Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP4/443-616/13-6/JM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2013-11-20
Teza: Zamiana działek.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; działki; grunty; grunty-grunt zabudowany; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; place; zamiana; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 22 sierpnia 2013 r. (data wpływu 26 sierpnia 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 4 listopada 2013 r. (data wpływu 5 listopada 2013 r.) oraz pismem z dnia 13 listopada 2013 r. (data wpływu 15 listopada 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   uznania zamiany nieruchomości za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług – **jest prawidłowe;**

*   uznania zamiany nieruchomości za czynność korzystającą ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 sierpnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   uznania zamiany nieruchomości za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług

*   uznania zamiany nieruchomości za czynność korzystającą ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 4 listopada 2013 r. (data wpływu 5 listopada 2013 r.) oraz pismem z dnia 13 listopada 2013 r. (data wpływu 15 listopada 2013 r.) w zakresie doprecyzowania opisu zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe

Nadleśnictwo (zwane dalej „Nadleśnictwem”) zgodnie z art. 38e ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach (Dz. U. z 2011 r. Nr 12 poz. 59 ze zm.) oraz zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2010 r. Nr 102 poz. 651 ze zm.) zamierza dokonać zamiany nieruchomości gruntowej Skarbu Państwa pozostającej w zarządzie Lasów Państwowych Nadleśnictwa na nieruchomości gruntowe stanowiące własność Gminy.

Grunt, który Nadleśnictwo zamierza przekazać Gminie, stanowi działkę oznaczoną numerem ewidencyjnym X o pow. 1,0696 ha, zlokalizowaną w województwie, powiat, gmina. Według ewidencji gruntów jako właściciel przedmiotowej nieruchomości jest ujawniony Skarb Państwa, zaś jako władającego ujawniono Lasy Państwowe Nadleśnictwo, ul. Użytki stanowiące przedmiotową część nieruchomości, zgodnie z ewidencją gruntów, oznaczone są symbolami Bz-tereny rekreacyjno-wypoczynkowe oraz RVI - grunty orne klasy VI. Na terenie działki występują składniki roślinne (drzewa, krzewy) oraz budowlane (parking o nawierzchni asfaltobetonowej z obramowaniem krawężnikami betonowymi o powierzchni 0,2530 ha). Działka X wraz z parkingiem została przejęta w zarząd przez Lasy Państwowe Nadleśnictwo w 1984 roku.

Zgodnie z ewidencją księgową środków trwałych wartość bieżąca parkingu wynosi 11.055,41 zł. W okresie od 01.06.2009 r. do 30.09.2011 r. oraz od 25.05.2012 r. do 31.07.2012 r. przedmiotowy parking był wydzierżawiony przez Nadleśnictwo innym podmiotom na podstawie zawartych umów. Dzierżawa parkingu była opodatkowana podatkiem od towarów i usług w wysokości 23%, zaś podatek należny z tego tytułu Nadleśnictwo odprowadzało do Urzędu Skarbowego.

Przedmiotowy parking nie był ulepszany. W okresie lipiec-sierpień 2011 roku Nadleśnictwo przeprowadziło remont parkingu, polegający na wymianie części nawierzchni. Całkowity koszt remontu wyniósł 41 702,95zł.

Dla terenu, na którym zlokalizowana jest nieruchomość, Miejscowy Plan Zagospodarowania Przestrzennego Sołectw, zatwierdzony Uchwałą Rady Gminy, przewiduje tereny oznaczone symbolem UC- tereny usług komercyjnych.

Zgodnie z § 34 Uchwały nr Rady Gminy:

1.  „Dla terenów oznaczonych symbolem UC - tereny usług komercyjnych, ustala się:
    1.  przeznaczenie podstawowe:
        *   obiekty i urządzenia służące realizacji przedsięwzięć komercyjnych - usługi komercyjne,
        *   obiekty wytwórczości i rzemiosła produkcyjnego.
    2.  przeznaczenie dopuszczalne:
        *   zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna jedynie dla prowadzącego usługę,
        *   zieleń o funkcjach izolacyjnych,
        *   drogi dojazdowe, ciągi pieszo-jezdne, parkingi,
        *   place manewrowe,
        *   terenowe urządzenia sportu i rekreacji, obiekty, urządzenia i sieci infrastruktury technicznej,
        *   zieleń urządzona i zadrzewienia.
2.  Ustala się następujące zasady kształtowania zabudowy i zagospodarowania terenów UC:
    1.  maksymalna powierzchnia zabudowy kubaturowej może wynosić 50% powierzchni działki położonej na terenie UC, do której użytkownik posiada tytuł prawny,
    2.  w obrębie nowo zabudowywanych działek powierzchnia biologicznie czynna powinna stanowić min. 20% tych działek,
    3.  dla części terenów położonych w odległości 50-150m od granic cmentarza wprowadza się obowiązek podłączenia obiektów budowlanych, o których mowa w przepisach o cmentarzach do sieci wodociągowej.
    4.  forma architektoniczna budynków usługowych powinna spełniać następujące wymagania:
        1.  ograniczenie wysokości budynków do 2 kondygnacji nadziemnych, z możliwością adaptacji poddasza na cele użytkowe (wysokość górnej granicy elewacji frontowej - do 8,0 m),
        2.  wysokość budynków nie może być większa niż 15,0 m,
        3.  dachy nowobudowanych oraz nadbudowywanych i przebudowywanych budynków należy wznosić jako dwuspadowe lub czterospadowe, symetryczne, o kącie nachylenia połaci dachowych 300 do 500 z możliwością wprowadzenia przyczółków i naczółków, w uzasadnionych przypadkach dopuszcza się kąt nachylenia połaci dachowych min. 250,
        4.  przy użytkowym poddaszu doświetlenie jego pomieszczeń lukarnami nie może zajmować więcej niż połowę długości połaci dachowej a zadaszenie nad lukarnami winno być dwuspadowe, dopuszcza się doświetlenie budynków oknami połaciowymi,
        5.  zaleca się stosowanie w budynkach poszerzonych okapów /50-70 cm/,
        6.  zakazuje się realizowania obiektów z dachem płaskim, pulpitowym, kopertowym, uskokowym i asymetrycznym,
        7.  wyklucza się stosowanie form i detali deformujących architekturę np. schodkowe zakończenie ścian, osadzanie lusterek w elewacji,
        8.  dla części terenów położonych w strefie 50,0 m od granic cmentarza wprowadza się zakaz lokalizacji nowych obiektów budowlanych, o których mowa w przepisach o cmentarzach.”

Zgodnie z wyceną operatu szacunkowego wartość przedmiotowej nieruchomości na dzień 26 kwietnia 2013 roku została określona na poziomie: 600 485 zł (słownie złotych: sześćset tysięcy czterysta osiemdziesiąt pięć złotych polskich), w tym wartość parkingu określono na 97 146 zł (słownie: dziewięćdziesiąt siedem tysięcy sto czterdzieści sześć złotych polskich).

Wartość nieruchomości oszacowana w niniejszym operacie szacunkowym została określona na podstawie cen netto nieruchomości porównawczych będących przedmiotem obrotu rynkowego. Jest zatem wartością netto i nie zawiera podatku VAT.

Natomiast nieruchomości, które Nadleśnictwo pozyska w wyniku zamiany stanowią:

1.  działkę oznaczoną numerem ewidencyjnym Y o pow. 2,5900 ha położoną w obrębie geodezyjnym, gm. W ewidencji gruntów jako właściciel nieruchomości ujawniona jest Gmina, zaś użytki stanowiące przedmiotową nieruchomość zostały określone symbolem LSIV- lasy i grunty leśne IV klasy. Dla działki tej Miejscowy Plan Zagospodarowania Przestrzennego Sołectw, zatwierdzony Uchwałą nr, przewiduje tereny oznaczone symbolem ZL – tereny lasów. Nieruchomość w całości porośnięta jest drzewostanem leśnym mieszanym. Wartość działki zgodnie z wyceną operatu szacunkowego na dzień 30 czerwca 2012 roku określono na poziomie 195 485 zł (słownie: sto dziewięćdziesiąt pięć tysięcy czterysta osiemdziesiąt pięć zł polskich). Wartość nieruchomości oszacowana w niniejszym operacie szacunkowym została określona na podstawie cen netto nieruchomości porównawczych będących przedmiotem obrotu rynkowego Jest zatem wartością netto i nie zawiera podatku VAT.
2.  działki oznaczone numerem ewidencyjnym Z o pow. 18,4700 ha i Ź o pow. 10,4300 ha, położone w obrębie geodezyjnym, gm. W ewidencji gruntów teren działki nr Z został określony jako PsV – pastwiska trwałe V klasy (pow. użytku 18,3700 ha) oraz W-PsV- rowy, pastwiska trwałe V klasy (pow. użytku 0,1000 ha), natomiast teren działki nr Ź jako ŁV - łąki trwałe V klasy (pow. użytku 1,5100 ha), PsV- pastwiska trwałe V klasy (pow. użytku 8,8300), dr - tereny komunikacyjne - drogi (pow. użytku 0,0300 ha) oraz W-PsV- rowy, pastwiska trwałe V klasy (pow. użytku 0,0600 ha). Zgodnie z Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego sołectwa, zatwierdzonym Uchwałą Rady Gminy, działki nr Z oraz Ź w całości położone są na terenach oznaczonych symbolem ZZ2 – tereny łąk i dolin rzecznych stale lub okresowo prowadzące wody. Ponadto miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego zabrania wykonywania robót i czynności, które mogą utrudniać ochronę przed powodzią, a w szczególności: wykonywania urządzeń wodnych oraz wznoszenia innych obiektów budowlanych; sadzenia drzew i krzewów, z wyjątkiem plantacji wiklinowych na potrzeby regulacji wód oraz roślinności stanowiącej element zabudowy biologicznej dolin rzecznych lub służącej do wzmacniania brzegów, obwałowań lub odsypisk; zmiany ukształtowania terenu, składowania materiałów oraz wykonywania innych robót, z wyjątkiem robót związanych z regulacją lub utrzymywaniem wód lub brzegu morskiego. Dla terenów oznaczonych symbolem ZZ2-tereny łąk i dolin rzecznych stale lub okresowo prowadzące wody (okresowo zagrożone wodami wezbraniowymi) miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, o którym mowa wcześniej, ustala jako przeznaczenie podstawowe – tereny doliny rzeki i innych cieków, jako przeznaczenie dopuszczalne – zbiorniki wodne; zieleń urządzoną i nieurządzoną; tereny rolne; obiekty, urządzenia i sieci infrastruktury technicznej; drogi i ciągi komunikacyjne; szlaki piesze i ścieżki rowerowe. Wartość nieruchomości zgodnie z operatem szacunkowym na dzień 2 kwietnia 2013 roku określono na poziomie: działka nr Z – wartość rynkowa 259 000 zł (słownie: dwieście pięćdziesiąt dziewięć tysięcy złotych polskich), działka nr Ź –wartość rynkowa 146 000 zł (słownie: sto czterdzieści sześć tysięcy złotych polskich ). Określona w operacie szacunkowym wartość wycenionych praw do nieruchomości nie uwzględnia podatku VAT.

W związku z powyższym, zgodnie z wyceną zawartą w operatach szacunkowych, nieruchomość, które Nadleśnictwo przekaże Gminie, jest równowarta nieruchomościom, które Nadleśnictwo pozyska w skutek zamiany od Gminy (są ekwiwalentne).

Zarówno Nadleśnictwo jak i Gmina są czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (tekst jednolity: Dz. U. 2010 r. Nr 243 poz. 1623):

1.  przez obiekt budowlany należy rozumieć:
    1.  budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,
    2.  budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami,
    3.  obiekt małej architektury;
2.  przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach;
3.  przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury.

Parking znajdujący się na działce X spełnia definicję obiektu budowlanego, ponieważ jest to obiekt trwale związany z gruntem posiadający konstrukcję składającą się częściowo z warstwy odsączającej, podbudowy z tłucznia oraz warstwy ścieralnej bitumicznej, a więc został wykonany z materiałów budowlanych, w wyniku prac budowlanych i należy zaliczyć go do budowli.

Ww. parking jest trwale związany z gruntem.

Według Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.) parking sklasyfikowany jest w grupie 242 klasa 2420.

Wydatki poniesione na remont parkingu w wysokości przekroczyły 30% wartości początkowej parkingu. Celem remontu było przywrócenie pierwotnej użyteczności obiektu i obejmował on częściową wymianę nawierzchni bitumicznej – w miejscach najbardziej uszkodzonych została sfrezowana stara nawierzchnia i położona nowa o takiej samej grubości, na części parkingu powstałe dziury zostały uzupełnione mieszanką mineralno-bitumiczną.

Pomiędzy zakończeniem remontu parkingu a czynnością zamiany działki, na której znajduje się parking upłynie okres dłuższy niż 2 lata (remont parkingu zakończono w sierpniu 2011 r. zaś zamiana jeszcze nie nastąpiła).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

1.  Czy opisane powyżej zdarzenie prawne (zamiana nieruchomości gruntowej oznaczonej jako działka ewidencyjna numer X) będzie podlegało po stronie Nadleśnictwa obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług?
2.  Czy i w jakim zakresie zamiana nieruchomości gruntowej (oznaczonej jako działka ewidencyjna numer X) po stronie Nadleśnictwa będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, czy też transakcja zamiany nieruchomości gruntowej (oznaczonej jako działka ewidencyjna numer X) w całości będzie opodatkowana stawką podatku 23%?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Odnośnie pyt. 1)

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Art. 7 ust. 1 stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Odpłatności dla celów podatku VAT nie należy utożsamiać jedynie z zapłatą pieniężną. Przez odpłatność za dostarczony towar lub wykonaną usługę, należy rozumieć ekwiwalentność i wzajemność świadczeń. Tym samym odpłatność może mieć postać rzeczową (zapłatą może być inny towar lub usługa – zapłata rzeczowa). Zapłata rzeczowa występuje między innymi w przypadku umów zamiany. W myśl art. 603 ustawy z dnia 23.04.1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. nr 16 poz. 93 ze zm.) przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy. Z przywołanej definicji w przypadku zamiany obie strony przenoszą na siebie wzajemnie własność rzeczy, występując w charakterze dostawcy jak i nabywcy. Z art. 604 Kodeksu Cywilnego wynika, że do zamiany stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży. Umowa zamiany przypomina umowę sprzedaży. Różnica polega na tym, że przy umowie zamiany w odróżnieniu od umowy sprzedaży zamiast obowiązku zapłaty pojawia się obowiązek przeniesienia przez drugą stronę własności rzeczy. Umowa zamiany nieruchomości ma zatem wzajemny i ekwiwalentny charakter.

W związku z powyższym realizowane przez podatników VAT (zarówno Nadleśnictwo, jak i Gmina są czynnymi podatnikami podatku VAT) w oparciu o umowę zamiany przeniesienie własności nieruchomości stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Transakcję taką należy traktować jako odpłatną dostawę towarów (dochodzi tutaj do odpłatnego przeniesienia prawa do rozporządzania nieruchomością jak właściciel). Stosownie zatem do art. 106 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, zamiana nieruchomości powinna zostać udokumentowana przez podatników VAT, o których mowa w art. 15 tej ustawy, czyli zarówno przez Nadleśnictwo, jak i przez Gminę, fakturą VAT, niezależnie od tego, czy transakcja będzie opodatkowana czy też będzie korzystała ze zwolnienia przedmiotowego z podatku VAT.

Odnośnie pyt. 2)

Jak stanowi art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, podstawowa stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12 c, art. 83, art. 119 ust.7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. l.

W okresie od dnia stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. na podstawie art. 146 a pkt 1 ustawy, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23% z zastrzeżeniem art. 146f.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie wybranych towarów i usług stawkami obniżonymi lub możliwość zastosowania zwolnień od podatku.

Działka o numerze ewidencyjnym X, będąca przedmiotem zamiany, zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego Sołectw, oznaczona symbolem UC, stanowi teren usług komercyjnych. Na przedmiotowej nieruchomości występują składniki roślinne (drzewa, krzewy) i budowlane (parking o nawierzchni asfaltobetonowej z obramowaniem krawężnikami betonowymi).

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT dostawa budynków, budowli lub ich części podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług, z wyjątkiem gdy:

*   dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

*   pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż dwa lata.

Przez pierwsze zasiedlenie, w myśl art. 2 pkt 14 ustawy, rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich

*   wybudowaniu lub

*   ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zwolnieniu z VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 a, podlegać może również dostawa budynków, budowli lub ich części nieobjęta zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

*   w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

*   dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W przypadku gdy przedmiotem dostawy jest grunt zabudowany, obowiązują specjalne zasady podstawy opodatkowania i ustalania stawki VAT.

Zgodnie z regulacją zawartą w art. 29 ust. 5 ustawy w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. W konsekwencji do dostawy gruntu zastosowanie ma taka sama stawka VAT jak do dostawy budynku, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli zatem dostawa budynków, budowli lub ich części będzie korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, to również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony, objęta będzie tym zwolnieniem.

Na działce będącej przedmiotem zamiany znajduje się parking, który zaliczyć należy do budowli zgodnie z definicja zawartą w art. 3 pkt 1 lit. b oraz pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2012 r., poz. 472), zatem może on korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, po spełnieniu ustawowych warunków. W myśl powołanych przepisów budowlą jest obiekt budowlany niebędący budynkiem ani obiektem małej architektury.

Jak stwierdzono w opisie stanu faktycznego przedmiotowy parking był wydzierżawiony przez Lasy Państwowe Nadleśnictwo innym podmiotom w okresie od 01.06.2009 r. do 30.09.2011 r. oraz od 25.05.2012 r. do 31.07.2012 r. Dzierżawa parkingu była opodatkowana podatkiem od towarów i usług w wysokości 23%, zaś podatek należny z tego tytułu Nadleśnictwo odprowadzało do Urzędu Skarbowego. Przedmiotowy parking nie był również ulepszany. Zatem sprzedaż nieruchomości częściowo zabudowanej parkingiem będzie podlegało zwolnieniu z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, gdyż dostawa działki o numerze ewidencyjnym X nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, a od jego momentu upłynął okres przekraczający dwa lata.

Podkreślić należy, że ze zwolnienia na podstawie powołanego wyżej przepisu, będzie korzystać całość transakcji (część zabudowana parkingiem i niezabudowana), gdyż w sytuacji gdy przedmiotem opodatkowania jest jeden towar bądź usługa, jedną z podstawowych zasad w podatku od towarów i usług jest to, że przedmiot dostawy nie powinien być sztucznie dzielony tylko ze względów fiskalnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się:

*   **za prawidłowe** w zakresie uznania zamiany nieruchomości za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług;

*   **za nieprawidłowe** w zakresie uznania zamiany nieruchomości za czynność korzystającą ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn.zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…) – art. 7 ust. 1 ustawy.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Z przytoczonych przepisów wynika, iż – co do zasady – opodatkowaniu podlegają czynności odpłatne, przy czym nie wynika z nich, że odpłatność za czynności dostawy towarów lub świadczenia usług musi mieć postać pieniężną. Odpłatność jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową – zapłata w innym towarze lub usłudze albo mieszaną – zapłata w części pieniężna i w części rzeczowa. Innymi słowy, dla uznania czynności za odpłatną, wystarczające jest, by istniała możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za tę czynność.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi być wykonana przez podatnika.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 603 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, z późn. zm.), przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy.

Zatem w przypadku zamiany obie strony przenoszą na siebie wzajemnie własność rzeczy, występując zarówno w charakterze dostawcy, jak i w charakterze nabywcy. Przepis art. 604 Kodeksu cywilnego daje dyspozycję odpowiedniego stosowania do zamiany przepisów o sprzedaży.

Umowa zamiany jest umową wzajemną, bardzo zbliżoną do umowy sprzedaży. Różnica w stosunku do umowy sprzedaży polega na tym, że w miejsce świadczenia ceny pojawia się obowiązek drugiej strony przeniesienia własności rzeczy. Ze względu na wzajemny charakter umowy, wartość świadczonych rzeczy powinna być ekwiwalentna. Zamiana nieruchomości skutkuje przeniesieniem prawa do rozporządzania zamienianymi nieruchomościami jak właściciel.

Z powyższego wynika, że przeniesienie własności gruntu na podstawie umowy zamiany będzie stanowiło odpłatną dostawę towaru i będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zatem zamiana nieruchomości będzie czynnością podlegającą obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie należało uznać za prawidłowe.

Podstawowa stawka podatku - na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy – wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2 - 12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże w myśl art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, przewidziano opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

W myśl ust. 1 pkt 10 tego artykułu, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Definicję pierwszego zasiedlenia zawiera art. 2 pkt 14 ustawy, zgodnie z którym, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z analizy powyższego przepisu wynika, że aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków (budowli) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt, bądź go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekroczą 30% wartości początkowej, a następnie obiekt ten zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony przez podatnika do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę lub najem, bowiem zarówno sprzedaż, dzierżawa, czy najem są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

Zauważyć jednocześnie należy, iż zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni,
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z ust. 11 tego artykułu, oświadczenie, o którym w ust. 10 pkt 2 musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Na podstawie ust. 1 pkt 10a ww. artykułu, zwalnia się dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b) nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 7a ustawy).

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu (art. 29 ust. 5 ustawy).

Zatem, grunty zabudowane podlegają opodatkowaniu według stawki właściwej dla obiektu budowlanego, który się na nim znajduje. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków lub budowli albo ich części trwale z nim związanych. Jeżeli dostawa budynków lub budowli albo ich części korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zamierza dokonać zamiany nieruchomości gruntowej na nieruchomości gruntowe stanowiące własność Gminy. Według ewidencji gruntów jako właściciel przedmiotowej nieruchomości jest ujawniony Skarb Państwa, zaś jako władającego ujawniono Wnioskodawcę. Grunt, który Wnioskodawca zamierza przekazać Gminie, stanowi działkę oznaczoną numerem ewidencyjnym X o pow. 1,0696 ha. Użytki stanowiące przedmiotową część nieruchomości, zgodnie z ewidencją gruntów, oznaczone są symbolami Bz-tereny rekreacyjno-wypoczynkowe oraz RVI – grunty orne klasy VI. Na terenie działki występują składniki roślinne (drzewa, krzewy) oraz budowlane (parking o nawierzchni asfaltobetonowej z obramowaniem krawężnikami betonowymi o powierzchni 0,2530 ha). Działka X wraz z parkingiem została przejęta w zarząd przez Wnioskodawcę w 1984 roku. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Parking jest trwale związany z gruntem. Wnioskodawca wskazał, że parking znajdujący się na działce X spełnia definicję obiektu budowlanego, ponieważ jest to obiekt trwale związany z gruntem posiadający konstrukcję składającą się częściowo z warstwy odsączającej, podbudowy z tłucznia oraz warstwy ścieralnej bitumicznej, a więc został wykonany z materiałów budowlanych, w wyniku prac budowlanych i należy zaliczyć go do budowli. Wnioskodawca wskazał, że według Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) parking sklasyfikowany jest w grupie 242 klasa 2420. Wydatki poniesione na remont parkingu przekroczyły 30% wartości początkowej parkingu. Pomiędzy zakończeniem remontu parkingu a czynnością zamiany działki, na której znajduje się parking upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

Mając na uwadze treść powołanych przepisów oraz opis zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że planowana przez Wnioskodawcę zamiana nieruchomości będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, bowiem nie zaszły wyjątki w nim przedstawione, tzn. dostawa parkingu nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, a pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Pierwsze zasiedlenie budowli miało miejsce w roku 2011, po dokonaniu ulepszeń przez Wnioskodawcę w wysokości przekraczającej 30% wartości początkowej parkingu, gdy ww. parking był przedmiotem dzierżawy. Zatem od momentu pierwszego zasiedlenia do momentu sprzedaży minie okres powyżej 2 lat.

Z uwagi na fakt, iż dostawa ww. nieruchomości nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, a pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą upłynie okres dłuższy niż 2 lata, to ww. dostawa będzie korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Zainteresowany może zrezygnować ze zwolnienia i wybrać opodatkowanie dostawy tej nieruchomości, na podstawie art. 43 ust. 10, po spełnieniu warunków, o których mowa w art. 43 ust. 11 ustawy.

Mimo że Wnioskodawca wywiódł prawidłowy skutek prawny ale wskazał, że przedmiotowy parking nie był ulepszany, to oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie należało uznać je za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Wobec powyższego w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Wskazać należy, iż analiza przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623, z późn. zm.) nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym niniejszej interpretacji udzielono przy założeniu, że parking, o którym mowa we wniosku, stanowi budowlę w rozumieniu ww. ustawy – Prawo budowlane.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.