Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-2/4510-433/16/BD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-05-12
Teza: W którym momencie rabat należy uznać za koszt poniesiony, zaliczany do podatkowych kosztów uzyskania przychodu? (pytanie oznaczone we wniosku nr 4)
Słowa kluczowe: apteka; koszt-koszty pośrednie; koszt-koszty uzyskania przychodów; koszt-potrącalność kosztów; pośrednictwo; rabaty
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 23 marca 2016 r. (data wpływu do tut. BKIP 5 kwietnia 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów Spółki wartości udzielonych rabatów pośrednich (pytanie oznaczone we wniosku nr 4) –**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 kwietnia 2016 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów Spółki wartości udzielonych rabatów pośrednich.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie sprzedaży leków, suplementów diety i innych produktów farmaceutycznych (dalej: „Produktów”). Wnioskodawca dokonuje sprzedaży na rzecz podmiotów zajmujących się sprzedażą hurtową (np. hurtowni farmaceutycznych, dalej: „Dystrybutorzy”), którzy z kolei dystrybuują Produkty do odbiorców końcowych (np. aptek, sklepów, dalej: „Odbiorcy Końcowi”).

W celu zintensyfikowania sprzedaży Produktów Wnioskodawca zamierza obniżyć ich cenę w taki sposób, aby obniżka przełożyła się na spadek ceny bezpośrednio u Odbiorców Końcowych (z pominięciem Dystrybutorów).

W konsekwencji, Wnioskodawca planuje udzielać rabatu bezpośrednio Odbiorcom Końcowym. Program zakłada udzielanie Odbiorcom Końcowym rabatu kwotowego dotyczącego Produktów nabytych od Dystrybutorów w danym okresie.

Realizacja programu będzie przebiegać następująco:

1.  Odbiorca Końcowy będzie przesyłać Wnioskodawcy zestawienie pozwalające na identyfikację dostaw Produktów oraz istotnych warunków tej dostawy (np. data zakupu, ilości kupionych Produktów, ich cena zakupu, numer faktury zakupowej, dane Dystrybutora).
2.  Wnioskodawca na podstawie przesłanego zestawienia sporządzać będzie kalkulację wartości należnego rabatu.
3.  Wnioskodawca sporządzać będzie notę uznaniową i wysyłać ją do Odbiorcy Końcowego.
4.  W oparciu o wystawioną notę uznaniową Wnioskodawca będzie przelewać kwotę udzielonego Odbiorcy Końcowemu rabatu.

Alternatywnym rozwiązaniem do powyższego rozważanym przez Wnioskodawcę jest wystawianie przez Odbiorców Końcowych na rzecz Wnioskodawcy noty obciążeniowej. Odpowiednio zmianie ulegną wówczas kolejne etapy i będą one przebiegać następująco:

1.  Odbiorca Końcowy będzie przesyłać Wnioskodawcy zestawienie pozwalające na identyfikację dostaw Produktów oraz istotnych warunków tej dostawy (np. data zakupu, ilości kupionych Produktów, ich cena zakupu, numer faktury zakupowej, dane Dystrybutora).
2.  Wnioskodawca na podstawie przesłanego zestawienia sporządzać będzie kalkulację wartości należnego rabatu i przekazywać taką informację Odbiorcy Końcowemu.
3.  Odbiorca Końcowy na podstawie informacji od Wnioskodawcy będzie wystawiał notę obciążeniową i przesyłał Wnioskodawcy.
4.  W oparciu o otrzymaną notę obciążeniową Wnioskodawca będzie przelewać kwotę udzielonego rabatu.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

W którym momencie rabat należy uznać za koszt poniesiony, zaliczany do podatkowych kosztów uzyskania przychodu? (pytanie oznaczone we wniosku nr 4)

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy CIT, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Z kolei w myśl art. 15 ust. 4d ustawy CIT, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Odnosząc powyższe przepisy do przedstawionego zdarzenia przyszłego należy wskazać, że rabaty pośrednie, które Wnioskodawca zamierza wypłacać Odbiorcom Końcowym związane będą z zakupami Produktów Wnioskodawcy dokonanymi u Dystrybutorów. Wnioskodawca nie będzie sprzedawać Produktów bezpośrednio Odbiorcom Końcowym. W rezultacie, z uwagi na brak możliwości bezpośredniego powiązania udzielonego rabatu z przychodem ze sprzedaży, zdaniem Wnioskodawcy, rabaty będą stanowiły koszt uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 15 ust. 4d ustawy CIT, tj. koszt pośredni potrącany w dacie jego poniesienia (tj. w dacie ujęcia kosztu na bilansowym koncie kosztowym).

Analogiczne stanowisko zostało wskazane również w następujących interpretacjach indywidualnych:

1.  Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 13 października 2015 r. (sygnatura: IPPB6/4510-255/15-4/AK);
2.  Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 30 września 2015 r. (sygnatura: ILPB3/4510-1-321/15-3/AO);
3.  Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 11 września 2015 r. (sygnatura: IBPB-1-3/4510-136/15/WLK).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określa art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851, ze zm., dalej: „ustawa CIT”), zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Odnosząc się do kwestii potrącalności wydatków stanowiących koszty uzyskania przychodów należy stwierdzić, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych wyróżnia dwie kategorie kosztów, a mianowicie:

*   koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami (art. 15 ust. 4 i ust. 4b, 4c ustawy CIT) oraz,
*   koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami (art. 15 ust. 4d i ust. 4e ustawy CIT).

W ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych brak jest definicji „kosztów bezpośrednio związanych z przychodami”, jak i „kosztów uzyskania przychodów innych niż koszty bezpośrednio związanych z przychodami”, dlatego też rozumienie tych pojęć powinno opierać się na ich językowym znaczeniu.

Zgodnie jednak z ugruntowanym poglądem, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. W ich przypadku możliwe jest „zidentyfikowanie” wpływu danego kosztu na wielkość osiągniętych przychodów. Bezpośrednimi kosztami uzyskania przychodów są zatem wydatki, które mogą przyczynić się do powstania konkretnego przychodu osiągniętego w danym momencie. W związku z tym stanowią one koszty, które można powiązać z konkretnym przychodem, pozostają w bezpośrednim związku przyczynowo-skutkowym z przychodami podatkowymi (mają bezpośredni wpływ na wartość osiągniętych przychodów).

Natomiast koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami (koszty „pośrednie”) to takie wydatki, których nie da się przypisać wprost do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia. Nie pozostają one w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika - brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód. Każdy z tych wydatków jest związany z działalnością prowadzoną przez podatnika i przyczynia się w sposób ogólny do osiągania przez niego przychodów. Nie można jednak ustalić, uzyskaniu jakiego konkretnego przychodu dany wydatek służy. Jako koszty pośrednie przyjmowane są przede wszystkim koszty funkcjonowania podatnika, których ponoszenie jest związane z całokształtem prowadzonej działalności.

Powyższy podział jest istotny z punktu widzenia momentu potrącenia kosztów uzyskania przychodów. Tym samym, w celu ustalenia momentu potrącalności wydatków należy prawidłowo określić ich charakter, tj. czy stanowią one koszty bezpośrednio związane z uzyskiwanym przychodem, czy też koszty pośrednie.

Z danych zawartych w opisie zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka prowadzi działalność polegającą na sprzedaży produktów farmaceutycznych na rzecz podmiotów zajmujących się sprzedażą hurtową. Model dystrybucji Produktów zakłada, że Spółka sprzedaje je do hurtowni, które pełnią funkcję Dystrybutorów, a dopiero w dalszej kolejności produkt trafia do Odbiorców Końcowych. W takim modelu rozliczeń, Spółka nie sprzedaje bezpośrednio produktów Sprzedawcom, nie wystawia również na ich rzecz faktur VAT, a zatem nie można ich powiązać z konkretnymi zdarzeniami gospodarczymi generującymi przychody Wnioskodawcy z działalności operacyjnej i stanowią koszty pośrednie. W związku z powyższym, w przyszłości Wnioskodawca planuje udzielanie rabatów bezpośrednich Odbiorcom Końcowym, w postaci rabatu kwotowego dotyczącego produktów nabytych od Dystrybutorów. Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika zatem, że Spółka zamierza udzielić rabatów Odbiorcom Końcowym, a nie bezpośrednim nabywcom produktów, czyli Dystrybutorom, którzy są jego kontrahentami. Odbiorcą tych kwot nie będą zatem Dystrybutorzy, z którymi Spółka ustali ceny sprzedaży produktów, lecz inne podmioty – Odbiorcy Końcowi nabywający produkty od Dystrybutorów. Ponadto przedmiotowe rabaty dokumentowane będą za pomocą not uznaniowych/obciążeniowych sporządzanych odpowiednio przez Wnioskodawcę lub Odbiorców Końcowych. Spółka wskazała, że celem opisanej struktury są działania zmierzające do intensyfikacji sprzedaży Produktów.

Uwzględniając opisane we wniosku zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawa w rozpatrywanej sprawie należy stwierdzić, że wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę w związku z wypłatą rabatów pośrednich na rzecz Odbiorców Końcowych, wpływać będą na zwiększenie sprzedaży Spółki, a w konsekwencji zwiększenie przychodów Spółki. Tym, samym przedmiotowe wydatki spełniać będą przedstawione wyżej warunki i Wnioskodawca może zaliczyć je w ciężar kosztów uzyskania przychodów, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy CIT.

Zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy CIT, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów (art. 15 ust. 4e ustawy CIT).

Reasumując, powyższe wydatki poniesione przez Wnioskodawcę z tytułu udzielanych rabatów na rzecz ostatecznych odbiorców produktów farmaceutycznych, należy zakwalifikować do kosztów innych niż bezpośrednio związanych z przychodami, rozliczanych zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 15 ust. 4d i 4e ustawy CIT. Dla celów podatkowych momentem poniesienia kosztów pośrednich, będzie moment ujęcia przedmiotowych wydatków w księgach jako kosztu na podstawie odpowiedniego dowodu księgowego.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie rozpoznania momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwot udzielonego rabatu, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienić należy, że w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1-3 wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.