Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/4512-20/16/LSz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-04-19
Teza: Określenie podstawy opodatkowania dla świadczonych usług pośrednictwa w modelu logistycznym zwanym dropshippingiem oraz w zakresie opodatkowania stawką 23% wykonywanych przez Wnioskodawcę usług pośrednictwa.
Słowa kluczowe: dropshipping; internet; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; pośrednictwo; usługi-usługi pośrednictwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r. poz. 643) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 7 stycznia 2016 r. (data wpływu 8 stycznia 2016 r.), uzupełnionym pismem z 11 kwietnia 2016 r. (data wpływu 12 kwietnia 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   określenia podstawy opodatkowania dla świadczonych usług pośrednictwa w modelu logistycznym zwanym dropshippingiem – **jest prawidłowe,**
*   opodatkowania stawką 23% wykonywanych przez Wnioskodawcę usług pośrednictwa – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 stycznia 2016 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia podstawy opodatkowania dla świadczonych usług pośrednictwa w modelu logistycznym zwanym dropshippingiem oraz opodatkowania stawką 23% wykonywanych przez Wnioskodawcę usług pośrednictwa.

Wniosek został uzupełniony pismem z 11 kwietnia 2016 r. (data wpływu 12 kwietnia 2016 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 31 marca 2016 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Działalność gospodarcza D., którą Wnioskodawca prowadzi od września 2015 r. opiera się na modelu logistycznym jakim jest dropshipping. Wnioskodawca jest pośrednikiem przy sprzedaży towaru z państwa spoza Unii Europejskiej. Działalność skupia się jedynie na zbieraniu zamówień, które następnie Wnioskodawca przekazuje swojemu dostawcy, a ten dokonuje wysyłki towarów do finalnego odbiorcy. Odbiorca wpłaca pieniądze na konto Wnioskodawcy, Wnioskodawca zaś (po potrąceniu swojej prowizji) przelewa zapłatę za towar zagranicznemu kontrahentowi.

Zatem Wnioskodawca dokonuje u dostawcy zamówienia na towar w imieniu i na rzecz nabywcy, a różnica pomiędzy wpłatą od klienta Wnioskodawcy a kwotą jaką Wnioskodawca przelewa dostawcy jest zyskiem Wnioskodawcy.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca podał, że:

1.  Wnioskodawca jest podatnikiem VAT czynnym, w zakresie obejmującym świadczenie usługi polegającej na zamówieniu towaru w imieniu i na rzecz klienta. Wnioskodawca składa deklarację VAT-7.
2.  Wnioskodawca nie jest zarejestrowanym podatnikiem VAT-UE.
3.  Na pytanie tut. Organu „Czy miejscem, z którego Wnioskodawca będzie świadczył przedmiotowe usługi będzie stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej znajdujące się w Polsce lub też stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu znajdujące się w Polsce?”, Wnioskodawca odpowiedział, że tak, miejscem świadczenia usług jest stałe miejsce prowadzenia działalności, które jest jednocześnie stałym miejscem zamieszkania.
4.  Zagraniczny kontrahent posiada siedzibę w kraju nie należącym do UE. Usługi pośrednictwa nie będą świadczone poza terytorium Polski.
5.  Kontrahent (czyli klient Wnioskodawcy) nie jest podatnikiem, o którym mowa w art. 28a ustawy VAT.
6.  Kontrahent zagraniczny nie jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym w Polsce ani nie posiada na terenie RP stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.
7.  Wnioskodawca nawiązuje kontakt z dostawcą z zagranicy; Wnioskodawca otrzymuje listę produktów, ceny, warunki itp.; dostawca zleca Wnioskodawcy wystawienie produktów na aukcjach, bądź w formie ogłoszeń na stronie Wnioskodawcy w uzgodnieniu, że prowizja będzie wypłacona Wnioskodawcy jedynie w przypadku sprzedaży; klient kończy aukcję i przelewa zapłatę na konto bankowe Wnioskodawcy; Wnioskodawca składa zamówienie u dostawcy z zagranicy, przelewa zapłatę pomniejszoną o wartość prowizji i wskazuje jako kupującego klienta, który dokonał zakupu na stronie Wnioskodawcy oraz jego adres jako adres odbiorcy; towar jest dostarczany bezpośrednio do klienta z pominięciem osoby Wnioskodawcy. W przesyłce wraz z towarem klient otrzymuje rachunek wystawiony przez partnera Wnioskodawcy; Wnioskodawca wystawia fakturę dla dostawcy z zagranicy na wykonaną przez siebie usługę na kwotę będącą różnicą między kwotą, zapłaconą przez klienta a kwotą przekazaną do dostawcy.
8.  Wnioskodawca nie jest importerem towaru ani nie sprowadza towaru na własny rachunek.
9.  Na pytanie tut. Organu „Czy w jakimkolwiek momencie dochodzi do przeniesienia na Wnioskodawcę prawa do rozporządzania jak właściciel towarem wysyłanym przez dostawcę klientowi?”, Wnioskodawca odpowiedział, że nie, na żadnym etapie nie dochodzi do przeniesienia własności na Wnioskodawcę.
10.  Na pytanie tut. Organu „Czy Wnioskodawca jest właścicielem importowanego towaru, a następnie przenosi prawo do rozporządzania tym towarem jak właściciel na klienta, czy też własność towaru jest przenoszona bezpośrednio przez dostawcę na klienta z pominięciem Wnioskodawcy?”, Wnioskodawca odpowiedział, że własność jest przenoszona bezpośrednio przez dostawcę na klienta z pominięciem Wnioskodawcy.
11.  Na pytanie tut. Organu „Czy towar zawsze będzie trafiał bezpośrednio do klienta nigdy do Wnioskodawcy, czy też Wnioskodawca będzie otrzymywał towar a następnie przekazywał go klientowi?”, Wnioskodawca odpowiedział, że towar zawsze trafia bezpośrednio do klienta.
12.  Na pytanie tut. Organu „Czy warunki transakcji są dostępne dla klienta, jeśli tak to w jakiej formie i czy klient jest świadomy, że dokonuje zakupu od podmiotu znajdującego się poza Unią Europejską?”, Wnioskodawca odpowiedział, że tak, warunki transakcji są dostępne dla klienta. Znajdują się one w regulaminie na stronie aukcji internetowej. Klient jest zobowiązany zapoznać się z warunkami transakcji i jest świadomy, że dokonuje zakupu od podmiotu znajdującego się poza UE.
13.  Na pytanie tut. Organu „Co stanowi wynagrodzenie Wnioskodawcy z tytułu świadczonych usług pośrednictwa w modelu zwanym dropshippingiem?”, Wnioskodawca odpowiedział, że zgodnie z wcześniej załączonym opisem, wynagrodzeniem jest kwota będąca różnicą między kwotą zapłaconą przez klienta a kwotą przekazaną do dostawcy.
14.  Ze strony Wnioskodawcy transakcje są udokumentowane potwierdzeniami przelewów przychodzących od klientów i wychodzących do kontrahenta zagranicznego oraz fakturami na świadczenie usługi polegającej na zamówieniu towaru w imieniu i na rzecz klienta. Jeśli chodzi o kontrahenta to dołącza on rachunek do wysyłanego towaru do klienta. Wnioskodawca nie będzie otrzymywał od kontrahenta zagranicznego faktury potwierdzającej zakup towaru przez Wnioskodawcę, ponieważ Wnioskodawca nie dokonuje zakupu towaru.
15.  Wszelkie opłaty takie jak cło, VAT ponosi Klient. Wynika to z regulaminu sprzedaży usługi.
16.  Umowa zawarta przez Wnioskodawcę z kontrahentem zagranicznym ma charakter ustny, jest to umowa o świadczenie usług pośrednictwa.
17.  Na pytanie tut. Organu „Czy zgodnie z zawartymi umowami dostawca sprzedaje towary bezpośrednio klientom pozyskanym przez Wnioskodawcę i z tego tytułu należy się dostawcy od klienta wynagrodzenie, a Wnioskodawcy należna jest od dostawcy jedynie prowizja za pozyskanie klienta i pośrednictwo w sprzedaży?”, Wnioskodawca odpowiedział, że dostawca sprzedaje towary bezpośrednio klientom pozyskanym przez Wnioskodawcę i z tego tytułu należy się dostawcy od klienta wynagrodzenie. Wnioskodawca potrąca swoją prowizję od kwoty zapłaconej przez klienta.
18.  Wnioskodawca jest upoważniony do przyjmowania od klientów całej należności za sprzedany towar na podstawie umowy ustnej z dostawcą.
19.  Na pytanie tut. Organu „Jaki jest symbol jest symbol PKWiU dla świadczonych przez Wnioskodawcę usług – zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz.U. Nr 207, poz. 1293 ze zm.)?”, Wnioskodawca odpowiedział, że 47.91.Z 63.99.Z, 74.90.Z, 82.11.Z

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Jak prawidłowo dokonać rozliczeń podatkowych stosując opisany przez Wnioskodawcę model sprzedaży? - w tym pytaniu chodzi o wskazanie podstawy opodatkowania (pytanie ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku),
2.  Jaką należy wybrać stawkę podatku VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, (stanowisko ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku z 11 kwietnia 2016 r.)

W chwili obecnej Wnioskodawca uważa, że podstawą opodatkowania jest kwota prowizji czyli różnica pomiędzy kwotą otrzymaną od klienta a kwotą przekazaną kontrahentowi zagranicznemu.

Ze względu na to, że brak jest jasno sprecyzowanych przepisów dotyczących tego modelu sprzedaży Wnioskodawca uważa, że należy zastosować stawkę VAT w wysokości 23%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za:

*   **prawidłowe** \- w zakresie określenia podstawy opodatkowania dla świadczonych usług pośrednictwa w modelu logistycznym zwanym dropshippingiem,
*   **nieprawidłowe** - w zakresie opodatkowania stawką 23% wykonywanych przez Wnioskodawcę usług pośrednictwa.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju.

Przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a (art. 2 pkt 1 ustawy). Przez terytorium państwa członkowskiego rozumie się terytorium państwa wchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a (art. 2 pkt 4 ustawy).

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z powołanych przepisów wynika, że co do zasady świadczeniem usługi jest wszystko co nie stanowi dostawy towarów.

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy zwrócić uwagę na to, że usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść. Czynnikiem wyróżniającym określoną czynność jako usługową (usługę) jest bowiem przede wszystkim to, że świadczenie tej czynności zmierza do bezpośredniego zaspokojenia określonej potrzeby zamawiającego.

Należy jednak zaznaczyć, że nie każde działanie może zostać uznane za usługę, w rozumieniu przepisów ustawy. Aby tak się stało muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia;
*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Aby zatem daną czynność uznać za świadczenie usługi, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Zatem, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Przepisy dotyczące podstawy opodatkowania będące przedmiotem zapytania zostały uregulowane w art. 29a ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z powyższego wynika, że art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, odnosi się do wszystkiego, co stanowi zapłatę obejmując swym zakresem każdą formę zapłaty otrzymaną przez sprzedawcę z tytułu dostawy towarów lub wykonania usługi.

Uregulowanie wynikające z art. 29a ust. 1 ustawy, stanowi odpowiednik art. 73 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L Nr 347, s. 1 ze zm.), zgodnie z którym, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Zauważyć zatem należy, że ogólna zasada ustalania podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, jest w pełni zgodna z definicją podstawy opodatkowania zawartą w art. 73 Dyrektywy.

Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania określony został w art. 29a ust. 6 ustawy o VAT. I tak, stosownie do ww. przepisu podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Jak stanowi art. 78 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, podstawa opodatkowania obejmuje również podatki, cła, opłaty i inne należności, z wyjątkiem samego VAT. Zgodnie z tym samym przepisem Dyrektywy, do podstawy opodatkowania wlicza się następujące elementy:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności, z wyjątkiem samego VAT;
2.  koszty dodatkowe, takie jak koszty prowizji, opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dostawcę lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Do celów akapitu pierwszego lit. b), państwa członkowskie mogą uznać koszty objęte odrębną umową za koszty dodatkowe.

Przepis ten wyjaśnia, jakie elementy uwzględnia się przy ustalaniu wynagrodzenia, stanowiącego podstawę opodatkowania i wymienia przykładowo kilka rodzajów kosztów mieszczących się w pojęciu podstawy opodatkowania.

Dotyczy on kosztów bezpośrednio związanych z zasadniczą dostawą towarów lub usług, które zwiększają łączną kwotę należną z tytułu transakcji. Zgodnie z tą regulacją każdy koszt bezpośrednio związany z dostawą towarów lub świadczeniem usług, którym dostawca obciążył nabywcę lub klienta, powinien być włączony do podstawy opodatkowania. Zasada włączenia tych świadczeń do podstawy opodatkowania oznacza, że wartości tego typu kosztów, których ciężar przerzucany jest na nabywcę, nie wykazuje się jako odrębnego świadczenia, lecz traktuje, jako element świadczenia zasadniczego, z zastosowaniem stawki podatku właściwej dla świadczenia zasadniczego.

Przepis art. 29a ust. 6 ustawy o VAT stanowi zatem implementację przepisu art. 78 Dyrektywy 2006/112/WE Rady.

Z kolei, w art. 29a ust. 7 ustawy o VAT, zostały wymienione elementy, które należy wyłączyć z podstawy opodatkowania (zmniejszające podstawę opodatkowania). Zgodnie z treścią ww. przepisu podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1.  stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2.  udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3.  otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Stosownie do art. 79 ww. Dyrektywy 2006/112/WE Rady, podstawa opodatkowania nie obejmuje następujących elementów:

1.  obniżek cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2.  opustów i obniżek cen udzielonych nabywcy lub usługobiorcy i uwzględnionych w momencie transakcji;
3.  kwot otrzymanych przez podatnika od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy, a zaksięgowanych przez podatnika na koncie przejściowym.

Podatnik musi przedstawić dowód na rzeczywistą kwotę kosztów, o których mowa w akapicie pierwszym lit. c), i nie może odliczyć VAT, który w danym przypadku mógł zostać naliczony.

Zatem we wskazanych wyżej przepisach ustawodawca precyzyjnie określił katalog elementów wliczanych do podstawy opodatkowania oraz elementów niemających wpływu na jej wielkość.

Wnioskodawca wskazał w opisie sprawy, że prowadzi działalność gospodarczą, która opiera się na modelu logistycznym jakim jest dropshipping. Wnioskodawca jest pośrednikiem przy sprzedaży towaru z państwa spoza Unii Europejskiej. Działalność Wnioskodawcy skupia się jedynie na zbieraniu zamówień, które następnie przekazuje swojemu dostawcy, a ten dokonuje wysyłki towarów do finalnego odbiorcy. Wnioskodawca bowiem nawiązuje kontakt z dostawcą z zagranicy, otrzymuje listę produktów, ceny, warunki itp.; dostawca zleca Wnioskodawcy wystawienie produktów na aukcjach, bądź w formie ogłoszeń na stronie Wnioskodawcy w uzgodnieniu, że prowizja będzie wypłacona Wnioskodawcy jedynie w przypadku sprzedaży; klient kończy aukcję i przelewa zapłatę na konto bankowe Wnioskodawcy; Wnioskodawca składa zamówienie u dostawcy z zagranicy, przelewa zapłatę pomniejszoną o wartość prowizji i wskazuje jako kupującego klienta, który dokonał zakupu na stronie Wnioskodawcy oraz jego adres jako adres odbiorcy; towar jest dostarczany bezpośrednio do klienta z pominięciem osoby Wnioskodawcy. W przesyłce wraz z towarem klient otrzymuje rachunek wystawiony przez partnera Wnioskodawcy; Wnioskodawca wystawia fakturę dla dostawcy z zagranicy na wykonaną przez siebie usługę na kwotę będącą różnicą między kwotą, zapłaconą przez klienta a kwotą przekazaną do dostawcy.

Wnioskodawca dokonuje u dostawcy zamówienia na towar w imieniu i na rzecz nabywcy, a różnica pomiędzy wpłatą od klienta Wnioskodawcy a kwotą jaką Wnioskodawca przelewa dostawcy jest zyskiem Wnioskodawcy. Na żadnym etapie nie dochodzi do przeniesienia własności zakupionego towaru na Wnioskodawcę. Własność towarów jest przenoszona bezpośrednio przez dostawcę na klienta z pominięciem Wnioskodawcy (towar zawsze trafia bezpośrednio do klienta). Wynagrodzeniem Wnioskodawcy jest kwota będąca różnicą między kwotą zapłaconą przez klienta a kwotą przekazaną do dostawcy. Wnioskodawca potrąca swoją prowizję od kwoty zapłaconej przez klienta.

Wnioskodawca powziął wątpliwości, czy podstawą opodatkowania dla świadczonych przez Wnioskodawcę usług pośrednictwa na rzecz kontrahenta z kraju spoza Unii Europejskiej w sprzedaży towarów jest kwota prowizji.

Należy wskazać, że usługi pośrednictwa nie zostały zdefiniowane w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług jak również w przepisach wykonawczych do tej ustawy. Również wśród umów wymienionych przez kodeks cywilny nie ma umowy pośrednictwa. Dwie definicje pośrednictwa zawiera natomiast Słownik języka polskiego PWN, (www.sjp.pwn.pl), zgodnie z którym jest to działalność osoby trzeciej, mająca na celu porozumienie się między stronami lub załatwienie jakichś spraw dotyczących obu stron; występowanie w roli łącznika lub rozjemcy. Równorzędnie, zgodnie z drugą definicją – przez pośrednictwo rozumie się załatwianie dla zarobku różnego rodzaju transakcji handlowych między dwiema stronami, pośredniczenie w zawieraniu takich transakcji. W tym zakresie należy stwierdzić, że wykonywane przez podmiot wszelkie czynności zmierzające do zawarcia między dwiema różnymi stronami transakcji handlowych można uznać za pośrednictwo.

Ponadto w celu rozstrzygnięcia co w świetle przepisów prawa podatkowego należy rozumieć pod pojęciem „pośrednictwa” warto odnieść się do wyroku w sprawie sygn. C-453/05 gdzie TSUE stwierdził, że „pośrednictwo stanowi działalność polegającą na pośredniczeniu, która może obejmować między innymi wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, kontaktowanie się z drugą stroną i negocjowanie w imieniu i na rzecz klienta warunków świadczeń wzajemnych, przy czym celem takiej działalności jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy. Zatem pojęcie pośrednictwa nie wymaga koniecznie, aby pośrednik działający jako subagent agenta głównego kontaktował się bezpośrednio z dwiema stronami umowy, aby negocjować wszystkie klauzule, jednakże pod warunkiem że jego działalność nie ogranicza się do zobowiązania do wykonania części czynności faktycznych związanych z umową”.

Natomiast w sprawie C-235/00 TSUE wskazał, że znaczenia słowa „negocjacje”, w kontekście art. 13B(d)(5), „odnosi się ono do działalności pośrednika, który nie przyjmuje roli którejkolwiek ze stron umowy dotyczącej produktu finansowego oraz którego działalność polega na czymś innym, niż świadczenie usług wchodzących w zakres umowy, typowo wykonywanych przez strony takich umów. Negocjacje stanowią usługę świadczoną na rzecz strony umowy oraz są wynagradzane przez nią, polegającą na jednoznacznie określonym akcie mediacji. Mogą one polegać m.in. na wskazywaniu odpowiednich możliwości zawarcia takiej umowy, nawiązywanie kontaktu z drugą stroną lub negocjowanie, w imieniu i na rzecz klienta, warunków płatności, jakich ma dokonać jedna ze stron. Celem negocjacji jest zatem wykonanie wszystkich czynności niezbędnych w celu zawarcia przez dwie strony umowy, przy jednoczesnym braku jakiegokolwiek własnego zaangażowania negocjatora określonego w warunkach umowy.

Z drugiej strony, nie stanowi negocjacji sytuacja, w której jedna ze stron powierza podwykonawcy część formalności administracyjnych związanych z umową, takich jak udzielanie informacji drugiej stronie oraz przyjmowanie i przetwarzanie wniosków, zapisów na papiery wartościowe, będące przedmiotem umowy. W takim przypadku, podwykonawca zajmuje tę samą pozycję, jak strona sprzedająca produkt finansowy i nie jest zatem pośrednictwem”.

Jeżeli zatem w omawianej sprawie czynności podejmowane przez Wnioskodawcę polegające na nawiązaniu kontaktu z dostawcą z zagranicy, otrzymaniu listy produktów, cen, warunków itp., wystawianiu produktów zleconych przez dostawcę na aukcjach, bądź w formie ogłoszeń na stronie Wnioskodawcy, złożenie zamówienia u dostawcy z zagranicy, przelewanie zapłaty pomniejszonej o wartość prowizji i wskazanie jako kupującego klienta, który dokonał zakupu na stronie Wnioskodawcy oraz jego adresu jako adresu odbiorcy i z tytułu świadczenia tych usług Wnioskodawca otrzyma od kontrahenta wynagrodzenie za pośredniczenie w doprowadzeniu do zawarcia umowy sprzedaży pomiędzy kontrahentem zagranicznym, a klientem nabywającym towar i Wnioskodawca nigdy nie nabędzie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, to należy uznać, że będziemy mieli do czynienia z usługami pośrednictwa.

Zatem podstawą opodatkowania z tytułu świadczenia usług pośrednictwa zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, jest kwota prowizja (różnica pomiędzy kwotą przelaną przelewem bankowym od klienta, a kwotą przekazaną do dostawcy), jaką otrzymuje Wnioskodawca od kontrahenta w związku z wykonaniem na jego rzecz usług pośrednictwa w sprzedaży towarów. Kwota stanowiąca cenę za towar, którą Wnioskodawca przekazuje kontrahentowi (sprzedawcy towarów) nie będzie wchodzić do podstawy opodatkowania świadczonych usług pośrednictwa, gdyż jest to wynagrodzenie sprzedawcy z tytułu dokonanej przez niego na rzecz klienta dostawy towarów.

Tym samym stanowisko Wnioskodawca w powyższym zakresie należało uznać za prawidłowe.

Odnośnie kwestii opodatkowania usług świadczonych przez Wnioskodawcę należy zauważyć, że w przypadku świadczenia usług, istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Kwestia określenia miejsca świadczenia przy świadczeniu usług została uregulowana w Rozdziale 3 Dział V ustawy o podatku od towarów i usług.

Stosownie do art. 28a ustawy o VAT, na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ww. ustawy – działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Wskazany powyżej art. 28a ustawy o VAT, wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Ogólna zasada dotycząca określania miejsca świadczenia usług na rzecz podatników zawarta została w art. 28b ust. 1 ww. ustawy, zgodnie z którym miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

W myśl art. 28b ust. 2 ww. ustawy, w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Na podstawie art. 28b ust. 3 ww. ustawy, w przypadku gdy podatnik będący usługobiorcą nie posiada siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, o którym mowa w ust. 2, miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym posiada on stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

Zatem z powyższych przepisów wynika, że miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika, w rozumieniu art. 28a ustawy o VAT, dla których ustawodawca nie przewidział szczególnych zasad ustalania miejsca świadczenia usług jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę swojej działalności gospodarczej. Jeżeli jednak usługi te są świadczone na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika znajdującego się w miejscu innym niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. W przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą ma stałe miejsce zamieszkania lub zwykła miejsce pobytu.

Przytoczone przepisy art. 28b ust. 1 i ust. 2 ustawy pozostają w zgodności z treścią art. 44 ww. Dyrektywy 2006/112/WE Rady, w myśl którego miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika działającego w takim charakterze jest miejsce, w którym podatnik ten posiada siedzibę swojej działalności gospodarczej. Jeżeli jednak usługi te są świadczone na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika znajdującego się w miejscu innym niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

W stanie faktycznym Wnioskodawca wskazał, że jest podatnikiem VAT czynnym i nie jest zarejestrowanym podatnikiem VAT-UE. Miejscem świadczenia usług jest stałe miejsce prowadzenia działalności, które jest jednocześnie stałym miejscem zamieszkania. Wnioskodawca nie jest importerem towaru ani nie sprowadza towaru na własny rachunek - jest pośrednikiem przy sprzedaży towaru z państwa spoza Unii Europejskiej. Zagraniczny kontrahent posiada siedzibę w kraju nie należącym do UE. Usługi pośrednictwa nie będą świadczone poza terytorium Polski. Kontrahent zagraniczny nie jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym w Polsce ani nie posiada na terenie RP stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Ze strony Wnioskodawcy transakcje są udokumentowane potwierdzeniami przelewów przychodzących od klientów i wychodzących do kontrahenta zagranicznego oraz fakturami na świadczenie usługi polegającej na zamówieniu towaru w imieniu i na rzecz klienta. Jeśli chodzi o kontrahenta to dołącza on rachunek do wysyłanego towaru do klienta. Wnioskodawca nie będzie otrzymywał od kontrahenta zagranicznego faktury potwierdzającej zakup towaru przez Wnioskodawcę, ponieważ Wnioskodawca nie dokonuje zakupu towaru.

Analiza przedstawionych okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa podatkowego pozwala stwierdzić, że kontrahent prowadzi działalność gospodarczą w kraju spoza Unii Europejskiej gdyż poprzez realizację przez Wnioskodawcę swoich zleceń dotyczących warunków wystawiania i sprzedaży produktów na stronach internetowych, dokonuje on ich bezpośredniej dostawy do nabywcy danego towaru, zatem spełnia definicję podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy o VAT.

Odnosząc zatem wyżej cytowane przepisy do przedmiotowych okoliczności sprawy należy stwierdzić, że skoro usługobiorcą świadczonych przez Wnioskodawcę usług pośrednictwa jest kontrahent zagraniczny będący podatnikiem w rozumieniu art. 28a ustawy o VAT, to miejscem świadczenia i opodatkowania usługi pośrednictwa świadczonej przez Wnioskodawcę na rzecz kontrahenta z państwa spoza Unii Europejskiej, który posiada siedzibę działalności gospodarczej w państwie spoza Unii Europejskiej, należy określić zgodnie z ogólną zasadą dotyczącą miejsca świadczenia usług zawartą w art. 28b ust. 1 ustawy, tj. terytorium kraju, w którym usługobiorca posiada siedzibę.

W konsekwencji, przedmiotowe usługi nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym usługi pośrednictwa podlegają opodatkowaniu stawką VAT 23%, należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego (w szczególności gdyby Wnioskodawca działał w przedmiotowej sprawie nie jako pośrednik lecz jako handlowiec, tj. dokonywał zakupu i sprzedaży towarów, a nie tylko pośredniczył w ich sprzedaży) lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz.U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.