Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1061-IPTPP1.4512.145.2016.1.IG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2016-04-07
Teza: Moment powstania obowiązku podatkowego
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek podatkowy; obowiązek-obowiązek podatkowy-moment powstania obowiązku podatkowego; usługi-usługi budowlane
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 11 stycznia 2016 r. (data wpływu 19 lutego 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego dla przekazania lokali przed podpisaniem aktu notarialnego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 lutego 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   określenia momentu powstania obowiązku podatkowego w związku z otrzymaniem zaliczki,

*   określenia momentu powstania obowiązku podatkowego dla przekazania lokali przed podpisaniem aktu notarialnego,

*   określenia momentu powstania obowiązku podatkowego dla przekazania lokali po uprzednim podpisaniu aktu notarialnego,

*   wystawiania faktur rozliczeniowych o wartości 0, w sytuacji gdy faktury zaliczkowe pokryły całą należność.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (dalej Spółka) jest czynnym podatnikiem VAT działającym w branży deweloperskiej.

Przedmiotem działalności Spółki jest między innymi realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków, roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka sprzedaje osobom fizycznym oraz podmiotom gospodarczym lokale mieszkalne, lokale niemieszkalne przylegające do nich komórki lokatorskie, miejsca postojowe oraz lokale usługowe wraz z przynależnymi prawami we wzniesionych budynkach. Z przyszłymi nabywcami lokali Spółka w pierwszym etapie sprzedaży zawiera umowy deweloperskie w formie aktu notarialnego, które to umowy zobowiązują spółkę do wybudowania w przyszłości budynku w którym będzie znajdował się lokal mieszkalny lub niemieszkalny (garaż, komórka lokatorska), a także lokal usługowy będący przedmiotem umowy. Spółka podczas całego procesu budowy przedmiotu umowy otrzymuje od nabywcy (osoba fizyczna, osoba prawna) zaliczki, na które wystawia faktury VAT i obowiązek podatkowy od tych faktur rozpoznaje w momencie wpływu zaliczki na rachunek bankowy Spółki zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług. Po zakończonym procesie budowy i otrzymaniu decyzji o pozwolenie na użytkowanie Spółka dokonuje przeniesienia własności lokali.

Wydanie przedmiotu umowy następuje między innymi na podstawie protokołu odbioru lokalu, lub na podstawie aktu notarialnego, który ustanawia odrębną własność przedmiotu umowy. Na podstawie protokołu odbioru lokalu kupujący przejmuje lokal i wówczas przekazane są m.in. klucze do lokalu, wówczas również może rozporządzać danym lokalom (dysponować towarem). Po podpisaniu natomiast aktu notarialnego fizyczne przekazanie przedmiotu umowy następuje z chwilą podpisania aktu lub później.

Od 2014 roku w chwili przekazania przedmiotu umowy Spółka rozpoznaje obowiązek podatkowy:

1.  w przypadku podpisania protokołu odbioru lokalu wcześniej niż sporządzenie aktu notarialnego z datą sporządzenia protokołu, gdyż data ta jest tożsama z datą odbioru przez nabywcę,
2.  w przypadku sporządzenia aktu notarialnego wcześniej niż sporządzenie protokołu odbioru (przekazanie kluczy do lokalu) w momencie wystawienia aktu notarialnego zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT.

Spółka w miesiącu sporządzenia protokołu odbioru lokalu, lub sporządzenia aktu notarialnego wystawia faktury VAT (dalej faktury rozliczeniowe) dla nabywców. Faktury te mogą mieć wartość do zapłaty 0,00 (słownie: zero zł 00/100), gdy zaliczki wpłacone przez nabywcę pokrywają całą należną kwotę za przedmiot umowy, lub wartość różną od 0 jeżeli zaliczki nie pokryły jeszcze całej wartości przedmiotu umowy. Faktury rozliczeniowe o wartości do zapłaty większej niż 0 Spółka ujmuje w rejestrze VAT sprzedaży w miesiącu ich wystawienia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

(we wniosku nr 2) Czy Spółka prawidłowo określa obowiązek podatkowy w dacie protokolarnego przekazania przedmiotu umowy w przypadku, gdy podpisanie aktu notarialnego nastąpiło po tej dacie, jeżeli cała wartość przedmiotu nie została jeszcze zapłacona?

Zdaniem Wnioskodawcy, obowiązek podatkowy w takim przypadku będzie w dacie podpisania protokołu odbioru lokalu. Zgodnie z ustawą o podatku od towarów i usług opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Dostawa towaru (lokalu) zgodnie z art. 7 ust. 1 to przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Przez przeniesienie prawa do rozporządzania jak właściciel należy rozumieć czynność faktyczną, w następstwie której następuje fizyczne przekazanie towaru nabywcy i nabywca uzyskuje faktyczną możliwość dysponowania towarem. Za towary zgodnie z art. 2 pkt 6 uważa się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. W świetle przepisów ustawy nieruchomości spełniają definicję towarów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast świadczenie usług to – w myśl art. 8 ust. 1 ustawy – każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Regulacje dotyczące momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług, zawiera przepis art. 19a ustawy.

Na mocy art. 19a ust. 1 ustawy obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

W myśl art. 19a ust. 2 ustawy w odniesieniu do przyjmowanych częściowo usług, usługę uznaje się również za wykonaną, w przypadku wykonania części usługi, dla której to części określono zapłatę.

Stosownie do art. 19a ust. 3 ustawy usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.

Zgodnie z art. 19a ust. 4 ustawy przepis ust. 3 stosuje się odpowiednio do dostawy towarów, z wyjątkiem dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 2.

Jak stanowi art. 19a ust. 8 ustawy jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Powyższy przepis art. 19a ust. 1 ustawy, formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres. Jeżeli przed wykonaniem usługi podatnik otrzyma całość lub część zapłaty, obowiązek podatkowy powstanie z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty. Jednocześnie powyższe przepisy uniezależniają powstanie obowiązku podatkowego od wystawienia faktury.

Odnosząc się do powołanych wyżej przepisów należy wskazać, że w przypadku dostawy lokali, obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z zasadą ogólną wynikającą z art. 19a ust. 1 ustawy. W ustawie brak jest szczególnego przepisu odnoszącego się do momentu powstania obowiązku podatkowego w tym zakresie. Oznacza to, że obowiązek podatkowy z tytułu dostawy nieruchomości powstaje z chwilą dokonania dostawy tych towarów. Natomiast jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru otrzymano całość lub część zapłaty to obowiązek podatkowy – zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy – powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty.

Zatem, biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że obowiązek podatkowy w stosunku do dostawy nieruchomości będzie powstawał z chwilą przeniesienia prawa do rozporządzania nimi jak właściciel. Zazwyczaj będzie miało to miejsce w chwili podpisania aktu notarialnego. Jeżeli jednak przed podpisaniem tego aktu będzie miało miejsce wydanie tych budynków, budowli lub ich części obowiązek podatkowy powstanie z tym dniem. Natomiast jeśli przed dokonaniem dostawy zostanie uiszczona całość lub część należnej zapłaty obowiązek podatkowy powstanie z tą chwilą i w części otrzymanej zapłaty.

Przenosząc zatem powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy stwierdzić należy, że jeżeli w dacie protokolarnego przekazania przedmiotu umowy nastąpi dostawa (przekazanie) opisanych we wniosku lokali, to w tym dniu powstanie obowiązek podatkowy z tytułu transakcji ich sprzedaży.

Przy czym, jeżeli przed przekazaniem lokali otrzymano część zapłaty, to Wnioskodawca jest zobowiązany rozpoznać obowiązek podatkowy w tej części zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy. W pozostałej części obowiązek podatkowy powstanie w dniu przekazania lokali.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Niniejszą interpretacją rozstrzygnięto wniosek w zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego dla przekazania lokali przed podpisaniem aktu notarialnego. Natomiast wniosek w pozostałej części został załatwiony odrębnymi rozstrzygnięciami.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego ….., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.