Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-120/14-2/AJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-04-23
Teza: 1. Czy w opisanym Modelu I wypłacane przez Wnioskodawcę kwoty pieniężne stanowią rabat (bonifikatę) w rozumieniu art. 12 ust. 3 updop, który powinien pomniejszać przychód należny Wnioskodawcy w okresie rozliczeniowym, w którym Wnioskodawca pierwotnie rozpoznał przychód z tytułu dostawy towarów ? 2. Czy w opisanym Modelu II wypłacane przez Wnioskodawcę kwoty pieniężne stanowią wynagrodzenie za świadczenie usługi logistycznej przez Kontrahenta, a w konsekwencji stanowią koszt uzyskania przychodów Wnioskodawcy, który powinien zostać ujęty w okresie rozliczeniowym, w którym Wnioskodawca pierwotnie rozpoznał przychód z tytułu dostawy towarów ?
Słowa kluczowe: bonifikaty; koszt-koszty uzyskania przychodów; moment; rabaty
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 10 lutego 2014 r. (data wpływu 12 lutego 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych

1.  w zakresie kwalifikacji prawnopodatkowej wypłacanych kwot pieniężnych jako bonifikat/rabatów oraz określenia momentu korekty przychodu z tego tytułu (w odniesieniu do Modelu I) **– jest prawidłowe,**
2.  w zakresie kwalifikacji prawnopodatkowej wypłacanych kwot pieniężnych jako wynagrodzenia za świadczenie usługi logistycznej oraz określenia momentu rozpoznania kosztu uzyskania przychodów z tego tytułu(w odniesieniu do Modelu II) **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 lutego 2014 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   kwalifikacji prawnopodatkowej wypłacanych kwot pieniężnych jako bonifikat/rabatów i określenia momentu korekty przychodu z tego tytułu (w odniesieniu do Modelu I) oraz
*   kwalifikacji prawnopodatkowej wypłacanych kwot pieniężnych jako wynagrodzenia za świadczenie usługi logistycznej i określenia momentu rozpoznania kosztu uzyskania przychodów z tego tytułu (w odniesieniu do Modelu II).

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

X. Sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca”, „Spółka”) jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą polegającą na produkcji oraz sprzedaży słodyczy (dalej: „Produkty”). Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.

Spółka dokonuje sprzedaży Produktów m.in. do podmiotów, które prowadzą działalność gospodarczą polegającą na ich dalszej odsprzedaży (np. sieci handlowe, hurtownie itp., dalej: „Kontrahenci”).

W wielu przypadkach Kontrahenci Wnioskodawcy posiadają punkty sprzedaży oraz punkty magazynowania Produktów zlokalizowane w wielu miejscach na terytorium Polski. Nabywanie Produktów od Spółki zawsze wiąże się więc z koniecznością ich przetransportowania do poszczególnych lokalizacji, przepakowania na mniejsze partie towaru oraz magazynowania (do momentu ich dalszej odsprzedaży).

Na podstawie umów zawartych z Kontrahentami Spółka dokonuje wypłat uzgodnionych umownie kwot pieniężnych, które są związane z wyżej opisaną logistyką (organizacją dostaw do poszczególnych punktów oraz magazynowaniem) Produktów. W tym zakresie, w zawartych przez Wnioskodawcę umowach występują dwa modele :

*   „Model I - rabaty logistyczne”. W ramach Modelu I, Wnioskodawca jest zobowiązany do dokonywania dostaw jedynie do centralnego magazynu Kontrahenta. Oznacza to, że Wnioskodawca pełni w ramach transakcji funkcję magazynowania oraz transportu Produktów wyłącznie do momentu dostarczenia ich Kontrahentowi do jego magazynu centralnego. Następnie za magazynowanie Produktów, ich ewentualne przepakowanie na mniejsze partie oraz dostarczenie do magazynów / sklepów lokalnych odpowiedzialny jest wyłącznie Kontrahent i realizując te funkcje Kontrahent działa na własną rzecz i we własnym zakresie (w jego gestii leży prawidłowe rozplanowanie logistyki nabywanych od Spółki Produktów).

W omawianym Modelu I Wnioskodawca decyduje się udzielać potransakcyjnego rabatu, (tzw. rabat logistyczny), którego wartość ma częściowo lub całkowicie rekompensować Kontrahentowi jego koszty związane z wewnętrzną dystrybucją Produktów nabytych od Wnioskodawcy w ramach własnej struktury (a tym samym zachęcać go do nabycia Produktów od Wnioskodawcy). Rabat ten może być bądź rabatem kwotowym, bądź procentowym (ustalanym w oparciu o wysokość obrotu zrealizowanego z Wnioskodawcą). Rabat rozliczany jest co miesiąc, i odnosi się do wszystkich dostaw w uzgodnionym z Kontrahentem okresie.

Innymi słowy, okoliczność, że Kontrahent samodzielnie realizuje funkcje logistyczne ma z punktu widzenia Spółki wpływ na cenę transakcji (mniejszy zakres funkcji / angażowanych aktywów przez Wnioskodawcę może przełożyć się na możliwość zaoferowania niższej ceny poprzez udzielenie potransakcyjnego rabatu). W konsekwencji, Wnioskodawca wypłaca omawianą kategorię wynagrodzenia Kontrahentowi. Niemniej jednak, ponieważ zapewnienie sprawnej organizacji logistyki towarów nabywanych przez Kontrahenta leży w zakresie jego funkcji, nie wykonuje on czynności magazynowania, przepakowania, transportu itp. działając na rzecz Wnioskodawcy.

*   „Model II - usługi logistyczne”. W ramach Modelu II, Wnioskodawca jest, co do zasady, zobowiązany do dokonywania dostaw do magazynów / sklepów lokalnych Kontrahenta, znajdujących się w całej Polsce. Oznacza to, że w ramach transakcji Wnioskodawca powinien wypełniać funkcję organizacji logistyki dostaw (przykładowo, przygotowanie do wysyłki Produktów uwzględniające zapotrzebowanie konkretnych punktów sprzedaży oraz transport odpowiednich ilości Produktów do poszczególnych punktów).

W omawianym Modelu II Kontrahent na podstawie umowy zgadza się jednak wykonać czynności składające się na funkcję logistyczną zamiast Wnioskodawcy. Z tego powodu Kontrahent zgadza się na dokonywanie odbioru Produktów od Wnioskodawcy w jednym magazynie centralnym, a następnie ich przepakowania (w zależności od potrzeb), magazynowania oraz transportu do lokalnych sklepów, w zamian za wynagrodzenie płatne przez Wnioskodawcę. W ten sposób Wnioskodawca ma możliwość wywiązania się z nałożonych na niego zobowiązań. Wynagrodzenie to może być określone bądź kwotowo, bądź procentowo (w oparciu o wysokość obrotu zrealizowanego z Wnioskodawcą). W takim przypadku Kontrahent wykonując funkcje logistyczne działa więc we własnym imieniu, ale na zlecenie Wnioskodawcy. Wynagrodzenie to wypłacane jest co miesiąc i w zawartej umowie może być określone pojęciem „bonusu” lub „rabatu”.

W obydwu opisanych powyżej modelach Wnioskodawca nie wykonuje więc w rzeczywistości funkcji logistycznych związanych z transportem towarów do lokalnych magazynów / sklepów Kontrahenta (oraz ich magazynowaniem do czasu zgłoszenia zapotrzebowania przez lokalne magazyny i sklepy). Wybór danego modelu zależy od możliwości operacyjnych i logistycznych Kontrahenta i wynikających z tego preferencji odnośnie formy rozwiązania kwestii logistycznej.

Reasumując:

*   w Modelu I Wnioskodawca nie jest w ogóle umownie zobowiązany do wykonywania funkcji logistycznych, a kwestia prawidłowej logistyki nabywanych Produktów leży w gestii Kontrahenta. Jednocześnie jednak - uwzględniając okoliczność, że Kontrahent samodzielnie realizuje funkcje logistyczne - Wnioskodawca wypłaca mu potransakcyjny upust, mający mu zrekompensować ponoszone koszty logistyczne, a tym samym zachęcić do dalszej współpracy;
*   w Modelu II Wnioskodawca jest umownie zobowiązywany do wykonywania tych funkcji, jednocześnie jednak płaci Kontrahentowi wynagrodzenie za przejęcie od niego pełnienia funkcji logistycznej. W takim przypadku Kontrahent wykonując funkcje logistyczne działa na rzecz Wnioskodawcy (a nie na własną rzecz).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w opisanym Modelu I wypłacane przez Wnioskodawcę kwoty pieniężne stanowią rabat potransakcyjny w rozumieniu art. 29a ust. 10 pkt 1 Ustawy o VAT (art. 29 ust. 4 Ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym do końca 2013 r.),, a w konsekwencji powinny być udokumentowane fakturą korygującą wystawioną przez Wnioskodawcę ?
2.  Czy w opisanym Modelu I wypłacane przez Wnioskodawcę kwoty pieniężne stanowią rabat (bonifikatę) w rozumieniu art. 12 ust. 3 updop, który powinien pomniejszać przychód należny Wnioskodawcy w okresie rozliczeniowym, w którym Wnioskodawca pierwotnie rozpoznał przychód z tytułu dostawy towarów ?
3.  Czy w opisanym Modelu II wypłacane przez Wnioskodawcę kwoty pieniężne stanowią wynagrodzenie za świadczenie usługi logistycznej przez Kontrahenta, a w konsekwencji powinny być udokumentowane fakturą wystawioną przez Kontrahenta, zaś Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturze wystawionej przez Kontrahenta ?
4.  Czy w opisanym Modelu II wypłacane przez Wnioskodawcę kwoty pieniężne stanowią wynagrodzenie za świadczenie usługi logistycznej przez Kontrahenta, a w konsekwencji stanowią koszt uzyskania przychodów Wnioskodawcy, który powinien zostać ujęty w okresie rozliczeniowym, w którym Wnioskodawca pierwotnie rozpoznał przychód z tytułu dostawy towarów ?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest wykładnia przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, z późn. zm.) – w odniesieniu do pytania oznaczonego nr 2 i nr 4.

Wniosek w zakresie podatku od towarów i usług został rozpatrzony odrębną interpretacją – odnośnie pytania oznaczonego nr 1 i nr 3.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 2.

Zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, z późn. zm., dalej: „updop”), przychodami związanymi z działalnością gospodarczą są osiągnięte w roku podatkowym należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Bonifikata to obniżka ceny przyznawana po dokonaniu transakcji, zwykle jako zachęta do zwiększenia zakupów albo forma rekompensaty z powodu faktycznie poniesionej lub przewidywanej straty kontrahenta albo z innych przyczyn gospodarczych uznanych przez strony transakcji za uzasadniające zmniejszenie kwoty należnej. Jest to rodzaj rabatu, czyli obniżki ustalonej ceny określonego towaru, wyrażonej procentowo lub kwotowo.

W przedstawionej sytuacji Wnioskodawca i Kontrahent uznają, że pełnienie przez Kontrahenta określonych funkcji gospodarczych, tzn. działań logistycznych, uzasadnia obniżenie ceny w stosunku do pierwotnie uzgodnionej. Z tego powodu strony dokonują obniżki ceny należnej Wnioskodawcy, dokumentują ten fakt w sposób właściwy (tj. wykonują ustalenia umowne oraz dokonują korekty dokumentów księgowo-podatkowych, tj. faktur VAT). W ten sposób dochodzi do zmniejszenia kwoty przychodu należnego.

Z uwagi na fakt, że przesłanki powodujące zmniejszenie ceny wynikają z zawartej umowy, a zatem zostały przewidziane przez Wnioskodawcę i Kontrahenta w momencie zawierania transakcji, możliwe jest uznanie, iż rabat (bonifikata) powinna pomniejszać przychód Wnioskodawcy w okresie rozliczeniowym, w którym Wnioskodawca rozpoznał przychód z tytułu dostawy towarów, od których to ceny jest udzielany (obliczany) rabat.

Ad. 4.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 updop.

Cena płacona przez Wnioskodawcę na rzecz Kontrahentów za usługi logistyczne spełnia przesłankę poniesienia w celu osiągnięcia przychodów, gdyż wydatki te w sposób bezpośredni wiążą się ze sprzedażą towarów dokonywaną przez Wnioskodawcę. Wynikają one bezpośrednio albo pośrednio z umów o współpracy zawieranych przez Wnioskodawcę z Kontrahentami, w związku z którymi Wnioskodawca dokonuje dostaw towarów na rzecz danych Kontrahentów. Zakup tych usług jest w praktyce warunkiem dokonania przez Wnioskodawcę dostaw towarów na rzecz Kontrahentów. Przy okazji za spełnioną można uznać także przesłankę zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, gdyż kontynuacja współpracy z Kontrahentami w zakresie koniecznym do dokonywania sprzedaży towarów Wnioskodawcy warunkuje ekonomiczna egzystencję Wnioskodawcy. Z kolei art. 16 ust. 1 updop nie zawiera wyłączeń z kosztów uzyskania przychodów wydatków na zakup usług logistycznych.

Z uwagi na ścisły związek usług logistycznych ze sprzedażą towarów Wnioskodawcy, należy uznać wydatki na zakup tych usług za koszty bezpośrednie w rozumieniu art. 15 ust. 4 updop. Z tego powodu powinny być one rozpoznane jako koszt uzyskania przychodu w roku, w którym Spółka osiągnęła przychody z tytułu dostawy towarów, od których to ceny jest obliczany koszt nabycia usług logistycznych, z uwzględnieniem art. 15 ust. 4b-4c updop.

Zgodnie z art. 15 ust. 4b updop, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

1.  sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo
2.  złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego

\- są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 4c updop, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w ust. 4b pkt 1 albo pkt 2, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego (odnoszące się do pytań oznaczonych nr 2 i nr 4 jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.