Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-295/07-2/GD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2007-11-30
Teza: Dotacja, która nie ma wpływu na cenę konkretnego towaru lub usługi, nie wchodzi do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.
Słowa kluczowe: dotacja; obrót; opodatkowanie; opodatkowanie-podstawa opodatkowania
Przepisy: Ustawa o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym 

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki. przedstawione we wniosku z dnia 14.09.2007r. ( data wpływu 05.10.2007r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podstawy opodatkowania **\- jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 03.10.2007r. ( data stempla pocztowego ) został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podstawy opodatkowania.

**W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.**

Spółka ( dalej: Podatnik) prowadzi działalność w zakresie dystrybucji i wyświetlania filmów. W związku z tą działalnością Podatnik otrzymuje m. in. następujące dotacje:

1) Program MEDIA (dla krajów członków UE i kilku innych krajów europejskich nie należących do UE ), dotacje udzielane w dwóch schematach:

1.  Schemat selektywny: dotacje otrzymują dystrybutorzy filmów europejskich. Dystrybutorzy ubiegający się o dotacje do tego samego filmu łączą się w grupy ( im większa grupa tym więcej punktów, od których zależy przyznanie dotacji – punkty są przyznawane też m.in. za europejskie pochodzenie reżysera, scenarzysty, aktorów, kompozytora ścieżki dźwiękowej, debiut, kraj produkcji itd. ). Następnie w trakcie panelu ekspertów związanych z branżą audiowizualną ( zarówno Programu Media jak i ekspertów z różnych krajów UE ) przyznawane są dotacje do filmów na podstawie przysłanych wniosków. Filmy uszeregowane są na podstawie liczby zgromadzonych punktów – pierwszeństwo w rozpatrywaniu (przyznawaniu) mają filmy, które zgromadziły największą liczbę punktów. Jeżeli dany film otrzymuje dotację to jest to równoznaczne z tym, że otrzymuje ją każdy dystrybutor, który zgłosił się do grupy i złożył stosowny wniosek o dotację.
2.  Schemat automatyczny: w tym schemacie są dwa etapy przyznawania dotacji:

*   Generacja – ustala się kwotę dotacji dla dystrybutora na podstawie liczby widzów na filmach europejskich wprowadzonych przez tego dystrybutora w ciągu całego roku kalendarzowego. Liczba widzów zostaje przeliczona na kwotę euro (ten przelicznik widz/euro jest różny od tego skąd pochodzi dystrybutor oraz z jakiego kraju produkcji wprowadzane są filmy ).
*   Reinwestycja – kwota ustalona na etapie Generacji jest dostępna dla dystrybutora tylko poprzez składanie wniosków o dofinansowanie kolejnych filmów europejskich wprowadzonych do kin przez tego dystrybutora w bliskiej przyszłości.

2) EUROPA CINEMAS Dotacja otrzymywana jest na podstawie składanego wniosku na konkretne przedsięwzięcie z dziedziny kina, w praktyce na realizację przeglądu filmów (konkretnego reżysera, szkoły filmowej, itp. ).

3) POLSKI INSTYTUT SZTUKI FILMOWEJ, MINISTERSTWO KULTURY

**W związku z powyższym zadano następujące pytanie.**

Czy opisane powyżej dotacje podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w związku z regulacją art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług ( Dz. U.04.54.535, zwanej dalej: ”ustawą z dnia 11 marca 2004r.”), w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 czerwca 2005r.?

Zdaniem wnioskodawcy, zgodnie z przepisem art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania jest obrót. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mający bezpośredni wpływ na cenę (kwota należna) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszona o kwotę należnego podatku.

Z przedmiotowej regulacji wynika, iż otrzymywana dotacja (subwencja, dopłata) – przypisana do konkretnej usługi (usług) i związana bezpośrednio z jej (ich) ceną podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki właściwej dla usługi.

Opodatkowaniu podlegają (stanowią obrót) jednak jedynie te dotacje (subwencje, dopłaty), które nie tylko są związane z dostawą lub świadczeniem usług, ale jednocześnie mają bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W opinii Podatnika regulacja art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. daje podstawę do stwierdzenia, iż opisane powyżej, otrzymane przez Podatnika dotacje nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług – brak jest bowiem, w każdym z wymienionych przypadków elementów bezpośredniego związku otrzymywanej dotacji z ceną konkretnej, świadczonej usługi ( np. konkretną ceną usługi dystrybucji czy ceną biletu na film wyświetlany w kinie Podatnika).

Decydującym dla opodatkowania dotacji podatkiem od towarów i usług powinien być element bezpośredniego związku dotacji z ceną jednostkową usługi ( możliwość bezpośredniej alokacji kwoty dotacji w cenie usługi ). Jeżeli sposób kalkulacji dotacji związany jest z ceną jednostkową usługi jedynie pośrednio albo kalkulacja dotacji oderwana jest całkowicie od ceny jakiejkolwiek usługi świadczonej przez podatnika, dotacja nie podlega opodatkowaniu.

Zmiana brzmienia ustawy z dnia 11 marca 2004r. (od dnia 1 czerwca 2005r. ) polegająca na uznaniu, iż opodatkowaniu podlegają dopłaty mające „bezpośredni wpływ na ceną (kwotę należną) (…) usług świadczonych przez podatnika” a nie dopłaty „związane ze świadczeniem usług”, daje to podstawę do stwierdzenia, iż omawiane dotacje otrzymywane przez Podatnika nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż sposób kalkulacji nie jest w żaden sposób związany z jednostkową ceną usługi. Przyznanie dotacji na konkretne przedsięwzięcie (nawet w postaci dystrybucji konkretnego filmu) i kalkulacja kwoty dotacji w tym zakresie oderwane są całkowicie od ceny usługi świadczonej przez Podatnika, w postaci dystrybucji tego filmu. Nie jest to też dotacja do jednostkowej ceny biletu do kina.

W programie MEDIA w schemacie selektywnym dotacje przyznawane są dystrybutorom filmów europejskich w oparciu o kryterium liczby dystrybutorów w grupie a także punkty są przyznawana też m.in. za europejskie pochodzenie reżysera, scenarzysty, aktorów, kompozytorów ścieżki dźwiękowej, za debiut, kraj produkcji, itp. W programie MEDIA w schemacie automatycznym ustala się dostępną kwotę dotacji dla dystrybutora na film, który wprowadzi on do dystrybucji, na podstawie liczby widzów na filmach europejskich wprowadzonych przez tego dystrybutora do dystrybucji wcześniej, w ciągu całego roku kalendarzowego. Liczba widzów na już wyświetlanych filmach zostaje przeliczona na euro (przelicznik widz/euro jest różny – zależy od tego skąd pochodzi dystrybutor oraz z jakiego kraju wprowadzane są filmy ).

Kwota ustalona na tym etapie jest dostępna dla dystrybutorów tylko poprzez składanie wniosków o dofinansowanie kolejnych filmów europejskich wprowadzonych do kin przez tego dystrybutora w bliskiej przyszłości. Nie jest jednak związana w żaden sposób z ceną za usługę dystrybucji świadczoną przez dystrybutora tego nowego filmu, nie wpływa też na cenę jednostkową biletu.

Program EUROPA CINEMAS – dotacja przyznawana jest kinom, członkom sieci kin europejskich EUROPA CINEMAS. Jednorazowo, na postawie szczegółowego raportu na temat filmów wyświetlanych w kinie w ciągu roku kalendarzowego, a kryterium przydziału to łączna liczba pokazów, widzów, wpływy. Najważniejszy wskaźnik to liczba pokazów – każdy członek sieci jest zobowiązany do wyświetlania odpowiedniego procentu filmów europejskich ( różniącego się w zależności od liczby sal ). Ponadto, kina uzyskują dodatkowe środki jeżeli prowadzą działania na rzecz młodej widowi (edukacja filmowa, specjalne imprezy filmowe, poranki, itp. ). Dotacja nie jest związana w żaden sposób z ceną za usługę dystrybucji świadczoną przez dystrybutora w zakresie konkretnego filmu, nie wpływa też na cenę jednostkową biletu.

Dotacje Polskiego Instytutu Sztuki Filmowej oraz Ministerstwa Kultury przyznawane są na podstawie wniosku dotyczącego konkretnego przedsięwzięcia z dziedziny kina, w praktyce na realizację np. przeglądu filmów (konkretnego reżysera, szkoły filmowe itp.). Nie są kalkulowane w oparciu o cenę usługi Podatnika. Dotacja nie jest związana w żaden sposób z ceną za usługę dystrybucji świadczoną przez dystrybutora w zakresie konkretnego filmu, nie wpływa też na cenę jednostkową biletu.

Opisane powyżej, otrzymywane przez Podatnika dotacje, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług – brak jest bowiem, w każdym z wymienionych przypadków elementu bezpośredniego związku otrzymywanej dotacji z ceną konkretnej, świadczonej usługi ( np. konkretną ceną usługi dystrybucji czy ceną biletu na film wyświetlany w kinie Podatnika). Stanowisko Podatnika potwierdzają następujące interpretacje organów podatkowych.

W piśmie PP/005-1-143/04 z dnia 4 listopada 2004r. Dyrektor Izby Skarbowej w Olsztynie podniósł, iż „Z przepisu (art. 29 ust.1 ) wynika, że otrzymane dofinansowanie przez dostawcę lub usługodawcę od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, bezpośrednio związane z ceną tych transakcji np. na pokrycie części ceny lub jako rekompensata z powodu obniżenia ceny stanowią obok ceny uzupełniający ją element”. W piśmie PI/005-824/04/CIP/01 z dnia 20.07.2004r. Dyrektor Izby Skarbowej w Gdańsku podniósł, iż „(…) w sytuacji, gdy podatnik w związku z dostawą konkretnych towarów lub świadczeniem usługi otrzymuje dofinansowanie (dotację, subwencję) stanowiące dopłatę do ceny towaru lub usługi tego rodzaju dofinansowanie stanowi obok ceny, uzupełniający ją element podstawy opodatkowania z tytułu tej dostawy lub świadczenia”.

W innym piśmie podniesiono, iż „nie każda (…) dotacja i subwencja oraz inne dopłaty o podobnym charakterze będą podlegały temu opodatkowaniu, ale tylko te, które będą związane z przedmiotem opodatkowania VAT, czyli dostawą towarów lub świadczeniem usług. Poza opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług pozostają zatem dotacje o charakterze ogólnym, przeznaczone na pokrycie kosztów działalności, a nie będące dofinansowaniem czy też refundacją usługi, nie związane ze świadczonymi usługami i nie mające bezpośredniego wpływu na cenę tych usług” (PP/005-1-227/04). W postanowieniu w sprawie interpretacji prawa podatkowego Naczelnik Urzędu Skarbowego w Kozienicach, sygn. 1408/PPM/443-6/07, z dnia 15.03.07r. stwierdził, iż „ w sytuacji gdy podatnik - w związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usługi – otrzymuje od innego podmiotu jakiekolwiek dofinansowanie – tego rodzaju dopłata stanowi obok uzupełniający ją element podstawy opodatkowania z tytułu tej dostawy lub świadczenia usługi. Aby jednak tak było, takie dofinansowanie musi być bezpośrednio związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Elementem istotnym, wpływającym na ewentualne włączenie dopłat do podstawy opodatkowania, jest stwierdzenie, czy są one przekazywane w celu sfinansowania bądź dofinansowania konkretnej dostawy lub usługi. Jeżeli dofinansowanie nie będzie miało bezpośredniego wpływu na wartość (cenę) dostawy lub usługi, wówczas takie dopłaty nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zatem dla określenia, czy dana dotacja jest czy też nie jest opodatkowana – istotne są szczególne warunki jej ustalenia. Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że wysokość przyznanej w 2006r. dotacji została ustalona według stawki jednostkowej za dzień prowadzonych usług. Kryterium przyznania dotacji była nierentowność usług świadczonych przez jednostkę, co znaczy, że przychody uzyskiwane przez jednostkę z tych usług nie pokrywają w pełni kosztów jej funkcjonowania. Charakter świadczonych usług wskazuje na ich sezonowość, co wpływa na znaczne wahania po stronie przychodów jednostki w ciągu całego roku. Potwierdza to sposób wpłaty rat dotacji. W okresie wiosenno-letnim raty były niższe. Natomiast w okresie jesienno-zimowym – wyższe. Ponadto, jak przyznaje wnioskodawca, dotacje nie miały wpływu na cenę jednostkową za świadczone usługi, gdyż przy jej ustalaniu brano pod uwagę inne kryteria. Poza tym ich wysokość nie zmieniła się w zależności od otrzymywanych kwot dotacji. Mając na względzie przedstawiony przez wnioskodawcę stan faktyczny, w świetle obowiązujących przepisów prawnych tut. Organ podziela stanowisko wnioskodawcy, że takie dofinansowanie należy traktować jako dotację podmiotową, która w świetle art. 29 ust. 1 ustawy o VAT nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.”

W postanowieniu w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 2.02.2007r. Naczelnik Urzędu Skarbowego Wrocław-Śródmieście syg. PP 443-105/07 podkreślił, iż z regulacji art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. wynika, iż „w sytuacji, gdy podatnik – w związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług otrzymuje od innego podmiotu jakiekolwiek dofinansowanie ( dotację, subwencję ), stanowiące dopłatę do ceny towaru lub usługi, jako np. pokrycie części ceny lub rekompensata z powodu obniżenia ceny – tego rodzaju dofinansowanie stanowi obok ceny, uzupełniający ją element podstawy opodatkowania z tytułu tej dostawy lub świadczenia usług. Aby jednak tak było, dofinansowanie musi być bezpośrednio związane z daną dostawą lub świadczeniem usług (dotacja przedmiotowa). Jeżeli taki bezpośredni związek nie występuje, wówczas dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności – nie podlega opodatkowaniu. W wyroku w sprawie C-184/00 z dnia 22.11.2001r. (LEX nr 107850) Europejski Trybunał Sprawiedliwości stwierdza, że pojęcie dotacji bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie dotacje, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę lub świadczenie usług, a które wypłacane są przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego.

Kluczowym stwierdzeniem czy dotacja jest bezpośrednio związana z ceną jest ustalenie czy nabywca towarów lub usług korzysta z dotacji udzielonej beneficjentowi.

Cena, jaką płaci nabywca, musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalania ceny”.

Nabywca usług Podatnika (nabywca usługi dystrybucji czy nabywca biletu do kina) nie korzysta bezpośrednio z dotacji udzielonej beneficjentowi (Podatnikowi). Cena, jaką płaci nabywca, nie jest ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej Podatnikowi i nie stanowi elementu ustalania ceny za usługę.

Tezy powyższych pism organów podatkowych potwierdzają więc także, iż omawiane dotacje, otrzymywane przez Podatnika, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż sposób kalkulacji tych dotacji nie jest w żaden sposób związany z jednostkową ceną usługi. Powyższemu nie przeczy fakt, iż dotacje te pośrednio służą finansowaniu i realizacji działalności Podatnika w zakresie dystrybucji i wyświetlania filmów.

Każda dotacja bowiem w sensie ekonomicznym pośrednio wpływa na kalkulację ceny towarów czy usługi podatnika. Opodatkowana jest jednak tylko dotacja, która bezpośrednio związana jest z ceną towaru ( usługi) i ma na nią bezpośredni wpływ.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.**

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług ( Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm. ) w brzmieniu nadanym przez ustawę z dnia 21 kwietnia 2005r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o zmianie niektórych innych ustaw ( Dz. U. Nr 90 poz. 756 ), obowiązującym od dnia 01.06.2005r - podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Uwzględniając powyższe podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług jest obrót. Przez obrót rozumiemy kwotę należną z tytułu sprzedaży, pomniejszoną o kwotę podatku należnego. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy.

Podlegający opodatkowaniu obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę towaru dostarczanego lub usług świadczonych przez podatnika.

Nie każda więc dotacja, subwencja czy dopłata będzie zwiększać podstawę opodatkowania i tym samym będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jeżeli podatnik otrzyma dotację, która ma bezpośredni związek z konkretną dostawą lub usługą, która ma wpływ na cenę dostarczanych towarów lub świadczonych usług to taka dotacja stanowi obok ceny jednoznacznie uzupełniający ją element podstawy opodatkowania. W takiej sytuacji mamy do czynienia z dotacją przedmiotową, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jeżeli jednak podatnik otrzyma dotację, subwencję lub dopłatę o podobnym charakterze na np. tzw. koszty ogólne działalności podatnika, wpływ takiej dotacji na cenę towaru lub usługi o ile zostanie stwierdzony, będzie wyłącznie pośredni. Taka dotacja, subwencja lub dopłata nie jest związana z konkretną dostawą lub usługą i nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Dla ustalenia czy dana dotacja, subwencja lub dopłata podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług istotne są zasady określające sposób ich przyznawania i cele na jakie są przeznaczone.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu stanu faktycznego wynika, że otrzymuje on dotację z trzech różnych źródeł ( Program MEDIA, EUROPA CINEMAS, POLSKI INSTYTU SZTUKI FILMOWEJ). Każda z tych instytucji uzależniła przyznanie dotacji oraz ich wysokość od spełnienia różnych warunków. Otrzymana przez Wnioskodawcę dotacja nie jest elementem kalkulacji ceny, nie ma wpływu na cenę usług świadczonych przez Gutek Film sp. z o.o. Cena, którą płaci nabywca usług świadczonych przez Spółkę nie ulega zmniejszeniu w zależności od wysokości dotacji przyznanej Wnioskodawcy.

Dotacje przyznawane Spółce służą pośrednio finansowaniu działalności Spółki polegającej na dystrybucji i wyświetlaniu filmów, ale nie mają bezpośredniego wpływu na cenę usługi dystrybucji lub ceną biletu na film wyświetlany w kinie należącym do Podatnika, dlatego też dotacje te nie będą wchodziły do podstawy opodatkowania, nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock