Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB2/415-399/14-4/KSM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2014-09-22
Teza: Możliwość skorzystania z ulgi mieszkaniowej określonej w art., 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Obowiązek złożenia deklaracji PIT-39.
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; nieruchomości; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; spadek; spadkobiercy-obowiązki spadkobierców; zbycie-odpłatne zbycie; zobowiązanie-zobowiązanie podatkowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 1 lipca 2014 r. (data wpływu 2 lipca 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 21 lipca 2014 r. (data wpływu 23 lipca 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z ulgi mieszkaniowej oraz obowiązku złożenia deklaracji PIT-39 – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 lipca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z ulgi mieszkaniowej oraz obowiązku złożenia deklaracji PIT-39.

Wniosek nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 14 lipca 2014 r., Nr IPTPB2/415-399/14-2/KSM, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h ww. ustawy, wystąpił do Wnioskodawcy o usunięcie braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 15 lipca 2014 r., natomiast w dniu 23 lipca 2014 r. uzupełniono ww. wniosek (data nadania 22 lipca 2014 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca podał, że Jego ojciec Z.K. zmarł w dniu 21 stycznia 2014 r. Za życia nabył spadek po swoim bracie K.K., zmarłym w dniu 4 grudnia 2011 r.

Spadek w całości odziedziczył ojciec Wnioskodawcy na podstawie ustawy, co stwierdził Sąd Rejonowy w R. I Wydział Cywilny Postanowieniem z dnia 10 lutego 2012 r. o stwierdzeniu nabycia spadku (sygn. akt I Ns 1225/11). W skład masy spadkowej po zmarłym bracie K.K. wchodziła nieruchomość położona w R. przy ul. Ch.

Wnioskodawca podał, że w dniu 24 października 2013 r. ojciec sprzedał ww. nieruchomość Państwu I. i M. F. Przedmiotowa sprzedaż nastąpiła przed upływem 5 lat od dnia przyjęcia spadku przez ojca. Za kwotę uzyskaną ze sprzedaży ojciec chciał przebudować i rozbudować istniejący budynek mieszkalny przy ul. N., korzystając z przysługującej mu ulgi mieszkaniowej, określonej w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z tym w dniu 20 listopada 2013 r. złożył wniosek do Urzędu Miasta R. o wydanie decyzji o warunkach zabudowy. Następnie w dniu 21 stycznia 2014 r. ojciec Wnioskodawcy nagle zmarł. W związku z tym, że termin jego śmierci przypadł na okres zobowiązujący do złożenia deklaracji PIT-39, nie zdążył jej złożyć. Spadek po ojcu w całości odziedziczył Wnioskodawca, na podstawie testamentu sporządzonego w dniu 28 września 2011 r., co stwierdził także Sąd Rejonowy w R. I Wydział Cywilny w Postanowieniu z dnia 19 marca 2014 r., sygn. akt I Ns 103/14.

Wnioskodawca dodał, że w dniu 23 stycznia 2014 r. została wydana przez Prezydenta Miasta R. decyzja ustalająca warunki zabudowy, o którą przed śmiercią wnioskował ojciec Wnioskodawcy. Na mocy tej decyzji ustalono sposób zagospodarowania terenu, warunki zabudowy dla inwestycji polegającej na przebudowie i rozbudowie istniejącego budynku mieszkalnego przy ul. N. w R. Na podstawie ww. testamentu Prezydent Miasta R. przeniósł decyzję dotyczącą warunków zabudowy na Wnioskodawcę. W dniu 24 kwietnia 2014 r. Wnioskodawca złożył całą niezbędna dokumentację do Starostwa Powiatowego w R. i obecnie oczekuje na wydanie zezwolenia na rozbudowę i przebudowę ww. nieruchomości, ponieważ taka była wola i decyzja Jego ojca. Wnioskodawca wskazał, że pieniądze uzyskane mocą Postanowienia Sądu o nabyciu spadku po Jego ojcu (uprawomocnionego w dniu 10 kwietnia 2014 r.), Wnioskodawca chce spożytkować na przedmiotową inwestycję. Dodał przy tym, że w terminie do dnia 27 marca 2014 r. złożył PIT-39, w swoim imieniu, bowiem jako jedyny spadkobierca wstąpił w pełnienie praw i obowiązków po ojcu. Ponieważ przedmiotową inwestycję realizuje z woli ojca, Wnioskodawca chce skorzystać z ulgi mieszkaniowej, która przysługiwała mu wcześniej.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 22 lipca 2014 r., Wnioskodawca dodał, że ojciec miał zamiar skorzystać z ulgi jednak z niej nie skorzystał, ponieważ oczekiwał na niezbędne decyzje zezwalające mu na rozbudowę wspomnianej nieruchomości, jednak zmarł. W związku z tym nie zdążył wydać przychodu, który uzyskał ze sprzedaży nieruchomości, na cele mieszkaniowe. Wobec tego Wnioskodawca, jako jedyny spadkobierca przystąpił do realizacji rozpoczętej przez ojca inwestycji i chce skorzystać z przedmiotowej ulgi, którą nabył ojciec. Wnioskodawca podał, że obecnie wydatkuje kwoty uprawniające do ulgi.

Wskazał również, że z Jego wiedzy wynika, że obecnie toczony jest spór, przede wszystkim w orzecznictwie, w sprawie dziedziczności ulgi na cele mieszkaniowe.

Reasumując wskazał, że K. K. zmarł w dniu 4 grudnia 2011 r. w skład spadku po nim wchodzi nieruchomość położona przy ul. N. w R. Spadek po nim odziedziczył ojciec Wnioskodawcy. W dniu 24 października 2013 r. sprzedał on nieruchomość i uzyskał przychód, po czym umarł 21 stycznia 2014 r. nie zdążywszy złożyć deklaracji, tj. PIT - 39, gdyż mógł to zrobić do końca kwietnia 2014 r. Wnioskodawca jest jego jedynym spadkobiercą i złożył deklarację PIT- 39 w dniu 27 marca 2014 r. w swoim imieniu. Obecnie Wnioskodawca wydatkuje kwoty na cele uprawniające do ulgi.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania, ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku:

1.  Czy prawo do ulgi mieszkaniowej określone w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. (Dz. U. 2012 r., poz. 361 z późn. zm.) jest prawem dziedzicznym i czy Wnioskodawca może z niego skorzystać?
2.  Czy art. 97 § 1 i § 2 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ma zastosowanie do ulgi mieszkaniowej przewidzianej w art. 21 ust. 1 pkt 131 i czy ulga jest prawem dziedzicznym w sytuacji, kiedy spadkodawca nie poczynił nakładów i czy jako jedyny spadkobierca Wnioskodawca może z niej skorzystać, i czy w oparciu o ten przepis zezwala się na korzystanie z ulgi osobom, których poprzednik prawny tj. spadkodawca nie poczynił żadnych wydatków, gdyż zmarł w czasie kiedy był otwarty termin do poczynienia wydatków na rok przed zakończeniem terminu do ich wykonania?
3.  Czy prawidłowe było postępowanie Wnioskodawcy polegające na złożeniu po śmierci ojca deklaracji PIT - 39?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są: dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

W ocenie Wnioskodawcy, prawo do skorzystania z ulgi przewidzianej w ww. przepisie, która przysługiwała Jego ojcu, jest prawem majątkowym, a zatem i dziedzicznym w związku z tym przysługuje także Wnioskodawcy, jako jedynemu spadkobiercy, pod warunkiem spełnienia przesłanek wynikających z tego przepisu.

Niniejsze uprawnienie nie wynika tylko i wyłącznie z przepisów prawa cywilnego, ale również i z mocy art. 97 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. 2012 r., poz. 749). Bowiem zgodnie z treścią art. 97 § 1 ww. ustawy, spadkobiercy podatnika, z zastrzeżeniem § 2, przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy.

Zgodnie z art. 97 § 2 powyższej ustawy, jeżeli na podstawie przepisów prawa podatkowego, spadkodawcy przysługiwały prawa o charakterze niemajątkowym, związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, uprawnienia te przechodzą na spadkobierców pod warunkiem dalszego prowadzenia tej działalności na ich rachunek.

Przepis § 2 stosuje się odpowiednio do praw i obowiązków z tytułu sprawowanej przez spadkodawcę funkcji płatnika (art. 97 § 3 cyt. ustawy). W myśl art. 97 § 4 tej ustawy, przepisy § 1-3 stosuje się również do praw i obowiązków wynikających z decyzji wydanych na podstawie przepisów prawa podatkowego.

Natomiast art. 922 § 1 ustawy Kodeks cywilny stanowi, że prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej.

Dla spadkodawcy warunkiem skorzystania z ulgi było złożenie deklaracji informującej o zamiarze skorzystania z ulgi na cele mieszkaniowe, a następnie zrealizowanie inwestycji w terminie 2-letnim od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, a przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe, zgodnie z dyspozycją art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Po poczynionych wydatkach należałoby ponownie złożyć deklarację zawierającą informację o poczynionych nakładach na wspomnianą w opisanym stanie faktycznym inwestycję.

Wnioskodawca podał, że w niniejszej sprawie ojciec pierwszą deklarację powinien złożyć do dnia 30 kwietnia 2014 r. Jednak w związku z tym, że ojciec zmarł w styczniu 2014 r., Wnioskodawca uważa za skuteczne złożenie przez spadkobiercę deklaracji w terminie przewidzianym dla spadkodawcy.

W Jego ocenie spełnia On warunki do skorzystania z przedmiotowej ulgi, gdyż złożył deklarację, a obecnie czyni inwestycje ogólne, uprawniające Go do skorzystania z ulgi i zamierza złożyć kolejną deklarację w terminie takim, jaki przysługiwał spadkodawcy. Ponadto stwierdza, że w Jego ocenie na ojcu nie ciążył w chwili śmierci obowiązek podatkowy. Wystąpiłby dopiero, gdyby ojciec zmarł po dniu 30 kwietnia 2014 r. i nie złożył deklaracji.

Według Wnioskodawcy, gdyby przyjąć, że wystąpił ww. obowiązek podatkowy, to wystąpiłby on z określonymi warunkami prawnymi, czyli prawem do ulgi i do złożenia deklaracji z informacją o zamiarze skorzystania z ulgi i dalszym z niej korzystaniu. Wnioskodawca uważa, że wstąpił w ogół praw i ma prawo do skorzystania z ulgi.

Reasumując podał, że Jego ojciec nabył prawo do przedmiotowej ulgi za życia, w związku z tym, w Jego ocenie, jako jego jedyny następca prawny, kontynuujący jego plany, powinien mieć przyznaną przedmiotową ulgę.

Ojciec podjął wszelkie starania mające na celu przebudowę i rozbudowę nieruchomości przy ul. N. w R., w którą chciał zainwestować pieniądze uzyskane ze sprzedaży nieruchomości uzyskanej w wyniku postępowania spadkowego po swoim bracie. Oczekiwanie na decyzję o rozbudowie było konieczne nie tylko z punktu widzenia obowiązujących przepisów administracyjnych, ale także dlatego, że nie wiadomo było, czy decyzja ta będzie korzystna, czy też nie. W związku z oczekiwaniem na ww. decyzję ojciec nie mógł rozpocząć nawet przygotowań do przedmiotowej inwestycji polegających m.in. na zakupie materiałów wykończeniowych, czy zapłaceniu zadatku firmie budowlanej, a także spisaniu z tą firmą umowy, dlatego też z ulgi tej nie skorzystał. W odniesieniu do drugiego z zadanych przez Wnioskodawcę pytań, wskazał, że mając na uwadze fakt, że jako jedyny spadkobierca kontynuuje jego inwestycję, powinien nabyć również prawo do ww. ulgi, z której ojciec nie skorzystał, a do której prawo nabył.

Według Wnioskodawcy, spadkobierca wchodzi bowiem w pełnię praw, ale również i obowiązków po spadkodawcy, a prawa majątkowe są prawami dziedzicznymi.

Ponadto Wnioskodawca podał, że podobny pogląd prezentowany jest w interpretacjach indywidualnych Ministra Finansów m.in w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 10 kwietnia 2014 r., Nr IBPBII/2/415-25/14/AK; z dnia 16 kwietnia 2013 r., Nr IBPBII/2/415-59/13/NG; a także w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 19 maja 2014 r., Nr ILPB2/415-189/14-2/ES.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Na wstępie nadmienić należy, że w opisie stanu faktycznego w części stanowiącej podsumowanie tego opisu Wnioskodawca wskazał, że w skład spadku po K. K. wchodziła nieruchomość położona przy ul. N. w R. Natomiast z treści wniosku wynika, że do masy spadkowej wchodziła nieruchomość położona w R., przy ul. Ch, natomiast nieruchomość przy ul. N. ma zostać przebudowana i wyremontowana. Zatem, tutejszy Organ przyjął, że wskazanie przez Wnioskodawcę w podsumowaniu nieruchomości położonej przy ul. N. w R., jako tej, którą otrzymano w spadku stanowiło oczywistą pomyłkę pisarską.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) źródłem przychodu jest, z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości następuje po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Jak zatem wynika z powyższego przepisu, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma zarówno data, jak i forma ich nabycia.

Z wniosku wynika, że ojciec Wnioskodawcy Z. K. nabył w całości spadek po swoim bracie zmarłym w dniu 4 grudnia 2011 r. W skład masy spadkowej po zmarłym bracie ojca Wnioskodawcy – K. K. wchodziła nieruchomość położona w R. u przy ul. Ch.

W dniu 24 października 2013 r. ojciec Wnioskodawcy sprzedał ww. nieruchomość. Za kwotę uzyskaną ze sprzedaży chciał przebudować i rozbudować istniejący budynek mieszkalny przy ul. N., korzystając z przysługującej mu ulgi mieszkaniowej, określonej w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z tym w dniu 20 listopada 2013 r. złożył wniosek do Urzędu Miasta R. o wydanie decyzji o warunkach zabudowy. Następnie w dniu 21 stycznia 2014 r. ojciec Wnioskodawcy nagle zmarł. W związku z tym, że termin jego śmierci przypadł na okres zobowiązujący do złożenia deklaracji PIT-39, nie zdążył jej złożyć. Spadek po ojcu w całości odziedziczył Wnioskodawca, na podstawie testamentu. Następnie w dniu 23 stycznia 2014 r. została wydana przez Prezydenta Miasta R. decyzja ustalająca warunki zabudowy, o którą przed śmiercią wnioskował ojciec Wnioskodawcy. Na mocy tej decyzji ustalono sposób zagospodarowania terenu, warunki zabudowy dla inwestycji polegającej na przebudowie i rozbudowie istniejącego budynku mieszkalnego przy ul. N. w R. Na podstawie ww. testamentu Prezydent Miasta R. przeniósł decyzję dotyczącą warunków zabudowy na Wnioskodawcę. W dniu 24 kwietnia 2014 r. Wnioskodawca złożył całą niezbędna dokumentację do Starostwa Powiatowego w R. i obecnie oczekuje na wydanie zezwolenia na rozbudowę i przebudowę ww. nieruchomości, ponieważ taka była wola i decyzja Jego ojca. Wnioskodawca wskazał, że pieniądze uzyskane mocą Postanowienia Sądu o nabyciu spadku po Jego ojcu (uprawomocnionego w dniu 10 kwietnia 2014 r.) Wnioskodawca chce spożytkować na przedmiotową inwestycję. Dodał przy tym, że w terminie do dnia 27 marca 2014 r. złożył PIT-39, w swoim imieniu, bowiem jako jedyny spadkobierca wstąpił w pełnienie praw i obowiązków po ojcu. Ponieważ przedmiotową inwestycję realizuje z woli ojca, Wnioskodawca chce skorzystać z ulgi mieszkaniowej, która przysługiwała mu wcześniej. Ojciec Wnioskodawcy miał zamiar skorzystać z ulgi, jednak z niej nie skorzystał, ponieważ oczekiwał na niezbędne decyzje zezwalające mu na rozbudowę wspomnianej nieruchomości. Ojciec zmarł. W związku z tym ojciec nie zdążył wydać na ww. nieruchomość przychodu, który uzyskał ze sprzedaży nieruchomości, na cele mieszkaniowe. Wobec tego Wnioskodawca, jako jedyny spadkobierca przystąpił do realizacji rozpoczętej przez ojca inwestycji i chce skorzystać z przedmiotowej ulgi, którą ojciec nabył. Wnioskodawca podał, że obecnie wydatkuje kwoty uprawniające do ulgi.

Wyjaśnić należy, że zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121), spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą śmierci przechodzą na następców prawnych. W myśl art. 924 ww. ustawy, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 926 powyższej ustawy). Stosownie zaś do art. 1025 § 1 cyt. ustawy, prawomocne postanowienie sądu stwierdza jedynie nabycie spadku przez spadkobiercę.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że nabycie przez spadkodawcę przedmiotowej nieruchomości miało miejsce w 2011 r., tj. w chwili śmierci brata ojca Wnioskodawcy.

W związku z tym dokonując oceny skutków podatkowych odpłatnego zbycia ww. nieruchomości należy stosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r.

Zgodnie bowiem z ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316, z późn. zm.), zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 1 stycznia 2009 r.

Zgodnie z zapisem art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy jego obliczenia.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ww. ustawy).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (m.in. sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością).

Stosownie natomiast do art. 22 ust. 6d ww. ustawy, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) rzeczy lub praw nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość ww. nakładów, stosownie do art. 22 ust. 6e tej ustawy, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Zgodnie z treścią art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 cytowanej ustawy).

Z treści wniosku wynika, że ojciec Wnioskodawcy, uzyskał przed śmiercią przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości otrzymanej w spadku po swoim bracie. Nie uiścił jednak podatku dochodowego, ponieważ dochód uzyskany z tego tytułu zamierzał wydatkować na własne cele mieszkaniowe, określone w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. przebudowę i rozbudowę istniejącego budynku mieszkalnego mieszczącego się przy ul. N. w R.

Stosownie do postanowień ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochód z odpłatnego zbycia m.in. nieruchomości podlega opodatkowaniu 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym, chyba że podatnik w zeznaniu podatkowym PIT-39 wykaże uzyskany dochód jako podlegający zwolnieniu z opodatkowania na podstawie w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy.

Oznacza to, że w przypadku, gdy podatnik wskaże, że dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości przeznaczy w określonym w ustawie terminie na własne cele mieszkaniowe zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to obowiązek zapłaty należnego zryczałtowanego podatku od dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości zostaje odroczony.

W przedmiotowej sprawie bez wątpienia ojciec Wnioskodawcy, który zmarł w dniu 21 stycznia 2014 r., nie spełnił i już nie spełni warunku terminowego wydatkowania dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości położonej w R., przy ul. Ch. Oznacza to, że dochód ten podlega opodatkowaniu 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym.

W myśl art. 98 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.), odpowiedzialność spadkobierców za zobowiązania podatkowe oparta jest na przepisach Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 922 § 1 powołanej wyżej ustawy Kodeks cywilny prawa i obowiązki zmarłego przechodzą z chwilą śmierci na jedną lub kilka osób. Z chwilą śmierci spadkodawcy otwiera się spadek (art. 924 ustawy Kodeks cywilny), co powoduje nabycie go przez spadkobiercę (art. 925 ww. ustawy). Jednocześnie zakres odpowiedzialności spadkobierców zależy od sposobu przyjęcia spadku przez spadkobierców bądź od odrzucenia spadku.

Stosownie do art. 97 § 1 i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, spadkobiercy podatnika, z zastrzeżeniem § 2, przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy, zaś jeżeli na podstawie przepisów prawa podatkowego spadkodawcy przysługiwały prawa niemajątkowe związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, przechodzą one na spadkobierców pod warunkiem dalszego jej prowadzenia na ich rachunek.

Do praw majątkowych przewidzianych w przepisach prawa podatkowego zaliczyć można np. prawo do zwrotu nadpłaty, prawo do zwrotu podatku, niewykorzystane prawo do rozłożenia zapłaty podatku na raty. Do obowiązków majątkowych z kolei można zaliczyć: obowiązek zapłaty zaległości podatkowych, zapłaty odsetek za zwłokę itp.

Powyższe przepisy dotyczą zatem, tylko i wyłącznie majątkowych praw i obowiązków spadkodawcy, nie odnoszą się natomiast do praw i obowiązków zmarłego ściśle związanych z jego osobą, do których należy zaliczyć między innymi przysługujące spadkodawcy prawa do ulg, czy zwolnień podatkowych. Prawa i obowiązki o charakterze osobistym nie podlegają dziedziczeniu w świetle przepisów Kodeksu cywilnego, ani przejęciu przez spadkobierców w świetle ustawy Ordynacja podatkowa.

Respektując powyższe, przepis art. 104 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa wskazuje, że jeżeli spadkodawca był podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, organ podatkowy informuje spadkobierców, na podstawie posiadanych danych, o wysokości dochodu lub przychodu spadkodawcy oraz o wysokości wpłaconych zaliczek na podatek lub podatku, podając równocześnie przypadającą do zapłacenia kwotę podatku lub kwotę nadpłaty.

W myśl art. 104 § 2 ww. ustawy, jeżeli spadkodawca poniósł wydatki uprawniające do ulg podatkowych, spadkobierca w terminie 30 dni od dnia otrzymania informacji, o której mowa w § 1, zawiadamia organ podatkowy o wysokości poniesionych wydatków.

Zatem, obowiązek uiszczenia należnego zryczałtowanego podatku od przychodu uzyskanego przez zmarłego ze sprzedaży nieruchomości przechodzi na spadkobierców.

Z powyższego wyraźnie wynika, że tylko spadkodawca mógł ponieść wydatki uprawniające do ulg podatkowych, a spadkobierca zawiadamia organ podatkowy i przedkłada dokumenty potwierdzające poniesione przez zmarłego wydatki mieszkaniowe.

W związku z tym należy stwierdzić, że spadkobiercy nie mogą skorzystać z przysługującego zmarłemu zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Potwierdzeniem powyższego jest również literalne brzmienie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zauważyć bowiem należy, że cytowany powyżej przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym, wiąże skutki prawne w postaci zwolnienia od opodatkowania z faktem przeznaczenia uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych dochodu wyłącznie na własne cele mieszkaniowe wymienione w ustawie. Skoro warunek wynikający z ww. przepisu nie został przez ojca Wnioskodawcy spełniony, to jego uprawnienia wynikające z powyższego zwolnienia nie mogą zostać przeniesione na spadkobierców. Uprawnienia te miały bowiem charakter osobisty i polegały na zaspokojeniu własnych potrzeb mieszkaniowych przez ojca Wnioskodawcy.

Powyższe oznacza, że prawo do ulgi określone w art. 21 ust. 1 pkt 131 nigdy nie było i nie jest prawem dziedzicznym, gdyż przysługuje wyłącznie podatnikowi, który spełni warunki do skorzystania z niego, zatem Wnioskodawca nie ma możliwości skorzystania z niej. W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 i 2 należało uznać za nieprawidłowe.

Natomiast w kwestii dotyczącej obowiązku złożenia deklaracji PIT-39 wyjaśnić należy, że mając na uwadze powołane wyżej uregulowania art. 104 ustawy Ordynacja podatkowa, w przypadku, gdy podatnik spadkodawca, zmarł nie złożywszy zeznania podatkowego, bądź organ nie ustalił wysokości zobowiązania podatkowego z tego tytułu w drodze decyzji podatkowej w celu rozliczenia podatkowego zmarłego za dany rok, organ podatkowy korzysta z posiadanych informacji.

W oparciu o te informacje organ zawiadamia spadkobierców o wysokości dochodu lub przychodu spadkodawcy oraz o wysokości wpłaconych zaliczek na podatek lub podatku, podając równocześnie przypadającą do zapłacenia kwotę podatku lub kwotę nadpłaty. Od tej chwili spadkobiercy mają prawo do zawiadomienia organu podatkowego w ciągu 30 dni o wysokości poniesionych przez spadkodawcę wydatków, z tytułu ulg lub odliczeń. Na tej podstawie organ podatkowy po upływie terminu określonego w art. 104 § 2 ww. ustawy (30 dni), doręcza spadkobiercom decyzję ustalającą wysokość zobowiązania podatkowego lub stwierdzającą nadpłatę.

W świetle powyższych przepisów w przypadku śmierci podatnika, zobowiązanie podatkowe związane z uzyskanym przed śmiercią i nierozliczonym podatkowo dochodem ustala właściwy miejscowo dla zmarłego naczelnik urzędu skarbowego, a ewentualnym podatkiem dochodowym od osób fizycznych zostają obciążeni spadkobiercy zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego o przyjęciu i odrzuceniu spadku oraz odpowiedzialności za długi spadkowe. W przypadku wystąpienia nadpłaty podatku zwracana jest ona spadkobiercom również z zastosowaniem wspomnianych przepisów Kodeksu cywilnego.

Odnosząc powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że zobowiązanie podatkowe, przypadające na zmarłego w 2014 r. ojca Wnioskodawcy, ustali właściwy dla zmarłego naczelnik urzędu skarbowego, a podatkiem dochodowym od osób fizycznych zostanie obciążony Wnioskodawca, jako jedyny spadkobierca z uwzględnieniem sposobu przyjęcia spadku.

Z uwagi na powyższe z chwilą śmierci podatnika (w niniejszej sprawie ojca Wnioskodawcy) jego obowiązek dokonania określonych czynności ustaje, brak jest bowiem podmiotu zobowiązanego do określonego działania. Spadkobierca podatnika, w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca, nie ma obowiązku składania deklaracji za zmarłego (tym bardziej w swoim imieniu), natomiast odpowiedzialność spadkobiercy będzie wynikać z doręczonej mu przez organ podatkowy decyzji.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że Wnioskodawca nie powinien był składać zeznania podatkowego o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym (PIT-39), w zakresie przychodu uzyskanego przez Jego ojca z tytułu zbycia nieruchomości.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie obowiązku złożenia deklaracji PIT-39 (pytanie nr 3) należało uznać za nieprawidłowe.

Ponadto tutejszy Organ wskazuje, że dokumenty dołączone przez Wnioskodawcę do wniosku nie podlegają analizie i weryfikacji w ramach postępowania o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.