Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1-443-835/11-2/IGo
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-06-16
Teza: Usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania dla zatrudnionych przez Wnioskodawcę pracowników, jako w całości finansowane ze środków publicznych, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ww. ustawy winny korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.
Słowa kluczowe: finansowanie; kształcenie; szkolenie; zwolnienie; środek-środki publiczne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 20.05.2011r. (data wpływu 26.05.2011r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z podatku VAT usług szkoleniowych finansowanych w całości ze środków publicznych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26.05.2011r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z podatku VAT usług szkoleniowych finansowanych w całości ze środków publicznych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Miasto jest gminą mającą status miasta na prawach powiatu. Zgodnie z postanowieniami art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2010 r., Nr 80, poz. 526, z późn. zm.) źródłami dochodów własnych gminy, a więc również miasta są:

1.  wpływy z podatków
    1.  od nieruchomości,
    2.  rolnego,
    3.  leśnego,
    4.  od środków transportowych,
    5.  dochodowego od osób fizycznych, opłacanego w formie karty podatkowej,
    6.  od spadków i darowizn,
    7.  od czynności cywilnoprawnych;
2.  wpływy z opłat:
    1.  skarbowej,
    2.  targowej,
    3.  miejscowej, uzdrowiskowej i od posiadania psów,
    4.  (uchylona),
    5.  eksploatacyjnej - w części określonej w ustawie z dnia 4 lutego 1994 r. - Prawo geologiczne i górnicze (Dz. U. z 2005 Nr 223, poz 1947 z późn zm 2),
    6.  innych stanowiących dochody gminy, uiszczanych na podstawie odrębnych przepisów;
3.  dochody uzyskiwane przez gminne jednostki budżetowe oraz wpłaty od gminnych zakładów budżetowych;
4.  dochody z majątku gminy;
5.  spadki, zapisy i darowizny na rzecz gminy;
6.  dochody z kar pieniężnych i grzywien określonych w odrębnych przepisach;
7.  5,0 % dochodów uzyskiwanych na rzecz budżetu państwa w związku z realizacją zadań z zakresu administracji rządowej oraz innych zadań zleconych ustawami, o ile odrębne przepisy nie stanowią inaczej;
8.  odsetki od pożyczek udzielanych przez gminę, o ile odrębne przepisy nie stanowią inaczej;
9.  odsetki od nieterminowo przekazywanych należności stanowiących dochody gminy;
10.  odsetki od środków finansowych gromadzonych na rachunkach bankowych gminy, o ile odrębne przepisy nie stanowią inaczej;
11.  dotacje z budżetów innych jednostek samorządu terytorialnego;
12.  inne dochody należne gminie na podstawie odrębnych przepisów;

\- które to stosownie do treści art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz.U. Nr 157, poz. 1240, z późn. zm.), są klasyfikowane jako środki publiczne.

Zgromadzone w ten sposób przez miasto środki finansowe, zgodnie z treścią art. 17 oraz art. 94 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz.U. z 1998 r., Nr 21, poz. 94, z późn. zm.), wydatkowane są natomiast m in. na kształcenie i podnoszenie kwalifikacji zawodowych zatrudnionych przez Urząd miasta pracowników, tj. zdobywanie lub uzupełnianie przez nich wiedzy i umiejętności z inicjatywy pracodawcy albo za jego zgodą.

Odbywa się to m.in. w drodze akceptacji ofert składanych przez różnego rodzaju podmioty zajmujące się organizacją szkoleń i kursów (np. w zakresie prawa podatkowego czy też prawa cywilnego, praktycznego zastosowania Ordynacji podatkowej oraz Kodeksu Postępowania Administracyjnego, ochrony danych osobowych w praktyce administracyjnej urzędów administracji publicznej, dostępu do informacji publicznej, czy też profesjonalnej obsługi klienta), lub na podstawie stosownych umów cywilnoprawnych zawieranych przez miasto.

Ustawą z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476), rozszerzony został m.in. katalog czynności korzystających ze zwolnienia z opodatkowania VAT wymieniony w art. 43 ust. 1.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 zwolnione z opodatkowania podatkiem VAT zostały m.in. usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych

\- oraz świadczenie usług i dostawa towarów ściśle z tymi usługami związane.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w świetle przedstawionych powyżej postanowień art. 43 ust. 1 pkt 29 lit c, obowiązującej obecnie ustawy o podatku od towarów usług, wszelkiego rodzaju usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zawodowego inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26, świadczone na rzecz zatrudnionych pracowników, jako finansowane w całości ze środków publicznych, winny korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z obowiązującymi obecnie postanowieniami art. 43 ust. 1 pkt 29 znowelizowanej ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów usług, począwszy od dnia 1 stycznia 2011 r. zwolnione z opodatkowania VAT zostały m.in. usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych

\- oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Jak więc wynika z powyższego przywołane wyżej przepisy prawa podatkowego przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowane w całości ze środków publicznych. Dla zastosowania natomiast przedmiotowego zwolnienia istotne jest uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu, tj.

*   prowadzenie danego szkolenia w formie i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub
*   uzyskanie akredytacji na dany rodzaj szkolenia lub finansowanie danego szkolenia w całości ze środków publicznych lub
*   finansowanie w całości danego szkolenia ze środków publicznych.

W przypadku natomiast, gdy mamy do czynienia ze szkoleniami i kursami organizowanymi dla jednostek sektora publicznego, a więc również jednostek samorządu terytorialnego, dla zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy, konieczne jest stwierdzenie czy:

*   są to usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego oraz
*   są one finansowane w całości ze środków publicznych.

W świetle przedstawionych powyżej uregulowań prawnych fakt, iż wszelkie szkolenia i kursy nabywane przez miasto na rzecz zatrudnionych pracowników są w całości finansowane ze środków publicznych nie powinien budzić żadnych wątpliwości. W myśl, bowiem definicji zawartej w ww. ustawie o finansach publicznych miasto jako gmina mająca status miasta na prawach powiatu jest zaliczana do grupy jednostek sektora finansów publicznych.

Odnosząc się natomiast do kwestii znaczenia pojęcia usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego stwierdzić przede wszystkim należy, iż żadne z obowiązujących przepisów polskiego prawa nie zawierają legalnej definicji pojęcia usług „kształcenia zawodowego” oraz usług „przekwalifikowania zawodowego”. Przy interpretacji tych pojęć należałoby, więc odwołać się np. do definicji słownikowych, mając na względzie racjonalność ustawodawcy, który gdy nie konstruuje definicji legalnych używanych w przepisach prawnych pojęć, odwołuje się do ich rozumienia słownikowego. Również jednak w słownikach języka polskiego nie występują te pojęcia.

Z analizy natomiast poszczególnych członów powyższych pojęć wynika m.in., iż:

*   „kształcić” to: „przekazywać komuś wiedzę, umiejętności”; „czynić starania, aby ktoś zdobywał wiedzę, rozwijał umiejętności”,

*   „przekwalifikować” to: „zmienić czyjeś kwalifikacje”; „zmienić przynależność kogoś, czegoś do jakiejś klasy, kategorii”,

*   „zawodowy” to: „związany z jakimś zawodem”, „przygotowujący do zawodu”,

\- stosownie do treści internetowego Słownika Języka Polskiego PWN, (zob. internetowy Słownik Języka Polskiego PWN: http://sjp.pwn.pl/slownik/2544670/zawodowy).

W świetle powyższych definicji, w ocenie miasta, np. pojęcie usług „kształcenia zawodowego”, w ramach art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT, wykładać się powinno jako usługi świadczone w celu przekazania komuś pewnego zasobu wiedzy lub umiejętności w danej dziedzinie, związanej z zawodem lub pracą wykonywanymi przez tą osobę.

Zwrócić również w tym miejscu należy uwagę na fakt, iż przy określaniu zakresu zwolnień, które dotychczas były ujęte w załączniku nr 4 do ustawy, odstąpiono od ich identyfikacji przy pomocy klasyfikacji statystycznych, określając ich zakres z wykorzystaniem treści zapisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa sądów.

Zasadniczym powodem odejścia od stosowania klasyfikacji statystycznych przy określaniu zakresu zwolnień od podatku było zapewnienie pełniejszej implementacji przepisów unijnych, w szczególności Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1 ze zm.).

Zgodnie, bowiem z art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy Rady, państwa członkowskie zwalniają m.in. kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Pojęcia „kształcenia zawodowego” i „przekwalifikowania zawodowego” nie zostały jednak zinterpretowane ani w samej dyrektywie, ani, jak dotąd, w żadnym z wyroków Trybunału Sprawiedliwości UE. Mając jednak na uwadze wskazane przez ETS powyższe reguły interpretacji pojęć wyznaczających zakres zwolnienia od podatku czynności określonych w art. 132 dyrektywy, w ocenie miasta możne przyjąć, że w ramach pojęcia „kształcenia zawodowego” mieści się zdobywanie wiedzy i umiejętności koniecznych do wykonywania określonego zawodu, jak również późniejsze rozwijanie tej wiedzy i tych umiejętności, natomiast w ramach pojęcia „przekwalifikowania zawodowego” mieści się zdobywanie wiedzy i umiejętności koniecznych do wykonywania innego zawodu niż obecnie wykonywany (przez określoną osobę).

Powyższe stanowisko zgodne jest m.in. ze stanowiskiem zaprezentowanym z upoważnienia Ministra Finansów przez podsekretarza stanu w Ministerstwie Finansów w odpowiedzi z dnia 27 stycznia 2011 r. na zapytanie nr 8424 posła Sławomira Kopycińskiego znak: SPS-024-8424/11 z dnia 10 stycznia 2011 r. w sprawie skutków objęcia usług szkoleniowych podatkiem VAT.

Ponadto stanowisko to znajduje potwierdzenie m.in. w rozporządzeniu Rady (WE) nr 1777/2005 z dnia 17 października 2005 r. ustanawiającym środki wykonawcze do Dyrektywy 77/388/EWG w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L Nr 288 str. 1). Rozporządzenie to weszło w życie z dniem 1 lipca 2006 r. i wiąże wszystkie państwa członkowskie oraz jest stosowane bezpośrednio. Oznacza to, iż przepisy tego rozporządzenia z dniem 1 lipca 2006 r. stają się również częścią porządku prawnego, obowiązującego na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, bez konieczności ich implementacji w drodze ustawy.

Rozporządzenie Rady nr 1777/2005 przyjęte zostało w celu jednolitego stosowania przez wszystkie państwa członkowskie systemu podatku od wartości dodanej, opartego na postanowieniach Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich, dotyczących podatków obrotowych - Wspólny system podatku wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania (77/388/EEC ze zm.).

W art. 14 ww. rozporządzenia nr 1777/2005 wyjaśniono natomiast jednoznacznie, co należy rozumieć przez usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania. W myśl tego przepisu usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zapewniane na warunkach określonych w art. 13 część A ust. 1 lit. i Dyrektywy 77/388/EWG (analogiczne zwolnienie zawiera art. 132 ust. 1 lit. i obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej), obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, tak samo jak nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego, bądź przekwalifikowania nie ma tutaj znaczenia.

W świetle powyższego oraz biorąc pod uwagę fakt, iż obowiązujące w danym państwie członkowskim UE przepisy prawa podatkowego nie mogą być sprzeczne z prawem Unii, świadczone przez różnego rodzaju firmy, usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania dla zatrudnionych przez Urząd miasta pracowników, jako w całości finansowane ze środków publicznych, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ww. ustawy winny korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.