Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-1296/14-4/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-03-18
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie uznania za podatnika VAT czynnego w związku ze świadczeniem usług rolniczych i prawa do wystawiania faktur.
Słowa kluczowe: faktura; gospodarstwa-gospodarstwa rolne; małżeństwo; odliczenia-odliczenie podatku; podatnik-podatnik czynny; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług; rejestracja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 z póżn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 27 listopada 2014 r. (data wpływu 11 grudnia 2014 r.) uzupełnionym pismem z 10 marca 2015 r. (data wpływu 13 marca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania za podatnika VAT czynnego w związku ze świadczeniem usług rolniczych i prawa do wystawiania faktur – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 grudnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania za podatnika VAT czynnego w związku ze świadczeniem usług rolniczych i prawa do wystawiania faktur. Przedmiotowy wniosek uzupełniono w dniu 13 marca 2015 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiony następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni jest współwłaścicielem gospodarstwa rolnego (ok. 5 ha). Drugim współwłaścicielem gospodarstwa rolnego jest współmałżonek. Małżonkowie pozostają w ustroju wspólności majątkowej małżeńskiej. Małżonek Wnioskodawczyni jest ponadto właścicielem gospodarstwa rolnego, które nabył przed zawarciem związku małżeńskiego i gospodarstwo to pozostaje w majątku odrębnym małżonka Wnioskodawczyni (ok. 35 ha pozostaje w majątku odrębnym współmałżonka).

Małżonek Wnioskodawczyni jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT, który zrezygnował ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług. Małżonek Wnioskodawczyni prowadzi między innymi działalność wspomagającą działalność rolniczą i świadczy usługi z wykorzystaniem maszyn rolniczych na rzecz innych rolników.

Wnioskodawczyni w roku 2012 złożyła wniosek o wpis do ewidencji działalności gospodarczej i wskazała, że będzie prowadzić działalność usługową wspomagającą produkcję roślinna i zwierzęcą, która mieści się w klasyfikacji:

*   PKD 01.61.Z – Działalność usługowa wspomagająca produkcję roślinną,
*   PKD 01.62.Z – Działalność usługowa wspomagająca chów i hodowlę zwierząt w gospodarstwie,
*   PKD: 01.6.Z – działalność usługowa następująca po zbiorach;

a następnie poszerza działalność o świadczenie usług mieszczących się w klasyfikacji:

*   PKD: 43.99.Z – Pozostałe specjalistyczne roboty budowlane gdzie indziej niesklasyfikowane,
*   KD: - 77.31.Z – Wynajem i dzierżawa urządzeń rolniczych (Wnioskodawczyni świadczy tego typu usługi od 2014 r.),
*   PKD: 77.39.Z – Wynajem i dzierżawa pozostałych maszyn, urządzeń oraz dóbr materialnych, gdzie indziej niesklasyfikowana (Wnioskodawczyni świadczy tego typu usługi od 2014 r.).

Na zakup maszyn i urządzeń rolniczych, które służą działalności, Wnioskodawczyni w roku 2012 skorzystała z programu unijnego i uzyskała środki finansowe w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich. Wnioskodawczyni złożyła w Urzędzie Skarbowym zgłoszenie rejestracyjne VAT-R i zadeklarowała, że jej działalność jest opodatkowana. Wnioskodawczyni w rejestrze zakupów ujęła faktury zakupu dokumentujące nabycie maszyn i urządzeń rolniczych oraz wykazała kwoty podatku naliczonego z faktur zakupowych. W rejestrze sprzedaży Wnioskodawczyni zadeklarowała podatek należny z tytułu świadczonych usług z wykorzystaniem sprzętu rolniczego. Wnioskodawczyni świadczy usługi między innymi na rzecz małżonka. W związku z nadwyżką kwoty podatku naliczonego nad kwotą podatku należnego, którą Wnioskodawczyni wykazała w deklaracji, wystąpiła do urzędu skarbowego o zwrot i zwrot tej nadwyżki otrzymała.

W roku 2013 i 2014 Wnioskodawczyni wielokrotnie świadczyła usługi, np. siew, usługi z wykorzystaniem ciągnika, na rzecz małżonka i wystawiała faktury dokumentujące tę sprzedaż.

W roku 2014 Wnioskodawczyni rozszerzyła działalność gospodarczą o usługi sklasyfikowane w PKD:

*   PKD: - 77.31.Z – Wynajem i dzierżawa urządzeń rolniczych,
*   PKD: 77.39.Z – Wynajem i dzierżawa pozostałych maszyn, urządzeń oraz dóbr materialnych, gdzie indziej niesklasyfikowana.

W tym zakresie Wnioskodawczyni świadczyła usługi również na rzecz małżonka i dokumentowała te świadczenia fakturami.

Wyżej wskazane zdarzenie dotyczy zarówno zaszłego stanu faktycznego jak i zdarzenia przyszłego.

W uzupełnieniu do wniosku Zainteresowana wskazała, że świadczy ona usługi wspomagające produkcję rośliną (PKWIU 01.61.10.0), a więc usługi mieszczące się w grupowaniu PKWiU 01.6, jak również usługi wynajmu i dzierżawy maszyn i urządzeń rolniczych, bez obsługi sklasyfikowane w PKWiU 77.31.10.0.

Gospodarstwo rolne będące we współwłasności Wnioskodawczyni i jej małżonka zostało objęte zgłoszeniem rejestracyjnym w podatku od towarów i usług, a podatnikiem z tytułu prowadzenia gospodarstwa jest małżonek Wnioskodawczyni.

Ponadto przytoczyła dodatkowe argumenty: w przypadku osób fizycznych, o których mowa w art. 15 ust. 4 i 5, zgłoszenie rejestracyjne może być dokonane wyłącznie przez jedną z osób, na które będą wystawiane faktury przy zakupie towarów i usług i które będą wystawiały faktury przy sprzedaży produktów rolnych (art. 96 ust. 2).

Przy czym przepisy te dotyczą dwóch sytuacji:

*   gdy osoby fizyczne wyłącznie prowadzą gospodarstwo rolne,
*   gdy osoby fizyczne prowadzą wyłącznie działalność rolniczą w innym przypadku niż gospodarstwo rolne.

W przypadku dotyczącym Wnioskodawczyni małżonek prowadzi gospodarstwo rolne, natomiast Wnioskodawczyni działalność gospodarczą, którą jest również działalność rolnicza. Wobec tego jeśli Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem prowadzą i gospodarstwo rolne (wspólnie, przy czym podatnikiem jest małżonek Wnioskodawczyni) i inną działalność rolniczą (osobno), to należy uznać, że w takiej sytuacji nie znajdą zastosowania art. 15 ust. 4 i 5 w związku z art. 96 ust. 2 ustawy o VAT. Wobec tego oboje małżonkowie mogą być zarejestrowani dla potrzeb podatku VAT.

Powyższe potwierdza wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 maja 2014 r., sygn. akt I FSK 757/13, W którym Sąd stwierdził, iż:

„Sąd pierwszej instancji (\`(...)\`) wskazał, że zasadniczy spór w sprawie sprowadza się do ustalenia, czy małżonek rolnika, który złożył zgłoszenie rejestracyjne zgodnie z art. 15 ust. 4 u.p.t.u. i jest czynnym podatnikiem VAT, może w ramach własnej działalności gospodarczej świadczyć usługi rolnicze jako samodzielny podatnik VAT.(\`(...)\`)

Należy zauważyć, iż stosownie do treści art. 15 ust. 4 u.p.t.u., w przypadku osób fizycznych prowadzących wyłącznie gospodarstwo rolne, leśne lub rybackie za podatnika uważa się osobę, która złoży zgłoszenie rejestracyjne o którym mowa w art. 96 ust. l u.p.t.u. Z kolei ust. 5 art. 15 u.p.t.u. wskazuje jednoznacznie, że powyższą zasadę stosuje się odpowiednio do osób fizycznych prowadzących wyłącznie działalność rolniczą w innych niż wymienione w ust. 4 przypadkach (\`(...)\`).

Z wymienionych zapisów wynika, iż w sytuacji, gdy gospodarstwo rolne stanowi współwłasność kilku osób (w tym również współwłasność małżeńską – jak w konkretnym przypadku), podatnikiem VAT czynnym może zostać tylko jedna osoba, która dokona zgłoszenia rejestracyjnego. Jak już wskazano wyżej działalnością rolniczą, stosownie do art. 2 pkt 15 u.p.t.u., jest także świadczenie usług rolniczych.

W konkretnym przypadku to mąż skarżącej w 2006 r. zrezygnował ze zwolnienia VAT i jest podatnikiem VAT z gospodarstwa – złożył, co również wcześniej podniesiono, zgłoszenie rejestracyjne zgodnie z art. 15 ust. 4 u.pt.u, a ponadto prowadzi działalność wspomagającą produkcję roślinną. Powyższa argumentacja wskazuje, iż skarżąca świadcząca usługi rolnicze nie może w świetle wykładni powyższych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług być samodzielnym, odrębnym od męża, podatnikiem czynnym VAT”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawczyni w ramach prowadzonej działalności gospodarczej jest i będzie uprawniona do wystawiania faktur dokumentujących świadczenie usług na rzecz gospodarstwa rolnego pozostającego w odrębnym majątku małżonka Wnioskodawczyni?

Zdaniem Wnioskodawcy, jest ona i będzie uprawniona do wystawiania faktur dokumentujących świadczenie usług na rzecz gospodarstwa rolnego pozostającego w odrębnym majątku małżonka Wnioskodawczyni w związku z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą.

Przepisy o VAT nie wymieniają małżonków jako odrębnej kategorii podatników. Tym samym małżonkowie nie są uznawani za jeden podmiot podatkowy. Każdy z nich, wykonując samodzielnie czynności podlegające opodatkowaniu VAT, jest odrębnym podatnikiem tego podatku. Wyjątkiem są przepisy stanowiące o podatnikach prowadzących wyłącznie gospodarstwo rolne, leśne lub rybackie oraz podatnikach, którzy prowadzą wyłącznie działalność rolniczą w innych ramach niż gospodarstwo rolne, leśne lub rybackie. Wówczas bowiem za podatnika jest uważana osoba, która składa zgłoszenie rejestracyjne.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity: Dz. U. z 2011 r. 177, poz. 1054 ze zmianami; dalej: Ustawa o VAT) podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pojęcie działalności gospodarczej zdefiniowane zostało w art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT, zgodnie z którym działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę, że prowadzenie działalności rolniczej stanowi również prowadzenie działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT, co wynika wprost z definicji pojęcia działalność gospodarczej.

Uzasadnienie:

Z kolei działalność rolnicza w myśl art. 2 pkt 15 Ustawy o VAT, obejmuje produkcję roślinną i zwierzęcą, w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą, gruntową. szklarnianą i pod folią, produkcję roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadowniczą, chów, hodowlę i produkcję materiału zarodkowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęcą typu przemysłowego oraz chów i hodowlę ryb i innych organizmów żyjących w wodzie, także uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin: „in vitro”, fermową hodowlę i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowlę i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, chów i hodowlę dżdżownic, entomofagów i jedwabników, prowadzenie pasiek oraz chów i hodowlę innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym oraz sprzedaż produktów gospodarki leśnej i łowieckiej, z wyjątkiem drewna okrągłego i drzew tropikalnych (PKWiU 02.20.13.0) oraz bambusa (PKWiU ex 01.29.30.0), a także świadczenie usług rolniczych.

Mając na uwadze zakres pojęcia działalności rolniczej oraz działalności gospodarczej, należy uznać, że rolnik, w świetle przepisów Ustawy o VAT, posiada status podatnika prowadzącego działalność gospodarczą (działalność rolniczą).

W myśl art. 15 ust. 4 Ustawy o VAT, w przypadku osób fizycznych prowadzących wyłącznie gospodarstwo rolne, leśne lub rybackie za podatnika uważa się osobę, która złoży zgłoszenie rejestracyjne, o którym mowa w art. 96 ust. 1. Natomiast w myśl art. 15 ust. 5 ustawy, przepis ust. 4 stosuje się odpowiednio do osób fizycznych prowadzących wyłącznie działalność rolniczą, w innych niż wymienione w ust. 4 przypadkach.

Stosownie do art. 96 ust. 1 Ustawy o VAT, podmioty, o których mowa w art. 15 (a zatem również rolnik), są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

W myśl art. 96 ust. 2 Ustawy o VAT, w przypadku osób fizycznych, o których mowa w art. 15 ust. 4 i 5, zgłoszenie rejestracyjne może być dokonane wyłącznie przez jedną z osób, na które będą wystawiane faktury przy zakupie towarów usług i które będą wystawiały faktury przy sprzedaży produktów rolnych.

Zgłoszenie rejestracyjne w przedmiotowym stanie faktycznym zostało złożone zarówno przez małżonka Wnioskodawczyni, jak i przez samą Wnioskodawczynię. W ocenie Wnioskodawczyni nie ma tutaj żadnego konfliktu, ponieważ małżonek Wnioskodawczyni posiada gospodarstwo rolne, które nie jest w majątku wspólnym małżonków, ale pozostaje w jego majątku odrębnym. Nie ulega wątpliwości, że małżonkowie posiadają jeszcze wspólne znacznie mniejsze gospodarstwo rolne i w stosunku do tego gospodarstwa każde z nich może występować w charakterze podatnika VAT. Wnioskodawczyni zatem mogła zarejestrować swoją działalność gospodarczą w zakresie działalności usługowej wspomagającej produkcję roślinną i zwierzęcą, a w konsekwencji świadczyć usługi między innymi na rzecz małżonka. Prawidłowość postępowania Wnioskodawczyni wydaje się potwierdzać sposób postępowania Urzędu Skarbowego właściwego dla Wnioskodawczyni, który zarejestrował Wnioskodawczynię jako podatnika VAT, a także dokonał zwrotu zadeklarowanej nadwyżki kwoty podatku naliczonego na kwotą podatku należnego.

Bez znaczenia, w ocenie Wnioskodawczyni powinien pozostawać fakt, kto jest podatnikiem i kto dokonywał sprzedaż zakupów związanych z gospodarstwem rolnym będącym we współwłasności małżonków. Oczywistym jest, że podatnikiem w stosunku do gospodarstwa rolnego będącego w odrębnym majątku męża, może być tylko on sam, bowiem Wnioskodawczyni nie należy do tego majątku. Natomiast w odniesieniu do majątku wspólnego i pozostającego w nim gospodarstwa rolnego podatnikiem może być zarówno Wnioskodawczyni jak i jej małżonek.

Wobec powyższego, Wnioskodawczyni uważa, że jest ona i będzie uprawniona do wystawiania faktur dokumentujących świadczenie usług na rzecz gospodarstwa rolnego pozostającego w odrębnym majątku małżonka Wnioskodawczyni w związku z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Działalność rolnicza – zgodnie z zapisem art. 2 pkt 15 ustawy – obejmuje produkcję roślinną i zwierzęcą, w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą, gruntową, szklarnianą i pod folią, produkcję roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadowniczą, chów, hodowlę i produkcję materiału zarodkowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęcą typu przemysłowego oraz chów i hodowlę ryb i innych organizmów żyjących w wodzie, także uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin: „in vitro”, fermową hodowlę i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowlę i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, chów i hodowlę dżdżownic, entomofagów i jedwabników, prowadzenie pasiek oraz chów i hodowlę innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym oraz sprzedaż produktów gospodarki leśnej i łowieckiej, z wyjątkiem drewna okrągłego i drzew tropikalnych (PKWiU 02.20.13.0) oraz bambusa (PKWiU ex 01.29.30.0), a także świadczenie usług rolniczych.

Mając na względzie definicję działalności gospodarczej, zawartą w art. 15 ust. 2 ustawy, należy uznać, że prowadzenie działalności rolniczej stanowi prowadzenie działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Zatem rolnik, w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, posiada status podatnika prowadzącego działalność gospodarczą (działalność rolniczą). Także wykonywanie czynności polegających na świadczeniu usług rolniczych przesądza o wykonywaniu działalności rolniczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem, jak wynika z cyt. przepisu art. 2 pkt 15 ustawy – w pojęciu działalności rolniczej mieści się również świadczenie usług rolniczych.

Z kolei, na podstawie art. 2 pkt 19 ustawy – rolnikiem ryczałtowym jest rolnik dokonujący dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej lub świadczący usługi rolnicze, korzystający ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3, z wyjątkiem rolnika obowiązanego na podstawie odrębnych przepisów do prowadzenia ksiąg rachunkowych.

Biorąc pod uwagę definicję działalności rolniczej, zawartą w art. 2 pkt 15 ustawy, uznać należy, że rolnicy, prowadzący taką działalność, z wyjątkiem tych, którzy dobrowolnie dokonali rejestracji w zakresie VAT jako podatnicy VAT czynni oraz takich, którzy na podstawie odrębnych przepisów są obowiązani do prowadzenia ksiąg rachunkowych, z mocy ustawy są rolnikami ryczałtowymi w zakresie działalności rolniczej, tj. zarówno sprzedaży produktów rolnych pochodzących z tej działalności, jak również świadczenia usług rolniczych, ze wszystkimi konsekwencjami prawnymi dla podatników posiadających status rolnika ryczałtowego.

Mocą przepisu art. 2 pkt 16 ustawy – gospodarstwem rolnym jest gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów o podatku rolnym.

W myśl art. 15 ust. 4 ustawy – w przypadku osób fizycznych prowadzących wyłącznie gospodarstwo rolne, leśne lub rybackie za podatnika uważa się osobę, która złoży zgłoszenie rejestracyjne, o którym mowa w art. 96 ust. 1.

Natomiast w myśl art. 15 ust. 5 ustawy, przepis ust. 4 stosuje się odpowiednio do osób fizycznych prowadzących wyłącznie działalność rolniczą, w innych niż wymienione w ust. 4 przypadkach.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy – zwalnia się od podatku dostawę produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej, dokonywaną przez rolnika ryczałtowego oraz świadczenie usług rolniczych przez rolnika ryczałtowego.

Przez produkty rolne, zgodnie z art. 2 pkt 20 ustawy, rozumie się towary wymienione w załączniku nr 2 do ustawy oraz towary wytworzone z nich przez rolnika ryczałtowego z produktów pochodzących z jego własnej działalności rolniczej przy użyciu środków zwykle używanych w gospodarstwie rolnym, leśnym i rybackim. Natomiast przez usługi rolnicze, zgodnie z art. 2 pkt 21, rozumie się usługi wymienione w załączniku nr 2 do ustawy.

W załączniku tym, stanowiącym wykaz towarów i usług, od których dostawy przysługuje zryczałtowany zwrot podatku od towarów i usług, w pozycji 35 wymieniono następujące usługi rolnicze: ex 01.6 – Usługi związane z rolnictwem oraz chowem i hodowlą zwierząt, z wyłączeniem usług weterynaryjnych oraz usług podkuwania koni i prowadzenia schronisk dla zwierząt gospodarskich (PKWiU ex 01.62.10.0). Natomiast w poz. 38 wymieniono usługi wynajmu i dzierżawy maszyn i urządzeń rolniczych, bez obsługi (PKWiU 77.31.10.0).

W oparciu o przepis art. 43 ust. 3 ustawy – rolnik ryczałtowy dokonujący dostawy produktów rolnych lub świadczący usługi rolnicze, które są zwolnione od podatku na podstawie ust. 1 pkt 3, może zrezygnować z tego zwolnienia pod warunkiem dokonania zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w art. 96 ust. 1 i ust. 2.

Stosownie do art. 96 ust. 1 ustawy – podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

Zgodnie z art. 96 ust. 2 ustawy, w przypadku osób fizycznych, o których mowa w art. 15 ust. 4 i 5, zgłoszenie rejestracyjne może być dokonane wyłącznie przez jedną z osób, na które będą wystawiane faktury przy zakupie towarów i usług, i które będą wystawiały faktury przy sprzedaży produktów rolnych.

W myśl art. 96 ust. 4 ustawy, naczelnik urzędu skarbowego rejestruje podatnika i potwierdza jego zarejestrowanie jako „podatnika VAT czynnego” lub w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3 – jako „podatnika VAT zwolnionego”.

Z powyższych przepisów wynika, że ustawa o podatku od towarów i usług zawiera pewne szczególne rozwiązania dotyczące podatników, którzy prowadzą wyłącznie gospodarstwo rolne, leśne lub rybackie oraz podatników, którzy prowadzą wyłącznie działalność rolniczą w innych ramach niż gospodarstwo rolne, leśne lub rybackie. Wówczas bowiem za podatnika jest uważana osoba, która składa zgłoszenie rejestracyjne.

Przyjęta zasada ma uprościć rozliczenia podatkowe – gdyż wymienione gospodarstwa to w istocie działalności, w przypadku których częstokroć nie można wyodrębnić osoby prowadzącej gospodarstwo. W takim przypadku, podatnikiem jest ta osoba fizyczna, która (jak gdyby w imieniu gospodarstwa) zarejestruje się jako podatnik.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług wprowadzają jednocześnie zasadę, że do złożenia zgłoszenia rejestracyjnego uprawniona jest tylko i wyłącznie jedna osoba fizyczna spośród tych, które prowadzą wspólne gospodarstwo rolne, leśne lub rybackie. Dokonanie zgłoszenia rejestracyjnego ma takie znaczenie, że faktury dotyczące tego gospodarstwa (przy nabyciu towarów i usług) będą wystawiane na tę właśnie osobę, która dokonała zgłoszenia rejestracyjnego. Jednocześnie ta sama osoba występować będzie w roli zbywcy (dostawcy) przy sprzedaży (dostawie) produktów rolnych i w związku ze świadczeniem usług rolniczych.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni jest współwłaścicielem gospodarstwa rolnego (ok. 5 ha). Drugim współwłaścicielem gospodarstwa rolnego jest współmałżonek. Małżonkowie pozostają w ustroju wspólności majątkowej małżeńskiej. Małżonek Wnioskodawczyni jest ponadto właścicielem gospodarstwa rolnego, które nabył przed zawarciem związku małżeńskiego i gospodarstwo to pozostaje w majątku odrębnym małżonka Wnioskodawczyni (ok. 35 ha pozostaje w majątku odrębnym współmałżonka).

Małżonek Wnioskodawczyni jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT, który zrezygnował ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług. Małżonek Wnioskodawczyni prowadzi między innymi działalność wspomagającą działalność rolniczą i świadczy usługi z wykorzystaniem maszyn rolniczych na rzecz innych rolników.

Wnioskodawczyni w roku 2012 złożyła wniosek o wpis do ewidencji działalności gospodarczej i wskazała, że będzie prowadzić działalność usługową wspomagającą produkcję roślinna i zwierzęcą, która mieści się w klasyfikacji:

*   PKD 01.61.Z – Działalność usługowa wspomagająca produkcję roślinną,
*   PKD 01.62.Z – Działalność usługowa wspomagająca chów i hodowlę zwierząt w gospodarstwie,
*   PKD: 01.6.Z – działalność usługowa następująca po zbiorach;

a następnie poszerza działalność o świadczenie usług mieszczących się w klasyfikacji:

*   PKD: 43.99.Z – Pozostałe specjalistyczne roboty budowlane gdzie indziej niesklasyfikowane,
*   KD: - 77.31.Z – Wynajem i dzierżawa urządzeń rolniczych (Wnioskodawczyni świadczy tego typu usługi od 2014 r.),
*   PKD: 77.39.Z – Wynajem i dzierżawa pozostałych maszyn, urządzeń oraz dóbr materialnych, gdzie indziej niesklasyfikowana (Wnioskodawczyni świadczy tego typu usługi od 2014 r.).

Na zakup maszyn i urządzeń rolniczych, które służą działalności, Wnioskodawczyni w roku 2012 skorzystała z programu unijnego i uzyskała środki finansowe w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich. Wnioskodawczyni złożyła w Urzędzie Skarbowym zgłoszenie rejestracyjne VAT-R i zadeklarowała, że jej działalność jest opodatkowana. Wnioskodawczyni w rejestrze zakupów ujęła faktury zakupu dokumentujące nabycie maszyn i urządzeń rolniczych oraz wykazała kwoty podatku naliczonego z faktur zakupowych. W rejestrze sprzedaży Wnioskodawczyni zadeklarowała podatek należny z tytułu świadczonych usług z wykorzystaniem sprzętu rolniczego. Wnioskodawczyni świadczy usługi między innymi na rzecz małżonka. W związku z nadwyżką kwoty podatku naliczonego nad kwotą podatku należnego, którą Wnioskodawczyni wykazała w deklaracji, wystąpiła do urzędu skarbowego o zwrot i zwrot tej nadwyżki otrzymała.

W roku 2013 i 2014 Wnioskodawczyni wielokrotnie świadczyła usługi, np. siew, usługi z wykorzystaniem ciągnika, na rzecz małżonka i wystawiała faktury dokumentujące tę sprzedaż.

W roku 2014 Wnioskodawczyni rozszerzyła działalność gospodarczą o usługi sklasyfikowane w PKD:

*   PKD: - 77.31.Z – Wynajem i dzierżawa urządzeń rolniczych,
*   PKD: 77.39.Z – Wynajem i dzierżawa pozostałych maszyn, urządzeń oraz dóbr materialnych, gdzie indziej niesklasyfikowana.

W tym zakresie Wnioskodawczyni świadczyła usługi również na rzecz małżonka i dokumentowała te świadczenia fakturami.

Uzupełniając wniosek Wnioskodawczyni wskazała, że świadczy usługi wspomagające produkcję rośliną (PKWIU 01.61.10.0), a więc usługi mieszczące się w grupowaniu PKWiU 01.6, jak również usługi wynajmu i dzierżawy maszyn i urządzeń rolniczych, bez obsługi sklasyfikowane w PKWiU 77.31.10.0.

Gospodarstwo rolne będące we współwłasności Wnioskodawczyni i jej małżonka zostało objęte zgłoszeniem rejestracyjnym w podatku od towarów i usług, a podatnikiem z tytułu prowadzenia gospodarstwa jest małżonek Wnioskodawczyni.

Świadczenie usług rolniczych przez Wnioskodawczynię nie stanowi odrębnej od prowadzenia gospodarstwa rolnego działalności gospodarczej, tylko nadal jest działalnością rolniczą wykonywaną w ramach tego prowadzonego wspólnie przez małżonków gospodarstwa rolnego. To gospodarstwo rolne dla wszystkich czynności wykonywanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (w tym przypadku rolniczej), w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług – występuje jako jeden podatnik podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a jego reprezentantem, jak wcześniej wskazano, jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny – małżonek Wnioskodawczyni. W konsekwencji to zarejestrowany podatnik VAT zobowiązany jest do rozliczenia podatku od towarów i usług w składanych deklaracjach podatkowych w związku ze świadczonymi usługami wspomagającymi produkcję roślinną. Zatem, Zainteresowana nie może dokonać zgłoszenia rejestracyjnego w podatku VAT i tym samym nie może występować jako zarejestrowany czynny podatnik VAT.

Wątpliwości Wnioskodawczyni dotyczą kwestii ustalenia, czy w ramach prowadzonej działalności gospodarczej jest i będzie ona uprawniona do wystawiania faktur dokumentujących świadczenie usług na rzecz gospodarstwa rolnego pozostającego w odrębnym majątku małżonka Wnioskodawczyni.

Wskazać należy, że generalnie faktura VAT jest dokumentem odzwierciedlającym prawidłowy przebieg zdarzenia gospodarczego zarówno pod względem przedmiotu transakcji, jak i podmiotów biorących w niej udział. Przy ocenie zdarzenia gospodarczego nie można jednak pominąć okoliczności towarzyszących transakcji, wskazujących na rzeczywisty charakter podmiotu dokonującego sprzedaży/zakupu. Faktura VAT jest dokumentem o charakterze sformalizowanym (potwierdzającym zaistnienie określonej zaszłości gospodarczej). Co do zasady zatem, faktura musi być wystawiona zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa krajowego w tym względzie. Prawidłowość materialno-prawna faktury VAT zachodzi wówczas, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, czyli w istocie stwierdza fakt dostawy określonych towarów lub świadczenia usług. Wystawienie faktury należy rozumieć jako sporządzenie dokumentu oraz jego przekazanie innemu podmiotowi, a przez to wprowadzenie faktury do obrotu prawnego. Faktura jest więc dokumentem stwierdzającym wystąpienie u podatnika okoliczności powodujących powstanie obowiązku podatkowego.

W świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, faktury VAT są dokumentami potwierdzającymi rzeczywiste transakcje gospodarcze dokonywane przez podatnika. Faktura pełni szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku VAT, dlatego też niezwykle istotne jest prawidłowe oznaczenie wszystkich elementów faktury, w szczególności w części dotyczących danych obligatoryjnych umieszczonych na fakturze VAT.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy – podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

W myśl art. 106e ust. 1 pkt 1-15 ustawy – faktura powinna zawierać:

1.  datę wystawienia;
2.  kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;
3.  imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;
4.  numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany dla podatku, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. a;
5.  numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany dla podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b;
6.  datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury;
7.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
8.  miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;
9.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
10.  kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;
11.  wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
12.  stawkę podatku;
13.  sumę wartości sprzedaży netto z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
14.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
15.  kwotę należności ogółem (…).

Zgodnie z art. 106g ust. 1 ustawy – faktury wystawia się co najmniej w dwóch egzemplarzach, z których jeden otrzymuje nabywca, a drugi zachowuje w swojej dokumentacji podatnik dokonujący sprzedaży.

Jak wynika z opisu sprawy gospodarstwo rolne będące we współwłasności Wnioskodawczyni i jej małżonka zostało objęte zgłoszeniem rejestracyjnym w podatku od towarów i usług, a podatnikiem z tytułu prowadzenia gospodarstwa jest małżonek Wnioskodawczyni.

Jednocześnie w opisanej sytuacji Wnioskodawca i jego małżonka prowadzą działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług rolniczych.

Wskazać należy, że świadczenie usług rolniczych przez obojga małżonków nie stanowi odrębnej od prowadzenia gospodarstwa rolnego działalności gospodarczej, tylko nadal jest działalnością rolniczą wykonywaną w ramach tego prowadzonego wspólnie przez małżonków gospodarstwa rolnego. To gospodarstwo rolne dla wszystkich czynności wykonywanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (w tym przypadku rolniczej), w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług – występuje jako jeden podatnik podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a jego reprezentantem, jak wcześniej wskazano, jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny – mąż Wnioskodawczyni. W konsekwencji to zarejestrowany podatnik VAT zobowiązany jest do rozliczenia podatku od towarów i usług w składanych deklaracjach podatkowych.

Zatem to współmałżonek Zainteresowanej, który zarejestrował się z tytułu wspólnego gospodarstwa rolnego w związku z brzmieniem art. 15 ust. 2 jest podatnikiem podatku VAT z tytułu każdej prowadzonej działalności w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług (w tym działalności rolniczej).

Wobec powyższego, w ramach wspólnego gospodarstwa rolnego w przypadku nabycia, czy też sprzedaży towarów i świadczenia usług jako podatnik VAT nie może występować inna osoba niż zarejestrowana dla potrzeb tego podatku (w przedmiotowej sprawie mąż Wnioskodawczyni).

Odnosząc zatem przedstawiony powyżej stan prawny do opisu sprawy stwierdzić należy, że skoro prowadzone przez Wnioskodawczynię i jej męża gospodarstwo rolne jest własnością wspólną, to reprezentantem jego jest mąż Zainteresowanej, który również jest właścicielem gospodarstwa rolnego pozostającego w jego odrębnym majątku i który prowadzi działalność wspomagającą działalność rolniczą i świadczy usługi z wykorzystaniem maszyn rolniczych na rzecz innych rolników (z uwagi na fakt zarejestrowania się przez niego – jako „podatnika VAT czynnego”), to tym samym nie można zgodzić się z stanowiskiem Wnioskodawczyni, iż w związku z rozpoczęciem świadczenia usług rolniczych, ona również mogła się zarejestrować jako podatnik VAT i rozliczać podatek od towarów i usług na zasadach ogólnych. Świadczenie usług rolniczych stanowi bowiem działalność rolniczą wykonywaną również w ramach prowadzonego przez współmałżonków gospodarstwa rolnego. Gospodarstwo rolne, zarejestrowane na męża Zainteresowanej jako podatnika VAT czynnego, dla wszystkich czynności wykonywanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (w tym przypadku działalności rolniczej), w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług – występuje jako jeden podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy.

Tym samym skoro Wnioskodawczyni z tytułu prowadzonej działalności w zakresie wspomnianej działalności rolniczej – w sytuacji kiedy to mąż Wnioskodawczyni z tytułu prowadzenia gospodarstwa rolnego wspólnego jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT – nie mogła/ nie będzie mogła stać się z tytułu świadczenia usług rolniczych zarejestrowanym podatnikiem VAT, to tym samym nie przysługuje/ nie będzie przysługiwać jej uprawnienie związane ze statusem podatnika.

Oznacza to, że Wnioskodawczyni w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nie jest i nie będzie uprawniona do wystawiania faktur dokumentujących świadczenie usług na rzecz gospodarstwa rolnego pozostającego w odrębnym majątku małżonka Wnioskodawczyni, ponieważ nie prawidłowym jest i będzie zarejestrowanie się przez nią jako czynny podatnik podatku od podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.