Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-2.4014.164.2021.2.MZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-08-17
Teza: Czy przeniesienie własności Gruntu oraz własności Budynku i Budowli dokonane przez Sprzedającego na rzecz Kupującego w formie Umowy Sprzedaży spowoduje powstanie obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych dla Kupującego?
Słowa kluczowe: czynności-czynności cywilnoprawne; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; obowiązek-obowiązek podatkowy; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; umowa-umowa sprzedaży
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 oraz art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku wspólnym z 9 czerwca 2021 r. (data wpływu 15 czerwca 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży Nieruchomości – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 15 czerwca 2021 r. wpłynął do Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży Nieruchomości.

**We wniosku złożonym przez:**

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

**przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Zainteresowany niebędący stroną postępowania, dalej: „Spółka”, „Sprzedający” lub „Zbywca”) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, posiadającym siedzibę działalności gospodarczej w Polsce. Spółka jest spółką celową kontrolowaną przez Z Spółka akcyjna założoną w celu przeprowadzenia inwestycji deweloperskiej polegającej na budowie budynku biurowego przeznaczonego na wynajem komercyjny, a następnie podjęciu działalności związanej z wynajmowaniem powierzchni biurowej wybudowanego budynku.

Sprzedający rozważa sprzedaż Nieruchomości.

Podmiotem kupującym Nieruchomość będzie X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Zainteresowany będący stroną postępowania, dalej: „Kupujący” lub „Nabywca”) będąca spółką celową kontrolowaną przez W S.a.r.l. Nabywca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Nabywca nie prowadził dotychczas działalności gospodarczej. Nabywca po dokonaniu Transakcji będzie prowadził działalność w zakresie wynajmowania powierzchni w Budynku na rzecz najemców, która będzie stanowić jego główną działalność. Niewykluczone, że Nabywca będzie również prowadził inną działalność, ale będzie to działalność dodatkowa/pomocnicza, o ograniczonym zakresie. Nie jest wykluczone, że w przyszłości Nabywca może sprzedać Nieruchomość.

Nabywca oraz Zbywca w dalszej części wniosku będą określani również łącznie jako Zainteresowani lub Strony Transakcji.

Zainteresowani są podmiotami niepowiązanymi, zarówno w rozumieniu Ustawy o VAT, jak i ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1406; dalej: Ustawa o CIT).

1\. Opis nieruchomości

Sprzedający jest właścicielem nieruchomości gruntowej położonej w xxxx składającej się z działek: o numerze ewidencyjnym (…), o powierzchni 48 m2 oraz o numerze ewidencyjnym (…) o powierzchni 6917 m2 (dalej: „Działki”, „Grunt”).

Stanowiący własność Zbywcy budynek biurowy o łącznej powierzchni użytkowej 13.979,31 m2 (pomiar dokonany zgodnie z ustawą o podatkach i opłatach lokalnych; dalej: „Budynek”) znajduje się na działce ewidencyjnej nr (…). Zainteresowani wskazują również, że łączna powierzchnia najmu brutto (tzw. GLA) wynosi 11379,99 m2. Na tej działce znajdują się również następujące naniesienia, które będą przedmiotem Transakcji, w postaci budowli oraz urządzeń budowlanych służące do prawidłowego korzystania z Budynku: drogi, chodniki, parkingi, ogrodzenia, instalacje zasilania i oświetlenie terenu, przyłącze i instalacje wodociągowe, przyłącze i instalacje kanalizacyjne, instalacje teletechniczne (dalej: „Budowle 1”). Na ww. działce znajdują się również następujące budowle należące do podmiotów trzecich, które nie będą przedmiotem Transakcji: sieć teletechniczna, przyłącza do sieci centralnego ogrzewania i przyłącze elektroenergetyczne, złącze elektroenergetyczne.

Na działce ewidencyjnej (…) znajdują się następujące naniesienia, które będą przedmiotem Transakcji, w postaci budowli oraz urządzeń budowlanych służące do prawidłowego korzystania z Budynku: drogi, chodniki, oświetlenie terenu, instalacje wodociągowe (dalej: „Budowle 2”). Na ww. działce znajdują się również następujące budowle należące do podmiotów trzecich, które nie będą przedmiotem Transakcji: sieć teletechniczna, przyłącza do sieci centralnego ogrzewania i przyłącze elektroenergetyczne.

Dla potrzeb niniejszego wniosku, Budowle 1 oraz Budowle 2 będą dalej zwane łącznie, jako: „Budowle”.

Sprzedaż na rzecz Kupującego prawa własności Działek wraz z prawem własności posadowionych na nich Budynku oraz Budowli (łącznie dalej: „Nieruchomość”) na warunkach opisanych w dalszej części wniosku jest przedmiotem transakcji planowanej przez Zbywcę i Kupującego (dalej: „Transakcja”).

Zainteresowani planują przeprowadzić Transakcję do końca 2021 r. 16 stycznia 2020 r. Strony Transakcji zawarły przedwstępną umowę sprzedaży (dalej: „Umowa Przedwstępna”).

Zbywca nabył prawo własności Działek na podstawie umowy sprzedaży z 6 września 2018 r. udokumentowanej aktem notarialnym, w ramach transakcji zwolnionej z VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT (strony nie zrezygnowały ze zwolnienia z VAT, tj. nie złożyły zgodnego oświadczenia o wyborze opodatkowania dostawy, o którym mowa w art. 43 ust. 10 oraz art. 43 ust. 11 ustawy o VAT). Wszystkie naniesienia (budynki użytkowe oraz budowle, urządzenia budowlane) znajdujące się na Gruncie w chwili jego nabycia przez Sprzedającego, zostały wyburzone przez Zbywcę.

Następnie, Zbywca wybudował Budynek oraz Budowle. W sytuacji, gdy na dzień dokonania Transakcji (dalej: „Dzień Transakcji”) część powierzchni Budynku przeznaczona do wynajmu, pozostanie niewynajęta, strony Transakcji zawrą Generalną Umowę Najmu, której mechanizm działania został opisany poniżej. Budowa Budynku oraz Budowli (w ich podstawowym zakresie konstrukcyjnym) została zakończona przez Zbywcę w 2021 r. Zaświadczenie o braku sprzeciwu w sprawie przystąpienia do użytkowania Budynku oraz Budowli zostało wydane 29 stycznia 2021 r. (dalej jako: „Zaświadczenie”) na podstawie art. 31 zy1 ust. 1 ustawy z dnia 2 marca o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem C0VID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1842 ze zm.). Takie zaświadczenie, zdaniem urzędu, który je wydał tj. Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowalnego, w trakcie obowiązywania ww. ustawy, zastępuje pozwolenie na użytkowanie.

Zbywca poniósł koszty nabycia Działek, budowy Budynku oraz Budowli z zamiarem wykorzystywania Nieruchomości do czynności opodatkowanych podatkiem VAT (tj. wybudowanie budynku biurowego oraz wynajem powierzchni w wybudowanym Budynku, jak również jego sprzedaż). W związku z powyższym, Zbywca odliczył naliczony podatek od towarów i usług związany z budową Budynku, Budowli, poniesionymi i ponoszonymi kosztami bieżącego utrzymania i konserwacji Budynku i Budowli.

Intencją Stron jest, aby na Dzień Transakcji, 100% powierzchni Budynku przeznaczonej do wynajęcia oraz miejsc parkingowych było objęte umowami najmu (na moment składania niniejszego wniosku cała powierzchnia Budynku oraz miejsc parkingowych przeznaczona do wynajęcia nie została jeszcze wynajęta). Może jednak dojść do sytuacji, gdy na Dzień Transakcji część lub całość powierzchni Budynku oraz miejsc parkingowych, która będzie przeznaczona do wynajęcia, pozostanie niewynajęta (tj. co do której nie zostanie zawarta umowa najmu z osobą trzecią) lub powierzchnia pomimo jej wynajęcia nie zostanie wydana najemcy lub najemca nie dostarczy odpowiednich zabezpieczeń wymaganych zgodnie z umową najmu. W takiej sytuacji, Sprzedający i Kupujący zawrą umowę najmu dotyczącą niewynajętej części Budynku oraz niewynajętych miejsc parkingowych (dalej: „Generalna Umowa Najmu”). Generalna Umowa Najmu zostanie podpisana w Dniu Transakcji i będzie skuteczna od chwili zawarcia Transakcji. Na podstawie Generalnej Umowy Najmu, Sprzedający zostanie najemcą tej części powierzchni Budynku przeznaczonej do wynajęcia oraz tych miejsc parkingowych, które na dzień zawarcia Transakcji pozostaną niewynajęte, lub pomimo wynajęcia nie zostaną wydane najemcy lub będą objęte najmem co do którego najemca nie dostarczy odpowiednich zabezpieczeń wymaganych zgodnie z umową najmu. Całość powierzchni Budynku wynajętej Sprzedającemu na podstawie Generalnej Umowy Najmu zostanie mu wydana w momencie podpisania tej umowy. Generalna Umowa Najmu obowiązywać będzie przez okres 60 miesięcy i w tym okresie Zbywca będzie kontynuować, na zasadach określonych w tej umowie, oferowanie pomieszczeń i miejsc parkingowych objętych tą umową do wynajęcia potencjalnym najemcom. Zbywca będzie uiszczał na rzecz Nabywcy czynsz najmu oraz inne opłaty związane z najmem. W momencie wydania jakichkolwiek pomieszczeń i miejsc parkingowych pozyskanemu najemcy, Generalna Umowa Najmu wygaśnie w odniesieniu do tych pomieszczeń i miejsc parkingowych. Generalna Umowa Najmu będzie również określała zasady wykonywania przez M Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (spółkę powiązaną ze Zbywcą), prac wykończeniowych (adaptacyjnych), które zgodnie z nowymi umowami najmu (zawartymi po podpisaniu Generalnej Umowy Najmu) będzie zobowiązany wykonać Zbywca na danych powierzchniach biurowych (oraz zasady rozliczeń z tego tytułu). Prawidłowe wykonanie obowiązków Sprzedającego określonych Generalną Umową Najmu, zostanie zagwarantowane przez S Spółka akcyjna Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością.

Z wyłączeniem miejsc parkingowych, które w 100% objęte będą umowami najmu (lub Generalną Umową Najmu) i zostaną przejęte przez najemców (lub Zbywcę zgodnie z Generalną Umową Najmu), Budowle nie są i nie będą przedmiotem oddzielnego wynajmu na rzecz najemców, natomiast część z nich będzie udostępniona do korzystania najemcom, np. drogi, chodniki.

Umowy najmu zawierane przez Zbywcę z najemcami będą przewidywać również kategorię tzw. części wspólnych Budynku. Części wspólne Budynku to takie powierzchnie i pomieszczenia, które są przeznaczone do korzystania przez wszystkich najemców i użytkowników Budynku i stanowią bezpośredni element kalkulacji czynszu najmu m.in. lobby czy też hole windowe. W obrębie Budynku są również powierzchnie niezbędne do funkcjonowania Budynku, a które nie stanowią bezpośredniego elementu kalkulacji czynszu najmu m.in. klatki schodowe, szachty windowe i techniczne.

W konsekwencji, całość powierzchni Budynku (oraz miejsc parkingowych) przeznaczonej do wynajęcia, na Dzień Transakcji zostanie wynajęta i wydana najemcom, na postawie umów najmu lub też Sprzedającemu, na podstawie Generalnej Umowy Najmu.

Na dzień złożenia wniosku, Sprzedający nie wprowadził Budynku ani Budowli do Ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych oraz nie została ustalona wartość początkowa Budynku oraz Budowli dla celów podatku dochodowego od osób prawnych. Przedmiotowa Nieruchomość jest traktowana jako inwestycja.

Wartość inwestycyjna Budynku oraz Budowli została ustalona, na dzień wydania Zaświadczenia w kwocie 43 707 420,40 zł, podczas gdy wartość całej Nieruchomości (Budynku, Budowli i Gruntu) została ustalona na kwotę 53 823 263,90 zł. Po uzyskaniu Zaświadczenia w stosunku do Budynku i Budowli trwały (i wciąż trwają) prace budowlane. Na dzień 30 kwietnia 2021 r., wartość inwestycyjna Budynku oraz Budowli została ustalona jako 56 951 275,31 zł, podczas gdy wartość całej Nieruchomości (Budynku, Budowli i Gruntu) została ustalona na kwotę 67 067 118,81 zł. Jest planowane, że w maju wartość inwestycyjna Nieruchomości zostanie zwiększona o kwotę 3 839 299,83 zł z tytułu faktury wystawionej przez generalnego wykonawcę, a dotyczącą prac budowlanych w Budynku i Budowlach. Zbywcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od opisanych wyżej prac budowlanych.

Dodatkowo, przed Dniem Transakcji, w przypadku podpisania umów najmu dot. całości lub części powierzchni Budynku, będą wykonywane prace adaptacyjne dostosowujące powierzchnię Budynku do potrzeb najemców (dalej jako: „Prace Adaptacyjne ).

Z tytułu Prac Adaptacyjnych, Zbywcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od tych wydatków.

Nieruchomość stanowi cześć parku biurowego zlokalizowanego w xxxx (dalej: „Park Biurowy”). Tytuł prawny do pozostałych trzech istniejących już budynków biurowych składających się na Park Biurowy przysługuje spółkom powiązanym z Kupującym.

2\. Status Nieruchomości w ramach przedsiębiorstwa Zbywcy

Zbywca należy do grupy kapitałowej V, której zakres działalności gospodarczej obejmuje budowę, komercjalizację i sprzedaż nieruchomości komercyjnych, w szczególności nieruchomości biurowych. Co do zasady, wynajem powierzchni biurowej w Budynku będzie stanowił jedyny przedmiot działalności gospodarczej Zbywcy i jego jedyne potencjalne źródło przychodu z zastrzeżeniem przychodu który zostanie wygenerowany z Transakcji. Nie jest jednak wykluczone, że na Dzień Transakcji, całość Budynku pozostanie niewynajęta, a Zbywcy nie będzie przysługiwał jakikolwiek przychód z tytułu najmu. W takiej sytuacji, Sprzedający swój pierwszy przychód uzyska z tytułu sprzedaży Budynku. Działki oraz Budynek wraz z Budowlami oraz inne aktywa związane z działalnością w zakresie wynajmu Budynku (m.in. środki trwałe, należności, rozliczenia międzyokresowe) stanowią wyłączne aktywa Zbywcy, tj. co do zasady Zbywca nie posiada aktywów innych niż związane z działalnością w zakresie wynajmu Budynku. W związku z utrzymaniem i obsługą Nieruchomości, Zbywca ponosi m.in. koszty zarządu, mediów, administracyjne, bieżących napraw, konserwacji itd.

Również zobowiązania Zbywcy są ściśle związane z budową Budynku i z działalnością Zbywcy w zakresie wynajmu Budynku i obejmują m.in. finansowanie zaciągnięte w celu nabycia Działek oraz budowy Budynku i Budowli, którego spłata jest zabezpieczona m.in. hipoteką ustanowioną na Nieruchomości.

Po zawarciu Transakcji, co do zasady, majątek Zbywcy będzie ograniczony do środków finansowych oraz ewentualnych należności (i zobowiązań) związanych z działalnością gospodarczą prowadzoną do momentu Transakcji, a dalsze prowadzenie działalności bądź likwidacja Zbywcy będzie przedmiotem decyzji udziałowców Zbywcy. W sytuacji, gdy całość lub część powierzchni Budynku przeznaczonej do wynajęcia pozostanie niewynajęta na Dzień Transakcji, Sprzedający będzie stroną Generalnej Umowy Najmu i będą na nim ciążyć obowiązki związane z tą umową. Generalna Umowa Najmu będzie wygasać sukcesywnie tj. wraz z wynajmowaniem kolejnych, wcześniej niewynajętych, a przeznaczonych do najmu, części Budynku (oraz miejsc parkingowych).

Zbywca w celu zapewnienia obsługi Nieruchomości korzysta przede wszystkim z infrastruktury i zasobów kadrowych podmiotu świadczącego usługi zarządzania nieruchomością.

3\. Planowana transakcja

Strony Transakcji planują zawarcie (z zastrzeżeniem spełnienia lub zrzeczenia się określonych warunków zawieszających) umowy sprzedaży Nieruchomości (dalej: „Umowa Sprzedaży”), na podstawie której Zbywca przeniesie na Kupującego prawo własności Działek oraz prawo własności Budynku i Budowli (jak również inne prawa i obowiązki opisane poniżej) w zamian za zapłatę przez Kupującego ceny sprzedaży. Zawarcie Umowy Sprzedaży zostało poprzedzone zawarciem przez strony Umowy Przedwstępnej. Z chwilą zawarcia Umowy Sprzedaży na mocy art. 678 Kodeksu Cywilnego, Kupujący wstąpi automatycznie, w miejsce Zbywcy, we wszelkie prawa i obowiązki wynajmującego wynikające z umowy lub umów najmu zawartych w stosunku do Nieruchomości przed datą Transakcji. Ponadto, w ramach ceny sprzedaży, Zbywca planuje przenieść na Kupującego w szczególności następujące prawa i obowiązki: a. prawo własności ruchomości stanowiących elementy wyposażenia Budynku; b. prawa do utworów autorskich, prawa do wykonywania oraz zezwalania innym na wykonywanie praw zależnych do opracowań takich utworów autorskich oraz przenaszalne zgody do modyfikowania takich utworów (w szczególności, ale bez ograniczenia, projekty architektoniczne lub budowlane), przygotowane lub doręczone na podstawie umów zawartych przez Sprzedającego dla potrzeb Inwestycji obejmującej wybudowanie Budynku oraz Budowli przez Sprzedającego oraz prawa wynikające z przenaszalnych licencji uzyskanych przez Sprzedającego dla potrzeb tej Inwestycji, włączając przeniesienie będących w posiadaniu Zbywcy nośników na, których utwory zostały zapisane; c. prawa z tytułu gwarancji jakości lub rękojmi udzielonych w szczególności przez generalnego wykonawcę oraz wykonawców innych prac budowlanych dotyczących Nieruchomości, w tym Budynku, włączając prawo żądania kar umownych, jak również powiązane prawa do żądania wykonania specyficznego zobowiązania lub żądania naprawienia szkód, zwrotu poniesionych kosztów; d. prawa i obowiązki wynikające z zawartej umowy lub umów najmu, w ramach których powierzchnia najmu nie zostanie wydana najemcy do dnia Transakcji (o ile wystąpią); e. prawa i obowiązki wynikające z umów zabezpieczających prawidłowe wykonanie umowy lub umów najmu przez najemców, w tym, w szczególności, prawa i obowiązki z gwarancji bankowych, oświadczeń najemców o dobrowolnym poddaniu się egzekucji; f. przelew kwot stanowiących równowartość depozytów wpłaconych przez najemców w celu zabezpieczenia prawidłowego wykonania umowy lub umów najmu, wraz z zaciągnięciem przez Kupującego obowiązku zwrotu depozytu najemcy i zwolnienia Zbywcy z odpowiedzialności za wykonanie takiego obowiązku; g. prawa do systemu zarządzania Budynkiem (…); h. inne prawa i obowiązki, które mogą zostać uznane za nierozerwalnie związane z Nieruchomością oraz podlegające przeniesieniu na Kupującego w ramach tego rodzaju transakcji, w tym, w szczególności roszczenie o wpłatę kaucji czy też prawo żądania złożenia gwarancji lub oświadczeń o poddaniu się egzekucji w formie aktu notarialnego zabezpieczających potencjalnie roszczenia z tytułu najmu (o ile wystąpią); (wymienione powyżej prawa i obowiązki Zbywcy związane z Nieruchomością będą dalej łącznie zwane: „Przenoszone Prawa i Obowiązki ”). Ponadto, Sprzedający w ramach ceny za Nieruchomość zobowiąże się w Umowie Sprzedaży do powstrzymania się od korzystania z nazwy „A” lub „B” i wyrazi zgodę, aby Kupujący zarejestrował te nazwy na swoją rzecz w odpowiednich rejestrach lub w inny sposób korzystał z tych nazw (z zastrzeżeniem, uprawnienia dla Sprzedającego do korzystania z tych nazw w swoich materiałach marketingowych, w celu informowania, że Sprzedający był inwestorem i deweloperem Budynku). W związku z Transakcją, Sprzedający wyda Kupującemu wszelkie dokumenty dotyczące przedmiotu Transakcji, tj. w szczególności dokumentację techniczną dotyczącą Budynku, dokumenty prawne dotyczące Nieruchomości, w tym umowy i decyzje administracyjne, oryginały umów najmu oraz dokumenty zabezpieczenia umów najmu. W ramach badania stanu prawnego, komercyjnego, technicznego oraz kwestii podatkowych związanych z Nieruchomością przeprowadzonego przez Kupującego, Zbywca udostępni Kupującemu dokumenty oraz informacje dotyczące Nieruchomości oraz umowy lub umów najmu, w tym informacje mogące stanowić tajemnice przedsiębiorstwa Zbywcy, które nie będą jednak odrębnym przedmiotem nabycia przez Kupującego w ramach Transakcji. Umowy związane z zarządzaniem, administracją i bieżącą obsługą Nieruchomości (umowa zarządzania nieruchomością, umowy z dostawcami mediów, umowy dotyczące ochrony itp. – jeśli takie umowy zostaną zawarte przez Sprzedającego przed Transakcją) zostaną rozwiązane przed zawarciem Umowy Sprzedaży lub w uzgodnionych przez Strony terminach. Po Transakcji, Kupujący zawrze we własnym zakresie umowy w powyżej wskazanym zakresie, przy czym nie można wykluczyć, że część z takich umów zawarta zostanie z tymi samymi podmiotami. W takim przypadku, zakres i ustalone pomiędzy stronami warunki umów mogą różnić się od przyjętych przez Zbywcę, gdyż wynikać będą z negocjacji i planów Kupującego, względnie mogą być takie same, jeśli uznane zostaną przez Kupującego za akceptowalne lub też takie warunki zostaną narzucone przez dostawców danych usług. Umowa Sprzedaży będzie przewidywać procedurę spłaty zadłużenia Zbywcy wynikającego z umów finansowania Nieruchomości oraz wykreślenia hipoteki ustanowionej na Nieruchomości. Co do zasady, w ramach Transakcji, Sprzedający nie przeniesie na rzecz Nabywcy, innych niż Przenoszone Prawa i Obowiązki, składników majątkowych istotnych w kontekście możliwości prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wynajmu nieruchomości komercyjnych. W szczególności, następujące składniki majątku Zbywcy nie wejdą w skład przedmiotu Transakcji:

1.  prawa i obowiązki z umowy o zarządzanie nieruchomością;
2.  prawa i obowiązki z umów serwisowych umożliwiających funkcjonowanie Budynku (z zastrzeżeniem uwag powyżej);
3.  zobowiązania związane z funkcjonowaniem przedmiotu Transakcji, w tym:
    *   wobec banku z tytułu umowy finansowania, które to zostaną spłacone przez Sprzedawcę w ramach Transakcji,
    *   związane z rozliczeniami publicznoprawnymi (których prawnie, na skutek takiej Transakcji nie można przenieść) a także analogicznie należności publicznoprawne oraz
    *   wynikające z wszelkich sporów sądowych i administracyjnych, których stroną jest Sprzedawca, o ile będą istniały;
4.  istniejące i wymagalne na Dzień Transakcji wierzytelności pieniężne;
5.  know-how Sprzedającego – rozumiany jako określone informacje handlowe w zakresie wynajmu Nieruchomości znajdujące się w posiadaniu Sprzedającego, z zastrzeżeniem informacji o takim (lub podobnym) charakterze zawartych w dokumentach przekazywanych Nabywcy w ramach Transakcji;
6.  dokumentacja podatkowa i księgowa związana z przedsiębiorstwem Sprzedającego;
7.  prawa i obowiązki wynikające z umów rachunków bankowych (m.in. za pośrednictwem których Sprzedający dokonuje rozliczeń z najemcami związanych z przedmiotem Transakcji np. rachunku czynszowego, rachunku do opłat eksploatacyjnych, rachunku do opłat marketingowych i rachunku do depozytów);
8.  gotówka znajdująca się na rachunkach bankowych Sprzedającego;
9.  umowy ubezpieczeniowe zawarte przez Sprzedającego (które wygasają na mocy art. 823 § 3 Kodeksu cywilnego);
10.  prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z prowadzeniem bieżącej działalności przez Sprzedającego, w szczególności prawa i obowiązki z umowy o prowadzenie ksiąg rachunkowych;
11.  należności podatkowe Sprzedającego (np. o zwrot nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym);
12.  firma Sprzedającego, z zastrzeżeniem prawa Kupującego do korzystania z nazwy „A” lub „B”;
13.  tajemnice przedsiębiorstwa Sprzedającego, z zastrzeżeniem informacji o takim (lub podobnym) charakterze zawartych w dokumentach przekazywanych Nabywcy w ramach Transakcji.

W ramach Transakcji strony nie przewidują również, iż dojdzie do przejścia na Kupującego zakładu pracy zgodnie z art. 231 Kodeksu Pracy, w tym. nie dojdzie do przeniesienia na Kupującego pracowników zatrudnionych przez Zbywcę, gdyż Zbywca nie zatrudnia żadnych pracowników ani nie zamierza ich zatrudnić do daty zawarcia Transakcji.

Zarówno na dzień złożenia niniejszego wniosku, jak również na Dzień Transakcji, Nieruchomość nie jest, ani nie będzie organizacyjnie wyodrębniona w strukturze Sprzedającego jako formalny dział, wydział, oddział, a także nie są i nie będą na Dzień Transakcji dla Nieruchomości prowadzone odrębne księgi rachunkowe, bilans czy rachunek zysków i strat. Należy jednak zwrócić uwagę, że Zbywca jest spółką celową i nie prowadzi oraz nie planuje prowadzić żadnej innej działalności gospodarczej poza wybudowaniem Budynku i Budowli, wynajmem Budynku i miejsc parkingowych zlokalizowanych na Nieruchomości oraz planowaną sprzedażą Nieruchomości.

Strony Transakcji dokonają również rozliczenia opłat eksploatacyjnych za okres od początku roku kalendarzowego, w którym nastąpi Transakcja do ostatniego dnia miesiąca, w którym nastąpi podpisanie Umowy Sprzedaży, jak również przewidziały procedurę rozliczenia kwot czynszu najmu (o ile część lub całość Nieruchomości zostanie wynajęta przed Dniem Transakcji) oraz czynszów i opłat eksploatacyjnych, które mogą zostać omyłkowo uiszczone przez najemców na rzecz odpowiednio Zbywcy lub Kupującego.

Jeżeli na Dzień Transakcji pozostaną do zaspokojenia jakiekolwiek zachęty udzielone najemcom (np. w postaci płatności związanych z zawarciem umów najmu), Kupujący zobowiąże się do pokrycia kosztów pozostałych do zaspokojenia zachęt najemców (ich wartość zostanie bowiem uwzględniona przy kalkulacji ceny za Budynek).

Po nabyciu przez Kupującego, Budynek będzie eksploatowany (wynajmowany na cele komercyjne), choć nie jest wykluczone, że w przyszłości może on zostać sprzedany lub zbyty w innej formie. Działalność Kupującego w tym zakresie będzie opodatkowana podatkiem VAT.

Zbywca nie wykorzystywał Nieruchomości do działalności zwolnionej z VAT oraz do Dnia Transakcji nie będzie wykorzystywał Nieruchomości do działalności zwolnionej z VAT.

W Umowie Sprzedaży Zbywca udzieli standardowych zapewnień oraz okaże Nabywcy dokumenty w zakresie:

*   umocowania do zawarcia umowy,
*   tytułu prawnego do Nieruchomości i pozostałych aktywów przenoszonych na podstawie umowy,
*   kwestii podatkowych,
*   umów najmu,
*   Nieruchomości,
*   ubezpieczenia,
*   pozwoleń administracyjnych,
*   postępowań sądowych,
*   własności intelektualnej,
*   kwestii środowiskowych,
*   zgodności ze stanem prawnym i faktycznym i kompletności materiałów due diligence.

Przed Transakcją Sprzedający uzyska certyfikaty wydawane na podstawie art. 306g ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja Podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.; dalej „Ordynacja podatkowa”). Jest to standardowa praktyka w przypadku takich transakcji.

4\. Okoliczności związane z płatnością ceny Transakcji, dokumentowania Transakcji oraz złożenia oświadczenia o wyborze opodatkowania VAT

W związku ze sprzedażą Nieruchomości, Zbywca zamierza wystawić na Nabywcę stosowną fakturę VAT, dokumentującą dokonaną dostawę Nieruchomości, wskazującą cenę Transakcji.

Przed dniem dokonania dostawy Nieruchomości, Kupujący oraz Sprzedający będą zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Dodatkowo, zgodnie z Umową Przedwstępną, Strony Transakcji planują uzgodnić, iż część płatności z tytułu ceny Sprzedaży zostanie odroczona (w ten sposób, że zostanie zatrzymana na rachunku technicznym określonym w Umowie Przedwstępnej) i stanie się wymagalna dopiero po:

1.  dostarczeniu i zaakceptowaniu przez odpowiednich najemców powierzchni, które zostały wykorzystane do obliczenia kwot określonych współczynników wpływających na kalkulację ceny Transakcji – jeżeli współczynniki te osiągnęły na Dzień Transakcji odpowiedni poziom oznaczający wzrost poziomu ceny, lecz procent przekazanej powierzchni najmu nie osiągnął w dniu Transakcji poziomu wskazanego w Umowie Przedwstępnej;
2.  usunięciu wad technicznych (zdefiniowanych w Umowie Przedwstępnej jako Nieistotne Wady lub Istotne Wady) Budynku lub Budowli oraz naprawieniu kwestii niezgodności technicznych wskazanych w Umowie Przedwstępnej;
3.  uzupełnieniu kwot brakujących zabezpieczeń określonych w Umowie Przedwstępnej;
4.  zakończeniu przez Sprzedającego prac wykończeniowych, do których wykonania zgodnie z odpowiednimi umowami zobowiązany jest Sprzedający, w odniesieniu do powierzchni wynajętych najemcom, jak również przekazaniu ich najemcom (ewentualnie część kwoty stanie się wymagalna dopiero po naprawie usterek, jeżeli takie wystąpią);

Zainteresowani wskazują, że w zakresie:

*   punktu 1 powyżej – Strony Transakcji ustaliły w Umowie Przedwstępnej, iż jeżeli w dniu przypadającym 9 miesięcy po dniu Transakcji którakolwiek z powierzchni użytych do kalkulacji przedmiotowych współczynników nie zostanie dostarczona do najemcy i zaakceptowana, Sprzedający uiści na rzecz Kupującego odpowiednią kwotę odszkodowania. Jednocześnie Strony Transakcji wprowadziły zasadę potrącenia wzajemnych wierzytelności z tytułu kwoty zabezpieczenia wykonania czynności z punktu 1 powyżej z kwotą odszkodowania należnego Kupującemu;
*   punktu 2 powyżej – Strony Transakcji uregulują w Umowie Sprzedaży, iż jeżeli jakiekolwiek obowiązki Sprzedającego w odniesieniu do przedmiotowych wad pozostaną nieuregulowane w dacie przypadającej 1 miesiąc w odniesieniu do Nieistotnych Wad lub co do zasady 3 miesiące w odniesieniu do Istotnych Wad po dniu Transakcji, część ceny, która zostanie zatrzymana w sposób opisany powyżej, zostanie zwolniona na rachunek bankowy Kupującego;
*   punktu 3 powyżej – Strony Transakcji określą, że w przypadku wystąpienia naruszeń odpowiednich umów najmu przez najemców, Kupujący będzie upoważniony do skorzystania z odpowiedniej części kwoty zatrzymanej w celu zaspokojenia swoich roszczeń z umów najmu;
*   punktu 4 powyżej – Strony Transakcji ustaliły w Umowie Przedwstępnej, iż w dacie przypadającej na 1 dzień po upływie 9 miesięcy po Dniu Transakcji pozostająca z przedmiotowego tytułu na rachunku technicznym kwota zatrzymana zostanie zwolniona na rachunek bankowy Kupującego.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie (oznaczone we wniosku nr 4):

Czy przeniesienie własności Gruntu oraz własności Budynku i Budowli dokonane przez Sprzedającego na rzecz Kupującego w formie Umowy Sprzedaży spowoduje powstanie obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych dla Kupującego?

Zdaniem Zainteresowanych, przeniesienie prawa własności Gruntu oraz własności Budynku i Budowli dokonane przez Sprzedającego na rzecz Kupującego w formie umowy sprzedaży nie spowoduje powstania obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych (dalej: „PCC”) dla Kupującego w związku z faktem, że będzie ono w całości opodatkowane VAT. Jeżeli Transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie podlegała faktycznemu opodatkowaniu podatkiem VAT, to w sprawie znajdzie zastosowanie wyłączenie zawarte w art. 2 pkt 4 lit. a) Ustawy o PCC.

Uzasadnienie

Zarówno orzecznictwo sądów administracyjnych (por. np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 lutego 2008 r. sygn. II FSK 1737/06), jak i orzecznictwo organów podatkowych (por. np. interpretacje indywidualne Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 16 kwietnia 2014 r. Znak: IPPB2/436-89/14-2/LS oraz z 27 stycznia 2015 r. Znak: IPPB2/436-791/14-3/AF) potwierdzają, że opodatkowaniu PCC podlegają tylko enumeratywnie określone w art. 1 Ustawy o PCC typy czynności cywilnoprawnych. Innymi słowy, wskazany przepis Ustawy o PCC zawiera numerus clausus czynności podlegających PCC.

W art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) Ustawy o PCC wymieniono jako czynność opodatkowaną umowę sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych. Zgodnie z art. 4 pkt 1 Ustawy o PCC, obowiązek podatkowy ciąży w takim przypadku na kupującym, który jest zobowiązany w przypadku sprzedaży nieruchomości do zapłaty podatku w wysokości 2% (art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) Ustawy o PCC), obliczonego od wartości rynkowej zbywanych rzeczy (art. 6 ust. 1 pkt 1 Ustawy o PCC).

Stosownie jednak do dyspozycji art. 2 pkt 4 Ustawy o PCC, podatkowi nie podlegają czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

1.  w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,
2.  jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem, w szczególności, umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część.

Mając na uwadze treść przywołanego przepisu Ustawy o PCC, skoro sprzedaż Nieruchomości przez Sprzedającego na rzecz Kupującego będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, powyższa czynność będzie korzystała z wyłączenia z opodatkowania PCC na podstawie art. 2 pkt 4 lit. a) Ustawy o PCC. Tym samym, Kupujący nie będzie zobowiązany do zapłaty PCC w związku z nabyciem Nieruchomości w zaprezentowanym zdarzeniu przyszłym.

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacjach indywidualnych z 1 marca 2016 r. Znak: IPPB2/4514-588/15-2/KW1 oraz IPPB2/4514-590/15-2/KW1, a także z 26 lutego 2016 r. Znak: IPPB2/4514-586/15-2/KW1 oraz IPPB2/4514-587/15-4/KW1 potwierdził, że „(\`(...)\`) jeżeli transakcja sprzedaży nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, powyższa czynność będzie korzystała z wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych”. Do podobnej konkluzji Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie doszedł także w interpretacji indywidualnej z 24 marca 2016 r. Znak: IPPB2/4514-601/15-4/AK, interpretacji indywidualnej z 2 marca 2016 r. Znak: IPPB2/4514-553/15-2/AK, zaś Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 11 maja 2017 r. Znak: 1462-IPPB2.4514.33.2017.2.LS oraz w interpretacji indywidualnej z 30 października 2018 r. Znak: 0111-KDIB2-2.4014.158.2018.2.PB.

Z uwagi na zakres niniejszej interpretacji przywołano powyżej tylko tę część uzasadnienia stanowiska Zainteresowanych, która odnosi się do podatku od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie zaznacza się, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Zainteresowanych tylko w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych. W pozostałym zakresie wniosku, dotyczącym podatku od towarów i usług, zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie – interpretacja indywidualna z 16 sierpnia 2021 r. Znak: 0114-KDIP4-2.4012.428.2021.2.AA.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2020 r. poz. 815 ze zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ww. ustawy – podatkowi temu podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

O powstaniu obowiązku podatkowego decyduje – w myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – moment dokonania czynności cywilnoprawnej.

Na podstawie art. 4 pkt 1 ww. ustawy – obowiązek podatkowy – przy umowie sprzedaży – ciąży na kupującym.

W oparciu o art. 6 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy – podstawę opodatkowania przy umowie sprzedaży stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego, którą określa się na zasadach wskazanych w art. 6 ust. 2 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy – stawki podatku od umowy sprzedaży wynoszą:

1.  nieruchomości, rzeczy ruchomych, prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym − 2%,
2.  innych praw majątkowych − 1%.

Jak wynika z powołanych przepisów – umowa sprzedaży podlega generalnie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i obowiązek uiszczenia tegoż podatku ciąży na kupującym.

W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano jednak sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

1.  w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,
2.  jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:
    *   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
    *   umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Z treści art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają generalnie status podatnika podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że dana czynność (ta konkretna) jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub przynajmniej jedna ze stron tej czynności jest z tego podatku zwolniona. Przy czym, mimo zwolnienia z podatku od towarów i usług, wyłączenie z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie będzie miało miejsca wówczas, gdy czynność będzie dotyczyć m.in. umowy sprzedaży a jej przedmiotem będzie m.in. nieruchomość.

W świetle art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, użyte w ustawie określenie podatek od towarów i usług oznacza podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2020 r. poz. 106 i 568) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich

Ze zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika m.in., że przedmiotem sprzedaży jest Nieruchomość, którą Kupujący – Zainteresowany będący stroną postępowania nabędzie na podstawie umowy sprzedaży od Sprzedającego – Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania. Nieruchomość, będąca przedmiotem sprzedaży będzie obejmować prawo własności działek gruntu: o numerze ewidencyjnym (…) i powierzchni 48 m2 (zabudowanej infrastrukturą w postaci budowli i instalacji) oraz o numerze ewidencyjnym (…) i powierzchni 6917 m2 (zabudowanej budynkiem biurowym oraz infrastrukturą w postaci budowli i instalacji).

W związku z tym należy podkreślić, że jakkolwiek zapytanie Zainteresowanych dotyczy opodatkowania umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy planowana transakcja – dokonana pomiędzy wskazanymi we wniosku Stronami – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Opodatkowanie tej czynności podatkiem od towarów i usług może bowiem skutkować wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 16 sierpnia 2021 r. Znak: 0114-KDIP4-2.4012.428.2021.2.AA, wydanej dla Zainteresowanych w zakresie podatku od towarów i usług, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że „(…) przedmiotem Transakcji nie będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego. Planowana Transakcja sprzedaży nie będzie również stanowić zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy. (…)

w analizowanej sprawie przepis art. 6 pkt 1 ustawy nie będzie miał zastosowania, w związku z czym planowana Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. (…) planowana Transakcja w zakresie dostawy Budynku i Budowli nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT. Stosownie do art. 29a ust. 8 ustawy, również sprzedaż gruntu tj. działek o nr (…) i (…), na których znajdują się ww. Budynek i Budowle nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT. (…)”.

A zatem, skoro transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie podlegała faktycznemu opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i nie będzie z tego podatku zwolniona, to w powyższej sprawie znajdzie zastosowanie wyłączenie zawarte w art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Wobec powyższego na Kupującym – Zainteresowanym będącym stroną postępowania nie będzie ciążył obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu zawarcia ww. umowy.

Wobec powyższego, stanowisko Zainteresowanych należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.