Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP2/443-882/13-4/PR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2014-01-21
Teza: w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z przeniesieniem prawa własności gruntu
Słowa kluczowe: nieruchomości; odliczenia-prawo do odliczenia; zbycie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 8 listopada 2013 r. (data wpływu 12 listopada 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 19 grudnia 2013 r. (data wpływu 23 grudnia 2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z przeniesieniem prawa własności gruntu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 listopada 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z przeniesieniem prawa własności gruntu. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 19 grudnia 2013 r. poprzez doprecyzowanie zdarzenia przyszłego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej „Wnioskodawca”) dzierżawi nieruchomość od Gminy Miasto (zwanej dalej „Gminą”). Umowa dzierżawy pomiędzy Gminą a Wnioskodawcą została zawarta 5 lutego 2004 r. na 30 lat.

Nieruchomość została zabudowana przez Wnioskodawcę budynkiem centrum handlowego, zgodnie z postanowieniami umowy dzierżawy i za zgodą Gminy. Budynek centrum handlowego jest trwale połączony z gruntem. Wnioskodawca poniósł wszystkie koszty związane z wybudowaniem budynku. Budynek centrum handlowego został wybudowany na podstawie ostatecznej decyzji o pozwoleniu na budowę i oddany do użytku w listopadzie 2006 roku na podstawie ostatecznej decyzji o pozwoleniu na użytkowanie. W listopadzie 2006 r. nastąpiło więc pierwsze zasiedlenie budynku. Po pierwszym zasiedleniu budynku nie dokonywano napraw i remontów, których wartość przekraczałaby 30% wartości początkowej budynku centrum handlowego. Obecnie po podjęciu uchwały przez Radę miasta planowane jest przeniesienie własności nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy.

Z punktu widzenia prawa cywilnego nakłady poniesione na cudzym gruncie stanowią z definicji część składową gruntu, a tym samym własność jego właściciela. W konsekwencji, Wnioskodawca pomimo, iż wybudował ww. obiekt posadowiony na gruncie Gminy ponosząc nakłady na jego wybudowanie, nie może go sprzedać, ponieważ nie ma do niego tytułu prawnego. Niemniej jednak Wnioskodawca dysponuje władztwem ekonomicznym do poniesionych nakładów bowiem znajdują się one w jego posiadaniu. Ustawa o podatku od towarów i usług posługuje się, w odniesieniu do dostawy towarów, sformułowaniem „przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel” (art. 7 ust. 1 ustawy o VAT), a więc nie uzależnia dostawy towarów od tytułu własności dostarczanych towarów. Należy zatem stwierdzić, iż w przedmiotowej sprawie przedmiotem opodatkowania na gruncie ustawy o VAT będzie jedynie przeniesienie własności gruntu, natomiast przeniesienie własności budynku (nakładów poniesionych przez Wnioskodawcę na gruncie wydzierżawiającego) nie będzie opodatkowane podatkiem VAT.

W konsekwencji, dojdzie do przeniesienie prawa własności do zabudowanej nieruchomości, przy czym z ekonomicznego punktu widzenia przedmiotem transakcji będzie wyłącznie grunt, ponieważ posadowiony na nim budynek został w całości wzniesiony ze środków Wnioskodawcy i Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zapłaty wartości budynku na rzecz Gminy.

W związku z powyższym, z uwagi na fakt, iż przed dokonaniem przeniesienia własności nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy przez Gminę, Wnioskodawca nie będzie dokonywał rozliczenia i zwrotu poniesionych nakładów na budowę centrum handlowego, przedmiotem dostawy w podatku od towarów i usług będzie jedynie prawo własności gruntu. Gmina wystawi fakturę VAT dotyczącą sprzedaży prawa własności gruntu, a Wnioskodawca nabędzie prawo do odliczenia podatku VAT z tej faktury.

W piśmie z dnia 19 grudnia 2013 r., stanowiącym uzupełnienie przedmiotowego wniosku, Wnioskodawca wskazał, iż jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Ponadto Zainteresowany wskazał, że będzie wykorzystywał grunt, który jest przedmiotem wniosku, do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia podatku naliczonego w związku z otrzymaniem faktury wystawionej przez Gminę z tytułu przeniesienia własności gruntu?

Zdaniem Wnioskodawcy, będzie on uprawniony do odliczenia podatku naliczonego VAT na podstawie faktury wystawionej przez Gminę z tytułu przeniesienia prawa własności gruntu na rzecz Wnioskodawcy.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym przeniesienie prawa nieruchomości z Gminy na Wnioskodawcę, będzie opodatkowane podatkiem od towarów i usług, ponieważ z punktu widzenia Ustawy o VAT przedmiotem dostawy będzie wyłącznie grunt. Transakcja ta nie będzie zwolniona z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT - ponieważ zwolnienie to nie może mieć zastosowania do dostawy samego gruntu.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez towary według art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. l pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Towarami w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle powołanych powyżej przepisów, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, a jego sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Zaznaczenia wymaga, iż przepis art. 7 ust. 1 ww. ustawy definiujący pojęcie „dostawa towarów” nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego.

W celu przedstawienia właściwego rozumienia pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” należy zaznaczyć, iż dotyczy ono tego rodzaju czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nią jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawo własności”. Należy ponadto wskazać, iż czynności przejęcia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejęcie własności w sensie prawnym, bowiem „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. W konsekwencji pojęcie „dostawa towarów” oraz ekonomiczne aspekty transakcji nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeñ we władaniu towarem. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z nabyciem towaru jest, co do zasady wydanie towaru.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej definiując wyrażenie „dostawa towarów”, akcentuje „własność ekonomiczną” funkcjonującą w oderwaniu od krajowych przepisów prawa cywilnego, regulujących przeniesienie prawa własności. W orzeczeniu C-320/88 Staatssecretaris van Financiën v. Shipping and ForwardingSafe B. V. TSUE wyraził pogląd, że „wyrażenie „dostawa towarów” w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy oznacza także przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, nawet jeżeli nie dochodzi do przeniesienia własności rzeczy w sensie prawnym” (pkt 1), jednak jednocześnie zastrzegł, że „zadaniem sądu krajowego jest określenie w każdym przypadku, na podstawie stanu rzeczy, czy przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy, miało miejsce” (pkt 2).

W myśl art. 48 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Zgodnie z brzmieniem art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Wobec powyższego, z punktu widzenia prawa cywilnego wynajmujący jako właściciel najmowanych gruntów jest również właścicielem wzniesionych na nich budynków, zatem przedmiotem sprzedaży jest cała nieruchomość (grunt z budynkiem).

Jak wynika z art. 659 § 1 ustawy Kodeks cywilny, przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Na podstawie art. 675 § 1 Kodeksu cywilnego, po zakończeniu najmu najemca obowiązany jest zwrócić rzecz w stanie niepogorszonym; jednakże nie ponosi odpowiedzialności za zużycie rzeczy będące następstwem prawidłowego używania.

W myśl art. 676 ww. Kodeksu cywilnego, jeżeli najemca ulepszył rzecz najętą, wynajmujący, w braku odmiennej umowy, może według swego wyboru albo zatrzymać ulepszenia za zapłatą sumy odpowiadającej ich wartości w chwili zwrotu, albo żądać przywrócenia stanu poprzedniego.

Z powyższych przepisów wynika zatem, że roszczenie o zwrot nakładów ulepszających powstaje z chwilą dokonania przez wynajmującego wyboru pomiędzy uprawnieniami z art. 676 Kodeksu.

Z punktu widzenia prawa cywilnego, wraz z przeniesieniem własności gruntu na najemcę przejdzie prawo własności centrum handlowego przez niego wzniesionego. Stwierdzić należy jednak, iż najemca dysponował przedmiotowym budynkiem, który został z jego środków wybudowany na wynajmowanym gruncie, jak właściciel. Pomimo, że najemcy nie przysługiwało prawo własności nieruchomości - gruntu wraz z wzniesionym na nim budynkiem, to należy przyjąć, że ekonomiczne władanie rzeczą (budynkiem) należało do najemcy z chwilą jego wybudowania.

Mając zatem na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że dostawa przedmiotowej nieruchomości, w części dotyczącej wzniesionego przez najemcę budynku centrum handlowego trwale związanego z gruntem, nie będzie spełniała definicji dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, bowiem Gmina nie przeniesie na nabywcę prawa do rozporządzania budynkiem centrum handlowego jak właściciel.

Prawo to pozostaje bowiem po stronie podmiotu, który ten grunt zabudował. Przyjęcie rozwiązania opartego na art. 48 Kodeksu cywilnego prowadziłoby do naruszenia koncepcji dostawy towarów w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Wobec powyższego, przedmiotem dostawy będzie wyłącznie grunt.

Dostawa przedmiotowej działki gruntu nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, bowiem jest to grunt zabudowany. Zatem sprzedaż przedmiotowej działki gruntu Gmina winna opodatkować podstawową stawką podatku VAT, tj. 23%.

Biorąc pod uwagę przywołane przepisy prawa oraz przedstawiony stan faktyczny zauważyć należy, iż jak wynika z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, dostawą towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Pojęcie to ma szerszy zakres, niż sprzedaż w ujęciu cywilnoprawnym. Przede wszystkim przeniesienie prawa do rozporządzania towarem to nie tylko przeniesienie jego własności. Dostawa towarów nie będzie więc obejmowała tylko sprzedaży towarów (w sensie cywilnoprawnym). Dla uznania, że miała miejsce dostawa towarów wystarczy, że podmiot nabędzie tzw. własność ekonomiczną, tzn. będzie miał możliwości dowolnego rozporządzania i dysponowania uzyskanym towarem. Powyższe wskazuje jednoznacznie, że rozważając skutki podatkowe opisanej we wniosku transakcji należy mieć na uwadze nie jej aspekty cywilnoprawne, lecz te, które mają znaczenie z punktu widzenia ustawy o VAT. O ile jest oczywiste, że zbycie gruntu spowoduje przeniesienie na nowego właściciela także własności posadowionego na nim budynku, jako części składowych gruntu, to bynajmniej nie jest oczywiste, że tym samym dojdzie do dostawy towarów, jakim jest niewątpliwie budynek w rozumieniu ustawy o VAT.

Dzierżawca „wytworzył” towar, jakim niewątpliwie może być budynek i uczynił to z własnych środków bez udziału wydzierżawiającego grunt, to nie ma podstaw do przyjęcia, że wydzierżawiający dokona dostawy przedmiotowego budynku, chociaż przeniesie jego własność - przenosząc na dzierżawcę własność gruntu. Z punktu widzenia prawa cywilnego, na dzierżawcę formalnie przejdzie prawo własności budynku z wszystkimi cywilistycznymi konsekwencjami tego faktu, a jednocześnie, biorąc pod uwagę rozwiązania przyjęte w ustawie o VAT, nie wystąpi dostawa towaru, jakim jest budynek centrum handlowego, gdyż już wcześniej dzierżawca mógł dysponować wybudowanym przez siebie budynkiem jak właściciel.

Podkreślić przy tym należy, że co do zasady ustawy podatkowe nie uznają za przedmiot opodatkowania umów i czynności cywilnoprawnych, lecz rezultaty tych czynności. Tak więc, mimo że dojdzie do przeniesienia własności budynku, jako części składowej nieruchomości, nie zaistnieje jednocześnie dostawa towaru, jakim jest budynek.

Z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że istotą dostawy jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, przy czym chodzi tutaj o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Podobną regulację w zakresie dostawy zawiera art. 5 ust. 1 Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. UE L Nr 145, s. 1 ze zm.) oraz w art. 14 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, s. 1 ze zm.).

Dostawa towaru nie odnosi się do zbycia prawa własności zgodnie z procedurami przewidzianymi obowiązującym prawem krajowym, lecz obejmuje wszelkie zbycie majątku rzeczowego przez jedną stronę, która upoważnia drugą stronę do dysponowania w rzeczywistości tym majątkiem tak, jakby była jego właścicielem. Pogląd ten jest zgodny z celem Szóstej Dyrektywy, która została opracowana między innymi w celu oparcia wspólnego systemu VAT na jednolitej definicji transakcji podlegających opodatkowaniu. Celowi temu mogłaby zagrozić sytuacja, gdyby warunek zaistnienia dostawy towarów różnił się w poszczególnych Państwach Członkowskich, jak to ma miejsce w przypadku warunków rządzących przeniesieniem prawa własności w prawie cywilnym.

Takie stanowisko znalazło wyraz w wielu orzeczeniach Trybunału Sprawiedliwości, który stwierdził, że pojęcie dostawy towaru nie odnosi się do przeniesienia własności w formach przewidzianych we właściwym prawie krajowym, lecz obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego rozporządzania nim, jak gdyby była właścicielem tego dobra. Cel szóstej dyrektywy mógłby zostać zagrożony, gdyby stwierdzenie dostawy towaru, zależało od spełnienia warunków zmieniających się w zależności od prawa cywilnego danego państwa członkowskiego.

Niemniej jednak podczas analizy pojęcia przeniesienie prawa do rozporządzenia rzeczą jak właściciel nie można nie uwzględnić krajowego systemu prawa regulującego obrót cywilny. Przeniesienie prawa do rozporządzenia rzeczą jak właściciel winno mieścić się w granicach regulacji krajowych, na mocy których dochodzi do przeniesienia własności rzeczy lub nabycia prawa zbliżonego do prawa własności, bowiem nie każde przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel w ujęciu ekonomicznym można uznać za dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, lecz jedynie takie, które z punktu widzenia prawa cywilnego przenosi na nabywcę prawo własności lub prawo umożliwiające nabywcy dysponowanie towarem prawie jak właściciel.

Pojęcie rozporządzania towarami jak właściciel w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT należy więc rozumieć szeroko, jako obejmujące nie tylko uprawnienie do wyzbycia się własności pozyskanych towarów (przeniesienie własności, zrzeczenie się własności, rozporządzenie na wypadek śmierci) czy ich obciążenia (ustanowienia na rzeczy prawa rzeczowego, czy też oddanie rzeczy w dzierżawę lub najem), lecz także korzystania z nabytych towarów.

Skoro istotą dostawy towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania nimi jak właściciel, zasadne jest przyjęcie, że owo prawo przysługiwało dzierżawcy od czasu powstania towaru, jakim jest budynek. Dostawa towarów powinna podlegać ocenie przede wszystkim z punktu widzenia jej aspektów ekonomicznych.

Dokonując naniesień w postaci wybudowania budynku dzierżawca nie działał na rzecz wydzierżawiającego w sensie ekonomicznym. Ekonomiczne władanie rzeczą (budynkiem) należało do dzierżawcy z chwilą wybudowania budynku, chociaż nie należało do niego prawo własności. Skoro zatem art. 7 ust. 1 ustawy o VAT mówi o czynności, w wyniku której nabywca otrzyma prawo rozporządzania rzeczą jak właściciel, to niewątpliwie transakcja zbycia nieruchomości - w części obejmującej budynek - nie będzie stanowiła dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, chociaż Gmina przeniesie jego własność - przenosząc na dzierżawcę własność gruntu.

Z punktu widzenia prawa cywilnego, na dzierżawcę formalnie przejdzie prawo własności budynku (centrum handlowego) z wszystkimi cywilistycznymi konsekwencjami tego faktu, jednak biorąc pod uwagę rozwiązania przyjęte w ustawie o VAT, nie wystąpi dostawa towaru, jakim jest budynek, gdyż już wcześniej dzierżawca mógł dysponować wybudowanym przez siebie budynkiem jak właściciel.

Odnośnie natomiast zbycia gruntu należy zauważyć, że zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie natomiast z dodanym do ustawy o VAT od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 146a pkt 1, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%.

Jednakże zarówno w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w rozporządzeniach wykonawczych do niej przewidziano możliwość zastosowania obniżonych stawek podatku oraz zwolnień od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Opodatkowaniu podlegają zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe, zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych - tylko te, których przedmiotem są tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę. Natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących np. gruntami rolnymi czy leśnymi, które nie są przeznaczone pod zabudowę, są zwolnione z podatku od towarów i usług.

Intencją ustawodawcy jest więc opodatkowanie dostawy zarówno terenów budowlanych (działka zabudowana, działka budowlana, teren zabudowy), jak też przeznaczonych pod zabudowę.

Przez grunt przeznaczony pod zabudowę rozumieć należy zarówno te grunty, które widnieją w planie zagospodarowania przestrzennego jako przeznaczone pod zabudowę, jak i te, które właściciel przeznaczy pod zabudowę, bądź potencjalnie będą traktowane jak tereny budowlane. Ustawodawca wskazując na możliwość objęcia zwolnieniem od podatku od towarów i usług dostawy terenów niezabudowanych, posłużył się kryterium przeznaczenia terenu.

W przedmiotowej sprawie grunt zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego położony jest na terenie przeznaczonym pod zabudowę, ponadto na gruncie tym został już wybudowany budynek, co oznacza, że teren ten został przeznaczony pod zabudowę, zatem dostawa tego gruntu nie może korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

W myśl art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót, obrotem zaś jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Zauważyć w tym miejscu należy, iż zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Gmina dokona sprzedaży gruntu, natomiast budynek znajdujący się na ww. działce, stanowiący odrębną własność dzierżawcy, nie może być przedmiotem dostawy dokonanej przez Gminę. W konsekwencji, zbycie przedmiotowego gruntu przeznaczonego pod budowę podlega opodatkowaniu 23% stawką podatku od towarów usług, zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT.

Reasumując, stwierdzić należy iż w przedmiotowej sprawie nie zaistnieje jednocześnie dostawa towaru (budynku) w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT wraz z przeniesieniem na dzierżawcę własności gruntu, na którym przedmiotowy budynek jest posadowiony.

W konsekwencji, Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia podatku naliczonego po otrzymaniu faktury wystawionej przez Gminę z tytułu przeniesienia własności gruntu na rzecz Wnioskodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) zwaną dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Art. 2 pkt 6 ustawy stanowi, iż przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Według art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Stosownie do postanowień art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r. - kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego wynika z samej konstrukcji podatku od towarów i usług i zapewnia neutralność tego podatku dla czynnych podatników VAT. Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

I tak w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy określono, iż nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Stosownie zatem do ww. przepisu ustawy podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego powodu, że został wykazany na fakturze, jednakże sama transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Zgodnie z art. 47 § 1-3 k.c., część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

Art. 48 k.c. stanowi iż, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca, będący zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, dzierżawi nieruchomość od Gminy Miasto (zwanej dalej „Gminą”). Umowa dzierżawy pomiędzy Gminą a Wnioskodawcą została zawarta 5 lutego 2004 r. na 30 lat.

Nieruchomość została zabudowana przez Wnioskodawcę budynkiem centrum handlowego, zgodnie z postanowieniami umowy dzierżawy i za zgodą Gminy. Budynek centrum handlowego jest trwale połączony z gruntem. Wnioskodawca poniósł wszystkie koszty związane z wybudowaniem budynku. Budynek centrum handlowego został wybudowany na podstawie ostatecznej decyzji o pozwoleniu na budowę i oddany do użytku w listopadzie 2006 roku na podstawie ostatecznej decyzji o pozwoleniu na użytkowanie. Obecnie po podjęciu uchwały przez Radę miasta planowane jest przeniesienie własności nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy.

Z punktu widzenia prawa cywilnego nakłady poniesione na cudzym gruncie stanowią z definicji część składową gruntu, a tym samym własność jego właściciela. W konsekwencji, Wnioskodawca pomimo, iż wybudował ww. obiekt posadowiony na gruncie Gminy ponosząc nakłady na jego wybudowanie, nie może go sprzedać, ponieważ nie ma do niego tytułu prawnego. Niemniej jednak Wnioskodawca dysponuje władztwem ekonomicznym do poniesionych nakładów bowiem znajdują się one w jego posiadaniu. Należy zatem stwierdzić, iż w przedmiotowej sprawie przedmiotem opodatkowania na gruncie ustawy o VAT będzie jedynie przeniesienie własności gruntu, natomiast przeniesienie własności budynku (nakładów poniesionych przez Wnioskodawcę na gruncie wydzierżawiającego) nie będzie opodatkowane podatkiem VAT.

W konsekwencji, dojdzie do przeniesienie prawa własności do zabudowanej nieruchomości, przy czym z ekonomicznego punktu widzenia przedmiotem transakcji będzie wyłącznie grunt, ponieważ posadowiony na nim budynek został w całości wzniesiony ze środków Wnioskodawcy i Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zapłaty wartości budynku na rzecz Gminy.

W związku z powyższym, z uwagi na fakt, iż przed dokonaniem przeniesienia własności nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy przez Gminę, Wnioskodawca nie będzie dokonywał rozliczenia i zwrotu poniesionych nakładów na budowę centrum handlowego, przedmiotem dostawy w podatku od towarów i usług będzie jedynie prawo własności gruntu. Gmina wystawi fakturę VAT dotyczącą sprzedaży prawa własności gruntu, a Wnioskodawca nabędzie prawo do odliczenia podatku VAT z tej faktury.

Ponadto Zainteresowany wskazał, że będzie wykorzystywał grunt, który jest przedmiotem wniosku, do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Odnosząc się do powyższego w pierwszej kolejności zauważyć należy, że z punktu widzenia prawa cywilnego, wraz z przeniesieniem własności gruntu na Wnioskodawcę przejdzie prawo własności budynku centrum handlowego przez niego wzniesionego. Stwierdzić należy jednak, iż Zainteresowany dysponował przedmiotowym budynkiem, który został z jego środków wybudowany na wynajmowanym gruncie, jak właściciel. Pomimo, że Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo własności nieruchomości – gruntu wraz z wzniesionym na nim budynkiem, to należy przyjąć, że ekonomiczne władanie rzeczą (budynkiem) należało do Zainteresowanego z chwilą jego wybudowania.

Zatem dostawa przedmiotowej nieruchomości, w części dotyczącej wzniesionego przez Wnioskodawcę budynku centrum handlowego, nie będzie spełniała definicji dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, bowiem Gmina nie przeniesie na Wnioskodawcę prawa do rozporządzania budynkiem jak właściciel. Prawo to pozostaje bowiem po stronie podmiotu, który ten grunt zabudował. Przyjęcie rozwiązania opartego na art. 48 Kodeksu cywilnego prowadziłoby do naruszenia koncepcji dostawy towarów w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Wobec powyższego, przedmiotem dostawy będzie wyłącznie grunt. Przy czym, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

W przedmiotowej sprawie dostawa przedmiotowej działki gruntu nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, bowiem jest to grunt zabudowany. W konsekwencji, sprzedaż przez Gminę przedmiotowej działki gruntu na rzecz Wnioskodawcy będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług stawką podatku VAT w wysokości 23%.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy wskazać należy, że skoro faktura wystawiona z tytułu przeniesienia własności gruntu będzie dokumentowała czynność opodatkowaną podatkiem VAT, niekorzystającą ze zwolnienia od tego podatku, a Wnioskodawca jako zarejestrowany czynny podatnik VAT będzie wykorzystywał przedmiotowy grunt do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, to Zainteresowanemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z ww. faktury, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek z art. 88 ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie zauważa się, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, minister właściwy do spraw finansów publicznych na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W przedmiotowej sprawie powyższa interpretacja indywidualna nie wywiera zatem skutku prawnego dla kontrahenta Wnioskodawcy, tj. Gminy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.