Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-1407/12/KB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-02-01
Teza: sposób ustalania różnic kurosowych - kurs faktycznie zastosowany
Słowa kluczowe: kurs-kurs faktycznie zastosowany; różnica-różnice kursowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 listopada 2012 r. (data wpływu do tut. Biura 14 listopada 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie sposobu wyceny waluty dla celów ustalania różnic kursowych:

\-od przeprowadzanych transakcji gospodarczych:

*   w przypadku gdy zakup waluty nastąpi w dniu uregulowania płatności – **jest prawidłowe,**
*   w przypadku gdy zakup waluty nastąpi w innym dniu niż uregulowanie płatności – **jest nieprawidłowe,**

\-od środków własnych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 listopada 2012 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu wyceny waluty dla celów ustalania różnic kursowych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, polegającą na handlu (odsprzedaży zakupionych towarów, głównie wielu asortymentów skarpet). Ze względu na atrakcyjność rynku, zamierza dokonywać importu towarów z Turcji. Płatność będzie przeprowadzana w walucie obcej – dolarach amerykańskich, co spowoduje występowanie różnic kursowych dwojakiego rodzaju: dotyczących wartości nabywanego towaru w związku z różnymi datami zakupu i zapłaty za ten towar oraz dotyczących transakcji przepływu środków na koncie walutowym. Przy czym, Wnioskodawca nie osiąga własnych wpływów w dolarach, a walutę tą nabywa od swojego banku za polską walutę pochodzącą ze sprzedanych przez Niego towarów.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy właściwe będzie zastosowanie kursu sprzedaży banku, z którego usług Wnioskodawca korzysta przy zapłacie za towar kontrahentowi tureckiemu (zakup jest rozliczany wg kursu średniego NBP), w sytuacji, gdy kurs ten nie będzie odbiegać o więcej niż 5% od kursu średniego NBP?

Czy właściwy będzie kurs faktycznie stosowany, przy zakupie waluty obcej (USD) od banku, z którego usług Wnioskodawca korzysta, tj. kurs wynegocjowany z bankiem?

Czy właściwy będzie kurs sprzedaży ww. banku, przy rozliczeniu rozchodu środków z rachunku bankowego prowadzonego w walucie obcej?

Zdaniem Wnioskodawcy, wskazane przez Niego sposoby stosowania kursów, a w konsekwencji sposób rozliczania różnic kursowych są prawidłowe. Bezsporne jest, że same różnice kursowe przy zrealizowaniu transakcji zakupu, to jest po zapłacie, stanowią koszt uzyskania przychodu, gdyż ma to związek z przychodem, a więc zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym do osób fizycznych różnice zrealizowane są kosztem uzyskania przychodu. Wnioskodawca prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów, a więc nie ma u Niego różnic naliczanych wyłącznie dla celów wyceny. Przyjęcie kursów faktycznie zastosowanych (w tym dla zakupu waluty obcej wynegocjowanych z bankiem) przy rozliczaniu przepływu środków pieniężnych z konta walutowego (przychód, rozchód) jest uprawnione na podstawie art. 24c ust. 4 zd. 1 ww. ustawy. W przekonaniu Wnioskodawcy, przepis ten daje również podstawę zastosowania kursu sprzedaży banku, z którego usług korzysta dla zapłaty zobowiązań (za nabyty towar), gdyż mowa jest w przepisie o kursie faktycznie zastosowanym, gdzie ustawa nie wyjaśnia, co to oznacza. W takim razie kurs sprzedaży banku może być uznany za faktycznie stosowany, bo nie jest to sprzeczne z potocznym rozumieniem zwrotu „faktycznie stosowany”. Ponadto w opinii Wnioskodawcy, wydaje się, że zastosowanie kursu sprzedaży dla zapłaty zobowiązań można uznać za właściwe również ze względu na to, że według przeprowadzonych przez Niego symulacji, kurs ten nie odbiega od średniego NBP o więcej niż 5% w jakimkolwiek dniu (art. 24c ust. 5 ww. ustawy).

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 24c ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3.

W myśl art. 24c ust. 2 pkt 1 - 3 ww. ustawy, dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

1.  przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
2.  poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
3.  otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest niższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5.

Stosownie natomiast do art. 24c ust. 3 pkt 1 - 3 ww. ustawy, ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

1.  przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
2.  poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
3.  otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest wyższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5.

Przy obliczaniu różnic kursowych, o których mowa w ust. 2 i 3, uwzględnia się kursy faktycznie zastosowane w przypadku sprzedaży lub kupna walut obcych oraz otrzymania należności lub zapłaty zobowiązań. W pozostałych przypadkach, a także gdy do otrzymanych należności lub zapłaty zobowiązań nie jest możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty w danym dniu, stosuje się kurs średni ogłaszany przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień (art. 24c ust. 4 ww. ustawy). Jeżeli faktycznie zastosowany kurs waluty, o którym mowa w ust. 2 i 3, jest wyższy lub niższy odpowiednio o więcej niż powiększona lub pomniejszona o 5% wartość kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień faktycznie zastosowanego kursu waluty, organ podatkowy może wezwać strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających zastosowanie kursu waluty. W razie niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają zastosowanie faktycznego kursu waluty, organ podatkowy określi ten kurs opierając się na kursach walut ogłaszanych przez Narodowy Bank Polski (art. 24c ust. 5 ww. ustawy). Przy czym, przez średni kurs ogłaszany przez Narodowy Bank Polski, o którym mowa w ust. 2 i 3, rozumie się kurs z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu lub poniesienia kosztu (art. 24c ust. 6 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 24c ust. 8 ww. ustawy, podatnicy wyznaczają kolejność wyceny środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej, o której mowa w ust. 2 pkt 3 i ust. 3 pkt 3, według przyjętej metody stosowanej w rachunkowości, której nie mogą zmieniać w trakcie roku podatkowego.

Zasady ustalania różnic kursowych określone w ust. 1-9 stosują podatnicy prowadzący działalność gospodarczą lub działy specjalne produkcji rolnej (art. 24c ust. 10 ww. ustawy).

Z powyższych przepisów wynika, iż u podatników prowadzących pozarolniczą działalność gospodarczą, dokonujących transakcji w walutach obcych, powstają dwa rodzaje różnic kursowych:

*   różnice wynikające z przeprowadzanych transakcji gospodarczych, w przypadku gdy wartość uzyskanego przychodu, bądź poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według średniego kursu Narodowego Banku Polskiego, o którym mowa w cyt. art. 24c ust. 6 ww. ustawy jest inna niż wartość tego przychodu, bądź kosztu z dnia faktycznego otrzymania, bądź wydatkowania środków pieniężnych, przeliczona według kursu faktycznie zastosowanego,
*   różnice od własnych środków pieniężnych zgromadzonych w walucie obcej przez podmiot gospodarczy, w tym także na rachunku bankowym, wynikające z ruchu środków na tym rachunku; różnice te powstają w przypadku, gdy faktycznie zastosowany kurs waluty z dnia wpływu środków pieniężnych (wartości pieniężnych) jest inny niż kurs faktycznie zastosowany waluty z dnia wypływu tych środków (wartości).

Zauważyć przy tym należy, iż podatnicy, którzy ustalają różnice kursowe w oparciu o tzw. metodę podatkową (wynikająca z cyt. art. 24c ww. ustawy), zaliczają odpowiednio do kosztów uzyskania przychodów, bądź przychodów podatkowych wyłącznie tzw. zrealizowane różnice kursowe, tj. takie różnice, które powstają w momencie faktycznego przepływu środków pieniężnych w związku z realizowaniem transakcji gospodarczych wynikających z prowadzonej działalności gospodarczej. Aby zatem doszło do powstania ww. różnic kursowych, musi mieć miejsce faktyczne otrzymanie, wydatkowanie, bądź przewalutowanie środków pieniężnych. Nie powstaną zatem różnice kursowe w rozumieniu ww. przepisów w przypadku, gdy podatnik dokona jedynie wypłaty środków z posiadanego konta walutowego, lecz nie wydatkuje ich na cele związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Z powyższego wynika także, iż (co do zasady) dla celów ustalenia różnic kursowych, wartości wyrażone w walucie obcej należy przeliczać po kursie faktycznie zastosowanym. Przepisy ustaw podatkowych nie definiują pojęcia faktycznie zastosowanego kursu waluty. Uwzględniając wykładnię językową oraz systemową i celowościową tego pojęcia stwierdzić należy, iż faktycznie zastosowany kurs walutowy to taki kurs, który rzeczywiście został użyty, a więc którym faktycznie się posłużono przy przeprowadzaniu konkretnej operacji gospodarczej. Z kursem faktycznie zastosowanym w powyższym rozumieniu mamy zatem do czynienia w sytuacji, gdy w związku z otrzymaniem, bądź wydatkowaniem środków występuje operacja sprzedaży, bądź kupna waluty obcej po określonym kursie, lub też dochodzi do przewalutowania tych środków. Natomiast w przypadku, gdy przy regulowaniu zobowiązań, bądź otrzymaniu należności nie zachodzą ww. okoliczności, dla celów ustalenia różnic kursowych należy stosować kurs średni ogłaszany przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień dokonania lub otrzymania zapłaty.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą m.in. w zakresie handlu skarpetami. Zamierza dokonywać zakupu towarów handlowych w Turcji. Płatność za ten towar będzie dokonywana w walucie obcej, tj. dolarach amerykańskich, za pośrednictwem walutowego konta bankowego Wnioskodawcy. Przy czym, środki na tym koncie będą pochodziły z zakupu waluty od banku za złotówki, bowiem Wnioskodawca nie będzie osiągał z działalności gospodarczej własnych wpływów w walucie obcej.

Mając na względzie cyt. wyżej przepisy stwierdzić należy, iż w opisanym zdarzeniu przyszłym mogą powstawać u Wnioskodawcy zarówno różnice kursowe od przeprowadzanych transakcji handlowych (zakupu towarów handlowych), jak i od środków własnych. Sposób ustalenia wartość poniesionego kosztu dla celów ustalenia różnic kursowych od przeprowadzanych transakcji handlowych, uzależniony będzie od faktu, czy nabycie od banku środków wykorzystywanych do zapłaty nastąpi w tym samym dniu, w którym Wnioskodawca ureguluje należności, czy też w terminie wcześniejszym. W przypadku gdy Wnioskodawca nabędzie dolary w tym samym dniu, w którym dokona zapłaty, dla celów ustalenia różnic kursowych wartość wydatkowanych środków należy przeliczać po kursie sprzedaży banku (bądź kursie wynegocjowanym z bankiem), jako kursie faktycznie zastosowanym. Jak wskazał bowiem Wnioskodawca, nie będzie posiadał własnych środków w walucie obcej, a dolary niezbędne do uregulowania Jego zobowiązania będzie kupował od banku po kursie sprzedaży, bądź kursie wynegocjowanym z bankiem. Jeżeli jednak nabycie dolarów nastąpi w terminie wcześniejszym (przed dniem uregulowania płatności), różnice kursowe należy ustalać z zastosowaniem kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień zapłaty.

Natomiast dla celów ustalenia różnic kursowych od środków własnych, należy porównać wartość wydatkowanych środków przeliczanych po kursie faktycznie zastosowanym z dnia nabycia, tj. według kursu sprzedaży banku (bądź kursu wynegocjowanego z bankiem) po którym Wnioskodawca nabędzie wydatkowaną walutę, z wartością wydatkowanych środków z dnia ich wypływu z rachunku przeliczoną po kursie średnim Narodowego Banku Polskiego z dnia poprzedzającego dzień zapłaty. Z opisu zdarzenia przyszłego nie wynika bowiem, iż w momencie wydatkowania środków w walucie obcej będzie dochodzić do sprzedaży bankowi, bądź przewalutowania tych środków.

Z uwagi na powyższe, stanowisko przedstawione we wniosku w zakresie sposobu wyceny waluty dla celów ustalania różnic kursowych:

\-od przeprowadzanych transakcji gospodarczych:

*   w przypadku gdy zakup waluty nastąpi w dniu uregulowania płatności – jest prawidłowe,
*   w przypadku gdy zakup waluty nastąpi w innym dniu niż uregulowanie płatności – jest nieprawidłowe,

\-od środków własnych – jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44 – 100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.