Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.52.2025.2.MC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-05-07
Teza: Zastosowanie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust.
1 pkt 29 lit. a ustawy dla usług szkoleniowych realizowanych
na rzecz lekarzy, dietetyków oraz farmaceutów.
Słowa kluczowe: doskonalenie zawodowe
kształcenie
podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z
podatku od towarów i usług
usługi-usługi kształcenia zawodowego
usługi-usługi przekwalifikowania zawodowego
usługi-usługi szkoleniowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII.
Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -
Zwolnienia przedmiotowe-Usługi kształcenia
zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego
prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w
odrębnych przepisach,
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 29-lit. a

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

27 stycznia 2025 r. wpłynął Pana wniosek z 20 stycznia 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej. Uzupełnił go Pan pismem z 31 marca 2025 r. - w odpowiedzi na wezwanie.
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    A.A. (zwany dalej: Wnioskodawcą) prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą
    zarejestrowaną w Centralnej Ewidencji Działalności Gospodarczej. Jest polskim
    rezydentem podatkowym. Jego przeważająca działalność gospodarcza jest sklasyfikowana
    według Polskiej Klasyfikacji Działalności pod numerem: 86.22.Z Praktyka lekarska
    specjalistyczna.
    Jako pozostałe rodzaje działalności Wnioskodawca wskazał:
    46.46.Z Sprzedaż hurtowa wyrobów farmaceutycznych i medycznych,
    47.73.Z Sprzedaż detaliczna wyrobów farmaceutycznych prowadzona w
    wyspecjalizowanych sklepach,
    49.39. Z Pozostały transport lądowy pasażerski, gdzie indziej niesklasyfikowany,
    64.99.Z Pozostała finansowa działalność usługowa, gdzie indziej niesklasyfikowana, z
    wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych,
    68.20.Z Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi,
    69.20.Z Działalność rachunkowo-księgowa; doradztwo podatkowe,
    71.20.B Pozostałe badania i analizy techniczne,
    72.11.Z Badania naukowe i prace rozwojowe w dziedzinie biotechnologii,
    72.19.Z Badania naukowe i prace rozwojowe w dziedzinie pozostałych nauk
    przyrodniczych i technicznych,
    72.20.Z Badania naukowe i prace rozwojowe w dziedzinie nauk społecznych i
    humanistycznych,
    74.30.Z Działalność związana z tłumaczeniami,
    74.90.Z Pozostała działalność profesjonalna, naukowa i techniczna, gdzie indziej
    niesklasyfikowana,
    77.39.Z Wynajem i dzierżawa pozostałych maszyn, urządzeń oraz dóbr materialnych, gdzie
    indziej niesklasyfikowane,
    85.59.B Pozostałe pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane,
    85.60.Z Działalność wspomagająca edukację,
    86.10.Z Działalność szpitali,

    86.90.E Pozostała działalność w zakresie opieki zdrowotnej, gdzie indziej
    niesklasyfikowana.
    Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT.
    Wnioskodawca jest specjalistą chirurgii ogólnej (po zdanym egzaminie w 2005 roku).
    Jest również specjalistą chirurgii onkologicznej (po zdanym z wyróżnieniem egzaminie w
    roku 2008).
    Wnioskodawca posiada również tytuł doktora nauk medycznych (obrona pracy doktorskiej
    w 2003 roku), tytuł doktora habilitowanego nauk medycznych (obrona pracy habilitacyjnej
    w 2012 roku), tytuł profesora dr hab. nauk medycznych (belwederski) od grudnia 2017.
    Wnioskodawca jest Prezesem (...), stowarzyszenia o zasięgu ogólnopolskim oraz
    towarzystwa członkowskiego (...).
    Jest członkiem (...) oraz przewodniczącym (...).
    Wnioskodawca jest współautorem wytycznych (...). W 2010 roku zdał egzamin na (...).
    Jest nauczycielem (...).
    Wnioskodawca jest współtwórcą największej jednostki medycznej specjalizującej się w (...).
    Wnioskodawca jest także członkiem wielu towarzystw naukowych, oprócz wyżej
    wymienionych m.in. także (...).
    Wnioskodawca jest także autorem licznych publikacji z zakresu (...).
    Na bazie wskazanych powyżej specjalistycznych kompetencji zawodowych oraz
    wieloletniego doświadczenia i praktyki Wnioskodawca prowadzi wiele szkoleń oraz
    wykładów kierowanych do lekarzy oraz praktyków.
    Wnioskodawca nie jest jednak organizatorem tych szkoleń lub konferencji naukowych.
    Występuje jako zleceniobiorca, gdzie jako specjalista otrzymuje zlecenia przeprowadzenia
    wykładu lub szkolenia od podmiotów będących organizatorami ww. wydarzeń.
    Obowiązkiem spoczywających na Wnioskodawcy jest zapewnienie wkładu merytorycznego
    oraz materiałów konferencyjnych/szkoleniowych.
    Organizator bierze natomiast na siebie ciężar całej obsługi formalnej wydarzenia
    (rozpropagowanie wydarzenia, przyjmowanie zgłoszeń od uczestników i ich weryfikacja,
    pobieranie opłat, zapewnienie całej niezbędnej infrastruktury koniecznej do
    przeprowadzenia szkolenia itp.).
    W każdym przypadku szkolenia prowadzone są przez Wnioskodawcę osobiście.
    Tematyka prowadzonych szkoleń obejmuje zagadnienia związane z:
        opieką okołooperacyjną,
        żywieniem klinicznym w onkologii,
        leczeniem żywieniowym u pacjentów onkologicznych,
        innymi zagadnieniami dotyczącymi powyższych tematów, które mniej lub bardziej
        kładą nacisk i uwypuklają niektóre aspekty tych trzech materii.
    Wnioskodawca wystawia faktury na zleceniodawców, ale faktycznymi odbiorcami i
    beneficjentami szkoleń są ich uczestnicy.
    Uczestnikami szkoleń są w głównej mierze lekarze. Rzadziej uczestnikami są również
    pozostali specjaliści uczestniczący w procesie leczenia pacjentów onkologicznych na
    różnych etapach i są to pielęgniarki, dietetycy i farmaceuci.

    Wszystkie te zawody uczestniczą w różnym zakresie i na różnych etapach w opiece
    okołooperacyjnej, żywieniu klinicznym oraz leczeniu żywieniowym u pacjentów
    onkologicznych z tego względu uczestniczą w szkoleniach. W szkoleniach mogą
    uczestniczyć lekarze różnych specjalizacji, a także w trakcie specjalizacji i bez specjalizacji.
    Przekazywana wiedza ma związek z wykonywaniem przez nich zawodem lub też ma
    posłużyć do zdobycia nowych umiejętności i wiedzy co przełoży się na podniesienie ich
    kwalifikacji zawodowych oraz poszerzenie usług oferowanych pacjentom lub poprawę ich
    jakości.
    Wnioskodawca przekazuje zarówno wiedzę teoretyczną, jak i praktyczne umiejętności
    przydatne dla tych zawodów, zgodnie z najnowszymi standardami powszechnie
    stosowanymi na całym świecie. Szkolenia Wnioskodawcy umożliwiają kształcenie,
    usystematyzowanie, aktualizowanie, rozwijanie i poszerzenie wiedzy w zakresie tej części
    medycyny.
    Część ze szkoleń wiąże się z uzyskaniem przez uczestników punktów edukacyjnych
    przydzielanych przez Naczelną Izbę Lekarską, o których to punktach mowa w
    Rozporządzeniu Ministra Zdrowia z 21 lutego 2022 r. w sprawie sposobów dopełnienia
    obowiązku doskonalenia zawodowego lekarzy i lekarzy dentystów (tekst jedn.: Dz. U. z
    2022 r. poz. 464, dalej: rozporządzenie w sprawie doskonalenia zawodowego lekarzy).
    Część zleceniodawców (organizatorów) to podmioty, o których mowa w art. 19 ust. 1 pkt 1-
    3 ustawy dnia 5 grudnia 1996 r. o zawodach lekarza i lekarza dentysty, czyli:
    1) podmioty uprawnione do prowadzenia szkolenia specjalizacyjnego;
    2) inne podmioty niż wymienione w pkt 1 uprawnione do kształcenia na podstawie
      odrębnych przepisów, w tym uczelnie medyczne, inne uczelnie prowadzące
      działalność dydaktyczną lub badawczą w dziedzinie nauk medycznych i nauk o
      zdrowiu i instytuty badawcze;
    3) inne podmioty niż wymienione w pkt 1 i 2 po uzyskaniu wpisu w rejestrze podmiotów
      prowadzących ustawiczny rozwój zawodowy lekarzy i lekarzy dentystów, zwane dalej:
      „organizatorami kształcenia”.
    Jednocześnie Wnioskodawca informuje, że nie jest instytucją wpisaną do Rejestru
    Instytucji Szkoleniowych, o którym mowa w art. 20 ustawy z 20 kwietnia 2004 r. o promocji
    zatrudnienia i instytucjach rynku pracy (Dz. U. z 2022 r. poz. 690 t.j. ze zm.).
    Wnioskodawca nie posiada statusu jednostki objętej systemem oświaty w rozumieniu
    przepisów w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe,
    w zakresie kształcenia i wychowania, do której odwołuje się przepis art. 43 ust. 1 pkt 26 lit.
    a) ustawy o VAT.
    Wnioskodawca nie posiada także statusu uczelni, jednostki naukowej Polskiej Akademii
    Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowej, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym,
    do której odwołuje się przepis art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b) ustawy o VAT.
    Wnioskodawca nie jest również podmiotem, który uzyskał akredytację w rozumieniu w
    rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe.
    Usługi świadczone przez Wnioskodawcę nie są w jakiejkolwiek części finansowane ze
    środków publicznych.
    Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego
    W uzupełnieniu wniosku, w odpowiedzi na poszczególne pytania, wskazał Pan następujące
    informacje.
    Pytanie 1:
    Czy szkolenia realizowane na rzecz lekarzy są prowadzone w formach i na zasadach
    przewidzianych w odrębnych przepisach - jeśli tak, to proszę wskazać dokładną podstawę

    prawną, tj. konkretne przepisy (artykuł, paragraf), wraz z nazwą aktu prawnego z których
    te formy i zasady wynikają.
    Odrębne przepisy określające formy i zasady to takie uregulowania, z których wynika np.
    program kursu/szkolenia, ilość godzin kursu/szkolenia, tematyka, krąg osób objętych
    kursem/szkoleniem, warunki jakie musi spełnić organizator kształcenia itp.
    Odpowiedź na pytanie 1:
    Tak - każdy lekarz i lekarz dentysta ma ustawowy obowiązek kształcenia podyplomowego.
    W ciągu całego okresu rozliczeniowego, jaki trwa 4 lata od dnia uzyskania pełnego Prawa
    Wykonywania Zawodu, powinien uzyskać co najmniej 200 punktów edukacyjnych.
    Formalnie potwierdza to Okręgowa Rada Lekarska, dokonując wpisu w Okręgowym
    Rejestrze Lekarzy na podstawie przedłożonej przez lekarza indywidualnej ewidencji
    przebiegu doskonalenia zawodowego oraz dokumentacji potwierdzającej odbycie
    określonego szkolenia.
    Podstawa prawna: Ustawa o zawodach lekarza i lekarza dentysty, Dz.U. z 2018 r. poz. 617.
    Art. 18. [Doskonalenie zawodowe]
    1. Lekarz, z zastrzeżeniem ust. 3, ma prawo i obowiązek doskonalenia zawodowego.
    2. Dopełnienie obowiązku doskonalenia zawodowego lekarzy okręgowa rada lekarska
    potwierdza przez dokonanie wpisu w rejestrze, o którym mowa w art. 49 ustawy z dnia 2
    grudnia 2009 r. o izbach lekarskich. Potwierdzenia dokonuje okręgowa rada lekarska na
    podstawie przedłożonej przez lekarza dokumentacji potwierdzającej odbycie określonych
    form doskonalenia zawodowego, z zastrzeżeniem art. 19 ust. 4.
    3. Dopełnienie obowiązku doskonalenia zawodowego nie dotyczy lekarza:
    1) odbywającego staż podyplomowy albo
    2) przebywającego na urlopie macierzyńskim albo
    3) będącego na zwolnieniu lekarskim z powodu choroby przekraczającej łącznie 50%
      okresu rozliczeniowego.
    4. Lekarz realizuje obowiązek doskonalenia zawodowego przez uzyskanie odpowiedniej
    liczby punktów edukacyjnych obliczonych w okresach rozliczeniowych.
    Te zasady precyzowane są przez Rozporządzenie Ministra Zdrowia z dnia 21 lutego 2022 r.
    w sprawie sposobów dopełnienia obowiązku doskonalenia zawodowego lekarzy i lekarzy
    dentystów Dz.U.2022.464 z 2022.02.25.
    W załączniku do tego rozporządzenia wskazano zasady przyznawania punktów za
    szkolenia i kursy takie jak prowadzone przez Wnioskodawcę. Wskazano m. in. na:
    Lp.  Forma doskonalenia zawodowego  Liczba punktów  Sposób weryfikacji
    1  2  3  4
    1  udział w kursie medycznym krajowym lub   1 pkt za 1 godz. Programu   zaświadczenie lub dyplom, zagranicznym nieobjętym programem odbywanej merytorycznego  wydane przez organizatora; specjalizacji  potwierdzenie przez organizatora w dokumencie ewidencji lub osobne zaświadczenie
    2  udział w kursie medycznym prowadzonym za   1 pkt za 1 godz. Programu   zaświadczenie lub dyplom, pośrednictwem środków przekazu telewizyjnego   merytorycznego  wydane przez organizatora; lub sieci internetowej z ograniczonym dostępem:  potwierdzenie przez organizatora w dokumencie 1) krajowym, który uzyskał akceptację Naczelnej   ewidencji lub osobne Rady Lekarskiej;  zaświadczenie
          2) zagranicznym, którego organizatorem jest uczelnia medyczna, lekarskie towarzystwo naukowe, międzynarodowa organizacja lekarska lub podmiot, którego działalność w zakresie kształcenia podyplomowego lekarzy lub lekarzy dentystów uzyskała akredytację właściwego organu w państwie, w którym działalność ta jest prowadzona

    3  udział w krajowym lub zagranicznym kongresie lub 1 pkt za 1 godz. Programu   zaświadczenie lub dyplom, zjeździe, krajowej lub zagranicznej konferencji lub merytorycznego  wydane przez organizatora; krajowym lub zagranicznym sympozjum naukowym  potwierdzenie przez organizatora w dokumencie ewidencji
    4  odbycie praktyki klinicznej w krajowym lub   5 pkt za 1 dzień  zaświadczenie wydane przez zagranicznym ośrodku specjalistycznym  kierownika ośrodka
    5  udział w posiedzeniu oddziału stowarzyszenia   3 pkt za posiedzenie  potwierdzenie przez działającego jako kolegium specjalistów albo   organizatora w dokumencie towarzystwo naukowe lub udział w posiedzeniu   ewidencji lub osobne sekcji albo koła tego stowarzyszenia  zaświadczenie
    6  udział w szkoleniu wewnętrznym organizowanym 1 pkt za godz. Szkolenia   potwierdzenie przez przez podmiot leczniczy, w którym lekarz lub lekarz merytorycznego, nie więcej niż 6 organizatora w dokumencie dentysta udziela świadczeń zdrowotnych, lub   pkt za 1 szkolenie  ewidencji lub osobne organizowanym przez grupę lekarzy lub lekarzy   zaświadczeniedentystów
    7  wykład lub doniesienie w formie ustnej lub   15 pkt  na podstawie programuplakatowej na kursie medycznym, kongresie, zjeździe, konferencji lub sympozjum naukowym krajowym lub zagranicznym
    8  udział w programie edukacyjnym udostępnianym 1 pkt za 1 godz. Programu   zaświadczenie wydane przez za pośrednictwem środków przekazu   edukacyjnego  organizatoratelewizyjnego, sieci internetowej lub innych mediów, które umożliwiają wiarygodne sprawdzenie uzyskanej przez uczestnika wiedzy lub umiejętności i potwierdzenie jego tożsamości:
          1) który uzyskał akceptację Naczelnej Rady Lekarskiej;
          2) zagranicznym, którego organizatorem jest uczelnia medyczna, lekarskie towarzystwo naukowe, międzynarodowa organizacja lekarska lub podmiot, którego działalność w zakresie kształcenia podyplomowego lekarzy lub lekarzy dentystów uzyskała akredytację właściwego organu w państwie, w którym działalność ta jest prowadzona
    Potwierdzają to również oficjalne informacje dostępne na stronie internetowej
    Ministerstwa Zdrowia https://www.gov.pl/web/zdrowie/doskonalenie-zawodowe-lekarzy.
    Na czym polega doskonalenie zawodowe.
    Jest to prawo i obowiązek każdego lekarza (lekarza dentysty). Obejmuje ono aktywność
    zawodową w ramach samokształcenia lub w zorganizowanych formach kształcenia
    podyplomowego poprzez:
        realizowanie programu specjalizacji lub umiejętności,
        udział w kursie medycznym, który nie jest objęty programem odbywanej
        specjalizacji lub nabywanej umiejętności,
        udział w kursie medycznym realizowanym za pośrednictwem środków przekazu
        telewizyjnego i sieci internetowej z ograniczonym dostępem, który uzyskał
        akceptację Naczelnej Rady Lekarskiej,
        udział w krajowym lub zagranicznym kongresie, zjeździe, konferencji lub
        sympozjum naukowym,
        odbycie praktyki klinicznej w krajowym lub zagranicznym ośrodku specjalistycznym,
        udział w posiedzeniu oddziału stowarzyszenia działającego jako „kolegium
        specjalistów” albo „lekarskie towarzystwo naukowe”, zwane dalej „towarzystwem
        naukowym”, lub udział w posiedzeniu sekcji albo koła tego stowarzyszenia lub
        towarzystwa naukowego,
        udział w szkoleniu wewnętrznym organizowanym przez podmiot leczniczy, w
        którym lekarz udziela świadczeń zdrowotnych, lub przez grupę lekarzy,

        wykład lub wypowiedź w formie ustnej lub prezentacja w formie plakatowej na
        kongresie, zjeździe, konferencji lub sympozjum naukowym,
        udział w programie edukacyjnym krajowym lub zagranicznym, który uzyskał
        akceptację Naczelnej Rady Lekarskiej, udostępnianym za pośrednictwem środków
        przekazu telewizyjnego, sieci internetowej i innych mediów, umożliwiających
        wiarygodne sprawdzenie uzyskanej przez uczestnika wiedzy lub umiejętności i
        potwierdzenie jego tożsamości,
        uzyskanie stopnia naukowego doktora, doktora habilitowanego lub tytułu
        profesora - w zakresie nauk medycznych,
        napisanie i opublikowanie fachowej książki medycznej, rozdziału w książce lub
        edukacyjnego programu multimedialnego,
        napisanie i opublikowanie książki o charakterze medycznym, rozdziału w książce
        lub edukacyjnego programu multimedialnego,
        przetłumaczenie i opublikowanie fachowej książki medycznej, rozdziału w książce
        lub edukacyjnego programu multimedialnego,
        autorstwo lub współautorstwo artykułu opublikowanego w fachowym czasopiśmie
        medycznym wymienionym w części A lub B wykazu czasopism naukowych,
        napisanie i opublikowanie artykułu w innym recenzowanym, fachowym
        czasopiśmie medycznym,
        przetłumaczenie i opublikowanie artykułu w fachowym czasopiśmie medycznym,
        sprawowanie funkcji opiekuna stażu podyplomowego,
        kierowanie specjalizacją lub procesem nabywania umiejętności przez lekarzy lub
        lekarzy dentystów,
        indywidualną prenumeratę fachowego czasopisma medycznego wymienionego w
        części A lub B wykazu czasopism naukowych,
        przynależność do kolegium specjalistów lub towarzystwa naukowego.
    Kto/co potwierdza dopełnienie obowiązku doskonalenia zawodowego.
    Dopełnienie obowiązku doskonalenia zawodowego lekarza (lekarza dentysty) potwierdza
    właściwa okręgowa rada lekarska. Robi to za pomocą SMK oraz przez wpis w okręgowym
    rejestrze lekarzy na podstawie przedłożonej przez lekarza (lekarza dentystę) indywidualnej
    ewidencji przebiegu doskonalenia zawodowego oraz dokumentacji potwierdzającej
    odbycie określonych form doskonalenia zawodowego.
    Co jest warunkiem potwierdzenia aktywności zawodowej lekarza
    Jako lekarz (lekarz dentysta) musisz uzyskać co najmniej 200 punktów edukacyjnych w 48
    miesięcznych następujących po sobie okresach rozliczeniowych.
    Niedopełnienie obowiązku doskonalenia zawodowego jest odnotowywane w okręgowym
    rejestrze lekarzy.
    Pytanie 2:
    Czy udział w prowadzonych przez Pana szkoleniach stanowi jedną z form realizacji
    obowiązku doskonalenia zawodowego lekarzy wynikającą z rozporządzenia Ministra
    Zdrowia w sprawie sposobu dopełnienia obowiązku doskonalenia zawodowego lekarzy i
    lekarzy dentystów z dnia 21 lutego 2022 r. (Dz.U. z 2022 r. poz. 464) i czy lekarze
    uczestniczący w tych szkoleniach otrzymują punkty edukacyjne przydzielane przez
    Naczelną Izbę Lekarską.

    Odpowiedź na pytanie 2:
    TAK.
    Pytanie 3:
    Czy w zakresie prowadzonych usług szkoleniowych realizowanych na rzecz lekarzy działa
    Pan pod kontrolą właściwych instytucji państwowych - jeśli tak, proszę wskazać:
    a) na czym polega kontrola instytucji państwowych nad realizowanymi szkoleniami,
    b) czy działa Pan w oparciu o konkretne programy nauczania zaakceptowane przez
      właściwe instytucje państwowe,
    c) czy kontrola instytucji państwowych zapewnia jakość realizowanych szkoleń oraz ich
      odpowiednią cenę,
    d) czy ma Pan dowolność w zakresie kształtowania zasad swojego działania w odniesieniu
      do prowadzonych szkoleń,
    e) czy Pana działania w zakresie realizacji szkoleń wymagają akceptacji właściwych
      instytucji państwowych.
    Odpowiedź na pytanie 3:
    Wnioskodawca nie do końca rozumie co oznacza sformułowanie w pytaniu określenie
    „właściwych instytucji państwowych” (np. gdzie jest wykaz takich instytucji i które są
    właściwe a które niewłaściwe niemniej jednak szczegółowe zasady prowadzenia szkoleń w
    zakresie kwalifikacji zawodowych dla lekarzy oraz kontrole nad nimi zawiera opisana
    powyżej ustawa). Poniżej zaś Wnioskodawca przedstawia odpowiedzi na poszczególne
    litery:
    Ad. a) program kursu zgłaszany jest do odpowiedniej Izby Lekarskiej i przez nią
    akceptowany.
    Ad. b) TAK.
    Ad. c) TAK.
    Ad. d) NIE.
    Ad. e) TAK jak wyżej.
    Pytanie 4:
    Czy szkolenia realizowane na rzecz pielęgniarek są prowadzone w formach i na zasadach
    przewidzianych w odrębnych przepisach - jeśli tak, to proszę wskazać dokładną podstawę
    prawną, tj. konkretne przepisy (artykuł, paragraf), wraz z nazwą aktu prawnego z których
    te formy i zasady wynikają.
    Odrębne przepisy określające formy i zasady to takie uregulowania, z których wynika np.
    program kursu/szkolenia, ilość godzin kursu/szkolenia, tematyka, krąg osób objętych
    kursem/szkoleniem, warunki jakie musi spełnić organizator kształcenia itp.
    Odpowiedź na pytanie 4:
    Wnioskodawca nie prowadzi dedykowanych szkoleń pielęgniarskich. Zdarza się czasem, że
    na niektóre kursy przychodzi 1-2 pielęgniarki.
    Pytanie 5:
    Czy uczestnicy szkoleń będący pielęgniarkami są zobowiązani do stałego podnoszenia
    kwalifikacji zawodowych (doskonalenia zawodowego) - jeśli tak, proszę wskazać z jakich
    przepisów prawa wynika ten obowiązek.
    Odpowiedź na pytanie 5:
    Jak wskazano powyżej Wnioskodawca nie prowadzi dedykowanych szkoleń dla
    pielęgniarek.

    Pytanie 6:
    Czy w zakresie prowadzonych usług szkoleniowych realizowanych na rzecz pielęgniarek
    działa Pan pod kontrolą właściwych instytucji państwowych - jeśli tak, proszę wskazać:
    a) na czym polega kontrola instytucji państwowych nad realizowanymi szkoleniami,
    b) czy działa Pan w oparciu o konkretne programy nauczania zaakceptowane przez
      właściwe instytucje państwowe,
    c) czy kontrola instytucji państwowych zapewnia jakość realizowanych szkoleń oraz ich
      odpowiednią cenę,
    d) czy ma Pan dowolność w zakresie kształtowania zasad swojego działania w odniesieniu
      do prowadzonych szkoleń,
    e) czy Pana działania w zakresie realizacji szkoleń wymagają akceptacji właściwych
      instytucji państwowych.
    Odpowiedź na Pytanie 6:
    Jak wskazano powyżej Wnioskodawca nie prowadzi dedykowanych szkoleń dla
    pielęgniarek.
    Pytanie 7:
    Czy szkolenia realizowane na rzecz dietetyków są prowadzone w formach i na zasadach
    przewidzianych w odrębnych przepisach - jeśli tak, to proszę wskazać dokładną podstawę
    prawną, tj. konkretne przepisy (artykuł, paragraf), wraz z nazwą aktu prawnego z których
    te formy i zasady wynikają.
    Odrębne przepisy określające formy i zasady to takie uregulowania, z których wynika np.
    program kursu/szkolenia, ilość godzin kursu/szkolenia, tematyka, krąg osób objętych
    kursem/szkoleniem, warunki jakie musi spełnić organizator kształcenia itp.
    Odpowiedź na pytanie 7:
    Wnioskodawca wskazuje, że jeśli chodzi o dietetyków to od prawie 20 lat w Polsce nie
    udało się stworzyć ustawy o zawodzie dietetyka, dlatego też nie ma stosownych regulacji.
    Pytanie 8:
    Czy uczestnicy szkoleń będący dietetykami są zobowiązani do stałego podnoszenia
    kwalifikacji zawodowych (doskonalenia zawodowego) - jeśli tak, proszę wskazać z jakich
    przepisów prawa wynika ten obowiązek.
    Odpowiedź na pytanie 8:
    Wnioskodawca wskazuje, że jeśli chodzi o dietetyków to od prawie 20 lat w Polsce nie
    udało się stworzyć ustawy o zawodzie dietetyka, dlatego też nie ma stosownych regulacji.
    Pytanie 9:
    Czy w zakresie prowadzonych usług szkoleniowych realizowanych na rzecz dietetyków
    działa Pan pod kontrolą właściwych instytucji państwowych - jeśli tak, proszę wskazać:
    a) na czym polega kontrola instytucji państwowych nad realizowanymi szkoleniami,
    b) czy działa Pan w oparciu o konkretne programy nauczania zaakceptowane przez
      właściwe instytucje państwowe,
    c) czy kontrola instytucji państwowych zapewnia jakość realizowanych szkoleń oraz ich
      odpowiednią cenę,
    d) czy ma Pan dowolność w zakresie kształtowania zasad swojego działania w odniesieniu
      do prowadzonych szkoleń,
    e) czy Pana działania w zakresie realizacji szkoleń wymagają akceptacji właściwych
      instytucji państwowych.

    Odpowiedź na pytanie 9:
    Wnioskodawca wskazuje, że jeśli chodzi o dietetyków to od prawie 20 lat w Polsce nie
    udało się stworzyć ustawy o zawodzie dietetyka, dlatego też nie ma stosownych regulacji.
    Pytanie 10:
    Czy szkolenia realizowane na rzecz farmaceutów są prowadzone w formach i na zasadach
    przewidzianych w odrębnych przepisach - jeśli tak, to proszę wskazać dokładną podstawę
    prawną, tj. konkretne przepisy (artykuł, paragraf), wraz z nazwą aktu prawnego z których
    te formy i zasady wynikają.
    Odrębne przepisy określające formy i zasady to takie uregulowania, z których wynika np.
    program kursu/szkolenia, ilość godzin kursu/szkolenia, tematyka, krąg osób objętych
    kursem/szkoleniem, warunki jakie musi spełnić organizator kształcenia itp.
    Odpowiedź na pytanie 10:
    Tak - ustawa z dnia 10 grudnia 2020 r. o zawodzie farmaceuty (Dz.U.2024.676 t.j. z dnia
    2024.04.30) zobowiązuje farmaceutów do ciągłego rozwoju zawodowego.
    Za udział w szkoleniach przyznawane są punkty edukacyjne, które są wymagane do
    wykonywania zawodu.
    Zgodnie z art. 78 ww. ustawy, ustawiczny rozwój zawodowy odbywa się w pięcioletnim
    okresie rozliczeniowym. Za udział w poszczególnych formach doskonalenia zawodowego i
    kształcenia podyplomowego przysługują farmaceucie punkty edukacyjne. Farmaceuta
    dokumentuje ustawiczny rozwój zawodowy w karcie rozwoju zawodowego. Farmaceucie,
    o którym mowa w art. 36 ust. 1 pkt 1 i 6, realizującemu ustawiczny rozwój zawodowy
    przysługuje na jego wniosek urlop szkoleniowy w wymiarze do 6 dni roboczych rocznie,
    płatny według zasad obowiązujących przy obliczaniu wynagrodzenia za urlop
    wypoczynkowy. Termin urlopu szkoleniowego jest uzgadniany każdorazowo z
    pracodawcą. Farmaceuta ma obowiązek niezwłocznie przedstawić pracodawcy dokument
    poświadczający jego udział w formach podnoszenia kwalifikacji zawodowych, o których
    mowa w art. 43 ust. 2.
    Szczegółowe zasady określa rozporządzenie Ministra Zdrowia z dnia 28 grudnia 2021 r. w
    sprawie punktów edukacyjnych uzyskiwanych w ramach ustawicznego rozwoju
    zawodowego oraz wzoru karty rozwoju zawodowego farmaceuty (Dz.U.2021.2494 z dnia
    2021.12.31).
    W załączniku do tego rozporządzenia wskazano zasady przyznawania punktów za
    szkolenia i kursy takie jak prowadzone przez Wnioskodawcę. Wskazano m. in. na:
    Lp.  Forma ustawicznego rozwoju zawodowego  Liczba punktów edukacyjnych
    1  Udział w kursie realizowanym metodą wykładu,   1 punkt edukacyjny za każdą godzinę trwania kursu, nie więcej jednak seminarium, ćwiczenia, warsztatu, zakończonym niż 20 punktów edukacyjnych za cały kurstestem
    2  Udział w kursie realizowanym za pośrednictwem 1 punkt edukacyjny za każdą godzinę trwania kursu, nie więcej jednak sieci internetowej z ograniczonym dostępem,   niż 20 punktów edukacyjnych za cały kurszakończonym testem
    3  Podnoszenie kwalifikacji przez uczestnictwo w   30 punktów edukacyjnych za każdy rokstudiach podyplomowych w dyscyplinie - nauki farmaceutyczne
    4  Udział w kongresie, zjeździe, konferencji lub   4 punkty edukacyjne za każdy dzień udziału, nie więcej jednak niż 20 sympozjum naukowym w dyscyplinie naukowej - punktów edukacyjnychnauki farmaceutyczne
    5  Udział w posiedzeniu naukowo-szkoleniowym   2 punkty edukacyjne za posiedzenieNaczelnej Izby Aptekarskiej, okręgowej izby aptekarskiej lub stowarzyszenia będącego, zgodnie z postanowieniami jego statutu, towarzystwem naukowym lub towarzystwem zawodowym o zasięgu krajowym, którego cele działalności statutowej obejmują rozwój nauk farmaceutycznych

    Rozporządzenia określa również jak wygląda karta w zakresie podnoszenia kwalifikacji
    zawodowych.
    Zgodnie z art. 90 ww. ustawy farmaceuci, którzy przed dniem wejścia w życie niniejszej
    ustawy rozpoczęli realizację podnoszenia kwalifikacji zawodowych przez uczestnictwo w
    ciągłym szkoleniu, o którym mowa w art. 107zf ustawy zmienianej w art. 83, kontynuują je
    na podstawie dotychczasowych przepisów.
    Zgodnie z tym przepisem farmaceuta zatrudniony w aptece lub hurtowni jest obowiązany
    do podnoszenia kwalifikacji zawodowych przez uczestnictwo w ciągłym szkoleniu, w celu
    aktualizacji posiadanego zasobu wiedzy oraz stałego dokształcania się w zakresie nowych
    osiągnięć nauk farmaceutycznych. Ciągłe szkolenia mogą być prowadzone w jednostkach
    szkolących, które posiadają akredytację. Opłaty za ciągłe szkolenia ponosi farmaceuta.
    Opłaty za ciągłe szkolenia prowadzone przez jednostki szkolące nie mogą przekroczyć 1%
    przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw bez wypłaty
    nagród z zysku za ubiegły rok, ogłaszanego, w drodze obwieszczenia, przez Prezesa
    Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej
    „Monitor Polski” za jedną godzinę szkolenia.
    Na podstawie tego przepisu wydane zostało rozporządzenie z dnia 20 lutego 2018 r. w
    sprawie ciągłych szkoleń farmaceutów zatrudnionych w aptekach lub hurtowniach
    farmaceutycznych (Dz.U.2018.499 z dnia 2018.03.08). Określa ono:
    1) ramowy program ciągłych szkoleń;
    2) zakres oraz formy zdobywania wiedzy teoretycznej w ramach ciągłego szkolenia;
    3) sposób odbywania ciągłego szkolenia, w tym tryb dokumentowania jego przebiegu;
    4) standardy ciągłego szkolenia;
    5) wysokość opłat za ciągłe szkolenie.
    Ramowy program ciągłych szkoleń obejmuje efekty kształcenia dotyczące wiedzy z
    następującego zakresu zagadnień:
    1) opieki farmaceutycznej, o której mowa w art. 2a ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 19 kwietnia
      1991 r. o izbach aptekarskich (Dz. U. z 2016 r. poz. 1496);
    2) postępu nauk farmaceutycznych:
        a) farmakoterapii,
        b) technologii produktów leczniczych oraz jakości i autentyczności produktów
        leczniczych i wyrobów medycznych w obrocie,
        c) farmacji aptecznej,
        d) farmacji szpitalnej,
        e) farmacji klinicznej,
        f) leku roślinnego,
        g) farmakologii,
        h) biotechnologii farmaceutycznej,
        i) farmakoekonomiki,
        j) radiofarmacji,
        k) farmacji onkologicznej;
    3) zdrowia publicznego, w tym nadużywania oraz uzależnienia od produktów leczniczych;
    4) prawa farmaceutycznego oraz prawa regulującego wykonywanie zawodu farmaceuty;
    5) nowoczesnych metod zarządzania apteką i hurtownią farmaceutyczną;

    6) zasad udzielania pierwszej pomocy;
    7) wyrobów medycznych;
    8) suplementów diety i środków spożywczych specjalnego przeznaczenia żywieniowego;
    9) badań klinicznych.
    Ciągłe szkolenia są realizowane w pięcioletnich okresach rozliczeniowych, zwanych dalej
    „okresami edukacyjnymi”.
    Zgodnie z § 3 ww. rozporządzenia Farmaceuta realizuje obowiązek ciągłego szkolenia z
    zakresu wiedzy, o której mowa w § 2 ust. 1, przez:
    1) udział w kursach realizowanych metodą wykładów, seminariów, ćwiczeń;
    2) udział w kursach realizowanych za pośrednictwem sieci internetowej z ograniczonym
      dostępem;
    3) udział w kursach odbywanych w ramach szkolenia specjalizacyjnego;
    4) uzyskanie tytułu specjalisty, stopnia naukowego doktora, stopnia naukowego doktora
      habilitowanego nauk farmaceutycznych albo tytułu profesora nauk farmaceutycznych;
    5) przygotowanie i wygłoszenie referatu na posiedzeniu naukowo-szkoleniowym
      towarzystwa naukowego, Naczelnej Izby Aptekarskiej, okręgowej izby aptekarskiej;
    6) udział w posiedzeniu naukowo-szkoleniowym towarzystwa naukowego, którego cele
      statutowe działalności obejmują rozwój nauk farmaceutycznych, Naczelnej Izby
      Aptekarskiej lub okręgowej izby aptekarskiej;
    Zaliczenie ciągłego szkolenia polega na uzyskaniu w okresie edukacyjnym co najmniej 100
    punktów edukacyjnych za udział w wybranych formach ciągłych szkoleń, w tym co
    najmniej 50 punktów edukacyjnych musi być uzyskanych w ramach kursów zakończonych
    sprawdzianem weryfikującym wiedzę, o których mowa w § 3 ust. 1 pkt 1 i 3, realizowanych
    przez jednostki szkolące, o których mowa w art. 107a ustawy z dnia 6 września 2001 r. -
    Prawo farmaceutyczne, zwane dalej „jednostkami szkolącymi”.
    Rozporządzenie określa szczegółowo standardy ciągłego szkolenia, dokumentowanie,
    prowadzenie kart (§ 3-7).
    Szkolenia Wnioskodawcy umożliwiały zdobywanie punktów na ww. zasadach.
    Pytanie 11:
    Czy uczestnicy szkoleń będący farmaceutami są zobowiązani do stałego podnoszenia
    kwalifikacji zawodowych (doskonalenia zawodowego) - jeśli tak, proszę wskazać z jakich
    przepisów prawa wynika ten obowiązek.
    Odpowiedź na pytanie 11:
    TAK - wyżej szczegółowo opisano w odpowiedzi na pytanie 10.
    Pytanie 12:
    Czy w zakresie prowadzonych usług szkoleniowych realizowanych na rzecz farmaceutów
    działa Pan pod kontrolą właściwych instytucji państwowych - jeśli tak, proszę wskazać:
    a) na czym polega kontrola instytucji państwowych nad realizowanymi szkoleniami,
    b) czy działa Pan w oparciu o konkretne programy nauczania zaakceptowane przez
      właściwe instytucje państwowe,
    c) czy kontrola instytucji państwowych zapewnia jakość realizowanych szkoleń oraz ich
      odpowiednią cenę,
    d) czy ma Pan dowolność w zakresie kształtowania zasad swojego działania w odniesieniu
      do prowadzonych szkoleń,

    e) czy Pana działania w zakresie realizacji szkoleń wymagają akceptacji właściwych
      instytucji państwowych.
    Odpowiedź na pytanie 12:
    Wnioskodawca nie wie o jakie właściwe instytucji państwowych chodzi w tym pytaniu, ale
    zasady odbywania szkoleń zawodowych i sprawowania nad nimi kontroli opisano w
    odpowiedzi na pytanie 10 i są regulowane przez ustawę oraz rozporządzenie.
    Pytanie 13:
    Czy w zakresie będących przedmiotem zapytania szkoleń realizowanych na rzecz lekarzy,
    pielęgniarek, dietetyków oraz farmaceutów działa Pan jako podwykonawca organizatora
    szkolenia.
    Odpowiedź na pytanie 13:
    TAK.
    Pytanie 14:
    Czy usługi szkoleniowe objęte zakresem wniosku, tj. szkolenia realizowane na rzecz
    lekarzy, pielęgniarek, dietetyków oraz farmaceutów są usługami podstawowymi, czy też
    usługami ściśle związanymi z usługą podstawową (usługą kształcenia zawodowego lub
    przekwalifikowania zawodowego świadczoną przez inny podmiot, tj. organizatora
    szkolenia).
    Odpowiedź na pytanie 14:
    Są usługami podstawowymi.
    Pytanie 15:
    Jeśli usługi szkoleniowe objęte zakresem wniosku, tj. szkolenia realizowane na rzecz
    lekarzy, pielęgniarek, dietetyków oraz farmaceutów są usługami ściśle związanymi z
    usługą podstawową (usługą kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego
    świadczoną przez inny podmiot, tj. organizatora szkolenia), to proszę o wskazanie:
    a) czy usługi szkoleniowe świadczone przez organizatora szkolenia, na zlecenie którego
      świadczy Pan usługi objęte zakresem wniosku, korzystają ze zwolnienia od podatku od
      towarów i usług, jeśli tak, to proszę wskazać na podstawie jakiego przepisu ustawy o
      podatku od towarów i usług,
    b) czy świadczone przez Pana usługi szkoleniowe na rzecz organizatora szkolenia są
      niezbędne do świadczenia usług podstawowych w zakresie kształcenia lub
      przekwalifikowania zawodowego, wykonywanych przez podmiot zlecający, tj.
      organizatora szkolenia,
    c) czy celem świadczonych przez Pana usług objętych zakresem wniosku, jest osiągnięcie
      dodatkowego dochodu poprzez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w
      stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.
    Odpowiedź na pytanie 15:
    Są usługami podstawowymi.
    Pytanie 16:
    Czy poza usługami szkoleniowymi objętymi zakresem wniosku, tj. szkoleniami
    realizowanymi na rzecz lekarzy, pielęgniarek, dietetyków oraz farmaceutów, w ramach
    innych umów świadczy Pan usługi szkoleniowe w zakresie kształcenia lub
    przekwalifikowania zawodowego korzystające ze zwolnienia od podatku, jeśli tak, to
    proszę wskazać na podstawie jakiego przepisu.
    Odpowiedź na pytanie 16:
    NIE.

## Pytanie

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że opisane w stanie faktycznym szkolenia
    korzystają ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 litera a) ustawy
    o VAT?
    Pana stanowisko w sprawie
    Zdaniem Wnioskodawcy prawidłowe jest stanowisko, że usługi szkoleniowe opisane w
    stanie faktycznym korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) ustawy
    o VAT.
    Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst
    jedn.: Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm. zwanej dalej ustawą o VAT), opodatkowaniu
    podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne
    świadczenie usług na terytorium kraju.
    W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1,
    rozumie się zasadniczo przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.
    Z kolei w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5
    ust. 1 pkt 1, rozumie się co do zasady każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby
    prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi
    dostawy towarów w rozumieniu art. 7.
    Na gruncie podatku VAT wykonywana czynność, może być albo opodatkowana właściwą
    stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku. Zwolnienie
    może przyjąć postać zwolnienie podmiotowego, przedmiotowego albo mieszanego
    (podmiotowo-przedmiotowego).
    Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub
    świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.
    Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:
    a) jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia
      2016 r. - Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania,
    b) uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, w
      zakresie kształcenia - oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami
      związane.
    Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym usługi szkoleniowe Wnioskodawcy nie
    mogą korzystać z powyższych zwolnień z uwagi na brak spełnienia przesłanek
    podmiotowych [aby możliwe było skorzystanie ze zwolnienia, przewidzianego w
    powołanym przepisie ustawy, dany podmiot musi być jednostką objętą systemem oświaty
    w rozumieniu przepisów Prawo oświatowe lub mieć status jednego z podmiotów
    wymienionych w literze b)].
    Z kolei na mocy art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi
    kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt
    26:
    a) prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
    b) świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów
      ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe - wyłącznie w zakresie usług
      objętych akredytacją, lub
    c) finansowane w całości ze środków publicznych - oraz świadczenie usług i dostawę
      towarów ściśle z tymi usługami związane.

    Uzupełniająco wskazać należy, że jak stanowi art. 43 ust. 17 ustawy zwolnienia, o których
    mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do
    dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi,
    jeżeli:
    1) nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1
      pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
    2) ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez
      konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników
      niekorzystających z takiego zwolnienia.
    Przepis art. 43 ust. 17a ustawy stanowi z kolei, że zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt
    18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia
    usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty
    świadczące usługi podstawowe.
    Powołany wyżej przepis art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, przewidują natomiast zwolnienie dla
    usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego (przesłanka
    przedmiotowa) prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych
    przepisach (litera a)) lub też świadczonych przez podmioty, które uzyskały akredytację w
    rozumieniu przepisów ustawy prawo oświatowe - wyłącznie w zakresie usług objętych
    akredytacją (lit. b)) lub finansowanych w całości ze środków publicznych (lit. c)). Zgodnie z
    przedstawionym stanem faktycznym usługi świadczone przez Wnioskodawcę z pewnością
    nie spełniają przesłanek opisanych w lit. b) i c) tego przepisu i nie są przedmiotem
    niniejszego wniosku (z uwagi na brak akredytacji oraz w jakiejkolwiek części finansowanie
    ze środków publicznych).
    W kontekście przesłanki przedmiotowej tego zwolnienia wskazać należy przede
    wszystkich, że od 1 lipca 2011 r. obowiązuje rozporządzenie wykonawcze Rady (UE) Nr 282
    /2011 z 15 marca 2011 r. ustanawiające środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w
    sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L 77/1).
    Rozporządzenie to wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio.
    W art. 44 tego rozporządzenia wskazano, iż usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub
    przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy
    2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub
    zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do
    celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub
    przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.
    Zgodnie natomiast z art. 132 ust. 1 lit. i ww. Dyrektywy, Państwa członkowskie zwalniają
    kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie
    zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów
    ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa
    publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za
    podobne przez dane państwo członkowskie.
    Kierując się literalną wykładnią przepisów należy wskazać, że zgodnie ze Słownikiem
    języka polskiego PWN użyte w art. 44 rozporządzenia słowo „bezpośredni” oznacza
    „dotyczący kogoś lub czegoś wprost”, słowo „branża” oznacza „gałąź produkcji lub handlu
    obejmująca towary lub usługi jednego rodzaju”, natomiast słowo „zawód” oznacza
    „wyuczone zajęcie wykonywane w celach zarobkowych”.
    Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że przez kształcenie zawodowe lub
    przekwalifikowanie zawodowe, o których mowa w ww. przepisach, obejmujące nauczanie
    pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, należy rozumieć takie
    kształcenie, w wyniku którego dana osoba podnosi swoje kwalifikacje, a bezpośrednio po
    jej ukończeniu jest w stanie podjąć pracę zarobkową, lub wykonywać określony zawód.

    Z przedstawionego stanu faktycznego wynika zatem, że szkolenia Wnioskodawcy spełniają
    tą przesłankę przedmiotową zwolnienia.
    Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że przez kształcenie zawodowe lub
    przekwalifikowanie zawodowe, o których mowa w ww. przepisach, obejmujące nauczanie
    pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, należy rozumieć takie
    kształcenie, w wyniku którego dana osoba podnosi swoje kwalifikacje, a bezpośrednio po
    jej ukończeniu jest w stanie podjąć pracę zarobkową, lub wykonywać określony zawód.
    Z przedstawionego stanu faktycznego wynika zatem, że szkolenia Wnioskodawcy spełniają
    tą przesłankę przedmiotową zwolnienia.
    Przechodząc zaś do pozostałych przesłanek warunkujących zastosowanie zwolnienia od
    podatku od towarów i usług wskazać należy, że art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) ustawy o VAT
    jako dodatkową przesłankę zwolnienia wskazuje, iż usługi muszą być prowadzone w
    formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.
    W tym miejscu należy przypomnieć, że art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT, stanowi
    implementację do polskiego porządku prawnego art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy 2006/112
    /WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości
    dodanej (dalej: Dyrektywa VAT). W myśl tego przepisu, państwa członkowskie zwalniają z
    podatku od wartości dodanej kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub
    wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i
    dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie
    podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele
    uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.
    Zgodnie z ugruntowaną już jednolitą linią orzeczniczą sądów administracyjnych, art. 43
    ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT, stanowi wadliwą implementację art. 132 ust. 1 lit. i
    Dyrektywy VAT.
    Sądy reprezentują jednolite i jasne stanowisko, że art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT,
    nieprawidłowo, bez podstaw prawnych posługuje się nieznanym Dyrektywie wymogiem o
    charakterze przedmiotowym, uzależniający zwolnienie kształcenia zawodowego lub
    przekwalifikowania zawodowego od prowadzenia go w formach i na zasadach
    przewidzianych w odrębnych przepisach.
    Stanowisko na temat niezgodności przepisu art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT, z art.
    132 ust. 1 lit. i Dyrektywy VAT, wyrażone zostało w licznych wyrokach sądów
    administracyjnych, w tym m.in.:
        w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego z 11 czerwca 2019 r., sygn. akt I
        FSK 769/17; 12 kwietnia 2019 r., sygn. akt I FSK 723/17, z 4 września 2018 r. sygn. I
        FSK 1641/16. 6 lipca 2018 r. sygn. akt I FSK 1529/16; 18 maja 2017 r., sygn. akt I FSK
        1742/15; z 6 lutego 2014 r. sygn. akt I FSK 494/13; z 17 września 2014 r. sygn. akt I
        FSK 1372/13,
        czy wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 26 stycznia
        2021 r., sygn. akt III SA/Wa 1957/20, wyroku Wojewódzkiego Sądu
        Administracyjnego w Rzeszowie z 5 października 2021 r., sygn. akt I SA/Rz 556/21.
    Sądy wskazują, że właściwe implementowanie art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy VAT, powinno
    polegać na uzależnieniu zwolnienia m.in. usług kształcenia i przekwalifikowania
    zawodowego od świadczenia takich usług przez podmioty, których cele uznane są przez
    dane państwo członkowskie za podobne do celów podmiotów prawa publicznego, a nie
    od uregulowania kwestii prowadzenia takich szkoleń w formach i na zasadach
    przewidzianych w odrębnych przepisach, co w sposób nieuzasadniony treścią przepisu
    Dyrektywy VAT zawęża zakres zwolnienia, przez określenie warunku niewynikającego z

    Dyrektywy VAT (tak np. Naczelny Sąd Administracyjny już w wyroku z 4 lipca 2013 r. sygn.
    akt I FSK 1014/12).
    Takie podejście reprezentuje również Trybunał Sprawiedliwości UE (dalej jako TSUE). W
    wyroku z 28 listopada 2013 r. w sprawie o sygn. C-319/12, dotyczącej polskiej sprawy TSUE
    stwierdził, że artykuł 132 ust. 1 lit. i, art. 133 i 134 Dyrektywy VAT, należy interpretować w
    ten sposób, że nie sprzeciwiają się one objęciu zwolnieniem od podatku od wartości
    dodanej usług edukacyjnych świadczonych przez podmioty niepubliczne w celach
    komercyjnych. Z treści tego wyroku wynika również, że w przypadku podmiotów
    prywatnych konieczne jest wystąpienie przesłanki spełnienia przez te podmioty celów
    podobnych do celów podmiotów prawa publicznego.
    Skutkiem wadliwej implementacji art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy VAT tenże przepis
    Dyrektywy VAT należy stosować bezpośrednio, z pominięciem warunku niewynikającego z
    tejże Dyrektywy (tak np. NSA w wyroku z 12 kwietnia 2019 r., sygn. I FSK 723/17).
    Z tego względu Wnioskodawca, aby skorzystać ze zwolnienia od podatku VAT, powinien
    wykazać spełnienie przez niego przesłanek z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT, w
    zakresie niesprzecznym z Dyrektywą VAT oraz warunków wynikających z art. 132 ust. 1 lit.
    i Dyrektywy VAT.
    Przekładając powyższe na stan faktyczny przedmiotowego wniosku, aby skorzystać ze
    zwolnienia, Wnioskodawca powinien wykazać, że:
    1) świadczone przez niego usługi są usługami kształcenia zawodowego lub
      przekwalifikowania zawodowego (co zostało wykazane powyżej) oraz
    2) jest on podmiotem, którego cele są podobne do celów realizowanych przez podmioty
      prawa publicznego (Wnioskodawca nie jest podmiotem publicznym co wynika z
      przedstawionego stanu faktycznego).
    W ocenie Wnioskodawcy, przesłankę wskazaną w pkt 2 również należy uznać za spełnioną,
    gdyż jest on podmiotem, którego cele są podobne do celów realizowanych przez
    podmioty prawa publicznego.
    Żaden przepis nie precyzuje (nie zawęża kategorii) jakie cele mogą być uznane za podobne
    do celów podmiotów prawa publicznego, dlatego w ocenie Wnioskodawcy należy wziąć
    pod uwagę wszelkie możliwe cele, których realizacja leży w szeroko rozumianej gestii
    podmiotów publicznych.
    W tym miejscu wskazać należy, że Wnioskodawca realizuje szkolenia celem kształcenia
    wykwalifikowanych specjalistów przede wszystkim takich jak lekarze, rzadziej pielęgniarki,
    dietetycy, farmaceuci którzy mają do czynienia z pacjentami onkologicznymi.
    Już samo to wskazuje na realizację celu publicznego z zakresu edukacji i ochrony zdrowia.
    Dodatkowo edukacja ta obejmuje jedną z najbardziej rosnących grup pacjentów, tj.
    pacjentów onkologicznych. Oczywistym jest jak bardzo istotna jest pomoc medyczna
    pacjentom onkologicznym.
    Z tego względu z pewnością za cel publiczny uznać należy edukację specjalistów w tym
    zakresie. W efekcie usługi Wnioskodawcy wręcz wspierają i uzupełniają działania
    podmiotów publicznych w zakresie edukacji w tej bardzo wąskiej i specjalistycznej
    dziedzinie medycyny. Przyczyniają się także do poprawy ochrony zdrowia co zasługuje na
    społeczną aprobatę.
    Reasumując, uznać należy, że usługi Wnioskodawcy polegające na prowadzeniu szkoleń
    spełniają przesłanki zwolnienia z VAT ustanowione w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o
    VAT, w zakresie, w jakim przepis ten pozostaje w zgodności z Dyrektywą VAT co oznacza że
    usługi Wnioskodawcy stanowią usługi kształcenia zawodowego tj. pozostają one w
    bezpośrednim związku z branżą lub zawodem oraz mają na celu uzyskanie wiedzy do
    celów zawodowych.

    Dodatkowo w ocenie Wnioskodawcy spełnia on drugą z przesłanek zwolnienia, wynikającą
    wprost z art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy VAT, tj. jest on podmiotem, którego cele są
    podobne do celów realizowanych przez podmioty prawa publicznego.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest:
        prawidłowe w części dotyczącej zastosowania zwolnienia od podatku VAT na
        podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy dla usług szkoleniowych realizowanych
        na rzecz lekarzy oraz farmaceutów,
        nieprawidłowe w części dotyczącej zastosowania zwolnienia od podatku VAT na
        podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy dla usług szkoleniowych realizowanych
        na rzecz dietetyków.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:
      opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i
      odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:
      przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:
      przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7, w tym również:
        1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na
          formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
        2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania
          czynności lub sytuacji;
        3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu
          działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
    Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać
    się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i
    zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako
    usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do „grona” usług każde świadczenie,
    które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy.
    Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie
    (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia
    odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot który
    odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym
    z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Taka konstrukcja definicji świadczenia usług jest wyrazem zasady powszechności
    opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji dokonywanych w ramach
    profesjonalnego obrotu gospodarczego.

    Należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą
    powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest
    dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez
    podatników w rozumieniu ustawy i są wykonywane w ramach działalności gospodarczej.
    Pojęcie „dostawa towarów” w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, obejmuje wszelkie
    czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem
    jak właściciel.
    Z kolei każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu,
    zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi co do zasady usługę w
    rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione
    następujące warunki:
        w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga
        strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
        świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy
        (wynagrodzenie).
    Należy podkreślić, że oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie
    podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Zatem przez pojęcie świadczenia usług należy rozumieć przede wszystkim określone
    zachowanie się podatnika na rzecz innego podmiotu, które wynika z dwustronnego
    stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą
    (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przy czym, o ile dane
    zachowanie podatnika mieści się w ustawowej definicji świadczenia usług, to - co do
    zasady - niezbędnym elementem do uznania tego zachowania za czynność podlegającą
    opodatkowaniu jest spełnienie przesłanki odpłatności.
    Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za
    wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność.
    Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.
    Pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu
    sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy
    usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (m.in. w postaci świadczenia
    wzajemnego).
    Zatem, aby dana czynność (usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i
    usług musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy
    świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone
    kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w
    ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana
    zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być
    należne za wykonanie tego świadczenia.
    W treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział dla
    niektórych czynności zwolnienie od podatku.
    Zwolnienie od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości
    opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle
    określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej
    upoważnienia.
    Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały
    określone m.in. w art. 43 ustawy.
    W myśl art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy :

      zwalnia się od podatku usługi świadczone przez
        a) jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14
          grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania,
        b) uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, w
          zakresie kształcenia
      - oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.
    Z cytowanego art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy wynika, że zwolnienie od podatku od
    towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez
    jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy Prawo oświatowe
    oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.
    Ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy, mogą korzystać uczelnie,
    jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, o ile świadczone
    przez te podmioty usługi są usługami kształcenia.
    Natomiast zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy:
      zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania
      zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26
        a) prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach,
          lub
        b) świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu
          przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe - wyłącznie w
          zakresie usług objętych akredytacją, lub
        c) finansowane w całości ze środków publicznych
      oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.
    Stosownie do art. 43 ust. 17 ustawy:
      zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a,
      nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych
      z usługami podstawowymi, jeżeli:
        1) nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z
          ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
        2) ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika,
          przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników
          niekorzystających z takiego zwolnienia.
    W myśl art. 43 ust. 17a ustawy:
      zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają
      zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z
      usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi
      podstawowe.
    Z powołanych przepisów art. 43 ust. 17 i art. 43 ust. 17a ustawy wynika zatem, że
    zwolnienia określone w art. 43 ust. 1 pkt 26 i art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a-c ustawy mają
    zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami
    podstawowymi dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe, jeżeli: są
    one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, a ich głównym celem nie jest
    osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie
    tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.
    Ponadto, jak wynika z § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z 20 grudnia
    2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania
    tych zwolnień (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 955 ze zm.) zwanego dalej rozporządzeniem:

      zwalnia się od podatku od towarów i usług usługi kształcenia zawodowego lub
      przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków
      publicznych, oraz świadczenie usług i dostawa towarów ściśle z tymi usługami
      związane.
    Stosownie do treści § 3 ust. 8 rozporządzenia:
      zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 13, 14, 18 i 19, stosuje się do dostawy
      towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi
      dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.
    W świetle § 3 ust. 9 rozporządzenia:
      zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 13, 14, 18 i 19, nie mają zastosowania do
      dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami
      podstawowymi, jeżeli:
        1) nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z
          ust. 1 pkt 13, 14, 18 i 19, lub
        2) ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika,
          przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników
          niekorzystających z takiego zwolnienia.
    Wskazane wyżej regulacje stanowią implementację prawa unijnego, gdyż w świetle art.
    132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie
    wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 str. 1 ze zm.),
    zwanej dalej Dyrektywą:
      państwa członkowskie zwalniają kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie
      powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze
      świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych,
      prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje
      działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo
      członkowskie.
    Cytowany przepis umiejscowiony został w rozdziale 2 tego aktu, zatytułowanym
    „Zwolnienia dotyczące określonych czynności wykonywanych w interesie publicznym”, co
    oznacza, że usługi szkoleniowe na gruncie Dyrektywy podlegają zwolnieniu od podatku
    wyłącznie, gdy są wykonywane w interesie publicznym, tzn. wypełniają obowiązki, jakie
    ciążą na danym państwie wobec jego obywateli.
    Należy także zauważyć, że z utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii
    Europejskiej wynika, że zwolnienia stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego,
    które służą unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu VAT, w poszczególnych
    państwach członkowskich i które należy postrzegać w ogólnym kontekście wspólnego
    systemu podatku VAT (wyrok C-473/08 w sprawie Eulitz, pkt 25). Ponadto, jak również
    wielokrotnie podkreślał TSUE w swym orzecznictwie, pojęcia używane do opisania
    zwolnień wymienionych w art. 13 VI Dyrektywy (obecnie art. 132 Dyrektywy) powinny być
    interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady,
    zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa
    świadczona odpłatnie przez podatnika (przykładowo wyrok Trybunału z 19 listopada 2009
    r. w sprawie C-461/08 Don Bosco Onroerend Goed BV).
    Jednakże interpretacja tych pojęć powinna być zgodna z celami, do jakich dążą owe
    zwolnienia, oraz powinna spełniać wymogi zasady neutralności podatkowej, na której
    zasadza się wspólny system VAT. Zatem powyższa zasada ścisłej interpretacji nie oznacza,
    że pojęcia użyte w celu opisania zwolnień z art. 13 (art. 132 Dyrektywy) powinny być
    interpretowane w sposób, który uniemożliwiałby osiągnięcie zakładanych przez nie
    skutków (pkt 27 ww. wyroku).

    Ponadto wskazać należy, że definicja kształcenia zawodowego i przekwalifikowania
    zawodowego została zawarta w art. 44 rozporządzenia Rady (UE) nr 282/2011 z 15 marca
    2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie
    wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 str. 1), zwanego dalej
    Rozporządzeniem. Rozporządzenie to wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest
    stosowane bezpośrednio.
    W myśl art. 44 rozporządzenia 282/2011:
      usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zapewniane na
      warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i dyrektywy 2006/112/WE, obejmują
      nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również
      nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych.
      Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego bądź przekwalifikowania nie
      ma w tym przypadku znaczenia.
    Jednocześnie podkreślić należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku, o którym
    mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, istotne jest - w pierwszej kolejności - uznanie danej
    usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, a następnie spełnienie
    dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu, tj. prowadzenie danego
    szkolenia w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub uzyskanie
    akredytacji na dany rodzaj szkolenia lub finansowanie danego szkolenia w całości ze
    środków publicznych.
    Mając na uwadze powyższe, dokonując wykładni ww. przepisów przez pryzmat definicji
    usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania, określonej w art. 44 rozporządzenia
    282/2011 należy mieć na uwadze dosłowne brzmienie tych przepisów.
    Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN (dostępnym w Internecie), użyte w art. 44
    rozporządzenia słowo „bezpośredni” oznacza „dotyczący kogoś lub czegoś wprost”, słowo
    „branża” oznacza „gałąź produkcji lub handlu obejmująca towary lub usługi jednego
    rodzaju”, natomiast słowo „zawód” oznacza „wyuczone zajęcie wykonywane w celach
    zarobkowych”.
    Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że przez kształcenie zawodowe lub
    przekwalifikowanie zawodowe, o których mowa w ww. przepisach, obejmujące nauczanie
    pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, należy rozumieć takie
    kształcenie, w wyniku którego dana osoba podnosi swoje kwalifikacje, a bezpośrednio po
    jej ukończeniu jest w stanie podjąć pracę zarobkową, lub wykonywać określony zawód.
    W analizowanym przypadku wątpliwości dotyczą ustalenia, czy usługi szkoleniowe
    świadczone przez Pana na rzecz lekarzy, farmaceutów oraz dietetyków korzystają ze
    zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy.
    W opisie sprawy wskazał Pan, że nie posiada statusu jednostki objętej systemem oświaty
    w rozumieniu przepisów w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. -
    Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania. Ponadto, nie posiada Pan statusu
    uczelni, jednostki naukowej Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowej,
    w zakresie kształcenia na poziomie wyższym.
    Zatem stwierdzić należy, że świadczone przez Pana na rzecz lekarzy, farmaceutów oraz
    dietetyków usługi szkoleniowe nie korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art.
    43 ust. 1 pkt 26 ustawy, ponieważ nie są spełnione przesłanki wynikające z powołanego
    przepisu.
    W konsekwencji należy przeanalizować czy dla przedmiotowej usługi znajduje
    zastosowanie zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy.
    Powołany wyżej przepis art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy przewiduje zwolnienie dla usług
    kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i
    na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. Dla zastosowania ww. zwolnienia

    istotne jest uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub
    przekwalifikowania zawodowego inną niż wymienione w pkt 26, a następnie spełnienie
    dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu.
    Jak wynika z opisu sprawy, realizuje Pan szkolenia, których uczestnikami są lekarze,
    farmaceuci oraz dietetycy. W każdym przypadku szkolenia prowadzone są przez Pana
    osobiście. W zakresie szkoleń realizowanych na rzecz lekarzy, dietetyków oraz
    farmaceutów działa Pan jako podwykonawca organizatora szkolenia. Wystawia Pan
    faktury na zleceniodawców, ale faktycznymi odbiorcami i beneficjentami szkoleń są ich
    uczestnicy. Przy czym, wskazał Pan, że usługi szkoleniowe objęte zakresem wniosku, tj.
    szkolenia realizowane na rzecz lekarzy, dietetyków oraz farmaceutów są usługami
    podstawowymi.
    Tematyka prowadzonych szkoleń obejmuje zagadnienia związane z opieką
    okołooperacyjną, żywieniem klinicznym w onkologii, leczeniem żywieniowym u pacjentów
    onkologicznych oraz innymi zagadnieniami dotyczącymi powyższych tematów, które mniej
    lub bardziej kładą nacisk i uwypuklają niektóre aspekty tych trzech materii.
    Uczestnikami szkoleń są w głównej mierze lekarze. Rzadziej uczestnikami są również
    pozostali specjaliści uczestniczący w procesie leczenia pacjentów onkologicznych na
    różnych etapach i są to dietetycy oraz farmaceuci. Wszystkie te zawody uczestniczą w
    różnym zakresie i na różnych etapach w opiece okołooperacyjnej, żywieniu klinicznym
    oraz leczeniu żywieniowym u pacjentów onkologicznych z tego względu uczestniczą w
    szkoleniach. W szkoleniach mogą uczestniczyć lekarze różnych specjalizacji, a także w
    trakcie specjalizacji i bez specjalizacji. Przekazywana wiedza ma związek z wykonywaniem
    przez nich zawodem lub też ma posłużyć do zdobycia nowych umiejętności i wiedzy co
    przełoży się na podniesienie ich kwalifikacji zawodowych oraz poszerzenie usług
    oferowanych pacjentom lub poprawę ich jakości. Przekazuje Pan zarówno wiedzę
    teoretyczną, jak i praktyczne umiejętności przydatne dla tych zawodów, zgodnie z
    najnowszymi standardami powszechnie stosowanymi na całym świecie. Pana szkolenia
    umożliwiają kształcenie, usystematyzowanie, aktualizowanie, rozwijanie i poszerzenie
    wiedzy w zakresie tej części medycyny.
    Mając zatem na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy stwierdzić należy,
    że świadczone przez Pana na rzecz lekarzy, farmaceutów oraz dietetyków usługi
    szkoleniowe stanowią będą usługi kształcenia zawodowego, o których mowa w art. 43 ust.
    1 pkt 29 ustawy, gdyż pozostają w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem osób
    biorących udział w szkoleniu i mają na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów
    zawodowych.
    Przechodząc zaś do pozostałych przesłanek warunkujących zastosowanie zwolnienia od
    podatku od towarów i usług wskazać należy, że odesłanie w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a
    ustawy do „odrębnych przepisów” odnosić się może wyłącznie do uregulowań, które
    określają formy i zasady usług szkoleniowych w zakresie kształcenia zawodowego lub
    przekwalifikowania zawodowego. Odrębne przepisy określające formy i zasady to
    uregulowania, z których wynika np. program szkolenia, ilość godzin szkolenia, tematyka,
    krąg osób objętych szkoleniem, warunki, jakie musi spełnić organizator kształcenia.
    Zgodnie z art. 18 ust. 1 ustawy z 5 grudnia 1996 r. o zawodach lekarza i lekarza dentysty (t.
    j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1287), zwanej dalej ustawą o zawodach lekarza i lekarza dentysty:
      lekarz, z zastrzeżeniem ust. 3, ma prawo i obowiązek doskonalenia zawodowego.
    W myśl art. 18 ust. 2 ustawy o zawodach lekarza i lekarza dentysty:
      dopełnienie obowiązku doskonalenia zawodowego lekarzy okręgowa rada lekarska
      potwierdza przez dokonanie wpisu w rejestrze, o którym mowa w art. 49 ustawy z
      dnia 2 grudnia 2009 r. o izbach lekarskich. Potwierdzenia dokonuje okręgowa rada
      lekarska na podstawie przedłożonej przez lekarza dokumentacji potwierdzającej
      odbycie określonych form doskonalenia zawodowego, z zastrzeżeniem art. 19 ust. 4.

    W myśl art. 19 ust. 1 ustawy o zawodach lekarza i lekarza dentysty:
      ustawiczny rozwój zawodowy, z wyłączeniem stażu podyplomowego, mogą
      prowadzić:
          1) podmioty uprawnione do prowadzenia szkolenia specjalizacyjnego;
          2) inne podmioty niż wymienione w pkt 1 uprawnione do kształcenia na
            podstawie odrębnych przepisów, w tym uczelnie medyczne, inne uczelnie
            prowadzące działalność dydaktyczną lub badawczą w dziedzinie nauk
            medycznych i nauk o zdrowiu i instytuty badawcze;
          3) inne podmioty niż wymienione w pkt 1 i 2 po uzyskaniu wpisu w rejestrze
            podmiotów prowadzących ustawiczny rozwój zawodowy lekarzy i lekarzy
            dentystów, zwane dalej „organizatorami kształcenia”.
    Stosownie do art. 19 ust. 2 ustawy o zawodach lekarza i lekarza dentysty:
      warunkami prowadzenia kształcenia w zakresie ustawicznego rozwoju zawodowego
      są:
        1) posiadanie planu kształcenia realizowanego w określonym czasie zawierającego
          w szczególności:
          a) cel (cele) kształcenia,
          b) przedmiot i zakres kształcenia, zgodny z aktualną wiedzą medyczną,
          c) formę (formy) kształcenia,
          d) wymagane kwalifikacje uczestników,
          e) sposób (sposoby) weryfikacji wyników kształcenia,
          f) sposób potwierdzania uczestnictwa i ukończenia kształcenia;
        2) zapewnienie kadry dydaktycznej o kwalifikacjach odpowiednich dla danego
          rodzaju kształcenia;
        3) zapewnienie odpowiedniej do realizacji programu kształcenia bazy
          dydaktycznej, w tym dla szkolenia praktycznego;
        4) posiadanie wewnętrznego systemu oceny jakości kształcenia, uwzględniającego
          narzędzia oceny jakości kształcenia oraz metody tej oceny;
        5) zapewnienie udzielania świadczeń zdrowotnych wchodzących w zakres
          kształcenia przez uprawnione podmioty i osoby posiadające uprawnienia oraz
          właściwe kwalifikacje do ich wykonywania.
    W świetle art. 19 ust. 3 ustawy o zawodach lekarza i lekarza dentysty:
      spełnienie warunków prowadzenia kształcenia określonych w ust. 2 przez podmioty,
      o których mowa w ust. 1 pkt 3, potwierdza okręgowa rada lekarska właściwa ze
      względu na miejsce prowadzenia kształcenia lub Naczelna Rada Lekarska w
      odniesieniu do okręgowej izby lekarskiej będącej organizatorem kształcenia oraz
      organizatora kształcenia zamierzającego prowadzić kształcenie na terenie całego
      kraju.
    W myśl art. 19a ustawy o zawodach lekarza i lekarza dentysty:
      kształcenie w zakresie ustawicznego rozwoju zawodowego wykonywane przez
      przedsiębiorcę jest działalnością regulowaną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia
      6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz.U. z 2024 r. poz. 236).
    Zgodnie z art. 19b ust. 1 ustawy o zawodach lekarza i lekarza dentysty:
      podmioty zamierzające wykonywać działalność w zakresie ustawicznego rozwoju
      zawodowego, z wyłączeniem podmiotów, o których mowa w art. 19 ust. 1 pkt 1 i 2,

      przedstawiają dane potwierdzające spełnienie warunków, o których mowa w art. 19
      ust. 2, oraz składają do właściwej okręgowej rady lekarskiej wniosek o wpis do
      rejestru podmiotów prowadzących ustawiczny rozwój zawodowy, zwanego dalej
      „rejestrem”, zawierający dane, o których mowa w art. 19c ust. 3 pkt 1-6.
    Stosownie do art. 19c ust. 1 ustawy o zawodach lekarza i lekarza dentysty:
      organem prowadzącym rejestr jest okręgowa rada lekarska właściwa dla siedziby
      organizatora prowadzenia kształcenia, a w przypadku okręgowej izby lekarskiej
      będącej organizatorem kształcenia Naczelna Rada Lekarska.
    Szkolenia dla lekarzy i lekarzy dentystów nie mogą odbywać się w zupełnie dowolnej
    formie.
    Szczegółowe zasady organizacji i przeprowadzania szkoleń określone zostały w
    rozporządzeniu Ministra Zdrowia z dnia 21 lutego 2022 r. w sprawie sposobu dopełnienia
    obowiązku doskonalenia zawodowego lekarzy i lekarzy dentystów (Dz.U. z 2022 r. poz.
    464), zwanym dalej rozporządzeniem.
    Zgodnie z § 1 rozporządzenia:
      doskonalenie zawodowe lekarza i lekarza dentysty jest realizowane przez:
        1) udział w kursie medycznym krajowym lub zagranicznym nieobjętym programem
          odbywanej specjalizacji;
        2) udział w kursie medycznym prowadzonym za pośrednictwem środków przekazu
          telewizyjnego lub sieci internetowej z ograniczonym dostępem:
          a) krajowym, który uzyskał akceptację Naczelnej Rady Lekarskiej,
          b) zagranicznym, którego organizatorem jest uczelnia medyczna, lekarskie
            towarzystwo naukowe, międzynarodowa organizacja lekarska lub
            podmiot, którego działalność w zakresie kształcenia podyplomowego
            lekarzy lub lekarzy dentystów uzyskała akredytację właściwego organu w
            państwie, w którym działalność ta jest prowadzona;
        3) udział w krajowym lub zagranicznym kongresie lub zjeździe, krajowej lub
          zagranicznej konferencji lub krajowym lub zagranicznym sympozjum
          naukowym;
        4) odbycie praktyki klinicznej w krajowym lub zagranicznym ośrodku
          specjalistycznym;
        5) udział w posiedzeniu oddziału stowarzyszenia działającego jako kolegium
          specjalistów albo towarzystwo naukowe w danej dziedzinie medycyny, zwane
          dalej „towarzystwem naukowym”, lub udział w posiedzeniu sekcji albo koła tego
          stowarzyszenia;
        6) udział w szkoleniu wewnętrznym organizowanym przez podmiot leczniczy, w
          którym lekarz lub lekarz dentysta udziela świadczeń zdrowotnych, lub
          organizowanym przez grupę lekarzy lub lekarzy dentystów;
        7) wykład lub doniesienie w formie ustnej lub plakatowej na kursie medycznym,
          kongresie, zjeździe, konferencji lub sympozjum naukowym krajowym lub
          zagranicznym;
        8) udział w programie edukacyjnym udostępnianym za pośrednictwem środków
          przekazu telewizyjnego, sieci internetowej lub innych mediów, które
          umożliwiają wiarygodne sprawdzenie uzyskanej przez uczestnika wiedzy lub
          umiejętności i potwierdzenie jego tożsamości:
          a) który uzyskał akceptację Naczelnej Rady Lekarskiej,

          b) zagranicznym, którego organizatorem jest uczelnia medyczna, lekarskie
            towarzystwo naukowe, międzynarodowa organizacja lekarska lub
            podmiot, którego działalność w zakresie kształcenia podyplomowego
            lekarzy lub lekarzy dentystów uzyskała akredytację właściwego organu w
            państwie, w którym działalność ta jest prowadzona;
        9) uzyskanie w zakresie nauk medycznych stopnia naukowego doktora, doktora
          habilitowanego lub tytułu profesora;
        10) napisanie i opublikowanie fachowej książki medycznej, rozdziału w takiej
          książce lub medycznego edukacyjnego programu multimedialnego;
        11) napisanie i opublikowanie książki o charakterze medycznym, rozdziału w takiej
          książce lub edukacyjnego programu multimedialnego o takim charakterze;
        12) przetłumaczenie i opublikowanie fachowej książki medycznej, rozdziału w takiej
          książce lub medycznego edukacyjnego programu multimedialnego;
        13) autorstwo lub współautorstwo artykułu opublikowanego w fachowym
          czasopiśmie medycznym wymienionym w aktualnym w dniu opublikowania
          publikacji naukowej wykazie czasopism sporządzonym zgodnie z przepisami
          wydanymi na podstawie art. 267 ust. 2 pkt 2 lit. b ustawy z dnia 20 lipca 2018 r.
          - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz.U. z 2021 r. poz. 478, 619, 1630,
          2141 i 2232);
        14) napisanie i opublikowanie artykułu w recenzowanym, fachowym czasopiśmie
          medycznym innym niż czasopismo wymienione w wykazie czasopism
          sporządzonym zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie art. 267 ust. 2 pkt
          2 lit. b ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce;
        15) przetłumaczenie i opublikowanie artykułu w fachowym czasopiśmie
          medycznym, o którym mowa w pkt 13 i 14;
        16) sprawowanie funkcji opiekuna stażu podyplomowego;
        17) kierowanie specjalizacją lekarzy lub lekarzy dentystów;
        18) indywidualną prenumeratę czasopisma medycznego wymienionego w
          aktualnym wykazie czasopism sporządzonym zgodnie z przepisami wydanymi
          na podstawie art. 267 ust. 2 pkt 2 lit. b ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o
          szkolnictwie wyższym i nauce;
        19) przynależność do kolegium specjalistów lub towarzystwa naukowego, o którym
          mowa w pkt 5;
        20) posiadanie aktywnego indywidualnego konta na internetowych edukacyjnych
          platformach medycznych wskazanych przez Naczelną Radę Lekarską.
    W związku z powyższym należy stwierdzić, że doskonalenie zawodowe jest obowiązkiem
    lekarzy i lekarzy dentystów. A zatem prowadzone dla nich szkolenia uznać należy jako
    jedną z możliwych form realizacji tego obowiązku, tj. za kształcenie zawodowe lub
    przekwalifikowanie zawodowe, którego zasady i formy prowadzenia zawarte są w
    odrębnych niż ustawa o podatku od towarów i usług przepisach.
    Ponadto należy odwołać się do przepisów ustawa z dnia 10 grudnia 2020 r. o zawodzie
    farmaceuty (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 676), zwanej dalej ustawą o zawodzie farmaceuty.
    Zgodnie z art. 77 ust. 1-4 ustawy o zawodzie farmaceuty:
      1. Farmaceuta ma obowiązek doskonalenia zawodowego przez samokształcenie oraz
      udział w kursach realizowanych:
        1) metodą wykładów, seminariów, warsztatów oraz ćwiczeń;

        2) za pośrednictwem sieci internetowej z ograniczonym dostępem, zakończonych
          testem.
      2. Kursy, o których mowa w ust. 1, organizują jednostki szkolące, NIA oraz okręgowe
      izby aptekarskie.
      3. Zakres doskonalenia zawodowego obejmuje wiedzę i umiejętności niezbędne do
      realizacji zadań, o których mowa w art. 4.
      4. Farmaceuta w terminie nie dłuższym niż 30 dni od dnia zakończenia danego
      okresu rozliczeniowego przekazuje właściwej okręgowej izbie aptekarskiej kartę
      rozwoju zawodowego w celu potwierdzenia przez nią dopełnienia obowiązku
      ustawicznego rozwoju zawodowego przez farmaceutę.
    Stosownie do art. 78 ust. 1-4 ustawy o zawodzie farmaceuty:
      1. Ustawiczny rozwój zawodowy odbywa się w pięcioletnim okresie rozliczeniowym.
      Za udział w poszczególnych formach doskonalenia zawodowego i kształcenia
      podyplomowego przysługują farmaceucie punkty edukacyjne.
      2. Farmaceuta dokumentuje ustawiczny rozwój zawodowy w karcie rozwoju
      zawodowego.
      3. Farmaceucie, o którym mowa w art. 36 ust. 1 pkt 1 i 6, realizującemu ustawiczny
      rozwój zawodowy przysługuje na jego wniosek urlop szkoleniowy w wymiarze do 6
      dni roboczych rocznie, płatny według zasad obowiązujących przy obliczaniu
      wynagrodzenia za urlop wypoczynkowy. Termin urlopu szkoleniowego jest
      uzgadniany każdorazowo z pracodawcą. Farmaceuta ma obowiązek niezwłocznie
      przedstawić pracodawcy dokument poświadczający jego udział w formach
      podnoszenia kwalifikacji zawodowych, o których mowa w art. 43 ust. 2.
      4. Minister właściwy do spraw zdrowia określi, w drodze rozporządzenia:
      1) wzór karty rozwoju zawodowego farmaceuty,
      2) liczbę punktów edukacyjnych za poszczególne formy ustawicznego rozwoju
      zawodowego oraz liczbę punktów niezbędnych do zaliczenia obowiązku
      doskonalenia zawodowego
      - mając na celu zapewnienie właściwej jakości ustawicznego rozwoju zawodowego
      oraz rzetelnego sposobu dokumentowania jego przebiegu.
    Jednocześnie zgodnie z § 1 rozporządzenie Ministra Zdrowia w sprawie punktów
    edukacyjnych uzyskiwanych w ramach ustawicznego rozwoju zawodowego oraz wzoru
    karty rozwoju zawodowego farmaceuty z dnia 28 grudnia 2021 r. (Dz.U. z 2021 r. poz.
    2494):
      rozporządzenie określa:
        1) wzór karty rozwoju zawodowego farmaceuty;
        2) liczbę punktów edukacyjnych za poszczególne formy ustawicznego rozwoju
          zawodowego oraz liczbę punktów niezbędnych do zaliczenia obowiązku
          doskonalenia zawodowego.
    Załącznik nr 2 do ww. rozporządzenia wskazuje liczbę punktów edukacyjnych za
    poszczególne formy ustawicznego rozwoju zawodowego.
    Lp.Forma ustawicznego rozwoju zawodowego  Liczba punktów edukacyjnych
      Udział w kursie realizowanym metodą wykładu, seminarium,   1 punkt edukacyjny za każdą godzinę trwania kursu, nie więcej 1ćwiczenia, warsztatu, zakończonym testem  jednak niż 20 punktów edukacyjnych za cały kurs
      Udział w kursie realizowanym za pośrednictwem sieci   1 punkt edukacyjny za każdą godzinę trwania kursu, nie więcej 2internetowej z ograniczonym dostępem, zakończonym testem  jednak niż 20 punktów edukacyjnych za cały kurs

    3Podnoszenie kwalifikacji przez uczestnictwo w studiach   30 punktów edukacyjnych za każdy rokpodyplomowych w dyscyplinie - nauki farmaceutyczne
      Udział w kongresie, zjeździe, konferencji lub sympozjum   4 punkty edukacyjne za każdy dzień udziału, nie więcej jednak niż 20 4naukowym w dyscyplinie naukowej - nauki farmaceutyczne  punktów edukacyjnych
      Udział w posiedzeniu naukowo-szkoleniowym Naczelnej Izby Aptekarskiej, okręgowej izby aptekarskiej lub stowarzyszenia będącego, zgodnie z postanowieniami jego statutu, 5  2 punkty edukacyjne za posiedzenietowarzystwem naukowym lub towarzystwem zawodowym o zasięgu krajowym, którego cele działalności statutowej obejmują rozwój nauk farmaceutycznych
      Przygotowanie i wygłoszenie referatu lub wykładu na kongresie, zjeździe, konferencji lub sympozjum naukowym w dyscyplinie naukowej - nauki farmaceutyczne, posiedzeniu naukowo-  10 punktów edukacyjnych za przygotowanie i wygłoszenie referatu szkoleniowym Naczelnej Izby Aptekarskiej, okręgowej izby 6  lub wykładu; punkty edukacyjne zalicza się raz niezależnie od liczby aptekarskiej lub stowarzyszenia będącego, zgodnie z   spotkań, na których był wygłoszony ten sam referat lub wykładpostanowieniami jego statutu, towarzystwem naukowym lub towarzystwem zawodowym o zasięgu krajowym, którego cele działalności statutowej obejmują rozwój nauk farmaceutycznych
      Opublikowanie jako autor albo współautor monografii naukowej z zakresu wiedzy niezbędnej do realizacji zadań, o których mowa 7  40 punktów edukacyjnych w jednym okresie rozliczeniowymw art. 4 ustawy z dnia 10 grudnia 2020 r. o zawodzie farmaceuty (Dz.U. z 2021 r. poz. 97, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”
      Opublikowanie jako autor albo współautor monografii 8popularnonaukowej z zakresu wiedzy niezbędnej do realizacji   30 punktów edukacyjnych w jednym okresie rozliczeniowymzadań, o których mowa w art. 4 ustawy
      Opublikowanie jako autor albo współautor rozdziału w książce 9naukowej lub popularnonaukowej z zakresu wiedzy niezbędnej 20 punktów edukacyjnych w jednym okresie rozliczeniowymdo realizacji zadań, o których mowa w art. 4 ustawy
                              1) 20 punktów edukacyjnych za artykuł naukowy opublikowany w czasopismach wymienionych w wykazie sporządzonym na podstawie art. 267 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie Opublikowanie jako autor albo współautor artykułu naukowego z wyższym i nauce (Dz.U. z 2021 r. poz. 478, z późn. zm.) lub 2) 10 10zakresu wiedzy niezbędnej do realizacji zadań, o których mowa w punktów edukacyjnych za artykuł opublikowany w czasopismach art. 4 ustawy  niewymienionych w wykazie sporządzonym na podstawie art. 267 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce - w jednym okresie rozliczeniowym
      Opublikowanie jako autor albo współautor artykułu 11popularnonaukowego z zakresu wiedzy niezbędnej do realizacji 10 punktów edukacyjnych w jednym okresie rozliczeniowymzadań, o których mowa w art. 4 ustawy
      Tłumaczenie monografii naukowej lub popularnonaukowej z   4 punkty edukacyjne za jedną monografię, nie więcej jednak niż 40 12zakresu wiedzy niezbędnej do realizacji zadań, o których mowa w punktów edukacyjnych w jednym okresie rozliczeniowymart. 4 ustawy
      Tłumaczenie rozdziału w monografii naukowej lub   2 punkty edukacyjne za jeden rozdział w monografii, nie więcej 13popularnonaukowej z zakresu wiedzy niezbędnej do realizacji   jednak niż 20 punktów edukacyjnych w jednym okresie zadań, o których mowa w art. 4 ustawy  rozliczeniowym
      Tłumaczenie artykułu naukowego lub popularnonaukowego z   1 punkt edukacyjny za jeden artykuł, nie więcej jednak niż 10 14zakresu wiedzy niezbędnej do realizacji zadań, o których mowa w punktów edukacyjnych w jednym okresie rozliczeniowymart. 4 ustawy
                              5 punktów edukacyjnych za każdy miesiąc opieki nad jednym Sprawowanie opieki nad studentem odbywającym 15  studentem, nie więcej jednak niż 30 punktów edukacyjnych w sześciomiesięczną praktykę zawodową w aptece  jednym okresie rozliczeniowym
                              20 punktów edukacyjnych za każdy rok pełnienia funkcji kierownika Pełnienie funkcji kierownika specjalizacji lub opiekuna stażu   specjalizacji lub 5 punktów edukacyjnych za pełnienie funkcji 16kierunkowego  opiekuna stażu kierunkowego, nie więcej jednak niż 60 punktów edukacyjnych w jednym okresie rozliczeniowym
                              1 punkt edukacyjny za każdy miesiąc sprawowania opieki nad Sprawowanie opieki nad osobami odbywającymi przeszkolenie jednym studentem lub farmaceutą odbywającym przeszkolenie 17uzupełniające lub obowiązkowe praktyki wakacyjne w trakcie   uzupełniające, nie więcej jednak niż 18 punktów edukacyjnych w studiów  jednym okresie rozliczeniowym niezależnie od liczby osób, nad którymi jest sprawowana opieka
                              10 punktów edukacyjny za każdy rok pełnienia funkcji opiekuna nad Pełnienie funkcji opiekuna technika farmaceutycznego podczas 2-jednym technikiem, nie więcej jednak niż 20 punktów edukacyjnych 18letniego stażu  w jednym okresie rozliczeniowym niezależnie od liczby osób, nad którymi jest sprawowana opieka

      Podnoszenie kwalifikacji w ramach staży lub praktyk   5 punktów edukacyjnych za każdy miesiąc stażu lub praktyki, nie 19zagranicznych realizowanych w zagranicznych ośrodkach   więcej jednak niż 30 punktów edukacyjnych w jednym okresie prowadzących staże dla farmaceutów  rozliczeniowym
                              stopień doktora - 60 punktów edukacyjnych stopień doktora Uzyskanie stopnia doktora, stopnia doktora habilitowanego lub 20  habilitowanego - 80 punktów edukacyjnych tytuł profesora - 100 tytułu profesora w dziedzinie nauk medycznych i nauk o zdrowiupunktów edukacyjnych
      Udział w kursach odbywanych w ramach szkolenia   1 punkt edukacyjny za każdą godzinę trwania kursu, nie więcej 21specjalizacyjnego  jednak niż 30 punktów edukacyjnych za cały kurs
    22Uzyskanie tytułu specjalisty w dziedzinie farmacji  100 punktów edukacyjnych
                              1 punkt edukacyjny za każdą godzinę trwania kursu, nie więcej 23Udział w kursach kwalifikacyjnych  jednak niż 30 punktów edukacyjnych za cały kurs
      Samokształcenie w ramach udziału w szkoleniach 24organizowanych przez Centrum Medyczne Kształcenia   10 punktów edukacyjnych za szkoleniePodyplomowego
      Samokształcenie przygotowujące do właściwej realizacji zadań w ramach prowadzenia wykładów, seminariów, warsztatów oraz 5 punkt edukacyjnych za każdy rok, nie więcej jednak niż 25 punktów 25ćwiczeń w ramach ustawicznego rozwoju zawodowego   edukacyjnych w okresie rozliczeniowymfarmaceutów
      Indywidualna prenumerata czasopisma naukowego z dziedziny nauk medycznych i nauk o zdrowiu wymienionego w wykazie   5 punktów edukacyjnych za tytuł, nie więcej jednak niż 10 punktów 26sporządzonym na podstawie art. 267 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca edukacyjnych w jednym okresie rozliczeniowym2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce
    W związku z tym należy wskazać, że doskonalenie zawodowe jest obowiązkiem
    farmaceutów. A zatem prowadzone dla nich szkolenia uznać należy jako jedną z
    możliwych form realizacji tego obowiązku, tj. za kształcenie zawodowe lub
    przekwalifikowanie zawodowe, którego zasady i formy prowadzenia zawarte są w
    odrębnych niż ustawa o podatku od towarów i usług przepisach.
    W analizowanej sprawie, w uzupełnieniu wniosku wskazał Pan, że realizowane przez Pana
    szkolenia na rzecz lekarzy oraz farmaceutów są prowadzone w formach i na zasadach
    przewidzianych w odrębnych przepisach. Przepisami tymi są w przypadku lekarzy ustawa
    z dnia 5 grudnia 1996 r. o zawodach lekarza i lekarza dentysty oraz rozporządzenie
    Ministra Zdrowia z dnia 21 lutego 2022 r. w sprawie sposobu dopełnienia obowiązku
    doskonalenia zawodowego lekarzy i lekarzy dentystów, zaś w przypadku farmaceutów
    ustawa z dnia 10 grudnia 2020 r. o zawodzie farmaceuty oraz rozporządzenie Ministra
    Zdrowia z dnia 28 grudnia 2021 r. w sprawie punktów edukacyjnych uzyskiwanych w
    ramach ustawicznego rozwoju zawodowego oraz wzoru karty rozwoju zawodowego
    farmaceuty.
    Wskazał Pan ponadto, że udział w prowadzonych przez Pana szkoleniach stanowi jedną z
    form realizacji obowiązku doskonalenia zawodowego lekarzy wynikającą z rozporządzenia
    Ministra Zdrowia w sprawie sposobu dopełnienia obowiązku doskonalenia zawodowego
    lekarzy i lekarzy dentystów z dnia 21 lutego 2022 r. (Dz.U. z 2022 r. poz. 464) oraz lekarze
    uczestniczący w tych szkoleniach otrzymują punkty edukacyjne przydzielane przez
    Naczelną Izbę Lekarską.
    W odniesieniu zaś do farmaceutów wskazał Pan, że za udział w szkoleniach przyznawane
    są punkty edukacyjne, które są wymagane do wykonywania zawodu. Prowadzone przez
    Pana szkolenia stanowią szkolenia, za które przyznawane są punkty zgodnie z
    rozporządzeniem Ministra Zdrowia w sprawie punktów edukacyjnych uzyskiwanych w
    ramach ustawicznego rozwoju zawodowego oraz wzoru karty rozwoju zawodowego
    farmaceuty.
    Zatem należy stwierdzić, że świadczone przez Pana na rzecz lekarzy oraz farmaceutów
    usługi szkoleniowe będą korzystały ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na
    podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy, bowiem wiedza i umiejętności pozyskane

    podczas prowadzonych przez Pana szkoleń będą mają bezpośredni związek z zawodem
    lekarza oraz farmaceuty i są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w
    odrębnych przepisach.
    Nie można natomiast zgodzić się z Panem, że zwolnieniem od podatku na podstawie art.
    43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy są objęte świadczone przez Pana usługi szkoleniowe
    realizowane na rzecz dietetyków.
    Jak wskazano powyżej, wykonywane przez Pana na rzecz dietetyków usługi szkoleniowe
    stanowią usługi kształcenia zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy.
    Nie oznacza to jednak, że szkolenia te mogą korzystać ze zwolnienia od podatku na
    podstawie wskazanego przepisu ustawy.
    Zgodnie bowiem z normą wyrażoną w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy, zwolnieniem
    objęte są usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego
    prowadzone w formach i na zasadach określonych w odrębnych przepisach. Tak więc,
    ustawodawca przewidział zastosowanie zwolnienia przedmiotowego dla ww. usług, ale
    wyłącznie w sytuacji, gdy warunki ich świadczenia, w szczególności forma i zasady
    wynikają z odrębnych od podatkowych aktów prawnych.
    A zatem mimo, że świadczone przez Pana usługi szkoleniowe są usługami kształcenia
    zawodowego, jednak nie jest to jedyna, a zarazem wystarczająca przesłanka dla objęcia
    ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy. Warunkiem
    zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie ww. przepisu jest nie tylko uznanie
    danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego inną
    niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, ale również spełnienie dodatkowych
    przesłanek wynikających z treści art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy. Mianowicie usługi te
    muszą być prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.
    Spełnienie jednakże ww. warunku określonego w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy jest
    możliwe tylko wtedy, gdy istnieją przepisy prawa regulujące formy i zasady kształcenia
    zawodowego.
    W analizowanym przypadku natomiast w odpowiedzi na pytanie czy szkolenia realizowane
    na rzecz dietetyków są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w
    odrębnych przepisach wskazał Pan, że jeśli chodzi o dietetyków to od prawie 20 lat w
    Polsce nie udało się stworzyć ustawy o zawodzie dietetyka, dlatego też nie ma stosownych
    regulacji. A zatem nie wskazał Pan regulacji z których wynikają formy i zasady szkoleń
    realizowanych przez Pana na rzecz dietetyków.
    Zatem w rozpatrywanej sprawie w odniesieniu usług szkoleniowych świadczonych na
    rzecz dietetyków nie jest spełniony jeden z warunków określonych w art. 43 ust. 1 pkt 29
    lit. a ustawy - prowadzone przez Pana szkolenia nie są prowadzone w formach i na
    zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach (nie wskazał Pan przepisów, na
    podstawie których świadczy Pan usługi szkoleniowe, które to przepisy nie regulowałyby
    formy i zasady kształcenia zawodowego dietetyków).
    Odesłanie w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy do „odrębnych przepisów” odnosić się może
    wyłącznie do regulacji, które określają formy i zasady usług szkoleniowych w zakresie
    kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego. Odrębne przepisy
    określające formy i zasady to uregulowania, z których wynika np. program szkolenia, ilość
    godzin szkolenia, tematyka, krąg osób objętych szkoleniem, warunki jakie musi spełnić
    organizator kształcenia.
    Zatem brak wskazania przez Pana przepisów prawa regulujących formy i zasady
    przeprowadzania szkoleń, które są realizowane przez Pana na rzecz dietetyków powoduje,
    że nie można uznać, że szkolenia realizowane przez Pana dla dietetyków stanowią usługi
    prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach w
    rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy.

    Tym samym warunek określony w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy nie został spełniony,
    zatem dla szkoleń realizowanych na rzecz dietetyków nie znajduje zastosowania
    zwolnienia od podatku na podstawie wskazanego przepisu.
    Jednocześnie świadczone przez Pana na rzecz dietetyków usługi szkoleniowe nie
    korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. b oraz lit. c
    ustawy, jak również nie korzystają ze zwolnienia od podatku zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 14
    rozporządzenia. W analizowanym przypadku nie jest Pan podmiotem, który uzyskał
    akredytację w rozumieniu przepisów ustawy z 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe.
    Realizowane przez Pana szkolenia nie są finansowane ze środków publicznych.
    Ponadto w odniesieniu do ww. szkoleń nie można uznać, że zostały spełnione wszystkie
    przesłanki wynikające z dyspozycji cyt. uprzednio art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy polegające
    na konieczności ich prowadzenia przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub
    inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane
    państwo członkowskie.
    Przesłanki, jakie muszą być spełnione do zastosowania zwolnienia od podatku opisanych
    we wniosku usług na podstawie wyżej wskazanego przepisu, to:
    1) świadczone usługi muszą być usługami kształcenia zawodowego lub
      przekwalifikowania,
    2) usługi te muszą być świadczone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub
      inne instytucje uznane przez państwo członkowskie za mające podobne cele.
    Pierwsza z przesłanek oznacza, że dla objęcia zwolnieniem od podatku określonych usług
    kształcenia, konieczne jest, by usługi te mieściły się w zakresie definicji usług kształcenia
    zawodowego lub przekwalifikowania zawartej w art. 44 rozporządzenia 282/2011. Z
    przepisu tego wynika, że nauczanie takie ma pozostawać w bezpośrednim związku z
    branżą lub zawodem, a także polegać na uzyskaniu bądź uaktualnieniu wiedzy dla celów
    zawodowych. Co ważne, w przepisie tym wskazano, że czas trwania kursu nie ma
    znaczenia dla uznania usług za usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania.
    W rozpatrywanej sprawie, jak ustalono powyżej, wykonywane przez Pana na rzecz
    dietetyków usługi szkoleniowe stanowią usługi kształcenia zawodowego, gdyż pozostają w
    bezpośrednim związku z branżą lub zawodem osób biorących udział w szkoleniu i mają na
    celu uaktualnienie i poszerzenie wiedzy do celów zawodowych.
    Natomiast, dla oceny spełnienia drugiej z przesłanek, konieczne jest stwierdzenie, czy
    podmiot świadczący usługi jest podmiotem prawa publicznego, o którym mowa w art. 132
    ust. 1 lit. i) Dyrektywy, lub inną instytucją uznaną za mającą podobne cele, o których
    mowa w tym przepisie.
    Zatem, z art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy wynika wyraźnie, że dla objęcia zwolnieniem na
    podstawie tego przepisu określonych usług kształcenia, nie jest wystarczające, by usługi te
    były świadczone przez podmioty prawa publicznego; konieczne jest, by usługi te były
    świadczone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego - a więc takie, których celem
    (zadaniem) jest świadczenie usług edukacyjnych.
    Chcąc zatem dokonać oceny czy w zakresie usług szkoleniowych, które są świadczone
    przez Pana na rzecz dietetyków, jest Pan inną instytucją działającą w dziedzinie edukacji,
    której cele uznane są przez państwo za podobne do celów podmiotów prawa publicznego
    realizujących zadania edukacyjne, należy przeanalizować charakter i zasady
    funkcjonowania Pana działalności.
    Dokonując przedmiotowej analizy w pierwszej kolejności należy w ocenie tut. Organu
    zdefiniować pojęcie „publiczny”. Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie
    definiują tego pojęcia a więc należy go interpretować stosując przede wszystkim
    wykładnię językową. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego (www.sjp.pwn.pl) „publiczny”
    oznacza:

        dotyczący całego społeczeństwa lub jakiejś zbiorowości,
        dostępny lub przeznaczony dla wszystkich,
        związany z jakimś urzędem lub z jakąś instytucją nieprywatną.
    Z art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE wynika, że zwolnienie przez państwa
    członkowskie świadczonych usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania dotyczy
    podmiotów prawa publicznego lub innych instytucji działających w tej dziedzinie, których
    cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie. Przepis ten ogranicza
    zatem grupę podmiotów, które mogą korzystać w danym państwie członkowskim ze
    zwolnienia świadczonych usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania
    zawodowego.
    Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w orzeczeniu Trybunału Sprawiedliwości
    Unii Europejskiej z 14 czerwca 2007 r. w sprawie C-434/05 Horizon College: „Jak to bowiem
    wynika z samego brzmienia art. 13 część A ust. 1 lit. i) szóstej dyrektywy (obecnie art. 132
    ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE), aby udostępnianie nauczycieli na rzecz instytucji
    przejmujących mogło podlegać zwolnieniu, o którym mowa w tym przepisie, niezbędne
    jest, by działalność ta była wykonywana przez podmiot publiczny mający cele edukacyjne
    lub przez inny podmiot określony przez dane państwo członkowskie jako mający podobne
    cele (...)” (pkt 35). „Jak to bowiem podniosła Komisja na rozprawie, na działalność
    edukacyjną, o której mowa w art. 13 część A ust. 1 lit. i) szóstej dyrektywy, składają się
    liczne elementy, które obok stosunków pomiędzy nauczycielem a uczniami obejmują
    również ramy organizacyjne danej instytucji” (pkt 20).
    Na „ramy organizacyjne instytucji edukacyjnej” zwracała również uwagę Rzecznik
    Generalny Eleonor Sharpston w opinii z 8 marca 2007 r. w ww. sprawie C-434/05 Horizon
    College: „(...) Jak na to wskazała Komisja podczas rozprawy, usługi w postaci »edukacji,
    szkoleń zawodowych lub zmiany kwalifikacji zawodowych« świadczone uczniom lub
    studentom instytucji edukacyjnej nie są tylko usługami samych nauczycieli, świadczonymi
    dzięki ich własnej wiedzy i umiejętnościom. Obejmują one bowiem cały zespół
    udogodnień, materiałów edukacyjnych, zasobów technicznych, polityki edukacyjnej oraz
    infrastruktury organizacyjnej instytucji edukacyjnej, w której owi nauczyciele pracują.” (pkt
    49).
    Ponadto, z opinii Rzecznika Generalnego Juliane Kokott z 15 stycznia 2009 r. w sprawie C-
    357/07, TNT Post UK Ltd The Queen przeciwko The Commissioners of Her Majesty’s
    Revenue & Customs wynika, że: „(...) zwolnienia wprowadzone w art. 13 część A szóstej
    dyrektywy odnoszą się do czynności użyteczności publicznej, co wynika także z tytułu tej
    części. Poza usługami pocztowymi na mocy przepisów części A od podatku zwolnione są
    również służba zdrowia, opieka społeczna, a także usługi w dziedzinach religii,
    wykształcenia, kultury i sportu. Wspólnym elementem tych usług jest okoliczność, że
    zaspokajają one podstawowe potrzeby życiowe ludności oraz, że często świadczone są
    przez instytucje publiczne nienastawione na osiągnięcie zysku. (...). Ze względu na ich
    wyjątkowy charakter zwolnienia powinny być interpretowane w sposób ścisły. W związku z
    tym art. 13 część A szóstej dyrektywy nie obejmuje wszystkich rodzajów działalności w
    interesie publicznym, lecz jedynie te, które są w nim wymienione i opisane w bardzo
    szczegółowy sposób. Nie wynika z tego jednak, że terminologia stosowana przy określeniu
    zwolnień przewidzianych w art. 13 powinna być interpretowana w sposób, który
    pozbawiałby je skuteczności. Dla bliższego sprecyzowania wiele zwolnień wymaga, aby
    usługi były świadczone przez określone osoby lub instytucje. (...) Szereg dalszych zwolnień
    ma miejsce dopiero w sytuacji, gdy przedmiotowe usługi świadczone są przez instytucje
    prawa publicznego albo określone organizacje uznane przez państwo (zob. art. 13 część A
    ust. 1 lit. b), g), h), i), n), p) szóstej dyrektywy). Podstawą jest w tym wypadku przekonanie,
    że w szczególnym interesie publicznym, uzasadniającym zwolnienie od podatku, leżą

    wyłącznie usługi świadczone przez instytucje pozostające pod kontrolą państwa. Kontrola
    państwa może bowiem zapewnić w szczególności jakość świadczeń i odpowiednią ich
    cenę”.
    Jak wynika z analizy art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy, aby stwierdzić czy usługi kształcenia
    wykonywane przez dany podmiot podlegają zwolnieniu od podatku na podstawie ww.
    przepisu konieczne jest stwierdzenie, czy mamy do czynienia z podmiotem prawa
    publicznego powołanym w celach edukacyjnych, działającym w tym zakresie pod kontrolą
    państwa, która ma zapewnić jakość świadczeń oraz odpowiednią ich cenę, realizującym
    przy tym określoną politykę edukacyjną, dysponującym przy tym zasobem kadrowym oraz
    odpowiednią infrastrukturą.
    Dyrektywa nie zezwala na ogólne zwolnienie wszystkich usług edukacyjnych świadczonych
    przez podmioty niepubliczne w celach komercyjnych. Takie zwolnienie może być
    stosowane tylko w zależności od celów realizowanych przez podmioty świadczące
    wskazane powyżej usługi oraz warunków w jakich te podmioty działają.
    Podmioty prawa publicznego powołane przez dane państwo do świadczenia usług
    edukacyjnych, szkoleniowych to nic innego jak podmioty - jednostki, których zarówno
    powstawanie, jak i późniejsze działanie jest ściśle określone przez odpowiednie przepisy
    prawa (ustawy, rozporządzenia) (np. szkoły, uczelnie). Podmioty takie działają na
    podstawie odpowiednich regulacji (określonych przez dane państwo) zarówno jeśli chodzi
    o działalność stricte edukacyjną, jak i inną ściśle z nią związaną. Jeśli chodzi o samą stronę
    edukacyjną, to w Polsce podmioty te działają na podstawie konkretnych programów
    nauczania, zasad zatrudniania wykwalifikowanej kadry. Natomiast co do pozostałych
    kwestii muszą spełniać odpowiednie warunki techniczne, zapewnić odpowiednią
    infrastrukturę. Działania takich podmiotów podejmowane są w szeroko pojmowanym
    interesie publicznym. Wszystkie te aspekty odbywają się pod kontrolą państwa, podmioty
    nie mają dowolności w kształtowaniu ogólnych zasad swego działania. Wszystkie czynione
    przez podmioty działania muszą być zaakceptowane, a następnie państwo musi mieć
    możliwość dokonania weryfikacji czy dany podmiot realizuje cele publiczne.
    Skoro ze zwolnienia od podatku mogą korzystać również inne instytucje uznane przez
    państwo członkowskie za mające podobne cele jak podmioty prawa publicznego, należy
    uznać, że instytucje takie muszą realizować cele edukacyjne podobne do tych
    realizowanych przez podmioty prawa publicznego. Zatem podobne cele edukacyjne
    realizować będą podmioty, które świadczą usługi kształcenia zapewniające odpowiednią
    jakość, zakres programowy odpowiadający realizowanym celom publicznym państwa
    członkowskiego, a zatem kształcenie odbywające się pod „kontrolą państwa”.
    Oceniając usługi kształcenia zawodowego świadczone przez Pana w zakresie szkoleń
    oferowanych dla dietetyków pod kątem objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie
    art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy - uwzględniając regulacje wynikające z ww. przepisów -
    należy stwierdzić, że nie posiada Pan żadnej z wymienionych wyżej cech podmiotu prawa
    publicznego.
    W uzupełnieniu wniosku, w odpowiedzi na pytanie czy w zakresie prowadzonych usług
    szkoleniowych realizowanych na rzecz dietetyków działa Pan pod kontrolą właściwych
    instytucji państwowych, wskazał Pan, że jeśli chodzi o dietetyków to od prawie 20 lat w
    Polsce nie udało się stworzyć ustawy o zawodzie dietetyka, dlatego też nie ma stosownych
    regulacji. Nie wskazał Pan także przepisów prawa regulujących formy i zasady
    przeprowadzania szkoleń dla dietetyków.
    Zatem należy uznać, że w zakresie prowadzonych szkoleń dla dietetyków nie działa Pan
    pod kontrolą właściwych instytucji państwowych, które mogłoby zapewnić jakość
    świadczeń lub zakres programu. Brak przepisów dotyczących wymagań, chociażby w
    zakresie określenia programów szkoleniowych, czy też zasad udziału uczestników szkoleń
    organizowanych przez Pana dla dietetyków, pozwala na stwierdzenie, że ma Pan pełną
    swobodę co do organizacji wskazanych usług szkoleniowych. Pana działania w tym

    zakresie nie wymagają akceptacji właściwych instytucji państwowych, a państwo nie
    ingeruje w podejmowane przez Pana działania.
    W rezultacie, biorąc pod uwagę przedstawione we wniosku okoliczności, treść powołanych
    przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, Dyrektywy oraz wskazane powyżej
    orzeczenia TSUE należy stwierdzić, że świadczone przez Pana na rzecz dietetyków usługi
    szkoleniowe - nie są wykonywane na warunkach określonych w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a
    ustawy oraz art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy, gdyż nie były prowadzone w formach i na
    zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach oraz nie jest Pan odpowiednim
    podmiotem prawa publicznego lub inną instytucją działającą w tej dziedzinie, której cele
    są uznane za podobne przez państwo członkowskie.
    W konsekwencji należy stwierdzić, że świadczone przez Pana na rzecz dietetyków nie
    korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29,
    § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia i art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy.
    Tym samym, Pana stanowisko w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku VAT na
    podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy dla usług szkoleniowych realizowanych na
    rzecz lekarzy oraz farmaceutów należało uznać za prawidłowe. Natomiast Pana
    stanowisko w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust.
    1 pkt 29 lit. a ustawy dla usług szkoleniowych realizowanych na rzecz dietetyków należało
    uznać za nieprawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który
    obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
    Interpretacja dotyczy wyłącznie zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie
    art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy dla usług szkoleniowych realizowanych na rzecz lekarzy,
    farmaceutów oraz dietetyków. Natomiast w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku
    VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy dla usług szkoleniowych realizowanych
    na rzecz pielęgniarek zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.
    Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji
    indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu
    faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we
    wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko
    związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu
    stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki
    prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej
    przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie opisem stanu faktycznego podanym przez
    Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek
    elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą
    aktualność.
    Powyższe co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli
    podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy,
    interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja
        będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do
        interpretacji.

        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z
    dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.