Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-754/12/IG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2012-09-28
Teza: 1. Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, bez względu na ilość lokali, które będą przedmiotem umowy najmu zawartej przez Wnioskodawcę z podmiotem, który wynajmie cały budynek wraz ze znajdującymi się w nim lokalami, Wnioskodawca nie będzie uznany, za podmiot prowadzący pozarolniczą działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, a osiągane przychody z najmu będą mogły być opodatkowane ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych na podstawie art. 6 ust 1a oraz 12 ust 1 pkt 3 lit a) ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 1998 r. nr 144, poz. 930 ze zm.)? 2. Czy w przypadku przychodów z najmu nieruchomości, mogą one być opodatkowane ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych bez względu na wysokość osiąganych w roku podatkowym przychodów, w szczególności gdy przekroczą w danym roku równowartość w złotych kwoty 150 000 euro?
Słowa kluczowe: lokal-lokal mieszkalny; najem; opodatkowanie; przychód-źródła przychodu; ryczałt-ryczałt ewidencjonowany; stawka-stawki ryczałtu; wynajem
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 9; [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2-art. 6 ; [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2-art. 9 

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 4 lipca 2012 r. (data wpływu) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów z tytułu wynajmu apartamentów - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 4 lipca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów z tytułu wynajmu apartamentów.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej. W ramach inwestowania posiadanych prywatnych środków finansowych (tj. nie związanych z działalnością gospodarczą) Wnioskodawczyni zamierza nabyć na własność budynek, w którym znajduje się pewna ilość apartamentów (tj. lokale mieszkalne przeznaczone zasadniczo na krótkotrwały najem). Wnioskodawczyni zamierza nabyć cały budynek, a następnie wydzielić odrębne własności poszczególnych lokali, ewentualnie, w przypadku gdy sprzedający dokona wydzielenia lokali przed zbyciem Wnioskodawczyni, wówczas Wnioskodawczyni dokona nabycia poszczególnych lokali od sprzedającego, składających się na cały budynek. Zamiarem Wnioskodawczyni jest jednak zakupienie całego budynku, bez względu na ilość wyodrębnionych w nim apartamentów. Wnioskodawczyni zamierza następnie wynająć cały budynek, wraz z wchodzącymi w jego skład wyodrębnionymi lokalami, spółce (osobowej lub kapitałowej, istniejącej lub nowo założonej) prowadzącej działalność gospodarczą w zakresie szeroko rozumianego obrotu nieruchomościami (w tym budowa, kupno, sprzedaż, wynajem nieruchomości). Wnioskodawczyni będzie otrzymywała czynsz okresowy za wynajem całego budynku, przy czym wszelkie koszty związane z obsługą i zarządzaniem nieruchomością będą ponoszone przez najemcę tj. spółkę. Wnioskodawczyni nie odpowiada w żaden sposób za wykorzystywanie wynajmowanego budynku przez najemcę w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, w szczególności nie ponosi ryzyka tej działalności, nie ponosi jakichkolwiek kosztów związanych z zarządzaniem nieruchomością, nie ma jakiejkolwiek relacji z podmiotami, które będą docelowo wynajmowały apartamenty znajdujące się w budynku. Wnioskodawczyni zamierza traktować osiągane zyski z wynajmu, jako bierne inwestowanie, analogicznie do inwestycji w akcje, fundusze inwestycyjne, papiery wartościowe itp. inwestycje, które zazwyczaj oferowane są przez profesjonalne podmioty zarządzające powierzonymi przez inwestorów środkami. W praktyce cała aktywność Wnioskodawczyni ograniczy się do podpisania umowy najmu oraz wystawiania faktur w okresach rozliczeniowych. Ponadto, zamiarem stron jest przekazanie budynku do używania na podstawie umowy najmu w stanie deweloperskim strony umowy najmu przewidują więc, że budynek oraz znajdujące się w nim lokale zostaną ostatecznie przygotowane do działalności docelowej (najem krótkotrwały) przez najemcę. Wnioskodawczyni w chwili obecnej prowadzi działalność gospodarczą w formie spółek osobowych, nie prowadzi działalności gospodarczej jako osoba fizyczna. Nabyty budynek pozostanie własnością prywatną Wnioskodawczyni i nie będzie wprowadzany do jakiejkolwiek ewidencji związanej z prowadzoną działalnością gospodarczą.

W związku z powyższym zadano następujące pytania z zakresu podatku dochodowego od osób fizycznych.

1.  Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, bez względu na ilość lokali, które będą przedmiotem umowy najmu zawartej przez Wnioskodawczynię z podmiotem, który wynajmie cały budynek wraz ze znajdującymi się w nim lokalami, Wnioskodawczyni nie będzie uznana, za podmiot prowadzący pozarolniczą działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, a osiągane przychody z najmu będą mogły być opodatkowane ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych na podstawie art. 6 ust 1a oraz 12 ust 1 pkt 3 lit a) ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 1998 r. nr 144, poz. 930 ze zm.)?
2.  Czy w przypadku przychodów z najmu nieruchomości, mogą one być opodatkowane ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych bez względu na wysokość osiąganych w roku podatkowym przychodów, w szczególności gdy przekroczą w danym roku równowartość w złotych kwoty 150 000 euro?

Zdaniem Wnioskodawczyni w przedstawionym stanie przyszłym Wnioskodawczyni nie będzie uznana za podmiot prowadzący działalność gospodarczą, będzie natomiast uprawniona do zaklasyfikowania przyszłych przychodów do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych lub ewentualnie do przychodu opodatkowanego zgodnie z art. 6 ust. 1a ustawy o ryczałcie. Zgodnie z art. 10 ust 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odrębnymi źródłami przychodu są określone w pkt 3 i 6 tego przepisu: pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3) oraz najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą (pkt 6).

W myśl art. 5a ust. 6 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową, wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż, polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych - prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 1 4-9. Stosownie do art. 14 ust 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont u podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą (art. 14 ust 2 pkt 11).

Odnosząc się natomiast do kwestii możliwości opodatkowania przychodów uzyskanych z tytułu wynajmu zryczałtowanym podatkiem dochodowym, stwierdzić należy, iż zgodnie art. 9a ust 6 ww. ustawy, dochody osiągane przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6, są opodatkowane na zasadach określonych w ustawie, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym

W myśl art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 6 ust. 1a ww. ustawy, opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy. Poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. W opinii wnioskodawcy, z powołanych powyżej przepisów wynika, iż co do zasady, podatnicy podatku dochodowego od osób fizycznych mogą wybrać, czy najem nieruchomości będzie przez nich prowadzony w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej, czy też w ramach tzw. najmu prywatnego od wyboru dokonanego przez podatnika zależy kwalifikacja uzyskiwanych z tego tytułu przychodów do odpowiedniego źródła przychodów (z pozarolniczej działalności gospodarczej, bądź z najmu określonego w art. 10 ust 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie regulują kwestii związanych z zasadami zawierania umów najmu, w tym także ilości nieruchomości, które mogą być przedmiotem wynajmu.

W opinii Wnioskodawczyni, w świetle przepisów powyższej ustawy wybór kwalifikacji i sposobu rozliczania przychodów w ramach źródła przychodów jakim jest pozarolniczą działalność gospodarcza bądź najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, zależy od podatnika. Nie jest zatem ograniczony ilością posiadanych mieszkań lub lokali, lecz charakterem zawartych umów najmu przedmiotowych nieruchomości, które nie stanowią składników związanych z działalnością gospodarczą.

Reasumując, wynajmowanie opisanych w zdarzeniu przyszłym lokali nie musi odbywać się w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej. Przychód uzyskany z tego wynajmu może stanowić przychód ze źródła określonego art. 10 ust 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych lub art. 6 ust 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Wnioskodawczyni pragnie wskazać, że powyżej prezentowane stanowisko znajduje potwierdzenie w:

*   Interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 19 kwietnia 2012 r., sygnatura IPPB1/415-115/12-2/EC, który stwierdził: „ z powyższego wynika, iż co do zasady. podatnicy podatku dochodowego od osób fizycznych mogą wybrać, czy najem nieruchomości będzie przez nich prowadzony w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej, czy też w ramach tzw. najmu prywatnego. Od wyboru dokonanego przez podatnika zależy kwalifikacja uzyskiwanych z tego tytułu przychodów do odpowiedniego źródła przychodów (z pozarolniczej działalności gospodarczej, bądź z najmu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 6 cyt. ustawy). Wskazać również należy, iż w świetle przepisów powyższej ustawy wybór kwalifikacji i sposobu rozliczania przychodów w ramach źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, bądź najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, zależy od podatnika. Nie jest zatem ograniczony ilością posiadanych mieszkań lub lokali, lecz charakterem zawartych umów najmu przedmiotowych nieruchomości, które nie stanowią składników związanych z działalnością gospodarczą (\`(...)\`) Mając na uwadze informacje przedstawione we wniosku oraz przytoczone powyżej przepisy zasadnym jest uznać, iż przychody z najmu nieruchomości wnioskodawca może opodatkować w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych według stawki 8,5%, skoro umowa ta nie będzie zawierana w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej."
*   Interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 13 stycznia 2012 r., sygnatura IPPB1/415-952/11-2/IF, który stwierdził: „z powyższych przepisów wynika, że podatnik może osiągać jednocześnie przychody z obu ww. źródeł przychodów, tj. z najmu prowadzonego w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej oraz z tzw. najmu prywatnego. Co do zasady wybór kwalifikacji i sposobu rozliczania przychodów z najmu ustawodawca pozostawił osobie oddającej rzecz w najem. Jednakże wybór ten jest ograniczony istnieniem związku pomiędzy wynajmowanym składnikiem majątku a prowadzoną przez podatnika pozarolniczą działalnością gospodarczą. Jeżeli bowiem przedmiotem najmu są składniki majątku związane z działalnością gospodarczą zgodnie z treścią cytowanego wcześniej art. 14 ust. 2 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wynajmowanie nieruchomości traktowane jest jako pozarolnicza działalność gospodarcza. A zatem aby rozpatrywać możliwe zasady opodatkowania osiąganych z tytułu najmu przychodów w pierwszej kolejności należy ustalić, czy dana umowa najmu generująca przychody jest zawierana w ramach prowadzonej przez podatnika działalności w tym zakresie, czy generuje przychody poza tą działalnością. (\`(...)\`)

Biorąc pod uwagę zaprezentowany we wniosku opis stanu faktycznego oraz przepisy prawne w tym zakresie należy stwierdzić, że w związku z tym, iż przeznaczone do najmu prywatnego wybudowane lokale, nie są składnikami majątku związanymi z prowadzoną przez wnioskodawcę działalnością gospodarczą - najem nieruchomości stanowić będzie źródło przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychody uzyskiwane z tego najmu mogą być opodatkowane - zgodnie z wolą wnioskodawcy - na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych w wysokości 8,5%, o ile w terminie określonym w art. 9a ust. 6 formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania."

*   Interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 3 stycznia 2012 r., sygnatura ILPB1/415-1225/11-2/AMN, który stwierdził: „na tle przedstawionych regulacji prawnych stwierdzić należy, że najem stanowi odrębne od działalności gospodarczej źródło przychodu (art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), choć może także istnieć najem, który prowadzony jest w ramach działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy). Co do zasady wybór kwalifikacji i sposób rozliczenia przychodów z najmu ustawodawca pozostawił osobie oddającej rzecz w najem jedynie w przypadku, gdy przedmiotem najmu są składniki majątku związane z działalnością gospodarczą, albo najem jest przedmiotem tej działalności, zgodnie z treścią cytowanego wcześniej art. 14 ust. 2 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wynajmowanie nieruchomości traktowane jest jako pozarolniczą działalność gospodarcza (\`(...)\`) W przypadku likwidacji działalności gospodarczej polegającej m.in. na wynajmie, a tym samym przedmiotem najmu nie będą składniki majątku związane z działalnością gospodarczą - najem nieruchomości stanowił będzie źródło przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychody uzyskiwane z najmu mogą być opodatkowane - zgodnie z wolą podatnika - na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Zatem, wnioskodawca może po zlikwidowaniu swojej działalności gospodarczej, w ramach której świadczy usługi wynajmu powierzchni własnej nieruchomości rozpocząć wynajem tych powierzchni korzystając ze zryczałtowanego opodatkowania podatkiem dochodowym wg stawki 8,5%."
*   Interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 28 listopada 2011 r.. sygnatura IPTPB1/415-163/11-2/MD, który stwierdził: „(\`(...)\`) Skoro wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie wynajmu, a lokale mieszkalne, które są przedmiotem najmu nie są składnikami majątku związanymi z działalnością gospodarczą. To przychody uzyskane z najmu lokali mieszkalnych, stanowią źródło przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem, zgodnie z wolą wnioskodawcy, mogą być opodatkowane zryczałtowanym podatkiem dochodowym według stawki 8,5%."
*   Interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 7 lutego 2011 r., sygnatura IPPB1/415-1143/10-2/EC, który stwierdził: „co do zasady wybór kwalifikacji i sposób rozliczenia przychodów z najmu ustawodawca pozostawił osobie oddającej rzecz w najem. Jedynie w przypadku. Gdy przedmiotem najmu są składniki majątku związane z działalnością gospodarczą, albo najem jest przedmiotem tej działalności, wynajmowanie nieruchomości traktowane jest jako pozarolnicza działalność gospodarcza (…) Wnioskodawca zamierza wycofać nieruchomości z ewidencji środków trwałych, oraz dokonać zmiany we wpisie do ewidencji działalności gospodarczej polegającej na wykreśleniu z zakresu działalności - wynajmu nieruchomości na własny rachunek. Wnioskodawca zamierza wynająć przedmiotowe nieruchomości oraz nieruchomości nabyte w przyszłości w ramach najmu prywatnego opodatkowanego zryczałtowanym podatkiem od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Reasumując, mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa podatkowego, stwierdzić należy, iż wnioskodawca może w dowolnie przez siebie wybranym terminie zakończyć działalność gospodarczą w zakresie wynajmu nieruchomości, wówczas przychody uzyskiwane z tego tytułu będą stanowić źródło przychodu, określone w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowane zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych w wysokości 8,5%, pod warunkiem, złożenia w terminie, właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego, oświadczenia o wyborze tej formy opodatkowania."

W opinii Wnioskodawczyni, limit 150 000 euro dotyczy jedynie działalności gospodarczej, a w przedstawionym zdarzeniu przyszłym limit ten nie ma zastosowania.

Zgodnie z art. 6 ust 4 ustawy o ryczałcie podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z działalności wymienionej w ust 1, jeżeli:

1.  W roku poprzedzającym rok podatkowy:

1.  Uzyskali przychody z tej działalności, prowadzonej wyłącznie samodzielnie, w wysokości nieprzekraczającej 150 000 euro, lub
2.  Uzyskali przychody wyłącznie z działalności prowadzonej w formie spółki, a suma przychodów wspólników spółki z tej działalności nie przekroczyła kwoty 150.000 euro.

3.  Rozpoczną wykonywanie działalności w roku podatkowym i nie korzystają z opodatkowania w formie karty podatkowej - bez względu na wysokość przychodów.

Natomiast w myśl art. 6 ust. 4 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jeżeli podatnik w roku poprzedzającym rok podatkowy prowadził działalność samodzielnie, a także w formie spółki, opłaca w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych:

1.  Odrębnie z działalności wykonywanej samodzielnie i odrębnie z działalności wykonywanej w formie spółki, gdy spełnia warunki określone w ust 4 pkt 1, albo
2.  Z działalności wykonywanej samodzielnie, gdy spełnia warunek określony w ust. 4 pkt 1 lit. a), a z działalności wykonywanej w formie spółki - gdy spełnia warunek określony w ust. 4 pkt 1 lit. b).

Zgodnie z art. 6 ust. 6 ww. ustawy ryczałt od przychodów ewidencjonowanych opłacają również podatnicy, którzy w roku poprzedzającym rok podatkowy prowadzili działalność samodzielnie lub w formie spółki, z której przychody były opodatkowane wyłącznie w formie karty podatkowej, lub za część roku były opodatkowane w formie karty podatkowej i za część roku na ogólnych zasadach, a łączne przychody w roku poprzedzającym rok podatkowy nie przekroczyły kwoty 150 000 euro; W tych przypadkach przychody opodatkowane w formie karty podatkowej oblicza się wyłącznie na podstawie wystawionych faktur lub rachunków do podatników tych stosuje się odpowiednio przepisy ust 4 i 5.

W opinii Wnioskodawczyni, przedstawione powyżej przepisy ustawy bezspornie wskazują, że limit 150.000 euro dotyczy jedynie działalności gospodarczej. Twierdzenie to jest oparte na brzmieniu art. 6 ust od 4 do 6 ww. ustawy, które to przepisy regulują kwestię ww. limitu art. 6 ust. od 4 do 6 ww. ustawy odwołuje się jedynie do art. 6 ust 1 ww. ustawy, tj. do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej. Przepisy regulujące kwestię limitu nie odwołują się natomiast do art. 6 ust. 1a ww. ustawy, tj. przepisu odnoszącego się do przychodów z najmu, dzierżawy bądź umów podobnych wykonywanych poza prowadzoną działalnością gospodarczą. Także przekroczenie kwoty limitu przychodami z działalności gospodarczej - jeśli podatnik zarówno wykonuje działalność gospodarczą, jak i świadczy usługi najmu, dzierżawy poza działalnością gospodarczą - nie ma także znaczenia dla możliwości opodatkowania ryczałtem tych ostatnich przychodów.

Reasumując, limit w kwocie 150 000 euro, umożliwiający skorzystanie ze zryczałtowanej formy opodatkowania, nie dotyczy przychodów z najmu świadczonego poza działalnością gospodarczą.

Wnioskodawczyni pragnie wskazać, że powyżej prezentowane stanowisko znajduje potwierdzenie w Interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 30 października 2008 r. , sygnatura ITPB1/415-376/08/AK, który stwierdził: „ (\`(...)\`) Limit 150.000 euro nie ma zastosowania do przychodów osiąganych z tytułu zawartych przez podatnika umów najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, tj. przychodów określonych w art. 6 ust. 1a ww. ustawy."

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Przepis art. 10 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) zawiera katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Wyliczenie tytułów powstawania źródeł przychodów ma na celu pogrupowanie tych źródeł według podobnego charakteru, co następnie skutkuje zróżnicowanym traktowaniem tychże źródeł. Ustalenie, z jakiego źródła pochodzi przychód, ma ogromne znaczenie dla ustalenia chociażby takich kwestii, jak ustalenie sposobu opodatkowania przychodu, możliwości odliczenia kosztów jego uzyskania itp. W pewnych sytuacjach możliwe jest występowanie wątpliwości, do jakiego źródła przychodów należy zakwalifikować danego rodzaju przychód. Jeden i ten sam przychód stanowić może przychód wyłącznie z jednego źródła. Nie jest możliwa sytuacja, w której ten sam przychód będzie np. zakwalifikowany częściowo do jednego źródła, a częściowo do innego.

I tak zgodnie z art. 10 ust. 1 ww. ustawy odrębnymi źródłami przychodów są określone w pkt 3 i 6 tego przepisu:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza,
*   najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

W myśl art. 5a pkt 6 ww. ustawy ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

*   prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Z cytowanych powyżej przepisów wynika, iż najem dla celów podatkowych może być traktowany jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej lub jako odrębne źródło przychodów, określone w art. 10 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy. Co do zasady wybór kwalifikacji i sposób rozliczenia przychodów najmu, zaliczonych do tego źródła przychodów ustawodawca pozostawił osobie oddającej rzeczy w najem.

Wskazać jednak należy, iż treść definicji zawartej w wyżej cytowanym art. 5a pkt 6 ww. ustawy daje podstawę by przyjąć, iż dla uznania określonej działalności za działalność gospodarczą, konieczne jest m.in. łączne spełnienie trzech warunków: po pierwsze, dana działalność musi być działalnością zarobkową, po drugie, działalnością wykonywaną w sposób zorganizowany oraz, po trzecie, w sposób ciągły.

Tak więc, działalność gospodarcza to taka działalność, która:

1.  jest prowadzona w celu osiągnięcia dochodu, przy czym nawet ewentualna strata będąca wynikiem tej działalności nie pozbawia jej statusu działalności gospodarczej, bowiem istotny jest sam zamiar osiągnięcia dochodu,
2.  wykonywana jest w sposób ciągły. Jednakże przesłanki tej nie należy rozumieć jako konieczność wykonywania działalności bez przerwy. Istotny jest zamiar powtarzalności określonych czynności celem osiągnięcia dochodu np. powtarzalna sprzedaż przedmiotów własności posiadających tożsamy charakter. Przy czym o ciągłości nie przesądza wynajmowanie danej nieruchomości przez kilka lat, lecz powtarzalność podejmowanych działań oraz ich rozmiar,
3.  prowadzona jest w sposób zorganizowany, co oznacza, iż podejmowane działania są podporządkowane obowiązującym regułom, normom i służą osiągnięciu celu, mają wpływ na racjonalność gospodarowania posiadanymi środkami, a tym samym uczestnictwa w obrocie gospodarczym.

Zauważyć przy tym należy, iż ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uzależnia uznania danego działania za pozarolniczą działalność gospodarczą od faktu zarejestrowania (zgłoszenia do właściwego rejestru) tej działalności. Zatem każde działanie spełniające wskazane wyżej przesłanki, stanowi w rozumieniu przepisów ww. ustawy pozarolniczą działalność gospodarczą, niezależnie od tego czy podatnik dokonał jej rejestracji.

Dlatego też nie w każdym przypadku podatnik może sam zaliczyć wynajmowane nieruchomości do majątku prywatnego lub związanego z działalnością gospodarczą. Jeżeli bowiem rozmiar, powtarzalność, zarobkowy charakter oraz sposób zorganizowania wskazują na znamiona działalności gospodarczej, to w takim przypadku wynajem nieruchomości spełnia przesłanki uznania go za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i winien zostać rozliczony na zasadach właściwych dla tej działalności.

Z opisu przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej, która zamierza - w ramach inwestowania posiadanych prywatnych środków finansowych (tj. nie związanych z działalnością gospodarczą) - nabyć na własność budynek, w którym znajduje się pewna ilość apartamentów (tj. lokale mieszkalne przeznaczone zasadniczo na krótkotrwały najem). Wnioskodawczyni zamierza nabyć cały budynek, a następnie wydzielić odrębne własności poszczególnych lokali, ewentualnie, w przypadku gdy sprzedający dokona wydzielenia lokali przed zbyciem Wnioskodawczyni, wówczas Wnioskodawczyni dokona nabycia poszczególnych lokali od sprzedającego, składających się na cały budynek. Zamiarem Wnioskodawczyni jest jednak zakupienie całego budynku, bez względu na ilość wyodrębnionych w nim apartamentów. Wnioskodawczyni zamierza następnie wynająć cały budynek, wraz z wchodzącymi w jego skład wyodrębnionymi lokalami, spółce (osobowej lub kapitałowej, istniejącej lub nowo założonej) prowadzącej działalność gospodarczą. Wnioskodawczyni będzie otrzymywała czynsz okresowy za wynajem całego budynku, przy czym wszelkie koszty związane z obsługą i zarządzaniem nieruchomością będą ponoszone przez najemcę tj. spółkę. Wnioskodawczyni nie odpowiada w żaden sposób za wykorzystywanie wynajmowanego budynku przez najemcę w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, w szczególności nie ponosi ryzyka tej działalności, nie ponosi jakichkolwiek kosztów związanych z zarządzaniem nieruchomością, nie ma jakiejkolwiek relacji z podmiotami, które będą docelowo wynajmowały apartamenty znajdujące się w budynku. W praktyce cała aktywność Wnioskodawczyni ograniczy się do podpisania umowy najmu oraz wystawiania faktur w okresach rozliczeniowych. Ponadto, zamiarem stron jest przekazanie budynku do używania na podstawie umowy najmu w stanie deweloperskim. Strony umowy najmu przewidują więc, że budynek oraz znajdujące się w nim lokale zostaną ostatecznie przygotowane do działalności docelowej (najem krótkotrwały) przez najemcę. Wnioskodawczyni w chwili obecnej prowadzi działalność gospodarczą w formie spółek osobowych, nie prowadzi działalności gospodarczej jako osoba fizyczna. Nabyty budynek pozostanie własnością prywatną Wnioskodawczyni i nie będzie wprowadzany do jakiejkolwiek ewidencji związanej z prowadzoną działalnością gospodarczą.

W świetle powyższego stwierdzić należy, iż jeżeli w istocie planowany przez Wnioskodawczynię najem apartamentów nie będzie wypełniał opisanych powyżej przesłanek świadczących o prowadzeniu pozarolniczej działalności gospodarczej to uzyskiwane z tego tytułu przychody będą mogły być kwalifikowane jako przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 9a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochody osiągane przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6, są opodatkowane na zasadach określonych w ustawie, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 1 pkt 2 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930 ze zm.), ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych – o czym stanowi art. 2 ust. 1a tej ustawy.

Zgodnie z art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Dla ustalenia wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu tych umów, stosuje się art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ww. ustawy, dla przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a (tj. przychodów z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze), ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5%.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ww. ustawy pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych za dany rok podatkowy podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika nie później niż do dnia 20 stycznia roku podatkowego, natomiast podatnik rozpoczynający działalność gospodarczą w trakcie roku podatkowego - do dnia poprzedzającego dzień rozpoczęcia działalności, nie później jednak niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu. Jeżeli do dnia 20 stycznia roku podatkowego podatnik nie zgłosił likwidacji działalności gospodarczej lub nie dokonał wyboru innej formy opodatkowania, uważa się, że nadal prowadzi działalność opodatkowaną w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Natomiast stosownie do art. 9 ust. 4 ww. ustawy w przypadku osiągania przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, przepisy dotyczące oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych stosuje się odpowiednio, z tym że podatnik rozpoczynający osiąganie takich przychodów w trakcie roku podatkowego składa pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych za dany rok podatkowy naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika nie później niż do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego.

Zgodnie z ogólną zasadą, w myśl art. 21 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne podatnicy są obowiązani za każdy miesiąc obliczać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych i wpłacać go na rachunek urzędu skarbowego w terminie do dnia 20 następnego miesiąca, a za miesiąc grudzień – w terminie złożenia zeznania.

Natomiast stosownie do treści art. 21 ust. 2 pkt 2 ww. ustawy podatnicy są obowiązani złożyć w urzędzie skarbowym zeznanie według ustalonego wzoru o wysokości uzyskanego przychodu, wysokości dokonanych odliczeń i należnego ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych – w terminie do dnia 31 stycznia następnego roku.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że zgodnie z wolą Wnioskodawczyni przychody z opisanego wynajmu będą mogły być opodatkowane ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych w wysokości 8,5% osiągniętego przychodu.

Warunkiem skorzystania z tej formy opodatkowania jest złożenie naczelnikowi właściwego urzędu skarbowego pisemnego oświadczenia o wyborze tej formy opodatkowania w terminie określonym w art. 9 ustawy o zryczałtowanym podatku od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Wskazać również należy, iż limit w kwocie 150.000 euro określony w art. 6 ust. 4 ww. ustawy, umożliwiający skorzystanie ze zryczałtowanej formy opodatkowania dotyczy wyłącznie przychodów z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej, nie dotyczy zaś przychodów z najmu.

Należy również podkreślić, iż przepisy powołanych ustawy nie regulują kwestii związanych z zasadami zawierania umów najmu, w tym także ilości lokali (apartamentów), które mogą być przedmiotem wynajmu prywatnego. W świetle przepisów powyższych ustaw wybór kwalifikacji i sposobu rozliczania przychodów z tytułu najmu nie jest ograniczony ilością posiadanych lokali (apartamentów), lecz charakterem zawartych umów najmu tych lokali, które nie stanowią składników związanych z działalnością gospodarczą.

Reasumując, w świetle przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego i przytoczonych powyżej przepisów stwierdzić należy, iż jeżeli w istocie planowany przez Wnioskodawczynię najem apartamentów nie będzie wypełniał opisanych powyżej przesłanek świadczących o prowadzeniu pozarolniczej działalności gospodarczej to uzyskiwane z tego tytułu przychody będą mogły być kwalifikowane jako przychody z najmu i opodatkowane w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych według stawki 8,5% osiągniętego przychodu, po spełnieniu warunków określonych w art. 9 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Należy jednocześnie zaznaczyć, iż niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego podanego przez Wnioskodawcę.

Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania podatkowego lub kontrolnego właściwy organ ustali, że wykonywany przez wnioskodawcę najem - wbrew twierdzeniom zawartym w złożonym wniosku - wyczerpuje znamiona działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Jeżeli przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe różni się od zdarzenia przyszłego mającego miejsce w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.