Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-398/10-2/AS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-07-20
Teza: powstanie obowiązku podatkowego na terytorium Polski z tytułu otrzymania przez Spółkę Cypryjską od osoby fizycznej lub osób fizycznych mających miejsce zamieszkania w Polsce, będących polskimi rezydentami podatkowymi darowizny całości lub części udziałów lub akcji w spółkach kapitałowych z siedzibą oraz miejscem zarządu na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej lub za granicą
Słowa kluczowe: akcja; aktywa; Cypr; darowizna; obowiązek-obowiązek podatkowy; opodatkowanie-unikanie podwójnego opodatkowania; osoba-osoby fizyczne; spółki-spółka kapitałowa; udział
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 28.06.2010 r. (data wpływu 05.07.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania obowiązku podatkowego na terytorium Polski z tytułu otrzymania przez Spółkę Cypryjską od osoby fizycznej lub osób fizycznych mających miejsce zamieszkania w Polsce, będących polskimi rezydentami podatkowymi darowizny całości lub części udziałów lub akcji w spółkach kapitałowych z siedzibą oraz miejscem zarządu na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej lub za granicą - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 11.05.2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania obowiązku podatkowego na terytorium Polski z tytułu otrzymania przez Spółkę Cypryjską od osoby fizycznej lub osób fizycznych mających miejsce zamieszkania w Polsce, będących polskimi rezydentami podatkowymi darowizny całości lub części udziałów lub akcji w spółkach kapitałowych z siedzibą oraz miejscem zarządu na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej lub za granicą.

W przedmiotowym wniosku zostały przedstawione następujące zdarzenia przyszłe:

Spółka („Spółka Inwestycyjna”) jest spółką zarejestrowaną w Republice Cypru. Spółka Cypryjska jest spółką kapitałową typu „company limited by shares” prawa cypryjskiego, która stanowi odpowiednik spółki z ograniczoną odpowiedzialnością prawa polskiego. Spółka Inwestycyjna ma siedzibę i zarząd w Republice Cypru i tam też jest uznawana za rezydenta podatkowego.

Spółka Inwestycyjna uzyskała informację, że w ramach restrukturyzacji jej majątku może otrzymać w przyszłości od osoby fizycznej lub osób fizycznych mających miejsce zamieszkania w Polsce, uznawanej lub uznawanych za rezydenta podatkowego w Polsce (dalej jako: „Darczyńca” lub „Darczyńcy”) własność całości lub części udziałów lub akcji (dalej jako: „Aktywa”) w spółkach kapitałowych z siedzibą oraz miejscem zarządu na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej lub za granicą (dalej jako: „Spółki”). Czynność prawna lub czynności prawne, na podstawie których zostanie przeniesiona własność Aktywów będą spełniały warunki uznania ich za umowę darowizny w świetle przepisów polskiego Kodeksu cywilnego, przy czym takich zdarzeń przyszłych w Spółce Inwestycyjnej będzie nie więcej niż 5.

Powiązania kapitałowe Darczyńcy lub Darczyńców i Spółki Inwestycyjnej:

Darczyńca lub Darczyńcy w chwili dokonywania darowizny oraz po jej dokonaniu nie będą posiadać bezpośrednio udziałów w podmiocie obdarowanym - Spółce Inwestycyjnej. Udziały w Spółce Inwestycyjnej będą w chwili dokonania przedmiotowej darowizny należały do innej spółki lub innych spółek z ograniczoną odpowiedzialnością prawa cypryjskiego (Private Company Limited by Shares) z siedzibą na Cyprze (dalej jako: „Spółka Holdingowa” lub „Spółki Holdingowe”). Spółka Holdingowa lub Spółki Holdingowe w chwili dokonania opisanej w niniejszym wniosku darowizny lub darowizn będą rezydentem podatkowym na Cyprze, tzn. będą podlegać tam opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, z uwzględnieniem postanowień umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Cypr. Możliwe, że w chwili dokonania opisanych we wniosku darowizn na rzecz Spółki Inwestycyjnej Darczyńca lub Darczyńcy będą udziałowcami w Spółce Holdingowej lub Spółkach Holdingowych, ale nie bezpośrednio w Spółce Inwestycyjnej. Zgodnie z ustawowym modelem umowy darowizny Darczyńca lub Darczyńcy nie otrzymają w zamian do majątku osobistego lub objętego wspólnością majątkową małżeńską od obdarowanej Spółki Inwestycyjnej żadnego świadczenia wzajemnego, w szczególności nie otrzymają zapłaty za Aktywa, ani nie obejmą udziałów w Spółce Inwestycyjnej ani w Spółce Holdingowej (nie dojdzie w tych spółkach z tytułu darowizny do podwyższenia kapitału zakładowego przez emisję nowych udziałów lub podwyższenia wartości nominalnej już istniejących). W związku z otrzymaniem Darowizny lub Darowizn Spółka Inwestycyjna nie będzie ani teraz ani w przyszłości zobowiązana do dokonania jakichkolwiek świadczeń na rzecz Darczyńcy lub Darczyńców.

Przyszła działalność Spółki Inwestycyjnej:

Po otrzymaniu Aktywów Spółka Inwestycyjna prawdopodobnie będzie prowadzić działalność inwestycyjną na rynkach kapitałowych w Polsce i na świecie, polegającą na obrocie Aktywami i reinwestowaniu środków pieniężnych w nowe inwestycje, w szczególności zakup papierów wartościowych. Natomiast Spółka Inwestycyjna w chwili obecnej nie prowadzi oraz w chwili wykonania Darowizny lub Darowizn nie będzie prowadziła na terytorium Polski działalności gospodarczej przez położony w Polsce zakład w rozumieniu odpowiednich przepisów Umowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy dokonanie Darowizny lub Darowizn w ramach przedstawionego zdarzenia przyszłego i otrzymanie w wyniku tego przez Spółkę Inwestycyjną własności Aktywów będzie rodziło obowiązek Spółki Inwestycyjnej zapłaty w Polsce podatku dochodowego od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w niniejszej sprawie tytułem wstępnego komentarza należy omówić problematykę podmiotowości Spółki Inwestycyjnej na gruncie Ustawy z dnia 25 lutego 2992 r. - O podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity, Dz. U. z 2000 r., Nr 54, poz. 654, dalej jako: Ustawa). Zgodnie z art. 1 ust. 1-2 Ustawy podatnikami tego podatku są osoby prawne i spółki kapitałowe w organizacji, jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej. W myśl art. 1 ust. 3 Ustawy jej przepisy mają również zastosowanie do spółek niemających osobowości prawnej mających siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego państwa spółki te są traktowane jak osoby prawne i podlegają w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Na podstawie art. 3 ust. 2 Ustawy podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy”). Natomiast, jak wskazuje art. 3 ust. 2 Ustawy, podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej („ograniczony obowiązek podatkowy”). Istotą ograniczonego obowiązku podatkowego jest więc to, że podmioty objęte takim obowiązkiem mogą być zobowiązane do zapłacenia podatku dochodowego od osób prawnych jedynie od dochodów, które powstały w Polsce. Pozostałe dochody takich podmiotów nie mogą natomiast podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Należy wskazać że w polskim systemie prawnym instytucję darowizny regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, ze zm.). Darowizna jest to typ umowy nazwanej, w której - stosownie do art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego - „darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku”. Przysporzenie w drodze darowizny może przybrać postać pieniędzy, określonych rzeczy należących do darczyńcy lub innych przysługujących mu praw majątkowych. Darczyńcami oraz obdarowanymi mogą być zarówno osoby fizyczne, jak i osoby prawne. Jednakże, w świetle przytoczonych regulacji Kodeksu cywilnego, podstawowym elementem umowy darowizny, niezbędnym do uznania, że dane świadczenie jest darowizną, jest jej nieodpłatność. Świadczenie jest nieodpłatne wówczas, gdy otrzymujący świadczenie nie świadczy nic w zamian, ani też nie zobowiązuje się do innego świadczenia w przyszłości, przy czym to świadczenie drugiej strony nie musi mieć charakteru majątkowego, może być np. korzyścią osobistą. Jedynym celem, jaki leży u podstaw darowizny jest chęć przysporzenia majątkowego na rzecz drugiej strony. Jeżeli określony podmiot dokonuje świadczenia, mając nadzieję uzyskania w zamian, w przyszłości jakiejś korzyści majątkowej lub osobistej od obdarowanego, to nie można mówić o darowiźnie. Z podanej definicji wynika więc, że istotą darowizny jest jej nieodpłatność i przede wszystkim to kryterium powinno być uwzględniane przy kwalifikacji prawnej świadczeń – zarówno przez podmioty ich dokonujące, jaki przyjmujące.

Na gruncie Ustawy wszelkie darowizny pieniężne i niepieniężne co do zasady stanowią przychód podlegający opodatkowaniu, a więc Spółka inwestycyjna w przedstawionych okolicznościach otrzymując Darowiznę lub Darowizny Aktywów mogłaby teoretycznie uzyskać przychód podlegający opodatkowaniu zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 i 2 Ustawy. Na gruncie ww. przepisu za przychody uznaje się bowiem m.in. otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe oraz wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw. Należy mieć jednak na uwadze to, że wyżej wymienione przepisy Ustawy stosuje się z uwzględnieniem międzynarodowych umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczypospolita Polska i z uwzględnieniem konstytucyjnej zasady pierwszeństwa postanowień tych umów przed wewnętrznym prawem krajowym.

W przedstawionym wniosku zastosowanie ma Umowa między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzona w Warszawie dnia 4 czerwca 1992 r. Zgodnie z jej art. 7 ust. 1 zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko do takiej wysokości w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

W rozumieniu Umowy określenie „zakład” oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa. Określenie „zakład” obejmuje w szczególności:

1.  miejsce zarządu,
2.  filię,
3.  biuro,
4.  zakład fabryczny,
5.  warsztat oraz
6.  kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych,
7.  plac budowy lub budowę, montaż lub instalację albo działalność nadzorczą związaną z nimi, jeżeli taki plac, projekt lub działalność trwa dłużej niż 12 miesięcy.

W rozumieniu Umowy określenie „zakład” nie obejmuje:

1.  użytkowania urządzeń wyłącznie w celu składowania, wystawiania lub wydawania dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa,
2.  utrzymywania zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu składowania, wystawiania lub wydawania,
3.  utrzymywania zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu przerobu przez inne przedsiębiorstwo,
4.  stałej placówki utrzymywanej wyłącznie w celu zakupu dóbr lub towarów albo w celu zbierania in formacji dla przedsiębiorstwa,
5.  stałej placówki utrzymywanej wyłącznie dla celów reklamy, dla dostarczania informacji, prowadzenia badań naukowych lub wykonywania podobnej działalności mającej dla przedsiębiorstwa charakter przygotowawczy lub pomocniczy,
6.  utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu wykonywania jakiegokolwiek połączenia rodzajów działalności wymienionych pod literami od a) do e), pod warunkiem że całkowita działalność placówki wynikająca z takiego połączenia rodzajów działalności posiada charakter przygotowawczy lub pomocniczy. Należy zatem stwierdzić, że w wyniku dokonanej Darowizny nie powstanie „zakład” w rozumieniu przepisów Umowy.

Należy również zwrócić uwagę na tekst Modelowej Konwencji OECD stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować przepisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zatem, obowiązki podatkowe podmiotów z siedzibą w odrębnych państwach należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień Umowy oraz Modelowej Konwencji OECD wraz z komentarzem do niej.

Postanowień umów o unikaniu podwójnego opodatkowania nie należy traktować jako wyłącznie obowiązujących Polskę norm międzynarodowego prawa publicznego, gdyż z uwagi na ich szczególny charakter są one przede wszystkim powszechnie obowiązującymi normami naszego wewnętrznego ustawodawstwa podatkowego, których prawidłowe stosowanie wymaga również odniesienia się do ustalonych w międzynarodowej pragmatyce zasad, wyrażonych w komentarzu do Modelowej Konwencji OECD. Zgodnie z wyjaśnieniami zawartymi w komentarzu do Modelowej konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku (Komentarz OECD do Modelowej Konwencji w sprawie Podatku od Dochodu i Majątku, wersja z lipca 2005 r., Dom Wydawniczy ABC, s. 133), w odniesieniu do skodyfikowanego w Rozdziale III „Opodatkowania dochodu” art. 7 - „Zyski przedsiębiorstw”, chociaż nie uznano za celowe zamieszczanie w konwencji definicji określenia „zyski”, to jednak należy pamiętać, że pojęcie to użyte zarówno w tym artykule, jak i w innych artykułach ma szerokie znaczenie, obejmujące cały dochód uzyskiwany przez przedsiębiorstwo.

Z uwagi na powyższe (oraz mając na uwadze to, że Spółka Inwestycyjna w chwili zawarcia umowy lub umów Darowizny i jej wykonania nie będzie posiadać w Polsce „zakładu” w rozumieniu Umowy ani nie będzie posiadać takiego „zakładu” w wyniku dokonania Darowizny lub Darowizn) dochód Spółki Inwestycyjnej z tytułu otrzymania przez nią Aktywów nie będzie opodatkowany w Polsce.

W konsekwencji Spółka Inwestycyjna nie będzie miała w Polsce z tytułu otrzymania Aktywów tytułem darowizny przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych. Takie stanowisko zostało potwierdzone m.in. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 28 maja 2010 r. (sygn. IPPB5/423-261/10-2/AS), w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 23 października 2009 r. (sygn. IPPB5/423-603/09-3/AS) oraz w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 6 kwietnia 2009 r. (sygn. IPPB5/423-68/09-2/AS).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Należy jednocześnie zaznaczyć, iż w przedmiotowej sprawie, mając na uwadze treść przepisu art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, tut. Organ wydając interpretację prawa podatkowego nie jest uprawniony do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które wskazałoby, czy dany rodzaj świadczenia spełnia kodeksowe kryteria darowizny. Do postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego nie mają bowiem zastosowania przepisy o postępowaniu podatkowym, a postępowanie dowodowe jest częścią postępowania podatkowego.

W związku z powyższym na tym etapie organ podatkowy jest związany wyłącznie opisem zdarzenia przyszłego przedstawionym przez Wnioskodawcę i stanowiskiem Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.