Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/4510-142/16-2/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-04-28
Teza: uznanie Oddziału oraz Centrali spółki za zorganizowane części przedsiębiorstwa; skutki podatkowych podziału przez wydzielenie (art. 10 ust. 1 pkt 5, art. 10 ust. 1 pkt 6 oraz art. 12 ust. 4 pkt 12)
Słowa kluczowe: dochód; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód; skutki podatkowe; spółki-podział spółki przez wydzielenie; udział
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 10 (uchylony); [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 17 lutego 2016 r. (data wpływu 29 lutego 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   uznania Oddziału oraz Centrali spółki za zorganizowane części przedsiębiorstwa - **jest prawidłowe;**
*   skutków podatkowych podziału przez wydzielenie - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 lutego 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   uznania Oddziału oraz Centrali spółki za zorganizowane części przedsiębiorstwa;
*   skutków podatkowych podziału przez wydzielenie.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

K. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, wpisana do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego (dalej: „Wnioskodawca”) prowadzi działalność holdingową. Główną inwestycję Wnioskodawcy stanowi spółka działająca pod firmą M. Spółka Akcyjna,, wpisana do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, notowana na Giełdzie Papierów Wartościowych (dalej: „Spółka dzielona”) - Wnioskodawca posiada ponad 70% jej akcji.

Spółka dzielona prowadzi obecnie działalność gospodarczą w dwóch głównych obszarach.

Pierwszym rodzajem działalności jaki prowadzi Spółka dzielona jest działalność deweloperska, natomiast drugim jest działalność w branży motoryzacyjnej, polegająca przede wszystkim na sprawowaniu nadzoru właścicielskiego oraz zarządzaniu szeregiem spółek działających w branży dystrybucji luksusowych samochodów osobowych. Ten podział przekłada się wprost na spółki zależne kapitałowo od Spółki dzielonej, z których część prowadzi działalność deweloperską, a część - działalność w zakresie importu i sprzedaży samochodów, oraz w zakresie usług serwisowych i obrotu częściami zamiennymi do tych samochodów. Te dwa rodzaje działalności mają odmienny charakter, który wynika z odmienności rodzaju dóbr, których dotyczą.

Grupa kapitałowa, w której Spółka dzielona jest spółką dominującą, jest wyłącznym przedstawicielem wyżej wskazanych marek samochodów na rynku polskim. Z tego powodu wiele zasad prowadzenia działalności motoryzacyjnej wynika z wymogów jakie stawiają producenci samochodów. Z tych też powodów rolę wyłącznych importerów wspomnianych marek samochodów pełnią odrębne spółki z grupy kapitałowej, inne spółki pełnią zaś rolę dealerów. Te wymogi powodują również, że wszystkie te spółki są co do zasady bezpośrednio zależne kapitałowo od Spółki dzielonej i nie są zależne od siebie. Z tej samej racji wynika to, że Spółka dzielona nie pełni żadnej z tych ról, ale też z drugiej strony jej obowiązkiem jest bycie właścicielem tych spółek, ścisłe ich kontrolowanie i w odpowiedni sposób zarządzanie nimi.

Natomiast w ramach działalności deweloperskiej Spółka dzielona zajmuje się realizacją projektów budowlanych w zakresie budownictwa mieszkaniowego oraz usługowego, sprzedażą i wynajmem nieruchomości, wsparciem procesu sprzedaży nieruchomości przez spółki zależne oraz zarządzaniem nieruchomościami. Za realizację poszczególnych inwestycji budowlanych jest odpowiedzialna jest sama Spółka dzielona lub jej spółki zależne, na rzecz których świadczy usługi niezbędne im do prowadzenia działalności gospodarczej.

Przedmiotowy podział na poszczególne rodzaje aktywności jest już od lat prezentowany publicznie przez Spółkę dzieloną, między innymi w sprawozdaniach finansowych i w innych informacjach (raportach) wynikających z faktu notowania ww. spółki na G. S.A. Niemniej jednak, połączenie obu rodzajów działalności w ramach i pod (w sensie kapitałowej relacji) jedną i tą samą spółką dominującą utrudnia inwestorom giełdowym podejmowanie rozsądnych, opartych o realną wycenę danego rodzaju działalności decyzji inwestycyjnych.

Z tych też przyczyn, Spółka dzielona dąży do pełnego wyodrębnienia obu rodzajów działalności. W tym też celu podział na poszczególne rodzaje aktywności został w październiku 2015 r. sformalizowany w ramach Spółki dzielonej. Z jednej strony w ramach zasadniczego pionu organizacyjnego Spółki dzielonej pozostała działalność związana z zarządzaniem motoryzacją, a co za tym idzie ogół aktywów i pasywów składający się na część przedsiębiorstwa Spółki dzielonej, która organizacyjnie i funkcjonalnie służy sprawowaniu nadzoru właścicielskiego, zarządzaniu szeregiem spółek zależnych działających w branży dystrybucji luksusowych samochodów osobowych oraz wsparciu spółek zależnych m.in. poprzez ich obsługę księgową, kadrową i marketingową.

Natomiast działalność deweloperska została wyodrębniona w ramach przedsiębiorstwa Spółki dzielonej poprzez utworzenie oddziału spółki M. S.A.

Oddział ten został utworzony i wyodrębniony w strukturze organizacyjnej Spółki dzielonej na mocy uchwał Zarządu M. S.A. w październiku 2015 r. na bazie majątku, który organizacyjnie i funkcjonalnie, służył i służy prowadzeniu działalności deweloperskiej oraz na zasadach opisanych w tychże uchwałach. Oddział otrzymał nazwę: „M. Spółka Akcyjna”.

Do Oddziału zostały przypisane aktywa, zobowiązania oraz umowy związane z działalnością deweloperską Spółki dzielonej. Na mocy uchwał zarządu Oddział został zobowiązany do realizacji postanowień ww. umów i do wykonania własnym nakładem wynikających z nich zobowiązań. Jednocześnie Oddział został uprawniony do wszelkich świadczeń należnych od podmiotów trzecich na podstawie tychże umów.

Wyżej wymienione składniki zostały wyczerpująco wyliczone w odrębnych uchwałach Zarządu spółki.

Na mocy wspomnianych uchwał zarządu wyodrębniony z przedsiębiorstwa Spółki dzielonej Oddział jest samodzielnym pracodawcą w rozumieniu art. 23(1) Kodeksu pracy. Uchwałą zarządu do Oddziału przypisano szereg pracowników, których zakres obowiązków związany jest ściśle z prowadzoną przez Spółkę dzieloną działalnością deweloperską.

Wśród przypisanych do Oddziału pracowników znalazły się osoby pracujące na stanowiskach takich jak: prawnik - koordynator umów deweloperskich, koordynator ds. przewłaszczeń, specjalista ds. logistyki, dyrektor ds. rozwoju i jakości, koordynator ds. aranżacji lokali, specjalista ds. aranżacji lokali, kierownik ds. kadr i płac, analityk finansowy, starszy specjalista ds. obsługi technicznej, starszy specjalista ds. IT, młodszy specjalista ds. wsparcia sprzedaży, office manager, księgowa, samodzielna księgowa, asystentka biura, asystentka działu, asystentka działu sprzedaży.

Na mocy uchwały zarządu Oddział otrzymał wewnętrzny regulamin organizacyjny określający podstawowe zasady jego organizacji i funkcjonowania.

Zgodnie z przedmiotowym regulaminem Oddziału, do zakresu działania i podstawowych zadań Oddziału należy prowadzenie działalności deweloperskiej, wynajem powierzchni biurowej i magazynowej, w tym głównie: realizacja inwestycji budowlanych, organizacja procesu budowlanego, analiza potrzeb rynku i potencjalnych klientów, wybór lokalizacji inwestycji, rozpoznanie stanu prawnego terenu pod budowę, zakup nieruchomości gruntowych, uzyskanie niezbędnych pozwoleń i zgód, uzyskanie niezbędnej dokumentacji prawno-budowlanej, poszukiwanie nabywców prowadzonych inwestycji, sprzedaż i wynajem prowadzonych inwestycji.

Zgodnie z regulaminem Oddziału, Oddziałem kieruje kierownik Oddziału. Zakres jego obowiązków określono w załączniku do uchwały zarządu. Zgodnie z tym załącznikiem, kierownik Oddziału podlega bezpośrednio Prezesowi Zarządu M. S.A.

Do obowiązków kierownika należy kierowanie działalnością Oddziału i nadzór nad realizacją zadań nałożonych na Oddział zgodnie z podziałem kompetencji zakreślonym w Regulaminie Oddziału. Kierownik Oddziału jest także upoważniony m.in. do składania w imieniu pracodawcy oświadczeń woli z zakresu prawa pracy, w szczególności dotyczących przyjęcia, zwolnienia lub zmiany warunków pracy i płacy w stosunku do podległych pracowników, oraz do reprezentowania pracodawcy w zakresie wysłuchania pracownika w związku z procedurą stosowania kar nagany i upomnienia.

W Oddziale obowiązuje zasada jednoosobowego kierownictwa, zgodnie z którą każdy pracownik podlega bezpośrednio jednemu przełożonemu, od którego otrzymuje polecenia służbowe i przed którym jest odpowiedzialny za wykonanie powierzonych zadań i wydanych poleceń. W strukturze organizacyjnej Oddziału mogą być tworzone komórki organizacyjne.

Udzielona została również prokura oddziałowa łączna. Prokurentami zostali kierownik oddziału oraz osoba współpracująca ze Spółką dzieloną.

Na podstawie uchwały Oddział został zobowiązany do prowadzenia odrębnych ksiąg rachunkowych (odrębnych od ksiąg rachunkowych samej Spółki dzielonej). Oddział dokumentuje przychody i koszty, a także należności i zobowiązania związane z zakresem jego działalności w sposób pozwalający na ich wyodrębnienie z ogółu przychodów, kosztów, należności i zobowiązań Spółki dzielonej. Odrębnie prowadzona dokumentacja księgowa pozwala również na sporządzanie odrębnych sprawozdań finansowych Oddziału. Do oddziału zostały też przypisane odrębne rachunki bankowe, za pośrednictwem których prowadzone są rozliczenia kosztów i przychodów Oddziału, a także gromadzone są środki niezbędne dla funkcjonowania Oddziału i dokonywania wspomnianych rozliczeń.

Oddział został zarejestrowany w Krajowym Rejestrze Sądowym oraz zostały mu nadane odrębne numery NIP i REGON. Oddział pełni w konsekwencji funkcję płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych i płatnika składek na ubezpieczenia społeczne.

Mocą wspomnianych wyżej uchwał zarządu do Oddziału przypisane zostały m.in. środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, inne aktywa, w tym składniki majątku obrotowego, udziały w spółkach zależnych, należności i zobowiązania (rezerwy na zobowiązania) wynikające w szczególności z umów rachunków bankowych, umów kredytowych (kredyty w rachunku bieżącym, kredyt inwestycyjny), umów pożyczek zawartych przez Spółkę dzieloną zarówno w charakterze pożyczkodawcy jak i pożyczkobiorcy, umów leasingowych na korzystanie z samochodów osobowych, umów o pracę, umów zlecenia ze współpracownikami, umów przedwstępnych sprzedaży mieszkań zawartych z osobami fizycznymi, umów o wykonanie prac z zakresu aranżacji wnętrz, umów z dostawcami, umów z odbiorcami, polis ubezpieczenia nieruchomości, umów najmu garaży zawartych z osobami fizycznymi, emisji obligacji.

W odniesieniu do umów z dostawcami spółki przypisanymi do Oddziału należy wspomnieć w szczególności o umowach serwisowania floty samochodowej, usługach informatycznych (utrzymanie domen internetowych, usługi związane z utrzymaniem systemu finansowo-księgowego), usługach dostępu do serwisów prawnych i podatkowych, usługach kurierskich, pocztowych, telekomunikacyjnych, usługach medycznych świadczonych na rzecz pracowników, usługach finansowych związanych z emisją obligacji, usługach zapewnienia dostępu do Internetu, usługach doradztwa prawnego, gospodarczego, usługach badania sprawozdań finansowych, usługach sprzątania, wywozu odpadów, etc.

W przypadku części usług świadczonych na rzecz Spółki dzielonej, wykorzystywane są one zarówno w działalności Oddziału jak i pozostałej działalności ww. spółki. W takiej sytuacji, do czasu zawarcia odrębnych umów z dostawcami na usługi świadczone na rzecz Oddziału i pozostałej działalności Spółki dzielonej, mocą uchwał zarządu Oddział zobowiązany jest do partycypacji w kosztach związanych z zakupem ww. usług, w części, w jakiej Oddział korzysta z danej usługi.

Umowy z odbiorcami to przede wszystkim umowy z przyszłymi nabywcami lokali. Te umowy co do zasady wyznaczają przedmiot działalności Oddziału. Ponadto część umów z odbiorcami przypisanych do Oddziału dotyczy również usług świadczonych przez Spółkę dzieloną spółkom zależnym utworzonym na potrzeby realizacji części inwestycji budowlanych (a także podmiotom trzecim). Wspomnieć należy tutaj w szczególności o umowach o świadczenie usług księgowych i kadrowo-płacowych, umowach doradztwa handlowego i marketingowego, umowach najmu powierzchni biurowych i magazynowych.

Oddziałowi przypisany został określony majątek. Mając na uwadze, iż przedmiotem działania oddziału jest przede wszystkim działalność deweloperska, do Oddziału przypisane zostały prawa odrębnej własności lokali (i związanych z nimi udziałów w prawach własności części wspólnych budynków oraz gruntów), wyodrębnionych w ramach zrealizowanych inwestycji budowlanych. W chwili obecnej lokale te są przedmiotem sukcesywnej sprzedaży klientom indywidualnym. Lokale te stanowią składniki majątku obrotowego.

Ponadto do Oddziału przypisane zostały środki trwałe, a przede wszystkim sprzęt komputerowy i telekomunikacyjny, wyposażenie biur (meble biurowe, sprzęt elektroniczny, telefony, sejf), elementy reklamowe (banery reklamowe itp.), samochody, nieruchomości gruntowe, a także budowle.

Do wartości niematerialnych i prawnych przypisanych do Oddziału należą licencje na oprogramowanie komputerowe (programy finansowo-księgowe, programy do projektowania, oprogramowanie wspomagania zarządzania biurem, administrowania wspólnotami mieszkaniowymi).

Siedziba Oddziału znajduje się w budynku będącym własnością jednej ze spółek zależnych Spółki dzielonej prowadzących działalność deweloperską. Korzystanie przez Oddział z powierzchni biurowej odbywa się na podstawie zawartej z ww. spółką umowy najmu.

W działalności Oddziału wykorzystywana jest również część powierzchni biurowej wynajmowanej przez inną spółkę z grupy Spółki dzielonej. Na podstawie stosownej uchwały zarządu przedmiot umowy najmu jest przyporządkowany w odpowiedniej części do Oddziału, uprawnionego do jej podnajmu, zatrzymania przypadających z tego tytułu pożytków oraz zobowiązanego do pokrywania w tej części wydatków i ciężarów związanych z przedmiotową powierzchnią.

Z uwagi na chęć minimalizacji ryzyka gospodarczego związanego z realizacją poszczególnych inwestycji, część z nich realizowana jest za pośrednictwem zależnych spółek celowych. Spółki te są właścicielami nieruchomości gruntowych i budowanych na nich budynków. Niemniej jednak ogół zadań związanych z realizacją inwestycji spoczywa na Spółce dzielonej, a konkretnie na tej części jego przedsiębiorstwa, która została wyodrębniona w formie Oddziału. Kierownik oraz pracownicy Oddziału są zatem odpowiedzialni za całokształt działań zmierzających do realizacji inwestycji, takich jak analiza rynku, wybór lokalizacji pod inwestycje, analiza stanu prawnego nieruchomości, zakup nieruchomości i pozyskanie niezbędnych pozwoleń i dokumentacji prawnej niezbędnej do realizacji inwestycji, organizacja procesu budowlanego, koordynacja prac podwykonawców, poszukiwanie nabywców i najemców, działania marketingowe. Jak wskazano wyżej, Oddział świadczy również na rzecz spółek zależnych niezbędne dla ich funkcjonowania usługi księgowe i kadrowe, usługi doradztwa handlowego i marketingowego, a także udostępnia im przestrzeń biurową.

Jak wyżej wspomniano, po wydzieleniu Oddziału w ramach dotychczasowej struktury przedsiębiorstwa pozostała jego część funkcjonalnie, organizacyjnie i majątkowo przeznaczona do prowadzenia działalności w branży motoryzacyjnej, polegającej przede wszystkim na sprawowaniu nadzoru właścicielskiego oraz zarządzaniu szeregiem spółek działających w branży dystrybucji luksusowych samochodów osobowych.

W przeciwieństwie do działalności prowadzonej przez Oddział, w której utworzenie zależnych spółek celowych służy wyłącznie ograniczeniu ryzyka gospodarczego związanego z realizacją poszczególnych inwestycji budowlanych, spółki działające w branży motoryzacyjnej realizują samodzielną działalność gospodarczą w zakresie importu, dystrybucji i serwisu luksusowych samochodów osobowych. Jak wyżej wspomniano wynika to ze specyfiki tej działalności, ale też z wymogów stawianych przez producentów samochodów. Spółki te, generujące istotną część zysków grupy, podlegają nadzorowi właścicielskiemu Spółki dzielonej. Za sprawowanie tego nadzoru odpowiedzialna jest część przedsiębiorstwa (tzw. „Centrala”), która nie została wydzielona w ramach Oddziału. Nadzór ten ma szeroki i sformalizowany charakter.

Centrala świadczy na rzecz spółek zależnych z branży motoryzacyjnej usługi zarządzania. W ostatnim czasie zarząd ten został sformalizowany. W tym celu zostały zawarte przez Spółkę dzieloną ze spółkami zależnymi (powiązanymi kapitałowo) w oparciu o art. 7 § 1 Kodeksu spółek handlowych umowy o zarządzanie spółkami zależnymi, które można zaliczyć do tzw. umów koncernowych. Spółki motoryzacyjne na podstawie umów o zarządzanie są zobowiązane do zapewnienia ścisłej współpracy personelu danej spółki z Zarządcą, a także do uiszczania na rzecz Zarządcy umówionego wynagrodzenia z tego tytułu. Umowy te zgodnie z przepisami Kodeksu spółek handlowych zostały zgłoszone do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego. Osoby zatrudnione przez Spółkę dzieloną (Centralę) zostały powołane w skład zarządów spółek zależnych, by w tym zakresie realizować przedmiotowe umowy o zarządzanie. Przedmiotowe umowy, wraz z umowami wskazanymi poniżej oraz dywidendami ze spółek zależnych, stanowią zasadnicze źródło przychodów tej części działalności Spółki dzielonej.

Poza usługami polegającymi na zarządzaniu spółkami zależnymi Centrala świadczy również usługi przechowywania dokumentacji korporacyjnej oraz usługi wsparcia, to jest obsługę księgową i kadrowo-płacową, usługi informatyczne, pozyskiwania podmiotów finansujących, koordynacji wypełniania przez spółki obowiązków wynikających z ustaw podatkowych, etc.

Wśród Spółek motoryzacyjnych, zarządzanych przez Spółkę dzieloną, wymienić można spółki zajmujące się działalnością dealerską, a więc sprzedażą bezpośrednią produktów konsumentom, a także spółki zajmujące się importem oraz serwisowaniem produktów i świadczeniem pokrewnych usług. Spółki motoryzacyjne zapewniają zatem konsumentom kompleksowy pakiet usług towarzyszący zakupionemu produktowi. Działalność gospodarcza prowadzona przez poszczególne Spółki motoryzacyjne w odniesieniu do dystrybuowanych pojazdów danej marki jest ściśle powiązana - powiązanie to wynika m.in. z jednolitych wymogów jakie stawiają zagraniczni dostawcy pojazdów w odniesieniu do standardów jakościowych obsługi nabywcy pojazdu, zarówno na etapie sprzedaży jak i w zakresie obsługi gwarancyjnej i pogwarancyjnej. Wymogi dostawców dotyczą często rozwiązań z zakresu zarządzania wdrożonych jednolicie we wszystkich podmiotach gospodarczych, których działalność składa się na całokształt doświadczenia klienta nabywającego produkt.

Zawarte przez Spółkę dzieloną ze Spółkami motoryzacyjnymi umowy o zarządzanie spółką zależną zawierają zobowiązanie Zarządcy do tworzenia całokształtu polityki biznesowej spółek, przy uwzględnieniu celów struktury holdingowej jako całości.

Zarządca na podstawie ww. umów jest zobowiązany w szczególności do tworzenia strategii rozwoju spółek, tworzenia wspólnej polityki marketingowej, organizacji sposobu zarządzania spółkami usprawniającego bieżący nadzór nad działalnością oraz generowanie informacji zarządczych i ich skuteczną wymianę w ramach struktury, udziału w negocjacjach dotyczących strategicznych dla spółek kwestii, kształtowania pozytywnego wizerunku spółek w mediach i wśród klientów, analizowania rynku krajowego i międzynarodowego oraz zachowań konkurencji, opracowywania wspólnej dla grupy polityki kadrowej oraz prowadzenie procesów rekrutacyjnych, etc.

Po wyodrębnieniu z przedsiębiorstwa Spółki dzielonej zespołu składników tworzących Oddział, w ramach Centrali pozostały aktywa, zobowiązania, rezerwy na zobowiązania oraz umowy związane z działalnością motoryzacyjną spółki. Do Centrali zaliczają się m.in. środki trwałe, udziały w Spółkach motoryzacyjnych, należności i zobowiązania (rezerwy na zobowiązania) wynikające m.in. z umów o zarządzanie, umów o świadczenie usług księgowych i kadrowych zawartych ze Spółkami motoryzacyjnymi, umów o pracę, umów z dostawcami usług informatycznych, usług wsparcia systemu elektronicznego obiegu dokumentów.

Wśród przypisanych do Centrali kilkunastu pracowników znalazły się osoby pracujące na stanowiskach takich jak: kierownik działu księgowości branży motoryzacyjnej, specjalista ds. windykacji, kontroler finansowy, koordynator działu finansowego, Office manager, specjalista ds. IT, specjalista ds. kadr i płac, główny księgowy, księgowa.

Do środków trwałych i pozostałych składników przyporządkowanych do Centrali zaliczono przede wszystkim elementy wyposażenia biurowego, sprzęt komputerowy, telekomunikacyjny i multimedialny. Siedziba Centrali mieści się w pomieszczeniach wynajmowanych od innej spółki z grupy. Wyodrębniona w ramach przedsiębiorstwa Spółki dzielonej Centrala pozostaje samodzielnym pracodawcą w rozumieniu art. 23(1) Kodeksu pracy, pełniącym jak dotychczas funkcje płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych i płatnika składek na ubezpieczenia społeczne w odniesieniu do pracowników pozostałych w Centrali.

Całokształtem działalności Centrali, w tym wykonywaniem zobowiązań wobec Spółek motoryzacyjnych wynikających z umów o zarządzanie kieruje Zarząd spółki M. S.A.

Centrala w odniesieniu do swojego obszaru działalności prowadzi księgi rachunkowe odrębne od ksiąg Oddziału. Przychody i koszty a także należności i zobowiązania związane z zakresem działalności Centrali są dokumentowane w sposób pozwalający na ich wyodrębnienie z ogółu przychodów, kosztów, należności i zobowiązań Spółki dzielonej. Odrębnie prowadzona dokumentacja księgowa pozwala również na dokonywanie odrębnych sprawozdań finansowych Centrali. Centrala posiada też odrębny rachunek bankowy, przy użyciu którego gromadzone są środki finansowe Centrali i prowadzone rozliczenia związane z jej działalnością.

Pozostałe po utworzeniu Oddziału składniki materialne i niematerialne (w tym zobowiązania), składające się na Centralę, wraz z przyporządkowanym do niej personelem są przeznaczone do realizacji działań gospodarczych związanych ze sprawowaniem nadzoru właścicielskiego oraz zarządzaniem Spółkami motoryzacyjnymi na podstawie zawartych umów o zarządzanie.

Sposób rozdzielenia składników majątkowych i niemajątkowych pomiędzy Centralę i Oddział zapewnia, że każda z ww. części przedsiębiorstwa mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące swoje zadania. Poszczególne opisane części przedsiębiorstwa dysponują odrębnymi rachunkami bankowymi, które służą do rozliczania kosztów i przychodów związanych osobno z działalnością deweloperską i osobno z działalnością związaną z zarządzaniem spółkami motoryzacyjnymi. Rozliczenia pomiędzy Centralą a Oddziałem dokonywane są na podstawie uchwał zarządu Spółki dzielonej.

Należy wskazać, że Spółka dzielona planuje w najbliższym czasie dokonanie podziału w trybie art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych, tj. poprzez przeniesienie części majątku Spółki dzielonej na istniejącą spółkę (podział przez wydzielenie). Przeniesieniu na istniejącą spółkę ulegnie zorganizowana część przedsiębiorstwa Spółki dzielonej, wyodrębniona w ramach Oddziału.

Planowany podział Spółki dzielonej ma na celu zreorganizowanie działalności grupy kapitałowej M., w ramach której nadal prowadzona będzie działalność motoryzacyjna (polegająca przede wszystkim na sprawowaniu nadzoru właścicielskiego nad spółkami motoryzacyjnymi funkcjonującymi w ramach grupy kapitałowej M.) i wydzielenie z niej odrębnej struktury, w ramach której będzie prowadzona działalność deweloperska.

Jak już wyżej wskazano celem podziału jest wyodrębnienie ze Spółki dzielonej działalności deweloperskiej i w ten sposób:

1.  Uzyskanie wiarygodnych rynkowych wycen zarówno działalności deweloperskiej, jak również działalności motoryzacyjnej;
2.  Umożliwienie potencjalnym inwestorom wyboru profilu działalności gospodarczej spółki (w ramach aktywności spółki dzielonej lub spółki przejmującej), w którą zamierzają inwestować;
3.  Zwiększenie przejrzystości grupy kapitałowej M. dla akcjonariuszy i potencjalnych inwestorów.

Intencją Zarządu Spółki dzielonej jest, aby w ramach procedury podziału akcje spółki przejmującej zostały dopuszczone i wprowadzone do obrotu na rynku regulowanym prowadzonym przez G. S.A.

W wyniku transakcji Wnioskodawca otrzyma akcje spółki przejmującej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy przedstawione w opisie stanu faktycznego wyodrębnienie działalności prowadzonej w ramach Oddziału oraz działalności prowadzonej w ramach Centrali Spółki dzielonej stanowi, każde z osobna, zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
2.  Czy przedstawione w opisanym stanie zdarzenie polegające na podziale Spółki dzielonej w ten sposób, iż część przedsiębiorstwa Spółki dzielonej prowadzona w postaci Oddziału zostanie przeniesiona do innej spółki, a następnie Wnioskodawca otrzyma akcje tej innej spółki (spółki przejmującej) spowoduje powstanie dla Wnioskodawcy przychodu w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i tym samym konieczność zapłaty podatku dochodowego?

Zdaniem Wnioskodawcy, odnośnie pytania pierwszego, każdy z wyodrębnionych obszarów działalności gospodarczej (tj. zarówno działalność prowadzona w ramach Oddziału jak i działalność prowadzona przez Centralę spółki stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”) w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa o CIT”): „ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”.

Zgodnie z powyższym z ZCP mamy do czynienia, jeżeli spełnione są następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze.

W związku z tym, że ustawodawca nie definiuje w jaki sposób spełnienie powyższych przesłanek powinno być weryfikowane, konieczne jest indywidualne rozpatrzenie każdego z przypadków.

ZCP nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników.

Podstawowym wymogiem jest zatem to, aby ZCP stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Warunkiem niezbędnym jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które to wydzielenie ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej, funkcjonalnej.

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym przypadku mamy do czynienia z pełnym wyodrębnieniem organizacyjnym:

1.  zadania wykonywane są przez odrębne zespoły pracowników funkcjonujące w ramach Oddziału i Centrali,
2.  zespoły pracowników Oddziału i Centrali podlegają odrębnemu kierownictwu (zarząd M. S.A. oraz Kierownik Oddziału),
3.  Oddział i Centrala funkcjonują w oparciu o odmienne grupy składników majątkowych,
4.  Oddział i Centrala wykonują różne, odrębne od siebie zadania gospodarcze.

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nią zadań gospodarczych. Nie należy jednak utożsamiać tego pojęcia z pełną samodzielnością finansową. Elementem wyodrębnienia finansowego jest również prowadzenie oddzielnych rachunków bankowych dla zorganizowanych części przedsiębiorstwa.

W tym kontekście należy wskazać, iż zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego zarówno Oddział jak i Centrala prowadzą odrębne księgi rachunkowe, w związku z czym zdarzenia gospodarcze są ewidencjonowane w sposób pozwalający na odrębne ustalenie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań wynikających z każdej z opisanych działalności, a także na generowanie odrębnych sprawozdań finansowych dla Oddziału i Centrali. Ponadto do Oddziału przyporządkowano część rachunków bankowych otwartych dla spółki, przeznaczonych do wyłącznego użytku w ramach działalności Oddziału.

Powyższe okoliczności potwierdzają, że zarówno działalność prowadzona w ramach Oddziału jak i przez Centralę każda z osobna spełnia warunek wyodrębnienia finansowego.

Wyodrębnienie funkcjonalne należy natomiast rozumieć jako przeznaczenie poszczególnych części przedsiębiorstwa do realizacji określonych zadań gospodarczych. ZCP musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować zespół elementów niezbędnych do prowadzenia poszczególnych działań gospodarczych przypisanych do danej ZCP.

W tym kontekście należy wskazać, iż w świetle przedstawionego wyżej opisu stanu faktycznego zarówno Oddział, jak i Centrala obejmują odrębne od siebie zespoły składników wykorzystywanych do realizacji odmiennych zadań gospodarczych.

Wymóg możliwości funkcjonowania ZCP w formie niezależnego przedsiębiorstwa, samodzielnie realizującego przypisane mu zadania gospodarcze należy natomiast rozumieć jako swoistą „samowystarczalność” danej ZCP, polegającą na tym, że w skład ZCP wchodzą wszystkie składniki niezbędne ale też wystarczające do w pełni samodzielnego realizowania zadań gospodarczych. ZCP musi zatem posiadać zdolność do funkcjonowania nawet w przypadku, gdyby pozostałych części przedsiębiorstwa „zabrakło”.

W ocenie Wnioskodawcy z taką sytuacją mamy do czynienia w stanie faktycznym opisanym w niniejszym wniosku. Zarówno Oddział jak i Centrala zostały wyposażone w zestaw składników majątkowych oraz personel niezbędny do samodzielnej realizacji postawionych przed nimi zadań gospodarczych.

Podsumowując należy podkreślić, że ZCP nie jest dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze, dlatego też na podstawie przytoczonego wyżej opisu stanu faktycznego obydwie wskazane części działalności Spółki dzielonej winny zostać uznane za odrębne zorganizowane części przedsiębiorstwa.

Zdaniem Wnioskodawcy, odnośnie pytania drugiego, zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „Ustawa o CIT), dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa - ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 15 ust. 1k albo art. 16 ust. 1 pkt 8; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem.

Należy wskazać, że wspomniany przepis Ustawy o CIT nie znajdzie zastosowanie do zdarzenia, jakie opisał Wnioskodawca.

Jak wspomniano wyżej, podział Spółki dzielonej nastąpi w oparciu o treść art. 529 § 1 pkt 4 ustawy Kodeks spółek handlowych, to jest poprzez przeniesienie części majątku Spółki dzielonej wyodrębnioną w formie Oddziału na inną spółkę (podział przez wydzielenie).

Podział ten będzie polegał na tym, że zorganizowana część przedsiębiorstwa M. S.A. prowadzona w postaci Oddziału zostanie wydzielona do spółki przejmującej, natomiast pozostała zorganizowana część przedsiębiorstwa (Centrala) pozostanie w spółce M. S.A. W wyniku podziału Wnioskodawca otrzyma akcje spółki przejmującej.

Zatem nie zostanie spełniona hipoteza przytoczonego art. 10 ust. 1 pkt 6 Ustawy o CIT z uwagi na fakt, iż przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału i majątek pozostający w spółce, będą stanowiły zorganizowane części przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy odnosząc się bezpośrednio do treści przytoczonego art. 10 ust. 1 pkt 6 Ustawy o CIT, dla Wnioskodawcy nie powstanie przychód z tytułu ustalonej na dzień podziału nadwyżki nominalnej wartości akcji przydzielonych w spółce przejmującej nad kosztami nabycia lub objęcia akcji w Spółce dzielonej. Mając na uwadze powyższe zdaniem Wnioskodawcy nie powstanie dla niego przychód w rozumieniu przepisów Ustawy o CIT i tym samym nie powstanie obowiązek zapłaty podatku dochodowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   uznania Oddziału oraz Centrali spółki za zorganizowane części przedsiębiorstwa - **jest prawidłowe;**
*   skutków podatkowych podziału przez wydzielenie - **jest prawidłowe.**

Ad. 1. Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania pierwszego jest prawidłowe

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytnia pierwszego.

Ad. 2 Przepisy prawa handlowego pozwalają na dokonanie podziału spółki poprzez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie), o którym mowa w art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych (Dz. U. 2013 r. 1030 z późn. zm.; dalej: KSH). Art. 530 § 2 KSH wskazuje, że w przypadku przeniesienia tej części majątku na istniejącą spółkę wydzielenie następuje w dniu wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki przejmującej (dzień wydzielenia).

Dla dokonania podziału konieczne jest uprzednie sporządzenie tzw. planu podziału. Jednym z koniecznych elementów tego dokumentu jest dokładny opis i podział składników majątku (aktywów i pasywów) oraz zezwoleń, koncesji lub ulg przypadających spółkom przejmującym lub spółkom nowo zawiązanym (art. 534 § 1 pkt 7 KSH). Zgodnie z art. 531 § 5 KSH, z dniem wydzielenia lub podziału wspólnicy spółki dzielonej stają się wspólnikami spółki przejmującej wskazanej w planie podziału.

Skutki podatkowe dokonania podziału przez wydzielenie dla podmiotu posiadającego akcje lub udziały spółek dzielonych regulują przepisy art. 10 ust. 1 pkt 5, art. 10 ust. 1 pkt 6 oraz art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851 z późn. zm.; dalej: updop)

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 5 updop przypadku podziału spółek dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych są dopłaty w gotówce otrzymane przez wspólników spółek dzielonych.

Natomiast zgodnie z przepisem art. 12 ust. 4 pkt 12 updop do przychodów nie zalicza się w przypadku podziału spółek, z zastrzeżeniem art. 10 ust. 1 pkt 6, przychodu wspólnika spółki dzielonej stanowiącego wartość nominalną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę nowo zawiązaną.

Dla ustalenia skutków podatkowych podziału przez wydzielenie w przedmiotowej sprawie konieczne jest zatem zbadanie przepisu art. 10 ust. 1 pkt 6 updop.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 6 updop dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji), w tym także w przypadku podziału spółek; jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa - ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej; obliczonymi zgodnie z art. 15 ust. 1k albo art. 16 ust. 1 pkt 8 updop; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem.

W związku z powyższym w przypadku podziału spółki przez wydzielenie, gdy:

*   majątek przejmowany na skutek podziału przez spółkę przejmującą stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa i
*   majątek pozostający w spółce dzielonej stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa

\- po stronie akcjonariusza nie powstanie dochód (przychód) w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 6 updop.

Jednocześnie, stosownie do art. 10 ust. 4 updop, przepisów ust. 2 pkt 1 oraz art. 12 ust. 4 pkt 12 nie stosuje się w przypadkach, gdy połączenie lub podział spółek nie są przeprowadzane z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, lecz głównym bądź jednym z głównych celów takiej operacji jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Z przedstawionego w opisie zdarzenia przyszłego wynika, że planowany jest podział przez wydzielenie spółki M. S.A., w której Wnioskodawca posiada ponad 70% akcji. W skutek podziału wydzielona zostanie Centrala i Oddział, które wg Wnioskodawcy oraz tut. Organu, który uznał stanowisko Wnioskodawcy odnośnie pytania pierwszego za prawidłowe stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa.

Wnioskodawca w związku z planowanym podziałem nie otrzyma dopłat, w związku z czym nie powstanie dochód (przychód) z tytułu art. 10 ust. 1 pkt 5 updop.

Ponadto w związku z uznaniem zarówno Centrali, jak i Oddziału za zorganizowane części przedsiębiorstwa nie znajdzie zastosowania art. 10 ust. 1 pkt 6 updop, co oznacza, że po stronie akcjonariusza nie powstanie dochód (przychód).

Należy zaznaczyć, że przepisy art. 12 ust. 4 pkt 12 updop mają zastosowanie gdy połączenie lub podział spółek następuje z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych. Przy czym zbadanie przesłanek i celów dokonywanego połączenia spółek jest w pełni możliwe dopiero w ramach ewentualnego postępowania kontrolnego lub podatkowego. Stwierdzenie wiec, że przedstawione w zdarzeniu przyszłym połączenie, zostanie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a jego głównym bądź jednym z głównych celów nie jest unikniecie lub uchylenie się od opodatkowania, nie możne podlegać ocenie tutejszego organu podatkowego, bowiem zbadanie przesłanek i celów dokonywanego połączenia jest w pełni możliwe dopiero w ramach ewentualnego postępowania kontrolnego lub podatkowego. Zauważyć należy przy tym, że uregulowane w art. 14b-h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) - postępowanie w sprawie wydawania interpretacji indywidualnych – jest postępowaniem odrębnym od postępowania podatkowego czy kontrolnego, w ramach których to prowadzone jest postępowanie dowodowe. Regulacje art. 14b i nast. Ordynacji podatkowej nie przewidują prowadzenia postępowania dowodowego w sprawach o interpretacje przepisów prawa podatkowego.

Należy zatem wskazać, iż podatnik stosując przepis art. 12 ust. 4 pkt 12 updop, będzie zobowiązany do wskazania dowodów, iż połączenie spółek zostało przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, nie zaś w celu uniknięcia lub uchylenia się od opodatkowania.

Podsumowując, z przepisu art. 10 ust. 1 pkt 6 wynika, że w przypadku, gdy majątek pozostający w spółce dzielonej jak i majątek wydzielany będą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa, podział przez wydzielenie pozostanie neutralny podatkowo dla udziałowca spółki dzielonej, tj. nie powstanie przychód podatkowy u udziałowca spółki dzielonej.

Biorąc powyższe pod uwagę stanowisko Wnioskodawcy uznaje się za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.