Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD6/033/42/MZG/09/PK-174
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2015-07-31
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie kwalifikacji nabytej przez Spółkę licencji do wartości niematerialnych i prawnych.
Słowa kluczowe: koszt; koszt-koszty uzyskania przychodów; licencja; okres; umowa; umowa-umowa licencyjna; użytkowanie (używanie); wartości-wartości niematerialne i prawne; wartość-wartość początkowa; wydatek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16b

Zmiana Interpretacji Indywidualnej

Na podstawie art. 14e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) Minister Finansów zmienia z urzędu, jako nieprawidłową, interpretację indywidualną wydaną w dniu 14 stycznia 2009 r., nr ILPB3/423-690/08-4/HS, przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, w ten sposób, że uznaje, iż stanowisko Sp. z o.o. przedstawione we wniosku z dnia 20 października 2008 r. o udzielnie pisemnej interpretacji prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie kwalifikacji nabytej przez spółkę licencji od wartości niematerialnej i prawnej **jest nieprawidłowe.**

Uzasadnienie

Wniosek spółki z dnia 20 października 2008 r. o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczył zasad podatkowego rozliczania nabytej przez spółkę licencji.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka nabyła licencję na oprogramowanie komputerowe. W wykonaniu umowy, spółce zostaną wystawione trzy faktury w wysokości 1/3 należności każda. Pierwsza faktura wystawiona zostanie w dacie podpisania umowy, a druga i trzecia w kolejne rocznice zawarcia umowy. Ponadto spółka wskazała, iż warunkiem korzystania z oprogramowania jest dokonanie poszczególnych płatności w określonym terminie.

Kwestią przedstawioną przez spółkę do rozstrzygnięcia było to, w jaki sposób powinny być podatkowo kwalifikowane poszczególne faktury. Zdaniem spółki pierwsza i druga faktura powinny być zaliczone bezpośrednio do kosztów podatkowych, jako koszty pośrednie, natomiast trzecia faktura powinna zostać ujęta jako wartość niematerialna i prawna i podlegać amortyzacji przez okres minimum 24 miesięcy.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działając z upoważnienia Ministra Finansów, wydał w dniu 14 stycznia 2009 r. interpretację indywidualną (nr ITPB3/423-690/08-4/HS), w której stanowisko Spółki uznał za nieprawidłowe.

Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że w przypadku zapłaty pierwszej raty, jeżeli spółka uzna, że przewidywany okres używania licencji na program komputerowy będzie krótszy niż jeden rok, wówczas ma prawo zaliczyć wartość wynikającą z faktury do kosztów uzyskania przychodów w dacie poniesienia, zgodnie z art. 15 ust. 4d i ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Z tym że zapłata drugiej raty, w ocenie organu podatkowego, jest równoznaczna z tym że okres używania nabytej licencji wydłuża się o kolejne 12 miesięcy.

Tym samym zastosowanie znajdzie przepis art. 16e ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, z którego wynika, że w sytuacji, gdy podatnik nabył składnik majątku o wartości przekraczającej 3.500 zł, i ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zaliczy do wartości niematerialnych i prawnych, a faktyczny okres jego używania przekroczy rok. W takim przypadku spółka będzie obowiązana, w pierwszym miesiącu następującym po miesiącu, w którym ten rok upłynął:

1.  zaliczyć te składniki do wartości niematerialnych i prawnych, przyjmując je do ewidencji w cenie nabycia,
2.  zmniejszyć koszty uzyskania przychodów o różnicę między ceną nabycia lub kosztem wytworzenia a kwotą odpisów amortyzacyjnych, przypadającą na okres ich dotychczasowego używania, obliczonych dla wartości niematerialnych i prawnych przy zastosowaniu zasad określonych w art. 16m,
3.  stosować stawki amortyzacji, o których mowa w pkt 2, w całym okresie dokonywania odpisów amortyzacyjnych,
4.  wpłacić, w terminie do 20 dnia tego miesiąca, do urzędu skarbowego kwotę odsetek naliczonych od dnia zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na nabycie składników majątku do dnia, w którym okres ich używania przekroczył rok, i naliczoną kwotę odsetek wykazać w zeznaniu.

W odniesieniu natomiast do kwoty wynikającej z trzeciej faktury, która płacona będzie w drugą rocznicę zawarcia umowy, czyli po zakończeniu dokonywania odpisów amortyzacyjnych, w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej powinna stanowić koszt uzyskania przychodów w dacie poniesienia, zgodnie z art. 15 ust. 4d i 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy, Minister Finansów zważa, co następuje.

Zgodnie z art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, Minister Finansów może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Minister Finansów może, z urzędu zmienić ją w dowolnym czasie.

W ocenie Ministra Finansów, zarówno stanowisko podatnika przedstawione we wniosku z dnia 20 października 2008 r., jak też Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu zawarte w interpretacji indywidualnej z dnia 14 stycznia 2009 r., nr ITPB3/423-690/08-4/HS, nie mogą być uznane za prawidłowe.

Stosownie do postanowień art. 16b ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, amortyzacji podlegają, nabyte, nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania licencje, o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą.

Aby zatem licencja mogła podlegać amortyzacji, jako wartość niematerialna i prawna, musi spełniać określone powyżej warunki, w tym przewidywany przez podatnika okres używania musi być dłuższy niż rok.

W przedmiotowej sprawie poinformowano, iż na podstawie umowy nabywa licencje na oprogramowanie komputerowe. Umowa ta podpisywana jest na okres 3 lat (36 miesięcy). Jak wskazuje wnioskodawca: „W wykonaniu umowy, spółka zostanie zafakturowana w 3 równych częściach, pierwsza faktura po podpisaniu umowy, a kolejne dwie faktury w kolejne rocznicę zawarcia umowy (…).”.

Zdaniem Ministra Finansów przedstawiony przez spółkę stan faktyczny wskazuje, iż nabywa ona prawo majątkowe – licencje, które dla celów podatku dochodowego od osób prawnych stanowią wartość niematerialną i prawną podlegającą amortyzacji. Licencje te spełniają bowiem przesłanki dla takiej ich kwalifikacji, w tym warunek odnoszący się do przewidywanego okresu używania – umowa jest zawierana generalnie na okres trzech lat (po tym terminie może zostać przedłużona bezterminowo). Spółka zawierając taką umowę, już w tym momencie przewiduje, iż licencje mogą być wykorzystywane przez czas dłuższy niż 1 rok.

Ustalony przez strony sposób zapłaty nie ma przy tym znaczenia dla amortyzacji takiego prawa. Jak wynika z art. 16g ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wartością początkową wartości niematerialnych i prawnych – w przypadku ich odpłatnego nabycia stanowi cena nabycia, przez którą – zgodnie z art. 16g ust. 3 tej ustawy – należy rozumieć kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług (w przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku). Z tego względu nie można przyjąć stanowiska spółki, iż jedynie wartość trzeciej raty wypłaconej za nabycie licencji stanowiła będzie wartość początkową wartości niematerialnej i prawnej.

A zatem w niniejszej sprawie sposób ustalenia zapłaty za licencje (podział ceny na trzy części i ich płatność periodyczna – coroczna), jak też fakt, iż płatność pierwszych dwóch faktur „prolonguje” prawo do korzystania z nabywanego oprogramowania na kolejny okres, nie powinien mieć także znaczenia dla uznania za wartość niematerialną i prawną nabytego prawa.

Akceptacja stanowiska spółki prowadziłaby do wniosku, iż w przypadku nabycia wartości niematerialnej i prawnej i ustalenia ratalnego systemu płatności za nią, odpowiadającego okresowi używania tej wartości przez podatnika, wydatki te zawsze powinny zostać rozliczone jako koszty pośrednie, o ile płatności rat są krótsze niż 12 miesięcy. Stanowisko takie jest w opinii Ministra Finansów nie do pogodzenia z ratio legis art. 16m w zw. z art. 16g ustawy o podatku dochodowym do osób prawnych.

Reasumując w przedstawionym przez spółkę stanie faktycznym nabyte licencje powinny stanowić wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji stosownie do art. 16b ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wartość początkowa takich licencji ustalona powinna zostać z uwzględnieniem wszystkich trzech płatności, stanowiących cenę nabycia). Wydatek na nabycie licencji powinien być, dla celów podatku dochodowego, rozliczony poprzez dokonywane odpisy amortyzacyjne, przy czym okres amortyzacji nie może być krótszy niż 24 miesięcy.

Tym samym stanowisko przedstawione przez podatnika we wniosku z dnia 20 października 2008 r., jest nieprawidłowe.

Z analogicznych względów należy uznać za nieprawidłową interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 14 stycznia 2009 r., nr ILPB3/423-690/08-4/HS.

W związku z powyższym postanowiono jak w osnowie.

Zmiana interpretacji indywidualnej dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienianej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą zmianę interpretacji przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał zmianę interpretacji indywidualnej w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa stosownie do zapisu art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 tej ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).