Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.718.2022.2.PC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-12-21
Teza: Dotyczy przychodów oraz kosztów postępowania reklamacyjnego.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; przychód-moment powstania przychodów; reklamacje; strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE); zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody-Data powstania przychodu; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Ogólna zasada zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodów; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4. Zwolnienia przedmiotowe-Dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia (SSE)
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 3e; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 4-pkt 6a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16-ust. 1-pkt 22; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4-art. 17-ust. 1-pkt 34

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe
=====================================================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

21 września 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 21 września 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

­ Wnioskodawca jest uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztów reklamacyjnych opisanych w Przypadku I;

­ Wnioskodawca jest zobowiązany do rozpoznania przychodu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „podatek CIT”) z tytułu kosztów reklamacyjnych opisanych w Przypadku II w momencie ich otrzymania;

­ Wnioskodawca jest uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na nabycie usług obcych w ramach Przypadku II oraz innych wydatków związanych z kosztami reklamacyjnymi opisanymi w ramach Przypadku II;

­ w przypadku odpowiedzi pozytywnej na pytanie 3 i 4, czy osiągnięty przychód i koszty powinny stanowić element kalkulacyjny dochodu uzyskanego z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE na podstawie Zezwolenia, korzystającego ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy CIT, w ramach Przypadku II;

­ Wnioskodawca jest zobowiązany do rozpoznania przychodu na gruncie ustawy CIT z tytułu zwrotu kosztów utylizacji w dacie wystawienia faktury w ramach Przypadku III;

­ Wnioskodawca jest uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na nabycie usług obcych w ramach Przypadku III;

­ w przypadku odpowiedzi pozytywnej na pytanie 3 i 4, czy osiągnięty przychód i koszty powinny stanowić element kalkulacyjny dochodu uzyskanego z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE na podstawie Zezwolenia, korzystającego ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy CIT, w ramach Przypadku III.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

W. Sp. z o.o. (dalej: „Spółka”, „Wnioskodawca”) prowadzi działalność gospodarczą na terenie Polski w zakresie produkowanych na zamówienie rozwiązań hydraulicznych. Spółka produkuje wysokiej jakości cylindry, bloki sterownicze, systemy kierownicze i systemy zawieszenia, zawory i agregaty dla mobilnych maszyn roboczych, pojazdów użytkowych i obrabiarek oraz narzędzi ratowniczych. Spółka prowadzi działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej (SSE).

Spółka posiada dwa Zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie SSE:

\- Zezwolenie nr 52 z 2005 r.:

na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie SSE rozumianej jako działalność produkcyjna, handlowa i usługowa w zakresie wyrobów i usług wytworzonych na terenie SSE, określonych w PKWiU jako maszyny i urządzenia, gdzie indziej niesklasyfikowane, Urządzenia oraz instrumenty medyczne, precyzyjne i optyczne, zegary, zegarki, Usługi w zakresie badań i analiz technicznych.

oraz

\- Zezwolenie nr 95 z 2012 r. (w związku z dalszym rozwojem oraz założeniem realizowania kolejnej inwestycji Spółka wystąpiła o drugie zezwolenie na prowadzenie działalności na terenie specjalnej trefy ekonomicznej):

na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie SSE rozumianej jako działalność produkcyjna, handlowa i usługowa w zakresie wyrobów i usług wytworzonych na terenie SSE, określonych w PKWiU (2008) jako maszyny i urządzenia, gdzie indziej niesklasyfikowane, Usługi w zakresie badań i analiz technicznych, Usługi w zakresie badań naukowych i prac rozwojowych.

\- (dalej łącznie jako: „Zezwolenie/a”).

Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, zarejestrowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych w Polsce.

W Spółce występują lub mogą wystąpić następujące sytuacje związane z procesem reklamacyjnym, w stosunku do których powzięła wątpliwości odnośnie skutków podatkowych:

Przypadek I - Spółka w roli sprzedawcy

Spółka wyprodukowane produkty sprzedaje na rzecz odbiorców, których siedziba znajduje się na terytorium Unii Europejskiej lub poza nią. Odbiorcy nie mają siedziby, stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, ani nie są zarejestrowani dla celów VAT na terytorium Polski. Od stycznia 2022 r. jednym z odbiorców Spółki jest także podmiot mający siedzibę na terytorium Polski.

Jednocześnie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zdarzają się sytuacje, w ramach których wyprodukowane i sprzedawane na rzecz końcowego odbiorcy produkty okazują się wadliwe pomimo kontroli jakości dokonywanej przez Wnioskodawcę w jego zakładzie produkcyjnym - na specjalnych stanowiskach kontrolnych.

Powyższych zdarzeń z uwagi na rozmiar prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawcy nie sposób uniknąć, pomimo wprowadzonych wewnętrznych procesów kontroli.

Stąd, odbiorcy po zidentyfikowaniu wadliwości produktów, zgłaszają powyższą okoliczność Wnioskodawcy. Najczęściej odbywa się to w drodze korespondencji meilowej, gdyż tylko w niektórych przypadkach Spółka zawarła z odbiorcami specjalne porozumienie określające procedurę reklamacji czy sposobu postępowania po wykryciu wadliwych produktów.

Następnie co do zasady produkty są odsyłane do Spółki celem zweryfikowania ich wadliwości. Jednakże, po stronie odbiorcy, mogą pojawić się dodatkowe koszty, które poniósł w związku z tym, że produkty nabyte od Spółki okazały się wadliwe, takie jak np.:

\- koszty obsługi administracyjnej - powyższe koszty są zwykle naliczane w formie określonego ryczałtu (np. 100 EUR) i pokrywają one wydatki dotyczące pracy administracyjnej personelu odbiorcy zaangażowanego w proces reklamacyjny,

\- dodatkowo również koszty sortowania (tj. oddzielenia produktów wadliwych od prawidłowych) oraz inne podobne (np. magazynowania),

\- koszty transportu

(zwane dalej łącznie dla uproszczenia: „koszty reklamacyjne w przypadku zwrotu towarów”).

Może się również zdarzyć taka sytuacja, w której koszt transportu wadliwych produktów do zakładu produkcyjnego Wnioskodawcy i odesłania ich z powrotem do odbiorców jest na tyle wysoki, że cała transakcja może okazać się nierentowna. Dotyczy to również sytuacji, gdy proces związany z odsyłaniem produktów może okazać się czasochłonny.

W takiej sytuacji Spółka uzgadnia z odbiorcami, że podejmą oni określone działania dotyczące wadliwych produktów, a Wnioskodawca pokryje koszty tych działań, bez odsyłania dotkniętych wadą produktów do zakładu Wnioskodawcy. Mianowicie, odbiorcy we własnym zakresie naprawią produkty albo w przeciwnym razie poniosą koszty złomowania wadliwych produktów.

Następnie przesyłają do Wnioskodawcy podsumowanie wadliwości zidentyfikowanych w produktach wraz z ich opisem oraz - w niektórych przypadkach - z dokumentacją fotograficzną. Spółka we własnym zakresie, za pomocą wewnętrznego działu kontroli jakości, weryfikuje zasadność zgłoszonej wadliwości.

Natomiast, również i w tej sytuacji zdarzają się pewne dodatkowe koszty, które odbiorcy są zmuszeni ponieść w związku z tym, że produkty od Spółki okazały się wadliwe, takie jak np.:

\- koszty obsługi administracyjnej - podobnie jak wskazano powyżej również i w tym przypadku koszty są naliczane w formie ryczałtu (np. 100 EUR, 150 EUR) i mają one pokryć wydatki dotyczące prac administracyjnych personelu odbiorcy zaangażowanego w procesie reklamacyjnym, jak również dodatkowo koszty zbierania danych i dokumentowania incydentu,

\- koszty sortowania,

\- koszty naprawy wadliwych produktów na miejscu przez odbiorcę bądź przez zatrudnionego podwykonawcę,

\- koszty złomowania - jeżeli naprawa jest nieopłacalna, a co za tym idzie rozwiązaniem tańszym jest zezłomowanie niż powrotny transport towarów zza granicy i złomowanie w Polsce.

(zwane dalej dla uproszczenia: „koszty reklamacyjne w przypadku braku zwrotu towarów”):

Obciążenie powyższymi kosztami następuje dopiero po zaakceptowaniu przez Spółkę wadliwości produktów.

Z tytułu obciążeń wymienionych powyżej Wnioskodawca otrzymuje od odbiorców dokumenty obciążeniowe, którymi zazwyczaj są noty obciążeniowe (debit notes, lastschrift, belastungsanzeige).

Koszty reklamacyjne w przypadku zwrotu towarów oraz koszty reklamacyjne w przypadku braku zwrotu towarów są zwane dalej dla uproszczenia „koszty reklamacyjne opisane w Przypadku I”.

Przypadek II - Spółka w roli nabywcy

Spółka, w celu wytworzenia swoich produktów, zobowiązana jest do nabycia odpowiednich materiałów do produkcji. Produkcja odbywa się w siedzibie Spółki, na terenie SSE. Dostawcami materiałów są zarówno dostawcy mający siedzibę na terytorium Polski, jak również za granicą.

Stąd, zdarzają się sytuacje, w których po przekazaniu materiałów do produkcji, stwierdzono, że są one wadliwe. W takim przypadku Spółka zgłasza powyższą okoliczność określonym dostawcom. Najczęściej odbywa się to w drodze korespondencji meilowej.

W takiej sytuacji, przy pomocy wewnętrznego działu jakości, jest sporządzany protokół niezgodności (Quality Cost Recovery), zawierający opis zidentyfikowanych wadliwości.

Protokół, oprócz opisu wykrytej nieprawidłowości, zawiera również zestawienie kosztów, które Spółka jest zmuszona ponieść w związku z tym, że materiały okazały się wadliwe. Wśród takich kosztów można wymienić:

­ koszty sortowania - w tym przypadku zdarza się, że usługi sortowania Spółka nabywa od podmiotu zewnętrznego,

­ koszty wewnętrznego działu jakości,

­ koszty logistyczne, transportu,

­ koszty produkcji,

­ koszty złomowania - w tym przypadku Spółka nabywa usługi złomowania od podmiotu zewnętrznego,

­ koszty produkcji,

­ koszty pracowników administracyjnych,

­ koszty obsługi administracyjnej - powyższe koszty są naliczane w formie ryczałtu (np. 100 EUR) i mają one pokryć wydatki poniesione na zbierania danych i dokumentowanie incydentu,

­ inne koszty - mogą również wystąpić inne koszty związane z wadliwością materiału jak np. specjalny transport, specjalne opakowania, koszty podróży, testy laboratoryjne.

(zwane dalej dla uproszczenia: „koszty reklamacyjne opisane w Przypadku II”).

Powyższymi kosztami Spółka obciąża swoich dostawców.

Jak wskazano już powyżej, może się również zdarzyć sytuacja, w której w ramach procesu reklamacyjnego Spółka skorzysta z usług podmiotów trzecich np. usługi złomowania czy usługi sortowania (zwane dalej: „usługi obce nabyte w ramach Przypadku II”). W takim przypadku Spółka obciąża dostawców ww. kosztami.

Ponadto, w tym Przypadku co do zasady nie są również zawierane osobne porozumienia.

Przypadek III - Produkcja seryjna i rezygnacja

Spółka na rzecz niektórych kontrahentów realizuje produkcję seryjną, która polega na wytworzeniu określonej serii produktów wykonywanych w identyczny sposób przez określony czas. Produkcja odbywa się w siedzibie Spółki, na terenie SSE. Dostarczenie określonej partii odbywa się na podstawie zamówienia. Stąd, Spółka podejmuje działania w celu efektywnego wykorzystania czasu pracy oraz maszyn potrzebnych do produkcji.

Zdarza się, że w wyniku procesu produkcyjnego Spółce pozostaje nadwyżka materiałów do produkcji, a nawet gotowych produktów, które nie były objęte zamówieniami przez kontrahentów. Istotne jest jednak to, że powyższe materiały/produkty nie mogą zostać wykorzystane na rzecz innego klienta (towary czy materiały mają charakter zindywidualizowany np. logo kontrahenta).

Stąd, sporządzane jest zestawienie zawierające informację o ilości materiałów lub produktów, które odpowiednio nie zostały wykorzystane w ramach produkcji seryjnej lub nie mogły być przedmiotem sprzedaży na rzecz innych klientów.

W takim przypadku powyższe elementy są utylizowane (złomowane), a kontrahenci zgadzają się na poniesienie kosztów, tj. w zależności od przypadku może to być koszt nabycia/ wytworzenia/częściowego wytworzenia/utylizacji (zwane dalej: „koszty utylizacji”).

Również i w tym przypadku może się zdarzyć, że Spółka skorzysta z usług podmiotów trzecich np. usługi złomowania (zwane dalej: „usługi obce nabyte w ramach Przypadku III”). W takim przypadku Spółka obciąża kontrahentów ww. kosztami.

Rozliczenie w ramach tego przypadku nie zostało uregulowane w umowie, a jedynie jest określane na bieżąco w korespondencji.

Dodatkowo należy zaznaczyć, że Spółka nie przenosi na dostawcę prawa własności do materiałów/produktów, gdyż takie przeniesienie miałoby miejsce dopiero po złożeniu formalnego zamówienia i rozpoczęcia transportu.

### Pytania w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych

Przypadek I (pytanie oznaczone we wniosku nr 3):

1\. Czy Wnioskodawca jest uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztów reklamacyjnych opisanych w Przypadku I?

Przypadek II (pytania oznaczone we wniosku nr 3 – 5):

1\. Czy Wnioskodawca jest zobowiązany do rozpoznania przychodu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „podatek CIT”) z tytułu kosztów reklamacyjnych opisanych w Przypadku II w momencie ich otrzymania?

2\. Czy Wnioskodawca jest uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na nabycie usług obcych w ramach Przypadku II oraz innych wydatków związanych z kosztami reklamacyjnymi opisanymi w ramach Przypadku II?

3\. W przypadku odpowiedzi pozytywnej na pytanie 1 i 2, czy osiągnięty przychód i koszty powinny stanowić element kalkulacyjny dochodu uzyskanego z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE na podstawie Zezwolenia, korzystającego ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy CIT?

Przypadek III (pytania oznaczone we wniosku nr 3 – 5):

### 1\. Czy Wnioskodawca jest zobowiązany do rozpoznania przychodu na gruncie ustawy CIT z tytułu zwrotu kosztów utylizacji w dacie wystawienia faktury?

### 2\. Czy Wnioskodawca jest uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na nabycie usług obcych w ramach Przypadku III?

### 3\. W przypadku odpowiedzi pozytywnej na pytanie 1 i 2, czy osiągnięty przychód i koszty powinny stanowić element kalkulacyjny dochodu uzyskanego z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE na podstawie Zezwolenia, korzystającego ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy CIT?

### Państwa stanowisko w sprawie

Przypadek I:

1\. W ocenie Wnioskodawcy, Spółka jest uprawniona do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztów reklamacyjnych opisanych w Przypadku I.

Przypadek II:

1\. W ocenie Wnioskodawcy, Spółka jest zobowiązana do rozpoznania przychodu na gruncie ustawy CIT z tytułu kosztów reklamacyjnych opisanych w Przypadku II w momencie ich otrzymania.

2\. W ocenie Wnioskodawcy, Spółka jest uprawniona do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na nabycie usług obcych w ramach Przypadku II oraz innych wydatków związanych z kosztami reklamacyjnymi opisanymi w ramach Przypadku II.

3\. W ocenie Wnioskodawcy, osiągnięte przychody i koszty w ramach Przypadku II powinny stanowić element kalkulacyjny dochodu uzyskanego z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE na podstawie Zezwolenia, korzystającego ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy CIT.

Przypadek III:

1\. W ocenie Wnioskodawcy, Spółka jest zobowiązana do rozpoznania przychodu na gruncie ustawy CIT z tytułu zwrotu kosztów utylizacji w dacie wystawienia faktury.

2\. W ocenie Wnioskodawcy, Spółka jest uprawniona do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na nabycie usług obcych w ramach Przypadku III.

3\. W ocenie Wnioskodawcy, osiągnięte przychody i koszty w ramach Przypadku III powinny stanowić element kalkulacyjny dochodu uzyskanego z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE na podstawie Zezwolenia, korzystającego ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy CIT.

Stanowisko Wnioskodawcy

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Przychód podatkowy na gruncie ustawy CIT.

Pojęcie przychodu nie zostało zdefiniowane w ustawie CIT. Należy jednak wskazać, że art. 12 ust. 1 ustawy CIT zawiera otwarty katalog przykładowych przysporzeń majątkowych podatnika, których wystąpienie powoduje powstanie przychodu.

Warto również wskazać, że samo pojęcie przychodu jest definiowane również na gruncie doktryny i orzecznictwa:

­ „(…) można określić przychód jako wszelkie trwałe, bezzwrotne i definitywne przysporzenia majątkowe w postaci środków pieniężnych, dóbr majątkowych oraz świadczeń w naturze, niezależnie od tytułu prawnego ich uzyskania przez podatnika; wyjątki od tej zasady określone są w ust. 4 i 4a tego artykułu. Definitywne przysporzenie majątkowe należy rozumieć w ten sposób, że w sposób trwały i ostateczny zwiększa ono aktywa osoby prawnej" (Modzelewski W., Pyssa J., Komentarz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Komentarz. Wyd. 12, Warszawa 2018, opubl. Legalis)” (interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 2 lutego 2022 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.664.2021.1.AW),

­ „W piśmiennictwie i judykaturze przychód podatkowy identyfikowany jest z trwałym przysporzeniem majątkowym zwiększającym wartość aktywów (zob. P. Małecki, M. Mazurkiewicz, CIT. Podatki i rachunkowość - Komentarz do art. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. LEX 2014)” (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 21 lipca 2016 r., sygn. akt II FSK 1154/14).

Stąd, można wskazać, że co do zasady przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, mająca definitywny charakter, którą może on rozporządzać jak własną – przychód powstaje zatem z momentem jego faktycznego uzyskania przez podatnika, czyli wpływu, bezpośrednio do majątku podatnika względnie na jego rachunek, wymienionych środków, skutkującego powstaniem po stronie podatnika możliwości dysponowania tymi środkami.

Generalnie można wskazać, że do przychodów zalicza się takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. Do przychodów podatkowych podatnik powinien zaliczyć tylko takie przychody, które są mu należne. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, w stosunku do których podatnikowi przysługiwać będzie prawo do ich otrzymania i które stanowić będą jego trwałe przysporzenie majątkowe.

Stąd, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostatecznie faktycznie powiększa ono aktywa podatnika lub zmniejszenie jego zobowiązania w sposób trwały, a nie tymczasowy. Natomiast o definitywności należy oceniać przez pryzmat możliwości swobodnego nimi dysponowania.

W konsekwencji, aby mówić o definitywności muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki:

­ przysporzenie ma charakter definitywny, powodujący w sposób trwały zwiększenie wartości aktywów podatnika lub też zmniejszenie wysokości jego zobowiązań,

­ podatnik może rozporządzać otrzymanymi środkami jak własnymi.

Jednocześnie art. 12 ust. 4 ustawy CIT, zawiera katalog przysporzeń majątkowych, które nie stanowią przychodów podatkowych. W tym kontekście warto zwrócić uwagę na pkt 6a, zgodnie z którym do przychodów nie zalicza się zwróconych innych wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów.

Powyższy przepis dotyczy sytuacji, w której:

­ wydatek nie jest zaliczony do kosztów uzyskania przychodu w rozumieniu art. 16 ustawy CIT,

­ wydatek został wcześniej poniesiony przez podatnika, a następnie zwrócony podatnikowi.

Istotne jest, że art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy CIT dotyczy wydatków, które ustawa nie kwalifikuje jako kosztów uzyskania przychodów. Przy stosowaniu powyższego przepisu nie ma znaczenia, czy podatnik dany koszt rzeczywiście ujął w swoich rozliczeniach podatkowych jako koszt uzyskania przychodów, ale to czy ustawa za taki koszt go uważa.

Wydatek powinien być odpowiednikiem wydatku zwróconego, a mianowicie wydatek zwrócony to ten sam, a nie taki sam wydatek, który został poniesiony. Zwróconym innym wydatkiem nie jest bowiem uzyskana przez podatnika kwota, która tylko odpowiada wartości poniesionego wydatku, lecz nie stanowi jego zwrotu.

Dodatkowo zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy CIT za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Stąd, generalnie przepis ten nakazuje ujmować dla celów podatkowych przychody, które jeszcze nie zostały otrzymane przez podatnika, ale są mu należne, tj. stanowią przedmiot wymagalnych świadczeń.

W konsekwencji generalną zasadą jest, że – zgodnie z art. 12 ust. 3a Ustawy CIT – za datę powstania przychodu uważa się dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

­ wystawienia faktury albo

­ uregulowania należności.

Natomiast istnieje również szczególny moment rozpoznania przychodu uregulowany w art. 12 ust. 3e ustawy CIT. Mianowicie, w przypadku otrzymania przychodu za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty. Przykładem takiej sytuacji jest przychód z tytułu odszkodowania, który powstaje w dacie jego faktycznego otrzymania, tj. z chwilą wpływu środków pieniężnych na rachunek bankowy.

Powyższe przepis reguluje sytuację, w której zapłata nie jest dokonywana w zamian za wydanie towaru, wykonanie usługi lub częściowe jej wykonania, przeniesienie prawa majątkowego, usługę rozliczaną w okresach rozliczeniowych ani za dostawę energii elektrycznej, wody, gazu przewodowego. Również i otrzymanie środków pieniężnych z tytułu realizacji pochodnych instrumentów finansowych nie będzie powodować powstania przychodu na wskazanej tutaj zasadzie.

Przypadek II

Ad. 1

Spółka jest zobowiązana do rozpoznania przychodu na gruncie ustawy CIT, z tytułu kosztów reklamacyjnych opisanych w Przypadku II w momencie ich otrzymania.

Jak wskazano w opisie Przypadku II, Wnioskodawca obciąża swoich dostawców kosztami reklamacyjnymi opisanymi w Przypadku II takimi jak np. koszty obsługi administracyjnej, koszty wewnętrznego działu kontroli, koszty logistyczne i transportu, koszty produkcji, koszty sortowania czy koszty złomowania.

W ocenie Wnioskodawcy, koszty reklamacyjne opisane w Przypadku II stanowią po stronie Wnioskodawcy przychód, gdyż powyższe koszty mają charakter definitywny, powodujący w sposób trwały zwiększenie wartości aktywów i Spółka może nimi rozporządzać jak własnymi środkami.

Jednocześnie, w ocenie Wnioskodawcy, nie znajdzie tu zastosowanie art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy CIT, gdyż wydatki poniesione w związku z czynnościami dokonywanymi w ramach procesu reklamacyjnego, którymi następnie Spółka obciąża dostawców, Wnioskodawca kwalifikuje jako koszty uzyskania przychodów.

Dodatkowo w ocenie Wnioskodawcy, koszty reklamacyjne opisane w Przypadku II powinny być rozpoznane w momencie otrzymania środków pieniężnych od dostawców. Wynika to z tego, że jest to przychód niezwiązany ze sprzedażą towarów/usług czy realizacją praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych. Stąd, powinien on zostać rozpoznany zgodnie z zasadą określoną w art. 12 ust. 3e ustawy CIT.

W konsekwencji należy wskazać, że przychód z tytułu kosztów reklamacyjnych opisanych w Przypadku II powstaje w dacie jego faktycznego otrzymania, tj. z chwilą wpływu środków pieniężnych na rachunek bankowy. Na moment powstania tego przychodu nie wpływa data wystawienia czy otrzymaniu dokumentu, z którego te koszty wynikają.

Powyższe zostało również potwierdzone na gruncie interpretacji indywidualnej: „środki pieniężne, jakie Spółka otrzymała z tytułu finansowej partycypacji w kosztach realizacji napraw gwarancyjnych sieci ciepłowniczej na podstawie ugody sądowej, będą stanowić przychód podatkowy w momencie otrzymania. Przychód ten jednak powstanie na podstawie art. 12 ust. 3e updop, z uwagi, że jest związany z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą, a nie jak wskazał Wnioskodawca na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 updop. Niemniej jednak nie ma to wpływu na podjęte rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie” (interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 15 czerwca 2016 r., sygn. IBPB-1-3/4510-298/16/MO).

Przypadek III

Ad. 1

Spółka jest zobowiązana do rozpoznania przychodu na gruncie ustawy CIT z tytułu zwrotu kosztów utylizacji w dacie wystawienia faktury.

Jak wskazano w opisie Przypadku III, Wnioskodawca otrzymuje zwrot kosztów utylizacji od swoich kontrahentów. W ocenie Wnioskodawcy, koszty utylizacji stanowią po stronie Wnioskodawcy przychód, gdyż powyższe koszty mają charakter definitywny, powodujący w sposób trwały zwiększenie wartości aktywów i Spółka może nimi rozporządzać jak własnymi środkami.

W ocenie Wnioskodawcy, nie znajdzie tu zastosowanie art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy CIT, gdyż koszty utylizacji, którymi następnie obciąża kontrahentów, Spółka kwalifikuje jako koszty uzyskania przychodów.

Dodatkowo w ocenie Wnioskodawcy, przychód z tytułu zwrotu kosztów utylizacji powinny być rozpoznane na zasadach ogólnych, tj. zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy CIT. Wynika to bowiem z tego, że przychód jest związany ze świadczeniem usług na rzecz kontrahentów.

W związku z powyższym, przychód powstanie w dacie wystawienia faktury, o ile kontrahenci wcześnie nie uregulowali należności. W takim przypadku to data uregulowania należności wyznaczałaby moment powstania przychodu do celów podatkowych.

W konsekwencji należy wskazać, że przychód z tytułu zwrotu kosztów utylizacji powstanie w dacie wystawienia faktury, o ile nie zostanie wcześniej uregulowana należność przez kontrahentów.

Koszty podatkowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy CIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy CIT.

Z uwagi na ogólną definicję kosztu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania kwalifikacji prawnej. Stąd, istotne znaczenie ma cel, w jakim został on poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

Stąd, co do zasady o koszcie mówi się w sytuacji, gdy jego poniesienie dąży do osiągnięcia przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów.

Koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów to takie koszty, które są poniesione zatem w trakcie dążenia do uzyskania przychodów. Określony cel musi być widoczny już w momencie ponoszenia kosztu. Poniesione koszty powinny omawiany cel realizować lub co najmniej zakładać jego realność.

Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodów to takie koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu występowały w nienaruszonym stanie oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast, jako zabezpieczenie źródła przychodów powinno się przyjmować koszty poniesione w celu ochrony istniejącego źródła przychodów, aby to źródło funkcjonowało w bezpieczny sposób.

W konsekwencji wydatek poniesiony przez podatnika stanowi u niego koszt uzyskania przychodów, jeżeli zostały spełnione następujące warunki:

1) wydatek został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztów uzyskania przychodów wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

2) wydatek jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

3) wydatek pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

4) wydatek poniesiony został w celu zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów albo uzyskania przychodów,

5) wydatek nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z brzmieniem art. 16 ust. 1 ustawy CIT.

Jeśli więc dany koszt nie znajduje się w katalogu negatywnym z art. 16 ustawy CIT, podatnik który go poniósł ma prawo do rozpoznania tego kosztu jako kosztu podatkowego, o ile ponosząc go mógł rozsądnie i racjonalnie (działając w warunkach rynkowych, podejmując decyzje oparte na ekonomicznych i biznesowych przesłankach) oczekiwać, że przyczyni się to do powstania przychodu podatkowego (bezpośrednio bądź w sposób pośredni), redukcji kosztów, wyeliminowania nieopłacalnych przedsięwzięć czy też w inny sposób zapobieżenia ekonomicznej stracie/nieefektywności.

Jednocześnie kosztów uzyskania przychodów nie powinny stanowić wydatki, których poniesienie jest związane ze szkodami (zdarzeniami) zawinionymi przez podatnika, w tym wynikającymi z jego niestaranności lub postępowania niezgodnie z prawem. W takich przypadkach doszłoby bowiem do swoistego przerzucenia części odpowiedzialności z tego tytułu na Skarb Państwa, poprzez zmniejszenie zobowiązania podatkowego.

Przypadek I

Ad. 1

Spółka jest uprawniona do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztów reklamacyjnych opisanych w Przypadku I.

W ocenie Wnioskodawcy, koszty reklamacyjne, którymi jest Spółka obciążana przez odbiorców z tytułu wadliwości produktów, opisane w Przypadku I takie jak koszty obsługi administracyjnej, koszty transportu, koszty sortowania, koszty naprawy wadliwych produktów czy koszty złomowania stanowią koszty podatkowe na gruncie ustawy CIT.

W szczególności należy wskazać, że powyższe wydatki nie mogą być klasyfikowane jako wydatki określone w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy CIT. Mianowicie zgodnie z powyższym przepisem nie uważa się za koszty uzyskania przychodów: kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Powyższy przepis określa zamknięty katalog kar umownych i odszkodowań, których nie można uznać za koszty uzyskania przychodów.

Stąd, zasadne jest rozróżnienie kosztów z tytułu kary umownej czy odszkodowania, opisanych w powyższym przepisie, od wydatków około-reklamacyjnych związanych pośrednio z usuwaniem wad produktów w ramach procesu produkcyjnego.

W ocenie Wnioskodawcy, koszty reklamacyjne opisane w Przypadku I, którymi jest obciążana Spółka z tytułu wadliwości produktu, nie stanowią żadnej z wymienionej w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy CIT kategorii wydatków, w szczególności nie są one karami umownymi, gdyż takie nie zostały uzgodnione wcześniej przez strony transakcji.

Nie mają one również charakteru odszkodowań, gdyż stanowią one jedynie zwrot wydatków dla odbiorców za działania podjęte przez nich na rzecz Wnioskodawcy, w interesie Wnioskodawcy i za zgodą Wnioskodawcy. Działania odbiorców można więc określić jako wykonanie zastępcze za Wnioskodawcę części obowiązków reklamacyjnych, a nie jako jednostronne obciążenie o charakterze kompensacyjnym.

Działania odbiorców dotyczą rękojmi za wady fizyczne rzeczy sprzedanej, a instytucja rękojmi stanowi w Kodeksie cywilnym odrębną instytucję prawną od odszkodowania i kary umownej, w szczególności nie wiąże się ona z żadnymi obciążeniami sankcyjnymi.

Przepisy dotyczące rękojmi mają na celu nałożenie na sprzedawcę obowiązku prawidłowego wykonania umowy, co znajduje odzwierciedlenie w tym, że gdy przedmiot umowy nie odpowiada jej treści, sprzedawca zobowiązany jest do jego naprawy bądź wymiany na rzecz wolną od wad – czyli jest to mechanizm umożliwiający wywiązanie się sprzedawcy z pierwotnych zobowiązań wynikających ze sprzedaży produktów. Z kolei odszkodowanie i kara umowna stanowią zastrzeżenia mające na celu naprawienie szkody wynikłej z nienależytego wykonania umowy i ich specyfika polega na wypłaceniu kontrahentowi kwoty pieniężnej pokrywającej ową szkodę.

Działania podejmowane przez odbiorcę nie dość, że nie mają charakteru kary umownej czy odszkodowania, to chronią Wnioskodawcę przed poniesieniem/zwiększeniem straty ekonomicznej, jakiej Wnioskodawca doznałby, gdyby musiał odebrać wadliwe produkty ponosząc koszty ich transportu, często międzynarodowego (w przypadku naprawy w zakładzie Wnioskodawcy byłby to koszt transportu w obie strony), przy czym i tak Wnioskodawca zmuszony byłby po odebraniu produktów ponieść w podobnej wysokości koszty sortowania, naprawy bądź utylizacji wadliwych sztuk.

Oceniając możliwość ujmowania wydatków reklamacyjnych w kosztach podatkowych trzeba również zauważyć, że ponoszenie takich wydatków jest wpisane w ryzyko prowadzonej działalności oraz wynika z potrzeb biznesowych, tzn. ma na celu dbanie o dobre imię podatnika, co może się przełożyć na wzrost liczby zamówień lub co najmniej utrzymanie ilości zamówień na dotychczasowym poziomie.

Dodatkowo należy wskazać, że poniesienie powyższych wydatków pozostaje w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, gdyż dotyczą one produktów uprzednio wyprodukowanych i sprzedanych przez Spółkę. Ponadto, poniesienie tych wydatków warunkuje również dalszą współpracę z danymi odbiorcami. Stąd, można wskazać, że poniesienie powyższych wydatków dąży do zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, gdyż w przeciwnym razie mogłoby to wpłynąć negatywnie na reputację Spółkę i przełożyć się na zmniejszenie liczby zamówień.

Jednocześnie prowadząc działalność gospodarczą o takiej skali jak Wnioskodawca, nie da się wykluczyć całkowicie kosztów z tytułu rękojmi za wady fizyczne produktów, pomimo zapewnienia nawet odpowiednich działów kontroli jakości.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy, koszty reklamacyjne opisane w Przypadku I stanowią koszty uzyskania przychodów, gdyż ich poniesienie ma na celu zachowanie i zabezpieczenie źródła przychodów poprzez budowanie dobrego wizerunku marki oraz utrzymanie wysokiego poziomu zadowolenia klientów, co ma swoje odzwierciedlenie w liczbie zamówień.

Powyższe zostało również potwierdzone na gruncie wydawanych interpretacji indywidualnych:

­ „ryzyko ponoszenia kosztów z tytułu rękojmi za wady fizyczne produktów, w tym kosztów ich wymiany, transportu, naprawy, demontażu, złomowania jest standardowym ryzykiem biznesowym, którego nie da się wykluczyć przy prowadzeniu procesów produkcyjnych na masową skalę (…) w opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym będzie on mógł rozpoznawać tego typu obciążenia jako koszty uzyskania przychodów” (interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 19 maja 2020 r., sygn. 0114-KDIP2-2.4010.64.2020.1.AM),

­ „(…) jeżeli w istocie, jak wskazano w opisie stanu faktycznego, wskazane we wniosku wydatki poniesione przez Wnioskodawcę w związku z procedurą reklamacyjną, nie stanowią kar umownych, bądź odszkodowań, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 22 u.p.d.o.p. i jednocześnie nie wynikają one z zaniedbań i braku nadzoru nad realizacja zamówień, to Wnioskodawca może zaliczyć poniesione wydatki w ciężar kosztów podatkowych prowadzonej działalności gospodarczej, o ile ich poniesienie będzie przez niego stosownie udokumentowane” (interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 2 stycznia 2020 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.468.2019.2.AB),

­ „wydatki reklamacyjne poniesione np. w związku z wadliwością towaru nie mają charakteru ani kar umownych, ani odszkodowań wskazanych w przepisie art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.” (interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 21 grudnia 2018 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.434.2018.1.BK),

­ „koszty obsługi gwarancyjnej (naprawy wyrobów), jako spełniające definicję kosztów wynikającą z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a jednocześnie nie ujęte w katalogu wyłączeń wynikającym z art. 16 ust. 1 tej ustawy, którymi Spółka została obciążona, zaliczone mogą być do kosztów uzyskania przychodów” (interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 26 stycznia 2018 r., sygn. 0115-KDIT2-3.4010.346.2017.2.KP).

Przypadek II

Ad. 2

Spółka jest uprawniona do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na nabycie usług obcych w ramach Przypadku II oraz innych wydatków związanych z kosztami reklamacyjnymi opisanymi w ramach Przypadku II.

Jak wskazano w opisie Przypadku II, Wnioskodawca obciąża swoich dostawców kosztami reklamacyjnymi opisanymi w Przypadku II, takimi jak np. koszty obsługi administracyjnej, koszty wewnętrznego działu jakości, koszty logistyczne i transportu, koszty produkcji, koszty sortowania czy koszty złomowania.

Ponadto może się zdarzyć sytuacja, w której w ramach procesu reklamacyjnego Spółka skorzysta z usług podmiotów trzecich np. koszty złomowania czy koszty sortowania. Powyższymi kosztami nabycia usług Spółka następnie obciąży dostawców.

W związku z powyższym, Spółka ponosi różnorodne wydatki dot. kosztów reklamacyjnych opisanych w Przypadku II, w tym również koszty nabycia usług obcych od podmiotów zewnętrznych.

Jak wskazano już powyżej, aby określony wydatek mógłby być uznany za koszt podatkowy, poniesienie wydatku musi mieć wpływ na powstanie, zwiększenie przychodu bądź też ewentualnie zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodu.

W ocenie Wnioskodawcy, wydatek w postaci nabycia usług obcych oraz innych wydatków poniesionych w związku z wadliwością materiałów może stanowić koszt podatkowy, gdyż jego poniesienie przyczynia się do zachowania źródła przychodu.

Mianowicie, poniesione koszty dążą do tego, aby produkty sprzedawane przez Spółkę nie zostały wyprodukowane z wadliwych materiałów. Bez dokonania choćby sortowania, mogłoby się zdarzyć, że Spółka wykorzystała w produkcji wadliwy materiał, czego skutkiem mogłoby być postępowanie reklamacyjne ze strony odbiorcy. Natomiast każde postępowanie reklamacyjne niesie za sobą ryzyko zerwania współpracy czy ryzyko utraty reputacji, co może przyczynić się na zmniejszenie zamówień w przyszłości, a co za tym idzie przychodów.

Stąd, poniesione wydatki wykazują niezaprzeczalny związek z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą, gdyż wszystkie koszty reklamacyjne opisane w Przypadku II dążą do tego, aby wyprodukowane produkty zostały wykonane z materiałów o dobrej jakości.

Nawet koszty złomowania mogą stanowić również koszty podatkowe, gdyż w sytuacji, w której dany materiał okaże się wadliwy i nie ma możliwości go naprawienia, staje się on bezużyteczny dla Spółki, gdyż nie może być on wykorzystany w procesie produkcyjnym ani odsprzedany. Aby zapewnić prawidłowe funkcjonowanie magazynów, Wnioskodawca dokonuje fizycznej likwidacji bezużytecznych zapasów – po uzgodnieniu z dostawcami, bez odsyłania materiałów do dostawców i generowania dodatkowych kosztów w postaci kosztów transportu.

Jednocześnie należy podkreślić, że materiały tracą swoją wartość nie z winy Wnioskodawcy, ale ze względu na wadliwość tkwiącą w materiale w momencie jego nabycia od dostawców. Stąd, również i z tego powodu koszty złomowania mogą stanowić koszt podatkowy.

Dodatkowo należy wskazać, że poniesienie kosztów związanych z wadliwością nabytych materiałów jest wpisane w ryzyko prowadzonej działalności, biorąc pod uwagę skalę przedsiębiorstwa prowadzonego przez Wnioskodawcę.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy, koszty poniesione z tytułu nabycia usług obcych oraz innych wydatków związanych z procesem reklamacyjnym materiałów mogą stanowić koszt podatkowy, gdyż dążą do zachowania źródła przychodów poprzez produkowanie produktów z materiałów o dobrej jakości, co pozwala na uniknięcie postępowań reklamacyjnych ze strony odbiorców i zmniejszenia przychodów w przyszłości.

Powyższe potwierdza również interpretacja indywidualne zgodnie z którą: „wydatki poniesione przez Wnioskodawcę w celu realizacji naprawy uszkodzonej sieci ciepłowniczej, tj. zakup materiałów poza materiałami otrzymanymi w ramach ugody od Wykonawcy (np. rury, złącza, zawory, mufy, zestawy do pianowania), zakup usług (np. wynajem koparko-ładowarki, przewóz piasku i ziemi, odtworzenie terenu po robotach ciepłowniczych), opłaty za zajęcie pasa drogowego stanowią pośrednie koszt uzyskania przychodów” (interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 15 czerwca 2016 r., sygn. IBPB-1-3/4510-406/16/MO).

Przypadek III

Ad. 2

Spółka jest uprawniona do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na nabycie usług obcych w ramach Przypadku III.

Jak wskazano w opisie Przypadku III, może się zdarzyć sytuacja, w której Spółka będzie w posiadaniu niewykorzystanych produktów/ materiałów, które z uwagi na ich indywidualny charakter nie nadają się do wykorzystania u innego klienta. Stąd, Wnioskodawca zobowiązany jest do nabycia usług utylizacji od podmiotów krajowych lub świadczy takie usługi we własnym zakresie.

Jak wskazano już powyżej, aby określony wydatek mógł być uznany za koszt podatkowy, poniesienie wydatku musi mieć wpływ na powstanie, zwiększenie przychodu bądź też ewentualnie zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodu.

W ocenie Wnioskodawcy, wydatek w postaci nabycia usług obcych w ramach Przypadku III, jak również wydatki poniesione w związku z utylizacją materiałów/ produktów we własnym zakresie mogą stanowić koszt podatkowy, gdyż poniesienie powyższych wydatków wpływa na powstanie przychodu.

Mianowicie, Spółka otrzymuje zwrot kosztów poniesionych na utylizację od swoich kontrahentów. Stąd, bez poniesienie tych wydatków, Spółka nie otrzymałaby przychodu.

Z drugiej strony nabycie danych materiałów, a następnie wyprodukowanie produktów jest związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, gdyż Wnioskodawca – nabywając dane materiały, a następnie produkując dane produkty – planuje je sprzedać do swoich kontrahentów w ramach produkcji seryjnej.

Co istotne, produkcja seryjna wymaga odpowiedniego nabycia materiałów czy wyprodukowania produktów z odpowiednim wyprzedzeniem, aby móc dostarczyć ostateczne produkty na czas do kontrahentów. Stąd, w ramach produkcji seryjnej – po jej zakończeniu - nieuniknione są pozostałości w postaci niewykorzystanych materiałów/produktów.

Stąd, należy wskazać, że poniesienie kosztów utylizacji nie jest związane z zaniedbaniem ze strony Wnioskodawcy czy brakiem odpowiedniego nadzoru, ale jest rezultatem obiektywnych okoliczności – braku zamówienia ze strony kontrahentów. Natomiast brak takiego zamówienia powoduje utratę wartości handlowej materiałów czy produktów, gdyż ze względu na ich indywidualny charakter Spółka nie może dokonać ich sprzedaży na rzecz innych podmiotów.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy, koszty poniesione w związku z utylizacją materiałów/produktów mogą stanowić koszt podatkowy, gdyż ich powstanie nie jest związane z zaniedbaniem ze strony Wnioskodawcy, a jest rezultatem obiektywnych okoliczności – braku zamówienia ze strony kontrahentów. Z drugiej strony poniesienie powyższych wydatków przyczynia się również do powstania przychodu, gdyż koszt utylizacji jest zwracany przez kontrahentów.

Rozliczenie dochodu na terenie SSE.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 Ustawy CIT, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Z kolei ust. 2 rzeczonej ustawy stanowi, że Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów. Z kolei zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 Ustawy o CIT przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14 są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Idąc dalej, zgodnie z brzmieniem art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy CIT, wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (dalej: „Ustawa o SSE”, Dz. U. z 2020 r. poz. 1670), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Natomiast art. 12 ust. 1 Ustawy o SSE stanowi, że dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 Ustawy o SSE, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zwolnienie to stanowi pomoc publiczną, przy czym wielkość tej pomocy nie może przekroczyć jej maksymalnej wielkości określonej w przepisach wydanych na podstawie art. 4 ust. 4.

W myśl art. 16 ust. 1 Ustawy o SSE, podstawą do korzystania z pomocy publicznej, udzielanej zgodnie z ustawą, jest zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie danej strefy uprawniające do korzystania z pomocy publicznej.

Zwolnienie obejmuje dochody uzyskane z tych rodzajów działalności gospodarczej, które zostały wymienione w zezwoleniu. Dodatkowo należy nadmienić, iż na podstawie art. 17 ust. 4 Ustawy CIT zwolnienia podatkowe, o których mowa w ust. 1 pkt 34 i 34a, przysługują podatnikowi wyłącznie odpowiednio z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie określonym w zezwoleniu lub z tytułu dochodów uzyskanych z realizacji nowej inwestycji na terenie określonym w decyzji o wsparciu.

Dokonując oceny, czy dany dochód korzysta ze zwolnienia uregulowanego w art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy CIT należy wziąć pod uwagę dwie kwestie:

­ czy dochód pochodzi z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej;

­ czy dochód pochodzi z działalności gospodarczej prowadzonej na podstawie stosownego zezwolenia na prowadzenie działalności w specjalnej strefie ekonomicznej.

W Ustawie CIT nie zostało uregulowane pojęcie dochodu z działalności gospodarczej, w tym także dochodu z działalności gospodarczej, która prowadzona jest na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie uzyskanego zezwolenia. Ustawa nie reguluje także pojęcia działalności gospodarczej.

Przypadek II i III

Ad. 3

Jak wskazano w opisie Przypadku II, Wnioskodawca obciąża swoich dostawców kosztami reklamacyjnymi opisanymi w Przypadku II takimi jak np. koszty obsługi administracyjnej, koszty wewnętrznego działu kontroli, koszty logistyczne i transportu, koszty produkcji, koszty sortowania czy koszty złomowania.

W ocenie Wnioskodawcy, koszty reklamacyjne opisane w Przypadku II stanowią po stronie Wnioskodawcy przychód, gdyż powyższe koszty mają charakter definitywny, powodujący w sposób trwały zwiększenie wartości aktywów i Spółka może nimi rozporządzać jak własnymi środkami.

Odpowiednio, Spółka ponosi różnorodne wydatki dot. kosztów reklamacyjnych opisanych w Przypadku II, w tym również koszty nabycia usług obcych od podmiotów zewnętrznych. W ocenie Wnioskodawcy, wydatek w postaci nabycia usług obcych oraz innych wydatków poniesionych w związku z wadliwością materiałów może stanowić koszt podatkowy, gdyż jego poniesienie przyczynia się do zachowania źródła przychodu.

W ramach natomiast Przypadku III może się zdarzyć sytuacja, w której Spółka będzie w posiadaniu niewykorzystanych produktów/ materiałów, które z uwagi na ich indywidualny charakter nie nadają się do wykorzystania u innego klienta. Stąd, Wnioskodawca zobowiązany jest do nabycia usług utylizacji od podmiotów krajowych lub świadczy takie usługi we własnym zakresie.

Jak wskazano już powyżej, aby określony wydatek mógł być uznany za koszt podatkowy, poniesienie wydatku musi mieć wpływ na powstanie, zwiększenie przychodu bądź też ewentualnie zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodu. W ocenie Wnioskodawcy, wydatek w postaci nabycia usług obcych w ramach Przypadku III, jak również wydatki poniesione w związku z utylizacją materiałów/ produktów we własnym zakresie mogą stanowić koszt podatkowy, gdyż poniesienie powyższych wydatków wpływa na powstanie przychodu.

Odpowiednio, idąc dalej, Wnioskodawca otrzymuje zwrot kosztów utylizacji od swoich kontrahentów. W ocenie Wnioskodawcy, koszty utylizacji stanowią po stronie Wnioskodawcy przychód, gdyż powyższe koszty mają charakter definitywny, powodujący w sposób trwały zwiększenie wartości aktywów i Spółka może nimi rozporządzać jak własnymi środkami.

W ocenie Wnioskodawcy, odzyskane koszty reklamacyjne czy też koszty utylizacji są bezpośrednio powiązane z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Spółkę na terenie SSE w oparciu o posiadane Zezwolenia. Przychód uzyskany tytułem zwrotu kosztów reklamacyjnych/utylizacji należy uznać za element działalności gospodarczej wskazanej w treści Zezwoleń. Co także istotne, przychód pozostaje w bezpośrednim związku z działalnością określoną w Zezwoleniach.

Odpowiednio dotyczy to rozliczenia kosztów ponoszonych przez Spółkę w związku z opisanym procesem reklamacyjnym w Przypadku II jak i rozliczeniem produkcji w Przypadku III. Mając na uwadze zasady kalkulacji i alokacji dochodów do działalności zwolnionej, w tym jej bezpośredni związek z działalnością produkcyjną wymienioną w Zezwoleniach należy stwierdzić, że Spółka spełniła pierwszą przesłankę zwolnienia dochodu z prowadzonej działalności.

Co również istotne, produkcja w każdym z ww. Przypadków była prowadzona przez Spółkę na terenie SSE, jak również koszty reklamacyjne/utylizacji - czym Spółka spełniła drugą przesłankę zwolnienia dochodu z prowadzonej działalności.

Stanowisko Wnioskodawcy zostało również potwierdzone w pismach organów podatkowych, jak i orzeczeniach sądów administracyjnych. Można tu wskazać:

­ interpretację indywidualną z dnia 12 maja 2022 r. sygn. 0111-KDIB1-3.4010.124.2022.1.IZ, w której wskazano: „Fakt, że podmiot prowadzący działalność strefową otrzymuje z tytułu swojej działalności dodatkowy przychód z tytułu innego niż cena za wykonane usługi/sprzedane towary nie oznacza, iż taki przychód nie może korzystać ze zwolnienia z opodatkowania. Zwolnienie z art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. nie ma wprawdzie charakteru podmiotowego, jednak przesłanka zwolnienia powinna odnosić się do prowadzonej działalności, nie zaś do rodzajów przychodów osiąganych z działalności gospodarczej. Należy uznać, że otrzymane przez spółkę rekompensaty od klientów (w związku z rezygnacją z zamówienia) stanowią przychód związany z procesem wytworzenia wyrobów sprzedawanych przez spółkę, czyli działalnością gospodarczą prowadzoną na terenie specjalnej strefy. Nie można uznać, że jest to przychód z działalności pozastrefowej, ponieważ nie jest objęty treścią zezwolenia. Ujęcie w zezwoleniu wszystkich zdarzeń prowadzących do uzyskania przychodu związanego z określoną działalnością wykonywaną na terenie SSE jest niemożliwe. Podsumowując, otrzymane od klientów rekompensaty nie są samodzielną, odrębną działalnością. Widoczny jest ścisły i nierozerwalny funkcjonalny związek z działalnością produkcyjną spółki korzystającą ze zwolnienia, co pozwala na stwierdzenie, że dochód w postaci otrzymanych rekompensat powstaje w wyniku działalności prowadzonej na terenie SSE. W świetle powyższego, otrzymane przez spółkę rekompensaty stanowią przychód podlegający zwolnieniu na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p.”.

­ interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 27 stycznia 2016 r. o sygn. ITPB3/4510-588/15/MK, w której organ potwierdził stanowisko Spółki: „Zdaniem Wnioskodawcy, odszkodowanie od ubezpieczyciela uzyskane w związku z powstałą stratą w majątku Spółki znajdującym się na terenie SSE oraz odszkodowanie uzyskane z tytułu utraconego zysku w związku z przerwą w działalności produkcyjnej objętej zezwoleniem stanowią przychód uzyskany z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia i tym samym korzystają ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o p.d.o.p.”;

­ wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 lutego 2018 r. o sygn. II FSK 245/16: „W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego należy przyjąć, że dochodem z działalności gospodarczej w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. są wszelkie przysporzenia wynikające z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE o ile tytuł ich otrzymania zawiera się w zakresie przedmiotowym działalności określonej w zezwoleniu. Jeżeli zatem rekompensata pozostaje w ścisłym, bezpośrednim i racjonalnym związku z przedmiotem działalności gospodarczej określonym w zezwoleniu i prowadzonej przez Spółkę na obszarze SSE to nie ma przeszkód aby uznać, że rekompensata ta powinna być rozliczona w ramach dochodu strefowego. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego opisana we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej rekompensata spełnia wskazane wyżej warunki. Spółka podjęła określone działania nakierowane na uzyskanie określonego przedmiotowo, zgodnego z zezwoleniem dochodu: zawarła umowę, poniosła nakłady w celu zapewniania możliwości wykonania umowy, określiła jednostkową cenę towaru uwzględniając w kalkulacji także poniesione nakłady. Okoliczność, że kontrahent zrezygnował z odbioru części wcześniej zamówionego towaru oferując stosowną rekompensatę nie może uzasadniać oceny, że tytuł otrzymania rekompensaty jest inny aniżeli działalność gospodarcza wykonywana w strefie w ramach uzyskanego zezwolenia.”;

­ wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 19 czerwca 2018 r. w sprawie o sygnaturze II FSK 1591/16;

­ wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 22 marca 2019 r. w sprawie o sygnaturze II FSK 896/17;

­ wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 9 września 2020 r. w sprawie o sygnaturze I SA/GI 9/20.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiliście Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Ad. - Przypadek II pyt. 1 oraz Przypadek III pyt. 1

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587, dalej: „updop”), nie zawiera legalnej definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 updop:

Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Na podstawie art. 12 ust. 1 updop można stwierdzić, że - co do zasady - przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, mająca definitywny charakter, powiększająca jego aktywa, którą może on rozporządzać jak własną. Przychód powstaje zatem z momentem jego faktycznego uzyskania przez podatnika. Tym samym, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów decyduje jego definitywny charakter w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa podatnika. Otrzymane świadczenie może być uznane za przychód, jeżeli ma ono charakter definitywny, ostateczny oraz pewny w tym znaczeniu, że podatnik uzyskuje swobodę dysponowania określonym świadczeniem lub środkami pieniężnymi.

Ustawa przewiduje przy tym wyjątki od powyższej reguły. Dotyczą one m.in. przychodów z działalności gospodarczej i z działów specjalnych produkcji rolnej (art. 12 ust. 3 updop).

Stosownie do art. 12 ust. 3 updop:

Za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Przepis ten nakazuje ujmować dla celów podatkowych przychody, które są należne podatnikowi, tj. stanowią przedmiot wymagalnych świadczeń, nawet jeśli nie zostały przez niego jeszcze otrzymane. Swoim zakresem zastosowania obejmuje przy tym wyłącznie przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej.

Przychody należne to wszelkiego rodzaju przychody, co do których przysługuje podatnikowi uprawnienie do ich dochodzenia, czyli takie, które wynikają z konkretnego stosunku prawnego. „Należność” wynika z treści stosunku prawnego, a odnosi się zarówno do możliwości dochodzenia konkretnego świadczenia oraz do powinności jego spełnienia. Oznacza to, że powstanie przychodów należnych związane jest z powstaniem wierzytelności. Ponieważ wierzytelność to termin wywodzący się z prawa cywilnego, to przychodami należnymi są przychody wymagalne w rozumieniu prawa cywilnego, tj. możliwe do prawnie skutecznego ich dochodzenia.

Zgodnie z art. 12 ust. 3a updop:

Za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1) wystawienia faktury albo

2) uregulowania należności.

Powyższy przepis nakazuje ujmować do celów podatkowych przychody, które jeszcze nie zostały otrzymane przez podatnika, ale są mu należne, tj. stanowią przedmiot wymagalnych świadczeń. Świadczenie należne podatnikowi musi być przy tym skonkretyzowane i wynikać z treści zobowiązania, którego jest on stroną. O jego wymagalności można natomiast mówić od momentu, gdy podatnik jako wierzyciel ma prawo do dochodzenia spełnienia tego świadczenia, a dłużnik obowiązek jego realizacji. Regulacja opisana w art. 12 ust. 3 updop, dotyczy wyłącznie przychodów związanych z działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika i z działami specjalnymi produkcji rolnej.

Jednocześnie, w art. 12 ust. 3c-3g updop, ustawodawca przewidział wyjątki od powyższej zasady ogólnej. Na podstawie art. 12 ust. 3c updop:

Jeżeli strony ustalą, iż usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.

Przepis ten ma zastosowanie w przypadku usług o charakterze ciągłym, gdy strony uzgodnią, że regulowanie ich wzajemnych należności i zobowiązań będzie obejmować kolejne wyodrębnione umownie okresy świadczenia tych usług w czasie trwania umowy. Zatem, w odniesieniu do usług rozliczanych okresowo (w okresach rozliczeniowych), co powinno wynikać z ustaleń między stronami, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze.

Natomiast w myśl art. 12 ust. 3e updop:

W przypadku otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3, do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c, 3d i 3f za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.

Powyższy przepis reguluje sytuację, w której zapłata nie jest dokonywana w zamian za wydanie towaru, wykonanie usługi lub częściowe jej wykonania, przeniesienie prawa majątkowego, usługę rozliczaną w okresach rozliczeniowych ani za dostawę energii elektrycznej, wody, gazu przewodowego.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy oraz przedstawiony we wniosku opis wskazać należy, że zwrot kosztów reklamacyjnych opisanych w Przypadku II stanowi po stronie Wnioskodawcy przychód, gdyż otrzymane środki mają charakter definitywny, powodujący w sposób trwały zwiększenie wartości aktywów i Spółka może nimi rozporządzać jak własnymi środkami. Jednocześnie, nie znajdzie tu zastosowanie art. 12 ust. 4 pkt 6a updop, gdyż wydatki poniesione w związku z czynnościami dokonywanymi w ramach procesu reklamacyjnego, którymi następnie Spółka obciąża dostawców, Wnioskodawca kwalifikuje jako koszty uzyskania przychodów.

Przychód z tytułu zwrotu Kosztów reklamacyjnych opisany w Przypadku II powinien być rozpoznany w momencie otrzymania środków pieniężnych od dostawców. Wynika to z tego, że jest to przychód niezwiązany ze sprzedażą towarów/usług czy realizacją praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych. Stąd, powinien on zostać rozpoznany zgodnie z zasadą określoną w art. 12 ust. 3e updop.

Odnośnie pytania nr 3 dotyczącego Przypadku III wskazać należy, że z przedstawionego opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca otrzymuje zwrot kosztów utylizacji od swoich kontrahentów. W ocenie Wnioskodawcy, koszty utylizacji stanowią po stronie Wnioskodawcy przychód, gdyż powyższe koszty mają charakter definitywny, powodujący w sposób trwały zwiększenie wartości aktywów i Spółka może nimi rozporządzać jak własnymi środkami.

Podobnie jak wyżej, nie znajdzie tu zastosowanie art. 12 ust. 4 pkt 6a updop, gdyż koszty utylizacji, którymi następnie obciąża kontrahentów, Spółka kwalifikuje jako koszty uzyskania przychodów.

Przychody z tytułu zwrotu kosztów utylizacji powinny być rozpoznane na zasadach ogólnych, tj. zgodnie z art. 12 ust. 3a updop. Wynika to bowiem z tego, że przychód jest związany ze świadczeniem usług na rzecz kontrahentów.

W związku z powyższym, przychód powstanie w dacie wystawienia faktury, o ile kontrahenci wcześnie nie uregulowali należności. W takim przypadku to data uregulowania należności wyznaczałaby moment powstania przychodu do celów podatkowych.

W konsekwencji należy wskazać, że przychód z tytułu zwrotu kosztów utylizacji powstanie w dacie wystawienia faktury, o ile nie zostanie wcześniej uregulowana należność przez kontrahentów.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 (Przypadek II) oraz pytania nr 1 (Przypadek III), należy uznać za prawidłowe.

Ad. – Przypadek I pyt. 1, Przypadek II pyt. 2 oraz Przypadek III pyt. 2

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop:

kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Z przepisu tego wynika zatem, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami.

Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

­ został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

­ jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

­ pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

­ poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

­ został właściwie udokumentowany,

­ nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Katalog wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, pomimo ich związku z przychodami i prowadzoną działalnością gospodarczą zawarty został w art. 16 ust. 1 updop. Należy jednak pamiętać, że samo wyliczenie kosztów, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, nie stwarza domniemania, że wszelkie pozostałe koszty, które nie są zamieszczone w art. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zostaną ex lege uznane za koszty mające wpływ na podstawę opodatkowania.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 22 updop:

nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Do kosztów uzyskania przychodów na tej podstawie nie będą mogły zatem zostać zaliczone kary umowne i odszkodowania z tytułu:

­ wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług

­ zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad,

­ zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Wszystkie wskazane wyżej kary umowne i odszkodowania wiążą się z nienależytym wykonaniem zobowiązań. Ustawodawca wyłącza je spod kosztów uzyskania przychodów, nie chcąc „premiować” przypadków nienależytego wykonania zobowiązania.

W świetle powyższego, uznać więc należy, że wydatki reklamacyjne poniesione np. w związku z wadliwością towaru nie mają charakteru ani kar umownych, ani odszkodowań wskazanych w przepisie art. 16 ust. 1 pkt 22 updop.

Ustawodawca nie ograniczył prawa producentów (sprzedawców) do zaliczenia w ciężar kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z usunięciem wad sprzedawanych towarów lub innych zobowiązań gwarancyjnych, które są nierozerwalnie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Odnośnie Przypadku I, z przedstawionego opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest obciążany przez odbiorców z tytułu wadliwości produktów kosztami reklamacyjnymi takimi jak, koszty obsługi administracyjnej, koszty transportu, koszty sortowania, koszty naprawy wadliwych produktów czy koszty złomowania.

Koszty reklamacyjne opisane w Przypadku I, którymi jest obciążana Spółka z tytułu wadliwości produktu, nie stanowią żadnej z wymienionej w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy CIT kategorii wydatków.

Oceniając możliwość ujmowania wydatków reklamacyjnych w kosztach podatkowych trzeba również zauważyć, że ponoszenie takich wydatków jest wpisane w ryzyko prowadzonej działalności oraz wynika z potrzeb biznesowych, tzn. ma na celu dbanie o dobre imię podatnika, co może się przełożyć na wzrost liczby zamówień lub co najmniej utrzymanie ilości zamówień na dotychczasowym poziomie.

Dodatkowo należy wskazać, że poniesienie powyższych wydatków pozostaje w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, gdyż dotyczą one produktów uprzednio wyprodukowanych i sprzedanych przez Spółkę. Ponadto, poniesienie tych wydatków warunkuje również dalszą współpracę z danymi odbiorcami. Stąd, można wskazać, że poniesienie powyższych wydatków dąży do zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, gdyż w przeciwnym razie mogłoby to wpłynąć negatywnie na reputację Spółkę i przełożyć się na zmniejszenie liczby zamówień.

Jednocześnie prowadząc działalność gospodarczą o takiej skali jak Wnioskodawca, nie da się wykluczyć całkowicie kosztów z tytułu rękojmi za wady fizyczne produktów, pomimo zapewnienia nawet odpowiednich działów kontroli jakości.

Reasumując, koszty reklamacyjne opisane w Przypadku I stanowią koszty uzyskania przychodów, gdyż ich poniesienie ma na celu zachowanie i zabezpieczenie źródła przychodów.

Odnośnie Przypadku II, z przedstawionego opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca obciąża swoich dostawców kosztami reklamacyjnymi opisanymi w Przypadku II, takimi jak np. koszty obsługi administracyjnej, koszty wewnętrznego działu jakości, koszty logistyczne i transportu, koszty produkcji, koszty sortowania czy koszty złomowania. Ponadto może się zdarzyć sytuacja, w której w ramach procesu reklamacyjnego Spółka skorzysta z usług podmiotów trzecich np. koszty złomowania czy koszty sortowania. Powyższymi kosztami nabycia usług Spółka następnie obciąży dostawców. W związku z powyższym, Spółka ponosi różnorodne wydatki dot. kosztów reklamacyjnych opisanych w Przypadku II, w tym również koszty nabycia usług obcych od podmiotów zewnętrznych.

Jak wskazano już powyżej, aby określony wydatek mógłby być uznany za koszt podatkowy, poniesienie wydatku musi mieć wpływ na powstanie, zwiększenie przychodu bądź też ewentualnie zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodu.

Wydatek w postaci nabycia usług obcych oraz innych wydatków poniesionych w związku z wadliwością materiałów może stanowić koszt podatkowy, gdyż jego poniesienie przyczynia się do zachowania źródła przychodu.

Reasumując, koszty poniesione z tytułu nabycia usług obcych oraz innych wydatków związanych z procesem reklamacyjnym materiałów mogą stanowić koszt podatkowy, gdyż dążą do zachowania źródła przychodów poprzez produkowanie produktów z materiałów o dobrej jakości, co pozwala na uniknięcie postępowań reklamacyjnych ze strony odbiorców i zmniejszenia przychodów w przyszłości.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 (Przypadek II), należy uznać za prawidłowe.

Odnośnie Przypadku III, z przedstawionego opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wynika, że może się zdarzyć sytuacja, w której Spółka będzie w posiadaniu niewykorzystanych produktów/materiałów, które z uwagi na ich indywidualny charakter nie nadają się do wykorzystania u innego klienta. Stąd, Wnioskodawca zobowiązany jest do nabycia usług utylizacji od podmiotów krajowych lub świadczy takie usługi we własnym zakresie.

Jak wskazano już powyżej, aby określony wydatek mógł być uznany za koszt podatkowy, poniesienie wydatku musi mieć wpływ na powstanie, zwiększenie przychodu bądź też ewentualnie zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodu.

Wydatek w postaci nabycia usług obcych w ramach Przypadku III, jak również wydatki poniesione w związku z utylizacją materiałów/ produktów we własnym zakresie mogą stanowić koszt podatkowy, gdyż poniesienie powyższych wydatków wpływa na powstanie przychodu.

Reasumując, koszty poniesione w związku z utylizacją materiałów/produktów mogą stanowić koszt podatkowy, gdyż ich powstanie nie jest związane z zaniedbaniem ze strony Wnioskodawcy, a jest rezultatem obiektywnych okoliczności – braku zamówienia ze strony kontrahentów. Z drugiej strony poniesienie powyższych wydatków przyczynia się również do powstania przychodu, gdyż koszt utylizacji jest zwracany przez kontrahentów.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 (Przypadek III), należy uznać za prawidłowe.

Ad. – Przypadek II pyt. 3 oraz Przypadek III pyt. 3.

Specjalne Strefy Ekonomiczne są częścią terytorium kraju wyodrębnioną administracyjnie, na których możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej na preferencyjnych warunkach, a w szczególności korzystanie ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych lub podatku dochodowego od osób fizycznych, o czym wyraźnie stanowi art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t. j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1670 ze zm., dalej: „ustawa o SSE”).

W myśl art. 16 ust. 1 ustawy o SSE:

podstawą do korzystania z pomocy publicznej, udzielanej zgodnie z ustawą, jest zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie danej strefy, uprawniające do korzystania z pomocy publicznej, zwane dalej „zezwoleniem”.

Zgodnie z art. 12 tej ustawy:

dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych (…).

Powyższe regulacje prawne ustanawiają podstawowe warunki korzystania z ulgi podatkowej z tytułu prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej (dalej: „SSE”) działalności gospodarczej, jaką jest niezapłacony przez przedsiębiorcę strefowego podatek dochodowy.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 34 updop, wolne od podatku są:

dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz.U. z 2020 r. poz. 1670, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Stosownie do art. 17 ust. 4 updop:

zwolnienia podatkowe, o których mowa w ust. 1 pkt 34 i 34a, przysługują podatnikowi wyłącznie odpowiednio z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie określonym w zezwoleniu lub z tytułu dochodów uzyskanych z realizacji nowej inwestycji na terenie określonym w decyzji o wsparciu.

Pomocą publiczną udzielaną przedsiębiorcy prowadzącemu działalność gospodarczą na terenie strefy jest niezapłacony przez tego przedsiębiorcę podatek obliczony od dochodu osiąganego wyłącznie z działalności prowadzonej na terenie strefy na podstawie właściwego zezwolenia. Wielkość tego zwolnienia jest uzależniona od wysokości poniesionych przez przedsiębiorcę wydatków inwestycyjnych.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 updop:

przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Art. 7 ust. 2 updop, stanowi, że:

dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

W sprawie podstawowe znaczenie ma art. 17 ust. 1 pkt 34 updop, określający przedmiotowy zakres zwolnienia, a przez bezpośrednie odesłanie do zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o SSE, jednoznacznie przesądzony został zakres i warunki korzystania z określonego tymi przepisami zwolnienia. Podkreślić przy tym należy, że również art. 12 ustawy o SSE, ściśle wiąże zwolnienie od podatku dochodowego przewidziane w przepisach podatkowych z zezwoleniem na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie strefy, wydanym na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy o SSE. Dla ustalenia warunków korzystania ze zwolnienia zasadnicze znaczenie ma bowiem zawarte w art. 17 ust. 1 pkt 34 updop, sformułowanie „wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o SSE”. To właśnie zezwolenie, którego treść ściśle określa art. 16 ust. 2 ustawy o SSE, stanowi podstawę do korzystania z pomocy publicznej. Innymi słowy, z treści przywołanych unormowań wynika, że dochody uzyskane z innej, niż określona w zezwoleniu działalności gospodarczej, nie są objęte zwolnieniem.

Zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, o którym mowa w cyt. powyżej przepisie uprawnia do prowadzenia działalności gospodarczej na terenie strefy i korzystania z pomocy publicznej. Określa ono przedmiot i warunki prowadzenia działalności.

Powyższe regulacje prawne ustanawiają podstawowe warunki korzystania z ulgi podatkowej z tytułu prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej działalności gospodarczej, jaką jest niezapłacony przez przedsiębiorcę strefowego podatek dochodowy.

Zasadniczym elementem stosowania tej ulgi jest więc łączne wystąpienie dwóch warunków:

\- prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej,

\- uzyskiwanie dochodu z działalności gospodarczej określonej w zezwoleniu.

Powyższe warunki, jak każdy wyjątek od zasady powszechności opodatkowania, należy interpretować ściśle, zgodnie z wykładnią językową danej regulacji.

Dokonując oceny zakresu zwolnień podatkowych, należy wskazać, że wolny od podatku dochodowego od osób prawnych jest wyłącznie dochód uzyskany z działalności gospodarczej, w zakresie określonym w zezwoleniu, prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

Jeżeli dany rodzaj (przedmiot) działalności gospodarczej nie jest wymieniony w zezwoleniu, to dochód z takiej działalności nie podlega zwolnieniu.

Warto podkreślić również, że zwolnienie wynikające z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, nie ma charakteru podmiotowego. Nie obejmuje ono wszystkich dochodów podmiotu gospodarczego prowadzącego działalność gospodarczą na terenie strefy na podstawie zezwolenia, lecz tylko dochody uzyskane z działalności prowadzonej w ramach zezwolenia, a więc działalności określonej w tym zezwoleniu.

Zwolnieniem podatkowym objęty jest zatem dochód wygenerowany bezpośrednio z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, wymienionej wprost w zezwoleniu.

Zatem, podkreślić należy, że ze zwolnienia nie korzystają dochody związane z działalnością na terenie strefy, bowiem ustawodawca w przepisie ustanawiającym zwolnienie świadomie użył określenia „dochody z działalności gospodarczej” a nie sformułowania „dochody związane z wykonywaniem działalności gospodarczej”.

Jednakże, fakt, że podmiot prowadzący działalność strefową otrzymuje z tytułu swojej działalności dodatkowe wynagrodzenie inne niż cena za wykonane usługi/sprzedane towary nie oznacza, że takie wynagrodzenie nie może korzystać ze zwolnienia z opodatkowania. Zwolnienie przewidziane treścią art. 17 ust. 1 pkt 34 updop, nie ma wprawdzie charakteru podmiotowego, jednak przesłanka zwolnienia winna odnosić się do prowadzonej działalności, nie zaś do rodzajów przychodów osiąganych z działalności gospodarczej.

Odnosząc cytowane powyżej przepisy do przedstawionego we wniosku opisu zgodzić się należy z Wnioskodawcą, że osiągnięte przychody i koszty w ramach Przypadku III powinny stanowić element kalkulacyjny dochodu uzyskanego z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE na podstawie Zezwolenia, korzystającego ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy CIT.

Wymienione we wniosku świadczenia które uzyskuje od Kontrahentów będących nabywcami jej produktów, to przychody związane z procesem wytworzenia wyrobów sprzedawanych przez Spółkę, czyli działalnością gospodarczą prowadzoną na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

Widoczny jest ścisły i nierozerwalny funkcjonalny związek z działalnością produkcyjną Spółki, korzystającą ze zwolnienia.

Również za prawidłowe należy uznać stanowisko Spółki w zakresie pytania oznaczonego nr 3 – Przypadek II, koszty opisane we wniosku ponoszone przez Wnioskodawcę w ramach Przypadku II powinny stanowić element kalkulacyjny dochodu uzyskanego z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE na podstawie Zezwolenia, korzystającego ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 updop, bowiem istnieje w tym przypadku ścisłe powiązanie poniesionych kosztów z osiągniętymi dochodami z tytułu wyrobów wytwarzanych na terenie SSE objętych zwolnieniem.

Natomiast, nie można się zgodzić ze stanowiskiem Spółki w zakresie osiąganych przychodów w ramach Przypadku II, tj. zwrotu kosztów reklamacyjnych opisanych w Przypadku II.

Przychody te, nie stanowią dochodu z działalności gospodarczej objętej zwolnieniem, tj. działalności produkcyjnej, handlowej czy usługowej. Wskazane wypłaty stanowią w istocie należności od Kontrahenta będącego dostawcą materiałów do produkcji, których celem jest odzyskanie poniesionych przez Wnioskodawcę kosztów, w związku z tym, że materiały okazały się wadliwe.

Zwrócić należy uwagę na ugruntowaną w orzecznictwie oraz doktrynie zasadę zakazu rozszerzającej wykładni przepisów mających za przedmiot zwolnienia podatkowe, co w omawianym przypadku znajduje dodatkowe uzasadnienie w postaci sformułowania przepisu art. 17 ust. 4 ustawy o CIT, akcentującego wyłączność zwolnienia od podatku dochodów z działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Wobec takiego zapisu, nie można zaakceptować poglądu, że do dochodów zwolnionych należy zaliczyć także dochody z innych tytułów (niż działalność gospodarcza), jeżeli tylko w jakichś sposób dotyczyć będą działalności produkcyjnej na terenie SSE (z której dochody zostały zwolnione).

Jeszcze raz podkreślić należy, że ustawodawca w ww. przepisie ustanawiającym zwolnienie świadomie użył określenia „dochody z działalności gospodarczej”, a nie sformułowania „dochody związane z wykonywaniem działalności gospodarczej”. Niewątpliwie istnieje różnica zakresów pojęciowych wyrażeń „dochód z działalności gospodarczej” oraz „dochód związany z wykonywaniem działalności gospodarczej” – nakazująca traktowanie pierwszego z wymienionych pojęć jako węższego względem drugiego wyrażenia.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że osiągnięte przychody w ramach Przypadku II nie stanowią elementu kalkulacyjnego dochodu uzyskanego z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE na podstawie Zezwolenia, korzystającego ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 updop.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy:

­ Wnioskodawca jest uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztów reklamacyjnych opisanych w Przypadku I – jest prawidłowe;

­ Wnioskodawca jest zobowiązany do rozpoznania przychodu na gruncie updop z tytułu kosztów reklamacyjnych opisanych w Przypadku II w momencie ich otrzymania – jest prawidłowe;

­ Wnioskodawca jest uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na nabycie usług obcych w ramach Przypadku II oraz innych wydatków związanych z kosztami reklamacyjnymi opisanymi, w ramach Przypadku II jest prawidłowe;

­ w przypadku odpowiedzi pozytywnej na pytanie 3 i 4, osiągnięty przychód powinien stanowić element kalkulacyjny dochodu uzyskanego z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE na podstawie Zezwolenia, korzystającego ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 updop, w ramach Przypadku II – jest nieprawidłowe;

­ w przypadku odpowiedzi pozytywnej na pytanie 3 i 4, poniesione koszty powinny stanowić element kalkulacyjny dochodu uzyskanego z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE na podstawie Zezwolenia, korzystającego ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 updop, w ramach Przypadku II – jest prawidłowe;

­ Wnioskodawca jest zobowiązany do rozpoznania przychodu na gruncie updop z tytułu zwrotu kosztów utylizacji w dacie wystawienia faktury, w ramach Przypadku III – jest prawidłowe;

­ Wnioskodawca jest uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na nabycie usług obcych, w ramach Przypadku III – jest praiwdłowe;

­ w przypadku odpowiedzi pozytywnej na pytanie 3 i 4, czy osiągnięty przychód i koszty powinny stanowić element kalkulacyjny dochodu uzyskanego z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE na podstawie Zezwolenia, korzystającego ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 updop, w ramach Przypadku III – jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Organ pragnie wskazać, że w zakresie podatku od towarów i usług wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

### Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

### Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2022 r. poz. 2651).