Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/415-147/14/ASz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-05-14
Teza: Czy od emerytury Wnioskodawczyni podatek powinien być w Polsce pobierany?
Słowa kluczowe: emerytura; Francja; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) − Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z 19 lutego 2014 r. (wpływ do Biura – 21 lutego 2014 r.), uzupełnionym w dniu 23 kwietnia 2014 r., o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych:

*   w zakresie opodatkowania części emerytury otrzymywanej przez Wnioskodawczynię z tytułu pracy – **jest nieprawidłowe**.
*   w zakresie opodatkowania części emerytury otrzymywanej po zmarłym mężu – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 21 lutego 2014 r. wpłynął do Biura ww. wniosek, o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania emerytury otrzymywanej z Francji.

Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych pismem z 16 kwietnia 2014 r. znak: IBPB II/1/415-147/14/ASz wezwano do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono 23 kwietnia 2014 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni jest obywatelką francuską i od dnia 5 października 2009 r. mieszka w Polsce. Wnioskodawczyni pobiera emeryturę francuską, która wpływa na jej konto w banku francuskim. Jest to jedyne źródło jej dochodów.

Po zakupieniu w Polsce mieszkania Wnioskodawczyni zameldowała się w nim i otrzymała kartę czasowego pobytu. Rozpoczęła starania o uzyskanie karty stałego pobytu w Polsce. Otrzymała ją 5 października 2009 r. W październiku 2009 r. Wnioskodawczyni przeniosła się na stałe do Polski i zgłosiła to Urzędowi Skarbowemu w miejscu swojego pobytu, wypełniając zgłoszenie identyfikacyjne NIP-3. Do tego czasu centrum życiowym Wnioskodawczyni była Francja, z którą wiązały ją sprawy rodzinne i finansowe.

Emerytura Wnioskodawczyni składa się z trzech składników: emerytury wypracowanej przez nią oraz dwóch składników emerytury otrzymywanej po zmarłym mężu. Emerytura po mężu ma znamiona funkcji publicznej, gdyż był on inspektorem policji oraz pracownikiem wojska francuskiego. Pobierana emerytura nie jest opodatkowana we Francji ze względu na jej niską wysokość.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że na świadczenie otrzymywane po zmarłym mężu składają się dwie emerytury. Zmarły był ubezpieczony w dwóch kasach ubezpieczeniowych, do których zostały odprowadzane składki z pracy zarówno w wojsku jak i policji. Emerytury po zmarłym mężu są wypłacane przez dwie instytucje : DE CARSAT LANGWEDOCIA-ROUSSILON oraz KLESIA PROTECTION ET INNOVATION SOCIALES.

Funkcje, o których mowa w art. 19 ust. 2 umowy polsko-francuskiej pełnione przez zmarłego męża w wojsku i policji, zgodnie z prawem wewnętrznym państwa francuskiego należały do usług o charakterze publicznym.

Ponadto Wnioskodawczyni wskazała, że emerytury po mężu oraz emerytura Wnioskodawczyni wypłacane są we Francji, zdeponowane w banku francuskim na terenie Francji i w myśl przepisów francuskich są zwolnione z opodatkowania ze względu na ich wysokość.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy od emerytury Wnioskodawczyni powinien być w Polsce pobierany podatek? Jeśli tak, to czy od całości emerytury czy tylko od części Wnioskodawczyni? W jaki sposób rozliczyć się z Urzędem Skarbowym?

Wnioskodawczyni uważa, że jej emerytura nie powinna zostać opodatkowana w Polsce, gdyż we Francji jest opodatkowana mimo, że ze względu na jej wysokość podatek nie jest od niej pobierany. Uwzględniając obowiązującą w odniesieniu do dochodów uzyskiwanych ze źródeł położonych we Francji - metodę wyłączenia z progresją, w opinii Wnioskodawczyni, jest ona zwolniona w Polsce z opodatkowania dochodu uzyskiwanego we Francji. Dodatkowo, aby emerytura po mężu była opodatkowana w Polsce to zgodnie z art. 19 ustęp 2b umowy z Francją ich odbiorca musi zamieszkiwać w Polsce i posiadać jej obywatelstwo a Wnioskodawczyni nie posiada obywatelstwa polskiego.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Na podstawie art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Stosownie do postanowień art. 4a ww. ustawy przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

W świetle powołanych powyżej przepisów stwierdzić należy, że zgodnie z zasadą nieograniczonego obowiązku podatkowego osoby fizyczne, jeśli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów, co oznacza, że do tej kategorii osób mają zastosowanie ogólne reguły podatkowe korygowane wyłącznie treścią umów międzynarodowych w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu. Wobec tego, co do zasady osoby fizyczne mające miejsce zamieszania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej osiągające dochody za granicami Polski charakteryzują się taką samą cechą istotną jak osoby fizyczne mające miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i nie osiągające dochodów pochodzących z innego państwa członkowskiego Unii Europejskiej.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawczyni jest obywatelką francuską. W październiku 2009 r. Wnioskodawczyni przeniosła się na stałe do Polski i zgłosiła to urzędowi skarbowemu w miejscu swojego pobytu, wypełniając zgłoszenie identyfikacyjne NIP-3. Do tego czasu centrum życiowym Wnioskodawczyni była Francja, z którą wiązały ją sprawy rodzinne i finansowe.

Emerytura Wnioskodawczyni składa się z trzech składników: emerytury wypracowanej przez nią oraz dwóch składników emerytury otrzymywanej po zmarłym mężu. Na świadczenie otrzymywane po zmarłym mężu składają się dwie emerytury. Funkcje, pełnione przez zmarłego męża w wojsku i policji, zgodnie z prawem wewnętrznym państwa francuskiego należały do usług o charakterze publicznym.

Ponadto Wnioskodawczyni wskazała, że emerytury po mężu oraz emerytura Wnioskodawczyni wypłacane są we Francji, zdeponowane w banku francuskim na terenie Francji i w myśl przepisów francuskich są zwolnione z opodatkowania ze względu na ich wysokość.

Jest to jedyne źródło dochodów Wnioskodawczyni.

W stosunku do przedstawionego powyżej stanu faktycznego będącego przedmiotem niniejszej interpretacji znajdą zastosowanie odpowiednie uregulowania umowy zawartej między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Francuskiej w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku z dnia 20 czerwca 1975 r. (Dz.U. z 1977 r., Nr 1, poz. 5).

Stosownie do art. 4 ust. 1 ww. umowy, w rozumieniu niniejszej umowy określenie „osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie” oznacza osobę, która według prawa tego Państwa podlega tam obowiązkowi podatkowemu, z uwagi na jej miejsce zamieszkania, jej miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu albo inne podobne znamiona, nie włączając jednak osób, które podlegają opodatkowaniu w tym Państwie tylko w zakresie dochodu, jaki osiągają ze źródeł położonych w wyżej wymienionym Państwie albo z tytułu majątku, jaki posiadają w tym Państwie.

W myśl art. 4 ust. 2 lit. a) ww. umowy, jeżeli stosownie do postanowień ustępu 1 osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, wówczas stosuje się następującą zasadę: osobę uważa się za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, w którym ma ona stałe miejsce zamieszkania. Jeżeli ma ona stałe miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, wówczas uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, w którym ma ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek interesów życiowych).

Z treści złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawczyni ma w Polsce stałe miejsce zamieszkania, co oznacza – zgodnie z przytoczonymi przepisami – że podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Zgodnie z art. 18 ww. umowy, z zastrzeżeniem postanowień artykułu 19 ustęp 2 renty, emerytury i podobne wynagrodzenie z tytułu poprzedniego zatrudnienia, wypłacane osobie zamieszkałej w jednym Umawiającym się Państwie, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie.

Stosownie do art. 19 ust. 2 lit. a) ww. umowy renty i emerytury przekazywane przez Umawiające się Państwo albo przez jedną z jego jednostek samorządu lokalnego, albo przez jedną z ich osób prawnych prawa publicznego, bądź wprost, bądź w ciężar tworzonego przez nie funduszu osobie fizycznej z tytułu usług o charakterze publicznym świadczonych temu Państwu, albo tej jednostce samorządu, albo tej osobie prawnej podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie.

Stosownie do art. 19 ust. 2 lit. b) ww. umowy jednakże te renty i emerytury podlegają opodatkowaniu tylko w drugim Umawiającym się Państwie, jeżeli ich odbiorca ma w tym Państwie miejsce zamieszkania i posiada jego obywatelstwo.

Publiczny charakter usług świadczonych Umawiającemu się Państwu, jego jednostkom samorządu lokalnego albo jednej z ich osób prawnych prawa publicznego jest określony zgodnie z prawem wewnętrznym tego Państwa (art. 19 ust. 3 ww. umowy).

Na podstawie art. 19 ust. 4 ww. umowy postanowienia artykułów 15, 16 i 18 stosuje się do wynagrodzeń lub rent i emerytur przekazywanych z tytułu usług świadczonych w ramach działalności przemysłowej lub handlowej wykonywanej przez jedną z ich jednostek samorządu lokalnego lub przez jedną z ich osób prawnych prawa publicznego.

Zgodnie natomiast z art. 23 ust. 1 pkt a) ww. umowy jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga przychody lub posiada majątek, które stosownie do postanowień niniejszej umowy podlegają opodatkowaniu we Francji, wówczas Polska - z zastrzeżeniem postanowień punktu b), wyłączy te przychody albo ten majątek spod opodatkowania; może jednak przy ustalaniu podatku od pozostałego dochodu albo pozostałego majątku tej osoby zastosować stawkę podatkową, która zostałaby zastosowana, gdyby te przychody albo ten majątek nie zostały wyłączone spod opodatkowania,

Wobec powyższego, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania może być opodatkowany we Francji, to Polska zwolni taki dochód z opodatkowania, ale może przy obliczaniu podatku od pozostałego dochodu lub majątku takiej osoby stosować stopę podatkową, która byłaby zastosowana w razie, gdyby zwolniona część dochodu lub majątku nie podlegała takiemu zwolnieniu.

Stosownie do art. 27 ust. 8 ww. ustawy jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, oprócz dochodów podlegających opodatkowaniu, zgodnie z ust. 1, osiągał również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych - podatek określa się w następujący sposób:

1.  do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali określonej w ust. 1,
2.  ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów,
3.  ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Zasadę opodatkowania przedstawioną w wyżej powołanym art. 27 ust. 8 ustawy stosuje się wyłącznie w przypadku, jeżeli podatnik oprócz dochodów zwolnionych z opodatkowania na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, osiągnął inne dochody podlegające opodatkowaniu w Polsce na ogólnych zasadach albo chciał skorzystać z preferencyjnego rozliczenia rocznego.

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że generalnie emerytura wypłacana z Francji osobie fizycznej, która ma miejsce zamieszkania w Polsce, podlega opodatkowaniu tylko w Polsce.

Natomiast emerytury otrzymywane z tytułu usług o charakterze publicznym świadczonych na rzecz państwa, jednostek samorządu lokalnego tego państwa albo jednej z ich osób prawnych prawa publicznego podlegają opodatkowaniu tylko w tym państwie (we Francji). Natomiast tego rodzaju świadczenia podlegają opodatkowaniu w państwie rezydencji (w Polsce) wyłącznie w sytuacji gdy świadczeniobiorca ma w tym państwie zarówno miejsce zamieszkania, jak i posiada obywatelstwo tego państwa.

Wnioskodawczyni otrzymuje emeryturę, która składa się z trzech składników: emerytury wypracowanej przez nią oraz dwóch składników emerytury otrzymywanej po zmarłym mężu, który pełnił funkcje publiczne.

W odniesieniu do części emerytury wypracowanej przez Wnioskodawczynię stwierdzić należy, że z powołanej powyżej umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Francuskiej w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku, jej art. 18, wynika, że emerytura otrzymywana przez Wnioskodawczynię podlega opodatkowaniu wyłącznie w państwie rezydencji, czyli w Polsce. Jednocześnie dochód ten nie podlega opodatkowaniu w państwie, z którego jest wypłacany, czyli we Francji. Z przedstawionego stanu faktycznego nie wynika bowiem, żeby Wnioskodawczyni otrzymywała przedmiotową emeryturę również z tytułu świadczenia na rzecz państwa francuskiego usług o charakterze publicznym. Zatem, do emerytury wypłacanej przez francuską instytucję osobie zamieszkałej w Polsce stosuje się przepisy polskiego prawa podatkowego, gdyż w świetle ww. umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania świadczenia te podlegają opodatkowaniu tylko w Polsce. To oznacza, iż nie dochodzi do podwójnego opodatkowania omawianego dochodu a tym samym wskazana przez Wnioskodawczynię metoda wyłączenia z progresją nie ma zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, za wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, źródłem przychodu jest m.in. emerytura lub renta.

W myśl art. 12 ust. 7 cyt. ustawy przez emeryturę lub rentę rozumie się łączną kwotę świadczeń emerytalnych i rentowych, w tym kwoty emerytur kapitałowych wypłacanych na podstawie ustawy o emeryturach kapitałowych, wraz ze wzrostami i dodatkami, z wyłączeniem dodatków rodzinnych i pielęgnacyjnych oraz dodatków dla sierot zupełnych do rent rodzinnych.

W związku z tym, iż w przedmiotowej sprawie emerytura z zagranicy jest otrzymywana bez pośrednictwa płatnika należy mieć na uwadze przepis art. 44 ust. 1a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym podatnicy osiągający dochody bez pośrednictwa płatników z emerytur i rent z zagranicy są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy, według zasad określonych w ust. 3a.

Zgodnie z art. 44 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy uzyskujący dochody, o których mowa w ust. 1a, są obowiązani w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dochód był uzyskany, a za grudzień - w terminie złożenia zeznania podatkowego, wpłacać zaliczki miesięczne, stosując do uzyskanego dochodu najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. Za dochód, o którym mowa w zdaniu pierwszym, uważa się uzyskane w ciągu miesiąca przychody po odliczeniu miesięcznych kosztów uzyskania w wysokości określonej w art. 22 ust. 2 lub 9 oraz zapłaconych w danym miesiącu składek, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lub 2a. Przy obliczaniu zaliczki podatnik może stosować wyższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Zgodnie natomiast z art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, płatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 7 i 8.

W związku z powyższym Wnioskodawczyni zobowiązana jest składać zeznanie podatkowe PIT-36 oraz odprowadzać podatek z tytułu otrzymywanego świadczenia według wskazanych zasad określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie opodatkowania emerytury wypracowanej przez Wnioskodawczynię należało uznać za nieprawidłowe.

Natomiast w odniesieniu do części emerytury otrzymywanej przez Wnioskodawczynię po mężu stwierdzić należy, że w świetle przepisów umowy polsko-francuskiej, emerytury otrzymywane z tytułu usług o charakterze publicznym świadczonych na rzecz państwa, jednostek samorządu lokalnego tego państwa albo jednej z ich osób prawnych prawa publicznego podlegają opodatkowaniu tylko w tym państwie (we Francji).

Natomiast tego rodzaju świadczenia podlegają opodatkowaniu w państwie rezydencji (w Polsce) wyłącznie w sytuacji gdy świadczeniobiorca ma w tym państwie zarówno miejsce zamieszkania, jak i posiada obywatelstwo tego państwa.

Zatem emerytura otrzymywana przez Wnioskodawczynię, nieposiadającą polskiego obywatelstwa, z tytułu świadczenia przez jej męża usług na rzecz państwa francuskiego, nie podlega opodatkowania w Polsce. Należy tym samym zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawczyni, że aby emerytura otrzymywana po mężu była opodatkowana w Polsce, to zgodnie z art. 19 ust. 2b umowy z Francją ich odbiorca musi zamieszkiwać w Polsce i posiadać jej obywatelstwo. Zatem dla zastosowania opodatkowania wymagane jest posiadanie miejsca zamieszkania w danym państwie oraz obywatelstwa tego państwa. W świetle powyższego emerytura otrzymywana przez Wnioskodawczynię z tytułu pracy męża na rzecz państwa francuskiego, nie podlega opodatkowaniu w Polsce.

Zatem w zakresie opodatkowania części emerytury otrzymywanej po zmarłym mężu stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.