Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/4510-104/15-2/DK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-05-26
Teza: 1) Czy otrzymane dofinansowanie z NBP stanowi przychód podatkowy podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, a jeżeli tak to, czy przychód ten korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego? 2) Czy wydatki na realizację Projektu w części sfinansowanej dofinansowaniem uzyskanym z NBP stanowią koszty uzyskania przychodów?
Słowa kluczowe: dofinansowanie; koszt; koszt-koszty uzyskania przychodów; Narodowy Bank Polski; przychód
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 5 marca 2015 r. (data wpływu 12 marca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia przychodu w związku z otrzymanym dofinansowaniem z NBP oraz możliwości zaliczenia wydatków poniesionych w związku z realizacją projektu do kosztów uzyskania przychodów – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 marca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia przychodu w związku z otrzymanym dofinansowaniem z NBP oraz możliwości zaliczenia wydatków poniesionych w związku z realizacją projektu do kosztów uzyskania przychodów.

W złożonym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

X Sp. z o.o. z siedzibą w Z (dalej jako: Wnioskodawca lub X) w dniu 12 grudnia 2014 r. zawarła umowę z Narodowym Bankiem Polskim (dalej jako NBP). Przedmiotem umowy jest dofinansowanie ze środków NBP realizacji przez X projektu edukacyjnego pt. „Z.” (dalej jako Projekt). Projekt jest akcją edukacyjną kierowaną do lokalnych społeczeństw, która ma na celu wzrost świadomości społecznej w dziedzinie finansów.

Na mocy umowy z NBP, NBP działając na podstawie uchwały nr xx/2011 Zarządu NBP z dnia x xx 2011 r. (z późn. zm.) w sprawie zasad prowadzenia działalności edukacyjnej przez Narodowy Bank Polski oraz uchwały nr x/2014 Zarządu Narodowego Banku Polskiego z dnia xx xx 2014 r. w sprawie zasad i trybu sporządzania planu finansowego Narodowego Banku Polskiego oraz sprawozdania z jego realizacji przekazał Wnioskodawcy łącznie kwotę XXXXX zł na realizację Projektu. Całkowity koszt Projektu szacowany jest na kwotę XXXXXXX zł.

Zgodnie z umową otrzymane dofinansowanie ma być w całości przeznaczone na realizację Projektu. Na mocy podpisanej umowy Wnioskodawca zobowiązał się do zakończenia realizacji Projektu nie później niż do dnia 31 maja 2015 r. Wnioskodawca zobowiązał się do rozliczenia Projektu składającego się z rozliczenia merytorycznego i finansowego w ciągu 30 dni od daty zakończenia realizacji Projektu. W sytuacji niepełnego wykorzystania dofinansowania X zobowiązana jest do zwrotu niewykorzystanej kwoty (niemniej jednak szacowane jest, że cała kwota zostanie wydatkowana). Ponadto NBP zarówno w trakcie realizacji Projektu jak i po jego zakończeniu jest uprawniony do kontroli prawidłowości realizacji Projektu zarówno pod względem finansowym jak i merytorycznym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy otrzymane dofinansowanie z NBP stanowi przychód podatkowy podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, a jeżeli tak to, czy przychód ten korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego?
2.  Czy wydatki na realizację Projektu w części sfinansowanej dofinansowaniem uzyskanym z NBP stanowią koszty uzyskania przychodów?

Niniejsza interpretacja stanowi odpowiedź na pytanie pierwsze i drugie.

W odniesieniu do pytania pierwszego Wnioskodawca wskazał, że uzyskane dofinansowanie na realizację Projektu nie stanowi dla niego przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Wskazana ustawa nie zawiera definicji legalnej przychodu, ale w art. 12 ww. ustawy wyznaczony jest zakres przychodów opodatkowanych tym podatkiem.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Na podstawie art. 12 ust. 3 ustawy, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Definicja przychodu, w szczególności w kontekście uzyskanych środków pieniężnych musi jednak być uzupełniona poprzez utrwalone rozumienie tego pojęcia przedstawiane w orzecznictwie sądowo-administracyjnym.

Jak stwierdził WSA w Poznaniu w wyroku z dnia 4 września 2013 r. (I SA/Po 295/13), „jako przychód powinno się traktować przysporzenie majątkowe o charakterze trwałym, których rzeczywiste otrzymanie, a w niektórych przypadkach już sam fakt, że są należne, powoduje powstanie obowiązku podatkowego w podatku dochodowym”. Trwały charakter przysporzenia oznacza, że owo przysporzenie musi być definitywne, przez co należy rozumieć wyłączne uprawnienie podatnika do otrzymania danego przysporzenia (tak np. WSA w Olsztynie w wyroku z dnia 7 lipca 2011 r., I SA/Ol 405/2011, LexisNexis nr 8131478). Także NSA w wyroku z dnia 4 września 2013 r. (II FSK 2512/2011, LexisNexis nr 8046030) stwierdził, że: „Analiza wyliczonych desygnatów pojęcia przychodów pozwala na wysnucie wniosku, że przychodem jest każde definitywne przysporzenie majątkowe, powodujące zwiększenie aktywów podatnika bądź zmniejszenie jego pasywów. Co do zasady zatem wygaśnięcie zobowiązania w wyniku zwolnienia z długu może spowodować powstanie \[przychodu u podatnika, jeżeli nastąpi pod tytułem darmym lub częściowo odpłatnym – przypis organu\]”.

W orzecznictwie wskazuje się, że otrzymanymi pieniędzmi lub wartościami pieniężnymi są takie wartości, które powiększają aktywa majątkowe podatnika, a więc takie, którymi może on rozporządzać jak własnymi.

Wykładnia powołanych przepisów i orzecznictwa prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. W konsekwencji, do przychodów podatkowych, podatnik winien zaliczyć tylko takie przychody, które są mu należne. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, w stosunku do których podatnikowi przysługiwać będzie prawo do ich otrzymania i które stanowić będą jego trwałe przysporzenie majątkowe.

W tym kontekście należy podkreślić, że w świetle przedstawionego stanu faktycznego Wnioskodawca nie może dysponować otrzymanym dofinansowaniem jak własnymi środkami, które stanowią jego definitywne przysporzenie majątkowe. Otrzymane dofinansowanie zgodnie z podpisaną z NBP umową ma być przeznaczone na konkretnie określony cel, który wpisuje się w ustawową działalność NBP.

Zgodnie z art. 59 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. o Narodowym Banku Polskim (Dz. U. z 2013 r., poz. 908, dalej jako: ustawa o NBP) NBP może inicjować i organizować badania naukowe, jak również prowadzić działalność wydawniczą i promocyjną. Należy więc uznać, że w istocie otrzymane przez Wnioskodawcę środki nie są jego trwałym i definitywnym przysporzeniem majątkowym. W przypadku bowiem niewydatkowania środków zgodnie z celem wskazanym w umowie z NBP, środki te będą musiały być zwrócone do NBP, a ponadto otrzymanie środków na realizację Projektu w istocie nie powiększa stanu aktywów Wnioskodawcy. Są to bowiem środki otrzymane na realizację konkretnego celu (Projektu), który co prawda jest realizowany przez X, ale w związku z realizacją tego celu aktywa Wnioskodawcy nie ulegają zwiększeniu, gdyż w założeniu całe dofinansowanie będzie wydatkowane na jego realizację, a jeżeli jakaś część dofinansowania nie zostanie wydana będzie ona podlegała zwrotowi.

Gdyby nawet uznać, że otrzymane dofinansowanie stanowi przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w ocenie Wnioskodawcy będzie ono korzystało ze zwolnienia od opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 ww. ustawy. Zgodnie z omawianym artykułem zwolnione z podatku dochodowego od osób prawnych są dotacje otrzymane z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem dopłat do oprocentowania kredytów bankowych w zakresie określonym w odrębnych ustawach.

Zgodnie z art. 1 ustawy o NBP, Narodowy Bank Polski, jest bankiem centralnym Rzeczypospolitej Polskiej. W tym kontekście należy więc uznać, że środki wydatkowane przez NBP stanowią środki budżetu państwa, a zatem korzystają z przedmiotowego zwolnienia.

W odniesieniu do pytania drugiego Wnioskodawca wskazał, że skoro otrzymane dofinansowanie nie stanowi przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wydatki związane z realizacją projektu nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ww. ustawy. nie można bowiem uznać za koszty uzyskania przychodów wydatków, które pozostają w związku z dofinansowaniem, które nie stanowi przychodu podatkowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji przychodu podatkowego. Jednakże, co do zasady, za przychód podatkowy można uznać każde przysporzenie majątkowe podatnika. Źródła przychodów zostały natomiast określone w art. 12 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851 z późn. zm.) – dalej: Ustawa. Na mocy art. 12 ust. 1 pkt 1 Ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Katalog przychodów, których nie zalicza się do przychodów podatkowych, został sformułowany przez ustawodawcę w art. 12 ust. 4 Ustawy. Wśród tego rodzaju przychodów ustawodawca nie wymienił wpływów z dofinansowania otrzymywanego z NBP.

W świetle powyższego, dofinansowanie przekazywane przez NBP stanowi, przychód podatkowy Spółki, zauważyć bowiem należy, że Spółka jest odrębnym od NBP podmiotem prawa, realizującym określone zadanie zlecone, w konsekwencji fakt otrzymania określonych środków finansowych jest wystarczającą przesłanką do rozpoznania przychodów.

Jednocześnie wskazać należy, że otrzymane dofinansowanie nie będzie podlegało zwolnieniu na mocy art. 17 ust. 1 pkt 47 Ustawy, zgodnie z którym wolne od podatku są dotacje otrzymane z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem dopłat do oprocentowania kredytów bankowych w zakresie określonym w odrębnych ustawach. Przyznawanie dotacji z budżetu państwa regulowane jest ustawą o finansach publicznych.

Stosownie do brzmienia art. 126 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz.U. z 2013 r., poz. 885 z późn. zm.), dotacje to podlegające szczególnym zasadom rozliczania środki z budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz z państwowych funduszy celowych przeznaczone na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zadań publicznych.

Zauważyć należy, że Narodowy Bank Polski jest instytucją o wyjątkowym charakterze, wypełniającą zadania określone w Konstytucji RP, ustawie o Narodowym Banku Polskim i ustawie Prawo bankowe. Wymienione akty prawne gwarantują niezależność NBP od innych organów państwa, co daje gwarancje właściwego wypełniania zadań nałożonych na tą instytucję. Z tego też powodu NBP nie jest finansowany z budżetu państwa, w konsekwencji dofinansowanie otrzymywane od NBP nie stanowi dotacji, o której mowa w art. 126 ustawy o finansach publicznych. Źródłem pochodzenia środków na dofinansowanie otrzymane przez Spółkę nie jest zatem ani budżet państwa, ani budżet jednostki samorządu terytorialnego, czy też fundusz celowy, o których mowa w powołanym powyżej art. 17 ust. 1 pkt 47 Ustawy lecz NBP, który posiada wyodrębniony budżet, z którego finansuje swoją działalność.

Odnosząc się do kwestii ewentualnej konieczności zwrotu niewykorzystanej części dotacji należy wskazać, że przepisy ustawy nie określają zasad dokonywania korekt przychodów. Jednakże późniejszy ewentualny zwrot części dotacji, nie powoduje zmiany daty powstania przychodu uzyskanego z tego tytułu. Tym samym, zwrot niewykorzystanej części dotacji uprzednio zaliczonej do przychodów podatkowych powinien zatem powodować korektę tych przychodów za okres, w którym były one uprzednio wykazane jako środki otrzymanej dotacji.

Reasumując stanowisko Spółki w zakresie pytania pierwszego należało uznać za nieprawidłowe, gdyż środki otrzymane z NBP jako dofinansowanie do realizowanego projektu, stanowią przychód w rozumieniu przepisów Ustawy, nie korzystają ze zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 47 Ustawy, podlegają zatem opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Odnosząc się do zagadnienia sformułowanego w pytaniu drugim, należy stwierdzić, że sposób rozstrzygnięcia poruszanego problemu uzależniony jest od stanowiska organu dotyczącego pytania pierwszego. Skoro bowiem dofinansowanie otrzymane przez Spółkę na realizację projektu będzie stanowiło przychód i nie będzie podlegało zwolnieniu to konsekwentnie należy wskazać, że wydatki ponoszone przez Spółkę w związku z prawidłową realizacją projektu będą mogły stanowić koszty uzyskania przychodów.

Stosownie bowiem do brzmienia art. 15 ust. 1 Ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

W konsekwencji, o ile wydatki ponoszone przez Spółkę na realizację projektu, nie będą mieściły się w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów określonych w art. 16 ust. 1 Ustawy, Spółka będzie mogła odpowiednio zwiększyć koszty uzyskania przychodów o wartość ponoszonych wydatków.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.