Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.566.2018.4.BO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-02-04
Teza: Zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów i ewidencjonowanie wydatków dotyczących przeglądów technicznych pojazdów, opłat za platformę usług elektronicznych, tablic rejestracyjnych, polis ubezpieczeniowych, podatku akcyzowego, wydatków związanych z remontem i naprawą zakupionych pojazdów oraz kosmetyków samochodowych.
Słowa kluczowe: ewidencjonowanie; księgi-księgi przychodów i rozchodów; wydatek
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy – przedstawione we wniosku z dnia 19 listopada 2018 r. (data wpływu 20 listopada 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 17 stycznia 2019 r. (data wpływu 22 stycznia 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów i ewidencjonowania wydatków dotyczących przeglądów technicznych pojazdów, opłat za platformę usług elektronicznych, tablic rejestracyjnych i polis ubezpieczeniowych – **jest prawidłowe,**

*   zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów i ewidencjonowania wydatków dotyczących podatku akcyzowego, wydatków związanych z remontem i naprawą zakupionych pojazdów oraz kosmetyków samochodowych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 listopada 2018 r. do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od towarów i usług.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 7 stycznia 2019 r., Nr 0113-KDIPT1-3.4012.856.2018.1.JM, Nr 0113-KDIPT2-1.4011.566.2018.1.BO, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w związku z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 7 stycznia 2019 r. (data doręczenia 14 stycznia 2019 r.). Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem z dnia 17 stycznia 2019 r. (data wpływu 22 stycznia 2019 r.), nadanym za pośrednictwem Poczty … w dniu 21 stycznia 2019 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie handlu samochodami osobowymi używanymi (auto-handel) na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz na rzecz osób prowadzących działalność gospodarczą. Jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Podatek dochodowy rozlicza na zasadach ogólnych, prowadząc podatkową księgę przychodów i rozchodów metodą uproszczoną. Samochody kupuje na podstawie umów kupna sprzedaży od osób nieprowadzących działalności gospodarczej oraz na podstawie faktur w procedurze VAT marża, jako towary używane od osób prowadzących działalność gospodarczą w Polsce oraz na terenie krajów Unii Europejskiej. Zakupu samochodów z krajów Unii Europejskiej dokonuje poprzez platformę elektroniczną. Po wylicytowaniu odpowiedniej kwoty za samochód najpierw otrzymuje dokument potwierdzający zamówienie, na podstawie którego dokonuje zapłaty na konto bankowe wskazane w zamówieniu. W zamówieniu są zawarte kwoty zakupu samochodu, opłata za obsługę platformy i opłata za przygotowanie dokumentacji. Po dokonaniu zapłaty Wnioskodawca otrzymuje trzy faktury, gdzie każda z nich jest od innego kontrahenta unijnego, zarejestrowanego jako podatnik VAT UE. Faktura dokumentująca zakup samochodu jest fakturą VAT marża i Wnioskodawca księguje ją w podatkowej księdze przychodów i rozchodów w kolumnie 10, jako zakup towaru, natomiast faktury za obsługę platformy i przygotowanie dokumentacji księguje jako import usług w kolumnie 13. Podatek akcyzowy od zakupu tych aut również księguje w kolumnie 13 podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Przy sprzedaży samochodów zakupionych z krajów Unii Europejskiej stosuje procedurę dotyczącą towarów używanych, czyli tzw. opodatkowanie w systemie marży. Stosownie do art. 26a B pkt 3 VI Dyrektywy Rady Europy z dnia 27 maja 1977 r. za wartość bazową do ustalenia marży Wnioskodawca ustala kwotę z faktury dokumentującej sam zakup samochodu. Przy transakcjach krajowych zakup samochodu księguje w kolumnie 10 podatkowej księgi przychodów i rozchodów, tj. zakup towarów handlowych i materiałów według cen zakupu, natomiast pozostałe wydatki związane z prowadzoną działalnością auto-handel, np. przeglądy techniczne, opłata podatku PCC, ubezpieczenie komunikacyjne, kosmetyki samochodowe, zakupy części samochodowych służące do naprawy samochodów (np. filtry paliwa, filtry oleju, łożyska, rozpuszczalniki, podkłady, klocki hamulcowe, przewody hamulcowe, linki sprzęgła, żarówki, płyn do chłodnic, błotnik, próg, łącznik stabilizatora, klamki, świece, cewki, lampy, dywaniki) księguje w kolumnie 13 podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Przy sprzedaży samochodów zakupionych z krajów na podstawie umów, a także faktur VAT marża stosuje również procedurę dotyczącą towarów używanych, czyli tzw. opodatkowanie marża. Do wyliczenia wysokości marży uwzględnia jedynie wydatek na nabycie towaru używanego, zapłacony pierwotnemu sprzedawcy.

Oprócz sprzedaży samochodów Wnioskodawca świadczy również usługi holowania i pomocy drogowej. Do tego celu wykorzystuje samochód nazwany jako pojazd specjalny - pomoc drogowa. W momencie jego zakupu, a było to w 2009 r., był to samochód ciężarowy z kabiną przystosowaną do przewozu 6 osób. Bezpośrednio po zakupie Wnioskodawca wstawił auto do zakładu mechaniki pojazdowej w celu dokonania zmian konstrukcyjnych w taki sposób, aby mógł być wykorzystywany do celów działalności gospodarczej, czyli do przewozu samochodów oraz innych towarów zgodnie ze zleceniami kontrahentów. W pojeździe dokonano następujących zmian konstrukcyjnych:

*   zdemontowano skrzynię ładunkową, a w jej miejsce zamontowano najazd do przewozu pojazdów, ze stopów lekkich - aluminium,

*   zamontowano wciągarkę elektryczną,

*   oznakowano i wyposażono jako pojazd pomocy drogowej.

Pojazd nadal posiada sześć miejsc przystosowanych do przewozu osób. Po dokonaniu zmian konstrukcyjnych Okręgowa Stacja Kontroli Pojazdów wystawiła dokument oznaczając pojazd jako: 504 - pomoc drogowa, natomiast Wydział Komunikacyjny w dowodzie rejestracyjnym określił rodzaj, jako samochód specjalny - pomoc drogowa. Samochód służy wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych. Ponoszone koszty eksploatacyjne auto - lawety to głównie koszty zakupu paliwa, płynów eksploatacyjnych, napraw pojazdu i przeglądów technicznych.

W piśmie z dnia 17 stycznia 2019 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że działalność gospodarczą prowadzi od dnia 4 maja 2015 r. Wymienione we wniosku tablice rejestracyjne są tablicami krajowymi. Zakup tablic rejestracyjnych Wnioskodawca ewidencjonuje w kosztach uzyskania przychodów w kolumnie 13 podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Początkowo Wnioskodawca dokonywał we własnym zakresie drobnych napraw samochodów przeznaczonych na sprzedaż. Zakupione części były dokumentowane fakturami VAT. Na chwilę obecną naprawę samochodów przeznaczonych na sprzedaż zleca zakładom mechaniki pojazdowej, przekazując im zakupione części samochodowe. Za usługę naprawy auta i zakup części otrzymuje faktury VAT. Polisy, które Wnioskodawca zakupuje, są polisami dotyczącymi obowiązkowego ubezpieczenia krajowego, zawieranymi na okresy miesięczne lub roczne. Po sprzedaży samochodu Wnioskodawca nie wnosi do ubezpieczyciela o zwrot kwoty polisy. Wnioskodawca nie dokonuje zakupu polis na czas transportu samochodu z zagranicy.

Wydatki ponoszone na remont samochodów używanych i kosmetyki samochodowe służą do przygotowaniu auta, które jest towarem handlowym Wnioskodawcy, czyli przedmiotem sprzedaży. Wybrane pojazdy samochodowe, przeznaczone do sprzedaży, Wnioskodawca rejestruje, w związku z czym musi dokonać zakupu tablic rejestracyjnych oraz uiścić opłatę ubezpieczenia obowiązkowego krajowego samochodu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (przy czym pytanie Nr 2 ostatecznie sformułowano w uzupełnieniu wniosku):

1.  Czy Wnioskodawca prawidłowo ustala wysokość marży przy sprzedaży samochodów używanych zakupionych do dalszej odsprzedaży na rynku krajowym i Unii Europejskiej?
2.  Czy Wnioskodawca prawidłowo postępuje zaliczając do kosztów uzyskania przychodów i ewidencjonując w kolumnie 13 podatkowej księgi przychodów i rozchodów następujące wydatki: przeglądy techniczne pojazdów, opłaty za platformę usług elektronicznych, tablice rejestracyjne, kosmetyki samochodowe, polisy ubezpieczeniowe, podatek akcyzowy, wydatki związane z remontem i naprawą zakupionych pojazdów?
3.  Czy z uwagi na wpis w dowodzie rejestracyjnym, który jest potwierdzeniem klasyfikacji pojazdu przez diagnostę z Okręgowej Stacji Kontroli Pojazdów, jako pojazd specjalny – pomoc drogowa, Wnioskodawca ma prawo do odliczania 100% podatku wynikającego z faktur dokumentujących poniesione koszty eksploatacji auto - lawety?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest pytanie oznaczone Nr 2, dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych. Natomiast w zakresie pytań oznaczonych Nr 1 i 3, dotyczących podatku od towarów i usług, wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki dotyczące naprawy zakupionych aut przeznaczonych do dalszej odsprzedaży w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, a także koszty dotyczące przeglądów technicznych, czy podatku akcyzowego lub PCC prawidłowo traktuje jako pozostałe wydatki i księguje w kolumnie 13 podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Wnioskodawca zaznacza, że w wyniku wielokrotnych konsultacji z Krajową Informacją Skarbową otrzymuje sprzeczne informacje co do klasyfikowania zapisów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów, dotyczących ujmowania w poszczególnych kolumnach księgi wspomnianych wydatków, a niejednokrotnie otrzymuje odpowiedź, że „to podatnik klasyfikuje wydatki do poszczególnych kolumn podatkowej księgi przychodów i rozchodów”. Mając na uwadze powyższe Wnioskodawca uważa, że dokonuje prawidłowej klasyfikacji wydatków do poszczególnych kolumn podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

W piśmie z dnia 17 stycznia 2019 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca doprecyzował własne stanowisko, wskazując, że zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych uważa, że ponoszone przez Niego wydatki, wskazane w pytaniu, są kosztami uzyskania przychodów, poniesionymi w celu osiągnięcia lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu. Przeglądy techniczne pojazdów dotyczą zarówno pojazdu będącego środkiem trwałym firmy, którym świadczy usługi pomocy drogowej oraz samochodów, które zakupuje z przeznaczeniem na sprzedaż. Wydatek jest udokumentowany fakturą VAT. Opłaty za platformę usług elektronicznych dają Wnioskodawcy możliwość wstawiania ogłoszeń o sprzedaży aut na stronach internetowych, a tym samym uzyskania przychodu. Wydatek jest dokumentowany fakturą VAT. Tablice rejestracyjne Wnioskodawca wykupuje wtedy, gdy chce przygotować auto kompleksowo do sprzedaży dla klienta. Wydatku tego dokonuje w celu szybszej sprzedaży auta i za lepszą cenę. Zarejestrowanie auta daje Wnioskodawcy również możliwość pojechania na auto giełdę. Wydatek jest udokumentowany dowodem opłaty. Zakup kosmetyków samochodowych jest dokumentowany fakturą. Kosmetyki samochodowe służą do odświeżenia i wyczyszczenia tapicerki, polerowania karoserii, co ma zachęcić klienta do zakupu auta i daje możliwość wynegocjowania lepszej ceny pojazdu. Polisy ubezpieczeniowe dotyczą przede wszystkim ubezpieczenia obowiązkowego krajowego samochodu, będącego środkiem trwałym firmy, tj. samochodu specjalnego - pomoc drogowa. Niekiedy Wnioskodawca wykupuje również polisę ubezpieczenia obowiązkowego krajowego na wybrane pojazdy samochodowe przeznaczone do sprzedaży. Przy sprzedaży auta nie występuje On o zwrot opłaconej polisy. Ubezpieczonym i zarejestrowanym samochodem Wnioskodawca może pojechać na giełdę samochodową, co daje Mu możliwość szybszej sprzedaży auta. Podatek akcyzowy Wnioskodawca jest zobowiązany płacić na podstawie art. 100 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11, z późn. zm.) od zakupu pojazdów sprowadzonych na polski rynek z zagranicy. Wydatki związane z remontem i naprawą zakupionych samochodów używanych są niezbędne w celu przygotowania auta do dalszej odsprzedaży.

Wnioskodawca uważa, że wskazane koszty spełniają warunek celowości wymieniony w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i są prawidłowo udokumentowane. Według Niego stanowią pozostałe wydatki, dlatego księguje je w kolumnie 13 podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest:

*   **prawidłowe** – w części dotyczącej zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów i ewidencjonowania wydatków dotyczących przeglądów technicznych pojazdów, opłat za platformę usług elektronicznych, tablic rejestracyjnych i polis ubezpieczeniowych,

*   **nieprawidłowe** – w części dotyczącej zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów i ewidencjonowania wydatków dotyczących podatku akcyzowego, wydatków związanych z remontem i naprawą zakupionych pojazdów oraz kosmetyków samochodowych.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W powołanym przepisie ustawodawca nie wskazuje enumeratywnie, jakie wydatki mogą być uznane za koszty uzyskania przychodu. Możliwość zaliczenia konkretnego wydatku do kategorii kosztów uzyskania przychodów uzależniona została od istnienia związku przyczynowo-skutkowego, tzn. poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu, bądź funkcjonowanie tego źródła. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu, a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Innymi słowy, podstawową cechą kosztu podatkowego jest związek tego kosztu z przychodem (ewentualnie z zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów). Istotne znaczenie ma również cel, w jakim został poniesiony.

Kosztami uzyskania przychodów są zatem wszelkie wydatki, które łącznie spełniają następujące warunki:

*   zostały faktycznie poniesione w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu, tzn. pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami,

*   nie zostały wymienione w art. 23 ustawy, zawierającym katalog wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów,

*   są odpowiednio udokumentowane.

Jednocześnie należy wskazać, że samo wyliczenie kosztów, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodu, nie stwarza domniemania, że wszystkie pozostałe koszty, które nie są wymienione w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zostają z mocy samego prawa uznane za koszty podlegające odliczeniu. Innymi słowy, poniesienie wydatku, który nie został wyłączony w art. 23, nie oznacza, że wydatek taki automatycznie będzie uznany za koszt uzyskania przychodów. Podatnik ma bowiem możliwość odliczenia od przychodów wszelkich kosztów pod warunkiem, że mają one związek z przychodem z prowadzonej działalności gospodarczej, a ich poniesienie ma, bądź może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, czy też zachowanie albo zabezpieczenie źródła tego przychodu.

W przypadku źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. Konstrukcja kosztów uzyskania przychodów oparta jest więc na swoistej klauzuli generalnej, zgodnie z którą podatnik ma możliwość odliczania wszelkich kosztów, pod tym jednak warunkiem, że wykaże ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, bądź zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodu.

Przy kwalifikowaniu poniesionych wydatków, należy wziąć pod uwagę ich celowość oraz potencjalną możliwość przyczynienia się wydatku do osiągnięcia przychodu, a także racjonalność wydatków, to znaczy ich adekwatność do rzeczywistych potrzeb i zakresu prowadzonej działalności oraz konieczność ich poniesienia dla osiągnięcia przychodu.

Ponadto, za koszt uzyskania przychodu można uznać taki wydatek, który został poniesiony przez podatnika w sposób rzeczywisty (definitywny). Wydatek musi zostać faktycznie poniesiony w sensie realnym, tzn. musi nastąpić uszczuplenie zasobów finansowych podatnika. Jednocześnie jednak zwrócić należy także uwagę na konieczność właściwego udokumentowania poniesionych wydatków. Tylko bowiem wydatek prawidłowo udokumentowany może zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów. Przy czym, sposób dokumentowania ponoszonych kosztów uzależniony jest od rodzaju prowadzonych przez podatnika ksiąg podatkowych.

Zgodnie z art. 24a ust. 1 ww. ustawy, osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej „księgą”, z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22a-22o.

Zasady prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów określił Minister Finansów w rozporządzeniu z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. z 2017 r., poz. 728, z późn. zm.).

Według § 3 pkt 1 lit. a) ww. rozporządzenia, towarami są: towary handlowe, materiały podstawowe i pomocnicze, półwyroby (półfabrykaty), wyroby gotowe, braki i odpady oraz materiały przyjęte od zamawiających do przerobu lub obróbki, z tym że towarami handlowymi są wyroby przeznaczone do sprzedaży w stanie nieprzerobionym; towarami handlowymi są również produkty uboczne uzyskiwane przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej.

W świetle § 3 pkt 1 lit. b) ww. rozporządzenia, materiałami (surowcami) podstawowymi są materiały, które w procesie produkcji lub przy świadczeniu usług stają się główną substancją gotowego wyrobu; do materiałów podstawowych zalicza się również materiały stanowiące część składową (montażową) wyrobu lub ściśle z wyrobem złączone (np. opakowania – puszki, butelki) oraz opakowania wysyłkowe wielokrotnego użytku (np. transportery, palety), jeżeli opakowania te nie są środkami trwałymi.

Materiałami pomocniczymi są natomiast materiały niebędące materiałami podstawowymi, które są zużywane w związku z działalnością gospodarczą i bezpośrednio oddają wyrobowi swoje właściwości (§ 3 pkt 1 lit. c) ww. rozporządzenia).

Zgodnie z § 3 pkt 2 ww. rozporządzenia, cena zakupu oznacza cenę, jaką nabywca płaci za zakupione składniki majątku, pomniejszoną o podatek od towarów i usług, podlegający odliczeniu zgodnie z odrębnymi przepisami, a przy imporcie powiększoną o należne cło, podatek akcyzowy oraz opłaty celne dodatkowe, obniżoną o rabaty opusty, inne podobne obniżenia, w przypadku zaś otrzymania składnika majątku w drodze darowizny lub spadku – wartość odpowiadającą cenie zakupu takiego samego lub podobnego składnika.

Z kolei w myśl pkt 3 cytowanego powyżej paragrafu, przez cenę nabycia należy rozumieć cenę zakupu składnika majątku, powiększoną o koszty uboczne związane z zakupem towarów i składników majątku do chwili złożenia w magazynie według ich cen zakupu, a w szczególności koszty transportu, załadunku i wyładunku oraz ubezpieczenia w drodze.

Zgodnie z § 17 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, zakup materiałów podstawowych oraz towarów handlowych musi być wpisany do księgi, z zastrzeżeniem § 30, niezwłocznie po ich otrzymaniu, najpóźniej przed przekazaniem do magazynu, przerobu lub sprzedaży.

Szczegółowe zasady dokonywania zapisów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów zostały zawarte w załączniku Nr 1 do ww. rozporządzenia, stanowiącym objaśnienia do podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Jak wynika z pkt 10 objaśnień do podatkowej księgi przychodów i rozchodów, zawartych w załączniku nr 1 do ww. rozporządzenia, kolumna 10 jest przeznaczona do wpisywania zakupu materiałów oraz towarów handlowych według cen zakupu. Przy czym zgodnie z ww. § 3 pkt 2 ww. rozporządzenia, przez cenę zakupu, należy rozumieć cenę, jaką nabywca płaci za zakupione składniki majątku, pomniejszoną o podatek od towarów i usług, podlegający odliczeniu zgodnie z odrębnymi przepisami, a przy imporcie powiększoną o należne cło, podatek akcyzowy oraz opłaty celne dodatkowe, obniżoną o rabaty opusty, inne podobne obniżenia, w przypadku zaś otrzymania składnika majątku w drodze darowizny lub spadku - wartość odpowiadającą cenie zakupu takiego samego lub podobnego składnika.

W kolumnie 11 ewidencjonujemy koszty uboczne zakupu. Natomiast kolumna 13 jest przeznaczona do wpisywania pozostałych kosztów (poza wymienionymi w kolumnach 10-12), z wyjątkiem kosztów, których zgodnie z art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uznaje się za koszty uzyskania przychodów. Do wpisywania łącznej kwoty wydatków wykazanych w kolumnach 12 i 13 jest przeznaczona kolumna 14.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi od dnia 4 maja 2015 r. działalność gospodarczą w zakresie handlu samochodami osobowymi używanymi (auto-handel) na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz na rzecz osób prowadzących działalność gospodarczą. Jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Podatek dochodowy rozlicza na zasadach ogólnych, prowadząc podatkową księgę przychodów i rozchodów metodą uproszczoną. Samochody kupuje na podstawie umów kupna sprzedaży od osób nieprowadzących działalności gospodarczej oraz na podstawie faktur w procedurze VAT marża, jako towary używane od osób prowadzących działalność gospodarczą w Polsce oraz na terenie krajów Unii Europejskiej. Zakupu samochodów z krajów Unii Europejskiej dokonuje poprzez platformę elektroniczną. Faktura dokumentująca zakup samochodu jest fakturą VAT marża i Wnioskodawca księguje ją w podatkowej księdze przychodów i rozchodów w kolumnie 10, jako zakup towaru, natomiast faktury za obsługę platformy i przygotowanie dokumentacji księguje jako import usług w kolumnie 13. Podatek akcyzowy od zakupu tych aut również księguje w kolumnie 13 podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Przy transakcjach krajowych zakup samochodu księguje w kolumnie 10 podatkowej księgi przychodów i rozchodów, tj. zakup towarów handlowych i materiałów według cen zakupu, natomiast pozostałe wydatki związane z prowadzoną działalnością auto-handel, np. przeglądy techniczne, opłata podatku PCC, ubezpieczenie komunikacyjne, kosmetyki samochodowe, zakupy części samochodowych służące do naprawy samochodów (np. filtry paliwa, filtry oleju, łożyska, rozpuszczalniki, podkłady, klocki hamulcowe, przewody hamulcowe, linki sprzęgła, żarówki, płyn do chłodnic, błotnik, próg, łącznik stabilizatora, klamki, świece, cewki, lampy, dywaniki) księguje w kolumnie 13 podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Wymienione we wniosku tablice rejestracyjne są tablicami krajowymi. Zakup tablic rejestracyjnych Wnioskodawca ewidencjonuje w kosztach uzyskania przychodów w kolumnie 13 podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Początkowo Wnioskodawca dokonywał we własnym zakresie drobnych napraw samochodów przeznaczonych na sprzedaż. Zakupione części były dokumentowane fakturami VAT. Na chwilę obecną naprawę samochodów przeznaczonych na sprzedaż zleca zakładom mechaniki pojazdowej, przekazując im zakupione części samochodowe. Za usługę naprawy auta i zakup części otrzymuje faktury VAT. Polisy, które Wnioskodawca zakupuje, są polisami dotyczącymi obowiązkowego ubezpieczenia krajowego, zawieranymi na okresy miesięczne lub roczne. Po sprzedaży samochodu Wnioskodawca nie wnosi do ubezpieczyciela o zwrot kwoty polisy. Wnioskodawca nie dokonuje zakupu polis na czas transportu samochodu z zagranicy.

Wydatki ponoszone na remont samochodów używanych i kosmetyki samochodowe służą do przygotowaniu auta, które jest towarem handlowym Wnioskodawcy, czyli przedmiotem sprzedaży. Wybrane pojazdy samochodowe, przeznaczone do sprzedaży, Wnioskodawca rejestruje, w związku z czym musi dokonać zakupu tablic rejestracyjnych oraz uiścić opłatę ubezpieczenia obowiązkowego krajowego samochodu.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że wymienione przez Wnioskodawcę wydatki dotyczące przeglądów technicznych pojazdów, opłat za platformę usług elektronicznych, tablic rejestracyjnych, polis ubezpieczeniowych są usługami niematerialnymi, w wyniku których nie powstaje żaden konkretny wyrób. Zatem, wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na przeglądy techniczne pojazdów będących towarami handlowymi, opłaty za platformę usług elektronicznych, tablice rejestracyjne oraz polisy ubezpieczeniowe mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, o ile zostaną faktycznie poniesione i odpowiednio udokumentowane, a powinny zostać zaewidencjonowane w podatkowej księdze przychodów i rozchodów w kolumnie 13 – „Pozostałe wydatki”.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy, w tej części, należy uznać za prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do wydatków związanych z remontem i naprawą zakupionych pojazdów oraz wydatków poniesionych na zakup kosmetyków samochodowych stwierdzić należy, że stają się one częścią składową towarów handlowych, tj. samochodów i zgodnie z przytoczonymi wyżej definicjami zaliczają się odpowiednio do materiałów podstawowych i pomocniczych. Finalny efekt usługi jest wyrobem gotowym, zaś materiały zużywane w toku świadczonych usług, które stają się główną substancją gotowego wyrobu, bądź bezpośrednio oddają wyrobowi swoje właściwości, zaliczane są odpowiednio do materiałów podstawowych i pomocniczych. Zatem, ww. wydatki mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, o ile zostaną faktycznie poniesione i odpowiednio udokumentowane oraz powinny zostać ujęte w podatkowej księdze przychodów i rozchodów w kolumnie 10 – „Zakup towarów handlowych i materiałów według cen zakupu”.

Odnośnie ewidencjonowania wydatków związanych z podatkiem akcyzowym należy stwierdzić, że zgodnie z ww. uregulowaniami prawnymi, do ceny zakupu towaru handlowego sprowadzonego z zagranicy należy zaliczyć zapłacony podatek akcyzowy. Zastosowanie powyższego uregulowania pozwala na doliczenie podatku akcyzowego do ceny (przeliczonej na złote polskie), jaką podatnik płaci za zakupiony towar kontrahentowi zagranicznemu i łącznie zaewidencjonowanie tych wielkości w podatkowej księdze przychodów i rozchodów, jako ceny zakupu. Cena zakupu ustalana jest bowiem w celu określenia wartości danego towaru ujmowanego w kosztach uzyskania przychodów. Rozwiązanie powyższe uzasadnione jest również w kontekście powołanego wyżej § 17 ust. 1 cyt. rozporządzenia.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że zapłacony przez Wnioskodawcę podatek akcyzowy od nabytych pojazdów stanowiących towary handlowe w prowadzonej przez Wnioskodawcę pozarolniczej działalności gospodarczej stanowi w istocie element ceny zakupu tych towarów handlowych (pojazdów). Zgodnie z ww. przepisami rozporządzenia w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów zakup towarów handlowych Wnioskodawca zobowiązany jest ujmować w kolumnie 10 podatkowej księgi przychodów i rozchodów według ceny zakupu. Tym samym podatek akcyzowy, jako element ceny zakupu towaru handlowego (pojazdu), winien zostać ujęty w kolumnie 10 podatkowej księgi przychodów i rozchodów, a więc łącznie z ceną zakupu tego towaru (pojazdu).

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy, w części dotyczącej zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów i ewidencjonowania w kolumnie 13 podatkowej księgi przychodów i rozchodów wydatków związanych z remontem i naprawą zakupionych pojazdów, kosmetyków samochodowych oraz wydatków dotyczących podatku akcyzowego, jako pozostałe koszty uzyskania przychodów, należy uznać za nieprawidłowe.

Należy podkreślić, że wydatki winny być dokumentowane zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Katalog dokumentów stanowiących podstawę do księgowania kosztów określa m.in. § 12, § 13 i § 14 ww. rozporządzenia.

Dodać należy również, że brak możliwości zaewidencjonowania danych przychodów czy wydatków w podatkowej księdze przychodów i rozchodów z uwagi na brak posiadania przez podatnika wymaganej w rozporządzeniu formy ich udokumentowania - nie oznacza automatycznego braku możliwości uznania ich odpowiednio za przychód oraz koszt uzyskania przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jeżeli zatem podatnik w inny sposób rzetelnie udokumentuje powstanie przychodu podatkowego, czy poniesienie kosztu podatkowego, powinien to uwzględnić w trakcie roku podatkowego w bieżącej zaliczce na podatek, jak również w rocznym rozliczeniu podatku dochodowego.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, kontrolnego, czy kontroli celno-skarbowej. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego na dzień złożenia wniosku.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n ww. ustawy, nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.