Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.166.2017.2.AL
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-07-25
Teza: W zakresie: - braku uznania transakcji będącej przedmiotem wniosku za transakcję zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlegającej wyłączeniu z opodatkowania podatkiem VAT, na mocy art. 6 pkt 1 oraz art. 2 pkt 27e, ustawy o VAT, - opodatkowania dostawy działek tj. nr 282/12, 282/13, 282/15 według 23% stawki podatku VAT, - prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz do zwrotu nadwyżki do zwrotu nadwyżki podatku w związku z nabyciem działek nr 282/12, 282/13, 282/15.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; dokumentowanie; faktura-faktura VAT; podatek-podatek należny-obniżenie podatku należnego; podatek-podatek naliczony-odliczanie podatku naliczonego; przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; stawka-stawki podatku; zbycie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 87; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 6 kwietnia 2017 r. (data wpływu 14 kwietnia 2017 r.), uzupełnionym pismami z 24 maja 2017 r. (data wpływu 30 maja 2017 r.), z 19 czerwca 2017 r. (data wpływu 26 czerwca 2017 r.) oraz z 12 lipca 2017 r. (data wpływu 17 lipca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   braku uznania transakcji będącej przedmiotem wniosku za transakcję zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlegającej wyłączeniu z opodatkowania podatkiem VAT, na mocy art. 6 pkt 1 oraz art. 2 pkt 27e, ustawy o VAT – **jest prawidłowe,**
*   opodatkowania dostawy działek tj. nr 282/12, 282/13, 282/15 według 23% stawki podatku VAT – **jest prawidłowe,**
*   prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz do zwrotu nadwyżki do zwrotu nadwyżki podatku w związku z nabyciem działek nr 282/12, 282/13, 282/15 – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 kwietnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie: braku uznania transakcji będącej przedmiotem wniosku za transakcję zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlegającej wyłączeniu z opodatkowania podatkiem VAT, na mocy art. 6 pkt 1 oraz art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, opodatkowania dostawy działek tj. nr 282/12, 282/13, 282/15 według 23% stawki podatku VAT, prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz do zwrotu nadwyżki podatku w związku z nabyciem działek nr 282/12, 282/13, 282/15. Ww. wniosek został uzupełniony pismami z 24 maja 2017 r. (data wpływu 30 maja 2017 r.), z 19 czerwca 2017 r. (data wpływu 26 czerwca 2017 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 6 czerwca 2017 r. znak: 0111-KDIB3-2.4012.166.2017.1.AL i 0111-KDIB4.4014.72.2017.1.PM oraz z 12 lipca 2017 r. (data wpływu 17 lipca 2017 r.)

**We wniosku, uzupełnionym pismami z 24 maja 2017 r., 19 czerwca 2017 r. oraz z 12 lipca 2017 r., złożonym przez:**

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: „X” (poprzednio „Y”)
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: „A” Sp. z ograniczoną odpowiedzialnością.

**przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

(i) Wstęp

„Y” (dalej: „Wnioskodawca”) jest zamkniętym funduszem inwestycyjnym, który lokuje aktywa bezpośrednio w nieruchomości komercyjne położone w Polsce. Zakres działalności inwestycyjnej Wnioskodawcy obejmuje m.in. nabywanie nieruchomości w różnych fazach procesu budowlanego w celu ich ukończenia i dalszej odsprzedaży, nabywanie gruntów w celu realizacji projektów budowlanych na sprzedaż oraz wynajem powierzchni biurowych i handlowych w zakupionych obiektach. Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.

W chwili obecnej Wnioskodawca rozważa nabycie nieruchomości (dalej: „Transakcja”) na cele inwestycyjne. Sprzedawcą nieruchomości będzie spółka „A” Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Zbywca”). Zbywca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT. Przeprowadzenie Transakcji planowane jest do końca 2017 r.

Ponieważ pytania Wnioskodawcy zadane w ramach niniejszego wniosku dotyczą klasyfikacji zakładanej Transakcji na gruncie podatku od towarów i usług, w tym jego prawa do odliczenia podatku naliczonego (a także klasyfikacji zakładanej Transakcji na gruncie podatku do czynności cywilnoprawnych), w dalszych punktach Wnioskodawca opisuje: (ii) przedmiot Transakcji (iii) historię nabycia przedmiotu Transakcji przez Zbywcę oraz przedstawia (iii) inne istotne okoliczności związane z planowaną Transakcją, które mogą mieć wpływ na jej kwalifikację podatkową.

(ii) Przedmiot Transakcji

Przedmiotem Transakcji będzie nieruchomość zlokalizowana w L. przy ul. P. x i y składająca się z działek gruntu o numerach 282/12 (pow. 6.406 m2), 282/13 (pow. 790 m2) oraz 282/15 (pow. 360 m2) z obrębu xxx, o łącznej powierzchni 7.556 m2 dla których prowadzona jest księga wieczysta o numerze xxx (dalej: „Nieruchomość”). Poszczególne działki, wchodzące w skład Nieruchomości zostały odłączone z następujących ksiąg wieczystych: działka o numerze ewidencyjnym: 282/12 z księgi wieczystej o numerze: xxx, działka o numerze ewidencyjnym: 282/13 z księgi wieczystej o numerze xxx oraz działka o numerze ewidencyjnym 282/15 z księgi wieczystej o numerze: xxx.

Nieruchomość znajduje się na obszarze objętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, przyjętym Uchwałą xxx Rady Miejskiej w L. z dnia 29 grudnia 2014 r. w sprawie uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla części obszaru miasta L. położonej w rejonie ulic: G., L., W., T. i S. Nieruchomość znajduje się na terenach przeznaczonych pod zabudowę. Jednocześnie, zgodnie z założeniami określonymi w Uchwale Nr xxx Rady Miejskiej w L. z dnia 28 sierpnia 2007 r. w sprawie przyjęcia Programu N., zmienionej Uchwałami Nr xxx Rady Miejskiej w L. z dnia 4 lipca 2012 r. i Nr xxx Rady Miejskiej w L. z dnia 20 maja 2015 r.. na terenie nieruchomości przewidziane jest powstanie reprezentacyjnego budynku biurowego, tzw. „B.”.

Na Nieruchomości w przeszłości znajdowały się pozostałości nawierzchni asfaltowej w złym stanie technicznym, wykorzystywane jako parking - zostały one jednak rozebrane.

W dacie przeprowadzenia Transakcji na Nieruchomości nie będą znajdowały się żadne kompletne budynki ani budowle stanowiące własność Zbywcy.

Niemniej, na Nieruchomości (pod jej powierzchnią) zlokalizowane są elementy infrastruktury technicznej, (które mogą spełniać definicję budowli w rozumieniu prawa budowlanego), obejmujące w szczególności:

*   magistralę wodociągową.
*   przyłącze wodociągowe:
*   instalację kanalizacyjną:
*   energetyczne linie kablowe:

(dalej: „Oryginalnie Istniejące Budowle”).

Wnioskodawca wskazuje przy tym, że wymienione elementy należą do przedsiębiorstw przesyłowych/telekomunikacyjnych (Zbywca nie jest właścicielem tych budowli w rozumieniu prawa cywilnego ani także nie posiada prawa do dysponowania tymi elementami jak właściciel w rozumieniu przepisów dotyczących podatku VAT). Należy także wskazać, że przewidywana jest rozbiórka/przebudowa Oryginalnie Istniejących Budowli, przy czym możliwym jest, że w dniu Transakcji, będą one nadal zlokalizowane na Nieruchomości.

Jednocześnie Zbywca rozpoczął na Nieruchomości inwestycję budowlaną polegającą na wybudowaniu budynku biurowego. W konsekwencji, na dzień Transakcji na nieruchomości mogą zostać wykonane wstępne roboty budowlane związane z wzniesieniem budynku:

*   roboty polegające na wybudowaniu ścian szczelinowych (ściana szczelinowa jest podziemną konstrukcją, która w przyszłości będzie podziemnym elementem konstrukcji budynku, mającą na celu zabezpieczenie gruntu oraz budowanego na nim budynku przed tzw. siłami poziomymi np. podziemnym przesunięciem gruntu, oraz zapewnienia wodoszczelności):
*   wykopy oraz przebudowa opisanej powyżej infrastruktury technicznej.

Nieruchomość została nabyta przez Zbywcę w dniu 13 lipca 2015 r. na podstawie umowy sprzedaży objętej aktem notarialnym Rep. xxx sporządzonym przez M.W., notariusza w L.. Sprzedawcą Nieruchomości na rzecz Zbywcy było Miasto L.. Transakcja została zakwalifikowana jako sprzedaż nieruchomości niezabudowanej (została ona opodatkowana VAT według stawki podstawowej 23%). Podatek ten został odliczony przez Zbywcę.

Nieruchomość nie była wykorzystywana przez Zbywcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej z VAT.

(iii) Okoliczności towarzyszące Transakcji.

Przedmiotem Transakcji będzie prawo własności Nieruchomości.

Planowanej Transakcji nie będzie towarzyszył transfer aktywów, zobowiązań, praw ani obowiązków Zbywcy. W szczególności, nie dojdzie do przeniesienia na Wnioskodawcę:

*   należności Zbywcy;
*   praw autorskich do prac projektowych nowej inwestycji oraz związanych z nimi zabezpieczeń;
*   środków pieniężnych zgromadzonych na rachunkach bankowych Zbywcy;
*   zobowiązań finansowych Zbywcy (w szczególności zobowiązań z tytułu ewentualnych kredytów i pożyczek);
*   ksiąg rachunkowych Zbywcy i innych dokumentów (np. handlowych, korporacyjnych) związanych z prowadzeniem przez Zbywcę działalności gospodarczej;
*   firmy Zbywcy;
*   tajemnicy przedsiębiorstwa Zbywcy oraz know-how związanego z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą.

Wnioskodawca może również zdecydować się przejąć prawa i/lub obowiązki wynikające z niektórych umów czy porozumień, których stroną jest lub będzie Zbywca, a które związane są z Nieruchomością.

Należy jednak wskazać, że poza środkami na rachunku bankowym Zbywcy, prawami autorskimi do prac projektowych nowej inwestycji oraz związanymi z nimi zabezpieczeniami, Nieruchomość będąca przedmiotem Transakcji stanowi jedyny istotny składnik majątku Zbywcy (tak jak wskazano powyżej Zbywca planował przeprowadzić na Nieruchomości projekt budowlany, ostatecznie jednak podjął decyzję o odsprzedaży nabytej Nieruchomości Wnioskodawcy).

Nieruchomość nie została przypisana do działu/oddziału/wydziału w przedsiębiorstwie Zbywcy. Na takie wydzielenie nie wskazują też zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze. Zbywca nie prowadzi również osobnych ksiąg rachunkowych w stosunku do sprzedawanej Nieruchomości.

W chwili obecnej Nieruchomość nie generuje żadnych przychodów (nie jest przedmiotem wynajmu ani dzierżawy itp.).

Transakcja dokonywana będzie wyłącznie na cele prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Po przeprowadzeniu Transakcji Wnioskodawca planuje realizację projektu budowlanego zakładającego budowę kompleksu biurowego przeznaczonego na wynajem. Z punktu widzenia Nabywcy, ekonomicznym sensem Transakcji będzie więc zakup gruntu wyłącznie pod zabudowę. Powyższy cel nabycia Nieruchomości odpowiada przeznaczeniu terenu, na którym zlokalizowana jest Nieruchomość. W tym zakresie planowane jest - po nabyciu Nieruchomości - podpisanie odrębnej umowy o zastępstwo inwestycyjne ze Zbywcą, (który będzie działał jako tzw. inwestor zastępczy).

Po wybudowaniu kompleksu biurowego Wnioskodawca planuje jego komercjalizację (zawarcie umów najmu w możliwie największym zakresie) oraz czerpanie przychodów z wynajmu. Następnie zakłada się, że po pewnym czasie Wnioskodawca sprzeda Nieruchomość kolejnemu inwestorowi. W chwili obecnej nie można wykluczyć, że przed lub w trakcie trwania inwestycji budowlanej dojdzie do dalszej odsprzedaży Nieruchomości przez Wnioskodawcę (jeżeli Wnioskodawca uzna, że taka transakcja byłaby dla niego opłacalna). Jeżeli dojdzie do takiej transakcji, to Wnioskodawca zakłada, że będzie ona podlegała opodatkowaniu VAT.

Jak zasygnalizowano powyżej, po zbyciu Nieruchomości Zbywca planuje kontynuować prowadzoną działalność deweloperską poprzez świadczenie usług, jako inwestor zastępczy.

(iv) Inne okoliczności

Na zakończenie Wnioskodawca chciałby wskazać, że planowana transakcja była przedmiotem indywidualnej interpretacji prawa podatkowego wydanej w dniu 27 lipca 2016 r. o sygnaturze IPPP2/4512-455/16-2/BH. Interpretacja ta potwierdziła, że planowana Transakcja powinna być traktowana dla celów VAT jako dostawa gruntu niezabudowanego, przeznaczonego pod zabudowę. Z uwagi na nieznaczną zmianę stanu faktycznego (w trakcie składania tego wniosku nie rozpoczęły się jeszcze prace budowlane i informacja o nich nie była uwzględniona w opisie zdarzenia przyszłego) Wnioskodawca zdecydował się na ponowne wystąpienie z wnioskiem o interpretację.

W uzupełnieniu wniosku z 16 czerwca 2017 r. Wnioskodawca wskazał, iż:

W ramach Transakcji Wnioskodawca nie przejmie od Zbywcy żadnego z poniższych składników majątkowych:

*   oznaczenia indywidualizującego przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
*   własności nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz innych praw rzeczowych do nieruchomości lub ruchomości za wyjątkiem Nieruchomości;
*   praw wynikających z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz praw do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
*   wierzytelności, praw z papierów wartościowych;
*   koncesji, licencji i zezwoleń;
*   patentów i inne praw własności przemysłowej.

Zdaniem Wnioskodawcy przedmiot Transakcji nie stanowi zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania, gdyż obejmuje działkę gruntu budowlanego nie generującą żadnych przychodów.

Zdaniem Wnioskodawcy przedmiot Transakcji nie jest organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie, tj. w istniejącej strukturze organizacyjnej przedsiębiorstwa Zbywcy, gdyż Nieruchomość nie została przypisana do działu/ oddziału/wydziału w przedsiębiorstwie Zbywcy. Na takie wydzielenie nie wskazują też zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze. Zbywca nie prowadzi również osobnych ksiąg rachunkowych w stosunku do sprzedawanej Nieruchomości.

Zdaniem Wnioskodawcy przedmiot Transakcji nie posiada zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy w ramach istniejącego przedsiębiorstwa, gdyż nie może zostać uznany za jakikolwiek organizm gospodarczy zdolny do generowania dochodów.

W ramach Transakcji sprzedaży Wnioskodawca nie przejmie praw z żadnych umów ani porozumień. Jak opisano w złożonym wniosku, Zbywca zamierza zawrzeć z Wnioskodawcą umowę o zastępstwo inwestycyjne, na podstawie której Wnioskodawca zleci Zbywcy realizację projektu budowlanego na Nieruchomości. W toku prac prowadzonych na rzecz Wnioskodawcy, Zbywca stanie się uprawnionym do praw autorskich do projektów architektonicznych, zabezpieczeń dostarczonych przez wykonawców itp., które to uprawnienia po zakończeniu projektu przeniesie na Wnioskodawcę, lub podmiot przez niego wskazany.

Magistrala wodociągową, przyłącze wodociągowe, instalacje kanalizacyjne, energetyczne linie kablowe znajdują się aktualnie w trakcie przebudowy, mającej na celu dostosowanie ich przebiegu do kształtu budynku, który ma powstać na Nieruchomości. Instalacje te wejdą w skład poszczególnych przedsiębiorstw – przesyłowych z momentem ukończenia ich przebudowy i podłączenia do sieci danego przedsiębiorstwa. Przebudowana infrastruktura będzie, zatem, wchodzić w skład przedsiębiorstw przesyłowych, tzn. Zbywca nie nabędzie prawa do dysponowania tymi obiektami, jak właściciel.

Nabyta Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Wnioskodawcę do czynności opodatkowanych VAT, w postaci świadczenia usług najmu powierzchni w budynku, który zostanie w przyszłości wzniesiony na Nieruchomości, na cele komercyjne lub dostawy tego budynku (wraz z gruntem na którym zostanie wzniesiony) kolejnemu właścicielowi w drodze sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT według obwiązującej w tym czasie stawki.

Zbywcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony w związku z nabyciem działek nr 282/12, 282/13/282/15.

W piśmie z 12 lipca 2017 r. Wnioskodawca wskazał, iż w dniu 2 czerwca 2017 r. „X” zmienił nazwę na „Y” i działa pod adresem xxx.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (uzupełnione pismem z 19 czerwca 2017 r.):

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawców, zgodnie z którym planowana Transakcja nie będzie stanowiła sprzedaży przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa Zbywcy, o których mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?
2.  Czy planowana Transakcja powinna być zakwalifikowana na potrzeby VAT jako dostawa gruntu niezabudowanego stanowiącego teren budowlany, obligatoryjnie opodatkowana w całości VAT według stawki podstawowej (tj. dla celów ustalenia skutków VAT planowanego nabycia Nieruchomości, pominięte zostać powinny: (a) Oryginalnie Istniejące Budowle znajdujące się na Nieruchomości w momencie Transakcji, ale niestanowiące własności Zbywcy oraz (b) okoliczność rozpoczęcia prac budowlanych, które w dacie Transakcji będą znajdowały się na wstępnym etapie)?
3.  Czy - jeżeli Transakcja zgodnie z pytaniem nr 2 (oznaczonym we wniosku numerem 1) będzie obligatoryjnie opodatkowana VAT - po dokonaniu Transakcji oraz otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej jej faktyczne dokonanie. Wnioskodawca będzie uprawniony do:
    1.  obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości (zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 i ust. 11 ustawy o VAT), oraz
    2.  do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym (zgodnie z art. 87 ustawy o VAT)?

Zdaniem Wnioskodawcy (stanowisko doprecyzowane w piśmie z 19 czerwca 2017 r.):

1\. Planowana Transakcja nie będzie stanowiła sprzedaży przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa Zbywcy, o których mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawców, wykładnia terminów użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT - przedsiębiorstwo oraz jego zorganizowana część - ma kluczowe znaczenie dla oceny ich sytuacji podatkowej, gdyż rozstrzyga o podleganiu planowanej Transakcji opodatkowaniu VAT.

W związku z tym, zdaniem Wnioskodawców, interpretacja terminów użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT powinna być przedmiotem interpretacji indywidualnej. Stąd - zdaniem Wnioskodawców - organ wydający interpretację jest uprawniony do dokonania wykładni terminów „przedsiębiorstwo” i „zorganizowana część przedsiębiorstwa”, użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VA T na podstawie stanu faktycznego opisanego w złożonym wniosku o interpretację. Tym samym, organ wydający interpretację jest uprawniony do dokonania klasyfikacji przedmiotu planowanej Transakcji (tj. oceny, czy przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego Transakcja sprzedaży będzie dotyczyła zbycia przedsiębiorstwa, zorganizowanej część przedsiębiorstwa czy też indywidualnych aktywów niestanowiących przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części) niezależnie od własnej oceny Wnioskodawców w tym zakresie.

Uprawnienie organów do dokonania takiej klasyfikacji znajduje potwierdzenie w licznych wyrokach sądów administracyjnych, m. in. w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: „NSA”) z 9 października 2008 r. (sygn. akt IFSK 1239/07), z 6 stycznia 2010 r. (sygn. akt I FSK J216/09), z 4 listopada 2011 r. (sygn. akt II FSK 1019/09), czy z dnia 14 listopada 2014 r. (sygn. akt 11 FSK 2524/12).

2\. Planowana Transakcja powinna być zakwalifikowana na potrzeby VAT jako dostawa gruntu niezabudowanego stanowiącego teren budowlany, obligatoryjnie opodatkowana w całości VAT według stawki podstawowej (tj. dla celów ustalenia skutków VAT planowanego nabycia Nieruchomości, pominięte zostać powinny: (a) Oryginalnie Istniejące Budowle znajdujące się na Nieruchomości w momencie Transakcji, ale niestanowiące własności Zbywcy oraz (b) okoliczność rozpoczęcia prac budowlanych, które w dacie Transakcji będą znajdowały się na wstępnym etapie).

3\. Po dokonaniu Transakcji oraz otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej jej faktyczne dokonanie. Wnioskodawca będzie uprawniony do:

1.  obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości (zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10 b pkt 1 i ust. 11 ustawy o VAT), oraz
2.  do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym (zgodnie z art. 87 ustawy o VAT).

UZASADNIENIE

I. Uwagi wprowadzające w zakresie pytań 1-2. Klasyfikacja Transakcji jako odpłatna dostawa towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT.

Rozstrzygnięcie, czy Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturze wystawionej przez Zbywcę, dokumentującej zakładaną Transakcję wymaga w pierwszej kolejności ustalenia, czy przedmiotowa Transakcja mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT zawartym w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT oraz czy żadne z wyłączeń z opodatkowania VAT, wskazanych w art. 6 ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania. Kwestia ta wynika z brzmienia art. 88 ust. 3a pkt 2 Ustawy o VAT, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT towarami są rzeczy oraz ich części, jak również wszelkie postacie energii. Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Oznacza to, iż transakcja mająca za przedmiot przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część nie podlega opodatkowaniu VAT.

Przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwa” dla celów tej ustawy. Ze względu na powyższe, oraz uwzględniając definicję zawartą w innych ustawach, w doktrynie prawa podatkowego jest powszechnie akceptowane, iż - dla celów podatku VAT - pojęcie przedsiębiorstwa powinno być rozumiane zgodnie z jego definicją zawartą w art. 551 Kodeksu cywilnego.

W myśl regulacji zawartej w tym artykule, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
*   własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,
*   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,
*   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
*   koncesje, licencje i zezwolenia,
*   patenty i inne prawa własności przemysłowej,
*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
*   tajemnice przedsiębiorstwa,
*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie można uznać, że przedsiębiorstwo stanowią trzy niegenerujące przychodów działki gruntu, które dopiero są przeznaczone do przeprowadzenia procesu budowlanego. Należy także przypomnieć, że po zbyciu Nieruchomości Zbywca planuje kontynuować prowadzoną działalność gospodarczą poprzez świadczenie usług jako inwestor zastępczy przy budowie kompleksu biurowego (co sugeruje, że z punktu widzenia tego podmiotu nie dochodzi do sprzedaży jego przedsiębiorstwa).

Zdaniem Wnioskodawcy – transakcja mająca za przedmiot przedsiębiorstwo ma miejsce jedynie wtedy, gdy wszystkie wymienione w art. 551 Kodeksu cywilnego elementy (o ile występują w danym stanie faktycznym) zostaną przekazane nabywcy. Tymczasem, analizowanej transakcji nie będzie towarzyszył transfer kluczowych dla działalności deweloperskiej składników majątku, wchodzących w skład normatywnej definicji i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa np.:

*   środków trwałych;
*   należności;
*   środków pieniężnych zgromadzonych na rachunkach bankowych Zbywcy;
*   zobowiązań finansowych Zbywcy (w szczególności zobowiązań z tytułu ewentualnych kredytów i pożyczek);
*   ksiąg rachunkowych Zbywcy i innych dokumentów (np. handlowych, korporacyjnych) związanych z prowadzeniem przez Zbywcę działalności gospodarczej;
*   firmy Zbywcy;
*   tajemnicy przedsiębiorstwa Zbywcy oraz know-how związanego z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą.

Konkluzja Wnioskodawcy znajduje poparcie w znanych mu orzeczeniach sądów (z przypisu: Wyrok NSA z dnia 6 października 1995 roku, sygn. S.A./Gd 1959/94), w których wyrażono tezę, iż zbycie przez podatnika tylko części jego aktywów z definicji nie może być zakwalifikowane jako zbycie przedsiębiorstwa, choćby nawet przedmiotem zbycia była zdecydowana większość składników majątkowych funkcjonującego przedsiębiorstwa. Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi bowiem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym.

Z uwagi na brak więzi organizacyjnej pozwalającej sprzedawanym składnikom funkcjonować jako samodzielne przedsiębiorstwo, zdaniem Wnioskodawcy, nie ma podstaw, aby planowaną Transakcję zaklasyfikować jako zbycie przedsiębiorstwa Zbywcy.

Przedmiot Transakcji nie stanowi także zorganizowanej części przedsiębiorstwa wyodrębnionej w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez Zbywcę. Przesłankami uznania danego zespołu składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest bowiem to aby:

*   istniał zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) powiązanych funkcjonalnie oraz aby składniki te były przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych;
*   zespół tych składników był wyodrębniony organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie:
*   zespół tych składników był wyodrębniony finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie:
*   zespół tych składników mógł stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Pierwszy spośród wyżej wymienionych warunków sprowadza się w praktyce do odpowiedzi na pytanie, czy przenoszone na nabywcę składniki majątku są powiązane ze sobą w taki sposób, że na dzień dokonania transakcji nabywca jest w stanie - w oparciu wyłącznie lub zasadniczo o te składniki - kontynuować działalność gospodarczą wykonywaną przez Zbywcę. W tym zakresie należy wskazać, że opisane w opisie zdarzenia przyszłego składniki majątku Zbywcy, które będą przedmiotem Transakcji nie są powiązane ze sobą w taki sposób, aby były one na chwilę dokonania sprzedaży zdolne do realizacji określonych działań gospodarczych. Gdyby - teoretycznie - składniki te przenieść do pustej” spółki kapitałowej, niezatrudniającej żadnych pracowników oraz nieposiadającej innego majątku, to niemożliwym byłoby - w oparciu o te składniki - prowadzenie jakiejkolwiek działalności gospodarczej przez taką spółkę, gdyż są to jedynie trzy niezabudowane działki gruntu, które dopiero są przeznaczone do prowadzenia projektu inwestycyjnego.

Ponadto, omawiane składniki nie spełniają kryterium wyodrębnienia organizacyjnego. Jak zostało już wskazane w opisie zdarzenia przyszłego działki będące przedmiotem Transakcji nie zostały przypisane do działu/oddziału/wydziału w przedsiębiorstwie Zbywcy. Na takie wydzielenie nie wskazują też zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze.

Zbywca nie prowadzi również osobnych ksiąg rachunkowych w stosunku do sprzedawanej Nieruchomości, czy też do poszczególnych działek (co oznacza, że przedmiot Transakcji nie spełnia również kryterium wydzielenia na płaszczyźnie finansowej).

Tym samym, sprzedawane składniki majątkowe nie będą spełniały definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa, określonej w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Podsumowując – zdaniem Wnioskodawcy – przedmiotowa Transakcja powinna być zakwalifikowana na potrzeby podatku VAT jako odpłatna dostawa towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 ustawy o VAT i nie będzie mieściła się w katalogu czynności niepodlegających przepisom ustawy o VAT, określonym w art. 6 ustawy o VAT.

II. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 2 (oznaczonego we wniosku numerem1): obligatoryjne opodatkowanie planowanej Transakcji VAT.

W przypadku transakcji, których przedmiotem są nieruchomości, puntem wyjścia dla oceny ich konsekwencji na gruncie podatku VAT jest analiza dwóch kwestii:

Po pierwsze, czy na działce gruntu będącej przedmiotem dostawy znajdują się budynki lub budowle w rozumieniu przepisów prawa budowlanego (w sytuacji, gdy na działce gruntu znajduje się budynek lub budowla wówczas klasyfikacja VAT całej transakcji jest zdeterminowana reżimem opodatkowana sprzedaży tego budynku (lub budowli). Natomiast, w przypadku gdy na działce nie znajdują się budynku i budowle, dostawa będzie traktowana jako dostawa terenu niezabudowanego).

Po drugie, w sytuacji, gdy na nieruchomości rzeczywiście są zlokalizowane budynki lub budowle, należy dokonać analizy czy podmiot dokonujący dostawy jest ekonomicznym właścicielem tych budynków lub budowli (a więc czy dostawca on tzw. prawo do rozporządzania tymi budynkami lub budowlami jak właściciel). Jeżeli nie, to nie dochodzi do „przeniesienia prawa do rozporządzenia” tymi obiektami jak właściciel, a w konsekwencji powinny być one pominięte przy klasyfikacji transakcji dla celów VAT.

W kontekście powyższego należy przypomnieć, że:

*   na Nieruchomości (pod jej powierzchnią) znajdują się Oryginalnie Istniejące Budowle. Obiekty te, (które mogą spełniać definicję budowli w rozumieniu przepisów prawa budowlanego) należą jednak do przedsiębiorstw przesyłowych i nie stanowią one własności Zbywcy (Zbywca nie posiada prawa do dysponowania tymi urządzeniami jak właściciel),
*   w dacie zawarcia Transakcji na Nieruchomości rozpoczną się prace budowlane związane z wzniesieniem budynku biurowego, przy czym prace te będą znajdowały się na wstępnym etapie zaawansowania (zostaną przebudowane Oryginalnie Istniejące Budowle w celu możliwości przeprowadzenia projektu budowlanego oraz wybudowana zostanie ściana szczelinowa).

W opinii Wnioskodawcy powyższe okoliczności nie powinny wpływać na kwalifikację podatkową przedmiotowej dostawy, jako dostawy nieruchomości niezabudowanej, lecz przeznaczonej pod zabudowę.

I tak, jeśli chodzi o zlokalizowane w dacie Transakcji na Nieruchomości Oryginalnie Istniejące Budowle, to w ich przypadku nie dojdzie do przeniesienia prawa do rozporządzenia tymi elementami jak właściciel, a więc nie dojdzie do dostawy tych budowli w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. Zbywca nie ma swobodnego prawa do rozporządzania tymi budowlami jak właściciel (należą one do przedsiębiorstw przesyłowych), stąd z ekonomicznego punktu widzenia nie przeniesie on na spółkę prawa do tych budowli. Kwestia ta jest potwierdzana w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe.

Dla przykładu w interpretacji z dnia 18 listopada 2014 r., o nr ITPP2/443- I104/I4/EB Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy potwierdził, że gmina, dokonując sprzedaży gruntu, na którym znajdowały się sieci wodociągowe i kanalizacja sanitarna uprzednio zbyte na rzecz Miejskiego Przedsiębiorstwa Infrastruktury, dokonuje dostawy gruntu niezabudowanego, gdyż nie przenosi prawa do dysponowania opisanymi sieciami jak właściciel. Natomiast w interpretacji indywidualnej z dnia 29 kwietnia 2014 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPPI/443-263/14-2/JL), w której zawarto następujące stwierdzenie: „stosownie do art. 49

§ 1 Kodeksu cywilnego, urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa. W świetle powołanych wyżej przepisów budynek stacji transformatorowej wraz z siecią energetyczną posadowiony na działce z uwagi na to, że w chodzi w skład przedsiębiorstwa spółki (nie wnioskodawcy - przyp. Wnioskodawcy), nie stanowi budynku lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takiego budynku lub budowli, który uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów/usług. Zatem należy stwierdzić, że w przypadku planowanej dostawy nieruchomości gruntowej, zabudowanej budynkiem transformatora, będącym własnością spółki z o. o. oraz wchodzącym w skład jej przedsiębiorstwa, przedmiotem dostawy nie będzie budynek stacji transformatorowej, lecz wyłącznie działka gruntu.”

Również okoliczność rozpoczęcia na działce robót mających na celu wybudowanie budynku pozostaje bez wpływu dla wskazanej powyżej klasyfikacji. Co prawda, w sytuacji, w której następuje dostawa nieruchomości, na której został rozpoczęty projekt polegający na budowie budynku i jednocześnie budowa ma być kontynuowana przez nabywcę, organy podatkowe w niektórych sytuacjach wskazują, że dostawa taka może, pod pewnymi warunkami, być potraktowana jako dostawa budynku. Ma to jednak miejsce wówczas, gdy stan zaawansowania prac jest na tyle duży (np. budynek nie został jeszcze oddany do użytkowania, ale formalnie został ukończony i może być już kwalifikowany na gruncie klasyfikacji obiektów budowlanych jako budynek), że z ekonomicznego punktu widzenia zasadnym jest przyjęcie, że dochodzi do dostawy budynku. W niniejszej sprawie budowa budynków znajduje się jednak na bardzo wstępnym etapie - wykonane zostały właściwie jedynie prace przygotowawcze poniżej poziomu gruntu pod wzniesienie budynków. W tym zakresie tzw. ściana szczelinowa jest podziemną konstrukcją, (która w przyszłości będzie podziemnym elementem konstrukcji budynku) mającą na celu zabezpieczenie gruntu (oraz budowanego na nim budynku) przed tzw. siłami poziomymi (np. podziemnym przesunięciem gruntu) oraz zapewnienia wodoszczelności, natomiast wykonanie przebudowy sieci ma na celu umożliwienie późniejszego przyłączenia budynku do sieci wodnych, elektrycznych i kanalizacyjnych. Niewątpliwie, taki stopień zaawansowania prac nie daje podstaw do przyjęcia, że przedmiotem dostawy jest budynek.

W konsekwencji, dostawa przedmiotowej Nieruchomości powinna być zakwalifikowana, jako dostawa terenu niezabudowanego.

Z treści przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT wynika, że zwolniona z opodatkowania jest dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. W konsekwencji, opodatkowane VAT są tylko te dostawy, których przedmiotem są tereny niezabudowane stanowiące tereny budowlane.

Z kolei, zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, obszar, na którym znajduje się Nieruchomość jest przeznaczony pod zabudowę. W konsekwencji należy uznać, że Transakcja obejmować będzie dostawę gruntu niezabudowanego stanowiącego teren budowlany - tj. dostawę nieobjętą zakresem zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Ponadto Wnioskodawca chciałby zauważyć, że w odniesieniu do planowanej Transakcji nie znajdzie zastosowania zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, obejmujące dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku (w przypadku, gdy z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego). Jak bowiem wskazano w opisie zdarzenia przyszłego. Nieruchomość nie była wykorzystywana przez Zbywcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej z VAT.

Reasumując, planowana Transakcja powinna być zakwalifikowana na potrzeby VAT jako dostawa gruntu niezabudowanego stanowiącego teren budowlany, obligatoryjnie opodatkowana w całości VAT według stawki podstawowej (tj. dla celów ustalenia skutków VAT planowanego nabycia Nieruchomości pominąć należy Oryginalnie Istniejące Budowle znajdujące się na Nieruchomości w momencie Transakcji oraz okoliczność rozpoczęcia wstępnych robót budowlanych).

III. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy odnośnie pytania 3 (oznaczonego we wniosku numerem 2): prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości oraz otrzymania zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad kwotą VAT należnego.

Jak wynika z treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT. Jeżeli zatem dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości VAT naliczonego przy ich nabyciu, przy założeniu, że pozostałe ograniczenia nie mają zastosowania (w szczególności ograniczania wynikające z art. 88 ustawy o VAT, dotyczące m.in. braku prawa odliczenia w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu VAT bądź podlega zwolnieniu z VAT).

Zatem, zdaniem Wnioskodawcy, aby rozstrzygnąć o uprawnieniu Wnioskodawcy do obniżenia kwoty VAT należnego o VAT naliczony na nabyciu Nieruchomości, w myśl art. 86 ust. 10 ust. 10b pkt 1 i ust. 11 ustawy o VAT, niezbędne jest ustalenie, czy (i) Nieruchomość, którą Wnioskodawca planuje nabyć w ramach Transakcji będzie wykorzystywana przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT oraz czy (ii) Transakcja nabycia Nieruchomości będzie podlegała VAT - zasadniczo wg podstawowej stawki 23%.

Wnioskodawca jest (i w momencie zawarcia Transakcji będzie) zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, po przeprowadzeniu Transakcji Wnioskodawca planuje realizację projektu inwestycyjnego zakładającego budowę kompleksu biurowego przeznaczonego na wynajem. Zgodnie z praktyką rynkową, po ukończeniu budowy Wnioskodawca planuje (w jak największym stopniu, w zależności od warunków rynkowych) skomercjalizować nowo powstały obiekt - tj. zawrzeć umowy najmu powierzchni biurowych. W dalszej kolejności Wnioskodawca planuje sprzedać ten obiekt. Intencją Wnioskodawcy jest aby późniejsze zbycie przez Wnioskodawcę przedmiotowego kompleksu biurowego, który zostanie wzniesiony na działce nabytej w ramach Transakcji, było opodatkowane VAT.

Zarówno działalność polegająca na wynajmie powierzchni biurowej (jako odpłatne świadczenie usług), jak i późniejsza sprzedaż przedmiotowego kompleksu biurowego (jako odpłatna dostawa towarów), podlegają zasadniczo opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej (obecnie na poziomie 23%). W konsekwencji. Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Wnioskodawcę, będącego podatnikiem VAT, wyłącznie do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

Jak wskazano powyżej, przedmiotowa Transakcja będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i jednocześnie nie będzie mieściła się w katalogu czynności niepodlegających przepisom ustawy o VAT, określonym w art. 6 ust. 1 ustawy o VAT. Dodatkowo, zdaniem Wnioskodawcy, przedmiotowa Transakcja, stanowiąca dostawę gruntu niezabudowanego stanowiącego teren budowlany, będzie w całości obligatoryjnie opodatkowana VAT według stawki podstawowej. W konsekwencji, okoliczności wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, w myśl którego podatnik nie jest uprawniony do obniżenia kwoty VAT należnego o VAT naliczony w sytuacji, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie jest opodatkowana VAT lub jest zwolniona z VAT nie będą miały miejsca.

W świetle powyższego – zdaniem Wnioskodawcy – po dokonaniu przedmiotowej Transakcji i otrzymania prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. W myśl art. 86 ust. 10 i ust. 10b pkt 1 oraz ust. 11 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty VAT należnego powstanie w rozliczeniu za okres, w którym powstanie obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług lub w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych, jednak nie wcześniej niż w okresie rozliczeniowym, w którym Wnioskodawca otrzyma od Zbywcy fakturę dokumentującą faktyczne dokonanie przedmiotowej Transakcji. Nadwyżka VAT naliczonego nad VAT należnym podlegać będzie zwrotowi na zasadach określonych w art. 87 ustawy o VAT.

Zatem, z uwagi na fakt, że Nieruchomość będąca przedmiotem planowanej Transakcji będzie wykorzystywany przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, Wnioskodawca będzie uprawniony do obniżenia kwoty VAT należnego o VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości od Zbywcy oraz do otrzymania zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym na rachunek bankowy Wnioskodawcy.

Podsumowując, skoro Transakcja będzie obligatoryjnie opodatkowana VAT, po dokonaniu Transakcji oraz otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Wnioskodawca będzie uprawniony do:

i. obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości (zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt I i ust. 11 ustawy o VAT), oraz

ii. do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym (zgodnie z art. 87 ustawy o VAT).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2017, poz. 1221) zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 5a ustawy o VAT, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Z przepisu tego wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę w jakiej dokonano czynności prawnej.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy o VAT wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te – chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług – nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Termin „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku VAT, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb regulacji podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2017 poz. 459 ze zm.).

Zgodnie z tym przepisem, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Ustawodawca w ww. przepisie wskazał, jakiego rodzaju elementy wchodzą w skład kompleksu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, czyli przedsiębiorstwa, które może być przedmiotem czynności prawnej. Nie wszystkie jednak elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa są na tyle istotne, by bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa. O tym, jakie konkretne składniki muszą być przeniesione na nabywcę, aby można było uznać, że nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa, decydują okoliczności faktyczne, których nie można określić apriorycznie.

W tym miejscu zaznaczyć należy, że zgodnie z art. 552 K.c., czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym, funkcjonalnym i finansowym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy zbywany majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Jak już wskazano powyżej, przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT nie stosuje się także do zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby obejmowała ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Jak wynika z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT a przedmiotem jego działalności gospodarczej jest m.in. nabywanie nieruchomości w różnych fazach procesu budowlanego w celu ich ukończenia i dalszej odsprzedaży, nabywanie gruntów w celu realizacji projektów budowlanych na sprzedaż oraz wynajem powierzchni biurowych i handlowych w zakupionych obiektach. Wnioskodawca rozważa nabycie nieruchomości (dalej: „Transakcja”) na cele inwestycyjne. Sprzedawcą nieruchomości będzie „A” Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Zbywca”), będąca czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT.

Przeprowadzenie Transakcji planowane jest do końca 2017 r. Przedmiotem Transakcji będzie nieruchomość składająca się z działek gruntu o numerach 282/12, 282/13 oraz 282/15. Nieruchomość została nabyta przez Zbywcę w dniu 13 lipca 2015 r. na podstawie umowy sprzedaży, transakcja została zakwalifikowana jako sprzedaż nieruchomości niezabudowanej opodatkowanej VAT według stawki podstawowej 23%. Zbywcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony w związku z nabyciem działek nr 282/12, 282/13/282/15. Podatek ten został odliczony przez Zbywcę. Nieruchomość nie była wykorzystywana przez Zbywcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej z VAT. Nieruchomość składająca się z przedmiotowych działek objęta jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego i znajduje się na terenach przeznaczonych pod zabudowę. Na terenie nieruchomości przewidziane jest powstanie reprezentacyjnego budynku biurowego, tzw. „B.”. W dacie przeprowadzenia Transakcji na Nieruchomości nie będą znajdowały się żadne kompletne budynki ani budowle stanowiące własność Zbywcy. Niemniej, na Nieruchomości (pod jej powierzchnią) zlokalizowane są elementy infrastruktury technicznej, (które mogą spełniać definicję budowli w rozumieniu prawa budowlanego), obejmujące w szczególności: magistralę wodociągową, przyłącze wodociągowe, instalację kanalizacyjną, energetyczne linie kablowe (dalej: „Oryginalnie Istniejące Budowle”). Wymienione elementy należą do przedsiębiorstw przesyłowych/telekomunikacyjnych (Zbywca nie jest właścicielem tych budowli w rozumieniu prawa cywilnego ani także nie posiada prawa do dysponowania tymi elementami jak właściciel w rozumieniu przepisów dotyczących podatku VAT). Jednocześnie Zbywca rozpoczął na Nieruchomości inwestycję budowlaną polegającą na wybudowaniu budynku biurowego. W konsekwencji, na dzień Transakcji na nieruchomości mogą zostać wykonane wstępne roboty budowlane związane z wzniesieniem budynku: roboty polegające na wybudowaniu ścian szczelinowych (ściana szczelinowa jest podziemną konstrukcją, która w przyszłości będzie podziemnym elementem konstrukcji budynku, mającą na celu zabezpieczenie gruntu oraz budowanego na nim budynku przed tzw. siłami poziomymi np. podziemnym przesunięciem gruntu, oraz zapewnienia wodoszczelności; wykopy oraz przebudowa opisanej powyżej infrastruktury technicznej. Magistrala wodociągową, przyłącze wodociągowe, instalacje kanalizacyjne, energetyczne linie kablowe znajdują się aktualnie w trakcie przebudowy, mającej na celu dostosowanie ich przebiegu do kształtu budynku, który ma powstać na Nieruchomości. Instalacje te wejdą w skład poszczególnych przedsiębiorstw przesyłowych z momentem ukończenia ich przebudowy i podłączenia do sieci danego przedsiębiorstwa. Przebudowana infrastruktura będzie, zatem, wchodzić w skład przedsiębiorstw przesyłowych, tzn. Zbywca nie nabędzie prawa do dysponowania tymi obiektami, jak właściciel.

Wnioskodawca wskazał, iż planowanej Transakcji nie będzie towarzyszył transfer aktywów, zobowiązań, praw ani obowiązków Zbywcy. W szczególności, nie dojdzie do przeniesienia na Wnioskodawcę:

*   oznaczenia indywidualizującego przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
*   własności nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów oraz innych praw rzeczowych do nieruchomości lub ruchomości za wyjątkiem Nieruchomości;
*   praw wynikających z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz praw do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
*   wierzytelności, praw z papierów wartościowych;
*   koncesji, licencji i zezwoleń;
*   patentów i innych praw własności przemysłowej;
*   należności Zbywcy;
*   praw autorskich do prac projektowych nowej inwestycji oraz związanych z nimi zabezpieczeń;
*   środków pieniężnych zgromadzonych na rachunkach bankowych Zbywcy;
*   zobowiązań finansowych Zbywcy (w szczególności zobowiązań z tytułu ewentualnych kredytów i pożyczek);
*   ksiąg rachunkowych Zbywcy i innych dokumentów (np. handlowych, korporacyjnych) związanych z prowadzeniem przez Zbywcę działalności gospodarczej;
*   firmy Zbywcy;
*   tajemnicy przedsiębiorstwa Zbywcy oraz know-how związanego z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą.

Ponadto przedmiot Transakcji nie stanowi zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania, gdyż obejmuje działkę gruntu budowlanego nie generującą żadnych przychodów. Przedmiot Transakcji nie jest organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie, tj. w istniejącej strukturze organizacyjnej przedsiębiorstwa Zbywcy, gdyż Nieruchomość nie została przypisana do działu/oddziału/wydziału w przedsiębiorstwie Zbywcy. Na takie wydzielenie nie wskazują też zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze. Zbywca nie prowadzi również osobnych ksiąg rachunkowych w stosunku do sprzedawanej Nieruchomości. Przedmiot Transakcji nie posiada zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy w ramach istniejącego przedsiębiorstwa, gdyż nie może zostać uznany za jakikolwiek organizm gospodarczy zdolny do generowania dochodów. W ramach Transakcji sprzedaży Wnioskodawca nie przejmie praw z żadnych umów ani porozumień. Jak opisano w złożonym wniosku, Zbywca zamierza zawrzeć z Wnioskodawcą umowę o zastępstwo inwestycyjne, na podstawie której Wnioskodawca zleci Zbywcy realizację projektu budowlanego na Nieruchomości. W toku prac prowadzonych na rzecz Wnioskodawcy, Zbywca stanie się uprawnionym do praw autorskich do projektów architektonicznych, zabezpieczeń dostarczonych przez wykonawców itp., które to uprawnienia po zakończeniu projektu przeniesie na Wnioskodawcę, lub podmiot przez niego wskazany. Należy jednak wskazać, że poza środkami na rachunku bankowym Zbywcy, prawami autorskimi do prac projektowych nowej inwestycji oraz związanymi z nimi zabezpieczeniami, Nieruchomość będąca przedmiotem Transakcji stanowi jedyny istotny składnik majątku Zbywcy (tak jak wskazano powyżej Zbywca planował przeprowadzić na Nieruchomości projekt budowlany, ostatecznie jednak podjął decyzję o odsprzedaży nabytej Nieruchomości Wnioskodawcy). Transakcja dokonywana będzie wyłącznie na cele prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Po przeprowadzeniu Transakcji Wnioskodawca planuje realizację projektu budowlanego zakładającego budowę kompleksu biurowego przeznaczonego na wynajem. Planowane jest - po nabyciu Nieruchomości - podpisanie odrębnej umowy o zastępstwo inwestycyjne ze Zbywcą, (który będzie działał jako tzw. inwestor zastępczy). Po wybudowaniu kompleksu biurowego Wnioskodawca planuje jego komercjalizację (zawarcie umów najmu w możliwie największym zakresie) oraz czerpanie przychodów z wynajmu. Zakłada się, że po pewnym czasie Wnioskodawca sprzeda Nieruchomość kolejnemu inwestorowi. W chwili obecnej nie można wykluczyć, że przed lub w trakcie trwania inwestycji budowlanej dojdzie do dalszej odsprzedaży Nieruchomości przez Wnioskodawcę (jeżeli Wnioskodawca uzna, że taka transakcja byłaby dla niego opłacalna). Jeżeli dojdzie do takiej transakcji, to Wnioskodawca zakłada, że będzie ona podlegała opodatkowaniu VAT. Nabyta Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Wnioskodawcę do czynności opodatkowanych VAT, w postaci świadczenia usług najmu powierzchni w budynku, który zostanie w przyszłości wzniesiony na Nieruchomości, na cele komercyjne lub dostawy tego budynku (wraz z gruntem na którym zostanie wzniesiony) kolejnemu właścicielowi w drodze sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT według obwiązującej w tym czasie stawki.

Biorąc pod uwagę przytoczone przepisy prawa oraz przedstawiony opis zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, iż w niniejszej sprawie nie dojdzie do zbycia przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwa, bowiem nie wszystkie wymienione w art. 551 Kodeksu cywilnego elementy zostaną przekazane nabywcy. Zbywca stanie się uprawnionym do praw autorskich do projektów architektonicznych, zabezpieczeń dostarczonych przez wykonawców, które to uprawnienia po zakończeniu projektu przeniesie na Wnioskodawcę. Zbywca zaoferował do sprzedaży wyłącznie składniki majątkowe w postaci działek gruntu, które nie mogą stanowić niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego określone zadania gospodarcze.

Również planowane zbycie wymienionych we wniosku składników (działek gruntu) nie może być uznane za zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, bowiem nie można mówić o łącznym spełnieniu przesłanek przemawiających za takim uznaniem. Przedmiot transakcji nie jest bowiem wyodrębniony organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie Zbywcy, w tym nie stanowi zespołu składników materialnych (w tym zobowiązań) przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych.

Ponieważ zbycie wskazanych we wniosku składników nie może być uznane za dostawę przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zatem w niniejszej sprawie nie znajdzie zastosowania przepis art. 6 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, iż planowana transakcja zbycia trzech działek gruntu 282/12, 282/13, 282/15 nie będzie stanowiła przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, jest prawidłowe.

Zatem planowana przez Zbywcę na rzecz Wnioskodawcy dostawa działek gruntu 282/12, 282/13, 282/15 będzie podlegać przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym koniecznym jest w pierwszej kolejności ustalenie czy przedmiotem planowanej dostawy będzie grunt zabudowany czy niezabudowany, bowiem ustalenie powyższego jest kluczowe dla opodatkowania według właściwej stawki podatku planowanej dostawy działek.

Z wniosku wynika, iż Zbywca rozpoczął na Nieruchomości inwestycję budowlaną polegającą na wybudowaniu budynku biurowego, przy czym na dzień Transakcji na nieruchomości mogą zostać wykonane wstępne roboty budowlane związane z wzniesieniem budynku polegające na wybudowaniu ścian szczelinowych, poczynieniu wykopów oraz przebudowaniu infrastruktury technicznej tj. magistrali wodociągowej, przyłącza wodociągowego, instalacji kanalizacyjnej, energetycznych linii kablowych.

Ponieważ jak wynika z opisu sprawy z momentem ukończenia przebudowy elementów infrastruktury technicznej zostaną one podłączone do sieci danego przedsiębiorstwa i wejdą w skład poszczególnych przedsiębiorstw przesyłowych, a Zbywca nie nabędzie prawa do dysponowania tymi obiektami jak właściciel, zatem na moment dostawy ww. elementy infrastruktury technicznej nie będą we władaniu ekonomicznym Zbywcy, tym samym nie będą stanowiły ze strony Zbywcy przedmiotu zbycia na rzecz Wnioskodawcy.

Z wniosku wynika również, iż na moment zbycia Zbywca wykona wstępne roboty budowlane związane z wzniesieniem budynku polegające na wybudowaniu ścian szczelinowych, poczynieniu wykopów.

Zatem konieczne jest ustalenie czy na przedmiotowych działkach w momencie dostawy będą znajdowały się budowle, należące do Zbywcy.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2016 poz. 290 ze zm.) pod pojęciem obiektu budowlanego należy rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Natomiast w myśl art. 3 ust. 1 ustawy Prawo budowlane pod pojęciem budynku należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Zgodnie z definicją zawartą w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (Dz. U. z 1999 r. Nr 112, poz. 1316 ze zm.) z przez obiekty budowlane rozumie się konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych.

Budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych. Przystosowane są do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów.

W tym miejscu należy odwołać się do orzecznictwa TSUE. W wyroku z 12 lipca 2012 r. wsprawie C-326/11 J.J. Komen en Zoznen Beheer Heerhugowaard BV. W wyroku tym Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej podkreślił, że „Komisja Europejska ze swej strony uważa, że kwestia dostawy nowego budynku może pojawić się tylko w przypadku ukończenia przebudowy lub przynajmniej dostatecznego zaawansowania robót, aby powstał budynek istotnie odmienny, który może zostać zasiedlony.”

W odniesieniu do obiektu znajdującego się na gruncie na dzień sprzedaży – tj. ściany szczelinowej należy stwierdzić, że przedmiotem dostawy będzie niedokończona inwestycja budowlana, która w myśl przepisów prawa budowlanego nie wypełnia definicji budynku, gdyż nie jest zadaszona oraz nie nosi cech budowli.

Zatem w przypadku sprzedaży działek gruntu z rozpoczętą budową budynku tj. w niniejszej sprawie polegająca na wykonaniu ścian szczelinowych – jak podał Wnioskodawca – podziemnej konstrukcji, która w przyszłości będzie podziemnym elementem konstrukcji budynku, mającej na celu zabezpieczenie gruntu oraz budowanego na nim budynku przed tzw. siłami poziomymi np. podziemnym przesunięciem gruntu, oraz zapewnienie wodoszczelności, dojdzie do faktycznego zbycia wyłącznie przedmiotowych działek gruntu niezabudowanego.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 146a ust. 1 ustawy o VAT w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jak stanowi art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Stosownie do postanowień art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Jak wynika z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego działki gruntu nr 282/12, 282/13 i 282/15 są objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym znajdują się na terenach przeznaczonych pod zabudowę.

Z uwagi na to, iż ww. działki stanowią tereny budowlane, ich dostawa nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na mocy cyt. art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Dostawa przedmiotowych działek nie będzie korzystała również ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, bowiem jak wynika z wniosku przedmiotowe działki nie były wykorzystywane przez Zbywcę wyłącznie do działalności zwolnionej z VAT.

Tym samym zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a ust. 1 ustawy o VAT ustawy o VAT dokonana przez Zbywcę dostawa działek gruntu nr 282/12, 282/13 i 282/15 przeznaczonych pod zabudowę będzie opodatkowana 23% stawką podatku VAT.

Jak stanowi art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Elementy, które powinna zawierać faktura VAT określone zostały w art. 106e ust. 1 ustawy o VAT.

W związku z powyższym dostawa przedmiotowych działek, dokonana przez Zbywcę (będącego czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT) winna być udokumentowana fakturą wystawioną na rzecz Nabywcy – Wnioskodawcy (będącego zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT).

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, iż planowana transakcja powinna być zakwalifikowana jako dostawa gruntu niezabudowanego stanowiącego teren budowlany, obligatoryjnie opodatkowana w całości według stawki podstawowej – jest prawidłowe.

Wątpliwości dotyczą również kwestii prawa do odliczenia przez Wnioskodawcę a podatku naliczonego z faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości tj. działek nr 282/12, 282/13 i 282/15 oraz prawa do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad należnym.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ww. ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

W myśl art. 86 ust. 10 ustawy o VAT prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Natomiast art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT stanowi, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a - powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Jak stanowi art. 86 ust. 11 ustawy o VAT jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m. in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Na mocy art. 87 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2-10a ustawy o VAT.

Jak wskazano w opisie sprawy, Wnioskodawca nabytą Nieruchomość będzie wykorzystywał do czynności opodatkowanych VAT, w postaci świadczenia usług najmu powierzchni w budynku, który zostanie w przyszłości wzniesiony na Nieruchomości, na cele komercyjne lub dostawy tego budynku (wraz z gruntem na którym zostanie wzniesiony) kolejnemu właścicielowi w drodze sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT według obwiązującej w tym czasie stawki.

Jak wykazano w niniejszej interpretacji dostawa działek niezabudowanych o nr 282/12, 282/13 i 282/15 będzie podlegała opodatkowaniu 23% stawką podatku VAT, zatem Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktury dokumentującej nabyciu tych działek, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, tj. związek zakupów z działalnością opodatkowaną.

Obniżenia podatku należnego o podatek naliczony Wnioskodawca będzie mógł dokonać, zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy o VAT, nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym otrzyma fakturę, a jeżeli nie dokona obniżenia w terminie określonym w cyt. przepisie to będzie mógł obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Zatem w sytuacji powstania w okresie rozliczeniowym różnicy pomiędzy kwotą podatku naliczonego a kwotą podatku należnego Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do zwrotu podatku naliczonego.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Informuje się, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie zakresu podatku od towarów i usług. W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.