Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-460/10-2/RS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-06-22
Teza: określenie daty nabycia prawa użytkowania wieczystego gruntu, przyznanego na podstawie art. 7 ust. 1 Dekretu oraz w zakresie opodatkowania przychodu ze zbycia ww. prawa użytkowania wieczystego.
Słowa kluczowe: dekret; grunty; przychód-opodatkowanie przychodu; przychód-źródła przychodu; udział-nabycie udziałów; udział-sprzedaż udziałów; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste; wywłaszczenie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 06.05.2010 r. (data wpływu 10.05.2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia daty nabycia prawa użytkowania wieczystego gruntu, przyznanego na podstawie art. 7 ust. 1 Dekretu oraz w zakresie opodatkowania przychodu ze zbycia ww. prawa użytkowania wieczystego - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10.05.2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów, prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia daty nabycia prawa użytkowania wieczystego gruntu, przyznanego na podstawie art. 7 ust. 1 Dekretu oraz w zakresie opodatkowania przychodu ze zbycia ww. prawa użytkowania wieczystego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W 1939 roku osoby fizyczne, których spadkobiercami są Wnioskodawczyni i jej brat Jerzy W., (po ½ części każde z nich) kupiły niezabudowaną nieruchomość położoną przy ulicy L. w Warszawie, dla której prowadzona była księga wieczysta. Nieruchomość ta przeszła na własność m.st. Warszawy na podstawie art. 1 Dekretu z dnia 26 października 1945 roku o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze m. st. Warszawy (Dz. U. z 1945 r. Nr 50, poz. 279), zwanego dalej „dekretem warszawskim”. Nieruchomość ta pozostaje do chwili obecnej niezabudowana i obecnie jest oznaczona jako działka numer 41/3 z obrębu 3-04-16, dla której Sąd Rejonowy, Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą.

W wyniku przeprowadzonego postępowania administracyjnego decyzją administracyjną Prezydenta m.st. Warszawy z dnia 27 października 2008 roku, a następnie umową o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste z dnia 24.11.2008 roku, zawartą w formie aktu notarialnego przed Markiem W. - Notariuszem w W., ustanowiono prawo użytkowania wieczystego gruntu na rzecz spadkobierców byłych właścicieli, to jest na rzecz Wnioskodawczyni i jej brata Jerzego W. Powyższa decyzja została wydana w trybie art. 7 Dekretu warszawskiego. Na mocy powyższych czynności Wnioskodawczyni nabyła udział ½ w prawie użytkowania wieczystego gruntu.

Wnioskodawczyni i Jerzy W. zamierzają w 2010 roku sprzedać prawo użytkowania wieczystego przedmiotowego gruntu (w stanie niezabudowanym) - każde z nich swój udział w tym prawie w wysokości ½ części.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy nabycie udziału w prawie użytkowania wieczystego stanowi nabycie i źródło przychodu zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie - czy w przypadku sprzedaży udziału w prawie użytkowania wieczystego gruntu przed upływem 5 lat od zakończenia roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie ww. udziału, Wnioskodawczyni będzie zobowiązana odprowadzić podatek dochodowy od sprzedaży udziału w prawie użytkowania wieczystego?

Zdaniem Wnioskodawczyni nabycie udziału w prawie użytkowania wieczystego gruntu w trybie dekretu warszawskiego jest de facto zwrotem nieruchomości jej prawowitym właścicielom lub ich następcom prawnym, a więc przywróceniem stosunków prawnych sprzed wywłaszczenia. Powyższe nabycie ma zatem charakter restytucyjny i nie powinno być traktowane jako nabycie, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. c) Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wobec powyższego Wnioskodawczyni nie powinna podlegać obowiązkowi zapłaty podatku dochodowego z tytułu sprzedaży przysługującego jej udziału w prawie użytkowania wieczystego gruntu przed upływem 5 lat od zakończenia roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie ww. udziału. Sytuacja analogiczna była już przedmiotem rozważań Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie (wyrok z dnia 09.07.2008, sygn. Akt: III SA/Wa 582/2008), który zaprezentował analogiczną ocenę prawną. Stanowisko zgodne ze stanowiskiem Wnioskodawczyni przedstawiono również w interpretacji indywidualnej wydanej z upoważnienia Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 8 stycznia 2010 roku, IPPB2/41 5-618/09- 4/AS.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51 poz. 307 ze zm.), do źródeł przychodów zalicza się m. in. odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Prawo własności w systemie prawnym jest traktowane jako prawo o najszerszej treści i w porównaniu z innymi prawami, jako prawo najsilniejsze w stosunku do rzeczy. Własność jest bezterminowym prawem – trwa tak długo, jak długo istnieje rzecz, która jest przedmiotem własności. Nabycie i utrata własności (w tym także własności nieruchomości) jest opisana w art. 155 oraz 231 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). U podstaw nabycia i zbycia rzeczy oraz nieruchomości, w rozumieniu kodeksowym, leży wola nabywcy. Swoboda zawierania umów jest naczelną zasadą Kodeksu cywilnego. W dopuszczonych prawem sytuacjach – u podstaw zwrotu wywłaszczonej nieruchomości (także przejętej wskutek karnego przymusu), leży wola prawowitego właściciela, a w przypadku jego śmierci wola jego spadkobierców. Jeśli przejęta w drodze przymusu nieruchomość jest zwracana spadkobiercy osoby, którą pozbawiono tej nieruchomości, to prawo do zwrotu ma swe źródło w nabyciu spadku. Zgodnie z art. 922 Kodeksu cywilnego – spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego – spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki przechodzą na jedną lub kilka osób. Niezależnie od powyższego, na stan prawny nieruchomości istotny wpływ mogą wywierać, wydawane zarówno na gruncie prawa cywilnego, sądowo – administracyjnego, jak i karnego – orzeczenia sądowe jako dokumenty o szczególnym znaczeniu. Szczególność ta wynika z pozycji, jaką zajmują sądy będące organami wymiaru sprawiedliwości oraz z zagwarantowanej konstytucyjnie odrębności władzy sądowniczej od innych rodzajów władz, niezawisłości sędziowskiej. Zaś prawo użytkowania wieczystego jest silnym prawem rzeczowym, lokującym się w hierarchii tych praw bezpośrednio po prawie własności, a przed ograniczonymi prawami rzeczowymi, co pozwala na potraktowanie ustanowienia użytkowania wieczystego jako swoistej restytucji stosunków własnościowych.

W rozpatrywanej sprawie z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni i jej brat są spadkobiercami osób fizycznych, które w 1939 r. zakupiły niezabudowaną nieruchomość położoną w Warszawie przy ul. L. Nieruchomość ta przeszła na własność m.st. Warszawy na podstawie art. 1 Dekretu z dnia 26 października 1945 roku o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze m. st. Warszawy (Dz. U. Nr 50, poz. 729). W wyniku przeprowadzonego postępowania administracyjnego decyzją administracyjną Prezydenta m.st. Warszawy z dnia 27.10.2008 r. a następnie umową o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste z dnia 24.11.2008r., zawartą w formie aktu notarialnego ustanowiono na rzecz Wnioskodawczyni i jej brata, jako następców prawnych ww. osób fizycznych, udział po ½ części w prawie użytkowania wieczystego przedmiotowej nieruchomości. Ustanowienie prawa użytkowania wieczystego zostało wydane w związku z art. 7 ww. Dekretu. Wnioskodawczyni zamierza obecnie zbyć swój udział w prawie użytkowania wieczystego ww. nieruchomości gruntowej.

Oddanie w użytkowanie wieczyste „gruntu warszawskiego" skomunalizowanego dekretem z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze m.st. Warszawy, w wypadku spełnienia przesłanek przewidzianych w tym akcie prawnym przez ubiegającego się o to dotychczasowego właściciela tego gruntu lub jego następców prawnych, miało niewątpliwie charakter rekompensacyjny.

Przepis art. 7 ust. 1 ww. dekretu przewidywał, że:

*   dotychczasowy właściciel gruntu, prawni następcy właściciela, będący w posiadaniu gruntu, lub osoby prawa jego reprezentujące, mogą w ciągu 6 miesięcy od dnia objęcia w posiadanie gruntu przez gminę zgłosić wniosek o przyznanie na tym gruncie jego dotychczasowemu właścicielowi prawa wieczystej dzierżawy z czynszem symbolicznym lub prawa zabudowy za opłatą symboliczną; - gmina uwzględni wniosek, jeżeli korzystanie z gruntu przez dotychczasowego właściciela da się pogodzić z przeznaczeniem gruntu według planu zabudowania;

*   w razie uwzględnienia wniosku gmina ustali, czy przekazanie gruntu nastąpi tytułem wieczystej dzierżawy, czy na prawie zabudowy, oraz określi warunki, pod którymi umowa może być zawarta;

*   w przypadku nieuwzględnienia wniosku, gmina zaofiaruje uprawnionemu, w miarę posiadania zapasu gruntów - na tych samych warunkach dzierżawę wieczystą gruntu równej wartości użytkowej, bądź prawo zabudowy na takim gruncie;

*   w razie niezgłoszenia wniosku, przewidzianego w ust. 1, lub nieprzyznania z jakichkolwiek innych przyczyn dotychczasowemu właścicielowi wieczystej dzierżawy albo prawa zabudowy, gmina obowiązana jest uiścić odszkodowanie w myśl art. 9. Zgodnie z art. 9 dekretu, odszkodowanie miało być wypłacone w „miejskich papierach wartościowych", które jednak nigdy nie zostały wyemitowane.

Jak wynika z przytoczonej regulacji, prawodawcy niewątpliwie chodziło o zrekompensowanie dotychczasowym właścicielom (ich następcom prawnym) przejścia na własność gminy m.st. Warszawy gruntów stanowiących dotąd ich własność. W dekrecie od razu uregulowano kwestię stosownych rekompensat. Odzyskanie prawa wieczystej dzierżawy z czynszem symbolicznym (art. 7 ust. 1 dekretu, obecnie prawa wieczystego użytkowania) było ustawowo zagwarantowaną formą rekompensaty.

Ocena czy do przedstawionego przez Wnioskodawczynię zdarzenia przyszłego powinien mieć zastosowanie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych musi opierać się o wykładnię pojęcia „nabycie prawa” w nim użytego. Skoro decyzja o zwrocie prawa użytkowania wieczystego nie kreuje prawa do nieruchomości (własności lub użytkowania wieczystego), lecz tylko przywraca stosunki własnościowe sprzed wywłaszczenia, to zwrot taki nie stanowi nabycia nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przywracając stan prawny, który istniał przed wydaniem decyzji o wywłaszczeniu, decyzja o zwrocie nieruchomości pełni funkcję restytucyjną, czyli jest aktem prawnym, który wywiera skutki prawne bezpośrednio w sferze prawa cywilnego. Przywraca bowiem prawo własności nieruchomości jej poprzedniemu właścicielowi lub jego następcom prawnym. Jest więc zdarzeniem prawnym zmieniającym podmiotową stronę stosunku prawnorzeczowego odnośnie do zwracanej nieruchomości. Decyzja o zwrocie powoduje przejście prawa własności na dotychczasowego właściciela, lub jego następców prawnych, jednakże nie kreuje tego prawa – przywraca tylko wcześniej panujące stosunki prawnorzeczowe. Zatem ustanowienie na rzecz Wnioskodawczyni prawo użytkowania wieczystego w odniesieniu do skomunalizowanych tzw. gruntów warszawskich może być traktowane jako swoista restytucja, bo na taki jedynie zakres przywrócenia uprawnień dotychczasowym właścicielom zezwalały przepisy Dekretu.

Reasumując, wydanie na podstawie art. 7 ust. 1 i 2 Dekretu decyzji ustanawiającej prawo użytkowania wieczystego nieruchomości na rzecz Wnioskodawczyni (jako następcy prawnego byłego właściciela) oraz zawarcie przez Prezydenta Miasta Stołecznego Warszawy z Wnioskodawczynią umowy użytkowania wieczystego nieruchomości nie może być traktowane jako nabycie prawa wieczystego użytkowania gruntów w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji planowana sprzedaż przez Wnioskodawczynię udziału w prawie użytkowania wieczystego nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych (w szczególności jako źródło przychodów wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), w sytuacji gdy sprzedaż ta zostanie dokonana przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ustanowiono prawo wieczystego użytkowania nieruchomości na rzecz Wnioskodawczyni.

Odnosząc się do powołanego przez Wnioskodawczynię wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego oraz wydanej interpretacji indywidualnej, które zdaniem Wnioskodawczyni przemawiają za słusznością stanowiska przedstawionego we wniosku podkreślić należy, iż jakkolwiek orzeczenia kształtują pewną linię wykładni obowiązującego prawa, jednak dotyczą wyłącznie konkretnych spraw, w danym stanie faktycznym. Orzeczenia te zapadły w indywidualnych sprawach i w świetle art. 87 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i tym samym nie mogą być wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1Maja 10, 09-402 Płock.