Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD9/033/210/BRT/2011/PK-1418
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2013-08-23
Teza: W jaki sposób opodatkować przychód uzyskany ze sprzedaży udziału w prawie do nieruchomości nabytego w drodze zniesienia współwłasności w 2007r.?
Słowa kluczowe: darowizna; nabycie; nieruchomości; sprzedaż; spłata; ulga-ulga meldunkowa; współwłasność
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012r., poz. 749 z późn. zm.) Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 24 listopada 2008 r. Nr IBPB2/415-1491/08/CJS wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 08 września 2008 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości zabudowanej m.in. budynkiem mieszkalnym, nabytej w udziale 1/4 w 2001 r. w drodze darowizny, a w pozostałej części w 2007 r. w drodze zniesienia współwłasności, po spełnieniu ustawowych warunków - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając na podstawie § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), wydał w dniu 24 listopada 2008 r., w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości. Interpretacja wydana została na wniosek Pana z dnia 08 września 2008 r.

Z przedstawionego we wniosku zaistniałego stanu faktycznego wynika, że:

W dniu 27 sierpnia 2001r. wnioskodawca wraz z żoną otrzymał w drodze darowizny od brata ¼ udziału w domu mieszkalnym w stanie surowym, budynku gospodarczym oraz działce o wartości 22 tyś. zł. Koszt aktu notarialnego poniósł wnioskodawca wraz z innymi opłatami tj. 1317,50zł. Wiosną 2002r. brat wnioskodawcy wyraził zgodę na nadbudowę piętra w budynku mieszkalnym, a w Urzędzie Miasta wnioskodawca uzyskał pozwolenie na wykonanie tego rodzaju prac budowlanych. Wnioskodawca w sposób szczegółowy opisuje we wniosku jakiego rodzaju roboty budowlane wykonał i jakie nakłady finansowe poniósł w związku z nadbudową. W 2003r. roboty budowlane zostały przerwane. W tym samym roku żona wnioskodawcy oddała sprawę do sądu o zniesienie współwłasności. Wnioskodawca ponosił dodatkowo koszty sądowe oraz wynagrodzenia dla biegłego sądowego z tytułu wyceny nieruchomości. W marcu 2005r. zmarł brat wnioskodawcy, a spadek po nim przejął w całości bratanek wnioskodawcy, który nie prowadził wspólnego gospodarstwa z ojcem, ponieważ mieszkał w bloku. Bratanek wnioskodawcy wyraził zgodę na podłączenie mediów, w związku z powyższym wnioskodawca wznowił prace budowlane a następnie wykończeniowe zarówno w budynku jak i na całej posesji.

We wrześniu 2005r. wnioskodawca wraz z żoną zamieszkali w ww. budynku mieszkalnym, a nadzór budowlany dokonał odbioru inwestycji nadbudowanej w grudniu 2005r. Ponadto wnioskodawca informuje, że jego żona zameldowała się na pobyt stały w tym budynku mieszkalnym, natomiast wnioskodawca był tylko zameldowany na pobyt czasowy z uwagi na fakt pozostawania z zameldowaniem pod starym adresem, ze względów zdrowotnych. Bratanek wnioskodawcy nie uczestniczył w inwestycji ani nie partycypował w kosztach, zażądał natomiast spłaty w wysokości 90 tyś. zł. Postępowanie w sądzie trwało od 28 października 2003r. do 20 czerwca 2007r. w efekcie czego została zniesiona współwłasność w ten sposób, że wnioskodawca wraz z żoną na zasadzie wspólności ustawowej małżeńskiej otrzymali cały dom i zostali zobowiązani do dokonania spłaty w kwocie 90 tyś. zł na rzecz bratanka wnioskodawcy. Sąd ustalił wartość przedmiotu sprawy na 120 tyś. zł. Ponadto wnioskodawca informuje, ze bratanek nie rościł sobie żadnych praw do dokonanej przez wnioskodawcę nadbudowy. Wnioskodawca podjął prace dociepleniowe i wykończeniowe pozostałej części budynku, po czym nadzór budowlany odebrał cały budynek. W związku z brakiem środków pieniężnych na spłatę, aby wywiązać się ze zobowiązania wobec bratanka, wnioskodawca sprzedał ww. nieruchomość, a następnie za pozostałe pieniądze nabył lokal mieszkalny – jednocześnie złożył w urzędzie skarbowym zeznanie PIT-36 za 2007r. Pojawiły się jednak wątpliwości co do sposobu opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości.

W związku z powyższym zadano pytania:

1.  Czy wnioskodawca powinien zapłacić podatek dochodowy od przychodu uzyskanego z tytułu sprzedaży udziału w działce i budynku mieszkalnym nabytym w 2001r. w drodze darowizny?
2.  Czy wnioskodawca powinien zapłacić podatek z tytułu sprzedaży udziału nabytego w drodze zniesienia współwłasności ww. nieruchomości, czy od całej inwestycji?
3.  Czy czasowe zameldowanie powoduje obowiązek zapłaty podatku?

Zdaniem Wnioskodawcy, akt notarialny dotyczący darowizny dokonanej w 2001r. został opłacony. Ponadto wnioskodawca nie zgadza się z naliczaniem mu podatku z uwagi na brak meldunku na pobyt stały w budynku mieszkalnym, który został sprzedany.

Wydając w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną z dnia 24 listopada 2008 r. Nr IBPB2/415-1491/08/CJS, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe stwierdzając m.in., że (…)Zgodnie z art. 21 ust. 22 ww. ustawy zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy, ma zastosowanie łącznie do obojga małżonków, co oznacza, że jeśli sprzedawany budynek jest współwłasnością obojga małżonków, to każdy z nich musi spełnić warunki uprawniające do przedmiotowego zwolnienia tj. być zameldowanym przez okres ponad 12 miesięcy na pobyt stały i złożyć stosowne oświadczenie w odniesieniu do przypadającego na niego przychodu ze sprzedaży mieszkania. (…) zwolnieniem określonym w omawianym przepisie objęty jest jedynie przychód ze zbycia wyłącznie budynku mieszkalnego. Przychód ze zbycia gruntu, udziału w gruncie lub prawa wieczystego użytkowania związanego z budynkiem mieszkalnym a także budynków gospodarczych będzie podlegał opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30e ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (\`(...)\`).

Po zapoznaniu się z aktami sprawy Minister Finansów zważył, co następuje.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a-c ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588, z późn. zm.) od dnia 1 stycznia 2007 r. zmienione zostały zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) od dnia 1 stycznia 2007 r.

W myśl art. 30e ust. 1, ust. 2 i ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, (w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.), od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Podatek obliczony od dochodu z odpłatnego zbycia wskazanych nieruchomości i praw płatny jest w terminie złożenia zeznania rocznego za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Jednakże zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.), wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia:

1.  budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku,
2.  lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu,
3.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie,
4.  prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie

\-jeżeli podatnik był zameldowany w budynku lub lokalu wymienionym w lit. a)-d) na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia, z zastrzeżeniem ust. 21 i 22.

Stosownie natomiast do treści art. 21 ust. 21 ustawy (w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.), zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 126, ma zastosowanie do przychodów podatnika, który, w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego, złoży oświadczenie, że spełnia warunki do zwolnienia, w urzędzie skarbowym, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika.

W odniesieniu do podatników, którzy uzyskali tego rodzaju przychody w 2007 roku Minister Finansów w drodze rozporządzenia z dnia 2 kwietnia 2008 r. (Dz. U. Nr 59, poz. 361) przedłużył do dnia 30 kwietnia 2008 r. termin do złożenia oświadczenia o spełnieniu warunków uprawniających do zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, o którym mowa w art. 21 ust. 21 ustawy. Natomiast podatnicy którzy uzyskali tego rodzaju przychody w 2008 roku mają obowiązek złożyć stosowne oświadczenie w terminie do dnia 30 kwietnia 2009 r.

Jeżeli natomiast sprzedaż nieruchomości lub prawa majątkowego dokonana została po dniu 31 grudnia 2008 r. wówczas oświadczenie, o którym mowa w art. 21 ust. 21 ustawy podatnicy składają w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości i praw majątkowych, o czym stanowi art. 8 ust. 3 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316, z późn. zm.).

Zgodnie natomiast z art. 21 ust. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy ma zastosowanie łącznie do obojga małżonków.

Minister Finansów, wydał w dniu 7 października 2011 r. interpretację ogólną Nr DD2/033/66/KOI/2011/DD-433, stwierdzając, że „ulga meldunkowa” ma zastosowanie łącznie do obojga małżonków, nawet wówczas, gdy warunek zameldowania spełnia tylko jeden z małżonków. Minister Finansów podkreślił, że wystarczającym dla skorzystania z „ulgi meldunkowej” przez oboje małżonków, jest złożenie oświadczenia o spełnieniu warunków do zwolnienia, przez małżonka spełniającego te warunki.

Problematyka dotycząca zwolnienia od opodatkowania podatkiem dochodowym przychodu z odpłatnego zbycia budynku mieszkalnego (lokalu mieszkalnego) wraz z udziałem w gruncie znalazła odzwierciedlenie w orzecznictwie sądów administracyjnych.

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie siedmiu sędziów w dniu 02 kwietnia 2012 r. podjął uchwałę sygn. akt II FPS 3/11, wskazując m.in., że: „(…) ulga meldunkowa przewidziana w art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. a/ ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), w stanie prawnym obowiązującym w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r., obejmowała swoim zakresem nie tylko przychody uzyskane z odpłatnego zbycia budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, ale także gruntu, na którym budynek ten został posadowiony (…) W art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. a/ u.p.d.o.f. – jak już wyżej stwierdzono w oparciu o odwołanie do art. 21 ust. 21 u.p.d.o.f. – uregulowano tzw. "ulgę meldunkową", w której zakresie mieści się nieruchomość pojęta jako grunt wraz ze związanym z nim budynkiem mieszkalnym (art. 46 K.c.). Redakcja tego przepisu u.p.d.o.f. wskazuje, że normy prawa cywilnego, zawarte w art. 46 i art. 47 K.c., uzupełniają normę prawa podatkowego i stanowią budulec dla instytucji prawnopodatkowej tzw. "ulgi meldunkowej (…)"

Po podjęciu uchwały przez Naczelny Sąd Administracyjny ugruntowała się jednolita linia orzecznicza sądów administracyjnych stanowiąca, iż przedmiotowe zwolnienie z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych obejmuje również przychody uzyskane ze sprzedaży budynku mieszkalnego (lokalu mieszkalnego) wraz z udziałem w gruncie np.: wyrok NSA z dnia 14 czerwca 2012 r. sygn. akt II FSK 1035/10; wyrok NSA z dnia 28 czerwca 2012 r. sygn. akt II FSK 2612/10; wyrok WSA w Poznaniu z dnia 27 czerwca 2012 r. sygn. akt I SA/Po 455/12; wyrok WSA w Gdańsku z dnia 23 stycznia 2013 r. sygn. akt I SA/Gd 1244/12.

Orzecznictwo sądowoadministracyjne wskazuje również, iż (…) zasadne jest przyjęcie, że zwolnieniem podatkowym określonym jako ulga meldunkowa objęte było zbycie całej nieruchomości – budynku mieszkalnego wraz z jego częściami składowymi służącymi realizacji celów mieszkaniowych, w postaci budynku gospodarczego oraz garażowego (…) np. wyrok WSA w Olsztynie z dnia 11 kwietnia 2013 r. sygn. akt I SA/Ol 81/13.

Odnosząc się więc do przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia udziału, nabytego w 2007 r. w gruncie zabudowanym budynkiem mieszkalnym wraz z pozostałymi częściami składowymi, mają zastosowanie przepisy dotyczące tzw. ulgi meldunkowej określone w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przedmiotowe zwolnienie oprócz zameldowania na pobyt stały w budynku mieszkalnym przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia, nakłada także obowiązek złożenia w terminie ustawowym stosownego oświadczenia we właściwym urzędzie skarbowym.

Natomiast sprzedaż pozostałej części udziału nabytej w darowiźnie w 2001 r. nie spowoduje skutków w podatku dochodowym od osób fizycznych z uwagi na zwolnienie wynikające z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zaistniałego stanu faktycznego uznać należy za prawidłowe, jeżeli łącznie spełnione zostaną ustawowe warunki obejmujące wymóg stałego zameldowania oraz złożenie oświadczenia w ustawowym terminie.

W konsekwencji należało, z urzędu, dokonać zmiany pisemnej interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, działającego w imieniu Ministra Finansów, gdyż uznanie, że (…)jeśli sprzedawany budynek jest współwłasnością obojga małżonków, to każdy z nich musi spełnić warunki uprawniające do przedmiotowego zwolnienia tj. być zameldowanym przez okres ponad 12 miesięcy na pobyt stały i złożyć stosowne oświadczenie w odniesieniu do przypadającego na niego przychodu ze sprzedaży mieszkania (…) zwolnieniem określonym w omawianym przepisie objęty jest jedynie przychód ze zbycia wyłącznie budynku mieszkalnego. Przychód ze zbycia gruntu, udziału w gruncie lub prawa wieczystego użytkowania związanego z budynkiem mieszkalnym a także budynków gospodarczych będzie podlegał opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30e ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (…), jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, Minister Finansów może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Minister Finansów może, z urzędu zmienić ją w dowolnym czasie.

Zmieniona interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienianej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu zmienionej interpretacji – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), na adres: ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.