Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-607a/10/MN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2010-09-21
Teza: Opodatkowanie czynności wykonywanych w ramach cash poolingu.
Słowa kluczowe: cash pooling; import-import usług; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 8 czerwca 2010 r. (data wpływu 25 czerwca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wykonywanych w ramach systemu kompleksowego zarządzania płynnością finansową (tzw. cash-poolingu) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 czerwca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie m.in. opodatkowania czynności wykonywanych w ramach systemu kompleksowego zarządzania płynnością finansową (tzw. cash-poolingu).

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka planuje przystąpić do systemu kompleksowego zarządzania płynnością finansową, oferowanego w ramach grupy kapitałowej, do której należy. Uczestnikami przedmiotowej struktury cash-poolingu rzeczywistego (z ang. zero-balancig cash-pooling) są spółki będące polskimi rezydentami podatkowymi (uczestnicy). Szczególnego rodzaju uczestnikiem, pełniącym funkcję agenta rozliczeniowego struktury (Pool Leader), będzie belgijski podmiot powiązany kapitałowo ze spółkami z grupy, prowadzący szeroko rozumianą działalność finansową we własnym imieniu i na własny rachunek.

Przystąpienie do wspomnianego systemu zarządzania płynnością nastąpi na skutek zawarcia nienazwanej umowy typu cash-pooling, której celem jest polepszenie płynności finansowej spółek w prowadzonej działalności gospodarczej, jak również zmniejszenie kosztów finansowania zewnętrznego.

Zasadniczym elementem przedmiotowej umowy jest wdrożenie procesu zarządzania posiadanymi na rachunkach bankowych środkami pieniężnymi oraz zadłużeniem spółek (uczestników) biorących udział w procesie, w taki sposób, aby kwota odsetek płaconych z tytułu istniejącego zadłużenia była jak najmniejsza, a jednocześnie, aby dochody uzyskiwane przez spółki z posiadanych przez nie nadwyżek finansowych były wyższe od standardowego oprocentowania depozytów bankowych i innych standardowych bezpiecznych instrumentów finansowych. Celem umowy o zarządzanie płynnością finansową jest zatem takie wykorzystanie różnic w oprocentowaniu sald dodatnich i sald ujemnych na rachunkach uczestników systemu oraz efektu skali, aby podmioty z zaangażowanej grupy czerpały z tego maksymalne korzyści.

Usługa cash-poolingu będzie świadczona przez Pool Leadera przy współpracy z oddziałem francuskiego banku działającym w Polsce (Bank), na podstawie stosownej umowy zawartej pomiędzy Bankiem a Pool Leaderem, w ramach której Bank będzie odpowiedzialny za techniczną stronę struktury, t. j. związaną z prowadzeniem rachunków jej uczestników i dokonywaniem operacji związanych z poszczególnymi rachunkami biorącymi udział w strukturze cash-poolingu, zgodnie z treścią umowy i stosownymi wytycznymi Pool Leadera (umowa cash-poolingu). Bank jest podmiotem zewnętrznym, który nie jest powiązany kapitałowo lub/i osobowo z pozostałymi uczestnikami i Pool Leaderem. Pool Leader jako działający na podstawie indywidualnych dwustronnych umów zawieranych pomiędzy nim a danym uczestnikiem, dotyczących świadczenia przez Pool Leadera usługi koordynacji i zarządzania płynnością finansową grupy w ramach przedmiotowej struktury cash-poolingu rzeczywistego będzie upoważniony do działania w imieniu uczestników oraz reprezentowania poszczególnych uczestników w stosunkach z Bankiem (umowa zarządzania środkami).

Wspomniana struktura transakcyjna Cash-poolingu rzeczywistego będzie się opierać na następujących założeniach:

1.  Wszyscy uczestnicy będą posiadać w Banku otwarte bieżące rachunki bankowe (dalej „rachunki bieżące"), z których każdy będzie dodatkowo posiadał subkonto wykorzystywane wyłącznie do rozliczeń w ramach struktury cash-poolingu (dalej „subkonto").
2.  Pool Leader, działający jako agent rozliczeniowy w ramach struktury cash-poolingu rzeczywistego, otworzy w Banku specjalny rachunek rozliczeniowy, za pośrednictwem, którego będą realizowane operacje zarządzania płynnością finansową uczestników, t. j. dziennego konsolidowania sald na rachunkach bieżących i subkontach uczestników do zera (dalej „rachunek rozliczeniowy").
3.  W związku z funkcjonowaniem struktury cash-poolingu rzeczywistego, w trakcie każdego dnia roboczego:

1.  Na początku każdego dnia roboczego, uczestnicy będą zgłaszać Pool Leaderowi przewidywane salda na swoich rachunkach bieżących na zakończenie danego dnia. Jeżeli zgodnie z powyższą prognozą będą konieczne transfery z rachunku rozliczeniowego, Pool Leader zgłosi określone zapotrzebowanie do Banku.
2.  Na zakończenie danego dnia będzie dochodziło do konsolidacji sald na rachunkach bieżących uczestników przy użyciu subkont oraz rachunku rozliczeniowego Pool Leadera. W pierwszej kolejności będą dokonywane transfery pomiędzy rachunkami bieżącymi a subkontami, a następnie dokonywane będą rozliczenia pomiędzy subkontami i rachunkiem rozliczeniowym, w taki sposób, aby efektem dziennej konsolidacji sald był „zerowy" stan rachunków bieżących uczestników oraz subkont na koniec każdego dnia.
3.  Środki wynikające z dodatniego salda na subkontach będą przenoszone na rachunek rozliczeniowy, z kolei ujemne salda na subkontach będą pokrywane ze środków zgromadzonych na rachunku rozliczeniowym Pool Leadera.
4.  W przypadku, kiedy kwota na rachunku rozliczeniowym nie będzie wystarczająca, finansowanie ujemnych sald będzie się odbywać ze środków pochodzących ze stosownej linii kredytowej przyznanej Pool Leaderowi przez Bank w ramach umowy za pośrednictwem rachunku rozliczeniowego Pool Leadera.

5.  Wskazane powyżej konsolidowanie sald na rachunkach uczestników będzie się odbywać zgodnie z mechanizmem opisanym poniżej.

1.  W przypadku powstania dodatniego salda na rachunku bieżącym uczestnika, dzienna nadwyżka środków z tego rachunku będzie w pierwszej kolejności kierowana z rachunku bieżącego na subkonto, a następnie z subkonta na rachunek rozliczeniowy Pool Leadera.
2.  W przypadku powstania ujemnego salda na rachunku bieżącym uczestnika, dzienny niedobór środków na tym rachunku będzie w pierwszej kolejności uzupełniany poprzez przekierowanie środków z subkonta na rachunek bieżący, a następnie powstały w ten sposób debet na subkoncie będzie pokrywany ze środków zgromadzonych na rachunku rozliczeniowym.

7.  Wszelkie rozliczenia w ramach struktury będą odbywać się w polskich złotych (dalej „PLN"), w oparciu o rachunki prowadzone w PLN.
8.  Jeżeli za dany dzień na rachunku bieżącym uczestnika wystąpi saldo dodatnie, uczestnikowi przysługiwać będą odsetki. W przeciwnym wypadku, t. j. gdy na rachunku bieżącym uczestnika wystąpi saldo ujemne, uczestnik będzie obciążany z tego tytułu odsetkami debetowymi
9.  Za naliczanie i rozliczanie odsetek opisanych w punkcie powyżej odpowiedzialny będzie wyłącznie Pool Leader. Naliczanie to będzie się odbywać na bazie dziennych sald uczestników na rachunkach bieżących (zarówno dodatnich - odsetki kredytowe, jak i ujemnych - odsetki debetowe), ustalanych przez Pool Leadera na podstawie przepływu środków na rachunku rozliczeniowym. Pool Leader jest zobowiązany do informowania uczestników zarówno o kwocie odsetek kredytowych, jak i debetowych, będących rezultatem dziennego konsolidowania sald na rachunku rozliczeniowym.
10.  Następnego dnia roboczego po zakończeniu każdego kwartału Pool Leader będzie dokonywać faktycznego rozliczenia odsetek za ten kwartał. Rozliczenie to będzie następować poprzez wykonanie następujących operacji:

1.  obliczenie różnicy (salda) pomiędzy odsetkami należnymi Spółce oraz odsetkami, które Spółka obowiązana jest zapłacić,
2.  doliczenie/odliczenie wyliczonego wcześniej salda odsetek do salda końcowego w danym dniu roboczym na rachunku bieżącym Spółki (zobowiązania/należności głównej Spółki wobec Pool Leadera).

12.  Jeżeli suma odsetek należnych Spółce za dany kwartał będzie mniejsza, niż suma odsetek, do których zapłaty będzie zobowiązana, saldo odsetek będzie ujemne. Ujemne saldo odsetek będzie zmniejszać dodatnie saldo kwoty głównej Spółki na rachunku bieżącym na dany dzień (będący pierwszym dniem roboczym po zakończeniu danego kwartału rozliczeniowego) lub będzie zwiększać ujemne saldo kwoty głównej wykazane na ten dzień. Jeżeli suma odsetek należnych Spółce za dany kwartał rozliczeniowy będzie większa, niż suma odsetek, do których zapłaty będzie zobowiązana Spółka, saldo odsetek będzie dodatnie. Dodatnie saldo odsetek będzie zwiększać dodatnie saldo kwoty głównej na rachunku bieżącym na koniec danego dnia roboczego (będącego pierwszym dniem roboczym po zakończeniu danego kwartału rozliczeniowego) lub będzie zmniejszać ujemne saldo kwoty głównej wykazane na rachunku bieżącym w tym dniu. W ten sposób dojdzie do tzw. kapitalizacji odsetek.
13.  Struktura cash-poolingu rzeczywistego nie przewiduje regularnych zwrotnych transferów nadwyżek środków uczestników zgromadzonych w ramach struktury na rachunku rozliczeniowym Pool Leadera. Zwrot tychże środków będzie następował na warunkach wynikających z danej umowy zarządzania środkami zawartej pomiędzy Pool Leaderem a konkretnym uczestnikiem.
14.  Za usługi świadczone w ramach analizowanej umowy cash-poolingu, Bank obciąży w całości Pool Leadera. Wszelkie dalsze rozliczenie kosztów wynagrodzenia Banku oraz usług świadczonych przez Pool Leaderem na rzecz pozostałych uczestników, będą dokonywane miesięcznie w oparciu o zasady ustalone pomiędzy Pool Leaderem a poszczególnymi uczestnikami (zawarte w poszczególnych umowach zarządzania środkami).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w ramach przedstawionej struktury zarządzania płynnością finansową grupy (struktura cash-poolingu), Spółka jako uczestnik nie będzie wykonywała żadnych usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a jedynym podmiotem świadczącym wspomniane usługi zarządzania płynnością będzie Pool Leader?

Zdaniem Wnioskodawcy, podmiotem świadczącym usługi na podstawie umowy cash-poolingu jest wyłącznie Pool Leader.

Spółka wskazała, iż zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu tym podatkiem podlega m.in. odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez odpłatne świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi odpłatnej dostawy towarów (art. 8 ust. 1 ustawy).

Po przeanalizowaniu przedstawionego stanu taktycznego, Spółka stoi na stanowisku, iż w przedmiotowej sprawie w roli świadczącego usługę występuje wyłącznie Pool Leader. W świetle przedstawionej struktury cash-poolingu, wszystkie czynności wchodzące w skład kompleksowej usługi zarządzania środkami pieniężnymi Spółki są wykonywane właśnie przez Pool Leadera w zamian za przewidziane w umowie wynagrodzenie. Natomiast pomiędzy Spółką a pozostałymi podmiotami będącymi uczestnikami umowy cash-poolingu nie istnieje żaden jawny lub dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełniane byłyby świadczenia wzajemne. Obciążenie rachunków następuje automatycznie, bez konieczności zawierania odrębnych umów między podmiotami, które przystąpiły do umowy cash-poolingu. Jedynym zaś podmiotem przejawiającym aktywność w zakresie zarządzania środkami finansowymi jest Pool Leader.

W opinii Spółki, czynności uczestników umowy Cash-poolingu, polegające na udostępnieniu swoich rachunków bankowych dla Pool Leadera w celu wypełniania warunków umowy nie stanowią usług w rozumieniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. (Dz. U Nr 42, poz. 264 ze zm.) - zgodnie z § 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 grudnia 2009 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. Nr 222, poz. 1753) do celów podatku od towarowi usług stosuje się wciąż PKWiU wprowadzoną 18 marca 1997 r. (jednak nie dłużej niż do 31 grudnia 2010 r.). Uczestnicy umowy cash-poolingu nie świadczą bowiem żadnych usług zgodnie z umową i nie przejawiają żadnej aktywności w związku z uczestnictwem w strukturze, a jedynie są odbiorcami tych usług. Wszelkie czynności faktyczne i prawne, jak np. operacje związane z przelewami środków finansowych i zwrotnymi przelewami tych środków, a także rozliczeniami związanymi z tymi przelewami są dokonywane tylko i wyłącznie przez Pool Leadera. W konsekwencji czynności wykonywane przez uczestników przedmiotowych usług, umożliwiające Pool Leaderowi dokonywanie odpowiednich transferów środków finansowych w ramach systemu, nie stanowią odrębnego (odpłatnego) świadczenia przez Spółkę usług w rozumieniu art. 8 ustawy o podatku od towarów i usług, lecz jedynie elementy pomocnicze, konieczne dla efektywnego wyświadczenia przez Pool Leadera usługi zarządzania środkami finansowymi.

Spółka wskazała, iż również w doktrynie oraz orzecznictwie przyjmuje się, że w przypadku usługi cash-poolingu, wszystkie wykonywane czynności polegające na zarządzaniu płynnością finansową świadczone są w całości wyłącznie przez Pool Leadera na rzecz poszczególnych uczestników.

Na potwierdzenie tej tezy Spółka przytoczyła opinię Urzędu Statystycznego z dnia 6 grudnia 2002 r. - stanowiącą odpowiedź na zapytanie dotyczące kwalifikacji czynności wykonywanych przez uczestników innych niż Pool Leadera w ramach umowy cash-poolingu. Urząd Statystyczny w powyższym piśmie podkreślił, iż „… zgodnie z obowiązującą od dnia 1 lipca 1997 r. Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (Dz. U. Nr 42 poz. 2642 ze zm.) oraz zgodnie z Klasyfikacją Wyrobów i Usług usługi są to czynności (będące końcowymi efektami działalności) o charakterze usługowym świadczone przez podmioty gospodarcze (jednostki organizacyjne) na rzecz innych podmiotów gospodarczych (jednostek organizacyjnych) lub na rzecz ludności. Opisane czynności klientów banku nie spełniają ww. zasad i nie stanowią usług w rozumieniu Klasyfikacji PKWiU”. Jak wynika z uzasadnienia przytoczonego pisma, organ statystyczny uznał, iż w przypadku czynności wykonywanych w ramach cash-poolingu usługa świadczona jest przez ten podmiot, który organizuje operacje przepływów środków pieniężnych, zaś pozostałe podmioty uczestniczące w dokonywanych operacjach finansowych za pośrednictwem podmiotu organizującego przepływy, są jedynie odbiorcami usługi.

Spółka podniosła, iż powyższe stanowisko znajduje również potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych, na potwierdzenie czego wskazała szereg interpretacji indywidualnych wydanych przez te organy.

Podsumowując Spółka wskazała, że Jej zdaniem, w analizowanej sprawie podmiotem świadczącym usługi na podstawie umowy jest wyłącznie Pool Leader jako organizator oraz aktywny wykonawca usługi zarządzania środkami finansowymi. Tym samym Spółka, jak również pozostali uczestnicy umowy cash-poolingu nie wykonują w ramach przedmiotowej umowy żadnych czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zauważyć jednak należy, iż zgodnie z art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Wniosek o interpretację indywidualną może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych (art. 14b § 2 ustawa - Ordynacja podatkowa). A zatem wniosek o wydanie interpretacji może być złożony tylko w indywidualnej sprawie zainteresowanego, nie zaś grupy osób. Z tych też względów - z uwagi na indywidualny charakter interpretacji przepisów prawa podatkowego - zaznacza się, iż niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy jedynie Spółki, nie zaś wszystkich uczestników transakcji cash-poolingu. Uwzględniając powyższe wskazać zatem należy, iż interpretacja nie wywołuje skutków prawnych dla pozostałych uczestników, którzy chcąc uzyskać interpretację indywidualną powinni wystąpić z odrębnymi wnioskami o jej udzielenie. W konsekwencji regulacje zawarte w art. 14k-14n ustawy Ordynacja podatkowa nie będą miały zastosowania dla tych podmiotów.

Końcowo wskazać należy, iż kwestie dotyczące obowiązku rozpoznania importu usług z tytułu nabycia usług świadczonych przez Pool Leadera w ramach kompleksowego zarządzania płynnością finansową (tzw. cash-poolingu), określenia podstawy opodatkowania, stawki podatku oraz uwzględnienia importu tych usług przy obliczaniu proporcji, rozstrzygnięte zostały w interpretacjach odpowiednio nr ITPP1/443-607b/10/MN, ITPP1/443-607c/10/MN, ITPP1/443-607d/10/MN i ITPP1/443-607e/10/MN.

Interpretacja dotyczy przedstawionego zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.