Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-1186/14-3/JBB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-02-23
Teza: 1) Czy w świetle opisanego powyżej zdarzenia przyszłego, w związku z przejęciem Kasy przez Wnioskodawcę na podstawie decyzji KNF, Wnioskodawca wstąpi we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki Kasy na podstawie art. 93 Ordynacji podatkowej w z w. z art. 74i ust. 2 ustawy o SKOK? 2) Czy w świetle opisanego powyżej zdarzenia przyszłego, w przypadku dokonywanych przez SKOK Odpisów Aktualizujących wartość Wierzytelności, których nieściągalność zostanie lub nie zostanie uprawdopodobniona przed przejęciem SKOK, Wnioskodawca, jako następca prawny Kasy, będzie mógł zaliczyć Odpisy Aktualizujące do kosztów uzyskania przychodów, pod warunkiem spełnienia przesłanek uprawdopodobnienia nieściągalności Wierzytelności, stosownie do art. 16 ust, ust. 2a pkt 2 ustawy o CIT, pomimo, iż SKOK korzystał z nieco odmiennych zasad w tym zakresie?
Słowa kluczowe: odsetki-odsetki skapitalizowane; pożyczka; wartość-wartość bilansowa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 19 listopada 2014 r. (data wpływu 24 listopada 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

1.  czy w świetle opisanego powyżej zdarzenia przyszłego, w związku z przejęciem Kasy przez Wnioskodawcę na podstawie decyzji KNF, Wnioskodawca wstąpi we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki Kasy na podstawie art. 93 Ordynacji podatkowej w z w. z art. 74i ust. 2 ustawy o SKOK;
2.  czy w świetle opisanego powyżej zdarzenia przyszłego, w przypadku dokonywanych przez SKOK Odpisów Aktualizujących wartość Wierzytelności, których nieściągalność nie zostanie uprawdopodobniona przed przejęciem SKOK, Wnioskodawca, jako następca prawny Kasy, będzie mógł zaliczyć Odpisy Aktualizujące do kosztów uzyskania przychodów, pod warunkiem spełnienia przesłanek uprawdopodobnienia nieściągalności Wierzytelności, stosownie do art. 16 ust, ust. 2a pkt 2 ustawy o CIT, pomimo, iż SKOK korzystał z nieco odmiennych zasad w tym zakresie; **\- jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 listopada 2014 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej w zakresie ustalenia, czy w sprawie mają zastosowanie przepisy art. 93 ustawy Ordynacja podatkowa, oraz czy w związku z tym Bank jest uprawniony, jako następca prawny SKOK, do rozpoznania odpisów aktualizujących dotyczących przejętych wierzytelności jako kosztów uzyskania przychodu po spełnieniu przesłanek uprawdopodobnienia nieściągalności wierzytelności.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą prawną, która ma i na moment zdarzenia przyszłego będzie miała siedzibę w Polsce i podlega (i podlegać będzie) nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych w Polsce.

Wnioskodawca jest podmiotem prowadzącym działalność banką wg na podstawie ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (Dz. U. Z 2012r., poz, 1376 ze zm., dalej: „Prawo bankowe”).

Wnioskodawca planuje przejęcie Spółdzielczej Kasy Oszczędnościowo - Kredytowej (dalej: „SKOK” lub „Kasa”). SKOK jest osobą prawną prowadzącą działalność zgodnie z ustawą o SKOK. SKOK jest i na moment zdarzenia przyszłego będzie polskim rezydentem podatkowym i podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: „CIT”).

Przejęcie SKOK nastąpi na podstawie decyzji Komisji Nadzoru Finansowego (dalej: „KNF”) o przejęciu Kasy przez Wnioskodawcę (jako bank przejmujący) na podstawie art. 74c ust. 4 ustawy o SKOK.

Stosownie do art. 74i ust. 2. ustawy o SKOK, w wyniku powyższego przejęcia, z dniem przejęcia Wnioskodawca (jako bank przejmujący) wejdzie we wszystkie prawa i obowiązki przejmowanej Kasy. W konsekwencji, Wnioskodawca w szczególności zostanie z mocy prawa stroną zawartych przez SKOK umów kredytów i pożyczek (dalej: „Wierzytelności”), jak również umów depozytów (dalej: „Depozyty”). Wartość Depozytów SKOK jest wyższa od wartości bilansowej netto Wierzytelności. Powyższe przejęcie będzie skutkowało wykreśleniem Kasy z rejestru (zgodnie z art. 74i ust. 5 ustawy o SKOK, Wnioskodawca, jako bank przejmujący, złoży do właściwego rejestru sądowego wniosek o wykreślenie z rejestru przejmowanej Kasy). W wyniku przejęcia Bank nie osiągnie korzyści (przychodu) z uwagi na złą kondycje finansowa przejmowanego podmiotu. Zaś istniejący deficyt zostanie Bankowi wyrównany wsparciem z BFG, będzie to gwarancja oraz dotacja.

Niewykluczone jest, że kwoty główne przejętych Wierzytelności zawierać będą kwotę udzielonego kredytu/pożyczki oraz skapitalizowane (tj. dodane do kwoty głównej kredytu/pożyczki) przed przejęciem Kasy odsetki i inne elementy (na przykład prowizje).

Część Wierzytelności była pokryta przez SKOK odpisami aktualizującymi (dalej: „Odpisy Aktualizujące”). Część z utworzonych przez Kasę Odpisów Aktualizujących stanowiła koszty uzyskania przychodu dla SKOK co zostało potwierdzone otrzymanymi interpretacjami prawa podatkowego (interpretacja indywidualna Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 10 sierpnia 2008 r., sygn. PDP/423-67/07/60064, interpretacje indywidualne Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 14 stycznia 2014 r.; sygn. IBPBI/2/423-1608/13/MS, sygn. IBPBI/2/423-1610/13/MS, sygn. IBPBI/2/423-1611/13/MS, sygn. IBPBI/2/423-1607/13/MS).

Dodatkowo mogą wystąpić sytuacje, gdy SKOK przed przejęciem przez Wnioskodawcę nie zaliczy do kosztów uzyskania przychodów danego Odpisu Aktualizującego od Wierzytelności, gdyż nieściągalność takiej Wierzytelności nie zostanie jeszcze uprawdopodobniona.

Ze względu na odmienność systemów księgowych SKOK i Banku oraz fakt, iż SKOK stosuje Polskie Standardy Rachunkowości, zaś Bank Międzynarodowe Standardy Rachunkowości, ze strony techniczno-księgowej przeniesienie Odpisów Aktualizujących nastąpi poprzez rozwiązanie Odpisów Aktualizujących w SKOK utworzonych zgodnie ze standardami obowiązującymi w SKOK, z jednoczesnym ich ponownym zawiązaniem w księgach Wnioskodawcy na zasadach zgodnych ze standardami rachunkowości Banku.

Istnieją także pewne różnice w zakresie stosowania prawa podatkowego w odniesieniu do odpisów aktualizujących wartość wierzytelności. SKOK korzysta bowiem w tym zakresie z art. 16 ust. 1 pkt 26b w związku z art. 16 ust. 2a pkt 3 ustawy o CIT, zaś Bank z art. 16 ust. 1 pkt 26 w związku z art. 16 ust. 2a pkt 2 ustawy o CIT. Zamiarem Banku jest stosowanie własnych zasad dla wierzytelności przejętych od SKOK, po dacie przejęcia.

W odniesieniu do skapitalizowanych odsetek oraz prowizji i opłat należnych od klientów, podlegały one opodatkowaniu w Kasie odpowiednio w dacie kapitalizacji lub w której stały się należne. Ponadto, z przejmowanymi depozytami mogą być związane naliczone odsetki, które podlegać będą zapłacie po dacie połączenia. Zasady w tym zakresie nie różnią się od zasad stosowanych przez Bank.

W związku z przejęciem Kasy, Wnioskodawca otrzyma od Bankowego Funduszu Gwarancyjnego (dalej: „BFG") wsparcie w postaci:

1.  gwarancji pokrycia strat, o której mowa w art. 20g ust. 2 pkt 3 ustawy z dnia 14 grudnia 1994 r .o Bankowym Funduszu Gwarancyjnym (j.t. Dz. U, z 2009 r. Nr 84, poz. 771, ze zm., dalej: „ustawa o BFG”) wynikających z ryzyka związanego z przejmowanymi prawami majątkowymi i przejmowanymi zobowiązaniami SKOK (dalej: „Gwarancja”);
2.  dotacji, o której mowa w art. 20g ust. 2 pkt 4 ustawy o BFG wypłacanej na pokrycie różnicy między wartością przejmowanych praw majątkowych i przejmowanych zobowiązań z tytułu środków gwarantowanych na rachunkach deponentów Kasy (dalej: „Dotacja”).

W uproszczeniu, celem Dotacji jest wyrównanie Bankowi straty ekonomicznej, którą poniósłby przejmując większą wartość Depozytów niż Wierzytelności. Natomiast celem gwarancji jest przede wszystkim wyrównanie Bankowi potencjalnych przyszłych strat, które mógłby ponieść, gdyby wartość bilansowa portfela przejętych od SKOK pożyczek i kredytów w księgach Banku obniżała się w stosunku do ich wartości w księgach Kasy na moment przejęcia, np. ze względu na niespłacalność pożyczek i kredytów przez klientów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w świetle opisanego powyżej zdarzenia przyszłego, w związku z przejęciem Kasy przez Wnioskodawcę na podstawie decyzji KNF, Wnioskodawca wstąpi we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki Kasy na podstawie art. 93 Ordynacji podatkowej w z w. z art. 74i ust. 2 ustawy o SKOK?
2.  Czy w świetle opisanego powyżej zdarzenia przyszłego, w przypadku dokonywanych przez SKOK Odpisów Aktualizujących wartość Wierzytelności, których nieściągalność zostanie lub nie zostanie uprawdopodobniona przed przejęciem SKOK, Wnioskodawca, jako następca prawny Kasy, będzie mógł zaliczyć Odpisy Aktualizujące do kosztów uzyskania przychodów, pod warunkiem spełnienia przesłanek uprawdopodobnienia nieściągalności Wierzytelności, stosownie do art. 16 ust, ust. 2a pkt 2 ustawy o CIT, pomimo, iż SKOK korzystał z nieco odmiennych zasad w tym zakresie?

Niniejsza interpretacja indywidualna stanowi odpowiedź na pytanie pierwsze oraz na pytanie drugie w części, w której Wnioskodawca pyta o możliwość zaliczenia do kosztów podatkowych Odpisów Aktualizujących wartość Wierzytelności, dokonywanych przez SKOK, których nieściągalność nie została jeszcze uprawdopodobniona przez SKOK przed jej przejęciem przez Wnioskodawcę.

Odpowiedź w zakresie, w którym Wnioskodawca pyta o możliwość zaliczenia do kosztów podatkowych Odpisów Aktualizujących wartość Wierzytelności, dokonywanych przez SKOK, których nieściągalność została już uprawdopodobniona przez SKOK przed jej przejęciem przez Wnioskodawcę, zostanie udzielona w odrębnej interpretacji indywidualnej.

Zdaniem Wnioskodawcy (w odniesieniu do pytania pierwszego), w związku z przejęciem Kasy przez Wnioskodawcę na podstawie decyzji KNF, Wnioskodawca wstąpi we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki Kasy na podstawie art. 93 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 74i ust. 2 ustawy o SKOK.

Zagadnienie sukcesji podatkowej w polskim prawie podatkowym regulują przepisy zawarte w art. 93-93e Ordynacji podatkowej. W przepisach tych ustawodawca przedstawił katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, tj. przejęcie praw i obowiązków podatkowych.

Zgodnie z art. 93 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się:

1.  osób prawnych,
2.  osobowych spółek handlowych,
3.  osobowych i kapitałowych spółek handlowych - wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

Jak stanowi art. 93 § 2 Ordynacji podatkowej, przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie:W świetle powyższych przepisów, stosownie do art. 93 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej, osoba prawna łącząca się przez, przejęcie innej osoby prawnej, wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przejmowanej osoby prawnej.

Ordynacja podatkowa nie zawiera definicji pojęć „łączenie osób prawnych” czy „łączenie przez przejęcie”. W związku z tym, należy ustalić znaczenie tych zwrotów, odwołując: się do znaczenia tych pojęć w innych gałęziach prawa, w tym do znaczenia ukształtowanego na gruncie przepisów Prawa bankowego, ustawy o SKOK i ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych (j.t. Dz. U. z 2013 r. poz. 1030 ze zm,; dalej: „KSH”). Przykładowo:

*   zgodnie z art. 149 ust. 1 Prawa bankowego, z dniem przejęcia banku, na podstawie decyzji KNF, bank przejmujący wchodzi we wszystkie prawa i obowiązki banku przejmowanego, jakie przejęcie oznacza wykreślenie banku przejmowanego z rejestru (zgodnie z art. 149 ust. 3 Prawa bankowego, bank przejmujący zgłasza do właściwego rejestru sądowego przejęcie banku wraz z wnioskiem o wykreślenie z rejestru banku przejmowanego);
*   analogiczną regulację zawiera art. 74i ust. 2 ustawy o SKOK, zgodnie z którym, z dniem przejęcia spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej na podstawie decyzji KNF, bank krajowy przejmujący wchodzi we wszystkie prawa i obowiązki kasy przejmowanej. Jak wskazano powyżej takie przejęcie także skutkuje wykreśleniem Kasy z rejestru (zgodnie z art. 741 ust, 5 ustawy o SKOK, Wnioskodawca, jako bank przejmujący, złoży do właściwego rejestru sądowego wniosek o wykreślenie z rejestru przejmowanej Kasy);
*   podobną regulację zawiera KSH - zgodnie z art. 494 § 1 KSH, spółka przejmująca wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej a spotka przejmowana jest wykreślana z rejestru (art. 493 KSH).

Z powyższego wynika, że przejęcie osoby prawnej przez inną osobę prawną ma miejsce każdorazowo w sytuacji, gdy przejmowana osoba prawna traci byt prawny w efekcie przeniesienia całego jej majątku w celu dalszego wykorzystywania go na użytek i odpowiedzialność osoby prawnej przejmującej, przy zachowaniu wszystkich praw i obowiązków podmiotu przejmowanego (następstwo prawne). W konsekwencji, takie też rozumienie przejęcia osoby prawnej należy stosować przy interpretowaniu art. 93 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej.

Mając na uwadze opisany powyżej sposób przejęcia Kasy przez Wnioskodawcę (decyzja KNF, wejście w prawa i obowiązki przejmowanej Kasy, wykreślenie Kasy z rejestru) nie ulega wątpliwości, że w analizowanym przypadku znajdzie zastosowanie art. 93 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej, a tym samym Wnioskodawca wstąpi w przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki Kasy.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy, znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji prawa podatkowego z dnia 20 października 2006 r. (sygn. PSUS/PBPDFO/423/299/P/294/06/BM/111540) wydanej przez Naczelnika Pierwszego Śląskiego Urzędu Skarbowego w Sosnowcu. Stan faktyczny przedstawiony w powołanej interpretacji prawa podatkowego był analogiczny do sytuacji przedstawionej w zamieszczonym wyżej opisie zdarzenia przyszłego. Interpretacja ta dotyczyła bowiem przejęcia banku przez inny bank w drodze decyzji KNF na podstawie Prawa bankowego, który to proces, jak wskazano powyżej, jest uregulowany w Prawie bankowym w podobny sposób jak przejęcie Kasy przez Wnioskodawcę na podstawie art. 74c ust. 4 ustawy o SKOK.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, w świetle opisanego powyżej zdarzenia przyszłego, w związku z przejęciem Kasy przez Wnioskodawcę na podstawie decyzji KNF, Wnioskodawca wstąpi we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki Kasy na podstawie art. 93 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 74i ust. 2. ustawy o SKOK. W konsekwencji, po przejęciu Kasy przez Bank na podstawie decyzji KNF dla celów podatkowych udzielane przez SKOK pożyczki i kredyty należy potraktować w analogiczny sposób jakby udzielane były przez Wnioskodawcę, jak również do spłaty Depozytów przez Wnioskodawcę należy stosować analogiczne zasady jak w przypadku gdyby umowy Depozytów zawarł Wnioskodawca.

Zdaniem Wnioskodawcy (w odniesieniu do pytania drugiego), w przypadku dokonanych przez SKOK Odpisów Aktualizujących od Wierzytelności, których nieściągalność nie zostanie uprawdopodobniona przed przejęciem SKOK, Wnioskodawca, jako następca prawny Kasy, będzie mógł zaliczyć Odpisy Aktualizujące do kosztów uzyskania przychodów, pod warunkiem spełnienia przestanek uprawdopodobnienia nieściągalności Wierzytelności, stosownie do art. 16 ust. 2a pkt 2 ustawy o CIT, pomimo, iż SKOK korzystał z nieco odmiennych zasad w tym zakresie.

Również ze względu na opisaną powyżej zasadę sukcesji generalnej, Bank będzie uprawniony do rozpoznania Odpisów Aktualizujących dotyczących przejętych Wierzytelności jako kosztów uzyskania przychodu po spełnieniu przesłanek uprawdopodobnienia nieściągalności Wierzytelności.

Zgodnie z art. 16 ust 1 pkt 26b ustawy o CIT, za koszty uzyskania przychodów spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych, uznaje się odpisy aktualizujące wartość należności z tytułu udzielonych pożyczek i kredytów, pomniejszonych o wartość odpisów aktualizujących dotyczącą odsetek od tych pożyczek i kredytów, których nieściągalność została uprawdopodobniona na podstawie art. 16 ust. 2a pkt 3 ustawy o CIT.

Dla banków analogiczna regulacja zawarta jest w art. 16 ust. 1 pkt 26 ustawy o CIT - jako koszty uzyskania przychodów należy traktować m.in. uprawdopodobnione rezerwy utworzone na pokrycie wymagalnych, a nieściągalnych kredytów (pożyczek) oraz wymagalnych, a nieściągalnych należności z tytułu udzielonych przez bank po dniu 1 stycznia 1997r. gwarancji i poręczeń, zgodnie z art. 16 ust. 2a pkt 3 ustawy o CIT, przepis ten ma również zastosowanie w odniesieniu do banków dokonujących odpisów aktualizujących z tytułu utraty wartości kredytów (pożyczek), sporządzających sprawozdania finansowe zgodnie z MSR.

Zgodnie z art. 16 ust. 2a pkt 3 ustawy o CIT, nieściągalność wierzytelności spółdzielczych kas oszczędnościowo kredytowych uznaje się za uprawdopodobnioną jeżeli:

*   dłużnik zmarł, został wykreślony z ewidencji działalności gospodarczej, postawiony w stan likwidacji lub została ogłoszona jego upadłość obejmująca likwidacje majątku, lub
*   zostało wszczęte postępowanie upadłościowe z możliwością zawarcia układu w rozumieniu przepisów prawa upadłościowego i naprawczego, lub
*   opóźnienie w spłacie kapitału pożyczki lub kredytu lub odsetek od tych należności przekracza 6 miesięcy, a ponadto:
    *   wierzytelność jest kwestionowana przez dłużnika na drodze powództwa sądowego, albo
    *   wierzytelność została skierowana na drogę postępowania egzekucyjnego, albo miejsce pobytu dłużnika jest nieznane i nie został ujawniony jego majątek mimo podjęcia przez spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową działań zmierzających do ustalenia tego miejsca i majątku.

Przesłanki uznania za uprawdopodobnioną nieściągalność wierzytelności banków reguluje art. 16 ust. 2a pkt 2 ustawy o CU. Zgodnie z przepisem, nieściągalność wierzytelności objętych rezerwami celowymi/odpisami aktualizującymi w bankach uznaje się za uprawdopodobnioną, jeżeli:

*   dłużnik zmarł, został wykreślony z ewidencji działalności gospodarczej, postawiony w stan likwidacji łub została ogłoszona jego upadłość obejmująca likwidację majątku, lub
*   zostało wszczęte postępowanie upadłościowe z możliwością zawarcia układu w rozumieniu przepisów prawa upadłościowego i naprawczego lub na wniosek dłużnika zostało wszczęte postępowanie ugodowe w rozumieniu przepisów o restrukturyzacji finansowej przedsiębiorstw i banków, lub
*   opóźnienie w spłacie kapitału kredytu (pożyczki) lub odsetek przekracza 6 miesięcy, a ponadto; o wierzytelność jest kwestionowana przez dłużnika na drodze powództwa sądowego albo
*   wierzytelność została skierowana na drogę postępowania egzekucyjnego, albo
*   miejsce pobytu dłużnika jest nieznane i nie został ujawniony jego majątek mimo podjęcia przez wierzyciela działań zmierzających do ustalenia tego miejsca i majątku.

Jak widać, przestanki uprawdopodobnienia nieściągalności wierzytelności dla banków, jak i dla spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych są w istocie takie same.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, SKOK zawiązała Odpisy Aktualizujące, w stosunku do których, zarówno zaszły jak i nie zaszły jeszcze przesłanki uprawdopodobnienia nieściągalności. W związku z przejęciem Kasy na mocy decyzji KNF, Wnioskodawca wstąpi w przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki SKOK-u.

Dokonując subsumpcji omawianych przepisów do przedmiotowego zdarzenia przyszłego, należy dojść do wniosku, iż aby zaliczyć odpisy aktualizujące do kosztów uzyskania przychodów konieczne jest łączne spełnienie dwóch przesłanek: musi nastąpić (i) zawiązanie odpisu aktualizującego oraz (ii) uprawdopodobnienie nieściągalności wierzytelności. W przedmiotowym stanie faktycznym pierwotne zawiązanie odpisu aktualizującego nastąpiło w księgach Kasy. Na skutek przejęcia Kasy, odpis ten zostanie przeniesiony do ksiąg Banku. Ze względu na odmienność systemów księgowych SKOK i Banku oraz fakt, iż SKOK stosuje Polskie Standardy Rachunkowości, zaś Bank Międzynarodowe Standardy Rachunkowości, ze strony techniczno-księgowej przeniesienie Odpisów Aktualizujących do ksiąg Banku nastąpi poprzez rozwiązanie Odpisów Aktualizujących w SKOK utworzonych według standardów rachunkowości obowiązujących SKOK, z jednoczesnym ich ponownym zawiązaniem w księgach Wnioskodawcy według standardów rachunkowości obowiązujących Bank (tym razem formalnie na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 26 Ustawy o CIT).

Zgodnie z powyżej wskazywanymi interpretacjami wydanymi na rzecz SKOK, Kasa miała prawo zaliczać do kosztów uzyskania przychodów Odpisy Aktualizujące na pożyczki i kredyty, których nieściągalność została uprawdopodobniona. Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą, Bankowi, jako następcy prawnemu przysługuje ochrona prawna wynikająca z interpretacji prawnej. Jak wypowiedział się Najwyższy Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 11 grudnia 2012 r., sygn, akt II FSK 830/11 „Jeżeli jeden z podmiotów wskazanych w art. 93 § 1 Ordynacji podatkowej zastosował się do uzyskanej interpretacji indywidualnej w obszarze opisanego w niej zdarzenia przyszłego, to w przypadku zaistnienia (realizacji) tego zdarzenia już po powstaniu - w wyniku połączenia - nowej osoby prawnej wywoła to ochronę prawną z tytułu przed i po połączeniu stosowania się do interpretacji - na wypadek jej zmiany, nieuwzględnienia w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej lub uchylenia prawomocnym wyrokiem sądu administracyjnego”. Podobnie NSA orzekł w wyroku z dnia 21 listopada 2012 r., sygn. akt II FSK 2486/11.

Biorąc pod uwagę fakt, że Kasa stosowała się do otrzymanej interpretacji przed dniem przejęcia, Bank, jako jej następca prawny, będzie miał prawo do skorzystania z tej ochrony. Bez znaczenia pozostaje tu fakt, iż formalnie Bank będzie korzystał z zaliczenia z utworzonych przez Bank Odpisów Aktualizujących do kosztów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 26 w związku z art. 16 ust. 2a pkt 2 ustawy o CIT, zaś Kasa korzystała z tego uprawnienia w stosunku do utworzonych przez SKOK odpisów aktualizujących na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 26b w związku z art. 16 ust. 2a pkt 3 ustawy o CIT, gdyż jak wykazano powyżej, przepisy te są analogiczne i w zasadzie różnią się tylko zakresem podmiotowym – dotycząc odpowiednio banków i spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych.

Tym samym, w przypadku dokonanych przez SKOK Odpisów Aktualizujących od Wierzytelności, których nieściągalność nie zostanie uprawdopodobniona przed przejęciem SKOK, Wnioskodawca, jako następca prawny Kasy, będzie mógł zaliczyć ujęte w księgach Banku Odpisy Aktualizujące utworzone na pokrycie wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów, pod warunkiem spełnienia przesłanek uprawdopodobnienia nieściągalności Wierzytelności, stosownie do art. 16 ust. 2a pkt 2 ustawy o CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późń. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.