Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-2.4011.407.2018.1.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-11-14
Teza: Możliwość przeznaczenia środków uzyskanych ze sprzedaży udziału w lokalu mieszkalnym na budowę domu, położonego na działce należącej wyłącznie do żony Wnioskodawcy, jako wydatku poniesionego na realizację własnych celów mieszkaniowych, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Słowa kluczowe: budowa; cel-cele mieszkaniowe; dom; lokal-lokal mieszkalny; małżonkowie-majątek wspólny małżonków; opodatkowanie; udział; współwłasność; wydatek; własność-własność odrębna; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 październik 2018 r. (data wpływu 26 października 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 października 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 11 września 2014 r. Wnioskodawca dokonał wraz z żoną - D odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego w udziale wynoszącym po 1/2 dla każdego wraz z udziałem we współwłasności w nieruchomości wspólnej objętej księgą wieczystą za kwotę 300 000,00 zł. Powyższą nieruchomość Zainteresowany nabył z D 28 maja 2009 roku - przed zawarciem związku małżeńskiego. Związek małżeński zawarto w 2010 roku. Przed zawarciem małżeństwa oraz w trakcie trwania małżeństwa do chwili obecnej nie zostały podpisane żadne umowy majątkowe. Wnioskodawca dokonując rozliczenia rocznego za 2014 rok złożył PIT-39 w Urzędzie Skarbowym, w którym zadeklarował wydatkowanie 1/2 kwoty przychodu z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego wraz z udziałem w częściach wspólnych na własne cele mieszkaniowe. Żona Zainteresowanego jest w posiadaniu gruntu, na którym małżonkowie budują dom mieszkalny. Grunt ten stanowi odrębny majątek żony nabyty w drodze darowizny.

Dnia 2 kwietnia 2015 r. żona Wnioskodawcy uzyskała pozwolenie na budowę domu mieszkalnego jednorodzinnego. Obecnie dom jest w trakcie budowy. Małżonkowie rozpoczęli budowę domu w 2015 roku przeznaczając gotówkę ze sprzedaży lokalu mieszkalnego, którego byli współwłaścicielami na budowę domu na gruncie, który żona Wnioskodawcy otrzymała w wyniku darowizny.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Wnioskodawca ma prawo do ulgi podatkowej od dochodu uzyskanego ze sprzedaży lokalu mieszkalnego, który stanowił majątek wspólny - Wnioskodawcy i jego żony, w okresie 2 lat od końca roku podatkowego, w których nastąpiło odpłatne zbycie?
2.  Czy poniesienie wydatków udokumentowanych fakturami na nazwisko Wnioskodawcy na poczet budowy domu stanowi przeznaczenie dochodów ze sprzedaży nieruchomości wspólnej na budowę domu mieszkalnego?
3.  Czy poniesienie wydatków przez Wnioskodawcę na budowę domu mieszkalnego na gruncie stanowiącym odrębną własność żony Zainteresowanego, który otrzymała w wyniku darowizny, w okresie 2 lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości - lokalu mieszkalnego należącego do majątku wspólnego małżonków, stanowi podstawę do rozliczenia ulgi mieszkaniowej stosownie do art. 2l ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do pytania nr 1, w sytuacji gdy nie ma rozdzielności majątkowej małżonków pomimo, że żona jest właścicielem gruntu, sytuacja ta nie powinna wykluczać wspólnego ponoszenia wydatków na zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych obojga małżonków.

Ustosunkowując się do pytania nr 2 Zainteresowany wskazał, że nie można pozbawić go prawa do skorzystania z ulgi mieszkaniowej w sytuacji, gdy dokonywał nakładów na budowę budynku mieszkalnego, który buduje wraz z żoną, a który wchodzi w skład wspólnego z żoną majątku.

Prezentując własne stanowisko w sprawie w odniesieniu do pytania nr 3 Wnioskodawca podał, że w orzecznictwie sądowym podkreśla się, że jeżeli małżonkowie dla zaspokojenia własnych potrzeb wspólnie podejmują inwestycje określone w art. 2 ust. 25 i ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych na gruncie bądź w budynku stanowiącym majątek odrębny jednego z nich, to nie można im odmówić prawa do zwolnienia, o którym mowa w art. 1 ust. 1 pkt 131 tej ustawy. Zostaje bowiem spełniony zasadniczy cel, dla którego ustawodawca wprowadził przedmiotowe zwolnienie. Jak wynika z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i wyroków sądowych ustawodawca nie wymaga, by podatnik był właścicielem gruntu.

Przeznaczenie środków finansowych uzyskanych ze sprzedaży lokalu mieszkalnego stanowiącego wspólną własność Wnioskodawcy i żony na budowę domu mieszkalnego na gruncie, który stanowi wyodrębniony majątek żony jest wydatkiem zwolnionym na cele mieszkaniowe, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 i ust. 26 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 10 marca 2015 r. sygn. akt I SA/Kr 1655/14 w opinii sądu, jeżeli małżonkowie dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych wspólnie podejmują inwestycje określone w art. 21 ust. 25 o podatku dochodowym od osób fizycznych, na gruncie bądź w budynku stanowiącym majątek odrębny jednego z nich, to nie można im odmówić prawa do zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy. Zostaje bowiem spełniony zasadniczy cel, dla którego ustawodawca wprowadził przedmiotowe zwolnienie.

Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 17 marca 2017 r. sygn. akt I SA/Kr 1340/16, w którym czytamy, że z treści art. 21 ust. 1 pkt 131 updof do zastosowania ulgi w nim przewidzianej konieczne jest spełnienie dwóch warunków, mianowicie wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe i dokonanie tej czynności przed upływem dwuletniego terminu od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, spełnienie tych warunków łącznie powoduje nabycie zwolnienia podatkowego.

„Zwolnienie od podatku dochodowego dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości, co akcentuje się w orzecznictwie, jest normą celu społecznego, która w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel jakim jest zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych obywateli. Zadaniem, jakie ma spełniać ta norma jest rozwój określonej dziedziny życia gospodarczego i społecznego. Celem wprowadzenia tego przepisu było preferowanie przeznaczenia przez podatników środków pieniężnych uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych. W kierunku takiej wykładni przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 updof zmierza konsekwentnie orzecznictwo, w tym Naczelnego Sądu Administracyjnego, który w uchwale siedmiu sędziów NSA z dnia 23 czerwca 2003 r. wskazał, że zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) updof (odpowiednik obecnie obowiązującego art. 21 ust. 1 pkt 131) jest zwolnieniem z mocy prawa i przysługuje podatnikowi bez decyzyjnej ingerencji organów podatkowych, jeżeli spełni on określone przepisami warunki. Warunkami tymi są: wydatkowanie przychodu na cele mieszkaniowe i dokonanie tej czynności przed upływem terminu dwuletniego. Spełnienie tych warunków łącznie powoduje nabycie i zrealizowanie zwolnienia podatkowego”.

Zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu wyrok I SA/Po 1346/16 z dnia 5 kwietnia 2017 r. art. 21 ust. 1 pkt 131 updof wymaga by wydatek został poniesiony na własne cele mieszkaniowe nie później niż w okresie 2 lat, od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości. Z cytowanego artykułu nie można wywieść, że dla zastosowania zwolnienia konieczne jest by w tym terminie nastąpiło również nabycie prawa własności rzeczy lub prawa, o którym mowa w art. 21 ust. 2 updof. WSA w Poznaniu powołuje się w tym wyroku na wiele innych wyroków. W wyroku WSA w Poznaniu z dnia 6 kwietnia 2017 r. stwierdza się, że ustawodawca wymaga wyłącznie celowości działania podatnika dla spełnienia przesłanek warunkujących zastosowanie zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 updof. Nie wymaga natomiast by podatnik nabył określone prawo. W związku z powyższym nie może budzić wątpliwości, że okoliczność budowy budynku mieszkalnego na gruncie stanowiącym odrębną własność żony nie przekreśla działania męża polegającego na ponoszeniu wydatków na własne cele mieszkaniowe.

Zdaniem cytowanego wyroku WSA w Poznaniu z 5 kwietnia 2017 r., jeżeli w okresie 2 lat od końca roku podatkowego, którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości należącej do majątku wspólnego małżonków poniesienie wydatków na własne cele mieszkaniowe pomimo, że grunt stanowi odrębną własność małżonka spełnia przesłanki uzasadniające zastosowanie art. 21 ust. 1 pkt 131 updof. Stanowisko organu podatkowego nie zasługuje na aprobatę.

Wnioskodawca wraz żoną realizuje cel ustawowy polegający na inwestycji wspólnej w postaci budowy budynku mieszkalnego, który ma zabezpieczyć potrzeby mieszkaniowe założonej rodziny. W wyroku WSA w Poznaniu z dnia 5 kwietnia 2017 r. stwierdzono, że jeżeli małżonkowie dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych wspólnie podejmą inwestycje określone w art. 21 ust. 25 updof na gruncie stanowiącym majątek odrębny jednego z nich, to nie można im odmówić prawa do zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy, zostaje spełniony zasadniczy cel dla którego ustawodawca wprowadził to zwolnienie.

Z przepisu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wynika, że pojęcie „własne cele mieszkaniowe” musi wiązać się z własnością nieruchomości.

Pismem Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 7 sierpnia 2018 r. nr DD2.054.13.2017.KBF kierowanym do pana Marka Kuchcińskiego Marszałka Sejmu Rzeczpospolitej Polskiej w odpowiedzi na interpelację z dnia 19 lipca 2017 r. nr 14054 panów posłów Adama Ołdakowskiego i Jerzego Gosiewskiego w sprawie stosowania ulgi mieszkaniowej Ministerstwo Rozwoju i Finansów wyjaśnia: że prawo do skorzystania z tzw. ulgi mieszkaniowej przysługuje, jeżeli przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości wydatkowany jest na własne cele mieszkaniowe, enumeratywnie wymienione w ustawie PIT, w terminie 2 lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie tej nieruchomości. Wówczas dochód jest wolny od podatku dochodowego, w wysokości obliczonej zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy PIT. W sytuacji gdy przychód, uzyskany z odpłatnego zbycia w całości zostanie wydatkowany na własne cele mieszkaniowe, dochód z tego tytułu w całości będzie wolny od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W odpowiedzi na interpelację nr 14054 w sprawie stosowania ulgi mieszkaniowej Ministerstwo Rozwoju i Finansów wyjaśnia, że zgodnie z utrwalonym orzecznictwem sądów administracyjnych, aby podatnik mógł skorzystać z ulgi mieszkaniowej warunkiem zwolnienia jest wykazanie przez podatnika, że były to jego własne cele mieszkaniowe wydatkowanie na własne cele mieszkaniowe oznacza, że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie tzw. dachu nad głową, dążenie aby w nowym lokalu mieszkać, powołując się m.in. na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 2 czerwca 2014 r., sygn. akt I SA/Łd 29/14 wskazuje, (…) wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie tzw. „dachu nad głową”, dążenie aby w tym nowym lokalu mieszkać(…).

Z przepisu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jak i z wyroków sądowych nie wynika, że pojęcie „własne cele mieszkaniowe” musi wiązać się z własnością nieruchomości. Wnioskodawca wspólnie z żoną zainwestowali pieniądze pochodzące ze sprzedaży lokalu mieszkalnego, który był własnością wspólną w budowę domu mieszkalnego, by zaspokoić potrzeby rodziny. Zdaniem Wnioskodawcy spełnia on warunki do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, źródłem przychodu jest, z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów

− jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment ich nabycia.

Z analizy wniosku wynika, że Wnioskodawca w dniu 28 maja 2009 r. wspólnie z panią D zakupił lokal mieszkalny (w udziałach po 1/2 dla każdego) wraz z udziałem we współwłasności w nieruchomości wspólnej. W 2010 roku Zainteresowany z ww. zawarł związek małżeński. Zarówno przed zawarciem małżeństwa, w jego trakcie aż do chwili obecnej małżonkowie nie zawierali żadnych umów majątkowych. W dniu 11 września 2014 r. Wnioskodawca wraz z żoną dokonali odpłatnego zbycia ww. lokalu mieszkalnego. Składając rozliczenie roczne PIT-39 za 2014 r. Wnioskodawca zadeklarował przeznaczenie przychodu uzyskanego ze sprzedaży udziału w lokalu mieszkalnym wraz z udziałem w częściach wspólnych nieruchomości na realizację własnych celów mieszkaniowych. Małżonka Zainteresowanego jest właścicielką nieruchomości gruntowej, którą nabyła w drodze darowizny. Od 2015 roku na gruncie należącym do żony Wnioskodawcy małżonkowie rozpoczęli budowę domu jednorodzinnego. Inwestycja była realizowana ze środków pochodzących z odpłatnego zbycia w 2014 r. ww. lokalu mieszkalnego.

Uwzględniając powyższe stwierdzić należy, że skoro odpłatne zbycie udziału w lokalu mieszkalnym nastąpiło w 2014 r., tj. przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie (w przedmiotowej sprawie w 2009 r.) – stanowi źródło przychodu, w rozumieniu przywołanego wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do ust. 2 artykułu 30e ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym, zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością, np. prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości). Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo – skutkowy.

Na podstawie przepisu art. 6c ustawy, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł stosownie do art. 30e ust. 5 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

W myśl bowiem art. 45 ust. 1 ww. ustawy, podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 1aa, 7 i 8. Natomiast na podstawie art. 45 ust. 1a pkt 3 tejże ustawy, w terminie określonym w ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30e (PIT-39).

W terminie określonym w ust. 1 (tj. do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym), z zastrzeżeniem ust. 7, podatnicy są obowiązani wpłacić należny podatek wynikający z zeznania, o którym mowa w ust. 1a pkt 3 (art. 45 ust. 4 pkt 4 ww. ustawy).

Natomiast w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Na podstawie przywołanego przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

W sytuacji gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na własne cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego uprawniają do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 cytowanej ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1.  wydatki poniesione na:
    1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
    2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
    3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
    4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
    5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego– położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Zgodnie natomiast z art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Zauważyć należy, że cytowany powyżej przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym wiąże skutki prawne w postaci zwolnienia dochodu od opodatkowania z faktem przeznaczenia – w warunkach określonych w ustawie – uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych przychodu wyłącznie na własne cele wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ww. ustawy.

Podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z cytowanego art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest fakt wydatkowania począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych na wskazane w ustawie własne cele mieszkaniowe podatnika. Katalog wydatków stanowiących własne cele mieszkaniowe podatnika wymieniony w art. 21 ust. 25 ww. ustawy, ma charakter zamknięty – jest to wyliczenie enumeratywne. Ustawodawca formułując przedmiotowe zwolnienie w sposób jednoznaczny wskazał realizację celów mieszkaniowych, które pozwalają na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży. Celem tym może być – zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ww. ustawy – budowa własnego budynku mieszkalnego.

W tym miejscu należy jednoznacznie podkreślić, że wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe nie stanowią standardu prawnego, lecz są odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania, wynikającej z art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U., Nr 78, poz. 483, z późń. zm.), stanowiącego, że każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. Co więcej, zgodnie z konstrukcją i systematyką ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe stanowią wyjątek od generalnej zasady powszechności opodatkowania wyrażonej w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Stąd też, korzystanie z każdej preferencji podatkowej, wymaga spełnienia warunków określonych w przepisach je konstytuujących. Tak więc, przepisy regulujące prawo do przedmiotowego zwolnienia winny być interpretowane ściśle; niedopuszczalna jest ich interpretacja rozszerzająca.

W rozpatrywanej sprawie rozstrzygnięcia wymaga kwestia, czy przeznaczenie środków uzyskanych ze sprzedaży udziału w lokalu mieszkalnym na budowę domu, położonego na gruncie należącym wyłącznie do żony Wnioskodawcy, stanowi dla Zainteresowanego wydatek poniesiony na własne cele mieszkaniowe, a tym samym czy uprawnia Wnioskodawcę do skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosunki majątkowe pomiędzy małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2017 r. poz. 682, z późn. zm.).

W myśl art. 31 § 1 przywołanej ustawy – z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nie objęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zgodnie z ww. art. 33 wspomnianej ustawy do majątku osobistego każdego z małżonków należą m.in. przedmioty majątkowe nabyte przed powstaniem wspólności ustawowej.

Majątkiem wspólnym są więc co do zasady przedmioty majątkowe nabyte w czasie trwania wspólności ustawowej przez oboje małżonków lub jednego z nich. Kodeks rodzinny i opiekuńczy dopuszcza jednak możliwość nabywania przedmiotów majątkowych również do majątków odrębnych małżonków podczas trwania tej wspólności. Majątek osobisty każdego z małżonków pomiędzy którymi istnieje majątkowa wspólność ustawowa obejmuje więc przedmioty majątkowe nabyte przez tego małżonka przed powstaniem wspólności ustawowej, lecz także przedmioty majątkowe nabyte w trakcie jej trwania przez dziedziczenie, zapis lub darowiznę, przedmioty majątkowe nabyte w zamian za składniki majątku osobistego oraz inne przedmioty majątkowe wymienione w art. 33 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego.

Zatem sam fakt, że między małżonkami istnieje wspólność ustawowa, nie czyni małżonków współwłaścicielami majątku osobistego jednego z nich.

W odniesieniu natomiast do budowy domu na gruncie, który nie jest własnością Wnioskodawcy wskazać należy, że prawo podatkowe w szczególności ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie zawiera definicji nieruchomości. Wobec tego uzasadnionym jest posiłkowanie się definicją nieruchomości zawartej we wspomnianym Kodeksie cywilnym. Zgodnie z art. 46 § 1 ustawy – nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Grunty stanowiące odrębny przedmiot własności są więc z natury swej nieruchomościami, budynki natomiast trwale z gruntem związane są częścią składową nieruchomości.

W myśl zaś z art. 47 § 1-3 Kodeksu cywilnego, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych. Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania (art. 48 Kodeksu cywilnego). Zgodnie z zasadą prawa „superficies solo cedit” (to co jest na powierzchni przypada gruntowi) odnoszącą się do związania własności budynku wzniesionego na gruncie z własnością tego gruntu, częścią składową gruntu są wszystkie rzeczy trwale złączone z tą nieruchomością.

Zgodnie z normą zawartą w art. 191 Kodeksu cywilnego własność nieruchomości gruntowej rozciąga się na budynki, które stały się częścią składową nieruchomości. Budynek trwale związany z gruntem, jako jego część składowa, nie może być przedmiotem odrębnej własności.

Analizując sprawę podkreślić należy, że warunkiem koniecznym do skorzystania z opisanej ulgi jest wymóg posiadania prawa własności lub współwłasności gruntu, na którym został wybudowany budynek mieszkalny. Warunek ten jest nierozerwalnie związany ze stwierdzeniem zawartym w cytowanym powyżej przepisie art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) w związku z art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że zwolnienie przysługuje w przypadku przeznaczenia przychodu na budowę własnego budynku mieszkalnego, przy czym przez własny budynek, rozumie się budynek, stanowiący własność lub współwłasność podatnika.

Przepis art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy wprost określa, że wolne od podatku dochodowego są wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe, czyli m.in. na budowę własnego budynku mieszkalnego, a więc takiego do którego przysługuje podatnikowi tytuł własności bądź współwłasności. W rozpatrywanej sprawie z taką sytuacją nie mamy do czynienia, gdyż przedmiotowa nieruchomość gruntowa należy do żony Zainteresowanego. Jak sam Wnioskodawca wskazuje we wniosku: Grunt ten stanowi odrębny majątek żony nabyty w drodze darowizny.

Samo wydatkowanie środków ze sprzedaży lokalu mieszkalnego na budowę domu jednorodzinnego – bez zaistnienia faktu posiadania prawa własności gruntu, na którym rozpoczęto inwestycję – wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy - nie przesądza o prawie do zwolnienia podatkowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem wydatkiem na własne cele mieszkaniowe, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie będzie przeznaczenie środków pieniężnych na budowę domu jednorodzinnego, położonego na gruncie, do którego prawo własności przysługuje wyłącznie żonie Wnioskodawcy.

Podsumowując, mając na uwadze zaprezentowany stan faktycznym oraz obowiązujące przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że Wnioskodawcy nie przysługuje możliwość skorzystania ze zwolnienia na podstawie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Budowa domu na gruncie stanowiącym własność małżonki Wnioskodawcy nie stanowi dla Zainteresowanego realizacji własnego celu mieszkaniowego.

Ponadto należy również podkreślić, że powołane w treści wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy stwierdzić, że zdaniem organu podatkowego tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w przedmiotowym postępowaniu.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.