Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-651/14/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-09-19
Teza: czy przekazanie Wnioskodawcy wskazanych we wniosku nieruchomości B i C tytułem wynagrodzenia za umorzenie udziałów w Spółce Zależnej będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i czy Wnioskodawcy przysługiwać będzie prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej przedmiotową czynność.
Słowa kluczowe: odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony; podatek-podatek naliczony-odliczanie podatku naliczonego; podatnik; udział; udział-umorzenie udziałów
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 17 czerwca 2014 r. (data wpływu 24 czerwca 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stwierdzenia czy przekazanie Wnioskodawcy wskazanych we wniosku nieruchomości B i C tytułem wynagrodzenia za umorzenie udziałów w Spółce Zależnej będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i czy Wnioskodawcy przysługiwać będzie prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej przedmiotową czynność - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 czerwca 2014 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek z 17 czerwca 2014 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stwierdzenia czy przekazanie Wnioskodawcy wskazanych we wniosku nieruchomości B i C tytułem wynagrodzenia za umorzenie udziałów w Spółce Zależnej będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i czy Wnioskodawcy przysługiwać będzie prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej przedmiotową czynność.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca zamierza umorzyć część udziałów posiadanych w zależnej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka Zależna). Umorzenie będzie mieć charakter tzw. umorzenia automatycznego. Za umorzone udziały Wnioskodawca otrzyma wynagrodzenie w wartości umarzanych udziałów.

W praktyce, może się zdarzyć sytuacja, w której Spółka Zależna nie będzie dysponować środkami pieniężnymi na zapłatę przedmiotowego wynagrodzenia. W takiej sytuacji Spółka Zależna, działając na podstawie art. 453 Kodeks cywilnego, w celu zwolnienia się z ciążącego na niej zobowiązania, za zgodą Wnioskodawcy, przeniesie na niego własności posiadanych aktywów (w ramach tzw. datio in solutum - świadczenie w miejsce wypełnienia). W ramach umowy datio in solutum mogą zostać przeniesione m.in. nieruchomości inwestycyjne (dalej: Nieruchomości).

Nieruchomości nie stanowią przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części.

W stosunku do części Nieruchomości przenoszonych przez Spółkę Zależną na rzecz Wnioskodawcy w drodze umowy datio in solutum zachodzić będzie zwolnienie z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9, 10 lub 10a ustawy o VAT (dalej: Nieruchomości A)

W stosunku do części z Nieruchomości A - zwolnionych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT (dalej: Nieruchomości B), zarówno Wnioskodawca jak i Spółka Zależna zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT złożą oświadczenie o rezygnacji z zastosowania przedmiotowego zwolnienia (oświadczenie to spełniać będzie warunki, o których mowa w art. 43 ust. 11 ustawy o VAT).

W stosunku do pozostałej części Nieruchomości (dalej: Nieruchomości C) nie będzie zachodzić żadne ze zwolnień przewidzianych w art. 43 ust. 1 ustawy o VAT.

Nieruchomości B i C które zostaną nabyte przez Wnioskodawcę będą przez niego wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przeniesienie na Wnioskodawcę Nieruchomości B i C będzie transakcją podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT i w konsekwencji Wnioskodawcy przysługiwać będzie prawo do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktury dokumentującej przedmiotową czynność?

Zdaniem Wnioskodawcy, przeniesienie na Wnioskodawcę Nieruchomości B i C będzie transakcją podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT i w konsekwencji Wnioskodawcy przysługiwać będzie prawo do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktury dokumentującej przedmiotową czynność.

Uzasadnienie.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o VAT opodatkowaniu przedmiotowym podatkiem, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Czynności te podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa (art. 5 ust. 2 ustawy).

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Według art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast jak wynika z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Jak wskazane zostało powyżej, w rozumieniu ustawy o VAT termin „dostawa” oznacza wszelkiego rodzaju przeniesienie prawa do rozporządzania towarem. Pojęcie „rozporządzenia towarami jak właściciel” należy rozumieć szeroko. Spośród czynności „przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” można na pewno wymienić sprzedaż i zamianę oraz każdą inną transakcję, która w aspekcie ekonomicznym będzie prowadziła do podobnego rezultatu (np. nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego).

Odpłatność czynności (dostawy towarów czy też świadczenia usług) oznacza z kolei wykonanie tej czynności za wynagrodzeniem. Aby uznać daną czynność za odpłatną, konieczny jest bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, iż przeniesienie Nieruchomości w drodze umowy datio in solutum spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów i w konsekwencji podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Po pierwsze, bezsprzecznie Nieruchomości stanowią towary w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT.

Po drugie, na skutek umowy datio in solutum dojdzie do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Na skutek przedmiotowej umowy Nieruchomości przejdą ze Spółki Zależnej do Wnioskodawcy i stanowić będą składniki jego aktywów.

Po trzecie natomiast, transakcja będzie mieć charakter odpłatny. Pomiędzy stronami transakcji zaistnieje bowiem więź o charakterze zobowiązaniowym - na mocy umowy zawartej w trybie art. 453 Kodeksu cywilnego, Wnioskodawca wyrazi zgodę na zastąpienie wypłaty wynagrodzenie w formie gotówkowej, przeniesieniem na jego rzecz składników w tym m.in. Nieruchomości stanowiących własność Spółki Zależnej o wartości odpowiadającej wysokości wynagrodzenia. Stwierdzić tym samym należy, iż istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów w zakresie przeniesienia prawa do rozporządzania towarami a wynagrodzeniem stanowiącym konkretną wartość wyrażalną w pieniądzu, którą stanowią umorzone udziały. Podkreślić przy tym należy, iż zapłaty (wynagrodzenia) nie można utożsamiać jedynie ze świadczeniem pieniężnym. Także świadczenie o charakterze rzeczowym jest wynagrodzeniem. Mamy bowiem do czynienia z konkretną korzyścią, która należna jest za dokonywane świadczenie.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy stwierdzić, iż wydanie Nieruchomości w zamian za umorzone udziały będzie odpowiadało hipotezie art. 7 ustawy o VAT. W konsekwencji, czynność ta będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

W konsekwencji transakcja przeniesienia w drodze umowy datio in solutum :

1.  Nieruchomości B (nieruchomości w stosunku do których nie zajdzie żadne ze zwolnień przewidzianych w art. 43 ust. 1 ustawy o VAT);
2.  Nieruchomości C (nieruchomości w stosunku do których zajdzie zwolnienie z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, niemniej Wnioskodawca oraz Spółka Zależna zrezygnują z przedmiotowego zwolnienia);

zostanie opodatkowana podatkiem VAT według właściwej stawki wynikającej z odrębnych przepisów.

Stanowisko zgodnie z którym przeniesienie własności aktywów rzeczowych w drodze umowy datio in solutum jest czynnością podlegającą przepisom ustawy o VAT potwierdza m.in.:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 5 maja 2013 r. (nr IBPP2/443-467/12/ICz). W przedmiotowej interpretacji Dyrektor Izby Skarbowej wyraził pogląd, iż: „Zgodnie z art. 453 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks Cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) jeżeli dłużnik w celu zwolnienia się z zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne świadczenie, zobowiązanie wygasa. Jednakże gdy przedmiot świadczenia ma wady, dłużnik obowiązany jest do rękojmi według przepisów o rękojmi przy sprzedaży. (\`(...)\`) W świetle cytowanych wyżej przepisów, w sytuacji przedstawionej we wniosku, ma miejsce dostawa towaru (przekazanie na podstawie aktu notarialnego nieruchomości), w zamian za niespłacona w terminie pożyczkę, a zatem czynność, do której wprost odnosi się art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, w tym przypadku wydanie nieruchomości, pełni funkcję dostawy faktycznie odpłatnej. Zatem czynność ta będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT według stawki właściwej dla przedmiotu dostawy.”;
*   Dyrektor Izby skarbowej w Katowicach w interpretacji z 19 grudnia 2013 r., (nr IBPP2/443-889/13/KO) stwierdzając: „Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, iż przeniesienie własności Nieruchomości w zamian za zwolnienie ze zobowiązań wynikających z udzielonych Pożyczek oraz Pozostałych Zobowiązań, tak jak to ma miejsce w niniejszej sprawie, będzie odpowiadało hipotezie art. 7 ustawy. Za taką oceną przemawia fakt, że mamy tutaj do czynienia z dostawą towarów rozumianą po myśli art. 7 ust. 1 ustawy, jako przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami (Nieruchomościami) jak właściciel i dodatkowo ma ona charakter odpłatny. Pojęcie „rozporządzenia towarami jak właściciel”, jak już wyżej sygnalizowano, należy rozumieć szeroko. Spośród czynności „przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” można na pewno wymienić sprzedaż i zamianę oraz każdą inną transakcję, która w aspekcie ekonomicznym będzie prowadziła do podobnego rezultatu.”;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 27 listopada 2013 r. (nr LPP1/443-785/13-4/NS) stwierdzając: ,dostawę Nieruchomości, mimo że dokonaną jako „transakcja zastępcza” (w ramach zastosowania instytucji datio in solutum), dla celów podatku VAT należy traktować jak dostawę towarów za wynagrodzeniem, podlegającą opodatkowaniu VAT.”;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 12 sierpnia 2011 r. (nr IBPP3/443-888/11/BWo) stwierdzając: „czynność przeniesienia w trybie art. 453 Kodeksu cywilnego (datio in solutum) nieruchomości tytułem dopłaty kwoty wynikającej z dokonanego uprzednio podziału nieruchomości stanowi odpłatne świadczenie usług.”
*   Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku z 28 marca 2013 r. (sygn. akt I SA/Łd 1236/12)

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi co do zasady przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Biorąc pod uwagę fakt, iż Nieruchomości B i C które zostaną nabyte przez Wnioskodawcę w drodze umowy datio in solutum służyć będą wykonywaniu przez Wnioskodawcę czynności opodatkowanych VAT, Wnioskodawcy przysługiwać będzie prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury VAT wystawionej przez Spółkę Zależną dokumentującej transakcję przeniesienia Nieruchomości B i C na rzecz Wnioskodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego należało uznać za prawidłowe.

Na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast jak wynika z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Należy w tym miejscu zauważyć, że dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, rozumiana jest przez ustawodawcę jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W określeniu „jak właściciel” zawiera się możliwość uznania za dostawę owego faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą. W rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług „dostawa” oznacza wszelkiego rodzaju rozporządzanie towarem (sprzedaż, zamiana, darowizna, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego).

Odpłatność czynności (dostawy towarów czy też świadczenia usług) oznacza wykonanie tej czynności za wynagrodzeniem. Aby uznać daną czynność za odpłatną konieczny jest bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem. Dostawcę towarów lub usługodawcę musi łączyć z odbiorcą stosunek prawny, z którego wynika obowiązek dostawy towarów lub świadczenia usług oraz wysokość wynagrodzenia za dokonanie tych czynności. Wynagrodzenie musi być konkretną wielkością wyrażalną w pieniądzu.

Odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wtedy, gdy są dokonywane przez podmiot o statusie podatnika działającego w takim charakterze w odniesieniu do tych czynności. Zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyznacza czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług oraz czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika działającego w takim charakterze.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – na podstawie art. 15 ust. 2 ww. ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy o VAT obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Jakie dane powinna zawierać faktura wskazuje art. 106e ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 106g ust. 1 ww. ustawy o VAT, faktury wystawia się co najmniej w dwóch egzemplarzach, z których jeden otrzymuje nabywca, a drugi zachowuje w swojej dokumentacji podatnik dokonujący sprzedaży.

Nie każda zatem czynność dokonana przez podmiot będący podatnikiem, będzie podlegać opodatkowaniu. Status bycia podatnikiem podatku od towarów i usług nie powoduje automatycznie rozciągnięcia skutków podatkowych na całą sferę aktywności danego podmiotu. W sytuacji, gdy w zakres prowadzonej przez podmiot działalności gospodarczej nie wchodzi obrót papierami wartościowymi, to czynność samego nabycia lub sprzedaży akcji czy udziałów nie jest traktowana jako działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Udział w spółce posiadającej osobowość prawną jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem transakcji (prawo zbywalne), nie mieści się jednak ani w definicji towarów, ani usług w rozumieniu ustawy.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza umorzyć część udziałów posiadanych w zależnej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka Zależna). Umorzenie będzie mieć charakter tzw. umorzenia automatycznego. Za umorzone udziały Wnioskodawca otrzyma wynagrodzenie w wartości umarzanych udziałów.

W praktyce, może się zdarzyć sytuacja, w której Spółka Zależna nie będzie dysponować środkami pieniężnymi na zapłatę przedmiotowego wynagrodzenia. W takiej sytuacji Spółka Zależna, działając na podstawie art. 453 Kodeks cywilnego, w celu zwolnienia się z ciążącego na niej zobowiązania, za zgodą Wnioskodawcy, przeniesie na niego własności posiadanych aktywów (w ramach tzw. datio in solutum - świadczenie w miejsce wypełnienia). W ramach umowy datio in solutum mogą zostać przeniesione m.in. nieruchomości inwestycyjne (dalej: Nieruchomości).

Wobec tak przedstawionych okoliczności sprawy Wnioskodawca powziął wątpliwości, czy przekazanie nieruchomości tytułem wynagrodzenia za umorzenie udziałów Wnioskodawcy w Spółce Zależnej dokonywane w ramach operacji umorzenia udziałów stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Zasady dotyczące umorzenia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością zostały zawarte w art. 199 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 1030 ze zm.).

Zgodnie z art. 199 § 1 K.s.h. udział może być umorzony jedynie po wpisie spółki do rejestru i tylko w przypadku, gdy umowa spółki tak stanowi. Udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne) albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe). Przesłanki i tryb przymusowego umorzenia określa umowa spółki.

Umorzenie udziału wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział. Wynagrodzenie to, w przypadku umorzenia przymusowego, nie może być niższe od wartości przypadających na udział aktywów netto, wykazanych w sprawozdaniu finansowym za ostatni rok obrotowy, pomniejszonych o kwotę przeznaczoną do podziału między wspólników. W przypadku umorzenia przymusowego uchwała powinna zawierać również uzasadnienie (art. 199 § 2 K.s.h).

Za zgodą wspólnika umorzenie udziału może nastąpić bez wynagrodzenia(art. 199 § 3 K.s.h).

Umowa spółki może stanowić, że udział ulega umorzeniu w razie ziszczenia się określonego zdarzenia bez powzięcia uchwały zgromadzenia wspólników. Stosuje się wówczas przepisy o umorzeniu przymusowym (art. 199 § 4 K.s.h).

W przypadku ziszczenia się określonego w umowie spółki zdarzenia, o którym mowa w § 4, zarząd powinien powziąć niezwłocznie uchwałę o obniżeniu kapitału zakładowego, chyba że umorzenie udziału następuje z czystego zysku (art. 199 § 5 K.s.h).

Zgodnie z tym przepisem, udział może być umorzony jedynie po wpisie spółki do rejestru i tylko w przypadku, gdy umowa spółki tak stanowi. Udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne) albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe) lub też w razie ziszczenia się określonego zdarzenia bez powzięcia uchwały zgromadzenia wspólników. Przesłanki i tryb umorzenia określa umowa spółki.

Zatem warunkiem generalnym dopuszczalności umorzenia, jest zamieszczenie klauzuli przewidującej taką możliwość w umowie spółki.

Umorzenie udziałów jest czynnością zmierzającą do unicestwienia pewnej partii lub wszystkich udziałów i sprowadza się do pozbawienia praw udziałowca ucieleśnionych w tych udziałach. Umorzenie udziałów powoduje w konsekwencji likwidację określonej cząstki kapitału zakładowego albo samych udziałów, gdy umorzenie nie jest połączone z obniżeniem kapitału zakładowego (odbywa się z zysku), jak również utratę praw organizacyjnych i obligacyjnych związanych z udziałem (ale nie osobistych, dopóki się jest wspólnikiem).

W świetle przedstawionych regulacji prawa podatkowego uznać należy, że czynność nabycia przez Spółkę Zależną udziałów własnych w celu ich umorzenia (w trybie art. 199 Kodeksu spółek handlowych) w zamian za wynagrodzenie nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, ani też świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Wobec powyższego, przedmiotowa czynność nie mieści się w katalogu czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, zatem nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W przedmiotowej sprawie Spółka Zależna dokona umorzenia udziałów Wnioskodawcy za wynagrodzeniem w formie niepieniężnej tj. m.in. poprzez przekazanie wskazanych we wniosku Nieruchomości B i C stanowiących majątek Spółki Zależnej czyli wykorzystywanego w działalności gospodarczej tej Spółki. Z powyższego wynika zatem, że rozliczenie pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką Zależną nastąpi poprzez przeniesienie własności majątku rzeczowego (nieruchomości) Spółki Zależnej na rzecz Wnioskodawcy (wspólnika).

Powyższe oznacza, że pomiędzy stronami zaistniała więź o charakterze zobowiązaniowym – Spółka Zależna zobowiązała się przenieść na rzecz Wnioskodawcy składniki majątku (nieruchomości). Stwierdzić tym samym należy, iż istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów w zakresie przeniesienia prawa do rozporządzania towarami a wynagrodzeniem stanowiącym konkretną wartość wyrażalną w pieniądzu.

Podkreślić przy tym należy, iż zapłaty (wynagrodzenia) nie można utożsamiać jedynie ze świadczeniem pieniężnym. Także świadczenie o charakterze rzeczowym jest wynagrodzeniem. Przykładowo więc zamiana towarów, zamiana towaru na usługę i odwrotnie, wydanie towarów (świadczenie usług) w zamian za wierzytelności itp. będzie uznane odpowiednio za odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług. Mamy bowiem do czynienia z konkretną korzyścią, która należna jest za dokonywane świadczenie.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, iż sama czynność nabycia przez Spółkę Zależną od Wnioskodawcy (wspólnika) udziałów własnych w celu umorzenia nie jest objęta podatkiem od towarów i usług. Natomiast przekazanie w zamian za umorzone udziały towarów (nieruchomości B i C) - tak jak to ma miejsce w niniejszej sprawie – odpowiada hipotezie art. 7 ustawy o VAT. Za taką oceną przemawia fakt, że mamy tutaj do czynienia z dostawą towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, jako przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel i dodatkowo ma ona charakter odpłatny. Pojęcie „rozporządzenia towarami jak właściciel”, jak już wyżej wskazano, należy rozumieć szeroko. Spośród czynności „przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” można na pewno wymienić sprzedaż i zamianę oraz każdą inną transakcję, która w aspekcie ekonomicznym prowadzi do podobnego rezultatu.

Zatem, przekazanie składników majątku o charakterze rzeczowym pomiędzy Spółką Zależną a Wnioskodawcą (wspólnikiem) stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy i tym samym podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Spółka Zależna przekazując towary (nieruchomości) dokona przeniesienia władztwa ekonomicznego nad nimi, co wypełnia definicję dostawy towarów. Przedmiotowa czynność stanowi czynność odpłatną, gdyż Wnioskodawca otrzymał nieruchomość w zamian za umorzone udziały w Spółce Zależnej.

Spółka Zależna dokonując dostawy nieruchomości działać będzie w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT. Spółka Zależna dokona bowiem przekazania nieruchomości stanowiących składnik prowadzonej działalności gospodarczej, a zatem dokona tej czynności w ramach swojej aktywności gospodarczej.

Mając zatem na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, iż przekazanie Nieruchomości B i C tytułem wynagrodzenia za umorzenie udziałów w Spółce Zależnej dokonywane w ramach operacji umorzenia udziałów stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Należy bowiem zauważyć, iż w wyniku ww. czynności dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami (nieruchomościami) przez Spółkę Zależną na rzecz Wnioskodawcy (wspólnika), zaś Spółka Zależna w odniesieniu do tej czynności występuje w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ww. ustawy o VAT, prowadzącego działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy, że przeniesienie na Wnioskodawcę Nieruchomości B i C będzie transakcją podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się kolei do prawa Wnioskodawcy do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej przekazanie na rzecz Wnioskodawcy Nieruchomości B i C tytułem wynagrodzenia za umorzenie udziałów w Spółce Zależnej stwierdzić należy, że podstawowe uprawnienie podatnika dotyczące obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zawarte zostało w art. 86 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ww. ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powołanego powyżej przepisu art. 86 ust. 1 ustawy o VAT wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki:

*   odliczenia tego dokonuje czynny, zarejestrowany podatnik podatku od towarów i usług, a także,
*   towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Tym samym, warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Jednocześnie przedstawiona w ww. przepisie zasada, wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ustawodawca umożliwił podatnikom skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez nich zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m. in. tego, że zakupy towarów i usług będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, która pozbawia podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

I tak w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy określono, iż nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Kwestię wysokości opodatkowania reguluje art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy.

Na mocy art. 146a pkt 1 ww. ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Wszelkie zaś odstępstwa od tej zasady poprzez zastosowanie obniżonej stawki lub zwolnienie z opodatkowania, należy uznać za wyjątek w stosowaniu ww. przepisu.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy o VAT.

Art. 43 ust. 1 pkt 10 powołanej ustawy stanowi, że zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Natomiast w sytuacji gdy nie ma zastosowania zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, należy sprawdzić zakres zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a tej ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a tej ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Treść art. 43 ust. 7a powyższej ustawy wskazuje, że warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Należy podkreślić, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. art. 43 ust. 11 ustawy o VAT oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, po spełnieniu określonych warunków, możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Powyższe prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że nieruchomości, które mają być przekazanie Wnioskodawcy za umorzenie udziałów w Spółce Zależnej nie stanowią przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części.

W stosunku do części Nieruchomości przenoszonych przez Spółkę Zależną na rzecz Wnioskodawcy zachodzić będzie zwolnienie z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9, 10 lub 10a ustawy o VAT (dalej: Nieruchomości A).

W stosunku do części z Nieruchomości A - zwolnionych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT (dalej: Nieruchomości B), zarówno Wnioskodawca jak i Spółka Zależna zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT złożą oświadczenie o rezygnacji z zastosowania przedmiotowego zwolnienia (oświadczenie to spełniać będzie warunki, o których mowa w art. 43 ust. 11 ustawy o VAT).

W stosunku do pozostałej części Nieruchomości (dalej: Nieruchomości C) nie będzie zachodzić żadne ze zwolnień przewidzianych w art. 43 ust. 1 ustawy o VAT.

Nieruchomości B i C które zostaną nabyte przez Wnioskodawcę będą przez niego wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Z treści powołanego art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT wynika, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że przekazanie Nieruchomości B i C tytułem wynagrodzenia za umorzenie udziałów w Spółce Zależnej dokonywane w ramach operacji umorzenia udziałów zostanie opodatkowane podatkiem VAT. Jak stwierdzono we wniosku w stosunku do Nieruchomości B Wnioskodawca jak i Spółka Zależna zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT złożą oświadczenie o rezygnacji z zastosowania zwolnienia, natomiast w stosunku do Nieruchomości C nie będzie zachodzić żadne ze zwolnień przewidzianych w art. 43 ust. 1 ustawy o VAT.

Ponadto – jak wyjaśnił Wnioskodawca – nabyte Nieruchomości B i C będą przez niego wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Zgodnie z powołanym wcześniej art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi co do zasady przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zatem biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że w związku z tym, że przekazanie Nieruchomości B i C tytułem wynagrodzenia za umorzenie udziałów w Spółce Zależnej nie będzie korzystało ze zwolniona od podatku, Wnioskodawca będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktury dokumentującej tę czynność, z zastrzeżeniem art. 88 ustawy o VAT.

Powyższe wynika z faktu, że w opisanej sprawie spełniony zostanie jednocześnie warunek określony w art. 86 ust. 1 ustawy, tj. będzie istniał związek pomiędzy nabytymi nieruchomościami B i C, a wykonywanymi przez Wnioskodawcę czynnościami opodatkowanymi.

Podsumowując, Wnioskodawca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z wystawionej przez Spółkę Zależną faktury dokumentującej przekazanie na rzecz Wnioskodawcy Nieruchomości B i C tytułem wynagrodzenia za umorzenie udziałów w tej spółce (z uwzględnieniem przepisu art. 88 ustawy o VAT).

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy, że przysługiwać mu będzie prawo do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktury dokumentującej czynność przekazania na rzecz Wnioskodawcy Nieruchomości B i C tytułem wynagrodzenia za umorzenie udziałów, należało również uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W tym miejscu wskazać należy, że przedmiotem interpretacji nie była kwestią prawidłowości zastosowania przez Spółkę Zależną opodatkowania przekazanych na rzecz Wnioskodawcy Nieruchomości B i C tytułem wynagrodzenia za umorzenie udziałów w Spółce Zależnej. W tym zakresie stwierdzenia Wnioskodawcy, że w stosunku do Nieruchomości B Wnioskodawca jak i Spółka Zależna zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT złożą oświadczenie o rezygnacji z zastosowania zwolnienia, natomiast w stosunku do Nieruchomości C nie będzie zachodzić żadne ze zwolnień przewidzianych w art. 43 ust. 1 ustawy o VAT, przyjęto jako element opisu zdarzenia przyszłego.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku zdarzeniem przyszłym. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, iż interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Na marginesie należy też zauważyć, że powołane przez Wnioskodawcę interpretacje indywidualne zostały wydane w indywidualnych sprawach, w których indywidualnie oceniano stan faktyczny i stanowisko wnioskodawcy. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa i tut. organ nie jest nimi związany.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz.U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.