Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-1299/13/KM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-03-06
Teza: Korekta podatku naliczonego, o której mowa w art. 89b ustawy o VAT.
Słowa kluczowe: kaucja-kaucja gwarancyjna; korekta-korekta podatku; podatek-podatek naliczony
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 89

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 22 listopada 2013 r. (data wpływu 10 grudnia 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie korekty podatku naliczonego, o której mowa w art. 89b ustawy o VAT - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 10 grudnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie korekty podatku naliczonego, o której mowa w art. 89b ustawy o VAT.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (spółka akcyjna) prowadzi działalność gospodarczą, której główny przedmiot stanowi dystrybucja energii elektrycznej. Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka zawiera umowy o wykonanie dokumentacji projektowej oraz prac budowlano-montażowych według tej dokumentacji projektowej. Przedmiotem umów, w ramach których występuje jako strona zamawiająca, jest wykonanie określonych robót budowlanych wraz z projektem budowlano-wykonawczym. Przedmiot umowy realizowany jest w dwóch etapach. Etap pierwszy obejmuje wykonanie dokumentacji projektowej z wszelkimi wymaganymi prawem opiniami, uzgodnieniami i decyzjami, kosztorysem inwestorskim oraz przedmiarem robót, a także zawarcie w imieniu zamawiającego na podstawie jego pełnomocnictwa porozumień w sprawie ustanowienia służebności przesyłu dotyczących nieruchomości, które będą objęte robotami budowlanymi wskazanymi w etapie drugim (ewentualnie, w wyjątkowych sytuacjach, porozumień w sprawie zawarcia innych umów niż umowy służebności przesyłu). Etap drugi obejmuje z kolei wykonanie robót budowlano-montażowych według opracowanej w etapie pierwszym dokumentacji projektowej. Rozpoczęcie przez wykonawcę realizacji etapu drugiego może nastąpić dopiero po zatwierdzeniu wykonanej dokumentacji projektowej będącej przedmiotem etapu pierwszego przez Wnioskodawcę oraz po zawarciu przez Spółkę przyrzeczonych umów służebności przesyłu (ewentualnie zawarciu innych umów przyrzeczonych lub ustanowieniu służebności w drodze prawomocnego orzeczenia sądu albo też uzyskaniu prawomocnej decyzji organu administracji w tym zakresie).

Zgodnie z treścią umowy wykonawca zobowiązuje się do skompletowania i dostarczenia zamawiającemu nie później niż w dniu odbioru końcowego: dokumentacji powykonawczej, właściwych atestów, certyfikatów i deklaracji zgodności na zastosowane materiały, protokołów badań i sprawdzeń oraz szkiców wytyczenia i map inwentaryzacji powykonawczej w trzech egzemplarzach wykonanych przez uprawnionego geodetę. Jednym z dokumentów dostarczanych w ramach wykonywania obowiązków umownych jest operat potwierdzony przez ośrodek geodezyjny. Jednocześnie umowa stanowi, że „W przypadku braku operatów potwierdzonych przez Ośrodek Geodezyjny, Zamawiający pobierze zabezpieczenie na wykonanie tej części umowy na zasadach określonych w Dziale VI”.

Dział VI umowy zatytułowany: „Zabezpieczenie należytego wykonania umowy” zawiera zapisy o następującej treści:1.  W przypadku gdy Wykonawca z przyczyn o charakterze obiektywnym nie będzie w stanie dostarczyć na odbiór końcowy operatu geodezyjnego potwierdzonego przez Ośrodek Geodezyjny, wówczas Zamawiający pobierze zabezpieczenie w wysokości 5% wartości umownej netto, jednak nie mniej niż 250 zł od Wykonawcy celem zabezpieczenia wykonania umowy zgodnie z określonym przedmiotem zamówienia. Zabezpieczenie zostanie pobrane z faktury końcowej Wykonawcy.
2.  Zabezpieczenie zostanie zwrócone Wykonawcy w terminie 14 dni od daty dostarczenia Zamawiającemu operatu geodezyjnego potwierdzonego przez Ośrodek Geodezyjny”.

Co do zasady Spółka zawiera wskazane umowy z wykonawcami będącymi czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług. Wynagrodzenie za wykonanie usług będących przedmiotem omawianych umów uiszczane jest zatem na podstawie faktur VAT wystawianych przez wykonawców. Faktury VAT wystawiane są za prace wykonane w ramach poszczególnych etapów. Podstawą do wystawienia faktury VAT przez wykonawcę jest każdorazowo podpisany bez uwag i zatwierdzony protokół odbioru dla danego etapu. Zgodnie z umową zapłata następuje w terminie 30 dni od daty przyjęcia przez Zamawiającego danej faktury. Jednocześnie umowa dopuszcza, aby zapłata za wykonanie prac w ramach drugiego etapu następowała w kilku częściach na podstawie uzgodnień stron i protokolarnych odbiorów odpowiednich części prac.

Zakupione usługi mają związek z czynnościami opodatkowanymi. Spółka dokonuje w terminach przewidzianych ustawą o VAT pomniejszenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z faktur VAT otrzymanych od wykonawców omawianych usług.

Dodatkowo umowa stanowi, że „Warunkiem zapłaty wynagrodzenia za drugi etap jest przedłożenie przez Wykonawcę, niezależnie od wszystkich wymaganych prawem dokumentów odbiorowych, pisemnych oświadczeń podwykonawców, że wszelkie należności związane z wykonywanymi przez nich robotami zostały przez Wykonawcę uregulowane w całości. Brak pisemnych oświadczeń, o których mowa w zdaniu poprzedzającym, uzasadnia wstrzymanie płatności na rzecz Wykonawcy do czasu ich przedłożenia, przy czym wstrzymanie zapłaty wynagrodzenia z powyższego powodu nie jest opóźnieniem w jego zapłacie”. Podatkowe skutki ewentualnego wstrzymania płatności z tego tytułu nie są jednak przedmiotem niniejszego wniosku.

Poza umowami o wykonanie dokumentacji projektowej oraz prac budowlano-montażowych według tej dokumentacji projektowej, Wnioskodawca zawiera również umowy na wykonanie samych robót budowlanych. W takich przypadkach kontrahent Spółki (wykonawca) jest zobowiązany do przeprowadzenia robót budowlanych na podstawie dokumentacji projektowej dostarczonej przez Spółkę. Są to zatem umowy jednoetapowe. Zapłata wynagrodzenia następuje po protokolarnym zakończeniu i odebraniu bez uwag robót budowlanych stanowiących przedmiot umowy w terminie 30 dni od daty doręczenia faktury VAT. Również jednak i te umowy opisując wzajemne zobowiązania stron kontraktu wskazują, że wykonawca ma zapewnić obsługę geodezyjną przez uprawnionego geodetę. W ramach obowiązków umownych wykonawca zobowiązany jest do skompletowania i dostarczenia Wnioskodawcy nie później niż w dniu odbioru końcowego: dokumentacji powykonawczej, właściwych atestów, certyfikatów i deklaracji zgodności na zastosowane materiały, protokołów badań i sprawdzeń oraz szkiców wytyczenia i map inwentaryzacji powykonawczej w trzech egzemplarzach wykonanych przez uprawnionego geodetę.

W związku ze wskazanymi zapisami w dziale V umowy, zawierającym postanowienia dotyczące zabezpieczenia należytego wykonania umowy, znalazły się następujące postanowienia:

1.  „ W przypadku gdy Wykonawca z przyczyn o charakterze obiektywnym nie będzie w stanie dostarczyć na odbiór końcowy operatu geodezyjnego potwierdzonego przez Ośrodek Geodezyjny, wówczas zamawiający pobierze zabezpieczenie w wysokości 5% wartości umownej netto, jednak nie mniej niż 500 zł od Wykonawcy celem zabezpieczenia wykonania Umowy zgodnie z określonym przedmiotem zamówienia. Zabezpieczenie zostanie pobrane z faktury VAT końcowej Wykonawcy.
2.  Zabezpieczenie zostanie zwrócone Wykonawcy w terminie 14 dni od daty dostarczenia Zamawiającemu operatu geodezyjnego potwierdzonego przez Ośrodek Geodezyjny.”

Zapisy te są zatem analogiczne jak w przypadku pierwszego rodzaju opisanych powyżej umów (tj. wykonywanych dwuetapowo). Obydwa opisane rodzaje umów i zawarte w nich zapisy dotyczące wskazanego sposobu zabezpieczenia wykonania obowiązków umownych związanych z dostarczeniem operatów geodezyjnych stanowią przedmiot niniejszego Wniosku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w odniesieniu do pobieranej przez Spółkę kwoty zabezpieczenia zastosowanie znajdą przepisy art. 89b ustawy o VAT, w związku z czym kwota zabezpieczenia w wysokości 5% wartości umownej netto pobierana w myśl postanowień umownych z faktury końcowej wystawianej przez wykonawcę powinna być traktowana przez Spółkę jako nieuregulowana należność wynikająca z faktury dokumentującej świadczenie usług, a co za tym idzie Wnioskodawca powinien w terminie 150 dni od dnia upływu terminu płatności wynagrodzenia umownego dokonać korekty odliczonej kwoty podatku naliczonego w części przypadającej na kwotę należności, którą pobrał tytułem zabezpieczenia?

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do pobranej na podstawie zapisów umowy kwoty zabezpieczenia nie znajdują zastosowania regulacje zawarte w art. 89b ustawy o VAT. Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, pobrana kwota zabezpieczenia w wysokości 5% wartości umownej netto pobierana z faktury końcowej wystawianej przez wykonawcę nie powinna być traktowana przez Spółkę jako nieuregulowana należność wynikająca z faktury dokumentującej świadczenie usług, w związku z czym na Spółce nie ciąży obowiązek dokonywania korekty odliczonej kwoty podatku naliczonego w części przypadającej na kwotę należności, która została pobrana tytułem zabezpieczenia w momencie upływu terminu 150 dni od dnia upływu terminu płatności wynagrodzenia umownego.

Zdaniem Spółki przytoczone w opisie stanu faktycznego sprawy uregulowania umowne wskazują, że pobierana przez Wnioskodawcę z wynagrodzenia należnego wykonawcy kwota ma charakter kaucji gwarancyjnej. Kwota stanowiąca równowartość 5% wartości umownej netto (nie mniej niż 250 zł) jest zatrzymywana przez Spółkę wyłącznie tymczasowo. Na Wnioskodawcy bowiem ciąży bezwzględny obowiązek zwrotu wskazanej kwoty na rzecz wykonawcy w terminie 14 dni od daty dostarczenia brakującego operatu geodezyjnego potwierdzonego przez ośrodek geodezyjny. Jest ona zatem zatrzymywana przez Wnioskodawcę czasowo, w celu zabezpieczenia jego interesu. Kaucja tego rodzaju stanowi dla Spółki dodatkową gwarancję zrealizowania określonych obowiązków umownych przez kontrahenta.

Z uwagi na okoliczność, iż obowiązek umowny, którego wykonanie jest we wskazany sposób zabezpieczane, stanowi dostarczenie operatu geodezyjnego potwierdzonego przez ośrodek geodezyjny, realizacja tego zobowiązania umownego pozostaje w pewnym zakresie uzależniona od czynników, na które podmiot wykonujący usługę na rzecz Wnioskodawcy nie ma całkowitego wpływu. Przyjęte przez strony uregulowanie wskazuje, że ma ono zastosowanie właśnie do takich przypadków, w których wykonawca z przyczyn o charakterze obiektywnym nie jest w stanie na moment dokonywania odbioru końcowego dostarczyć dokumentu o określonych cechach. Tym samym nie ma ona w momencie jej pobrania znamion kary umownej, a gwarancji dotrzymania zobowiązania. W związku z tym bowiem, że wykonawca zrealizował już wszelkie pozostałe obowiązki nałożone umową, co znalazło potwierdzenie w podpisaniu protokołu odbioru, zgodnie z wolą stron wynagrodzenie za wykonanie umowy staje się należne i wymagalne w terminie 30 dni od daty przyjęcia przez Spółkę faktury, którą kontrahent ma po podpisaniu protokołu odbioru prawo wystawić. Jednocześnie jednak dla takiego przypadku strony umowy przyznały Wnioskodawcy jako zamawiającemu uprawnienie do pobrania zabezpieczenia na wykonanie obowiązku umownego w postaci dostarczenia operatu geodezyjnego potwierdzonego przez ośrodek geodezyjny.

W świetle powyższego należy zauważyć, że do momentu otrzymania potwierdzonego przez ośrodek geodezyjny operatu wykonawca nie ma prawa żądania wypłaty wynagrodzenia w części odpowiadającej 5% wynagrodzenia umownego netto. W przypadku, gdyby kontrahent próbował dochodzić zapłaty przedmiotowej płatności przed sądem powszechnym Wnioskodawcy przysługiwałoby uprawnienie do skutecznego zgłoszenia zarzutu wskazującego na umowne prawo pobrania z wynagrodzenia zabezpieczenia w tej wysokości, skutkującego oddaleniem powództwa w oparciu o zapisy umowy. Kontrahentowi nie przysługuje również zatem prawo naliczania odsetek od zatrzymanej tytułem zabezpieczenia zgodnie z postanowieniami umowy części wynagrodzenia jako, że Spółka nie pozostaje w tym zakresie w zwłoce. Kwota ta nie jest do chwili dostarczenia dokumentu o odpowiednich cechach wymagalna i nie mogłaby być przez wykonawcę skutecznie egzekwowana. Zgodnie bowiem z przytoczonym w opisie stanu faktycznego sprawy fragmentem umowy strony kontraktu zgodnie postanowiły, że określona część wynagrodzenia zostaje niejako automatycznie przekwalifikowana na zabezpieczenie, które pobierane jest z faktury końcowej wystawionej przez wykonawcę. W myśl postanowień umownych w przypadku zaistnienia określonego zdarzenia Spółce przysługuje prawo do otrzymania pewnej kwoty tytułem zabezpieczenia, zaś przewidziana umownie forma jego wniesienia w postaci „pobrania z faktury” stanowi jedynie wskazanie trybu, w jakim ma to nastąpić. W przypadku zatem niedostarczenia przez wykonawcę stosownego dokumentu jest on - do momentu uzupełnienia tego braku - uprawniony do otrzymania od Spółki 95% wynagrodzenia, zaś pozostałe 5%, jakkolwiek jest należne kontrahentowi w ostatecznym rozrachunku, to tymczasowo pozostaje niewymagalne. Tym samym wskazana część należności nie powinna być kwalifikowana jako kwota nieuregulowana również w myśl norm prawa podatkowego, w tym w myśl art. 89b ustawy o VAT.

Prawidłowość stanowiska prezentowanego przez Wnioskodawcę znajduje również potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 13 sierpnia 2013 r. sygn. IBPP2/443-451/13/AMP. W interpretacji tej, wydanej w zbliżonym do opisanego w niniejszym wniosku stanie faktycznym, czytamy m.in.: „(\`(...)\`) W przedmiotowej sprawie, dokonanego przez Wnioskodawcę potrącenia kaucji nie można utożsamiać z sytuacją, w której nie wywiązuje się on ze swoich zobowiązań pieniężnych. Tym samym zatrzymana przez Wnioskodawcę kaucja gwarancyjna stanowi należność podwykonawcy, dla której nie upłynął jeszcze umówiony termin jej płatności.

W świetle powyższych regulacji prawnych oraz odnosząc się do opisu sprawy należy stwierdzić, iż Wnioskodawca nie jest zobowiązany do zastosowania korekty podatku naliczonego, w części dotyczącej potrąconej kaucji gwarancyjnej po upływie 150 dni od terminu płatności za wykonane przez podwykonawcę usługi. W odniesieniu do tej części wynagrodzenia należnego podwykonawcy termin 150 dni wynikający z art. 89b ust. 1 ustawy o VAT rozpocznie bieg począwszy od dnia następującego po upływie określonych w umowie terminów płatności zatrzymanych na poczet zabezpieczenia roszczeń gwarancyjnych oraz roszczeń niewywiązania się lub nienależytego wywiązania się z umowy - tj. po zakończeniu odbioru końcowego robót oraz nie później niż w ciągu 15 dni po upływie okresu rękojmi za wady. Dopiero w przypadku niezapłacenia przez Wnioskodawcę należnych wykonawcy kwot stanowiących równowartość kaucji gwarancyjnej w opisanych w wyżej terminach, Wnioskodawca będzie zobowiązany do dokonania korekty podatku odliczonego VAT w tej części zgodnie z art. 89b ust. 2 ustawy o VAT.”

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 89b ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), w przypadku nieuregulowania należności wynikającej z faktury dokumentującej dostawę towarów lub świadczenie usług na terytorium kraju w terminie 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze, dłużnik jest obowiązany do korekty odliczonej kwoty podatku wynikającej z tej faktury, w rozliczeniu za okres, w którym upłynął 150 dzień od dnia upływu terminu płatności określonego w umowie lub na fakturze.

Przepisu ust. 1 nie stosuje się, jeżeli dłużnik uregulował należność najpóźniej w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego, w którym upłynął 150 dzień od dnia upływu terminu płatności tej należności (art. 89b ust. 1a ustawy).

Natomiast w myśl art. 89b ust. 2 ustawy, w przypadku częściowego uregulowania należności w terminie 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze, korekta dotyczy podatku naliczonego przypadającego na nieuregulowaną część należności. Przepis ust. 1a stosuje się odpowiednio.

W świetle art. 89b ust. 4 ustawy – w przypadku uregulowania należności po dokonaniu korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik ma prawo do zwiększenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym należność uregulowano, o kwotę podatku, o której mowa w ust. 1. W przypadku częściowego uregulowania należności podatek naliczony może zostać zwiększony w odniesieniu do tej części.

Wyżej wymienione uregulowania w przywołanym brzmieniu obowiązują od dnia 1 stycznia 2013 r. na skutek zmian w ustawie o podatku od towarów i usług wprowadzonych ustawą z dnia 16 listopada 2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce (Dz. U. z 2012 r. poz. 1342).

Niemniej jednak zgodnie z art. 23 ust. 1 ww. ustawy, do wierzytelności powstałych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepisy art. 89a i art. 89b ustawy zmienianej w art. 11 (t.j. ustawy o podatku od towarów i usług), w brzmieniu dotychczasowym, z zastrzeżeniem ust. 2.

W świetle art. 23 ust. 2 ww. ustawy, przepisy art. 89a i art. 89b ustawy zmienianej w art. 11, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się również do wierzytelności powstałych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, których nieściągalność została, zgodnie z art. 89a ust. 1a ustawy zmienianej w art. 11, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, uprawdopodobniona po dniu 31 grudnia 2012 r.

Nowe zasady stosowania tzw. ulgi za złe długi mają zastosowanie do wierzytelności, które powstały od dnia 1 stycznia 2013 r. oraz wierzytelności powstałych przed tą datą, których nieściągalność została uprawdopodobniona (zgodnie z nowymi zasadami) już w 2013 r. tj. w 2013 r. upłynął 150. dzień od dnia upływu terminu ich płatności. Oznacza to, że tylko w takich sytuacjach dłużnik jest zobowiązany do dokonania obowiązkowej korekty podatku naliczonego niezależnie od zachowania wierzyciela, a więc obowiązek dokonania korekty ciąży na dłużniku niezależnie od faktu, czy jego wierzyciel skorzystał z ulgi za złe długi, o których mowa w art. 89a ustawy, czy też nie.

Ponadto jak stanowi (obowiązujący do dnia 31 grudnia 2013 r.) art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Natomiast zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r.‚ podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika”.

Z powyższych przepisów wynika, iż obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku, która obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej.

Z treści wniosku wynika, iż Spółka w związku z wykonaniem na Jej rzecz dokumentacji projektowej oraz prac budowlano-montażowych wypłaca wynagrodzenie wykonawcy ww. robót, na podstawie wystawionych faktur VAT. Podstawą do wystawienia faktury VAT przez wykonawcę jest każdorazowo podpisany bez uwag i zatwierdzony protokół odbioru dla danego etapu. Zgodnie z umową zapłata następuje w terminie 30 dni od daty przyjęcia przez Zamawiającego danej faktury. Jednocześnie zgodnie z zawartą umową: „W przypadku gdy Wykonawca z przyczyn o charakterze obiektywnym nie będzie w stanie dostarczyć na odbiór końcowy operatu geodezyjnego potwierdzonego przez Ośrodek Geodezyjny, wówczas Zamawiający pobierze zabezpieczenie w wysokości 5% wartości umownej netto, jednak nie mniej niż 250 zł od Wykonawcy celem zabezpieczenia wykonania umowy zgodnie z określonym przedmiotem zamówienia. Zabezpieczenie zostanie pobrane z faktury końcowej Wykonawcy”.

Podobnie jest w przypadku, gdy Spółka zawiera umowy na wykonanie samych robót budowlanych, tj. gdy kontrahent Spółki (wykonawca) jest zobowiązany do przeprowadzenia robót budowlanych na podstawie dokumentacji projektowej dostarczonej przez Spółkę. Zapłata wynagrodzenia następuje po protokolarnym zakończeniu i odebraniu bez uwag robót budowlanych stanowiących przedmiot umowy w terminie 30 dni od daty doręczenia faktury VAT. Również umowy opisując wzajemne zobowiązania stron kontraktu wskazują, że wykonawca ma zapewnić obsługę geodezyjną przez uprawnionego geodetę. W ramach obowiązków umownych wykonawca zobowiązany jest do skompletowania i dostarczenia Wnioskodawcy nie później niż w dniu odbioru końcowego: dokumentacji powykonawczej, właściwych atestów, certyfikatów i deklaracji zgodności na zastosowane materiały, protokołów badań i sprawdzeń oraz szkiców wytyczenia i map inwentaryzacji powykonawczej w trzech egzemplarzach wykonanych przez uprawnionego geodetę. Zgodnie z postanowieniami umowy:

„W przypadku gdy Wykonawca z przyczyn o charakterze obiektywnym nie będzie w stanie dostarczyć na odbiór końcowy operatu geodezyjnego potwierdzonego przez Ośrodek Geodezyjny, wówczas zamawiający pobierze zabezpieczenie w wysokości 5% wartości umownej netto, jednak nie mniej niż 500 zł od Wykonawcy celem zabezpieczenia wykonania Umowy zgodnie z określonym przedmiotem zamówienia. Zabezpieczenie zostanie pobrane z faktury VAT końcowej Wykonawcy”.

W analizowanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą konieczności dokonania korekty podatku naliczonego przypadającego na potrącone zabezpieczenie po upływie 150 dni od dnia upływu terminu płatności umownego wynagrodzenia.

W tym miejscu należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia kaucji. Zgodnie ze słownikową definicją (według Internetowego Słownika Języka Polskiego http://www.sjp.pl) - „kaucja” jest to: „suma pieniężna złożona jako gwarancja dotrzymania umowy; zastaw; zabezpieczenie; gwarancja”.

Kaucja gwarancyjna w budownictwie to określana - z reguły procentowo - kwota należności wynikających z tytułu wykonanych robót, zatrzymana przez inwestora na określony okres do momentu ich zakończenia tytułem gwarancji. Stanowi ona formę zabezpieczenia należytego wykonania robót przez wykonawcę bądź też służy do pokrycia roszczeń wynikających z ich niewykonania czy też nienależytego wykonania. Co do zasady ma charakter zwrotny i pozostaje neutralna podatkowo. Zakres gwarancji, jej okres oraz zasady rozliczania się z pobranych kaucji są ustalane pomiędzy inwestorem i wykonawcą (bądź pomiędzy wykonawcą i podwykonawcą) w zawartej umowie.

W tym miejscu zauważyć należy, iż zgodnie z art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16 poz. 93 ze zm.), strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

W niniejszej sprawie strony umówiły się, iż wykonawca robót zobowiązuje się do skompletowania i dostarczenia zamawiającemu nie później niż w dniu odbioru końcowego: dokumentacji powykonawczej, właściwych atestów, certyfikatów i deklaracji zgodności na zastosowane materiały, protokołów badań i sprawdzeń oraz szkiców wytyczenia i map inwentaryzacji powykonawczej w trzech egzemplarzach wykonanych przez uprawnionego geodetę. Jednym z dokumentów dostarczanych w ramach wykonywania obowiązków umownych jest operat potwierdzony przez ośrodek geodezyjny. Ponadto umowa przewiduje, że Spółka zatrzyma z faktury końcowej 5% wartości umownej netto celem zabezpieczenia wykonania umowy zgodnie z określonym przedmiotem zamówienia, która to suma zostanie zwrócona wykonawcy w terminie 14 dni od daty dostarczenia Zamawiającemu operatu geodezyjnego potwierdzonego przez Ośrodek Geodezyjny.

W analizowanej sytuacji strony zgodnie postanowiły, że Spółka ma prawo potrącić część wynagrodzenia w charakterze zabezpieczenia (kaucji) gwarantującego prawidłowe wykonanie usług budowlanych przez wykonawcę. Wobec powyższego nie można, w tym przypadku, dokonanego przez Wnioskodawcę potrącenia utożsamiać z sytuacją, w której nie wywiązuje się On ze swoich zobowiązań pieniężnych.

W świetle powyższych regulacji prawnych oraz odnosząc się do opisu sprawy należy stwierdzić, iż zatrzymanie części wynagrodzenia wykonawcy jako zabezpieczenia na poczet należytego wykonania umowy o roboty budowlane nie powoduje po stronie Spółki obowiązku korekty odliczonej kwoty podatku naliczonego przypadającej na tę część należności w trybie art. 89b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia, a w odniesieniu do zdarzenia przyszłego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.