Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.182.2024.2.ESD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-06-19
Teza: Opodatkowanie podatkiem VAT dostawy prądu wyprodukowanego przez Prosumenta oraz prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem towarów i usług na potrzeby realizacji projektu.
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; energia; gmina; projekt; prosument
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I. Przepisy ogólne-Definicje; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 22; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 22; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88-ust. 3a-pkt 2 

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko nieprawidłowe
==========================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług **– jest nieprawidłowe.**

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

22 marca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 19 marca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

· braku opodatkowania podatkiem VAT wprowadzonego prądu wyprodukowanego w Instalacji zamontowanej na budynku Szkoły do sieci energetycznej (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) oraz

· braku prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem towarów i usług na potrzeby realizacji Projektu (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 6 czerwca 2024 r. (wpływ 6 czerwca 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Gmina jest wyposażona w osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych.

W strukturze organizacyjnej Gminy funkcjonują następujące jednostki organizacyjne: placówki oświatowe oraz Gminny Ośrodek Pomocy Społecznej, mające status jednostek budżetowych Gminy.

Gmina w roku 2023 zrealizowała zadanie inwestycyjne pn. „(…)” (dalej: „Projekt” lub „Inwestycja”), które polegało na dokonaniu poprawy efektywności energetycznej w budynku Szkoły Podstawowej (dalej: „Szkoła”) poprzez wsparcie kompleksowych działań inwestycyjnych polegających na termomodernizacji dla uzyskania prawie zero-emisyjnego standardu energetycznego.

W ramach realizacji Projektu na rzecz Szkoły wykonano odpowiednio roboty termomodernizacyjne, tj. w szczególności:

· docieplenie fundamentów oraz ścian powyżej poziomu gruntu,

· wymiana drzwi zewnętrznych na energooszczędne,

· wymiana pieca gazowego,

· wymiana xx szt. grzejników wraz z instalacją głowic termostatycznych,

· montaż na dachu i podłączenie instalacji PV o mocy xx kWh (dalej: „Instalacja”) oraz

· wymiana opraw oświetleniowych w salach lekcyjnych oraz na korytarzach na energooszczędne typu LED.

Inwestycja została sfinansowana częściowo ze środków własnych Gminy, jak również ze środków zewnętrznych. Na realizację Inwestycji Gmina uzyskała środki pochodzące z Regionalnego Programu Operacyjnego dla Województwa na lata 2014-2020.

Celem Projektu jest poprawa efektywności energetycznej w Szkole, w której prowadzona jest działalność oświatowa, poprzez wsparcie kompleksowych działań inwestycyjnych polegających na termomodernizacji dla uzyskania prawie zero-emisyjnego standardu energetycznego.

Ponadto, w zakresie montażu Instalacji na dachu budynku Szkoły Gmina pragnie wskazać, że celem montażu rzeczonej Instalacji jest także możliwość obniżenia kosztów utrzymania placówki oświatowej poprzez zmniejszenie kosztów energii elektrycznej.

Wyprodukowany przez Instalację prąd będzie w pierwszej kolejności zużywany na potrzeby Szkoły, a w przypadku nadwyżki prąd będzie wprowadzany do sieci i rozliczany z operatorem sieci (firma energetyczna) wg ustalonej ceny. Wartość energii wprowadzonej w ten sposób do sieci (ustalona jako iloczyn wprowadzonych kWh oraz ceny) będzie zapisana na indywidualnym koncie Gminy jako tzw. depozyt prosumencki i pomniejszy przyszłą należność Gminy wobec operatora sieci wynikającą ze zużycia prądu przekraczającego bieżącą produkcję prądu przez Instalację na dachu budynku Szkoły. W konsekwencji koszty energii elektrycznej niezbędnej do korzystania z budynku Szkoły, mogą stać się niższe. W przypadku występowania nadwyżek wartości energii elektrycznej wyprodukowanej przez Instalację umieszczoną na budynku Szkoły nad wartością energii pobranej z sieci i zużytej w placówce oświatowej, zgodnie z ustawą z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (t. j. Dz. U. z 2023 poz. 1436 ze zm., dalej: „ustawa o OZE”), nadwyżki niezużyte w danym miesiącu kalendarzowym i niewykorzystane w okresie 12 kolejnych miesięcy kalendarzowych, staną się nadpłatą zwracaną Gminie przez przedsiębiorstwo energetyczne. Nadpłata taka nie będzie jednak zwracana w całej kwocie nadwyżki, ale w wysokości nie wyższej niż dwadzieścia procent wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci w miesiącu kalendarzowym, którego dotyczy zwrot nadpłaty.

W czerwcu 2023 r. Gmina zawarła z przedsiębiorstwem energetycznym umowę o świadczenie kompleksowej usługi dystrybucji energii elektrycznej wprowadzonej do sieci z Instalacji.

Budynek Szkoły, będący przedmiotem Projektu stanowi własność JST. Jednocześnie, niewielka część budynku Szkoły stanowi przedmiot najmu na cele mieszkaniowe. W związku z przedmiotowym najmem, Gmina obciąża najemcę kosztami zużytych mediów. W tym celu Gmina wystawia faktury VAT (dalej: „Refaktury”), stosując dla dokonywanych obciążeń każdorazowo stawkę VAT 23%. Gmina ujmuje wartość netto z tytułu Refaktur wraz z podatkiem należnym w plikach JPK\_V7M, uiszczając podatek należny.

Dodatkowo, Gmina pragnie podkreślić, iż Instalacja umieszczona na budynku Szkoły nie będzie przedmiotem np. dzierżawy czy też najmu.

W związku z realizacją przedmiotowej Inwestycji Gmina poniosła wydatki, które były dokumentowane przez dostawców/wykonawców wystawianymi na Gminę fakturami VAT z wykazanymi na nich kwotami podatku naliczonego.

Zgodnie z ww. art. 7 ust. 1 pkt 8 i 15 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 poz. 40 ze zm., dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”) do zadań własnych Gminy należą w szczególności sprawy dotyczące edukacji publicznej oraz utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej. Biorąc pod uwagę wyznaczony przepisami zakres zadań Gminy oraz zakres przedmiotowy Projektu (tj. poprawa efektywności energetycznej w Szkole poprzez dokonanie termomodernizacji dla uzyskania prawie zero-emisyjnego standardu energetycznego), należy wskazać, iż realizacja Projektu stanowi realizację zadań własnych Gminy w rozumieniu ww. ustawy o samorządzie gminnym.

**Uzupełnienie opisu stanu faktycznego**

Na zadane w wezwaniu do uzupełnienia wniosku pytania udzielili Państwo następujących odpowiedzi:

1\. Gmina informuje, iż w związku z wprowadzaniem do sieci energetycznej wyprodukowanej przez panele fotowoltaiczne energii będzie prosumentem energii odnawialnej, w rozumieniu art. 2 pkt 27a ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii.

2\. Budynek Szkoły, a co za tym idzie nabyte przez Gminę towary i usługi zakupione w związku z realizacją Projektu, Gmina będzie wykorzystywać głównie do realizacji zadań własnych z zakresu edukacji publicznej, nałożonych na Gminę przepisami ustawy o samorządzie gminnym. Ponadto niewielka część budynku Szkoły stanowi/stanowić będzie przedmiot najmu na cele mieszkaniowe.

Zatem, mając powyższe na uwadze, w opinii Gminy, efekty Projektu będą wykorzystywane przede wszystkim do czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT oraz w niewielkim stopniu do czynności zwolnionych z VAT (najem mieszkaniowy).

Niemniej jednak, należy pamiętać, że Instalacja służyć będzie produkcji prądu, który, choć z założenia pokrywać ma zapotrzebowanie Budynku Szkoły na energię elektryczną, to technicznie będzie wprowadzany do sieci energetycznej, a kwestia opodatkowania VAT wprowadzonego do sieci energetycznej prądu wyprodukowanego w Instalacji – stanowi przedmiot zapytania Gminy w ramach przedmiotowego Wniosku i w tym zakresie – Gmina nie jest w stanie udzielić odpowiedzi na niniejsze pytanie (Gmina przedstawia jedynie swoje stanowisko w sprawie). Odpowiedź na nie zależy od tego, czy Organ zgodzi się ze stanowiskiem Gminy przedstawionym we Wniosku.

3\. W związku z udzieloną odpowiedzią na pytanie nr 2 niniejszego Wezwania, Gmina pragnie wskazać, iż nie jest w stanie odpowiedzieć na niniejsze pytanie, bowiem kwestia opodatkowania VAT wprowadzonego do sieci energetycznej prądu wyprodukowanego w Instalacji – stanowi przedmiot zapytania w ramach niniejszego Wniosku.

W ocenie Gminy, przedstawionej również we Wniosku, wydatki dotyczące ww. instalacji nie będą związane z działalnością gospodarczą Gminy. Gdyby jednak Organ uznał, wbrew stanowisku Gminy, że wprowadzenie nadwyżki prądu do sieci energetycznej stanowi opodatkowaną VAT działalność gospodarczą Gminy – wówczas Gmina zaznacza, że nie ma możliwości przyporządkowania wydatków w całości do jednego z rodzajów prowadzonej przez siebie działalności.

### Pytania

1\. Czy wprowadzenie do sieci energetycznej przez Gminę prądu wyprodukowanego w Instalacji zamontowanej na dachu budynku Szkoły, będzie stanowiło odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT?

2\. Czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego w związku z nabyciem towarów i usług na potrzeby realizacji Projektu?

### Państwa stanowisko w sprawie

Stanowisko Wnioskodawcy

1\. Wprowadzenie do sieci energetycznej przez Gminę prądu wyprodukowanego w Instalacji zamontowanej na dachu budynku Szkoły, nie będzie stanowiło odpłatnej dostawy towarów podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

2\. Gminie nie przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego w związku z nabyciem towarów i usług na potrzeby realizacji Projektu.

Uzasadnienie stanowiska Gminy

Ad 1.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jednocześnie w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Z kolei zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jednocześnie stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy o VAT za podatników uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Odnosząc powyższe definicje do stanu faktycznego należy wskazać, że Gmina wprawdzie zawarła z przedsiębiorstwem energetycznym umowę cywilnoprawną, na podstawie której będzie dochodziło do rozliczania energii elektrycznej zakupionej z sieci energetycznej, jak również energii wyprodukowanej z instalacji fotowoltaicznej, jednak nie można mówić w tym przypadku o działalności producenta energii po stronie Gminy. Gmina nie jest zainteresowana ani nie jest jej celem produkcja prądu w celach komercyjnych. Wyprodukowany przez instalację fotowoltaiczną umieszczoną na dachu budynku Szkoły prąd będzie miał związek wyłącznie z działaniem Gminy w sferze publicznoprawnej, tj. zapewnienie prądu dla zadań własnych Gminy z zakresu edukacji. Celem montażu instalacji fotowoltaicznej jest w tym wypadku wyłącznie realizacja zadań edukacyjnych Gminy.

Ponadto, zdaniem Gminy w sytuacji wyprodukowania przez Instalację prądu i wprowadzenia go do sieci energetycznej nie nastąpi jej sprzedaż, a jedynie zostanie ona zapisana w postaci wartościowej (przez przedsiębiorcę energetycznego) na indywidualnym koncie Gminy jako tzw. depozyt prosumencki, który zgodnie z uregulowaniami ustawy o OZE służyć będzie do rozliczania zobowiązań z tytułu zakupu energii elektrycznej od przedsiębiorstwa energetycznego.

Gmina nie otrzyma od operatora ekwiwalentu niewykorzystanej, a wyprodukowanej z instalacji fotowoltaicznej energii, w postaci środków do swobodnej dyspozycji, nie będzie mogła wykorzystać zapisanej na jej koncie prosumenckim pełnej wartości w żaden inny sposób jak tylko do uregulowania opłat za zakupioną od tego operatora energię. Tym samym nie można tu uznać, że takie zapisanie jakiejś wartości na koncie Gminy ma charakter zapłaty.

W konsekwencji, wprowadzenie przez Gminę do sieci energetycznej prądu, który zostanie wyprodukowany w Instalacji zamontowanej na dachu budynku Szkoły nie będzie stanowiło odpłatnej dostawy towarów podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ad 2.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Stosownie natomiast do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi m. in. suma kwot podatku określonych na fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z treści powyższej regulacji wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom VAT w sytuacji, gdy towary i usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Dla oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia w każdym przypadku istotne jest więc ustalenie czy podmiot posiada status podatnika VAT oraz czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT, w szczególności pozostają w bezspornym związku z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi.

· Gmina jako podatnik VAT w ramach ponoszenia wydatków na Projekt

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 tej ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o samorządzie gminnym, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy dotyczące edukacji i utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych.

W konsekwencji, zdaniem Gminy, wydatki na realizację Inwestycji służyć będą przede wszystkim do wypełniania zadań własnych Gminy (niepodlegających ustawie o VAT) nałożonych na Gminę przepisami ustawy o samorządzie gminnym.

Mając na uwadze powyższe należy uznać, iż Gmina nabywając towary / usługi celem realizacji Projektu nie będzie nabywała ich do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT i tym samym nie będzie działała w charakterze podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 tej ustawy.

Zdaniem Gminy, na powyższe nie powinno mieć wpływu wprowadzenie do sieci energii wyprodukowanej przez Instalacje. Montaż Instalacji ma na celu wyłącznie zapewnienie ekologicznego źródła energii dla budynku Szkoły i obniżenie bieżących kosztów jego użytkowania związanych z zakupem energii. Ponadto, Gmina nie będzie wykorzystywała wytworzonej w ten sposób energii w celach zarobkowych. Instalacje te nie będą również służyły innym obiektom gminnym, lecz wyłącznie Budynkowi.

Jak wynika z opisu stanu faktycznego, zrealizowana w ramach Projektu Szkoła jest wykorzystywana do wykonywania zadań własnych Gminy w zakresie edukacji publicznej oraz utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej realizowanych w powyższym przypadku za pośrednictwem ww. Szkoły – będącej jednostką organizacyjną Gminy podlegającą centralizacji rozliczeń VAT, poprzez jej wykorzystanie w ramach publicznej działalności oświatowej prowadzonej przez ww. placówkę na rzecz osób realizujących obowiązek szkolny, tj. działalności nieopodatkowanej VAT.

Wydatki na Inwestycję będą zatem ponoszone poza działalnością gospodarczą Gminy, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, a tym samym nie zostanie spełniona pierwsza przesłanka warunkująca prawo do odliczenia VAT, stanowiąca o ponoszeniu wydatków przez podatnika tego podatku w ramach wykonywanej przez niego działalności gospodarczej.

· Związek wydatków na Inwestycje z działalnością opodatkowaną VAT

Odnosząc się do wskazanej powyżej przesłanki warunkującej możliwość skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego, tj. związku ponoszonych wydatków z wykonywaniem czynności opodatkowanych, zdaniem Gminy, brak będzie bezsprzecznego i bezpośredniego związku pomiędzy wydatkami, które Gmina poniesie na realizację Inwestycji, a wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jednocześnie w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Z wyżej przytoczonych przepisów wynika, iż na gruncie przepisów ustawy o VAT opodatkowaniu podlega dostawa towarów lub świadczenie usług wyłącznie wówczas, gdy mają one charakter odpłatny (z pewnymi wyjątkami dotyczącymi nieodpłatnych świadczeń zrównanych z czynnościami świadczonymi odpłatnie, które nie znajdują zastosowania w przedmiotowej sprawie).

W związku z powyższym, zdaniem Gminy, realizacja Inwestycji nie jest związana z wykonywaniem czynności, które podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT – Gmina bowiem w zakresie Instalacji nie otrzyma od operatora zapłaty w sensie środków pieniężnych do pełni swobodnej dyspozycji. Jedynie dwadzieścia procent należności wynikającej z nadwyżki niezużytej w danym miesiącu energii elektrycznej zostanie wypłacona wyłącznie w sytuacji gdy nadwyżka ta nie zostanie wykorzystana w okresie 12 kolejnych miesięcy kalendarzowych. Warunek związku przedmiotowych wydatków z czynnościami opodatkowanymi nie zostanie spełniony, bowiem jak zostało wskazane w uzasadnieniu odpowiedzi na pytanie nr 1 Gmina nie otrzyma od operatora ekwiwalentu niewykorzystanej, a wyprodukowanej z instalacji fotowoltaicznej energii, w postaci środków do swobodnej dyspozycji i nie będzie mogła wykorzystać zapisanej na jej koncie prosumenckim pełnej wartości w żaden inny sposób jak tylko do uregulowania opłat za zakupioną od tego operatora energię. Tym samym nie można tu uznać, że takie zapisanie jakiejś wartości na koncie Gminy ma charakter zapłaty.

W konsekwencji Gmina nie będzie uprawniona do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych zarówno z montażem Instalacji jak i realizacją całego Projektu.

Stanowisko Gminy znajduje przykładowo potwierdzenie w interpretacji indywidualnej z dnia 17 maja 2022 r., w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał następujące: „(\`(...)\`) realizacja Inwestycji w części dotyczącej montażu Instalacji na budynku wykorzystywanym przez OSP jest realizowana przez Państwa w ramach zadań własnych określonych w ustawie o samorządzie gminnym. Budynek wraz z instalacją będzie nieodpłatnie użytkowany przez OSP. Ww. infrastruktura nie będzie wykorzystywana do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT, tj. nie będą Państwo czerpać żadnych dochodów z tytułu posiadania przedmiotowego majątku.

W konsekwencji, z uwagi na niespełnienie podstawowej przesłanki warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, nie mają/nie będą Państwo mieli prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z zakupem i montażem Instalacji na budynku użytkowanym przez OSP w związku z realizacją Projektu pn. „Odnawialne źródła energii w Gminie (…)”.

Również w interpretacji indywidualnej z 17 marca 2023 r., sygn. 0112-KDIL3.4012.73.2023.1.KFK, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, iż: „(\`(...)\`) budowa instalacji fotowoltaicznej na dachu (\`(...)\`) odbywać się będzie w ramach władztwa publicznego, jako że nastąpi w wykonaniu Państwa ustawowych obowiązków wynikających z art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym. Dodatkowo – jak Państwo wskazali – towary i usługi nabywane do realizacji projektu Gmina będzie wykorzystywać do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Skoro więc nabędą Państwo towary i usługi związane z realizacją projektu w ramach wykonywania zadań własnych, to zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy, w zakresie realizacji tego zadania nie będą Państwo działać jako podatnik podatku od towarów i usług”.

W ocenie Gminy, na możliwość odliczenia VAT naliczonego od wydatków poniesionych na realizację Inwestycji nie powinno mieć również wpływu udostępnianie określonej powierzchni budynku Szkoły na cele mieszkaniowe na podstawie umowy najmu. Przedmiotowa czynność, zdaniem Gminy stanowi czynność zwolnioną z VAT na podstawie art. 43 ust. pkt 36 ustawy o VAT.

Ponadto, jak wskazano w opisie stanu faktycznego, w związku z ww. najmem, Gmina obciąża najemcę kosztami zużytej energii. W tym zakresie, Gmina wystawia Refaktury i każdorazowo odprowadza podatek należny stosując stawkę VAT 23%. Zdaniem Gminy powyższa czynność także nie wpływa na zakres prawa Gminy do odliczenia VAT naliczonego od Inwestycji. Jak bowiem Gmina wskazała powyżej, budynek Szkoły jest w głównej mierze wykorzystywany przez Gminę do wykonywania zadań własnych Gminy w zakresie edukacji publicznej oraz w niewielkim stopniu do czynności zwolnionych z VAT (najem mieszkaniowy). Jednocześnie należy wskazać, że Refaktury nie mają związku z wydatkami na Inwestycję, a jedynie z zakupem mediów. Wobec powyższego, w ocenie Gminy, związek zakupów inwestycyjnych z czynnościami opodatkowanymi (refaktura mediów) jest zbyt nieuchwytny i marginalny, by dawał Gminie prawo do odliczenia VAT. Wydatki na Inwestycję w wyraźny i jednoznaczny sposób są związane z czynnościami niepodlegającymi VAT/zwolnionymi z VAT.

Gmina pragnie w tym miejscu wskazać, iż stanowisko zgodne z powyższym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zaprezentował m.in. w interpretacji indywidualnej z 14 grudnia 2023 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.545.2023.1.MK, wskazując: „(\`(...)\`) jeżeli określone wydatki mają bezpośredni związek z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu, to ewentualne doszukiwanie się pośredniego wpływu tych czynności na działalność opodatkowaną nie może prowadzić do zmiany ich kwalifikacji z punktu widzenia możliwości zastosowania odliczenia. Taki związek jest bowiem zbyt nieuchwytny i marginalny w porównaniu do wyraźnego związku tych wydatków z czynnościami niepodlegającymi VAT”.

Ponadto, powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie przykładowo w wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej interpretacji indywidualnej z 10 listopada 2017 r., 0111-KDIB3-2.4012.557.2017.1.AR.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Gminy, wydatki dotyczące Inwestycji związane są wyłącznie z wykonywaniem przez Gminę czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT oraz czynności zwolnionych z opodatkowania VAT.

W konsekwencji, zdaniem Gminy, nie będzie przysługiwać jej prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją Inwestycji z uwagi na brak związku przedmiotowych wydatków z czynnościami opodatkowanymi VAT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku **– jest nieprawidłowe.**

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 22 ustawy:

Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy:

Towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zauważyć należy, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w rozumieniu art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Zatem czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosowanie do art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Treść powyższych przepisów znajduje odzwierciedlenie w art. 9 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE z 11 grudnia 2006 r. L 347/1), zgodnie z którym:

Podatnikiem jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Podmioty te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

· podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

· podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do art. 2 ust. 1 i 2 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 609 ze zm.):

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Posiada osobowość prawną, a zatem zdolność do działania we własnym imieniu.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Do zakresu działania gminy należą wszelkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 1, pkt 8 i pkt 15 ustawy o samorządzie gminnym:

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in.:

1) ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki;

8) edukacji publicznej;

15) utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych.

Realizacja tych zadań następować może także w drodze dostawy towarów i świadczenia usług w rozumieniu art. 7 i art. 8 ustawy (w zakresie dostaw i usług co do zasady odpłatnych). Gmina, w celu wypełnienia nałożonych na nią zadań, organizuje warunki dla innych podmiotów bądź bezpośrednio uczestniczy w obrocie gospodarczym.

Zgodnie z art. 2 pkt 19 ustawy z 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1436 ze zm.), zwana dalej ustawą o OZE:

Użyte w ustawie określenia oznaczają:

mikroinstalacja – instalację odnawialnego źródła energii o łącznej mocy zainstalowanej elektrycznej nie większej niż 50 kW, przyłączoną do sieci elektroenergetycznej o napięciu znamionowym niższym niż 110 kV albo o mocy osiągalnej cieplnej w skojarzeniu nie większej niż 150 kW, w której łączna moc zainstalowana elektryczna jest nie większa niż 50 kW.

Zgodnie z art. 2 pkt 27a ustawy o OZE:

Użyte w ustawie określenia oznaczają:

prosument energii odnawialnej – odbiorcę końcowego wytwarzającego energię elektryczną wyłącznie z odnawialnych źródeł energii na własne potrzeby w mikroinstalacji, pod warunkiem że w przypadku odbiorcy końcowego niebędącego odbiorcą energii elektrycznej w gospodarstwie domowym, nie stanowi to przedmiotu przeważającej działalności gospodarczej określonej zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie art. 40 ust. 2 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej (Dz.U. z 2022 r. poz. 459 i 830).

Stosownie do art. 3 ustawy o OZE:

Podjęcie i wykonywanie działalności gospodarczej w zakresie wytwarzania energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii wymaga uzyskania koncesji na zasadach i warunkach określonych w ustawie – Prawo energetyczne, z wyłączeniem wytwarzania energii elektrycznej:

1) w mikroinstalacji;

2) w małej instalacji;

3) wyłącznie z biogazu rolniczego, w tym w kogeneracji w rozumieniu art. 3 pkt 33 ustawy – Prawo energetyczne;

4) wyłącznie z biopłynów.

Zgodnie z art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o OZE:

Sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, dokonuje rozliczenia wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej od 1 lipca 2022 r. przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, wytwarzającego energię elektryczną w instalacji odnawialnego źródła energii, której przyłączenie do sieci elektroenergetycznej i wprowadzenie z niej energii elektrycznej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej po raz pierwszy nastąpiło po 31 marca 2022 r., z wyłączeniem mikroinstalacji przyłączonych do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej zgodnie z art. 4d ust. 2-11, wobec wartości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w celu jej zużycia na potrzeby własne.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy o OZE:

Rozliczenia, o którym mowa w ust. 1 i 1a, w odniesieniu do:

1) prosumenta energii odnawialnej – dokonuje się z uwzględnieniem zasad, o których mowa w ust. 2a-2d, na podstawie wskazań układu pomiarowo-rozliczeniowego dokonującego pomiaru ilości energii elektrycznej w punkcie poboru energii prosumenta energii odnawialnej;

2) prosumenta zbiorowego energii odnawialnej – dokonuje się z uwzględnieniem zasad, o których mowa w ust. 2a-2d, na podstawie wskazań układu pomiarowo-rozliczeniowego dokonującego pomiaru ilości energii elektrycznej:

a) wytworzonej w mikroinstalacji lub małej instalacji, przy czym ilość energii elektrycznej wytworzonej ustala się odpowiednio do udziału prosumenta zbiorowego energii odnawialnej w wytwarzaniu energii odnawialnej w tej instalacji, określonego w umowie, o której mowa w art. 4a ust. 1,

b) pobranej przez prosumenta zbiorowego energii odnawialnej;

3) prosumenta wirtualnego energii odnawialnej – dokonuje się z uwzględnieniem zasad, o których mowa w ust. 2b-2d, na podstawie:

a) wskazań układu pomiarowo-rozliczeniowego dokonującego pomiaru ilości energii elektrycznej pobranej przez prosumenta wirtualnego energii odnawialnej,

b) ilości energii elektrycznej wytworzonej przez prosumenta wirtualnego energii elektrycznej w instalacji odnawialnego źródła energii, zgłoszonej przez podmioty odpowiedzialne za bilansowanie handlowe tej instalacji odnawialnego źródła energii i sprzedawcy energii prosumenta wirtualnego energii elektrycznej, do operatora systemu przesyłowego elektroenergetycznego w ramach bilansowania handlowego, o którym mowa w ustawie - Prawo energetyczne. Ilość energii elektrycznej wytworzonej przez prosumenta wirtualnego energii elektrycznej w instalacji odnawialnego źródła energii ustala się jako iloczyn:

– udziału prosumenta wirtualnego energii odnawialnej w wytwarzaniu energii odnawialnej w instalacji odnawialnego źródła energii, określonego w umowie, o której mowa w art. 4a ust. 1, oraz

– ilości energii elektrycznej określonej dla danego okresu rozliczania niezbilansowania (t) jako energia planowana do wprowadzenia do sieci z tej instalacji odnawialnego źródła energii – w przypadku gdy instalacja odnawialnego źródła energii i sprzedawca energii mają różny podmiot odpowiedzialny za bilansowanie handlowe, albo

– ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci elektroenergetycznej z tej instalacji odnawialnego źródła energii, w przypadku gdy instalacja odnawialnego źródła energii i sprzedawca energii mają ten sam podmiot odpowiedzialny za bilansowanie handlowe i sprzedawca energii wyrazi zgodę na taki sposób ustalania ilości energii elektrycznej wytworzonej w instalacji odnawialnego źródła energii.

Szczegółowy sposób rozliczania prosumenta z udostępnionej energii regulują przepisy art. 4 ust. 2a – 7 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

Jak wynika z art. 4 ust. 3a ustawy o OZE:

Sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, dokonuje rozliczenia, o którym mowa w ust. 1a pkt 2, na podstawie ilości energii sumarycznie zbilansowanych zgodnie z ust. 2a–2d, w zakresie różnicy pomiędzy wartością energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej, ustaloną w sposób określony w art. 4b, oraz wartością energii elektrycznej pobranej z tej sieci, ustaloną w sposób określony w art. 4c ust. 3.

Na mocy art. 4 ust. 8 ustawy o OZE:

Wytwarzanie i wprowadzanie do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej energii elektrycznej, o której mowa w ust. 1 oraz ust. 1a, przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej niebędącego przedsiębiorcą, o którym mowa w ustawie - Prawo przedsiębiorców, nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu art. 3 tej ustawy.

Stosownie do art. 4 ust. 10 ustawy o OZE:

Pobrana energia elektryczna podlegająca rozliczeniu, o którym mowa w ust. 1 i 1a, jest zużyciem energii wyprodukowanej na potrzeby własne przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej i nie stanowi:

1) sprzedaży energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju,

2) zużycia energii elektrycznej przez nabywcę końcowego, jeżeli nie została od niej zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży tej energii elektrycznej nabywcy końcowemu

– w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2022 r. poz. 143 i 1137).

Natomiast art. 4 ust. 11 ustawy o OZE stanowi, że:

W przypadku gdy:

1) prosument energii odnawialnej w ramach rozliczenia, o którym mowa w ust. 1, nie odbierze energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej w okresie 12 miesięcy od daty jej wprowadzenia do sieci zgodnie z ust. 5, to nieodebraną energią dysponuje sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, w celu pokrycia kosztów rozliczenia, w tym opłat, o których mowa w ust. 4;

2) prosument energii odnawialnej, prosument zbiorowy energii odnawialnej lub prosument wirtualny energii odnawialnej w ramach rozliczenia, o którym mowa w ust. 1a pkt 2, nie wykorzysta zgromadzonych dla danego miesiąca kalendarzowego środków odpowiadających wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej w tym miesiącu w okresie 12 kolejnych miesięcy kalendarzowych, to niewykorzystane środki stanowią nadpłatę, która jest zwracana prosumentowi energii odnawialnej, prosumentowi zbiorowemu energii odnawialnej lub prosumentowi wirtualnemu energii odnawialnej przez sprzedawcę, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, w terminie nie dłuższym niż do końca 13. miesiąca następującego po danym miesiącu. Wysokość zwracanej nadpłaty nie może przekroczyć dwudziestu procent wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci w miesiącu kalendarzowym, którego dotyczy zwrot nadpłaty.

W myśl art. 4b ust. 1 ustawy o OZE:

W przypadku gdy prosument energii odnawialnej lub prosument zbiorowy energii odnawialnej wytworzył energię elektryczną w odnawialnym źródle energii i wprowadził ją do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej w okresie od 1 lipca 2022 r. do 30 czerwca 2024 r., wartość energii elektrycznej, o której mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2, jest wyznaczana dla każdego miesiąca kalendarzowego i stanowi iloczyn:

1) sumy ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej przez prosumenta energii odnawialnej lub prosumenta zbiorowego energii odnawialnej w poszczególnych okresach rozliczania niezbilansowania (t) składających się na dany miesiąc kalendarzowy, oznaczonej w art. 4 ust. 2b symbolem Eb (t) przyjmującym wartości ujemne;

2) rynkowej miesięcznej ceny energii elektrycznej, o której mowa w ust. 5, wyznaczonej dla danego miesiąca kalendarzowego.

Przepisy art. 4c ustawy o OZE definiują tzw. „depozyt prosumencki”:

ust. 1. Sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, w celu prowadzenia rozliczeń, o których mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2, prowadzi konto dla prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, zwane dalej „kontem prosumenta”, na którym ewidencjonuje ilości energii elektrycznej i wartości energii elektrycznej, o których mowa w art. 4 ust. 1a, oraz wynikającą z nich wartość środków za energię elektryczną należną prosumentowi za energię elektryczną wprowadzoną do sieci, zwaną dalej „depozytem prosumenckim”.

ust. 2. Depozyt prosumencki przeznaczany jest na rozliczenie zobowiązań prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej z tytułu zakupu energii elektrycznej od sprzedawcy prowadzącego konto prosumenta, o którym mowa w ust. 1.

ust. 3. Zobowiązanie prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, o którym mowa w ust. 2, określa się dla danego okresu rozliczeniowego jako sumę iloczynów, dla wszystkich okresów rozliczania niezbilansowania (t) w okresie rozliczeniowym, ilości energii elektrycznej pobranej z sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, oznaczonej w art. 4 ust. 2b symbolem Eb(t) przyjmującym wartość dodatnią, oraz ceny sprzedaży energii elektrycznej uwzględniającej obowiązkowe obciążenia podatkowe i fiskalne, stosowanej w rozliczeniach pomiędzy sprzedawcą i prosumentem dla tego okresu rozliczenia niezbilansowania.

ust. 4. Wartość depozytu prosumenckiego dotycząca danego miesiąca kalendarzowego jest ustalana i przyporządkowywana do konta prosumenckiego w kolejnym miesiącu kalendarzowym.

ust. 5. Kwota środków stanowiąca depozyt prosumencki może być rozliczana na koncie prosumenckim przez 12 miesięcy od dnia przypisania tej kwoty jako depozyt prosumencki na koncie prosumenta.

Stosownie do art. 40 ust. 1 ustawy o OZE:

Obowiązek zakupu energii elektrycznej, o którym mowa w art. 41 ust. 1, art. 42 ust. 1, art. 70c ust. 2 oraz art. 92 ust. 1, wykonuje wyznaczony przez Prezesa URE sprzedawca energii elektrycznej, zwany dalej „sprzedawcą zobowiązanym”, na podstawie umowy, o której mowa w art. 5 ustawy – Prawo energetyczne.

Zgodnie z at. 40 ust. 1a ustawy o OZE:

Sprzedawca zobowiązany, o którym mowa w art. 40 ust. 1, ma obowiązek dokonać rozliczenia, o którym mowa w art. 4 ust. 1-3 oraz w art. 38c ust. 3, chyba że rozliczenia dokonuje sprzedawca wybrany przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej lub spółdzielnię energetyczną, na podstawie umowy kompleksowej lub umowy sprzedaży.

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. W roku 2023 zrealizowali Państwo zadanie inwestycyjne, które polegało na dokonaniu poprawy efektywności energetycznej w budynku Szkoły Podstawowej poprzez wsparcie kompleksowych działań inwestycyjnych polegających na termomodernizacji dla uzyskania prawie zero-emisyjnego standardu energetycznego. W ramach realizacji Projektu na rzecz Szkoły wykonano odpowiednio roboty termomodernizacyjne, tj. w szczególności:

· docieplenie fundamentów oraz ścian powyżej poziomu gruntu,

· wymiana drzwi zewnętrznych na energooszczędne,

· wymiana pieca gazowego,

· wymiana xx szt. grzejników wraz z instalacją głowic termostatycznych,

· montaż na dachu i podłączenie instalacji PV o mocy xx kWh oraz

· wymiana opraw oświetleniowych w salach lekcyjnych oraz na korytarzach na energooszczędne typu LED.

Celem montażu Instalacji na dachu budynku Szkoły jest także możliwość obniżenia kosztów utrzymania placówki oświatowej poprzez zmniejszenie kosztów energii elektrycznej. W związku z wprowadzeniem do sieci energetycznej wyprodukowanej przez panele fotowoltaiczne energii będą Państwo prosumentem energii odnawialnej. Wyprodukowany przez Instalację prąd będzie w pierwszej kolejności zużywany na potrzeby Szkoły, a w przypadku nadwyżki prąd będzie wprowadzany do sieci i rozliczany z operatorem sieci (firma energetyczna) wg ustalonej ceny. Wartość energii wprowadzonej w ten sposób do sieci (ustalona jako iloczyn wprowadzonych kWh oraz ceny) będzie zapisana na Państwa indywidualnym koncie jako tzw. depozyt prosumencki i pomniejszy Państwa przyszłą należność wobec operatora sieci wynikającą ze zużycia prądu przekraczającego bieżącą produkcję prądu przez Instalację na dachu budynku Szkoły. W konsekwencji koszty energii elektrycznej niezbędnej do korzystania z budynku Szkoły, mogą stać się niższe. W przypadku występowania nadwyżek wartości energii elektrycznej wyprodukowanej przez Instalację umieszczoną na budynku Szkoły nad wartością energii pobranej z sieci i zużytej w placówce oświatowej, zgodnie z ustawą o odnawialnych źródłach energii, nadwyżki niezużyte w danym miesiącu kalendarzowym i niewykorzystane w okresie 12 kolejnych miesięcy kalendarzowych, staną się Państwa nadpłatą zwracaną przez przedsiębiorstwo energetyczne. Nadpłata taka nie będzie jednak zwracana w całej kwocie nadwyżki, ale w wysokości nie wyższej niż dwadzieścia procent wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci w miesiącu kalendarzowym, którego dotyczy zwrot nadpłaty. W czerwcu 2023 r., zawarli Państwo z przedsiębiorstwem energetycznym umowę o świadczenie kompleksowej usługi dystrybucji energii elektrycznej wprowadzonej do sieci z Instalacji. W związku z realizacją przedmiotowej Inwestycji ponieśli Państwo wydatki, które były dokumentowane przez dostawców/wykonawców wystawianymi na Państwa Gminę fakturami VAT z wykazanymi na nich kwotami podatku naliczonego. Budynek Szkoły, a co za tym idzie nabyte przez Państwa towary i usługi zakupione w związku z realizacją Projektu, będą Państwo wykorzystywać głównie do realizacji zadań własnych z zakresu edukacji publicznej, nałożonych na Państwa przepisami ustawy o samorządzie gminnym. Ponadto, niewielka część budynku Szkoły stanowi przedmiot najmu na cele mieszkaniowe.

Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą określenia czy wprowadzenie do sieci przez Państwa Gminę prądu, który zostanie wyprodukowany w Instalacji zamontowanej na dachu budynku Szkoły, nie będzie stanowiło odpłatnej dostawy towarów podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 1).

W świetle zacytowanych wyżej przepisów, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług sprzedaż energii elektrycznej (stanowiącej towar), w tym energii wyprodukowanej z odnawialnych źródeł energii za wynagrodzeniem, co do zasady wpisuje się w definicję działalności gospodarczej i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów, na zasadach dla niej określonych. Kwalifikacji tej nie zmienia treść art. 4 ust. 8 ustawy o OZE, gdyż ustawa o VAT definiuje we własnym zakresie działalność gospodarczą i definicja ta jest szersza niż np. zakres działalności gospodarczej wynikający z ustawy – Prawo przedsiębiorców.

Znajduje to potwierdzenie w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-219/12 Fuchs, w którym Trybunał uznał, że:

„Eksploatacja zainstalowanego na służącym prywatnym celom domu mieszkalnym lub obok niego modułu fotowoltaicznego, skonstruowanego w ten sposób, że po pierwsze ilość wytworzonej energii elektrycznej jest zawsze niższa od ilości energii elektrycznej ogółem zużytej przez użytkownika modułu do celów prywatnych, a po drugie energia ta jest dostarczana do sieci za wynagrodzeniem o charakterze stałym, stanowi „działalność gospodarczą” w rozumieniu tych przepisów”.

Ustawa nie definiuje co należy rozumieć przez czynność odpłatną. Jednak dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika z ww. art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Zatem istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą będącą świadczeniem wzajemnym. Dostawcę towarów lub usługodawcę musi łączyć z odbiorcą stosunek prawny, z którego wynika obowiązek dostawy towarów lub świadczenia usług oraz wysokość wynagrodzenia (świadczenia wzajemnego). Za dokonanie tych czynności, wynagrodzenie musi być wyrażalne w pieniądzu, co jednak nie oznacza, że musi mieć ono postać pieniężną, gdyż wynagrodzenie (odpłatność) jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową (zapłatą za towar lub usługę może być inny towar lub usługa), albo mieszaną (zapłata w części pieniężna, a w części rzeczowa). Innymi słowy, musi istnieć możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za dostawę towarów lub świadczenie usług.

Jak już więc wskazano, sprzedaż energii elektrycznej (stanowiącej towar), w tym energii wyprodukowanej z odnawialnych źródeł energii za wynagrodzeniem, co do zasady wpisuje się w definicję działalności gospodarczej i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów, co znajduje potwierdzenie w ww. wyroku TSUE C-219/12.

W okolicznościach niniejszej sprawy sprzedaż energii elektrycznej należy rozpatrywać więc jako działalność gospodarczą w kontekście art. 15 ust. 2 ustawy, a Państwa uznać należy za podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, gdyż w tym przypadku nie występuje wyłączenie jednostki samorządu terytorialnego z grona podatników na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy – dokonywać bowiem będą Państwo dostawy energii elektrycznej wytworzonej w mikroinstalacji nie jako organ władzy publicznej, lecz na podstawie umowy cywilnoprawnej, która została zawarta z dostawcą energii elektrycznej.

Jak wynika z przepisów ustawy o OZE, w przypadku gdy prosument energii odnawialnej lub prosument zbiorowy energii odnawialnej wytworzył energię elektryczną w odnawialnym źródle energii i wprowadził ją do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej w okresie od 1 lipca 2022 r. do 30 czerwca 2024 r., wartość energii elektrycznej (o której mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o OZE) jest wyznaczana dla każdego miesiąca kalendarzowego zgodnie z cyt. art. 4b ust. 1 ustawy o OZE, tj. jako iloczyn sumy ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej przez prosumenta energii odnawialnej lub prosumenta zbiorowego energii odnawialnej w poszczególnych okresach rozliczania niezbilansowania (t) składających się na dany miesiąc kalendarzowy, oznaczonej w art. 4 ust. 2b symbolem Eb (t) przyjmującym wartości ujemne oraz rynkowej miesięcznej ceny energii elektrycznej, o której mowa w art. 4b ust. 5 ustawy o OZE, wyznaczonej dla danego miesiąca kalendarzowego.

Wskazany przepis wyznacza zatem wartość kwoty należnej prosumentowi za wprowadzenie energii elektrycznej do sieci dystrybucyjnej określając ją jako iloczyn ilości energii elektrycznej wynikający z salda ujemnego i rynkowej ceny energii elektrycznej. Kwotę tą należy uznać za wynagrodzenie należne Państwu za dostawę energii elektrycznej wytworzonej w mikroinstalacji.

Z przywołanych przepisów ustawy o OZE wynika również, że wartość depozytu prosumenta jest przeznaczana na rozliczenie zobowiązań prosumenta, a zatem będzie pomniejszać kwotę podlegającą zapłacie przez prosumenta w danym okresie rozliczeniowym.

W związku z tym za nieprawidłowe należy uznać Państwa stanowisko, zgodnie z którym „(…) zdaniem Gminy, w sytuacji wyprodukowania przez Instalacje prądu i wprowadzenia go do sieci energetycznej nie nastąpi jej sprzedaż, a jedynie zostanie ona zapisana w postaci wartościowej (przez przedsiębiorcę energetycznego) na indywidualnym koncie Gminy jako tzw. depozyt prosumencki, który zgodnie z uregulowaniami ustawy o OZE służyć będzie do rozliczania zobowiązań z tytułu zakupu energii elektrycznej od przedsiębiorstwa energetycznego”.

Jak już wskazano, w przypadku wytworzenia przez Państwa energii elektrycznej w odnawialnym źródle energii i wprowadzenia jej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej, dokonają Państwo dostawy tej energii, za którą będzie Państwu przysługiwało wynagrodzenie określone jako iloczyn ilości energii elektrycznej wynikający z salda ujemnego (tj. ilości energii elektrycznej wprowadzonej w poszczególnych godzinach do sieci przez prosumenta – po zbilansowaniu międzyfazowym) i rynkowej ceny energii elektrycznej. Depozyt prosumencki, który pokazuje ilości energii elektrycznej i wartości energii elektrycznej, o których mowa w art. 4 ust. 1a, oraz wynikającą z nich wartość środków za energię elektryczną należną prosumentowi za energię elektryczną wprowadzoną do sieci, jak wynika z powyższych przepisów, może pomniejszyć kwotę zobowiązania prosumenta wobec sprzedawcy energii elektrycznej z tytułu zakupu tej energii od sprzedawcy. Przeznaczenie depozytu prosumenta na rozliczenie zobowiązań prosumenta energii odnawialnej, z tytułu zakupu energii elektrycznej od sprzedawcy tej energii, nie powoduje, że nie dochodzi do dostawy energii elektrycznej przez prosumenta na rzecz sprzedawcy energii elektrycznej.

W konsekwencji Państwo, jako prosument – czynny podatnik VAT, poprzez wprowadzanie energii do sieci energetycznej będą dokonywać na rzecz przedsiębiorstwa energetycznego dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy.

Fakt wzajemnego kompensowania zobowiązania prosumenta wobec przedsiębiorstwa energetycznego i tego przedsiębiorstwa wobec prosumenta (co wynika z art. 4c ust. 3 ustawy o OZE), pozostaje bez wpływu na określenie odpłatnego charakteru dokonywanej przez Państwa dostawy energii elektrycznej wytworzonej w mikroinstalacji.

**Podsumowując, stwierdzam, że wprowadzenie przez Państwa do sieci prądu, który zostanie wyprodukowany w Instalacji zamontowanej na dachu budynku Szkoły, będzie stanowiło odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.**

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1, należy uznać za nieprawidłowe.

Kolejna Państwa wątpliwość dotyczy ustalenia czy, Państwa Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem towarów i usług na potrzeby realizacji Projektu.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższych regulacji prawnych wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić również należy, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane, ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Możliwość wykonania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami. Decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi.

Ponadto zaznaczyć należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy, generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy:

W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy:

Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Przepis art. 86 ust. 2c ustawy:

Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;

2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;

3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;

4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

W myśl art. 86 ust. 22 ustawy:

Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej rozporządzeniem.

Zgodnie z § 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia:

Rozporządzenie:

1) określa w przypadku niektórych podatników, sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji” oraz

2) wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.

Zakres ww. regulacji obejmuje m.in. jednostki samorządu terytorialnego.

Do obowiązków podatnika należy w pierwszej kolejności przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju działalności, z którym wydatki te są związane. Podatnik jest zatem zobowiązany do odrębnego określania, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Każdorazowo zatem, gdy takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, przy jednoczesnym braku takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT lub zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem.

Z opisu sprawy wynika, że budynek Szkoły, będący przedmiotem Projektu stanowi własność JST. Niewielka jego część stanowi przedmiot najmu na cele mieszkaniowe (czynności zwolnione z podatku VAT). Instalacja umieszczona na budynku Szkoły nie będzie przedmiotem np. dzierżawy czy też najmu. Realizacja Projektu, należy do zadań własnych Gminy wynikających z przepisów ustawy o samorządzie gminnym. Zgodnie bowiem z przepisami ww. ustawy, do zadań własnych Gminy należą w szczególności sprawy dotyczące edukacji publicznej oraz utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych. Państwa zdaniem, efekty Projektu będą wykorzystywane przede wszystkim do czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT oraz w niewielkim stopniu do czynności zwolnionych z podatku VAT.

Pytają Państwo czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem towarów i usług na potrzeby realizacji Projektu, który obejmował m.in.:

· docieplenie fundamentów oraz ścian powyżej poziomu gruntu,

· wymiana drzwi zewnętrznych na energooszczędne,

· wymiana pieca gazowego,

· wymiana xx szt. grzejników wraz z instalacją głowic termostatycznych,

· montaż na dachu i podłączenie instalacji PV o mocy xx kWh oraz

· wymiana opraw oświetleniowych w salach lekcyjnych oraz na korytarzach na energooszczędne typu LED.

W przypadku ponoszenia wydatków na realizację ww. Projektu, Państwa obowiązkiem, jako zarejestrowanego, czynnego podatnik VAT, jest przypisanie konkretnych wydatków inwestycyjnych do określonego rodzaju działalności gospodarczej (opodatkowanej i zwolnionej od VAT) oraz innej niż gospodarcza (poza VAT), z którymi wydatki te są związane. Mają Państwo obowiązek dokonania tzw. bezpośredniej alokacji, czyli odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu związanych z realizowaną Inwestycją. Jeśli takie wyodrębnienie wydatków inwestycyjnych jest możliwe przysługuje Państwu pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną. Brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do wydatków inwestycyjnych poniesionych na towary i usługi wykorzystywane do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi. Natomiast gdy nie mają Państwo możliwości przypisania w całości poniesionych wydatków na realizację Projektu do działalności gospodarczej, zastosowanie znajdą przepisy art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

W analizowanym przypadku Projekt, na którego realizację otrzymali Państwo dofinansowanie dotyczy wykonania odpowiednich robót termomodernizacyjnych w celu uzyskania prawie zero-emisyjnego standardu energetycznego. Zatem, w zakresie powyższych prac związanych z realizacją Projektu, tj. w zakresie docieplania fundamentów oraz ścian powyżej poziomu gruntu, wymiany drzwi zewnętrznych na energooszczędne, wymiany pieca gazowego, wymiany 22 szt. grzejników wraz z instalacją głowic termostatycznych oraz wymiany opraw oświetleniowych w salach lekcyjnych oraz na korytarzach na energooszczędne typu LED, nie przysługuje Państwu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, ze względu na brak związku wydatków na towary i usługi na wykonanie powyższych prac, z czynnościami opodatkowanymi.

Odnosząc się natomiast do kosztów związanych z montażem na dachu instalacji fotowoltaicznej należy zauważyć, że ww. instalacja będzie służyć do produkcji prądu, którego dostawa będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Ponadto, w przypadku wydatków dotyczących montażu instalacji fotowoltaicznej należy wskazać, że ma ona umożliwić obniżenie kosztów utrzymania placówki oświatowej poprzez zmniejszenie kosztów energii elektrycznej. Tak więc również i ta część Projektu ma niezaprzeczalnie związek z działaniami Gminy, które pozostają w sferze jej imperium, czyli zadań własnych. Równocześnie w związku z faktem, że są Państwo czynnym podatnikiem VAT, a będące konsekwencją montażu instalacji fotowoltaicznej Państwa działania w charakterze Prosumenta, stanowią działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT, podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem należy uznać, że wydatki poniesione na montaż przedmiotowej Instalacji mają związek zarówno z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu jak i opodatkowanymi podatkiem VAT.

W świetle powyższego, w związku z ponoszeniem nakładów na realizację Projektu, w części dotyczącej montażu na dachu budynku Szkoły instalacji fotowoltaicznej, przysługuje Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego w takim zakresie, w jakim wydatki te są związane z wykonywaniem opodatkowanej VAT działalności gospodarczej z uwzględnieniem zasad określonych w art. 86 ust. 2a-2h ustawy oraz rozporządzenia Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników.

**Podsumowując, stwierdzam, że** **przysługuje Państwu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem towarów i usług na potrzeby realizacji Projektu, w części dotyczącej montażu na dachu budynku Szkoły instalacji fotowoltaicznej,** **w takim zakresie, w jakim wydatki te są związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, z uwzględnieniem zasad określonych w art. 86 ust. 2a-2h ustawy oraz rozporządzenia Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników.**

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 należy uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym, Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego przedstawieniem. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Należy wskazać, że zakres przedmiotowy wniosku wyznacza przedstawione przez Państwa pytanie. Wydana interpretacja dotyczy zatem tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).