Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.184.2019.1.AZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-04-30
Teza: nieuznanie otrzymanej dotacji za niepodlegającą opodatkowaniu
Słowa kluczowe: dopłata; dotacja; opodatkowanie; transport
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku, który 22 marca 2019 r. (data wpływu 28 marca 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania otrzymanej dotacji za niepodlegającą opodatkowaniu – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 marca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług uznania otrzymanej dotacji za niepodlegającą opodatkowaniu.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca – jest związkiem komunalnym, o którym mowa w art. 64 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2018 r., poz. 994, z późn. zm., dalej u.s.g.) będącym organizatorem publicznego transportu zbiorowego na obszarze gmin tworzących związek. Zadania Wnioskodawcy obejmują planowanie, organizowanie i zarządzanie publicznym transportem zbiorowym w rozumieniu powszechnie obowiązujących przepisów prawa, w tym ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o publicznym transporcie zbiorowym. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Działając na podstawie art. 216 ust. 2 pkt 5 i art. 220 oraz art. 250 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz.U. z 2017 r., poz. 2077 z późn. zm.) oraz art. 16 ust. 1 ustawy (…), a także Uchwały nr (…) Zgromadzenia G. z dnia 17 maja 2018 r. w sprawie udzielenia pomocy finansowej Wnioskodawcy, Związkowi Komunikacji Pasażerskiej w T. oraz Miastu T., G. z siedzibą w K. (G.) zawarła w dniu 16 listopada 2018 r. z Wnioskodawcą umowę dotacji nr (…).

W oparciu o ww. umowę G. udzieliła pomocy finansowej w formie dotacji celowej na rzecz Wnioskodawcy w kwocie 7.730.891,88 zł z przeznaczeniem na zrealizowanie zadania z zakresu organizowania publicznego transportu zbiorowego w postaci wprowadzenia bezpłatnych przewozów dzieci i młodzieży, mającej miejsce zamieszkania na terenie gmin wchodzących w skład G. w wieku od 7 do 16 roku życia, posiadającą aktywną kartę usług publicznych (UP) z zakodowaną ulgą 100% – uczeń (Dziecko) z zastrzeżeniem, że ilość dzieci i młodzieży w skali roku 2018 nie będzie większa niż 108.000.

Zgodnie z § 5 ww. umowy, dotacja została przyznana na zadanie, którego realizacja przypada od dnia 1 stycznia 2018 r. do dnia 31 grudnia 2018 r. Wszelkie wydatki poniesione w tym okresie niezależnie od terminu ich wykonania stanowiły realizację dotowanego zadania, które ma jednolity roczny charakter. Natomiast zgodnie z treścią § 6 rzeczonej umowy, wydatki na zadanie objęte dotacją są rozumiane jako uzupełnienie przez dotowanego w ramach realizowanych przez siebie wydatków niedoboru dochodów wynikającego z bezpłatnego zapewnienia komunikacji dla Dzieci. Ostateczna wartość dotacji stanowi iloczyn niedoboru przypadającego na jedno Dziecko, ilości Dzieci i współczynnika podziału przychodów przypadającego na Wnioskodawcę zgodnie z Porozumieniem w sprawie ustanowienia zintegrowanego systemu taryfowo-biletowego z dnia 19 grudnia 2017 roku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy dotacja otrzymana przez Wnioskodawcę od G., przyznana na realizację określonego działania na podstawie zawartej umowy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. z 2018 r. poz. 2174, z późn. zm.)?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy dotacja wypłacona Wnioskodawcy przez G., przyznana na realizację zadania z zakresu organizowania publicznego transportu zbiorowego w postaci wprowadzenia bezpłatnych przewozów dzieci i młodzieży, mającej miejsce zamieszkania na terenie gmin wchodzących w skład G. w wieku od 7 do 16 roku życia, posiadającą aktywną kartę UP z zakodowaną ulgą 100% – uczeń (Dziecko), nie stanowi dotacji opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.

Przepis art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, statuuje zasadę generalną zgodnie, z którą podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymali lub mają otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Regulacja art. 29a ust. 1 ustawy, oparta jest na przepisie art. 73 dyrektywy 2006/112/WE, który przewiduje, że podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia

Zgodnie z regulacją art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, dopłaty tworzą podstawę opodatkowania na równi z innymi formami zapłaty za dokonaną dostawę towarów lub wykonaną usługę. Jednakże dotacje, subwencje itp. są elementem podstawy opodatkowania tylko, jeżeli mają one „bezpośredni wpływ” na cenę dostarczonych towarów lub świadczonych usług. Ustawodawca nie określa, co należy rozumieć jako bezpośredni wpływ na cenę, trzeba jednak przyjąć, iż wpływ ten będzie miał miejsce np. w przypadku, gdy podmiot trzeci dopłaci do ceny świadczonej usługi lub dostarczonego towaru (np. dopłata do cen biletów teatralnych pozwalająca zachować cenę biletu na niższym poziomie, czy dopłata do sprzedawanych leków, która pozwala oferować niskie ceny leków). Nie będzie natomiast doliczana do obrotu np. dotacja do kosztów inwestycji czy do ogólnych kosztów działalności podatnika, gdyż jej wpływ na cenę dostarczanych towarów czy świadczonych usług, jeżeli w ogóle może zostać stwierdzony, ma charakter jedynie pośredni (T. Michalik, VAT. Komentarz do art, 29a, 2018, Legalis).

Opodatkowane podatkiem od towarów i usług, mogą być tylko te dotacje, które w sposób bezpośredni związane są z ceną świadczonej usługi lub wykonywanej dostawy. Powinny one stanowić część wynagrodzenia za te świadczenia, tyle że pokrywaną nie przez nabywcę, lecz przez podmiot dokonujący dofinansowania. Decydujący dla opodatkowania dotacji podatkiem od towarów i usług powinien być element bezpośredniego związku dotacji z ceną jednostkową usługi. Rozstrzygnięcie czy otrzymana dotacja podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, wymaga ustalenia w pierwszej kolejności, czy istnieją konkretne czynności, do których odnosi się dofinansowanie raz czy związek między tymi czynnościami a dotacją ma identyfikowalny charakter. Ustawodawca nie określa, co należy rozumieć jako bezpośredni wpływ na cenę. Jednakże należy przyjąć, iż wpływ ten będzie miał miejsce np. w przypadku, gdy podmiot trzeci dopłaci do ceny świadczonej usługi lub dostarczonego towaru. Nie będzie natomiast doliczana do obrotu dotacja do kosztów inwestycji czy do ogólnych kosztów działalności podatnika, gdyż jej wpływ na cenę dostarczanych towarów czy świadczonych usług, jeżeli w ogóle może zostać stwierdzony, ma charakter jedynie pośredni.

Trybunał Sprawiedliwości UE w sprawie o sygn. C-184/00 (Office des produits wallons ASBL v. Belgian State) podkreślił, że sam tylko fakt, iż dotacja (czy inny sposób dofinansowania) wpływa na ostateczną cenę świadczenia (co niemal zawsze ma miejsce), nie może być decydujący dla uznania, że dotacja ta powinna zwiększać podstawę opodatkowania. Do uznania dotacji za zwiększającą podstawę opodatkowania konieczne jest stwierdzenie, że dotacja ta jest dokonywana w celu sfinansowania konkretnej czynności opodatkowanej (dostawy towarów lub świadczenia usług). Dotacja powinna być związana także z konkretną, oznaczoną dostawą albo usługą. Związek ten powinien być jednoznaczny.

Podobne stanowisko zostało wyrażone przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 12 kwietnia 2018 r. sygn. akt I FSK 2056/17, zgodnie z którym sam tylko fakt, iż dotacja (czy inny sposób dofinansowania) wpływa na ostateczną cenę świadczenia (co niemal zawsze ma miejsce), nie może być decydujący dla uznania, że dotacja ta powinna zwiększać podstawę opodatkowania. Konieczne jest stwierdzenie, że dotacja ta jest dokonywana w celu sfinansowania konkretnej czynności opodatkowanej (dostawy towarów lub świadczenia usług). Dla oceny, czy dotacja jest elementem istotnym wpływającym na włączenie jej do podstawy opodatkowania, kluczowe jest stwierdzenie, czy dotacje są przekazywane w celu sfinansowania dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług. Tylko bowiem w takiej sytuacji można uznać, że stanowią one element wynagrodzenia. Dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT nie stanowią obrotu w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, czyli nie zwiększają obrotu. Kryterium uznania dotacji za zwiększającą obrót stanowi stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Co istotne, w doktrynie wskazuje się, że dotacje podmiotowe czy przeznaczone na pokrycie kosztów działalności – chociaż mogą mieć w ostatecznym rozrachunku jakiś wpływ na cenę świadczonych usług lub dostarczanych towarów – nie są uwzględniane w podstawie opodatkowania. Okoliczność, że dotacja – np. pokrywająca część ogólnych kosztów podatnika –pozwoliła na zmniejszenie ceny świadczonych usług, nie jest powodem, aby włączać takie dotacje do podstawy opodatkowania, jeśli nie dotyczą one konkretnych czynności opodatkowanych (Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 21 września 2016 r. sygn. akt III SA/Wa 2137/15).

Otrzymana przez Wnioskodawcę kwota służąca uzupełnieniu niedoboru dochodów wynikających z bezpłatnego zapewnienia komunikacji dla Dzieci, nie wpływa wprost na wysokość cen oferowanych usług transportu publicznego. Rekompensata ta nie stanowi zarówno wynagrodzenia za świadczone przez Wnioskodawcę usługi, jak również nie jest dopłatą do ceny świadczonej usługi. Celem dotacji nie jest bowiem dofinansowanie usług bezpłatnego transportu dla Dzieci, jest nim zaś uzupełnienie niedoboru dochodów Wnioskodawcy. Dotacja otrzymywana jest z tytułu poniesionych kosztów w związku ze świadczeniem przez Wnioskodawcę usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego.

Między wartością otrzymanej dotacji, a udzieloną ulgą nie zachodzi związek wymagany w art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Przyznane dofinansowanie nie ma na celu sfinansowania przez G. części ceny usługi transportu publicznego. Przedmiotowa dotacja stanowi jedynie dopłatę do „utraconego” przychodu.

W umowie, dotacja stanowi określoną nominalnie kwotę, wyliczoną jedynie szacunkowo, w oparciu o hipotetyczne wartości. Dofinansowanie to nie jest bowiem wyliczane w oparciu o rzeczywiście wykonane usługi transportu publicznego dla Dzieci. W przypadku zatem, gdy w rzeczywistości z usług bezpłatnego transportu skorzysta, więcej Dzieci, niż liczba przyjęta do wyliczenia dotacji, Wnioskodawca nie otrzyma dopłaty. Wysokość dotacji, nie będzie bowiem podlegała zwiększeniu w sytuacji, gdy zostanie ona spożytkowana w całości i nie zdoła pokryć wartości wykonanych bezpłatnych usług transportu publicznego. W związku z powyższym, przyznana dotacja nie pozostaje w żadnym związku z wartością usług transportu publicznego realizowanych na rzecz Dzieci.

Podstawą przyznania i zagwarantowania Dzieciom bezpłatnych przejazdów komunikacją miejską jest Uchwała nr (…) Zgromadzenia G. z dnia 17 maja 2018 r. w sprawie udzielenia pomocy finansowej Wnioskodawcy, Związkowi Komunikacji Pasażerskiej w T. oraz Miastu T. Zgodnie z § 1 Uchwały, przeznaczeniem przyznanej dotacji jest realizacja zadania z zakresu organizowania publicznego transportu zbiorowego w postaci wprowadzenia bezpłatnych przewozów dla Dzieci. Z treści uchwały wprost zatem wynika, że dotacja służyć ma realizacji określonego zadania, nie jest zaś rekompensatą jedynie za świadczoną usługę transportu.

W zdaniu drugim § 5 umowy dotacji, zawarto postanowienie, zgodnie z którym wszystkie wydatki poniesione w okresie realizacji zadania (od dnia 1 stycznia 2018 r. do dnia 31 grudnia 2018 r.), niezależnie od terminu ich wykonania stanowią realizację dotowanego zadania. Umowa przewiduje zatem przeznaczenie dotacji na wszelkie wydatki, nawet te wykonywane już po zakończeniu realizacji zadania.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w wyroku z dnia 21 grudnia 2017 r. sygn. akt I SA/Lu 835/17 zaznaczył, iż otrzymana rekompensata z tytułu świadczenia usług pasażerskiego transportu publicznego nie wypełnia dyspozycji art. 29a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2016r., poz. 710 ze zm.), a tym samym nie podlega opodatkowaniu. Rekompensata służy pokryciu deficytu – straty powstałej w związku z wykonywaniem zadań publicznych. Otrzymana rekompensata nie stanowi bezpośredniej dopłaty związanej z wykonywaniem zadań powierzonych umową operatorską, gdyż nie wpływa wprost na wysokość ceny usług oferowanych przez spółkę za wykonywanie usług publicznego transportu zbiorowego. Celem tej rekompensaty jest dofinansowanie całej działalności spółki, wyniku finansowego netto. Rekompensata, którą otrzymuje spółka od gminy na pokrycie kosztów związanych z wykonywaniem usług powierzonych dotyczy zatem ściśle kosztu ogólnej działalności spółki i nie wpływa na cenę usługi za jaką klient (pasażer) może skorzystać z usług transportowych spółki. Cenę usługi wyznacza nie spółka a organ niezależny od niej czyli organ uchwałodawczy miasta. Oznacza to, że rekompensata ma charakter ogólny, a jej celem jest wyłącznie dotowanie ogólnej działalności spółki. Zatem rekompensata, która ma na celu dofinansowanie ogólnych kosztów działalności, nie da się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i nie jest nieuzależniona od ilości i wartości świadczonych usług, a tym samym nie stanowi obrotu w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o VAT.

Nadto w wyroku z dnia 11 grudnia 2017 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie sygn. akt VIII SA/Wa 684/17, stwierdził, że rekompensata wypłacana miejskiemu przedsiębiorstwu komunikacji na podstawie uzgodnionych z gminą zasad współpracy, w związku z realizowaniem zadania polegającego na nieodpłatnym przewozie osób niepełnosprawnych, ma charakter ogólny, a jej celem jest dotowanie działalności spółki. Stwierdzeniu temu nie przeczy wskazanie, iż kwota rekompensaty pokrywa koszty prowadzenia działalności w zakresie przewozu osób niepełnosprawnych, a także obejmuje kwotę „rozsądnego zysku”. Brak jest bowiem podstaw do uznania, iż rekompensata, o której mowa, ma bezpośredni wpływ na cenę świadczonych usług przewozu osób niepełnosprawnych, tym samym nie została wypełniona dyspozycja art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług i kwota ta nie podlega opodatkowaniu.

Podobne stanowisko zajął Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 5 stycznia 2017 r. sygn. akt I SA/Wr 1120/16, który uznał, że jeżeli otrzymana dotacja przeznaczona jest na sfinansowanie części kosztów organizacji transportu zbiorowego na terenie gmin objętych porozumieniem, a nie na sfinansowanie części ustalonej ceny usługi za przewóz, nie może być uwzględniana dodatkowo w podstawie opodatkowania, zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT

Mając na uwadze przytoczone powyżej stanowisko faktyczne i prawne, dotacja otrzymana przez Wnioskodawcę z przeznaczeniem na zrealizowanie zadania z zakresu organizowania publicznego transportu zbiorowego w postaci wprowadzenia bezpłatnych przewozów dzieci i młodzieży, mającej miejsce zamieszkania na terenie gmin wchodzących w skład G. w wieku od 7 do 16 roku życia, posiadającą aktywną kartę UP z zakodowaną ulgą 100% – uczeń (Dziecko) nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust.1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust.1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust.1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Na podstawie art. 8 ust.1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust.1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Należy wyjaśnić, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Podkreślenia wymaga, że na gruncie podatku od towarów i usług dana czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie.

Zasady finansowania przewozów o charakterze publicznym zostały uregulowane w ustawie z 16 grudnia 2010 r. o publicznym transporcie zbiorowym (Dz. U. z 2018 r., poz. 2016, z późn. zm.).

Na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym organizatorem publicznego transportu zbiorowego, zwanym dalej „organizatorem”, właściwym ze względu na obszar działania lub zasięg przewozów, jest:

1.  gmina:

1.  na linii komunikacyjnej albo sieci komunikacyjnej w gminnych przewozach pasażerskich,
2.  której powierzono zadanie organizacji publicznego transportu zbiorowego na mocy porozumienia między gminami – na linii komunikacyjnej albo sieci komunikacyjnej w gminnych przewozach pasażerskich, na obszarze gmin, które zawarły porozumienie.

W myśl art. 50 ust. 1 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym, finansowanie przewozów o charakterze użyteczności publicznej może polegać w szczególności na:

1.  pobieraniu przez operatora lub organizatora opłat w związku z realizacją usług świadczonych w zakresie publicznego transportu zbiorowego, lub
2.  przekazaniu operatorowi rekompensaty z tytułu:

1.  utraconych przychodów w związku ze stosowaniem ustawowych uprawnień do ulgowych przejazdów w publicznym transporcie zbiorowym, lub
2.  utraconych przychodów w związku ze stosowaniem uprawnień do ulgowych przejazdów w publicznym transporcie zbiorowym ustanowionych na obszarze właściwości danego organizatora, o ile zostały ustanowione, lub

4.  poniesionych kosztów w związku ze świadczeniem przez operatora usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego, lub
5.  udostępnianiu operatorowi przez organizatora środków transportu na realizację przewozów w zakresie publicznego transportu zbiorowego.

Na podstawie art. 50a ust. 1 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym, rada gminy może ustalać ceny za usługi przewozowe w publicznym transporcie zbiorowym w zakresie zadania o charakterze użyteczności publicznej w gminnych przewozach pasażerskich.

W myśl art. 52 ust. 1 ustawy, operatorowi przysługuje rekompensata, jeżeli wykaże, że podstawą poniesionej straty z tytułu realizacji usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego są utracone przychody i poniesione koszty, o których mowa w art. 50 ust. 1 pkt 2, proporcjonalnie do poniesionej straty.

W myśl art. 52 ust. 2 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym, w ramach rekompensaty, w części, o której mowa w art. 50 ust. 1 pkt 2 lit. c, operatorowi przysługuje rozsądny zysk, o którym mowa w załączniku do rozporządzenia (WE) nr 1370/2007.

Stosownie do art. 29a ust.1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust.2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust.4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Należy uznać, że opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko subwencje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne subwencje (dotacje) nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Powołany przepis odpowiada art. 73 dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zgodnie z którym podstawą opodatkowania jest w odniesieniu do dostaw towarów i usług innych niż wymienione art. 74-77, wszystko co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Istotnym dla wykładni art. 29a ust.1 u.p.t.u. jest wyjaśnienie pojęcia „dotacja mająca bezpośredni wpływ na cenę”. Ustalenie znaczenia tego zwrotu wymaga odwołania się do orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich, w szczególności do wyroków w sprawach C-184/00 (Office de produits wallons ASBF przeciwko Państwu Belgijskiemu) oraz C-381/01 (Komisja Wspólnot Europejskich przeciwko Republice Włoskiej).

W pierwszym z przywołanych wyroków Trybunał stwierdził, że dotacje operacyjne na pokrycie części kosztów prowadzenia działalności niemal zawsze mają wpływ na kalkulowaną na bazie kosztów cenę towarów i usług dostarczanych/świadczonych przez podmiot dotowany. W takim zakresie, w jakim oferuje on określone towary lub usługi, może on zazwyczaj oferować je po cenach, których nie byłby w stanie zaproponować, gdyby musiał jednocześnie pokryć swoje koszty i osiągnąć zysk. Jednakże sam fakt, że dotacja może mieć wpływ na cenę towarów lub usług dostarczanych lub świadczonych przez podmiot dotowany nie wystarcza, by dotacja ta podlegała opodatkowaniu. Aby dotacja była bezpośrednio powiązana z ceną takich dostaw konieczne jest także, by była ona wypłacana danemu podmiotowi bezpośrednio w celu umożliwienia mu dostarczania określonych towarów lub świadczenia określonych usług. Jedynie w tym przypadku, dotację należy uznać za wynagrodzenie za dostawę towarów lub świadczenie usług, a w konsekwencji za podlegającą opodatkowaniu. W celu ustalenia, czy dotacja stanowi takie wynagrodzenie, należy zauważyć, że cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Trzeba także zwrócić uwagę, iż zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją, a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia.

Dalej Trybunał argumentował, że nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy, by możliwe było jej ustalenie. Cena, jaką płaci nabywca, musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalania ceny, jakiej żąda ten ostatni. Należy obiektywnie zbadać, czy fakt, iż dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu, pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku tej dotacji. Trybunał zauważył, że w świetle faktu, iż beneficjent wykonuje szereg czynności należy zweryfikować, czy każda z tych czynności daje podstawę do konkretnej i identyfikowalnej płatności, czy też dotacja jest wypłacana globalnie na pokrycie ogólnych kosztów działalności. W każdym razie, jedynie część dotacji identyfikowalna jako wynagrodzenie za dostawę podlegającą opodatkowaniu może podlegać VAT.

W celu ustalenia, czy dotacja stanowi część wynagrodzenia i w jakiej części, należy m.in. porównać cenę sprzedaży towaru i cenę towaru skalkulowaną na podstawie poniesionych kosztów. Nie jest przy tym konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy, by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażana ryczałtowo, była istotna (por. J. Martini, Ł. Karpiesiuk, VAT w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, Warszawa 2005, s. 265-269).

W drugim z wymienionych wyroków Trybunał Sprawiedliwości stwierdził, że aby subwencja była bezpośrednio związana z ceną danej transakcji powinna być ona przede wszystkim przyznawana konkretnie podmiotowi subwencjonowanemu po to, by dostarczał on określonego towaru lub wykonywał określoną usługę. Jedynie w tym przypadku subwencja może być uznana za świadczenie wzajemne względem dostawy towaru lub świadczonej usługi, a w związku z tym podlegać opodatkowaniu. Zdaniem Trybunału należy zbadać, czy nabywcy towarów lub usługobiorcy czerpią zysk z subwencji przyznanej jej beneficjentowi. Niezbędne jest również, by cena, którą ma zapłacić nabywca lub usługobiorca, była ustalona w taki sposób, by zmniejszała się w stosunku odpowiadającym subwencji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, która stanowiłaby zatem element determinujący ceny, jakiej ten ostatni żąda. Należy zatem zbadać, czy okoliczność, że subwencja jest przyznawana sprzedawcy lub świadczącemu usługi, pozwala mu obiektywnie na sprzedaż towarów lub świadczenie usług po cenie niższej od tej, której by żądał, gdyby nie otrzymał subwencji. Powinno być w każdym razie możliwe zidentyfikowanie świadczenia wzajemnego, które stanowi subwencja.

Trybunał wskazał, że jednym z kryteriów pozwalającym na ustalenie bezpośredniego związku subwencji z ceną towaru lub usługi jest relacja ceny towarów do kosztów poniesionych przez przedsiębiorcę w celu ich dostawy. Z reguły cena towaru stanowi sumę wartości kosztów oraz określonego zysku osiąganego przez przedsiębiorcę. Gdyby zatem okazało się, że cena towaru jest niższa od ceny, którą uwzględnia te dwie wartości, a podmiot dostarczający towary lub świadczący usługi otrzymuje dotacje, wskazywałoby to na bezpośredni związek tego przysporzenia z ceną określonego towaru lub usługi (por. D. Gibasiewicz, Zasada neutralności podatku od wartości dodanej w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, Warszawa 2012, s. 189).

W przypadku gdy powyższy bezpośredni związek nie istnieje, należy uznać, że otrzymane przez podatnika dofinansowanie prowadzonej przez niego działalności nie jest uwzględnianie w podstawie opodatkowania dla celów VAT, nawet jeśli dzięki dofinansowaniu podatnik jest w stanie obniżyć cenę oferowanych przez niego towarów i usług (por. Dyrektywa VAT 2006/112/WE. Komentarz 2010, pod red. J. Martiniego, Wrocław 2010, s. 425).

W wyroku C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners OD Customs and Excise, w skrócie KNW) Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT.

Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy istotny jest stan faktyczny przedstawiony przez Zainteresowanego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca, jest związkiem komunalnym, będącym organizatorem publicznego transportu zbiorowego na obszarze gmin tworzących związek. Zadania Wnioskodawcy obejmują planowanie, organizowanie i zarządzanie publicznym transportem zbiorowym w rozumieniu powszechnie obowiązujących przepisów prawa, w tym ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o publicznym transporcie zbiorowym. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

G. zawarła w dniu 16 listopada 2018 r. z Wnioskodawcą umowę dotacji. W oparciu o ww. umowę G. udzieliła pomocy finansowej w formie dotacji celowej na rzecz Wnioskodawcy z przeznaczeniem na zrealizowanie zadania z zakresu organizowania publicznego transportu zbiorowego w postaci wprowadzenia bezpłatnych przewozów dzieci i młodzieży, mającej miejsce zamieszkania na terenie gmin w wieku od 7 do 16 roku życia, posiadającą aktywną kartę usług publicznych z zakodowaną ulgą 100% – uczeń z zastrzeżeniem, że ilość dzieci i młodzieży w skali roku 2018 nie będzie większa niż 108.000.

Wnioskodawca podał, że zgodnie z § 5 ww. umowy, dotacja została przyznana na zadanie, którego realizacja przypada od dnia 1 stycznia 2018 r. do dnia 31 grudnia 2018 r. Wszelkie wydatki poniesione w tym okresie niezależnie od terminu ich wykonania stanowiły realizację dotowanego zadania, które ma jednolity roczny charakter. Natomiast zgodnie z treścią § 6 rzeczonej umowy, wydatki na zadania objęte dotacją są rozumiane jako uzupełnienie przez dotowanego w ramach realizowanych przez siebie wydatków niedoboru dochodów wynikającego z bezpłatnego zapewnienia komunikacji dla Dzieci. Ostateczna wartość dotacji stanowi iloczyn niedoboru przypadającego na jedno Dziecko, ilości Dzieci i współczynnika podziału przychodów przypadającego na Wnioskodawcę zgodnie z Porozumieniem w sprawie ustanowienia zintegrowanego systemu taryfowo-biletowego.

W odniesieniu do rozpatrywanej sprawy zauważyć należy, że otrzymanie dofinansowania (dotacji, dopłaty) nie stanowi samo w sobie żadnej czynności, ani też zdarzenia opodatkowanego. Dotacje podlegają opodatkowaniu jako składnik ceny czynności, z którą są związane. Jak już wskazano powyżej tylko dotacje, które stanowią dopłatę do ceny sprzedawanych towarów, czy świadczonych usług, są ściśle związane z daną usługą, czy towarem i podlegają opodatkowaniu. Natomiast za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT uważane mogą być takie sytuacje, w których:

*   istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,
*   wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,
*   istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi,
*   odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,
*   istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

W rozpatrywanej sprawie po pierwsze, należy zauważyć, że dofinansowanie dotyczy konkretnego świadczenia realizowanego przez Wnioskodawcę, tj. świadczenia usług transportowych na rzecz uczniów w wieku 7 do 16 lat w okresie od 1 stycznia 2018 r. do dnia 31 grudnia 2018 r.

Jak wskazano powyżej, na gruncie art. 73 Dyrektywy 112 pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencje, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. W opisanej sytuacji spełnione są te przesłanki, bowiem niewątpliwie dotacja stanowi całość wynagrodzenia za usługę, gdyż przewóz dzieci i młodzieży odbywa się bezpłatnie. Dotacja wypłacana jest przez podmiot trzeci tj. G., w stosunku do świadczącego usługi, czyli Wnioskodawcy. W dalszej kolejności TSUE wskazuje, że nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy, by możliwe było jej ustalenie. W przypadku świadczonych przez Wnioskodawcę usług przewozu, cena usługi jest ustalona, jako cena biletu. Zatem w przedstawionych okolicznościach zależność pomiędzy ceną świadczonych usług przewozowych (ceną biletów), a dotacją, jest jednoznaczna i wyraźnie dostrzegalna. Dotacja wypłacana Wnioskodawcy pozwala mu świadczyć usługi na rzecz uczniów spełniających jednoznaczne warunki, po cenie niższej (w tym przypadku bezpłatnie) niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji.

Ponadto w tej konkretnej sprawie istotne jest, że ostateczna wartość dotacji stanowi iloczyn niedoboru przypadającego na jedno Dziecko, ilości Dzieci i współczynnika podziału przychodów przypadającego na Wnioskodawcę zgodnie z porozumieniem w sprawie ustanowienia zintegrowanego systemu taryfowo-biletowego. Zatem sposób wyliczenia przyznanej dotacji uwzględnia ilość dzieci oraz wartość niedoboru jaka przypada na jedno dziecko, co oznacza że dotacja (pokrywająca niedobór przypadający na jedno dziecko), stanowi element ustalania ceny, tzn. w opisanej sytuacji stanowi 100% ceny. Jak wskazuje powołane orzecznictwo wysokość dotacji nie musi dokładnie kwotowo odpowiadać zmniejszeniu ceny, stąd też nie ma znaczenia, że w rzeczywistości z usług bezpłatnego transportu może skorzystać, więcej Dzieci, niż liczba przyjęta do wyliczenia dotacji, a dotacja stanowi określoną nominalnie kwotę, wyliczoną jedynie szacunkowo. Relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny, a dotacją, w tym wypadku jest bardzo istotna, gdyż w wyniku otrzymanej dotacji uczeń nie płaci za przejazd.

W rozpatrywanej sprawie nie ma znaczenia okoliczność, że Wnioskodawca nie otrzymuje wynagrodzenia od uczniów, a od podmiotu trzeciego. Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Dotacja została przyznana na konkretne zadanie, którego realizacja przypada od dnia 1 stycznia 2018 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., zadanie wyodrębnione z ogólnej działalności Wnioskodawcy, a dofinansowanie nie jest udzielane do ogólnych kosztów funkcjonowania Wnioskodawcy, ale wyłącznie na zrealizowanie zadania z zakresu organizowania publicznego transportu zbiorowego w postaci wprowadzenia bezpłatnych przewozów dzieci i młodzieży. Zatem otrzymaną przez Wnioskodawcę dotację, z przeznaczeniem na realizacje tego konkretnego zadania, należy uznać za mającą bezpośredni wpływ na cenę świadczonych usług przewozu uczniów, gdyż dzięki dofinansowaniu uczniowie korzystają z bezpłatnych przewozów, a w normalnych warunkach rynkowych musieliby zapłacić za usługę cenę w wysokości równej cenie biletu.

Nie można się zgodzić, z twierdzeniem Wnioskodawcy, że celem dotacji nie jest dofinansowanie usług bezpłatnego transportu dla Dzieci, jest nim zaś uzupełnienie niedoboru dochodów Wnioskodawcy. Wnioskodawca bowiem wprost wskazał, że G. udzieliła pomocy finansowej w formie dotacji celowej na rzecz Wnioskodawcy z przeznaczeniem na zrealizowanie zadania z zakresu organizowania publicznego transportu zbiorowego w postaci wprowadzenia bezpłatnych przewozów dzieci i młodzieży. Natomiast niedobór dochodów Wnioskodawcy spowodowany jest bezpłatnym świadczeniem usług przewozu na rzecz uczniów. Dotacja zaś uzupełnia niedobór dochodów ponieważ w istocie stanowi zapłatę za świadczone przez Wnioskodawcę usługi na rzecz uczniów.

Charakteru otrzymanej dotacji nie zmienia również wskazanie Wnioskodawcy, że dotacja ta otrzymywana jest z tytułu poniesionych kosztów w związku ze świadczeniem przez Wnioskodawcę usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego. Wypada zauważyć, że cena każdej usługi kalkulowana jest na podstawie poniesionych kosztów w związku z jej wykonaniem. Ponadto z zawartej umowy wynika, że wydatki na zadanie objęte dotacją są rozumiane jako uzupełnienie przez dotowanego w ramach realizowanych przez siebie wydatków niedoboru dochodów wynikającego z bezpłatnego zapewnienia komunikacji dla Dzieci.

Również fakt, że w umowie dotacji, zawarto postanowienie, zgodnie z którym wszystkie wydatki poniesione w okresie realizacji zadania (od dnia 1 stycznia 2018 r. do dnia 31 grudnia 2018 r.), niezależnie od terminu ich wykonania stanowią realizację dotowanego zadania, świadczy o tym, że dotacja przeznaczona jest wyłącznie na to określone zadanie. Natomiast, kiedy wydatki te będą wykonane nie ma znaczenia dla opodatkowania otrzymanej dotacji. Istotne jest również, że dotacja nie jest przeznaczona na wydatki ogólne związane z realizacją zadania, ale na pokrycie niedoborów dochodu powstałych w wyniku bezpłatnego przewozu uczniów, czyli w konsekwencji na pokrycie ceny biletów uczniów. Wpływ na cenę świadczonych usług jest oczywisty, bowiem ostateczny odbiorca (uczeń) nie płaci za usługę, ze względu na pokrycie jej przedmiotową dotacją. Nie ulega wątpliwości, że bez uzyskanej dotacji Wnioskodawca nie świadczyłby usług przewozu uczniów bezpłatnie, bowiem ze stanu faktycznego wprost wynika, że wprowadzenie tej usługi determinowane jest otrzymaniem dotacji. Zapłatą za świadczone usługi jest otrzymana dotacja, stanowiącą w istocie dopłatę do ceny (100% ceny) świadczonych przez Wnioskodawcę usług przewozu uczniów.

Zatem wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy okoliczności sprawy jednoznacznie wskazują, że dotacja jest rekompensatą za świadczoną bezpłatnie usługę transportu w ramach realizacji konkretnego zadania. Kluczowe jest to, że dotacja redukuje cenę konkretnej usługi, realizowanej dla spełniającego warunki ucznia, a zatem występuje wyraźny i bezpośredni związek między dotacją, a ceną biletów, na którą to okoliczność wskazuje Trybunał.

Mając zatem na uwadze powyższe stwierdzić należy, że w analizowanej sprawie otrzymana przez Wnioskodawcę rekompensata, którą Wnioskodawcy wypłacał G. – z przeznaczeniem na zrealizowanie zadania z zakresu organizowania publicznego transportu zbiorowego w postaci wprowadzenia bezpłatnych przewozów dzieci i młodzieży, stanowi podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, a więc czynność opodatkowaną podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę w przedmiotowym wniosku wyroków sądów administracyjnych tutejszy organ wyjaśnia, że powołane wyroki są rozstrzygnięciami w indywidualnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się zawężają. Zatem wskazane we wniosku wyroki sądów nie mają wpływu na podjęte w niniejszej interpretacji rozstrzygnięcie. Tym bardziej, że wyrok I FSK 2056/17 dotyczy dotacji do projektu, którego celem jest wykreowanie T. jako marki regionalnej, bazującej na dziedzictwie kulturowym, historycznym i przyrodniczym regionu i ośrodka o charakterze uzdrowiskowym, wyrok III SA/Wa 2137/15 dotyczył sprawy dofinansowania z budżetu państwa kosztów zarządzania infrastrukturą kolejową i jej ochrony, co nie znajduje odzwierciedlenia w rozpatrywanej sprawie. Pozostałe wyroki wskazane przez Wnioskodawcę są nieprawomocne. W zakresie powołanych przez Wnioskodawcę orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej należy wskazać, że tezy wynikające z tych orzeczeń nie stoją w sprzeczności z rozstrzygnięciem zawartym w niniejszej interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…), w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.