Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.195.2019.1.AJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-07-10
Teza: Możliwość zastosowania zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 58a ustawy CIT w odniesieniu do dochodów (przychodów) generowanych przez Alternatywną Spółkę Inwestycyjną działającą w formie spółki komandytowej.
Słowa kluczowe: spółki-spółka komandytowa; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 6 maja 2019 r. (data wpływu 14 maja 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 58a ustawy CIT w odniesieniu do dochodów (przychodów) generowanych przez Alternatywną Spółkę Inwestycyjną działającą w formie spółki komandytowej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 maja 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 58a ustawy CIT w odniesieniu do dochodów (przychodów) generowanych przez Alternatywną Spółkę Inwestycyjną działającą w formie spółki komandytowej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Podatnik planuje zarejestrować spółkę komandytową, w której będzie występował w roli udziałowca i jedynego komplementariusza. Wyłącznym przedmiotem działalności tej spółki komandytowej będzie zbieranie aktywów od wielu inwestorów w celu ich lokowania w interesie tych inwestorów zgodnie z określoną polityką inwestycyjną, co wyczerpuje definicję Alternatywnej Spółki Inwestycyjnej ujętą w art. 8a ust. 3 ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych i zarządzania alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi (dalej ustawa o funduszach).

Jak wskazane zostało w art. 8a ust. 2 ustawy o funduszach Alternatywna Spółka Inwestycyjna może prowadzić działalność w formie:

*   spółki kapitałowej, w tym spółki europejskiej;

*   spółki komandytowej albo spółki komandytowo-akcyjnej, w których jedynym komplementariuszem jest spółka kapitałowa.

Zatem Alternatywna Spółka Inwestycyjna prowadząca działalność w formie spółki komandytowej osiągać będzie dochody (przychody) ze zbycia udziałów (akcji) przedsiębiorstw, w które uprzednio dokonała inwestycji kapitałowych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Alternatywna Spółka Inwestycyjna działająca w formie spółki komandytowej osiągająca dochody (przychody) ze zbycia udziałów (akcji), pod warunkiem, że ta Alternatywna Spółka Inwestycyjna, która zbywa udziały (akcje), posiadała przed dniem zbycia bezpośrednio nie mniej niż 10% udziałów (akcji) w kapitale spółki, której udziały (akcje) są zbywane, nieprzerwanie przez okres dwóch lat podlegać będzie zwolnieniu przedmiotowemu z podatku dochodowego w myśl art. 17 ust. 58a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych skoro prowadzić będzie działalność w formie spółki komandytowej nie będącej osobą prawną i nie będącą ujętą w zakresie podmiotowym i przedmiotowym w art. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ?

Zdaniem Wnioskodawcy, ustawodawca wskazując w art. 17 ust. 58a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych na zwolnienie z podatku dochodowego dochodów (przychodów) Alternatywnych Spółek Inwestycyjnych uzyskanych w roku podatkowym ze zbycia udziałów (akcji), pod warunkiem że alternatywna spółka inwestycyjna, która zbywa udziały (akcje), posiadała przed dniem zbycia bezpośrednio nie mniej niż 10% udziałów (akcji) w kapitale spółki, której udziały (akcje) są zbywane, nieprzerwanie przez okres dwóch lat rozszerzył to zwolnienie przedmiotowe na wszystkie Alternatywne Spółki Inwestycyjne, w tym również te działające w formie spółki komandytowej. Dlatego Alternatywna Spółka Inwestycyjna prowadząca działalność w formie spółki komandytowej (w której Wnioskodawca będzie jedynym komplementariuszem) przy spełnieniu warunków ujętych w art. 17 ust. 58a ustawy o podatku dochodowym od osób prawych korzystać będzie ze zwolnienia z podatku dochodowego dla dochodów (przychodów) alternatywnych spółek inwestycyjnych uzyskanych w roku podatkowym ze zbycia udziałów (akcji).

Wnioskodawca będąc jedynym komplementariuszem w Alternatywnej Spółce Inwestycyjnej będzie partycypował, podobnie jak Komandytariusze, w części dochodów (przychodów) tej Alternatywnej Spółki Inwestycyjnej (ASI) działającej w formie spółki komandytowej. Zakładając zatem spełnienie przez ASI warunku przewidzianego przez art. 17 ust. 58a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych odnoszącego się, jak interpretuje Wnioskodawca, do wszystkich Alternatywnych Spółek Inwestycyjnych (w tym do spółki osobowej jaką jest spółka komandytowa), tj. zwolnienia przedmiotowego z podatku dochodowego dochodów (przychodów) ze zbycia udziałów (akcji), pod warunkiem, że ta Alternatywna Spółka Inwestycyjna, która zbywa udziały (akcje), posiadała przed dniem zbycia bezpośrednio nie mniej niż 10% udziałów (akcji) w kapitale spółki, której udziały (akcje) są zbywane, nieprzerwanie przez okres dwóch lat,

Wnioskodawca wskazał ponadto, że ma interes prawny w uzyskaniu niniejszej interpretacji celem upewnienia się, że osiągnięty przez niego udział w dochodach (przychodach) Alternatywnej Spółki Inwestycyjnej w części wynikającej ze zbycia udziałów (akcji) w zakresie przewidzianym art. 17 ust. 58a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych będzie korzystał ze zwolnienia na podstawie tegoż artykułu w momencie obliczania podatku przez Komplementariusza ASI.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 58a ustawy CIT w odniesieniu do dochodów (przychodów) generowanych przez Alternatywną Spółkę Inwestycyjną działającą w formie spółki komandytowej – jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 58a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 865, z późn. zm.; dalej: ustawa CIT) wolne od podatku są dochody (przychody) alternatywnych spółek inwestycyjnych uzyskane w roku podatkowym ze zbycia udziałów (akcji), pod warunkiem że alternatywna spółka inwestycyjna, która zbywa udziały (akcje), posiadała przed dniem zbycia bezpośrednio nie mniej niż 10% udziałów (akcji) w kapitale spółki, której udziały (akcje) są zbywane, nieprzerwanie przez okres dwóch lat.

Na podstawie art. 5 ust. 1 ww. ustawy przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Przy czym w myśl art. 5 ust. 1a ustawy CIT przychody z zysków kapitałowych, przypisane wspólnikowi na podstawie ust. 1, zwiększają przychody wspólnika uzyskane z tego źródła.

Stosownie do treści art. 5 ust. 2 powołanej ustawy zasady wyrażone w ust. 1 i 1a stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.

Zgodnie z art. 4a pkt 14 i pkt 21 ustawy CIT ilekroć w ustawie jest mowa o:

*   spółce niebędącej osobą prawną - oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 21 (pkt 14)
*   spółce - oznacza to:
    1.  spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),
    2.  spółkę kapitałową w organizacji,
    3.  spółkę komandytowo-akcyjną mającą siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
    4.  spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Nie ulega zatem wątpliwości, że spółkę komandytową należy uznać za „spółkę niebędącą osobą prawną w rozumieniu ustawy o CIT” (nie jest żadną ze spółek wymienionych w art. 4a pkt 21 lit. a-d tej ustawy).

Na podstawie art. 1 ust. 1 ustawy CIT ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób prawnych i spółek kapitałowych w organizacji.

W myśl art. 2 ust. 2 ww. ustawy przepisy ustawy mają również zastosowanie do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, z wyjątkiem przedsiębiorstw w spadku i spółek niemających osobowości prawnej, z zastrzeżeniem ust. 1 i 3.

Stosownie do art. 1 ust. 3 przepisy ustawy mają również zastosowanie do:

1.  spółek komandytowo-akcyjnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
2.  spółek niemających osobowości prawnej mających siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa są traktowane jak osoby prawne i podlegają w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

W tym stanie rzeczy należy stwierdzić, że do opodatkowania dochodów (przychodów) generowanych przez spółkę komandytową będą zobowiązani jej wspólnicy (por. art. 5 ust. 1 – 2 ustawy CIT), w tym Wnioskodawca, a Alternatywna Spółka Inwestycyjna działająca w tej formie prawnej nie będzie podatnikiem podatku dochodowego (w rozumieniu art. 1 ustawy CIT).

Natomiast zwolnienie określone w art. 17 ust. 1 pkt 58a ustawy CIT ma zastosowanie jedynie do podatników podatku dochodowego. Nie można zwolnić z opodatkowania dochodów (przychodów) podmiotu, który nie jest podatnikiem podatku dochodowego.

Ideą zwolnień przedmiotowo-podmiotowych dotyczących instytucji określonych w art. 6 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a oraz art. 17 ust. 1 pkt 57, pkt 58 pkt 58a ustawy CIT jest doporowadzenie do sytuacji, w której faktyczne obciążenia podatkowe związane z lokowaniem środków (inwestowaniem) bezpośrednio oraz za pośrednictwem instytucji wspólnego inwestowania będą identyczne.

Zamiarem Ustawodawcy było opodatkowanie dochodów generowanych przez instytucje wspólnego inwestowania na poziomie inwestora, a zwolnienia z opodatkowania na poziomie instytucji wspólnego inwestowania miały w określonych przypadkach prowadzić do uniknięcia sytuacji, w której lokowanie (inwestowanie) za pośrednictwem ww. instytucji byłoby mniej korzystne od lokat, inwestycji bezpośrednich w określone aktywa.

Natomiast z pewnością intencją Prawodawcy nie było podwójne nieopodatkowanie dochodów, biorąc pod uwagę np. wyłączenia ze zwolnienia określone w art. 17 ust. 1 pkt 57 lit. a-g ustawy CIT.

W odniesieniu do analizowanego zdarzenia przyszłego należy zatem zauważyć, że w przypadku spółki inwestycyjnej działającej w formie spółki komandytowej ryzyko opodatkowania dochodów zarówno na poziomie spółki, jak i wspólnika nie występuje, gdyż spółka komandytowa nie jest podatnikiem podatku dochodowego.

Zatem zarówno wykładnia gramatyczna, systemowa, jak i celowościowa art. 17 ust. 1 pkt 58a ustawy CIT wskazują jednoznacznie, że zwolnienie określone w tym przepisie nie obejmuje dochodów generowanych przez transparentne podatkowe alternatywne spółki inwestycyjne działające w formie spółki komandytowej.

Tego typu dochody podlegają opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1-2 ustawy CIT na zasadach ogólnych na poziomie wspólnika (w tym przypadku komplementariusza – Wnioskodawcy).

Alternatywna Spółka Inwestycyjna nie będzie oczywiście zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego, gdyż nie jest podatnikiem w rozumieniu ustawy CIT.

We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Wnioskodawca wskazał, że ma interes prawny w uzyskaniu niniejszej interpretacji celem upewnienia się, że osiągnięty przez niego udział w dochodach (przychodach) Alternatywnej Spółki Inwestycyjnej w części wynikającej ze zbycia udziałów (akcji) w zakresie przewidzianym art. 17 ust. 58a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych będzie korzystał ze zwolnienia na podstawie tegoż artykułu w momencie obliczania podatku przez Komplementariusza ASI.

Zatem wprost wyrażoną intencją Wnioskodawcy było uzyskanie potwierdzenia, że zwolnienie określone w art. 17 ust. 1 pkt 58a ustawy CIT dotyczy także dochodów (przychodów) wspólników alternatywnych spółek inwestycyjnych transparentnych podatkowo. Gdyby taka była wola Ustawodawcy, to mógłby analizowane zwolnienie rozszerzyć na wspólników alternatywnych spółek inwestycyjnych niebędących osobami prawnymi, ale tego nie uczynił.

Z uzasadnienia ustawy wprowadzającej art. 17 ust. 1 pkt 58a ustawy CIT z dniem 1 stycznia 2019 r., tj. ustawy z dnia 9 listopada 2018 r. o zmianie niektórych ustaw w celu wprowadzenia uproszczeń dla przedsiębiorców w prawie podatkowym i gospodarczym (Dz. U. z 2018 r. poz. 2244) również nie wynika, aby celem Ustawodawcy było zwolnienie z opodatkowania nie tylko dochodów (przychodów) spółek inwestycyjnych, ale także wspólników takich spółek, gdy są one transparentne podatkowo (nie są podatnikami podatku dochodowego).

W tym stanie rzeczy stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym:

*   ustawodawca wskazując w art. 17 ust. 1 pkt 58a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych na zwolnienie z podatku dochodowego dochodów (przychodów) Alternatywnych Spółek Inwestycyjnych uzyskanych w roku podatkowym ze zbycia udziałów (akcji), pod warunkiem że alternatywna spółka inwestycyjna, która zbywa udziały (akcje), posiadała przed dniem zbycia bezpośrednio nie mniej niż 10% udziałów (akcji) w kapitale spółki, której udziały (akcje) są zbywane, nieprzerwanie przez okres dwóch lat rozszerzył to zwolnienie przedmiotowe na wszystkie Alternatywne Spółki Inwestycyjne, w tym również te działające w formie spółki komandytowej;

*   Alternatywna Spółka Inwestycyjna prowadząca działalność w formie spółki komandytowej (w której Wnioskodawca będzie jedynym komplementariuszem) przy spełnieniu warunków ujętych w art. 17 ust. 1 pkt 58a ustawy o podatku dochodowym od osób prawych korzystać będzie ze zwolnienia z podatku dochodowego dla dochodów (przychodów) alternatywnych spółek inwestycyjnych uzyskanych w roku podatkowym ze zbycia udziałów (akcji)

\- należy uznać za nieprawidłowe.

Organ podatkowy uznał przy tym, że wskazanie przez Wnioskodawcę „ art. 17 ust. 58a” zamiast art. 17 ust. 1 pkt 58a ustawy CIT stanowiło oczywistą omyłkę pisarską podlegającą sprostowaniu (brak jest w ustawie CIT art. 17 ust. 58a).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.