Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.109.2017.2.IR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-06-29
Teza: W zakresie uznania kontrahenta Spółki za podwykonawcę oraz zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia.
Słowa kluczowe: obciążenia; podwykonawstwo; usługi-usługi budowlane; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 marca 2017 r. (data wpływu 4 kwietnia 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 29 maja 2017 r. (data wpływu 2 czerwca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania kontrahenta Spółki za podwykonawcę oraz zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 kwietnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania kontrahenta Spółki za podwykonawcę oraz zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 29 maja 2017 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy, przeformułowanie pytania dotyczącego drugiego stanu faktycznego oraz przedstawienie własnego stanowiska.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny (ostatecznie sformułowany w piśmie z dnia 29 maja 2017 r.).

Wnioskodawca … Wspólnicy s.j. jest polską spółką osobową prawa handlowego. Wnioskodawca jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. Zasadniczym przedmiotem działalności wnioskującej o wydanie interpretacji Spółki jest kompleksowe wykonawstwo instalacji wentylacji, klimatyzacji, ciepła technologicznego, wody lodowej oraz centralnego ogrzewania.

W ramach prowadzonej działalności Spółka współpracuje z producentami, dostawcami urządzeń dla klimatyzacji i wentylacji, ponosząc koszty ich nabycia oraz koszty robót budowlanych związanych z ich instalacją.

Pierwszy ze stanów faktycznych zgłoszonych do interpretacji:

W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca zawarł w dniu 3 lutego 2017 r. umowę z … Sp. z o.o. … Sp. z o.o. jest podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o podatku VAT. Do zawarcia umowy doszło poprzez akceptację ze strony Wnioskodawcy oferty … Sp. z o.o. złożonej w formie elektronicznej. Przedmiotem tej umowy była usługa kompleksowa w postaci dostawy elementów składowych komina i montaż komina dla nowych pieców, wykorzystywanych do procesów technologicznych w zakładzie produkcyjnym …. Z punktu widzenia Wnioskodawcy jako odbiorcy świadczeń … Sp. z o.o. decydujące znaczenie w ramach zawartej umowy miało wykonanie usługi montażu komina. Montaż komina stanowił świadczenie zasadnicze (główne) z punktu widzenia oczekiwań Wnioskodawcy, zaś dostawa towaru (elementów składowych komina) miała charakter pomocniczy.

Wnioskodawca zawierając umowę z … Sp. z o.o. był zainteresowany nie tyle nabyciem prawa do rozporządzania elementami składowymi komina jak właściciel, lecz zależało Spółce na osiągnięciu efektu końcowego (finalnego) w postaci montażu komina. Z tego też względu przedmiot umowy był określony jako dostawa i montaż komina dla pieców w zakładzie produkcyjnym ….

Z oferty … Sp. z o.o. zaakceptowanej przez Wnioskodawcę wynikało, że dokona on zapłaty wynagrodzenia obejmującego należność za zakup materiałów (pierwotnie oferta … Sp. z o.o. złożona i zaakceptowana przez Wnioskodawcę opiewała w tym zakresie na kwoty netto 19.774 złotych za dostawę materiału na układ pionowy fi 600 w izolacji 30 mm na stronę, kwotę netto 10.359 złotych netto za dostawę materiału na układ poziomy fi 400 kolektor, fi 200 przyłącze od kolektora do wylotów z pieca, izolacja 300mm na stronę) oraz za montaż odcinka poziomego i pionowego netto 3.000 złotych. Czas realizacji zamówienia został określony do dnia 17 lutego 2017r. Nie dokonywano szczegółowych ustaleń co do sposobu fakturowania czynności objętych umową, na etapie zawierania umowy nie określono także konkretnie terminu płatności za wykonane czynności. Klasyfikacja statystyczna wg PKWiU z 2008 r. dla powyżej opisanych czynności to 43.22.12.0 - Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych. … Sp. z o.o. wykonała powyższą umowę w całości. W ocenie Wnioskodawcy roboty objęte przedmiotową umową sklasyfikowane są w załączniku nr 14 do ustawy o VAT pod poz. 25.

Po wykonaniu umowy … Sp. z o.o. wystawiła w dniu 27 lutego 2017 r. fakturę VAT nr … na kwotę brutto 35.347,74 złotych, obejmującą dostawę komina wraz z niezbędnymi do jego montażu elementami, wskazując w treści faktury, iż dostawa tego sprzętu podlega opodatkowaniu podatkiem VAT w stawce 23%, naliczonym przez kontrahenta Wnioskodawcy. Spółka zaakceptowała wysokość należności za dostawę materiałów składowych komina. Z kolei w zakresie montażu ww. komina … Sp. z o.o. wystawiła w dniu 27 lutego 2017 r. fakturę VAT nr … na kwotę 3.732 złotych, niezawierającą jakiejkolwiek stawki VAT z adnotacją o zwrotnym obciążeniu - art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT. Spółka zaakceptowała wysokość należności przypadającej do zapłaty za usługę montażu. … Sp. z o.o. realizowała ww. umowę jako faktyczny podwykonawca Wnioskodawcy i zrealizowała całość świadczenia, do którego zobowiązała się Spółka na rzecz właściciela Zakładu produkcyjnego … w ramach odrębnej umowy.

Wnioskująca o wydanie interpretacji Spółka zawarła bowiem umowę z Zakładem produkcyjnym … umowę na dostawę i montaż komina. Przedmiotem tej umowy była usługa kompleksowa w postaci dostawy elementów składowych komina i montaż komina dla nowych pieców, wykorzystywanych do procesów technologicznych w zakładzie produkcyjnym …. Zakres czynności, do których zobowiązał się Wnioskodawca był analogiczny jak zakres czynności … Sp. z o.o. Klasyfikacja statystyczna dla czynności, które Wnioskodawca odsprzedaje Zakładowi … według PKWiU z 2008 r. to 43.22.12.0 - Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych.

Drugi stan faktyczny zgłoszony do interpretacji:

W ramach prowadzonej działalności wnioskująca Spółka zawarła w dniu 9 stycznia 2017 r. umowę z …, prowadzącym działalność gospodarczą pod nazwą … Usługi Remontowo-Budowlane (miejsce prowadzenia działalności …). … jest podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny.

… jest wykonawcą robót budowlanych polegających na wzniesieniu pawilonu handlowo - usługowego pn. …. W ramach umowy zawartej w dniu 9 stycznia 2017 r. Wnioskodawca zobowiązał się do kompleksowego wykonania instalacji wentylacji i klimatyzacji na obiekcie w … jako podwykonawca …. Zakres prac objętych umową obejmuje dostawę i montaż wszystkich elementów, które składają się na te instalacje oraz uruchomienie instalacji. Zakres objęty umową można podzielić na robociznę, materiały wraz z elementami montażowymi oraz urządzenia. Fakturowanie za wykonane prace odbywa się fakturami częściowym wystawianymi zgodnie ze stanem zaawansowaniem prac. Wartość dostawy urządzeń niezbędnych do wykonania umowy stanowi ok. 60% wartości umowy. Jednakże kwota wynagrodzenia należnego Wnioskodawcy nie zawiera wyodrębnionych pozycji wynagrodzenia za poszczególne elementy świadczenia.

W ocenie Wnioskodawcy roboty objęte niniejszą umową sklasyfikowane są w załączniku nr 14 do ustawy o VAT pod poz. 25. Klasyfikacja statystyczna dla czynności Wnioskodawcy to 43.22.12.0 - Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych. Wnioskodawca wystawił następujące faktury w związku z realizacją przedmiotowej umowy o nr 3/2017/00 z dnia 28 lutego 2017 r. na kwotę 70.000 złotych, o numerze 5/2017/00 z dnia 31 marca 2017 r. na kwotę 320.000 złotych oraz fakturę o numerze 6/207/00 z dnia 21 kwietnia 2017 r. na kwotę 126.000 złotych. Do powyższych kwot nie był doliczony podatek VAT. Wszystkie z wystawionych faktur nie zawierały stawki VAT i były wystawione na zasadzie odwrotnego obciążenia podatkiem VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

W ramach pierwszego stanu faktycznego:

1.  Czy można traktować jako podwykonawcę z art. 17 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 17 ust. 1h ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2017 r. … Sp. z o.o. (czyli podmiot, z którym nie została zawarta umowa w formie pisemnej zastrzeżona w art. 647 ze zn.1 kc dla umów o podwykonawstwo robót budowlanych)?
2.  Czy … Sp. z o.o. był uprawniony do wystawienia odrębnie dwóch faktur VAT, to jest jednej faktury VAT nr …, obejmującej należność za dostawę komina wraz z niezbędnymi do jego montażu elementami, wskazując w treści faktury, iż dostawa tego sprzętu podlega opodatkowaniu podatkiem VAT w stawce 23%, naliczonym przez kontrahenta Wnioskodawcy oraz jego obciążającym oraz drugiej faktury VAT nr … w zakresie montażu ww. komina … Sp. z o.o. niezawierającej jakiejkolwiek stawki VAT z adnotacją o zwrotnym obciążeniu - art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT? A zatem, czy możliwe jest zastosowanie mechanizmu odwrotnego obciążenia podatkiem VAT tylko w odniesieniu do części świadczenia objętego jedną umową, to jest tylko do robót, sklasyfikowanych w załączniku nr 14 do ustawy o VAT pod poz. 29?

W ramach drugiego stanu faktycznego:

1.  Czy Wnioskodawca uprawniony był do wystawiania faktur VAT, obejmujących należność za dostawę materiałów, elementów montażowych, urządzeń, świadczenie robót budowlanych, niezawierającej jakiejkolwiek stawki podatku VAT z adnotacją o zwrotnym obciążeniu z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT?

(ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 29 maja 2017 r.)

1.  Czy możliwe jest zastosowanie mechanizmu odwrotnego obciążenia podatkiem VAT w odniesieniu do całości świadczenia objętego umową, to jest do robót sklasyfikowanych w załączniku nr 14 do ustawy o VAT pod poz. 25?

(ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 29 maja 2017 r.)

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowanym w piśmie z dnia 29 maja 2017 r.):

Ad. 1)

Ustawodawca na gruncie ustawy o VAT nie wprowadził legalnej definicji pojęcia podwykonawcy. Zgodnie z regułami wykładni prawa podatkowego przy ustalaniu zakresu znaczeniowego tego pojęcia należy odwołać się w pierwszej kolejności do reguł wykładni językowej, które nakazują interpretować sformułowania zawarte w aktach prawnych zgodnie z ich znaczeniem wynikającym z języka potocznego. Jak wskazuje internetowy Słownik Języka Polskiego PWN podwykonawca to „firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy”. Takie rozumienie pojęcia, jak również ograniczenie jego zastosowania jedynie do relacji podwykonawca - wykonawca, zostało także potwierdzone w toku prac nad projektem ustawy nowelizującej ustawę o VAT. Dla prawidłowego rozumienia pojęcia podwykonawca wystarczająca jest definicja zawarta w Słowniku Języka Polskiego.

Jak wskazuje się w doktrynie prawa, generalnie umowa o podwykonawstwo jest umową nienazwaną, lecz najczęściej oparta na umowie o dzieło, zlecenia, o roboty budowlane. Stosunek prawny zawiązany przez zawarcie umowy o podwykonawstwo jest niejako stosunkiem służebnym w stosunku do umowy podstawowej zawieranej między inwestorem a wykonawcą. Wykonawca zgodnie z postanowieniami umowy podstawowej lub według swego uznania podejmuje decyzje, iż część lub całość prac z zakresu umowy, która wiąże go z inwestorem przekaże do wykonania innemu podmiotowi tj. podwykonawcy.

W polskim prawodawstwie legalna definicja umowy o podwykonawstwo zawarta jest wyłącznie w art. 2 pkt 9b ustawy z dnia 29 stycznia 2004 roku Prawo zamówień publicznych, zgodnie z którym należy przez nią rozumieć umowę w formie pisemnej o charakterze odpłatnym, której przedmiotem są usługi, dostawy lub roboty budowlane stanowiące część zamówienia publicznego zawarta między wybranym przez zamawiającego wykonawcą a innym podmiotem (podwykonawcą), a w przypadku zamówień publicznych na roboty budowlane także między podwykonawcą a dalszym podwykonawcą. Choć definicja dotyczy zamówień publicznych, to odzwierciedla charakter relacji między uczestnikami realizującymi inwestycję.

Zdaniem Wnioskodawcy, powyższe wskazuje, że podwykonawca jest podmiotem działającym na zlecenie wykonawcy, zaangażowanego przez inwestora, bez względu na to czy zaangażowanie to nastąpiło w oparciu o umowę, która została czy też nie została zawarta w formie pisemnej, a przemawia za tym całokształt okoliczności faktycznych i charakter wykonywanych prac.

Wobec powyższego, w ocenie Spółki można traktować jako podwykonawcę z art. 17 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 17 ust. 1h ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług w brzmieniu od dnia 1 stycznia 2017 r. także … Sp. z o.o. (czyli podmiot, z którym nie została zawarta umowa w formie pisemnej zastrzeżona w art. 647 ze zn. 1 kc dla umów o podwykonawstwo robót budowlanych). Jest to bowiem podmiot zaangażowany przez Wnioskodawcę – wykonawcę, który to z kolei był zaangażowany przez inwestora głównego.

Ad. 2)

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT \[ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710, z późn, zm.)\] - opodatkowaniu VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Pod pojęciem sprzedaży - na mocy art. 2 pkt 22 ustawy o VAT - rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy - przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, należy rozumieć każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Według art. 15 ust. 1 ww. ustawy - podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Od dnia 1 stycznia 2017 r., zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy (z zastrzeżeniem ust. 1h), jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki

1.  usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art.. 113 ust. 1 i 9,
2.  usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Zgodnie natomiast z art. 17 ust. 2 ww. ustawy - w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego. Jak wynika z art. 17 ust. 1h ustawy o VAT, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Powyższe regulacje wprowadzają mechanizm odwrotnego obciążenia podatkiem od towarów i usług, który stanowi odstępstwo od generalnej zasady (zgodnie z którą osobą zobowiązaną do rozliczenia VAT jest podatnik dokonujący dostawy towarów lub świadczenia usług) i przenosi obowiązek rozliczenia VAT należnego ze sprzedającego na nabywcę.

Mając na względzie powołany wyżej art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT, mechanizm odwrotnego obciążenia ma zastosowanie jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2.  usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny,
3.  usługi zostały wymienione w załączniku nr 14 do ustawy,
4.  usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

W przeciwnym przypadku, tj. gdy którykolwiek z ww. warunków nie jest spełniony, obowiązek rozliczenia podatku w związku z danym świadczeniem spoczywa na usługodawcy.

W ocenie wnioskującej Spółki sposób opodatkowania wykonywanych przez … Sp. z o.o. czynności zależy od tego, czy świadczenie zostanie uznane za dostawę towarów, czy świadczenie usług.

W praktyce możliwe są trzy różne sytuacje, czyli uznanie transakcji za:

*   dostawę towaru wraz z jego montażem, opodatkowaną jako dostawa towarów stawką 23%,

*   dostawę towaru i świadczenie usługi, fakturowane jako dwie odrębne czynności – dostawa opodatkowana stawką 23% oraz usługa opodatkowana na zasadach odwrotnego obciążenia,

*   świadczenie usługi wraz z materiałami i urządzeniami wykonawcy, opodatkowane w całości jako usługa na zasadach odwrotnego obciążenia.

Na gruncie przepisów o podatku VAT nie zdefiniowano świadczenia kompleksowego tzn. dostawę materiałów i urządzeń z wykonaniem ich instalacji jak ma to miejsce we wskazanym pytaniu. Zgodnie z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej o tym, czy będziemy mieli do czynienia z dostawą towarów, czy świadczeniem usług powinien przesądzić element, który w ramach danego świadczenia ma charakter dominujący. Jeżeli elementem dominującym w ramach danej transakcji będzie wydanie towaru w celu przeniesienia prawa do rozporządzania nim jak właściciel, zaś pozostałe czynności będą miały charakter pomocniczy lub uboczny, wówczas transakcja powinna być traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Natomiast, w przypadku gdy istotą transakcji będą inne czynności to mimo, że w ramach takiej transakcji może także wystąpić wydanie towaru, powinna być ona traktowana jako świadczenie usług.

Mając na uwadze charakter transakcji, gdzie dostawa towarów stanowi przeważającą jej wartość - jak w odniesieniu do umowy zawartej przez Wnioskodawcę z … Sp. z o.o. jak i też fakt, że dostawa jest warunkiem koniecznym dla wykonania umowy, w ocenie Wnioskodawcy należy uznać, że opisane świadczenie kompleksowe - na gruncie podatku VAT - jako odpłatną usługę. W związku z powyższym nieprawidłowa jest praktyka wystawiania dwóch faktur, z których jedna obejmuje dostawę urządzeń i materiałów z właściwą im stawką VAT, zaś druga świadczenie usług budowlanych bez stawki podatku VAT, objętych odwrotnym obciążeniem VAT.

Zdaniem Spółki, prawidłowym powinno być wystawianie jednej faktury VAT obejmującej łączną należność za wykonaną usługę sklasyfikowaną w załączniku nr 14 do ustawy o VAT pod poz. 25, PKWiU 43.22.12.0 (wykaz usług, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy), wówczas do całości usługi realizowanej przez … Sp. z o.o. na rzecz Wnioskodawcy zastosowanie znajduje mechanizm odwrotnego obciążenia podatkiem VAT przewidziany w art. 17 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 17 ust. 1h ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2017 r. … Sp. z o.o. nie był zatem uprawniony do wystawienia odrębnie dwóch faktur VAT.

Ad. 3) i Ad. 4)

Wnioskodawca jest uprawniony do wystawienia jednej faktury VAT, obejmującej należność za dostawę materiałów, elementów montażowych, urządzeń, jak również obejmującej świadczenie robót budowlanych, niezawierającej jakiejkolwiek stawki podatku VAT z adnotacją o zwrotnym obciążeniu z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT.

Świadczenie, które jest realizowane na podstawie zawartej przez Wnioskodawcę umowy o podwykonawstwo, ma charakter kompleksowy. W ramach tej umowy wykonawca otrzyma usługę (montaż instalacji) oraz towar (materiały i urządzenia niezbędne do wykonania usługi). Pojęcie świadczeń kompleksowych jak wskazano powyżej nie zostało uregulowane ani w ustawie o VAT ani w dyrektywach europejskich. W treści umowy Wnioskodawca zastrzega jedną cenę - za całość świadczenia. Dotychczas wydawane interpretacje podatkowe wskazywały, iż obrotem podatnika jest uzgodniona kwota za wykonanie określonej usługi, bez względu na jej poszczególne elementy. Wyliczenie, co składa się na wykonywaną usługę, w ocenie Spółki nie może uzasadniać odrębnego kwalifikowania poszczególnych elementów dla celów podatkowych. Powyższe znajduje przełożenie w sposób oczywisty także na zastosowanie mechanizmu odwrotnego obciążenia podatkiem VAT.

Wobec tego, że przedmiotem umowy zawartej przez Wnioskodawcę jako podwykonawcę z … są budowlane roboty instalacyjne sklasyfikowane w załączniku nr 14 do ustawy o VAT pod poz. 25, PKWiU 43.22.12.0, wówczas do całości usługi (obejmującej także dostawę urządzeń i materiałów) zastosowanie znajduje mechanizm odwrotnego obciążenia podatkiem VAT przewidziany w art. 17 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 17 ust 1h ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2017 r. Wnioskodawca nie będzie zatem uprawniony do wystawienia dwóch faktur VAT. Możliwe będzie zastosowanie mechanizmu odwrotnego obciążenia podatkiem VAT w odniesieniu do całości świadczenia objętego umową.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Klasyfikacją, do której odwołują się przepisy ustawy o podatku od towarów i usług w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług, wprowadzona w życie rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293, z późn. zm.), którą na podstawie § 3 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U., poz. 1676) stosuje się dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług do dnia 31 grudnia 2017 r.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Z kolei w świetle art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Należy podkreślić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Jednocześnie, aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi być wykonana przez podatnika.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Według art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2017 r., podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2.  usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

W myśl obowiązującego od 1 stycznia 2017 r. przepisu art. 17 ust. 1h ustawy, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Stosownie do art. 17 ust. 2 ustawy, w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy prawa należy wskazać, że art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy wprowadza mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia podatku VAT na podatnika, na rzecz którego świadczona jest usługa budowlana, wymieniona w załączniku nr 14 do ustawy w poz. 2-48, jeżeli usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, natomiast usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Przy czym, zgodnie z art. 17 ust. 1h ustawy, mechanizm ten ma zastosowanie, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca. Jednocześnie zauważyć należy, że przy każdej z usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, podano również symbol klasyfikacji statystycznej PKWiU, co wskazuje, że tylko konkretne usługi sklasyfikowane pod danym symbolem, wymagają rozliczania podatku na zasadzie odwróconego obciążenia.

W świetle powyższego nabywca usług budowlanych wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, świadczonych przez podwykonawcę, staje się odpowiedzialny za rozliczenia podatku VAT od tych usług.

Natomiast transakcje, których przedmiotem jest świadczenie wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy usług budowlanych, realizowane przez wykonawcę (generalnego wykonawcę) bezpośrednio na rzecz inwestora (np. dewelopera budowlanego), podlegają opodatkowaniu według zasad ogólnych, tj. podatek VAT rozliczany jest przez wykonawcę (generalnego wykonawcę) a inwestor otrzymuje fakturę na kwotę należności za wykonane usługi, zawierającą podatek VAT. W takim przypadku mechanizm odwróconego obciążenia nie ma zastosowania.

Wskazać w tym miejscu należy, że ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia „podwykonawca”, w związku z tym dla prawidłowego rozumienia tego terminu wystarczające będzie posłużenie się powszechnym jego znaczeniem wynikającym z wykładni językowej. Zgodnie z definicją zawartą w internetowym wydaniu Słowniku języka polskiego, podwykonawca to firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy (http://sjp.pwn.pl/sjp/podwykonawca;2503008).

Z kolei przy dalszych „podzleceniach” przyjąć należy podejście, zgodnie z którym podwykonawca zlecający jest – w stosunku do swojego podwykonawcy – głównym wykonawcą swojego zakresu prac (i w konsekwencji rozliczy „podzlecone” usługi budowlane na zasadzie odwróconego obciążenia).

Podsumowując przywołane wyżej regulacje należy stwierdzić, że mechanizm odwróconego obciążenia ma zastosowanie przy rozliczaniu podatku z tytułu świadczenia usług budowlanych wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy (poz. 2-48), objętych wskazanymi w tym załączniku symbolami PKWiU, przez podwykonawcę. Podwykonawcą będzie każdy podmiot będący usługodawcą, który nie jest generalnym wykonawcą w ramach danej inwestycji budowlanej, przyjmującym zlecenie wykonania tej inwestycji bezpośrednio od inwestora.

Fakt zgłoszenia, lub nie, głównemu inwestorowi powierzenia prac podwykonawcy, pozostaje bez wpływu na posiadanie statusu podwykonawcy w rozumieniu ustawy o VAT. Status podwykonawcy wynika bowiem bezpośrednio z zawartych pisemnych umów, a w przypadku ich braku – świadczą o tym statusie okoliczności i charakter wykonywanych usług.

A zatem, rozliczanie podatku na zasadzie mechanizmu odwróconego obciążenia ma zastosowanie jeśli spełnione są następujące warunki:

*   usługodawca i usługobiorca są podatnikami VAT czynnymi,

*   usługodawca jest podwykonawcą usługobiorcy, czyli usługodawca nie jest generalnym wykonawcą usług i jego sprzedaż nie jest zwolniona na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy,

*   świadczenie dotyczy usług wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy (poz. 2-48), objętych wskazanymi tam symbolami PKWiU.

Natomiast zasady dotyczące wystawiania faktur zostały zawarte w rozdziale 1 Działu XI ustawy.

I tak, w myśl art. 106a pkt 1 ustawy, przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów.

Przy czym wskazać należy, że wymienione wyżej wyłączenia nie mają zastosowania w okolicznościach niniejszej sprawy.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Art. 106e ust. 1 ustawy stanowi, że faktura powinna zawierać:

1.  datę wystawienia;
2.  kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;
3.  imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;
4.  numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. a;
5.  numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b;
6.  datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury;
7.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
8.  miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;
9.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
10.  kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;
11.  wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
12.  stawkę podatku;
13.  sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
14.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
15.  kwotę należności ogółem;
16.  w przypadku dostawy towarów lub świadczenia usług, w odniesieniu do których:
    1.  obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 1 lub art. 21 ust. 1, lub
    2.  w przepisach wydanych na podstawie art. 19a ust. 12 określono termin powstania obowiązku podatkowego z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty\-wyrazy „metoda kasowa”;
17.  w przypadku faktur, o których mowa w art. 106d ust. 1 - wyraz „samofakturowanie”;
18.  w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze jest nabywca towaru lub usługi - wyrazy „odwrotne obciążenie”; (…).

Stosownie do art. 106e ust. 4 pkt 1 ustawy, faktura nie zawiera, w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 7 i 8, jest nabywca towaru lub usługobiorca - danych określonych w ust. 1 pkt 12-14.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy dotyczących uznania kontrahenta Spółki za podwykonawcę oraz zastosowania mechanizmu odwróconego obciążenia dla czynności opisanych we wniosku, należy rozważyć kwestię tzw. świadczeń złożonych.

I tak, co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi złożonej.

Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE), całe świadczenie złożone podlega takim regulacjom opodatkowania VAT, w tym w zakresie stosowania właściwej stawki VAT, jakie dotyczą świadczenia głównego. Oznacza to, że opodatkowanie świadczeń pomocniczych, składających się na świadczenie złożone, podlega takim samym zasadom opodatkowania, jakim podlega świadczenie główne.

Pogląd taki został ukształtowany w orzeczeniu TSUE w sprawie C-349/96, w którym Trybunał stwierdził, że „Z jedną usługą mamy do czynienia zwłaszcza wtedy, gdy jeden lub kilka elementów należy uznać za usługę główną, a jeden lub kilka elementów za usługi pomocnicze, objęte tym samym reżimem podatkowym, co usługa główna” (podobnie w orzeczeniu w sprawie C-41/04).

Co istotne, aby móc wskazać, że dana usługa jest usługą złożoną winna się ona składać z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne czynności pomocnicze. Zgodnie z podejściem wyrażonym w wyroku TSUE z dnia 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11, za pomocniczą należy uznać czynność, która nie stanowi dla nabywcy celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej, a jej cel jest zdeterminowany przez czynność główną.

Zatem świadczenie złożone ma miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych czynności (świadczeń) wykonywanych na rzecz jednego nabywcy dzieli je na świadczenie podstawowe i świadczenia pomocnicze – tzn. takie, które umożliwiają skorzystanie ze świadczenia podstawowego (lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego). Jeżeli jednak świadczenia te można rozdzielić tak, że nie zmieni to ich charakteru, ani wartości z punktu widzenia nabywcy – wówczas świadczenia takie powinny być traktowane jako dwa (lub więcej) niezależnie opodatkowane świadczenia.

Ponadto należy zauważyć, że strony w umowach cywilnoprawnych określają co jest przedmiotem sprzedaży. Jeżeli przedmiotem sprzedaży jest usługa budowlana, budowlano-montażowa lub remontowa, wówczas nie można z niej wyłączyć poszczególnych elementów kosztów do odrębnej sprzedaży, ponieważ obrotem podatnika jest uzgodniona kwota za wykonanie określonej usługi, bez względu na jej poszczególne elementy (materiały, robocizna, transport, zużyta energia, narzędzia itp.). Wyliczenie, co składa się na wykonaną usługę ma istotne znaczenie informacyjne przy ustalaniu ceny, jednak nie może uzasadniać odrębnego kwalifikowania poszczególnych w nim elementów (dla celów podatkowych).

W tym miejscu wskazać należy na art. 78 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), w myśl którego podstawa opodatkowania obejmuje również podatki, cła, opłaty i inne należności, z wyjątkiem samego VAT. Zgodnie z tym samym przepisem Dyrektywy, podstawa opodatkowania obejmuje koszty dodatkowe, takie jak koszty prowizji, opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dostawcę lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy. Państwa Członkowskie mogą uznać za dodatkowe koszty wydatki będące przedmiotem odrębnej umowy. Przepis ten wyjaśnia, jakie elementy uwzględnia się przy ustalaniu wynagrodzenia, stanowiącego podstawę opodatkowania i wymienia przykładowo kilka rodzajów kosztów mieszczących się w pojęciu podstawy opodatkowania. Dotyczy on kosztów bezpośrednio związanych z zasadniczą dostawą towarów lub usług, które zwiększają łączną kwotę należną z tytułu transakcji. Zgodnie z tą regulacją, każdy koszt bezpośrednio związany z dostawą towarów lub świadczeniem usług, którym dostawca obciążył nabywcę, powinien być włączony do podstawy opodatkowania. Zasada włączenia tych świadczeń do podstawy opodatkowania oznacza, że wartości tego typu kosztów, których ciężar przerzucany jest na nabywcę, nie wykazuje się jako odrębnego świadczenia, lecz traktuje jako element świadczenia zasadniczego, z zastosowaniem stawki podatku właściwej dla świadczenia zasadniczego.

W związku z powyższym, dokonując analizy treści przedstawionego we wniosku pierwszego i drugiego opisu stanu faktycznego wskazać należy, że zarówno w przypadku pierwszego stanu faktycznego dotyczącego transakcji pomiędzy … Sp. z o.o. a Wnioskodawcą jak i w drugiej sytuacji dotyczącej transakcji pomiędzy Wnioskodawcą a … mamy do czynienia z czynnościami, które obejmują wykonanie kompleksowej usługi budowlanej, wymienionej w załączniku nr 14 do ustawy pod symbolem PKWiU 43.22.12.0 - Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych.

Potwierdzeniem powyższego są zawarte w opisie sprawy okoliczności wskazujące, iż w przedmiotowej sprawie będącej przedmiotem pierwszego i drugiego stanu faktycznego czynnością dominującą jest usługa budowlana wymieniona w załączniku nr 14 do ustawy. Jak wskazał bowiem Wnioskodawca przedmiotem umowy pomiędzy … Sp. z o.o. a Wnioskodawcą była kompleksowa usługa składająca się z montażu komina wraz z jego dostawą jako elementu niezbędnego do wykonania świadczenia. Z punktu widzenia odbiorcy świadczeń decydujące znaczenie w ramach zawartej umowy miało wykonanie usługi montażu komina. Montaż komina stanowił świadczenie zasadnicze (główne), zaś dostawa towaru (elementów składowych komina) miała charakter pomocniczy. Wnioskodawca zobowiązał się do wykonania na rzecz Zakładu produkcyjnego … tego samego świadczenia jakie zlecił firmie … Sp. z o.o. sklasyfikowanego pod symbolem PKWiU 43.22.12.0.

Z kolei w przypadku drugiego stanu faktycznego Wnioskodawca wskazał, iż zawarł umowę z kontrahentem, który jest wykonawcą robót budowlanych polegających na wzniesieniu pawilonu handlowo – usługowego w …. W ramach zawartej umowy Wnioskodawca zobowiązał się do kompleksowego wykonania instalacji wentylacji i klimatyzacji na ww. obiekcie w … jako podwykonawca. Zakres prac objętych umową obejmuje montaż wszystkich elementów, które składają się na te instalacje wraz z ich dostawą oraz uruchomienie instalacji. Fakturowanie za wykonane prace odbywa się fakturami wystawianymi zgodnie ze stanem zaawansowania prac.

Mając zatem powyższe na uwadze, udzielając odpowiedzi na postawione we wniosku pytania stwierdzić należy, że:

Ad. 1 i 2)

W okolicznościach niniejszej sprawy, pomimo braku zawarcia w formie pisemnej umowy pomiędzy … Sp. z o.o. a Wnioskodawcą, … Sp. z o.o. była faktycznym podwykonawcą Zainteresowanego. Jak wyżej wskazano - Zakład produkcyjny … zlecił Wnioskodawcy wykonanie kompleksowej usługi budowlanej sklasyfikowanej pod symbolem PKWiU 43.22.12.0 - Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych. Z kolei Wnioskodawca zlecił firmie … Sp. z o.o wykonanie tego samego świadczenia, do którego zobowiązał się na rzecz ww. Zakładu produkcyjnego ….

Jednocześnie zaznaczyć należy, że fakt zgłoszenia, lub nie, głównemu inwestorowi powierzenia prac podwykonawcy, pozostaje bez wpływu na posiadanie statusu podwykonawcy w rozumieniu ustawy o VAT. Status podwykonawcy wynika bowiem bezpośrednio z zawartych pisemnych umów, a w przypadku ich braku – świadczą o tym statusie okoliczności i charakter wykonywanych usług.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie znajdzie zastosowanie mechanizm odwróconego obciążenia albowiem spełnione są następujące warunki: usługodawca i usługobiorca są podatnikami VAT czynnymi, … Sp. z o.o. (usługodawca) jest podwykonawcą Wnioskodawcy a świadczenie dotyczy usług wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy (poz. 25), objętych wskazanym tam symbolem PKWiU, tj. 43.22.12.0.

W konsekwencji, … Sp. z o.o. - kontrahent Wnioskodawcy wykonując jako Podwykonawca opisywaną we wniosku kompleksową usługę, wymienioną w załączniku nr 14 do ustawy (poz. 25), objętą symbolem PKWiU 43.22.12.0 – winien udokumentować i rozliczyć całość zrealizowanego złożonego świadczenia na zasadach odwróconego obciążenia. Tym samym faktura dokumentująca wykonanie ww. świadczenia na rzecz Wnioskodawcy będącego generalnym wykonawcą winna zostać wystawiona z zastosowaniem mechanizmu odwrotnego obciążenia, tj. kontrahent Wnioskodawcy jako podwykonawca nie powinien na przedmiotowej fakturze wykazywać stawki podatku, sumy wartości sprzedaży netto oraz kwoty podatku od sumy wartości sprzedaży netto, natomiast ww. faktura obejmująca całość zrealizowanego świadczenia powinna zawierać adnotację „odwrotne obciążenie”.

Wobec powyższego, oceniając stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku jako nr 1 i nr 2, należało uznać je za prawidłowe.

Ad. 3 i 4)

W okolicznościach będących przedmiotem drugiego opisu stanu faktycznego należy wskazać, że skoro Wnioskodawca będący zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT świadczy usługi złożone polegające na kompleksowym wykonaniu instalacji wentylacji i klimatyzacji wymienione – jak wskazał Zainteresowany - w grupowaniu 43.22.12.0 poz. 25 załącznika nr 14 do ustawy jako podwykonawca na rzecz generalnego wykonawcy, będącego zarejestrowanym jako podatnik VAT, to w analizowanej sprawie spełnione są przesłanki wynikające z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy w zw. z art. 17 ust. 1h ustawy. W konsekwencji świadczone przez Wnioskodawcę kompleksowe usługi budowlane (na które składają się zarówno koszty materiałów wraz z elementami montażowymi, urządzeń jak i robocizny) podlegają opodatkowaniu z zastosowaniem mechanizmu odwróconego obciążenia, a zatem do rozliczenia podatku z tytułu tych usług zobowiązany jest usługobiorca (generalny wykonawca). Tym samym Wnioskodawca w wystawianych fakturach nie powinien wykazywać stawki podatku, sumy wartości sprzedaży netto oraz kwoty podatku od sumy wartości sprzedaży netto, natomiast ww. faktury powinny zawierać wyrazy „odwrotne obciążenie”.

Wobec powyższego, oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku jako nr 3 i nr 4, należało uznać je za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Podkreślić również należy, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii poprawności zaklasyfikowania świadczonych usług do odpowiedniego grupowania PKWiU, ponieważ analiza prawidłowości dokonanej przez Wnioskodawcę we wniosku klasyfikacji usług do właściwego grupowania statystycznego, nie mieści się w ramach określonych przepisem art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.).

Zgodnie z Komunikatem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS z 2005 r., Nr 1, poz. 11) zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje swoje towary i usługi (…) według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. Z powyższego wynika więc, że to podatnik jest zobowiązany do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z prawidłowym zdefiniowaniem i zaklasyfikowaniem świadczonych usług. W konsekwencji tut. Organ nie dokonywał klasyfikacji usług będących przedmiotem wniosku, przyjmując klasyfikację wskazaną przez Wnioskodawcę w opisie sprawy.

Tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy oraz własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 – rozpatrzone.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego podanego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego stanu faktycznego.

Ponadto zauważa się, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, powyższa interpretacja indywidualna nie wywiera skutku prawnego dla kontrahentów Wnioskodawcy.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.