Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/436-189/14/MZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-09-09
Teza: Czy umowy sprzedaży pierza i puchu przez rolników stanowią czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług czy podatkiem od czynności cywilnoprawnych?
Słowa kluczowe: czynności-czynności cywilnoprawne; faktura-faktura VAT; obowiązek-obowiązek podatkowy; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; produkty-produkty rolne; rolnik-rolnik ryczałtowy; stawka-stawki podatku; umowa-umowa sprzedaży; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) po ponownym rozpatrzeniu, w związku z prawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 26 lutego 2014 r. sygn. akt I SA/Kr 1679/13, wniosku z 25 sierpnia 2010 r. (data wpływu do Biura – 31 sierpnia 2010 r.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione w ww. wniosku o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej:

*   podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych sprzedaży pierza i puchu – **jest nieprawidłowe,**
*   podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży pierza i puchu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 sierpnia 2010 r. wpłynął do Biura ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej:

*   podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych sprzedaży pierza i puchu,
*   podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży pierza i puchu.

W dniu 30 listopada 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, w części dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych wydał m.in. interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego znak: IBPB II/1/436-213/10/MZ, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe.

Natomiast w części dotyczącej podatku od towarów i usług zostało wydane postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania, z 15 listopada 2010 r. znak: IBPP1/443-839/10/AL. Postanowienie to zostało utrzymane w mocy postanowieniem z dnia 01 lutego 2011 r. znak: IBPP1/443Z-10/10/AL.

W piśmie z 17 grudnia 2010 r. (data nadania w UP – 17 grudnia 2010 r., data wpływu do Biura – 22 grudnia 2010 r.), wniesiono wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, na które Organ udzielił odpowiedzi w piśmie z 21 stycznia 2011 r. znak: IBPB II/1/436W-9/10/MZ odmawiając zmiany ww. interpretacji indywidualnej.

W piśmie z 23 lutego 2011 r. (data nadania w UP – 25 lutego 2011 r., data wpływu do Biura – 4 marca 2011 r.) wniesiono skargę na ww. interpretację indywidualną. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, w piśmie z 1 kwietnia 2011 r. znak: IBPB II/1/4310-2/11/MZ, IBRP/007-55/11 udzielił odpowiedzi na skargę przesyłając ją, wraz z aktami sprawy, do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w dniu 21 czerwca 2011 r. połączył sprawy prowadzone dotychczas pod sygnaturami akt I SA/Kr 571/11 i I SA/Kr 572/11 do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia, pod wspólną sygnaturą I SA/Kr 571/11. Wydanym pod tą sygnaturą tego samego dnia wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie skargę oddalił.

W wyniku skargi kasacyjnej, wniesionej przez Stronę, Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 6 września 2013 r. sygn. akt II FSK 2616/11 uchylił wyrok Sądu I instancji w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Krakowie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyrokiem z 26 lutego 2014 r. sygn. akt I SA/Kr 1679/13 uchylił zaskarżoną interpretację. Prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 26 lutego 2014 r. sygn. akt I SA/Kr 1679/13 wpłynął do Biura w dniu 9 czerwca 2014 r.

W przedmiotowym wniosku o interpretację został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (Spółka z o.o.) w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zajmuje się m.in. przetwórstwem pierza i puchu. Wnioskodawca skupuje pierze i puch od rolników ryczałtowych na podstawie zawartych umów. Transakcje sprzedaży nie są dokumentowane fakturami RR. Pierze i puch będące przedmiotem sprzedaży zakwalifikowane są do grupy Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług 15.12.20.

Wnioskodawca opłaca z tytułu powyższych transakcji podatek od czynności cywilnoprawnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy sprzedaż pierza oraz puchu dokonywana przez rolników ryczałtowych korzysta ze zwolnienia z podatku od towarów i usług?
2.  Czy od zakupionego od rolników ryczałtowych pierza i puchu Wnioskodawca ma obowiązek odprowadzenia podatku od czynności cywilnoprawnych?

Ad. 1

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że transakcja sprzedaży pierza i puchu dokonywana przez rolnika ryczałtowego jest czynnością zwolnioną od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług.

Dostawa produktów rolniczych dokonywana przez rolnika ryczałtowego podlega zwolnieniu od opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 2 pkt 19 ustawy o podatku od towarów i usług ilekroć w dalszych przepisach mowa jest o rolniku ryczałtowym - rozumie się przez to rolnika dokonującego dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej lub świadczącego usługi rolnicze, korzystającego ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3, z wyjątkiem rolnika obowiązanego na podstawie odrębnych przepisów do prowadzenia ksiąg rachunkowych.

Ustawa o podatku od towarów i usług definiuje również, w jaki sposób należy rozumieć termin „produkty rolne”. Według art. 2 pkt 20 ustawy o podatku od towarów i usług przez produkty rolne rozumie się towary wymienione w załączniku nr 2 do ustawy oraz towary wytworzone z nich przez rolnika ryczałtowego z produktów pochodzących z jego własnej działalności rolniczej przy użyciu środków zwykłe używanych w gospodarstwie rolnym, leśnym i rybackim. Należy podkreślić, że definicja ta wskazuje na to, że przez produkty rolne rozumie się nie tylko produkty wymienione w załączniku nr 2 do ustawy ale również inne towary wytworzone przez rolnika ryczałtowego w ramach prowadzenia przez niego działalności rolniczej.

W świetle art. 2 pkt 15 ustawy o podatku od towarów i usług przez działalność rolniczą rozumie się produkcję roślinną i zwierzęcą w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą gruntową szklarniową i pod folią produkcję roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadowniczą chów, hodowlę i produkcję materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęcą typu przemysłowego lub fermowego oraz chów i hodowlę ryb i innych organizmów żyjących w wodzie, a także uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin „in vitro”, fermową hodowlę i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowlę i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, chów i hodowlę dżdżownic, entomofagów i jedwabników, prowadzenie pasiek oraz chów i hodowlę innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym oraz sprzedaż produktów gospodarki leśnej i łowieckiej, z wyjątkiem drewna okrągłego z drzew tropikalnych (PKWiU 02.01.13) oraz bambusa (PKWiU 02.01.42-00.11), a także świadczenie usług rolniczych.

W związku z tym należy uznać, że sprzedaż pierza i puchu przez rolników ryczałtowych stanowi dostawę produktów rolnych wytworzonych w ramach prowadzonej przez nich działalności rolniczej.

Jednocześnie sprzedaż pierza i puchu stanowi transakcję zwolnioną od opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług. Przepis ten stanowi, iż zwalnia się od podatku dostawę produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej, dokonywaną przez rolnika ryczałtowego oraz świadczenie usług rolniczych przez rolnika ryczałtowego.

Nawet jeżeli rolnik ryczałtowy prowadzi inną działalność gospodarczą niż działalność rolnicza, to wartości sprzedanych produktów rolnych wytworzonych w ramach działalności rolniczej nie uwzględnia się przy wyliczaniu obrotu uprawniającego do zwolnienia podmiotowego, co wynika wprost z art. 113 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług.

W ocenie Wnioskodawcy dla zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług sprzedaży puchu i pierza przez rolników ryczałtowych nie ma znaczenia to, że transakcje te nie są dokumentowane fakturami RR. Brak dokumentowania ich fakturami RR wynika z tego, że pierze i puch zakwalifikowane są do grupy PKWiU 15.12.20. Grupa ta nie mieści się w załączniku nr 2 do ustawy o podatku od towarów i usług, prezentującym towary i usługi, od których dostawcom przysługuje zwrot podatku od towarów i usług.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy nie ma obowiązku odprowadzenia podatku od czynności cywilnoprawnych, stosownie do uregulowań zawartych w art. 2 pkt 4 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, ponieważ sprzedaż pierza i puchu dokonywana przez rolnika ryczałtowego zwolniona jest z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Wnioskodawca wskazał, iż zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych opodatkowaniu podlegają m.in. umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych. W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych określono również sytuacje, w których czynność cywilnoprawna jest wolna od opodatkowania. Jak wynika z art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub jest z niego zwolniona, z wyjątkiem:

*   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu. prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
*   umowy spółki i jej zmiany,
*   umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Ponieważ dostawa pierza oraz puchu dokonywana przez rolników ryczałtowych podlega zwolnieniu od opodatkowania podatkiem od towarów i usług Wnioskodawca nie ma obowiązku odprowadzenia podatku od czynności cywilnoprawnych stosownie do uregulowań zawartych w art. 2 pkt 4 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Dodatkowo Wnioskodawca wskazał, iż dostawa puchu i pierza podlegać będzie zwolnieniu od podatku od czynności cywilnoprawnych w sytuacji, kiedy dokonana będzie przez podatnika podmiotowo zwolnionego z podatku od towarów i usług.

Uzasadniając swoje stanowisko Wnioskodawca powołał się na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 września 2007r. Znak: IPPB2/436-6/07-2/MZ.

W indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych z 30 listopada 2010 r. znak: IBPB II/1/436-213/10/MZ, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, uznał ww. stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe i stwierdził, że o ile z ustaleń poczynionych przez Wnioskodawcę na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług istotnie wynika, iż z tytułu przedmiotowych umów sprzedaży jedna ze stron czynności podlega regułom ustawy o podatku od towarów i usług (zwolniona jest z opodatkowania podatkiem od towarów i usług), to umowy te nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. W przeciwnym wypadku powyższe transakcje podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Natomiast w części dotyczącej podatku od towarów i usług zostało wydane postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania, z 15 listopada 2010 r. znak: IBPP1/443-839/10/AL. Postanowienie to zostało utrzymane w mocy postanowieniem z dnia 01 lutego 2011 r. znak: IBPP1/443Z-10/10/AL.

Wnioskodawca zaskarżył, po uprzednim wezwaniu Organu do usunięcia naruszenia prawa, ww. interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyrokiem z 21 czerwca 2011 r. sygn. akt I SA/Kr 571/11 oddalił skargę.

W wyniku skargi kasacyjnej, wniesionej przez Stronę, Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 6 września 2013 r. sygn. akt II FSK 2616/11 uchylił wyrok Sądu I instancji w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Krakowie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyrokiem z 26 lutego 2014 r. sygn. akt I SA/Kr 1679/13 uchylił ww. interpretację indywidualną z 30 listopada 2010 r. znak: IBPB II/1/436-213/10/MZ, stwierdzając, że mając na względzie treść wyroku NSA z dnia 6 września 2013 r. sygn. akt II FSK 2616/11, doszedł do przekonania, że interpretacja narusza prawo w sposób powodujący konieczność jej wyeliminowania z obrotu prawnego, a zatem skarga zasługuje na uwzględnienie.

Sąd powtórzył za NSA, że strona złożyła wniosek o interpretację w istocie jednego stanu faktycznego, domagając się orzeczenia o jej powinnościach podatkowych w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych. Celem drugiego pytania w tym samym stanie faktycznym dotyczącego opodatkowania podatkiem od towarów i usług kontrahentów spółki, było uzyskanie precyzyjnego wskazania w zakresie opodatkowania spółki podatkiem od czynności cywilnoprawnych od czego zależy opodatkowanie spółki podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Sąd wskazał, że w prawie podatkowym obowiązuje reguła, że dana transakcja może być opodatkowana tylko jednym spośród podatków o podobnym charakterze, tj. podatkiem od towarów i usług albo podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Wynika to zarówno z obowiązujących przepisów jak również zostało utrwalone w dorobku prawnym na przestrzeni lat (por. wyrok SN z dnia 6 lipca 2001 r. sygn. akt III RN 119/00, wyrok NSA z dnia 8 maja 1998 r., sygn. akt I SA/Lu 378/97 publ. LexPolonica nr 340717, wyrok NSA z dnia 18 maja 2001 r., sygn. akt III SA 580/00 i wyrok NSA z dnia 5 czerwca 2001 r., sygn. akt III SA 2932/00 publ. CBOSA).

Sąd uznał, że Strona szczegółowo opisała sytuację, w której się znalazła, bądź mogła się znaleźć, jak też przedstawiła własne stanowisko w sprawie z podaniem stosownych przepisów oraz wskazała jakie konsekwencje to spowoduje. Zarówno we wniosku, jak też podczas całego postępowania spółka wyjaśniała, że „(\`(...)\`) jej intencją było otrzymanie odpowiedzi, czy jest zobowiązana do odprowadzania podatku od czynności cywilnoprawnych”. Dlatego, zdaniem Sądu, zrozumiałe i racjonalnie uzasadnione jest, że przedmiotem zainteresowania wnioskującej spółki w postępowaniu interpretacyjnym są wszystkie zagadnienia, które mogą mieć wpływ na jej obowiązek podatkowy, a zatem także podleganie obowiązkowi podatkowemu w podatku od towarów i usług jej kontrahentów. W piśmiennictwie podnosi się, że celem powstania instytucji indywidualnej interpretacji podatkowej jest złagodzenie ryzyka podatkowego związanego z realizacją przez podatnika przedsięwzięć w obrocie prawnym w wyniku wyczerpującego wyjaśnienia i kwalifikacji prawnej przez organy podatkowe następstw działań podatnika (C. Kosikowski, Komentarz do art. 14(a) ustawy Ordynacja podatkowa, wyrok NSA z dnia 9 sierpnia 2008 r., sygn. akt I FSK 1239/07 publ. CBOSA).

Sąd zauważył, że przepisy prawa, zwłaszcza prawa podatkowego, są źródłem wielu możliwości interpretacyjnych, niezależnie już od zmienności stanów faktycznych, podlegających tym przepisom. Jakość legislacji podatkowej jest przyczyną tego, że zobowiązane do stosowania prawa podmioty mają nierzadko „trudności w wyborze takiego wariantu zachowania, który byłby uznany za zgodny z prawem”. W celu wyjaśniania wątpliwości prawnych interpretacje są publikowane. Interpretacje ogólne Ministra Finansów są publikowane w Dzienniku Urzędowym Ministra Finansów oraz zamieszczane w Biuletynie Informacji Publicznej. Indywidualne interpretacje podatkowe wraz z wnioskiem o wydanie interpretacji, po usunięciu danych identyfikujących wnioskodawcę oraz inne podmioty wskazane w treści interpretacji, są zamieszczane w Biuletynie Informacji Publicznej. Przy czym, zasady pewności prawa i bezpieczeństwa prawnego, a tym samym zasady zaufania obywateli do państwa i stanowionego prawa, nie buduje się poprzez konstytucyjne deklaracje, ale przede wszystkim poprzez faktyczne działanie poszczególnych władz (Bekrycht T.,St.Pr.-Ek. 2012/85/11-33). Rzetelne wykonanie przez organ administracji obowiązku interpretacyjnego, to przede wszystkim określanie konsekwencji prawnych ustalonego stanu faktycznego i wiązanie stanu faktycznego z odpowiednią normą prawną. Trzeba mieć świadomość, że stabilne, przewidywalne prawo podatkowe jest jednym z najistotniejszych elementów prowadzenia działalności gospodarczej, umożliwia bowiem planowanie działań przedsiębiorcy oraz w znacznym stopniu determinuje podejmowanie przez niego decyzji (por. uzasadnienie z dnia 16 listopada 2006 r. do projektu ustawy o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw Sejm RP V kadencji Nr druku: 731). Zasada państwa prawnego wymaga, aby normy prawne, nakładające na obywateli obowiązki podatkowe, były na tyle jasne t zrozumiałe, by ciężar podatkowy stał się możliwy do przewidzenia. Wymagają tego zasady pewności prawa, bezpieczeństwa prawnego oraz zaufania do państwa i stanowionego w nim prawa, wyprowadzone z zasady państwa prawnego. Prawo urzeczywistniane jest w procesie stosowania, który decyduje w ostatecznym efekcie o jego miejscu i roli w życiu społecznym.

Sąd wskazał, że Organ dokonuje oceny stanu faktycznego przedstawionego przez podatnika. Nie ma możliwości jego modyfikowania lub weryfikowania z danymi rzeczywistymi. Nie prowadzi się bowiem postępowania dowodowego co do stanu przedstawionego przez podatnika we wniosku. Organ może natomiast wezwać podatnika do uzupełnienia przedstawionego stanu zawartego we wniosku o brakujące elementy, konieczne do wydania indywidualnej interpretacji. Organ interpretacyjny ani nie może zastępować ustawodawcy, ani nie jest jego rolą rozważanie sytuacji wykraczających poza przedstawiony stan faktyczny. Natomiast zadaniem Organu jest „rozstrzygnięcie” konkretnej sprawy interpretacyjnej.

Sąd uznał, że zarówno postępowanie zgodne z interpretacją indywidualną nie powinno mieć negatywnych konsekwencji dla podatnika (zasada nieszkodzenia), jak też działanie podatnika podjęte w celu uzyskania ochrony prawnej w przedstawionym konkretnym stanie faktycznym poprzez uzyskanie wyjaśnienia prawnego (interpretacji) nie powinno być udaremniane przez organy podatkowe. Zasada prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów państwa powoduje, że to z treści uzasadnienia indywidualnej interpretacji powinno wynikać, że wszystkie istotne dla sprawy argumenty wnioskodawcy zostały rozważone przez organ. Organ prowadzący postępowanie mając na uwadze tę zasadę oraz zasadę prawdy materialnej powinien przyjąć stan faktyczny mogący stanowić rzetelną podstawę udzielonej interpretacji. Odpowiednie zastosowanie przepisów Działu IV, w tym przepisów art. 120, art. 121 § 1 i art. 168 i art. 169 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej, do postępowania w sprawie wydania pisemnych interpretacji podatkowych, w indywidualnych sprawach podatnika, nakazuje ustalenie istotnych dla sprawy okoliczności. Nałożony na wnioskodawcę obowiązek wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego (art. 14a § 2 Ordynacji podatkowej), nie zwalnia organu od podjęcia działań w celu usunięcia powstałych wątpliwości, co do stanu faktycznego.

Sąd podkreślił, że w sytuacji, jaka zaistniała w rozpoznawanej sprawie Organ powinien w trybie art. 169 Ordynacji podatkowej zażądać od Wnioskodawcy uszczegółowienia opisu stanu faktycznego w celu dokonania jego prawidłowej kwalifikacji (art. 169 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej stosuje się odpowiednio w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnych, o czym stanowi art. 14h Ordynacji podatkowej). Uwaga ta odnosi się do wezwania strony do wykazania przez nią, jeśli fakt ten w ocenie organów nie wynika z treści złożonego wniosku, związku pomiędzy opodatkowaniem kontrahentów strony podatkiem od towarów i usług a sytuacją prawną strony w podatku od czynności cywilnoprawnym, tzn. faktu, że jest ona podmiotem zainteresowanym w rozumieniu art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Sąd stwierdził, że podziela utrwalony w orzecznictwie pogląd, że osobą zainteresowaną w sprawie w rozumieniu art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej jest tylko taki podmiot, który pyta o własną sytuację prawnopodatkową, a nie o sytuację prawną innych podmiotów (wyrok WSA w Warszawie z dnia 25 stycznia 2010 r., sygn. akt III SA/Wa 1346/09, M. Pod. 2010, nr 6, s. 47). Z uwagi na przedstawiony stan faktyczny i cel wystąpienia przez stronę o udzielenie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego (którym jest orzeczenie o obciążeniu spółki podatkiem od czynności cywilnoprawnych), jednoznaczne rozstrzygnięcie sytuacji prawnej kontrahentów strony jest niewątpliwie warunkiem udzielenia stronie rzetelnej indywidualnej interpretacji podatkowej. Wydanie interpretacji ograniczającej się do odpowiedzi wyłącznie do jednego pytania, nawet jeśli stan faktyczny powoduje konsekwencje w odniesieniu do więcej niż jednego podatku, i do tego interpretacji warunkowej, niweczy cel interpretacji, narusza zasadę praworządności i zasadę zaufania do organów państwa i stanowionego przez zeń prawa.

Sąd stwierdził dalej za NSA, że jeżeli u podstaw stanowiska strony legła kwestia wymagająca zajęcia stanowiska organu na płaszczyźnie prawno-podatkowej (w niniejszej sprawie opodatkowania podatkiem od towarów i usług dostawy puchu i pierza przez rolników ryczałtowych), Organ interpretacyjny był zobowiązany do zajęcia jednoznacznego stanowiska i podania argumentacji czy dostawa puchu i pierza przez określone podmioty w realiach konkretnej sprawy podlega temu podatkowi, czy też nie. Organ interpretacyjny nie rozstrzygnął konkretnej przedstawionej przez stronę sytuacji faktycznej, odsyłając stronę w zakresie ustaleń do samodzielnego działania i to wbrew treści wniosku, który uprzednio uznał za wystarczający do wydania interpretacji rozstrzygającej wątpliwości strony. Takie działalnie Organu przeczy idei interpretacji, ponieważ interpretacja indywidualna wywiera skutki w sferze rzeczywistych uprawnień materialnoprawnych wnioskodawcy, a zatem wyrażona w niej ocena stanowiska wnioskodawcy nie może budzić wątpliwości co do swojego znaczenia i zakresu.

Zdaniem Sądu, interpretacja podatkowa musi być na tyle konkretna i jednoznaczna, aby podatnik mógł się do niej zastosować. Tymczasem przyjęta przez organ interpretacyjny konstrukcja interpretacji indywidualnej może wywołać wątpliwości podatnika i poczucie niepewności co do stanowiska organu podatkowego w sprawie budzącej wątpliwości podmiotu składającego wniosek. W wyroku z dnia 6 stycznia 2010 r. w sprawie o sygn. akt I FSK 1216/09 Naczelny Sąd Administracyjny wyraził pogląd, że rozstrzygnięcie i uzasadnienie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego powinno stanowić logiczną całość i odnosić się do wszystkich elementów przedstawionych we wniosku.

Sąd wskazał, że w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego uważa się, że brak uzasadnienia prawnego może polegać nie tylko na całkowitym braku argumentacji prawnej, ale również na przytoczeniu w interpretacji jedynie ogólnych tez dotyczących wykładni analizowanego przepisu oraz na braku stanowiska co do całości przedstawionego we wniosku problemu (por. wyrok NSA z dnia 6 czerwca 2013 r., sygn. akt I FSK 920/12). Dlatego za Naczelnym Sądem Administracyjnym należy nagannie ocenić w sprawie przerzucenie na stronę ciężaru uzasadnienia prawidłowości przyjętego przez organ stanowiska, czy też zajęcia stanowiska w określonym zakresie. Uzasadnienie organu musi być zatem wyczerpujące i kompleksowo odnosić się do zawartego stanowiska w kontekście przedstawionego stanu faktycznego (por. wyrok NSA z dnia 6 stycznia 2010 r., sygn. akt I FSK 1217/09, publ. LEX nr 598782). W trosce o swe bezpieczeństwo prawne zainteresowany ma prawo oczekiwać wyjaśnienia przez właściwy organ nasuwającej się wątpliwości dotyczącej regulacji ukształtowanej przepisami prawa podatkowego, także wówczas, gdy zazębia się ona z innymi unormowaniami prawnymi (por. wyrok NSA z dnia 4 listopada 2010 r., sygn. akt II FSK 1019/09, publ. LEX nr 611450). Bezwzględnym wymogiem jest, aby interpretacja podatkowa była jednoznaczna i wyjaśniała stronie w sposób zupełny jej sytuację prawną, których to przymiotów nie mają interpretacje badane w niniejszej sprawie (por. wyrok NSA z dnia 27 czerwca 2011 r., sygn. akt I FSK 1182/11 i sygn. akt I FSK 1183/11 - CBOSA).

W ocenie Sądu, wadliwe było, rozdzielenie pytań zawartych we wniosku strony i wydanie przez Organ interpretacyjny postanowienia w trybie art. 165a Ordynacji podatkowej, w którym Organ uznał, że pytanie o zasady zwolnienia rolników ryczałtowych od podatku od towarów i usług nie dotyczyło indywidualnej sprawy strony. Z wniosku o interpretację podatkową bezspornie wynikał związek przedstawionego stanu faktycznego z możliwą odpowiedzialnością podatkową strony, co uzasadniało ocenę, że o interpretację podatkową wystąpił zainteresowany w rozumienia prawa, czyli podmiot uprawniony w świetle unormowania art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej. Organ wydał zatem w sprawie tzw. „interpretację warunkową”, pod którym to pojęciem należy rozumieć taką ocenę prawną stanowiska podatnika, która została podjęta z zastrzeżeniem warunku, od wystąpienia którego zależy spełnienie się jakiegoś następstwa. W kontrolowanej sprawie, tym warunkiem jest opodatkowanie lub nieopodatkowanie podatkiem od towarów i usług kontrahentów strony. Przede wszystkim, interpretacja indywidualna, o której mowa w art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, nie stanowi abstrakcyjnego wyjaśnienia przepisów prawnych, lecz jest dokonaniem oceny prawnej stanowiska wnioskującego na tle zindywidualizowanego stanu faktycznego, który, jako podstawa wydania interpretacji indywidualnej, jest przedstawiany przez podatnika we wniosku o udzielenie interpretacji (podobnie wyroki NSA: z dnia 8 sierpnia 2013 r. sygn. akt II FSK 2214/12, z dnia 10 czerwca 2011r. sygn. akt II FSK 726/11, z dnia 2 marca 2011 r. sygn. akt II FSK 1896/09, z dnia 14 lipca 2010 r. sygn. akt II FSK 490/09, z dnia 10 sierpnia 2011 r. sygn. akt I FSK 1211/10 CBOSA). Indywidualne interpretacje przepisów prawa podatkowego można określić, jako formę odpłatnego uzyskania informacji i urzędowego poświadczenia, że opisany we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej stan faktyczny (rzeczywisty lub projektowany) jest w ocenie organu zobowiązanego do wydania interpretacji zgodny z prawem obowiązującym w dniu wydania interpretacji C. Kosikowski, E. Ruśkowski, Finanse publiczne i prawo finansowe, Wolters Kluwers, 3 wydanie, s 228 i n). Interpretacje indywidualne stanowią formę wyrażenia stanowiska, w jaki sposób należy interpretować oraz stosować przepisy prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, w sytuacji faktycznej, w której znajduje się podatnik lub może znaleźć się osoba zainteresowana. Jej istotą jest zatem dokonanie podatkowej kwalifikacji konkretnego lub abstrakcyjnego stanu faktycznego opisanego przez podatnika” (tak: B. Brzeziński, M. Kalinowski, A. Olesińska, M. Masternak, J. Orłowski Ordynacja Podatkowa Komentarz, Toruń 2007).

Sąd podkreślił, że skoro poprzez interpretację indywidualną Organ interpretacyjny powinien dokonywać precyzyjnej kwalifikacji stanu faktycznego opisanego przez stronę, to wydanie indywidualnej „interpretacji warunkowej”, tj. interpretacji, gdzie organ interpretujący podejmuje ocenę prawną stanowiska podatnika z zastrzeżeniem, od wystąpienia którego zależy spełnienie się jakiegoś następstwa, narusza art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, ponieważ w „interpretacji warunkowej” brakuje kwalifikacji stanu faktycznego zawartego we wniosku o wydanie interpretacji. Wydanie „interpretacji warunkowej”, nie zawierającej jednoznacznej oceny prawidłowości działań podatnika nie tylko nie wypełnia standardów budowy uzasadnienia z art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, ale także nie spełnia podstawowej funkcji indywidualnej interpretacji, czyli nie chroni podatnika. Tylko indywidualna interpretacja podatkowa, która jest jednoznaczna, precyzyjna i bezwarunkowa wypełnia funkcję informacyjną i gwarancyjną nadaną instytucji interpretacji indywidualnej przez ustawodawcę w art. 14b § 1, art. 14c § 1, art. 14k § 1 Ordynacji podatkowej, ponieważ tylko interpretacja jednoznaczna, precyzyjna i bezwarunkowa zapewnia wyjaśnienie sprawy oraz umożliwia stronie zastosowanie się do wskazań z interpretacji i uzyskanie pewności oceny prawnej swojego postępowania.

W ocenie Sądu, rolą organu interpretacyjnego jest nie tyle przedstawianie poszczególnych sposobów rozumienia prawa, ile rozstrzygnięcie wątpliwości strony, w stanie faktycznym przedstawionym przez wnioskodawcę a przez organ uznanym za postawę do wydania interpretacji. Z tego powodu wydanie „warunkowej interpretacji” przekracza zakres umocowania organu do wydania interpretacji z art. 14b § 1 i n. Ordynacji podatkowej, ponieważ instytucja „interpretacji warunkowej”, rodzajowo odmienna od interpretacji indywidualnej, nie została przewidziana przez ustawodawcę, a organy administracji są zobowiązane, na podstawie art. 120 Ordynacji podatkowej, art. 2 i art. 7 Konstytucji RP działać na podstawie prawa.

Zakwestionowane interpretacje dotyczące opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych transakcji zakupu pierza i puchu od rolników ryczałtowych stanowią interpretację warunkową, ograniczającą zakres ochrony podatnika, ponieważ nie została dokonana jednoznaczna ocena stanu faktycznego z wniosku o wydanie interpretacji, a podatnik pozostaje pozbawiony możliwości zastosowania się do jednoznacznej i ściśle ustalonej interpretacji podatkowej i korzystania związanej z tym ochrony.

Sąd przypomniał, że za zainteresowanego w rozumieniu art. 14b Ordynacji podatkowej należy uznać każdy podmiot, na sytuację którego mają lub choćby potencjalnie mogą mieć wpływ przepisy prawa podatkowego, w tym również podmiot, na sytuację którego mają lub mogą mieć wpływ przepisy prawa podatkowego ze względu na planowane działania (zaniechania). Nie jest indywidualną interpretacją w rozumieniu art. 14b § 1 Ordynacji akt organu administracji, którego istota polega na udzieleniu odpowiedzi na wniosek strony polegającej na zróżnicowanie sposobu opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych strony w zależności od opodatkowania podatkiem od towarów i usług kontrahenta strony (rolnika ryczałtowego), jeśli pytanie o sposób opodatkowania kontrahenta (rolnika ryczałtowego) – jako czynnika mającego wpływ na obciążenie jej podatkiem od czynności cywilnoprawnych – strona zawarła wprost we wniosku o interpretację.

Z tych powodów, zdaniem Sądu, trafne są zarzuty skargi naruszenia art. 14b § 1, art. 14c, art. 121 § 1, art. 120 Ordynacji podatkowej.

Sąd wskazał następnie, że NSA przychylając się do zarzutu podatnika o naruszeniu art. 2 pkt 19 i 20 w zw. z art. 15 oraz art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług poprzez brak ich zastosowania z uwagi na to, że Organ dokonał faktycznie odpowiedzi wyłącznie na jedno z zadanych pytań, pominął zaś kwestie związane z ewentualnym zwolnieniem dostawy pierza i puchu przez kontrahentów podatnika (rolników ryczałtowych) z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, wyraził pogląd, iż Sąd I instancji w przyszłym postępowaniu dotyczącym interpretacji wydanej w przedmiocie podatku od czynności cywilnoprawnych, z uwagi na łączność tej interpretacji z kwestiami ze sfery podatku od towarów i usług, będzie zobowiązany ten brak naprawić. Jak wskazano wyżej z art. 190 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi wynika, że sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wyłącznie wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Ponadto podnieść również należy, że sądy administracyjne nie przejmują sprawy do merytorycznego rozstrzygnięcia i nie zastępują organów administracji publicznej w administrowaniu, ale badają legalność zaskarżonych aktów administracyjnych, co oznacza, że kontrolują akt pod względem jego zgodności z prawem w oparciu o stan faktyczny i prawny istniejący w chwili podjęcia takiego aktu. W odniesieniu do interpretacji, ich sądowa kontrola nie może polegać na zastępowaniu organów w procesie wykładni przepisów, których dotyczy interpretacja, w sytuacji gdy organy uchylą się od obowiązku wyczerpującego rozważenia w interpretacji podstawowych kwestii prawnych występujących w sprawie. Na gruncie niniejszej sprawy Organ interpretacyjny nie udzielił w ogóle odpowiedzi na pytanie skarżącej spółki odnośnie do ewentualnego zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług w trybie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług sprzedaży pierza i puchu przez rolników ryczałtowych uznając, że pytanie to nie dotyczy podatnika i nie ustosunkował się do jego argumentacji w tej materii. Zatem na tym etapie postępowania nie jest możliwe zastąpienie w powyższym Organu i dokonanie wykładni wskazywanych w treści wniosku o wydanie interpretacji przepisów cytowanej ustawy przez Sąd. Orzekający Sąd nie jest tym samym władny do sformułowania oceny prawnej w zakresie zwolnienia z opodatkowania bądź nie sprzedaży puchu i pierza przez kontrahentów podatnika, gdyż czyniąc to w istocie wydałby interpretację w miejsce powołanego do tego organu, do czego nie ma kompetencji. Dlatego powyżej przytoczonego twierdzenia NSA nie można rozumieć inaczej, jak tylko w kategoriach nałożenia na Sąd I instancji obowiązku wskazania organowi, iż przy ponownym rozpoznaniu sprawy winien wniosek podatnika z dnia 31 sierpnia 2010 r. (data wpływu do Biura Krajowego Informacji Podatkowej) potraktować całościowo i w jednej interpretacji podatkowej (zgodnie z zaleceniem NSA) udzielić odpowiedzi na obydwa zadane przez skarżącą spółkę pytania, a zatem wypowiedzieć się również w kwestii ewentualnego zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług dostawy pierza i puchu przez rolników ryczałtowych w świetle przepisów art. 2 pkt 19 i 20 w zw. z art. 15 oraz art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż rozstrzygnięcie tej okoliczności warunkuje istnienie obowiązku podatkowego spółki w podatku od czynności cywilnoprawnych.

Mając na uwadze uzasadnienie ww. wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego oraz treść art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.), który stanowi, iż „ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia”, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, rozpatrując ponownie wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej z 25 sierpnia 2010 r., stwierdza, że w świetle stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym stanowisko Wnioskodawcy:

*   w części dotyczącej podatku od towarów i usług – jest nieprawidłowe,
*   w części dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych – jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r., pod pojęciem towaru należy rozumieć rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty;

Do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zaklasyfikowania określonych czynności do właściwych grupowań statystycznych obowiązany jest podatnik. Zgodnie z przepisem § 3 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz.U. Nr 207, poz. 1293) dla celów podatku od towarów i usług, do dnia 31 grudnia 2010 r. stosowało się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz.U. Nr 42, poz. 264, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług w brzmieniu obowiązującym do 31 marca 2013 r., działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienie od opodatkowania podatkiem od towarów i usług możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na jej podstawie.

Na mocy art. 41 ust. 2 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r., dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 stawka podatku wynosi 7%.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku dostawę produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej, dokonywaną przez rolnika ryczałtowego oraz świadczenie usług rolniczych przez rolnika ryczałtowego.

Zgodnie z art. 2 pkt 15 ustawy o podatku od towarów i usług, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r., ilekroć w ustawie jest mowa o działalności rolniczej - rozumie się przez to produkcję roślinną i zwierzęcą, w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą, gruntową, szklarniową i pod folią, produkcję roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadowniczą, chów, hodowlę i produkcję materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęcą typu przemysłowego lub fermowego oraz chów i hodowlę ryb i innych organizmów żyjących w wodzie, a także uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin "in vitro", fermową hodowlę i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowlę i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, chów i hodowlę dżdżownic, entomofagów i jedwabników, prowadzenie pasiek oraz chów i hodowlę innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym oraz sprzedaż produktów gospodarki leśnej i łowieckiej, z wyjątkiem drewna okrągłego z drzew tropikalnych (PKWiU 02.01.13) oraz bambusa (PKWiU 02.01.42-00.11), a także świadczenie usług rolniczych.

Jak stanowi art. 2 pkt 19 ustawy o podatku od towarów i usług, ilekroć w ustawie jest mowa o rolniku ryczałtowym - rozumie się przez to rolnika dokonującego dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej lub świadczącego usługi rolnicze, korzystającego ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3, z wyjątkiem rolnika obowiązanego na podstawie odrębnych przepisów do prowadzenia ksiąg rachunkowych.

Zgodnie z art. 2 pkt 20 ustawy o podatku od towarów i usług, ilekroć w ustawie jest mowa o produktach rolnych - rozumie się przez to towary wymienione w załączniku nr 2 do ustawy oraz towary wytworzone z nich przez rolnika ryczałtowego z produktów pochodzących z jego własnej działalności rolniczej przy użyciu środków zwykle używanych w gospodarstwie rolnym, leśnym i rybackim.

W załączniku nr 2 do ustawy o podatku od towarów i usług, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2010 r., wymienione zostały m.in.:


| 13 | tekst15.11.21 | Wełna szarpana 
| 14 | ex 15.11.4 | Odpady zwierzęce, niejadalne (z wyłączeniem utylizacyjnych) - wyłącznie odpady przy hodowli i z gospodarki łowieckiej 
| 15 | ex 15.12.13-00.3 do 15.12.13-00.90 | Mięso i jadalne podroby - wyłącznie mięso z dziczyzny 
| 16 | 15.20.11-90.1, 15.20.11-90.3, | Mięso i filety z ryb słodkowodnych świeże, chłodzone i mrożone 
|  | 15.20.12-30, |  
|  | 15.20.12-70.1, |  
|  | 15.20.12-90.10 |  
| 17 | ex 15.33.30-00.22 | Obierki, liście i strużyny z warzyw - wyłącznie liście i odpady roślin okopowych i warzyw 

Jednocześnie w objaśnieniach do załącznika ustawodawca wskazał, iż symbol PKWiU z oznaczeniem „ex” – dotyczy tylko i wyłącznie danego wyrobu z danego grupowania.

W myśl art. 2 pkt 21 ustawy o podatku od towarów i usług, ilekroć w ustawie jest mowa o usługach rolniczych - rozumie się przez to usługi wymienione w załączniku nr 2 do ustawy.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii zwolnienia od podatku od towarów i usług sprzedaży pierza oraz puchu dokonywanej na rzecz Wnioskodawcy przez rolnika ryczałtowego.

Odnosząc się do powyższych wątpliwości Wnioskodawcy stwierdzić należy, że nabywane przez Wnioskodawcę pierze i puch, sklasyfikowane przez Wnioskodawcę do grupowania PKWiU 15.12.20, nie zostały wymienione w załączniku nr 2 do rozporządzenia w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2010 r., zatem ich dostawa na rzecz Wnioskodawcy nie spełnia definicji dostawy produktów rolnych, o których mowa w art. 2 pkt 20 ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym dostawa pierza i puchu nie może być dokonywana na rzecz Wnioskodawcy przy zastosowaniu zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż nie jest to dostawa produktów rolnych w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Dostawa pierza i puchu na rzecz Wnioskodawcy nie może również korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług jako towar wytworzony przez rolnika ryczałtowego z towaru wymienionego w załączniku nr 2 do ustawy. Pierze i puch uzyskiwane z ptaków nie są bowiem wytwarzane przez rolnika ryczałtowego z produktów pochodzących z jego własnej działalności rolniczej przy użyciu środków zwykle używanych w gospodarstwie rolnym, leśnym i rybackim.

W tej sytuacji, mimo iż Wnioskodawca wskazał w opisie sprawy, że skupuje pierze i puch od rolników ryczałtowych, to stwierdzić należy, iż w zakresie tych transakcji rolnicy dokonujący dostawy pierza i puchu nie mogą działać jako rolnicy ryczałtowi, gdyż przez rolnika ryczałtowego rozumie się rolnika dokonującego dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej, a pierze i puch nie spełniają definicji produktów rolnych w rozumieniu ustawy.

Zgodnie z art. 116 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnik zarejestrowany jako podatnik podatku od towarów i usług czynny nabywający produkty rolne od rolnika ryczałtowego wystawia w dwóch egzemplarzach fakturę dokumentującą nabycie tych produktów. Oryginał faktury jest przekazywany dostawcy.

Jak stanowi art. 116 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług, faktura VAT RR powinna również zawierać oświadczenie dostawcy produktów rolnych w brzmieniu:

„Oświadczam, że jestem rolnikiem ryczałtowym zwolnionym od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług.”

W świetle powyższego stwierdzić należy, iż w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca, czynny podatnik podatku od towarów i usług, nie jest zobowiązany dokumentować tej dostawy poprzez wystawienie faktury VAT-RR, gdyż nie dokonuje nabycia produktów rolnych od rolnika ryczałtowego. Mimo, iż Wnioskodawca wskazał we wniosku, że skupuje pierze i puch od rolników ryczałtowych, należy stwierdzić, że rolnik dla dostawy puchu i pierza nie może być uznany za rolnika ryczałtowego, gdyż nie dokonuje dostawy produktów rolnych w rozumieniu art. 2 pkt 20 ustawy o podatku od towarów i usług.

W tej sytuacji to nie Wnioskodawca, tylko osoba dokonująca dostawy pierza i puchu, od której jest podatnikiem na rzecz Wnioskodawcy powinna udokumentować tę dostawę (jeżeli czynności tych dokonuje w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług).

Zgodnie z § 4 ust. 1 obowiązującego do 31 marca 2011 r. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 212, poz. 1337 ze zm.) zarejestrowani podatnicy jako podatnicy podatku od towarów i usług czynni, posiadający numer identyfikacji podatkowej, wystawiają faktury oznaczone wyrazami "FAKTURA VAT".

Jeżeli zatem dostawca pierza i puchu (określony przez Wnioskodawcę jako rolnik ryczałtowy, lecz dla tej dostawy nie może on być uznany za rolnika ryczałtowego, ponieważ nie dokonuje dostawy produktów rolnych w rozumieniu art. 2 pkt 20 ustawy o podatku od towarów i usług) działa dla tej transakcji jako czynny zarejestrowany podatnik podatku od towarów i usług, to obowiązany jest udokumentować tę dostawę poprzez wystawienie faktury VAT. Jeżeli natomiast dostawca pierza i puchu korzysta przy tej transakcji ze zwolnienia podmiotowego od podatku od towarów i usług na podstawie art. 113 ust. 1 lub 9 ustawy o VAT, to nie jest obowiązany dokumentować tej dostawy fakturą VAT.

Podsumowując stwierdzić należy, iż dokonywana na rzecz Wnioskodawcy dostawa pierza i puchu nie korzysta ze zwolnienia od podatku podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług jako dostawa dokonywana przez rolnika ryczałtowego, tylko albo podlega opodatkowaniu według właściwej stawki podatku od towarów i usług (jeżeli dostawca jest zarejestrowany jako podatnik podatku od towarów i usług czynny), albo podlega opodatkowaniu lecz korzysta ze zwolnienia podmiotowego od podatku od towarów i usług na podstawie art. 113 ust. 1 i ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług (jeżeli dostawca nie jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług czynnym).

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie podatku od towarów i usług należało uznać za nieprawidłowe.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 09 września 2000r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649, z późn. zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ww. ustawy podatkowi temu podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Podstawę opodatkowania przy umowie sprzedaży w myśl ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego (art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy). Zgodnie z art. 6 ust. 2 ww. ustawy wartość rynkową przedmiotu czynności cywilnoprawnych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia dokonania tej czynności, bez odliczania długów i ciężarów.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy od czynności cywilnoprawnych określa stawki podatku, które wynoszą od umowy sprzedaży:

1.  nieruchomości, rzeczy ruchomych, prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym - 2%,
2.  innych praw majątkowych - 1%.

O powstaniu obowiązku uiszczenia podatku od czynności cywilnoprawnej decyduje, w myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, moment dokonania czynności cywilnoprawnej. Na podstawie art. 4 pkt 1 ww. ustawy obowiązek podatkowy przy umowie sprzedaży ciąży na kupującym.

W związku z powyższym, czynność cywilnoprawna sprzedaży rzeczy lub praw majątkowych podlega generalnie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Niezależnie od powyższego, w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy, tj. m.in. umowa sprzedaży jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Zgodnie z art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, w brzmieniu obowiązującym od dnia 22 kwietnia 2010 r., wprowadzonym ustawą z dnia 22 stycznia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. Nr 44, poz. 251), nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

1.  opodatkowana podatkiem od towarów i usług,
2.  zwolniona z podatku od towarów i usług, z wyjątkiem:
    *   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
    *   umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

W myśl art. 2 pkt 4 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 21 kwietnia 2010 r., nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

1.  opodatkowana podatkiem od towarów i usług,
2.  zwolniona z podatku od towarów i usług, z wyjątkiem:
    *   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
    *   umowy spółki i jej zmiany,
    *   umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Z treści art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, zarówno w starym jak i nowym brzmieniu, wynika jednak, iż o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają generalnie status podatnika podatku od towarów i usług lecz wyłącznie fakt, że jedna ze stron z tytułu dokonania tej konkretnej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub jest z tego podatku zwolniona (za wyjątkiem sytuacji w ustawie szczegółowo wymienionych). Wyłączenie danej czynności cywilnoprawnej z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych ma więc miejsce tylko w przypadku, gdy z tytułu dokonania tej właśnie czynności, jedna ze stron jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że Wnioskodawca skupuje pierze i puch od rolników ryczałtowych. Zdaniem Wnioskodawcy nie ma on obowiązku odprowadzenia podatku od czynności cywilnoprawnych, stosownie do uregulowań zawartych w art. 2 pkt 4 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, ponieważ sprzedaż pierza i puchu dokonywana przez rolnika ryczałtowego zwolniona jest z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W związku z tym należy podkreślić, iż jakkolwiek zapytanie Wnioskodawcy zawarte w pkt 2 dotyczy opodatkowania umowy sprzedaży pierza i puchu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymagała kwestia czy powyższa transakcja – dokonana pomiędzy wskazanymi we wniosku Stronami – podlegała regulacjom ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Objęcie tej czynności podatkiem od towarów i usług może bowiem skutkować wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Jak stwierdzono powyżej, przedmiotowa sprzedaż pierza i puchu podlega regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług. Dostawa pierza i puchu albo będzie podlegać opodatkowaniu według właściwej stawki podatku od towarów i usług (jeżeli dostawca jest zarejestrowany jako podatnik podatku od towarów i usług czynny), albo podlega opodatkowaniu lecz korzysta ze zwolnienia podmiotowego od podatku od towarów i usług na podstawie art. 113 ust. 1 i ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług (jeżeli dostawca nie jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług czynnym). A zatem na mocy art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych umowa sprzedaży pierza i puchu nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Tym samym Wnioskodawca nie ma obowiązku odprowadzenia podatku od czynności cywilnoprawnych.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

W odniesieniu do powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji organu podatkowego należy stwierdzić, że interpretacja ta została wydana w indywidualnej sprawie i nie jest wiążąca dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.