Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT3.4011.424.2018.3.IL
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-10-30
Teza: 1) Czy istnieje obowiązek opłacenia podatku od uzyskanego dochodu ze sprzedaży części gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, które nie utraciły charakteru rolnego przed upływem 5 lat od nabycia? 2) Czy uzyskany przez Wnioskodawczynię dochód w wysokości 175 000 zł ze sprzedaży części gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego jest w całości zwolniony z podatku dochodowego PIT na podstawie art. 21 ust.1 pkt 28 ustawy o PIT?
Słowa kluczowe: gospodarstwa-gospodarstwa rolne; grunty-grunty leśne; nieużytki; zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 4 września 2018 r. (data wpływu 5 września 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 12 października 2018 r. (data wpływu 15 października 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie odpłatnego zbycia nieruchomości – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 września 2018 r. do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa m.in. w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 5 października 2018 r., nr 0113-KDIPT3.4011.424.2018.1.IL, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 5 października 2018 r. (data doręczenia 9 października 2018 r.). Wnioskodawczyni uzupełniła ww. wniosek pismem z dnia 12 października 2018 r. (data wpływu 15 października 2018 r.), nadanym za pośrednictwem placówki pocztowej w dniu 12 października 2018 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Dnia 3 lutego 2018 r. notariusz … prowadząca kancelarię Notarialną w …, pod numerem Repertorium A Nr …aktu notarialnego protokołu dziedziczenia poświadczyła, że spadek po mężu Wnioskodawczyni zmarłym dnia…., ostatnio zamieszkałym w …, na podstawie ustawy z dobrodziejstwem inwentarza nabyły - żona spadkodawcy - …w 1/2 części oraz siostrzenica spadkodawcy - …w 1/2 części. Nabycie spadku nastąpiło na podstawie zarejestrowanego aktu poświadczenia dziedziczenia Repertorium A Nr…, zarejestrowanym w Rejestrze Spadkowym PL Nr … w dniu\`(...)\`

Wnioskodawczyni spadek po zmarłym mężu nabyła w drodze dziedziczenia na podstawie ustawy z dobrodziejstwem inwentarza w 1/2 części. W skład spadku wchodziło gospodarstwo rolne wraz z zabudowaniami o łącznej powierzchni 9,6530 ha, dla którego założono księgę wieczystą Nr …i składało się z następujących działek:

*   nr 1265, arkusz mapy …., rodzaj użytku R, o powierzchni 4,0400 ha,

*   nr 37, arkusz mapy …., rodzaj użytku R, o powierzchni 3,0890 ha,

*   nr 240, arkusz mapy …., rodzaj użytku B, Ł,S/Ł, R, Ł, o powierzchni 1,6380 ha,

*   nr 1034/1, arkusz mapy …., rodzaj użytku WP, o powierzchni 0, 0107 ha,

*   nr 1034/2, rodzaj użytku Ł, o powierzchni 0,0069 ha,

*   nr 1060, rodzaj użytku Ł, N o powierzchni 0,0918 ha,

*   nr 1065, rodzaj użytku Ł, Lz, o powierzchni 0,1293 ha,

*   nr 1096/1, arkusz mapy …., rodzaj użytku WP, o powierzchni 0,0098 ha,

*   nr 1096/2, rodzaj użytku Ł, o powierzchni 0,0301 ha,

*   nr1097, rodzaj użytku R, o powierzchni 0,2325 ha, w obrębie….,

*   nr 1661 arkusz mapy …, rodzaj użytku Ł, o powierzchni 0,3750 ha w obrębie….

W dniu 28 kwietnia 2018 r. nastąpiła sprzedaż części nieruchomości przez spadkobierczynie, w tym udziału Wnioskodawczyni wynoszącego 1/2 części w następujących działkach: - nr 37(R), nr 1034/2 (Ł), nr 1060 (Ł, N), nr 1065 ( Ł, Lz), nr 1096/2 (Ł), nr 1097 (R), nr 1265 –obręb…, nr 1661 (Ł) obręb…, o łącznej powierzchni 7,9945 ha.

Działki te nie są dzierżawione, nie są zabudowane, nie są położone na obszarze rewitalizacji, oraz na obszarze specjalnej strefy rewitalizacji, nie są przeznaczone do zalesienia, nie stanowią lasu, nie są objęte uproszczonym planem nasadzenia lasu ani decyzją wydaną na podstawie inwentaryzacji stanu lasów, nie są pokryte śródlądowymi wodami płynącymi ani stojącymi, mają zapewniony dostęp do drogi publicznej, dla działek tych gmina nie ma miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, nie są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, stanowią one nieruchomość rolną w rozumieniu ustawy o kształtowaniu ustroju rolnego i poza częścią działki nr 1060 stanowiącą nieużytki i częścią działki nr 1065 stanowiącą grunty zadrzewione i zakrzewione - gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów o podatku rolnym. Sprzedaż nieruchomości nastąpiła na rzecz małżonków osób trzecich, którzy oświadczyli, że spełniają warunki określone w art. 516 ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego, są rolnikami indywidualnymi, wspólnie prowadzą gospodarstwo rolne, które jest gospodarstwem rodzinnym i w następstwie nabycia działek nastąpi powiększenie ich gospodarstwa rolnego do powierzchni nie większej niż 300 ha. Zbycie całości udziałów wynoszących po 1/2 części przez każdą ze spadkobierczyń nastąpiło za kwotę 350 000 zł, w tym 4 000 zł wynosi wartość części działki nr 1060 stanowiącej nieużytki - 0,0364 ha, i części działki nr 1065 stanowiącej grunty zadrzewione, zakrzewione - 0,0210 ha za kwoty po 175 000 zł każdy ze zbywanych udziałów, co zapisano w akcie notarialnym Repertorium A Nr ….

W uzupełnieniu wniosku z dnia 12 października 2018 r. Wnioskodawczyni wskazała, że związek małżeński zawarła w dniu 20 stycznia 2001 r. Między Wnioskodawczynią a Jej mężem istniała majątkowa wspólność ustawowa małżeńska. Nie posiadali wspólnych dzieci. Nieruchomości, o których mowa we wniosku mąż Wnioskodawczyni nabył w formie spadku na podstawie ustawy po zmarłym ojcu. Postanowieniem Sądu Rejonowego I Wydział Cywilny stwierdzono, że spadek po ojcu zmarłym w dniu … na podstawie ustawy nabył jego syn oraz córka po 1/2 części każdy z nich, z tym że wchodzące w skład spadku gospodarstwo rolne położone w … i … na podstawie ustawy nabył w całości mąż Wnioskodawczyni. Nieruchomości te stanowiły majątek odrębny zmarłego męża Wnioskodawczyni. Odpłatne zbycie nieruchomości rolnych nie nastąpiło w wykonywaniu działalności gospodarczej, o której mowa w art. 5b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania, ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku:

1.  Czy istnieje obowiązek opłacenia podatku od uzyskanego dochodu ze sprzedaży części gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, które nie utraciły charakteru rolnego przed upływem 5 lat od nabycia?
2.  Czy uzyskany przez Wnioskodawczynię dochód w wysokości 175 000 zł ze sprzedaży części gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego jest w całości zwolniony z podatku dochodowego PIT na podstawie art. 21 ust.1 pkt 28 ustawy o PIT?

Zdaniem Wnioskodawczyni, ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu wniosku, między Wnioskodawczynią a Jej zmarły mężem istniała majątkowa wspólność małżeńska. Wnioskodawczyni wskazała, że nieruchomości stanowiły majątek odrębny męża, które nabył w formie spadku po swoim zmarłym w dniu 8 lipca 1987 r. ojcu. Następnie ww. nieruchomości będące przedmiotem wniosku Wnioskodawczyni nabyła w formie spadku po swoim zmarłym w dniu 30 listopada 2017 r. mężu w drodze dziedziczenia ustawowego. Zbycie części gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego nie zostało dokonane w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 5b ustawy z dnia 26 lipca 1996 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509), jednakże przed upływem 5 lat od ich nabycia nastąpiło zbycie na rzecz osób spełniających warunki określone w art. 5 i 6 ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego, tj. rolników indywidualnych wspólnie prowadzących gospodarstwo rolne. W następstwie nabycia działek nastąpiło powiększenie ich gospodarstwa rolnego do powierzchni nie większej niż 300 ha. Sprzedane nieruchomości nie utraciły charakteru rolnego.

Reasumując przychód uzyskany ze sprzedaży części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego w dniu 28 kwietnia 2018 r. nabytych w 2017 r. w drodze spadku stanowi dla Wnioskodawczyni przychód w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednakże ww. przychód korzysta ze zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy. W związku z powyższym nie ma obowiązku opłacania podatku dochodowego od uzyskanego przychodu ze sprzedaży części gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, ponieważ uzyskany przychód jest w całości zwolniony z podatku dochodowego z uwagi na fakt, że sprzedane nieruchomości nie utraciły charakteru rolnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

–jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Zatem, dla opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych podatkiem dochodowym od osób fizycznych, istotne znaczenie ma data nabycia nieruchomości lub udziału w nieruchomości oraz prawa majątkowego.

Z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wynika, że dnia 3 lutego 2018 r. spadek po mężu Wnioskodawczyni zmarłym dnia 30 listopada 2017 r., na podstawie ustawy z dobrodziejstwem inwentarza nabyły - żona spadkodawcy tj. Wnioskodawczyni w 1/2 części oraz siostrzenica spadkodawcy w 1/2 części. Nabycie spadku nastąpiło na podstawie zarejestrowanego aktu poświadczenia dziedziczenia. W skład spadku wchodziło gospodarstwo rolne wraz z zabudowaniami o łącznej powierzchni 9,6530 ha, dla którego założono księgę wieczystą.

W dniu 28 kwietnia 2018 r. nastąpiła sprzedaż części nieruchomości przez spadkobierczynie, w tym udziału Wnioskodawczyni wynoszącego 1/2 części w następujących działkach: nr 37(R), nr 1034/2 (Ł), nr 1060 (Ł, N), nr 1065 (Ł, Lz), nr 1096/2 (Ł), nr 1097 (R), nr 1265 - obręb…, nr 1661 (Ł) obręb…, o łącznej powierzchni 7,9945 ha.

Działki te nie są dzierżawione, nie są zabudowane, nie są położone na obszarze rewitalizacji, oraz na obszarze specjalnej strefy rewitalizacji, nie są przeznaczone do zalesienia, nie stanowią lasu, nie są objęte uproszczonym planem nasadzenia lasu ani decyzją wydaną na podstawie inwentaryzacji stanu lasów, nie są pokryte śródlądowymi wodami płynącymi ani stojącymi, mają zapewniony dostęp do drogi publicznej, dla działek tych gmina nie ma miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, nie są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, stanowią one nieruchomość rolną w rozumieniu ustawy o kształtowaniu ustroju rolnego i poza częścią działki nr 1060 stanowią nieużytki i częścią działki nr 1065 stanowiącą grunty zadrzewione i zakrzewione - gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów o podatku rolnym. Sprzedaż nieruchomości nastąpiła na rzecz osób trzecich, które oświadczyły, że spełniają warunki określone w art. 516 ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego, są rolnikami indywidualnymi, wspólnie prowadzą gospodarstwo rolne, które jest gospodarstwem rodzinnym i w następstwie nabycia działek nastąpi powiększenie ich gospodarstwa rolnego do powierzchni nie większej niż 300 ha. Zbycie całości udziałów wynoszących po 1/2 części przez każdą ze spadkobierczyń tj. Wnioskodawczynię i siostrzenicę zmarłego męża nastąpiło za kwotę 350 000 zł, w tym 4 000 zł wynosi wartość części działki nr 1060 stanowiącej nieużytki - 0,0364 ha, i części działki nr 1065 stanowiącej grunty zadrzewionej, zakrzewione - 0,0210 ha za kwoty po 175 000 zł każdy ze zbywanych udziałów, co zapisano w akcie notarialnym Repertorium A Nr …. Wnioskodawczyni związek małżeński zawarła w dniu 20 stycznia 2001 r. Między Wnioskodawczynią a Jej mężem istniała majątkowa wspólność ustawowa małżeńska. Nie posiadali wspólnych dzieci. Nieruchomości, o których mowa we wniosku mąż Wnioskodawczyni nabył w formie spadku na podstawie ustawy po zmarłym ojcu. Postanowieniem Sądu Rejonowego I Wydział Cywilny z dnia 29 lipca 2008 r. stwierdzono, że spadek po ojcu zmarłym w dniu 8 lipca 1987 r. na podstawie ustawy nabył jego syn oraz córka po 1/2 części każdy z nich, z tym że wchodzące w skład spadku gospodarstwo rolne położone w …. i …. na podstawie ustawy nabył w całości mąż Wnioskodawczyni. Nieruchomości te stanowiły majątek odrębny zmarłego męża Wnioskodawczyni. Odpłatne zbycie nieruchomości rolnych nie nastąpiło w wykonywaniu działalności gospodarczej, o której mowa w art. 5b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się zatem do skutków podatkowych odpłatnego zbycia udziału w gospodarstwie rolnym stwierdzić należy, że przychód jaki Wnioskodawczyni uzyskała w dniu 28 kwietnia 2018 r. z tego tytułu – z uwagi na fakt, że od końca roku kalendarzowego, w którym doszło do nabycia przez Nią udziału w tym gospodarstwie, tj. 30 listopada 2017 r. do momentu sprzedaży nie upłynęło 5 lat liczonych od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlega opodatkowaniu według zasad określonych w ww. ustawie.

I tak, zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

W myśl art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonych zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Stosownie do art. 19 ust. 1 cyt. ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.

W myśl art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Zgodnie z art. 45 ust. 1 ww. ustawy, podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 1aa, 7 i 8.

Natomiast stosownie do art. 45 ust. 1a pkt 3 cyt. ustawy, w terminie określonym w ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30e.

Jednakże, przepis art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy, zwalnia z podatku dochodowego przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny.

Zgodnie z art. 2 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych jest mowa o gospodarstwie rolnym, oznacza to gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2017 r., poz. 1892, z późn. zm.).

Stosownie do art. 2 ust. 1 tej ustawy, za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdującej się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Wyodrębniając, jakie rodzaje gruntów wchodzą w skład gospodarstwa rolnego, a przez to decydując o zakresie zwolnienia od podatku dochodowego przychodu ze sprzedaży gruntów, należy odnieść się do klasyfikacji zawartej w rozporządzeniu Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. z 2016 r., poz. 1034, z późn. zm.) oraz załącznika Nr 6 tego rozporządzenia.

Zgodnie z § 67 ww. rozporządzenia użytki gruntowe wykazywane w ewidencji dzielą się na następujące grupy:

1.  grunty rolne;
2.  grunty leśne;
3.  grunty zabudowane i zurbanizowane;
4.  użytki ekologiczne, oznaczone symbolem złożonym z litery "E" oraz symbolu odpowiedniego użytku gruntowego określającego sposób zagospodarowania lub użytkowania terenu, np. E-Ws, E-Wp, E-Ls, E-Lz, E-N, E-Ps, E-R;
5.  (uchylony);
6.  grunty pod wodami;
7.  tereny różne oznaczone symbolem – Tr.

Stosownie natomiast do treści § 68 ust. 1 ww. rozporządzenia, grunty rolne dzielą się na:

1.  użytki rolne, do których zalicza się:
    1.  grunty orne, oznaczone symbolem – R,
    2.  sady, oznaczone symbolem – S,
    3.  łąki trwałe, oznaczone symbolem – Ł,
    4.  pastwiska trwałe, oznaczone symbolem – Ps,
    5.  grunty rolne zabudowane, oznaczone symbolem – Br,
    6.  grunty pod stawami, oznaczone symbolem – Wsr,
    7.  grunty pod rowami, oznaczone symbolem – W,
    8.  grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, oznaczone symbolem – Lzr;
2.  nieużytki, oznaczone symbolem – N.

Grunty leśne – zgodnie z § 68 ust. 2 ww. rozporządzenia – dzielą się na:

1.  lasy, oznaczone symbolem – Ls,
2.  grunty zadrzewione i zakrzewione, oznaczone symbolem – Lz.

Z treści powołanych przepisów wynika zatem, że zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzależnione jest od łącznego spełnienia następujących przesłanek:

*   grunty muszą stanowić gospodarstwo rolne (tj. będący własnością lub współwłasnością osoby fizycznej obszar gruntów o łącznej powierzchni co najmniej 1 ha) lub jego część składową,

*   sprzedawana jest całość lub część gospodarstwa rolnego,

*   grunty nie mogą utracić wskutek sprzedaży rolnego charakteru.

Jeżeli zatem zostaną zachowane powyższe warunki do zwolnienia, przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości (udziału w nieruchomości) będzie mógł korzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego. Zwolnieniu, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy podatkowej, tak jak wskazano powyżej podlegać może wyłącznie przychód uzyskany ze sprzedaży ww. gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, które w wyniku sprzedaży nadal będą wchodzić w skład gospodarstwa rolnego i nie utracą one charakteru rolnego.

Podkreślenia wymaga, że podstawowym warunkiem uznania gruntów za gospodarstwo rolne jest ich powierzchnia określana jako norma obszarowa. Jeżeli łączna powierzchnia gruntów stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej, w tym spółki nieposiadającej osobowości prawnej, przekracza 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy użytków rolnych, niezajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, jest to gospodarstwo rolne w rozumieniu cytowanego wyżej art. 2 ustawy o podatku rolnym. W sytuacji, gdy grunt nie spełnia normy obszarowej, nie może być uznany za gospodarstwo rolne.

Jak wskazano, jedną z przesłanek wymienionych w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest również konieczność zachowania charakteru rolnego gruntu. Dla oceny, czy dokonana transakcja skutkuje utratą charakteru rolnego gruntu decydujący jest cel jego nabycia, faktyczny zamiar nabywcy, co do dalszego przeznaczenia nieruchomości, bądź inne okoliczności związane z daną transakcją. Cel nabycia gruntów może wynikać bezpośrednio z aktu notarialnego, z charakteru nabywcy, jak również z innych okoliczności związanych z daną transakcją. Całokształt tych okoliczności może wskazywać na utratę charakteru rolnego nabywanego gruntu nawet wówczas, gdy nieruchomość taka jest sklasyfikowana w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, czy też umiejscowiona jest w planie zagospodarowania przestrzennego jako nieruchomość położona na terenach upraw rolnych. Należy ponadto wskazać, że utrata charakteru rolnego w związku ze sprzedażą może wystąpić bezpośrednio po sprzedaży, ale może nastąpić dopiero w przyszłości, jednakże w momencie sprzedaży strony umowy winny być świadome celu zakupu i przeznaczenia gruntów.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że w skład spadku wchodziło gospodarstwo rolne wraz z zabudowaniami o łącznej powierzchni 9,6530 ha. W dniu 28 kwietnia 2018 r. nastąpiła sprzedaż części ww. nieruchomości przez spadkobierczynie, w tym udziału Wnioskodawczyni wynoszącego 1/2 części w następujących działkach: nr 37(R), nr 1034/2 (Ł), nr 1060 (Ł, N), nr 1065 (Ł, Lz), nr 1096/2 (Ł), nr 1097 (R), nr 1265, nr 1661 (Ł), o łącznej powierzchni 7,9945 ha. Sprzedaż nieruchomości nastąpiła na rzecz osób trzecich, które oświadczyły, że spełniają warunki określone w art. 516 ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego, są rolnikami indywidualnymi, wspólnie prowadzą gospodarstwo rolne, które jest gospodarstwem rodzinnym i w następstwie nabycia działek nastąpi powiększenie ich gospodarstwa rolnego.

Podkreślić należy, że zwolnienie określone w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – przy spełnieniu pozostałych warunków do niego uprawniających – obejmuje wyłącznie przychody ze sprzedaży gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, a więc sklasyfikowanych jako użytki rolne, w tym grunty orne, sady, łąki trwałe, pastwiska trwałe, grunty rolne zabudowane, grunty pod stawami, rowy oraz grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych.

Ponieważ nieużytki rolne i grunty leśne - grunty zadrzewione i zakrzewione nie zostały wymienione w art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym jako grunty wchodzące w skład gospodarstwa rolnego – to przychód z ich sprzedaży nie jest objęty zwolnieniem, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, odpłatne zbycie przez Wnioskodawczynię w 2018 r. udziału w ww. nieruchomościach wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, nabytego w 2017 r. w drodze spadku nastąpiło przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym doszło do nabycia, w związku z czym stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednakże przychód z ww. odpłatnego zbycia w części przypadającej na grunty stanowiące użytki rolne wchodzące w skład gospodarstwa rolnego w rozumieniu przepisów o podatku rolnym, korzysta ze zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast ze zwolnienia określonego w ww. przepisie nie będzie korzystał przychód ze sprzedaży udziału w nieruchomości w części przypadającej na obszar gruntów leśnych, zadrzewionych i zakrzewionych znajdujących się na działce nr 1065 oznaczonych symbolem Lz, oraz obszar nieużytków znajdujących się na działce nr 1060 oznaczonych symbolem N, ponieważ grunty leśne oraz nieużytki w świetle przepisów ustawy o podatku rolnym nie wchodzą w skład gospodarstwa rolnego. Przychód ten będzie podlegał opodatkowaniu według zasad określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z powyższym, Wnioskodawczyni jest zobowiązana wykazać ww. przychód w zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) za 2018 r. (PIT-39).

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe, gdyż w przedstawionym stanie faktycznym przychód z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości nie korzysta w całości ze zwolnienia z podatku dochodowego.

Tutejszy Organ zaznacza, że okoliczność, czy dana nieruchomość w wyniku sprzedaży nie utraciła charakteru rolnego podlega szczegółowej weryfikacji przez organ podatkowy w toku ewentualnego postępowania podatkowego. Zatem, mając na uwadze treść przepisu art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), tutejszy Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego nie jest uprawniony do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które wskazywałoby, czy w związku ze sprzedażą grunt utraci, czy też nie charakter rolny.

Zgodnie z zasadą dochodzenia do prawdy materialnej wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy organy podatkowe podejmują w toku postępowania podatkowego. Podstawowym narzędziem realizacji tej zasady jest bowiem postępowanie dowodowe, które nie jest prowadzone w ramach postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej.

Ponadto, podkreślić należy, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z treści art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. W związku z tym, interpretacje te wywierają skutki prawne jedynie w stosunku do tego podmiotu, do którego są skierowane. Zatem, niniejsza interpretacja indywidualna jest wiążąca dla Wnioskodawczyni jako osoby występującej z wnioskiem, natomiast nie wywołuje skutków prawnych dla pozostałych współwłaścicieli nieruchomości.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia.

Końcowo, mając na uwadze treść przepisu art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacji podatkowej (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), zauważyć należy, że w przedmiotowej sprawie organ podatkowy wydając interpretację indywidualną przepisów prawa opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię. Do postępowania w sprawie wydania interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego nie mają bowiem zastosowania przepisy o postępowaniu podatkowym, a postępowanie dowodowe jest częścią postępowania podatkowego.

Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem przedstawiony we wniosku stan faktyczny różni się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w … w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1032) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.