Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-1000/11-4/NS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-10-20
Teza: Opodatkowanie transakcji zakupu składników majątkowych.
Słowa kluczowe: dostawa; majątek-składniki majątku; opodatkowanie; przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; sprzedaż; wkład-wkłady niepieniężne; zbycie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o., reprezentowanej przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 14 lipca 2011 r. (data wpływu 18 lipca 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 26 września 2011 r. (data wpływu 28 września 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji zakupu składników majątkowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 lipca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji zakupu składników majątkowych. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 26 września 2011 r. (data wpływu 28 września 2011 r.) o informacje doprecyzowujące przedstawiony stan faktyczny oraz dowód uiszczenia dodatkowej opłaty.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

„A” Sp. z o.o. Sp. K. (dalej: „Zbywca”) prowadziła działalność w zakresie dystrybucji chemikaliów przemysłowych i detergentów oraz maszyn czyszczących. Zbywca zawarł w dniu 24 listopada 2010 r. z „B” Sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca”) umowę sprzedaży określonych składników majątku. Przedmiotem umowy sprzedaży było nabycie aktywów i pasywów Zbywcy. Na mocy umowy na Wnioskodawcę została przeniesiona własność następujących składników majątku Zbywcy:

1.  Wartości niematerialne i prawne (głównie oprogramowania),
2.  Maszyny i urządzenia,
3.  Samochody,
4.  Inne środki trwałe (m. in. wyposażenie – szafy, półki itp.),
5.  Część należności,
6.  Pożyczka oraz część zobowiązań (w tym część zobowiązań handlowych).

Obecnie Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie sprzedaży i dystrybucji towarów należących dotychczas do Zbywcy. Na mocy umowy nastąpiło przeniesienie umów współpracy handlowej z kontrahentami Zbywcy. Ponadto nastąpił transfer do przedsiębiorstwa Wnioskodawcy pracowników Zbywcy w trybie przewidzianym w art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t. j. Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 ze zm.).

W umowie sprzedaży Zbywca zobowiązał się do zaprzestania używania nazwy „A” oraz do udzielenia wszelkiej pomocy niezbędnej do przeniesienia na Wnioskodawcę praw do użytkowania domeny internetowej.

W związku z zawartą transakcją następujące składniki majątkowe nie zostały przeniesione na Wnioskodawcę:

1.  Nieruchomości, w tym budynki w budowie,
2.  Pojazdy użytkowane na podstawie umów leasingu,
3.  Należności z tytułu podatku VAT,
4.  Zobowiązania publicznoprawne i podatkowe (VAT, ZUS, PIT),
5.  Gotówka,
6.  Część zobowiązań handlowych,
7.  Niektóre umowy rachunków bankowych.

Budynki i grunt należące do Zbywcy są obecnie na podstawie umowy dzierżawy użytkowane przez Wnioskodawcę. Z uwagi na fakt, iż własność nieruchomości nie została zbyta przez Zbywcę, przedmiotem transakcji nie były również umowy związane z tymi nieruchomościami m. in. umowa o wywóz nieczystości czy umowa na świadczenie usług telekomunikacyjnych. Faktury związane z powyższymi umowami są wystawiane na Zbywcę, który następnie dokonuje ich refakturowania na Wnioskodawcę. Dzierżawienie nieruchomości jest obecnie jedyną działalnością prowadzoną przez Zbywcę.

Po dokonaniu transakcji, Wnioskodawca dokonał pomniejszenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z powyższą sprzedażą. Ponadto, Wnioskodawca, dla potrzeb amortyzacji przyjął wartość początkową nabytych składników majątku na poziomie ich ceny nabycia.

Z pisma z dnia 26 września 2011 r., stanowiącego uzupełnienie do wniosku wynika, iż majątek zakupiony przez Wnioskodawcę wykorzystywany jest wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż wskazanych elementów będących przedmiotem transakcji stanowi sprzedaż składników majątkowych, a nie zbycie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), dalej: „ustawa VAT” i w konsekwencji transakcja ta podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, dla potrzeb podatku VAT, prawidłowo rozpoznał transakcję jako sprzedaż składników majątkowych, jako że nie można jej zakwalifikować ani jako transakcji zbycia przedsiębiorstwa, ani jako transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”). W konsekwencji, do transakcji tej nie ma zastosowania wyłączenie z opodatkowania zawarte w art. 6 pkt 1 ustawy VAT, a transakcja ta podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, oraz podatkiem od czynności cywilnoprawnych (sprzedaż wierzytelności).

Analizując treść art. 6 pkt 1 ustawy VAT należy wskazać, iż wyłączone z opodatkowania VAT są tylko transakcje stanowiące bądź zbycie przedsiębiorstwa, bądź zbycie jego zorganizowanej części. A contrario, transakcje, których nie można zaklasyfikować jako sprzedaży przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części nie będą objęte hipotezą wskazanego przepisu i tym samym nie będzie podstaw do uznania, iż podlegają one wyłączeniu z zakresu opodatkowania podatkiem VAT. W opinii Wnioskodawcy, decydujące znaczenie ma zatem w przedmiotowej sprawie ustalenie, czy przedmiotem transakcji była sprzedaż przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

W odniesieniu do kwalifikacji omawianej transakcji jako sprzedaży przedsiębiorstwa należy zauważyć, iż przepisy ustawy VAT, chociaż posługują się pojęciem przedsiębiorstwa, nie definiują, co należy pod nim rozumieć. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem polskich sądów administracyjnych, w sytuacji gdy dany termin nie został zdefiniowany w danym akcie prawnym, który się nim posługuje, w pierwszej kolejności należy się odwołać do znaczenia tego terminu powszechnie ustalonego w języku prawniczym, języku literatury prawniczej lub języku orzecznictwa sądowego. W języku tym przez pojęcie przedsiębiorstwa w znaczeniu przedmiotowym rozumie się przedsiębiorstwo zdefiniowane na gruncie ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm., dalej: Kodeks cywilny).

Także z praktyki wynika, iż dla celów interpretacji ustawy VAT przyjmuje się, iż ustawa ta mówiąc o przedsiębiorstwie posługuje się pojęciem zdefiniowanym w art. 551 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym, przedsiębiorstwem jest zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej. Według wskazanego przepisu obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
5.  koncesje, licencje i zezwolenia,
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej,
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
8.  tajemnice przedsiębiorstwa,
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności albo z przepisów szczególnych.

Powyższa definicja przedsiębiorstwa zawiera jedynie wyliczenie przykładowe, na co wskazuje użyte przez ustawodawcę sformułowanie „obejmuje ono w szczególności”. Wskazanie w przepisie powyższych elementów jako składników przedsiębiorstwa świadczy jednakże o ich podstawowym dla rozumienia terminu „przedsiębiorstwo” znaczeniu, z uwagi na które rozstrzygając o tym, czy dana transakcja stanowi zbycie całego przedsiębiorstwa czy poszczególnych jego składników, należy brać pod uwagę wystąpienie w transakcji tych elementów. Zdaniem Wnioskodawcy, tylko sprzedaż wszystkich istotnych składników przedsiębiorstwa będzie stanowić jego zbycie. Jeśli którykolwiek ze składników, któremu można przypisać podstawowy charakter nie będzie stanowił przedmiotu transakcji, nie dojdzie do sprzedaży przedsiębiorstwa. Transakcja będzie bowiem obejmować w takim przypadku nie przedsiębiorstwo w ujęciu całościowym, lecz jedynie zespół składników majątkowych wchodzących w jego skład.

W takim kontekście należy zauważyć, iż na mocy umowy sprzedaży zawartej przez Wnioskodawcę ze Zbywcą nie zostały przeniesione wszystkie elementy wskazane w wyliczeniu zawartym w art. 551 Kodeksu cywilnego. Przede wszystkim transakcja nie obejmowała takich elementów jak własności gruntu i budynków, w których dotychczas prowadzono działalność, części aktywów wykorzystywanych w działalności gospodarczej, takich jak gotówka czy też należności VAT. Ponadto, na podstawie umowy sprzedaży nie doszło również do przeniesienia zobowiązań o charakterze publicznoprawnym i podatkowym. U Zbywcy pozostały również wszelkie pojazdy użytkowane na podstawie umów leasingu. Warto również zaznaczyć, iż Zbywca nie dokonał zbycia ksiąg handlowych, ani żadnych innych dokumentów związanych z prowadzonym przedsiębiorstwem oraz zachował niektóre rachunki bankowe.

Pogląd, zgodnie z którym brak istotnych składników wchodzących w skład przedsiębiorstwa skutkuje uznaniem, iż transakcja ta nie będzie sprzedażą przedsiębiorstwa i w konsekwencji będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT został wielokrotnie potwierdzony przez organy podatkowe.

Przykładowo można wskazać na interpretację Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 20 lutego 2006 r. (nr 147/DC/436/3/06/HB), w której czytamy: „ze względu na objęcie (\`(...)\`) transakcją sprzedaży jedynie niektórych składników majątkowych wchodzących w skład przedsiębiorstwa Strony, przedstawiona czynność prawna nie stanowi zbycia przedsiębiorstwa. W konsekwencji nie podlega wyłączeniu z opodatkowania na mocy art. 6 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług”.

Powyższe stanowisko zostało również potwierdzone w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 15 lipca 2010 r. nr IPPP1/443-536/10-2/PR, w której zgodził się on, iż „sprzedaż przedsiębiorstwa (wyłączona z VAT) ma miejsce jedynie wtedy, gdy wszystkie wymienione w art. 55 (1) KC elementy (o ile występują w danym stanie faktycznym) zostaną przekazane nabywcy. Jeżeli jakiekolwiek istotne składniki tworzące przedsiębiorstwo nie zostaną zbyte, sprzedaży takiej nie należy postrzegać jako zbycia przedsiębiorstwa”.

W podobnym tonie Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wypowiedział się również m. in. w interpretacji z dnia 9 marca 2010 r. nr IPPP1/443-37/10-2/AW oraz z dnia 29 września 2009 r. nr IPPP2/443-778/09-2/IK.

Z uwag na to, iż z transakcji sprzedaży składników majątku zostały wyłączone niektóre z elementów wskazanych w definicji przedsiębiorstwa, którym można przypisać istotne znaczenie, w ocenie Wnioskodawcy, przedmiotem umowy sprzedaży zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a Zbywcą nie było zbycie przedsiębiorstwa, lecz zbycie wyłącznie określonych składników majątkowych.

W odniesieniu do kwalifikacji przedmiotowej umowy jako transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż również w tym przypadku zastosowania nie znajduje przepis art. 6 pkt 1 ustawy VAT, gdyż składników majątku będących przedmiotem umowy sprzedaży nie można uznać za ZCP, o której mowa w powyższym przepisie.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy VAT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Z przywołanego przepisu wynika, iż zorganizowana część przedsiębiorstwa wystąpi w sytuacji gdy:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań),
2.  jest on wyodrębniony organizacyjnie oraz finansowo,
3.  przeznaczony jest do wykonywania określonych działań gospodarczych,
4.  zespołowi składników majątkowych można przypisać przymiot samodzielności – może stanowić niezależne i samodzielne przedsiębiorstwo realizujące określone zadania gospodarcze.

Aby mówić o zorganizowanej części przedsiębiorstwa powyższe przesłanki muszą być spełnione łącznie. Jak wynika z przytoczonej definicji, ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa będziemy mieli więc do czynienia w przypadku wyodrębnienia w istniejącym przedsiębiorstwie zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), które to wyodrębnienie będzie istnieć w trzech aspektach: organizacyjnym, funkcjonalnym i finansowym.

W ocenie Wnioskodawcy, z wyodrębnieniem organizacyjnym będziemy mieć do czynienia w momencie gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej przedsiębiorstwa jako np. dział, zakład czy oddział prowadzący określonego rodzaju działalność. Podobnie można przeczytać np. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 25 lutego 2010 r. nr IBPP2/443-148/10/LŻ, w której czytamy: „Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze”. O odrębności organizacyjnej można zatem mówić w przypadku gdy możliwe jest przyporządkowanie poszczególnych składników majątkowych konkretnej ZCP. Pochodną tego warunku, zdaniem Wnioskodawcy, jest warunek prowadzenia odrębnej dokumentacji takiej jak księgi rachunkowe czy umowy dotyczące tylko działalności prowadzonej przez ZCP.

Ponadto, jak zauważają organy podatkowe (np. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 1 września 2010 r. nr ILPP1/443-677/10-2/BD), by w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej. Musi się ona odznaczać pełną odrębnością, niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Konieczne jest zatem istnienie pomiędzy składnikami majątkowymi relacji, które pozwolą na uznanie ich za zespół, nie zaś za zbiór elementów, których jedynym wspólnym mianownikiem jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

W aspekcie funkcjonalnym, warunkiem dla uznania, iż w danym przypadku mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jest możliwość przypisania zespołowi składników majątkowych przymiotu samodzielności i niezależności w odniesieniu do możliwości prowadzenia niezależnego przedsiębiorstwa. Nabywca dokonując zakupu zespołu składników majątkowych powinien móc zatem przy ich wykorzystaniu rozpocząć odrębną działalność gospodarczą.

Wyodrębnienie finansowe z kolei oznacza, w ocenie Wnioskodawcy, sytuację gdy odpowiednie ewidencjonowanie operacji gospodarczych w przedsiębiorstwie pozwoli na rozdzielenie przychodów i kosztów działalności przedsiębiorstwa od przychodów i kosztów działalności ZCP. O odrębności finansowej można więc mówić w przypadkach, gdy prowadzenie odrębnej księgowości umożliwia przypisanie do ZCP określonych przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań.

W kontekście powyższego należy zauważyć, iż transakcja sprzedaży wskazanych przez Wnioskodawcę w opisie stanu faktycznego składników majątku Zbywcy jest opodatkowana podatkiem VAT, gdyż nie stanowi transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, lecz jest to zbycie poszczególnych składników majątku Zbywcy z uwagi na brak łącznego spełnienia wszystkich przesłanek wskazanych w art. 2 pkt 27e ustawy VAT.

Po pierwsze bowiem należy zauważyć, iż przedmiotem umowy sprzedaży zawartej pomiędzy Zbywcą a Wnioskodawcą nie były wszystkie istotne dla prowadzonej działalności składniki majątkowe. W szczególności trzeba podkreślić, iż transakcją objęta była tylko część zobowiązań Zbywcy. Umowa nie objęła części zobowiązań handlowych oraz zobowiązań o charakterze publicznoprawnym oraz podatkowym. Ponadto, transakcją nie byłyby objęte nieruchomości będące jego własnością, tj. grunt oraz hala magazynowa i parking wykorzystywane w prowadzonej działalności. Z perspektywy Wnioskodawcy, ze względu na fakt, iż zajmuje się on dystrybucją maszyn i środków czyszczących, posiadanie miejsca, w którym towary te są przechowywane i z którego są dystrybuowane, ma kluczowe dla działalności znaczenie. Bez odpowiedniego zaplecza magazynowego w praktyce niemożliwe jest efektywne rozprowadzanie wytwarzanych dóbr. Tymczasem, zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy VAT, zespół składników majątkowych oznacza ZCP tylko jeśli ma samodzielny charakter, tzn. składniki majątku mogą działać jako niezależne przedsiębiorstwo. Brak objęcia przedmiotem umowy sprzedaży nieruchomości Zbywcy spowodował, iż Wnioskodawca aby prowadzić działalność musiał we własnym zakresie zorganizować powierzchnie magazynowe bez których, z uwagi na rodzaj działalności nie jest możliwe sprawne jej prowadzenie. Dopiero wydzierżawienie ich od Zbywcy pozwoliło Wnioskodawcy na podjęcie działalności. Transakcja nie objęła także transferu ksiąg i dokumentów związanych z przedsiębiorstwem oraz niektórych umów rachunków bankowych wykorzystywanych w działalności przez Zbywcę.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, zbyte składniki majątku nie miały zdolności do samodzielnego realizowania zadań gospodarczych.

Wnioskodawca także zaznacza, że masa majątkowa zbyta na podstawie umowy nie była w przedsiębiorstwie Zbywcy wyodrębniona ani finansowo, ani organizacyjnie. Zbywca nie prowadził w stosunku do zbywanych elementów transakcji oddzielnych ksiąg. Sprzedane składniki majątkowe, do czasu zawarcia umowy, należały do przedsiębiorstwa Zbywcy i nie były z niego w żaden sposób wyodrębnione – ani w formie zakładu, ani oddziału czy wydziału. Obecnie do majątku Zbywcy należą także elementy, które nie zostały zbyte i są wykorzystywane w prowadzonej przez niego aktualnie działalności gospodarczej.

Podsumowując, skoro przedmiotem transakcji nie było ani przedsiębiorstwo, ani jego zorganizowana część, nie podlega ona wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy VAT. W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, dokonana sprzedaż, jako transakcja zbycia obejmująca zespół składników majątkowych podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Według art. 2 pkt 6 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r., przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Nadmienia się, iż przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r., nadanym ustawą z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476), rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenie określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te – chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług – nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ustawodawca w ww. przepisie nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem „transakcji zbycia”. Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy o podatku od towarów i usług pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Wyłączenie stosowania ustawy o podatku od towarów i usług przewidziane w przepisie art. 6 pkt 1 ustawy obejmuje jednakże tylko te czynności zrównane z pojęciem dostawy towarów, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

W niniejszej sprawie kwestią wymagającą interpretacji jest ustalenie istnienia lub nieistnienia podstaw do zastosowania przepisu art. 6 pkt 1 ustawy.

Zaznaczyć należy, iż przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Zatem dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy posłużyć się definicją sformułowaną w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.).

Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zatem, składniki materialne i niematerialne, wchodzące w skład przedsiębiorstwa, powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Jeżeli warunki, o których mowa w art. 551 Kodeksu cywilnego, zostaną spełnione, to dostawa realizowana do innego podmiotu (spółki prawa handlowego lub cywilnego), nie będzie podlegała przepisom ustawy.

Należy tu wskazać również art. 552 k.c., którym ustawodawca wprowadza zasadę, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba, że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, iż Zbywca, prowadzący działalność w zakresie dystrybucji chemikaliów przemysłowych i detergentów oraz maszyn czyszczących, zawarł w dniu 24 listopada 2010 r. z Wnioskodawcą umowę sprzedaży określonych składników majątku. Przedmiotem umowy sprzedaży było nabycie aktywów i pasywów Zbywcy. Na mocy umowy na Wnioskodawcę została przeniesiona własność następujących składników majątku Zbywcy:

1.  Wartości niematerialne i prawne (głównie oprogramowania),
2.  Maszyny i urządzenia,
3.  Samochody,
4.  Inne środki trwałe (m. in. wyposażenie – szafy, półki itp.),
5.  Część należności,
6.  Pożyczka oraz część zobowiązań (w tym część zobowiązań handlowych).

Obecnie Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie sprzedaży i dystrybucji towarów należących dotychczas do Zbywcy. Na mocy umowy nastąpiło przeniesienie umów współpracy handlowej z kontrahentami Zbywcy. Ponadto nastąpił transfer do przedsiębiorstwa Wnioskodawcy pracowników Zbywcy w trybie przewidzianym w art. 231 ustawy Kodeks pracy. W związku z zawartą transakcją następujące składniki majątkowe nie zostały przeniesione na Wnioskodawcę:

1.  Nieruchomości, w tym budynki w budowie,
2.  Pojazdy użytkowane na podstawie umów leasingu,
3.  Należności z tytułu podatku VAT,
4.  Zobowiązania publicznoprawne i podatkowe (VAT, ZUS, PIT),
5.  Gotówka,
6.  Część zobowiązań handlowych,
7.  Niektóre umowy rachunków bankowych.

Budynki i grunt należące do Zbywcy są obecnie na podstawie umowy dzierżawy użytkowane przez Wnioskodawcę. Z uwagi na fakt, iż własność nieruchomości nie została zbyta przez Zbywcę, przedmiotem transakcji nie były również umowy związane z tymi nieruchomościami m. in. umowa o wywóz nieczystości czy umowa na świadczenie usług telekomunikacyjnych. Faktury związane z powyższymi umowami są wystawiane na Zbywcę, który następnie dokonuje ich refakturowania na Wnioskodawcę. Dzierżawienie nieruchomości jest obecnie jedyną działalnością prowadzoną przez Zbywcę.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania przepis art. 6 pkt 1 ustawy. Skoro bowiem z opisu przedstawionego we wniosku wynika, że przedmiotem dostawy były poszczególne składniki majątkowe, należy przyjąć, iż nie była to dostawa przedsiębiorstwa. Jednocześnie z uwagi na fakt, iż dostawa nie obejmowała istotnych elementów, tj. m. in. wszystkich należności i zobowiązań Zbywcy, jej przedmiotem nie była również zorganizowana część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy. W związku z powyższym, opisana transakcja sprzedaży była czynnością podlegającą przepisom ustawy (art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy) i opodatkowaną stawkami właściwymi dla sprzedaży poszczególnych składników majątku.

Reasumując, przedmiotem transakcji opisanej we wniosku była sprzedaż składników majątkowych Zbywcy, a nie zbycie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, w konsekwencji transakcja ta podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tut. Organ informuje, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji zakupu składników majątkowych. Natomiast kwestia dotycząca podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu składników majątku została rozstrzygnięta w interpretacji indywidualnej z dnia 20 października 2011 r. nr ILPP1/443-1000/11-5/NS.

Ponadto, kwestia dotycząca podatku dochodowego od osób prawnych została rozstrzygnięta odrębnym pismem.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.