Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/4512-849/15/MG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-02-01
Teza: Usługi szkoleniowe obejmujące zajęcia teoretyczne i praktyczne z zakresu pozyskiwania i wykorzystania odnawialnych źródeł energii dla studentów uniwersytetu będą korzystały ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie § 3 ust. 1 pkt 13 Rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień, gdyż Wnioskodawca jest instytutem badawczym i świadczy usługi w zakresie kształcenia inne niż wymienione art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT.
Słowa kluczowe: faktura; opodatkowanie; szkolenie; usługi-usługi szkoleniowe; zwolnienie; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 15 października 2015 r. (data wpływu 22 października 2015 r.) uzupełnionym pismem z 14 stycznia 2016 r. (data wpływu 18 stycznia 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT świadczenia usług szkoleniowych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 października 2015 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT świadczenia usług szkoleniowych.

Wniosek został uzupełniony pismem z 14 stycznia 2016 r. (data wpływu 18 stycznia 2016 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 7 stycznia 2016 r. znak IBPP1/4512-849/15/MG.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony zaistniały stan faktyczny:

Na podstawie umowy zawartej w dniu 19 czerwca 2015 r. z Uniwersytetem w ramach projektu …. współfinansowany ze środków Unii Europejskiej w ramach Europejskiego Funduszu Społecznego, Program Operacyjny Kapitał Ludzki, Priorytet IV „Szkolnictwo wyższe i nauka”, Działanie 4.1 „Wzmocnienie i rozwój potencjału dydaktycznego uczelni oraz zwiększenie liczby absolwentów kierunków o kluczowym znaczeniu dla gospodarki opartej na wiedzy”, Poddziałanie 4.1.2 „Zwiększenie liczby absolwentów kierunków o kluczowym znaczeniu dla gospodarki opartej na wiedzy”, Wnioskodawca przeprowadził zajęcia teoretyczne i praktyczne z zakresu pozyskiwania i wykorzystania odnawialnych źródeł energii dla studentów uniwersytetu, tj. Zajęcia z zakresu wykorzystania wiedzy w praktyce pt.: „…”. W ramach przedmiotu zamówienia Wnioskodawca przeprowadził dwa zadania:

1.Zadanie nr 1 - zajęcia teoretyczne obejmujące:

1.  technologie spalania biomasy (np. w kotłach centralnego ogrzewania),
2.  technologie zgazowania biomasy dla celów wytwarzania energii elektrycznej w układach kogeneracyjnych (opartych na silnikach tłokowych),
3.  spalanie gazu w mikroturbinie gazowej.

2.Zadanie nr 2 - obejmujące przeprowadzenie zajęć praktycznych:

1.  przedstawienie i omówienie zasady działania instalacji badawczych, na których prowadzone były zajęcia,
2.  demonstrację, a następnie samodzielną pracę uczestników zajęć z instalacją spalania biomasy,
3.  demonstrację, a następnie samodzielną pracę uczestników kursu z instalacją zgazowania biomasy,
4.  demonstrację, a następnie samodzielną pracę uczestników zajęć z instalacją spalania gazu ziemnego w mikroturbinie gazowej,
5.  omówienie i porównanie wyników otrzymanych w wyniku zastosowania różnych technologii spalania.

Wskazane powyżej usługi szkoleniowe nie były, prowadzone w ramach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach - tj. na podstawie rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej i Nauki z dnia 3 lutego 2006 r. w sprawie uzyskiwania i uzupełniania przez osoby dorosłe wiedzy ogólnej, umiejętności i kwalifikacji zawodowych w formach pozaszkolnych (Dz.U. z 2006 r. Nr 31, poz. 216 ze zm.) Dodatkowo Wnioskodawca wskazuje, że wprawdzie jest instytutem badawczym (dawniej jednostką badawczo rozwojową), jednak świadczone przez niego usługi nie mogą korzystać ze zwolnienia na podstawie ww. art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy.

Całkowita wartość wynagrodzenia dla Wnioskodawcy wedle umowy wynosiła … PLN brutto. Uniwersytet złożył oświadczenie, że nabyta usługa szkoleniowa przeprowadzenie zajęć teoretycznych i praktycznych z zakresu pozyskiwania i wykorzystania odnawialnych źródeł energii dla studentów uniwersytetu tj.: zajęcia z zakresu wykorzystania wiedzy w praktyce pt.: „…” mająca charakter usługi kształcenia zawodowego jest finansowana ze środków publicznych w całości zgodnie z treścią art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Wnioskodawca po zrealizowaniu usługi wystawił w dniu … sierpnia 2015 z tytułu jej wykonania fakturę VAT nr … na kwotę …, w tym VAT 23% tj. … PLN. W wystawionej fakturze Wnioskodawca uwzględnił podatek od towarów i usług (VAT).

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że:

1.Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym od dnia 30 czerwca 1993 r. jako osoba prawna prowadząca działalność gospodarczą.

2.Wnioskodawca rozpoczął prowadzenie działalności gospodarczej w dniu 1 stycznia 1986 r. na podstawie ustawy z dnia 25 lipca 1985 r. o jednostkach badawczo-rozwojowych. Działalność ta prowadzona jest do dnia dzisiejszego w zakresie analiz, ekspertyz, produkcji aparatury i urządzeń, kursów i szkoleń na zlecenie podmiotów zewnętrznych, wynajmu infrastruktury badawczej.

3.Wnioskodawca nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów

o systemie oświaty.

4.Wnioskodawca nie ma statusu uczelni, jednostki naukowej PAN lub instytutu badawczego świadczącego usługi w zakresie kształcenia.

5.Świadczone przez Wnioskodawcę przedmiotowe usługi szkoleniowe nie są usługami

w zakresie kształcenia na poziomie wyższym.

6.Wnioskodawca podtrzymuje swoje stanowisko wyrażone we wniosku że realizowane usługi szkoleniowe nie powodowały efektu w postaci kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego.

7.Świadczone przez Wnioskodawcę przedmiotowe usługi szkoleniowe nie były usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonymi w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

8.Wnioskodawca nie posiada i nie ubiega się o akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty.

9.Świadczone przez Wnioskodawcą przedmiotowe usługi szkoleniowe nie były nauczaniem pozostającym w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem uczestników, nie miały na celu uzyskania lub uaktualnienia wiedzy do celów zawodowych.

10.Uczestnicy szkoleń nabyli umiejętności związane z obsługą instalacji termicznego przetwarzania biomasy (uruchamianie urządzeń, pomiary, zbieranie i analiza danych).

11.Nabytych umiejętności nie da się w sposób bezpośredni wykorzystać w ramach swojej pracy zawodowej.

12.Studentów na przedmiotowe szkolenia kierował koordynator projektu … współfinansowany ze środków Unii Europejskiej w ramach Europejskiego Funduszu Społecznego, Program Operacyjny Kapitał Ludzki, Priorytet IV „Szkolnictwo wyższe i nauka”. Działanie 4.1 „Wzmocnienie i rozwój potencjału dydaktycznego uczelni oraz zwiększenie liczby absolwentów kierunków o kluczowym znaczeniu dla gospodarki opartej na wiedzy”, Poddziałanie 4.1.2 „Zwiększenie liczby absolwentów kierunków o kluczowym znaczeniu dla gospodarki opartej na wiedzy”.

13.Świadczone przez Wnioskodawcę przedmiotowe usługi szkoleniowe nie były objęte programem studiów, ich zaliczenie nie było konieczne do zaliczenia semestru ani ukończenia studiów.

14.Udział studentów w szkoleniach nie był obowiązkowy i nie był związany z programem nauczania obowiązującym na uczelni.

15.Usługi szkoleniowe świadczone przez Wnioskodawcę z zakresu wykorzystania wiedzy w praktyce pt. „…” obejmowały wyłącznie zajęcia dodatkowe, które nie wynikały z siatki studiów i nie były związane z usługą kształcenia na poziomie wyższym, zwolnioną z podatku VAT na podstawie art. 43 Ustawy z dnia 11 marca 20014 r. o podatku od towarów i usług. Stanowiły wartość dodaną w sferze wsparcia studentów, tym samym nie służyły realizacji przez Uniwersytet obowiązków wynikających z przepisów ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i przepisów wykonawczych do tej ustawy.

16.Z podatku VAT zwolnione są usługi kształcenia na poziomie wyższym, na podstawie art. 43 Ustawy z dnia 11 marca 20014 r. o podatku od towarów i usług. Usługi szkoleniowe świadczone przez Wnioskodawcę z zakresu wykorzystania wiedzy w praktyce pt. „…”, obejmowały wyłącznie zajęcia dodatkowe, które nie wynikały z podstawowego toku studiów i zostały zrealizowane w ramach projektu pt. …”, celem podniesienia atrakcyjności kształcenia na kierunku Ochrona Środowiska.

17.Celem usług szkoleniowych wykonanych przez Wnioskodawcę było osiągnięcie dochodu. Wnioskodawca złożył najwyżej ocenioną przez Zamawiającego ofertę zgodną ze Szczegółowym Opisem Przedmiotu Zamówienia przygotowanym przez Uniwersytet.

18.Wnioskodawca w ramach swojej działalności nie wykonuje na rzecz innych podmiotów usług szkoleniowych zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. l pkt 26 lub art. 43 ust. l pkt 29 ustawy o VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy opisane w stanie faktycznym szkolenie stanowi usługę kształcenia zawodowego albo przekwalifikowania zawodowego w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy i innych obowiązujących norm prawnych?
2.  W związku z treścią odpowiedzi na pyt. 1: czy Wnioskodawca, wystawiając fakturę VAT w celu otrzymania wynagrodzenia z tytułu realizacji usługi w postaci opisanego szkolenia powinien skorzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług (VAT)?
3.  W związku z treścią odpowiedzi na pyt. 1 i 2: jeżeli Wnioskodawca przy wystawianiu faktury z tytułu realizacji opisanego szkolenia powinien skorzystać ze zwolnienia z podatku od towarów i usług (VAT), jaką powinien wskazać podstawę tego zwolnienia?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 226, poz. 1476), od dnia 1 stycznia 2011 r. zwolnieniem od podatku objęte są usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego finansowane w całości ze środków publicznych oraz świadczenie usług i dostawa towarów ściśle z tymi usługami związane. Jednocześnie przepisem § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 73, poz. 392 ze zm.) zwolniono od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane. Problematyka zwolnień w kontekście usług szkoleniowych finansowanych w części ze środków publicznych sprowadza się przede wszystkim do dokonania oceny, czy dana usługa stanowi usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego oraz czy i w jakiej części jest ona finansowana ze środków publicznych.

W kontekście wydatków będących przedmiotem zapytania Wnioskodawcy nie budzą wątpliwości następujące okoliczności:

1.  wydatki na wynagrodzenie Wnioskodawcy poniesione zostały w ramach projektu „…” współfinansowany ze środków Unii Europejskiej w ramach Europejskiego Funduszu Społecznego, Program Operacyjny Kapitał Ludzki, Priorytet IV „Szkolnictwo wyższe i nauka”, Działanie 4.1 „Wzmocnienie i rozwój potencjału dydaktycznego uczelni oraz zwiększenie liczby absolwentów kierunków o kluczowym znaczeniu dla gospodarki opartej na wiedzy”, Poddziałanie 4.1.2 „Zwiększenie liczby absolwentów kierunków o kluczowym znaczeniu dla gospodarki opartej na wiedzy”
2.  tym samym nie budzi wątpliwości fakt, iż źródłem pokrycia wynagrodzenia są w całości środki publiczne. Kluczową kwestią jest zatem udzielenie odpowiedzi na pytanie, czy dana usługa stanowi usługę kształcenia lub przekwalifikowania zawodowego.

W opinii Wnioskodawcy:

1.  zajęcia z zakresu wykorzystania wiedzy w praktyce pt.: „…”, nie stanowią ani usług przygotowania zawodowego, ani też usługi przekwalifikowania zawodowego. W prosty sposób wynika to z faktu, że usługa ta realizowana była na rzecz Uniwersytetu, który jest uczelnią wyższą i jako taki, nie realizuje kursów przygotowania zawodowego. Ponadto wskazany powyżej program nie był ukierunkowany na aktywizację zawodową.
2.  wystawiając fakturę VAT z tytułu zrealizowanej usługi wykonawca nie powinien korzystać ze zwolnienia z podatku od towarów i usług (VAT). W dniu 1 lipca 2011 r. weszły w życie przepisy rozporządzenia wykonawczego Rady (WE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. L Nr 77 str. 1). Rozporządzenie Rady nr 282/2011 wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio. Oznacza to, że przepisy tego rozporządzenia z dniem 1 lipca 2011 r. stają się częścią porządku prawnego, obowiązującego na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, bez konieczności ich implementacji w drodze ustawy. Przepis art. 44 ww. rozporządzenia nr 282/2011 wyjaśnia co należy rozumieć przez usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania. W myśl tego przepisu usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych.

W dniu 1 lipca 2006 r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (WE) nr 1777/2005 z dnia 17 października 2005 r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 77/368/EWG w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L Nr 288 str. 1). Rozporządzenie Rady nr 1777/2005 wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio. Oznacza to, iż przepisy tego rozporządzenia z dniem 1 lipca 2006 r. stają się częścią porządku prawnego, obowiązującego na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, bez konieczności ich implementacji w drodze ustawy. Rozporządzenie Rady nr 1777/2005 przyjęte zostało w celu jednolitego stosowania przez wszystkie państwa członkowskie systemu podatku od wartości dodanej, opartego na postanowieniach Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich, dotyczących podatków obrotowych - Wspólny system podatku wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania (77/388/EEC ze zm.). Przepis art. 14 ww. rozporządzenia nr 1777/2005 wyjaśnia co należy rozumieć przez usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zawodowego. W myśl tego przepisu usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania, obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, tak samo jak nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. W opinii Wnioskodawcy, nie stanowią takich usług działania podejmowane w ramach szkolenia pt.: „…”. Realizowane ww. szkolenie miało charakter czysto teoretyczny. Tym bardziej, że ukończenie przedmiotowego szkolenia nie wiązało się z wydaniem uczestnikom certyfikatów potwierdzających uzyskanie kompetencji mających znaczenie dla wykonywanego zawodu lub zmianę zawodu. Podobnie, realizowane szkolenie nie miało na celu uzyskania lub uaktualnienia wiedzy dla celów zawodowych, a raczej służyło rozwinięciu wiedzy. Stąd też w opinii Wnioskodawcy stwierdzić należy, że szkolenie pt.: „…” nie stanowiło usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zawodowego. Tym samym stawkę podatku od towarów i usług (VAT) zastosowaną przez Wnioskodawcę przy jego rozliczaniu uznać należy za właściwą.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 146a pkt 1 ww. ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

a.jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania, b.uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo – rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym -oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

W tym miejscu podkreślić należy, iż nie jest przy tym konieczne, by usługa w zakresie kształcenia była jednocześnie usługą w zakresie wychowania. Na podstawie przedmiotowego przepisu zwolnieniem od podatku mogą być objęte zarówno usługi w zakresie kształcenia, jak i usługi w zakresie wychowania.

Zgodnie natomiast z art. 43 ust. 1 pkt 29 ww. ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

a.prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub b.świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub c.finansowane w całości ze środków publicznych -oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Jednocześnie, stosownie do treści § 3 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 736), zwanego dalej rozporządzeniem, zwalnia się od podatku usługi w zakresie kształcenia, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, świadczone przez uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Natomiast na podstawie § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia, zwolnione od podatku od towarów i usług są usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Wątpliwości Wnioskodawcy odnoszą się do kwestii czy szkolenie przeprowadzone na rzecz Uniwersytetu Śląskiego stanowi usługę kształcenia zawodowego albo przekwalifikowania zawodowego w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, rozporządzeń wykonawczych do ustawy i innych obowiązujących norm prawnych.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Wnioskodawca nie jest też uczelnią ani jednostką naukową PAN. Wnioskodawca jest natomiast instytutem badawczym przy czym świadczone przez Wnioskodawcę przedmiotowe usługi szkoleniowe nie są usługami w zakresie kształcenia na poziomie wyższym.

Z opisu sprawy wynika, że przedmiotowe usługi nie były objęte programem studiów i nie były konieczne do ukończenia studiów.

Biorąc pod uwagę powyższe wskazać należy, że świadczone przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowe, nie spełniają przesłanek umożliwiających skorzystanie ze zwolnienia od podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT.

W związku z czym należy przeanalizować, czy spełnione zostaną przesłanki warunkujące prawo do skorzystania ze zwolnienia w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT.

Aby przedmiotowe usługi mogły korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, muszą być uznane za usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego oraz spełniać jeden z warunków określonych w lit. a-c powyższego przepisu. Powołane wyżej przepisy prawa podatkowego przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczonych przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowanych w całości ze środków publicznych.

W tym miejscu należy wskazać, że w świetle art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie zwalniają kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

W dniu 1 lipca 2006 r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (WE) nr 1777/2005 z dnia 17 października 2005 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 77/388/EWG w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 288 s. 1). Rozporządzenie Rady nr 1777/2005 wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio. Oznacza to, iż przepisy tego rozporządzenia z dniem 1 lipca 2006 r. stają się częścią porządku prawnego, obowiązującego na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, bez konieczności ich implementacji w drodze ustawy. Rozporządzenie Rady nr 1777/2005 przyjęte zostało w celu jednolitego stosowania przez wszystkie państwa członkowskie systemu podatku od wartości dodanej, opartego na postanowieniach Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich, dotyczących podatków obrotowych – Wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania (77/388/EWG ze zm.).

Przepis art. 14 ww. rozporządzenia nr 1777/2005 wyjaśnia, co należy rozumieć przez usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania. W myśl tego przepisu usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zapewniane na warunkach określonych w art. 13 część A ust. 1 lit. i) Dyrektywy 77/388/EWG (analogiczne zwolnienie zawiera art. 132 ust. 1 lit. i obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – Dz. Urz. UE L 347, s. 1 ze zm.), obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, tak samo jak nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego bądź przekwalifikowania nie ma znaczenia do tego celu.

Od dnia 1 lipca 2011 r. obowiązuje natomiast rozporządzenie wykonawcze Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r., ustanawiające środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 77, s. 1). Zgodnie z art. 44 tego rozporządzenia, usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

I tak, kierując się wskazówkami ww. rozporządzenia Rady UE zawierającymi definicję kształcenia zawodowego, należy stwierdzić, że kształcenie zawodowe jest procesem mającym na celu nauczenie, przekazanie wiedzy z określonej dziedziny, które ma posłużyć zdobyciu bądź uaktualnieniu wiedzy obecnie posiadanej przez uczestnika takiego szkolenia. Definicja usług kształcenia zawodowego i przekwalifikowania, zawarta w ww. rozporządzeniu, kładzie nacisk na „bezpośredni” związek nauczania z daną branżą lub zawodem, co narzuca stosowanie specyficznego programu nauczania dla skonkretyzowanego odbiorcy.

Wnioskodawca podał, że świadczone przez niego usługi nie były nauczaniem pozostającym w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem uczestników, nie miały na celu uzyskania lub uaktualnienia wiedzy do celów zawodowych. Uczestnicy szkoleń nabyli umiejętności związane z obsługą instalacji termicznego przetwarzania biomasy (uruchamianie urządzeń, pomiary, zbieranie i analiza danych). Nabytych umiejętności nie da się w sposób bezpośredni wykorzystać w ramach swojej pracy zawodowej.

Biorąc pod uwagę przywołane przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że w przedstawionej sytuacji Wnioskodawca nie świadczy usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, gdyż jak wskazał we wniosku przedmiotowe usługi szkoleniowe nie były nauczaniem pozostającym w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem uczestników oraz nie miały na celu uzyskania lub uaktualnienia wiedzy do celów zawodowych.

Taka kwalifikacja prawnopodatkowa sprawia, że w analizowanej sprawie nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT. Tym samym bez znaczenia dla zastosowania zwolnienia w tym przypadku pozostaje fakt, czy spełnione są pozostałe przesłanki warunkujące to zwolnienie, wymienione w tych przepisach, w tym kwestia finansowania realizowanego projektu ze środków publicznych.

Zatem w celu ustalenia czy świadczone przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowe mogą korzystać ze zwolnienia od podatku VAT koniecznym jest przeanalizowanie przesłanek wynikających z § 3 rozporządzenia z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień.

Jak już wskazano w niniejszej interpretacji zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 13 ww. rozporządzenia zwalnia się od podatku usługi w zakresie kształcenia, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, świadczone przez uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Zgodnie z art. 1 ust. 2 Ustawy z dnia 25 lipca 1985 r. o jednostkach badawczo-rozwojowych obowiązującej do 30 września 2010 r. (t.j. Dz.U. z 2008 r. Nr 159, poz. 993) jednostkami badawczo-rozwojowymi są instytuty naukowo-badawcze.

Natomiast w myśl art. 2 ust. 2 Ustawy o jednostkach badawczo-rozwojowych, jednostki badawczo-rozwojowe posiadające odpowiednie warunki materialne i techniczne mogą prowadzić szkolenia specjalistyczne oraz różne formy kształcenia ustawicznego.

Stosownie do art. 1 ust. 1 Ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o instytutach badawczych (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 1095) instytutem badawczym w rozumieniu ustawy jest państwowa jednostka organizacyjna, wyodrębniona pod względem prawnym, organizacyjnym

i ekonomiczno-finansowym, która prowadzi badania naukowe i prace rozwojowe ukierunkowane na ich wdrożenie i zastosowanie w praktyce, zwana dalej „instytutem”.

Zgodnie z art. 2 ust. 3 Ustawy o instytutach badawczych, instytut poza zadaniami, o których mowa w ust. 1 i 2, może prowadzić:

1.  studia podyplomowe i doktoranckie, związane z prowadzonymi przez instytut badaniami naukowymi i pracami rozwojowymi, jeżeli posiada uprawnienia do nadawania stopni naukowych oraz odpowiednie zaplecze i warunki materialno-techniczne,
2.  inne formy kształcenia, w tym szkolenia i kursy dokształcające.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę, że zarówno w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług, jak również aktów wykonawczych do niej brak jest definicji „kształcenia”. Posiłkując się zatem internetowym Słownikiem Języka Polskiego Wydawnictwo Naukowe PWN S.A. stwierdzić należy, że „kształcić” to przekazywać komuś wiedzę, umiejętności, czynić starania aby ktoś zdobył wiedzę, rozwijał umiejętności, rozwijać cechy charakteru.

Przyjmuje się powszechnie, że kształcenie to całość doświadczeń składających się na proces zdobywania przez jednostkę umiejętności, wiedzy oraz rozumienia otaczającego ją świata. Kształcenie obejmuje zarówno proces nauczania, jak i uczenia się. Pojęcie kształcenie często utożsamia się z formalnym kształceniem w instytucjach systemu szkolnictwa. W szerszym rozumieniu, obejmuje ono także kształcenie nieformalne, mające źródło w codziennych doświadczeniach, kontaktach z rówieśnikami i informacjami pochodzącymi z mass mediów. Podkreśla się także znaczenie szeroko rozumianego kształcenia ustawicznego (uczenia się przez całe życie).

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest instytutem badawczym. Wnioskodawca rozpoczął prowadzenie działalności gospodarczej 1 stycznia 1986 r. na podstawie ustawy z dnia 25 lipca 1985 r. o jednostkach badawczo-rozwojowych. Działalność ta prowadzona jest do dnia dzisiejszego w zakresie analiz, ekspertyz, produkcji aparatury i urządzeń, kursów i szkoleń na zlecenie podmiotów zewnętrznych, wynajmu infrastruktury badawczej. Wnioskodawca przeprowadził zajęcia teoretyczne i praktyczne z zakresu pozyskiwania i wykorzystania odnawialnych źródeł energii dla studentów Uniwersytetu, tj. Zajęcia z zakresu wykorzystania wiedzy w praktyce pt.: „ …”. Usługi szkoleniowe obejmowały wyłącznie zajęcia dodatkowe, które nie wynikały z podstawowego toku studiów i zostały zrealizowane z ramach projektu pt. „…”, celem podniesienia atrakcyjności kształcenia na kierunku Ochrona Środowiska.

Biorąc pod uwagę przywołane regulacje prawne oraz opis sprawy należy stwierdzić, że świadczone przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowe obejmujące zajęcia teoretyczne i praktyczne z zakresu pozyskiwania i wykorzystania odnawialnych źródeł energii dla studentów Uniwersytetu pt.: „…” będą korzystały ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie § 3 ust. 1 pkt 13 Rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień, gdyż Wnioskodawca jest instytutem badawczym i świadczy usługi w zakresie kształcenia inne niż wymienione art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT.

Mając powyższe na uwadze Wnioskodawca przy wystawianiu faktury z tytułu realizacji opisanego szkolenia powinien skorzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług i jako podstawę prawną tego zwolnienia wskazać ww. § 3 ust. 1 pkt 13 Rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy oceniane całościowo, należało uznać za nieprawidłowe, bowiem mimo, że organ zgodził się z Wnioskodawcą, że w okolicznościach wskazanych we wniosku usługi nie mają charakteru kształcenia lub przekwalifikowania zawodowego, to jednak nie podzielił stanowiska Wnioskodawcy w pozostałym zakresie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Niniejsza interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Zgodnie z art. 14b § 3 powołanej w sentencji ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Należy zatem zaznaczyć, że w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego stanu faktycznego, udzielona interpretacja traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz.U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w … po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.