Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-368/10/MM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-06-11
Teza: Czy koszt remontu ścian nośnych może być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów z tytułu najmu lokalu handlowego?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; najem; remonty
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 10 marca 2010r. (data wpływu do Organu 16 marca 2010r.), uzupełnionym w dniu 31 maja 2010r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu z tytułu najmu lokalu użytkowego stanowiącego odrębną nieruchomość wydatków poniesionych na wzmocnienie ścian nośnych całego budynku – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 marca 2010r. do Organu został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu z tytułu najmu lokalu użytkowego stanowiącego odrębną nieruchomość wydatków poniesionych na wzmocnienie ścian nośnych całego budynku.

W związku z brakami formalnymi wniosku, pismem z dnia 18 maja 2010r. Znak: IBPB II/2/415-368/10/MM, IBPB II/2/415-369/10/MM i IBPB I/1/415-279/10/AP wezwano wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano w dniu 31 maja 2010r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest współwłaścicielem budynku (zabytkowej kamienicy), z którego osiąga dochody z tytułu wynajmowania lokalu użytkowego.

W ostatnich miesiącach wnioskodawca podjął się:

1.  remontu lokalu usługowo-handlowego, który wynajmuje i uzyskuje z tego tytułu przychód,
2.  remontu ścian nośnych mających na celu ich wzmocnienie (ściany nośne wraz ze stropami drewnianymi są z przełomu XVII i XVIII wieku, natomiast piwnice są z 1535r.
3.  remontu lokalu mieszkalnego, który od wielu lat był pustostanem z równoczesną zmianą sposobu użytkowania z mieszkania na użytkowy. Remontowany lokalu miałby przeznaczenie szkoły językowej, w której wnioskodawca jako nauczyciel języka niemieckiego prowadziłby działalność gospodarczą. Lokal ten nie był wynajmowany przez kogokolwiek. W chwili obecnej działalność gospodarcza jeszcze nie jest rozpoczęta – rozpoczęcie tej działalności nastąpi w sierpniu 2010r.

W uzupełnieniu wniosku wnioskodawca przedstawił opis budynku, którego dotyczy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Jest to budynek mieszkalno-handlowy piętrowy, w 1/6 podpiwniczony, mury z kamienia i cegły, stropy drewniane, dach drewniany kryty papą. Instalacja elektryczna, wodno-kanalizacyjna i gazowa, podłogi z desek heblowanych. Fundamenty i mury nośne budynku szacowane są na przełom XV i XVI wieku. Na parterze znajdują się wyłącznie lokale użytkowe: lokal handlowy o powierzchni 37 m2, który wynajmuje wnioskodawca, lokal będący pawilonem wystawowym o powierzchni 70 m2, lokal handlowy o powierzchni 43 m2, oraz lokal handlowy o powierzchni 23 m2. Na piętrze znajduje się lokal mieszkalny o powierzchni 109 m2, który zmieni sposób użytkowania z mieszkania na użytkowy – przyszła szkoła językowa, w której wnioskodawca będzie samodzielnie prowadził działalność gospodarczą. Pozostałą część piętra zajmuje nieużytkowy taras.

Lokale mieszkalne i użytkowe znajdujące się w budynku, którego wnioskodawca jest współwłaścicielem stanowią odrębne nieruchomości. Udział wnioskodawcy stanowi 1/2 całości budynku.

Prace remontowe w lokalu usługowo-handlowym będącym przedmiotem najmu polegały na: wzmocnieniu belek stropowych między parterem a piętrem poprzez dołożenie nowych belek stropowych po obu stronach starych, które są w dużym stopniu spróchniałe, wymiana nadproży drewnianych oraz kamienno ceramicznych na stalowe, przemurowanie pęknięć o szerszych szczelinach, sklejanie węższych szczelin metoda monolityzacji (sklejanie żywicami epoksydowymi pod ciśnieniem), wzmocnienie ścian nośnych w piwnicy bezpośrednio pod lokalem usługowym poprzez domurowanie bloczkami betonowymi bądź cegłami wraz ze sklejaniem pęknięć żywicami epoksydowymi, wykonanie stropu żelbetowego między lokalem usługowym, klatką schodową a piwnicą w związku z zapadaniem się posadzki (kruszący się strop w piwnicy) wraz z płytkowaniem tej części, wymiana instalacji elektrycznej oraz wodno-kanalizacyjnych (uszczelnienie istniejących spękanych kominów) poprzez montaż w kominie rur żaroodpornych do piecyka ogrzewającego lokal oraz wykonanie wentylacji w pomieszczeniu sanitarnym.

Wynajmowany lokal stanowi 13,4 % powierzchni użytkowej budynku.

Wzmocnienie ścian nośnych dotyczy całego budynku, przy czym udział wnioskodawcy w poniesionych kosztach wyniósł 57 %.

Wzmocnienie ścian nośnych polegało na:

1.  wymianie nadproży drewnianych oraz kamienno ceramicznych,
2.  przemurowaniu pęknięć o szerszych szczelinach,
3.  sklejeniu węższych szczelin metodą monolityzacji (sklejanie żywicami epoksydowymi pod ciśnieniem).

Lokal, w którym prowadzona będzie działalność gospodarcza nie będzie środkiem trwałym w tej działalności.

Wydatki na remont lokalu niemieszkalnego, który wnioskodawca zamierza wykorzystywać w działalności gospodarczej ponosi wyłącznie wnioskodawca.

Prace remontowe mają wyłącznie charakter odtworzeniowy: wzmocnienie belek stropowych między parterem a piętrem oraz między piętrem a nieużytkowym poddaszem poprzez dołożenie nowych belek stropowych po obu stronach starych, które są w dużym stopniu spróchniałe, wymiana okien ze starych drewnianych na okna drewniane z zachowaniem pierwotnego kształtu (podział wraz z szprosami konstrukcyjnymi), wymiana nadproży drewnianych oraz kamienno ceramicznych na stalowe, przemurowanie pęknięć o szerszych szczelinach, sklejanie węższych szczelin metodą monolityzacji (sklejanie żywicami epoksydowymi pod ciśnieniem).

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy koszty remontów opisanych w punkcie 2 (remont ścian nośnych) mogą być zaliczane do kosztów uzyskania z tytułu najmu?
2.  Czy koszty remontów opisanych w punkcie 3 (zmiana sposobu użytkowania z lokalu mieszkalnego na lokal użytkowy) mogą być zaliczane do kosztów uzyskania z tutyłu najmu?
3.  Gdyby nie było możliwe zaliczenie kosztów remontów opisanych w punkcie 3 (zmiana sposobu użytkowania z lokalu mieszkalnego na lokal użytkowy) do kosztów uzyskania z tytułu najmu, to do jakich kosztów można zaliczyć poniesione materialnie koszty remontu tego lokalu, w którym prowadzona będzie działalność gospodarcza.

Zdaniem wnioskodawcy, broszura informacyjna do zeznania PIT-36 za 2009r. wydana przez Ministerstwo Finansów w części D.1. wiersz 6 (najem lub dzierżawa) kol. C podaje, że „należy wykazać koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów”. W tej sytuacji wnioskodawca stoi na stanowisku, że koszty poniesione z remontami wymienionymi w punktach 1 i 2 spełniają te warunki i są zliczane do kosztów uzyskania z tytułu najmu. Natomiast koszty poniesione z remontem opisanym w punkcie 3 powinny być również zdaniem wnioskodawcy, zaliczane do tych kosztów, ponieważ były poniesione w celu osiągnięcia przychodów.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje.

Niniejsza interpretacja zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wyłącznie w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu z tytułu najmu lokalu użytkowego stanowiącego odrębną nieruchomość wydatków poniesionych na wzmocnienie ścian nośnych całego budynku (koszty wymienione pkt 2 wniosku ORD-IN). Ocena stanowiska w zakresie kosztów wymienionych w pkt 1 i 3 wniosku ORD-IN została zawarta w odrębnych rozstrzygnięciach.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010r. Nr 51, poz. 307), źródłem przychodu jest najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Dochodem z tego źródła jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. W odniesieniu do przychodów z najmu ma zastosowanie ogólna definicja kosztu podatkowego, zawarta w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Użyty przez ustawodawcę zwrot „w celu osiągnięcia przychodów” oznacza, iż aby określony wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów, to pomiędzy tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek tego rodzaju, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu, bądź funkcjonowanie źródła przychodu.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu spełniać łącznie następujące warunki:

*   pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
*   być właściwie udokumentowany.

Z analizy opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, że wnioskodawca przeprowadził remont budynku mieszkalno-handlowego, w którym wynajmuje lokal użytkowy (lokal handlowy), polegający na wzmocnieniu ścian nośnych budynku.

Z punktu widzenia ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych istotne jest właściwe zakwalifikowanie wymienionych we wniosku prac związanych ze wzmocnieniem ścian nośnych jako remont lub ulepszenie, ponieważ ma to przełożenie na sposób zaliczenia poniesnionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów. Generalną zasadą jest bowiem, że wydatki na remont zaliczane są bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów, a wydatki mające charakter ulepszeń wliczane są do wartości początkowej środka trwałego, od której dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.

Stosownie bowiem do art. 23 ust. 1 pkt 1 lit c) ustawy podatkowej, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych.

W świetle art. 22g ust. 17 ustawy podatkowej, jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy rozbudowy, rekonstrukcji adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków ustaloną zgodnie z ust. 1,3-9 i 11-15 powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3.500 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3.500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

O tym, czy poniesione nakłady stanowią wydatki na remont i bezpośrednio zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, czy też będą uznane za nakłady na ulepszenie środka trwałego i będą podlegały odpisom amortyzacyjnym odnoszonym w koszty sukcesywnie – zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie przepisami – decyduje zakres przeprowadzonych przez podatnika robót.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje użytych w niej pojęć przebudowa, adaptacja, rozbudowa, rekonstrukcja itd. Brak jest także definicji pojęcia remont i modernizacja.

Należy zatem posłużyć się definicją zawartą art. 3 pkt 8 ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2006r. Nr 156, poz. 1118 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem remont to wykonanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych, polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a nie stanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Istotą remontu są zatem wszystkie działania przywracające pierwotny stan techniczny i użytkowy środka trwałego, niezwiększające jego wartości początkowej. Remont przeprowadzany jest w toku eksploatacji środka trwałego przez podatnika i jest wynikiem tej eksploatacji (zużycia). Wymiana zużytych elementów środka trwałego na nowe ma charakter odtworzeniowy, przywracający jedynie jego pierwotną wartość użytkową i niezmieniający jego charakteru.

Konsekwencją remontu ma być utrzymanie środka trwałego we właściwym stanie technicznym i użytkowym.

Z kolei ulepszenie, czy też modernizacja to trwałe unowocześnienie środka trwałego na skutek rozbudowy, przebudowy, adaptacji, czy rekonstrukcji, które podnoszą jego wartość techniczną, użytkową, jak i przystosowanie składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu niż pierwotne jego przeznaczenie albo nadanie temu składnikowi nowych cech użytkowych, wyrażające się w poprawie standardu użytkowego, technicznego lub obniżce kosztów eksploatacji.

W świetle powyższego różnica pomiędzy nakładami ponoszonymi na remont a nakładami ponoszonymi na ulepszenie środków trwałych polega na tym, że remont zmierza do podtrzymania, odtworzenia wartości użytkowej środków trwałych i jest rodzajem naprawy, wymiany zużytych elementów, natomiast w wyniku ulepszenia środek trwały zostaje unowocześniony lub przystosowany do spełnienia innych, nowych funkcji, zyskuje istotną zmianę cech użytkowych. Jeżeli wymienia się określone elementy na bardziej nowoczesne od dotychczas używanych, należy to uznać za naturalne i racjonalne, gdyż urządzenia, materiały podlegają postępowi technicznemu.

Stosownie do powyższych przepisów ustawy prawa budowlanego i wyjaśnienia wnioskodawcy w zakresie charakteru przeprowadzonych prac związanych ze wzmocnieniem ścian nośnych w budynku należy stwierdzić, że były to prace remontowe a nie ulepszeniowe. W związku z powyższym wydatki poniesione na remont zaliczane są do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio a nie poprzez odpisy amortyzacyjne środka trwałego.

Jednakże w przedmiotowej sprawie istotny jest fakt, że wzmocnienie ścian nośnych dotyczyło całego budynku, podczas gdy lokal wynajmowany przez wnioskodawcę stanowi 13,4 % powierzchni użytkowej budynku, a ponadto wnioskodawca poniósł 57 % kosztów tej inwestycji.

Należy podkreślić, że w przypadku gdy przedmiotem najmu jest tylko część budynku kosztami uzyskania przychodów są tylko te wydatki, które proporcjonalnie przypadają na część wynajmowaną (art. 22f. ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że aby ustalić kwotę wydatku podlegającą zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów z tytułu najmu wnioskodawca winien wyliczyć koszt remontu ścian przypadający na wyżej wymieniony lokal i odnieść go proporcjonalnie do udziału wnioskodawcy w tej inwestycji.

Reasumując, do kosztów uzyskania przychodów z tytułu najmu lokalu stanowiącego odrębną nieruchomość wnioskodawca może zaliczyć wyłącznie koszt remontu ścian nośnych przypadający na wynajmowany lokal handlowy proporcjonalnie do udziału wnioskodawcy w całej inwestycji.

Wobec powyższego stanowisko wnioskodawcy, należało uznać za nieprawidłowe.

Do uzupełnienia wniosku dołączono dokument. Należy jednak zauważyć, że wydając interpretację w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do jego oceny; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez wnioskodawcę i jego stanowiskiem. Z tej przyczyny treść załączonego do wniosku dokumentu nie podlegała analizie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.