Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-347/12-2/SM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-04-26
Teza: prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur potwierdzających nabycie usług gastronomicznych
Słowa kluczowe: catering; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; odliczenia-prawo do odliczenia; usługi-usługi gastronomiczne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88a (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 26.03.2012 r. (data wpływu 27.03.2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia usług cateringowych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27.03.2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia usług cateringowych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Międzynarodowa grupa kapitałowa D. zajmuje się profesjonalnie świadczeniem usług związanych z obsługą imprez, pokazów, wystaw i innych wydarzeń rozrywkowych i rozrywkowo-kulturalnych. Usługi te są świadczone na zlecenie organizatorów tych wydarzeń. D. I., spółka z siedzibą w Wielkiej Brytanii, nie będąca zarejestrowanym podatnikiem VAT w Polsce, na podstawie stosownej umowy, będzie świadczyć na rzecz U. usługi związane z obsługą organizowanego w Polsce turnieju Mistrzostw Europy w Piłce Nożnej EURO 2012.

W celu efektywnego wykonania usługi na rzecz U., D. I. planuje skorzystać z podwykonawcy - D. H. D. H. jest członkiem międzynarodowej grupy kapitałowej D. Spółka posiada siedzibę oraz jest zarejestrowanym podatnikiem VAT w Polsce. W ramach umowy pomiędzy D. I. a D. H., Spółka będzie świadczyła kompleksową usługę związaną z opracowaniem, zorganizowaniem oraz obsługą obszarów dla gości (z ang. guest areas), w którym widzowie meczów piłkarskich będą mogli spędzić czas przed i po meczu piłkarskim, a czasem również w przerwie takiego meczu, korzystając z usług dostępnych w danym obszarze dla gości. W skład usługi udostępnianej gościom będą wchodziły m.in. usługi związane z dostarczaniem i serwowaniem gotowych posiłków (catering).

Świadcząc usługi na rzecz D. I., Spółka planuje korzystać z usług podwykonawców lokalnych. W szczególności Spółka planuje nabywać od lokalnych dostawców usługi cateringowe \[tj. usługi sklasyfikowane przez Urząd Statystyczny w Łodzi do grupowania 56.21.1 „Usługi przygotowania i dostarczenia żywności dla odbiorców zewnętrznych (katering)” według PKWiU z 2008 r.\].

W świetle powyższego, Spółka pragnie potwierdzić, że w związku z nabyciem usług cateringowych od podwykonawców, Spółka będzie uprawniona do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących nabycie usług cateringowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy, mając na uwadze przedstawione okoliczności stanu faktycznego, Spółce będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem usług cateringowych od podwykonawców?

Zdaniem Wnioskodawcy:

W ocenie Spółki, mając na uwadze przedstawione okoliczności stanu faktycznego, Spółce będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem usług cateringowych od podwykonawców.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Na wstępie należy podkreślić, że aby Spółce przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem usług cateringowych od podwykonawców, konieczne jest:

*   spełnienie przesłanki pozytywnej, wynikającej z art. 86 ust. 1 lub ust. 8 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177,poz. 1054 z późn. zm.), dalej jako: „Ustawa o VAT”, tj. wykorzystanie nabywanych usług cateringowych do wykonywania przez Spółkę czynności opodatkowanych VAT (art. 86 ust. 1) lub wykorzystanie nabywanych usług cateringowych do świadczenia usług poza terytorium kraju, jeżeli podatek mógłby być odliczony, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju (i podatnik posiadał dokumenty to potwierdzające - art. 86 ust. 8 pkt 1); jak również
*   niewystąpienie którejkolwiek z przesłanek negatywnych, wymienionych w art. 88 ustawy o VAT; w tym konkretnym przypadku chodzi o przesłankę wskazaną w art. 88 ust. 1 pkt 4 Ustawy o VAT, tj. brak możliwości obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego w odniesieniu do usług noclegowych i gastronomicznych.

Zgodnie z brzmieniem art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, co do zasady, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z kolei art. 86 ust. 8 Ustawy o VAT stanowi m.in., że podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadku, gdy nabyte towary bądź usługi dotyczą świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, a kwoty podatku naliczonego mogłyby zostać odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju. W takiej sytuacji podatnik powinien posiadać dokumenty, z których wynika związek podatku odliczonego z tymi czynnościami.

W opisanym zdarzeniu przyszłym, w istocie nabywane od lokalnych podwykonawców przez D. H. usługi cateringowe, będą wprost wykorzystywane do wykonywania przez Spółkę czynności dających prawo do odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 lub ust. 8, tj. świadczenia za wynagrodzeniem usługi na rzecz D. I.. Tym samym, mając na uwadze powyższe, w ocenie Spółki, w opisywanym zdarzeniu przyszłym spełniona jest przesłanka pozytywna dla możliwości obniżenia przez D. H. kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, tj. przesłanka, o której mowa w art. 86 Ustawy o VAT.

Warunkiem do skorzystania z prawa do odliczenia podatku VAT jest nie tylko spełnienie ww. przesłanki pozytywnej, ale również niezaistnienie którejkolwiek przesłanki negatywnej, określonej w art. 88 ustawy o VAT. W tym kontekście, Spółka pragnie podkreślić, że jej zdaniem nie dojdzie do ziszczenia się przesłanki określonej w art. 88 ust. 1 pkt 4 Ustawy o VAT. Przepis ten stanowi, że „obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika usług noclegowych i gastronomicznych, z wyjątkiem nabycia gotowych posiłków przeznaczonych dla pasażerów przez podatników świadczących usługi przewozu osób.”

Biorąc pod uwagę powyższe, kluczowe dla ustalenia prawa Spółki do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących nabycie usług cateringowych jest to, czy nabywane przez Spółkę usługi cateringowe mieszczą się w pojęciu usług gastronomicznych, o których mowa w art. 88 ust. 1 pkt 4 Ustawy o VAT.

Zdaniem Spółki, nabywane przez nią usługi cateringowe nie będą mieściły się w pojęciu „usług gastronomicznych”. Poniżej Spółka przedstawia argumentację na poparcie stanowiska w zakresie odrębnego znaczenia pojęć „usługi cateringowe” oraz „usługi gastronomiczne” dla potrzeb VAT.

a) Odwołanie do klasyfikacji PKWiU

Ustawa o VAT nie zawiera definicji legalnych pojęć „usługi gastronomiczne” oraz „usługi cateringowe”. Niemniej jednak, w ocenie Spółki, najbardziej miarodajne jest odwołanie się w tym zakresie do PKWiU. W świetle obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 5a Ustawy o VAT, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5 Ustawy o VAT, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

W art. 88 ust. 1 pkt 4 Ustawy o VAT brak jest bezpośredniej referencji do PKWiU. Niemniej jednak, w celu zapewnienia spójności i integralności przepisów ustawy o VAT, również w odniesieniu do przepisów obowiązujących przed 1 stycznia 2011 r. (dopuszczalność odliczenia VAT naliczonego w związku z nabyciem usług cateringowych z jednoczesnym zakazem odliczenia w odniesieniu do usług gastronomicznych), w ocenie Spółki, w celu identyfikacji usług cateringowych oraz usług gastronomicznych wskazane jest odwołanie się w tym zakresie do przepisów PKWiU (Takie podejście pozostaje w zgodzie z tzw. klauzulą stałości (tzw. klauzula „stand still”), która w tym konkretnym przypadku sprowadza się do ustanowienia zakazu dalszego ograniczania prawa do odliczenia VAT naliczonego w porównaniu z sytuacją (stanem prawnym), która obowiązywała w dniu przystąpienia Polski do struktur Unii Europejskiej. Przed 1 stycznia 2011 r. art. 8 ustawy o VAT wskazywał, że usługi wymienione w klasyfikacjach statystycznych są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki. Tym samym, usługi gastronomiczne, o których była mowa w art. 88 ust. 1 pkt 4, były odrębną, niezależną kategorią od usług cateringowych, a elementem decydującym o takim rozgraniczeniu była struktura PKWiU, która to klasyfikacja rozróżniała te dwa rodzaje usług. W konsekwencji podatnicy mogli korzystać z prawa obniżenia podatku należnego o kwoty podatku naliczonego w związku z nabyciem usług cateringowych, nie mogli natomiast korzystać z prawa do odliczenia w przypadku usług gastronomicznych).

Do Działu 56 PKWiU z 2008 r. powinny być klasyfikowane „usługi związane z wyżywieniem”. Dział 56 PKWiU dzieli się na dwie grupy (tzw. trzycyfrowe grupowania PKWiU), tj. (i) „usługi restauracji i pozostałych placówek gastronomicznych” \[grupa 56.1 PKWiU\] oraz (ii) „usługi przygotowywania żywności dla odbiorców zewnętrznych (catering) i pozostałe usługi gastronomiczne” \[grupa 56.2 PKWiU\]. W dalszej kolejności grupa 56.2 PKWiU dzieli się na dwie klasy (tzw. czterocyfrowe grupowania PKWiU), tj. na (i) „usługi przygotowywania żywności dla odbiorców zewnętrznych (katering)” \[klasa 56.21 PKWiU\] oraz (ii) „pozostałe usługi gastronomiczne” \[klasa 56.29 PKWiU\].

Przedstawiona powyżej struktura PKWiU w sposób jednoznaczny przesądza, że usługi cateringowe (klasa 56.21 PKWiU) stanowią odrębną, autonomiczną kategorię usług zarówno od usług restauracji i pozostałych placówek gastronomicznych (grupa 56.1 PKWiU), jak również od pozostałych usług gastronomicznych (klasa 56.29 PKWiU). Na marginesie, taką odrębną kategorię stanowią też usługi przygotowywania i podawania napojów (klasa 56.3 PKWiU).

Traktowanie usług cateringowych jako odrębnej kategorii statystycznej od usług gastronomicznych jest oczywiste również ze względu na tytuł Działu 56 PKWiU, tj. „usługi związane z wyżywieniem”. Tytuł ten oznacza, że w ramach kategorii usług związanych z wyżywieniem funkcjonują różne rodzaje usług, nie tylko gastronomiczne, ale również usługi cateringowe (czy też usługi związane z przygotowaniem i podawaniem napojów). Gdyby natomiast uznać usługi cateringowe za odmianę usług gastronomicznych, nieuzasadnione byłoby z punktu widzenia logiki struktury grupowań PKWiU, zatytułowanie Działu 56 „usługi związane z wyżywieniem”, bowiem Dział ten mógłby nosić tytuł „usługi gastronomiczne”.

Przekładając powyższe rozważania na przypadek Spółki, wskazać należy, że nabywane od podwykonawców usługi cateringowe stanowić będą odrębną kategorię usług od usług gastronomicznych. Tymczasem, art. 88 ust. 1 pkt 4 Ustawy o VAT, wskazujący sytuację, w której podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego, odnosi się wyłącznie do usług gastronomicznych, które są tylko jednym z rodzajów usług związanych z wyżywieniem (Dział 56 PKWiU). Gdyby zatem celem ustawodawcy było uniemożliwienie dokonywania odliczenia podatku VAT zarówno od usług gastronomicznych, jak i cateringowych, to w art. 88 ust. 1 pkt 4 Ustawy o VAT powinno się znaleźć wyraźne odesłanie do usług związanych z wyżywieniem.

Biorąc pod uwagę obecne brzmienie art. 88 ust. 1 pkt 4 Ustawy o VAT, należy uznać, że ustawodawca celowo wskazał na usługi gastronomiczne (a więc tylko jeden z trzech głównych rodzajów usług mieszczących się w grupowaniu 56 PKWiU z 2008 r.), jako te, do których odnosi się ograniczenie w prawie do odliczenia podatku VAT naliczonego.

Takie podejście do rozgraniczenia usług cateringowych i gastronomicznych, jak również przyporządkowania innych skutków podatkowych, związanych z ich nabyciem (prawo do odliczenia VAT naliczonego w przypadku usług cateringowych i brak takiego prawa w przypadku usług gastronomicznych) potwierdza dotychczasowa praktyka polskich organów podatkowych (np. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu nr ILPP2/443-772/11-2/MR z dnia 4 sierpnia 2011 r., interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach nr IBPP3/443-574/11/KO z dnia 4 sierpnia 2011 r.).

b) Definicja legalna usług gastronomicznych oraz cateringowych

Jak było wspomniane powyżej, Ustawa o VAT nie zawiera definicji legalnych „usług gastronomicznych”, ani „usług cateringowych”. Definicje takie natomiast zostały zawarte przez prawodawcę wspólnotowego w Rozporządzeniu Wykonawczym Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającym środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: „Rozporządzenie wykonawcze”). Przepisy te obowiązują bezpośrednio w Polskim porządku prawnym.

Art. 6 ust. 1 Rozporządzenia wykonawczego stanowi, że „usługi restauracyjne i cateringowe oznaczają usługi polegające na dostarczaniu gotowej lub niegotowej żywności lub napojów albo żywności i napojów, przeznaczonych do spożycia przez ludzi, wraz z odpowiednimi usługami wspomagającymi pozwalającymi na ich natychmiastowe spożycie. Dostarczanie żywności lub napojów lub żywności i napojów stanowi jedynie element większej całości, w której muszą przeważać usługi. Usługi restauracyjne polegają na świadczeniu takich usług w lokalu należącym do usługodawcy, podczas gdy usługi cateringowe polegają na świadczeniu takich usług poza lokalem usługodawcy”.

Nie wchodząc w szczegóły związane z definicjami pojęć „usługi restauracyjne” (w ocenie Spółki chodzi tutaj o usługi gastronomiczne świadczone w lokalu) oraz „usługi cateringowe” stanowią dwie odrębne kategorie usług dla celów VAT.

Tym samym nie jest uprawnione twierdzenie, że ograniczenie prawa do odliczenia VAT naliczonego związanego z nabyciem usług gastronomicznych (art. 88 ust. 1 pkt 4 Ustawy o VAT) dotyczy również nabywanych usług cateringowych, które stanowią przecież odrębny typ usług.

c) Definicja słownikowa usług gastronomicznych oraz cateringowych

Zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego (http://sjp.pwn.pl/szukaj/gastronomia) poprzez gastronomię rozumie się działalność produkcyjno-usługową obejmującą prowadzenie restauracji, barów, stołówek itp. Natomiast katering (catering) - zgodnie ze Słownikiem wyrazów obcych i zwrotów obcojęzycznych Władysława Kopalińskiego (słownik online -http://www.slownik-online.pl/kopalinski/16450B93853B3147C125658600071B3F.php) - to zaopatrzenie w żywność, zwłaszcza pasażerów i załogi samolotu.

Czynnikiem, który pomaga ocenić, z którą z ww. usług mamy do czynienia, jest miejsce podania żywności. W przypadku usługi gastronomicznej posiłek podawany jest w miejscu, które zostało w tym celu przygotowane i charakteryzuje się pewnym elementem stałości. Ponadto jest to miejsce, w którym posiłki i dania są na bieżąco przygotowywane na życzenie klienta. Natomiast w przypadku usług cateringowych zazwyczaj posiłki są dostarczane w inne miejsce niż to, w którym je przygotowano (w miejscu, w którym posiłki są podawane następują jedynie czynności związane z ich podgrzaniem, wyłożeniem do odpowiednich naczyń, przyozdobieniem itd.).

Ponadto, usługi gastronomiczne charakteryzują się również występowaniem tzw. serwisu „a la carte”, gdzie klient restauracji lub innej placówki gastronomicznej może dokonać wyboru posiłku/dania z menu (zazwyczaj duża różnorodność i szeroki asortyment potraw i napojów). Posiłek ten jest następnie przygotowywany w danej lokalizacji i podawany klientowi według życzenia. W przypadku usług cateringowych wybór ten jest ograniczony do kilku uprzednio przygotowanych potraw.

Również odniesienie się posiłkowo do definicji słownikowych obydwu omawianych pojęć prowadzi do wniosku, że usługi gastronomiczne oraz usługi cateringowe są to dwa niezależne od siebie typy usług. W konsekwencji, analizując ograniczenie prawa do odliczenia VAT naliczonego w związku z nabyciem usług gastronomicznych (art. 88 ust. 1 pkt 4 Ustawy o VAT), stwierdzić należy, że ograniczenie to nie dotyczy usług cateringowych, które stanowią odrębną kategorię usług.

d) Podsumowanie argumentacji przedstawionej w punktach a)-c)

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwoty podatku naliczonego stanowi fundamentalne prawo podatnika, będąc jednocześnie elementem konstrukcyjnym podatku VAT. Poprzez prawo to realizuje się pośredni, neutralny oraz konsumpcyjny charakter podatku VAT, gdzie ciężar ekonomiczny podatku powinien ponieść konsument.

W związku z powyższym wszystkie ograniczenia w stosowaniu prawa do odliczenia VAT naliczonego powinny być interpretowane w sposób ścisły, przy wyraźnym zakazie stosowania wykładni rozszerzającej (łac. exceptiones non sunt extendae).

Mając na uwadze powyższe, skoro:

*   usługi gastronomiczne oraz cateringowe stanowią dwa odrębne typy usług w rozumieniu PKWiU \[pkt a)\], Rozporządzenia wykonawczego \[pkt b)\], słownika języka polskiego \[pkt c)\], a
*   ograniczenie w prawie do odliczenia VAT naliczonego dotyczy wyłącznie usług gastronomicznych (art. 88 ust. 1 pkt 4 Ustawy o VAT),

\- oznacza to, że ograniczenie w prawie do odliczenia nie dotyczy usług cateringowych.

Podsumowanie

Mając na uwadze powyższą argumentację, zdaniem Spółki, nabywane przez nią usługi cateringowe będą uprawniały do skorzystania przez nią z prawa do odliczenia VAT naliczonego w związku z nabyciem tych usług. Przede wszystkim, w opisanym zdarzeniu przyszłym, spełniona będzie przesłanka z art. 86 Ustawy o VAT, tj. usługi cateringowe nabywane przez D. H będą wykorzystywane do wykonywania czynności dających prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego. Ponadto, nie znajdzie w tym przypadku zastosowania ograniczenie w prawie do odliczenia VAT naliczonego, o którym mowa w art. 88 ust. 1 pkt 4 Ustawy o VAT, bowiem ograniczenie to dotyczy usług gastronomicznych, a nie cateringowych, a te dwa rodzaje usług powinny być traktowane autonomicznie dla potrzeb tej regulacji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.