Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.461.2023.3.AR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-12-19
Teza: Niepodleganie opodatkowaniu podatkiem VAT dofinansowania na realizację Projektu oraz zwolnienie od podatku usług szkoleniowych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy, prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami poniesionymi w związku z realizacją Projektu oraz uznanie, czy podstawą opodatkowania jest/będzie kwota odpowiadająca wartości dotacji i dofinansowania przypadająca na czynności realizowane przez Wnioskodawcę.
Słowa kluczowe: dotacja; odliczenia; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; usługi-usługi szkoleniowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV. Obowiązek podatkowy-Rozdział 1. Zasady ogólne-Obowiązek podatkowy - dotacje, subwencje i inne dopłaty; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa opodatkowania-Podstawa opodatkowania - zasady ogólne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 29

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części nieprawidłowe i w części prawidłowe
====================================================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług w zakresie:

\- niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT dofinansowania z A, B i C na realizację Projektu oraz zwolnienia od podatku usług szkoleniowych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) – jest nieprawidłowe;

\- prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami poniesionymi w związku z realizacją Projektu (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) – jest prawidłowe;

\- uznania, czy podstawą opodatkowania jest/będzie kwota odpowiadająca wartości dotacji i dofinansowania przypadająca na czynności realizowane przez Wnioskodawcę (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) – jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

4 września 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 30 sierpnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie:

\- niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT dofinansowania z A, B i C na realizację Projektu oraz zwolnienia od podatku usług szkoleniowych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 1);

\- prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami poniesionymi w związku z realizacją Projektu (pytanie oznaczone we wniosku nr 2);

\- uznania, czy podstawą opodatkowania jest/będzie kwota odpowiadająca wartości dotacji i dofinansowania przypadająca na czynności realizowane przez Wnioskodawcę (pytanie oznaczone we wniosku nr 3).

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie I – pismami z 31 października 2023 r. (wpływ 31 października 2023 r.) oraz – w odpowiedzi na wezwanie II – pismem z 14 listopada 2023 r. (wpływ 14 listopada 2023 r.) i pismem z 20 listopada 2023 r. (wpływ 20 listopada 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

(…) (zwany dalej: Wnioskodawca lub Lider), jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług od (…) r. Głównym przedmiotem działalności spółki jest (…), ale zajmuje się także badaniami i analizami technicznymi w dziedzinie (\`(...)\`). Wszystkie czynności, jakie wykonuje Wnioskodawca są związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Wnioskodawca nie realizuje działalności innej niż gospodarcza.

Wnioskodawca złożył w Programie Fundusze Europejskie dla Nowoczesnej Gospodarki – Środowisko sprzyjające innowacjom wniosek o dofinansowanie pn. (…). Projekt działa pod nazwą „X” i jest finansowany ze środków publicznych w ramach dotacji z (…) (zwana dalej: A) oraz będzie z (…) (zwana dalej: B), a także potencjalne z (…) (zwane dalej: C).

Dla celu realizacji ww. Projektu Wnioskodawca zawarł Umowę Konsorcjum Nr (…) (zwana dalej: Umowa), w której wyznaczony został jako Lider Konsorcjum, działający przed A, B i C w imieniu własnym i na własną rzecz oraz w imieniu reprezentowanych przez siebie (…) innych podmiotów zwanych dalej jako „Partnerzy Projektu”, a razem z Wnioskodawcą jako „Członkowie Konsorcjum” lub „Strony”. Umowa konsorcjum nie stanowi spółki w rozumieniu przepisów prawa handlowego oraz cywilnego, ani odrębnego podmiotu o charakterze gospodarczym, które mogłyby zostać uznane za powołanie odrębnego podmiotu gospodarczego lub wspólne przedsięwzięcie w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie posiada osobowości prawnej oraz nie podlega rejestracji.

Umowa konsorcjum została zawiązana w związku z realizacją projektu pt.: „(…)”.

Celem Projektu jest zorganizowanie (…). Projekt ma na celu realizację wszystkich celów szczegółowych (…), oferując 4 kluczowe kategorie działań:

1) budowanie ekosystemów i networking,

2) budowanie potencjału wiedzy cyfrowej,

3) działania transformacyjne – testowanie przed inwestycją,

4) możliwości finansowania.

Ponadto, Projekt ma na celu także unowocześnienie istniejącego (…) D do standardów E w celu zapewnienia pełnego zestawu usług wspierających lokalny sektor prywatny i publiczny w ich transformacji cyfrowej. Biorąc pod uwagę złożony charakter procesów transformacji cyfrowej, kluczowe znaczenie ma zapewnienie długoterminowego wsparcia. Dzięki podniesieniu (…)D do „X”, Projekt stworzy szanse i warunki do kontynuacji rozszerzenia tego typu wsparcia w przyszłości.

Realizacja Projektu przewidziana jest na (\`(...)\`) lata. (…) E ma na celu szerokie rozpowszechnienie wykorzystania wszystkich możliwości cyfrowych zgodnie ze wszystkimi celami szczegółowymi (…) programu (…).

Przedmiotem działalności Konsorcjum jest:

1) wsparcie przedsiębiorstw oraz instytucji publicznych w zakresie modernizacji sposobu wytwarzania już istniejących produktów lub świadczenia już istniejących usług,

2) wsparcie przedsiębiorstw oraz instytucji publicznych w zakresie metod wytwarzania nowych produktów lub nowych usług,

3) wsparcie w zakresie zmiany sposobu funkcjonowania organizacji

dzięki wykorzystaniu najnowocześniejszych rozwiązań cyfrowych.

Zgodnie z (…) Umowy Konsorcjum, umowa wiąże Strony od dnia jej podpisania przez ostatnią ze Stron do dnia zatwierdzenia ostatecznego raportu rozliczającego realizację Projektu przez Instytucje Nadzorujące.

Według (…) Umowy Konsorcjum, Partnerzy Projektu upoważnili Lidera do:

· osiągania wraz z Partnerami Projektu założonych celów Projektu określonych w Aplikacji (poprzez Aplikację należy rozumieć złożoną w konkursie (…) aplikację dot. projektu „X”);

· reprezentowania Partnerów Projektu we wszystkich sprawach związanych z wykonywaniem Umowy oraz udzielania Partnerom Projektu wszelkich informacji z tym związanych;

· reprezentowania Partnerów Projektu w kontaktach z A w związku z wykonywaniem Umowy z A oraz z B w związku z wykonywaniem Umowy z B;

· reprezentowania Partnerów Projektu w postępowaniu w sprawie przyznania środków finansowych na realizację Projektu rozstrzyganym decyzją A oraz B, w tym w sprawie zmiany decyzji, o której mowa w niniejszym punkcie;

· bieżącego kontaktowania się z A oraz B w celu sprawnej i należytej realizacji Projektu;

· odbioru informacji, oświadczeń oraz dokumentacji związanej z realizacją Projektu przekazanych przez instytucje nadzorujące oraz przekazania informacji i kopii dokumentacji mającej istotny wpływ na realizację Projektu Partnerom Projektu, w terminie nie dłuższym niż (\`(...)\`) dni roboczych od daty ich otrzymania;

· bieżącego zarządzania i koordynowania Projektu;

· opracowania harmonogramu prac oraz planu kosztowego w Projekcie;

· pośredniczenia w przekazywaniu Partnerom Projektu środków finansowych otrzymanych od A oraz B i ich rozliczaniu. Przy czym środki finansowe będą przekazywane właściwemu Członkowi Konsorcjum na rachunek przez niego wskazany, zgodnie z modelem rozliczeń wewnętrznych;

· opracowania i wdrożenia systemu rozliczeń wewnętrznych w Projekcie;

· opracowania i wdrożenia systemu oceny jakości usług realizowanych w Projekcie;

· zapewnienia odpowiedniego poziomu komunikacji w Projekcie;

· przygotowania i terminowego składania do A oaz B raportów z przebiegu realizacji Projektu, w tym rozliczeń finansowych, według zasad określonych w Umowach o dofinansowanie;

· informowania Partnerów Projektu o komunikacji prowadzonej przez Lidera Projektu z Instytucjami Nadzorującymi, zgodnie z postanowieniami Umów o dofinansowanie.

Ponadto, Lider zobowiązuje się do:

· informowania Partnerów Projektu o planowanych zmianach w Projekcie oraz konsultowania z Partnerami Projektu wszelkich decyzji mających istotny wpływ na realizację Projektu;

· konsultowania z Partnerami Projektu innych czynności mogących mieć istotny wpływ na realizację Projektu lub wykonanie postanowień niniejszej Umowy lub Umów o dofinansowanie;

· monitorowania postępu realizacji Projektu oraz wydatkowania budżetu zgodnie z harmonogramem prac planem kosztowym. Do monitorowania postępu realizacji Projektu oraz wydatkowania budżetu Lider wykorzystuje m.in. dane przekazane przez Partnerów Projektu w ramach obowiązków sprawozdawczych.

Wobec powyższego, Wnioskodawca w ramach Projektu będzie realizował zadania:

\- bieżącego zarządzania i koordynacji ustalonych procedur operacyjnych projektów, odpowiedzialności i struktur (optymalizacja, jeśli to konieczne);

\- komunikacji wewnętrznej w ramach partnerstwa w zakresie zarządzania strategicznego i treściowego, raportowania i procedur ewaluacyjnych;

\- zarządzania ryzykiem i jakością w celu rozwiązywania problemów i zapewnienia najwyższej jakości usług E;

\- monitorowania wpływu usług E na postęp cyfryzacji;

\- utrzymywania relacji z Klientami (tj. przedsiębiorstwa lub jednostki administracji publicznej, będących beneficjentami Usługi, do której wykonania Lider zobowiązał Partnera Projektu), analizy celowości i dostosowywania usług do potrzeb Klientów oraz oferowania innych usług odpowiadających postępującym potrzebom;

\- gromadzenia informacji na temat rozwoju umiejętności cyfrowych w Regionie, gromadzenia historii sukcesu.

Wnioskodawca w ramach Projektu będzie świadczył usługi bez pobierania wynagrodzenia na rzecz Klientów, co wynika ze złożonej aplikacji w konkursie;

\- wsparcia w zakresie finansowania (organizacja informacyjnych spotkań online lub na miejscu, konsultacje na tematy związane z funduszami europejskimi, krajowymi i regionalnymi, wyjaśnienie ścieżki ubiegania się o środki – dokumentacja, kontakt, zasady wydatkowania środków unijnych itp.);

\- inkubacji wraz z oceną dojrzałości cyfrowej poprzez wykonanie (…) – rozumiane jako analiza poziomu zaawansowania dojrzałości przedsiębiorstw produkcyjnych wraz z inkubacją;

\- oceny dojrzałości cyfrowej (pod kątem stopnia zaawansowania transformacji cyfrowej przy wejściu do usług E, pozwoli skierować Klientów do najbardziej odpowiednich usług prowadzących do efektywnej transformacji, kluczowe znaczenie ma zaprojektowanie działań/interwencji E jako odpowiedzi na rzeczywiste lokalne ograniczenia i potrzeby, w oparciu o informacje z ankiety);

\- networkingu i współpracy międzynarodowej (informacje uzyskane dzięki cyfrowemu modułowi oceny pomogą w stworzeniu ponadnarodowego ekosystemu współpracy i wskażą obszary o szczególnych potrzebach, transgraniczne sesje networkingowe i inne wydarzenia, m.in. hackathony będą organizowane w celu zgromadzenia podmiotów na poziomie ponadnarodowym i zapewnienia kompleksowości sieci E – charakteru punktu kompleksowej obsługi);

\- rozbudowy potencjału innowacyjnego sieci E (…) (zawieranie sojuszy z innymi interesariuszami łańcucha wartości innowacji i zapewnienia wiedzy rynkowej – E będzie współpracować z władzami lokalnymi, agencjami rozwoju biznesu i innymi interesariuszami oraz działać zgodnie z myślą o innowacjach dzięki temu pozostaje w zgodzie z rynkiem, trendy w zakresie cyfryzacji innowacji i technologii (…), na podstawie zebranych informacji zostaną sformułowane rekomendacje dla (…) i innych interesariuszy procesu transformacji cyfrowej);

\- szkolenia, rozwój kompetencji (nagrane webinaria, e-booki, publikacje, filmy, kursy online, studia przypadków itp., udostępniane w celu zaprezentowania wachlarza rozwiązań cyfrowych i ich pozytywnych skutków dla organizacji oraz ugruntowania wiedzy).

Zakres świadczeń wymienionych wyżej uzależniony jest od potrzeb danego Klienta. Konfiguracja usług przeznaczona dla danego Klienta będzie wynikała ze wstępnej oceny potrzeb.

W myśl (…) Umowy Konsorcjum, co do zasady, każdy Członek Konsorcjum posiada równe prawa w Konsorcjum „Członkowie Konsorcjum zobowiązują się w swoich działaniach do dołożenia najwyższej staranności dla osiągnięcia zamierzonych celów Projektu, w tym do zgodnego współdziałania oraz wzajemnych konsultacji, w zakresie podejmowanych przez siebie działań czynionych w oparciu o wyznaczone zadania, a w szczególności:

· realizacji przypisanych Usług (należy przez to rozumieć usługę na rzecz Klienta, której wykonanie zlecił Partnerowi Projektu Lider), zgodnie z Aplikacją oraz Harmonogramem Prac (należy przez to rozumieć opracowany przez Lidera rozkład realizacji usług przez Członków Konsorcjum w czasie), przy zastosowaniu najlepszych standardów (best practice) i wydatkowaniu środków finansowych przeznaczonych na ten cel, w wysokości wskazanej w Aplikacji i Planie Kosztowym. Rozpoczęcie realizacji przypisanych Usług następuje nie później niż w terminie (…) dni roboczych, liczonych od dnia przekazania przez Lidera do Partnera Projektu danych kontaktowych Klienta;

· niezwłocznego przekazywania Liderowi dokumentów związanych z projektem umożliwiających mu sprawozdawczości względem Lidera oraz obsługi rozliczeń wewnętrznych, w celu ustanowienia kontroli oraz monitorowania postępów w realizacji oraz wydatkowania budżetu Projektu, prowadzonej zgodnie z (…). W celu wypełnienia obowiązków związanych ze sprawozdawczością względem Lidera oraz obsługi rozliczeń wewnętrznych, Partner Projektu wyznaczy (wewnętrznie) osoby zapewniające należytą obsługę Projektu oraz zapewniające skuteczną komunikację i koordynację działań z Liderem, tj.:

a) koordynatora ds. raportowania, którego role i obowiązki opisane są w (…);

b) koordynatora ds. finansowych, którego role i obowiązki opisane są w (…). Koordynator ds. finansowych wyznaczany jest jedynie przez Beneficjentów, przy czym jedna osoba może pełnić obie role w organizacji;

· wymiany informacji mających wpływ na harmonijną i terminową realizację Projektu oraz współpracy z uczestnikami innych pakietów zadań (WPs – Work Packages, tj. pakiety zadań);

· do nienarażania na szkodę pozostałych Członków Konsorcjum;

· opracowywania przez Partnerów Projektu i dostarczania przez nich do Lidera materiałów i informacji niezbędnych do realizacji działań marketingowych;

· udzielenia wszelkich niezbędnych informacji w celu opracowania Harmonogramu Prac oraz Planu Kosztowego;

· koordynacji działań technicznych/operacyjnych w ramach przydzielonych Członkowi Konsorcjum Zadań/Usług (zgodnie z Aplikacją) w WP i zapewnienia wzajemnej komunikacji między Członkami Konsorcjum;

· inicjowania działań naprawczych w przypadku odchyleń od Harmonogramu Prac;

· zapewnienia terminowej realizacji wskaźników wskazanych w danych WP;

· uczestnictwa w działaniach komunikacyjnych i spotkaniach w Projekcie, zgodnie z zapisami w Aplikacji (odpowiednio (…), w zakresie wyznaczonym dla działań danego Członka Konsorcjum), w tym do aktywnego uczestnictwa w organizowanych przez Lidera spotkaniach Konsorcjum”.

Ponadto, Członkowie Konsorcjum zostali zobowiązani do:

· prowadzenia wyodrębnionej ewidencji księgowej przepływu środków finansowych, w ujęciu syntetycznym i analitycznym, umożliwiającej identyfikację wpływów oraz wydatków na poszczególne zadania,

· prowadzenia walutowych rachunków bankowych w EUR,

· realizacji Zadań pod kierownictwem Lidera,

· dostarczenia Liderowi wszystkich niezbędnych informacji oraz zachowywania należytych standardów koniecznych do odpowiedniego zabezpieczenia kwestii etycznych wynikających z realizacji Projektu,

· niezwłocznego powiadomienia Lidera o niemożności wywiązania się z powierzonych zadań na skutek działania siły wyższej,

· niezwłocznego informowania Lidera o zdarzeniach, które mogą zakłócić terminową realizację Projektu.

Członkowie Konsorcjum mogą zlecić (z zachowaniem formalnych wymagań oraz zgodnie z postanowieniami zawartych porozumień) innym podmiotom wykonanie prac związanych z zakresem wyznaczonych zadań. W przypadku zawarcia umowy obejmującej wykonanie zadania pomiędzy Członkiem a osobą trzecią, całkowitą odpowiedzialność za jej działania i wynikające z tego skutki ponosi wyłącznie ten Członek, który zawarł taką umowę.

Członek Konsorcjum z określonym budżetem przypisanym do realizacji oznaczonych zadań (zwany dalej: Beneficjent) ma prawo powołać jednego Członka Komitetu Sterującego Projektu (zwany dalej: Członek KSP). Powołania dokonuje się poprzez pisemne oświadczenie skierowane do Lidera. Beneficjentowi przysługuje prawo do zmiany powołanego Członka KSP bez podania przyczyny. KSP to organ decyzyjny, monitorujący, oceniający realizację Projektu i świadczenie przez Członków Konsorcjum usług.

Do zadań KSP należy:

1) bieżące kierowanie pracami Konsorcjum,

2) strategiczne zarządzanie Projektem w zakresie aspektów finansowych, prawnych, administracyjnych, etycznych,

3) zatwierdzanie Harmonogramu Prac, Planu Kosztowego oraz innych dokumentów niezbędnych do sprawnej realizacji zadań opisanych w Projekcie,

4) wydawanie opinii w sprawie modyfikacji w Projekcie, w obszarze merytorycznym i budżetowym,

5) ocenianie wykorzystania budżetu, a także dokonywanie ciągłej oceny potrzeb i celów Projektu,

6) monitorowanie wyników Projektu, oceny ich skuteczności oraz zatwierdzania zarówno rezultatów pośrednich, jak i końcowych w Projekcie,

7) zarządzanie ryzykiem i reagowanie na zaistniałe ryzyko, zgodnie z zaproponowanymi w Aplikacji rozwiązaniami,

8) ustanowienie procedur zapewniających odpowiednią jakość usług rozumianych jako rezultaty działań projektowych.

Szczegółowy tryb podejmowania decyzji, zwoływania posiedzeń oraz organizacji prac KSP opisuje Regulamin Komitetu Sterującego Projektu „X”.

Każdy Beneficjent wyznacza Koordynatora ds. finansowych, a każdy Członek Konsorcjum wyznacza Koordynatora ds. raportowania, którzy są odpowiedzialni za dopełnienie obowiązków sprawozdawczych danego Partnera Projektu względem Lidera.

Koordynatorzy ds. finansowych zobowiązali się do współpracy na rzecz należytego zarządzania finansami Projektu, w tym koordynacji przekazywania środków i raportowania, pod przewodnictwem Lidera, a w szczególności do:

1) dostarczania zbiorczej informacji o poniesionych wydatkach związanych z realizacją Usług, w okresie co (…) miesięcy, do (…) dnia roboczego następującego miesiąca;

2) terminowego przekazywania Liderowi danych i informacji, dotyczących realizowanych przez Partnera Projektu Zadań w Projekcie, niezbędnych do terminowego sporządzania przez Lidera: raportów, rozliczeń i wykonania innych czynności określonych w zapisach Umów o dofinansowanie, pod rygorem skutków wynikających z jej postanowień.

Koordynator ds. raportowania jest zobowiązany do reprezentowania Partnera Projektu oraz do koordynowania i nadzorowania wszelkich zadań i obowiązków ciążących na Partnerze Projektu, a wynikających z realizacji Projektu, a w szczególności do:

1) dostarczenia Liderowi dokumentacji potwierdzającej wykonanie Usług na rzecz Klienta, w formie uchwalonej przez Komitet Sterujący Projektu, w ciągu 5 dni roboczych od daty wykonania usługi (w formie elektronicznej);

2) terminowego przekazywania Liderowi danych i informacji, dotyczących realizowanych przez Partnera Projektu Zadań w Projekcie, niezbędnych do terminowego sporządzania przez Lidera: raportów, rozliczeń wykonania innych czynności określonych w zapisach Umów o dofinansowanie, pod rygorem skutków wynikających z jej postanowień;

3) wspierania liderów WP w przygotowaniu oficjalnych raportów z działalności WP.

W związku z powyższym, Wnioskodawca jako Lider realizując postanowienia Umowy Konsorcjum, wystąpił z wnioskiem o dofinansowanie do A, którego efektem jest zawarta umowa z A (zwana dalej jako: „umowa o dofinansowanie”) – umowa o dotację Projekt (…) – „X” A. W ramach umowy o dofinansowanie została przyznana pomoc finansowa w wysokości (…) EUR, co stanowi (…)% kosztów kwalifikowanych Projektu.

Wnioskodawca złożył wniosek o dofinansowanie z B, w wyniku którego w przyszłości zostanie podpisana UMOWA O DOFINANSOWANIE – (…). W ramach dofinansowania wnosi o przyznanie pomocy finansowej w wysokości (…) zł. Dofinansowanie z B przeznaczone zostanie na realizację kosztów Projektu w części dot. małych/średnich przedsiębiorstw.

Druga część dofinansowania ze środków krajowych potencjalnie zostanie uzyskana z C z programu (\`(...)\`) oraz przeznaczona na realizację Projektu w części związanej z administracją publiczną. Suma dofinansowania ze środków z B oraz z C będzie stanowiła (…)% kosztów kwalifikowalnych Projektu.

W konsekwencji, suma dotacji wynikająca z: umowy o dofinansowanie zawartej z A, prawdopodobnego dofinansowania z B oraz potencjalnego dofinansowania z C będzie pokrywać w całości koszty realizacji Projektu.

We wniosku o dofinansowanie w ramach programu FENG określono wysokość kosztów przeznaczonych na sfinansowanie:

· wynagrodzeń personelu Projektu na podstawie umów o pracę, środków trwałych;

· komunikacji bazy danych, narzędzia informatyczne i platformy;

· dostaw (innych niż środki trwałe);

· podróży służbowych;

· amortyzacji;

· usług informacyjno-promocyjnych;

· wartości niematerialnych i prawnych;

· usług eksperckich lub prawnych;

· usług opracowania studiów wykonalności;

· tłumaczeń;

· kosztów pośrednich.

W ramach ww. umów za wewnętrzne alokacje i przekazywanie środków otrzymanych z A i B odpowiedzialny jest Lider.

Zgodnie z Umową Konsorcjum, w przypadku nieprawidłowego rozliczenia dotacji, w wyniku czego powstanie obciążenie finansowe, w tym odsetki, Lider obciąża Partnera Projektu, z którego winy powstała nieprawidłowość powodująca obciążenie.

Środki finansowe przyznane na realizację Projektu nie będą stanowiły dla Członków Konsorcjum pomocy publicznej w rozumieniu art. 107 i art. 108 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej.

Po otrzymaniu finansowania od A, Lider będzie przekazywać środki finansowe w 5 transzach zgodnie z przyjętym modelem:

1) transza pierwsza w wysokości (\`(...)\`) maksymalnej kwoty dofinansowania, zostanie przekazana każdemu Beneficjentowi, zgodnie z ustalonym dla każdego z nich budżetem,

2) transza druga, w wysokości (\`(...)\`) maksymalnej kwoty dofinansowania zostanie przekazana każdemu Beneficjentowi po wykonaniu 15% zaplanowanych do realizacji usług, zgodnie z Harmonogramem Prac,

3) transza trzecia, po uprzednim uznaniu przez Instytucje Nadzorujące kwalifikowalności wydatków poniesionych w pierwszym okresie raportowym, w wysokości (\`(...)\`) maksymalnej kwoty dofinansowania zostanie przekazana każdemu Beneficjentowi po otrzymaniu przez Lidera środków z A,

4) transza czwarta, w wysokości (\`(...)\`) maksymalnej kwoty dofinansowania, zostanie przekazana każdemu Beneficjentowi po wykonaniu 40% zaplanowanych do realizacji Usług, zgodnie z Harmonogramem Prac,

5) transza piąta, w wysokości stanowiącej różnicę między całkowitą kwotą dofinansowania przewidzianą dla danego Beneficjenta, wskazaną w Umowie z A, a kwotami przekazanymi w pierwszych czterech transzach w trakcie realizacji Projektu.

Zgodnie z (…) Umowy Konsorcjum, warunkiem otrzymania dofinansowania przez Partnerów Projektu o statusie Beneficjenta w ustalonej kwocie jest przedstawienie Liderowi dowodów wykonania, do której wykonania Partnerzy Projektu są zobowiązani. Finalizacja Usługi jest równocześnie miarą postępu realizacji odpowiedniej części Projektu, do której dane Usługi są przypisane, mając na uwadze założone cele, rezultaty i wskaźniki wskazane w Aplikacji i Umowach o dofinansowanie.

Z kolei, dofinansowanie z B będzie wypłacane na podstawie złożenia prawidłowo wypełnionego kompletnego wniosku o płatność przez Beneficjenta nie rzadziej niż raz na (…) miesięcy oraz po jego zatwierdzeniu przez Instytucję.

Fundusze Europejskie na Rozwój Cyfrowy 2021-2027 to kontynuacja Programu Operacyjnego Polska Cyfrowa 2014-2020 w ramach nowej perspektywy finansowej Funduszy Europejskich 2021-2027. Potencjalne dofinansowanie z C w ramach programu (\`(...)\`) ma na celu wzmocnienie kolejnego etapu cyfrowej transformacji administracji publicznej analogicznie do opisanych powyżej usług dla MŚP świadczonych w ramach FENG.

Sprawozdawczość między Partnerem Projektu a Liderem następuje zgodnie z zasadami należytego zarządzania Projektem, w tym zarządzania finansami, zgodnie z (…) Umowy Konsorcjum, w oparciu o szablony dokumentacji i instrukcje jej sporządzania dostarczone przez Lidera. W tym celu, Partnerzy Projektu zobowiązują się do dostarczenia Liderowi informacji o zrealizowanych w danym cyklu Usługach i związanych z nimi wydatkach oraz swojego wkładu co do głównych wyników i rezultatów Projektu.

Każdy Beneficjent zadeklarował, że wydatki rozliczające otrzymaną zaliczkę oraz wydatki zgłoszone do refundacji zostaną poniesione w celu realizacji Projektu oraz, że odpowiadają działaniom określonym w Aplikacji oraz wpisują się w realizację celów, rezultatów i wskaźników Projektu. Za prawidłowe rozliczenie wydatków ponoszonych w ramach Projektu jest odpowiedzialny Członek Konsorcjum. Lider pełni funkcję doradczą w zakresie rozliczania wydatków poniesionych przez Partnerów Projektu. Środki finansowe na realizację Projektu będą przekazywane przez Lidera w terminie maksymalnie (…) dni roboczych od dnia ich otrzymania od Instytucji Nadzorującej.

(…) Umowy Konsorcjum stanowi, że: Jeżeli umowy o dofinansowanie nie stanowią inaczej, wyniki prac powstałych w ramach realizacji Projektu oraz autorskie prawa majątkowe do wyników prac uzyskanych przez daną Stronę w ramach realizacji zadań, przysługują tej Stronie na wszystkich polach eksploatacji istniejących w momencie podpisania Umowy Konsorcjum i odpowiadających rodzajowi utworu, w szczególności wymienionych w art. 50 ustawy z 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1062), bez ograniczeń czasowych i terytorialnych.

Wnioskodawca nie podjąłby się udziału w Projekcie, gdyby nie otrzymał dofinansowania na realizację Projektu. Otrzymane z A oraz przyszłe z B i C dofinansowanie nie przewiduje możliwości wykorzystania otrzymanych środków na pozostałą działalność Wnioskodawcy (niezwiązanego z przedmiotowym Projektem), nie może skutkować osiągnięciem przychodów. Zatem, realizacja świadczeń po stronie Lidera oraz członków Konsorcjum odbywać się ma bez wynagrodzenia.

Wnioskodawca zwrócił się z zapytaniem do Ministerstwa Finansów w sprawie traktowania na gruncie VAT dotacji przekazywanych przez B na rzecz E. Ministerstwo Finansów wystąpiło do (…) z prośbą o zajęcie stanowiska w przedmiotowej sprawie. W odpowiedzi, w odniesieniu do środków wypłacanych E utworzonym w ramach programu (\`(...)\`) wynikają następujące konkluzje:

1\. W odniesieniu do relacji pomiędzy E a organem publicznym wypłacającym dotację – A zauważyła, że dostępne informacje nie wskazują na relację pomiędzy E i organem publicznym, która uzasadniałaby podejście, zgodnie z którym omawiane dotacje mogłyby być uważane za wynagrodzenie za jakiekolwiek świadczenie realizowane przez E na rzecz tego organu.

2\. A, analizując czy dotacje otrzymywane przez E można uznać za wynagrodzenie za usługi świadczone nieodpłatnie na rzecz małych/średnich przedsiębiorstw dokonała analizy orzecznictwa TSUE i wskazała że:

· dotację można uznać za wynagrodzenie (od strony trzeciej) za określoną czynność (dostawę towarów lub świadczenie usług), tylko wtedy, gdy jest ona wypłacana w szczególności w celu umożliwienia odbiorcy wykonania określonej dostawy (w ocenie A, jest to wątpliwe w przedmiotowej sytuacji, ponieważ usługi, które mają być świadczone przez E nie wydają się możliwe do zidentyfikowania w momencie przyznania dotacji);

· wątpliwe jest czy w odniesieniu do przedmiotowych dotacji jest spełnione kryterium identyfikacji odbiorcy usługi w momencie przyznania dotacji;

· badanie czy istnieje bezpośredni związek między dotacją a wykonywanymi czynnościami jest możliwe do przeprowadzenia, ale w odniesieniu do konkretnych stanów faktycznych;

· obliczanie dotacji jako kwoty ryczałtowej niezależnie od określonej ilości i rodzaju usług świadczonych przez E może świadczyć o braku bezpośredniego związku przyznanej dotacji z określoną czynnością, ponieważ nie jest jasne, w jakim stopniu małe/średnie przedsiębiorstwa skorzystają z dotacji;

· kalkulacja dotacji w odniesieniu do określonych usług świadczonych przez E na rzecz małych/średnich przedsiębiorstw może wskazywać na świadczenie wzajemne ze względu na związek z określoną dostawą, z tym, że jeżeli E zasadniczo świadczy swoje usługi nieodpłatnie, a małe/średnie przedsiębiorstwa nie muszą za nie płacić, można założyć, że nie ma takiego bezpośredniego związku, ponieważ cena zawsze wynosi zero, a zatem nie może zmniejszać się proporcjonalnie do dotacji otrzymanej przez E.

Powyższe należałoby potraktować jako wskazówki A w odniesieniu do ogólnych ram programu, wskazujące na niepodleganie opodatkowaniu VAT dotacji na rzecz programu E.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu sprawy (przedstawione ostatecznie w pismach z: 31 października 2023 r.; 14 listopada 2023 r. oraz 20 listopada 2023 r.)

1\. Na pytanie „Czy Partnerzy projektu pn. „(…)” (dalej: Projekt) ponoszą przed Państwem – jako przed Liderem – odpowiedzialność za niewykonanie lub nienależyte wykonanie świadczeń, do których są zobowiązani w związku z udziałem w Projekcie na podstawie zawartej Umowy Konsorcjum?” wskazali Państwo:

Tak. W umowie konsorcjum w (…) jest mowa o tym, że w przypadku niewykonania lub nienależytego wykonania obowiązków wynikających z postanowień tejże Umowy, Członek Konsorcjum naruszający Umowę zobowiązany będzie do naprawienia wszelkich szkód wynikłych z tego tytułu, a poniesionych przez Konsorcjum. W zakresie dopuszczalnym przez przepisy prawa odpowiedzialność każdego z Członków Konsorcjum za wszelkie szkody wynikłe na skutek niewykonania lub nienależytego wykonania obowiązków w ramach Umowy z A ograniczona jest do sumy wartości Usług wynikających z Zadań jemu wyznaczonych i obliczonego zgodnie z postanowieniami Umowy, natomiast odpowiedzialność każdego z Członków Konsorcjum za wszelkie szkody wynikłe na skutek niewykonania lub nienależytego wykonania obowiązków w ramach Umowy z B, Członkowie Konsorcjum ponoszą bez ograniczeń. Gdzie przez Członek Konsorcjum należy rozumieć każdy podmiot zawierający Umowę Konsorcjum.

2\. Wszystkie usługi szkoleniowe realizowane w Projekcie są wydzielone w ramach Zadania (…). Możemy tutaj mówić o podziale na 3 grupy, zgodnie ze zdefiniowanymi podzadaniami mamy:

(…) Zwiększenie wiedzy i świadomości cyfrowej – szkolenia wprowadzające. Moduł ten będzie się składał ze szkoleń z podstawowych umiejętności i wiedzy, warsztatów, spotkań edukacyjnych oraz mobilnych prezentacji u klientów mających na celu podniesienie i/lub przeskalowanie poziomu szkolenia. Portfolio będzie odzwierciedlać orientację technologiczną (…).

Szeroki zakres kompetencji i doświadczenia E wpływa na efektywne wykorzystanie technologii i zapewnia mentalność przygotowującą do procesu transformacji.

(…) Szkolenia specjalistyczne (dedykowane dla konkretnej firmy). Zaawansowany program szkoleniowy, przygotowany w oparciu o wyniki (…) klientów, odwołujący się do kompetencji i wiedzy cyfrowej w określonym obszarze. Jest komplementarny z innymi zadaniami WP3, zgodnymi z obszarami technologicznymi i przygotowuje podwaliny pod WP4. W wielu przypadkach zapewni dostęp do zaawansowanej infrastruktury E dla części praktycznej. Klienci skorzystają z dostosowanych do potrzeb odbiorców szkoleń typu „train the trainer” i podniosą określone umiejętności w danej technologii.

(…) Biblioteka wiedzy cyfrowej „(…)”. Na zestaw narzędzi E składać się będą: nagrane webinaria, e-booki, publikacje, filmy, kursy online, studia przypadków itp., udostępniane w celu zaprezentowania wachlarza rozwiązań cyfrowych i ich pozytywnych skutków dla organizacji oraz ugruntowania wiedzy. Będzie również odnosić się do usług E. Udostępnianie materiałów w ramach tego zadania ma na celu dzielenie się wiedzą publicznie poprzez upowszechnianie materiałów, które są w posiadaniu Partnerów i propagowanie wiedzy już dostępnej.

„Bezpośrednim Wykonawcą” może być a) Lider lub b) PP lub c) „inny podmiot”, którym Członkowie Konsorcjum mogą zlecać „wykonanie prac związanych z zakresem wyznaczonych zadań”. „Bezpośrednim Wykonawcą” poszczególnych szkoleń są:

(…) Zwiększenie wiedzy i świadomości cyfrowej: Partnerzy o statusie Uczelni wyższej oraz Partnerzy będący przedsiębiorcą. Lider (Wnioskodawca) nie realizuje działań w tym pakiecie.

(…) Szkolenia specjalistyczne (dedykowane dla konkretnej firmy): Partnerzy o statusie Uczelni wyższej, Partnerzy będący przedsiębiorcą oraz Partner będący przedsiębiorcą o statusie organizacji szerzącej wiedzę non-profit. Na potrzeby realizacji zadań w tym pakiecie Partnerzy Projektu planują skorzystać z usług „innych podmiotów” w celu przygotowania materiałów koniecznych do zrealizowania szkolenia (tj. sporządzanie opinii prawnych z zakresu prawa własności intelektualnej i prawa zamówień publicznych; przygotowywanie analiz prawnych dla projektów obejmujących m.in przetwarzanie danych osobowych). Partnerzy Projektu planują również zlecenie przeprowadzenia części warsztatu związanego z dokumentami prawnymi i formalnym obowiązkiem prawnym dotyczącym bezpieczeństwa IT. Lider (Wnioskodawca) nie realizuje działań w tym pakiecie.

(…) Biblioteka wiedzy cyfrowej „(…)”. Możliwość udostępniania materiałów mają wszyscy Partnerzy Projektu, włącznie z Liderem (Wnioskodawcą). Nie jest to zadanie, które wykazują Państwo w postaci jakichkolwiek wskaźników. W ramach realizacji zadania (…) nie zostaną poniesione żadne wydatki. Lider (Wnioskodawca) planuje udostępnienie posiadanych już materiałów (w postaci m.in. webinarów) w celu propagowania wiedzy o technologiach cyfrowych.

3\. Na pytanie: „Czy usługi szkoleniowe, o których mowa we wniosku, są świadczone przez Bezpośredniego Wykonawcę jako jednostkę objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 900 ze zm.). Jeśli tak to należy wskazać, czy i na podstawie których konkretnie przepisów Bezpośredni Wykonawca świadczy ww. usługi jako taka jednostka? Czy posiada zaświadczenie o wpisie do ewidencji, o której mowa w art. 168 ustawy Prawo oświatowe?” odpowiedzieli Państwo: Nie.

4\. Na pytanie: „Czy świadczone przez Bezpośredniego Wykonawcę usługi szkoleniowe można zakwalifikować do usług w zakresie kształcenia lub wychowania, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej ustawą?” wskazali Państwo, że:

Tak. Członkami Konsorcjum są uczelnie wyższe (art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. c) ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług).

5\. Na pytanie: „Czy Bezpośredni Wykonawca posiada status uczelni, jednostki naukowej Polskiej Akademii Nauk lub instytutu badawczego? Jeśli tak, to czy kurs prowadzony przez Bezpośredniego Wykonawcę, stanowi usługę w zakresie kształcenia?” odpowiedzieli Państwo:

Tak. W Konsorcjum znajdują się uczelnie wyższe, których usługa szkoleniowa stanowi usługę w zakresie kształcenia.

6\. Na pytanie: „Czy świadczone przez Bezpośredniego Wykonawcę usługi szkoleniowe stanowią usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy oraz w § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1622 ze zm.)?” odpowiedzieli Państwo:

Tak. Usługi szkoleniowe realizowane przez Członków Konsorcjum w ramach Zadania 3 (… i …) są w całości realizowane ze środków publicznych (art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług). Lider (Wnioskodawca) nie realizuje usług szkoleniowych w pakiecie (…) ani (…).

7\. Na pytanie: „Czy usługi szkoleniowe, będące przedmiotem zadanego we wniosku pytania nr 1, są usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonymi w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach? Jeśli tak, to należy wskazać konkretne przepisy (artykuł, paragraf), wraz z nazwą aktu prawnego, z których te formy i zasady wynikają. Chcemy podkreślić w tym miejscu, że nie chodzi o przepisy, z których wynika ogólny obowiązek przeprowadzenia szkolenia; czy też posiadania przez daną osobę konkretnych umiejętności lub uaktualnienie wiedzy czy uprawnień, lecz o przepisy określające konkretne formy i zasady, na podstawie których Bezpośredni Wykonawca przeprowadza szkolenia (odrębne przepisy określające formy i zasady to takie ustawy lub rozporządzenia, z których wynika np. program szkolenia, ilość godzin szkolenia, tematyka, krąg osób objętych szkoleniem, warunki, jakie musi spełnić organizator kształcenia itp.)?” odpowiedzieli Państwo: „Nie”.

8\. Na pytanie: „Czy Bezpośredni Wykonawca jest podmiotem, który uzyskał akredytację w rozumieniu przepisów ustawy z 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe, w zakresie usług opisanych we wniosku?” wskazali Państwo: Nie.

9\. Na pytanie: „Czy przedmiotowe usługi szkoleniowe są finansowane ze środków publicznych w całości, czy w co najmniej 70%?” odpowiedzieli Państwo:

Tak. (…)% dofinansowania będzie pochodziło w ramach (…) z A, drugie (…)% dofinansowania – w ramach programu FENG (i/lub „(\`(...)\`)”) z B (i/lub „C).

10\. Na pytanie: „Czy posiadają Państwo stosowną dokumentację jednoznacznie potwierdzającą, że źródłem finansowania usług szkoleniowych objętych zakresem pytania nr 1 w związku z realizacją Projektu są środki publiczne?” wskazali Państwo:

Tak. Należy jednak podkreślić, że wniosek obejmuje stan faktyczny i przyszły. Stan faktyczny – podpisana umowa o dofinansowanie z A. (…)2023 wpłynął do (…) (Lidera, Wnioskodawcy) list z informacją o wyborze projektu do dofinansowania z programu FENG. Stan przyszły – umowa o dofinansowanie z B zostanie podpisana.

11\. Na pytanie: „Czy nabyte w trakcie przedmiotowych szkoleń umiejętności pozostaną w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem uczestników szkoleń i będą miały na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych?” wskazali Państwo: Tak.

12\. Na pytanie: „Czy celem usługi szkoleniowej jest osiągnięcie dodatkowego dochodu, przez konkurencyjne wykonywanie czynności, o których mowa we wniosku, wykonywanych w ramach Projektu w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia?” odpowiedzieli Państwo:

Nie jest to Państwa celem w projekcie. Celem projektu jest przede wszystkim (…). Biorąc pod uwagę złożony charakter procesów transformacji cyfrowej, kluczowe znaczenie ma zapewnienie długoterminowego wsparcia, a E ma na celu szerokie rozpowszechnienie wykorzystania wszystkich możliwości cyfrowych.

13\. Wniosek obejmuje stan faktyczny i przyszły. Stan faktyczny – Klienci nie zostali jeszcze wyłonieni. Stan przyszły – Stanie się to dopiero po uruchomieniu aktywności związanych z realizacją WP2, WP3, WP4 i WP5. Nadrzędnym warunkiem jest to, że wszyscy klienci będą musieli spełnić wymogi określone przy udzielaniu pomocy de minimis w Projekcie. Podmioty zostaną zakwalifikowane do pomocy w otwartym, niedyskryminacyjnym i przejrzystym procesie, w oparciu o zasadę „kto pierwszy, ten lepszy”. Oferta będzie ograniczona do podmiotów należących do grup docelowych projektu.

Będą zawierane umowy z Klientami Projektu przed przystąpieniem Klienta do Projektu. Są to umowy Klient – Lider na udzielenie pomocy de minimis. Wykonawcą konkretnej usługi będą Członkowie Konsorcjum. Warunki umów, na podstawie których realizują Państwo zadania/czynności objęte zakresem Projektu, będą jednakowe dla wszystkich Klientów Projektu, za wyjątkiem paragrafu opisującego zakres wykonywanej czynności, który będzie zależny od oceny dojrzałości cyfrowej Klienta i jego zidentyfikowanych wtedy potrzeb. Odstąpić od umowy można na zasadach ogólnych na podstawie przepisów Kodeksu Cywilnego w zakresie obowiązującym dla umowy wzajemnej. Stan faktyczny – Możliwe formy wsparcia/świadczenia zdefiniowane są w Aplikacji do (…) oraz FENG (w tym m.in. usługi szkoleniowe). Stan przyszły – Docelowo formy wsparcia będą określone w umowie o udzielenie pomocy de minimis. Będzie to miało miejsce dopiero po ocenie dojrzałości cyfrowej Klienta i zidentyfikowaniu jego potrzeb. Świadczenia wobec klienta to mogą, ale nie muszą, być usługi szkoleniowe.

Wnioskodawca w ramach Projektu będzie świadczył usługi bez pobierania wynagrodzenia na rzecz Klientów, co wynika ze złożonej aplikacji w konkursie. Klienci Projektu nie otrzymują od Państwa wsparcie finansowe.

14\. W ramach Umowy Konsorcjum Lider nie wykonuje działań dla żadnego z Partnerów Projektu.

15\. Partnerzy Projektu nie uiszczają środków finansowych na rzecz Lidera.

16\. Na pytanie: „Na jakiej podstawie (jakich dokładnie umów) i kiedy (przed, w trakcie czy po wykonaniu Projektu) nastąpiło finansowanie ww. Projektu?” odpowiedzieli Państwo:

Na podstawie umowy z A Lider otrzymał (…)2023 r. zaliczkę w EUR, co miało miejsce przed rozpoczęciem realizacji Projektu. Podpisanie umowy z A nastąpiło (…)2022 r. Aneks (…). dotyczył przesunięcia daty startu Projektu. Aneks (…) dotyczył ustanowienia (przesunięcia) daty startu na (…)2023 r.

Na dzień 30 października 2023 r. umowa z B nie jest jeszcze podpisana. (…)2023 r. wpłynął do (…) (Lidera, Wnioskodawcy) list z informacją o wyborze Projektu do dofinansowania.

17\. Środki finansowe nie są przekazywane jako wynagrodzenie za wykonanie konkretnego świadczenia przez żadną z instytucji dofinansowujących.

18\. Na pytanie, jakie dokładnie wydatki (należy wymienić) ponoszone są przez Państwa w ramach Projektu, które są finansowane z otrzymanego dofinansowania z A, B i C? Informacji należy udzielić do każdego dofinansowania z A, B i C oddzielnie” odpowiedzieli Państwo:

1) Wynagrodzenia – A + B + C;

2) Laptop z wyposażeniem (…) – A + B + C;

3) Catering – A + B + C;

4) (…) – A + B + C;

5) Podróże służbowe – A + B + C;

6) Koszt utrzymania infrastruktury (…) – A + B;

7) Artykuły sponsorowane, grafiki – A + B + C;

8) Kampanie promocyjne, posty sponsorowane w social mediach – A + B + C;

9) Materiały promocyjne – A + B + C;

10) Organizacja konferencji otwierającej – A + B + C.

W Projekcie przewidziane są również koszty pośrednie w wysokości 7%.

19\. Środki z dofinansowania dystrybuowane będą zgodnie z zapisami umowy konsorcjum i aneksu (…) do tej umowy. W przypadku dofinansowania z A – Lider otrzymał zaliczkę w wysokości (\`(...)\`)% przewidzianej przez A kwoty dofinansowania. Po (…) miesiącach i zatwierdzeniu przez A raportu z realizacji Projektu przekaże ona Liderowi tzw. interim payment w wysokości (\`(...)\`)%. Po zakończeniu realizacji Projektu i zatwierdzeniu raportu A przekaże Liderowi tzw. balance payment, stanowiące rozliczenie końcowe. Lider i Partnerzy Projektu ustalili w umowie konsorcjum, że po otrzymaniu finansowania od A, Lider przekazywać będzie środki finansowe w 5 transzach, zgodnie z przyjętym poniżej modelem rozliczeń wewnętrznych:

a) transza pierwsza, w wysokości (\`(...)\`) maksymalnej kwoty dofinansowania, zostanie przekazana każdemu Beneficjentowi, zgodnie z ustalonym dla każdego z nich budżetem;

b) transza druga, w wysokości (\`(...)\`) maksymalnej kwoty dofinansowania, zostanie przekazana każdemu Beneficjentowi po wykonaniu (\`(...)\`) zaplanowanych do realizacji Usług, zgodnie z Harmonogramem Prac;

c) transza trzecia, po uprzednim uznaniu przez Instytucje Nadzorujące kwalifikowalności wydatków poniesionych w pierwszym okresie raportowym (…), w wysokości (\`(...)\`) maksymalnej kwoty dofinansowania, zostanie przekazana każdemu Beneficjentowi po otrzymaniu przez Lidera środków z A;

d) transza czwarta, w wysokości (\`(...)\`) maksymalnej kwoty dofinansowania, zostanie przekazana każdemu Beneficjentowi po wykonaniu (\`(...)\`) zaplanowanych do realizacji Usług, zgodnie z Harmonogramem Prac;

e) transza piąta, w wysokości stanowiącej różnicę między całkowitą kwotą dofinansowania przewidzianą dla danego Beneficjenta, wskazaną w Umowie z A, a kwotami przekazanymi w pierwszych czterech transzach w trakcie realizacji projektu.

Wskazali Państwo, że uzależnienie wypłaty środków z zaliczki przez Lidera od realizacji usług przez danego Partnera nie stanowi wynagrodzenia za wykonane usługi, ale jest jedynie środkiem służącym kontroli stopnia realizacji Projektu oraz zabezpieczeniem dla Lidera, który ponosi odpowiedzialność za realizację całego Projektu.

Dofinansowanie udzielane przez B przekazywane będzie Liderowi na podstawie wniosków o płatność w formie zaliczki lub refundacji. Po otrzymaniu środków od B Lider będzie dystrybuował środki do poszczególnych Partnerów zgodnie ze złożonym wnioskiem. W przypadku, gdy środki te stanowiły będą zaliczkę, Partnerzy zobowiązani będą do przekazania niewydatkowanej jej części do Lidera przy składaniu przez konsorcjum wniosku o rozliczenie zaliczki. Lider przekaże następnie niewykorzystane środki do B.

Reguły dystrybucji środków z C nie są obecnie znane.

20\. Podejmowane czynności są określone w zadaniach (WP1 – WP6), które są zdefiniowane w Aplikacji. Zadania są takie same dla wszystkich źródeł finansowania. Ustalenie szczegółowego zakresu odbywa się po kontakcie z Klientem, po ocenie dojrzałości cyfrowej (…) i określeniu jego potrzeb. W Projekcie na ten moment (Stan faktyczny) nie mogą Państwo mówić o określonych podmiotach, ponieważ nie wiedzą Państwo, kto się do Państwa zgłosi, poza tym tylko, że będzie to podmiot z grupy MŚP lub PA (zasady wyłaniania Klientów opisano w odpowiedzi na pytanie 13a).

21\. Na pytanie: „Czy instytucje przekazujące środki finansowe zleciły Państwu wykonanie zadań i oczekują od Państwa jakichś efektów – jakich? Jakie informacje o wynikach Projektu są Państwo zobowiązani przekazać ww. instytucjom? Informacji należy udzielić do każdego dofinansowania z A, B i C oddzielnie” wskazali Państwo:

Zadaniem jest zrealizowanie planów określonych w Aplikacji:

A: Liczba podmiotów gospodarczych (MŚP i spółki o średniej kapitalizacji), które skorzystały z usług E (…); Liczba usług zrealizowanych na rzecz podmiotów gospodarczych (…); Liczba jednostek administracji publicznej, które skorzystały z E (…); Liczba usług zrealizowanych na rzecz podmiotów sektora publicznego (…); Liczba inwestycji pomyślnie uruchomionych, dzięki transformacji cyfrowej przy pomocy E (…); Liczba współpracy z innymi E i interesariuszami spoza regionu na poziomie UE (…); Liczba usług świadczonych przez E, które mają wpływ na zmniejszenie zużycia energii/zwiększenie oszczędności energii (…).

B: Wskaźniki produktu (Przedsiębiorstwa objęte wsparciem (w tym: mikro, małe, średnie, duże) (…); Przedsiębiorstwa otrzymujące wsparcie niefinansowe = Liczba przedsiębiorstw otrzymujących wsparcie w zakresie technologii cyfrowych (…); Przedsiębiorstwa objęte wsparciem w formie dotacji (to są Ci Członkowie Konsorcjum, którzy dostają dotację na działania E z B (…)); Wskaźniki rezultatu (Liczba wprowadzonych innowacji procesowych (…); Liczba wprowadzonych innowacji produktowych (…); Małe i średnie przedsiębiorstwa (MŚP) wprowadzające innowacje procesowe (…); Małe i średnie przedsiębiorstwa (MŚP) wprowadzające innowacje produktowe (…); Małe i średnie przedsiębiorstwa (MŚP) wprowadzające innowacje produktowe lub procesowe (…); Liczba usług z wpływem na redukcję zużycia energii lub zwiększenia oszczędności energii zrealizowanych przez E (…); Redukcja emisji CO2 – docelowo (…); Dokumentacja klienta w postaci cyfrowej – odmowa zużycia papieru – docelowo 0).

Efektem Projektu będzie podniesienie kompetencji cyfrowych MŚP i PA oraz wpływ na Zielony Ład.

C – nie są jeszcze znane.

22\. Lider oraz każdy z Partnerów dokonuje samodzielnie zakupu towarów i usług w zakresie dotyczącym wyłącznie jego części.

23\. W związku z realizacją Projektu nabywają Państwo poniższe towary i usługi:

1) Laptop z wyposażeniem (\`(...)\`);

2) Usługi cateringowe;

3) (…) (usługi informatyczne);

4) Podróże służbowe (usługi hotelowe, usługi transportu)

5) Artykuły sponsorowane, grafiki;

6) Kampanie promocyjne, posty sponsorowane w social mediach;

7) Materiały promocyjne;

8) Organizacja konferencji otwierającej (usługi informacyjno-promocyjne).

24\. Faktury dokumentujące nabycie towarów i usług związanych z Projektem wystawiane są na każdego Partnera Projektu dokonującego zakupu indywidualnie.

25\. Są Państwo wskazani jako nabywca w fakturach dokumentujących zakupy związane z realizacją Projektu wyłącznie w odniesieniu do realizowanych przez Państwa zadań.

26\. Gdyby Państwo nie otrzymali dofinansowania z A, B i C, Projekt nie byłby realizowany, Wnioskodawca nie podjąłby się udziału w Projekcie, gdyby nie otrzymał dofinansowania na realizację Projektu.

27\. Gdyby Projekt nie był dofinansowany, czynności w ogóle nie byłyby wykonywane. Zostały one specjalnie zaprojektowane, opracowane i wymyślone na potrzeby Projektu.

28\. Wszystkie świadczenia w Projekcie są realizowane nieodpłatnie. Zarówno w Państwa ocenie, jak i A oraz B i Ministra Finansów (zgodnie z listami od powyższych instytucji) – dofinansowanie nie ma wpływu na cenę.

29\. Otrzymane dofinansowanie nie może być przeznaczone na działalność inną niż realizacja przypisanych zadań w ramach Projektu. We wniosku napisano, że otrzymane z A oraz przyszłe z B i C dofinansowanie nie przewiduje możliwości wykorzystania otrzymanych środków na pozostałą działalność Wnioskodawcy (niezwiązanego z przedmiotowym Projektem) i nie może skutkować osiągnięciem przychodów.

30\. Są Państwo zobowiązani do rozliczania się z otrzymanych środków finansowych poprzez składanie raportów/wniosków o płatność do poszczególnych instytucji. Zgodnie z umową z A raport składany jest po (…) miesiącu oraz po (…) miesiącu (zakończeniu realizacji projektu). Zgodnie z regulacjami B wnioski o płatność muszą być składane nie rzadziej niż (…) miesięcy. Reguły rozliczania się z otrzymanych środków finansowych z C nie są obecnie znane.

31\. W przypadku niezrealizowania zadań dotyczących Projektu, są Państwo zobowiązani do zwrotu otrzymanych środków pieniężnych.

32\. Na pytanie: „W jaki sposób wyliczane są kwoty dofinansowania, od czego uzależniona jest ich wysokość? Informacji należy udzielić do każdego dofinansowania z A, B i C oddzielnie” odpowiedzieli Państwo:

Całkowita kwota dofinasowania dla Wnioskodawcy jest równa sumie zaplanowanych wydatków, które wskazano w odpowiedzi na pytanie 18. Program Cyfrowa Europa (…, powadzony przez \`(...)\`) zakłada dofinansowanie działalności (\`(...)\`) w (\`(...)\`) środkami pochodzącymi z A (w ramach konkursu ogłoszonego przez A) oraz w (\`(...)\`) środkami pochodzącymi z krajów członkowskich. Polska, jako kraj członkowski, dokonała podziału środków przeznaczonych na dofinansowanie E na dwa źródła: z B w ramach konkursów rozpisywanych w programie Fundusze Europejskie dla Nowoczesnej Gospodarki (FENG) oraz potencjalnie z C w ramach konkursów rozpisywanych w programie (\`(...)\`).

Jednocześnie wskazali Państwo, iż na etapie składania wyjaśnień do aplikacji B, zmianie uległa kwota dofinansowania z FENG i wynosi: (…) zł. W sytuacji, w której mogłoby nie dojść do finansowania Projektu z C, lub tylko częściowo w stosunku do obecnych założeń, kwota dofinansowania z FENG może ulec ponownej zmianie.

33\. W ramach projektu nie powstaną wyniki w postaci np. wdrożenia czy raportu. Wynikiem w rozumieniu celu Projektu jest zwiększenie poziomu cyfryzacji ekosystemu regionalnego.

34\. Na pytanie: „Który z podmiotów uczestniczących w Projekcie, o którym mowa we wniosku jest/będzie właścicielem efektów Projektu powstałych w wyniku jego realizacji?” odpowiedzieli Państwo:

Jeżeli Umowy o dofinansowanie nie stanowią inaczej, wyniki prac powstałych w ramach realizacji Projektu oraz autorskie prawa majątkowe do wyników prac uzyskanych przez danego Członka Konsorcjum w ramach realizacji zadań, przysługują temu Członkowi na wszystkich polach eksploatacji istniejących w momencie podpisania Umowy Konsorcjum i odpowiadających rodzajowi utworu, w szczególności wymienionych w art. 50 ustawy z 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1062), bez ograniczeń czasowych i terytorialnych.

35\. Jedno z publicznie udostępnionych sprawozdań, które zostanie przygotowane dla A, będzie zawierało raport na temat dobrych praktyk w procesie transformacji cyfrowej: Lider – A.

Powstaną też raporty z oceny dojrzałości cyfrowej (…): Lider – Klient. Ocena poziomu cyfrowego wraz z mapą transformacji powstanie podczas przygotowywania raportu (…) (bez przeniesienia praw majątkowych do potencjalnie powstałych utworów): Lider – Klient. Nie będą publiczne. Będą nieodpłatne i do wykorzystania tylko dla konkretnego Klienta. Będą przekazane nieodpłatne, w ramach pomocy de minimis.

36\. W ocenie Wnioskodawcy, działania w ramach Projektu oraz jego efekty służą wyłącznie działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Wnioskodawca nie prowadzi działalności innej niż gospodarcza.

37\. Wnioskodawca nie wykonuje działalności zwolnionej od opodatkowania VAT w ramach Projektu, a gdyby wykonywał przypisanie wydatków wyłącznie do czynności zwolnionych nie byłoby możliwe.

38\. Na pytanie: „Czy wydatki związane z realizacją przedmiotowego Projektu są/będą przez Państwa wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych?” wskazali Państwo:

W ocenie Wnioskodawcy, wydatki związane z realizacją Projektu są/będą wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej Wnioskodawcy, ale w zakresie nie leżącym opodatkowaniu VAT, bowiem nie powinny one być uznane za świadczenie zrównane ze sprzedażą opodatkowaną, o której mowa w art. 8 ust. 2 ustawy o VAT. Zatem, w ocenie Wnioskodawcy, nie można stwierdzić, iż wydatki związane z realizacją Projektu są/będą wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych VAT.

39\. Każdy Członek Konsorcjum (czy to Lider czy to Partner Projektu) świadczy usługi w swoim imieniu, w zakresie określonym w Umowie Konsorcjum.

40\. Wnioskodawca w ramach Projektu będzie świadczył usługi bez pobierania wynagrodzenia na rzecz Klientów, co wynika ze złożonej aplikacji w konkursie. Są to czynności obejmujące następujące działania:

\- wsparcia w zakresie finansowania (organizacja informacyjnych spotkań online lub na miejscu, konsultacje na tematy związane z funduszami europejskimi, krajowymi i regionalnymi, wyjaśnienie ścieżki ubiegania się o środki – dokumentacja, kontakt, zasady wydatkowania środków unijnych itp.);

\- inkubacji wraz z oceną dojrzałości cyfrowej poprzez wykonanie (…) – rozumiane jako analiza poziomu zaawansowania dojrzałości przedsiębiorstw produkcyjnych wraz z inkubacją;

\- oceny dojrzałości cyfrowej (pod kątem stopnia zaawansowania transformacji cyfrowej przy wejściu do usług E, pozwoli skierować Klientów do najbardziej odpowiednich usług prowadzących do efektywnej transformacji, kluczowe znaczenie ma zaprojektowanie działań/interwencji E jako odpowiedzi na rzeczywiste lokalne ograniczenia i potrzeby, w oparciu o informacje z ankiety);

\- nawiązywania kontaktów, wszechstronne wspieranie wzajemnej współpracy w ramach sieci E - krajowej i współpracy międzynarodowej (informacje uzyskane dzięki cyfrowemu modułowi oceny pomogą w stworzeniu ponadnarodowego ekosystemu współpracy i wskażą obszary o szczególnych potrzebach, transgraniczne sesje networkingowe i inne wydarzenia, m.in. hackathony będą organizowane w celu zgromadzenia podmiotów na poziomie ponadnarodowym i zapewnienia kompleksowości sieci E - charakteru punktu kompleksowej obsługi);

\- rozbudowy potencjału innowacyjnego sieci E (…) (zawieranie sojuszy z innymi interesariuszami łańcucha wartości innowacji i zapewnienia wiedzy rynkowej - E będzie współpracować z władzami lokalnymi, agencjami rozwoju biznesu i innymi interesariuszami oraz działać zgodnie z myślą o innowacjach dzięki temu pozostaje w zgodzie z rynkiem trendy w zakresie cyfryzacji innowacji i technologii (…), na podstawie zebranych informacji zostaną sformułowane rekomendacje dla E (…) i innych interesariuszy procesu transformacji cyfrowej);

\- wspieranie rozbudowy biblioteki wiedzy cyfrowej „(…)”. Na zestaw narzędzi E składać się będą: nagrane webinaria, e-booki, publikacje, filmy, kursy online, studia przypadków itp., udostępniane w celu zaprezentowania wachlarza rozwiązań cyfrowych i ich pozytywnych skutków dla organizacji oraz ugruntowania wiedzy. Będzie również odnosić się do usług E. Udostępnianie materiałów w ramach tego zadania ma na celu dzielenie się wiedzą publicznie poprzez upowszechnianie materiałów, które są w posiadaniu Partnerów i propagowanie wiedzy już dostępnej.

41\. Wynagrodzenia udzielane w ramach dofinansowania z A, B i C wypłacają Państwo/będą wypłacać wyłącznie personelowi Projektu na podstawie umów o pracę za czynności związane z wykonywaniem zadań: WP1 – Zarządzanie projektem, WP2 – Networking i współpraca międzynarodowa, WP5 – Wsparcie w poszukiwaniu finansowania; WP6 – Komunikacja. Będą to czynności zarówno administracyjne, jak też eksperckie (odnoszące się w szczególności do procesu oceny dojrzałości cyfrowej).

42\. Ponoszone przez Wnioskodawcę w ramach Projektu wydatki – finansowane z otrzymanego dofinansowania z A, B i C – są/będą dokumentowane wystawianymi na Wnioskodawcę fakturami, w których są/będą Państwo wskazani jako „nabywca”.

43\. Zakresem pytania oznaczonego we wniosku nr 2 objęte są ponoszone przez Wnioskodawcę w ramach Projektu wydatki – finansowane z otrzymanego dofinansowania z A, B i C.

**Pytania**

1\. Czy otrzymane w ramach Projektu dotacje z A oraz przyszłe dofinansowania z B oraz z C podlegały/będą podlegać opodatkowaniu VAT lub korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy o VAT, w części obejmującej usługi szkolenia?

W razie uznania przez Organ stanowiska Wnioskodawcy wyrażonego w odniesieniu do 1 pytania za nieprawidłowe to:

2\. Czy Wnioskodawcy przysługiwało/będzie przysługiwać prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o sumę kwoty podatku VAT naliczonego dotyczącego wydatków poniesionych wyłącznie na czynności opodatkowane VAT, zgodnie z brzmieniem art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, przy założeniu braku negatywnych przesłanek określonych w art. 88 ustawy o VAT, czy też zobowiązany jest do stosowania proporcjonalnego odliczenia w oparciu o art. 86 ust. 2c pkt 3 w związku z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT lub w oparciu o art. 90 ust. 2 w związku z art. 90 ust. 1 ustawy o VAT?

3\. Czy podstawą opodatkowania jest/będzie kwota odpowiadająca wartości dotacji i dofinansowania przypadająca na czynności realizowane przez Wnioskodawcę? (pytanie ostatecznie sformułowane w piśmie z 31 października 2023 r.)

**Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie przedstawione w piśmie z 31 października 2023 r.)**

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymane w ramach Projektu dotacje z A oraz przyszłe dofinansowania z B oraz z C, nie podlegały/nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, ani też zwolnieniu w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy o VAT w części obejmującej usługi szkolenia.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do własności niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającymi z mocy prawa.

Stosownie do art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1) użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;

2) nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy zatem rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Przy ocenie charakteru świadczenia, jako usługi należy zwrócić uwagę na to, że usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść. Należy bowiem wskazać, że czynnikiem wyróżniającym określoną czynność jako czynność usługową (usługę) jest przede wszystkim to, że świadczenie tej czynności zmierza do bezpośredniego zaspokojenia określonej potrzeby zamawiającego.

Nie każde działanie, powstrzymanie się od działania, czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę, w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. Aby tak się stało muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:

· w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

· świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu świadczącego usługę do żądania od odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). W opisanym stanie faktycznym za świadczone przez Wnioskodawcę czynności w ramach wykonywanej działalności gospodarczej brak jest uprawnienia do żądania od odbiorcy zapłaty, ponieważ czynności realizowane w ramach Projektu na rzecz Klientów wykonywane są nieodpłatnie.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny. Pozwala na objęcie pojęciem „podatnik” wszystkie podmioty, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Status podatnika podatku od towarów i usług wynika również z okoliczności dokonania czynności, które podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

W ocenie Wnioskodawcy, realizowane wobec Klientów świadczenia mieszczą się w pojęciu usług polegających na wdrażaniu rozwiązań usprawniających usługi tych Klientów w zakresie cyfryzacji, mieszczących się w zakresie działalności gospodarczej.

Niemniej jednak, zgodnie z treścią przywołanego art. 8 ust. 2 ustawy o VAT:

1) nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu, o ile realizowane jest z wykorzystaniem składników majątku podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza, w tym na cele osobiste wymienione w pkt;

2) grupy odbiorców wymienionych w tym artykule lub na jego własne cele, o ile przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia VAT. Takiej sytuacji w sprawie będącej przedmiotem złożonego wniosku nie ma, bowiem odbiorcami usług wdrożenia rozwiązań cyfryzacji są podmioty trzecie, ponadto świadczenie to realizowane jest w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, a także Wnioskodawca, w związku z brakiem związku wydatków z czynnościami opodatkowanymi, nie ma prawa do obniżenia podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego, wynikającego z wydatków udokumentowanych fakturami VAT, wystawionymi przez podatników VAT czynnych;

3) nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu, o ile dotyczy usług na cele osobiste podatnika lub grupy odbiorów, wymienionych w art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Taka sytuacja również nie ma miejsca w sprawie będącej przedmiotem złożonego wniosku, bowiem świadczenie na rzecz Klientów realizowane było i będzie dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu VAT.

Zwrócić przy tym uwagę należy, że za tzw. czynność zrównaną ze sprzedażą opodatkowaną uważa się, tylko taką, która opodatkowana jest efektywną stawką VAT 0%, 5%, 8%, 23%. Art. 8 ust. 2 ustawy o VAT nie obejmuje świadczeń zwolnionych z opodatkowania. Z kolei zakres świadczeń realizowanych w ramach Projektu przez Wnioskodawcę obejmuje m.in. usługi szkoleniowe, które zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy o VAT korzystają ze zwolnienia z opodatkowania. Jak czytamy w ww. przepisie:

1\. Zwalnia się od podatku:

29) usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

c) finansowane w całości ze środków publicznych

– oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

W ocenie Wnioskodawcy, nie ulega wątpliwości, że szkolenia finansowane zarówno z dotacji A, jak i z dofinansowania PAPR, są środkami publicznymi, a tym samym, gdyby były realizowane za odpłatnością, wówczas korzystałyby ze zwolnienia z opodatkowania.

Z uwagi jednak na brzmienie art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, świadczenia korzystające ze zwolnienia z opodatkowania, nie stanowią tzw. czynności zrównanej ze sprzedażą opodatkowaną, tym samym Wnioskodawca w części związanej z realizacją opisanych usług nie wykonuje sprzedaży opodatkowanej VAT.

Biorąc powyższe pod uwagę, zdaniem Wnioskodawcy, nie zachodzą przesłanki, które zdecydowały lub zdecydują o uznaniu, że Wnioskodawca dokonuje czynności opodatkowanej VAT, na podstawie art. 8 ust. 2 ustawy o VAT.

Dodać należy, że usługi szkoleniowe wykonywane będą przez Członków Konsorcjum, zaś Wnioskodawca jako Lider, będzie wyłącznie działał w obszarze (…) Biblioteka wiedzy cyfrowej „(…)”, tj. udostępniał posiadane już materiały (w postaci m.in. webinarów) w celu propagowania wiedzy o technologiach cyfrowych. Tym samym analiza zwolnienia z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt. 29 lit. c) ustawy o VAT dotyczy świadczeń wykonywanych przez Partnerów Konsorcjum.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie zachodzą przesłanki do stosowania art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, a tym samym, nie ma zastosowania art. 29a ustawy o VAT. A zatem, nawet gdyby uznać powyższe za nieprawidłowe, to zastosowanie miałoby zwolnienie z opodatkowania określone w art. 43 ust. 1 pkt. 29 lit c) ustawy o VAT z uwagi na źródła finansowania usługi. Niemniej Wnioskodawca zwraca uwagę, że opisane usługi szkolenia nie są realizowane przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca wyłącznie udostępnia uczestnikom (klientom) bez odpłatności materiały już posiadane.

Ad. 2

W razie uznania przez Organ stanowiska Wnioskodawcy, wyrażonego w odniesieniu do 1 pytania za nieprawidłowe, to, w ocenie Wnioskodawcy, przysługiwało Jemu/będzie przysługiwać prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o sumę kwoty podatku VAT naliczonego wynikającej z wszystkich wydatków poniesionych na realizację Projektu, bowiem w ramach niego realizować będzie wyłącznie czynności opodatkowane VAT, zgodnie z brzmieniem art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, przy założeniu braku negatywnych przesłanek określonych w art. 88 ustawy o VAT. Wnioskodawca nie ma obowiązku stosowania art. 86 ust. 2c pkt 3) w związku z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, tj. proporcjonalnego odliczenia VAT, ani art. 90 ust. 2 w związku z art. 90 ust. 1, bowiem realizowane przez niego świadczenia wykonywane są w ramach działalności gospodarczej wyłącznie opodatkowanej VAT.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. W związku z powyższym, prawo do obniżenia kwot podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przysługuje gdy zostaną spełnione następujące przesłanki:

a) odliczenia dokonuje podatnik od towarów i usług,

b) towaru i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego będzie przysługiwało pod warunkiem niewystąpienia przesłanek negatywnych wymienionych w art. 88 ustawy o VAT. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Przy czym z przepisu tego nie wynika ograniczenie prawa do odliczenia podatku naliczonego z uwagi na sposób finansowania dokonywanych przez podatnika zakupów. Zatem przywołane przepisy dotyczące prawa do odliczenia podatku naliczonego nie uzależniają tego prawa od tego, kto finansuje wydatki, odliczenie przysługuje, więc niezależnie od tego, z jakich źródeł pochodzą środki finansowe.

Zatem, zdaniem Wnioskodawcy, nie będzie on wykonywać żadnych świadczeń korzystających ze zwolnienia z opodatkowania, a tym samym nie znajdzie zastosowania art. 90 ust. 2 ustawy o VAT. W odniesieniu zaś do świadczeń obejmujących usługi szkolenia (nieodpłatne świadczenie usług szkolenia nie wymaga ewidencji w VAT należnym) czynności te wykonywane będą przez Partnerów Projektu a nie Wnioskodawcę, którego zadaniem jest wyłącznie udostępnianie materiałów Klientom. Jeśli jednak uznać, że Wnioskodawca wykonuje jakiekolwiek czynności, które stanowią, w oparciu o art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, podlegają opodatkowaniu, to całość wydatków związana jest ze świadczeniami wyłącznie opodatkowanymi VAT.

Reasumując, Wnioskodawcy przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego stanowiącego sumę kwot wynikających z faktur dokumentujących wydatki ponoszone w ramach Projektu.

Ad. 3

Jeśli Organ uzna stanowisko Wnioskodawcy co do pytania 1 za nieprawidłowe, to, w ocenie Wnioskodawcy, otrzymane dotacja z A, dofinansowanie z B i C, nie były i nie będą wliczone do podstawy opodatkowania, bowiem nie stanowiły i nie będą stanowić dopłaty do ceny świadczonych usług. Usługi te nie zostały i nie zostaną objęte cennikiem realizowanych przez Wnioskodawcę usług.

W ramach realizacji założeń Projektu Wnioskodawca nie będzie świadczył usług podlegających zwolnieniu, wszystkie jego działania skierowane są na działalność gospodarczą.

Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W ocenie Wnioskodawcy, w sprawie istotne dla oceny jest to, czy na gruncie art. 29a ust. 1 ustawy o VAT można uznać, że „subwencja bezpośrednio związana z ceną”. W tym miejscu Wnioskodawca zwraca uwagę na orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, szczególnie wyrok z 22 listopada 2001 r. w sprawie C-184/00 (Office des produits wallons ASBL v. Belgian State).

W powyższym wyroku Trybunał postanowił, że pojęcie subwencji, dotacji bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencje, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. W argumentacji Trybunału znalazło się stwierdzenie, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu.

W takim zakresie, w jakim podmiot otrzymujący dotację oferuje określone towary lub usługi, może on zazwyczaj oferować je po cenach, których nie byłby w stanie zaproponować, gdyby musiał jednocześnie pokryć swoje koszty i osiągnąć zysk. Jednakże sam fakt, że dotacja może mieć wpływ na cenę towarów lub usług dostarczanych lub świadczonych przez podmiot dotowany nie wystarcza, by dotacja ta podlegała opodatkowaniu. Aby dotacja była bezpośrednio powiązana z ceną takich dostaw konieczne jest także, by była ona wypłacana danemu podmiotowi bezpośrednio w celu umożliwienia mu dostarczania określonych towarów lub świadczenia określonych usług. Jedynie w tym przypadku dotację należy uznać za wynagrodzenie za dostawę towarów lub świadczenie usług, a w konsekwencji za podlegającą opodatkowaniu. W celu ustalenia, czy dotacja stanowi takie wynagrodzenie, należy zauważyć, że cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Trzeba także zwrócić uwagę, że zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez podmiot, który jej udziela, tworzy korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek między dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Ważna jest możliwość jej ustalenia. Cena, jaką płaci nabywca, musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalania ceny, jakiej żąda ten ostatni. Należy obiektywnie zbadać czy fakt, że dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu, pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku tej dotacji. Trybunał zauważył, że w świetle faktu, iż beneficjent wykonuje szereg czynności należy zweryfikować, czy każda z tych czynności daje podstawę do konkretnej i identyfikowalnej płatności, czy też dotacja jest wypłacana globalnie na pokrycie ogólnych kosztów działalności. W każdym razie, jedynie część dotacji identyfikowalna jako wynagrodzenie za dostawę podlegającą opodatkowaniu może podlegać VAT.

Odzwierciedlenie powyższej argumentacji znalazło miejsce w wyrokach: WSA z 20 lipca 2016 r. o sygn. akt I SA/Gd 677/16 oraz NSA z 27 września 2018 r. o sygn. akt I FSK 1875/16, w którym sąd oddalił skargę kasacyjną. W uzasadnieniu pierwszego z nich możemy przeczytać:

„Sam tylko fakt, iż dotacja (czy inny sposób dofinansowania) wpływa na ostateczną cenę świadczenia (co niemal zawsze ma miejsce), nie może być decydujący dla uznania, że dotacja ta powinna zwiększać podstawę opodatkowania. Konieczne jest stwierdzenie, że dotacja ta jest dokonywana w celu sfinansowania konkretnej czynności opodatkowanej (dostawy towarów lub świadczenia usług). Dla oceny, czy dotacja jest elementem istotnym wpływającym na włączenie jej do podstawy opodatkowania, kluczowe jest stwierdzenie, czy dotacje są przekazywane w celu sfinansowania dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług. Tylko bowiem w takiej sytuacji można uznać, że stanowią one element wynagrodzenia. Dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT nie stanowią obrotu w rozumieniu art. 29a ust. 1 u.p.t.u., czyli nie zwiększają obrotu”.

Ponadto, stanowisko znalazło potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 4 lipca 2023 r., nr: 0112-KDIL2-2.4012.555.2018.11.AK po uwzględnieniu wyroków: WSA z 12 czerwca 2019 r. o sygn. akt I SA/o 222/19 oraz NSA z 26 stycznia 2023 r. o sygn. akt I FSK 1844/19.

Początkowo, Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej uznał, iż stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe, a dotacja projektu podlega opodatkowaniu VAT. Następnie, po zaskarżeniu interpretacji przez Wnioskodawcę, wyrok WSA uchylił zaskarżoną interpretację oraz zauważył, że: „Działalność skarżącej w ramach dofinansowanego dotacją projektu nie polega bowiem na dostawie konkretnych towarów ani na świadczeniu usług szkoleniowych, ale na wdrażaniu rozwiązań usprawniających usługi gmin w zakresie podatków i opłat lokalnych oraz zarządzania nieruchomościami. Sporna dotacja nie odnosi się zatem do obrotu konkretnym towarem, czy wykonania konkretnej usługi szkoleniowej, ale ma charakter ogólny, gdyż dotyczy całego projektu podniesienia jakości usług gmin w zakresie podatków i opłat lokalnych oraz zarządzania nieruchomościami”.

Na wyrok WSA skargę kasacyjną złożył Dyrektor KIS, w konsekwencji czego został wydany wyrok przez NSA oddalający skargę kasacyjną oraz utrzymujący wyrok I instancji twierdząc, że: „Sporne w tej sprawie dofinansowanie nie odnosi się do ceny konkretnego towaru czy usługi, lecz ma charakter ogólny i odnosi się do realizacji projektu jako pewnej całości. Sąd pierwszej instancji trafnie uznał, że przedmiotowa dotacja nie ma wpływu na podstawę opodatkowania, gdyż w zakreślonym stanie faktycznym nie miało miejsce ani dostawa towarów, ani świadczenie usług, które podlegałoby opodatkowaniu”. Dyrektor KIS, uwzględniając powyższe wyroki, ponownie wydał interpretację indywidualną w powyższej sprawie oceniając stanowisko Wnioskodawcy jako prawidłowe. Organ jednoznacznie stwierdził, że: „Jeżeli otrzymywana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT”.

W interpretacja indywidualnej Dyrektor KIS z 18 lipca 2023 r., nr: 0114-KDIP4-3.4012.192.2023.1.DS uznał, iż kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest stwierdzenie, czy dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Ponadto, Dyrektor KIS w powyższej interpretacji zauważył, że dotacja (dofinansowanie, subwencja) nie funkcjonuje samodzielnie, nie podlega opodatkowaniu jako odrębna kwota, lecz wyłącznie w odniesieniu do czynności, do której jest wypłacana. Jeżeli czynność, do której dopłata jest przyznawana, nie jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatku VAT, w konsekwencji dopłata do tej czynności nie stanowi elementu ceny oraz nie może być włączona do podstawy opodatkowania.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, dotacje otrzymane z A oraz przyszłe dofinansowanie z B i C, w ramach realizacji Projektu nie podlegają/nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie:

\- niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT dofinansowania z A, B i C na realizację Projektu oraz zwolnienia od podatku usług szkoleniowych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) – jest nieprawidłowe;

\- prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami poniesionymi w związku z realizacją Projektu (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) – jest prawidłowe;

\- uznania, czy podstawą opodatkowania jest/będzie kwota odpowiadająca wartości dotacji i dofinansowania przypadająca na czynności realizowane przez Wnioskodawcę (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) – jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do „grona” usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Taka konstrukcja definicji świadczenia usług jest wyrazem zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji dokonywanych w ramach profesjonalnego obrotu gospodarczego.

Należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i są wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Pojęcie „dostawa towarów” w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Z kolei każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi co do zasady usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

\- w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

\- świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Przy czym zaznaczyć należy, że oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem przez pojęcie świadczenia usług należy rozumieć przede wszystkim określone zachowanie się podatnika na rzecz innego podmiotu, które wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przy czym, o ile dane zachowanie podatnika mieści się w ustawowej definicji świadczenia usług, to – co do zasady – niezbędnym elementem do uznania tego zachowania za czynność podlegającą opodatkowaniu jest spełnienie przesłanki odpłatności.

Z powołanego powyżej art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 ustawy).

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Oznacza to, że pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu świadczącego usługę do żądania od odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Należy podkreślić, że przepisy dotyczące funkcjonowania podatku VAT w krajach członkowskich Unii Europejskiej podlegają harmonizacji na zasadach określonych w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady. Uszczegółowieniem zasad obowiązywania i funkcjonowania podatku VAT określonych w dyrektywie są wyroki Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE).

TSUE, w wyroku z 27 października 2011 r. w sprawie C-93/10 Finanzamt Essen-NordOst przeciwko GFKL Financial Services AG wskazał, że „(\`(...)\`) w ramach systemu podatku VAT czynnościami podlegającymi opodatkowaniu są transakcje między stronami, przewidujące zapłatę ceny lub inne wynagrodzenie. Zatem jeżeli czynność polega jedynie na świadczeniu jednej ze stron, bez bezpośredniego wynagrodzenia, nie ma podstawy opodatkowania, w związku z czym świadczenie takie nie podlega podatkowi VAT (zob. wyrok z 29 października 2009 r. w sprawie C-246/08 Komisja Wspólnot Europejskich przeciwko Republice Finlandii, Zb. Orz. s. I 10605, pkt 43). W tym świetle świadczenie usługi następuje „odpłatnie” w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy VAT, a zatem podlega opodatkowaniu, tylko jeżeli pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, gdyż świadczenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości usługi świadczonej usługobiorcy (ww. wyrok w sprawie MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring, pkt 47). Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem „świadczenie usług dokonywane odpłatnie” w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy wymaga bezpośredniego związku między wyświadczoną usługą a otrzymanym wynagrodzeniem (wyrok z 29 lipca 2010 r. w sprawie C-40/09 Astra Zeneca UK Ltd przeciwko Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs, Zb. Orz. s. 1 7505, pkt 27 i przytoczone orzecznictwo)” (pkt 17-19).

Z kolei, w wyroku z 27 marca 2014 r. w sprawie C-151/13 Le Rayon d’Or SARL przeciwko Ministre de l’Économie et des Finances Trybunał wskazał, że „(\`(...)\`) aby świadczenie usług mogło być uznane za „odpłatne” w rozumieniu tej dyrektywy, nie wymaga ona, aby świadczenie wzajemne za taką usługę było uzyskane bezpośrednio od jej odbiorcy. Świadczenie wzajemne może pochodzić także od osoby trzeciej (zob. podobnie wyrok Loyalty Management UK i Baxi Group, C-53/09 i C-55/09, EU:C:2010:590, pkt 56)” (pkt 34).

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Zatem, aby dana czynność (usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy:

Za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1) użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;

2) nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Za usługi świadczone do celów innych niż działalność gospodarcza należy uznać wszelkie usługi, których świadczenie odbyło się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej. Niedopełnienie któregokolwiek z warunków określonych w art. 8 ust. 2 ustawy, jest podstawą do traktowania nieodpłatnej usługi jako niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Przepisy ustawy formułują zatem zasadę, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega co do zasady odpłatne świadczenie usług, a nieodpłatne ich świadczenie traktuje się jako odpłatne w przypadkach określonych w ww. art. 8 ust. 2 ustawy.

Dla stwierdzenia, czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na mocy cytowanego wyżej art. 8 ust. 2 ustawy, istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie będzie się wpisywało w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności, jakie w danej sprawie występują.

Zatem, aby nieodpłatne świadczenie uznać za odpłatne świadczenie usług, tj. za podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, musi być ono świadczone na cele inne niż działalność gospodarcza podatnika. Opodatkowaniu podlegają te nieodpłatne usługi, które nie mają związku z prowadzoną działalnością. Przez świadczenie usług niezwiązanych z prowadzeniem przedsiębiorstwa należy rozumieć takie świadczenie usług, które odbywa się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności.

Natomiast przez usługi związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, należy rozumieć te usługi, które są wykonywane nieodpłatnie w związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej podatnika, potrzebami związanymi z funkcjonowaniem prowadzonego przedsiębiorstwa. W tym więc aspekcie winny być rozpatrywane działania podejmowane przez dany podmiot.

Podkreślenia wymaga również, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i są wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy:

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W świetle art. 29a ust. 6 ustawy:

Podstawa opodatkowania obejmuje:

1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z treści powołanego przepisu wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są czy też nie są opodatkowane istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi.

W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Przepis art. 29a ust. 1 ustawy jest odpowiednikiem art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą, zgodnie z którym:

Podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Należy uznać, że opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko subwencje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne subwencje (dotacje) nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Istotne zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy, jest wyjaśnienie pojęcia „dotacja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des products wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners of Customs and Excise, w skrócie KNW).

W wyroku C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencje, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy, by możliwe było jej ustalenie. Cena, jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, iż dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.

W wyroku C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT.

Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymywana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

W sytuacji zatem, gdy podatnik dla konkretnej dostawy towarów lub konkretnego świadczenia usług otrzymuje od innego podmiotu dofinansowanie, np. w postaci dotacji stanowiącej dopłatę do ceny towaru lub usługi – tego rodzaju dofinansowanie stanowi, obok ceny, uzupełniający ją element podstawy opodatkowania z tytułu tej dostawy lub świadczenia. Natomiast dotacje mające na celu dofinansowanie ogólnych kosztów działalności, nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a więc nieuzależnione od ilości i wartości dostarczanych towarów lub świadczonych usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, a zatem nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z treści art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za daną konkretną dostawę.

Biorąc pod uwagę powyższe, wskazać należy, że warunkiem zaliczenia dotacji do podstawy opodatkowania jest jej bezpośredni związek z ceną (wpływ na poziom ceny). Podstawa opodatkowania nie obejmuje zatem dotacji i dopłat o charakterze ogólnym, stanowiących dofinansowanie do ogólnych kosztów prowadzenia działalności gospodarczej (a nie konkretnej wykonywanej przez podmiot czynności podlegającej opodatkowaniu). Bezpośredni związek dopłaty z ceną (a więc cenotwórczy charakter tej dopłaty) występuje jedynie w przypadku, gdy w sposób jednoznaczny można określić jej wpływ na poziom ceny konkretnego towaru lub usługi. Jest to możliwe w przypadku, gdy dotację można uznać za „korelat” świadczonej usługi lub dostarczonego towaru, tzn. gdy wypłacana jest tylko w razie świadczenia konkretnych usług lub dostawy konkretnego towaru, kwotowo również zależy od ilości świadczonych usług lub dostarczonych towarów.

Elementem zasadniczym wpływającym na objęcie uzyskanej przez podatnika dotacji definicją podstawy opodatkowania jest stwierdzenie, czy dotacja udzielana jest w celu sfinansowania czy też dofinansowania dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług.

Aby otrzymana należność w postaci dopłaty lub dofinansowania zwiększała podstawę opodatkowania stwierdzone winno zostać, że:

1) dofinansowanie związane jest z identyfikowalnym świadczeniem wzajemnym, przy czym nie ma konieczności, by kwota dofinansowania odpowiadała dokładnie zmniejszeniu ceny dostarczanego towaru lub wykonanej usługi. Wystarczy, by korelacja istniejąca między tym zmniejszeniem a dofinansowaniem, które może mieć charakter ryczałtowy, była istotna (wyrok TSUE z 22 listopada 2001 r.w sprawie C-184/00 Office des produits wallons ASBL, ECLI:EU:C:2001:629, pkt 17),

2) dopłata przyznawana jest konkretnie po to, aby podmiot dofinansowany dostarczał określonego towaru lub wykonywał określoną usługę (pkt 12 i 13 wyroku TSUE z 22 listopada 2001 r. w sprawie C-184/00),

3) nabywcy towarów lub usługobiorcy czerpią zysk z dofinansowania przyznanego beneficjentowi (wyrok TSUE z 15 lipca 2004 r. w sprawie C-463/02 Komisja Wspólnot Europejskich przeciwko Królestwu Szwecji, ECLI:EU:C:2004:455, pkt 34),

4) dofinansowanie przyznawane sprzedawcy lub świadczącemu usługi, pozwala mu obiektywnie na sprzedaż towarów lub świadczenie usług po cenie niższej od tej, której by żądał, gdyby nie otrzymał dofinansowania (pkt 14 wyroku TSUE z 22 listopada 2001 r. w sprawie C-184/00).

Ponadto wskazać należy, że konsorcjum jest organizacją zrzeszającą kilka podmiotów gospodarczych na określony czas, w konkretnym celu. Jakkolwiek ani w prawie cywilnym, ani w prawie podatkowym nie występuje legalna definicja konsorcjum, przyjmuje się, że zawarcie umowy konsorcjum możliwe jest na podstawie art. 3531 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.), w ramach tzw. swobody umów.

W konsekwencji strony zawierające umowę konsorcjum mogą ją ukształtować w sposób dowolny, byleby jej treść lub cel nie sprzeciwiały się ustawie, zasadom współżycia społecznego oraz właściwości takiego stosunku.

Konsorcjum nie jest jednak podmiotem gospodarczym, nie posiada osobowości prawnej ani podmiotowości prawnej, nie musi być rejestrowane, ani mieć odrębnej nazwy czy też siedziby.

Podmioty tworzące konsorcjum są, co do zasady, niezależne w swoich dotychczasowych działaniach (czyli w działaniach niezwiązanych z konsorcjum), a w działaniach związanych z konsorcjum realizują wspólne przedsięwzięcie objęte porozumieniem. Zawierając umowę konsorcyjną podmioty mogą określić, kto będzie reprezentował konsorcjum na zewnątrz (może to być także osoba trzecia). Co do zasady, konsorcja nie mają też wspólnego majątku (chociaż mogą mieć wspólne konto rozliczeniowe), a wszelkie formy płatności regulowane są przez firmę lub osobę reprezentującą konsorcjum.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Konsorcjum – w świetle obowiązujących przepisów prawa podatkowego – nie może być uznane za podatnika VAT. Oznacza to, że relacji zachodzących pomiędzy stronami umowy konsorcjum (podatnikami VAT), dla potrzeb podatku od towarów i usług, nie należy oceniać na zasadach wewnętrznych rozliczeń konsorcjum.

Zatem przedsiębiorcy działający w ramach konsorcjum są odrębnymi podatnikami VAT. Powyższe oznacza, że działając w ramach konsorcjum powinni oni do wzajemnych rozliczeń stosować ogólne reguły wynikające z ustawy o podatku od towarów i usług oraz aktów wykonawczych do niej, w tym także w zakresie wystawiania faktur dokumentujących wykonywane przez nich czynności.

Ponadto, w tym miejscu wskazać należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

a) jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania,

b) uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, w zakresie kształcenia

– oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Z uregulowania zawartego w wyżej cytowanym art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy wynika, że zwolnienie od podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy Prawo oświatowe oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b) ustawy, mogą korzystać uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, o ile świadczone przez te podmioty usługi są usługami kształcenia.

Stosownie do brzmienia art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

a) prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub

b) świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub

c) finansowane w całości ze środków publicznych

– oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą podlegania opodatkowaniu otrzymanej w ramach Projektu dotacji z A oraz przyszłych dofinansowań z B oraz z C oraz możliwości zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy (pytanie oznaczone nr 1) oraz kwestii uznania, czy podstawą opodatkowania jest/będzie kwota odpowiadająca wartości dotacji i dofinansowania przypadająca na czynności realizowane przez Wnioskodawcę (pytanie oznaczone nr 3).

Jak już skazano powyżej, dotacja podlega opodatkowaniu, jeżeli ma bezpośredni związek z ceną dostarczonego towaru/usługi świadczonej przez otrzymującego dotację. W takiej sytuacji przyjmuje się, że dotacja stanowi składnik tej ceny. Innymi słowy dotacja „uzupełniając” podstawę opodatkowania z tytułu dostawy towaru/świadczenia usługi jest opodatkowana na takich samych zasadach jak czynność, której dotyczy.

Analizując zatem kwestię, czy otrzymywana dotacja podlega opodatkowaniu, należy rozważyć, czy występują konkretne podlegające opodatkowaniu czynności (dostawa towarów lub świadczenie usług) wykonywane przez Państwa, z którymi związane są ww. dofinansowania.

Ocena przedstawionego opisu sprawy, powołanych przepisów prawa podatkowego oraz orzeczeń TSUE prowadzi do stwierdzenia, że w niniejszej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której wystąpią skonkretyzowane świadczenia w zamian za określone wynagrodzenie.

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo Liderem w ramach Projektu realizowanego przez Konsorcjum oraz finansowanego ze środków pochodzących z A, B i C. Jak Państwo wskazali, w ramach Projektu – jako Lider Projektu – będą Państwo świadczyć na rzecz Klientów usługi – czynności obejmujące następujące działania:

\- wsparcie w zakresie finansowania (organizacja informacyjnych spotkań online lub na miejscu, konsultacje na tematy związane z funduszami europejskimi, krajowymi i regionalnymi, wyjaśnienie ścieżki ubiegania się o środki – dokumentacja, kontakt, zasady wydatkowania środków unijnych itp.);

\- inkubacja wraz z oceną dojrzałości cyfrowej poprzez wykonanie (…) – rozumiane jako analiza poziomu zaawansowania dojrzałości przedsiębiorstw produkcyjnych wraz z inkubacją;

\- ocena dojrzałości cyfrowej (pod kątem stopnia zaawansowania transformacji cyfrowej przy wejściu do usług E, pozwoli skierować Klientów do najbardziej odpowiednich usług prowadzących do efektywnej transformacji, kluczowe znaczenie ma zaprojektowanie działań/interwencji E jako odpowiedzi na rzeczywiste lokalne ograniczenia i potrzeby, w oparciu o informacje z ankiety);

\- nawiązywanie kontaktów, wszechstronne wspieranie wzajemnej współpracy w ramach sieci E – krajowej i współpracy międzynarodowej (informacje uzyskane dzięki cyfrowemu modułowi oceny pomogą w stworzeniu ponadnarodowego ekosystemu współpracy i wskażą obszary o szczególnych potrzebach, transgraniczne sesje networkingowe i inne wydarzenia, m.in. hackathony będą organizowane w celu zgromadzenia podmiotów na poziomie ponadnarodowym i zapewnienia kompleksowości sieci E – charakteru punktu kompleksowej obsługi);

\- rozbudowa potencjału innowacyjnego sieci E (…) (zawieranie sojuszy z innymi interesariuszami łańcucha wartości innowacji i zapewnienia wiedzy rynkowej – E będzie współpracować z władzami lokalnymi, agencjami rozwoju biznesu i innymi interesariuszami oraz działać zgodnie z myślą o innowacjach dzięki temu pozostaje w zgodzie z rynkiem trendy w zakresie cyfryzacji innowacji i technologii (…), na podstawie zebranych informacji zostaną sformułowane rekomendacje dla E (…) i innych interesariuszy procesu transformacji cyfrowej);

\- wspieranie rozbudowy biblioteki wiedzy cyfrowej „(…)”. Na zestaw narzędzi E składać się będą: nagrane webinaria, e-booki, publikacje, filmy, kursy online, studia przypadków itp., udostępniane w celu zaprezentowania wachlarza rozwiązań cyfrowych i ich pozytywnych skutków dla organizacji oraz ugruntowania wiedzy. Będzie również odnosić się do usług E. Udostępnianie materiałów w ramach tego zadania ma na celu dzielenie się wiedzą publicznie poprzez upowszechnianie materiałów, które są w posiadaniu Partnerów i propagowanie wiedzy już dostępnej.

Wskazali Państwo również, że gdyby Państwo nie otrzymali dofinansowania z A, B i C, Projekt nie byłby realizowany. Gdyby Projekt nie był dofinansowany, czynności w ogóle nie byłyby wykonywane (zostały one specjalnie zaprojektowane, opracowane i wymyślone na potrzeby Projektu). Otrzymane dofinansowanie nie może być przeznaczone na działalność inną niż realizacja przypisanych zadań w ramach Projektu. Otrzymane z A oraz przyszłe z B i C dofinansowanie nie przewiduje możliwości wykorzystania otrzymanych środków na pozostałą działalność Wnioskodawcy (niezwiązaną z przedmiotowym Projektem). W przypadku niezrealizowania zadań dotyczących Projektu, są Państwo zobowiązani do zwrotu otrzymanych środków pieniężnych. W ramach Umowy Konsorcjum Lider nie wykonuje działań dla żadnego z Partnerów Projektu. Każdy Członek Konsorcjum (czy to Lider czy to Partner Projektu) świadczy usługi w swoim imieniu, w zakresie określonym w Umowie Konsorcjum.

Mając zatem na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku mamy do czynienia z sytuacją, w której występują skonkretyzowane świadczenia w zamian za określone wynagrodzenia. Przekazywane środki finansowe podmiotowi pełniącemu funkcję Lidera Konsorcjum przez A, B oraz C na realizację opisanego Projektu należy uznać za otrzymane od osoby trzeciej środki (dotacje, subwencje, lub dopłaty o podobnym charakterze) mające bezpośredni wpływ na cenę usług świadczonych przez Państwa – Lidera Konsorcjum na rzecz Klientów, w części, w jakiej środki te są związane ze świadczeniem przez Państwa usług na rzecz Klientów. Należy bowiem zauważyć, że środki finansowe otrzymane z A, B oraz C nie zostaną przeznaczone na Państwa (Lidera) ogólną działalność, lecz mogą zostać wykorzystane tylko i wyłącznie na określone i wskazane w umowie zawartej pomiędzy Konsorcjum a A, B oraz C działanie, tj. na wykonanie Projektu zgodnie z Umową oraz na konkretne działania wykonywane w ramach tego Projektu przez Państwa jako Lidera Konsorcjum na rzecz Klientów.

Zatem w świetle przedstawionych okoliczności sprawy należy uznać, że środki finansowe otrzymane z A, B oraz przyszłe dofinansowanie z C, na podstawie zawartej Umowy o dofinansowanie Projektu – w części przypadającej na czynności realizowane przez Państwa jako Lidera na rzecz Klientów – stanowią należności za świadczone przez Państwa usługi.

W analizowanym przypadku środki finansowe (dofinansowanie otrzymane z A, B oraz C) są w sposób zindywidualizowany i policzalny związane z ceną danego świadczenia wykonywanego przez Państwa na rzecz Klientów. Otrzymane środki finansowe są elementem wynagrodzenia związanego z określonym świadczeniem usług przez Lidera Konsorcjum. Lider Konsorcjum dla konkretnego świadczenia ww. usług na rzecz Klienta otrzymuje od innego podmiotu dofinansowanie, które należy uznać za podstawę opodatkowania z tytułu tego świadczenia usług. W analizowanym przypadku nie występuje natomiast sytuacja, w której otrzymywane od A, B i C środki finansowe mają na celu dofinansowanie ogólnych kosztów działalności i nie dają się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Nie można zatem uznać, że otrzymywane od A, B oraz C środki finansowe nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, a zatem nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Podkreślić jednocześnie należy, że z art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za daną konkretną dostawę. Z taką właśnie sytuacją mamy do czynienia w rozpatrywanej sprawie. Dofinansowanie z A, B i C w części, w jakiej związane jest z wykonywaniem przez Państwa na rzecz Klientów świadczenia usług, związane jest z realizacją przez Państwa, jako Lidera Konsorcjum, konkretnych czynności na rzecz Klientów. Fakt, że Państwo, jako Lider Konsorcjum, wykonują określone czynności na rzecz Klientów nie pobierając od nich odpłatności nie oznacza, że ww. świadczenia wykonają Państwo nieodpłatnie, gdyż zapłatą za te świadczenia będą otrzymane przez Konsorcjum środki zwane dotacją (dofinansowaniem), a – jak już wskazano – nie ma znaczenia, od kogo dostawca towaru bądź świadczący usługę otrzymuje zapłatę.

Tym samym, realizację powierzonych Państwu przez instytucje finansujące zadań w ramach Projektu wykonywane na rzecz Klientów należy uznać za podlegające opodatkowaniu świadczenie usług, bowiem w rozpatrywanej sprawie zostały spełnione wszystkie przesłanki warunkujące uznanie wykonywanych przez Lidera Konsorcjum w ramach Projektu czynności za odpłatne usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. W analizowanym przypadku istnieje bezpośredni związek pomiędzy dokonanym przez Państwa świadczeniem a otrzymanym od osoby trzeciej wynagrodzeniem w zamian za wykonanie zleconych Liderowi zadań w związku z realizacją Projektu.

Z uwagi na powyższe, środki finansowe otrzymane od A, B oraz przyszłe z C, w części, w jakiej stanowią wynagrodzenie za wykonywanie przez Państwa na rzecz Klientów usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, stanowią podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy.

Wskazać należy, że dla Państwa – jako Lidera Konsorcjum – elementem podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, jest dotacja otrzymana od A, B oraz przyszła dotacja z C w części przysługującej Liderowi, tj. kwota odpowiadająca wartości dofinansowania przypadająca na czynności realizowane przez Państwa (Lidera Konsorcjum) na rzecz Klientów.

Natomiast kwota dofinansowania otrzymanego z A, B oraz przyszła dotacja z C, w części, która jest/będzie przekazywana konsorcjantom (Partnerom Konsorcjum) nie stanowi po Państwa stronie wynagrodzenia za czynności podlegające opodatkowaniu, a tym samym nie będzie stanowić dla Państwa elementu podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy.

Jak bowiem wskazali Państwo w opisie sprawy, dofinansowanie przekazywane będzie Liderowi na podstawie wniosków o płatność w formie zaliczki lub refundacji. Po otrzymaniu środków, Lider będzie dystrybuował środki do poszczególnych Partnerów zgodnie ze złożonym wnioskiem. W przypadku, gdy środki te stanowiły będą zaliczkę, Partnerzy zobowiązani będą do przekazania niewydatkowanej części dofinansowania do Lidera przy składaniu przez Konsorcjum wniosku o rozliczenie zaliczki. Lider przekaże następnie niewykorzystane środki do instytucji finansującej. Uzależnienie wypłaty przez Lidera na rzecz partnerów Konsorcjum środków z dofinansowania jest jedynie środkiem służącym kontroli stopnia realizacji Projektu oraz zabezpieczeniem dla Lidera, który ponosi odpowiedzialność za realizację całego Projektu.

Podkreślić należy, że w świetle art. 7 oraz art. 8 ustawy, przekazanie środków pieniężnych nie stanowi czynności, która dla celów ustawy mogłaby zostać zakwalifikowana jako dostawa towarów bądź świadczenie usług, tj. jako czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wynika to z faktu, że środki pieniężne nie spełniają definicji towaru, tym samym ich przekazanie nie może stanowić dostawy towarów, jak również nie można uznać, że samo przekazanie środków pieniężnych stanowi świadczenie usług.

Zatem, z powyższej analizy wynika, że otrzymane przez Państwa dofinansowanie w części, którą przekazujecie Państwo Partnerom Konsorcjum, nie stanowi dla Państwa wynagrodzenia za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Otrzymana w tej części dotacja nie będzie związana z konkretną, oznaczoną dostawą albo usługą dokonywaną przez Lidera Konsorcjum i nie wystąpi bezpośredni związek pomiędzy tą dotacją a świadczeniem usług. W związku z tym, otrzymana dotacja w części, w której jest przekazywana Partnerom Konsorcjum nie będzie stanowić po Państwa stronie wynagrodzenia z tytułu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że opisane we wniosku rozliczenia pomiędzy Liderem a Partnerami Konsorcjum dokonywane w ramach wspólnego przedsięwzięcia (tj. w ramach Umowy konsorcjum) nie stanowią/nie będą stanowić dostawy towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy, jak również nie będą stanowić świadczenia usług w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy, a w konsekwencji nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Tym samym, dotacja – w części, którą przekazują Państwo Partnerom Projektu – nie zwiększa po Państwa stronie podstawy opodatkowania w trybie art. 29a ust. 1 ustawy, a tym samym nie stanowi wynagrodzenia za żadne czynności podlegające opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Jak już wyżej wskazano, dla Państwa – jako Lidera Konsorcjum – elementem podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, jest dotacja otrzymana od A, B oraz przyszła dotacja z C w części, w jakiej stanowi wynagrodzenie za wykonywanie przez Państwa na rzecz Klientów usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, tj. w części odpowiadającej wartości dofinansowania przypadającej na czynności realizowane przez Państwa – jako Lidera Konsorcjum – na rzecz Klientów.

Państwa wątpliwości dotyczą również możliwości zastosowania zwolnienia od podatku dla usług szkoleniowych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy.

Ponownie wskazać należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku. Zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Jak Państwo wskazali, wszystkie usługi szkoleniowe realizowane w Projekcie są wydzielone w ramach Zadania (…), które to Zadanie podzielone jest na 3 grupy (podzadania): (…). Jako Lider, będziecie Państwo działać w ramach Projektu wyłącznie w obszarze (…), tj.: Biblioteka wiedzy cyfrowej „(…)”. Na zestaw narzędzi E składać się będą: nagrane webinaria, e-booki, publikacje, filmy, kursy online, studia przypadków itp., udostępniane w celu zaprezentowania wachlarza rozwiązań cyfrowych i ich pozytywnych skutków dla organizacji oraz ugruntowania wiedzy. Udostępnianie materiałów w ramach tego zadania ma na celu dzielenie się wiedzą publicznie poprzez upowszechnianie materiałów i propagowanie wiedzy już dostępnej. Możliwość udostępniania materiałów mają wszyscy Partnerzy Projektu, włącznie z Liderem. Usługi szkoleniowe – jak Państwo wskazali – realizowane przez Członków Konsorcjum w ramach Zadania 3 (… i …) są w całości realizowane ze środków publicznych (art. 43 ust. 1 pkt 29 lit c) ustawy). Lider (Wnioskodawca) nie realizuje usług szkoleniowych w pakiecie (…) ani (…). W ramach realizacji zadania (…) nie zostaną poniesione przez Państwa żadne wydatki. Lider planuje udostępnienie posiadanych już materiałów (w postaci m.in. webinarów) w celu propagowania wiedzy o technologiach cyfrowych.

Zatem, skoro – w ramach otrzymanych dotacji z A, B oraz przyszłe C – nie będą Państwo ponosić żadnych wydatków na usługi w ramach realizacji zadania (…), a jedynie będziecie Państwo udostępniać Klientom Projektu posiadane już przez siebie materiały to nie można tych czynności (w części obejmującej czynności wykonywane przez Lidera Projektu) uznać za usługi szkoleniowe świadczone przez Państwa w ramach Projektu na rzecz Klientów, korzystające ze zwolnienia od podatku VAT. Zatem skoro w ramach realizacji Projektu nie wykonują Państwo usług szkoleniowych, bowiem – jak wynika z opisu sprawy – usługi szkoleniowe realizowane przez Członków Konsorcjum w ramach Zadania 3 (… i …) są w całości realizowane ze środków publicznych (art. 43 ust. 1 pkt 29 lit c) ustawy), a Państwo – jako Lider Konsorcjum – nie realizuje usług szkoleniowych w pakiecie (…) ani (…), to nie można względem wykonywanych przez Państwa czynności zastosować zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy. Nie spełniają bowiem Państwo przesłanki przedmiotowej wskazanej w ww. przepisie.

**Podsumowując:**

**1\.** **Otrzymane w ramach Projektu dotacje z A oraz przyszłe dofinansowania z B oraz z C w części, w jakiej stanowią wynagrodzenie za wykonywanie przez Państwa na rzecz Klientów usług podlegających, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem VAT, stanowią podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy. Ponadto, względem wykonywanych przez Państwa czynności na rzecz Klientów, nie można zastosować zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy z uwagi na to, że nie realizujecie Państwo usług szkoleniowych w pakiecie (…) ani (…), a zatem nie spełniają Państwo przesłanki przedmiotowej wskazanej w ww. przepisach.**

**2\.** **Podstawą opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy – po Państwa stronie – jest wyłącznie kwota odpowiadająca wartości dofinansowania przypadająca na czynności realizowane przez Państwa, jako Lidera Konsorcjum na rzecz Klientów.**

**Z kolei, kwota przedmiotowego dofinansowania, w części, która jest przekazywana przez Państwa – jako Lidera Konsorcjum – Partnerom Konsorcjum nie stanowi po Państwa stronie wynagrodzenia za czynności podlegające opodatkowaniu, a tym samym nie będzie stanowić dla Państwa elementu podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy.**

**Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 i oraz pytania nr 3, że „otrzymane dotacja z A, dofinansowanie z B i C, nie były i nie będą wliczone do podstawy opodatkowania” uznano za nieprawidłowe.**

W dalszej kolejności Państwa wątpliwości dotyczą prawa do odliczenia podatku naliczonego dotyczącego wydatków poniesionych wyłącznie na czynności opodatkowane VAT, zgodnie z brzmieniem art. 86 ust. 1 ustawy, przy założeniu braku negatywnych przesłanek określonych art. 88 ustawy o VAT lub stosowania proporcjonalnego odliczenia w oparciu art. 86 ust. 2c pkt 3 w związku z art. 86 ust. 2a ustawy lub w oparciu o art. 90 ust. 2 w związku z art. 90 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

I tak, na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Zgodnie natomiast z art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Natomiast w myśl art. 86 ust. 2a ustawy:

W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej "sposobem określenia proporcji". Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do art. 86 ust. 2c ustawy:

Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;

2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;

3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;

4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Z kolei zgodnie z art. 90 ust. 1- 2 ustawy:

1\. W stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

2\. Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Należy również podkreślić, że prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane, ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Możliwość wykonania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami. Decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z powołanych przepisów art. 86 i art. 88 wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki. I tak podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny.

Są Państwo czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Każdy Członek Konsorcjum (czy to Lider, czy to Partner Projektu) świadczy usługi w swoim imieniu, w zakresie określonym w Umowie Konsorcjum. W związku z Projektem ponosicie Państwo wydatki przeznaczone na wynagrodzenia dla personelu Projektu; laptop z wyposażeniem (…), catering; (…), podróże służbowe; koszt utrzymania infrastruktury (…); artykuły sponsorowane, grafiki; kampanie promocyjne, posty sponsorowane w social mediach; materiały promocyjne oraz organizację konferencji otwierającej. Ponoszone przez Wnioskodawcę w ramach Projektu wydatki – finansowane z otrzymanego dofinansowania z A, B i C – są/będą dokumentowane wystawianymi na Wnioskodawcę fakturami, w których są/będą Państwo wskazani jako „nabywca”. Są Państwo wskazani jako nabywca w fakturach dokumentujących zakupy związane z realizacją Projektu wyłącznie w odniesieniu do realizowanych przez Państwa zadań. Jak wynika z wniosku, czynności wykonywane przez Lidera Konsorcjum wykonywane są w ramach działalności gospodarczej. Wnioskodawca nie prowadzi działalności innej niż gospodarcza. Nie prowadzicie Państwo również działalności zwolnionej od podatku.

Ponadto, jak wskazano w uzasadnieniu do pytania nr 1, dotacja będzie stanowiła pokrycie ceny usług świadczonych przez Państwa w ramach Projektu i w części, w jakiej jest związana ze świadczeniem przez Państwa usług będzie po Państwa stronie dotacją bezpośrednio wpływającą na wartość tych usług. Będzie stanowiła wynagrodzenie otrzymane od podmiotu trzeciego za świadczenia usług wykonywane przez Wnioskodawcę, które to czynności, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, i nie będą korzystały ze zwolnienia od podatku VAT.

Zatem, w przypadku, gdy Wnioskodawca będzie wykorzystywał nabywane w ramach realizacji Projektu towary i usługi do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, ale niekorzystających ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, wówczas Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakup przez Państwa towarów i usług w związku z realizacją Projektu. Prawo to będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, o których mowa w art. 88 ustawy.

W związku z tym, że – jak Państwo wskazali w opisie sprawy – ww. towary i usługi nabywane przez Państwa w ramach realizacji Projektu wykorzystywane są/będą do celów wykonywanej przez Państwa działalności gospodarczej (do czynności opodatkowanych), nie jesteście Państwo zobowiązani do stosowania proporcjonalnego odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 2c pkt 3 w związku z art. 86 ust. 2a ustawy lub na podstawie art. 90 ust. 2 w związku z art. 90 ust. 1 ustawy.

**Podsumowując, przysługuje Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego dotyczącego wydatków poniesionych przez Państwa, jako Lidera Konsorcjum, wykorzystywanych wyłącznie na czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług, zgodnie z brzmieniem art. 86 ust. 1 ustawy, przy założeniu braku negatywnych przesłanek określonych art. 88 ustawy. Nie jesteście Państwo zobowiązani do stosowania proporcjonalnego odliczenia w oparciu art. 86 ust. 2c pkt 3 w związku z art. 86 ust. 2a ustawy lub w oparciu o art. 90 ust. 2 w związku z art. 90 ust. 1 ustawy.**

**Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2, że Wnioskodawcy „przysługiwało/będzie przysługiwać prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o sumę kwoty podatku VAT naliczonego wynikającej z wszystkich wydatków poniesionych na realizację Projektu, bowiem w ramach niego realizować będzie wyłącznie czynności opodatkowane VAT, zgodnie z brzmieniem art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, przy założeniu braku negatywnych przesłanek określonych art. 88 ustawy o VAT” uznano za prawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zaznaczenia wymaga, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (pytania). Inne kwestie przedstawione w opisie stanu faktycznego, bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

W kwestii skutków prawnych, jakie wywołuje interpretacja indywidualna wydana dla Wnioskodawcy, należy stwierdzić, że w myśl art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Mając na uwadze, że wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego został złożony przez Lidera Konsorcjum – Wnioskodawcę, zaznacza się, że interpretacja nie wywiera skutku prawnego dla Partnerów Konsorcjum, którzy chcąc uzyskać interpretację indywidualną, powinni wystąpić z osobnym wnioskiem o jej wydanie. W związku z powyższym nie analizowano kwestii zwolnienia z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt. 29 lit. c) ustawy usług wykonywanych przez Partnerów Konsorcjum – którzy wykonują usługi we własnym imieniu.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. Należy zatem zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację Organ oparł się na informacji, że w ramach Umowy Konsorcjum Lider nie wykonuje działań dla żadnego z Partnerów Projektu, Partnerzy Projektu nie uiszczają środków finansowych na rzecz Lidera. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Ponadto wskazać należy, że na ocenę prawidłowości analizowanych kwestii nie może wpłynąć powołane przez Państwa orzecznictwo, ponieważ zapadło ono w odniesieniu do indywidualnego i właściwego tylko temu orzecznictwu opisu sprawy. W związku z powyższym, nie negując takiego orzecznictwa, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy zauważyć, że moc obowiązująca zaprezentowanych przez Państwa wyroków zamyka się w obrębie spraw, dla których zostały wydane.

Ponadto, odnosząc się do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).