Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.978.2020.3.RR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-04-08
Teza: preferencyjne opodatkowanie dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej
Słowa kluczowe: IP Box; komputery-program komputerowy; oprogramowanie; prace-prace badawczo-rozwojowe; prawa-prawa autorskie; przychód; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 1 grudnia 2020 r. (data wpływu 7 grudnia 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 15 marca 2021 r. (data wpływu 15 marca 2021 r.) oraz pismem z dnia 2 kwietnia 2021 r. (data wpływu 2 kwietnia 2021 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej jest:

*   **prawidłowe** – w części dotyczącej uznania praw autorskich do utworów za kwalifikowane IP, możliwości zastosowania 5% stawki do dochodów osiąganych z kwalifikowanych IP wytworzonych na podstawie umowy, a także w części dotyczącej ustalenia kosztów na potrzeby obliczenia wskaźnika nexus (pytanie nr 1, nr 2 oraz nr 3);

*   **nieprawidłowe** – w pozostałej części (pytanie nr 4).

UZASADNIENIE

W dniu 7 grudnia 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Z uwagi na braki formalne wniosku, Organ podatkowy pismem z dnia 24 lutego 2021 r., nr 0113 -KDIPT2-3.4011.978.2020.1.RR (doręczonym w dniu 8 marca 2021 r.) oraz pismem z dnia 19 marca 2021 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.978.2020.2.RR (doręczonym w dniu 26 marca 2021 r.) wezwał Wnioskodawcę na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 i § 2 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) do jego uzupełnienia, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia. W odpowiedzi na ww. wezwanie w dniu 15 marca 2021 r. oraz w dniu 2 kwietnia 2021 r. wpłynęły uzupełnienia wniosku.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, posiadającą nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium kraju. Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest świadczenie usług programistycznych, w szczególności: tworzenie i modyfikowanie oprogramowania, bieżąca obsługa oraz testowanie oprogramowania.

Kluczowym projektem Wnioskodawcy jest tworzenie i ulepszanie zaawansowanych systemów do obliczania zdolności kredytowej i rat kredytu dla instytucji bankowych i kredytowych.

W ramach wykonywanej działalności Wnioskodawca tworzy, rozwija i ulepsza oprogramowanie, które jest wynikiem Jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności. Wnioskodawca na podstawie umowy o świadczenie usług (B2B) (dalej: „Umowa”), świadczy usługi programistyczne dla klientów zlokalizowanych na terytorium RP oraz za granicą. W ramach zawartej umowy przenosi na kontrahenta całość autorskich praw majątkowych, za co otrzymuje wynagrodzenie.

Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową spełniającą definicję ustawową działalności badawczo-rozwojowej wyrażoną w art. 5a pkt 38 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm., dalej: „uPIT”), zmierzającą do powstania kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, podejmowaną w sposób systematyczny, zmierzający do zwiększenia oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Nie można więc uznać działań Wnioskodawcy za rutynowe oraz dotyczące tylko okresowych zmian.

Wnioskodawca nie nabywa wyników prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez inne podmioty ani autorskich praw majątkowych od podmiotów trzecich.

Podkreślenia wymaga fakt, że utwory tworzone i modyfikowane przez Niego są chronione przez art. 74 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, z póżn. zm.).

Usługi świadczone przez Wnioskodawcę wyróżnia innowacyjne podejście oraz wysoka jakość. Jednocześnie należy mieć na uwadze, że produkty są autorskim dziełem Wnioskodawcy. Wykorzystuje On standardowe języki programowania takie jak: …. oraz szerokie spektrum dostępnych technologii chmurowych, w zakresie wykonywanej usługi.

W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca ponosi i będzie ponosił szereg kosztów związanych z działalnością programistyczną, w szczególności koszty (koszty związane z IP Box) przeznaczone na: zakup sprzętu komputerowego (laptopów, komputerów, serwerów), peryferia komputerowe (dyski pamięci, myszki, monitory itd.), telefony komórkowe, literaturę fachową, pojazdy firmowe i koszty paliwa. Są to koszty rzeczywiście ponoszone na działalność badawczo -rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Ewidencja związana z wytworzeniem kwalifikowanego IP jest prowadzona od początku według wzoru:

*   opis projektu;

*   czas rozpoczęcia i zakończenia projektu.

Ewidencja zawiera również wyodrębnienie każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej i wyodrębnienie kosztów bezpośrednich, o których mowa w art. 30ca ust. 4 uPIT, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

W ramach swojej działalności Wnioskodawca prowadzi szczegółową ewidencję czasu przeznczonego na działalność badawczo-rozwojową, pozwalającą wskazać ilość godzin poświęconych na realizację projektów objętych niniejszą preferencją podatkową. Ewidencja potwierdza objęcie podstawy opodatkowania stawką preferencyjną, jak również pozwala na monitorowanie efektów prac badawczo-rozwojowych.

W związku z obowiązującymi od dnia 1 stycznia 2019 r. regulacjami dotyczącymi preferencji podatkowej IP Box Wnioskodawca planuje zastosowanie 5% stawki opodatkowania odnośnie dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej do rozliczenia za rok 2020 i kolejne.

W piśmie z dnia 15 marca 2021 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że prowadzi wskazaną we wniosku działalność w zakresie tworzenia, rozwijania i ulepszenia oprogramowania komputerowego począwszy od dnia 13 listopada 2013 r.

Działalność Wnioskodawcy spełnia również pozostałe przesłanki działalności badawczo -rozwojowej. Wnioskodawca prowadzi badania naukowe – są to badania aplikacyjne, rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług, lub wprowadzające do nich znaczące ulepszenia, zgodnie z art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także obejmujące prace rozwojowe rozumiane jako nabywanie łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług (art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce). Jego działalność prowadzona jest w sposób systematyczny, zmierzający do zwiększenia oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Wnioskodawca w ramach działalności zmierzającej do wytworzenia, rozwinięcia i ulepszenia oprogramowania komputerowego opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących na rynku.

Wnioskodawca ponosi normalną odpowiedzialność kontraktową wynikającą z art. 471 Kodeksu cywilnego, wobec czego uznać należy, że zawsze bezpośrednio czy też pośrednio (regres) może odpowiadać za rezultat (nieprawidłowe wykonanie lub niewykonanie zobowiązania).

Świadczenie nie jest wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez Zlecającego. Zleceniodawca ogranicza się do wskazania kierunków oraz ogólnych wymagań co do projektu i jego funkcji, natomiast wskazuje On również ramy czasowe, w których Wnioskodawca ma ukończyć świadczenie.

Wnioskodawca ponosi ryzyko gospodarcze prowadzonej działalności. Aktualnie nie świadczy usług programistycznych dla klientów zlokalizowanych za granicą.

W przypadku gdy Wnioskodawca modyfikuje/rozwija lub modyfikował/rozwijał oprogramowanie – nie był właścicielem tego oprogramowania, współwłaścicielem, czy użytkownikiem posiadającym prawo do korzystania z tego oprogramowania na podstawie umowy licencyjnej lub licencji wyłącznej. Modyfikowanie/rozwój oprogramowania następuje na podstawie umowy o świadczenie usług zawartej ze Zleceniodawcą. Wnioskodawca w ramach takiego świadczenia tworzy nowy kod źródłowy, używając do tego języków programowania.

W wyniku ulepszenia/rozwinięcia oprogramowania, tworzone są nowe kody, algorytmy w językach programowania i powstaje nowe prawo własności intelektualnej.

W przypadku gdy Wnioskodawca ulepsza (rozwija) oprogramowanie komputerowe, to w wyniku podjętych przez Niego działań powstaje odrębny od tego oprogramowania utwór (tj. nowe kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci nowego autorskiego prawa do programu komputerowego), podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Wszystkie wydatki, wymienione we wniosku są bezpośrednio powiązane z wytwarzaniem, ulepszaniem lub rozwijaniem oprogramowania komputerowego.

Wydatki na zakup sprzętu komputerowego (laptopów, komputerów stacjonarnych i serwerów) to koszty związane bezpośrednio z wytwarzaniem oprogramowania, pisaniem kodu, dostępem Wnioskodawcy do Internetu i wiedzy na temat nowych technologii. Bez wspomnianego sprzętu, świadczenie usług w branży IT byłoby niemożliwe. Serwery służą ponadto do przechowywania projektów, testowania i udostępniania ich w sieci.

Przez poniesienie wydatków na peryferia komputerowe (dyski pamięci, myszki, monitory) należy rozumieć wyposażenie uzupełniające sprzęt komputerowy, które także służy do bezpośredniego wytwarzania lub modyfikowania oprogramowania oraz wpływa na zwiększenie wydajności pracy Wnioskodawcy.

Przez poniesienie wydatków na telefony komórkowe należy rozumieć wydatki na urządzenia mobilne (smartphony), służące Wnioskodawcy do komunikowania się ze Zleceniodawcą, w celu omówienia projektu, nad którym pracuje Wnioskodawca, w związku z testowaniem oprogramowania, jego tworzeniem lub modyfikacją.

Przez poniesienie wydatków na literaturę fachową należy rozumieć literaturę dotyczącą branży IT. Koszty te Wnioskodawca ponosi, w związku z pogłębianiem wiedzy na temat dostępnych nowych technologii i narzędzi programistycznych – zdobyta w ten sposób wiedza ma bezpośredni wpływ na tworzenie oprogramowania i jego innowacyjność.

Przez poniesienie wydatków na pojazdy firmowe należy rozumieć leasing samochodu. Leasing samochodu wskazany we wniosku jest leasingiem operacyjnym. Przez leasing samochodu należy rozumieć umowę zawartą przez Wnioskodawcę (leasingobiorcę) z Finansującym (leasingodawcą), na mocy której Finansujący udostępnia Wnioskodawcy w użytkowanie samochód, w zamian za ustalone wynagrodzenie uiszczane zgodnie z harmonogramem. Leasing samochodu jest kosztem uzyskania przychodów. Jest to koszt ponoszony w związku z koniecznością przemieszczania się Wnioskodawcy do biura Zleceniodawcy w celu świadczenia usług programistycznych i prowadzenia prac badawczo-rozwojowych. Paliwo jest nieodłącznym kosztem ponoszonym w związku z korzystaniem z samochodu i jego eksploatacją. Koszt ten Wnioskodawca ponosi w związku z przemieszczaniem się do biura Zleceniodawcy.

Wnioskodawca uzyskuje dochody z wytworzonego, rozwiniętego/ulepszonego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, uwzględnionego w cenie usługi.

Prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów. Prowadzona przez Wnioskodawcę ewidencja pozaksięgowa, o której mowa we wniosku, jest prowadzona na bieżąco, począwszy od dnia 1 stycznia 2020 r. Z uwagi na to, że Wnioskodawca prowadzi działalność od 2013 r. z przyczyn oczywistych (brak przepisów IP Box) nie prowadzi jej od początku działalności, lecz z początkiem 2020 r. Ewidencja prowadzona jest na bieżąco od tej daty, tj. od dnia 1 stycznia 2020 r.

Ewidencja pozaksięgowa prowadzona jest zgodnie z wszystkimi wymogami art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. w sposób pozwalający na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy przypadających na każde wyżej wymienione prawo i zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także pozwalający na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych. W ewidencji wyodrębnia się każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy utwory wytworzone przez Wnioskodawcę w ramach Umowy, a opisane w stanie faktycznym, stanowią kwalifikowane prawa własności intelektualnej?
2.  Czy w tak przedstawionym stanie faktycznym, Wnioskodawca będzie uprawniony do zastosowania 5% stawki do dochodów osiąganych z kwalifikowanych IP wytworzonych, rozwiniętych lub ulepszonych na podstawie Umowy o świadczenie usług z kontrahentem Wnioskodawcy?
3.  Czy koszty wskazane przez Wnioskodawcę stanowią koszty kwalifikowane do obliczenia wskaźnika nexus?
4.  Czy w przypadku jeśli Wnioskodawca uzyska w danym roku podatkowym dochody z wytworzonego przez siebie kwalifikowanego IP, a nie poniesienie w tym roku kosztów związanych z tym kwalifikowanym IP, będzie mógł uwzględniać do kalkulacji wskaźnika nexus koszty związane z tymi kwalifikowanymi IP poniesione w latach poprzednich, po dniu 31 grudnia 2012 r.?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie przedstawionym w uzupełnieniu wniosku),

Ad 1

Utwory powstające w ramach prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej, spełniają wszystkie przesłanki, aby uznać je za kwalifikowane prawa własności intelektualnej. Za takie ustawodawca w art. 30ca ust. 1 uPIT traktuje m.in. autorskie prawo do programu komputerowego. Warunkiem jest jego ochrona prawna na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

W przedmiotowym wniosku, Wnioskodawca wskazał, że przejaw Jego działań prowadzonych w ramach działalności gospodarczej stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a ust. 38 uPIT. Jego praca spełnia bowiem definicję prac badawczych zgodnie z art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz prac rozwojowych z art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Wnioskodawca wskazuje, że w ramach działalności m.in. „tworzy” i „rozwija” oprogramowanie, co ustawodawca wymaga, aby uznać je za prace badawcze.

Prawa autorskie realizowane przez Niego są programami komputerowymi, podlegającymi osobnej ochronie, o której mowa w art. 74 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Zgodnie z objaśnieniami podatkowymi MF do IP Box (pkt 80), program komputerowy to w szczególności zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu. Stwierdzono ponadto, że pojęcie to należy traktować szeroko. Wnioskodawca w takim przypadku wytwarza program komputerowy.

Nadto jak zostało wyżej podkreślone, podlega ono ochronie prawnej. Należy rozumieć, że działalność Wnioskodawcy spełnia również pozostałe przesłanki działalności badawczo -rozwojowej.

Wnioskodawca prowadzi badania naukowe – są to badania aplikacyjne, rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzające do nich znaczące ulepszenia, zgodnie z art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także działalność obejmującą prace rozwojowe rozumiane jako nabywanie łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług (art. 4 ust. 3 ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce). Efektem ww. prac jest tworzenie przez Wnioskodawcę produktów, które – w stosunku do dotychczasowej Jego działalności – mają nowy, bardziej innowacyjny, ulepszony charakter; czy te produkty w znacznym stopniu odróżniają się od tych dotychczas funkcjonujących w ofercie Wnioskodawcy albo w ogóle w praktyce gospodarczej. Prace badawczo-rozwojowe są realizowane w sposób ciągły i systematyczny. Należy przy tym podkreślić, że opisane w stanie faktycznym podejmowane prace zmierzające do stworzenia oprogramowania nie mają charakteru prac rutynowych, a zadania i problemy przed którymi stawiany jest Wnioskodawca wymagają zawsze indywidualnego podejścia i praktycznego zastosowania posiadanej wiedzy i umiejętności.

Mając powyższe na uwadze, w ocenie Wnioskodawcy, nie powinno ulegać wątpliwości, że realizowane przez Niego prace podejmowane w zakresie tworzenia oprogramowania spełniają definicję prac badawczo-rozwojowych, a konkretnie prac rozwojowych oraz badań aplikacyjnych o których mowa w art. 5a ust. 38 uPIT.

Ad 2

Zdaniem Wnioskodawcy może On opodatkować dochód z prowadzonej działalności polegającej na przenoszeniu praw autorskich z tworzonego oprogramowania stawką 5% korzystając z ulgi wskazanej w art. 30ca i art. 30cb uPIT.

Zgodnie z art. 30ca ust. 2 uPIT, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej jest m.in. autorskie prawo do programu komputerowego. Warunkiem jest, że podlegają one ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw. W odesłaniu do ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych w art. 1 ustawodawca wskazuje, że przedmiotem ochrony prawa autorskiego są utwory m.in. wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe). W myśl art. 30cb ust. 1 uPIT, podatnik zobowiązany jest zaprowadzić ewidencję, która umożliwia wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach – tu podatkowych.

Wnioskodawca prowadzi na bieżąco odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, szczegółową ewidencję w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz w sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 uPIT, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu. Prowadzona przez Wnioskodawcę ewidencja pozaksięgowa, o której mowa we wniosku, jest prowadzona począwszy od dnia 1 stycznia 2020 r. tj. od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej zmierzającej do wytworzenia kwalifikowanego IP i poniesienia kosztów o których mowa w art. 30cb uPIT.

Z uwagi na to, że Wnioskodawca spełnia te wszystkie przesłanki ma prawo do opodatkowania dochodu z kwalifikowanych praw autorskich w stawce 5%.

Ad 3

Ustawodawca w art. 30ca ust. 4 uPIT, wskazuje, ze podatnik chcący skorzystać z preferencyjnej stawki podatkowej, zobowiązany jest obliczyć tzw. wskaźnik nexus. Jedną ze składowych mających zastosowanie w przedmiotowym wskaźniku, są koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Zastrzeżono przy tym, że nie wszystkie koszty uznać można za kwalifikowane. Nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej wartość odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami. Ustawodawca posłużył się tu katalogiem otwartym takich kosztów. Jednak, wykładnia tego przepisu powinna prowadzić do uznania, że mowa tu o tzw. kosztach pasywnych i to w części finansowej oraz takich, które dotyczą miejsca powstawania prawa własności intelektualnej.

Głównymi kosztami Wnioskodawcy w prowadzonej działalności są koszty bezpośrednio związane z działalnością polegającą na realizacji praw autorskich opisanych szeroko w stanie faktycznym tj.:

*   sprzęt komputerowy (laptop, komputer stacjonarny) i serwery;

*   peryferia komputerowe (dyski pamięci, myszki, monitory);

*   telefony komórkowe;

*   literatura fachowa;

*   pojazdy firmowe (leasing samochodu);

*   paliwo.

Wydatki na zakup sprzętu komputerowego (laptopów, komputerów stacjonarnych i serwerów) to koszty związane bezpośrednio z wytwarzaniem oprogramowania, pisaniem kodu, dostępem Wnioskodawcy do Internetu i wiedzy na temat nowych technologii. Bez wspomnianego sprzętu, świadczenie usług w branży IT byłoby niemożliwe. Serwery służą ponadto do przechowywania projektów, testowania i udostępniania ich w sieci.

Przez poniesienie wydatków na peryferia komputerowe (dyski pamięci, myszki, monitory) należy rozumieć wyposażenie uzupełniające sprzęt komputerowy, które także służy do bezpośredniego wytwarzania lub modyfikowania oprogramowania oraz wpływa na zwiększenie wydajności pracy Wnioskodawcy.

Przez poniesienie wydatków na telefony komórkowe należy rozumieć wydatki na urządzenia mobilne (smartphony), służące Wnioskodawcy do komunikowania się ze Zleceniodawcą, w celu omówienia projektu, nad którym pracuje Wnioskodawca, w związku z testowaniem oprogramowania, jego tworzeniem lub modyfikacją.

Przez poniesienie wydatków na literaturę fachową należy rozumieć literaturę dotyczącą branży IT. Koszty te Wnioskodawca ponosi w związku z pogłębianiem wiedzy na temat dostępnych nowych technologii i narzędzi programistycznych – zdobyta w ten sposób wiedza ma bezpośredni wpływ na tworzenie oprogramowania i jego innowacyjność.

Przez poniesienie wydatków na pojazdy firmowe należy rozumieć leasing samochodu. Leasing samochodu wskazany we wniosku jest leasingiem operacyjnym. Przez leasing samochodu należy rozumieć umowę zawartą przez Wnioskodawcę (leasingobiorcę) z Finansującym (leasingodawcą), na mocy której Finansujący udostępnia Wnioskodawcy w użytkowanie samochód w zamian za ustalone wynagrodzenie uiszczane zgodnie z harmonogramem. Leasing samochodu jest kosztem uzyskania przychodów. Jest to koszt ponoszony w związku z koniecznością przemieszczania się Wnioskodawcy do biura Zleceniodawcy w celu świadczenia usług programistycznych i prowadzenia prac badawczo-rozwojowych. Paliwo jest nieodłącznym kosztem ponoszonym w związku z korzystaniem z samochodu i jego eksploatacją. Koszt ten Wnioskodawca ponosi w związku z przemieszczaniem się do biura Zleceniodawcy.

Wnioskodawca jest w stanie przyporządkować konkretną wartość kosztów, o których mowa we wniosku do wytworzenia konkretnego prawa własności intelektualnej – oprogramowania, na podstawie prowadzonej ewidencji.

Są to koszty bezpośrednie, a więc takie, których wartość powinna zostać zaliczona przy obliczaniu wskaźnika nexus.

Ad 4

Zdaniem Wnioskodawcy, może On przy obliczaniu wskaźnika nexus, stosować koszty poniesione faktycznie w latach poprzednich. Świadczy o tym art. 24 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym os osób fizycznych, ustawy … (Dz. U. z 2018 r., 2193) (Przepisy przejściowe). Jeśli zdarzy się, że Wnioskodawca nie poniesie w danym roku kosztów na wytworzenie kwalifikowanego prawa autorskiego, lecz zostaną uzyskane przychody z tego tytułu, wówczas będzie On uprawniony do sięgnięcia kosztów faktycznie poniesionych po dniu 31 grudnia 2012 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest:

*   **prawidłowe** – w części dotyczącej uznania praw autorskich do utworów za kwalifikowane IP, możliwości zastosowania 5% stawki do dochodów osiąganych z kwalifikowanych IP wytworzonych na podstawie umowy, a także w części dotyczącej ustalenia kosztów na potrzeby obliczenia wskaźnika nexus (pytanie nr 1, nr 2 oraz nr 3);

*   **nieprawidłowe** – w pozostałej części (pytanie nr 4).

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy  Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020, poz. 1426, z późn. zm.), podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r., poz. 432 oraz z 2020 r. poz. 288),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Stosownie natomiast do art. 30ca ust. 4 tej ustawy, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

\[(a+b) x 1,3\]/ (a+b+c+d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

1.  prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
2.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d), od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,
3.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d), od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,
4.  nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 przywołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W myśl art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Zatem, podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego IP i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty. Podatnik ma prawo stosować 5% stawkę podatkową do dochodu z tego konkretnego kwalifikowanego IP w okresie, w którym kwalifikowane IP posiada ochronę prawną.

W myśl art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku, gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku, gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Na podstawie art. 30cb ust. 2 ww. ustawy, podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Stosownie do art. 30cb ust. 3 cytowanej ustawy, w przypadku, gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) jest prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

W przypadku podatników nieprowadzących ksiąg rachunkowych wymóg zapewnienia wyodrębnionej dla projektu dotyczącego kwalifikowanego IP ewidencji może być spełniony przez sporządzanie kumulatywnego, comiesięcznego zestawienia dokumentów potwierdzających poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego IP na koniec danego miesiąca. Zestawienie kumulatywne obejmuje wydatki od początku realizacji działalności badawczo -rozwojowej prowadzącej do wytworzenia kwalifikowanego IP do końca danego miesiąca kalendarzowego. Zestawienie to sporządzane jest przez narastające ujęcie wydatków dotyczących poszczególnych zadań. Należy je sporządzać na podstawie zestawienia dokumentów potwierdzających poniesione wydatki.

Podatnik ma możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik może skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, z późn. zm.). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca w ramach wykonywanej działalności tworzy, rozwija i ulepsza oprogramowanie, które jest wynikiem Jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności. W ramach zawartej umowy przenosi na kontrahenta całość autorskich praw majątkowych, za co otrzymuje wynagrodzenie. Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową spełniającą definicję ustawową działalności badawczo -rozwojowej wyrażoną w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zmierzającą do powstania kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, podejmowaną w sposób systematyczny, zmierzający do zwiększenia oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Utwory tworzone i modyfikowane przez Niego są chronione przez art. 74 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wszystkie wydatki, wymienione we wniosku są bezpośrednio powiązane z wytwarzaniem, ulepszaniem lub rozwijaniem oprogramowania komputerowego. Wnioskodawca uzyskuje dochody z wytworzonego, rozwiniętego/ulepszonego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, uwzględnionego w cenie usługi. Prowadzona przez Niego ewidencja pozaksięgowa, prowadzona jest na bieżąco od dnia 1 stycznia 2020 r. Ewidencja pozaksięgowa prowadzona jest zgodnie z wszystkimi wymogami art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z obowiązującymi od dnia 1 stycznia 2019 r. regulacjami dotyczącymi preferencji podatkowej IP Box Wnioskodawca planuje zastosowanie 5% stawki opodatkowania odnośnie dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej do rozliczenia za rok 2020 i kolejne.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, że tworzone w ramach działalności Wnioskodawcy utwory będące programami komputerowymi, podlegającymi ochronie prawnej na podstawie art. 74 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych – w zakresie w jakim stanowią nowe i indywidualne rozwiązania będące bezpośrednim efektem prac badawczo-rozwojowych Wnioskodawcy – stanowią kwalifikowane prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. autorskie prawa do programów komputerowych.

Uzyskany przez Wnioskodawcę dochód z wytworzonego, rozwiniętego/ulepszonego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ww. ustawy. Tym samym Wnioskodawca może zastosować stawkę 5% do dochodów uzyskanych z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa we wniosku.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi również kwestia, czy wskazane w opisie sprawy wydatki poniesione na:

*   sprzęt komputerowy (laptop, komputer stacjonarny) i serwery,

*   peryferia komputerowe (dyski pamięci, myszki, monitory),

*   telefony komórkowe,

*   literatura fachowa,

*   pojazdy firmowe (leasing samochodu),

*   paliwo,

mogą być uwzględnione przy kalkulacji wskaźnika nexus.

Należy zauważyć, że istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

*   wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

*   kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

*   dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym Wnioskodawca powinien również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Należy zatem przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis stanu faktycznego oraz powołane przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że wydatki faktycznie poniesione przez Wnioskodawcę w związku z prowadzoną bezpośrednio działalnością badawczo-rozwojową na:

*   sprzęt komputerowy (laptop, komputer stacjonarny) i serwery,

*   peryferia komputerowe (dyski pamięci, myszki, monitory),

*   telefony komórkowe,

*   literaturę fachową,

*   pojazdy firmowe (leasing samochodu),

*   paliwo,

mogą być uwzględnione przy kalkulacji wskaźnika nexus.

Odnosząc się natomiast do kwestii, czy w przypadku jeśli Wnioskodawca uzyska w danym roku podatkowym dochody z wytworzonego przez siebie kwalifikowanego IP, a nie poniesienie w tym roku kosztów związanych z tym kwalifikowanym IP, będzie mógł uwzględniać do kalkulacji wskaźnika nexus koszty związane z tymi kwalifikowanymi IP poniesione w latach poprzednich, po dniu 31 grudnia 2012 r. Organ wskazuje, że zgodnie z art. 24 ust. 1 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193; dalej jako: „ustawa zmieniająca”), w przypadku podatników, którzy przed dniem 1 stycznia 2019 r. ponosili koszty związane z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ust. 2 ustawy zmienianej w art. 1 oraz art. 24d ust. 2 ustawy zmienianej w art. 2, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, a którzy na podstawie prowadzonej ewidencji nie mogą ustalić wysokości kosztów poniesionych w ramach tej działalności, na potrzeby stosowania art. 30ca i art. 30cb ustawy zmienianej w art. 1 oraz art. 24d i art. 24e ustawy zmienianej w art. 2, mogą przyjąć ich wartość z roku podatkowego rozpoczętego po dniu 31 grudnia 2018 r.

Jeżeli natomiast w roku podatkowym rozpoczynającym się po dniu 31 grudnia 2018 r. podatnicy, o których mowa w ust. 1, nie ponoszą kosztów związanych z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo -rozwojowej, mogą uwzględnić ich wartość poniesioną w latach poprzednich, nie wcześniej jednak niż po dniu 31 grudnia 2012 r. (art. 24 ust. 2 ww. ustawy zmieniającej).

W myśl powyższych regulacji, podatnicy, którzy przed dniem 1 stycznia 2019 r. ponosili koszty działalności badawczo-rozwojowej związane z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej i nie mogą ustalić (na podstawie wówczas prowadzonej ewidencji) wysokości kosztów poniesionych na te kwalifikowane prawa IP w ramach działalności badawczo -rozwojowej, na potrzeby stosowania przepisów dotyczących IP Box mogą przyjąć ich wartość z roku podatkowego rozpoczętego po dniu 31 grudnia 2018 r.

Natomiast, jeżeli w roku podatkowym rozpoczynającym się po dniu 31 grudnia 2018 r. podatnicy nie ponosili kosztów działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej, mogą uwzględnić ich wartość poniesioną w latach poprzednich, nie wcześniej jednak niż po dniu 31 grudnia 2012 r., o ile wydatki te nie zostały już ujęte w kosztach uzyskania przychodów, które pomniejszyły dochód.

Zatem do wyliczenia wskaźnika nexus mogą być użyte w niektórych przypadkach także koszty poniesione w przeszłości.

Przepisy intertemporalne dotyczące preferencji IP Box nie znajdą jednak zastosowania w przypadku, gdy podatnik ponosił i ponosi nadal koszty działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej i może na podstawie prowadzonej ewidencji rachunkowej je wyodrębnić i ustalić ich wysokość dla celów obliczenia wskaźnika nexus. Wówczas podatnik przyjmuje ich wartość wynikającą z prowadzonej przez niego ewidencji.

Przepisy o IP Box nie zawierają ograniczenia czasowego dla możliwości uwzględnienia przez podatnika przy obliczaniu wskaźnika nexus kosztów działalności badawczo-rozwojowej, w przypadku podatników, w stosunku do których nie znajdą zastosowania przepisy przejściowe. Jednakże należy podkreślić, że podatnik, by móc skorzystać z ulgi IP Box jest zobowiązany spełnić warunek prowadzenia szczegółowej ewidencji wynikający z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, o którym mowa powyżej.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca w poprzednich latach podatkowych nie ponosił kosztów związanych z kwalifikowanym IP, które zostało lub zostanie wytworzone w roku podatkowym następującym po 31 grudnia 2018 r.

Wobec powyższego w przedmiotowej sprawie nie będą mieć zastosowania ww. przepisy przejściowe, tj. art. 24 ustawy nowelizującej, a Wnioskodawca kalkulację wskaźnika nexus powinien dokonać w oparciu o koszty kwalifikowane jakie poniósł/poniesie po dniu 31 grudnia 2018 r. i do których prowadzi stosowną ewidencję.

Zatem, nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że jeśli zdarzy się, że nie poniesie w danym roku kosztów na wytworzenie kwalifikowanego prawa autorskiego, lecz zostaną uzyskane przychody z tego tytułu wówczas, będzie On uprawniony do sięgnięcia kosztów faktycznie poniesionych po dniu 31 grudnia 2012 r.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej w części dotyczącej uznania praw autorskich do utworów za kwalifikowane IP, możliwości zastosowania 5% stawki do dochodów osiąganych z kwalifikowanych IP wytworzonych na podstawie umowy, a także w części dotyczącej ustalenia kosztów na potrzeby obliczenia wskaźnika nexus należało uznać za prawidłowe, w pozostałym zaś zakresie za nieprawidłowe.

Ponadto tutejszy Organ wskazuje, że samodzielne prowadzenie działalności badawczo -rozwojowej nie było przedmiotowej interpretacji indywidualnej, bowiem okoliczność ta stanowiła element stanu faktycznego.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Pełna weryfikacja prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.). To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku ww. postępowań okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego będzie się różnił od stanu występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Zauważyć też należy, że to na Wnioskodawcy spoczywa ciężar wykazania związku przyczynowego pomiędzy ponoszonymi wydatkami, a osiąganymi przychodami oraz okoliczności, że ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wysokość osiągniętych przychodów, bądź na zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Wykazanie takiego związku jest warunkiem koniecznym dla uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n ww. ustawy, nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.