Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/443-71/11/ICz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-04-29
Teza: Czy w świetle znowelizowanego art. 43 ustawy o podatku od towarów i usług, na podstawie zapisów ust. 1 pkt 33, w powiązaniu z zapisami ust. 17, 18 i 19 Spółka postąpi prawidłowo, stosując po 01 stycznia 2011r. zwolnienia z podatku VAT?
Słowa kluczowe: podatek-podatek od towarów i usług; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; podmiot; usługi-usługi związane z kulturą; usługi-usługi zwolnione
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 17 stycznia 2011r. (data wpływu 19 stycznia 2011r.), uzupełnionym pismem z dnia 06 kwietnia 2011r. (data wpływu 11 kwietnia 2011r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zwolnienia od podatku VAT wykonywanych przez Spółkę projektów planów ochrony parków i rezerwatów – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 stycznia 2011r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zwolnienia od podatku VAT wykonywanych przez Spółkę projektów planów ochrony parków i rezerwatów.

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 06 kwietnia 2011r. (data wpływu 11 kwietnia 2011r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka w ramach umów długotrwałych (ponad 6 miesięcy), zawartych w trybie prawo zamówień publicznych, realizuje następujące zadania „\`(...)\`", „\`(...)\`” na zlecenie Zespołu Parków Krajobrazowych, „\`(...)\`” na zlecenie Regionalnej Dyrekcji Ochrony Środowiska. Projekty te po zatwierdzeniu przez Ministra Środowiska w przypadku parku narodowego i rezerwatów przyrody oraz Wojewody w przypadku parku krajobrazowego, stają się planami i na ich podstawie przeprowadzane są wszystkie działania, aby zachować cel dla którego zostały powołane. Usługi te mieściły się w grupowaniu PKWiU z 2004r. – 92.53.12-00.00 „Usługi związane z obszarami naturalnymi i obiektami ochrony przyrody”, a obecnie mieszczą się w PKWiU z 2008r.- 91.04.12.0 „Usługi związane z działalnością obszarów i obiektów ochrony przyrody, włączając ochronę dzikiej przyrody”. Do końca 2010r., usługi te na podstawie art. 43 ust. 1 zgodnie z załącznikiem nr 4 poz. 11 pkt 5 (ex 92), były zwolnione z podatku VAT.

Na potwierdzenie tych faktów spółka otrzymała z Ośrodka Statystycznego Interpretacji Standarów Klasyfikacyjnych Urzędu Statystycznego w potwierdzenie prawidłowego przyporządkowania ww. usług do właściwego PKWiU, a następnie Spółka otrzymała indywidualną interpretację z dnia 26 lipca 2004 r. Naczelnika Urzędu Skarbowego.

W uzupełnieniu wniosku (pismo z dnia 06 kwietnia 2011r.) wyjaśniono, że Wnioskodawca nie jest podmiotem prawa publicznego lub innym podmiotem uznanym na podstawie odrębnych przepisów za instytucję o charakterze kulturalnym. Nie jest także wpisany do rejestru instytucji kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej.

Wnioskodawca działa jako spółka z ograniczoną odpowiedzialnością na podstawie przepisów Kodeks spółek handlowych. Wykonuje plany ochrony bądź plany zadań ochrony parków narodowych, rezerwatów przyrody, parków krajobrazowych i obszarów Natura 2000 na podstawie ustawy z dnia 16 kwietnia 2004 r. o ochronie przyrody (Dz. U. z 2011r. Nr 34, poz. 170 z późn. zm.) (winno być t.j. Dz. U. z 2009 r. Nr 151, poz. 1220 z późn. zm.), które zlecane są przez jednostki administracji rządowej albo samorządowej jako zadania publiczne. Wnioskodawca prowadzi działalność komercyjną w celu osiągnięcia zysków. W odniesieniu do wykonanych projektów uznaje siebie za twórcę w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 04 lutego 1994r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2010r. Nr 152, poz. 1016 z późn. zm.) (winno być Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 z późn. zm.), zgodnie z art. 1 ust. 1 i 2, art. 8 ust. 1, art. 12 ust. 1 i 3 oraz art. 17.

Spółka wykonuje projekty planów ochrony w formie opracowań naukowych pisanych oraz utrwalonych na nośnikach elektronicznych. Do tego sporządzane są utwory kartograficzne w postaci map, które załączane są do opracowań w postaci analogowej oraz elektronicznej. Proces opracowania kameralnego poprzedzony jest pracami badawczymi i inwentaryzacyjnymi w terenie, co niewątpliwie jest przejawem indywidualnej twórczości. Spółka w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych posiada osobiste i majątkowe prawa autorskie. Stosownie do ustaleń ze zleceniodawcami zadań publicznych prawa majątkowe są przenoszone albo nie w zależności od pisemnej treści umowy.

Wnioskodawca wykonuje zlecone zadania publiczne w postaci projektów planów ochrony jako podmiot gospodarczy Spółka z o.o. będący podmiotem komercyjnym zatrudniającym pracowników na potrzeby wykonywania przedmiotowych prac.

Spółka w zależności od zawartej ze zleceniodawcą zamówienia publicznego umowy może w jej granicach rozporządzać utworem na określonych polach eksploatacji. W przypadku, gdy umowa nie zakłada przeniesienia praw autorskich na zamawiającego, to Spółka rozporządza utworami na wszelkich polach eksploatacji.

Zgodnie z zapisem art. 12 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych oraz umów o pracę zawartych z pracownikami, wykonane projekty są wynikiem wykonywania obowiązków ze stosunku pracy, do których prawa majątkowe nabywa Wnioskodawca, czyli Spółka jako pracodawca.

W przypadku prac specjalistycznych, niektóre części projektów wykonywane są przez pracowników nauki na podstawie umów o dzieło.

Projekty planów ochrony parków narodowych i rezerwatów przyrody są sporządzane na podstawie ustawy z dnia 16 kwietnia 2004r. o ochrony przyrody i przepisów wykonawczych do tej ustawy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w świetle znowelizowanego art. 43 ustawy o podatku od towarów i usług, na podstawie zapisów ust. 1 pkt 33, w powiązaniu z zapisami ust. 17, 18 i 19 Spółka postąpi prawidłowo, stosując po 01 stycznia 2011r. zwolnienia z podatku VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, postąpi on prawidłowo. Do zajęcia takiego stanowiska przyczyniło się porównanie literalnego brzmienia wszystkich zapisów ust. 33, 17, 18 (winno być ust. 1 pkt 33, ust. 17, ust. 18), a w szczególności ust. 19 znowelizowanego art. 43, z zapisami uchylonego załącznika nr 4 obowiązującego do końca 2010r., ponieważ nowelizacja ustawy w art. 43 wprowadziła zwolnienie z podatku VAT w sposób opisowy, odstępując tym samym od stosowania symboli statystycznych dla identyfikacji zwolnień z VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z treści art. 41 ust. 1 cyt. ustawy wynika, że stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Zgodnie z art. 146a pkt 1, wprowadzonym do ustawy o VAT art. 19 pkt 5 ustawy z dnia 26 listopada 2010r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578), zmienionym na mocy art. 9 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 257, poz. 1726), w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010r., w myśl art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, zwolnione od podatku były usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy, jednakże przepis ten został uchylony. W stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2011r., zwolnienia od podatku dotyczące dostaw i świadczonych usług zawarte są bezpośrednio w art. 43 ustawy o VAT.

Zatem w tym artykule należy poszukiwać ewentualnej podstawy do zwolnienia z opodatkowania czynności świadczonych przez Wnioskodawcę.

Należy zauważyć, że w przeciwieństwie do stanu prawnego obowiązującego do dnia 31 grudnia 2010r., zgodnie z którym wyznaczenie zakresu zwolnienia usługi z opodatkowania podatkiem od towarów i usług następowało poprzez zidentyfikowanie usług (czynności) w klasyfikacji statystycznej (PKWiU), w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011r. przy określaniu zakresu zwolnień, które dotychczas były ujęte w załączniku nr 4, odstąpiono od ich identyfikacji przy pomocy klasyfikacji statystycznych, określając ich zakres z wykorzystaniem treści przepisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE.

W przedstawionym we wniosku stanie faktycznym, Spółka w ramach umów długotrwałych, zawartych w trybie prawo zamówień publicznych, realizuje następujące zadania „\`(...)\`", „\`(...)\`” na zlecenie Zespołu Parków Krajobrazowych, „\`(...)\`” na zlecenie Regionalnej Dyrekcji Ochrony Środowiska.

Wnioskodawca dokonując analizy art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy o VAT w kontekście ewentualnego zwolnienia, dochodzi do konstatacji, iż świadczone przez niego usługi podlegają zwolnieniu z podatku VAT. Jego zdaniem do zajęcia takiego stanowiska przyczyniło się porównanie literalnego brzmienia wszystkich zapisów ust. 33, 17, 18, a w szczególności ust. 19 znowelizowanego art. 43, z zapisami uchylonego załącznika nr 4 obowiązującego do końca 2010r., ponieważ nowelizacja ustawy w art. 43 wprowadziła zwolnienie z podatku VAT w sposób opisowy, odstępując tym samym od stosowania symboli statystycznych dla identyfikacji zwolnień z VAT.

Analizując stanowisko Wnioskodawcy należy na wstępie przywołać treść art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy o VAT, zgodnie z którym zwalnia się od podatku usługi kulturalne świadczone przez:

1.  podmioty prawa publicznego lub inne podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym lub wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną,
2.  indywidualnych twórców i artystów wykonawców, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzane w formie honorariów, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów.

Jednocześnie zgodnie z art. 43 ust. 17 cyt. ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

W świetle ust. 18 wskazanego wyżej artykułu, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 31, 32 i 33 lit. a, stosuje się, pod warunkiem że podmioty wykonujące czynności, o których mowa w tych przepisach, nie osiągają w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

Stosownie do art. 43 ust. 19 ustawy o VAT, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 33, nie ma zastosowania do:

1.  usług związanych z filmami i nagraniami na wszelkich nośnikach;
2.  wstępu:
    1.  na spektakle, koncerty, przedstawienia i imprezy w zakresie twórczości i wykonawstwa artystycznego i literackiego,
    2.  do wesołych miasteczek, parków rozrywki, cyrków, dyskotek, sal balowych,
    3.  do parków rekreacyjnych, na plaże i do innych miejsc o charakterze kulturalnym;
3.  wstępu oraz wypożyczania wydawnictw w zakresie usług świadczonych przez biblioteki, archiwa, muzea i innych usług związanych z kulturą;
4.  usług związanych z produkcją filmów i nagrań na wszelkich nośnikach;
5.  działalności agencji informacyjnych;
6.  usług wydawniczych;
7.  usług radia i telewizji, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 34;
8.  usług ochrony praw.

Dyrektywa 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347, str. 1), z brzmieniem której zgodne muszą być przepisy polskiej ustawy o VAT, przewiduje zwolnienia dla usług kulturalnych, stwierdzając w art. 132 ust. 1 lit. n), że zwolnieniu z podatku podlega świadczenie niektórych usług kulturalnych, a także dostawa towarów ściśle z nimi związanych, przez podmioty prawa publicznego lub inne instytucje kulturalne uznane przez dane państwo członkowskie.

Wynika zatem z tego, że ustawodawca europejski dał państwom członkowskim możliwość określenia, które podmioty niebędące podmiotami prawa publicznego, świadczące usługi kulturalne, będą mogły korzystać ze zwolnienia z VAT.

Polski ustawodawca zwalnia od podatku usługi kulturalne świadczone przez dwie grupy podmiotów, określone w art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy o VAT.

Warunkiem zastosowania tego zwolnienia jest spełnienie przesłanki o charakterze przedmiotowym dotyczącej rodzaju świadczonych usług (kulturalnych), ale także przesłanki podmiotowej odnoszącej się do usługodawcy. Do pierwszej grupy można zaliczyć podmiot który jest:

*   podmiotem prawa publicznego, który na podstawie definicji zawartej w artykule 1 Dyrektywy 2004/18/WE, oznacza każdy podmiot:
    *   ustanowiony w szczególnym celu zaspokajania potrzeb w interesie ogólnym, które nie mają charakteru przemysłowego ani handlowego;
    *   posiadający osobowość prawną; oraz
    
    *   finansowany w przeważającej części przez państwo, jednostki samorządu terytorialnego lub inne podmioty prawa publicznego; albo taki, którego zarząd podlega nadzorowi ze strony tych podmiotów; albo taki, w którym ponad połowa członków organu administrującego, zarządzającego lub nadzorczego została wyznaczona przez państwo, jednostki samorządu terytorialnego lub inne podmioty prawa publicznego, lub
    *   innym podmiotem uznanym na podstawie odrębnych przepisów za instytucję o charakterze kulturalnym, lub
*   podmiotem wpisany do rejestru instytucji kultury prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej.

Z uwagi na odesłanie przez ustawodawcę do odrębnych przepisów przyjąć należy, że w przypadku gdy przepis prawa uzna dany podmiot za instytucję o charakterze kulturalnym i podmiot ten będzie świadczył usługi kulturalne na warunkach określonych w przepisie, zastosowanie będzie miało przedmiotowe zwolnienie.

Należy przy tym zauważyć, że usługi kulturalne świadczone przez ww. podmioty są zwolnione od podatku VAT pod warunkiem, że podmioty te nie osiągają w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług (art. 43 ust. 18 ustawy o VAT).

W skład drugiej grupy podmiotów uprawnionych do zwolnienia weszli natomiast indywidualni twórcy i artyści wykonawcy, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzani w formie honorariów, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów.

Wykonywanie przez te podmioty usług kulturalnych daje zatem możliwość zastosowania zwolnienia z podatku od towarów i usług.

Mając powyższe na uwadze, jak również opis stanu faktycznego, wskazać należy, że świadczone przez Spółkę usługi wymienione we wniosku nie mogą – wbrew opinii zawartej we wniosku korzystać od dnia 1 stycznia 2011r. ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na mocy art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy o VAT. Wnioskodawca nie jest bowiem podmiotem zidentyfikowanym w ww. przepisie.

W myśl przytoczonej wyżej Dyrektywy 2004/18/WE Wnioskodawca nie może być uznany za podmiot prawa publicznego, nie jest również, podmiotem wpisanym do rejestru instytucji kultury prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej. Ponadto Wnioskodawca nie jest podmiotem uznanym na podstawie odrębnych przepisów za instytucję o charakterze kulturalnym.

Wnioskodawca, wbrew własnej opinii nie jest również indywidualnym twórcą i artystą wykonawcą w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzanym w formie honorariów, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów.

W myśl art. 8 ust. 2 ustawy z dnia 4 lutego 1994r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz. U. z 2006r. Nr 90 poz. 631 ze zm.), domniemywa się, że twórcą jest osoba, której nazwisko w tym charakterze uwidoczniono na egzemplarzach utworu lub której autorstwo podano do publicznej wiadomości w jakikolwiek inny sposób w związku z rozpowszechnianiem utworu.

Z powyższych przepisów wynika zatem, że twórcą w rozumieniu ww. ustawy może być wyłącznie osoba fizyczna. Należy przy tym zaznaczyć, że twórcy utworu przysługują zarówno autorskie prawa osobiste, w szczególności prawo do autorstwa utworu (art. 16 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych), jak również autorskie prawa majątkowe, których zakres określa art. 17 ww. ustawy. Zgodnie z ww. przepisem, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej, twórcy przysługuje wyłączne prawo do korzystania z utworu i rozporządzania nim na wszystkich polach eksploatacji oraz do wynagrodzenia za korzystanie z utworu.

Natomiast stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, jeżeli ustawa lub umowa o pracę nie stanowią inaczej, pracodawca, którego pracownik stworzył utwór w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy, nabywa z chwilą przyjęcia utworu autorskie prawa majątkowe w granicach wynikających z celu umowy o pracę i zgodnego zamiaru stron. Jeżeli umowa o pracę nie stanowi inaczej, z chwilą przyjęcia utworu pracodawca nabywa własność przedmiotu, na którym utwór utrwalono (art. 12 ust. 3 ww. ustawy). Ww. przepis art. 12 cyt. ustawy, reguluje w sposób specyficzny i autonomiczny zagadnienie przejścia autorskich praw majątkowych na pracodawcę i jest to przepis szczególny w stosunku do art. 41 i następne ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, które regulują zasady przenoszenia autorskich praw majątkowych na inne osoby. Nie zmienia to faktu, że twórcą w rozumieniu ww. ustawy jest wyłącznie osoba fizyczna prowadząca faktycznie działalność twórczą, czyli działalność, której efektem jest powstanie utworu, w myśl art. 1 tej ustawy.

Powołując się na brzmienie wyżej cytowanych przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, nie można zatem zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, iż Spółka jest twórcą w rozumieniu przepisów tej ustawy.

Z tak zarysowanym stanowiskiem nie można zgodzić się także z następujących powodów. Art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy o VAT wprowadza podmiotowo - przedmiotowe zwolnienie od podatku od towarów i usług. Zwolnienie to stanowi wyjątek od uznawanej na gruncie podatku od towarów i usług zasady powszechności opodatkowania. Zarówno w orzecznictwie jak i doktrynie prawa podatkowego przyjmuje się, iż przepisy o ulgach i zwolnieniach podatkowych, stanowiące wyjątek od zasady, nie powinny być interpretowane rozszerzająco. Ten sposób interpretacji przepisu, ustanawiającego zwolnienie od opodatkowania, prowadziłby do twórczej interpretacji prawa, co stałoby w sprzeczności z fundamentalną zasadą zakazu wykładni prawotwórczej. W orzecznictwie szeroko akceptowany jest pogląd, iż celem wykładni nie jest tworzenie nowych norm prawa czy ich modyfikacja, lecz ustalenie treści norm wysłowionych w analizowanych przepisach.

Mając powyższe na uwadze, zdaniem tut. Organu, art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b) ustawy o VAT powinien być interpretowany ściśle. Hipoteza normy prawnej zawarta w powyższym przepisie będzie zatem obejmować wyłącznie podmioty expressis verbis w nim ujęte, tj. indywidualnych twórców i artystów wykonawców. Jak wykazano powyżej Wnioskodawca nie jest żadnym z tych podmiotów. Sprzeczne z prawem byłoby również rozciąganie, w drodze analogii, powyższego zwolnienia na Wnioskodawcę wykonującego zlecone zadania publiczne w postaci projektów planów ochrony parków i rezerwatów będącego podmiotem komercyjnym zatrudniającym pracowników (na podstawie umowy o pracę, czy też umowy o dzieło).

Odnosząc się do kwestii możliwości zastosowania stawki 8% do świadczenia usług opisanych we wniosku wskazać należy, że w załączniku nr 3 do ustawy pod poz. 181, bez względu na symbol PKWiU, wymieniono usługi twórców i artystów wykonawców w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych wynagradzane w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania.

Jak wskazano na wstępie, stawką podstawową w podatku od towarów i usług jest stawka w wysokości 23%. Pozostałe stawki wynikające z ustawy o VAT są stawkami wprowadzonymi na zasadzie wyjątku. Zatem interpretacja załącznika nr 3 do ustawy o VAT powinna się odbywać według zasad wcześniej opisanych, mających zastosowanie do zwolnień od opodatkowania. Poz. 181 załącznika nr 3 do ustawy odnosi się tylko i wyłącznie do twórców oraz artystów wykonawców. Nie będzie zatem miała zastosowania do Wnioskodawcy z powodów opisanych powyżej.

Z tych też względów opisane we wniosku czynności podlegają opodatkowaniu podstawową stawką podatku od towarów i usług w wysokości 23%.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.