Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-1577/11-2/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-01-04
Teza: Zmiana przeznaczenia inwestycji nastąpiła w roku 2011r. i od tego momentu przydomowe oczyszczalnie ścieków są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, zatem Wnioskodawca jest zobowiązany dokonać rocznej korekty w wysokości 1/10 podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z przedmiotową inwestycją za każdy rok w którym inwestycja będzie wykorzystywana do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.
Słowa kluczowe: gmina; korekta; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony; środek-środek trwały
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy, przedstawione we wniosku z dnia 24.10.2011 r. (data wpływu do BKIP w Płocku 31.10.2011r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31.10.2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Gmina jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług w zakresie czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilno-prawnych tj. umów o dostawę wody, umów o najem lokali komunalnych a także jako jednostka samorządu terytorialnego wykonuje zadania własne nałożone ustawą o samorządzie gminnym i z tego tytułu nie może być uznawana za podatnika VAT.

W celu zastosowania optymalnych rozwiązań wynikających z prawidłowej gospodarki wodno-ściekowej dla osiągnięcia stanu równowagi i uporządkowania spraw gospodarowania ściekami Gmina w miesiącu grudniu 2007 r. w miesiącu listopadzie 2008 r. oraz w miesiącu grudniu 2010 roku realizowała inwestycję pn: „Budowa przydomowych oczyszczalni ścieków na terenie gminy - etap I – IV”.

Inwestycja realizowana była w ramach projektu Rozwój Obszarów Wiejskich na Lata 2007-2013 w zakresie działania 3.3 Podstawowe usługi dla gospodarki i ludności wiejskiej. Do zadań własnych Gminy należą również sprawy usuwanie i oczyszczanie ścieków komunalnych.

Właściciele nieruchomości na których zlokalizowano oczyszczalnie partycypowali w kosztach inwestycji poprzez dokonanie wpłat jako darowizny mających na celu pomoc gminie w zmniejszeniu kosztów inwestycji. W związku z powyższym wpłaty te nie podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Przekazali również gminie na okres 7 lat teren pod oczyszczalnie. Z właścicielami nieruchomości zawarto umowy cywilno - prawne z których wynikało, że po zakończeniu budowy oczyszczalni i jej uruchomieniu właściciele nieruchomości zobowiązują się do ponoszenia całości kosztów utrzymania oczyszczalni i jej eksploatacji.

Przedstawiona wyżej sytuacja wykluczała możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego ponieważ nie było związku zakupu usług ze sprzedażą opodatkowaną i nie zastosowano tego odliczenia z faktur za wykonane usługi. Jednak w trakcie użytkowania przydomowych oczyszczalni ścieków zaszły dodatkowe okoliczności nieprzewidziane wcześniej. Użytkownicy w/w urządzeń nieodpowiednio je eksploatują co powoduje częste awarie. Naraża to Gminę na dodatkowe koszty.

W związku z powyższym w dniu 01.08.2011 r. zawarto z użytkownikami przydomowych oczyszczalni ścieków nowe umowy cywilno-prawne na okres 5 lat z których wynika „że wydzierżawiający zobowiązuje się do wykonania bezpłatnego przeglądu oczyszczalni (raz w roku) a także wypompowania i wywiezienia osadu z przydomowej oczyszczalni (raz w roku) na koszt dzierżawiącego.

Dzierżawca zobowiązuje się używać przedmiot dzierżawy zgodnie z jego przeznaczeniem i zasadami prawidłowej eksploatacji. Dzierżawca zobowiązuje się po wygaśnięciu gwarancji do ponoszenia kosztów związanych z eksploatacją oczyszczalni z wyjątkiem przeglądu dokonywanego raz w roku. Po zakończeniu dzierżawy wydzierżawiający odda przedmiot dzierżawy w bezpłatne użyczenie, którego zasady zostaną określone na podstawie odrębnej umowy użyczenia. Ustalono, iż z tytułu dzierżawy przedmiotowej oczyszczalni ścieków dzierżawca będzie uiszczał opłatę w wysokości 100 zł. rocznie. (słownie: sto zł).

W związku z opisaną wyżej sytuacją zachodził będzie związek zakupu usług ze sprzedażą opodatkowaną. Zrealizowana inwestycja będzie związana z wykonywaniem przez gminę na rzecz jej mieszkańców opodatkowanymi czynnościami związanymi z gospodarką ściekową.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Gmina ma możliwość odliczenia podatku od towarów i usług przy realizowanej inwestycji pn. „Budowa przydomowych oczyszczalni ścieków etap I -IV” zrealizowanej w latach 2007, 2008 i 2010?

Stanowisko Wnioskodawcy

Gmina stoi na stanowisku, że w związku z realizacją inwestycji pn: „Budowa przydomowych oczyszczalni ścieków etap I-IV” zrealizowanej w latach 2007, 2008 i 2010 ma możliwość odzyskania podatku od towarów i usług ponieważ zachodził będzie związek zakupu usług z przyszłą sprzedażą opodatkowaną.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zm., zwana dalej ustawą), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Zgodnie z brzmieniem art. 15 ust. 1 ustawy, zwanej dalej ustawą o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

1.  z tytułu nabycia towarów i usług,
2.  potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
3.  od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu

\- z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4;

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza więc możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ustawodawca przyznał zatem podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, tj. zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Stosownie do postanowień art. 91 ust. 2 ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Obowiązek dokonywania korekt w ciągu 10 lat, o którym mowa w ust. 2, nie dotyczy opłat rocznych pobieranych z tytułu oddania gruntu w użytkowanie wieczyste; w przypadku tych opłat przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio (art. 91 ust. 2a ustawy). Jak stanowi art. 91 ust. 3 ustawy, korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

Zgodnie z art. 91 ust. 4 ustawy, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

W przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy (art. 91 ust. 5 ustawy).

W myśl art. 91 ust. 6 ustawy , w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1.  opodatkowane - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
2.  zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi (art. 91 ust. 7 ustawy).

Zgodnie z art. 91 ust. 7a ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

Analiza powołanych wyżej przepisów jednoznacznie wskazuje, że w przypadku zmiany przeznaczenia środka trwałego, tj. zarówno w sytuacji gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, jak również w sytuacji, gdy nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi, podatnik jest obowiązany dokonać korekty podatku.

Z opisu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego sprawy wynika, iż Wnioskodawca w miesiącu grudniu 2007r., listopadzie 2008r. oraz w miesiącu grudniu 2010r. realizował inwestycję pn. „Budowa przydomowych oczyszczalni ścieków na terenie gminy – etap I-IV”. Do zadań własnych gminy należy realizacja spraw usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych. W związku z realizacją powyższej inwestycji Gmina nie odliczała podatku od towarów i usług z uwagi, iż brak było związku dokonywanych zakupów ze sprzedażą opodatkowaną. Jednakże jak wskazał Wnioskodawca w trakcie użytkowania przydomowych oczyszczalni zaszły dodatkowe okoliczności. Użytkownicy urządzeń niewłaściwie je użytkują do powoduje liczne awarie i naraża Gminę na dodatkowe koszty. W związku z powyższym w dniu 01.08.2011r. zawarto umowy cywilno – prawne z użytkownikami na okres 5 lat, z których wynika, że Gmina zobowiązuje się do wykonania bezpłatnego przeglądu urządzeń raz w roku oraz do wypompowania i wywiezienia osadu z oczyszczalni również raz w roku na koszt użytkowników. Użytkownicy zobowiązani są po wygaśnięciu gwarancji ponosić koszty związane z eksploatacją urządzeń. Ponadto ustalono, że użytkownicy będą uiszczać roczną opłatę w wysokości 100 zł z tytułu dzierżawy. Gmina jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług w zakresie czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), przez dzierżawę rozumie się umowę wzajemną, w której wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz lub prawo do używania i pobierania pożytków na czas oznaczony lub nie oznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu czynsz. Tym samym umowa dzierżawy stanowi odpłatne świadczenie usług o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy. Należy zatem uznać, że w związku z podpisaniem nowych umów cywilno - prawnych z użytkownikami, w których zobowiązują się do wnoszenia na rzecz Gminy opłat z tytułu dzierżawy urządzeń, zmianie uległo przeznaczenie realizowanej inwestycji. Tym samym nabywane usługi związane z realizacją przedmiotowej inwestycji służyły czynnościom opodatkowanym.

W świetle powołanych wyżej regulacji, należy wskazać, iż wykorzystywanie realizowanej inwestycji tj. przydomowych oczyszczalni ścieków do czynności niezwiązanych z działalnością opodatkowaną a następnie wykorzystywanie jej od 2011r. do czynności opodatkowanych powoduje konieczność dokonania korekty na podstawie art. 91 ust. 7 i ust. 7a ustawy. W omawianej sytuacji zachodzą bowiem okoliczności opisane w powyższych przepisach, tj. Wnioskodawca nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego i nie dokonał takiego odliczenia, a następnie zmieniło się to prawo i obecnie Podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W przedmiotowej sprawie zmiana przeznaczenia inwestycji nastąpiła w roku 2011r. i od tego momentu przydomowe oczyszczalnie ścieków są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, zatem Wnioskodawca jest zobowiązany dokonać rocznej korekty w wysokości 1/10 podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z przedmiotową inwestycją za każdy rok w którym inwestycja będzie wykorzystywana do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Tym samym należy uznać stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.