Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.169.2023.2.AKS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-06-12
Teza: Sprzedaż działki przez Wnioskodawców będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.
Słowa kluczowe: dzierżawa; nieruchomości; umowa-umowa przedwstępna; zwolnienie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług **jest nieprawidłowe.**

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
--------------------------------------------------------------

5 kwietnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 28 marca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy wskazania, czy sprzedaż działki nr 1 przez Wnioskodawców będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 25 maja 2023 r. (wpływ 1 czerwca 2023 r.)

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

### Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

(…)

2) Zainteresowana niebędąca stroną postępowania:

(…)

### Opis zdarzenia przyszłego

### W 2015 r. Wnioskodawca i Jego małżonka – Zainteresowana wskazana w Załączniku ORD-WS/B (dalej łącznie: Wnioskodawcy) nabyli grunt rolny, tj. działkę rolną o powierzchni (\`(...)\`) ha oznaczoną nr geodezyjnym 2, dla której prowadzona jest księga wieczysta (…). Działka została nabyta przez Wnioskodawców w częściach ułamkowych za środki pochodzące z ich majątków odrębnych. Nabycie działki nie było opodatkowane podatkiem VAT. Tym samym Wnioskodawcom nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT od ich nabycia.

### W 2017 r. dla części działki nr 2 został uchwalony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym zmienione zostało częściowo przeznaczenie terenu, tj. z rolniczego na aktywizację gospodarczą.

### Następnie działka nr 2 została podzielona na trzy odrębne działki, tj.:

### \- działkę nr 1 z przeznaczeniem pod tereny zabudowy usługowej lub teren obiektów produkcyjnych, magazynów, składów (U/P);

### \- działkę nr 3 z przeznaczeniem pod teren drogi publicznej gminnej klasy zbiorczej (KD-Z);

### \- działkę nr 4 z przeznaczeniem w części pod teren drogi publicznej gminnej klasy dojazdowej (KD-D) oraz w części poza granicami planu (w tej części jest to grunt rolny – klasa roli III b).

### Nowa numeracja działek została nadana urzędowo i jest wynikiem podziału działki nr 2.

### Przed sporządzeniem złożonego wniosku Wnioskodawcy otrzymali od podmiotu trzeciego ofertę dotyczącą nabycia działki nr 1. W zaistniałych okolicznościach Wnioskodawcy rozważają jej sprzedaż.

### Działka nr 1 znajduje się na terenie objętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Przeznaczenie przedmiotowej działki w obowiązującym planie zagospodarowania przestrzennego jest następujące: „teren zabudowy usługowej lub teren obiektów produkcyjnych, magazynów, składów”.

### Wnioskodawcy prowadzą odrębne działalności gospodarcze z tym, że podatnikiem podatku VAT jest wyłącznie Wnioskodawca. Zainteresowana nie jest podatnikiem podatku VAT. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą na wynajmie i zarządzaniu nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi – PKD 68.20.Z. Z kolei Zainteresowana prowadzi działalność w zakresie PKD 86.22.Z – Praktyka lekarska specjalistyczna oraz PKD 68.20.Z – Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi i PKD 85.10.Z – Placówki wychowania przedszkolnego.

Działka nr 1 nie była nigdy wykorzystywana w działalności gospodarczej prowadzonej przez któregokolwiek z Wnioskodawców. Wnioskodawcy nie wprowadzili działki do ewidencji środków trwałych i nigdy nie była składnikiem majątku ich przedsiębiorstw. Od momentu jej nabycia stanowiła majątek prywatny Wnioskodawców.

Wnioskodawcy nigdy nie dokonywali żadnych nakładów na działkę 1, ani też nie podejmowali żadnych działań związanych z jej ulepszeniem. W szczególności należy wskazać, że Wnioskodawcy nie zbroili działki nr 1, nie występowali również o uzyskanie warunków zabudowy czy pozwolenia na budowę, jak i nie opracowywali żadnej dokumentacji projektowej.

Wnioskodawcy nie podejmowali również żadnych działań marketingowych związanych z potencjalną sprzedażą, nie korzystali z usług pośredników, agencji obrotu nieruchomościami, jak również innych specjalistów zajmujących się doradztwem w zakresie sprzedaży nieruchomości.

Jak zaznaczono powyżej, przed sporządzeniem złożonego wniosku Wnioskodawcy otrzymali od podmiotu trzeciego ofertę dotyczącą nabycia działki nr 1. W zaistniałych okolicznościach Wnioskodawcy rozważają jej sprzedaż.

**Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego**

Ad 1.

Działka nr 2, z której wydzielona została działka nr 1, była wydzierżawiona przez Wnioskodawców osobie trzeciej (rolnikowi). Dzierżawca wykorzystywał przedmiotową działkę w celach rolniczych (uprawa roślin).

Ad 2.

Jak wskazano powyżej, działka nr 2 była udostępniona osobie trzeciej (rolnikowi) na podstawie umów dzierżawy. Umowy miały charakter odpłatny i były zawierane na następujące okresy: od 2016 r. do 2020 r. oraz od 2019 r. do 2022 r. Wnioskodawcy nie zawierali innych umów dotyczących udostępniania przedmiotowej działki osobom trzecim.

Ad 3.

Z potencjalnym nabywcą działki nr 1 została zawarta przedwstępna umowa sprzedaży, w której wskazano następujące postanowienia:

a) zawarcie ostatecznej umowy sprzedaży będzie możliwe po spełnieniu następujących warunków:

· uzyskaniu przez Sprzedających, nie wcześniej niż na 30 dni przed zawarciem umowy sprzedaży, zaświadczeń wydanych za zgodą Sprzedających przez właściwe: urząd skarbowy, urząd gminy oraz Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych w trybie art. 306g ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2019 r. poz. 900 ze zm.) oraz zaświadczenia wydanego przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych i Kasę Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego, potwierdzających, że Sprzedający nie zalegają z płatnością należnych podatków i innych należności publicznoprawnych;

· uzyskaniu ostatecznej i prawomocnej w toku postępowania administracyjnego i sądowego decyzji podziałowej działki nr 2;

· przeprowadzeniu przez Kupującego procesu analizy stanu prawnego, glebowo -środowiskowego i technicznego przedmiotu sprzedaży, w tym dostępu do drogi publicznej i uznaniu przez Kupującego, według jego oceny, wyników tej analizy za satysfakcjonujące;

· uzyskaniu przez Kupującego ostatecznej decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę inwestycji zamierzonej przez Kupującego;

· rozwiązania (ustania) umów dzierżawy;

· zapewnienia dostępu do węzła drogowego na trasie ekspresowej poprzez budowę drogi publicznej, która będzie okalała istniejącą oraz planowaną zabudowę mieszkaniową i która umożliwi całodobowy ruch samochodom ciężarowym;

· uzyskaniu przez Kupującego uchwały wspólników wyrażającej zgodę na nabycie przedmiotu sprzedaży.

b) Wnioskodawcy zawarli z Kupującym przedwstępną umowę sprzedaży i na jej podstawie zobowiązali się zawrzeć umowę sprzedaży, zgodnie z którą sprzedadzą Kupującemu wolne od wszelkich praw i roszczeń osób trzecich prawo własności działki nr 1. Ponadto:

· na podstawie umowy przedwstępnej Wnioskodawcy posiadają następujące prawa i obowiązki:

i. zawarcia umowy sprzedaży działki nr 1 po spełnieniu warunków wskazanych w pkt a) powyżej;

ii. udzielenia Kupującemu – po zawarciu umowy przedwstępnej – pełnomocnictw do dokonywania wszelkich czynności niezbędnych do przeprowadzenia podziału geodezyjnego działki nr 2 oraz uzyskania niezbędnych dokumentów dotyczących stanu prawnego i faktycznego nieruchomości, które mogą okazać się niezbędne w procesie inwestycyjnym;

iii. wystąpienia do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w celu uzyskania pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w trybie odpowiednich przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa w celu uzyskania stanowiska, czy sprzedaż działki powinna być opodatkowana podatkiem od towarów i usług czy podatkiem od czynności cywilnoprawnych;

iv. uzyskanie przez Sprzedających, nie wcześniej niż na 30 dni przed zawarciem umowy sprzedaży, zaświadczeń wydanych za zgodą Sprzedających przez właściwe: urząd skarbowy, urząd gminy oraz Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych w trybie art. 306g ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2019 r. poz. 900 ze zm.) oraz zaświadczenia wydanego przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych i Kasę Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego, potwierdzających, że Sprzedający nie zalegają z płatnością należnych podatków i innych należności publicznoprawnych;

v. wydania przedmiotu sprzedaży, wraz z wszystkimi pożytkami i ciężarami z nim związanymi w dniu zawarcia umowy sprzedaży;

vi. niedokonywania żadnych obciążeń nieruchomości;

vii. nieprowadzenia żadnych negocjacji zmierzających do sprzedaży działki innemu podmiotowi oraz nieskładaniu oświadczeń, które stałyby w sprzeczności z postanowieniami umowy;

viii. zachowania w tajemnicy wszelkich informacji, które pozyskali w związku z zawarciem i realizacją umowy przedwstępnej;

ix. zobowiązania do uregulowania wszelkich opłat obciążających nieruchomość do dnia zawarcia umowy sprzedaży;

x. prawo do odstąpienia od umowy przedwstępnej;

xi. obowiązek zapłaty odstępnego w przypadku skorzystania z uprawnienia do odstąpienia od umowy przedwstępnej;

xii. prawo do otrzymania zapłaty ceny.

· na podstawie umowy przedwstępnej Kupujący posiada następujące prawa i obowiązki:

i. zawarcia umowy sprzedaży działki nr 1 po spełnieniu warunków wskazanych w pkt a) powyżej, na podstawie której Kupujący kupi od Sprzedających działkę nr 1;

ii. zapłaty Sprzedającemu ceny wskazanej w umowie przedwstępnej;

iii. przeprowadzenia przez Kupującego procesu analizy stanu prawnego, glebowo -środowiskowego i technicznego przedmiotu sprzedaży, w tym dostępu do drogi publicznej i uznaniu przez Kupującego, według jego oceny, wyników tej analizy za satysfakcjonujące;

iv. uzyskania przez Kupującego ostatecznej decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę inwestycji zamierzonej przez Kupującego;

v. uzyskania przez Kupującego uchwały wspólników wyrażającej zgodę na nabycie przedmiotu sprzedaży;

vi. zachowania w tajemnicy wszelkich informacji, które pozyskał w związku z zawarciem i realizacją umowy przedwstępnej;

vii. w przypadku nie zawarcia umowy sprzedaży z przyczyn innych niż zawinione przez Sprzedających, Kupujący zobowiązany jest do przywrócenia stanu pierwotnego (w rozumieniu faktycznym, jak i prawnym) z dnia zawarcia umowy przedwstępnej, tj. do dopełnienia wszelkich koniecznych czynności faktycznych i prawnych zmierzających do zniweczenia skutków czynności dokonanych na Nieruchomości (co jednak wymaga każdorazowo uzyskania uprzedniej zgody Sprzedającego), jak również do podjęcia (i skutecznego przeprowadzenia) koniecznych procedur administracyjnych bądź sądowych zmierzających do wycofania, anulowania skutków prawnych uzyskanych dokumentów, w tym w szczególności do wycofania wniosku o udzielenie pozwolenia na budowę oraz do wygaszenia decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę;

viii. prawo do dokonywania cesji praw i obowiązków wynikających z umowy przedwstępnej;

ix. prawo do żądania zawarcia umowy sprzedaży pomimo nieziszczenia się któregokolwiek z warunków wskazanych w pkt a) powyżej;

x. prawo do żądania zapłaty odstępnego, w przypadku odstąpienia od umowy przez Sprzedających;

xi. prawo do żądania wydania Nieruchomości po zawarciu umowy sprzedaży.

c) w umowie przedwstępnej Wnioskodawcy zobowiązali się udzielić Kupującemu pełnomocnictwa do dokonywania wszelkich czynności niezbędnych do przeprowadzenia podziału geodezyjnego działki nr 2, a także pełnomocnictwa do uzyskania niezbędnych dokumentów dotyczących stanu prawnego i faktycznego nieruchomości, które mogą okazać się niezbędne w procesie inwestycyjnym planowanym przez Kupującego. Po zawarciu umowy przedwstępnej wskazane powyżej pełnomocnictwa zostały udzielone przez Wnioskodawców Kupującemu;

d) po zawarciu umowy przedwstępnej Kupujący nie będzie dokonywać na działce będącej przedmiotem wniosku inwestycji infrastrukturalnych, które zwiększają jej atrakcyjność;

e) Kupujący nie ponosi i nie będzie ponosić jakichkolwiek nakładów finansowych związanych z działką nr 1 od momentu podpisania umowy przedwstępnej do zawarcia umowy sprzedaży;

f) Wnioskodawcy udzielili Kupującemu pełnomocnictw wskazanych w pkt c) powyżej i nie zamierzają udzielać Kupującemu jakichkolwiek innych pełnomocnictw.

### Pytanie

### Czy sprzedaż działki nr 1 przez Wnioskodawców będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawców, sprzedaż działki nr 1 (dalej: Działka) nie będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, co wynika z następujących okoliczności faktycznych i prawnych.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W pierwszej kolejności należy wskazać, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT), opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Warunkiem koniecznym opodatkowania jest spełnienie przesłanki podmiotowej, tj. aby podmiot, który w związku z wykonaniem dostawy był podatnikiem podatku od towarów i usług.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Z kolei w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT ustawodawca wskazał, że działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców, lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Tym samym – zgodnie ze wskazanymi powyżej ustawowymi definicjami – dla uznania określonych zachowań za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą zbycie majątku prywatnego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą. Zatem, dostawa towarów (w tym nieruchomości) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jedynie w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Wskazane powyżej stanowisko znajduje potwierdzenie zarówno w indywidualnych interpretacjach podatkowych, orzecznictwie sądów administracyjnych, jak również orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Jako przykład należy wskazać wyroki w sprawach: C-180/10 i C-181/10, w których to Trybunał Sprawiedliwości stwierdził, że za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca lub producenta, tj. wykazuje aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich. Podobne stanowisko zajął Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 18.10.2011 r., sygn. akt I FSK 1536/10, w którym stwierdził, że wykonie danej czynności (w przypadku sprzedaży działki budowlanej lub przeznaczonej pod zabudowę) jednorazowo – nawet w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania jej w sposób częstotliwy – nie przesądza automatycznie, że z tego powodu dany podmiot staje się podatnikiem VAT. Konieczne jest bowiem ustalenie, że w odniesieniu do tej czynności występował on w charakterze podatnika, tj. jako osoba angażująca środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, a nie osoby wykonującej prawo własności w stosunku do tego gruntu. Ustalenie przedmiotowych okoliczności jest warunkiem koniecznym dla rozstrzygnięcia czy sprzedaż nieruchomości następuje w ramach prowadzonej działalności gospodarczej czy też w ramach zarządu majątkiem prywatnym.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Tożsame konkluzje zostały zawarte we wcześniejszym wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 29 października 2007 r. (sygn. akt I FPS 3/07), w którym Sąd stwierdził, że przepisy art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT powinny być rozumiane w ten sposób, że warunkiem sine qua non uznania, że dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług jest ustalenie, że działa on jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik lub jako osoba wykonująca wolny zawód. Jednocześnie NSA wskazał, że ani formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do tej konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W niniejszym stanie faktycznym potencjalna sprzedaż Działki przez Wnioskodawców nie mogłaby zostać uznana za czynność dokonaną w ramach działalności gospodarczej, zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. W pierwszej kolejności trzeba podkreślić, że Działka należy do majątku prywatnego Wnioskodawców i nigdy nie była wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej. Tym samym potencjalna sprzedaż miałaby nastąpić w ramach transakcji dotyczącej majątku prywatnego. Należy również podkreślić, że Wnioskodawcy nie dokonywali żadnych nakładów na Działkę, ani też nie podejmowali żadnych działań związanych z jej ulepszeniem lub „uatrakcyjnieniem”. W szczególności Wnioskodawcy nie zbroili Działki, nie występowali również o uzyskanie dla Działki warunków zabudowy czy pozwolenia na budowę, a nadto nie opracowywali żadnej dokumentacji projektowej. Wnioskodawcy nie korzystali również z usług pośredników, agencji obrotu nieruchomościami, jak również innych specjalistów zajmujących się doradztwem w zakresie sprzedaży nieruchomości. W stosunku do Działki Wnioskodawcy nie podejmowali również żadnych innych aktywności, którym można byłoby przypisać zawodowy (profesjonalny) charakter.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Z powyższych okoliczności faktycznych wynika jednoznacznie, że sprzedaż Działki ma być transakcją okazjonalną, która nie jest czyniona z zamiarem nadania jej stałego charakteru. Tym samym w odniesieniu do sprzedaży Działki nie można uznać Wnioskodawców za podatników prowadzących działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT. Jeśli bowiem osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku prywatnego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, to nie można jej uznać za prowadzenie działalności gospodarczej. Ponadto brak jest przesłanek świadczących o takiej aktywności Wnioskodawców w przedmiocie zbycia Działki, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego – stałego i zorganizowanego – charakteru takiej działalności). To wskazuje, że w rozpatrywanym przypadku mamy do czynienia z czynnościami mieszczącymi się w ramach zarządu majątkiem prywatnym, które nie mają cech działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. Tym samym nie można uznać sprzedaży Działki za przejaw działalności gospodarczej Wnioskodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W konsekwencji, sprzedaż Działki nie będzie podlegała przepisom ustawy o VAT. Jednocześnie należy wskazać, że zaprezentowane stanowisko Wnioskodawców znajduje również potwierdzenie w licznych interpretacjach, które zostały wydane w podobnych okolicznościach faktycznych np. interpretacji z 19 września 2019 r. (0113-KDIPT1-1.4012. 416.2019.3.MH), czy też interpretacji z 30 czerwca 2016 r. (IBPP1/4512-267/16/AR).
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku **jest nieprawidłowe.**

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, należy przyjąć, że zbycie nieruchomości, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.), zwanej dalej Kodeksem cywilnym.

W art. 195 Kodeksu cywilnego wskazano, że:

Prawo dopuszcza, aby własność tej samej rzeczy przysługiwała niepodzielne kilku osobom.

Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się – jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji – przepisy odnoszące się do własności.

Należy zatem uznać, że udział każdego ze współwłaścicieli jest ze swej istoty szczególną postacią prawną własności.

Zgodnie z art. 196 § 1 Kodeksu cywilnego:

Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną.

W przypadku współwłasności w częściach ułamkowych każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w rzeczy. Udział wyraża zakres uprawnień współwłaściciela względem rzeczy wspólnej. Współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, jako wyłącznego prawa współwłaściciela, zasadą jest, że każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli, o czym stanowi art. 198 Kodeksu cywilnego. Współwłaściciele są zatem odrębnymi podmiotami prawa.

Należy w tym miejscu zauważyć, że kwestie stosunków majątkowych pomiędzy małżonkami reguluje ustawa z 25 lutego 1964 r. – Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2020 r. poz. 1359 ze zm.).

Stosownie do art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez obojga małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zatem, istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

W świetle art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

W czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.

W myśl art. 36 § 1 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy:

Oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny.

Na mocy art. 36 § 2 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy:

Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym czynności zmierzające do zachowania tego majątku.

Zgodnie z art. 37 § 1 pkt 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Zgoda drugiego małżonka jest potrzebna m.in. do dokonania czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do używania lub pobierania z niej pożytków.

Z uwagi na powyższe regulacje prawne w akcie notarialnym dokumentującym tego rodzaju nabycie nieruchomości wymieniani są oboje małżonkowie, jeżeli istnieje między nimi ustawowa wspólność majątkowa. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego.

Na mocy zapisu zawartego w art. 43 § 1 cyt. Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Należy więc przyjąć, że na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku od towarów i usług jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na podstawie art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”:

„Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie w art. 12 ust. 1 lit. b) powołanej Dyrektywy 2006/112/WE wskazano:

Państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego.

W myśl art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE:

Do celów ust. 1 lit. b) „teren budowlany” oznacza każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie.

Jak wskazano wyżej „działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE:

Opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej ani też nie został wykorzystany w trakcie jego posiadania na cele działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „gospodarczą” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii podlegania opodatkowaniu sprzedaży działek istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego opisu sprawy, Wnioskodawcy w celu dokonania sprzedaży ww. gruntu, podjęli aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Zainteresowanych za podmioty prowadzące działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatników podatku od towarów i usług.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, czy też prowadzenia działalności, ani też w trakcie posiadania nie został wykorzystany do działalności gospodarczej.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy 2006/112/WE Rady, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Co istotne – jak wskazał TSUE – dla uznania, że czynność sprzedaży działek następuje poza działalnością gospodarczą nie ma znaczenia fakt, że podmiot dokonujący dostawy jest „rolnikiem ryczałtowym”. Trybunał nie uznał za podatnika VAT w rozumieniu prawa UE osoby fizycznej dokonującej sprzedaży gruntu, która prowadziła działalność rolniczą na tym gruncie nabytym ze zwolnieniem od podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, jeżeli nie wykonywała ona dodatkowych czynności (oprócz podziału) w związku z tą sprzedażą.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Zdaniem Wnioskodawców, przedmiotowa sprzedaż będzie stanowiła na gruncie podatku VAT sprzedaż majątku prywatnego.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Należy zatem sięgnąć do wykładni wynikającej z orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla celów działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania nieruchomości czy jej części w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być, np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży.

Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że dostawa towarów (w tym nieruchomości gruntowej) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Warto w tym miejscu zaznaczyć, że powyższe może mieć miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo. Dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz zamiar, z jakim została zrealizowana i okoliczności w jakich ją wykonano. Oznacza to, że w niniejszej sprawie należy przeanalizować całokształt działań, jakie Wnioskodawcy podjęli/podejmą w odniesieniu do gruntu będącego przedmiotem sprzedaży.

Należy wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje Kodeks cywilny.

Zgodnie z ogólnymi zasadami dotyczącymi sprzedaży – art. 535 Kodeksu cywilnego:

Przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego:

Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego.

Według art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego:

Umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej. Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej.

Na podstawie art. 389 § 2 Kodeksu cywilnego:

Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia.

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto należy zwrócić uwagę na kwestię udzielania pełnomocnictw, która to została uregulowana w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo, Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego:

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela.

W świetle art. 95 § 2 Kodeksu cywilnego:

Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego:

Umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego:

Pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Według art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego:

Jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie.

W myśl § 2 powołanego artykułu:

Pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Na mocy art. 108 Kodeksu cywilnego:

Pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 Kodeksu cywilnego wynika, że:

Przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

### Z opisu sprawy wynika, że w 2015 r. Wnioskodawca i Jego małżonka (dalej łącznie: Wnioskodawcy) nabyli grunt rolny, tj. działkę rolną o powierzchni (\`(...)\`) ha oznaczoną nr geodezyjnym 2. Działka została nabyta przez Wnioskodawców w częściach ułamkowych za środki pochodzące z ich majątków odrębnych. Nabycie działki nie było opodatkowane podatkiem VAT. W 2017 r. dla części działki nr 2 został uchwalony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym zmienione zostało częściowo przeznaczenie terenu, tj. z rolniczego na aktywizację gospodarczą.

### Następnie działka nr 2 została podzielona na trzy odrębne działki, tj.:

### \- działkę nr 1 z przeznaczeniem pod tereny zabudowy usługowej lub teren obiektów produkcyjnych, magazynów, składów (U/P);

### \- działkę nr 3 z przeznaczeniem pod teren drogi publicznej gminnej klasy zbiorczej (KD-Z);

### \- działkę nr 4 z przeznaczeniem w części pod teren drogi publicznej gminnej klasy dojazdowej (KD-D) oraz w części poza granicami planu (w tej części jest to grunt rolny – klasa roli III b).

### Nowa numeracja działek została nadana urzędowo i jest wynikiem podziału działki nr 2. Przed sporządzeniem złożonego wniosku Wnioskodawcy otrzymali od podmiotu trzeciego ofertę dotyczącą nabycia działki nr 1. W zaistniałych okolicznościach Wnioskodawcy rozważają jej sprzedaż. Działka nr 1 znajduje się na terenie objętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Przeznaczenie przedmiotowej działki w obowiązującym planie zagospodarowania przestrzennego jest następujące: „teren zabudowy usługowej lub teren obiektów produkcyjnych, magazynów, składów”. Wnioskodawcy prowadzą odrębne działalności gospodarcze z tym, że podatnikiem podatku VAT jest wyłącznie Wnioskodawca. Zainteresowana nie jest podatnikiem podatku VAT. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą na wynajmie i zarządzaniu nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi – PKD 68.20.Z. Z kolei Zainteresowana prowadzi działalność w zakresie PKD 86.22.Z – Praktyka lekarska specjalistyczna oraz PKD 68.20.Z – Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi i PKD 85.10.Z – Placówki wychowania przedszkolnego.

Działka nr 1 nie była nigdy wykorzystywana w działalności gospodarczej prowadzonej przez któregokolwiek z Wnioskodawców. Wnioskodawcy nie wprowadzili działki do ewidencji środków trwałych i nigdy nie była składnikiem majątku ich przedsiębiorstw. Od momentu jej nabycia stanowiła majątek prywatny Wnioskodawców. Wnioskodawcy nigdy nie dokonywali żadnych nakładów na działkę 1, ani też nie podejmowali żadnych działań związanych z jej ulepszeniem. W szczególności należy wskazać, że Wnioskodawcy nie zbroili działki nr 1, nie występowali również o uzyskanie warunków zabudowy czy pozwolenia na budowę, jak i nie opracowywali żadnej dokumentacji projektowej. Wnioskodawcy nie podejmowali również żadnych działań marketingowych związanych z potencjalną sprzedażą, nie korzystali z usług pośredników, agencji obrotu nieruchomościami, jak również innych specjalistów zajmujących się doradztwem w zakresie sprzedaży nieruchomości.

Działka nr 2, z której wydzielona została działka nr 1, była wydzierżawiona przez Wnioskodawców osobie trzeciej (rolnikowi). Dzierżawca wykorzystywał przedmiotową działkę w celach rolniczych (uprawa roślin). Jak wskazano powyżej, działka nr 2 była udostępniona osobie trzeciej (rolnikowi) na podstawie umów dzierżawy. Umowy miały charakter odpłatny i były zawierane na następujące okresy: od 2016 r. do 2020 r. oraz od 2019 r. do 2022 r. Wnioskodawcy nie zawierali innych umów dotyczących udostępniania przedmiotowej działki osobom trzecim.

Z potencjalnym nabywcą działki nr 1 została zawarta przedwstępna umowa sprzedaży, w której wskazano następujące postanowienia:

a) zawarcie ostatecznej umowy sprzedaży będzie możliwe po spełnieniu następujących warunków:

· uzyskaniu przez Sprzedających, nie wcześniej niż na 30 dni przed zawarciem umowy sprzedaży, zaświadczeń wydanych za zgodą Sprzedających przez właściwe: urząd skarbowy, urząd gminy oraz Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych w trybie art. 306g ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2019 r. poz. 900 ze zm.) oraz zaświadczenia wydanego przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych i Kasę Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego, potwierdzających, że Sprzedający nie zalegają z płatnością należnych podatków i innych należności publicznoprawnych;

· uzyskaniu ostatecznej i prawomocnej w toku postępowania administracyjnego i sądowego decyzji podziałowej działki nr 2;

· przeprowadzeniu przez Kupującego procesu analizy stanu prawnego, glebowo -środowiskowego i technicznego przedmiotu sprzedaży, w tym dostępu do drogi publicznej i uznaniu przez Kupującego, według jego oceny, wyników tej analizy za satysfakcjonujące;

· uzyskaniu przez Kupującego ostatecznej decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę inwestycji zamierzonej przez Kupującego;

· rozwiązania (ustania) umów dzierżawy;

· zapewnienia dostępu do węzła drogowego na trasie ekspresowej poprzez budowę drogi publicznej, która będzie okalała istniejącą oraz planowaną zabudowę mieszkaniową i która umożliwi całodobowy ruch samochodom ciężarowym;

· uzyskaniu przez Kupującego uchwały wspólników wyrażającej zgodę na nabycie przedmiotu sprzedaży.

b) Wnioskodawcy zawarli z Kupującym przedwstępną umowę sprzedaży i na jej podstawie zobowiązali się zawrzeć umowę sprzedaży, zgodnie z którą sprzedadzą Kupującemu wolne od wszelkich praw i roszczeń osób trzecich prawo własności działki nr 1. Ponadto:

· na podstawie umowy przedwstępnej Wnioskodawcy posiadają następujące prawa i obowiązki:

i. zawarcia umowy sprzedaży działki nr 1 po spełnieniu warunków wskazanych w pkt a) powyżej;

ii. udzielenia Kupującemu – po zawarciu umowy przedwstępnej – pełnomocnictw do dokonywania wszelkich czynności niezbędnych do przeprowadzenia podziału geodezyjnego działki nr 2 oraz uzyskania niezbędnych dokumentów dotyczących stanu prawnego i faktycznego nieruchomości, które mogą okazać się niezbędne w procesie inwestycyjnym;

iii. wystąpienia do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w celu uzyskania pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w trybie odpowiednich przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa w celu uzyskania stanowiska, czy sprzedaż działki powinna być opodatkowana podatkiem od towarów i usług czy podatkiem od czynności cywilnoprawnych;

iv. uzyskanie przez Sprzedających, nie wcześniej niż na 30 dni przed zawarciem umowy sprzedaży, zaświadczeń wydanych za zgodą Sprzedających przez właściwe: urząd skarbowy, urząd gminy oraz Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych w trybie art. 306g ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2019 r. poz. 900 ze zm.) oraz zaświadczenia wydanego przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych i Kasę Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego, potwierdzających, że Sprzedający nie zalegają z płatnością należnych podatków i innych należności publicznoprawnych;

v. wydania przedmiotu sprzedaży, wraz z wszystkimi pożytkami i ciężarami z nim związanymi w dniu zawarcia umowy sprzedaży;

vi. niedokonywania żadnych obciążeń nieruchomości;

vii. nieprowadzenia żadnych negocjacji zmierzających do sprzedaży działki innemu podmiotowi oraz nieskładaniu oświadczeń, które stałyby w sprzeczności z postanowieniami umowy;

viii. zachowania w tajemnicy wszelkich informacji, które pozyskali w związku z zawarciem i realizacją umowy przedwstępnej;

ix. zobowiązania do uregulowania wszelkich opłat obciążających nieruchomość do dnia zawarcia umowy sprzedaży;

x. prawo do odstąpienia od umowy przedwstępnej;

xi. obowiązek zapłaty odstępnego w przypadku skorzystania z uprawnienia do odstąpienia od umowy przedwstępnej;

xii. prawo do otrzymania zapłaty ceny.

· na podstawie umowy przedwstępnej Kupujący posiada następujące prawa i obowiązki:

i. zawarcia umowy sprzedaży działki nr 1 po spełnieniu warunków wskazanych w pkt a) powyżej, na podstawie której Kupujący kupi od Sprzedających działkę nr 1;

ii. zapłaty Sprzedającemu ceny wskazanej w umowie przedwstępnej;

iii. przeprowadzenia przez Kupującego procesu analizy stanu prawnego, glebowo -środowiskowego i technicznego przedmiotu sprzedaży, w tym dostępu do drogi publicznej i uznaniu przez Kupującego, według jego oceny, wyników tej analizy za satysfakcjonujące;

iv. uzyskania przez Kupującego ostatecznej decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę inwestycji zamierzonej przez Kupującego;

v. uzyskania przez Kupującego uchwały wspólników wyrażającej zgodę na nabycie przedmiotu sprzedaży;

vi. zachowania w tajemnicy wszelkich informacji, które pozyskał w związku z zawarciem i realizacją umowy przedwstępnej;

vii. w przypadku nie zawarcia umowy sprzedaży z przyczyn innych niż zawinione przez Sprzedających, Kupujący zobowiązany jest do przywrócenia stanu pierwotnego (w rozumieniu faktycznym, jak i prawnym) z dnia zawarcia umowy przedwstępnej, tj. do dopełnienia wszelkich koniecznych czynności faktycznych i prawnych zmierzających do zniweczenia skutków czynności dokonanych na Nieruchomości (co jednak wymaga każdorazowo uzyskania uprzedniej zgody Sprzedającego), jak również do podjęcia (i skutecznego przeprowadzenia) koniecznych procedur administracyjnych bądź sądowych zmierzających do wycofania, anulowania skutków prawnych uzyskanych dokumentów, w tym w szczególności do wycofania wniosku o udzielenie pozwolenia na budowę oraz do wygaszenia decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę;

viii. prawo do dokonywania cesji praw i obowiązków wynikających z umowy przedwstępnej;

ix. prawo do żądania zawarcia umowy sprzedaży pomimo nieziszczenia się któregokolwiek z warunków wskazanych w pkt a) powyżej;

x. prawo do żądania zapłaty odstępnego, w przypadku odstąpienia od umowy przez Sprzedających;

xi. prawo do żądania wydania Nieruchomości po zawarciu umowy sprzedaży.

W umowie przedwstępnej Wnioskodawcy zobowiązali się udzielić Kupującemu pełnomocnictwa do dokonywania wszelkich czynności niezbędnych do przeprowadzenia podziału geodezyjnego działki nr 2, a także pełnomocnictwa do uzyskania niezbędnych dokumentów dotyczących stanu prawnego i faktycznego nieruchomości, które mogą okazać się niezbędne w procesie inwestycyjnym planowanym przez Kupującego. Po zawarciu umowy przedwstępnej wskazane powyżej pełnomocnictwa zostały udzielone przez Wnioskodawców Kupującemu.

Po zawarciu umowy przedwstępnej Kupujący nie będzie dokonywać na działce będącej przedmiotem wniosku inwestycji infrastrukturalnych, które zwiększają jej atrakcyjność. Kupujący nie ponosi i nie będzie ponosić jakichkolwiek nakładów finansowych związanych z działką nr 1 od momentu podpisania umowy przedwstępnej do zawarcia umowy sprzedaży.

Wątpliwości Wnioskodawców w analizowanej sprawie dotyczą wskazania, czy sprzedaż działki nr 1 będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

W analizowanej sprawie Wnioskodawcy zawarli z Kupującym przedwstępną umowę sprzedaży i na jej podstawie zobowiązali się zawrzeć umowę sprzedaży, zgodnie z którą sprzedadzą Kupującemu wolne od wszelkich praw i roszczeń osób trzecich prawo własności działki nr 1. W umowie przedwstępnej Wnioskodawcy zobowiązali się udzielić Kupującemu pełnomocnictwa do dokonywania wszelkich czynności niezbędnych do przeprowadzenia podziału geodezyjnego działki nr 2, a także pełnomocnictwa do uzyskania niezbędnych dokumentów dotyczących stanu prawnego i faktycznego nieruchomości, które mogą okazać się niezbędne w procesie inwestycyjnym planowanym przez Kupującego.

Okoliczność, że ww. działania nie będą podejmowane bezpośrednio przez Wnioskodawców, ale przez Kupującego nie oznacza, że pozostają bez wpływu na sytuację prawną Wnioskodawców. Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez Kupującego wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Wnioskodawców (mocodawców), co wskazuje, że w celu zwiększenia możliwości sprzedaży nieruchomości Wnioskodawcy podejmują pewne działania w sposób zorganizowany. Z kolei Kupujący dokonując ww. działań uatrakcyjni przedmiotową działkę stanowiącą nadal własność Wnioskodawców. Działania te, dokonywane za pełną zgodą Wnioskodawców, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności działki jako towaru i wzrost jej wartości oraz powodują, że traci ona charakter majątku prywatnego.

Istotne w rozpatrywanej sprawie jest również to, że działka od momentu jej nabycia, tj. w roku 2015, w okresie od 2016 r. do 2020 r. oraz od 2019 r. do 2022 r. była przedmiotem dzierżawy osobie trzeciej (rolnikowi), który wykorzystywał działkę w celach rolniczych (uprawa roślin).

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 693 § 1 Kodeksu cywilnego:

Przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

W kontekście niniejszej sprawy należy zwrócić uwagę na treść zdania drugiego definicji pojęcia „działalność gospodarcza”, w której mówi się o wykorzystywaniu m.in. towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych. Takie wykorzystywanie towarów ma miejsce poprzez oddanie ich w stosunki obligacyjne (najem, dzierżawa, leasing itp.).

Istota umowy dzierżawy wskazuje, że na jej podstawie dochodzi do odpłatnego świadczenia usług przez właściciela na rzecz dzierżawcy. Dzierżawca za oddaną mu w dzierżawę rzecz płaci umówiony czynsz. Istnieje zatem bezpośredni związek między świadczoną usługą a przekazanym za nią wynagrodzeniem.

Z treści przywołanego wyżej art. 8 ust. 1 ustawy i przedstawionych w tym zakresie objaśnień wynika, że ustawodawca przyjął generalną zasadę, że usługami są wszelkie odpłatne świadczenia niebędące dostawą towarów. Stąd też stwierdzić należy, że definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów”. Jest ona wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej.

W konsekwencji, dzierżawa nieruchomości stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Tym samym wypełnia ona określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej, bez względu na to, czy dzierżawa jest prowadzona w ramach działalności gospodarczej, czy jako odrębne źródło przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że przedmiotowa nieruchomość wydzierżawiana na podstawie zawartej umowy w okresie od 2016 r. do 2020 r. oraz od 2019 r. do 2022 r., de facto wykorzystywana była przez Wnioskodawców w działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

W związku z powyższym należy wskazać, że elementami przesądzającymi o uznaniu transakcji sprzedaży działki nr 1 za prowadzenie działalności gospodarczej jest całokształt działań, jakie Wnioskodawcy podjęli w odniesieniu do tego gruntu przez cały okres jego posiadania.

Ze wskazanego powyżej orzeczenia C-291/92 wynika, że aby nieruchomość nie stanowiła majątku związanego z działalnością gospodarczą, nie może ona służyć takiej działalności w całym okresie jej posiadania.

Natomiast analiza przedstawionego we wniosku opisu sprawy, powołanych regulacji oraz aktualnego orzecznictwa, prowadzi do wniosku, że Wnioskodawców należy uznać za podatników podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży działki nr 1.

W przypadku sprzedaży nieruchomości – działki nr 1, Wnioskodawcy nie będą zbywali majątku osobistego, ale majątek wykorzystywany w prowadzonej działalności gospodarczej.

W konsekwencji, skoro w przedmiotowej sprawie występują przesłanki stanowiące podstawę uznania Wnioskodawców za podatników w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzących działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to czynność sprzedaży działki nr 1, będzie podlegała po stronie Wnioskodawców opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Podkreślić należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym itp.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy:

Przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Opodatkowane są zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane, będące terenami budowlanymi w rozumieniu ww. art. 2 pkt 33 ustawy, pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane – są zwolnione od podatku.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 977):

Kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1) lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;

2) sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza „każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

Zatem, także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy o podatku od towarów i usług art. 2 pkt 33, odpowiada więc także treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

W związku z powyższym, ustawa o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

Podkreślić należy, że analiza powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) innych niż tereny budowlane.

Z opisu sprawy wynika, że działka nr 1 znajduje się na terenie objętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Przeznaczenie przedmiotowej działki w obowiązującym planie zagospodarowania przestrzennego jest następujące: „teren zabudowy usługowej lub teren obiektów produkcyjnych, magazynów, składów”.

Zatem działka nr 1 stanowić będzie teren budowlany zdefiniowany w art. 2 pkt 33 ustawy, co wyklucza zastosowanie do jej sprzedaży zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W związku z powyższym dostawa działki nr 1 nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że jeżeli przy zbyciu nieruchomości wystąpią przesłanki uniemożliwiające zastosowanie zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, to należy przeanalizować możliwość zwolnienia dostawy w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W celu zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

· towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

· przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie może przysługiwać dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

NSA w wyroku z 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że: „Zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 VATU04, przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub VATU04, co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia od podatku VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył podatku VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy VAT. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy VAT wskazuje, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru podatek VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia podatku VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży, w wyniku której nabył on wcześniej ten towar, nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z opisu sprawy nabycie działki nr 2, z której została wydzielona działka nr 1, nie było opodatkowane podatkiem VAT. W takiej sytuacji nie można mówić, że przysługiwało Wnioskodawcom prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu ww. nieruchomości, lub że takie prawo Wnioskodawcom nie przysługiwało.

W konsekwencji, brak zaistnienia jednego z warunków, wyklucza zastosowanie zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Mając zatem na uwadze powyższe stwierdzić należy, że dostawa przez Wnioskodawców działki nr 1, nie będzie korzystała także ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W konsekwencji należy stwierdzić, że sprzedaż przez Wnioskodawców działki nr 1, będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w powiązaniu z art. 7 ust. 1 ustawy, która nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 i pkt 2 ustawy, a zatem będzie opodatkowana podatkiem VAT według właściwej stawki podatku od towarów i usług.

**Podsumowując, sprzedaż działki nr 1 przez Wnioskodawców będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.**

Zatem Państwa stanowisko **jest nieprawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

**Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.**

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------

(Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).