Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-365/13/AB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-06-25
Teza: skutki podatkowe przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej i spółki komandytowej w spółki jawne
Słowa kluczowe: przekształcanie; przychód; spółki-spółka osobowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 5 kwietnia 2013 r. (data wpływu do tut. Biura 9 kwietnia 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej i spółki komandytowej w spółki jawne – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 kwietnia 2013 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej i spółki komandytowej w spółki jawne.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest akcjonariuszem w spółce komandytowo-akcyjnej (dalej „SKA”) z siedzibą na terytorium Polski. W 2013 r. planuje On również zostać komplementariuszem w spółce komandytowej (dalej „sp.k.”). W związku z restrukturyzacją prowadzonej działalności w 2013 r. planuje przekształcić spółki (SKA i sp.k.) w spółki jawne. Przekształcane spółki skorzystają z możliwości niezamykania ksiąg rachunkowych przewidzianej w art. 12 ust. 3 pkt 1 ustawy o rachunkowości.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przekształcenie SKA i sp.k. w spółki jawne będzie wiązało się z powstaniem dla Wnioskodawcy przychodu lub dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, przekształcenie SKA i sp.k. w spółki jawne nie spowoduje powstania po Jego stronie przychodu (dochodu) podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 551 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm. - dalej „KSH”), spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą), w tym w spółkę komandytową. Zgodnie z art. 552 KSH, spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną. Jak wskazuje art. 553 § 3 KSH, wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej.

Przekształcenie spółek w rozumieniu przepisów KSH powoduje przeniesienie majątku jednej spółki działającej w określonej formie prawnej na inny podmiot, który dalszą działalność ma prowadzić jako spółka handlowa innego typu. Nie dochodzi przy tym do likwidacji spółki przekształcanej, a jedynie do zmiany jej formy prawnej. Spółka przekształcana nie jest traktowana jako podmiot likwidowany, gdyż działalność gospodarcza będzie kontynuowana przy wykorzystaniu tego samego majątku przez następcę prawnego, natomiast wspólnik spółki przekształcanej staje się z dniem przekształcenia wspólnikiem spółki przekształconej. W związku z tym majątek spółki przekształcanej staje się majątkiem spółki przekształconej (zgodnie z art. 555 KSH). Zarówno SKA, sp.k. oraz spółka jawna są spółkami osobowymi (art. 4 § 1 pkt 1 KSH oraz art. 5a pkt 26 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm. – dalej „ustawy o PIT”). Spółki osobowe cechuje transparentność podatkowa, co w praktyce oznacza, że z punktu widzenia podatków dochodowych podatnikiem nie jest spółka lecz jej poszczególni wspólnicy. Wnioskodawca wskazuje, że jako przyszły wspólnik spółek jawnych powstałych z przekształcenia SKA i sp.k. nie osiągnie przychodu (dochodu) z tytułu tych przekształceń, albowiem przepisy ustawy o PIT nie przewidują tego rodzaju źródła przychodu (z tytułu przekształcenia), jako podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Jedynym przepisem nakładającym obowiązek określenia przychodu (dochodu) z tytułu przekształcenia jest art. 24 ust. 5 pkt 8 tej ustawy, przepis ten dotyczy jednak wyłącznie kwestii przekształcenia spółek kapitałowych (spółki z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółki akcyjnej) w spółki osobowe. Nie będzie on miał zatem zastosowania w przedstawionym zdarzeniu przyszłym. Ustawodawca wskazał więc wyraźnie, że w przypadku przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową może powstać przychód (dochód) podlegający opodatkowaniu, ale nie zamieścił podobnej regulacji w odniesieniu do przekształcenia spółki osobowej w inną spółkę osobową. W konsekwencji trzeba dojść do wniosku, że przekształcenie spółki osobowej (np. SKA lub sp.k.) w inną spółkę osobową (np. spółkę jawną) jest neutralne w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z tym, że zarówno SKA, sp.k. jak i spółka jawna są spółkami osobowymi i w ustawie o PIT brak jest przepisu, który określałby obowiązek opodatkowania przekształcenia spółki osobowej w inną spółkę osobową, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym po Jego stronie, jako wspólnika spółek przekształcanych i przekształconych nie powstanie przychód (dochód) podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca powołał indywidualne interpretacje prawa podatkowego wydane przez:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 31 października 2012 r., Znak: IPTPB3/423-271/12-5/GG (przekształcenie SKA w sp. k.),
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 10 lipca 2012 r. Znak: IBPBII/2/415-542/12/MMa (przekształcenie SKA w sp.j./sp.k.) oraz z dnia 19 maja 2011 r. Znak: IBPBI/2/423-290/11/AP (przekształcenie sp.k. w SKA),
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 24 marca 2009 r. Znak: ILPB2/415-30/09-2/JK (przekształcenie sp.j. w SKA).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 551 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm. – dalej: „k.s.h.”) spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą). Spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru. Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną co oznacza, że następuje przekształcenie formy ustrojowej spółki przy jednoczesnej kontynuacji bytu prawnego. (art. 552 k.s.h.). W myśl art. 553 § 1 k.s.h., spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Przy czym spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane spółce przed jej przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej (art. 553 § 2 k.s.h.). Natomiast wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej (art. 553 § 3 k.s.h.).

W świetle powyższego, dopuszczalne jest przekształcenie spółki osobowej prawa handlowego np. spółki komandytowo-akcyjnej lub spółki komandytowej w inną spółkę osobową prawa handlowego np. w spółkę jawną.

Kwestię podatkowej sukcesji praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych reguluje ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.). Stosownie do art. 93a § 1 tej ustawy, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1.  przekształcenia innej osoby prawnej,
2.  przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej

\-wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

W myśl art. 93a § 2 Ordynacji podatkowej, przepis § 1 stosuje się odpowiednio do:

1\. osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia:

1.  innej spółki niemającej osobowości prawnej,
2.  spółki kapitałowej;

2\. spółki niemającej osobowości prawnej, do której osoba fizyczna wniosła na pokrycie udziału wkład w postaci swojego przedsiębiorstwa.

Zgodnie z powołanymi przepisami, osobowa spółka handlowa zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia innej spółki niemającej osobowości prawnej wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki.

Wobec powyższego, jeśli przekształcenie spółki komandytowo-akcyjnej i spółki komandytowej w spółki jawne zostanie przeprowadzone ściśle według przepisów k.s.h., tym samym spółki jawne wstąpią we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanych spółek (komandytowo-akcyjnej i komandytowej). Spółka przekształcana stanie się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru. Przekształcenie spółek w rozumieniu przepisów k.s.h. powoduje przeniesienie majątku jednej spółki działającej w określonej formie prawnej na inny podmiot, który dalszą działalność ma prowadzić jako spółka handlowa innego typu. Nie dochodzi przy tym do likwidacji spółki przekształcanej, a jedynie do zmiany jej formy prawnej. Mając na uwadze fakt, że spółka przekształcana nie jest traktowana jako podmiot likwidowany, gdyż działalność gospodarcza będzie kontynuowana przy wykorzystaniu tego samego majątku przez następcę prawnego, natomiast wspólnik spółki przekształcanej staje się z dniem przekształcenia wspólnikiem spółki przekształconej, w związku z powyższym po stronie wspólnika spółki przekształcanej nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu. Jednakże należy zaznaczyć, że stanowisko powyższe dotyczy tylko takich sytuacji, gdy istnieje ekwiwalentność wartości posiadanych udziałów (wkładów) w spółce przekształcanej z wartością przydzielonych udziałów (wkładów) w spółce przekształconej (nie dojdzie do zwiększenia wartości majątkowej uzyskanego udziału w spółkach jawnych w stosunku do wartości majątkowej posiadanych akcji (udziału) w spółce komandytowo-akcyjnej (komandytowej), ani zwiększenia poziomu prawa do udziału w zyskach przekształconej spółki osobowej w stosunku do uprawnień do udziału w zyskach spółek przekształcanych). Zgodzić się również należy z Wnioskodawcą, że przekształcenie spółki osobowej w inną spółkę osobową nie spowoduje powstania przychodu o jakim mowa w art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż przepis ten dotyczy niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych, do których spółka komandytowo-akcyjna i komandytowa nie należy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wskazać należy, iż stosownie do zadanego pytania, w kontekście opisanego zdarzenia przyszłego, przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej były wyłącznie konsekwencje podatkowe przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej i spółki komandytowej w spółki jawne na moment przekształcenia. Tym samym nie były przedmiotem oceny konsekwencje podatkowe ewentualnej późniejszej wypłaty przez spółki jawne zysków wypracowanych przez spółki przekształcane.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.