Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB1/415-136/14-5/AG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2014-06-18
Teza: Czy ujemne różnice kursowe powstałe w spłacie rat kapitałowych w Banku stanowią koszt uzyskania przychodu?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; kredyt; kredyt-spłata kredytu; różnica-różnice kursowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 5 marca 2014 r. (data wpływu 10 marca 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 9 czerwca 2014 r. (data wpływu 11 czerwca 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów różnic kursowych od rat kapitałowych kredytu udzielonego w walucie obcej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 marca 2014 r. wpłynął wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 1 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 29 maja 2014 r., Nr …. na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 29 maja 2014 r. (data doręczenia 3 czerwca 2014 r.). Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem z dnia 9 czerwca 2014 r. (data wpływu 11 czerwca 2014 r.), nadanym za pośrednictwem polskiej placówki operatora wyznaczonego w dniu 9 czerwca 2014 r.

We wniosku przedstawiono następujące stany faktyczne:

W dniu 8 lipca 2011 r. Wnioskodawca prowadzący działalność gospodarczą pod firmą „A….zawarł umowę o kredyt waloryzowany kursem EURO w kwocie 5.775.350,00 zł z Bankiem. Kurs EURO wyniósł 3,9147 zł, co stanowiło równowartość 1.475.298,23 EURO. Firma nie miała karencji w spłacie rat kapitałowo-odsetkowych.

W dniu 15 maja 2013 r. została zawarta umowa z Bankiem o kredyt hipoteczny na spłatę kredytu w Banku. Kredyt w Banku udzielony był w EURO w wysokości 1.385.732,09 EURO. Kwota udzielonego kredytu była w równej wysokości jak kapitał do spłaty w Banku. Kwota EURO została przeliczona na złote według kursu z dnia poprzedzającego dzień udzielenia kredytu. W czerwcu 2013 r. Wnioskodawca dokonał spłaty kredytu w Banku po kursie z dnia poprzedzającego dzień spłaty kredytu, tj. 4.2563 zł. Spłata nastąpiła w walucie kredytu udzielonego przez Bank, tj. w EURO.

W 2010 r. Wnioskodawca zawarł analogiczną umowę kredytową z Bankiem. Kredyt ten został także spłacony kredytem udzielonym przez Bank.

Powyżej opisany kredyt z Banku nr … został spłacony kredytem z Banku nr … oraz analogicznie kredyt z Banku nr …. został spłacony kredytem nr ….

W piśmie z dnia 9 czerwca 2014 r. stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawca reprezentowany przez Pełnomocnika wskazał, że kredyt waloryzowany kursem EURO w kwocie 5.775.350,00 zł został zaciągnięty na następujące cele:

1.  kwota ….. zł - na sfinansowanie opłaty z tytułu Ubezpieczenia Spłaty Rat Kredytu Długoterminowego dla Firm;
2.  kwota ….. zł - na refinansowanie kredytu nieodnawialnego udzielonego przez Bank na podstawie umowy nr ….;
3.  kwota …. zł - na refinansowanie kredytu nieodnawialnego udzielonego przez Bank na podstawie umowy nr …. wraz z aneksami;
4.  kwota …. zł - na refinansowanie kredytu odnawialnego udzielonego przez Bank na podstawie umowy nr …. wraz z aneksami.

Powyższe kredyty były wzięte na finansowanie zakupu oraz remontowanie nieruchomości będących własnością Firmy Handlowej „…”, które są w ewidencji środków trwałych, i które są wykorzystywane w działalności (najem). Refinansowanie powyższych kredytów, kredytem w Banku o numerze ….0/2011 związane było z korzystniejszymi warunkami kredytowania.

Umowa kredytu nr…0/2011 podpisana została 8 lipca 2011 r. Średni kurs EURO w tym dniu wynosił 3,9345, zgodnie z Tabelą nr 131/A/NBP/2011 z dnia 8 lipca 2011 r.

W odpowiedzi na pytanie, po jakim kursie EURO bank wypłacił Wnioskodawcy kwotę ww. kredytu, Pełnomocnik wyjaśnił, że zgodnie z umową nr …0/2011 kwota kredytu wyrażona w EURO jest określona na podstawie kursu kupna waluty w EURO z tabeli kursowej Banku S.A. z dnia i godziny uruchomienia kredytu.

Zadłużenie z tytułu kredytu (umowa nr ….0/2011) wyniosło 1.475.298,24 EURO. Po obliczeniu kurs wyniósł 3,9146999999132378819892037558453 zł, a po zaokrągleniu 3,9147 zł.

Wypłata kredytu nastąpiła jednorazowo dnia 20 lipca 2011 r.

Zgodnie z umową kredytową raty odsetkowe oraz kapitałowo-odsetkowe spłacane są w złotych po uprzednim ich przeliczeniu według kursu sprzedaży EURO z tabeli kursowej Banku S.A. obowiązującego na dzień spłaty z godziny 14:50.

Wcześniejsza spłata całości kredytu lub raty kapitałowo-odsetkowej jest przeliczana po kursie sprzedaży EURO z tabeli kursowej Banku S.A. ogłaszanym na dzień spłaty. Zgodnie z aneksem do umowy kredytowej nr …0/2011 z dnia 18 czerwca 2013 r. spłata kredytu następuje bezpośrednio w walucie waloryzacji kredytu, tj. EURO bez przeliczania rat z waluty waloryzacji na złote.

Na dzień spłaty zadłużenie wynosiło 1.380.929,23 EURO, w przeliczeniu na zł według kursu 3,9147 wynosiło 5.405.923,66 zł. Dodatkowo zadłużenie z tytułu odsetek za okres od dnia poprzedniej spłaty raty kapitałowo-odsetkowej (tj. 20 maja 2013 r.) wynosiło 3.417,97 EURO.

Kwota spłaty kredytu w EURO była taka sama, natomiast w PLN uzależnione to było od kursu sprzedaży EURO na dzień spłaty raty kapitałowo-odsetkowej. W większości przypadków kurs spłaty był wyższy niż kurs udzielenia.

Wnioskodawca reprezentowany przez Pełnomocnika poinformował ponadto, że umowa z Bank S.A. nr …./13/D/PH podpisana została 15 maja 2013 r., natomiast wypłata środków nastąpiła 20 czerwca 2013 r. Kurs średni EURO w NBP wynosił w dniu 15 maja 2013 r. - 4.1725 zgodnie z tabelą nr 093/A/NBP/2013 z dnia 15 maja 2013 r., a 20 czerwca 2013 r. – 4,3237 zgodnie z tabelą 118/A/NBP/2013 z dnia 20 czerwca 2013 r. Dla celów wyceny zobowiązania wynikającego z kredytu w Banku nr …./13/D/PH przyjęto kurs średni EURO z dnia 19 czerwca 2013 r., tj. 4,2563 zgodnie z tabelą nr 117/A/NBP/2013.

Kredyt w Banku jest spłacany w walucie kredytu, czyli EURO. Różnice kursowe obliczane są w stosunku do każdej spłaty raty kapitałowej. Od dnia udzielenia kredytu w większości przypadków kurs spłaty jest niższy niż kurs przyjęty do wyceny, tj. 4,2563.

W związku z powyższymi stanami faktycznymi zadano następujące pytania:

1.  Czy różnice od całkowitej spłaty Kredytu w Banku (kurs zaciągnięcia: 3,9147 zł, kurs spłaty 4,2563 zł) stanowią koszty uzyskania przychodu?
2.  Czy ujemne różnice kursowe powstałe w spłacie rat kapitałowych w Banku stanowią koszt uzyskania przychodu?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie Nr 2. W zakresie pytania Nr 1 wydana zostanie odrębna interpretacja.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku kredytu udzielonego przez Bank – z umowy wynika, że kredyt udzielony został w walucie obcej (EUR) i spłata rat kredytu również następuje w walucie obcej (EUR). Zatem ujemne różnice kursowe można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z art. 24c ust. 3 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zw. z art. 24c ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Powyższy przepis ma charakter ogólny. Z tego względu, w przypadku każdego wydatku należy badać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

W takim ujęciu kosztami tymi będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas, gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Przy czym o tym co jest celowe i potrzebne w prowadzonej działalności, decyduje podmiot prowadzący działalność gospodarczą, a nie organ podatkowy. Na podatniku spoczywa zatem obowiązek wykazania związku poniesionych kosztów z działalnością gospodarczą, w tym okoliczności, że ich poniesienie ma/może mieć wpływ na wysokość osiągniętych przychodów, zwłaszcza w sytuacji wystąpienia sporu w tej kwestii.

Zatem, podatnik ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wszelkich wydatków pod warunkiem:

*   faktycznego poniesienia wydatku,

*   istnienia związku przyczynowego pomiędzy wydatkiem a przychodami,

*   braku dokonanego wydatku na liście negatywnej, zawartej w art. 23 ustawy,

*   odpowiedniego udokumentowania poniesionego wydatku.

Stosownie do art. 24c ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3.

Zgodnie z art. 24c ust. 2 pkt 5 powyższej ustawy, dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

Według art. 24c ust. 3 pkt 5 tej ustawy, ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

W myśl art. 24c ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy obliczaniu różnic kursowych, o których mowa w ust. 2 i 3, uwzględnia się kursy faktycznie zastosowane w przypadku sprzedaży lub kupna walut obcych oraz otrzymania należności lub zapłaty zobowiązań. W pozostałych przypadkach, a także gdy do otrzymanych należności lub zapłaty zobowiązań nie jest możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty w danym dniu, stosuje się kurs średni ogłaszany przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień.

Przepis art. 24c ust. 9 ww. ustawy stanowi, że przepisy ust. 2 pkt 4 i 5 oraz ust. 3 pkt 4 i 5 stosuje się odpowiednio do kapitałowych rat kredytów (pożyczek).

Z powyższych przepisów wynika, że u podatników prowadzących pozarolniczą działalność gospodarczą, którzy zaciągnęli kredyt dewizowy, tj. kredyt, którego udzielenie polega na postawieniu do dyspozycji kredytobiorcy kwoty innych niż polskie środków pieniężnych, których spłata następuje również w tej walucie, a następnie dokonują jego spłaty mogą powstawać różnice kursowe. Różnice te powstają w przypadku, gdy kurs waluty z dnia otrzymania środków pieniężnych (wartości pieniężnych) jest inny niż kurs waluty z dnia jego spłaty.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą. W ramach tej działalności zaciągnął w Banku kredyt hipoteczny. Kredyt ten udzielony został w EURO. Kurs średni EURO w NBP w dniu podpisania ww. umowy wynosił 4.1725 zł, a w dniu wypłaty kredytu – 4,3237 zł. Dla celów wyceny zobowiązania wynikającego z kredytu w Banku przyjęto kurs średni EURO z dnia poprzedzającego wypłatę kredytu wynoszący 4,2563 zł. Kredyt ten spłacany jest w EURO. Różnice kursowe obliczane są w stosunku do każdej spłaty raty kapitałowej. Od dnia udzielenia kredytu w większości przypadków kurs spłaty jest niższy niż kurs przyjęty do wyceny.

Powyższy kredyt przeznaczony został na spłatę kredytu w Banku, przeznaczonego przez Wnioskodawcę na spłatę zobowiązania kredytowego zaciągniętego i wykorzystanego na cele prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powyższy stan faktyczny sprawy oraz powołane wyżej przepisy stwierdzić należy, że jeżeli spłata rat kapitałowych kredytu zaciągnięte w EURO w Banku dokonywana jest w tej walucie, a w dniu spłaty raty kapitałowej kredytu kurs EURO jest wyższy niż w dniu otrzymania kredytu to dojdzie do powstania ujemnych różnić kursowych. Przy czym, dla ustalenia ww. różnicy należało przyjąć rzeczywistą wysokość dokonywanych spłat. Ujemne różnice kursowe od spłat rat kapitałowych stanowić będą koszt uzyskania przychodu prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, na podstawie art. 24c ust. 3 pkt 5 w związku z art. 24c ust. 9 i art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.