Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.259.2021.2.BJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-08-27
Teza: w zakresie ustalenia, czy ponoszone przez Spółkę wydatki z tytułu uczestnictwa jej pracowników w Programie stanowią dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodów
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; pracownik; programy-program motywacyjny
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 8 czerwca 2021 r. (data wpływu 11 czerwca 2021 r.), uzupełnionym 24 sierpnia 2021 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy ponoszone przez Spółkę wydatki z tytułu uczestnictwa jej pracowników w Programie stanowią dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 czerwca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy ponoszone przez Spółkę wydatki z tytułu uczestnictwa jej pracowników w Programie stanowią dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodów.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 5 sierpnia 2021 r. Znak: 0111-KDIB2-1.4010.259.2021.1.BJ wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 24 sierpnia 2021 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. (dalej: Spółka, Wnioskodawca) jest podmiotem wchodzącym w skład międzynarodowej grupy zajmującej się projektowaniem, produkcją oraz sprzedażą (\`(...)\`) (dalej: Grupa).

W ramach Grupy realizowany jest program motywacyjny dla pracowników (dalej: Program); podmiotem wyznaczonym do rozliczania kosztów programu pomiędzy uczestniczące w nim spółki jest spółka X z siedzibą w Wielkiej Brytanii. Założenia Programu są następujące:

1.  Program adresowany jest do pracowników piastujących stanowisko Senior Manager oraz innych wybranych, których osobiste wyniki i umiejętności mają znaczący wpływ na rozwój Grupy (dalej: Uprawnieni Pracownicy). Uczestnictwo Uprawnionych Pracowników w Programie odbywa się na podstawie corocznego zaproszenia i jest uzależnione od wyników konkretnej osoby. Adresatami Programu są również pracownicy Wnioskodawcy.
2.  Program polega na nabyciu przez Uprawnionych Pracowników akcji spółki Y z siedzibą w Wielkiej Brytanii, podmiotu dominującego w grupie.
3.  Uprawnionym Pracownikom są przyznawane akcje Y, notowane na Londyńskiej Giełdzie Papierów Wartościowych; akcje stanowią premię motywacyjną, przy czym na dzień przyznania premii dany Pracownik nie ma możliwości pełnego dysponowania przyznanymi akcjami (obowiązuje tzw. vesting period). W terminie dwóch lat od przyznania Uprawnionym Pracownikom akcji następuje definitywne nabycie przez nich uprawnień do pełnego dysponowania akcjami (w tym ich zbycia), chyba że: - uprawniony Pracownik nie jest już zatrudniony w Spółce, - względy biznesowe uzasadniają wydłużenie tego terminu.

Założenia Programu zostały ujęte w dwóch dokumentach przyjętych w ramach Grupy: Medium Term Incentive Plan, który zawiera ramowe postanowienia regulujące realizację programów motywacyjnych dotyczących nabycia akcji przez pracowników Grupy oraz Y 2020 MTP Share Plan „MTP Shares”, który określa realizację Programu w okresie od 1 stycznia 2020 roku do 31 grudnia 2023 roku.

W umowach o pracę zawartych z Pracownikami będącymi uczestnikami Programu znajdują się postanowienia o ich prawie do premii motywacyjnej przyznawanej w ramach Programu wraz z określeniem maksymalnej wartości procentowej tej premii w stosunku do rocznego wynagrodzenia, natomiast szczegółowe zasady przyznawania premii opisane są w regulaminie opracowywanym globalnie, dla całej Grupy.

Głównym celem Programu jest zwiększenie zainteresowania pracowników długoterminowymi celami biznesowymi i wynikami Grupy (a więc także Spółki) poprzez posiadanie udziałów. Program jest zachętą dla pracowników do osiągnięcia jak najlepszych przyszłych wyników i ma na celu zwiększenie ich zaangażowania w realizację celów Spółki i całej Grupy.

Spółka ponosi koszty Programu, przypadające na jej pracowników uczestniczących w programie, określone na podstawie wartości godziwej warunkowych akcji przyznanych pracownikom Spółki, ustalonej na początku okresu, w którym Program obowiązuje (wartość ta niekoniecznie musi odpowiadać wartości rynkowej akcji po upływie tzw. vesting period). Przyznawane w ramach Programu akcje są systematycznie skupowane na rynku.

Pracownicy są kluczowym aktywem dla Spółki, najważniejszym dla generowania wartości i działalności gospodarczej Spółki. Obciążenie kosztami Programu jest dokumentowane fakturami wystawianymi przez X na Wnioskodawcę. W przypadku gdy pracownik przestaje być zatrudniony w okresie tzw. vesting period i traci uprawnienia do premii, koszty Programu w części przypadającej na Spółkę są w tym zakresie rekalkulowane na bieżąco, co ma odzwierciedlenie w wartości kolejnej faktury.

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 24 sierpnia 2021 r. Wnioskodawca wskazał, że Uprawnieni Pracownicy nabywają w danym okresie (w uznaniu za wyniki pracy) prawo do otrzymania akcji Y w określonej ilości. W okresie dwóch lat od tego momentu dany Pracownik nie ma możliwości swobodnego dysponowania przyznanymi mu akcjami, tzn. nie może np. zdecydować o ich zbyciu czy przekazaniu w formie darowizny. Następuje swego rodzaju blokada uprawnień właścicielskich. Po upływie dwuletniego okresu blokada ta zostaje zniesiona i Pracownik może wykonywać w pełni swoje prawa właścicielskie, np. decydując o zbyciu akcji - pod warunkiem, że nadal jest zatrudniony w spółce z Grupy.

Okres dwuletniej blokady może zostać wydłużony ze względów biznesowych. Ustalenia dotyczące wydłużenia okresu blokady są (będą) podejmowane na bieżąco, przez zarząd Y, więc Wnioskodawca nie ma i nie będzie miał wpływu na podjęcie takiej decyzji, może również nie mieć wiedzy na temat przyczyn wydłużenia do momentu, gdy informacja o takim wydłużeniu nie zostanie podana przez zarząd Y. Na chwilę obecną Wnioskodawca może wyłącznie przypuszczać, że powodem przesunięcia terminu odblokowania nabytych przez Uprawnionych Pracowników akcji mogą być np. kwestie prawne uniemożliwiające odblokowanie akcji w danym momencie, wewnątrzgrupowe procesy restrukturyzacyjne mające wpływ na możliwość odblokowania akcji, pojawienie się informacji objętych tajemnicą handlową, które mogłyby mieć wpływ na decyzje Uprawnionych Pracowników dotyczące zbycia akcji nabytych w ramach Programu.

Uprawnieni Pracownicy, po definitywnym nabyciu uprawnień do pełnego dysponowania akcjami mają możliwość zbycia tych akcji na rynku. Oznacza to, że nabywcą akcji może być każdy podmiot, który wyrazi taką chęć. Krąg nabywców nie jest więc w żaden sposób ograniczony. Program nie przewiduje tym samym nabywania akcji przez X Ltd czy też przez Wnioskodawcę sp. z o.o. w celu zaoferowania ich w kolejnej edycji programu. Nie można całkowicie wykluczyć, że któraś z tych spółek nabędzie akcje sprzedawane przez Uprawnionych Pracowników, nie jest to jednak z góry ustaloną zasadą Programu.

Obecna edycja Programu jest przewidziana na okres 1 stycznia 2020 r. - 31 grudnia 2023 r. Kolejna edycja Programu obowiązuje na okres 1 stycznia 2021 r. - 31 grudnia 2024 r. W Grupie program motywacyjny w aktualnej postaci został wprowadzony w roku 2013, cyklicznie od tego czasu przystępują do niego poszczególne spółki i zapraszani są pracownicy. Wnioskodawca uczestniczył w Programie także przed 1 stycznia 2020 r. Wnioskodawca nie posiada wiedzy pozwalającej na stwierdzenie, czy po zakończeniu tego okresu zostanie wdrożony kolejny program motywacyjny.

Inicjatorem Programu jest Y, którego zarząd przyjął ogólne ramy programów motywacyjnych dla pracowników spółek z Grupy („Medium Term Incentive Plan”) i decyduje o tym, które spółki i które grupy pracowników zostaną takimi programami objęte. Zdaniem Wnioskodawcy, Y należy uznać także za podmiot prowadzący Program, zgodnie bowiem z postanowieniami Medium Term Incentive Plan, wyodrębniona w zarządzie Y komisja ds. wynagrodzeń jest organem uprawnionym m.in. do ustalania dodatkowych warunków otrzymania premii, decydowania o terminie przyznania premii, wyznaczania sposobu ustalania wartości przyznanych akcji, decydowania o wydłużeniu okresu blokady, dokonywania zmian zasad przyznawania premii, rozstrzygania sporów powstałych w związku z przyznanymi pracownikom w ramach Programu uprawnieniami.

Jak wskazano w treści wniosku, podmiotem wyznaczonym w Grupie do rozliczania kosztów Programu jest X Ltd, spółka ta pełni więc funkcje administracyjne związane z obsługą Programu.

Jak zostało wskazane w odpowiedzi na pytanie 3, aktualna edycja Programu jest przewidziana na okres 1 stycznia 2020 r. - 31 grudnia 2023 r., kolejna będzie dotyczyła okresu 1 stycznia 2021 r. - 31 grudnia 2024 r., poprzednie edycje zasadniczo też obejmowały okresy o podobnej długości. Do obecnej chwili została już wyznaczona (w ramach aktualnej edycji Programu) grupa Uprawnionych Pracowników zatrudnionych przez Wnioskodawcę, w przypadku żadnej z tych osób nie minął jednak jeszcze dwuletni okres blokady uprawnień właścicielskich w stosunku do przyznanych im akcji (okres taki mógł już minąć dla części Pracowników zaproszonych do udziału w poprzednich latach). Ponadto, w okresie trwania poszczególnych edycji Programu grupa Uprawnionych Pracowników może się także zwiększyć (lub zmniejszyć w przypadku gdy dana osoba przestanie być zatrudniona przez Wnioskodawcę) - decyzje o objęciu danego pracownika Programem są podejmowane na bieżąco, w okresach rocznych (stąd kolejne edycje Programu).

Jak wynika z dokumentów regulujących zasady Programu, uczestnikami Programu mogą być doświadczeni menadżerowie oraz inne osoby, których umiejętności i wyniki pracy przyczyniły się w sposób znaczący do rozwoju i sukcesu Grupy (poszczególnych spółek z Grupy). Osoby, które decyzją zarządu Y mają zostać objęte Programem są do tego Programu zapraszane indywidualnie, bezpośrednio przez zarząd Y. Decyzja o zaproszeniu danej osoby jest podejmowana na podstawie wyników i osiągnięć tej osoby.

W rezultacie uczestnictwo w Programie zależy w dużej mierze od oceny osiągnięć danej osoby i uznania tej osoby za kluczową dla Grupy, jest tym samym formą nagrody za wyniki pracy. Dodatkowym warunkiem uzyskania pełnych uprawnień właścicielskich w stosunku do przyznanych akcji jest kontynuowanie zatrudnienia w spółce z Grupy na dzień odblokowania tych uprawnień (czyli po zakończeniu dwuletniego okresu blokady, tzw. „vesting period”).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy ponoszone przez Spółkę wydatki z tytułu uczestnictwa jej pracowników w Programie stanowią dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodów?

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki, które ponosi, dotyczące uczestnictwa jej pracowników w Programie (koszty realizacji programu motywacyjnego) stanowią dla niej w całości koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2020 r. poz. 1406 ze zm., dalej: „Ustawa CIT”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy. W rezultacie, aby dany wydatek można było zakwalifikować jako koszt uzyskania przychodów, spełnione muszą być łącznie następujące przesłanki wynikające z art. 15 ust. 1 ustawy CIT:

1.  wydatek został poniesiony przez podatnika,
2.  wydatek jest definitywny, a więc bezzwrotny,
3.  wydatek pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
4.  wydatek poniesiony został w celu uzyskania przychodów lub zabezpieczenia źródła przychodów,
5.  wydatek został właściwie udokumentowany,
6.  wydatek nie jest kosztem wymienionym w art. 16 ust. 1 ustawy CIT.

Warunki te zdaniem Wnioskodawcy są w przedstawionym stanie faktycznym spełnione.

Wydatki związane z uczestnictwem Uprawnionych Pracowników w Programie są udokumentowane fakturą, a więc spełniony jest warunek nr 5. Wydatki te są przez Spółkę definitywnie ponoszone, spełnione więc są warunki nr 1 i 2. Dodatkowo, nie są to żadne z wydatków wskazanych w art. 16 ust. 1 ustawy CIT, więc spełniony jest warunek nr 6.

Pozostaje więc do analizy kwestia spełnienia warunków nr 3 i 4.

Ponoszone przez Spółkę wydatki będące przedmiotem niniejszego wniosku są stricte związane z pracownikami Wnioskodawcy. Jak zostało wskazane w stanie faktycznym, głównym celem Programu jest związanie kluczowych pracowników z Grupą i zachęcenie ich do kontynuowania stosunku pracy z daną spółką z Grupy (w przypadku pracowników Spółki - z Wnioskodawcą), do ostatecznego nabycia akcji (praw do dysponowania akcjami) dochodzi bowiem po upływie ustalonego okresu, pod warunkiem, że dana osoba jest wciąż pracownikiem danej spółki.

W opinii Wnioskodawcy utrzymanie długookresowej relacji na linii pracownik-pracodawca pozwala na większą efektywność po stronie pracodawcy oraz ograniczenie czasu i nakładów na poszukiwanie nowych pracowników. Pozwala także na pełniejsze planowanie przyszłej działalności, gdyż w związku z Programem zmniejsza się ryzyko potencjalnych problemów kadrowych w kolejnych latach. Program ma więc charakter przede wszystkim motywacyjny, akcje warunkowe są formą premii dla osób pozostających w stosunku pracy ze Spółką podczas i po upływie okresu uprawniającego do definitywnego nabycia akcji na własność pracownika.

Z drugiej strony posiadanie akcji podmiotu dominującego sprawia, że pracownik bardziej się identyfikuje z Grupą i czuje się też bardziej odpowiedzialny za osiąganie przez poszczególne spółki (w tym przez Wnioskodawcę) lepszych wyników finansowych, gdyż wyniki te mają bezpośrednie przełożenie na wartość przyznanych akcji, a więc na wartość majątku pracownika. W rezultacie, udział w Programie ma funkcję motywującą pracowników Spółki do efektywniejszej pracy i zaangażowania, co bezsprzecznie jest działaniem w interesie Spółki.

W świetle powyższego należy stwierdzić, iż wydatki związane z uczestnictwem pracowników Spółki w Programie bez wątpienia mają związek z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością i zostały poniesione, jak również mogą potencjalnie zostać także poniesione w przyszłości, w celu zabezpieczenia źródła przychodów.

Tym samym, spełnione są wszystkie warunki do uznania wydatków będących przedmiotem niniejszego wniosku za koszty uzyskania przychodów Spółki.

Powyższy wniosek potwierdza ugruntowana praktyka interpretacyjna organów podatkowych. Przykładowo, jak wskazał Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 1 lutego 2018 r., Znak: 0111-KDIB2-3.4010.97.2017.1.AZE, na gruncie podobnego stanu faktycznego: „Przy nabyciu Akcji Zakupionych, Uczestnik otrzyma od Spółki Szwajcarskiej do każdych trzech takich Akcji nieodpłatnie dodatkowe świadczenie w postaci jednej Akcji Przyrzeczonej. Zarówno Akcje Zakupione jak i Akcje Przyrzeczone zapisywane są na osobistych rachunkach maklerskich Uczestników, które prowadzone są na zlecenie Spółki Szwajcarskiej. (\`(...)\`) program motywacyjny będący przedmiotem wniosku, poprzez płynące z niego korzyści dla pracowników (Uczestników) może przyczynić się do polepszenia efektywności wykonywanej przez nich pracy, a to z kolei niesie ze sobą skuteczniejszą realizację celów biznesowych Wnioskodawcy, zatem będzie wpływało na poziom przychodów Wnioskodawcy, w konsekwencji ponoszone przez Wnioskodawcę koszty związane z uczestnictwem pracowników w Programie EPP, będą dla niego stanowić koszt uzyskania przychodu zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych”.

Pozytywne stanowisko w odniesieniu do akcyjnych lub podobnych programów motywacyjnych dla pracowników zostało również zajęte w interpretacjach:

*   Dyrektora KIS z 27 lutego 2019 r., Znak: 0114-KDIP2-1.4010.483.2018.3.JC,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 10 kwietnia 2015 r., Znak: IBPBI/2/4510-39/15/AK,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 12 sierpnia 2015 r., Znak: IBPB-1-3/4510-108/15/SK,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 6 czerwca 2014 r., Znak: ILPB3/423-132/14-2/JG,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 23 października 2013 r., Znak: IPPB3/423-659/13-2/MO,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 7 marca 2011 r., Znak: IBPBI/2/423-1827/10/JD,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 13 lipca 2010 r., Znak: IPPB3/423-322/10-2/JB.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Stosownie do art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych. Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w … za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.