Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/4510-336/15-2/PK1
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-07-07
Teza: Czy przychód uzyskany przez Wnioskodawcę ze zbycia ogółu praw i obowiązków w Spółce Osobowej, należy uznać za przychód podatkowy do którego będą miały zastosowanie ogólne zasady opodatkowania?
Słowa kluczowe: moment; przychód; spółki-spółka osobowa; zbycie-zbycie praw
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 10 kwietnia 2015r. (data wpływu: 16 kwietnia 2015 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodu podatkowego z tytułu zbycia ogółu praw i obowiązków w Spółce Osobowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 kwietnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodu podatkowego z tytułu zbycia ogółu praw i obowiązków w Spółce Osobowej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej: „Spółka Nabywająca” lub „Wnioskodawca”) zamierza nabyć w drodze aportu udziały bądź akcje (dalej: „Udziały”) w spółce kapitałowej (dalej „Spółka Kapitałowa”). Nabycie przez Wnioskodawcę Udziałów w Spółce Kapitałowej będzie zwolnione z opodatkowania po stronie Wnioskodawcy na podstawie w art. 12 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa o CIT”). W szczególności, zarówno Spółka Nabywająca, Spółka Kapitałowa, jak i wnoszący podlegają w Polsce, innym państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągnięcia.

Wnioskodawca i wnoszący nie przewidują dopłat w gotówce w związku z transakcją wymiany udziałów. Wartość nominalna udziałów (akcji) wydanych wnoszącemu przez Wnioskodawcę (dalej: „Udziały Wnioskodawcy”) będzie odpowiadała wartości rynkowej Udziałów, określonej w umowie zawartej na moment wniesienia Udziałów do Spółki Nabywającej.

Nie można wykluczyć, że po przeprowadzeniu wymiany udziałów Spółka Kapitałowa zostanie przekształcona w spółkę osobową niebędącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: „Spółka Osobowa”). W przyszłości możliwe jest również, że po pewnym czasie funkcjonowania Spółki Osobowej i wypłaceniu z niej części lub całości zysków lub zaliczek na poczet zysku Wnioskodawca zbędzie ogół praw i obowiązków w Spółce Osobowej.

Płatność z powyższego tytułu może zostać otrzymana przez Wnioskodawcę przed lub po zbyciu ogółu praw i obowiązków w Spółce Osobowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy przychód uzyskany przez Wnioskodawcę ze zbycia ogółu praw i obowiązków w Spółce Osobowej, należy uznać za przychód podatkowy do którego będą miały zastosowanie ogólne zasady opodatkowania?
2.  W którym momencie należy rozpoznać dla celów Ustawy o CIT przychód uzyskany przez Wnioskodawcę ze zbycia ogółu praw i obowiązków w Spółce Osobowej?

Ad 1

Zdaniem Wnioskodawcy, przychód uzyskany przez Wnioskodawcę ze zbycia ogółu praw i obowiązków w Spółce Osobowej, które będą mu przysługiwały jako wspólnikowi Spółki Osobowej powstałej w wyniku przekształcenia Spółki Kapitałowej, należy uznać za przychód podatkowy w rozumieniu art. 12 ust. 1 Ustawy o CIT do którego będą miały zastosowanie ogólne zasady opodatkowania.

Przepisy Ustawy o CIT w tym w szczególności art. 12 nie zawierają szczegółowych regulacji dotyczących kwestii odpłatnego zbycia ogółu praw i obowiązków z tytułu uczestnictwa w spółce osobowej. Jednak zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych oraz praktyką organów podatkowych prawa i obowiązki z tytułu uczestnictwa w spółce osobowej należy kwalifikować do praw majątkowych. Stanowisko takie zaprezentował w szczególności Naczelny Sąd Administracyjny, który w wyroku z 30 marca 2009 r. (sygn. II FPS 5/08), uznał m.in., że „udział w spółce jawnej należy zakwalifikować do praw majątkowych, z którymi związany jest stosunek członkostwa w tej spółce”.

Przepisy Ustawy o CIT nie zawierają zamkniętego katalogu przychodów. W art. 12 ust. 1 tej ustawy wymienione zostały jedynie przykładowe kategorie źródeł przychodów podatkowych. Jednocześnie w art. 2 Ustawy o CIT wskazano przychody, które nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Wśród wskazanych w tym przepisie przychodów niepodlejących opodatkowaniu podatkiem dochodowym nie znajduje się przychód uzyskany ze zbycia praw majątkowych (a zatem w szczególności ze zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce osobowej).

Zgodnie z ogólną zasadą wynikającą z art. 7 ust. 2 Ustawy o CIT podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, co do zasady, stanowi dochód, stanowiący nadwyżkę sumy przychodów (dochodów) nad kosztami ich uzyskania, osiągnięty w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

W konsekwencji, biorąc pod uwagę powyższe regulacje, należy uznać, że przychód ze zbycia ogółu praw i obowiązków w Spółce Osobowej - jako przychód ze zbycia praw majątkowych - należy uznać za przychód podatkowy w rozumieniu art. 12 ust. 1 Ustawy o CIT do którego będą miały zastosowanie ogólne zasady opodatkowania wynikające art. 7 ust. 2 Ustawy o CIT.

Stanowisko takie znajduje całkowite potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych oraz praktyce organów podatkowych. W szczególności:

*   WSA w Gliwicach, w wyroku z 28 stycznia 2014 (sygn. I SA/Gl 1712/13) stwierdził, że „zbycie udziału kapitałowego wyłącznie z pozostałymi przysługującymi wspólnikowi prawami (do prowadzenia spraw, reprezentacji, udziału w zyskach) i obowiązkami (prowadzenia spraw, udziału w stratach, powstrzymania się od działalności konkurencyjnej) uwarunkowane jest charakterem spółki jawnej, gdzie substratem są osoby, a nie kapitał. Zatem ogół praw i obowiązków wspólnika spółki jawnej, stanowiący konglomerat uprawnień i obowiązków o charakterze majątkowo-korporacyjnym, składa się na jego udział w spółce. Wprawdzie nie jest to udział tożsamy z udziałem w spółce kapitałowej, ale na gruncie obrotu cywilnego stanowi prawo majątkowe (\`(...)\`) W sytuacji zbycia udziałów, dotychczasowy wspólnik nie uzyskuje zwrotu majątku spółki przypadającego mu z tytułu udziałów, lecz zapłatę od osoby trzeciej za zbycie praw i obowiązków z tytułu uczestnictwa w spółce osobowej (udziałów). Następuje zatem przysporzenie do majątku byłego wspólnika, które stanowi jego przychód”,
*   WSA we Wrocławiu, w wyroku z 6 maja 2010 (sygn. I SA/Wr 145/10) uznał, że „powszechnie przyjmuje się, że ogół praw i obowiązków wspólnika spółki osobowej należy kwalifikować jako prawo majątkowe, stąd przychód uzyskany z ich odpłatnego zbycia podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym, po pomniejszeniu o koszt jego uzyskania”,
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji podatkowej z 10 czerwca 2013r., nr ITPB1/415-312b/13/HD, stwierdził, że „należności otrzymane lub postawione dyspozycji Wnioskodawczyni z tytułu zbycia części ogółu praw i obowiązków w spółce jawnej, będą podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jako przychód z praw majątkowych, o którym mowa w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód ze sprzedaży części udziału w spółce jawnej, powstanie w momencie otrzymania lub postawienia do dyspozycji pieniędzy lub wartości pieniężnych. Dochód z tego źródła podlega kumulacji z dochodami z innych źródeł, opodatkowanymi na tzw. zasadach ogólnych, czyli według skali określonej w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzyskanymi w ciągu roku podatkowego i należy go wykazać w zeznaniu rocznym, składanym w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku, w którym zostały otrzymane lub postawione do dyspozycji”,
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji podatkowej z 14 lipca 2010 (nr ILPB2/415-507/10-4/JK), uznał za w pełni prawidłowe stanowisko podatnika, zgodnie z którym „przychód uzyskany ze sprzedaży przez osobę fizyczną, wspólnika spółki komandytowej osobom trzecim praw i obowiązków z tytułu uczestnictwa spółce należy zaliczyć do przychodów z praw majątkowych”.

Ad 2

Zdaniem Wnioskodawcy, przychód uzyskany przez Wnioskodawcę ze zbycia ogółu praw i obowiązków w Spółce Osobowej, które będą mu przysługiwały jako wspólnikowi Spółki Osobowej powstałej w wyniku przekształcenia Spółki Kapitałowej należy rozpoznać według zasady memoriałowej, tj. w momencie dokonania zbycia praw i obowiązków bez względu na faktyczny moment otrzymania ceny.

Zgodnie z art. 12 ust. 3 i 3a ustawy o CIT:

*   Za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.
*   Za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust, 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:
    1.  wystawienia faktury alb o
    2.  uregulowania należności.

Skoro — jak wskazano w uzasadnieniu do stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 1 — przychód uzyskany przez Wnioskodawcę ze zbycia ogółu praw i obowiązków w Spółce Osobowej należy uznać za przychód z tytułu zbycia praw majątkowych, przychód ten powstanie dla celów podatkowy w dniu dokonania zbycia tych praw i obowiązków bez względu na moment uregulowania należności przez nabywcę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.