) ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania do budynków mieszkalnych, budynków zbiorowego zamieszkania oraz budynków stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego służących do wykonywania przez nie zadań publicznych,

b) ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie strat energii pierwotnej w lokalnych sieciach ciepłowniczych oraz zasilających je lokalnych źródłach ciepła, jeżeli budynki wymienione w lit. a, do których dostarczana jest z tych sieci energia, spełniają wymagania w zakresie oszczędności energii, określone w przepisach prawa budowlanego, lub zostały podjęte działania mające na celu zmniejszenie zużycia energii dostarczanej do tych budynków,

c) wykonanie przyłącza technicznego do scentralizowanego źródła ciepła, w związku z likwidacją lokalnego źródła ciepła, w wyniku czego następuje zmniejszenie kosztów pozyskania ciepła dostarczanego do budynków wymienionych w lit. a,

d) całkowita lub częściowa zamiana źródeł energii na źródła odnawialne lub zastosowanie wysokosprawnej kogeneracji.

W analizowanej sprawie Wnioskodawca wskazał, że moc instalacji jest nie większa niż 50 kW lub moc osiągalna cieplna w skojarzeniu jest nie większa niż 150 kW, a łączna moc zainstalowana elektryczna jest nie większa niż 50 kW, w rezultacie czego będą spełniały definicję mikroinstalacji wskazaną w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii. Dostawa i montaż instalacji fotowoltaicznych będzie świadczona w ramach termomodernizacji, czyli czynności, o której mowa w art. 41 ust. 12 ustawy.

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów, warunkiem zastosowania 8% stawki podatku na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części. Po drugie obiekty budowlane lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej 8% stawki podatku.

W przedmiotowej sprawie realizowane przez Wnioskodawcę świadczenie kompleksowe stanowi przedsięwzięcie, które spełnia przesłanki wynikające z art. 2 pkt 2 lit. d ww. ustawy o wspieraniu termomodernizacji i remontów oraz o centralnej ewidencji emisyjności budynków.

Należy zatem stwierdzić, że Wnioskodawca montując instalacje fotowoltaiczne na budynkach mieszkalnych jednorodzinnych sklasyfikowanych w grupowaniu PKOB 1110, o powierzchni nieprzekraczającej 300 m², zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, dokonuje termomodernizacji tych budynków.

Biorąc powyższe pod uwagę, opisane we wniosku świadczenie kompleksowe (usługa) polegające na dostawie i montażu instalacji na budynkach mieszkalnych jednorodzinnych sklasyfikowanych w grupowaniu PKOB 1110, o powierzchni nieprzekraczającej 300 m², stanowi usługę termomodernizacji obiektu budowlanego zaliczanego do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym i w konsekwencji podlega opodatkowaniu stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8% na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z art. 41 ust. 12 oraz art. 146aa ust. 1 pkt 2 i ust. 1a ustawy.

WIS – co do zasady – rozstrzyga o klasyfikacji statystycznej i stawce VAT dla jednego towaru, jednej usługi lub jednego świadczenia kompleksowego. W niniejszej sprawie analizie podlegała wyłącznie usługa - świadczenie kompleksowe, obejmujące dostawę i montaż instalacji fotowoltaicznych na budynkach mieszkalnych jednorodzinnych sklasyfikowanych w grupowaniu PKOB 1110, o powierzchni nieprzekraczającej 300 m2.

Tutejszy organ nie rozstrzygał w zakresie prawidłowości klasyfikacji budynków, wskazanych w opisie sprawy, według Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB).

**Informacje dodatkowe**

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do świadczenia kompleksowego tożsamego pod każdym względem ze świadczeniem kompleksowym będącym przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, w odniesieniu do świadczenia kompleksowego będącego jej przedmiotem, które zostało wykonane po dniu, w którym WIS została doręczona (art. 42c ust. 1 pkt 3 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

\- podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),

\- świadczenie kompleksowe, będące przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia jej wydania (art. 42ha ustawy), przy czym wygasa ona z mocy prawa przed upływem tego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług odnoszących się do świadczenia kompleksowego, będącego przedmiotem tej WIS, w wyniku której WIS staje się niezgodna z tymi przepisami. Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, w wyniku których stała się z nimi niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

**POUCZENIE**

Od niniejszej decyzji - stosownie do art. 220 § 1 w związku z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej - służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia, na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP.

W przypadku wnoszenia odwołania w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).