Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.60.2020.4.PC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-06-05
Teza: 1. Czy w związku z dokonaniem płatności na rachunek inny niż ujęty w Wykazie, w okolicznościach uzasadniających nałożenie sankcji przewidzianych w art. 15d ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT Spółka jest zobowiązana do składania Zawiadomienia, po każdym zleceniu płatności na ten rachunek czy też czy też dla uniknięcia tych sankcji wystarczy jednorazowe dokonanie Zawiadomienia, niezależnie od tego (i.) czy te płatności były dokonywane w tym samym czy w różnych dniach, (ii.) na rzecz tego samego czy też na rzecz różnych podmiotów oraz (iii.) niezależnie od późniejszych zmian w statusie kontrahenta (czynny, zwolniony, niezarejestrowany) i rachunku (nieujęty w Wykazie, ujęty w Wykazie) w Wykazie? 2. Czy w związku z dokonaniem płatności na rachunek inny niż ujęty w Wykazie, w okolicznościach uzasadniających nałożenie sankcji przewidzianych w art. 15d ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT Spółka - dla uniknięcia tych sankcji - może złożyć Zawiadomienie przed dniem zlecenia płatności na takich rachunek? 3. Czy w przypadku złożenia Zawiadomienia generowanego i wysyłanego w ramach ustalonego procesu zgłaszania płatności, w odniesieniu do płatności na rachunek uwzględniony w Wykazie, w przypadku jego późniejszego usunięcia z Wykazu, Spółka uniknie sankcji przewidzianych w art. 15d ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT?
Słowa kluczowe: kontrahent; rachunki-rachunek wyodrębniony
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 7 lutego 2020 r. (data wpływu 13 lutego 2020 r.), uzupełnionym 28 maja 2020 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia:

*   czy w przedstawionym stanie faktycznym, w związku z dokonaniem płatności na rachunek inny niż ujęty w Wykazie, w okolicznościach uzasadniających nałożenie sankcji przewidzianych w art. 15d ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, Spółka jest zobowiązana do składania Zawiadomienia, po każdym zleceniu płatności na ten rachunek czy też dla uniknięcia tych sankcji wystarczy jednorazowe dokonanie Zawiadomienia, niezależnie od tego czy:
    *   te płatności były dokonywane w tym samym czy w różnych dniach – **jest prawidłowe**,
    *   na rzecz tego samego czy też na rzecz różnych podmiotów – **jest nieprawidłowe**,
    *   niezależnie od późniejszych zmian w statusie kontrahenta (czynny, zwolniony, niezarejestrowany) i rachunku (nieujęty w Wykazie, ujęty w Wykazie) w Wykazie – **jest nieprawidłowe**,
*   czy w związku z dokonaniem płatności na rachunek inny niż ujęty w Wykazie, w okolicznościach uzasadniających nałożenie sankcji przewidzianych w art. 15d ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT Spółka - dla uniknięcia tych sankcji - może złożyć Zawiadomienie przed dniem zlecenia płatności na takich rachunek – **jest nieprawidłowe,**
*   czy w przypadku złożenia Zawiadomienia generowanego i wysyłanego w ramach ustalonego procesu zgłaszania płatności, w odniesieniu do płatności na rachunek uwzględniony w Wykazie, w przypadku jego późniejszego usunięcia z Wykazu, Spółka uniknie sankcji przewidzianych w art. 15d ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT– **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 13 lutego 2020 r. wpłynął do organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej m.in. dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia:

*   czy w przedstawionym stanie faktycznym, w związku z dokonaniem płatności na rachunek inny niż ujęty w Wykazie, w okolicznościach uzasadniających nałożenie sankcji przewidzianych w art. 15d ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, Spółka jest zobowiązana do składania Zawiadomienia, po każdym zleceniu płatności na ten rachunek czy też czy też dla uniknięcia tych sankcji wystarczy jednorazowe dokonanie Zawiadomienia, niezależnie od tęgo czy:
    *   te płatności były dokonywane w tym samym czy w różnych dniach,
    *   na rzecz tego samego czy też na rzecz różnych podmiotów, oraz
    *   niezależnie od późniejszych zmian w statusie kontrahenta (czynny, zwolniony, niezarejestrowany) i rachunku (nieujęty w Wykazie, ujęty w Wykazie) w Wykazie,
*   czy w związku z dokonaniem płatności na rachunek inny niż ujęty w Wykazie, w okolicznościach uzasadniających nałożenie sankcji przewidzianych w art. 15d ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT Spółka - dla uniknięcia tych sankcji - może złożyć Zawiadomienie przed dniem zlecenia płatności na takich rachunek,
*   czy w przypadku złożenia Zawiadomienia generowanego i wysyłanego w ramach ustalonego procesu zgłaszania płatności, w odniesieniu do płatności na rachunek uwzględniony w Wykazie, w przypadku jego późniejszego usunięcia z Wykazu, Spółka uniknie sankcji przewidzianych w art. 15d ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych dlatego z pismem z 4 maja 2020 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.60.2020.2.PC, Znak: 0111-KDIB3-1.4012.120.2020.4.KO wezwano do ich uzupełnienia, co też nastąpiło 28 maja 2020 r.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Spółka należy do międzynarodowej grupy podmiotów zarządzających siecią sklepów samoobsługowych. Spółka prowadzi działalność na terytorium Polski jako czynny podatnik VAT.

Spółka w ramach prowadzonej działalności dokonuje nabycia towarów i usług, za które reguluje zobowiązania na rachunki bankowe kontrahentów. Od 1 września 2019 r. Spółka dokonuje weryfikacji statusu kontrahentów w wykazie podmiotów prowadzonym przez Szefa Krajowej Administracji Skarbowej, o którym mowa w art. 96b ustawy VAT („Wykaz”).

W związku z dokonywaniem płatności dochodzi do sytuacji, gdy Spółka dokonuje zapłaty należności przelewem na rachunek kontrahenta inny niż zawarty na dzień zlecenia przelewu w Wykazie. W takiej sytuacji Spółka składa zawiadomienie o zapłacie należności na ten rachunek do naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla wystawcy faktury w terminie trzech dni od dnia zlecenia przelewu na formularzu ZAW-NR, stosownie do art. 117ba Ordynacji podatkowej („Zawiadomienie”).

Także w związku z regulowaniem należności w przyszłości może dochodzić do realizowania płatności na rzecz kontrahentów na rachunki inne niż ujawnione w Wykazie. Spółka planuje zautomatyzowanie procesu wysyłania Zawiadomień.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że rozważa możliwość wdrożenia systemu, w ramach którego w przypadku wystąpienia płatności na rachunek bankowy, w odniesieniu do którego nie dokonano wcześniej Zawiadomienia, dokonywane byłoby Zawiadomienie o fakcie dokonania takiej płatności. W konsekwencji, organy podatkowe miałyby pełną wiedzę na temat płatności dokonywanych przez Spółkę. W takim systemie, Zawiadomienie dokonywane byłoby w dniu zlecenia płatności.

Dodatkowo Spółka precyzuje, iż każdorazowo odwołując się we Wniosku do „Zawiadomienia”, odnosi się do zawiadomienia do naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla wystawcy faktury, o którym mowa w art. 117ba Ordynacji podatkowej, a także w art. 15d ust. 4 ustawy o CIT.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z 25 maja 2020 r., data wpływu 28 maja 2020 r.):

1.  Czy w związku z dokonaniem płatności na rachunek inny niż ujęty w Wykazie, w okolicznościach uzasadniających nałożenie sankcji przewidzianych w art. 15d ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT Spółka jest zobowiązana do składania Zawiadomienia, po każdym zleceniu płatności na ten rachunek czy też czy też dla uniknięcia tych sankcji wystarczy jednorazowe dokonanie Zawiadomienia, niezależnie od tego (i.) czy te płatności były dokonywane w tym samym czy w różnych dniach, (ii.) na rzecz tego samego czy też na rzecz różnych podmiotów oraz (iii.) niezależnie od późniejszych zmian w statusie kontrahenta (czynny, zwolniony, niezarejestrowany) i rachunku (nieujęty w Wykazie, ujęty w Wykazie) w Wykazie? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)
2.  Czy w związku z dokonaniem płatności na rachunek inny niż ujęty w Wykazie, w okolicznościach uzasadniających nałożenie sankcji przewidzianych w art. 15d ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT Spółka - dla uniknięcia tych sankcji - może złożyć Zawiadomienie przed dniem zlecenia płatności na takich rachunek? (pytanie oznaczone we wniosku nr 4)
3.  Czy w przypadku złożenia Zawiadomienia generowanego i wysyłanego w ramach ustalonego procesu zgłaszania płatności, w odniesieniu do płatności na rachunek uwzględniony w Wykazie, w przypadku jego późniejszego usunięcia z Wykazu, Spółka uniknie sankcji przewidzianych w art. 15d ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 6)

Zdaniem Wnioskodawcy (stanowisko ostatecznie sformułowane we wniosku oraz w uzupełnieniu wniosku z 25 maja 2020 r., data wpływu 28 maja 2020 r.):

1.  W przedstawionym stanie faktycznym, w związku z dokonaniem płatności na rachunek inny niż ujęty w Wykazie, w okolicznościach uzasadniających nałożenie sankcji przewidzianych w art. 15d ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, Spółka nie jest zobowiązana do składania Zawiadomienia, po każdym zleceniu płatności na ten rachunek. Dla uniknięcia tych sankcji wystarczy jednorazowe dokonanie Zawiadomienia, niezależnie od tego (i.) czy te płatności były dokonywane w tym samym czy w różnych dniach, (ii.) na rzecz tego samego czy też na rzecz różnych podmiotów oraz (iii.) niezależnie od późniejszych zmian w statusie kontrahenta (czynny, zwolniony, niezarejestrowany) i rachunku (nieujęty w Wykazie, ujęty w Wykazie) w Wykazie.
2.  W przedstawionym stanie faktycznym, w związku z dokonaniem płatności na rachunek inny niż ujęty w Wykazie, w okolicznościach uzasadniających nałożenie sankcji przewidzianych w art. 15d ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, Spółka - dla uniknięcia tych sankcji - może złożyć Zawiadomienie przed dniem zlecenia płatności na takich rachunek.
3.  W przedstawionym zdarzeniu przyszłym, w przypadku złożenia Zawiadomienia generowanego i wysyłanego w ramach ustalonego procesu zgłaszania płatności, w odniesieniu do płatności na rachunek uwzględniony w Wykazie, w przypadku jego późniejszego usunięcia z Wykazu, Spółka uniknie sankcji przewidzianych w art. 15d ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Od 1 września 2019 r. Szef Krajowej Administracji Skarbowej na podstawie art. 96b ust. 1 ustawy o VAT prowadzi Wykaz podatników:

1.  w odniesieniu do których naczelnik urzędu skarbowego nie dokonał rejestracji albo które wykreślił z rejestru jako podatników VAT;
2.  zarejestrowanych jako podatnicy VAT, w tym podmiotów, których rejestracja jako podatników VAT została przywrócona.

Stosownie do art. 96b ust. 3 pkt 13 ustawy o VAT, Wykaz zawiera dane tych podatników zawierające m.in. numery rachunków rozliczeniowych, o których mowa w art. 49 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe, lub imiennych rachunków w spółdzielczej kasie oszczędnościowo - kredytowej, której podmiot jest członkiem, otwartych w związku z prowadzoną przez członka działalnością gospodarczą - wskazanych w zgłoszeniu identyfikacyjnym lub zgłoszeniu aktualizacyjnym i potwierdzonych przy wykorzystaniu STIR w rozumieniu art. 119zg pkt 6 Ordynacji podatkowej.

Na podstawie art. 19 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 1292 ze zm., „Prawo przedsiębiorców”), w każdym przypadku gdy (1) stroną transakcji, z której wynika płatność, jest inny przedsiębiorca oraz (2) jednorazowa wartość transakcji, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, przekracza 15 000 zł - dokonywanie lub przyjmowanie płatności związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą Przedsiębiorców powinno następować za pośrednictwem rachunku płatniczego.

Od 1 stycznia 2020 r. przy transakcjach powyżej 15 000 zł podatnicy dokonujący płatności na rzecz dostawców towarów lub usługodawców będących czynnymi podatnikami VAT za zakupy potwierdzone fakturą, powinni realizować te płatności na rachunki rozliczeniowe prowadzone przez banki lub imienne rachunki w SKOK ujawnione w Wykazie, aby uniknąć negatywnych konsekwencji podatkowych:

*   o których mowa w art. 15d ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, czyli braku możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatku w tej części w jakiej płatność została dokonana przelewem na rachunek inny niż zawarty na dzień zlecenia przelewu w Wykazie (lub zwiększenia przychodów w przypadku braku możliwości zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 15d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT).

Podatnik może uniknąć wskazanych konsekwencji, jeżeli dokonując płatności na rachunek inny niż ujawniony w Wykazie złoży Zawiadomienie o zapłacie należności na ten rachunek do naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla wystawcy faktury w terminie trzech dni od dnia zlecenia przelewu, stosownie do art. 117ba § 3 Ordynacji podatkowej oraz art. 15d ust. 4 ustawy o CIT.

Zdaniem Spółki z językowej wykładni powyższych przepisów nie wynika, aby zaliczenie wydatków do kosztów uzyskania przychodów uzależnione były od tego, by płatność trafiła na rachunek bankowy dostawcy towarów lub usług. Istotne jest to, aby:

*   rachunek bankowy, na który trafiła płatność, był ujęty w Wykazie lub
*   w przypadku, gdy rachunek bankowy, na który trafiła płatność nie jest ujęty w Wykazie, podatnik złożył do właściwego naczelnika urzędu skarbowego Zawiadomienie o tym rachunku bankowym, na który realizowana jest płatność z tytułu dostawy towarów/ świadczenia usług, najpóźniej po 3 dniach od zlecenia przelewu.

Ponadto, Spółka zauważa, że w zakresie dostosowania nowych wymogów do rzeczywistości gospodarczej Przedsiębiorców pomocne powinny być zasady korzystania z Wykazu zawarte w objaśnieniach Ministerstwa Finansów (Objaśnienia podatkowe z dnia 20 grudnia 2019 r. wykaz podatników VAT, „Objaśnienia”), które wskazują jaki cel przyświecał wprowadzonym regulacjom.

Zdaniem Spółki, o ile w przepisach posłużono się wyrażeniem „zawiadomienie o zapłacie należności na ten rachunek”, co mogłoby oznaczać obowiązek Zawiadomienia o każdej płatności dokonywanej na rachunek nieujęty w Wykazie, przy interpretacji należy posłużyć się również wykładnią celowościową przepisu. W ocenie Spółki, celem przywołanej regulacji jest informowanie organów podatkowych o rachunkach bankowych czynnych podatników VAT, które nie zostały zgłoszone do Wykazu, a które wykorzystują oni do rozliczeń z innymi przedsiębiorcami. Głównym celem wprowadzonych rozwiązań jest uszczelnienie systemu VAT poprzez pozyskiwanie przez organy podatkowe wiedzy na temat przepływów pieniężnych z wykorzystaniem rachunków bankowych spoza Wykazu, na które regulowane są płatności z tytułu transakcji opodatkowanych VAT. Już jednorazowe Zawiadomienie o rachunku bankowym niezgłoszonym przez dostawcę/usługodawcę (czynnego podatnika VAT) przyczynia się do pozyskania przez organy podatkowe wiedzy na temat tych rachunków. Na podstawie przesłanego jednorazowo zgłoszenia organy podatkowe uprawnione do weryfikacji rozliczeń podatku należnego VAT z tytułu dostaw/świadczenia usług danego kontrahenta, którego dane nie zostały właściwie zgłoszone posiadać będą wiedzę o otrzymywaniu przez tego podatnika należności z tytułu dostaw opodatkowanych VAT na niezgłoszony rachunek, co mogłoby prowadzić do rozszczelnienia systemu podatkowego.

Za taką celowościową wykładnią przepisów przemawiać może także uzasadnienie do przepisów wprowadzających omawiane regulacje (Druk nr 3301- uzasadnienie do ustawy z dnia 12 kwietnia 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw). W uzasadnieniu w odniesieniu do przepisów przewidujących sankcje dla np. faktorów zobowiązanych do ustalenia przychodu na gruncie art. art. 12 ust. 4j pkt 1 i 2 ustawy o CIT, gdy płatnik dokona płatności na rachunek inny niż w Wykazie wskazano, że konieczność rozpoznania przychodu będzie wyłączona pod warunkiem że podatnik złoży w terminie trzech dni od dnia zlecenia przelewu zawiadomienie o tym rachunku do naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla wystawcy faktury. Językowe rozumienie użytego wyrażenia pozwala na jednoznaczne wyciągnięcie wniosku, że zawiadomienie ma dotyczyć rachunku, a nie każdorazowo płatności na ten sam rachunek. Jednocześnie w dalszej części uzasadnienia wskazano, iż Wprowadzenie takiego przepisu zrównuje sytuację osób trzecich (np. faktora) z pozostałymi kontrahentami, którzy zgodnie z projektowanymi przepisami będą mogli zaliczyć wydatki do kosztów uzyskania przychodu mimo dokonania zapłaty na rachunek, który nie figuruje w wykazie, jeżeli zawiadomią o tym rachunku naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla wystawcy faktury. Potwierdza to twierdzenie Spółki, że wystarczające jest jednorazowe Zawiadomienie o rachunku nieujawnionym w Wykazie.

Celem prowadzenia elektronicznego Wykazu podmiotów jest zapewnienie możliwości weryfikacji statusu kontrahentów jako podatników VAT. Wielorazowe informowanie o nieujawnionym w Wykazie rachunku nie wpłynie na zmianę statusu tego Podatnika w Wykazie. Dane w Wykazie są bowiem ujawniane na podstawie zgłoszeń aktualizacyjnych dokonywanych przez tych Podatników, a nie na podstawie przesyłanych przez nabywców towarów i usług Zawiadomień.

Na poparcie swojego stanowiska Spółka wskazuje również na treść Objaśnień, gdzie poinformowano, że w przypadku wysłania zawiadomienia o dokonaniu zapłaty na rachunek spoza Wykazu podatnik nie będzie obowiązany dokonywać ponownie takiego zawiadomienia w sytuacji, gdyby kolejna wpłata została dokonana na ten sam rachunek spoza Wykazu, o którym podatnik już raz poinformował organy składając stosowne zawiadomienie. Wystarczające będzie dokonanie jednorazowego zgłoszenia takiego rachunku do właściwego naczelnika urzędu skarbowego.

Cytowane uzasadnienie oraz objaśnienia potwierdzają, że celem regulacji jest pozyskiwanie przez organy podatkowe informacji na temat rachunków bankowych wykorzystywanych w obrocie towarami oraz usługami podlegającymi opodatkowaniu, które mogłoby być wykorzystywane przez nierzetelnych podatników, co zostanie zrealizowane poprzez jednorazowe przekazanie Zawiadomienia o tym rachunku (przy dochowaniu terminu).

Jednocześnie, wartość informacji o rachunku nie ulegnie obniżeniu w sytuacji zmian statusu kontrahenta lub rachunku, posługiwania się przez różnych podatników tym rachunkiem ani w zależności od tego, czy płatności na ten rachunek będą dokonywane tego samego czy też w różnych dniach.

W tym miejscu, należy wskazać, iż mimo iż rachunek jest prowadzony dla konkretnego podmiotu, to w obrocie gospodarczym mogą zdarzyć się sytuacje, w których ten sam rachunek jest wskazywany, jako rachunek do zapłaty przez różne podmioty. Może się tak stać w przypadku, gdy np. podmiot A wskazuje rachunek podmiotu B, jako rachunek do zapłaty (podmiot B może być np. wierzycielem/podmiotem powiązanym z podmiotem A) i jednocześnie podmiot C wskazuje rachunek podmiotu B, jako rachunek do zapłaty (podmiot B może być również wierzycielem/ podmiotem powiązanym z podmiotem C). W takim przypadku, mimo iż rachunek należy do podmiotu B, w obrocie posłużyły się nim zarówno podmiot A i C. Spółka zmierza więc w istocie do ustalenia, czy w przypadku gdy rachunek podmiotu B nie figuruje w wykazie, a spełnione zostały wszystkie okoliczności uzasadniające złożenie Zawiadomienia, to czy w razie złożenia Zawiadomienia Spółka będzie musiała złożyć je po raz kolejny, w sytuacji gdy na ten sam rachunek dokona zapłaty należności na rzecz podmiotu C.

Wartości informacyjnej zgłoszenia nie może zmienić fakt, iż w pewnym momencie w czasie kontrahent zmienił swój status np. z podatnika VAT czynnego na podatnika VAT zwolnionego i ponownie na podatnika VAT czynnego, jak również nie powinno mieć wpływu ujęcie rachunku w wykazie i późniejsze jego wykreślenie. Zmiany takie są bowiem naturalnym elementem

rzeczywistości gospodarczej, bez wpływu na wartość informacji o tym między jakimi rachunkami przepływają środki pieniężne.

Mając na uwadze powyższe należy wskazać, iż złożenie jednorazowego Zawiadomienia, niezależnie od tego (i.) czy płatności były dokonywane w tym samym czy w różnych dniach, (ii.) na rzecz tego samego czy też na rzecz różnych podmiotów oraz (iii.) niezależnie od późniejszych zmian w statusie kontrahenta (czynny, zwolniony, niezarejestrowany) i rachunku (nieujęty w Wykazie, ujęty w Wykazie) w Wykazie, wystarczające jest aby uznać, iż Spółka zgodnie z art. 15d ust. 4 ustawy o CIT, złożyła skutecznie Zawiadomienie do odpowiedniego organu podatkowego, i tym samym uniknie sankcji przewidzianych w art. 15d ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.

Ad. 2

Spółka zauważa, że przepisy zobowiązują podatników do złożenia Zawiadomienia w terminie 3 dni od dnia zlecenia przelewu. Zdaniem Spółki, ponownie należy odnieść się do wykładni celowościowej i funkcji jaką mają realizować wprowadzone regulacje. W ocenie Spółki istotą Zawiadomienia jest umożliwienie organ podatkowym powzięcia działań w przypadku wystąpienia ryzyka nadużycia z wykorzystaniem niezgłoszonych rachunków bankowych. Należy zatem podkreślić, że przewidziany termin ma zapewnić organom podatkowym czas na powzięcie określonych działań. Wobec powyższego, Spółka stoi na stanowisku, że przywołane regulacje należy interpretować w ten sposób, że Zawiadomienie winno zostać złożone nie później niż przed upływem 3 dni od dnia zlecenia płatności. Stąd, złożenie Zawiadomienie przed dniem zlecenia płatności nie narusza zasad określonych w tych przepisach. Nadto, wcześniejsze złożenie Zawiadomienia nie dość, że realizuje wskazany cel informacyjny, to jeszcze pozostawia organom podatkowym więcej czasu na podjęcie niezbędnych działań.

W konsekwencji, zdaniem Spółki, jeżeli Zawiadomienie zostanie wysłane przez dniem zlecenia przelewu, zostanie ono złożone skutecznie w terminie o którym mowa w art. 117ba § 3 Ordynacji podatkowej oraz art. 15d ust. 4 ustawy o CIT, i tym samym Spółka uniknie nałożenia sankcji przewidzianych w art. 15d ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.

Ad. 3

Biorąc pod uwagę przytoczone powyżej argumenty o funkcji wprowadzonych regulacji oraz o celach, jakim służyć ma składanie Zawiadomień o fakcie dokonania płatności na rachunek bankowy nieujęty w Wykazie, w ocenie Spółki za dopuszczalne należy uznać składanie Zawiadomień również w odniesieniu do płatności dokonywanych na rachunki bankowe ujęte w Wykazie.

Biorąc pod uwagę cel regulacji, jakim jest uszczelnienie systemu podatkowego oraz zapewnienie organom podatkowym informacji na temat przepływów pieniężnych, uznać należy, iż cele te zostaną zrealizowane również w przypadku zawiadomienia o zapłacie należności na rachunek bankowy ujęty w Wykazie. Skoro bowiem - jak wynika z Objaśnień - wystarczające jest dokonanie jednorazowego Zawiadomienia o fakcie dokonania zapłaty na rachunek bankowy nieujęty w Wykazie, oznacza to, iż organy podatkowe nie poszukują informacji o dokładnych wartościach kwot przekazywanych pomiędzy poszczególnymi rachunkami, a jedynie informacji o rachunkach, pomiędzy którymi dochodzi do wymiany środków pieniężnych.

Mając to na uwadze, należy uznać, iż Zawiadomienie dokonane również w odniesieniu do zapłaty na rachunek ujęty w wykazie spełnia ten cel. Tym samym, zdaniem Spółki, złożenie Zawiadomienia o fakcie dokonania płatności na rachunek ujęty w Wykazie, oznacza skuteczne złożenie Zawiadomienia o którym mowa w art. 117ba § 3 Ordynacji podatkowej oraz w art. 15d ust. 4 ustawy o CIT i wyłącza możliwość zastosowania sankcji przewidzianych w art. 15d ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, w związku z dokonaniem płatności na ten sam rachunek, w sytuacji, w której rachunek ten później zostanie usunięty z Wykazu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865, z późn. zm., dalej: „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 updop.

W myśl tego przepisu, podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod tym jednak warunkiem, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. Aby zatem wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów należy oceniać jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczyniać się do osiągnięcia przychodu, bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów – w okresie ponoszenia kosztów lub w przyszłości.

Należy jednak mieć na uwadze zamknięty katalog wydatków zawarty w art. 16 ust. 1 updop, które nie podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, pomimo, że pozostają w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością i zostały przez niego poniesione w celu uzyskania przychodu.

Zgodnie z art. 15d ust. 1 updop w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2020 r., podatnicy nie zaliczają do kosztów uzyskania przychodów kosztu w tej części, w jakiej płatność dotycząca transakcji określonej w art. 19 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców:

1.  została dokonana bez pośrednictwa rachunku płatniczego lub
2.  została dokonana przelewem na rachunek inny niż zawarty na dzień zlecenia przelewu w wykazie podmiotów, o którym mowa w art. 96b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług – w przypadku dostawy towarów lub świadczenia usług, potwierdzonych fakturą, dokonanych przez dostawcę towarów lub usługodawcę zarejestrowanego na potrzeby podatku od towarów i usług jako podatnik VAT czynny, lub
3.  pomimo zawarcia na fakturze wyrazów „mechanizm podzielonej płatności” zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 18a ustawy o podatku od towarów i usług, została dokonana z pominięciem mechanizmu podzielonej płatności określonego w art. 108a ust. 1a tej ustawy.

Stosownie do art. 15d ust. 2 updop, w przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztu w tej części, w jakiej płatność dotycząca transakcji określonej w art. 19 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców została dokonana z naruszeniem ust. 1, podatnicy w tej części:

1.  zmniejszają koszty uzyskania przychodów albo
2.  w przypadku braku możliwości zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów – zwiększają przychody

\-w miesiącu, w którym odpowiednio została dokonana płatność bez pośrednictwa rachunku płatniczego, został zlecony przelew albo płatność została dokonana z pominięciem mechanizmu podzielonej płatności.

W myśl natomiast art. 19 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców (Dz.U. z 2019 r., poz. 1292, z późn. zm.), dokonywanie lub przyjmowanie płatności związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą następuje za pośrednictwem rachunku płatniczego przedsiębiorcy, w każdym przypadku gdy:

1.  stroną transakcji, z której wynika płatność, jest inny przedsiębiorca oraz
2.  jednorazowa wartość transakcji, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, przekracza 15.000 zł lub równowartość tej kwoty, przy czym transakcje w walutach obcych przelicza się na złote według średniego kursu walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień dokonania transakcji.

Zestawienie ww. przepisów prowadzi do wniosku, że w przypadku każdej transakcji o wartości przekraczającej 15.000 zł istnieje obowiązek dokonywania płatności za pośrednictwem rachunku płatniczego, przy czym naruszenie tego obowiązku, a więc dokonanie płatności w całości lub w części z pominięciem takiego rachunku oznacza brak możliwości zaliczenia kosztu do kosztów uzyskania przychodów w tej części, w jakiej płatność dotycząca tej transakcji została dokonana z pominięciem rachunku płatniczego.

Ponadto, zgodnie z art. 15d ust. 4 updop, przepisów ust. 1 pkt 2 i ust. 2 nie stosuje się, w przypadku gdy podatnik dokonujący płatności dokonał zapłaty należności przelewem na rachunek inny niż zawarty na dzień zlecenia przelewu w wykazie podmiotów, o którym mowa w art. 96b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, i złożył zawiadomienie, o którym mowa w art. 117ba § 3 Ordynacji podatkowej, do naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla wystawcy faktury w terminie trzech dni od dnia zlecenia przelewu.

Pojęcie rachunku płatniczego zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 25 ustawy z dnia 19 sierpnia 2011 r. o usługach płatniczych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 659, z późn. zm.), zgodnie z którym rachunek płatniczy jest to rachunek prowadzony dla jednego lub większej liczby użytkowników służący do wykonywania transakcji płatniczych, przy czym przez rachunek płatniczy rozumie się także rachunek bankowy oraz rachunek członka spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej, jeżeli rachunki te służą do wykonywania transakcji płatniczych.

Rodzaje rachunków bankowych określone zostały w rozdziale 3 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 2357, z późn. zm.). Art. 49 ust. 1 pkt 1 Prawa bankowego stanowi, że jako rachunki bankowe należy rozumieć rachunki rozliczeniowe, w tym bieżące i pomocnicze oraz prowadzone dla nich na zasadach określonych w rozdziale 3a rachunki VAT.

Z kolei pojęcie transakcji płatniczej zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 29 o usługach płatniczych, w myśl którego transakcja płatnicza jest to zainicjowana przez płatnika lub odbiorcę wpłata, transfer lub wypłata środków pieniężnych.

Zgodnie z art. 96b ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm., dalej jako: „ustawa o VAT”) – w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2019 r. – Szef Krajowej Administracji Skarbowej prowadzi w postaci elektronicznej wykaz podmiotów:

1.  w odniesieniu do których naczelnik urzędu skarbowego nie dokonał rejestracji albo które wykreślił z rejestru jako podatników VAT;
2.  zarejestrowanych jako podatnicy VAT, w tym podmiotów, których rejestracja jako podatników VAT została przywrócona.

Wykaz jest udostępniany w Biuletynie Informacji Publicznej na stronie podmiotowej urzędu obsługującego ministra właściwego do spraw finansów publicznych w sposób umożliwiający sprawdzenie, w tym automatycznie, czy podmiot znajduje się w wykazie na wybrany dzień, przypadający nie wcześniej niż w okresie 5 lat poprzedzających rok, w którym podmiot jest sprawdzany. Dane tego podmiotu są udostępniane według stanu na wybrany dzień, z wyjątkiem danych, o których mowa w ust. 3 pkt 1-3, które są udostępniane według stanu na dzień sprawdzenia (art. 96b ust. 2 ustawy o VAT).

W świetle powyższego, zauważyć należy, że w przypadku dostawy towarów lub świadczenia usług potwierdzonych fakturą i dokonanych przez podatników VAT czynnych, aby móc zaliczyć płatność (przekraczającą 15.000 zł) do kosztów uzyskania przychodów niezbędnym jest jej dokonanie na rachunek zawarty na dzień zlecenia przelewu w wykazie podmiotów, o którym mowa w art. 96b ust. 1 ustawy o VAT. W przypadku dokonania przelewu na rachunek, który na dzień zlecenia przelewu nie znajduje się w wykazie podmiotów, o którym mowa w art. 96b ust. 1 ustawy o VAT, ustawodawca przewidział możliwość zaliczenia wydatku do kosztów uzyskania przychodów pod warunkiem dokonania zgłoszenia, o którym mowa w art. 15d ust. 4 updop, tj. złożenia zawiadomienia, o którym mowa w art. 117ba § 3 Ordynacji podatkowej, do naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla wystawcy faktury w terminie trzech dni od dnia zlecenia przelewu.

W myśl art. 117ba § 3 Ordynacji podatkowej, przepisów § 1 i 2 nie stosuje się, w przypadku gdy podatnik dokonujący płatności dokonał zapłaty należności przelewem na rachunek inny niż zawarty na dzień zlecenia przelewu w wykazie podmiotów, o którym mowa w art. 96b ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, i złożył zawiadomienie o zapłacie należności na ten rachunek do naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla wystawcy faktury w terminie trzech dni od dnia zlecenia przelewu.

W myśl art. 117ba § 4 Ordynacji podatkowej, zawiadomienie, o którym mowa w § 3, zawiera:

1.  numer identyfikacyjny, firmę (nazwę) oraz adres siedziby albo, w przypadku podatnika będącego osobą fizyczną, imię i nazwisko oraz adres stałego miejsca prowadzenia działalności, a w przypadku nieposiadania stałego miejsca prowadzenia działalności - adres miejsca zamieszkania, podatnika dokonującego zapłaty należności;
2.  dane wystawcy faktury wskazane na fakturze (numer identyfikacyjny, nazwę albo imię i nazwisko oraz adres);
3.  numer rachunku, na który dokonano zapłaty należności;
4.  wysokość należności zapłaconej przelewem na rachunek, o którym mowa w pkt 3, i dzień zlecenia przelewu na ten rachunek.

W konsekwencji, jeżeli w istocie Wnioskodawca dokonuje/będzie dokonywał zgłoszeń, o których mowa w art. 15d ust. 4 updop z zachowaniem ustawowej formy oraz ustawowego trzydniowego terminu, to w przedmiotowej sytuacji nie znajdzie zastosowania art. 15d ust. 1 pkt 2 updop w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2020 r.

Ad. 1.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą m.in. ustalenia, czy w związku z dokonaniem płatności na rachunek inny niż ujęty w Wykazie, w okolicznościach uzasadniających nałożenie sankcji przewidzianych w art. 15d ust. 1 pkt 2 updop, Spółka jest zobowiązana do składania zawiadomienia po każdym zleceniu płatności na ten rachunek czy też wystarczy jednorazowe dokonanie zawiadomienia niezależnie od tego czy te płatności były dokonywane w tym samym czy w różnych dniach.

Zauważyć należy, że w przypadku dostawy towarów lub świadczenia usług potwierdzonych fakturą i dokonanych przez podatników VAT czynnych, aby móc zaliczyć płatność (przekraczającą 15 000 zł) do kosztów uzyskania przychodów niezbędnym jest jej dokonanie na rachunek zawarty na dzień zlecenia przelewu w wykazie podmiotów, o którym mowa w art. 96b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku dokonania przelewu na rachunek, który na dzień zlecenia przelewu nie znajduje się w wykazie podmiotów, o którym mowa w art. 96b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług ustawodawca przewidział możliwość zaliczenia wydatku do kosztów uzyskania przychodów pod warunkiem dokonania zgłoszenia, o którym mowa w art. 15d ust. 4 updop, tj. złożenia zawiadomienia, o którym mowa w art. 117ba § 3 Ordynacji podatkowej, do naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla wystawcy faktury w terminie trzech dni od dnia zlecenia przelewu.

W myśl art. 117ba § 3 Ordynacji podatkowej, przepisów § 1 i 2 nie stosuje się, w przypadku gdy podatnik dokonujący płatności dokonał zapłaty należności przelewem na rachunek inny niż zawarty na dzień zlecenia przelewu w wykazie podmiotów, o którym mowa w art. 96b ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, i złożył zawiadomienie o zapłacie należności na ten rachunek do naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla wystawcy faktury w terminie trzech dni od dnia zlecenia przelewu.

W konsekwencji, jeżeli w istocie Wnioskodawca dokonuje/będzie dokonywał zgłoszeń (zawiadomień), o których mowa w art. 15d ust. 4 updop z zachowaniem ustawowej formy oraz ustawowego trzy dniowego terminu, to w przedmiotowej sytuacji nie znajdzie zastosowania art. 15d ust. 1 pkt 2 updop.

Przy czym, nadmienić należy, że zgodnie z objaśnieniami podatkowymi z 20 grudnia 2019 r. „Wykaz podatników VAT” w przypadku wysłania zawiadomienia o dokonaniu zapłaty na rachunek spoza Wykazu podatnik nie będzie obowiązany dokonywać ponownie takiego zawiadomienia w sytuacji, gdyby kolejna wpłata została dokonana na ten sam rachunek spoza Wykazu, o którym podatnik już raz poinformował organ składając stosowne zawiadomienie. Wystarczające będzie dokonanie jednorazowego zgłoszenia takiego rachunku do właściwego naczelnika urzędu skarbowego.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie jest prawidłowe.

Z kolei odnosząc się do kwestii dot. ustalenia, czy w związku z dokonaniem płatności na rachunek inny niż ujęty w Wykazie, w okolicznościach uzasadniających nałożenie sankcji przewidzianych w art. 15d ust. 1 pkt 2 updop, Spółka jest zobowiązana do składania zawiadomienia po każdym zleceniu płatności na ten rachunek, czy też wystarczy jednorazowe dokonanie Zawiadomienia niezależnie od tego czy te płatności były dokonywane na rzecz tego samego czy też na rzecz różnych podmiotów oraz niezależnie od późniejszych zmian w statusie kontrahenta (czynny, zwolniony, niezarejestrowany) i rachunku (nieujęty w Wykazie, ujęty w Wykazie), ponownie wskazać należy, że zgodnie z art. 15d ust. 4 updop, przepisów ust. 1 pkt 2 i ust. 2 nie stosuje się, w przypadku gdy podatnik dokonujący płatności dokonał zapłaty należności przelewem na rachunek inny niż zawarty na dzień zlecenia przelewu w wykazie podmiotów, o którym mowa w art. 96b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, i złożył zawiadomienie, o którym mowa w art. 117ba § 3 Ordynacji podatkowej, do naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla wystawcy faktury w terminie trzech dni od dnia zlecenia przelewu.

W związku z powyższym w sytuacji, wskazanej powyżej, gdy po dokonaniu przez Spółkę płatności na rachunek nieujęty w Wykazie i złożeniu Zawiadomienia, a przy kolejnej płatności ulegną zmianie informacje takie jak: zmiana podmiotu, status kontrahenta (czynny, zwolniony, niezarejestrowany) i rachunku (nieujęty w Wykazie, ujęty w Wykazie) w celu uniknięcia sankcji przewidzianych w art. 15d ust. 1 pkt 2 updop, Spółka w pierwszej kolejności w ramach należytej staranności zobligowana jest/będzie do sprawdzenia statusu kontrahenta, tj. powinna uzyskać potwierdzenie, czy kontrahent jest zarejestrowany na potrzeby podatku od towarów i usług jako podatnik VAT czynny, czy też rzeczywiście jest zarejestrowany jako podatnik VAT zwolniony oraz dodatkowo zweryfikować czy jest to zwolnienie podmiotowe czy przedmiotowe oraz czy jest wyrejestrowany.

Podkreślić należy, że zgodnie z literalnym brzmieniem art. 15d ust. 1 pkt 2 updop, jednym z warunków jego zastosowania jest fakt dokonania płatności za dostawę towaru lub świadczenie usług dokonanych przez dostawcę towarów lub usługodawcę zarejestrowanego na potrzeby podatku od towarów i usług jako podatnik VAT czynny. Powyższe oznacza, że w sytuacji gdy np. dostawa towarów lub świadczenia usług zostaną dokonane przez dostawcę towarów lub usługodawcę niezarejestrowanego na potrzeby podatku od towarów i usług jako podatnik VAT czynny, nie znajdzie zastosowania przepis art. 15d ust. 1 pkt 2 updop, w konsekwencji, dokonana płatność przelewem na rachunek inny niż zawarty na dzień zlecenia przelewu w wykazie podmiotów, o którym mowa w art. 96b ust. 1 updop, będzie mogła stanowić koszty uzyskania przychodów, po spełnieniu przesłanek zaliczenia jej do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 updop - płatność taka nie będzie podlegać pod dyspozycję przepisu art. 15d ust. 1 pkt 2 updop. W konsekwencji podatnik nie składa Zawiadomienia do właściwego naczelnika urzędu skarbowego, jednakże nie dlatego, że już takie zawiadomienie złożył, lecz z uwagi na to, że omawiana sytuacja nie mieści się w dyspozycji art. 15d ust. 1 pkt 2 updop.

Jednocześnie, mając na uwadze powyższe, jeżeli Spółka dokona płatności na rachunek nieujęty Wykazie i złoży Zawiadomienie do naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla wystawcy faktury w celu uniknięcia negatywnych konsekwencji przewidzianych w art. 15d ust. 1 pkt 2 updop, a następnie przy kolejnych płatnościach dojdzie do zmiany, jak wskazała Spółka: podmiotu, statusu kontrahenta (czynny, zwolniony, niezarejestrowany) i rachunku (nieujęty w Wykazie, ujęty w Wykazie), to zdaniem tut. Organu, Spółka powinna złożyć ponowne Zawiadomienie do naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla wystawcy faktury. Zawiadomienie dotyczy bowiem konkretnego podmiotu, posługującego się konkretnym rachunkiem w określonej sytuacji podatkowo-prawnej dot. tego podmiotu.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należy uznać za nieprawidłowe.

Ad.2.

Wątpliwość zgłoszona w pytaniu nr 2 dotyczy tego, czy w związku z dokonaniem płatności na rachunek inny niż ujęty w Wykazie, w okolicznościach uzasadniających nałożenie sankcji przewidzianych w art. 15d ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT Spółka - dla uniknięcia tych sankcji - może złożyć Zawiadomienie przed dniem zlecenia płatności na takich rachunek.

Odnosząc się do powyższej kwestii podkreślić należy, że pojęcie „dzień zlecenia przelewu” nie zostało zdefiniowane w ustawie, stąd zgodnie z wykładnią językową należy przypisać mu takie znaczenie, jakie nadane zostało mu w języku potocznym.

Zgodnie z art. 63c ustawy Prawo Bankowe, polecenie przelewu stanowi udzieloną bankowi dyspozycję dłużnika obciążenia jego rachunku określoną kwotą i uznania tą kwotą rachunku wierzyciela. Bank wykonuje dyspozycję dłużnika w sposób przewidziany w umowie rachunku bankowego.

Jak wynika z uzasadnienia do projektu ustawy nowelizującej (Druk nr 3301) „dla weryfikacji, czy rachunek kontrahenta znajduje się w wykazie, decydujący będzie dzień zlecenia przelewu bankowi lub spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, a nie dzień obciążenia rachunku nabywcy bądź uznania rachunku sprzedawcy”.

Ponadto, Naczelny Sąd Administracyjny w postanowieniu z 08 sierpnia 2006 r., sygn. akt I FSK 1157/05 stwierdził, że „podziela stanowisko zawarte w skargach kasacyjnych, że przy ustaleniu terminu dokonania opłat w drodze przelewu istotna jest data złożenia dyspozycji, jego zaś realizacja ma znaczenie drugorzędne. Stanowisko to wynika z utrwalonej od wielu lat linii orzeczniczej Sądu Najwyższego, według której, w razie uiszczenia opłaty sądowej przelewem, za dzień jej uiszczenia uznaje się dzień przyjęcia polecenia przelewu przez bank, w którym zlecający ma rachunek, jeżeli przelew w dniu jego przyjęcia lub w terminie do uiszczenia opłaty miał pokrycie na rachunku zleceniodawcy. Okoliczność, kiedy bank wykonał polecenie przelewu, nie ma w tym wypadku znaczenia; p. np. postanowienie z dnia 27 stycznia 1969 r. I PZ 76/68 (OSNCP 1969, nr 9, poz. 167), uchwała z dnia 16 grudnia 1983 r., III PZP 47/83 (OSNC 1984, Nr 7, poz. 110, postanowienie z 30 listopada 2000 r., I CZ 11/00 (niepublikowane).

Takie samo stanowisko należy przyjąć, jeżeli polecenie przelewu zostało złożone za pomocą elektronicznego środka komunikacji (sieci internetowej); por. postanowienia Sądu Najwyższego z dnia 10 grudnia 2003 r., V CZ 127/03 (OSNC 2005, nr 1, poz. 12) i z dnia 22 kwietnia 2004 r., II CZ 38/04 (OSNC 2005, nr 5, poz. 84).

Wymaga podkreślenia, że polecenie przelewu jest oświadczeniem woli (w rozumieniu art. 60 Kodeksu cywilnego) skierowanym do banku, w którym zlecający prowadzi rachunek. Zgodnie z zasadą swobodnej formy oświadczeń, wola osoby dokonującej czynności prawnej może być wyrażona przez każde zachowanie się tej osoby, które ujawnia jej wolę w sposób dostateczny. Aby polecenie przelewu było skuteczne i rodziło skutki prawne, konieczne jest, by zostało przyjęte przez bank. Ponadto w momencie złożenia zlecenia na rachunku zlecającego powinny znajdować się środki pieniężne niezbędne do jego realizacji. W wyniku nowelizacji kodeksu cywilnego (ustawą z dnia 14 lutego 2003 r. – Dz.U. nr 49, poz. 408) uregulowano kwestię obrotu prawnego dokonanego za pomocą elektronicznych środków komunikacji, w tym m.in. terminu złożenia oświadczenia woli w postaci elektronicznej. W myśl art. 61 § 2 k.c. oświadczenie woli wyrażone w postaci elektronicznej jest złożone innej osobie z chwilą, gdy wprowadzono je do środka komunikacji elektronicznej w taki sposób, żeby osoba ta mogła zapoznać się z jego treścią. Mając na uwadze powyższy przepis, należy uznać, że dniem, w którym uiszczono wpis sądowy za pomocą elektronicznego środka komunikacji jest dzień, w którym polecenie przelewu wprowadzone zostało do urządzenia nadawczego, w taki sposób, żeby bank mógł zapoznać się z jego treścią (pod warunkiem, że na rachunku bankowym zlecającego powinny znajdować się środki pozwalające na realizację przelewu). Jak zauważył Sąd Najwyższy w powołanym postanowieniu z dnia 22 kwietnia 2004 r., II CZ 38/04, możliwość tę bank uzyskuje z chwilą odebrania polecenia przez urządzenie odbiorcze, zaś z istoty działania elektronicznych środków komunikacji wynika, że chwila ta, praktycznie rzecz biorąc, może być utożsamiana z chwilą wprowadzenia polecenia do urządzenia nadawczego. Bez znaczenia dla terminu uiszczenia opłaty jest zaś, wynikająca np. z organizacji czasu pracy banku, rzeczywista chwila zapoznania się z treścią polecenia”.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że polecenie przelewu stanowi jedną z podstawowych form pieniężnych rozliczeń bezgotówkowych. Jest to dyspozycja, wydana przez płatnika, w ramach której bank dokonuje obciążenia rachunku bankowego klienta, wskazaną uprzednio kwotą, z równoczesnym uznaniem tą kwotą innego wskazanego przez płatnika rachunku. Forma ta może być stosowana do regulowania wszelkiego typu zobowiązań. Polecenie przelewu jest przyjmowane przez bank w trybie przewidzianym w umowie i wówczas, gdy na koncie płatnika znajduje się wystarczająca kwota pieniędzy.

Dokonanie polecenia przelewu, a więc wydanie bankowi odpowiedniej dyspozycji może się odbyć poprzez:

*   złożenie odpowiedniego dokumentu w formie papierowej bezpośrednio w placówce danego banku,
*   systemy bankowości elektronicznej,
*   drogą telekomunikacyjną (tu wykorzystuje się specjalnego typu zabezpieczenia - szyfrowanie oraz uwierzytelnienie).

Jak wynika z uzasadnienia do ustawy nowelizującej dla weryfikacji, czy rachunek kontrahenta znajduje się w wykazie, decydujący będzie dzień zlecenia przelewu bankowi lub spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, a nie dzień obciążenia rachunku nabywcy bądź uznania rachunku sprzedawcy.

Zauważyć należy, że z literalnego brzmienia przepisu art. 15d ust. 4 updop, wynika, że przepisów ust. 1 pkt 2 i ust. 2 nie stosuje się, w przypadku gdy podatnik dokonujący płatności dokonał zapłaty należności przelewem na rachunek inny niż zawarty na dzień zlecenia przelewu w wykazie podmiotów, o którym mowa w art. 96b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, i złożył zawiadomienie, o którym mowa w art. 117ba § 3 Ordynacji podatkowej, do naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla wystawcy faktury w terminie trzech dni od dnia zlecenia przelewu. Innymi słowy podatnik przed wysłaniem stosownego zawiadomienia winien najpierw złożyć zlecenie przelewu a następnie celu uniknięcia sankcji określonych w art. 15d ust. 1 pkt 2 updop, złożyć stosowne zawiadomienie.

Mając na uwadze powyższe, nie można zgodzić się z przedstawionym stanowiskiem Wnioskodawcy, że w związku z dokonaniem płatności na rachunek inny niż ujęty w Wykazie, w okolicznościach uzasadniających nałożenie sankcji przewidzianych w art. 15d ust. 1 pkt 2 updop, Spółka - dla uniknięcia tych sankcji - może złożyć Zawiadomienie przed dniem zlecenia płatności na takich rachunek.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie jest nieprawidłowe.

Ad. 3.

Przedmiotem wątpliwości jest również kwestia ustalenia, czy w przypadku złożenia Zawiadomienia generowanego i wysyłanego w ramach ustalonego procesu zgłaszania płatności, w odniesieniu do płatności na rachunek uwzględniony w Wykazie, w przypadku jego późniejszego usunięcia z Wykazu, Spółka uniknie sankcji przewidzianych w art. 15d ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.

Zgodnie z literalnym brzmieniem art. 15d ust. 4 updop, przepisów ust. 1 pkt 2 i ust. 2 nie stosuje się, w przypadku gdy podatnik dokonujący płatności dokonał zapłaty należności przelewem na rachunek inny niż zawarty na dzień zlecenia przelewu w wykazie podmiotów, o którym mowa w art. 96b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, i złożył zawiadomienie, o którym mowa w art. 117ba § 3 Ordynacji podatkowej, do naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla wystawcy faktury w terminie trzech dni od dnia zlecenia przelewu. Zatem Zawiadomienie, o którym mowa w powyższym przepisie, podatnik może złożyć wyłącznie w sytuacji, gdy dokonał płatności na rachunek inny niż zawarty na dzień zlecenia przelewu w Wykazie podmiotów.

Innymi słowy Wnioskodawca nie może zakładać, że niezależnie od tego, czy kontrahent jest czy nie jest ujęty w Wykazie dokona stosownego Zawiadomienia celem uniknięcia ewentualnych konsekwencji w postaci braku możliwości zaliczenia określonych wydatków do kosztów uzyskania przychodów.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie jest nieprawidłowe.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie ustalenia, czy:

*   czy w przedstawionym stanie faktycznym, w związku z dokonaniem płatności na rachunek inny niż ujęty w Wykazie, w okolicznościach uzasadniających nałożenie sankcji przewidzianych w art. 15d ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, Spółka jest zobowiązana do składania Zawiadomienia, po każdym zleceniu płatności na ten rachunek czy też czy też dla uniknięcia tych sankcji wystarczy jednorazowe dokonanie Zawiadomienia, niezależnie od tego czy:
    *   te płatności były dokonywane w tym samym czy w różnych dniach – jest prawidłowe,
    *   na rzecz tego samego czy też na rzecz różnych podmiotów – jest nieprawidłowe,
    *   niezależnie od późniejszych zmian w statusie kontrahenta (czynny, zwolniony, niezarejestrowany) i rachunku (nieujęty w Wykazie, ujęty w Wykazie) w Wykazie – jest nieprawidłowe,
*   czy w związku z dokonaniem płatności na rachunek inny niż ujęty w Wykazie, w okolicznościach uzasadniających nałożenie sankcji przewidzianych w art. 15d ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT Spółka - dla uniknięcia tych sankcji - może złożyć Zawiadomienie przed dniem zlecenia płatności na takich rachunek – jest nieprawidłowe,
*   czy w przypadku złożenia Zawiadomienia generowanego i wysyłanego w ramach ustalonego procesu zgłaszania płatności, w odniesieniu do płatności na rachunek uwzględniony w Wykazie, w przypadku jego późniejszego usunięcia z Wykazu, Spółka uniknie sankcji przewidzianych w art. 15d ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT – jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Należy nadmienić, że w zakresie podatku od towarów i usług zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.