Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-12/12/DK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2012-04-04
Teza: Czy w związku ze sprzedażą nieruchomości przed żniwami 2011 r., Spółka ma prawo podatkowo rozliczyć i ująć w ciężar kosztów uzyskania przychodów 2011 r. (kosztów działalności pozarolniczej) odpowiednią część wydatków (w proporcji 32/35,85) poniesionych na zasiewy i późniejsze zabiegi agrotechniczne (produkcję w toku i późniejsze zabiegi agrotechniczne), jeśli nakłady te miały wpływ na uzyskaną cenę ze sprzedaży nieruchomości?
Słowa kluczowe: koszt; koszt-koszty uzyskania przychodów; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; uprawa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (j. t. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 4 stycznia 2012 r. (data wpływu 5 stycznia 2012 r.) dotyczącym udzielenia pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego – uzupełnionym w dniu 30 marca 2012 r. – w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów opisanych we wniosku wydatków – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 stycznia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego – uzupełniony w dniu 30 marca 2012 r. – w sprawie odpowiedniego stosowania przepisów podatkowych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów opisanych we wniosku wydatków.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca – spółka z ograniczoną odpowiedzialnością prowadzi działalność rolniczą polegającą na uprawie roślin. Do czerwca 2011 roku Wnioskodawca prowadził działalność rolniczą na 35,85 ha gruntu, w tym 32,0 ha gruntów własnych oraz 3,85 ha gruntów dzierżawionych. Jesienią 2010 r. na gruntach tych Wnioskodawca dokonał zasiewów, a następnie (jesienią 2010 r. i wiosną 2011 r.) dokonał zabiegów agrotechnicznych, mających na celu uzyskanie jak najlepszych plonów w 2011 r. W związku z przedmiotowymi nakładami na koniec 2010 r. w księgach Spółki figuruje jako produkcja w toku uprawa jesienna na 35,85 ha gruntów o wartości 18.283,46 złotych, której wartość – w związku z nakładami poczynionymi w 2011 r. – uległa dalszemu zwiększeniu. W 2011 r. zarząd Spółki podjął decyzję o sprzedaży innej spółce całości gruntów własnych (32,5 ha, w tym 32,0 hektarów upraw) na cele rolnicze. Notarialna umowa sprzedaży została zawarta w dniu 9 czerwca 2011 r., tj. jeszcze przed żniwami i zbiorem plonów z tej produkcji. Wydanie nieruchomości nastąpiło w dniu przeniesienia własności, czyli w dniu 9 czerwca 2011 r. Wynegocjowana między spółkami cena uwzględniała fakt poczynienia przez Wnioskodawcę na sprzedawanych gruntach zasiewów i zabiegów agrotechnicznych.

W związku z powyższym, zadano następujące pytanie.

Czy w związku ze sprzedażą nieruchomości przed żniwami 2011 r., Spółka ma prawo podatkowo rozliczyć i ująć w ciężar kosztów uzyskania przychodów 2011 r. (kosztów działalności pozarolniczej) odpowiednią część wydatków (w proporcji 32/35,85) poniesionych na zasiewy i późniejsze zabiegi agrotechniczne (produkcję w toku i późniejsze zabiegi agrotechniczne), jeśli nakłady te miały wpływ na uzyskaną cenę ze sprzedaży nieruchomości?

We własnym stanowisku w sprawie Wnioskodawca wskazał, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych umożliwiają mu stosunkowe zaliczenie przedmiotowych wydatków do kosztów uzyskania przychodów 2011 r.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ww. ustawy, stanowić mogą koszt uzyskania przychodu, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami, w tym służą zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów. Kosztami uzyskania przychodów są zatem wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów i to zarówno w zakresie kosztów bezpośrednio, jak i pośrednio związanych z uzyskiwanymi przychodami.

Moment potrącania wydatków uznanych za koszty podatkowe, określony jest w przepisie art. 15 ust. 4 ww. ustawy. Zgodnie z regulacją tego artykułu, koszty uzyskania przychodów są potrącalne tylko w tym roku podatkowym, którego dotyczą, tj. są potrącalne także koszty uzyskania poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy, lecz dotyczące przychodów roku podatkowego oraz określone co do rodzaju i kwoty koszty uzyskania, które zostały zarachowane, chociaż ich jeszcze nie poniesiono, jeżeli odnoszą się do przychodów danego roku podatkowego, chyba że ich zarachowanie nie było możliwe; w tym przypadku są one potrącalne w roku, w którym zostały poniesione. Z powyższego wynika, iż ustalając moment uznania wydatku za koszt podatkowy, rozstrzygnąć należy, czy istnieje możliwość powiązania tego wydatku z przychodem osiągniętym w roku podatkowym. Wydatki powiązane bezpośrednio z osiągniętym przychodem należy uwzględniać w kosztach uzyskania przychodów w roku (okresie) osiągnięcia przychodu – chyba, że nie można ich zarachować w tym roku. Natomiast wydatki wpływające na przychody Spółki w sposób pośredni należy uznawać za koszty podatkowe w okresie ich poniesienia, czyli zapłaty.

Na gruncie powyższego, Wnioskodawca uważa, że poniesione przez niego wydatki na zasiewy i zabiegi agrotechniczne na gruntach, które zostały sprzedane, należą do grupy kosztów bezpośrednio związanych z uzyskanym przychodem z działalności pozarolniczej 2011 r., albowiem miały one bezpośredni wpływ na cenę, jaką Wnioskodawca uzyskał ze sprzedaży tych gruntów. Gdyby zatem przedmiotowe nakłady nie zostały poczynione, to uzyskany przez Wnioskodawcę w 2011 r. przychód ze sprzedaży gruntów własnych byłby znacznie niższy. Jednocześnie – brak jest podstaw – aby wydatki na te nakłady zaliczać do kosztów działalności rolniczej. W tym zakresie należy mieć na uwadze, że Wnioskodawca w 2011 r. osiągnął przychody ze sprzedaży płodów rolnych jedynie z tytułu uprawy 3,85 ha gruntów dzierżawionych, natomiast w odniesieniu do gruntów własnych, które sprzedał, żadne przychody ze sprzedaży płodów rolnych nie zostały przez niego osiągnięte.

Tym samym Wnioskodawca uważa, że z momentem sprzedaży w 2011 r. 32,5 ha gruntów własnych (32,0 ha upraw), miał pełne prawo zaliczyć odpowiednią część wartości produkcji w toku (tj. wartości zasiewów i zabiegów agrotechnicznych poniesionych w 2010 i 2011 r.), która dotyczyła tych gruntów do swoich kosztów podatkowych (kosztów działalności pozarolniczej) w oparciu o wyżej wskazane art. 15 ust. 1 i 4 ustawy. Zajęcie odmiennego stanowiska prowadziłoby do rażącej niewspółmierności przychodów i kosztów działalności rolniczej i pozarolniczej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (j. t. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

Interpretacja pojęcia „koszty uzyskania przychodów” zawartego w ww. regulacji prowadzi do wniosku, że podatnik ma prawo zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów, wszelkich wydatków, pod warunkiem że:

1.  są to koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, lub
2.  są to koszty poniesione w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, oraz
3.  nie są wydatkami wymienionymi w art. 16 ust. 1 ustawy.

Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu (zachowania albo zabezpieczenia jego źródła) istnieje związek przyczynowy. Związek ten może być bezpośredni lub pośredni. Koszty pośrednio związane z osiąganymi przychodami są to takie koszty, których nie można wprost przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako zmierzające do ich osiągnięcia. Nie każdy wydatek ponoszony w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą stanowić może koszt uzyskania przychodów i jako taki podlegać odliczeniu od podstawy opodatkowania. Skoro ustawodawca wyraźnie wiąże koszty uzyskania przychodów z określonym celem, to musi być on widoczny. Ponoszone koszty winny ten cel realizować lub co najmniej zakładać go jako realny. Zgodna z treścią ustawowej regulacji kwalifikacja kosztów uzyskania przychodów powinna brać pod uwagę przeznaczenie wydatku (jego celowość, zasadność dla funkcjonowania podmiotu) oraz potencjalną możliwość (analizowaną w dacie poniesienia wydatku na podstawie obiektywnych przesłanek) przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodu, względnie zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Obowiązkiem podatnika jest wykazanie związku pomiędzy poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu. Drugi z elementów zawarty w art. 15 ust. 1 ustawy stanowi przesłankę negatywną, zgodnie z którą, ponoszony wydatek nie może być ujęty w zawartym w art. 16 ust. 1 katalogu wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów.

W przedmiotowej sprawie Spółka poniosła wydatki w celu osiągnięcia przychodów, musiała bowiem dokonać niezbędnych czynności na gruntach rolnych w celu późniejszego uzyskania przychodu z działalności rolniczej. Innymi słowy celem ponoszonych kosztów nie było uzyskanie przychodów ze sprzedaży nieruchomości, tj. przychodów podlegających ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z treści art. 2 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy wynika bowiem, że przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie stosuje się do przychodów z działalności rolniczej, z wyjątkiem dochodów z działów specjalnych produkcji rolnej, chyba że ustalenie przychodów jest wymagane dla celów określenia dochodów wolnych od podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4e.

Mając na względzie powyższe należy stwierdzić, iż działalność rolnicza jest co do zasady wyłączona z pod reżimu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w konsekwencji wydatki poniesione przez Spółkę na działalność rolniczą nie mogą na skutek zmiany sposobu zagospodarowania gruntu, zmienić swojego charakteru na wydatki służące uzyskaniu przychodu z działalności gospodarczej innej niż rolnicza. Zostały one bowiem poniesione w jasno określonym celu, przy czym nie był to cel określony w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przepis ten dotyczy bowiem przychodów podatkowych, nie zaś przychodów jakichkolwiek.

Ponadto stosownie do brzmienia art. 7 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się: przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku. Natomiast na podstawie art. 7 ust. 3 pkt 3 tej ustawy, przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się: kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w pkt 1 i 2 (…).

Innymi słowy na podstawie cytowanego przepisu, kosztów i przychodów ze źródeł które nie podlegają opodatkowaniu nie uwzględnia się przy ustalaniu dochodu. Jak już wskazano powyżej działalność rolnicza stanowi takie źródło, co za tym idzie zarówno przychody jak i koszty ich uzyskania nie mogą być uwzględniane w dochodzie ustalanym na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Reasumując, należy stwierdzić, iż stanowisko Spółki przedstawione we wniosku należało uznać za nieprawidłowe, gdyż poniesione wydatki na zasiewy i zabiegi agrotechniczne związane są z działalnością rolniczą i zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów z tej działalności.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu; ul. Św. Jakuba 20; 87-100 Toruń.