Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-352/12/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2012-06-06
Teza: Zwolnienie usług szkoleniowych.
Słowa kluczowe: usługi-usługi szkoleniowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 42

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 15 marca 2012 r. (data wpływu 20 marca 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług szkoleniowych -**jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 20 marca 2012 r. złożono wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług szkoleniowych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Prowadzi Pan działalność gospodarczą, której głównym przedmiotem są usługi szkoleniowe, m.in. z zakresu przepisów prawa regulujących funkcjonowanie instytucji rynku pracy, podmiotów ekonomii społecznej, np: Prawo zamówień publicznych; Uprawnienia i obowiązki Dyrektorów Powiatowych Urzędów Pracy w świetle nowej ustawy o finansach publicznych; Program Operacyjny Kapitał Ludzki - możliwość finansowania projektów społecznych; Zarządzanie finansami w ekonomii społecznej; Klauzule społeczne w Prawie zamówień publicznych; Kontrola zarządcza w świetle nowej ustawy o finansach publicznych; Powiatowa Rada Zatrudnienia a rozwiązywanie lokalnych problemów rynku pracy; Rachunkowość i sprawozdawczość PUP; Przepływ informacji pomiędzy centrum aktywizacji zawodowej i innymi komórkami urzędu; Kodeks postępowania administracyjnego; Zabezpieczanie i dochodzenie zwrotu dotacji i refundacji z FP; Odraczanie oraz umarzanie i rozkładanie na raty; Rozporządzenia w dotacjach i refundacjach z FP w 2011, itp.

Jest Pan podatnikiem podatku od towarów i usług. Od 2010 r. świadczy usługi szkoleniowe stosując PKD 8559B - pozostałe formy edukacji gdzie indziej nie sklasyfikowane. Nie jest podmiotem objętym systemem oświaty zgodnie z ustawą z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty. Posiada wpis do ewidencji instytucji szkoleniowych, wydany przez Wojewódzki Urząd Pracy.

1.  Pana usługi skierowane są głównie do administracji publicznej (samorządowej). Do 31 grudnia 2010 r. wystawiając faktury korzystał Pan ze zwolnienia od podatku dla usług wymienionych w załączniku Nr 4 do ustawy o podatku od towarów i usług. Usługi szkoleniowe, które głównie świadczy, są finansowane w całości ze środków publicznych, ponieważ ich odbiorcą są jednostki sektora publicznego (Powiatowe Urzędy Pracy, Wojewódzkie Urzędy Pracy, Ośrodki Pomocy Społecznej), ale również podmioty ekonomii społecznej finansowane ze środków Unii Europejskiej w ramach Europejskiego Funduszu Społecznego (Centra Integracji Społecznej, Kluby Integracji Społecznej). Odpłatność za usługi pochodzi ze środków publicznych, o czym stanowi art. 5 ustawy z dnia 27 września 2009 r. o finansach publicznych. Ww. szkolenia podnoszą kwalifikacje pracowników administracji publicznej – w myśl art. 103 Kodeksu Pracy, który wskazuje, że przez podnoszenie kwalifikacji zawodowych rozumie się zdobywanie wiedzy lub uzupełnianie wiedzy i umiejętności przez pracownika z inicjatywy pracodawcy albo za jego zgodą. Świadczy Pan także usługi szkoleniowe dla Powiatowych Rad Zatrudnienia, których członkami są osoby, które nie są zatrudnione i nie pobierają wynagrodzenia (pełnią swoje funkcje społecznie). Są to osoby, które opiniują dla Dyrektorów PUP. Obowiązek posiadania Powiatowych Rad Zatrudnienia nakłada Ustawa o promocji zatrudnienia.
2.  Na podstawie umowy zawartej ze spółką z o.o., realizuje Pan na jej rzecz - w ramach projektu „Z wiekiem plus - szkolenia dla przedsiębiorstw” - usługi szkoleniowe, doradztwo oraz coaching. Usługi obejmują kształcenie zawodowe i podnoszenie kwalifikacji. Z informacji uzyskanych od ww. spółki wynika, że realizowany projekt jest finansowany w co najmniej 70% ze środków publicznych w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

*   Czy usługi szkoleniowe opisane w pkt 1 (świadczone na rzecz administracji publicznej) korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, zarówno te prowadzone dla pracowników urzędów, jak i świadczone dla osób pracujących społecznie (Powiatowe Rady Zatrudnienia)?
*   Czy usługi szkoleniowe świadczone na warunkach opisanych w punkcie 2 (które są opłacane przez beneficjenta środków publicznych), korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle obowiązujących przepisów, od 1 stycznia 2011 r. ma prawo do stosowania zwolnienia przy świadczeniu usług szkoleniowych, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy o podatku od towarów i usług.

W odniesieniu do usług opisanych w pkt 1 stanu faktycznego wskazał Pan, iż szkolenia są skierowane w pełni i wyłącznie do administracji publicznej i przez nie finansowane, a ich celem jest podnoszenie wiedzy pracującej tam kadry. Stwierdził, że szkolenia adresowane do członków Powiatowych Rad Zatrudnienia, finansowane przez Powiatowe Urzędy Pracy, mają na celu podnoszenie wiedzy członków z zakresu, w którym opiniują Dyrektorom PUP.

W przypadku szkoleń opisanych w pkt 2 stanu faktycznego uważa Pan, iż zakres i rodzaj usług pozwala na stwierdzenie, że są to usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zawodowego w rozumieniu art. 43 ust 29 ustawy o podatku od towarów i usług oraz § 13 ust. 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. Zauważył Pan, że dla spełnienia warunku zwolnienia musi być spełniony drugi z warunków: ze zwolnienia mogą korzystać szkolenia, które w całości lub w części (co najmniej 70%) finansowane są ze środków publicznych. Pana zdaniem wykładnia celowościowa wskazuje, że zwolnienie nie może mieć zastosowania wyłącznie na tej podstawie, iż jest adresowane do podmiotów gospodarujących środkami publicznymi. W takiej sytuacji szkolenie finansuje (teoretycznie) ze środków własnych organizator szkolenia, a Pan nie jest w stanie sprawdzić źródła jego finansowania. Jeśli jednak usługobiorca złoży oświadczenie o finansowaniu szkolenia ze środków publicznych w co najmniej 70%, to należałoby uznać, że szkolenie korzysta ze zwolnienia. Stwierdził Pan, że jeżeli zawiera umowę o świadczenie usługi szkoleniowej z beneficjentem dotacji celowej przeznaczonej na sfinansowanie projektu szkoleniowego, a z umowy zawartej pomiędzy beneficjentem a Polską Agencją Rozwoju Przedsiębiorczości wynika, że projekt jest finansowany w całości lub w 70% ze środków publicznych, to wystawiając fakturę na rzecz tego beneficjenta jest Pan uprawniony do zastosowania zwolnienia. Dowodem faktu finansowania szkolenia ze środków publicznych jest w tym przypadku umowa zawierana przez Pana klienta i PARP. Uważa Pan, iż na podstawie oświadczenia spółki, ewentualnie odpisu umowy, może zastosować zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust 1 pkt 29 lit. c) ustawy o podatku od towarów i usług i § 13 ust 1 pkt 20 rozporządzenia, gdyż w świetle orzecznictwa TSUE i stanowiska Ministra Finansów, zwolnienie wynikające z tych przepisów ma szeroki charakter i dotyczy wszelkich szkoleń finansowanych ze środków unijnych bądź innych pomocowych, jeżeli dofinansowane jest w co najmniej 70%. Pana zdaniem, w podanych wyżej przepisach nie ma żadnych innych ograniczeń ani wskazań, że zwolnienie dotyczy wyłącznie beneficjentów środków publicznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Co do zasady stawka podatku, na podstawie art. 41 ust. 1 ww. ustawy wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z treścią art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do tego aktu, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub możliwość zastosowania zwolnienia od podatku.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Zgodnie z ust. 1 pkt 29 ww. artykułu, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach,
2.  oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Według § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.), zwalnia się od podatku usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Analizując powołaną wyżej regulację art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług należy zauważyć, że warunkiem zwolnienia od podatku usług w zakresie kształcenia jest spełnienie przesłanki o charakterze podmiotowym odnoszącej się do usługodawcy, który musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Z kolei, aby móc skorzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie ust. 1 pkt 29 tego artykułu lub § 13 ust. 1 pkt 20 powołanego rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r., szkolenia muszą obejmować nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z konkretną branżą, czy zawodem lub muszą mieć na celu uzyskanie, albo uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Dodatkowo należy spełnić jeden z warunków:

*   formy i zasady tych szkoleń muszą wynikać z odrębnych od podatkowych aktów prawnych,
*   na świadczone szkolenia należy uzyskać akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty,
*   szkolenia muszą być finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych.

Powyższe regulacje stanowią implementację do polskiego porządku prawnego przepisu art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347/1 ze zm.), zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Wskazać należy - co wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej - że zakres zwolnień przewidzianych w Dyrektywie nie może być interpretowany w sposób rozszerzający. Czynności zwolnione zgodnie z Dyrektywą stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, a ich ujednolicona interpretacja ma służyć unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku od wartości dodanej w poszczególnych państwach członkowskich. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem „pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 Szóstej Dyrektywy powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika” (wyrok TSUE z dnia 19 listopada 2009 r. C-461/08 w sprawie Don Bosco Onroerend Goed BV).

Ponadto należy wskazać, że w dniu 1 lipca 2011 r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiające środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 77/1). Rozporządzenie to wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio.

Definicja zawarta w art. 44 tego rozporządzenia określa, iż usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zapewniane na warunkach określonych w art. art. 132 ust. 1 lit. i dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że będąc podatnikiem podatku od towarów i usług, prowadzi Pan działalność gospodarczą, której przedmiotem są usługi szkoleniowe skierowane głównie do administracji publicznej, a także usługi szkoleniowe dla Powiatowych Rad Zatrudnienia, opiniujących dla Dyrektorów PUP. Powyższe usługi finansowane są w całości ze środków publicznych. Ww. szkolenia podnoszą kwalifikacje pracowników administracji publicznej. Ponadto zawarł Pan umowę ze spółką na przeprowadzenie szkoleń w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki, które obejmują kształcenie zawodowe i podnoszenie kwalifikacji. Z informacji uzyskanych od ww. spółki wynika, że realizowany projekt jest finansowany w co najmniej 70% ze środków publicznych uzyskanych na realizację tego programu.

Nie jest Pan podmiotem objętym systemem oświaty zgodnie z ustawą z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty, posiada wpis do ewidencji instytucji szkoleniowych wydany przez Wojewódzki Urząd Pracy.

Mając na uwadze powyższe oraz powołane regulacje prawne należy stwierdzić, iż w przedmiotowej sprawie nie znajduje zastosowania zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26, gdyż nie jest Pan podmiotem objętym systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Świadczone przez Pana usługi szkoleniowe są jednakże zwolnione od podatku:

*   na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy - w przypadku usług wykonywanych na rzecz instytucji publicznych oraz Powiatowych Rad Zatrudnienia, gdyż są w całości finansowane ze środków publicznych,
*   na podstawie § 13 ust. 1 pkt 20 ww. rozporządzenia wykonawczego - w przypadku usług wykonywanych na rzecz spółki z o.o., pod warunkiem posiadania przez Pana dokumentów, z których jednoznacznie będzie wynikać, iż są one w co najmniej 70% finansowane ze środków publicznych otrzymanych przez spółkę jako beneficjenta.

Należy zaznaczyć, iż niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii stawki podatku obowiązującej przy świadczeniu na rzecz spółki z o.o. usług doradztwa i caochingu, gdyż w tej kwestii nie przedstawiono stanowiska oraz nie zadano pytania.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wystąpienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w S, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.