Wiążąca informacja stawkowa
Sygnatura: 0111-KDSB1-1.440.415.2023.3.WF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-02-14
Teza: WIS towar – Serwatka w proszku przeznaczona do produkcji paszy dla zwierząt
Słowa kluczowe: artykuły-artykuły spożywcze; pasze; towar
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1a. Wiążąca informacja stawkowa -Wiążąca informacja stawkowa - towar
Przepisy: [VAT][WIS] Rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie obniżonych stawek podatku od towarów i usług (od 1.01.2024 r.)-Rozdział 4-Oddział 1-§ 10-ust. 1

**WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)**

Na podstawie art. 13 § 2a pkt 2 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa(Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm), zwanej dalej Ordynacją podatkową i art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku (…) z dnia 23 października 2023 r. (data wpływu 25 października 2023 r.), uzupełnionego pismem z dnia 15 stycznia 2024 r. (data wpływu 17 stycznia 2024 r.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

**Przedmiot wniosku**: towar – _Serwatka w proszku przeznaczona do produkcji paszy dla zwierząt_

**Opis**: Produkt zawierający w swoim składzie – zgodnie z deklaracją Wnioskodawcy – wodę, tłuszcz, białko, popiół, laktozę, sód, przeznaczony do produkcji paszy dla zwierząt.

**Rozstrzygnięcie:** CN 04

**Stawka podatku od towarów i usług**: 0%

**Podstawa prawna**: § 10 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 9 grudnia 2023 r. w sprawie obniżonych stawek podatku od towarów i usług w zw. z poz. 3 załącznika nr 10 do ustawy

**Cel wydania WIS**: określenie stawki podatku od towarów i usług

**UZASADNIENIE**

W dniu 25 października 2023 r. Wnioskodawca złożył wniosek, uzupełniony 17 stycznia 2024 r. w zakresie sklasyfikowania towaru: _Serwatka w proszku przeznaczona do produkcji paszy dla zwierząt_ według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług.

W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis towaru:

_(…)_

_Przedmiotem działalności wnioskodawcy (…) jest m.in. dystrybucja wcześniej nabywanych produktów mleczarskich proszkowanych, kod CN 04, w tym m.in. serwatki w proszku._

_Towar ten dystrybuowany jest w dwóch kierunkach:_

_1)_ _do cukierni i piekarni dla celów spożywczych z przeznaczeniem do spożycia przez ludzi oraz_

_2)_ _do wytwórni pasz z przeznaczeniem do produkcji paszy dla zwierząt._

_W pierwszym przypadku; stosowana jest przez nas stawka 5% VAT (obecnie „0”%) objęta zakresem wskazanym w poz. 3 załącznika nr 10 do ustawy o VAT, gdyż serwatka w proszku stanowi jadalny produkt mleczarski sklasyfikowany według CN 04 (CN 0404102)._

_W drugim przypadku dystrybucji tego samego towaru traktowanego jako materiał paszowy stosujemy stawkę 8% VAT, której podstawą jest zakres poz. 10 załącznika nr 3 do ustawy VAT, gdzie określono, że stawką 8% bez względu na CN objęte są „Nawozy i środki ochrony roślin - zwykle przeznaczone do wykorzystania w produkcji rolnej, oraz pasze i karmy dla zwierząt gospodarskich i domowych”._

_Zbywany dla potrzeb producentów pasz produkt weryfikowany jako „materiał paszowy zabezpieczony GMP+” potwierdzany jest przy sprzedaży stosowną etykietą (zał. nr 5) oraz dokumentem handlowym HD (zał. nr 4)._

_W naszej opinii - stosowanie stawki 8% dla „serwatki w proszku” uzasadnione jest następującymi przesłankami: Produkt spełnia definicję paszy, materiałów paszowych lub dodatków paszowych w rozumieniu przepisów unijnych w tym:_

\- _Rozporządzenia (WE) nr 178/2002 PE i Rady z 28.01.2002 r. ustalającego ogólne zasady i wymagania prawa żywnościowego (Dz. Urz. WE L 31/2002 z póżn. zm.),_

\- _Rozporządzenia PE i Rady (WE) nr 767/2009 z 13.07.2009 r. w/s wprowadzania na rynek i stosowania pasz (Dz. Urz.UE L 229/2013, z póżn. zm.),_

\- _Rozporządzenia Komisji (UE) 2017/1017 z 15.06.2017 r. zmieniającego rozporządzenie Komisji (UE) nr 68/2013 w/s katalogu materiałów paszowych ( Dz.Urz. UE L 159/48/2017)._

_W rozumieniu art. 3 ust. 2 lit. g ww. Rozporządzenia PE i Rady (WE) nr 767/2009 - „materiały paszowe” oznaczają produkty pochodzenia roślinnego lub zwierzęcego, których zasadniczym celem jest zaspokajanie potrzeb żywieniowych zwierząt, w stanie naturalnym, świeże lub konserwowane, oraz produkty pozyskane z ich przetwórstwa przemysłowego, a także substancje organiczne i nieorganiczne zawierające dodatki paszowe lub ich niezawierające, przeznaczone do doustnego karmienia zwierząt jako takie albo po przetworzeniu, albo stosowane do przygotowywania mieszanek paszowych lub jako nośniki w prefiksach._

_Z kolei; w części C ww. Rozporządzenia 2017/1017 zawierającego Katalog materiałów paszowych, w Wykazie materiałów paszowych w poz. 8: Przetwory mleczne i ich produkty pochodne - wskazano na materiały paszowe, jakim jest m.in. serwatka i mleko w proszku._

_Ponadto zauważyć trzeba, że według art. 4 ustawy z 22.07.2006 r. o paszach (Dz. U. z 2019 r. poz. 269, z późn. zm.) - pasza (lub materiały paszowe) w rozumieniu art. 3 ust. 4 rozporządzenia nr 178/2002 oznacza substancje lub produkty, w tym dodatki, przetworzone, częściowo przetworzone lub nieprzetworzone, przeznaczone do karmienia zwierząt._

_W związku z powyższym, jeśli za paszę uznaje się także materiały paszowe i dodatki paszowe w rozumieniu przepisów o paszach, to i dla celów stosowania przepisów o VAT pojęcie to powinno mieć adekwatne zastosowanie._

_Co prawda, przedmiotowy produkt jest i może być objęty stawką podatku 5% (zał. 10 pkt 3), ale tylko w przypadku, gdy oddany jest do konsumpcji jako towar spożywczy przeznaczony dla ludzi._

_Skoro zatem, w zał. 3 do ustawy o VAT, w poz. 10 wskazano „pasze i karmy dla zwierząt gospodarskich i domowych”, to zważywszy, że w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z serwatką w proszku, a więc materiałem paszowym przeznaczonym dla zwierząt - należałoby przyjąć, że 8% stawka jest prawidłowa i ma oparcie w art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146aa ust. 1pkt 2 ustawy o VAT oraz ww. załącznika._

_(…)_

W piśmie z dnia 15 stycznia 2024 r. (data wpływu 17 stycznia 2024 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie do uzupełnienia wniosku o wydanie WIS z dnia 4 stycznia 2024 r., znak 0111-KDSB1-1.440.415.2023.1.WF Wnioskodawca wskazał:

_Przedmiot wniosku dotyczy serwatki w proszku z przeznaczeniem na paszę (materiał paszowy)._

_Produkt objęty wnioskiem (materiał paszowy) przeznaczony jest do żywienia zwierząt gospodarskich._

_Przedmiotowy produkt został dopuszczony do obrotu, gdyż spełnia wymagania materiału paszowego określone w Rozporządzeniu Komisji (UE) 2017/1017 z dnia 15 czerwca 2017 r. zmieniającym Rozporządzenie Komisji (UE) nr 68/2013 w sprawie katalogu materiałów paszowych._

_Produkt ten jest wprost wymieniony w ww. załączniku, w części C pod numerem 8.17.1., jako serwatka w proszku._

_(…)__nie jest producentem serwatki w proszku i jako jej dystrybutor nie dysponujemy opisem procesu produkcji. Jednocześnie wyjaśniamy, że nabywamy serwatkę z jednego z zakładów mleczarskich jako produkt spożywczy opisany w specyfikacji produktu (załącznik nr 1), certyfikacie (załącznik nr 2) oraz ateście (załącznik nr 3)._

_Zbywając go do Mieszalni Pasz jesteśmy zobowiązani do przekwalifikowania towaru na materiał paszowy, co polega na sporządzeniu etykiety na każdym opakowaniu (załącznik nr 4). Zawiera ona określenie, że jest to materiał paszowy, nazwę produktu, masę netto, skład, podmiot odpowiedzialny za etykietowanie i dystrybucję, weterynaryjny numer identyfikacyjny, numer referencyjny partii, datę przydatności. Przekwalifikowanie produktu spożywczego na materiał paszowy nie zmienia jego jakości i składu, choć na fakturze sprzedaży i dokumencie WZ oprócz nazwy surowca podaje się informację, że jest to „materiał paszowy”._

_Wyjaśniamy też, że nabywając towar spożywczy kl. I otrzymujemy od zakładu produkcyjnego Handlowy Dokument Identyfikacyjny (HDI) do stosowania w przewozie spożywczych produktów pochodzenia zwierzęcego. Natomiast przy sprzedaży tego surowca, jako materiału paszowego zobowiązani jesteśmy do wystawiania Handlowego Dokumentu (HD) do stosowania przy przewozie ubocznych produktów pochodzenia zwierzęcego nieprzeznaczonych do spożycia przez ludzi lub produktów pochodnych._

_(…)_

W trybie przewidzianym w art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej, w postanowieniu z dnia 29 stycznia 2024 r. nr 0111-KDSB1-1.440.415.2023.2.WF tut. Organ wyznaczył Stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego w sprawie materiału dowodowego. Postanowienie zostało skutecznie doręczone w dniu 5 lutego 2024 r. Do dnia wydania niniejszej decyzji z prawa tego Strona nie skorzystała.

**Uzasadnienie klasyfikacji towaru**

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, ze zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, ze zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Zgodnie z art. 1 ust. 2 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej – Nomenklatura scalona obejmuje:

a) nomenklaturę Systemu Zharmonizowanego;

b) wspólnotowe podpodziały do tej nomenklatury nazywane „podpozycjami CN” w tych przypadkach, gdy określona jest odpowiadająca stawka celna;

c) przepisy wstępne, dodatkowe uwagi do sekcji lub działów oraz przypisy odnoszące się do podpozycji CN.

Jednolitemu stosowaniu zarówno Systemu Zharmonizowanego (HS), jak i Nomenklatury scalonej (CN) służą Noty wyjaśniające.

Klasyfikacja towarów w Nomenklaturze scalonej podlega zasadom zawartym w Ogólnych regułach interpretacji Nomenklatury scalonej zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza, że dany towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji i podpozycji z wyłączeniem wszelkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę.

Reguła 1 Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury scalonej (ORINS) wskazuje, że tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne. Dla celów prawnych klasyfikację towarów ustala się zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz zgodnie z Ogólnymi regułami interpretacji Nomenklatury scalonej.

Zgodnie z tytułem działu 04 Nomenklatury scalonej (CN), dział ten obejmuje _Produkty mleczarskie; jaja ptasie; miód naturalny; jadalne produkty pochodzenia zwierzęcego, gdzie indziej niewymienione ani niewłączone._

Zgodnie z uwagami do działu CN 04 _N__iniejszy dział obejmuje:_

_(I) Produkty mleczarskie:_

_(…)_

_(D) Serwatkę._

_(…)._

Natomiast pozycja CN 0404 obejmuje: _Serwatka, nawet zagęszczona lub zawierająca dodatek cukru lub innego środka słodzącego; produkty składające się ze składników naturalnego mleka, nawet zawierające dodatek cukru lub innego środka słodzącego, gdzie indziej niewymienione ani niewłączone._

Z kolei z treści Not wyjaśniających do HS do pozycji CN 0404 wynika, że: _Pozycja ta obejmuje serwatkę (tzn. naturalne składniki mleka pozostające po usunięciu tłuszczu i kazeiny) i zmodyfikowaną serwatkę (…). Produkty te mogą być w postaci płynu, pasty lub postaci stałej (także zamrożone) i mogą być zagęszczone (np. w proszku) lub zakonserwowane._

_(…)_

_Produkty w proszku objęte niniejszą pozycją, a w szczególności serwatka, mogą zawierać małe ilości dodanych enzymów mlekowych, ze względu na przeznaczenie do użycia w przetworzonych produktach mięsnych lu__b jako dodatek do karmy dla zwierząt._

Uwzględniając powyższe przedmiotowy towar - _Serwatka w proszku przeznaczona do produkcji paszy dla zwierząt__,_ spełnia kryteria i posiada właściwości dla towarów objętych działem CN 04. Klasyfikacja towaru została dokonana zgodnie z postanowieniami 1. reguły Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury scalonej.

**Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług**

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast zgodnie z art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2024 r. do końca roku, w którym suma wydatków wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz. U. poz. 2305 oraz z 2023 r. poz. 347 i 641) określonych na ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 lipca tego roku, oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sił Zbrojnych przedłożonym zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny albo projekcie tego planu przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 i 3 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po wyłączeniu planowanych przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków,, jest wyższa niż 3% wartości produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej ustawy, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%.

W świetle art. 41 ust. 2a ustawy dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 10 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 5%, z zastrzeżeniem art. 138i ust. 4.

Na podstawie art. 146ej ust. 1 ustawy, Minister właściwy do spraw finansów publicznych, w drodze rozporządzenia, w okresie, o którym mowa w art. 146ef, może obniżać stawki podatku do wysokości 0%, 5% lub 8% dla dostaw niektórych towarów i świadczenia niektórych usług albo dla części tych dostaw lub części świadczenia usług oraz określać warunki stosowania obniżonych stawek.

Zgodnie z § 10 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 9 grudnia 2023 r. w sprawie obniżonych stawek podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2023 r. poz. 2670), do dnia 31 marca 2024 r. obniżoną do wysokości 0% stawkę podatku stosuje się również do towarów spożywczych wymienionych w poz. 1–18 załącznika nr 10 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56).

W myśl § 10 ust. 2 ww. rozporządzenia, przepisu ust. 1 nie stosuje się, w przypadku gdy towary, o których mowa w tym przepisie, są przedmiotem importu towarów, o którym mowa w art. 138i ust. 1 ustawy.

W załączniku nr 10 do ustawy zawierającym _Wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 5%,_ w poz. 3 wskazano CN 04: _Produkty mleczarskie; jaja ptasie; miód naturalny; jadalne produkty pochodzenia zwierzęcego, gdzie indziej niewymienione ani niewłączone._

W odniesieniu do opinii wnioskodawcy, zgodnie z którą uzasadnione jest opodatkowanie przedmiotu wniosku stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8% zauważyć należy, iż załączniku nr 3 do ustawy, zawierającym wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, w poz. 10 (sekcja zatytułowana _Towary zwykle używane w rolnictwie_) wskazano bez względu na CN _Nawozy i środki ochrony roślin – zwykle przeznaczone do wykorzystania w produkcji rolnej, oraz pasze i karmy dla zwierząt gospodarskich i domowych_.

Jednakże, zgodnie z punktem 1. objaśnień do załącznika nr 3 do ustawy, wykaz nie ma zastosowania do towarów i usług zwolnionych od podatku lub opodatkowanych stawkami niższymi niż stawka, której dotyczy załącznik.

W związku z powyższym, ponieważ opisany we wniosku towar - _Serwatka w proszku przeznaczona do produkcji paszy dla zwierząt_ klasyfikowany jest do działu 04 Nomenklatury scalonej (CN), jego dostawa, import lub wewnątrzwspólnotowe nabycie podlega opodatkowaniu stawką podatku od towarów i usług w wysokości 0%, na §10 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 9 grudnia 2023 r. w sprawie obniżonych stawek podatku od towarów i usług w zw. z poz. 3 załącznika nr 10 do ustawy.

**Informacje dodatkowe**

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług. W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do towarów tożsamych pod każdym względem z towarem będącym przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże, z zastrzeżeniem art. 42c ust. 2-2d ustawy, organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, oraz ten podmiot, w odniesieniu do towaru będącego jej przedmiotem, który zostanie sprzedany, zaimportowany lub wewnątrzwspólnotowo nabyty w okresie ważności WIS (art. 42c ust. 1 pkt 1 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

\- podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),

\- towar, będący przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

**Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia następującego po dniu jej doręczenia** (art. 42ha ust. 1 ustawy).

WIS traci ważność przed upływem 5 lat, z dniem:

1) następującym po dniu doręczenia decyzji o zmianie WIS albo decyzji o uchyleniu WIS, albo

2) wygaśnięcia na podstawie art. 42h ust. 1

\- w zależności od tego, które ze zdarzeń nastąpiło wcześniej (art. 42ha ust. 2 ustawy).

WIS wygasa z mocy prawa przed upływem powyższego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku odnoszących się do **towaru** będącego przedmiotem tej WIS, gdy zmiana tych przepisów spowodowała, że:

\- klasyfikacja towaru, lub

\- stawka podatku właściwa dla towaru, lub

\- podstawa prawna stawki podatku

staje się niezgodna z tymi przepisami.

Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, z którymi WIS stała się niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

**POUCZENIE**

Od niniejszej decyzji - stosownie do art. 220 § 1 w związku z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej - służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia, na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP lub za pośrednictwem systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy na stronie: https://www.podatki.gov.pl/e-urzad-skarbowy/ będąc użytkownikiem/wyznaczając użytkownika konta w e-Urzędzie Skarbowym.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).