Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-733/13-2/KT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-10-28
Teza: w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów przeznaczonych do nieodpłatnego przekazania
Słowa kluczowe: odliczenia-prawo do odliczenia; przekazanie-przekazanie nieodpłatne; towar-przekazanie towarów
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 10.07.2013 r. (data wpływu 05.08.2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów przeznaczonych do nieodpłatnego przekazania - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 05.08.2013 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów przeznaczonych do nieodpłatnego przekazania.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Spółka (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) jest czynnym podatnikiem zarejestrowanym w Polsce dla celów podatku od towarów i usług (dalej: VAT). Spółka jest częścią kapitałowej grupy inwestycyjnej, inwestującą i posiadającą - bezpośrednio lub pośrednio - aktywa spółek szeregu branż, zarówno w Polsce, jak i poza jej granicami. Specjalizuje się w inicjowaniu i realizowaniu transakcji restrukturyzacyjnych, fuzji, przejęć, a także rozwijaniu działalności w takich sektorach jak energetyka, surowce mineralne oraz infrastruktura i nieruchomości i inne.

Z uwagi na występowanie zarówno sprzedaży opodatkowanej VAT, jak i sprzedaży zwolnionej, Spółka dokonuje odliczenia kwot podatku naliczonego wykazanych na fakturach zakupowych w oparciu o przepis art. 90 ustawy o VAT. Tym samym, w odniesieniu do towarów i usług, które wykorzystywane są wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, Spółka dokonuje odliczenia całości kwot VAT naliczonego stosując metodę bezpośredniej alokacji. Jeżeli nabywane towary lub usługi mają związek wyłącznie ze sprzedażą zwolnioną, Spółka nie dokonuje odliczenia podatku VAT. W przypadku zaś transakcji związanych zarówno ze sprzedażą zwolnioną, jak i sprzedażą opodatkowaną, Spółka odlicza podatek przy zastosowaniu współczynnika odliczenia, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT (dalej: Współczynnik).

W ramach prowadzonej działalności, Spółka nabywa towary, które są przez Nią następnie nieodpłatnie przekazywane na rzecz Jej obecnych lub potencjalnych kontrahentów (klientów). Wydania ww. towarów realizowane są w ramach szeroko rozumianego marketingu i reprezentacji, mających na celu promocję wizerunku Spółki oraz nawiązanie (utrzymanie, poprawę) Jej relacji z kontrahentami (klientami). Ww. przekazania realizowane przez Wnioskodawcę wykazują ogólny związek z działalnością Spółki, w związku czym nie jest możliwe ich jednoznaczne przyporządkowanie wyłącznie do działalności zwolnionej lub wyłącznie do działalności opodatkowanej VAT.

Przekazywane towary, stanowiące przedmiot niniejszego wniosku, nie spełniały (nie spełniają) definicji:

*   drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek, o których mowa była w art. 7 ust. 3, 4 i 7 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.; dalej: ustawa o VAT), w brzmieniu obowiązującym do końca marca 2013 r. oraz odpowiednio

*   prezentów o małej wartości i próbek, o których mowa w art. 7 ust. 3, 4 i 7 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2013 r. (tj. po uwzględnieniu zmian wynikających z wejścia w życie ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw; Dz. U. z 2013 r. Poz. 35).

Wnioskodawca planuje dokonywać opisanych powyżej czynności również w przyszłości.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Spółce przysługiwało (będzie przysługiwało) prawo do odliczenia w całości naliczonego VAT wynikającego z faktur dokumentujących nabycie przez nią towarów innych niż drukowane materiały reklamowe informacyjne, prezenty o małej wartości i próbki, o których mowa była (jest) w art. 7 ust. 3, 4 i 7 ustawy o VAT, przekazywanych następnie nieodpłatnie w ramach transakcji przedstawionych w opisie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) zawartego w niniejszym wniosku, zarówno przed, jak i po wejściu w życie ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r., poz. 35)?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Spółki, zarówno przed, jak i po wejściu w życie ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Z 2013 r. poz. 35), przysługiwało i przysługuje Jej prawo do odliczenia w całości naliczonego VAT wynikającego z faktur dokumentujących nabycie przez Nią towarów - innych niż drukowane materiały reklamowe i informacyjne, prezenty o małej wartości i próbki, o których mowa była (jest) w art. 7 ust. 3, 4 i 7 ustawy o VAT - przekazywanych następnie nieodpłatnie w ramach transakcji przedstawionych w opisie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) zawartego w niniejszym wniosku.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

1.  Regulacje dotyczące nieodpłatnego przekazania towarów.

Zgodnie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów, zdefiniowana w art. 7 ust 1 tej ustawy jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Wynika stąd, że zasadniczo warunkiem opodatkowania dostawy towarów jest jej odpłatność. Dokonując implementacji do ustawy o VAT art. 16 Dyrektywy 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, polski ustawodawca rozszerzył jednak zakres opodatkowania VAT o określone dostawy towarów dokonywane nieodpłatnie (a więc bez świadczenia wzajemnego uzyskiwanego przez podatnika).

Wynika to z art. 7 ust 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

\- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych (przy czym, ustawa o VAT w brzmieniu obowiązującym do końca marca 2013 r. odnosiła się do „prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów”).

Z powyższego wynika, iż o ile podatnikowi dokonującemu nabycia towarów przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego przy nabyciu towarów, zobowiązany jest on do opodatkowania ich nieodpłatnego wydania. W rezultacie, dochodzi do zrównania w skutkach nieodpłatnego wydania towarów z odpłatną dostawą towarów w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, w wyniku czego podatnik traktowany jest w danym przypadku jako ostateczny konsument (zobowiązany jest on bowiem do rozliczenia VAT należnego na przekazaniu towarów, z tytułu którego nie uzyskuje wynagrodzenia)

Zgodnie z art. 7 ust.3 ustawy o VAT, poza zakresem opodatkowania pozostają jednak, pomimo istnienia prawa do odliczenia, takie nieodpłatne przekazania, które dotyczą:

*   drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek - zgodnie z brzmieniem ustawy o VAT obowiązującym do końca marca 2013 r. - oraz odpowiednio

*   prezentów o małej wartości i próbek, jeżeli przekazanie to następuje na cele związane z działalnością gospodarczą podatnika - zgodnie z brzmieniem ustawy o VAT obowiązującym od 1 kwietnia 2013 r.

Z powyższego wynika, zdaniem Wnioskodawcy, że nieodpłatne wydania przez Spółkę towarów, innych niż wymienione w art. 7 ust. 3 ustawy o VAT (zarówno w brzmieniu obowiązującym przed, jak i po 1 kwietnia 2013 r.), zostały zrównane z odpłatnymi dostawami towarów i, jako takie, podlegają one opodatkowaniu VAT. Tym samym, w związku z ich przekazaniem, Wnioskodawca jest zobowiązany do rozliczenia (wykazania) VAT należnego.

1.  Prawo do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów nabywanych przez Spółkę.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Stosownie zaś do art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części ww. kwot, podatnik odlicza VAT przy zastosowaniu proporcji sprzedaży (współczynnika) - art. 90 ust. 2 i 3 ustawy o VAT.

Zgodnie z przytoczonymi powyżej przepisami, przy ustalaniu kwoty VAT naliczonego podlegającego odliczeniu podatnik powinien w pierwszej kolejności dokonywać tzw. alokacji bezpośredniej (wyodrębniając zakupy związane wyłącznie z czynnościami uprawniającymi do odliczenia VAT oraz zakupy związane wyłącznie z czynnościami, które prawa takiego nie kreują). Dopiero, jeśli nie jest możliwe przyporządkowanie zakupów do jednej z ww. grup (tj. uprawniającej do pełnego odliczenia VAT albo w ogóle nie uprawniającej do takiego odliczenia), podatnik stosuje metodę tzw. alokacji pośredniej (określając kwotę VAT podlegającego odliczeniu w oparciu o współczynnik).

W świetle powyższego, o ile istnieje obiektywna możliwość wyodrębnienia kwot naliczonego VAT związanego wyłącznie z działalnością opodatkowaną lub zwolnioną z VAT, Spółka powinna stosować metodę alokacji bezpośredniej. W analizowanym przypadku oznacza to, że Spółka powinna przyporządkować nabywane towary do czynności, w ramach których są one wydawane. Skoro zaś przekazania towarów są opodatkowane VAT, Spółka jest (była) uprawniona do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących ich nabycie.

Powyższe stanowisko znajduje jednoznaczne potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych imieniu Ministra Finansów oraz orzecznictwie sądów administracyjnych, z których wynika, że zastosowanie metody bezpośredniej alokacji stanowi obowiązek podatnika, który powinien zostać spełniony w możliwie najszerszym zakresie. Dopiero w przypadku, gdy zastosowanie metody bezpośredniej alokacji jest w sposób obiektywny niemożliwe, podatnik może dokonać odliczenia kwot podatku naliczonego z zastosowaniem współczynnika.

Stanowisko takie zaprezentował m.in. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z 15 grudnia 2009 r. (sygn. akt III SA/Gl 1065/09; orzeczenie prawomocne), wskazując iż: „Podatnik ma prawo do określenia części podatku podlegającej odliczeniu przy zastosowaniu proporcji opartej na strukturze sprzedaży jedynie w ściśle określonych przypadkach. Dla możliwości skorzystania z tej formy określenia podatku podlegającego odliczeniu konieczne jest jednoczesne spełnienie dwóch przesłonek: 1) zaistnienia u podatnika zakupów związanych zarówno ze sprzedażą opodatkowaną, jak i nieopodatkowoną (tj. zwolnioną od podatku); 2) niemożności wyodrębnienia kwot podatku naliczonego do poszczególnych rodzajów sprzedaży.”

Z kolei, w wyroku z 14 marca 2007 r. (sygn. akt III SA/Wa 1149/06; orzeczenie prawomocne) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie stwierdził wprost, że odliczanie VAT naliczonego w ramach tzw. alokacji pośredniej jest „ostatecznością”. Jako zasadę przyjęto bowiem określenie części VAT naliczonego, która związana jest działalnością opodatkowaną, jak i tej części, która związana jest z działalnością nieopodatkowaną (tj. działalnością nieuprawniającą do odliczenia VAT naliczonego).

Zdaniem Spółki, z uwagi na fakt, iż nieodpłatne przekazania towarów, o których mowa w stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym), podlegają opodatkowaniu VAT (vide uwagi w punkcie 1 powyżej), Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia w całości kwot VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących ich nabycie. Nie ulega bowiem wątpliwości, iż zakup poszczególnych towarów oraz późniejsze ich przekazanie w ramach transakcji nieodpłatnej pozostają w bezpośrednim (ścisłym) związku, co z kolei oznacza konieczność dokonania odliczenia VAT w ramach tzw. alokacji bezpośredniej (tak, jak ma to np. miejsce w przypadku zakupu towarów w celu ich późniejszej sprzedaży). Stąd, ponieważ nieodpłatne przekazanie towarów następuje w ramach transakcji podlegającej opodatkowaniu VAT na podstawie art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, Spółce przysługuje prawo do odliczenia w pełni kwot VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie tych towarów.

Wnioskodawca zaznacza, że ww. stanowisko jest również jednoznacznie potwierdzane przez organ podatkowe. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z 8 czerwca 2012 r. (sygn. IPPP1/443-436/12-2/ISz) dotyczącej analogicznego stanu faktycznego (przy czym, działalność banku, na wniosek którego została wydana poniższa interpretacja, co do zasady w ogóle nie uprawniała do odliczenia VAT naliczonego), czytamy:

„(\`(...)\`) z przedstawionego opisu sprawy wynika, iż Bank przekazując nieodpłatnie zakupione towary, które nie są drukowanymi materiałami reklamowymi i informacyjnymi bądź prezentami o małej wartości, spełniającymi definicję wskazaną w art. 7 ust. 4 ustawy o VAT, nalicza podatek należny, uznając ww. nieodpłatne przekazanie towarów, stosownie do art. 7 ust. 2 w powiązaniu z art. 5 ust. 1 ustawy, za odpłatną dostawę towarów, a wkonsekwencji za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Z powyższego wynika, że nabyte w tym celu (tj. w celu przekazania pracownikom upominków lub nagród za osiągane dobre wyniki w pracy, przekazania klientom lub potencjalnym klientom upominków w związku organizowaną akcją promocyjną w trakcie spotkań biznesowych, prezentacji usług świadczonych przez Bank lub w trakcie targów, na których Bank prezentuje swoją ofertę produktową, przekazania klientom lub potencjalnym klientom nagród w ramach loterii lub konkursów organizowanych przez Bank, które stanowią element kampanii marketingowej skierowanej na pozyskanie nowych klientów, bądź wzrost sprzedaży nowych produktów, przekazania upominków w trakcie targów procy, spotkań z inwestorami, analitykami lub dziennikarzami) towary służą czynnościom opodatkowanym.

Tym samym, w świetle art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Bank ma prawa do odliczenia pełnej kwoty podatki naliczonego ujętego na fakturach zakupu towarów nabytych w celu ich nieodpłatnego przekazania, w sytuacji, gdy nieodpłatne przekazanie towaru stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT.”

Podobne stanowisko Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie zaprezentował w interpretacji indywidualnej z 11 maja 2012 r. (sygn. IPPP1/443-153/12-2/AS), w której potwierdził prawidłowość stanowiska wnioskodawcy, zgodnie z którym bank dokonując zakupu usług obcych przeznaczonych na cel prywatny pracowników jest zobowiązany do naliczenia VAT należnego na ich nieodpłatnym przekazaniu zgodnie z art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy, z jednoczesnym zachowaniem na zasadzie bezpośredniej alokacji pełnego prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy ich zakupie. W omawianej interpretacji, organ podatkowy stwierdził w szczególności, iż: „(\`(...)\`) w przypadku, gdy od przekazywanych pracownikom na cele osobiste usług obcych, Wnioskodawca będzie obowiązany naliczyć VAT należny, jednocześnie nabędzie prawo do odliczenia podatku naliczonego, stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy, z uwagi na związek z czynnościami opodatkowanymi. Prawo do odliczenia podatku naliczonego nie będzie przysługiwać natomiast, gdy przekazywane usługi będą podlegały zwolnieniu od podatku.”

Wnioskodawca zaznacza, że o ile ww. interpretacja dotyczy nieodpłatnego świadczenia usług, a nie przekazań towarów, to zaprezentowana tam argumentacja ma pełne zastosowanie również do dostaw towarów.

Analogiczne stanowisko jest również potwierdzane w orzeczeniach sądów administracyjnych. Przykładowo, w wyroku z 14 marca 2007 r. (sygn. akt III SA/Wa 1149/06; orzeczenie prawomocne) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wskazał (podtrzymując stanowisko zaprezentowane przez organ podatkowy), iż spółka, której głównym przedmiotem działalności jest sprzedaż ubezpieczeń (a więc działalność zwolniona z VAT), a która jednocześnie dokonuje nieodpłatnych przekazań towarów, zobowiązana jest do dokonania odliczenia kwot podatku naliczonego związanych z nabyciem takich towarów metodą bezpośredniej alokacji, z uwagi na fakt, iż czynności nieodpłatnego wydania towarów wiążą się bezpośrednio z czynnościami opodatkowanymi (przekazaniem towarów) i nie służą generowaniu sprzedaży zwolnionej. W uzasadnieniu Sąd wskazał m.in., że: „(\`(...)\`) Organy podatkowe nie kwestionowały (\`(...)\`) prawa Spółki do odliczenia podatku naliczonego z tytułu przekazania towarów na potrzeby reprezentacji i reklamy w całości. Wobec powyższego, wykazany na fakturach dokumentujących zakup tych towarów podatek naliczony i obliczony podatek należny od ich przekazania skutkuje neutralnością tego podatku i nie wymagał zastosowania współczynnika.”

Mając zatem na uwadze fakt, iż:

*   nieodpłatne przekazania towarów, takie jak przedstawione w opisie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) niniejszego wniosku, stanowią czynności opodatkowane VAT na podstawie art. 7 ust. 2 ustaw o VAT, a
*   zastosowanie metody bezpośredniej alokacji w odniesieniu do zakupów związanych z takimi przekazaniami jest bezsprzecznie (ewidentnie) możliwe (trudno wykazać bardziej bezpośredni związek niż nabycie towarów w celu ich późniejszego przekazania),

zdaniem Spółki, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT przysługuje Jej prawo do odliczenia w całości kwot VAT naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących nabycie takich towarów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Generalna zasada określająca prawne możliwości odliczenia podatku naliczonego wyrażona jest w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177 poz. 1054 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy.

Powyższe regulacje wskazują, iż odliczenie podatku naliczonego to przysługujące zarejestrowanemu czynnemu podatnikowi podatku od towarów i usług całkowite bądź częściowe prawo do obniżenia kwoty podatku należnego dotyczącego opodatkowanych dostaw towarów i świadczenia usług o kwotę podatku naliczonego, w zakresie, w jakim nabywane towary i usługi są lub będą w przyszłości wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Zasada ta wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tj. do czynności zwolnionych od podatku lub czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego wynika z samej konstrukcji podatku od towarów i usług, i zapewnia neutralność tego podatku dla czynnych podatników VAT. Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, jak i niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis art. 88 określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie precyzują, jaki związek musi istnieć pomiędzy zakupami a sprzedażą, żeby podatnik mógł skorzystać z prawa do odliczenia. Związek dokonywanych zakupów z działalnością podatnika może mieć charakter bezpośredni lub pośredni. O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży - towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy; bezpośrednio więc wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika. Natomiast o związku pośrednim można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa; mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganymi przez podatnika przychodami. Aby jednak można było wskazać, iż określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania przychodu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez dany podmiot obrotów.

W stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, o czym stanowi art. 90 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Ustawa o podatku VAT stanowi zatem, że podatek winien być wyodrębniony w przypadku, gdy podatnik wykonuje zarówno czynności dające prawo do odliczenia, jak i czynności, w związku z którymi nie przysługuje takie prawo. Obowiązek wyodrębnienia kwot podatku przypisywanych do poszczególnych rodzajów czynności (opodatkowane, zwolnione, niepodlegające opodatkowaniu), ma charakter bezwzględny.

Ze złożonego wniosku wynika, że Spółka jest czynnym podatnikiem zarejestrowanym w Polsce dla celów podatku od towarów i usług. Spółka, będąca częścią kapitałowej grupy inwestycyjnej, specjalizuje się w inicjowaniu i realizowaniu transakcji restrukturyzacyjnych, fuzji, przejęć, a także rozwijaniu działalności w takich sektorach jak energetyka, surowce mineralne oraz infrastruktura i nieruchomości i inne. Z uwagi na występowanie zarówno sprzedaży opodatkowanej VAT, jak i sprzedaży zwolnionej, Spółka dokonuje odliczenia kwot podatku naliczonego wykazanych na fakturach zakupowych w oparciu o przepis art. 90 ustawy o VAT. Tym samym, w odniesieniu do towarów i usług, które wykorzystywane są wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, Spółka dokonuje odliczenia całości kwot VAT naliczonego stosując metodę bezpośredniej alokacji. Jeżeli nabywane towary lub usługi mają związek wyłącznie ze sprzedażą zwolnioną, Spółka nie dokonuje odliczenia podatku VAT. W przypadku zaś transakcji związanych zarówno ze sprzedażą zwolnioną, jak i sprzedażą opodatkowaną, Spółka odlicza podatek przy zastosowaniu współczynnika odliczenia, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.

W ramach prowadzonej działalności, Spółka nabywa (a także planuje nabywać w przyszłości) towary, które są przez Nią następnie nieodpłatnie przekazywane na rzecz Jej obecnych lub potencjalnych kontrahentów (klientów). Wydania ww. towarów realizowane są w ramach szeroko rozumianego marketingu i reprezentacji, mających na celu promocję wizerunku Spółki oraz nawiązanie (utrzymanie, poprawę) Jej relacji z klientami. Ww. przekazania mają ogólny związek z działalnością Spółki, w związku czym nie jest możliwe ich jednoznaczne przyporządkowanie wyłącznie do działalności zwolnionej lub wyłącznie do działalności opodatkowanej VAT.

Powyższe wskazuje, że Wnioskodawca już na etapie zakupu przedmiotowych towarów działa z intencją ich późniejszego nieodpłatnego przekazania, a więc w momencie zakupu towarów Spółka jest w stanie powiązać te zakupy z konkretną czynnością opodatkowaną VAT w postaci nieodpłatnego wydania towarów.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Natomiast towarami, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Ponadto, na podstawie art. 7 ust. 2 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od dnia 01.04.2013 r., nadanym ustawą z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw - Dz.U. z 2013 r. poz. 35 ze zm.), przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia;
2.  wszelkie inne darowizny

\- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Zgodnie z art. 7 ust. 3 ustawy, przepisu ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych prezentów o małej wartości i próbek, jeżeli przekazanie to następuje na cele związane z działalnością gospodarczą podatnika.

Do dnia 31.03.2013 r. powyższe regulacje art. 7 ust. 2 i ust. 3 ustawy obowiązywały w brzmieniu:

„2. Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia;
2.  wszelkie inne darowizny

\- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów.

1.  Przepisu ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek.”

W ust. 4 i ust. 7 artykułu 7 ustawodawca określił, co dla potrzeb regulacji o podatku od towarów i usług należy rozumieć odpowiednio pod pojęciem prezentu o małej wartości i próbki.

W niniejszej sprawie Wnioskodawca wskazał, że przekazywane towary, stanowiące przedmiot zapytania (wniosku), nie spełniały (nie spełniają) definicji:

*   drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek, o których mowa była w art. 7 ust. 3, 4 i 7 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.; dalej: ustawa o VAT), w brzmieniu obowiązującym do końca marca 2013 r. oraz odpowiednio

*   prezentów o małej wartości i próbek, o których mowa w art. 7 ust. 3, 4 i 7 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2013 r. (tj. po uwzględnieniu zmian wynikających z wejścia w życie ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw; Dz. U. z 2013 r. Poz. 35).

Z analizy cytowanych wyżej przepisów wynika, że opodatkowaniu podatkiem VAT podlega generalnie każde nieodpłatne przekazanie towaru należącego do przedsiębiorstwa podatnika, z którym wiąże się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, o ile podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tego towaru, z wyjątkiem przekazania towarów spełniających warunki do uznania ich za prezenty o małej wartości lub próbki. Należy podkreślić, że w sytuacji, gdy podatnik odliczył podatek naliczony przy zakupie towarów, to ich nieodpłatne przekazanie, gdyby było nieopodatkowane, w rezultacie prowadziłoby do sytuacji, gdy żaden z uczestników obrotu gospodarczego nie poniósłby ekonomicznego ciężaru podatku VAT. Pozostawałoby to w sprzeczności z zasadą powszechności i neutralności opodatkowania. Nieodpłatne przekazanie towarów handlowych, które nie wypełnia definicji prezentów o małej wartości w rozumieniu art. 7 ust. 4 lub próbek w rozumieniu art. 7 ust. 7 ustawy, traktowane jest jak dostawa towarów i rodzi konieczność opodatkowania podatkiem VAT.

Uwzględniając przedstawione przez Stronę okoliczności w kontekście powołanych przepisów prawa stwierdzić zatem należy, iż nabywane towary służą (służyć będą) czynnościom opodatkowanym, o których mowa w art. 7 ust. 2 ustawy, gdyż już w momencie ich zakupu Spółka działa z intencją ich późniejszego nieodpłatnego przekazania, przy czym – jak wskazano we wniosku - towary nie stanowią ani prezentów o małej wartości ani próbek, w rozumieniu przepisów ustawy.

Tym samym, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, Spółka ma prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupu towarów nabytych w celu ich nieodpłatnego przekazania, w sytuacji, gdy nieodpłatne przekazanie towaru stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z uwagi na powyższe, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz – w przypadku zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.