Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-470/13-2/KS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-01-02
Teza: Czy przejęte przez Spółkę zobowiązania na podstawie „poleceń zapłaty” do wierzycieli spółki należy traktować tak samo jak niezapłacone faktury zgodnie z art. 15b? Czy to oznacza, że do momentu zrealizowania zapłaty (dokonania przelewów na konta wierzycieli spółki) Spółka musi wyłączyć z kosztów podatkowych wartość niezapłaconą? Jeśli tak, to w jakim miesiącu Spółka musiałaby zmniejszyć koszty?
Słowa kluczowe: korekta; koszt-koszty uzyskania przychodów; wydatek; zatory płatnicze
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z 30 września 2013 r. (data wpływu 4 października 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zastosowania art. 15b ustawy – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 października 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zastosowania art. 15b ustawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W miesiącu maju br. spółka Y wykonywała na rzecz Wnioskodawcy roboty budowlane. W dniu 10.05.2013 r. spółka Y wystawiła Wnioskodawcy za te roboty fakturę VAT na kwotę brutto 90.000,00 zł z terminem płatności 14 dni. Wartość faktury została w dniu 10.05.2013 r. zaliczona do kosztów podatkowych Spółki. Do dnia 14.06.2013 r. Spółka nie zapłaciła za otrzymaną w dniu 10.05.2013 r. fakturę, w tym dniu spółka Y wystawiła na rzecz Spółki „polecenie zapłaty” z podaniem adresów i kont bankowych swoich wierzycieli bez podania terminu dokonania zapłaty. Ogólna wartość polecenia zapłaty wynosiła 90.000,00 zł, czyli pokrywała się z wartością wystawionej na Spółkę faktury VAT. W dniu 8.08.2013 r. Spółka zrealizowała otrzymane polecenia zapłaty, ale tylko na kwotę 50.000,00 zł. Pozostała kwota, tj. 40.000,00 zł do dnia dzisiejszego, tj. 30.09.2013 r. nie została zrealizowana. Kwota 40.000,00 zł wykazana jest w księgach Spółki jako zobowiązania do wierzycieli spółki Y.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy przejęte przez Spółkę zobowiązania na podstawie „poleceń zapłaty” do wierzycieli spółki Y należy traktować tak samo jak niezapłacone faktury zgodnie z art. 15b? Czy to oznacza, że do momentu zrealizowania zapłaty (dokonania przelewów na konta wierzycieli spółki Y) Spółka musi wyłączyć z kosztów podatkowych wartość niezapłaconą? Jeśli tak, to w jakim miesiącu Spółka musiałaby zmniejszyć koszty?

Zdaniem Wnioskodawcy, zobowiązanie Spółki wobec spółki Y za wystawioną fakturę zostało spłacone w momencie przyjęcia (tj. w dniu 14-06-2013 r.) „poleceń zapłaty” na wierzycieli spółki Y. W związku z tym art. 15b Spółkę nie obowiązuje. Przecież zobowiązań wierzycieli spółki Y Spółka nie zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów. Dodatkowym argumentem przemawiającym za tym, że Spółka nie ma podstaw do zmniejszenia kosztów podatkowych, jest fakt, że na przyjętych przez Spółkę „poleceniach zapłaty” nie wskazano terminu płatności, a zgodnie z art. 455 k.c. jeżeli strony nie wskażą w umowie oraz na fakturze terminu płatności wówczas płatność należy dokonać niezwłocznie po wezwaniu dłużnika do zapłaty – nie później niż w terminie wskazanym w wezwaniu. A ponieważ do dnia dzisiejszego, tj. 30-09-2013 r. Spółka nie otrzymała wezwania do zapłaty nie ma obowiązku pomniejszać kosztów podatkowych o niezrealizowane „polecenia zapłaty”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 powołanej ustawy.

Dla ustalenia momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, podatnik powinien rozpoznać rodzaj powiązania kosztów z przychodami. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania koszty podatkowe można podzielić na:

*   bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód – potrącane na podstawie art. 15 ust. 4, ust. 4b - 4c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych),
*   inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie – potrącane na podstawie art. 15 ust. 4d - 4e ww. ustawy).

Z dniem 1 stycznia 2013 r. mocą art. 4 pkt 1 ustawy z dnia 16 listopada 2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce (Dz.U. z 2012 r., poz. 1342) ustawodawca wprowadził do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych regulacje zmierzające do likwidacji tzw. „zatorów płatniczych” (art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Stosownie do tego unormowania, w przypadku nieuregulowania kwoty wynikającej z faktury (innego dokumentu) dłużnik – w określonych terminach – zobowiązany jest do dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 15b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikającej z faktury (rachunku), a jeżeli nie istniał obowiązek wystawienia faktury (rachunku) – kwoty wynikającej z umowy albo innego dokumentu, i nieuregulowania tej kwoty w terminie 30 dni od daty upływu terminu płatności, podatnik jest obowiązany do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z tych dokumentów.

Jeżeli termin płatności jest dłuższy niż 60 dni, zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z dokumentów, o których mowa w ust. 1, dokonuje się z upływem 90 dni od daty zaliczenia tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów, o ile nie została ona uregulowana w tym terminie (art. 15b ust. 2 ww. ustawy).

Zmniejszenia, o którym mowa w ust. 1 lub 2, dokonuje się w miesiącu, w którym upływa termin określony w tych przepisach (art. 15b ust. 3).

Jeżeli w miesiącu, w którym podatnik ma obowiązek dokonać zmniejszenia, o którym mowa w ust. 1 lub 2, podatnik nie ponosi kosztów uzyskania przychodów lub poniesione koszty są niższe od kwoty zmniejszenia, wówczas ma obowiązek zwiększyć przychody o kwotę, o którą nie zostały zmniejszone koszty uzyskania przychodów (art. 15b ust. 5 ww. ustawy).

Zatem, w przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikającej z faktury lub innego dokumentu podatnik będzie zobowiązany do dokonania zmniejszenia tych kosztów, jeżeli nie ureguluje kwoty zobowiązania w ciągu 30 dni od daty upływu terminu jego płatności. Natomiast, w sytuacji ustalenia przez strony terminu płatności dłuższego niż 60 dni, podatnik będzie zobowiązany do dokonania zmniejszenia kosztów podatkowych o kwotę wynikającą z faktury lub innego dokumentu z upływem 90 dni od daty zaliczenia tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów, jeżeli w tym terminie kwota ta nie zostanie uregulowana. Zmniejszenia kosztów podatkowych (ewentualnie zwiększenia przychodów podatkowych) należy więc dokonać w odniesieniu do tej kwoty wynikającej z faktury lub innego dokumentu, która została uprzednio zaliczona do kosztów podatkowych, a która nie została zapłacona w terminie 30 dni od upływu terminu płatności lub 90 dni od zaliczenia jej do kosztów podatkowych, jeżeli termin płatności jest dłuższy niż 60 dni.

Zasadniczym celem wprowadzenia przedmiotowych rozwiązań było przeciwdziałanie zjawisku tzw. „zatorów płatniczych”. Regulacje te mają mobilizować podatników do terminowego regulowania płatności kontrahentom.

Powyższe obowiązki nałożone są na dłużnika, który dany wydatek zaliczył do kosztów, ale nie poniósł go faktycznie we wskazanych wyżej terminach.

Zgodnie natomiast z art. 15b ust. 4 ww. ustawy, jeżeli po dokonaniu zmniejszenia, o którym mowa w ust. 1 lub 2, zobowiązanie zostanie uregulowane, podatnik w miesiącu, w którym uregulował zobowiązanie, zwiększa koszty uzyskania przychodów o kwotę dokonanego zmniejszenia.

Stosownie do art. 15b ust. 9 ww. ustawy, przepisy ust. 1-8 stosuje się odpowiednio, w przypadku gdy zobowiązanie zostało zapłacone w części.

Przepis art. 15b ust. 4 ww. ustawy wprost stanowi, że prawo do zwiększenia kosztów przysługuje podatnikowi, który uregulował zobowiązanie. Z przepisu tego wynika, że jeżeli zobowiązanie zostanie uregulowane, podatnik w miesiącu, w którym uregulował zobowiązanie, zwiększa koszty uzyskania przychodów o kwotę dokonanego zmniejszenia.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Spółka w dniu 10 maja 2013 r. otrzymała fakturę VAT za wykonywane na jej rzecz usługi budowlane na kwotę 90.000,00 zł. W tym dniu Spółka ww. kwotę zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów. Termin płatności określony na fakturze wynosił 14 dni. Zatem należy wywieść, że termin płatności przypadał na dzień 24.05.2013 r. Ponadto, z opisu sprawy wynika, że Spółka do 14.06.2013 r. nie uregulowała powyższej kwoty, w tym dniu również spółka Y wystawiła na rzecz Wnioskodawcy „polecenie zapłaty” z podaniem adresów i kont bankowych swoich wierzycieli bez podania terminu dokonania zapłaty. Ogólna wartość polecenia zapłaty wynosiła 90.000,00 zł. W dniu 8.08.2013 r. Spółka zrealizowała otrzymane polecenia zapłaty na kwotę 50.000,00 zł. Kwota 40.000,00 zł do 30.09.2013 r. nie została zrealizowana i wykazana jest w księgach Spółki jako zobowiązania do wierzycieli spółki Y.

Biorąc pod uwagę powyższe, skoro Spółka zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów kwotę wynikającą z faktury VAT w wysokości 90.000,00 zł w dniu 10.05.2013 r. i nie uregulowała tej kwoty w terminie 30 dni od daty upływu terminu płatności (tj. 30 dni od 24.05.2013 r.), to w sprawie ma zastosowanie art. 15b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W przypadku bowiem zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikającej z faktury i nieuregulowania tej kwoty w terminie 30 dni od daty upływu terminu płatności, podatnik jest obowiązany do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z tych dokumentów. Zmniejszenia, o którym mowa powyżej, dokonuje się w miesiącu, w którym upływa termin określony w tych przepisach – art. 15b ust. 1 i ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Spółka nie uregulowała kwoty wynikającej z faktury VAT w terminie 30 dni od daty upływu terminu płatności, tj. w terminie 30 dni od 24.05.2013 r. Zatem w dniu 23.06.2013 r. przypadał 30 dzień gdy Spółka pozostała w zwłoce z tyt. nieuregulowanego zobowiązania wynikającego z wystawionej faktury VAT. Tym samym, Spółka w miesiącu czerwcu powinna dokonać zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o nieuregulowaną kwotę wynikającą z otrzymanej faktury VAT, tj. 90.000,00 zł.

W sprawie bez znaczenia pozostaje wskazany przez Wnioskodawcę fakt, że spółka Y wystawiła na rzecz Spółki „polecenie zapłaty” z podaniem adresów i kont bankowych swoich wierzycieli bez podania terminu dokonania zapłaty. Nie można przyjąć tezy Spółki, że w sprawie nie ma podstaw do zmniejszenia kosztów podatkowych, ponieważ na przyjętych przez Spółkę „poleceniach zapłaty” nie wskazano terminu płatności.

Należy podkreślić, że w opisanej sytuacji dłużnikiem jest Wnioskodawca a wierzycielem spółka Y. Spółka Y wykonywała na rzecz Wnioskodawcy roboty budowlane i to ona wystawiła na rzecz Wnioskodawcy fakturę VAT z terminem płatności 14 dni. Tym samym, nie można uznać, że zobowiązanie Spółki wobec spółki Y za wystawioną fakturę zostało spłacone w momencie przyjęcia (tj. w dniu 14.06.2013 r.) „poleceń zapłaty” na wierzycieli spółki Y. Pomimo zmiany podmiotu po stronie wierzyciela, dłużnikiem w sprawie pozostaje nadal Wnioskodawca.

Zauważyć należy, że Wnioskodawca w momencie wystawienia „poleceń zapłaty” na rzecz wierzycieli spółki Y nie poniósł wydatku. Aby można było bowiem mówić o poniesieniu wydatku, w majątku ponoszącego wydatek powinno nastąpić uszczuplenie. Uwzględnienie danego wydatku jako kosztu uzyskania przychodów uzależnione jest od jego faktycznego i definitywnego poniesienia. Wydatek musi być poniesiony i prawidłowo udokumentowany. Przez poniesienie wydatku należy rozumieć obciążenie majątku podatnika. Obciążenie to powinno mieć jednocześnie charakter definitywny, tzn. musi być poniesiony z majątku podatnika i mieć ostateczny charakter.

W konsekwencji, za nieprawidłowe uznano stanowisko Wnioskodawcy, że art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Spółki nie obowiązuje.

Podsumowując, przejęte zobowiązania na podstawie „poleceń zapłaty” do wierzycieli spółki Y należy traktować tak samo jak niezapłacone faktury zgodnie z art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Oznacza to, że do momentu zrealizowania zapłaty (dokonania przelewów na konta wierzycieli spółki Y) Wnioskodawca musi wyłączyć z kosztów podatkowych wartość niezapłaconej faktury. Zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę 90.000,00 zł Wnioskodawca winien dokonać w miesiącu czerwcu 2013 r., tj. w miesiącu w którym upłynął 30 dzień od daty upływu terminu płatności.

Dodatkowo, należy wskazać, że skoro w dniu 08.08.2013 r. Wnioskodawca zrealizował otrzymane polecenia zapłaty, na kwotę 50.000,00 zł, to w miesiącu sierpniu, tj. w miesiącu w którym Spółka uregulowała część zobowiązania, ma prawo zwiększyć koszty uzyskania przychodów o uregulowaną kwotę (50.000,00 zł) – wynika to z art. 15b ust. 4 w zw. z art. 15b ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, których treść została przytoczona w niniejszej interpretacji.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.