Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4.4012.208.2017.1.EK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-06-29
Teza: w zakresie braku zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy usługi obsługi kart płatniczych-usługi wydawnicze, usługi przetwarzania komunikatów autoryzacyjnych i przekazywania w czasie rzeczywistym informacji o autoryzowanych transakcjach do systemów Banku oraz usług dodatkowych
Słowa kluczowe: karta-karta płatnicza; usługi-usługi finansowe; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 maja 2017 r. (data wpływu 30 maja 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy usługi obsługi kart płatniczych-usługi wydawnicze, usługi przetwarzania komunikatów autoryzacyjnych i przekazywania w czasie rzeczywistym informacji o autoryzowanych transakcjach do systemów Banku oraz usług dodatkowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 maja 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy usługi obsługi kart płatniczych oraz usługi przetwarzania komunikatów autoryzacyjnych i przekazywania w czasie rzeczywistym informacji o autoryzowanych transakcjach do systemów Banku oraz usług dodatkowych.

We wniosku przedstawiono następujący następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka S.A. (dalej: „Spółka") świadczy usługi w zakresie obsługi kart płatniczych na rzecz banków. Banki współpracują ze Spółką, jako zewnętrznym usługodawcą, przy obsłudze kart płatniczych dla poprawy efektywności kosztowej i zwiększenia elastyczności. Banki zlecają Spółce wykonywanie czynności związanych z obsługą kart płatniczych wydawanych przez banki, które to czynności są niezbędne dla świadczenia przez banki usług finansowych (w dalszej części wniosku poszczególne banki współpracujące ze Spółką będą określane jako „Bank").

W ramach usług w zakresie obsługi kart płatniczych Spółka świadczy na rzecz Banku usługi obsługi kart płatniczych, wskazane w umowie z Bankiem (zwanej dalej „Umową o obsługę kart") i polegające m.in. na:

1.  przygotowaniu pliku do personalizacji kart VISA i MasterCard Banku na podstawie przesłanych przez Bank do Spółki wniosków o wydanie nowych kart, duplikatów kart, wznowień kart oraz zmian w wydanych kartach,
2.  generowaniu plików produkcyjnych umożliwiających personalizację kart,
3.  dostarczaniu plików produkcyjnych do centrum personalizacji kart za pomocą bezpiecznego połączenia, zgodnie z wymogami organizacji płatniczych VISA, MasterCard,
4.  generowaniu PIN kodów,
5.  drukowaniu PIN kodów,
6.  przekazywaniu PIN kodów do urzędu pocztowego wskazanego przez Bank,
7.  weryfikacji PIN kodów,
8.  prowadzenie zapisu karty w systemach Spółki,
9.  przyjmowaniu i obsłudze zastrzeżeń oraz blokad kart,
10.  udziale w obsłudze reklamacji kartowych składanych przez użytkowników kart,
11.  obsłudze posiadaczy kart płatniczych w zakresie informacji o zautoryzowanych transakcjach,
12.  obsłudze pracowników Banku w zakresie informacji o zautoryzowanych transakcjach, produkcji kart,
13.  obsłudze operacyjnej nadużyć kartowych raportowanych do organizacji płatniczych VISA i MasterCard,
14.  monitorowaniu transakcji kartowych,
15.  zarządzaniu kluczami kryptograficznymi.

Powyższe usługi będą oznaczone w dalszej części wniosku jako: „Usługi wydawnicze".

W dalszej kolejności w ramach Umowy o obsługę kart Spółka świadczy na rzecz Banku usługi przetwarzania komunikatów autoryzacyjnych i przekazywania w czasie rzeczywistym informacji o autoryzowanych transakcjach (generowanych przez karty Banku) do systemów Banku, których to celem jest zapewnienie:

1.  blokady środków przez Bank na rachunku bankowym, do którego przypisana jest karta
2.  odbierania przez Spółkę plików rozliczeniowych VISA i MasterCard dla kart wydawanych przez Bank,
3.  przetwarzania przez Spółkę plików rozliczeniowych VISA i MasterCard dla kart wydawanych przez Bank,
4.  przygotowania przez Spółkę zbiorów elektronicznych dla Banku zawierających informacje o transakcjach rozliczonych przez organizacje płatnicze Visa i MasterCard,

\- czego skutkiem będzie rozliczenie przez Bank transakcji zrealizowanej kartą na podstawie danych otrzymanych od Spółki.

Powyższe usługi będą oznaczone w dalszej części wniosku jako: „Usługi przetwarzania komunikatów autoryzacyjnych".

Końcowo w ramach Umowy o obsługę kart Spółka świadczy również następujące usługi dodatkowe związane z obsługą kart płatniczych m.in. za pomocą dedykowanego dla tego celu portalu www:

1.  3D-Secure - usługa 3D-Secure umożliwia zabezpieczenie płatniczych transakcji internetowych, poprzez dodatkową weryfikację tożsamości użytkownika karty. Weryfikacja użytkownika realizowana jest przy użyciu jednorazowego hasła - kodu wysyłanego SMS-em na numer telefonu komórkowego klienta banku zarejestrowanego w usłudze. Użycie poprawnego kodu podczas dokonywania transakcji internetowej potwierdza tożsamość użytkownika karty i umożliwia dalsze procesowanie transakcji.
2.  PIN change - usługa PIN change oznacza zmianę parametrów karty, zgodnie z dyspozycją użytkownika karty. Usługa polega na zmianie aktualnej wartości PIN dla wskazanej karty, poprzez wprowadzenie nowej wartości PIN.
3.  Zastrzeżenia karty płatniczej poprzez portal www - ta usługa umożliwia zarejestrowanemu użytkownikowi karty dokonanie zastrzeżenia karty płatniczej. Po zalogowaniu się do portalu www prezentowany jest moduł zastrzegania kart, za pośrednictwem którego użytkownik może zmienić status karty, wybierając jeden z prezentowanych przez moduł statusów. Wybór modułu zastrzegania kart powoduje wyświetlanie listy kart (częściowo zamaskowanych) wydanych przez Bank użytkownikowi. Użytkownik, po wybraniu nowego statusu karty powoduje trwałą zmianę statusu karty w systemach Banku oraz Spółki. Status karty zmieniony przez użytkownika nie może być ponownie zmieniany za pośrednictwem portalu www.

Powyższe usługi będą oznaczone w dalszej części wniosku jako: „Usługi dodatkowe". Celem świadczenia tych usług jest uatrakcyjnienie oferty kartowej Banku skierowanej do jego klientów.

Wszystkie wskazane powyżej usługi świadczone przez Spółkę mają charakter kompleksowy i mają na celu zapewnienie obsługi kart Banku w zakresie następujących typów transakcji:

1.  zakupy,
2.  wypłaty gotówki,
3.  cash back,
4.  zapytania o saldo,
5.  mini wyciąg,
6.  zmiany kodu PIN (PIN change),
7.  odblokowania kodu PIN (PIN unblock),

Spółka będzie otrzymywała od Banku comiesięczne wynagrodzenie:

1.  Za Usługi wydawnicze otrzymuje wynagrodzenie z tytułu każdego zapisu aktywnej karty Banku, przy czym cena za jednostkowy zapis karty została uzależniona od ilości zapisów kart zdefiniowanych w systemach Spółki. Wynagrodzenie to stanowi osobną pozycję na fakturze, która jest wystawiana przez Spółkę do Banku: „miesięczna opłata za obsługę kart aktywnych Bank”.
2.  Za Usługi przetwarzania komunikatów autoryzacyjnych Spółka otrzymuje wynagrodzenie z tytułu przetworzenia każdego komunikatu, przy czym cena za jednostkowy komunikat autoryzacyjny jest uzależniona od ilości miesięcznych komunikatów przychodzących z organizacji płatniczych VISA i MasterCard, dotyczących kart Banku. Wynagrodzenie to stanowi osobną pozycję na fakturze, która jest wystawiana przez Spółkę do Banku: „miesięczna opłata za przetwarzanie komunikatów autoryzacyjnych”.
3.  Z tytułu świadczenia Usług dodatkowych Spółka otrzymuje wynagrodzenie z tytułu każdego zapisu aktywnej karty Banku, przy czym cena za jednostkowy zapis karty została uzależniona od ilości zapisów kart zdefiniowanych w systemach Spółki. Wyliczone w ten sposób całościowe wynagrodzenie Spółka rozbija na fakturze wystawianej przez Spółkę do Banku, wykazując z osobna każdą z Usług dodatkowych tj.:
    *   Usługę 3D Secure,
    *   Usługę w Portalu www: PIN Change
    *   Usługę w Portalu www: Zastrzeżenie kart

Spółka wyjaśnia, że wszystkie opisane w niniejszym wniosku usługi są już przez nią świadczone. W niniejszym wniosku zostały one jednak oznaczone jako zdarzenie przyszłe, gdyż przedmiotem pytania Spółki są wyłącznie konsekwencje podatkowe świadczenia tych usług w przyszłości, tj. w stanie prawnym obowiązującym od 1 lipca 2017 r. Spółka wskazała, że wniosek dotyczy trzech zdarzeń przyszłych - liczba ta wynika z ilości rodzajów opisanych w niniejszym wniosku usług: Usługi wydawnicze, Usługi przetwarzania komunikatów autoryzacyjnych, Usługi dodatkowe.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy od dnia 1 lipca 2017 r. świadczone przez Spółkę usługi obsługi kart płatniczych (Usługi wydawnicze, Usługi przetwarzania komunikatów autoryzacyjnych, Usługi dodatkowe) podlegać będą opodatkowaniu VAT czy też usługi te będą zwolnione z VAT?

Zdaniem Spółki, od dnia 1 lipca 2017 r. świadczone przez Spółkę usługi obsługi kart płatniczych (Usługi wydawnicze, Usługi przetwarzania komunikatów autoryzacyjnych i Usługi dodatkowe) podlegać będą opodatkowaniu podstawową stawką VAT i nie będą zwolnione z VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 40 Ustawy VAT zwalnia się od podatku usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych. przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług.

Zgodnie z obowiązującym do dnia 30 czerwca 2017 r. art. 43 ust. 13 Ustawy VAT, zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41. Powyższego przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41 (art. 43 ust. 14 Ustawy VAT).

Zgodnie z ustawą z dnia 1 grudnia 2016 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2016 r. poz. 2024), z dniem 1 lipca 2017 r. w art. 43 Ustawy VAT uchyla się ustępy 13 i 14. Usunięcie z Ustawy VAT ust. 13 w art. 43 ma na celu ściślejszą implementację przepisów Dyrektywy VAT oraz jest odpowiedzią na ugruntowane w tej materii orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE").

Z uwagi na przedmiot świadczonych przez Spółkę usług przedstawionych w niniejszym wniosku, należy rozważyć czy usługi świadczone przez Spółkę mogą być uznane za usługi w zakresie wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 40 Ustawy VAT.

Od dnia 1 lipca 2017 r. ze zwolnienia z VAT korzystać będą bowiem jedynie usługi dotyczące transakcji płatniczych, które mają charakter usług finansowych wskazanych art. 43 ust. 1 pkt 40 Ustawy VAT. Ze zwolnienia z VAT nie będą już korzystać świadczone odrębnie usługi wspierające usługi finansowe, które same nie wpisują się w charakter usług finansowych, nawet w sytuacji, gdy są niezbędne do wyświadczenia usług finansowych.

Ze zwolnienia będą nadal korzystać usługi stanowiące część składową usługi finansowej pod warunkiem jednak, że ta część składowa tworzy odrębną całość i - zgodnie z orzecznictwem TSUE -może stanowić element usług finansowych wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7 i 38-41 Ustawy VAT, posiadający specyficzne i istotne cechy usługi zwolnionej (zob. podobnie: wyrok TSUE w sprawie SDC, C-2/95, pkt 66; wyrok TS w sprawie Nordea Pankki Suomi, C-350/10, EU:C:2011:532, pkt 24; wyrok TS w sprawie Bookit Ltd, C-607/14, pkt 40). Zgodnie z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 listopada 2016 r. o sygn. I FSK 1253/14: „Element posiadający istotne i specyficzne cechy usługi zwolnionej" to „taki element usługi zwolnionej, który realizuje jej zasadnicze funkcje, stanowiące o istocie usługi finansowej korzystającej ze zwolnienia".

Podsumowując orzecznictwo TSUE w tym zakresie należy uznać, że w jego świetle ze zwolnienia z VAT korzystają także usługi pomocnicze do wymienionych wprost w art. 43 ust. 1 pkt 7 i 38-41 Ustawy VAT zwolnionych usług finansowych, o ile:

*   stanowią odróżniającą całość,

*   są specyficzne dla transakcji zwolnionych,

*   mają podstawowe znaczenie dla ich realizacji.

W opinii TSUE, zwolnienie z VAT nie dotyczy wszystkich transakcji o charakterze finansowym lub ubezpieczeniowym, ale wyłącznie konkretnych czynności wymienionych w przepisach. Kryterium decydującym o możliwości zakwalifikowania danego świadczenia do usług zwolnionych jest możliwość stwierdzenia, że bez względu na to, jaki podmiot je wykonuje i w jakiej formie, stanowi ono usługę finansową albo usługę do niej podobną, tj. mającą cechy charakterystyczne dla usługi finansowej. W wyroku z dnia 5 czerwca 1997 r. w sprawie C-2/95 Sparekassernes Datacenter, TSUE stwierdził, że realizowane usługi będą korzystały ze zwolnienia dla usług finansowych określonego w VI Dyrektywie, jeżeli usługi te: „mają wyróżniający się charakter i są specyficzne dla transakcji zwolnionych oraz mają podstawowe znaczenie dla ich realizacji”. Powyższe tezy zostały potwierdzone orzeczenia w orzeczeniu TSUE z 28 lipca 2011 r. w sprawie C-350/10 Nordea Pankki Suomi Oyi: „W odniesieniu do operacji dotyczących przelewów w rozumieniu art. 13 część B lit. d) pkt 3 szóstej dyrektywy świadczone usługi muszą skutkować przekazaniem środków pieniężnych oraz prowadzić do zmian prawnych i finansowych. Należy dokonać rozróżnienia między usługą zwolnioną w rozumieniu wspomnianej dyrektywy a dostarczaniem zwykłego świadczenia fizycznego lub technicznego, takiego jak udostępnienie bankowi systemu informatycznego."

W ocenie Spółki, świadczone przez nią usługi nie stanowią usług w zakresie wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych ani też usług stanowiących część składową takich usług, które posiadałyby specyficzne i istotne cechy usługi zwolnionej, tym samym usługi te nie mogą korzystać ze zwolnienia z VAT. Czynności wspierające usługi finansowe po usunięciu przepisu art. 43 ust. 13 Ustawy VAT nie będą już bowiem zwolnione z VAT.

Wykonywane przez Spółkę usługi:

*   Usługi wydawnicze,

*   Usługi przetwarzania komunikatów autoryzacyjnych,

*   Usługi dodatkowe

same w sobie oceniane odrębnie nie mogą zostać uznane za usługi w zakresie transakcji płatniczych, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 40 Ustawy VAT.

Spółka nie dokonuje bezpośrednio świadczenia usług w zakresie transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 40 Ustawy VAT, nie obciąża ani nie uznaje sama bezpośrednio danych rachunków, nie dokonuje na nich zapisów, ani nawet nie zleca takiego obciążenia lub uznania (czynności te zostały uznane za przesłanki zwolnienia z VAT w wyroku TSUE 26 maja 2016 r. w sprawie C-607/14 Bookit Ltd).

Ponadto jakkolwiek usługi te:

*   są odrębną całością,

*   stanowią element usługi finansowej świadczonej przez Bank tj. usługi realizacji transakcji płatniczych,

*   są właściwe i niezbędne do świadczenia usługi finansowej Banku,

to jednak nie można uznać, iż stanowić będą część składową usługi finansowej posiadającą specyficzne i istotne cechy usługi zwolnionej świadczonej przez Bank tj. usługi realizacji transakcji płatniczych.

Usługi świadczone przez Spółkę na podstawie Umowy o obsługę kart są charakterystyczne, typowe i zarazem niezbędne do świadczenia usługi realizacji transakcji płatniczej przez Bank, ale ani rozpatrywane wspólnie ani z osobna usługi te nie realizują zasadniczej funkcji „transakcji płatniczej", nie skutkują bowiem zmianami sytuacji prawnej lub finansowej podmiotów dokonujących transakcji płatniczej (przeniesieniem własności środków pieniężnych).

Spółka zajmuje się jedynie techniczną obsługą wydawnictwa kart płatniczych (w szczególności przygotowaniem plików do personalizacji kart, dostarczaniem plików produkcyjnych, generowaniem, drukowaniem, przekazywaniem i weryfikacją PIN kodów, obsługą zapisów kart w systemach Spółki), jak również technicznym przetwarzaniem komunikatów autoryzacyjnych i przekazywaniem w czasie rzeczywistym informacji o autoryzowanych transakcjach (generowanych przez karty Banku) do systemów Banku (których efektem jest blokada przez Bank środków na rachunku przypisanym do karty, odbieranie i przetwarzanie przez Spółkę plików rozliczeniowych VISA i MasterCard dla kart wydawanych przez Bank i ostateczne rozliczenie transakcji przez Bank). Podobnie należy ocenić usługi Spółki w zakresie zabezpieczenia transakcji płatniczych realizowanych kartami Banku, w szczególności: usługi 3D-Secure (tj. dodatkową weryfikację tożsamości użytkownika karty przy pomocy hasła kodu wysyłanego SMS-em), usługi PIN change (czyli zmianę parametrów karty, zgodnie z dyspozycją użytkownika karty), czy umożliwienie zastrzeżenia karty płatniczej poprzez portal www.

Wszystkie powyższe usługi Spółki są właściwe i niezbędne do świadczenia usługi finansowej Banku i stanowią część tej usługi, jednak nie na tyle istotną aby mógł zostać uznany za realizację transakcji płatniczych.

Co równie istotne, odpowiedzialność Spółki z tytułu świadczenia usług na podstawie Umowy o obsługę kart jest ograniczona do aspektów technicznych i nie obejmuje specyficznych i istotnych elementów transakcji (zob. podobnie wyrok z dnia 5 czerwca 1997 r. w sprawie C-2/95 SDC, z dnia 28 lipca 2011 r. w sprawie C-350/10 Nordea Pankki Suomi, wyrok z 26 maja 2016 r. w sprawie Bookit Ltd. C-607/14).

W związku powyższym, w ocenie Spółki, od dnia 1 lipca 2017 r. usługi będące przedmiotem niniejszego wniosku nie będą mogły korzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 40 Ustawy VAT.

Brak jest również podstaw do twierdzenia, że opisane w zdarzeniu przyszłym usługi mieszczą się w pojęciu usług pośrednictwa w świadczeniu usług wymienionych art. 43 ust. 1 pkt 40 Ustawy VAT, ponieważ Spółka nie będzie podejmowała jakichkolwiek działań zmierzających do zawarcia przez Bank umów z innymi podmiotami lub występowała jako przedstawiciel lub pełnomocnik Banku w relacjach z jego potencjalnymi lub istniejącymi klientami.

Stanowisko Spółki potwierdza orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego i TSUE. W ramach dotychczasowej linii orzeczniczej Naczelny Sąd Administracyjny potwierdził zastosowanie zwolnienia z VAT do usług przetwarzania danych, usług informatycznych oraz usług oprogramowania związanych z techniczną obsługą kart płatniczych wyłącznie na podstawie nieobowiązującego od 1 lipca 2017 r. art. 43 ust. 13 Ustawy VAT:

*   W wyroku w wyroku z dnia 18 grudnia 2012 r., sygn. I FSK 339/12, NSA wskazał, że: „Usługi informatyczne związane z obsługą kart płatniczych dla banku na postawie art. 43 ust. 13 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT korzystają ze zwolnienia z podatku od towarów i usług."

*   Z kolei w wyroku z dnia 3 października 2014 r. o sygn. I FSK 1489/13 NSA wskazał, że: „usługi: obsługi procesów reklamacyjnych, udzielania dostępu do informacji o kortach zatrzymanych, blokowaniu kart płatniczych, udzielania dostępu do systemów wspomagających autoryzację, a także inne czynności mające na celu doprowadzenie do prawidłowego wykonania usługi rozliczania transakcji dokonywanych przy użyciu kart płatniczych MasterCard (w tym alerty bezpieczeństwa), podlegają zwolnieniu na podstawie art. 43 ust 1 pkt 40 w zw. z art. 43 ust 13 ustawy o VAT.

W orzeczeniu TSUE z dnia 26 maja 2016 r. w sprawie C-607/14 Bookit Ltd. TSUE uznał, że zwolnienie od podatku VAT transakcji dotyczących płatności i przelewów nie ma zastosowania do usługi tzw. „przetwarzania płatności za pomocą karty debetowej lub kredytowej”:

„W niniejszej sprawie należy zaznaczyć, że jak wynika z opisu znajdującego się w pkt 31 niniejszego wyroku, usługa przetwarzania płatności za pomocą karty, taka jak ta rozpatrywana w postępowaniu głównym, skutkuje doprowadzeniem do realizacji płatności lub przelewu i usługę te można postrzegać jako niezbędną dla tej realizacji, zważywszy że, jak wynika z postanowienia odsyłającego, to przekazanie pliku rozliczeniowego na koniec dnia przez usługodawcę tej usługi agentowi rozliczeniowemu uruchamia proces płatności lub przelewu danych sum od wystawców do rzeczonego agenta rozliczeniowego i ostatecznie na rachunek usługodawcy oraz że w rzeczywistości realizowane są jedynie płatności lub przelewy, co do których konieczne informacje zebrane są w rzeczonym pliku.

Jednakże, po pierwsze, jako że art. 135 ust. 1 lit. d) dyrektywy VAT musi być przedmiotem ścisłej interpretacji, sama okoliczność, że usługa jest niezbędna dla realizacji zwolnionej transakcji, nie pozwala stwierdzić, że transakcja podlega zwolnieniu (zob. podobnie wyroki: z dnia 5 czerwca 1997 r., SDC, C-2/95, EU:C:1997:278, pkt 65; z dnia 28 lipca 2011 r., Nordea Pankki Suomi, C-350/10, EU:C:2011:532, pkt 31).

Po drugie, ani uzyskania przez usługodawcę tej usługi od nabywcy danych dotyczących karty płatniczej, jaką pragnie się on posłużyć, ani ich przekazania przez owego usługodawcę agentowi rozliczeniowemu, ani odbioru przez tegoż usługodawcę kodu autoryzacji dostarczonego przez wystawcę, ani nawet ponownego przekazania przez usługodawcę do swego agenta rozliczeniowego na koniec dnia pliku rozliczeniowego zawierającego między innymi kody autoryzacji dotyczące zrealizowanych sprzedaży nie można, pojedynczo lub razem, uznać za realizację szczególnej i istotnej funkcji transakcji płatności lub przelewu w rozumieniu art. 135 ust. 1 lit. d) dyrektywy VAT."

Usługi analizowane przez TSUE w przywołanym wyroku miały bardzo podobny zakres jak usługi świadczone przez Spółkę, w szczególności Usługi przetwarzania komunikatów autoryzacyjnych.

Tezę Spółki potwierdzają także interpretacje indywidualne dotyczące bezpośrednio usług analogicznych do pozostałych usług będących przedmiotem niniejszego wniosku.

W zakresie stanowiska organów podatkowych odnośnie usług takich jak Usługi wydawnicze świadczone przez Spółkę, Spółka pragnie powołać się na interpretację dotyczącą usługi personalizacji kart (interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 13 grudnia 2012 r. o sygn. IPPP1/443-1144/12-4/EK) wskazującą na zwolnienie z VAT na podstawie nieobowiązującego już od 1 lipca 2017 r. art. 43 ust. 13 Ustawy VAT:

„usługi personalizacji kart niewątpliwie stanowią element usługi finansowej „w zakresie prowadzenia rachunków pieniężnych i wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych", wymienionej w art. 43 ust. 1 pkt 40, bowiem ich celem jest umożliwienie realizowania transakcji finansowych przy użyciu kart płatniczych. Usługi powyższe mogą być potraktowane jako odrębna całość, o czym świadczy fakt, iż są świadczone przez odrębny podmiot niż bank, bądź instytucja finansowa. Wskazać również należy, że jak słusznie zauważył Wnioskodawca, brak usługi personalizacji kart płatniczych w procesie przeprowadzania transakcji finansowej przy ich użyciu, czyniłby niemożliwym dokonanie zapłaty przy użyciu karty. Usługa personalizacji kart jest częścią procesu wprowadzania kart płatniczych do obiegu, która stanowi warunek niezbędny do wprowadzenia karty do używania w bezgotówkowym obrocie pieniężnym. Stanowi więc właściwy (specyficzny dla usługi finansowej) i konieczny element procesu przeprowadzania i rozliczania każdej płatności dokonywanej przy użyciu karty płatniczej.

Reasumując wskazać należy, że usługi personalizacji kart płatniczych, jako usługi pomocnicze do usług finansowych, mogą korzystać ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 13 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy."

Tak samo Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 31 października 2012 r. o sygn. ITPP2/443-959/12/RS: „W konsekwencji należy uznać, iż świadczone przez Spółkę usługi personalizacji kart płatniczych nie są objęte zwolnieniem od podatku przewidzianym w art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o podatku od towarów i usług."

W zakresie stanowisk organów podatkowych mających zastosowanie do Usług dodatkowych, Spółka pragnie powołać się na interpretację dotyczącą bezpośrednio usługi 3D-Secure (interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 30 grudnia 2013 r. o sygn. ITPP2/443-986/13/AK) wskazującą na zwolnienie z VAT na podstawie nieobowiązującego od 1 lipca 2017 r. art. 43 ust. 13 Ustawy VAT:

„Świadczona przez Spółkę usługa 3D-SECURE (zarówno w sytuacji, gdy jest składnikiem kompleksowej usługi polegającej na obsłudze procesu płatności online przy użyciu kart płatniczych, jak również gdy jest świadczona jako odrębna, samodzielna usługa), jakkolwiek związana z wyżej wskazanymi usługami finansowymi, poprzez obsługę pewnych procesów związanych z transakcjami płatniczymi - wbrew stanowisku wyrażonemu we wniosku - sama w sobie jednak taką usługą nie jest. Spółka nie dokonuje bezpośrednio świadczenia usług w zakresie transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, a jedynie udostępnia określone rozwiązania wykorzystywane przez banki bądź instytucje finansowe w prowadzonej działalności.

Brak jest również podstaw do twierdzenia, że świadczona usługa mieści się w pojęciu usług pośrednictwa w świadczeniu usług wymienionych art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy, Spółka nie występuje bowiem jako przedstawiciel lub pełnomocnik banku bądź instytucji finansowej w relacjach z ich potencjalnymi lub istniejącymi klientami.

W konsekwencji należy uznać, że świadczona usługa nie jest i nie będzie objęta zwolnieniem od podatku przewidzianym w art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy. (\`(...)\`)

Opisana we wniosku usługa 3D-SECURE będąca dodatkowym potwierdzeniem transakcji kartą płatniczą, poprzez wprowadzenie osobistego hasła, znanego posiadaczowi karty niewątpliwie stanowi element usługi finansowej „w zakresie prowadzenia rachunków pieniężnych i wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych", wymienionej w art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT, bowiem jej celem jest umożliwienie realizowania transakcji finansowych przy użyciu kart płatniczych. Usługa powyższe może być potraktowana jako odrębna całość, o czym świadczy fakt, że jest świadczona przez odrębny podmiot niż bank, bądź instytucja finansowa. Wskazać również należy, że usługa ta jest częścią procesu wprowadzania kart płatniczych do obiegu, bez której (jeśli dana karta znajduje się w systemie 3D-SECURE) nie ma możliwości dokonywania transakcji płatniczych online przy użyciu takich kart. Brak tej usługi czyniłby niemożliwym dokonanie zapłaty za towary lub usługi przy użyciu karty. Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Spółka posiada swobodę w decydowaniu o dokonaniu pewnych czynności mających bezpośredni wpływ na fizyczne przekazanie środków pieniężnych przy użyciu karty płatniczej. Należy zatem uznać, że świadczona usługa prowadzi do zmiany sytuacji prawnej lub finansowej stron transakcji płatniczej i stanowi element usługi finansowej, ma odrębny charakter od usługi finansowej, ale jest też niezbędna do jej wykonania oraz właściwa w znaczeniu specyficzna.

Reasumując wskazać należy, że opisana we wniosku usługa 3D-SECURE (zarówno w sytuacji, gdy jest składnikiem kompleksowej usługi polegającej na obsłudze procesu płatności online przy użyciu kart płatniczych, jak również gdy jest świadczona jako odrębna, samodzielna usługa), jako usługa pomocnicza do usług finansowych, korzysta (\`(...)\`) ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 13 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o podatku od towarów i usług."

Podsumowując, z dniem 30 czerwca 2017 r. uchylony zostanie art. 43 ust. 13 Ustawy VAT i Spółka zobowiązana będzie do ustalenia możliwości zastosowania zwolnienia do świadczonych przez nią usług wyłącznie w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 40 Ustawy VAT. Mając na uwadze, że świadczone przez Spółkę usługi nie będą mieścić się w zakresie zastosowania tego przepisu, podlegać będą opodatkowaniu podstawową stawką VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoja aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.