Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.598.2021.3.EB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-11-26
Teza: Podleganie opodatkowaniu sprzedaży działek.
Słowa kluczowe: budowa-działka pod budowę; sprzedaż-sprzedaż nieopodatkowana
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 8 września 2021 r. (data wpływu 10 września 2021 r.), uzupełnionym pismem z dnia 21 października 2021 r. (data wpływu 25 października 2021 r.), pismem z dnia 15 listopada 2021 r. (data wpływu 17 listopada 2021 r.) oraz pismem z dnia 23 listopada 2021 r. (data wpływu 24 listopada 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podlegania opodatkowaniu sprzedaży działek nr (\`(...)\`) (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) – **jest prawidłowe**.

**UZASADNIENIE**

W dniu 10 września 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podlegania opodatkowaniu sprzedaży działek nr (\`(...)\`). Wniosek uzupełniono w dniach 25 października 2021 r., 17 listopada 2021 r. oraz w dniu 24 listopada 2021 r. o doprecyzowanie opisu sprawy .

**We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.**

Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomości położonych w (\`(...)\`), oznaczonej jako Rllla objętej księgą wieczystą nr (\`(...)\`), oraz (\`(...)\`), oznaczonej jako Br-Psll PsII, PsIV, Rllla i Rlllb, objętej księgą wieczystą nr (\`(...)\`), z której to działki zostanie wydzielona działka nr (\`(...)\`) o projektowanej powierzchni (\`(...)\`) ha Sprzedaż działek nr (\`(...)\`) jest przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Prawo własności wymienionych nieruchomości Wnioskodawca nabył w drodze umowy darowizny od rodziców w dniu 13 stycznia 2005 r. – dlatego też nie przysługiwało Wnioskodawcy prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT.

Od momentu otrzymania nieruchomości do chwili obecnej Wnioskodawca zarządza przedmiotowymi nieruchomościami jako swoim majątkiem prywatnym.

Wyżej wymienione działki wchodziły w skład jednego gospodarstwa rolnego prowadzonego przez dziadków Wnioskodawcy, tj. (\`(...)\`), a później przez rodziców Wnioskodawcy, tj. (\`(...)\`). W dalszym ciągu są wykorzystywane w celu prowadzenia gospodarstwa rolnego razem z rodzicami i siostrą Wnioskodawcy (która otrzymała drugą połowę gospodarstwa). Na ww. działki Wnioskodawca pobiera dopłaty bezpośrednie.

Nieruchomości mające być przedmiotem sprzedaży nigdy nie były wykorzystywana do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Nieruchomości nie były przedmiotem umów najmu dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze. Nigdy nie były udostępniane odpłatnie osobom trzecim. Wnioskodawca nie podejmował i nie będzie podejmował żadnych czynności wymagających zaangażowania własnych środków finansowych zmierzających do podniesienia wartość działek. Nie ponosił też żadnych nakładów inwestycyjnych na dostosowanie terenu pod zmianę przeznaczenia do celów zabudowy mieszkaniowej. Kupujący zamierza realizować inwestycję w zakresie budowy budynków wielorodzinnych, lub wykorzystać w innym celu lub też sprzedaży.

Wnioskodawca nadmienia, że posiada również inne nieruchomości a to:

1) dwie nieruchomości nabyte w drodze darowizny od mamy w miejscowości (\`(...)\`) – rok 2008;

2) dwie nieruchomości nabyte w drodze umowy kupna-sprzedaży w miejscowości (\`(...)\`) – rok 2021.

Dodatkowo Wnioskodawca dokonywał obrotu nieruchomościami a to:

1) nabytą w drodze darowizny działką w (\`(...)\`) – od mamy w roku 2019, którą następnie Wnioskodawca podzielił na 2 mniejsze i obie sprzedał siostrze w roku 2021,

2) darowizną działki dla Gminy (\`(...)\`) – w roku 2021,

3) nabytą w drodze umowy kupna-sprzedaży działkę w (\`(...)\`) od babci – rok 2008, a następnie darowaną siostrze również w roku 2008.

Działki będące przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej są niezabudowane i nie są objęte obowiązującym planem zagospodarowania przestrzennego w tym zakresie wydano zaświadczenie z upoważnienia Prezydenta Miasta (\`(...)\`) dnia 24 maja 2021 r., znak (\`(...)\`), z którego wynika, że m.in. działki (\`(...)\`) nie są objęte żadnym obowiązującym planem zagospodarowania przestrzennego określającym ich przeznaczenie.

W powyższym zakresie wydano również zaświadczenie z upoważnienia Prezydenta Miasta (\`(...)\`) dnia 11 sierpnia 2021 r., znak (\`(...)\`), z którego wynika, że m.in. działka (\`(...)\`) nie jest objęta żadnym obowiązującym planem zagospodarowania przestrzennego określającym jej przeznaczenie, Decyzją nr (\`(...)\`) działka nr (\`(...)\`) została wydzielona z działki Wnioskodawcy na powiększenie działki (\`(...)\`) (która stanowi własność siostry) z terminem do dnia 29 grudnia 2021 r. Decyzja ta potwierdza wcześniejszą decyzję podziałową która nie mogła zostać uchylona ze względu na upływ czasu. W dniu 30 czerwca 2017 r. siostra Wnioskodawcy złożyła wniosek o wydanie warunków zabudowy dla nieruchomości oznaczonych jako działki nr (\`(...)\`) wraz z działką Wnioskodawcy nr (\`(...)\`).

W dniu 25 czerwca 2018 r. dla przedmiotowych nieruchomości została wydana decyzja o warunkach zabudowy dla budynku mieszkalnego wielorodzinnego. Celem złożenia wniosku była budowa budynków wielorodzinnych i sprzedaż mieszkań lub też zwiększenie atrakcyjności nieruchomości w celu dokonania ich zbycia w całości – przez siostrę. Obecnie siostra Wnioskodawcy zrezygnowała z budowy budynków mieszkalnych i podjęła decyzję o sprzedaży działek objętych wnioskiem. Do dokonania tej czynności niezbędne jest sprzedanie przez Wnioskodawcę działki nr (\`(...)\`) – która została przeznaczona na powiększenie działki nr (\`(...)\`). W związku z planowaną sprzedażą działki nr (\`(...)\`)Wnioskodawca podjął decyzję o wydzieleniu z działki nr (\`(...)\`) działki nr (\`(...)\`) i jej sprzedaży.

Wnioskodawca nie dokonywał żadnych innych czynności mających na celu dokonanie sprzedaży przedmiotowych nieruchomości.

Wnioskodawca dodatkowo podaje, że w dniu 16 maja 2009 r. razem z siostrą założył Spółkę cywilną "(\`(...)\`)", która miała zajmować się chowem zwierząt, w tym celu zakupił działkę o pow. (\`(...)\`)ha w miejscowości (…) wraz z budynkiem biurowo-produkcyjnym. Sytuacja na rynku i wysokie wymogi sanitarno-weterynaryjne spowodowały, że 10 marca 2009 r. Wnioskodawca sprzedał nieruchomość i rozwiązał Spółkę.

Zawarte będą dwie umowy sprzedaży nieruchomości dla każdej z działek oddzielna.

Wniosek uzupełniono w dniu 21 października 2021 r. o następujące informacje:

1\. Działkę nr (\`(...)\`)od momentu nabycia do roku 2014 Wnioskodawca wykorzystywał na potrzeby własne w tym następował obsiew i zbiór plonów dla wykorzystania we własnym gospodarstwie.

Działkę nr (\`(...)\`) w tym część wydzieloną, tj nr (\`(...)\`) od momentu nabycia do roku 2014 Wnioskodawca wykorzystywał na potrzeby własne w tym następował obsiew i zbiór plonów dla wykorzystania we własnym gospodarstwie.

Ponadto Wnioskodawca do roku 2014 włącznie, pobierał na działki objęte wnioskiem z ARiMR dopłaty bezpośrednie.

Od roku 2015 działki objęte wnioskiem zostały udostępnione na podstawie umowy użyczenia ojcu Wnioskodawcy Panu (…).

2\. Działki nr (\`(...)\`)– Wnioskodawca nie wykorzystywał w działalności gospodarczej w tym rolniczej w myśl art. 15 ust. 2 oraz art. 2 pkt 15 ustawy o podatku od towarów i usług.

Działki nr (\`(...)\`) w tym części wydzielonej, tj. nr (\`(...)\`) Wnioskodawca nie wykorzystywał w działalności gospodarczej w tym rolniczej w myśl art. 15 ust. 2 oraz art. 2 pkt 15 ustawy o podatku od towarów i usług.

3\. Wnioskodawca nie był i nie jest rolnikiem ryczałtowym w myśl art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług.

4\. Działek będących przedmiotem sprzedaży Wnioskodawca nie wykorzystuje i nie wykorzystywał wyłącznie do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług. Na działkach objętych wnioskiem Wnioskodawca nie prowadził żadnej działalności.

5\. Działki objęte wnioskiem były od roku 2015 udostępnione na podstawie umowy użyczenia ojcu Wnioskodawcy (…), który od tego czasu pobiera z ARiMR dopłaty bezpośrednie. Umowa ta jest umową nieodpłatną.

6\. Działka nr (\`(...)\`) została uzbrojona w sieć kanalizacji sanitarnej, która została wykonana przez dewelopera wznoszącego budynki na działce sąsiedniej w związku z zawarciem umowy o wykonanie nieodpłatne – co było powiązane z bezumownym przekroczeniem granicy na działce nr (\`(...)\`). Czynnościami związanymi ze sprzedażą może być zamieszczanie ogłoszeń o sprzedaży działek w środkach masowego przekazu, tj. w sieci internetowej i ponoszenie w związku z tym kosztów w przyszłości - do chwili obecnej takich czynności nie było.

Na działce (\`(...)\`) w części wydzielonej tj. nr (\`(...)\`) znajduje się sieć kanalizacji sanitarnej, w związku z przekroczeniem granicy w tym zakresie przez dewelopera wznoszącego budynki na działce sąsiedniej i dla uregulowania tego stanu faktycznego została ustanowiona służebność. Czynnościami związanymi ze sprzedażą działki nr (\`(...)\`) było jej wyodrębnienie z działki nr (\`(...)\`) przez podział na działkę (\`(...)\`) oraz możliwe zamieszczanie ogłoszeń o sprzedaży działki nr (\`(...)\`) w środkach masowego przekazu, tj. w sieci internetowej i ponoszenie w związku z tym kosztów – co do chwili obecnej nie miało miejsca.

Wnioskodawca nie jest właścicielem sieci kanalizacyjnych znajdujących się na działkach objętych wnioskiem. Według wiedzy Wnioskodawcy jest nim przedsiębiorstwo Sp. z o.o. z siedzibą w (\`(...)\`).

7\. Dla wszystkich działek objętych wnioskiem mogą zostać zawarte umowy przedwstępne a warunkami sprzedaży mogą być:

a) uzyskanie warunków zabudowy,

b) udzielenie prawa do dysponowania nieruchomością na cele budowlane,

c) uzyskanie warunków przyłączenia do sieci i uzgodnień w tym zakresie,

d) uzyskanie pozwolenia na budowę.

8\. Nabywcy od czasu podpisania umowy przedwstępnej do czasu podpisania umowy przyrzeczonej mogą ponieść szereg nakładów niezbędnych do uzyskania warunków opisanych w pkt 7 niniejszego pisma.

9\. Kupującym nie zostało udzielone żadne pełnomocnictwo w zakresie sprzedawanych działek. Pełnomocnictwa takie mogą zostać udzielone w związku z podpisaniem umowy przedwstępnej w celu realizacji przez kupującego warunków opisanych w pkt 7 niniejszego pisma.

10\. Kupujący nie wykonywali żadnych czynności w imieniu Wnioskodawcy dla żadnej z działek objętych wnioskiem.

11\. Dla działek będących przedmiotem wniosku na dzień sprzedaży nie będzie uchwalony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego.

12\. Możliwe będzie że od chwili podpisania umowy przedwstępnej do chwili podpisania umowy przyrzeczonej sprzedaży dla wszystkich działek będących przedmiotem sprzedaży zostanie wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu dla kupującego. W chwili obecnej Wnioskodawca nie występował i nie zamierza występować o wydanie warunków zabudowy dla żadnej z działek objętych wnioskiem.

Ponadto wniosek uzupełniono w dniu 17 listopada 2021 r. oraz 24 listopada 2021 r. o następujące informacje:

1\. Dodatkowo jako obrót nieruchomościami Wnioskodawca wskazuje – nabycie w roku 2009 działki od osoby trzeciej w (\`(...)\`) z mężem w ramach wspólności ustawowej małżeńskiej w celu budowy domu i jej sprzedaż w roku 2017. Uzasadniając przyczynę sprzedaży Wnioskodawca podaje okoliczności osobiste: w roku 2014 została zdiagnozowana choroba syna i w związku z powyższym Wnioskodawca podjął decyzję z mężem o budowie domu poza (\`(...)\`) (duże miasto) w celu zapewnienia spokojnego miejsca zamieszkania dla swojego dziecka a to w (\`(...)\`). W chwili pisania wniosku Wnioskodawca nie podał tej okoliczności ze względu na zakup w ramach wspólności ustawowej małżeńskiej, jednak ta okoliczność może też mieć znaczenie dla wydania interpretacji indywidualnej.

Ostatecznie Wnioskodawca precyzuje stosownie do zadanych pytań:

1\. Dla działki nr (\`(...)\`) zostanie zawarta umowa warunkowa sprzedaży pod warunkiem że Krajowy Ośrodek Wsparcia Rolnictwa nie skorzysta z przysługującego prawa pierwokupu na postawie art. 3 ust. 4 ustawy o kształtowaniu ustroju rolnego, co do działek nr (\`(...)\`) będących własnością siostry Wnioskodawcy (\`(...)\`) – które to działki będą przedmiotem tego samego aktu notarialnego – i jedynie w tym zakresie może być traktowana jako przedwstępna.

Dla działki nr (\`(...)\`) zostanie zawarta umowa warunkowa sprzedaży pod warunkiem że Krajowy Ośrodek Wsparcia Rolnictwa nie skorzysta z przysługującego prawa pierwokupu na postawie art. 3 ust. 4 ustawy o kształtowaniu ustroju rolnego.

2\. Kupującym nie poniosą żadnych nakładów od momentu podpisania umowy warunkowej do zawarcia umowy ostatecznej.

3\. Kupującym nie zostaną udzielone żadne pełnomocnictwa od momentu podpisania umowy warunkowej do momentu zawarcia umowy ostatecznej.

4\. Stan prawny wszystkich nieruchomości objętych wnioskiem od chwili zawarcia umowy warunkowej do chwili zawarcia umowy ostatecznej nie ulegnie zmianie.

5\. Na podstawie umowy ustanowienia służebności z dnia 14 marca 2016 r., stanowiącej że deweloper wybuduje na własny koszt i przekaże nieodpłatnie na rzecz właścicieli działek nr (\`(...)\`) kanalizację sanitarną, na przedmiotowych działkach deweloper nie budował sieci wodociągowej.

6\. Wnioskodawca udzielił zgody na wykonanie kanalizacji sanitarnej na podstawie wskazanej powyżej.

7\. Wnioskodawca nie udzielał pełnomocnictw deweloperowi oraz nie wykonywał żadnych czynności związanych z podniesieniem wartości działki.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.**

Czy w przypadku sprzedaży przez Panią działek (\`(...)\`)transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT od towarów i usług? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

**Zdaniem Wnioskodawcy**, sprzedaż wskazanych działek nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe**.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zatem w świetle przedstawionych powyżej przepisów, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy lub świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Podatnikami – według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy – są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, str. 1, ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie, w art. 12 ust. 1 lit. b) Dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazano, że państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego. „Teren budowlany” to każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie (art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE Rady).

Opodatkowaniu VAT podlega, na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady, odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem natomiast takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania VAT sprzedaży działek istotne jest, czy sprzedający w celu dokonania sprzedaży gruntów podjął/podejmie aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania zbywcy nieruchomości za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w przypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być, np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii podlegania opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług czynności sprzedaży przez Wnioskodawcę działek o nr (\`(...)\`).

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Należy zatem ustalić, czy w odniesieniu do opisanej czynności sprzedaży nieruchomości, Zainteresowany spełnia przesłanki do uznania Go za podatnika podatku od towarów i usług.

Jak wyjaśniono wyżej – odwołując się zarówno do treści przepisów ustawy, jak i stanowiska judykatury – w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Zainteresowany podejmował działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta winna przy tym uwzględniać, nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Ponadto należy wskazać, że elementami przesądzającymi o uznaniu transakcji sprzedaży działek za prowadzenie działalności gospodarczej jest cel nabycia oraz całokształt działań, jakie Wnioskodawca podejmował w odniesieniu do tego gruntu przez cały okres jego posiadania.

Ze wskazanego powyżej orzeczenia C-291/92 wynika, że aby nieruchomość stanowiła majątek prywatny, to podatnik musi w całym okresie jej posiadania wykazywać zamiar wykorzystywania danej nieruchomości, czy jej części, w ramach majątku osobistego.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że z zawartego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomości położonych w (\`(...)\`), oznaczonej jako Rllla objętej księgą wieczystą nr (\`(...)\`), oraz nr (\`(...)\`), oznaczonej jako Br-Psll Psli, PslV, Rllla i Rlllb. objętej księgą wieczystą nr (\`(...)\`), z której to działki zostanie wydzielona działka nr (\`(...)\`) o projektowanej powierzchni (\`(...)\`) ha. Sprzedaż działek nr (\`(...)\`) jest przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Prawo własności wymienionych nieruchomości Wnioskodawca nabył w drodze umowy darowizny działki w (\`(...)\`) – od mamy w roku 2019, którą następnie Wnioskodawca podzielił na dwie mniejsze i obie sprzedał siostrze w roku 2021 oraz darowizny od rodziców w dniu 13 stycznia 2005 r. Od momentu otrzymania nieruchomości do chwili obecnej Wnioskodawca zarządza przedmiotowymi nieruchomościami jako swoim majątkiem prywatnym.

Wyżej wymienione działki wchodziły w skład jednego gospodarstwa rolnego prowadzonego przez dziadków Wnioskodawcy, tj. (…), a później przez rodziców Wnioskodawcy, tj. (\`(...)\`). W dalszym ciągu są wykorzystywane w celu prowadzenia gospodarstwa rolnego razem z rodzicami i siostrą (która otrzymała drugą połowę gospodarstwa). Na ww. działki Wnioskodawca pobiera dopłaty bezpośrednie. Nieruchomości mające być przedmiotem sprzedaży nigdy nie były wykorzystywana do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Nieruchomości nie były przedmiotem umów najmu dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze Nigdy nie były udostępniane odpłatnie osobom trzecim. Wnioskodawca nie podejmował i nie będzie podejmował żadnych czynności wymagających zaangażowania własnych środków finansowych zmierzających do podniesienia wartość działek. Nie ponosił też żadnych nakładów inwestycyjnych na dostosowanie terenu pod zmianę przeznaczenia do celów zabudowy mieszkaniowej. Kupujący zamierza realizować inwestycję w zakresie budowy budynków wielorodzinnych, lub wykorzystać w innym celu lub też sprzedaży.

Działki będące przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej są niezabudowane i nie są objęte obowiązującym planem zagospodarowania przestrzennego.

Działka nr (\`(...)\`) została wydzielona z działki Wnioskodawcy na powiększenie działki (\`(...)\`) (która stanowi własność siostry) z terminem do dnia 29 grudnia 2021 r. Decyzja ta potwierdza wcześniejszą decyzję podziałową, która nie mogła zostać uchylona ze względu na upływ czasu. W dniu 30 czerwca 2017 r. siostra Wnioskodawcy złożyła wniosek o wydanie warunków zabudowy dla nieruchomości oznaczonych jako działki nr (\`(...)\`) wraz z działką Wnioskodawcy nr (\`(...)\`).

W dniu 25 czerwca 2018 r. dla przedmiotowych nieruchomości została wydana decyzja o warunkach zabudowy dla budynku mieszkalnego wielorodzinnego. Celem złożenia wniosku była budowa budynków wielorodzinnych i sprzedaż mieszkań lub też zwiększenie atrakcyjności nieruchomości w celu dokonania ich zbycia w całości – przez siostrę. Obecnie siostra Wnioskodawcy zrezygnowała z budowy budynków mieszkalnych i podjęła decyzję o sprzedaży dziatek objętych wnioskiem. Do dokonania tej czynności niezbędne jest sprzedanie przez Wnioskodawcę działki nr (\`(...)\`) – która została przeznaczona na powiększenie działki nr (\`(...)\`). W związku z planowaną sprzedażą działki nr (\`(...)\`) Wnioskodawca podjął decyzję o wydzieleniu z działki nr (\`(...)\`) działki nr (\`(...)\`) i jej sprzedaży.

Wnioskodawca nie dokonywał żadnych innych czynności mających na celu dokonanie sprzedaży przedmiotowych nieruchomości. Zawarte będą dwie umowy sprzedaży nieruchomości dla każdej z działek oddzielna.

Działkę nr (\`(...)\`) od momentu nabycia do roku 2014 Wnioskodawca wykorzystywał na potrzeby własne w tym następował obsiew i zbiór plonów dla wykorzystania we własnym gospodarstwie. Działkę nr (\`(...)\`) w tym część wydzieloną, tj. nr (\`(...)\`) od momentu nabycia do roku 2014 Wnioskodawca wykorzystywał na potrzeby własne w tym następował obsiew

i zbiór plonów dla wykorzystania we własnym gospodarstwie.

Ponadto Wnioskodawca do roku 2014 włącznie, pobierał na działki objęte wnioskiem z ARiMR dopłaty bezpośrednie.

Od roku 2015 działki objęte wnioskiem zostały udostępnione na podstawie umowy użyczenia ojcu Wnioskodawcy (\`(...)\`) (umowa nieodpłatna). Działek nr (\`(...)\`) – Wnioskodawca nie wykorzystywał w działalności gospodarczej w tym rolniczej.

Wnioskodawca nie był i nie jest rolnikiem ryczałtowym. Działek będących przedmiotem sprzedaży Wnioskodawca nie wykorzystuje i nie wykorzystywał wyłącznie do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług. Na działkach objętych wnioskiem Wnioskodawca nie prowadził żadnej działalności. Działka nr (\`(...)\`) została uzbrojona w sieć kanalizacji sanitarnej, która została wykonana przez dewelopera wznoszącego budynki na działce sąsiedniej w związku z zawarciem umowy o wykonanie nieodpłatne – co było powiązane z bezumownym przekroczeniem granicy na działce nr (\`(...)\`). Czynnościami związanymi ze sprzedażą może być zamieszczanie ogłoszeń o sprzedaży działek w środkach masowego przekazu, tj. w sieci internetowej i ponoszenie w związku z tym kosztów w przyszłości – do chwili obecnej takich czynności nie było.

Na działce nr (\`(...)\`) w części wydzielonej, tj. nr (\`(...)\`) znajduje się sieć kanalizacji sanitarnej, w związku z przekroczeniem granicy w tym zakresie przez dewelopera wznoszącego budynki na działce sąsiedniej i dla uregulowania tego stanu faktycznego została ustanowiona służebność. Czynnościami związanymi ze sprzedażą działki nr (\`(...)\`) było jej wyodrębnienie z działki nr (\`(...)\`) przez podział na działkę (\`(...)\`) oraz możliwe zamieszczanie ogłoszeń o sprzedaży działki nr (\`(...)\`) w środkach masowego przekazu, tj. w sieci internetowej i ponoszenie w związku z tym kosztów – co do chwili obecnej nic miało miejsca.

Wnioskodawca nie jest właścicielem sieci kanalizacyjnych znajdujących się na działkach objętych wnioskiem. Według wiedzy Wnioskodawcy jest nim przedsiębiorstwo (\`(...)\`)

Sp. z o.o. Dla działki nr (\`(...)\`) zostanie zawarta umowa warunkowa sprzedaży pod warunkiem, że Krajowy Ośrodek Wsparcia Rolnictwa nie skorzysta z przysługującego prawa pierwokupu na postawie art 3 ust. 4 ustawy o kształtowaniu ustroju rolnego, co do działek nr (\`(...)\`) będących własnością siostry Wnioskodawcy – które to działki będą przedmiotem tego samego aktu notarialnego – i jedynie w tym zakresie może być traktowana jako przedwstępna. Dla działki nr (\`(...)\`) zostanie zawarta umowa warunkowa sprzedaży pod warunkiem, że Krajowy Ośrodek Wsparcia Rolnictwa nie skorzysta z przysługującego prawa pierwokupu na postawie art 3 ust. 4 ustawy o kształtowaniu ustroju rolnego. Kupujący nie poniosą żadnych nakładów od momentu podpisania umowy warunkowej do zawarcia umowy ostatecznej. Kupującym nie zostaną udzielone żadne pełnomocnictwa od momentu podpisania umowy warunkowej do momentu zawarcia umowy ostatecznej. Stan prawny wszystkich nieruchomości objętych wnioskiem od chwili zawarcia umowy warunkowej do chwili zawarcia umowy ostatecznej nie ulegnie zmianie. Na podstawie umowy ustanowienia służebności z dnia 14 marca 2016 r., stanowiącej, że deweloper wybuduje na własny koszt i przekaże nieodpłatnie na rzecz właścicieli działek nr (\`(...)\`) kanalizację sanitarną, na przedmiotowych działkach deweloper nie budował sieci wodociągowej. Wnioskodawca nie udzielał pełnomocnictw deweloperowi oraz nie wykonywał żadnych czynności związanych z podniesieniem wartości działki.

Zatem należy stwierdzić, że Zainteresowany nie będzie działał jako handlowiec, a podjęte przez Niego czynności stanowiły jedynie racjonalny sposób zagospodarowania posiadanego majątku prywatnego.

W tym miejscu należy wskazać na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 6 kwietnia 2016 r., sygn. akt I SA/Gd 234/16, w którym sąd stwierdził, że: „Uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy dla czterech działek powstałych w wyniku podziału działki siedliskowej, a także sprzedaż za pośrednictwem portali internetowych oraz biura nieruchomości nie stanowi o zawodowej działalności skarżącej”.

W niniejszej sprawie, brak jest zatem przesłanek świadczących o takiej aktywności Zainteresowanego w przedmiocie zbycia opisanych działek, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego – stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności). Nie wystąpił bowiem ciąg zdarzeń, które jednoznacznie przesądzają, że sprzedaż wskazanych we wniosku działek wypełni przesłanki działalności gospodarczej. Wnioskodawca nie podjął takich aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, które świadczyłyby o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez handlowców. Zainteresowany, sprzedając przedmiotowe działki, będzie korzystał z przysługującego Jemu prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której nie mają zastosowania przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym, sprzedaż wydzielonych działek można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności, gdyż okoliczności sprawy nie przesądzają o wykorzystywaniu ww. działek dla celów zarobkowych.

Zainteresowany dokonując sprzedaży działek będzie korzystał z przysługującego Mu prawa do rozporządzania majątkiem osobistym, co nie jest wykonywaniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Brak tego statusu pozbawia Zainteresowanego cech podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, w zakresie sprzedaży działek, o których mowa w opisie sprawy, a dostawę tych działek cech czynności podlegającej opodatkowaniu, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

**Podsumowując, Wnioskodawca dokonując sprzedaży działek nr (\`(...)\`) nie będzie podatnikiem podatku od towarów i usług.** **Tym samym zbycie nieruchomości oznaczonych jako działki nr (\`(...)\`) nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.**

**Zatem stanowisko Wnioskodawcy, należało uznać, za prawidłowe.**

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowana ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (oraz z opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Końcowo tut. Organ informuje, że niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w zakresie podlegania opodatkowaniu sprzedaży działek nr (\`(...)\`) (pytanie oznaczone we wniosku nr 1). Natomiast w części dotyczącej prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem nieruchomości przez kupującego (pytania oznaczone we wniosku nr 2, nr 3 i nr 4), wydane zostało w dniu 5 listopada 2021 r. nr (…) odrębne rozstrzygnięcie.

**Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.**

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.