Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/4510-52/16-2/JBB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-04-05
Teza: Ustalenie przychodu w związku z nabyciem certyfikatów inwestycyjnych oraz kosztów uzyskania przychodu, w momencie zbycia certyfikatów, tj. zastosowania art.12 ust.1 w zw. z art.14 oraz art.15 ust.1 w zw. z art.16 ust.1 pkt 8 updop.
Słowa kluczowe: certyfikaty-certyfikat inwestycyjny; Cypr; koszt-koszty uzyskania przychodów; nabycie; przychód; udział-wymiana udziałów; zbycie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015r., poz. 613) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015r., poz.643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 11.01.2016r. (data wpływu 21.01.2016r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie kosztów uzyskania przychodu **\- jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 stycznia 2016r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z o.o. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest spółką podlegającą opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Wnioskodawca będzie udziałowcem (posiadającym ponad 25% udziałów) zagranicznej spółki kapitałowej (której forma prawna odpowiada polskiej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością) mającej siedzibę i podlegającej opodatkowaniu na Cyprze od całości uzyskiwanych dochodów bez względu na miejsce ich osiągania (dalej: „Spółka cypryjska”).

W przyszłości może nastąpić likwidacja Spółki cypryjskiej i wydanie majątku likwidacyjnego (w szczególności w postaci certyfikatów inwestycyjnych wyemitowanych przez fundusz inwestycyjny zamknięty (FIZ), stanowiących papiery wartościowe w rozumieniu ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, dalej: „Certyfikaty”) na rzecz Wnioskodawcy. W takiej sytuacji Wnioskodawca nie wyklucza późniejszego umorzenia, odkupienia przez FIZ lub odpłatnego zbycia Certyfikatów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Jak powinna zostać ustalona przez Wnioskodawcę dla celów podatkowych wartość aktywów (w postaci Certyfikatów), jakie mogą zostać otrzymane przez Wnioskodawcę od Spółki cypryjskiej w związku z likwidacją Spółki cypryjskiej, w szczególności, czy w przypadku umorzenia, odkupienia przez FIZ lub odpłatnego zbycia Certyfikatów przez Spółkę, kosztem podatkowym dla Wnioskodawcy będzie wartość rynkowa wyżej wymienionych składników majątkowych z dnia ich nabycia przez Spółkę?

Zdaniem Wnioskodawcy, wartością podatkową aktywów (w postaci Certyfikatów), jakie mogą zostać otrzymane przez Wnioskodawcę od Spółki cypryjskiej w związku z likwidacją Spółki cypryjskiej będzie ich wartość rynkowa z dnia ich nabycia przez Spółkę, w szczególności kosztem podatkowym dla Spółki w przypadku umorzenia, odkupienia przez FIZ lub odpłatnego zbycia przez Spółkę Certyfikatów będzie wartość rynkowa ww. składników majątkowych z dnia ich nabycia przez Spółkę.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o CIT, podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Zdaniem Wnioskodawcy, jakkolwiek kwestia właściwej kwalifikacji dochodów z likwidacji spółki kapitałowej na gruncie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania była przedmiotem licznych dyskusji, stwierdzić należy, że w świetle postanowień tych umów dochody otrzymane w związku z likwidacją Spółki cypryjskiej będą podlegały opodatkowaniu w Polsce.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT, wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki stanowi dochód (przychód) z udziału w zyskach osób prawnych.

Jednocześnie, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy o CIT, do przychodu tego nie zalicza się wartości majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki - w części stanowiącej koszt jego nabycia bądź objęcia.

Przepisy podatkowe nie zawierają regulacji, które wskazywałyby bezpośrednio zasady określania kosztów na nabycie (innych niż środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne) składników majątkowych, nabytych przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych w wyniku likwidacji spółki kapitałowej.

Ponieważ jednak, jak to zostało wskazane powyżej, otrzymanie majątku pozostałego po likwidacji spółki kapitałowej jest zdarzeniem podlegającym opodatkowaniu, zaś wartość otrzymanych w ramach takiego majątku aktywów stanowi przychód, który co do zasady podlega opodatkowaniu, to nie powinno ulegać wątpliwości, że wartość ta powinna stanowić jednocześnie podstawę do ujęcia przez Spółkę wartości podatkowej otrzymanych składników majątkowych. Taka wartość podatkowa stanowić będzie jednocześnie koszt uzyskania przychodu z tytułu późniejszego odpłatnego zbycia tych aktywów bądź rozporządzenia nimi w inny odpłatny sposób.

Zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych uważa się, w razie otrzymania w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki, z zastrzeżeniem ust. 10b - ustaloną przez podatnika wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej.

Jakkolwiek przedstawione wyżej przepisy dotyczą wyłącznie środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, zdaniem Wnioskodawcy brak jest uzasadnienia dla przyjęcia odmiennej formuły ustalania wartości pozostałych składników majątku nabytych w związku z likwidacją spółki kapitałowej. Niezależnie bowiem od tego, czy składniki majątkowe wchodzące w skład majątku po likwidacyjnego mają charakter środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych czy też innych aktywów ma do nich zastosowanie ta sama zasada podatkowa, zgodnie z którą ich wartość stanowi przychód podatnika z tytułu nabycia majątku po likwidowanej spółce kapitałowej. Wartość ta powinna jednocześnie stanowić koszt podatkowy w przypadku odpłatnego ich zbycia czy rozporządzenia w inny odpłatny sposób.

W przypadku przyjęcia odmiennego stanowiska, dochodziłoby efektywnie do podwójnego opodatkowania tej samej wartości, tj. po raz pierwszy w momencie otrzymania majątku likwidacyjnego, a następnie przy dokonaniu odpłatnego zbycia bądź innego rozporządzenia tym majątkiem.

Powyższe nie wpływa jednocześnie na możliwość opodatkowania ewentualnego przyrostu wartości aktywów w Spółce pomiędzy dniem otrzymania majątku likwidacyjnego, a dniem dokonania odpłatnego zbycia bądź rozporządzenia w inny odpłatny sposób. Nadwyżka taka stanowić będzie dochód Wnioskodawcy podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

W konsekwencji, w ocenie Spółki wartością podatkową aktywów (w postaci Certyfikatów), jakie mogą zostać otrzymane przez Wnioskodawcę od Spółki cypryjskiej w związku z likwidacją Spółki cypryjskiej będzie ich wartość rynkowa z dnia ich nabycia przez Wnioskodawcę, w szczególności kosztem podatkowym dla Wnioskodawcy w przypadku umorzenia, odkupienia przez FIZ lub odpłatnego zbycia przez Spółkę Certyfikatów będzie wartość rynkowa ww. składników majątkowych z dnia ich nabycia przez Spółkę.

Prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy potwierdzają przy tym liczne interpretacje indywidualne, w tym m.in.:

*   Interpretacja indywidualna przepisów prawa podatkowego, wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, z dnia 13 listopada 2015 r., sygn. akt: IPPB3/4510-801/15-2/MC,
*   Interpretacją indywidualna przepisów prawa podatkowego, wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, z dnia 6 lutego 2015r., sygn. akt: IPPB3/423-1177/14-2/MC,
*   Interpretacja indywidualna przepisów prawa podatkowego, wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, z dnia 12 listopada 2014r., sygn. akt: ILPB2/415-848/14-4/JK,
*   Interpretacja indywidualna przepisów prawa podatkowego, wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, z dnia 4 listopada 2014 r., sygn. akt: 1LPB2/415-828/14-4/WM,
*   Interpretacja indywidualna przepisów prawa podatkowego, wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu,z dnia 20 maja 2014 r., sygn. akt: ILPB2/415-213/14-2/TR,
*   Interpretacja indywidualna przepisów prawa podatkowego, wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, z dnia 19 maja 2014 r., sygn. akt: ILPB2/415-212/14-2/WM,
*   Interpretacja indywidualna przepisów prawa podatkowego, wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, z dnia 16 maja 2014 r., sygn. akt: ILPB2/415-196/14-2/WS.

Powyższa argumentacja znajduje również pośrednio potwierdzenie w art. 15 ust. 1i ustawy o CIT (obowiązującym od 1 stycznia 2015 r), zgodnie z którym w przypadku odpłatnego zbycia rzeczy lub praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, w związku z którymi, zgodnie z art. 12 ust. 5-6a, został określony przychód, a także w przypadku odpłatnego zbycia rzeczy, praw lub innych świadczeń będących przedmiotem wykonania świadczenia niepieniężnego, o którym mowa w art. 14a, kosztem uzyskania przychodów z ich odpłatnego zbycia, z uwzględnieniem aktualizacji dokonanej zgodnie z odrębnymi przepisami, jest odpowiednio:

1.  wartość przychodu określonego na podstawie art. 12 ust. 5 i 6 albo
2.  wartość przychodu określonego na podstawie art. 12 ust. 5a i 6a powiększona o wydatki na nabycie częściowo odpłatnych rzeczy lub praw albo innych świadczeń, albo
3.  równowartość wierzytelności (należności) uregulowanej przez wykonanie świadczenia niepieniężnego (w naturze), o którym mowa w art, 14a, pomniejszonej o naliczony w związku z przekazaniem tego świadczenia niepieniężnego podatek od towarów i usług - pomniejszona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1.

Biorąc zatem pod uwagę, że w przypadku gdyby uznać, że wydanie Certyfikatów jako majątku likwidacyjnego stanowiłoby (na gruncie polskich przepisów podatkowych obowiązujących od 1 stycznia 2015 r.) wykonanie świadczenia niepieniężnego, poprzez które likwidowana spółka reguluje w całości lub w części zobowiązanie wobec udziałowca, to w przypadku umorzenia, odkupienia przez FIZ lub odpłatnego zbycia Certyfikatów, zastosowanie znalazłby przytoczony powyżej art. 15 ust. 1 i pkt 3 ustawy o CIT. W konsekwencji, kosztem uzyskania przychodów z umorzenia, odkupienia przez FIZ lub odpłatnego zbycia Certyfikatów powinna być równowartość wierzytelności (należności) uregulowanej przez Spółkę cypryjską wobec Wnioskodawcy poprzez wydanie Certyfikatów równa wartości rynkowej Certyfikatów z dnia ich nabycia przez Wnioskodawcę (w wyniku likwidacji Spółki cypryjskiej).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późń. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.