Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.316.2017.1.JS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-12-19
Teza: W zakresie ustalenia, czy realizowana przez Spółkę działalność spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej.
Słowa kluczowe: definicja; koszt-koszty kwalifikowane; prace-prace badawczo-rozwojowe; ulga
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 18

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 26 października 2017 r. (data wpływu 3 listopada 2017 r.) uzupełnionego pismem z dnia 23 listopada 2017 r. (data wpływu 28 listopada 2017 r.) oraz pismem z dnia 6 grudnia 2017 r. (data wpływu 13 grudnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy realizowana przez Spółkę działalność spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej (Pytanie Nr 1) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 listopada 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy realizowana przez Spółkę działalność spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Spółka S.A. (dalej zwana „Wnioskodawcą” lub „Spółką”) jest wiodącym dostawcą usług marketingu online dla małych i średnich przedsiębiorstw w Polsce (zwanych dalej „MSP”). Spółka działa jako usługodawca i doradca dla klientów MSP, pomagając im w doborze optymalnych narzędzi i rozwiązań marketingu online, z których większość realizuje dla klientów korzystając z wewnętrznych zasobów.

Wnioskodawca, poprzez swoje działania zwiększa obecność i rozpoznawalność swoich klientów oraz ich produktów i usług w sieci internet. Osiąga to poprzez działania oparte o usługi e-marketingu oparte o strony internetowe WWW i wizytówki, kampanie reklamowe w Internecie, kanały Social Media, marketing treści nazywany content marketingiem oraz inne działania jak kampanie mailingowe. Działania te, dzięki znajomości algorytmu wyszukiwania Google, skutkują wyższym rankingiem stron klientów w wynikach wyszukiwania, a także generują dla nich tzw. leady sprzedażowe.

Rynek usług marketingu online jest rynkiem dynamicznym, który podlega ciągłym zmianom. Spółka na bieżąco monitoruje wszelkie nowości na rynku reklamy online i dostosowuje swoje usługi do bieżących trendów. Kluczowa dla tej działalności jest znajomość algorytmów Google oraz stałe modyfikowanie oferowanych działań i usług, w ramach częstych zmian tych algorytmów. Podstawową usługą Spółki jest optymalizacja stron internetowych klientów pod kątem wyników w wyszukiwarce internetowej Google (SEO - Search Engine Optimization), jednakże co wyróżnia Wnioskodawcę na tle konkurencji, podejmuje działania kompleksowe m.in. w ramach produktu MultiBox. Dodatkowo spółka dostarcza klientom strony internetowe w różnych standardach tj. w ramach gotowych szablonów jak w produkcie 5 Star Web lub przygotowanych na podstawie indywidualnych specyfikacji klientów. Wnioskodawca prowadzi również promocję wizerunku klientów w mediach społecznościowych, takich jak Facebook czy Twitter oraz zajmuje się wizytówkami internetowymi w najbardziej wartościowych katalogach IYP (Internet Yellow Pages) w Polsce takich jak internetowa wyszukiwarka firm.

Wnioskodawca na potrzeby wewnętrzne, dokonuje podziału działalności na dwa obszary:

1.  Aktywny Marketing Internetowy (AMI), obejmujący usługi i działania pozwalające klientom na aktywną promocję swojej działalności w internecie i generowanie potencjalnych kontaktów sprzedażowych;
2.  Web Presence, obejmujący usługi zapewniające podstawową obecność klientów w sieci internet.

Klienci AMI aktywnie promują swoją działalność w internecie, a przez to ułatwiają potencjalnym kontrahentom dotarcie do informacji o swojej ofercie. Wśród usług zaliczanych do AMI należy w szczególności wymienić: SEO, SEM, Social Media, Display i usługi kompleksowe takie jak Multibox. Obszar ten charakteryzuje się coraz wyższymi wymaganiami merytorycznymi i znajomością mechanizmów e-marketingowych, wobec czego firmy MSP podejmujące działania w tym obszarze częściej decydują się na outsourcing, czyli zlecenie prowadzenia go wyspecjalizowanym podmiotom.

Obszar Web Presence charakteryzuje się relatywnie niższymi wydatkami, jak również postępującą automatyzacją działań wykonywanych przez usługodawców. Ponadto wraz z wzrostem znaczenia sieci internet dla przedsiębiorstw i większą komplikacją działań marketingowych online nacisk oraz wydatki przedsiębiorstw na marketing online przenoszą się stopniowo do obszaru Aktywnego Marketingu Internetowego, a część firm MSP dysponujących ograniczonymi budżetami marketingowymi decyduje się na samodzielną realizację działań w obszarze Web Presence.

Wnioskodawca dociera do MSP poprzez zespół około 140 wyspecjalizowanych w zakresie marketingu online doradców, którzy, wspierani przez wewnętrzny zespół ekspertów, pomagają klientom w opracowaniu optymalnych działań w zakresie marketingu online oraz indywidualnym doborze odpowiednich narzędzi i usług. W ten sposób wszystkie: podstawowe i zaawansowane produkty marketingu online dla MSP są dostarczane przez wyspecjalizowany i efektywny kanał offline.

Bazując na silnych relacjach z klientami, Wnioskodawca jest najczęściej jedynym dostawcą usług marketingu online dla swoich klientów (z ang. one-stop-shop, czyli dostawca usług posiadający ofertę w pełni zaspokajającą potrzeby klienta). Jest to możliwe dzięki kompleksowemu portfolio usług, które zaspokajają większość potrzeb MSP dotyczących marketingu online. Usługi Spółki są na bieżąco aktualizowane i modyfikowane zgodnie z wymaganiami stawianymi przez rynek oraz zmieniającymi się trendami. Celem Spółki jest by końcowy klient otrzymał optymalne dla niego rozwiązanie w obszarze marketingu online, z dostępnych w portfolio usług Spółki zarówno realizowanych wewnętrznie, jak i pochodzących od wiodących dostawców usług marketing online takich jak Google i Facebook.

Wnioskodawca prowadzi działania w dziedzinie badań i rozwoju, które dotyczą przede wszystkim automatyzacji prac realizacyjnych oraz opracowywania nowych produktów. Wnioskodawca posiada dedykowany zespół specjalistów pracujących nad innowacjami i rozwojem oferowanych rozwiązań. Spółka prowadzi również badania ukierunkowane na predykcję potrzeb klientów. Spółka zamierza intensyfikować ten obszar działalności, czego oczekiwanym rezultatem będzie możliwość lepszego dostosowywania indywidualnej oferty dla klientów.

Spółka prowadzi prace badawczo-rozwojowe w szczególności w następującym zakresie:

1.  wdrożenia funkcjonalności e-commerce (wyszukiwania produktów i usług) na kluczowym serwisie pkt.pl, pozwalających na stopniową transformacje serwisu pkt.pl, z serwisu skoncentrowanego wyłącznie na wyszukiwarce firm, na serwis oferujący także wyszukiwanie produktów i usług;
2.  pogłębienie wykorzystywania analizy Big Data, w zakresie oceny efektów działań firm MSP w internecie, które obecnie są zbierane przez Spółkę, w celu dalszego długoterminowego zwiększenia skuteczności działań prowadzonych MSP w marketingu internetowym, a także w celu zwiększania skuteczności systemów Business Intelligence;
3.  tworzenie na bazie rozbudowywanych systemów Business Intelligence i Big Data, systemu Audytora kompleksowo monitorującego działania MSP w Internecie, obejmującego w szczególności ocenę stron internetowych, SEO, SEM, Social Media;
4.  dalszej automatyzacji produkcji oraz customizacji rozwiązań dla klientów, w dalszej części nazywane „Pracami badawczo-rozwojowymi” lub „Pracami”.

Wszelkie projekty prowadzone przez Wnioskodawcę mają jasno sprecyzowane cele a po zakończeniu każdego projektu spisywane jest podsumowanie z jego przebiegu i wnioski. Wnioskodawca przy prowadzeniu prac posługuje się system do przydzielania zadań, który rejestruje kiedy dane zadanie zostało rozpoczęte oraz kiedy to zadanie zostało zrealizowane (system Mantis). Projekty są uważane za rozpoczęte od momentu wstępnych prac koncepcyjnych (uwidocznione w systemie Mantis). Projekty mają dokładnie przypisane odpowiednie zasoby (w postaci pracy ludzkiej oraz odpowiednich materiałów). Wnioskodawca z przeprowadzonych projektów sporządza raporty i analizy.

Tak prowadzona dokumentacja pozwala w sposób systematyczny zbierać, magazynować i dystrybuować nową wiedzę powstałą podczas prowadzenia projektu. Projekty prowadzone przez Wnioskodawcę są projektami prowadzonymi w sposób systematyczny.

Należy również zauważyć, że pewna część projektów badawczo-rozwojowych prowadzona przez Wnioskodawcę może zostać przerwana przed ich zakończeniem. Jest to wynikiem natrafienia na problemy natury naukowo-technicznej dyskwalifikujące dane projekty z dalszego etapu badań bądź wdrożenia.

Pracownicy wykonujący Prace badawczo-rozwojowe wykonują swoje zadania w ramach: stosunku pracy, działalności gospodarczej oraz umowy zlecenia. Osoby zatrudnione w ramach stosunku pracy w zakresie swoich obowiązków mają m.in. wykonywanie Prac badawczo-rozwojowych.

Wnioskodawca oświadcza, że:

1.  nie prowadzi działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej,
2.  w związku z wprowadzeniem od 1 stycznia 2016 r. nowej regulacji w zakresie ulgi podatkowej na działalność badawczo-rozwojową oraz z jej nowelizacją z dnia 1 stycznia 2017 r. Wnioskodawca zamierza skorzystać z tej ulgi w związku z prowadzoną przez siebie działalnością badawczo-rozwojową,
3.  prace badawczo rozwojowe prowadzone przez Wnioskodawcę są wykonywane jedynie przez wyodrębnione osoby, których obowiązki wykonywania Prac badawczo-rozwojowych zostały szczegółowo określone,
4.  w ewidencji rachunkowej prowadzonej na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy CIT Wnioskodawca wyodrębnił i będzie w dalszym ciągu wyodrębniał koszty związane z działalnością badawczo-rozwojową.

Pismem z dnia 23 listopada 2017 r. Wnioskodawca doprecyzował, że:

1.  pytania oznaczone we wniosku Nr 2, 3, 4 oraz 5 dotyczą pracowników zatrudnionych przez Spółkę w ramach umowy o pracę,
2.  Spółka wszystkie koszty kwalifikowane opisane w pytaniach oznaczonych we wniosku Nr 2, 3, 4 i 5, będzie zaliczała do kosztów uzyskania przychodów w miesiącu, za który są one należne, o ile zostaną wypłacone (postawione do dyspozycji) w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony.

W odniesieniu do kosztów opisanych w pytaniu oznaczonym we wniosku Nr 6, Spółka będzie je zaliczała do kosztów podatkowych w miesiącu, za który należności pracownicze są należne, pod warunkiem, że składki zostaną opłacone:

1.  z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu, za który są należne – w terminie wynikającym z odrębnych przepisów,
2.  z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu następnym, w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony – nie później niż do 15 dnia tego miesiąca.

W konsekwencji w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, o których mowa powyżej, a poniesionych w roku 2016, w razie uzyskania potwierdzenia prawidłowości stanowiska Spółki zawartego w przesłanym wniosku, Spółka dokona stosownej korekty rozliczenia podatkowego za 2016 r. Spółka planuje odpisywać od podstawy opodatkowania kosztów kwalifikowanych na podstawie art. 18d ust. 1 ujmowanych w zeznaniach podatkowych za poszczególne lata podatkowe.

Pismem z dnia 6 grudnia 2017 r. Wnioskodawca wskazał, że przedmiotem zapytania oznaczonego Nr 3 są wypłacane inne składniki wynagrodzenia poza wynagrodzeniem podstawowym, tj. przedmiotowe premie itd., pracownikom wykonującym prace badawczo-rozwojowe.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy prace opisane przez Wnioskodawcę w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym stanowią działalność badawczo-rozwojową uprawniającą do skorzystania z ulgi, o której mowa art. 18d ust. 1 ustawy o z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1888 ze zm., zwana dalej „Ustawą CIT”, zdefiniowaną w art. 4a pkt 26, w zw. z art. 4a pkt 27 i pkt 28 ustawy CIT?
2.  Czy wypłacane pracownikom Wnioskodawcy zatrudnionym w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenie za nadgodziny, wynagrodzenie za czas urlopu oraz ekwiwalenty za niewykorzystany urlop stanowią dla Wnioskodawcy koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 i mogą podlegać odliczeniu od podstawy opodatkowania Spółki w ramach stosowania ulgi na prace badawczo-rozwojowe?
3.  Czy wypłacane pracownikom Wnioskodawcy zatrudnionym w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej premie i nagrody wymienione w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego stanowią dla Wnioskodawcy koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT i mogą podlegać odliczeniu od podstawy opodatkowania Spółki zgodnie z obowiązującymi przepisami tych kosztów w ramach stosowania ulgi na prace badawczo-rozwojowe?
4.  Czy wypłacane pracownikom Wnioskodawcy zatrudnionym w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej wynagrodzenie za czas niezdolności do pracy, w części finansowanej przez Wnioskodawcę (za pierwsze 33 lub 14 dni niezdolności do pracy w roku kalendarzowym), stanowi dla Wnioskodawcy koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT i mogą podlegać odliczeniu od podstawy opodatkowania Spółki zgodnie z obowiązującymi przepisami kosztów w ramach stosowania ulgi na prace badawczo-rozwojowe?
5.  Czy wypłacane byłym pracownikom lub rodzinom pracowników Wnioskodawcy zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej odprawy: emerytalno-rentowa i pośmiertna, stanowią dla Wnioskodawcy koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT i mogą podlegać odliczeniu od podstawy opodatkowania Spółki zgodnie z obowiązującymi przepisami kosztów w ramach stosowania ulgi na prace badawczo-rozwojowe?
6.  Czy koszty naliczone od należności objętych pytaniami 2-5 składek na ubezpieczenia społeczne, płacone przez wnioskodawcę jako pracodawcę, stanowią dla Wnioskodawcy koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18 d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT i mogą podlegać odliczeniu od podstawy opodatkowania Spółki w ramach stosowania ulgi na prace badawczo-rozwojowe??

Odpowiedź na pytanie 1 stanowi przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej. Odpowiedź na pytanie 2, 3, 4, 5 i 6 zostanie udzielona w odrębnych rozstrzygnięciach.

Zdaniem Wnioskodawcy, czynności przez niego realizowane, w zamach Prac badawczo-rozwojowych wykonywane są w nowy innowacyjny sposób, który istotnie usprawnia usługi świadczone przez Wnioskodawcę, w postaci:

1.  wdrożenia funkcjonalności e-commerce (wyszukiwania produktów i usług) na kluczowym serwisie pkt.pl, pozwalających na stopniową transformacje serwisu pkt.pl, z serwisu skoncentrowanego wyłącznie na wyszukiwarce firm, na serwis oferujący także wyszukiwanie produktów i usług,
2.  pogłębienia wykorzystywania analiz Big Data, w zakresie oceny efektów działań firm MSP w Internecie, które obecnie są zbierane przez Spółkę, w celu dalszego długoterminowego zwiększenia skuteczności działań prowadzonych MSP w marketingu internetowym, a także w celu zwiększania skuteczności systemów Business Intelligence,
3.  tworzenia na bazie rozbudowywanych systemów Business Intelligence i Big Data, systemu Audytora kompleksowo monitorującego działania MSP w Internecie, obejmującego w szczególności ocenę stron internetowych, SEO, SEM, Social Media,
4.  dalszej automatyzacji produkcji oraz customizacji rozwiązań dla klientów, stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 - 28 ustawy CIT.

Zgodnie z brzmieniem art. 18d ust. 1 ustawy CIT ulgę stosuje się poprzez odliczenie od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18 ustawy CIT, wybranych kosztów uzyskania przychodów. Aby wspomniane odliczenie mogło być zastosowane, koszty uzyskania przychodów muszą być poniesione przez Wnioskodawcę na działalność badawczo-rozwojową.

W myśl art. 4a pkt 26 ustawy CIT, działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Działalność badawczo-rozwojowa została zdefiniowana w art. 4a ustawy CIT w pkt 26 jako działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W świetle art. 4a ustawy CIT w pkt 27, badania naukowe - oznaczają:

1.  badania podstawowe - oryginalne prace badawcze, eksperymentalne lub teoretyczne podejmowane przede wszystkim w celu zdobywania nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,
2.  badania stosowane - prace badawcze podejmowane w celu zdobycia nowej wiedzy, zorientowane przede wszystkim na zastosowanie w praktyce,
3.  badania przemysłowe - badania mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności w celu opracowywania nowych produktów, procesów i usług lub wprowadzania znaczących ulepszeń do istniejących produktów, procesów i usług; badania te uwzględniają tworzenie elementów składowych systemów złożonych, budowę prototypów w środowisku laboratoryjnym lub w środowisku symulującym istniejące systemy, szczególnie do oceny przydatności danych rodzajów technologii, a także budowę niezbędnych w tych badaniach linii pilotażowych, w tym do uzyskania dowodu w przypadku technologii generycznych.

Prowadzenie prac rozwojowych, zdefiniowano w art. 4a ustawy CIT pkt 28 jako nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, w szczególności:

1.  opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony,
2.  opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku, gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna.

Odnosząc powyższe do treści postawionego pytania, należy stwierdzić, że opisana wyżej działalność Wnioskodawcy w zakresie badań i rozwoju spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej zawartą w art. 4a pkt 26-28 ustawy CIT, która uprawnia do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 18d ustawy CIT, a tym samym daje prawo do zastosowania kwalifikowanych kosztów podatkowych. Wnioskodawca uznaje za zasadne stanowisko zgodnie z którym całość procesów opisanych powyżej w stanie faktycznym można zakwalifikować jako działalność badawczo-rozwojową.

W świetle legalnej definicji, istotny czysto praktyczny sens pojęcia prac rozwojowych zawiera się w ich celu, którym jest tworzenie nowego produktu i sposobie osiągania tego celu, czyli używaniu wiedzy i umiejętności z różnych dziedzin. Jeżeli uwzględnić dodatkowe przesłanki zawarte w końcowej części legalnej definicji, w szczególności ich oczywisty przedprodukcyjny charakter („opracowywanie prototypów”, „opracowywanie projektów pilotażowych”, „demonstracje”, „testowanie”), to można wnioskować, że prace rozwojowe kończą się w momencie powstania nowego produktu w postaci: wdrożenia funkcjonalności e-commerce; pogłębienia wykorzystywania analiz Big Data, w zakresie oceny efektów działań firm MSP w Internecie; tworzenia na bazie rozbudowywanych systemów Business Intelligence i Big Data systemu Audytora kompleksowo monitorującego działania MSP w internecie; oraz dalszej automatyzacji produkcji oraz customizacji rozwiązań dla klientów (zwane dalej „Produktami”) lub zmodernizowania/poprawienia Produktów już istniejących (m in poprawienie funkcjonalności oraz przydatności Produktów, tak aby wychodziły one naprzeciw oczekiwaniom i potrzebom klientów). Z tej perspektywy analizowane w niniejszym wniosku działania w procesie tworzenia lub modernizowania Produktu mają charakter prac rozwojowych ze względu na ich wspólny cel: powstanie nowego/zmodernizowanego zdatnego do użytku Produktu oraz użyciu do tego celu wiedzy i umiejętności w szczególności z zakresu technologii i informatyzacji. Zakończeniem tych prac jest natomiast powstanie nowego, lub poprawionego Produktu w sensie zdolności do korzystania z niego w skali komercyjnej. Wnioskodawca pragnie podkreślić, że prowadzone przez pracowników Wnioskodawcy Prace badawczo-rozwojowe są ewidencjonowane za pośrednictwem systemu Mantis, który jest systemem do przydzielania zadań, ponadto rejestruje on kiedy dane zadanie zostało rozpoczęte oraz kiedy to zadanie zostało zrealizowane. Projekty są uważane za rozpoczęte od momentu wstępnych prac koncepcyjnych, których zakres i cel jest uwidoczniony we wskazanym systemie.

Reasumując, realizowane prace badawczo-rozwojowe mają charakter twórczy, są prowadzone w sposób systematyczny według określonych harmonogramów przez specjalnie wybrane osoby posiadające odpowiednie kompetencje i wykształcenie. Prace te jednocześnie zwiększają zasób wiedzy Wnioskodawcy, co przekłada się na możliwość jej wykorzystania do tworzenia nowych Produktów lub modyfikowania Produktów już istniejących. Biorąc pod uwagę powyższe, zasadnym jest stwierdzenie, iż realizowane prace mieszczą się w katalogu prac badawczo-rozwojowych, o których mowa w art. 4a pkt 26, 27, 28 ustawy CIT.

Końcowo, Spółka wskazuje, że przy identyfikacji działalności badawczo-rozwojowej pomocniczo można odwołać się również do „Podręcznika Frascati” opracowanego przez OECD, który ustanawia procedury standardowe dla badań statystycznych w zakresie działalności badawczo-rozwojowej.

W podręczniku tym wskazano, że aby przedsięwzięcie dotyczące rozwoju oprogramowania komputerowego stanowiło działalność badawczo-rozwojową warunkiem jego zakończenia musi być dokonanie postępu naukowego oraz/lub technicznego, a celem przedsięwzięcia musi być wyeliminowanie elementu naukowej oraz/lub technicznej niepewności w sposób systematyczny. Ponadto z „Podręcznika Frascati” wynika, że działania związane z tworzeniem oprogramowania komputerowego stanowią działalność badawczo-rozwojową, jeżeli dzięki nim dokonuje się postęp w dziedzinie oprogramowania komputerowego, zaś postępy w tej dziedzinie mają zazwyczaj charakter przyrostowy, a nie rewolucyjny. Niemniej, opracowanie ulepszonej wersji programu/dodanie nowych elementów/zmiana istniejącego programu lub systemu jest działalnością badawczo-rozwojową, jeśli pociąga za sobą postęp nauki oraz/lub techniki prowadzący do zwiększenia zakresu wiedzy w tej dziedzinie. Zatem tezy postawione w „Podręczniku Frascati” potwierdzają, że objęte zakresem ulgi badawczo-rozwojowej mogą zostać również te projekty, które polegają na ulepszeniu istniejących już rozwiązań, o ile takie rozwiązania związane są z istotnym postępem. Zdaniem Wnioskodawcy tego typu działania są przez niego podejmowane w związku z podjętymi Pracami.

Za istotne należy uznać wskazanie w omawianym podręczniku, że postęp naukowy oraz/lub techniczny w dziedzinie oprogramowania można osiągnąć nawet wtedy, gdy przedsięwzięcie nie zostanie ukończone, ponieważ niepowodzenie może zwiększyć zasób wiedzy o technikach oprogramowania komputerowego np. przez zademonstrowanie, że dane podejście nie ma szans powodzenia. Takie podejście wzmacnia argumentację Wnioskodawcy, że zakresem przedmiotowej ulgi mogą zostać objęte również te projekty, które nie zakończą się sukcesem (np. projekty w stosunku do których zostanie podjęta decyzja o ich zakończeniu z uwagi na brak szans opracowania rozwiązania mającego realne zastosowanie).

Co więcej, czynności wskazane przez Wnioskodawcę w ramach Prac badawczo-rozwojowych są zgodne z przedstawionymi w „Podręczniku Frascati” typowymi przejawami działalności badawczo-rozwojowej, wśród których wymieniono m in.:

1.  rozwój informatyki na poziomie systemów operacyjnych, języków programowania, zarządzania danymi, oprogramowania komunikacyjnego oraz narzędzi służących do tworzenia oprogramowania;
2.  rozwój technologii związanych z internetem;
3.  badania metod projektowania, rozwijania, instalowania i utrzymywania oprogramowania;
4.  rozwijanie oprogramowania prowadzące do postępów w zakresie ogólnych koncepcji przechwytywania, przekazywania, gromadzenia, wydobywania informacji, manipulowania informacjami lub ich prezentowania;
5.  prace rozwojowe ukierunkowane na wypełnienie luk w wiedzy technicznej, będące niezbędnym krokiem w procesie tworzenia programu lub systemu.

Zdaniem Wnioskodawcy, interpretacja inna niż przedstawiona powyżej prowadziłaby do sytuacji, w której ulga opisana w art. 18d ustawy CIT nie uwzględniałaby projektów badawczo-rozwojowych prowadzonych przez przedsiębiorstwa na własne potrzeby, co w konsekwencji doprowadziłoby do nierównego traktowania przedsiębiorców.

Powyżej zaprezentowane stanowisko zostało potwierdzone w szczególności w następujących interpretacjach:

1.  Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 września 2017 r. 0111-KDIB1-3.4010.190.2017.1.APO: „Projekty B+R mają cechy „badań przemysłowych”, gdyż zmierzają do zdobycia nowej wiedzy oraz umiejętności w celu opracowywania nowych produktów, procesów i usług lub wprowadzania znaczących ulepszeń do istniejących produktów, procesów i usług - w przypadku Spółki innowacyjnego lub istotnie ulepszonego oprogramowania komputerowego. Ponadto, w opinii Spółki, jej aktywność w ramach części Projektów B+R może zostać uznana za „prace rozwojowe”, gdyż polega m.in. kształtowaniu i wykorzystywaniu wiedzy i umiejętności z dziedziny nauk i technologii do tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług - w przypadku Spółki innowacyjnego lub istotnie ulepszonego oprogramowania komputerowego. Co więcej, podejście Spółki polegające na wyłączeniu Projektów Run z zakresu Ulgi B+R powoduje, że wskazane przez Wnioskodawcę projekty nie dotyczą prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku. Końcowo Spółka wskazuje, że przy identyfikacji działalności badawczo-rozwojowej pomocniczo można odwołać się również do „Podręcznika Frascati” opracowanego przez OECD, który ustanawia procedury standardowe dla badań statystycznych w zakresie działalności badawczo-rozwojowej. W podręczniku wskazano, że aby przedsięwzięcie dotyczące rozwoju oprogramowania komputerowego stanowiło działalność badawczo-rozwojową warunkiem jego zakończenia musi być dokonanie postępu naukowego oraz/lub technicznego, a celem przedsięwzięcia musi być wyeliminowanie elementu naukowej oraz/lub technicznej niepewności w sposób systematyczny. Ponadto, z „Podręcznika Frascati” wynika, że działania związane z tworzeniem oprogramowania komputerowego stanowią działalność badawczo-rozwojową, jeżeli dzięki nim dokonuje się postęp w dziedzinie oprogramowania komputerowego, zaś postępy w tej dziedzinie mają zazwyczaj charakter przyrostowy, a nie rewolucyjny. Niemniej, opracowanie ulepszonej wersji programu/dodanie nowych elementów/zmiana istniejącego programu lub systemu jest działalnością badawczo-rozwojową, jeśli pociąga za sobą postęp nauki oraz/lub techniki prowadzący do zwiększenia zakresu wiedzy w tej dziedzinie. Zatem, tezy postawione w „Podręczniku Frascati” potwierdzają, że objęte zakresem Ulgi B+R mogą zostać również te projekty, które polegają na ulepszeniu istniejących już rozwiązań, o ile takie rozwiązania związane są z istotnym postępem (np. opracowanie nowej wersji oprogramowania umożliwiającego przejście z komunikacji SMS-owej na komunikację przez sieć Internet). Za istotne należy uznać wskazanie w omawianym podręczniku, że postęp naukowy oraz/lub techniczny w dziedzinie oprogramowania można osiągnąć nawet wtedy, gdy przedsięwzięcie nie zostanie ukończone, ponieważ niepowodzenie może zwiększyć zasób wiedzy o technikach oprogramowania komputerowego np. przez zademonstrowanie, że dane podejście nie ma szans powodzenia. Takie podejście wzmacnia argumentację Spółki, że zakresem Ulgi B+R mogą zostać objęte również te projekty, które nie zakończą się sukcesem (np. projekty w stosunku do których zostanie podjęta decyzja o ich zakończeniu z uwagi na brak szans opracowania rozwiązania mającego realne zastosowanie). Co więcej, czynności wskazane przez Spółkę w ramach Projektów B+R są zgodne z przedstawionymi w „Podręczniku Frascati” typowymi przejawami działalności badawczo-rozwojowej, wśród których wymieniono m.in.: rozwój informatyki na poziomie systemów operacyjnych, języków programowania, zarządzania danymi, oprogramowania komunikacyjnego oraz narzędzi służących do tworzenia oprogramowania; rozwój technologii związanych z Internetem; badania metod projektowania, rozwijania, instalowania i utrzymywania oprogramowania; rozwijanie oprogramowania prowadzące do postępów w zakresie ogólnych koncepcji przechwytywania, przekazywania, gromadzenia, wydobywania informacji, manipulowania informacjami lub ich prezentowania; prace rozwojowe ukierunkowane na wypełnienie luk w wiedzy technicznej, będące niezbędnym krokiem w procesie tworzenia programu lub systemu.”;
2.  interpretacja Dyrektora Krajowej Administracji Skarbowej z dnia 8 listopada 2016 r. 1462-IPPB5.4510.873.2016.1.MR: „W ramach prowadzonej działalności, Spółka realizuje szereg prac (dalej jako „Prace badawczo-rozwojowe”) związanych z opracowaniem innowacyjnych technologii w zakresie cyfrowej dystrybucji gier, w tym:
    1.  inteligentnego pobierania gier w cyfrowej dystrybucji, umożliwiającej rozpoczęcie rozgrywki w trakcie pobierania gry oraz automatyzacje kolejności dalszego pobierania zależnie od działań gracza w grze i modelu opracowanego przy użyciu crowd-sourcingu;
    2.  transponowania wbudowanej w grę rozgrywki wieloosobowej przez Internet do rozgrywki w ramach lokalnej sieci LAN;
    3.  stworzenia platform i funkcjonalności do zaawansowanych rozgrywek wieloosobowych oraz interakcji pomiędzy użytkownikami wewnątrz gier i poza nimi, przy użyciu różnych platform oraz różnych sieci (np. Internet, LAN), a także technologii i systemów zabezpieczeń przed oszustwami;
    4.  synchronizacji zapisanych stanów gry pomiędzy urządzeniami i platformami sprzętowymi przy użyciu chmury
    5.  systemu telemetrii umożliwiającego zbieranie, kwantyfikację, synchronizację z chmurą oraz dalszą analizę wydarzeń wewnątrz gry na potrzeby jej ewaluacji, ulepszania i rozwoju.

Do Prac badawczo-rozwojowych Spółka zalicza tylko i wyłącznie prace niezbędne do realizacji rzetelnych badań nad daną technologią wraz ze sprawdzeniem jej w odpowiednich warunkach, w zależności od skali Poziomów Gotowości Technologicznej \[ang. Technology Readiness Level\] („TRL”). TRL jest skalą służącą do określenia dojrzałości technologicznej danego rozwiązania oraz narzędzie służące porównaniu stanu zaawansowania prac nad różnymi technologiami - wg. Narodowego Centrum Badań i Rozwoju jest to metodyka która została po raz pierwszy zastosowana w projektach B+R realizowanych przez NASA oraz przemysł obronny USA. Według niej dojrzałość technologii opisuje się od fazy konceptualizacji konkretnego rozwiązania - TRL 1, aż do etapu dojrzałości - TRL 9, kiedy ten koncept, w wyniku prowadzonych badań naukowych i prac rozwojowych, przybiera postać rozwiązania technologicznego, który można zastosować w praktyce - np. w postaci uruchomienia rynkowej produkcji.

Rezultatem Prac badawczo-rozwojowych są m in. algorytmy matematyczne, skrypty sztucznej inteligencji, kody informatyczne, jak również wszelkie niezbędne wytwory audiowizualnej strony danej technologii.

Spółka realizuje Prace badawczo-rozwojowe na różnym TRL - od dookreślenia koncepcji technologii lub jej przyszłych zastosowań (TRL II), aż do sprawdzenia i uzyskania zamierzonego efektu danej technologii w warunkach rzeczywistych (TRL IX). Prace badawczo-rozwojowe są realizowane w sposób systematyczny według określonych harmonogramów, najlepszych praktyk i obowiązujących regulacji przez specjalnie wybrane osoby posiadające odpowiednie kompetencje i wykształcenie w zakresie tworzenia technologii do cyfrowej dystrybucji gier wideo. (…) W świetle powyższego, w opinii Spółki realizowane przez nią Prace badawczo-rozwojowe stanowią badania przemysłowe lub prace rozwojowe, o których mowa powyżej, ponieważ:

*   są nakierowane na zdobycie nowej wiedzy w celu opracowania nowych lub znacznie ulepszonych technologii do produkcji gier wideo, badania te uwzględniają tworzenie elementów składowych systemów złożonych, budowę prototypów w środowisku stymulującym istniejące systemy, szczególnie do oceny przydatności danych rodzajów technologii, a także budowę niezbędnych w tych badaniach wersji pilotażowych lub,

*   wykorzystują dostępną wiedzę do tworzenia nowych, zmienionych lub ulepszonych technologii do produkcji gier wideo (z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany), w szczególności opracowania wersji pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych. Ponadto, realizowane Prace badawczo-rozwojowe mają charakter twórczy, są prowadzone w sposób systematyczny według określonych harmonogramów przez specjalnie wybrane osoby posiadające odpowiednie kompetencje i wykształcenie oraz mają na celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia technologii do produkcji gier wideo.

W związku z powyższym, należy uznać, że realizowane przez Spółkę Prace badawczo-rozwojowe stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26, w zw. z art. 4a pkt 27 lit. c i art. 4a pkt 28 ustawy o PDOP”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w zakresie ustalenia, czy realizowana przez Spółkę działalność spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej (Pytanie Nr 1) jest prawidłowe.

Odnosząc się do argumentacji Wnioskodawcy opartej na treści wskazanych interpretacji w uzasadnieniu własnego stanowiska, należy stwierdzić, że interpretacje te co do zasady wiążą w sprawie, w której zostały wydane i nie są źródłem prawa powszechnie obowiązującego. Tym samym nie stanowią podstawy prawnej przy wydawaniu interpretacji.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.