Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-706/10-5/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2010-09-24
Teza: Czy zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), czynności wniesienia aportu w postaci całego przedsiębiorstwa oraz budynku stanowiącego własność prywatną wspólnika jest zwolniona od podatku VAT i wyłączona poza zakres działania ustawy, na gruncie przepisów o VAT?
Słowa kluczowe: aport; budynek; przedsiębiorstwa; wkład-wkłady niepieniężne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o., przedstawione we wniosku z dnia 23 czerwca 2010 r. (data wpływu do Biura KIP: w Płocku 24 czerwca 2010 r., w Lesznie 28 czerwca 2010 r.), uzupełnionym pismami z dnia: 12 sierpnia 2010 r. (data wpływu 17 sierpnia 2010 r.) oraz 20 września 2010 r. (data wpływu 24 września 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wniesienia aportem całego przedsiębiorstwa do Spółki – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 czerwca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wniesienia aportem całego przedsiębiorstwa do spółki. Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismami z dnia: 12 sierpnia 2010 r. oraz 20 września 2010 r. o dodatkową opłatę, pełnomocnictwo i doprecyzowanie opisanego zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Zgodnie z umową spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, Spółka podjęła działalność gospodarczą i uzyskała wpis do Krajowego Rejestru Sądowego Sąd Gospodarczy. Spółka jest płatnikiem podatku od towarów i usług. Spółka podjęła uchwałę o zmianie umowy Spółki z dniem 31 sierpnia 2010 r., polegającą na podwyższeniu kapitału zakładowego poprzez wniesienie aportu (wkładu niepieniężnego) przez jednego z trzech wspólników, w postaci:

*   całego przedsiębiorstwa jednego ze wspólników, prowadzącego jednoosobową działalność gospodarczą. Przedsiębiorstwo jest czynnym podatnikiem VAT. W skład całego przedsiębiorstwa wchodzą: majątek trwały, zapasy towarów i wyrobów gotowych, należności od odbiorców, zobowiązania wobec dostawców oraz kredyt bankowy (zgodnie ze sporządzonym bilansem przedsiębiorstwa na dzień wniesienia aportu). Aport będzie polegał na wniesieniu do Spółki rzeczy, na własność Spółki. Wniesienie aportu spowoduje podwyższenie kapitału zakładowego,
*   budynku (biurowy-magazyn-hala) będącego własnością prywatną jednego ze wspólników. Budynek jest wyceniony przez rzeczoznawcę.

Zmiana umowy Spółki z o.o. spowoduje zmianę liczby i wartości udziałów w zamian za wniesienie aportu (art. 158 § 1 k.s.h.).

Wartość wniesionego aportu niepieniężnego: przedsiębiorstwa w znaczeniu podmiotowym oraz budynku, będzie w umowie Spółki szczegółowo określona, tj. liczba i wartość nominalna udziałów objętych w zamian za wniesiony aport.

Czynności wniesienia aportu i podwyższenia z tego tytułu kapitału zakładowego Spółki z o.o., a tym samym zmiany umowy Spółki rodzą konsekwencje podatkowe. Wniesienie przedsiębiorstwa i budynku aportem, w zamian za udziały w kapitale zakładowym Spółki jest niezbędne do realizacji określonych zadań gospodarczych, określonych w umowie Spółki z o.o.

W uzupełnieniu z dnia 12 sierpnia 2010 r. Wnioskodawca wskazał, iż:

1.  wniesienie budynku – nieruchomości zabudowanej aportem do Spółki z o.o. planuje na IV kwartał 2010 r. Jest to więc zdarzenie przyszłe. Nieruchomość – zakład dziewiarski wraz z kanalizacją WOD-KAN i przyłączem energetycznym kablowym – została wybudowana w latach 1999-2008 (20 maja 2008 r.). Budynek oraz media wznoszono na działce gruntu stanowiącej współwłasność małżeńską. Budynek jest trwale związany z gruntem. Grunt został nabyty w dniu 30 stycznia 1998 r. Budowę prowadzono jako osoba fizyczna – prywatna. Nie księgowano faktur zakupu i nie odliczano podatku VAT naliczonego. Na podstawie decyzji z dnia 20 maja 2008 r. Powiatowy Inspektor Nadzoru Budowlanego udzielił pozwolenia na użytkowanie budynku. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej nie ponoszono nakładów na ulepszenie czy modernizację budynku. W rozumieniu przepisów podatkowych szczególnie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych budynek nie wymagał nakładów. Był nowy i przystosowany do potrzeb, którym miał służyć. Nie był wprowadzony na stan środków trwałych i nie był amortyzowany. Stanowił własność prywatną. W budynku prowadzono działalność gospodarczą – zakład dziewiarski od czerwca 2008 r. Zainteresowany posiada wycenę wartości rynkowej nieruchomości zabudowanej na dzień 16 marca 2009 r.,
2.  między pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku do Spółki z o.o., tj. wniesieniem aportu upłynie okres dłuższy jak dwa lata,
3.  w stosunku do przedmiotowego budynku nie przysługiwało dostawcy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, ponieważ nie wznoszono budynku na firmę, a na osobę fizyczną, która nie przedkładała faktur VAT zakupowych związanych z inwestycją do księgowania,
4.  przedmiot aportu – budynek nie był i nie jest modernizowany oraz nie ponoszono nakładów na ulepszenie. A skoro nie ponoszono nakładów to i nie odliczano podatku VAT naliczonego.

Natomiast, w uzupełnieniu z dnia 20 września 2010 r. Zainteresowany wskazał, iż budynek gospodarczy, o którym mowa jest w użytkowaniu Firmy (która jako przedsiębiorstwo ma być wniesiona do Sp. z o.o.) i jest w nim prowadzona działalność gospodarcza, nie jest jednak w ewidencji środków trwałych. Należy do właściciela Firmy i przez niego jest wykorzystywany do prowadzenia w nim własnej działalności gospodarczej. Nie jest składnikiem majątku Firmy lecz osoby, która ją prowadzi. Firma nie posiada na dzień dzisiejszy żadnych innych budynków, w których prowadzi działalność gospodarczą. Całe przedsiębiorstwo łącznie z budynkiem będą wnoszone w tym samym dniu do Spółki.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), czynność wniesienia aportu, w postaci:

*   całego przedsiębiorstwa, będącego własnością osoby prowadzącej jednoosobowo działalność gospodarczą – wspólnika Spółki z o.o.,
*   budynku stanowiącego własność prywatną wspólnika

są zwolnione od podatku VAT i wyłączone poza zakres działania ustawy, na gruncie przepisów o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie aportu niepieniężnego na podstawie zmiany umowy Spółki z o.o. w postaci całego przedsiębiorstwa – aktywa i pasywa – oraz budynku stanowiącego własność prywatną jest wyłączone na gruncie przepisów art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Zatem czynność wniesienie aportem całego przedsiębiorstwa oraz budynku nie podlega podatkowi VAT, ponieważ czynność jest wyłączona poza zakres działania ustawy o VAT. Nabywca przedsiębiorstwa z tytułu aportu staje się następcą prawnym zbywcy i przyjmuje obowiązek kontynuacji korekty podatku naliczonego, o której mowa w art. 91 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W definicji dostawy towarów sformułowanej na potrzeby ustawy o podatku od towarów i usług niewątpliwie mieści się wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci towarów do innego podmiotu (spółki), bowiem w takim przypadku dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Wkład rzeczowy wniesiony do spółki staje się od tego momentu majątkiem Spółki. Następuje przeniesienie na spółkę praw do rozporządzania przedmiotem wkładu.

Ponadto, wniesienie wkładu niepieniężnego spełnia przymiot odpłatności, istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów (wniesieniem wkładu) a otrzymanym z tego tytułu wynagrodzeniem, które przybiera postać udziału w spółce, tj. wszystkich praw wynikających z uczestnictwa w tej spółce (w tym prawo do udziału w zysku spółki). Wynagrodzenie to ma charakter wzajemny i ekwiwalentny, co oznacza, że z tytułu wniesienia wkładu, dla wnoszącego wynika bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść.

W sytuacji, gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy, a więc rzeczy ruchome, wszelkie postacie energii, budowle lub ich części, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty, gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy więc do czynienia z odpłatną dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 5 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – mocą ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W świetle przytoczonych wyżej przepisów zauważyć należy, iż status podatnika podatku od towarów i usług, wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia czy osoba dokonująca określonej transakcji jest podatnikiem podatku VAT, istotnym jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów cytowanej wyżej ustawy.

Ponadto należy wskazać, iż stosownie do treści art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

A zatem, w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Pojęcie „transakcji zbycia”, należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów”, w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu).

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują natomiast terminu „przedsiębiorstwo”. Dlatego też posłużyć należy się definicją sformułowaną w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Na mocy art. 551 Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Jeżeli warunki, o których mowa w art. 551 Kodeksu cywilnego, zostaną spełnione, to sprzedaż takich składników innemu podmiotowi (spółce prawa handlowego lub cywilnego), nie będzie podlegała przepisom ustawy.

Należy tu wskazać również art. 552 Kodeksu cywilnego, którym ustawodawca wprowadza zasadę, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Zatem, przedsiębiorstwem w rozumieniu Kodeksu cywilnego jest takie przedsiębiorstwo, które jest zorganizowane i wyposażone w składniki zapewniające realizowanie celów gospodarczych, jest samodzielnym podmiotem prawa funkcjonującym w obrocie gospodarczym. Ponadto nie można traktować jako przedsiębiorstwo wyodrębnionej gospodarczo części będącej zespołem składników majątkowych i niemajątkowych, jeżeli nie będzie obejmować ksiąg i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności.

Z treści wniosku wynika, iż Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, podjęła uchwałę o zmianie umowy Spółki z dniem 31 sierpnia 2010 r., polegającą na podwyższeniu kapitału zakładowego poprzez wniesienie aportu (wkładu niepieniężnego) w postaci: całego przedsiębiorstwa będącego własnością osoby prowadzącej jednoosobowo działalność gospodarczą – wspólnika Spółki z o.o. oraz budynku stanowiącego własność prywatną wspólnika, prowadzącego w nim działalność gospodarczą. W skład całego przedsiębiorstwa wchodzą: majątek trwały, zapasy towarów i wyrobów gotowych, należności od odbiorców, zobowiązania wobec dostawców oraz kredyt bankowy (zgodnie ze sporządzonym bilansem przedsiębiorstwa na dzień wniesienia aportu). Natomiast budynek jest w użytkowaniu Firmy, która jako przedsiębiorstwo ma być przedmiotem aportu i jest w nim prowadzona działalność gospodarcza, nie jest jednak w ewidencji środków trwałych. Przedsiębiorstwo będące czynnym podatnikiem VAT nie posiada na dzień dzisiejszy żadnych innych budynków, w których prowadzi działalność gospodarczą. Całe przedsiębiorstwo łącznie z budynkiem będą wnoszone w tym samym dniu do Spółki. Zmiana umowy Spółki z o.o. spowoduje zmianę liczby i wartości udziałów w zamian za wniesienie aportu (art. 158 § 1 k.s.h.).

Biorąc pod uwagę cytowane wyżej przepisy oraz okoliczności przedstawione we wniosku należy wskazać, iż będący przedmiotem aportu ww. budynek, był wykorzystywany w prowadzonej działalności gospodarczej, przez jego właściciela. W takim przypadku właściciel budynku nie zbywa majątku osobistego, ale majątek składający się na przedsiębiorstwo. Zatem w tym zakresie działa on jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy.

W związku z tym, że ww. budynek łącznie z pozostałymi składnikami przedsiębiorstwa, w jednakowym czasie, będzie wniesiony do Spółki z o.o. i stanowi on niezbędny element do prowadzenia działalności gospodarczej, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, zatem całe przedsiębiorstwo (wraz z budynkiem) będzie wyłączone od opodatkowania podatkiem VAT.

Reasumując, należy stwierdzić, iż zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy, wniesienie aportem całego przedsiębiorstwa łącznie z budynkiem do Spółki pozostanie poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług, tj. będzie stanowić dla wnoszącego czynność niepodlegającą opodatkowaniu tym podatkiem.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisanym zdarzeniu przyszłym, które nie zostały objęte pytaniem oraz własnym stanowiskiem w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego.

Ponadto, w sprawie będącej przedmiotem wniosku należy zwrócić uwagę, iż analiza załączników dołączonych do wniosku nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy Ordynacja, zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym Minister Finansów nie jest uprawniony do oceny prawnej załączników dołączonych przez Wnioskodawcę.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.