Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-42/13-2/AG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-04-19
Teza: Czy skompensowanie poprzez potrącenie płatności wynikających z wartości kwoty kaucji gwarancyjnej ustanowionej przez kontrahenta z należnościami wynikającymi z faktur otrzymanych od kontrahenta stanowi koszt podatkowy/podstawę do wyliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych Spółki z zastrzeżeniem, że potrącenie następuje w terminie krótszym niż wynikające z art. 15b ust. 1 albo 2 ustawy o CIT?
Słowa kluczowe: amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; kaucja-kaucja gwarancyjna
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 23.01.2013r. (data wpływu 24.01.2013r.) w sprawie o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przepisów dotyczących kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24.01.2013r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przepisów dotyczących kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka S.A. (dalej Spółka) realizuje projekty inwestycyjne w szerokim zakresie począwszy od inwestycji związanych z infrastrukturą punktów sprzedaży detalicznej skończywszy na instalacjach energetycznych. W ramach tychże projektów podpisuje wiele kontraktów na wykonawstwo, nadzór, ekspertyzy, itp. Zważając na istotne wartości tychże kontraktów jak również na poziom skomplikowania realizowanych inwestycji Spółka zabezpiecza prawidłową realizację zleconych prac na różne sposoby. Jednym z podstawowych sposobów zabezpieczenia prawidłowej realizacji postanowień kontraktowych stosowanych w obrocie gospodarczym jest ustanawianie zabezpieczeń kontraktowych. Proces ustanawiania wspomnianego zabezpieczenia polega na płatności 90% kwoty netto wynikającej z poszczególnej faktury oraz płatności 100% wartości naliczonego podatku VAT wykazanego na fakturze. Pozostałe 10% wartości netto faktury pozostaje w dyspozycji Spółki. Zdarzają się również przypadki, w których zatrzymywana jest wartość 10 % brutto kontraktu. Z drugiej strony kontrahent, usługodawca ustanawia na rzecz Spółki zabezpieczenie należytego wykonania kontraktu opiewającego na wysokość 10% wartości netto albo brutto wystawionych faktur. Spółka z tego tytułu wystawia notę księgową na kaucję gwarancyjną, w której wskazuje, jako formę płatności kompensatę należności. Podstawą do skompensowania kaucji gwarancyjnej jest kwota wstrzymanej płatności w wysokości 10% wartości netto albo brutto odpowiednio wynikającej z faktury. W związku z tym wzajemne należności Stron zgodnie z charakterem instytucji kompensaty zostają uznane za spełnione (zapłacone).

Należy wskazać, że standardowo terminy płatności faktur nie przekraczają 90 dni. W przypadku wstrzymywania 10% wartości netto/ brutto faktury przez Spółkę i ustanawiania kaucji gwarancyjnej przez kontrahenta Spółka wystawia notę księgową z tytułu kaucji gwarancyjnej w terminie do 30 dni od daty akceptacji częściowego lub końcowego protokołu odbioru prac. Analogicznie kontrahent wystawia w tym samym terminie fakturę z tytułu zaakceptowanych i wykonanych prac. W każdym opisywanym przypadku termin tak rozumianej płatności nie przekracza terminu do dokonania korekty kosztów określonego w art. 15b ust. 1 albo art. 15b ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), \[dalej ustawa CIT).

Zwrot ustanowionej kaucji następuje w różnych okresach w zależności od ustalonych z kontrahentem terminów zwrotu przedmiotowej kaucji i jej charakteru. W przypadku kaucji dotyczącej prawidłowej realizacji kontraktu, najczęściej zwrot kaucji następuje po podpisaniu protokołu akceptacji odbioru prac, zakończenia zadania inwestycyjnego. Istnieją również kaucje o charakterze gwarancyjnym, których okres trwania może wynosić nawet 60 miesięcy od zakończenia.

W związku z wyżej opisanym stanem faktycznym Spółka zadała następujące pytanie.

Czy skompensowanie poprzez potrącenie płatności wynikających z wartości kwoty kaucji gwarancyjnej ustanowionej przez kontrahenta z należnościami wynikającymi z faktur otrzymanych od kontrahenta stanowi koszt podatkowy/podstawę do wyliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych Spółki z zastrzeżeniem, że potrącenie następuje w terminie krótszym niż wynikające z art. 15b ust. 1 albo 2 ustawy o CIT?

Stanowisko Wnioskodawcy.

Zdaniem Spółki kompensata należności kontrahenta z równowartością ustanowionej kaucji stanowi formę zapłaty, tym samym co do zasady jeżeli spełnia przesłanki z art. 15 ust. 1 oraz nie znajduje się w katalogu zawartym w art. 16 ust. 1 stanowi koszt podatkowy.

W zależności od charakteru kosztu będzie stanowić odpowiednio koszt bezpośredni lub koszt pośredni. Przedmiotowa kwestia nie jest w tym momencie przedmiotem wniosku Spółki dlatego w uzasadnieniu Spółka nie rozróżnia codo zasady kwalifikacji kosztowej poniesionego wydatku. Zdaniem Spółki brak jest w ustawie CIT definicji kompensaty, potrącenia. Odwołując się do cywilistycznego znaczenia terminu, poprzez potrącenie rozumie się zgodnie z art. 498 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16 poz. 93 ze zm.) stan, w którym dwie osoby są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami, każda z nich może potrącić swoją wierzytelność z wierzytelności drugiej strony, jeżeli przedmiotem obu wierzytelności są pieniądze lub rzeczy tej samej jakości oznaczone tylko co do gatunku, a obie wierzytelności są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem lub przed innym organem państwowym. Zdaniem Spółki zdarzenie przedstawione w opisanym stanie faktycznym spełnia definicyjne kryteria uznania za potrącenie w rozumieniu przepisów Kodeksu Cywilnego. Tym samym zgodnie z dyspozycją przytoczonego powyżej przepisu należy tego rodzaju zdarzenie rozpatrywać również na gruncie prawa podatkowego jako płatność dokonaną z datą dokonanego potrącenia.

Należy również wskazać, że przepisy ustawy CIT nie definiują pojęcia kaucji. Kaucja według słownika języka polskiego jest to suma pieniężna złożona jako gwarancja dotrzymania zobowiązania i stanowiąca odszkodowanie w razie niedopełnienia zobowiązania.

W większości kontraktów zawieranych przez Spółkę to określana z reguły procentowo (10%) kwota należności wynikających z tytułu wykonanych robót, zatrzymana przez Spółkę na określony okres do momentu zaistnienia zdarzenia skutkującego zakończeniem okresu kaucyjnego, np. upływ terminu gwarancji, odbiór określonych prac. Co do zasady należy uznać, że w związku ze zwrotnym charakterem kaucji pozostaje ona neutralna podatkowo. Trzeba też zaznaczyć, że ustanowienie kaucji przez kontrahenta jest obowiązkiem umownym a co za tym idzie zgodnie z postanowieniami umowy ma charakter świadczenia nadającego się do potrącenia.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy CIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacją, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów.

Zgodnie z brzmieniem art. 15b ust. 1 i ust. 2, gdzie w przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikającej z faktury (rachunku), a jeżeli nie istniał obowiązek wystawienia faktury (rachunku) - kwoty wynikającej z umowy albo innego dokumentu, i nieuregulowania tej kwoty w terminie 30 dni od daty upływu terminu płatności, podatnik jest obowiązany do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z tych dokumentów.

Jeżeli termin płatności jest dłuższy niż 60 dni, zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z dokumentów, o których mowa w ust. 1, dokonuje się z upływem 90 dni od daty zaliczenia tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów, o ile nie została ona uregulowana w tym terminie Spółka stoi na stanowisku, że dokonywane potrącenie spełnia w pełni dyspozycję przytoczonych zapisów. Przedmiotowe potrącenie następuje z datą wskazaną na nocie księgowej z tytułu ustanowienia kaucji gwarancyjnej, która to każdorazowo następuje w okresach wcześniejszych niż wskazanych w treści przytoczonych przepisów.

Analogicznie Spółka postępuje w przypadku nabycia lub wytworzenia środków trwałych albo nabycia wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 15b ust. 6 i 7, gdzie realizuje płatność części faktury poprzez potrącenie tytułem ustanowionej kaucji. Każdorazowo terminy zapłaty w formie potrącenia są terminami krótszymi niż wynikające z dyspozycji art. 15b ust. 1 albo art. 15b ust. 2.

Zdaniem Spółki fakt poniesienia wydatku w formie potrącenia (sposób zapłaty) nie ma znaczenia z punktu widzenia przepisów prawa podatkowego. Zdaniem podatnika tego rodzaju forma płatności jest w pełni akceptowalna, dodatkowo tańsza z punktu widzenia uczestnika obrotu gospodarczego. Jednocześnie zdaniem Spółki jeżeli termin potrącenia następuje w terminie, o którym mowa w art. 15 b ust. 1 albo ust. 2 nie ma podstaw prawnych do wyłączenia tego rodzaju płatności z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15b ust. 1 albo ust. 2 odpowiednio.

Zdaniem Spółki otrzymane kaucje gwarancyjne wynikające z uzgodnień pomiędzy stronami ze względu na swój charakter są neutralne podatkowo gdyż jako takie podlegają zwrotowi. Nie ma znaczenia w przedmiotowej sprawie, że kaucje ustanawiane w opisany w stanie faktycznym sposób mogą funkcjonować w relacjach pomiędzy stronami nawet przez okres 60 miesięcy od momentu ustanowienia.

Podsumowując, według Spółki, w opisanym stanie faktycznym, biorąc pod uwagę przepisy dotyczące kompensaty oraz treść art. 15b ust. 1 i ust. 2, wydatek wynikający z faktury wystawionej przez kontrahenta z tytułu wykonania prac będzie w całości stanowił koszt uzyskania przychodu/podstawę do wyliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 270, ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.