Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4.4012.247.2018.1.MPE
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-06-15
Teza: W zakresie pełnego prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją inwestycji.
Słowa kluczowe: budynek; gmina; instalacja; odliczenia-odliczenie podatku; użyteczność-użyteczność publiczna
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 17 kwietnia 2018 r. (data wpływu 18 kwietnia 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług **jest**:

*   **prawidłowe** \- w zakresie pełnego prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją inwestycji na/w budynkach gospodarstw domowych,

*   **nieprawidłowe** - w zakresie pełnego prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją inwestycji na/w budynkach użyteczności publicznej (publiczne szkoły podstawowe).

UZASADNIENIE

W dniu 18 kwietnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie pełnego prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją inwestycji.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Jako jednostka samorządu terytorialnego w dniu 24 sierpnia 2017 r. Gmina jako Beneficjent zawarła z Województwem umowę o dofinansowanie Projektu "Odnawialne Źródła Energii w Gminie" współfinansowanego z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Osi Priorytetowej IV "Przejście na gospodarkę niskoemisyjną". Działania 4.1. "Odnawialne źródła energii (OZE)" Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020.

Gmina przystępując do realizacji projektu, wypełnia swoje ustawowe zadania. W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 roku o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r., poz. 448) Gminy wykonują zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność, natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 tej ustawy, do zakresu działania gmin należą wszelkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Zgodnie z treścią art. 7 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, sprawy ochrony środowiska i przyrody należą do zadań własnych gmin.

Ustawa z dnia 27 kwietnia 2001 r. Prawo ochrony środowiska (Dz. U. 2016 r., poz. 672, 831, 903, 1250, 1427, 1933) w art. 403 ust. 2 w związku z art. 400a ust. 1 pkt 21 i pkt 22 określa, że finansowaniem ochrony środowiska w zakresie przedsięwzięć związanych z ochroną powietrza i wspomagania wykorzystania lokalnych źródeł energii odnawialnej oraz wprowadzenia bardziej przyjaznych dla środowiska nośników energii jest zadaniem własnym Gminy.

Projekt będzie zlokalizowany na obszarze województwa. Przedmiotowa inwestycja swoim zasięgiem obejmie cały obszar Gminy. W ramach projektu planuje się zakup, dostawę i montaż instalacji odnawialnych źródeł energii, tj.: 380 kolektorów słonecznych na/w budynkach gospodarstw domowych i 46 kotłów na biomasę w budynkach gospodarstw domowych, których właścicielami są mieszkańcy Gminy, oraz 4 instalacje fotowoltaiczne na/w budynkach użyteczności publicznej (Publiczne Szkoły Podstawowe). Właścicielem budynków użyteczności publicznej (Publicznych Szkół Podstawowych) jest Gmina. Ponadto ważnym zadaniem w projekcie będą działania informacyjno - promocyjne, w tym edukacja ekologiczna w zakresie odnawialnych źródeł energii. Łącznie w instalacje odnawialnych źródeł energii zostanie wyposażonych 389 budynków mieszkalnych, w tym 1655 mieszkańców, oraz 4 szkoły na terenie Gminy. W efekcie realizacji projektu określono, że dodatkowa zdolność wytwarzania energii ze źródeł odnawialnych wyniesie 2,62361 MW, a szacowany roczny spadek emisji gazów cieplarnianych wyniesie 667,412120 \[tony równoważnika C02\].

W ramach budżetu projektu realizowane będą zadania:

1.  prace przygotowawcze i realizacyjne - przygotowane zostanie Studium Wykonalności zawierające opis projektowanego przedsięwzięcia oraz jego wykonalności pod kątem finansowym, technicznym, technologicznym, oraz instytucjonalnym.
2.  przygotowanie programu Funkcjonalno - Użytkowego do ustalenia planowanych kosztów prac projektowych i robót budowlanych, przygotowania oferty szczególnie w zakresie obliczenia ceny oferty, oraz wykonania prac projektowych, przygotowanie dokumentacji przetargowej niezbędnej do przeprowadzenia procesu wyłonienia wykonawcy instalacji OZE, która stanowi podstawę do sporządzenia zamówienia w trybie przetargu publicznego w oparciu o Ustawę z dnia 19 stycznia 2004 roku Prawo Zamówień Publicznych.
3.  nadzór nad pracami budowlanymi (usługa inspektora nadzoru), tj. monitoring inwestycyjny, w tym bieżąca kontrola przebiegu realizacji inwestycji, nadzór nad odbiorem technicznym inwestycji, rozliczenia z wykonawcami, nadzór inwestorski.
4.  OZE na Budynkach użyteczności publicznej - wykonanie (zakup i montaż) 4 instalacji fotowoltaicznych wykorzystywanych do produkcji energii elektrycznej na potrzeby budynków użyteczności publicznej (Publiczne Szkoły Podstawowe).
5.  OZE u mieszkańców - wykonanie (zakup i montaż), kolektorów słonecznych (380 szt. na budynkach mieszkalnych) i kotłów na biomasę (46 szt. u mieszkańców). Wszystkie instalacje u mieszkańców, montowane będą na budynkach mieszkalnych, których powierzchnia nie przekracza 300 m2.
6.  Działania informacyjno – promocyjne. W ramach działań informacyjno - promocyjnych, przeprowadzone zostaną działania ściśle związane z edukacją ekologiczną, mające na celu podniesienie świadomości ekologicznej mieszkańców województwa, w tym w szczególności mieszkańców regionu, kształtowanie postaw proekologicznych i popularyzacja odnawialnych źródeł energii.

Wartość wsparcia udzielonego Beneficjentowi - tj. Gminie ze środków publicznych, przeznaczone zostanie na pokrycie części wydatków kwalifikowalnych ponoszonych w związku z realizacją projektu "Odnawialne Źródła Energii w Gminie" na podstawie umowy, tj:

1.  Przygotowanie Studium Wykonalności, przygotowanie programu funkcjonalno - użytkowego, przygotowanie dokumentacji przetargowej, nadzór inspektora.
2.  Wykonanie (zakup i montaż) instalacji fotowoltaicznych na budynkach użyteczności publicznej (Publicznych Szkół Podstawowych).
3.  Wykonanie (zakup i montaż) instalacji pieców na biomasę i kolektorów słonecznych z zasobnikami, dla mieszkańców Gminy.
4.  Działania informacyjno - promocyjne.
5.  Umowa określa szczegółowe zasady, tryb i warunki
    1.  na jakich przekazywane i rozliczane będzie dofinansowanie na realizację projektu, w formie
        1.  \- refundacji poniesionych przez Beneficjenta części wydatków kwalifikowanych na realizację Projektu, w postaci płatności pośrednich i końcowej, w terminach i wysokości określonych w harmonogramie
        2.  \- zaliczki wypłaconej Beneficjentowi na realizację bieżącego zadania lub jego etapu określonego w harmonogramie płatności
    2.  realizacji Projektu
6.  Dofinansowanie zostanie przekazane Beneficjentowi w kwocie nieprzekraczającej 4.307.720,97 PLN i stanowiącej nie więcej niż 80,00% kwoty całkowitych wydatków kwalifikowanych projektu netto.
7.  Całkowita wartość projektu wynosi 5.960.166,85 PLN brutto. Całkowite wydatki kwalifikowane Projektu wynoszą; 5.384.651,22 PLN, wydatki niekwalifikowane 575.515,63 PLN.
8.  Dofinansowanie jest przekazywane zgodnie z zasadami zawartymi w uszczegółowieniu, na warunkach określonych w umowie.
9.  Beneficjent realizuje projekt zgodnie z wnioskiem o dofinansowanie projektu oraz z harmonogramem rzeczowo - finansowym.
10.  Beneficjent realizuje projekt z należytą starannością, w szczególności ponosząc wydatki celowo, rzetelnie, racjonalnie i oszczędnie, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa krajowego i unijnego oraz procedurami obowiązującymi w ramach RPO WM 2014-2020, w sposób, który zapewni prawidłową i terminową realizację projektu, oraz osiągnięcie celów zakładanych we wniosku o dofinansowanie projektu.
11.  Celem realizowanego projektu jest polepszenie jakości powietrza na terenie Gminy, zastąpienie obecnie wykorzystywanych tradycyjnych źródeł energii do ogrzewania centralnego, oraz ogrzewania wody, źródłami pochodzącymi ze źródeł odnawialnych. Realizacja projektu przyniesie pozytywny wpływ na środowisko naturalne w postaci zmniejszenia się emisji zanieczyszczeń do atmosfery i poprawy jakości powietrza na obszarze Gminy.

Gmina podjęła działania których celem jest zwiększenie produkcji energii z odnawialnych źródeł energii, dążąc do spełnienia wymogów przepisów unijnych (zobowiązania wynikające z pakietu klimatycznego), związanych z ograniczeniem szkodliwych dla człowieka, oraz środowiska naturalnego emisji zanieczyszczeń powietrza. Otrzymane przez Gminę dofinansowanie ma charakter podmiotowy, w związku z powyższym może być wykorzystane tylko i wyłącznie na realizację działań określonych w projekcie „Odnawialne Źródła Energii w Gminie”.

Powyższe działania będą miały bezpośredni wpływ na zwiększenie produkcji energii ze źródeł odnawialnych. Efektem przedsięwzięcia będzie zwiększenie bezpieczeństwa energetycznego województwa, a w szczególności poprawa zaopatrzenia w energię na terenach o słabo rozwiniętej infrastrukturze energetycznej. Wzrost udziału odnawialnych źródeł energii w bilansie paliwowo - energetycznym województwa przyczyni się do poprawy stanu środowiska poprzez redukcje emisji zanieczyszczeń do atmosfery, gleby i wód oraz redukcję ilości wytwarzanych odpadów. Realizacja projektu wpłynie pozytywnie na osiągnięcie celów w długim horyzoncie czasowym, czyli tzw. oddziaływań dla projektu, które dotyczyć będą wszystkich mieszkańców gminy a nawet powiatu, czy regionu. Do oddziaływań tych zaliczyć można:

1.  Poprawę stanu środowiska naturalnego: dzięki realizacji projektu znacznej poprawie ulegnie stan środowiska naturalnego poprzez zmniejszenie ilości zanieczyszczeń trafiających bezpośrednio do powietrza.
2.  Zmniejszenie zachorowalności i śmiertelności mieszkańców na choroby wynikające z dużego zanieczyszczenia środowiska: wysoka ilość zanieczyszczeń przyczynia się do wzrostu zachorowalności i śmiertelności na choroby cywilizacyjne, jak choroby układu oddechowego, alergie czy nowotwory.
3.  Wzrost komfortu pracy pracowników Gminy, oraz osób korzystających z nieruchomości.
4.  Realizacja projektu przyczyni się również do rozwoju przedsiębiorczości w sposób pośredni: czyste powietrze, woda i ziemia przyciągną osoby pragnące skorzystać z agroturystyki, co przyczyni się do wzrostu dobrobytu mieszkańców.
5.  Poprawa warunków upraw i hodowli: czyste powietrze, gleba i woda stwarzają warunki do poprawy jakości płodów rolnych oraz poprawy stanu zdrowia zwierząt, m.in. zmniejszenie podatności zwierząt i roślin na choroby. Tym samym pozwoli to na oferowanie konsumentom lepszych, zdrowszych produktów żywnościowych, co wpłynie na stan zdrowotności społeczeństwa.
6.  Poprawa poczucia bezpieczeństwa mieszkańców regionu: dzięki realizacji projektu mieszkańcy w sposób znaczny odczują poprawę jakości życia i poczucia bezpieczeństwa: poprawie ulegnie stan środowiska naturalnego, mieszkańcy będą mieć możliwość spożywania lepszych produktów żywnościowych , oraz zmniejszą się ich problemy zdrowotne wynikające ze stale rosnącego zanieczyszczenia środowiska, ale także co jest odczuwalne zwłaszcza dla mieszkańców gminy wynikające z niedogrzania pomieszczeń (przeziębienia, grypa).
7.  Poprawa warunków dla rozwoju zasobów ludzkich Gminy. Jest to cel długoterminowy wynikający z opisanych powyżej celów, którego osiągnięcie pozwoli z kolei na stworzenie korzystnych warunków rozwoju Gminy.
8.  Realizacja projektu wpłynie pośrednio na wzrost atrakcyjności turystycznej regionu, poprawę warunków życia jego mieszkańców, oraz bezpośrednio na poprawę stanu środowiska naturalnego - zmniejszy zapotrzebowania na energię wytwarzaną z bieżącego źródła ciepła, przy produkcji której powstają zanieczyszczenia powietrza w postaci szkodliwych substancji takich jak dwutlenek siarki, tlenki azotu, dwutlenek węgla, pyły,
    *   umożliwi wytwarzanie CWU na potrzeby gospodarstwa domowego, usług i produktów czystej energii, w tym promocji lokalizowania ośrodków czystej energii,
    *   zwiększy wykorzystanie odnawialnych źródeł energii poprzez rozwiązania w zakresie inwestycji uwzględniających montaż instalacji kolektorów słonecznych oraz paneli fotowoltaicznych,
    *   zwiększy bezpieczeństwo zdrowotne mieszkańców gminy- narażonych na skutki zwiększonej emisji zanieczyszczeń,
    *   przyczyni się do niwelowania barier dla wdrożenia nowych rozwiązań (wykorzystanie alternatywnych źródeł energii), gdzie z jednej strony jest niska świadomość potrzeby ochrony środowiska , z drugiej strony obawa przed nadmiernymi kosztami w stosunku do efektów,
    *   przyczyni się do wdrożenia i promocji tego rodzaju rozwiązań, usług i produktów czystej energii, w tym promocji lokalizowania ośrodków czystej energii na obszarach peryferyjnych,
    *   wpłynie na poprawę warunków zdrowotnych odbiorców projektu,
    *   zwiększy świadomość społeczną w zakresie ochrony środowiska.

Gmina w 2018 roku przeprowadzi przetarg nieograniczony w wyniku którego wyłoni wykonawców montażu zestawów kolektorów słonecznych, instalacji fotowoltaicznych i kotłów na biomasę, zawierając z nimi umowy cywilnoprawne określające zakres przedmiotowy robót, terminy wykonania i płatności.

Wykonawcy świadczący usługi na rzecz Gminy będą podatnikami, o którym mowa w art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą” u których sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy.

Umowy dotyczące wykonania instalacji fotowoltaicznych, solarnych i wymiany kotłów na biomasę zawierane będą pomiędzy Gminą a firmą (lub firmami) wyłonionymi w przetargu. W zakresie usługi wykonywanej przez firmę (firmy) wyłonione w przetargu zakupiona usługa wykonania instalacji będzie usługą budowlaną polegającą na instalacji urządzeń grzewczych z materiałów wykonawcy.

Klasyfikacja statystyczna zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) z dnia 29 października 2008 r. (Dz. U. Nr 207, poz.1293, z późn. zm.) dla czynności wykonywanych na rzecz Gminy przez wykonawcę określona jest symbolami: 43.22.12.0 – Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych; 43.29.19.0 - Pozostałe roboty związane z wykonywaniem instalacji, gdzie indziej niesklasyfikowane; 35.30.11.0 - Para wodna i gorąca woda.

Czynności wykonywane przez firmę (firmy) na rzecz Gminy to usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221) poz. 25 - symbol PKWiU 43.22.12.0 Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych; poz. 29 - 43.29.19.0 Pozostałe roboty instalacyjne, gdzie indziej niesklasyfikowane. Wnioskodawca natomiast przekaże środki trwałe, czyli instalacje OZE wykonane przez wykonawcę w ramach powyższych symboli na rzecz mieszkańca.

Przystępując do realizacji projektu, Gmina zawarła umowy użyczenia z mieszkańcami zainteresowanymi uczestnictwem w zadaniu dysponującymi nieruchomościami, na których będą montowane kolektory słoneczne i kotły, celem oszacowania wielkości i ilości paneli, oraz kotła, spełniających wymogi określone w zadaniach. W ramach zawartej umowy mieszkaniec gminy oświadcza, że udziela Gminie prawa do dysponowania nieruchomością na cele budowlane, a wytworzoną energię cieplną będzie wykorzystywał tylko na potrzeby własne na terenie nieruchomości, w budynku mieszkalnym. Następnie z mieszkańcami biorącymi udział w zadaniu zostaną zawarte umowy cywilnoprawne.

W przedmiotowych umowach określone zostaną warunki użyczenia nieruchomości dla potrzeb realizacji projektu, oraz organizacyjno - finansowe wzajemne zobowiązania stron dotyczące montażu przedmiotowych urządzeń. Wpłaty dokonane przez mieszkańców na rzecz Gminy będą bezzwrotnym wkładem własnym, dającym możliwość skorzystania z warunków projektu.

Na podstawie zawartych umów Gmina zabezpieczy realizację projektu, przeprowadzi przetarg nieograniczony w wyniku którego wyłoni wykonawców montażu zestawów kolektorów słonecznych, instalacji fotowoltaicznych i kotłów na biomasę, zawierając z nimi umowy cywilnoprawne określające zakres przedmiotowy robót, terminy wykonania i płatności, ustali harmonogram realizacji prac instalacyjnych, będzie sprawować bieżący nadzór inwestorski nad przebiegiem prac, przeprowadzi odbiory końcowe oraz rozliczenie finansowe projektu.

Dofinansowanie Projektu "Odnawialne Źródła Energii w Gminie" współfinansowanego z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Osi Priorytetowej IV "Przejście na gospodarkę niskoemisyjną". Działania 4.1. "Odnawialne źródła energii (OZE)" Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020, zostanie przekazane Beneficjentowi tj. Gminie w kwocie stanowiącej nie więcej niż 80% kwoty całkowitych wydatków kwalifikowalnych netto projektu. Różnicę do całkowitej wartości kosztów kwalifikowalnych projektu, stanowić będzie wkład własny Beneficjenta, w tym wpłaty mieszkańców biorących udział w zadaniu - OZE u mieszkańców - wykonanie (zakup i montaż) kolektorów słonecznych i kotłów na biomasę. Gmina zawrze z mieszkańcami umowy gdzie zgodnie z zapisami, mieszkaniec zobowiąże się do współfinansowania projektu w zakresie wkładu własnego stanowiącego koszty kwalifikowalne zestawów solarnych i pieców na biomasę oraz całkowitych kosztów niekwalifikowanych. Wpłaty od mieszkańców zostaną pobrane przed rozpoczęciem realizacji inwestycji i będą stanowić ostateczne potwierdzenie ich udziału w projekcie. Dokonane wpłaty mieszkańców będą miały charakter obowiązkowy i warunkujący wykonanie usługi. Niedokonanie wpłaty w określonym terminie spowoduje rozwiązanie umowy i wyłączenie mieszkańca z udziału w projekcie. Mieszkaniec dokonując wkładu własnego w określonej przez Gminę kwocie, wyraża zgodę na uczestnictwo w działaniach Gminy mających na celu ograniczenie szkodliwych dla człowieka, oraz środowiska naturalnego emisji zanieczyszczeń do powietrza, poprzez wykonanie (zakup i montaż) kolektorów słonecznych i kotłów na biomasę na/w ich posesjach. Od tego czy mieszkaniec dokona wpłaty wkładu własnego zależy możliwość przeprowadzenia przez Gminę działań zmierzających do ochrony środowiska na konkretnych posesjach mieszkańców Gminy. Właścicielem instalacji po oddaniu jej przez wykonawcę pozostaje Gmina. Kwota wkładu własnego mieszkańca biorącego udział w projekcie będzie określona procentowo i stanowić będzie bezzwrotną zaliczkę uprawniającą do przejęcia instalacji po okresie trwałości projektu, jeżeli Gmina podejmie taką decyzję.

Koszt realizacji projektu "Odnawialne Źródła Energii w Gminie" w ramach realizacji zadania OZE na budynkach użyteczności publicznej (tj. montaż instalacji fotowoltaicznych) na/w budynkach użyteczności publicznej (Publicznych Szkół Podstawowych) w 80% będzie pokryty z otrzymanego przez Gminę dofinansowania, a w 20% z wkładu własnego Gminy. Efekty realizowanych zadań w postaci wykonania instalacji fotowoltaicznych na/w budynkach użyteczności publicznej nie zostaną przekazane odrębnemu podmiotowi, pozostają własnością Gminy.

Zgodnie z art. 6. ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Gmina jako właściciel budynków użyteczności publicznej, realizuje przepisy art. 7, które określają zadania własne gminy do których należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty, m.in. w szczególności: edukacji publicznej, kultury, w tym bibliotek gminnych i innych instytucji kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami, kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych, utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych. Czynności związane z realizacją zadań własnych Gminy w budynkach użyteczności publicznej nie podlegają opodatkowaniu.

Do czynności opodatkowanych budynki użyteczności publicznej wykorzystywane są w postaci najmu pomieszczeń kuchennych - jedna umowa cywilnoprawna długoterminowa w jednej szkole, najmu sal gimnastycznych - umowy cywilnoprawne sporadyczne i okresowe, natomiast lokale mieszkalne znajdujące się w dwóch szkołach, wykorzystywane są do najmu - 4 umowy cywilnoprawne - czynności zwolnione z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o podatku od towarów i usług.

Stronami umów najmu lokali w budynkach użyteczności publicznej jest zawsze Gmina i najemca.

W ramach realizacji Projektu "Odnawialne Źródła Energii w Gminie" współfinansowanego z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Osi Priorytetowej IV "Przejście na gospodarkę niskoemisyjną". Działania 4.1. "Odnawialne Źródła Energii (OZE)” Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020, umowy cywilnoprawne zostaną podpisane pomiędzy:

*   mieszkańcem, który zobowiązuje się wnieść wkład własny w części określonej w umowie,
*   wykonawcą, wyłonionym na podstawie przeprowadzonego procesu przetargowego, który wykona usługę montażu kotłów, kolektorów słonecznych oraz instalacji fotowoltaicznych i wystawi faktury na Gminę,
*   Gminą, która zapłaci faktury.

Wszystkie faktury dokumentujące nabycie towarów i wykonanie usług dla realizacji projektu będą wystawione na Gminę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Gmina będzie miała pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu dokonanych nabyć związanych z realizacją Projektu (dotyczących zaprojektowania, zakupu, dostawy i montażu zestawów solarnych, kotłów na biomasę i instalacji fotowoltaicznych, nadzoru inwestorskiego, promocji, systemu do zarządzania energią itp.) od całości poniesionych wydatków (niezależnie od źródła ich finansowania - dofinansowanie, wpłaty mieszkańców)?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT - nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Stosownie do treści art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. W świetle wskazanej regulacji prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przysługuje przy łącznym spełnieniu dwóch przesłanek - nabywcą towarów i usług jest podatnik VAT, oraz nabywane towary i usługi są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 2 pkt kwotę podatku naliczonego stanowi: suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT - nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W ramach realizacji projektu pomiędzy Gminą a mieszkańcami zostaną zawarte umowy cywilnoprawne określające warunki organizacyjno - finansowe dotyczące wzajemnych zobowiązań stron dotyczących montażu kolektorów słonecznych i pieców na biomasę. Zobowiązanie do wpłaty mieszkańca (wkład własny) jest warunkiem koniecznym do podpisania umowy i w konsekwencji montażu ww. instalacji i kotłów na potrzeby budynków mieszkalnych.

Wpłaty wnoszone przez mieszkańców (właścicieli nieruchomości) deklarujących uczestnictwo w projekcie pozostają w związku z czynnościami, które zostaną wykonane przez Gminę.

Z uwagi na fakt, że wpłaty jako wkład własny mieszkańców będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, obowiązek podatkowy dla Gminy powstanie na zasadach określonych w art. 19a ustawy o VAT tj. z chwilą wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1. Według art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury w przypadkach, o których mowa w art. 106b ust. 1, z tytułu świadczenia usług budowlanych lub budowlano - montażowych. Na podstawie art. 19a ust. 8 cyt. ustawy, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4. Jak wynika z powyższych przepisów obowiązek podatkowy dla wpłat przed wykonaniem instalacji powstanie w dniu wpływu wpłaty na rachunek bankowy Gminy (w tym przypadku wkład własny mieszkańców jest zaliczką na poczet przyszłej usługi, gdyż istnieje prawdopodobieństwo, że po okresie trwałości projektu mieszkańcy staną się właścicielami tych usług).

Budynki użyteczności publicznej (choć sporadycznie i okresowo) wykorzystywane są również do najmu lokali użytkowych (kuchnie, sale gimnastyczne, pomieszczenia (lokale) w ramach umów cywilnoprawnych, zawartych pomiędzy Gminą a przedsiębiorcą / najemcą.

Z uwagi na realizację projektu jako całości inwestycji Gminie przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur zakupu dokumentujących wydatki z tytułu zaprojektowania, zakupu, dostawy i montażu instalacji solarnych, kotłów na biomasę, instalacji fotowoltaicznych, a także innych wydatków z nimi związanych (nadzoru inwestorskiego, promocji itp.) - zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Gmina przy wykonywaniu usług, zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, świadczyć będzie czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT - w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Reasumując, Gmina, ma możliwość odzyskania uiszczony podatek od towarów i usług (VAT) wykazany na fakturach zakupowych związanych z realizacją całego projektu pn „Odnawialne Źródła Energii w Gminie”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe - w zakresie pełnego prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją inwestycji na/w budynkach gospodarstw domowych, nieprawidłowe - w zakresie pełnego prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją inwestycji na/w budynkach użyteczności publicznej (publiczne szkoły podstawowe).

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Natomiast stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi kwota podatku należnego z tytułu świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 lub 8 podatnikiem jest ich usługobiorca.

Ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego, że zakupy są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jak wynika z powołanych przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Stwierdzić należy, że każde nabycie towarów i usług, przeznaczonych do przyszłego wykorzystania ich do czynności opodatkowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej bez względu na to jakie faktycznie będą efekty tej działalności, należy uznać w momencie jego dokonania za związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

Zatem, jeśli towary i usługi, przy nabyciu których naliczono podatek, są (mają być) wykorzystywane w całości do prowadzenia działalności opodatkowanej, wówczas podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy – w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

W myśl art. 86 ust. 2c ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Według art. 86 ust. 2d ustawy, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu (art. 86 ust. 2e ustawy).

Stosownie do art. 86 ust. 2f ustawy, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Zgodnie z art. 86 ust. 2g ustawy, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

W tym miejscu należy wskazać, że w przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji (art. 86 ust. 2h ustawy).

Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Na podstawie ww. przepisu art. 86 ust. 22 ustawy zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r., poz. 2193). Rozporządzenie to określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji” oraz wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji (§ 1 pkt 1 i 2 cyt. rozporządzenia).

W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

W świetle zapisów § 2 pkt 8 rozporządzenia, ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego – rozumie się przez to:

1.  urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,
2.  jednostkę budżetową,
3.  zakład budżetowy.

Zgodnie z § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia, w przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie może być ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko powinny być ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla jej poszczególnych jednostek organizacyjnych.

Jednocześnie – co istotne – rozporządzenie nie przewiduje, w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, aby rozliczać poszczególne nieruchomości będące w zasobach Gmin, jak również wszystkie działalności prowadzone przez Gminy, samodzielnie. Jak wskazano wyżej, proporcja ustalana jest odrębnie dla urzędu obsługującego jednostki samorządu terytorialnego, czyli: urzędu gminy, urzędu miasta, starostwa powiatowego oraz urzędu marszałkowskiego; odrębnie dla jednostki budżetowej oraz odrębnie dla samorządowego zakładu budżetowego. Tym samym proporcja, o której mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy powinna zostać obliczona, zgodnie z ww. przepisami rozporządzenia, dla każdej z jednostek samorządu terytorialnego oddzielnie.

Ww. rozporządzenie wprowadza wzory, według których będą wyznaczane sposoby określenia proporcji, uznane za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć.

Zaproponowane metody mają charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu „udziałów” z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT.

Należy zauważyć, że powołany wyżej przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą, w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Ponadto, należy zauważyć, że w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy. Powyższe przepisy stanowią uzupełnienie regulacji art. 86 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to – na mocy art. 90 ust. 2 ustawy – podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy, proporcję, o której mowa w cyt. wyżej ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Przepis art. 90 ust. 4 ustawy stanowi, że proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Jeżeli zatem nabywane towary i usługi dotyczące realizowanych inwestycji będą służyły w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do czynności opodatkowanych, jak również czynności zwolnionych od podatku, w sytuacji gdy nie będzie możliwości odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku, do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, podatnik jest obowiązany, do proporcjonalnego rozliczenia podatku, zgodnie z art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.

Jak wskazano powyżej, proporcję, o której mowa w cyt. wyżej art. 90 ust. 2 ustawy, ustala się, jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo. Proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu, do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej (art. 90 ust. 4 ustawy).

Podkreślenia wymaga, że dla stwierdzenia, czy działalność lub transakcje stanowią „cele inne niż związane z działalnością gospodarczą” znaczenie ma, czy mieszczą się one w przedmiocie działalności danej jednostki.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast, przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z powyższego wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2018 r., poz. 994, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty (art. 7 ust.1 ustawy o samorządzie gminnym). W szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in. utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych (art. 7 ust. 1 pkt 15 cyt. ustawy o samorządzie gminnym).

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności podatnik winien przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej i niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem). W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości. Natomiast, w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina - czynny podatnik podatku od towarów i usług w dniu 24 sierpnia 2017 r. jako Beneficjent zawarła z Województwem umowę o dofinansowanie Projektu "Odnawialne Źródła Energii w Gminie" współfinansowanego z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Osi Priorytetowej IV "Przejście na gospodarkę niskoemisyjną". Działania 4.1. "Odnawialne źródła energii (OZE)" Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020. W ramach projektu planuje się zakup, dostawę i montaż instalacji odnawialnych źródeł energii, tj.: 380 kolektorów słonecznych na/w budynkach gospodarstw domowych i 46 kotłów na biomasę w budynkach gospodarstw domowych, których właścicielami są mieszkańcy Gminy oraz 4 instalacje fotowoltaiczne na/w budynkach użyteczności publicznej (Publiczne Szkoły Podstawowe). Właścicielem budynków użyteczności publicznej (Publicznych Szkół Podstawowych) jest Gmina. Ponadto ważnym zadaniem w projekcie będą działania informacyjno - promocyjne, w tym edukacja ekologiczna w zakresie odnawialnych źródeł energii. Łącznie w instalacje odnawialnych źródeł energii zostanie wyposażonych 389 budynków mieszkalnych, w tym 1655 mieszkańców, oraz 4 szkoły na terenie Gminy.

Gmina w 2018 roku przeprowadzi przetarg nieograniczony w wyniku którego wyłoni wykonawców montażu zestawów kolektorów słonecznych, instalacji fotowoltaicznych i kotłów na biomasę, zawierając z nimi umowy cywilnoprawne określające zakres przedmiotowy robót, terminy wykonania i płatności. Wykonawcy świadczący usługi na rzecz Gminy będą podatnikami, o którym mowa w art. 15 ustawy, u których sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy.

Umowy dotyczące wykonania instalacji fotowoltaicznych, solarnych i wymiany kotłów na biomasę zawierane będą pomiędzy Gminą a firmą (lub firmami) wyłonionymi w przetargu. W zakresie usługi wykonywanej przez firmę (firmy) wyłonione w przetargu zakupiona usługa wykonania instalacji będzie usługą budowlaną polegającą na instalacji urządzeń grzewczych z materiałów wykonawcy.

Przystępując do realizacji projektu, Gmina zawarła umowy użyczenia z mieszkańcami zainteresowanymi uczestnictwem w zadaniu dysponującymi nieruchomościami, na których będą montowane kolektory słoneczne i kotły, celem oszacowania wielkości i ilości paneli, oraz kotła, spełniających wymogi określone w zadaniach. W ramach zawartej umowy mieszkaniec gminy oświadcza, że udziela Gminie prawa do dysponowania nieruchomością na cele budowlane, a wytworzoną energię cieplną będzie wykorzystywał tylko na potrzeby własne na terenie nieruchomości, w budynku mieszkalnym. Następnie z mieszkańcami biorącymi udział w zadaniu zostaną zawarte umowy cywilnoprawne, w których określone zostaną warunki użyczenia nieruchomości dla potrzeb realizacji projektu, oraz organizacyjno - finansowe wzajemne zobowiązania stron dotyczące montażu przedmiotowych urządzeń. Wpłaty dokonane przez mieszkańców na rzecz Gminy będą bezzwrotnym wkładem własnym, dającym możliwość skorzystania z warunków projektu.

Na podstawie zawartych umów Gmina zabezpieczy realizację projektu, przeprowadzi przetarg nieograniczony w wyniku którego wyłoni wykonawców montażu zestawów kolektorów słonecznych, instalacji fotowoltaicznych i kotłów na biomasę, zawierając z nimi umowy cywilnoprawne określające zakres przedmiotowy robót, terminy wykonania i płatności, ustali harmonogram realizacji prac instalacyjnych, będzie sprawować bieżący nadzór inwestorski nad przebiegiem prac, przeprowadzi odbiory końcowe oraz rozliczenie finansowe projektu.

Dofinansowanie Projektu zostanie przekazane Gminie w kwocie stanowiącej nie więcej niż 80% kwoty całkowitych wydatków kwalifikowalnych netto projektu. Różnicę do całkowitej wartości kosztów kwalifikowalnych projektu, stanowić będzie wkład własny Beneficjenta, w tym wpłaty mieszkańców biorących udział w zadaniu - OZE u mieszkańców - wykonanie (zakup i montaż) kolektorów słonecznych i kotłów na biomasę. Gmina zawrze z mieszkańcami umowy gdzie zgodnie z zapisami, mieszkaniec zobowiąże się do współfinansowania projektu w zakresie wkładu własnego stanowiącego koszty kwalifikowalne zestawów solarnych i pieców na biomasę oraz całkowitych kosztów niekwalifikowanych. Wpłaty od mieszkańców zostaną pobrane przed rozpoczęciem realizacji inwestycji i będą stanowić ostateczne potwierdzenie ich udziału w projekcie. Dokonane wpłaty mieszkańców będą miały charakter obowiązkowy i warunkujący wykonanie usługi. Niedokonanie wpłaty w określonym terminie spowoduje rozwiązanie umowy i wyłączenie mieszkańca z udziału w projekcie. Mieszkaniec dokonując wkładu własnego w określonej przez Gminę kwocie, wyraża zgodę na uczestnictwo w działaniach Gminy mających na celu ograniczenie szkodliwych dla człowieka, oraz środowiska naturalnego emisji zanieczyszczeń do powietrza, poprzez wykonanie (zakup i montaż) kolektorów słonecznych i kotłów na biomasę na/w ich posesjach. Od tego czy mieszkaniec dokona wpłaty wkładu własnego zależy możliwość przeprowadzenie przez Gminę działań zmierzających do ochrony środowiska na konkretnych posesjach mieszkańców Gminy. Właścicielem instalacji po oddaniu jej przez wykonawcę pozostaje Gmina. Kwota wkładu własnego mieszkańca biorącego udział w projekcie będzie określona procentowo i stanowić będzie bezzwrotną zaliczkę uprawniającą do przejęcie instalacji po okresie trwałości projektu, jeżeli Gmina podejmie taką decyzję.

Koszt realizacji projektu na budynkach użyteczności publicznej (tj. montaż instalacji fotowoltaicznych) na/w budynkach użyteczności publicznej (Publicznych Szkół Podstawowych) w 80% będzie pokryty z otrzymanego przez Gminę dofinansowania, a w 20% z wkładu własnego Gminy. Efekty realizowanych zadań w postaci wykonania instalacji fotowoltaicznych na/w budynkach użyteczności publicznej nie zostaną przekazane odrębnemu podmiotowi, pozostają własnością Gminy.

Czynności związane z realizacją zadań własnych Gminy w budynkach użyteczności publicznej nie podlegają opodatkowaniu. Do czynności opodatkowanych budynki użyteczności publicznej wykorzystywane są w postaci najmu pomieszczeń kuchennych - jedna umowa cywilnoprawna długoterminowa w jednej szkole, najmu sal gimnastycznych - umowy cywilnoprawne sporadyczne i okresowe, natomiast lokale mieszkalne znajdujące się w dwóch szkołach, wykorzystywane są do najmu - 4 umowy cywilnoprawne - czynności zwolnione z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o podatku od towarów i usług. Stronami umów najmu lokali w budynkach użyteczności publicznej jest zawsze Gmina.

W ramach realizacji Projektu umowy cywilnoprawne zostaną podpisane pomiędzy: mieszkańcem, który zobowiązuje się wnieść wkład własny w części określonej w umowie; wykonawcą, wyłonionym na podstawie przeprowadzonego procesu przetargowego, który wykona usługę montażu kotłów, kolektorów słonecznych oraz instalacji fotowoltaicznych i wystawi faktury na Gminę; Gminą, która zapłaci faktury.

Na tle przedstawionego opisu sprawy wątpliwości Gminy dotyczą tego czy Gmina będzie miała pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu dokonanych nabyć związanych z realizacją Projektu.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy ruchome oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, (…).

Stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy dotyczących prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu dokonanych nabyć związanych z realizacją Projektu na/w budynkach gospodarstw domowych, których właścicielami są mieszkańcy Gminy, w pierwszej kolejności należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega konkretna czynność (dostawa towaru lub usługa), a nie zapłata. Wyjątkiem jest uiszczenie zaliczki na poczet przyszłej dostawy towarów czy świadczenia usług.

W niniejszej sprawie czynnością, jakiej Gmina dokona na rzecz mieszkańców biorących udział w projekcie, będzie wykonanie usługi polegającej na montażu instalacji odnawialnych źródeł energii na/w budynkach gospodarstw domowych, na poczet wykonania której Gmina pobiera określoną w umowie wpłatę, zgodnie z zawartą z mieszkańcem umową. Wykonanie przez Gminę usługi może nastąpić po upływie okresu trwałości projektu jeżeli Gmina podejmie taką decyzję, tj. kiedy instalacje zostaną przejęte przez mieszkańców.

Należy zauważyć, że we wskazanej sytuacji istnieje bezpośredni związek pomiędzy dokonywanymi wpłatami a zindywidualizowanym świadczeniem na rzecz uczestnika programu, które ma zostać wykonane przez Wnioskodawcę. Należy również zauważyć, że stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy, Gmina zawierając umowę z wykonawcą na montaż opisanych instalacji oraz umowy z mieszkańcami, wchodzi w rolę świadczącego usługę. Tym samym wpłaty otrzymywane przez Gminę od mieszkańców będą stanowiły wynagrodzenie z tytułu świadczonych przez nią usług na rzecz mieszkańców. Oznacza to, że dokonane przez mieszkańców zgodnie z umową wpłaty, o których mowa we wniosku, stanowią zaliczki na poczet przyszłej usługi, której zakończenie może nastąpić po upływie okresu trwałości projektu.

W związku z powyższym dokonywane przez mieszkańców wpłaty z tytułu uczestnictwa w projekcie dotyczyć będą świadczenia usługi montażu instalacji odnawialnych źródeł energii na/w budynkach osób fizycznych oraz na gruncie osób fizycznych, co wskazuje, że świadczenia, co do których Gmina zobowiązała się w ramach podpisanych z mieszkańcami umów stanowić będą odpłatne świadczenie usług, które zgodnie z przywołanym art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania.

Tym samym należy uznać, że z tytułu dokonanych nabyć związanych z realizacją Projektu na/w budynkach gospodarstw domowych zostaną spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, warunkujące prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, ponieważ – jak wynika z okoliczności sprawy – wydatki poniesione z tytułu dostawy i montażu instalacji odnawialnych źródeł energii oraz innych wydatków z nimi związanych, związane będą z wykonywanymi przez Wnioskodawcę czynnościami opodatkowanymi.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że ponieważ w przedmiotowej sprawie nabywane towary i usługi związane z realizacją projektu na/w budynkach gospodarstw domowych będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, to co do zasady Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu poniesionych wydatków z otrzymanych faktur, o ile faktury te będą dokumentowały zakup towarów lub usług opodatkowanych na zasadach ogólnych. W przypadku bowiem, gdyby przedmiotem nabycia będą usługi podlegające opodatkowaniu na zasadzie odwrotnego obciążenia (art. 17 ust. 1 pkt 8 i ust. 1h ustawy o VAT), to podstawą do dokonania odliczenia nie będzie faktura wystawiona przez usługodawcę, lecz odliczenia należy dokonać na zasadach wynikających z art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. a ustawy o VAT.

Należy jednak zaznaczyć, że kwestia odwrotnego obciążenia nie była przedmiotem niniejszej interpretacji, gdyż nie sformułowano w tym zakresie pytania ani własnego stanowiska.

Jak wyżej wskazano obowiązek zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia ma wpływ na sposób skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego. Natomiast powyższy mechanizm rozliczeń w żaden sposób nie wpływa na sam zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pełnego prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją inwestycji na/w budynkach gospodarstw domowych należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy dotyczących prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu dokonanych nabyć związanych z realizacją Projektu na/w budynkach użyteczności publicznej wskazać należy, że wydatki te będą dotyczyły działalności gospodarczej Gminy jak również innej działalności, tj. realizacji zadań publicznych niebędących działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT i niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Kwalifikacja wydatków zależy bowiem od tego, jakiej działalności prowadzonej przez Gminę będą służyły budynki publicznych szkół na/w których będą montowane objęte projektem instalacje. W niniejszej sprawie – jak wynika z wniosku – budynki te będą służyły do działalności gospodarczej (opodatkowanej i zwolnionej), jak również do celów innych niż działalność gospodarcza (zadania własne gminy).

Zatem w sytuacji ponoszenia przez Gminę wydatków związanych z realizacją Projektu na/w budynkach użyteczności publicznej przy jednoczesnym braku możliwości bezpośredniego przyporządkowania wydatków inwestycyjnych do działalności gospodarczej i innej niż gospodarcza, Gmina dokonując odliczenia podatku od tego typu wydatków powinna zastosować zasady określone w art. 86 ust. 2a ustawy w związku z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r., poz. 2193).

Ponadto w sytuacji wykorzystywania dokonanej inwestycji do działalności zwolnionej (przy braku możliwości odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego), Gmina będzie zobowiązana do proporcjonalnego rozliczenia podatku VAT również zgodnie z art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.

Przy czym, prewspółczynnik, o którym mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy oraz proporcja, o której mowa w art. 90 ustawy winny być wyliczone dla jednostki organizacyjnej korzystającej z rezultatów wykonywanego projektu / inwestycji.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pełnego prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją inwestycji na/w budynkach użyteczności publicznej (publiczne szkoły podstawowe), należało uznać za nieprawidłowe.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. W szczególności przedmiotem interpretacji nie były kwestie opodatkowania lub braku opodatkowania otrzymanego dofinansowania.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy przedstawionego przez Wnioskodawcę zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.