Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-472/09-4/SJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2009-07-03
Teza: Jaki jest prawidłowy moment wykonania usługi transportowej (od którego Spółka powinna liczyć 30 dni do określenie dnia powstania obowiązku podatkowego) i czy opisane usługi transportowe mają charakter usług ciągłych?
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek podatkowy; obowiązek-obowiązek podatkowy-powstanie obowiązku podatkowego; usługi-usługi transportowe; usługi-wykonanie usługi
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością A, przedstawione we wniosku z dnia 7 kwietnia 2009 r. (data wpływu 10 kwietnia 2009 r.) uzupełnionym pismem z dnia 18 czerwca 2009 r. (data wpływu 23 czerwca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego – **jest prawidłowe.**

****

UZASADNIENIE

W dniu 10 kwietnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 18 czerwca 2009 r. (data wpływu 23 czerwca 2009 r.), w którym Wnioskodawca doprecyzował własne stanowisko.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność m.in. w zakresie świadczenia usług transportowych. W dniu 30 stycznia 2008 r. Spółka (Wykonawca) zawarła umowę z kontrahentem (Zamawiający), której przedmiotem jest świadczenie usług transportowych i sprzętowych, tj. wykonywanie zleceń Zamawiającego za pomocą sprzętu wymienionego w załączniku nr 1 do umowy. Umowa została zawarta na okres od dnia 1 stycznia 2008 r. do dnia 31 grudnia 2010 r. Wykonawca zapewnia obsługę sprzętu (operatorów i kierowców) poprzez swoich pracowników według zmiennych potrzeb Zamawiającego określonych przez służby dyspozytorskie Wydziału Transportu. Pracownicy Wnioskodawcy (kierowcy i operatorzy) wraz z wynajętymi pojazdami oraz sprzętem, w czasie wykonywania usługi są w dyspozycji Zamawiającego i są zobowiązani do wykonywania zadań i poleceń wydawanych przez dyspozytorów i dysponentów sprzętu Zamawiającego. Zainteresowany zobowiązany jest do sporządzenia dokumentów (karty drogowe, raporty pracy, listy przewozowe) potwierdzających ilość wykonanych usług, w tym rodzaju sprzętu i czas jego pracy. Za wykonanie usługi Zamawiający płaci Spółce wynagrodzenie według stawek zawartych w załączniku do umowy. Faktury VAT są sporządzane 2 razy w miesiącu, tj. do 15-tego i ostatniego dnia miesiąca. Do cen doliczany jest należny podatek VAT. Podstawą do wystawienia faktury VAT jest zatwierdzony przez Zamawiającego dokument (karty drogowe, raporty pracy, listy przewozowe). Zamawiający dokonuje zamówień na jednostki sprzętowe i transportowe do godziny 11:00 roboczego dnia poprzedzającego wykonanie usługi w formie pisemnej lub za pomocą faksu.

Na podstawie zatwierdzonych przez Zamawiającego kart drogowych, Zainteresowany sporządza dla każdego środka transportu zestawienie, zawierające dane identyfikujące dany pojazd, datę wykonanej usługi, numer karty drogowej, ilość godzin pracy pojazdu (ilość przejechanych kilometrów, liczbę zrealizowanych kursów bądź ilość ton przewiezionych materiałów).

Do faktury VAT wystawionej w połowie miesiąca dołączane jest kilka zestawień pracy środków transportu (osobne zestawienie dla każdego pojazdu) wykonanej do dnia wystawienia faktury. Analogicznie postępuje się z fakturami wystawionymi na koniec miesiąca.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Jaki jest prawidłowy moment wykonania usługi transportowej (od którego Spółka powinna liczyć 30 dni do określenie dnia powstania obowiązku podatkowego) i czy opisane usługi transportowe mają charakter usług ciągłych?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. a, obowiązek podatkowy od wykonanych usług transportowych powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30. dnia, licząc od dnia wykonania usług transportowych.

Płatności za wykonane usługi transportowe dokonywane są 30. dnia licząc od dnia odbioru faktury VAT przez Zamawiającego. Więc decydującym czynnikiem określającym datę powstania obowiązku podatkowego jest prawidłowe określenie momentu wykonania usługi, od którego Spółka powinna liczyć termin 30 dni.

Zainteresowany uważa, iż dniem wykonania usługi transportowej jest ostatni dzień pracy pojazdu, wynikający z zestawień, na podstawie których wystawiana jest faktura VAT.

Ponadto Spółka uważa, iż opisane usługi transportowe, nie mają charakteru usług ciągłych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Obowiązek podatkowy, zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Zgodnie z art. 19 ust. 4 ustawy, jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi. Przepis ust. 4 stosuje się odpowiednio do faktur za częściowe wykonanie usługi (art. 19 ust. 5 ustawy).

Ogólna zasada wynikająca z ustawy o podatku od towarów i usług wskazuje, iż obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru, wykonania usługi lub wystawienia faktury VAT (pod warunkiem, że została wystawiona do 7. dnia od wykonania usługi). Jednakże, od tej zasady ustawodawca określił szereg wyjątków, ustalających w sposób odmienny moment powstania obowiązku podatkowego (uzależniony, np.: od formy wydania towaru, rodzaju transakcji, otrzymania zapłaty itp.).

I tak, w myśl art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. a ustawy, obowiązek podatkowy, w przypadku usług transportu osób i ładunków kolejami, taborem samochodowym, statkami pełnomorskimi, środkami transportu żeglugi śródlądowej i przybrzeżnej, promami, samolotami i śmigłowcami, powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30. dnia, licząc od dnia wykonania usługi.

Stosownie do zapisu art. 19 ust. 15 ustawy, w przypadkach określonych w ust. 10, 13 pkt 2-5 i 7-10 otrzymanie części zapłaty (ceny) lub części wkładu budowlanego i mieszkaniowego powoduje powstanie obowiązku podatkowego w tej części (art. 19 ust. 15 ustawy).

Należy podkreślić, iż dyspozycja art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. a ustawy, jest przepisem szczególnym, zarówno do przepisu art. 19 ust. 1, jak i ust. 4 ustawy, i ma pierwszeństwo przy określeniu momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku VAT dla usług transportu osób i ładunków kolejami, taborem samochodowym, statkami pełnomorskimi, środkami transportu żeglugi śródlądowej i przybrzeżnej, promami, samolotami i śmigłowcami. Ustawodawca nie przewidział bowiem możliwości wyboru przez podatnika sposobu ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego dla tych usług.

Zatem obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług z tytułu świadczenia usług transportowych powstaje:

*   w dniu otrzymania zapłaty, w przypadku otrzymania całości zapłaty przed upływem 30. dnia od dnia wykonania usługi,

*   w dniu otrzymania części należności, jeżeli dokonano jej przed upływem 30. dnia od dnia wykonania usługi, natomiast w pozostałej części (nieotrzymanej) obowiązek podatkowy powstaje 30. dnia od dnia wykonania usługi,

*   30\. dnia od dnia wykonania usługi, w przypadku nieotrzymania zapłaty w ciągu 30. dni od dnia wykonania usługi.

Z powyższego wynika, iż moment powstania obowiązku podatkowego dla przedmiotowych usług powiązany został z otrzymaniem zapłaty przez podatnika oraz z faktem wykonania usługi.

Zatem, dla prawidłowego określenia momentu powstania obowiązku podatkowego istotne jest zdefiniowanie momentu, w którym usługa została wykonana. Należy zauważyć, iż w ustawie o podatku od towarów i usług brak jest definicji „momentu wykonania usługi”. Moment wykonania usługi jest często ustalany w oparciu o moment realizacji poszczególnych umów, w których kontrahenci zastrzegają sobie, w jaki sposób dojdzie do realizacji i finalizacji usługi (przygotowanie i przesłanie dokumentacji, sporządzenie i podpisanie protokołu odbioru itp.).

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 5 lutego 2002 r., sygn. akt I SA/Wr 1586/97 stwierdził, iż „O tym, czy dana usługa została faktycznie wykonana decyduje jej charakter. O charakterze usługi i o dacie jej wykonania decydują strony umowy cywilnoprawnej, z wyjątkiem sytuacji, gdy moment ten określa powszechnie obowiązujący przepis prawa regulujący zasady wykonywania danego rodzaju usług”.

Wobec powyższego, usługę uważa się za wykonaną w sytuacji, gdy usługodawca wykonał wszystkie zobowiązania składające się na określony rodzaj usług i wynikające z zawartej umowy. Natomiast w przypadku braku umowy – wykonanie usługi ustala się w oparciu o okoliczności faktyczne, potwierdzone stosownymi dowodami.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca zawarł umowę z kontrahentem, której przedmiotem jest świadczenie usług transportowych i sprzętowych, tj. wykonywanie zleceń kontrahenta za pomocą sprzętu Zainteresowanego. Przedmiotowa umowa została zawarta na czas określony – od dnia 1 stycznia 2008 r. do dnia 31 grudnia 2010 r. W wyniku zawartej umowy, Spółka pozostawia do dyspozycji kontrahenta swoich pracowników (kierowców i operatorów) wraz z wynajętymi pojazdami oraz sprzętem, którzy są zobowiązani do wykonywania zadań i poleceń wydawanych przez dyspozytorów i dysponentów sprzętu kontrahenta. Spółka zobowiązana jest do sporządzania dokumentów (kart drogowych, raportów pracy, listów przewozowych) potwierdzających ilość wykonanych usług (w tym rodzaj sprzętu i czas jego pracy). Zainteresowany wystawia dwa razy w miesiącu (15-tego i ostatniego dnia miesiąca) faktury VAT doliczając do ceny należny podatek VAT. Na podstawie zatwierdzonych przez kontrahenta kart drogowych, Spółka sporządza dla każdego środka transportu zestawienie, zawierające dane identyfikujące dany pojazd, datę wykonania usługi, numer karty drogowej, ilość godzin pracy pojazdu. Do faktury VAT wystawianej zarówno 15-tego dnia miesiąca, jak i ostatniego dnia miesiąca dołączanych jest kilka zestawień pracy środków transportu wykonanych do dnia wystawienia faktury.

Zdaniem Zainteresowanego, za dzień wykonania usługi transportowej należy uznać ostatni dzień pracy pojazdu, wynikający z zestawień.

Analizując opisany przez Spółkę stan faktyczny, tut. Organ stwierdził, iż umowa o świadczeniu usług transportowych i sprzętowych zawarta została na czas określony, trwający od dnia 1 stycznia 2008 r. do dnia 31 grudnia 2010 r. W umowie tej strony ustaliły, iż ze względu na charakter świadczonych usług, Wnioskodawca wystawia faktury dwa razy w miesiącu – do tak wystawionych faktur dołącza dla każdego środka transportu zestawienie pracy wykonanej do dnia wystawienia faktury. Zamawiający dokonuje zamówień zarówno na jednostki sprzętowe, jak i transportowe do godziny 11:00 dnia roboczego poprzedzającego wykonanie usługi w formie pisemnej lub za pomocą faksu. Wobec powyższego Wnioskodawca dopiero w dniu poprzedzającym wykonanie przedmiotowej usługi, zostaje poinformowany przez Zamawiającego o tym jakie zadanie ma do wykonania. Zatem, w ocenie tut. Organu, przedmiotowa długoterminowa umowa dotyczy gotowości do świadczenia usług, natomiast każdorazowo dochodzi do zamówienia określonej usługi, która rozliczana jest ze względu na jej charakter, w okresach 2-tygodniowych.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz w oparciu o powołane przepisy prawa należy stwierdzić, iż w przedmiotowej sprawie momentem (dniem) wykonania usługi transportowej jest ostatni dzień pracy pojazdu, wynikający z posiadanych przez Wnioskodawcę zestawień pracy środków transportu na podstawie których 15-tego i ostatniego dnia miesiąca wystawiane są faktury VAT.

W związku z powyższym Spółka właściwie określa moment wykonania usługi transportowej.

Natomiast obowiązek podatkowy dla świadczonych przez Zainteresowanego usług transportowych, powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30. dnia, licząc od dnia wykonania usługi, zgodnie z powołanym art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. a ustawy o VAT. W przypadku późniejszego otrzymania zapłaty lub nieotrzymania zapłaty należności w ciągu 30. dni od wykonania usługi, obowiązek podatkowy powstaje 30. dnia od dnia wykonania usługi.

Zainteresowany uważa, iż opisane przez niego w stanie faktycznym usługi transportowe nie mają charakteru usług ciągłych.

Ustawa o podatku VAT, ani też przepisy wykonawcze do niej nie definiują „usługi ciągłej”. Zdaniem tut. Organu, można tak nazwać każdą usługę, która wykonywana jest periodycznie i w której jednoznacznie można określić jedynie moment rozpoczęcia jej świadczenia, ale moment zakończenia (definitywnego wykonania) nie jest z góry określony. W usłudze tej powinny dać się wyodrębnić okresy, po których zakończeniu następuje rozliczenie częściowego wykonania usługi (okresy rozliczeniowe). Usługa ta nie kończy się jednak wraz z zakończeniem tego okresu, lecz trwa nadal do momentu rozwiązania umowy.

Usługa ciągła zatem polega na stałym i powtarzalnym zachowaniu strony zobowiązanej do świadczenia, rozciągniętym w czasie.

Zaznaczyć należy, iż fakt świadczenia usług transportowych na rzecz jednego kontrahenta, na podstawie długoterminowej umowy nie przesądza jeszcze o charakterze ciągłym tych usług.

Dokonując analizy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę tut. Organ stwierdza, że świadczone przez Spółkę usługi transportowe nie mają charakteru usług ciągłych z uwagi na fakt, iż każdorazowo realizuje ona konkretne zlecenie transportowe dla którego określony jest termin jego wykonania.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

****