Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP5/4512-1-57/15-2/PG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-06-03
Teza: Opodatkowanie opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi.
Słowa kluczowe: czynsz; lokal-lokal użytkowy; media; obrót; odpady (śmieci); opłata; spółdzielnie-spółdzielnie mieszkaniowe; wywóz
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółdzielni Mieszkaniowej przedstawione we wniosku z dnia 16 marca 2015 r. (data wpływu 23 marca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT tzw. opłaty śmieciowej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 marca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT tzw. opłaty śmieciowej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Spółdzielnia nalicza znajdującym się w jej zasobach lokalom użytkowym własnościowym i lokalom użytkowym z odrębną własnością opłaty eksploatacyjne. Jednym ze składników opłaty eksploatacyjnej jest opłata za gospodarowanie odpadami komunalnymi (tzw. opłata śmieciowa).

Od dnia 1 października 2014 r. na Zainteresowanym – jako na zarządcy nieruchomości w której znajdują się wymienione wyżej lokale użytkowe – ciąży obowiązek składania do Gminy (za pośrednictwem Sp. z o.o., tj. podmiotu nadzorującego w imieniu Gminy realizację zadań związanych z gospodarką odpadami komunalnymi) zbiorczych deklaracji o wysokości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi i uiszczania na rzecz Gminy (za pośrednictwem Sp. z o.o.) opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi. Od tego dnia Spółdzielnia obciąża właścicieli lokali użytkowych tzw. opłatą śmieciową wskazując w nocie obciążeniowej lub na fakturze VAT zadeklarowaną lub skalkulowaną kwotę opłaty śmieciowej z adnotacją, że nie podlega ona podatkowi od towarów i usług. Wnioskodawca postępuje tak dlatego ponieważ uważa, że tzw. opłata śmieciowa nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług albowiem nie ma tutaj miejsca odpłatne świadczenie usługi ale danina publiczna (podatek).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Spółdzielnia postępuje prawidłowo nie naliczając właścicielom posiadającym odrębną własność lokalu użytkowego oraz właścicielom posiadającym spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego podatku VAT od tzw. opłaty śmieciowej?

Zdaniem Wnioskodawcy, tzw. opłata śmieciowa nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług albowiem nie ma tutaj miejsca odpłatne świadczenie usługi ale danina publiczna (podatek).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast, przez świadczenie usług, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Należy zauważyć, że generalnie – poza wyjątkami wskazanymi w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają czynności odpłatne.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Podkreślenia jednak wymaga, że aby dana czynność – stanowiąca świadczenie usług w rozumieniu ustawy – podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi być wykonywana przez podatnika (działającego w takim charakterze).

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Z kolei na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a 30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Uregulowanie wynikające z art. 29a ust. 1 ustawy, stanowi odpowiednik art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Zauważyć zatem należy, że ogólna zasada ustalania podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, jest w pełni zgodna z definicją podstawy opodatkowania zawartą w art. 73 ww. Dyrektywy.

Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania określony został w art. 29a ust. 6 ustawy. Stosownie do tego przepisu podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Jak stanowi art. 78 Dyrektywy 2006/112/WE, podstawa opodatkowania obejmuje również podatki, cła, opłaty i inne należności, z wyjątkiem samego VAT. Zgodnie z tym samym przepisem Dyrektywy, podstawa opodatkowania obejmuje dodatkowe koszty, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia pobierane przez dostawcę lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy. Państwa członkowskie mogą uznać za dodatkowe koszty wydatki będące przedmiotem odrębnej umowy. Przepis ten wyjaśnia, jakie elementy uwzględnia się przy ustalaniu wynagrodzenia, stanowiącego podstawę opodatkowania i wymienia przykładowo kilka rodzajów kosztów mieszczących się w pojęciu podstawy opodatkowania.

Dotyczy on kosztów bezpośrednio związanych z zasadniczą dostawą towarów lub usług, które zwiększają łączną kwotę należną z tytułu transakcji. Zgodnie z tą regulacją każdy koszt bezpośrednio związany z dostawą towarów lub świadczeniem usług, którym dostawca obciążył nabywcę lub klienta, powinien być włączony do podstawy opodatkowania. Zasada włączenia tych świadczeń do podstawy opodatkowania oznacza, że wartości tego typu kosztów, których ciężar przerzucany jest na nabywcę, nie wykazuje się jako odrębnego świadczenia, lecz traktuje, jako element świadczenia zasadniczego, z zastosowaniem stawki podatku właściwej dla świadczenia zasadniczego.

Przepis art. 29a ust. 6 ustawy stanowi zatem implementację przepisu art. 78 Dyrektywy 2006/112/WE Rady.

W świetle powyższego, uwzględniając treść wskazanej wyżej regulacji art. 29a ust. 1 ustawy, należy stwierdzić, że w przypadku świadczonych usług za podstawę opodatkowania uznać należy kwotę należną wynikającą z całości świadczenia pieniężnego pobieranego przez wykonawcę od nabywcy, tj. łącznie z kosztami dodatkowymi. Oznacza to, że do podstawy opodatkowania w przypadku świadczenia usług należy zaliczyć pobierane przez wykonującego wynagrodzenie także w tym zakresie, w którym obejmuje ono zwrot kosztów dodatkowych.

Zatem powołany wyżej art. 29a ust. 1 ustawy, określa zasadę ogólną odnoszącą się do podstawy opodatkowania. W myśl tej zasady ogólnej podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej.

Na podstawie Słownika języka polskiego PWN (www.sjp.pwn.pl) należy wskazać, że „zapłata” to „uiszczenie należności za coś”, „należność za coś”, „odpłacenie komuś za coś”. Z kontekstu ww. przepisu wynika, że pojęcie zapłaty użyte w tym artykule powinno być rozumiane właśnie jako należność za daną czynność podlegającą opodatkowaniu. Zapłata jest więc należnością za czynność podlegającą opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Wskazać przy tym należy, że zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 11 ustawy, zwalnia się od podatku czynności wykonywane na rzecz członków spółdzielni, którym przysługują spółdzielcze prawa do lokali mieszkalnych, członków spółdzielni będących właścicielami lokali mieszkalnych lub na rzecz właścicieli lokali mieszkalnych niebędących członkami spółdzielni, za które są pobierane opłaty, zgodnie z art. 4 ust. 1, 2, 4 i 5 ustawy z dnia 15 grudnia 2000r. o spółdzielniach mieszkaniowych.

Natomiast w myśl § 3 ust. 1 pkt 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. z 2015 r., poz. 736), zwalnia się od podatku, czynności wykonywane na rzecz osób niebędących członkami spółdzielni, którym przysługują spółdzielcze własnościowe prawa do lokali mieszkalnych, za które są pobierane opłaty zgodnie z art. 4 ust. 1, 2, 4 i 5 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1222 oraz z 2015 r. poz. 201).

Zatem, z powyższych przepisów jasno wynika, że ze zwolnienia od podatku VAT mogą korzystać czynności wykonywane na rzecz członków spółdzielni lub osób niebędących członkami spółdzielni, za które to spółdzielnia pobiera opłaty zgodnie z art. 4 ust. 1, 2, 4 i 5 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych ale tylko w stosunku do lokali mieszkalnych.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca – czynny zarejestrowany podatnik podatku od towarów i usług – nalicza znajdującym się w jego zasobach lokalom użytkowym własnościowym i lokalom użytkowym z odrębną własnością opłaty eksploatacyjne. Jednym ze składników opłaty eksploatacyjnej jest opłata za gospodarowanie odpadami komunalnymi (tzw. opłata śmieciowa). Od dnia 1 października 2014 r. na Zainteresowanym – jako na zarządcy nieruchomości w której znajdują się wymienione wyżej lokale użytkowe – ciąży obowiązek składania do Gminy (za pośrednictwem Sp. z o.o., tj. podmiotu nadzorującego w imieniu Gminy realizację zadań związanych z gospodarką odpadami komunalnymi) zbiorczych deklaracji o wysokości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi i uiszczania na rzecz Gminy (za pośrednictwem Sp. z o.o.) opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi. Od tego dnia Spółdzielnia obciąża właścicieli lokali użytkowych tzw. opłatą śmieciową wskazując w nocie obciążeniowej lub na fakturze VAT zadeklarowaną lub skalkulowaną kwotę opłaty śmieciowej z adnotacją, że nie podlega ona podatkowi od towarów i usług.

Na podstawie tak przedstawionego opisu sprawy Wnioskodawca ma wątpliwości dotyczące tego czy postępuje prawidłowo nie naliczając właścicielom posiadającym odrębną własność lokalu użytkowego oraz właścicielom posiadającym spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego podatku VAT od tzw. opłaty śmieciowej.

W celu wyjaśnienia wątpliwości Wnioskodawcy należy w pierwszej kolejności przywołać przepisy ustawy z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach (Dz. U. z 2013 r., poz. 1399, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ww. ustawy, utrzymanie czystości i porządku w gminach należy do obowiązkowych zadań własnych gminy.

Rada gminy, po zasięgnięciu opinii państwowego powiatowego inspektora sanitarnego, uchwala regulamin utrzymania czystości i porządku na terenie gminy, zwany dalej „regulaminem”; regulamin jest aktem prawa miejscowego – art. 4 ust. 1 cyt. ustawy.

Jak stanowi art. 5 ust. 1 pkt 3 i pkt 3b powołanej wyżej ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, właściciele nieruchomości zapewniają utrzymanie czystości i porządku przez m.in.:

*   zbieranie powstałych na terenie nieruchomości odpadów komunalnych zgodnie z wymaganiami określonymi w regulaminie i przepisach wydanych na podstawie art. 4a;
*   pozbywanie się zebranych na terenie nieruchomości odpadów komunalnych oraz nieczystości ciekłych w sposób zgodny z przepisami ustawy i przepisami odrębnymi.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o właścicielach nieruchomości – rozumie się przez to także współwłaścicieli, użytkowników wieczystych oraz jednostki organizacyjne i osoby posiadające nieruchomości w zarządzie lub użytkowaniu, a także inne podmioty władające nieruchomością.

W myśl art. 6c ust. 1 i ust. 2 cyt. ustawy, gminy są obowiązane do zorganizowania odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości, na których zamieszkują mieszkańcy. Rada gminy może, w drodze uchwały stanowiącej akt prawa miejscowego, postanowić o odbieraniu odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości, na których nie zamieszkują mieszkańcy, a powstają odpady komunalne.

Właściciele nieruchomości, o których mowa w art. 6c, są obowiązani ponosić na rzecz gminy, na terenie której są położone ich nieruchomości, opłatę za gospodarowanie odpadami komunalnymi – art. 6h powołanej ustawy.

Na podstawie art. 6m ust. 1 powołanej ustawy, właściciel nieruchomości jest obowiązany złożyć do wójta, burmistrza lub prezydenta miasta deklarację o wysokości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi w terminie 14 dni od dnia zamieszkania na danej nieruchomości pierwszego mieszkańca lub powstania na danej nieruchomości odpadów komunalnych.

Stosownie do art. 6m ust. 2 ww. ustawy, w przypadku zmiany danych będących podstawą ustalenia wysokości należnej opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi lub określonej w deklaracji ilości odpadów komunalnych powstających na danej nieruchomości właściciel nieruchomości jest obowiązany złożyć nową deklarację w terminie 14 dni od dnia nastąpienia zmiany. Opłatę za gospodarowanie odpadami komunalnymi w zmienionej wysokości uiszcza się za miesiąc, w którym nastąpiła zmiana.

W razie niezłożenia deklaracji o wysokości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi albo uzasadnionych wątpliwości co do danych zawartych w deklaracji wójt, burmistrz lub prezydent miasta określa, w drodze decyzji, wysokość opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, biorąc pod uwagę dostępne dane właściwe dla wybranej przez radę gminy metody, a w przypadku ich braku – uzasadnione szacunki, w tym w przypadku nieruchomości, na których nie zamieszkują mieszkańcy, średnią ilość odpadów komunalnych powstających na nieruchomościach o podobnym charakterze – art. 6o cyt. ustawy.

W świetle art. 6q powołanej ustawy, w sprawach dotyczących opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi stosuje się przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa, z tym że uprawnienia organów podatkowych przysługują wójtowi, burmistrzowi lub prezydentowi miasta, a w przypadku przejęcia przez związek międzygminny zadań gminy, o których mowa w art. 3 ust. 2, w zakresie gospodarowania odpadami komunalnymi, w zakresie opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi, które stanowią dochód związku międzygminnego – zarządowi związku międzygminnego.

Przepis art. 6r ust. 1 cyt. ustawy stwierdza, że opłata za gospodarowanie odpadami komunalnymi stanowi dochód gminy.

Gmina ustalając stawkę opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi i pobierając ją od właścicieli nieruchomości, wykonuje niewątpliwie zadania z zakresu władzy publicznej. Na gruncie podatku od towarów i usług tego typu czynności wykonywane przez Gminę wpisują się w zakres art. 15 ust. 6 ustawy, zgodnie z którym nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych. Wykonywanie przez Gminę czynności w zakresie poboru opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi nie podlega zatem opodatkowaniem VAT.

Jednakże z powołanych wyżej przepisów jednoznacznie wynika, że obowiązek deklarowania i uiszczania na rzecz gminy opłat za wywóz nieczystości co do zasady ciąży na właścicielu nieruchomości, za którego – zgodnie z definicją zawartą w art. 2 ust. 1 pkt 4 ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach – uznaje się również m.in. współwłaścicieli oraz inne podmioty władające nieruchomością.

Stosownie natomiast do art. 2 ust. 3 ww. ustawy, jeżeli nieruchomość jest zabudowana budynkiem wielolokalowym, w którym ustanowiono odrębną własność lokalu, obowiązki właściciela nieruchomości wspólnej oraz właściciela lokalu obciążają wspólnotę mieszkaniową albo spółdzielnię mieszkaniową.

W okolicznościach niniejszej sprawy ustalenia wymaga zatem, czy opłaty pobierane przez Wnioskodawcę od podmiotów korzystających z lokali (w oparciu o prawo wyodrębnionej własności lub spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu) powinny być objęte opodatkowaniem podatkiem VAT.

W kontekście analizowanej sprawy należy wskazać na art. l ust. 3 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1222), zgodnie z którym spółdzielnia ma obowiązek zarządzania nieruchomościami stanowiącymi jej mienie lub nabyte na podstawie ustawy mienie jej członków. Przy czym w myśl ust. 5 tego przepisu spółdzielnia może zarządzać nieruchomością niestanowiącą jej mienia lub mienia jej członków na podstawie umowy zawartej z właścicielem (współwłaścicielami) tej nieruchomości.

W tym miejscu należy wskazać, że sposób opodatkowania podatkiem od towarów i usług opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi, które mieszkańcy wnoszą do spółdzielni mieszkaniowych uzależniony jest od tego, kto – zgodnie z ustawą o utrzymaniu czystości i porządku w gminach – obowiązany jest do składania deklaracji i wnoszenia ww. opłat na rzecz gminy. Jeżeli bowiem na spółdzielni mieszkaniowej nie spoczywa obowiązek, o którym mowa w art. 2 ust. 3 ustawy i będzie ona wnosiła ww. opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi w imieniu użytkowników lokali, to opłaty te nie będą stanowiły dla niej wynagrodzenia za świadczenia usług. W konsekwencji – w takiej sytuacji – przedmiotowe opłaty nie będą podlegały opodatkowaniu. Jeżeli natomiast spółdzielnia mieszkaniowa jest podmiotem, na którym spoczywa obowiązek, o którym mowa w art. 2 ust. 3 ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, to koszt ww. opłaty należy uznać za koszt związany z eksploatacją i utrzymaniem lokali będących w jej zasobach.

W analizowanej sprawie – jak wskazał Wnioskodawca w opisie stanu faktycznego – od dnia 1 października 2014 r. to na nim (jako na zarządcy nieruchomości, w której znajdują się lokale użytkowe) ciąży obowiązek składania do Gminy zbiorczych deklaracji o wysokości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi i uiszczania na rzecz Gminy opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi. Z uwagi zatem na fakt, że Spółdzielnia jest podmiotem, na którym spoczywa obowiązek deklarowania i wpłacania na rzecz Gminy opłat wynikających z ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, koszt opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi pobieranej od mieszkańców należy uznać za koszt związany z eksploatacją i utrzymaniem lokali użytkowych.

W myśl art. 4 ust. 1 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych, członkowie spółdzielni, którym przysługują spółdzielcze prawa do lokali, są obowiązani uczestniczyć w pokrywaniu kosztów związanych z eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości w częściach przypadających na ich lokale, eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości stanowiących mienie spółdzielni przez uiszczanie opłat zgodnie z postanowieniami statutu.

Natomiast stosownie do przepisu art. 4 ust. 11 ww. ustawy, osoby niebędące członkami spółdzielni, którym przysługują spółdzielcze własnościowe prawa do lokali, są obowiązane uczestniczyć w pokrywaniu kosztów związanych z eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości w częściach przypadających na ich lokale, eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości stanowiących mienie spółdzielni przez uiszczanie opłat na takich samych zasadach, jak członkowie spółdzielni, z zastrzeżeniem art. 5.

Członkowie spółdzielni będący właścicielami lokali są obowiązani uczestniczyć w pokrywaniu kosztów związanych z eksploatacją i utrzymaniem ich lokali, eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości wspólnych, eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości stanowiących mienie spółdzielni przez uiszczanie opłat zgodnie z postanowieniami statutu (art. 4 ust. 2 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych).

Zgodnie z art. 4 ust. 4 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych, właściciele lokali niebędący członkami spółdzielni są obowiązani uczestniczyć w pokrywaniu kosztów związanych z eksploatacją i utrzymaniem ich lokali, eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości wspólnych. Są oni również obowiązani uczestniczyć w wydatkach związanych z eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości stanowiących mienie spółdzielni, które są przeznaczone do wspólnego korzystania przez osoby zamieszkujące w określonych budynkach lub osiedlu. Obowiązki te wykonują przez uiszczanie opłat na takich samych zasadach, jak członkowie spółdzielni, z zastrzeżeniem art. 5.

Zatem, biorąc pod uwagę powołane wyżej przepisy ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych stwierdzić można, że czynności, które Spółdzielnia wykonuje na rzecz podmiotów korzystających z lokali mieszkalnych i użytkowych znajdujących się w jej zasobach, za które to czynności Spółdzielnia pobiera opłaty zgodnie z art. 4 ust. 1, 2, 4 i 5 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych, przypominają w swej istocie kompleksową usługę najmu lokalu.

Przy takim porównaniu należy mieć na uwadze przede wszystkim cel świadczonej usługi, którym dla czynności jakie świadczy Spółdzielnia na rzecz mieszkańców korzystających z lokali znajdujących się w jej zasobach, jest zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych lub też innych potrzeb. Czynności wykonywane przez Spółdzielnię w powyższym zakresie, stanowią zatem kompleksową usługę, polegającą na zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych (w przypadku lokali mieszkalnych) lub też innych potrzeb związanych z celem na jaki lokal jest wykorzystywany (w przypadku lokali użytkowych).

W myśl ogólnych zasad ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku świadczenia konkretnej usługi, nie powinno się wyodrębniać poszczególnych jej elementów, które na tę usługę się składają i opodatkowywać ich osobno. Usługodawca bowiem sprzedaje określoną usługę, a nie elementy (koszty), które się na nią składają. Znajduje to potwierdzenie w brzmieniu cyt. wyżej przepisu art. 29a ust. 1 ustawy, którego treść wskazuje, że podstawą opodatkowania opłat za używanie lokalu użytkowego jest wszystko co stanowi zapłatę z tytułu wykonania usługi. Oznacza to, że przedmiotem opodatkowania podatkiem od towarów i usług jest całe wynagrodzenie związane ze świadczoną usługą, a nie poszczególne elementy, z uwzględnieniem których opłata ta została skalkulowana.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie precyzują w sposób szczegółowy jakie elementy należy uwzględnić przy ustalaniu podstawy opodatkowania. Jednak sformułowanie „wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej” oznacza, że w podstawie opodatkowania należy uwzględnić wszelkie dodatkowe koszty bezpośrednio związane z dostawą towarów lub ze świadczeniem usługi zasadniczej, którymi w efekcie obciążany jest nabywca świadczenia, usługobiorca. Zasada włączenia tych świadczeń do podstawy opodatkowania oznacza, że wartości tego typu kosztów, których ciężar przerzucany jest na nabywcę, nie wykazuje się jako odrębnego świadczenia, lecz traktuje jako element świadczenia zasadniczego, z zastosowaniem stawki podatku właściwej dla świadczenia zasadniczego.

Wobec powyższego, opłata za gospodarowanie odpadami komunalnymi (tzw. opłata śmieciowa) ponoszona przez podmioty zobowiązane do jej uiszczenia na rzecz Wnioskodawcy z tytułu korzystania i użytkowania lokali użytkowych stanowi podstawę opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach określonych w ustawie o podatku od towarów i usług, z zastosowaniem właściwej stawki dla świadczonych przez Spółdzielnię usług zaspokajania potrzeb lokalowych. Świadczenia te są nierozerwalnie związane z usługą jaką Spółdzielnia świadczy na rzecz podmiotów korzystających na podstawie ww. tytułów z zasobów lokalowych, jako konieczne do korzystania z lokalu, mające w stosunku do niej charakter poboczny.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że w analizowanej sprawie bez względu na to, czy opłaty pobierane przez Spółdzielnię za gospodarowanie odpadami komunalnymi, stanowią odrębny element rozliczeń z danym użytkownikiem lokalu, są one należnością wynikającą ze świadczenia usługi związanej z korzystaniem z lokalu i podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach właściwych dla wiążącego strony stosunku cywilnoprawnego (tak jak opłata za czynności spółdzielni pobierana na podstawie art. 4 ust. 1, 2, 4 i 5 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych).

Zauważyć w tym miejscu należy, że w przypadku gdy zobowiązanie z tytułu opłat wobec gminy ciąży na Spółdzielni, która jest traktowana jak właściciel nieruchomości, to zobowiązanie nie może być w drodze umowy przeniesione na inne podmioty (w analizowanym przypadku na podmioty korzystające z usług Spółdzielni), ze skutkiem zwalniającym Spółdzielnię z obowiązku zapłaty tej opłaty. Strony stosunku cywilnoprawnego mogą jednak, w ramach swobody w kształtowaniu łączących je stosunków zobowiązaniowych zawrzeć w umowie postanowienie co do zwrotu (refundacji) należności z tytułu tej opłaty. Niezależnie jednak od tego czy zwracana Spółdzielni kwota ww. opłaty została wyłączona z czynszu lub opłaty eksploatacyjnej, czy też stanowi ich element kalkulacyjny, zawsze jest ona należnością obciążającą Spółdzielnię. Natomiast obowiązek w stosunku do Spółdzielni stanowi zobowiązanie wynikające z tytułu, na podstawie którego dany podmiot korzysta z danego zasobu lokalowego, a więc wskazane wyżej opłaty należy traktować jako należność otrzymaną w związku z odpłatnym świadczeniem usługi polegającej na zaspokajaniu potrzeb lokalowych.

Zatem, przedmiotem świadczenia Spółdzielni na rzecz podmiotów korzystających ze znajdujących się w jej zasobach lokali, jest szeroko rozumiana usługa zdefiniowana w art. 8 ust. 1 ustawy, polegająca na zaspokajaniu potrzeb lokalowych, a koszty dodatkowe (w tym także opłata za gospodarowanie odpadami komunalnymi) są elementem tej usługi. W efekcie, na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy, opłaty te stanowią wraz z pozostałymi elementami opłaty eksploatacyjnej zapłatę z tytułu świadczenia ww. usługi. Tym samym, opłata za gospodarowanie odpadami komunalnymi, którą Spółdzielnia obciąża podmioty korzystające ze znajdujących się w jej zasobach lokali, podlega opodatkowaniu w oparciu o art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, stawką właściwą dla świadczonych usług.

Mając na uwadze przywołane przepisy prawa oraz opis zawarty we wniosku należy stwierdzić, że w tym konkretnym przypadku Spółdzielnia powinna traktować opłatę za gospodarowanie odpadami komunalnymi (pobieraną od podmiotów korzystających ze znajdujących się w jej zasobach lokali) jako składnik opłaty z tytułu użytkowania lokalu użytkowego stanowiący element cenotwórczy kompleksowej usługi polegającej na zaspokajaniu potrzeb lokalowych, która to usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ze względu na to, że realizowane przez Spółdzielnię czynności stanowią świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, podlegają one opodatkowaniu tym podatkiem na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy i – z uwagi na użytkowy charakter lokali – nie korzystają ze zwolnienia od podatku.

Reasumując, Spółdzielnia nie postępuje prawidłowo nie naliczając właścicielom posiadającym odrębną własność lokalu użytkowego oraz właścicielom posiadającym spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego podatku VAT od opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi (tzw. opłaty śmieciowej).

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.