Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4.4012.645.2019.2.EK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-10-24
Teza: skutki podatkowe zbycia Nieruchomości
Słowa kluczowe: nieruchomości; nieruchomości-zbycie nieruchomości
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 23 września 2019 r. (data wpływu 1 października 2019 r.) uzupełnione pismem z dnia 15 października 2019 r. (data wpływu 21 października 2019 r.) na wezwanie Organu z dnia 9 października 2019 r. (skutecznie doręczone 10 października 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych zbycia Nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 października 2019 r. wpłynął ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych zbycia Nieruchomości. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 15 października 2019 r. (data wpływu 21 października 2019 r.) na wezwanie Organu z dnia 9 października 2019 r. (skutecznie doręczone 10 października 2019 r.).

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: - Spółka A. Sp. z o.o.
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: - Spółka B. S.A.

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka A. jest spółką prawa handlowego posiadającą osobowość prawną od 15 maja 2014 r., wcześniej pod nazwą A(…) Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako: „A.”, „Strona postępowania”, „Wnioskodawca”, „Sprzedający”). A. należy do grupy spółek inwestujących w nieruchomości komercyjne, kontrolowanych przez fundusz inwestycyjny.

A. jest właścicielem nieruchomości stanowiącej działkę gruntu nr (…) o powierzchni 1 609 m2 (słownie: jeden tysiąc sześćset dziewięć metrów kwadratowych), zabudowaną budynkiem biurowym (6 kondygnacji) o powierzchni 2.985,1 m2 (słownie: dwa tysiące dziewięćset osiemdziesiąt pięć metrów kwadratowych 1/10), budynkiem stacji transformatorowej typu mini b 250/350 o powierzchni zabudowy 10 m2 oraz trzema budowlami zbiorników retencyjnych służących zbieraniu wody deszczowej (o wymiarach łącznych 33,8 m x 2,5m i głębokości roboczej 0,4 m) (dalej jako: „Nieruchomość”). A(…) Sp. z o.o. (obecnie: A. Sp. z o.o.) z dniem 30 września 2014 r. - jako Spółka przejmująca - połączyła się ze spółkami C. Sp. z o.o. oraz D. Sp. z o.o. S.K.A. - jako Spółkami przejmowanymi. Połączenie zostało dokonane w trybie art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (dalej jako: k.s.h) przez przeniesienie całego majątku Spółek przejmowanych na rzecz Spółki przejmującej tj. A(…) Sp. z o.o. (obecnie: A. Sp. z o.o.) bez podwyższenia kapitału zakładowego Spółki przejmującej. C. Sp. z o.o. nabyła ww. Nieruchomość (wraz z wyszczególnionymi budynkami i budowlami) od osoby prawnej na podstawie umowy sprzedaży nieruchomości oraz środków trwałych, sporządzonej dnia (…). Cena nabycia Nieruchomości (na podstawie przedmiotowej sprzedaży) została zrealizowana w kwocie netto powiększoną o kwotę należnego podatku VAT według stawki obowiązującej w dacie sprzedaży. W związku z połączeniem ww. Spółek - w wyniku czego nastąpiło przeniesienie całego majątku Spółek przejmowanych na rzecz Spółki przejmującej - A(…) Sp. z o.o. (obecnie: A. Sp. z o.o.) - jako Spółka przejmująca nabyła prawo własności Nieruchomości.

Głównym przedmiotem działalności A. jest wynajem powierzchni Nieruchomości do odpłatnego użytku na podstawie umów najmu podmiotom trzecim prowadzącym działalność gospodarczą.

B. Spółka akcyjna z siedzibą w W. jest Spółką Skarbu Państwa - jedynym akcjonariuszem posiadającym całość akcji jest Skarb Państwa (dalej jako: „B.”, „Zainteresowana”, „Kupujący”). Głównym przedmiotem działalności B. są procesy certyfikacji (wyrobów, systemów zarządzania), badanie wyrobów, prowadzenie szkolenia, jak również B. osiąga przychody z tytułu wynajmu części powierzchni biurowych budynku należącego do B., w którym mieści się obecnie siedziba Zainteresowanego oraz zlokalizowane jest miejsce pracy dla kilkudziesięciu pracowników B. Wynajem części powierzchni biurowych budynku podmiotom trzecim stanowi marginalną część prowadzonej przez B. działalności (prowadzenie certyfikacji oraz badań).

Zarówno A., jak i B. posiadają status czynnych podatników VAT.

Sprzedający zamierza w 2019 r. zbyć Nieruchomość na rzecz Kupującego, a Kupujący zamierza nabyć Nieruchomość od Sprzedającego. Wnioskodawca i Zainteresowany zamierzają podpisać zgodne oświadczenie w trybie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT oraz o treści zgodnej z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT (imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy; planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części; adres budynku, budowli lub ich części) oraz złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla nabywcy Naczelnikowi Urzędu Skarbowego oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

B. zamierza wykorzystywać nabytą Nieruchomość, w tym m.in. budynek 6 kondygnacyjny (budynek biurowy) na potrzeby własne do prowadzenia przez siebie działalności gospodarczej - działalności certyfikacyjnej. Kupujący przewiduje prowadzenie najmu powierzchni biurowych Nieruchomości podmiotom trzecim, tylko i wyłącznie w niewielkiej części łącznej powierzchni użytkowej budynku, która nie będzie wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej oraz dla potrzeb siedziby B.. Co istotne, B. w momencie zakupu Nieruchomości na podstawie dyspozycji art. 678 § 1 k.c. wejdzie w prawa i obowiązki istniejących umów najmu. Siedem z dziewięciu umów zawartych jest na czas oznaczony. B. - podejmie próbę ich wypowiedzenia mając na uwadze, iż zakup Nieruchomości nastąpi dla celów siedziby B. i prowadzonej przez tą Spółkę działalności gospodarczej - certyfikacji. Jednocześnie należy wskazać, iż B. nie ma pewności, czy w stosunku do ww. umów najmu część nie będzie potwierdzona datą pewną (co może utrudnić ich wypowiedzenie przed datą jej obowiązywania).

Po sprzedaży Nieruchomości A. może kontynuować prowadzoną przez siebie działalność gospodarczą, o ile zidentyfikuje nowe projekty inwestycyjne, w które zdecyduje się zaangażować po pozytywnej ocenie ich rentowności. W sytuacji nie zidentyfikowania przedmiotowych projektów inwestycyjnych A. zostanie zlikwidowana lub połączona z innymi spółkami kontrolowanymi przez F.

Poniżej A. Sp. z o.o (dalej jako „Wnioskodawca”, „A.”, „Sprzedający” przedstawia dodatkowy opis zdarzenia przyszłego, który może mieć wpływ na wydanie interpretacji indywidualnej”.

B. S.A. (dalej jako: „B.”, „Zainteresowana”, „Kupujący”) będzie wykorzystywało zakupioną nieruchomość tj. nieruchomość stanowiącą działkę gruntu (…), o powierzchni 1 609 m2 (słownie: jeden tysiąc sześćset dziewięć metrów kwadratowych), zabudowaną budynkiem biurowym (6 kondygnacji) o powierzchni 2.985,1 m2 (słownie: dwa tysiące dziewięćset osiemdziesiąt pięć metrów kwadratowych 1/10), oraz budynkiem stacji transformatorowej typu mini b 250/350 o powierzchni zabudowy 10 m2, (dalej jako: „Nieruchomość”) na potrzeby własne do prowadzenia przez siebie działalności gospodarczej - działalności certyfikacyjnej jak również na potrzeby wynajmu powierzchni podmiotom trzecim (w niewielkiej części łącznej powierzchni biurowej użytkowej budynku, która nie będzie wykorzystywana przez B. dla potrzeb prowadzenia działalności gospodarczej w obszarze certyfikacji) oraz dla potrzeb siedziby. W obu powyższych przypadkach działalność B. będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Wskazana Nieruchomość jest wyłącznym przedmiotem planowanej transakcji przez Sprzedającego i Kupującego. W związku z powyższym przeniesienie na rzecz Kupującego innych składników materialnych i niematerialnych, poza Nieruchomością, nie będzie miało miejsca. W ramach planowanej transakcji na B. nie przejdą umowy związane z zarządzaniem Nieruchomością. Umowy związane z zarządzaniem Nieruchomością zostaną wypowiedziane przez Sprzedającego a prawa i zobowiązania wynikające z tych umów nie będą przedmiotem cesji na rzecz B. Przedmiot planowanej transakcji nie będzie obejmował wierzytelności ani zobowiązań Wnioskodawcy.

Planowana transakcja nie będzie obejmowała innych składników materialnych i niematerialnych, poza Nieruchomością. Nieruchomość jest wyłącznym przedmiotem planowanej transakcji przez Sprzedającego i Kupującego.

A. ponosił wydatki na ulepszenie wskazanych we wniosku budynków, co do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jednakże były one niższe niż 30% wartości początkowej przedmiotowych obiektów. Wnioskodawca przez cały okres posiadania przedmiotowej Nieruchomości wykorzystywał ją dla potrzeb wynajmu powierzchni biurowej i stanowisk parkingowych podmiotom trzecim. Działalność ta podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W uzupełnieniu do wniosku, Wnioskodawca wskazał, że stosunku do budowli, tj. trzech budowli zbiorników retencyjnych służących zbieraniu wody deszczowej nie ponosił jakichkolwiek wydatków na ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy dostawa przez A. do B. Nieruchomości planowana na 2019 r. podlega przedmiotowemu zwolnieniu z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT?
2.  Czy A. może zrezygnować ze zwolnienia opodatkowania podatkiem VAT (które to zwolnienie nastąpiło w trybie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT) na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT?
3.  Czy zasadne jest uznanie dostawy Nieruchomości przez A. do B. za dostawę przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części?
4.  Czy B., w sytuacji gdy transakcja sprzedaży zostanie uznana za opodatkowaną VAT, będzie dysponować prawem do odliczenia podatku naliczonego VAT?

I

Sprzedaż Nieruchomości przez A. do B. należy kwalifikować jako sprzedaż zwolnioną z podatku VAT. Podstawę dla tej oceny prawno-podatkowej stanowi art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Stosownie do tej regulacji, „zwalnia się z podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim;
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata”.

Mając ww. regulację na uwadze, skoro poprzednik prawny Sprzedającego (w stosunku do którego Sprzedający jest sukcesorem) dokonał zakupu Nieruchomości objętej transakcją w dacie 13 października 2005 r., to należy stwierdzić, iż:

1.  w tej dacie nastąpiło najpóźniej pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT;
2.  planowana data transakcji sprzedaży przypadająca na rok 2019 nastąpi po upływie 2 lat licząc od daty pierwszego zasiedlenia (13 października 2005 r.).

Jednocześnie należy zauważyć, iż zgodnie z art. 29 ust. 8 ustawy o VAT „w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części tych budynków z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu”.

Mając ww. na uwadze, na gruncie omawianej sprawy dostawa Nieruchomości (następująca w drodze jej sprzedaży przez A. do B.) podlega zwolnieniu z podatku VAT. Jak przy tym zauważono, podstawę dla tego zwolnienia stanowi art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

II

W świetle art. 43 ust. 10 ustawy o VAT podatnik może zrezygnować ze zwolnienia z podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, pod warunkiem iż: nabywca (na gruncie omawianej sprawy B.) i sprzedający (na gruncie omawianej sprawy A.) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni; a ponadto złożą przed dniem dokonania dostawy naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu dla nabywcy wspólne oświadczenie, że wybiorą opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Mając ww. na uwadze, skoro planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości podlega zwolnieniu przedmiotowemu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT jak również biorąc pod uwagę, iż B. i A., będąc czynnymi podatnikami VAT, zamierzają przed datą transakcji złożyć oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10, to należy przyjąć, iż o ile zostaną faktycznie spełnione przesłanki określone w tej regulacji, transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

III.

Zbycie Nieruchomości nie powinno być traktowane jako dostawa przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27 ustawy o VAT \[zgodnie z definicją z art. 2 pkt 27 ustawy o VAT przez zorganizowaną część rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania\].

Ww. kwalifikacja - zgodnie z objaśnieniami Ministra Finansów z dnia 18 grudnia 2018 r. byłaby zasadna, o ile spełnione były łącznie dwa kryteria:

1.  przenoszony na nabywcę zespół składników zawiera zespół składników majątku (zaplecze) umożliwiający kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę i wystarczający do prowadzenia tej działalności;
2.  nabywca - w ramach swojej działalności - ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie przez zbywcę przy pomocy szeregu składników majątku będących przedmiotem transakcji.

Wobec powyższych kryteriów skwantyfikowanych przez Ministra Finansów - biorąc pod uwagę - przedstawiony stan faktyczny, w szczególności iż:

1.  B. dokonuje zakupu Nieruchomości: dla potrzeb swojej siedziby i zapewnia kilkudziesięciu swoim pracownikom miejsce pracy dotychczas wykonujących pracę w należącym, a 27 września 2019 r. wynajmowanym budynku,
2.  B. zamierza wynajmować tylko nadwyżkę powierzchni biurowej, która nie jest konieczna do zapewnienia miejsc pracy pracownikom B. i której metraż stanowi jedynie niewielką część łącznej powierzchni użytkowej nabywanego budynku biurowego
3.  w ramach planowanej transakcji nie dojdzie do przeniesienia na Kupującego istotnych umów zawartych przez Sprzedającego związanych z zarządzaniem Nieruchomością, ani żadnych wierzytelności lub zobowiązań wykazywanych w księgach rachunkowych Sprzedającego, należy przyjąć, iż dostawa Nieruchomości nie może być kwalifikowana jako dostawa przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

IV.

Jeżeli transakcja sprzedaży zostanie uznana za podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT - ze względu na realizację przesłanek wskazanych w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, B. będzie uprawnione do odliczenia podatku naliczonego VAT zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (…) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy posłużyć się definicją sformułowaną w ustawie Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 55(1) ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r. poz. 1145 z późn. zm.), przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje on w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Ponadto art. 55(2) Kodeksu cywilnego stanowi, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba, że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo jest nie tylko sumą składników materialnych i niematerialnych, lecz ich zorganizowanym zespołem, tzn. składniki te powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie tylko o zbiorze pewnych elementów. „Czynnikiem konstytuującym przedsiębiorstwo w znaczeniu przedmiotowym jest występowanie elementu organizacji oraz funkcjonalnego powiązania różnorodnych jego składników, umożliwiających traktowanie przedsiębiorstwa jako pewnej całości” - wyrok NSA z dnia 27 marca 2008 r. (sygn. II FSK 1896/11).

Zatem, przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym.

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta jest w art. 2 pkt 27e ustawy, pod którym to pojęciem rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług będziemy mieli do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do samodzielnej realizacji określonych zadań gospodarczych. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Prawidłowa klasyfikacja przedmiotu transakcji, tj. przedsiębiorstwo/zorganizowana część przedsiębiorstwa lub poszczególne składniki majątkowe – ma decydujące znaczenie dla prawidłowego ustalenia skutków podatkowych transakcji.

Przy ocenie, czy składniki majątku powinny być uznane za (i) przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy, czy też (ii) zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić należy następujące okoliczności:

*   zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

*   faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji (wyrok TSUE z dnia 30 maja 2013 r. w sprawie C-651/11 X BV, pkt 34).

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub ZCP.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Ponadto, w treści ustawy ustawodawca przewidział dla niektórych czynności zwolnienie od podatku. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy - rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej;

W myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym zarówno sprzedawca jak i nabywca muszą być czynnymi podatnikami VAT.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ustawodawca umożliwił podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Co więcej, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Analiza przepisów ustawy regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostawy budynków, budowli lub ich części prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do ich dostawy może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Należy ponadto wskazać, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki, budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny tych obiektów w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, Sprzedający jest właścicielem nieruchomości stanowiącej działkę gruntu zabudowaną budynkiem biurowym (6 kondygnacji), budynkiem stacji transformatorowej typu mini b 250/350 oraz trzema budowlami zbiorników retencyjnych służących zbieraniu wody deszczowej.

A(…) Sp. z o.o. (obecnie: A. Sp. z o.o.) z dniem 30 września 2014 r. - jako Spółka przejmująca - połączyła się ze spółkami C. Sp. z o.o. oraz D. Sp. z o.o. S.K.A. - jako Spółkami przejmowanymi. Połączenie zostało dokonane w trybie art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych przez przeniesienie całego majątku Spółek przejmowanych na rzecz Spółki przejmującej tj. A(…) Sp. z o.o. (obecnie: A. Sp. z o.o.) bez podwyższenia kapitału zakładowego Spółki przejmującej. C. Sp. z o.o. nabyła ww. Nieruchomość (wraz z wyszczególnionymi budynkami i budowlami) od osoby prawnej na podstawie umowy sprzedaży nieruchomości oraz środków trwałych, sporządzonej dnia (…). Cena nabycia Nieruchomości (na podstawie przedmiotowej sprzedaży) została zrealizowana w kwocie netto powiększoną o kwotę należnego podatku VAT według stawki obowiązującej w dacie sprzedaży. W związku z połączeniem ww. Spółek - w wyniku czego nastąpiło przeniesienie całego majątku Spółek przejmowanych na rzecz Spółki przejmującej - A(…) Sp. z o.o. (obecnie: A. Sp. z o.o.) - jako Spółka przejmująca nabyła prawo własności Nieruchomości.

Głównym przedmiotem działalności A. jest wynajem powierzchni Nieruchomości do odpłatnego użytku na podstawie umów najmu podmiotom trzecim prowadzącym działalność gospodarczą.

Kupujący jest Spółką Skarbu Państwa - jedynym akcjonariuszem posiadającym całość akcji jest Skarb Państwa. Głównym przedmiotem działalności Kupującego są procesy certyfikacji (wyrobów, systemów zarządzania), badanie wyrobów, prowadzenie szkolenia, jak również Kupujący osiąga przychody z tytułu wynajmu części powierzchni biurowych budynku należącego do niego, w którym mieści się obecnie siedziba Zainteresowanego oraz zlokalizowane jest miejsce pracy dla kilkudziesięciu pracowników. Wynajem części powierzchni biurowych budynku podmiotom trzecim stanowi marginalną część prowadzonej przez Kupującego działalności (prowadzenie certyfikacji oraz badań).

Zarówno Sprzedający, jak i Kupujący posiadają status czynnych podatników VAT. Sprzedający zamierza w 2019 r. zbyć Nieruchomość na rzecz Kupującego, a Kupujący zamierza nabyć Nieruchomość od Sprzedającego. Wnioskodawca i Zainteresowany zamierzają podpisać zgodne oświadczenie w trybie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT oraz o treści zgodnej z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT.

Kupujący zamierza wykorzystywać nabytą Nieruchomość, w tym m.in. budynek 6 kondygnacyjny (budynek biurowy) na potrzeby własne do prowadzenia przez siebie działalności gospodarczej - działalności certyfikacyjnej. Kupujący przewiduje prowadzenie najmu powierzchni biurowych Nieruchomości podmiotom trzecim, tylko i wyłącznie w niewielkiej części łącznej powierzchni użytkowej budynku, która nie będzie wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej oraz dla potrzeb siedziby Kupującego. Kupujący, w momencie zakupu Nieruchomości na podstawie dyspozycji art. 678 § 1 k.c. wejdzie w prawa i obowiązki istniejących umów najmu. Siedem z dziewięciu umów zawartych jest na czas oznaczony. B. - podejmie próbę ich wypowiedzenia mając na uwadze, iż zakup Nieruchomości nastąpi dla celów siedziby B. i prowadzonej przez tą Spółkę działalności gospodarczej - certyfikacji. Jednocześnie należy wskazać, iż B. nie ma pewności, czy w stosunku do ww. umów najmu część nie będzie potwierdzona datą pewną (co może utrudnić ich wypowiedzenie przed data jej obowiązywania).

Po sprzedaży Nieruchomości Sprzedający może kontynuować prowadzoną przez siebie działalność gospodarczą, o ile zidentyfikuje nowe projekty inwestycyjne, w które zdecyduje się zaangażować po pozytywnej ocenie ich rentowności. W sytuacji nie zidentyfikowania przedmiotowych projektów inwestycyjnych Sprzedający zostanie zlikwidowany lub połączony z innymi spółkami kontrolowanymi.

Wskazana Nieruchomość jest wyłącznym przedmiotem planowanej transakcji przez Sprzedającego i Kupującego. W związku z powyższym przeniesienie na rzecz Kupującego innych składników materialnych i niematerialnych, poza Nieruchomością, nie będzie miało miejsca. W ramach planowanej transakcji na Kupującego nie przejdą umowy związane z zarządzaniem Nieruchomością. Umowy związane z zarządzaniem Nieruchomością zostaną wypowiedziane przez Sprzedającego a prawa i zobowiązania wynikające z tych umów nie będą przedmiotem cesji na rzecz Kupującego. Przedmiot planowanej transakcji nie będzie obejmował wierzytelności ani zobowiązań Wnioskodawcy. Planowana transakcja nie będzie obejmowała innych składników materialnych i niematerialnych, poza Nieruchomością. Nieruchomość jest wyłącznym przedmiotem planowanej transakcji przez Sprzedającego i Kupującego.

Sprzedający ponosił wydatki na ulepszenie wskazanych we wniosku budynków, co do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jednakże były one niższe niż 30% wartości początkowej przedmiotowych obiektów. Wnioskodawca przez cały okres posiadania przedmiotowej Nieruchomości wykorzystywał ją dla potrzeb wynajmu powierzchni biurowej i stanowisk parkingowych podmiotom trzecim. Działalność ta podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W stosunku do budowli, tj. trzech budowli zbiorników retencyjnych służących zbieraniu wody deszczowej Sprzedający nie ponosił jakichkolwiek wydatków na ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Wątpliwości Wnioskodawców dotyczą możliwości zastosowania do sprzedaży Nieruchomości zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, a w dalszej kolejności rezygnacji z tego zwolnienia przez strony i opodatkowania podstawową stawką podatku tej transakcji, prawa do odliczenia podatku VAT przez Kupującego Nieruchomość. Jak również czy dostawa Nieruchomości, w przedstawionych okolicznościach nie stanowi zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Na wstępie należy zatem przeanalizować, czy transakcja sprzedaży Nieruchomości nie stanowi zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Jak wynika z opisu sprawy, przedmiotem dostawy między Sprzedającym a Kupującym jest wyłącznie opisana Nieruchomość. W ramach transakcji na Kupującego nie przejdą żadne inne składniki materialne i niematerialne należące do Sprzedającego, w tym wierzytelności. Kupujący nabywa Nieruchomość celem prowadzenia w niej własnej działalności gospodarczej.

W świetle przedstawionej treści wniosku i przywołanych przepisów należy zgodzić się z Zainteresowanymi, że brak jest podstaw do uznania przedmiotu Transakcji za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy Kodeks cywilny, jak również zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Zatem w okolicznościach przedstawionych we wniosku planowana sprzedaż Nieruchomości nie będzie stanowiła transakcji wyłączonej z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Transakcja ta stanowić będzie czynność podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zatem stanowisko Zainteresowanych, że w zakresie pytania nr 3 należało uznać za prawidłowe.

Przechodząc do możliwości zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy do sprzedaży Nieruchomości należy wskazać, że jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie z ww. przepisu stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata. W niniejszej sprawie poprzednik prawny kupił Nieruchomość w roku 2005, Wnioskodawca wynajmuje Nieruchomość odpłatnie na podstawie umów najmu, Spółka jest spółką prawa handlowego od roku 2014. W niniejszej sprawie zatem doszło do pierwszego zasiedlenia i do chwili sprzedaży Nieruchomości miną co najmniej 2 lata. Sprzedający ponosił wprawdzie wydatki na ulepszenie budynków znajdujących się na Nieruchomości, co do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jednakże były one niższe niż 30% wartości początkowej przedmiotowych obiektów. W stosunku do wymienionych we wniosku budowli, wydatki nie były ponoszone. Zatem sprzedaż opisanej Nieruchomości, na którą składa się budynek biurowy oraz budynek stacji transformatorowej oraz zbiorniki retencyjne będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż do dostawy Nieruchomości zostaną spełnione warunki wynikające z tego przepisu.

Jak już wcześniej wskazano, dostawa gruntu jest opodatkowana według takiej stawki podatku, jaką opodatkowana jest dostawa budynków i budowli na nim posadowionych. Oznacza to, że w rozpatrywanej sprawie, zbycie gruntu, na którym usytuowane są budynki będzie także korzystało ze zwolnienia od podatku. Podstawą do zastosowania zwolnienia od podatku będą przepisy art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.

Należy również nadmienić, że skoro dostawa Nieruchomości korzystać będzie ze zwolnienia uregulowanego przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, badanie przesłanek zawartych w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy oraz art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT jest niezasadne.

Ponadto z uwagi na fakt, że w przedmiotowej sprawie znajdzie zastosowanie zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, Sprzedający i Kupujący mogą złożyć oświadczenie, o którym mowa w ww. art. 43 ust. 10 ustawy (z uwzględnieniem zapisów art. 43 ust. 11 ustawy), a tym samym wybrać opodatkowanie podatkiem od towarów i usług przedmiotowej transakcji. W przypadku zrezygnowania ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy, sprzedaż Nieruchomości będzie opodatkowana podstawową stawką podatku VAT, tj. 23% na podstawie art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania 1 i 2 należało uznać za prawidłowe.

W odniesieniu do prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury z tytułu zakupu Nieruchomości należy wskazać, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyżej powołanych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z nabyciem których podatek został naliczony są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 tej ustawy.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W niniejszej sprawie, jak wskazano wyżej, Zainteresowani - Sprzedający i Kupujący mogą złożyć oświadczenie, o którym mowa w ww. art. 43 ust. 10 ustawy (z uwzględnieniem zapisów art. 43 ust. 11 ustawy), a tym samym wybrać opodatkowanie podatkiem od towarów i usług przedmiotowej transakcji. Zatem, jeżeli transakcja sprzedaży zostanie uznana za podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, po spełnieniu przesłanek wynikających z ww. przepisów Kupującemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT z faktury zakupu Nieruchomości, gdyż Kupujący jest czynnym podatnikiem podatku VAT i nabyta Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Niego do czynności opodatkowanych tym podatkiem, tym samym zostaną spełnione warunki do odliczenia podatku, wynikające z art. 86 ust. 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 4 należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`)za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.