Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/4512-568/16-1/RD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-10-11
Teza: w zakresie opodatkowania dostawy Nieruchomości Niezabudowanej i Zabudowanej oraz prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego
Słowa kluczowe: budynek; grunty-grunt niezabudowany; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 oraz art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 2 sierpnia 2016 r. (data wpływu 3 sierpnia 2016 r.), uzupełnionym w dniu 10 sierpnia 2016 r. (data wpływu 11 sierpnia 2016 r.), uzupełnionym w dniu 29 sierpnia 2016 r. (data wpływu 30 sierpnia 2016 r.) oraz w dniu 4 października 2016 r. (data wpływu 5 października 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest:

*   **nieprawidłowe** w zakresie zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy dla sprzedaży Nieruchomości Zabudowanej (pytanie 1),

*   **prawidłowe** w zakresie sposobu opodatkowania sprzedaży Nieruchomości Zabudowanej (pytanie 2), opodatkowania sprzedaży Nieruchomości Niezabudowanej (pytanie 3) oraz prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z dostawą Nieruchomości (pytanie 4).

UZASADNIENIE

W dniu 3 sierpnia 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy Nieruchomości Niezabudowanej i Zabudowanej oraz prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 10 sierpnia 2016 r., złożonym w dniu 10 sierpnia 2016 r. (data wpływu 11 sierpnia 2016 r.), pismem z dnia 23 sierpnia 2016 r., złożonym w dniu 29 sierpnia 2016 r. (data wpływu 30 sierpnia 2016 r.) oraz pismem z dnia 3 października 2016 r., złożonym w dniu 4 października 2016 r. (data wpływu 5 października 2016 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Z. (dawniej: X. dalej: „Nabywca” ) jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością. Nabywca planuje rozpocząć działalność gospodarczą polegającą na wynajmie nieruchomości.

F. Sp. z o.o. (dalej: „Zbywca”) jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością prowadzącą działalność na rynku nieruchomości. Działalność Zbywcy polega na odpłatnym wynajmowaniu powierzchni handlowej.

Nabywca planuje nabyć od Zbywcy na podstawie umów sprzedaży zawartych w formie aktów notarialnych nieruchomość, obejmującą prawo wieczystego użytkowania oraz prawo własności działek gruntu (dalej: „Działki”) wraz z prawem własności budynków (dalej: „Budynki”) i budowli (dalej: „Budowle”) - określanych łącznie jako „Nieruchomość”. W ramach transakcji (dalej: „Transakcja”), Nabywca nabędzie również inne składniki związane z funkcjonowaniem Nieruchomości, wskazane w punkcie (iv) opisu zdarzenia przyszłego.

Przewiduje się, że Transakcja zostanie prawdopodobnie przeprowadzona w drugiej połowie 2016 r. Zarówno Zbywca, jak i Nabywca są (i będą na moment przeprowadzenia Transakcji) zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Po nabyciu Nieruchomości Nabywca planuje prowadzić działalność w zakresie wynajmu powierzchni opodatkowanego VAT.

Planowana Transakcja zakupu Nieruchomości przez Nabywcę

W ramach planowanej Transakcji Zbywca dokona na rzecz Nabywcy dostawy Nieruchomości obejmującej:

*   prawo użytkowania wieczystego zabudowanych działek gruntu nr 151/12,151/29, 151/30, 151/31, 151/32, 151/35, 151/67, 151/70, 151/71, 151/73, 151/74, 151/75, 151/76, 151/78, 151/79, 151/80, 151/81, 151/82 151/83, 151/84, 151/85, 151/86, 151/87, 151/88, 151/89, 151/90, 151/92, 151/93, 151/94, 151/95, 151/96, 151/97, 151/98, 151/100, 151/103, 151/105, 151/107, 151/108, 151/109, objętych księgą wieczystą, wraz z prawem własności budynków oraz infrastruktury towarzyszącej w postaci budowli posadowionych na wskazanych działkach;

*   prawo własności zabudowanej działki gruntu o numerze 157, objętej księgą wieczystą ;

*   prawo, użytkowania wieczystego niezabudowanej działki gruntu nr 151/23, objętej księgą wieczystą.

W dalszej części niniejszego wniosku:

*   działka nr 151/23 określana będzie jako „Nieruchomość Niezabudowana”;

*   pozostałe z wymienionych wyżej działek określane będą łącznie jako „Działki Zabudowane”, a wraz z posadowionymi na nich Budynkami i Budowlami jako „Nieruchomość Zabudowana”.

Działki wchodzące w skład Nieruchomości objęte są miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego miasta w brzmieniu nadanym uchwałą Rady Miasta z dnia 4 listopada 2008 r. (dalej: „M.”), zgodnie z którym Nieruchomość Niezabudowana stanowi teren zieleni urządzonej o symbolu 5.ZP, na którym dopuszczono m.in. lokalizację parkingów podziemnych oraz infrastruktury komunikacyjnej.

Grunty, Budynki i Budowle tworzące Nieruchomość (tj. stanowiące części Nieruchomości) tworzą kompleks handlowo - usługowy F. (dalej: „Kompleks Handlowy”).

Budynki tworzące Kompleks Handlowy to budynki „historyczne”, których część jest wpisana do rejestru zabytków. W okresie przed nabyciem Nieruchomości przez Zbywcę jeden z Budynków został poddany rewitalizacji i adaptacji na centrum handlowe. Stanowi on budynek główny Kompleksu Handlowego, a znajdujące się w nim powierzchnie handlowe były / są przedmiotem umów najmu opodatkowanych VAT. Dodatkowo, adaptacji poddany został Budynek garażu zadaszonego. Pozostałe Budynki nie podlegały przebudowie ani adaptacji, jednak - w okresie przed nabyciem Nieruchomości przez Zbywcę - niektóre z nich zostały zabezpieczone przed ewentualnymi uszkodzeniami. Budynki te nie były przedmiotem samodzielnych umów najmu lub dzierżawy (jako odrębne przedmioty najmu), niemniej jednak stanowią integralną część Kompleksu Handlowego, który to kompleks jako całość służy prowadzeniu działalności opodatkowanej VAT.

W celu zapewnienia infrastruktury niezbędnej do korzystania z Nieruchomości Zbywca zawarł z podmiotem trzecim umowę dzierżawy sąsiadującej z Nieruchomością działki o nr 151/101 (dalej: „Umowa Dzierżawy”), na której zlokalizowane są obiekty i instalacje służące funkcjonowaniu Nieruchomości (m.in. w postaci drogi wewnętrznej, parkingu oraz sieci przesyłowych).

Okoliczności nabycia Nieruchomości przez Zbywcę oraz jej wykorzystanie w działalności gospodarczej Zbywcy

Nieruchomość została nabyta przez Zbywcę w dniu 30 października 2014 r. na podstawie dwóch umów sprzedaży zawartych w formie aktów notarialnych. Przedmiotem wskazanych umów było nabycie Kompleksu Handlowego (w odniesieniu do którego pozwolenie na użytkowanie uzyskano w 2008 r.).

Sprzedaż Nieruchomości przez poprzedniego właściciela na rzecz Zbywcy była w całości opodatkowana VAT, a Zbywca dokonał odliczenia VAT naliczonego w związku z tym nabyciem.

Po nabyciu nieruchomości Zbywca nie ponosił wydatków na ulepszenie Budynków i Budowli wchodzących w skład Kompleksu Handlowego w wysokości stanowiącej co najmniej 30% wartości początkowych poszczególnych budynków i budowli w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych. Zbywca nie wybudował na Działkach nowych budynków ani budowli.

Lokale użytkowe wchodzące w skład Kompleksu Handlowego były sukcesywnie przekazywane najemcom w wykonaniu umów najmu podlegających opodatkowaniu VAT począwszy od 2008 r. przez poprzedniego właściciela Nieruchomości. Na moment Transakcji, w odniesieniu do większości powierzchni handlowej znajdującej się w Kompleksie Handlowym okres, jaki upłynie od ich wydania poszczególnym najemcom wyniesie co najmniej dwa lata. Mogą jednak istnieć powierzchnie, w odniesieniu do których okres ten będzie krótszy niż dwa lata lub które nie były przedmiotem najmu.

Ponadto, Budowle nie były dotychczas samodzielnym przedmiotem najmu, dzierżawy lub podobnych umów. Niemniej jednak, stanowią one elementy niezbędne dla funkcjonowania Kompleksu Handlowego jako całości.

Bieżące funkcjonowanie Nieruchomości Zbywca zapewnia przy wykorzystaniu zewnętrznych dostawców usług. W szczególności, Zbywca jest stroną umów z dostawcami mediów, umowy obejmującej usługi zarządzania Nieruchomością, umowy obejmującej usługi ochrony, umowy obejmującej usługi ochrony przeciwpożarowej, umowy obejmującej usługi utrzymania czystości, umowy obejmującej usługi konserwacji dźwigów i wind, umowy obejmującej usługi konserwacji budynków itp. (dalej: „Umowy Serwisowe”).

Zasadniczo wynajem powierzchni handlowych w Nieruchomości stanowi jedyne źródło przychodów operacyjnych Zbywcy, a Nieruchomość stanowi główne aktywo Zbywcy. Na dzień sporządzenia niniejszego wniosku likwidacja Zbywcy po sprzedaży Nieruchomości jest najbardziej prawdopodobnym scenariuszem.

Przedmiot i okoliczności towarzyszące Transakcji

Oprócz Nieruchomości w ramach Transakcji na Nabywcę zostaną przeniesione w szczególności:

*   pewne ruchomości ściśle związane z Nieruchomością;

*   zabezpieczenia prawidłowego wykonania obowiązków wynikających z umów najmu ustanowione przez poszczególnych najemców (w tym w szczególności prawa z gwarancji bankowych oraz kaucje składane przez najemców);

*   majątkowe prawa autorskie i prawa pokrewne do projektów architektonicznych i innych projektów dotyczących prac wykonanych przez podmioty trzecie w związku z procesem budowlanym;

*   prawa związane z odpowiedzialnością wykonawców z tytułu jakości i prawidłowości wykonanych prac związanych z procesem budowlanym, w tym wszystkie prawa wynikające z budowlanych gwarancji jakości oraz gwarancji budowlanych generalnego wykonawcy (jeśli takie wystąpią);

*   zabezpieczenie gwarancji budowlanych w postaci gwarancji bankowych (jeśli takie wystąpią);

*   dokumentację prawną i techniczną (w tym budowlaną) oraz kopie korespondencji związanej z Nieruchomością;

*   prawa do znaku (-ów) towarowego(-ych) lub licencja na ich wykorzystywanie;

*   prawa do domen internetowych oraz do treści strony internetowej;

*   prawa do bazy danych klientów prowadzonej przez Zbywcę (o ile wystąpią).

Ponadto, na podstawie art. 678 § 1 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (tekst jedn. Dz. U. z 2016 r., poz. 380 ze zm.; dalej: „Kodeks cywilny”), wskutek nabycia Nieruchomości z mocy prawa na Nabywcę zostaną przeniesione prawa i obowiązki Zbywcy wynikające z umów najmu obowiązujących na dzień przeprowadzenia Transakcji. W takiej sytuacji na Nabywcę przejdą również prawa i zobowiązania związane z zabezpieczeniami ustanowionymi przez poszczególnych najemców.

W ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia na Nabywcę praw i obowiązków Zbywcy wynikających z zawartych Umów Serwisowych — tj. w szczególności:

*   umów z dostawcami mediów;

*   umowy o zarządzanie Nieruchomością;

*   umowy ochrony;

*   umowy ochrony przeciwpożarowej;

*   umowy dotyczącej utrzymania czystości;

*   umowy dotyczącej konserwacji dźwigów i wind;

*   umowy konserwacji budynków.

Powyższe umowy zostaną rozwiązane w związku z Transakcją, a stosowne należności i zobowiązania z nich wynikające zostaną rozliczone przez Zbywcę. Po Transakcji obowiązek zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości spoczywał będzie na Nabywcy, który zawrze nowe umowy dotyczące zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości w zakresie, w jakim uzna to za uzasadnione. Jednocześnie niewykluczone, iż część z nowo zawartych przez Nabywcę umów będzie zawarta z dotychczasowymi dostawcami usług na rzecz Zbywcy. Może się również okazać, że w stosunku do niektórych z tych umów, zamiast wskazanej powyżej konstrukcji (w której Zbywca rozwiązuje określoną umowę), Nabywca wstąpi w prawa i obowiązki Zbywcy. Jednakże nie jest to opcja preferowana przez Wnioskodawców i jeśli będzie miała miejsce, to będzie to sytuacja wyjątkowa.

Niewykluczone również, że niektóre z powyższych umów (tj. umów pomiędzy Zbywcą a dostawcą usług) będą obowiązywać w niezmienionym zakresie w okresie przejściowym po zamknięciu Transakcji. W takim przypadku, pomiędzy Zbywcą a Nabywcą dojdzie do rozliczenia kosztów poniesionych przez Zbywcę w związku z ww. usługami dostarczonymi do Nieruchomości po dniu Transakcji.

Przeniesieniu na rzecz Nabywcy nie będą podlegać także następujące składniki / elementy:

*   należności i zobowiązania Zbywcy (z zastrzeżeniem ściśle związanych z Nieruchomością depozytów wykonawców, zabezpieczeń złożonych przez najemców oraz innych zobowiązań wobec najemców wynikających z umów najmu, które będą obowiązywać na moment Transakcji);

*   prawa i obowiązki wynikające z umów rachunków bankowych Zbywcy (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których dokonuje on rozliczeń z najemcami);

*   prawa i obowiązki z umów związanych z finansowaniem działalności Zbywcy i zabezpieczeniem tego finansowania (w szczególności prawa i obowiązki wynikające z zaciągniętych kredytów / pożyczek);

*   środki pieniężne Zbywcy zgromadzone na rachunkach bankowych i w kasie (z wyjątkiem przelewu zabezpieczeń tj. - w szczególności - (i) depozytów wykonawców (jeśli wystąpią) oraz (ii) kaucji najemców (co stanowić będzie konsekwencję wstąpienia przez Nabywcę w stosunek najmu);

*   prawa i obowiązki wynikające z umów ubezpieczenia Nieruchomości;

*   prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z prowadzeniem bieżącej działalności przez Zbywcę (z wyłączeniem ściśle związanych z Nieruchomością umów najmu), w tym w szczególności umów o prowadzenie rozliczeń księgowo - podatkowych;

*   tajemnice przedsiębiorstwa Zbywcy oraz know-how (związany w szczególności z wyszukiwaniem i utrzymaniem odpowiedniego portfolio najemców);

*   księgi rachunkowe Zbywcy i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Zbywcę działalności gospodarczej (poza dokumentami ściśle związanymi z Nieruchomością, które zostaną przekazane Nabywcy);

*   nazwa przedsiębiorstwa Zbywcy;

*   prawa i obowiązki wynikające z Umowy Dzierżawy.

Zbywca nie zatrudnia (i na moment Transakcji nie będzie zatrudniać) pracowników, a czynności niezbędne do zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości są przez niego realizowane z wykorzystaniem z usług podmiotów zewnętrznych.

Działalność gospodarcza Zbywcy prowadzona z wykorzystaniem Nieruchomości (w szczególności w zakresie wynajmu powierzchni komercyjnych) nie jest prowadzona w ramach działu / oddziału / wydziału w przedsiębiorstwie Zbywcy. Zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze również nie wskazują na wyodrębnienie tej działalności.

Zbywca nie prowadzi również odrębnej rachunkowości w stosunku do sprzedawanej Nieruchomości.

Podjęcie własnej działalności przez Nabywcę po Transakcji

Po Transakcji Nabywca planuje prowadzić działalność gospodarczą polegającą na wynajmie powierzchni komercyjnych w Nieruchomości. Działalność ta będzie podlegać opodatkowaniu VAT.

Powyższa działalność będzie prowadzona przez Nabywcę przy wykorzystaniu własnych zasobów oraz w oparciu o własny know-how wypracowany w tym zakresie, względnie przy pomocy profesjonalnych usługodawców.

Biorąc pod uwagę fakt, że umowy dotyczące funkcjonowania Nieruchomości - tj. Umowy Serwisowe - zostaną rozwiązane w związku z Transakcją, w celu dalszego, nieprzerwanego wykorzystywania Nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej, Nabywca - w oparciu o własne zasoby lub na podstawie umów, które zostaną zawarte z podmiotami zewnętrznymi - zapewni: (i) dostawę mediów do Nieruchomości, (2) zarządzanie Nieruchomością, (3) ochronę Nieruchomości oraz (4) wykonanie innych czynności / dostawę usług niezbędnych dla bieżącego funkcjonowania Nieruchomości.

Ponadto, mając na uwadze, że umowy dotyczące ubezpieczenia Nieruchomości nie będą - co do zasady - przenoszone na Nabywcę, w celu dalszego, nieprzerwanego wykorzystywania Nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej, Nabywca będzie we własnym zakresie zobowiązany do zawarcia nowej umowy ubezpieczenia Nieruchomości.

Podjęcie przez Nabywcę kroków w powyższym zakresie będzie niezbędne do zapewnienia właściwego funkcjonowania Nieruchomości zgodnie z jej aktualnym przeznaczeniem.

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, że na podstawie zaświadczenia z dnia 12 sierpnia 2016 r. wydanego przez Prezydenta Miasta, Wnioskodawcy powzięli wiadomość, że następujące działki gruntu objęte Wnioskiem położone są na wyznaczonym obszarze zdegradowanym i obszarze rewitalizacji oraz podlegają prawu pierwokupu przysługującemu miastu:

*   151/30, 151/67, 151/71, 15l/108, 151/109, objęte księgą wieczystą, wraz z prawem własności infrastruktury towarzyszącej w postaci budowli posadowionych na wskazanych działkach.

Dodatkowo, w stosunku do działki gruntu nr 151/23 (objętej księgą wieczystą ), miastu przysługuje prawo pierwokupu na podstawie artykułu 110 ust. 1 i 2 Ustawy o Gospodarce Nieruchomościami (dalej łącznie z działkami wymienionymi powyżej: „Działki objęte prawem pierwokupu”).

W świetle powyższego, może dojść do sytuacji, w której Prezydent Miasta zdecyduje się wykonać prawo pierwokupu przysługujące miastu w odniesieniu do Działek objętych prawem pierwokupu. Wówczas, w ramach transakcji nabycia nieruchomości przez Nabywcę od Zbywcy opisanej we Wniosku, nie dojdzie do przeniesienia własności wszystkich działek wymienionych we Wniosku (tj. Działki objęte prawem pierwokupu nie będą przedmiotem transakcji pomiędzy Nabywcą i Zbywcą).

Równocześnie należy podkreślić, że skorzystanie przez Prezydenta Miasta z prawa pierwokupu przysługującego miastu w stosunku do Działek objętych prawem pierwokupu jest mało prawdopodobne i najpewniej przedmiotem transakcji pomiędzy Zbywcą i Nabywcą będą wszystkie działki gruntu wymienione we Wniosku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy planowana Transakcja w zakresie Nieruchomości Zabudowanej będzie w całości zwolniona z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, przy czym Wnioskodawcom będzie przysługiwało prawo wyboru opodatkowania Transakcji podatkiem VAT wg stawki 23% na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, w związku z art. 41 ust. l oraz art. 146a pkt 1 ustawy o VAT?
2.  Czy - w przypadku uznania stanowiska Wnioskodawców dot. pytania 1 za nieprawidłowe oraz klasyfikacji planowanej Transakcji w zakresie dostawy Nieruchomości Zabudowanej jako nieobjętej w całości zakresem zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT - Transakcja w odniesieniu do Nieruchomości Zabudowanej:
    *   będzie w części zwolniona z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, przy czym Wnioskodawcom będzie przysługiwało prawo wyboru opodatkowania Transakcji podatkiem VAT wg stawki 23% na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, w związku z art. 41 ust. 1 oraz art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, a
    *   w pozostałej części będzie obligatoryjnie opodatkowana VAT wg stawki 23%?
3.  Czy planowana Transakcja w zakresie Nieruchomości Niezabudowanej będzie zakwalifikowana na potrzeby VAT jako dostawa gruntu niezabudowanego stanowiącego teren budowlany i będzie obligatoryjnie opodatkowana VAT wg stawki 23%?
4.  Czy jeżeli Wnioskodawcy wybiorą opodatkowanie Transakcji podatkiem VAT według stawki 23% w zakresie, w jakim dostawa Nieruchomości podlegałaby zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, a w pozostałym zakresie Transakcja będzie obligatoryjnie opodatkowana podatkiem VAT, po dokonaniu Transakcji oraz otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Nabywca będzie uprawniony:
    *   do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości (zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. l0b pkt 1 oraz ust. 11 ustawy o VAT w związku z art. 88 ustawy o VAT), oraz
    *   do otrzymania zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym (zgodnie z art. 87 w związku z art. 88 ustawy o VAT)?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Planowana Transakcja w zakresie Nieruchomości Zabudowanej będzie w całości zwolniona z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, przy czym Wnioskodawcom będzie przysługiwało prawo wyboru opodatkowania Transakcji podatkiem VAT wg stawki 23% na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, w związku z art. 41 ust. 1 oraz art. 146a pkt 1 ustawy o VAT.
2.  W przypadku uznania stanowiska Wnioskodawców dot. pytania 1 za nieprawidłowe oraz klasyfikacji planowanej Transakcji w zakresie dostawy Nieruchomości Zabudowanej jako nieobjętej w całości zakresem zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT - Transakcja w odniesieniu do Nieruchomości Zabudowanej:
    *   będzie w części zwolniona z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, przy czym Wnioskodawcom będzie przysługiwało prawo wyboru opodatkowania Transakcji podatkiem VAT wg stawki 23% na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, w związku z art. 41 ust. 1 oraz art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, a
    *   w pozostałej części będzie obligatoryjnie opodatkowana VAT wg stawki 23%.
3.  Planowana Transakcja w zakresie Nieruchomości Niezabudowanej będzie zakwalifikowana na potrzeby VAT jako dostawa gruntu niezabudowanego stanowiącego teren budowlany i będzie obligatoryjnie opodatkowana VAT wg stawki 23%.
4.  Jeżeli Wnioskodawcy wybiorą opodatkowanie Transakcji podatkiem VAT według stawki 23% w zakresie, w jakim dostawa Nieruchomości podlegałyby zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, a w pozostałym zakresie Transakcja będzie obligatoryjnie opodatkowana podatkiem VAT, po dokonaniu Transakcji oraz otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Nabywca będzie uprawniony:
    *   do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości (zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. l0b pkt 1 oraz ust. 11 ustawy o VAT w związku z art. 88 ustawy o VAT), oraz
    *   do otrzymania zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym (zgodnie z art. 87 w związku z art. 88 ustawy o VAT).

1.  Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców (Grupy zainteresowanych)

Uwagi wstępne

W celu udzielenia odpowiedzi na wszystkie pytania Wnioskodawców należy przede wszystkim ustalić, czy sprzedaż Nieruchomości będzie opodatkowana VAT, a tym samym konieczne jest w pierwszej kolejności ustalenie, czy wspomniana Transakcja mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, zawartym w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT oraz czy żadne z wyłączeń z opodatkowania VAT, wskazanych w art. 6 ustawy o VAT, nie znajdzie zastosowania.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, jak również wszelkie postacie energii. Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Oznacza to, iż transakcja mająca za przedmiot przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część (dalej: „ZCP”) nie podlega opodatkowaniu VAT.

Zdaniem Wnioskodawców wykładnia terminów użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT - przedsiębiorstwo oraz jego zorganizowana część - ma kluczowe znaczenie dla oceny ich sytuacji podatkowej, gdyż rozstrzyga o podleganiu planowanej Transakcji opodatkowaniu VAT bądź PCC, a związane z tym obciążenie podatkowe w postaci PCC lub kosztu finansowania VAT przed otrzymaniem jego zwrotu, będzie miało istotny wpływ na stopień rentowności planowanej inwestycji. W związku z tym, zdaniem Wnioskodawców, interpretacja terminów użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT powinna być przedmiotem interpretacji indywidualnej. Stąd - zdaniem Wnioskodawców - organ wydający interpretację jest uprawniony do dokonania wykładni terminów „przedsiębiorstwo” i „zorganizowana część przedsiębiorstwa”, użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i, tym samym, do dokonania klasyfikacji przedmiotu planowanej Transakcji (tj. oceny, czy przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego Transakcja sprzedaży będzie dotyczyła zbycia przedsiębiorstwa, zorganizowanej części przedsiębiorstwa czy też indywidualnych aktywów nie stanowiących przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części). Uprawnienie organów do dokonania takiej klasyfikacji znajduje potwierdzenie w licznych wyrokach sądów administracyjnych, m.in. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: „NSA”) z dnia 4 listopada 2010 r. (sygn. akt II FSK 1019/09), w wyroku NSA z dnia 6 stycznia 2010 r. (sygn. akt I FSK 1216/09), w wyroku NSA z dnia 9 października 2008 r. (sygn. akt I FSK 1239/07), w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (dalej: „WSA”) w Krakowie z dnia 9 grudnia 2011 r. (sygn. Akt I SA/Kr 1691/11), w wyroku WSA w Bydgoszczy z dnia 26 maja 2009 r. (sygn. akt I SA/Bd 197/09) oraz w wyroku WSA w Gliwicach z dnia 10 lutego 2009 r. (sygn. akt I SA/Gl 1044/08).

Klasyfikacja przedmiotu Transakcji

W świetle definicji towarów wskazanej w ustawie o VAT, jak również z uwagi na fakt, iż planowana Transakcja będzie przeprowadzana za wynagrodzeniem, zdaniem Wnioskodawców, mieści się ona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, jako odpłatna dostawa towarów. Ponadto zdaniem Wnioskodawców Transakcja sprzedaży Nieruchomości nie będzie wyłączona z zakresu opodatkowania VAT, jako sprzedaż przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT).

Przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwa” dla celów tej ustawy. Ze względu na powyższe - oraz uwzględniając definicję zawartą w innych ustawach - w doktrynie prawa podatkowego jest powszechnie akceptowane, iż, dla celów podatku VAT, pojęcie przedsiębiorstwa powinno być rozumiane zgodnie z jego definicją zawartą w art. 551 Kodeksu cywilnego. W myśl regulacji zawartej w tym artykule, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

*   własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

*   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

*   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

*   koncesje, licencje i zezwolenia;

*   patenty i inne prawa własności przemysłowej;

*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

*   tajemnice przedsiębiorstwa;

*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Z kolei - w myśl regulacji art. 2 pkt 27e ustawy o VAT - przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumieć należy organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Niezależnie od okoliczności, że w ramach planowanej Transakcji Nabywca nabędzie Nieruchomość oraz -z mocy prawa - przejmie prawa i obowiązki Zbywcy wynikające z umów najmu Nieruchomości, zdaniem Wnioskodawców nie można uznać, że Nieruchomość stanowi przedsiębiorstwo Zbywcy. Wynika to z faktu, iż przedmiot planowanej Transakcji nie wyczerpuje przytoczonej powyżej definicji przedsiębiorstwa. W szczególności, Transakcji nie będzie towarzyszył transfer innych kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Zbywcy, obejmujących w szczególności:

*   prawa i obowiązki wynikające z umów rachunków bankowych Zbywcy (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których dokonuje on rozliczeń z najemcami);

*   prawa i obowiązki z umów związanych z finansowaniem działalności Zbywcy i zabezpieczeniem tego finansowania (w szczególności prawa i obowiązki wynikające z zaciągniętych kredytów / pożyczek);

*   środki pieniężne Zbywcy zgromadzone na rachunkach bankowych i w kasie (z wyjątkiem przelewu zabezpieczeń tj. -w szczególności - (i) depozytów wykonawców (jeśli wystąpią) oraz (ii) kaucji najemców (co stanowić będzie konsekwencję wstąpienia przez Nabywcę w stosunek najmu);

*   prawa i obowiązki wynikające z umów ubezpieczenia Nieruchomości;

*   prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z prowadzeniem bieżącej działalności przez Zbywcę (z wyłączeniem ściśle związanych z Nieruchomością umów najmu), w tym w szczególności umów o prowadzenie rozliczeń księgowo-podatkowych;

*   tajemnice przedsiębiorstwa Zbywcy oraz know-how (związany w szczególności z wyszukiwaniem i utrzymaniem odpowiedniego portfolio najemców);

*   księgi rachunkowe Zbywcy i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Zbywcę działalności gospodarczej (poza dokumentami ściśle związanymi z Nieruchomością, które zostaną przekazane Nabywcy);

*   nazwę przedsiębiorstwa Zbywcy;

*   prawa i obowiązki wynikające z Umowy Dzierżawy.

Ponadto, w ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia na Nabywcę praw i obowiązków Zbywcy wynikających z zawartych Umów Serwisowych — tj. w szczególności:

*   umów z dostawcami mediów;

*   umowy o zarządzanie Nieruchomością; umowy ochrony;

*   umowy ochrony przeciwpożarowej; umowy dotyczącej utrzymania czystości; umowy dotyczącej konserwacji dźwigów i wind; umowy konserwacji budynków.

Stanowisko Wnioskodawców, zgodnie z którym zbywane składniki majątkowe nie stanowią przedsiębiorstwa jest poparte interpretacją przepisów prawa, dokonaną przez Ministra Finansów w odpowiedzi na interpelację poselską (Odpowiedź Ministra Finansów na zapytanie poselskie nr 1778 z dnia 13 czerwca 2003 r. Odpowiedź udzielona przez Ministra Finansów dotyczy treści art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - jednakże w przekonaniu Wnioskodawców konkluzja zawarta w tej odpowiedzi może mieć również zastosowanie w rozpatrywanym przypadku) (która - co należy zaznaczyć - była niejednokrotnie przytaczana przez organy podatkowe). Z odpowiedzi Ministra Finansów na interpelację poselską można wywnioskować, iż za sprzedaż przedsiębiorstwa nie można uznać sprzedaży samego budynku, nawet jeśli jest on przeznaczony na wynajem, przedsiębiorstwem, bowiem, może być budynek wraz ze wszystkimi wierzytelnościami i zobowiązaniami, zawartymi umowami najmu, zarządzania, dostawy mediów i innymi umowami związanymi z tym budynkiem i działalnością polegającą na wynajmie. Tymczasem - jak zaznaczono w stanie faktycznym - w analizowanym przypadku przedmiotowej Transakcji nie będzie zasadniczo towarzyszył transfer należności ani zobowiązań Zbywcy. A zatem, po dacie planowanej Transakcji, istniejące należności i zobowiązania handlowe pozostaną w bilansie Zbywcy.

Kolejnego argumentu przemawiającego za tym, iż przedmiotem analizowanej Transakcji nie jest przedsiębiorstwo Zbywcy, dostarczają orzeczenia sądów (Wyrok NSA z dnia 6 października 1995 r., sygn.: SA/Gd 1959/94 oraz wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 6 czerwca 2008 r., sygn.: I SA/Wr 355/08) w których wyrażono tezę, iż zbycie przez podatnika tylko części jego aktywów z definicji nie może być zakwalifikowane jako zbycie przedsiębiorstwa, choćby nawet przedmiotem zbycia była zdecydowana większość składników majątkowych funkcjonującego przedsiębiorstwa. Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi bowiem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Tymczasem Transakcji sprzedaży Nieruchomości na rzecz Nabywcy nie będzie towarzyszył transfer innych składników majątku Zbywcy.

Na uwagę zasługuje również zawarta w ustawowej definicji przedsiębiorstwa i niejednokrotnie podkreślana w orzecznictwie sądów (Wyrok NSA z dnia 22 stycznia 1997 r., sygn.: SA/Sz 2724/95, wyrok NSA z dnia 24 listopada 1999 r. sygn.: I SA/Kr 1189/99 oraz wyrok WSA w Gdańsku z dnia 4 grudnia 2013 r., sygn.: I SA/Gd 1205/13, utrzymany w mocy przez wyrok NSA z dnia 25 czerwca 2015, sygn.: I FSK 572/14) kwestia, iż przedsiębiorstwo nie jest tylko sumą jego składników, lecz ich zorganizowanym zespołem. Zdaniem Wnioskodawców, składniki majątkowe będące przedmiotem planowanej Transakcji nie stanowią zorganizowanego zespołu, jako że m.in. know-how pozostający w związku z działalnością gospodarczą Zbywcy, prawa i obowiązki wynikające z Umów Serwisowych, prawa i obowiązki wynikające z umów rachunków bankowych Zbywcy, a także umowy ubezpieczenia nieruchomości nie zostaną przejęte przez Nabywcę. Z powyższych względów, zdaniem Wnioskodawców, nie ma podstaw, aby Transakcję sprzedaży Nieruchomości zaklasyfikować jako zbycie przedsiębiorstwa Zbywcy.

Ponadto, działalność polegająca na wynajmie Nieruchomości nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa wyodrębnionej w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez Zbywcę. Przesłankami uznania danego zespołu składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest bowiem, aby:

*   istniał zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) powiązanych funkcjonalnie oraz aby składniki te były przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych;

*   zespół tych składników był wyodrębniony organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie;

*   zespół tych składników był wyodrębniony finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie;

*   zespół tych składników mógł stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Aby zatem można było mówić o wyodrębnieniu funkcjonalnym przenoszonych składników, musiałyby one pozostawać między sobą we wzajemnych interakcjach w taki sposób, że należałoby je traktować jako zorganizowany, autonomiczny zespół. Tymczasem, w analizowanym przypadku składniki będące przedmiotem Transakcji nie stanowią takiego autonomicznego, zorganizowanego zespołu m.in. z uwagi na fakt, iż m.in. know - how pozostający w związku z działalnością gospodarczą Zbywcy, jak też zasadniczo prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z działalnością gospodarczą Zbywcy (poza ściśle związanymi z Nieruchomością umowami najmu) nie zostaną przejęte przez Nabywcę.

Przenoszone składniki nie spełniają też kryterium wyodrębnienia organizacyjnego. Zgodnie z dominującą praktyką organów podatkowych, o wyodrębnieniu organizacyjnym zorganizowanej części ze struktur przedsiębiorstwa powinny bowiem świadczyć przykładowo odpowiednie zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze. Wyodrębnienie organizacyjne spełnione byłoby również wówczas, gdyby zorganizowana część przedsiębiorstwa miała swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, oddział, wydział itp. Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w praktyce podatkowej, w tym w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 13 kwietnia 2016 r., sygn. ITPP2/4512-115/16/AJ). Tymczasem, przenoszone składniki majątkowe i oparta o nie działalność Zbywcy nie są obecnie wyodrębnione w żaden z powyższych sposobów w przedsiębiorstwie Zbywcy. Podobnie, Nieruchomość będąca przedmiotem Transakcji nie stanowi finansowo wydzielonej części przedsiębiorstwa Zbywcy.

W szczególności też przenoszona Nieruchomość nie będzie posiadała zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo zdolne do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych. Jako kryterium zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo w praktyce wskazuje się bowiem możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie. Sytuacja taka nie będzie miała miejsca w niniejszej sprawie - w szczególności z uwagi na brak gospodarczych istotnych umów koniecznych do samodzielnej realizacji zadań.

Na rzecz Nabywcy nie będzie przenoszone również finansowanie (tzn. zobowiązania) kluczowe dla działania każdego biznesu. Powyższe potwierdza zatem jednoznacznie, iż przenoszona Nieruchomość nie będzie posiadała sama w sobie zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo. Tym samym, sprzedawane składniki majątkowe nie będą spełniały definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa, określonej w art. 2 pkt 27e) ustawy o VAT.

Stanowisko, zgodnie z którym sprzedaż centrum handlowego, obiektu handlowego lub marketu nie stanowi sprzedaży przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa znajduje również potwierdzenie w ugruntowanej linii interpretacyjnej polskich organów podatkowych. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej o sygn. ITPP2/4512-115/16/AJ z dnia 13 kwietnia 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy potwierdził, że:

„(\`(...)\`) sprzedaż Nieruchomości na rzecz Nabywcy nie będzie stanowiła transakcji dotyczącej przedsiębiorstwa, ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy w rozumieniu ustawy o VAT. Umowa Sprzedaży nie będzie bowiem obejmowała elementów niezbędnych do istnienia przedsiębiorstwa, o których wspomina Kodeks cywilny. Nabywca nabędzie wyłącznie poszczególne składniki majątkowe (przede wszystkim grunty, budynek i budowle), przy czym nie będą one wyodrębnione organizacyjnie w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy. Brak będzie również wyodrębnienia funkcjonalnego, gdyż prowadzenie działalności przez Nabywcę wyłącznie w oparciu o nabyte od Wnioskodawcy składniki majątkowe nie będzie możliwe. Nie wystąpią zatem także elementy pozwalające na uznanie istnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 6 pkt l ustawy o VAT. W konsekwencji, przedmiotowa transakcja powinna zostać dla celów podatku VAT zakwalifikowana jako czynność opodatkowana, a dokładniej - jako odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.”

W podobnym tonie wypowiedział się przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 26 lutego 2016 r. o sygn. ITPP3/4512-686/15/EK.

W świetle przywołanego powyżej orzecznictwa nie powinna ulegać wątpliwości klasyfikacja przedmiotowej Transakcji jako sprzedaży aktywów niestanowiących przedsiębiorstwa, ani jego zorganizowanej części.

Podsumowując - zdaniem Wnioskodawców - przedmiotowa Transakcja będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 ustawy o VAT i nie będzie mieściła się w katalogu czynności nie podlegąjących przepisom ustawy o VAT, określonym w art. 6 ustawy o VAT.

W uzupełnieniu do wniosku odnośnie uzasadnienia Wnioskodawca wskazał, że skorzystanie przez miasto z prawa pierwokupu (o ile w ogóle do niego dojdzie) nie powinno mieć znaczenia dla celów (klasyfikacji transakcji opisanej we Wniosku jako transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa - w takim bowiem przypadku, Nabywca nabędzie od Zbywcy mniej składników majątkowych niż jest to wymienione we Wniosku. Skoro zaś - jak Wnioskodawcy opisali we Wniosku - transakcja obejmująca wszystkie działki nie będzie stanowić zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, to tym bardziej zbycie składników majątku z wyłączeniem wskazanych wyżej Działek objętych prawem pierwokupu nie będzie stanowić takiego zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców odnośnie pytania 1 — opodatkowanie planowanej Transakcji podatkiem VAT w części dotyczącej Nieruchomości Zabudowanej

Planowana Transakcja w części obejmującej Nieruchomość Zabudowaną stanowi dostawę Budynków i Budowli wraz prawem użytkowania wieczystego i prawem własności gruntu.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Sprzedaż prawa użytkowania wieczystego i prawa własności Działek Zabudowanych wchodzących w skład Nieruchomości będzie zatem dzieliła traktowanie VAT właściwe dla dostawy Budynków i Budowli znajdujących się na tych działkach.

Zgodnie z ustawą o VAT dostawa Nieruchomości Zabudowanej będzie opodatkowana VAT, chyba że zastosowanie znalazłoby jedno ze zwolnień przewidzianych w ustawie o VAT.

Na wstępie Wnioskodawca chciałby zauważyć, że w odniesieniu do planowanej Transakcji nie znajdzie zastosowania zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, obejmujące dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeśli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jak bowiem wynika z opisu zdarzenia przyszłego, Nieruchomość nie była i do dnia Transakcji nie będzie wykorzystywana przez Zbywcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej z VAT. Ponadto, przy nabyciu nieruchomości Zbywcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Tym samym, przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT nie zostały spełnione.

Ponadto, w przedmiotowym przypadku sprzedaż Nieruchomości Zabudowanej mogłaby podlegać zwolnieniu, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lub l0a ustawy o VAT. W związku z powyższym należy rozważyć, czy zastosowanie znajdzie jedno ze wskazanych zwolnień.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT dostawa budynków, budowli i ich części jest zwolniona z VAT, poza następującymi wyjątkami:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jednocześnie, w świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W celu ustalenia, czy zastosowanie znajdzie wskazane zwolnienie, należy w pierwszej kolejności ustalić, czy względem Budynków i Budowli nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Wnioskodawcy wskazują, że powierzchnie handlowe Nieruchomości były wynajmowane, zaś niektóre Budynki (lub ich części) oraz Budowle nie były dotychczas samodzielnym przedmiotem najmu, dzierżawy lub podobnych umów - niemniej jednak stanowią one elementy niezbędne dla funkcjonowania Kompleksu Handlowego jako całości.

W tym kontekście Wnioskodawcy zwracają uwagę na wyrok NSA z dnia 14 maja 2015 r. o sygn. I FSK 382/14, w którym NSA stwierdził:

„Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. \[\`(...)\`\] Spółka użytkując w części budynek dla celów działalności gospodarczej spełniła warunki przewidziane dla zwolnienia w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. W sprawie doszło do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu wyżej wskazanym i nie można twierdzić że przedmiotowa dostawa dokonywana jest w ramach pierwszego zasiedlenia (\`(...)\`). ”

Powyższy wyrok był niejednokrotnie przywoływany przez organy podatkowe. Wnioskodawcy zwracają uwagę w szczególności na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 11 kwietnia 2016 r., sygn. IPPP3/4512-1091/15-4/IG, w której przyjęcie podejścia zaprezentowanego przez NSA doprowadziło Organ do stwierdzenia, że w analizowanej sprawie doszło do pierwszego zasiedlenia budowli będących częścią kompleksu handlowego, które nigdy nie były samodzielnym przedmiotem najmu, dzierżawy ani podobnych umów. W ocenie Organu budowle te postały przyjęte do użytkowania (tj. rozpoczęto korzystanie z nich) wraz z przyjęciem do użytkowania Budynków”, tj. w momencie uzyskania pozwolenia na użytkowanie tych budynków.

Analogiczne, szerokie rozumienie pojęcia pierwszego zasiedlenia zostało zaprezentowane również m.in.:

*   w interpretacji indywidualnej z dnia 5 lipca 2016 r., sygn. ILPP1/4512-1-268/16-5/AWa, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu uznał, że pierwsze zasiedlenie „budynku (po jego wybudowaniu) należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku, używanie, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej”,

*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 kwietnia 2016, sygn. IPPP1/4512-1148/15/16-5/S/MP (wydanej w odniesieniu do dostawy budynków, których jedynie część była przedmiotem umów najmu/dzierżawy oraz budowli, które nie były przedmiotem takich umów), zgodnie z którą „w analizowanej sprawie doszło do pierwszego zasiedlenia wszystkich budynków i budowli (wszystkie budynki i budowle od momentu ich wybudowania wykorzystywane były przez Wnioskodawcę do działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem od towarów i usług)

Zatem, w ocenie Wnioskodawców należy uznać, że do pierwszego zasiedlenia Budynków i Budowli wchodzących w skład Nieruchomości (w tym także tych Budynków, Budowli lub ich części, które dotychczas nie były samodzielnym przedmiotem najmu) doszło nie później niż w 2008 r., w momencie rozpoczęcia przez poprzedniego właściciela prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na wynajmie powierzchni w Kompleksie Handlowym i wydania powierzchni handlowych pierwszym najemcom w związku z rozpoczęciem funkcjonowania Kompleksu Handlowego jako całości.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Zbywca nie wybudował na Działkach żadnych nowych budynków ani budowli, a w odniesieniu do Budynków i Budowli istniejących na działkach na moment nabycia Nieruchomości Zbywca nie poniósł wydatków na ich ulepszenie w wysokości stanowiącej co najmniej 30% wartości początkowych poszczególnych budynków i budowli w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym, od pierwszego zasiedlenia Budynków i Budowli upłynął już okres dwóch lat, a zatem w odniesieniu do całości Nieruchomości Zabudowanej Transakcja będzie spełniać warunki zwolnienia z opodatkowania VAT, przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Jednocześnie, zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT przewidzianego w art. 43 ust 1 pkt 10 ustawy o VAT i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części podatkiem VAT, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

*   są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

*   złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części podatkiem VAT.

Na moment zawarcia Transakcji zarówno Zbywca, jak i Nabywca będą zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, a zatem, zdaniem Wnioskodawców, strony będą uprawnione, na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, do rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania podatkiem VAT w odniesieniu do nabycia całości Nieruchomości Zabudowanej (w stosunku do której - jak wskazano powyżej - okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem w rozumieniu ustawy o VAT a datą dokonania Transakcji będzie nie krótszy niż dwa lata) -pod warunkiem złożenia zgodnego oświadczenia o wyborze opodatkowania dostawy podatkiem VAT.

Równocześnie, Wnioskodawcy zwracają uwagę na fakt, iż w odniesieniu do części Transakcji, o której mowa powyżej, obligatoryjne zwolnienie z VAT przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT nie będzie miało zastosowania. Zgodnie bowiem z tym przepisem zwolniona z opodatkowania VAT może być dostawa budynków, budowli lub ich części nieobjęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Dostawa Nieruchomości Zabudowanej będzie natomiast w całości objęta zakresem zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. W konsekwencji, zwolnienie z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt l0a ustawy o VAT, nie znajdzie zastosowania w stosunku do Transakcji w zakresie Nieruchomości Zabudowanej.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawców, planowana Transakcja w zakresie Nieruchomości Zabudowanej będzie w całości zwolniona z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, przy czym Wnioskodawcom będzie przysługiwało prawo wyboru opodatkowania Transakcji podatkiem VAT wg stawki 23% na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, w związku z art. 41 ust. 1 oraz art. 146a pkt 1 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców odnośnie pytania 2 — opodatkowanie planowanej Transakcji podatkiem VAT w przypadku uznania stanowiska Wnioskodawców odnośnie pytania 1 za nieprawidłowe

W ocenie Wnioskodawców przedstawione stanowisko dot. pytania 1 jest prawidłowe. Niemniej jednak, w przypadku uznania stanowiska Wnioskodawców dot. pytania 1 za nieprawidłowe z uwagi na fakt, że w stosunku do części powierzchni / budowli nie upłynął okres przynajmniej dwóch lat od ich wydania po raz pierwszy w wykonaniu umów najmu lub sprzedaży podlegających opodatkowaniu VAT, Wnioskodawcy są zdania, że dostawa Nieruchomości Zabudowanej, w zakresie, w jakim nie będzie objęta zakresem zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, będzie obligatoryjnie opodatkowana VAT wg stawki 23%.

W takim przypadku niewątpliwie należy uznać, że w zakresie części Nieruchomości Zabudowanej, od oddania których pierwszemu najemcy / sprzedaży na rzecz Zbywcy do momentu Transakcji upłynie okres przynajmniej dwóch lat, Nieruchomość będzie objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, przy czym Wnioskodawcom będzie przysługiwało prawo wyboru opodatkowania Transakcji podatkiem VAT wg stawki 23% na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, w związku z art. 41 ust. 1 oraz art. 146a pkt 1 ustawy o VAT. Natomiast zwolnienie to nie miałoby zastosowania do pozostałych części Nieruchomości Zabudowanej.

Jednocześnie, Wnioskodawcy chcieliby zauważyć, iż w odniesieniu do Transakcji w zakresie dostawy Nieruchomości Zabudowanej w części nieobjętej zakresem zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, nie będzie miało zastosowania zwolnienie z VAT określone w art. 43 ust. 1 pkt l0a ustawy o VAT. Zgodnie bowiem z powołanym wyżej przepisem, zwalnia się od VAT również dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 tej ustawy, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Tymczasem, Zbywca był uprawniony do odliczenia VAT naliczonego w związku z nabyciem / ulepszeniem Budynków i Budowli. W konsekwencji, warunek zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt l0a ustawy o VAT nie będzie spełniony, a tym samym zwolnienie to nie będzie miało zastosowania w analizowanym przypadku.

Zatem dostawa Nieruchomości Zabudowanej w powyższym zakresie (części, w stosunku do których nie upłynie okres dwóch lat od wydania tych części po raz pierwszy w wykonaniu umowy najmu lub sprzedaży) nie będzie spełniała przesłanek do zastosowania zwolnienia z opodatkowania VAT przewidzianego w art. 43 ust 1 pkt 10 i art. 43 ust. 1 pkt l0a oraz - jak wskazano powyżej - w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. W konsekwencji, w przypadku uznania stanowiska Wnioskodawców dot. pytania l za nieprawidłowe oraz klasyfikacji planowanej Transakcji w zakresie dostawy Nieruchomości Zabudowanej jako nieobjętej w całości zakresem zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT — Transakcja w odniesieniu do Nieruchomości Zabudowanej:

1.  będzie w części zwolniona z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. l pkt 10 ustawy o VAT, przy czym Wnioskodawcom będzie przysługiwało prawo wyboru opodatkowania Transakcji podatkiem VAT wg stawki 23% na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, w związku z art. 41 ust. 1 oraz art. I46a pkt 1 ustawy o VAT, a
2.  w pozostałej części będzie obligatoryjnie opodatkowana VAT wg stawki 23%.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców odnośnie pytania 3 — opodatkowanie planowanej Transakcji podatkiem VAT w zakresie Nieruchomości Niezabudowanej

Zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. l46a pkt 1 ustawy o VAT, dostawa towarów zasadniczo jest opodatkowana VAT według stawki 23%, chyba że zastosowanie znajduje jedno ze zwolnień przewidzianych w ustawie o VAT (lub do dostawy ma zastosowanie obniżona stawka VAT).

W przypadku dostawy gruntu niezabudowanego może mieć zastosowanie zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. W związku z powyższym należy przeanalizować możliwość zastosowania tego zwolnienia.

Z treści przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT wynika, że zwolniona z opodatkowania jest dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. W konsekwencji, opodatkowane VAT są tylko te dostawy, których przedmiotem są tereny niezabudowane stanowiące tereny budowlane. Z kolei, zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu -zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W kwestii określenia, czy dany grunt jest terenem budowlanym ustawodawca odsyła zatem wprost do przepisów zawartych w ustawie z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (tj. Dz. U. z 2016 r., poz. 778 ze zm.) regulującej zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej.

Stosownie do treści art. 4 ust. 1 ww. ustawy, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. Zatem o charakterze danego gruntu winien rozstrzygać odpowiedni zapis w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, który jako dokument prawa miejscowego, decyduje o kwalifikacji gruntu.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Nieruchomość Niezabudowana jest objęta M. i stanowi teren zieleni urządzonej, na którym dopuszczono m.in. lokalizację parkingów podziemnych oraz infrastruktury komunikacyjnej. W konsekwencji należy uznać, że Transakcja obejmować będzie dostawę gruntu niezabudowanego stanowiącego teren budowlany - tj. dostawę nieobjętą zakresem zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Ponadto Wnioskodawcy wskazują, że w odniesieniu do planowanej Transakcji nie znajdzie zastosowania zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, obejmujące dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku (w przypadku, gdy z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego). Jak bowiem wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, grunt nie był wykorzystywany przez Zbywcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej z VAT. W konsekwencji należy stwierdzić, że zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania.

Reasumując, planowana Transakcja w części dotyczącej Nieruchomości Niezabudowanej będzie zakwalifikowana na potrzeby VAT jako dostawa gruntu niezabudowanego stanowiącego teren budowlany i będzie obligatoryjnie opodatkowana VAT według stawki 23%

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców odnośnie pytania 4 - prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości oraz otrzymania zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad kwotą podatku VAT należnego

Jak wynika z treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT. Jeżeli zatem dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości VAT naliczonego przy ich nabyciu, przy założeniu, że pozostałe ograniczenia nie mają zastosowania (w szczególności ograniczenia wynikające z art. 88 ustawy o VAT, dotyczące m.in. braku prawa odliczenia w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu VAT bądź podlega zwolnieniu z VAT).

Zatem, zdaniem Wnioskodawców, aby rozstrzygnąć o uprawnieniu Nabywcy do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony na nabyciu Nieruchomości (na zasadach określonych w art. 86 ust. 10, ust. l0b pkt 1 oraz ust. 11 ustawy o VAT), niezbędne jest ustalenie, czy (i) Nieruchomość będąca przedmiotem planowanego nabycia będzie wykorzystywana przez Nabywcę do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT oraz czy (ii) jej nabycie będzie podlegało podatkowi VAT - zasadniczo — według podstawowej stawki 23%.

Nabywca jest (i na moment planowanej Transakcji będzie) zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT w Polsce i spełnia (będzie spełniał) ustawową definicję podatnika zawartą w art. 15 ustawy o VAT.

Po nabyciu Nieruchomości Nabywca planuje prowadzić działalność w zakresie wynajmu powierzchni komercyjnych w Nieruchomości. Taki typ działalności - jako odpłatne świadczenie usług - podlega zasadniczo opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej. W konsekwencji, Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Nabywcę, będącego podatnikiem VAT, wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych VAT. W konsekwencji, spełniony będzie warunek obniżenia podatku VAT naliczonego o podatek VAT należny, określony w art. 86 ust. l ustawy o VAT.

Jak wykazano powyżej, przedmiotowa Transakcja będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i jednocześnie nie będzie mieściła się w katalogu czynności niepodlegających przepisom ustawy o VAT, określonym w art. 6 ust. 1 ustawy o VAT. Dodatkowo, zdaniem Wnioskodawców, jeśli Wnioskodawcy wybiorą opodatkowanie Transakcji podatkiem VAT według stawki 23% w odniesieniu do Budynków oraz Budowli lub ich części, które podlegałyby zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT oraz gdy -w pozostałym zakresie - Transakcja będzie obligatoryjnie opodatkowana podatkiem VAT, nabycie Nieruchomości będzie w całości opodatkowane VAT.

W konsekwencji, okoliczności wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, w myśl którego podatnik nie jest uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony w sytuacji, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie jest opodatkowana VAT lub jest zwolniona z VAT, nie będą miały miejsca.

W świetle powyższego, z uwagi na fakt, że Nieruchomość będąca przedmiotem planowanej Transakcji będzie wykorzystywana przez Nabywcę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, Nabywca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości oraz do otrzymania zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym.

W myśl art. 86 ust. 10 i ust. l0b pkt 1 oraz ust. 11 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego powstanie w rozliczeniu za okres, w którym powstanie obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług lub w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych; jednak nie wcześniej niż w okresie rozliczeniowym, w którym Nabywca otrzyma od Zbywcy fakturę VAT dokumentującą faktyczne dokonanie przedmiotowej Transakcji. Nadwyżka podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym podlegać będzie zwrotowi na zasadach określonych w art. 87 ustawy o VAT.

Na marginesie Wnioskodawcy zauważają, że - począwszy od 1 stycznia 2016 r. - prawo do odliczenia regulowane art. 86 ust. 1 ustawy o VAT podlega dodatkowemu ograniczeniu w przypadku nabywania towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 ustawy o VAT. Na podstawie art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w takim przypadku, gdy przypisanie towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie będzie możliwe, konieczne będzie stosowanie proporcji pozwalającej określić, jaka część zakupów powinna być alokowana do celów wykonywanej działalności gospodarczej. W przedstawionym zdarzeniu przyszłym, ww. przepis nie będzie miał jednak, zdaniem Wnioskodawców, zastosowania, ponieważ Transakcja dokonywana będzie wyłącznie na cele prowadzonej przez Nabywcę działalności gospodarczej na rynku nieruchomości.

Podsumowując, jeżeli Wnioskodawcy wybiorą opodatkowanie Transakcji podatkiem VAT według stawki 23% w zakresie, w jakim dostawa Nieruchomości podlegałaby zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 43 ust 1 pkt 10 ustawy o VAT, a w pozostałym zakresie Transakcja będzie obligatoryjnie opodatkowana podatkiem VAT, po dokonaniu Transakcji oraz otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Nabywca będzie uprawniony:

1.  do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości (zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 oraz ust. 11 ustawy o VAT w związku z art. 88 ustawy o VAT), oraz
2.  do otrzymania zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym (zgodnie z art. 87 w związku z art. 88 ustawy o VAT).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

*   **nieprawidłowe** w zakresie zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy dla sprzedaży Nieruchomości Zabudowanej (pytanie 1),

*   **prawidłowe** w zakresie sposobu opodatkowania sprzedaży Nieruchomości Zabudowanej (pytanie 2), opodatkowania sprzedaży Nieruchomości Niezabudowanej (pytanie 3) oraz prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z dostawą Nieruchomości (pytanie 4).

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2016 r., poz. 710 ze zm.) zwanej dalej ustawą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ww. ustawy przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

*   oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste,

*   zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z kolei przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się - zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy - każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, budynki, budowle oraz grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jak również oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste oraz zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem (towarem - w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy) na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak i w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, jak przy dokonywaniu sprzedaży gruntu przez właściciela. W świetle powołanego przepisu art. 7 ustawy, odpłatne przeniesienie prawa użytkowania wieczystego gruntu stanowi dostawę towarów.

Stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy więc odwołać się odpowiednio do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121 z późn. zm.)

Zgodnie z art. 551 ustawy Kodeks cywilny przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Definicja ta określa przedsiębiorstwo w sensie przedmiotowym. Przy czym powyższe wyliczenie jest katalogiem otwartym, więc wymienione elementy składowe przedsiębiorstwa mają jedynie charakter przykładowy. Jednakże sformułowanie przepisu tworzy domniemanie prawne, w myśl którego przedsiębiorstwo obejmuje każdy składnik zespołu, a zatem wszelkie dobra materialne i niematerialne podlegające ochronie prawnej i służące wykonywaniu celów gospodarczych.

Należy tu wskazać również art. 552 Kodeksu cywilnego, którym ustawodawca wprowadza zasadę, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Podsumowując, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że X. Sp. z .o.o. (Nabywca) planuje nabyć od F. Sp. z o.o. (Zbywca) prawo wieczystego użytkowania oraz prawo własności działek gruntu (Działki) wraz z prawem własności budynków (Budynki) i budowli określanych łącznie jako Nieruchomość. Transakcja zostanie przeprowadzona w drugiej połowie 2016 r. W ramach planowanej transakcji Zbywca dokona na rzecz Nabywcy dostawy Nieruchomości obejmującej:

*   prawo użytkowania wieczystego zabudowanych działek gruntu nr 151/12,151/29, 151/30, 151/31, 151/32, 151/35, 151/67, 151/70, 151/71, 151/73, 151/74, 151/75, 151/76, 151/78, 151/79, 151/80, 151/81, 151/82 151/83, 151/84, 151/85, 151/86, 151/87, 151/88, 151/89, 151/90, 151/92, 151/93, 151/94, 151/95, 151/96, 151/97, 151/98, 151/100, 151/103, 151/105, 151/107, 151/108, 151/109, objętych księgą wieczystą, wraz z prawem własności budynków oraz infrastruktury towarzyszącej w postaci budowli posadowionych na wskazanych działkach;

*   prawo własności zabudowanej działki gruntu o numerze 157, objętej księgą wieczystą;

*   prawo, użytkowania wieczystego niezabudowanej działki gruntu nr 151/23, objętej księgą wieczystą.

Ponadto jak wskazuje Wnioskodawca do działek gruntu 151/30, 151/67, 151/71, 15l/108, 151/109, objęte księgą wieczystą, wraz z prawem własności infrastruktury towarzyszącej w postaci budowli posadowionych na wskazanych działkach oraz do działki gruntu nr 151/23 (objętej księgą wieczystą), miastu przysługuje prawo pierwokupu. Może dojść do sytuacji, w której Prezydent Miasta zdecyduje się wykonać prawo pierwokupu przysługujące miastu w odniesieniu do Działek objętych prawem pierwokupu. Wówczas, w ramach transakcji nabycia nieruchomości przez Nabywcę od Zbywcy nie dojdzie do przeniesienia własności wszystkich działek wymienionych we Wniosku (tj. Działki objęte prawem pierwokupu nie będą przedmiotem transakcji pomiędzy Nabywcą i Zbywcą). Równocześnie należy podkreślić, że skorzystanie przez Prezydenta Miasta z prawa pierwokupu przysługującego miastu w stosunku do Działek objętych prawem pierwokupu jest mało prawdopodobne i najpewniej przedmiotem transakcji pomiędzy Zbywcą i Nabywcą będą wszystkie działki gruntu wymienione we Wniosku.

Bieżące funkcjonowanie Nieruchomości Zbywca zapewnia przy wykorzystaniu zewnętrznych dostawców usług. W szczególności, Zbywca jest stroną umów z dostawcami mediów, umowy obejmującej usługi zarządzania Nieruchomością, umowy obejmującej usługi ochrony, umowy obejmującej usługi ochrony przeciwpożarowej, umowy obejmującej usługi utrzymania czystości, umowy obejmującej usługi konserwacji dźwigów i wind, umowy obejmującej usługi konserwacji budynków itp. („Umowy Serwisowe”).

Oprócz Nieruchomości w ramach Transakcji na Nabywcę zostaną przeniesione w szczególności:

*   pewne ruchomości ściśle związane z Nieruchomością;

*   zabezpieczenia prawidłowego wykonania obowiązków wynikających z umów najmu ustanowione przez poszczególnych najemców (w tym w szczególności prawa z gwarancji bankowych oraz kaucje składane przez najemców);

*   majątkowe prawa autorskie i prawa pokrewne do projektów architektonicznych i innych projektów dotyczących prac wykonanych przez podmioty trzecie w związku z procesem budowlanym;

*   prawa związane z odpowiedzialnością wykonawców z tytułu jakości i prawidłowości wykonanych prac związanych z procesem budowlanym, w tym wszystkie prawa wynikające z budowlanych gwarancji jakości oraz gwarancji budowlanych generalnego wykonawcy (jeśli takie wystąpią);

*   zabezpieczenie gwarancji budowlanych w postaci gwarancji bankowych (jeśli takie wystąpią);

*   dokumentację prawną i techniczną (w tym budowlaną) oraz kopie korespondencji związanej z Nieruchomością;

*   prawa do znaku (-ów) towarowego(-ych) lub licencja na ich wykorzystywanie;

*   prawa do domen internetowych oraz do treści strony internetowej;

*   prawa do bazy danych klientów prowadzonej przez Zbywcę (o ile wystąpią).

Ponadto, na podstawie art. 678 § 1 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (tekst jedn. Dz. U. z 2016 r., poz. 380 ze zm.; dalej: „Kodeks cywilny”), wskutek nabycia Nieruchomości z mocy prawa na Nabywcę zostaną przeniesione prawa i obowiązki Zbywcy wynikające z umów najmu obowiązujących na dzień przeprowadzenia Transakcji. W takiej sytuacji na Nabywcę przejdą również prawa i zobowiązania związane z zabezpieczeniami ustanowionymi przez poszczególnych najemców.

W ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia na Nabywcę praw i obowiązków Zbywcy wynikających z zawartych Umów Serwisowych — tj. w szczególności:

*   umów z dostawcami mediów;

*   umowy o zarządzanie Nieruchomością;

*   umowy ochrony;

*   umowy ochrony przeciwpożarowej;

*   umowy dotyczącej utrzymania czystości;

*   umowy dotyczącej konserwacji dźwigów i wind;

*   umowy konserwacji budynków.

Powyższe umowy zostaną rozwiązane w związku z Transakcją, a stosowne należności i zobowiązania z nich wynikające zostaną rozliczone przez Zbywcę. Po Transakcji obowiązek zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości spoczywał będzie na Nabywcy, który zawrze nowe umowy dotyczące zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości w zakresie, w jakim uzna to za uzasadnione. Jednocześnie niewykluczone, iż część z nowo zawartych przez Nabywcę umów będzie zawarta z dotychczasowymi dostawcami usług na rzecz Zbywcy. Może się również okazać, że w stosunku do niektórych z tych umów, zamiast wskazanej powyżej konstrukcji (w której Zbywca rozwiązuje określoną umowę), Nabywca wstąpi w prawa i obowiązki Zbywcy. Jednakże nie jest to opcja preferowana przez Wnioskodawców i jeśli będzie miała miejsce, to będzie to sytuacja wyjątkowa. Niewykluczone również, że niektóre z powyższych umów (tj. umów pomiędzy Zbywcą a dostawcą usług) będą obowiązywać w niezmienionym zakresie w okresie przejściowym po zamknięciu Transakcji. W takim przypadku, pomiędzy Zbywcą a Nabywcą dojdzie do rozliczenia kosztów poniesionych przez Zbywcę w związku z ww. usługami dostarczonymi do Nieruchomości po dniu Transakcji. Przeniesieniu na rzecz Nabywcy nie będą podlegać także następujące składniki / elementy:

*   należności i zobowiązania Zbywcy (z zastrzeżeniem ściśle związanych z Nieruchomością depozytów wykonawców, zabezpieczeń złożonych przez najemców oraz innych zobowiązań wobec najemców wynikających z umów najmu, które będą obowiązywać na moment Transakcji);

*   prawa i obowiązki wynikające z umów rachunków bankowych Zbywcy (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których dokonuje on rozliczeń z najemcami);

*   prawa i obowiązki z umów związanych z finansowaniem działalności Zbywcy i zabezpieczeniem tego finansowania (w szczególności prawa i obowiązki wynikające z zaciągniętych kredytów / pożyczek);

*   środki pieniężne Zbywcy zgromadzone na rachunkach bankowych i w kasie (z wyjątkiem przelewu zabezpieczeń tj. - w szczególności - (i) depozytów wykonawców (jeśli wystąpią) oraz (ii) kaucji najemców (co stanowić będzie konsekwencję wstąpienia przez Nabywcę w stosunek najmu);

*   prawa i obowiązki wynikające z umów ubezpieczenia Nieruchomości;

*   prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z prowadzeniem bieżącej działalności przez Zbywcę (z wyłączeniem ściśle związanych z Nieruchomością umów najmu), w tym w szczególności umów o prowadzenie rozliczeń księgowo-podatkowych;

*   tajemnice przedsiębiorstwa Zbywcy oraz know-how (związany w szczególności z wyszukiwaniem i utrzymaniem odpowiedniego portfolio najemców);

*   księgi rachunkowe Zbywcy i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Zbywcę działalności gospodarczej (poza dokumentami ściśle związanymi z Nieruchomością, które zostaną przekazane Nabywcy);

*   nazwa przedsiębiorstwa Zbywcy;

*   prawa i obowiązki wynikające z Umowy Dzierżawy.

Zbywca nie zatrudnia (i na moment Transakcji nie będzie zatrudniać) pracowników, a czynności niezbędne do zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości są przez niego realizowane z wykorzystaniem usług podmiotów zewnętrznych. Działalność gospodarcza Zbywcy prowadzona z wykorzystaniem Nieruchomości (w szczególności w zakresie wynajmu powierzchni komercyjnych) nie jest prowadzona w ramach działu / oddziału / wydziału w przedsiębiorstwie Zbywcy. Zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze również nie wskazują na wyodrębnienie tej działalności. Zbywca nie prowadzi również odrębnej rachunkowości w stosunku do sprzedawanej Nieruchomości. Działalność gospodarcza po nabyciu będzie prowadzona przez Nabywcę przy wykorzystaniu własnych zasobów w oparciu o własny know-how względnie przy pomocy profesjonalnych usługodawców. Nabywca ze względu na rozwiązanie Umów Serwisowych w oparciu o własne zasoby lub na podstawie umów z podmiotami zewnętrznymi zapewni dostawę mediów, zarządzanie Nieruchomością, ochronę Nieruchomości oraz wykonanie innych niezbędnych czynności. Nabywca we własnym zakresie zobowiązany będzie do zawarcia nowej umowy ubezpieczenia.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa, należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że do sprzedaży Nieruchomości nie będzie mieć zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy. Nieruchomość będąca przedmiotem sprzedaży nie stanowi przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 ustawy Kodeks cywilny, bowiem jak wskazał Wnioskodawca transakcji nie będzie towarzyszył transfer kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa Zbywcy, które zostały wymienione w opisie zdarzenia przyszłego niniejszego wniosku. Z perspektywy przedsiębiorstwa Zbywcy przedmiotem zbycia będą tylko niektóre składniki przedsiębiorstwa niezdolne do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej.

Przedmiot planowanej transakcji nie będzie również stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy. Jak wynika z okoliczności sprawy, przedmiotowa Nieruchomość nie jest organizacyjnie i finansowo wyodrębnionym w istniejącym przedsiębiorstwie zespołem składników materialnych i niematerialnych w formie działu/oddziału, jak również nie jest finansowo wydzielona dla celów rachunkowości statutowej. Przedmiot dostawy zatem nie jest wyodrębniony funkcjonalnie w takim rozumieniu, że samodzielnie realizuje określone zadania gospodarcze.

Wobec powyższego, przedmiotem planowanej Transakcji będą składniki majątkowe niestanowiące przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, o których mowa w art. 6 pkt 1 ustawy. Tym samym planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości stanowić będzie przeniesienie własności konkretnych składników majątkowych, a więc dostawę towarów opodatkowaną podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy dostawa budynków, budowli i ich części jest zwolniona z VAT, chyba, że:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jednocześnie, w świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14 ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę, że zwolnienie uregulowane w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT ma charakter zwolnienia fakultatywnego, gdyż w myśl art. 43 ust. 10 ustawy VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Ponadto stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego;
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów”.

Jednakże, w myśl ust. 7a cytowanego artykułu warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Stosownie natomiast do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem sprzedaży, w tym prawo użytkowania wieczystego gruntu, podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że grunt dzieli w VAT los podatkowy ww. obiektów, które się na nim znajdują. Przy ustalaniu stawki podatku VAT właściwej dla dostawy gruntu, na którym posadowiony jest budynek czy budowla, decydująca jest stawka podatku VAT mająca zastosowanie do dostawy budynku/budowli. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku. Przy czym, w kontekście ekonomicznego aspektu transakcji przy ocenie pojęcia „grunt” w kontekście przedmiotu opodatkowania podatkiem od towarów i usług należy stwierdzić, że towarem – stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT – jest geodezyjnie wyodrębniona działka gruntu. Zatem ww. zasadę stosuje się do wyodrębnionej geodezyjnie działki gruntu, na której posadowione są obiekty budowlane stanowiące przedmiot transakcji.

Z opisu sprawy wynika, że grunty, Budynki i Budowle będące przedmiotem dostawy tworzą kompleks handlowo-usługowy (Kompleks Handlowy). Budynki tworzące Kompleks Handlowy to budynki „historyczne”, których część jest wpisana do rejestru zabytków. W okresie przed nabyciem Nieruchomości przez Zbywcę jeden z Budynków został poddany rewitalizacji i adaptacji na centrum handlowe. Stanowi on budynek główny Kompleksu Handlowego, a znajdujące się w nim powierzchnie handlowe były / są przedmiotem umów najmu opodatkowanych VAT. Dodatkowo, adaptacji poddany został Budynek garażu zadaszonego. Pozostałe Budynki nie podlegały przebudowie ani adaptacji, jednak - w okresie przed nabyciem Nieruchomości przez Zbywcę - niektóre z nich zostały zabezpieczone przed ewentualnymi uszkodzeniami. Budynki te nie były przedmiotem samodzielnych umów najmu lub dzierżawy (jako odrębne przedmioty najmu), niemniej jednak stanowią integralną część Kompleksu Handlowego, który to kompleks jako całość służy prowadzeniu działalności opodatkowanej VAT. Nieruchomość została nabyta przez Zbywcę w dniu 30 października 2014 r. na podstawie dwóch umów sprzedaży zawartych w formie aktów notarialnych. Przedmiotem wskazanych umów było nabycie Kompleksu Handlowego (w odniesieniu do którego pozwolenie na użytkowanie uzyskano w 2008 r.). Sprzedaż Nieruchomości przez poprzedniego właściciela na rzecz Zbywcy była w całości opodatkowana VAT, a Zbywca dokonał odliczenia VAT naliczonego w związku z tym nabyciem. Po nabyciu nieruchomości Zbywca nie ponosił wydatków na ulepszenie Budynków i Budowli wchodzących w skład Kompleksu Handlowego w wysokości stanowiącej co najmniej 30% wartości początkowych poszczególnych budynków i budowli w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych. Zbywca nie wybudował na Działkach nowych budynków ani budowli. Lokale użytkowe wchodzące w skład Kompleksu Handlowego były sukcesywnie przekazywane najemcom w wykonaniu umów najmu podlegających opodatkowaniu VAT począwszy od 2008 r. przez poprzedniego właściciela Nieruchomości. Na moment Transakcji, w odniesieniu do większości powierzchni handlowej znajdującej się w Kompleksie Handlowym okres, jaki upłynie od ich wydania poszczególnym najemcom wyniesie co najmniej dwa lata. Mogą jednak istnieć powierzchnie, w odniesieniu do których okres ten będzie krótszy niż dwa lata lub które nie były przedmiotem najmu. Ponadto, Budowle nie były dotychczas samodzielnym przedmiotem najmu, dzierżawy lub podobnych umów. Niemniej jednak, stanowią one elementy niezbędne dla funkcjonowania Kompleksu Handlowego jako całości. Zasadniczo wynajem powierzchni handlowych w Nieruchomości stanowi jedyne źródło przychodów operacyjnych Zbywcy.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia sposobu opodatkowania Transakcja dostawy Nieruchomości Zabudowanej.

W celu ustalenia czy w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania czy też opodatkowanie stawką podstawową należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć czy względem Budynków oraz Budowli nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2014 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT”.

W analizowanym przypadku należy zauważyć, że przedmiotowe Budynki oraz Budowle tworzące Kompleks Handlowy zarówno poprzedniemu właścicielowi jak i Zbywcy służyły/służą działalności gospodarczej polegającej na najmie. Zatem należy stwierdzić, że w przedmiotowym przypadku względem tych powierzchni Budynków, które były przeznaczone pod wynajem (powierzchni handlowej) pierwsze zasiedlenie powstało w momencie oddania danej powierzchni Budynku w najem. Zaś w przypadku względem tych powierzchni Budynków, które były przeznaczone pod wynajem (powierzchni handlowej) ale do dnia planowanej transakcji nie zostaną oddane w najem pierwsze zasiedlenie powstało w dniu nabycia przez Zbywcę przedmiotowych Nieruchomości tj. w dniu 30 października 2014 r. Natomiast w odniesieniu do powierzchni Budynków, które nie były przeznaczone pod wynajem (powierzchni, które nie stanowią powierzchni handlowej) czy też w odniesieniu do Budynków oraz Budowli, które w ogóle nie były przeznaczone pod najem ale służyły/służą wykonywaniu działalności gospodarczej polegającej na najmie pierwsze zasiedlenie powstało wraz z oddaniem pierwszej powierzchni przeznaczonej pod wynajem (powierzchni handlowej) w najem. Zatem w odniesieniu do wszystkich Budynków i Budowli doszło do pierwszego zasiedlenia. Co istotne po nabyciu Zbywca nie ponosił wydatków na ulepszenie Budynków i Budowli wchodzących w skład Kompleksu Handlowego w wysokości co najmniej 30% wartości początkowej poszczególnych Budynków i Budowli w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych, a Transakcja sprzedaży zostanie prawdopodobnie przeprowadzona w drugiej połowie 2016 r.

Tym samym w odniesieniu do Budynków bądź części Budynków oraz Budowli, w stosunku do których od powstania pierwszego zasiedlenia do dnia sprzedaży upłynie okres dłuższy niż dwa lata będzie przysługiwało zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Przy czym Zbywca i Nabywca, przy spełnieniu warunków ustanowionych w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy, będą mieli możliwość rezygnacji z niniejszego zwolnienia od podatku i wyboru opodatkowania tych Budynków bądź części Budynków oraz Budowli, w stosunku do których pomiędzy pierwszym zasiedleniem a datą Transakcji upłynie okres co najmniej 2 lat. Rezygnując ze zwolnienia, zamierzone przez Nabywcę nabycie w tej części, na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy, będzie podlegało opodatkowaniu według stawki podstawowej 23%.

Natomiast planowana Transakcja nabycia przez Nabywcę w zakresie części Budynków, w stosunku do których pomiędzy pierwszym zasiedleniem a datą Transakcji nie upłynie okres co najmniej 2 lat – nie będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W konsekwencji, należy przeanalizować czy do dostawy tych części Budynków będą mieć zastosowanie warunki zwolnienia wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10a oraz art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy wynika, że aby dostawa budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki określone w tym przepisie, tj. sprzedającemu nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu budynków, budowli lub ich części oraz sprzedający nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Zbywcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem Kompleksu Handlowego.

Wobec powyższych okoliczności, Transakcja sprzedaży części Budynków w stosunku do których nie upłynie okres dwóch lat od dnia powstania pierwszego zasiedlenia do dnia sprzedaży nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, nie zostaną bowiem spełnione przesłanki warunkujące zwolnienie od podatku określone w tym przepisie.

Dostawa tych części Budynków nie będzie korzystała również ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy dotyczący wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jednakże jak wynika z opisu sprawy Zbywca miał prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia Kompleksu Handlowego, jak również, Nieruchomość nie służyła wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Zatem planowane zbycie Nieruchomości Zabudowanej w odniesieniu do tych części Budynków w stosunku do których nie upłynie okres dwóch lat od dnia powstania pierwszego zasiedlenia do dnia momentu Transakcji nie będzie podlegało zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, art. 43 ust. 1 pkt 10a oraz art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, w związku z czym sprzedaż tych części Budynków będzie opodatkowana VAT według stawki podstawowej, na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy.

Tym samym w sytuacji wyboru przez Strony opcji opodatkowania Budynków bądź części Budynków oraz Budowli dla których od dnia pierwszego zasiedlenia do dnia sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata, oraz tych części Budynków, które nie będą korzystać ze zwolnienia w myśl art. art. 43 ust. 1 pkt 10, art. 43 ust. 1 pkt 10a oraz art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy Transakcja sprzedaży Nieruchomości Zabudowanej będzie podlegała opodatkowaniu według stawki podstawowej 23%. Jak wskazano wyżej w świetle art. 29a ust. 8 ustawy przy sprzedaży Budynków, Budowli lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny tych obiektów w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Tym samym oceniając stanowisko Wnioskodawcy w zakresie sposobu opodatkowania przedmiotu Transakcji w postaci Nieruchomości Zabudowanej w odniesieniu do pytania oznaczonego numerem 1 należało uznać je za nieprawidłowe, gdyż Wnioskodawca wywodził zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy do całości Nieruchomości Zabudowanej.

Dopiero stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania nr 2 w którym Wnioskodawca wskazał, że w przypadku uznania stanowiska Strony dotyczącej pytania nr 1 za nieprawidłowe, Transakcja dostawy Nieruchomości Zabudowanej jako nie objętej w całości zakresem zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, będzie w części zwolniona z opodatkowania, przy czym Wnioskodawcom będzie przysługiwało prawo wyboru opodatkowania Transakcji VAT wg stawki 23% na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy w związku z art. 41 ust. 1 oraz art. 146a pkt 1 ustawy, a w pozostałej części będzie obligatoryjnie opodatkowana wg stawki 23 % należy uznać za prawidłowe.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest również kwestia czy Transakcja dostawy Nieruchomości Niezabudowanej tj. działki gruntu nr 151/23, objętej księgą wieczystą będzie podlegała zwolnieni z opodatkowania.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Zatem z niniejszego przepisu wynika, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane.

Definicja terenów budowlanych zawarta została w art. 2 pkt 33 ustawy. Zgodnie z tym przepisem przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Ustawa z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2012 r. poz. 647 ze zm.), w myśl art. 1 ust. 1 określa:

1.  zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej,
2.  zakres i sposoby postępowania w sprawach przeznaczania terenów na określone cele oraz ustalania zasad ich zagospodarowania i zabudowy

\- przyjmując ład przestrzenny i zrównoważony rozwój za podstawę tych działań.

Natomiast art. 4 ust. 1 tej ustawy stanowi, że ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

Zatem w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego określa się obowiązkowo przeznaczenie terenów oraz linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu lub różnych zasadach zagospodarowania. Tak więc charakter danego terenu wyznacza plan miejscowy. Tam należy szukać wyjaśnienia, czy przedmiotem transakcji jest teren budowlany.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – w myśl zapisów ust. 2 powołanego przepisu – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

Analizując powyższe przepisy w zakresie opodatkowania podatkiem VAT dostawy gruntu niezabudowanego, należy stwierdzić, że grunt przeznaczony pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego lub decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu spełnia definicję terenu budowlanego, a zatem jego sprzedaż podlega opodatkowaniu podatkiem VAT stawka podstawową.

Z opisu sprawy wynika, że w ramach planowanej Transakcji Zbywca dokona na rzecz Nabywcy dostawy Nieruchomości obejmującej m.in. prawo użytkowania wieczystego niezabudowanej działki gruntu nr 151/23, objętej księgą wieczystą. Nieruchomość Niezabudowana jest objęta Miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym Nieruchomość Niezabudowana stanowi teren zieleni urządzonej o symbolu 5.ZP, na którym dopuszczono m.in. lokalizację parkingów podziemnych oraz infrastruktury komunikacyjnej. Jak wskazał Wnioskodawca wobec przedmiotowej działki Miastu przysługuje prawo pierwokupu. Jednak skorzystanie przez Prezydenta Miasta z przysługującego Miastu pierwokupu jest mało prawdopodobne i najpewniej przedmiotem transakcji pomiędzy Zbywcą i Nabywcą będą wszystkie działki gruntu wymienione we wniosku.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że transakcja dostawy działki niezabudowanej nr 151/23 nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, ponieważ przedmiotem sprzedaży będzie działka, będąca terenem budowlanym, w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy.

Co więcej w niniejszej sprawie nie znajdzie zastosowania zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, ze względu na fakt, że grunt nie był wykorzystywany wyłącznie na cele działalności zwolnionej.

W konsekwencji planowana Transakcja w części dotyczącej Nieruchomości Niezabudowanej będzie opodatkowana stawką podstawową wynosząca 23%.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego numerem 3 należy uznać za prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi również kwestia, czy Nabywca będzie miał prawo do odliczenia i zwrotu podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej przedmiotową Transakcję jeśli Nabywca oraz Zbywca wybiorą opodatkowanie Transakcji podatkiem VAT według stawki 23% w stosunku do tej części przedmiotu transakcji, która mogłaby korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy oraz w pozostałym zakresie gdy Transakcja będzie obligatoryjnie opodatkowana podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Natomiast w myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Z art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy z kolei wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Jak stanowi art. 86 ust. 11 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy

Natomiast na podstawie art. 86 ust. 10 i ust. 10b pkt 1 oraz ust. 11 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego powstanie w rozliczeniu za okres, w którym po stronie Zbywcy powstanie obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług lub w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych; jednak nie wcześniej niż w okresie rozliczeniowym w którym Wnioskodawca otrzyma od Zbywcy fakturę VAT dokumentującą faktyczne dokonanie przedmiotowej transakcji. Nadwyżka podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym podlegać będzie zwrotowi, na zasadach określonych w art. 87 ustawy o VAT.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 tej ustawy.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ww. ustawy nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z przedstawionej treści wniosku wynika, że Nabywca będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT a nabytą Nieruchomość będzie wykorzystywał w działalności polegającej na wynajmie powierzchni w budynkach podlegającą opodatkowaniu VAT.

W konsekwencji należy stwierdzić, że skoro Nabywca będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, a nabyta Nieruchomość będzie wykorzystywana do czynności opodatkowanych, to Nabywcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości na mocy art. 86 ust. 1 ustawy oraz do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym na zasadach określonych w art. 87 ustawy jeśli Nabywca oraz Zbywca wybiorą opodatkowanie Transakcji podatkiem VAT według stawki 23% w stosunku do tej części przedmiotu transakcji, która mogłaby korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (pytanie oznaczone numerem 4) należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy wskazać, że niniejsza interpretacja dotyczy podatku od towarów i usług, w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Ponadto, w odniesieniu do powołanych we wniosku interpretacji w zakresie budynków i budowli, które nie były przedmiotem samodzielnych umów najmu i dzierżawy w których uznano, że moment pozwolenia na użytkowanie jest momentem pierwszego zasiedlenia należy wskazać, że w identycznym stanie prawnym i identycznym stanie faktycznym rozstrzygnięcia powinny być tożsame. Cel ten osiągany jest poprzez zastosowanie właściwych przepisów Ordynacji podatkowej. Interpretacje rozbieżne bądź wątpliwe mogą być poddane weryfikacji w trybie art. 14e § 1 tej ustawy, zgodnie z którym „Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość (…)”. Oznacza to, że interpretacje indywidualne wydawane przez upoważnione do tego organy każdorazowo podlegają analizie i weryfikacji, a w przypadku stwierdzenia nieprawidłowości, Minister Finansów może zmienić nieprawidłową interpretację indywidualną uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Stronie oraz Zainteresowanemu niebędącemu Stroną przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga powinna czynić zadość wymaganiom pisma w postępowaniu sądowym, a ponadto zawierać: wskazanie zaskarżonej decyzji, postanowienia, innego aktu lub czynności, oznaczenie organu, którego działania, bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania skarga dotyczy, określenie naruszenia prawa lub interesu prawnego, w przypadkach, o których mowa w art. 52 § 3 i 4, dowód, że skarżący wezwał właściwy organ do usunięcia naruszenia prawa (art. 57 § 1 pkt 1 - 4 ww. ustawy). Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną” (art. 57a ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.