Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/4512-828/15-2/MPe
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-10-06
Teza: w zakresie braku uznania Spółki za podatnika podatku VAT w związku z uczestnictwem w strukturze cash poolingu
Słowa kluczowe: cash pooling; podatnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 20 lipca 2015 r. (data wpływu 10 sierpnia 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku uznania Spółki za podatnika podatku VAT w związku z uczestnictwem w strukturze cash poolingu - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 sierpnia 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku uznania Spółki za podatnika podatku VAT w związku z uczestnictwem w strukturze cash poolingu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. (zwana dalej: „Wnioskodawcą” lub „Spółką”) jest podmiotem funkcjonującym w branży mediów. Wraz z podmiotami powiązanymi kapitałowo ze Spółką w rozumieniu art. 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r., będącymi osobami prawnymi z siedzibą na terytorium RP (zwane dalej także: „Grupą”), Spółka w celu poprawy efektywności zarządzania zasobami finansowymi, rozważa skorzystanie (wraz z innymi podmiotami należącymi do Grupy) z oferowanej przez banki tzw. usługi cash poolingu, czyli kompleksowej usługi zarządzania płynnością finansową. Usługa ta, polegająca na odpowiednim wykorzystaniu sumy dziennych sald (zarówno dodatnich, jak i ujemnych) na rachunkach bankowych uczestników byłaby świadczona w oparciu o poniżej opisany model usługi. Zarządzanie płynnością finansową dotyczyć będzie osobno dla każdej z walut: PLN, USD oraz EUR.

Spółka przystąpi wraz z innymi podmiotami z Grupy (zwani dalej: „Uczestnicy Systemu”), jako uczestnik, do Systemu Zarządzania Środkami Pieniężnymi w Grupie Rachunków (dalej: „System”). Pod tą nazwą będzie się kryła wspomniana powyżej usługa wspólnego zarządzania płynnością finansową czyli cash pooling. Przystąpienie do Systemu nastąpi w efekcie zawarcia przez Spółkę z bankiem mającym siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (dalej: „Bank”) Umowy Systemu Zarządzania Środkami Pieniężnymi w Grupie Rachunków (dalej: „Umowa”). Umowa ta będzie umową wielostronną i zostanie zawarta pomiędzy Bankiem a spółkami z Grupy (Uczestnicy Systemu oraz tzw. Koordynujący). Uczestnicy Systemu są zarejestrowanymi podatnikami podatku VAT, posiadającymi siedziby działalności gospodarczej na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej. Celem zawarcia Umowy jest nabywanie przez Spółkę i innych Uczestników Systemu usługi należącej do zakresu usług bankowych, polegającej na umożliwieniu przez Bank Spółce i innym Uczestnikom Systemu bardziej efektywnego, codziennego zarządzania środkami pieniężnymi i limitami oraz korzystania przez poszczególne spółki ze wspólnej płynności finansowej grupy kapitałowej.

Przed rozpoczęciem korzystania z usługi, Uczestnicy Systemu otworzą w Banku rachunki rozliczeniowe (dalej: „Rachunki Główne” lub „Grupa Rachunków”). Następnie Bank przyzna Uczestnikom Systemu dzienne limity zadłużenia na ich Rachunkach Głównych (dalej: „Limit Zadłużenia”). W ramach Umowy, inny podmiot powiązany ze Spółką jako Uczestnik Systemu, pełnić będzie dodatkowo funkcję tzw. Koordynującego, tj. będzie posiadać w Banku oprócz Rachunku Głównego również rachunek dodatkowy, pełniący rolę techniczną wyłącznie dla przeprowadzenia transferów cash poolingu (dalej: „Rachunek Pomocniczy Koordynującego”) oraz zostanie upoważniony przez pozostałych Uczestników Systemu, w tym Spółkę do reprezentowania Uczestników Systemu we wszelkich sprawach dotyczących Umowy oraz do podpisywania stosownych aneksów w tym zakresie.

Zgodnie z Umową rozliczenia dokonywane pomiędzy poszczególnymi Uczestnikami Systemu (w tym Koordynującym), w ramach Systemu, wykorzystywać będą instytucję przewidzianą treścią art. 518 § 1 pkt 3 Kodeksu Cywilnego, skutkującą tzw. subrogacją tj. wstąpieniem w miejsce zaspokojonego wierzyciela.

Usługa będzie się opierała o bilansowanie (tj. zerowanie) sald na prowadzonych przez Bank Rachunkach Głównych Uczestników Systemu z wykorzystaniem Rachunku Głównego Koordynującego. Bilansowanie sald dokonywane będzie na koniec każdego dnia roboczego z chwilą postawienia w wymagalność Limitów Zadłużenia przyznanych przez Bank Uczestnikom Systemu.

Oznacza to, iż przy wykorzystaniu wskazanego powyżej mechanizmu prawnego Koordynujący dokonywał będzie spłaty wobec Banku wymagalnych sald zadłużenia wszystkich Uczestników Systemu z tytułu wykorzystania przez nich Limitów Zadłużenia, wykorzystując dostępne dodatnie salda Rachunków Głównych, a Uczestnicy Systemu dokonywali będą spłaty wymaganego zadłużenia Koordynującego wobec Banku. W efekcie zastosowania instytucji subrogacji, Uczestnikom Systemu, których dodatnie saldo Rachunku Głównego zostanie wykorzystane do spłaty salda zadłużenia innego Uczestnika Systemu, przysługiwało będzie roszczenie, obciążone stosownymi odsetkami określonymi w Umowie.

Jednocześnie Umowa przewiduje opcję uruchomienia bądź wyłączenia na zlecenie Koordynującego automatycznych transferów zwrotnych realizowanych przez Bank następnego dnia funkcjonowania Systemu, czyli powrót do stanu sald na Rachunkach Głównych z końca poprzedniego dnia funkcjonowania Systemu. Podstawą prawną zwrotnych transferów pomiędzy Rachunkami Głównymi a Rachunkiem Głównym Koordynującego i Rachunkiem Pomocniczym Koordynującego jest rozliczenie roszczeń subrogacyjnych pomiędzy Uczestnikami Systemu i Koordynującym.

Odsetki obliczone będą od dziennych niespłaconych sald ujemnych na Rachunku Głównym odpowiedniego Uczestnika Systemu Wykorzystującego Limit Zadłużenia, na podstawie rzeczywistej liczby dni w danym miesiącu i roku wynoszącego 365 dni i będą płatne miesięcznie, w ostatnim Dniu Roboczym miesiąca.

Podsumowując, w ramach Systemu Bank będzie wykonywał na koniec każdego dnia roboczego w szczególności następujące czynności:

1.  jeżeli suma sald dodatnich i ujemnych wszystkich Rachunków Głównych jest ujemna, Bank obciąży Rachunek Pomocniczy Koordynującego i uzna Rachunek Główny Koordynującego kwotą wartości bezwzględnej sumy algebraicznej sald wszystkich Rachunków Głównych. Natomiast, jeżeli suma sald dodatnich i ujemnych wszystkich Rachunków Głównych jest dodatnia Bank uzna Rachunek Pomocniczy Koordynującego i obciąży Rachunek Główny Koordynującego sumą algebraiczną sald wszystkich Rachunków Głównych;
2.  jeżeli którykolwiek z Uczestników Systemu wykorzystujących Limit Zadłużenia nie spłaci w całości przed końcem dnia roboczego, Limitu Zadłużenia zaciągniętego przez tego Uczestnika Systemu, wówczas Bank obciąży Rachunek Główny Koordynującego kwotami niespłaconymi Bankowi przez któregokolwiek lub wszystkich Uczestników Systemu wykorzystujących Limit Zadłużenia;
3.  jeżeli po wykonaniu czynności opisanych powyżej Rachunek Główny Koordynującego będzie wykazywał ujemne saldo, wówczas Bank obciąży wszystkie Rachunki Główne wykazujące salda dodatnie kwotami niespłaconymi Bankowi przez Koordynującego.

Zgodnie z zawartą Umową za świadczenie przedmiotowej usługi cash poolingu Bank będzie otrzymywał od Spółki oraz pozostałych Uczestników Systemu wynagrodzenie.

Inne istotne uwarunkowania faktyczne:

1.  Bank nie jest podmiotem powiązanym kapitałowo ani ze Spółką ani jakimkolwiek innym Uczestnikiem Systemu - żadna z przesłanek z art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. nie będzie spełniona;
2.  Rachunkami Głównymi będą rachunki bieżące Uczestników Systemu, w tym Rachunek Główny Spółki, z których już obecnie korzystają oni dla celów prowadzenia bieżącej działalności gospodarczej. Nowo otwartym rachunkiem będzie jedynie Rachunek Pomocniczy Koordynującego, który będzie pełnił rolę techniczną wyłącznie w celu wykazywania salda końcowego całego systemu cash pool. Realizacja rozliczeń cash pool między Uczestnikami Systemu a Koordynującym będzie realizowana poprzez Rachunek Główny Koordynującego;
3.  Zgodnie z treścią Umowy Systemu Zarządzania Środkami Pieniężnymi każdy Uczestnik Systemu nieodwołalnie upoważni Bank do obciążania jego Rachunku Głównego, a Koordynujący nieodwołalnie upoważni Bank do obciążania Rachunku Głównego oraz Rachunku Pomocniczego koordynującego kwotami wykorzystanymi przez Uczestników Systemu w ramach Limitu Zadłużenia, które nie zostaną spłacone Bankowi przez któregokolwiek z Uczestników Systemu Wykorzystujących limit Zadłużenia. W związku z powyższym z chwilą obciążenia któregokolwiek z Rachunków Głównych lub Rachunku Pomocniczego Koordynującego, każdy z Uczestników Systemu, którego Środki pieniężne zostaną wykorzystane do spłaty wykorzystanych kwot Limitu Zadłużenia na pozostałych Rachunkach Głównych, nabędzie wierzytelność Banku wobec Uczestników Systemu Wykorzystujących Limit Zadłużenia, których wykorzystane kwoty Limitów Zadłużenia zostały spłacone z jego Środków Pieniężnych. Z chwilą nabycia wierzytelności, o której mowa powyżej, Uczestnik Systemu, którego Środki Pieniężne zostały wykorzystane do spłaty kwot Limitu Zadłużenia wykorzystanego przez Uczestnika Systemu Wykorzystującego Limit Zadłużenia nabędzie wobec spłaconego przez niego Uczestnika Systemu Wykorzystującego Limit Zadłużenia roszczenie do spłaty świadczenia wynikającego z nabycia wierzytelności wraz z należnymi odsetkami z tego tytułu. Kwota Roszczenia będzie równa kwocie nabytej wierzytelności;
4.  nabycie wierzytelności, w ramach Umowy Systemu Zarządzania Środkami Pieniężnymi będzie odbywało się w trybie art. 518 § 1 pkt 3 ustawy Kodeks Cywilny (subrogacja). Szczegółowy opis rozliczeń w ramach Systemu Cash Pool: Zgodnie z Umową Systemu Zarządzania Środkami Pieniężnymi, każdy z Uczestników Systemu zleci Bankowi wykonywanie poniższych czynności, na koniec każdego Dnia Roboczego, w następującym trybie i kolejności:
    *   jeżeli suma sald dodatnich i ujemnych wszystkich Rachunków Głównych będzie ujemna, Bank obciąży Rachunek Pomocniczy Koordynującego i uzna Rachunek Główny Koordynującego kwotą wartości bezwzględnej sumy algebraicznej sald wszystkich Rachunków Głównych. Natomiast, jeżeli suma sald dodatnich i ujemnych wszystkich Rachunków Głównych będzie dodatnia, Bank uzna Rachunek Pomocniczy Koordynującego i obciąży Rachunek Główny Koordynującego sumą algebraiczną sald wszystkich Rachunków Głównych;
    *   jeżeli którykolwiek z Uczestników Systemu Wykorzystujących Limit Zadłużenia nie spłaci w całości przed końcem Dnia Roboczego, Limitu Zadłużenia zaciągniętego przez tego Uczestnika Systemu, wówczas, zgodnie z postanowieniami Umowy, Bank obciąży Rachunek Główny Koordynującego kwotami niespłaconymi Bankowi przez któregokolwiek lub wszystkich Uczestników Systemu Wykorzystujących Limit Zadłużenia;
    *   jeżeli po wykonaniu czynności określonych powyżej Rachunek Główny Koordynującego będzie wykazywał ujemne saldo, wówczas, zgodnie z postanowieniami Umowy, Bank obciąży wszystkie rachunki Główne wykazujące salda dodatnie kwotami nie spłaconymi Bankowi przez Koordynującego.
5.  Zgodnie z treścią Umowy Systemu Zarządzania Środkami Pieniężnymi, każdy Uczestnik Systemu upoważni Koordynującego do wykonywania następujących czynności w imieniu któregokolwiek lub wszystkich Uczestników Systemu:
    *   podpisania z Bankiem - w imieniu Uczestników Systemu i innymi podmiotami - aneksu do Umowy, na mocy którego inne podmioty staną się Uczestnikami Systemu;
    *   wyłączenia Rachunku z Systemu w imieniu tegoż Uczestnika Systemu poprzez złożenie zawiadomienia skierowanego do Banku;
    *   zmiany lub zastępowania treści zleceń lub załączników do Umowy pod warunkiem uzyskania uprzedniej pisemnej zgody Banku;
    *   negocjowania z Bankiem wysokości oprocentowania, które Bank będzie stosował odpowiednio w przypadku dodatnich i ujemnych sald na wszystkich Rachunkach Głównych;
    *   negocjowania z Bankiem wysokości opłat i kosztów związanych z niniejszą Umową;
    *   reprezentowania Uczestników Systemu we wszelkich sprawach dotyczących Umowy, oraz do podpisywania stosownych aneksów w tym zakresie.Ponadto możliwe jest udostępnienie Koordynującemu prawa do zlecania Bankowi zmiany wysokości limitów Zadłużenia w Rachunkach Głównych Uczestników Systemu, która każdorazowo będzie podlegała akceptacji Banku.
6.  Koordynujący w imieniu Uczestników Systemu będzie wykonywał czynności administracyjne na podstawie upoważnienia zawartego w treści Umowy Systemu Zarządzania Środkami Pieniężnymi. Koordynujący nie będzie otrzymywał od Uczestników Systemu ani od Banku wynagrodzenia za czynności administracyjne określone w Umowie.
7.  Uczestnicy Systemu są solidarnie odpowiedzialni za dokonywanie na rzecz Banku płatności opłat i kosztów, określonych w Umowie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w związku z czynnościami wykonywanymi w ramach Systemu Wnioskodawca nie będzie świadczył jakiejkolwiek usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym nie będzie działać w charakterze podatnika podatku od towarów i usług z tego tytułu?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z czynnościami wykonywanymi w ramach Systemu Wnioskodawca nie będzie świadczył jakiejkolwiek usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Tym samym nie będzie działać w charakterze podatnika podatku od towarów i usług z tego tytułu.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., opodatkowaniu podatkiem podlega m.in. odpłatne świadczenie usług. Rozumie się przez to każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów (art. 8 ust. 1 ustawy o VAT).

W tym miejscu wskazać należy, iż polskie przepisy podatkowe nie regulują zasad opodatkowania cash poolingu. Występująca w obrocie prawnym jako umowa nienazwana, umowa cash poolingu porównywana jest często z umową pożyczki. Chociaż umowa ta do pewnego stopnia przypomina w swym charakterze uregulowaną w polskim prawie umowę pożyczki, jednak nie wyczerpuje istotnych jej znamion. Nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot. Uczestnik umowy cash-poolingu nie wie, czy środki jego zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika. Tym samym, nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, ponieważ źródłem, z którego zostanie zasilony rachunek o saldzie debetowym, jest rachunek zbiorczy, na którym gromadzone są wolne środki wszystkich posiadających je uczestników cash poolingu.

Mając na względzie schemat struktury zaprezentowany powyżej w opisie zdarzenia przyszłego, w przedmiotowej sprawie w roli świadczącego usługę będzie występować wyłącznie Bank. W świetle przedstawionej struktury, wszystkie czynności wchodzące w skład kompleksowej usługi zarządzania środkami pieniężnymi uczestników (w tym Wnioskodawcy) będą wykonywane właśnie przez Bank działający w charakterze podmiotu zarządzającego strukturą w zamian za wynagrodzenie.

Tym samym to Bank będzie wykonywać Umowę, poprzez realizację operacji pomiędzy rachunkami bankowymi uczestniczącymi w Systemie oraz naliczanie i pobieranie/wypłatę odsetek od wzajemnych zobowiązań. Uczestnicy Systemu nie będą zawierać natomiast transakcji między sobą. Nie będą również świadczyć sobie wzajemnie usług i nie będą otrzymywać z tego tytułu żadnego wynagrodzenia. Ponadto Wnioskodawca nie będzie zawierać z innymi uczestnikami Systemu odrębnych umów w związku z uczestnictwem w Systemie.

Z uwagi na cechy charakterystyczne zaprezentowanego Systemu należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie w roli usługodawcy będzie występował Bank, który wykonywał będzie wszystkie czynności wchodzące w skład kompleksowej usługi bankowej, i z tytułu wykonywania tej usługi będzie otrzymywał wynagrodzenie od Uczestników Systemu, w tym Wnioskodawcy. Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę, jako uczestnika niniejszej usługi nie stanowią odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy.

W opisanej sytuacji, podejmowane przez Wnioskodawcę w ramach Umowy czynności nie będą również stanowiły nieodpłatnego świadczenia usług zrównanego z odpłatnym świadczeniem, o którym mowa w art. 8 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., gdyż treść wniosku nie wskazuje, by miały one służyć do celów innych niż działalność gospodarcza Wnioskodawcy.

W świetle przedstawionych argumentów należy stwierdzić, że Wnioskodawca nie będzie świadczył usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 i 2 ustawy. Zatem mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że Wnioskodawca z tytułu wykonywania tych czynności nie będzie działał w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

Pogląd taki wyrażony został m.in. w:

*   interpretacji indywidualnej z dnia 9 marca 2015 r. (IBPP2/443-1265/14/ICz) Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach,
*   interpretacji indywidualnej z dnia 23 lutego 2015 r. (IPPP1/4512-20/15-4/IGo) Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie,
*   interpretacji indywidualnej z dnia 10 lutego 2015 r. (IPTPP2/443-819/14-5/DS) Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.