Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-1111/11-2/AS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-02-02
Teza: 1. Czy wskazane dopłaty korzystają ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 48 ustawy? 2. Czy w przypadku zwolnienia z podatku dochodowego, wydatki sfinansowane z przychodów wolnych od podatku nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z treścią art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych? 3. W którym momencie dla celów podatkowych wykazujemy otrzymane dopłaty? Czy w momencie zarachowania noty księgowej, czy w momencie otrzymania dopłat na rachunek bankowy? 4. W którym roku (miesiącu) Spółka winna wyłączyć z podstawy opodatkowania koszty sfinansowane dotacją, jeśli dotacja wpłynie w innym roku podatkowym, niż rozliczone koszty: • w roku poniesienia wydatków jako koszty, • w roku (miesiącu) otrzymania dotacji do tych kosztów?
Słowa kluczowe: agencja-Agencja Rynku Rolnego; dopłata; korekta; przychód-moment powstania przychodów; spółki-spółka kapitałowa; wyłączenie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 21.10.2011 r. (data wpływu 02.11.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych wynikających z otrzymanych dopłat do prywatnego przechowywania wieprzowiny:

*   zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 48 ustawy – **jest prawidłowe,**

*   wyłączenia z podatkowych kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy wydatków sfinansowanych z przychodów wolnych od podatku – **jest prawidłowe,**

*   określenia momentu uzyskania przychodu z tytułu dopłat do prywatnego przechowywania wieprzowiny – **jest prawidłowe,**

*   określenia momentu wyłączenia z podstawy opodatkowania kosztów sfinansowanych dotacją w sytuacji, gdy dotacja wpłynie w innym roku podatkowym, niż otrzymane koszty – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 02.11.2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych wynikających z otrzymanych dopłat do prywatnego przechowywania wieprzowiny.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca będący spółką prawa handlowego prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji i zbytu mięsa i jego przetworów. Jednostka zawarła umowę z Agencją Rynku Rolnego na dopłaty do prywatnego przechowywania wieprzowiny, która jest własnością Spółki. Dopłaty te stanowią jeden z mechanizmów interwencyjnych na rynku mięsa w UE. Realizacja powyższego mechanizmu w ramach kompetencji ARR polega na udzielaniu dopłat do prywatnego przechowywania wieprzowiny na terenie Polski zgodnie z zasadami obowiązującymi w UE. Dopłata jest udzielana wszystkim przedsiębiorcom, którzy zawarli z ARR umowę na dopłaty do prywatnego przechowywania wieprzowiny i wypełnili warunki udzielania dopłat do prywatnego przechowywania wieprzowiny.

W mechanizmie dopłat do prywatnego przechowywania wieprzowiny mogą uczestniczyć Przedsiębiorcy, którzy:

1.  mają siedzibę i są zarejestrowani na terenie Unii Europejskiej dla celów podatku VAT,
2.  zapewniają chłodnię do przechowywania wieprzowiny na terenie Polski,
3.  są wpisani do Centralnego Rejestru Przedsiębiorców w ARR.

Akty prawne UE:

1.  Rozporządzenie Rady (WE) Nr 1234/2007 z dnia 22 października 2007 roku ustanawiające wspólną organizację rynków rolnych oraz przepisy szczegółowe dotyczące niektórych produktów rolnych (rozporządzenie o jednolitej wspólnej organizacji rynku”), z późn. zm.,
2.  Rozporządzenie Komisji (WE) Nr 826/2008 z dnia 20 sierpnia 2008 roku ustanawiające wspólne zasady dotyczące przyznawania dopłat do prywatnego przechowywania niektórych produktów rolnych, z późn. zm.
3.  Rozporządzenie Komisji (WE) Nr 1913/2006 z dnia 20 grudnia 2006 roku ustanawiające szczegółowe zasady stosowania agromonetarnego systemu dla euro w rolnictwie i zmieniające niektóre rozporządzenia, z późn. zm.,
4.  Rozporządzenie Komisji (EWG) Nr 2220/1985 z dnia 22 lipca 1985 roku ustanawiające wspólne szczegółowe zasady stosowania systemu zabezpieczeń w odniesieniu do produktów rolnych, z późn. zm.,
5.  Rozporządzenie Rady (EWG, EURATOM) Nr 1182/1971 z dnia 3 czerwca 1971 r. określające zasady mające zastosowanie do okresów, dat i terminów, z późn. zm.,
6.  Rozporządzenie WE nr 852/2004 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 29 kwietnia 2004 r. w sprawie higieny środków spożywczych, z późn. zm.,
7.  Rozporządzenie WE nr 853/2004 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 29 kwietnia 2004 r. ustanawiające szczególne przepisy dotyczące higieny w odniesieniu do żywności pochodzenia zwierzęcego, z późn. zm.,
8.  Rozporządzenie WE nr 854/2004 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 29 kwietnia 2004 r. ustanawiające szczególne przepisy dotyczące organizacji urzędowych kontroli w odniesieniu do produktów pochodzenia zwierzęcego przeznaczonych do spożycia przez ludzi, z późn. zm.,
9.  Rozporządzenie Komisji (UE) Nr 68/2011 z dnia 28 stycznia 2011 r. w sprawie ustalenia z wyprzedzeniem stawek dopłat do prywatnego przechowywania wieprzowiny.

Akty prawne krajowe:

1.  Ustawa z dnia 22 września 2006 r. o uruchamianiu środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej przeznaczonych na finansowanie wspólnej polityki rolnej (Dz. U. Nr 187, poz. 1381, z późn. zm.),
2.  Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o Agencji Rynku Rolnego i organizacji niektórych rynków rolnych (Dz. U. z 2007 r. Nr 231, poz. 1702, z późn. zm.,),
3.  Ustawa z dnia 16 grudnia 2005 r. o produktach pochodzenia zwierzęcego (Dz. U. z 2006 r. Nr 17, poz. 127, z późn. zm.),

Dopłatami do prywatnego przechowywania objęte jest mięso dobrej jakości handlowej, spełniające wymagania sanitarno-weterynaryjne określone w przepisach UE, m.in. zatwierdzonego zgodnie z rozporządzeniem (WE) nr 853/2004.

Po okresie przechowywania następuje rozliczenie umowy i wyliczeniu należnej kwoty dopłaty ARR przesyła do przedsiębiorcy informację o przyznanej kwocie dopłaty wraz z notą księgową. Dopłata zostaje wpłacona na rachunek Przedsiębiorcy nie później niż wciągu 120 dni od dnia złożenia poprawnych dokumentów dotyczących rozliczenia przechowywanych elementów mięsnych.

Spółka zamierza przychody z tytułu tak otrzymanych dopłat ujmować w rozliczeniu podatku dochodowego od osób prawnych w momencie wpływu środków pieniężnych z Agencji Rynku Rolnego. Do celów podatkowych koszty dotyczące przychodów, mimo ich poniesienia we wcześniejszych okresach sprawozdawczych, zostaną wyłączone jako koszt uzyskania przychodu w momencie otrzymania środków z ARR kwalifikowanych jako przychód podatkowy.

W konsekwencji powyższego zwolnienia, Spółka winna wyłączyć z podstawy opodatkowania wydatki sfinansowane z tych środków. Wyłączenie tych wydatków z kosztów uzyskania przychodów winno nastąpić w miesiącu (roku) otrzymania dotacji, nawet jeśli wydatki były poniesione w innym roku podatkowym i uznane za koszty podatkowe w innym roku podatkowym, niż otrzymana dotacja.

Tym samym Spółka nie powinna korygować kosztów podatkowych z roku poprzedniego, tylko dokonać korekty kosztów poprzez wyłączenie z podstawy opodatkowania kosztów sfinansowanych dotacją w roku/miesiącu otrzymania dotacji.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy wskazane dopłaty korzystają ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 48 ustawy?
2.  Czy w przypadku zwolnienia z podatku dochodowego, wydatki sfinansowane z przychodów wolnych od podatku nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z treścią art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
3.  W którym momencie dla celów podatkowych wykazujemy otrzymane dopłaty? Czy w momencie zarachowania noty księgowej, czy w momencie otrzymania dopłat na rachunek bankowy?
4.  W którym roku (miesiącu) Spółka winna wyłączyć z podstawy opodatkowania koszty sfinansowane dotacją, jeśli dotacja wpłynie w innym roku podatkowym, niż rozliczone koszty:
    *   w roku poniesienia wydatków jako koszty,
    *   w roku (miesiącu) otrzymania dotacji do tych kosztów?
5.  Czy w takim przypadku w zeznaniu CIT-8, w załączniku CIT-O w pozycji 12 i następnie 20 należy wykazać dochód lub stratę na działalności zwolnionej? W przypadku dochodu obniża on podstawę opodatkowania w podatku dochodowym od osób prawnych?

Natomiast w zeznaniu CIT 8 w pozycji 27 wykazujemy przychody włącznie z przychodami z tytułu prywatnego przechowywania mięsa, a w pozycji 27 koszty po wyłączeniu kosztów związanych z prywatnym przechowywaniem mięsa?

Wskazać należy, że niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy skutków podatkowych związanych z otrzymanymi dopłatami do prywatnego przechowywania wieprzowiny (pytania Nr 1-4).

Odnośnie zagadnienia związanego z wypełnieniem Zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych za rok podatkowy CIT-8 oraz złożenia Informacji o odliczeniach od dochodu i od podatku oraz o dochodach wolnych i zwolnionych od podatku CIT-8/O (pytanie Nr 5) , tut. Organ wyda odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 48 ustawy z dnia 15 lutego o podatku dochodowym od osób prawnych kwoty otrzymane od agencji rządowych, jeżeli agencje otrzymały Środki na ten cel z budżetu państwa, z wyjątkiem dopłat do oprocentowania kredytów bankowych w zakresie określonym w odrębnych ustawach, są wolne od podatku. Przychody otrzymane z tytułu prywatnego przechowywania wieprzowiny będą wolne od podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 48 ustawy, a nie wyłączone z opodatkowania na podstawie art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Oznacza to że wszystkie poniesione wydatki po wyłączeniu enumeratywnie wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 14a, 23, 24, 42, 47, 48 lub ze środków o których mowa w art. 33 ust. 4 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie. Zatem wydatki sfinansowane z przychodów uzyskanych z tej pomocy, jako wolnych od podatku, nie będą zaliczane do kosztów podatkowych.

Środki publiczne stanowią środki pochodzące z budżetu UE oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA), a także inne środki pochodzące ze źródeł zagranicznych niepodlegające zwrotowi.

Katalog środków pochodzących z budżetu UE obejmuje następujące kategorie:

*   środki pochodzące z funduszy strukturalnych, Funduszu Spójności i Europejskiego Funduszu Rybackiego (zob. niżej);
*   środki przeznaczone na realizację programów przedakcesyjnych oraz Programu Środki Przejściowe;
*   środki na realizację Wspólnej Polityki Rolnej, obejmujące środki pochodzące z: EFOiGR „Sekcja Gwarancji”, EFRG oraz EFRROW;
*   środki przeznaczone na realizację programów w ramach celu Europejska Współpraca Terytorialna (w rozdział III rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1080/2006 z dnia 5 lipca 2006 r. w sprawie Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego i uchylającego rozporządzenie (WE) nr 1783/1999 (Dz. Urz. UE L 210 z 31.07.2006, s. I z późn. zm.);
*   środki na programy w ramach Europejskiego Instrumentu Sąsiedztwa i Partnerstwa (rozporządzenie (WE) nr 1638/2006 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 24 października 2006 r. określające przepisy ogólne w sprawie ustanowienia Europejskiego Instrumentu Sąsiedztwa i Partnerstwa (Dz. Urz. UE L 310 Z 09.11.2006, 5. 1);
*   inne środki.

Dwa europejskie fundusze rolnicze, tj. Europejski Fundusz Rolniczy Gwarancji (EFRG), mający na celu finansowanie środków rynkowych i pozostałych środków oraz Europejski Fundusz Rolniczy Rozwoju Obszarów Wiejskich (EFRROW), mające na celu finansowanie programów rozwoju obszarów wiejskich, utworzone zostały na podstawie rozporządzenia nr 1290/2005 Rady (WE) z dnia 21 czerwca 2005 r. w sprawie finansowania wspólnej polityki rolnej (Dz. Urz. UE L 209 z 11.08.2005, s. 1 z późn. zm.).

Środki stanowiące dopłaty do prywatnego przechowywania wieprzowiny stanowią środki publiczne na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 5 ust. 3 pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. 157, poz. 1240 ze zm.).

Środkami tymi zarządza jedna z Agencji wykonawczych - w tym wypadku Agencja Rynku Rolnego, o której mowa w art. 18 ustawy o finansach publicznych.

Zgodnie z normatywnym określeniem „agencja wykonawcza” jest państwową osobą prawną, tworzoną ustawowo, w celu realizacji zadań państwa. Ta forma organizacyjno-prawna wykonywania ważnych zadań państwa oparta jest na przepisach rozporządzenia nr 58/2003 Rady (WE) z dnia 19 grudnia 2002. r. ustanawiającego statut agencji wykonawczych, którym zostaną powierzone niektóre zadania w zakresie zarządzania programami wspólnotowymi (Dz. Urz. WE L 11 z 16.01.2003, s. 1). Prawna forma agencji wykonawczych może być wykorzystana w rolnictwie, działalności innowacyjnej, rozwoju przedsiębiorczości, przyśpieszeniu zmian strukturalnych, w szczególności przekształceń własnościowych w gospodarce.

Podmiotem powołanym do realizacji zadań na rynkach produktów rolnych i żywnościowych mające na celu stabilizację tych rynków w ramach mechanizmów Wspólnej Polityki Rolnej, jest Agencja Rynku Rolnego - art. 11 ust 1 pkt l i pkt 4c.

Zgodnie z art. 27 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o Agencji Rynku Rolnego i organizacji niektórych rynków rolnych (tj. Dz. U z 2007 r. Nr 231, poz. 1702 ze zm.) w zakresie określonym przepisami Unii Europejskiej: „Agencja dokonuje interwencyjnych zakupów, przechowywania i sprzedaży mięsa wołowego oraz mięsa wieprzowego, a także udziela dopłaty do prywatnego przechowywania wieprzowiny, wołowiny, cielęciny, baraniny oraz mięsa koziego”.

W związku z powyższym przychody z tytułu prywatnego przechowywania wieprzowiny są wolne od podatku dochodowego od osób prawnych. Jednocześnie zdaniem Spółki, winna ona wyłączyć z podstawy opodatkowania koszty sfinansowane dotacją w miesiącu (roku) otrzymania dotacji do tych kosztów, nawet jeśli wydatki zostały poniesione i uznane za koszty podatkowe w innym roku (miesiącu) podatkowym.

Zgodnie bowiem z art. 16 ust. 1 pkt 58 Updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 48.

W konsekwencji powyższego zwolnienia, Spółka winna wyłączyć z podstawy opodatkowania wydatki sfinansowane z tych środków. Wyłączenie tych wydatków z kosztów uzyskania przychodów winno nastąpić w miesiącu (roku) otrzymania dotacji, nawet jeśli wydatki były poniesione w innym roku podatkowym i uznane za koszty podatkowe w innym roku podatkowym, niż otrzymana dotacja. Tym samym Spółka nie powinna korygować kosztów podatkowych z roku poprzedniego, tylko dokonać korekty kosztów poprzez wyłączenie z podstawy opodatkowania kosztów sfinansowanych dotacją w roku/miesiącu otrzymania dotacji.

W zakresie ujęcia dochodu w załączniku CIT-0 to należy go wykazywać w pozycji 12 i następnie 20 załącznika. Tak wykazany dochód obniża podstawę opodatkowania w poz. 40 CIT-8. Natomiast w zeznaniu CIT-8 w pozycji 27 wykazujemy przychody włącznie z przychodami z tytułu prywatnego przechowywania mięsa, a w pozycji 27 koszty po wyłączeniu kosztów związanych z prywatnym przechowywaniem mięsa.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego** w zakresie skutków podatkowych wynikających z otrzymanych dopłat do prywatnego przechowywania wieprzowiny:

*   zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 48 ustawy – **uznaje się za prawidłowe,**

*   wyłączenia z podatkowych kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy wydatków sfinansowanych z przychodów wolnych od podatku – **uznaje się za prawidłowe,**

*   określenia momentu uzyskania przychodu z tytułu dopłat do prywatnego przechowywania wieprzowiny – **uznaje się za prawidłowe,**

*   określenia momentu wyłączenia z podstawy opodatkowania kosztów sfinansowanych dotacją w sytuacji, gdy dotacja wpłynie w innym roku podatkowym, niż otrzymane koszty – **uznaje się za nieprawidłowe.**

Na wstępie zauważyć należy, że mechanizm dopłat do prywatnego przechowywania wieprzowiny jako instrument interwencyjny europejskiego rynku konsumenckiego jest uruchamiany okresowo i ma na celu osiągnięcie stabilizacji rynku wieprzowiny poprzez zagospodarowanie sezonowych nadwyżek produkcyjnych.

Zdjęcie nadwyżek produkcyjnych z rynku może mieć charakter czasowy - kiedy po okresie przechowywania wieprzowina trafia na rynek wewnętrzny Unii Europejskiej, lub stałe - kiedy wieprzowina objęta mechanizmem zostaje wywieziona poza obszar celny Unii Europejskiej. Mechanizm dopłat do prywatnego przechowywania wieprzowiny uruchamiany jest przez Komisję Europejską (dalej: „KE”) na wniosek państw członkowskich Unii Europejskiej, gdy cena tusz wieprzowych na rynku unijnym, ustalona na podstawie cen notowanych w państwach członkowskich, spadnie poniżej 103% ceny bazowej i istnieje prawdopodobieństwo, że utrzyma się na tym poziomie.

KE w rozporządzeniu uruchamiającym mechanizm dopłat do prywatnego przechowywania określa: wykaz produktów objętych mechanizmem, minimalne ilości produktów, na które można składać wnioski (oferty przetargowe), okres przechowywania oraz wysokość zabezpieczenia. Stawki dopłat mogą być ustalone z góry przez KE lub w drodze przetargu.

Przedmiotem dopłat do prywatnego przechowywania może być wieprzowina:

*   sklasyfikowana zgodnie z klasyfikacją EUROP,

*   pochodząca ze zwierząt, których chów prowadzony był przynajmniej przez ostatnie 2 miesiące na terenie UE, i których ubój nastąpił nie wcześniej niż 10 dni przed datą wprowadzenia mięsa do chłodni.

Do mechanizmu dopłat do prywatnego przechowywania mogą przystąpić przedsiębiorcy, którzy:

1.  zarejestrowani są w Centralnym Rejestrze Przedsiębiorców ARR i posiadają identyfikacyjny numer rejestracyjny nadany im przez Agencję,
2.  mają siedzibę i są zarejestrowani na terenie Unii Europejskiej dla celów podatków VAT,
3.  dysponują chłodnią do przechowywania wieprzowiny na terenie Polski.

Przedsiębiorca zainteresowany uczestnictwem w mechanizmie powinien w określonym przez KE terminie złożyć w Agencji Rynku Rolnego wniosek (przy stawce dopłaty ustalonej przez KE) lub ofertę przetargową (przy stawce dopłaty ustalonej w drodze przetargu).

Wniosek / oferta przetargowa powinien zostać złożony na ilości nie mniejsze niż ilości minimalne ustalone przez KE i zawierać m.in. nazwę produktu, deklarowaną ilość i okres przechowywania oraz stawkę dopłaty. Wraz z wnioskiem (ofertą przetargową) przedsiębiorca zobowiązany jest złożyć zabezpieczenie w wysokości ustalonej przez KE.

Wnioski spełniające wszystkie wymagania formalne, przyjmowane są przez ARR do realizacji poprzez zawarcie stosownych umów z przedsiębiorcami.

W przypadku ustalenia wysokości stawek dopłat w drodze przetargu, ARR na podstawie złożonych ofert przetargowych sporządza i przesyła do KE zestawienia obejmujące deklarowane ilości poszczególnych produktów oraz oferowane stawki dopłat. Po określeniu przez KE poziomu maksymalnej stawki dopłaty, ARR zawiera umowy z przedsiębiorcami, którzy zaoferowali stawkę równą lub niższą niż maksymalna stawka dopłaty ustalona przez KE.

Przedsiębiorca, z którym została zawarta umowa zobowiązany jest do wprowadzenia do chłodni w ciągu 28 dni od daty zawarcia umowy całkowitej ilości wieprzowiny objętej umową i przechowywania jej na własny koszt i ryzyko przez umowny okres przechowywania.

Umowny okres przechowywania liczony jest od dnia następującego po dniu, w którym całkowita ilość wieprzowiny objętej umową zostanie wprowadzona do chłodni. Podczas przechowywania wieprzowiny w ramach mechanizmu dopłat do prywatnego przechowywania, przedstawiciele służb technicznych ARR przeprowadzą kontrole mające na celu stwierdzenie prawidłowej realizacji umowy.

W trakcie umownego okresu przechowywania przedsiębiorca może:

1.  zadecydować o wycofaniu wieprzowiny z mechanizmu, pod warunkiem, że wieprzowina przechowywana jest przez okres, co najmniej 2 miesięcy, a jej wywóz poza obszar celny UE nastąpi w ciągu 60 dni od daty wycofania z chłodni;
2.  ubiegać się o wypłatę zaliczkowej kwoty dopłaty. Zaliczkowa dopłata przysługuje po upływie 60 dni umownego okresu przechowywania, pod warunkiem złożenia w ARR zabezpieczenia w wysokości 110% kwoty zaliczkowej dopłaty, o którą ubiega się przedsiębiorca.

Po zakończeniu umownego okresu przechowywania przedsiębiorca otrzymuje dopłatę do ustalonej przy wprowadzeniu do chłodni wagi netto świeżej wieprzowiny i faktycznie przechowywanej przez okres objęty umową. Wysokość kwoty dopłaty wyliczana jest w zależności od stopnia wywiązania się przedsiębiorcy z zobowiązań wynikających z zawartej z ARR umowy.

Za należyte wykonanie umowy uznaje się wprowadzenie do chłodni w ciągu 28 dni od daty zawarcia umowy, co najmniej 90% umownej ilości wieprzowiny oraz przechowywanie jej przez okres określony umową. W tym przypadku wysokość należnej kwoty dopłaty zostanie wyliczona proporcjonalnie do ilości wprowadzonej i przechowywanej wieprzowiny. Po rozliczeniu umowy zabezpieczenie złożone przez przedsiębiorcę wraz z wnioskiem (ofertą przetargową) zostaje zwrócone w całości.

Nie wywiązanie się przedsiębiorcy ze zobowiązań wynikających z zawartej umowy powoduje redukcję należnej kwoty dopłaty oraz częściowy lub całkowity przepadek zabezpieczenia. Ponadto w przypadku stwierdzenia, że zawarta we wniosku (ofercie przetargowej) deklaracja przedsiębiorcy została sfałszowana – dopłata nie zostanie wypłacona. Dodatkowo przedsiębiorca zostanie wykluczony z mechanizmu dopłat do prywatnego przechowywania wieprzowiny na okres jednego roku od momentu wykrycia nieprawidłowości. Zapłata należnej kwoty dopłaty nastąpi przelewem na wskazane przez przedsiębiorcę konto bankowe, w terminie 120 dni od daty otrzymania od przedsiębiorcy kompletu wymaganych dokumentów.

Biorąc powyższe pod uwagę wskazać należy, że na podstawie rozporządzenia nr 1290/2005 Rady (WE) z dnia 21 czerwca 2005 r. w sprawie finansowania wspólnej polityki rolnej (Dz. Urz. UE L 209 z 11.08.2005, s. 1 z późn. zm.) utworzono m. in. fundusz rolniczy pn. Europejski Fundusz Rolniczy Gwarancji (EFRG), którego celem jest finansowanie środków rynkowych i pozostałych środków.

Rozważając charakter środków finansowych, które otrzymuje Spółka w postaci dopłat do prywatnego przechowywania wieprzowiny w związku z zawartą umową z Agencją Rynku Rolnego należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 ze zm.), która określa m. in. zakres i zasady działania agencji wykonawczych oraz zasady gospodarowania środkami publicznymi pochodzącymi z budżetu Unii Europejskiej oraz z innych źródeł zagranicznych.

Przepis art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy określa, że środkami publicznymi są m.in. środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielonej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA).

W myśl art. 2 pkt 5 przywołanej ustawy ilekroć w ustawie jest mowa o „środkach europejskich” – rozumie się przez to środki, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 1, 2 i 4, czyli:

1.  środki pochodzące z funduszy strukturalnych, Funduszu Spójności i Europejskiego Funduszu Rybackiego, z wyłączeniem środków, o których mowa w pkt 5 lit. a i b;
2.  niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA), z wyłączeniem środków, o których mowa w pkt 5 lit. c i d:
    1.  Norweskiego Mechanizmu Finansowego 2009-2014,
    2.  Mechanizmu Finansowego Europejskiego Obszaru Gospodarczego 2009-2014,
    3.  Szwajcarsko-Polskiego Programu Współpracy;(\`(...)\`) i
3.  środki na realizację Wspólnej Polityki Rolnej:
    1.  Europejskiego Funduszu Orientacji i Gwarancji Rolnej „Sekcja Gwarancji”,
    2.  Europejskiego Funduszu Rolniczego Gwarancji,
    3.  Europejskiego Funduszu Rolniczego Rozwoju Obszarów Wiejskich;

Ustawa o finansach publicznych z dnia 27 sierpnia 2009 r. wprowadziła z dniem 1 stycznia 2010 r. zmianę charakteru środków przeznaczonych na realizację programów pomocowych i w obecnie obowiązującym stanie prawnym środki europejskie, co do zasady, nie zostały włączone do budżetu państwa, ale stanowią jego odrębną część w formie budżetu środków europejskich.

Należy zatem stwierdzić, że opisane w przedmiotowym wniosku środki stanowiące dopłaty do prywatnego przechowywania wieprzowiny mają charakter środków publicznych pochodzących z budżetu Unii Europejskiej, którymi zgodnie z obowiązującymi przepisami zarządza ARR jako krajowa agencja wykonawcza.

Przechodząc do meritum rozpatrywanej sprawy w zakresie skutków podatkowych z tytułu otrzymywanych dopłat do prywatnego przechowywania wieprzowiny należy wskazać, że zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.) przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Na podstawie art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3 uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

Jednakże na podstawie art. art. 12 ust. 3e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w przypadku otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3, do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c i 3d, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.

Nadmienić przy tym należy, że zgodnie z art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do przychodów nie zalicza się m. in.:

1.  pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów);
2.  kwot naliczonych, lecz nieotrzymanych odsetek od należności, w tym również od udzielonych pożyczek (kredytów);
3.  zwróconych udziałów lub wkładów w spółdzielni, umorzenia udziałów lub akcji w spółce, w tym kwot otrzymanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji) oraz wartości majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej - w części stanowiącej koszt ich nabycia bądź objęcia, a także zwróconych udziałowcom (akcjonariuszom) dopłat wniesionych do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami - w wysokości określonej w złotych na dzień ich faktycznego wniesienia;

Z uwagi na powyższą regulację prawną stwierdzić należy, że - jak słusznie zauważył Wnioskodawca - przepisy o wyłączeniu od przychodów w przedmiotowej sprawie nie mają zastosowania.

Podsumowując, w świetle przywołanego art. 12 ust. 3 w zw. z art. 12 ust. 3e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dopłaty do prywatnego przechowywania wieprzowiny otrzymywane przez Wnioskodawcę jako uprawnionego przedsiębiorcę - co do zasady - dla celów podatku dochodowego od osób prawnych stanowią przychód Wnioskodawcy w dacie ich otrzymania.

W oparciu o powyższe przepisy prawa należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie w każdym z przypadków, w którym nastąpi wypłata z ARR na rachunek bankowy Wnioskodawcy dopłaty do prywatnego przechowywania wieprzowiny, powodować będzie obowiązek rozpoznania przychodu, a przychód podatkowy powstanie w dacie faktycznego otrzymania pieniędzy.

Jak wykazano powyżej, przychodem są bowiem przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym, bezzwrotnym, definitywnym, których rzeczywiste otrzymanie powoduje obowiązek zapłaty podatku dochodowego.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie określenia momentu uzyskania przychodu z tytułu dopłat do prywatnego przechowywania wieprzowiny należało uznać za prawidłowe.

Jak wskazał Wnioskodawca, dopłata jest udzielana wszystkim przedsiębiorcom, którzy zawarli z ARR umowę na dopłaty do prywatnego przechowywania wieprzowiny i wypełnili warunki udzielania dopłat do prywatnego przechowywania wieprzowiny.

Dopiero po okresie przechowywania następuje rozliczenie umowy i wyliczeniu należnej kwoty dopłaty ARR przesyła do przedsiębiorcy informację o przyznanej kwocie dopłaty wraz z notą księgową. Dopłata zostaje wpłacona na rachunek Przedsiębiorcy nie później niż wciągu 120 dni od dnia złożenia poprawnych dokumentów dotyczących rozliczenia przechowywanych elementów mięsnych.

Biorąc pod uwagę powyższe ustalenia odnośnie momentu uzyskania przychodu z tytułu dopłat do prywatnego przechowywania wieprzowiny należy w przedmiotowej sprawie uwzględnić przy przepisy art. 17 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych odnośnie zwolnienia od podatku.

Na mocy art. 17 ust. 1 pkt 48 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wolne od podatku są kwoty otrzymane od agencji rządowych lub agencji wykonawczych, jeżeli agencje otrzymały środki na ten cel z budżetu państwa, z wyjątkiem dopłat do oprocentowania kredytów bankowych w zakresie określonym w odrębnych ustawach.

Stwierdzić zatem należy, że dopłaty do prywatnego przechowywania wieprzowiny otrzymywane przez Wnioskodawcę jako uprawnionego przedsiębiorcę z ARR korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 48 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i stanowią przychód zwolniony z opodatkowania.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 48 ustawy należało zatem uznać za prawidłowe.

Rozpatrując kwestię podatkowych kosztów uzyskania przychodów wskazać należy, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami.

Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Zatem do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za nie stanowiące kosztów uzyskania przychodów.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

*   został właściwie udokumentowany,

*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Należy ponadto wskazać, iż wykazanie związku poniesionych kosztów z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz okoliczności, że ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiąganych przychodów, obciąża Podatnika.

Co istotne, w myśl art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowane z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 14a, 23, 24, 42, 47, 48, 52 i 53, lub ze środków, o których mowa w art. 33 ust. 4 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. Nr 96, poz. 873, z późn. zm.).

Podkreślić należy, że zawarte w powołanym przepisie sformułowanie „bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów)” dotyczy także wydatków, które zostały najpierw przez podatnika poniesione, a dopiero później zrefundowane np. z dopłaty (podobnie wyrok NSA z dnia 20.01.2009 r. sygn. akt II FSK 1440/07, wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 10.11.2009 r. sygn. akt I SA/Go 457/09).

Wobec zaprezentowanych powyżej ustaleń odnośnie zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 48 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych od podatku przychodu z tytułu dopłat do prywatnego przechowywania wieprzowiny otrzymywanych przez Wnioskodawcę jako uprawnionego przedsiębiorcę z ARR stwierdzić należy, że wydatki sfinansowane z przychodów wolnych od podatku nie stanowią kosztów uzyskania przychodów zgodnie z treścią art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie wyłączenia z podatkowych kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy wydatków sfinansowanych z przychodów wolnych od podatku należno uznać za prawidłowe.

W konsekwencji, gdy Wnioskodawca ponosił koszty finansowane dotacją we wcześniejszych okresach sprawozdawczych, to z uwagi na otrzymanie środków pomocowych zobowiązany jest do skorygowania – zmniejszenia – kosztów uzyskania przychodów, a tym samym skorygowania – zwiększenia – podatku dochodowego (zaliczek za okresy rozliczeniowe), w których wykazał te koszty w wysokości zawyżonej.

Ostatecznie podatnik nie ponosi bowiem ciężaru finansowego związanego z kosztami finansowanymi dotacją.

Dla celów podatkowych koszty dotyczące przychodów zwolnionych z opodatkowania powinny być zatem skorygowane wstecz, do okresu, w którym zostały wykazane w wysokości zawyżonej. Podatnik w związku z wyłączeniem z katalogu kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie ponosi bowiem ostatecznie ciężaru finansowego związanego z kosztami finansowanymi dotacją.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że - jeśli dotacja wpłynie w innym roku podatkowym, niż rozliczone koszty - Spółka obowiązana jest wyłączyć z podstawy opodatkowania koszty sfinansowane dotacją w roku poniesienia wydatków jako koszty (korekta wstecz).

Z uwagi na powyższe stanowisko Wnioskodawcy w zakresie określenia momentu wyłączenia z podstawy opodatkowania kosztów sfinansowanych dotacją w sytuacji, gdy dotacja wpłynie w innym roku podatkowym, niż otrzymane koszty, należało uznać za nieprawidłowe.

Podsumowując, w oparciu o opisany we wniosku stan faktyczny oraz przywołane powyżej przepisy prawa należy stwierdzić, że:

*   środki publiczne pochodzące z budżetu Unii Europejskiej w postaci dopłat do prywatnego przechowywania wieprzowiny, które Spółka otrzymuje z ARR jako krajowej agencji wykonawczej, stanowią przychód Spółki podlegający zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 48 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych dopłat do prywatnego przechowywania wieprzowiny na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 48 ustawy, należało zatem uznać za prawidłowe.

*   wydatki sfinansowane z przychodów wolnych od podatku nie stanowią kosztów uzyskania przychodów zgodnie z treścią art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie wyłączenia z podatkowych kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy wydatków sfinansowanych z przychodów wolnych od podatku należało uznać za prawidłowe.

*   dopłaty do prywatnego przechowywania wieprzowiny otrzymywane przez Wnioskodawcę jako uprawnionego przedsiębiorcę - co do zasady - dla celów podatku dochodowego od osób prawnych stanowią przychód Wnioskodawcy w dacie ich otrzymania na rachunek bankowy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie określenia momentu uzyskania przychodu z tytułu dopłat do prywatnego przechowywania wieprzowiny należało uznać za prawidłowe.

*   w sytuacji, gdy dotacja wpłynie w innym roku podatkowym, niż rozliczone koszty finansowane dotacją, Spółka zobowiązana jest do skorygowania - zmniejszenia - kosztów uzyskania przychodów, a tym samym skorygowania - zwiększenia - podatku dochodowego (zaliczek za okresy rozliczeniowe), w których wykazała te koszty w wysokości zawyżonej (korekta wstecz).

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie określenia momentu wyłączenia z podstawy opodatkowania kosztów sfinansowanych dotacją w sytuacji, gdy dotacja wpłynie w innym roku podatkowym, niż otrzymane koszty, należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.