Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.806.2020.2.MG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-01-18
Teza: prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie surowców/półproduktów niezbędnych w procesie produkcji oraz pokrycia kosztów bieżącego utrzymania, opłaconych w kwocie netto ze środków pochodzących ze wsparcia finansowego, niepodleganie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy o VAT otrzymanego wsparcia finansowego.
Słowa kluczowe: dofinansowanie; odliczenia-prawo do odliczenia; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; subwencja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 października 2020 r. (data wpływu 26 października 2020 r.) uzupełnionym pismem z dnia 5 stycznia 2021 r. (data wpływu 12 stycznia 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie surowców/półproduktów niezbędnych w procesie produkcji oraz pokrycia kosztów bieżącego utrzymania, opłaconych w kwocie netto ze środków pochodzących ze wsparcia finansowego,

*   niepodlegania opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy o VAT otrzymanego wsparcia finansowego,

\- **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 października 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie surowców/półproduktów niezbędnych w procesie produkcji oraz pokrycia kosztów bieżącego utrzymania, opłaconych w kwocie netto ze środków pochodzących ze wsparcia finansowego,

*   niepodlegania opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy o VAT otrzymanego wsparcia finansowego.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 5 stycznia 2021 r. (data wpływu 12 stycznia 2021 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy oraz doprecyzowanie własnego stanowiska.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny (doprecyzowany w uzupełnieniu wniosku).

A Spółka jawna (dalej jako „Spółka”) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Jednocześnie jej wspólnicy, E.S. oraz W.K. są polskimi rezydentami podatkowymi, rozliczającymi podatek dochodowy od osób fizycznych w Polsce.

Spółka działa w branży produkcyjnej przetwórstwa rybnego, specjalizując się w produkcji delikatesowych przetworów śledziowych.

Na podstawie „Umowy o dofinansowanie w ramach działania Wsparcie kapitału obrotowego, o którym mowa w art. 69 ust. 3 rozporządzenia nr …. w zakresie priorytetu 5. Wspieranie obrotu i przetwarzania, zawartego w Programie Operacyjnym „Rybactwo i Morze” zawartej z Agencją Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa, Spółka otrzymała „premię dla zakładu przetwórstwa produktów rybnych w postaci dopłaty do kapitału obrotowego w związku z tymczasowym zawieszeniem lub ograniczeniem produkcji i sprzedaży spowodowanych epidemią COVID-19” (dalej jako „dopłata do kapitału obrotowego”). Środki stanowiące przedmiot umowy mają zostać przeznaczone na osiągnięcie celu dotyczącego „zachęcania do inwestowania w sektor przetwarzania i obrotu”. Udzielona pomoc jest współfinansowana ze środków Unii Europejskiej w ramach Europejskiego Funduszu Morskiego i Rybackiego (EFMR). Wsparcie finansowe przyznawane zostało w formie wypłaty premii - określonej w umowie o dofinansowanie, na realizację operacji w zakresie wsparcia kapitału obrotowego - w wysokości 5% rocznego przychodu netto.

Dofinansowanie zostało przyznane w ramach Programu Operacyjnego „Rybactwo i Morze” na lata 2014-2020 (PO RYBY 2014-2020), który jest krajowym instrumentem wdrażania Europejskiego Funduszu Morskiego i Rybackiego (EFMR), wchodzącego w skład Europejskich Funduszy Strukturalnych i Inwestycyjnych. PO RYBY 2014-2020 został zatwierdzony przez Komisję Europejską decyzją nr ….. z dnia 22 października 2015 r. i zakłada realizację 6 priorytetów oraz pomocy technicznej. Działalności Spółki dedykowany jest Priorytet 5 „Wspieranie wprowadzania do obrotu i przetwarzania”. Celem ogólnym Priorytetu 5 jest wzrost konkurencyjności polskiego sektora przetwórstwa produktów rybołówstwa i akwakultury. W jego ramach wyłoniono następujące obszary - cele szczegółowe, na które zostało ukierunkowane wsparcie finansowe, tj. poprawa organizacji rynku produktów rybołówstwa i akwakultury i zachęcanie do inwestowania w sektor przetwarzania i obrotu. Logika wsparcia w ramach tego Priorytetu zakłada koncentrację pomocy na działaniach przyczyniających się do wzrostu spożycia ryb w Polsce. Wstrząs gospodarczy wywołany epidemią COVID-19 związany między innymi z zaburzeniami po stronie popytu na produkty rybołówstwa i akwakultury, spowodowane wprowadzonymi obostrzeniami i zachowaniem konsumentów, jak również problemami po stronie podaży, wywołanymi zakłóceniami w łańcuchach dostaw i absencją pracowników spowodował konieczność dostosowania przepisów umożliwiających wsparcie przedsiębiorców działających na rynku przetwórstwa rybnego.

Rozporządzeniem Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) 2020/560 z dnia 23 kwietnia 2020 r. zmieniające rozporządzenia (UE) nr 508/2014 i (UE) nr 1379/2013 w odniesieniu do środków szczególnych mających na celu złagodzenie skutków epidemii COVID-19 dla sektora rybołówstwa i akwakultury (dalej jako Rozporządzenie) wprowadzono przepisy umożliwiające wsparcie przez EFMR w postaci przyznawania kapitału obrotowego i rekompensat przedsiębiorstwom przetwórczym w zakresie określonym w art. 55 ust. 1 akapit drugi jak w przypadku hodowców z sektora akwakultury. Dofinansowanie ma charakter bezzwrotny.

Otrzymane w ramach dopłaty do kapitału obrotowego środki Spółka przeznacza na zakup surowców, półproduktów niezbędnych do produkcji a także kosztów związanych z bieżącym utrzymaniem np. gaz, energia, usługi utrzymania czystości itp. Jednocześnie z kwoty dopłaty pokrywana jest kwota netto zakupu, podatek VAT płacony jest ze środków bieżących Spółki. Cena produktów będących przedmiotem sprzedaży przez Spółkę nie ulegnie zmianie w związku z otrzymaną dopłatą do kapitału zakładowego.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że:

Wnioskodawca nabywane surowce oraz półprodukty, objęte zakresem pytania numer 1, wykorzystuje do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Koszty dotyczące bieżącego utrzymania, o których mowa w pytaniu 1, związane są z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

1.  Czy Spółka ma prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie surowców/półproduktów niezbędnych w procesie produkcji oraz pokrycia kosztów bieżącego utrzymania, opłaconych w kwocie netto ze środków pochodzących z opisanego wsparcia finansowego (VAT pokryty z bieżących środków obrotowych)?
2.  Czy wartość otrzymanego wsparcia finansowego podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy (doprecyzowanym w uzupełnieniu wniosku), w związku z uzyskaniem dopłaty nie będzie miał obowiązku opodatkowania jej wartości. Jednocześnie Spółka będzie miała prawo do odliczenia podatku VAT z faktur VAT dokumentujących nabycie surowców do produkcji oraz kosztów bieżącego utrzymania, których wartość netto zostanie pokryta z przyznanej dopłaty, a podatek VAT ze środków obrotowych Wnioskującej Spółki. Zgodnie z dyspozycją art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Żaden jednak z wyjątków określonych tym przepisem nie ma zastosowania do stanu faktycznego niniejszej sprawy. Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi. Wskazane normy prawne wyrażają jedną z podstawowych konstrukcyjnych zasad w VAT, tj. zasadę neutralności VAT, w następstwie której VAT nie powinien obciążać tych podatników uczestniczących w obrocie towarami i usługami, którzy nie są ich ostatecznymi odbiorcami, albowiem ciężarem „ogólnego podatku konsumpcyjnego” powinien być obciążony ostateczny beneficjent, czyli konsument jako odbiorca towaru lub usługi na ostatnim etapie obrotu gospodarczego.

Wskazać w tym miejscu należy, iż zgodnie z zaprezentowanym stanem faktycznym Spółka dokonuje zakupów, których kwoty netto finansuje z otrzymanego wsparcia (premia dla zakładu przetwórstwa produktów rybnych w postaci dopłaty do kapitału obrotowego w związku z tymczasowym zawieszeniem lub ograniczeniem produkcji i sprzedaży spowodowanych epidemią COVID-19) natomiast podatek VAT finansowany jest z własnych środków obrotowych.

Prawo do odliczenia przysługuje zatem po pierwsze podatnikowi VAT (działającemu w tym charakterze) i po drugie - w zakresie w jakim dokonywane zakupy (w których zawarty jest podatek naliczony) związane są z czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi. Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych, oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony.

Bez znaczenia dla odliczenia podatku naliczonego pozostaje źródło finansowania wydatków. Rolą prawa do odliczenia podatku jest bowiem uwolnienie podatnika prowadzącego działalność gospodarczą od finansowego ciężaru podatku. Liczy się jedynie obiektywny fakt przeznaczenia towarów i usług obciążonych podatkiem do działalności opodatkowanej. Takie wnioski wynikają także z orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (np. wyrok w sprawie C-204/03 Komisja Wspólnot Europejskich vs. Królestwu Hiszpanii). Trybunał jednoznacznie stwierdził, że nie można wprowadzić do przepisów krajowych przepisów, które ograniczałyby możliwość odliczenia VAT od zakupów finansowanych subwencjami. Stwierdzić zatem należy, że niezależnie od źródła finansowania danego wydatku, podatek od towarów i usług może być od niego odliczony, jeśli dany zakup będzie związany z działalnością opodatkowaną. Stanowisko to zostało potwierdzone również w wyroku Trybunału Sprawiedliwości UE z dnia 23 kwietnia 2009 r., w sprawie C-74/08. W wyroku tym stwierdzono, że przepisy unijne „należy interpretować w ten sposób, że stoją one na przeszkodzie uregulowaniu krajowemu, które w przypadku nabycia towarów subwencjonowanych z funduszy publicznych, dopuszcza odliczenie związane z tym podatkiem od wartości dodanej jedynie do wysokości części nieobjętej subwencją”.

Podatek naliczony zawarty w zakupach finansowanych dotacjami (w jakiejkolwiek formie) może być zatem odliczony. Jednym z głównych warunków odliczenia jest istnienie związku danego zakupu ze sprzedażą opodatkowaną. Wskazanych zasad odliczania podatku naliczonego nie zmienia fakt finansowania przez podatników zakupów z otrzymywanych dotacji, w szczególności konstatacji takiej nie można wywieś bezpośrednio z przepisów Ustawy o VAT. Brak jest przepisów w ustawie wyłączających możliwość odliczania podatku naliczonego przy zakupach towarów i usług, jeżeli wydatki na ich nabycie nie mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Otrzymane wsparcie jest dofinansowaniem ogólnym, dofinansowanie do kapitału obrotowego, przeznaczonym na pokrycie kosztów realizacji celu określonego umową. Zatem jeśli wsparcie ma pokryć koszty w ramach realizowanego projektu, to w opisanej sytuacji ma ona charakter zakupowy i nie ma na celu sfinansowania ceny sprzedaży. Wnioskodawca w tym przypadku nie otrzyma wynagrodzenia za jakąkolwiek dokonaną dostawę towarów w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, a jedynie zapewnienie pokrycia kosztów związanych z nabyciem surowców wykorzystywanych w procesie produkcji. Tym samym dotacja nie będzie miała wpływu na cenę dostarczanych towarów i usług świadczonych przez podatnika. Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Powołany wyżej przepis stanowi odzwierciedlenie art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zgodnie z którym w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że do podstawy opodatkowania włączane są tylko takie dotacje i subwencje, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie ceny konkretnego towaru, czy też konkretnego rodzaju usługi, jako pokrycie części ceny danego towaru lub świadczenia usługi. Dla określenia, czy dana dotacja ma bezpośredni wpływ na cenę dostarczanych towarów lub świadczonych usług i co za tym idzie, czy podlega opodatkowaniu istotne są szczegółowe warunki jej przyznania, określające cele realizowanego dofinansowania. Wnioskodawca wskazuje, iż przyznane wsparcie stanowi dopłatę do kapitału, i nie stanowi dofinansowania do ceny sprzedaży.

Rekapitulując Ustawa o VAT nie uzależnia możliwości odliczenia VAT naliczonego od źródła finansowania, z tego też względu wydatki finansowane środkami pochodzącymi z opisanej w stanie faktycznym premii - dla zakładu przetwórstwa produktów rybnych w postaci dopłaty do kapitału obrotowego, z uwagi na co Spółka będzie miała prawo do odliczenia podatku VAT z tytułu czynionych wydatków. Jednocześnie wartość otrzymanego wsparcia nie będzie stanowiła podstawy do opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w związku z uzyskaniem dopłaty Spółka nie będzie miała obowiązku opodatkowania jej wartości. Jednocześnie Spółka będzie miała prawo do odliczenia podatku VAT z faktur VAT dokumentujących nabycie surowców do produkcji oraz kosztów bieżącego utrzymania, których wartość netto zostanie pokryta z przyznanej dopłaty, a podatek VAT ze środków obrotowych Wnioskującej Spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z zacytowanych wyżej przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku i niepodlegających temu podatkowi. Ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

Ponadto, podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W myśl art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak wyżej wskazano, warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego. Przy czym istotna jest intencja nabycia, tzn. jeśli dany towar ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych, wówczas po spełnieniu wymienionych w art. 86 ust. 1 ustawy wymogów formalnych, odliczenie jest prawnie dozwolone, pod warunkiem że nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.

Zatem, w każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowo-prawne było wykonywanie czynności opodatkowanych. Z ogólnie przyjętej definicji „zamiaru” wynika, że jest to projekt, plan czy intencja zrealizowania czegoś. Istotą zamiaru są intencje, jakie przyświecają dokonywanym czynnościom, jak i cel, który dana osoba ma osiągnąć, dokonując tych czynności.

W opisie sprawy Wnioskodawca wskazał, iż Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca nabywane surowce oraz półprodukty wykorzystuje do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Koszty dotyczące bieżącego utrzymania związane są z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Mając na uwadze obowiązujące przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie surowców/półproduktów niezbędnych w procesie produkcji oraz pokrycia kosztów bieżącego utrzymania, opłaconych w kwocie netto ze środków pochodzących z opisanego wsparcia finansowego, z uwagi na ich związek z czynnościami opodatkowanymi. Przy czym prawo to przysługuje Wnioskodawcy, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1, należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do wątpliwości Wnioskodawcy w zakresie niepodlegania opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług otrzymanego wsparcia finansowego, zauważyć należy, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Według art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a -30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl ust. 6 powołanego artykułu, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Powyższe regulacje wskazują, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są czy też nie są opodatkowane istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje, których nie da się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Należy uznać, że opodatkowanie dotacji stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie dotacje stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są dotacjami związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko dotacje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Inne dotacje nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Istotne zatem, dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy jest wyjaśnienie pojęcia „dotacja mająca bezpośredni wpływ na cenę”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, w szczególności wyroki w sprawach: C-184/00 z dnia 22 listopada 2001 r. Office des produits wallons ASBL przeciwko państwu belgijskiemu oraz C-353/00 z dnia 13 czerwca 2002 r. Keeping Newcastle Warm Limited przeciwko Commissioners of Customs and Excise.

I tak, w wyroku w sprawie C-184/00 TSUE stwierdził, że sam fakt, że dofinansowanie wpływa na ostateczną cenę świadczenia, nie ma znaczenia dla uznania, czy powinno ono zwiększać podstawę opodatkowania VAT. W praktyce bowiem prawie zawsze dofinansowanie działalności podatnika wpływa w jakiś w sposób na poziom stosowanych przez niego cen. Elementem istotnym, wpływającym na ewentualne włączenie dofinansowania do podstawy opodatkowania, jest natomiast stwierdzenie, czy dotacje są przekazywane w celu dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług. Ponadto Trybunał stwierdził, że sformułowanie – dotacje bezpośrednio związane z ceną – należy interpretować w taki sposób, aby dotyczyło ono jedynie dotacji odpowiadających całości lub części wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług, które wypłacane są sprzedawcy lub dostawcy przez stronę trzecią.

Z kolei w wyroku w sprawie C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT. Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Spółka działa w branży produkcyjnej przetwórstwa rybnego, specjalizując się w produkcji delikatesowych przetworów śledziowych.

Na podstawie „Umowy o dofinansowanie w ramach działania Wsparcie kapitału obrotowego, o którym mowa w art. 69 ust. 3 rozporządzenia nr 508/2014 w zakresie priorytetu 5. Wspieranie obrotu i przetwarzania, zawartego w Programie Operacyjnym „Rybactwo i Morze” zawartej z Agencją Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa, Spółka otrzymała „premię dla zakładu przetwórstwa produktów rybnych w postaci dopłaty do kapitału obrotowego w związku z tymczasowym zawieszeniem lub ograniczeniem produkcji i sprzedaży spowodowanych epidemią COVID-19” (dalej jako „dopłata do kapitału obrotowego”). Dofinansowanie zostało przyznane w ramach Programu Operacyjnego „Rybactwo i Morze” na lata 2014-2020 (PO RYBY 2014-2020). Otrzymane w ramach dopłaty do kapitału obrotowego środki Spółka przeznacza na zakup surowców, półproduktów niezbędnych do produkcji a także kosztów związanych z bieżącym utrzymaniem np. gaz, energia, usługi utrzymania czystości itp. Cena produktów będących przedmiotem sprzedaży przez Spółkę nie ulegnie zmianie w związku z otrzymaną dopłatą do kapitału zakładowego.

Mając na uwadze powyższe w kontekście przywołanych przepisów prawa podatkowego należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie w związku z otrzymanym przez Wnioskodawcę dofinansowaniem, przyznanym w ramach Programu Operacyjnego „Rybactwo i Morze” na lata 2014-2020 (PO RYBY 2014-2020), nie dojdzie do sytuacji, w której wystąpią skonkretyzowane świadczenia w zamian za określone wynagrodzenie. Kwotę ww. dofinansowania Spółka przeznacza na zakup surowców, półproduktów niezbędnych do produkcji a także kosztów związanych z bieżącym utrzymaniem.

Tym samym, w związku z tym, że dofinansowanie (dopłata do kapitału obrotowego), objęte zakresem pytania nr 2, przeznaczone jest na finansowanie bieżącej działalności gospodarczej Wnioskodawcy, to nie ma ono wpływu na cenę sprzedawanych przez Spółkę towarów i dofinansowanie to nie stanowi podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy. W konsekwencji, ww. dofinansowanie (dopłata do kapitału obrotowego) nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.