Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.333.2021.2.IZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-08-16
Teza: uznania Transakcja zbycia Nieruchomości za czynność podlegającą opodatkowaniu, zastosowania zwolnienia od podatku dla Transakcji zbycia Nieruchomości z możliwością wyboru jej opodatkowania oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości
Słowa kluczowe: grunty; nieruchomości; odliczenia-odliczenie podatku; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z 24 maja 2021 r. (data wpływu 26 maja 2021r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Transakcja zbycia Nieruchomości za czynność podlegającą opodatkowaniu, zastosowania zwolnienia od podatku dla Transakcji zbycia Nieruchomości z możliwością wyboru jej opodatkowania oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 maja 2021 r. wpłynął wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Transakcja zbycia Nieruchomości za czynność podlegającą opodatkowaniu, zastosowania zwolnienia od podatku dla Transakcji zbycia Nieruchomości z możliwością wyboru jej opodatkowania oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości.

We wniosku wspólnym złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania X sp. z o.o.

*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania Y spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Opis Nieruchomości będącej przedmiotem Transakcji

Zainteresowanym będącym stroną postępowania jest X spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka” lub „Kupujący”) z siedzibą w (…), zarejestrowana na potrzeby podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”) jako podatnik VAT czynny.

Zainteresowanym niebędącym stroną postępowania jest Y spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Sprzedający”) z siedzibą w (…), zarejestrowana na potrzeby podatku VAT jako podatnik VAT czynny.

W dalszej części niniejszego wniosku Spółka wraz ze Sprzedającym będą łącznie zwani „Zainteresowanymi” lub „Stronami”.

Kupujący zamierza nabyć:

1.  prawo własności nieruchomości znajdującej się w miejscowości (…), składającej się z działki gruntu nr 1, identyfikator działki: (…), obręb (…), dla której Sąd Rejonowy w (…), (…)Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW Nr (…) (dalej: „Grunt”) oraz prawo własności posadowionych na Gruncie naniesień, tj.:
    1.  podziemne pomieszczenie techniczne, do którego można wejść z terenu Gruntu, zbudowane przede wszystkim z żelbetu, głębokie na ok. 3,5 m.;
    2.  podziemne pomieszczenie techniczne, do którego można wejść z terenu Gruntu, zbudowane przede wszystkim z żelbetu, głębokie na ok. 3,5 m;
    3.  piwnica, do której można wejść z terenu Gruntu, zbudowana przede wszystkim z żelbetu i cegieł, głęboka na ok. 8 m. i szeroka na ok. 7,5 m.;
    4.  zasypana piwnica do której nie ma dostępu, w części w jakiej znajduje się na powierzchni zbudowana z żelbetu;
    5.  płytki szyb ceglany, głęboki na ok. 2,5 m, pozostała płyta żelbetowa na fragmencie (pkt i.- v. powyżej dalej łącznie: „Budowle” lub „Naniesienia 1”). a także:
    6.  ogrodzenie prefabrykowane betonowe;
    7.  tymczasowe ogrodzenia panelowe;
    8.  na Gruncie znajduje się też gruz budowlany, a także kostka granitowa, płyty betonowe, beton, betonowe krawężniki. Są to pozostałości, w złym stanie technicznym (pkt vi.-viii. powyżej dalej łącznie: „Naniesienia 2”).

Naniesienia 1 i Naniesienia 2 łącznie określane będą jako Naniesienia.

Przez Grunt przebiega również fragment sieci gazowej lub przyłącze wraz z towarzyszącą infrastrukturą - nie należą one jednak do Sprzedającego, ale do podmiotu trzeciego.

W dalszej części wniosku:

*   Grunt oraz Naniesienia będą łącznie określane jako „Nieruchomość”,

*   Transakcja kupna Nieruchomości przez Kupującego od Sprzedającego będzie określana jako „Transakcja”.

Nieruchomość znajduje się na terenie, dla którego zostały wydane poniżej wskazane uchwały dotyczące miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego:

1.  Uchwała Rady Miejskiej w (…)z 21 czerwca 2016 r. nr (…), w myśl której działka nr 1 zlokalizowana jest częściowo na obszarze oznaczonym jako „tereny zabudowy produkcyjnej lub usługowej”;
2.  Uchwała Rady Miejskiej w (…) z 26 listopada 2009 r. nr (…), zgodnie z którą przedmiotowa działka jest zlokalizowana częściowo w obszarze oznaczonym jako „tereny o funkcji przemysłowej”;
3.  Uchwała Rady Miejskiej w (…) z 29 sierpnia 2019 r. nr. (…), zgodnie z którą przedmiotowa działa zlokalizowana jest częściowa w obszarze oznaczonym jako „tereny zabudowy produkcyjnej, składów, magazynów oraz usług”.

Historia oraz dalsze informacje o Nieruchomości

Sprzedający zakupił Nieruchomość w 2020 r. Przedmiotowa transakcja nie stanowiła nabycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz była opodatkowana podatkiem VAT według właściwej stawki, a Sprzedający miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w tym zakresie.

Uprzednio Nieruchomość była własnością A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą we (…), która nabyła Nieruchomość w 2011 r.

Zgodnie z mapami archiwalnymi Nieruchomość oznaczona była jako lotnisko wojskowe. Z posiadanych przez Strony informacji wynika, że Naniesienia 1 oraz część Naniesień 2 (z wyłączeniem ogrodzeń - tj. ogrodzenie prefabrykowane betonowe oraz tymczasowe ogrodzenie panelowe) wzniesione zostały prawdopodobnie w połowie XX wieku.

Jednocześnie Budowle znajdowały się na Nieruchomości w momencie jej nabycia przez Sprzedającego, tj. w 2020 r. oraz w momencie nabycia Nieruchomości przez A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w 2011 r.

Przedmiotowa Nieruchomość była wykorzystywana przez A. sp. z o.o. do wykonywania działalności gospodarczej, w szczególności była oddawana w używanie najemcom lub dzierżawcom. W każdym wypadku rozpoczęcie wynajmowania Nieruchomości lub wykorzystywania jej do działalności gospodarczej A. sp. z o.o. wystąpiło ponad 2 lata przed datą transakcji pomiędzy A. sp. z o.o., a Sprzedającym (która miała miejsce w 2020 r.).

Po nabyciu Nieruchomości Sprzedający nie ponosił, i do dnia Transakcji nie będzie ponosić, żadnych nakładów na ulepszenie (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym) Budowli. Mając na uwadze stan Budowli należy przyjąć, że poprzedni ich właściciel (tj. A. sp. z o.o. z siedzibą we (…) - nabycie w 2011 r.) również nie ponosił nakładów na ich ulepszenie.

Nieruchomość została nabyta przez Sprzedającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej polegającej na obrocie nieruchomościami, podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, tj. Sprzedający nabył Nieruchomość celem jej dalszej sprzedaży. Sprzedający nie wykorzystywał Nieruchomości do działalności zwolnionej z VAT lub pozostającej poza zakresem opodatkowania VAT.

Nieruchomość nie jest obecnie przedmiotem umowy dzierżawy, najmu, dożywocia, użyczenia ani żadnej innej umowy o podobnym charakterze.

Zakres Transakcji

Nieruchomość jest położona na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, w związku z czym prawo pierwokupu przysługuje innej spółce, tj. B. S.A. Mając to na uwadze Strony postawiły zawrzeć przedwstępną warunkową umowę sprzedaży, na podstawie której Sprzedający zobowiązał się sprzedać Nieruchomość Kupującemu, m.in. pod warunkiem, że prawa pierwokupu nie wykona wspomniana uprawniona spółka.

Jak wskazano wyżej, w ramach Transakcji, dojdzie do kupna wyłącznie Nieruchomości przez Kupującego od Sprzedającego po spełnieniu określonych warunków.

Przedmiotem Transakcji nie będą natomiast inne od Nieruchomości składniki majątku Sprzedającego. W szczególności Kupujący nie przejmie żadnych wartości niematerialnych i prawnych, know-how, aktywów mogących stanowić tajemnicę przedsiębiorstwa, oznaczeń indywidualizujących przedsiębiorstwo Sprzedającego lub jego część, a także innych praw, wierzytelności, zobowiązań, praw i obowiązków z umów czy też środków pieniężnych lub papierów wartościowych Sprzedającego.

Kupujący nie przejmie ksiąg rachunkowych prowadzonych przez Sprzedającego ani żadnych rachunków bankowych.

Na moment Transakcji Sprzedający nie będzie zatrudniał pracowników ani osób, dla których Nieruchomość byłaby zakładem pracy, w związku z tym jej nabycie przez Spółkę nie spowoduje skutku, że Spółka stanie się stroną istniejących stosunków pracy. Nabycie Nieruchomości nie będzie wiązać się również z przejściem zakładu pracy w rozumieniu art. 23 ustawy z 26 czerwca 1974 Kodeks pracy (j.t. Dz.U. z 2020 r. poz. 1320 ze zm.).

Wyodrębnienie Nieruchomości w przedsiębiorstwie Sprzedającego

Sprzedający nie posiada i nie będzie posiadał na moment Transakcji żadnego statutu, regulaminu czy dokumentu o podobnym charakterze, z którego wynikałoby formalne wyodrębnienie organizacyjne Nieruchomości w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego, czy fakt, że Nieruchomość stanowi wyodrębnioną jednostkę organizacyjną (np. oddział wyodrębniony w KRS).

Ponadto Sprzedający nie posiada i nie będzie posiadał na moment Transakcji odrębnego rachunku (subrachunku) bankowego, na który wpływają (będą wpływać) należności i są spłacane (będą spłacane) zobowiązania związane wyłącznie z wykorzystywaniem Nieruchomości przez Sprzedającego. Sprzedający nie prowadzi (jak i nie będzie prowadził na moment Transakcji) oddzielnych ksiąg rachunkowych dla Nieruchomości, jak również nie sporządza sprawozdania finansowego dla Nieruchomości (pozostanie to aktualne także w momencie dokonania Transakcji). Przy chody, koszty oraz należności i zobowiązania związane z Nieruchomością nie są - i nie będą na moment Transakcji - ewidencjonowane za pomocą wydzielonych, odrębnych kont utworzonych dla Nieruchomości.

Sposób wykorzystania Nieruchomości po Transakcji

Po przeprowadzeniu Transakcji Kupujący zamierza dokonać dalszej sprzedaży Nieruchomości w ramach działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Kupujący nie planuje sprzedaży Nieruchomości jako zwolnionej z VAT.

Inne okoliczności Transakcji

Sprzedający i Kupujący posiadają, jak i będą posiadać na moment Transakcji status podatników VAT czynnych, a Transakcja zostanie udokumentowana fakturą VAT.

Sprzedający oraz Kupujący przed dniem zawarcia umowy sprzedaży Nieruchomości złożą do właściwego naczelnika urzędu skarbowego zgodne oświadczenia o wyborze opodatkowania VAT, o których mowa w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy planowana Transakcja nabycia Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu VAT?
2.  Czy planowana Transakcja nabycia Nieruchomości będzie korzystała ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy – przy czym Zainteresowania będą uprawnieni do zrezygnowania z powyższego zwolnienia oraz wyboru opodatkowania przedmiotowego nabycia Nieruchomości podatkiem VAT?
3.  Jeżeli:
    1.  strony umowy nabycia Nieruchomości skorzystają z opcji wyboru opodatkowania podatkiem VAT transakcji nabycia Nieruchomości oraz
    2.  po nabyciu Nieruchomości Kupujący sprzeda Nieruchomość innemu podmiotowi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej opodatkowanej VAT\- czy Kupujący będzie uprawniony do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony wynikający z prawidłowo wystawionej faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości opisanej we wniosku?

Stanowisko Wnioskodawców

Zdaniem Stron

1.  Planowana Transakcja nabycia Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.
2.  Planowana Transakcja nabycia Nieruchomości będzie korzystać ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT - przy czym Zainteresowani będą uprawnieni do zrezygnowania z powyższego zwolnienia oraz wyboru opodatkowania przedmiotowej Transakcji sprzedaży Nieruchomości podatkiem VAT.
3.  Jeżeli:
    1.  strony Transakcji skorzystają z opcji wyboru opodatkowania podatkiem VAT Transakcji sprzedaży Nieruchomości oraz
    2.  Kupujący po nabyciu Nieruchomości sprzeda Nieruchomość innemu podmiotowi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej opodatkowanej VAT,\-Kupujący będzie uprawniony do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony wynikający z prawidłowo wystawionej faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości opisanej we wniosku.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców

Ad 1.

Jedną z podstawowych zasad opodatkowania podatkiem VAT jest powszechność opodatkowania, która przejawia się tym, że generalnie cały obrót towarami i usługami jest objęty podatkiem VAT. W systemie VAT przewidziano jednak pewne wyjątki od tej zasady.

Zgodnie z art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, ze zm., dalej: „Dyrektywa”) w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca, i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach, gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT stanowi implementację powyższej regulacji do krajowego porządku prawnego. Zgodnie z tym przepisem - Ustawy o VAT nie stosuje się m.in. do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Co do zasady, dostawa nieruchomości stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Dopiero w przypadku uznania, że dana nieruchomość stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa możliwe jest wyłączenie takiej transakcji z zakresu opodatkowania. Sytuacja taka stanowi jednak wyjątek od ogólnej zasady powszechności opodatkowania. Mając na uwadze, że wszelkie odstępstwa od zasady powszechności opodatkowania mają charakter wyjątkowy, powinny podlegać ścisłej, literalnej wykładni.

Należy stwierdzić, że w ocenie Stron planowana Transakcja zakupu Nieruchomości stanowi transakcję podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT (tzn. objętą zakresem opodatkowania tym podatkiem) - odpłatną dostawę towarów.

Brak jest bowiem podstaw do kwalifikowania jej jako transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, do której zgodnie z art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT, nie stosuje się przepisów tej ustawy.

W myśl art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT, przez „zorganizowaną część przedsiębiorstwa” rozumie się „organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”.

Z kolei Ustawa o VAT nie zawiera definicji pojęcia „przedsiębiorstwa” - wobec tego należy przyjąć, że posługuje się ona nim w znaczeniu nadanym mu art. 551 Kodeksu cywilnego (dalej: „KC”), zgodnie z którym:

„Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.”

W świetle przywołanych przepisów planowana Transakcja nie będzie dotyczyć przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części. Przedmiotem sprzedaży ma być bowiem wyłącznie jeden składnik majątku Sprzedającego tj. Grunt wraz z Naniesieniami.

Przedmiotem Transakcji nie będą natomiast pozostałe składniki majątku Sprzedającego wymienione w art. 551 KC, a w szczególności:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa),

*   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych środki pieniężne,

*   prawa własności intelektualnej,

*   tajemnice przedsiębiorstwa,

*   czy też księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Z kolei, w myśl art. 552 KC, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności albo z przepisów szczególnych.

Definicja przedsiębiorstwa wprowadzona przepisami KC opiera się na przedmiotowym ujęciu przedsiębiorstwa, jako zbioru pewnych składników przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. W tym ujęciu sprzedaż przedsiębiorstwa będzie miała miejsce, gdy istotne składniki wymienione w art. 551 KC (o ile występują w danym stanie faktycznym) zostaną przekazane nabywcy w ramach danej transakcji.

Ze względu na autonomię prawa podatkowego wskazuje się, że definicja wynikająca z KC powinna być na gruncie VAT traktowana jedynie pomocniczo. Na gruncie VAT interpretacji pojęcia „przedsiębiorstwa” należy dokonywać przede wszystkim w oparciu o wykładnię prowspólnotową uwzględniając orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”). W swoich wyrokach TSUE wskazywał, że dla oceny, czy mamy do czynienia ze zbyciem przedsiębiorstwa lub ZCP, istotne jest, czy aktywa łącznie jako przedsiębiorstwo mają zdolność prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej oraz czy nabywca ma zamiar prowadzenia przedsiębiorstwa. Nie oznacza to, że przy wykładni art. 6 ust. 1 Ustawy o VAT należy zupełnie pominąć art. 551 KC - przepis ten powinien być pomocniczo stosowany przy analizie opodatkowania zbycia nieruchomości.

Jednocześnie jednak, składnik majątku Sprzedającego będący przedmiotem zbycia, tj. Nieruchomość nie może być również zakwalifikowana jako zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT, czyli „organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”.

ZCP tworzy zatem zbiór składników majątkowych, pozostających w takich wzajemnych relacjach, w których można mówić o nich jako o zorganizowanym zespole, a nie o zbiorze elementów, których jedyną cechą wspólną jest pozostawanie we władaniu jednego podmiotu. Dodatkowo elementy tego zbioru powinny wykazywać takie wzajemne powiązania funkcjonalne, aby mogły służyć kontynuowaniu danej działalności gospodarczej.

Z powyższego wynika zatem, że ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa mamy do czynienia w przypadku, gdy łącznie spełnione są następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie, funkcjonalnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

W sytuacji przedstawionej we wniosku nie dojdzie do spełnienia wszystkich przedstawionych powyżej przesłanek.

Odnosząc się do powyższego trzeba wskazać, że - po pierwsze - zdaniem Stron w ogóle nie jest możliwe uznanie, że przedmiot planowanej sprzedaży, obejmujący jedynie Nieruchomość można kwalifikować jako „zespół” składników. Poza ww. składnikami Spółka nie przejmuje bowiem od Sprzedającego innych składników przedsiębiorstwa wymienionych w art. 551 KC, takich jak:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa

*   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych środki pieniężne, prawa własności intelektualnej,

*   tajemnice przedsiębiorstwa

*   czy też księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W konsekwencji przedmiot zamierzonej Transakcji nabycia nie spełnia przesłanek uznania go za „przedsiębiorstwo” w rozumieniu art. 55¹ KC.

Spółka nie staje się również stroną umów o pracę zawartych przez Sprzedającego, ani innych zawartych przez niego umów, takich jak umowy pożyczki, ubezpieczenia, rachunku bankowego, zastawu rejestrowego, czy umowy przelewu wierzytelności.

Po drugie, w analizowanym przypadku nie zachodzi przesłanka wyodrębnienia organizacyjnego, finansowego oraz funkcjonalnego zbywanego „zespołu” składników majątkowych.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że ZCP powinna mieć swoje miejsce w strukturze organizacyjnej danego podmiotu jako dział, wydział czy oddział, itp. Wyodrębnienie organizacyjne powinno zostać dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP. Nie oznacza to jednocześnie, że możliwość przypisania, np. kosztów do danego składnika majątkowego na podstawie prowadzonych ewidencji podatkowych stanowi o wyodrębnieniu finansowym.

Wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako możliwość realizacji określonych zadań gospodarczych przez ZCP. ZCP musi obejmować elementy niezbędne do samodzielnego realizowania działań gospodarczych.

Aby zatem część przedsiębiorstwa mogła zostać uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Materialne i niematerialne składniki majątkowe wchodzące w skład ZCP muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej bez podejmowania dodatkowych działań mających na celu wyposażenie zespołu składników materialnych w zasoby niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 4 marca 2020 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.65.2019.3.AM uznał, że: „Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. (\`(...)\`) Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. (\`(...)\`) Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. ”

W odniesieniu do analizowanego stanu faktycznego trzeba wskazać, że zbywane składniki majątku nie są wyodrębnione w powyższy sposób w strukturze przedsiębiorstwa Sprzedającego, co uniemożliwia zakwalifikowanie ich jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT.

W tym zakresie trzeba też wskazać, w szczególności, że Sprzedający, na moment złożenia niniejszego wniosku, jak i w momencie Transakcji, nie posiada i nie będzie posiadał żadnego statutu, regulaminu czy dokumentu o podobnym charakterze, z którego wynikałoby formalne wyodrębnienie organizacyjne Nieruchomości w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego, czy też fakt, że Nieruchomość stanowi wyodrębnioną jednostkę organizacyjną.

Ponadto Zbywca nie posiada i nie będzie posiadał odrębnego rachunku (subrachunku) bankowego, na który wpływają (będą wpływać) należności i są spłacane (będą spłacane) zobowiązania, związane wyłącznie z wykorzystywaniem Nieruchomości przez Zbywcę. Zbywca nie prowadzi oddzielnych ksiąg rachunkowych dla Nieruchomości, jak również nie sporządza odrębnego sprawozdania finansowego dla Nieruchomości (będzie tak również w momencie dokonania Transakcji). Przychody, koszty oraz należności i zobowiązania związane z Nieruchomością nie są - i nie będą na moment Transakcji - ewidencjonowane za pomocą wydzielonych odrębnych kont utworzonych dla Nieruchomości.

Zbywany zespół składników nie jest ponadto wystarczający dla wykonywania przy jego pomocy (samodzielnie) funkcji gospodarczych.

Całokształt przedstawionych powyżej okoliczności świadczy o tym, że planowana Transakcja nabycia Nieruchomości nie będzie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części, a zatem będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W tym miejscu należy również odwołać się do wydanych przez Ministerstwo Finansów Objaśnień podatkowych z 11 grudnia 2018 r.: Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych’’ (dalej: „Objaśnienia”).

Co prawda Objaśnienia odnoszą się do nieruchomości komercyjnych rozumianych jako obiekty przeznaczone pod wynajem, a w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z Nieruchomością, na której nie znajdują się obiekty komercyjne. Zdaniem Stron zasadne jest jednak odwołanie się do treści Objaśnień, gdyż dają one wiele istotnych wskazówek dotyczących interpretacji pojęcia zorganizowanej części przedsiębiorstwa czy przedsiębiorstwa.

Zgodnie z Objaśnieniami, co do zasady, dostawa nieruchomości komercyjnych stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT. W tym zakresie, jako standardowe elementy typowe dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT, wskazano elementy takie jak: grunt, budynek (budynki), budowle, infrastruktura techniczna oraz przynależności, a także prawa i obowiązki z umów najmu, które przechodzą na kupującego z mocy prawa, jak również prawa i obowiązki z umów najmu (odpowiednio dzierżawy), na podstawie których wynajmowane powierzchnie nie zostały (i nie zostaną do dnia transakcji) przekazane najemcom.

Dostawa nieruchomości komercyjnych może zostać uznana za czynność niepodlegającą opodatkowaniu VAT tylko w wyjątkowych okolicznościach, gdy istnieje zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz istnieje faktyczna możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

W celu ustalenia, czy przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę należy ustalić, czy oprócz przeniesienia standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT na nabywcę są przeniesione również inne elementy.

Odnosząc wytyczne zawarte w Objaśnieniach do planowanej Transakcji zakupu Nieruchomości należy stwierdzić, że oprócz przeniesienia na Spółkę standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych, nie dojdzie do przeniesienia elementów innych niż standardowe.

Po nabyciu Nieruchomości przez Spółkę nie byłoby możliwe kontynuowanie na niej działalności prowadzonej przez Sprzedającego, ze względu na to, że na Nieruchomości zasadniczo nie jest prowadzona żadna działalność gospodarcza.

W związku z powyższym celem Transakcji nie może być przejęcie i kontynuacja prowadzonej przez Sprzedającego działalności gospodarczej na Nieruchomości z uwagi na to, że taka działalność na Nieruchomości nie jest i na dzień Transakcji nie będzie prowadzona.

Także z tego względu zasadne jest zakwalifikowanie planowanej Transakcji jako sprzedaży nieruchomości, a nie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części; wartość ekonomiczną dla Nabywcy przedstawia w tym przypadku głównie działka składająca się na Nieruchomość.

Reasumując, zgodnie z Objaśnieniami, czynnikiem decydującym o zakwalifikowaniu transakcji jako zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części jest jednoczesne: istnienie zamiaru kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz faktyczna możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Żaden z tych czynników nie występuje w przypadku planowanej Transakcji, co stanowi kolejną przesłankę świadczącą o tym, że nie jest to transakcja zbycia przedsiębiorstwa, ani jego zorganizowanej części, lecz odpłatna dostawa towarów, podlegająca opodatkowaniu VAT (tzn. objęta zakresem zastosowania przepisów Ustawy o VAT).

Mając na uwadze powyższą argumentację, Nieruchomość nie może być uznana za przedsiębiorstwo lub ZCP. Planowanej Transakcji nie towarzyszy transfer składników wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Sprzedającego. Przedmiot planowanej Transakcji stanowi zatem jedynie sprzedaż Nieruchomości, która nie jest wyodrębniona organizacyjnie, funkcjonalnie, ani finansowo. Nieruchomość mogłaby jedynie potencjalnie - po uzupełnieniu jej o szereg składników, które nie są przedmiotem planowanej Transakcji, oraz podjęcia szeregu dodatkowych działań faktycznych i prawnych - stanowić przedsiębiorstwo lub ZCP.

Całokształt przedstawionych okoliczności przemawia zatem za uznaniem za prawidłowe stanowiska Stron, iż planowane nabycie Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ad 2

Na wstępie Strony pragną podkreślić, że celem niniejszego pytania nie jest określenie wysokości stawki VAT właściwej dla Transakcji, a jedynie potwierdzenie, że Transakcja w ogóle podlega VAT (i powinna być opodatkowana według właściwej stawki).

Strony zdają sobie sprawę, że narzędziem służącym do potwierdzenia stawki jest wiążąca informacja stawkowa (WIS), stąd w interpretacji chcą potwierdzić jedynie fakt, iż Transakcja podlega opodatkowaniu VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, stosownie do art. 7 Ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT, rozumie się natomiast rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego na wstępie, na Gruncie znajdują się Naniesienia 1 i Naniesienia 2. Celem ustalenia, czy Grunt jest zabudowany, należałoby zatem dokonać oceny, czy są one budynkami/budowlami zgodnie z Prawem budowlanym.

Zgodnie z art. 3 pkt 1 Prawa budowlanego, ilekroć mowa o obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Natomiast zgodnie z art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Przepis powyższy art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego wprowadza więc pewne domniemanie, iż obiekt podlegający regulacji Prawa budowlanego (wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych), który nie spełnia definicji budynku lub obiektu malej architektury, stanowi budowlę. Ponadto można przyjąć, że budowlami są wszystkie obiekty budowlane, które zostały przykładowo wymienione w art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego oraz obiekty budowlane, które są podobne do nich. Przedstawione w tym przepisie wyliczenie jest katalogiem otwartym, jednocześnie jednak budowla w rozumieniu Prawa budowlanego, w szczególności, powinna stanowić pewną całość techniczno-użytkową.

Jednocześnie, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach, a przez obiekt małej architektury - niewielkie obiekty (w szczególności: kultu religijnego - jak: kapliczki, krzyże przydrożne, figury - posągi, wodotryski i inne obiekty architektury ogrodowej, użytkowe służące rekreacji codziennej i utrzymaniu porządku, jak: piaskownice, huśtawki, drabinki, śmietniki) - art. 3 pkt 2 i 4 Prawa budowlanego.

Ponadto, przez urządzenia budowlane należy rozumieć natomiast urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki (art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego).

Biorąc pod uwagę przytoczone przepisy, zdaniem Stron, Naniesienia 1 będą stanowić budowle w rozumieniu Prawa budowlanego. W przypadku bowiem tych obiektów, tj.:

1.  podziemne pomieszczenie techniczne, do którego można wejść z terenu Gruntu, zbudowane przede wszystkim z żelbetu, głębokie na ok. 3,5 m;
2.  podziemne pomieszczenie techniczne, do którego można wejść z terenu Gruntu, zbudowane przede wszystkim z żelbetu, głębokie na ok. 3,5 m;
3.  piwnica, do której można wejść z terenu Gruntu, zbudowana przede wszystkim z żelbetu i cegieł, głęboka na ok. 8 m i szeroka na ok. 7,5 m;
4.  zasypana piwnica, do której nie ma dostępu, w części w jakiej znajduje się na powierzchni zbudowana z żelbetu;
5.  płytki szyb ceglany, głęboki na ok. 2,5 m, pozostała płyta żelbetowa na fragmencie

\- zostały one wzniesione z użyciem wyrobów budowlanych. Jednocześnie nie stanowią one budynków ani obiektów małej architektury (nie posiadają cech wynikających z cytowanych wyżej definicji tych właśnie obiektów budowlanych) zgodnie z Prawem budowlanym. Dodatkowo, nie spełniają one definicji urządzenia budowlanego.

Dodatkowo trzeba wskazać, że w art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego jako przykład budowli wskazano „budowlę ziemną”. Prawo budowlane nie definiuje pojęcia „budowla ziemna”. Jednakże, zgodnie z orzecznictwem Naczelnego Sądu Administracyjnego, przez takie budowle można rozumieć wytwory ludzkiej działalności, niebędące budynkiem lub obiektem małej architektury wykonane w ziemi lub z ziemi. Taka budowla musi mieć charakter kubaturowy, być widoczna, istnieć w kategoriach obiektywnych, a także stanowić pewną całość techniczno- użytkową (wyrok NSA z 30 października 2018 r., sygn. II OSK 2688/16). W ocenie Stron, Naniesienia 1 spełniają te kryteria - można im bowiem przy pisać pewien parametr obojętności oraz są zauważalne w terenie. Niezależnie od tego, że nie są obecnie użytkowane, z uwagi na ich cechy i specyfikę, można, w ocenie Stron, uznać że stanowią pewną całość techniczno- użytkową.

Z powyższych powodów, w ocenie Stron, należy uznać, że Naniesienia 1 są budowlami w rozumieniu Prawa budowlanego.

Na Gruncie znajdują się również Naniesienia 2. Zdaniem Stron nie stanowią one jednak obiektu budowlanego. Ogrodzenie prefabrykowane betonowe oraz tymczasowe ogrodzenie panelowe zaliczyć należy do urządzeń budowlanych. Ogrodzenie zostało bowiem umieszczone w katalogu urządzeń budowlanych określonych odrębnie od budowli (art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego), a zatem - zgodnie z Prawem budowlanym - ogrodzenie nie mieści się w definicji budowli. Jeśli chodzi o gruz budowlany, a także kostkę granitową, płyty betonowe, beton, betonowe krawężniki, są one w złym stanie technicznym i, w istocie, stanowią pozostałości naniesień. W ocenie Stron, nie można więc uznać, że spełniają one definicję obiektu budowlanego.

W efekcie, biorąc pod uwagę powyższe uwagi, Grunt powinien być traktowany jako zabudowany. Zdaniem Stron, z uwagi na okoliczności opisane wyżej, znajdują się na nim bowiem budowle w rozumieniu Prawa budowlanego - tj. Naniesienia 1. Będę one jednocześnie relewantne dla określenia konsekwencji podatkowych w VAT planowanej Transakcji.

Skoro Nieruchomość jest zabudowana i taka pozostanie na moment Transakcji, na gruncie Ustawy o VAT planowaną Transakcję dostawy Nieruchomości należy analizować w oparciu o przepisy odnoszące się do dostawy budynków, budowli lub ich części. Zgodnie bowiem z art. 29a ust. 8 Ustawy o VAT: „W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. ”

W ocenie Stron, dostawa przedmiotowej Nieruchomości będzie zwolniona z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, „zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.”

Jednocześnie, w myśl art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT, pierwszym zasiedleniem jest „oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.”

Jak wynika z opisanego na wstępie stanu faktycznego, Budowle znajdowały się na Nieruchomości w momencie jej nabycia przez Sprzedającego, tj. w 2020 r. oraz w momencie nabycia Nieruchomości przez A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w 2011 r.

Ponadto przedmiotowa Nieruchomość była wykorzystywana przez A. sp. z o.o. do wykonywania działalności gospodarczej, w szczególności była oddawana w używanie najemcom lub dzierżawcom. W każdym wypadku rozpoczęcie wynajmowania Nieruchomości lub wykorzystywania jej do działalności gospodarczej A. sp. z o.o. wystąpiło ponad 2 lata przed datą transakcji pomiędzy A. sp. z o.o. a Sprzedającym (która miała miejsce w 2020 r.).

Po nabyciu Nieruchomości Sprzedający nie ponosił, i do dnia Transakcji nie będzie ponosić, żadnych nakładów na ulepszenie (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym) Naniesień 1. Mając na uwadze stan Naniesień 1 należy przyjąć, że poprzedni ich właściciel (tj. A. sp. z o.o. z siedzibą (…) - nabycie w 2011 r.) również nie ponosił nakładów na ich ulepszenie.

Reasumując, z uwagi na opisane okoliczności należy przyjąć, że od momentu „pierwszego zasiedlenia” Naniesień 1 posadowionych na Nieruchomości upłynęły ponad 2 lata.

Oznacza to, że planowana dostawa Nieruchomości będzie dokonywana po upływie 2 lat od jej „pierwszego zasiedlenia”.

W konsekwencji będzie ona zwolniona z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.

Oznacza to zarazem, że do dostawy tej będzie mogła być zastosowana możliwość rezygnacji ze zwolnienia od podatku VAT i wybór opodatkowania dostawy podatkiem od towarów i usług, na zasadach przewidzianych w art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT:

„Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni:
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.”

Zgodnie z art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10 (czyli zwolnienia dostawy budynku, budowli lub ich części dokonywanego po upływie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia), i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części podatkiem VAT, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 Ustawy o VAT, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Jak zaznaczono w stanie faktycznym będącym podstawą niniejszego wniosku, zarówno Sprzedający, jak i Kupujący będą na moment Transakcji czynnymi podatnikami VAT, a zatem pierwszy z warunków dla wybrania opodatkowania VAT Transakcji, wymienionych w powołanym przepisie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, należy uznać za spełniony.

Jeśli chodzi o pozostałe przesłanki, należy wskazać, że Sprzedający i Kupujący złożą do właściwego naczelnika urzędu skarbowego, przed dniem dokonania Transakcji, oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 i ust. 11 Ustawy o VAT (zgodne z wymogami ustawowymi). W efekcie, w ocenie Zainteresowanych, do Transakcji nie będzie miało zastosowania zwolnienie z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT (z uwagi na złożenie przez Strony przedmiotowego oświadczenia).

Do dostawy Nieruchomości nie znajdzie także zastosowanie zwolnienie z opodatkowania VAT, o który mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT. Jak bowiem wynika z art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT, wskazany przepis znajduje zastosowanie wyłącznie w sytuacji, gdy dostawa budynków, budowli lub ich części nie jest objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT. Tymczasem, w ocenie Zainteresowanych dostawa Nieruchomości będzie w całości objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, ponieważ co najmniej 2 lata przed Transakcja miało już miejsce jej pierwsze zasiedlenie.

Powyższy schemat opodatkowania potwierdza przykładowo Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 2 stycznia 2018 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.788.2017.2.MW, wskazując, że: „Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.”

W konsekwencji, w ocenie Zainteresowanych, do dostawy Nieruchomości w ramach Transakcji nie znajdzie zastosowania zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT.

W efekcie, całokształt przedstawionych okoliczności przemawia zatem za uznaniem za prawidłowe stanowiska Stron, iż Zainteresowani będą uprawnieni do wyboru opodatkowania planowanej sprzedaży Nieruchomości podatkiem VAT (rezygnacji ze zwolnienia od podatku).

Jednocześnie, w ocenie Wnioskodawców, skoro ogrodzenie prefabrykowane betonowe oraz tymczasowe ogrodzenia panelowe stanowią urządzenie budowlane, należy je traktować jako element przynależny do Budowli i opodatkować łącznie z nimi. W konsekwencji dostawa ogrodzeń będzie opodatkowana tak jak dostawa Budowli.

Strony wskazują ponadto, że statusu Nieruchomości (jak i konsekwencji podatkowych Transakcji) nie zmienia okoliczność, że na Nieruchomości znajdują się fragmenty sieci gazowej (lub przyłączy) należące do podmiotu trzeciego. Sieci te, jako infrastruktura przesyłowa, na podstawie art. 49 § 1 KC, nie stanowią części składowych Nieruchomości, gdyż wchodzą one w skład przedsiębiorstwa przesyłowego. W konsekwencji, należy uznać że nie będą one przedmiotem planowanej Transakcji sprzedaży i nie wpłyną na konsekwencje podatkowe Transakcji.

Strony pragną wskazać równocześnie, że również w przypadku uznania, że Nieruchomość nie jest zabudowana (tj. nie są na niej posadowione budynki/budowle w rozumieniu Prawa budowlanego), jej dostawa również opodatkowana będzie VAT.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT zwalnia się bowiem od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Definicja terenów budowlanych została zawarta w art. 2 pkt 33 Ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Powyższe oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane posiadające status terenów budowlanych. Natomiast dostawy gruntów niezabudowanych innych niż tereny budowlane są zwolnione z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Jak już wskazano w stanie faktycznym powyżej, Nieruchomość znajduje się na terenie, dla którego zostały wydane uchwały dotyczące miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego:

1.  Uchwała Rady Miejskiej w (…)z 21 czerwca 2016 r. nr (…), w myśl której działka nr 1 zlokalizowana jest częściowo na obszarze oznaczonym jako „tereny zabudowy produkcyjnej lub usługowej”;
2.  Uchwała Rady Miejskiej w (…) z 26 listopada 2009 r. nr (…), zgodnie z którą przedmiotowa działka jest zlokalizowana częściowo w obszarze oznaczonym jako „tereny o funkcji przemysłowej”;
3.  Uchwała Rady Miejskiej w (…) z 29 sierpnia 2019 r. nr. (…), zgodnie z którą przedmiotowa działa zlokalizowana jest częściowa w obszarze oznaczonym jako „tereny zabudowy produkcyjnej, składów, magazynów oraz usług”.

W ocenie Wnioskodawców, powyższe pozwala przyjąć, że Nieruchomość spełnia definicję terenu budowlanego określonego w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT.

W konsekwencji do dostawy Nieruchomości nie będzie miało zastosowania zwolnienie z opodatkowania VAT przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy VAT (w przypadku uznania, że Nieruchomość nie jest zabudowana). Dostawa Nieruchomości będzie wówczas opodatkowana VAT.

Ad 3

W ocenie Wnioskodawców, w sytuacji, gdy z zachowaniem wymogów formalnych przewidzianych w art. 43 ust. 10 i n. Ustawy o VAT, Sprzedający i Kupujący złożą oświadczenie o wyborze opcji opodatkowania dostawy Nieruchomości i na prawidłowo wystawionej przez Sprzedającego fakturze zostanie wykazany podatek VAT, Spółce będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku.

Przepis art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT wprowadza jedną z najistotniejszych zasad podatku VAT - prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Uprawnienie to przysługuje zasadniczo wtedy, gdy nabyte towary i usługi będą wykorzystywane przez kupującego do wykonywania czynności opodatkowanych VAT. Dodatkowo, aby można było mówić o prawie do odliczenia, musi wystąpić podatek naliczony.

Zakładając, że nabycie przez Spółkę Nieruchomości zostanie opodatkowane podatkiem VAT według właściwej stawki, po stronie Spółki wystąpi podatek naliczony w wysokości wynikającej z faktury otrzymanej przez Spółkę (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a Ustawy o VAT).

Ponadto, po nabyciu Nieruchomości, Kupujący zamierza sprzedać Nieruchomość innemu podmiotowi. Kupujący planuje, że ta sprzedaż będzie wykonywana w ramach działalności gospodarczej oraz będzie opodatkowana podatkiem VAT wg właściwej stawki.

Oznacza to, że spełnione będą zatem przesłanki odliczenia przez Spółkę podatku VAT naliczonego przy zakupie Nieruchomości przewidziane w art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT.

Jednocześnie, w przypadku uznania za prawidłowe stanowiska Stron w zakresie dotyczącym pytania nr 1 i 2, do faktur wystawionych z tytułu sprzedaży Nieruchomości nie będzie miał zastosowania art. 88 ust. 3a pkt 2 Ustawy o VAT, zgodnie z którym odliczenie nie może mieć miejsca, jeśli transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. Transakcja bowiem będzie opodatkowana VAT - powyższy przepis nie będzie stanowił przeszkody do odliczenia przez Spółkę podatku VAT wykazanego na fakturach.

Powyższe przemawia zatem za uznaniem za prawidłowe stanowiska Stron w zakresie pytania nr 3, iż w sytuacji gdy:

1.  strony Transakcji skorzystają z opcji wyboru opodatkowania VAT Transakcji, a
2.  Kupujący po nabyciu sprzeda Nieruchomość w ramach działalności gospodarczej i transakcja ta będzie opodatkowana podatkiem VAT,

\- Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku od towarów i usług wynikającego z faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości.

Reasumując, mając na uwadze, że nabyta Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Kupującego do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, Kupującemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego na zasadach ogólnych, przewidzianych w Ustawie o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawców w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie uznania Transakcja zbycia Nieruchomości za czynność podlegającą opodatkowaniu, zastosowania zwolnienia od podatku dla Transakcji zbycia Nieruchomości z możliwością wyboru jej opodatkowania oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami – w myśl art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez sprzedaż, zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy o VAT przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te – chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług – nie podlegają opodatkowaniu.

I tak na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Wnioskodawcy mają wątpliwość, czy planowana Transakcja zbycia Nieruchomości stanowić będzie czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ze złożonego wniosku wynika, że Kupujący zamierza nabyć prawo własności nieruchomości znajdującej się w miejscowości (…), składającej się z działki gruntu nr 1 oraz prawo własności posadowionych na Gruncie naniesień, tj.:

1.  podziemne pomieszczenie techniczne, do którego można wejść z terenu Gruntu, zbudowane przede wszystkim z żelbetu, głębokie na ok. 3,5 m.;
2.  podziemne pomieszczenie techniczne, do którego można wejść z terenu Gruntu, zbudowane przede wszystkim z żelbetu, głębokie na ok. 3,5 m;
3.  piwnica, do której można wejść z terenu Gruntu, zbudowana przede wszystkim z żelbetu i cegieł, głęboka na ok. 8 m. i szeroka na ok. 7,5 m.;
4.  zasypana piwnica do której nie ma dostępu, w części w jakiej znajduje się na powierzchni zbudowana z żelbetu;
5.  płytki szyb ceglany, głęboki na ok. 2,5 m, pozostała płyta żelbetowa na fragmencie (pkt. i.-v. powyżej dalej łącznie: „Budowle” lub „Naniesienia 1”). a także:
6.  ogrodzenie prefabrykowane betonowe;
7.  tymczasowe ogrodzenia panelowe;
8.  na Gruncie znajduje się też gruz budowlany, a także kostka granitowa, płyty betonowe, beton, betonowe krawężniki. Są to pozostałości, w złym stanie technicznym (pkt. vi.-viii. powyżej dalej łącznie: „Naniesienia 2”).

Przedmiotem Transakcji nie będą natomiast inne od Nieruchomości składniki majątku Sprzedającego. W szczególności Kupujący nie przejmie żadnych wartości niematerialnych i prawnych, know-how, aktywów mogących stanowić tajemnicę przedsiębiorstwa, oznaczeń indywidualizujących przedsiębiorstwo Sprzedającego lub jego część, a także innych praw, wierzytelności, zobowiązań, praw i obowiązków z umów czy też środków pieniężnych lub papierów wartościowych Sprzedającego. Kupujący nie przejmie ksiąg rachunkowych prowadzonych przez Sprzedającego ani żadnych rachunków bankowych.

Na moment Transakcji Sprzedający nie będzie zatrudniał pracowników ani osób, dla których Nieruchomość byłaby zakładem pracy, w związku z tym jej nabycie przez Spółkę nie spowoduje skutku, że Spółka stanie się stroną istniejących stosunków pracy. Nabycie Nieruchomości nie będzie wiązać się również z przejściem zakładu pracy w rozumieniu art. 23 ustawy Kodeks pracy. Sprzedający nie posiada i nie będzie posiadał na moment Transakcji żadnego statutu, regulaminu czy dokumentu o podobnym charakterze, z którego wynikałoby formalne wyodrębnienie organizacyjne Nieruchomości w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego, czy fakt, że Nieruchomość stanowi wyodrębnioną jednostkę organizacyjną (np. oddział wyodrębniony w KRS). Ponadto Sprzedający nie posiada i nie będzie posiadał na moment Transakcji odrębnego rachunku (subrachunku) bankowego, na który wpływają (będą wpływać) należności i są spłacane (będą spłacane) zobowiązania związane wyłącznie z wykorzystywaniem Nieruchomości przez Sprzedającego. Sprzedający nie prowadzi (jak i nie będzie prowadził na moment Transakcji) oddzielnych ksiąg rachunkowych dla Nieruchomości, jak również nie sporządza sprawozdania finansowego dla Nieruchomości (pozostanie to aktualne także w momencie dokonania Transakcji). Przy chody, koszty oraz należności i zobowiązania związane z Nieruchomością nie są - i nie będą na moment Transakcji - ewidencjonowane za pomocą wydzielonych, odrębnych kont utworzonych dla Nieruchomości. Kupujący nabędzie Nieruchomość w celu dalszej jej odsprzedaży.

Wyżej powołany przepis art. 6 pkt 1 ustawy, ze względu na szczególny charakter, powinien być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) zarówno przedsiębiorstwa jak i zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia „przedsiębiorstwo.”

Jak podkreśla się w orzecznictwie sądów administracyjnych (zob. wyrok NSA z dnia 20 kwietnia 2018 r. sygn. akt I FSK 1113/16) „przedsiębiorstwo” w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy oznacza każdy zespół składników służących do realizacji określonych zadań gospodarczych, jeżeli jest wystarczający do prowadzenia przez nabywcę w oparciu o przekazane składniki majątkowe w sposób trwały samodzielnej działalności gospodarczej.

Pojęcie przedsiębiorstwa określonego w tym przepisie można interpretować też w świetle art. 551 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.), ale wyłącznie pomocniczo z uwagi na autonomię prawa podatkowego. Zgodnie z tym przepisem przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika z art. 2 pkt 27e ustawy. Zgodnie z tym przepisem, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Z analizy art. 2 pkt 27e wynika, że zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Przy ocenie, czy składniki majątku powinny być uznane za przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy, czy zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić ponadto należy następujące okoliczności:

1.  zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz
2.  faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Biorąc pod uwagę okoliczności sprawy uznać należy, że opisana przez Wnioskodawców sprzedaż Nieruchomość, która ma być przedmiotem zbycia nie stanowi przedsiębiorstwa oraz nie posiada cech wymienionych w art. 2 pkt 27e ustawy, tj. nie będzie stanowiła funkcjonalnie, organizacyjnie i finansowo wyodrębnionego w istniejącym przedsiębiorstwie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, które zarazem mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwa samodzielnie realizujące te zadania. Jak bowiem wskazano we wniosku w przedsiębiorstwie Sprzedającego nie ma żadnego statutu, regulaminu czy dokumentu o podobnym charakterze, z którego wynikałoby formalne wyodrębnienie organizacyjne Nieruchomości, Nieruchomość nie stanowi wyodrębnionej jednostki organizacyjnej, wyodrębnionej w Krajowym Rejestrze Sądowym. Sprzedający nie posiada i nie będzie posiadał na moment Transakcji odrębnego rachunku (subrachunku) bankowego, na który wpływają (będą wpływać) należności i są spłacane (będą spłacane) zobowiązania związane wyłącznie z wykorzystywaniem Nieruchomości przez Sprzedającego. Sprzedający nie prowadzi, (jak i nie będzie prowadził na moment Transakcji) oddzielnych ksiąg rachunkowych dla Nieruchomości, jak również nie sporządza sprawozdania finansowego dla Nieruchomości (pozostanie to aktualne także w momencie dokonania Transakcji). Przychody, koszty oraz należności i zobowiązania związane z Nieruchomością nie są - i nie będą na moment Transakcji - ewidencjonowane za pomocą wydzielonych, odrębnych kont utworzonych dla Nieruchomości. Na moment Transakcji Sprzedający nie będzie zatrudniał pracowników ani osób, dla których Nieruchomość byłaby zakładem pracy, w związku z tym jej nabycie przez Spółkę nie spowoduje skutku, że Spółka stanie się stroną istniejących stosunków pracy. Nabycie Nieruchomości nie będzie wiązać się również z przejściem zakładu pracy w rozumieniu przepisów Kodeksu pracy. Przedmiotem Transakcji oprócz Nieruchomości wskazanej we wniosku nie będą inne składniki majątku Sprzedającego, żadne wartości niematerialne i prawne, know-how, aktywa mogące stanowić tajemnicę przedsiębiorstwa, oznaczenia indywidualizujące przedsiębiorstwo Sprzedającego lub jego część, a także inne prawa, wierzytelności, zobowiązania, prawa i obowiązki z umów czy też środki pieniężne lub papiery wartościowe. Kupujący nie przejmie ksiąg rachunkowych prowadzonych przez Sprzedającego ani żadnych rachunków bankowych. Kupujący nabędzie Nieruchomość w celu dalszej jej odsprzedaży.

Tym samym, skoro opisana przez Wnioskodawców Nieruchomość, nie stanowi przedsiębiorstwa i nie spełnia definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa według art. 2 pkt 27e ustawy uznać należy, że planowana czynność zbycia opisanej we wniosku Nieruchomości nie będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy i tym samym będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 7 ust. 1 w zw. z art. 5 ust. 1 ustawy.

W tym miejscu zauważyć należy, że co do zasady czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może korzystać ze zwolnienia od tego podatku albo może być opodatkowana tym podatkiem.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższych zapisów wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie, według art. 2 pkt 14 ustawy, rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Według art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z analizy wyżej powołanego art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy wynika, że aby zastosować zwolnienie od podatku na podstawie tego przepisu, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

1.  towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
2.  przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a oraz art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy stanie się bezzasadne.

W tym miejscu wskazać należy, że przepisy ustawy nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli” będących przykładowymi obiektami, które nadają działce status gruntu zabudowanego. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r. poz. 1333).

I tak, w myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym – należy przez to rozumieć: budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ww. ustawy, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową – art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane.

Przez obiekt liniowy, zgodnie z art. 3 pkt 3a ustawy Prawo budowlane, należy rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane oraz kable zainstalowane w kanale technologicznym nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Stosownie do art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane urządzenia budowlane to urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, nie są to samodzielne budowle zdefiniowane w art. 3 pkt 3 ww. ustawy Prawo budowlane, które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Jednakże urządzenia te należy traktować, jako elementy przynależne do budynku, budowli i opodatkować łącznie z tym budynkiem, budowlą, z którym są powiązane, a tym samym należy przypisać zwolnienie lub stawkę właściwą dla sprzedawanego budynku lub budowli. Brak podstaw do stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów w zakresie stawki podatku VAT dla ww. urządzeń w oderwaniu od budynków/budowli, do których przynależą, gdyż w świetle obowiązujących przepisów nie mają one samodzielnego bytu.

Uwzględniając treść wyżej powołanych przepisów w kontekście przedstawionego opisu sprawy zgodzić należy się z Wnioskodawcami, że znajdujące na się na działce nr 1 Naniesienia 1 (Budowle), tj. podziemne pomieszczenia techniczne, piwnice oraz szyb ceglany wypełniają definicje budowli w rozumieniu ustawy Prawo budowlane. Przymiotu budowli nie natomiast przypisać ogrodzeniu prefabrykowanemu betonowemu oraz tymczasowemu ogrodzeniu panelowemu, ale uznać je należy za urządzenia budowlane, o których mowa w art. 3 pkt 9 prawa budowalnego.

Odnosząc się z kolei do znajdujących się na działce płyt betonowych, betonu, krawężników betonowych, kostki brukowej i gruzu, skoro Wnioskodawcy nie wskazali w opisie sprawy, że elementy te stanowią pewną całość, np. drogę, ani też, że nie zapewniają one możliwość użytkowania pozostałych budowli znajdujących się nieruchomość, naniesień tych nie można uznać za obiekty liniowe, a więc za budowle w rozumieniu ustawy Prawo budowlane ani za urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów tej ustawy.

W konsekwencji z uwagi na znajdujące się na Nieruchomości (działka nr 1) Budowle jej dostawę należy traktować jako dostawę gruntu zabudowanego.

Z okoliczności sprawy wynika, że Budowle znajdowały się na Nieruchomości w momencie jej nabycia przez Sprzedającego, tj. w 2020 r. oraz w momencie nabycia Nieruchomości przez poprzedniego właściciela w 2011 r. Nieruchomość była wykorzystywana przez poprzedniego właściciela do wykonywania działalności gospodarczej, w szczególności była oddawana w używanie najemcom lub dzierżawcom. Sprzedający nie ponosił, i do dnia sprzedaży nie będzie ponosić, żadnych nakładów na ulepszenie Budowli w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, a ich stan wskazuje, że również ich poprzedni właściciel nie ponosił nakładów na ich ulepszenie.

Z uwagi na to, że jak wcześniej wskazano, dla dostawy urządzeń budowlanych, brak jest podstaw do stosowania dla nich, na gruncie ustawy o VAT, regulacji prawnych odrębnych od regulacji dotyczących opodatkowania dostawy budowli, ich dostawa będzie również korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W tym miejscu zaznaczyć należy, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Co do zasady zatem grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej samej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia.

Tym samym, w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy zwolnieniem od podatku objęte będzie również zbycie własności gruntu, na którym wskazane we wniosku Budowle są posadowione.

W świetle powyższego, analiza możliwości zastosowania zwolnienia od podatku dla sprzedaży opisanej we wniosku Nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a i art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy jest bezprzedmiotowa.

W myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Zatem, przy spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy strony transakcji mają możliwość rezygnacji z niniejszego zwolnienia od podatku i wyboru opodatkowania planowanej dostawy przedmiotowego budynku.

Z treści wniosku wynika, że Sprzedający i Kupujący posiadają, jak i będą posiadać na moment Transakcji status podatników VAT czynnych, a Transakcja zostanie udokumentowana fakturą VAT. Przed dniem zawarcia umowy sprzedaży Nieruchomości złożą do właściwego naczelnika urzędu skarbowego zgodne oświadczenia o wyborze opodatkowania VAT, o których mowa w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT.

Tym samym, w sytuacji gdy Strony Transakcji, tj. Sprzedający i Kupujący podejmą decyzję o rezygnacji ze zwolnienia od podatku, spełniając warunki z art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy, to dostawa ww. Budowli oraz urządzeń budowlanych znajdujących się na działce nr 1, wraz z gruntem, na którym są one posadowione (w związku z art. 29a ust. 8 ustawy), będzie podlegała opodatkowaniu według właściwej stawki podatku VAT.

Odnosząc się do prawa do odliczenia podatku naliczonego stwierdzić należy, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 tej ustawy.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z opisu sprawy wynika, że Kupujący jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie udokumentowana fakturą wystawioną przez Sprzedającego. Kupujący zamierza sprzedać Nieruchomość innemu podmiotowi. Jak wskazano we wniosku Kupujący planuje, że ta sprzedaż będzie wykonywana w ramach działalności gospodarczej oraz, że będzie opodatkowana podatkiem VAT wg właściwej stawki.

Jak przyjęto w niniejszej interpretacji, przy założeniu, że Strony wybiorą opodatkowanie transakcji w myśl art. 43 ust. 10 i 11 ustawy VAT, transakcja zbycia Nieruchomości podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT z właściwą stawką podatku.

W konsekwencji, w rozpatrywanej sprawie należy stwierdzić, że Kupujący, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z zakupem wskazanej we wniosku Nieruchomości.

Tym samym stanowisko Wnioskodawców w zakresie uznania Transakcja zbycia Nieruchomości za czynność podlegającą opodatkowaniu, zastosowania zwolnienia od podatku dla Transakcji zbycia Nieruchomości z możliwością wyboru jej opodatkowania oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości należy uznać za prawidłowe.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawców i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie podatku od towarów i usług. W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 3 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej naplatformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.