Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DPP7.8222.129.2017.CRS
Organ: Szef Krajowej Administracji Skarbowej
Data wydania: 2018-08-27
Teza: Czy Wnioskodawczyni postępuje prawidłowo zaliczając do przychodów z tytułu dzierżawy nieruchomości gruntowej zwrot podatku od nieruchomości, który otrzymuje od Dzierżawcy z tytułu wybudowanych przez niego na wydzierżawionym gruncie obiektów budowlanych?
Słowa kluczowe: dzierżawa; nieruchomości-podatek od nieruchomości; przychód; refakturowanie; ryczałt-ryczałt ewidencjonowany
Przepisy: [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2

Zmiana interpretacji indywidualnej

Na podstawie art. 14e § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.), w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 13 lipca 2017 r. Nr 0113-KDIPT2-1.4011.138.2017.1.KU, wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, Szef Krajowej Administracji Skarbowej zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 31 maja 2017 r. (data wpływu 1 czerwca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie opodatkowania przychodów z dzierżawy **– jest nieprawidłowe.**

Uzasadnienie

W dniu 1 czerwca 2017 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni jest współwłaścicielką (współwłasność małżeńska) nieruchomości gruntowej zlokalizowanej na terenie miasta. Na podstawie umowy dzierżawy (akt notarialny) wraz z mężem oddała część tej nieruchomości gruntowej w długoletnią dzierżawę. Dzierżawca na tym gruncie wybudował budynek handlowy wraz z infrastrukturą towarzyszącą (parking, instalacje zasilające, oświetlenie, itp.). Z tytułu wydzierżawienia tej nieruchomości Wnioskodawczyni otrzymuje od Dzierżawcy połowę miesięcznego czynszu dzierżawnego. Ponadto, z umowy dzierżawy wynika, że: „Paragraf 6 ust. 2 (…) Od chwili wydania przedmiotu dzierżawy Dzierżawca będzie uprawniony do wszelkich korzyści i będzie pokrywać opłaty związane z używaniem i pobieraniem pożytków z przedmiotu dzierżawy. Uiszczony podatek od nieruchomości lub podatek, który go zastąpi za zrealizowane w ramach inwestycji obiekty budowlane zwracał będzie Wydzierżawiającemu Dzierżawca na podstawie przekazanych mu dokumentów, a podatek od gruntu uiszczał będzie Wydzierżawiający”.

Wnioskodawczyni otrzymuje od Prezydenta Miasta nakaz płatniczy określający wartość zobowiązania pieniężnego z tytułu podatku rolnego i podatku od nieruchomości. Na tej podstawie płaci zobowiązanie do budżetu Gminy, a częścią opłaty podatku od nieruchomości dotyczącej wybudowanych przez Dzierżawcę obiektów na podstawie refaktury Wnioskodawczyni obciąża Dzierżawcę.

Reasumując z tytułu zawarcia ww. umowy dzierżawy Wnioskodawczyni otrzymuje:

1.  miesięczny czynsz dzierżawy w stałej kwocie (1/2 czynszu z umowy);
2.  zwrot kosztu podatku od nieruchomości.

Wnioskodawczyni jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W 2015 r. Wnioskodawczyni wybrała (nadal kontynuuje) ryczałtowy sposób opodatkowania przychodów z tytułu dzierżawy nieruchomości gruntowej stosując się do zasad ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2016 r. poz. 2180, z późn. zm.).

Stawką 8,5% podatku Wnioskodawczyni opodatkowuje przychody:

1.  z tytułu otrzymanego od Dzierżawcy czynszu;
2.  z tytułu otrzymanego od Dzierżawcy zwrotu podatku od nieruchomości.

Zwrot podatku od nieruchomości nie stanowi dla Wnioskodawczyni przysporzenia majątkowego – jest Ona pośrednikiem pomiędzy Gminą a właścicielem budynków i budowli (Dzierżawcą). Wnioskodawczyni powzięła wątpliwość, co do prawidłowości Jej rozliczania się z uzyskanych przychodów dotyczących przedmiotowej umowy dzierżawy.

W związku z powyższym stanem faktycznym zadano następujące pytanie: Czy Wnioskodawczyni postępuje prawidłowo zaliczając do przychodów z tytułu dzierżawy nieruchomości gruntowej zwrot podatku od nieruchomości, który otrzymuje od Dzierżawcy z tytułu wybudowanych przez niego na wydzierżawionym gruncie obiektów budowlanych?

Zdaniem Wnioskodawczyni przychodem podlegającym opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym jest otrzymana od Dzierżawcy wartość czynszu oraz zwrot kwoty podatku od nieruchomości.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 13 lipca 2017 r. Nr 0113-KDIPT2-1.4011.138.2017.1.KU uznał stanowisko Wnioskodawczyni za prawidłowe.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy Szef Krajowej Administracji Skarbowej stwierdza, że interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej nie jest prawidłowa.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 200, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą PIT” – źródłem przychodu jest najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy PIT przychodami – z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f – są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Oznacza to, że ustalenie wysokości przychodu podatkowego z tytułu najmu zaliczanego do źródła przychodów wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy PIT, a więc z tytułu najmu niestanowiącego pozarolniczej działalności gospodarczej, winno być dokonywane w oparciu o postanowienia przywołanego powyżej art. 11 ustawy PIT.

Stosownie do art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r. poz. 459, z późn. zm.) przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Podstawą generowania przychodów z tytułu dzierżawy jest zawarcie pomiędzy stronami stosownej umowy. Strony umowy określają w niej wysokość czynszu, który – jak wynika z art. 693 § 2 Kodeksu cywilnego – może być zastrzeżony w pieniądzach lub świadczeniach innego rodzaju. Może być również oznaczony w ułamkowej części pożytków. Czynsz ten niezależnie od formy w jakiej został określony stanowi przysporzenie majątkowe wynajmującego, a tym samym generuje przychód w rozumieniu podatkowym. Jednakże do powstania po stronie wynajmującego przychodu konieczne jest zaistnienie przesłanki zawartej w art. 11 ustawy PIT, czyli otrzymanie lub postawienie czynszu do dyspozycji.

Na mocy art. 9a ust. 6 ustawy PIT dochody osiągane przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6, są opodatkowane na zasadach określonych w ustawie PIT, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2017 r. poz. 2157, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą ryczałtową”.

W myśl art. 2 ust. 1a ustawy ryczałtowej osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.

Stosownie do art. 6 ust. 1a ustawy ryczałtowej opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Dla ustalenia wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu tych umów, stosuje się art. 11 ust. 2-2b ustawy PIT.

Z przytoczonych powyżej uregulowań prawnych wynika, że podstawą generowania przychodów z dzierżawy jest fakt zawarcia stosownej umowy między stronami. Określona w umowie wysokość czynszu stanowi przysporzenie majątkowe wydzierżawiającego, natomiast wszelkie opłaty eksploatacyjne związane z przedmiotem dzierżawy ponoszone przez dzierżawcę, nie są składnikami przychodu osiąganego z tego tytułu, o ile z umowy wynika, że to dzierżawca zobowiązany jest do ich ponoszenia. Opłaty te nie mieszczą się w pojęciu „świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń”, o których mowa w art. 6 ust. 1a ustawy ryczałtowej, jak również nie powodują przysporzenia majątkowego po stronie wydzierżawiającego.

Z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wynika, że na podstawie paragrafu 6 ust. 2 umowy dzierżawy (…) Od chwili wydania przedmiotu dzierżawy Dzierżawca będzie uprawniony do wszelkich korzyści i będzie pokrywać opłaty związane z używaniem i pobieraniem pożytków z przedmiotu dzierżawy. Uiszczony podatek od nieruchomości lub podatek, który go zastąpi za zrealizowane w ramach inwestycji obiekty budowlane zwracał będzie Wydzierżawiającemu Dzierżawca na podstawie przekazanych mu dokumentów, a podatek od gruntu uiszczał będzie Wydzierżawiający”.

Mając na uwadze powyższe wyjaśnienia, w świetle przedstawionego stanu faktycznego oraz przywołanych uprzednio przepisów prawa podatkowego należy uznać, że koszty związane z podatkiem od nieruchomości, do których ponoszenia zobowiązany jest – zgodnie z zawartą umową dzierżawy – Dzierżawca, nie stanowią dla Wnioskodawczyni przysporzenia majątkowego. Jednocześnie należy zaznaczyć, że w takim przypadku na mocy umowy dzierżawy zostaje przeniesiony na Dzierżawcę jedynie ciężar pokrycia kosztu dotyczącego podatku od nieruchomości. Nie następuje natomiast zmiana osoby zobowiązanej do zapłaty podatku od nieruchomości.

Wobec powyższego stwierdza się, że stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe. W przedstawionym stanie faktycznym otrzymana od Dzierżawcy kwota zwrotu podatku od nieruchomości nie jest przychodem Wnioskodawczyni podlegającym opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych.

W konsekwencji należało z urzędu dokonać zmiany pisemnej interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej.

Zgodnie z art. 14e § 1 pkt 1 ustawy – Ordynacja podatkowa Szef Krajowej Administracji Skarbowej może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może, z urzędu, zmienić ją w dowolnym czasie.

Zmieniona interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji indywidualnej z dnia 13 lipca 2017 r. Nr 0113-KDIPT2-1.4011.138.2017.1.KU.

Pouczenie

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w terminie 30 dni od dnia jej doręczenia (art. 3 § 2 pkt 4a, art. 13 § 1 i § 2 i art. 53 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach za pośrednictwem Szefa Krajowej Administracji Skarbowej, którego działanie jest przedmiotem skargi, na adres: Ministerstwo Finansów, ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa (art. 47 i art. 54 § 1 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.