Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.29.2020.3.KM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-04-14
Teza: opodatkowanie dostawy Nieruchomości, określenie stawki podatku VAT dla tej czynności oraz prawo do odliczenia podatku naliczonego
Słowa kluczowe: nieruchomości; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; odliczenia-prawo do odliczenia; stawka; zwolnienie; zwolnienie-rezygnacja ze zwolnienia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym, który wpłynął do Organu dnia 20 stycznia 2020 r., uzupełnionym pismem z dnia 23 marca 2020 r. (data wpływu 26 marca 2020 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 19 marca 2020 r. (skutecznie doręczone 19 marca 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy Nieruchomości, określenia stawki podatku VAT dla tej czynności oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 stycznia 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy Nieruchomości, określenia stawki podatku VAT dla tej czynności oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 23 marca 2020 r. (data wpływu 26 marca 2020 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 19 marca 2020 r. (skutecznie doręczone 19 marca 2020 r.).

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: Sp. z o.o.
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: P.

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. (dalej: „Kupujący”) jest spółką kapitałową z siedzibą w Polsce, która jest polskim rezydentem podatkowym. Kupujący jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług ("VAT") w Polsce. Kupujący planuje prowadzić działalność gospodarczą polegającą na wynajmie nieruchomości komercyjnych.

P. (dalej: "Sprzedający") jest osobą prawną z siedzibą w Niemczech. Działalność Sprzedającego obejmuje tworzenie funduszy inwestycyjnych, zarządzanie funduszami inwestycyjnymi, jak również ich reprezentowanie. Jednym z funduszy utworzonych i zarządzanych przez Sprzedającego jest nieruchomościowy fundusz inwestycyjny z siedzibą w Niemczech o nazwie I. (dalej: "Fundusz"). Fundusz inwestuje na polskim rynku w nieruchomości (za pośrednictwem Sprzedającego działającego w imieniu własnym, lecz na rachunek Funduszu) poprzez nabywanie nieruchomości położonych w Polsce. Nieruchomości nabyte przez Sprzedającego na rachunek Funduszu są następnie wykorzystywane do komercyjnego wynajmu znajdującej się w nich powierzchni użytkowej. Fundusz nie ma samodzielnej osobowości prawnej, gdyż jest to fundusz inwestycyjny typu umownego. Dlatego też Fundusz nie może samodzielnie, we własnym imieniu, nabywać praw w rozumieniu prawa cywilnego, czy też zaciągać zobowiązań. W konsekwencji, aktywa Funduszu są formalnie własnością Sprzedającego, lecz utrzymywane są one oddzielnie i zarządzane na rachunek Funduszu. Wszelkie działania prawne Sprzedającego w odniesieniu do przedmiotowych nieruchomości dokonywane są w imieniu Sprzedającego na rachunek Funduszu. Sprzedający jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”) w Polsce. Sprzedający prowadzi swoją działalność w Polsce poprzez oddział pod nazwą P. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Oddział w Polsce.

Sprzedający oraz Kupujący są określani łącznie w niniejszym wniosku jako „Zainteresowani”.

Zainteresowani nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 32 ustawy o VAT (tj. nie występują między nimi powiązania kapitałowe lub osobowe).

Sprzedający (działając w imieniu własnym, na rachunek Funduszu) zamierza dokonać sprzedaży na rzecz Kupującego poniższych nieruchomości (dalej: „Nieruchomości”) składających się z:

*   prawa użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej składającej się z działek o numerach ewidencyjnych 1, 2 oraz 3, zabudowanej Budynkiem 1 i Budynkiem 2 (zdefiniowane poniżej), dla której prowadzona jest księga wieczysta o numerze; (ii) prawa użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej składającej się z działek o numerach ewidencyjnych 4, 5, 6, zabudowanej Budynkiem 2, dla której prowadzona jest księga wieczysta, (iii) prawa użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej składającej się z działki o numerze ewidencyjnym 7, zabudowanej Budynkiem 1, dla której prowadzona jest księga wieczysta, (dalej łącznie: „Grunt”),

*   budynków wzniesionych na Gruncie, a mianowicie: (i) budynku o 5 kondygnacjach naziemnych i 2 kondygnacjach podziemnych, wzniesionego na działkach gruntu o numerach 7, 1, 2 oraz 3 ("Budynek 1"), oraz (ii) budynku o 6 kondygnacjach naziemnych i 2 kondygnacjach podziemnych, wzniesionego na działkach gruntu o numerach 5, 1 oraz 5, (Budynek 2 - Budynek 1 i Budynek 2 powoływane są łącznie jako: „Budynki”),
*   budowli posadowionych na Gruncie (dalej łącznie: „Budowle”), na które składają się:
    1.  Budowle zlokalizowane na, wchodzących w skład Gruntu, działkach ewidencyjnych nr 1, 2, 3:
        *   powierzchnia utwardzona terenu kostką betonową,
        *   sieć kanalizacji deszczowej - odwodnienie liniowe klasy D400 H170 i studzienka odpływowa klasy D400,
    2.  Budowle zlokalizowane na, wchodzących w skład Gruntu, działkach ewidencyjnych nr 5, 6:
        *   powierzchnia utwardzona terenu kostką betonową
        *   powierzchnia utwardzona terenu płytami kamiennymi,
        *   rampa zjazdowa do garażu,
        *   sieć kanalizacji deszczowej - odwodnienie liniowe klasy D400 H170 i studzienka odpływowa klasy D400.

W ramach transakcji na Kupującego zostaną przeniesione wraz z Nieruchomościami:

*   prawa i obowiązki z umów najmu dotyczących wynajmowanej powierzchni Budynków - przeniesienie takie nastąpi poprzez wstąpienie przez Kupującego w miejsce Sprzedającego w umowy najmu z mocy prawa na podstawie art. 678 Kodeksu cywilnego, lub też poprzez przeniesienie przez Sprzedającego na Kupującego praw i obowiązków z umów najmu w zakresie w jakim powierzchnia najmu nie została jeszcze wydana najemcom,

*   prawa z zabezpieczeń prawidłowego wykonania obowiązków wynikających z umów najmu ustanowionych przez poszczególnych najemców, w tym ewentualne kaucje wpłacone przez najemców, gwarancje, poręczenia lub oświadczenia o dobrowolnym poddaniu się egzekucji dostarczone przez najemców, w zakresie w jakim są przenoszalne,

*   ruchomości znajdujące się w Budynkach (jeśli wystąpią),

*   prawa własności intelektualnej ściśle związane z Nieruchomościami, m.in. autorskie prawa majątkowe do projektów architektonicznych na polach eksploatacji wymienionych w odpowiednich umowach w zakresie posiadanym przez Sprzedającego, jak również prawa wynikające z gwarancji jakości dotyczące utworów związanych z Nieruchomościami (jeśli wystąpią), w zakresie w jakim są przenoszalne jak również prawo własności nośników, na których utrwalono utwory związane z Nieruchomościami,

*   prawa i obowiązki z umowy dzierżawy z dnia 27 lipca 2017 roku (ze zmianami) zawartej między Sprzedającym, jako dzierżawcą i miastem, jako wydzierżawiającym, jeśli wydzierżawiający wyrazi na to zgodę;

*   prawa z gwarancji lub rękojmi wykonawców prac budowlanych (jeśli wystąpią),

*   dokumentacja techniczna i prawna dotycząca Nieruchomości (np. umowy najmu, umowy dotyczące zabezpieczeń najmu, decyzje administracyjne, dokumentacja budowlana i projektowa, itp.).

W ramach transakcji na Kupującego nie zostaną przeniesione w szczególności:

*   umowy związane z finansowaniem nabycia Nieruchomości,
*   prawa i obowiązki z umowy o zarządzanie Nieruchomościami,
*   prawa i obowiązki z umowy zarządzania aktywami,
*   prawa i obowiązki z umowy ubezpieczenia Nieruchomości,
*   należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem, za wyjątkiem płatności dokonanych na poczet przyszłych okresów rozliczeniowych,
*   prawa i obowiązki wynikające z umów dotyczących bieżącego funkcjonowania Sprzedającego oraz utrzymania Nieruchomości (co do zasady, mogą w tym zakresie wystąpić wskazane poniżej wyjątki),
*   rachunki bankowe Sprzedającego i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Sprzedającego,
*   środki pieniężne Sprzedającego (za wyjątkiem kaucji wpłaconych przez najemców),
*   księgi rachunkowe Sprzedającego,
*   nazwa przedsiębiorstwa Sprzedającego,
*   tajemnice handlowe oraz know-how Sprzedającego,
*   prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z prowadzeniem bieżącej działalności przez Sprzedającego, w tym w szczególności umów o prowadzenie rozliczeń księgowo-podatkowych.

W ramach transakcji nie dojdzie również do przeniesienia na Kupującego pracowników Sprzedającego.

Zainteresowani zawarli już stosowną umowę przedwstępną dotyczącą sprzedaży Nieruchomości. Sprzedaż Nieruchomości (z wyłączeniem prawa użytkowania wieczystego działki o numerze ewidencyjnym 63) zostanie dokonana na podstawie przyrzeczonej umowy sprzedaży. Sprzedaż prawa użytkowania wieczystego działki nr \`(...)\` wraz ze wszystkimi prawami z nią związanymi nastąpi natomiast na podstawie warunkowej umowy sprzedaży, zawartej pod warunkiem, że Prezydent miasta nie wykona przysługującego miastu prawa pierwokupu, oraz umowy przenoszącej własność prawa użytkowania wieczystego tej działki gruntu zawartej w wykonaniu umowy warunkowej. Opisana transakcja sprzedaży Nieruchomości zostanie dokonana wyłącznie w odniesieniu do całości Nieruchomości, co oznacza, iż Zainteresowani nie przewidują możliwości zbycia na rzecz Kupującego Nieruchomości z wyłączeniem działki nr 4 w przypadku, gdyby miasto skorzystało z przysługującego mu prawa pierwokupu. Dlatego też, niniejszy wniosek dotyczy transakcji sprzedaży całości Nieruchomości.

Nieruchomości są wykorzystywane przez Sprzedającego dla celów prowadzenia działalności gospodarczej opodatkowanej VAT (usług wynajmu powierzchni komercyjnej).

Na podstawie umowy sprzedaży z 18 października 2013 r. Sprzedający zakupił (w imieniu własnym, na rachunek Funduszu) Nieruchomości za cenę powiększoną o podatek VAT. Sprzedającemu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego na nabyciu Nieruchomości. Sprzedający skorzystał z tego prawa i otrzymał zwrot podatku naliczonego we wnioskowanej kwocie.

Od momentu zakupu, Sprzedający nie poniósł wydatków na ulepszenie (w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) Budynków oraz Budowli, które stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowych poszczególnych Budynków i Budowli. Wydatki na ulepszenie Budynków i Budowli w wysokości stanowiącej co najmniej 30% ich wartości początkowej nie zostaną także poniesione do dnia sprzedaży Nieruchomości.

W momencie sprzedaży zarówno Kupujący jak i Sprzedający będą zarejestrowani jako czynni podatnicy VAT w Polsce.

Po zakupie Nieruchomości Kupujący będzie prowadził działalność obejmującą wynajem powierzchni użytkowej w nabytych Budynkach podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Działalność ta będzie prowadzona przez Kupującego przy wykorzystaniu własnych zasobów lub przy pomocy profesjonalnych usługodawców oraz w oparciu o własny know-how wypracowany w tym zakresie. Co do zasady, w celu prowadzenia działalności gospodarczej z wykorzystaniem Nieruchomości, Kupujący zamierza, o ile wystąpi taka konieczność, zawrzeć własne umowy z zewnętrznymi dostawcami usług, w tym w szczególności w zakresie zarządzania Nieruchomościami (property management).

Kupujący zawrze także własne umowy na dostawę mediów do Nieruchomości, ponieważ zamiarem stron jest rozwiązanie przez Sprzedającego umów na dostawę mediów, których jest stroną. Niewykluczone jest jednocześnie, że nowe umowy zawarte zostaną przez Kupującego z dotychczasowymi dostawcami usług na rzecz Sprzedającego (np. w zakresie umowy na dostawę mediów). Nie wyklucza się także tymczasowego korzystania przez Kupującego z praw wynikających z umów na dostawę mediów zawartych przez Sprzedającego, które nie zostaną przez Sprzedającego rozwiązane - na podstawie odpowiednich porozumień zawartych z dostawcami lub Sprzedającym, przy zachowaniu odpowiednich rozliczeń między stronami - jednakże jedynie do czasu zawarcia odpowiednich nowych umów przez Kupującego.

Przed dokonaniem dostawy Nieruchomości, Sprzedający i Kupujący złożą właściwemu dla Kupującego naczelnikowi urzędu skarbowego, na podstawie art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT, zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia dostawy Nieruchomości z podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Oprócz Nieruchomości, Sprzedający jest właścicielem/użytkownikiem wieczystym (w imieniu własnym, na rachunek Funduszu) jeszcze kilku innych nieruchomości komercyjnych (biurowych, handlowych), które wykorzystywane są w prowadzonej przez Sprzedającego działalności w zakresie wynajmu powierzchni użytkowej. Żadna z nieruchomości Sprzedającego, włączając w to Nieruchomości, które będą przedmiotem planowanej transakcji, nie jest wyodrębniona w strukturze Sprzedającego, nie stanowi odrębnego działu, wydziału czy też oddziału wydzielonego w ramach działalności Sprzedającego. Sprzedający nie prowadzi również w stosunku do żadnej z nieruchomości odrębnych ksiąg rachunkowych.

Ponadto, w uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że Strony nie są w chwili obecnej w stanie określić dokładnej daty, w której dokonana zostanie transakcja zbycia Nieruchomości. Niemniej jednak, wskazał, że transakcja ta na pewno nie nastąpi przed dniem 31 marca 2020 r., lecz po tej dacie.

Jednocześnie Strona wskazała, że zbywana Nieruchomość jest nieruchomością komercyjną. Oba Budynki znajdujące się na Gruncie opisanym we wniosku, są budynkami biurowo-usługowymi, których powierzchnia użytkowa jest przeznaczona do komercyjnego wynajmu. Budynki te, ani żadna ich część, nie są obiektami budowlanymi zaliczanymi do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w rozumieniu przepisów Ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości stanowić będzie dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, a nie zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 oraz art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, pozostające poza zakresem opodatkowania VAT?
2.  Czy dostawa Budynków i Budowli wraz z prawem użytkowania wieczystego Gruntu, na którym są posadowione, będzie podlegać opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej 23%?
3.  Czy Kupujący będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wynikającego z otrzymanej od Sprzedającego faktury dokumentującej sprzedaż Budynków i Budowli wraz z prawem użytkowania wieczystego Gruntu, na którym są posadowione oraz do zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym?

Zdaniem Zainteresowanych:

Ad 1.

Zdaniem Zainteresowanych, planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości stanowić będzie dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, a nie zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 oraz art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, pozostające poza zakresem opodatkowania VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W konsekwencji, należy dojść do wniosku, iż transakcja zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części leży poza zakresem opodatkowania VAT.

Ponieważ planowana sprzedaż stanowi transakcję zbycia, dlatego też celem rozstrzygnięcia, czy planowana transakcja powinna zostać opodatkowana VAT, należy ustalić, czy przedmiot sprzedaży spełnia definicję przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ustawa o VAT nie zawiera definicji przedsiębiorstwa. Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą sądów (np. wyrok naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 stycznia 2010 r. sygn. akt I FSK 1216/09) oraz interpretacjach indywidualnych Ministra Finansów (np. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 30 października 2015 r. sygn. IPPP1/4512-969/15-2/KR) należy przyjąć, że do zdefiniowania tego pojęcia należy stosować definicję zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (dalej: „Kodeks cywilny”).

Zgodnie z art. 55(1) Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

*   własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

*   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

*   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

*   koncesje, licencje i zezwolenia;

*   patenty i inne prawa własności przemysłowej;

*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

*   tajemnice przedsiębiorstwa;

*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Sformułowanie zawarte w zacytowanym art. 55(1) Kodeksu cywilnego „obejmuje ono w szczególności”, pozwala uznać, że definicja wymienia tylko przykładowe elementy przedsiębiorstwa. W rezultacie przedsiębiorstwo może obejmować także inne, niewymienione w tym przepisie składniki, jak również może składać się z niektórych tylko elementów wyliczenia zawartego w art. 551 Kodeksu cywilnego. Kluczowym dla uznania, że przedmiot transakcji stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego (a co za tym idzie, ustawy o VAT) jest więc to, że stanowi on „zespół” składników materialnych i niematerialnych o cechach „zorganizowania” oraz „przeznaczenia do prowadzenia działalności gospodarczej”. Potwierdza to art. 552 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym „czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych”.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, że przedmiot transakcji nie będzie stanowić przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT, gdyż nie będzie on stanowić zespołu składników majątkowych, który wykazywałby cechę zorganizowania. Przedmiotem transakcji będzie zbycie poszczególnych składników majątku, a nie przedsiębiorstwa zdolnego do kontynuowania dotychczasowej działalności Sprzedającego.

Istotne jest przy tym, iż wraz z Nieruchomościami nie zostaną zbyte przez Sprzedającego składniki majątku, które stanowić będą przedsiębiorstwo Sprzedającego, w tym np. nazwa przedsiębiorstwa, środki finansowe, tajemnice przedsiębiorstwa oraz księgi rachunkowe związane z prowadzeniem działalności.

W związku z powyższym, w ocenie Zainteresowanych, opisana w zdarzeniu przyszłym transakcja nie może być traktowana jako zbycie przedsiębiorstwa. Przedmiotem transakcji będzie bowiem tylko i wyłącznie określona liczba składników majątkowych, które na dzień dokonania transakcji nie będą tworzyć organizacyjnej, funkcjonalnej całości, za pomocą której można by prowadzić działalność gospodarczą, czy też realizować określone funkcje w ramach takiej działalności.

Z kolei pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, jako „organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”.

Zatem, aby zbiór danych składników majątkowych mógł być uważany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”), muszą być spełnione łącznie wszystkie elementy definicji przytoczonej powyżej, co oznacza, że:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań;

*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

*   składniki te są przeznaczone do realizacji zadań gospodarczych;

*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Oznacza to, że ZCP nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników. Podstawowym wymogiem jest więc to, aby ZCP stanowił zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Warunkiem niezbędnym jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które to wydzielenie ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

Wyodrębnienie organizacyjne

O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy ZCP stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział itp. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze. Ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

W związku z faktem, że składniki majątku będące przedmiotem transakcji nie są wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego pod względem organizacyjnym (np. na podstawie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze), składniki te nie stanowią jednostki organizacyjnej wyodrębnionej w strukturze Sprzedającego (np. oddziału wyodrębnionego w KRS i związanego wyłącznie z Nieruchomościami objętymi transakcją), przedmiot transakcji nie spełnia kryterium wyodrębnienia organizacyjnego.

Wyodrębnienie finansowe

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP. W sytuacji wyodrębnienia finansowego możliwe jest oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów jego zorganizowanej części. ZCP jest w stanie samodzielnie prowadzić działalność i istnieć niezależnie od przedsiębiorstwa głównego. Nie musi to być postać oddziału samodzielnie rozliczającego się. Ważne natomiast jest, aby przenoszone należności i zobowiązania były wyodrębnione i dały się przyporządkować organizacyjnie i finansowo do wyodrębnionego majątku (tak, aby można było przejąć funkcje gospodarcze).

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego:

*   Sprzedający nie prowadzi dla Nieruchomości odrębnych ksiąg rachunkowych,

*   Kupujący nie przejmie ksiąg rachunkowych Sprzedającego związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej za pomocą Nieruchomości i pozostałych przenoszonych składników majątkowych,

*   Kupujący nie przejmie rachunków bankowych ani środków finansowych Sprzedającego,

*   Kupujący nie przejmie należności Sprzedającego, za wyjątkiem płatności dokonanych na poczet przyszłych okresów rozliczeniowych,

*   Kupujący nie przejmie praw i obowiązków z umowy związanej z finansowaniem nabycia Nieruchomości przez Sprzedającego.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, że przedmiot Transakcji nie spełnia kryterium wyodrębnienia finansowego.

Wyodrębnienie funkcjonalne

Wyodrębnienie funkcjonalne ZCP sprowadza się do realizacji określonych zadań gospodarczych, wyodrębnionych w ramach funkcji przedsiębiorstwa. W powyższym zakresie, punktem odniesienia jest rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa i na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość.

W konsekwencji, dany zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania) powinien być zdolny do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej, po jego zbyciu na rzecz Kupującego, tak jakby był oddzielnym przedsiębiorstwem.

Co ważne, kontynuowanie działalności nie powinno wymagać dodatkowych nakładów finansowych czy też przeprowadzenia restrukturyzacji organizacyjnej przejętych składników.

Jak podkreślają również organy podatkowe, odrębność funkcjonalna jest niejako wypadkową istnienia odrębności organizacyjnej i finansowej. Wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową (tak przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 21 lutego 2017 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, sygn. 3063-ILPP1-1.4512.4.2017.2.SJ).

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Kupujący nie nabędzie wszystkich składników majątkowych oraz praw przysługujących Sprzedającemu, które pozwoliłyby na prowadzenie działalności gospodarczej przez Kupującego za pomocą nabywanych Nieruchomości.

W szczególności, przedmiotem sprzedaży nie będą takie składniki majątku jak:

*   prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego,

*   umowy o zarządzanie Nieruchomościami,

*   umowy zarządzania aktywami,

*   prawa i obowiązki wynikające z umów dotyczących bieżącego funkcjonowania Sprzedającego oraz utrzymania Nieruchomości (co do zasady, mogą w tym zakresie wystąpić wyjątki wskazane poniżej).

Co więcej, w ramach transakcji, do Kupującego nie zostaną przeniesieni pracownicy Sprzedającego.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, oprócz Nieruchomości, Sprzedający jest właścicielem/użytkownikiem wieczystym jeszcze kilku innych nieruchomości komercyjnych (biurowych, handlowych), które wykorzystywane są w prowadzonej przez Sprzedającego działalności w zakresie wynajmu powierzchni użytkowej. Żadna z nieruchomości Sprzedającego, włączając w to Nieruchomości, które będą przedmiotem planowanej transakcji, nie jest wyodrębniona w strukturze Sprzedającego, nie stanowi odrębnego działu, wydziału czy też oddziału wydzielonego w ramach działalności Sprzedającego. Sprzedający nie prowadzi również w stosunku do żadnej z nieruchomości odrębnych ksiąg rachunkowych.

Kupujący będzie kontynuował działalność w zakresie wynajmu powierzchni komercyjnych prowadzoną przez Sprzedającego. Tym niemniej, nie zostaną na niego przeniesione składniki majątku pozwalające na prowadzenie działalności gospodarczej bez zaangażowania własnych środków i struktur. Działalność w zakresie wynajmu powierzchni nabytych Nieruchomości będzie prowadzona przez Kupującego przy wykorzystaniu własnych zasobów lub przy pomocy profesjonalnych usługodawców oraz w oparciu o własny know-how wypracowany w tym zakresie. Co do zasady, w celu prowadzenia działalności gospodarczej z wykorzystaniem Nieruchomości, Kupujący zamierza zawrzeć własne umowy z zewnętrznymi dostawcami usług, w tym w szczególności w zakresie zarządzania Nieruchomościami (property management). Co do zasady, Kupujący zawrze także własne umowy na dostawę mediów do Nieruchomości, ponieważ zamiarem stron jest rozwiązanie przez Sprzedającego umów na dostawę mediów, których jest stroną.

Nie wyklucza się jednak tymczasowego korzystania przez Kupującego z praw wynikających z umów na dostawę mediów zawartych przez Sprzedającego, które nie zostaną przez Sprzedającego rozwiązane - na podstawie odpowiednich porozumień zawartych z dostawcami lub Sprzedającym, przy zachowaniu odpowiednich rozliczeń między stronami - jednakże jedynie do czasu zawarcia odpowiednich nowych umów przez Kupującego.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że przedmiot transakcji nie spełnia kryterium wyodrębnienia w ramach przedsiębiorstwa Sprzedającego. Przedmiot transakcji nie spełnia również kryterium samodzielności funkcjonalnej, pozwalającej na kontynuowanie przez Kupującego działalności w zakresie wynajmu wyłącznie w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji. Powyższe stanowisko Zainteresowanych, zgodnie z którym przedmiot transakcji nie stanowi przedsiębiorstwa ani ZCP, wpisuje się też w pełni w konkluzje wynikające z objaśnień z dnia 11 grudnia 2018 r. dotyczących opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych, wydanych na podstawie art. 14a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej i opublikowanych na stronie internetowej Ministerstwa Finansów („Objaśnienia MF”).

Zgodnie z Objaśnieniami MF: „\[\`(...)\`\] co do zasady - dostawa nieruchomości komercyjnych stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT”, a jedynie „w wyjątkowych okolicznościach dostawa nieruchomości komercyjnych może zostać uznana za czynność niepodlegającą opodatkowaniu, tj. w przypadku spełnienia przesłanek kwalifikacji nieruchomości komercyjnej (będącej przedmiotem dostawy) jako przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.”

Odnosząc powyższe do obrotu nieruchomościami komercyjnymi, Objaśnienia MF wskazują, iż typową sytuacją jest dostawa wynajętej nieruchomości. W takim przypadku daną transakcję należy uznać za zbycie przedsiębiorstwa lub ZCP, jeżeli na moment transakcji spełnione są łącznie następujące kryteria:

*   przenoszony na Kupującego zespół składników zawiera zespół składników majątku (zaplecze) umożliwiający kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę i wystarczający do prowadzenia tej działalności;

*   nabywca - w ramach swojej działalności - ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie przez zbywcę przy pomocy szeregu składników majątkowych będących przedmiotem transakcji.

Oceny w powyższym zakresie należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez Kupującego innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub ZCP.

Zgodnie z Objaśnieniami MF, w celu ustalenia czy przenoszony na Kupującego zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę (jako element konieczny dla uznania składników za ZCP) należy ustalić czy oprócz przeniesienia standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT na Kupującego są przeniesione wszystkie poniżej wskazane elementy:

*   prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile zbywca korzystał z takiego finasowania i jest stroną takich umów;

*   umowy o zarządzanie nieruchomością;

*   umowy zarządzania aktywami;

*   należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, w ramach transakcji na Kupującego nie przejdą powyżej wskazane elementy.

W związku z powyższym, planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości stanowić będzie dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, a nie zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 oraz art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, pozostające poza zakresem opodatkowania VAT.

Ad 2.

Zdaniem Zainteresowanych, dostawa Budynków i Budowli wraz z prawem użytkowania wieczystego Gruntu, na którym są posadowione, będzie podlegać opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej 23% w związku z wyborem przez Sprzedającego i Kupującego opcji opodatkowania podatkiem VAT zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwolnieniu z VAT podlega dostawa budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

*   dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

*   pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż dwa lata.

Pojęcie „pierwszego zasiedlenia” zdefiniowane zostało w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, zgodnie z którym przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

*   wybudowaniu lub

*   ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, możliwa jest rezygnacja ze zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wybór opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

*   są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni,

*   złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Jak wskazuje art. 43 ust. 11 ustawy o VAT, oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

*   imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

*   planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;

*   adres budynku, budowli lub ich części.

Na mocy 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwolnieniu z VAT podlega dostawa budynków, budowli lub ich części nieobjęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10, pod warunkiem że:

*   w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

*   dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, na podstawie umowy sprzedaży z 18 października 2013 r. Sprzedający zakupił Nieruchomości za cenę powiększoną o podatek VAT. Sprzedający odliczył podatek VAT naliczony w związku z zakupem Nieruchomości. Ponadto jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Nieruchomości były i są nadal wynajmowane przez Sprzedającego w ramach czynności opodatkowanych VAT stawką 23%.

Ponadto, zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, od momentu zakupu, Sprzedający nie poniósł wydatków na ulepszenie (w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) Budynków i Budowli, które stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowych poszczególnych Budynków i Budowli. Wydatki na ulepszenie Budynków i Budowli w wysokości wyżej wskazanej nie zostaną także poniesione do dnia transakcji.

W chwili zawarcia transakcji, Sprzedający i Kupujący będą zarejestrowani w Polsce jako podatnicy VAT czynni.

Ponadto, zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków i budowli trwale związanych z gruntem lub części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntów. W świetle powyższego, prawo użytkowania wieczystego Gruntu, wchodzące w skład Nieruchomości, będące przedmiotem umowy sprzedaży będzie podlegało takiemu samemu traktowaniu podatkowemu w zakresie VAT jak Budynki i Budowle, znajdujące się na tym Gruncie (tj. będzie podlegało opodatkowaniu stawką podstawową VAT).

W świetle powyższego, zdaniem Zainteresowanych, co do zasady, sprzedaż Nieruchomości w ramach transakcji, dokonana przez Sprzedającego na rzecz Kupującego na podstawie zawartej umowy sprzedaży będzie podlegała zwolnieniu z VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, lecz Sprzedający i Kupujący będą uprawnieni do skorzystania z opcji opodatkowania podatkiem VAT Transakcji na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT (według stawki podstawowej 23%).

Ad 3

Zdaniem Zainteresowanych, Kupujący będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wynikającego z otrzymanej od Sprzedającego faktury dokumentującej sprzedaż Budynków i Budowli wraz z prawem użytkowania wieczystego Gruntu, na którym są posadowione oraz do zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na dzień dokonania transakcji Kupujący będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Po nabyciu Nieruchomości, Kupujący zamierza wynajmować powierzchnię komercyjną. Taki typ działalności - jako odpłatne świadczenie usług - podlega opodatkowaniu VAT (zasadniczo według stawki VAT 23%). Planowane nabycie Nieruchomości będzie zatem związane z wykonywaniem przez Kupującego czynności opodatkowanych VAT.

Zdaniem Zainteresowanych, po wyborze opcji opodatkowania transakcji podatkiem VAT, zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, sprzedaż Nieruchomości będzie opodatkowana podstawową stawką VAT w wysokości 23%. W konsekwencji, po dokonaniu nabycia Nieruchomości i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT, Kupującemu będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu Budynków i Budowli wraz z prawem użytkowania wieczystego Gruntu, na którym są posadowione, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Odliczenie podatku naliczonego będzie przysługiwało zatem na zasadach ogólnych, tj. z uwzględnieniem całokształtu przepisów o odliczaniu VAT, a w szczególności przy założeniu, że nie będą miały miejsca okoliczności negatywne wyłączające prawo do odliczenia, w szczególności nie będzie miała miejsca żadna z sytuacji opisanych w art. 88 ustawy o VAT. Natomiast ewentualna nadwyżka podatku naliczonego VAT nad należnym będzie podlegała zwrotowi na rachunek Kupującego w trybie przewidzianym w art. 87 ustawy o VAT. Podsumowując, z uwagi na fakt, iż Nieruchomości będące przedmiotem transakcji będą wykorzystywane przez Kupującego do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, a nabycie Budynków i Budowli wraz z prawem użytkowania wieczystego Gruntu, na którym są posadowione, jak wskazano powyżej, nie będzie podlegało zwolnieniu z opodatkowania VAT (z racji rezygnacji ze zwolnienia przez strony transakcji), Kupujący będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wynikającego z faktury otrzymanej od Sprzedającego w związku z nabyciem Nieruchomości oraz do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego VAT nad podatkiem należnym na rachunek Kupującego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Ilekroć w ustawie jest mowa o sprzedaży, należy przez to rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (art. 2 pkt 22 tej ustawy).

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, jednak z uwagi na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy, nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2019 poz. 1145 z późn. zm.)

Zgodnie z tym przepisem, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 55(2) ustawy Kodeks cywilny, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym, jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w ww. przepisie określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej, brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa.

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika z art. 2 pkt 27e ustawy, przez którą rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które winno zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Przy czym wyodrębnienie organizacyjne powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące w takich wzajemnych relacjach, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,

*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją.

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca (Kupujący) jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług w Polsce. Kupujący planuje prowadzić działalność gospodarczą polegającą na wynajmie nieruchomości komercyjnych.

Sprzedający jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług w Polsce. Sprzedający prowadzi swoją działalność w Polsce poprzez oddział pod nazwą P. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Oddział w Polsce.

Zainteresowani nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 32 ustawy o VAT (tj. nie występują między nimi powiązania kapitałowe lub osobowe).

Sprzedający (działając w imieniu własnym, na rachunek Funduszu) zamierza dokonać sprzedaży na rzecz Kupującego poniższych nieruchomości (dalej: „Nieruchomości”) składających się z:

prawa użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej składającej się z działek o numerach ewidencyjnych 1, 2 oraz 3, zabudowanej Budynkiem 1 i Budynkiem 2 (zdefiniowane poniżej); (ii) prawa użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej składającej się z działek o numerach ewidencyjnych 4, 5, 6, zabudowanej Budynkiem 2, (iii) prawa użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej składającej się z działki o numerze ewidencyjnym 7, zabudowanej Budynkiem 1, (dalej łącznie: „Grunt”),

*   budynków wzniesionych na Gruncie, a mianowicie: (i) budynku o 5 kondygnacjach naziemnych i 2 kondygnacjach podziemnych, wzniesionego na działkach gruntu o numerach 7, 1, 2 oraz 3 ("Budynek 1"), oraz (ii) budynku o 6 kondygnacjach naziemnych i 2 kondygnacjach podziemnych, wzniesionego na działkach gruntu o numerach 5, 1 oraz 5, (Budynek 2 - Budynek 1 i Budynek 2 powoływane są łącznie jako: „Budynki”),
*   budowli posadowionych na Gruncie (dalej łącznie: „Budowle”), na które składają się:
    1.  Budowle zlokalizowane na, wchodzących w skład Gruntu, działkach ewidencyjnych nr 1, 2, 3:
        *   powierzchnia utwardzona terenu kostką betonową,
        *   sieć kanalizacji deszczowej - odwodnienie liniowe klasy D400 H170 i studzienka odpływowa klasy D400,
    2.  Budowle zlokalizowane na, wchodzących w skład Gruntu, działkach ewidencyjnych nr 5, 6:
        *   powierzchnia utwardzona terenu kostką betonową
        *   powierzchnia utwardzona terenu płytami kamiennymi,
        *   rampa zjazdowa do garażu,
        *   sieć kanalizacji deszczowej - odwodnienie liniowe klasy D400 H170 i studzienka odpływowa klasy D400.

W ramach transakcji na Kupującego zostaną przeniesione wraz z Nieruchomościami prawa i obowiązki z umów najmu dotyczących wynajmowanej powierzchni Budynków - przeniesienie takie nastąpi poprzez wstąpienie przez Kupującego w miejsce Sprzedającego w umowy najmu z mocy prawa na podstawie art. 678 Kodeksu cywilnego, lub też poprzez przeniesienie przez Sprzedającego na Kupującego praw i obowiązków z umów najmu w zakresie w jakim powierzchnia najmu nie została jeszcze wydana najemcom, prawa z zabezpieczeń prawidłowego wykonania obowiązków wynikających z umów najmu ustanowionych przez poszczególnych najemców, w tym ewentualne kaucje wpłacone przez najemców, gwarancje, poręczenia lub oświadczenia o dobrowolnym poddaniu się egzekucji dostarczone przez najemców, w zakresie w jakim są przenoszalne, ruchomości znajdujące się w Budynkach (jeśli wystąpią), prawa własności intelektualnej ściśle związane z Nieruchomościami, m.in. autorskie prawa majątkowe do projektów architektonicznych na polach eksploatacji wymienionych w odpowiednich umowach w zakresie posiadanym przez Sprzedającego, jak również prawa wynikające z gwarancji jakości dotyczące utworów związanych z Nieruchomościami (jeśli wystąpią), w zakresie w jakim są przenoszalne jak również prawo własności nośników, na których utrwalono utwory związane z Nieruchomościami, prawa i obowiązki z umowy dzierżawy z dnia 27 lipca 2017 roku (ze zmianami) zawartej między Sprzedającym, jako dzierżawcą i miastem, jako wydzierżawiającym, jeśli wydzierżawiający wyrazi na to zgodę, prawa z gwarancji lub rękojmi wykonawców prac budowlanych (jeśli wystąpią), oraz dokumentacja techniczna i prawna dotycząca Nieruchomości (np. umowy najmu, umowy dotyczące zabezpieczeń najmu, decyzje administracyjne, dokumentacja budowlana i projektowa, itp.).

W ramach transakcji na Kupującego nie zostaną przeniesione w szczególności umowy związane z finansowaniem nabycia Nieruchomości, prawa i obowiązki z umowy o zarządzanie Nieruchomościami, prawa i obowiązki z umowy zarządzania aktywami, prawa i obowiązki z umowy ubezpieczenia Nieruchomości, należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem, za wyjątkiem płatności dokonanych na poczet przyszłych okresów rozliczeniowych, prawa i obowiązki wynikające z umów dotyczących bieżącego funkcjonowania Sprzedającego oraz utrzymania Nieruchomości (co do zasady, mogą w tym zakresie wystąpić wskazane poniżej wyjątki), rachunki bankowe Sprzedającego i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Sprzedającego, środki pieniężne Sprzedającego (za wyjątkiem kaucji wpłaconych przez najemców), księgi rachunkowe Sprzedającego, nazwa przedsiębiorstwa Sprzedającego, tajemnice handlowe oraz know-how Sprzedającego, oraz prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z prowadzeniem bieżącej działalności przez Sprzedającego, w tym w szczególności umów o prowadzenie rozliczeń księgowo-podatkowych.

W ramach transakcji nie dojdzie również do przeniesienia na Kupującego pracowników Sprzedającego.

Nieruchomości są wykorzystywane przez Sprzedającego dla celów prowadzenia działalności gospodarczej opodatkowanej VAT (usług wynajmu powierzchni komercyjnej).

Na podstawie umowy sprzedaży z 18 października 2013 r. Sprzedający zakupił (w imieniu własnym, na rachunek Funduszu) Nieruchomości za cenę powiększoną o podatek VAT. Sprzedającemu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego na nabyciu Nieruchomości. Sprzedający skorzystał z tego prawa i otrzymał zwrot podatku naliczonego we wnioskowanej kwocie.

Od momentu zakupu, Sprzedający nie poniósł wydatków na ulepszenie (w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) Budynków oraz Budowli, które stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowych poszczególnych Budynków i Budowli. Wydatki na ulepszenie Budynków i Budowli w wysokości stanowiącej co najmniej 30% ich wartości początkowej nie zostaną także poniesione do dnia sprzedaży Nieruchomości.

W momencie sprzedaży zarówno Kupujący jak i Sprzedający będą zarejestrowani jako czynni podatnicy VAT w Polsce.

Po zakupie Nieruchomości Kupujący będzie prowadził działalność obejmującą wynajem powierzchni użytkowej w nabytych Budynkach podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Działalność ta będzie prowadzona przez Kupującego przy wykorzystaniu własnych zasobów lub przy pomocy profesjonalnych usługodawców oraz w oparciu o własny know-how wypracowany w tym zakresie. Co do zasady, w celu prowadzenia działalności gospodarczej z wykorzystaniem Nieruchomości, Kupujący zamierza, o ile wystąpi taka konieczność, zawrzeć własne umowy z zewnętrznymi dostawcami usług, w tym w szczególności w zakresie zarządzania Nieruchomościami (property management).

Kupujący zawrze także własne umowy na dostawę mediów do Nieruchomości, ponieważ zamiarem stron jest rozwiązanie przez Sprzedającego umów na dostawę mediów, których jest stroną. Niewykluczone jest jednocześnie, że nowe umowy zawarte zostaną przez Kupującego z dotychczasowymi dostawcami usług na rzecz Sprzedającego (np. w zakresie umowy na dostawę mediów). Nie wyklucza się także tymczasowego korzystania przez Kupującego z praw wynikających z umów na dostawę mediów zawartych przez Sprzedającego, które nie zostaną przez Sprzedającego rozwiązane - na podstawie odpowiednich porozumień zawartych z dostawcami lub Sprzedającym, przy zachowaniu odpowiednich rozliczeń między stronami - jednakże jedynie do czasu zawarcia odpowiednich nowych umów przez Kupującego.

Przed dokonaniem dostawy Nieruchomości, Sprzedający i Kupujący złożą właściwemu dla Kupującego naczelnikowi urzędu skarbowego, na podstawie art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT, zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia dostawy Nieruchomości z podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Żadna z nieruchomości Sprzedającego, włączając w to Nieruchomości, które będą przedmiotem planowanej transakcji, nie jest wyodrębniona w strukturze Sprzedającego, nie stanowi odrębnego działu, wydziału czy też oddziału wydzielonego w ramach działalności Sprzedającego. Sprzedający nie prowadzi również w stosunku do żadnej z nieruchomości odrębnych ksiąg rachunkowych.

Zainteresowani wskazali, że przedmiotowa transakcja na pewno nie nastąpi przed dniem 31 marca 2020 r., lecz po tej dacie.

Zbywana Nieruchomość jest nieruchomością komercyjną. Oba Budynki znajdujące się na Gruncie opisanym we wniosku, są budynkami biurowo-usługowymi, których powierzchnia użytkowa jest przeznaczona do komercyjnego wynajmu. Budynki te, ani żadna ich część, nie są obiektami budowlanymi zaliczanymi do budownictw objętego społecznym programem mieszkaniowym w rozumieniu przepisów Ustawy o podatku od towarów i usług.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą m.in. kwestii, czy zbycie Nieruchomości w ramach Transakcji będzie podlegać opodatkowaniu VAT.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że przedmiot planowanej Transakcji sprzedaży nie będzie stanowił przedsiębiorstwa w rozumieniu powołanego art. 551 Kodeksu cywilnego, ponieważ zbyciu nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Zbywcy. Zbyciu będzie podlegała Nieruchomość składająca się z działek gruntu, Budynków i Budowli wraz z niektórymi prawami z nią związanymi, której nie sposób uznać za przedsiębiorstwo w rozumieniu powołanego przepisu.

Dokonując oceny zbywanych składników w kontekście wystąpienia w niniejszej sprawie dostawy zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy, wskazać należy, że – jak wynika z opisu sprawy – Nieruchomość nie jest wyodrębniona w strukturze Sprzedającego, nie stanowi odrębnego działu, wydziału czy też oddziału wydzielonego w ramach działalności Sprzedającego. Jak wynika z okoliczności sprawy na Nabywcę nie zostaną przeniesione m.in. umowy związane z finansowaniem nabycia Nieruchomości, prawa i obowiązki z umowy o zarządzanie Nieruchomościami, prawa i obowiązki z umowy zarządzania aktywami a także należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem itp. Zatem, z uwagi na powyższe ustalenia brak jest podstaw prawnych by uznać przedmiot zbycia za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy.

W świetle przywołanych przepisów prawa i przedstawionych okoliczności sprawy należy stwierdzić, że planowana sprzedaż Nieruchomości nie będzie sprzedażą ani przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W konsekwencji należy uznać, że w niniejszej sytuacji nie dojdzie do zastosowania wyłączenia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy. Tym samym, skoro przedmiot planowanej transakcji nie będzie stanowił przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie stanowiła sprzedaż poszczególnych składników majątku opodatkowaną na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Tym samym stanowisko w zakresie pytania nr 1 należy uznać za prawidłowe.

Ad. 2

W związku z tak przedstawionym opisem sprawy wątpliwości Zainteresowanych dotyczą również określenia stawki podatku VAT transakcji zbycia Nieruchomości.

Odnosząc się do przedstawionych wątpliwości wskazać należy, że zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże stosownie do art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednocześnie dla dostaw niektórych towarów i świadczenia niektórych usług ustawodawca przewidział obniżone stawki podatku oraz zwolnienie od podatku VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie, zgodnie z treścią art. 2 pkt 14 ustawy, rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Jeżeli dostawa nie spełnia kryteriów do zwolnienia określonego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, w następnej kolejności konieczne jest przeanalizowanie podstawy do zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Na mocy tego przepisu zwolniona jest dostawa budynków, budowli lub ich części nieobjęta zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Stosownie zaś do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy. W myśl tego przepisu w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem dostawy podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że grunt dzieli w VAT los podatkowy ww. obiektów, które się na nim znajdują. Zatem w sytuacji, kiedy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku VAT. Wskazany przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

Z wniosku wynika, że Sprzedający zamierza zbyć prawo użytkowania wieczystego gruntu, na którym posadowione są Budynki i Budowle. Jak wynika z okoliczności sprawy, Sprzedający nabył Nieruchomość 18 października 2013 r. w ramach transakcji, która podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT i w związku z tym odliczył podatek naliczony. Od momentu zakupu Sprzedający nie poniósł wydatków na ulepszenie Budynków i Budowli, które stanowiłyby co najmniej 30% ich wartości początkowej. Nieruchomość jest wykorzystywana przez Sprzedającego do prowadzenia działalności gospodarczej opodatkowanej VAT – najem powierzchni komercyjnych.

W celu ustalenia, czy w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania, czy też opodatkowanie właściwą stawką podatku należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy względem Budynków i Budowli nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Należy wskazać, że na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług dostawa budynku, budowli lub ich części spełniających określone w przepisie warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej dwa lata.

Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa należy stwierdzić, że w odniesieniu do Budynków i Budowli doszło do ich pierwszego zasiedlenia i od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży minie okres dłuższy niż dwa lata. Z wniosku wynika bowiem, że przedmiotowe Budynki i Budowle są wykorzystywane przez Sprzedającego do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na wynajmie powierzchni komercyjnych. Ponadto z okoliczności sprawy wynika, że na Budynki i Budowle nie były ponoszone wydatki na ulepszenie przekraczające 30%. Tym samym sprzedaż Budynków i Budowli będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Ponieważ, zgodnie z cytowanym wcześniej art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu, to sprzedaż gruntu (także prawa wieczystego użytkowania gruntu), na którym znajdują się przedmiotowe Budynki i Budowle również będzie opodatkowana stawką podatku jak sprzedaż Budynków i Budowli.

Od zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ustawodawca przewidział wyjątek określony w art. 43 ust. 10 ustawy. Na podstawie powołanego przepisu, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

W art. 43 ust. 11 ustawy, doprecyzowano zakres ww. oświadczenia, które musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Zatem w świetle powyższych przepisów, Sprzedający i Kupujący mają prawo zrezygnować ze zwolnienia z opodatkowania VAT Budynków i Budowli wchodzących w skład Nieruchomości i wybrać opodatkowanie ich dostawy (a w konsekwencji również dostawy całej zabudowanej Nieruchomości) tym podatkiem, ponieważ w momencie dokonania planowanej transakcji Strony będą zarejestrowane jako podatnicy VAT czynni. Warunkiem rezygnacji będzie złożenie we właściwym urzędzie skarbowym przez strony Transakcji, przed dniem dokonania planowanej transakcji zbycia Nieruchomości, zgodnych oświadczeń o wyborze opodatkowania dostawy Budynków i Budowli wchodzących w skład Nieruchomości w analizowanym zakresie, zgodnie z dyspozycją art. 43 ust. 11 ustawy. W związku z tym, na skutek rezygnacji Stron ze zwolnienia z VAT, do dostawy Nieruchomości zastosowanie znajdzie stawka podatku VAT w wysokości 23%. Jak bowiem wynika z okoliczności sprawy, przedmiotem dostawy będą nieruchomości komercyjne (budynki biurowo-usługowe).

Tym samym, stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Ad. 3

Wątpliwości Zainteresowanych budzi również kwestia prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z dokonaną transakcją.

Odnosząc się do przedstawionych wątpliwości należy wskazać, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Zgodnie z art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 tej ustawy.

W przedmiotowej sprawie Kupujący jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym. Po nabyciu Nieruchomości zamierza prowadzić działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT z jej wykorzystaniem, polegającą na wynajmowaniu powierzchni komercyjnych. Transakcja nabycia ww. Nieruchomości, jak wyżej wskazano, w przypadku rezygnacji ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i wyborze opodatkowania, będzie opodatkowana stawką 23%. Zatem w analizowanym przypadku będą spełnione warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, i Kupującemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego na podstawie tego przepisu.

Tym samym stanowisko w zakresie pytania nr 3 również należy uznać za prawidłowe.

Niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy wniosku w zakresie podatku od towarów i usług (pytania nr 1-3 złożonego wniosku). W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych (pytanie nr 4 złożonego wniosku) zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Ponadto, zauważyć należy, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Stosownie do § 2 ww. artykułu przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego …w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID - 19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. poz. 374 i 567) dodany przez art. 1 ustawy z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 568)).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.