Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.18.2017.3.AP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-06-23
Teza: Określenie źródła przychodów uzyskiwanych z tytułu najmu lokali mieszkalnych
Słowa kluczowe: najem; nieruchomości; ryczałt
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 1-art. 1; [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2-art. 10; [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2-art. 6 ; [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2-art. 9 

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 lutego 2017 r. (data wpływu 7 marca 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 6 kwietnia 2017 r. (data wpływu 14 kwietnia 2017 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie możliwości wyboru sposobu opodatkowania przychodów z najmu ryczałtem ewidencjonowanym w wysokości 8,5% **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 marca 2017 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz podatku od towarów i usług.

Wniosek w zakresie zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 28 marca 2017 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.18.2017.1.AP, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 i § 2 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 28 marca 2017 r. (data doręczenia 31 marca 2017 r.). Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem z dnia 6 kwietnia 2017 r. (data wpływu 14 kwietnia 2017 r.), nadanym za pośrednictwem polskiej placówki operatora publicznego w dniu 7 kwietnia 2017 r.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, która prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą. Jednym z dodatkowych zakresów prowadzonej przez Niego działalności są usługi sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Działalności w grupowaniu - wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. Wnioskodawca w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą zarejestrował się jako czynny podatnik VAT. Przychody uzyskiwane z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej są przez Niego rozliczane przy zastosowania podatku liniowego (tj. wykazywane w deklaracji PIT-36L).

Wnioskodawca jest właścicielem kilku nieruchomości. Umowy wynajmu nieruchomości, które są składnikami prowadzonej działalności, Wnioskodawca zawiera w ramach prowadzonej działalności, a przychody z tego tytułu rozlicza i wykazuje w deklaracji rocznej PIT-36L, stosując przepisy dotyczące tzw. podatku liniowego. W odniesieniu do powyższego wynajmu Wnioskodawca wystawia najemcom faktury VAT.

Wnioskodawca ma zamiar zmienić zakres prowadzonej działalności gospodarczej, w związku z czym planuje wyłączyć z prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej do majątku prywatnego przedmiotowe nieruchomości.

Wnioskodawca następnie zawrze umowy wynajmu, jako osoba prywatna, poza prowadzoną działalnością (na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych), a osiągane z tego tytułu przychody opodatkuje ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych wg stawki 8,5% i rozliczy w deklaracji PIT-28.

Równocześnie Wnioskodawca ma zamiar pozostać zarejestrowany jako przedsiębiorca (w ramach działalności nie będą wykonywane usługi sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Działalności w grupowaniu – wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi) oraz podatnik VAT i opodatkować podatkiem VAT usługi najmu nieruchomości znajdujących się już wtedy w majątku prywatnym.

Przedmiotem najmu będą lokale użytkowe wraz z gruntami.

W skład przedmiotowych nieruchomości wchodzą:

*   nieruchomość gruntowa zabudowana budynkiem użytkowym, nabyta w 2009 r., od zakupu tej nieruchomości nie przysługiwało Wnioskodawcy prawo odliczenia podatku VAT (sprzedaż była zwolniona z VAT),

*   prawo użytkowania wieczystego gruntu oraz budynki i urządzenia stanowiące odrębne nieruchomości, nabyte w 2013 r., transakcja opodatkowana była podatkiem VAT i Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy tym nabyciu,

*   budynek posadowiony na gruntach będących przedmiotem użytkowania wieczystego (grunt nabyty w 2013 r. z prawem do odliczenia podatku naliczonego), budowa została ukończona w 2015 r. (pozwolenie na użytkowanie wydane we wrześniu 2015 r.). Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków poczynionych na budowę powyższego budynku.

W piśmie z dnia 6 kwietnia 2017 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że prowadzi działalność od 29 października 1997 r. w zakresie: podstawowa działalność gospodarcza: PKD 17.21.Z - Produkcja papieru falistego i tektury falistej oraz opakowań z papieru i tektury.

Ponadto, Wnioskodawca wykonuje działalność w zakresie:

PKD 16.24.Z – Produkcja opakowań drewnianych,

PKD 17.11.Z – Produkcja masy włóknistej,

PKD 17.12.Z – Produkcja papieru i tektury,

PKD 17.22.Z – Produkcja artykułów gospodarstwa domowego, toaletowych i sanitarnych,

PKD 17.23.Z – Produkcja artykułów piśmiennych,

PKD 17.24.Z – Produkcja tapet,

PKD 17.29.Z – Produkcja pozostałych wyrobów z papieru i tektury,

PKD 18.11.Z – Drukowanie gazet,

PKD 18.12.Z – Pozostałe drukowanie,

PKD 18.13.Z – Działalność usługowa związana z przygotowywaniem do druku,

PKD 18.14.Z – Introligatorstwo i podobne usługi,

PKD 18.20.Z – Reprodukcja zapisanych nośników informacji,

PKD 20.30.Z – Produkcja farb, lakierów i podobnych powłok, farb drukarskich i mas uszczelniających,

PKD 28.95.Z – Produkcja maszyn dla przemysłu papierniczego,

PKD 28.99.Z – Produkcja pozostałych maszyn specjalnego przeznaczenia, gdzie indziej niesklasyfikowana,

PKD 32.40.Z – Produkcja gier i zabawek,

PKD 32.99.Z – Produkcja pozostałych wyrobów, gdzie indziej niesklasyfikowanych,

PKD 33.12.Z – Naprawa i konserwacja maszyn,

PKD 33.13.Z – Naprawa i konserwacja urządzeń elektronicznych i optycznych,

PKD 33.14.Z – Naprawa i konserwacja urządzeń elektrycznych,

PKD 33.20.Z – Instalowanie maszyn przemysłowych, sprzętu i wyposażenia,

PKD 38.22.Z – Przetwarzanie i unieszkodliwianie odpadów niebezpiecznych,

PKD 46.12.Z – Działalność agentów zajmujących się sprzedażą paliw, rud, metali i chemikaliów przemysłowych,

PKD 46.14.Z – Działalność agentów zajmujących się sprzedażą maszyn, urządzeń przemysłowych, statków i samolotów,

PKD 46.51.Z – Sprzedaż hurtowa komputerów, urządzeń peryferyjnych i oprogramowania,

PKD 46.52.Z – Sprzedaż hurtowa sprzętu elektronicznego i telekomunikacyjnego oraz części do niego,

PKD 46.66.Z – Sprzedaż hurtowa pozostałych maszyn i urządzeń biurowych,

PKD 46.69.Z – Sprzedaż hurtowa pozostałych maszyn i urządzeń,

PKD 47.41.Z – Sprzedaż detaliczna komputerów, urządzeń peryferyjnych i oprogramowania prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach,

PKD 47.42.Z – Sprzedaż detaliczna sprzętu telekomunikacyjnego prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach,

PKD 47.61.Z – Sprzedaż detaliczna książek prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach,

PKD 47.62.Z – Sprzedaż detaliczna gazet i artykułów piśmiennych prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach,

PKD 47.63.Z – Sprzedaż detaliczna nagrań dźwiękowych i audiowizualnych prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach,

PKD 47.65.Z – Sprzedaż detaliczna gier i zabawek prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach,

PKD 47.91.Z – Sprzedaż detaliczna prowadzona przez domy sprzedaży wysyłkowej lub Internet,

PKD 47.99.Z – Pozostała sprzedaż detaliczna prowadzona poza siecią sklepową, straganami i targowiskami,

PKD 49.41.Z – Transport drogowy towarów,

PKD 52.10.B – Magazynowanie i przechowywanie pozostałych towarów,

PKD 52.21.Z – Działalność usługowa wspomagająca transport lądowy,

PKD 52.29.A – Działalność morskich agencji transportowych,

PKD 52.29.B – Działalność śródlądowych agencji transportowych,

PKD 52.29.C – Działalność pozostałych agencji transportowych,

PKD 58.11.Z – Wydawanie książek,

PKD 58.12.Z – Wydawanie wykazów oraz list (np. adresowych, telefonicznych),

PKD 58.13.Z – Wydawanie gazet,

PKD 58.14.Z – Wydawanie czasopism i pozostałych periodyków,

PKD 58.19.Z – Pozostała działalność wydawnicza,

PKD 58.21.Z – Działalność wydawnicza w zakresie gier komputerowych,

PKD 58.29.Z – Działalność wydawnicza w zakresie pozostałego oprogramowania,

PKD 59.11.Z – Działalność związana z produkcją filmów, nagrań wideo i programów telewizyjnych,

PKD 59.12.Z – Działalność postprodukcyjna związana z filmami, nagraniami wideo i programami telewizyjnymi,

PKD 59.13.Z – Działalność związana z dystrybucją filmów, nagrań wideo i programów telewizyjnych,

PKD 59.14.Z – Działalność związana z projekcją filmów,

PKD 59.20.Z – Działalność w zakresie nagrań dźwiękowych i muzycznych,

PKD 62.01.Z – Działalność związana z oprogramowaniem,

PKD 62.02.Z – Działalność związana z doradztwem w zakresie informatyki,

PKD 62.03.Z – Działalność związana z zarządzeniem urządzeniami informatycznymi,

PKD 62.09.Z – Pozostała działalność usługowa w zakresie technologii informatycznych i komputerowych,

PKD 63.11.Z – Przetwarzanie danych, zarządzanie stronami internetowymi (hosting) i podobna działalność,

PKD 63.12.Z – Działalność portali internetowych,

PKD 63.91.Z – Działalność agencji informacyjnych,

PKD 63.99.Z – Pozostała działalność usługowa w zakresie informacji, gdzie indziej niesklasyfikowana,

PKD 68.10.Z – Kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek,

PKD 68.20.Z – Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi,

PKD 68.31.Z – Pośrednictwo w obrocie nieruchomościami,

PKD 68.32.Z – Zarządzanie nieruchomościami wykonywane na zlecenie,

PKD 70.21.Z – Stosunki międzyludzkie (public relation) i komunikacja,

PKD 70.22.Z – Pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania,

PKD 72.19.Z – Badania naukowe i prace rozwojowe w dziedzinie pozostałych nauk przyrodniczych i technicznych,

PKD 73.11.Z – Działalność agencji reklamowych,

PKD 73.12.A – Pośrednictwo w sprzedaży czasu i miejsca na cele reklamowe w radio i telewizji,

PKD 73.12.B – Pośrednictwo w sprzedaży miejsca na cele reklamowe w mediach drukowanych,

PKD 73.12.C – Pośrednictwo w sprzedaży miejsca na cele reklamowe w mediach elektronicznych (Internet),

PKD 73.12.D – Pośrednictwo w sprzedaży czasu i miejsca na cele reklamowe w pozostałych mediach,

PKD 73.20.Z – Badanie rynku i opinii publicznej,

PKD 74.10.Z – Działalność w zakresie specjalistycznego projektowania,

PKD 74.20.Z – Działalność fotograficzna,

PKD 74.30.Z – Działalność związana z tłumaczeniami,

PKD 74.90.Z – Pozostała działalność profesjonalna, naukowa i techniczna, gdzie indziej niesklasyfikowana,

PKD 77.33.Z – Wynajem i dzierżawa maszyn i urządzeń biurowych, włączając komputery,

PKD 77.39.Z – Wynajem i dzierżawa pozostałych maszyn, urządzeń oraz dóbr materialnych, gdzie indziej niesklasyfikowanych,

PKD 77.40.Z – Dzierżawa własności intelektualnej i podobnych produktów, z wyłączeniem prac chronionych prawem autorskim,

PKD 81.10.Z – Działalność pomocnicza związana z utrzymaniem porządku w budynkach,

PKD 82.11.Z – Działalność usługowa związana z administracyjną obsługą komputera,

PKD 82.19.Z – Wykonywanie fotokopii, przygotowywanie dokumentów i pozostała specjalistyczna działalność wspomagająca prowadzenie biura,

PKD 82.20.Z – Działalność centrów telefonicznych (call center),

PKD 82.30.Z – Działalność związana z organizacją targów, wystaw i kongresów,

PKD 82.92.Z – Działalność związana z pakowaniem,

PKD 82.99.Z – Pozostała działalność wspomagająca prowadzenie działalności gospodarczej, gdzie indziej niesklasyfikowana,

PKD 85.59.B – Pozostałe pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane,

PKD 96.09.Z – Pozostała działalność usługowa, gdzie indziej niesklasyfikowana.

Przedstawione we wniosku nieruchomości stanowią środki trwałe podlegające amortyzacji. Przedmiotowe nieruchomości były w części wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej Wnioskodawcy, m.in. znajdowała się tam drukarnia. Dodatkowo część nieruchomości była przedmiotem najmu.

Istnieje 21 umów najmu. Umowy najmu zostały zawarte:

1.  16 sierpnia 2010 r. - na czas nieokreślony,
2.  29 czerwca 2009 r. - na czas nieokreślony,
3.  29 czerwca 2009 r. - na czas nieokreślony,
4.  1 sierpnia 2015 r. - na czas nieokreślony,
5.  30 grudnia 2013 r. - do 23 stycznia 2019 r.,
6.  7 listopada 2016 r. - na czas nieokreślony,
7.  1 maja 2014 r. - na czas nieokreślony,
8.  23 stycznia 2015 r. - na okres 5 lat,
9.  19 kwietnia 2016 r. - na czas nieokreślony,
10.  18 listopada 2016 r. - na czas nieokreślony,
11.  12 grudnia 2016 r. - do 31 czerwca 2018 r.,
12.  22 grudnia 2016 r. - na czas nieokreślony,
13.  12 stycznia 2017 r. - na czas nieokreślony,
14.  1 lutego 2017 r. - na okres 6 miesięcy,
15.  23 stycznia 2017 r. - na czas nieokreślony,
16.  29 czerwca 2009 r. - na czas nieokreślony,
17.  14 grudnia 2016 r. - na czas nieokreślony,
18.  16 grudnia 2016 r. - na czas nieokreślony,
19.  30 marca 2017 r. - na czas nieokreślony,
20.  30 marca 2017 r. - na czas nieokreślony,
21.  styczeń 2017 r. - na okres 40 lat.

Przedmiotem najmu są lokale użytkowe (magazyny, pomieszczenia biurowe oraz pomieszczenia produkcyjne) wraz z prawem użytkowania placu. W przypadku jednej umowy przedmiotem najmu jest grunt wraz ze znajdującymi się na nim zabudowaniami. Najemcami przedmiotowych nieruchomości są podmioty prowadzące działalność gospodarczą, zarówno osoby fizyczne, jak i prawne.

Przedmiotem najmu są lokale użytkowe znajdujące się w:

*   budynku użytkowym, posadowionym na nieruchomości gruntowej nabytej w 2009 r., od zakupu tej nieruchomości nie przysługiwało Wnioskodawcy prawo odliczenia podatku VAT (sprzedaż była zwolniona z VAT),

*   grunt wraz z zabudowaniami nabyty w 2016 r.,

*   budynek posadowiony na gruntach będących przedmiotem użytkowania wieczystego (grunt nabyty w 2013 r. z prawem odliczenia podatku naliczonego), budowa została ukończona w 2015 r. (pozwolenie na użytkowanie wydane we wrześniu 2015 r.). Wnioskodawcy przysługiwało prawo odliczenia podatku VAT od wydatków poczynionych na budowę powyższego budynku.

Po zmianie zakresu przedmiotu działalności głównym przedmiotem będzie w dalszym ciągu prowadzenie usług drukarskich, jednakże zakresem działalności gospodarczej nie będzie objęte:

PKD 68.10.Z - Kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek,

PKD 68.20.Z – Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnym lub dzierżawionymi,

PKD 68.31.Z - Pośrednictwo w obrocie nieruchomościami,

PKD 68.32.Z - Zarządzanie nieruchomościami wykonywane na zlecenie.

Wycofane z działalności gospodarczej nieruchomości będą wynajmowane jako jedna całość podmiotowi gospodarczemu, który będzie prowadził w przedmiotowych nieruchomościach działalność gospodarczą, jednakże najemcy będzie przysługiwało prawo podnajmu wynajmowanych nieruchomości. Wnioskodawca ma zamiar zawrzeć długookresową umowę najmu na okres co najmniej 12 miesięcy. Przedmiotowe nieruchomości będą wynajmowane długookresowo na mocy jednej umowy na rzecz jednego podmiotu w tym samym czasie (tzn. nie będzie występowała sytuacja, w której najemcą nieruchomości w tym samym czasie będzie dwóch lub więcej najemców).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy na gruncie zaprezentowanego zdarzenia przyszłego, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że może On przychód z wynajmowanych budynków użytkowych opodatkować ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych w wysokości 8,5%?
2.  Czy na gruncie podatku VAT Wnioskodawca będzie mógł opodatkować podatkiem od towarów i usług najem nieruchomości, jeżeli umowy najmu nie będą zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej (w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych)?
3.  Czy Wnioskodawca będzie miał obowiązek korekty podatku VAT odliczonego przy zakupie nowszych nieruchomości, w momencie likwidacji działalności gospodarczej (likwidacji wyłącznie na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), będąc w dalszym ciągu podatnikiem podatku od towarów i usług?

Przedmiotem niniejszej interpretacji w zakresie zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest zagadnienie zawarte w pytaniu Nr 1, które zostało ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku. Natomiast w zakresie zagadnień zawartych w pytaniu Nr 2 oraz Nr 3, dotyczących podatku od towarów i usług, wydane zostały odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu wniosku), prawidłowe jest stanowisko, że może On w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, przychód uzyskiwany z wynajmu budynków użytkowych opodatkować ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych w wysokości 8,5%, zgodnie z art. 6 ust. 1b ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Czynności wynajmu nieruchomości, o których mowa we wniosku, będą przez Wnioskodawcę wykonywana w celu zarobkowym we własnym imieniu. Nie można jednak uznać, że najem będzie wykonywany przez Wnioskodawcę bez względu na rezultat, jak ma to miejsce w przypadku prowadzenia działalności gospodarczej. Nie będzie bowiem dochodziło do sytuacji, w której Wnioskodawca będzie ponosił długotrwałe straty z tytułu wynajmu. Wnioskodawca będzie bowiem posiadał najemcę, który będzie wynajmował odpłatnie nieruchomości, natomiast Wnioskodawca nie będzie ponosił kosztów związanych z nieruchomością, takich jak, np. koszty kredytu.

Zatem, zdaniem Wnioskodawcy, nie ponosi On ryzyka działalności, które jest jednym z podstawowych elementów prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowo Wnioskodawca nie będzie prowadził najmu nieruchomości w sposób ciągły. Warunek „ciągłości” rozumieć należałoby jako konieczność prowadzenia działalności w sposób stały i powtarzalny. Zawarcie pojęcia „ciągłości” w definicji ustawowej eliminować z zasady powinno każdą działalność o charakterze sporadycznym. Jednakże, o ile takie rozumienie pojęcia pozwala na uznaniu, że działalnością gospodarczą nie jest działalność wyłącznie jednorazowa lub incydentalna, podejmowana jedynie kilkukrotnie w dużych odstępach czasu.

Zdaniem Wnioskodawcy, przedsiębiorcą będzie tylko ten, kto wykonuje czynności powtarzalne i to w taki sposób, że tworzą one pewną całość, a nie stanowią oderwanego świadczenia, czy świadczeń określonych rzeczy lub usług. Jeżeli takie działania mają charakter gospodarczy lub zawodowy, istnieją podstawy do uznania, że podejmujący je podmiot jest przedsiębiorcą. Wnioskodawca planuje zawarcie długoterminowej umowy najmu przedmiotowych nieruchomości, tak więc podejmowane przez Niego działania będą miały charakter incydentalny, raz zawarta umowa będzie obowiązywała przez długi czas.

Sąd Apelacyjny w Szczecinie (postanowienie z dnia 7 sierpnia 2006 r., I ACz 441/06, LEX nr 275353), stwierdził, że „przedsiębiorcą jest tylko ten, kto wykonuje czynności powtarzalne w taki sposób, że tworzą one pewną całość, a nie stanowią oderwanego katalogu świadczeń określonych rzeczy lub usług.” Sąd ten wskazał także, że stwierdzenie „prowadzi działalność” zakłada określony ciąg działań, a nie tylko pojedyncze czynności.

Nieruchomość będzie wynajmował tylko jeden najemca. Działania Wnioskodawcy nie będą regularne, a ich częstotliwość będzie niska. Umowy najmu zawierane będą na długi okres czasu, a biorąc pod uwagę, że o ciągłości nie przesądza wynajmowanie danej nieruchomości przez kilka lat, lecz powtarzalność podejmowanych działań, to nie może być w tym przypadku mowy o ciągłości tego rodzaju działań.

Czynności podejmowane przez Wnioskodawcę będą mieściły się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mają na celu prawidłowe gospodarowanie majątkiem. W efekcie działania Wnioskodawcy wykazywałyby cechę ciągłości, w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyby podejmowane przez Niego czynności, związane z zagospodarowaniem mienia i rozporządzaniem nim, istotnie odbiegały od normalnego wykonywania prawa własności. Niewątpliwie nie może być o tym mowy w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym.

W przedmiotowej sytuacji nie może być mowy o wykonywaniu usług najmu w sposób zorganizowany. Wnioskodawca będzie wynajmował nieruchomość dla jednego podmiotu, nie będzie działał czynnie w celu znalezienia innych kontrahentów, nie będzie też podejmował działań w celu zoptymalizowania świadczonej usługi najmu, nie będzie wykorzystywał żadnej struktury organizacyjnej w celu wynajmowania nieruchomości. Wszystkie usługi najmu, a także czynności związane z tym najmem będzie realizował we własnym zakresie. Nie można w takim przypadku mówić o zorganizowaniu takiego rodzaju działalności. Podejmowane przez Wnioskodawcę działania nie będą także miały uporządkowanego charakteru. Świadczy to o tym, że nie jest to działalność gospodarcza w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tematem wynajmu nieruchomości zajmował się NSA, co znalazło wyraz w wyroku z dnia 5 kwietnia 2016 r., sygn. akt II FSK 379/14. Uzasadniając swoje stanowisko w sprawie NSA odniósł się przede wszystkim do definicji działalności gospodarczej, zawartej w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z wymienionym wyżej art. 5a pkt 6 ustawy, działalność gospodarcza oznacza działalność zarobkową (\`(...)\`) prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9. Przychody te są kwalifikowane do źródła przychodów z art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. Do innego źródła przychodów zaliczone zostały przychody wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.f., tj. z tytułu najmu. Zestawienie tych przepisów wskazuje, że na podstawie definicji legalnej dotyczącej pozarolniczej działalności gospodarczej z przychodów przypisanych do niej wyłączone zostały te, które można zakwalifikować do innego źródła przychodów. Co do zasady zatem przychody z tytułu najmu powinny zostać zaliczone do odrębnego źródła przychodów. Wobec powyższego, jeśli dany przychód w pierwszej kolejności można zakwalifikować jako przychód z innego źródła niż działalność gospodarcza, to taką kwalifikację należy przeprowadzić. Oznacza to, że inne źródła przychodów mają zatem tutaj pierwszeństwo przed źródłem w postaci „pozarolnicza działalność gospodarcza”. Pogląd ten wielokrotnie wypowiadano w orzecznictwie sądów administracyjnych m.in NSA: z dnia 14 sierpnia 2008 r., sygn. akt II FSK 678/08, z dnia 6 marca 2013 r., sygn. akt II FSK 1364/11, z dnia 14 listopada 2014 r., sygn. akt II FSK 2448/12.

Jeśli zatem zostały zawarte umowy najmu, to przychody z najmu nawet kilku nieruchomości powinny zostać zakwalifikowane do przychodów z najmu, tj. przychodów z art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródła. Stosownie do przepisów tej ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1 pkt 3 i 6:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza,

*   najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

W myśl art. 5a pkt 6 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu. rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z kolei, według art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odrębnym źródłem przychodów jest najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyłączeniem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Zgodnie natomiast z art. 5a ust. 6 ww. ustawy, dochody osiągane przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy, są opodatkowane na zasadach określonych w ustawie, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne uświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Na podstawie art. 2 ust. 1a ustawy zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzanej pozarolniczej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) cyt. ustawy, do przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, zastosowane ma ryczałt od przychodów ewidencjonowanych w wysokości 8,5%.

Warunkiem rozliczania przychodów z najmu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych jest złożenie pisemnego oświadczenia o wyborze tej formy opodatkowania właściwemu dla podatnika naczelnikowi urzędu skarbowego najpóźniej do dnia 20 stycznia roku podatkowego.

Jak wynika z powyższych regulacji, co do zasady ustawodawca pozostawił wybór kwalifikacji i sposób rozliczana przychodów z najmu, osobie oddającej rzecz w najem. Jedynie w sytuacji, gdy:

*   przedmiotem najmu są składniki majątku związane z działalnością gospodarczą lub

*   umowy najmu zawierane są w ramach prowadzonej działalności gospodarczej

przychód z wynajmowanej nieruchomości nie może być opodatkowany zryczałtowanym podatkiem w wysokości 8,5%.

Oceniając powyższe przesłanki, które wykluczają możliwość rozliczania przychodów z najmu na zasadach ryczałtu 8,5%, zgodnie z przedstawionym zdarzeniem przyszłym, przedmiotowe nieruchomości zostaną wyłączone do majątku prywatnego Wnioskodawcy, a tym samym nie będą wpisane do ewidencji środków trwałych prowadzonej działalności, więc nie występuje pierwsza przesłanka wyłączająca możliwości skorzystania z tej formy opodatkowania.

Analizując zaistnienie drugiej przesłanki stwierdzić należy, że ma ona charakter obiektywny, bowiem jak wskazuje się w doktrynie:

„Prowadzenie działalności gospodarczej i osiąganie z tej działalności przychodów jest stanem obiektywnym, w którym nie ma znaczenia decydującego zamiar podmiotu w kwestii uznawania danej działalności za działalność gospodarczą. W szczególności brak dopełnienia przez dany podmiot czynności rejestracji formy organizacyjno-prawnej w ewidencji działalności gospodarczej nie należy uważać za element decydujący o zorganizowanym charakterze prowadzonych działań” (A. Bartosiewicz, R. Kubacki: Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Komentarz, Warszawa 2011, s. 23).

Z powyższych przepisów wynika, że najem dla celów podatkowych może być traktowany jako pozarolnicza działalność gospodarcza, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych lub jako odrębne źródło przychodów, określone w art. 10 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy.

Kwalifikacja przychodów pod tym względem nie jest przy tym ograniczona ilością wynajmowanych nieruchomości, lecz charakterem zawartych umów najmu, a także ewentualnym powiązaniem funkcjonalnym wynajętych nieruchomości z prowadzoną działalnością gospodarczą. Jeżeli bowiem wynajęta nieruchomość jest wykorzystywana w działalności gospodarczej, lub jeśli najem jest prowadzony w sposób zorganizowany i ciągły, to przychody z takiego najmu należy kwalifikować jako przychody z działalności gospodarczej.

Uwzględniając powyższe należy ocenić, czy analizowany wynajem nieruchomości świadczony jest na własny rachunek w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym wszystkie te cechy muszą zostać spełnione jednocześnie (zgodnie z wyżej wskazanym art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawierającym definicję „działalności gospodarczej”).

Ze względu na charakter i specyfikę transakcji wynajmu nieruchomości nie sposób zanegować faktu, że w przedmiotowej sprawie za względu na długość oraz częstotliwość – wynajem jest prowadzony w sposób ciągły.

Natomiast przez zorganizowany charakter, jak akcentuje się w orzecznictwie, rozumie się taki sposób działania w obrocie gospodarczym jak:

„prowadzenie działalności w sposób metodyczny, systematyczny i uporządkowany, który wiąże się z planowanym charakterem działań i realizacją poszczególnych zamierzeń w sposób ciągły. Istotnym przejawem działania w sposób zorganizowany jest również to, że aktywność skarżącej koncentruje się na podejmowaniu czynności zmierzających zarówno do utrzymania źródła przychodu, jak i do rozszerzenia tego źródła przez planowanie nabycia kolejnych nieruchomości w miarę możliwości pozyskania środków finansowych” (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 18 marca 2015 r., sygn. akt I SA/Bd 1310/14).

Taki sposób działania jest nieodłączną cechą profesjonalnych podmiotów funkcjonujących we współczesnej rzeczywistości gospodarczej.

W związku z powyższym stanowiskiem doktryny podatkowej oraz sądów administracyjnych analizując przedstawione zdarzenie przyszłe, stwierdzić należy, że:

1.  niewielki zakres prowadzonego wynajmu, tj. wynajem kilku posiadanych już wcześniej nieruchomości, może być prowadzony w sposób niezorganizowany i nieprofesjonalny,
2.  Wnioskodawca nie będzie znajdował żadnych osób oraz nie będzie korzystał z podmiotów gospodarczych, które podejmowałaby na Jego rzecz czynności w zakresie organizacji, zarządzania i obsługi wynajmu przedmiotowych nieruchomości; brak będzie struktury organizacyjnej dla realizowanej czynności wskazującej na znamiona prowadzenia profesjonalnej działalności,
3.  Wnioskodawca nie będzie podejmował żadnych szczególnych działań w stosunku do tych nieruchomości, celem pozyskania najemców lub celem dostosowana lokalu, czy jego modernizacji do oczekiwań potencjalnych najemców. W szczególności Wnioskodawca nie będzie podejmował żadnych działań marketingowych, które są charakterystyczne dla profesjonalnie działających podmiotów - w tym nie będzie prowadził strony internetowej w odniesieniu do przedmiotowych nieruchomości,
4.  Wnioskodawca nie będzie oferował najemcom żadnych dodatkowych usług związanych z wynajmowanymi nieruchomościami, np. sprzątania, czy też administracji,
5.  umowy najmu nie będą zawierane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), przy podpisywaniu umowy wynajmujący będzie działał jako osoba prywatna,
6.  nieruchomości zostaną wyłączone do majątku prywatnego Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.), przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Zgodnie z art. 1 pkt 2 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930, z późn. zm.), ustawa reguluje m.in. opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy to nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Przedstawione okoliczności, zdaniem Wnioskodawcy, przesądzają, że prowadzony przez Niego wynajem nieruchomości nie będzie prowadzony w sposób zorganizowany, tj. charakterystyczny dla profesjonalnych podmiotów występujących w obrocie gospodarczym. Tym samym, w zdarzeniu przyszłym nie występuje druga przesłanka ograniczająca możliwość skorzystania przez Wnioskodawcę z formy opodatkowania ryczałtem.

Podobne stanowisko w zakresie przedstawionym w niniejszym wniosku przez Wnioskodawcę zostało zaprezentowane również w interpretacjach prawa podatkowego wydanych przez organy skarbowe, m.in.:

*   w interpretacji podatkowej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 23 kwietna 2010 r., Nr ILPB1/415-142/10-4/TW,

*   w interpretacji podatkowej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 14 lutego 2011 r., Nr ILPB1/415-1300/10-2/IM,

*   w interpretacji podatkowej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 29 kwietnia 2011 r., Nr IBPBI/1/415-164/11/ZK.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1 pkt 3 i 6:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza,

*   najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

W myśl art. 5a pkt 6 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;
2.  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Z cytowanych powyżej przepisów wynika, że najem dla celów podatkowych może być traktowany jako pozarolnicza działalność gospodarcza lub jako odrębne źródło przychodów, określone w art. 10 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy. Co do zasady wybór kwalifikacji i sposób rozliczenia przychodów z najmu ustawodawca pozostawił osobie oddającej rzeczy w najem, jednak każdy przypadek należy rozpatrywać indywidualnie, z uwzględnieniem istotnych okoliczności danej sprawy w kontekście spełnienia przesłanek wskazanych w art. 5a pkt 6 powoływanej ustawy. Okoliczność, że w jednej sprawie organy podatkowe zakwalifikowały przychody z najmu do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie oznacza, że w podobnej sprawie, przychody z najmu również będą stanowić przychody z tzw. najmu prywatnego, zwłaszcza w przypadku, gdy de facto zostaną wypełnione znamiona działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Decydujące znaczenie ma to, czy w okolicznościach faktycznych danej sprawy zostały spełnione przesłanki z art. 5a pkt 6 ww. ustawy, a nie tylko przekonanie podatnika o właściwej jego zdaniem kwalifikacji osiąganych przez niego przychodów, do określonego źródła przychodów. Podstawowe znaczenia ma sposób wykonywania najmu - a więc profesjonalny, zarobkowy, zorganizowany i ciągły charakter dokonywanych czynności oraz prowadzenie najmu na własny rachunek i ryzyko.

Innymi słowy, nie w każdym przypadku podatnik może sam zaliczyć wynajmowane nieruchomości do majątku prywatnego lub związanego z działalnością gospodarczą. Jeżeli bowiem rozmiar, powtarzalność, zarobkowy charakter oraz sposób zorganizowania wskazują na znamiona działalności gospodarczej, to w takim przypadku wynajem nieruchomości spełnia przesłanki uznania za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i winien zostać rozliczony na zasadach właściwych dla tej działalności, a nie według wyboru podatnika jako tzw. najem prywatny, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 powoływanej ustawy.

Wskazać należy, że treść definicji zawartej w wyżej cytowanym art. 5a pkt 6 ww. ustawy daje podstawę, by przyjąć, że dla uznania określonej działalności za działalność gospodarczą konieczne jest m.in. łączne spełnienie trzech warunków: po pierwsze - dana działalność musi być działalnością zarobkową, po drugie - działalnością wykonywaną w sposób zorganizowany oraz, po trzecie - w sposób ciągły.

Tak więc, działalność gospodarcza to taka działalność, która:

*   jest prowadzona w celu osiągnięcia dochodu, przy czym nawet ewentualna strata, będąca wynikiem tej działalności, nie pozbawia jej statusu działalności gospodarczej, bowiem istotny jest sam zamiar osiągnięcia dochodu,

*   wykonywana jest w sposób ciągły. Jednakże przesłanki tej nie należy rozumieć jako konieczność wykonywania działalności bez przerwy. Istotny jest zamiar powtarzalności określonych czynności, celem osiągnięcia dochodu, np. powtarzalna sprzedaż przedmiotów własności posiadających tożsamy charakter. Przy czym, o ciągłości nie przesądza wynajmowanie danej nieruchomości przez kilka lat, lecz powtarzalność podejmowanych działań,

*   prowadzona jest w sposób zorganizowany, co oznacza, że podejmowane działania są podporządkowane obowiązującym regułom, normom i służą osiągnięciu celu, mają wpływ na racjonalność gospodarowania posiadanymi środkami, a tym samym uczestnictwo w obrocie gospodarczym.

W związku z powyższym, aby określoną działalność uznać za działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, musi ona mieć charakter zarobkowy. Działalność jest zarobkowa wtedy, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby działalność gospodarcza wykonywana była w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych. Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Zatem, każde działanie spełniające wskazane wyżej przesłanki, stanowi w rozumieniu przepisów ww. ustawy, pozarolniczą działalność gospodarczą, niezależnie od tego, czy podatnik dokonał jej rejestracji.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Wyżej wymieniony przepis koreluje z brzmieniem art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczącym źródła przychodu jakim m.in. najem, wykluczając z tego katalogu składniki majątku związane z działalnością gospodarczą.

Na tle przedstawionych regulacji prawnych stwierdzić należy, że najem stanowi odrębne od działalności gospodarczej źródło przychodu (art. 10 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy), choć może także istnieć najem, który prowadzony jest w ramach działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Co do zasady wybór kwalifikacji i sposób rozliczenia przychodów z najmu ustawodawca pozostawił osobie oddającej rzecz w najem. Jedynie w przypadku, gdy przedmiotem najmu są składniki majątku związane z działalnością gospodarczą, albo najem jest przedmiotem tej działalności, zgodnie z treścią cytowanego wcześniej art. 14 ust. 2 pkt 11 ww. ustawy, wynajmowanie nieruchomości traktowane jest jako pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 1 pkt 2 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930, z późn. zm.), ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej. Osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych - o czym stanowi art. 2 ust. 1a tej ustawy.

Jednocześnie w myśl art. 6 ust. 1a ww. ustawy, opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ww. ustawy, do przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5%.

Przy czym, warunkiem skorzystania ze zryczałtowanej formy opodatkowania jest, zgodnie z art. 9 ust. 1 ww. ustawy, złożenie pisemnego oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy, które podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, nie później niż do dnia 20 stycznia roku podatkowego. Jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej, oświadczenie może złożyć na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, a jeżeli podatnik nie złożył oświadczenia na podstawie tych przepisów – pisemne oświadczenie składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, nie później niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu. Jeżeli do dnia 20 stycznia roku podatkowego podatnik nie zgłosił likwidacji działalności gospodarczej lub nie dokonał wyboru innej formy opodatkowania, uważa się, że nadal prowadzi działalność opodatkowaną w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Stosownie do treści art. 9 ust. 4 ww. ustawy, w przypadku osiągania przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, przepisy dotyczące oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych stosuje się odpowiednio, z tym że podatnik rozpoczynający osiąganie takich przychodów w trakcie roku podatkowego składa pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych za dany rok podatkowy naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, nie później niż do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza wyłączyć z indywidualnej działalności gospodarczej (której zostanie zmieniony zakres) nieruchomości oraz wnieść je do majątku osobistego, a następnie wynajmować ww. nieruchomości w ramach najmu prywatnego, opodatkowując uzyskane przychody ryczałtem ewidencjonowanym w wysokości 8,5%.

Mając na uwadze zaprezentowane przepisy prawa podatkowego oraz zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku, stwierdzić należy, że skoro Wnioskodawca zamierza zmienić zakres prowadzonej działalności gospodarczej i dokona wyłączenia do majątku prywatnego posiadanych w działalności nieruchomości, to wówczas przedmiotem najmu nie będą składniki majątku związane z działalnością gospodarczą, a najem nie będzie wykonywany w sposób określony w definicji zawartej w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – zatem przychody z najmu nieruchomości (budynków użytkowych) stanowić mogą źródło przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychody uzyskiwane z tytułu najmu prywatnego przedmiotowych nieruchomości będą mogły być opodatkowane na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych wg stawki 8,5%.

Podkreślić należy ponadto, że rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest badanie i ustalanie, czy najem nieruchomości przez Wnioskodawcę będzie wypełniał znamiona prowadzenia działalności gospodarczej. Konieczna jest bowiem analiza całokształtu okoliczności faktycznych konkretnej sprawy, a to stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Tutejszy Organ nie jest uprawniony do dokonania takich ustaleń w ramach postępowania w przedmiocie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Wydając interpretacje indywidualne Organ opiera swoje rozstrzygnięcie wyłącznie o przedstawiony przez Wnioskodawcę we wniosku zdarzeniu przyszłym i przyjmuje argumenty podnoszone przez Wnioskodawcę bez ich weryfikowania. Nie można jednak wykluczyć, że właściwy organ podatkowy prowadząc w przyszłości ewentualne postępowanie podatkowe, po przeanalizowaniu całokształtu zebranego materiału dowodowego, będzie mógł poczynić ustalenia prowadzące go do odmiennych wniosków niż zawarte w niniejszej interpretacji.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), przepisów art. 14k - 14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.