Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.273.2020.3.DM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-09-10
Teza: w zakresie: - uznania czynności wykonywanych w ramach umowy Cash Poolingu przez Zainteresowanych za niepodlegające opodatkowaniu VAT oraz - zwolnienia z podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT, Opłaty od linii kredytowej przeniesionej przez Spółkę na rzecz pozostałych Zainteresowanych
Słowa kluczowe: cash pooling; czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 5 czerwca 2020 r. (data wpływu 5 czerwca 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 10 sierpnia 2020 r. (data wpływu 10 sierpnia 2020 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 4 sierpnia 2020 r. (doręczone dnia 5 sierpnia 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   uznania czynności wykonywanych w ramach umowy Cash Poolingu przez Zainteresowanych za niepodlegające opodatkowaniu VAT – **jest prawidłowe,**

*   zwolnienia z podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT, Opłaty od linii kredytowej przeniesionej przez Spółkę na rzecz pozostałych Zainteresowanych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 czerwca 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czynności wykonywanych w ramach umowy Cash Poolingu przez Zainteresowanych za niepodlegające opodatkowaniu VAT oraz zwolnienia z podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT, Opłaty od linii kredytowej przeniesionej przez Spółkę na rzecz pozostałych Zainteresowanych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca wraz z Zainteresowanymi należą do jednej grupy kapitałowej specjalizującej się w świadczeniu usług ochrony osób i mienia, w szczególności usług ochrony fizycznej oraz monitoringu. Wszyscy Zainteresowani są czynnymi podatnikami podatku VAT.

Zainteresowani w celu zwiększenia efektywności zarządzania ich środkami pieniężnymi oraz poprawy płynności finansowej zamierzają przystąpić do umowy o wspólnym zarządzaniu płynnością finansową (dalej: „Umowa Cash Pooling”), której stroną będzie bank posiadający siedzibę w Polsce (dalej: „Bank”).

W ramach Umowy Cash Poolingu Bank będzie pełnił rolę podmiotu zarządzającego saldami na poszczególnych kontach wchodzących w skład struktury systemu zarządzania płynnością finansową Zainteresowanych, dokonując przelewów środków oraz księgując oraz naliczając odsetki.

W celu realizacji powyższych założeń Bank otworzy specjalny rachunek rozliczeniowy - rachunek główny (dalej: „Rachunek Rozliczeniowy”) dla Spółki, która będzie pełniła funkcję Pool Leadera.

Spółka w ramach planowanej struktury Cash Poolingu będzie pełniła rolę koordynacyjną (Pool Leadera), natomiast faktyczne czynności związane z prowadzeniem systemu będzie wykonywał Bank. Jednocześnie z uwagi na strukturę systemu, a także poręczenia udzielane w ramach Umowy Cash Poolingu, Spółka nie będzie ponosiła ryzyka kredytowego w zakresie większym niż pozostali uczestnicy. W takich okolicznościach zgodnie z Wytycznymi FIN OECD (Transfer Pricing Guidance on Financial Transactions - Inclusive Framework on BEPS: Actions 4, 8-10, February 2020), Spółka będzie wynagradzana (z tytułu sald dodatnich oraz będzie ponosić koszty z tytułu sald ujemnych) na warunkach identycznych jak pozostali uczestnicy.

W ramach Umowy Cash Poolingu będą wykorzystywane również indywidualne rachunki bankowe, utworzone w Banku dla poszczególnych Zainteresowanych (dalej: „Rachunki Bieżące”) jak również rachunki pomocnicze (dalej: „Rachunki Pomocnicze”), które będą funkcjonalnie związane z powyższym Rachunkiem Rozliczeniowym. Przy tym, Rachunek Rozliczeniowy Pool Leadera będzie jednocześnie jego rachunkiem bieżącym.

Zasadniczo Rachunek Rozliczeniowy będzie wykorzystywany do celów zarządzania niedoborami oraz nadwyżkami środków pieniężnych powstałymi na Rachunkach Bieżących uczestników - Zainteresowanych. Natomiast w przypadku Rachunków Bieżących oraz Pomocniczych, salda dodatnie lub salda ujemne będą konsolidowane z Rachunkiem Rozliczeniowym. Umowa Cash Poolingu wykorzystuje konstrukcję tzw. Cash Poolingu rzeczywistego.

Mając na uwadze powyższe, Bank w ramach Umowy Cash Poolingu będzie świadczył usługi na rzecz Zainteresowanych tj.:

*   umożliwienie realizowania zleceń płatniczych do łącznej, maksymalnej wysokości limitu Cash Poolingu;

*   przenoszenie środków wynikających z sald dodatnich lub sald ujemnych na Rachunkach Pomocniczych z/na Rachunki Bieżące;

*   przenoszenie środków wynikających z sald dodatnich lub sald ujemnych na Rachunkach Bieżących z/na Rachunek Rozliczeniowy i ich zwrocie z/na Rachunki Bieżące;

*   obliczanie i księgowanie odsetek.

W ramach Umowy Cash Poolingu, do której zamierzają przystąpić Zainteresowani będą dokonywane rzeczywiste transfery środków pomiędzy rachunkami bankowymi uczestników.

System zarządzania płynnością finansową w ramach Umowy Cash Poolingu będzie zatem zakładał, że jakiekolwiek wpłaty dokonywane z Rachunku Pomocniczego na Rachunek Bieżący będą zwiększały saldo środków pieniężnych na Rachunku Rozliczeniowym, zmniejszając tym samym saldo środków pieniężnych na Rachunku Bieżącym. Bank będzie przenosił saldo dodatnie Rachunku Bieżącego uczestników - Zainteresowanych systemu Cash Pooling na Rachunek Rozliczeniowy. Jednocześnie każdorazowe wypłaty z Rachunku Bieżącego na Rachunek Pomocniczy będą zmniejszały saldo środków pieniężnych na Rachunku Rozliczeniowym, zwiększając tym samym stan środków pieniężnych na Rachunku Bieżącym. Saldo na Rachunku Rozliczeniowym będzie zawsze odzwierciedleniem salda pomiędzy Bankiem a posiadaczem tego rachunku, czyli Pool Leaderem, natomiast saldo na Rachunku Bieżącym Spółki odzwierciedleniem salda pomiędzy uczestnikami Umowy Cash Pooling a Bankiem i zawsze będzie wynosiło zero.

Wysokość wypłat dokonywanych z Rachunku Bieżącego może być ograniczona wysokością limitu ustalonego pomiędzy Bankiem a Pool Leaderem dla wszystkich spółek wchodzących w skład systemu Cash Poolingu.

W efekcie spłat dokonanych w ramach realizacji Umowy Cash Poolingu, uczestnicy z saldami dodatnimi jako podmioty spłacające zobowiązania uczestników z saldami ujemnymi względem Banku, nabywać będą prawo do odsetek związanych z wierzytelnością lub wierzytelnościami. Natomiast uczestnicy z saldami ujemnymi, w związku ze spłatą dokonywaną przez uczestników z saldami dodatnimi, mają obowiązek zapłaty odsetek w odpowiedniej wysokości.

Na koniec każdego dnia roboczego, Bank określi saldo Rachunku Bieżącego każdego uczestnika, a następnie dokona operacji matematycznego zsumowania sald wszystkich Rachunków Bieżących.

Bank udostępni Pool Leaderowi, w wersji elektronicznej, poprzez bankowość internetową Pool Leadera, miesięczny raport odsetek od wzajemnych zobowiązań powstałych i rozliczonych w ramach Umowy Cash Poolingu. Raport ten będzie dostępny po zakończeniu miesiąca.

W systemie zarządzania płynnością finansową oferowanym przez Bank nie będzie możliwości dokonywania przez Spółkę samodzielnych wypłat lub wpłat bezpośrednio z/na Rachunek Główny. Za czynności wykonywane w ramach usługi zarządzania płynnością finansową Bank będzie pobierał wynagrodzenie.

Jednocześnie, Spółka w związku z otwartą linią kredytową w Banku będzie obciążana kosztami opłaty administracyjnej (dalej: „Opłata od linii kredytowej”). Wysokość Opłaty od linii kredytowej będzie uzależniona od średniego wykorzystania linii kredytowej w okresie trzech miesięcy. Mając na względzie, że całością opłaty administracyjnej obciążana będzie Spółka, natomiast korzyści z posiadania dostępu do tej linii kredytowej będą realizowane przez uczestników Cash Poolingu posiadających salda ujemne, to Spółka rozważa przeniesienie kosztów tej opłaty z zastosowaniem klucza alokacji odzwierciedlającego uzyskiwane korzyści. Spółka zamierza refakturować proporcjonalnie na pozostałych uczestników Cash Poolingu koszty Opłaty od linii kredytowej.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że uczestnicy systemu Cash Pool, w tym Pool Leader, zamierzają przystąpić do umowy o wspólnym zarządzaniu płynnością finansową (dalej: „Umowa Cash Pooling”). Zgodnie z umową, uczestnicy (w tym Pool Leader) mają prawo obciążać swoje rachunki pomocnicze do wysokości określonego limitu. W ramach realizacji Umowy Cash Poolingu, uczestnicy z saldami dodatnimi jako podmioty spłacające zobowiązania uczestników z saldami ujemnymi względem banku, nabywać będą prawo do odsetek związanych z wierzytelnością lub wierzytelnościami. Natomiast uczestnicy z saldami ujemnymi, w związku ze spłatą dokonywaną przez uczestników z saldami dodatnimi, mają obowiązek zapłaty odsetek w odpowiedniej wysokości. Zatem uczestnicy w ramach Umowy Cash Poolingu uzyskują pewne prawa i obowiązki.

Natomiast, to bank będzie świadczył na rzecz uczestników, w tym Pool Leadera, usługi polegające na zapewnieniu prawidłowego funkcjonowania systemu Cash Pool w tym:

*   umożliwienie uczestnikom realizowania składanych przez nich w ciągu dnia roboczego zleceń płatniczych do łącznej, maksymalnej wysokości limitu Cash Poolingu;

*   przenoszenie środków wynikających z sald dodatnich lub sald ujemnych na rachunkach pomocniczych z/na rachunki Bieżące;

*   przenoszenie środków wynikających z sald dodatnich lub sald ujemnych na rachunkach bieżących z/na rachunek rozliczeniowy i ich zwrocie z/na rachunki bieżące;

*   obliczanie i księgowanie odsetek.

Spółka podkreśla, że podmiotem świadczącym usługi będące przedmiotem Umowy Cash Poolingu jest bank, który będzie wykonywał czynności polegające na zapewnieniu prawidłowego funkcjonowania systemu, tj. m. in. obsługa techniczna systemu, zapewnienie niezbędnej infrastruktury informatycznej oraz dokonywanie transferów między uczestnikami. Tym samym, jak Spółka wskazała we wniosku, Pool Leader na podstawie Umowy Cash Poolingu pełni mocno ograniczone funkcje w stosunku do Banku, na którym to spoczywa główny ciężar realizacji postanowień umowy na rzecz uczestników.

Pool Leader wraz z pozostałymi uczestnikami oraz bankiem zamierzają zawrzeć Umowę Cash Poolingu. Pool Leader oraz pozostali uczestnicy nie zawarli dodatkowych porozumień (umów) dotyczących opisywanej struktury Cash Poolingu.

Pool Leader w ramach planowanej struktury Cash Poolingu będzie pełnił jedynie rolę koordynacyjną, natomiast faktyczne czynności związane z prowadzeniem systemu będzie wykonywał bank. W konsekwencji, Pool Leader na podstawie Umowy Cash Poolingu nie będzie świadczył na rzecz uczestników jakichkolwiek usług. W konsekwencji, nie będzie otrzymywał żadnego dodatkowego wynagrodzenia.

Należy podkreślić, że poręczenia w ramach Umowy Cash Poolingu są udzielone przez uczestników względem banku. Ponadto, Pool Leader nie będzie ponosił ryzyka kredytowego w zakresie większym niż pozostali uczestnicy. W takich okolicznościach zgodnie z Wytycznymi FIN OECD (Transfer Pricing Guidance on Financial Transactions - Inclusive Framework on BEPS: Actions 4, 8-10, February 2020), Spółka będzie wynagradzana na warunkach identycznych jak pozostali uczestnicy (z tytułu sald dodatnich oraz będzie ponosić koszty z tytułu sald ujemnych).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy czynności wykonywane w ramach Umowy Cash Poolingu przez Zainteresowanych nie będą podlegać podatkowi od towarów i usług?
2.  Czy refakturowanie Opłaty od linii kredytowej przez Spółkę na rzecz pozostałych Zainteresowanych podlega zwolnieniu z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT?

Stanowisko Zainteresowanych:

Ad. 1. Zdaniem Wnioskodawcy, czynności wykonywane w ramach Umowy Cash Poolingu przez Zainteresowanych nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że zawarcie Umowy Cash Poolingu oraz czynności realizowane w ramach ww. umowy przez Zainteresowanych nie będą stanowić świadczenia usług w rozumieniu ustawy o VAT i w konsekwencji pozostaną poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT. Zainteresowani nie będą świadczyć usług ani nabywać usług od pozostałych Zainteresowanych w ramach struktury Cash Poolingu.

Usługa zarządzania płynnością finansową stanowi usługę finansową oferowaną przez banki. To bank, jako usługodawca, a więc podmiot organizujący operację konsolidacji środków pieniężnych podmiotów uczestniczących w strukturze Cash Poolingu świadczy usługę na rzecz uczestników struktury.

Natomiast rola Zainteresowanych ma charakter pasywny, polegający na udostępnieniu środków pieniężnych. Działanie to nie ma także charakteru świadczenia na cele osobiste i nie będzie służyć do celów innych niż działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez odpłatne świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi odpłatnej dostawy towarów (art. 8 ust. 1 ustawy o VAT).

Pomiędzy uczestnikami - Zainteresowanymi w strukturze Cash Poolingu nie istnieje żaden jawny lub dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełniane byłyby świadczenia wzajemne powiązane z płatnościami w strukturze Cash Pooling. Obciążenie rachunków następuje automatycznie, bez konieczności zawierania odrębnych umów między podmiotami, które przystąpiły do struktury Cash Poolingu.

Biorąc pod uwagę powyższe, czynności Zainteresowanych, którzy będą zaangażowani w strukturę Cash Poolingu nie stanowią usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Uczestnicy struktury Cash Poolingu nie świadczą bowiem żadnych usług i nie przejawiają żadnej aktywności w związku z uczestnictwem w strukturze, a jedynie są odbiorcami tych usług. W konsekwencji, czynności wykonywane przez uczestników przedmiotowych usług, nie stanowią odrębnego (odpłatnego) świadczenia przez Spółkę usług w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT, lecz jedynie elementy pomocnicze, konieczne dla efektywnego wykonywania Umowy Cash Poolingu.

Taki pogląd znajduje swoje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych. Przykład stanowi interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z dnia 14 listopada 2018 r. o sygn. 0115-KDIT1-1.4012.682.2018.3.KM, w której organ zajął następujące stanowisko:

„Z uwagi na charakterystyczne cechy przedstawionego systemu należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie podmiotem świadczącym usługi będzie jedynie Bank, który będzie wykonywał czynności polegające na zapewnieniu funkcjonowania systemu, tj. obsłudze technicznej systemu, zapewnieniu infrastruktury informatycznej niezbędnej do jego funkcjonowania oraz dokonywaniu transferów pomiędzy Uczestnikami systemu, za które to czynności będzie otrzymywać wynagrodzenie (opłaty), natomiast Uczestnicy systemu będą beneficjentami usług świadczonych przez Bank.

Biorąc po uwagę powyższe należy stwierdzić, że czynności wykonywane przez Uczestników Systemu, nie będą stanowiły odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, lecz jedynie czynności pomocnicze, konieczne dla efektywnego wyświadczenia przez Bank usług kompleksowego zarządzania płynnością finansową.”

Skoro zatem celem udziału każdego z Zainteresowanych zaangażowanego w struktury Cash Poolingu będzie zoptymalizowanie własnych rozliczeń finansowych, a więc czynności te nie będą dokonywane w celu świadczenia usługi na rzecz innego/konkretnego podmiotu uczestniczącego w ramach grupy, to nie można mówić o jakiejkolwiek formie świadczenia.

Podobne stanowisko wyrażono w interpretacji indywidualnej z 30 sierpnia 2018 r. (0114- KDIP4.4012.427.2018.2.BS), w której Dyrektor Krajowej Izby Skarbowej stwierdził, m.in. że „Biorąc po uwagę powyższe należy stwierdzić, że czynności wykonywane przez Uczestników Systemu, w tym również czynności wykonywane przez Koordynatora, nie będą stanowiły odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT, lecz jedynie czynności pomocnicze, konieczne dla efektywnego wyświadczenia przez Bank usług kompleksowego zarządzania płynnością finansową. W opisanej sytuacji, podejmowane przez Koordynatora czynności nie będą również stanowiły nieodpłatnego świadczenia usług zrównanego z odpłatnym świadczeniem, o którym mowa w art. 8 ust. 2 ustawy, ponieważ z okoliczności sprawy nie wynika, by miały one służyć do celów innych niż ich działalność gospodarcza.

W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że Spółki nie będą świadczyły w ramach Umowy jakichkolwiek usług, o których mowa w art. 8 ustawy, na rzecz innych Uczestników systemu oraz nie będą dokonywały nabycia usług, o których mowa w art. 8 ustawy, od innych Uczestników systemu w ramach Umowy.”

Podobnie, we wcześniejszej interpretacji z dnia 17 stycznia 2017 r. sygn. 1462-IPPP1.4512.981.2016.1, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził, że:

„(\`(...)\`) czynności wykonywane przez Wnioskodawcę jako uczestnika przedmiotowej usługi, nie będą stanowić odpłatnego świadczenia przez Spółkę usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, lecz jedynie elementy pomocnicze, konieczne dla efektywnego świadczenia przez Bank usługi Cash Poolingu. W związku z tym, nie będą one podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Opodatkowaniu nie będą również podlegały odsetki otrzymywane przez Spółkę od przelanych z jej indywidualnego Rachunku Źródłowego sald dodatnich. Tym samym, Wnioskodawca z tego tytułu nie będzie działał w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Zatem Wnioskodawca uczestnicząc w organizowanych przez Bank systemach Cash Poolingu (prowadzonego zarówno w PLN jak i w EUR), nie będzie świadczył usług w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, a będzie jedynie usługobiorcą usługi świadczonej przez Bank”.

Tożsame stanowisko zostało wyrażone w następujących interpretacjach indywidualnych:

*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS o sygn. 0114-KDIP4-3.4012.82.2019.3.MP z dnia 21 lutego 2020 r.;

*   w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora KIS o sygn. 0114-KDIP1- 3.4012.74.2018.4.JF z dnia 31 kwietnia 2020 r.

W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że Zainteresowani nie będą świadczyli w ramach Umowy Cash Poolingu jakichkolwiek usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, na rzecz innych uczestników systemu oraz nie będą dokonywali nabycia usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, od innych uczestników systemu w ramach Umowy Cash Poolingu.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, czynności wykonywane w ramach Umowy Cash Poolingu przez Zainteresowanych nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ad 2. Zdaniem Wnioskodawcy refakturowanie Opłaty od linii kredytowej przez Spółkę na rzecz pozostałych Zainteresowanych podlega zwolnieniu z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że refaktura Opłaty od linii kredytowej, którą obciąży proporcjonalnie pozostałych Zainteresowanych jest zwolniona z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT, zwolnione od podatku są usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Opłata od linii kredytowej, która będzie refakturowana przez Spółkę na rzecz pozostałych Zainteresowanych będzie pierwotnie nakładana na Spółkę przez Bank w związku z otwartą linią kredytową. Usługi administracji świadczone przez Bank mają związek z otwartą linią kredytową i nie mają autonomicznego i samodzielnego charakteru - usługi administracji w analizowanym przypadku nie byłyby świadczone gdyby nie fakt posiadania otwartej linii kredytowej przez Spółkę w Banku. W świetle powyższego należy uznać, że usługi administracji mają charakter pomocniczy względem usługi pierwotnej w postaci udzielenia przez Bank kredytu Spółce.

W konsekwencji, skoro usługa udzielenia przez Bank Spółce kredytu jest zwolniona na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT, to należy uznać, że refaktura Opłaty od linii kredytowej na pozostałych Zainteresowanych również podlega tożsamemu zwolnieniu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe w zakresie uznania czynności wykonywanych w ramach umowy Cash Poolingu przez Zainteresowanych za niepodlegające opodatkowaniu VAT (pytanie nr 1), a także za nieprawidłowe – w zakresie zwolnienia z podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT, Opłaty od linii kredytowej przeniesionej przez Spółkę na rzecz pozostałych Zainteresowanych (pytanie nr 2).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, bądź ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności sformułowany został odpowiednio w art. 7 i w art. 8 ustawy.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przy czym towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

W myśl natomiast art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów w myśl art. 7 ustawy. Każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi zatem co do zasady usługę w rozumieniu ustawy, niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, nabywca jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Przy czym z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 cyt. ustawy).

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (np. wyrok z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise), przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego.

Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę, należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Zatem za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT uważane mogą być takie sytuacje, w których:

*   istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,

*   wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,

*   istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi,

*   odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,

*   istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

Ponadto, zgodnie z unormowaniami zawartymi w art. 8 ust. 2 ustawy, w pewnych, ściśle określonych przypadkach, również nieodpłatne świadczenie usług należy uznać za spełniające definicję odpłatnego świadczenia usług.

W myśl art. 8 ust. 2 ustawy - za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Z powyższych zapisów wynika, że aby nieodpłatne świadczenie usług podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, muszą być spełnione określone warunki:

*   w przypadku użycia towarów stanowiących część przedsiębiorstwa - użycie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika oraz istnienie prawa podatnika do odliczenia - w całości lub w części - podatku naliczonego przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tych towarów (warunki te muszą być spełnione łącznie),

*   w przypadku świadczenia usług - świadczenie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Zatem dla ustalenia, czy konkretna, nieodpłatna czynność podlega opodatkowaniu w związku z uznaniem jej za odpłatne świadczenie usług, istotny jest cel jej świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisuje się w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności jakie w danej sprawie występują.

Należy wskazać, że zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca wraz z Zainteresowanymi należą do jednej grupy kapitałowej specjalizującej się w świadczeniu usług ochrony osób i mienia, w szczególności usług ochrony fizycznej oraz monitoringu. Wszyscy Zainteresowani są czynnymi podatnikami podatku VAT.

Zainteresowani w celu zwiększenia efektywności zarządzania ich środkami pieniężnymi oraz poprawy płynności finansowej zamierzają przystąpić do umowy o wspólnym zarządzaniu płynnością finansową, której stroną będzie Bank posiadający siedzibę w Polsce.

W ramach Umowy Cash Poolingu Bank będzie pełnił rolę podmiotu zarządzającego saldami na poszczególnych kontach wchodzących w skład struktury systemu zarządzania płynnością finansową Zainteresowanych, dokonując przelewów środków oraz księgując oraz naliczając odsetki.

W celu realizacji powyższych założeń Bank otworzy specjalny Rachunek Rozliczeniowy - rachunek główny dla Spółki, która będzie pełniła funkcję Pool Leadera.

Spółka w ramach planowanej struktury Cash Poolingu będzie pełniła rolę koordynacyjną (Pool Leadera), natomiast faktyczne czynności związane z prowadzeniem systemu będzie wykonywał Bank. Jednocześnie z uwagi na strukturę systemu, a także poręczenia udzielane w ramach Umowy Cash Poolingu, Spółka nie będzie ponosiła ryzyka kredytowego w zakresie większym niż pozostali uczestnicy. Spółka będzie wynagradzana z tytułu sald dodatnich oraz będzie ponosić koszty z tytułu sald ujemnych na warunkach identycznych jak pozostali uczestnicy. Pool Leader oraz pozostali uczestnicy nie zawarli dodatkowych porozumień (umów). Pool Leader nie będzie również świadczyć na rzecz innych uczestników jakichkolwiek usług, oraz nie będzie otrzymywał żadnego dodatkowego wynagrodzenia.

W ramach Umowy Cash Poolingu będą wykorzystywane również indywidualne rachunki bankowe, utworzone w Banku dla poszczególnych Zainteresowanych - rachunki bieżące jak również Rachunki Pomocnicze, które będą funkcjonalnie związane z powyższym Rachunkiem Rozliczeniowym. Rachunek Rozliczeniowy Pool Leadera będzie jednocześnie jego rachunkiem bieżącym.

Zasadniczo Rachunek Rozliczeniowy będzie wykorzystywany do celów zarządzania niedoborami oraz nadwyżkami środków pieniężnych powstałymi na Rachunkach Bieżących uczestników - Zainteresowanych. Natomiast w przypadku Rachunków Bieżących oraz Pomocniczych, salda dodatnie lub salda ujemne będą konsolidowane z Rachunkiem Rozliczeniowym. Umowa Cash Poolingu wykorzystuje konstrukcję tzw. Cash Poolingu rzeczywistego.

Bank w ramach Umowy Cash Poolingu będzie świadczył usługi na rzecz Zainteresowanych:

*   umożliwienie realizowania zleceń płatniczych do łącznej, maksymalnej wysokości limitu Cash Poolingu;

*   przenoszenie środków wynikających z sald dodatnich lub sald ujemnych na Rachunkach Pomocniczych z/na Rachunki Bieżące;

*   przenoszenie środków wynikających z sald dodatnich lub sald ujemnych na Rachunkach Bieżących z/na Rachunek Rozliczeniowy i ich zwrocie z/na Rachunki Bieżące;

*   obliczanie i księgowanie odsetek.

W ramach Umowy Cash Poolingu, do której zamierzają przystąpić Zainteresowani będą dokonywane rzeczywiste transfery środków pomiędzy rachunkami bankowymi uczestników.

System zarządzania płynnością finansową w ramach Umowy Cash Poolingu będzie zatem zakładał, że jakiekolwiek wpłaty dokonywane z Rachunku Pomocniczego na Rachunek Bieżący będą zwiększały saldo środków pieniężnych na Rachunku Rozliczeniowym, zmniejszając tym samym saldo środków pieniężnych na Rachunku Bieżącym. Bank będzie przenosił saldo dodatnie Rachunku Bieżącego uczestników - Zainteresowanych systemu Cash Pooling na Rachunek Rozliczeniowy. Jednocześnie każdorazowe wypłaty z Rachunku Bieżącego na Rachunek Pomocniczy będą zmniejszały saldo środków pieniężnych na Rachunku Rozliczeniowym, zwiększając tym samym stan środków pieniężnych na Rachunku Bieżącym. Saldo na Rachunku Rozliczeniowym będzie zawsze odzwierciedleniem salda pomiędzy Bankiem a posiadaczem tego rachunku, czyli Pool Leaderem, natomiast saldo na Rachunku Bieżącym Spółki odzwierciedleniem salda pomiędzy uczestnikami Umowy Cash Pooling a Bankiem i zawsze będzie wynosiło zero.

Wysokość wypłat dokonywanych z Rachunku Bieżącego może być ograniczona wysokością limitu ustalonego pomiędzy Bankiem a Pool Leaderem dla wszystkich spółek wchodzących w skład systemu Cash Poolingu.

W efekcie spłat dokonanych w ramach realizacji Umowy Cash Poolingu, uczestnicy z saldami dodatnimi jako podmioty spłacające zobowiązania uczestników z saldami ujemnymi względem Banku, nabywać będą prawo do odsetek związanych z wierzytelnością lub wierzytelnościami. Natomiast uczestnicy z saldami ujemnymi, w związku ze spłatą dokonywaną przez uczestników z saldami dodatnimi, mają obowiązek zapłaty odsetek w odpowiedniej wysokości.

Na koniec każdego dnia roboczego, Bank określi saldo Rachunku Bieżącego każdego uczestnika, a następnie dokona operacji matematycznego zsumowania sald wszystkich Rachunków Bieżących.

Bank udostępni Pool Leaderowi, w wersji elektronicznej, poprzez bankowość internetową Pool Leadera, miesięczny raport odsetek od wzajemnych zobowiązań powstałych i rozliczonych w ramach Umowy Cash Poolingu. Raport ten będzie dostępny po zakończeniu miesiąca.

W systemie zarządzania płynnością finansową oferowanym przez Bank nie będzie możliwości dokonywania przez Spółkę samodzielnych wypłat lub wpłat bezpośrednio z/na Rachunek Główny. Podmiotem świadczącym usługi będące przedmiotem umowy Cash Poolingu jest Bank, który będzie wykonywał czynności polegające na prawidłowym funkcjonowaniu systemu. Za czynności wykonywane w ramach usługi zarządzania płynnością finansową Bank będzie pobierał wynagrodzenie.

Jednocześnie, Spółka w związku z otwartą linią kredytową w Banku będzie obciążana kosztami opłaty administracyjnej - Opłata od linii kredytowej. Wysokość Opłaty od linii kredytowej będzie uzależniona od średniego wykorzystania linii kredytowej w okresie trzech miesięcy. Mając na względzie, że całością opłaty administracyjnej obciążana będzie Spółka, natomiast korzyści z posiadania dostępu do tej linii kredytowej będą realizowane przez uczestników Cash Poolingu posiadających salda ujemne, to Spółka rozważa przeniesienie kosztów tej opłaty z zastosowaniem klucza alokacji odzwierciedlającego uzyskiwane korzyści. Spółka zamierza refakturować proporcjonalnie na pozostałych uczestników Cash Poolingu koszty Opłaty od linii kredytowej.

W pierwszej kolejności wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy czynności wykorzystywane przez Zainteresowanych z tytułu uczestnictwa w opisanej strukturze cash-poolingu będą podlegać podatkowi od towarów i usług.

Należy zauważyć, że polskie przepisy podatkowe nie zawierają regulacji dotyczących umowy cash poolingu. Występująca w obrocie prawnym jako umowa nienazwana – umowa cash poolingu porównywana jest często z umową pożyczki. Chociaż umowa ta do pewnego stopnia przypomina w swym charakterze uregulowaną w polskim prawie umowę pożyczki, jednak nie wyczerpuje istotnych jej znamion. Nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot.

Umowa „cash-poolingu” jest formą efektywnego zarządzania środkami finansowymi, stosowaną przez podmioty należące do jednej grupy kapitałowej, lub podmioty powiązane ekonomicznie w jakikolwiek inny sposób. Sprowadza się ona do koncentrowania środków pieniężnych z jednostkowych rachunków poszczególnych podmiotów na wspólnym rachunku grupy i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą, przy wykorzystaniu korzyści skali. Pozwala to na kompensowanie przejściowych nadwyżek, wykazywanych przez jedne z podmiotów, z przejściowymi niedoborami zaistniałymi u innych podmiotów. Dzięki temu dochodzi do minimalizowania kosztów kredytowania działalności podmiotów z grupy poprzez kredytowanie się przy wykorzystaniu środków własnych grupy. W ramach porozumienia cash-poolingu uczestnicy wskazują podmiot organizujący cash pooling i zarządzający systemem. Zarządzający systemem w ramach umowy zapewnia dla wszystkich uczestników systemu środki finansowe na pokrycie sald ujemnych, a w przypadku wystąpienia sald dodatnich na rachunkach uczestników, to na jego rachunek trafiają środki finansowe.

Usługa cash poolingu jest zatem usługą zazwyczaj wykonywaną przez bank. Natomiast uczestnictwo w strukturze cash poolingu nie jest żadnym świadczeniem. Należy pamiętać, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów/świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi bowiem być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonywaniem działa jako podatnik podatku VAT.

Z uwagi na cechy charakterystyczne systemu cash poolingu należy zauważyć, że w niniejszej sprawie, w roli usługodawcy będzie występował Bank, który będzie obsługiwał umowę cash poolingu. To Bank będzie wykonywał na rzecz Zainteresowanych, jako uczestników, szereg czynności składających się łącznie na jedną usługę w postaci kompleksowej usługi zarządzania płynnością finansową, czyli cash pooling. W praktyce więc, to Bank jako usługodawca, a więc podmiot organizujący operacje konsolidacji środków pieniężnych podmiotów uczestniczących w strukturze cash poolingu, dla tych usług będzie podatnikiem VAT.

Zainteresowani uczestnicząc w systemie cash poolingu, nie będą świadczyć usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, lecz będą jedynie wykonywać elementy pomocnicze, konieczne dla efektywnego wyświadczenia przez Bank usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową. W przedmiotowej sprawie, jak wynika z wniosku, w ramach opisanej struktury Cash Poolingu Zainteresowani, jako uczestnicy tej struktury, nie będą świadczyć usług – podmiotem świadczącym usługi będące przedmiotem Umowy jest Bank. Pool Leader oraz pozostali uczestnicy nie zawarli dodatkowych umów dotyczących opisanej struktury Cash Poolingu.

Podejmowane przez Zainteresowanych czynności w ramach opisanej umowy nie będą również stanowiły nieodpłatnego świadczenia usług zrównanego z opłatnym świadczeniem usługi, o którym mowa w art. 8 ust. 2 ustawy, gdyż treść wniosku nie wskazuje, by miały one służyć do celów innych niż działalność gospodarcza Zainteresowanych.

Zatem należy stwierdzić, że w świetle art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, czynności wykonywane przez Zainteresowanych będący uczestnikami umowy zarządzania płynnością finansową, nie będą podlegały opodatkowaniu VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 1 uznano za prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również kwestii, czy przeniesienie Opłaty od linii kredytowej na rzecz pozostałych Zainteresowanych podlega zwolnieniu z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy.

W przedmiotowej sprawie zauważyć należy, że Spółka – Pool Leader w ramach planowanej struktury będzie pełniła rolę koordynacyjną. Bank otworzy dla niego specjalny Rachunek Rozliczeniowy – rachunek główny. W ramach umowy będą wykorzystywane również indywidualne rachunki bankowe utworzone dla poszczególnych uczestników – Rachunki Bieżące, a także Rachunki Pomocnicze. Przy czy Rachunek Rozliczeniowy Pool Leadera będzie jednocześnie jego rachunkiem bieżącym, będzie też wykorzystywany do celów zarządzania niedoborami oraz nadwyżkami środków pieniężnych powstałymi na Rachunkach Bieżących uczestników, w przypadku Rachunków Bieżących i Pomocniczych salda dodatnie lub ujemne będą konsolidowane z Rachunkiem Rozliczeniowym. Jednocześnie, w związku z otwartą linią kredytową w Banku, Spółka będzie obciążana kosztami opłaty administracyjnej (Opłata od linii kredytowej), której wysokość będzie uzależniona od średniego wykorzystania linii kredytowej w okresie trzech miesięcy. Mając na względzie, że całością opłaty administracyjnej obciążana będzie Spółka, natomiast korzyści z posiadania dostępu do tej linii kredytowej będą realizowane przez uczestników Cash Poolingu posiadających salda ujemne, Spółka rozważa przeniesienie kosztów tej opłaty z zastosowaniem klucza alokacji odzwierciedlającego uzyskiwane korzyści.

Z powyższego opisu wynika, że Spółka – Pool Leader – będzie świadczyć usługi na rzecz pozostałych uczestników struktury. Bank otworzy linię kredytową, a opłatą administracyjną od tej linii obciąży Spółkę. Spółka z kolei przeniesie koszty tej opłaty – proporcjonalnie do uzyskiwanych korzyści - na uczestników Cash Poolingu. Uczestnicy ci zapłacą zatem Pool Leaderowi za korzyść w postaci posiadania dostępu do linii kredytowej. Tym samym, czynności wykonywane przez Spółkę – jako Pool Leadera w związku z wykonywanymi czynnościami opisanymi we wniosku stanowić będą odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług i powinny zostać opodatkowane wg obowiązujących przepisów.

I tak, stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże, w myśl art. 146aa ust. 1 pkt 1 tej ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Ustawodawca zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy, zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Jak zaś stanowi art. 43 ust. 1 pkt 40 ww. ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług.

Jednocześnie, w świetle art. 43 ust. 15 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41, nie mają zastosowania do:

1.  czynności ściągania długów, w tym factoringu;
2.  usług doradztwa;
3.  usług w zakresie leasingu.

Należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy należy interpretować ściśle, zważywszy, że zwolnienia te stanowią odstępstwo od ogólnej zasady zgodnie z którą podatek VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy stwierdzić należy, że świadczone przez Wnioskodawcę usługi, nie będą stanowić czynności wymienionych w art. 43 ust. 15 ustawy, jako czynności wyłączone ze zwolnienia od podatku.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Spółka nabywa od banku usługi korzystające ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy – tj. usługi związane z otwartą linią kredytową. Zauważyć jednak należy, że na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (Dz. U. z 2019 r. poz. 2357, z późn. zm.), czynnościami bankowymi jest udzielanie kredytów. Udzielanie kredytów to czynności, które mogą korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie powyższego przepisu wyłącznie, gdy świadczone są przez określoną grupę podmiotów – a więc banki.

Zatem Spółka – niebędąca bankiem – kredytu udzielić nie może, a więc nie może do świadczenia usług na rzecz pozostałych uczestników zastosować zwolnienia od podatku na podstawie tego przepisu.

Do czynności Spółki zastosowanie znajdzie natomiast zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT, zgodnie z którym zwalnia się od podatku usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Jednakże, jak stanowi ust. 2 ww. artykułu, podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.

Mając na względzie powyższe, Spółka – występując w strukturze Cash Poolingu jako Pool Leader świadczyć będzie na rzecz pozostałych uczestników systemu usługi, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy podlegające opodatkowaniu VAT (zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy). Czynności te korzystać będą ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy i Spółka nie jest zobowiązana do dokumentowania ich poprzez wystawienie faktury VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 2 uznano za nieprawidłowe.

Należy wskazać, że w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych oraz podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Wyjaśnienia wymaga, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym tut. organ wskazuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie przedstawione w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniami nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. W szczególności niniejsza interpretacja nie rozstrzyga w kwestii prawidłowości zwolnienia od podatku czynności związanych z linią kredytową przez Bank.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.