Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.354.2018.1.MST
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-08-17
Teza: uznanie za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 oraz art. 18d ust. 3 ustawy o PDOP: a.kosztów wynagrodzenia pracowników zatrudnionych w celu realizacji Prac badawczo-rozwojowych w wysokości honorarium za przeniesienie praw autorskich do utworu/utworów stworzonych w ramach Prac badawczo-rozwojowych wraz ze składkami finansowanymi przez płatnika naliczonymi od tego honorarium, jednak w wysokości nie wyższej niż obliczony dla danego pracownika Limit, b.odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych wyłącznie do Prac badawczo-rozwojowych, c.kosztów materiałów warsztatowych wykorzystywanych w pracach badawczo-rozwojowych.
Słowa kluczowe: amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; honorarium; koszt-koszty kwalifikowane; materiały; prace-prace badawczo-rozwojowe; prawa-prawa autorskie; premia; twórcy; ulga; wynagrodzenia; wynagrodzenia-wynagrodzenie za pracę
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 18

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 w zw. z art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z 11 czerwca 2018 r. (data wpływu 18 czerwca 2018 r.), uzupełnionym 26 lipca 2018 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uznania za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 oraz art. 18d ust. 3 ustawy o PDOP:

1.  kosztów wynagrodzenia pracowników zatrudnionych w celu realizacji Prac badawczo-rozwojowych w wysokości honorarium za przeniesienie praw autorskich do utworu/utworów stworzonych w ramach Prac badawczo-rozwojowych wraz ze składkami finansowanymi przez płatnika naliczonymi od tego honorarium, jednak w wysokości nie wyższej niż obliczony dla danego pracownika Limit,
2.  odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych wyłącznie do Prac badawczo-rozwojowych,
3.  kosztów materiałów warsztatowych wykorzystywanych w Pracach badawczo-rozwojowych

(pytanie oznaczone we wniosku nr 2) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 czerwca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uznania za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 oraz art. 18d ust. 3 ustawy o PDOP:

1.  kosztów wynagrodzenia pracowników zatrudnionych w celu realizacji Prac badawczo-rozwojowych w wysokości honorarium za przeniesienie praw autorskich do utworu/utworów stworzonych w ramach Prac badawczo-rozwojowych wraz ze składkami finansowanymi przez płatnika naliczonymi od tego honorarium, jednak w wysokości nie wyższej niż obliczony dla danego pracownika Limit,
2.  odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych wyłącznie do Prac badawczo-rozwojowych,
3.  kosztów materiałów warsztatowych wykorzystywanych w pracach badawczo-rozwojowych.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: Oddział;
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: Spółka

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Zainteresowana będąca stroną postępowania (dalej: „Oddział”) jest oddziałem holenderskiej firmy (zainteresowanej niebędącej stroną postępowania, będącej podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie dochodu uzyskiwanego przez Oddział, zwanej dalej: „Spółka”), która wchodzi w skład tajwańskiego holdingu (dalej „Grupy”), jednego z największych producentów elektroniki użytkowej. Oddział swoje usługi świadczy na rzecz podmiotu powiązanego z siedzibą na Tajwanie, trudniącego się sprzedażą i marketingiem produktów telekomunikacyjnych. Głównym zadaniem Oddziału jest samodzielne opracowywanie i rozwijanie wysoce innowacyjnych, kompleksowych rozwiązań w dziedzinie IT i telekomunikacji. Obecnie Oddział realizuje projekty polegające na tworzeniu innowacji produktowych w postaci odbiorników telewizji cyfrowej umożliwiających dystrybucję sygnału telewizyjnego wewnątrz domu. Rozszerza ponadto obszar prac projektowych o stacje czołowe (Head-Ends) telewizji cyfrowej, które będą umożliwiały dystrybucję telewizji cyfrowej w sieciach kablowych.

Proces projektowy prowadzony przez Oddział obejmuje swym zakresem kolejno następujące po sobie ogniwa – od przygotowania prototypów urządzeń, przez ich weryfikację i walidację, ewentualne korekty schematów ideowych, aż po przygotowanie do produkcji masowej. Oddział posiada własne laboratorium pomiarowe, w którym prace projektowe przeprowadzają zatrudnieni na umowę o pracę inżynierowie o różnych specjalizacjach: elektronika cyfrowa, elektronika analogowa/RF, komunikacja bezprzewodowa (Wi-Fi, Bluetooth, RF4CE), programiści (C/C++), projektanci płytek obwodów drukowanych, oraz kierownicy projektów. Dla lepszej realizacji prac, podmiot często współpracuje z zewnętrznymi laboratoriami w kraju i za granicą. Oddział czynnie uczestniczy we wdrażaniu do produkcji własnych rozwiązań w fabrykach zlokalizowanych na całym świecie.

Działalność Oddziału oparta jest na intensywnych działaniach o charakterze badawczo-rozwojowym (dalej: „Prace badawczo-rozwojowe”). Polegają one na poszukiwaniu innowacyjnych rozwiązań i technologii, wspieraniu rozwoju produktów oferowanych klientom przez Grupę. Główne obszary Prac badawczo-rozwojowych to m.in.:

*   prace nad rozwojem technologii i produktów dostępu radiowego,
*   prace badawcze nad nowymi technologiami radiowymi.

Projekty prowadzone przez Oddział są projektami prowadzonymi w sposób systematyczny. Nie są związane z rutynowymi i okresowymi zmianami, swoim zakresem znacznie bardziej wykraczają poza implementację zmian technologii. Oddział wykorzystuje wiedzę i umiejętności pracowników do tworzenia nowych oraz udoskonalania istniejących produktów. Mając na względzie charakter prowadzonej przez Oddział działalności, istotne znaczenie ma proaktywna postawa Oddziału w zakresie opracowania nowych, innowacyjnych technologii pozwalających na usprawnianie funkcjonalności produktów.

Oddział nie prowadzi działalności na terenie strefy ekonomicznej.

W związku z powyższym, Oddział w ramach prowadzonych Prac badawczo-rozwojowych ponosił oraz ponosi szereg różnego rodzajów kosztów (dalej jako: „Koszty B+R”). Należą do nich w głównej mierze Koszty B+R ponoszone przez Oddział w odniesieniu do osób zatrudnionych na umowę o pracę. Są to w szczególności:

1.  koszty wynagrodzenia pracowników zatrudnionych w celu realizacji prac badawczo-rozwojowych;
2.  koszty składek wynikających z ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych z tytułu należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „ustawa o PDOF”) odprowadzanych w odniesieniu do pracowników zatrudnionych w celu realizacji prac badawczo-rozwojowych – w części finansowanej przez Oddział jako płatnika składek.

Należy zaznaczyć, że pracownicy, którzy bezpośrednio realizują Prace badawczo-rozwojowe mogą również wykonywać inne czynności – np. natury administracyjnej. W celu wyodrębnienia czasu pracy poświęconego na wykonywanie prac bezpośrednio związanych z działalnością badawczo-rozwojową, pracownik (inżynier, programista, projektant) przedstawia co miesiąc do zatwierdzenia przez pracodawcę tzw. „kartę ewidencji pracy twórczej”, na której to karcie wykazuje w sposób szczegółowy, w podziale na dni miesiąca, łączną ilość godzin faktycznego czasu pracy, w tym ilość godzin poświęconą na pracę twórczą związaną z tworzeniem konkretnego utworu. Dodatkowo, w odniesieniu do każdego utworu z osobna, pracownik wypełnia i przedstawia do zatwierdzenia przez pracodawcę „Kartę ewidencyjną przeniesienia praw autorskich do utworu”, która zawiera między innymi numer identyfikacyjny i tytuł projektu, autora projektu, opis utworu oraz miejsce jego archiwizacji. Pracodawca akceptuje odbiór dzieła i określa, czy dany utwór jest wykonany w ramach Prac badawczo-rozwojowych, czy w ramach pozostałych obowiązków. W przypadku, gdy utwór jest wykonany w ramach Prac badawczo-rozwojowych, protokół będzie zawierał również ustaloną przez Pracownika i Pracodawcę wysokość honorarium za przeniesienie praw autorskich do utworu.

Pracodawca zamierza wprowadzić następujące zapisy do Regulaminu wynagradzania:

§ 5

1\. W Oddziale w Polsce obowiązuje system wynagradzania, polegający na ustaleniu:

1.  stawek wynagrodzenia zasadniczego na podstawie umowy o pracę,
2.  stawek honorarium za przeniesienie praw autorskich do utworów stworzonych przez pracownika w ramach prac badawczo-rozwojowych, stanowiących przedmiot prawa autorskiego, przysługującego pracownikom wykonującym prace o charakterze twórczym w zakresie prac rozwojowych, na podstawie protokołu przekazania praw autorskich do utworu, z zastrzeżeniem postanowień § 6 Regulaminu,
3.  premii regulaminowej na podstawie § 6 pkt 3-4 Regulaminu.

§ 6

1.  Pracownikowi, w którego zakresie obowiązków zawiera się wykonywanie prac o charakterze twórczym, w miesiącu, w którym przeniósł na rzecz pracodawcy prawa autorskie do co najmniej jednego utworu stworzonego w ramach prac badawczo-rozwojowych, przysługuje honorarium za przeniesienie praw autorskich na pracodawcę w kwocie określonej w protokole przekazania praw autorskich do utworu, z zastrzeżeniem postanowień pkt 2.
2.  Łączna kwota honorarium należnego pracownikowi za dany miesiąc z tytułu przeniesienia praw autorskich do wszystkich utworów stworzonych w ramach prac badawczo-rozwojowych i przekazanych protokołem przekazania w danym miesiącu, nie może przekroczyć wysokości wynagrodzenia zasadniczego w kwocie faktycznie wypłaconej za dany miesiąc.
3.  Pracownikowi, w którego zakresie obowiązków zawiera się wykonywanie prac o charakterze twórczym, w miesiącu, w którym nie przeniósł na rzecz pracodawcy praw autorskich do żadnego utworu stworzonego w ramach prac badawczo-rozwojowych i w związku z tym nie należy mu się honorarium, o którym mowa w pkt 1, przysługuje premia regulaminowa w wysokości równej wysokości wynagrodzenia zasadniczego w kwocie faktycznie wypłaconej za dany miesiąc.
4.  Honorarium, o którym mowa w pkt 1, oraz premia regulaminowa, o której mowa w pkt 3, należą się wyłącznie pracownikom, których umowa o pracę przewiduje taką możliwość, tj. są one wymienione jako składniki wynagrodzenia.

Dodatkowo, Pracodawca zamierza zawrzeć w umowach o pracę lub aneksach do umów o pracę zawartych z pracownikami, którzy bezpośrednio realizują Prace badawczo-rozwojowe, następujące zapisy:

Strony ustalają warunki wynagrodzenia:

1.  Wynagrodzenie zasadnicze za wykonywanie standardowych obowiązków wynikających z umowy o pracę: X zł miesięcznie brutto;
2.  Honorarium za przeniesienie praw autorskich do utworu/utworów stworzonych w ramach prac badawczo-rozwojowych: Y zł brutto z tym zastrzeżeniem, że nie może być ono wyższe niż kwota wynagrodzenia zasadniczego faktycznie wypłaconego za dany miesiąc;
3.  Premia regulaminowa.

Wszystkie składniki wynagrodzenia, w tym w szczególności honorarium za przeniesienie praw autorskich do utworu/utworów stworzonych w ramach prac badawczo-rozwojowych oraz premia regulaminowa wypłacane są zgodnie z aktualnymi postanowieniami regulaminu wynagradzania.

Na podstawie „kart ewidencji pracy twórczej” i list płac, Spółka zamierza dla każdego pracownika obliczać część wynagrodzenia (obejmującego wszystkie składniki wynagrodzenia, tj. w szczególności: wynagrodzenie zasadnicze, honorarium za przeniesienie praw autorskich do utworu/utworów stworzonych w ramach prac badawczo-rozwojowych, premia regulaminowa) wraz ze składkami finansowanymi przez płatnika proporcjonalnie przypadającego na czas poświęcony na pracę twórczą związaną z tworzeniem konkretnych utworów w ramach prac badawczo-rozwojowych mogącej podlegać zaliczeniu do kosztów kwalifikowanych w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową (dalej: „Limit”).

Spółka zamierza zaliczać do kosztów kwalifikowanych w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową koszty wynagrodzenia pracowników zatrudnionych w celu realizacji Prac badawczo-rozwojowych w wysokości honorarium za przeniesienie praw autorskich do utworu/utworów stworzonych w ramach Prac badawczo-rozwojowych wraz ze składkami finansowanymi przez płatnika naliczonymi od tego honorarium, jednak w wysokości nie wyższej niż obliczony dla danego pracownika Limit.

Pracodawca (Oddział) naliczając wynagrodzenia i wypełniając swoje obowiązki związane z pobraniem zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych, w przypadku pracowników wykonujących bezpośrednie prace o charakterze badawczo-rozwojowym zamierza stosować koszty uzyskania przychodów określone w wysokości 50% uzyskanego przychodu, ale tylko w odniesieniu do przychodu z tytułu honorarium za przeniesienie praw autorskich do utworu/utworów stworzonych w ramach prac badawczo-rozwojowych.

Oddział zatrudnia również osoby na innych stanowiskach, w tym kierowniczych i administracyjnych, jednak ich wynagrodzenia Spółka nie zalicza do kosztów B+R ze względu na fakt, że wykonywana przez te osoby praca w całości w sposób pośredni dotyczy prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Oddział w ramach Prac badawczo-rozwojowych ponosi także Koszty B+R związane z odpisami amortyzacyjnymi od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, m.in.:

1.  odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w ramach prac badawczo-rozwojowych, takich jak np. analizator sygnałów, analizator obwodów pomiarów elektrycznych, komora do testów kompatybilności elektromagnetycznej, tłumiki do tłumienia sygnałów i innego rodzaju urządzenia laboratoryjne, a także oprogramowanie do projektowania obwodów itp.;
2.  odpisy amortyzacyjne od sprzętu komputerowego/informatycznego, np. laptopów, komputerów, zestawów komputerowych czy monitorów, itp., wykorzystywanego przez pracowników realizujących Prace badawczo-rozwojowe.

Ponadto, Oddział ponosi także Koszty B+R związane z nabyciem materiałów i surowców bezpośrednio wykorzystywanych w ramach prac badawczo-rozwojowych, m.in.: kable, części elektroniczne, filtry do badań i inne materiały warsztatowe.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy wymienione w opisie stanu przyszłego koszty, tj:

1.  koszty wynagrodzenia pracowników zatrudnionych w celu realizacji prac badawczo-rozwojowych w wysokości honorarium za przeniesienie praw autorskich do utworu/utworów stworzonych w ramach Prac badawczo-rozwojowych wraz ze składkami finansowanymi przez płatnika naliczonymi od tego honorarium, jednak w wysokości nie wyższej niż obliczony dla danego pracownika Limit,
2.  odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych wyłącznie do Prac badawczo-rozwojowych,
3.  koszty materiałów warsztatowych wykorzystywanych w Pracach badawczo-rozwojowych

\-stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 oraz art. 18d ust. 3 ustawy o PDOP?

(pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Zdaniem Zainteresowanych, wymienione Koszty B+R stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 oraz art. 18d ust. 3 ustawy o PDOP.

Za koszty kwalifikowane, zgodnie z przytoczonymi wyżej przepisami, uznaje się:

1.  poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;
2.  poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;
3.  nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;
4.  nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych;
5.  ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez jednostkę naukową w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz.U.2018.87), a także nabycie od takiej jednostki wyników prowadzonych przez nią badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej;
6.  odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4;
7.  nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4;
8.  koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione na:
    1.  przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,
    2.  prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione od momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,
    3.  odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,
    4.  opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.
9.  odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Mając powyższe na uwadze, Spółka i Oddział stoją na stanowisku, że do kosztów kwalifikowanych Spółka może zaliczyć:

1.  koszty wynagrodzenia pracowników zatrudnionych w celu realizacji prac badawczo-rozwojowych w wysokości honorarium za przeniesienie praw autorskich do utworu/utworów stworzonych w ramach prac badawczo-rozwojowych;
2.  koszty składek wynikających z ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych z tytułu należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PDOF, odprowadzanych w odniesieniu do pracowników zatrudnionych w celu realizacji prac badawczo-rozwojowych – w części finansowanej przez Oddział jako płatnika składek i dotyczącej honorarium za przeniesienie praw autorskich do utworu/utworów stworzonych w ramach prac badawczo-rozwojowych;
3.  odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych wyłącznie do prac badawczo-rozwojowych takich jak:
    *   specjalistyczne maszyny i urządzenia,
    *   sprzęt komputerowy/informatyczny wykorzystywany przez pracowników realizujących Prace badawczo-rozwojowe.
    *   oprogramowanie służące pracom badawczo-rozwojowym;
4.  koszty materiałów warsztatowych wykorzystywanych w pracach badawczo-rozwojowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Ustawą z dnia 9 listopada 2017 r. o zmianie niektórych ustaw w celu poprawy otoczenia prawnego działalności innowacyjnej, od 1 stycznia 2018 r. zmieniono brzmienie przepisów art. 18d ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036, z późn. zm., dalej: „updop”).

Zgodnie z art. 18d ust. 1 updop, podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Rodzaje kosztów kwalifikowanych podlegających odliczeniu w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową zostały wymienione w art. 18d ust. 2-3 updop.

Zgodnie z art. 18d ust. 2 updop, za koszty kwalifikowane uznaje się:

1\. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

1a. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;

2\. nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;

2a. nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych;

3\. ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez jednostkę naukową w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz.U. z 2016 r., poz. 2045, z późn. zm.), a także nabycie od takiej jednostki wyników prowadzonych przez nią badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej;

4\. odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4;

4a. nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4;

5\. koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione na:

1.  przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,
2.  prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione od momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,
3.  odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,
4.  opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.

W przypadku wartości niematerialnych i prawnych w postaci kosztów prac rozwojowych, o których mowa w art. 16b ust. 2 pkt 3, za koszty kwalifikowane uznaje się dokonywane od tej wartości niematerialnej i prawnej odpisy amortyzacyjne w proporcji, w jakiej w jej wartości początkowej pozostają koszty wymienione w ust. 2 pkt 1-4a lub ust. 3a pkt 2 (art. 18d ust. 2a updop).

W myśl art. 18d ust. 3 updop, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

W myśl art. 18d ust. 5 updop, koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów (art. 18d ust. 6 updop).

Jak stanowi art. 18d ust. 7 updop, kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1.  w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;
2.  w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;
3.  w przypadku pozostałych podatników – 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

Odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku, gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia – odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części – dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia (art. 18d ust. 8 updop).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja kosztów uzyskania przychodów sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika podlega indywidualnej ocenie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Jednocześnie, art. 16 ust. 1 ustawy, zawiera zamknięty katalog wydatków, których podatnik nie może zaliczyć do kosztów pomniejszających przychody nawet wówczas, gdy mają one związek z prowadzoną przez niego działalnością i zostały poniesione w celu uzyskania przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Z art. 9 ust. 1b updop, wynika, jednakże ogólny obowiązek wyodrębniania przez podatników, zamierzających skorzystać z ulgi B+R, w prowadzonych przez nich księgach podatkowych, kosztów działalności badawczo-rozwojowej.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy, objętych zakresem pytania oznaczonego we wniosku nr 2, jest kwestia uznania za koszty kwalifikowane na potrzeby stosowania ulgi badawczo-rozwojowej:

1.  kosztów wynagrodzenia pracowników zatrudnionych w celu realizacji Prac badawczo-rozwojowych w wysokości honorarium za przeniesienie praw autorskich do utworu/utworów stworzonych w ramach prac badawczo-rozwojowych wraz ze składkami finansowanymi przez płatnika naliczonymi od tego honorarium, jednak w wysokości nie wyższej niż obliczony dla danego pracownika Limit,
2.  odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych wyłącznie do Prac badawczo-rozwojowych,
3.  kosztów materiałów warsztatowych wykorzystywanych w Pracach badawczo-rozwojowych.

Dokonując analizy art. 18d ust. 2 pkt 1 i 2 oraz art. 18d ust. 3 w zw. z art. 18d ust. 1 updop, należy zauważyć, że w orzecznictwie oraz w piśmiennictwie ukształtowany jest pogląd, w myśl którego przepisy prawa podatkowego należy wykładać ściśle i zgodnie z ich literalnym brzmieniem, a jedynie w sytuacjach wątpliwych, gdy językowa wykładnia nie doprowadza do ustalenia jednoznacznej treści normy prawnej, należy skorzystać z innych metod wykładni w taki sposób, by wyinterpretowana norma spójna była z innymi normami skorelowanymi, jak również by jednocześnie w pełni odzwierciedlała intencje racjonalnego ustawodawcy i nie była sprzeczna z przepisami rangi konstytucyjnej. Zasada prymatu wykładni językowej szczególnego znaczenia nabiera, gdy interpretowane przepisy dotyczą ulg i zwolnień podatkowych. Stanowisko to ma swoje oparcie przede wszystkim w założeniu, że źródłem wiedzy, zarówno dla podatnika, jak i organów stosujących prawo, jest i zawsze będzie tylko językowe znaczenie norm prawnych, albowiem przekaz językowy rozumiany jako możliwy sens słów jest powszechną metodą komunikowania się ustawodawcy z podatnikiem i organami stosującymi prawo.

Literalne brzmienie cytowanego powyżej art. 18d ust. 1 updop, jest jasne i wynika z niego, że od podstawy opodatkowania odliczyć można koszty uzyskania przychodów poniesione przez podatnika w ramach działalności badawczo-rozwojowej.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że Oddział w ramach prowadzonych Prac badawczo-rozwojowych ponosił oraz ponosi Koszty B+R. Należą do nich w głównej mierze Koszty B+R ponoszone przez Oddział w odniesieniu do osób zatrudnionych na umowę o pracę. Są to w szczególności:

1.  koszty wynagrodzenia pracowników zatrudnionych w celu realizacji Prac badawczo-rozwojowych,
2.  koszty składek wynikających z ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych z tytułu należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, odprowadzanych w odniesieniu do pracowników zatrudnionych w celu realizacji Prac badawczo-rozwojowych – w części finansowanej przez Spółkę jako płatnika składek.

Należy zaznaczyć, że pracownicy, którzy bezpośrednio realizują Prace badawczo-rozwojowe mogą również wykonywać inne czynności – np. natury administracyjnej. W celu wyodrębnienia czasu pracy poświęconego na wykonywanie prac bezpośrednio związanych z działalnością badawczo-rozwojową, pracownik (inżynier, programista, projektant) przedstawia co miesiąc do zatwierdzenia przez pracodawcę tzw. „kartę ewidencji pracy twórczej”, na której to karcie wykazuje w sposób szczegółowy, w podziale na dni miesiąca, łączną ilość godzin faktycznego czasu pracy, w tym ilość godzin poświęconą na pracę twórczą związaną z tworzeniem konkretnego utworu. Dodatkowo, w odniesieniu do każdego utworu z osobna, pracownik wypełnia i przedstawia do zatwierdzenia przez pracodawcę „Kartę ewidencyjną przeniesienia praw autorskich do utworu”, która zawiera między innymi numer identyfikacyjny i tytuł projektu, autora projektu, opis utworu oraz miejsce jego archiwizacji. Pracodawca akceptuje odbiór dzieła i określa, czy dany utwór jest wykonany w ramach Prac badawczo-rozwojowych, czy w ramach pozostałych obowiązków. W przypadku, gdy utwór jest wykonany w ramach Prac badawczo-rozwojowych, protokół będzie zawierał również ustaloną przez Pracownika i Pracodawcę wysokość honorarium za przeniesienie praw autorskich do utworu.

Na podstawie „kart ewidencji pracy twórczej” i list płac, Spółka zamierza dla każdego pracownika obliczać część wynagrodzenia (obejmującego wszystkie składniki wynagrodzenia, tj. w szczególności: wynagrodzenie zasadnicze, honorarium za przeniesienie praw autorskich do utworu/utworów stworzonych w ramach prac badawczo-rozwojowych, premia regulaminowa) wraz ze składkami finansowanymi przez płatnika proporcjonalnie przypadającego na czas poświęcony na pracę twórczą związaną z tworzeniem konkretnych utworów w ramach prac badawczo-rozwojowych mogącej podlegać zaliczeniu do kosztów kwalifikowanych w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową (dalej: „Limit”).

Spółka zamierza zaliczać do kosztów kwalifikowanych w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową koszty wynagrodzenia pracowników zatrudnionych w celu realizacji Prac badawczo-rozwojowych w wysokości honorarium za przeniesienie praw autorskich do utworu/utworów stworzonych w ramach Prac badawczo-rozwojowych wraz ze składkami finansowanymi przez płatnika naliczonymi od tego honorarium, jednak w wysokości nie wyższej niż obliczony dla danego pracownika Limit.

Oddział w ramach Prac badawczo-rozwojowych ponosi także Koszty B+R związane z odpisami amortyzacyjnymi od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, m.in.:

1.  odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w ramach Prac badawczo-rozwojowych, takich jak np. analizator sygnałów, analizator obwodów pomiarów elektrycznych, komora do testów kompatybilności elektromagnetycznej, tłumiki do tłumienia sygnałów i innego rodzaju urządzenia laboratoryjne, a także oprogramowanie do projektowania obwodów itp.,
2.  odpisy amortyzacyjne od sprzętu komputerowego/informatycznego, np. laptopów, komputerów, zestawów komputerowych czy monitorów itp., wykorzystywanego przez pracowników realizujących Prace badawczo-rozwojowe.

Ponadto, Oddział ponosi także Koszty B+R związane z nabyciem materiałów i surowców bezpośrednio wykorzystywanych w ramach Prac badawczo-rozwojowych, m.in.: kable, części elektroniczne, filtry do badań i inne materiały warsztatowe.

Odnosząc się w pierwszej kolejności do kosztów wynagrodzenia pracowników zatrudnionych w celu realizacji Prac badawczo-rozwojowych w wysokości honorarium za przeniesienie praw autorskich do utworu/utworów stworzonych w ramach Prac badawczo-rozwojowych wraz ze składkami finansowanymi przez płatnika naliczonymi od tego honorarium, jednak w wysokości nie wyższej niż obliczony dla danego pracownika Limit, należy wskazać, że za koszty kwalifikowane, zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 1 updop, uznaje się poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „updof”), oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Z brzmienia art. 12 ust. 1 updof, wynika, że za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Przywołany art. 12 ust. 1 updof, odnosi się do tzw. „wynagrodzeń pracowniczych”, tj. należności wypłacanych (wydawanych) osobom fizycznym z tytułu stosunku służbowego, stosunku pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy.

Mając na uwadze, że przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane należności z tytułu wynagrodzeń pracowników, którzy realizują wskazany cel (tj. działalność badawczo-rozwojową), należy przyjąć, że to faktyczne wykonywanie określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej przesądza o tym, czy to wynagrodzenie (w całości lub w części) stanowi koszt kwalifikowany. Powyższy przepis odnosi się więc do czasu faktycznie poświęconego.

W przypadku więc, gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadne jest wyodrębnienie tej części wynagrodzenia, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Za pracownika, zgodnie z art. 12 ust. 4 updof, uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy.

Biorąc pod uwagę powyższe wskazać należy, że koszty wynagrodzeń pracowników wykonujących czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej w ramach łączącego ich z pracodawcą stosunku pracy w wysokości honorarium za przeniesienie praw autorskich do utworu/utworów stworzonych w ramach Prac badawczo-rozwojowych wraz ze składkami od tego honorarium mogą stanowić dla Wnioskodawcy koszty kwalifikowane w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop.

Z kolei, art. 18b ust. 2 pkt 2 updop, stanowi, że warunkiem uznania wydatków na nabycie materiałów i surowców jest ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową. Przepisy omawianej ustawy podatkowej nie precyzują co należy rozumieć pod pojęciem materiałów i surowców. Zatem, przyjmuje się, że materiały i surowce, w przypadku których istnieje możliwość ich przypisania do działalności badawczo-rozwojowej, uznaje się za koszty kwalifikowane w ramach ww. działalności.

Wobec spełnienia przez Wnioskodawcę tego warunku, tj. nabycia materiałów niezbędnych do zrealizowania projektów polegających na tworzeniu innowacyjnych odbiorników telewizji cyfrowej, bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową (projekty wskazane we wniosku realizowane przez Wnioskodawcę stanowią zdaniem Organu prace badawczo-rozwojowe na gruncie updop) należy stwierdzić, że wydatki te stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w ww. przepisie.

Natomiast, odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy związanych z odpisami amortyzacyjnymi od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, należy mieć na uwadze art. 18d ust. 3 updop, zgodnie z którym za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Skoro, jak wskazuje Wnioskodawca, środki trwałe i wartości niematerialne i prawne są związane i wykorzystywane w prowadzonych przez Wnioskodawcę pracach badawczo-rozwojowych, to również, w ocenie tut. Organu, odpisy amortyzacyjne od tych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, wskazane we wniosku, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 3 updop.

Reasumując, Wnioskodawca jest uprawniony do zaliczenia do kosztów kwalifikowanych na potrzeby tzw. „ulgi badawczo-rozwojowej”, zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 2 oraz art. 18d ust. 3 updop, wydatków poniesionych na zakup materiałów warsztatowych oraz odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, wykorzystywanych w prowadzonej działalności spełniającej definicję działalności badawczo-rozwojowej.

Także wydatki związane z wynagrodzeniami pracowników w postaci honorarium za przeniesienie praw autorskich do utworu/utworów stworzonych w ramach Prac badawczo-rozwojowych wraz ze składkami finansowanymi przez płatnika naliczonymi od tego honorarium, wykonujących czynności związane z ww. działalnością Wnioskodawcy, można uznać za koszty kwalifikowane, stosownie do art. 18d ust. 2 pkt 1 updop.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, że w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1 i 3 zostały/zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.