Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP2/4512-659/15-3/SM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2016-03-17
Teza: zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 oraz art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy do dostawy w drodze zamiany działek.
Słowa kluczowe: dostawa; grunty; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) i w związku z art. 16 ustawy z dnia 10 września 2015 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U., poz. 1649, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 21 grudnia 2015 r. (data wpływu 30 grudnia 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 29 lutego 2016 r. (data wpływu 4 marca 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy do dostawy w drodze zamiany:

*   działki o nr 552/1 – **jest nieprawidłowe;**

*   działki o nr 550 – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 grudnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy do dostawy w drodze zamiany działek nr 552/1 i 550.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 4 marca 2016 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Powiat …. zamierza dokonać zamiany nieruchomości gruntowych, w wyniku której:

1.  Powiat …. przeniesie na rzecz Skarbu Państwa – Lasów Państwowych Nadleśnictwa … prawo własności nieruchomości gruntowych położonych:
    1.  w gm. …., w obrębie …., oznaczona w ewidencji gruntów jako działka o numerze 552/1 o pow. 0,0473 ha, dla której w Sądzie Rejonowym … V Wydziale Ksiąg Wieczystych prowadzona jest księga wieczysta ….;
    2.  w gm. …, w obrębie …, oznaczona w ewidencji gruntów jako działka o numerze 550 o pow. 1,8482 ha, dla której w Sądzie Rejonowym …. V Wydziale Ksiąg Wieczystych prowadzona jest księga wieczysta …..
2.  Skarb Państwa – Lasy Państwowe Nadleśnictwo … przeniosą na rzecz Powiatu …. prawo własności nieruchomości gruntowych położonych:
    1.  w gm. …, w obrębie …., oznaczona w ewidencji gruntów jako działka o numerze 900/26 o pow. 0,0241 ha, dla której w Sądzie Rejonowym … V Wydziale Ksiąg Wieczystych prowadzona jest księga wieczysta …..;
    2.  w gm. …., w obrębie …, oznaczone w ewidencji gruntów jako działki o numerach: 34/2 o pow. 0,0158 ha i 34/3 o pow. 0,0036 ha, dla których w Sądzie Rejonowym …. V Wydziale Ksiąg Wieczystych prowadzona jest księga wieczysta …..

Ad 1a

Nieruchomość – działka gruntu o nr 552/1 o pow. 0,0473 ha (powstała w wyniku podziału działki 552) w obrębie ….jest nieruchomością gruntową niezabudowaną, stanowiącą drogę, o czym świadczą zapisy z księgi wieczystej nr …..

Na nieruchomości znajduje się naniesienie, fragment jezdni asfaltowej.

Dla przedmiotowej działki, tj. 552/1 Gmina …. nie posiada obowiązującego m.p.z.p. ani decyzji o warunkach zabudowy ani decyzji o lokalizacji celu publicznego.

Zgodnie ze Studium Uwarunkowań i Kierunków Zagospodarowania Przestrzennego przyjętym uchwałą Nr …. Rady Gminy …. z dnia 25 października 2012 r. działka Nr 552 (obecnie po podziale 552/1 i 552/2) położona jest na terenie – droga powiatowa Nr …. – …..

Zgodnie z uchwałą Nr …. Rady Powiatu …. z dnia 30 maja 2014 r. w sprawie pozbawienia odcinka drogi powiatowej Nr …. kategorii drogi powiatowej i wyłączenia z użytkowania m.in. działki 552 (obecnie po podziale 552/1 i 552/2) pozbawiona została ww. kategorii drogi.

Aktualnie działka stanowi drogę wewnętrzną, w ewidencji gruntów prowadzonej w Starostwie Powiatowym …. oznaczona jako użytek – dr).

Przedmiotowa działka, na podstawie decyzji Wojewody …. z dnia 15.12.2005 r. w oparciu o treść art. 73 ust. 1 i ust. 3 ustawy z dnia 13 października 1998 r. Przepisy wprowadzające ustawy reformujące administrację publiczną (t.j. Dz. U. z 2000 r., Nr 98, poz. 1071) stała się z mocy prawa z dniem 1 stycznia 1999 r. własnością Powiatu …., zatem nie wystąpiły czynności podlegające opodatkowaniu.

Na przedmiotowej nieruchomości Powiat …. nie czynił żadnych nakładów i nie ponosi również wydatków na jej ulepszenie, w rozumieniu przepisów prawa budowlanego ustawa z dnia 4 lipca 1994 r. (t.j. Dz. U. 2013, poz. 1409).

Ad 1b

Nieruchomość – działka gruntu o Nr 550 o pow. 1,8482 ha położona w obrębie …. jest nieruchomością gruntową niezabudowaną stanowiącą drogę, o czym świadczą zapisy z księgi wieczystej Nr …..

Dla przedmiotowej działki, tj. 550 Gmina … nie posiada obowiązującego m.p.z.p. ani decyzji o warunkach zabudowy ani decyzji o lokalizacji celu publicznego.

Zgodnie ze Studium Uwarunkowań i Kierunków Zagospodarowania Przestrzennego przyjętym uchwałą Nr … Rady Gminy …. z dnia 25 października 2012 r. działka nr 550 położona jest na terenie – droga powiatowa nr …\`(...)\`

Zgodnie z Uchwałą Nr …. Rady Powiatu …. z dnia 30 maja 2014 r. w sprawie pozbawienia odcinka drogi powiatowej Nr …. kategorii drogi powiatowej i wyłączenia z użytkowania, m.in. działka 550 pozbawiona została ww. kategoria drogi.

Aktualnie działka stanowi drogę wewnętrzną, w ewidencji gruntów prowadzonej w Starostwie Powiatowym w …. oznaczona jako użytek – dr).

Przedmiotowa działka na podstawie decyzji Wojewody … z dnia 15 grudnia 2005 r. na podstawie art. 73 ust. 1 i ust. 3 ustawy z dnia 13 października 1998 r. Przepisy wprowadzające ustawy reformujące administracje publiczną (t.j. Dz. U. z 2000 r., Nr 98, poz. 1071) stała się z mocy prawa z dniem 1 stycznia 1999 r. własnością Powiatu …., zatem nie wystąpiły czynności podlegające opodatkowaniu.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że:

1.  Droga wewnętrzna stanowiąca działkę o numerze ewidencyjnym 552/1 zawiera pow. 0,0473 ha. Na działce o nr ewid. 552/1 znajduje się: nawierzchnia asfaltowa (bitumiczna) o pow. 0,0182 ha (52 mb drogi) wykonanej z materiałów budowlanych (art. 3 pkt 1 Prawa Budowlanego). Pozostała część działki o pow. 0,0291 ha posiada nawierzchnię gruntową.
2.  Naniesienie – fragment jezdni asfaltowej (pow. 0,0182 ha), o którym mowa w opisie sprawy, znajdujące się na działce nr 552/1 o pow. 0,0473 ha stanowi budowlę w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2013 r., poz. 1409 ze zm.).
3.  Fragment jezdni asfaltowej, o pow. 0,0182 ha, znajdujący się na działce nr 552/1 stanowi budowlę w rozumieniu przepisów ustawy Prawo budowlane, z uwagi na wykonanie jezdni z materiałów budowlanych. Droga wewnętrzna, znajdująca się na działce nr 552/1 stanowi budowlę jedynie w części wykonanej nawierzchni asfaltowej. Pozostała, nieutwardzona część działki jest szlakiem komunikacyjnym niebędącym obiektem budowlanym w rozumieniu przepisów ustawy Prawo budowlane.
4.  Dostawa budowli (część działki nr 552/1 o pow. 0,0182 ha) zostanie dokonana w ramach pierwszego zasiedzenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2001 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm.). Przedmiotowa działka, na podstawie decyzji Wojewody …. z dnia 15.12.2005 r. w oparciu o treść art. 73 ust. 1 i ust. 3 ustawy z dnia 13 października 1998 r. – Przepisy wprowadzające ustawy reformujące administrację publiczną (t.j. Dz. U. z 2000 r., Nr 98, poz. 1071) stała się z mocy prawa z dniem 1 stycznia 1999 r. własnością Powiatu …., zatem nie wystąpiły czynności podlegające opodatkowaniu. W stosunku do opisanej budowli nie przysługiwało Wnioskodawcy (Powiatowi ….) prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Wnioskodawca (Powiat ….) nie poniósł wydatków na ulepszenie ww. budowli.
5.  Droga wewnętrzna stanowiąca działkę o numerze ewidencyjnym 550 zawiera pow. 1,8482 ha i posiada nawierzchnie gruntową.
6.  Droga wewnętrzna, znajdująca się na działce nr 550 nie stanowi budowli w rozumieniu ustawy Prawo budowlane, z uwagi na fakt, iż jest drogą o nawierzchni gruntowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Powiat dokonując czynności zamiany ww. nieruchomości powiatowych powinien do ceny netto nieruchomości określonej przez rzeczoznawcę majątkowego w operacie szacunkowym doliczyć podatek od towarów i usług (VAT) w wysokości 23%, czy też podlega zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 27 lipca 2011 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011, Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT”?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu wniosku), zgodnie z obowiązującymi przepisami, zamiana nieruchomości w zakresie dotyczącym opisanych powyżej nieruchomości Powiatu … stanowiących działki gruntu: o nr 552/1, położonej w obrębię …. oraz o nr 550 położonej w obrębie ….jest zwolniona z podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Uzasadniając wskazane powyżej stanowisko w pierwszej kolejności uznać należy, że zamiana nieruchomości skutkuje przeniesieniem prawa do rozporządzania zamienianymi nieruchomościami jak właściciel.

Przez umowę zamiany bowiem każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy.

W konsekwencji zamiana stanowi odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, mimo braku przekazania między stronami świadczenia pieniężnego.

W razie zawarcia umowy zamiany obie strony występują jednocześnie w charakterze dostawcy i nabywcy, a zatem mamy do czynienia z dwiema odrębnymi dostawami towarów.

Każda z tych dostaw podlega opodatkowaniu podatkiem VAT w zależności od okoliczności występujących po stronie podmiotów zawierających umowę zamiany.

Zatem każdy z podatników podatku VAT dokonujący zamiany nieruchomości może w różny sposób opodatkowywać te transakcję – jeden z nich skorzysta ze zwolnienia od podatku, drugi zastosuje stawkę podstawową VAT.

W niniejszej sprawie przedmiotem analizy są jedynie grunty Powiatu …. będącej jedną ze stron transakcji zamiany.

W ustawie o VAT przewidziano opodatkowanie niektórych czynności obniżonymi stawkami lub zwolnienia z podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia się od podatku „dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane”.

Z opisanego stanu faktycznego wynika po pierwsze, że stosownie do zapisów wynikających z treści ksiąg wieczystych obydwie działki nr 552/1 oraz 550 są nieruchomościami drogowymi, niezabudowanymi.

Z kolei art. 2 pkt 33 ustawy o VAT wprowadza definicję terenów budowlanych z której wynika, że „tereny budowane” to „grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym”.

Ustawodawca, definiując zatem pojęcie terenu budowlanego, odwołuje się do ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2012 r. poz. 647 ze zm.).

Przepisy tej ustawy określają bowiem zakres i sposoby postępowania w sprawach przeznaczania terenów na określone cele oraz ustalania zasad ich zagospodarowania i zabudowy.

W kontekście powyższego o przeznaczeniu danego terenu pod zabudowę, na gruncie ustawy o VAT, decydują w pierwszej kolejności zapisy zawarte w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego (czyli w akcie prawa miejscowego powszechnie obowiązującego na obszarze działania organu, który ustanowił to prawo), a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu lub decyzja o lokalizacji inwestycji celu publicznego (jako akt indywidualny prawa administracyjnego wydany dla konkretnego inwestora).

Natomiast dostawa terenu niezabudowanego, nieobjętego planem zagospodarowania przestrzennego lub decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, podlega zwolnieniu od podatku (vide: interpretacja ogólna wydana przez Ministra Finansów z dnia 14 czerwca 2013 r., Nr PT10/033/12/207/WLI/13/RD58639).

Mając na uwadze fakt, iż w przypadku zarówno działki nr 550 położonej w obrębie …., gm. …., jak i działki nr 552/1 położonej w obrębie …, gm. … nie posiada miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, jak również nie wydano dla przedmiotowych działek decyzji o warunkach zabudowy ani decyzji o lokalizacji celu publicznego stąd przyjąć należy, że w zakresie tych działek Powiat …. korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy do dostawy w drodze zamiany:

*   działki o nr 552/1 – **jest nieprawidłowe;**

*   działki o nr 550 – **jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy ruchome oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z przytoczonych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że – co do zasady – opodatkowaniu podlegają czynności odpłatne, przy czym nie wynika z nich, że odpłatność za czynności dostawy towarów lub świadczenia usług musi mieć postać pieniężną. Odpłatność jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową – zapłata w innym towarze lub usłudze albo mieszaną – zapłata w części pieniężna i w części rzeczowa. Innymi słowy, dla uznania czynności za odpłatną, wystarczające jest, by istniała możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za tę czynność.

W myśl art. 603 Kodeksu cywilnego ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm.) – przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy.

Zatem w przypadku zamiany obie strony przenoszą na siebie wzajemnie własność rzeczy, występując zarówno w charakterze dostawcy, jak i w charakterze nabywcy.

Przepis art. 604 Kodeksu cywilnego daje dyspozycję odpowiedniego stosowania do zamiany przepisów o sprzedaży.

Umowa zamiany jest umową wzajemną, bardzo zbliżoną do umowy sprzedaży. Różnica w stosunku do umowy sprzedaży polega na tym, że w miejsce ceny świadczenia pojawia się obowiązek drugiej strony przeniesienia własności rzeczy. Ze względu na wzajemny charakter umowy, wartość świadczonych rzeczy powinna być ekwiwalentna. Zamiana nieruchomości skutkuje przeniesieniem prawa do rozporządzania zamienianymi nieruchomościami jak właściciel.

Biorąc powyższe pod uwagę, zamianę nieruchomości w świetle ustawy o podatku od towarów i usług traktuje się jako odpłatną dostawę towarów podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Natomiast, zgodnie z art. 158 Kodeksu cywilnego – umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. To samo dotyczy umowy przenoszącej własność, która zostaje zawarta w celu wykonania istniejącego uprzednio zobowiązania do przeniesienia własności nieruchomości; zobowiązanie powinno być w akcie wymienione.

Zatem umowa przeniesienia własności nieruchomości (również w drodze zamiany) jest czynnością cywilnoprawną.

Zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika.

Stosownie do postanowień art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Według art. 15 ust. 6 ustawy – nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Jak wynika z wniosku, podstawę przedmiotowej czynności dokonywanej przez Powiat stanowi umowa cywilnoprawna (umowa zamiany), Powiat nie wykonuje również przedmiotowej zamiany w celu wykonywania działań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami.

Zatem, w przedmiotowej sprawie w odniesieniu do opisanej we wniosku czynności cywilnoprawnej polegającej na zamianie nieruchomości gruntowych, Powiat nie będzie korzystać z wyłączenia określonego w art. 15 ust. 6 ustawy, a w konsekwencji – wystąpi w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Tym samym, opisana we wniosku czynność stanowi dla Powiatu odpłatną dostawę towarów, która na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na mocy zaś art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, przewidziane zostały zwolnienia od podatku oraz obniżone stawki.

Zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

W myśl art. 2 pkt 33 przez tereny budowlane należy rozumieć grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Stosownie do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W świetle wyżej przytoczonego przepisu, kluczowym dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynku, budowli lub ich części jest ustalenie, kiedy nastąpiło jego pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynku, budowli lub ich części do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, a za takie można rozumieć m.in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość winna być przyjęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany lub np. oddany w najem, dzierżawę, ponieważ zarówno sprzedaż jak i najem, dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu. Zatem należy uznać że pierwsze zasiedlenie zachodzi w momencie sprzedaży lub oddania budynku (budowli) do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy).

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że dostawa nieruchomości, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacji, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia nie minęły co najmniej 2 lata.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Mając powyższe na uwadze należy zauważyć, że aby dostawa budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, muszą być spełnione łącznie dwa warunki występujące w tym artykule.

Ponadto, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

W świetle art. 43 ust. 11 ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części, objętych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy zwolnieniem od podatku, po spełnieniu warunków określonych w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy, możliwość zrezygnowania z tego zwolnienia i opodatkowania dostawy na zasadach ogólnych.

Należy zauważyć, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki lub budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

Z opisu sprawy wynika, że Powiat planuje dokonać zamiany gruntów z Nadleśnictwem, której przedmiotem będą działki o nr 552/1 i 550. Przedmiotowe działki są nieruchomościami stanowiącymi drogi. Na działce o nr 552/1 znajduje się naniesienie, fragment jezdni asfaltowej. Dla przedmiotowych działek nie ustanowiono obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego ani nie wydano decyzji o warunkach zabudowy.

W tym miejscu należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2013 r., poz. 1409, z późn. zm.).

I tak, w myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym – należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową – art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane.

W myśl natomiast art. 3 pkt 3a ustawy Prawo budowlane przez obiekt liniowy należy rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

W związku z powyższym jeżeli, jak podał Wnioskodawca, fragment jezdni asfaltowej posadowiony na części działki o nr 552/1 stanowi budowlę w rozumieniu ustawy Prawo budowlane, to należy uznać, że w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia ze sprzedażą działki zabudowanej o nr 552/1, a nie działki niezabudowanej.

W tej sytuacji przepis art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy nie znajdzie zastosowania gdyż odnosi się on wyłącznie do gruntów niezabudowanych. Przedmiotowa dostawa nie może zatem korzystać ze zwolnienia od podatku określonego w tym przepisie.

Dostawa przedmiotowej budowli znajdującej się na działce o nr 552/1 nie będzie również korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ponieważ jak wynika z okoliczności niniejszej sprawy jej dostawa będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia.

Natomiast, dostawa budowli znajdującej się na nieruchomości gruntowej o nr 552/1, będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, ponieważ Powiatowi nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy jej nabyciu i Zainteresowany nie ponosił wydatków na jej ulepszenie. Wobec powyższego – przy uwzględnieniu treści art. 29a ust. 8 ustawy – również dostawa gruntu, na którym jest posadowione ww. naniesienie, także będzie zwolniona od podatku.

Odnośnie działki gruntu o nr 550, na której znajduje się droga wewnętrzna, która nie stanowi budowli, to należy stwierdzić, iż w tym przypadku będziemy mieć do czynienia z dostawą działki niezabudowanej. Skoro – jak wynika z treści wniosku – dla ww. działki nie ustanowiono obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego ani nie wydano decyzji o warunkach zabudowy, jej dostawa będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, ponieważ w świetle przedstawionych okoliczności nie stanowi ona terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy.

W konsekwencji, kwestia doliczenia do określonej przez rzeczoznawcę ceny podatku VAT w wysokości 23%, stała się bezprzedmiotowa.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy, z którego wynika, że dostawa w drodze zamiany działek o nr 552/1 i nr 550, korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, należało uznać w odniesieniu do działki o nr 552/1 za nieprawidłowe, natomiast – do działki o nr 550 – za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego …., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.