Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB6/4510-466/16-3/SO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-10-21
Teza: w zakresie uznania rozbudowy środka trwałego za ulepszenie, o którym mowa w art. 16j ust. 3 pkt 2 oraz możliwości zastosowania indywidualnej stawki amortyzacyjnej dla budynku
Słowa kluczowe: amortyzacja; stawka-stawka indywidualna; ulepszenie; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16j

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 2 sierpnia 2016 r. (data wpływu 4 sierpnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   uznania rozbudowy środka trwałego za ulepszenie, o którym mowa w art. 16j ust. 3 pkt 2 – **jest prawidłowe,**

*   możliwości zastosowania indywidualnej stawki amortyzacyjnej dla budynku – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 sierpnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uznania rozbudowy środka trwałego za ulepszenie, o którym mowa w art. 16j ust. 3 pkt 2 oraz możliwości zastosowania indywidualnej stawki amortyzacyjnej dla budynku.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką sp. z o.o. komandytowo - akcyjną. Zajmuje się on działalnością informatyczną, głównie tworzeniem oprogramowania. W 2014 r. Wnioskodawca zawarł przedwstępną umowę sprzedaży działki gruntowej wraz z zabudową w formie aktu notarialnego. W przedmiotowej umowie strony postanowiły, że Wnioskodawca (Nabywca) zobowiązuje się do kontynuowania na swój koszt inwestycji rozpoczętych przez Zbywcę na terenie przedmiotowej nieruchomości. Równocześnie strony ustaliły, że Zbywca zobowiązany jest tylko i wyłącznie do dokończenia rozpoczętych prac na terenie przedmiotowej nieruchomości związanej z realizacją terenów rekreacyjnych.

Przeniesienie własności na rzecz Wnioskodawcy nastąpiło w 2015 r. w formie aktu notarialnego. Wnioskodawca zgodnie z dokumentami zakupił nieruchomość, tj. budynek letniskowy z przeznaczeniem na usługi turystyczne całoroczne – wynajem pokoi gościnnych (zwany dalej: „hotelowym”). Według posiadanej dokumentacji budynek ten został oddany do użytku w 2004 r., jako budynek letniskowy wraz z urządzeniami towarzyszącymi. Następnie w 2005 r. nastąpiła zmiana sposobu przeznaczenia tego budynku z letniskowego na budynek letniskowy z przeznaczeniem na usługi turystyczne całoroczne – wynajem pokoi gościnnych.

Podmiot, od którego Wnioskodawca nabył budynek, kwalifikował go jako środek trwały, a poniesione wydatki na rozbudowę przed sprzedażą jako nakłady inwestycyjne.

Poprzedni właściciel nieruchomości wystąpił z wnioskiem o rozbudowę budynku o taras dla gości hotelowych oraz o część relaksacyjną, tj. o pomieszczenia w których znajdują się basen i sauny. Zgodnie z wymienioną wyżej umową przedwstępną sprzedaży Wnioskodawca kontynuował rozbudowę przedmiotowego obiektu dostosowując go do potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej m.in. poprzez rozbudowę o strefę SPA, tym samym podnosząc standard obiektu. Całą rozbudowę zakończono w lipcu 2016 r. Obecnie Wnioskodawca posiada już pozwolenie na użytkowanie.

W okresie rozbudowy (w latach 2014-2016) Wnioskodawca czynił nakłady na tę rozbudowę w wysokości przekraczającej 30% wartości nabycia budynku.

Od chwili nabycia do chwili zakończenia rozbudowy, zakupionego budynku nie wprowadzono do ewidencji środków trwałych.

Od chwili zakupu budynku, tj. od lutego 2015 r., Wnioskodawca płacił podatek od nieruchomości, jako związanej z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Aktualnie po uzyskaniu pozwolenia na użytkowanie, Wnioskodawca zamierza wprowadzić po raz pierwszy budynek do ewidencji środków trwałych. Planuje zakwalifikować go do grupy 109 KŚT, jako budynek niemieszkalny.

Budynek posiada pokoje gościnne, w których zakwaterowani będą goście korzystający z noclegu, basenu oraz saun.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy wyżej opisany budynek Wnioskodawca może zakwalifikować do grupy 109 KŚT?
2.  Czy dokonana rozbudowa budynku, z przeznaczeniem na usługi turystyczne całoroczne – wynajem pokoi gościnnych, po raz pierwszy wprowadzonego do ewidencji środków trwałych Wnioskodawcy, na którą wydał on kwotę przekraczającą 30% wartości początkowej budynku, stanowi ulepszenie, o którym mowa w art. 16j ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
3.  Czy Wnioskodawca ma prawo do zastosowania indywidualnej stawki amortyzacyjnej dla rozbudowanego budynku z przeznaczeniem na usługi turystyczne całoroczne – wynajem pokoi gościnnych, jako niemieszkalnego z grupy 109 KŚT, na podstawie art. 16j ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. dla których okres amortyzacji nie może być krótszy niż 3 lata?

Niniejsza interpretacja została wydana wyłącznie w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 2 i 3. W zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy.

Stanowisko w zakresie pytania nr 2

W ocenie Wnioskodawcy rozbudowa budynku z przeznaczeniem na usługi turystyczne całoroczne – wynajem pokoi gościnnych, stanowi jego ulepszenie. A skoro nakłady na rozbudowę przekroczyły 30 % wartości początkowej, należy uznać, że spełniony został warunek wskazany w art. 16j ust. 3 pkt 2 ustawy CIT. Za poprawnością tej tezy przemawiają następujące argumenty:

*   skoro prawo budowlane traktowało modernizację budynku jako rozbudowę, należy stwierdzić, że ulepszono jedynie to co do tej pory istniało,
*   poprzedni właściciel budynku ujął budynek w środkach trwałych, zatem jeszcze przed nabyciem budynku przez Wnioskodawcę, był on kompletny i zdatny do użytku. Tym samym w chwili zakupu, budynek spełniał warunki uznania go za środek trwały. Tym samym dokonując jego przebudowy, w sensie dosłownym ulepszono środek trwały.

Należy też zauważyć, że od momentu przeniesienia własności przez cały okres rozbudowy, Wnioskodawca płacił podatek od nieruchomości za rozbudowywany budynek, co również świadczy o tym, że ulepszeń dokonywał wobec środka trwałego, którego nie wprowadził do ewidencji środków trwałych. Ponadto w orzecznictwie za zakres prac ulepszeniowych uznaje się m.in. zmianę standardu i przeznaczenia budynku, w tym przystosowania go do potrzeb wynikających z danego rodzaju działalności gospodarczej (por. wyrok NSA z dnia 5 grudnia 2003 r., sygn. akt I SA/Gd 357/01, wyrok WSA z dnia 21 listopada 2006 r., sygn. akt ISA/G11316/06, wyrok NSA z dnia 14 marca 2005 r, sygn. akt FSK1508/04).

Stanowisko w zakresie pytania nr 3

Wnioskodawca jest przekonany, że rozbudowany budynek niemieszkalny, może amortyzować stawką indywidualną, o której mowa w art. 16j ust. 1 pkt 3 ustawy (tj. nie krócej niż przez okres 3 lat.

Zauważyć trzeba, że przepisy art. 16j ust. 1 pkt 3 i 4 ustawy CIT są nieco niejasne, gdyż niektóre środki trwałe mogą być kwalifikowane do kilku grup jednocześnie. W przypadku grupy 109 KŚT, sytuacja wydaje się oczywista.

Dla tej grupy ustawodawca wprost przewidział w przepisach możliwość 3-letniej amortyzacji. Stanowi to wyjątek zarówno wobec 10-letniego okresu amortyzacji przewidzianego w art. 16j ust. 1 pkt 3, jak i art. 16j ust. 1 pkt 4 ustawy. Wyjątek przewidziany w art. 16j ust. 1 pkt 3 ustawy CIT odnosi się do art. 16j ust. 1 pkt 4 ustawy CIT. Z zakresu tego wyjątku wyłączono:

*   budynki handlowo-usługowe wymienione w rodzaju 103 KŚT,
*   inne budynki niemieszkalne wymienione w rodzaju 109 KŚT trwale związane z gruntem,
*   kioski towarowe o kubaturze poniżej 500 m3, domki kempingowe i budynki zastępcze.

Te trzy kategorie, choćby były budynkami niemieszkalnymi i ich podstawowa stawka amortyzacji wynosiła 2,5%, mogą być amortyzowane nie krócej niż 3 lata.

Na marginesie podkreślić trzeba, że szybsza metoda amortyzacji, nie jest dla podatnika żadną formą preferencji czy wyjątku. Oznacza ona, że po okresie amortyzacji, mimo iż budynek nadal będzie zdatny do użytku, ciągle nowy, nadal przynosić będzie przychody, ale już nie będzie odpisów amortyzacyjnych, które można by zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu. Tym samym nie można stosować wobec przepisów wykładni zawężającej.

Poprawność tego stanowiska potwierdzał już MF w indywidualnych interpretacjach:

*   IPPB5/423-641/14-2/MW oraz IPPB5/423-642/14-2/MW, gdzie wskazano, że odnosząc powyższe przepisy do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, wskazać należy, iż skoro przedmiotowy budynek będzie po raz pierwszy wprowadzony do ewidencji Spółki i będzie stanowił używany (co Spółka będzie w stanie wykazać) i/lub ulepszony środek trwały oraz – co podkreśla Wnioskodawca – będzie on zaklasyfikowany do rodzaju 109 Klasyfikacji Środków Trwałych (co nie było przedmiotem oceny w niniejszej interpretacji), to Spółka będzie mogła, zgodnie z art. 16j ust. 1 pkt 3 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, indywidualnie ustalić stawkę amortyzacyjną przed rozpoczęciem amortyzacji i przyjąć okres amortyzacji nie krótszy niż 3 lata;

*   ILPB1/415-95/08-2/AA - Z przedstawionego, przez Wnioskodawcę stanu faktycznego wynika, iż wyżej, wymieniony budynek został zakwalifikowany do podgrupy 109 KŚT. Budynek został nabyły przez spółkę jako używany. Hotel spełnia również definicję środka trwałego ulepszonego, ponieważ przed wprowadzeniem budynku do ewidencji wydatki poniesione przez spółkę na modernizację wyniosły co najmniej 30% wartości początkowej. Odnosząc przedstawiony stan prawny do opisanego stanu faktycznego uznać należy, że Wnioskodawca mógł indywidualnie ustalić stawkę amortyzacyjną dla budynku stanowiącego używany środek trwały, który po raz pierwszy został wprowadzony do ewidencji środków trwałych, przy okresie amortyzacji wynoszącym 3 lata, zgodnie z art. 22j ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

*   IBPB/2/423-912/12/AP – odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, wskazać należy, iż skoro przedmiotowy budynek był po raz pierwszy wprowadzony do ewidencji Spółki i stanowił używany środek trwały (był wykorzystywany przed nabyciem powyżej 60 miesięcy) oraz – co podkreśla Wnioskodawca – został on zaklasyfikowany do rodzaju 109 Klasyfikacji Środków Trwałych (co nie było przedmiotem oceny w niniejszej interpretacji), to Spółka mogła, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, indywidualnie ustalić stawkę amortyzacyjną przed rozpoczęciem amortyzacji i przyjąć okres amortyzacji nie krótszy niż 3 lata.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Ad. 2 i 3

Na wstępie Organ zaznacza, że nie odnosi się do poprawności klasyfikacji środka trwałego przedstawionego we wniosku. To na Wnioskodawcy ciąży bowiem obowiązek poprawnego zaklasyfikowania środka trwałego. Organ przyjął więc za Spółką, że budynek opisany we wniosku został poprawnie zaklasyfikowany do rodzaju 109 Klasyfikacji Środków Trwałych.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851, z późn. zm.) kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Stosownie do art. 16a ust. 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

– o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Zgodnie z art. 16h ust. 1 pkt 1, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W myśl art. 16i ust. 1 ww. ustawy, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, z zastrzeżeniem art. 16j-16ł, dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1.

Z treści powyższych przepisów wynika, że amortyzacja podatkowa stanowi formę rozłożonego w czasie obniżenia kosztów podatkowych wartością używanych w prowadzonej działalności gospodarczej podmiotów, które zużywają się w okresie dłuższym niż 1 rok (środków trwałych). Okres amortyzacji jest zwykle zbliżony do standardowego okresu użytkowania danego rodzaju środków trwałych, co znajduje odzwierciedlenie w wysokości stawek amortyzacyjnych wskazanych w Wykazie rocznych stawek amortyzacyjnych stanowiących załącznik nr 1 do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Aby dany składnik majątku mógł zostać zaliczony do środków trwałych, musi stanowić własność lub współwłasność podatnika.

Spółka wskazała we wniosku, że zawarła przedwstępną umowę sprzedaży działki gruntowej wraz z zabudową w formie aktu notarialnego w 2014 r. Spółka zobowiązała się do kontynuacji inwestycji rozpoczętych przez zbywcę nieruchomości. Przeniesienie własności nastąpiło w 2015 r., po okresie oczekiwania na pozwolenie na użytkowanie Spółka zamierza po raz pierwszy wprowadzić budynek do ewidencji środków trwałych. Wątpliwości Spółki dotyczą możliwości zastosowania indywidualnej stawki amortyzacyjnej dla budynku.

Stosownie do art. 16j ust. 1 pkt 3 podatnicy, z zastrzeżeniem art. 16l, mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne dla używanych lub ulepszonych środków trwałych, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika, z tym że okres amortyzacji nie może być krótszy niż dla budynków (lokali) i budowli, innych niż wymienione w pkt 4 – 10 lat, z wyjątkiem:

1.  trwale związanych z gruntem budynków handlowo-usługowych wymienionych w rodzaju 103 Klasyfikacji i innych budynków niemieszkalnych wymienionych w rodzaju 109 Klasyfikacji trwale związanych z gruntem,
2.  kiosków towarowych o kubaturze poniżej 500 m3, domków kempingowych i budynków zastępczych

– dla których okres amortyzacji nie może być krótszy niż 3 lata.

Jednocześnie ust. 3 wyżej cytowanego przepisu wskazuje, że środki trwałe, o których mowa w ust. 1 pkt 3 uznaje się za:

1.  używane, jeżeli podatnik wykaże, że przed ich nabyciem były wykorzystywane co najmniej przez okres 60 miesięcy, lub
2.  ulepszone, jeżeli przed wprowadzeniem do ewidencji wydatki poniesione przez podatnika na ulepszenie stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Definicja samego zwrotu „ulepszenie” zawarta została w art. 16g ust. 13 ww. ustawy. Stosownie do tego przepisu, środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Wnioskodawca wskazał, że dzięki rozbudowie podniósł się standard obiektu (m.in. rozbudowa o strefę SPA), poza tym nakłady na rozbudowę przekroczyły 30% wartości nabycia budynku. Środek trwały spełnia ponadto definicję używanego, ponieważ Spółka wskazała, że był oddany do użytku w 2004 r., minęło więc 60 miesięcy warunkujące uznanie środka trwałego za używany, określone w art. 16j ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Koszty związane z rozbudową Spółka ponosiła jeszcze przed wprowadzeniem budynku do ewidencji środków trwałych. Na potrzeby ustalenia indywidualnej stawki amortyzacyjnej, co Organ już wskazał, środek trwały uznaje się za ulepszony, jeżeli wydatki na ulepszenie zostały poniesione przed wprowadzeniem do ewidencji. Spełnione są więc obie przesłanki, aby możliwe było zastosowanie indywidualnej stawki amortyzacyjnej, z zastrzeżeniem, że okres amortyzacji nie może być krótszy niż 3 lata.

Podsumowując należy stwierdzić, że wydatki poniesione przez Spółkę na rozbudowę obiektu stanowią wydatki na ulepszenie środka trwałego. Spółka, dokonując prawidłowej klasyfikacji środka trwałego do rodzaju 109, ma prawo do stosowania indywidualnej stawki amortyzacyjnej wynikającej z art. 16j ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stanowisko Spółki należy więc uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.