Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4011.395.2021.2.KF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-07-09
Teza: Skutki podatkowe sprzedaży nieruchomości (dział spadku i zniesienie współwłasności).
Słowa kluczowe: nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; spadek; spadek-dział spadku; zbycie-odpłatne zbycie; zniesienie-nieodpłatne zniesienie współwłasności
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z 29 marca 2021 r. (data wpływu 29 marca 2021 r.), uzupełnionym pismem z 5 lipca 2021 r. (data wpływu 5 lipca 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 marca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

W związku z tym, że złożony wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, pismem z 17 czerwca 2021 r., nr 0112-KDIL2-1.4011.395.2021.1.KF, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ww. ustawy, wezwano Wnioskodawczynię do usunięcia braków, w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Jednocześnie poinformowano Wnioskodawczynię, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d § 1 Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a jego uzupełnieniem, nie wlicza się do terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłane 17 czerwca 2021 r., skutecznie doręczono 26 czerwca 2021 r., natomiast 5 lipca 2021 r. do tut. organu wpłynęło pismo będące odpowiedzią na ww. wezwanie.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego z dnia 30 września 2010 r. wskutek działu spadku i zniesienia współwłasności po mamie stała się współwłaścicielem w udziale wynoszącym 1/4 części w niezabudowanych nieruchomościach.

Aktem notarialnym z dnia 2 stycznia 2015 r. zawarto umowę zniesienia współwłasności nieruchomości nabytych wskutek działu spadku. Aktem tym Wnioskodawczyni otrzymała łącznie z siostrą działkę w udziałach wynoszących po 1/2 części każda z nich. Ponadto na podstawie zaświadczenia z dnia 2 stycznia 2015 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego stwierdził, że na podstawie art. 19 ust. 6 w zw. z art. 6 ustawy o podatku od spadków i darowizna, od nabycia rzeczy i praw majątkowych w drodze nieodpłatnego zniesienia współwłasności, stosownie do treści ww. postanowienia Sądu Rejonowego, podatek od spadków i darowizn nie należy się.

Działkę otrzymaną w dziele spadku Wnioskodawczyni wraz z siostrą podzieliły w 2020 r. na 2 działki, gdzie współwłasność po 1/2 zachowały zarówno Wnioskodawczyni jak też siostra. Pierwsza działka, która powstała z tego podziału w dniu 18 grudnia 2020 r. w formie aktu notarialnego – umowy sprzedaży została sprzedana, tj. Wnioskodawczyni oraz siostra sprzedały swoje udziały, a więc całą działkę. Kolejnym aktem notarialnym z dnia 22 lutego 2021 r. Wnioskodawczyni wraz z siostrą sprzedały udziały w drugiej działce powstałej z tytułu podziału.

Ponadto w piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku Zainteresowana doprecyzowała opis sprawy podając następujące informacje:

1.  data śmierci mamy: xx października 1991 r.;
2.  data nabycia nieruchomości (udziałów w nieruchomościach), o których mowa we wniosku, przez spadkodawcę: 7 listopada 2006 r.;
3.  nieruchomości zostały nabyte w tracie małżeństwa z A i wchodziły w skład wspólności ustawowej małżeńskiej po 1/2 części;
4.  spadek po spadkodawcy nabyli: mąż oraz siedmioro dzieci w ułamkach po 6/56 części;
5.  wartość udziałów otrzymanych przez Wnioskodawczynię w wyniku działu spadku była mniejsza aniżeli pierwotnie otrzymanych wskutek stwierdzenia nabycia spadku;
6.  dział spadku został przeprowadzony bez spłat i dopłat;
7.  wskutek zniesienia współwłasności nieruchomości Wnioskodawczyni nie nabyła nieruchomości ponad udział, otrzymała nieruchomości o wartości rynkowej mniejszej aniżeli udział otrzymany wskutek stwierdzenia nabycia spadku;
8.  przez cele mieszkaniowe Wnioskodawczyni rozumie nabycie własności nieruchomości – działki gruntu (budowalnego) lub zakup budynku jednorodzinnego;
9.  środki uzyskane ze sprzedaży działek gruntu zostaną wydatkowe na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w pkt h) w okresie 3 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym dokonano sprzedaży działki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku).

Czy Wnioskodawczyni jest zwolniona z podatku od przychodu z odpłatnej sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych (prawa własności do nieruchomości), w sytuacji kiedy środki ze sprzedaży zamierza przeznaczyć na nabycie własności nieruchomości – działki gruntu (budowalnego) lub zakup budynku jednorodzinnego?

Zdaniem Wnioskodawczyni, w stanie faktycznym opisanym powyżej można przyjąć, że jest zwolniona z obowiązku składania PIT-39 i płacenia podatku z odpłatnej sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych (prawa własności do nieruchomości) na mocy art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT, zgodnie z którym wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa nastąpiło po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Jednocześnie, zgodnie z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

Wobec powyższego w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, nabytej w drodze spadku znaczenie ma ustalenie daty nabycia tej nieruchomości przez spadkodawcę.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że 18 grudnia 2020 r. oraz 22 lutego 2021 r. Wnioskodawczyni dokonała sprzedaży udziałów w działkach gruntu. Działki te powstały z podziału działki, którą Zainteresowana nabyła razem z siostrą na podstawie nieodpłatnego zniesienia współwłasności, które miało miejsce 2 stycznia 2015 r. Udział w majątku wspólnym, w skład którego wchodziła przedmiotowa działka, Wnioskodawczyni odziedziczyła po swojej mamie, która nabyła ww. nieruchomość 7 listopada 2006 r. w tracie małżeństwa z A. i wchodziła w skład wspólności ustawowej małżeńskiej.

Zauważyć należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje, co należy rozumieć pod pojęciem nabycia w drodze spadku czy dokonanie działu spadku, dlatego w tym wypadku należy posiłkować się normami prawa cywilnego.

Zgodnie z art. 922 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.), prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób, stosownie do przepisów niniejszej ustawy.

Na podstawie art. 924 i art. 925 przywołanej ustawy, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku.

Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. Wskutek działu spadku poszczególni spadkobiercy stają się podmiotami wyłącznie uprawnionymi względem przyznanych im praw majątkowych, stanowiących do chwili działu przedmiot wspólności. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.

Stosownie do art. 1035 cyt. ustawy, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego oraz do działu spadku stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Art. 1037 § 1 ww. ustawy, stanowi natomiast, że dział spadku może nastąpić bądź na mocy umowy między wszystkimi spadkobiercami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek ze spadkobierców.

Celem z kolei postępowania o zniesienie współwłasności w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego jest nowe ukształtowanie prawa własności rzeczy, która stanowi przedmiot współwłasności.

Zgodnie z art. 195 ustawy Kodeks cywilny, współwłasność polega na tym, że własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom. Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną (art. 196 § 1 Kodeksu cywilnego).

Natomiast w myśl art. 210 Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Przez zniesienie współwłasności rozumie się likwidację łączącego współwłaścicieli stosunku prawnego, która następuje w drodze umowy lub orzeczenia sądu.

Stosownie do art. 211 i art. 212 Kodeksu cywilnego, zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych, bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli.

Jeżeli zniesienie współwłasności następuje przez podział rzeczy wspólnej, to co do zasady dokonuje się jej podziału na tyle części ilu jest współwłaścicieli z uwzględnieniem wartości udziałów posiadanych przed zniesieniem współwłasności. W przypadku różnicy pomiędzy wartością utworzonych części rzeczy a wielkością udziałów, wartość poszczególnych udziałów może być wyrównana przez dopłaty pieniężne.

Zgodnie z teorią prawa rzeczowego, przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w drodze zniesienia współwłasności, podziału majątku wspólnego czy działu spadku, jest nabyciem tych rzeczy. Natomiast, biorąc pod uwagę przyjętą linię orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, nabyciem rzeczy w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest przyznanie jej na wyłączną własność jednemu ze współwłaścicieli, jeśli:

*   podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty lub
*   wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy mieści się w ramach posiadanego dotychczas udziału.

Za datę nabycia nieruchomości lub prawa, które przypadły danej osobie w wyniku zniesienia współwłasności – w przypadku ich sprzedaży – należy przyjąć więc datę ich pierwotnego nabycia, jeżeli wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości lub prawa w wyniku zniesienia współwłasności mieści się w udziale, jaki przysługuje tej osobie w majątku objętym współwłasnością.

Natomiast, jeżeli udział danej osoby ulega powiększeniu (nawet bez spłat i dopłat) to traktowany jest w kategorii nabycia, ponieważ w ten sposób ulega powiększeniu zarówno zakres władztwa tej osoby nad rzeczą (nieruchomością), jak i stan jej majątku osobistego. Tak więc, co do zasady, zniesienie współwłasności jest formą nowego nabycia wówczas, gdy w wyniku tego zniesienia podatnik otrzymuje nieruchomość, której wartość po dokonanym podziale przekracza wartość udziału jaki pierwotnie podatnikowi przysługiwał.

Jak wynika z informacji przedstawionych przez Wnioskodawczynię, w wyniku działu spadku oraz zniesienia współwłasności Zainteresowana nie nabyła nieruchomości ponad udział, otrzymała nieruchomości o wartości rynkowej mniejszej aniżeli udział otrzymany wskutek stwierdzenia nabycia spadku. Mając zatem na uwadze powyższe, należy uznać, że czynność zniesienia współwłasności nie stanowiła dla Wnioskodawczyni nowego nabycia.

W konsekwencji, w związku z odpłatnym zbyciem wskazanych w treści wniosku działek 18 grudnia 2020 r. oraz 22 lutego 2021 r., przewidziany w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych okres pięciu lat, w myśl art. 10 ust. 5 tej ustawy, należy liczyć od końca roku, w którym nastąpiło nabycie udziałów w nieruchomości, z której zostały wydzielone te działki, przez spadkodawcę (mamę Wnioskodawczyni).

Jak wskazano w uzupełnieniu wniosku spadkodawca (mama Wnioskodawczyni) nabyła udział w przedmiotowej nieruchomości 7 listopada 2006 r.

Zatem, dochód z odpłatnego zbycia udziałów w działkach, o których mowa we wniosku, dokonany przez Wnioskodawczynię 18 grudnia 2020 r. oraz 22 lutego 2021 r. nie podlega opodatkowaniu z uwagi na fakt, że od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie przez spadkodawcę udziałów w nieruchomości, z której zostały wydzielone te działki, upłynął pięcioletni okres czasu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, zbycie przez Wnioskodawczynię udziałów w działkach, o których mowa we wniosku, nie stanowi przychodu ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z upływem okresu pięciu lat, liczonego od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie udziałów w nieruchomości, z której zostały wydzielone te działki przez spadkodawcę (mamę Wnioskodawczyni). Tym samym, na Zainteresowanej nie ciąży obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tego tytułu, gdyż w wyniku sprzedaży udziałów w działkach, u Wnioskodawczyni nie powstał w ogóle przychód, o którym mowa w tym przepisie.

Tym samym należy zgodzić się z Wnioskodawczynią, że nie jest zobowiązana do złożenia zeznania PIT-39 oraz zapłaty podatku w związku ze sprzedażą udziałów w działkach, o których mowa we wniosku.

Jednakże w świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni, należało uznać za nieprawidłowe, z uwagi na zastosowanie innego przepisu prawa niż wskazany przez Zainteresowaną. Z treści przedstawionego we wniosku stanowiska Wnioskodawczyni wynika, że jest zwolniona z obowiązku składania PIT-39 i płacenia podatku z odpłatnej sprzedaży nieruchomości, na mocy art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast z przedstawionej przez organ podatkowy analizy przepisów ww. ustawy wynika, że w związku ze sprzedażą przez Wnioskodawczynię udziałów w działkach, o których mowa we wniosku, w ogóle nie powstanie przychód podatkowy, w związku z upływem okresu pięciu lat, liczonego od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie udziałów w nieruchomości, z której zostały wydzielone te działki przez spadkodawcę. Zatem skoro w analizowanej sprawie w ogóle nie powstanie przychód, który podlegałby opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, nie można twierdzić, że znajdzie do niego zastosowanie zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Aby zwolnienie to mogło być zastosowane, musiałby najpierw powstać przychód, podlegający opodatkowaniu.

W konsekwencji, w myśl zasady, że wadliwa argumentacja prawna Wnioskodawczyni, przy prawidłowo wywiedzionym skutku prawnym, winna skutkować uznaniem stanowiska podatnika za nieprawidłowe, stanowisko Wnioskodawczyni uznano za nieprawidłowe.

Końcowo, należy zauważyć, że wskazana przez Wnioskodawczynię data śmierci spadkodawcy (mamy Zainteresowanej) – xx października 1991 r. – budzi wątpliwości tut. Organu czy została podana prawidłowo, w związku z dalszą informacją, że nieruchomości wchodzące w skład spadku zostały nabyte przez spadkodawcę 7 listopada 2006 r. Jednakże powyższe pozostaje bez wpływu na rozstrzygnięcie sprawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.