Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-3.4012.54.2018.1.IP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-03-29
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie zwolnienia od opodatkowania sprzedaży nieruchomości zabudowanej oraz możliwości rezygnacji z tego zwolnienia i wyboru opodatkowania na mocy art. 43 ust. 10 ustawy.
Słowa kluczowe: nieruchomości; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; opodatkowanie; ulepszenie; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 lutego 2018 r. (data wpływu 12 lutego 2018 r.), uzupełnionym pismami z dnia: 15 lutego 2018 r. (data wpływu 16 lutego 2018 r.) oraz 1 marca 2018 r. (data wpływu 2 marca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od opodatkowania sprzedaży nieruchomości zabudowanej oraz możliwości rezygnacji z tego zwolnienia i wyboru opodatkowania na mocy art. 43 ust. 10 ustawy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 lutego 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od opodatkowania sprzedaży nieruchomości zabudowanej oraz możliwości rezygnacji z tego zwolnienia i wyboru opodatkowania na mocy art. 43 ust. 10 ustawy. Wniosek uzupełniono w dniu 16 lutego 2018 r. o doprecyzowanie stanu faktycznego i przeformułowanie pytania oraz w dniu 2 marca 2018 r. o doprecyzowanie stanu faktycznego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka S.A. jest producentem butli do gazów sprężonych i skroplonych. Postanowieniem Sądu Rejonowego, Spółka nabyła w drodze licytacji własność A S.A. w likwidacji, w postaci nieruchomości zabudowanej budynkiem przemysłowym i biurowym (działka numer 1610/40). Zakupione nieruchomości znajdowały się w złym stanie technicznym (rok budowy 1972), nie nadawały się, w opinii Spółki, do użytkowania. Z tego względu Wnioskodawca przystosował dla swoich potrzeb nieruchomości (zmodernizował) i w 2009 r. przyjął dokumentem OT do ewidencji środków trwałych. Wnioskodawca nie dokonywał ulepszeń, które przekroczyłyby 30% wartości początkowej tych obiektów. Podatnik początkowo w zakupionych obiektach prowadził działalność produkcyjną w postaci uruchomienia produkcji wałów korbowych dla potrzeb przemysłu stoczniowego. W 2013 r. Podatnik podjął decyzję o zaprzestaniu własnej działalności w zakupionych obiektach i przeznaczeniu nieruchomości na wynajem. Od 2013 r. cała nieruchomość wraz ze wszystkimi budynkami i budowlami, posadowionymi na tej działce była w całości wynajmowana dwóm podmiotom (na podstawie umowy najmu). W 2017 r. Podatnik podjął decyzję o sprzedaży nieruchomości i 31 stycznia 2018 r. sprzedał nieruchomość. Podatnik dokonał sprzedaży nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 (art. 43 ust. 10), tj. uznał, że transakcja podlega zwolnieniu z możliwością opodatkowania i po złożeniu stosownego oświadczenia do urzędu skarbowego właściwego dla nabywcy zastosował opodatkowanie powyższej transakcji.

W piśmie z dnia 15 lutego 2018 r. – stanowiącym uzupełnienie wniosku – Zainteresowany wskazał, że:

Na działce o numerze 1610/40 znajdują się następujące obiekty:

1.  zakupione od firmy A w drodze licytacji (wartość 4.011) oraz zakupione na podstawie faktur VAT (wartość 3.821):
    1.  budynki:
        1.  budynek hali produkcyjnej,
        2.  budynek biurowca,
    2.  budowle:
        1.  sieci elektroenergetyczne biurowca,
        2.  sieci elektroenergetyczne hali,
        3.  sieć wodociągowa,
        4.  kabel zasilający,
        5.  przewody kanalizacji sanitarnej,
        6.  przewody kanalizacji deszczowej,
        7.  drogi i place,
2.  zakupione na podstawie faktur VAT – budowle:
    1.  instalacja sprężonego powietrza,
    2.  sieć gazowa,
    3.  ogrodzenie,
    4.  suwnice,
    5.  szlaban,
    6.  portiernia-kontener.

S.A. nabyło nieruchomość zabudowaną od spółki A w drodze licytacji za kwotę 4.011 tys. zł (od tej kwoty Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego). Wnioskodawca przyjął do używania dokumentem OT środki trwałe o wartości początkowej 7.832 tys. zł (zgodnie z definicją wartości początkowej środka trwałego). Kwota 3.821 tys. zł są to nakłady na środki trwałe naliczone do dnia przekazania środka do używania. Od tych zakupów Spółce przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zarówno budynek hali produkcyjnej jak i budynek biurowca był wybudowany na początku lat 70-tych. Wnioskodawca kupił go w 2007 r. w złym stanie technicznym, nie nadającym się do użytkowania. Z tego względu dokonano nakładów, które doprowadziły do przydatności do używania i przyjęcia go do ewidencji środków trwałych w 2009 r. Podatnik w latach 2009-2012 prowadził w obiekcie własną działalność gospodarczą.

Przy nabyciu poszczególnych obiektów będących własnością firmy A S.A. w likwidacji, pkt 1 a, b Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, ze względu na fakt, że nabycie nastąpiło w drodze licytacji na podstawie Postanowienia Sądu Rejonowego. Brak prawa dotyczył jednak tylko kosztów poniesionych na podstawie Postanowienia Sądu, tj. kwoty netto 4.011 tys. zł, natomiast od pozostałych kosztów związanych z przystosowaniem środka trwałego do używania, w wartości netto 3.821 tys. zł, Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Natomiast pozostałe budowle pkt 2 zostały zakupione przez Wnioskodawcę na podstawie faktur VAT i przy ich nabyciu przysługiwało spółce pełne prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony.

Cały ww. obiekt (pkt 1a, b i pkt 2) od stycznia 2013 r. do dnia 30 stycznia 2018 r. był wynajmowany na cele działalności gospodarczej dwóm podmiotom, na podstawie umowy najmu.

Wnioskodawca nie ma wiedzy, czy przed nabyciem budynków, budowli lub ich części posadowionych na przedmiotowej działce nastąpiło ich pierwsze zasiedlenie, są to stare budynki z lat 70-tych, w których ówczesny właściciel prowadził działalność gospodarczą.

Zgodnie z wyrokiem TSUE z dnia 16 listopada 2017 r. pierwszym zasiedleniem było rozpoczęcie użytkowania obiektu przez podmiot, który go wybudował, czyli spółkę A.

Zarówno Wnioskodawca jak i Nabywca na moment sprzedaży nieruchomości, jest i był czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Ponadto, w piśmie z dnia 1 marca 2018 r. – stanowiącym uzupełnienie wniosku – Zainteresowany jednoznacznie wskazał, że dokonywał ulepszeń środków trwałych przekraczających 30% wartości początkowej (obiektów znajdujących się na działce o numerze 1610/40).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (przeformułowane w piśmie z dnia 15 lutego 2018 r.).

Czy transakcja sprzedaży nieruchomości zabudowanej dwoma budynkami podlega zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT z możliwością jej opodatkowania zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż nieruchomości zabudowanej korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 z możliwością jej opodatkowania zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

Sprzedaż nieruchomości, co do zasady, jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Może jednak korzystać ze zwolnienia na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 lub art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Na mocy art. 43 ust. l pkt 10, zwolniona z VAT jest dostawa budynku, która nie jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT bądź między pierwszym zasiedleniem a dostawą tej nieruchomości upłynęły przynajmniej 2 lata. Zgodnie z art. 2 pkt 14, pierwsze zasiedlenie to oddanie do użytkowania, w wykonywaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynku po ich wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki na ulepszenie przekroczyły co najmniej 30% wartości początkowej danego środka trwałego. Istotą pierwszego zasiedlenia jest oddanie do używania, które następuje w wykonywaniu czynności podlegających opodatkowaniu, czyli pierwszym zasiedleniem u Wnioskodawcy było oddanie całej nieruchomości (pkt 1a, b, pkt 2) w najem w 2013 r. Wnioskodawca nie ponosił nakładów na ulepszenie przedmiotowego obiektu (pkt 1a, b i 2) w wysokości przekraczającej 30% ich wartości początkowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – na mocy art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, nieruchomość, zarówno gruntowa, jak i zabudowana, spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jej sprzedaż, stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Nie każda jednak czynność, stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Podkreślić należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Przy czym, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Powyższe przepisy wskazują, jakie muszą zostać spełnione warunki aby sprzedaż budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Z przepisów tych wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów, chyba że budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat. A zatem, wykorzystywanie obiektu przez okres co najmniej 5 lat do czynności opodatkowanych pozwala podatnikowi na zastosowanie zwolnienia od podatku nawet w sytuacji, gdy ponosił on wydatki nie niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów, w związku z którymi to wydatkami miał prawo do odliczenia podatku VAT.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy to należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

W tym miejscu należy wskazać, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Powyższy przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka jest producentem butli do gazów sprężonych i skroplonych. Postanowieniem Sądu Rejonowego, Spółka nabyła w drodze licytacji własność S.A. w likwidacji, w postaci nieruchomości zabudowanej budynkiem przemysłowym i biurowym (działka numer 1610/40). Zakupione nieruchomości znajdowały się w złym stanie technicznym (rok budowy 1972), nie nadawały się, w opinii Spółki, do użytkowania. Z tego względu Wnioskodawca przystosował dla swoich potrzeb nieruchomości (zmodernizował) i w 2009 r. przyjął dokumentem OT do ewidencji środków trwałych. Wnioskodawca nie dokonywał ulepszeń, które przekroczyłyby 30% wartości początkowej tych obiektów. Podatnik początkowo w zakupionych obiektach prowadził działalność produkcyjną w postaci uruchomienia produkcji wałów korbowych dla potrzeb przemysłu stoczniowego. W 2013 r. Podatnik podjął decyzję o zaprzestaniu własnej działalności w zakupionych obiektach i przeznaczeniu nieruchomości na wynajem. Od 2013 r. cała nieruchomość wraz ze wszystkimi budynkami i budowlami, posadowionymi na tej działce była w całości wynajmowana dwóm podmiotom (na podstawie umowy najmu). W 2017 r. Podatnik podjął decyzję o sprzedaży nieruchomości i 31 stycznia 2018 r. sprzedał nieruchomość. Podatnik dokonał sprzedaży nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 (art. 43 ust. 10), tj. uznał, że transakcja podlega zwolnieniu z możliwością opodatkowania i po złożeniu stosownego oświadczenia do urzędu skarbowego właściwego dla nabywcy zastosował opodatkowanie powyższej transakcji. Na działce o numerze 1610/40 znajdują się następujące obiekty:

*   zakupione od S.A. w drodze licytacji (wartość 4.011) oraz zakupione na podstawie faktur VAT (wartość 3.821) budynki: budynek hali produkcyjnej, budynek biurowca oraz budowle: sieci elektroenergetyczne biurowca, sieci elektroenergetyczne hali, sieć wodociągowa, kabel zasilający, przewody kanalizacji sanitarnej, przewody kanalizacji deszczowej, drogi i place,
*   zakupione na podstawie faktur VAT – budowle: instalacja sprężonego powietrza, sieć gazowa, ogrodzenie, suwnice, szlaban, portiernia-kontener.

Spółka nabyła nieruchomość zabudowaną od A S.A. w drodze licytacji za kwotę 4.011 tys. zł (od tej kwoty Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego). Wnioskodawca przyjął do używania dokumentem OT środki trwałe o wartości początkowej 7.832 tys. zł (zgodnie z definicją wartości początkowej środka trwałego). Kwota 3.821 tys. zł są to nakłady na środki trwałe naliczone do dnia przekazania środka do używania. Od tych zakupów Spółce przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zarówno budynek hali produkcyjnej jak i budynek biurowca był wybudowany na początku lat 70-tych. Wnioskodawca kupił go w 2007 r. w złym stanie technicznym, nie nadającym się do użytkowania. Z tego względu dokonano nakładów, które doprowadziły do przydatności do używania i przyjęcia go do ewidencji środków trwałych w 2009 r. Podatnik w latach 2009-2012 prowadził w obiekcie własną działalność gospodarczą. Przy nabyciu poszczególnych obiektów będących własnością S.A. w likwidacji, pkt 1a, b Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, ze względu na fakt, że nabycie nastąpiło w drodze licytacji na podstawie Postanowienia Sądu Rejonowego. Brak prawa dotyczył jednak tylko kosztów poniesionych na podstawie Postanowienia Sądu, tj. kwoty netto 4.011 tys. zł, natomiast od pozostałych kosztów związanych z przystosowaniem środka trwałego do używania, w wartości netto 3.821 tys., Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Natomiast pozostałe budowle pkt 2 zostały zakupione przez Wnioskodawcę na podstawie faktur VAT i przy ich nabyciu przysługiwało spółce pełne prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Cały ww. obiekt (pkt 1a, b i pkt 2) od styczna 2013 r. do dnia 30 stycznia 2018 r. był wynajmowany na cele działalności gospodarczej dwóm podmiotom, na podstawie umowy najmu. Wnioskodawca nie ma wiedzy, czy przed nabyciem budynków, budowli lub ich części posadowionych na przedmiotowej działce nastąpiło ich pierwsze zasiedlenie, są to stare budynki z lat 70-tych, w których ówczesny właściciel prowadził działalność gospodarczą. Zgodnie z wyrokiem TSUE z dnia 16 listopada 2017 r. pierwszym zasiedleniem było rozpoczęcie użytkowania obiektu przez podmiot, który go wybudował, czyli S.A. Zarówno Wnioskodawca jak i Nabywca na moment sprzedaży nieruchomości, jest i był czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Zainteresowany jednoznacznie wskazał, że dokonywał ulepszeń środków trwałych przekraczających 30% wartości początkowej (obiektów znajdujących się na działce o numerze 1610/40).

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii zwolnienia od opodatkowania sprzedaży nieruchomości zabudowanej o numerze 1610/40 oraz możliwości rezygnacji z tego zwolnienia i wyboru opodatkowania na mocy art. 43 ust. 10 ustawy.

W celu ustalenia, czy w analizowanej sprawie dla dostawy przedmiotowej nieruchomości zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku od towarów i usług należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy w odniesieniu do wskazanych budynków i budowli miało miejsce pierwsze zasiedlenie.

Należy podkreślić, że użyte w art. 2 pkt 14 ustawy sformułowanie „w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu” wskazuje na katalog czynności wymienionych w art. 5 ustawy, czyli dana czynność musi podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Analizując informacje zawarte w opisie sprawy w kontekście definicji pierwszego zasiedlenia – zawartej w art. 2 pkt 14 ustawy, należy stwierdzić, że sprzedaż budynków i budowli, o których mowa we wniosku, nie jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia. Jak wynika z opisu sprawy – Spółka nabyła w drodze licytacji własność w postaci nieruchomości zabudowanej budynkiem przemysłowym i biurowym. Zarówno budynek hali produkcyjnej jak i budynek biurowca był wybudowany na początku lat 70-tych, są to stare budynki, w których ówczesny właściciel prowadził działalność gospodarczą. Ponadto, z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca przystosował dla swoich potrzeb nieruchomości (zmodernizował) i w 2009 r. przyjął dokumentem OT do ewidencji środków trwałych. Wnioskodawca dokonywał ulepszeń środków trwałych przekraczających 30% wartości początkowej tych obiektów. Spółka początkowo w zakupionych obiektach prowadziła działalność produkcyjną w postaci uruchomienia produkcji wałów korbowych dla potrzeb przemysłu stoczniowego. W 2013 r. Zainteresowany podjął decyzję o zaprzestaniu własnej działalności w zakupionych obiektach i przeznaczeniu nieruchomości na wynajem. Od 2013 r. – jak wskazał Wnioskodawca – cała nieruchomość wraz ze wszystkimi budynkami i budowlami, posadowionymi na tej działce była w całości wynajmowana dwóm podmiotom (na podstawie umowy najmu). W związku z powyższym, z uwagi na fakt, że po poniesieniu nakładów na ulepszenie, stanowiących co najmniej 30% wartości budynków i budowli, obiekty zostały oddane do użytkowania w ramach czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (najem dwóm podmiotom) i jednocześnie od tego momentu minęły przynajmniej 2 lata, zostały spełnione warunki do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W konsekwencji powyższego, sprzedaż ww. budynków i budowli posadowionych na działce o numerze 1610/40 spełnia przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Tym samym – zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy – również sprzedaż gruntu, na którym posadowione są przedmiotowe obiekty budowlane korzysta ze zwolnienia do VAT w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że w analizowanym przypadku, po spełnieniu warunków, o których mowa w art. 43 ust. 10 ustawy, Wnioskodawca może zrezygnować z ww. zwolnienia i opodatkować przedmiotową dostawę nieruchomości, przy zastosowaniu podstawowej stawki podatku od towarów i usług w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy.

W związku z tym, że dostawa nieruchomości wraz z posadowionymi na niej budynkami i budowlami korzysta ze zwolnienia w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, rozpatrywanie zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a oraz art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy stało się bezzasadne.

Odnosząc przytoczone wyżej przepisy prawa do analizowanej sprawy należy stwierdzić, że ponieważ dostawa budynków i budowli nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, bowiem nieruchomość była użytkowana, a po ulepszeniu przekraczającym 30% wartości początkowej obiektów cała nieruchomość wraz ze wszystkimi budynkami i budowlami posadowionymi na działce była od 2013 r. w całości wynajmowana dwóm podmiotom – korzysta ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. W odniesieniu do ww. obiektów są bowiem spełnione przesłanki wskazane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, tj. w stosunku do ww. budynków i budowli nastąpiło ich pierwsze zasiedlenie oraz od pierwszego zasiedlenia do planowanej dostawy upłynął okres dłuższy niż dwa lata.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy, że sprzedaż nieruchomości zabudowanej korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 z możliwością jej opodatkowania zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy VAT oceniono jako prawidłowe.

Końcowo należy jednak zwrócić uwagę, że w związku z rozstrzygnięciem zawartym w orzeczeniu TSUE w sprawie C-308/16 Kozuba Premium Selection, Wnioskodawca ma prawo do zastosowania obowiązujących norm prawa krajowego albo może bezpośrednio zastosować przepisy Dyrektywy z uwzględnieniem wykładni pojęcia pierwszego zasiedlenia przedstawionego w orzecznictwie sądowym, w tym w wyroku C-308/16. W przypadku zastosowania wykładni prounijnej w rozpatrywanej sprawie do pierwszego zasiedlenia doszło również w części budynku, w której znajduje się Punkt Obsługi Klienta, bowiem po poniesieniu wydatków na ulepszenie, które przekroczyły 30% wartości początkowej tego budynku, Punkt Obsługi Klienta był wykorzystywany w działalności bankowej i od tego momentu do planowanej sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata. W związku z powyższym czynność sprzedaży części budynku, w której znajduje się Punkt Obsługi Klienta również może korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady (Dz. Urz. UE L z 11.12.2006, Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

W konsekwencji zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Zgodnie jednak z art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

1.  dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem;
2.  dostawa terenu budowlanego.

Jak stanowi art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”.

Nadto w wyroku z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C 308/16 Kozuba Premium Selection sp. z o.o. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie TSUE stwierdził, że „artykuł 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak będące przedmiotem postępowania głównego, które uzależniają zwolnienie z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu. Wskazane przepisy tejże dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwiają się one, aby takie przepisy krajowe uzależniały owo zwolnienie od warunku, zgodnie z którym w wypadku »ulepszenia« istniejącego budynku poniesione wydatki nie mogą przekroczyć 30% początkowej wartości tego budynku, o ile rzeczone pojęcie »ulepszenia« jest interpretowane w taki sam sposób jak pojęcie »przebudowy« zawarte w art. 12 ust. 2 dyrektywy 2006/112, to znaczy tak, że odnośny budynek powinien być przedmiotem istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany jego wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia”.

TSUE wskazał, iż pojęcie „pierwszego zasiedlenia”, jest zawarte w art. 12 dyrektywy VAT, ale nie jest ono w niej zdefiniowane.

Jak wynika przede wszystkim z prac przygotowawczych do szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. U. 1977, L 145, s. 1), które pozostają wymierne do celów interpretacji dyrektywy VAT, w ramach zwolnień przewidzianych w jej art. 135 ust. 1 lit. j), kryterium „pierwszego zasiedlenia” budynku należy rozumieć jako odpowiadające kryterium pierwszego użytkowania budynku przez jego właściciela lub lokatora. W tychże pracach przygotowawczych stwierdzono, że kryterium to zostało uznane za określające moment, w którym kończy się proces produkcji budynku i budynek ów staje się przedmiotem konsumpcji. Z powyższej analizy historycznej nie wynika jednak, że użytkowanie budynku przez jego właściciela ma nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu.

Literalna wykładnia art. 12 i art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy VAT, jak również analiza kontekstu i celów założonych w tej dyrektywie świadczą zatem o tym, że wspomniana dyrektywa nie przyznaje państwom członkowskim uprawnienia do wprowadzenia warunków w odniesieniu do przewidzianych tam zwolnień czy też ograniczenia ich. Wynika stąd, że państwa członkowskie nie są w szczególności upoważnione do uzależnienia zwolnienia z VAT w zakresie dostaw budynków następujących po ich pierwszym zasiedleniu od warunku, który nie został przewidziany w dyrektywie VAT, a zgodnie z którym takie pierwsze zasiedlenie ma nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że w przypadku ww. niezgodności prawa krajowego z prawem UE, to podatnik może zastosować obowiązujące normy prawa krajowego albo bezpośrednio zastosować przepisy dyrektywy z uwzględnieniem wykładni pojęcia pierwszego zasiedlenia przedstawionego w wyroku C-308/16, zaś organy podatkowe są obowiązane respektować rozstrzygnięcie TSUE zawarte w wyroku C-308/16. Tym samym ocena planowanej dostawy pod kątem zwolnienia z VAT powinna być dokonana przy uwzględnieniu przyjętej przez podatnika definicji pierwszego zasiedlenia.

Zauważyć należy, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem sprawy podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.