Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB4/423-84/13/MT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-08-07
Teza: Kwestia powstania przychodu po stronie Spółki z o.o. w związku z przejęciem przez nią (w trybie połączenia przez przejęcie realizowanego na warunkach opisanych we wniosku) spółki komandytowo-akcyjnej, której jest akcjonariuszem.
Słowa kluczowe: akcjonariusz; przejęcie; przychód; spółki-spółka komandytowo-akcyjna; spółki-spółka osobowa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 10 (uchylony); [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku powstania po jej stronie przychodu w związku z przejęciem spółki komandytowo-akcyjnej, której jest wspólnikiem – przedstawione we wniosku z dnia 6 maja 2013 r. (data wpływu 9 maja 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, uzupełnionym pismem Spółki z dnia 26 lipca 2013 r. (data wpływu 29 lipca 2013 r.) – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 9 maja 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwestii powstania po stronie Spółki przychodu w związku z przejęciem spółki komandytowo-akcyjnej, której jest wspólnikiem.

Wniosek został następnie uzupełniony – w odpowiedzi na wezwanie organu z dnia 17 lipca 2013 r. znak ITPB4/423-84/13-2/MT – poprzez doprecyzowanie treści wniosku, pismem z dnia 26 lipca 2013 r. (data wpływu 29 lipca 2013 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. W przyszłości Spółka planuje połączenie z osobową spółką prawa handlowego z siedzibą w Polsce, tj. spółką komandytowo-akcyjną, w której jest wspólnikiem (dalej: SKA). Połączenie to nastąpiłoby w trybie określonym w art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), poprzez przejęcie przez Spółkę (Spółkę przejmującą) majątku SKA (spółki przejmowanej).

Na dzień połączenia, głównym składnikiem przejmowanego majątku SKA będzie gotówka i/lub wierzytelność z tytułu sprzedaży przez SKA jej składników majątku, w tym nieruchomości. Połączenie nie będzie wiązało się z dokonaniem dopłat w gotówce.

W uzupełnieniu wniosku Spółka doprecyzowała zdarzenie przyszłe o następujące informacje:

*   Wnioskodawca jest akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej.
*   Na moment przejęcia spółka komandytowo-akcyjna będzie posiadać kapitał zakładowy i kapitał zapasowy utworzone z wkładu niepieniężnego wniesionego przez Wnioskodawcę, jak również fundusz utworzony z wkładu komplementariusza (tzw. kapitał udziałowy). W szczególności, na moment przejęcia spółka komandytowo -akcyjna nie będzie posiadać kapitałów utworzonych z zysku wypracowanego przez tę spółkę w poprzednich latach obrotowych lub częściowo pokrytych takim zyskiem.
*   Na moment przejęcia, w spółce komandytowo-akcyjnej nie będzie występował zysk osiągnięty od początku roku obrotowego.
*   W związku z faktem, że na moment przejęcia spółka komandytowo-akcyjna nie wygeneruje zysku wypracowanego od początku roku obrotowego, nie będzie również miało miejsca opodatkowanie zysku przez wspólników niebędących akcjonariuszami tejże spółki.
*   Wszyscy wspólnicy spółki komandytowo-akcyjnej będą uczestniczyć w połączeniu przez przejęcie tejże spółki.
*   Parytet (stosunek) wymiany udziałów i akcji posiadanych przez wspólników przejmowanej spółki komandytowo-akcyjnej na udziały w Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (Spółce przejmującej) będzie wynosił 1:1.
*   Przejęcie spółki komandytowo-akcyjnej będzie wiązać się z podwyższeniem kapitału zakładowego Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Kapitał zakładowy Spółki przejmującej zostanie podwyższony o kwotę (wynikającą z proporcji wniesionych uprzednio wkładów do spółki komandytowo-akcyjnej), poprzez utworzenie nowych udziałów, które zostaną objęte przez wspólnika będącego komplementariuszem przejmowanej spółki komandytowo-akcyjnej. Zatem podwyższenie kapitału zakładowego Spółki przejmującej zostanie dokonane w wysokości równej wartości wydanych udziałów dla komplementariusza spółki komandytowo-akcyjnej. Udziały zostaną pokryte z majątku spółki przejmowanej i zostaną objęte przez wspólnika będącego komplementariuszem przejmowanej spółki komandytowo-akcyjnej zgodnie z przepisami wynikającymi z Kodeksu spółek handlowych.
*   Planowane połączenie przez przejęcie nie będzie wiązało się z otrzymaniem jakichkolwiek wypłat przez wspólników spółki komandytowo-akcyjnej (w tym przez Wnioskodawcę).

W związku z powyższym zdarzeniem przyszłym zadano następujące pytanie.

Czy w świetle tak przedstawionego zdarzenia przyszłego, w związku z połączeniem polegającym na przejęciu SKA, Spółka będzie zobowiązana do rozpoznania przychodu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ustawodawca nie przewidział konsekwencji podatkowych dla połączenia poprzez przejęcie w sytuacji, gdy spółka przejmująca jest spółką mającą osobowość prawną (Spółka), a spółka przejmowana jest spółką osobową (SKA).

Skutki podatkowe po stronie spółki przejmującej zostały przewidziane w art. 10 ust. 2 ww. ustawy, tj. jedynie w procesie łączenia się dwóch lub więcej spółek kapitałowych (spółek z ograniczoną odpowiedzialnością oraz spółek akcyjnych). W ocenie Wnioskodawcy, stosując reguły wykładni językowej, należy zatem stwierdzić, że skoro art. 10 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych odnosi się wyłącznie do spółek kapitałowych – o czym świadczy fragment „przy połączeniu lub podziale spółek kapitałowych” – nie ma on zastosowania w przypadku łączenia się spółki kapitałowej ze spółką osobową (w tym przejęcia spółki osobowej).

Zdaniem Spółki, gdyby wolą ustawodawcy było opodatkowanie procesu łączenia się spółki osobowej ze spółką kapitałową na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wówczas odpowiednia regulacja – analogiczna do zawartej w dyspozycji art. 10 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – dotycząca takiego zdarzenia, musiałaby znaleźć wyraźnie odzwierciedlenie w przepisach podatkowych (tak, jak to miało miejsce np. w przypadku przekształcania się spółek kapitałowych w spółki osobowe).

Wnioskodawca argumentuje poprawność ww. stanowiska, poprzez powołanie się na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 7 listopada 2012 r. sygn. IPPB3/423-573/12-4/AG – w której stwierdzono, iż: „(\`(...)\`) żaden z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera odesłania do odpowiedniego stosowania ww. art. 10 ust. 2 czy art. 12 ust. 4 pkt 12, także w przypadku łączenia z udziałem spółek osobowych. W związku z powyższym, brak jest podstaw do odpowiedniego stosowania powyższych przepisów w zakresie konsekwencji podatkowych dla spółki przejmującej spółkę osobową” – oraz na interpretację indywidualną tego organu z dnia 12 października 2012 r. sygn. IPPB3/423-526/12-2/DP.

Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, przejęcie SKA nie skutkuje po jego stronie powstaniem przychodu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, z uwagi na brak w ww. ustawie odpowiednich regulacji w tym zakresie.

Jednocześnie – zdaniem Spółki – gdyby przedmiotową czynność połączenia Spółki z SKA porównać do czynności polegającej na wniesieniu wkładu niepieniężnego, to z tytułu przejęcia SKA przez Spółkę nie powstałby przychód podatkowy, z uwagi na bezpośrednie wyłączenie z przychodów na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 4 oraz art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 4 omawianej ustawy, do przychodów nie zalicza się przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego, funduszu udziałowego albo funduszu założycielskiego. Natomiast na gruncie art. 12 ust. 4 pkt 11, do przychodów nie zalicza się dopłat wnoszonych do spółki, jeżeli ich wniesienie następuje w trybie i na zasadach określonych w odrębnych przepisach, kwot i wartości stanowiących nadwyżkę ponad wartość nominalną udziałów (akcji), otrzymanych przy ich wydaniu i przekazanych na kapitał zapasowy.

W świetle powołanych wyżej regulacji, nie będzie zatem stanowić przychodu podatkowego dla Spółki zarówno wartość majątku spółki przejmowanej (SKA) odpowiadająca wartości nominalnej udziałów Spółki w SKA, jak również ewentualna nadwyżka wartości majątku ponad wartość nominalną udziałów przysługujących Spółce w SKA, przekazana na kapitał zapasowy Spółki.

Jak podnosi Wnioskodawca, poprawność stanowiska dotyczącego braku po jego stronie przychodu na gruncie art. 12 ust. 4 pkt 4 i 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych np. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 5 września 2011 r. sygn. IPPB3/423-414/11-4/AG, w której – w analogicznym stanie faktycznym – stwierdzono wprost, że „(\`(...)\`) zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 4 i 11 w zw. z art. 12 ust. 1 updop wartość majątku spółki komandytowej otrzymanego przez Spółkę (Komandytariusza) od drugiego wspólnika tej spółki komandytowej (tj. Komplementariusza), odpowiadająca wartości nominalnej udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki, a także nadwyżka wartości majątku ponad wartość nominalną udziałów przyznanych Kompłementariuszowi, przekazana na kapitał zapasowy Spółki, nie będą stanowić przychodu podatkowego dla Spółki (jako spółki przejmującej)”.

O braku powstania przychodu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w sytuacji przejęcia spółki osobowej przez spółkę kapitałową rozstrzygnięto również w szeregu innych indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego, w tym w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 30 czerwca 2011 r. sygn. IBPBI/2/423-372/11/MO, w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 25 sierpnia 2010 r. sygn. ITPB3/423-255/10/MT, w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 19 lutego 2010 r. sygn. ILPB3/423-1097/09-2/KS. Co więcej, Wnioskodawca zaznacza, że na moment połączenia w SKA nie będzie występować zysk osiągnięty z lat ubiegłych oraz od początku bieżącego roku obrotowego. Nie otrzyma on zatem takiego majątku SKA, który byłby sfinansowany z zysku SKA. Cały majątek, jaki przejdzie na Wnioskodawcę to jedynie „ten, który odpowiada wartości emisyjnej akcji Spółki w przejmowanej SKA a które co do zasady są zwolnione w art. 12 ust. 4 pkt 4 oraz art. 12 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych”, jak i również ten majątek, w zamian za który wyda udziały komplementariuszowi w swoim podwyższonym kapitale zakładowym.

Reasumując, Wnioskodawca wskazuje, że nie otrzyma żadnego przysporzenia majątkowego powiększającego jego aktywa i odpowiadającego jego udziałom w SKA, ponieważ spółka przejmowana nie wygenerowała zysku. Zatem przejęcie SKA będzie dla niego operacją neutralną na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych, tj. Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym dojdzie do połączenia spółki komandytowo-akcyjnej, której akcjonariuszem jest Wnioskodawca (Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością), z Wnioskodawcą. Połączenie to nastąpi przez przejęcie, w trybie określonym w art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), przy czym Wnioskodawca będzie spółką przejmującą, a spółka komandytowo-akcyjna – spółką przejmowaną.

Wszyscy wspólnicy spółki komandytowo-akcyjnej będą uczestniczyć w połączeniu tej spółki ze Spółką z ograniczoną odpowiedzialnością. Połączenie nie będzie wiązało się z obowiązkiem dokonania dopłat w gotówce, ani też z otrzymaniem jakichkolwiek wypłat przez wspólników przekształcanej spółki komandytowo-akcyjnej.

Przejęcie spółki osobowej przez Wnioskodawcę nastąpi przez przeniesienie na Wnioskodawcę całego majątku spółki komandytowo-akcyjnej, jako spółki przejmowanej. Na moment przekształcenia spółka komandytowo-akcyjna będzie posiadała jedynie kapitały utworzone z wkładów wspólników. Na ten moment w spółce komandytowo-akcyjnej nie wystąpi ponadto zysk osiągnięty od początku bieżącego roku obrotowego.

Przejęcie spółki komandytowo-akcyjnej będzie wiązać się z podwyższeniem kapitału zakładowego Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, poprzez utworzenie nowych udziałów, które zostaną objęte przez komplementariusza przejmowanej spółki komandytowo-akcyjnej i pokryte z majątku spółki przejmowanej. Kapitał zakładowy Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością zostanie podwyższony o kwotę odpowiadającą tej części wartości majątku spółki przejmowanej, jaka wynika proporcjonalnie z relacji wartości wkładów wniesionych uprzednio do spółki przejmowanej przez komplementariusza do wartości wkładów pozostałych wspólników (tj. akcjonariusza w osobie Wnioskodawcy).

W oparciu o tak przedstawione zdarzenie przyszłe, Wnioskodawca rozważa kwestię powstania po jego stronie przychodu w związku z przejęciem spółki komandytowo-akcyjnej, której jest akcjonariuszem, na gruncie art. 10 ust. 2 oraz art. 12 ust. 4 pkt 4 i 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.).

Odnosząc się do pierwszego z ww. przepisów (podanych przez Wnioskodawcę jako przedmiot żądanej interpretacji indywidualnej), należy wskazać, że zgodnie z art. 10 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przy połączeniu lub podziale spółek kapitałowych:

1.  dla spółki przejmującej lub nowo zawiązanej nie stanowi dochodu, o którym mowa w ust. 1, nadwyżka wartości otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną majątku spółki przejmowanej lub dzielonej ponad nominalną wartość udziałów (akcji) przyznanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki przejmowanej lub dzielonej;
2.  dla spółki przejmującej, która posiada w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej udział w wysokości mniejszej niż 10%, dochód stanowi nadwyżka wartości przejętego majątku odpowiadająca procentowemu udziałowi w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 15 ust. 1k lub art. 16 ust. 1 pkt 8; dochód ten określa się na dzień wykreślenia spółki przejmowanej lub dzielonej z rejestru albo na dzień wydzielenia.

Jak wynika z treści powołanego przepisu, dotyczy on sytuacji połączenia lub podziału spółek kapitałowych. Tymczasem, w opisanym zdarzeniu przyszłym dojdzie do połączenia spółki kapitałowej (spółki z ograniczoną odpowiedzialnością) ze spółką osobową prawna handlowego (spółką komandytowo-akcyjną). Wobec tego, jak słusznie podniósł Wnioskodawca, analizowana sytuacja faktyczna nie mieści się w zakresie zastosowania art. 10 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Odnosząc się natomiast do problemu oceny powstania po stronie Wnioskodawcy przychodu podatkowego w związku z regulacjami art. 12 ust. 4 pkt 4 i 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy wskazać, że stosownie do tych przepisów, do przychodów podatkowych nie zalicza się:

*   przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego, funduszu udziałowego albo funduszu założycielskiego, albo funduszu statutowego w banku państwowym, albo funduszu organizacyjnego ubezpieczyciela (art. 12 ust. 4 pkt 4);
*   dopłat wnoszonych do spółki, jeżeli ich wniesienie następuje w trybie i na zasadach określonych w odrębnych przepisach, kwot i wartości stanowiących nadwyżkę ponad wartość nominalną udziałów (akcji), otrzymanych przy ich wydaniu i przekazanych na kapitał zapasowy, oraz w spółdzielniach i ich związkach - wartości wpisowego, przeznaczonych na fundusz zasobowy (art. 12 ust. 4 pkt 11).

Sytuacje wymienione w powołanych unormowaniach należą do zamkniętego katalogu tzw. wyłączeń z przychodów, uregulowanego w art. 12 ust. 4 ustawy. Przepis ten ma charakter szczególny – jest zastrzeżeniem do art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. podstawowej regulacji omawianej ustawy w zakresie przychodów.

Należy bowiem wyjaśnić, że omawiana ustawa nie zawiera ogólnej definicji przychodu. Niemniej jednak, ustawodawca wskazał przykładowe przysporzenia, zaliczane do tej kategorii – otwarty katalog przychodów został zawarty w art. 12 ust. 1. I tak, stosownie do tego przepisu, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności:

*   otrzymane pieniądze, wartości pieniężne (art. 12 ust. 1 pkt 1);
*   wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń (art. 12 ust. 1 pkt 2).

Na podstawie art. 12 ust. 1 omawianej ustawy można stwierdzić, że co do zasady przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, mająca definitywny charakter, którą może on rozporządzać jak własną. Przychód musi mieć charakter definitywny (dokonany), mierzalny, a także musi skutkować przyrostem majątku podatnika.

Jednocześnie, ustawodawca przewidział odstępstwa od tej reguły. Zostały one unormowane w art. 12 ust. 3 (dotyczącym sytuacji, gdy przychodem podatkowym jest przychód należny, choćby nie został jeszcze otrzymany), we wskazywanym już art. 12 ust. 4 (zawierającym zamknięty katalog tzw. wyłączeń z przychodów – sytuacji, gdy przysporzenia faktycznie otrzymywane przez podatnika nie stanowią jego przychodów) i w art. 14 omawianej ustawy (dotyczącym przychodów z odpłatnego zbycia składników majątkowych).

Z uwagi na przedstawioną systematykę regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie przychodów, stwierdzenie, że określona sytuacja faktyczna nie została bezpośrednio (wprost) wskazana w konkretnym przepisie tej ustawy jako skutkująca powstaniem przychodu, nie jest wystarczające dla uznania, że jej zaistnienie nie skutkuje powstaniem przychodu. Ustawodawca – nie będąc w stanie zawrzeć w ustawie szczegółowych regulacji odnoszących się do wszelkich możliwych przypadków zdarzeń i czynności, w jakich mogą uczestniczyć podatnicy – posługuje się bowiem otwartym, przykładowym katalogiem przysporzeń stanowiących przychody, a także klauzulami generalnymi, charakteryzując istotę kategorii podatkowej, jaką jest przychód i jego źródła. Ocena problemu powstania przychodu po stronie podatnika w określonej sytuacji faktycznej – w przypadku braku szczegółowej regulacji odnoszącej się do takiej sytuacji faktycznej – wymaga zbadania, czy sytuacja ta prowadzi do uzyskania przez podatnika przysporzenia majątkowego, spełniającego warunki uznania go za przychód w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Odnosząc powyższe wyjaśnienia do opisanego zdarzenia przyszłego, należy zauważyć, że ustawodawca nie wprowadził do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przepisu dotyczącego problematyki przychodów, którego hipoteza obejmowałaby bezpośrednio (wprost) przejęcie przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością spółki komandytowo-akcyjnej, której spółka z ograniczoną odpowiedzialnością jest wspólnikiem.

Wobec powyższego, dla oceny kwestii powstania przychodu po stronie Wnioskodawcy w związku z planowanym połączeniem przez przejęcie, istotna jest analiza opisanej sytuacji w kontekście ogólnych przesłanek powstania przychodu wynikających z art. 12 ust. 1 ustawy (analiza wpływu tej czynności na sytuację majątkową Wnioskodawcy) oraz jej rozważenie w kontekście przewidzianych przez ustawodawcę zastrzeżeń od reguły wynikającej z tego przepisu.

Należy zatem podkreślić, że w wyniku opisanego połączenia spółka komandytowo-akcyjna przestanie istnieć, a Wnioskodawca:

*   przejmie majątek spółki komandytowo-akcyjnej w części przypadającej na komplementariusza tej spółki (tj. w części odpowiadającej poziomowi udziału komplementariusza w zyskach spółki przejmowanej), wydając w zamian na rzecz komplementariusza udziały w swoim podwyższonym kapitale zakładowym (komplementariusz spółki komandytowo-akcyjnej stanie się tym samym udziałowcem Wnioskodawcy);
*   przejmie majątek spółki komandytowo-akcyjnej w części przypadającej na niego jako akcjonariusza tej spółki (tj. w części odpowiadającej poziomowi jego udziału w zyskach spółki przejmowanej), nie wydając w zamian swoich własnych udziałów.

Opisane zdarzenie przyszłe wiąże się zatem z wejściem do majątku Wnioskodawcy składników majątkowych, które dotychczas były własnością spółki komandytowo-akcyjnej. Wnioskodawca uzyskuje tym samym definitywny (dokonany), mierzalny przyrost majątku, otrzymuje faktyczne przysporzenie majątkowe, które spełnia warunki uznania go za przychód w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Niemniej jednak, w odniesieniu do otrzymania części majątku spółki przejmowanej, w zamian za którą wydane zostaną udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Wnioskodawcy, zastosowanie znajdzie art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Stosownie do tego przepisu, wartość otrzymanego przez Wnioskodawcę majątku spółki komandytowo-akcyjnej odpowiadająca wartości nominalnej udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Wnioskodawcy (wydanych komplementariuszowi spółki komandytowo-akcyjnej) nie będzie stanowić przychodu Wnioskodawcy.

Jednocześnie, gdyby wartość nominalna udziałów Spółki przejmującej wydanych komplementariuszowi spółki komandytowo-akcyjnej była niższa od wartości majątku przejmowanej spółki komandytowo-akcyjnej przypadającej na komplementariusza i służącej pokryciu (objęciu) tych udziałów, nadwyżka otrzymanego przez Wnioskodawcę majątku ponad wartość nominalną wydanych udziałów nie będzie stanowić przychodu Wnioskodawcy – stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy – o ile zostanie przekazana (zgodnie z odrębnymi przepisami) na jego kapitał zapasowy.

Przejęcie przez Wnioskodawcę tej części majątku spółki komandytowo-akcyjnej, która przypada na niego jako akcjonariusza tej spółki, nie będzie natomiast wiązać się z wydaniem przez niego ekwiwalentu w postaci udziałów w jego podwyższonym kapitale zakładowym. Tym samym, w odniesieniu do tej części przejmowanego majątku spółki komandytowo-akcyjnej nie znajdą zastosowania unormowania art. 12 ust. 4 pkt 4 i 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jednocześnie – jak wskazano powyżej – wskutek planowanego połączenia ww. majątek (tj. majątek spółki komandytowo-akcyjnej w części przypadającej na Wnioskodawcę jako akcjonariusza tej spółki) zostanie faktycznie otrzymany przez Wnioskodawcę, będzie stanowił jego faktyczne przysporzenie, wejdzie do majątku Wnioskodawcy i powiększy jego aktywa. W konsekwencji (wbrew twierdzeniom Wnioskodawcy) zaistnienie opisanego zdarzenia przyszłego będzie skutkować powstaniem po jego stronie przychodu, na mocy art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przychodem tym będzie wartość przejętego majątku spółki komandytowo-akcyjnej – w części przypadającej na Wnioskodawcę jako akcjonariusza tej spółki (tj. w części odpowiadającej poziomowi jego udziału w zyskach spółki przejmowanej).

Podnoszona przez Wnioskodawcę okoliczność, że – na moment połączenia – w spółce komandytowo-akcyjnej nie będzie występował zysk osiągnięty w poprzednich latach obrotowych ani zysk osiągnięty w bieżącym roku obrotowym (a zatem, Wnioskodawca nie otrzyma składników majątkowych sfinansowanych z takiego zysku), nie ma wpływu na ocenę kwestii powstania przychodu po stronie Wnioskodawcy. W przypadku omawianego połączenia przez przejęcie wystąpienie albo brak wystąpienia zysku w majątku przejmowanej spółki komandytowo-akcyjnej nie decyduje bowiem o spełnieniu przesłanek powstania przychodu, wynikających z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a jedynie wpływa na wysokość przychodu powstającego po stronie Wnioskodawcy.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, należy podkreślić, że okoliczność wydania przez inne upoważnione organy rozstrzygnięć na podstawie podobnych czy analogicznie sformułowanych wniosków jest jednym z elementów uwzględnianych w toku rozpatrywania wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Niemniej jednak, tutejszy organ – stosując przepisy Ordynacji podatkowej normujące postępowanie w sprawie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej – indywidualnie analizuje każdą sprawę i nie jest „związany” działaniami innych organów w podobnych sprawach, w szczególności, nie ma obowiązku powielania sposobu ich postępowania. Dążenie do zapewnienia jednolitego stosowania przepisów prawa podatkowego nie może być bowiem realizowane z pominięciem zasady praworządności (art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. - Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.; art. 120 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej). Podstawowym zadaniem tutejszego organu jest wydawanie interpretacji prawidłowych, tj. w prawidłowy sposób odczytujących normy prawne zawarte w poszczególnych przepisach prawa podatkowego. Niniejsze rozstrzygnięcie czyni zadość tym wymogom.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że powołane przez Wnioskodawcę interpretacje indywidualne o sygnaturach: IBPBI/2/423-372/11/MO, ITPB3/423-255/10/MT, ILPB3/423-1097/09-2/KS nie dotyczą sytuacji przejęcia przez spółkę kapitałową spółki osobowej, której spółka kapitałowa (spółka przejmująca) jest wspólnikiem.

Końcowo należy podnieść, że – w ramach doprecyzowania opisu zdarzenia przyszłego – Wnioskodawca nie udzielił pełnej i jednoznacznej odpowiedzi na pytanie zawarte w pkt 1 lit. f wezwania z dnia 17 lipca 2013 r., tj. „W jaki sposób i na jakiej podstawie ustalony zostanie parytet (stosunek) wymiany udziałów i akcji posiadanych przez wspólników przejmowanej spółki komandytowo-akcyjnej na udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (spółce przejmującej)?”. Niemniej jednak, tutejszy organ uznał, że informacje zawarte w pozostałej części uzupełnienia wniosku są wystarczające dla oceny kwestii wpływu planowanego połączenia przez przejęcie na sytuację majątkową i poziom uprawnień Wnioskodawcy. W związku z tym, sposób udzielenia przez Spółkę odpowiedzi na pytanie zawarte w pkt 1 lit. f wezwania nie stanowił podstawy dla pozostawienia jej wniosku bez rozpatrzenia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu jej datowania.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.