Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.562.2021.2.JO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-11-09
Teza: skutki podatkowe z tytułu nabycia udziału w działkach nr 1, 2, 3 i 4
Słowa kluczowe: grunty-dostawa gruntu; grunty-grunt niezabudowany; grunty-grunt zabudowany; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; pełnomocnictwo; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli lub ich części 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 10; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 11

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z 4 sierpnia 2021 r. (data wpływu 17 sierpnia 2021 r.) uzupełnione pismem Strony z 22 października 2021 r. (data wpływu 28 października 2021 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 4 października 2021 r. (skutecznie doręczone Stronie w dniu 18 października 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   braku uznania Sprzedającego za podatnika podatku VAT z tytułu planowanej sprzedaży udziału w działkach nr 1, 2, 3 i 4 – **jest nieprawidłowe**,
*   braku możliwości korzystania ze zwolnienia od podatku VAT dla dostawy udziału w działkach nr 1, 3 i 4 – **jest prawidłowe**,
*   zwolnienia od podatku sprzedaży udziału w działce nr 2 z możliwością rezygnacji z tego zwolnienia – **jest prawidłowe,**
*   prawa Nabywcy do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia udziału w działkach nr 1, 2, 3 i 4 – **jest prawidłowe**

**UZASADNIENIE**

17 sierpnia 2021 r. wpłynął do Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych z tytułu nabycia udziału w działkach nr 1, 2, 3 i 4. Wniosek został uzupełniony pismem Strony z 22 października 2021 r. (data wpływu 28 października 2021 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 4 października 2021 r. znak: 0114-KDIP1-1.4012.562.2021.1.JO.

**We wniosku wspólnym złożonym przez:**

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania:

Panią M. Ł.

*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością.

**przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

1\. M. Ł. (dalej jako: „Sprzedający”) oraz jej mąż A. D. Ł. (dalej zwani „Sprzedającymi”) zawarli 10 kwietnia 2019 r. z Y Sp. z o.o. w formie aktu notarialnego:

a) przedwstępną umowę sprzedaży nieruchomości (Repertorium A (…); dalej jako: „Umowa 1”), ostateczna treść Umowy 1 została ukształtowana w drodze zmiany przedwstępnej umowy sprzedaży z 28 stycznia 2021 r. (Repertorium A (…)).

b) przedwstępną umowę sprzedaży nieruchomości (Repertorium A (…); dalej jako: „Umowa 2”); ostateczna treść Umowy 2 została ukształtowana w drodze zmiany przedwstępnej umowy sprzedaży z 28 stycznia 2021 r. (Repertorium A (…)).

2\. Przedmiotem Umowy 1 jest nieruchomość położona w (…) składająca się z działki gruntu numer 1 oraz z działki gruntu numer 2; nieruchomość objęta jest księgą wieczystą Nr (…) prowadzoną przez Sąd Rejonowy w (…), (…) Wydział Ksiąg Wieczystych (dalej jako: „Nieruchomość 1”).

3\. A. Ł. nabył Nieruchomość 1 na podstawie umowy darowizny z 8 maja 1991 r. od swoich rodziców. W dniu 23 maja 2003 r. A. Ł. oraz M. Ł. (Sprzedający) zawarli umowę o rozszerzeniu wspólności ustawowej na mocy, której rozszerzyli obowiązujący w ich związku małżeńskim ustrój wspólności ustawowej o Nieruchomość 1.

4\. Nieruchomość 1 objęta jest obowiązującym „Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego Miasta (…)” zatwierdzony Uchwałą Nr (…) z dnia 26 września 2007 r. przez Radę Gminy (…), zgodnie z którym działki nr 1 i 2 stanowią tereny oznaczone symbolem 327.UW/P o podstawowym przeznaczeniu: aktywność gospodarcza nieprzemysłowa, usługi nie cenotwórcze, produkcja składy i magazyny.

5\. Działka nr 1 jest niezabudowana. Natomiast działka oznaczona numerem ewidencyjnym 2 stanowi grunt zabudowany.

6\. Działka nr 2 zabudowana jest:

a) budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym oznaczonym w rejestrze budynków pod numerem ewid. 11 o powierzchni 222 m2,

b) budynkiem produkcyjnym usługowym i gospodarczym dla rolnictwa oznaczonym w rejestrze budynków pod numerem ewid. 19 o powierzchni 198 m2,

c) budynkiem produkcyjnym usługowym i gospodarczym dla rolnictwa oznaczonym w rejestrze budynków pod numerem ewid. 18 o powierzchni 161 m2,

d) budynkiem produkcyjnym usługowym i gospodarczym dla rolnictwa oznaczonym w rejestrze budynków pod numerem ewid. 17 o powierzchni 214 m2,

e) budynkiem produkcyjnym usługowym i gospodarczym dla rolnictwa oznaczonym w rejestrze budynków pod numerem ewid. 16 o powierzchni 112 m2,

f) budynkiem produkcyjnym usługowym i gospodarczym dla rolnictwa oznaczonym w rejestrze budynków pod numerem ewid. 15 o powierzchni 28 m2,

g) budynkiem produkcyjnym usługowym i gospodarczym dla rolnictwa oznaczonym w rejestrze budynków pod numerem ewid. 14 o powierzchni 21 m2,

h) budynkiem produkcyjnym usługowym i gospodarczym dla rolnictwa oznaczonym w rejestrze budynków pod numerem ewid. 13 o powierzchni 149 m2,

i) budynkiem produkcyjnym usługowym i gospodarczym dla rolnictwa oznaczonym w; rejestrze budynków pod numerem ewid. 12 o powierzchni 68 m2,

j) budynkiem produkcyjnym usługowym i gospodarczym dla rolnictwa oznaczonym w rejestrze budynków pod numerem ewid. 50 o powierzchni 19 m2.

7\. Budynek mieszkalny jednorodzinny oznaczony w rejestrze budynków pod numerem ewid. 11 został wybudowany w 2004 roku. Sprzedającemu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Budynek wchodzi w skład gospodarstwa rolnego a główna funkcja budowlana została określona jako budynek jednorodzinny. Przedmiotowy budynek był użytkowany dla celów gospodarstwa rolnego od momentu wybudowania, tj. 2004 roku. Rozpoczęcie użytkowania budynku rozpoczęło się znacznie wcześniej niż 2 lata przed planowaną transakcją sprzedaży. Sprzedający nie ponosił wydatków na ulepszenie danego budynku w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej tego danego budynku.

8\. Budynek produkcyjny usługowy i gospodarczy dla rolnictwa oznaczony w rejestrze budynków pod numerem ewid. 19 został wybudowany w 1992 roku. Sprzedającemu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Budynek wchodzi w skład gospodarstwa rolnego, rodzaj budynku zostało kreślony jako budynki produkcyjne usługowe i gospodarcze dla rolnictwa a główna funkcja budowlana została określona jako inny budynek w gospodarstwie rolnym. Przedmiotowy budynek był użytkowany dla celów gospodarstwa rolnego od momentu wybudowania, tj. 1992 roku. Rozpoczęcie użytkowania budynku rozpoczęło się znacznie wcześniej niż 2 lata przed planowaną transakcją sprzedaży. Sprzedający nie ponosił wydatków na ulepszenie danego budynku w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej tego danego budynku.

9\. Budynek produkcyjny usługowy i gospodarczy dla rolnictwa oznaczony w rejestrze budynków pod numerem ewid. 18 został wybudowany w 1992 r. Sprzedającemu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Budynek wchodzi w skład gospodarstwa rolnego, rodzaj budynku został określony jako budynki produkcyjne usługowe i gospodarcze dla rolnictwa a główna funkcja budowlana została określona jako inny budynek w gospodarstwie rolnym. Przedmiotowy budynek był użytkowany dla celów gospodarstwa rolnego od momentu wybudowania, tj. 1992 roku. Rozpoczęcie użytkowania budynku rozpoczęło się znacznie wcześniej niż 2 lata przed planowaną transakcją sprzedaży. Sprzedający nie ponosił wydatków na ulepszenie danego budynku w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej tego danego budynku.

10\. Budynek produkcyjny usługowy i gospodarczy dla rolnictwa oznaczony w rejestrze budynków pod numerem ewid. 17 został wybudowany w 2004 r. Sprzedającemu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Budynek wchodzi w skład gospodarstwa rolnego, rodzaj budynku został określony jako budynki produkcyjne usługowe i gospodarcze dla rolnictwa a główna funkcja budowlana została określona jako inny budynek w gospodarstwie rolnym. Przedmiotowy budynek był użytkowany dla celów gospodarstwa rolnego od momentu wbudowania, tj. 2004 roku. Rozpoczęcie użytkowania budynku rozpoczęło się znacznie wcześniej niż 2 lata przed planowaną transakcją sprzedaży. Sprzedający nie ponosił wydatków na ulepszenie danego budynku w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej tego danego budynku.

11\. Budynek produkcyjny usługowy i gospodarczy dla rolnictwa oznaczony w rejestrze budynków pod numerem ewid. 16 został wybudowany w 1992 r. Sprzedającemu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Budynek wchodzi w skład gospodarstwa rolnego, rodzaj budynku został określony jako budynki produkcyjne usługowe i gospodarcze dla rolnictwa a główna funkcja budowlana została określona jako inny budynek w gospodarstwie rolnym. Przedmiotowy budynek był użytkowany dla celów gospodarstwa rolnego od momentu wybudowania, tj. 1992 roku. Rozpoczęcie użytkowania budynku rozpoczęło się znacznie wcześniej niż 2 lata przed planowaną transakcją sprzedaży. Sprzedający nie ponosił wydatków na ulepszenie danego budynku w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej tego danego budynku.

12\. Budynek produkcyjny usługowy i gospodarczy dla rolnictwa oznaczony w rejestrze budynków pod numerem ewid. 15 został wybudowany w 1992 r. Sprzedającemu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Budynek wchodzi w skład gospodarstwa rolnego, rodzaj budynku zostało kreślony jako budynki produkcyjne usługowe i gospodarcze dla rolnictwa a główna funkcja budowlana została określona jako inny budynek w gospodarstwie rolnym. Przedmiotowy budynek był użytkowany dla celów gospodarstwa rolnego od momentu wybudowania, tj. 1992 roku. Rozpoczęcie użytkowania budynku rozpoczęło się znacznie wcześniej niż 2 lata przed planowaną transakcją sprzedaży. Sprzedający nie ponosił wydatków na ulepszenie danego budynku w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej tego danego budynku.

13\. Budynek produkcyjny usługowy i gospodarczy dla rolnictwa oznaczony w rejestrze budynków pod numerem ewid. 14 został wybudowany w 1992 r. Sprzedającemu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Budynek wchodzi w skład gospodarstwa rolnego, rodzaj budynku został określony jako budynki produkcyjne usługowe i gospodarcze dla rolnictwa a główna funkcja budowlana została określona jako inny budynek w gospodarstwie rolnym. Przedmiotowy budynek był użytkowany dla celów gospodarstwa rolnego od momentu wybudowania, tj. 1992 roku. Rozpoczęcie użytkowania budynku rozpoczęło się znacznie wcześniej niż 2 lata przed planowaną transakcją sprzedaży. Sprzedający nie ponosił wydatków na ulepszenie danego budynku w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej tego danego budynku.

14\. Budynek produkcyjny usługowy i gospodarczy dla rolnictwa oznaczony w rejestrze budynków pod numerem ewid. 13 został wybudowany w 1992 r. Sprzedającemu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Budynek wchodzi w skład gospodarstwa rolnego, rodzaj budynku zostało kreślony jako budynki produkcyjne usługowe i gospodarcze dla rolnictwa a główna funkcja budowlana została określona jako inny budynek w gospodarstwie rolnym. Przedmiotowy budynek był użytkowany dla celów gospodarstwa rolnego od momentu wybudowania, tj. 1992 roku. Rozpoczęcie użytkowania budynku rozpoczęło się znacznie wcześniej niż 2 lata przed planowaną transakcją sprzedaży. Sprzedający nie ponosił wydatków na ulepszenie danego budynku w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej tego danego budynku.

15\. Budynek produkcyjny usługowy i gospodarczy dla rolnictwa oznaczony w rejestrze budynków pod numerem ewid. 12 został wybudowany w 1992 r. Sprzedającemu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Budynek wchodzi w skład gospodarstwa rolnego, rodzaj budynku został określony jako budynki produkcyjne usługowe i gospodarcze dla rolnictwa a główna funkcja budowlana została określona jako inny budynek w gospodarstwie rolnym. Przedmiotowy budynek był użytkowany dla celów gospodarstwa rolnego od momentu wybudowania, tj. 1992 roku. Rozpoczęcie użytkowania budynku rozpoczęło się znacznie wcześniej niż 2 lata przed planowaną transakcją sprzedaży. Sprzedający nie ponosił wydatków na ulepszenie danego budynku w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej tego danego budynku.

16\. Budynek produkcyjny usługowy i gospodarczy dla rolnictwa oznaczony w rejestrze budynków pod numerem ewid. 50 został wybudowany w 2000 r. Sprzedającemu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Budynek wchodzi w skład gospodarstwa rolnego, rodzaj budynku został określony jako budynki produkcyjne usługowe i gospodarcze dla rolnictwa a główna funkcja budowlana została określona jako inny budynek w gospodarstwie rolnym. Przedmiotowy budynek był użytkowany dla celów gospodarstwa rolnego od momentu wybudowania, tj. 2000 roku. Rozpoczęcie użytkowania budynku rozpoczęło się znacznie wcześniej niż 2 lata przed planowaną transakcją sprzedaży. Sprzedający nie ponosił wydatków na ulepszenie danego budynku w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej tego danego budynku.

17\. Nieruchomość 1 nie jest przedmiotem dzierżawy, najmu ani użyczenia, nie jest obciążona żadnymi ograniczonymi prawami rzeczowymi (poza hipoteką) ani ograniczeniami w rozporządzaniu. Nieruchomość 1 nie jest obciążona jakimikolwiek ograniczeniami w rozporządzeniu.

18\. Nieruchomość 1 nie jest przedmiotem postępowania cywilnego lub administracyjnego, w tym także wywłaszczeniowego, postępowania o scalenie lub podział nieruchomości lub postępowania rozgraniczeniowego.

19\. Nieruchomość 1 nie stanowi ani nie stanowiła przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

20\. Umowa, na mocy której Sprzedający sprzeda a Kupujący kupi Nieruchomość 1 (dalej: „Umowa Sprzedaży 1”) zostanie zawarta po spełnieniu się następujących warunków (dalej: „Warunki Zawarcia Umowy Sprzedaży 1”):

a. przeprowadzeniu przez Kupującego procesu analizy stanu prawnego Nieruchomości 1 i uznanie przez Kupującego, że raport prawny dotyczący Nieruchomości 1 jest pozytywny,

b. uzyskaniu przez Kupującego na jego koszt ustaleń, z których wynikałoby, iż warunki glebowo-środowiskowe Nieruchomości 1 umożliwiają realizację zamierzonej przez Kupującego inwestycji polegającej na wybudowaniu centrum magazynowo-logistyczno-produkcyjnego z częściami socjalno-biurowymi infrastrukturą towarzyszącą (dalej jako: Inwestycja),

c. uzyskaniu przez Kupującego warunków technicznych, pozwoleń, uzgodnień oraz zgód osób prawnych i fizycznych, w tym dostawców danych mediów oraz jednostek samorządu terytorialnego i organów administracji państwowej na zmianę przebiegu mediów znajdujących się na terenie Nieruchomości 1, które to media (gazociągi, linie energetyczne, wodociągi, rurociągi, linie telekomunikacyjne, rowy melioracyjne itp.) mogą znajdować się na terenie Nieruchomości 1 oraz kolidować z planowaną przez Kupującego Inwestycją i których zmiana przebiegu jest niezbędna do uzyskania przez Kupującego pozwolenia na budowę planowanej Inwestycji - parametry określone w Załączniku Nr 2 do Umowy 1,

d. potwierdzeniu przez właściwe organy administracji publicznej oraz właściwe podmioty, że warunki techniczne (zaopatrzenia w media: wodę, energię elektryczną, gaz, włączenia do układu drogowego oraz odprowadzania ścieków i wód deszczowych) umożliwiają realizację zamierzonej Inwestycji na Nieruchomości 1 - parametry warunków technicznych określone w Załączniku Nr 2 do Umowy 1,

e. potwierdzeniu przez organ administracji publicznej, iż Nieruchomości 1 posiada dostęp do drogi publicznej,

f. podpisaniu oraz przekazaniu przez Sprzedającego Kupującemu na wezwanie Kupującego oświadczenia dotyczącego zgodności działań Sprzedającego z wymogami oraz procedurami w zakresie przeciwdziałania praniu brudnych pieniędzy oraz finansowania terroryzmu, którego wzór stanowi Załącznik Nr 1 do Umowy 1,

g. oświadczenia i zapewnienia Sprzedającego zawarte w treści niniejszego aktu pozostają ważne i aktualne w zawarcia Umowy Sprzedaży 1,

h. uzyskaniu przez Kupującego w terminie najpóźniej do dnia 28 września 2021 r. prawomocnej i ostatecznej decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę zamierzonej przez Kupującego Inwestycji wymienionej w Załączniku nr 2,

i. uzyskaniu przez Kupującego uchwały Wspólników Kupującego wyrażającej zgodę na nabycie Nieruchomości 1, dostarczenia do Umowy Sprzedaży 1 przez Sprzedających następujących dokumentów:

\- wypisu z rejestru gruntów wraz z wy rysem z mapy ewidencyjnej dla Nieruchomości 1,

\- wypisu z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla Nieruchomości 1.

21\. Warunki Zawarcia Umowy Sprzedaży 1 wskazane w punkcie 20 powyżej od lit. a) do lit. g) zastrzeżone są na korzyść Kupującego, co oznacza, że Kupujący ma prawo żądać zawarcia Umowy Sprzedaży 1 pomimo nieziszczenia się któregokolwiek z tych Warunków Zawarcia Umowy Sprzedaży 1, pod warunkiem złożenia Sprzedającej przez Kupującego oświadczenia o zrzeczeniu się prawa żądania spełnienia któregokolwiek z tych Warunków Zawarcia Umowy Sprzedaży 1.

22\. Od dnia zawarcia Umowy 1 do dnia zawarcia Umowy Sprzedaży 1, Kupującemu przysługiwać będzie prawo dysponowania Nieruchomością 1 dla celów koniecznych do uzyskania decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę, przygotowania planowanej przez Kupującego inwestycji w zakresie przewidzianym przez Prawo budowlane to jest dla składania oświadczeń o posiadanym prawie do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane (z prawem cesji tego prawa na dowolną osobę trzecią), składania wniosków oraz uzyskiwania pozwoleń, uzgodnień, sprawdzeń, opinii, warunków technicznych i przyłączy, a nadto uzyskiwania wypisów i wyrysów z ewidencji gruntów, dotyczących Nieruchomości 1 a także do wejścia na teren Nieruchomości 1 celem usunięcia kolizji istniejących sieci z projektowanym przebiegiem sieci, prowadzenia prac przygotowawczych, badań i odwiertów niezbędnych do potwierdzenia, iż Nieruchomość 1 wolna jest od zanieczyszczeń, a warunki, glebowe umożliwiają realizację na niej inwestycji polegającej na wybudowaniu parku magazynowo-logistyczno-produkcyjnego. Dysponowanie Nieruchomością 1 na cele budowlane nie będzie wiązało się z faktycznym prowadzeniem prac na Nieruchomości 1.

23\. Sprzedający wraz A. Ł. udzielił osobie fizycznej pełnomocnictwa, z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw, do dokonywania w ich imieniu następujących czynności:

a) uzyskania warunków technicznych przyłączenia nieruchomości do infrastruktury technicznej, w szczególności przyłączenia do sieci energetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej lub innej infrastruktury technicznej umożliwiającej odprowadzenie wód opadowych, oraz włączenia do dróg w tym składania i podpisywania wniosków i innych dokumentów, ich zmiany, cofania oraz odbioru,

b) uzyskania decyzji o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej, zmiany klasyfikacji gruntów oraz uzyskanie decyzji dot. gospodarowania masami ziemi podlegającymi ochronie,

c) uzyskania decyzji o wycince drzew i krzewów oraz uzyskania decyzji o nasadzeniach zastępczych, a także dokonaniu wyżej wymienionych czynności,

d) zawarcia w imieniu Sprzedającego i A. Ł. umów przyłączenia do sieci oraz umów drogowych określających warunki włączenia do dróg,

e) uzyskania decyzji - pozwolenia wodnoprawnego, decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach oddziaływania planowanej przez Kupującego Inwestycji na środowisko, decyzji zezwalającej na prowadzenie badań archeologicznych, decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę na Nieruchomości 1 Inwestycji planowanej przez Kupującego,

f) uzyskania - wyłącznie w celu zawarcia Umowy Sprzedaży 1 - we właściwych dla Sprzedającego oraz A. Ł. oraz ze względu na miejsce położenia Nieruchomości 1: urzędzie gminy, urzędach skarbowych, oddziale Zakładu Ubezpieczeń Społecznych lub oddziale Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego, Państwowym Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych zaświadczeń, wydanych również w trybie art. 306g lub 306e Ustaw) Ordynacja Podatkowa, potwierdzających, że Sprzedający oraz A. Ł. nie zalegają z należnymi podatkami i innymi świadczeniami publicznoprawnymi.

Pełnomocnictwo to uprawnia pełnomocników do składania i podpisywania wniosków, umów i innych dokumentów, ich zmiany, cofania oraz do odbioru decyzji, postanowień, wypisów, wyrysów, map i pism oraz korespondencji związanej z prowadzonymi postępowaniami administracyjnymi, a w szczególności z uzyskaniem pozwolenia na budowę i decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach. Wszystkie koszty oraz opłaty przyłączeniowe związane z warunkami technicznymi, decyzjami i umowami przyłączeniowymi, określonymi w podpunktach a-e, będą obciążały Kupującego.

24\. Sprzedający wraz z A. Ł. udzieli osobie fizycznej pełnomocnictwa, z prawem do ustanawiania dalszych pełnomocników, do:

a) przeglądania akt (w tym dokumentów i pism) księgi wieczystej KW nr (…), prowadzonej przez Sąd Rejonowy w (…), (…) Wydział Ksiąg Wieczystych. Pełnomocnictwo obejmuje upoważnienie do składania wniosków o sporządzenie kserokopii z akt oraz do odbioru takich kserokopii, jak również wykonywania fotokopii przez pełnomocnika, a także do ustanawiania dalszych pełnomocników. Ponadto, pełnomocnik uprawniony jest do przeglądania akt ksiąg wieczystych, z których działka została odłączona,

b) uzyskiwania od właściwych organów administracji rządowej i samorządowej wszelkich zaświadczeń, informacji, wypisów, wyrysów dotyczących stanu faktycznego i prawnego Nieruchomości 1 koniecznych do przeprowadzenia kompleksowego badania prawnego Nieruchomości 1.

25\. Sprzedający oraz A. Ł. wyrazili zgodę na cesję (w drodze jednej lub więcej czynności prawnych) wszelkich praw i obowiązków wynikających z umów objętych tym aktem przez Kupującego na rzecz osoby trzeciej, w tym spółki mającej siedzibę w Rzeczpospolitej Polskiej („Cesjonariusz”). Kupujący zawiadomi Sprzedającego o dokonaniu cesji w ciągu 14 dni od zawarcia umowy, w wykonaniu której cesja została dokonana. Po dokonaniu zawiadomienia, Sprzedający będzie zobowiązany do zawarcia z Cesjonariuszem umowy opisanych w Umowie 1 i Cesjonariusz stanie się Kupującym w rozumieniu postanowień Umowy 1 (z prawem do dokonania dalszych cesji zgodnie z niniejszym paragrafem).

26\. X Sp. z o.o. (dalej: Nabywca) nabędzie od Kupującego w drodze umowy cesji, o której mowa w pkt. 25 powyżej wszelkie prawa i obowiązki wynikające z Umowy 1.

27\. Przedmiotem Umowy 2 jest nieruchomość położona w (…) składająca się z działki gruntu numer 3 oraz z działki gruntu numer 4; nieruchomość objęta jest księgą wieczystą Nr (…) prowadzoną przez Sąd Rejonowy w (…), (…) Wydział Ksiąg Wieczystych (dalej jako: „Nieruchomość 2”).

28\. A. Ł. nabył Nieruchomość 2 na podstawie umowy darowizny z 8 maja 1991 r. na podstawie umowy darowizny z dnia 15 stycznia 1980 r. od swoich rodziców. A. Ł. oraz M. Ł. (Sprzedający) zawarli umowę o rozszerzeniu wspólności ustawowej na mocy, której rozszerzyli obowiązujący w ich związku małżeńskim ustrój wspólności ustawowej o Nieruchomość 2.

29\. Nieruchomość 2 objęta jest obowiązującym „Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego Miasta (…)” zatwierdzony Uchwałą Nr (…) z dnia 26 września 2007 r. przez Radę (…), zgodnie z którym działka nr 3 stanowi teren oznaczony symbolem 328P o podstawowym przeznaczeniu magazyny wielkopowierzchniowe, produkcja, składy, a działka nr 4 stanowi teren oznaczony symbolem 328P o podstawowym przeznaczeniu magazyny wielkopowierzchniowe, produkcja, składy oraz 19KDD - tereny dróg publicznych dojazdowych.

30\. Działka nr 3 oraz działka nr 4 są niezbudowane.

31\. Nieruchomość 2 nie jest przedmiotem dzierżawy, najmu ani użyczenia, nie jest obciążona żadnymi ograniczonymi prawami rzeczowymi ani ograniczeniami w rozporządzaniu.

32\. Nieruchomość 2 nie jest przedmiotem postępowania cywilnego lub administracyjnego, w tym także wywłaszczeniowego, postępowania o scalenie lub podział nieruchomości lub postępowania rozgraniczeniowego.

33\. Nieruchomość 2 nie stanowi ani nie stanowiła przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

34\. Umowa, na mocy której Sprzedający sprzeda a Kupujący kupi Nieruchomość 2 (dalej: Umowa Sprzedaży 2) zostanie zawarta po spełnieniu się następujących warunków (dalej: Warunki Zawarcia Umowy Sprzedaży 2):

a) przeprowadzeniu przez Kupującego procesu analizy stanu prawnego Nieruchomości 2 i uznanie przez Kupującego, że raport prawny dotyczący Nieruchomości 1 jest pozytywny,

b) uzyskaniu przez Kupującego na jego koszt ustaleń, z których wynikałoby, iż warunki glebowo-środowiskowe Nieruchomości 2 umożliwiają realizację zamierzonej przez Kupującego inwestycji polegającej na wybudowaniu centrum magazynowo-logistyczno-produkcyjnego z częściami socjalno-biurowymi infrastrukturą towarzyszącą (dalej jako: Inwestycja),

c) uzyskaniu przez Kupującego warunków technicznych, pozwoleń, uzgodnień oraz zgód osób prawnych i fizycznych, w tym dostawców danych mediów oraz jednostek samorządu terytorialnego i organów administracji państwowej na zmianę przebiegu mediów znajdujących się na terenie Nieruchomości 2, które to media (gazociągi, linie energetyczne, wodociągi, rurociągi, linie telekomunikacyjne, rowy melioracyjne itp.) mogą znajdować się na terenie Nieruchomości 2 oraz kolidować z planowaną przez Kupującego Inwestycją i których zmiana przebiegu jest niezbędna do uzyskania przez Kupującego pozwolenia na budowę planowanej Inwestycji- parametry określone w Załączniku Nr 2 do Umowy 2,

d) potwierdzeniu przez właściwe organy administracji publicznej oraz właściwe podmioty, że warunki techniczne (zaopatrzenia w media: wodę, energię elektryczną, gaz, włączenia do układu drogowego oraz odprowadzania ścieków i wód deszczowych) umożliwiają realizację zamierzonej Inwestycji na Nieruchomości 2 - parametry warunków technicznych określone w Załączniku Nr 2 do Umowy 2,

e) potwierdzeniu przez organ administracji publicznej, iż Nieruchomości 2 posiada dostęp do drogi publicznej,

f) podpisaniu oraz przekazaniu przez Sprzedającego Kupującemu na wezwanie Kupującego oświadczenia dotyczącego zgodności działań Sprzedającego z wymogami oraz procedurami w zakresie przeciwdziałania praniu brudnych pieniędzy oraz finansowania terroryzmu, którego wzór stanowi Załącznik Nr 1 do Umowy 2,

g) oświadczenia i zapewnienia Sprzedającego zawarte w treści niniejszego aktu pozostają ważne i aktualne w zawarcia Umowy Sprzedaży 2,

h) uzyskaniu przez Kupującego w terminie najpóźniej do dnia 28 września 2020 r. prawomocnej i ostatecznej decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę zamierzonej przez Kupującego Inwestycji wymienionej w Załączniku nr 2,

i) uzyskaniu przez Kupującego uchwały Wspólników Kupującego wyrażającej zgodę na nabycie Nieruchomości 2,

j) dostarczenia do Umowy Sprzedaży 2 przez Sprzedającego i A.Ł. następujących dokumentów:

\- wypisu z rejestru gruntów wraz z wy rysem z mapy ewidencyjnej dla Nieruchomości 2,

\- wypisu z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla Nieruchomości 2.

35\. Warunki Zawarcia Umowy Sprzedaży 2 wskazane w punkcie 34 powyżej od lit. a) do lit. g) zastrzeżone są na korzyść Kupującego, co oznacza, że Kupujący ma prawo żądać zawarcia Umowy Sprzedaży 1 pomimo nieziszczenia się któregokolwiek z tych Warunków Zawarcia Umowy Sprzedaży 1, pod warunkiem złożenia Sprzedającemu przez Kupującego oświadczenia o zrzeczeniu się prawa żądania spełnienia któregokolwiek z tych Warunków Zawarcia Umowy Sprzedaży 2.

36\. Od dnia zawarcia Umowy 2 do dnia zawarcia Umowy Sprzedaży 2 Kupującemu przysługiwać będzie prawo dysponowania Nieruchomością 1 dla celów koniecznych do uzyskania decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę, przygotowania planowanej przez Kupującego inwestycji w zakresie przewidzianym przez Prawo budowlane to jest dla składania oświadczeń o posiadanym prawie do dysponowania Nieruchomością 2 na cele budowlane (z prawem cesji tego prawa na dowolną osobę trzecią), składania wniosków oraz uzyskiwania pozwoleń, uzgodnień, sprawdzeń, opinii, warunków technicznych i przyłączy, a nadto uzyskiwania wypisów i wyrysów z ewidencji gruntów, dotyczących Nieruchomości 2 a także do wejścia na teren Nieruchomości 2 celem usunięcia kolizji istniejących sieci z projektowanym przebiegiem sieci, prowadzenia prac przygotowawczych, badań i odwiertów niezbędnych do potwierdzenia, iż Nieruchomość 1 wolna jest od zanieczyszczeń, a warunki, glebowe umożliwiają realizację na niej inwestycji polegającej na wybudowaniu parku magazynowo-logistyczno-produkcyjnego. Dysponowanie Nieruchomością 2 na cele budowlane nie będzie wiązało się z faktycznym prowadzeniem prac na Nieruchomości 2.

37\. Sprzedający wraz A. Ł. udzielił osobie fizycznej pełnomocnictwa, z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw, do dokonywania w ich imieniu następujących czynności:

a) uzyskania warunków technicznych przyłączenia nieruchomości do infrastruktury technicznej, w szczególności przyłączenia do sieci energetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej lub innej infrastruktury technicznej umożliwiającej odprowadzenie wód opadowych, oraz włączenia do dróg w tym składania i podpisywania wniosków i innych dokumentów, ich zmiany, cofania oraz odbioru,

b) uzyskania decyzji o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej, zmiany klasyfikacji gruntów oraz uzyskanie decyzji dot. gospodarowania masami ziemi podlegającymi ochronie,

c) uzyskania decyzji o wycince drzew i krzewów oraz uzyskania decyzji o nasadzeniach zastępczych, a także dokonaniu wyżej wymienionych czynności,

d) zawarcia w imieniu Sprzedającego i A. Ł. umów przyłączenia do sieci oraz umów drogowych określających warunki włączenia do dróg,

e) uzyskania decyzji - pozwolenia wodnoprawnego, decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach oddziaływania planowanej przez Kupującego Inwestycji na środowisko, decyzji zezwalającej na prowadzenie badań archeologicznych, decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę na Nieruchomości 2 Inwestycji planowanej przez Kupującego,

f) uzyskania - wyłącznie w celu zawarcia Umowy Sprzedaży 2 - we właściwych dla Sprzedającego oraz A. Ł. oraz ze względu na miejsce położenia Nieruchomości 1: urzędzie gminy, urzędach skarbowych, oddziale Zakładu Ubezpieczeń Społecznych lub oddziale Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego, Państwowym Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych zaświadczeń, wydanych również w trybie art. 306g lub 306e Ustaw) Ordynacja Podatkowa, potwierdzających, że Sprzedający oraz A. Ł. nie zalegają z należnymi podatkami i innymi świadczeniami publicznoprawnymi.

Pełnomocnictwo to uprawnia pełnomocników do składania i podpisywania wniosków, umów i innych dokumentów, ich zmiany, cofania oraz do odbioru decyzji, postanowień, wypisów, wyrysów, map i pism oraz korespondencji związanej z prowadzonymi postępowaniami administracyjnymi, a w szczególności z uzyskaniem pozwolenia na budowy i decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach. Wszystkie koszty oraz opłaty przyłączeniowe związane z warunkami technicznymi, decyzjami i umowami przyłączeniowymi, określonymi w podpunktach a-e będą obciążały Kupującego.

38\. Sprzedający wraz A. Ł. udzieli osobie fizycznej pełnomocnictwa, z prawem do ustanawiania dalszych pełnomocników, do:

a) przeglądania akt (w tym dokumentów i pism) księgi wieczystej KW nr (…), prowadzonej przez Sąd Rejonowy w (…), (…)Wydział Ksiąg Wieczystych. Pełnomocnictwo obejmuje upoważnienie do składania wniosków o sporządzenie kserokopii z akt oraz do odbioru takich kserokopii, jak również wykonywania fotokopii przez pełnomocnika, a także do ustanawiania dalszych pełnomocników. Ponadto, pełnomocnik uprawniony jest do przeglądania akt ksiąg wieczystych, z których działka została odłączona.

b) uzyskiwania od właściwych organów administracji rządowej i samorządowej wszelkich zaświadczeń, informacji, wypisów, wyrysów dotyczących stanu faktycznego i prawnego Nieruchomości 2 koniecznych do przeprowadzenia kompleksowego badania prawnego Nieruchomości 2.

39\. Sprzedający oraz A. Ł. wyrazili zgodę na cesję (w drodze jednej lub więcej czynności prawnych) wszelkich praw i obowiązków wynikających z umów objętych tym aktem przez Kupującego na rzecz osoby trzeciej, w tym spółki mającej siedzibę w Rzeczpospolitej Polskiej („Cesjonariusz”). Kupujący zawiadomi Sprzedającego o dokonaniu cesji w ciągu 14 dni od zawarcia umowy, w wykonaniu której cesja została dokonana. Po dokonaniu zawiadomienia, Sprzedający będzie zobowiązany do zawarcia z Cesjonariuszem umowy opisanych w Umowie 1 i Cesjonariusz stanie się Kupującym w rozumieniu postanowień Umowy 2 (z prawem do dokonania dalszych cesji zgodnie z niniejszym paragrafem).

40\. X Sp. z o.o. (dalej: Nabywca) nabędzie od Kupującego w drodze umowy cesji, o której mowa w pkt. 39 powyżej wszelkie prawa i obowiązki wynikające z Umowy 2.

41\. Działki nr 3 i 4 były użytkowane wyłącznie jako gospodarstwo rolne.

42\. Działki nr 3 i 4 nie były wykorzystywane przez Sprzedającego do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Przedmiotowe działki nie były przedmiotem umów najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, nie były również udostępniana odpłatnie osobom trzecim.

43\. Przed sprzedażą działek nr 3 i 4 Sprzedający nie podejmował ani nie będzie podejmował czynności wymagających zaangażowania własnych środków finansowych, zmierzających do podniesienia wartości przedmiotowej działki np. uzbrojenia terenu, doprowadzenia mediów, ogrodzenia terenu, lub innych.

44\. Przed sprzedażą działek nr 3 i 4 Sprzedawca nie podejmował ani nie będzie podejmował aktywnych działań marketingowych w zakresie obrotu nieruchomościami, wykraczających poza zwykłe formy ogłoszenia, mających na celu dokonanie sprzedaży działki (np. reklama).

45\. Kupujący:

a) jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny,

b) zamierza nabyć Nieruchomość 1 oraz Nieruchomość 2 w celu budowy parku magazynowo-logistyczno-produkcyjnego z częściami socjalno-biurowymi o infrastrukturą towarzyszącą;

c) nabędzie Nieruchomość 1 oraz Nieruchomość 2 na cele opodatkowanej podatkiem od towarów i usług działalności gospodarczej.

W piśmie z 22 października 2021 r. wskazano:

a) M. Ł. wraz z mężem sprzedała wcześniej jedną nieruchomość, na którą składały się dwie działki: działka nr 5 i działka nr 6.

A. Ł. mąż M. Ł. nabył działkę o numerze 5 od osób fizycznych na podstawie umowny darowizny udokumentowanej aktem notarialnym sporządzonym 8 maja 1991 r. sporządzonym w państwowym biurze notarialnym w (…). Działkę ewidencyjną o numerze 6, A. Ł. nabył także od osób fizycznych na podstawie umowy darowizny, która udokumentowana została aktem notarialnym sporządzonym w dniu 15 stycznia 1980 r.

A. Ł. nabył wskazane działki pozostając w związku małżeńskim z M. Ł. W dniu 23 maja 2003 r. A. i M. Ł. zawarli umowę o rozszerzeniu wspólności majątkowej udokumentowanej aktem notarialnym.

Wskazane działki zostały nabyte w celu prowadzenia gospodarstwa rolnego.

Działki były wykorzystywane na cele prowadzonego gospodarstwa rolnego.

Działki 5 i 6 niezabudowane o łącznej powierzchni : 1,0503 ha zostały sprzedane 6 lutego 2018 r. na podstawie umowy sprzedaży udokumentowanej aktem notarialnym. Sprzedaż odbyła się w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zostały sprzedane dwie działki, tj. działka 5 i działka 6. Działki były niezabudowane.

Sprzedając powyższe działki M. Ł. oraz jej mąż nie byli zobowiązani do rejestracji jako czynny podatnik VAT.

b) Działki o numerach 2, 1, 3, 4 były i są wykorzystywane w całym okresie posiadania wy łączenie na cele działalności rolniczej zwolnionej z podatku od towarów i usług.

c) M. Ł. oraz jej mąż prowadzą działalność rolniczą, jako rolnik ryczałtowy z wykorzystaniem działek o numerach: 2, 1, 3 i 4 nabytych w drodze darowizny w roku 1980 i 1991.

d) Kupującemu przysługuje prawo do dysponowania:

· Nieruchomością 1 na podstawie § 3 ust. 2 Umowy 1,

· Nieruchomością 2 na podstawie § 3 ust. 2 Umowy 2.

e) Nabywca na mocy umowy cesji nabędzie takie same prawa i obowiązki do dysponowania Nieruchomościami jak Kupujący.

f) Nabywca będzie wykorzystywał nabytą Nieruchomość 1 oraz Nieruchomość 2 do działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.

g) Nabywca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:**

1\. Czy sprzedaż przez Sprzedającego działki gruntu nr 2 będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

2\. Czy sprzedaż przez Sprzedającego działki gruntu nr 1 będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

3\. Czy sprzedaż przez Sprzedającego działki gruntu nr 3 będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

4\. Czy sprzedaż przez Sprzedającego działki gruntu nr 4 będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

5\. Czy sprzedaż przez Sprzedającego działki gruntu 2 będzie podlegała zwolnieniu od opodatkowania podatkiem od towarów i usług?

6\. Czy sprzedaż przez Sprzedającego działki gruntu 1 będzie podlegała zwolnieniu od opodatkowania podatkiem od towarów i usług?

7\. Czy sprzedaż przez Sprzedającego działki gruntu 3 będzie podlegała zwolnieniu od opodatkowania podatkiem od towarów i usług?

8\. Czy sprzedaż przez Sprzedającego działki gruntu 4 będzie podlegała zwolnieniu od opodatkowania podatkiem od towarów i usług?

9\. Czy Nabywcy w związku z nabyciem działek gruntu nr 1, 2, 3 oraz 4 przysługiwać będzie możliwość dokonania odliczenia od podatku od towarów i usług?

**Stanowisko Zainteresowanych:**

Ad. 1

Sprzedaż przez Sprzedającego działki gruntu nr 2 nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ad. 2

Sprzedaż przez Sprzedającego działki gruntu nr 1 nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ad. 3

Sprzedaż przez Sprzedającego działki gruntu nr 3 nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ad. 4

Sprzedaż przez Sprzedającego działki gruntu nr 4 nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Uzasadnienie do stanowiska dotyczącego stanowiska do pytania 1, pytania 2, pytania 3 oraz pytania 4

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jak dalej stanowi art. 7 ust. 1 Ustawy VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, przy czym za art. 2 pkt 6 Ustawy VAT przez towar rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Przez sprzedaż, za art. 2 pkt 22 Ustawy VAT, rozumie się natomiast odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Czynność opodatkowana podatkiem od towarów i usług może być dokonana wyłącznie przez podatnika w rozumieniu ustawy. Jak wynika z art. 15 ust. 1 Ustawy VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Wykonywanie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w ust. 2 poprzez wskazanie, iż działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W konsekwencji, dla możliwości uznania konkretnej dostawy towarów za podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług należy wykazać łączne istnienie dwóch przesłanek: zaistnienie odpłatnego przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel oraz jego wykonanie przez podatnika wykonującego samodzielną działalność gospodarczą. Jak z tego wynika, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega wyłącznie obrót towarami, który jest dokonywany przez profesjonalny podmiot.

Odnosząc powyższe ogólne rozważania do przedstawionego zdarzenia przyszłego, w ocenie Zainteresowanych pierwsza z przesłanek pozwalających na uznanie transakcji za podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, tj. odpłatne przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel jest spełniona. Na mocy umowy przyrzeczonej zawartej w formie aktu notarialnego własność Nieruchomości przejdzie ze Sprzedającego na Nabywcę, który w zamian uzyska cenę określoną w Umowie Sprzedaży.

W ocenie Zainteresowanych, tj. Sprzedającego i Nabywcy, nie zostanie spełniona druga przesłanka pozwalająca na opodatkowanie dostawy działek gruntu 2, 1, 3 oraz 4, tj. dokonanie dostawy przez podatnika w rozumieniu ustawy.

Jak wskazano w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 29 maja 2018 r. sygn. akt I FSK 1136/16, przy ocenie działalności osoby sprzedającej nieruchomości należy uwzględniać działania na poszczególnych etapach aktywności sprzedającego w ich całokształcie, a nie wyłącznie osobno. Należy przede wszystkim mieć na uwadze te elementy, które łączą się z nakładami inwestycyjnymi wykraczającymi poza standardowe działania w obrębie zarządu majątkiem prywatnym. Motywy jakimi kieruje się podmiot rozpoczynając działalność gospodarczą, czy pierwotny cel albo zamiar jakie mu towarzyszą przy nabywaniu nieruchomości nie są same w sobie okolicznościami decydującymi o uznaniu sprzedającego działki za czyniącego to w charakterze podatnika podatku VAT albo za nie działającego w takim charakterze. Istotne znaczenie mają obiektywne, a nie subiektywne przesłanki pozwalające odróżnić działania noszące cechy zawodowe, od tych które mieszczą się w granicach dysponowania majątkiem prywatnym.

Dla możliwości uznania danego podmiotu za podatnika podatku od towarów i usług, niezbędne jest zatem zbadanie ogółu okoliczności danej transakcji. Analizę tę przeprowadza się w celu stwierdzenia czy sprzedawca nieruchomości angażuje w związku z jej dokonaniem środki podobne do tych wykorzystywanych przez producentów, handlowców o usługodawców w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w danym zakresie. Jak zauważono w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 9 lutego 2010 r. sygn. akt I SA/Po 1015/09, ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, ani nawet formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności - bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika od towarów i usług. Zauważa się również, że dla zakwalifikowania osoby fizycznej jako podatnika podatku od towarów i usług musi ona zachowywać się jak profesjonalista, a nie osoba wykonująca uprawnienia wynikające z prawa własności (tak m.in. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 7 lutego 2017 r. sygn. akt I FSK 1022/15 czy Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z 11 września 2019 r. sygn. akt I SA/OI 428/19). Należy mieć przy tym na uwadze, że jak wynika z interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 15 kwietnia 2013 r. nr IPTPP2/443-107/13-4/KW, aktywność handlowa musi wskazywać ciąg okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Podobnie chęć osiągnięcia zysku nie może przemawiać za prowadzeniem działalności gospodarczej przez osobę fizyczną. Jak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 7 października 2011 r. sygn. akt I FSK 1289/10, w którym podkreślono, że to, iż sprzedaż miała i ma na celu pozyskanie środków pieniężnych, samo w sobie nie ma przesądzającego znaczenia, jak chce organ, bo każda sprzedaż ma, co do zasady, taki cel.

Należy dokonać analizy znaczenia działalności gospodarczej. Jak zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 3 marca 2015 r. sygn. akt I FSK 1859/13, na prowadzenie przez zbywcę działalności gospodarczej może wskazywać:

¾ doprowadzenie z własnej inicjatywy do podziału zakupionego niezabudowanego gruntu rolnego na kilkadziesiąt niezabudowanych działek,

¾ wydzielenie dróg wewnętrznych,

¾ podjęcie czynności w celu uzyskania decyzji o warunkach zabudowy,

¾ wybudowanie sieci wodno-kanalizacyjnej dostępnej dla wydzielonych działek,

¾ podjęcie działań informacyjnych o sprzedaży działek.

W innym wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 marca 2017 r. sygn. akt I FSK 1643/15 zauważono, że przyjęcie, iż dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec), wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną (np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielanie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze). Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z tych okoliczności.

Jak stwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 25 listopada 2015 r. sygn. IPPP2/4512-939/15-2/BH na podstawie podobnego stanu faktycznego, do momentu zawarcia umowy przedwstępnej z Inwestorem Wnioskodawca nie prowadził na przedmiotowej nieruchomości żadnych prac, w szczególności nie dokonał jej podziału, uzbrojenia w przyłącza do sieci wodnej, kanalizacyjnej, elektrycznej itp., nie występował z wnioskiem o wydanie decyzji o udzielenie pozwolenia na budowę. Na podstawie zawartych umów przedwstępnych oraz udzielonych Inwestorowi pełnomocnictw, Inwestor dokonywał oraz dokonuje działań celem uzbrojenia terenu poprzez doprowadzenie mediów do poszczególnych działek (gaz, prąd, urządzenia służące do doprowadzania oraz odprowadzania wody). Co istotne powyższe działania Inwestora nie mają już żadnego wpływu na cenę nieruchomości, która została przez strony ustalana wcześniej na podstawie umowy przedwstępnej, nie są też wykonywane w celu podniesienia wartości nieruchomości ani zwiększenia jej atrakcyjności celem dodatkowych profitów dla Wnioskodawcy. Działania w zakresie uzbrojenia podejmuje na własny koszt Inwestor. Ponadto pełnomocnik, w imieniu Wnioskodawcy zawarł na podstawie udzielonego pełnomocnictw a dwie umowy sprzedaży działki gruntu, wydzielonych w wyniku działań pełnomocnika, bezpośrednio z osobami fizycznymi - kontrahentami inwestora, realizującego na ich rzecz inwestycję budowlaną na gruncie uprzednio należącym do Wnioskodawcy. W wyniku zawartych umów sprzedaży Wnioskodawca otrzymał zapłatę bezpośrednio od osób fizycznych - kontrahentów Inwestora. Zdaniem Organu okoliczności rozpatrywanej sprawy nie pozwalają uznać Wnioskodawcy za podatnika podatku od towarów i usług, w związku z planowaną sprzedażą działek wydzielonych z przedmiotowej nieruchomości. Brak jest przesłanek wskazujących na to, że Wnioskodawca w odniesieniu do planowanej sprzedaży działek stanowiącej majątek prywatny będzie działał w charakterze „handlowca” w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT. Stanowisko to zostało również potwierdzone w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 17 lutego 2017 r. sygn. 1462-IPPP3.4512.906.2016.1.IG.

Stanowisko to potwierdzono również w późniejszej interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 1 października 2018 r. znak 0112-KDIL2-1.4012.391.2018.2.AS w której stwierdzono, że nie wystąpił bowiem ciąg zdarzeń, które jednoznacznie przesądzają, że sprzedaż wskazanych we wniosku działek wypełni przesłanki działalności gospodarczej. Wnioskodawca nie podjął takich aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, które świadczyłyby o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez handlowców. Zainteresowany nie podejmował żadnych czynności zmierzających do podniesienia wartości gruntu (jak w szczególności: uzbrojenie terenu w przyłącza do sieci wodnej, gazowej lub/i elektrycznej; ogrodzenie; utwardzenie dróg wewnętrznych, wystąpienie o decyzje o warunkach zabudowy). Działania podejmowane przez Wnioskodawcę należą zatem do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatny m. Zainteresowany, sprzedając przedmiotowe działki, będzie korzystał z przysługującego prawa do rozporządzania majątkiem własnym, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której nie mają zastosowania przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Jak opisano w zdarzeniu przyszłym, Sprzedający udzielił osobie fizycznej pełnomocnictwa celem dokonywania w jego imieniu szeregu czynności związanych z działkami będącymi przedmiotem sprzedaży. Instytucja pełnomocnictwa została uregulowana w art. 95 i dalszych ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r., poz. 1145 ze zm., dalej jako: k.c.). Jak wskazano w paragrafie pierwszym przepisu, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. Jak dalej stanowi art. 95 § 2 k.c., czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego. Zgodnie z art. 96 k.c., umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo). W konsekwencji, każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

W ocenie Zainteresowanych, jakkolwiek czynności dokonywane przez pełnomocnika przed zawarciem Umowy Sprzedaży wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy, to fakt ten nie może zmienić prawnopodatkowej kwalifikacji transakcji na gruncie podatku od towarów i usług, co wprost wskazano w przytoczonych interpretacjach indywidualnych. Warunki zawarcia umowy zostały zawarte na korzyść Kupującego, tj. nawet w przypadku niespełnienia wszystkich. Kupujący będzie posiadał roszczenie o zawarcie umowy przyrzeczonej. Mając na uwadze, że Nabywca - w związku z dokonaną cesją - przed zawarciem Umowy Sprzedaży wejdzie w prawa i obowiązki zastrzeżone na korzyć Kupującego (tj. Y Sp. z o.o.) będą warunkami zastrzeżonymi na korzyść Nabywcy. W Umowie określono cenę nabycia działek, która nie ulegnie zmianie wraz z podejmowanymi przez pełnomocnictwa działaniami określonymi w treści pełnomocnictwa. W takim razie ewentualny wzrost wartości działek osiągnięty wskutek podjętych czynności nie będzie miał odzwierciedlenia w cenie jej sprzedaży.

Jak wskazano wyżej, do momentu zawarcia Umowy Sprzedaży koszty wynikające z posiadanego prawa własności działek będą ponoszone przez Sprzedającego. Z kolei koszty przygotowania inwestycji będą ponoszone przez Kupującego. W konsekwencji, choć formalnie rzecz biorąc pełnomocnik działa w imieniu Sprzedającego, to rzeczywiście działa na rzecz Kupującego w celu przygotowania inwestycji.

W takim razie nie można mówić o prowadzeniu przez Sprzedającego działalności gospodarczej z uwagi na czynności podejmowane przez jego pełnomocnika. Jak wskazywano wyżej, art. 15 ust. 2 Ustawy VAT wiąże prowadzenie działalności gospodarczej w szczególności z wykorzystywaniem towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Z punktu widzenia interesów majątkowych Sprzedającego działania pełnomocnika są neutralne, a samo zobowiązanie do sprzedaży działek zostało podjęte przed dokonaniem jakichkolwiek czynności. W szczególności należy zwrócić uwagę, że czynności dokonywane w imieniu Sprzedającego nie będą prowadziły do osiągnięcia przez nią zysku z uwagi na uprzednie określenie ceny sprzedaży. W dalszym razie angażowany jest wyłącznie majątek prywatny, a Sprzedający nie angażuje podobnych środków jak profesjonaliści.

Odnosząc wskazane wyżej orzecznictwo i interpretacje do przedstawionego zdarzenia przyszłego należy zauważyć, że Sprzedający nie podejmował aktywnie żadnych czynności w celu sprzedaży działek ani zwiększenia jej wartości. Sprzedawane działki zostały objęta przez Sprzedającego wskutek zawarcia umowy o rozszerzeniu wspólności ustawowej na mocy, której doszło do rozszerzenia obowiązującego w związku małżeńskim M. Ł. oraz A. Ł. ustrój wspólności ustawowej i od tego momentu nie podejmowano działań mających na celu ich sprzedaż. Nieruchomości będące we władaniu Sprzedającego zostały wyszukane przez wyspecjalizowany podmiot z przeznaczeniem pod wybudowanie parku magazynowo-logistyczno-produkcyjnego. Sprzedający nie prowadzi działalności gospodarczej. Nieruchomości nie są wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej. Sprzedający nie podejmował działań mających na celu zmianę miejskiego planu zagospodarowania przestrzennego ani na wydzielenie dróg wewnętrznych na terenie działek. Ponadto, Sprzedający nie ogłaszał w żaden sposób chęci sprzedaży działek. Przytoczone okoliczności przemawiają za tezą, że Sprzedający nie zachowywał się jak profesjonalista zajmujący się obrotem nieruchomościami, lecz jak osoba wykonująca swoje prawo własności. Całokształt działań mających na celu wybudowanie centrum magazynowo-logistyczno-produkcyjnego zostanie przeprowadzony przez Kupującego. Status Kupującego nabędzie Nabywca, który nabędzie prawa wynikające z Umowy w drodze cesji od Y Sp. z o.o.

W związku z powyższym, w ocenie Zainteresowanych należy uznać, że w okolicznościach wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego, Sprzedający nie będzie działała jako podatnik podatku od towarów i usług, gdyż brak jest przesłanek świadczących o tym, że podejmowana przez niego aktywność w przedmiocie działek gruntu numer: 1 i 2 oraz 3 i 4, mogłaby być porównana do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnym obrotem nieruchomościami.

Ad. 5

Sprzedaż przez Sprzedającego działki gruntu nr 2 będzie podlegać zwolnieniu od opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Ad. 6

Sprzedaż przez Sprzedającego działki gruntu nr 1 będzie podlegać zwolnieniu od opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Ad. 7

Sprzedaż przez Sprzedającego działki gruntu nr 3 będzie podlegać zwolnieniu od opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Ad. 8

Sprzedaż przez Sprzedającego działki gruntu nr 4 będzie podlegać zwolnieniu od opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Uzasadnienie do stanowiska dotyczącego stanowiska do pytania 5

Zwolnienie z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z przywołanego przepisu wynika, że:

1) zwolnieniu z podatku od towarów i usług podlega:

a) każda dostawa budynków, budowli lub ich części, która nie jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed pierwszym zasiedleniem, 

b) każda dostawa budynków, budowli lub ich części dokonywana po upływie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia;

2) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega:

a) każda dostawa budynków, budowli lub ich części, która jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed pierwszym zasiedleniem,

b) każda dostawa budynków, budowli lub ich części dokonywana po przed upływem upływie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia.

Głównym kryterium, które wpływa na ocenę czy dostawa budynku, budowli lub ich części podlega zwolnieniu bądź podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jest kryterium pierwszego zasiedlenia. Zgodnie z art. 2 pkt 14 Ustawy VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Przepisy Ustawy VAT nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2019 r. poz. 1186 z późn. zm.; dalej jako ustawa PB).

Zgodnie z art. 3 pkt 1 ustawy PB ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

W myśl natomiast art. 3 pkt 2 ustawy PB - przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

W myśl art. 3 pkt 3 ustawy PB - przez budowlę należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury , jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne. zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Przez obiekt liniowy należy rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego (art. 3 pkt 3a ustawy PB).

Natomiast art. 3 pkt 9 ustawy PB wskazuje, że przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Zgodnie z ustawą PB urządzenia budowlane nie mieszczą się w definicji budowli. A zatem, w myśl powyższych przepisów, ww. obiekty takie jak chodniki, ogrodzenia, oświetlenie stanowią odmienny rodzaj obiektu niż budowle, czy budynki zdefiniowane w ww. ustawie.

Urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, nie są to samodzielne budowle zdefiniowane w art. 3 pkt 3 ustawy PB, które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Jednakże urządzenia te należy traktować, jako elementy przynależne do budynku, budowli i opodatkować łącznie z tym budynkiem, budowlą, z którym są powiązane, a tym samym należy przypisać stawkę właściwą dla sprzedawanego budynku lub budowli. Brak podstaw do stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów w zakresie stawki podatku VAT dla ww. urządzeń w oderwaniu od budynków/budowli. do których przynależą, gdyż wynika z faktu iż, w świetle obowiązujących przepisów nie mają one samodzielnego bytu.

Głównym kryterium, które wpływa na ocenę czy dostawa budynku, budowli lub ich części podlega zwolnieniu bądź podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jest kryterium pierwszego zasiedlenia. Zgodnie z art. 2 pkt 14 Ustawy VAT - w brzmieniu nadanym Ustawą zm. - przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Analiza pojęcia pierwszego zasiedlenia wskazuje, że nie jest to zdarzenie, które może wystąpić tylko raz względem jednego budynku bądź budowli. Pierwsze zasiedlenie jest zdarzeniem, które może wystąpić wielokrotnie w odniesieniu do danego budynku bądź budowli, o ile bowiem dany budynek bądź budowla może zostać tylko raz wybudowana, o tyle wielokrotnie może być ona ulepszana (zob. wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 10 lipca 2019 r., I SA/Go 262/19). Pierwsze zasiedlenie może następować zarówno po wybudowaniu budynku bądź budowli, jak i po ich ulepszeniu, jeśli wydatki na ulepszenie stanowiły co najmniej 30 % wartości początkowej.

Ponadto, wskazać trzeba, że pierwsze zasiedlenie może nastąpić w wyniku:

a) oddania do użytkowania budynku, budowli lub ich części pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi,

b) rozpoczęcia użytkowania budynku, budowli lub ich części na własne potrzeby ich właściciela.

Przez „oddanie do użytkowania”, o którym mowa w art. 2 pkt 14 Ustawy VAT, należy rozumieć przekazanie prawa do korzystania z budynków, tj. sprzedaż, wydzierżawienie, wynajęcie, czy oddanie do używania (użytkowania) (zob. wyrok NSA z dnia 26 września 2018 r., I FSK 1854/16). 

Zgodnie, z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347. Dyrektywa VAT) oraz w świetle utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pierwsze zasiedlenie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2014 r. o sygn. 1 FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie” ”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.

Tak więc, w ocenie NSA. mając na uwadze wykładnię językową, jak i celowościową systemu VAT należy przyjąć, że jeżeli podatnik użytkował dany budynek, budowlę lub ich części i spełnia warunek korzystania z budynku, budowli lub ich części przez wymagany czas, to do sprzedaży prawa własności tego budynku, budowli lub ich części zastosowanie znajdzie fakultatywne zwolnienie przewidziane w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16 stwierdził, że „Artykuł 12 ust. 1 i 2 Artykuł 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak będące przedmiotem postępowania głównego, które uzależniają zwolnienie z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu. Wskazane przepisy tejże dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwiają się one, aby takie przepisy krajowe uzależniały owo zwolnienie od warunku, zgodnie z którym w wypadku „ ulepszenia ” istniejącego budynku poniesione wydatki nie mogą przekroczyć 30% początkowej wartości tego budynku, o ile rzeczone pojęcie „ulepszenia” jest interpretowane w taki sam sposób jak pojęcie „przebudowy” zawarte w art. 12 ust. 2 dyrektywy 2006/112, to znaczy tak, że odnośny budynek powinien być przedmiotem istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany jego wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia.”

Jednocześnie w wyroku tym TSUE stwierdził: „55 Wykładnia pojęcia „przebudowy” zawarta w pkt 52 niniejszego wyroku jest ponadto zgodna z celem dyrektywy VAT, w szczególności w zakresie opodatkowania czynności zmierzającej do zwiększenia wartości danego towaru. Jeżeli chodzi o nowe budynki, jak zauważył w istocie rzecznik generalny w pkt 71 i 72 opinii, ta wartość dodana wynika z prac budowlanych prowadzących do zasadniczej zmiany rzeczywistości materialnej z uwagi na przejście ze stanu niezabudowanej nieruchomości, czy nawet nieuzbrojonej działki, do budynku mieszkalnego. W odniesieniu do starych budynków rzeczona wartość dodana występuje, jeżeli doszło do zasadniczej przebudowy, tak że dany stary budynek może zostać przyrównany do nowego budynku.”

Z powyższego wynika, że pojęcie „ulepszenia" należy interpretować w taki sam sposób jak pojęcie „przebudowy” zawarte w art. 12 ust. 2 Dyrektywy 112, to znaczy tak, że odnośny budynek bądź budowla powinna być przedmiotem istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany jego wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia (zob. wyrok TSUE z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16 Kozuba Premium Selection Sp. z o.o. oraz uzasadnienie do projektu ustawy - o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw, druk 3499, s. 4).

Podporządkowanie sytuacji prawnej nieruchomości, na której posadowiony jest budynek lub budowla, sytuacji prawnej budynku lub budowli

Zgodnie z art. 29a ust. 8 Ustawy VAT w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budów li z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Treść danego przepisu należy odczytywać w kontekście art. 2 pkt 6 Ustawy VAT oraz w kontekście art. 7 ust. 1 pkt 7 Ustawy VAT.

Przepisy te stanowią odpowiednio:

¾ przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii,

¾ przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu.

Z przytoczonych dwóch ostatnich przepisów wynika, że dostawą towarów jest zbycie prawa do użytkowania wieczystego (zob. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 4 lipca 2017 r. I SA/Gd 555/17).

W orzecznictwie sądów administracyjnych utrwalony jest pogląd zgodnie, z którym przepis art. 29a ust. 8 Ustawy VAT należy rozumieć w ten sposób, że w sytuacji zbycia gruntu przyjmuje on stawkę podatku obowiązującą dla budynku lub budowli (zob. m.in. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 4 lipca 2017 r. I SA/Gd 555/17, wyrok WSA w Szczecinie z dnia 1 grudnia 2016 r., I SA/Sz 1051/16).

Powyższy pogląd, tzn. że grunt dzieli los prawny budynku/budowli na nim posadowionego znajduje także potwierdzenie w interpretacja podatkowych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej m.in. w interpretacji indywidualnej:

¾ z 3 października 2019 r. 0115-KDIT1-2.4012.453.2019.3.AD,

¾ z 27 września 2019 r. 0114-KDIP4.4012.461.2019.4.MP,

¾ z 26 września 2019 r. 0114-KDIP1-3.4012.293.2019.3.KK.

Ocena prawna

Odnosząc powyższe do:

¾ budynku mieszkalnego jednorodzinnego (nr ewid. 11), uznać należy że jego dostawa będzie podlegała zwolnieniu z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT, ponieważ:

1) dostawa budynku nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed pierwszym zasiedleniem, co wynika z faktu, że był on wykorzystywany przez Sprzedającego;

2) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku upłynie okres dłuższy niż 2 lata, co wynika z faktu, że pierwsze zasiedlenie miało miejsce w roku 2004; 

3) Sprzedający nie ponosił wydatków na ulepszenie danego budynku w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej tego danego budynku.

¾ budynku produkcyjnego, usługowego i gospodarczego dla rolnictwa (nr ewid. 19), uznać należy że jego dostawa będzie podlegała zwolnieniu z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT, ponieważ:

1) dostawa budynku nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed pierwszym zasiedleniem, co wynika z faktu, że był on wykorzystywany przez Sprzedającego;

2) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku upłynie okres dłuższy niż 2 lata, co wynika z faktu, że pierwsze zasiedlenie miało miejsce w roku 1992;

3) Sprzedający nie ponosił wydatków na ulepszenie danego budynku w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej tego danego budynku.

¾ budynku produkcyjnego, usługowego i gospodarczego dla rolnictwa (nr ewid. 18), uznać należy że jego dostawa będzie podlegała zwolnieniu z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT, ponieważ:

1) dostawa budynku nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed pierwszym zasiedleniem, co wynika z faktu, że był on wykorzystywany przez Sprzedającego;

2) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku upłynie okres dłuższy niż 2 lata, co wynika z faktu, że pierwsze zasiedlenie miało miejsce w roku 1992;

3) Sprzedający nie ponosił wydatków na ulepszenie danego budynku w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej tego danego budynku.

¾ budynku produkcyjnego, usługowego i gospodarczego dla rolnictwa (nr ewid. 17), uznać należy że jego dostawa będzie podlegała zwolnieniu z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT, ponieważ:

1) dostawa budynku nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed pierwszym zasiedleniem, co wynika z faktu, że był on wykorzystywany przez Sprzedającego;

2) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku upłynie okres dłuższy niż 2 lata, co wynika z faktu, że pierwsze zasiedlenie miało miejsce w roku 2004;

3) Sprzedający nie ponosił wydatków na ulepszenie danego budynku w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej tego danego budynku.

¾ budynku produkcyjnego, usługowego i gospodarczego dla rolnictwa (nr ewid. 16), uznać należy że jego dostawa będzie podlegała zwolnieniu z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT, ponieważ:

1) dostawa budynku nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed pierwszym zasiedleniem, co wynika z faktu, że był on wykorzystywany przez Sprzedającego;

2) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku upłynie okres dłuższy niż 2 lata, co wynika z faktu, że pierwsze zasiedlenie miało miejsce w roku 1992;

3) Sprzedający nie ponosił wydatków na ulepszenie danego budynku w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej tego danego budynku.

¾ budynku produkcyjnego, usługowego i gospodarczego dla rolnictwa (nr ewid. 15), uznać należy że jego dostawa będzie podlegała zwolnieniu z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT, ponieważ:

1) dostawa budynku nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed pierwszym zasiedleniem, co wynika z faktu, że był on wykorzystywany przez Sprzedającego;

2) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku upłynie okres dłuższy niż 2 lata, co wynika z faktu, że pierwsze zasiedlenie miało miejsce w roku 1992;

3) Sprzedający nie ponosił wydatków na ulepszenie danego budynku w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej tego danego budynku.

¾ budynku produkcyjnego, usługowego i gospodarczego dla rolnictwa (nr ewid. 14), uznać należy że jego dostawa będzie podlegała zwolnieniu z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT, ponieważ:

1) dostawa budynku nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed pierwszym zasiedleniem, co wynika z faktu, że był on wykorzystywany przez Sprzedającego;

2) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku upłynie okres dłuższy niż 2 lata, co wynika z faktu, że pierwsze zasiedlenie miało miejsce w roku 1992;

3) Sprzedający nie ponosił wydatków na ulepszenie danego budynku w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej tego danego budynku.

¾ budynku produkcyjnego, usługowego i gospodarczego dla rolnictwa (nr ewid. 13), uznać należy że jego dostawa będzie podlegała zwolnieniu z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT, ponieważ:

1) dostawa budynku nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed pierwszym zasiedleniem, co wynika z faktu, że był on wykorzystywany przez Sprzedającego;

2) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku upłynie okres dłuższy niż 2 lata, co wynika z faktu, że pierwsze zasiedlenie miało miejsce w roku 1992;

3) Sprzedający nie ponosił wydatków na ulepszenie danego budynku w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej tego danego budynku.

¾ budynku produkcyjnego, usługowego i gospodarczego dla rolnictwa (nr ewid. 50), uznać należy że jego dostawa będzie podlegała zwolnieniu z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT, ponieważ:

1) dostawa budynku nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed pierwszym zasiedleniem, co wynika z faktu, że był on wykorzystywany przez Sprzedającego;

2) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku upłynie okres dłuższy niż 2 lata, co wynika z faktu, że pierwsze zasiedlenie miało miejsce w roku 2000;

3) Sprzedający nie ponosił wydatków na ulepszenie danego budynku w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej tego danego budynku.

W konsekwencji, dostawa wskazanych wyżej budynków może zostać opodatkowana podatkiem od towaru i usług, jeżeli Sprzedający zrezygnuje ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10 Ustawy VAT.

Odnosząc wyżej przedstawione uwagi do dostawy działki 2 stwierdzić należy, sposób opodatkowania jej dostawy będzie zależał od sposobu opodatkowania budynków. Oznacza to. że jeżeli Sprzedający nie zrezygnuje ze zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy budynków sprzedaż działki 2 będzie zwolniona od podatku od towarów i usług.

Ad. 6

Sprzedaż przez Sprzedającego działki gruntu nr 1 będzie podlegać zwolnieniu od opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Ad. 7

Sprzedaż przez Sprzedającego działki gruntu nr 3 będzie podlegać zwolnieniu od opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Ad. 8

Sprzedaż przez Sprzedającego działki gruntu nr 4 będzie podlegać zwolnieniu od opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Uzasadnienie do stanowiska dotyczącego stanowiska do pytania 6, pytania 7 oraz pytania 8

Jak wskazuje art. 41 ust. 1 Ustawy VAT w zw. z art. 146aa Ustawy VAT, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%. W związku z tym, co do zasady dostawa gruntu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki podstawowej, tj. 23%. Dostawa gruntów nie zawsze jednak wiąże się z opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług, jako że w niektórych przypadkach zastosowanie może mieć zwolnienie przedmiotowe. 

Jak wynika z art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Zgodnie z art. 2 pkt 33 Ustawy VAT, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Jak przyjął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku z 19 kwietnia 2018 r. sygn. akt I SA/Łd 195/18. opodatkowaniu podlegają te dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych, tylko te, które stanowią tereny budowlane. Z kolei dostawy gruntów niezabudowanych, będących na przykład gruntami rolnymi czy leśnymi, które nie są przeznaczone pod zabudowę, są zwolnione od podatku od towarów i usług.

Działki gruntu numer 1, 3 oraz 4 stanowią tereny niezabudowane, które zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego przeznaczone są pod zabudowę. Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego wskazane działki znajdują się na obszarze oznaczonym w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego symbolem 327.UW/P, działka 1, oraz symbolem 328P - działki 3 i 4.

W interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 18 czerwca 2019 r. (0114-KDIP1-1.4012.236.2019.2.AM) stwierdził, że: „Zauważyć należy, że analiza ustawy o podatku od towarów i usług wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku VAT obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane. Przy ocenie czy przedmiotowa działka oznaczona w. symbolami planu zagospodarowania przestrzennego stanowi tereny budowlane, nie wystarczy analiza ich podstawowego przeznaczenia określonego w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. Uwzględnić bowiem należy również zapisy dotyczące przeznaczenia dopuszczalnego tego terenu, w którym ustalono możliwość lokalizacji obiektów budowlanych. Możliwość wybudowania wskazanych obiektów oznacza, że działka stanowi grunt przeznaczony pod zabudowę. W tym miejscu należy zaznaczyć, że ustawodawca nie uzależnił charakteru terenu od głównego celu, który będący przedmiotem opodatkowania VAT teren ma spełniać, lecz zwolnienie od opodatkowania VA T zależy od możliwości dokonania zabudowy wskazanego terenu.”

Odnosząc przytoczone stanowisko Dyrektora KIS do danej sprawy stwierdzić należy, że zgodnie z Miejscowym Planem Zagospodarowania Miasta (…), podstawowym przeznaczeniem nieruchomości tj. działki 1: prowadzenie aktywności gospodarczej nieprzemysłowej, usług niecenotwórczych, produkcja, składy i magazyny, zatem plan umożliwia lokalizacje obiektów budowlanych. W przypadku działek oznaczonych numerami ewidencyjnymi 3 i 4 zgodnie z powyższym planem podstawowym przeznaczeniem działek jest: produkcja składy, magazyny wielkopowierzchniowe, oraz w przypadku działki 4 także tereny dróg publicznych dojazdowych.

W świetle powyższych ustaleń, w ocenie Zainteresowanych dostawy 1, 3 i 4 przez Sprzedającego na rzecz Nabywcy nie będą podlegać zwolnieniu z podatku od towarów i usług z uwagi na dokonanie dostawy terenów niezabudowanych będących terenami budowlanymi.

Ad. 9

Nabywcy w związku z nabyciem działek gruntu nr 1, 2, 3 oraz 4 przysługiwać będzie możliwość dokonania odliczenia od podatku od towarów i usług.

Uzasadnienie do stanowiska dotyczącego stanowiska do pytania 9

Zgodnie z art. 86 Ustawy VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, (\`(...)\`) przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.”

Zgodnie z wyrokiem WSA w Szczecinie z dnia 9 lipca 2020 r. I SA/Sz 56/20 „odliczenie podatku naliczonego przysługuje, gdy towary i usługi, z nabyciem których wiąże się podatek naliczony. są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Zatem, warunkiem umożliwiającym skorzystanie z prawa odliczenia podatku naliczonego przez gminę jest konieczność istnienia związku pomiędzy nabyciem towarów i usług a wykonywaniem czynności opodatkowanych.” W przedmiotowym stanie faktycznym taki związek zaistnieje zakup działek ma na celu wybudowanie parku magazynowo-logistyczno-produkcyjnego, zaś same nabycie w przypadku negatywnej odpowiedzi na pierwsze pytanie stanowić będzie nabycie towaru opodatkowane podatkiem od towarów i usług w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i inwestycji z nią związanych.

W podobnym stanie prawnym Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 21 października 2010 r. (ITPP1/443-739/10/KM) przyznał prawo do zastosowania odliczenia VAT:

„Podatnikowi przysługuje prawo do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego z faktury dokumentującej zakup nieruchomości gruntowych, o ile wydatek ten związany jest wyłącznie z prowadzoną przez niego, jako czynnego podatnika podatku od towarów i usług, działalnością opodatkowaną.”

W świetle powyższych ustaleń, w ocenie Zainteresowanych Nabywca ma prawo dokonania odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z dokonaną dostawą Nieruchomości, tj. działki

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:**

· **nieprawidłowe – w zakresie braku uznania Sprzedającego za podatnika podatku VAT z tytułu dostawy udziału w działkach nr 1, 2, 3 i 4,**

· **prawidłowe – w zakresie braku możliwości korzystania ze zwolnienia od podatku VAT dla dostawy udziału w działkach nr 1, 3 i 4,**

· **prawidłowe – w zakresie zwolnienia od podatku sprzedaży udziału w działce nr 2 z możliwością rezygnacji z tego zwolnienia,**

· **prawidłowe – w zakresie prawa Nabywcy do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia udziału w działkach nr 1, 2, 3 i 4.**

Ad. 1-4

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Zatem należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy – przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie zatem z ww. przepisami grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”, państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1\. określone udziały w nieruchomości,

2\. prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,

3\. udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

W tym miejscu należy wskazać, że ustawa o podatku od towarów i usług nie wymienia małżonków jako odrębnej kategorii podatników. Powyższe stwarza dla małżonków prowadzących działalność gospodarczą szczególną sytuację prawną. Należy zauważyć, że żaden z przepisów ustawy nie zabrania małżonkom prowadzenia działalności gospodarczej jako odrębnym podatnikom. Nie ma przy tym przeszkód, aby pomiędzy małżonkami prowadzącymi odrębne działalności istniała ustawowa wspólność majątkowa.

W konsekwencji, podatnikiem podatku od towarów i usług jest ten z małżonków, który dokonuje czynności podlegającej opodatkowaniu.

Jednakże nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W świetle zapisów art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z ust. 2 powyższego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody.

Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” te wszystkie podmioty, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku od towarów i usług jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

Należy mieć też na uwadze, że dla uznania danego majątku za prywatny istotny jest sposób jego wykorzystania i charakter działań podejmowanych w odniesieniu do niego w całym okresie posiadania przez dany podmiot. Aby majątek uznać za prywatny musi być on w całym okresie posiadania wykorzystywany wyłącznie do celów prywatnych. Potwierdził to Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej wyłącznie do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Jeśli osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

W kontekście powyższego nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności. Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną).

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż działek jest sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, był przedmiotem orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10). TSUE w sprawach C-180/10 i C-181/10 orzekł, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

W powołanym wyżej orzeczeniu TSUE wskazał, że inaczej jest w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 11 grudnia 2006 r. Nr 347 str. 1 ze zm.).

Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W podobny sposób kwestię tę rozstrzygnął Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w orzeczeniu z 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Zatem w kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest to, czy zbywca w celu dokonania jego sprzedaży, podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Natomiast, okoliczność podjęcia m.in. takich czynności jak uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Podkreślić należy, że wskazane orzeczenie TSUE wyznacza aktualnie kierunki interpretacyjne i stanowi podstawę orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego i Wojewódzkich Sądów Administracyjnych, np. NSA z 18 października 2011 r. (sygn. akt I FSK 1536/10), z 9 listopada 2011 r. (sygn. akt I FSK 1658/11), z 9 listopada 2011 r. (sygn. akt. I FSK 1656/11) oraz WSA z 1 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Po 670/11), z 14 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Po 730/11), które zapadły na tle wyroku Trybunału.

Z powyższych wyroków wynika, że podejmowanie zorganizowanych działań, takich jak wystąpienie z wnioskiem o zmianę planu zagospodarowania przestrzennego, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zabudowy, decyzji środowiskowych, świadczy o tym, że czynności te przybierają formę zawodową (profesjonalną).

Z opisu sprawy wynika, że Sprzedający 10 kwietnia 2019 r. zawarł z Y Sp. z o.o. w formie aktu notarialnego:

*   przedwstępną umowę sprzedaży nieruchomości (Umowa 1), której ostateczna treść została ukształtowana w drodze zmiany przedwstępnej umowy sprzedaży z 28 stycznia 2021 r.
*   przedwstępną umowę sprzedaży nieruchomości (Umowa 2), której ostateczna treść została ukształtowana w drodze zmiany przedwstępnej umowy sprzedaży z 28 stycznia 2021 r.

Przedmiotem Umowy 1 jest niezabudowana działka gruntu nr 1 oraz zabudowana działka gruntu nr 2 (Nieruchomość 1). A.Ł. nabył Nieruchomość 1 na podstawie umowy darowizny z 8 maja 1991 r. od swoich rodziców. W dniu 23 maja 2003 r. A.Ł. oraz M.ta Ł. (Sprzedający) zawarli umowę o rozszerzeniu wspólności ustawowej na mocy, której rozszerzyli obowiązujący w ich związku małżeńskim ustrój wspólności ustawowej o Nieruchomość 1.

Nieruchomość 1 nie jest przedmiotem dzierżawy, najmu lub użyczenia, nie jest też ona obciążona żadnymi ograniczonymi prawami rzeczowymi (poza hipoteką) ani ograniczeniami w rozporządzaniu. Nieruchomość 1 nie stanowi ani nie stanowiła przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Dodatkowo z opisu sprawy wynika, że Umowy Sprzedaży 1, na mocy której Sprzedający sprzeda a Kupujący kupi Nieruchomość 1 zostanie zawarta po spełnieniu się następujących warunków (Warunki Zawarcia Umowy Sprzedaży 1):

*   przeprowadzeniu przez Kupującego procesu analizy stanu prawnego Nieruchomości 1 i uznanie przez Kupującego, że raport prawny dotyczący Nieruchomości 1 jest pozytywny,
*   uzyskaniu przez Kupującego na jego koszt ustaleń, z których wynikałoby, iż warunki glebowo- środowiskowe Nieruchomości 1 umożliwiają realizację zamierzonej przez Kupującego inwestycji polegającej na wybudowaniu centrum magazynowo-logistyczno-produkcyjnego z częściami socjalno-biurowymi infrastrukturą towarzyszącą (dalej jako: Inwestycja),
*   uzyskaniu przez Kupującego warunków technicznych, pozwoleń, uzgodnień oraz zgód osób prawnych i fizycznych, w tym dostawców danych mediów oraz jednostek samorządu terytorialnego i organów administracji państwowej na zmianę przebiegu mediów znajdujących się na terenie Nieruchomości 1, które to media (gazociągi, linie energetyczne, wodociągi, rurociągi, linie telekomunikacyjne, rowy melioracyjne itp.) mogą znajdować się na terenie Nieruchomości 1 oraz kolidować z planowaną przez Kupującego Inwestycją i których zmiana przebiegu jest niezbędna do uzyskania przez Kupującego pozwolenia na budowę planowanej Inwestycji- parametry określone w Załączniku Nr 2 do Umowy 1,
*   potwierdzeniu przez właściwe organy administracji publicznej oraz właściwe podmioty, że warunki techniczne (zaopatrzenia w media: wodę, energię elektryczną, gaz, włączenia do układu drogowego oraz odprowadzania ścieków i wód deszczowych) umożliwiają realizację zamierzonej Inwestycji na Nieruchomości 1 - parametry warunków technicznych określone w Załączniku Nr 2 do Umowy 1,
*   potwierdzeniu przez organ administracji publicznej, iż Nieruchomości 1 posiada dostęp do drogi publicznej,
*   podpisaniu oraz przekazaniu przez Sprzedającego Kupującemu na wezwanie Kupującego oświadczenia dotyczącego zgodności działań Sprzedającego z wymogami oraz procedurami w zakresie przeciwdziałania praniu brudnych pieniędzy oraz finansowania terroryzmu, którego wzór stanowi Załącznik Nr 1 do Umowy 1,
*   oświadczenia i zapewnienia Sprzedającego zawarte w treści niniejszego aktu pozostają ważne i aktualne w zawarcia Umowy Sprzedaży 1,
*   uzyskaniu przez Kupującego w terminie najpóźniej do dnia 28 września 2021 r. prawomocnej i ostatecznej decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę zamierzonej przez Kupującego Inwestycji wymienionej w Załączniku nr 2,
*   uzyskaniu przez Kupującego uchwały Wspólników Kupującego wyrażającej zgodę na nabycie Nieruchomości 1, dostarczenia do Umowy Sprzedaży 1 przez Sprzedających następujących dokumentów:

\- wypisu z rejestru gruntów wraz z wy rysem z mapy ewidencyjnej dla Nieruchomości 1,

\- wypisu z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla Nieruchomości 1.

Strony postanowiły, że od dnia zawarcia Umowy 1 do dnia zawarcia Umowy Sprzedaży 1, Kupującemu przysługiwać będzie prawo dysponowania Nieruchomością 1 dla celów koniecznych do uzyskania decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę, przygotowania planowanej przez Kupującego inwestycji w zakresie przewidzianym przez Prawo budowlane to jest dla składania oświadczeń o posiadanym prawie do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane (z prawem cesji tego prawa na dowolną osobę trzecią), składania wniosków oraz uzyskiwania pozwoleń, uzgodnień, sprawdzeń, opinii, warunków technicznych i przyłączy, a nadto uzyskiwania wypisów i wyrysów z ewidencji gruntów, dotyczących Nieruchomości 1 a także do wejścia na teren Nieruchomości 1 celem usunięcia kolizji istniejących sieci z projektowanym przebiegiem sieci, prowadzenia prac przygotowawczych, badań i odwiertów niezbędnych do potwierdzenia, iż Nieruchomość 1 wolna jest od zanieczyszczeń, a warunki, glebowe umożliwiają realizację na niej inwestycji polegającej na wybudowaniu parku magazynowo-logistyczno-produkcyjnego. Dysponowanie Nieruchomością 1 na cele budowlane nie będzie wiązało się z faktycznym prowadzeniem prac na Nieruchomości 1. Na podstawie postanowień zawartych w Umowie 1 Kupujący miał prawo do dysponowania Nieruchomością 1.

Z opisu sprawy wynika, że Sprzedający wraz z A. Ł. udzielił osobie fizycznej - pełnomocnictw, z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw, do dokonywania w ich imieniu, następujących czynności:

*   uzyskania warunków technicznych przyłączenia Nieruchomości do infrastruktury technicznej, w szczególności przyłączenia do sieci energetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej lub innej infrastruktury technicznej umożliwiającej odprowadzenie wód opadowych, oraz włączenia do dróg w tym składania i podpisywania wniosków i innych dokumentów, ich zmiany, cofania oraz odbioru,
*   uzyskania decyzji o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej, zmiany klasyfikacji gruntów oraz uzyskanie decyzji dot. gospodarowania masami ziemi podlegającymi ochronie,
*   uzyskania decyzji o wycince drzew i krzewów oraz uzyskania decyzji o nasadzeniach zastępczych, jednakże bez dokonania wyżej wymienionych czynności,
*   zawarcia w imieniu Sprzedającego i A. Ł. umów przyłączenia do sieci oraz umów drogowych określających warunki włączenia do dróg.
*   uzyskania decyzji - pozwolenia wodnoprawnego, decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach oddziaływania planowanej przez Kupującego inwestycji na środowisko, decyzji zezwalającej na prowadzenie badań archeologicznych, decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę na Nieruchomości 1 Inwestycji planowanej przez Kupującego,
*   uzyskania - wyłącznie w celu zawarcia Umowy Sprzedaży 1 - we właściwych dla Sprzedającego oraz A. Ł. oraz ze względu na miejsce położenia Nieruchomości 1: urzędzie gminy, urzędach skarbowych, oddziale Zakładu Ubezpieczeń Społecznych lub oddziale Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego, Państwowym Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych zaświadczeń, wydanych również w trybie art. 306g lub 306e Ustawy Ordynacja Podatkowa, potwierdzających, że Sprzedający oraz A.Ł. nie zalegają z należnymi podatkami i innymi świadczeniami publicznoprawnymi.

Pełnomocnictwo to uprawnia pełnomocników do składania i podpisywania wniosków, umów i innych dokumentów, ich zmiany, cofania oraz do odbioru decyzji, postanowień, wypisów, wyrysów, map i pism oraz korespondencji związanej z prowadzonymi postępowaniami administracyjnymi, a w szczególności z uzyskaniem pozwolenia na budowy i decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach. Wszystkie koszty oraz opłaty przyłączeniowe wynikające z lub związane z warunkami technicznymi, decyzjami i umowami przyłączeniowymi określonymi powyżej będą obciążały Kupującego.

Sprzedający wraz z A. Ł. udzieli Kupującemu osobie fizycznej pełnomocnictwa, z prawem ustanawiania dalszych pełnomocników do:

*   przeglądania akt (w tym dokumentów i pism) księgi wieczystej KW nr (…) prowadzonej przez Sąd Rejonowy w (…), (…) Wydział Ksiąg Wieczystych. Pełnomocnictwo obejmuje upoważnienie do składania wniosków o sporządzenie kserokopii z akt oraz do odbioru takich kserokopii, jak również wykonywania fotokopii przez pełnomocnika, a także do ustanawiania dalszych pełnomocników. Ponadto, pełnomocnik uprawniony jest do przeglądania akt ksiąg wieczystych, z których działka została odłączona,
*   uzyskiwania od właściwych organów administracji rządowej i samorządowej wszelkich zaświadczeń, informacji, wypisów, wyrysów dotyczących stanu faktycznego i prawnego Nieruchomości 1 koniecznych do przeprowadzenia kompleksowego badania prawnego Nieruchomości 1

Sprzedający oraz A. Ł. wyrazili zgodę na cesję (w drodze jednej lub więcej czynności prawnych) wszelkich praw i obowiązków wynikających z umów objętych tym aktem przez Kupującego na rzecz osoby trzeciej, w tym spółki mającej siedzibę w Rzeczpospolitej Polskiej („Cesjonariusz”). Kupujący zawiadomi Sprzedającego o dokonaniu cesji w ciągu 14 dni od zawarcia umowy, w wykonaniu której cesja została dokonana. Po dokonaniu zawiadomienia, Sprzedający będzie zobowiązany do zawarcia z Cesjonariuszem umowy opisanej w Umowie 1 i Cesjonariusz stanie się Kupującym w rozumieniu postanowień Umowy 1 (z prawem do dokonania dalszych cesji zgodnie z niniejszym paragrafem). X Sp. z o.o. (Nabywca) nabędzie od Kupującego w drodze umowy cesji, o której mowa powyżej prawa i obowiązki wynikające z Umowy 1.

Przedmiotem Umowy 2 jest nieruchomość składająca się z niezabudowanych działek gruntu numer 3 oraz 4 (Nieruchomość 2). A. Ł. nabył Nieruchomość 2 na podstawie umowy darowizny z dnia 15 stycznia 1980 r. od swoich rodziców. A. Ł. oraz M. Ł. (Sprzedający) zawarli umowę o rozszerzeniu wspólności ustawowej na mocy, której rozszerzyli obowiązujący w ich związku małżeńskim ustrój wspólności ustawowej o Nieruchomość 2.

Nieruchomość 2 nie jest przedmiotem dzierżawy, najmu lub użyczenia, nie jest obciążona żadnymi ograniczonymi prawami rzeczowymi ani ograniczeniami w rozporządzaniu. Nieruchomość 2 nie stanowi ani nie stanowiła przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Działki nr 3 i 4 były użytkowane wyłącznie jako gospodarstwo rolne, nie były wykorzystywane przez Sprzedającego do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Przed sprzedażą działek nr 3 i 4 Sprzedający nie podejmował ani nie będzie podejmował czynności wymagających zaangażowania własnych środków finansowych, zmierzających do podniesienia wartości przedmiotowej działki np. uzbrojenia terenu, doprowadzenia mediów, ogrodzenia terenu, lub innych, nie podejmował ani nie będzie podejmował aktywnych działań marketingowych w zakresie obrotu nieruchomościami, wykraczających poza zwykłe formy ogłoszenia, mających na celu dokonanie sprzedaży działki (np. reklama).

Umowa Sprzedaży 2 zostanie zawarta po spełnieniu następujących warunków:

*   przeprowadzeniu przez Kupującego procesu analizy stanu prawnego Nieruchomości 2 i uznanie przez Kupującego, że raport prawny dotyczący Nieruchomości 2 jest pozytywny,
*   uzyskaniu przez Kupującego na jego koszt ustaleń, z których wynikałoby, iż warunki glebowo- środowiskowe Nieruchomości 2 umożliwiają realizację zamierzonej przez Kupującego inwestycji polegającej na wybudowaniu centrum magazynowo-logistyczno-produkcyjnego z częściami socjalno-biurowymi infrastrukturą towarzyszącą (dalej jako: Inwestycja),
*   uzyskaniu przez Kupującego warunków technicznych, pozwoleń, uzgodnień oraz zgód osób prawnych i fizycznych, w tym dostawców danych mediów oraz jednostek samorządu terytorialnego i organów administracji państwowej na zmianę przebiegu mediów znajdujących się na terenie Nieruchomości 2, które to media (gazociągi, linie energetyczne, wodociągi, rurociągi, linie telekomunikacyjne, rowy melioracyjne itp.) mogą znajdować się na terenie Nieruchomości 2 oraz kolidować z planowaną przez Kupującego Inwestycją i których zmiana przebiegu jest niezbędna do uzyskania przez Kupującego pozwolenia na budowę planowanej Inwestycji- parametry określone w Załączniku Nr 2 do Umowy 2,
*   potwierdzeniu przez właściwe organy administracji publicznej oraz właściwe podmioty, że warunki techniczne (zaopatrzenia w media: wodę, energię elektryczną, gaz, włączenia do układu drogowego oraz odprowadzania ścieków i wód deszczowych) umożliwiają realizację zamierzonej Inwestycji na Nieruchomości 2 - parametry warunków technicznych określone w Załączniku Nr 2 do Umowy 2,
*   potwierdzeniu przez organ administracji publicznej, iż Nieruchomości 2 posiada dostęp do drogi publicznej,
*   podpisaniu oraz przekazaniu przez Sprzedającego Kupującemu na wezwanie Kupującego oświadczenia dotyczącego zgodności działań Sprzedającego z wymogami oraz procedurami w zakresie przeciwdziałania praniu brudnych pieniędzy oraz finansowania terroryzmu, którego wzór stanowi Załącznik Nr 1 do Umowy 2,
*   oświadczenia i zapewnienia Sprzedającego zawarte w treści niniejszego aktu pozostają ważne i aktualne w zawarcia Umowy Sprzedaży 2,
*   uzyskaniu przez Kupującego w terminie najpóźniej do dnia 28 września 2020 r. prawomocnej i ostatecznej decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę zamierzonej przez Kupującego Inwestycji wymienionej w Załączniku nr 2,
*   uzyskaniu przez Kupującego uchwały Wspólników Kupującego wyrażającej zgodę na nabycie Nieruchomości 2,
*   dostarczenia do Umowy Sprzedaży 2 przez Sprzedającego i A.Ł. następujących dokumentów:

\- wypisu z rejestru gruntów wraz z wyrysem z mapy ewidencyjnej dla Nieruchomości 2,

\- wypisu z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla Nieruchomości 2.

Strony postanowiły, że od dnia zawarcia Umowy 2 do dnia zawarcia Umowy Sprzedaży 2, Kupującemu przysługiwać będzie prawo dysponowania Nieruchomością 2 dla celów koniecznych do uzyskania decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę, przygotowania planowanej przez Kupującego inwestycji w zakresie przewidzianym przez Prawo budowlane to jest dla składania oświadczeń o posiadanym prawie do dysponowania Nieruchomością 2 na cele budowlane (z prawem cesji tego prawa na dowolną osobę trzecią), składania wniosków oraz uzyskiwania pozwoleń, uzgodnień, sprawdzeń, opinii, warunków technicznych i przyłączy, a nadto uzyskiwania wypisów i wyrysów z ewidencji gruntów, dotyczących Nieruchomości 2 a także do wejścia na teren Nieruchomości 2 celem usunięcia kolizji istniejących sieci z projektowanym przebiegiem sieci, prowadzenia prac przygotowawczych, badań i odwiertów niezbędnych do potwierdzenia, iż Nieruchomość 2 wolna jest od zanieczyszczeń, a warunki, glebowe umożliwiają realizację na niej inwestycji polegającej na wybudowaniu parku magazynowo-logistyczno-produkcyjnego. Dysponowanie Nieruchomością 2 na cele budowlane nie będzie wiązało się z faktycznym prowadzeniem prac na Nieruchomości 2. Na podstawie postanowień zawartych w Umowie 2 Kupujący miał prawo do dysponowania Nieruchomością 2.

Z opisu sprawy wynika, że Sprzedający wraz z A. Ł. udzielił osobie fizycznej - pełnomocnictw, z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw, do dokonywania w ich imieniu, następujących czynności:

*   uzyskania warunków technicznych przyłączenia nieruchomości do infrastruktury technicznej, w szczególności przyłączenia do sieci energetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej lub innej infrastruktury technicznej umożliwiającej odprowadzenie wód opadowych, oraz włączenia do dróg w tym składania i podpisywania wniosków i innych dokumentów, ich zmiany, cofania oraz odbioru,
*   uzyskania decyzji o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej, zmiany klasyfikacji gruntów oraz uzyskanie decyzji dot. gospodarowania masami ziemi podlegającymi ochronie,
*   uzyskania decyzji o wycince drzew i krzewów oraz uzyskania decyzji o nasadzeniach zastępczych, jednakże bez dokonania wyżej wymienionych czynności,
*   zawarcia w imieniu Sprzedającego i A. Ł. umów przyłączenia do sieci oraz umów drogowych określających warunki włączenia do dróg.
*   uzyskania decyzji - pozwolenia wodnoprawnego, decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach oddziaływania planowanej przez Kupującego inwestycji na środowisko, decyzji zezwalającej na prowadzenie badań archeologicznych, decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę na Nieruchomości 1 Inwestycji planowanej przez Kupującego,
*   uzyskania - wyłącznie w celu zawarcia Umowy Sprzedaży 2 - we właściwych dla Sprzedającego oraz A. Ł. oraz ze względu na miejsce położenia Nieruchomości 1: urzędzie gminy, urzędach skarbowych, oddziale Zakładu Ubezpieczeń Społecznych lub oddziale Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego, Państwowym Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych zaświadczeń, wydanych również w trybie art. 306g lub 306e Ustawy Ordynacja Podatkowa, potwierdzających, że Sprzedający oraz A.Ł. nie zalegają z należnymi podatkami i innymi świadczeniami publicznoprawnymi.

Pełnomocnictwo to uprawnia pełnomocników do składania i podpisywania wniosków, umów i innych dokumentów, ich zmiany, cofania oraz do odbioru decyzji, postanowień, wypisów, wyrysów, map i pism oraz korespondencji związanej z prowadzonymi postępowaniami administracyjnymi, a w szczególności z uzyskaniem pozwolenia na budowy i decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach. Wszystkie koszty oraz opłaty przyłączeniowe wynikające z lub związane z warunkami technicznymi, decyzjami i umowami przyłączeniowymi określonymi powyżej będą obciążały Kupującego.

Sprzedający wraz z A. Ł. udzieli osobie fizycznej pełnomocnictwa, z prawem ustanawiania dalszych pełnomocników do:

*   przeglądania akt (w tym dokumentów i pism) księgi wieczystej KW nr (…) prowadzonej przez Sąd Rejonowy w (…), (…) Wydział Ksiąg Wieczystych. Pełnomocnictwo obejmuje upoważnienie do składania wniosków o sporządzenie kserokopii z akt oraz do odbioru takich kserokopii, jak również wykonywania fotokopii przez pełnomocnika, a także do ustanawiania dalszych pełnomocników. Ponadto, pełnomocnik uprawniony jest do przeglądania akt ksiąg wieczystych, z których działka została odłączona,
*   uzyskiwania od właściwych organów administracji rządowej i samorządowej wszelkich zaświadczeń, informacji, wypisów, wyrysów dotyczących stanu faktycznego i prawnego Nieruchomości 2 koniecznych do przeprowadzenia kompleksowego badania prawnego Nieruchomości 2.

Sprzedający oraz A. Ł. wyrazili zgodę na cesję (w drodze jednej lub więcej czynności prawnych) wszelkich praw i obowiązków wynikających z umów objętych tym aktem przez Kupującego na rzecz osoby trzeciej, w tym spółki mającej siedzibę w Rzeczpospolitej Polskiej („Cesjonariusz”). Kupujący zawiadomi Sprzedającego o dokonaniu cesji w ciągu 14 dni od zawarcia umowy, w wykonaniu której cesja została dokonana. Po dokonaniu zawiadomienia, Sprzedający będzie zobowiązany do zawarcia z Cesjonariuszem umowy opisanej w Umowie 1 i Cesjonariusz stanie się Kupującym w rozumieniu postanowień Umowy 2 (z prawem do dokonania dalszych cesji zgodnie z niniejszym paragrafem). X Sp. z o.o. (Nabywca) nabędzie od Kupującego w drodze umowy cesji, o której mowa powyżej prawa i obowiązki wynikające z Umowy 2.

Na mocy umowy cesji Nabywca nabył takie same prawa i obowiązki do dysponowania Nieruchomościami jak Kupujący.

M. Ł. wraz z mężem sprzedała wcześniej jedną nieruchomość, na którą składały się dwie działki: działka nr 5 i działka nr 6. A. Ł. mąż M. Ł. nabył działkę o numerze 5 od osób fizycznych na podstawie umowny darowizny udokumentowanej aktem notarialnym sporządzonym 8 maja 1991 r. sporządzonym w państwowym biurze notarialnym w (…). Działkę ewidencyjną o numerze 6 A. Ł. nabył także od osób fizycznych na podstawie umowy darowizny, która udokumentowana została aktem notarialnym sporządzonym w dniu 15 stycznia 1980 r.

A. Ł. nabył wskazane działki pozostając w związku małżeńskim z M.Ł. W dniu 23 maja 2003 r. A. i M. Ł. zawarli umowę o rozszerzeniu wspólności majątkowej udokumentowanej aktem notarialnym.

Wskazane działki zostały nabyte w celu prowadzenia gospodarstwa rolnego.

Działki były wykorzystywane na cele prowadzonego gospodarstwa rolnego.

Działki 5 i 6 niezabudowane o łącznej powierzchni : 1,0503 ha zostały sprzedane 6 lutego 2018 r. na podstawie umowy sprzedaży udokumentowanej aktem notarialnym. Sprzedaż odbyła się w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zostały sprzedane dwie działki, tj. działka 5 i działka 6. Działki były niezabudowane.

Sprzedając powyższe działki M. Ł. oraz jej mąż nie byli zobowiązani do rejestracji jako czynny podatnik VAT.

Działki o numerach 2, 1, 3, 4 były i są wykorzystywane w całym okresie posiadania wyłączenie na cele działalności rolniczej zwolnionej z podatku od towarów i usług.

M. Ł. oraz jej mąż prowadzą działalność rolniczą, jako rolnik ryczałtowy z wykorzystaniem działek o numerach: 2, 1, 3 i 4 nabytych w drodze darowizny w roku 1980 i 1991.

W pierwszej kolejności przedmiotem wątpliwości Zainteresowanych jest kwestia, czy sprzedaż przez Sprzedającego udziału w działkach nr 2, 1, 3 i 4 podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów dostawa towarów (w tym nieruchomości) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Warto w tym miejscu zaznaczyć, że powyższe może mieć miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo. Dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz zamiar z jakim została zrealizowana i okoliczności w jakich ją wykonano.

Jak wynika z opisu sprawy, w odniesieniu do transakcji sprzedaży działek nr 2 i 1 (Nieruchomość 1) oraz 3 i 4 (Nieruchomość 2) zawarto umowy przedwstępne. Zgodnie z ich postanowieniami Strony zobowiązały się do zawarcia ostatecznej Umowy Sprzedaży 1 i Umowy Sprzedaży 2 po spełnieniu m.in. następujących warunków: przeprowadzenia przez Kupującego procesu analizy stanu prawnego Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2, uzyskania przez Kupującego na jego koszt ustaleń, z których wynikałoby, że warunki glebowo-środowiskowe Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2 umożliwiają realizację zamierzonej przez Kupującego inwestycji, uzyskania przez Kupującego warunków technicznych, pozwoleń, uzgodnień oraz zgód osób prawnych i fizycznych na zmianę przebiegu mediów znajdujących się na terenie Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2, potwierdzenia, że warunki techniczne umożliwiają realizację zamierzonej inwestycji między innymi na Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2, potwierdzenia przez Kupującego, że Nieruchomość 1 i Nieruchomość 2 posiada dostęp do drogi publiczne, uzyskania przez Kupującego prawomocnej i ostatecznej decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę centrum magazynowo-logistyczno-produkcyjnego z częściami socjalno-biurowymi i infrastrukturą towarzyszącą.

Należy wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ustawa Kodeks cywilny.

Zgodnie z ogólnymi zasadami dotyczącymi sprzedaży – przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę (art. 535 Kodeksu cywilnego).

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego – umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 ustawy Kodeks cywilny. Zgodnie z art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego – umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej. Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia (art. 389 § 2 ww. ustawy).

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto, należy zwrócić uwagę na kwestię udzielonych Kupującemu przez Sprzedającego pełnomocnictw.

Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego, o czym stanowi § 2 powyższego artykułu.

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony (art. 108 Kodeksu cywilnego).

Z regulacji art. 109 Kodeksu cywilnego wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 ww. ustawy, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

W analizowanej sprawie, Sprzedający zawarł z Kupującym przedwstępne umowy sprzedaży Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości 2. Na podstawie tych umów Kupujący miał prawo do dysponowania Nieruchomością 1 i Nieruchomością 2 m.in. dla celów koniecznych do uzyskania decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę. Sprzedający udzielił osobie fizycznej pełnomocnictwa, z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw, do dokonywania w imieniu Sprzedającego, lecz na koszt Kupującego czynności takich jak m.in. uzyskanie warunków technicznych przyłączenia Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2 do infrastruktury technicznej, uzyskanie decyzji o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej, zmianę klasyfikacji gruntów, uzyskanie decyzji o wycince drzew i krzewów oraz uzyskanie decyzji o nasadzeniach zastępczych, zawarcie w jego imieniu umów przyłączenia do sieci oraz umów drogowych określających warunki włączenia do dróg, uzyskanie decyzji - pozwolenia wodnoprawnego, decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę na Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2 Inwestycji planowanej przez Kupującego. Wskazanie pełnomocnictwo upoważnia pełnomocników do składania i podpisywania wniosków, umów i innych dokumentów, ich zmiany, cofania oraz do odbioru decyzji, postanowień, wypisów, wyrysów, map i pism oraz korespondencji związanej z prowadzonymi postępowaniami administracyjnymi, a w szczególności z uzyskaniem pozwolenia na budowę i decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach.

Wobec powyższego, po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez Kupującego wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Sprzedającego (mocodawcy), co wskazuje, że w celu zwiększenia możliwości sprzedaży działek nr 1, 2, 3 i 4 podejmuje On pewne działania w sposób zorganizowany.

W ocenie Organu uznać należy, że podejmowane przez Sprzedającego działania oraz dokonane czynności, wykluczają sprzedaż przedmiotowych nieruchomości w ramach zarządu majątkiem prywatnym. W analizowanej sprawie występują okoliczności, które wskazują, że sprzedaż nieruchomości niezabudowanych (działek nr 1, 2, 3 i 4) stanowi działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a Sprzedający z tytułu tych transakcji będzie podatnikiem podatku VAT zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy. Zachodzą bowiem przesłanki pozwalające na uznanie Sprzedającego w związku z przedmiotowymi transakcjami za podatnika podatku od towarów i usług.

Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz zawarty opis sprawy stwierdzić należy, że planowana przez Sprzedającego sprzedaż udziału w działkach nr 1, 2, 3 i 4, zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy będzie stanowić dostawę dokonywaną przez podatnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Sprzedający, dokonując opisanych we wniosku czynności, będzie podejmował działania podobne do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa w orzeczeniu w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10, tj. wykazuje aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Z uwagi na powyższe, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będzie składnik majątku osobistego Sprzedającego, a sprzedaż przedmiotowych nieruchomości będzie stanowić realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym. Do czasu zawarcia umów przyrzeczonych, grunt będący własnością Sprzedającego będzie podlegał wielu czynnościom. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT będą „wykonane” w sferze prawnopodatkowej Sprzedającego. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez Kupującego. W efekcie wykonywanych czynności dostawie będzie podlegał grunt o zupełnie innym charakterze jak w chwili zawarcia umowy przedwstępnej.

Zatem, planowana sprzedaż przez Sprzedającego udziału w działkach nr 1, 2, 3 i 4 należy uznać za dostawy dokonywane przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 2 ustawy, a więc przez podatnika podatku od towarów i usług, zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy.

W związku z powyższym, skoro w analizowanej sprawie wystąpią przesłanki stanowiące podstawę uznania Sprzedającego za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to czynność dostawy nieruchomości będą podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatne dostawy towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Zatem, stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytań nr 1-4 należało uznać za **nieprawidłowe**.

Ad. 5

Należy zauważyć, że czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może korzystać ze zwolnienia od tego podatku albo może być opodatkowana tym podatkiem.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów, w tym gruntów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w tych przepisach warunki.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie - zgodnie z treścią art. 2 pkt 14 - rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadku doszło do korzystania z budynku.

Należy przy tym wskazać, że jak wynika z art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2) złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

¾ zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części - w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a;

3) adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

W tym miejscu należy nadmienić, że dla dostawy nieruchomości, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

Z opisu sprawy wynika, że działka nr 2 jest zabudowana:

1.  budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym oznaczonym w rejestrze budynków pod numerem ewid. 11 o powierzchni 222 m2 - został wybudowany w 2004 roku, Sprzedającemu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Przedmiotowy budynek był użytkowany dla celów gospodarstwa rolnego od momentu wybudowania, tj. 2004 roku. Rozpoczęcie użytkowania budynku rozpoczęło się znacznie wcześniej niż 2 lata przed planowaną transakcją sprzedaży.
2.  budynkiem produkcyjnym usługowym i gospodarczym dla rolnictwa oznaczonym w rejestrze budynków pod numerem ewid. 19 o powierzchni 198 m2 - został wybudowany w 1992 roku, Sprzedającemu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, budynek był użytkowany dla celów gospodarstwa rolnego od momentu wybudowania, tj. 1992 roku.
3.  budynkiem produkcyjnym usługowym i gospodarczym dla rolnictwa oznaczonym w rejestrze budynków pod numerem ewid. 18 o powierzchni 161 m2 - został wybudowany w 1992 r., Sprzedającemu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, budynek był użytkowany dla celów gospodarstwa rolnego od momentu wybudowania, tj. 1992 roku.
4.  budynkiem produkcyjnym usługowym i gospodarczym dla rolnictwa oznaczonym w rejestrze budynków pod numerem ewid. 17 o powierzchni 214 m2 - został wybudowany w 2004 r., Sprzedającemu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, budynek był użytkowany dla celów gospodarstwa rolnego od momentu wbudowania, tj. 2004 roku.
5.  budynkiem produkcyjnym usługowym i gospodarczym dla rolnictwa oznaczonym w rejestrze budynków pod numerem ewid. 16 o powierzchni 112 m2 - został wybudowany w 1992 r. Sprzedającemu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, budynek był użytkowany dla celów gospodarstwa rolnego od momentu wybudowania, tj. 1992 roku.
6.  budynkiem produkcyjnym usługowym i gospodarczym dla rolnictwa oznaczonym w rejestrze budynków pod numerem ewid. 15 o powierzchni 28 m2 - został wybudowany w 1992 r. Sprzedającemu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. budynek był użytkowany dla celów gospodarstwa rolnego od momentu wybudowania, tj. 1992 roku.
7.  budynkiem produkcyjnym usługowym i gospodarczym dla rolnictwa oznaczonym w rejestrze budynków pod numerem ewid. 14 o powierzchni 21 m2 - został wybudowany w 1992 r. Sprzedającemu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. budynek był użytkowany dla celów gospodarstwa rolnego od momentu wybudowania, tj. 1992 roku.
8.  budynkiem produkcyjnym usługowym i gospodarczym dla rolnictwa oznaczonym w rejestrze budynków pod numerem ewid. 13 o powierzchni 149 m2 - został wybudowany w 1992 r. Sprzedającemu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, budynek był użytkowany dla celów gospodarstwa rolnego od momentu wybudowania, tj. 1992 roku.
9.  budynkiem produkcyjnym usługowym i gospodarczym dla rolnictwa oznaczonym w; rejestrze budynków pod numerem ewid. 12 o powierzchni 68 m2 - został wybudowany w 1992 r. Sprzedającemu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, budynek był użytkowany dla celów gospodarstwa rolnego od momentu wybudowania, tj. 1992 roku.
10.  budynkiem produkcyjnym usługowym i gospodarczym dla rolnictwa oznaczonym w rejestrze budynków pod numerem ewid. 50 o powierzchni 19 m2 - został wybudowany w 2000 r. Sprzedającemu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, budynek był użytkowany dla celów gospodarstwa rolnego od momentu wybudowania, tj. 2000 roku.

Sprzedający nie ponosił wydatków na ulepszenie poszczególnych budynków w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej danego budynku.

Wątpliwości Zainteresowanych dotyczą kwestii, czy sprzedaż działki nr 2 będzie podlegała zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W celu ustalenia, czy w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy względem budynków znajdujących się na działce nr 2 nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa należy stwierdzić, że dostawa budynków znajdujących się na działce nr 2 będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług. Dostawa nastąpi po pierwszym zasiedleniu i w okresie dłuższym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia. Jak wynika z wniosku, doszło już do pierwszego zasiedlenia budynków w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy, gdyż budynki wybudowane zostały w latach 1992 - 2004 oraz były użytkowane dla celów gospodarstwa rolnego od momentu ich wybudowania. Ponadto, co istotne Sprzedający nie ponosił wydatków na ulepszenie poszczególnych budynków w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej danego budynku.

Ponieważ planowana dostawa budynków znajdujących się na działce nr 2 korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, nie ma potrzeby analizowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a oraz art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z cytowanym wcześniej art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Zatem w opisanym we wniosku zdarzeniu, sprzedaż gruntu będzie opodatkowania podatkiem VAT, na podstawie tych samych przepisów co sprzedaż budynków.

Przy czym, jeżeli Strony Transakcji będą czynnymi zarejestrowanymi podatnikami VAT, to Sprzedający będzie mógł również skorzystać z opcji opodatkowania dostawy przedmiotowej nieruchomości zgodnie z art. 43 ust. 10 w zw. z art. 43 ust. 11 ustawy. Zatem również sprzedaż gruntu będzie opodatkowania podatkiem VAT, na podstawie tych samych przepisów co sprzedaż budynków znajdujących się na działce nr 2 na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy.

Zatem stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 5 jest **prawidłowe.**

Ad. 6-8

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane – stosownie do treści art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2021 r. poz. 741), kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – w myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen - „teren budowlany” oznacza „każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”. W konsekwencji, generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy – są zwolnione od podatku VAT.

Ustawa o podatku od towarów i usług w kontekście zastosowania właściwej stawki podatku VAT przy sprzedaży gruntu nakazuje oceniać przeznaczenie tego gruntu wyłącznie na podstawie istniejącego planu zagospodarowania przestrzennego oraz wydanych decyzji o warunkach zabudowy.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 - Gemeente Emmen przeciwko Belastingdienst Grote Ondernemingen - „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”. Tym samym, również w świetle orzeczeń TSUE za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Z opisu sprawy wynika, że działki nr 1, 3 i 4 są niezabudowane. Nieruchomość 1 objęta jest obowiązującym „Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego Miasta (…)”, zgodnie z którym działki nr 1 i 2 stanowią tereny oznaczone symbolem 327.UW/P o podstawowym przeznaczeniu: aktywność gospodarcza nieprzemysłowa, usługi niecenotwórcze, produkcja, składy i magazyny. Natomiast teren Nieruchomości 2 jest objęty obowiązującym „Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego Miasta (…)”, zgodnie z którym działka nr 3 stanowi teren oznaczony symbolem 328P o podstawowym przeznaczeniu: magazyny wielkopowierzchniowe, produkcja, składy, a działa nr 4 stanowi teren oznaczony symbolem 328P o podstawowym przeznaczeniu: magazyny wielkopowierzchniowe, produkcja, składy oraz symbolem 19KDD – tereny dróg publicznych dojazdowych.

W konsekwencji uznać należy, że ww. nieruchomości oznaczone jako działki gruntu nr 1, 3 i 4 spełniają definicję terenu budowlanego - określonego w art. 2 pkt 33 ustawy, a tym samym sprzedaż przez Sprzedającego udziału w działkach nr 1, 3 i 4 nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Z uwagi na fakt, że w przedmiotowej sprawie nie zaistnieją przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, należy rozpatrzyć warunki do zastosowania zwolnienia dla dostawy ww. nieruchomości wynikające z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

I tak, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
*   brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

NSA w wyroku z 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) Dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub ustawy, co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży, w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Dla sprzedaży działek nr 1, 3 i 4 nie znajdzie również zastosowanie zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Jak wynika z wniosku, mąż Sprzedającego (A. Ł.) nabył Nieruchomość 1 i Nieruchomość 2 na podstawie umowy darowizny od swoich rodziców, zaś M. Ł. w związku z rozszerzeniem obowiązującego w jej związku małżeńskim ustroju wspólności ustawowej o Nieruchomość 1 i Nieruchomość 2, zatem przy nabyciu nie wystąpił podatek od towarów i usług. Tym samym nie można uznać, że Sprzedającemu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT, skoro dostawy nie były objęte tym podatkiem. Przy czym zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie znajdzie zastosowanie do zbycia działek nr 1, 3 i 4, z uwagi na fakt, że nie zostały spełnione łącznie warunki, o których mowa w tym przepisie. Brak zaistnienia choćby jednego z warunków wyklucza bowiem zastosowanie zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Podsumowując, sprzedaż działek gruntu nr 13 i 4, które stanowią tereny budowlane nie korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 i pkt 2 ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że skoro we własnym stanowisku Zainteresowani wywiedli prawidłowo skutek prawny, że dostawy niezabudowanych działek nr 1, 3 i 4 przez Sprzedającego na rzecz Nabywcy nie będą podlegać zwolnieniu od podatku od towarów i usług, zatem ich wcześniejsze stwierdzenie, że czynności te będą zwolnione od podatku VAT, uznano za oczywistą omyłkę pisarską. Tym samym stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 5-7 należy uznać za **prawidłowe**.

Ad. 9

Zainteresowani mają także wątpliwości, czy Nabywcy w związku z nabyciem udziału w działkach nr 1, 2, 3 i 4 będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku od towarów i usług.

Odnosząc się do prawa do odliczenia podatku naliczonego stwierdzić należy, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Jak wskazano w niniejszej interpretacji, sprzedaż nieruchomości stanowiących działki nr 1, 2, 3 i 4 będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i jednocześnie nie będzie korzystać ze zwolnienia z tego podatku – przy założeniu że do dostawy działki nr 2 Strony transakcji złożą zgodne oświadczenia o wyborze opodatkowania transakcji podatkiem VAT i spełnią warunki, o których mowa w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy. Ponadto z opisu sprawy wynika, że Nabywca jako zarejestrowany podatnik VAT czynny będzie wykorzystywał nabyte działki nr 2 i 1 (Nieruchomość 1) oraz działki nr 3 i 4 (Nieruchomość 2) do działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.

Zatem, w związku z planowanymi transakcjami dostawy Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2 Nabywcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu udziału w działkach nr 1, 2, 3 oraz 4 z faktur wystawionych przez Sprzedającego działającego w związku z tymi transakcjami jako podatnik podatku VAT, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 ustawy, tj. związek zakupionego towaru z opodatkowaną podatkiem VAT działalnością gospodarczą Nabywcy.

Tym samym, stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 9 należy uznać za **prawidłowe**.

Należy wskazać, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie podmiotów wskazanych we wniosku, tj. Zainteresowanego będącego stroną postępowania – Pani M.Ł. oraz Zainteresowanego niebędącego Stroną postępowania - X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością.

Wskazać należy, że powołane przez Wnioskodawcę wyroki nie mogą wpłynąć na rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie, ponieważ zapadły one w odniesieniu do indywidualnej i właściwej tylko temu orzecznictwu opisie sprawy. W związku z powyższym należy zauważyć, że moc obowiązująca zaprezentowanych przez Wnioskodawcę wyroków zamyka się w obrębie spraw, dla których zostały wydane. Odnośnie powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach, a zatem nie mogą przesądzać o niniejszym rozstrzygnięciu.

Ponadto wskazać należy, że interpretacje rozbieżne bądź wątpliwe mogą być poddane weryfikacji w trybie art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym Szef Krajowej Administracji Skarbowej może z urzędu zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Oznacza to, że interpretacje indywidualne wydawane przez upoważniony do tego organ w tym także powołane przez Wnioskodawcę na poparcie własnego stanowiska interpretacje indywidualne, każdorazowo podlegają analizie i weryfikacji, a w przypadku stwierdzenia nieprawidłowości, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może zmienić nieprawidłową interpretację indywidualną.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.