Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/4512-923/15/JP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-03-01
Teza: prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z budową hali sportowej i sposób zrealizowania tego prawa
Słowa kluczowe: dzierżawa; gmina; korekta; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 22 kwietnia 2015 r. (Dz.U. z 2015 r. poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 1 grudnia 2015 r. (data wpływu 8 grudnia 2015 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z budową hali sportowej i sposobu zrealizowania tego prawa – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 grudnia 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z budową hali sportowej i sposobu zrealizowania tego prawa.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Miasto i Gmina P (dalej: Gmina lub Wnioskodawca) jest podatnikiem podatku VAT zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny.

W okresie od 1 listopada 2013 r. do 30 września 2015 r. Gmina ponosiła wydatki związane z realizacją inwestycji polegającej na budowie wielofunkcyjnej hali sportowo-widowiskowej ze ścianką wspinaczkową w P przy ul. … (dalej: hala sportowa).

Budowa hali sportowej została zrealizowana w ramach zadania współfinansowanego ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego (dalej: EFRR) w ramach Programu Współpracy Transgranicznej Rzeczpospolita Polska-Republika Słowacka 2007-2013 „…”.

Hala sportowa zlokalizowana jest przy Zespole Szkolno-Gimnazjalnym w P. Zadanie inwestycyjne polegające na jej budowie miało na celu stworzenie kompleksowej infrastruktury rekreacyjno-sportowo-turystycznej, tj. miejsca, w którym z powodzeniem mogą być rozgrywane turnieje sportowe, różnego rodzaju zawody, a także imprezy rekreacyjne, czy wystawy. Miejsca, w którym zabawa, wypoczynek, czy występy kulturalne mogą być organizowane przez cały rok, bez ograniczeń pogodowych. Hala sportowa posiada plac do gry o wymiarach 20 x 40 oraz widownię na 228 miejsc siedzących. Inwestycja obejmowała również budowę 68 miejsc parkingowych (w tym 4 dla osób niepełnosprawnych).

Decyzją Komitetu Monitorującego nr 5/2010 z 15 grudnia 2010 r. oraz uchwałami Komitetu Monitorującego nr 5/2011 z 16 sierpnia 2011 r. i nr 7/2013 z 30 kwietnia 2013 r. zostało udzielone dofinansowanie projektu realizowanego przez Wnioskodawcę na zasadach pomocy publicznej. Szczegółowe warunki udzielenia dofinansowania zostały uregulowane w umowie o dofinansowanie numer …, zawartej z Ministerstwem Infrastruktury i Rozwoju.

We wnioskach o dofinansowanie budowy hali sportowej z EFRR wskazano, że hala ma być wykorzystywana przez Zespół Szkolno-Gimnazjalny do prowadzenia zajęć wychowania fizycznego, w ramach prowadzonej działalności oświatowej szkoły. Ponadto, pomieszczenia lub części obiektu miały być wynajmowane przez Gminę innym podmiotom dla potrzeb prowadzenia przez te podmioty zajęć sportowych lub imprez i zajęć kulturalnych. Parking przed halą sportową miał być bez opłat dostępny tylko dla korzystających z obiektu.

Planowane udostępnienie hali sportowej Zespołowi Szkolno-Gimnazjalnemu do prowadzenia zajęć wychowania fizycznego stanowi realizację zadań własnych Gminy i miało odbywać się nieodpłatnie. Z kolei wynajem całej hali sportowej lub też jej poszczególnych pomieszczeń miał się odbywać na podstawie odpłatnych umów najmu, w ramach wykonywania czynności opodatkowanych VAT. Z uwagi na charakter obiektu oraz przewidywany sposób wykorzystania hali sportowej, nie było możliwe określenie kategorii wydatków bądź jej części, służących jedynie czynnościom opodatkowanym, czy też jedynie czynnościom nieopodatkowanym VAT. Składając wnioski o dofinansowanie, Gmina zakładała, że hala sportowa zostanie wykorzystana w 40% do celów wynajmu (opodatkowanych VAT) oraz w 60% do celów realizacji zadań własnych (nieopodatkowanych VAT).

Hala sportowa została oddana do użytkowania na podstawie decyzji nr 592/15 Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w Nowym Sączu z 18 września 2015 r. (uroczyste otwarcie hali sportowej miało miejsce 18 i 19 września 2015 r.) Wartość wytworzonych w ramach inwestycji środków trwałych (hali sportowej) przekracza 15.000 zł netto.

Przed oddaniem hali sportowej do użytkowania, Gmina podjęła decyzję o zmianie sposobu jej użytkowania poprzez oddanie hali sportowej w całości w dzierżawę na rzecz Miejsko-Gminnego Ośrodka Kultury (dalej: MGOK). MGOK jest samorządową instytucją kultury posiadającą osobowość prawną i działa na podstawie przepisów ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 406 ze zm.) oraz statutu. Działalnością MGOK kieruje dyrektor powoływany i odwoływany przez burmistrza Gminy. MGOK prowadzi gospodarkę finansową w oparciu o roczny plan działalności, zatwierdzony przez dyrektora, z uwzględnieniem dotacji ustalonej przez Radę. MGOK samodzielnie gospodaruje przydzieloną i nabytą częścią mienia oraz prowadzi samodzielnie gospodarkę w ramach posiadanych środków, kierując się zasadami efektywności ich wykorzystania.

Decyzja o zmianie sposobu użytkowania hali sportowej została potwierdzona przez Radę Gminy i Miasta P w uchwale nr XIV/84/15 z 4 września 2015 r. w sprawie dzierżawy nieruchomości. Zgodnie z treścią uchwały: „Zezwala się na oddanie w dzierżawę, na okres 10 lat, Miejsko-Gminnemu Ośrodkowi Kultury w P, nieruchomości oznaczonych nr dz. … w części o pow. 0,5100 ha obj. księgą wieczystą nr …, dz. 3150/1 o pow. 0,2229 ha obj. księgą wieczystą nr … wraz z budynkiem hali widowiskowo-sportowej, parkingiem oraz urządzonym dojazdem, położonych w P przy ul. …”.

Również przed oddaniem hali do użytkowania pomiędzy Wnioskodawcą a MGOK została zawarta umowa dzierżawy, przedmiotem której jest oddanie w dzierżawę MGOK nieruchomości stanowiących własność Gminy, na których znajduje się hala sportowa, parking i droga dojazdowa. MGOK ma zapewnić administrowanie oraz zarządzanie budynkiem hali sportowej. Umowa przewiduje również, że MGOK na wydzierżawionych nieruchomościach prowadzić będzie działalność sportową i rekreacyjną oraz organizować imprezy ogólnodostępne według harmonogramu uzgodnionego i zaakceptowanego z dyrektorem Zespołu Szkolno-Gimnazjalnego w P.

Za używanie i pobieranie pożytków z przedmiotu dzierżawy MGOK zobowiązuje się płacić Gminie czynsz ustalony w umowie. Umowa została zawarta na okres 10 lat.

Gmina nie odliczała VAT od wydatków dotyczących wybudowania hali sportowej. Pierwsze faktury dokumentujące te wydatki Gmina otrzymała w 2014 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z budową hali sportowej, a jeśli tak to w jaki sposób Gmina może prawo to zrealizować?

Stanowisko Wnioskodawcy:

1.Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z budową hali sportowej.

2.Realizacja powyższego prawa do odliczenia powinna nastąpić w taki sposób, że obecnie:

a.w zakresie wydatków poniesionych (faktur otrzymanych) przed dniem, w którym podjęto decyzję o zmianie przeznaczenia hali sportowej:

*   działając na podstawie art. 86 ust. 13 ustawy o VAT, Gmina powinna dokonać korekty deklaracji VAT za okresy, w których po stronie Gminy powstało prawo do odliczenia, dokonując odliczenia podatku naliczonego w kwocie określonej w oparciu o regulacje art. 86 ust. 7b ustawy o VAT – tj. na postawie szacowanego przez Gminę procentowego udziału czynności opodatkowanych VAT, który to udział – zgodnie z wnioskiem o dofinansowanie – wynosił 40%, a następnie
*   działając na podstawie art. 91 ust. 8 ustawy o VAT – w związku ze zmianą przeznaczenia towarów i usług nabytych do wytworzenia hali sportowej przed dniem oddania hali do użytkowania – dokonać jednorazowej korekty podatku naliczonego w trybie wskazanym w tym przepisie. Przeprowadzona korekta skutkować będzie odliczeniem podatku VAT naliczonego w pełnej wysokości.

b.w zakresie wydatków poniesionych (faktur otrzymanych) po zmianie przeznaczenia hali sportowej – Gmina ma prawo do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego w terminach, o których mowa w art. 86 ust. 10-13 ustawy o VAT.

Uzasadnienie:

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (z pewnymi zastrzeżeniami niemającymi zastosowania w przedmiotowej sprawie).

Zdaniem Wnioskodawcy, z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione dwa warunki, tzn. (i) odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz (ii) gdy towary i usługi, w związku z nabyciem których podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest zatem związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Powszechnie przyjmuje się, że wskazany w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT warunek wykorzystania zakupów do czynności opodatkowanych nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupów z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu (z zamiarem) ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej. W systemie podatku VAT obowiązuje bowiem zasada niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Wyraża się ona w tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać, aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej VAT.

W ocenie Wnioskodawcy, Gmina spełniła dwa wskazane wyżej warunki konieczne dla istnienia po jej stronie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z dokonanymi przez nią zakupami na wybudowanie hali sportowej. Gmina jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny i zakładała od razu wykorzystywanie hali sportowej do działalności gospodarczej, zatem występowała w charakterze podatnika VAT. Wobec tego spełniła pierwszy warunek związany z odliczeniem podatku naliczonego.

Według Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę planowany pierwotnie sposób wykorzystania hali sportowej zarówno do czynności opodatkowanych (wynajmu), jak i do czynności niepodlegających VAT (nieodpłatnego udostępnienia na rzecz Zespołu Szkolno-Gimnazjalnego), należy uznać, że towary t usługi nabyte w związku z wybudowaniem hali sportowej miały być w zamiarze Gminy wykorzystane także do czynności opodatkowanych.

Ponadto, zdaniem Wnioskodawcy, w związku z budową hali sportowej i jej planowanym przeznaczeniem, Gmina nie była objęta wyłączeniem wskazanym w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. Przepis ten stanowi, że nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Ponieważ planowane przez Gminę udostępnianie hali sportowej osobom trzecim na zasadzie wynajmu miało następować na podstawie umów cywilnoprawnych, to wyłączenie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT nie może mieć zastosowania wobec Wnioskodawcy.

Oznacza to spełnienie przez Gminę również drugiego warunku niezbędnego do powstania prawa do odliczenia podatku naliczonego. Warunek ten spełnia bowiem już wystąpienie samego zamiaru wykorzystania nabytych towarów i usług do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych. Dlatego też Wnioskodawca jest zdania, że przysługuje mu prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z budową hali sportowej udokumentowanych fakturami otrzymanymi przed jej oddaniem do użytkowania.

Co do zasady, zgodnie z art. 86 ust. 2 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług lub też dokonania .całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi. Jednakże nie w każdej sytuacji podatnik ma prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej faktury. Dotyczy to m.in. nakładów poniesionych na wytworzenie nieruchomości, które tylko częściowo są wykorzystywane do celów działalności gospodarczej. Zgodnie bowiem z art. 86 ust. 7b ustawy o VAT, w przypadku nakładów ponoszonych na nabycie, w tym na nabycie praw wieczystego użytkowania gruntów, oraz wytworzenie nieruchomości, stanowiącej majątek przedsiębiorstwa danego podatnika, wykorzystywanej zarówno do celów prowadzonej przez tego podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, których nie da się w całości przypisać działalności gospodarczej, podatek naliczony oblicza się według udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość wykorzystywana jest do celów działalności gospodarczej. Przez wytworzenie nieruchomości, według art. 2 pkt 14a ustawy o VAT, rozumie się wybudowanie budynku, budowli lub ich części, lub ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Wybudowanie przez Gminę hali sportowej stanowiło więc wytworzenie nieruchomości w rozumieniu art. 2 pkt 14a ustawy o VAT. Natomiast ze względu na okoliczność, że hala sportowa przed oddaniem do użytkowania i przed zawarciem umowy dzierżawy z MGOK (tj. przed zmianą przeznaczenia hali sportowej) miała być wykorzystywana zarówno do czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT, jak i opodatkowanych, dla określenia kwoty podatku naliczonego do odliczenia przez Gminę zastosowanie znajdzie art. 86 ust. 7b ustawy o VAT.

Powołany przepis wprowadza szczególny tryb odliczenia podatku naliczonego od nabycia bądź wytworzenia nieruchomości (w tym ponoszonych nakładów) w sytuacji, w której dana nieruchomość jest/ma być używana zarówno na cele działalności gospodarczej, jak i na cele niezwiązane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Stosuje się go więc wówczas, gdy dana nieruchomość (której dotyczy podatek naliczony) nie jest/nie będzie wykorzystywana wyłącznie w działalności gospodarczej, lecz nieruchomość ma przeznaczenie „mieszane”, to znaczy jest/będzie wykorzystywana w działalności gospodarczej oraz na inne cele.

Jak Gmina wskazała w niniejszym wniosku, wybudowana hala sportowa miała być wykorzystywana zarówno do czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT (nieodpłatne udostępnienie Zespołowi Szkolno-Gimnazjalnemu na potrzeby realizacji zadań oświatowych), jak i do wynajmu stanowiącego czynność opodatkowaną VAT. Oznacza to, że hala sportowa jest inwestycją o przeznaczeniu mieszanym, a kwotę związanego z nią podatku naliczonego podlegającego odliczeniu Wnioskodawca powinien był określić właśnie na podstawie art. 86 ust. 7b ustawy o VAT.

Określenie kwoty podatku naliczonego do odliczenia w związku z wybudowaniem hali sportowej wiąże się z określeniem przez Gminę udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość jest wykorzystywana do celów prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej. W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku wydatków na wytworzenie hali sportowej zastosowanie powinien znaleźć udział procentowy (40%) wskazany przez Gminę we wniosku o dofinansowanie projektu z funduszy europejskich. Na etapie planowania inwestycji Gmina oszacowała w ten sposób wykorzystanie hali sportowej do działalności gospodarczej i do innych celów.

W odniesieniu do momentu powstania prawa do odliczenia należy zauważyć, że zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy. Jednocześnie prawo to nie może powstać wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym nabywca otrzymał fakturę, co wynika z art. 86 ust. 10b pkt 1) ustawy o VAT.

Jeśli natomiast podatnik nie dokonał odliczenia podatku naliczonego w terminie wskazanym w ust. 10, to zgodnie z art. 86 ust. 11 ustawy o VAT, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych. Gdyby jednak podatnik nie skorzystał z prawa do odliczenia w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, l0e i 11, to stosownie do art. 86 ust. 13 ustawy o VAT może obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Biorąc pod uwagę zacytowane regulacje, zdaniem Gminy w związku z nabyciem przez nią towarów i usług związanych z budową hali sportowej udokumentowanych fakturami, po jej stronie prawo do odliczenia powstaje w terminach wskazanych w art. 86 ust. 10-13 ustawy o VAT.

Podsumowując powyższe, na podstawie art. 86 ust. 1 w związku z art. 86 ust. 7b ustawy o VAT Gminie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na wytworzenie hali sportowej. Gmina była uprawniona do odliczenia 40% kwot VAT wskazanych na otrzymanych przez nią fakturach. Z uwagi na fakt, że podatek VAT nie został przez Gminę odliczony, Gmina powinna dokonać odliczenia poprzez korekty deklaracji VAT składanych za okresy, w których po stronie Gminy powstało prawo do odliczenia.

Zdaniem Gminy, w związku z wydzierżawieniem hali sportowej do MGOK jeszcze przed jej oddaniem do użytkowania, nastąpiła zmiana przeznaczenia towarów i usług nabytych w celu jej wytworzenia/wybudowania. W efekcie. Wnioskodawca uprawniony jest do dokonania korekty podatku naliczonego w oparciu o art. 91 ust. 8 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy o VAT, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego. W myśl zaś art. 91 ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1 podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy (art. 91 ust. 3 ustawy o VAT).

Zgodnie z art. 91 ust. 4 ustawy o VAT, w przypadku, gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2 nastąpi sprzedaż towarów i usług, o których mowa w ust. 2, uważa się, że towary te lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty. W myśl art. 91 ust. 5 ustawy, w takim przypadku korekta powinna zostać dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty, a dokonuje się jej w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, przy czym w przypadku gdy towary te lub usługi:

*   zostały opodatkowane – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi,
*   zostały zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu (art. 91 ust. 6 ustawy).

Art. 91 ust. 7 ustawy o VAT stanowi, że przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Z kolei, w myśl art. 91 ust. 8 ustawy o VAT, korekty, o której mowa w ust. 5-7 dokonuje się również jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania.

Zdaniem Gminy, w sytuacji opisanej we wniosku zastosowanie znajdzie art. 91 ust. 8 ustawy o VAT. Nastąpiła bowiem zmiana przeznaczenia towarów i usług nabytych do wytworzenia środków trwałych o wartości powyżej 15.000 zł (hali sportowej), a wspomniana zmiana przeznaczenia miała miejsce przed oddaniem hali sportowej do użytkowania, czyli przed wydaniem decyzji nr 592/15 Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w Nowym Sączu z 18 września 2015 r. w sprawie pozwolenia na użytkowanie obiektu.

Korekta podatku naliczonego dotyczącego towarów i usług nabytych do wytworzenia hali sportowej, przeprowadzana w trybie art. 91 ust. 8 ustawy o VAT, powinna być dokonana jednorazowo, w deklaracji VAT składanej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła zmiana przeznaczenia, czyli w deklaracji VAT składanej za miesiąc zawarcia umowy dzierżawy.

Zmiana przeznaczenia w tym przypadku polegała na zmianie z planowanego wykorzystywania hali sportowej do działalności „mieszanej” na faktyczne wykorzystywanie wyłącznie do czynności opodatkowanych VAT (dzierżawy).

Zdaniem Gminy, korekta powinna dotyczyć tej części podatku naliczonego, która ze względu na pierwotne ograniczenia wynikające z art. 86 ust. 7b ustawy o VAT nie została odliczona przez Gminę. Gmina jest zatem uprawniona do jednorazowego wykazania pozostałej części kwoty podatku VAT (60%).

Jednocześnie, zdaniem Gminy w opisanej sytuacji zastosowania nie znajdzie art. 90a ustawy o VAT, ponieważ zmiana przeznaczenia wytworzonej przez Gminę nieruchomości (hali sportowej) nastąpiła przed, a nie po jej oddaniu do użytkowania. Tymczasem art. 90a ustawy o VAT dotyczy wyłącznie zmiany przeznaczenia nieruchomości w ciągu 120 miesięcy po jej oddaniu do użytkowania. Dlatego też, w opinii Gminy, właściwym przepisem dla określenia sposobu korekty w opisanej wyżej sytuacji może być tylko art. 91 ust. 8 ustawy o VAT.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, Gminie przysługuje prawo do korekty podatku naliczonego w trybie wskazanym w art. 91 ust. 8 ustawy o VAT w związku z dzierżawą przez Gminę hali sportowej na rzecz MGOK.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Zatem, w podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto zgodnie z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. przepisem art. 86 ust. 7b ustawy, w przypadku nakładów ponoszonych na nabycie, w tym na nabycie praw wieczystego użytkowania gruntów, oraz wytworzenie nieruchomości, stanowiącej majątek przedsiębiorstwa danego podatnika, wykorzystywanej zarówno do celów prowadzonej przez tego podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, których nie da się w całości przypisać działalności gospodarczej, podatek naliczony oblicza się według udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość wykorzystywana jest do celów działalności gospodarczej.

Przy czym przez wytworzenie nieruchomości, stosownie do art. 2 pkt 14a ustawy, należy rozumieć wybudowanie budynku, budowli lub ich części, lub ich ulepszenie w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym.

Prawo do odliczenia podatku może zostać zrealizowane w terminach określonych w art. 86 ust. 10–13 ustawy o VAT.

Na mocy art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r.) prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

Stosownie do art. 86 ust. 11 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r.), jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

W myśl art. 86 ust. 13 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r.) jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.) prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Stosownie natomiast do art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT (obowiązującego od 1 stycznia 2014 r.) prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Oznacza to, że z odliczenia podatku na podstawie art. 86 ust. 10 i 10b pkt 1 ustawy można skorzystać dopiero w rozliczeniu za okres, w którym spełnione są łącznie trzy przesłanki:

*   powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług;
*   doszło do faktycznego nabycia tych towarów i usług;
*   podatnik jest w posiadaniu faktury dokumentującej tę transakcję.

Stosownie do art. 86 ust. 11 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.), jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Termin „dwóch kolejnych okresów rozliczeniowych” do odliczenia podatku będzie liczony dopiero od okresu, w którym zostaną spełnione łącznie wskazane wyżej przesłanki do odliczenia.

Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 13 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.), jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (tj. za pierwszy okres rozliczeniowy w którym spełnił wszystkie warunki do dokonania odliczenia), nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a.

Wskazać należy, że zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw z dnia 7 grudnia 2012 r. (Dz.U. z 2013 r. poz. 35), do rozliczeń za okresy rozliczeniowe, które upływają w dniu 31 grudnia 2013 r., stosuje się przepisy art. 86 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2014 r.

Podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go dla tej czynności za podatnika podatku od towarów i usług, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j.Dz.U. z 2015 r., poz. 1515 ze zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. Zadania własne obejmują m.in. sprawy w zakresie kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych (art. 7 ust. 1 pkt 10 cyt. ustawy o samorządzie gminnym).

W świetle art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Gmina oraz inna gminna osoba prawna może prowadzić działalność gospodarczą wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej wyłącznie w przypadkach określonych w odrębnej ustawie (art. 9 ust. 2 ww. ustawy).

Jak stanowi art. 9 ust. 3 powołanej wyżej ustawy, formy prowadzenia gospodarki gminnej, w tym wykonywania przez gminę zadań o charakterze użyteczności publicznej, określa odrębna ustawa.

W świetle art. 24 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 1774 ze zm.), do gminnego zasobu nieruchomości należą nieruchomości, które stanowią przedmiot własności gminy i nie zostały oddane w użytkowanie wieczyste, oraz nieruchomości będące przedmiotem użytkowania wieczystego gminy.

Zgodnie z art. 18 ww. ustawy, nieruchomości mogą być oddawane jednostce organizacyjnej w trwały zarząd, najem i dzierżawę oraz użyczenie na cele związane z ich działalnością. Przez jednostkę organizacyjną, o której mowa w cytowanym wyżej przepisie – w myśl art. 4 pkt 10 cyt. ustawy – należy rozumieć państwową lub samorządową jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej.

Wyrażoną wyżej generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają w sposób technicznoprawny regulacje zawarte w art. 90 i art. 91 ustawy.

Przepisy zawarte w art. 90 ustawy regulują kwestie związaną z prawem do odliczenia podatku naliczonego w sytuacji, gdy podatnik nabyte towary i usługi wykorzystuje zarówno do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje. Z tym, że przez „czynności w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego” należy rozumieć czynności zwolnione od podatku.

Z informacji zawartych w opisie sprawy wynika, że nieruchomość powstała w wyniku realizacji inwestycji nie była przeznaczona i nie jest wykorzystywana w działalności Gminy zwolnionej od podatku. Przepisy zawarte w tym artykule nie mają zatem w analizowanym przypadku zastosowania.

Z kolei przepisy zawarte w art. 91 ustawy – co do zasady – dotyczą sytuacji, gdy uprzednio odliczona kwota podatku naliczonego z różnych przyczyn musi zostać skorygowana lub przypadku, gdy podatek naliczony nie został odliczony, bo na moment realizacji prawa do odliczenia nabyty towar lub usługa nie miały służyć działalności opodatkowanej ale sytuacja ta uległa zmianie.

I tak, zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Natomiast w myśl art. 91 ust. 2 ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Z kolei przepis art. 91 ust. 3 ustawy stanowi, że korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej – w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

Na mocy art. 91 ust. 6 ustawy, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1.  opodatkowane – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
2.  zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Zgodnie z brzmieniem art. 91 ust. 7 ustawy, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Stosownie do art. 91 ust. 7a ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

W oparciu o art. 91 ust. 7b ustawy, w przypadku towarów i usług innych niż wymienione

w ust. 7a, wykorzystywanych przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c.

Jak stanowi ust. 7c powołanego artykułu, jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje – korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy.

W przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana (art. 91 ust. 7d ustawy).

Zgodnie z art. 91 ust. 8 ustawy, korekty, o której mowa w ust. 5-7, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania.

Z opisu sprawy wynika, że w okresie od 1 listopada 2013 r. do 30 września 2015 r. Gmina ponosiła wydatki związane z realizacją inwestycji polegającej na budowie wielofunkcyjnej hali sportowo-widowiskowej ze ścianką wspinaczkową. We wnioskach o dofinansowanie budowy hali sportowej z EFRR wskazano, że hala ma być wykorzystywana przez Zespół Szkolno-Gimnazjalny do prowadzenia zajęć wychowania fizycznego, w ramach prowadzonej działalności oświatowej szkoły. Ponadto, pomieszczenia lub części obiektu miały być wynajmowane przez Gminę innym podmiotom dla potrzeb prowadzenia przez te podmioty zajęć sportowych lub imprez i zajęć kulturalnych. Parking przed halą sportową miał być bez opłat dostępny tylko dla korzystających z obiektu. Planowane udostępnienie hali sportowej Zespołowi Szkolno-Gimnazjalnemu do prowadzenia zajęć wychowania fizycznego stanowi realizację zadań własnych Gminy i miało odbywać się nieodpłatnie. Z kolei wynajem całej hali sportowej lub też jej poszczególnych pomieszczeń miał się odbywać na podstawie odpłatnych umów najmu, w ramach wykonywania czynności opodatkowanych VAT. Z uwagi na charakter obiektu oraz przewidywany sposób wykorzystania hali sportowej, nie było możliwe określenie kategorii wydatków bądź jej części, służących jedynie czynnościom opodatkowanym, czy też jedynie czynnościom nieopodatkowanym VAT. Składując wnioski o dofinansowanie, Gmina zakładała, że hala sportowa zostanie wykorzystana w 40% do celów wynajmu (opodatkowanych VAT) oraz w 60% do celów realizacji zadań własnych (nieopodatkowanych VAT). Hala sportowa została oddana do użytkowania na podstawie decyzji nr 592/15 Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego z 18 września 2015 r. Przed oddaniem hali sportowej do użytkowania, Gmina podjęła decyzję o zmianie sposobu jej użytkowania poprzez oddanie hali sportowej w całości w dzierżawę na rzecz Miejsko-Gminnego Ośrodka Kultury. MGOK jest samorządową instytucją kultury posiadającą osobowość prawną i działa na podstawie przepisów ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej oraz statutu. Decyzja o zmianie sposobu użytkowania hali sportowej została potwierdzona przez Radę Gminy i Miasta w uchwale nr XIV/84/15 z 4 września 2015 r. w sprawie dzierżawy nieruchomości. Również przed oddaniem hali do użytkowania pomiędzy Wnioskodawcą a MGOK została zawarta umowa dzierżawy, przedmiotem której jest oddanie w dzierżawę MGOK nieruchomości stanowiących własność Gminy, na których znajduje się hala sportowa, parking i droga dojazdowa. Gmina nie odliczała VAT od wydatków dotyczących wybudowania hali sportowej. Pierwsze faktury dokumentujące te wydatki Gmina otrzymała w 2014 r.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi, czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z budową hali sportowej, a jeśli tak to w jaki sposób Gmina może prawo to zrealizować.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy warunkowane jest tym, aby nabywane przez podatnika towary i usługi były przez niego wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Należy w tym miejscu podkreślić, że prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane, ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Możność wykonania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami. Decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi.

W analizowanej sprawie Gmina – czynny, zarejestrowany podatnik VAT - realizuje inwestycję polegającą na budowie hali sportowej. Na moment rozpoczęcia inwestycji Gmina zamierzała wykorzystywać nieruchomość zarówno do działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, jak i do działalności niepodlegającej opodatkowaniu. W trakcie trwania inwestycji, przed oddaniem nieruchomości do użytkowania, Gmina zmieniła zamiar wykorzystania inwestycji na wykorzystanie wyłącznie do czynności opodatkowanych i postanowiła przekazać obiekt w dzierżawę do jednostki kultury.

Mając na uwadze wskazane wyżej okoliczności sprawy oraz przywołane przepisy prawa należy stwierdzić, że na pierwotnym etapie realizacji inwestycji, kiedy zamiarem Gminy było wykorzystanie nieruchomości zarówno do czynności opodatkowanych VAT jak i do czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT Gminie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w oparciu o normę wynikającą z cyt. wyżej art. 86 ust. 7b ustawy w związku z art. 2 pkt 14a ustawy, czyli nie od całości poniesionych wydatków, ale tylko według udziału procentowego. Natomiast z chwilą podjęcia decyzji o zmianie przeznaczenia wykorzystania ww. inwestycji wyłącznie do czynności opodatkowanych VAT – w myśl art. 86 ust. 1 ustawy – Wnioskodawca nabył prawo do odliczenia podatku naliczonego w pełnej wysokości. Ponieważ Gmina do tej pory nie odliczała podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z budową hali (pomimo prawa do częściowego odliczenia) a inwestycja jest wykorzystywana wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT (dzierżawa), w odniesieniu do wydatków poniesionych na budowę hali ma ona prawo do dokonania odliczenia całej kwoty podatku naliczonego w drodze korekty deklaracji zgodnie z dyspozycją art. 86 ust. 13 ustawy.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.