Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.543.2019.1.GG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-12-12
Teza: w zakresie opodatkowania przychodu z tytułu przekształcenia spółki jawnej w spółkę zo.o.
Słowa kluczowe: przekształcanie; przychód; spółki-spółka jawna
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 30 września 2019 r. (data wpływu 3 października 2019 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki jawnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 października 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki jawnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: Pana ..

*   Zainteresowanych niebędących stroną postępowania: Pana .., Panią …, Panią …

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Pan …(dalej „Wnioskodawca”) jest wspólnikiem spółki … Spółka Jawna…, zarejestrowanej w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego pod numerem KRS: ..(dalej „Spółka”). Poza Wnioskodawcą wspólnikami Spółki są wyłącznie osoby fizyczne (dalej łącznie „Wspólnicy”).

Spółka jest producentem opakowań z tektury litej, falistej oraz opakowań kaszerowanych (łączących tekturę litą i falistą w jedno). Spółka oferuje również kompleksowe usługi poligraficzne w technice druku offsetowego, poczynając od projektu w doskonale wyposażonym studiu graficznym, aż do wykonania gotowego produktu.

Z uwagi na rozwój Spółki i wiążącą się z nim potrzebę ograniczenia ryzyka prawnego, Wspólnicy zamierzają przekształcić formę prawną Spółki w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej „Spółka z o.o.”).

Przekształcenie ma nastąpić na podstawie art. 551 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2019 r., poz. 505, z późn. zm., dalej „Ksh”). Po przekształceniu Spółka z o.o. będzie kontynuować prowadzenie działalności na terenie SSE w niezmienionym zakresie.

Z dniem przekształcenia Spółki w Spółkę z o.o., Wspólnicy Spółki staną się z mocy prawa wspólnikami w Spółce z o.o. Spółka powstała w 2009 r. z przekształcenia spółki cywilnej …s.c. …(dalej „Spółka Cywilna”), na podstawie uchwały wspólników podjętej dnia 18 grudnia 2008 r. W wyniku przekształcenia wkłady Wspólników wniesione do Spółki Cywilnej stały się ich wkładami do Spółki.

Zainteresowany będący stroną postępowania podkreślił, że nie doszło do wniesienia przedsiębiorstwa Spółki Cywilnej jako aportu do nowo zakładanej spółki jawnej, ale do zmiany formy prawnej ze spółki cywilnej na spółkę jawną. Tym samym, majątek zgromadzony przez wspólników w ramach działalności prowadzonej w formie Spółki Cywilnej stał się majątkiem Spółki w wyniku zmiany formy prawnej.

Zyski Spółki Cywilnej

Przed dniem przekształcenia w Spółkę, w ramach działalności prowadzonej przez wspólników w formie Spółki Cywilnej, wypracowane były zyski (dalej „Zyski SC”). Zyski SC nie były w całości wypłacane na rzecz Wspólników, gdyż były potrzebne do rozwijania działalności gospodarczej prowadzonej w formie Spółki Cywilnej. Kwoty Zysków SC były wykazywane dla celów rachunkowych na kapitale podstawowym Spółki Cywilnej łącznie z kwotą wkładów, które były wniesione przez Wspólników do Spółki Cywilnej.

Już po przekształceniu Spółki Cywilnej w Spółkę, w okresie istnienia Spółki, Wspólnicy kilkakrotnie podwyższali kapitał Spółki poprzez wniesienie dodatkowych wkładów pieniężnych. W związku z tym kapitał podstawowy Spółki – między dniem przekształcenia Spółki Cywilnej w Spółkę – wzrósł o kwotę odpowiadającą wkładom wniesionym przez Wspólników.

Zyski Spółki Jawnej

Podobnie jak w okresie funkcjonowania Spółki Cywilnej, już w okresie prowadzenia działalności gospodarczej w ramach Spółki, wykazywane były zyski (dalej „Zyski SJ”). Większa część zysków wypracowywanych przez Spółkę była przeznaczana na jej rozwój. W związku z tym Zyski SJ nie były w całości wypłacane na rzecz Wspólników. Dlatego też, w bilansie Spółki wykazywana jest znacząca kwota zysków, które nie zostały wypłacone na rzecz Wspólników. Zyski SJ były wykazywane w bilansie Spółki:

*   w pozycji kapitał zapasowy – na kapitale zapasowym Spółki księgowano Zyski SJ, co do których Wspólnicy podjęli uchwałę o ich przeznaczeniu na kapitał zapasowy Spółki,

*   w pozycji zysk (strata) z lat ubiegłych – do zysków z lat ubiegłych zaliczano Zyski SJ, co do których nie była podejmowana uchwała o ich przeznaczeniu na kapitał zapasowy ani kapitał podstawowy Spółki i nie była podejmowana uchwała o ich wypłacie Wspólnikom,

*   w pozycji zysk (strata) netto – w tej pozycji wykazywane były bieżące Zyski SJ, wypracowane w roku, za który sporządzany był bilans.

Jeśli część Zysków SJ była wypłacana Wspólnikom w trakcie danego roku, odnotowywano to w pozycji „odpisy z zysku netto w trakcie roku obrotowego”.

Celem dokładnego opisania zdarzenia przyszłego Zainteresowany będący stroną postępowania wyjaśnił, że przed przekształceniem w Spółkę z o.o. Wspólnicy zamierzają podjąć uchwałę (dalej „Uchwała”) o wypłacie całości lub części Zysków SJ. Podział Zysków SJ zostanie dokonany przy uwzględnieniu zasad podziału zysku określonych w umowie Spółki. Ponieważ Spółka wciąż rozwija swoją działalność i potrzebuje środków finansowych na dalsze inwestycje, w Uchwale Wspólnicy postanowią, że przysługujące im kwoty nie zostaną wypłacone jednorazowo (mogłoby to negatywnie wpłynąć na płynność finansową Spółki), ale w transzach. W Uchwale określone zostaną terminy płatności poszczególnych transzy. Faktycznie wypłata kwot wskazanych w Uchwale nastąpi po przekształceniu Spółki w Spółkę z o.o. Po podjęciu Uchwały kwota Zysków SJ zostanie wykazana dla celów rachunkowych jako zobowiązanie Spółki wobec jej Wspólników.

Sytuacja na dzień przekształcenia w Spółkę z o.o.

Na dzień przekształcenia w Spółce znajdować się będą zyski trojakiego rodzaju:

1.  Zyski Spółki Cywilnej (wykazane jako element kapitału podstawowego),
2.  Zyski Spółki Jawnej (wykazywane częściowo na kapitałach własnych Spółki – w pozycji kapitał zapasowy, zysk (strata) z lat ubiegłych lub zysk (strata) netto),
3.  Zyski Spółki Jawnej (w kwocie wskazanej w Uchwale) wykazywane jako zobowiązanie wobec Wspólników.

Na kapitale podstawowym Spółki będą wykazywane kwoty odpowiadające wkładom wniesionym przez Wspólników (zarówno w okresie, w którym były one wnoszone do Spółki Cywilnej, jak i w okresie wnoszenia ich do Spółki).

Po przekształceniu suma kapitałów własnych Spółki z o.o. będzie odpowiadała sumie kapitałów własnych Spółki, a wartość majątku Spółki z o.o. będzie odpowiadała wartości majątku Spółki. W związku z tym, wartość rynkowa udziału posiadanego przez Wspólników (w tym Zainteresowanego będącego stroną postępowania) w Spółce będzie odpowiadała wartości rynkowej udziałów objętych w Spółce z o.o.

Podatek dochodowy od osób fizycznych

Z uwagi na transparentność podatkową Spółki Cywilnej i Spółki, uzyskiwane dochody z prowadzonej działalności gospodarczej podlegały i podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych (dalej „podatek PIT”) na poziomie Wspólników.

Zainteresowany będący stroną postępowania wyjaśnia przy tym, że Spółka prowadzi działalność gospodarczą na terenie SSE na podstawie uzyskanych zezwoleń, które zostały wydane na podstawie art. 16 ust. 4 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (dalej „Ustawa SSE”) w związku z § 1 rozporządzenia Ministra Gospodarki z dnia 2 lipca 2009 r. w sprawie powierzenia …. Parkowi …. Sp. z o.o. udzielania zezwoleń na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie …. Parku …. oraz wykonywania kontroli realizacji warunków zezwolenia oraz art. 104 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego, tj.:

1.  Zezwolenia nr …. z dnia 19 czerwca 2012 r.,
2.  Zezwolenia nr ….. z dnia 24 października 2013 r.,
3.  Zezwolenia nr …… z dnia 29 grudnia 2016 r.

Dochody, które Zainteresowany będący stroną postępowania uzyskuje jako wspólnik Spółki, związane z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Spółkę na terenie SSE na podstawie ww. Zezwoleń, są zwolnione od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na warunkach określonych w art. 21 ust. 1 pkt 63a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa PIT).

Zainteresowany będący stroną postępowania jest zainteresowany ustaleniem, czy przekształcenie Spółki w Spółkę z o.o. skutkować będzie u Wspólników powstaniem obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wyjaśnia, że złożył już wniosek dotyczący zasad opodatkowania Zysków SJ wskazanych w Uchwale, w momencie ich wypłaty po przekształceniu Spółki w Spółkę z o.o. Wniosek dotyczy innej kwestii – ustalenia skutków podatkowych na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych, które powstaną w momencie przekształcenia Spółki w Spółkę z o.o.

Interes prawny uzasadniający złożenie wspólnego wniosku o interpretację indywidualną

Zainteresowany będący stroną postępowania składa wniosek wraz z osobami, które są Wspólnikami (dalej łącznie „Zainteresowani”). Zainteresowani składają wspólny wniosek o interpretację indywidualną, gdyż są podmiotami uczestniczącymi razem w tym samym zdarzeniu przyszłym będącym przedmiotem wniosku. Obecnie Zainteresowani są Wspólnikami, a po przekształceniu Spółki Zainteresowani staną się wspólnikami Spółki z o.o.

W ocenie Zainteresowanych, jako przyszłym wspólnikom Spółki z o.o. (spółki, która powstanie z przekształcenia Spółki) przysługuje im prawo do wystąpienia z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej, w tym prawo do wystąpienia z wnioskiem wspólnym – co potwierdza treść art. 14n § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

Zgodnie z art. 14n § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisy art. 14k i art. 14m stosuje się odpowiednio w przypadku zastosowania się przez spółkę do interpretacji indywidualnej wydanej przed powstaniem spółki na wniosek osób planujących utworzenie tej spółki – w zakresie dotyczącym działalności tej Spółki.

W wyroku z dnia 20 stycznia 2017 r., sygn. akt II FSK 283/15, NSA orzekł, że „zwrot «na wniosek osób planujących utworzenie tej spółki – w zakresie dotyczącym działalności tej spółki», użyty w art. 14n § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa \[\`(...)\`\], należy rozumieć w ten sposób, że w kręgu osób uprawnionych do złożenia wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej w sprawach związanych z przyszłą sytuacją spółki prawa handlowego znajdują się również wspólnicy spółki cywilnej, planujący przekształcenie tej spółki w spółkę prawa handlowego”.

Podobne stanowisko NSA zajął w wyroku z dnia 5 grudnia 2014 r., sygn. akt II FSK 2630/12, w którym stwierdził, że „«Przekształcenie», o którym mowa w art. 5841 ksh \[czyli przekształcenie przedsiębiorcy w spółkę kapitałową – przyp. własny\], odpowiada pojęciu «utworzenia», którym posłużono się w art. 14n § 1 pkt 1 o.p”.

Zdaniem Zainteresowanych, wnioski wynikające z cytowanych wyżej orzeczeń można odnieść także do ich sytuacji, a zatem jako Wspólnicy Spółki planujący jej przekształcenie w Spółkę z o.o. mają prawo do uzyskania interpretacji indywidualnej w przedmiocie, którego dotyczy wniosek.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy przekształcenie Spółki w Spółkę z o.o. skutkować będzie u Wspólników powstaniem obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych? Innymi słowy, czy w momencie przekształcenia Spółki w Spółkę z o. o. dojdzie u Wspólników do powstania przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a jeśli tak, to jak Wspólnicy powinni ustalić podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych i jaką stawkę podatku dochodowego od osób fizycznych zastosować?

Zdaniem Zainteresowanych, przekształcenie Spółki w Spółkę z o.o. będzie neutralne na gruncie Ustawy PIT i nie będzie skutkować u Wspólników powstaniem obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych. Innymi słowy, w momencie przekształcenia Spółki w Spółkę z o.o. nie dojdzie u Wspólników do powstania przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zasady przekształcenia spółki osobowej w spółkę kapitałową zostały uregulowane przepisami Ksh.

Zgodnie z art. 551 § 1 Ksh, spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą). Spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej.

Stosownie natomiast do art. 552 Ksh, spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z dniem przekształcenia, tj. wpisu spółki przekształconej do rejestru.

Na podstawie art. 553 § 1 Ksh, spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej, zaś zgodnie z § 3 tego przepisu wspólnicy spółki przekształcanej, uczestniczący w przekształceniu, stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej.

Przekształcenie spółki osobowej w spółkę kapitałową nie stanowi więc jej likwidacji, lecz prowadzi do jej kontynuacji w innej, nowej formie prawnej. Majątek spółki przekształcanej z dniem przekształcenia staje się majątkiem spółki przekształconej. Innymi słowy przekształcenie spółki osobowej w spółkę kapitałową polega wyłącznie na modyfikacji formy ustrojowej spółki, a nie na rozwiązaniu spółki i utworzeniu w jej miejsce nowej. Jest to więc tożsamy podmiot, funkcjonujący po przekształceniu w nowej formie prawnej. Szczegółowo kwestia sukcesji praw i obowiązków podatkowych związanych z przekształceniami podmiotowymi uregulowana została w ustawie Ordynacja podatkowa.

Stosownie do art. 93a § 1 pkt 2 ustawa Ordynacja podatkowa, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki. Zasadę wyrażoną w tym przepisie określa się mianem uniwersalnej sukcesji podatkowej spółki przekształconej.

Przekształcenie takie nie skutkuje jednak likwidacją spółki przekształcanej, a utratą przez nią bytu prawnego w następstwie wpisu do rejestru spółki przekształconej. Jednakże sukcesja uniwersalna nie dotyczy praw i obowiązków wspólników, przysługujących im jako podatnikom podatku dochodowego od osób fizycznych (przykładowo prawa do odliczeń od dochodu). Prawa i obowiązki wspólników, jako podatników podatku dochodowego od osób fizycznych pozostają przy tych wspólnikach i nie przechodzą na spółkę z o.o.

Zgodnie z art. 11 Ustawy PIT, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 9 Ustawy PIT, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się wartość wkładu określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określoną w innym dokumencie o podobnym charakterze – w przypadku wniesienia do spółki albo do spółdzielni wkładu niepieniężnego.

Zgodnie natomiast z art. 17 ust. la pkt 1 i 2 Ustawy PIT, przychód ten powstaje w dniu zarejestrowania spółki, spółdzielni albo wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki.

Wskazać jednak należy, że przekształcenie spółki osobowej (w tym jawnej) w spółkę kapitałową (w tym spółkę z o.o.) nie dochodzi do skutku w wyniku wniesienia do spółki kapitałowej wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa spółki osobowej, a w wyniku przeniesienia majątku spółki osobowej na spółkę będącą jej następcą prawnym.

W związku z powyższym, zdarzenie przyszłe będące przedmiotem wniosku nie jest objęte art. 17 ust. 1 pkt 9 Ustawy PIT.

Stosownie zaś do art. 24 ust. 5 pkt 4 Ustawy PIT, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego, a w spółdzielniach – dochód przeznaczony na podwyższenie funduszu udziałowego oraz dochód stanowiący równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) takiej spółki albo spółdzielni.

Z powołanego powyżej przepisu wynika, że opodatkowaniu będzie podlegał wyłącznie dochód uzyskany na skutek podwyższenia kapitału zakładowego spółki będącej osobą prawną a nie jakiegokolwiek podmiotu. Spółka jawna, jako spółka osobowa, nie posiada natomiast osobowości prawnej. Spółka z o.o., posiadająca osobowość prawną, powstanie jednak dopiero w wyniku przekształcenia spółki jawnej, wobec czego przed tym przekształceniem nie dojdzie do podwyższenia kapitału zakładowego.

Zgodnie natomiast z art. 24 ust. 5 pkt 8 Ustawy PIT, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także wartość niepodzielonych zysków w spółce oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej – w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną; przychód określa się na dzień przekształcenia. Wobec treści ww. przepisu, dochód (przychód) z tytułu wartości niepodzielonych zysków powstaje w momencie przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową.

Dochód (przychód) taki nie powstaje natomiast w sytuacji przekształcenia spółki osobowej w spółkę kapitałową, czyli przykładowo spółki jawnej w spółkę z o.o., wobec tego zdarzenie to nie jest objęte zakresem zastosowania art. 24 ust. 5 pkt 8 Ustawy PIT. Jedynie w przypadku, gdy w wyniku przekształcenia wspólnik objąłby udziały w spółce kapitałowej przewyższające swoją wartością wartość udziału tego wspólnika w spółce osobowej i wobec tego uzyskałby przysporzenie majątkowe, wówczas powstałby dochód do opodatkowania w wysokości odpowiadającej tej nadwyżce. W takiej sytuacji, już w dniu objęcia udziałów spółki przekształconej, tj. w dniu przekształcenia, wspólnik uzyskałby przychód.

W przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym wartość kapitałów własnych Spółki z o.o. odpowiadać będzie wartości kapitałów własnych Spółki, wartość majątku Spółki będzie odpowiadała wartości majątku Spółki z o.o., a wartość rynkowa udziału posiadanego przez każdego ze Wspólników (w tym Zainteresowanego będącego stroną postępowania) w Spółce będzie odpowiadała wartości rynkowej udziałów objętych przez Wspólników (w tym Zainteresowanego będącego stroną postępowania) w Spółce z o.o.

W związku z powyższym, w wyniku przekształcenia, nie dojdzie po stronie Wspólników do powstania przysporzenia majątkowego. Działalność prowadzona przez Spółkę będzie kontynuowana przez Spółkę z o.o. z wykorzystaniem tego samego majątku, natomiast Wspólnicy staną się z dniem przekształcenia wspólnikami Spółki z o.o. W wyniku przekształcenia zachowana zostanie zasada ekwiwalentności wartości udziałów posiadanych w Spółce przez Wspólników z wartością udziałów w Spółce z o.o., a środki zgromadzone na kapitałach Spółki zostaną przeniesione z dniem przekształcenia na kapitały Spółki z o.o. w tożsamej wysokości.

Ponieważ w wyniku przekształcenia Spółki w Spółkę z o.o. wartość rynkowa objętych przez Wspólników udziałów w Spółce z o.o. nie będzie wyższa od wartości rynkowej ich udziału w Spółce, po stronie Wspólników nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Powyższy pogląd znajduje potwierdzenie w interpretacjach podatkowych. Tytułem przykładu, zdaniem Zainteresowanych powołać można interpretację wydaną przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 29 maja 2017 r., znak 0461-ITPB4.4511.112.2017.2.MT. W interpretacji tej organ podatkowy analizował sytuację wnioskodawcy, który razem ze wspólnikiem prowadził działalność gospodarczą w formie spółki jawnej i dokonał przekształcenia tej spółki w spółkę z o.o. Wysokość kapitału zakładowego spółki z o.o. została ustalona w wysokości odpowiadającej, aktualnej na dzień przekształcenia, wartości rynkowej majątku spółki jawnej. Wspólnicy zwrócili się więc do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z prośbą o dokonanie oceny, czy w związku z przekształceniem spółki jawnej w spółkę z o.o., powstał u nich obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych. Organ uznał za prawidłowe stanowisko wspólników spółki, którzy twierdzili, że w momencie przekształcenia spółki jawnej w spółkę z o.o. u wspólnika spółki jawnej, który stał się udziałowcem spółki z o.o., nie powstaje obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem nie dochodzi do powstania u niego przysporzenia majątkowego, bo posiada on majątek o tej samej wartości rynkowej, który posiadał przed przekształceniem. Organ stwierdził przy tym, że: „\[\`(...)\`\] w przypadku, gdy w wyniku przekształcenia wspólnik przekształcanej spółki uzyska przysporzenie majątkowe, tzn. w sytuacji, gdy obejmowane udziały w spółce kapitałowej przewyższą swoją wartością wartość udziału w spółce osobowej, powstanie dochód do opodatkowania w wysokości takiej nadwyżki. W tym przypadku nie będzie bowiem można mówić o zachowaniu ekwiwalentności. Przychód taki miałby charakter mierzalny i niewątpliwie skutkowałby przyrostem majątku podatnika. Fakt posiadania na własność udziałów o wyższej wartości niż do tej pory posiadana w spółce osobowej wartość udziału kapitałowego sprawia, że przychód ten jest faktycznie zrealizowany w dniu przekształcenia, tj. w dniu objęcia na podstawie tytułu własności udziałów spółki przekształconej. \[\`(...)\`\] jeżeli w wyniku przekształcenia spółki jawnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością wartość objętych przez Wnioskodawcę udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością nie będzie wyższa niż wartość udziału kapitałowego Wnioskodawcy w spółce jawnej, wówczas po jego stronie nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych”.

Analogiczny pogląd wyrażony został przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 29 grudnia 2009 r., znak IBPBII/2/415-995/09/MW. Wnioskodawca argumentował, że skoro majątek spółki przekształcanej nie ulega likwidacji i zwrotowi podatnikowi, lecz jest majątkiem przekształconej spółki kapitałowej, to podatnicy spółki przekształcanej nie uzyskują dochodu, który mógłby podlegać opodatkowaniu. W konsekwencji wnioskodawca uznał, że przekształcenie spółki osobowej w spółkę kapitałową jest neutralne podatkowo dla wspólników spółki przekształcanej.

W przywołanej wyżej interpretacji organ potwierdził stanowisko wnioskodawcy i wyjaśnił: „\[\`(...)\`\] przekształcenie spółki jawnej w spółkę kapitałową jest neutralne podatkowo dla wspólników spółki przekształcanej. Z powyższego wynika, że wspólnicy spółki przekształcanej nie uzyskują dochodu, który mógłby podlegać opodatkowaniu, ponieważ majątek spółki przekształcanej nie ulega likwidacji i zwrotowi podatnikowi, lecz jest majątkiem przekształconej spółki z o.o. Przekształcenie spółki osobowej w spółkę z o.o. to proces zmierzający do zmiany formy prawnej przedsiębiorstwa. Tym samym, u udziałowca przekształcanej spółki osobowej (spółki jawnej) nie powstaje w chwili przekształcenia zobowiązanie podatkowe od dochodów (przychodów) z udziałów przekazanych do majątku spółki przekształconej (spółki z o. o.)”.

Podsumowując, przy uwzględnieniu, że:

*   zarówno na gruncie przepisów Ksh, jak i na gruncie przepisów ustawy Ordynacja podatkowa, przekształcenie spółki osobowej prawa handlowego w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością wiąże się z sukcesją generalną (uniwersalną) w zakresie praw i obowiązków,

*   po stronie Wspólników nie dojdzie do powstania przysporzenia majątkowego, wobec tego, że wskutek przekształcenia pozostaną oni w posiadaniu majątku o tej samej wartości rynkowej, który posiadali przed tym przekształceniem,

\- należy uznać, że – po przekształceniu Spółki w Spółkę z o.o. – u Wspólników, którzy staną się wspólnikami Spółki z o.o. nie powstanie obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przekształcenie Spółki w Spółkę z o.o. nie będzie wiązać się z koniecznością zapłaty przez Wspólników podatku dochodowego od osób fizycznych.

W konsekwencji art. 30b ust. 1 i ust. 2 pkt 5 Ustawy PIT nie znajdą zastosowania w przedmiotowej sprawie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Zainteresowanych.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 ustawy Ordynacja podatkowa) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w…, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP:/KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.