Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.66.2020.2.MAP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-04-14
Teza: możliwość skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej
Słowa kluczowe: IP Box; komputery-program komputerowy; koszt-koszty uzyskania przychodów; prawa-prawo własności; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku; usługi
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy – przedstawione we wniosku z dnia 15 stycznia 2020 r. (data wpływu 17 stycznia 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 5 marca 2020 r. (data wpływu 9 marca 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 stycznia 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu za pośrednictwem platformy ePUAP ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 24 lutego 2020 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.66.2020.1.MAP, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 w związku z art. 14h powołanej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 24 lutego 2020 r. (data doręczenia 28 lutego 2020 r.). Wnioskodawca uzupełnił powyższy wniosek za pośrednictwem poczty pismem z dnia 5 marca 2020 r. (data wpływu 9 marca 2020 r.).

We wniosku przedstawiono następujące stany faktyczne oraz zdarzenia przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą …, pod kodami PKD: 62.01.Z, 62.02.Z, 62.03.Z, 62.09.Z, 63.11 Z.

Przedmiotowa działalność dotyczy tworzenia, ulepszania i modyfikacji programów komputerowych lub ich części, które według ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1191, z późn. zm., dalej: „ustawa o PAIPP”) są utworami.

Wnioskodawca zajmuje się tworzeniem Oprogramowania w dziedzinie dotyczącej sprzedaży oraz rozrywki. Wnioskodawca ma nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm., dalej zwana: „ustawą o PIT”).

Wnioskodawca nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego określonego w ustawie z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (Dz. U. 2019 r., poz. 1402).

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej świadczy usługi na rzecz:

*   G, …, Hong Kong, zwanej dalej G oraz

*   T Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, …, , zwanej dalej T,

zwanych łącznie Podmiotami.

Usługi na rzecz G na podstawie umowy między Wnioskodawcą a G obejmują stworzenie oprogramowania pozwalającego na automatyczne stworzenie, zainstalowanie, skonfigurowanie, uruchomienie i zarządzanie środowiskami developerskimi, testowymi, produkcyjnymi, na które składają się platformy:

1.  … - kluczowa platforma firmy (jego rdzeń), jest główną składową marketplaceu www…..com. Platforma łączy ze sobą kupujących i sprzedających,
2.  … platforma udostępnia … dla klientów zewnętrznych integrujących się z marketplacem www…..com,
3.  … - wyświetla obrazki dla m.in www…..com oraz innych platform,
4.  … - przechowuje i serwuje obrazki dla …,
5.  … - przechowuje produkty w koszyku dodane przez klienta końcowego,
6.  … - wykonuje …, … adresów URL związanych z www…..com w ramach \`(...)\`

Przy wytwarzaniu oprogramowania Wnioskodawca wykorzystuje narzędzia automatyzacji IT jak m.in …, … oraz uniwersalny język formalny … i silnik szablonów dla języka programowania ….

W ramach prac, na podstawie umowy między Wnioskodawcą a G, ogół autorskich praw majątkowych wytworzonych przez Wnioskodawcę, przechodzi na G. Własność przedmiotu, na którym dobro (Oprogramowanie) zostało utrwalone, nabywana jest przez G z momentem jego przyjęcia. Dobra niematerialne, będące utworami i podlegające ochronie na podstawie ustawy o PAIPP, z momentem ich wytworzenia stają się przedmiotem własności G.

Własność ta jest pełna, nieodwołalna oraz uprawniająca do rozporządzania prawem na wszelkich polach eksploatacji, w szczególności:

*   jeśli wytworzone przez Wnioskodawcę dobra stanowią utwór inny niż program komputerowy, na wszelkich polach eksploatacji w zakresie: utrwalania i zwielokrotniania utworu - wytwarzanie określoną techniką egzemplarzy utworu, w tym techniką drukarską, reprograficzną, zapisu magnetycznego oraz techniką cyfrową w zakresie obrotu oryginałem albo egzemplarzami, na których utwór utrwalono - wprowadzanie do obrotu, użyczenie lub najem oryginału albo egzemplarzy; w zakresie rozpowszechniania utworu w sposób inny niż określony powyżej - publiczne wykonanie, wystawienie, wyświetlenie, odtworzenie oraz nadawanie i reemitowanie, a także publiczne udostępnianie utworu w taki sposób, aby każdy mógł mieć do niego dostęp w miejscu i w czasie przez siebie wybranym,

*   jeśli dobra będą miały postać programu komputerowego, na wszelkich polach eksploatacji w zakresie: prawa do trwałego lub czasowego zwielokrotnienia programu komputerowego w całości lub w części jakimikolwiek środkami i w jakiejkolwiek formie, w tym wprowadzanie, wyświetlanie, stosowanie, przekazywanie i przechowywanie programu komputerowego; tłumaczenia, przystosowywania, zmiany układu lub jakichkolwiek innych zmian w programie komputerowym; rozpowszechniania, w tym użyczenia lub najmu, programu komputerowego lub jego kopii; wprowadzenia do pamięci komputera i sieci multimedialnych.

W zamian za wykonane usługi na rzecz G Wnioskodawca otrzymuje umówione wynagrodzenie. Strony umowy współpracy uzgodniły, że wynagrodzenie płatne jest w ciągu umówionej liczby dni każdorazowo od wystawienia faktury. Powyższe wynagrodzenie obejmuje głównie wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych oraz za pozostałe usługi.

Usługi na rzecz T na podstawie umowy między Wnioskodawcą a T obejmują działania tożsame do tych wykonywanych na rzecz G.

Ogół autorskich praw majątkowych do utworów, których twórcą jest Wnioskodawca, a które powstały w związku z umową, na wszelkich polach eksploatacji wskazanych w art. 50 ustawy o PAIPP (tj. w zakresie utrwalania i zwielokrotniania utworu - wytwarzanie określoną techniką egzemplarzy utworu; w zakresie obrotu oryginałem albo egzemplarzami, na których utwór utrwalono - wprowadzanie do obrotu, użyczenie lub najem oryginału albo egzemplarzy; w zakresie rozpowszechniania utworu w sposób inny niż określony powyżej - publiczne wykonanie, wystawienie, wyświetlenie, odtworzenie oraz nadawanie i reemitowanie, a także publiczne udostępnianie utworu w taki sposób, aby każdy mógł mieć do niego dostęp w miejscu i w czasie przez siebie wybranym) oraz w przypadku programów komputerowych również prawa wskazane w art. 74 ust. 4 ustawy o PAIPP (tj. prawo do trwałego lub czasowego zwielokrotnienia programu komputerowego w całości lub w części jakimikolwiek środkami i w jakiejkolwiek formie; w zakresie, w którym dla wprowadzania, wyświetlania, stosowania, przekazywania i przechowywania programu komputerowego niezbędne jest jego zwielokrotnienie, czynności te wymagają zgody uprawnionego; tłumaczenia, przystosowywania, zmiany układu lub jakichkolwiek innych zmian w programie komputerowym, z zachowaniem praw osoby, która tych zmian dokonała; rozpowszechniania, w tym użyczenia lub najmu, programu komputerowego lub jego kopii), a także prawo do udzielenia zezwolenia na wykonywanie autorskich praw zależnych do tych utworów, przechodzą na T z chwilą ustalenia danego utworu, w jakiejkolwiek nawet niedokończonej postaci. W szczególności Wnioskodawca zobowiązuje się przenieść na T, z chwilą ustalenia przysługujących Mu w stosunku do powstałych w wyniku realizacji umowy: programów oraz samodzielnych części programów podlegających ochronie, jak inne utwory, dokumentacji, oraz innych utworów niewskazanych powyżej wszelkie prawa majątkowe, w tym autorskie prawa majątkowe.

W zamian za wykonane usługi na rzecz T Wnioskodawca otrzymuje umówione wynagrodzenie. Strony umowy współpracy uzgodniły, że wynagrodzenie płatne jest w ciągu uzgodnionej w umowie liczby dni od wystawienia faktury, która może być wystawiana miesięcznie. Powyższe wynagrodzenie obejmuje wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych oraz inne usługi.

Oprogramowanie lub jego części wytwarzane jest we współpracy z innymi specjalistami, którzy odpowiedzialni są za poszczególne jego części, które w połączeniu z pozostałymi tworzą Oprogramowanie. Finalne Oprogramowanie może w niektórych przypadkach ulec modyfikacji już po uzyskaniu całości ogółu autorskich praw majątkowych do utworu przez Podmioty.

W wyniku prowadzonych przez Wnioskodawcę prac powstaje autorskie prawo do programu komputerowego stanowiące kwalifikowane prawo IP podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o PAIPP.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca ponosi następujące koszty:

1.  leasing samochodu osobowego,
2.  używanie samochodu osobowego (m.in. opłaty za przeglądy, wizyty serwisowe, ubezpieczenie, paliwo),
3.  sprzęt elektroniczny,
4.  materiały biurowe,
5.  prowadzenie księgowości,
6.  abonament na telefon komórkowy oraz Internet,
7.  porady doradztwa podatkowego,
8.  licencje.

Wnioskodawca prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, szczegółową ewidencję w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz w sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu, a bardziej precyzyjnie prowadzi: odrębną ewidencję, w której uwzględnia informacje o:

*   zbywanym w danym okresie prawie własności intelektualnej, tj. określonym Oprogramowaniu (dokładny opis stworzonego Oprogramowania);

*   przychodach uzyskiwanych ze zbycia Oprogramowania w danym okresie, tj.:
    1.  wynagrodzeniu za przeniesienie autorskich praw majątkowych do Oprogramowania;
    2.  kosztach faktycznie poniesionych w danym okresie przez Wnioskodawcę na prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalność związaną z wytworzeniem Oprogramowania;

*   dochodzie ze zbycia Oprogramowania obliczonym jako różnica pomiędzy przychodami i kosztami opisanymi we wniosku.

W przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia Oprogramowania, Wnioskodawca przyporządkowuje wydatki do przychodów ze zbycia Oprogramowania według proporcji. Proporcja ustalona jest jako stosunek przychodów ze zbycia Oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie. Wszelkie prace świadczone są w sposób uporządkowany oraz są należycie udokumentowane i wykonywane zgodnie z oczekiwaniami Podmiotów. Wnioskodawca bez wątpienia w ramach działalności gospodarczej prowadzi w sposób systematyczny prace twórcze w celu tworzenia nowych zastosowań przy wykorzystaniu zasobów wiedzy. Działalność na rzecz każdego ze wskazanych Podmiotów polega na tworzeniu nowych zastosowań, które wcześniej w ramach działalności prowadzonych przez Podmioty nie miały miejsca. Oprogramowanie stworzone na rzecz każdego z Podmiotów powoduje stworzenie zupełnie nowych funkcjonalności.

W piśmie z dnia 5 marca 2020 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca dodał, że dochód uzyskany z prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej rozlicza w formie podatku liniowego. Czynności związane z Oprogramowaniem wykonuje w Polsce.

Wnioskodawca nie może powiedzieć, że Oprogramowanie jest wytwarzane bezpośrednio w ramach działalności badawczo-rozwojowej, gdyż fakt, czy Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową jest przedmiotem odrębnego pytania, ale wskazuje, że Oprogramowanie jest wytwarzane wyłącznie w ramach opisanej w stanach faktycznych i zdarzeniach przyszłych działalności gospodarczej, polegającej na tworzeniu/ulepszaniu/rozwijaniu Oprogramowania.

Wnioskodawca nie wie, czy prowadzi działalność badawczo-rozwojową, dlatego też z tego powodu sformułował pytanie oznaczone we wniosku Nr 2, dotyczące ustalenia, czy działalność przez Niego prowadzona jest działalnością badawczo-rozwojową. Wnioskodawca jest w stanie powiedzieć, że w ramach działalności gospodarczej prowadzi w sposób systematyczny prace rozwojowe w sposób zaplanowany i metodyczny, w celu tworzenia nowych zastosowań, przy wykorzystaniu zasobów wiedzy.

Bez wątpienia działalność prowadzona przez Wnioskodawcę polega na tworzeniu nowych zastosowań. Oprogramowanie stworzone przez Wnioskodawcy na rzecz Zleceniodawcy ulepszy/ulepszyło i rozwinie/rozwinęło działanie starych programów lub też spowoduje/powodowało stworzenie zupełnie nowych funkcjonalności.

Działalność Wnioskodawcy dotyczy tworzenia, ulepszania i modyfikacji programów komputerowych lub ich części. Twórczą działalność Wnioskodawcy odnosić należy nie do praktyki gospodarczej sensu largo, a do praktyki gospodarczej danego podmiotu. Jak wskazano w Objaśnieniach Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej IP BOX: „wystarczające jest działanie na skalę przedsiębiorstwa (\`(...)\`) nawet jeżeli podobne rozwiązanie zostało już opracowane przez inny podmiot” oraz „(\`(...)\`) Zatem twórczość działalności badawczo- rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika”. Wobec czego Wnioskodawca w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, na rzecz danego przedsiębiorstwa opracowuje nowe i ulepsza istniejące już funkcjonalności i czyni to z wykorzystaniem aktualnie posiadanej wiedzy i umiejętności, ale nie tworzy innowacyjnych rozwiązań w skali światowej.

W przeważającym zakresie uzyskiwane przez Wnioskodawcę przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej są przychodami z tytułu autorskiego prawa do programu komputerowego zgodnie z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca w ramach działalności gospodarczej prowadzi w sposób systematyczny prace twórcze w celu tworzenia nowych zastosowań przy wykorzystaniu zasobów wiedzy. Jego zdaniem, działalność przez Niego prowadzona spełnia cechy działalności badawczo-rozwojowej, ale we wniosku sformułował pytanie dotyczące ustalenia, czy Jego działalność zdaniem Organu spełnia cechy takowej, gdyż nie jest kompetentny sam jej kwalifikować. Działalność na rzecz Kontrahenta polega na tworzeniu nowych zastosowań, które wcześniej w ramach działalności prowadzonych przez Kontrahenta nie miały miejsca. Oprogramowanie stworzone na rzecz Kontrahenta ulepszy/ulepszyło i rozwinie/rozwinęło działanie starych programów, czy rozwiązań lub też spowoduje/powodowało stworzenie zupełnie nowych funkcjonalności niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podmiotu.

Dochód uzyskiwany jest przez Wnioskodawcę w ramach umowy o współpracę zawartej w ramach prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej z Kontrahentem wymienionym we wniosku. Zgodnie z zawartą między Wnioskodawcą a jego Kontrahentem umową Wnioskodawca osiąga dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej i taki dochód ma Wnioskodawca zamiar opodatkować preferencyjną stawką.

Dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej są w przypadku Wnioskodawcy dochody osiągnięte z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej oraz kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu.

Właścicielem ulepszanego (rozwijanego) oprogramowania jest Zleceniodawca, a Wnioskodawca dokonuje jedynie jego ulepszenia i rozwinięcia. Z chwilą przekazania wytworzonego Oprogramowania Kontrahentowi Wnioskodawca przekazuje na jego rzecz wszelkie prawa autorskie do tego Oprogramowania. Wnioskodawcy nie będą przysługiwały prawa do programu, do którego prawa autorskie już przeniesiono, nawet w przypadku jego dalszego rozwijania/ulepszania. Będą Mu, do momentu przeniesienia na rzecz Zleceniodawców, przysługiwały autorskie prawa majątkowe do składowych (części Oprogramowania), które to części mają na celu ulepszenie danego oprogramowania. W związku z tym Wnioskodawca nie jest użytkownikiem prawa na podstawie licencji wyłącznej, a także niewyłącznej.

Ulepszanie i rozwijania oprogramowania, często tego, które sam stworzył, powoduje powstanie części programu komputerowego, który staje się osobnym utworem. Wnioskodawca nie będzie więc właścicielem oprogramowania ulepszanego, ale czasowo właścicielem składowych (części) oprogramowania, które powoduje finalnie ulepszenie owego Oprogramowania ulepszanego. Nowe Oprogramowanie, które powoduje ulepszanie starego, to nowe funkcjonalności, które są osobnym Oprogramowaniem. Wnioskodawca tworzy Oprogramowanie od podstaw, jak i modyfikuje poprzez dodawanie nowych funkcjonalności stare Oprogramowanie, w zależności od potrzeb wymienionych Podmiotów, z którymi współpracuje lub ich Klientów. Więc owe dodane funkcjonalności są częściami Oprogramowania, które jest również przedmiotem praw autorskich.

Wnioskodawca niekiedy rozwija, bądź ulepsza Oprogramowanie stworzone przez inne osoby. Poprzez rozwijanie i ulepszanie Oprogramowania Wnioskodawca wytwarza nowe Oprogramowanie, stanowiące niejako „część Oprogramowania”, które z momentem wytworzenia przechodzi na własność Jego Kontrahenta. Nie będą Wnioskodawcy przysługiwały prawa (na podstawie umowy licencji, ani też Oprogramowanie ulepszane nie jest już własnością/współwłasnością Wnioskodawcy) do przeniesionego już programu, w przypadku jego dalszego rozwijania/ulepszania (modyfikacji). Będą Mu, przysługiwały prawa majątkowe (prawo własności) do składowych (części oprogramowania), które modyfikują, bądź ulepszają Oprogramowanie, ale tylko do momentu przeniesienia ich na rzecz Zleceniodawcy. Części Oprogramowania mają na celu ulepszenie danego oprogramowania. Można stwierdzić, że nowe funkcjonalności (części Oprogramowania), to osobny przedmiot obrotu, który podlega również ochronie na podstawie ustawy o PAIPP. Do ich wytworzenia nie jest niezbędne jakiekolwiek przeniesienie praw autorskich do wcześniej wytworzonego oprogramowania z powrotem na rzecz Wnioskodawcy.

Na podstawie umowy zawartej z Kontrahentem Wnioskodawca przenosi na Zleceniodawcę wszelkie autorskie prawa do własności intelektualnej, udziela Zleceniodawcy zgody na wykonywanie zależnych praw autorskich do wytworzonego oprogramowania, użyczenie do wykorzystania albo wynajmowania wytworzonego oprogramowania, a także wprowadzanie ich oryginału lub egzemplarzy do obrotu, użyczania lub najmu.

Wnioskodawca opisuje proces ulepszania wskazując, że do momentu przeniesienia na rzecz Zleceniodawcy prawa do programu, będą Mu przysługiwały prawa majątkowe do składowych (części Oprogramowania), które to części mają na celu ulepszenie danego Oprogramowania. Można stwierdzić, że nowe funkcjonalności (części oprogramowania, kody, algorytmy), to osobny przedmiot obrotu, który podlega również ochronie na podstawie art. 74 ustawy o ustawy o PAIPP.

Wnioskodawca tworzy nowe Oprogramowanie, które to Oprogramowanie staje się w momencie jego stworzenia własnością Wnioskodawcy, która to od razu przechodzi na rzecz Zleceniodawcy wskutek wykonania z nim umów. Jest to jedna z trzech typów płaszczyzn Jego działalności. Kolejnymi są ulepszanie i rozwijania oprogramowania, często tego, które sam stworzył. Nie będzie On więc właścicielem oprogramowania modyfikowanego, ale czasowo właścicielem składowych (części) Oprogramowania, które powoduje finalnie ulepszenie owego Oprogramowania ulepszanego. Nowe Oprogramowanie, które powoduje ulepszanie starego, to nowe funkcjonalności, które są osobnym Oprogramowaniem. Więc owe dodane funkcjonalności są częściami Oprogramowania, które jest również przedmiotem praw autorskich oraz podlega ochronie.

Podsumowując Wnioskodawca wskazuje, że ulepsza Oprogramowanie tworząc nowe funkcjonalności (kody, algorytmy), które ulepszają programy Zleceniodawcy, i które są odrębnym przedmiotem ochrony, na podstawie art. 74 ustawy o PAIPP. Chwilowo więc (do momentu przeniesienia) owych części Oprogramowania będzie ich właścicielem i następnie przeniesie własność owych części (podlegających osobnej ochronie na podstawie art. 74 ustawy o PAIPP) na Zleceniodawcę. W wyniku ulepszania są tworzone nowe kody, algorytmy w językach programowania i powstaje nowe prawo własności intelektualnej.

Wnioskodawca osiąga dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej oraz z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi.

W związku z nienależytym wykonaniem umowy Zleceniodawca ma prawo wystąpić do Wnioskodawcy z roszczeniem regresowym.

Wnioskodawca jako wykonujący czynności wskazane we wniosku ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością, zarówno w kontekście odpowiedzialności za jakość i ewentualne wady świadczonych usług, jak i zmian Kontrahentów, niepewności efektu i metod dojścia do umówionego rezultatu. W ekonomii definiuje się ryzyko jako możliwość wystąpienia wyników odmiennych od założonych celów. Zgodnie z tą definicją z całą pewnością działalność Wnioskodawcy jest obarczona ryzykiem gospodarczym.

Wnioskodawca prowadzi odrębną ewidencję, o której mowa w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dnia 1 stycznia 2019 r., to jest od momentu rozpoczęcia wykonywania działalności gospodarczej związanej z tworzeniem Oprogramowania.

Sprzęt elektroniczny, materiały biurowe, licencje, Internet, abonament na telefon komórkowy usługi doradcze i księgowe to koszty stałe, konieczne do prowadzenia działalności gospodarczej Wnioskodawcy jako programisty. Tworzenie kodu wymaga zarówno sprzętu elektronicznego, łącza internetowego, jak i odpowiednich licencji. Z kolei księgowość, jak i materiały biurowe są Wnioskodawcy niezbędne do prowadzenia działalności sensu largo. Leasing samochodu osobowego, jak i koszty związane z jego użytkowaniem, które de facto umożliwiają konsultację z Klientem, służą natomiast personalizacji tworzonego Oprogramowania i kodu, dostosowaniu go do indywidualnych potrzeb Klienta i jego oczekiwań. Abonament na telefon komórkowy z kolei umożliwia Wnioskodawcy kontakt z Kontrahentem w momencie, gdy z przyczyn niezależnych od Wnioskodawcy niemożliwy jest bezpośredni kontakt z Kontrahentem w celu zindywidualizowania konkretnego Oprogramowania. O ile koszty stałe Wnioskodawca jest w stanie dopasować do wielu projektów, a co za tym idzie do więcej niż jednego prawa własności intelektualnej, o tyle transport w celu konsultacji Wnioskodawca przyporządkowuje bezpośrednio do danego projektu, a co za tym idzie danego utworu. Jednocześnie Wnioskodawca podkreśla, że sam nie chce kwalifikować tych kosztów jako kosztów kwalifikowanych w kontekście możliwości skorzystania z preferencyjnej stawki podatkowej z tytułu IP BOX, w związku z tym złożył wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w tym zakresie.

Sprzęt elektroniczny jest kosztem stałym, koniecznym do prowadzenia działalności gospodarczej jako programisty m.in. do tworzenia kodu, kompatybilności Oprogramowania do konkretnego komputera/systemu. Wnioskodawca nie jest pewny, czy prowadzona przez Niego działalność jest działalnością badawczo-rozwojową, dlatego złożył wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w tym zakresie i stanowisko Organu będzie dla Wnioskodawcy wiążące.

Sprzęt elektroniczny, o którym mówił Wnioskodawca to: urządzenie Oki, smartfon oraz plecak do laptopa. Plecak do laptopa jest to istotne akcesorium, które umożliwia przeniesienie urządzenia do siedziby Kontrahenta w sposób zapobiegający jego nieodwracalnemu zniszczeniu. Żaden z wymienionych sprzętów nie widnieje jako środek trwały w działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę.

Koszt związany z prowadzeniem księgowości jest niezbędny do prowadzenia działalności per se, Wnioskodawca traktuje ten koszt jako stały element prowadzenia przez siebie działalności gospodarczej, której zdecydowanie dominująca część polega na wytwarzaniu chronionych prawem autorskim utworów, a konkretniej programów komputerowych. Usługi doradcze polegały natomiast na zasięgnięciu porady prawnej, czy Wnioskodawca może skorzystać z tzw. ulgi IP BOX.

Wnioskodawca zamierza zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki na licencje ….

Dobra niematerialne, będące utworami i podlegające ochronie na podstawie ustawy o PAIPP, z momentem ich wytworzenia stają się przedmiotem własności G oraz w przypadku drugiego Kontrahenta T Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Należy uznać, że Oprogramowanie komputerowe lub jego część, stanowią przedmiot ochrony praw autorskich. Art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy o PAIPP kwalifikuje programy komputerowe jako utwory będące przedmiotem jego ochrony i to już z momentem ich wytworzenia.

Wytwarzane Oprogramowanie stanowi kwalifikowane prawo IP podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o PAIPP, jednakże Wnioskodawca zwraca uwagę na fakt, że na etapie zdawania owoców swojej pracy Zleceniodawcy jest finalnym twórcą Oprogramowania lub jego części, w wyniku czego sam Zleceniodawca oraz inni specjaliści mogą później ingerować w oddane przez Niego Oprogramowanie, ponieważ nie będą Wnioskodawcy przysługiwały już prawa (na podstawie umowy licencji, ani też Oprogramowanie ulepszane nie jest już własnością/współwłasnością Wnioskodawcy) do przeniesionego już programu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy prawo autorskie do Oprogramowania komputerowego lub jego części wytwarzanych samodzielnie przez Wnioskodawcę (Oprogramowanie) na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT?
2.  Czy podejmowana przez Wnioskodawcę działalność polegająca na tworzeniu i ulepszaniu Oprogramowania komputerowego lub jego części (Oprogramowanie) stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT?
3.  Czy wydatki na:
    1.  leasing samochodu osobowego,
    2.  używanie samochodu osobowego (m.in. opłaty za przeglądy, wizyty serwisowe, ubezpieczenie, paliwo),
    3.  sprzęt elektroniczny,
    4.  materiały biurowe,
    5.  prowadzenie księgowości,
    6.  abonament na telefon komórkowy oraz Internet,
    7.  porady doradztwa podatkowego,
    8.  licencje,w części w jakiej będą proporcjonalnie przypisane do przychodów przypadających ze zbycia Oprogramowania, gdzie proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia Oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie, można uznać za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej, związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT?
4.  Czy dochód ze zbycia prawa autorskiego do Oprogramowania komputerowego lub jego części (Oprogramowanie) jest kwalifikowanym dochodem w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT?
5.  Czy w przedstawionym stanie faktycznym oraz stanowiskach Wnioskodawcy do pytań 1-4 możliwe jest zastosowanie stawki opodatkowania 5% od dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1)

Art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „PIT”) wskazuje zamknięty katalog praw własności intelektualnych, z których dochód może zostać objęty preferencyjnym opodatkowaniem. Autorskie prawo do programu komputerowego stanowi jedno z praw własności intelektualnych wskazanych w tym artykule, w ust. 2 pkt 8. Przy czym, by można było mówić o „kwalifikowanym” prawie własność intelektualnej przepis ten wymaga również, by spełnione zostały dwa kryteria:

1.  przedmiot ochrony jest wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, oraz
2.  prawo własności intelektualnej podlega ochronie prawnej na podstawę przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Należy uznać, że Oprogramowanie komputerowe lub jego część, stanowią przedmiot ochrony praw autorskich. Art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy o PAIPP kwalifikuje programy komputerowe jako utwory będące przedmiotem jego ochrony i to już z momentem ich wytworzenia, bez konieczności spełnienia jakichkolwiek wymogów formalnych. Biorąc pod uwagę przedstawione przez Wnioskodawcę stany faktyczne i zdarzenia przyszłe można stwierdzić, że przedmiotem ochrony prawa autorskiego jest Oprogramowanie wytwarzane przez Wnioskodawcę w ramach umowy o współpracy pomiędzy Nim, a wyżej wskazanymi Podmiotami. Zdaniem Wnioskodawcy, prawo autorskie do Oprogramowania wytwarzanego przez Niego samodzielnie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w kontekście przedstawionej działalności na rzecz wymienionych Podmiotów, zalicza się do kwalifikowanych praw własność, w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż jest ono wymienione w zamkniętym katalogu praw własności intelektualnych, sprecyzowanych w tym przepisie, podlega ochronie na podstawie ustawy o PAIPP, a jego przedmiot został wytworzony przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Ad. 2)

Art. 5a pkt 38 ustawy o PIT normuje działalność badawczo-rozwojową jako: działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny, w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Badaniami naukowymi są więc:

1.  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce - rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowanych faktów, bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,
2.  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym nauce - rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, pojęcie prace rozwojowe - oznacza prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowana produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy, niezbędne jest wyodrębnienie pewnych cech dotyczących możliwości zakwalifikowania przedmiotowego Oprogramowania tworzonego przez Wnioskodawcę jako prac badawczo-rozwojowych.

Odnosząc się do interpretacji indywidualnej Nr 0114-KDIP3-1.4011.318.2019.3.MG i stanowiska, które zostało w niej przedstawione i zaaprobowane przez Organ podatkowy, działalność badawczo-rozwojowa powinna: obejmować badania naukowe lub prace rozwojowe, mieć twórczy charakter, być podejmowana w sposób systematyczny oraz być podejmowana w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Oprócz tego w Objaśnieniach podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r., dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX w definiowaniu działalności B+R następuje odniesienie do kryteriów z tzw. Podręcznika Frascati (OECD (2018), Podręcznik Frascati 2015: Zalecenia dotyczące pozyskiwania i prezentowania danych z zakresu działalności badawczej i rozwojowej, Pomiar działalności naukowo-technicznej i innowacyjnej, OECD Publishing, Paris/GUS, Warsaw, https://doi.org/10.1787/9788388718977-pl).

Według Podręcznika, działalność badawczo-rozwojowa musi być: nowatorska, twórcza, nieprzewidywalna, metodyczna, możliwa do przeniesienia lub odtworzenia. Działalność podejmowana przez Wnioskodawcę polega na tworzeniu Oprogramowania komputerowego w odpowiedzi na zapotrzebowanie biznesowe Podmiotów. Działania te stanowią prace rozwojowe w rozumieniu przedmiotowych ustaw. Polegają one bowiem na wykorzystaniu nowej i istniejącej wiedzy, tj. wiedzy i narzędzi programistycznych, języków programowania, znanych algorytmów, do zaprojektowania nowych i ulepszonych rozwiązań.

Zdaniem Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę przedstawione stany faktyczne/zdarzenia przyszłe, jak i kryteria niezbędne do uznania działalności za działalność badawczo-rozwojową, Jego działalność spełnia kryteria takowej:

1.  nowatorskość i twórczość: Wnioskodawca tworzy oprogramowanie, w zależności od potrzeb wymienionych Podmiotów, z którymi współpracuje, a Podmioty te mają na celu zwiększenie innowacyjności archaicznych rozwiązań programistycznych, w zależności od swoich potrzeb,
2.  nieprzewidywalność: każdy z Podmiotów, z którym Wnioskodawca współpracuje oczekuje od Niego wykonywania prac, których skutek co prawda jest określony, natomiast proces tworzenia danych rozwiązań (Oprogramowania), pomimo korzystania z istniejących metod informatycznych, języków programistycznych, powoduje wytworzenie całkowicie nowego rozwiązania, lub znaczną modyfikację archaicznych rozwiązań,
3.  metodyczność: Wnioskodawca zobowiązany jest w ramach umów z Podmiotami do ścisłej, zgodnej z harmonogramem współpracy, którą zobowiązany jest należycie udokumentować i wykonywać zgodnie z oczekiwaniami Podmiotów i przedstawionym przez nich planem,
4.  możliwość przeniesienia lub odtworzenia: celem Wnioskodawcy, w ramach wykonywanej przez Niego działalności na rzecz Podmiotów, jest przeniesienie autorskich praw majątkowych z oprogramowania na owe Podmioty, co nierozerwalnie wiąże się z koniecznością jego odtworzenia przez Podmioty.

Biorąc powyższe, tworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie oraz modernizacja innych programów poprzez ich ulepszanie spełnia kryteria działalności badawczo-rozwojowej zawarte w Podręczniku Frascati oraz w art. 5a pkt 38 - 40 ustawy o PIT.

Ad. 3)

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 i ust. 5 ustawy o PIT, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b) x 1,3 / (a+b+c+d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

1.  prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
2.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d), od podmiotu niepowiązanego,
3.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d), od podmiotu powiązanego,
4.  nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do powyższych kosztów nie zalicza kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Przedmiotem wykonywanej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej jest w przeważającym zakresie tworzenie programów komputerowych, do których prawa autorskie zostanę przenoszone w wykonaniu umowy na te Podmioty. Za świadczone usługi Wnioskodawca otrzymuje ustalone wynagrodzenie, które obejmuje również wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych.

W związku z wykonywaną przez Wnioskodawcę działalnością badawczo-rozwojową, ponosi On wydatki na:

1.  leasing samochodu osobowego,
2.  używanie samochodu osobowego (m.in. opłaty za przeglądy, wizyty serwisowe, ubezpieczenie, paliwo),
3.  sprzęt elektroniczny,
4.  materiały biurowe,
5.  prowadzenie księgowości,
6.  abonament na telefon komórkowy oraz Internet,
7.  porady doradztwa podatkowego,
8.  licencje.

Powyższe wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę są również kosztami w rozumieniu art. 22 ustawy o PIT i mają na celu osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów, tj. prowadzonej przez Niego pozarolniczej działalności gospodarczej.

W związku z faktem, że Wnioskodawca świadczy na rzecz Podmiotów również inne usługi, z których dochód nie może być zaliczony do dochodów kwalifikowanych w rozumieniu art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku braku możliwości ulokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia Oprogramowania, Wnioskodawca ustali faktyczny koszt poniesiony w danym okresie na prowadzoną bezpośrednio przez Niego działalność związaną z wytworzeniem Oprogramowania, według odpowiedniej proporcji. Proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia Oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, ponoszone wydatki w zakresie, w jakim przeznaczane są na wytworzenie Oprogramowania, w tym obliczone według powyższej proporcji przychodów ze zbycia Oprogramowania do przychodów ogółem, należy uznać za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Niego działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT.

Ad. 4)

W myśl art. 30ca ust. 3 ustawy o PIT, podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

*   z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

*   ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

*   z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

*   z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Według art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika określonego w tym przepisie.

Wskaźnik obliczany jest według wzoru:

(a+b) x 1,3 / (a+b+c+d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

1.  prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
2.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej innych niż wymienione w lit. d), od podmiotu niepowiązanego,
3.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d), od podmiotu powiązanego,
4.  nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Zgodnie z art. 30ca ust. 6 ustawy o PIT, w przypadku, gdy wartość wskaźnika, o którym mowa powyżej, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.

Zgodnie z postanowieniami umów:

1.  wszelkie majątkowe prawa autorskie,
2.  prawo do trwałego lub czasowego zwielokrotnienia programu komputerowego w całości lub w części jakimkolwiek środkami i w jakiejkolwiek formie; w zakresie, w którym dla wprowadzania, wyświetlania, stosowania, przekazywania i przechowywania programu komputerowego niezbędne jest jego zwielokrotnienie (czynności te wymagają zgody uprawnionego); tłumaczenia, przystosowywania, zmiany układu lub jakichkolwiek innych zmian w programie komputerowym, z zachowaniem praw osoby, która tych zmian dokonała; rozpowszechniania, w tym użyczenia lub najmu, programu komputerowego lub jego kopii,
3.  prawo do udzielenia zezwolenia na wykonywanie autorskich praw zależnych do tych utworów, w stosunku do utworów w postaci programów komputerowych, wytworzonych w zakresie świadczenia przez Wnioskodawcę usług,

są z chwilą ustalenia tychże utworów przenoszone na Podmioty.

Jak wskazano w opisie stanów faktycznych i zdarzeń przyszłych, w zamian za wykonane usługi Wnioskodawca otrzymuje umówione wynagrodzenie. Powyższe wynagrodzenie obejmuje wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych do Oprogramowania.

Jak Wnioskodawca wskazał w opisie stanów faktycznych i zdarzeń przyszłych, nie ponosi On innych kosztów wymienionych w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, niż koszty faktycznie poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez Niego działalność badawczo-rozwojową, związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej wskazanym powyżej (oznaczoną jako lit. a) we wskaźniku z art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT).

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, dochód otrzymany ze zbycia Oprogramowania w ramach świadczenia usług informatycznych na podstawie umów z Podmiotami stanowi kwalifikowany dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT. Stanowi on bowiem dochód z Oprogramowania będącego kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, wyliczony zgodnie z formułą wyrażoną w ustawie o PIT.

Ad. 5)

Zdaniem Wnioskodawcy, spełnia On wszystkie wymagania ustawowe dotyczące możliwości skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania w wysokości 5% od dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT, kwalifikowanym prawem własności intelektualnej jest autorskie prawo do programu komputerowego (podlegające ochronie prawnej). Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym, ustalona jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej i obliczanego wg wzoru z art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych stanów faktycznych oraz zdarzeń przyszłych jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej – oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Definicje badań naukowych i prac rozwojowych zostały zawarte w art. 5a pkt 39 i 40 powoływanej ustawy.

I tak, w myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

1.  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668),
2.  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei, w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2018 r., poz. 1668, z późn. zm.), badania naukowe są działalnością obejmującą:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne, mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów, bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem, z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, podkreślić wyraźnie należy, że w celu stwierdzenia, czy Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazane w art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Po drugie, z art. 5a pkt 38 ww. ustawy wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Najbardziej właściwą definicją systematyczności prowadzenia działalności B+R jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona, ani też od istnienia planu, co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. Nie ma również wymogu ciągłego lub długotrwałego prowadzenia działalności przez podatnika, by uznać daną działalność za działalność spełniającą kryterium systematyczności, albo też by podatnik musiał planować tego rodzaju działalność na przyszłość. Podobnie, nie ma wymogu, aby podatnik otworzył działalność na przykład na okres trzech miesięcy lub nawet jednego miesiąca lub jednego tygodnia lub jednego dnia w celu przeprowadzenia określonego projektu badawczo-rozwojowego, jeżeli takie działania są uzasadnione charakterem i planowanym rezultatem działalności badawczo-rozwojowej. W każdym z powyższych przypadków zostanie bowiem spełnione kryterium systematyczności działalności prowadzonej przez podatnika. Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe, jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwie rodzaje aktywności, tj.: (i) badania naukowe (zdefiniowane w art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) oraz (ii) prace rozwojowe (o których mowa w art. 5a pkt 40 ww. ustawy).

Należy zwrócić uwagę na podkreślone wyłączenie zawarte w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które pomimo ulepszenia istniejących usług oraz innych operacji w toku z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość) nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Z opisu sprawy przedstawionego we wniosku wynika, że Wnioskodawca zajmuje się tworzeniem Oprogramowania w dziedzinie dotyczącej sprzedaży oraz rozrywki. Prowadzi On jednoosobową działalność gospodarczą dotyczącą tworzenia, ulepszania i modyfikacji programów komputerowych lub ich części, które według ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych są utworami. Wnioskodawca ma nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dochód uzyskany z prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej rozlicza w formie podatku liniowego. Czynności związane z oprogramowaniem wykonuje w Polsce. W przeważającym zakresie uzyskiwane przez Niego przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej są przychodami z tytułu autorskiego prawa do programu komputerowego zgodnie z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca w ramach działalności gospodarczej prowadzi w sposób systematyczny prace twórcze w celu tworzenia nowych zastosowań przy wykorzystaniu zasobów wiedzy. Wnioskodawca prowadzi odrębną ewidencję, o której mowa w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dnia 1 stycznia 2019 r., to jest od momentu rozpoczęcia wykonywania działalności gospodarczej związanej z tworzeniem Oprogramowania.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy oraz cytowane wyżej przepisy prawa podatkowego, stwierdzić należy, że przedstawione we wniosku działania, spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż są podejmowane w sposób systematyczny, mają twórczy charakter, podejmowane są w celu zwiększana zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Ponadto, Wnioskodawca opracowuje nowe lub ulepszone produkty niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej.

Rozpatrując z kolei kwestię uznania wskazanych we wniosku wydatków na leasing samochodu osobowego, używanie samochodu osobowego (m.in. opłaty za przeglądy, wizyty serwisowe, ubezpieczenie, paliwo), sprzęt elektroniczny, materiały biurowe, prowadzenie księgowości, abonament na telefon komórkowy oraz Internet, porady doradztwa podatkowego, licencje, w części, w jakiej będą proporcjonalnie przypisane do przychodów przypadających ze zbycia Oprogramowania, Organ wskazuje, że określenie działalności badawczo-rozwojowej jest pojęciem szerszym niż działalność badawczo-rozwojowa skutkująca wytworzeniem kwalifikowanego IP. To oznacza, że zakres działalności badawczo-rozwojowej będzie zawsze obejmować całość działań podatnika zmierzających do wytworzenia kwalifikowanego IP oraz, że działania te nigdy nie będą wykraczać poza działalność badawczo-rozwojową. Jeżeli zatem podatnik realizuje działalność badawczo-rozwojową, to niewątpliwie projekty realizowane przez niego związane z powstaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, chronionego prawem autorskim, stosownie do art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, z późn. zm.), stanowią jej część.

Należy zatem przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktyczne poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ww. ustawy, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

\[(a+b) x 1,3\]/ (a+b+c+d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

1.  prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
2.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d), od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,
3.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d), od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,
4.  nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

W odniesieniu do powyższego należy zauważyć, że zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty poniesione faktycznie przez podatnika, uwzględniane pod literą „a” we wzorze na wyliczenie wskaźnika, przez który przemnażany jest dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągnięty w roku podatkowym, to koszty związane z prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, a nie koszty działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 26e ustawy, zawężone do tzw. kosztów kwalifikowanych.

Z art. 30ca ust. 5 ww. ustawy wynika, że do kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Zgodnie natomiast z akapitem 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5, koszty kwalifikowane winny być uwzględniane we wskaźniku niezależnie od metody ich ujmowania w kosztach podatkowych, zgodnie z ogólnymi zasadami podatkowymi. Dlatego też koszty dla celów kalkulacji wskaźnika należy rozumieć szerzej (funkcjonalnie w kontekście ww. Raportu OECD), niż w odniesieniu do ustalania kosztów uzyskania przychodów na gruncie pozostałych przepisów ustawy o ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podejście nexus koncentruje się na wykazaniu związku między:

*   wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku wytworzeniem/rozwojem/ ulepszeniem kwalifikowanych IP w ramach prowadzonej przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej,

*   kwalifikowanymi IP,

*   dochodami uzyskanymi z kwalifikowanych IP.

Koncentrując się zatem na wykazaniu powyższego związku, dokonując oceny prawnej wniosku należy ocenić to, czy wydatki ponoszone przez podatnika, przy zachowaniu właściwej proporcji, mogą zostać uznane za koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (art. 30ca ust. 4 cyt. ustawy litera a) wzoru określającego wysokość kwalifikowanego dochodu), abstrahując w tym przypadku od kwalifikacji tych kosztów do celów ustalania dochodu w świetle ustawy o podatku dochodowym.

Podkreślenia wymaga, że ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika i nie zmienia zasad traktowania kosztów dla innych celów, w tym do obliczania dochodu, który jest przemnażany przez ten wskaźnik.

Jak wskazuje Wnioskodawca we wniosku, w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej musi ponosić wydatki na: leasing samochodu osobowego, używanie samochodu osobowego (m.in. opłaty za przeglądy, wizyty serwisowe, ubezpieczenie, paliwo), sprzęt elektroniczny, materiały biurowe, prowadzenie księgowości, abonament na telefon komórkowy oraz Internet, porady doradztwa podatkowego, licencje.

Wobec powyższego, za prawidłowe należy uznać stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym ponoszone wydatki w zakresie, w jakim przeznaczane są na wytworzenie Oprogramowania, w tym obliczone według powyższej proporcji przychodów ze zbycia Oprogramowania do przychodów ogółem, należy uznać za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi również kwestia kwalifikacji dochodu ze zbycia praw autorskich do oprogramowania oraz możliwość skorzystania przez Wnioskodawcę z ulgi Innovation Box.

Zauważyć należy, że przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od dnia 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r., poz. 432),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

\-podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 ww. ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box.

W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Wskazać także należy, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej, i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy, czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem, że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) jest prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenia efektów prac badawczo-rozwojowych.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy stwierdzić należy, że kwalifikowane prawo własności intelektualnej to prawo własności spełniające łącznie trzy warunki:

*   zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej;

*   należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

*   podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczypospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Stąd oprogramowanie komputerowe może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszeniem jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia.

Na podstawie powyższych informacji należy stwierdzić, że autorskie prawo do oprogramowania komputerowego lub jego części wytwarzane/ulepszone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dochód ze zbycia tego prawa lub jego części stanowi kwalifikowany dochód w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w związku z art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując wskazać należy, że:

*   autorskie prawo do oprogramowania komputerowego lub jego części wytwarzanych samodzielnie przez Wnioskodawcę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

*   podejmowana przez Wnioskodawcę działalność polegająca na tworzeniu i ulepszaniu oprogramowania komputerowego lub jego części stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

*   wydatki na: leasing samochodu osobowego, używanie samochodu osobowego (m.in. opłaty za przeglądy, wizyty serwisowe, ubezpieczenie, paliwo), sprzęt elektroniczny, materiały biurowe, prowadzenie księgowości, abonament na telefon komórkowy oraz Internet, porady doradztwa podatkowego, licencje, w części w jakiej będą proporcjonalnie przypisane do przychodów przypadających ze zbycia Oprogramowania, gdzie proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia Oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie, można uznać za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

*   dochód ze zbycia prawa autorskiego do oprogramowania lub jego części (Oprogramowanie) stanowi kwalifikowany dochód w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w związku z art. 30ca ust. 7 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

*   możliwe jest zastosowanie stawki opodatkowania 5% od dochodu osiągniętego przez Wnioskodawcę z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, przy spełnieniu warunków formalnych dotyczących prowadzenia odrębnej ewidencji, o której mowa w art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów.

Ponieważ Wnioskodawca od dnia 1 stycznia 2019 r. zaprowadził odrębną ewidencję, o której mowa w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to w stosunku do dochodów uzyskanych od dnia 1 stycznia 2019 r. może stosować stawkę, o której mowa wyżej.

Zgodnie z przepisem art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem interpretacje indywidualne prawa podatkowego wydawane są wyłącznie na wniosek zainteresowanego i tylko w jego indywidualnej sprawie. Zainteresowanym jest każdy, kto złoży wniosek w sprawie indywidualnej, która jego dotyczy. W związku z tym, zaznacza się, że niniejsza interpretacja odnosi się tylko i wyłącznie do Wnioskodawcy, jako osoby występującej z wnioskiem, natomiast nie chroni pozostałych programistów, z którymi współpracuje.

Końcowo zaznaczyć należy, że tutejszy Organ wydając interpretację w trybie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa jest związany wyłącznie opisem stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i Jego stanowiskiem, tym samym Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku.

Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawione we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe będzie zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku ww. postępowań okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe będzie się różnił od stanu występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Zauważyć też należy, że to na Wnioskodawcy spoczywa ciężar wykazania związku przyczynowego pomiędzy ponoszonymi wydatkami, a osiąganymi przychodami oraz okoliczności, że ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wysokość osiągniętych przychodów bądź na zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Wykazanie takiego związku jest warunkiem koniecznym dla uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu.

Interpretacja dotyczy stanów faktycznych i zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n ww. ustawy, nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID - 19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U., poz. 374 i 567) dodany przez art. 1 pkt 14 ustawy z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U., poz. 568).