Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-634/12-2/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-10-03
Teza: Czy planowana transakcja dostawy Nieruchomości I będzie opodatkowana według właściwej stawki VAT (mając na względzie okoliczność, iż Spółka i Nabywca skorzystają z prawa do rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT)?
Słowa kluczowe: nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie-rezygnacja ze zwolnienia; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112 poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 19 lipca 2012 r. (data wpływu 23 lipca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania planowanej transakcji dostawy nieruchomości zabudowanej (Nieruchomości I) - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 lipca 2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania planowanej transakcji dostawy nieruchomości zabudowanej (Nieruchomości I).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka X Sp. z o.o. (dalej: „Spółka”), z siedzibą w …, działa w sektorze profesjonalnego obrotu i wynajmu nieruchomości komercyjnych, osiągając dochody z wynajmu pomieszczeń w budynkach biurowych, których Spółka jest właścicielem. Spółka posiada znaczne zobowiązania związane z finansowaniem posiadanych nieruchomości.

W szczególności, Spółka jest właścicielem nieruchomości położonej w …. przy ul. …., w obrębie ewidencyjnym …., obejmującej grunt zabudowany budynkiem biurowym z częścią handlowo-usługową (dalej: „Nieruchomość I”).

Ponadto, Spółka posiada 54/100 udział w użytkowaniu wieczystym nieruchomości bezpośrednio sąsiadującej z Nieruchomością I (dalej jako: „Nieruchomość II”). Nieruchomość II stanowi grunt położony w … przy ul. … (bez numeru), przylegający bezpośrednio do Nieruchomości I. Nieruchomość II stanowi nieruchomość gruntową niezabudowaną, przeznaczoną pod zabudowę na podstawie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu wydanych przez Prezydenta Miasta ….. Dla potrzeb niniejszego wniosku, Nieruchomość I oraz Nieruchomość II będą zwane łącznie „Nieruchomościami”.

Ze względów gospodarczych i finansowych Spółka prowadzi obecnie negocjacje dotyczące zbycia Nieruchomości na rzecz podmiotu prowadzącego działalność w Polsce (dalej: „Nabywca”). Nabywca prowadzi na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej działalność gospodarczą w zakresie kupna i sprzedaży nieruchomości oraz zagospodarowywania i wynajmu powierzchni komercyjnej w posiadanych przez siebie nieruchomościach.

Nieruchomości będące przedmiotem transakcji położone są na działkach gruntowych o numerach:

*   Nieruchomość I: A i B, księga wieczysta o numerze …,
*   Nieruchomość II: C, księga wieczysta o numerze …, stanowiąca grunt należący do Miasta …, w którego wieczystym użytkowaniu Spółka posiada udział w wysokości 54/100. Działka C została wydzielona jako część działki D.

Spółka nabyła Nieruchomość I na podstawie umowy sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego w dniu 30 listopada 2005 r. Na podstawie wskazanej umowy Spółka nabyła działki ewidencyjne o numerach A i B wraz z posadowionym na nich budynkiem i przynależnościami (Nieruchomość I). Ponadto, w 2006 r. Spółka nabyła również udział w prawie użytkowania wieczystego działki o numerze ewidencyjnym C, należącej do Miasta … (Nieruchomość II).

Zgodnie z intencją Spółki oraz Nabywcy w skład sprzedawanych Nieruchomości wchodzić będą w szczególności:

*   prawo własności Nieruchomości I,
*   prawo użytkowania wieczystego Nieruchomości II,
*   ewentualne przynależności związane z nabywanymi Nieruchomościami (przykładowo windy, anteny itp.),
*   ewentualnie, o ile będą istnieć i będą przenaszalne, związane z budynkami następujące prawa majątkowe:
    *   majątkowe prawa autorskie oraz prawa zależne odnoszące się do dokumentacji projektowej i powykonawczej związanej z budynkiem, a także własność przekazywanych Spółce egzemplarzy tej dokumentacji,
    *   prawa wynikające z ustawowej rękojmi za wady, a także prawa z dodatkowych gwarancji jakości wykonania poszczególnych elementów budynku, udzielone przez poprzedniego właściciela lub wykonawców poszczególnych elementów prac,
    *   prawa z gwarancji bankowych (i ewentualnie innych instrumentów) zabezpieczających wykonanie powyższych praw dotyczących jakości wykonania budynku,
    *   prawa z różnych zabezpieczeń (np. gwarancje bankowe, depozyty, itp.) dotyczących wykonania zobowiązań najemców wynikających z umów najmu.

Planowana transakcja nie będzie natomiast obejmować, zgodnie z jednoznaczną wolą stron, następujących składników majątkowych powiązanych z Nieruchomościami:

*   wierzytelności i innych praw majątkowych, niezwiązanych z budynkami,
*   praw i obowiązków wynikających z umów rachunków bankowych oraz środków pieniężnych należących do Spółki, poza depozytami od najemców,
*   praw i obowiązków wynikających z umowy o zarządzanie Nieruchomościami - obecna umowa zostanie rozwiązana, a zarządzanie Nieruchomościami lub ewentualnie powierzenie zarządzania innemu podmiotowi będzie znajdować się w gestii Nabywcy,
*   praw i obowiązków wynikających z umów o dostawę mediów - obecne umowy zostaną w większości rozwiązane, a zapewnienie zaopatrzenia Nieruchomości w te media będzie leżeć w gestii Nabywcy,
*   praw i obowiązków wynikających z umów związanych z obsługą administracyjną Spółki (prowadzenie ksiąg, obsługa prawna, itp.), praw i obowiązków wynikających z umów na usługi:
    *   wywozu śmieci,
    *   utrzymania wind,
    *   ochrony pożarowej,
    *   monitoringu przeciwpożarowego,
    *   dezynsekcji,
    *   utrzymania zieleni,
*   jakichkolwiek ksiąg handlowych Spółki,
*   zobowiązań Spółki niezwiązanych ze stosunkami najmu, również tych bezpośrednio związanych z Nieruchomościami, w szczególności nie będzie przejęta przez Nabywcę umowa kredytu zawarta w celu finansowania nabycia Nieruchomości przez Spółkę (kredyt zaciągnięty przez Spółkę zostanie spłacony w momencie sprzedaży Nieruchomości Nabywcy).

Nieruchomość I została przez Spółkę przeznaczona pod wynajem, na podstawie podpisanych długookresowych umów najmu. Z każdym z najemców podpisane zostały odrębne umowy najmu.

Nieruchomość I była w pełni wynajmowana od dnia nabycia (tj. od dnia 30 listopada 2005 r.). Od dnia 26 sierpnia 2011 r. w Nieruchomości I zwolniło się 228 m² powierzchni. Jednocześnie, Spółka nie poniosła wydatków na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, Nieruchomości I stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej Nieruchomości I.

W rezultacie, w przypadku Nieruchomości I doszło do pierwszego zasiedlenia. Ponadto, pomiędzy pierwszym zasiedleniem a planowaną dostawą Nieruchomości I upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

Należy również dodać, iż wyszczególnione powyżej Nieruchomości nie są wyodrębnione organizacyjnie w przedsiębiorstwie Spółki. W szczególności, nie stanowią one oddziałów, zakładów oraz nie są dla nich prowadzone odrębne księgi.

W chwili obecnej, ze względów biznesowych, Spółka zamierza zbyć własność Nieruchomości I oraz udział w użytkowaniu wieczystym Nieruchomości II. Spółka jest także w trakcie przekształcania swojej formy prawnej ze spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytowo - akcyjną. Nieruchomości zostaną zbyte w ramach jednej lub kilku umów kupna - sprzedaży zawartych w formie aktów notarialnych.

Ponadto, zgodnie z brzmieniem art. 678 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16 z 1964 r. poz. 93, ze zm.; dalej: „KC”), z mocy prawa, w wyniku nabycia Nieruchomości I na Nabywcę przejdą umowy najmu powierzchni biurowych, handlowo-usługowych, a także związanych z nimi powierzchni parkingowych i magazynowych w budynku (w związku z przejściem umów najmu na Nabywcę, z mocy prawa wstąpi on we wszelkie prawa i obowiązki Spółki z tytułu zawartych przez nią umów najmu).

Dodatkowo należy podkreślić, że intencją Spółki oraz Nabywcy jest objęcie planowaną transakcją składników majątkowych (Nieruchomości), nie zaś całego przedsiębiorstwa Spółki, czy też zorganizowanej części tego przedsiębiorstwa.

Ponadto, transakcja sprzedaży Nieruchomości I zostanie zawarta w okresie przekraczającym dwa lata od dnia pierwszego zasiedlenia, o którym mowa w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Co więcej, Spółce w odniesieniu do nabycia i/lub wytworzenia Nieruchomości przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Dodatkowo, zarówno Spółka, jak i Nabywca najpóźniej na dzień poprzedzający dzień dokonania transakcji złożą do właściwego naczelnika urzędu skarbowego wspólne oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT. Zarówno Spółka, jak i Nabywca są zarejestrowani jako czynni podatnicy VAT.

Ponadto, w okolicznościach wyżej przedstawionego zdarzenia przyszłego, równolegle ze Spółką z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej wystąpi Nabywca. Przedmiotem wniosku Nabywcy będzie potwierdzenie prawidłowości rozliczenia transakcji nabycia Nieruchomości po stronie Nabywcy, w tym w szczególności potwierdzenie, iż sprzedaż Nieruchomości podlega fakultatywnemu opodatkowaniu podatkiem VAT, a w sytuacji skorzystania z tej formy rozliczenia transakcji Nabywcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem Nieruchomości.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy planowana transakcja dostawy Nieruchomości I będzie opodatkowana według właściwej stawki VAT (mając na względzie okoliczność, iż Spółka i Nabywca skorzystają z prawa do rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT)?

Zdaniem Wnioskodawcy

Spółka stoi na stanowisku, że zbycie dwóch niepowiązanych ze sobą oraz niewyodrębnionych organizacyjnie Nieruchomości stanowić będzie dostawę odrębnych składników majątkowych. Jednocześnie taka transakcja nie będzie stanowić zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w myśl przepisów ustawy o VAT. W konsekwencji powyższego, sprzedaż Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu VAT na zasadach ogólnych jako sprzedaż osobnych składników majątkowych.

Dostawa towarów - zasady ogólne

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W konsekwencji, sprzedaż Nieruchomości, co do zasady, stanowi dostawę towarów w rozumieniu ustawy o VAT.

Przedsiębiorstwo oraz zorganizowana część przedsiębiorstwa - wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT

Stosownie do treści art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Dlatego też dla prawidłowego wykazania czy przedmiotowa transakcja zbycia Nieruchomości podlega opodatkowaniu VAT, istotne jest potwierdzenie, że nie dochodzi do zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który jednocześnie mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące te zadania.

W rezultacie, na gruncie wskazanych przepisów zorganizowana część przedsiębiorstwa istnieje, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze.

Powyższe oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład czy też przedsiębiorstwo, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników. Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Warunkiem niezbędnym jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które to wydzielenie ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić wówczas, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział, itp. Jak zauważył Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 28 lutego 2011 r. (sygn. IPPP1-443-1318/10-2/JL) takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze. Ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość). Z przedstawionego stanu faktycznego odnoszącego się do zdarzenia przyszłego wynika, że Nieruchomości, które Wnioskodawca zamierza zbyć, w żaden sposób nie zostały wydzielone organizacyjnie.

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nią zadań gospodarczych. Nie należy jednak utożsamiać tego pojęcia z pełną samodzielnością finansową.

Wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość, tj. obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Elementów takich nie będą zawierały umowy zbycia Nieruchomości, które Spółka zamierza zawrzeć. W opisywanym przypadku poszczególne Nieruchomości nie stanowią oddzielnych zakładów czy oddziałów, nie mogą samodzielnie spełniać zadań gospodarczych. Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym Nieruchomości, które Spółka zamierza zbyć stanowią środki trwałe i jako takie nie mogą realizować określonych zadań gospodarczych.

Jak wynika z treści art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, organizacyjne i finansowe wyodrębnienie musi istnieć w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Nie jest zatem wystarczające, aby zbywane składniki majątkowe utworzyły przedsiębiorstwo u nabywcy. Zbywane składniki majątkowe muszą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w Spółce. Z uwagi na fakt, że Spółka nie wyodrębniła w żaden sposób w ramach prowadzonej działalności zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji jej zadań gospodarczych, zbywane składniki majątkowe nie będą stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, dopiero zawarcie stosownych umów z usługodawcami zewnętrznymi (w tym na dostawę mediów do Nieruchomości oraz na zarządzanie Nieruchomościami) poprzedzone nabyciem obu Nieruchomości pozwoli Nabywcy na prowadzenie działalności gospodarczej z wykorzystaniem omawianych aktywów.

Powyższe podejście jest potwierdzane przez administrację skarbową. Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 10 kwietnia 2009 r. (sygn. ILPB3/423-74/09-4/HS) zgodził się z argumentacją podatnika, że aby uznać określony zespół składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa: „… nie wystarczy zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi ona odznaczać się odrębnością organizacyjną i finansową z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Jak wynika z powyższego, zorganizowana część przedsiębiorstwa to taki zespół składników materialnych i niematerialnych, który może stanowić odrębny zakład mogący realizować zadania gospodarcze. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, które w przyszłości mogą służyć do prowadzenia odrębnego zakładu, lecz zorganizowanym, autonomicznym zespołem tych składników. Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki”.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest zatem dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Co więcej, Nabywca z mocy prawa wstąpi w stosunki najmu dotyczące Nieruchomości, ale w ramach planowanej transakcji nie dojdzie do przeniesienia zobowiązań Spółki niezwiązanych z tymi stosunkami (w tym także tych bezpośrednio związanych z Nieruchomościami), co stanowi element konieczny do stwierdzenia, że dochodzi do dostawy zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Dodatkowo należy także wskazać, że intencją Spółki jest zbycie samych Nieruchomości i ich przynależności (zgodnie z zakresem opisanym w stanie faktycznym) stanowiących odrębne środki trwałe, natomiast księgi rachunkowe, umowy związane z utrzymaniem Nieruchomości czy też środki pieniężne i tajemnice przedsiębiorstwa nie zostaną przeniesione w ramach planowanej transakcji (wyjątek stanowią umowy najmu, jako że zostają przeniesione na Nabywcę z mocy prawa, i związane z nimi depozyty najemców).

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że Nieruchomości nie tworzą ani nie będą tworzyły zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przedsiębiorstwo

Przepisy ustawy o VAT oraz przepisy wykonawcze do niej nie definiują pojęcia przedsiębiorstwa. Odniesienie do definicji tego pojęcia w prawie podatkowym można odnaleźć w ustawie z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74 poz. 397 ze zm.). W art. 4a pkt 3 omawianej ustawy wskazano wyraźnie, iż przedsiębiorstwo oznacza przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego. W związku z czym należy odwołać się odpowiednio do przepisów KC.

Zgodnie z art. 55¹ KC - Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zastosowanie w przedmiotowym katalogu wyrażenia „w szczególności” powoduje, iż katalog ten jest katalogiem otwartym i stanowi przykładowe wymienienie elementów wchodzących w skład przedsiębiorstwa w rozumieniu KC. Należy podkreślić, że nie każde działające w przestrzeni gospodarczej przedsiębiorstwo musi składać się ze wszystkich elementów, które zostały wymienione przez ustawodawcę w katalogu otwartym zawartym w art. 55¹ KC (część z tych elementów może bowiem nie istnieć). Biorąc powyższe pod uwagę, zdaniem Spółki, jedynie w sytuacji, gdy wszystkie wymienione w art. 55¹ KC elementy (o ile występują w danym stanie faktycznym), stanowiące zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych, zostaną przekazane nabywcy w ramach planowanej transakcji, można mówić o zbyciu przedsiębiorstwa.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym Spółka zamierza zbyć składniki majątkowe składające się z Nieruchomości. Nie planuje się natomiast zbyć elementów składających się na przedsiębiorstwo takich jak: wierzytelności, środki pieniężne, rachunki bankowe, tajemnice związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (możliwe jest przekazanie dokumentacji technicznej odnoszącej się do Nieruchomości i depozytów od najemców).

Ponadto, na podstawie przepisu art. 678 KC, Nabywca wstąpi w stosunki najmu na miejsce Spółki w odniesieniu do umów najmu, których stroną jest Spółka, a które związane są z Nieruchomościami będącymi przedmiotem sprzedaży. Tak więc, przeniesienie praw wynikających z umów najmu dokonuje się z mocy prawa, niezależnie od woli Spółki.

Wraz z umową sprzedaży nie przejdą na Nabywcę umowy z dostawcami mediów, utrzymaniem, czyszczeniem, odśnieżaniem, naprawami, konserwacją, przeglądami oraz ochroną związane z Nieruchomościami. Nie podlegają zbyciu zobowiązania Spółki niezwiązane z umowami najmu. W szczególności, nie będzie przejęta przez Nabywcę umowa kredytu zawarta w celu finansowania nabycia poszczególnych Nieruchomości.

W związku z powyższym, w zdarzeniu przyszłym wraz ze zbyciem Nieruchomości na rzecz Nabywcy nie przejdą elementy przedsiębiorstwa wymienione w art. 55¹ KC. Prawidłowe jest więc potraktowanie sprzedaży Nieruchomości jako oddzielnych środków trwałych podlegających pod ustawę o VAT.

Reasumując, w świetle przedstawionego przez Spółkę opisu zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, iż składniki majątku przedsiębiorstwa Spółki będące przedmiotem umowy sprzedaży, nie będą posiadały na dzień sprzedaży cech wymienionych w art. 55¹ KC oraz w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT i nie mieszczą się w pojęciu zorganizowanej części przedsiębiorstwa czy też przedsiębiorstwa.

Zatem, w przedmiotowej sprawie przepis art. 6 pkt 1 ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania. Czynność zbycia Nieruchomości będzie stanowić odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT na zasadach ogólnych.

Spółka stoi na stanowisku, iż w kontekście przedstawionego stanu faktycznego odnoszącego się do zdarzenia przyszłego istnieje możliwość zastosowania konstrukcji fakultatywnego opodatkowania podatkiem VAT czynności wspominanej dostawy Nieruchomości I. W związku z rezygnacją ze zwolnienia, omawiane transakcje będą podlegać opodatkowaniu według właściwej stawki VAT.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, odpłatna dostawa towarów, rozumiana jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale związanych z gruntem albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu, co powoduje, że dostawa gruntu objęta jest taką samą stawką podatku jak dostawa budynków, budowli lub ich części trwale z tym gruntem związanych. Z tego powodu w celu ustalenia zasady opodatkowania sprzedaży Nieruchomości I kluczowe jest ustalenie zasady opodatkowania budynków.

Zgodnie z zasadą ogólną wynikającą z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części (zwolnienie fakultatywne, z opcją rezygnacji), z wyjątkiem gdy:

*   dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
*   pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Dodatkowo ustawa o VAT w art. 43 ust. 1 pkt 10a zwalnia z opodatkowania dostawę budynków, budowli lub ich części (zwolnienie obligatoryjne), nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, pod warunkiem że:

*   w stosunku do nieruchomości nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
*   dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Zgodnie z podejściem organów podatkowych, przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 27 stycznia 2009 r. (sygn. IPPP3-443-129/08- 2/JF), wymienione warunki muszą być spełnione łącznie.

Mając powyższe na uwadze, w sytuacji, gdy dostawa nie jest dokonywana przed, w ramach pierwszego zasiedlenia lub w ciągu 2 lat od pierwszego zasiedlenia, analiza spełnienia dodatkowych warunków z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT staje się bezprzedmiotowa, bowiem nie dojdzie do sytuacji obligatoryjnego zwolnienia z VAT.

Ponadto, kluczowym elementem dla całej konstrukcji zwolnienia od podatku VAT dostawy budynków, budowli lub ich części jest wprowadzona opcja wyboru opodatkowania czynności, które ustawa uznała za zwolnione. Opcja wyboru opodatkowania VAT dostawy nieruchomości przysługuje wówczas, gdy dostawa taka (i) nie jest objęta obligatoryjnym opodatkowaniem VAT, oraz (ii) nie jest objęta obligatoryjnym zwolnieniem z VAT. Mianowicie, zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

*   są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
*   złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Oświadczenie takie, musi zawierać: (i) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy; (ii) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części; (iii) adres budynku, budowli lub ich części.

Z powyższego wynika, że zastosowanie fakultatywnego zwolnienia z opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części możliwe jest wówczas, gdy dostawa ta nie jest dokonywana przed, w ramach lub w ciągu 2 lat od pierwszego zasiedlenia. Z tego względu kluczowe jest ustalenie, kiedy dochodzi do pierwszego zasiedlenia.

Ustawa o VAT pierwsze zasiedlenie definiuje w art. 2 pkt 14 ustawy jako oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

*   wybudowaniu lub
*   ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Aby doszło do pierwszego zasiedlenia, poszczególne elementy tej definicji (tj. oddanie do użytkowania (i) w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu (ii) po ich wybudowaniu lub ulepszeniu) muszą wystąpić łącznie. Jak wskazano w stanie faktycznym wniosku, Nieruchomość I została nabyta przez Spółkę w dniu 30 listopada 2005 r. i od tego dnia, na podstawie podpisanych długookresowych umów najmu, zawartych odrębnie z każdym najemcą, jest w pełni wynajmowana. Transakcja nabycia podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji, pierwsze zasiedlenie Nieruchomości I nastąpiło w okresie poprzedzającym okres 2 lat od chwili obecnej. Ponadto, po tej dacie Spółka nie dokonała dodatkowych wydatków na ulepszenie (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym) Nieruchomości I w wysokości większej niż 30% ich wartości początkowej. Nieruchomość I wykorzystywana była w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, tj. do świadczenia opodatkowanych VAT usług najmu.

Tym samym, planowana dostawa nie następuje przed, w ramach lub w okresie do 2 lat od pierwszego zasiedlenia. Oznacza to, że planowane przez Spółkę zbycie Nieruchomości I nie podlega ani obligatoryjnemu opodatkowaniu VAT, ani też obligatoryjnemu zwolnieniu z VAT.

W świetle powyżej przytoczonych argumentów Spółka stoi na stanowisku, że w omawianym stanie faktycznym w myśl art. 43 ust. 10 ustawy o VAT istnieje możliwość zastosowania konstrukcji fakultatywnego opodatkowania podatkiem VAT poprzez złożenie odpowiedniego oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia podatkiem VAT. W konsekwencji, planowane zbycie Nieruchomości I będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według właściwej stawki VAT. Powyższego nie zmienia fakt, iż od dnia 26 sierpnia 2011 r. w Nieruchomości I niewynajmowana jest powierzchnia 228 m².

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zauważyć ponadto należy, iż w dniu 26 sierpnia 2011 r. opublikowany został tekst jednolity ustawy o podatku od towarów i usług – Dz. U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054.

Jednocześnie wskazać należy, iż niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie kwestii opodatkowania podatkiem VAT planowanej transakcji dostawy nieruchomości zabudowanej, tj. Nieruchomości I. W zakresie drugiego pytania zawartego w złożonym wniosku, tj. w zakresie opodatkowania podatkiem VAT planowanej transakcji dostawy nieruchomości niezabudowanej, tj. Nieruchomości II, wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie – interpretacja indywidualna nr IPPP1/443-634/12-3/AP.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.