Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-973/10/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-10-21
Teza: 1. Czy powyższe koszty związane z wypłatą wynagrodzenia za deklaracje Spółka powinna traktować jako koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami zgodnie z art. 15 ust. 4b i do momentu sporządzenia sprawozdania finansowego zaliczać je do kosztów uzyskania roku podatkowego, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, a więc kończącego się w Spółce w dniu 30 września każdego roku. 2. Czy też Spółka powinna potraktować koszty związane z wypłatą wynagrodzenia za deklaracje jako koszty inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami i w myśl art. 15 ust. 4d zaliczać je do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia, czyli w koszty nowego roku podatkowego rozpoczynającego się w Spółce 1 października każdego roku?
Słowa kluczowe: koszt-koszty bezpośrednie; przedstawiciel-przedstawiciel handlowy; umowa; wynagrodzenia
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 22 lipca 2010r. (data wpływu do tut. Biura 27 lipca 2010r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z wypłatą wynagrodzeń przedstawicielom handlowym, z którymi została zawarta umowa o współpracy **– jest nieprawidłowe**

UZASADNIENIE

W dniu 27 lipca 2010r. wpłynął do tut. Biura wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z wypłatą wynagrodzeń przedstawicielom handlowym, z którymi została zawarta umowa o współpracy.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka jest wydawcą podręczników szkolnych. Aby móc dotrzeć z ofertą i aktualnymi promocjami do wszystkich klientów Spółka współpracuje z Siecią Przedstawicieli Handlowych. Ich zadaniem jest działalność promocyjno marketingowa w szeroko rozumianym zakresie. W ramach świadczonych usług każdy Przedstawiciel Handlowy zapoznając klienta z ofertą z katalogu ma również za zadanie zebrać deklaracje wyboru podręczników, na najbliższy sezon szkolny, będące obietnicą dokonania zakupu. Za każdy egzemplarz podpisanej deklaracji Przedstawiciel Handlowy ma ustalone w umowie o współpracę wynagrodzenie dodatkowe płatne w dwóch ratach: do 15 października i do 15 grudnia każdego roku. Ponieważ od miesiąca kwietnia, kiedy Przedstawiciel zbiera deklaracje od klientów, do miesiąca września, kiedy rozpoczyna się nowy rok szkolny upływa pięć miesięcy, każda zebrana przez Przedstawiciela deklaracja podlega weryfikacji. Weryfikacji tej dokonuje od miesiąca września do miesiąca grudnia wyodrębniony w Spółce Dział Call Center. Na podstawie rozmowy telefonicznej ustalane jest, czy w danej szkole uczniowie faktycznie uczą się z podręczników będących w ofercie Spółki. Dopiero tak zweryfikowane deklaracje są podstawą do wypłaty wynagrodzenia za dodatkową usługę, jaką jest zbieranie deklaracji. Przedstawiciele Handlowi wystawiają więc faktury za usługi zbierania deklaracji w terminach 15 października i 15 grudnia każdego roku. Przy czym należy podkreślić, że rok podatkowy i obrotowy Spółki nie pokrywa się z rokiem kalendarzowym, ale trwa od 1 października jednego roku do 30 września roku następnego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy powyższe koszty związane z wypłatą wynagrodzenia za deklaracje Spółka powinna traktować jako koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami zgodnie z art. 15 ust. 4b i do momentu sporządzenia sprawozdania finansowego zaliczać je do kosztów uzyskania roku podatkowego, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, a więc kończącego się w Spółce w dniu 30 września każdego roku? Czy też Spółka powinna potraktować koszty związane z wypłatą wynagrodzenia za deklaracje jako koszty inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami i w myśl art. 15 ust. 4d zaliczać je do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia, czyli w koszty nowego roku podatkowego rozpoczynającego się w Spółce 1 października każdego roku?

Zdaniem Wnioskodawcy, koszty wypłaconych Przedstawicielom Handlowym wynagrodzeń z tytułu usług dotyczących zbierania deklaracji od klientów są kosztami uzyskania innymi niż koszty bezpośrednio związane z przychodami i zgodnie z art. 15 ust. 4d są potrącane w dacie ich poniesienia. Zebrane przez Przedstawicieli Handlowych deklaracje stanowią dla Spółki obietnicę dokonania zakupu przez klienta, czyli swego rodzaju zabezpieczenie źródła przychodu. Dopóki ta obietnica nie zostanie potwierdzona dokonaną sprzedażą Spółka nie jest w stanie określić, w jakiej części działanie Przedstawicieli przełożyło się na wielkość sprzedaży. Często Zdarza się, że klienci taką samą obietnicę składają w co najmniej dwóch wydawnictwach i dopiero weryfikacja deklaracji przez Dział Call Center potwierdza związek kosztu z uzyskanymi przychodami.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm., określanej w dalszej części skrótem „ustawa o pdop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (nie wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o pdop), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu bądź zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów. Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem, a przychodem musi istnieć związek przyczynowo – skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów. Nie w każdym oczywiście wypadku związek ten jest wyraźny, co powoduje, iż każdą sytuację należy oceniać odrębnie. Ustawa o pdop nie uzależnia uznania wydatku za koszt uzyskania przychodu od skutku w postaci powstania lub powiększenia konkretnego przychodu lub jego zachowania oraz zabezpieczenia. Należy podkreślić, że koszt uzyskania przychodów jest kosztem działalności gospodarczej, który ze swej istoty zmierza do osiągnięcia przychodów. W związku z tym, może się zdarzyć, że podatnik ponosi określony koszt, który ma niewątpliwy związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, jednak nie spowoduje on powstania lub powiększenia przychodów.

Co więcej, dla możliwości uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu, konieczne jest jego właściwie udokumentowanie. Ustawa o pdop nie reguluje sposobu prawidłowego dokumentowania kosztów. Mocą art. 9 ust. 1 nakłada ona jednak na podatników obowiązek prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a - 16m. Zasady prowadzenia tej ewidencji przez podatników określa ustawa z dnia 29 września 1994r. o rachunkowości (t.j. Dz. U. z 2009r. Nr 152, poz. 1223 ze zm.).

Oprócz rozstrzygnięcia czy dany wydatek stanowi koszt uzyskania przychodów istotna pod względem podatkowym pozostaje jeszcze kwestia, w jakim momencie podatnik może zaliczyć taki wydatek do kosztów uzyskania przychodów. Uregulowania w tym zakresie zawarto w przepisach art. 15 ust. 4, 4a-4h ustawy o pdop. Analiza tych przepisów prowadzi do wniosku, że moment potrącalności kosztów podatkowych jest ściśle związany z tym, jaki charakter mają ponoszone przez podatnika wydatki, a dokładniej, czy można je zaliczyć do kosztów bezpośrednio związanych z uzyskiwanym przychodem (art. 15 ust. 4,4b-4c ww. ustawy) czy do kosztów innych niż bezpośrednio związanych z przychodami (art. 15 ust. 4d i 4e ustawy o pdop).

Koszty bezpośrednio związane z uzyskiwanym przychodem to wydatki, których poniesienie przyczynia się wprost do osiągnięcia konkretnych przychodów składających się na całość przychodów osiąganych przez podatnika w roku podatkowym. Należą do nich koszty określonego rodzaju działalności prowadzonej przez podatnika, także koszty związane z konkretnymi transakcjami składającymi się na tę działalność. W przypadku kosztów o takim charakterze ustawodawca postanowił, iż:

*   koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c (art. 15 ust. 4 ustawy o pdop),
*   koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakońc

1.  sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzenia takiego sprawozdania, albo
2.  złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego

\-są potrącane w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody (art. 15 ust. 4b ustawy o pdop), koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w ust. 4b pkt 1 albo pkt 2, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie (art. 15 ust. 4c ustawy o pdop).

Natomiast koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami to wydatki, których nie można bezpośrednio przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

W odniesieniu do kosztów innych niż bezpośrednio związanych z przychodami zastosowanie znajduje przepis art. 15 ust. 4d ustawy o pdop, który stanowi, że koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Jednocześnie w odniesieniu do tej kategorii kosztów ustawodawca wyjaśnił jak należy rozumieć dzień poniesienia kosztu, a mianowicie jest to dzień, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów (art. 15 ust. 4e ustawy o pdop).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Spółka jest wydawcą podręczników szkolnych. Spółka współpracuje z Siecią Przedstawicieli Handlowych, których zadaniem jest działalność promocyjno – marketingowa. W ramach świadczonych usług każdy Przedstawiciel Handlowy zapoznając klienta z ofertą ma również za zadanie zebrać deklaracje wyboru podręczników, będące obietnicą dokonania zakupu. Za każdy egzemplarz podpisanej deklaracji Przedstawiciel Handlowy ma ustalone w umowie o współpracę dodatkowe wynagrodzenie. Każda zebrana przez Przedstawiciela deklaracja podlega weryfikacji. Weryfikacji tej dokonuje wyodrębniony w Spółce Dział Call Center. Na podstawie rozmowy telefonicznej ustalane jest, czy w danej szkole uczniowie faktycznie uczą się z podręczników będących w ofercie Spółki. Dopiero tak zweryfikowane deklaracje są podstawą do wypłaty wynagrodzenia za dodatkową usługę, jaką jest zbieranie deklaracji. Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego należy stwierdzić, iż koszty związane z wypłatą wynagrodzeń Przedstawicielom Handlowym za zebrane deklaracje wyboru podręczników są bezpośrednio związane z przychodami; ich poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów - możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód. Zatem przedmiotowe wydatki Spółka powinna traktować jako koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, potrącalne zgodnie z art. 15 ust. 4, 4b i 4c ustawy o pdop.

Stanowisko Spółki jest zatem nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach, ul. Sandomierska 105, 25-324 Kielce po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.