Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-778/12/LSz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-11-02
Teza: Czynność wniesienia aportem przedsiębiorstwa do spółki osobowej, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.
Słowa kluczowe: aport; przedsiębiorstwa; wyłączenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 749) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 20 lipca 2012r. (data wpływu 25 lipca 2012r.), uzupełnionym pismem z dnia 18 października 2012r. (data wpływu 22 października 2012r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy w przedmiotowej sprawie dojdzie do zbycia przedsiębiorstwa i czy ta transakcja podlega opodatkowaniu – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 25 lipca 2012r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy w przedmiotowej sprawie dojdzie do zbycia przedsiębiorstwa i czy ta transakcja podlega opodatkowaniu.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 18 października 2012r. (data wpływu 22 października 2012r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 12 października 2012r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka zajmuje się działalnością deweloperską, to jest nabywa działki gruntu, na których budowane są jednorodzinne domy mieszkalne, które po ich wybudowaniu są sprzedawane finalnym nabywcom. Spółka jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny. Spółka zatrudnia tylko jednego pracownika i nie posiada żadnych maszyn i narzędzi. Wszelkie prace na placach budów są wykonywane przez podwykonawców pracujących na rzecz i zlecenie Spółki. Spółka zamierza wnieść aportem całe swoje przedsiębiorstwo do innej spółki osobowej. Na przedsiębiorstwo składają się działki gruntu zabudowane budynkami domów mieszkalnych jak też działki na których trwa budowa oraz działki niezabudowane. Spółka nie posiada środków trwałych.

W ramach aportu zatrudniony pracownik zostanie przeniesiony do spółki osobowej w trybie art. 23 (1) Kodeksu pracy. Spółka osobowa otrzymująca aport stanie się automatycznie stroną wszystkich umów, które zawarła Spółka …, przejdą też na nią wszelkie należności i zobowiązania. Po wniesieniu aportu w spółce nie pozostaną żadne składniki majątku.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca podał, że zdaniem spółki wnosząc składniki majątku do spółki osobowej planowany aport będzie dotyczył przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 oraz art. 552 ustawy z 23 kwietnia 1964 roku Kodeks cywilny.

Poza wymienionymi we wniosku składnikami do nowej spółki zostaną przekazane:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  tajemnice przedsiębiorstwa;
7.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Spółka nie posiada majątkowych praw autorskich oraz praw pokrewnych jak również nie posiada patentów i innych praw własności przemysłowej.

Spółka osobowa, do której ma zostać wniesiony aport będzie kontynuowała dotychczasową działalność. Po wniesieniu aportu spółka z ograniczoną odpowiedzialnością stanie się wspólnikiem (komplementariuszem) spółki osobowej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wniesienie ogółu składników majątku posiadanych przez spółkę do innej spółki może zostać uznane za transakcję dotyczącą przedsiębiorstwa, a co za tym idzie czynność taka nie podlegałaby opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie aportu w postaci ogółu posiadanych składników majątkowych może zostać uznane za transakcję dotyczącą przedsiębiorstwa, a przez to czynność ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług zwanej dalej ustawą VAT.

Powołana ustawa nie zawiera własnej definicji przedsiębiorstwa. Zgodnie z art. 55 (1) kodeksu cywilnego przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Treść przepisu wskazuje, że zamieszczony katalog składników przedsiębiorstwa jest otwarty i nie można go traktować jako zamkniętą całość. W tym duchu wypowiadają się również Sądy Administracyjne. W wyroku z 28 kwietnia 2011 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (sygnatura: III SA/Wa 1767/10) stwierdza, iż: „Użyte w art. 6 ust. 1 VATU pojęcie „przedsiębiorstwo” obejmuje każdy zespół składników materialnych i niematerialnych służących do realizacji określonych zadań gospodarczych, bez względu na to, czy obejmuje on całość, czy jedynie część majątku określonego podmiotu. (\`(...)\`) „Transakcją zbycia”, o której mowa w art. 6 ust. 1 VATU, jest każda czynność w świetle obowiązujących przepisów skutkująca przeniesieniem własności przedsiębiorstwa”. Mając na uwadze powyższą argumentację stwierdzić należy, że planowana czynność wniesienia aportem wszystkich posiadanych składników majątku do spółki osobowej nie będzie podlegała podatkowi od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054) zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, zgodnie z którym przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez sprzedaż, zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, należy rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Stosownie bowiem do art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ustawodawca nie zdefiniował w ustawie o VAT pojęcia „transakcji zbycia”. Zwrot ten należy zatem interpretować w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów”, w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, tzn. w ten sposób, iż „zbycie” przedsiębiorstwa obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem przekazania jak właściciel np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu).

Zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Wyłączenie stosowania ustawy o podatku od towarów i usług przewidziane w przepisie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT obejmuje jednakże tylko te czynności zrównane z pojęciem dostawy towarów, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Wyłączenie z opodatkowania podatkiem od towarów i usług ww. transakcji jest konsekwencją postanowień art. 19 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, s. 1 ze zm.), który stanowi, iż w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego \[akapit 1\]. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu \[akapit 2\].

Polskie przepisy VAT osiągają więc dozwolony przez dyrektywę skutek – tj. uznanie, że przeniesienie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części na inny podmiot nie jest dostawą, poprzez regulację zawartą w art. 6 ustawy o VAT.

W niniejszej sprawie kwestią wymagającą interpretacji jest ustalenie istnienia lub nieistnienia podstaw do zastosowania przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zaznaczyć należy, iż przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Jedynie pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa zostało zdefiniowane w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, który definiuje je, jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zgodnie z zasadami wykładni systemowej zewnętrznej, skoro dane pojęcie nie jest definiowane w danym akcie normatywnym, a jest ono określone w innym akcie normatywnym to właśnie z uwagi na konieczność zachowania jednoznaczności systemu prawnego, przy interpretacji tego zwrotu należy odwołać się do znaczenia tego pojęcia na gruncie innego aktu normatywnego, wiodącego w danej dziedzinie. W analizowanym przypadku zasadne jest odwołanie się do znaczenia pojęcia „przedsiębiorstwa”, na gruncie przepisów prawa cywilnego.

Stosownie do przepisu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) „przedsiębiorstwo” jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej, który obejmuje w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
5.  koncesje, licencje i zezwolenia,
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej,
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
8.  tajemnice przedsiębiorstwa,
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Ustawodawca w ww. przepisie wskazał, jakiego rodzaju elementy wchodzą w skład kompleksu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, czyli przedsiębiorstwa, które może być przedmiotem czynności prawnej. Nie wszystkie jednak elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa są na tyle istotne, by bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa. O tym, jakie konkretne składniki muszą być przeniesione na nabywcę, aby można było uznać, że nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa, decydują okoliczności faktyczne, których nie można określić apriorycznie.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Zatem, składniki materialne i niematerialne, wchodzące w skład przedsiębiorstwa, powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej dokonywanej czynności.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca, zarejestrowany podatnik VAT czynny, zajmujący się działalnością deweloperską, tj. nabywa działki gruntu, na których budowane są jednorodzinne domy mieszkalne, które po ich wybudowaniu są sprzedawane finalnym nabywcom, zamierza wnieść aportem całe swoje przedsiębiorstwo do innej spółki osobowej. Zdaniem Wnioskodawcy planowany aport będzie dotyczył przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 oraz art. 552 ustawy z 23 kwietnia 1964 roku Kodeks cywilny. Na przedsiębiorstwo składają się działki gruntu zabudowane budynkami domów mieszkalnych jak też działki na których trwa budowa oraz działki niezabudowane. Wnioskodawca nie posiada środków trwałych. Wnioskodawca zatrudnia tylko jednego pracownika i nie posiada żadnych maszyn i narzędzi. W ramach aportu zatrudniony pracownik zostanie przeniesiony do spółki osobowej w trybie art. 23 (1) Kodeksu pracy. Spółka osobowa otrzymująca aport stanie się automatycznie stroną wszystkich umów, które zawarł Wnioskodawca, przejdą też na nią wszelkie należności i zobowiązania.

Poza wymienionymi powyżej składnikami do nowej spółki zostaną przekazane:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  tajemnice przedsiębiorstwa;
7.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Spółka nie posiada majątkowych praw autorskich oraz praw pokrewnych jak również nie posiada patentów i innych praw własności przemysłowej. Po wniesieniu aportu Wnioskodawcy nie pozostaną żadne składniki majątku. Spółka osobowa, do której ma zostać wniesiony aport będzie kontynuowała dotychczasową działalność. Po wniesieniu aportu spółka z ograniczoną odpowiedzialnością stanie się wspólnikiem (komplementariuszem) spółki osobowej.

W związku z powyższym Wnioskodawca ma wątpliwość, czy transakcja wniesienia ogółu składników majątku posiadanych przez Wnioskodawcę do innej spółki może zostać uznana za transakcję dotyczącą przedsiębiorstwa, a co za tym idzie czynność taka nie podlegałaby opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zauważyć należy, iż zbycie przedsiębiorstwa ma miejsce wówczas, gdy cały majątek przedsiębiorstwa przechodzi na własność jednego nabywcy, który kontynuuje działalność gospodarczą zbywcy.

W przedmiotowej sprawie, Wnioskodawca wskazał, że po wniesieniu aportu Wnioskodawcy nie pozostaną żadne składniki majątku a spółka, do której ma zostać wniesiony aport będzie kontynuowała dotychczasową działalność.

W świetle powołanych wyżej regulacji prawnych oraz odnosząc się do opisu zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że zespół zbywanych niematerialnych i materialnych składników będzie stanowił przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ ustawy Kodeks cywilny, bowiem jak wskazał Wnioskodawca, przedmiotem aportu będą wszystkie elementy prowadzonego obecnie przedsiębiorstwa. Tym samym, wniesienie przez Wnioskodawcę aportem przedsiębiorstwa do spółki osobowej, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.