Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4011.473.2021.2.DJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-08-13
Teza: Koszty uzyskania przychodu, własne cele mieszkaniowe.
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; koszt-koszty uzyskania przychodów; nieruchomości; nieruchomości-nabycie nieruchomości; nieruchomości-zbycie nieruchomości
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 3 maja 2021 r. (data wpływu 5 maja 2021 r.), uzupełnionym pismami z dnia 6 sierpnia 2021 r. (data wpływu 6 sierpnia 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży udziałów w nieruchomości **jest:**

*   **prawidłowe** – w stosunku do pytań nr: 1, 2 (w odniesieniu do kosztów wymienionych w pkt 7.1, 7.2 i 7.4), 3 (w odniesieniu do wydatków wskazanych w pkt 2.1), 5 i 6;
*   **nieprawidłowe** – w pozostałym zakresie.

UZASADNIENIE

W dniu 5 maja 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży udziałów w nieruchomości.

W związku z tym, że złożony wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, pismem z dnia 28 lipca 2021 r., nr 0112-KDIL2-1.4011.473.2021.1.DJ, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ww. ustawy, wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków, w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłano 28 lipca 2021 r., odebrano 4 sierpnia 2021 r., natomiast w dniu 6 sierpnia 2021 r. do tut. organu wpłynęły pisma, stanowiące odpowiedzi na ww. wezwanie.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

1.

W dniu 9 kwietnia 2015 r. Wnioskodawca, wspólnie z żoną, pozostając w małżeńskiej wspólności majątkowej nabyli aktem notarialnym lokal mieszkalny (nieruchomość A) w stanie deweloperskim za cenę (…) PLN. Zakup mieszkania finansowany był częściowo z kredytu hipotecznego. Zakup nieruchomości nie nastąpił w ramach wykonywania działalności gospodarczej.

2.

Koszty jakie małżonkowie ponieśli w związku z zakupem nieruchomości A, koszty notarialne oraz poświadczone fakturami VAT wydatki na doprowadzenie mieszkania w stanie deweloperskim do stanu umożliwiającego zamieszkanie, to:

2.1.

kwota (…) PLN - koszty notarialne wymienione w akcie notarialnym ((…)PLN - opłata sądowa na podstawie art. 42 ust. 1 i 2 w związku z art. 44 ust. 1 pkt 1, 3 i 4, art. 44 ust. 2 ustawy z dnia 28 lipca 2005 r. o kosztach sądowych w sprawach cywilnych; (…) PLN - taksa notarialna, (…) PLN - podatek od towarów i usług (VAT) według stawki 23% na podstawie art. 41 w związku z art. 146a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług)

2.2.

kwota (…) PLN - faktura z dnia 14 kwietnia 2015 r., obejmująca: syfon wannowy, zestaw wc (miska sedesowa, spłuczka, deska sedesowa, uszczelka do misy sedesowej)

2.3.

kwota (…) PLN - faktura z dnia 28 kwietnia 2015 r. - farba ścienna

3.

W 2020 roku Wnioskodawca wspólnie z żoną pozostając w małżeńskiej wspólności majątkowej podjęli decyzję o zmianie mieszkania na dom jednorodzinny. W dniu 13 lipca 2020 r. aktem notarialnym małżonkowie zakupili dom w stanie deweloperskim wraz z działką (nieruchomość B) za kwotę (…) PLN. Zakup finansowany był w głównej mierze z kredytu hipotecznego zaciągniętego na ten cel w dniu 3 lipca 2020 r. w kwocie (…) PLN. Zakup nieruchomości nie nastąpił w ramach wykonywania działalności gospodarczej.

4.

W dniu 18 sierpnia 2020 r. wspólnie z żoną pozostając w małżeńskiej wspólności majątkowej aktem notarialnym małżonkowie sprzedali mieszkanie (nieruchomość A) za kwotę (…) PLN. Sprzedaż nieruchomości nie nastąpiła w ramach wykonywania działalności gospodarczej.

5.

Część kwoty uzyskanej ze sprzedaży nieruchomości A, tj. (…) PLN małżonkowie przeznaczyli na spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego w 2015 r. na zakup nieruchomości A. Pozostałe środki uzyskane ze sprzedaży mieszkania, tj. (…) PLN zostały przeznaczone w części na doprowadzenie domu (nieruchomości B) ze stanu deweloperskiego do stanu umożliwiającego zamieszkanie, pozostałą część tej kwoty pozostawili na spłatę przyszłych rat kredytu hipotecznego zaciągniętego w dniu 3 lipca 2020 r. na zakup nieruchomości B oraz planowane dalsze prace remontowo-budowlane związane między innymi z adaptacją poddasza nieruchomości B do celów mieszkaniowych.

6.

W związku z odpłatnym zbyciem nieruchomości A przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie ww. nieruchomości małżonkowie przystąpili do wyliczenia należnego podatku. Zgodnie z art. 22 ust. 6f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kwotę stanowiącą koszt uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości A, tj. (…) PLN (koszt zakupu nieruchomości A plus koszty wymienione w punktach 2.1, 2.2, 2.3) podwyższyli w stopniu odpowiadającym wskaźnikom wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów roku podatkowego w stosunku do tego samego roku ubiegłego, ogłaszanemu przez GUS w Monitorze Polskim, odpowiednio za lata 2016, 2017, 2018, 2019.

2016 - ujemny wskaźnik; 2017 - (…) x 1,9% = (…); 2018 - (…)x 1,7% = (…); 2019 - (…) x 2,1% = (…).

Przychód ze sprzedaży nieruchomości A: (…)PLN; koszty uzyskania przychodu podwyższone o wskaźniki wzrostu cen towarów i usług: (…)PLN.

7.

Koszty poniesione na własne cele mieszkaniowe związane z zakupem nieruchomości B, koszty notarialne, koszty kredytu hipotecznego, koszty wykończenia nieruchomości B, to:

7.1.

Koszty notarialne poniesione w związku z zakupem nieruchomości B wymienione w akcie notarialnym, łącznie: (…)PLN ((…)PLN - opłata sądowa na podstawie art. 42 ust. 1 i 2 w związku z art. 44 ust. 1 pkt 1, 3 i 4, art. 44 ust. 2 ustawy z dnia 28 lipca 2005 r. o kosztach sądowych w sprawach cywilnych (w tym (…) PLN za wpis hipoteki), (…)PLN - taksa notarialna, (…)PLN - podatek od towarów i usług (VAT) według stawki 23%, (…)PLN - za czynność złożenia wniosku wieczystoksięgowego, (…) PLN - podatek od towarów i usług (VAT) według stawki 23%, (…)PLN - za wypisy aktu, (…)PLN - podatek od towarów i usług (VAT) według stawki 23%).

7.2.

Poświadczone fakturami VAT wydatki poniesione (od momentu uzyskania przychodu ze sprzedaży nieruchomości A do dnia złożenia deklaracji PIT-39) na własne cele mieszkaniowe związane z wykończeniem nieruchomości B, tj.:

*   materiały budowlane i wykończeniowe (zaprawy klejące, kleje do glazury, kleje montażowe, wylewka betonowa, styropian, wełna mineralna, płyty kartonowo-gipsowe, płyty OSB, profile metalowe, fugi, silikony, akryle, gładź, grunt, farby)
*   elementy instalacji elektrycznej takie jak przewody podtynkowe, puszki elektryczne, gniazda i włączniki elektryczne, złączki elektryczne
*   wyciąg/okap kominowy na stałe połączony z instalacją wentylacyjną, będący integralną częścią instalacji wentylacyjnej
*   zakup i montaż paneli podłogowych, zakup i montaż drzwi, ościeżnic i klamek, zakup listew przypodłogowych
*   wyposażenie łazienki (zestaw wc, wanna, umywalki wraz z dedykowanymi szafkami na stałe przytwierdzonymi i przyklejonymi do ściany łazienki, sklejonymi z umywalkami, bez których instalacja umywalek jest niemożliwa, zabudowa prysznicowa, armatura, odpływy, syfony), armatura kuchenna, zlew, rury, złączki, akcesoria do instalacji wodno-kanalizacyjnej, kratki wentylacyjne
*   glazura, terakota, kamień gipsowy, parapety wewnętrzne z konglomeratu marmurowego;

łącznie (…)PLN.

7.3.

Kwota (…)PLN - suma comiesięcznych opłat pobieranych przez bank w ciągu sześciu miesięcy od zaciągnięcia kredytu hipotecznego na nieruchomość B z tytułu prowizji za podwyższone ryzyko do czasu wpisania hipoteki do księgi wieczystej.

7.4.

Do końca 2023 roku Wnioskodawca wspólnie z żoną deklarują wydanie co najmniej (…) PLN z kwoty uzyskanego przychodu ze sprzedaży nieruchomości A na spłatę rat wraz z odsetkami wynikających z harmonogramu spłat kredytu hipotecznego zaciągniętego na zakup nieruchomości B oraz dalsze prace remontowo-budowlane, m.in. przystosowanie poddasza nieruchomości B do celów mieszkaniowych (wstawienie okien dachowych, doprowadzenie instalacji elektrycznej, CO, wodno-kanalizacyjnej, budowa ścianek działowych, podłogi, zakup i montaż schodów prowadzących z parteru na poddasze).

8.

Wyliczenie podatku.

W związku z wątpliwościami co do możliwości zaliczenia wydatków wymienionych w punktach 7.1 i 7.3 do wydatków na własne cele mieszkaniowe w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do wyliczenia podatku od uzyskanego przychodu ze sprzedaży nieruchomości A małżonkowie przyjęli poniesione i deklarowane wydatki na własne cele mieszkaniowe w kwocie łącznie: (…) PLN (jedynie koszty i wydatki wymienione w punktach 6, 7.2, 7.4). W związku z pozostawaniem we wspólności małżeńskiej Wnioskodawca z żoną złożyli, każde z osobna deklaracje PIT-39 dzieląc wszelkie przychody i wydatki równo po połowie.

Wnioskodawca: przychód ze sprzedaży nieruchomości A: (…) PLN, koszty uzyskania przychodu (…) PLN, wydatki na własne cele mieszkaniowe poniesione w ciągu trzech lat od dnia uzyskania przychodu ze sprzedaży nieruchomości A: (…) PLN. Należny podatek do zapłaty z tytułu przychodu ze sprzedaży nieruchomości A: (…) PLN.

Żona Wnioskodawcy: przychód ze sprzedaży nieruchomości A: (…) PLN, koszty uzyskania przychodu (…) PLN, wydatki na własne cele mieszkaniowe poniesione w ciągu trzech lat od dnia uzyskania przychodu ze sprzedaży nieruchomości A: (…) PLN. Należny podatek do zapłaty z tytułu przychodu ze sprzedaży nieruchomości A: (…) PLN.

W piśmie, stanowiącym uzupełnienie wniosku Zainteresowany doprecyzował, że:

1.

Dom (nieruchomość B) od momentu zakupu służył, służy obecnie i będzie służył realizacji celów mieszkaniowych Wnioskodawcy oraz żony Wnioskodawcy. Jest to obecnie jedyna nieruchomość, którą małżonkowie posiadają. Małżonkowie mieszkają w tym domu i zamierzają mieszkać w tym domu w przyszłości.

2.

Lokal mieszkalny (nieruchomość A) służyła realizacji celów mieszkaniowych Wnioskodawcy oraz żony Wnioskodawcy. Wnioskodawca wspólnie z żoną mieszkali w tym lokalu do czasu jego sprzedaży.

3.

Dom (nieruchomość B) oraz lokal mieszkalny (nieruchomość A) są położone w Rzeczypospolitej Polskiej.

4.

Kredyt na nabycie nieruchomości A został zaciągnięty przez Wnioskodawcę wspólnie z żoną Wnioskodawcy na wspólnych zasadach - oboje z żoną, jako kredytobiorcy byli zobowiązani do solidarnej spłaty tego kredytu. W umowie kredytu na nieruchomość A był wskazany cel, na jaki został on zaciągnięty, tj.: na zakup lokalu mieszkalnego położonego pod adresem: (…); powierzchnia użytkowa (…) m2. Jest to jedyny cel wskazany w niniejszej umowie kredytowej zawartej w związku z nabyciem nieruchomości A.

Kredyt na nabycie nieruchomości B został zaciągnięty przez Wnioskodawcę wspólnie z żoną Wnioskodawcy na wspólnych zasadach - oboje z żoną, jako kredytobiorcy są zobowiązani do solidarnej spłaty tego kredytu. W umowie kredytu na nieruchomość B jest wskazany cel, na jaki został on zaciągnięty, tj.: zakup domu jednorodzinnego wraz z działką, powierzchnia działki (…) m2, powierzchnia domu (…) m2, adres nieruchomości: (…). Jest to jedyny cel wskazany w niniejszej umowie kredytowej zawartej w związku z nabyciem nieruchomości A.

5.

Poniesione przez Wnioskodawcę wydatki na własne cele mieszkaniowe (o którym mowa we wniosku, będące przedmiotem zadanych we wniosku pytań nr 2, 5 i nr 6) zostały lub zostaną sfinansowane środkami uzyskanymi przez Wnioskodawcę i żonę Wnioskodawcy ze sprzedanego w dniu 18 sierpnia 2020 roku mieszkania. Wydatkowanie ww. środków nastąpi w ciągu trzech lat licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie (tj. do końca 2023 roku).

Jak już wskazał Wnioskodawca we wniosku, w opisie stanu faktycznego (pkt 5) część kwoty uzyskanej ze sprzedaży nieruchomości A, tj. (…) PLN małżonkowie przeznaczą na spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego w 2015 r. na zakup nieruchomości A. Pozostałe środki uzyskane ze sprzedaży mieszkania, tj. (…) PLN zostały przeznaczone w części na doprowadzenie domu (nieruchomości B) ze stanu deweloperskiego do stanu umożliwiającego zamieszkanie, pozostałą część tej kwoty małżonkowie pozostawili na spłatę przyszłych rat kredytu hipotecznego zaciągniętego w dniu 3 lipca 2020 r. na zakup nieruchomości B oraz planowane dalsze prace remontowo-budowlane. Wydatków na powyżej wymienione cele małżonkowie zamierzają dokonać do końca 2023 roku.

6.

Nieruchomość B zakupiona w 2020 roku została nabyta do wspólnego majątku małżeńskiego (Wnioskodawcy i żony Wnioskodawcy). Faktury dokumentujące wydatki związane z wykończeniem nieruchomości B zostały wystawione na Wnioskodawcę.

7.

Nieruchomość A została nabyta do wspólnego majątku małżonków (tj. Wnioskodawcy i żony Wnioskodawcy) i do momentu sprzedaży stanowiła majątek wspólny małżonków.

8.

Wnioskodawca posiada faktury dokumentujące wszystkie poniesione nakłady, które wymienił we wniosku i będące przedmiotem pytań Wnioskodawcy zarówno odnośnie nieruchomości A jak i nieruchomości B. Zgodnie z opisem zawartym we wniosku (pkt 2) Wnioskodawca posiada faktury wystawione na siebie na wydatki dotyczące nieruchomości A: kwota (…) PLN - faktura z dnia 14 kwietnia 2015 r., obejmująca: syfon wannowy, zestaw WC (miska sedesowa, spłuczka, deska sedesowa, uszczelka do misy sedesowej); kwota (…) PLN - faktura z dnia 28 kwietnia 2015 r. - farba ścienna, koszty notarialne poniesione w związku z zakupem nieruchomości A poświadczone są zapisem w akcie notarialnym - Wnioskodawca nie posiada faktury od notariusza. Wszelkie faktury dokumentujące wydatki wskazane we wniosku zarówno dotyczące nieruchomości A jak i nieruchomości B są wystawione na Wnioskodawcę. Wydatki te były poczynione z majątku wspólnego z żoną Wnioskodawcy, z którą Wnioskodawca był i pozostaje w małżeńskiej wspólności majątkowej.

9.

Pod pojęciem „armatura” Wnioskodawca ma na myśli krany umywalkowe wraz z zestawem montażowym, korki umywalkowe, zestaw prysznicowy (deszczownica ze słuchawką prysznicową), zestaw wannowy (kran, słuchawka prysznicowa, korek wannowy) - wszystkie te elementy są na stałe zamontowane w łazience, stanowią zakończenie instalacji wodno-kanalizacyjnej.

Pod pojęciem „armatura kuchenna” Wnioskodawca ma na myśli kran kuchenny - w ilości 2 sztuk, jeden zamontowany na stałe nad zlewem w kuchni, drugi zamontowany na stałe nad zlewem w garażu, stanowią zakończenie instalacji wodno-kanalizacyjnej. We wniosku pojęcia „armatura” i „armatura kuchenna” zostały użyte przez Wnioskodawcę w odniesieniu do nieruchomości B.

10.

Koszty wymienione w odpowiedzi na pytanie nr 9 są na stałe połączone z elementami konstrukcyjnymi nieruchomości B, umywalki, zlewy, wanna są na stałe przytwierdzone do ścian budynku, krany, zestawy prysznicowe są zakończeniem instalacji wodno-kanalizacyjnej. W żadnym punkcie wniosku Wnioskodawca nie pyta ogólnie o sprzęt AGD. Jeżeli chodzi o płytę indukcyjną to zarówno w nieruchomości A - płyta kuchenna była, a w nieruchomości B płyta indukcyjna jest zakończeniem instalacji elektrycznej, na stałe przyklejona do blatu kuchennego, który jest (był - w odniesieniu do nieruchomości A) na stałe przyklejony do ściany budynku.

11.

Wnioskodawca nie prowadził i nie prowadzi działalności gospodarczej, żona Wnioskodawcy nie prowadzi i nie prowadziła działalności gospodarczej.

12.

Lokal mieszkalny (nieruchomość A) Wnioskodawca nabył wspólnie z żoną w celu zaspokojenia własnych celów mieszkaniowych.

13.

Dom wraz z działką (nieruchomość B) Wnioskodawca nabył wspólnie z żoną w celu zaspokojenia własnych celów mieszkaniowych.

14.

Powodem zbycia nieruchomości A była potrzeba pozyskania środków na wykończenie nieruchomości B.

15.

Wnioskodawca wspólnie z żoną poczynili inne nakłady na nieruchomość A (oprócz wymienionych we wniosku) zwiększające wartość tej nieruchomości, jednak Wnioskodawca nie posiada już faktur ani paragonów poświadczających te nakłady, nie jest w stanie określić dokładnie sumy nakładów, na które nie posiada już faktur lub paragonów.

16.

Jedynymi działaniami marketingowymi związanymi ze sprzedażą nieruchomości A było wystawienie ogłoszeń na portalach internetowych.

17.

Nabywca nieruchomości A zgłosił się do Wnioskodawcy po przeczytaniu ogłoszenia Wnioskodawcy na portalu internetowym „(…)” lub „(…)” – Wnioskodawca nie wie, którego.

18.

Ani Wnioskodawca ani żona Wnioskodawcy nie dokonywali sprzedaży innych nieruchomości niż nieruchomość A.

19.

Ani Wnioskodawca ani żona Wnioskodawcy nie posiadają żadnych innych nieruchomości niż nieruchomość B, nieruchomość B obecnie nie jest przeznaczona do sprzedaży.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy koszty wymienione w punktach 2.1, 2.2, 2.3 zaliczają się do kosztów uzyskania przychodu ze sprzedaży nieruchomości A w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy poniesione i szacowane koszty wymienione w punktach 7.1, 7.2, 7.3, 7.4 zaliczają się do wydatków na własne cele mieszkaniowe w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i można je ująć podczas rozliczenia podatku dochodowego od sprzedaży nieruchomości A?
3.  Czy prawidłowym jest w świetle przepisów podatkowych podniesienie kosztów uzyskania przychodu ze sprzedaży nieruchomości A, powiększonych o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość nieruchomości A, w stopniu odpowiadającym wskaźnikom wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów roku podatkowego w stosunku do tego samego roku ubiegłego, ogłaszanemu przez GUS w Monitorze Polskim za lata 2016-2019? Chodzi Wnioskodawcy o nakłady poniesione w związku z zakupem i wykończeniem nieruchomości A, wymienione we wniosku w punktach: 2.1. kwota (…) PLN - koszty notarialne wymienione w akcie notarialnym ((…)PLN - opłata sądowa na podstawie art. 42 ust. 1 i 2 w związku z art. 44 ust. 1 pkt 1, 3 i 4, art. 44 ust. 2 ustawy z dnia 28 lipca 2005 r. o kosztach sądowych w sprawach cywilnych; (…)PLN - taksa notarialna, (…) PLN - podatek od towarów i usług (VAT) według stawki 23% na podstawie art. 41 w związku z art. 146a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług); 2.2. kwota (…) PLN - faktura z dnia 14 kwietnia 2015 r., obejmująca: syfon wannowy, zestaw WC (miska sedesowa, spłuczka, deska sedesowa, uszczelka do misy sedesowej); elementy te zostały na stałe zamontowane do elementów konstrukcyjnych lokalu i stanowiły zakończenie instalacji wodno-kanalizacyjnej. 2.3. kwota (…) PLN - faktura z dnia 28 kwietnia 2015 r. - farba ścienna - użyta do pomalowania ścian ww. lokalu.
4.  Czy należny podatek od sprzedaży nieruchomości A został prawidłowo wyliczony?
5.  Czy do wydatków na własne cele mieszkaniowe, tzw. ulgi mieszkaniowej można zaliczyć zakup i montaż (ze środków pochodzących z przychodu ze sprzedaży nieruchomości A) zintegrowanego napędu bramy garażowej, stanowiącego jednocześnie zamek bramy garażowej, w garażu znajdującym się w bryle domu (nieruchomości B), będącego integralną częścią domu, z którego to garażu jest swobodny dostęp do części mieszkalnej domu. W zakupionym domu w stanie deweloperskim drzwi garażowe nie były wyposażone w żaden zamek, wobec czego nie spełniały swoich funkcji, co za tym idzie, dostęp do garażu jak i części mieszkalnej był niezabezpieczony.
6.  Czy do wydatków na własne cele mieszkaniowe, tzw. ulgi mieszkaniowej można zaliczyć zakup i zainstalowanie w nieruchomości B (ze środków pochodzących z przychodu ze sprzedaży nieruchomości A), kuchennej płyty indukcyjnej w zabudowie kuchennej, szafek podumywalkowych w łazience na stałe przytwierdzonych i przyklejonych do ścian, sklejonych na stałe z umywalkami, bez których zainstalowanie umywalek nie jest możliwe?
7.  Czy koszt uzyskania przychodu ze sprzedaży nieruchomości A można podwyższyć o udokumentowany fakturą VAT zakup kuchennej płyty grzewczej, na stałe zamontowanej w zabudowie kuchennej, zainstalowanej w tejże nieruchomości w ramach wykończenia mieszkania?

Tutejszy organ informuje, że w odniesieniu do podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie stanu faktycznego dotyczącego skutków podatkowych sprzedaży udziałów w nieruchomości w stosunku do pytania nr 4 zadanego we wniosku (zacytowanego wyżej) i wycofanego w jego uzupełnieniach zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie nr 0112-KDIL2-1.4011.752.2021.1.DJ.

Zdaniem Wnioskodawcy (stanowisko, wynikające z wniosku, jak i jego uzupełnień w odniesieniu do pytań nr 1-3, 5-7):

1.

Czy koszty wymienione w punktach 2.1, 2.2, 2.3 zaliczają się do kosztów uzyskania przychodu ze sprzedaży nieruchomości A w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

TAK - jest to zgodne z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych.

2.

Czy poniesione i szacowane koszty wymienione w punktach 7.1, 7.2, 7.3, 7.4 zaliczają się do wydatków na własne cele mieszkaniowe w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i można je ująć podczas rozliczenia podatku dochodowego od sprzedaży nieruchomości A?

TAK - wszystkie wymienione w powyższych punktach koszty są ściśle związane z zakupem nieruchomości B, stanowiły warunek otrzymania kredytu na tą nieruchomość lub były związane z wykończeniem domu ze stanu deweloperskiego do stanu umożliwiającego zamieszkanie.

3.

Stanowisko Wnioskodawcy odnośnie przeformułowanego pytania nr 3:

TAK - prawidłowym jest w świetle przepisów podatkowych podniesienie kosztów uzyskania przychodu ze sprzedaży nieruchomości A, powiększonych o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość nieruchomości A, w stopniu odpowiadającym wskaźnikom wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów roku podatkowego w stosunku do tego samego roku ubiegłego, ogłaszanemu przez GUS w Monitorze Polskim za lata 2016-2019, tj., nakłady poniesione w związku z zakupem i wykończeniem nieruchomości A, wymienione we wniosku w punktach:

2.1.

kwota (…)PLN - koszty notarialne wymienione w akcie notarialnym ((…) PLN - opłata sądowa na podstawie art. 42 ust. 1 i 2 w związku z art. 44 ust. 1 pkt 1, 3 i 4, art. 44 ust. 2 ustawy z dnia 28 lipca 2005 r. o kosztach sądowych w sprawach cywilnych; (…)PLN - taksa notarialna, (…) PLN - podatek od towarów i usług (VAT) według stawki 23% na podstawie art. 41 w związku z art. 146a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług);

2.2.

kwota (…) PLN - faktura z dnia 14 kwietnia 2015 r., obejmująca: syfon wannowy, zestaw WC (miska sedesowa, spłuczka, deska sedesowa, uszczelka do misy sedesowej);

2.3.

kwota (…) PLN - faktura z dnia 28 kwietnia 2015 r. - farba ścienna.

5.

Czy do wydatków na własne cele mieszkaniowe, tzw. ulgi mieszkaniowej można zaliczyć zakup i montaż (ze środków pochodzących z przychodu ze sprzedaży nieruchomości A) zintegrowanego napędu bramy garażowej, stanowiącego jednocześnie zamek bramy garażowej, w garażu znajdującym się w bryle domu (nieruchomości B), będącego integralną częścią domu, z którego to garażu jest swobodny dostęp do części mieszkalnej domu. W zakupionym domu w stanie deweloperskim drzwi garażowe nie były wyposażone w żaden zamek, wobec czego nie spełniały swoich funkcji, co za tym idzie, dostęp do garażu jak i części mieszkalnej był niezabezpieczony.

TAK - drzwi garażowe są integralną częścią budynku mieszkalnego, nie spełniają swojej funkcji bez zamka.

6.

Czy do wydatków na własne cele mieszkaniowe, tzw. ulgi mieszkaniowej można zaliczyć zakup i zainstalowanie w nieruchomości B (ze środków pochodzących z przychodu ze sprzedaży nieruchomości A), kuchennej płyty indukcyjnej w zabudowie kuchennej, szafek podumywalkowych w łazience na stałe przytwierdzonych i przyklejonych do ścian, sklejonych na stałe z umywalkami, bez których zainstalowanie umywalek nie jest możliwe?

TAK - płyta indukcyjna jest na stałe zainstalowana/wklejona do blatu kuchennego, szafki podumywalkowe są dedykowane do umywalek, są na stałe przytwierdzone i wklejone do ściany, są sklejone razem z umywalkami, instalacja umywalek jest niemożliwa bez szafek.

7.

Czy koszt uzyskania przychodu ze sprzedaży nieruchomości A można podwyższyć o udokumentowany fakturą VAT zakup kuchennej płyty grzewczej, na stałe zamontowanej w zabudowie kuchennej, zainstalowanej w tejże nieruchomości w ramach wykończenia mieszkania?

TAK - płyta indukcyjna została na stałe zainstalowana/wklejona do blatu kuchennego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest:

*   **prawidłowe** – w stosunku do pytań nr: 1, 2 (w odniesieniu do kosztów wymienionych w pkt 7.1, 7.2 i 7.4), 3 (w odniesieniu do wydatków wskazanych w pkt 2.1), 5 i 6;
*   **nieprawidłowe** – w pozostałym zakresie.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 tej ustawy, a kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca wraz z żoną w ramach małżeńskiej wspólności majątkowej w dniu 9 kwietnia 2015 r. nabyli aktem notarialnym lokal mieszkalny (nieruchomość A) w stanie deweloperskim. Zakup ww. mieszkania finansowany był częściowo z kredytu hipotecznego, zaciągniętego w 2015 roku. Nieruchomość A została sprzedana przez małżonków w dniu 18 sierpnia 2020 roku.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że odpłatne zbycie w 2020 r. lokalu mieszkalnego (nieruchomości A), nabytego w 2015 r., stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy, ponieważ nastąpiło przed upływem pięcioletniego terminu określonego w ww. przepisie.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

W myśl natomiast art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby odpłatne zbycie mogło dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo–skutkowy.

Do takich kosztów można zaliczyć m.in.: prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, opłatę notarialną, koszty i opłaty sądowe.

Zauważyć należy, że ww. koszty nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód.

W ten sposób ustalony przychód pomniejsza się o koszty uzyskania przychodu – w celu ustalenia dochodu, który jest podstawą opodatkowania.

Istotne jest więc, aby od powyżej wskazanych kosztów odpłatnego zbycia odróżnić koszty uzyskania przychodu, których zasady ustalania określone zostały w art. 22 ust. 6c i ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ustalenie kosztów uzyskania przychodu odbywa się zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość, udział lub prawo nabyto odpłatnie (np. umowa sprzedaży), czy nieodpłatnie (np. umowa darowizny).

W niniejszej sprawie nieruchomość A, będącą przedmiotem zbycia w dniu 18 sierpnia 2020 roku nabyto odpłatnie, a więc zastosowanie znajdzie art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Zatem w myśl przepisu art. 22 ust. 6c, kosztem uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia mogą być jedynie nakłady na nieruchomość poniesione przez Wnioskodawcę w czasie jego posiadania, które zwiększyły jej wartość oraz zostały udokumentowane fakturami VAT lub dokumentami stwierdzającymi poniesienie opłat administracyjnych.

Koszt nabycia, co do zasady określa notarialna umowa sprzedaży, na podstawie której podatnik staje się właścicielem nieruchomości. Koszty nabycia nieruchomości obejmują nie tylko cenę zakupu, ale również inne wydatki związane z tym nabyciem, np. wynagrodzenie notariusza, podatek od czynności cywilnoprawnych – pod warunkiem, że w istocie nabywca takie wydatki poniósł.

Przedstawiony we wniosku stan faktyczny wskazuje, że Wnioskodawca wraz z żoną nabyli mieszkanie na rynku pierwotnym w stanie deweloperskim. W związku z tym, konieczne było poniesienie wydatków mających na celu dostosowanie lokalu do stanu umożliwiającego zamieszkanie w nim. Zatem, w analizowanej sprawie kosztem uzyskania przychodu będzie cena nabycia nieruchomości określona na podstawie aktu notarialnego oraz nakłady poniesione na nieruchomość.

Do kosztów uzyskania przychodów zaliczyć także należy poniesione przez Wnioskodawcę koszty sporządzenia aktu notarialnego dotyczącego nabycia sprzedanego lokalu mieszkalnego.

Przy czym podkreślić należy, że nie stanowią nakładów na lokal wydatki poniesione na jego umeblowanie oraz zakup wyposażenia lokalu, gdyż wydatki te nie mają charakteru wydatków modernizujących ani remontowych.

Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą i interpretacyjną w tym zakresie przyjmuje się, że wydatki na meble (w tym w stałej zabudowie) oraz wydatki na sprzęty RTV czy AGD, przedmioty dekoracyjne nie mogą być kwalifikowane do kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości (por. np. wyrok NSA z dnia 26 lutego 1999 r., sygn. akt I SA/Gd 250/97, wyrok NSA wyroku z dnia 27 kwietnia 2006 r., sygn. akt II FSK 639/05, wyrok WSA z dnia 3 listopada 2020r., sygn. akt I SA/Gd 731/20). Nie są to bowiem wydatki związane z remontem czy modernizacją, które byłyby z nieruchomością związane, a tym samym nie mają wpływu na zwiększenie wartości nieruchomości. Przedmioty będące wyposażeniem nieruchomości są rzeczami odrębnymi, niezależnymi od samej nieruchomości (nie są z nieruchomością nierozerwalnie związane, nie stanowią jej części składowych), a w konsekwencji mogą być autonomicznym przedmiotem sprzedaży. W świetle powyższego ww. wydatki nie stanowią kosztów uzyskania przychodu ze sprzedaży nieruchomości.

Analiza treści art. 22 ust. 6c i 6e ww. ustawy prowadzi do wniosku, że zaliczenie do kosztów uzyskania przychodu poniesionych na nieruchomość nakładów uwarunkowane zostało koniecznością:

*   zwiększenia jej wartości,
*   poniesienia w czasie posiadania przedmiotowej nieruchomości,
*   oraz udokumentowania fakturami VAT lub dokumentami stwierdzającymi poniesienie opłat administracyjnych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie określa definicji pojęcia nakładów. W doktrynie ugruntowany jest pogląd, zgodnie z którym nakłady na nieruchomość należy rozumieć jako wydatki poniesione na substancję danej nieruchomości. Uznaje się, że są to nie tylko nakłady ulepszające lub modernizujące nieruchomość, ale również nakłady o charakterze budowlanym, remontowym, które zwiększają wartość rynkową lokalu.

Na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych za nakłady należy uznać wszelkie inwestycje, które zmieniają/przeobrażają daną rzecz, nadając jej nową jakość. Zatem nakłady, o których mowa w art. 22 ust. 6c ww. ustawy, poniesione w trakcie posiadania nieruchomości, mogą stanowić koszt uzyskania przychodu z tytułu jej odpłatnego zbycia, jeżeli odznaczają się remontowym lub modernizacyjnym charakterem i zwiększają wartość nieruchomości, niezależnie od tego, czy zostały one sfinansowane kredytem bankowym, czy też środki na ten cel pochodziły z oszczędności nabywcy.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym nie definiują także pojęcia „remont”. Wymienione pojęcie rozumieć należy zatem w znaczeniu powszechnie stosowanym w zakresie inwestycji.

W świetle przepisu art. 3 pkt 8 ww. ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r., poz. 1333) poprzez „remont” należy rozumieć wykonanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Pojęcie remontu wyczerpująco wyjaśnił również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 4 marca 1998 r., I SA/Gd 886/96, stwierdzając: „za remont budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego w znaczeniu powszechnie stosowanym w zakresie inwestycji uważa się prace budowlane mające na celu utrzymanie lokalu mieszkalnego lub budynku mieszkalnego we właściwym stanie, przywrócenie jego pierwotnej zdolności użytkowej, którą utracił w wyniku upływu czasu i eksploatacji wraz z wymianą dotychczas użytkowanych zużytych składników ich wyposażenia technicznego takich jak: dotychczasowej instalacji wodnej, kanalizacyjnej, centralnego ogrzewania, ciepłej wody, gazu przewodowego lub tylko określonych elementów tych instalacji.”

Za „remont” należy więc uznać prace dotyczące nieruchomości i jej części składowych (tj. wszystkiego, co nie może być odłączone od nieruchomości bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego), służące utrzymaniu nieruchomości we właściwym stanie, doprowadzeniu jej do pożądanej zdolności użytkowej, modernizacji jej elementów składowych. „Remontem” w rozumieniu omawianego przepisu jest również tzw. wykończenie nieruchomości, a więc prace służące doprowadzeniu do zdolności użytkowej. W każdym przypadku remont dotyczy „materii” nieruchomości, a więc jej ścian, podłóg, sufitu, okien, drzwi, wyposażenia technicznego takiego jak instalacje: wodna, kanalizacyjna, elektryczna, grzewcza, gazowa bądź innych elementów trwale połączonych konstrukcyjnie z elementami budowlanymi nieruchomości.

Podsumowując, mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa oraz przedstawiony we wniosku opis sprawy należy uznać, że wydatki wskazane przez Wnioskodawcę, a będące przedmiotem zapytania Wnioskodawcy, tj. wydatki wymienione przez Wnioskodawcę w punktach: 2.1 (koszty notarialne wymienione w akcie notarialnym), 2.2 (wydatki wynikające z faktury z dnia 14 kwietnia 2015 r., obejmujące: syfon wannowy, zestaw wc \[miska sedesowa, spłuczka, deska sedesowa, uszczelka do misy sedesowej\]), 2.3 (wydatki wynikające z faktury z dnia 28 kwietnia 2015 r., dotyczące farby ściennej) mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodu w rozumieniu art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast nie stanowią nakładów zwiększających wartość lokalu mieszkalnego wydatki poniesione na zakup urządzeń (sprzętu AGD w stałej zabudowie).

Zauważyć bowiem należy – co już wyżej wyjaśniono – że wydatki na umeblowanie (w tym w zabudowie stałej) oraz na nabycie sprzętów AGD (w tym do zabudowy stałej) nie mogą być kwalifikowane do kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości. Nie są to bowiem wydatki związane z remontem, czy modernizacją, które byłyby z nieruchomością związane, a tym samym nie mają wpływu na zwiększenie wartości nieruchomości. Przedmioty będące wyposażeniem nieruchomości są rzeczami niezależnymi od samej nieruchomości (nie są z nieruchomością nierozerwalnie związane, nie stanowią części składowych), a w konsekwencji mogą być autonomicznym przedmiotem sprzedaży. W świetle powyższego ww. wydatki nie stanowią kosztów uzyskania przychodu ze sprzedanej nieruchomości.

Zatem Wnioskodawca, nie może kosztu uzyskania przychodu ze sprzedaży nieruchomości A podwyższyć o udokumentowany fakturą VAT zakup kuchennej płyty grzewczej, na stałe zamontowanej w zabudowie kuchennej, zainstalowanej w tejże nieruchomości w ramach wykończenia mieszkania, ponieważ stanowi ona element wyposażenia, niezwiązany w sposób trwały z mieszkaniem, który może stanowić autonomiczny przedmiot sprzedaży. W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy, w odniesieniu do zadanego we wniosku pytania nr 7 należało uznać za nieprawidłowe.

Rozpatrując możliwość waloryzacji przez Wnioskodawcę ww. poniesionych kosztów, należy wskazać, że w myśl art. 22 ust. 6f ww. ustawy, koszty nabycia lub koszty wytworzenia, o których mowa w ust. 6c, są corocznie podwyższane, począwszy od roku następującego po roku, w którym nastąpiło nabycie lub wytworzenie zbywanych rzeczy lub praw majątkowych, do roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym nastąpiło ich zbycie, w stopniu odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów roku podatkowego w stosunku do tego samego okresu roku ubiegłego, ogłaszanemu przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej "Monitor Polski".

Komunikat Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w sprawie wskaźnika cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów ogłaszany jest w Dzienniku Urzędowym RP „Monitor Polski” - do 15 października każdego roku (za pierwsze trzy kwartały w stosunku do analogicznego okresu roku poprzedniego).

Dokonując literalnej wykładni normy prawnej określonej w art. 22 ust. 6f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazać należy, że przepis ten posługuje się zwrotem „koszty nabycia lub koszty wytworzenia, o których mowa w ust. 6c”, z powyższego zwrotu wynika jednoznacznie, że podstawą podwyższenia w niniejszej sprawie może być jedynie koszt nabycia. W przedmiotowej sprawie kosztem nabycia nie będą zatem wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na nieruchomość A, wymienione w pkt 2.2 i 2.3 - wydatki te stanowią bowiem nakłady zwiększające wartość nieruchomości. Oznacza to, że Wnioskodawca nie może dokonać waloryzacji poniesionych nakładów na mieszkanie. Podstawę waloryzacji w niniejszej sprawie stanowi zatem wynikająca z umowy sprzedaży cena jaką Wnioskodawca zapłacił nabywając lokal mieszkalny powiększona jedynie o koszty sporządzenia aktu notarialnego, tj. koszty notarialne wymienione w tym akcie (wskazane w pkt 2.1).

Ponadto z art. 22 ust. 6f ww. ustawy wynika, że podwyższenia dokonuje się począwszy od roku następującego po roku, w którym nastąpiło nabycie zbywanych rzeczy lub praw majątkowych, do roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym nastąpiło ich zbycie. Podwyższenia nie dokonuje się o wskaźnik ogłoszony w roku nabycia oraz w roku zbycia.

Oznacza to, że zasadność podwyższenia kosztów nabycia lokalu mieszkalnego należy rozpatrywać tylko w odniesieniu do lat 2016-2019.

Zgodnie z komunikatami Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego:

*   z dnia 11 października 2016 r. w sprawie wskaźnika cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów 2016 r. (M. P. z 2016 r., poz. 982), ogłasza się, że wskaźnik cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie I-III kwartału 2016 r. w stosunku do I-III kwartału 2015 r. wyniósł 99,1 (spadek cen o 0,9 %);
*   z dnia 12 października 2017 r. w sprawie wskaźnika cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów 2017 r. (M. P. z 2017 r., poz. 940), ogłasza się, że wskaźnik cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie I-III kwartału 2017 r. w stosunku do I-III kwartału 2016 r. wyniósł 101,9 (wzrost cen o 1,9 %);
*   z dnia 15 października 2018 r. w sprawie wskaźnika cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów 2018 r. (M. P. z 2018 r., poz. 989), ogłasza się, że wskaźnik cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie I-III kwartału 2018 r. w stosunku do I-III kwartału 2017 r. wyniósł 101,7 (wzrost cen o 1,7 %);
*   z dnia 15 października 2019 r. w sprawie wskaźnika cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów 2019 r. (M. P. z 2019 r., poz. 1010), ogłasza się, że wskaźnik cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie I-III kwartału 2019 r. w stosunku do I-III kwartału 2018 r. wyniósł 102,1 (wzrost cen o 2,1 %).

Z powyższych komunikatów wynika, że ogłoszony wskaźnik za rok 2016 jest ujemny, co uniemożliwia podwyższenie kosztów uzyskania przychodu zgodnie z art. 22 ust. 6f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za 2016 r. Zatem, Wnioskodawca będzie mógł dokonać podwyższenia kosztów nabycia zgodnie z ww. przepisem tylko za lata 2017-2019.

Dochód ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – ustalony według zasad wskazanych powyżej – może jednak, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy, zostać objęty zwolnieniem z opodatkowania przy spełnieniu warunków określonych w tym przepisie.

Wskazany przepis stanowi, że wolne od podatku są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.

Dochód zwolniony należy zatem obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D x (W / P)

gdzie:

D – dochód ze sprzedaży,

W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

P – przychód ze sprzedaży.

W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego uprawniają do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1.  wydatki poniesione na:
    1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
    2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
    3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
    4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
    5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego‒ położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.
2.  wydatki poniesione na:
    1.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na cele określone w pkt 1,
    2.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a,
    3.  spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a lub b‒ w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Z art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika natomiast, że przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach. Przez własne budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się również niestanowiące własności lub współwłasności podatnika budynek, lokal lub pomieszczenie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, podatnik nabędzie ich własność lub współwłasność albo spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach, jeżeli uprzednio prawo takie mu nie przysługiwało.

Stosownie do art. 21 ust. 29 ww. ustawy, w przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a-c, stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit a-c oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a-c.

Jak wskazał Wnioskodawca we wniosku, w opisie stanu faktycznego (pkt 5) część kwoty uzyskanej ze sprzedaży nieruchomości A, przeznaczona została na spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego w 2015 r. na zakup nieruchomości A. Pozostałe środki uzyskane ze sprzedaży mieszkania zostały przeznaczone w części na doprowadzenie domu (nieruchomości B) ze stanu deweloperskiego do stanu umożliwiającego zamieszkanie, pozostała część tej kwoty została pozostawiona na spłatę przyszłych rat kredytu hipotecznego zaciągniętego w dniu 3 lipca 2020 r. na zakup nieruchomości B oraz planowane dalsze prace remontowo-budowlane. Wydatki na powyżej wymienione cele zostaną dokonane do końca 2023 roku.

W tym miejscu należy jednoznacznie wskazać, że wszelkiego rodzaju ulgi czy zwolnienia są odstępstwem od konstytucyjnej zasady równości i powszechności opodatkowania, w sposób szczegółowy uregulowanymi w przepisach materialnego prawa podatkowego. Są one przywilejami, z których podatnik ma prawo, a nie obowiązek skorzystania. Zatem oceniając ciążące na nim obowiązki wynikające z zastosowania danej ulgi czy zwolnienia podatkowego należy dokonać ścisłej, literalnej wykładni przepisu regulującego daną ulgę czy zwolnienie. W związku z tym, tylko wydatkowanie środków uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych w terminie i na cele wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 131, a szczegółowo określone w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.

Z wniosku można wywieść, że część środków uzyskanych przez Wnioskodawcę ze sprzedaży w dniu 18 sierpnia 2020 roku mieszkania (nieruchomości A) zostanie przeznaczonych przez Wnioskodawcę na spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego w dniu 3 lipca 2020 roku wspólnie z żoną na zakup w ramach wspólności majątkowej małżeńskiej domu (nieruchomości B), w którym małżonkowie realizują własne cele mieszkaniowe. Dodatkowo Zainteresowany poinformował, że wspólnie z żoną są solidarnie zobowiązani do spłaty tego kredytu.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że w tym przypadku Wnioskodawca może skorzystać ze zwolnienia dochodu ze sprzedaży udziałów w nieruchomości A określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z wydatkowaniem przychodu na spłatę ww. kredytu. Wydatek ten mieści się bowiem w ustawowym pojęciu własnych celów mieszkaniowych. Zatem spłatę ww. kredytu zaciągniętego w dniu 3 lipca 2020 r. wspólnie z żoną na zakup domu (nieruchomości B), w którym małżonkowie realizują własne cele mieszkaniowe, Wnioskodawca może kwalifikować jako wydatki na własne cele mieszkaniowe, a tym samym skorzystać ze zwolnienia od podatku dochodu uzyskanego z ww. tytułu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie bowiem z wyżej cytowanym przepisem art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy za wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe uważa się m.in. spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej na nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem.

Jednocześnie do wydatków na własne cele mieszkaniowe, Wnioskodawca nie może zaliczyć wydatków wymienionych w pkt 7.3 wniosku (tj. sumy comiesięcznych opłat pobieranych przez bank w ciągu sześciu miesięcy od zaciągnięcia kredytu hipotecznego na nieruchomość B z tytułu prowizji za podwyższone ryzyko do czasu wpisania do księgi wieczystej), bowiem zakresem omawianego zwolnienia ustawodawca nie objął innych niż ww. wydatków (tj. spłatę kredytu oraz odsetek od tego kredytu). W związku z tym wszelkie koszty okołokredytowe nie są wydatkami na cel mieszkaniowy w rozumieniu art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ww. ustawy.

Ustawodawca wprowadzając zwolnienie od podatku dochodowego od osób fizycznych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy wskazał cel wydatkowania uzyskanego przychodu ze sprzedaży. Wymienione w tym przepisie rodzaje wydatków dające podstawę do uzyskania zwolnienia podatkowego stanowią katalog zamknięty.

Odnosząc się natomiast do pozostałych wydatków wskazanych w zawartym we wniosku pytaniu nr 2, a dotyczących wydatków wymienionych w punktach: 7.1 (koszty notarialne poniesione w związku z zakupem nieruchomości B wymienione w akcie notarialnym), 7.2 (wydatki poniesione od momentu uzyskania przychodu ze sprzedaży nieruchomości A do dnia złożenia deklaracji PIT-39 na własne cele mieszkaniowe związane z wykończeniem nieruchomości B, tj.: materiały budowlane i wykończeniowe: zaprawy klejące, kleje do glazury, kleje montażowe, wylewka betonowa, styropian, wełna mineralna, płyty kartonowo-gipsowe, płyty OSB, profile metalowe, fugi, silikony, akryle, gładź, grunt, farby; elementy instalacji elektrycznej takie jak przewody podtynkowe, puszki elektryczne, gniazda i włączniki elektryczne, złączki elektryczne; wyciąg/okap kominowy na stałe połączony z instalacją wentylacyjną, będący integralną częścią instalacji wentylacyjnej; zakup i montaż paneli podłogowych, zakup i montaż drzwi, ościeżnic i klamek, zakup listew przypodłogowych; wyposażenie łazienki: zestaw wc, wanna, umywalki wraz z dedykowanymi szafkami na stałe przytwierdzonymi i przyklejonymi do ściany łazienki, sklejonymi z umywalkami, bez których instalacja umywalek jest niemożliwa, zabudowa prysznicowa, armatura, odpływy, syfony, armatura kuchenna, zlew, rury, złączki, akcesoria do instalacji wodno-kanalizacyjnej, kratki wentylacyjne; glazura, terakota, kamień gipsowy, parapety wewnętrzne z konglomeratu marmurowego), 7.4 (wydatki na spłatę rat wraz z odsetkami wynikających z harmonogramu spłat kredytu hipotecznego zaciągniętego na zakup nieruchomości B oraz dalsze prace remontowo-budowlane, m.in. przystosowanie poddasza nieruchomości B do celów mieszkaniowych: wstawienie okien dachowych, doprowadzenie instalacji elektrycznej, CO, wodno-kanalizacyjnej, budowa ścianek działowych, podłogi, zakup i montaż schodów prowadzących z parteru na poddasze) oraz wydatków wymienionych w pytaniach: 5 (zakup i montaż zintegrowanego napędu bramy garażowej, stanowiącego jednocześnie zamek bramy garażowej, w garażu znajdującym się w bryle domu - nieruchomości B, będącego integralną częścią domu, z którego to garażu jest swobodny dostęp do części mieszkalnej domu) i 6 (zakup i zainstalowanie w nieruchomości B kuchennej płyty indukcyjnej w zabudowie kuchennej, szafek podumywalkowych w łazience na stałe przytwierdzonych i przyklejonych do ścian, sklejonych na stałe z umywalkami, bez których zainstalowanie umywalek nie jest możliwe) należy wskazać, że skoro jak sam Wnioskodawca poinformował w uzupełnieniu wniosku, że: Poniesione przez Wnioskodawcę wydatki na własne cele mieszkaniowe (o którym mowa we wniosku, będące przedmiotem zadanych we wniosku pytań nr 2, 5 i nr 6) zostały lub zostaną sfinansowane środkami uzyskanymi przez Wnioskodawcę i żonę Wnioskodawcy ze sprzedanego w dniu 18 sierpnia 2020 roku mieszkania. Wydatkowanie ww. środków nastąpi w ciągu trzech lat licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie (tj. do końca 2023 roku) – to należy uznać, że ich poniesienie uprawnia Wnioskodawcę do skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W odniesieniu do wydatków wymienionych w pytaniu nr 5, a dotyczących zakupu i montażu zintegrowanego napędu bramy garażowej, stanowiącego jednocześnie zamek bramy garażowej, w garażu znajdującym się w bryle domu - nieruchomości B, będącego integralną częścią domu, z którego to garażu jest swobodny dostęp do części mieszkalnej domu uzasadnić należy, że w myśl art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane, budynkiem jest taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiadający fundamenty i dach, przy czym należy zauważyć, że elementem budynku może być np. garaż, kotłownia czy też taras. Jednak, aby garaż, kotłownia lub taras stanowił część budynku, musi być konstrukcyjnie związany z budynkiem (co ma miejsce w niniejszej sprawie w przypadku garażu), i wyłącznie pod takim warunkiem można wydatek na wykończenie garażu, kotłowni czy tarasów zaliczyć do wydatków wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Ponadto, podkreślić należy, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z treści art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. W związku z tym, interpretacje te wywierają skutki prawne jedynie w stosunku do tego podmiotu, do którego są skierowane. Zatem, niniejsza interpretacja indywidualna jest wiążąca dla Wnioskodawcy jako osoby występującej z wnioskiem, natomiast nie wywołuje skutków prawnych dla drugiego współwłaściciela nieruchomości A, będącej przedmiotem zbycia w 2020 roku (tj. żony Wnioskodawcy). Żona Wnioskodawcy – chcąc uzyskać interpretację indywidualną, powinna wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej wydanie (odpowiadającym wymogom określonym w art. 14b § 2-5 oraz art. 14f § 1-2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Końcowo należy zaznaczyć, że Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie odniósł się do kwot wskazanych przez Wnioskodawcę oraz nie potwierdził wyliczeń przedstawionych w przedmiotowym wniosku z uwagi na fakt, że przepis art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.), nakłada na organ interpretacyjny obowiązek udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego. Zgodnie natomiast z zasadą samoopodatkowania, obowiązującą w polskim systemie podatkowym, to na podatniku spoczywa obowiązek dokonania oceny własnej sytuacji prawnopodatkowej, a po jego dokonaniu zachowania się zgodnie z przepisami prawa podatkowego. Obliczenia kwoty do opodatkowania powinien dokonać Wnioskodawca z uwzględnieniem zasad, które wskazał w uzasadnieniu interpretacji organ. Z uwagi na powyższe tutejszy Organ nie może odnieść się do wyliczeń wskazanych przez Wnioskodawcę. Prawidłowość bądź nieprawidłowość wyliczeń podlega weryfikacji przez właściwy organ podatkowy w toku, np. postępowania kontrolnego, postępowania podatkowego, czy też czynności sprawdzających.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.