Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.381.2019.2.DA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-09-03
Teza: Skutki podatkowe zbycia udziałów w nieruchomościach w zamian za zwolnienie z długu oraz możliwość zaliczenia kwoty stanowiącej wartość zwolnienia z długu do kosztów uzyskania przychodu.
Słowa kluczowe: dług-zwolnienie z długu; koszt-koszty uzyskania przychodów; zniesienie-zniesienie współwłasności
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 17 czerwca 2019 r. (data wpływu 21 czerwca 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 5 sierpnia 2019 r. (data wpływu 9 sierpnia 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   skutków podatkowych zbycia udziałów w nieruchomościach w zamian za zwolnienie z długu **– jest prawidłowe,**

*   możliwości zaliczenia kwoty stanowiącej wartość zwolnienia z długu do kosztów uzyskania przychodu **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 czerwca 2019 r. wpłynął do Organu podatkowego ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia udziałów w nieruchomościach w zamian za zwolnienie z długu oraz możliwości zaliczenia kwoty stanowiącej wartość zwolnienia z długu do kosztów uzyskania przychodu.

Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3-4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), w związku z powyższym pismem z dnia 25 lipca 2019 r., Nr 0113-KDIPT2-2.4011.381.2019.1.DA, wezwano Wnioskodawczynię, na podstawie art. 169 § 1-2 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłane zostało w dniu 25 lipca 2019 r. (skutecznie doręczone w dniu 29 lipca 2019 r.). W dniu 9 sierpnia 2019 r. (nadano w dniu 5 sierpnia 2019 r.) wpłynęło uzupełnienie wniosku.

We wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny:

W dniu 13 lipca 2016 r. Wnioskodawczyni wraz z partnerem nabyła działkę wraz z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, każdy w udziałach po 1/2 i działkę stanowiącą drogę dojazdową do działki z rozpoczętą budową, każdy w udziałach po 1/4. Miejsce położenia ww. nieruchomości gruntowych, tj. działki nr 345/9 o powierzchni 0,0759 ha (Kw \`(...)\`) oraz działki stanowiącej drogę dojazdową nr 345/7 o powierzchni 0,0199 ha (Kw \`(...)\`)  \`(...)\`, gmina \`(...)\`, powiat \`(...)\`, województwo \`(...)\`. Cena za działkę z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego wynosiła 135 000 zł, a za drogę dojazdową 500 zł. W chwili sprzedaży Wnioskodawczyni wraz z partnerem zapłaciła gotówką 13 500 zł za działkę z rozpoczęta budową i 500 zł za udział w drodze. Pozostała część, tj. 121 500 zł, została uiszczona z kredytu mieszkaniowego na podstawie umowy nr \`(...)\`, który Wnioskodawczyni wraz z partnerem zaciągnęła w dniu 28 czerwca 2016 r. w Banku \`(...)\`. na zakup ww. nieruchomości i na zakończenie budowy. Łączna kwota kredytu wynosiła 216 787 zł 50 gr. Zabezpieczeniem kredytu była hipoteka na tej nieruchomości do kwoty 325 181 zł 25 gr.

Na skutek braku porozumienia z partnerem, w dniu 5 stycznia 2018 r. Wnioskodawczyni dokonała sprzedaży przysługujących Jej udziałów w przedmiotowych nieruchomościach byłemu partnerowi w ten sposób, że przejmuje on całą nieruchomość na własność i jednocześnie za zgodą banku cały pozostający dług z umowy kredytowej, który na dzień sprzedaży wynosił 211 787 zł 50 gr. Wartość ceny sprzedaży udziałów w przedmiotowych nieruchomościach odpowiada cenie rynkowej stosowanej w tym rejonie i została ustalona na kwotę 105 893 zł 75 gr, tj. 1/2 części zadłużenia z umowy kredytowej na dzień sprzedaży, w tym 6 000 zł jako 1/2 odsetek i innych kosztów banku zapłaconych od chwili zakupu do dnia sprzedaży, które Wnioskodawczyni otrzymała w gotówce od byłego partnera.

W dniu 3 stycznia 2018 r. Bank \`(...)\`. wydał promesę deklarującą zwolnienie Wnioskodawczyni z długu przy kredycie hipotecznym pod warunkiem, że zostaną dokonane zmiany w księdze wieczystej w Dziale II, w wyniku których wyłączne prawo własności nieruchomości będzie przysługiwać byłemu partnerowi, tj. zgodnie z art. 519 Kodeksu cywilnego zostanie podpisane przez Wnioskodawczynię oświadczenie, że nie ma Ona żadnych roszczeń finansowych wobec byłego partnera oraz zostanie sporządzony i podpisany aneks do umowy kredytowej nr \`(...)\`, na podstawie którego były partner będzie jedynym kredytobiorcą. Przejęcie długu z umowy kredytowej przez byłego partnera zgodnie z promesą, za zgodą wierzyciela hipotecznego, potraktowane zostało jako zapłata całej ceny sprzedaży należnej Wnioskodawczyni od kupującego. Wolą Wnioskodawczyni i byłego partnera było zniesienie współwłasności nieruchomości w sposób ugodowy, nie sprzedając jej osobie trzeciej, lecz aby były partner przejął na wyłączną własność całą nieruchomość z obowiązkiem spłaty drugiego współwłaściciela jako przejęcie długu w rozumieniu art. 519 Kodeksu cywilnego za zgodą wierzyciela.

W momencie zbycia ww. udziałów na rzecz byłego partnera budynek mieszkalny nie był ukończony i nie był oddany do użytkowania. Wnioskodawczyni w okresie posiadania przedmiotowych nieruchomości czyniła nakłady na te nieruchomości, lecz nie posiada imiennych faktur ani innych dokumentów na ich poniesienie. Jedynym dokumentem na poniesienie kosztów są wypłaty transz kredytowych z banku na wspólną budowę. Zakupem materiałów budowlanych zajmował się były partner. Odpłatne zbycie udziałów w przedmiotowych nieruchomościach nie nastąpiło w wykonywaniu działalności gospodarczej.

W chwili obecnej Wnioskodawczyni nie posiada nieruchomości oraz zadłużenia w banku. Wnioskodawczyni wskazała, że była Ona chwilowym posiadaczem części nieruchomości i nie osiągnęła z tego tytułu żadnego dochodu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Wnioskodawczyni powinna zapłacić podatek dochodowy od różnicy między ceną nabycia a wartością ustalonego zadłużenia na dzień zbycia?
2.  Czy kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości jest zwolnienie z długu udziału 1/2 kwoty zadłużenia na dzień sprzedaży, które wynosiło 211 787 zł 50 gr, zgodnie z promesą banku, pod warunkiem, że były partner otrzyma wyłączne prawo własności nieruchomości, i że wobec niego Wnioskodawczyni nie ma żadnych roszeń finansowych?

Zdaniem Wnioskodawczyni (ostatecznie doprecyzowanym w uzupełnieniu wniosku):

ad. 1) nie powinna Ona płacić podatku dochodowego ze sprzedaży tej nieruchomości, gdyż nie osiągnęła dochodu. Cena sprzedaży części należącej do Wnioskodawczyni została ustalona przez strony na wartość 1/2 zadłużenia, tj. 105 893 zł 75 gr,

ad. 2) wartość spłaconego kredytu przed zbyciem należącego do Wnioskodawczyni udziału w nieruchomości powinna stanowić koszt uzyskania przychodu z tego zbycia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w części dotyczącej:

*   skutków podatkowych zbycia udziałów w nieruchomościach w zamian za zwolnienie z długu **jest prawidłowe,**

*   możliwości zaliczenia kwoty stanowiącej wartość zwolnienia z długu do kosztów uzyskania przychodu **jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

‒ jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przytoczony przepis formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że w dniu 13 lipca 2016 r. Wnioskodawczyni wraz z partnerem nabyła nieruchomość wraz z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego (działkę nr 345/9 o powierzchni 0,0759 ha), każdy w udziałach po 1/2 oraz nieruchomość stanowiącą drogę dojazdową do działki z rozpoczętą budową (działkę nr 345/7 o powierzchni 0,0199 ha), każdy w udziałach po 1/4. Cena za działkę nr 345/9 wynosiła 135 000 zł, a za działkę nr 345/7 wynosiła 500 zł. Nabycie sfinansowane zostało przez współwłaścicieli nieruchomości gotówką w kwocie 13 500 zł za działkę z rozpoczęta budową i 500 zł za udział w drodze oraz kredytem hipotecznym w kwocie 121 500 zł. Łączna kwota kredytu wynosiła 216 787 zł 50 gr. Zabezpieczeniem kredytu była hipoteka na tej nieruchomości do kwoty 325 181 zł 25 gr. W dniu 5 stycznia 2018 r. Wnioskodawczyni dokonała odpłatnego zbycia przysługujących Jej udziałów w ww. nieruchomościach na rzecz byłego partnera z jednoczesnym przejęciem przez niego całości ciążącego na nieruchomości długu, który na dzień sprzedaży wynosił 211 787 zł 50 gr. Do umowy kredytowej został sporządzony aneks, na podstawie którego były partner został jedynym kredytobiorcą. Tym samym Wnioskodawczyni została zwolniona w obowiązku dalszej spłaty kredytu.

W momencie zbycia ww. udziałów na rzecz byłego partnera budynek mieszkalny nie był ukończony i nie był oddany do użytkowania. Wartość ceny sprzedaży udziałów w przedmiotowych nieruchomościach odpowiada rynkowej wartości zbywanych udziałów na dzień zawarcia umowy sprzedaży. Wnioskodawczyni w okresie posiadania przedmiotowych nieruchomości czyniła nakłady na te nieruchomości, lecz nie posiada imiennych faktur ani innych dokumentów na ich poniesienie, ponieważ zakupem materiałów budowlanych zajmował się były partner. Odpłatne zbycie udziałów w przedmiotowych nieruchomościach nie nastąpiło w wykonywaniu działalności gospodarczej. W chwili obecnej Wnioskodawczyni nie posiada nieruchomości oraz zadłużenia w banku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji „odpłatnego zbycia” rzeczy lub praw. W celu ustalenia znaczenia tych terminów, należy więc posłużyć się wykładnią językową. Do stwierdzenia powstania przychodu warunkiem koniecznym jest uzyskanie przysporzenia majątkowego. Odpłatne zbycie to przeniesienie prawa własności rzeczy lub praw, o których mowa, na inną osobę za wynagrodzeniem. Podstawową formą odpłatnego zbycia jest sprzedaż oraz zamiana. Zgodnie z zasadą swobody umów, odpłatne zbycie może nastąpić także w innej formie. Nie jest bowiem wykluczone, że zapłatą za przeniesienie własności rzeczy lub przeniesienie praw będzie inna forma przysporzenia majątkowego. Tym samym wynagrodzenie można określić nie tylko w pieniądzu, ale także poprzez inne określenie jego wartości, np. zwolnienie z długu czy potrącenie wzajemnych wymagalnych wierzytelności.

Potwierdzeniem powyższych spostrzeżeń jest wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 czerwca 2000 r., sygn. akt SA/Gd 2258/95, w którym wywiedziono, że zapłatę ceny można wyrazić nie tylko w pieniądzu, lecz również poprzez inne określenie jej wartości, w tym m.in. przez zwolnienie z długu, czy też potrącenie wymagalnych wierzytelności. Taki sposób rozliczenia się zbywcy i nabywcy nie pozbawia zawartej umowy tego elementu, jakim jest określenie ceny. Podobnie stwierdził również Wojewódzki Sąd Administracyjny z Bydgoszczy w wyroku z dnia 11 sierpnia 2009 r., sygn. akt I SA/Bd 133/09, który orzekł, że odpłatnością może być także zwolnienie nabywcy z długu.

Z kolei instytucja kredytu uregulowana została przepisami prawa bankowego. Przez umowę kredytu, zgodnie z treścią art. 69 ust. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (Dz. U. z 2018 r., poz. 2187, z późn. zm.), bank zobowiązuje się oddać do dyspozycji kredytobiorcy na czas oznaczony w umowie kwotę środków pieniężnych z przeznaczeniem na ustalony cel, a kredytobiorca zobowiązuje się do korzystania z niej na warunkach określonych w umowie, zwrotu kwoty wykorzystanego kredytu wraz z odsetkami w oznaczonych terminach spłaty oraz zapłaty prowizji od udzielonego kredytu.

Podkreślić należy, że otrzymanie kredytu i jego spłata na warunkach przewidzianych w umowie kredytowej są obojętne podatkowo. Przychód po stronie kredytobiorcy pojawia się w przypadku, kiedy dochodzi do umorzenia kredytu lub jego części, wtedy bowiem kredytobiorca osiąga konkretne przysporzenie majątkowe (przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Osoba trzecia może wstąpić na miejsce dłużnika, który zostaje z długu zwolniony (przejęcie długu) ‒ art. 519 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145).

Zgodnie z § 2 tego przepisu, przejęcie długu może nastąpić:

1.  przez umowę między wierzycielem a osobą trzecią za zgodą dłużnika; oświadczenie dłużnika może być złożone którejkolwiek ze stron;
2.  przez umowę między dłużnikiem a osobą trzecią za zgodą wierzyciela; oświadczenie wierzyciela może być złożone którejkolwiek ze stron; jest ono bezskuteczne, jeżeli wierzyciel nie wiedział, że osoba przejmująca dług jest niewypłacalna.

Jak stanowi art. 521 § 1 ww. Kodeksu, jeżeli skuteczność umowy o przejęcie długu zależy od zgody dłużnika, a dłużnik zgody odmówił, umowę uważa się za niezawartą. Jeżeli skuteczność umowy o przejęcie długu zależy od zgody wierzyciela, a wierzyciel zgody odmówił, strona, która według umowy miała przejąć dług, jest odpowiedzialna względem dłużnika za to, że wierzyciel nie będzie od niego żądał spełnienia świadczenia (art. 521 § 2 Kodeksu cywilnego).

Podkreślenia wymaga fakt, że charakterystyczną cechą odpłatnego zbycia jest ekwiwalentność świadczeń stron, przy czym świadczenia stron względem siebie nie muszą mieć tego samego wymiaru ekonomicznego, ustalanego według kryteriów obiektywnych. Wskazać należy, że odpłatne czynności prawne charakteryzują się tym, że każda ze stron uzyskuje jakąś korzyść majątkową (niekoniecznie w postaci pieniężnej). Cechą umów odpłatnych jest to, że świadczenie jednej strony umowy znajduje swój odpowiednik w świadczeniu drugiej strony. Jest to sytuacja, gdy każda ze stron umowy uzyskuje ekwiwalent (równoważnik) dla świadczenia własnego. Nie dochodzi więc w takim przypadku do sytuacji, gdy tylko jedna ze stron odnosi korzyść z dokonanego świadczenia, a świadczenie zbywcy nie odbywa się kosztem uszczuplenia własnego majątku. W opisanym przypadku mamy do czynienia z klasycznym przykładem ekwiwalentności świadczeń, bowiem świadczeniu zbywcy odpowiada uiszczenie ceny przez nabywcę.

W rozpatrywanej sprawie przeniesienie przez Wnioskodawczynię udziałów w przedmiotowych nieruchomościach w drodze umowy sprzedaży na rzecz byłego partnera w zamian za przejęcie długu jest więc odpłatnym zbyciem tych udziałów (odpłatnym zniesieniem współwłasności), natomiast dla byłego partnera, który w zamian za otrzymany udział z tego długu zwalnia Wnioskodawczynię, jest nabyciem tych udziałów. W przedstawionej we wniosku sytuacji zwolnienie z długu spowodowało, że Wnioskodawczyni w zamian za przeniesienie udziałów we współwłasności nieruchomości, została zwolniona ze spłaty kredytu hipotecznego. Zatem, przeniesienie własności udziałów w nieruchomościach na byłego partnera w zamian za przejęcie długu będzie stanowiło dla Wnioskodawczyni źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tych udziałów.

Prawidłowość powyższej wykładni potwierdza m.in. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 25 października 2011 r., sygn. akt I SA/Gl 697/11: „Skład orzekający w niniejszej sprawie przychyla się do poglądu organu interpretacyjnego co do uznania stanowiska skarżącej za nieprawidłowe. Przeniesienie udziału spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego nabytego w 2006 r., w zamian za zwolnienie z długu, dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie stanowi dla skarżącej wnioskodawczyni źródło przychodu o jakim mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. (\`(...)\`) Sąd podziela wywody organu interpretacyjnego co do wykładni terminu odpłatne zbycie, przez który należy rozumieć przeniesienie własności rzeczy lub praw na inną osobę za wynagrodzeniem. W zaprezentowanym we wniosku stanie faktycznym przeniesienie przez skarżącą wnioskodawczynię udziału spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego na konkubenta (nabywca prawa) w zamian za przejęcie przez niego długu, było odpłatnym zbyciem tego prawa. Poprzez opisane we wniosku czynności doszło bowiem do zwolnienia wnioskodawczyni z długu. W okolicznościach faktycznych jakie zostały zaprezentowane we wniosku oznacza to, iż wartość długu, z którego skarżąca została zwolniona jest dla niej wynagrodzeniem za przeniesienie prawa własności udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego na rzecz konkubenta, które trzeba uznać za źródło przychodu o jakim mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f., bowiem przeniesienie własności ww. udziału nastąpiło przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tego prawa.”

W myśl art. 30e ust. 1 i art. 45 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z uregulowaniami zawartymi w art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości). Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód.

Kosztów odpłatnego zbycia nie należy utożsamiać z kosztami uzyskania przychodu. Ustalenie kosztów uzyskania przychodu odbywa się zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.

Zgodnie z art. 22 ust. 6c ww. ustawy, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Wysokość ww. nakładów – stosownie do art. 22 ust. 6e ww. ustawy – ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Przywołany powyżej przepis art. 22 ust. 6c ustawy posługuje się pojęciem kosztu nabycia. Koszt nabycia, co do zasady, określa notarialna umowa sprzedaży, na podstawie której podatnik staje się właścicielem (współwłaścicielem) nieruchomości lub prawa. Kosztem nabycia bez wątpienia będzie zatem cena jaką zapłaci nabywca zbywcy za nieruchomość (prawo) będącą przedmiotem sprzedaży, niezależnie od tego czy zakup nieruchomości (prawa) jest sfinansowany kredytem bankowym, czy też środki na jej zakup pochodzą z oszczędności nabywcy.

Wyjaśnić należy, że kosztem nabycia czyli kosztem uzyskania przychodu bezwzględnie nie są kredyty, pożyczki itp., ale cena, do zapłaty której zobowiązana była Wnioskodawczyni, aby nabyć udziały w przedmiotowych nieruchomościach. Istotne jest zatem ile wynosiła cena zakupu udziałów w nieruchomościach w 2016 r. Jak wskazano powyżej, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. W omawianym stanie faktycznym koszt nabycia udziałów w przedmiotowych nieruchomościach będzie wynosił dla Wnioskodawczyni połowę ceny nabycia za jaką zakupione zostały w 2016 r. udziały w ww. nieruchomościach, sfinansowany zarówno ze środków własnych jak i udzielonego kredytu.

W myśl art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa podatkowego, stwierdzić należy, że przeniesienie udziału 1/2 w prawie własności nieruchomości wraz z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego oraz udziału 1/4 w prawie własności nieruchomości stanowiącej drogę dojazdową do działki z rozpoczętą budową, nabytych w dniu 13 lipca 2016 r., w zamian za zwolnienie z długu, stanowiące odpłatne zbycie, dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie, stanowi dla Wnioskodawczyni źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przy czym podstawą obliczenia podatku dochodowego będzie dochód, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia, czyli wartością udziałów Wnioskodawczyni wyrażoną w cenie określonej w umowie sprzedaży, stosownie do art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. kwotą stanowiącą wartość zwolnienia z długu nieodbiegającą od wartości rynkowej zbywanego udziału w nieruchomości, a kosztami, o których mowa w art. 22 ust. 6c ww. ustawy, czyli ceną nabycia przez Wnioskodawczynię w 2016 r. udziałów w przedmiotowych nieruchomościach.

W przedstawionym stanie faktycznym kwota stanowiąca wartość zwolnienia z długu nie stanowi kosztu uzyskania przychodu z tytułu ww. odpłatnego zbycia.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że Organ nie odniósł się do kwestii poniesienia przez Wnioskodawczynię nakładów na budowę budynku mieszkalnego, gdyż nie było to przedmiotem zapytania.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tutejszy Organ podkreśla, że jednym z celów interpretacji indywidualnych jest zinterpretowanie przepisów budzących wątpliwość wśród podatników, w określonych stanach faktycznych czy zdarzeniach przyszłych. Przepis art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) nakłada na Organ podatkowy obowiązek udzielania interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego.

Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ww. ustawy jest sam przepis prawa. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Administracyjnego w …, ul. …, …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.