Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/4512-278/15-2/DG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-06-10
Teza: W zakresie uznania za zorganizowaną część przedsiębiorstwa wydzielonego ze Spółki Dzielonej Wydziału Handlingu i wniesienia go aportem do Wnioskodawcy oraz korekty podatku naliczonego związanego z przedmiotem aportu u nabywcy zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; korekta-korekta podatku; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z dnia 27 marca 2015 r. (data wpływu 1 kwietnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania za zorganizowaną część przedsiębiorstwa wydzielonego ze Spółki Dzielonej Wydziału Handlingu i wniesienia go aportem do Wnioskodawcy oraz korekty podatku naliczonego związanego z przedmiotem aportu u nabywcy zorganizowanej części przedsiębiorstwa - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 kwietnia 2015 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania za zorganizowaną część przedsiębiorstwa wydzielonego ze Spółki Dzielonej Wydziału Handlingu i wniesienia go aportem do Wnioskodawcy oraz korekty podatku naliczonego związanego z przedmiotem aportu u nabywcy zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej również jako Spółka Przejmująca) jest spółką akcyjną z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą między innymi w zakresie obsługi naziemnej w portach lotniczych oraz usług serwisu technicznego samolotów. Jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca posiada 100% udziałów w kapitale zakładowym innej spółki kapitałowej (spółki z ograniczoną odpowiedzialnością), zwanej dalej również Spółką Dzieloną. Spółka Dzielona jest czynnym podatnikiem VAT, niekorzystającym ze zwolnienia podmiotowego.

Spółka Dzielona, podobnie jak Wnioskodawca, prowadzi obecnie działalność w zakresie obsługi naziemnej w portach lotniczych oraz usług serwisu technicznego samolotów. Działalność obu podmiotów jest opodatkowana VAT.

Głównym przedmiotem działalności Spółki Dzielonej w zakresie obsługi naziemnej jest:

1.  Świadczenie usług lotniskowych w zakresie obsługi naziemnej statków powietrznych, pasażerów i ich bagażu oraz ładunków cargo;
2.  Liniowa obsługa techniczna statków powietrznych;
3.  Eksploatacja magazynu cargo;
4.  Usługi magazynowo - spedycyjne w zakresie obsługi technicznej samolotów;
5.  Zaopatrzenie pokładowe i pozostałe usługi wspierające transport lotniczy.

Poza tym, że Spółka Dzielona jest dostawcą usług w zakresie kompleksowej obsługi naziemnej i technicznej statków powietrznych, operującym w głównych portach lotniczych w Polsce, świadczy również usługi serwisu technicznego samolotów oraz prowadzi działalność w zakresie obsługi frachtu lotniczego.

Spółka Dzielona posiada aktualne certyfikaty i zezwolenia, w tym m.in. wydane przez IATA (International Air Transport Association - Międzynarodowe Zrzeszenie Przewoźników Powietrznych), jak również pozwolenia radiowe wydane przez Prezesa Urzędu Komunikacji Elektronicznej oraz Certyfikaty i Decyzje Prezesa Urzędu Lotnictwa Cywilnego konieczne do prowadzenia działalności na terenie portów lotniczych.

Obecnie planowane są działania polegające na podziale Spółki Dzielonej przez wydzielenie działalności handlingowej (polegającej na obsłudze naziemnej pasażerów i bagażu, z wyłączeniem obsługi naziemnej statków powietrznych) i jej przejęcie przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca posiada wymagane prawem zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie obsługi naziemnej. Wnioskodawca przed dokonaniem podziału planuje zbycie części udziałów, jednak będzie posiadał więcej niż 10% udziałów w kapitale zakładowym Spółki Dzielonej.

Opisywany obszar działalności, polegający na działalności handlingowej, Spółka Dzielona zamierza wyodrębnić jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej: ZCP) a następnie przenieść ją do Spółki Wnioskodawcy w drodze podziału przez wydzielenie, w trybie wynikającym z art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (tekst jedn. Dz. U. z 2013 r., poz. 1030 ze zm., dalej: KSH). W przypadku dokonania opisanego podziału, w przedsiębiorstwie Spółki Dzielonej (pozostałym po wydzieleniu działalności handlingowej) pozostanie między innymi działalność polegająca na obsłudze technicznej samolotów, którą Spółka Dzielona zamierza kontynuować w dotychczasowym zakresie.

Przygotowywane obecnie przez Wnioskodawcę i Spółkę Dzieloną działania - w tym planowany podział - mają na celu między innymi zmniejszenie kosztów prowadzonej przez Spółkę Dzieloną działalności operacyjnej, w tym rezygnację z utrzymywania infrastruktury służącej do obsługi pasażerskiej oraz obniżenie kosztów podwykonawców. Przeniesienie części działalności prowadzonej przez Spółkę Dzieloną do przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, przyczyni się do powstania znaczących korzyści gospodarczych po stronie Spółki Przejmującej, w szczególności pozwalając jej na znaczące zwiększenie udziału w rynku i pozyskanie nowych klientów. Dodatkowym czynnikiem uzasadniającym planowaną transakcję po stronie Wnioskodawcy jako Spółki Przejmującej jest stosunkowo niska wartość nabywanego zespołu składników (z uwagi na sytuację ekonomiczną Spółki Dzielonej) w stosunku do oczekiwanych korzyści, w tym posiadanego przez Spółkę Dzieloną udziału w rynku.

Ponadto integracja podmiotów należących do jednej grupy kapitałowej, posiadających tożsamy przedmiot działalności, uzasadniona jest wzmocnieniem pozycji rynkowej kreowanego tą drogą podmiotu oraz korzyściami ekonomicznymi wynikającymi z efektu skali, związanymi ze wzrostem przychodów oraz minimalizacją kosztów, z uwzględnieniem synergii skonsolidowanej działalności.

Przedmiotem działalności wydzielanego zespołu składników materialnych i niematerialnych będzie świadczenie tzw. działalności handlingowej, to znaczy polegającej na świadczeniu usług lotniskowych w zakresie obsługi pasażerów i ich bagażu oraz ładunków cargo. W skład wydzielanego zespołu składników zgodnie z przygotowywanym planem podziału mają wejść składniki materialne i niematerialne związane z prowadzonym za ich pomocą obszarem działalności, obejmujące w szczególności:

*   Elementy infrastruktury lotniskowej związane z wykonywaniem działalności handlingowej np. hangary, zaplecze kontenerowe, stanowiska do obsługi pasażerów;
*   Urządzenia służące do wykonywania czynności wchodzących w zakres usług handlingowych - np. narzędzia, lotniskowe schody pasażerskie, dyszle i haki do holowania samolotów;
*   Inne elementy wyposażenia związane z przedmiotem działalności handlingowej - np. kontenery, klimatyzatory, meble, wyposażenie biurowe;
*   Pojazdy służące wykonywaniu działalności handlingowej - np. autobusy, samochody, wózki widłowe, ciągniki;
*   Wartości niematerialne i prawne, takie jak np. oprogramowanie komputerowe używane do wykonywanej działalności;
*   Umowy zawarte z liniami lotniczymi na wykonywanie czynności wchodzących w skład działalności handlingowej w zakresie w jakim ich kontynuowanie przez Wnioskodawcę będzie możliwe z punktu widzenia ograniczeń zawartych w tych umowach dot. zmian podmiotowych po stronie wykonawcy tych usług (Spółka Dzielona i Wnioskodawca zamierzają dla zapewnienia kontynuacji doprowadzić do zawarcia porozumień lub uzyskania zgód od kontrahentów o ile będzie to konieczne);
*   Prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z umów najmu i dzierżawy lub z innych stosunków prawnych (np. umów leasingu);
*   Zespół ludzki działający w ramach obszaru działalności handlingowej - przy czym przejęcie pracowników przez Spółkę Przejmującą nastąpi w oparciu o art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (tekst jedn.: Dz.U. z 2014 r., poz. 1502 ze zm.);
*   Wierzytelności i zobowiązania związane ze wskazanym obszarem działalności, w tym w szczególności zobowiązania wobec kontrahentów i pracowników.

Wnioskodawca nie wyklucza, że w skład wydzielonej części wejdą także inne niż wyżej wymienione składniki majątku, niezbędne do prowadzenia działalności handlingowej (związanej z obsługą naziemną pasażerów i bagażu).

Pojęcie działalności handlingowej nie posiada definicji ustawowej. Z art. 176 ustawy z dnia 3 lipca 2002 roku - Prawo lotnicze (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r., poz. 1393 ze zm., dalej: Prawo lotnicze) wynika katalog usług wykonywanych w porcie lotniczym na rzecz przewoźników lotniczych i innych użytkowników statków powietrznych, składający się na szersze pojęcie obsługi naziemnej. Wśród tych usług przepis ten wymienia m.in. obsługę w zakresie administracji naziemnej i nadzoru, obsługę pasażerów, obsługę bagażu, obsługę towarów lub poczty oraz obsługę w zakresie operacji lotniczych i czynności administracyjnych związanych z załogą.

Zespół składników materialnych i niematerialnych, który ma zostać przeniesiony na Wnioskodawcę służy obecnie u Spółki Dzielonej i ma służyć u Wnioskodawcy do wykonywania zadań przypisanych w Regulaminie Organizacyjnym Spółki Dzielonej z dnia 21 sierpnia 2014 r. jednostkom organizacyjnym do Wydziału Handlingu. W obrębie Wydziału Handlingu znajdują się następujące jednostki organizacyjne:

*   Kierownik zmiany odpowiedzialny za Sekcję Koordynacji Rejsów,
*   Dział Obsługi Pasażerskiej,
*   Dział Obsługi Bagażowo-Płytowej:
    *   Sekcja Obsługi Bagażowo-Płytowej,
    *   Sekcja Obsługi Technicznej,
    *   Sekcja Obsługi Pokładowej
*   Dział Obsługi Cargo.

Do podstawowych zadań tych jednostek należy dla przykładu:

*   nadzór i realizacja wszystkich procesów związanych z kompleksową obsługa płytową samolotów, odladzaniem samolotów, obsługą bagażu, frachtu, transportem pasażerów i załóg lotniczych,
*   dyspozycja i gospodarka taborem pojazdów i sprzętu GSE,
*   obsługa płytowa przesyłek wartościowych,
*   obsługa instalacji wodnej i toaletowej statku powietrznego,
*   realizacja usług sprzątania pokładów samolotu między rejsami oraz gruntownego sprzątania pokładów,
*   obsługa pasażerów obejmująca wszelką pomoc świadczoną pasażerom przylatującym, odlatującym i przesiadającym się,
*   odprawa biletowo-bagażowa pasażerów zgodnie z procedurami linii lotniczych,
*   sprzedaż biletów lotniczych,
*   kompleksowa obsługa płytowa samolotów, odladzanie samolotów, obsługa bagażu, transport pasażerów i załóg lotniczych,
*   wykonywanie obsługi technicznej i napraw sprzętu GSE należącego i użytkowanego przez Wnioskodawcę, w tym sprzętu handlingowego, transportowego itp.
*   realizacja wszystkich procesów związanych z frachtem lotniczym po stronie eksportowej i importowej,
*   kompleksowa obsługa płytowa samolotów cargo,
*   nadzór nad procesami obsługi samolotu, w celu zapewnienia bezpieczeństwa, punktualnego odlotu oraz efektywnego wykorzystania personelu i sprzętu,
*   nadzór nad załadunkiem samolotu.

Wskazane wyliczenie stanowi jedynie niektóre z zadań, jakie należą do Wydziału Handlingu. Szczegółowe zestawienie dla potrzeb wewnętrznych zawiera Załącznik nr 2 do Regulaminu Organizacyjnego Spółki Dzielonej.

Jednocześnie Wnioskodawca podkreśla, że w obrębie przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej za pomocą wspomnianego Regulaminu Organizacyjnego wyodrębniono wydział techniki lotniczej, zespół administracyjny oraz wydział handlingu. Działalność handlingowa stanowi odrębną od obsługi technicznej całość, z wyodrębnionymi przychodami i kosztami. Ponadto wyodrębnienie potwierdzone zostanie uchwałą (zarządzeniem) zarządu Wnioskodawcy.

Wnioskodawca wskazuje, że wykonywanie działalności gospodarczej w zakresie obsługi naziemnej w portach lotniczych nakłada na podmiot obowiązek uzyskania certyfikatu w sytuacjach określonych w art. 160 Prawa lotniczego, jak również zezwolenia na jej prowadzenie, zgodnie z art. 173 ust. 1 pkt 2 tej ustawy. Spółka Dzielona, prowadząc swoją obecną działalność gospodarczą posiada wymagane prawem zezwolenia. Jednakże zgodnie z przepisem art. 185 Prawa lotniczego, w sprawach lotniczej działalności gospodarczej nie mają zastosowania przepisy art. 494, 531 i 553 Kodeksu spółek handlowych.

Oznacza to, że w przypadku dokonywania podziału przez wydzielenie, nie będą miały zastosowania normy wynikające z art. 531 § 1 i 2 KSH, zgodnie z którymi spółki przejmujące lub spółki nowo zawiązane powstałe w związku z podziałem wstępują z dniem podziału bądź z dniem wydzielenia w prawa i obowiązki spółki dzielonej, określone w planie podziału oraz (art. 531 § 2), że na spółkę przejmującą lub spółkę nowo zawiązaną powstałą w związku z podziałem przechodzą z dniem podziału bądź z dniem wydzielenia w szczególności zezwolenia, koncesje oraz ulgi, pozostające w związku z przydzielonymi jej w planie podziału składnikami majątku spółki dzielonej, a które zostały przyznane spółce dzielonej, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji lub ulgi stanowi inaczej. W omawianym zdarzeniu przyszłym ustawa - Prawo lotnicze wyłącza możliwość stosowania powyższych przepisów, co w szczególności oznacza, że wraz z dokonaniem podziału - obejmującego również wydzielenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej i przeniesienie jej do Wnioskodawcy jako Spółki Przejmującej - nie dojdzie do przejścia wraz ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa zezwoleń na prowadzenie działalności w zakresie obsługi naziemnej. Wnioskodawca jednocześnie podkreśla, że już posiada wymagane prawem zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie obsługi naziemnej w odpowiednim zakresie, dzięki czemu wraz z przyjęciem wydzielonej części przedsiębiorstwa będzie mógł prowadzić działalność związaną z przejętą zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa w takim zakresie, jak Spółka Dzielona.

Składniki majątku, które nie zostaną wydzielone i nie będą przejęte przez Wnioskodawcę będą umożliwiały Spółce Dzielonej kontynuowanie prowadzenia działalności gospodarczej w pozostałym zakresie, tj. takim jak obecnie z wyłączeniem działalności handlingowej.

W przedsiębiorstwie Spółki Dzielonej pozostanie w szczególności obszar działalności, wraz z przypisanymi mu składnikami materialnymi i niematerialnymi oraz zespołem ludzkim, polegający na obsłudze technicznej (przede wszystkim serwisowej) statków powietrznych.

Spółka Dzielona będzie kontynuowała działalność w zakresie Wydziału Techniki Lotniczej, do którego obowiązków na podstawie Regulaminu Organizacyjnego należy przede wszystkim:

*   nadzór i realizacja procesów związanych z obsługą techniczną statków powietrznych, zgodnie z zakresem zatwierdzenia.
*   obsługa techniczna wykonywana przed lotem, w tym obsługa liniowa (przedstartowa) oraz bazowa (hangarowa), w szczególności:
    *   wykrywanie usterek,
    *   usuwanie usterek,
    *   wymiana podzespołów przy użyciu zewnętrznej aparatury kontrolno-pomiarowej,
    *   planowana obsługa techniczna i/lub przeglądy łącznie z oględzinami,
    *   badanie nieniszczące NDT.

W skład obszaru działalności, która pozostanie w przedsiębiorstwie Spółki Dzielonej wchodzić będą również składniki materialne i niematerialne służące jej wykonywaniu, takie jak:

1.  Elementy infrastruktury lotniskowej, np. zaplecze kontenerowe;
2.  Urządzenia służące do wykonywania usług obsługi technicznej, w tym liniowej statków powietrznych, np. wyposażenie stacji serwisowych, narzędzia, w tym specjalistyczny sprzęt służący do obsługi statków powietrznych;
3.  Inne elementy wyposażenia - np. meble, wyposażenie biurowe;
4.  Pojazdy służące do wykonywanej działalności;
5.  Wartości niematerialne i prawne, takie jak np. oprogramowanie komputerowe używane do wykonywanej działalności;
6.  Zespół ludzki działający w ramach wskazanego obszaru działalności;
7.  Wierzytelności i zobowiązania związane z wskazanym obszarem działalności.
8.  nadzór i realizacja procesów związanych z obsługą techniczną statków powietrznych, zgodnie z zakresem zatwierdzenia.
9.  obsługa techniczna wykonywana przed lotem, w tym obsługa liniowa (przedstartowa) oraz bazowa (hangarowa), w szczególności:
    *   wykrywanie usterek,
    *   usuwanie usterek,
    *   wymiana podzespołów przy użyciu zewnętrznej aparatury kontrolno-pomiarowej,
    *   planowana obsługa techniczna i/lub przeglądy łącznie z oględzinami,
    *   badanie nieniszczące NDT.

Wnioskodawca nie wyklucza, że w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa, która pozostanie w Spółce Dzielonej po dokonaniu opisywanego podziału przez wydzielenie wejdą także inne niż wyżej wymienione materialne i niematerialne składniki majątku, niezbędne do prowadzenia tej działalności.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w związku z nabyciem wskazanych składników majątkowych przez Wnioskodawcę, będzie on zobowiązany dokonać korekty podatku VAT naliczonego? (pytanie nr 3 wniosku)

Zdaniem Wnioskodawcy:

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa znajduje się w art. 4a pkt 4 u.p.d.o.p. i uznaje za zorganizowaną część przedsiębiorstwa organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zdaniem Wnioskodawcy zarówno majątek pozostający w Spółce Dzielonej zaprezentowany w opisie stanu przyszłego, jak i majątek przejmowany na skutek podziału przez Spółkę Przejmującą stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 u.p.d.o.p., wobec czego restrukturyzacja polegająca na dokonaniu podziału Spółki Dzielonej przez wydzielenie nie spowoduje powstania po stronie Wnioskodawcy przychodu do opodatkowania.

Na gruncie ustaw podatkowych istnienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej również: ZCP) potwierdzić można, jeżeli spełnione są łącznie wszystkie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze.

1.  Zespół składników

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, ze Spółki Dzielonej ma zostać wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych, oraz związane z tymi składnikami, istniejące na dzień wydzielenia zobowiązania, co można uznać, zdaniem Wnioskodawcy za spełnienie pierwszej wskazanej przesłanki. Również majątek, który pozostanie w Spółce Dzielonej będzie stanowił zespół składników materialnych i niematerialnych, a w skład tego majątku wejdą również zobowiązania, związane z tym zespołem.

1.  Wyodrębnienie organizacyjne i finansowe

W Spółce Dzielonej funkcjonuje Regulamin Organizacyjny, który podzielił strukturę przedsiębiorstwa tej spółki na trzy obszary:

*   Zespół Administracji,
*   Wydział Handlingu,
*   Wydział Techniki Lotniczej.

Wydział Handlingu ma zostać wydzielony do Spółki Przejmującej. Pozostałe wydziały pozostaną w majątku Spółki Dzielonej.

Ponadto zarząd Spółki Dzielonej ma uchwałą (lub innym aktem wewnętrznym) dokonać wyodrębnienia tych Wydziałów w sposób bardziej formalny, tzn. przypisując poza obowiązkami, jak to ma miejsce w Regulaminie Organizacyjnym, również odpowiednie składniki materialne i niematerialne, które obecnie wyodrębnione są na potrzeby controlingu wewnętrznego, bez wyraźnego aktu.

Wskazany sposób wyodrębnienia organizacyjnego oznacza zdaniem Spółki wystarczający dowód na to, że w strukturze wewnętrznej Spółki Dzielonej wyodrębniony zespół składników funkcjonował w miarę autonomicznie w stosunku do pozostałej części przedsiębiorstwa.

O wyodrębnieniu finansowym mówimy w szczególności w przypadku istnienia możliwości ustalania odrębnych celów oraz planów finansowych dla wydzielonego zespołu składników majątkowych. W rozpatrywanym zdarzeniu przyszłym Spółka Dzielona prowadzi księgi rachunkowe w sposób, który pozwala rozdzielić przypisane odpowiednim działom odpowiadające im przychody i koszty. Dzięki temu możliwe jest kontrolowanie wyników i rentowności spółki, oddzielnie dla dwóch głównych przedmiotów działalności.

Ponadto wyodrębnienia finansowego nie należy utożsamiać z całkowitą samodzielnością finansową (która jest niemożliwa do osiągnięcia z uwagi na funkcjonowanie w ramach jednego przedsiębiorstwa). Potwierdza to zarówno orzecznictwo sądów administracyjnych (np. wyrok WSA w Szczecinie z dnia 2 czerwca 2011 r., sygn. I SA/Sz 197/11), jak i stanowiska organów podatkowych (np. interpretacja Dyrektora izby Skarbowej w Łodzi z 13 lipca 2012 r., nr IPTPP2/443-303/12-5/IR oraz interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 7 grudnia 2012 r., nr IPPP1/443-911/12-2/EK). Wskazuje się w nich, że wyodrębnienie finansowe nie musi oznaczać pełnej samodzielności finansowej, lecz sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Należy zatem przyjąć, że o wyodrębnieniu finansowym zorganizowanej części przedsiębiorstwa może świadczyć prowadzenie dla niej rachunkowości umożliwiającej ewidencjonowanie procesów gospodarczych oraz prezentowanie sytuacji majątkowej i finansowej związanej z daną zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa. Zdaniem Wnioskodawcy spełniona jest również ta przesłanka uznania wydzielonej i pozostającej w Spółce Dzielonej części za zorganizowane części przedsiębiorstwa.

1.  Przeznaczenie składników do realizacji zadań gospodarczych

Zespół składników majątkowych, który będzie wydzielony, oraz zespół składników majątkowych, który pozostanie w spółce dzielonej, służą u niej prowadzeniu działalności gospodarczej.

Składniki, które zostaną przejęte przez Wnioskodawcę, również będę służyły u niego prowadzeniu działalności gospodarczej.

Spółka Przejmująca zawarła szereg umów, z których część dotyczy świadczenia usług handlingu, a część świadczenia usług obsługi technicznej. Składniki majątku, które pozostaną w tej spółce będą służyły realizacji umów na świadczenie usług obsługi technicznej.

Spółka Przejmująca będzie z kolei za pomocą składników, które otrzyma przy wydzieleniu, kontynuowała świadczenie usług Handlingu na rzecz dotychczasowych klientów Spółki Dzielonej. W zależności od treści konkretnej umowy odbędzie się to bez konieczności zawierania dodatkowych umów lub porozumień ewentualnie po przeprowadzeniu negocjacji i podpisaniu dodatkowych dokumentów.

Nie bez znaczenia pozostaje również fakt, że oba podmioty posiadają właściwe zezwolenia do prowadzenia działalności, którą będą wykonywały po dokonaniu podziału.

1.  Możliwość funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze

W odniesieniu do majątku, który nie zostanie w wyniku podziału przejęty, wskazać należy, że Spółka Dzielona będzie prowadziła przy jego wykorzystaniu działalność gospodarczą w zakresie obsługi technicznej, którą obecnie wykonuje Dział Techniki Lotniczej. W Spółce Dzielonej pozostanie konieczny do świadczenia tych usług majątek, uprawnienia, kadra pracownicza i inne elementy wskazane w opisie stanu przyszłego.

Majątek przejęty przez Spółkę Przejmującą również posłuży do wykonywania działalności gospodarczej, którą obecnie wykonuje Dział Handlingu. Przejęty majątek nie będzie wymagał żadnego uzupełnienia i od chwili przejęcia, Spółka Przejmująca będzie mogła realizować za jego pomocą usługi handlingowe. Ewentualne dodatkowe składniki, które posłużą do wykonywania tych usług, nie będą zapewniały samej możliwości wykonywania usług, a jedynie ją usprawnią lub przyspieszą.

Zdaniem Wnioskodawcy zarówno majątek, który pozostanie w Spółce Dzielonej, jak i majątek, który zostanie przejęty będą stanowiły zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów u.p.d.o.p., które posiadają własne dochody, własne zobowiązania, przeznaczone są do realizacji określonych celów gospodarczych oraz jako całość gospodarcza mogą stanowić niezależne przedsiębiorstwa realizujące te same zadania co dotychczas.

Zdaniem Wnioskodawcy, na skutek wskazanego w opisie zdarzenia przyszłego podziału przez wydzielenie i otrzymaniu w związku z tym majątku, nie wystąpi konieczność dokonania korekty podatku naliczonego.

W myśl art. 86 ust. 1 u.p.t.u., w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 u.p.t.u., po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

W myśl art. 91 ust. 2 u.p.t.u., w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

W myśl art. 91 ust. 9 ustawy, w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zgodnie z przedstawionym zdarzeniem przyszłym Wnioskodawca nabędzie zespół składników materialnych i niematerialnych, który stanowi jego zdaniem zorganizowaną część przedsiębiorstwa, dlatego ewentualny obowiązek korekty VAT ciążyłby na nim.

Wskazać jednak należy, że Spółce Dzielonej przysługiwało pełne prawo do odliczenia VAT z tytułu nabyć związanych z działalnością handlingową, a Wnioskodawca po otrzymaniu zorganizowanej części przedsiębiorstwa, będzie również za jej pomocą świadczył wyłącznie usługi opodatkowane VAT.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym potencjalny obowiązek ciążył będzie na Wnioskodawcy, jednak nie będzie on zobowiązany do dokonania przedmiotowej korekty podatku naliczonego z przyczyn wskazanych wyżej, tzn. braku zmiany przeznaczenia składników zorganizowanej części przedsiębiorstwa, które tak jak w Spółce Dzielonej, również u Wnioskodawcy będą służyły działalności opodatkowanej VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie należy wskazać, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie rozstrzygnięć w zakresie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 7 ust. 1 cyt. ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Jednocześnie zapisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te – chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług – nie podlegają opodatkowaniu.

W świetle art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy, nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

A zatem, w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Przepisy regulujące prawną instytucję podziału spółek stanowią treść tytułu IV działu II ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030).

W art. 529 § 1 Kodeksu spółek handlowych wyróżniono cztery sposoby dokonania podziału spółek kapitałowych. Zgodnie z ww. przepisem, podział może być dokonany przez:

1.  przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na inne spółki za udziały lub akcje spółki przejmującej, które obejmują wspólnicy spółki dzielonej (podział przez przejęcie),
2.  zawiązanie nowych spółek, na które przechodzi cały majątek spółki dzielonej za udziały lub akcje nowych spółek (podział przez zawiązanie nowych spółek),
3.  przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na istniejącą i na nowo zawiązaną spółkę lub spółki (podział przez przejęcie i zawiązanie nowej spółki),
4.  przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie).

Zatem należy stwierdzić, że przewidziany w art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych podział dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie), powoduje przeniesienie prawa własności wydzielonej części majątku. Złożoność procedur związanych z podziałem spółki nie ma przy tym znaczenia. Istotny jest efekt końcowy – przeniesienie własności.

Wobec tego podział spółki przez wydzielenie jest transakcją zbycia w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy, o ile przedmiotem dostawy jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Jak już wskazano powyżej, przepis art. 6 pkt 1 ustawy ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Zgodnie treścią art. 2 pkt 27e ustawy, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zatem zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby obejmowała ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem, wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Należy zatem wskazać, że nie wystarczy zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.

W przeciwnym razie nie można uznać, że dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

W ocenie tut. Organu, dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część przedsiębiorstwa jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca (Spółka Przejmująca) jest spółką akcyjną i prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie obsługi naziemnej w portach lotniczych oraz usług serwisu technicznego samolotów. Jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca posiada 100% udziałów w kapitale zakładowym innej spółki kapitałowej (spółki z o.o.), zwanej dalej Spółką Dzieloną. Spółka Dzielona jest czynnym podatnikiem VAT, niekorzystającym ze zwolnienia podmiotowego.

Spółka Dzielona prowadzi obecnie działalność w zakresie obsługi naziemnej w portach lotniczych oraz usług serwisu technicznego samolotów. Działalność obu podmiotów jest opodatkowana VAT.

Głównym przedmiotem działalności Spółki Dzielonej w zakresie obsługi naziemnej jest: świadczenie usług lotniskowych w zakresie obsługi naziemnej statków powietrznych, pasażerów i ich bagażu oraz ładunków cargo; liniowa obsługa techniczna statków powietrznych; eksploatacja magazynu cargo; usługi magazynowo - spedycyjne w zakresie obsługi technicznej samolotów; zaopatrzenie pokładowe i pozostałe usługi wspierające transport lotniczy.

Spółka Dzielona świadczy również usługi serwisu technicznego samolotów oraz prowadzi działalność w zakresie obsługi frachtu lotniczego.

Spółka Dzielona posiada aktualne certyfikaty i zezwolenia, w tym m.in. wydane przez IATA (International Air Transport Association - Międzynarodowe Zrzeszenie Przewoźników Powietrznych), jak również pozwolenia radiowe wydane przez Prezesa Urzędu Komunikacji Elektronicznej oraz Certyfikaty i Decyzje Prezesa Urzędu Lotnictwa Cywilnego konieczne do prowadzenia działalności na terenie portów lotniczych.

Obecnie planowane są działania polegające na podziale Spółki Dzielonej przez wydzielenie działalności handlingowej (polegającej na obsłudze naziemnej pasażerów i bagażu, z wyłączeniem obsługi naziemnej statków powietrznych) i jej przejęcie przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca posiada wymagane prawem zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie obsługi naziemnej.

Spółka Dzielona zamierza wyodrębnić działalność handlingową jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa (ZCP) a następnie przenieść ją do Spółki Wnioskodawcy w drodze podziału przez wydzielenie, w trybie wynikającym z art. 529 § 1 pkt 4 ustawy Kodeks spółek handlowych. W przypadku dokonania opisanego podziału, w przedsiębiorstwie Spółki Dzielonej pozostanie m.in. działalność polegająca na obsłudze technicznej samolotów, którą Spółka Dzielona zamierza kontynuować w dotychczasowym zakresie.

Przedmiotem działalności wydzielanego zespołu składników materialnych i niematerialnych będzie świadczenie tzw. działalności handlingowej, polegającej na świadczeniu usług lotniskowych w zakresie obsługi pasażerów i ich bagażu oraz ładunków cargo. W skład wydzielanego zespołu składników zgodnie z przygotowywanym planem podziału mają wejść składniki materialne i niematerialne związane z prowadzonym za ich pomocą obszarem działalności, obejmujące w szczególności:

*   Elementy infrastruktury lotniskowej związane z wykonywaniem działalności handlingowej np. hangary, zaplecze kontenerowe, stanowiska do obsługi pasażerów)
*   Urządzenia służące do wykonywania czynności wchodzących w zakres usług handlingowych - np. narzędzia, lotniskowe schody pasażerskie, dyszle i haki do holowania samolotów;
*   Inne elementy wyposażenia związane z przedmiotem działalności handlingowej - np. kontenery, klimatyzatory, meble, wyposażenie biurowe;
*   Pojazdy służące wykonywaniu działalności handlingowej - np. autobusy, samochody, wózki widłowe, ciągniki;
*   Wartości niematerialne i prawne, takie jak np. oprogramowanie komputerowe używane do wykonywanej działalności;
*   Umowy zawarte z liniami lotniczymi na wykonywanie czynności wchodzących w skład działalności handlingowej w zakresie w jakim ich kontynuowanie przez Wnioskodawcę będzie możliwe z punktu widzenia ograniczeń zawartych w tych umowach dot. zmian podmiotowych po stronie wykonawcy tych usług;
*   Prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z umów najmu i dzierżawy lub z innych stosunków prawnych (np. umów leasingu);
*   Zespół ludzki działający w ramach obszaru działalności handlingowej - przejęcie pracowników przez Spółkę Przejmującą nastąpi w oparciu o art. 231 ustawy Kodeks pracy;
*   Wierzytelności i zobowiązania związane ze wskazanym obszarem działalności, w tym w szczególności zobowiązania wobec kontrahentów i pracowników.

Wnioskodawca nie wyklucza, że w skład wydzielonej części wejdą także inne niż ww. składniki majątku, niezbędne do prowadzenia działalności handlingowej.

Zespół składników materialnych i niematerialnych, który ma zostać przeniesiony na Wnioskodawcę służy obecnie u Spółki Dzielonej i ma służyć u Wnioskodawcy do wykonywania zadań przypisanych w Regulaminie Organizacyjnym Spółki Dzielonej z dnia 21 sierpnia 2014 r. jednostkom organizacyjnym do Wydziału Handlingu. W obrębie Wydziału Handlingu znajdują się następujące jednostki organizacyjne:

*   Kierownik zmiany odpowiedzialny za Sekcję Koordynacji Rejsów,
*   Dział Obsługi Pasażerskiej,
*   Dział Obsługi Bagażowo-Płytowej:
    *   Sekcja Obsługi Bagażowo-Płytowej,
    *   Sekcja Obsługi Technicznej,
    *   Sekcja Obsługi Pokładowej
*   Dział Obsługi Cargo.

Na podstawie ww. Regulaminu w Spółce Dzielonej wyodrębniono wydział techniki lotniczej, zespół administracyjny oraz wydział handlingu. Działalność handlingowa stanowi odrębną od obsługi technicznej całość, z wyodrębnionymi przychodami i kosztami. Ponadto wyodrębnienie potwierdzone zostanie uchwałą zarządu.

Wraz z dokonaniem podziału - obejmującego wydzielenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej i przeniesienie jej do Wnioskodawcy jako Spółki Przejmującej - nie dojdzie do przejścia zezwoleń na prowadzenie działalności w zakresie obsługi naziemnej stosownie do przepisów ustawy - Prawo lotnicze. Jednakże Wnioskodawca już posiada wymagane prawem zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie obsługi naziemnej w odpowiednim zakresie, dzięki czemu wraz z przyjęciem wydzielonej części przedsiębiorstwa będzie mógł prowadzić działalność związaną z przejętą zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa w takim zakresie, jak Spółka Dzielona.

Składniki majątku, które nie zostaną wydzielone i nie będą przejęte przez Wnioskodawcę będą umożliwiały Spółce Dzielonej kontynuowanie prowadzenia działalności gospodarczej w pozostałym zakresie, tj., takim jak obecnie z wyłączeniem działalności handlingowej.

Na podstawie powołanych przepisów prawa w kontekście przedstawionego zdarzenia przyszłego należy wskazać, że składniki majątkowe, przyporządkowane do Wydziału Handlingu, stanowią zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, gdyż – jak wynika z okoliczności sprawy – są wyodrębnione organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie. Wydział Handlingu stanowi odrębny dział w strukturze organizacyjnej Spółki Dzielonej, obejmujący zespół składników materialnych i niematerialnych wraz z obsługującym go zespołem pracowników. Wnioskodawca po przejęciu Wydziału Handlingu z wykorzystaniem jego składników materialnych i niematerialnych oraz przejętych pracowników będzie prowadził działalność gospodarczą w zakresie działalności handlingowej polegającej na obsłudze naziemnej pasażerów i bagażu, z wyłączeniem obsługi naziemnej statków powietrznych – tj. w tym samym zakresie co Spółka Dzielona.

Zatem składniki majątkowe, przyporządkowane do Wydziału Handlingu, spełniają definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, wskutek czego aport ZCP w postaci Wydziału Handlingu u Spółki dzielonej nie będzie stanowił czynności podlegającej opodatkowaniu stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy. Natomiast Wnioskodawca przejmując ww. Wydział dokona nabycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest, czy w związku z nabyciem ZCP w postaci Wydziału Handlingu od Spółki Dzielonej będzie zobowiązany do dokonania korekty podatku naliczonego dotyczącego ZCP a odliczonego uprzednio przez Spółkę Dzieloną.

Wskazać należy, że podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. Zgodnie z tym przepisem – w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Stosownie do art. 91 ust. 2 ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

W myśl art. 91 ust. 2a ustawy, obowiązek dokonywania korekt w ciągu 10 lat, o którym mowa w ust. 2, nie dotyczy opłat rocznych pobieranych z tytułu oddania gruntu w użytkowanie wieczyste; w przypadku tych opłat przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio.

Na mocy art. 91 ust. 3 ustawy, korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

Według art. 91 ust. 4 ustawy, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

W przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy (art. 91 ust. 5 ustawy).

Zgodnie z art. 91 ust. 6 ustawy, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1.  opodatkowane – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
2.  zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

W myśl art. 91 ust. 7 ustawy, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Według art. 91 ust. 7a ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

Stosownie do 91 ust. 7b ustawy, w przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a, wykorzystywanych przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c.

Na mocy art. 91 ust. 7c ustawy, jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje - korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy.

Zgodnie z art. 91 ust. 7d ustawy, w przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana.

W myśl art. 91 ust. 8 ustawy, korekty, o której mowa w ust. 5-7, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania.

Stosownie do art. 91 ust. 9 ustawy – w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części, o których mowa w art. 6 pkt 1 ustawy, pozostaje dla sprzedającego bez wpływu na wcześniejsze odliczenia podatku naliczonego dokonane na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy w związku z zakupami, które służyły podatnikowi do wykonywania czynności opodatkowanych w zbywanym przedsiębiorstwie lub jego zorganizowanej części. Równocześnie przepis art. 91 ust. 9 ustawy nakłada na nabywcę, jako beneficjenta praw i obowiązków zbywcy, obowiązek dokonania stosownych korekt w zakresie podatku naliczonego, określonych w art. 91 ust. 1-8, do których byłby zobligowany podmiot, który dokonał odliczenia, w przypadku gdyby nie doszło do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Z przedstawionego w niniejszej sprawie opisu wynika, że zarówno Wnioskodawca jak i Spółka Dzielona są czynnymi podatnikami VAT oraz wykonują czynności podlegające opodatkowaniu. Przejęty przez Wnioskodawcę majątek stanowiący zorganizowaną część przedsiębiorstwa będzie wykorzystywany do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Jak wskazano powyżej, przekazanie aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT do spółki akcyjnej (w tym przypadku do Wnioskodawcy), z uwagi na treść art. 6 pkt 1 ustawy o VAT nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji obowiązek ewentualnej korekty podatku naliczonego od towarów handlowych i środków trwałych, zgodnie z art. 91 ust. 9 tej ustawy, zostanie przeniesiony na nabywcę otrzymującego aport, czyli w analizowanej sytuacji na Wnioskodawcę.

W związku z tym, że majątek (zorganizowana część przedsiębiorstwa) będący przedmiotem aportu, był przez zbywającego wykorzystywany wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT i zbywający nie był zobowiązany do dokonywania korekt, o których mowa w art. 91 ust. 1-8 ustawy, to również Wnioskodawca, prowadząc wyłącznie sprzedaż opodatkowaną i nie dokonując zmiany przeznaczenia nabytego majątku, nie będzie zobowiązany do korekty podatku naliczonego, stosownie do postanowień cyt. powyżej art. 91 ust. 9 ustawy o VAT. W przypadku, gdyby towary i usługi będące przedmiotem wkładu niepieniężnego w ramach aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa były wykorzystywane dla celów innych niż działalność opodatkowana podatkiem VAT (tj. do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu), zastosowanie znajdzie ww. art. 91 ust. 9 ustawy i Wnioskodawca, a nie Spółka wnosząca aport, będzie zobowiązany do dokonania ewentualnej korekty rocznej podatku naliczonego VAT odliczonego przez Spółkę Dzieloną.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych i podatku od czynności cywilnoprawnych zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zgodnie z przepisem art. 14f § 1 ustawy Ordynacja podatkowa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej podlega opłacie w wysokości 40 zł, którą należy wpłacić w terminie 7 dni od dnia złożenia wniosku. Natomiast w przypadku wystąpienia w jednym wniosku odrębnych stanów faktycznych lub zdarzeń przyszłych pobiera się opłatę od każdego przedstawionego we wniosku odrębnego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego (art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej).

Wnioskodawca ma uprawnienia do uzyskania od organu podatkowego interpretacji indywidualnej prawa podatkowego w każdej indywidualnej sprawie, która może kształtować jego prawa i obowiązki na gruncie określonej regulacji podatkowej.

W złożonym wniosku Strona przedstawiła dwa zagadnienia w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, jedno zagadnienie w zakresie podatku od towarów i usług oraz w podatku od czynności cywilnoprawnych. Zatem w ocenie tut. Organu należna opłata dotycząca czterech ww. zagadnień (zdarzeń przyszłych) powinna wynosić 160 zł i taką też kwotę Wnioskodawca uiścił.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.