Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.638.2018.1.JG1
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-01-09
Teza: Skutki podatkowe sprzedaży nieruchomości.
Słowa kluczowe: darowizna; dochód-opodatkowanie dochodu; lokal-lokal mieszkalny; sprzedaż; wspólność-wspólność majątkowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 13 grudnia 2018 r. (data wpływu 18 grudnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 grudnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 23 lipca 2007 r. Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem M. P. zawarła ze Spółdzielnią Mieszkaniową umowę o ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego nr 15 (umowa nr \`(...)\`) oraz miejsca postojowego w garażu podziemnym (umowa nr \`(...)\` ). Teren i budynek objęty księgą wieczystą. Zgodnie z tą umową ww. spółdzielcze prawo do lokalu nastąpiło do majątku wspólnego małżonków.

Następnie dnia 15 stycznia 2014 r. małżonkowie E. i M. P. zawarli umowę, mocą której darowali ww. spółdzielcze prawo do lokalu z majątku wspólnego małżonków do majątku osobistego Wnioskodawczyni. Umowa darowizny udokumentowana została aktem notarialnym.

Od tej daty Wnioskodawczyni jest wyłączną właścicielką ww. spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego. W dniu 4 grudnia 2018 r. aktem notarialnym. Wnioskodawczyni oraz Spółdzielnia Mieszkaniowa dokonali przekształcenia spółdzielczego prawa do lokalu we własność. Wniosek o założenie księgi wieczystej dla ww. nieruchomości nie został jeszcze rozpoznany przez sąd wieczystoksięgowy.

Wnioskodawczyni planuje sprzedaż wyżej wymienionego lokalu za cenę przewyższającą kwotę nabycia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku sprzedaży ww. spółdzielczego prawa do lokalu (aktualnie nieruchomości) nabytego do majątku wspólnego Wnioskodawczyni oraz jej małżonka w dniu 23 lipca 2007 r., a następnie do majątku osobistego w dniu 15 stycznia 2014 r. wystąpi obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu sprzedaży nieruchomości?

Zdaniem Wnioskodawczyni, planowana sprzedaż spółdzielczego prawa do lokalu (po przekształceniu spółdzielczego prawa - nieruchomości) nie będzie opodatkowana podatkiem dochodowym od osób fizycznych, bowiem od nabycia spółdzielczego prawa do lokalu przez Wnioskodawczynię upłynęło 5 lat.

W myśl przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 a i b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2 - nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości lub spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Nabycie spółdzielczego prawa do lokalu przez Wnioskodawczynię nastąpiło w dniu 23 lipca 2007 r., w którym to dniu małżonkowie nabyli to spółdzielcze prawo do majątku wspólnego. Zgodnie z art. 196 § 1 kc współwłasność jest współwłasnością w częściach ułamkowych albo współwłasnością łączną. Współwłasność łączna, której to charakter posiada wspólność majątkowa małżeńska, o której mowa w art. 31 i nast. k.r.i.o. ma bezudziałowy charakter, co oznacza, że każdy z małżonków jest właścicielem całości, nie zaś udziału w rzeczy lub prawie - w tym wypadku w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu, a następnie w nieruchomości. Oznacza to, że Wnioskodawczyni nabyła ww. prawo w całości już w dniu 23 lipca 2007 r., a jedynie mocą aktu notarialnego z dnia 15 stycznia 2014 r. prawo to (również w całości) weszło do majątku osobistego Wnioskodawczyni.

Zatem moment nabycia winien być liczony od końca roku 2007 r., a co za tym idzie sprzedaż prawa spółdzielczego czy też po przekształceniu tego prawa we własność - sprzedaż nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat od daty nabycia, zatem nie będzie opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Stanowisko w podobnym stanie faktycznym zostało potwierdzone przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie m.in.:

1.  w interpretacji 0112-KDIL3-2.4011.413.2018.1.DJ z dnia 28 listopada 2018 r.
2.  w interpretacji 0115-KDIT2-1.4011.373.2018.1.DWz dnia 4 grudnia 2018 r.

oraz znajduje odzwierciedlenie w podjętej przez NSA Uchwale w składzie 7 sędziów z dnia 15 maja 2017 r. sygn. akt II FPS 2/17, zgodnie z którą datą nabycia lub wybudowania w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o PIT jest data nabycia przez współmałżonka do majątku wspólnego małżonków.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z ogólną zasadą sformułowaną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Powyższy zapis ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości lub ww. praw przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ww. praw nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie nie stanowi źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w konsekwencji przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości lub praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Zatem dla określenia skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości i ww. praw majątkowych istotne jest ustalenie daty nabycia.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że w 2007 r. Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem zawarła ze Spółdzielnią Mieszkaniową umowę o ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego. Zgodnie z tą umową ww. spółdzielcze prawo do lokalu nastąpiło do majątku wspólnego małżonków. Następnie dnia 15 stycznia 2014 r. małżonkowie zawarli umowę, mocą której darowali ww. spółdzielcze prawo do lokalu z majątku wspólnego małżonków do majątku osobistego Wnioskodawczyni. W dniu 4 grudnia 2018 r. aktem notarialnym Wnioskodawczyni oraz Spółdzielnia Mieszkaniowa dokonali przekształcenia spółdzielczego prawa do lokalu we własność. Wnioskodawczyni planuje sprzedaż wyżej wymienionego lokalu za cenę przewyższającą kwotę nabycia.

Zgodnie z art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Natomiast stosunki majątkowe między małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2017 r., poz. 682). Zgodnie z art. 31 § 1 ww. ustawy z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Z ww. przepisu wynika, że wspólność małżeńska została ukształtowana jako wspólność łączna. Charakteryzuje się ona tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą więc rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością ustawową. Obojgu małżonkom przysługuje pełne prawo do całości majątku wspólnego.

Natomiast do majątku osobistego każdego z małżonków należą m.in. przedmioty majątkowe nabyte przez dziedziczenie, zapis, darowiznę, chyba że spadkodawca lub darczyńca inaczej postanowił (art. 33 pkt 2 ww. Kodeksu).

Zgodnie z ogólną zasadą uregulowaną w art. 43 § 1 powołanego Kodeksu, oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym. Co do zasady wspólność majątkowa trwa tak długo jak małżeństwo. Stosownie do art. 47 § 1 ww. Kodeksu, małżonkowie mogą przez umowę zawartą w formie aktu notarialnego wspólność ustawową rozszerzyć lub ograniczyć albo ustanowić rozdzielność majątkową lub rozdzielność majątkową z wyrównaniem dorobków (umowa majątkowa). Umowa taka może poprzedzać zawarcie małżeństwa. Z ważnych powodów każdy z małżonków może żądać ustanowienia przez sąd rozdzielności majątkowej (art. 52 § 1 tego Kodeksu).

W przypadku ustania wspólności majątkowej, do majątku który był nią objęty stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. W razie ustania wspólności udziały małżonków są równe, chyba że umowa majątkowa małżeńska stanowi inaczej, co nie wyłącza zastosowania art. 43 § 2 i 3 ww. Kodeksu. Zatem, z datą umownego zniesienia lub ograniczenia wspólności majątkowej, współwłasność łączna przekształca się we współwłasność w częściach ułamkowych.

Kwestia określenia momentu nabycia nieruchomości i praw majątkowych była przedmiotem uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 maja 2017 r., sygn. akt II FPS 2/17, w której sąd stwierdził, że dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14 poz. 176, z późn. zm.) nabytych przez współmałżonka w wyniku dziedziczenia, datą ich nabycia lub wybudowania w rozumieniu tego przepisu jest dzień nabycia (wybudowania) tych nieruchomości i praw majątkowych do majątku wspólnego małżonków.

W uzasadnieniu uchwały Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że w przypadku nabycia nieruchomości przez małżonków pozostających w majątkowej wspólności małżeńskiej przewidzianej w art. 31 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy nie ma możliwości określenia tego, w jakich częściach nastąpiło nabycie nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie jest możliwe nabycie nieruchomości w określonym udziale przez małżonków pozostających we wspólności majątkowej małżeńskiej i działających jednocześnie, co wynika z istoty wspólności małżeńskiej. Wspólność małżeńska (łączna) to wspólność bezudziałowa, a w czasie jej trwania małżonkowie nie mogą rozporządzać swoimi prawami do majątku wspólnego jako całości. Nie mogą także rozporządzać udziałem w jakimkolwiek przedmiocie należącym do tego majątku.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego skoro, z uwagi na wspólność majątkową, nie można wyodrębnić udziałów, które małżonkowie posiadali w chwili nabycia nieruchomości w małżeństwie, to nie można też przyjąć, że pięcioletni termin biegnie od daty nabycia nieruchomości w drodze spadku. Dla oceny skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości kluczowy jest moment poniesienia wydatku na nabycie tego składnika do majątku wspólnego i to, że tego wydatku – w momencie jego poniesienia – nie można przypisać jednemu bądź drugiemu małżonkowi w udziałach o określonej wielkości.

Argumenty zawarte w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 maja 2017 r., sygn. akt II FPS 2/17 można również odnieść do sytuacji, gdy do nabycia nieruchomości dochodzi w drodze darowizny bezpośrednio z majątku wspólnego małżonków do majątku odrębnego jednego z nich.

Jakkolwiek darowizna polegająca na przesunięciu składników majątkowych z majątku wspólnego obojga małżonków do majątku osobistego jednego z nich jest czynnością prawną rozporządzającą nieodpłatną, to jednak nie powoduje nabycia w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nieruchomości i innych praw majątkowych przez małżonka, do którego majątku wspólnego przedmioty te wcześniej już przynależały.

W świetle powyższego datą nabycia przez Wnioskodawczynię lokalu będącego przedmiotem niniejszego wniosku jest data nabycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu do majątku wspólnego małżonków, tj. 23 lipca 2007 r.

Odnosząc się do kwestii przekształcenia spółdzielczego prawa do lokalu w prawo do odrębnej własności lokalu wyjaśnić należy, że spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego jest ograniczonym prawem rzeczowym. Jest to prawo zbywalne, przechodzi na spadkobierców i podlega egzekucji. Umożliwia ono korzystanie z lokalu oraz rozporządzanie tym prawem, z pewnymi ograniczeniami, na zasadach zbliżonych do prawa własności. Świadczy o tym chociażby umiejscowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w Księdze Drugiej ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r. poz. 1025 z późn. zm.) – „Własność i inne prawa rzeczowe”. Natomiast ustanowienie prawa odrębnej własności lokalu mieszkalnego powoduje, że osoba, której przysługuje to prawo, uzyskuje pełnię uprawnień właścicielskich do lokalu mieszkalnego oraz prawo do udziału w związanej z tym lokalem nieruchomości gruntowej.

Z powołanych zatem przepisów wynika, że w przypadku przekształcenia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w prawo odrębnej własności lokalu następuje jedynie zmiana formy prawnej zbywalnego prawa do lokalu, a nie nabycie tego lokalu, w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

A zatem, ustanowienie w 2018 r. odrębnej własności omawianego lokalu mieszkalnego i przeniesienie na Wnioskodawczynię prawa własności jest tylko zmianą formy własności, a nie nowym nabyciem w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, planowane odpłatne zbycie przez Wnioskodawczynię własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego nie będzie stanowić dla Wnioskodawczyni przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż zbycie nastąpi po upływie 5 lat, licząc od końca roku, w którym lokal mieszkalny został nabyty do majątku wspólnego małżonków, tj. od końca 2007 r. Biorąc powyższe pod uwagę na Wnioskodawczyni nie będzie ciążył obowiązek zapłaty podatku dochodowego z tego tytułu.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.