Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP4/443-211/11-3/JKa
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-06-08
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie faktur w formie elektronicznej
Słowa kluczowe: faktura; faktura-duplikat faktury; faktura-faktura elektroniczna; faktura-faktura korygująca; noty-nota korygująca
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 4 marca 2011 r. (data wpływu 8 marca 2011 r.) uzupełnionym pismem z dnia 27 maja 2011 r. (data wpływu 31 maja 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie faktur w formie elektronicznej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 marca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie faktur w formie elektronicznej. Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 27 maja 2011 r. (data wpływu 31 maja 2011 r.) o skorygowanie wniosku co do informacji, iż przedmiotem interpretacji jest zdarzenie przyszłe.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, której przedmiotem jest w szczególności prowadzenie internetowego serwisu aukcyjnego, na którym osoby zainteresowane sprzedażą towarów mogą za wynagrodzeniem wystawiać je na internetowych aukcjach.

Zamierza on rozpocząć przesyłanie swoim kontrahentom faktur w formie elektronicznej, według poniżej opisanego modelu.

Faktury będą generowane w postaci pliku w formacie pdf (Portable Document Format) i zostaną umieszczone na serwerze Zainteresowanego. Wygenerowany plik faktury w formacie pdf będzie zabezpieczony hasłem (przy czym hasło nie będzie wymagane do otwarcia tego dokumentu). Zgodnie z zastosowanymi opcjami zabezpieczeń i kodowania, w pliku faktury nie będzie dopuszczalne:

*   edycja treści dokumentu,
*   komentowanie,
*   wypełnianie lub podpisywanie pól formularza,
*   montaż dokumentu,
*   kopiowanie zawartości dokumentu,
*   wydzielanie stron.

Wnioskodawca rozważa ewentualne wprowadzenie dodatkowego zabezpieczenia plików faktur, poprzez zaopatrzenie ich zwykłym podpisem elektronicznym w rozumieniu przepisów ustawy o podpisie elektronicznym, w tym w taki sposób powiązany z plikiem faktury, że późniejsza data ewentualnej edycji danych z faktury będzie rozpoznawalna.

Po zamieszczeniu faktur na serwerze Zainteresowanego każdy z jego kontrahentów zostanie poinformowany, że faktura dla niego została wystawiona i po zalogowaniu się do serwisu przy użyciu unikatowego loginu i hasła kontrahent będzie mógł pobrać fakturę do swojego systemu komputerowego.

Umowa pomiędzy Wnioskodawcą a danym kontrahentem-użytkownikiem serwisu zawierana jest przez przystąpienie, tj. na stronie internetowej serwisu publikuje on wzorzec umowy - regulamin jego funkcjonowania (w tym postanowienia dotyczące zasad przesyłania faktur drogą elektroniczną) w taki sposób, aby zainteresowane osoby mogły ten wzorzec umowy skopiować, przechowywać i odtwarzać w zwykłym toku czynności. Dany kontrahent Zainteresowany w serwisie na stronie internetowej Wnioskodawcy będzie mógł w formie elektronicznej (poprzez wybranie i kliknięcie odpowiednich opcji) złożyć oświadczenie o przystąpieniu do takiej umowy o korzystanie z serwisu, w tym przesyłanie faktur w formie elektronicznej.

Regulamin funkcjonowania serwisu Zainteresowanego zawierać będzie postanowienia, określające powyżej wspomniane zasady przesyłania faktur drogą elektroniczną, tj. zastosowanie formatu pdf dla e-faktur oraz zamieszczenie ich na indywidualnym koncie partnera w serwisie, jako metody zapewnienia autentyczności pochodzenia oraz integralności danych faktur przesyłanych drogą elektroniczną. Regulamin świadczenia usług zawierać będzie również postanowienie, zgodnie z którym jego akceptacja oznacza domyślnie zgodę kontrahenta na przysyłanie mu faktur w formie elektronicznej ze skutkiem od następnego dnia po akceptacji.

Jak już wspomniano, nowi kontrahenci Wnioskodawcy będą dokonywać akceptacji na przesyłanie faktur w formie elektronicznej poprzez akceptację regulaminu funkcjonowania jego serwisu i zawarcie umowy o świadczenie przez niego usług w ramach tego serwisu. Natomiast aktualni jego kontrahenci będą musieli zaakceptować zmieniony regulamin (regulamin zmieniony w ten sposób, że uzupełniony o postanowienia dotyczące zasad przesyłania faktur drogą elektroniczną).

Użytkownik w każdej chwili może cofnąć akceptację w formie elektronicznej, zaznaczając odpowiednią opcję w panelu administracyjnym swojego konta w serwisie internetowym.

System Zainteresowanego może ewidencjonować moment zamieszczenia każdej faktury elektronicznej na jego serwerze z możliwością jej pobrania przez kontrahenta. Każde logowanie się kontrahenta na jego indywidualnym koncie w serwisie będzie przez system informatyczny ewidencjonowane i możliwe do określenia co do czasu jego dokonania.

Ponadto regulamin wystawiania faktur elektronicznych obowiązujący w ramach serwisu będzie przewidywał, że zamknięcie konta fakturowego przez danego użytkownika lub rozwiązanie umowy pomiędzy Wnioskodawcą a danym użytkownikiem będzie jednoznaczne z cofnięciem akceptacji na wystawianie faktur elektronicznych. Zamknięcie konta fakturowego w ramach konta danego użytkownika w serwisie oznacza cofnięcie przez użytkownika nieprowadzącego działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług żądania wystawiania przez Zainteresowanego faktur dokumentujących wykonane na rzecz danego użytkownika usługi. W ramach serwisu na użytkownika będącego osobą nieprowadzącą działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, nie są wystawiane faktury VAT. Zgodnie jednak z art. 106 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług, Wnioskodawca wystawia faktury na żądanie tych użytkowników. Żądanie użytkownika wystawienia na niego faktury VAT realizowane jest w serwisie w ten sposób, że dany użytkownik w ramach swojego konta użytkownika aktywizuje tzw. konto fakturowe w którym podaje dane jakie mają znaleźć się na wystawianej na niego fakturze. Na użytkowników nieprowadzących działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów o VAT, którzy mają otwarte konta fakturowe, automatycznie wystawiane są faktury VAT przez cały okres, przez jaki dane konto fakturowe jest czynne. Natomiast użytkownik, który nie chce już otrzymywać faktur dokumentujących usługi świadczone przez Zainteresowanego, po zalogowaniu się na swoje indywidualne konto po prostu zamyka konto fakturowe - z chwilą jego zamknięcia na tego użytkownika nie są już wystawiane faktury VAT.

Natomiast rozwiązanie umowy pomiędzy użytkownikiem a Wnioskodawcą o świadczenie przez niego usług w zakresie udostępnienia internetowej platformy aukcyjnej następuje w ten sposób, że w związku z rozwiązaniem umowy konto danego użytkownika zostaje zlikwidowane (nie jest już możliwe zalogowanie się przez tego użytkownika do serwisu). Po zamknięciu konta danego użytkownika archiwizuje on jedynie dane dotyczące usług świadczonych na rzecz tego użytkownika, które są niezbędne z punktu widzenia wypełnienia obowiązków podatkowych - biorąc pod uwagę termin przedawnienia zobowiązań w poszczególnych podatkach.

Faktury przesłane do kontrahentów w formie elektronicznej będą przechowywane przez Zainteresowanego - ze względów bezpieczeństwa - na dwóch bliźniaczych serwerach: jednym w miejscowości jego siedziby, drugim w innym kraju członkowskim Unii Europejskiej (każda faktura w dwóch kopiach, po jednym na każdym z serwerów).

Kwestię udostępniania wystawionych faktur elektronicznych organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej zamierza on rozwiązać w ten sposób, że w przypadku wszczęcia postępowania podatkowego, postępowania kontrolnego czy czynności sprawdzających na podstawie odrębnych przepisów (Ordynacji podatkowej lub ustawy o kontroli skarbowej), Wnioskodawca po otrzymaniu stosownego żądania udostępni faktury elektroniczne żądane przez organ (za okres, którego dotyczy postępowanie) w ten sposób, że w siedzibie Zainteresowanego - w miejscu prowadzenia działalności gospodarczej, w godzinach pracy (nie krócej jednak niż 8 godzin dziennie) zapewni przekazanie tych faktur na elektronicznych nośnikach danych (tj. na płytach CD-ROM).

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy dopuszczalne jest, w relacjach pomiędzy Wnioskodawcą i jego kontrahentem określenie zasad przesyłania faktur drogą elektroniczną, w tym sposobu zapewnienia autentyczności pochodzenia integralności treści faktury, w regulaminie świadczenia usług, którego akceptacja przez nabywcę stanowi podstawę świadczenia usług na rzecz nabywcy przez Zainteresowanego?
2.  Czy oświadczenie nabywcy o akceptacji na przesyłanie (udostępnianie) faktur drogą elektroniczną może zostać dokonane jako akceptacja regulaminu świadczenia usług drogą elektroniczną zawierającego zasady przesyłania (udostępniania) faktur drogą elektroniczną?
3.  Czy od chwili uzyskania akceptacji na przesyłanie faktur w formie elektronicznej Wnioskodawca ma obowiązek przesyłania faktur wyłącznie w formie elektronicznej?
4.  Z jakim momentem należy uznać, że faktura przesyłana w formie elektronicznej (w postaci pliku cyfrowego) została wystawiona, tzn. co należy uznać za chwilę wystawienia faktury w rozumieniu przepisów art. 19 ust. 4 i art. 106 ustawy o podatku od towarów i usług?
5.  Czy do faktur przesłanych przez Zainteresowanego w formie elektronicznej, nabywcy będą mogli wystawić i przesyłać noty korygujące w formie papierowego dokumentu?
6.  Czy zaewidencjonowanie w systemie Wnioskodawcy faktu zalogowania się przez jego nabywcę (kontrahenta) do serwisu na jego indywidualne konto, z którego może pobrać udostępnioną mu przez Zainteresowanego elektroniczną fakturę korygującą, wypełnia przesłanki określone w art. 29 ust. 4a i 4c ustawy o podatku od towarów i usług, tj. stanowi „potwierdzenie otrzymania faktury korygującej przez nabywcę”?
7.  W jakiej formie powinno nastąpić oświadczenie kontrahenta-nabywcy o cofnięciu akceptacji na wystawianie faktur w formie elektronicznej, w szczególności, czy dopuszczalne jest zastrzeżenie w regulaminie wystawiania faktur elektronicznych obowiązującym w serwisie prowadzonym przez Wnioskodawcę, że zamknięcie konta fakturowego przez danego użytkownika w serwisie (wycofanie żądania wystawiania faktur) bądź rozwiązanie umowy pomiędzy użytkownikiem a Zainteresowanym o świadczenie usług udostępniania platformy aukcyjnej, jest jednoznaczne z cofnięciem akceptacji na wystawianie faktur w formie elektronicznej?
8.  Czy opisany powyżej system udostępniania e-faktur organom podatkowym oraz organom kontroli skarbowej spełnia wymagania określone w § 6 pkt 3 i § 8 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie przesyłania faktur w formie elektronicznej?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

W relacjach pomiędzy Wnioskodawcą i jego kontrahentem dopuszczalne jest określenie zasad przesyłania faktur drogą elektroniczną, w tym sposobu zapewnienia autentyczności pochodzenia i integralności treści faktury, w regulaminie świadczenia usług, którego akceptacja przez nabywcę stanowi podstawę świadczenia usług na rzecz nabywcy przez Zainteresowanego.

Przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2010 r. w sprawie przesyłania faktur w formie elektronicznej, zasad ich przechowywania oraz trybu udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej (dalej rozporządzenie MF w sprawie przesyłania faktur w formie elektronicznej) stanowią, że faktury mogą być przesyłane w formie elektronicznej pod warunkiem zapewnienia autentyczności pochodzenia i integralności treści faktury. Za autentyczność pochodzenia faktury rozumie się pewność co do tożsamości dokonującego dostawy towarów lub usługodawcy albo wystawcy faktury, natomiast za integralność treści faktury rozumie się, że w fakturze nie zmieniono danych które powinna zawierać faktura (§ 4 i § 2 ust. 1 pkt 1 i 2 ww. rozporządzenia). Rozporządzenie nie wskazuje, jakie środki powinien zastosować podatnik w celu zapewnienia autentyczności pochodzenia i integralności danych faktury, wymieniając jedynie przykładowo wykorzystanie w tym celu:

*   bezpiecznego podpisu elektronicznego w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 18 września 2001 r. o podpisie elektronicznym (Dz. U Nr 130, poz. 1450, z późn. zm ), weryfikowanego za pomocą ważnego kwalifikowanego certyfikatu, lub
*   elektronicznej wymiany danych (EDl) zgodnie z umową w sprawie europejskiego modelu wymiany danych elektronicznych, jeżeli zawarta umowa dotycząca tej wymiany, przewiduje stosowanie procedur gwarantujących autentyczność pochodzenia faktury i integralność jej danych.

Powyżej wskazane środki techniczne, jak już podkreślono, to tylko przykłady. Strony mogą dowolnie we własnych dwustronnych relacjach ustalać, jakimi środkami zostanie zapewniona autentyczność pochodzenia i integralność danych przy przesyłaniu faktur w formie elektronicznie między nimi, albowiem żadne przepisy szczególne tego nie zabraniają czy w inny sposób nie regulują. Taki wniosek potwierdza również uzasadnienie Ministra Finansów do projektu analizowanego rozporządzenia Ministra Finansów.

Również w gestii wyłącznie stron leży wybór, w jakim trybie zostaną pomiędzy nimi ustalone warunki zapewnienia autentyczności pochodzenia i integralności danych faktur przesyłanych drogą elektroniczną. Nic nie stoi na przeszkodzie, aby tego typu porozumienia pomiędzy stronami były elementami szerszej umowy określającej zasady świadczenia usług, zawieranej pomiędzy stronami. Należy przy tym podkreślić, że zawieranie umów w formie akceptacji wzorca regulaminowego jest na gruncie prawa cywilnego pełnoprawnym sposobem złożenia i przyjęcia oferty (jako trybu zawierania umowy) w tym również w formie elektronicznej. Zarówno złożenie oferty jak i jej przyjęcie jest oświadczeniem woli, natomiast oświadczenie woli (z zastrzeżeniem wyjątków, które nie dotyczą niniejszej sprawy) może być wyrażone przez daną osobę przez każde zachowanie się tej osoby, które ujawnia jej wolę w sposób dostateczny, w tym również przez ujawnienie tej woli w postaci elektronicznej (art. 70 i 60 Kodeksu cywilnego).

A zatem zawarcie zasad przesyłania faktur drogą elektroniczną w regulaminie świadczenia usług przez Wnioskodawcę, jest w pełni dopuszczalne.

Ad. 2

Oświadczenie nabywcy o akceptacji może zostać dokonane jako akceptacja regulaminu świadczenia usług drogą elektroniczną, zawierającego zasady przesyłania (udostępniania) faktur drogą elektroniczną.

W założonym układzie wyrażanie przez kontrahentów Zainteresowanego zgody na otrzymywanie faktur w formie elektronicznej (akceptacji) przebiegać będzie jako wyrażenie przez kontrahenta akceptacji regulaminu świadczenia usług przez Wnioskodawcę, w tym na otrzymywanie faktur elektronicznych na zasadach opisanych w tym regulaminie.

Zgodnie z § 3 ust. 1 rozporządzenia MF w sprawie przesyłania faktur w formie elektronicznej, faktury mogą być przesyłane, w tym udostępniane w formie elektronicznej w dowolnym formacie elektronicznym, pod warunkiem uprzedniej akceptacji tego sposobu przesyłania faktur przez odbiorcę faktury, zwanej dalej „akceptacją”. Sama zaś akceptacja może zostać wyrażona bądź w formie pisemnej (papierowego dokumentu zawierającego oświadczenie odbiorcy o zgodzie na otrzymywanie faktur elektronicznych i podpisanego), bądź w formie elektronicznej.

Aktualnie obowiązujące w tym zakresie przepisy nie przewidują już żadnych regulacji, co do sposobu, w jaki akceptacja może zostać dokonana w formie elektronicznej. A zatem zastosowanie znajdą tutaj przywołane powyżej zasady prawa cywilnego dotyczące składania oświadczeń woli.

System komputerowy Zainteresowanego jest tak skonstruowany, że po dokonaniu szeregu czynności kontrahent może w sposób nie budzący żadnych wątpliwości dokonać czynności uzewnętrzniającej jego wolę zawarcia umowy o korzystanie z serwisu Wnioskodawcy, w tym w zakresie przesyłania (udostępniania) faktur drogą elektroniczną. W tenże sposób dany kontrahent akceptując treść wzorca umowy o korzystanie z serwisu (w tym przesyłania faktur), opublikowanego na stronie internetowej Zainteresowanego i udostępnionego osobom zainteresowanym w taki sposób, aby mogły one ten wzorzec przechowywać i odtwarzać w zwykłym toku czynności, przystąpi do umowy o korzystanie z serwisu internetowego Wnioskodawcy przewidującego również przesyłanie (udostępnianie) faktur w formie elektronicznej.

Zgodnie z treścią regulaminu serwisu Zainteresowanego, jego akceptacja stanowi również zgodę na przesyłanie (udostępnianie) faktur w formie elektronicznej. A zatem akceptacja tego regulaminu i zawarcie w ten sposób umowy o świadczenie przez Wnioskodawcę usług na rzecz danego użytkownika będzie stanowić również pełnoprawną akceptację użytkownika na przesyłanie mu (udostępnianie) faktur w formie elektronicznej - w rozumieniu przepisów § 3 ust. 1 i 2 rozporządzenia MF w sprawie przesyłania faktur w formie elektronicznej.

Ad. 3

Wnioskodawca nie ma obowiązku przesyłania faktur wyłącznie w formie elektronicznej od chwili uzyskania akceptacji na takie przesyłanie faktur. Również po uzyskaniu akceptacji Zainteresowany będzie mógł wystawiać i przesyłać do kontrahentów faktury w formie papierowej.

Przepisy aktualnie obowiązującego prawa podatkowego, w szczególności przepisy rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie przesyłania faktur w formie elektronicznej określają warunki, od spełnienia których uzależnia się możliwość przesyłania przez podatnika na rzecz danego kontrahenta faktur w formie elektronicznej. Spełnienie tych przesłanek (w szczególności otrzymanie od kontrahenta akceptacji) umożliwia podatnikowi przesyłanie na danego kontrahenta faktur w formie elektronicznej.

Z drugiej jednak strony żaden z przepisów prawa podatkowego nie zobowiązuje podatnika, który uzyskał akceptację na przesyłanie faktur w formie elektronicznej, do przesyłania faktur w takiej formie. W odniesieniu do aktualnie obowiązującego rozporządzenia Ministra Finansów należy zauważyć, że reguluje ono kwestię wyłącznie PRZESYŁANIA faktur w formie elektronicznej. Ten zabieg ustawodawcy (uregulowanie kwestii wyłącznie przesyłu faktury niezależnie od formy jej wystawienia) miał na celu jak najszersze wzdrażenie komunikacji elektronicznej do praktyki fakturowania. W tym również objąć nim możliwość przesłania np. faksem faktury wystawionej standardowo jako dokument papierowy (zob. uzasadnienie do projektu rozporządzenia MF w sprawie przesyłania faktur w formie elektronicznej). Nieracjonalnym byłoby zatem oczekiwać, że wystawca faktury, który otrzymał akceptację nabywcy na przesyłanie faktury wystawionej jako dokument papierowy faksem, musiał wyłącznie tą drogą (z wyłączeniem poczty) przesyłać te faktury do nabywcy. Podobnie rzecz ma się z przesyłaniem faktur w formie stricte elektronicznej, wystawca który może (po otrzymaniu akceptacji od nabywcy) wysłać fakturę w formie elektronicznej, może nadal wystawić i wysłać ją w formie papierowej.

Reasumując powyższe, nawet w przypadku gdy podatnik spełnia wszystkie formalne warunki do przesyłania do danego kontrahenta-nabywcy faktur w formie elektronicznej (w szczególności w przypadku gdy dany kontrahent wyrazi akceptację), nie wyklucza to możliwości wystawiania przez podatnika na danego kontrahenta faktur sprzedaży w zwykłej formie papierowej. Spełnienie przesłanek (w szczególności otrzymanie akceptacji) otwiera przed podatnikiem jedynie możliwość, a nie obowiązek przesyłania faktur w formie elektronicznej, jednak to do podatnika należy ostateczna decyzja, w jakiej formie (elektronicznej czy papierowej) wystawi i prześle fakturę do danego kontrahenta.

Ad. 4

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, „podatnicy (…) są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy \[…\]”. Fakturę należy wystawić nie później niż 7. dnia od daty wydania towaru lub wykonania usługi, przy czym jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia, w którym otrzymano część lub całość należności od nabywcy; dodatkowo w niektórych sytuacjach fakturę należy wystawić nie później niż z chwilą powstania obowiązku podatkowego. Powyższe cytowane zasady uzupełnia regulacja art. 19 ust. 4 ustawy o VAT, zgodnie z którym, „jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi”. Z powyżej cytowanych regulacji wynika, że ustalenie momentu wystawienia faktury ma doniosłe znaczenie prawne w zakresie powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług oraz dokumentowania zdarzeń gospodarczych na gruncie tego podatku.

Zdaniem Wnioskodawcy, momentem wystawienia faktury przesyłanej w formie elektronicznej jako plik z danymi komputerowymi jest moment, w którym zostanie wygenerowany taki konkretny plik zawierający treść faktury, odpowiadającą wymaganiom § 5 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Zwrot „wystawić fakturę” nie jest na gruncie prawa podatkowego w żaden sposób definiowany, a zatem powinien on być rozumiany zgodnie z jego pierwotnym znaczeniem w ramach języka polskiego. Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego wydanym przez Polskie Wydawnictwo Naukowe PWN (www.sjp.pwn.pl), zwrot „wystawić” w odniesieniu do dokumentu oznacza „sporządzić dokument”. W tym znaczeniu „wystawieniem faktury” jest sporządzenie dokumentu - ukończenie działań, których efektem jest fizyczne zaistnienie tego dokumentu. W przypadku przesyłania faktury w formie elektronicznej (jako elektronicznego pliku z danymi) takim momentem jest wygenerowanie tego pliku - z tym bowiem momentem ów plik zaczyna funkcjonować w obrocie, w takiej formie zostanie przesłany do kontrahenta. W razie wątpliwości należy natomiast uznać, że datą wystawienia faktury jest data wystawienia wskazana w jej treści.

Zaznaczyć w tym momencie należy, że brak jest podstaw prawnych do formułowania tezy, że za „wystawioną” fakturę można uznać jedynie taki dokument, który został doręczony czy wysłany kontrahentowi. Wystawienie faktury jako zdarzenie istotne na gruncie prawa podatkowego, wywołuje przewidziane prawem skutki (np. powstanie obowiązku podatkowego zgodnie z art. 19 ust. 4 ustawy o VAT) z chwilą jego zaistnienia (z chwilą rzeczywistego zaistnienia wystawionej faktury) niezależnie od tego, czy i kiedy taka faktura zostanie wydana kontrahentowi. Gdyby zamiarem ustawodawcy było wskazanie jako istotnego zdarzenia momentu wręczenia faktury kontrahentowi, znalazłoby to odzwierciedlenie w odpowiednich przepisach prawa podatkowego, w szczególności ustawy o VAT. W takim wypadku, np. art. 19 ust. 4 przewidywałby, że obowiązek podatkowy powstawałby z chwilą wydania faktury nabywcy. Jednakże aktualnie obowiązujące prawo podatkowe nie zawiera tego typu odniesień - żadne z przepisów prawa podatkowego nie zawierają postanowień, które wiązałyby fakt wystawienia faktury z jej wydaniem czy wysłaniem nabywcy.

Faktura przesyłana w formie elektronicznej powstaje z chwilą wygenerowania takiego pliku elektronicznego, który spełnia przesłanki formalne przewidziane w § 5 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług. Z punktu widzenia momentu „wystawienia” faktury papierowej nie ma znaczenia kiedy zostanie ona wręczona nabywcy, czy też wysłana do niego pocztą lub kurierem, tak samo z punktu widzenia momentu „wystawienia” faktury wysyłanej w formie elektronicznej nie ma znaczenia, kiedy zostanie ona faktycznie wysłana pocztą elektroniczną do nabywcy bądź umieszczona w sieci internet w taki sposób, że nabywca będzie mógł ją pobrać do swojego systemu informatycznego.

Ad. 5

W ocenie Wnioskodawcy kontrahenci, którzy otrzymali faktury przesłane w formie elektronicznej a zawierające pomyłki uzasadniające wystawienie noty korygującej (na podstawie § 15 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom ( …)), mogą do tych faktur wystawić noty korygujące w formie papierowej.

Zasady wystawiania not korygujących określa wyżej przywołany § 15 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom (\`(...)\`) i zasady te mają zastosowanie również do not korygujących do faktur elektronicznych. Przepisy rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie przesyłania faktur w formie elektronicznej nie regulują kwestii przesyłania not korygujących do faktur przesłanych w formie elektronicznej. Tym samym należy uznać, że mają tutaj zastosowanie ogólne zasady dotyczące wystawiania faktur zwanych notami korygującymi, czyli domyślnie dokumenty te przesyłane są w standardowej formie, a dopiero w przypadku, gdyby nabywca wystawiający notę korygującą posiadał akceptację Zainteresowanego na przesyłanie faktur w formie elektronicznej, ta forma przesłania noty korygującej mogłaby mieć zastosowanie.

Ad. 6

Jak zaznaczono w opisie sprawy, wystawiona elektroniczna faktura korygująca zostanie zamieszczona - według takiego samego modelu jak faktury sprzedaży - na serwerze Wnioskodawcy i udostępniona nabywcy, który po zalogowaniu do serwisu na swoje Indywidualne konto będzie mógł importować tę fakturę do swojego systemu informatycznego.

Odnosząc to do wymagań formalnych dotyczących potwierdzania odbioru faktury korygującej przez nabywcę, w pierwszej kolejności należy przypomnieć podstawę prawną tych wymagań. Zgodnie z art. 29 ust. 4a ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano. Zgodnie też z art. 29 ust. 4c ustawy o VAT, wyżej cytowany ust. 4a stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia korekty faktury do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna.

Odnosząc się do tak przytoczonej podstawy prawnej w pierwszej kolejności należy zauważyć, że zgodnie z treścią powyżej cytowanych przepisów obowiązek posiadania przez wystawcę faktury korygującej potwierdzenia jej otrzymania przez odbiorcę dotyczy wyłącznie takich faktur korygujących, w których podstawa opodatkowania bądź kwota podatku jest niższa niż w korygowanej fakturze pierwotnej. A contrario, powyższe warunki nie dotyczą sytuacji, gdy Zainteresowany wystawia fakturę korygującą w której podwyższa wartość podstawy opodatkowania bądź kwotę podatku należnego.

Co do samej formy potwierdzenia przez nabywcę odbioru elektronicznej faktury korygującej, zarówno przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisy rozporządzeń wykonawczych, w szczególności rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie przesyłania faktur w formie elektronicznej czy też przepisy rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom (…), nie regulują kwestii w jaki formalnie sposób nabywca ma potwierdzać fakt otrzymania faktury korygującej wystawionej przez sprzedawcę. W tej sytuacji należy uznać, że owym potwierdzeniem może być każde zdarzenie faktyczne, z którego okoliczności wynikać będzie, że odbiorcy takiej faktury korygującej została ona udostępniona w taki sposób, że mógł on w normalnym toku czynności zapoznać się z jej treścią (odczytać ją w swoim systemie informatycznym).

Potwierdzeniem odbioru faktury korygującej może być również potwierdzenie systemu informatycznego wystawcy, że danemu nabywcy logującemu się na jego indywidualne konto w serwisie została ta faktura udostępniona w taki sposób, że wyłącznie już od jego woli zależy, czy zapozna się z jej treścią (dla porównania z fakturami wystawianymi w formie papierowej potwierdzenie doręczenia faktury korygującej wysłanej kontrahentowi za pośrednictwem kuriera uznawane jest za wystarczające potwierdzenie na gruncie przepisów o podatku VAT - przy czym również w tym niekwestionowanym przypadku nie ma obiektywnie żadnej pewności, że kontrahent, który otrzymał fakturę korygującą doręczoną przez kuriera, w ogóle otworzy przesyłkę i zapozna się z treścią faktury korygującej, czy tym bardziej uwzględni tę korektę w swoich rozliczeniach w zakresie podatku VAT).

Reasumując w ocenie Wnioskodawcy, w sytuacji gdy faktura korygująca w formie elektronicznej zostanie wystawiona i zamieszczona na serwerze Zainteresowanego w taki sposób, że nabywca-kontrahent będzie mógł po zalogowaniu się do serwisu na swoje konto odczytać tę fakturę (pobrać ją do swojego systemu informatycznego), przy czym o takim wystawieniu faktury korygującej kontrahent zostanie powiadomiony odrębną wiadomością e-mail, to z chwilą zalogowania się przez kontrahenta do serwisu (który to moment można zidentyfikować w systemie Wnioskodawcy) można uznać, że Zainteresowany dysponuje potwierdzeniem otrzymania faktury korygującej przez nabywcę, o którym to potwierdzeniu mowa w art. 29 ust. 4a i 4c ustawy o podatku od towarów i usług.

Zaprezentowane powyżej stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 18 lutego 2009 r. sygn. ILPP2/443-55/07-2/IM, interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 31 grudnia 2007 r. lLPP2/443-55/07-2/lM oraz z dnia 2 marca 2010 r. ILPP2/443-1671/09-2/MR.

Ad. 7

Przepisy rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie przesyłania faktur w formie elektronicznej wskazują (§ 3 ust. 2), że zarówno wyrażenie jak i cofnięcie akceptacji może nastąpić w formie pisemnej lub w formie elektronicznej, przy czym dla tej drugiej formy nie przewidziano żadnych szczególnych wymogów.

A zatem należy tutaj odnieść ogólne zasady składania oświadczeń woli, w tym oświadczeń woli składanych w formie elektronicznej (art. 60 i 61 Kodeksu cywilnego). Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, wola osoby dokonującej czynności prawnej może być wyrażona przez każde zachowanie się tej osoby które ujawnia jej wolę w sposób dostateczny, w tym również przez ujawnienie tej woli w postaci elektronicznej. Oświadczenie woli wyrażone w postaci elektronicznej jest złożone innej osobie z chwilą, gdy wprowadzono je do środka komunikacji elektronicznej w taki sposób, żeby osoba ta mogła zapoznać się z jego treścią.

Zatem oświadczenie nabywcy o cofnięciu akceptacji może zostać dokonane w jakiejkolwiek formie, byleby w sposób dostatecznie jednoznaczny ujawniało wolę cofnięcia zgody na wystawianie e-faktur. W ocenie Wnioskodawcy, nic nie stoi na przeszkodzie, aby cofnięcie akceptacji przez nabywcę wynikało z innej czynności (np. jako skutek zamknięcia konta fakturowego czy rozwiązania umowy pomiędzy stronami), o ile obie strony z takiego mechanizmu dostatecznie zdają sobie sprawę - a co będzie miało miejsce w przypadku, gdy cofnięcie akceptacji wynikające z zamknięcia konta fakturowego oraz z rozwiązania umowy pomiędzy Zainteresowanym a użytkownikiem będzie wynikać wprost z regulaminu obowiązującego użytkowników serwisu. W ten sposób wcześniej umówiona przez strony czynność konwencjonalna wywoła skutki prawne w postaci cofnięcia przez nabywcę -kontrahenta akceptacji na przesyłanie przez Wnioskodawcę faktur w formie elektronicznej.

Ad. 8

W ocenie Zainteresowanego, planowany system udostępniania organom podatkowym oraz organom kontroli skarbowej faktur przesłanych w formie elektronicznej i przechowywanych w tej formie - jako przekazywanie plików faktur w formacie PDF na nośnikach CD-ROM spełnia wymagania określone w § 6 pkt 3 i § 8 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie przesyłanie faktur w formie elektronicznej.

Zgodnie z § 6 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie przesyłania faktur w formie elektronicznej, faktury przesłane drogą elektroniczną są przechowywane w podziale na okresy rozliczeniowe w dowolny sposób zapewniający organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej na żądanie, zgodnie z odrębnymi przepisami bezzwłoczny dostęp do faktur. Zgodnie zaś z § 8 ww. rozporządzenia, faktury przesłane w formie elektronicznej i przechowywane w tej formie udostępniane są organowi podatkowemu i organowi kontroli skarbowej w trybie umożliwiającym tym organom bezzwłoczny ich pobór i przetwarzanie danych w nich zawartych.

Należy też zauważyć, ze powyższe uregulowania § 6 pkt 3 i § 8 rozporządzenia MF w sprawie przechowywania faktur w formie elektronicznej są dublowane przez analogiczne postanowienia przepisu § 21 ust. 2 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług, zgodnie z którym to przepisem, podatnicy przechowują faktury, faktury korygujące a także duplikaty tych dokumentów, w podziale na okresy rozliczeniowe w dowolny sposób zapewniający organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej na żądanie zgodnie z odrębnymi przepisami, bezzwłoczny dostęp do faktur, a w przypadku faktur przechowywanych w formie elektronicznej umożliwiający tym organom również przetwarzanie danych w nich zawartych.

Oba rozporządzenia zawierają takie same postanowienia dotyczące sposobu przechowywania faktur. Faktury (czy to przechowywane w formie papierowych dokumentów, czy też w formie zdigitalizowanej) mają być przechowywane w sposób zapewniający organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej na żądanie, zgodnie z odrębnymi przepisami bezzwłoczny dostęp do faktur.

Przepisy rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie przechowywania faktur w formie elektronicznej, stanowią wykonane między innymi art. 106 ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług, co oznacza, że należy je interpretować zgodnie z celem tej delegacji stwierdzającej, że przepisy wykonawcze w zakresie zasad przechowywania i udostępniania e-faktur organom mają uwzględniać „potrzebę zapewnienia kontroli prawidłowego rozliczenia podatku”.

W tym kontekście żądanie dostępu do faktur należy oceniać przez pryzmat odrębnych przepisów regulujących kwestię kontroli i żądania organów okazania dokumentów. Owymi „odrębnymi przepisami” regulującymi zagadnienie prowadzania przez organy podatkowe i organy kontroli skarbowej kontroli prawidłowości rozliczania się przez podatnika i podatku VAT są przepisy dotyczące postępowania podatkowego, kontroli podatków i czynności sprawdzających zawarte w Ordynacji Podatkowej oraz w ustawie z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej, z uwzględnieniem przepisów ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (rozdział 5 „Kontrola przedsiębiorcy”). Żądanie organu może być zatem wyrażone dopiero po wszczęciu stosownego postępowania zgodnie z przepisami normującymi to postępowanie oraz w trybie określonym tymi przepisami. Również realizacja tego obowiązku przez podatnika determinowana jest przepisami postępowania podatkowego (kontrolnego), zarówno co do czasu jak i miejsca udostępnienia tychże faktur przechowywanych w formie elektronicznej stosownemu organowi. Nie ma bowiem żadnych podstaw do twierdzenia, że udostępnianie faktur przechowywanych w formie elektronicznej organom podatkowym (skarbowym) w tym trybie może się odbywać poza jakimkolwiek unormowanymi przepisami prawa trybem postępowania podatkowego (kontrolnego) toczącego się wobec podatnika i stanowi samoistną podstawę prawną takiego udostępniania pozostającą poza obowiązującymi w tym względnie unormowaniami prawnymi. Takiemu rozumowaniu sprzeciwia się przede wszystkim sama treść ww. rozporządzeń Ministra Finansów, wskazująca, że udostępnienie tych faktur organom odbywa się na żądanie, zgodnie z odrębnymi przepisami co oznacza jednoznaczne odesłanie do przepisów normujących stosowne tryby postępowania podatkowego sprawdzającego lub kontrolnego.

W ramach postępowania podatkowego, w przepisach rozdziału 11 „Dowody”, działu IV Ordynacji podatkowej brak jest jednoznacznego unormowania zasad udostępniania przez podatnika ksiąg podatkowych (dokumentów źródłowych) organowi prowadzącemu postępowanie. W art. 181 O.p. postanowiono jedynie, że dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności księgi podatkowe, a w art. 189 O.p. stwierdzono, że organ podatkowy może wyznaczyć stronie termin do przedstawienia dowodu będącego w jej posiadaniu, a termin ten ustala się uwzględniając charakter dowodu i stan postępowania, przy czym nie może on byt krótszy niż 3 dni.

Oznacza to, że w przypadku wszczęcia postępowania podatkowego wobec podatnika dokumentującego zdarzenia gospodarcze fakturami przechowywanymi w formie elektronicznej, niezwłoczny dostęp do tych faktur na żądanie organów podatkowych lub organów kontroli skarbowej musi zostać organowi zapewniony po wszczęciu postępowania (doręczeniu postanowienia w trybie art. 165 § 2 i 4 O.p.), przy czym jeżeli podatnik nie będzie chciał zapewnić takiego dostępu, organ stosownie do art. 189 O.p. - może wyznaczyć stronie termin do przedstawienia tych faktur jako dowodu, jednak termin ten nie może być krótszy niż 3 dni.

Inaczej sytuacja ta wygląda na gruncie kontroli podatkowej, która zasady udostępniania dowodów w tym czasu i miejsca tych czynności, reguluje stosunkowo szeroko i precyzyjnie. W szczególności zwrócić należy uwagę na art. 285a § 1 O.p., zgodnie z którym czynności kontrolne prowadzone są w siedzibie kontrolowanego, w innym miejscu przechowywania dokumentacji oraz w miejscach związanych z prowadzoną przez niego działalnością, i w godzinach jej prowadzenia, a w przypadku skrócenia w toku kontroli czasu prowadzenia działalności, czynności kontrolne mogą być prowadzone przez 8 godzin dziennie. W przypadku gdy księgi podatkowe są prowadzone lub przechowywane poza siedzibą kontrolowanego, kontrolowany na żądanie kontrolującego obowiązany jest zapewnić dostęp do ksiąg w swojej siedzibie albo w miejscu ich prowadzenia lub przechowywania, jeżeli udostępnienie ich w siedzibie może w znacznym stopniu utrudnić prowadzenie przez kontrolowanego bieżącej działalności.

Ponadto, zgodnie z art. 285 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, czynności kontrolnych dokonuje się w obecności kontrolowanego lub osoby przez niego wskazanej, chyba że kontrolowany zrezygnuje z prawa uczestniczenia w czynnościach kontrolnych, przy czym oświadczenie o rezygnacji z prawa uczestniczenia w czynnościach kontrolnych składane jest na piśmie. W razie odmowy złożenia oświadczenia kontrolujący dokonuje odpowiedniej adnotacji, dołączając ją do protokołu.

Z powyższych regulacji wynika, że w przypadku wszczęcia kontroli podatkowej bezzwłoczny dostęp do faktur przechowywanych w formie elektronicznej musi zostać organowi kontrolnemu zapewniony po wszczęciu postępowania - w siedzibie kontrolowanego, w innym miejscu przechowywania dokumentacji oraz w miejscach związanych z prowadzoną przez niego działalnością i w godzinach jej prowadzenia, a zasadą jest, że kontrolowany lub osoba przez niego wskazana ma prawo uczestniczyć w tych czynnościach, a jej rezygnacja w tym zakresie wymaga formy pisemnej. Jedynie też za zgodą kontrolowanego udostępnienie to może nastąpić w siedzibie organu podatkowego, jeżeli może to usprawnić prowadzenie kontroli lub kontrolowany zrezygnował z uczestniczenia w czynnościach kontrolnych (art. 285b Ordynacji podatkowej).

Wniosek wynikający z analizy powyższych unormowań sprowadza się do stwierdzenia, że faktury przechowywane w formie elektronicznej należy udostępnić organowi w siedzibie Wnioskodawcy, w godzinach prowadzenia działalności w takim zakresie i trybie, jak wszelkie inne dowody (w tym faktury przechowywane w formie papierowej), do żądania których upoważnione są organy podatkowe i organy kontroli skarbowej, na podstawie odrębnych przepisów. Nic nie stoi na przeszkodzie, aby takie bezzwłoczne udostępnienie organom faktur przechowywanych w formie elektronicznej nastąpiło jako przekazanie nośnika CD-ROM z tymi danymi.

Zasady te odnoszą się także do kontroli skarbowej, gdyż stosownie do art. 31 ust 1 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (Dz. U. z 2004 r. Nr 8, poz. 65 ze zm.), w zakresie nieuregulowanym w tej ustawie do postępowania kontrolnego stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, a więc również powyższych przepisów normujących zasady prowadzenia kontroli podatkowej.

W przypadku natomiast czynności sprawdzających, z uwagi na ich zakres określony w art. 272 O.p., dyspozycja § 6 pkt 3 omawianego rozporządzenia może znaleźć zastosowanie w ograniczonym zakresie ustalenia stanu taktycznego w zakresie niezbędnym do stwierdzenia zgodności z przedstawionymi dokumentami (art. 272 pkt 3 Ordynacji), np. w przypadku badania zgodności złożonej deklaracji z fakturami za dany okres rozliczeniowy. Przepisy Ordynacji podatkowej nie określają miejsca przeprowadzania czynności sprawdzających, lecz w sytuacji gdy stosunkowo represyjny tryb postępowania kontrolnego stanowi zasadę, że czynności kontrolne wykonywane mogą być jedynie w siedzibie podatnika lub w miejscu prowadzenia działalności, a jedynie za zgodą podatnika w siedzibie organu, nie ma podstaw, aby w przypadku czynności sprawdzających w zakresie tym stosować odmienne reguły, mniej korzystne dla podatnika poddanego tym czynnościom. Jeżeli zatem są one przeprowadzane w siedzibie (miejscu prowadzenia działalności podatnika), podobnie jak w przypadku kontroli podatkowej, podatnik jest zobowiązany zapewnić na żądanie organów - bezzwłoczny dostęp do faktur przechowywanych w formie elektronicznej. Jeżeli czynności sprawdzających organ dokonuje za zgodą podatnika w swojej siedzibie, zastosowanie znajdują opisane powyżej zasady takie jak w przypadku kontroli podatkowej.

Z kolei udostępniane faktur przechowywanych w formie elektronicznej organowi podatkowemu i organowi kontroli skarbowej, w trybie umożliwiającym tym organom bezzwłoczny ich pobór i przetwarzanie danych w nich zawartych oznacza, że faktury powinny być udostępniane w taki sposób, aby organy podatkowe czy organy kontroli skarbowej mogły z udostępnionych im plików faktur przechowywanych w formie elektronicznej poczynić kopie na swój użytek, a ponadto aby format, w jakim faktury są przechowywane jako dane elektroniczne, umożliwił łatwy odczyt treści faktury w sposób nie utrudniający postępowania. Jak wynika z treści uzasadnienia do projektu rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie przesyłania faktur w formie elektronicznej, podatnik został zobligowany do udostępniania takich faktur w trybie umożliwiającym bezzwłoczny pobór i przetwarzanie danych w formacie tekstowym. Obowiązek ten został wprowadzony ze względu na fakt, że rozporządzenie pozostawia podatnikom dowolność wyboru formatu, w jakim elektronicznie przesyłają faktury i ewentualna mnogość stosowanych formatów mogłaby znacznie wydłużyć czas kontroli u podatnika.

A zatem, obowiązek udostępniania faktur przechowywanych w formie elektronicznej w trybie umożliwiającym bezzwłoczny dostęp do tych faktur, bezzwłoczny ich pobór i przetwarzanie danych w nich zawartych przez organy podatkowe i organy kontroli skarbowej zostanie zrealizowany, jeśli Zainteresowany udostępni organom - zgodnie z ich żądaniem - pliki faktur przesłanych do kontrahentów w formacie powszechnie dostępnym do odczytu. Biorąc pod uwagę, że zgodnie z opisem sprawy Wnioskodawca przewiduje przekazywanie tych danych organom na nośnikach cyfrowych CD-ROM, w formacie plików PDF, takie postępowanie jak najbardziej wypełni jego powinność nałożoną powyżej analizowanymi przepisami. Zarówno bowiem przekazywanie danych na nośniku CD-ROM, odczytywanym praktycznie w każdym komputerze, jak i formacie plików PDF, który to format jest jednym z najpowszechniej stosowanych i do którego odczytania oprogramowanie jest powszechnie bezpłatnie dostępne, umożliwia organom przetwarzanie danych z faktur przechowywanych w formie elektronicznej

Dla porządku należy też zauważyć, że w sytuacji opisanej przez Zainteresowanego jako planowane zdarzenie przyszłe, do faktur wysłanych przez niego w formie elektronicznej i przechowywanych w tej formie, nie znajdą zastosowania przepisy § 7 ww. rozporządzenia Ministra Finansów, dotyczące przechowywania faktur w formie elektronicznej poza terytorium kraju. W niniejszej sprawie ze względów bezpieczeństwa faktury przechowywane przez Wnioskodawcę w formie elektronicznej archiwizowane są w dwóch egzemplarzach, jednym na serwerze w kraju w miejscowości siedziby Zainteresowanego, oraz drugim na serwerze w innym państwie członkowskim Unii Europejskiej. Jednak skoro co najmniej jeden egzemplarz faktury archiwizowanej w formie elektronicznej znajduje się na terytorium kraju, w sposób zapewniający bezpośredni dostęp do niej, należy przyjąć, że faktury są przechowywane w Polsce (nie są przechowywane poza terytorium Polski). Bezcelowe też w tej sytuacji staje się stosowanie rozwiązań przewidzianych dla przechowywania faktur w formie elektronicznej poza terytorium Polski, takich jak dostęp on-line do tych faktur. Takie rozwiązania mają ułatwić dostęp do faktur przechowywanych w formie elektronicznej poza terytorium kraju wyłącznie w sytuacji, gdyby w inny sposób niezwłoczny dostęp do nich był znacznie utrudniony czy wręcz niemożliwy. Taka sytuacja miałaby z pewnością miejsce, gdyby faktury w formie elektronicznej były przechowywane w jednym egzemplarzu wyłącznie poza terytorium Polski, co w niniejszej sprawie nie ma miejsca.

Innymi słowy, w niniejszej sprawie bez znaczenia pozostaje okoliczność, że faktury w formie elektronicznej przechowywane są również poza terytorium Polski, na serwerze położonym w innym państwie członkowskim UE. Skoro bowiem jeden egzemplarz archiwizowanej w formie elektronicznej faktury przechowywany jest cały czas na terytorium Polski, rozwiązania i wymagania formalne dotyczące przechowywania faktur w formie elektronicznej poza terytorium RP, nie mają w niniejszej sprawie zastosowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto, zwrócić należy uwagę, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytań) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Dodatkowo tut. Organ informuje, że w pozostałych zakresach w dniu 8 czerwca 2011 r. zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia nr ILPP4/443-211/11-4/JKa oraz nr ILPP4/443-211/11-5/JKa.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.