Interpretacja indywidualna
Sygnatura: S-ILPP1/4512-1-201/16/19-S/MC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-11-20
Teza: Opodatkowanie czynności wniesienia do spółki jawnej, z majątku osobistego Wnioskodawcy, wkładu niepieniężnego w postaci posiadanego udziału w prawach ochronnych do znaku towarowego
Słowa kluczowe: aport; podatnik; znak-znak towarowy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) oraz art. 223 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 24 stycznia 2017 r., sygn. akt I SA/Wr 1073/16 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 23 sierpnia 2019 r.) oraz Naczelnego Sadu Administracyjnego w Warszawie z dnia 14 czerwca 2019 r., sygn. akt I FSK 811/17 (data wpływu 22 lipca 2019 r.) stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 22 marca 2016 r. (data wpływu 23 marca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wniesienia do spółki jawnej, z majątku osobistego Wnioskodawcy, wkładu niepieniężnego w postaci posiadanego udziału w prawach ochronnych do znaku towarowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 marca 2016 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wniesienia do spółki jawnej, z majątku osobistego Wnioskodawcy, wkładu niepieniężnego w postaci posiadanego udziału w prawach ochronnych do znaku towarowego.

Dotychczasowy przebieg postępowania

W dniu 18 maja 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów wydał dla Wnioskodawcy indywidualną interpretację nr ILPP1/4512-1-201/16-2/UG, w której uznał za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawcy, że wniesienie do spółki jawnej z majątku osobistego wkładu niepieniężnego w postaci posiadanego udziału w prawach ochronnych do znaku towarowego, nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wnioskodawca na interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 18 maja 2016 r. nr ILPP1/4512-1-201/16-2/UG wniósł pismem z dnia 25 maja 2016 r. wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

W odpowiedzi na powyższe wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów pismem z dnia 29 czerwca 2016 r. nr ILPP1/4512-2-33/16-3/HMW stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Wnioskodawca na interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 18 maja 2016 r., nr ILPP1/4512-1-201/16-2/UG złożył skargę z dnia 18 lipca 2016 r. (data wpływu 26 lipca 2016 r.).

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wyrokiem z dnia 24 stycznia 2017 r., sygn. akt I SA/Wr 1073/16 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną z dnia 18 maja 2016 r., nr ILPP1/4512-1-201/16-2/UG.

Od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 24 stycznia 2017 r., sygn. akt I SA/Wr 1073/16, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej złożył skargę kasacyjną z dnia 31 marca 2017 r. nr 0110-KWR2.4022.11.2017.2.KD do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Wyrokiem z dnia 14 czerwca 2019 r., sygn. akt I FSK 811/17 Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę kasacyjną.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego, wniosek Strony w zakresie opodatkowania czynności wniesienia do spółki jawnej, z majątku osobistego Wnioskodawcy, wkładu niepieniężnego w postaci posiadanego udziału w prawach ochronnych do znaku towarowego, wymaga ponownego rozpatrzenia przez tut. Organ.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca zamierza założyć spółkę jawną wraz z inną osobą fizyczną. Wnioskodawca, jak i przyszły wspólnik spółki jawnej, otrzymali tytułem darowizny od rodziców do majątku osobistego prawa do znaku słowno-graficznego (dalej: znak). Na skutek ww. darowizny Wnioskodawca i przyszły wspólnik spółki jawnej, stali się współwłaścicielami praw do znaku w równych częściach (50/50). Znak zostanie wyceniony według wartości rynkowej na dzień darowizny. Znak stanowi majątek prywatny Wnioskodawcy, Zainteresowany nie czerpał dotychczas korzyści majątkowych ze znaku towarowego. Znak zostanie objęty prawem ochronnym.

Wnioskodawca planuje wnieść tytułem wkładu niepieniężnego (aport) prawa ochronne do zarejestrowanego znaku, do spółki jawnej. Znak będzie wykorzystywany przez spółkę jawną do celów prowadzonej przez nią pozarolniczej działalności gospodarczej, w szczególności stanowić będzie przedmiot umowy licencyjnej z podmiotami gospodarczymi. Wspólnicy spółki jawnej – Wnioskodawca oraz przyszły wspólnik – posiadać będą udziały w równych częściach, po połowie (50/50). Ponadto Wnioskodawca wskazuje, że nie jest on podatnikiem podatku VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym wniesienie do spółki jawnej, z majątku osobistego Wnioskodawcy, wkładu niepieniężnego w postaci posiadanego udziału w prawach ochronnych do znaku towarowego, jest czynnością podlegającą VAT?

**Zdaniem Wnioskodawcy**, wniesienie do spółki jawnej, z majątku osobistego Wnioskodawcy, wkładu niepieniężnego w postaci posiadanego udziału w prawach ochronnych do znaku towarowego, nie stanowi czynności podlegającej VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (w skrócie ustawy o VAT), opodatkowaniu podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i świadczenie usług. Z całą pewnością wniesienie do spółki jawnej wkładu niepieniężnego nie jest czynnością nieodpłatną, w zamian bowiem za ten wkład wspólnik spółki uzyskuje udział w zyskach spółki ustalony według wniesionego wkładu. Niemniej jednak, art. 15 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W świetle zaś ust. 2 art. 15 tej ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z momentem wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki jawnej znaku stanowiącego składnik majątku osobistego dochodzi do jego zbycia na rzez spółki. Na gruncie jednak przywołanego art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, czynność ta nie będzie wykonywana w ramach działalności gospodarczej, bowiem w tym zakresie Wnioskodawca nie występuje w charakterze producenta, handlowca lub usługodawcy. Działalność gospodarcza związana jest z profesjonalnym obrotem. Powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością wykonywania.

Oznacza to, że celem ustawodawcy było obciążenie podatkiem, z uwagi na jego charakter, podmiotów profesjonalnych. Podatek od towarów i usług jest bowiem szczególną formą podatku obrotowego pobieranego w ramach profesjonalnego obrotu gospodarczego realizowanego w sposób zorganizowany i ciągły.

Aby zatem dostawę (nawet jednorazową) towarów /świadczenie usług, uznać za działalność gospodarczą, należy wykazać, że w odniesieniu do tej transakcji podatnik działał w charakterze producenta, handlowca lub usługodawcy, miał zamiar dokonywać takich czynności wielokrotnie, a wykorzystywane przez niego towary czy usługi, zostały nabyte w celu spożytkowania ich do wykonywania tej czynności.

W przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym działanie to nie będzie wykonywane w ramach profesjonalnego obrotu prawami. Znak będzie stanowił wartość niematerialną i prawną dopiero z chwilą wprowadzenia go do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych spółki jawnej.

Zarówno Wnioskodawca, jak i przyszły wspólnik dokonują wniesienia prawa do znaku do spółki jawnej z majątku osobistego, nie zaś z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, zatem czynność wniesienia znaku do spółki jawnej nie będzie podlegała VAT.

Reasumując, wniesienie wkładu niepieniężnego z majątku osobistego do spółki jawnej przez Wnioskodawcę nie stanowi czynności opodatkowanej VAT po stronie Wnioskodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie wydania pierwotnej interpretacji, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 24 stycznia 2017 r., sygn. akt I SA/Wr 1073/16 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 14 czerwca 2019 r., sygn. akt I FSK 811/17.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Zarówno dostawa towarów, jak i świadczenie usług mieszczą się w definicji sprzedaży, określonej w art. 2 pkt 22 ustawy, według której sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami – art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast art. 8 ust. 1 ustawy stanowi, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W powyższym przepisie przyjęto generalną zasadę, zgodnie z którą usługami są wszelkie odpłatne świadczenia, niebędące dostawą towarów. Stąd też definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Określeniem „usługi” w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług objęto obszerny krąg czynności, obejmujący swym zakresem zarówno czynności określone przez stosowne klasyfikacje statystyczne, jak i cały szereg innych świadczeń, które nie są ujęte w tych klasyfikacjach.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy zatem rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Należy jednak zaznaczyć, że nie każde działanie, powstrzymanie się od działania, czy tolerowanie czynności lub sytuacji jest uznawane za usługę, w rozumieniu przepisów ustawy. Dana czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania usługi. Wynagrodzenie musi być należne za jej wykonanie.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje, co należy rozumieć przez czynność odpłatną, jednakże kwestia ta była niejednokrotnie przedmiotem rozpatrzenia przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Jak zauważył Trybunał w wyroku C-102/86: „czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem”.

Należy też zwrócić uwagę na wyrok C-16/93 pomiędzy R. J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, gdzie Trybunał zauważył, że czynność: „podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”. W orzeczeniu z dnia 5 lutego 1981 r. C-154/80 Trybunał stwierdził, że świadczenie podlega opodatkowaniu jedynie w przypadku, gdy podstawę opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne otrzymane przez świadczącego usługę. Musi również istnieć możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

Czynność wniesienia aportu – w zależności od jego przedmiotu – może spełniać przesłanki uznania jej za dostawę towarów w świetle art. 7 ustawy (przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel) lub za świadczenie usług w świetle art. 8 ustawy (każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów, w szczególności przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych).

Na podstawie art. 120 ust. 1 ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2013 r., poz. 1410, z późn. zm.) – znakiem towarowym może być każde oznaczenie, które można przedstawić w sposób graficzny, jeżeli oznaczenie takie nadaje się do odróżnienia towarów jednego przedsiębiorstwa od towarów innego przedsiębiorstwa.

W myśl art. 120 ust. 2 ustawy Prawo własności przemysłowej – znakiem towarowym, w rozumieniu ust. 1, może być w szczególności wyraz, rysunek, ornament, kompozycja kolorystyczna, forma przestrzenna, w tym forma towaru lub opakowania, a także melodia lub inny sygnał dźwiękowy.

Na znak towarowy może być udzielone prawo ochronne (art. 121 ustawy Prawo własności przemysłowej).

Na podstawie art. 153 ust. 1 ustawy Prawo własności przemysłowej – przez uzyskanie prawa ochronnego nabywa się prawo wyłącznego używania znaku towarowego w sposób zarobkowy lub zawodowy na całym obszarze Rzeczypospolitej Polskiej.

Czas trwania prawa ochronnego na znak towarowy wynosi 10 lat od daty zgłoszenia znaku towarowego w Urzędzie Patentowym (art. 153 ust. 2 ustawy Prawo własności przemysłowej).

Prawo ochronne na znak towarowy może zostać, na wniosek uprawnionego, przedłużone dla wszystkich lub części towarów, na kolejne okresy dziesięcioletnie – art. 153 ust. 3 ustawy Prawo własności przemysłowej.

Prawo ochronne na znak towarowy jest bezwzględnym prawem podmiotowym o określonej przepisami ustawy Prawo własności przemysłowej czasowej i terytorialnej skuteczności.

Prawo znaków towarowych to przepisy należące do działu prawa własności intelektualnej, jakim jest prawo własności przemysłowej. Znakiem towarowym są wszelkie znaki, oznaczenia, symbole, których zadaniem jest indywidualizowanie towarów lub usług na rynku. Uważa się, że znaki pełnią trzy funkcje: oznaczania pochodzenia, jakościową, reklamową.

Znak towarowy oznacza pochodzenie, gdy wskazuje, że opatrzone tym znakiem towary lub usługi pochodzą z tego samego źródła (gwarantującego i kontrolującego ich jakość). Funkcja jakościowa znaku towarowego polega na informowaniu przez znak, że wszystkie opatrzone nim towary lub usługi są takiej samej jakości. Funkcję reklamową wypełnia znak, jeśli zachęca on do zakupu opatrzonych tym znakiem towarów lub usług. A tak się dzieje, jeśli klienci z danym znakiem towarowym kojarzą dobrą jakość towarów lub usług lub też znak ten przyciąga uwagę klientów – wywołuje u nich pozytywne skojarzenia lub w inny sposób pozytywnie oddziaływa. Funkcję reklamową przede wszystkim realizują renomowane znaki towarowe.

Należy zauważyć, że wartość znaku towarowego mieści się w kategorii „wartości niematerialnych i prawnych”, o których mowa w art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy. Wynika z tego, że przeniesienie wartości ww. znaku zalicza się do świadczenia usług.

W definicji świadczenia usług, sformułowanej na potrzeby ustawy o podatku od towarów i usług, niewątpliwie mieści się wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci praw ochronnych do znaku towarowego do innego podmiotu (np. spółki), bowiem w takim przypadku dochodzi do przeniesienia praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej.

Nie ulega wątpliwości, że wniesienie aportu nie jest świadczeniem pod tytułem darmym. Wnoszący aport uzyskuje pewną wymierną korzyść. Wynagrodzenie otrzymywane w zamian za wniesienie aportu w postaci m.in. ogółu praw i obowiązków, jest specyficzną formą odpłatności (wynagrodzenia), w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Wnoszący aport uzyskuje korzyść, otrzymuje bowiem określone prawa związane z uczestnictwem w spółce obejmującej aport. W szczególności prawo do udziału w zysku.

Wyjaśnić należy, że nie każda czynność stanowiąca świadczenie usług, w rozumieniu art. 5 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Podatnikami – art. 15 ust. 1 ustawy – są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy – działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Cytowane przepisy stanowią odzwierciedlenie regulacji wspólnotowych. W art. 9 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.) zawarta została definicja podatnika oraz działalności gospodarczej. Zgodnie z art. 9 ust. 1 i 2 Dyrektywy – „Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Z kolei „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów/świadczenie usług podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej czynności, mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

W kontekście powyższego nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zamierza założyć spółkę jawną wraz z inną osobą fizyczną. Zainteresowany jako przyszły wspólnik spółki jawnej otrzymał tytułem darowizny od rodziców do majątku osobistego prawa do znaku słowno-graficznego. Na skutek ww. darowizny Wnioskodawca i przyszły wspólnik spółki jawnej stali się współwłaścicielami praw do znaku w równych częściach (50/50). Znak zostanie wyceniony wg wartości rynkowej na dzień darowizny. Znak stanowi majątek prywatny Wnioskodawcy. Zainteresowany nie czerpał dotychczas korzyści majątkowych ze znaku towarowego. Znak zostanie objęty prawem ochronnym. Wnioskodawca planuje wnieść tytułem wkładu niepieniężnego (aport) prawa ochronne do zarejestrowanego znaku do spółki jawnej. Znak będzie wykorzystywany przez spółkę jawną do celów prowadzonej przez nią pozarolniczej działalności gospodarczej, w szczególności stanowić będzie przedmiot umowy licencyjnej z podmiotami gospodarczymi. Wspólnicy spółki jawnej - Wnioskodawca oraz przyszły wspólnik - posiadać będą udziały w równych częściach, po połowie (50/50). Ponadto Wnioskodawca wskazuje, że nie jest on podatnikiem podatku VAT.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia, czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym wniesienie do spółki jawnej, z majątku osobistego Wnioskodawcy, wkładu niepieniężnego w postaci posiadanego udziału w prawach ochronnych do znaku towarowego, jest czynnością podlegającą VAT.

W rozstrzygnięciu powyższej kwestii pomocne jest wydane w niniejszej sprawie orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 24 stycznia 2017 r., sygn. akt I SA/Wr 1073/16. W wyroku tym Sąd stwierdził, że:

„samo tylko stwierdzenie, że dana czynność stanowi odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 5 u.p.t.u. nie jest wystarczającą przesłanką skutkującą opodatkowanie tej czynności podatkiem od towarów i usług, albowiem równocześnie zajść musi okoliczność, aby czynności tej dokonał podatnik podatku od towarów i usług. Zaznaczyć przy tym trzeba, że o statusie podatnika VAT nie decyduje okoliczność wniesienia aportu w zamian za wskazaną wcześniej korzyść, albowiem charakter tej czynności nie wyróżnia jej spośród pozostałych czynności podlegających – co do zasady – opodatkowaniu. Dla wystąpienia więc opodatkowania przy wniesieniu aportu, koniecznie jest przeto stwierdzenie dokonania tej czynności przez podatnika podatku od towarów usług i to działającego w takim charakterze przy tej czynności”.

Ponadto Sąd w ww. wyroku stwierdził, że sam charakter znaku towarowego w świetle przepisów Prawa własności przemysłowej oraz funkcje jakie spełnia w obrocie gospodarczym nie przesądzały, iż wniesienie aportu obejmującego prawo ochronne na znak towarowy, dokonywać się będzie w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy, który – co do zasady – działalności gospodarczej nie prowadzi.

Sąd w omawianym orzeczeniu wskazał, że „przedmiotem aportu będzie otrzymane w drodze darowizny prawo majątkowe, które – jak można było przyjąć – spełnia wymóg zdolności aportowej. Jest co do zasady zbywalne, może być przedmiotem wyceny, posiada zdolność bilansową i może być przedmiotem egzekucji. Te cechy prawa majątkowego będącego przedmiotem aportu determinowały przede wszystkim ocenę odnośnie charakteru przedmiotowej czynności z punktu widzenia możliwości przypisania jej (potencjalnie) do zakresu działalności gospodarczej wnoszącego wkład niepieniężny, albowiem nie stwierdzono, ażeby poza samym wniesieniem prawa jako wkładu niepieniężnego do spółki, prawo było w jakikolwiek sposób wykorzystywane. Wnioskodawca nie prowadził działalności gospodarczej, a także dysponując prawem do znaku towarowego nie korzystał w jakiejkolwiek postaci z funkcji związanych ze znakiem”.

Sąd podkreślił, że „funkcje znaku towarowego, które – jak trafnie podkreślono w interpretacji indywidualnej – realizują się zasadniczo w obszarze działalności gospodarczej, spełniane będą w związku z wykorzystaniem znaku przez spółkę jawną, która będzie odrębnym podatnikiem podatku od towarów i usług, aniżeli wnioskodawca. Owa odrębność podmiotowa na gruncie przepisów u.p.t.u. wyklucza przypisanie wykorzystywania znaku towarowego przez spółkę jawną – podmiotowi wnoszącemu prawo do znaku, to jest skarżącemu”.

W konsekwencji Sąd stwierdził, że „przywołana wcześniej definicja działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u. wyraźnie nawiązuje do obrotu profesjonalnego, czego nie można odnieść do samej czynności wniesienia wkładu niepieniężnego. W niniejszym przypadku trudno też dostrzec, ażeby wykorzystywanie wartości niematerialnej i prawnej następowało w sposób ciągły do celów zarobkowych, skoro wniesienie wkładu jest czynnością prawną jednorazową (z uwzględnieniem sygnalizowanej odrębności podmiotowej). Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku trzeba bowiem rozumieć takie wykorzystanie, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania”.

Potwierdza to Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 14 czerwca 2019 r., sygn. akt I FSK 811/17 w którym stwierdzono, że:

„choć wniesienie aportu do spółki jawnej ma charakter odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, co znajduje swoje umocowanie w treści jej art. 8 ust. 1 pkt 1, bowiem dokonujący tej czynności otrzymuje w zamian wymierną korzyść majątkową w postaci ogółu praw i obowiązków wspólnika w tejże spółce, co stanowi wynagrodzenie za wniesione aportem składniki majątkowe, to samo stwierdzenie, że dana czynność stanowi odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy nie jest wystarczającą przesłanką skutkującą opodatkowaniem tej czynności podatkiem od towarów i usług. Dla wystąpienia opodatkowania przy wniesieniu aportu konieczne jest dodatkowo stwierdzenie dokonania tej czynności przez podatnika podatku od towarów i usług i to działającego w takim charakterze przy tej czynności. Określenie podatnika ma więc zasadnicze znaczenie dla zakresu opodatkowania”.

Uwzględniając powyższe Naczelny Sąd Administracyjny wyjaśnił, że „gdy nie stwierdzono, aby poza samym wniesieniem prawa jako wkładu niepieniężnego do spółki, prawo to było w jakikolwiek sposób wykorzystywane, wnioskodawca nie prowadził działalności gospodarczej, uzyskał prawo do znaku towarowego w drodze darowizny do majątku osobistego, a dysponując tym prawem nie korzystał w jakiejkolwiek postaci z funkcji związanych ze znakiem, nie można zasadnie twierdzić, że czynność wniesienia aportu dokonywać się będzie w warunkach działalności gospodarczej wnioskodawcy, który – jak wskazano wyżej – co do zasady działalności takiej nie prowadzi. (…) trudno dostrzec, aby wykorzystywanie wartości niematerialnej i prawnej następowało w sposób ciągły do celów zarobkowych, skoro wniesienie aportu jest czynnością prawną jednorazową”.

Ponadto, jak wskazał Sąd, „sam charakter znaku towarowego nie przesądza zatem, że jego wniesienie do spółki jako aportu będzie się odbywało w warunkach działalności gospodarczej, zwłaszcza że – jak zaznaczono wyżej – z wniosku o wydanie interpretacji wynika, że wnioskodawca takiej działalności nie prowadzi i nie wykorzystuje go w jakikolwiek sposób”.

Z powołanych orzeczeń sądowych wynika zatem, że dla opodatkowania aportu znaku towarowego konieczne jest stwierdzenie dokonania tej czynności przez podatnika podatku VAT, który to względem tej czynności działa w takim charakterze, a ponadto w ocenie tej czynności decydującym nie może być charakter znaku towarowego w sytuacji, gdy wnoszący aport nie prowadził działalności gospodarczej, a także nie korzystał z funkcji związanych ze znakiem. Zatem samo wniesienie określonego prawa jako wkładu niepieniężnego do spółki, gdy prawo to nie było w jakikolwiek sposób wykorzystywane, a dysponujący tym prawem podmiot nie korzystał w jakiejkolwiek postaci z funkcji związanych ze znakiem, nie będzie dokonywane w ramach działalności gospodarczej. Powyższe potwierdza fakt, iż wykorzystywanie wartości niematerialnej i prawnej (znaku towarowego) nie następowało w sposób ciągły do celów zarobkowych, gdyż wniesienie aportu było czynnością prawną jednorazową.

Mając na względzie powołane przepisy prawa, przytoczone orzeczenia sądowe oraz elementy stanu sprawy, stwierdzić należy, że przekazanie w formie aportu prawa do znaku towarowego w postaci posiadanego udziału przez Wnioskodawcę na rzecz spółki jawnej (która w przyszłości – jako podmiot posiadający odrębność podatkową – zamierza przedmiotowy znak wykorzystywać do celów prowadzonej przez nią pozarolniczej działalności gospodarczej), nie będzie stanowić działalności gospodarczej, w rozumieniu cytowanego art. 15 ust. 2 ustawy, a Wnioskodawca nie wystąpi dla tej czynności jako podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Powyższe wynika z faktu, że Zainteresowany nie prowadził działalności gospodarczej, a prawo do znaku towarowego uzyskał w drodze darowizny do majątku osobistego, jednocześnie z prawa do tego znaku nie korzystał w sposób ciągły dla celów zarobkowych, lecz w sposób jednorazowy dokonał jego aportu.

Podsumowując, w analizowanej sprawie wniesienie przez Wnioskodawcę do spółki jawnej z majątku osobistego wkładu niepieniężnego w postaci posiadanego udziału w prawach ochronnych do znaku towarowego, nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania pierwotnej interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.