Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4011.559.2020.2.MC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-11-20
Teza: Dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (IP BOX).
Słowa kluczowe: IP Box; komputery-program komputerowy; koszt-koszty kwalifikowane; prace-prace badawczo-rozwojowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 4 sierpnia 2020 r. (data wpływu 10 sierpnia 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   możliwości skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej – **jest prawidłowe,**
*   preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box) – **jest prawidłowe,**
*   możliwości jednoczesnego skorzystania z obu ww. ulg – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 sierpnia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek – uzupełniony pismami: z 12 października 2020 r. (data wpływu 14 października 2020 r.) oraz z 19 października 2020 r. ( data wpływu 21 października 2020 r. ) – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej:

*   możliwości skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej,
*   preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box),
*   możliwości jednoczesnego skorzystania z obu ww. ulg.

We wniosku przedstawiono następujące stany faktyczne.

Głównymi przedmiotami działalności Spółki jest opracowywanie i wdrażanie wysoce innowacyjnych rozwiązań informatycznych, w tym głównie opracowywanie, tworzenie i wdrażanie specjalistycznego, autorskiego i wysoce innowacyjnego oprogramowania komputerowego i wbudowanego w urządzenia (ok. 90% działań Spółki). Wśród pozostałych przedmiotów działalności Spółki jest także tworzenie środowisk testowych/rozwojowych, w oparciu o które tworzone są wyżej wspomniane programy.

Tworzone przez spółkę rozwiązania cechują się wysoką innowacyjnością. Z uwagi na wysoki stopień innowacyjności, duże zróżnicowanie wymagań i potrzeb klientów oraz niemożność wykorzystania powszechnych i dostępnych już na rynku produktów (takie po prostu jeszcze nie istnieją) cały proces opracowywania i wdrażania rozwiązań opracowywanych przez Spółkę dzielony jest na etapy, wśród których najważniejsze jest pozyskanie wiedzy dotyczącej gałęzi przemysłu, specyfiki działania klienta i innowacyjnych technologii, dzięki czemu można stworzyć stabilne i spełniające wszystkie wymagania techniczne, autorskie rozwiązanie, gwarantujące spełnienie wymagań bezpieczeństwa.

Oferowane przez Spółkę rozwiązania zawsze stanowią zintegrowaną część linii produkcyjnej klienta, przez co niemożliwe jest ich rozwijanie bezpośrednio u klienta, gdyż prowadziłoby do obniżenia wydajności lub przestojów linii produkcyjnych. Stąd firma zmuszona jest ponosić znaczące koszty związane z wydzieleniem/symulacją danej części linii produkcyjnej w kontrolowanym środowisku, przy użyciu urządzeń charakteryzujących się podobnymi lub takimi samymi parametrami jak docelowe urządzenia u klienta oraz odbywania wielu wizyt w siedzibie klienta, by na miejscu weryfikować możliwości zastosowania określonych rozwiązań.

Choć działanie firmy opiera się na oferowaniu autorskich, innowacyjnych rozwiązań znacząco różniących się między sobą, to sam proces ich tworzenia opiera się na wspólnym podejściu opisanym poniżej:

(…)

Każdemu etapowi przypisywany jest stopień ważności, datę dostarczenia jak, i jasno opisywany zakres prac, zaś prawa autorskie przenoszone są na klienta.

Przykładowe projekty, których dotyczyła działalność firmy:

Projekt 1

(..)

Projekt 2

(…)

Projekt 3

(…)

Projekt 4

(…)

Projekt 5

(…)

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawca wskazał, co następuje.

1.  Czynności wykonywane przez Spółkę podczas opracowywania, tworzenia i wdrażania specjalistycznego, autorskiego i wysoce innowacyjnego oprogramowania komputerowego podejmowane są w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy lub wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Każdy projekt jest tworzony na podstawie ściśle określonego, opracowanego przed przystąpieniem do prac harmonogramu.
2.  Czynności wykonywane w ramach opracowywania, tworzenia i wdrażania specjalistycznego, autorskiego i wysoce innowacyjnego oprogramowania komputerowego są związane z nabywaniem, łączeniem, kształtowaniem aktualnie dostępnej wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów lub procesów. Czynności wykonywane przez Spółkę nie mają charakteru rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do oprogramowania, produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych oraz innych operacji w toku. Każdy nowy projekt jest tworzony od „zera”.
3.  Wnioskodawca w ramach ulgi badawczo-rozwojowej zamierza odliczyć następujące koszty: nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową, nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.
4.  Koszty, które Wnioskodawca zamierza odliczyć w ramach ulgi B+R, stanowią dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodów z rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
5.  Koszty na działalność badawczo-rozwojową poniesione przez Spółkę nie zostały jej zwrócone w jakiejkolwiek formie. Koszty zostały ujęte w księgach rachunkowych na zasadach ogólnych w momencie ich poniesienia. Koszty kwalifikowanie nie zostały odliczone od podstawy obliczenia podatku w deklaracji CIT (załącznik CIT-BR) oraz przez Wspólników Spółki w deklaracji PIT (załącznik PIT-BR).
6.  Spółka nie korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a lub pkt 63b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
7.  Spółka w prowadzonych księgach rachunkowych wyodrębnia koszty działalności badawczo-rozwojowej na osobnych kontach.
8.  Spółka jest jedynym twórcą wytwarzanego oprogramowania w rozumieniu ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych. Wytwarzane przez Spółkę oprogramowanie podlega ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim.
9.  Działania Spółki polegające na rozwijaniu oprogramowania zmierzają do poprawy ich użyteczności albo funkcjonalności. Spółka jest w momencie tworzenia oprogramowania jedynym właścicielem tworzonego i rozwijanego przez siebie oprogramowania. W sytuacji, gdy Spółka rozwija oprogramowanie, a w wyniku podjętych czynności powstają nowe odrębne od tego oprogramowania utwory (nowe kwalifikowane IP w postaci nowego autorskiego prawa do programu komputerowego, podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych), Spółka przenosi całość autorskich praw majątkowych, otrzymując w zamian wynagrodzenie za sprzedaż tych praw. Spółka w prowadzonych księgach rachunkowych wyodrębnia każde kwalifikowane IP. Każde prawo własności intelektualnej (zarówno przychody, jak i koszty) jest wyodrębnione na osobnym koncie w programie księgowym. Pozwala to w sposób jednoznaczny określić dochód/stratę wynikającą z wytworzenia określonego kwalifikowanego IP. Koszty i przychody są wyodrębniane na kontach właściwych dla danego kwalifikowanego IP w momencie ich poniesienia/uzyskania tj. „na bieżąco”.
10.  Działania Spółki polegające na rozwijaniu oprogramowania zmierzają zarówno do rozszerzenia funkcjonalności tworzonego oprogramowania, ale także na poprawie ich użyteczności i funkcjonalności.
11.  Majątkowe prawa autorskie do oprogramowania komputerowego, ale także do każdej zmiany lub rozszerzenia jego funkcjonalności są zawsze przenoszone na klientów i zawsze odpłatnie. Wszelkie rozszerzenia, ale także wszelkie zmiany funkcjonalności stają się własnością klientów, co zapewnia im zawarta umowa o tworzeniu oprogramowania. Samo oprogramowanie, ale także jego zmiany powstałe na zasadzie jego rozwoju nie mogą być przedmiotem licencji wyłączonej.
12.  Rozwój oprogramowania w trakcie wprowadzania rozszerzeń oraz zmian jego funkcjonalności nie powoduje powstania nowego programu, natomiast powoduje powstanie nowych komponentów oraz rozszerzeń stanowiących osobne utwory programistyczne, a które ostatecznie stają się elementami podstawowego programu komputerowego. Umowa z klientem gwarantuje mu przeniesienie praw autorskich do wszelkich ulepszeń i udoskonaleń programu informatycznego będących rezultatem prac programistycznych. W wyniku pracy Spółki wprowadzane zmiany i innowacje związane są zawsze z wynagrodzeniem, jakie Spółka otrzymuje za każde dodatkowe zrealizowane rozwiązanie programistyczne. Powstałe nowe komponenty oraz rozszerzenia są wynikiem prac informatyków Spółki i są rezultatem zlecenia złożonego przez Klienta Spółki. Każdorazowa zmiana oprogramowania jest realizowana za wynagrodzeniem, a każdy kończący się etap zmian kończy się wystawieniem faktury VAT oraz przeniesieniem praw autorskich do zrealizowanego zadania.
13.  Spółka wyodrębnia każde realizowane zadanie informatyczne w księgach rachunkowych i prowadzi ewidencję w sposób umożliwiający ustalenie przychodów i kosztów tych przychodów przypadający na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oddzielnie. Sposób prowadzenia ewidencji umożliwia wyodrębnienie każdego kosztu (koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) przypadającego na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej. W ten sposób można ustalić każdy kwalifikowany dochód uzyskany ze sprzedaży praw do własności intelektualnej oddzielnie.
14.  Spółka, dokonując rozliczenia każdego etapu rozszerzającego funkcjonalność programu lub jego użyteczność (wystawienie faktury VAT) zgodnie z zawartą umową na tworzenie oprogramowania, przenosi prawa autorskie na klienta i przeniesienie tych praw jest częścią ceny za wykonaną pracę informatyczną.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy, będąc wspólnikiem ww. Spółki, przysługuje Wnioskodawcy prawo do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową B+R?
2.  Czy, będąc wspólnikiem ww. Spółki, przysługuje Wnioskodawcy prawo do preferencyjnego opodatkowania 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (IP Box)?
3.  Czy, będąc wspólnikiem ww. Spółki, przysługuje Wnioskodawcy prawo do jednoczesnego skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową oraz ulgi IP Box w stosunku do tych samych dochodów?

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

Zdaniem Wnioskodawcy wykonywane prace zgodnie z przedstawionym opisem stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. 1991 nr 80 poz. 350), co warunkuje możliwość zastosowania ulgi badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o PIT działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Badania naukowe to (zgodnie z art. 5a pkt 39 ustawy o PIT):

*   badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
*   badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Prace rozwojowe są (zgodnie z art. 5a pkt 39 ustawy o PIT) rozumiane jako działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Analizując cytowaną definicję ustawową, należy zwrócić uwagę na zastosowany przez prawodawcę spójnik „lub”. W logice prawniczej występuje on jako „funktor alternatywy nierozłącznej”. Oznacza to, że co do zasady, aby skorzystać z przedmiotowej ulgi, wystarczy prowadzenie prac, które spełniają przynajmniej jedną z wyżej przytoczonych definicji.

W przypadku powyższej definicji dwa warunki wydają się szczególnie istotne, a mianowicie twórczość oraz systematyczność. W ocenie Wnioskodawcy realizowane prace B+R mają charakter twórczy. „Twórczy” to za słownikiem języka polskiego pod red. W. Doroszewskiego „tworzący lub mający zdolność tworzenia, mający na celu tworzenie, odkrywczy”. Spółka, której Wnioskodawca jest udziałowcem, w ramach realizacji prac B+R zajmuje się szeroko pojętymi innowacjami, tworząc specjalistyczne i spersonalizowane oprogramowanie dostarczane do zewnętrznych podmiotów będących pionierami w dziedzinach nauki i technologii.

Projekty są realizowane w sposób systematyczny. „Systematyczny”, według słownika języka polskiego pod red. W. Doroszewskiego, to „uporządkowany według pewnego systemu, regularny”, a także „odznaczający się skrupulatnością w wykonywaniu czegoś; dokładny”. Projekty są realizowane przez wyspecjalizowany personel Spółki posiadający bogate doświadczenie, z góry określonymi etapami, w sposób uporządkowany i zharmonizowany. Działalność w ramach B+R jest prowadzona w Spółce od momentu jej utworzenia oraz będzie prowadzona nieprzerwanie w przyszłości, co jednoznacznie warunkuje i potwierdza regularność prac badawczo-rozwojowych w Spółce. Prace realizowane w ramach B+R nie mają charakteru rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do oprogramowania, istniejących usług oraz innych operacji w toku.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

Zdaniem Wnioskodawcy dochody osiągane z kwalifikowanych praw własności intelektualnej mogą korzystać z preferencyjnego opodatkowania 5% stawką podatkową.

Kwalifikowane IP to prawo własności intelektualnej spełniające łącznie trzy warunki:

1.  zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej (ww.),
2.  należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT (patent, prawo ochronne na wzór użytkowy, prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, prawo z rejestracji topografii układu scalonego, dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin, prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu, wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432), autorskie prawo do programu komputerowego),
3.  podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Katalog kwalifikowanych IP jest katalogiem enumeratywnym. Do tego katalogu włączono zarówno klasyczne prawa własności intelektualnej, w szczególności patenty oraz funkcjonalnie im odpowiadające prawa, które tak jak patent podlegają następczej kontroli merytorycznej w procesie rejestracji lub zgłoszenia przez Urząd Patentowy. Dotyczy to prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, dodatkowego prawa ochronnego dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin, prawa z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu oraz wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin. Zatem tylko dwa kwalifikowane IP ‒ prawo z rejestracji topografii układu scalonego oraz autorskie prawo do programu komputerowego nie podlegają następczej kontroli merytorycznej w procesie rejestracji lub zgłoszenia przed Urzędem Patentowym, lecz podlegają jedynie formalnej ocenie spełnienia przesłanek uzyskania odpowiednich praw ochronnych.

Autorskie prawo do programu komputerowego ‒ przyznawane jest na mocy art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zarówno ustawy podatkowe, jak i ustawy pozapodatkowe, w szczególności ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych, nie definiują pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego”. Praktyka stosowania tego pojęcia na świecie potwierdza, że ze względu na dynamiczny rozwój nowych technologii, w których programy komputerowe zajmują kluczową pozycję, nie da się ustalić wyczerpującej i niezmiennej definicji tego pojęcia oraz uniknąć rozbieżności interpretacyjnych. Innymi słowy, w obecnym stanie prawnym w Polsce nie ma możliwości ustawowego i wyczerpującego zdefiniowania pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego”.

Przede wszystkim podstawą przyznania ochrony prawnej dla programu komputerowego jest fakt, że stanowi on przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej danego autora lub autorów) ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od przeznaczenia i sposobu wyrażania. To oznacza, że wyeliminowanie lub ograniczenie swobody twórczej (eliminacja lub ograniczenie własnego/indywidualnego działania twórczego) wyłącza lub ogranicza prawnoautorską ochronę programu komputerowego, tym samym także eliminuje możliwość skorzystania z preferencji IP Box. Doktryna prawa autorskiego przyjmuje różne kazuistyczne podejścia do definiowania pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego”, które wskazują, że częścią chronioną prawem jest w szczególności kombinacja komend adresowanych do komputera w formie kodu źródłowego i kodu wynikowego. Pozaustawowa definicja pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego” w sposób uzasadniony nawiązuje zatem do terminologii informatycznej, dostosowywanej następnie do potrzeb dalszej analizy prawnej dobra niematerialnego, jakim jest program komputerowy. Fundamentem informatycznego rozumienia programu komputerowego jest samo pojęcie „programu”, czyli zapisanego przy pomocy wybranego języka programowania algorytmu rozwiązania określonego zadania. Zatem program komputerowy to w szczególności zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu. A contrario, żaden wytwór nie jest programem komputerowym, jeżeli nie służy do wyrażania w sposób pośredni lub bezpośredni algorytmów lub logicznych relacji pomiędzy funkcjami, które mają zostać wykonane, i fizycznymi możliwościami urządzeń używanych do digitalizacji. Przy czym pojęcie „komputer” nie powinno ograniczać się do PC, lecz powinno odnosić do wszystkich urządzeń, w których program komputerowy może być wykorzystywany w celu realizacji funkcji, do których został stworzony, a zatem i telefonów komórkowych, czy też tabletów lub innych właściwych urządzeń. Nie jest bowiem istotny nośnik programu komputerowego, lecz jego źródła (kod źródłowy i kod wynikowy) oraz funkcjonalność.

Zgodnie z akapitem 10 preambuły do Dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady 2009/24/WE z dnia 23 kwietnia 2009 r. w sprawie ochrony prawnej programów komputerowych: „Rolą programu komputerowego jest wejście w kontakt i wspólne funkcjonowanie z innymi częściami składowymi systemu komputerowego i użytkownikami, w tym celu wymagane są logiczne i tam, gdzie to właściwe, fizyczne wzajemne połączenia i wzajemne oddziaływanie, tak aby pozwolić wszystkim elementom oprogramowania i sprzętu komputerowego funkcjonować z innym oprogramowaniem, sprzętem komputerowym i użytkownikami we wszelkich formach działania, do jakich są przeznaczone. Części programu umożliwiające takie wzajemne połączenia i wzajemne oddziaływanie między elementami oprogramowania i sprzętu komputerowego są ogólnie znane pod nazwą »interfejsów«. To funkcjonalne wzajemne połączenie i wzajemne oddziaływanie jest ogólnie znane pod nazwą »interoperacyjności«; podczas gdy sama »interoperacyjność« może być zdefiniowana jako zdolność do wymiany informacji oraz wszechstronnego wykorzystania informacji już wymienionych”.

Zgodnie z akapitem 34 Raportu BEPS Plan Działania nr 5, copyrighted software, czyli nie tylko „program komputerowy” sensu stricto (tj. kod źródło i kod wynikowy), ale szerzej „oprogramowanie chronione prawem autorskim”, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box.

W prawie polskim ochrona programów komputerowych została uregulowana w ustawie z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Ustawa ta ‒ w zakresie ochrony programów komputerowych ‒ wdrożyła dyrektywę Rady 91/250/EWG z dnia 14 maja 1991 r. w sprawie prawnej ochrony programów komputerowych. Dyrektywa ta została uchylona i zastąpiona ujednoliconą wersją ‒ tj. dyrektywą Parlamentu Europejskiego i Rady 2009/24/WE z dnia 23 kwietnia 2009 r. w sprawie ochrony prawnej programów komputerowych. Program komputerowy będzie chroniony na gruncie prawa autorskiego, pod warunkiem że będzie spełniał przesłanki ogólne określone w art. 1 ust. 1 pr. aut., tzn. ‒ musi stanowić przejaw działalności twórczej, mieć indywidualny charakter i musi zostać ustalony. Nie mają natomiast znaczenia takie aspekty, jak wartość, przeznaczenie i sposób wyrażenia. Tym samym ‒ w nawiązaniu do ww. przesłanek ‒ program komputerowy, aby został uznany za utwór w rozumieniu prawa autorskiego, musi stanowić rezultat działalności o charakterze kreacyjnym (a nie o charakterze jedynie odtwórczym) oraz musi cechować się odpowiednim stopniem indywidualności. Program komputerowy spełniający opisanej powyżej przesłanki nabywa ochronę prawnoautorską automatycznie, tzn. już w momencie jego ustalenia i bez konieczności dopełnienia jakichkolwiek formalności, jak np. rejestracja w określonym urzędzie.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3.

Zdaniem Wnioskodawcy nie istnieje możliwość jednoczesnego wykorzystania ulgi badawczo-rozwojowej oraz ulgi IP Box. Zgodnie z Objaśnieniami Podatkowymi z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej ‒ IP Box ulga B+R nie podlega uwzględnieniu w obliczeniu podstawy opodatkowania podlegającej 5% podatkowi z IP Box, a więc podatnik nie może „łącznie” (tj. równocześnie) stosować ulgi B+R oraz 5% opodatkowania w stosunku do jednego (tego samego) dochodu. Podatnik w tym samym roku podatkowym może zastosować ulgę B+R oraz IP Box wobec różnych kategorii dochodu (B+R wobec dochodu opodatkowanego na zasadach ogólnych oraz IP Box wobec dochodu z kwalifikowanego IP).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych stanów faktycznych w zakresie:.

*   możliwości skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej ‒ **jest prawidłowe,**
*   preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box) ‒ **jest prawidłowe,**
*   możliwości jednoczesnego skorzystania z obu ww. ulg ‒ **jest prawidłowe.**

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387 z późn. zm.): opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów (art. 9 ust. 2 ww. ustawy).

Jak stanowi art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki komandytowej (dalej: Spółka), której przedmiotami działalności jest opracowywanie, tworzenie i wdrażanie specjalistycznego, autorskiego i wysoce innowacyjnego oprogramowania komputerowego. W związku z tym Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy będąc wspólnikiem Spółki przysługuje mu prawo do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową.

W celu skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, zgodnie z brzmieniem art. 26e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 5a pkt 38-40 tej ustawy).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą: ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej − oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Definicje badań naukowych i prac rozwojowych zostały zawarte w art. 5a pkt 39 i 40 powoływanej ustawy.

I tak, w myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy: ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych − oznacza to:

1.  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. − Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r. poz. 85, 374, 695, 875 i 1086),
2.  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. − Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. − Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r., poz. 85, z późn. zm.): badania naukowe są działalnością obejmującą:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy: prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Z ustawowej definicji prac badawczo-rozwojowych wynika, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Po drugie, z art. 5a pkt 38 ustawy podatkowej wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Najbardziej właściwą definicją systematyczności prowadzenia działalności B+R jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo „systematycznie” odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Podsumowując, działalność badawczo-rozwojowa to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia, w tym badań naukowych (nakierowanych na nową wiedzę i umiejętności) oraz prac rozwojowych (nakierowanych na wykorzystanie dostępnej wiedzy i umiejętności) w celu zwiększenia zasobów wiedzy do tworzenia nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów, procesów lub usług (również w formie nowych technologii).

W myśl art. 26e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: podatnik uzyskujący przychody ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 odlicza od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekroczyć kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Zgodnie z art. 26e ust. 2 powoływanej ustawy: za koszty kwalifikowane uznaje się:

1.  poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

*   1a) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a i c, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;

1.  nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;

*   2a) nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych;

1.  ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmioty, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. − Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej;
2.  odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4;

*   4a) nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4;

1.  koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione na:
    1.  przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,
    2.  prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione od momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,
    3.  odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,
    4.  opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.

Za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością (art. 26e ust. 3 ww. ustawy).

Przy czym do kosztów kwalifikowanych stanowiących odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych przepisu art. 23 ust. 1 pkt 45 nie stosuje się (art. 26e ust. 3k ww. ustawy).

Natomiast zgodnie z art. 26e ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy obliczenia podatku.

W myśl art. 26e ust. 6 ww. ustawy: podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a lub 63b, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Z kolei stosownie do art. 26e ust. 7 powoływanej ustawy: kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1.  w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. − Prawo przedsiębiorców − 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;
2.  w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a − 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a, ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;
3.  w przypadku pozostałych podatników − 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

Zgodnie natomiast z art. 26e ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia − odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części − dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

Należy także zwrócić uwagę na treść art. 24a ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym: podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 26e, są obowiązani w prowadzonej księdze albo w prowadzonych księgach rachunkowych, o których mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy, należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób fizycznych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym, powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

*   podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,
*   koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
*   koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 26e ust. 2 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
*   podatnik, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a lub 63b, stosuje odliczenie jedynie do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględnianie w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów,
*   w ewidencji, o której mowa w art. 24a ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,
*   podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,
*   kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych,
*   koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiekolwiek formie.

Z treści złożonego wniosku wynika, że głównym przedmiotem działalności Spółki jest opracowywanie i wdrażanie wysoce innowacyjnych rozwiązań informatycznych, w tym głównie opracowywanie, tworzenie i wdrażanie specjalistycznego, i wysoce innowacyjnego oprogramowania komputerowego i wbudowanego w urządzenia, a także tworzenie środowisk testowych/rozwojowych, w oparciu o które tworzone są wyżej wspomniane programy. Z uwagi na wysoki stopień innowacyjności, duże zróżnicowanie wymagań i potrzeb klientów oraz niemożność wykorzystania powszechnych i dostępnych już na rynku produktów cały proces opracowywania i wdrażania rozwiązań opracowywanych przez Spółkę dzielony jest na etapy, wśród których najważniejsze jest pozyskanie wiedzy dotyczącej gałęzi przemysłu, specyfiki działania klienta i innowacyjnych technologii, dzięki czemu można stworzyć stabilne i spełniające wszystkie wymagania techniczne, autorskie rozwiązanie, gwarantujące spełnienie wymagań bezpieczeństwa. Spółka zmuszona jest ponosić znaczące koszty związane z wydzieleniem/symulacją danej części linii produkcyjnej w kontrolowanym środowisku, przy użyciu urządzeń charakteryzujących się podobnymi lub takimi samymi parametrami jak docelowe urządzenia u klienta oraz odbywania wielu wizyt w siedzibie klienta, by na miejscu weryfikować możliwości zastosowania określonych rozwiązań. Każdemu etapowi przypisywany jest stopień ważności, datę dostarczenia, jak i jasno opisywany zakres prac, zaś prawa autorskie przenoszone są na klienta. Czynności wykonywane przez Spółkę podczas opracowywania, tworzenia i wdrażania specjalistycznego, autorskiego i wysoce innowacyjnego oprogramowania komputerowego podejmowane są w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy lub wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Każdy projekt jest tworzony na podstawie ściśle określonego, opracowanego przed przystąpieniem do prac harmonogramu. Czynności wykonywane w ramach opracowywania, tworzenia i wdrażania specjalistycznego, autorskiego i wysoce innowacyjnego oprogramowania komputerowego są związane z nabywaniem, łączeniem, kształtowaniem aktualnie dostępnej wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów lub procesów. Wnioskodawca wskazał, że czynności wykonywane przez Spółkę nie mają charakteru rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do oprogramowania, produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych oraz innych operacji w toku. Każdy nowy projekt jest tworzony od „zera”. Spółka jest jedynym twórcą wytwarzanego oprogramowania w rozumieniu ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych. Wytwarzane przez Spółkę oprogramowanie podlega ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim. Działania Spółki polegające na rozwijaniu oprogramowania zmierzają do poprawy ich użyteczności albo funkcjonalności.

Mając na uwadze powyższe, należy wskazać, że czynności podejmowane przez Spółkę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej – jako spełniające przesłanki prac rozwojowych – wpisują się w definicję prac badawczo-rozwojowych, zawartą w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ mają one charakter twórczy i są podejmowane w sposób systematyczny (tj. metodyczny, zaplanowany, uporządkowany) w celu pozyskania i zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania tej wiedzy do tworzenia nowych rozwiązań lub wprowadzenia znacznych ulepszeń w już istniejących produktach. Co więcej, prace realizowane w ramach prowadzonej przez Spółkę działalności nie mają charakteru rutynowego. Słuszne jest zatem stanowisko Wnioskodawcy, że czynności opisane we wniosku spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej.

W treści wniosku Wnioskodawca wskazał również, że spełnione są następujące warunki pozwalające na zastosowanie ulgi badawczo-rozwojowej, tj.:

*   koszty, które Wnioskodawca zamierza odliczyć w ramach ulgi B+R, stanowią dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
*   koszty na działalność badawczo-rozwojową poniesione przez Spółkę nie zostały jej zwrócone w jakiejkolwiek formie,
*   koszty zostały ujęte w księgach rachunkowych na zasadach ogólnych w momencie ich poniesienia,
*   Spółka w prowadzonych księgach wyodrębnia koszty działalności badawczo-rozwojowej na osobnych kontach,
*   ww. koszty nie zostały przez Wnioskodawcę odliczone od podstawy obliczenia podatku,
*   Wnioskodawca nie korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a lub 63b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednak, aby stwierdzić, czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do skorzystania z odliczenia w ramach tzw. ulgi badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 26e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, niezbędna jest ocena, czy koszty poniesione na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 26e ust. 2 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca wskazał, że kosztami, które Wnioskodawca zamierza odliczyć w ramach tzw. ulgi badawczo-rozwojowej, są koszty na nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową oraz nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Organ zwraca uwagę, że wydatki na zakup sprzętu, który jest wykorzystywany do tworzenia oprogramowania, mogą być uznane za koszty kwalifikowane na podstawie art. 26e ust. 2 pkt 2 i pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Biorąc pod uwagę art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy stwierdzić, że konstrukcja tego przepisu pozwala na zaliczenie do kosztów kwalifikowanych kosztów wszelkich materiałów, surowców i wyposażenia, które są kosztami uzyskania przychodów i wykorzystywane są bezpośrednio w działalności badawczo-rozwojowej. Przepisy omawianej ustawy podatkowej nie precyzują, co należy rozumieć pod pojęciem materiałów i surowców.

Jeżeli chodzi o pojęcie „surowce”, w związku z brakiem definicji niniejszego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych i rachunkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi należy się posłużyć znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii”.

Z kolei w zakresie interpretacji pojęcia „materiały” należy się odwołać do interpretacji niniejszego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2019 r., poz. 351). W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 ustawy o rachunkowości: materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, w tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa podatkowego, a także przedstawiony opis sprawy, należy stwierdzić, że Wnioskodawca może zakwalifikować wydatki za zakup surowców i materiałów bezpośrednio związanego z działalnością badawczo-rozwojową jako koszty kwalifikowane na podstawie art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast w przypadku sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej i niezaliczonego do środków trwałych, podstawę zaliczenia tych wydatków do kosztów kwalifikowanych stanowi art. 26e ust. 2 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z treści tego przepisu wynika bowiem, że za koszty kwalifikowane uznaje się nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych.

Skoro zatem wskazane przez Wnioskodawcę wydatki na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 26e ust. 2 pkt 2 i pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przy tym są spełnione pozostałe warunki skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, Wnioskodawca może odliczyć od podstawy obliczenia podatku koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, stosownie do art. 26e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy przy tym pamiętać, że odliczenia tego Wnioskodawca może dokonać proporcjonalnie do jego udziałów w zysku Spółki. Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 2 tej ustawy: zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do:

1.  rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat;
2.  ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.

Przechodząc natomiast do kwestii możliwości skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej, Organ zauważa, co następuje.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Z powyższego przepisu wyraźnie wynika, że dochód osiągnięty z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, do którego – po spełnieniu określonych warunków – można stosować podatek w wysokości 5% podstawy opodatkowania, jest dochodem uzyskanym w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej, a więc działalności stanowiącej źródło przychodów określone w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy: kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

− podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Stosownie natomiast do ust. 4 art. 30ca omawianej ustawy: wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) \* 1,3 / a + b + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

*   a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
*   b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,
*   c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,
*   d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

W przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1 (art. 30ca ust. 6 powoływanej ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W myśl art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Na podstawie art. 30cb ust. 2 tej ustawy: podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Stosownie do art. 30cb ust. 3 ww. ustawy: w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Zatem – podatnik, który chce skorzystać z preferencji IP Box, jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

W przypadku podatników prowadzących księgi rachunkowe podatnik uzyskujący dochody z kwalifikowanych IP powinien przez odpowiednie zmiany w dokumentacji przyjętych zasad (polityce) rachunkowości dokonać wyodrębnienia w ewidencji księgowej operacji gospodarczych dotyczących każdego kwalifikowanego IP, umożliwiającego uzyskanie informacji, które są wymagane w zakresie rozliczania przychodów, kosztów uzyskania przychodów oraz dochodu lub straty.

Wymóg zapewnienia ww. wyodrębnionej ewidencji nie oznacza prowadzenia odrębnych ksiąg rachunkowych, lecz wyodrębnienie operacji gospodarczych w księgach rachunkowych, przykładowo na kontach ksiąg pomocniczych.

Przed poniesieniem kosztów uzyskania przychodów związanych z danym kwalifikowanym IP podatnik powinien zaplanować i wprowadzić odpowiednio wyodrębnioną ewidencję księgową w obszarze ksiąg rachunkowych.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

Z treści złożonego wniosku wynika, że głównym przedmiotem działalności Spółki jest opracowywanie i wdrażanie wysoce innowacyjnych rozwiązań informatycznych, w tym głównie opracowywanie, tworzenie i wdrażanie specjalistycznego, i wysoce innowacyjnego oprogramowania komputerowego i wbudowanego w urządzenia, a także tworzenie środowisk testowych/rozwojowych, w oparciu o które tworzone są wyżej wspomniane programy. Wytwarzane przez Spółkę oprogramowanie podlega ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim. W sytuacji, gdy Spółka rozwija oprogramowanie, w wyniku podjętych czynności powstają nowe odrębne od tego oprogramowania utwory (nowe kwalifikowane IP w postaci nowego autorskiego prawa do programu komputerowego, podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych). Wnioskodawca podał także, że rozwój oprogramowania w trakcie wprowadzania rozszerzeń oraz zmian jego funkcjonalności nie powoduje powstania nowego programu, jednak powoduje powstanie nowych komponentów oraz rozszerzeń stanowiących osobne utwory programistyczne, a które ostatecznie stają się elementami podstawowego programu komputerowego. Wnioskodawca podniósł również, że majątkowe prawa autorskie do oprogramowania komputerowego, ale także do każdej zmiany lub rozszerzenia jego funkcjonalności są zawsze przenoszone na klientów i zawsze odpłatnie. Każdorazowa zmiana oprogramowania jest realizowana za wynagrodzeniem, a każdy kończący się etap zmian kończy się wystawieniem faktury VAT oraz przeniesieniem praw autorskich do zrealizowanego zadania. Ponadto – Spółka w prowadzonych księgach rachunkowych wyodrębnia każde kwalifikowane IP. Każde prawo własności intelektualnej (zarówno przychody, jak i koszty) jest wyodrębnione na osobnym koncie w programie księgowym. Pozwala to w sposób jednoznaczny określić dochód/stratę wynikającą z wytworzenia określonego kwalifikowanego IP. Sposób prowadzenia ewidencji umożliwia wyodrębnienie każdego kosztu, w tym kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadającego na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

Mając na uwadze powyższe Organ zauważa, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz.U. z 2019 r. poz. 1231 ze zm.). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych: ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Na podstawie powyższych informacji należy stwierdzić, że opisane przez Wnioskodawcę przychody z tytułu przeniesienia majątkowych praw autorskich do oprogramowania komputerowego stanowią przychód ze źródła, jakim jest działalność gospodarcza. Opisana przez Wnioskodawcę działalność zmierzająca do wytworzenia i rozwijania oprogramowania stanowi działalność badawczo-rozwojową na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ponadto w wyniku podejmowanych przez Spółkę działań powstają utwory podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Należy bowiem zwrócić uwagę, że zarówno w efekcie tworzenia od podstaw oprogramowania, jak i w efekcie jego rozwijania zawsze powstaje nowe kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Jednocześnie Wnioskodawca prowadzi stosowną ewidencję w ramach ksiąg rachunkowych. Zatem sprzedaż majątkowych praw autorskich do opisanego oprogramowania stanowi dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej podlegający opodatkowaniu 5% stawką.

W odniesieniu do pytania nr 3 Organ wskazuje, co następuje.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że ulga B+R to ulga kosztowa (możliwość ponownego odliczenia wydatków już wcześniej uwzględnionych w kosztach podatkowych, tym razem w zeznaniu rocznym od podstawy opodatkowania), a preferencja IP Box to preferencja dochodowa (tj. skupiająca się na dochodzie przez możliwość wyboru 5% stawki podatkowej w zeznaniu rocznym).

Podatnicy podatku dochodowego od osób fizycznych uzyskujący przychody ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odliczają od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową (koszty kwalifikowane). Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekroczyć kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 powoływanej ustawy.

Z powyższego wynika, że ulga B+R nie podlega uwzględnieniu w obliczeniu podstawy opodatkowania podlegającej 5% podatkowi z IP Box, a więc podatnik nie może „łącznie” (tj. równocześnie) stosować ulgi B+R oraz 5% opodatkowania w stosunku do jednego (tego samego) dochodu. Niemniej jednak ulgę B+R oraz preferencję IP Box można stosować naprzemiennie, nawet jeśli odbywa się to w jednym (tym samym) roku podatkowym.

W zależności od okoliczności, podatnik może skorzystać z trzech zasadniczych (mogą wystąpić więc inne) możliwości na styku ulgi B+R oraz preferencji IP Box w jednym roku podatkowym lub w kilku latach podatkowych, tj.:

1.  stosować wyłącznie ulgę B+R albo
2.  stosować wyłącznie 5% opodatkowanie na zasadzie IP Box, albo
3.  skorzystać zarówno z ulgi B+R, jak i preferencji IP Box, ale nie może ich „łączyć”, tj. nie może skorzystać z ulgi B+R przy obliczaniu podstawy opodatkowania zgodnie z art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych − innymi słowy podatnik w tym samym roku podatkowym może zastosować ulgę B+R oraz IP Box wobec różnych kategorii dochodu (B+R wobec dochodu opodatkowanego na zasadach określonych w art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2 powołanej ustawy oraz IP Box wobec dochodu z kwalifikowanego IP).

Niezależnie od konfiguracji w stosowaniu ulgi B+R oraz preferencji IP Box, warto zauważyć, że koszty rozpoznawane w ramach ulgi B+R (tj. koszty ponoszone na działalność badawczo-rozwojową) wpływają na kalkulację dochodu z kwalifikowanego IP z preferencyjną stawką 5% oraz są brane pod uwagę dla kalkulacji współczynnika nexus.

W związku z tym, że skorzystanie z ulgi B+R albo/i z preferencji IP Box to prawo, a nie obowiązek podatnika, podatnik może zadecydować o skorzystaniu tylko z ulgi B+R lub tylko z preferencji IP Box, lub zarówno z ulgi, jak i preferencji, w zależności od jego sytuacji faktycznej, w szczególności warunkowanej cyklem rozwojowym kwalifikowanego IP.

Reasumując:

*   będąc wspólnikiem Spółki, przysługuje Wnioskodawcy prawo do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową B+R,
*   będąc wspólnikiem Spółki, przysługuje Wnioskodawcy prawo do preferencyjnego opodatkowania 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (IP Box),
*   będąc wspólnikiem Spółki, Wnioskodawca w tym samym roku podatkowym może zastosować ulgę B+R oraz IP Box, jednak winien to uczynić wobec różnych kategorii dochodu, tj. ulgę B+R zastosować wobec dochodu opodatkowanego wg wybranej przez Wnioskodawcę formy opodatkowania oraz IP Box wobec dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Interpretacja dotyczy zaistniałych stanów faktycznych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.