Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-711/14-2/KC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-09-16
Teza: w zakresie nieuznania za czynność opodatkowaną wniesienia wierzytelności własnych do spółki tytułem aportu.
Słowa kluczowe: aport; czynności-czynności opodatkowane; wierzytelność-wierzytelności własne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 18 czerwca 2014 r. (data wpływu 23 czerwca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania za czynność opodatkowaną wniesienia wierzytelności własnych do spółki tytułem aportu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 czerwca 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania za czynność opodatkowaną wniesienia wierzytelności własnych do spółki tytułem aportu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest spółką osobową prawa handlowego z siedzibą w Polsce. Aktualnie rozważane jest, aby komandytariuszem w Spółce został bank z siedzibą w Polsce (dalej: „Bank”), tj., aby Bank nabył od dotychczasowego komandytariusza ogół jego praw i obowiązków w Spółce. Jednocześnie planowane jest, aby komplementariuszem w Spółce została spółka kapitałowa zależna od Banku.

Bank w ramach prowadzonej działalności bankowej, między innymi, udziela pożyczek oraz kredytów na rzecz osób fizycznych, jak również na rzecz innych podmiotów posiadających zdolność prawną. W konsekwencji prowadzonej działalności Bank posiada w swoim majątku wymagalne wierzytelności z tytułu udzielonych i niespłaconych pożyczek oraz kredytów (dalej: „Wierzytelności”).

Wierzytelności obejmują:

i) niespłaconą kwotę główną (kapitał) udzielonych pożyczek / kredytów,

ii) naliczone i niespłacone odsetki,

iii) nieuiszczone opłaty za nieterminowe płatności.

Wierzytelności nie są zabezpieczone w żaden sposób, w tym nie są to wierzytelności zabezpieczone hipotecznie. Wierzytelności nie są przedawnione, tj. w stosunku do Wierzytelności nie upłynął termin ich przedawnienia (art. 117 § 1 i 2 oraz art. 118 Kodeksu Cywilnego).

W kolejnym kroku, rozważane jest wniesienie przez Bank Wierzytelności do Spółki tytułem wkładu niepieniężnego.

W momencie wniesienia wkładu na Wnioskodawcę przejdzie tytuł prawny do Wierzytelności (tj. Wierzytelności staną się elementem majątku Spółki) oraz wszelkie ryzyka i korzyści z nich wynikające (w tym ryzyko wypłacalności dłużników).

Wartość przedmiotu wkładu Banku zostanie określona w umowie Spółki i będzie niższa od wartości nominalnej wnoszonych Wierzytelności.

Z tytułu wniesienia wkładu w postaci Wierzytelności przez Bank do Wnioskodawcy Spółka nie zaciągnie wobec Banku zobowiązania do ściągania Wierzytelności na rzecz Banku. Spółka będzie dochodzić ich na własną rzecz i we własnym imieniu lub dokona ich odpłatnego zbycia na rzecz podmiotów trzecich.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy wniesienie przez Bank do Spółki Wierzytelności tytułem wkładu będzie stanowiło czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w szczególności czy transakcja ta będzie stanowić usługę świadczoną przez Spółkę na rzecz Banku?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Wniesienie przez Bank do Spółki Wierzytelności tytułem wkładu nie będzie stanowiło czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w szczególności transakcja ta nie będzie stanowić usługi świadczonej przez Spółkę na rzecz Banku.

Zgodnie z art. 509 § 1 oraz § 2 Kc wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania. Wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa, w szczególności roszczenie o zaległe odsetki.

Jak stanowi art. 510 § 1 Kc umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia wierzytelności przenosi wierzytelność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Jedną z form przeniesienia wierzytelności jest ich aport do spółek prawa handlowego. Cesjonariusz (zbywca) zobowiązuje się wówczas do wniesienia do spółki wierzytelności w zamian za udział kapitałowy (spółki osobowe) albo w zamian za udziały lub akcje (spółki kapitałowe oraz spółka komandytowo-akcyjna).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 uptu opodatkowaniu podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W przypadku gdy przedmiotem transakcji jest prawo majątkowe w postaci wierzytelności, niewątpliwie transakcja ta nie może stanowić dostawy towarów, jako że towarami w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług są „rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii" (art. 2 pkt 6 uptu).

Zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie Wierzytelności do Spółki nie powinno również stanowić odpłatnego świadczenia usług. Do takich konkluzji prowadzi analiza orzecznictwa Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”), które co prawda odnosi się wprost do sprzedaży wierzytelności, niemniej jednak - w ocenie Wnioskodawcy - powinno mieć również zastosowanie do innych form przenoszenia wierzytelności, w tym ich aportu.

W wyroku z dnia 27 października 2011 r., w sprawie C-93/10, TSUE wskazał, iż artykuł 2 pkt 1 i art. 4 Szóstej Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, należy interpretować w ten sposób, że „podmiot, który na własne ryzyko nabywa trudne wierzytelności po cenie niższej od ich wartości nominalnej, nie świadczy odpłatnie usługi w rozumieniu art. 2 pkt 1 i nie dokonuje tym samym czynności z zakresu działalności gospodarczej objętej zakresem stosowania ww. dyrektywy, jeżeli różnica między wartością nominalną tych wierzytelności a ceną ich sprzedaży odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży."

W ślad za powyższym orzeczeniem TSUE, Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku podjętym w składzie siedmiu sędziów z dnia 19 marca 2012 r., sygn. akt I FPS 5/11 stwierdził, iż „nabycie wierzytelności pieniężnej, co wymaga podkreślenia, na własne ryzyko, w celu windykacji w swoim imieniu i na swoją rzecz, nie jest odpłatną usługą w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1, tym samym art. 8 ust. 1 u.p.t.u, jeżeli różnica, między wartością nominalną tych wierzytelności a ceną ich sprzedaży odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży”.

Z utrwalonej już linii orzeczniczej zarówno sądów administracyjnych, jak i organów podatkowych wynika, że „aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę (Interpretacja Indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 27 września 2013 r. sygn. IPTPP2/443-505/13-4/IR).

Zdaniem Wnioskodawcy z sytuacją taką nie będziemy mieli do czynienia w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym.

Biorąc pod uwagę, że przedmiotem wkładu do Spółki będą wierzytelności wymagalne (tzw. wierzytelności trudne), a ponadto mając na względzie to, że wartość uzyskanego przez Bank udziału kapitałowego w Spółce będzie odzwierciedlała rzeczywistą ekonomiczną wartości Wierzytelności w chwili wniesienia wkładu, w ocenie Wnioskodawcy transakcja ta nie powinna stanowić odpłatnego świadczenia usług przez Spółkę na rzecz Banku.

Przedmiotowa transakcja nie rodzi bowiem pomiędzy jej stronami innych zobowiązań niż przelew wierzytelności z jednej strony oraz uzyskanie przez Bank wkładu / udziału kapitałowego w Spółce z drugiej strony. Co więcej, Spółka nie będzie zobligowana do żadnych świadczeń / działań na rzecz wnoszącego aport (Banku) ponad to co wynika z bezwzględnie obowiązujących przepisów prawa, w tym uzyskania przez Bank udziału kapitałowego w Spółce.

Spółka pragnie wskazać, że powyższe stanowisko zostało potwierdzone m.in. w interpretacji indywidualnej z dnia 12 kwietnia 2013 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPP1/443-264/13-2/AW), w której stwierdzono, że „otrzymanie w drodze aportu wierzytelności na pokrycie obejmowanych udziałów, nie można uznać za dostawę towaru, gdyż wierzytelność stanowi prawo majątkowe, które nie mieści się w dyspozycji art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, określającego co należy rozumieć na potrzeby podatku od towarów i usług, pod pojęciem towaru. Czynność ta nie będzie również stanowiła odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, bowiem Spółka nie otrzyma żadnego wynagrodzenia z tytułu nabycia przedmiotowych wierzytelności (jakiegokolwiek przysporzenia majątkowego) i nie będzie zobligowana do żadnych świadczeń/działań na rzecz wnoszącego aport ponad wydanie udziałów. Reasumując, otrzymanie przez Spółkę jako wkładu niepieniężnego wierzytelności, których cena odzwierciedla rzeczywistą wartość ekonomiczną wartości tych wierzytelności, nie będzie stanowiła czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.”

Podsumowując, mając na uwadze powyższe argumenty oraz przytoczone wyżej interpretacje indywidualne, zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie przez Bank do Spółki Wierzytelności tytułem wkładu nie będzie stanowiło czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w szczególności transakcja ta nie będzie stanowić usługi świadczonej przez Spółkę na rzecz Banku.

W związku z powyższym Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości swojego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…) – art. 7 ust. 1 ustawy.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7,(\`(...)\`).

Jak wynika z przedstawionego opisu sprawy, Wnioskodawca jest polską spółką, która rozważa zmianę komandytariusza, tj. aby dotychczasowy komandytariusz zbył na rzecz nowego ogół jego praw i obowiązków, które ma u Wnioskodawcy. Przyszłym komandytariuszem ma być Bank. Który w ramach prowadzonej działalności bankowej, między innymi, udziela pożyczek oraz kredytów na rzecz osób fizycznych, jak również na rzecz innych podmiotów posiadających zdolność prawną. W konsekwencji prowadzonej działalności Bank posiada w swoim majątku wymagalne wierzytelności z tytułu udzielonych i niespłaconych pożyczek oraz kredytów. Wierzytelności te obejmują niespłaconą kwotę główną (kapitał) udzielonych pożyczek / kredytów, naliczone i niespłacone odsetki oraz nieuiszczone opłaty za nieterminowe płatności.

Wierzytelności nie są zabezpieczone w żaden sposób, w tym nie są to wierzytelności zabezpieczone hipotecznie. Wierzytelności nie są przedawnione, tj. w stosunku do Wierzytelności nie upłynął termin ich przedawnienia. W kolejnym kroku, rozważane jest wniesienie przez Bank Wierzytelności do Wnioskodawcy tytułem wkładu niepieniężnego.

W momencie wniesienia wkładu na Wnioskodawcę przejdzie tytuł prawny do Wierzytelności oraz wszelkie ryzyka i korzyści z nich wynikające, w tym ryzyko wypłacalności dłużników.

Wartość przedmiotu wkładu Banku zostanie określona w umowie i będzie niższa od wartości nominalnej wnoszonych Wierzytelności.

Z tytułu wniesienia wkładu w postaci Wierzytelności przez Bank do Wnioskodawcy, nie zaciągnie on wobec Banku zobowiązania do ściągania Wierzytelności na rzecz Banku. Wnioskodawca będzie dochodzić ich na własną rzecz i we własnym imieniu lub dokona ich odpłatnego zbycia na rzecz podmiotów trzecich.

W związku z tak przedstawionym opisem sprawy, wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy wniesienie przez Bank Wierzytelności tytułem wkładu będzie stanowiło czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, tj. czy transakcja ta będzie stanowić usługę świadczoną przez Wnioskodawcę na rzecz Banku.

Z cyt. wyższych art. 7 i 8 ustawy, jednoznacznie wynika, że każde odpłatne świadczenie, które nie jest dostawą towarów, polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu, czy określonym zachowaniu, mieści się w definicji usługi.

Z kolei, aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą, a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego. Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej).

Wnioskodawca wskazuje również w zdarzeniu przyszłym, że wartość wkładu komandytariusza, tj. banku, będzie niższa od wartości nominalnej wnoszonych wierzytelności. W kwestii sprzedaży wierzytelności po cenie niższej od ich wartości nominalnej wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości UE w wyroku z dnia 27 października 2011 r., w sprawie C-93/10, na który również wskazuje Wnioskodawca w swoim uzasadnieniu. Z wyroku tego wynika, że podmiot, który na własne ryzyko nabywa trudne wierzytelności po cenie niższej od ich wartości nominalnej, nie świadczy odpłatnie usługi w rozumieniu art. 2 pkt 1 i nie dokonuje tym samym czynności z zakresu działalności gospodarczej objętej zakresem stosowania ww. dyrektywy, jeżeli różnica między wartością nominalną tych wierzytelności a ceną ich sprzedaży odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży.

Zatem, jeżeli ustalona przez strony umowy, cena wierzytelności jest niższa od jej wartości nominalnej i jednocześnie różnica między wartością nominalną tej wierzytelności, a ceną jej sprzedaży, odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży, nie możemy mówić o odpłatnym świadczeniu usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy.

Wnioskodawca w swoim stanowisku stwierdza, że nowy komplementariusz będzie wnosił wierzytelności wymagalne, tzw. trudne, a wartość uzyskanego przez Bank udziału kapitałowego będzie odzwierciedlała rzeczywistą ekonomiczną wartości tych wierzytelności w chwili wniesienia wkładu. Przedmiotowa transakcja nie rodzi pomiędzy jej stronami innych zobowiązań niż przelew wierzytelności z jednej strony oraz uzyskanie przez Bank wkładu / udziału kapitałowego Wnioskodawcy z drugiej strony. Istotne jest również to, że Wnioskodawca nie będzie zobligowany do żadnych świadczeń czy działań na rzecz wnoszącego aport Banku.

Wierzytelność jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego. Instytucja przelewu wierzytelności została uregulowana przepisami ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Z 2014 r., poz. 121).

Podstawą do dokonania cesji wierzytelności jest art. 509 ustawy Kodeks cywilny.

Stosownie do treści art. 509 § 1 tej ustawy, wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania.

Wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa, w szczególności roszczenie o zaległe odsetki – art. 509 § 2 cyt. ustawy.

Z kolei art. 510 § 1 ww. ustawy stanowi, że umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia wierzytelności przenosi wierzytelność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Należy wskazać, że istotą przelewu wierzytelności jest umowa zawierana przez wierzyciela z osobą trzecią, na mocy której osoba ta nabywa od wierzyciela przysługującą mu wierzytelność. W wyniku przelewu wierzytelności, prawa przysługujące dotychczasowemu wierzycielowi przechodzą na nabywcę wierzytelności, przy czym sam stosunek zobowiązaniowy nie ulega zmianie. Na podstawie umowy przelewu wierzytelności cesjonariusz może dochodzić spełnienia określonego świadczenia od dłużnika, przysługuje mu również uprawnienie do rozporządzania wierzytelnością poprzez jej dalszą odsprzedaż, zamianę, darowiznę, zapis w testamencie lub zastaw.

Uwzględniając wskazane powyżej przepisy oraz przedstawiony opis zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że w omawianej sprawie wniesienie przez Bank do Wnioskodawcy wierzytelności tytułem wkładu nie będzie stanowiło czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Czynności tej nie można uznać za dostawę towaru, gdyż wierzytelność stanowi prawo majątkowe, które nie mieści się w dyspozycji art. 2 pkt 6 ustawy, określającego co należy rozumieć na potrzeby podatku od towarów i usług, pod pojęciem towaru. Otrzymanie w drodze aportu wierzytelności trudnych przez Wnioskodawcę nie stanowi również świadczenia usługi, ponieważ z nabycia takiej wierzytelności, na własne ryzyko i na swoją rzecz nie wynika korzyść na rzecz świadczącego usługę, nie będzie zobligowana do żadnych świadczeń czy działań na rzecz Banku, oprócz oczywiście wydania udziałów.

W konsekwencji, transakcja, której przedmiotem jest wniesienie wierzytelności własnych, określanych jako „trudne”, aportem do spółki pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.