Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-260/09/AS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2009-05-26
Teza: Opodatkowanie opłaty pocztowej za sprzedaż w sklepie internetowym. Korekta podatku należnego.
Słowa kluczowe: aukcja; faktura; internet-sprzedaż za pośrednictwem internetu; koszt-koszt przesyłki; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; poczta-usługi pocztowe; sprzedaż-sprzedaż za pośrednictwem; stawka-stawki podatku; zwolnienie-zwolnienie podmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 24 lutego 2009r. (data wpływu 16 marca 2009r.), uzupełnionym pismem z dnia 20 kwietnia 2009r. (data wpływu 22 kwietnia 2009r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usługi pocztowej i korekty podatku należnego - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 marca 2009r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usługi pocztowej i korekty podatku należnego.

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 20 kwietnia 2009r. (data wpływu 22 kwietnia 2009r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu Nr IBPP1/443-260/09/AS z dnia 8 kwietnia 2009r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi sprzedaż wysyłkową, za pośrednictwem internetu. Nabywcami jego towarów (tj. naczyń emaliowanych – garnki) są głównie osoby fizyczne nieprowadzące działalności (za wyjątkiem kilku transakcji dla firm).

Na wszystkie transakcje Wnioskodawca wystawia faktury VAT (nawet wtedy, gdy nabywca nie żąda od Wnioskodawcy tej faktury). Wnioskodawca wystawia faktury dla celów ewidencyjno-księgowych.

Wysyłka towarów prowadzona jest prawie w całości za pośrednictwem poczty. Wnioskodawca nie ma zawartej umowy ani też nie posiada pełnomocnictwa od klientów do zawarcia takiej umowy z pocztą. Kupujący w sklepie internetowym sam decyduje jak chce mieć dostarczoną paczkę. Ma on do wyboru paczki dostarczane przez pocztę oraz przesyłki kurierem. Ceny przesyłek kurierskich są kilkakrotnie droższe więc większość (ponad 90%) nabywców decyduje się na paczkę poczty. Na stronie internetowej klient po wybraniu odpowiedniego towaru i formy przesyłki ma skalkulowany koszt łączny zakupu.

Na tej podstawie Wnioskodawca pakuje naczynia i przesyła je taką drogą, którą wybrał nabywca (towar wraz z przesyłką Wnioskodawca traktuje jako całość jednej transakcji).

Opłatę za przesyłkę Wnioskodawca refakturuje na fakturze w stawce zwolnionej (tak jak ją nabywa).

W związku z powyższym zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z dnia 20 kwietnia 2009r.):

Czy refakturując usługę pocztową Wnioskodawca powinien opodatkować ją według stawki 22% zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT?

Jeżeli powinna być stawka 22% to kwota opłaty stanowi kwotę brutto czy netto (i do niej doliczyć podatek VAT)?

Jeżeli powinna być stawka 22% na usługi poczty, to jak Wnioskodawca powinien skorygować podatek należny? Czy powinien wystawić faktury korygujące do każdej faktury ale nie będzie mieć potwierdzenia odbioru przez nabywców (ponieważ są to osoby fizyczne) czy można je skorygować jednym łącznym dokumentem skorygować podatek należny?

Zdaniem Wnioskodawcy (własne stanowisko ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z dnia 20 kwietnia 2009r.), postępuje on prawidłowo. To nabywca w sklepie internetowym sam decyduje jak chce mieć dostarczony towar. Decyduje się na pocztę, a Wnioskodawca pakuje towar i przesyła go tą drogą. Wnioskodawca sprzedaję tylko towar, a usługę pocztową refakturuje na fakturze.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi fakt, że w przypadku opodatkowania przesyłki stawką 22% to Wnioskodawca poniesie koszt tego podatku - odprowadzając go do Urzędu Skarbowego (gdyż nabywca zapłacił Wnioskodawcy tylko za towar i przesyłkę, a Wnioskodawca będzie musiał doliczyć do usługi pocztowej podatek VAT).

Co do sposobu skorygowania podatku należnego w przypadku opodatkowania usług podatkiem 22% to nie jest możliwe otrzymanie faktur korygujących do każdej transakcji sprzedaży dla osoby fizycznej, gdyż faktury były wystawione dla celów księgowych i nie były wysyłane wraz z przesyłką, a nawet gdyby były to klienci indywidualni nie prześlą Wnioskodawcy potwierdzonych korekt faktur.

W sytuacji Wnioskodawcy należałoby skorygować VAT należny jednym dokumentem w każdym miesiącu poprzez skorygowanie sprzedaży zwolnionej (minus) i podatek należny 22% (plus).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy. Pod pozycją 2 załącznika nr 4 zostały wymienione usługi świadczone przez pocztę państwową i oznaczone symbolem PKWiU 64.11. Przedmiotowe zwolnienie ma szczególny, podmiotowy charakter i dotyczy wyłącznie czynności wykonywanych przez Pocztę Polską na rzecz podatnika (zleceniodawcy). Natomiast brak jest w przepisach podatkowych podstawy do stosowania wymienionego zwolnienia w dalszych fazach obrotu usługami (dokonywanego na zasadzie refaktury). Zgodnie z podstawową zasadą, podatnik występujący w charakterze sprzedawcy, który wysyła zamówiony przez nabywcę towar i korzysta przy tym z usług poczty państwowej, świadczy usługę pocztową na rzecz nabywcy towaru. Usługa ta nie jest jednak ze względu na świadczący ją podmiot usługą, o której mowa w poz. 2 załącznika, wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy, co oznacza, iż nie jest objęta zwolnieniem z podatku od towarów i usług.

Obowiązujące przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do ustawy nie regulują kwestii refakturowania kosztów. Należy więc w tej sytuacji odwołać się do zapisu zawartego w art. 28 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. Nr L 347/1), (wcześniej art. 6 ust. 4 Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977r. w sprawie harmonizacji przepisów państw członkowskich, dotyczących podatków obrotowych – Wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania (77/388/EWG) (Dz. Urz. UE. Nr L 145/1)), zgodnie z którym w przypadku, gdy podatnik działając we własnym imieniu, lecz na rachunek innej osoby, uczestniczy w świadczeniu usług, uznaje się, że podatnik ten nabył i wyświadczył te usługi.

Refakturowanie jest więc odsprzedażą usług celem przeniesienia kosztów przez podmiot refakturujący na podmiot, który z danych usług faktycznie korzysta. „Refaktura" jest więc zwykłą fakturą VAT, tyle że wystawioną przez podmiot pośredniczący pomiędzy właściwym usługodawcą, a rzeczywistym nabywcą tej usługi. W rezultacie więc ostateczne obciążenie spoczywa nie na pierwotnym nabywcy usługi, lecz na jej rzeczywistym użytkowniku.

Z wniosku wynika, iż Wnioskodawca prowadzi sprzedaż wysyłkową, za pośrednictwem internetu. Nabywcami jego towarów (tj. naczyń emaliowanych – garnki) są głównie osoby fizyczne nieprowadzące działalności (za wyjątkiem kilku transakcji dla firm).

Na wszystkie transakcje Wnioskodawca wystawia faktury VAT (nawet wtedy, gdy nabywca nie żąda od Wnioskodawcy tej faktury). Wnioskodawca wystawia faktury dla celów ewidencyjno-księgowych.

Wysyłka towarów prowadzona jest prawie w całości za pośrednictwem poczty. Wnioskodawca nie ma zawartej umowy ani też nie posiada pełnomocnictwa od klientów do zawarcia takiej umowy z pocztą. Kupujący w sklepie internetowym sam decyduje jak chce mieć dostarczoną paczkę. Ma on do wyboru paczki dostarczane przez pocztę oraz przesyłki kurierem. Ceny przesyłek kurierskich są kilkakrotnie droższe więc większość (ponad 90%) nabywców decyduje się na paczkę poczty. Na stronie internetowej klient po wybraniu odpowiedniego towaru i formy przesyłki ma skalkulowany koszt łączny zakupu.

Na tej podstawie Wnioskodawca pakuje naczynia i przesyła je taką drogą, którą wybrał nabywca (towar wraz z przesyłką Wnioskodawca traktuje jako całość jednej transakcji).

Opłatę za przesyłkę Wnioskodawca refakturuje na fakturze w stawce zwolnionej (tak jak ją nabywa).

Odnosząc przedstawiony wyżej stan faktyczny do powołanych w sprawie przepisów prawa stwierdzić należy, iż jeżeli, jak wskazano we wniosku, Wnioskodawca nie ma zawartej umowy w sprawie refakturowania ani nie ma pełnomocnictwa od klientów do zawarcia w ich imieniu i na ich rachunek umowy z pocztą na świadczenie usług pocztowych, to kwota otrzymana przez Wnioskodawcę stanowi dla Wnioskodawcy obrót, o którym mowa w art. 29 ust. 1 ustawy o VAT i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Treść art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, definiuje obrót stanowiący podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług, jako całość świadczenia należnego od nabywcy. Skoro zatem kwota należna stanowiąca całość świadczenia należnego od nabywcy, obejmuje wszystkie elementy kosztów związanych ze świadczoną przez podatnika dostawą towarów oraz inne elementy kształtujące w efekcie kwotę żądaną od nabywcy, to koszty wysyłki winny wchodzić w podstawę opodatkowania. Sprzedawca towarów dostarczając je nabywcy dokonuje w tym przypadku wyłącznie sprzedaży towarów, natomiast koszty dodatkowe które ponosi, wchodzą w skład podstawowej jego czynności, jaką jest sprzedaż towarów. Skoro zatem w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca nie ma zawartej umowy w sprawie refakturowania ani nie ma pełnomocnictwa od klientów do zawarcia w ich imieniu i na ich rachunek umowy z pocztą na świadczenie usług pocztowych, to koszty ponoszone w związku i z tytułu sprzedaży towarów, winny nie tylko wchodzić w ramy tego samego rodzaju czynności jaką jest sprzedaż towarów, ale i winny być opodatkowane według stawki podatkowej właściwej do realizacji tegoż świadczenia czyli sprzedaży towaru.

Zgodnie z wyrokiem Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z 27 października 2005r. (w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen i OV Bank): „Jeżeli dwa lub więcej świadczeń (lub czynności) dokonywane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów stosowania podatku VAT".

Osoba, która zamawia towar za pośrednictwem Internetu, chce nabyć towar, a dostarczenie jej tego towaru jest warunkiem prawidłowej realizacji dostawy. Klient nie chce nabyć odrębnie usługi transportowej (przesyłki), a jedynie kupić towar (z dostawą do domu). Oznacza to, że w świetle orzecznictwa ETS mamy do czynienia z jedną całościową transakcją. A więc sprzedawca powinien zsumować kwotę za towar i transport i na pełną kwotę należności wystawić fakturę za dostawę towaru w stawce właściwej dla towaru.

W przedmiotowej sprawie zwrot kosztów przesyłki pocztowej towaru zwiększa kwotę należną od nabywcy z tytułu dostawy towarów, co oznacza, że podstawa opodatkowania przy dostawie tego towaru powinna obejmować również kwotę stanowiącą zwrot kosztów przesyłki.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania numer 1 i pytania numer 2 należy uznać za nieprawidłowe.

Natomiast odnośnie kwestii skorygowania podatku VAT należnego stwierdzić należy, iż transakcje które Wnioskodawca był obowiązany udokumentować poprzez wystawienie faktury (przy sprzedaży na rzecz podatników i osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, które zażądały wystawienia takiej faktury) winny zostać skorygowane poprzez wystawienie faktury korygującej.

Zgodnie bowiem z § 14 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 212, poz. 1337) fakturę korygującą wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Zgodnie z § 14 ust. 2 tego rozporządzenia, faktura korygująca dotycząca podwyższenia ceny powinna zawierać co najmniej:

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca: a. określone w § 5 ust. 1 pkt 1-4, b. nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych podwyżką ceny;
3.  kwotę podwyższenia ceny bez podatku;
4.  kwotę podwyższenia podatku należnego.

Zgodnie natomiast z § 14 ust. 3 tego rozporządzenia, faktura korygująca wystawiana w przypadku pomyłek, o których mowa w ust. 1, zawiera dane określone w ust. 2 pkt 1 i pkt 2 lit. a, kwoty podane w omyłkowej wysokości oraz kwoty w wysokości prawidłowej.

W świetle powyższego Wnioskodawca winien wystawić faktury korygujące do faktur sprzedaży na rzecz podatników i osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, które zażądały wystawienia takiej faktury.

Odnośnie wątpliwości Wnioskodawcy co do obowiązku potwierdzenia otrzymania faktury korygującej, stwierdzić należy, iż zgodnie z art. 29 ust. 4a ustawy o podatku od towarów i usług (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 grudnia 2009r.), w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

W przedmiotowej sprawie nie mamy jednak do czynienia z obniżeniem podstawy opodatkowania, tylko z podwyższeniem podstawy opodatkowania, zatem dla podwyższenia podstawy opodatkowania Wnioskodawca nie musi posiadać potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru.

Jeśli chodzi natomiast o skorygowanie sprzedaży dokonanej na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, którym nie wystawiono faktur, Wnioskodawca winien dokonać korekty w oparciu o prowadzone ewidencje sprzedaży, ewidencję korekt i zgodnie z art. 81 ust. 1 ustawy Ordynacja podatkowa może w celu skorygowania podatku VAT złożyć korekty deklaracji VAT za poszczególne okresy rozliczeniowe, w których nieprawidłowo naliczył i wpłacił podatek VAT. Skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania numer 3 również należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zauważyć należy, iż przedmiotem niniejszej interpretacji nie jest kwestia prawidłowości wystawiania przez Wnioskodawcę faktur VAT, jak to Wnioskodawca nazwał „dla celów ewidencyjno-księgowych” w sytuacji gdy nabywca nie żąda od Wnioskodawcy tej faktury.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.