Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.536.2021.1.MP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-09-30
Teza: uznanie dostawy Lokalu Mieszkalnego wraz z udziałem w gruncie, częściach wspólnych nieruchomości oraz prawem do korzystania z Miejsca Postojowego/Komórki Lokatorskiej za jednolitą transakcję opodatkowaną na zasadach właściwych dla dostawy Lokalu
Słowa kluczowe: lokal-lokal mieszkalny; nieruchomości-część wspólna nieruchomości; pomieszczenia-pomieszczenie przynależne; świadczenie-świadczenie kompleksowe 
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1-pkt 1

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 2 sierpnia 2021 r. (data wpływu 2 sierpnia 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania dostawy Lokalu Mieszkalnego wraz z udziałem w gruncie i częściach wspólnych nieruchomości oraz prawem do wyłącznego korzystania z Miejsca Postojowego i/lub Komórki Lokatorskiej ustanowionym na podstawie umowy quoad usum lub wynikającym z ustanowionych służebności gruntowych za jednolitą transakcję, podlegającą opodatkowaniu na zasadach właściwych dla dostawy Lokalu Mieszkalnego – **jest prawidłowe.**

**UZASADNIENIE**

2 sierpnia 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania dostawy Lokalu Mieszkalnego wraz z udziałem w gruncie i częściach wspólnych nieruchomości oraz prawem do wyłącznego korzystania z Miejsca Postojowego i/lub Komórki Lokatorskiej ustanowionym na podstawie umowy lub wynikającym z ustanowionych służebności gruntowych za jednolitą transakcję, podlegającą opodatkowaniu na zasadach właściwych dla dostawy Lokalu Mieszkalnego.

**We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

1.  Sp. z o.o., będąca zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”), prowadzi działalność gospodarczą w branży deweloperskiej, mającą na celu wybudowanie zespołu dwóch budynków mieszkalnych wielorodzinnych z lokalami użytkowymi, garażem podziemnym i infrastrukturą towarzyszącą. Budynki wchodzące w skład tego zespołu połączone będą ze sobą funkcjonalnie i konstrukcyjnie garażem podziemnym z jednym wspólnym wjazdem i wyjazdem.
2.  W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka zamierza dokonywać m.in. sprzedaży poszczególnych lokali mieszkalnych (dalej: „Lokal Mieszkalny”) i użytkowych (lokale mieszkalne i użytkowe dalej łącznie: „Lokale”) znajdujących się w ww. zespole budynków wraz z przynależącym do określonego lokalu udziałem w prawie własności gruntu oraz udziałem we współwłasności budynków i innych elementów nieruchomości wspólnej obliczonym stosownie do postanowień ustawy z 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz.U. z 2021 r. poz. 1048; dalej: „Ustawa o Własności Lokali”).
3.  Nabywcom niektórych Lokali przyznane zostanie również prawo do wyłącznego korzystania z (1) miejsca postojowego, w tym ruchomych platform postojowych (dalej: „MiejscePostojowe”) i / lub (2) odpowiednio komórki lokatorskiej, schowka lub boksu garażowego (komórka, schowek i boks zwane dalej: „Komórka Lokatorska”). Miejsca Postojowe będą umiejscowione w częściach wspólnych nieruchomości, tj. w garażu podziemnym lub na naziemnym terenowym parkingu zewnętrznym - w obrębie nieruchomości, poza bryłą budynków. Również Komórki Lokatorskie będą umiejscowione w częściach wspólnych nieruchomości.
4.  Nie zostanie ustanowiona odrębna własność garażu podziemnego (nie będzie on stanowił odrębnego lokalu niemieszkalnego i tym samym nie będzie posiadał odrębnej księgi wieczystej), parkingu terenowego (naziemnego) ani Komórek Lokatorskich. Garaż podziemny oraz parking terenowy (a tym samym również Miejsca Postojowe będące częściami garażu i parkingu), a także Komórki Lokatorskie będą zatem stanowić część nieruchomości wspólnej w rozumieniu art. 3 ust. 2 Ustawy o Własności Lokali, a prawo do wyłącznego korzystania z poszczególnych Miejsc Postojowych i prawo do wyłącznego korzystania z poszczególnych Komórek Lokatorskich będzie mogło przysługiwać nabywcom poszczególnych Lokali na podstawie umowy lub - alternatywnie - poprzez ustanowienie stosownych służebności gruntowych określających prawo do wyłącznego parkowania pojazdu na wyznaczonym Miejscu Postojowym lub korzystania z danej Komórki Lokatorskiej.
5.  Zarówno w przypadku umowy jak i w razie ustanowienia stosownych służebności gruntowych, prawo do wyłącznego korzystania z Miejsca Postojowego i prawo do wyłącznego korzystania z Komórek Lokatorskich nie będzie mogło być przedmiotem odrębnego obrotu i będzie ściśle związane z nabyciem Lokali, co w praktyce oznacza, że dana osoba nie będzie mogła nabyć prawa do Miejsca Postojowego lub Komórki Lokatorskiej nie nabywając lub nie posiadając już jednego z Lokali, a Spółka nie będzie mogła dokonać zbycia takiego prawa osobom innym niż nabywcom Lokali.
6.  W przypadku planowej przez Spółkę sprzedaży Lokali Mieszkalnych, przeniesienie na nabywcę własności Lokalu Mieszkalnego wraz z przynależącym do niego udziałem w gruncie i częściach wspólnych budynków oraz prawem do wyłącznego korzystania z Miejsca Postojowego i / lub Komórki Lokatorskiej (zarówno w przypadku umowy jak i w razie ustanowienia stosownych służebności gruntowych) nastąpi w drodze jednej umowy i jednego aktu notarialnego, i będzie objęte jedną księgą wieczystą. W przypadku późniejszej sprzedaży prawa do wyłącznego korzystania z Miejsca Postojowego lub Komórki Lokatorskiej osobie, która już wcześniej zawrze ze Spółkę umowę sprzedaży Lokalu Mieszkalnego wraz z przynależnymi do niego prawami, taka transakcja będzie dokumentowana aneksem w formie odrębnego aktu notarialnego. W praktyce może się zdarzyć, że na skutek indywidualnych potrzeb i oczekiwań niektórzy nabywcy Lokali Mieszkalnych nabędą prawa do wyłącznego korzystania z kilku Miejsc Postojowych lub Komórek Lokatorskich, a inni nie nabędą takich praw w ogóle.
7.  W zawieranych umowach sprzedaży Lokali Mieszkalnych zostanie określona jedna cena, jaką nabywca zobowiązany będzie zapłacić. Jednocześnie w umowach tych zostanie wyróżnione, co składa się na cenę nabycia, poprzez wskazanie m.in. wartości Lokalu Mieszkalnego oraz ewentualnie prawa do wyłącznego korzystania z Miejsca Postojowego i/lub Komórki Lokatorskiej. Ze względu na fakt, że Miejsca Postojowe i Komórki Lokatorskie będą stanowiły część nieruchomości wspólnej, nie będzie prawnej możliwości obrotu nimi w oderwaniu od prawa własności lokali. Wyróżnienie części składowych ceny m.in. w postaci wartości prawa do wyłącznego korzystania z Miejsca Postojowego i/lub wartości prawa do wyłącznego korzystania z Komórki Lokatorskiej będzie zatem służyło wyłącznie celom informacyjnym.
8.  Zgodnie z aktualnymi założeniami Spółki, powierzchnia użytkowa poszczególnych Lokali Mieszkalnych nie będzie przekraczała 150 m2. Jednakże Spółka nie może wykluczyć, że w odpowiedzi na oczekiwania klientów przedmiotem sprzedaży mogą być również Lokale Mieszkalne o powierzchni użytkowej przekraczającej 150 m2, które mogą powstać w szczególności z połączenia dwóch lokali.
9.  Jednocześnie, dla uniknięcia wątpliwości, Spółka zaznacza, że przedmiotem niniejszego wniosku nie jest ustalenie stawki podatku VAT ani klasyfikacji statystycznej towaru, jakim są Lokale Mieszkalne dla celów stosowania przepisów Ustawy o VAT (dla których właściwym trybem byłoby wystąpienie z wnioskiem o wydanie wiążącej informacji stawkowej, o której mowa w art. 42a Ustawy o VAT), lecz traktowanie dostawy Lokali Mieszkalnych wraz ze stosownym udziałem w gruncie i częściach wspólnych nieruchomości oraz prawem do wyłącznego korzystania z Miejsca Postojowego i/lub Komórki Lokatorskiej jako jednej (kompleksowej) transakcji na gruncie VAT. Z tego względu, zdaniem Spółki, to interpretacja indywidualna, a nie wiążąca informacja stawkowa, jest tutaj właściwą instytucją do uzyskania stanowiska Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w tym zakresie. W konsekwencji, zdaniem Spółki, art. 14b § 1a ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.), zgodnie z którym, w zakresie objętym wiążącymi informacjami stawkowymi nie wydaje się interpretacji indywidualnych, nie znajduje zastosowania.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:**

1\. Czy dostawa Lokalu Mieszkalnego wraz ze stosownym udziałem w gruncie i częściach wspólnych nieruchomości oraz prawem do wyłącznego korzystania z Miejsca Postojowego i/lub Komórki Lokatorskiej ustanowionym na podstawie umowy będzie miała charakter jednolitej (kompleksowej) transakcji, która jako całość powinna podlegać opodatkowaniu VAT na zasadach właściwych dla dostawy danego Lokalu Mieszkalnego?

2\. Czy dostawa Lokalu Mieszkalnego wraz ze stosownym udziałem w gruncie i częściach wspólnych nieruchomości oraz prawem do wyłącznego korzystania z Miejsca Postojowego i/lub Komórki Lokatorskiej wynikającym z ustanowionych stosownych służebności gruntowych będzie miała charakter jednolitej (kompleksowej) transakcji, która jako całość powinna podlegać opodatkowaniu VAT na zasadach właściwych dla dostawy danego Lokalu Mieszkalnego?

**Zdaniem Wnioskodawcy:**

Ad 1.

Zdaniem Spółki, dostawa Lokalu Mieszkalnego wraz ze stosownym udziałem w gruncie i częściach wspólnych nieruchomości oraz prawem do wyłącznego korzystania z Miejsca Postojowego i/lub Komórki Lokatorskiej ustanowionym na podstawie umowy _quoad usum_ będzie miała charakter jednolitej (kompleksowej) transakcji, która jako całość powinna podlegać opodatkowaniu VAT na zasadach właściwych dla dostawy danego Lokalu Mieszkalnego.

Uzasadnienie stanowiska Spółki:

1\. Zgodnie z Ustawą o VAT:

Opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (art. 5 ust. 1 pkt 1).

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1), przy czym towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6).

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (art. 8 ust. 1).

Ustawa o VAT oraz przepisy wykonawcze nie zawierają definicji lokalu mieszkalnego. W takim przypadku należy zdaniem Spółki posiłkować się przepisami Ustawy o Własności Lokali. Stosownie do art. 2 ust. 2 tej ustawy, samodzielnym lokalem mieszkalnym jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Z kolei zgodnie z art. 2 ust. 4 tej ustawy, do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnica, strych, komórka, garaż (pomieszczenia przynależne).

Ustawa o Własności Lokali wprowadza również pojęcie nieruchomości wspólnej i określa warunki, jakimi obwarowane jest jej powstanie, a także zasady obliczania w niej udziału. Zgodnie z art. 3 ust. 1 Ustawy o Własności Lokali, w razie wyodrębnienia własności lokali, właścicielowi lokalu przysługuje udział w nieruchomości wspólnej jako prawo związane z własnością lokali. Nie można żądać zniesienia współwłasności nieruchomości wspólnej, dopóki istnieje odrębna własność lokali. Stosownie do art. 3 ust. 2 tej ustawy, nieruchomość wspólną stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę na definicję pojęcia „lokal użytkowy” zawartą w § 3 pkt 14 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. z 2019 r. poz. 1065 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem, pod pojęciem lokalu użytkowego należy rozumieć jedno pomieszczenie lub zespół pomieszczeń, wydzielone stałymi przegrodami budowlanymi, niebędące mieszkaniem, pomieszczeniem technicznym albo pomieszczeniem gospodarczym.

Mieszkaniem - stosownie do § 3 pkt 9 ww. rozporządzenia - jest zespół pomieszczeń mieszkalnych i pomocniczych, mający odrębne wejście, wydzielony stałymi przegrodami budowlanymi, umożliwiający stały pobyt ludzi i prowadzenie samodzielnego gospodarstwa domowego.

Z kolei przez pomieszczenie techniczne należy rozumieć pomieszczenie przeznaczone dla urządzeń służących do funkcjonowania i obsługi technicznej budynku (§ 3 pkt 12 powołanego rozporządzenia).

Natomiast pomieszczeniem gospodarczym jest pomieszczenie znajdujące się poza mieszkaniem lub lokalem użytkowym, służące do przechowywania przedmiotów lub produktów żywnościowych użytkowników budynku, materiałów lub sprzętu związanego z obsługą budynku, a także opału lub odpadów stałych, zgodnie z § 3 pkt 13 cyt. rozporządzenia.

Na podstawie powyższych uregulowań można m.in. stwierdzić, że kondygnacja budynku mieszkalnego, w części, w której znajdują się konkretne garaże lub miejsca postojowe, nie mieści się ani w pojęciu pomieszczenia technicznego, ani pomieszczenia gospodarczego, w związku z czym stanowi lokal użytkowy.

Ponadto, zgodnie z art. 50 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks Cywilny (Dz. U. z 2019 r. poz. 1145 ze zm., dalej: „Kodeks cywilny”), za część składową nieruchomości, którą stanowić może również lokal mieszkalny, uważa się także prawa związane z jej własnością. Z kolei art. 47 § 1 Kodeksu Cywilnego stanowi, że część składowa rzeczy (m.in. prawo związane z lokalem) nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Z powyższego wynika więc jednoznacznie, że nie można nabyć w oderwaniu od Lokalu Mieszkalnego części wspólnych nieruchomości czy też innych praw nierozerwalnie związanych z tym lokalem - lokal i te pozostałe elementy muszą być zawsze zbywane łącznie.

Dla ustalenia zasad opodatkowania VAT kluczowe jest określenie, jaki charakter ma dana transakcja - w szczególności, czy ma ona charakter złożony i jeśli tak, to czy jej przedmiotem jest jedno kompleksowe świadczenie, czy też raczej szereg jednostkowych czynności. Ocena tej okoliczności powinna odbywać się w oparciu o to, czy dokonywane przez podatnika czynności (świadczenia) wykazują ze sobą tak ścisłe powiązanie, że w sensie gospodarczym tworzą jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter.

W tym kontekście należy wskazać, iż w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: „NSA”) ukształtował się pogląd, zgodnie z którym, dla określenia zasad opodatkowania VAT dla sprzedaży na odrębną własność lokalu mieszkalnego wraz z miejscem postojowym w garażu wielostanowiskowym istotnym jest precyzyjne wskazanie przedmiotu tej czynności. NSA w wydanych orzeczeniach dokonuje podziału stanów faktycznych, w ramach którego wyróżnia:

1.  uznanie lokalu garażu wielostanowiskowego jako elementu nieruchomości wspólnej (podobnie jak ciągów komunikacyjnych, strychów, itp.) z określeniem korzystania z poszczególnych miejsc postojowych w ramach podziału _quoad usum,_
2.  wydzielenie garażu na odrębną własność i sprzedaż udziału we współwłasności na rzecz właścicieli lokali korzystających z miejsc postojowych w ramach podziału .

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone m.in. w wyrokach NSA z 7 marca 2019 r., sygn. akt I FSK 330/17, z 15 lutego 2019 r., sygn. akt I FSK 118/17, z 1 lutego 2019 r., sygn. akt I FSK 93/17, z 18 października 2016 r., sygn. akt I FSK 389/15 oraz z 19 kwietnia 2016 r., sygn. akt I FSK 1534/14.

Z przedmiotowego orzecznictwa NSA wynika, że jeżeli w ramach jednej nieruchomości następuje sprzedaż na odrębną własność lokalu mieszkalnego wraz z przynależnym udziałem w częściach wspólnych nieruchomości, w ramach którego określono sposób korzystania z części nieruchomości wspólnej w ten sposób, że przydzielono nabywcy prawo do wyłącznego korzystania z określonego miejsca postojowego, dla którego nie zostaną założone odrębne księgi wieczyste, znajdującego się wewnątrz budynku lub na zewnątrz budynku, integralnie związanego z prawem własności lokalu mieszkalnego, to sprzedaż ta stanowi jednolite świadczenie. Takie miejsca postojowe, w transakcji pomiędzy deweloperem a nabywcą lokalu, nie stanowią odrębnego od lokalu mieszkalnego przedmiotu obrotu. W takim przypadku sprzedaż ta ma charakter jednej transakcji zbycia lokalu mieszkalnego wraz z prawem do wyłącznego korzystania z określonego miejsca postojowego i w całości stanowi przedmiot jednej czynności cywilnoprawnej. W ocenie Spółki analogiczne zasady opodatkowania VAT powinny znaleźć zastosowanie do zbycia prawa do wyłącznego korzystania z komórek lokatorskich umiejscowionych w częściach wspólnych nieruchomości.

Natomiast jeżeli w ramach sprzedaży lokalu mieszkalnego wraz z prawem do wyłącznego korzystania z określonego miejsca postojowego zostaną założone odrębne księgi wieczyste, wówczas mamy do czynienia z dwoma odrębnymi świadczeniami i tym samym miejsce postojowe jest odrębnym od lokalu mieszkalnego przedmiotem obrotu.

W konsekwencji, zdaniem Spółki, dla ustalenia zasad opodatkowania VAT dla sprzedaży Lokalu Mieszkalnego wraz z przynależącym do niego udziałem w gruncie i częściach wspólnych budynków oraz prawem do wyłącznego korzystania \`(\`(...)\`)\` z Miejsca Postojowego i/lub Komórki Lokatorskiej, wymagana jest analiza okoliczności, w których dochodzi do tego zbycia. Istotne znaczenie w tym zakresie ma sposób sprzedaży prawa do korzystania z Miejsca Postojowego i lub Komórki Lokatorskiej i przynależność do Lokalu Mieszkalnego. Analizie poddać należy okoliczność, czy ww. składniki majątkowe mogą być przedmiotem odrębnej własności, a przez to czy mogą stanowić przedmiot samodzielnego obrotu, a więc czy mogą one być sprzedawane i nabywane wyłącznie z Lokalem Mieszkalnym, do którego zostały przypisane.

W analizowanej sytuacji:

a) Przeniesienie przez Spółkę na nabywcę własności Lokalu Mieszkalnego wraz z przynależącym do niego udziałem w gruncie i częściach wspólnych budynków oraz prawem do wyłącznego korzystania z Miejsca Postojowego i/lub Komórki Lokatorskiej nastąpi w drodze jednej umowy i jednego aktu notarialnego, i będzie objęte jedną księgą wieczystą. W przypadku późniejszej sprzedaży prawa do wyłącznego korzystania z Miejsca Postojowego lub Komórki Lokatorskiej osobie, która już wcześniej zawrze ze Spółką umowę sprzedaży Lokalu Mieszkalnego wraz z przynależnymi do niego prawami, taka transakcji będzie dokumentowana aneksem w formie odrębnego aktu notarialnego.

b) Nie zostanie ustanowiona odrębna własność garażu podziemnego (nie będzie on stanowił odrębnego lokalu niemieszkalnego i tym samym nie będzie posiadał odrębnej księgi wieczystej), parkingu terenowego (naziemnego) ani Komórek Lokatorskich. Garaż podziemny oraz parking terenowy (a tym samym również Miejsca Postojowe będące częściami garażu i parkingu), a także Komórki Lokatorskie będą zatem stanowić część nieruchomości wspólnej, a prawo do wyłącznego korzystania z poszczególnych Miejsc Postojowych i prawo do wyłącznego korzystania z poszczególnych Komórek Lokatorskich będzie mogło przysługiwać nabywcom poszczególnych Lokali na podstawie umowy _quoad usum._

c) Prawo do wyłącznego korzystania z Miejsca Postojowego i prawo do wyłącznego korzystania z Komórek Lokatorskich nie będzie mogło być przedmiotem odrębnego obrotu i będzie ściśle związane z nabyciem Lokali Mieszkalnych.

d) W zawieranych umowach sprzedaży Lokali Mieszkalnych zostanie określona jedna cena, jaką nabywca zobowiązany będzie zapłacić. Wyróżnienie części składowych tej ceny m.in. w postaci wartości prawa do wyłącznego korzystania z Miejsca Postojowego i/lub wartości prawa do wyłącznego korzystania z Komórki Lokatorskiej będzie zatem służyło wyłącznie celom informacyjnym.

Mając na uwadze powyższe, niewątpliwie należy uznać, że transakcje dokonywane przez Spółkę będą spełniały ww. kryteria wskazane w orzecznictwie NSA, przez co powinny być traktowane jako jednolite świadczenia.

W świetle powyższego należy przyjąć, iż jeżeli w ramach jednej nieruchomości nastąpi sprzedaż na odrębną własność Lokalu Mieszkalnego wraz ze stosownym udziałem w jej częściach wspólnych, to sprzedaż ta będzie miała charakter jednolitej, kompleksowej transakcji, która podlegać powinna opodatkowaniu na zasadach właściwych dla dostawy danego Lokalu Mieszkalnego. Przedmiotem dostawy będzie bowiem Lokal Mieszkalny wraz z określonymi prawami związanymi z jego własnością, których to dwóch rzeczy nie można i nie należy rozdzielać.

W konsekwencji, zdaniem Spółki, dostawa Lokalu Mieszkalnego wraz ze stosownym udziałem w gruncie i częściach wspólnych nieruchomości oraz prawem do wyłącznego korzystania z Miejsca Postojowego i/lub Komórki Lokatorskiej ustanowionym na podstawie umowy _quoad usum_ będzie miała charakter jednolitej (kompleksowej) transakcji, która jako całość powinna podlegać opodatkowaniu VAT na zasadach właściwych dla dostawy danego Lokalu Mieszkalnego.

Powyższe stanowisko Spółki znajduje również potwierdzenie w świetle istniejącej praktyki organów podatkowych, w szczególności:

*   w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 10 marca 2021 r., znak 0114- KDIP4-2.4012.631.2020.1.AA, zgodnie z którą: „planowana dostawa lokali mieszkalnych wraz ze związanymi z nimi udziałami w nieruchomości wspólnej, ewentualnie z prawem do wyłącznego korzystania z poszczególnych części wspólnych (tj. miejsc postojowych dla samochodów, miejsc postojowych dla rowerów, komórek lokatorskich itp.) będzie miała charakter jednolitej transakcji, która jako całość powinna być opodatkowana na zasadach właściwych dla dostawy opisanych lokali mieszkalnych. Również planowana dostawa lokali mieszkalnych wraz z pomieszczeniami do nich przynależnymi (którymi mogą być np. komórki lokatorskie) oraz związanego z tymi lokalami mieszkalnymi udziału w nieruchomości wspólnej, ewentualnie z prawem do wyłącznego korzystania z poszczególnych części wspólnych (tj. miejsc postojowych dla samochodów, miejsc postojowych dla rowerów, komórek lokatorskich itp.) będzie miała charakter jednolitej transakcji, która jako całość powinna być opodatkowana na zasadach właściwych dla dostawy lokalu. Bez znaczenia pozostaje przy tym fakt, że dla wiadomości nabywcy Spółka w treści aktu notarialnego wskaże wartość poszczególnych elementów składających się na łączną cenę sprzedaży”;
*   w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 9 marca 2021 r., znak 0114- KDIP4-1.4012.614.2020.2.AM, zgodnie z którą: „Z okoliczności sprawy wynika, że prawo do korzystania z Miejsca Postojowego przysługiwać może wyłącznie właścicielowi lokalu mieszkalnego lub użytkowego, z którym to lokalem związany jest ułamek w prawie współwłasności nieruchomości wspólnej. Dlatego też prawo do wyłącznego korzystania z Miejsca Postojowego przypisywane jest do lokalu mieszkalnego lub użytkowego, gdyż z własnością lokalu jest związany ułamkowy udział w nieruchomości wspólnej. Prawo do wyłącznego korzystania z Miejsca Postojowego jest ściśle związane z faktem nabycia lokalu, Spółka nie może dokonać zbycia takiego prawa osobom innym, niż nabywcy lokali. Tylko dysponowanie prawem współwłasności nieruchomości wspólnej uprawnia właściciela lokalu do zawarcia umowy o korzystanie z Miejsca Postojowego. Również po nabyciu lokalu z prawem do korzystania z miejsca Postojowego, prawo to nie może być zbyte przez nabywcę lokalu bez zbycia samego lokalu, z którym jest ono związane. Podobnie Komórki nie mogą stanowić przedmiotu odrębnej transakcji od umowy nabycia lokalu mieszkalnego lub użytkowego. Zatem, planowana sprzedaż lokalu mieszkalnego lub użytkowego wraz z przynależną do danego lokalu komórką lokatorską, odpowiadającym udziałem w częściach wspólnych budynku oraz prawem do wyłącznego i bezterminowego korzystania ze znajdującego się w garażu podziemnym budynku miejsca postojowego w ramach tzw. umowy o podział do korzystania z nieruchomości (quoad usum) będzie miała charakter jednolitej transakcji, która jako całość powinna być opodatkowana na zasadach właściwych dla dostawy danego lokalu tj. lokalu mieszkalnego lub lokalu użytkowego”;
*   w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 2 czerwca 2020 r., znak 0112- KDIL3.4012.275.2020.2.LS, zgodnie z którą: „Ze wskazania Wnioskodawcy wynika, że na moment sprzedaży lokale, budynek wraz z działką (działkami) i urządzonym parkingiem, na którym znajduje się naziemne miejsce postojowe, będą objęte jedną księgą wieczystą. Przeniesienie prawa do lokalu mieszkalnego oraz ustanowienie prawa do korzystania z naziemnego miejsca postojowego następować będzie w ramach jednej czynności (umowy) objętej jednym aktem notarialnym. Parking nie będzie stanowił odrębnego od Działki przedmiotu własności, a prawo do korzystania z miejsca postojowego (określonej części nieruchomości wspólnej) przysługiwać może wyłącznie współwłaścicielowi nieruchomości, a zatem w przypadku inwestycji właścicielowi lokalu mieszkalnego, z którym to lokalem związany jest ułamek w prawie współwłasności nieruchomości wspólnej. Tylko dysponowanie prawem współwłasności nieruchomości wspólnej uprawnia właściciela lokalu do zawarcia umowy o korzystanie z naziemnego miejsca postojowego. Dlatego też prawo do korzystania z miejsca postojowego przypisywane jest do lokalu mieszkalnego, gdyż z własnością lokalu jest związany ułamkowy udział w nieruchomości wspólnej. Prawo do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego nie może być przedmiotem odrębnego obrotu i jest ściśle związane z faktem nabycia lokalu, co w praktyce oznacza, że klient nie może nabyć prawa do korzystania z miejsca postojowego nie nabywając lokalu mieszkalnego, a Spółka nie może dokonać zbycia takiego prawa osobom innym, niż nabywcy lokali. Również po nabyciu lokalu z prawem do korzystania z miejsca postojowego, prawo to nie może być zbyte przez nabywcę lokalu bez zbycia samego lokalu, z którym jest ono związane. Zatem, planowana sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z prawem do wyłącznego korzystania z naziemnego miejsca postojowego będzie miało charakter jednolitej transakcji, która jako całość powinna być opodatkowana na zasadach właściwych dla dostawy lokalu”;
*   w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 7 kwietnia 2020 r., znak 0114- KDIP1-3.4012.103.2020.1.JF, zgodnie z którą: „Jak wynika z opisu sprawy, przeniesienie na nabywcę własności lokalu wraz z przynależącymi do niego udziałem w gruncie i częściach wspólnych budynku oraz prawem do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego następuje w drodze jednej umowy i jednego aktu notarialnego. Dostawa lokali mieszkalnych wraz z prawem do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego usytuowanego wewnątrz lub na zewnątrz budynku odbywać się będzie w ramach jednej księgi wieczystej. Prawo do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego nie może być zatem przedmiotem odrębnego obrotu, gdyż jest ściśle związane z nabyciem lokalu, co w praktyce oznacza, że określona osoba nie może nabyć prawa do miejsca postojowego nie nabywając lokalu, a Spółka nie może dokonać zbycia takiego prawa osobom innym, niż nabywcy lokali w danym budynku. W konsekwencji, należy stwierdzić, że dostawa lokalu mieszkalnego wraz z prawem do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego, w przypadku objęcia ich jedną księgą wieczystą, stanowi jednolite świadczenie na rzecz nabywcy lokalu. Transakcja, o której mowa wyżej, następuje bowiem w drodze jednej umowy i jednego aktu notarialnego i w całości stanowi przedmiot jednej czynności cywilnoprawnej (\`(...)\`). Bez znaczenia pozostaje przy tym fakt, że w celach informacyjnych Spółka w umowach wskaże wartość lokalu oraz ewentualnie wartość prawa do wyłącznego korzystania z komórki lokatorskiej i/lub wartości prawa do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego”.

Ad 2.

Zdaniem Spółki, dostawa Lokalu Mieszkalnego wraz ze stosownym udziałem w gruncie i częściach wspólnych nieruchomości oraz prawem do wyłącznego korzystania z Miejsca Postojowego i/lub Komórki Lokatorskiej wynikającym z ustanowionych stosownych służebności gruntowych będzie miała charakter jednolitej (kompleksowej) transakcji, która jako całość powinna podlegać opodatkowaniu VAT na zasadach właściwych dla dostawy danego Lokalu Mieszkalnego.

Uzasadnienie stanowiska Spółki:

W ocenie Spółki, uzasadnienie jej stanowiska w zakresie pytania nr 1 znajduje pełne zastosowanie również w przypadku pytania nr 2. Stąd też, poniżej Spółka przytacza jedynie kluczowe elementy tego uzasadnienia.

W analizowanej sytuacji:

a) Przeniesienie przez Spółkę na nabywcę własności Lokalu Mieszkalnego wraz z przynależącym do niego udziałem w gruncie i częściach wspólnych budynków oraz prawem do wyłącznego korzystania z Miejsca Postojowego i/lub Komórki Lokatorskiej nastąpi w drodze jednej umowy i jednego aktu notarialnego, i będzie objęte jedną księgą wieczystą. W przypadku późniejszej sprzedaży prawa do wyłącznego korzystania z Miejsca Postojowego lub Komórki Lokatorskiej osobie, która już wcześniej zawrze ze Spółkę umowę sprzedaży Lokalu Mieszkalnego wraz z przynależnymi do niego prawami, taka transakcja będzie dokumentowana aneksem w formie odrębnego aktu notarialnego.

b) Nie zostanie ustanowiona odrębna własność garażu podziemnego (nie będzie on stanowił odrębnego lokalu niemieszkalnego i tym samym nie będzie posiadał odrębnej księgi wieczystej), parkingu terenowego (naziemnego) ani Komórek Lokatorskich. Garaż podziemny oraz parking terenowy (a tym samym również Miejsca Postojowe będące częściami garażu i parkingu), a także Komórki Lokatorskie będą zatem stanowić część nieruchomości wspólnej, a prawo do wyłącznego korzystania z poszczególnych Miejsc Postojowych i prawo do wyłącznego korzystania z poszczególnych Komórek Lokatorskich będzie mogło przysługiwać nabywcom poszczególnych Lokali poprzez ustanowienie stosownych służebności gruntowych określających prawo do wyłącznego parkowania pojazdu na wyznaczonym Miejscu Postojowym lub korzystania z danej Komórki Lokatorskiej.

c) Prawo do wyłącznego korzystania z Miejsca Postojowego i prawo do wyłącznego korzystania z Komórek Lokatorskich wynikające z ustanowionych stosownych służebności gruntowych nie będzie mogło być przedmiotem odrębnego obrotu i będzie ściśle związane z nabyciem Lokali Mieszkalnych.

d) W zawieranych umowach sprzedaży Lokali Mieszkalnych zostanie określona jedna cena, jaką nabywca zobowiązany będzie zapłacić. Wyróżnienie części składowych tej ceny m.in. w postaci wartości prawa do wyłącznego korzystania z Miejsca Postojowego i/lub wartości prawa do wyłącznego korzystania z Komórki Lokatorskiej będzie zatem służyło wyłącznie celom informacyjnym.

Mając na uwadze powyższe, niewątpliwie należy uznać, że transakcje dokonywane przez Spółkę będą spełniały ww. kryteria wskazane w orzecznictwie NSA, przez co powinny być traktowane jako jednolite świadczenia.

W konsekwencji, zdaniem Spółki, dostawa Lokalu Mieszkalnego wraz ze stosownym udziałem w gruncie i częściach wspólnych nieruchomości oraz prawem do wyłącznego korzystania z Miejsca Postojowego i lub Komórki Lokatorskiej wynikającym z ustanowionych stosownych służebności gruntowych będzie miała charakter jednolitej (kompleksowej) transakcji, która jako całość powinna podlegać opodatkowaniu VAT na zasadach właściwych dla dostawy danego Lokalu Mieszkalnego.

Powyższe stanowisko Spółki znajduje również potwierdzenie w świetle istniejącej praktyki organów podatkowych, w szczególności w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 18 marca 2020 r., znak 0112-KDIL1-2.4012.697.2019.2.MR, zgodnie z którą, w sytuacji w której nadanie prawa do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego następowało przez ustanowienie służebności gruntowej na rzecz każdoczesnego właściciela lokalu mieszkalnego, sprzedaż poszczególnych lokali mieszkalnych wraz z udziałem w części wspólnej i gruncie oraz w wybranych przypadkach komórką lokatorską i/lub miejscem postojowym, objętych jedną księgą wieczystą, będzie miała charakter jednej transakcji dla celów VAT.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.**

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.