Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4.4012.53.2019.12.S.MKA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-04-03
Teza: Opodatkowanie opłaty wstępnej i rocznej pobieranych przez
spółkę.
Słowa kluczowe: operator
opłata-opłata wstępna
podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z
podatku od towarów i usług
pośrednictwo
wynagrodzenia
świadczenie-świadczenie usług
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I. Przepisy
ogólne-Definicje
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i
świadczenie usług -Świadczenie usług
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy,
płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1.
Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza
1

Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy,
płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1.
Podatnicy i płatnicy-Podatnicy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 2-art. 7.-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 2-art. 8-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 2

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

24 stycznia 2019 r. wpłynął Państwa wniosek z 2 stycznia 2019 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej. Uzupełnili go Państwo pismem z 13 lutego 2019 r. (wpływ 18 lutego 2019 r.)
    oraz pismem z 22 lutego 2019 r. (wpływ 25 lutego 2019 r.) - w odpowiedzi na wezwanie.
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego
    A. sp. z o.o. (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) jest spółką zależną B. Spółki Akcyjnej z
    siedzibą w (...) (dalej: B.) pełniącą rolę (...), utworzonego w celu gromadzenia i udzielania
    informacji o funkcjonowaniu (...) (dalej: portal (...)), na mocy art. (...) ustawy (...) ( dalej:
    ustawa o (...)).
    (...) to powszechny i dobrowolny system długoterminowego oszczędzania, dostępny dla
    wszystkich osób zatrudnionych, które podlegają obowiązkowo ubezpieczeniom
    emerytalnemu i rentowym. Jest on tworzony nie przez samego pracownika, lecz wspólnie -
    przy jednoczesnym udziale pracodawców oraz państwa.
    (...) zostały opracowane po to, aby:
        zwiększyć bezpieczeństwo finansowe Polaków;
        wpłynąć na rozwój gospodarki, przedsiębiorstw oraz miejsc pracy;
        pomnażać prywatne oszczędności emerytalne pracowników.
    Zadania (...), tj. Spółki, wynikają wprost z regulacji ustawowych. Zgodnie z art. (...) ustawy o
    (...), do zadań Spółki należy w szczególności: (...).
    Adresatem treści prezentowanych na portalu będą pracownicy i pracodawcy, którzy będą
    mogli zapoznać się z ideą (...) i uzyskać kluczowe informacje o zasadach działania oraz
    korzyściach wynikających z uczestnictwa w programie. Ponadto zarówno pracodawcy jak i
    pracownicy będą mogli zapoznać się z oficjalną listą instytucji finansowych dopuszczonych
    do programu (lista będzie miała charakter zupełny, tj. będzie obejmowała wszystkie
    podmioty dopuszczone do programu, a podmioty nie będące na liście nie będą miały
    prawa do uczestniczenia w programie) i pozyskać podstawowe informacje o ich
    działalności.

    Instytucje finansowe, tj. towarzystwa funduszy inwestycyjnych, powszechne towarzystwa
    emerytalne, pracownicze towarzystwa emerytalne lub zakłady ubezpieczeń, których oferty
    prezentowane będą na portalu (...), zobowiązane są do wnoszenia opłat na rzecz Spółki
    jako (...) portalu. Co warto podkreślić, z uwagi na rodzaj prowadzonej działalności,
    instytucje te nie mają prawa do odliczenia podatku naliczonego lub korzystają z tego
    prawa w sposób bardzo ograniczony.
    W myśl art. (...) ustawy o (...), ww. instytucje finansowe są zobowiązane do wniesienia
    opłaty wstępnej za (...) portalu. Opłata ta wnoszona jest w terminie 7 dni od dnia
    poinformowania towarzystwa funduszy inwestycyjnych, PTE, pracowniczego towarzystwa
    emerytalnego lub zakładu ubezpieczeń o umieszczeniu w ewidencji (...). Opłata ta nie
    może być wyższa niż 750 000 zł w odniesieniu do jednego towarzystwa funduszy
    inwestycyjnych, PTE, pracowniczego towarzystwa emerytalnego lub zakładu ubezpieczeń.
    Natomiast zgodnie z art. (...), ww. instytucje finansowe są również zobowiązane do
    wnoszenia opłat rocznych z tytułu udziału w portalu (...). Opłata roczna wnoszona jest w
    terminie do 31 marca roku następującego po roku, za który opłata jest należna. Opłatę tę
    ustala się jako iloczyn wartości aktywów zgromadzonych w (...) zarządzanych przez
    instytucję finansową zarządzaną przez towarzystwo funduszy inwestycyjnych, PTE,
    pracownicze towarzystwo emerytalne lub zakład ubezpieczeń umieszczone w ewidencji
    (...), których wartość ustalana jest na ostatni dzień wyceny w roku kalendarzowym, za
    który opłata jest należna, oraz stawki nieprzekraczającej 0,075%.
    Co istotne wysokość obu opłat jest niezależna od Spółki, gdyż zostanie ona określona w
    rozporządzeniu ministra właściwego do spraw instytucji finansowych. Opłaty mają zostać
    ustalone na takim poziomie aby uzyskać pokrycie kosztu (...) portalu. Art. (...) wyraźnie
    zastrzega, że Spółka nie może osiągać zysku.
    Na portalu (...) będą prezentowane informacje o instytucjach finansowych, które uzyskały
    akredytację do programu (...). Każda instytucja finansowa otrzyma odpowiedni „moduł” na
    portalu, gdzie będą umieszczone takie informacje jak umowy o prowadzenie (...), statuty
    (regulaminy), kluczowe informacje dla inwestorów, dokumentów zawierających kluczowe
    informacje lub inne materiały informacyjne dotyczące działalności towarzystw funduszy
    inwestycyjnych, PTE, pracowniczych towarzystw emerytalnych lub zakładów ubezpieczeń
    w zakresie (...).
    Portal będzie zobowiązany zapewnić równy dla każdej instytucji finansowej czas
    wyświetlania ofert oraz logotypu poszczególnych instytucji finansowych na głównej stronie
    portalu (...), zarówno w zakresie długości czasu wyświetlania, jak i liczby wyświetleń w
    ciągu danego dnia [jest to wymóg zapisany wprost w ustawie o (...)]. W konsekwencji
    informacje i dane o każdej instytucji finansowej będą prezentowane w identycznym
    rozmiarze i bardzo zbliżonej formie - niezależnie od wysokości ponoszonej opłaty rocznej.
    Co należy podkreślić informacje wyświetlane na portalu nie będą miały treści reklamowej
    (tj. nie będą one w żaden sposób nakłaniały do zawarcia umowy z konkretną instytucją
    finansową, ani też zawierały żadnych elementów wartościujących) a jedynie prezentowały
    ustandaryzowane informacje o instytucji finansowej (forma będzie zbliżona np. do
    informacji prezentowanych przez Komisję Nadzoru Finansowego https://www.knf.gov.pl
    /podmioty/Podmioty_sektora_bankowego /Banki_w_formie_spolek_akcyjnych).
    Pytania
    1) Czy opłata wstępna pobierana przez Spółkę jako (...) portalu (...) podlega
      opodatkowaniu podatkiem VAT, a jeśli tak to czy korzysta ze zwolnienia z podatku?
    2) Czy opłata roczna pobierana przez Spółkę jako (...) portalu (...) podlega opodatkowaniu
      podatkiem VAT, a jeśli tak to czy korzysta ze zwolnienia z podatku?
    Państwa stanowisko w sprawie

    Zdaniem Wnioskodawcy, zarówno opłata wstępna jak i opłaty roczne nie podlegają
    opodatkowaniu VAT. Jeżeli stanowisko Spółki w powyższym zakresie zostałoby uznane za
    nieprawidłowe w ocenie Spółki opłaty te powinny korzystać ze zwolnienia z VAT.
    UZASADNIENIE
    Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług
    podlegają:
    1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
    2) eksport towarów;
    3) import towarów na terytorium kraju;
    4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
    5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
    Z kolei w świetle art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez odpłatne świadczenie usług rozumie się
    każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
    niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7,
    w tym również:
    1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w
      jakiej dokonano czynności prawnej;
    2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania
      czynności lub sytuacji;
    3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu
      działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
    W orzecznictwie organów podatkowych i sądów administracyjnych podkreśla się, że za
    świadczenie usług za wynagrodzeniem, a więc czynność podlegającą opodatkowaniu VAT,
    uważane mogą być relacje, w których:
        istnieje jakiś związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach
        którego następuje świadczenie wzajemne;
        wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość przekazaną w
        zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy;
        istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy
        usługi;
        odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z
        czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem;
        istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.
    Zatem, aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek
    prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi
    powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Oznacza to, że musi istnieć bezpośredni
    związek pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym za nią wynagrodzeniem, które
    powinno stanowić wartość przekazaną w zamian za świadczenie usługi.
    Aby zatem ustalić czy dana działalność czy czynności wykonywane przez Spółkę podlegają
    opodatkowaniu VAT należy dokonać analizy działań podejmowanych przez Wnioskodawcę
    w związku z realizacją zadań wynikających z ustawy o (...) z perspektywy podanych
    powyżej przesłanek.

    Rozpoczynając od pierwszej ze wskazanych przesłanek, tj. istnienia jakiegoś związku
    prawnego między usługodawcą a usługobiorcą w ramach którego następują wzajemne
    świadczenia, Spółka pragnie wskazać, że jej zdaniem przesłanka ta nie jest spełniona.
    Misją Spółki jest (...). Głównym zadaniem portalu jest więc powszechne udostępnianie
    informacji nieokreślonemu kręgowi osób w postaci zarówno pracodawców jak i
    pracowników, którzy są adresatami i beneficjentami wprowadzenia (...).
    Fakt (...) służy jedynie lepszej realizacji głównego celu Spółki jakim jest (...). W szczególności
    (...) nie ma na celu reklamowania czy promowania jakiejkolwiek instytucji finansowej czy
    jej oferty, a jedynie potwierdzenie, że dany podmiot jest uprawniony do uczestniczenia w
    programie i udostępnienie danych i informacji o tym podmiocie (np. statuty, regulaminy).
    Co więcej Spółka nie będzie zawierała w tym zakresie żadnej umowy z instytucjami
    finansowymi.
    Idąc dalej, Spółka pragnie wskazać, że otrzymywane na podstawie ustawy o (...) opłaty
    (wstępne i roczne) nie stanowią w żadnej mierze wynagrodzenia za świadczenie usług.
    Opłaty te z perspektywy instytucji finansowych chcących występować w roli (...) mają
    bowiem charakter obowiązkowy i nie stanowią świadczenia ekwiwalentnego do
    jakiegokolwiek świadczenia Spółki.
    Obowiązek wnoszenia opłat za (...) portalu (opłaty wstępne) i udział w nim (opłaty roczne)
    wynika wprost z przepisów ustawy o (...), a konkretnie art. (...), zgodnie z którym (...).
    Spółka nie ma żadnego wpływu na to, jakie instytucje finansowe znajdą się w ewidencji (...)
    a co za tym idzie nie może swobodnie decydować, o tym czy informacje o poszczególnych
    instytucjach finansowych znajdą się lub nie na portalu (...). (...) na portalu (...) przez Spółkę
    informacji o instytucjach finansowych i ich ofercie sprowadza się zatem w istocie do
    publikacji powszechnie dostępnych danych, co ma być ułatwieniem dla obywateli i
    pracodawców będących głównymi adresatami portalu (...).
    W przedmiotowej sprawie nie występuje też bezpośrednia i jasno zindywidualizowana
    korzyść po stronie dostawcy usługi, jak również odpłatność za otrzymane świadczenie nie
    pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym
    podatkiem.
    Zgodnie z art. (...) ustawy o (...), Spółka nie może osiągać zysków z opłat otrzymywanych w
    związku z (...) portalu (...). Jednocześnie, wysokość opłat wnoszonych przez instytucje
    finansowe będzie ustalana w drodze rozporządzenia, zatem Spółka nie będzie miała
    żadnego wpływu na ich kształtowanie.
    Ponadto, opłaty wnoszone przez instytucje finansowe wpisane do ewidencji (...) nie
    pozostają w bezpośrednim związku z czynnościami wykonywanymi przez Spółkę. Jak
    bowiem wskazano już powyżej, głównym zadaniem Spółki jest (...), a (...) o instytucjach
    finansowych wpisanych do ewidencji (...) ma służyć pełniejszej realizacji tego celu.
    Wymaga również podkreślenia fakt, że opłaty wstępne pobierane przez Spółkę będą miały
    taką samą wysokość dla wszystkich instytucji wpisanych do ewidencji (...) natomiast opłaty
    roczne będą pobierane według takiego samego wskaźnika dla każdej z tych instytucji. Co
    istotne, różnice w kwotach bezwzględnych opłat rocznych nie będą miały żadnego wpływu
    na zakres czy ilość informacji na temat instytucji finansowych i ich oferty w zakresie (...)
    publikowanych na portalu (...).
    Należy też zwrócić uwagę, że informacje o instytucjach finansowych i ich ofercie będą
    ograniczone jedynie do podstawowych danych. Każda instytucja będzie przekazywała
    dane do umieszczenia na portalu według zunifikowanego wzoru, jednakowego dla każdej
    instytucji wpisanej do ewidencji (...). Dodatkowo, informacje o instytucjach wpisanych do
    ewidencji (...) będą prezentowane w takim samym wymiarze czasowym i ilościowym, w
    szczególności na portalu (...) nie będą publikowane reklamy czy materiały promocyjne
    instytucji finansowych.

    W kwestii definicji pojęcia usługi na gruncie przepisów o VAT, wypowiadał się również
    wielokrotnie Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej [dalej: Trybunał lub TSUE]. Z tej
    perspektywy szczególnie istotnym orzeczeniem jest wyrok TSUE z 8 marca 1988 r. w
    sprawie sygn. C-102/86 Apple and Pear Development Council. We wspomnianym wyroku,
    Trybunał analizował kwestię opodatkowania VAT opłat pobieranych przez Apple and Pear
    Development Council będący osobą prawną prawa publicznego od sadowników. Opłaty te
    były pobierane za każde 50 zebranych owoców i miały być przeznaczone na
    funkcjonowanie Apple and Pear Development Council, którego celem było reklamowanie,
    promowanie i wspieranie poprawy jakości jabłek i gruszek uprawianych w Anglii i Walii.
    W tej konkretnej sprawie TSUE uznał, że opłaty te nie podlegają opodatkowaniu VAT m.in.
    z tego powodu, iż pomiędzy Apple and Pear Development Council a sadownikami nie
    istniał żaden stosunek, w ramach którego otrzymywaliby oni korzyści czy usługi od Apple
    and Pear Development Council. Trybunał uznał, że opłaty nie stanowią więc
    wynagrodzenia za świadczenie usług, podkreślając iż określoną czynność można uznać za
    wykonaną odpłatnie, jeśli istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po
    stronie dostawcy towaru lub usług, a ponadto, gdy odpłatność za otrzymane Świadczenie
    pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miała być opodatkowana VAT.
    Analiza całokształtu czynności wykonywanych przez Spółkę i charakteru pobieranych na
    podstawie ustawy o (...) opłat, prowadzi do wniosku, iż nie dochodzi w tym przypadku do
    odpłatnego świadczenia usług, które podlegałoby opodatkowaniu VAT.
    Spółka pragnie podkreślić, że pobierane przez nią, jako (...) portalu (...) opłaty wstępne i
    roczne stanowią swego rodzaju opłaty administracyjne, niezwiązane z żadną usługą
    świadczoną przez Spółkę. Rzeczone opłaty w swojej naturze są zbliżone do opłat za
    abonament radiowo telewizyjny, pobieranych na podstawie ustawy o opłatach
    abonamentowych.
    Obowiązek wnoszenia wspomnianych opłat abonamentowych wynika z samego faktu
    posiadania odbiornika radiowego lub telewizyjnego i nie wiąże się ze świadczeniem
    jakiejkolwiek usługi przez podmiot otrzymujący te opłaty. Podobnie w sprawie Spółki,
    obowiązek wniesienia opłaty na jej rzecz wiąże się z faktem (...).
    W odniesieniu do opłat abonamentowych istnieje ugruntowane orzecznictwo, zgodnie z
    którym opłaty te nie podlegają opodatkowaniu VAT. Tytułem przykładu można wskazać
    wyrok NSA z 12 lipca 2018 r. sygn. akt I FSK 1613/16, w którym stwierdził że: „Wracając do
    kwestii finansowania działalności skarżącej wykonywanej w ramach misji publicznej, jak
    wcześniej zaznaczono, Sąd pierwszej instancji słusznie zwrócił uwagę na wpływ charakteru
    opłat abonamentowych na ocenę, czy Spółka prowadzi w tym zakresie inną działalność niż
    gospodarcza.
    Prawidłowo wywiódł, że skoro opłaty abonamentowe są przymusowymi i bezzwrotnymi
    świadczeniami publicznoprawnymi służącymi realizacji konstytucyjnych zadań państwa
    (czego w skardze kasacyjnej nie kwestionowano), a nie wynagrodzeniem za świadczoną
    usługę, to w świetle przepisów art. 5 ust. 1 i art. 8 ust. 1 u.p.t.u. czynności wykonywane w
    ramach realizacji misji publicznej (dostawy towarów, świadczenie usług) finansowane z
    tych środków - nie są opodatkowane VAT.
    Dostawa towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu tym podatkiem tylko
    wówczas, gdy wykonywane są odpłatnie, przy czym pomiędzy dostawcą towaru lub
    świadczącym usługę a ich beneficjentem musi istnieć stosunek prawny, w ramach
    którego, spełniane są świadczenia wzajemne.
    W przypadku posiadaczy odbiorników radiofonicznych, którzy opłacają obowiązkową
    opłatę abonamentową, nie można dopatrzeć się związku pomiędzy uiszczanymi przez nich
    należnościami a działalnością radia publicznego podejmowaną w ramach realizowania
    misji publicznej, na którą to działalność nie mają żadnego wpływu”.

    Podsumowując zdaniem Wnioskodawcy, wskazane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia
    przyszłego opłaty wstępne i roczne nie podlegają opodatkowaniu VAT.
    Niemniej, w przypadku uznania, że stanowisko Spółki w powyższym zakresie jest
    nieprawidłowe, Spółka jest zdania, iż pobierane przez nią opłaty powinny podlegać
    zwolnieniu z VAT.
    Podstawę do zastosowania zwolnienia z VAT daje w ocenie Spółki art. 43 ust. 1 pkt 40
    ustawy o VAT, zgodnie z którym zwalnia się od podatku usługi w zakresie depozytów
    środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji
    płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi
    pośrednictwa w świadczeniu tych usług.
    W ocenie Wnioskodawcy art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT należy rozumieć w ten sposób,
    że zwolnienie z opodatkowania podatkiem VAT transakcji w zakresie depozytów ma
    szersze znaczenie niż jedynie prowadzenie kont depozytowych, która to czynność mieści
    się w ramach usług prowadzenia rachunków pieniężnych.
    Warto przy tym podkreślić, że zgodnie z powszechnym znaczeniem „depozyt” oznacza
    „pieniądze oddane na przechowania na warunkach określonych w umowie” (tak
    elektroniczny słownik języka polskiego PWN).
    Zgodnie z ustawą o (...), instytucje finansowe prowadzące (...) mają za zadanie m.in.
    gromadzenie środków, rozumiane jako przyjmowanie wpłat podstawowych, wpłat
    dodatkowych do (...), wpłaty powitalnej, dopłat rocznych, wypłat transferowych, wpłat
    dokonanych w ramach konwersji lub zamiany, lub środków przekazanych przez
    likwidatora, o których mowa w art. 87 ust. 21, oraz zyski z inwestowania środków
    zgromadzonych w (...).
    Z kolei art. 2 ust. 1 pkt 27 ustawy o (...) stanowi, że przez rachunek (...) należy rozumieć
    zapis w rejestrze uczestników funduszu inwestycyjnego lub w subrejestrze uczestników
    subfunduszu funduszu inwestycyjnego z wydzielonymi subfunduszami, lub w rejestrze
    członków funduszu emerytalnego, lub wyodrębniony rachunek w ubezpieczeniowym
    funduszu kapitałowym, prowadzony na zasadach określonych w niniejszej ustawie, a w
    zakresie w niej nieuregulowanym - na zasadach określonych w ustawie o funduszach
    inwestycyjnych, w ustawie o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych oraz w
    ustawie o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej.
    Przez uczestnika (...) w świetle ustawy o (...) rozumie się osobę fizyczną, która ukończyła 18
    rok życia, w imieniu i na rzecz której podmiot zatrudniający zawarł umowę o prowadzenie
    (...) z instytucją finansową.
    Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego do zadań Spółki jako (...)
    portalu (...) należy w szczególności: (...).
    Odnośnie interpretacji samego pojęcia pośrednictwa wypowiadał się między innymi
    Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 28 stycznia 2018 r., sygn. 0111-
    KDIB3- 1.4012.800.2018.2.IK, stwierdzając że: „pod pojęciem usług pośrednictwa
    finansowego, o których mowa w ww. przepisie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy, należy oprzeć
    się na wykładni językowej, wspieranej przy tym orzecznictwem TSUE. Zgodnie ze
    Słownikiem Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN, wersja internetowa), przez
    pośrednictwo należy rozumieć działalność osoby trzeciej, mającą na celu porozumienie się
    między stronami lub załatwienie jakichś spraw dotyczących obu stron; występowanie w
    roli łącznika lub rozjemcy. Równorzędnie, przez pośrednictwo rozumie się załatwianie dla
    zarobku różnego rodzaju transakcji handlowych między dwiema stronami, pośredniczenie
    w zawieraniu takich transakcji. W tym zakresie stwierdzić należy, że wykonywane przez
    podmiot wszelkie czynności zmierzające do zawarcia między dwiema różnymi stronami
    transakcji handlowych można uznać za pośrednictwo. Z kolei z doktrynalnego punktu
    widzenia cechą charakterystyczną pośrednictwa odróżniającą ten stosunek od innych
    umów jest fakt, iż bezpośrednią przyczyną zawarcia bezpośrednio lub pośrednio umowy

    są działania pośrednika. Innymi słowy przez umowę o pośrednictwo należałoby rozumieć
    taki stosunek prawny istniejący pomiędzy dwiema osobami, z których jedna (pośrednik)
    otrzymuje zlecenie od drugiej, aby doprowadzić do wymiany gospodarczej świadczeń z
    osobą trzecią, przy czym znalezienie kontrahenta ma stanowić bezpośredni i decydujący
    rezultat starań pośrednika. Bezpośrednim celem aktywności pośrednika jest wywołanie
    skutku prawnego, polegającego na wprowadzeniu zleceniodawcy (podmiotu
    zastępowanego) w stosunek umowny z osobą trzecią. W celu rozstrzygnięcia co w świetle
    ww. przepisów prawa podatkowego należy rozumieć pod pojęciem „pośrednictwa” warto
    odnieść się do wyroku w sprawie sygn. C-453/05, gdzie TSUE stwierdził, że „pośrednictwo
    stanowi działalność polegającą na pośredniczeniu, która może obejmować między innymi
    wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, przy czym celem
    takiej działalności jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły
    umowę, a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy”.
    Uwzględniając zatem zakres czynności wykonywanych przez Spółkę jako (...) Portalu (...)
    należy stwierdzić, że czynności te mieszczą się w zakresie pojęcia pośrednictwa w
    świadczeniu usług w zakresie depozytów środków pieniężnych i prowadzenia rachunków
    pieniężnych.
    Jak bowiem wskazano powyżej, usługi wykonywane przez (...) polegają na przechowywaniu
    środków pieniężnych na rzecz uczestników (...). Natomiast Spółka pełni rolę pośrednika,
    poprzez umożliwienie uczestnikom i działającym w ich imieniu i na ich rzecz podmiotom
    zatrudniającym zawarcia umów z instytucjami finansowymi o prowadzenie i zarządzanie
    (...).
    Tym samym, w ocenie Spółki świadczone przez nią usługi powinny korzystać ze zwolnienia
    z VAT.
    Interpretacja indywidualna
    Rozpatrzyłem Państwa wniosek - 7 maja 2019 r. wydałem interpretację indywidualną znak
    0114-KDIP4.4012.53.2019.2.AKO, w której uznałem Państwa stanowisko za nieprawidłowe.
    Interpretację doręczono Państwu 10 maja 2019 r.
    Skarga na interpretację indywidualną
    7 czerwca 2019 r. wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego w Warszawie. Skarga wpłynęła 14 czerwca 2019 r.
    Wnieśli Państwo o:
        uchylenie zaskarżonej Interpretacji oraz
        zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego
        według norm przepisanych.
    Postępowanie przed sądami administracyjnymi
    Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił skarżoną interpretację - wyrokiem z
    28 stycznia 2020 r. sygn. akt III SA/Wa 1612/19.
    Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.
    Naczelny Sąd Administracyjny - wyrokiem z 11 lipca 2024 r. sygn. akt I FSK 1143/20 oddalił
    skargę kasacyjną.
    Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny od 11 lipca 2024 r.
    Odpis prawomocnego wyroku WSA wraz z aktami sprawy wpłynął 7 stycznia 2025 r.
    Ponowne rozpatrzenie wniosku - wykonanie wyroku

    Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami
    administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.):
      Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu
      wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie
      postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa
      uległy zmianie.
    Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:
        uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził
        Wojewódzki Sąd Administracyjny i Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyrokach;
        ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej -
        stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od
    towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 ze zm.), zwanej dalej ustawą:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów
      i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie
      prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, (...).
    Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7, w tym również:
      1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę,
      w jakiej dokonano czynności prawnej;
      2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania
      czynności lub sytuacji;
      3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu
      działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
    Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede
    wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu,
    które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego
    istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu
    świadczącego usługę. Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie
    niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Powołane przepisy
    wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje
    wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od
    dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pod pojęciem usługi
    (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno
    działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie
    (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Przy ocenie
    charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do „grona”
    usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w rozumieniu art. 7 ustawy.
    Zatem każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu,
    zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w

    rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione
    następujące warunki:
        w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona,
        nabywca jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
        świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy
        (wynagrodzenie).
    Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie
    podlegało jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5
    ust. 1 pkt 1 ustawy. Przy czym z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1
    jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają
    opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków
    ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 cyt. ustawy).
    Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu musi istnieć bezpośredni związek o
    charakterze przyczynowym, pomiędzy jej wykonaniem a otrzymanym świadczeniem
    wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za
    wyodrębnioną czynność w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany
    świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania
    świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.
    Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za
    wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność.
    Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Zatem pod
    pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego
    towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby
    trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).
    Należy podkreślić, że przepisy dotyczące funkcjonowania podatku VAT w krajach
    członkowskich Unii Europejskiej podlegają harmonizacji na zasadach określonych w
    Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu
    podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 str. 1 ze zm.).
    Uszczegółowieniem zasad obowiązywania i funkcjonowania podatku VAT określonych w
    dyrektywie są wyroki Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE).
    TSUE, w wyroku z 27 października 2011 r. w sprawie C-93/10 Finanzamt Essen-NordOst
    przeciwko GFKL Financial Services AG wskazał, że:
      (...) w ramach systemu podatku VAT czynnościami podlegającymi opodatkowaniu są
      transakcje między stronami, przewidujące zapłatę ceny lub inne wynagrodzenie.
      Zatem jeżeli czynność polega jedynie na świadczeniu jednej ze stron, bez
      bezpośredniego wynagrodzenia, nie ma podstawy opodatkowania, w związku z czym
      świadczenie takie nie podlega podatkowi VAT (zob. wyrok z dnia 29 października 2009
      r. w sprawie C-246/08 Komisja przeciwko Finlandii, Zb. Orz. s. I-10605, pkt 43). W tym
      świetle świadczenie usługi następuje „odpłatnie” w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej
      dyrektywy VAT, a zatem podlega opodatkowaniu, tylko jeżeli pomiędzy usługodawcą a
      usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana
      świadczeń wzajemnych, gdyż świadczenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi
      rzeczywiste odzwierciedlenie wartości usługi świadczonej usługobiorcy (ww. wyrok w
      sprawie MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring, pkt 47). Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem
      „świadczenie usług dokonywane odpłatnie” w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej
      dyrektywy wymaga bezpośredniego związku między wyświadczoną usługą a
      otrzymanym wynagrodzeniem (wyrok z dnia 29 lipca 2010 r. w sprawie C-40/09 Astra
      Zeneca UK, Zb. Orz. s. I-7505, pkt 27 i przytoczone orzecznictwo)” (pkt 17-19).

    W wyroku z 27 marca 2014 r. w sprawie C-151/13 Le Rayon d’Or SARL przeciwko Ministre
    de l’Économie et des Finances Trybunał wskazał, że:
      (...) aby świadczenie usług mogło być uznane za „odpłatne” w rozumieniu tej
      dyrektywy, nie wymaga ona, aby świadczenie wzajemne za taką usługę było uzyskane
      bezpośrednio od jej odbiorcy. Świadczenie wzajemne może pochodzić także od osoby
      trzeciej (zob. podobnie wyrok Loyalty Management UK i Baxi Group, C-53/09 i C-55/09,
      EU:C:2010:590, pkt 56)” (pkt 34).
    Ponadto w wyroku z 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development
    Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise, przyjmuje się, że odpłatność ma
    miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub
    świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie
    jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane.
    Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia
    pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że
    stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona
    także o zysk sprzedającego.
    Pojęcie „odpłatności” pojawiło się również w orzeczeniu z dnia 5 lutego 1981 r. C-154/80,
    które zapadło na tle przepisów I Dyrektywy VAT z dnia 11 kwietnia 1967 r. w sprawie
    harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w zakresie podatków obrotowych (67/227
    /EWEC). Trybunał wskazał, że termin „zapłata” stanowi integralną część przepisów prawa
    wspólnotowego, które nie odwołuje się do prawa państw członkowskich dla ustalenia jego
    znaczenia i zakresu. Stąd też wykładnia tego wyrażenia nie może być pozostawiona
    dyskrecjonalnemu władztwu każdego państwa członkowskiego. Ponadto Trybunał
    przypomniał, że świadczenie podlega opodatkowaniu jedynie w wypadku, gdy podstawę
    opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne otrzymane przez świadczącego usługę.
    Musi również istnieć możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia
    wzajemnego. W końcu - jak wskazał Trybunał - świadczenie wzajemne musi stanowić
    pewną wartość subiektywną, gdyż podstawą opodatkowania jest świadczenie wzajemne
    rzeczywiście otrzymane, nie zaś wartość otrzymana według kryteriów obiektywnych.
    Zatem, w dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej przyjmuje
    się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą
    towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym
    wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej
    formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i
    usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została
    skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy
    została powiększona także o zysk sprzedającego. Skoro przepisy nie określają formy
    zapłaty za świadczoną usługę należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć
    postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi
    (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego
    wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz
    świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegała
    opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze
    przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana
    zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.
    Na gruncie utrwalonej praktyki, w tym orzecznictwa sądów administracyjnych oraz
    Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, wykształcono przesłanki warunkujące
    uznanie danych czynności za świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT. Za takie
    czynności, zgodnie z ugruntowanymi tezami można uznać sytuacje, w których:
        istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego
        następuje świadczenie wzajemne;

        otrzymane wynagrodzenie stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za
        usługi świadczone na rzecz usługobiorcy;
        istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy
        towaru lub usługi;
        odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w
        bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym
        podatkiem;
        istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.
    Dopiero łączne spełnienie powyższych warunków pozwala przyjąć, że określony przepływ
    środków finansowych stanowi wynagrodzenie za wykonaną na rzecz płacącego usługę
    podlegającą opodatkowaniu VAT.
    Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę wówczas
    wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego
    otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach
    zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy,
    podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.
    W konsekwencji powyższego stwierdzić należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów
    i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego
    istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną
    korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne
    korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty
    świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów
    i usług.
    Taka konstrukcja definicji świadczenia usług jest wyrazem zasady powszechności
    opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji dokonywanych w ramach
    profesjonalnego obrotu gospodarczego.
    Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie
    dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze - dana czynność ujęta jest w katalogu czynności
    podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - czynność
    została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem działa jako podatnik
    VAT.
    Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub
      usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a
      także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza
      obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub
      wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
    Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma zatem na tyle uniwersalny
    charakter, że pozwala na objęcie pojęciem „podatnika” te wszystkie podmioty, które
    prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

    Przepisy art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług stanowią implementację
    art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie
    wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006
    r. str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady. Zgodnie z ww. regulacją:
      „Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu
      jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej
      działalności.
      „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem
      wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w
      szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości
      niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.
    Organy władzy publicznej mają na gruncie podatku od towarów i usług szczególny status,
    wynikający z art. 15 ust. 6 ustawy, zgodnie z którym:
      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te
      organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla
      realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na
      podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Unormowanie to stanowi odzwierciedlenie art. 13 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady,
    który stanowi, że:
      Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego
      nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub
      transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają
      należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub
      transakcjami.
      Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich
      transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji,
      gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń
      konkurencji.
      W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w
      związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych
      działań sprawia, że mogą być one pominięte.
    Organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z
    realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają
    należności, opłaty lub składki. Organy te będą natomiast podatnikami VAT w przypadku
    wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych. Kryterium
    podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze
    publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o
    charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników, a
    realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenia usług podlegają
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Pojęcie podatnika obejmuje swym zakresem podmioty, które dokonują czynności
    podlegającej opodatkowaniu. Ustawodawca określił wskazane pojęcie na tyle szeroko, by
    w każdym przypadku profesjonalnej aktywności zawodowej, dokonywania czynności
    opodatkowanych podmiot mógł zostać uznany za podatnika w zakresie tych czynności.
    Podkreślić przy tym należy, że działalność gospodarcza ma miejsce również wówczas, gdy
    nie przyniosła ona żadnych widocznych efektów (bez względu na cel i rezultat takiej
    działalności). Charakterystyka ta pozwala na uznanie, że pojęcie podatnika na gruncie
    podatku od towarów i usług ma wymiar autonomiczny - niezależny od uregulowań innych
    aktów normatywnych regulujących stosunki prawnopodatkowe.

    W zakresie statusu podmiotu publicznego wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii
    Europejskiej w wyroku z 29 października 2015 r. w sprawie C-174/14 Saudaçor - Sociedade
    Gestora de Recursos e Equipamentos da Saúde dos Açores SA przeciwko Fazenda Pública,
    w którym stwierdził:
      „(...) ponieważ (...) art. 13 ust. 1 dyrektywy 2006/112 należy jako wyjątek interpretować
      w sposób ścisły, należy uznać, że wyliczenie znajdujące się w tym przepisie jest
      wyczerpujące, a pojęcie „innych podmiotów prawa publicznego” stanowi pozostałą
      kategorię podmiotów należących do władzy publicznej, innych niż te, które zostały
      konkretnie wymienione w tym przepisie.
      Jeżeli chodzi w szczególności o pierwszy z dwóch warunków ustanowionych w art. 13
      ust. 1 wspomnianej dyrektywy, to znaczy o warunek dotyczący statusu podmiotu
      publicznego, to Trybunał orzekł już, że osoba, która wykonuje czynności należące do
      prerogatyw władztwa publicznego w sposób niezależny, nie pozostając częścią
      administracji publicznej, nie może zostać zaklasyfikowana jako podmiot prawa
      publicznego w rozumieniu tego przepisu (zob. podobnie w szczególności
      postanowienie Mihal, C-456/07, EU:C:2008:293, pkt 18 i przytoczone tam orzecznictwo).
      Trybunał wyjaśnił również, że status „podmiotu prawa publicznego” nie może wynikać
      jedynie z tego, że dana działalność polega na wykonywaniu czynności należących do
      prerogatyw władztwa publicznego (zob. podobnie w szczególności postanowienie
      Mihal, C#456/07, EU:C:2008:293, pkt 17 i przytoczone tam orzecznictwo)”.
    Z kolei w wyroku z 22 lutego 2018 r. w sprawie C-182/17 Nagyszénás
    Településszolgáltatási Nonprofit Kft. przeciwko Nemzeti Adó-és Vámhivatal Fellebviteli
    Igazgatósága, TSUE wskazał, że:
      „Artykuł 2 ust. 1 lit. c) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w
      sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten
      sposób, że, z zastrzeżeniem sprawdzenia przez sąd odsyłający istotnych okoliczności
      faktycznych, działalność taka jak będąca przedmiotem postępowania głównego,
      polegająca na wykonywaniu przez spółkę niektórych zadań publicznych gminy zgodnie
      z umową zawartą między tą spółką a gminą stanowi odpłatne świadczenie usług,
      podlegające opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej na mocy tego przepisu.
      Art. 13 ust. 1 dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że - z
      zastrzeżeniem sprawdzenia przez sąd odsyłający istotnych okoliczności faktycznych i
      prawa krajowego - działalność, taka jak omawiana w postępowaniu głównym,
      polegająca na wykonywaniu przez spółkę określonych publicznych zadań gminy na
      mocy umowy zawartej między tą spółką a gminą, nie jest objęta zasadą
      nieopodatkowania podatkiem od wartości dodanej przewidzianą w tym przepisie
      wówczas, gdy działalność ta stanowi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 9 ust.
      1 tej dyrektywy”.
    Z opisu sprawy przedstawionego w złożonym wniosku wynika, że pełnią Państwo rolę (...)
    portalu (...), utworzonego w celu gromadzenia i udzielania informacji o funkcjonowaniu
    (...). (...) to powszechny i dobrowolny system długoterminowego oszczędzania, dostępny
    dla wszystkich osób zatrudnionych, które podlegają obowiązkowo ubezpieczeniom
    emerytalnemu i rentowym. Jest on tworzony nie przez samego pracownika, lecz wspólnie -
    przy jednoczesnym udziale pracodawców oraz państwa. (...) zostały opracowane po to,
    aby zwiększyć bezpieczeństwo finansowe Polaków, wpłynąć na rozwój gospodarki,
    przedsiębiorstw oraz miejsc pracy, pomnażać prywatne oszczędności emerytalne
    pracowników.
    Wskazali Państwo, że zadania (...) portalu (...), wynikają wprost z regulacji ustawowych.
    Zgodnie z ustawą o (...), do Państwa zadań należy w szczególności: (...).
    Adresatem treści prezentowanych na portalu będą pracownicy i pracodawcy, którzy będą
    mogli zapoznać się z ideą (...) i uzyskać kluczowe informacje o zasadach działania oraz

    korzyściach wynikających z uczestnictwa w programie. Ponadto będą oni mogli zapoznać
    się z oficjalną listą instytucji finansowych dopuszczonych do programu i pozyskać
    podstawowe informacje o ich działalności. Instytucje finansowe, tj. towarzystwa funduszy
    inwestycyjnych, powszechne towarzystwa emerytalne, pracownicze towarzystwa
    emerytalne lub zakłady ubezpieczeń, których oferty prezentowane będą na portalu (...),
    zobowiązane są do wnoszenia opłat na rzecz Państwa jako (...) portalu - ww. instytucje
    finansowe są zobowiązane do wniesienia opłaty wstępnej za (...) portalu. Opłata ta
    wnoszona jest w terminie 7 dni od dnia poinformowania towarzystwa funduszy
    inwestycyjnych, PTE, pracowniczego towarzystwa emerytalnego lub zakładu ubezpieczeń
    o umieszczeniu w ewidencji (...). Opłata ta nie może być wyższa niż 750 000 zł w
    odniesieniu do jednego towarzystwa funduszy inwestycyjnych, PTE, pracowniczego
    towarzystwa emerytalnego lub zakładu ubezpieczeń.
    Ww. instytucje finansowe są również zobowiązane do wnoszenia opłat rocznych z tytułu
    udziału w portalu (...). Opłata roczna wnoszona jest w terminie do 31 marca roku
    następującego po roku, za który opłata jest należna. Opłatę tę ustala się jako iloczyn
    wartości aktywów zgromadzonych w (...) zarządzanych przez instytucję finansową
    zarządzaną przez towarzystwo funduszy inwestycyjnych, PTE, pracownicze towarzystwo
    emerytalne lub zakład ubezpieczeń umieszczone w ewidencji (...), których wartość
    ustalana jest na ostatni dzień wyceny w roku kalendarzowym, za który opłata jest należna,
    oraz stawki nieprzekraczającej 0,075%.
    Wysokość obu opłat jest niezależna od Państwa, gdyż zostanie ona określona w
    rozporządzeniu ministra właściwego do spraw instytucji finansowych. Opłaty mają zostać
    ustalone na takim poziomie aby uzyskać pokrycie kosztu (...) portalu. Ustawa o (...)
    wyraźnie zastrzega, że nie mogą Państwo osiągać zysku. Na portalu (...) będą
    prezentowane informacje o instytucjach finansowych, które uzyskały akredytację do
    programu (...). Każda instytucja finansowa otrzyma odpowiedni „moduł” na portalu, gdzie
    będą umieszczone takie informacje jak umowy o prowadzenie (...), statuty (regulaminy),
    kluczowe informacje dla inwestorów, dokumentów zawierających kluczowe informacje lub
    inne materiały informacyjne dotyczące działalności towarzystw funduszy inwestycyjnych,
    PTE, pracowniczych towarzystw emerytalnych lub zakładów ubezpieczeń w zakresie (...).
    Portal będzie zobowiązany zapewnić równy dla każdej instytucji finansowej czas
    wyświetlania ofert oraz logotypu poszczególnych instytucji finansowych na głównej stronie
    portalu (...), zarówno w zakresie długości czasu wyświetlania, jak i liczby wyświetleń w
    ciągu danego dnia. W konsekwencji informacje i dane o każdej instytucji finansowej będą
    prezentowane w identycznym rozmiarze i bardzo zbliżonej formie - niezależnie od
    wysokości ponoszonej opłaty rocznej. Informacje wyświetlane na portalu nie będą miały
    treści reklamowej (tj. nie będą one w żaden sposób nakłaniały do zawarcia umowy z
    konkretną instytucją finansową, ani też zawierały żadnych elementów wartościujących) a
    jedynie prezentowały ustandaryzowane informacje o instytucji finansowej.
    Przy tak przedstawionym opisie sprawy, Państwa wątpliwości dotyczą kwestii
    opodatkowania pobieranych opłat wstępnych oraz rocznych.
    W wyroku 11 lipca 2024 r. sygn. akt I FSK 1143/20 zapadłym w niniejszej sprawie, Naczelny
    Sąd Administracyjny zauważył, że:
      (...) są dobrowolnym, prywatnym systemem długoterminowego oszczędzania, który
      jest dostępny dla wszystkich pracujących. System ten ma umożliwić pracownikom
      oszczędzanie środków finansowych i ich pomnażanie przez instytucje finansowe.
      Środki te mają stanowić uzupełnienie świadczeń z obowiązkowego zaopatrzenia
      emerytalnego. Na mocy ustawy (...) na podmioty zatrudniające został nałożony
      obwiązek zawarcia umów z instytucjami finansowymi zarządzającymi funduszami w
      celu zapewnienia pracownikom możliwości oszczędzania środków w formie
      zorganizowanej, które stanowić będą uzupełnieniem emerytur pracowniczych (art.
      (...)). Realizacja postanowień ustawy o (...) zabezpieczona jest sankcjami karnymi
      ustanowionymi przepisami Rozdziału 16 ustawy o (...). Sankcje te obejmują m.in. takie

      zachowania jak: niedopełnienie przez podmiot zatrudniający obowiązku zawarcia
      umowy o zarządzanie (...). niedopełnienie obowiązku wpłat na (...), nieprzekazywanie
      danych wymaganych ustawą, nieprowadzenie dokumentacji związanej z obliczaniem
      wpłat na (...), nakłania do rezygnacji z udziału w (...).
    NSA powołał art. 51 ust. 1 ustawy z dnia 4 października 2018 r. o (...) zwanej dalej ustawą o
    (...), zgodnie z którym
      Nadzór nad funkcjonowaniem (...) w zakresie działalności towarzystw funduszy
      inwestycyjnych, PTE, pracowniczych towarzystw emerytalnych, zakładów ubezpieczeń
      oraz funduszy inwestycyjnych i funduszy emerytalnych sprawuje organ nadzoru.
    a także art. 2 pkt 16 ustawy o (...), w myśl którego:
      Organem nadzoru jest Komisja Nadzoru Finansowego, o której mowa w ustawie z dnia
      21 lipca 2006 r. o nadzorze nad rynkiem finansowym (Dz. U. z 2024 r. poz. 135).
    Następnie NSA wskazał, że:
      Realizację zadań z zakresu (...) na zasadach określonych w ustawie o (...) wykonuje B,
      (...).
      Stosownie do art. (...) tej ustawy B jest instytucją rozwoju.
      B. realizuje zadania publiczne mające istotne znacznie dla funkcjonowania państwa
      zwłaszcza w sferze gospodarki, które są wymienione w przepisach art. (...) powołanej
      ustawy.
      Szczegółowy sposób funkcjonowania B określają przepisy art. (...) powołanej ustawy.
      Szczególne miejsce w działalności B zajmuje szeroko pojęta pomoc publiczna dla
      przedsiębiorców w tym pomoc realizowana z udziałem środków z UE (...).
      Art. (...) powołanej ustawy stanowi, że do zadań B należy wykonywanie zadań
      związanych z (...), o których mowa w ustawie o (...). Ta kompetencja B jest realizowana
      m.in. poprzez powierzenie B (...).
      Zadania B. w zakresie (...) określają przepisy art. (...) ustawy o (...). Zgodnie z tym
      przepisem: (...)
    Na podstawie art. (...) ustawy o (...):
    Tworzy się portal (...) w celu gromadzenia i udzielania informacji o funkcjonowaniu (...).
    Stosownie do art. (...) ustawy o (...),
      Portal (...) jest prowadzony przez spółkę zależną w rozumieniu przepisów ustawy z
      dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2017 r. poz. 1577 oraz z
      2018 r. poz. 398, 650 i 1544) od B, zwaną dalej „operatorem portalu”.
    Przepisy art. (...) ustawy o (...) określają zadania, które realizuje (...) portalu. Do zadań tych
    zaliczają się: (...).
    W analizowanej sytuacji, należy zwrócić uwagę, że obowiązek pobierania ww. opłat
    wstępnych oraz rocznych wynika wprost z regulacji ustawowej.
    I tak, zgodnie z art. (...) powołanej ustawy o (...): (...).
    W myśl art. (...) ustawy o (...):
      Opłata wstępna wnoszona jest w terminie 7 dni od dnia poinformowania towarzystwa
      funduszy inwestycyjnych, PTE, pracowniczego towarzystwa emerytalnego lub zakładu
      ubezpieczeń o umieszczeniu w ewidencji (...). Opłata ta nie może być wyższa niż 750
      000 zł w odniesieniu do jednego towarzystwa funduszy inwestycyjnych, PTE,
      pracowniczego towarzystwa emerytalnego lub zakładu ubezpieczeń.
    Stosownie natomiast do art. (...) ww. ustawy o (...):

      Opłata roczna wnoszona jest w terminie do 31 marca roku następującego po roku, za
      który opłata jest należna. Opłatę tę ustala się jako iloczyn wartości aktywów
      zgromadzonych w (...) zarządzanych przez instytucję finansową zarządzaną przez
      towarzystwo funduszy inwestycyjnych, PTE, pracownicze towarzystwo emerytalne lub
      zakład ubezpieczeń umieszczone w ewidencji (...), których wartość ustalana jest na
      ostatni dzień wyceny w roku kalendarzowym, za który opłata jest należna, oraz stawki
      nieprzekraczającej 0,075%.
    Zgodnie z art. (...) ustawy o (...):
      Minister właściwy do spraw instytucji finansowych określi, w drodze rozporządzenia:
      1) wysokość opłaty wstępnej, kierując się potrzebą zapewnienia pokrycia kosztów
        utworzenia portalu (...);
      2) wysokość stawki opłaty rocznej, kierując się potrzebą zapewnienia pokrycia kosztów
        funkcjonowania portalu (...).
    NSA w powołanym wyroku wskazał, że
      Powyższa analiza podstaw prawnych i charakteru działalności (...) uzasadnia
      twierdzenie, że skarżąca spółka jest podmiotem prawa publicznego. Wniosek ten
      uzasadniony jest przez to, że ustawa o (...) stanowi regulację zawierająca normy
      zaliczane do prawa publicznego, określające m.in. obowiązek uczestniczenia przez
      podmioty zatrudniające w (...), podmioty publiczne realizujące zadania określone w
      (...), uprawnienia i obowiązki tych podmiotów. Przepisy te określają też obowiązki:
      pracowników i pracodawców, Państwa, instytucji finansowych i innych podmiotów,
      związane z realizacją celów ustawy o (...). Podmiotem publicznym realizującym zadania
      z zakresu (...) jest B., który jak już wskazano jest instytucją państwową funkcjonującą
      na podstawie odrębnej ustawy, określającej systemy wsparcia państwowego dla
      funkcjonowania rożnych podmiotów, których działalność jest uznawana za mającą
      istotne znaczenie dla funkcjonowania państwa. Skarżąca spółka jako spółka zależna od
      B. realizująca zadania określone w ustawie o (...) także jest podmiotem prawa
      publicznego.
    Ww. Sąd stwierdził też, że:
      Publicznoprawny charakter skarżącej spółki determinuje konieczność uwzględnienia
      postanowień art. 13 ust. 1 Dyrektywy 112 przy ocenie jej działalności pod kątem
      możliwości uznania jej za działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 1 i 2
      ustawy o VAT i art. 9 ust. 1 Dyrektywy 112. Należy zaznaczyć, że działalność skarżącej
      spółki w zakresie (...) portalu (...) nie mieści się w zakresie żadnego z rodzajów
      działalności wymienionej w załączniku I do Dyrektywy. W tej sytuacji uznanie
      działalności skarżącej spółki za podlegającą opodatkowaniu działalność gospodarczą,
      stosownie do treści art. 13 ust. 1 Dyrektywy wymaga wykazania, że działalność ta jest
      działalnością spełniająca przesłanki z art. 9 ust. 1 ustawy o VAT (art. 15 ust. 2 ustawy o
      VAT) analogiczną do działalności innych podmiotów, niemających statusu podmiotów
      prawa publicznego, uczestniczących w obrocie gospodarczym, będących z tytułu tej
      działalności podatnikami podatku VAT. Dodatkowo działalność ta aby mogła zostać
      opodatkowana musi być działalnością konkurencyjną w stosunku do analogicznej
      działalności podmiotów niebędących podmiotami prawa publicznego (zob. wyroki
      TSUE: z 19 stycznia 2017 r. C-344/15, ECLI:EU:C:2017:28 ; z 25 marca 2010 r., C-79/09,
      EU:C:2010:171, pkt 90 i przytoczone tam orzecznictwo; z 17 października 1989 r. C- 231
      /87 i 129/88, ECLI EU:C:1989:381, pkt 32). Celem tego przepisu art. 13 ust. 1 Dyrektywy
      112 elimanacja zakłócenia konkurencji, do którego dochodziłoby gdyby działalność
      podmiotów prywatnych była opodatkowana, a analogiczna działalność podmiotów
      publicznoprawnych pozostawiona poza opodatkowaniem.
    Ostatecznie Naczelny Sąd Administracyjny w powołanym wyroku stwierdził, że

      Analiza uregulowań zawartych w ustawie o (...) prowadzi do wniosku, że skarżąca
      spółka wykonując czynności powierzone jej przepisami tej ustawy w zakresie (...)
      portalu (...) i pobierając za nie opłaty wskazane w przepisach (...) ustawy o (...), nie
      działa w charakterze podmiotu wykonującego działalność, która mogłaby być
      konkurencyjna w stosunku do działalności innych podmiotów niebędących
      podmiotami prawa publicznego. Działalność w zakresie (...) portalu (...), stosownie do
      art. (...) ustawy o (...) może być wykonywana (...). (...) W obrocie nie występują też inne
      programy finansowe analogiczne do systemu finansowego ustanowionego przepisami
      ustawy o (...), gdyż system oszczędzania określony przepisami tej ustawy ma charakter
      swoisty i w obrocie gospodarczym nie ma jego odpowiedników. Oznacza to, że brak
      jest też potencjalnej możliwości pojawienia się podmiotu prywatnego, który w
      przyszłości mógłby wykonywać działalność taką, jak działalność skarżącej spółki. W tej
      sytuacji brak opodatkowania działalności skarżącej spółki w zakresie (...) portalu (...) nie
      będzie rodził niebezpieczeństwa zachwiania konkurencji. W tym stanie rzeczy należało
      stwierdzić, że na podstawie art. 15 ust. 6 w zw. z ust. 2 ustawy o VAT i art. 13 ust. 1
      Dyrektywy 112 pobierane przez skarżącą spółkę opłaty, których dotyczy niniejsza
      sprawa nie podlegają opodatkowaniu.
    Mając zatem na uwadze zapadłe w niniejszej sprawie orzeczenie NSA z 11 lipca 2024 r.
    sygn. akt I FSK 1143/20 Państwa stanowisko w zakresie pytań nr 1 i nr 2, zgodnie z którym
    zarówno opłata wstępna jak i opłaty roczne nie podlegają opodatkowaniu VAT, należało
    uznać za prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, który Państwo
    przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu wydania pierwotnej interpretacji
    indywidualnej.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja
        będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i
        zastosują się Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z
        dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
      interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.