Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.256.2017.2.RK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-11-08
Teza: Koszty uzyskania przychodów
Słowa kluczowe: eksploatacja; koszt-koszty uzyskania przychodów; leasing-raty leasingowe; naprawa; opłata-opłata wstępna; ubezpieczenia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy – przedstawione we wniosku z dnia 16 sierpnia 2017 r. (data wpływu 23 sierpnia 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 12 października 2017 r. (data wpływu 18 października 2017 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 sierpnia 2017 r. do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od towarów i usług.

Wniosek ten w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) w związku z czym pismem z dnia 26 września 2017 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.256.2017.1.ISL, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 i § 2 w związku z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 26 września 2017 r. (data doręczenia 5 października 2017 r.). Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem z dnia 12 października 2017 r. (data wpływu 18 października 2017 r.), nadanym w dniu 12 października 2017 r.

We wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą – działalność prawniczą (PKD 69.10.Z) w formie kancelarii radcy prawnego, w związku z czym jest płatnikiem podatku od towarów i usług. Przychody z tej działalności gospodarczej są opodatkowane w podatku dochodowym od osób fizycznych na zasadach ogólnych. Wnioskodawca nie zatrudnia pracowników. Zakres i przedmiot prowadzonej działalności gospodarczej powoduje konieczność licznych wyjazdów do siedzib organów administracji publicznej, organów podatkowych, ale przede wszystkim do sądów powszechnych i administracyjnych, znajdujących się na terenie całej Polski. W związku z tym samochód osobowy stanowi niezbędne narzędzie w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Wnioskodawca jest właścicielem obecnie jednego samochodu osobowego wykorzystywanego do działalności gospodarczej oraz do celów prywatnych. Wnioskodawca zamierza zakupić w drodze leasingu drugi samochód (dalej: auto), który ma zamiar wykorzystywać w analogiczny sposób jak pierwszy do celów prowadzonej działalności gospodarczej oraz do celów prywatnych, który mógłby być zabezpieczeniem w działalności, gospodarczej na wypadek niemożności skorzystania z pierwszego z posiadanych pojazdów.

W piśmie z dnia 12 października 2017 r. stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że prowadzi działalność gospodarczą od dnia 2 maja 2015 r. Pojazd zamierza Wnioskodawca zakupić z końcem 2017 r. lub w 2018 r. Wnioskodawca zamierza zawrzeć umowę leasingu na okres między 36 miesięcy a 60 miesięcy. Zawarta przez Wnioskodawcę umowa leasingu będzie spełniać warunki wskazane w art. 23b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z zakupem i eksploatacją samochodu w drodze leasingu, Wnioskodawca zamierza zaliczać do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej następujące wydatki: raty leasingowe, wszelkie wydatki związane z zawarciem umowy leasingu (opłata wstępna, wykup pojazdu po zakończeniu leasingu itd.) oraz wydatki związane z utrzymaniem samochodu (paliwo, ubezpieczenie, naprawy, itd.).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym wydatki na auto, w tym raty leasingowe za nie, stanowić będą dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodu na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych z prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej?
2.  Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym z tytułu wydatków na auto, w tym z tytułu rat leasingowych, Wnioskodawca może odliczyć od obciążającego Jego podatku należnego w podatku od towarów i usług, podatek naliczony w kwocie 50 % kwoty podatku wynikającego z faktur otrzymywanych przez Wnioskodawcę?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy w zakresie przedstawionego zdarzenia przyszłego w odniesieniu do pytania Nr 1, dotyczącego podatku dochodowego od osób fizycznych. Natomiast w zakresie pytania oznaczonego Nr 2 w zakresie podatku od towarów i usług wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Użyty w tym przepisie zwrot „w celu” oznacza, że aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu, jego zachowaniem lub zabezpieczeniem, musi zachodzić związek tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu bądź na funkcjonowanie źródła przychodu.

Zakup drugiego samochodu wykorzystywanego w celach tzw. prywatno-służbowych oraz jednocześnie stanowiącego zabezpieczenie dla pierwszego z posiadanych samochodów spełnia ww. warunek. Posiadanie samochodu w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej jest niezbędne i konieczne, bez samochodu nie ma możliwości prowadzenia działalności gospodarczej. Aby zapewnić ciągłość usług i wywiązywanie się z przyjętych zobowiązań, koniecznym jest posiadanie dwóch samochodów, z których drugi użytkowany będzie w sytuacjach przede wszystkim koniecznych, gdzie brak było możliwości skorzystania z pierwszego samochodu, co w działalności Wnioskodawcy, wielokrotnie występowało.

Jednocześnie wydatki na zakup i eksploatację kolejnego samochodu, w przypadku prowadzenia jednoosobowo działalności gospodarczej, nie są wymienione w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. Tym samym, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, wydatki na auto, w tym raty leasingowe za nie, stanowić będą dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodu z prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wnioskodawca wskazuje na interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 7 stycznia 2015 r., Nr IBPBI/1/415-1176/14/SK.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Aby zatem dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

*   musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

*   nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów,

*   musi być należycie udokumentowany.

Generalnie należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z tą działalnością, których celem jest osiągnięcie przychodów, bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tychże kosztów. Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku, a osiągnięciem przychodu, bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu, bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Zauważyć przy tym należy, że konieczność poniesienia danego wydatku nie może wynikać z zaniedbań lub sprzecznych z prawem działań podatnika.

Kwestie dotyczące zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z umowami leasingu zostały przez ustawodawcę uregulowane w art. 23a-23l ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 23a pkt 1 ww. ustawy, ilekroć w rozdziale jest mowa o umowie leasingu - rozumie się przez to umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej „finansującym”, oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej „korzystającym”, podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty oraz prawo wieczystego użytkowania gruntów.

Z treści art. 23b ust. 1 powołanej ustawy wynika, że opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio w przypadku, o którym mowa w pkt 1, koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, jeżeli:

1.  umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym nie jest osoba wymieniona w pkt 2, została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli przedmiotem umowy leasingu są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 5 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości;
2.  umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, została zawarta na czas oznaczony;
3.  suma ustalonych opłat w umowie leasingu, o której mowa w pkt 1 lub 2, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, a w przypadku zawarcia przez finansującego następnej umowy leasingu środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej będących uprzednio przedmiotem takiej umowy odpowiada co najmniej jego wartości rynkowej z dnia zawarcia następnej umowy leasingu; przepis art. 19 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie natomiast z treścią art. 23b ust. 2 ww. ustawy, jeżeli finansujący w dniu zawarcia umowy leasingu korzysta ze zwolnień w podatku dochodowym przysługujących na podstawie:

1.  art. 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1888, 1926, 1933 i 1948),
2.  przepisów o specjalnych strefach ekonomicznych,
3.  art. 23 i 37 ustawy z dnia 14 czerwca 1991 r. o spółkach z udziałem zagranicznym (Dz. U. z 1997 r. poz. 143, z 1998 r. poz. 1063 oraz z 1999 r. poz. 484 i 1178)

–do umowy tej stosuje się zasady opodatkowania określone w art. 23f-23h.

Natomiast w myśl art. 23b ust. 3 powołanej ustawy, w przypadku finansującego będącego spółką niebędącą osobą prawną ograniczenia, o których mowa w ust. 2, dotyczą także wspólników tych spółek.

W związku z powyższym, jeżeli zawarta umowa leasingu spełnia określone w art. 23b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych warunki oraz finansujący w dniu jej zawarcia nie korzysta ze zwolnień wymienionych w art. 23b ust. 2 ww. ustawy, to korzystający może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wszelkie poniesione koszty związane z przedmiotem umowy leasingu, w tym także wydatek związany z uiszczeniem opłaty wstępnej.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów poniesionych wydatków zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem pkt 36, z tytułu używania niewprowadzonego do ewidencji środków trwałych samochodu osobowego, w tym także stanowiącego własność osoby prowadzącej działalność gospodarczą, dla potrzeb działalności gospodarczej podatnika – w części przekraczającej kwotę wynikającą z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu oraz stawki za 1 km przebiegu, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra; w celu ustalenia faktycznego przebiegu samochodu podatnik jest obowiązany do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu.

Z kolei, stosownie do treści art. 23 ust. 3b ww. ustawy, przepis ust. 1 pkt 46 nie dotyczy samochodów osobowych używanych na podstawie umowy leasingu, o której mowa w art. 23a pkt 1.

Ustawodawca wyraźnie wskazał w art. 23 ust. 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, że przepis art. 23 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy nakładający obowiązek prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu i ograniczenia kwoty kosztów z tytułu eksploatacji samochodów do limitu tzw. „kilometrówki” nie dotyczy sytuacji używania samochodów osobowych używanych na podstawie umowy leasingu, o której mowa w art. 23a pkt 1 ustawy.

Mając zatem na uwadze powołane powyżej przepisy stwierdzić należy, że wydatki na eksploatację samochodu będą stanowiły koszty uzyskania przychodów w części w jakiej faktycznie służą uzyskiwaniu przychodów z działalności. Jedynie takie wydatki, które rzeczywiście związane są z wykorzystaniem samochodu na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, spełniają warunki określone w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Każdorazowo zatem podatnik musi określić, czy dany wydatek został poniesiony w związku z działalnością gospodarczą. Należy przy tym podkreślić, że obowiązek jednoznacznego wykazania związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem, a przychodem uzyskanym z działalności zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła tego przychodu – każdorazowo spoczywa na podatniku, zgodnie z zasadą, że ciężar dowodu spoczywa na tym podmiocie, który z danego faktu wywodzi korzystne dla siebie skutki prawne.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 47 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów składek na ubezpieczenie samochodu osobowego w wysokości przekraczającej ich część ustaloną w takiej proporcji, w jakiej pozostaje równowartość 20 000 euro, przeliczona na złote według kursu sprzedaży walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z dnia zawarcia umowy ubezpieczenia w wartości samochodu przyjętej dla celów ubezpieczenia.

Oznacza to, że w przypadku opłacania składek na ubezpieczenie samochodu osobowego składki te stanowią koszt uzyskania przychodu tylko w części ustalonej od wartości samochodu nieprzekraczającej równowartości 20 000 euro (przeliczonej na złote według kursu sprzedaży walut obcych ogłaszanego przez NBP z dnia zawarcia umowy ubezpieczenia w wartości samochodu przyjętej dla celów ubezpieczenia).

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w formie kancelarii radcy prawnego. Zakres i przedmiot prowadzonej działalności gospodarczej powoduje konieczność licznych wyjazdów do siedzib organów administracji publicznej, organów podatkowych, ale przede wszystkim do sądów powszechnych i administracyjnych, znajdujących się na terenie całej Polski. Wnioskodawca zamierza zakupić w drodze leasingu drugi samochód, który ma zamiar wykorzystywać do celów prowadzonej działalności gospodarczej oraz do celów prywatnych, który mógłby być zabezpieczeniem w działalności, gospodarczej na wypadek niemożności skorzystania z pierwszego z posiadanych pojazdów. Wnioskodawca zamierza zawrzeć umowę leasingu na okres między 36 miesięcy a 60 miesięcy. Zawarta przez Wnioskodawcę umowa leasingu będzie spełniać warunki wskazane w art. 23b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z zakupem samochodu w drodze leasingu, Wnioskodawca zamierza zaliczać do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej wydatki poniesione z tytułu eksploatacji samochodu, m.in. paliwo, ubezpieczenie, naprawy oraz wydatki poniesione na raty leasingowe, opłatę wstępną, wykup pojazdu po zakończeniu leasingu.

Mając zatem na uwadze powołane powyżej przepisy stwierdzić należy, że wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na eksploatację samochodu będą stanowiły koszty uzyskania przychodów w części w jakiej faktycznie służą uzyskiwaniu przychodów z prowadzonej działalności przez Wnioskodawcę. Jedynie takie wydatki, które rzeczywiście związane są z wykorzystaniem samochodu na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, spełniają warunki określone w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wobec powyższego, jeżeli wydatki na eksploatację samochodu będą spełniały warunki określone w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych to wówczas w kosztach uzyskania przychodów Wnioskodawca może ująć wydatki związane z eksploatacją samochodu wykorzystywanego w działalności gospodarczej, jednakże w przypadku opłaconych składek na ubezpieczenie samochodu, należy uwzględnić ograniczenia wynikające z cyt. powyżej art. 23 ust. 1 pkt 47 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Powyższe oznacza również, że Wnioskodawca może ująć w kosztach uzyskania przychodów wydatki poniesione na wykup pojazdu po zakończeniu leasingu, jeżeli jego wykup nastąpi w ramach działalności gospodarczej. Jednocześnie stwierdzić należy, że jeżeli w istocie zawarta przez Wnioskodawcę umowa leasingu spełniać będzie przesłanki, o których mowa w art. 23b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to Wnioskodawca jako korzystający może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej wydatki poniesione na raty leasingowe samochodu wykorzystywanego w działalności gospodarczej, w tym także wydatek związany z uiszczeniem opłaty wstępnej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postepowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.