Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-305/09/LSz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2009-06-16
Teza: Stawka podatku VAT dla dostaw wyrobów medycznych (protez dentystycznych) wykonywanych wspólnie przez techników dentystycznych oraz osoby niebędące technikami dentystycznymi a sprzedawanych przez Spółkę.
Słowa kluczowe: spółki-spółka cywilna; stawka-stawki podatku; usługi-usługi protetyczne; usługi-usługi stomatologiczne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 26 marca 2009r., (data wpływu w dniu 27 marca 2009r.) uzupełnionym pismem z dnia 23 maja 2009r. (data wpływu w dniu 27 maja 2009r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia stawki podatku VAT dla dostaw wyrobów medycznych wykonywanych wspólnie przez techników dentystycznych oraz osoby niebędące technikami dentystycznymi a sprzedawanych przez Spółkę - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 27 marca 2009r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia stawki podatku VAT dla dostaw wyrobów medycznych wykonywanych wspólnie przez techników dentystycznych oraz osoby niebędące technikami dentystycznymi a sprzedawanych przez Spółkę.

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 23 maja 2009r. (data wpływu 27 maja 2009r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 19 maja 2009r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka dokonuje transakcji w zakresie działalności protetycznej. W związku ze zmianą przepisów Ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004r. (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), dotyczących opodatkowania świadczenia usług przez techników dentystycznych w ramach wykonywania ich zawodu oraz dostaw protez dentystycznych lub sztucznych zębów przez dentystów oraz techników dentystycznych (wprowadzoną Ustawą z dnia 19 września 2007r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o zwrocie osobom fizycznym niektórych wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym (Dz. U. Nr 192, poz. 1382), Spółka w dniu 11 grudnia 2008r. zwróciła się o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia stawki podatku VAT dla dostaw nowych oraz naprawy już użytkowanych protez dentystycznych. Przedmiotowa interpretacja (IBPP1/443-1818/08/LSz) została wydana 17 lutego 2009r.

Wobec zmiany stanu faktycznego polegającej m.in. na zarejestrowaniu w dniu 5 stycznia 2009r. Spółki jako wytwórcy wyrobów medycznych wykonywanych na zamówienie pod numerem Z, Spółka wnosi o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego odnośnie zaprezentowanego poniżej stanu faktycznego, zaistniałego po dniu 5 stycznia 2009r.

Wyroby medyczne, których dostawą zajmuje się Spółka to protezy dentystyczne, w tym korony i mosty porcelanowe na metalu oraz korony i mosty cyrkonowe oraz aparaty ortodontyczne.

Wykonywaniem protez dentystycznych, według instrukcji i wycisku przygotowanego przez lekarza dentystę, zajmują się technicy dentystyczni wyłącznie w ramach wykonywania ich zawodu przy udziale osób niebędących technikami dentystycznymi. Udział osób z odpowiednimi kwalifikacjami zawodowymi (techników dentystycznych) w procesie produkcji wyrobów medycznych, będących przedmiotem późniejszej dostawy, zależy od rodzaju wyrobu.

W przypadku koron i mostów porcelanowych na metalu, technik dentystyczny zajmuje się wykonaniem stopu metalu i jego obróbką, napaleniem porcelany oraz modelowaniem czapeczek z wosku. Czapeczka ta jest następnie odlewana z odpowiedniego stopu przez osobę niebędącą technikiem dentystycznym.

W przypadku koron i mostów cyrkonowych, proces produkcji obejmuje w pierwszej fazie zeskanowanie uprzednio pobranego od pacjenta wycisku, opracowanie modelu protezy dentystycznej z wykorzystaniem specjalistycznego oprogramowania, oraz odlanie czapeczki z odpowiedniego stopu. Całą ww. pracę wykonuje osoba niebędącą technikiem dentystycznym. W drugiej fazie procesu produkcji, na indywidualne zamówienie innych pracowni protetycznych oraz gabinetów stomatologicznych, technik dentystyczny frezuje podbudowy cyrkonowe, a także syntetyzuje gotowe wyroby.

Za końcowy wyrób, dostarczany odbiorcy, odpowiada Spółka. Podobnie Spółka decyduje o materiałach i technologii produkcji, mając jednak na uwadze sugestie osób, które pracują na danych materiałach. Wreszcie to Spółka organizuje obsługę samej dostawy towarów (zbieranie zamówień, wycena i przydział prac, dostarczanie wytworzonych wyrobów medycznych, obsługa posprzedażowa). Te wszystkie czynności, nierozerwalnie związane z dostawą protez dentystycznych, wykonują m. in. zatrudnione przez Spółkę osoby niebędące technikami dentystycznymi.

Ponadto, Spółka w celu identyfikacji osoby, która jest odpowiedzialna za daną fazę tworzenia wyrobu medycznego wprowadziła od początku 2009r. karty zleceń. Tym samym stało się możliwe zidentyfikowanie, kto wykonuje poszczególne etapy prac.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca podał, że przedmiotem zapytania Spółki jest stawka opodatkowania właściwa do transakcji dostawy towarów będących wyrobami medycznymi wykonanymi na zamówienie. W przedstawionym wniosku dla jednostkowej transakcji towarem jest proteza dentystyczna wykonana przy wspólnym wysiłku osoby będącej technikiem dentystycznym oraz osoby nieposiadającej tego tytułu. Podkreślenia wymaga fakt, iż unikatowa proteza, składająca się z mostu i korony, jest rezultatem współdziałania technika dentystycznego oraz osoby nie będącej technikiem dentystycznym, wykonujących poszczególne czynności (etapy) w ramach jednego procesu produkcji.

Transakcje sprzedaży wykonanych w wyżej wspomniany sposób protez dentystycznych, w tym koron i mostów porcelanowych na metalu oraz koron i mostów cyrkonowych, Spółka uznaje za dostawę towarów. Spółka sporadycznie świadczy usługi polegające na naprawie istniejących protez dentystycznych na zlecenie lekarzy stomatologów. Tego typu pracami zajmują się jednak wyłącznie technicy dentystyczni.

Wszystkie towary będące przedmiotem wniosku mieszczą się pod symbolem PKWiU 33.10.17 określonym zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18.03.1997r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, stosowanej dla celów podatku od towarów i usług do dnia 31.12.2009r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Jaką stawkę podatku Spółka powinna stosować do dostaw wyrobów medycznych, takich jak m. in. protezy dentystyczne, mostki i korony porcelanowe na metalu, mostki i korony cyrkonowych oraz aparaty ortodontyczne, wykonane wspólnie przez techników dentystycznych oraz osoby niebędące technikami dentystycznymi?

Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku, gdy protezy dentystyczne wykonywane są przez podatnika lub zatrudnione u niego osoby posiadające odpowiednie kwalifikacje (techników dentystycznych) należy zastosować zwolnienie, zgodnie ze stanowiskiem Ministra Finansów z dnia 9 lutego 2009r. (PT3/812/275/WCX/08/186). Z dokumentacji podatnika winno jednak wynikać, że wykonanie protezy dentystycznej, będącej przedmiotem dostawy, przypada w danym podmiocie technikowi dentystycznemu. Zwolnienie to może być stosowane, jeżeli w przypadku, gdy Spółka zatrudnia techników dentystycznych, umowa zatrudnienia przewiduje, iż to właśnie te osoby wykonują protezy dentystyczne w tych podmiotach. Istota podmiotowości zawarta w zwolnieniu określonym art. 43 ust. 1. pkt 14 Ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004r. (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) sprowadza się do zapewnienia odpowiednich kompetencji (uprawnień) osoby - technika dentystycznego przy świadczeniu usług lub dostawie towarów w ramach danego podmiotu. Taka interpretacja wskazuje, że zwolnienie jest możliwe tylko i wyłącznie w przypadku, gdy wyłącznie technik dentysta dokona dostawy protezy dentystycznej. Zwolnienie nie jest li tylko przedmiotowe (nie każda dostawa protez dentystycznych jest zwolniona), ani też wyłącznie podmiotowe (nie każda dostawa dokonana przez technika dentystycznego jest zwolniona). Tylko kombinacja dwóch zdarzeń (dostawa protezy dentystycznej dokonana przez technika dentystycznego) uprawnia do zastosowania zwolnienia.

Z treści art. 43 ust 1 pkt 14 Ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004r. (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), będącym implementacją do prawa polskiego art. 13 część A ust. 1 lit. e) szóstej dyrektywy (obecnie art. 132 Dyrektywy 112/2006), wynika, że przepis nie zwalnia z podatku VAT wszystkich dostaw protez dentystycznych, lecz jedynie te, które są wykonane przez członków dwóch określonych grup zawodowych, a mianowicie przez „dentystów" i „techników dentystycznych". W związku z tym dostawy protez dentystycznych, wytworzonych w części przez osoby, które nie są dentystami lub technikami dentystycznymi, nie mogą mieścić się w zakresie stosowania zwolnienia przewidzianego w tym przepisie.

W wyroku C-141/00 Europejski Trybunał Sprawiedliwości stwierdził, że w przypadku zwolnień podmiotowo-przedmiotowych muszą zostać spełnione dwa warunki: świadczenie musi być odpowiedniego rodzaju oraz musi ono być wykonywane przez osoby posiadające odpowiednie kwalifikacje zawodowe. Tym samym podkreślono wagę kompetencji osoby wykonującej świadczenie. W przypadku, gdy nie można jednoznacznie określić wypełnienie tych warunków przy danym świadczeniu stosowanie stawki zwolnionej jest nadużyciem.

Dodatkowo, jeżeli z dokumentacji podatnika wynika, że wykonanie protezy dentystycznej, będącej przedmiotem dostawy, przypada w danym podmiocie nie tylko technikowi dentystycznemu (bez względu na zakres pracy osoby nieposiadającej odpowiednich kompetencji), nie można stosować zwolnienia podmiotowo-przedmiotowego. Zwolnienie nie dotyczy bowiem dostaw protez dentystycznych przez dowolny podmiot, ale dostaw protez dentystycznych przez dentystów oraz techników dentystycznych.

W wyroku C-401/05 Europejski Trybunał Sprawiedliwości potwierdził swoje stanowisko, wskazując, iż zwolnienie jest definiowane nie tylko w zależności od rodzaju dostarczanych towarów, lecz również w zależności od kwalifikacji dostawcy. W orzeczeniu podkreśla się, że dostawa protezy dentystycznej wykonanej przez techników dentystycznych, dokonywane przez podmiot niebędący technikiem dentystycznym lub dentystą, nie może mieścić się w zakresie stosowania zwolnienia przewidzianego interpretowanym przepisem. Pojęcie „technika dentystycznego" jest zupełnie jednoznaczne i nie może być ono rozumiane w ten sposób, że obejmuje podmioty, które nie są technikami dentystycznymi. Takie postępowanie prowadziłoby do radykalnej modyfikacji przepisu i uczyniłoby bezskutecznym warunek odnoszący się do kwalifikacji dostawcy, co jest przecież istotą zwolnienia podmiotowo-przedmiotowego.

W związku z powyższym, mając na uwadze zaprezentowany stan faktyczny (w tym m. in. rejestrację spółki jako wytwórcy wyrobów medycznych), w przypadku prac, w których nie biorą udziału osoby niebędące technikami dentystycznymi, właściwą stawką do dostaw protez dentystycznych jest stawka zwolniona, oraz stawka właściwa do dostaw wyrobów medycznych w przypadku, gdy prace wykonywane są w części przez techników dentystycznych oraz w części przez osoby niebędące technikami dentystycznymi.

Zdaniem Spółki stawką właściwą dla dostawy wyrobów medycznych (protez dentystycznych wykonanych w ramach wspólnych prac technika dentystycznego oraz osoby nieposiadającej tego tytułu) dokonywanej przez Spółkę, której tylko jeden wspólnik posiada tytuł technika dentystycznego, jest stawka 7% zgodnie z art. 41 ust 2 Ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004r. (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.; dalej: Ustawa), w połączeniu z poz. 106 załącznika nr 3 do Ustawy. Opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 7% podlega bowiem dostawa wyrobów medycznych, w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych dopuszczone do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, innych niż wymienione w pozostałych pozycjach załącznika nr 3 do Ustawy, bez względu na symbol PKWiU. Z poz. 101 załącznika nr 3 do Ustawy wyłączono protezy dentystyczne, jednocześnie wprowadzając symbol „ex” oznaczający, zgodnie z objaśnieniem do przedmiotowego załącznika, iż dana pozycja dotyczy tylko danego wyrobu/usługi z danego grupowania. Wszelkie inne wyroby nie wchodzą w zakres takiej pozycji, więc nie ma przeciwwskazań do stosowania poz. 106 załącznika nr 3 do Ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W świetle z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Podstawowa stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, wynosi 22%, z zastrzeżeniem art. 41 ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy.

Oznacza to, że wymienioną wyżej stawkę należy stosować, jeżeli brak jest przepisu szczególnego określającego obniżoną stawkę podatku lub zwolnienie od podatku, przy czym przepisy takie zawiera zarówno ustawa, jak też rozporządzenia wykonawcze do ustawy.

Jednakże ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami preferencyjnymi bądź zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

W załączniku nr 3 do ustawy wymieniono:

*   pod pozycją 101 - oznaczone symbolem PKWiU ex 33.10.17 „Sztuczne stawy; przyrządy, aparaty i protezy ortopedyczne; sztuczne zęby; protezy dentystyczne; protezy innych części ciała, gdzie indziej niesklasyfikowane – z wyłączeniem sztucznych zębów i protez dentystycznych”;
*   pod pozycją 163 - bez względu na symbol PKWiU – „Usługi napraw i konserwacji wyrobów z poz. 72, 91, 101-104”;
*   pod pozycją 106 – bez względu na symbol PKWiU – „Wyroby medyczne, w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych dopuszczone do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, inne niż wymienione w pozostałych pozycjach załącznika”.

Z analizy poz. 101 załącznika nr 3 do ustawy wynika, że z dniem 1 stycznia 2008r. dostawa protez dentystycznych została wyłączona z opodatkowania stawką podatku VAT w wysokości 7%. Usługa naprawy protez również nie podlega opodatkowaniu stawką preferencyjną, na podstawie brzmienia poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy.

Natomiast na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 41 ust. 2 ustawy o VAT, z 7% stawki podatku VAT korzystają – bez względu na symbol PKWiU – wyroby medyczne w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych dopuszczone do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, inne niż wymienione w pozostałych pozycjach załącznika – poz. 106 załącznika nr 3 ww. ustawy. Oznacza to, że opodatkowaniu 7% stawką podatku VAT podlega dostawa protez dentystycznych, jeżeli wyroby te są wyrobami medycznymi w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych.

Z objaśnień do cyt. załącznika nr 3 wynika, iż wykaz nie ma zastosowania do zakresu sprzedaży i świadczenia usług zwolnionych od podatku od towarów i usług lub opodatkowanych stawką 0% i 3%.

Jednakże ustawodawca, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 14 ustawy zwolnił od podatku świadczenie usług przez techników dentystycznych w ramach wykonywania ich zawodu, jak również dostawę protez dentystycznych lub sztucznych zębów przez dentystów oraz techników dentystycznych.

Wykładnia normy zawartej w tym przepisie wskazuje, iż zwolnienie od podatku świadczenia usług przez techników dentystycznych w ramach wykonywania ich zawodu oraz dostawy protez dentystycznych lub sztucznych zębów dotyczy podatników będących technikami dentystycznymi (osoby fizyczne), nie wykluczając jednocześnie możliwości zastosowania zwolnienia np. w sytuacji dostawy protezy dentystycznej przez spółkę cywilną, której wspólnikami są technicy dentystyczni. Brak jest również przesłanek, aby z ww. zwolnienia wykluczyć podmioty np. prawa handlowego, które zatrudniają techników dentystycznych, jeżeli umowa zatrudnienia przewiduje, iż to właśnie te osoby wykonują protezy dentystyczne w tych podmiotach. W takich przypadkach ziszczenie się świadczenia dokonanego przez techników dentystycznych następuje bowiem w dostawie towarów lub odpowiednio świadczeniu usług dokonywanych przez te podmioty.

Powyższe zwolnienie należy traktować jako zwolnienie o charakterze przedmiotowo-podmiotowym, przy czym istota podmiotowości sprowadza się do zapewnienia odpowiednich kompetencji osoby (technika dentystycznego) przy świadczeniu usług lub dostawie towarów, w ramach danego podmiotu bez wiązania tych kompetencji z formą prawną podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługi.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca będący Spółką Cywilną jest wytwórcą wyrobów medycznych. Wyroby medyczne, których dostawą zajmuje się Wnioskodawca to protezy dentystyczne, w tym korony i mosty porcelanowe na metalu oraz korony i mosty cyrkonowe oraz aparaty ortodontyczne.

Wykonywaniem protez dentystycznych, według instrukcji i wycisku przygotowanego przez lekarza dentystę, zajmują się technicy dentystyczni wyłącznie w ramach wykonywania ich zawodu przy udziale osób niebędących technikami dentystycznymi. Udział osób z odpowiednimi kwalifikacjami zawodowymi (techników dentystycznych) w procesie produkcji wyrobów medycznych, będących przedmiotem późniejszej dostawy, zależy od rodzaju wyrobu.

W przypadku koron i mostów porcelanowych na metalu, technik dentystyczny zajmuje się wykonaniem stopu metalu i jego obróbką, napaleniem porcelany oraz modelowaniem czapeczek z wosku. Czapeczka ta jest następnie odlewana z odpowiedniego stopu przez osobę niebędącą technikiem dentystycznym.

W przypadku koron i mostów cyrkonowych, proces produkcji obejmuje w pierwszej fazie zeskanowanie uprzednio pobranego od pacjenta wycisku, opracowanie modelu protezy dentystycznej z wykorzystaniem specjalistycznego oprogramowania, oraz odlanie czapeczki z odpowiedniego stopu. Całą ww. pracę wykonuje osoba niebędącą technikiem dentystycznym. W drugiej fazie procesu produkcji, na indywidualne zamówienie innych pracowni protetycznych oraz gabinetów stomatologicznych, technik dentystyczny frezuje podbudowy cyrkonowe, a także syntetyzuje gotowe wyroby.

Z powyższego wynika, że dla jednostkowej transakcji towarem jest proteza dentystyczna wykonana przy wspólnym wysiłku osoby będącej technikiem dentystycznym oraz osoby nie posiadającej tego tytułu. Podkreślenia wymaga fakt, iż unikatowa proteza, składająca się z mostu i korony, jest rezultatem współdziałania technika dentystycznego oraz osoby nie będącej technikiem dentystycznym, wykonujących poszczególne czynności (etapy) w ramach jednego procesu produkcji.

Transakcje sprzedaży wykonanych w wyżej wspomniany sposób protez dentystycznych, w tym koron i mostów porcelanowych na metalu oraz koron i mostów cyrkonowych, Spółka uznaje za dostawę towarów. Protezy dentystyczne, będące przedmiotem dostaw dokonywanych przez Spółkę, są wyrobami medycznymi.

Wszystkie towary będące przedmiotem wniosku mieszczą się pod symbolem 33.10.17 PKWiU określonym zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, stosowanej dla celów podatku od towarów i usług do dnia 31 grudnia 2009r.

Aby zastosować zwolnienie od podatku, w oparciu o ww. art. 43 ust. 1 pkt 14 ustawy, nie ma znaczenia forma organizacyjna prowadzonej przez podatnika działalności (osoba prawna, jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej czy osoba fizyczna), ani okoliczność czy podatnik prowadzący działalność jako osoba fizyczna sam posiada kwalifikacje technika dentystycznego, czy jedynie zatrudnia pracowników posiadających takie uprawnienia. Istotne jest, aby z dokumentacji podatnika wynikało, że wykonanie protezy dentystycznej, będącej przedmiotem dostawy przypada w danym podmiocie technikowi dentystycznemu.

Podkreślić należy, że przepis art. 41 ust. 2 w związku z poz. 106 załącznika nr 3 do ustawy dotyczy wszystkich protez dentystycznych uznanych za wyrób medyczny w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych, dostarczanych przez wszystkich podatników, i jako ogólniejszy jest uchylany przez przepis bardziej szczegółowy, dotyczący zwolnienia u techników dentystycznych i dentystów.

Definicję pojęcia „wyrób medyczny” zawiera art. 3 ust. 1 pkt 17 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004r. o wyrobach medycznych (Dz. U. Nr 93, poz. 896 ze zm.), który stanowi, że przez wyrób medyczny należy rozumieć narzędzie, przyrząd, aparat, sprzęt, materiał lub inny artykuł, stosowany samodzielnie lub w połączeniu, włączając oprogramowanie niezbędne do właściwego stosowania wyrobu, przeznaczone przez wytwórcę do stosowania u ludzi w celu:

1.  diagnozowania, zapobiegania, monitorowania, leczenia lub łagodzenia przebiegu chorób,
2.  diagnozowania, monitorowania, leczenia, łagodzenia lub kompensowania urazów lub upośledzeń,
3.  badania, zastępowania lub modyfikowania budowy anatomicznej lub prowadzenia procesu fizjologicznego,
4.  regulacji poczęć

\- który nie osiąga swojego zasadniczego zamierzonego działania w ciele lub na ciele ludzkim środkami farmakologicznymi, immunologicznymi lub metabolicznymi, lecz którego działanie może być przez nie wspomagane.

Jednocześnie w art. 3 ust. 3 ww. ustawy, powyższa definicja zostaje rozszerzona. Zgodnie z tym przepisem, ilekroć w ustawie jest mowa o wyrobie medycznym, bez bliższego określenia należy przez to rozumieć wyrób medyczny do różnego przeznaczenia, wyrób medyczny in vitro, aktywny wyrób medyczny do implantacji oraz wyposażenie wyrobu medycznego do różnego przeznaczenia (\`(...)\`).

Zgodnie z art. 15 ustawy o wyrobach medycznych, klasyfikację i kwalifikację wyrobu medycznego przeprowadza wytwórca. Rozbieżności co do klasyfikacji i kwalifikacji wyrobu medycznego między wytwórcą, a jednostką notyfikowaną autoryzowaną przez ministra właściwego do spraw zdrowia rozstrzyga Prezes Urzędu Rejestracji Produktów Leczniczych, Wyrobów Medycznych i Produktów Biobójczych, zwany dalej „Prezesem Urzędu”.

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca zamierza dokonywać dostawy protez dentystycznych wykonanych przy wspólnym wysiłku osoby będącej technikiem dentystycznym oraz osoby nieposiadającej tego tytułu.

W ocenie Wnioskodawcy są one wyrobami medycznymi wykonywanymi na zamówienie. Wnioskodawca w dniu 5 stycznia 2009r. zarejestrował się bowiem jako wytwórca wyrobów medycznych wykonywanych na zamówienie pod numerem Z.

Zatem, przy sprzedaży wyrobów medycznych Spółka będzie miała prawo do zastosowania preferencyjnej stawki 7% na podstawie przepisu art. 41 ust. 2 w związku z poz. 106 załącznika nr 3 do ustawy, jeśli będą to oczywiście wyroby medyczne w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych dopuszczone do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, inne niż wymienione w pozostałych pozycjach załącznika.

Zwolnieniem z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 14 ustawy o VAT może być bowiem objęta dostawa protez dentystycznych lub sztucznych zębów tylko w przypadku, gdy wykonaniem protezy czy sztucznych zębów zajmuje się wyłącznie osoba posiadająca uprawnienia technika dentystycznego, a z dokumentacji prowadzonej przez podatnika wynika, że powyższe czynności przypadają właśnie technikowi dentystycznemu.

W przedmiotowej sprawie technik dentystyczny tylko częściowo bierze udział w wykonaniu danego wyrobu. Zatem ww. zwolnienie nie może mieć zastosowania.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Końcowo należy nadmienić, że analiza przepisów ustawy z dnia 20 kwietnia 2004r. o wyrobach medycznych nie mieści się w zakresie określonym przez art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). w związku z powyższym, w kompetencji Ministra Finansów nie leży dokonywanie oceny, czy protezy dentystyczne spełniają zawartą w ustawie z dnia 20 kwietnia 2004r. definicję wyrobu medycznego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedmiotowym stanie faktycznym.

Niniejsza interpretacja traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.