Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1034/13/JD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-11-04
Teza: Czy zbycie udziałów w celu umorzenia bez wynagrodzenia będzie neutralne podatkowo dla Nowej Spółki?
Słowa kluczowe: opodatkowanie; przychód; udział; umorzenie; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 3 lipca 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 1 sierpnia 2013 r. (wpływ do tut. Biura 2 sierpnia 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy zbycie udziałów w celu umorzenia bez wynagrodzenia będzie neutralne podatkowo dla Nowej Spółki (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 sierpnia 2013 r. do tut. Biura wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy zbycie udziałów w celu umorzenia bez wynagrodzenia będzie neutralne podatkowo dla Nowej Spółki.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, która będzie w przyszłości wspólnikiem nowo utworzonej spółki kapitałowej z siedzibą w Polsce. Nowo utworzona Spółka (dalej „Nowa Spółka”) zostanie z kolei w przyszłości udziałowcem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce (dalej „Spółka Zależna”). Oprócz Nowej Spółki udziałowcem w Spółce Zależnej będzie Wnioskodawca, podlegający nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce oraz drugi wspólnik będący osobą fizyczną również podlegający nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nowa Spółka, w ramach której planowane jest rozpoczęcie działań inwestycyjnych, będzie podlegać będzie w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych (dalej „PDOP”).

Jednocześnie w przyszłości rozważane jest dokonanie umorzenia (całości lub części) udziałów posiadanych przez Nową Spółkę w kapitale Spółki Zależnej, w celu pozyskania środków na inwestycje planowane przez Nową Spółkę. Omawiane umorzenie zostanie przeprowadzone zgodnie z przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.; dalej: „KSH”). W szczególności, wskazane umorzenie dokonane zostanie za zgodą tego wspólnika (Nowej Spółki), w drodze nabycia udziałów przez Spółkę Zależną (umorzenie dobrowolne). Równocześnie jednak, w celu zachowania odpowiedniego parytetu posiadanych udziałów w Spółce Zależnej, przewidywane jest, iż umorzenie zostanie dokonane częściowo bez wynagrodzenia, na co wspólnik (Nowa Spółka) wyrazi zgodę. W tym zakresie umorzenie dokonane zostanie bez obniżenia kapitału zakładowego Spółki Zależnej.

Dodatkowo wskazać należy, że Wnioskodawca, jako przyszły wspólnik Nowej Spółki, której część udziałów posiadanych w Spółce Zależnej zostanie w przyszłości umorzona bez wynagrodzenia, jest uprawniony w rozumieniu art. 14b § 1 ustawy 29 sierpnia 1997 r. ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. 2012 r. poz. 749 ze zm.), do wystąpienia z wnioskiem o interpretację w zakresie konsekwencji podatkowych planowanej transakcji dla Nowej Spółki.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy zbycie udziałów w celu umorzenia bez wynagrodzenia będzie neutralne podatkowo dla Nowej Spółki? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z dobrowolnym zbyciem przez Nową Spółkę udziałów w Spółce Zależnej w celu ich umorzenia bez wynagrodzenia po stronie Spółki nie powstanie jakikolwiek przychód podlegający opodatkowaniu PDOP, a w konsekwencji umorzenie udziałów bez wynagrodzenia będzie dla niej neutralne podatkowo.

Umorzenie udziałów polega na ich prawnym unicestwieniu, tzn. wygaśnięciu wszelkich praw, zarówno o charakterze majątkowym, jak i korporacyjnym wynikających z udziałów. Zasady umarzania udziałów zawarte są w art. 199 § 1-7 KSH. Umorzenie może być przeprowadzone za zgodą wspólnika, w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne) albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe). Umorzenie udziału wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział. Jednocześnie zgodnie z art. 199 § 3 KSH, za zgodą wspólnika spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, umorzenie udziału może nastąpić bez wynagrodzenia. W takim wypadku następuje nieodpłatne nabycie udziałów przez spółkę w celu ich umorzenia. Dodatkowo, zgodnie z art. 199 § 6 KSH, umorzenie udziału z czystego zysku nie wymaga obniżenia kapitału zakładowego.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej „ustawa o PDOP”), przedmiotem opodatkowania PDOP jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty. W wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o PDOP, dochód stanowi, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym.

Jednocześnie zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o PDOP, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także m.in. dochód z umorzenia udziałów (akcji). Wnioskodawca pragnie przy tym wskazać, że w związku z uchyleniem od 1 stycznia 2011 r. art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o PDOP przewidującego, iż dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód uzyskany z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji), na gruncie przepisów ustawy o PDOP - w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r. - dochód z tytułu odpłatnego zbycia po dniu 1 stycznia 2011 r. udziałów (akcji) w spółkach posiadających osobowość prawną w celu ich umorzenia należy rozpoznawać na zasadach ogólnych, zgodnie z art. 12 ustawy o PDOP. Z kolei zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy o PDOP, do przychodów nie zalicza się m.in. zwróconych udziałów lub wkładów w spółdzielni, umorzenia udziałów lub akcji w spółce, w tym kwot otrzymanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji) - w części stanowiącej koszt ich nabycia bądź objęcia.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Nowa Spółka dokona w przyszłości zbycia na rzecz Spółki Zależnej udziałów posiadanych w Spółce Zależnej, przy czym zgodnie z planem Nowa Spółka wyrazi zgodę na zbycie tych udziałów bez wynagrodzenia. W opinii Wnioskodawcy, w związku z nieodpłatnym charakterem umorzenia udziałów posiadanych w Spółce Zależnej, Nowa Spółka jako udziałowiec Spółki Zależnej umarzający swoje udziały w Spółce Zależnej nie uzyska przysporzenia majątkowego w następstwie omawianej transakcji, a zatem nie powstanie dla Nowej Spółki przychód na gruncie przepisów ustawy o PDOP.

Jednocześnie, w opinii Wnioskodawcy, brak w ustawie o PDOP jakiegokolwiek innego przepisu, który mógłby mieć zastosowanie w odniesieniu do umorzenia udziałów w spółce kapitałowej i wskazywałby na powstanie przychodu w następstwie omawianego umorzenia po stronie wspólnika, którego udziały są umarzane, bez względu na fakt, czy powyższe umorzenie następuje z obniżeniem kapitału zakładowego, czy bez jego obniżenia.

Dodatkowo wskazać należy że stanowisko prezentowane przez Wnioskodawcę zostało potwierdzone przez Ministra Finansów w licznych interpretacjach prawa podatkowego, w tym między innymi w:

*   interpretacji indywidualnej z 5 marca 2013 r., wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu (sygn. ILPB4/423-424/12-2/MC), zgodnie z którą Niezależnie od faktu, że określony w art. 12 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.) katalog przypadków powodujących powstanie przychodu nie jest wyczerpujący, umorzenie przez Wnioskodawcę posiadanych przez Niego udziałów w Spółce Kapitałowej bez wynagrodzenia nie spowoduje powstania przychodu u Wnioskodawcy. Wnioskodawca bowiem w sensie ekonomicznym nic nie uzyska i nie nastąpi po Jego stronie żadne przysporzenie majątkowe.
*   interpretacji indywidualnej z 13 lutego 2013 r., wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi (sygn. IPTPB3/423-423/12-3/MF), w której potwierdził on prawidłowość stanowiska podatnika, zgodnie z którym zbycie udziałów bez wynagrodzenia w celu ich dobrowolnego umorzenia przez M nie spowoduje powstania dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych po stronie Spółek, tj. udziałowców umarzających udziały M.
*   interpretacji indywidualnej z 14 września 2012 r., wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPB3/423-401/12-2/DP), w której potwierdził on prawidłowość stanowiska podatnika, zgodnie z którym Wnioskodawca (\`(...)\`) nie otrzyma z tytułu zbycia udziałów/akcji na rzecz Spółki Operacyjnej żadnego wynagrodzenia, a tym samym nie uzyska żadnego faktycznego przysporzenia. W konsekwencji, umorzenie udziałów/akcji SKA należących do Wnioskodawcy dokonane nieodpłatnie (bez wynagrodzenia), nie spowoduje powstania po stronie Wnioskodawcy dochodu (przychodu) podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.
*   interpretacji indywidualnej z 25 stycznia 2011 r. wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (sygn. IBPBII/2/423-26/10/MM), w której potwierdzono, że „umorzenie udziałów w Spółce bez wynagrodzenia, nie spowoduje po stronie wspólnika, którego udział jest umarzany bez wynagrodzenia powstania dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych (\`(...)\`).
*   interpretacji indywidualnej z 5 stycznia 2011 r. wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (sygn. IBPBII/2/423-24/10/MM), w której wyraźnie podkreślono, że w przypadku braku otrzymania wynagrodzenia z tytułu umorzenia udziałów, zgodnie z przepisami ustawy, podatnik, którego udziały są umarzane nie uzyska żadnego dochodu (przychodu) podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Reasumując, w opinii Wnioskodawcy, w związku z dobrowolnym zbyciem przez Nową Spółkę udziałów w Spółce Zależnej w celu ich umorzenia bez wynagrodzenia po stronie Nowej Spółki nie powstanie jakikolwiek przychód podlegający opodatkowaniu PDOP.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Umorzenie udziałów polega na ich prawnym unicestwieniu, tj. wygaśnięciu wszelkich praw, zarówno o charakterze majątkowym, jak i korporacyjnym wynikających z udziałów. Tryb umarzania udziałów reguluje art. 199 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 1030, dalej „ksh”).

Zgodnie z art. 199 § 1 ksh, udział może być umorzony jedynie po wpisie spółki do rejestru i tylko w przypadku, gdy umowa spółki tak stanowi. Udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne) albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe). Przesłanki i tryb przymusowego umorzenia określa umowa spółki. Umorzenie udziału wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział. Wynagrodzenie to, w przypadku umorzenia przymusowego, nie może być niższe od wartości przypadających na udział aktywów netto, wykazanych w sprawozdaniu finansowym za ostatni rok obrotowy, pomniejszonych o kwotę przeznaczoną do podziału między wspólników. W przypadku umorzenia przymusowego uchwała powinna zawierać również uzasadnienie (art. 199 § 2 ksh). Stosownie do art. 199 § 3 ksh, za zgodą wspólnika umorzenie udziału może nastąpić bez wynagrodzenia.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca jest osobą fizyczną, która będzie w przyszłości wspólnikiem nowo utworzonej spółki kapitałowej z siedzibą w Polsce. Nowo utworzona Spółka (dalej „Nowa Spółka”) zostanie z kolei w przyszłości udziałowcem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce (dalej „Spółka Zależna”). Jednocześnie w przyszłości rozważane jest dokonanie umorzenia (całości lub części) udziałów posiadanych przez Nową Spółkę w kapitale Spółki Zależnej. Wskazane umorzenie dokonane zostanie za zgodą tego wspólnika (Nowej Spółki), w drodze nabycia udziałów przez Spółkę Zależną (umorzenie dobrowolne). Równocześnie jednak, w celu zachowania odpowiedniego parytetu posiadanych udziałów w Spółce Zależnej, przewidywane jest, iż umorzenie zostanie dokonane częściowo bez wynagrodzenia, na co wspólnik (Nowa Spółka) wyrazi zgodę.

Rozpatrując przedstawiony opis zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, iż przedmiotem opodatkowania osoby prawnej, zgodnie z art. 7 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, ze zm. dalej „updop”), jest dochód stanowiący osiągniętą w roku podatkowym, nadwyżkę przychodów nad kosztami ich uzyskania.

Oceniając skutki będące następstwem nabycia przez Spółkę własnych udziałów w celu ich umorzenia, należy stwierdzić, iż w przepisach updop wśród zdarzeń powodujących powstanie przychodu, sytuacja taka wprost nie została wskazana.

Katalog wartości stanowiących przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych został zawarty w art. 12 ust. 1 updop. Katalog ten jest katalogiem otwartym. Jednak, jak wskazuje się w praktyce, z istoty podatku dochodowego wynika że jest on ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątkowego (dochodu), a zatem przychodem – jako źródłem dochodu – jest tylko ta wartość, która wchodząc do majątku podatnika może powiększyć jego aktywa. W konsekwencji, w przypadku transakcji, która nie skutkuje definitywnym zwiększeniem majątku podatnika (lub zmniejszeniem istniejących zobowiązań) nie powstaje przychód w rozumieniu przepisów updop.

Zgodnie z przepisami updop warunkiem koniecznym dla osiągnięcia przychodu jest więc uzyskanie definitywnego przysporzenia majątkowego, a transakcja nieodpłatnego zbycia udziałów w celu ich dobrowolnego umorzenia przeprowadzona stosownie do uregulowań ksh nie skutkuje dla podmiotu dokonującego takiego zbycia przyrostem aktywów (zmniejszeniem zobowiązań); tym samym należy stwierdzić, że operacja ta nie wiąże się z obowiązkiem rozpoznania przez podatnika przychodu podatkowego.

W konsekwencji, gdy określonej kategorii nie można, zgodnie z ustawą podatkową, uznać ani za przychód, ani też za dochód podatkowy, to kategoria ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W świetle powyższego nabycie przez Spółkę Zależną udziałów celem ich umorzenia nie stanowi przychodu podatkowego dla Nowej Spółki, w takiej części w jakiej Nowa Spółka nie otrzyma za zbycie wynagrodzenia. Biorąc pod uwagę powyższe przepisy podatkowe i przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, iż stanowisko Spółki jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 14 marca 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.