Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/415-104/13/MU
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-04-26
Teza: Sprzedaż lokalu mieszkalnego.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; spadek; spadek-dział spadku; sprzedaż; spłata
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 23 stycznia 2013 r. (data wpływu 28 stycznia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sprzedaży lokalu mieszkalnego - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 stycznia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sprzedaży lokalu mieszkalnego.

We wniosku tym przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca wraz z bratem nabył spadek, po zmarłych rodzicach - ojciec zmarł w 2006 r., a matka w 2011 r. Przedmiotem spadku był lokal mieszkalny. W roku 2011 r. po przeprowadzonym postępowaniu o dział spadku Wnioskodawca stał się jedynym właścicielem przedmiotowego mieszkania. Jednocześnie postanowieniem sądu Wnioskodawca został zobowiązany do dokonania, do dnia 26 stycznia 2013 r. (7 miesięcy od daty uprawomocnienia się wyroku) spłaty na rzecz brata w wysokości 63.554,83 zł. Mieszkanie wyceniono na kwotę 130.000 zł. We wrześniu 2012 r. Wnioskodawca dokonał sprzedaży ww. mieszkania. Ponieważ nie minęło 5 lat od nabycia tego mieszkania powstał obowiązek zapłaty podatku dochodowego w wysokości 19%. Do chwili obecnej Wnioskodawca nie spłacił brata, ale planuje to uczynić w dniu 25 stycznia 2013 r. w kwocie zgodnej z postanowieniem sądu tj. w kwocie 63.554,83 zł. Wnioskodawca nadmienia, iż ze sprzedaży mieszkania w 2012 r. Jego przychód wyniósł 130.000 zł, ale zostanie pomniejszony o kwotę spłaty dokonaną w 2013 r. na rzecz brata.

Wobec powyższego zadano następujące pytania:

1.  Czy kwota spłaty na rzecz brata może zostać zakwalifikowana jako koszt uzyskania przychodu za rok 2012 i wykazana w PIT-39?
2.  Jak należy rozumieć przychód uzyskany ze sprzedaży, jako całą kwotę tj. 130.000 zł czy kwotę pozostałą po spłacie brata tj. 66.445,17?
3.  Czy można do kosztów uzyskania przychodu ze sprzedaży mieszkania zaliczyć kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn oraz PCC w związku ze spłatą w 2013 r. (PCC zapłacony w 2012 r.)?
4.  Czy dochód uzyskany ze sprzedaży mieszkania w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w drodze spadku po zmarłym w 2006 r. ojcu korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym?

Zdaniem Wnioskodawcy, kwota spłaty brata może zostać zakwalifikowana jako koszt uzyskania przychodu za rok 2012. Wnioskodawca uważa, że jako wykładnię można przyjąć datę postanowienia sądu – dział spadku dotyczący spłaty brata (26 czerwca 2012 r. – 7 miesięcy) jako datę osiągniętych kosztów uzyskania przychodu z tytułu zbycia mieszkania bez względu, kiedy nastąpiło fizyczne przekazanie należności. W ocenie Wnioskodawcy faktycznym przychodem ze sprzedaży mieszkania jest kwota, która pozostanie po spłacie brata tj. 66.445,17 zł. W związku z tym, Jego zdaniem, podatek do zapłaty powinien być obliczony po ujęciu spłaty brata jako kosztu uzyskania przychodu i tak wykazany w PIT-39. Wnioskodawca uważa, że do kosztów uzyskania przychodu ze sprzedaży mieszkania może zaliczyć zapłacone, do urzędu skarbowego, kwoty ww. podatków. Zdaniem Wnioskodawcy dochód uzyskany ze sprzedaży mieszkania w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w drodze spadku po zmarłym w 2006 r. ojcu korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym, gdyż podatek ulega już przedawnieniu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje więc generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości i ww. praw majątkowych przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem dla określenia skutków podatkowych takiej transakcji istotne jest ustalenie daty nabycia nieruchomości lub praw.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w 2006 r. zmarł ojciec, a w 2011 r. matka Wnioskodawcy. Spadek po zmarłych rodzicach nabył Wnioskodawca wraz z bratem. Po przeprowadzonym w 2011 r. postępowaniu o dział spadku Wnioskodawca nabył na wyłączną własność lokal mieszkalny, z obowiązkiem spłaty brata, w terminie 7 miesięcy od daty uprawomocnienia się wyroku tj. do dnia 26 stycznia 2013 r.

W związku z tym wskazać należy, iż zgodnie z art. 922 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16 poz. 93 ze zm.) spadek to prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów ww. ustawy. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego).

Stosownie zaś do art. 1035 Kodeksu cywilnego, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych z zachowaniem przepisów niniejszego tytułu. Do momentu działu spadku spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku. Wskutek działu spadku poszczególni spadkobiercy stają się podmiotami wyłącznie uprawnionymi względem przyznanych im praw majątkowych, stanowiących do tego momentu przedmiot wspólności. Nie zmienia to faktu, iż dział spadku jest zawsze konsekwencją wcześniejszego nabycia spadku.

Za datę nabycia nieruchomości, w przypadku gdy była ona przedmiotem działu spadku, uważa się datę, w której dokonano przeniesienia własności nieruchomości na nowego właściciela. Jeżeli w wyniku działu spadku udział w niej się zwiększa, tj. przekracza udział nabyty uprzednio w spadku, to data działu spadku będzie również datą nabycia tej części nieruchomości, o którą zwiększył się udział w niej po dokonaniu działu spadku. Stąd wszelkie przypadki gdy udział danej osoby ulega powiększeniu, traktowany być musi w kategorii nabycia, gdyż w ten sposób ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (nieruchomością), jak też stan jej majątku osobistego.

Odnosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że nabycie ww. lokalu mieszkalnego nastąpiło w 2006 r. w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w spadku po ojcu oraz w 2011 r. w części odpowiadającej udziałom nabytym w drodze spadku po matce oraz działu spadku w wyniku którego Wnioskodawca stał się wyłącznym właścicielem całego lokalu mieszkalnego.

Wobec powyższego stwierdzić należy, iż uzyskany przez Wnioskodawcę przychód ze sprzedaży lokalu mieszkalnego, w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w drodze spadku po ojcu, nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Sprzedaż została bowiem dokonana po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie udziału w tym lokalu. W konsekwencji nie stanowi źródła przychodu w rozumieniu ww. przepisów.

Natomiast, sprzedaż lokalu mieszkalnego w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w drodze spadku po matce oraz na skutek dokonanego działu spadku, nastąpiła przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, w związku z tym stanowi ona źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie natomiast do art. 30e ust. 1 ww. ustawy od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19 % podstawy obliczenia podatku.

Podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw (art. 30e ust. 2 ww. ustawy).

W myśl art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Zgodnie z art. 19 ust. 3 ww. ustawy wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia. Natomiast jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający (art. 19 ust. 4 ustawy).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe (potoczne) rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością).

Można do takich kosztów zaliczyć m. in. związane ze zbyciem koszty wyceny przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, koszty i opłaty sądowe. Koszty nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód.

Stosownie natomiast do przepisu art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn (art. 22 ust. 6d ww. ustawy).

W myśl art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Koszty nabycia lub koszty wytworzenia, o których mowa w ust. 6c, są corocznie podwyższane, począwszy od roku następującego po roku, w którym nastąpiło nabycie lub wytworzenie zbywanych rzeczy lub praw majątkowych, do roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym nastąpiło ich zbycie, w stopniu odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów roku podatkowego w stosunku do tego samego okresu roku ubiegłego, ogłaszanemu przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej "Monitor Polski" (art. 22 ust. 6f).

Przepis art. 22 ust. 6c ww. ustawy w sposób jednoznaczny stanowi jakie wydatki mogą być uznane za koszt uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych. Kosztem tym bezspornie jest kwota wydatkowana na nabycie nieruchomości.

Wobec powyższego, w przypadku odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w drodze dokonanego działu spadku, kosztem uzyskania przychodu może być m. in. udokumentowana kwota faktycznej spłaty na rzecz brata oraz związana z dokonanym działem spadku kwota zapłaconego podatku od czynności cywilnoprawnych, ponieważ mieszczą się one w kategorii kosztów nabycia, o których mowa w ww. art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem kwota spłaty na rzecz brata jak również kwota zapłaconego przez Wnioskodawcę podatku od czynności cywilnoprawnych mogą stanowić koszty nabycia zbywanego lokalu mieszkalnego, o które Wnioskodawca może pomniejszyć uzyskany ze sprzedaży przychód.

Aby jednak spłatę móc odliczyć od przychodów ze sprzedaży spłata ta – wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy - musi być udokumentowana, czyli wydatek ma być faktycznie poniesiony. Nie istotnie jest bowiem, jaki termin spłaty został określony w postanowieniu sądu, bowiem nie można uznać za koszt uzyskania przychodu wydatku nie poniesionego. Jeśli zatem, Wnioskodawca spłaty dokona przed złożeniem zeznania PIT-39, w którym rozliczyć należy przychód z odpłatnego zbycia, to ów wydatek na spłatę będzie mógł zostać wykazany w tym zeznaniu.

Natomiast definicję kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw nabytych nieodpłatnie ustawodawca w cyt. wyżej art. 22 ust. 6d ww. ustawy precyzuje poprzez bezpośrednie wskazanie, iż koszty takie stanowią udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwota zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Zatem, przychód uzyskany z tytułu odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2011 r. w drodze spadku może zostać pomniejszony o kwotę podatku od spadku i darowizn, o ile taki wystąpił, jednakże zapłaconego wyłącznie z tytułu dziedziczenia po zmarłej matce oraz przypadającego proporcjonalnie na sprzedany lokal.

Zgodnie z treścią art. 30e ust. 4 ww. ustawy po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 cytowanej ustawy).

Reasumując należy stwierdzić, iż nie można zgodzić się z twierdzeniem Wnioskodawcy, że przychód uzyskany przez Niego ze sprzedaży lokalu mieszkalnego, w wysokości odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2006 r. tj. w drodze spadku po ojcu korzysta ze zwolnienia, gdyż jak wykazano powyżej, nie podlega on w ogóle opodatkowaniu podatkiem dochodowym, ponieważ zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym, zbycie przez Wnioskodawcę tego udziału nastąpiło po upływie 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie.

Ponieważ sprzedaż lokalu mieszkalnego, w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w spadku po ojcu nie stanowi źródła przychodu, w związku z tym, tylko przychód uzyskany przez Wnioskodawcę z tytułu odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego, w części odpowiadającej udziałom nabytym w 2011r. tj. w spadku po zmarłej matce oraz w wyniku działu spadku, określony zgodnie z art. 19, a nie jak Wnioskodawca twierdzi cały uzyskany przychód – może zostać pomniejszony o koszty uzyskania przychodów tj. faktyczną, udokumentowaną spłatę na rzecz brata, o ile zostanie dokonana przed terminem do złożenia zeznania PIT-39, w którym rozliczyć należy przychód z odpłatnego zbycia ww. lokalu mieszkalnego, kwotę zapłaconego podatku od czynności cywilnoprawnych oraz podatku od spadku i darowizn.

Ponadto przychodem ze sprzedaży mieszkania nie jest kwota, która pozostanie Wnioskodawcy po spłacie brata, ponieważ jak wynika z art. 19 ww. ustawy, definiującego pojęcie przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości, przychodem podlegającym opodatkowaniu jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, przypadająca na udziały nabyte w 2011 r. pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.