Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPB-1-2.4510.758.2016.1.KP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-09-19
Teza: moment zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu raty wynagrodzenia należnego Spółce włoskiej z tytułu cesji praw i obowiązków wynikających z zawartego kontraktu
Słowa kluczowe: cesja; koszt-koszty pośrednie; koszt-koszty uzyskania przychodów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 3 sierpnia 2016 r. (data wpływu do tut. Biura 4 sierpnia 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu raty wynagrodzenia należnego Spółce włoskiej z tytułu cesji praw i obowiązków wynikających z zawartego kontraktu (zdarzenie przyszłe) - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 sierpnia 2016 r. do tut. Biura wpłynął wniosek, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu raty wynagrodzenia należnego Spółce włoskiej z tytułu cesji praw i obowiązków wynikających z zawartego kontraktu.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, mającym siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wszystkie udziały w kapitale zakładowym Wnioskodawcy posiada spółka z siedzibą we Włoszech (dalej jako: „Spółka włoska”). Zarówno Wnioskodawca, jak i Spółka włoska, prowadzą działalność gospodarczą w zakresie produkcji i sprzedaży części dla podmiotów z branży motoryzacyjnej.

W 2007 r. Spółka włoska zawarła kontrakt z klientem (dalej jako: „Zleceniodawca”), na podstawie którego Spółka włoska produkowała i dostarczała Zleceniodawcy części do samochodów. W 2014 r. Wnioskodawca oraz Spółka włoska zawarły umowę, na mocy której Spółka włoska dokonała cesji praw i obowiązków wynikających z kontraktu zawartego ze Zleceniodawcą na produkcję i dostawę części do samochodów. Zawarta cesja miała charakter odpłatny, tj. została zawarta za wynagrodzeniem płatnym w dziewięciu ratach, z których każda podlega zapłacie do dnia 31 grudnia każdego kolejnego roku kalendarzowego począwszy od 2015 r. (termin płatności pierwszej raty upłynął z dniem 31 grudnia 2015 r., zaś ostatniej upłynie z dniem 31 grudnia 2023 r.). Wnioskodawca uiścił już pierwszą ratę wynagrodzenia na rzecz Spółki włoskiej. W wyniku cesji praw i obowiązków z kontraktu ze Zleceniodawcą w ciągu 2014 r. oraz w pierwszych ośmiu miesiącach 2015 r. następowało stopniowe przejmowanie przez Wnioskodawcę (i tym samym stopniowe wycofywanie się Spółki włoskiej) realizacji produkcji i dostaw części do samochodów przewidzianych kontraktem ze Zleceniodawcą. Proces ten zakończył się w sierpniu 2015 r. (począwszy od września 2015 r. produkcja i dostawa części do samochodów w ramach kontraktu ze Zleceniodawcą jest realizowana całkowicie przez Wnioskodawcę). W konsekwencji zawarcia umowy cesji ze Spółką włoską Wnioskodawca otrzymał w maju 2015 r. fakturę wystawioną przez Spółkę włoską w dniu 30 kwietnia 2015 r, w której wykazano całkowitą kwotę wynagrodzenia należnego Spółce włoskiej od Wnioskodawcy.

W prowadzonych przez Wnioskodawcę księgach rachunkowych ujęcie wynagrodzenia na rzecz Spółki włoskiej zostało rozłożone w czasie, tj.

*   pierwsza 1/9 (jedna dziewiąta) część całkowitej kwoty wynagrodzenia na rzecz Spółki włoskiej została najpierw zaksięgowana w 2014 r. jako bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów (z uwagi na brak faktury), a następnie po otrzymaniu przez Wnioskodawcę faktury od Spółki włoskiej (co nastąpiło w maju 2015 r.) została wyksięgowana w 2015 r. z biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów w korespondencji z kontem zobowiązań,
*   kolejna (tj. druga) 1/9 (jedna dziewiąta) część całkowitej kwoty wynagrodzenia na rzecz Spółki włoskiej została ujęta w księgach rachunkowych Wnioskodawcy jako koszt 2015 r. (co nastąpiło już po otrzymaniu przez Wnioskodawcę faktury od Spółki włoskiej),
*   trzecia i każda kolejna 1/9 (jedna dziewiąta) część całkowitej kwoty wynagrodzenia na rzecz Spółki włoskiej zostanie ujęta w księgach rachunkowych Wnioskodawcy jako koszt każdego kolejnego roku obrotowego (tj. odpowiednio roku 2016, 2017, 2018, 2019, 2020, 2021 i 2022).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy opisane w zdarzeniu przyszłym wynagrodzenie pieniężne należne Spółce włoskiej będzie stanowić dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodów inny niż koszt bezpośrednio związany z przychodami (tzw. pośredni koszt uzyskania przychodów), który powinien zostać rozpoznany jako koszt podatkowy Wnioskodawcy w dacie zaksięgowania w księgach rachunkowych Wnioskodawcy?

Zdaniem Wnioskodawcy, opisane w zdarzeniu przyszłym wynagrodzenie pieniężne na rzecz Spółki włoskiej stanowi dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodów inny niż koszt bezpośrednio związany z przychodami (tzw. pośredni koszt uzyskania przychodów), który powinien zostać rozpoznany jako koszt podatkowy Wnioskodawcy w dacie zaksięgowania w księgach rachunkowych Wnioskodawcy, tj.:

1.  w przypadku pierwszej 1/9 (jednej dziewiątej) części całkowitej kwoty wynagrodzenia w momencie jej wyksięgowania z biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów i zaksięgowana jako zobowiązanie po otrzymaniu przez Wnioskodawcę faktury od Spółki włoskiej.
2.  w przypadku drugiej i każdej następnej 1/9 (jednej dziewiątej) części całkowitej kwoty wynagrodzenia w dacie ujęcia jej jako koszt w księgach rachunkowych Wnioskodawcy.

Kwalifikacja wynagrodzenia na rzecz Spółki włoskiej jako kosztu uzyskania przychodu Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „ustawa CIT”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy CIT.

W świetle powyższego przepisu należy uznać, że wydatek może zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów pod warunkiem, że:

*   nie został wymieniony w art. 16 ust. 1 ustawy CIT,
*   został poniesiony przez podatnika, tj. pokryty z zasobów majątkowych podatnika,
*   jest on definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje on w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
*   został on właściwie udokumentowany.

Zdaniem Wnioskodawcy, opisane w zdarzeniu przyszłym wynagrodzenie pieniężne należne Spółce włoskiej spełnia wszystkie wymienione wyżej warunki zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów, tj.:

*   wydatek tego rodzaju nie został wymieniony w art. 16 ust. 1 ustawy CIT;
*   wynagrodzenie to jest uiszczane przez Wnioskodawcę i z majątku Wnioskodawcy;
*   wydatki Wnioskodawcy na to wynagrodzenie są definitywne, tzn. ich wartość nie zostaje Wnioskodawcy w jakikolwiek sposób zwrócona;
*   uiszczane przez Wnioskodawcę wynagrodzenie dokumentowane jest fakturą wystawioną przez Spółkę włoską;
*   wydatki Wnioskodawcy na to wynagrodzenie niewątpliwie pozostają w związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą, ponieważ podstawą prawną tego wynagrodzenia jest zawarta pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką włoską umowa cesji praw i obowiązków z kontraktu na produkcję i dostawę części do samochodów na rzecz Zleceniodawcy, a Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji i sprzedaży części dla podmiotów z branży motoryzacyjnej;
*   wydatki Wnioskodawcy na wynagrodzenie na rzecz Spółki włoskiej są ponoszone w celu osiągnięcia przychodów przez Wnioskodawcę, ponieważ dzięki przeniesieniu (cesji) przez Spółkę włoską na rzecz Wnioskodawcy praw i obowiązków wynikających z kontraktu ze Zleceniodawcą Wnioskodawca może wykonywać ten kontrakt, tj. produkować i dostarczać części samochodowe na rzecz Zleceniodawcy, co jest potencjalnym źródłem przyszłych przychodów Wnioskodawcy z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej. Zatem należy uznać, że pomiędzy wynagrodzeniem na rzecz Spółki włoskiej a potencjalnymi przychodami Wnioskodawcy występuje związek tego typu, że wydatek w postaci wynagrodzenia na rzecz Spółki włoskiej ponoszony jest w celu osiągnięcia przychodów przez Wnioskodawcę.

Podsumowując zdaniem Wnioskodawcy w związku ze spełnieniem wszystkich opisanych powyżej warunków opisane w zdarzeniu przyszłym wynagrodzenie na rzecz Spółki włoskiej stanowi dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodów.

Stanowisko Wnioskodawcy zostało potwierdzone w licznych interpretacjach prawa podatkowego. Tytułem przykładu Wnioskodawca wskazuje na:

*   interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 5 lutego 2015 r. (Znak: IPTPB3/423-346/14-6/GG), potwierdzającą możliwość zaliczenia do kosztów podatkowych wydatku na wynagrodzenie za przejęcie (cesję) umów handlowych oraz związanych z tym funkcji i ryzyk (tzw. exit payment),
*   interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 26 lutego 2015 r. (Znak: IPPB3/423-1245/14-2/AG), w której organ uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, że wynagrodzenie dla P z tytułu przeniesienia umów z dostawcami, umów z pracownikami pełniącymi funkcje logistyczne i magazynowe tj. potencjału zysku związanego z możliwością świadczenia usług logistycznych wynikającego z know-how pracowników oraz faktu zorganizowania funkcji nie może zostać zaliczone do żadnej z kategorii kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. Mając powyższe na uwadze (\`(...)\`) Wynagrodzenie za Transfer stanowi koszt uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust 1 ustawy o CIT.

Kwalifikacja wynagrodzenia na rzecz Spółki włoskiej jako pośredniego kosztu uzyskania przychodów Wnioskodawcy.

Zgodnie z ugruntowanym poglądem kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. Natomiast pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, których nie da się przypisać wprost do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia.

Biorąc powyższe pod uwagę zdaniem Wnioskodawcy opisane w zdarzeniu przyszłym wynagrodzenie należne Spółce włoskiej stanowi koszt uzyskania przychodów inny niż koszt bezpośrednio związany z przychodami (tzw. pośredni koszt uzyskania przychodów), ponieważ jego poniesienie nie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (tj. przychodów z tytułu sprzedaży na rzecz Zleceniodawcy), ale jest jednocześnie racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia.

Stanowisko Wnioskodawcy zostało potwierdzone między innymi w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 2 października 2013 r. (Znak: IBPBI/2/423-800/13/AK), w której organ wskazał, że zapłacone przez Spółką na podstawie Umowy oraz Umów szczegółowych wynagrodzenie za transfer wszystkich praw i obowiązków istniejących relacji z klientami jest elementem prowadzenia działalności Spółki. Związane z tym wydatki służą zabezpieczeniu źródła przychodów Spółki, pozostają w związku z prowadzoną działalnością i jako takie mają charakter ogólnego kosztu działalności, niezwiązanego bezpośrednio z konkretnymi przychodami.

Moment rozpoznania wynagrodzenia na rzecz Spółki włoskiej jako kosztu podatkowego Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy CIT, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Natomiast stosownie do art. 15 ust. 4e ustawy CIT, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Z literalnego brzmienia art. 15 ust. 4e ustawy CIT wynika jednoznacznie, że Ustawodawca uzależnia moment, w którym wydatek staje się kosztem uzyskania przychodów od momentu ujęcia go w księgach rachunkowych zgodnie z zasadami ustawy o rachunkowości. Jednocześnie nie chodzi tutaj w ocenie Wnioskodawcy o jakiekolwiek ujęcie wydatku w tych księgach, tylko jego ujęcie jako kosztu, tzn. uznanie tego wydatku przez Wnioskodawcę za taki koszt przy zachowaniu zasad wynikających z ustawy o rachunkowości, tj. współmierności przychodów i kosztów, istotności i ostrożności.

Kluczowe znaczenie ma zdaniem Wnioskodawcy zasada współmierności, zgodnie z którą w księgach rachunkowych należy ująć wszystkie osiągnięte przychody i koszty związane z tymi przychodami dotyczące danego roku obrotowego, niezależnie od terminu ich zapłaty, przy czym nie jest istotna ani data wystawienia przez kontrahenta faktury, ani moment jej faktycznego zaksięgowania (rozumianego jako czynność techniczno- rachunkowa).

Biorąc pod uwagę powyższe należy wskazać, że z art. 15 ust 4e ustawy CIT wynika, że moment uznania wydatku za koszt uzyskania przychodów (koszt podatkowy) jest uzależniony od zaksięgowania tego wydatku zgodnie z ustawą o rachunkowości. Przepisy ustawy o rachunkowości określają na który dzień księguje się koszty w księgach rachunkowych, a tym samym przesądzają o dacie poniesienia kosztu podatkowego (z zastrzeżeniem rezerw oraz biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów).

Skoro zatem w prowadzonych przez Wnioskodawcę księgach rachunkowych księgowanie wynagrodzenia na rzecz Spółki włoskiej jest rozłożone w czasie (księgowane w częściach), to w ten sam sposób powinno zostać rozpoznane przez Wnioskodawcę dla celów podatkowych. Prawidłowość takiego stanowiska potwierdzają interpretacje indywidualne prawa podatkowego, np. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 5 lutego 2016 r. (Znak: IBPB-1-1/4510-194/15/SG) czy interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 27 stycznia 2015 r. (Znak: ILPB3/423-568/14-2/KS). W konsekwencji uiszczane przez Wnioskodawcę w ratach wynagrodzenie na rzecz Spółki włoskiej - jako tzw. pośredni koszt uzyskania przychodów - powinno być potrącalne w dacie poniesienia przez Wnioskodawcę każdej części tego wynagrodzenia, tzn. w dacie zaksięgowania tych części wynagrodzenia w księgach rachunkowych zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości i na podstawie faktury otrzymanej od Spółki włoskiej, przy czym pierwsza 1/9 (jedna dziewiąta) część tego wynagrodzenia nie powinna być rozpoznana jako koszt podatkowy Wnioskodawcy w momencie jej zaksięgowania w 2014 r. jako bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów, ale dopiero w momencie jej wyksięgowania z biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów po otrzymaniu przez Wnioskodawcę faktury od Spółki włoskiej (tj. w 2015 r.).

Podsumowując zdaniem Wnioskodawcy rozpoznanie wynagrodzenia należnego Spółce włoskiej jako kosztu uzyskania przychodów (kosztu podatkowego) powinno nastąpić zgodnie z datami zaksięgowania poszczególnych części tego wynagrodzenia w księgach rachunkowych Wnioskodawcy, tj. w przypadku drugiej i każdej następnej 1/9 (jednej dziewiątej) części całkowitej kwoty wynagrodzenia w dacie ujęcia jej jako koszt w księgach rachunkowych Wnioskodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W zakresie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego.

Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.