Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.119.2020.3.JF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-07-09
Teza: W zakresie ustalenia, czy diety oraz inne należności za czas podróży, wypłacane Wnioskodawcy przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością na warunkach, o których mowa we wniosku, będą stanowiły koszt uzyskania przychodu w spółce w rozumieniu art. 15 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustalenia możliwości wyboru przez Spółkę zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów środków otrzymywanych przez wspólnika spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z tytułu zwrotu kosztów podróży w zależności od tego czy ww. środki będą stanowiły dochód wspólnika niepodlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie samodzielnie dokonanego przez podatników wyboru kierując się dowolnymi kryteriami.
Słowa kluczowe: delegacja-delegacja służbowa; dieta; koszt-koszty uzyskania przychodów; podróż; wspólnik; świadczenie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 13 marca 2020 r. (data wpływu 18 marca 2020 r.) uzupełnione pismem z dnia 24 czerwca 2020 r. (data nadania 24 czerwca 2020 r., data wpływu 1 lipca 2020 r.) na wezwanie z dnia 9 czerwca 2020 r., Nr 0114-KDIP2-1.4010.119.2020.2.JF oraz 0111-KDIPT2-3.4011.315.2020.3.SJ (data nadania 9 czerwca 2020 r., data odbioru 17 czerwca 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   ustalenia, czy diety oraz inne należności za czas podróży, wypłacane Wnioskodawcy przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością na warunkach, o których mowa we wniosku, będą stanowiły koszt uzyskania przychodu w spółce w rozumieniu art. 15 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych – **jest prawidłowe,**

*   ustalenia możliwości wyboru przez Spółkę zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów środków otrzymywanych przez wspólnika spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z tytułu zwrotu kosztów podróży w zależności od tego czy ww. środki będą stanowiły dochód wspólnika niepodlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie samodzielnie dokonanego przez podatników wyboru kierując się dowolnymi kryteriami – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 marca 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy diety oraz inne należności za czas podróży, wypłacane Wnioskodawcy przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością na warunkach, o których mowa we wniosku, będą stanowiły koszt uzyskania przychodu w spółce w rozumieniu art. 15 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustalenia możliwości wyboru przez Spółkę zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów środków otrzymywanych przez wspólnika spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z tytułu zwrotu kosztów podróży w zależności od tego czy ww. środki będą stanowiły dochód wspólnika niepodlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie samodzielnie dokonanego przez podatników wyboru kierując się dowolnymi kryteriami.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca od dnia (…) roku prowadzi indywidualną działalność gospodarczą pod firmą A. Prowadzona przez wnioskodawcę działalność polega m.in. na międzynarodowym przewozie drogowym rzeczy, klasyfikacja według Polskiej Klasyfikacji Działalności Gospodarczej (…).

Wnioskodawca zamierza zaprzestać wykonywania indywidulanej działalności gospodarczej i zawiązać spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, zostając jej wspólnikiem, nie będzie to jednak spółka jednoosobowa. Przedmiot działalności spółki będzie rodzajowo pokrywał się z dotychczas prowadzoną przez wnioskodawcę działalnością gospodarczą, włączając w to międzynarodowy przewóz drogowy rzeczy. Na podstawie art. 159 i 176 ustawy z dnia 15 września 2000 roku Kodeks spółek handlowych, w dalszej treści „ksh”, na wnioskodawcę jako na wspólnika spółki z ograniczoną odpowiedzialnością ma zostać nałożony dodatkowy obowiązek, polegający na odpłatnym świadczeniu usług na rzecz spółki, w tym wykonywanie transportu drogowego towarów.

Podstawą wykonywania rzeczonych obowiązków będzie akt założycielski spółki z ograniczoną odpowiedzialnością - umowa spółki. Nie zostanie zawarta żadna dodatkowa umowa pomiędzy wnioskodawcą jako wspólnikiem spółki a spółką. Wnioskodawca z tytułu wykonywanych obowiązków ma otrzymywać wynagrodzenie. Oprócz wypłacanego wynagrodzenia, spółka ma także zwracać wnioskodawcy poniesione koszty, związane ze świadczeniem usług na rzecz spółki, w szczególności koszty podróży - realizowania transportu drogowego towarów na rzecz spółki, w tym m.in. kwoty równowartości diet oraz koszty noclegów. Obowiązek spółki wypłaty wynagrodzenia oraz zwrotu kosztów wnioskodawcy ma zostać szczegółowo uregulowany w umowie spółki.

W odpowiedzi na wezwanie z dnia 24 czerwca 2020 r., Nr 0114-KDIP2-1.4010.119.2020.2.JF oraz 0111-KDIPT2-3.4011.315.2020.3.SJ Wnioskodawca doprecyzował zdarzenie przyszłe wskazując, że:

1.  zwrot kosztów poniesionych przez wnioskodawcę następować będzie na podstawie dokumentów spełniających warunki, których mowa w § 11 ust. 3, § 12 oraz § 13 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2019 roku w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, w tym na podstawie faktur;
2.  dotychczas nie została podjęta decyzja co do składu zarządu nowo powstałej spółki, wnioskodawca jest brany pod uwagę jako członek zarządu, aczkolwiek pełniłby tę funkcję wyłącznie na podstawie aktu powołania, bez zawierania jakiejkolwiek dodatkowej umowy o pracę bądź umowy cywilnoprawnej i z prawem do wynagrodzenia. W związku z tym, że wnioskodawca w tym zakresie podaje niejako dwie wersje zdarzenia przyszłego, tj. wnioskodawca pełniący funkcję członka zarządu i wnioskodawca niepełniący funkcji członka zarządu, należy doprecyzować w tym zakresie własne stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego: w ocenie wnioskodawcy pełnienie bądź nie przez wnioskodawcę funkcji członka zarządu w nowo powstałej spółce pozostanie bez wpływu zarówno na kwestię podatku dochodowego od osób prawnych jak i podatku dochodowego od osób fizycznych związaną z wykonywaniem przez wnioskodawcę dodatkowych obowiązków na rzecz spółki. Wyjaśnić należy, że dodatkowe obowiązki, które zostaną nałożone na wnioskodawcę w umowie nowo powstałej spółki, tj. wykonywanie międzynarodowego transportu drogowego wykraczają poza zakres uprawnień i obowiązków członka zarządu, a zatem odrębnie pod kątem podatkowym należy traktować wynagrodzenie i inne świadczenia otrzymywane przez wspólnika z tytułu wykonywania przez niego dodatkowych obowiązków na rzecz spółki oraz z tytułu pełnienia przez niego funkcji członka zarządu. Oba rodzaje świadczeń z dwóch różnych tytułów powinny być traktowane odrębnie, tak jakby otrzymywały je dwa odrębne podmioty. W ocenie wnioskodawcy, nawet jeśli wnioskodawca będzie pełnił funkcję członka zarządu, to jego podróże stanowiące realizację transportu drogowego nie będą traktowane jako podróże członka zarządu i łącznie podatkowo (zarówno w podatku dochodowym od osób prawnych jak i fizycznych) rozliczane. Realizowanie transportu drogowego w takiej postaci, w jakiej będzie go wykonywał wnioskodawca, daleko wykracza poza obowiązki i uprawnienia z zakresu reprezentowania spółki i prowadzenia jej spraw, nawet jeśli jest to spółka, której przedmiotem działalności jest transport drogowy. W związku z powyższym, świadczenia otrzymywane przez wnioskodawcę jako przez wspólnika wykonującego dodatkowe obowiązki na rzecz spółki i ewentualnie jako przez członka zarządu będą traktowane na gruncie prawa podatkowe odrębnie i pozostaną bez wzajemnego wpływu. Z oczywistych względów bez wpływu na stanowisko przedstawione we wniosku pozostanie także ewentualna druga opcja zdarzenia przyszłego, tj. niepełnienie przez wnioskodawcę funkcji członka zarządu;
3.  wnioskodawca posługuje się pojęciem „innych należności za czas podróży” w kontekście przepisu art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o PIT, który celowo nie konkretyzuje tychże należności i nie wprowadza w tym zakresie katalogu zamkniętego. Wnioskodawca idąc w ślad za poglądem przedstawianym zgodnie w orzecznictwie, rozumie to sformułowanie szeroko jako wszelkiego rodzaju należności za czas podróży, ale bez ich kategoryzowania i zawężania zakresu pojęciowego tego sformułowania. Wnioskodawca może niniejszym posłużyć się jedynie przykładami innych należności za czas podróży, ale skoro ustawa tego pojęcia nie konkretyzuje, tak i organ podatkowy nie powinien zobowiązywać wnioskodawcy do jego konkretyzowania, ponieważ w kontekście wiążącego charakteru interpretacji podatkowej może to prowadzić do zawężenia znaczenie tego pojęcia i niejako pozbawiania wnioskodawcy możliwości oceny w konkretnym przypadku (do czego jest uprawniony z uwagi na otwarty katalog, którym posłużył się ustawodawca), czy dana należności może być traktowana jako inna należność za czas podróży bądź nie. Wnioskodawca podaje więc przykłady innych należności za czas podróży, stojąc jednocześnie na stanowisku, że jest uprawniony do późniejszej oceny w konkretnym przypadku, przy wzięciu pod uwagę stanowiska organów podatkowych, sądów powszechnych i administracyjnych, czy dana należność jest inną należnością za czas podróży w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o PIT. Przykłady: koszty noclegów; opłaty za przejazd autostradą i innymi płatnymi drogami; koszty paliwa; materiały ochrony BHP (np. kask, rękawice, obuwie).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy diety oraz inne należności za czas podróży, wypłacane wnioskodawcy przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością z tytułu zwrotu kosztów poniesionych w związku z wykonywaniem dodatkowych obowiązków na rzecz spółki, na podstawie postanowień umowy spółki przyjętych w oparciu o art. 159 ksh i 176 ksh, będą stanowić dochód wspólnika niepodlegający opodatkowaniu w wysokości określonej w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych, w dalszej treści „ustawa o PIT”?
2.  Czy diety oraz inne należności za czas podróży, wypłacane wnioskodawcy przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością na warunkach, których mowa powyżej, będą stanowiły koszt uzyskania przychodu w spółce w rozumieniu art. 15 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych, w dalszej treści „ustawa o CIT”?
3.  Zakładając, że odpowiedzi na oba powyższe pytania są twierdzące, to czy w związku z brzmieniem art. 21 ust. 13 ustawy o PIT, normy prawa podatkowego ustalają pierwszeństwo zaliczenia środków otrzymywanych przez wspólnika spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z tytułu zwrotu kosztów podróży jako dochód wspólnika niepodlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych bądź jako koszt uzyskania przychodu spółki, czy podatnicy mogą samodzielnie dokonać wyboru w przedmiocie zaliczenia tych środków, kierując się dowolnymi kryteriami?
4.  Kolejny raz zakładając, że odpowiedź na pytania nr 1 i 2 są twierdzące, to w związku z ograniczeniem kwoty diet i innych należności za czas podróży, która nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych i w związku z brzmieniem art. 21 ust. 13 ustawy o PIT, czy możliwe jest takie rozwiązanie, że kwoty diet i innych należności do kwoty określonej limitem będą stanowiły dochód wspólnika niepodlegający opodatkowaniu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o PIT, a w kwocie przewyższającej będą stanowiły koszt uzyskania przychodu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością na podstawie art. 15 ustawy o CIT?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na ww. pytania w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, natomiast w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o PIT, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Źródła przychodów ustawodawca w sposób enumeratywny wymienił w art. 10 ust. 1 tejże ustawy, a wśród nich w pkt 9 zostały wymienione inne źródła. Art. 20 ust. 1 ustawy o PIT zawiera definicję przychodów z innych źródeł, jednak użyte sformułowanie „w szczególności” oznacza, iż jest to definicja otwarta, a ustawa nie zawiera katalogu zamkniętego przychodów z innych źródeł. Nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy o PIT.

Wnioskodawca będąc wspólnikiem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spełniałby dodatkowe obowiązki, tj. powtarzające się świadczenia niepieniężne na podstawie postanowień umowy spółki, w oparciu o art. 159 ksh i 176 ksh. Przepisy te stwarzają możliwość otrzymywania przez wspólnika z tego tytułu świadczeń wzajemnych w postaci wynagrodzenia, nie wyłączają także możliwości zwrotu wspólnikowi przez spółkę wydatków, które ten musi ponosić, wykonując rzeczone obowiązki. Mając zatem na uwadze powyższe rozważania, należy stwierdzić, że zwrot kosztów poniesionych przez wspólnika w związku z wykonywaniem przez niego dodatkowych obowiązków na rzecz spółki, w szczególności koszty podróży, poniesione w celu realizacji międzynarodowego transportu towarów na rzecz spółki, będą stanowiły dla wspólnika przychód z „innych źródeł”, o których mowa w art. 20 ustawy o PIT.

Ani normy prawa podatkowego ani Kodeks spółek handlowych nie narzuca sposobu rozliczania się spółki z ograniczoną odpowiedzialnością ze wspólnikiem w związku z wykonywaniem przez wspólnika dodatkowych obowiązków na podstawie postanowień umowy spółki. Zatem zgodnie z zasadą swobody umów, charakter oraz składniki wynagrodzenia, a także inne świadczenia na rzecz wspólnika uzależnione są wyłącznie od woli stron umowy spółki. Zatem możliwe jest ustalenie, iż wspólnikowi oprócz wynagrodzenia, przysługiwał będzie również zwrot kosztów, poniesionych przez niego w związku z wykonywaniem tych obowiązków, w szczególności podróży, w tym kwoty diet oraz koszty noclegów.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizyczny, wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży osoby niebędącej pracownikiem, do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Wspólnik spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, wykonujący dodatkowe obowiązki na rzecz spółki wyłącznie na podstawie umowy spółki, w oparciu o art. 159 ksh i 176 ksh nie jest pracownikiem spółki, a osobą niebędącą pracownikiem w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o PIT.

Zatem skoro świadczenia pieniężne, otrzymywane przez wspólnika spółki z tytułu wykonywania przez niego dodatkowych obowiązków na rzecz spółki, w całości stanowią dochód wspólnika z innych źródeł w rozumieniu ustawy o PIT, to zastosowanie do tych świadczeń będzie miał również art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o PIT. W związku z tym, diety oraz inne należności za czas podróży, wypłacane wspólnikowi przez spółkę, stanowić będą dochód wspólnika niepodlegający opodatkowaniu, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o PIT i na zasadach określonych w tym przepisie, tj. do określonej wysokości, a ponad określoną wysokość będzie podlegała opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Ad. 2:

Art. 15 ust. 1 ustawy o CIT zawiera ogólną definicję kosztów podatkowych osób prawnych, w tym spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Zgodnie z tym przepisem, do kosztów uzyskania przychodów zalicza się takie wydatki, które zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, które ponadto nie zostały wyłączone z kosztów uzyskania przychodów w oparciu o katalog zawarty w art. 16 ustawy o CIT.

Biorąc pod uwagę powyższą definicję, w ocenie wnioskodawcy nie ulega wątpliwości, że w opisanym zdarzeniu przyszłym środki wypłacane wspólnikowi przez spółkę w związku z wykonywaniem przez niego obowiązków na rzecz spółki, w tym zwrot kosztów podróży, będą stanowiły koszt uzyskania przychodu dla spółki. Wspólnik realizując rzeczone obowiązki, w szczególności obowiązek transportu drogowego towarów, będzie generował dla spółki przychód, zatem wydatki polegające na wypłacie wspólnikowi wynagrodzenia z tego tytułu oraz zwrot kosztów podróży, niewątpliwie stanowić będą koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, a zatem koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Bez znaczenia pozostaje fakt, iż wspólnik nie będzie wykonywał określonych obowiązków jako pracownik spółki na podstawie umowy o pracę, a jedynie w oparciu o samą treść umowy spółki, ponieważ ustawa o CIT nie wprowadza takiego rozróżnienia i nie jest wymagane dla możliwości zaliczenia określonych wydatków jako kosztów uzyskania przychodu, aby wydatki te były ponoszone wyłącznie na rzecz pracowników. Istotne jest jedynie, aby wydatki były związane z działalnością osoby prawnej. Skoro przedmiotem działalności gospodarczej spółki będzie m.in. międzynarodowy transport towarów, to wydatki spółki polegające na wypłacie wspólnikowi wynagrodzenia oraz diet i innych należności za czas podróży z tytułu wykonywania takich usług, są bezsprzecznie związane z działalnością samej spółki.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie znajdzie zastosowania wyłączenie, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 30 lit. a ustawy o CIT, ponieważ wspólnik nie będzie pracownikiem spółki, obowiązki będą wykonywane przez niego na podstawie postanowień umowy spółki, w oparciu o art. 159 ksh i 176 ksh. Zastosowania nie znajdzie również przepis art. 16 ust 1 pkt 38 ustawy o CIT, ponieważ świadczenia spółki na rzecz wspólnika nie będą miały charakteru świadczeń jednostronnych, a będą stanowiły ekwiwalent za wykonywanie przez wspólnika obowiązków na rzecz spółki.

Ad. 3

Mimo, iż diety oraz inne należności za czas podroży wspólnika, odbywanych w celu realizacji obowiązków na rzecz spółki, teoretycznie będą stanowiły zarówno dochód niepodlegający opodatkowaniu, jak i koszt, uzyskania przychodu, to zgodnie z brzmieniem art. 21 ust. 13 ustawy o PIT, pierwszeństwo ma zaliczenie tych świadczeń jako koszt uzyskania przychodu dla spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Zgodnie z tym przepisem, diety i inne należnością czas podróży osoby niebędącej pracownikiem stanowią dochód niepodlegający opodatkowaniu, ale tylko wtedy, gdy nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów uzyskania przychodów.

Zatem normy prawa podatkowego dają pierwszeństwo zaliczenia tych świadczeń jako koszt uzyskania przychodu osoby prawnej. Dopiero w przypadku nieskorzystania z tego uprawnienia, osoba fizyczna może zaliczyć je jako dochód niepodlegający opodatkowaniu. Prawo wyboru przysługuje więc teoretycznie osobie prawnej, która może zaliczyć wypłacane wspólnikowi świadczenia jako koszt uzyskania przychodu, wyłączając jednocześnie możliwość zaliczenia ich jako dochód niepodlegającego opodatkowaniu. Może także nie zaliczać tych środków do kosztów uzyskania przychodu, a wtedy podmiot otrzymujący świadczenie może traktować to jako dochód niepodlegający opodatkowaniu.

Przekładając powyższe rozważania na opisane zdarzenie przyszłe, pierwszeństwo będzie miała spółka z ograniczoną odpowiedzialnością do zaliczenie wypłacanych wspólnikowi świadczeń do kosztów uzyskania przychodu. Jednak w związku z tym, że zaliczenie określonych kosztów do kosztów uzyskania przychodu stanowi uprawnienie, a nie obowiązek podatnika i z uprawnienia tego można, ale nie trzeba skorzystać, to spółka nie będzie musiała zaliczać tych środków do kosztów uzyskania przychodu, umożliwiając wspólnikowi potraktowania ich jako dochodu niepodlegającego opodatkowaniu, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 6 lit. b w zw. z art. 21 ust. 13 ustawy o PIT.

Ad. 4:

Biorąc pod uwagę brzmienie art. 21 ust. 13 ustawy o PIT, zaliczenie diet i innych należności za czas podróży osoby niebędącej pracownikiem do kosztów uzyskania przychodu, wyłącza możliwość zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o PIT i skutkuje tym, że świadczenia te podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w pełnej wysokości. A zatem zakładają nawet, że rzeczywista wysokość diet i innych należności za czas podróży przekraczać będzie limit, do którego świadczenia te traktowane są jako dochód niepodlegający opodatkowaniu, to nadwyżka ponad limit nie może stanowić kosztów uzyskania przychodu. Innymi słowy, diety oraz inne należności za czas podróży osoby niebędącej pracownikiem mogą stanowić albo dochód niepodlegający opodatkowaniu w wysokości określonej limitem albo koszt uzyskania przychodu w pełnej wysokości. Ponadto biorąc pod uwagę powyższe rozważania, pierwszeństwo ma zaliczenie tych świadczeń jako kosztów uzyskania przychodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   ustalenia, czy diety oraz inne należności za czas podróży, wypłacane Wnioskodawcy przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością na warunkach, o których mowa we wniosku, będą stanowiły koszt uzyskania przychodu w spółce w rozumieniu art. 15 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych – **jest prawidłowe,**

*   ustalenia możliwości wyboru przez Spółkę zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów środków otrzymywanych przez wspólnika spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z tytułu zwrotu kosztów podróży w zależności od tego czy ww. środki będą stanowiły dochód wspólnika niepodlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie samodzielnie dokonanego przez podatników wyboru kierując się dowolnymi kryteriami – **jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami.

Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Zatem, do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. Aby zatem dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

*   został właściwie udokumentowany,

*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, stanowić mogą koszty uzyskania przychodu, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Kosztami podatkowymi są też tzw. „koszty pracownicze”. Koszty te obejmują przede wszystkim wynagrodzenia zasadnicze, wszelkiego rodzaju nagrody, premie i diety oraz wydatki związane z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych pracowników.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca prowadzi indywidualną działalność gospodarczą. Prowadzona przez wnioskodawcę działalność polega m.in. na międzynarodowym przewozie drogowym rzeczy, klasyfikacja według Polskiej Klasyfikacji Działalności Gospodarczej (…).

Wnioskodawca zamierza zaprzestać wykonywania indywidulanej działalności gospodarczej i zawiązać spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, zostając jej wspólnikiem, nie będzie to jednak spółka jednoosobowa. Przedmiot działalności spółki będzie rodzajowo pokrywał się z dotychczas prowadzoną przez wnioskodawcę działalnością gospodarczą, włączając w to międzynarodowy przewóz drogowy rzeczy. Na podstawie art. 159 i 176 ustawy z dnia 15 września 2000 roku Kodeks spółek handlowych, na wnioskodawcę jako na wspólnika spółki z ograniczoną odpowiedzialnością ma zostać nałożony dodatkowy obowiązek, polegający na odpłatnym świadczeniu usług na rzecz spółki, w tym wykonywanie transportu drogowego towarów.

Podstawą wykonywania rzeczonych obowiązków będzie akt założycielski spółki z ograniczoną odpowiedzialnością – umowa spółki. Nie zostanie zawarta żadna dodatkowa umowa pomiędzy Wnioskodawcą jako wspólnikiem spółki a spółką. Wnioskodawca z tytułu wykonywanych obowiązków ma otrzymywać wynagrodzenie. Oprócz wypłacanego wynagrodzenia, spółka ma także zwracać Wnioskodawcy poniesione koszty, związane ze świadczeniem usług na rzecz spółki, w szczególności koszty podróży – realizowania transportu drogowego towarów na rzecz spółki, w tym m.in. kwoty równowartości diet oraz koszty noclegów. Obowiązek spółki wypłaty wynagrodzenia oraz zwrotu kosztów Wnioskodawcy ma zostać szczegółowo uregulowany w umowie spółki. Zwrot kosztów poniesionych przez Niego następować będzie na podstawie dokumentów spełniających warunki, których mowa w § 11 ust. 3, § 12 oraz § 13 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2019 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, w tym na podstawie faktur.

Zgodnie z art. 159 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 505 j.t., dalej jako: k.s.h.) – jeżeli wspólnikowi mają być przyznane szczególne korzyści lub jeżeli na wspólniku mają być nałożone, oprócz wniesienia wkładów na pokrycie udziałów, inne obowiązki wobec spółki, należy to pod rygorem bezskuteczności wobec spółki dokładnie określić w umowie spółki.

Kodeks spółek handlowych przewiduje określone prawa i obowiązki wspólników w spółce z o.o. Niezależnie od takich kodeksowych praw i obowiązków możliwe jest umowne przyznanie szczególnych korzyści lub też nałożenie szczególnych obowiązków. W związku z tym wszystko, co nie ma charakteru „szczególności”, wyjątkowości, nie musi być zastrzeżone w umowie spółki. Celem tego przepisu może być z jednej strony zachęcenie do udziału w spółce, jak też uprzywilejowanie niektórych osób, np. założycieli spółki. Z drugiej strony wspólnicy mogą nałożyć obowiązki inne ponad te, które normalnie obciążają wspólników.

Podobnie jak w przypadku dodatkowych korzyści należy postępować przy nakładaniu na wspólników dodatkowych obowiązków wobec spółki. W tej jednak sytuacji k.s.h. wyraźnie stwierdza, że chodzi o wszelkie inne obowiązki poza wniesieniem wkładów na pokrycie udziałów w spółce. Nie jest to jednak do końca ścisłe, gdyż istnieją inne obowiązki, które wspólnik musi zrealizować bez konieczności zamieszczania przepisu w umowie spółki. Kodeks spółek handlowych przewiduje takie obowiązki wspólników, które jednak muszą być zastrzeżone w umowie. Dotyczy to obowiązku powtarzających się świadczeń niepieniężnych (art. 176 k.s.h.).

Należy wskazać, że zgodnie z art. 176 § 1 k.s.h., jeżeli wspólnik ma być zobowiązany do powtarzających się świadczeń niepieniężnych, w umowie spółki należy oznaczyć rodzaj i zakres takich świadczeń. Natomiast art. 176 § 2 Kodeksu spółek handlowych stanowi, że wynagrodzenie wspólnika za takie świadczenia na rzecz spółki jest wypłacane przez spółkę także w przypadku, gdy sprawozdanie finansowe nie wykazuje zysku. Wynagrodzenie to nie może przewyższać cen lub stawek przyjętych w obrocie.

Z powyższego wynika zatem, że Spółka zobowiązana jest do wypłaty wynagrodzenia za otrzymane dodatkowe świadczenia ze strony jej wspólników, które wynikają z zawartej umowy spółki nawet w przypadku kiedy spółka w sprawozdaniu finansowym nie wykazuje zysku.

Wątpliwość Wnioskodawcy budzi kwestia możliwości zaliczenia przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów wydatków, które poniesie Wnioskodawca, tj. diet oraz innych należności za czas podróży wypłacanych Wnioskodawcy przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością na warunkach, których mowa w umowie.

Wysokość oraz warunki ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej określa rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju (Dz. U. z 2013 r., poz. 167), zwane dalej „rozporządzeniem MPiPS”.

Zgodnie z § 2 ww. rozporządzenia, z tytułu podróży krajowej oraz podróży zagranicznej, odbywanej w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę, pracownikowi przysługują:

1.  diety;
2.  zwrot kosztów:
    1.  przejazdów,
    2.  dojazdów środkami komunikacji miejscowej,
    3.  noclegów,
    4.  innych niezbędnych udokumentowanych wydatków, określonych lub uznanych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb.

W przypadku krajowych podróży służbowych dieta jest przeznaczona na pokrycie zwiększonych kosztów wyżywienia i wynosi 30 zł za dobę podróży (§ 7 ust. 1 rozporządzenia MPiPS). Pracownik nie otrzymuje diety, jeżeli zapewniono mu bezpłatne całodzienne wyżywienie (§ 7 ust. 3 pkt 2 ww. rozporządzenia).

W przypadku zagranicznych podróży służbowych dieta jest przeznaczona na pokrycie kosztów wyżywienia i inne drobne wydatki. Wysokość diety za dobę podróży w poszczególnych państwach jest określona w załączniku do tego rozporządzenia (§ 13 ust. 1 i 4 ww. rozporządzenia).

Zgodnie z § 13 ust. 1 rozporządzenia MPiPS, pracownikowi, któremu zapewniono w czasie podróży zagranicznej bezpłatne, całodzienne wyżywienie, przysługuje 25% diety ustalonej zgodnie z § 13 ust. 3.

Natomiast w myśl § 13 ust. 2 ww. rozporządzenia, kwotę diety zmniejsza się o koszt zapewnionego bezpłatnego wyżywienia, przyjmując, że każdy posiłek stanowi odpowiednio:

1.  śniadanie – 15% diety;
2.  obiad – 30% diety;
3.  kolacja – 30% diety.

Pracownikowi, który otrzymuje w czasie podróży zagranicznej należność pieniężną na wyżywienie, dieta nie przysługuje. Jeżeli należność pieniężna jest niższa od diety, pracownikowi przysługuje wyrównanie do wysokości należnej diety (§ 13 ust. 4 rozporządzenia MPiPS).

Obowiązujące u danego pracodawcy spoza sfery budżetowej regulacje dotyczące wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikom odbywającym podróż służbową, mogą przewidywać bardziej korzystne warunki przyznawania świadczeń z tego tytułu niż wynikające z przepisów Ministra Pracy i Polityki Społecznej wydanych na podstawie art. 775 § 2 ustawy Kodeks pracy. W takiej sytuacji pracownik jest uprawniony do otrzymania zwrotu poniesionych przez siebie wydatków na warunkach określonych w regulacjach zakładowych bądź określonych w umowie o pracę.

Rozważając kwestię podatkowej kwalifikacji przedmiotowych wydatków należy zauważyć, że wydatki te należy co do zasady można zakwalifikować do kosztów podatkowych, przy spełnieniu wszystkich wyżej wymienionych warunków ustawowych, jako wypełniających dyspozycję art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Mając natomiast na uwadze wyłączenia wynikające z art. 16 ustawy o CIT oraz fakt, że przedmiotowe wydatki będą ponoszone przez Spółkę jako zapłata za wykonywanie świadczeń niepieniężnych przez wspólnika Spółki, ocena prawna tych wydatków wymaga, poza sprawdzeniem przesłanek wynikających z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT odniesienia się do postanowień art. 16 ust. 1 tej ustawy.

Wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, nie mogą być uwzględnione w rachunku podatkowym, jeżeli zostały ujęte w zamkniętym katalogu wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 38 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków związanych z dokonywaniem jednostronnych świadczeń na rzecz wspólników lub członków spółdzielni niebędących pracownikami w rozumieniu odrębnych przepisów, z tym że wydatki ponoszone na rzecz członków rolniczych spółdzielni produkcyjnych i innych spółdzielni zajmujących się produkcją rolną są kosztem uzyskania przychodów w części dotyczącej działalności objętej obowiązkiem podatkowym w zakresie podatku dochodowego.

W dyspozycji ww. przepisu mieszczą się sytuacje, gdy spółka kapitałowa dokonuje świadczenia na rzecz swojego wspólnika, nie otrzymując w zamian żadnego świadczenia wzajemnego. Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jako wspólnik Spółki będzie zobowiązany umową spółki do wykonywania powtarzających się świadczeń niepieniężnych na rzecz spółki zgodnie z art. 176 Kodeksu spółek handlowych, za które otrzyma od Spółki wynagrodzenie. Wykonując obowiązki wynikające z umowy spółki świadczy zatem określone czynności na rzecz Spółki, co wyklucza możliwość uznania tych świadczeń za mające charakter jednostronny. Tym samym przepis art. 16 ust. 1 pkt 38 ustawy o CIT nie znajdzie zastosowania w omawianym przypadku.

Ponadto zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 38a ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na rzecz osób wchodzących w skład rad nadzorczych, komisji rewizyjnych lub organów stanowiących osób prawnych oraz spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1, z wyjątkiem wynagrodzeń wypłacanych z tytułu pełnionych funkcji.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że wspólnik (Wnioskodawca) mogący pełnić w Spółce funkcję członka zarządu, będzie zobowiązany przez Spółkę do powtarzających się świadczeń niepieniężnych, polegających na wykonywaniu na rzecz Spółki określonych w statucie usług, wymienionych we wniosku. W świetle powyższego, na gruncie niniejszej sprawy nie znajdzie zastosowania wyłącznie, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 38a ustawy o CIT.

Należy także wskazać, że w katalogu art. 16 ust. 1 ustawy o CIT znajdują się m.in. wydatki dotyczące używania przez podatnika samochodu osobowego nie stanowiącego jego własności, i tak zgodnie z art. 16 ust. 30 lit. a) ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków ponoszonych na rzecz pracowników z tytułu używania przez nich samochodów na potrzeby podatnika w celu odbycia podróży służbowej (jazdy zamiejscowe) - w wysokości przekraczającej kwotę ustaloną przy zastosowaniu stawek za jeden kilometr przebiegu pojazdu, określonych w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra.

Odrębnymi przepisami, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 30 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych są przepisy - wydanego na podstawie art. 34a ust. 2 ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym - rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy (Dz.U. z 2002 r., Nr 27, poz. 271 z późn. zm.). Przez stawkę za jeden kilometr przebiegu pojazdu, rozumie się przy tym stawkę określoną dla samochodów osobowych, uwzględniającą odpowiednio pojemność silnika (art. 16 ust. 4 ustawy o CIT).

Możliwość zastosowania powyższego przepisu uzależniona jest od tego, czy prowadzona jest właściwa ewidencja (ewidencja przebiegu pojazdu).

Z kolei sposób prowadzenia ewidencji - w przypadku wykorzystywania samochodów osobowych nienależących do składników majątku podatnika - został szczegółowo określony w art. 16 ust. 5 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 16 ust. 5 ustawy o CIT, przebieg pojazdu, o którym mowa w ust. 1 pkt 30, powinien być, z wyłączeniem ryczałtu pieniężnego, udokumentowany w ewidencji przebiegu pojazdu, potwierdzonej przez podatnika na koniec każdego miesiąca. Ewidencja przebiegu pojazdu powinna zawierać co najmniej następujące dane: nazwisko, imię i adres zamieszkania osoby używającej pojazdu, numer rejestracyjny pojazdu i pojemność silnika, kolejny numer wpisu, datę i cel wyjazdu, opis trasy (skąd-dokąd), liczbę faktycznie przejechanych kilometrów, stawkę za jeden kilometr przebiegu, kwotę wynikającą z przemnożenia liczby faktycznie przejechanych kilometrów i stawki za jeden kilometr przebiegu oraz podpis podatnika (pracodawcy) i jego dane. W razie braku tej ewidencji, wydatki z tytułu używania samochodów nie stanowią kosztu uzyskania przychodów.

W związku z powyższym, przepisy ograniczają możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów całości wydatków związanych z użytkowaniem samochodów osobowych dla potrzeb działalności gospodarczej niestanowiących składników majątku podatnika. Ograniczenie to wynika z określenia przez ustawodawcę limitu wydatków wyznaczonego iloczynem liczby kilometrów i stawki za jeden kilometr. Wymaga to prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiują pojęcia „wydatków z tytułu używania samochodów”.

Przyjęty w orzecznictwie sposób interpretacji tego pojęcia, którego istotą jest wyjaśnienie znaczenia terminu „używanie”, wobec nieistnienia jego legalnej definicji, wskazuje na konieczność odwołania się do dyrektywy interpretacyjnej języka potocznego. Według „Uniwersalnego słownika języka polskiego” pod redakcją S. Dubisza (Warszawa 2008, tom IV, s. 322-323) „używać” to „posługiwać się, stosować coś, korzystać, brać, przyjmować, robić z czegoś użytek, wykorzystywać”. Przytoczona definicja wskazuje zatem na aspekt czynny, skutek w postaci posługiwania się czymś lub robienia z czegoś użytku, wynikający z posiadania czegoś lub brania czegoś w posiadanie, nie odnosi się natomiast do przyczyn, podstaw uzyskania możliwości posługiwania się czymś, wykorzystywania czegoś.

W myśl art. 4a ust. 9a ustawy o CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o samochodzie osobowym – oznacza to pojazd samochodowy w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, konstrukcyjnie przeznaczony do przewozu nie więcej niż 9 osób łącznie z kierowcą, z wyjątkiem:

1.  pojazdu samochodowego mającego jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą:
    *   klasyfikowanego na podstawie przepisów o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van lub
    *   z otwartą częścią przeznaczoną do przewozu ładunków,
2.  pojazdu samochodowego, który posiada kabinę kierowcy z jednym rzędem siedzeń i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu,
3.  pojazdu specjalnego, jeżeli z dokumentów wydanych zgodnie z przepisami o ruchu drogowym wynika, że dany pojazd jest pojazdem specjalnym, i jeżeli spełnione są również warunki zawarte w odrębnych przepisach, określone dla następujących przeznaczeń:
    *   agregat elektryczny/spawalniczy,
    *   do prac wiertniczych,
    *   koparka, koparko-spycharka,
    *   ładowarka,
    *   podnośnik do prac konserwacyjno-montażowych,
    *   żuraw samochodowy,
4.  pojazdu samochodowego określonego w przepisach wydanych na podstawie art. 86a wydatki związane z pojazdami samochodowymi ust. 16 ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym, wydatki związane z używaniem samochodu osobowego to wydatki na posługiwanie się tym samochodem, wykorzystywanie go. Oznacza to, że do kosztów z tytułu używania dla potrzeb pracowników w celu odbycia podróży służbowej samochodów osobowych niestanowiących składników majątku podatnika zaliczane są wszelkiego rodzaju wydatki eksploatacyjne (koszty zakupu paliwa, oleju napędowego, gazu), jak również inne koszty wynikające z używania samochodu do celów podróży służbowej jak np. opłaty za przejazd autostradami, mostami, opłaty parkingowe, opłaty za przeprawy promowe.

Z tej przyczyny konieczne jest zdefiniowanie pojęcia „pracownik”. W świetle art. 2 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 1040 z późn. zm.), pracownikiem jest osoba zatrudniona na podstawie umowy o pracę, powołania, wyboru, mianowania lub spółdzielczej umowy o pracę.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca może lub nie w Spółce pełnić funkcję członka zarządu na podstawie aktu powołania, bez zawierania dodatkowej umowy o pracę. Jednak dodatkowe obowiązki, które zostaną nałożone na Wnioskodawcę w nowo powstałej Spółce, tj. wykonanie międzynarodowego transportu drogowego samochodem nie stanowiącym samochodu osobowego, wykracza poza zakres obowiązków członka zarządu oraz nie podlega regulacjom art. 16 ust. 1 pkt 30 ustawy o CIT.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy stwierdzić, że w opisanym zdarzeniu przyszłym diety i inne należności za czas podróży wypłacane wspólnikowi przez spółkę w związku z wykonywaniem przez niego dodatkowych obowiązków na rzecz spółki, niezwiązanych z pełnieniem funkcji członka zarządu, tj. świadczenie międzynarodowego przewozu rzeczy, będą stanowiły koszt uzyskania przychodu dla spółki pod warunkiem należytego ich udokumentowania.

Tym samym należało uznać stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania numer 2 za prawidłowe.

Przechodząc do wątpliwości Wnioskodawcy zawartych w pytaniach numer 3 i 4 w części dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, a odnoszących się do możliwości wyboru prze Spółkę zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów środków otrzymywanych przez wspólnika spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z tytułu zwrotu kosztów podróży w zależności od tego czy ww. środki będą stanowiły dochód wspólnika niepodlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie samodzielnie dokonanego przez podatników wyboru kierując się dowolnymi kryteriami, należy wskazać, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera przepisów pozwalających na dokonywanie takich wyborów.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych w art. 15 ust. 1 zawiera ogólna zasadę, w świetle której podatnik podatku dochodowego od osób prawnych może zaliczyć dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów.

Z kolei art. 16 ust. 1 zawiera katalog wydatków wyłączonych enumeratywnie z kosztów uzyskania przychodów.

Mając na uwadze powyższe należy wskazać, że jak wykazano powyżej środki wypłacane wspólnikowi przez spółkę w związku z wykonywaniem przez niego obowiązków na rzecz spółki, w tym zwrot kosztów podróży, będą stanowiły koszt uzyskania przychodu dla spółki, i to niezależnie, czy w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych będą stanowiły dochód wspólnika niepodlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych i bez względu na fakt, czy będą przewyższały określone limity. Powyższe wynika tylko ze spełnienia przesłanek o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT oraz braku kwalifikacji do przesłanek negatywnych z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania numer 3 i 4 w części dotyczącej podatku dochodowego należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy, proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.