Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4011.665.2023.1.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-10-31
Teza: Obowiązki płatnika wynikające z dofinansowania z ZFŚS wycieczki integracyjnej organizowanej dla pracowników, dofinansowania lub sfinansowania spotkania integracyjnego połączonego z konsumpcją i częścią artystyczną dla osób uprawnionych oraz dofinansowania pracownikom karnetów.
Słowa kluczowe: fundusz; integracja-integracja pracowników; karnet; pracownik-świadczenia na rzecz pracowników; przychód-przychód podlegający opodatkowaniu; płatnik; wycieczka
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Pobór podatku lub zaliczek na podatek przez płatników.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 10-art. 52l-pkt 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11-ust. 2b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 1-pkt 67

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
=========================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanych zdarzeń przyszłych w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:

\- prawidłowe – w zakresie pytań nr 1 i 2;

\- nieprawidłowe – w zakresie pytania nr 3.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

7 września 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 7 września 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzeń przyszłych

Wnioskodawca (dalej, jako „Płatnik”, „Pracodawca” lub „Jednostka”) jest jednostką budżetową gminy nieposiadającą osobowości prawnej. Wnioskodawca zatrudnia pracowników i zleceniobiorców i z tego tytułu jest płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych.

W Jednostce funkcjonuje Zakładowy Fundusz Świadczeń Socjalnych (dalej jako „Fundusz”) na mocy ustawy z dnia 4 marca 1994 r. o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych (Dz. U. z 2023 r. poz. 998). Obowiązujący Regulamin ZFŚS (zwany dalej Regulaminem) określa zasady przyznawania środków z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych na poszczególne cele, rodzaje i formy działalności socjalnej oraz zasady i warunki korzystania ze świadczeń finansowych z Funduszu.

Zespołem opiniującym i przedstawiającym propozycje przydziału świadczeń socjalnych w oparciu o Regulamin jest powołana przez Dyrektora (…) Komisja Socjalna. Funduszem administruje i dysponuje Pracodawca, po zasięgnięciu opinii Komisji Socjalnej. Uprawnionymi do korzystania z Funduszu są pracownicy, emeryci i renciści oraz członkowie rodzin uprawnionych.

Środki Funduszu mogą być przeznaczone m. in. na działalność kulturalno-oświatową oraz sportowo-rekreacyjną i w ramach tej działalności dofinansowanie może dotyczyć:

1\. imprez: artystycznych, kulturalno-rozrywkowych organizowanych przez Pracodawcę oraz zakupu przez Pracodawcę biletów wstępu na te imprezy (w tym do kin, teatrów itp.);

2\. różnych form rekreacji ruchowej, sportu, uczestnictwa w masowych imprezach sportowych organizowanych przez Pracodawcę lub zakupu przez Pracodawcę biletów wstępu na imprezy sportowo-rekreacyjne;

3\. wycieczek krajoznawczo-turystycznych organizowanych przez Pracodawcę.

Zdarzenie przyszłe 1

Komisja Socjalna przedstawia Pracodawcy propozycję organizacji wycieczki integracyjnej dofinansowanej pracownikom z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych. Propozycja wycieczki jest dostępna dla wszystkich pracowników. Chęć uczestniczenia w wycieczce potwierdzona zostanie na liście na zasadzie dobrowolności. Całkowity koszt wycieczki i koszt jednostkowy uzależniony będzie od liczby chętnych uczestników. Pracodawca powierzy organizację wyjazdu firmie zewnętrznej (biuro podróży), z którym spisze umowę. W uzasadnieniu wydatku Komisja Socjalna wskazuje cel integracyjny wycieczki. Na całkowity koszt wycieczki mogą składać się między innymi: przejazd autokarem, nocleg oraz wyżywienie, ubezpieczenie, opieka pilota, opłaty za bilety wstępu do zwiedzanych obiektów. Dofinansowanie wycieczki następować będzie na wniosek zainteresowanego z zastosowaniem kryterium socjalnego i po zawarciu porozumienia pomiędzy pracownikiem a Pracodawcą, które reguluje m.in. odpłatność pracownika za wycieczkę.

Zdarzenie przyszłe 2

Wnioskodawca zamierza zorganizować spotkanie o charakterze integracyjnym dla osób uprawnionych do korzystania z ZFŚS. Spotkanie będzie połączone z konsumpcją oraz częścią artystyczną. Całkowity koszt spotkania integracyjnego będzie znany na podstawie listy chętnych osób. Wnioskodawca będzie dofinansowywał pracownikom koszt takiego spotkania z ZFŚS w oparciu o kryterium socjalne, na podstawie złożonego wniosku przez chętną osobę oraz zawartego porozumienia pomiędzy pracownikiem a Pracodawcą, które reguluje m.in. odpłatność pracownika za spotkanie.

Pracodawca rozważa również możliwość sfinansowania takiego spotkania w całości ze środków funduszu bez stosowania kryterium socjalnego, w przypadku, gdy konsumpcja będzie ogólnodostępna i trudno będzie wyliczyć koszt przypadający na jedną osobę.

Zdarzenie przyszłe 3

Jednostka chce podpisać umowę na zakup usług-karnetów (…), z których będą mogły korzystać osoby zatrudnione na podstawie umowy o pracę i osoby towarzyszące, w tym członkowie rodzin. Umowa z (…) przewiduje karnety tylko dla pracowników i osób towarzyszących. Pracownicy i osoby towarzyszące będą mogli korzystać z karnetów ponosząc określone miesięcznie koszty z tytułu opłaty za te karnety, z tym, że pracownikom Pracodawca zamierza je częściowo dofinansowywać z ZFŚS w oparciu o kryterium socjalne. Pracownik zamierzający zgłosić chęć korzystania z usług-karnetu złoży do Pracodawcy wniosek oraz podpisze porozumienie, które reguluje m.in. odpłatność pracownika za karnet. Dofinansowanie z ZFŚS nie będzie przysługiwało osobom towarzyszącym.

### Pytania

1\. Czy dofinansowanie z ZFŚS wycieczki będzie dla pracowników stanowiło przychód ze stosunku pracy podlegający opodatkowaniu, a tym samym czy Płatnik będzie zobowiązany obliczyć, pobrać i przekazać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych na konto właściwego urzędu skarbowego, jeśli cel integracji nie został zapisany wprost w regulaminie ZFŚS, ale jest w uzasadnieniu do umowy? Zorganizowanie takiej wycieczki faktycznie będzie miało walor integracji i leży w interesie Pracodawcy.

2\. Czy dofinansowanie lub sfinansowanie z ZFŚS spotkania o charakterze integracyjnym, połączonym z konsumpcją i częścią artystyczną, będzie dla uprawnionych przychodem do opodatkowania?

3\. Czy dofinansowanie w oparciu o kryterium socjalne do karnetów (…) pracownikom zainteresowanym korzystaniem z usług-karnetu będzie stanowiło przychód podlegający opodatkowaniu?

### Państwa stanowisko w sprawie

W Państwa ocenie – w odniesieniu do pytania nr 1 – jeśli cel integracji nie został wprost zapisany w regulaminie ZFŚS, jednakże zorganizowanie takiej wycieczki leży w interesie Pracodawcy i wynika z dokumentacji dodatkowej, to dofinansowanie z ZFŚS pracownikowi części kosztu tej wycieczki, nie może być kwalifikowane jako przysporzenie majątkowe, a tym samym jako przychód z nieodpłatnego świadczenia, który powinien być opodatkowany. Zgodnie z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 r., sygn. akt. K 7/13 (Dz. U. z 2014 r., poz.947) w którym to sąd dokonał ustaleń, że aby nieodpłatne świadczenia mogły być traktowane jako przychód pracowniczy, muszą być spełnione pewne kryteria.

Mianowicie, ze świadczeń tych pracownik musi skorzystać w pełni dobrowolnie, muszą one przyczynić się do jego rzeczywistego przysporzenia majątkowego, czyli być spełnione w jego interesie a nie w interesie pracodawcy oraz muszą posiadać wymierną i indywidualnie przypisaną wartość korzyści. Wycieczka integracyjna leży w interesie pracodawcy i ma na celu wzmocnić i usprawnić współpracę pracowników, poprawić atmosferę w zespole i dobrą komunikację.

Z kolei odnosząc się do pytania nr 2 wskazali Państwo, że zarówno w sytuacji dofinansowania, czy też całego sfinansowania kosztu udziału w spotkaniu o charakterze integracyjnym połączonym z konsumpcją oraz częścią artystyczną nie będzie to stanowiło przychodów z nieodpłatnych świadczeń. Kryterium wystąpienia po stronie pracownika korzyści nie jest spełnione, gdy to pracodawca proponuje pracownikom udział w spotkaniu integracyjnym. W tym przypadku, po stronie pracownika nie pojawi się żadna korzyść, choćby w postaci zaoszczędzenia wydatku, gdyż trudno zakładać, że gdyby nie propozycja pracodawcy spotkania integracyjnego, to pracownik wydałby pieniądze na uczestnictwo w tym przedsięwzięciu.

Prezentując natomiast własne stanowisko w odniesieniu do pytania nr 3 podali Państwo, że zakup karnetów (…) dla pracowników w części dofinansowanej przez Pracodawcę z ZFŚS będzie stanowił przychód i będzie wiązało się to z koniecznością rozliczenia zaliczki na podatek dochodowy. W świetle powoływanego wyroku TK zostaną spełnione przesłanki, aby to świadczenie uznać za przychód ze stosunku pracy. Pracownik dobrowolnie korzysta z karnetu, który ma indywidualnie określoną wartość, brak jest interesu pracodawcy w dofinansowaniu karnetu pracownikowi.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest:

\- prawidłowe – w zakresie pytań nr 1 i 2;

\- nieprawidłowe – w zakresie pytania nr 3.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 8 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.),

Płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Z uwagi na powyższe, na płatniku ciążą trzy podstawowe obowiązki, tj.:

1\. obliczenie,

2\. pobranie,

3\. wpłacenie

– podatku, zaliczki.

Z kolei płatnik, który nie wykonał obowiązków określonych w art. 8 Ordynacji podatkowej, odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany a niewpłacony, o czym stanowi art. 30 § 1 Ordynacji podatkowej.

Zasadą jest, że obowiązek prawidłowego ustalenia podstawy opodatkowania, obliczenia i zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych ciąży na podatnikach. Niemniej jednak, w odniesieniu do licznych sytuacji zasada ta została wyłączona przez ustawodawcę przez nałożenie obowiązków płatnika na podmioty wypłacające podatnikowi (stawiające do dyspozycji podatnika) należności stanowiące jego dochody (przychody).

Zgodnie natomiast z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z treści przywołanego przepisu wynika zatem, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę w katalogu zwolnień przedmiotowych ustawy bądź, od których Minister Finansów zaniechał poboru podatku, w drodze rozporządzenia.

W świetle art. 11 ust. 1 ww. ustawy:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 11 ust. 2 cyt. ustawy:

Wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem ust. 2c oraz art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Na podstawie art. 11 ust. 2a ustawy:

Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1) jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców;

2) jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu;

3) jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;

4) w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Zgodnie z art. 11 ust. 2b ww. ustawy:

Jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

Wobec niezdefiniowania w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych pojęcia „nieodpłatne świadczenie”, zasadne jest odwołanie się do znaczenia tego pojęcia ukształtowanego w orzecznictwie sądowym, zgodnie z którym nieodpłatnym świadczeniem w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – generalnie – jest każde zdarzenie prawne i zjawisko gospodarcze, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku danej osobie, mające konkretny wymiar finansowy. Przysporzenie to może polegać na zwiększeniu majątku (aktywów) bądź uniknięciu jego pomniejszenia (zaoszczędzenie wydatków).

Wyszczególnienia źródeł przychodów osiągniętych przez osoby fizyczne ustawodawca dokonał w art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Źródłem przychodów jest stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 9 wspomnianej ustawy:

Źródłami przychodów są inne źródła.

W myśl art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W świetle art. 12 ust. 2 ww. ustawy:

Wartość pieniężną świadczeń w naturze przysługujących pracownikom na podstawie odrębnych przepisów ustala się według przeciętnych cen stosowanych wobec innych odbiorców - jeżeli przedmiotem świadczenia są rzeczy lub usługi wchodzące w zakres działalności pracodawcy.

Zgodnie z art. 12 ust. 3 cyt. ustawy:

Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b.

Na podstawie przepisu art. 12 ust. 4 wspomnianej ustawy:

Za pracownika w rozumieniu ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy.

Biorąc powyższe pod uwagę wskazuję, że do przychodów ze stosunku pracy zalicza się każde świadczenie, które zostało wypłacone w związku z faktem pozostawania w stosunku pracy z pracodawcą. Do przychodów ze stosunku pracy zalicza się zarówno otrzymane przez pracownika pieniądze, jak i wartość pieniężną świadczeń w naturze, świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Natomiast w myśl art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Użyte powyżej zwroty „w szczególności” oznaczają, że wymienione kategorie przychodów zostały wskazane jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Podobnie, o przychodzie podatkowym z innych źródeł należy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Z kolei art. 32 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że:

Zakłady pracy będące osobami fizycznymi, osobami prawnymi oraz jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, z pracy nakładczej lub ze spółdzielczego stosunku pracy, z zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakłady pracy lub z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej wypłacanej w spółdzielniach pracy.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego 1 wynika, że Komisja Socjalna przedstawiła Państwu propozycję organizacji wycieczki w celu integracyjnym dla pracowników na zasadzie dobrowolności, dofinansowanej z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych. Całkowity koszt wycieczki i koszt jednostkowy uzależniony będzie od liczby chętnych uczestników. Organizacja wycieczki zostanie powierzona firmie zewnętrznej (biuro podróży), w ramach zawartej umowy. Na całkowity koszt wycieczki mogą składać się między innymi: przejazd autokarem, nocleg oraz wyżywienie, ubezpieczenie, opieka pilota, opłaty za bilety wstępu do zwiedzanych obiektów. Dofinansowanie wycieczki następować będzie na wniosek zainteresowanego z zastosowaniem kryterium socjalnego i po zawarciu porozumienia pomiędzy pracownikiem a Pracodawcą.

Prezentując własne stanowisko w sprawie dotyczące dofinansowania wycieczki z ZFŚS wskazali Państwo, że zorganizowanie wycieczki leży w Państwa interesie jako pracodawcy i ma na celu wzmocnić i usprawnić współpracę pracowników, poprawić atmosferę w zespole i dobrą komunikację. Dofinansowanie z ZFŚS pracownikowi części kosztu wycieczki, nie może być kwalifikowane jako przysporzenie majątkowe, a tym samym jako przychód z nieodpłatnego świadczenia, który powinien być opodatkowany.

Zgodnie z art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 4 marca 1994 r. o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych (Dz. U. z 2023 r. poz. 998):

Działalność socjalna to: usługi świadczone przez pracodawców na rzecz różnych form wypoczynku, działalności kulturalno-oświatowej, sportowo-rekreacyjnej, opieki nad dziećmi w żłobkach, klubach dziecięcych, sprawowanej przez dziennego opiekuna lub nianię, w przedszkolach oraz innych formach wychowania przedszkolnego, udzielanie pomocy materialnej – rzeczowej lub finansowej, a także zwrotnej lub bezzwrotnej pomocy na cele mieszkaniowe na warunkach określonych umową.

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy:

Przyznawanie ulgowych usług i świadczeń oraz wysokość dopłat z Funduszu uzależnia się od sytuacji życiowej, rodzinnej i materialnej osoby uprawnionej do korzystania z Funduszu.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych:

Zasady i warunki korzystania z usług i świadczeń finansowanych z Funduszu, z uwzględnieniem ust. 1-1b, oraz zasady przeznaczania środków Funduszu na poszczególne cele i rodzaje działalności socjalnej określa pracodawca w regulaminie ustalanym zgodnie z art. 27 ust. 1 albo art. 30 ust. 6 ustawy z dnia 23 maja 1991 r. o związkach zawodowych (Dz.U. z 2022 r. poz. 854). Pracodawca, u którego nie działa zakładowa organizacja związkowa, uzgadnia regulamin z pracownikiem wybranym przez załogę do reprezentowania jej interesów.

W odniesieniu do ww. kwestii „nieodpłatnego świadczenia”, zasadniczego znaczenia nabrał wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13 (Dz. U. z 2014 r. poz. 947), w którym Trybunał Konstytucyjny ustalił, jakie kryteria statuują nieodpłatne świadczenie do zakwalifikowania go jako przychodu pracownika z tytułu stosunku pracy.

Trybunał Konstytucyjny definiując pojęcie „innych nieodpłatnych świadczeń” jako przychodu, w rozumieniu art. 12 ust. 1 i art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazał, że za przychód pracownika mogą być uznane takie świadczenia, które:

*   zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),
*   zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,
*   stanowią wymierną korzyść przypisaną indywidualnemu pracownikowi (korzyść nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

Wobec tego, przyjęcie oceny uznającej konkretne świadczenie ze strony pracodawcy za przychód pracownika ze stosunku pracy, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, winno opierać się na przesłankach wynikających z ww. przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które Trybunał Konstytucyjny w powołanym powyżej wyroku uznał za zgodne z Konstytucją i przedstawił ich interpretację.

Należy też pokreślić, że ustawowe pojęcie nieodpłatnych świadczeń musi być zawsze interpretowane w konkretnym kontekście, a nie w oderwaniu od niego, z pominięciem okoliczności realizacji pewnych uprawnień, zjawisk gospodarczych i zdarzeń prawnych. Wskazać należy, że nieodpłatne świadczenie jest przychodem pracownika ze stosunku pracy – gdy świadczenie to, powoduje wystąpienie po stronie pracownika przysporzenia: w postaci nabycia wymiernej korzyści majątkowej lub w postaci również wymiernego zaoszczędzenia wydatku. Nieodpłatne świadczenie jest przychodem pracownika, gdy zostało spełnione za zgodą pracownika, tj. gdy pracownik skorzystał z niego w pełni dobrowolnie. Zatem, pracodawca spełnił określone świadczenie na rzecz pracownika, gdy dysponował uprzednią zgodą pracownika na jego przyjęcie.

Przychód pracownika będzie obejmował nieodpłatne świadczenie, gdy świadczenie to zostanie spełnione w interesie pracownika (a nie w interesie pracodawcy) i przyniesie pracownikowi korzyść w postaci powiększenia jego aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść. W zakresie tego kryterium należy wskazać, że chodzi o realny charakter przysporzenia, jako warunku objęcia nieodpłatnego świadczenia podatkiem dochodowym.

Nieodpłatne świadczenie jest przychodem pracownika, gdy korzyść jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi, tj. nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów.

Odnosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy stwierdzić należy, że udział osób uprawnionych (pracowników) w wycieczce (na której koszt składać się będą przejazdy autokarem, nocleg oraz wyżywienie, ubezpieczenie, opieka pilota, opłaty za bilety wstępu do zwiedzanych obiektów) , która zostanie zorganizowana w celu integracyjnym i leży w interesie pracodawcy, dofinansowanej ze środków Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych, nie będzie skutkował dla tych pracowników powstaniem przysporzenia majątkowego.

Tym samym udział osób uprawnionych (pracowników) w wycieczce integracyjnej nie będzie stanowił dla tych osób nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

**Podsumowując, dofinansowanie z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych pracownikom udziału w wycieczce integracyjnej nie będzie stanowiło dla tych pracowników przysporzenia majątkowego. Zatem dofinansowanie przez Państwa z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych wycieczki integracyjnej nie spowoduje powstania po stronie pracowników przychodu ze stosunku pracy na podstawie art. 12 ust. 1 ww. ustawy. Oznacza to, że nie będzie ciążył na Państwu obowiązek obliczenia i pobrania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.**

Kolejną kwestią wymagającą analizy i budzącą Państwa wątpliwości są skutki podatkowe - dotyczące organizacji przez Państwa spotkania o charakterze integracyjnym połączonego z konsumpcją oraz częścią artystyczną dla osób uprawnionych do korzystania z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych.

Jak wskazali Państwo w opisie zdarzenia przyszłego 2, całkowity koszt spotkania integracyjnego będzie znany na podstawie listy chętnych osób. Dofinansowanie będzie przysługiwało pracownikom takiego spotkania z ZFŚS w oparciu o kryterium socjalne, na podstawie złożonego wniosku przez chętną osobę oraz zawartego porozumienia pomiędzy pracownikiem a pracodawcą. Możliwe jest również sfinansowania takiego spotkania w całości ze środków funduszu bez stosowania kryterium socjalnego, w przypadku, gdy konsumpcja będzie ogólnodostępna i trudno będzie wyliczyć koszt przypadający na jedną osobę.

W odniesieniu do powyższego zagadnienia wyrazili Państwo opinię, że dofinansowanie lub sfinansowanie z ZFŚS spotkania o charakterze integracyjnym, połączonego z konsumpcją i częścią artystyczną, nie będzie stanowiło przychodów z nieodpłatnych świadczeń. Wskazali Państwo, że kryterium wystąpienia po stronie pracownika korzyści nie jest spełnione, ponieważ to pracodawca proponuje pracownikom udział w spotkaniu integracyjnym. Po stronie pracownika nie pojawi się żadna korzyść, choćby w postaci zaoszczędzenia wydatku, gdyż trudno zakładać, że gdyby nie propozycja pracodawcy, to pracownik wydałby pieniądze na uczestnictwo w tym przedsięwzięciu.

Skoro więc w zaprezentowanym przypadku spotkanie o charakterze integracyjnym, połączone z konsumpcją i częścią artystyczną zostanie zorganizowane z Państwa inicjatywy i w Państwa interesie, świadczenie przyznane uczestnikom tego spotkania nie przyniesie korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku. Stwierdzić należy, że nie będzie ono stanowiło przychodów z nieodpłatnych świadczeń. Zgodzić należy się z Państwa stanowiskiem zaprezentowanym we wniosku, że po stronie pracownika nie pojawi się żadna korzyść, choćby w postaci zaoszczędzenia wydatku, gdyż trudno zakładać, że gdyby nie propozycja pracodawcy, to pracownik wydałby pieniądze na uczestnictwo w tym przedsięwzięciu.

**Podsumowując, sfinansowanie lub dofinansowanie z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych, udziału osób uprawnionych (pracowników, emerytów, rencistów oraz członków rodzin uprawnionych) w spotkaniu o charakterze integracyjnym, połączonego z konsumpcją i częścią artystyczną, nie będzie stanowiło dla tych osób przysporzenia majątkowego, a tym samym nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji po stronie pracowników nie powstaje przychód ze stosunku pracy na podstawie art. 12 ust. 1 ww. ustawy, a po stronie emerytów/rencistów oraz członków rodzin uprawnionych przychodu z innych źródeł na podstawie art. 20 ust. 1 ww. ustawy. Oznacza to, że nie będzie ciążył na Państwu obowiązek obliczenia i pobrania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.**

Kolejną kwestią budzącą Państwa wątpliwości jest zagadnienie dotyczące dofinansowania - w oparciu o kryterium socjalne – do karnetów (…). Wskazali Państwo we wniosku, że jako pracodawca zamierzają Państwo podpisać umowę na zakup usług - karnetów Medicover, z których będą mogły korzystać osoby zatrudnione na podstawie umowy o pracę i osoby towarzyszące, w tym członkowie rodzin. Umowa z (…) przewiduje karnety tylko dla pracowników i osób towarzyszących. Pracownicy i osoby towarzyszące będą mogli korzystać z karnetów ponosząc określone miesięcznie koszty z tytułu opłaty za te karnety z tym, że pracownikom pracodawca zamierza je częściowo dofinansowywać z ZFŚS w oparciu o kryterium socjalne. Pracownik zamierzający zgłosić chęć korzystania z usług - karnetu złoży do pracodawcy wniosek oraz podpisze porozumienie, które reguluje m.in. odpłatność pracownika za karnet. Dofinansowanie z ZFŚS nie będzie przysługiwało osobom towarzyszącym.

Państwa zadaniem zakup karnetów (…) dla pracowników w części dofinansowanej przez pracodawcę z ZFŚS będzie stanowiło przychód i wiązało się z koniecznością rozliczenia zaliczki na podatek dochodowy. W świetle powoływanego wyroku TK zostaną spełnione przesłanki, aby to świadczenie uznać za przychód ze stosunku pracy.

Analizując to zagadnienie w pierwszej kolejności wyjaśniam, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia „rzeczy”, ani też pojęcia „świadczenia rzeczowego” dla ich ustalenia należy odwołać się do definicji zawartej w innych aktach prawnych.

Definicję rzeczy wprowadza ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2023 r., poz. 1610, ze zm.). Zgodnie z art. 45 tejże ustawy rzeczami w rozumieniu niniejszego Kodeksu są tylko przedmioty materialne.

Uwzględniając powyższą definicję, materialny charakter, dający podstawę do zakwalifikowania jako świadczenie rzeczowe, mają np.: bilety wstępu do kina, teatru, karnety, czy paczki świąteczne. Karnety (karty) takie, które uznaje się za rodzaj abonamentu nie uprawniają bowiem posiadacza do ich wymiany na usługę lub towar, lecz umożliwiają mu skorzystanie ze ściśle oznaczonego świadczenia.

W oparciu o wskazany wcześniej przepis art. 11 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wartość przychodu określana jest według ceny zakupu takiego karnetu.

Wskazać jednak należy, że w określonych przypadkach pracownik może skorzystać ze zwolnienia podatkowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 67 ww. ustawy.

Zgodnie z ww. art. 21 ust. 1 pkt 67 cytowanej ustawy:

Wolna od podatku dochodowego jest wartość otrzymanych przez pracownika w związku z finansowaniem działalności socjalnej, o której mowa w przepisach o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych, rzeczowych świadczeń oraz otrzymanych przez niego w tym zakresie świadczeń pieniężnych, sfinansowanych w całości ze środków zakładowego funduszu świadczeń socjalnych lub funduszy związków zawodowych, łącznie do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 1000 zł; rzeczowymi świadczeniami nie są bony, talony i inne znaki, uprawniające do ich wymiany na towary lub usługi.

Jak wynika z przywołanego przepisu, skorzystanie ze zwolnienia możliwe jest, jeżeli są spełnione łącznie następujące przesłanki:

· świadczenie otrzymuje pracownik,

· świadczenie ma związek z finansowaniem działalności socjalnej określonej w przepisach o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych,

· świadczenie ma charakter świadczenia rzeczowego lub świadczenia pieniężnego,

· źródłem finansowania są w całości środki z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych lub funduszy związków zawodowych.

W tym miejscu warto dodać, że w oparciu o przepis art. 52I pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dodanego ustawą z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 568 ze zm.):

Limit zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 67 - w okresie od 2020 r. do końca roku podatkowego następującego po roku, w którym odwołano stan epidemii ogłoszony z powodu COVID-19, wynosi 2 000 zł.

Wyjaśniam również, że limit zwolnienia ustalony przez ustawodawcę jest jeden i dotyczy wszystkich świadczeń wypłacanych w danym roku z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych i funduszy związków zawodowych, niezależnie od tego, w ilu zakładach dany pracownik jest zatrudniony i od ilu podmiotów uprawnionych (pracodawców i związków zawodowych) otrzymuje świadczenia z ww. funduszy. Innymi słowy, jeśli ze wszystkich zakładów pracy, łącznie pracownik otrzyma więcej niż określony przez ustawodawcę limit kwotowy, to nadwyżka ponad tę kwotę podlega u niego opodatkowaniu. Przy czym, ustawodawca nie nałożył na podmiot (pracodawcę lub związek zawodowy) wypłacający świadczenia z funduszy wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 67 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązku monitorowania, czy pracownik uzyskał już w roku podatkowym ww. świadczenia od innego świadczeniodawcy.

Podkreślenia wymaga również, że użyte w tym przepisie sformułowanie „sfinansowane w całości z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych lub funduszy związków zawodowych” oznacza, że pracodawca bądź związki zawodowe są ze swej strony zobligowane do finansowania lub współfinansowania świadczeń na rzecz pracownika wyłącznie z wymienionych w tym przepisie funduszy. Przepis ten zatem określa źródło finansowania świadczeń rzeczowych, uznając że dla zastosowania zwolnienia od podatku koniecznym jest, aby pracodawca nie sfinansował tych świadczeń z innych źródeł niż zakładowy fundusz świadczeń socjalnych.

W analizowanej sprawie wskazali Państwo, że są płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych. W Państwa jednostce funkcjonuje Zakładowy Fundusz Świadczeń Socjalnych na mocy ustawy z dnia 4 marca 1994 r. o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych. Obowiązujący Regulamin ZFŚS określa zasady przyznawania środków z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych na poszczególne cele, rodzaje i formy działalności socjalnej oraz zasady i warunki korzystania ze świadczeń finansowych z Funduszu. Umowa z (…), którą zamierzają Państwo zawrzeć przewiduje karnety tylko dla pracowników i osób towarzyszących. Pracownicy i osoby towarzyszące będą mogli korzystać z karnetów ponosząc określone miesięcznie koszty z tytułu opłaty za te karnety z tym, że pracownikom pracodawca zamierza je częściowo dofinansowywać z ZFŚS w oparciu o kryterium socjalne. Pracownik zamierzający zgłosić chęć korzystania z usług – karnetu złoży do pracodawcy wniosek oraz podpisze porozumienie, które reguluje m.in. odpłatność pracownika za karnet.

Jak już wskazałem wcześniej karnety takie, uznaje się za rodzaj abonamentu, nie uprawniają bowiem one posiadacza do ich wymiany na usługę lub towar, lecz umożliwiają mu skorzystanie ze ściśle oznaczonych świadczeń. W konsekwencji, gdy łączna wartość świadczeń rzeczowych i pieniężnych otrzymanych przez pracownika w skali całego roku podatkowego nie przekroczy limitu zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 67 oraz art. 52I pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, po Państwa stronie nie powstaną obowiązki płatnika z tego tytułu, w tym obowiązek doliczenia wartości przedmiotowego świadczenia do przychodu podatkowego danego pracownika.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe 3 dotyczące dofinansowania w oparciu o kryterium socjalne karnetów zainteresowanym pracownikom oraz zaprezentowane przepisy prawa uznać należy, że zakup karnetów (…) dofinansowanych z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych stanowić będzie przychód pracowników ze stosunku pracy. Przychód ten jednak będzie podlegał zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych – do obowiązującego w skali roku limitu (kwota ta obejmuje wartość rzeczowych i pieniężnych świadczeń otrzymanych w skali całego roku podatkowego), na mocy art. 21 ust. 1 pkt 67 oraz art. 52I pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, o ile łączna wartość świadczeń rzeczowych i pieniężnych otrzymanych przez pracownika nie przekroczy w roku podatkowym wartości określonej w ww. przepisach, nie będą ciążyły na Państwu obowiązki płatnika.

W związku z powyższym Państwa stanowisko w sprawie dotyczące pytania 3 uznałem za nieprawidłowe.

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzeń przyszłych i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).