Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-2/4510-666/16-1/MW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-09-19
Teza: ustalenie, czy nieodliczony z faktur VAT RR podatek VAT naliczony stanowi koszt uzyskania przychodu
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; podatek-podatek naliczony; składki-składki członkowskie; zrzeszenie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 5 lipca 2016 r. (data wpływu do tut. BKIP 14 lipca 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy nieodliczony z faktur VAT RR podatek VAT naliczony stanowi koszt uzyskania przychodu - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 lipca 2016 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy nieodliczony z faktur VAT RR podatek VAT naliczony stanowi koszt uzyskania przychodu.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Zrzeszenie Producentów Tytoniu „X” (dalej również: „Zrzeszenie”, „Wnioskodawca”) zrzesza producentów tytoniu z województwa Y, od których skupuje zakontraktowany tytoń (susz tytoniowy), a następnie sprzedaje ten tytoń na rzecz firm, z którymi podpisało umowy na dostawę tytoniu.

Zrzeszenie utrzymuje się ze składek członkowskich, które są potrącane z kwot należnych dostawcom-producentom tytoniu w określonej wysokości wartości netto dostarczonego tytoniu. Na konto dostawcy przekazywana jest kwota brutto z faktury pomniejszona o składkę na rzecz Zrzeszenia. Większość członków Zrzeszenia to rolnicy ryczałtowi.

Zgodnie z art. 116 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT czynny nabywający produkty rolne od rolnika ryczałtowego wystawia w dwóch egzemplarzach fakturę dokumentującą nabycie tych produktów. Oryginał faktury przekazywany jest dostawcy.

Odliczenie podatku VAT z faktur RR możliwe jest po spełnieniu warunków zawartych w ustawie o VAT. W myśl art. 116 ust. 6 ustawy o VAT, zryczałtowany zwrot podatku zwiększa u nabywcy produktów rolnych kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, w rozliczeniu za okres rozliczeniowy w którym dokonano zapłaty, pod warunkiem że:

1.  nabycie produktów rolnych jest związane z dostawą opodatkowaną;
2.  zapłata należności za produkty rolne, obejmująca również kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku, nastąpiła na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego nie później niż 14 dnia, licząc od dnia zakupu, z wyjątkiem przypadku, gdy rolnik zawarł umowę z podmiotem nabywającym produkty rolne określającą dłuższy termin płatności;
3.  w dokumencie stwierdzającym dokonanie zapłaty należności za produkty rolne zostaną podane numer i data wystawienia faktury potwierdzającej nabycie tych produktów albo na fakturze potwierdzającej zakup produktów rolnych podano dane identyfikacyjne dokumentu stwierdzającego dokonanie zapłaty.

Zgodnie z art. 116 ust. 9 ustawy o VAT, przez należności za towary i usługi dostarczone rolnikowi ryczałtowemu, o którym mowa w ust. 8, rozumie się również potrącenia z tytułu spłat rat pożyczek i zaliczek udzielonych rolnikowi ryczałtowemu dostarczającemu produkty rolne, dokonane przez podatnika nabywającego te produkty, pod warunkiem, że:

1.  zaliczka została przekazana na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego, a na fakturze potwierdzającej zakup produktów rolnych podano dane identyfikacyjne dokumentu potwierdzającego dokonanie wpłaty;
2.  raty i pożyczki wynikają z umów zawartych w formie pisemnej.

Jak wynika z powyższego potrącenie składki członkowskiej nie jest wymienione w ustawie o VAT i w tej części Zrzeszeniu nie przysługuje odliczenie VAT.

W kwestii prawa do odliczenia VAT naliczonego z faktur RR w podobnych sprawach wypowiedział się Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy - interpretacja Znak: ITPP1/443-95/11/DM z 31 marca 2011 r. oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach - interpretacja Znak: IBPP1/443-76/15/DK z dnia 21 kwietnia 2015 r.

Nie odliczony VAT Zrzeszenie księguje jako koszt nie stanowiący uzyskania przychodów.

Wobec powyższego jeżeli Wnioskodawca nie może odliczyć VAT naliczonego z faktur RR w części przypadającej na potrąconą składkę członkowską to czy nieodliczony VAT stanowi koszt uzyskania przychodu?

Zgodnie z ogólną normą prawną wyrażoną w art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów podatku od towarów i usług, z tym, że kosztem uzyskania przychodów jest podatek naliczony w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

*   Czy nieodliczony z faktur VAT RR podatek VAT naliczony (w części przypadającej na potrąconą składkę członkowską) stanowi koszt uzyskania przychodu?
*   Jeżeli Zrzeszenie błędnie kwalifikowało nieodliczony VAT do kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodu to za jaki okres może dokonać korekty błędnych księgowań?

Zdaniem Wnioskodawcy, nieodliczony z faktur VAT RR podatek VAT (w części przypadającej na potrąconą składkę członkowską) stanowi koszt uzyskania przychodu zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który mówi, że kosztem uzyskania przychodów jest podatek naliczony w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja kosztu podatkowego sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania ustawodawca wyróżnia koszty podatkowe bezpośrednio związane z przychodami i inne niż bezpośrednio z nimi związane, których nie można wprost przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako zmierzające do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Zatem, aby wydatek poniesiony przez podatnika mógł stanowić koszt uzyskania przychodów, muszą zaistnieć łącznie następujące przesłanki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Ustawodawca normując zasady opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych – co do zasady – wykluczył podatek naliczony z kosztów uzyskania przychodu. Jednakże przewidział pewne wyjątki od tej zasady. W myśl art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a ustawy o CIT, nie uważa się za koszt uzyskania przychodów podatku od towarów i usług, z tym że jest kosztem uzyskania przychodów podatek naliczony:

*   jeżeli podatnik zwolniony jest od podatku od towarów i usług lub nabył towary i usługi w celu wytworzenia albo odprzedaży towarów lub świadczenia usług zwolnionych od podatku od towarów i usług,
*   w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług – jeżeli naliczony podatek od towarów i usług nie powiększa wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

Kosztem uzyskania przychodów jest zatem podatek VAT naliczony w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług - jeżeli naliczony podatek od towarów i usług nie powiększa wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

Podatnik ma więc prawo do uwzględnienia określonej kwoty podatku VAT w kosztach podatkowych, jeżeli zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług nie przysługuje mu obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku VAT.

Powołane na wstępie przepisy ustawy o CIT, określające możliwość uwzględnienia kwoty podatku VAT w kosztach podatkowych, nie mają zastosowania w sytuacji, gdy podatnik traci przysługujące mu prawo do obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku od towarów i usług - na skutek niespełnienia warunków przewidzianych w przepisach o podatku od towarów i usług.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca utrzymuje się ze składek członkowskich, które są potrącane z kwot należnych dostawcom-producentom tytoniu w określonej wysokości wartości netto dostarczonego tytoniu. Na konto dostawcy przekazywana jest kwota brutto z faktury pomniejszona o składkę na rzecz Zrzeszenia. Nieodliczony VAT Zrzeszenie księguje jako koszt niestanowiący uzyskania przychodów. Większość członków Zrzeszenia to rolnicy ryczałtowi. Z wniosku wynika również, że jednym z warunków odliczenia VAT-u naliczonego z faktur RR jest, aby zapłata należności za produkty rolne nastąpiła na rachunek bankowy rolnika nie później, niż 14 dnia, licząc od dnia zakupu, z wyjątkiem przypadku, gdy rolnik zawarł umowę z podmiotem nabywającym produkty rolne określającą dłuższy termin płatności. W związku z faktem, że zapłata wynagrodzenia należnego dostawcom – producentom tytoniu (w wartości netto) następuje poprzez potrącenie ze składką członkowską Wnioskodawca traci prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury VAT RR.

Ponownie należy podkreślić, że przepisy ustawy o CIT określające możliwość uwzględniania kwoty podatku VAT w kosztach uzyskania przychodu, nie mają zastosowania w sytuacji, gdy podatnik traci przysługujące mu prawo do obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku VAT na skutek niespełnienia warunków przewidzianych w przepisach ustawy o VAT. Wnioskodawca dokonując potrącenia składki członkowskiej z należnego dostawcom – producentom tytoniu wynagrodzenia, automatycznie traci przysługujące mu uprawnienia.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy nieodliczony z faktur VAT RR podatek VAT naliczony stanowi koszt uzyskania przychodu - należy uznać za nieprawidłowe.

Ponieważ podatek VAT, którego dotyczy wniosek, nie może być uznany za koszt uzyskania przychodów rozważanie w zakresie możliwości dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów stało się bezprzedmiotowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M.C. Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.