Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB1/4511-371/15-2/SJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2015-09-25
Teza: Czy do ustalenia wartości początkowej budynku Wnioskodawczyni może przyjąć wartość budynku określoną zgodnie z art. 22 g ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: amortyzacja; amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; budynek-budynek mieszkalny; koszt-koszty uzyskania przychodów; wartość-wartość początkowa; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w związku z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 24 czerwca 2015 r. (data wpływu 29 czerwca 2015 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia wartości początkowej budynku – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 czerwca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni uzyskuje przychody z tytułu wynajmu posiadanej nieruchomości. W dniu 14 września 1989 r. Wnioskodawczyni nabyła udział w nieruchomości zabudowanej budynkiem użytkowo - mieszkalnym położonym w mieście X. Nabycie nastąpiło w drodze spadku (do wniosku dołączono kserokopię postanowienia Sądu o nabyciu spadku). Wartość rynkowa udziałów Wnioskodawczyni przyjęta za podstawę opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn w 1989 r. została określona na ½ kwoty Y (do wniosku dołączono kserokopię postanowienia Urzędu Skarbowego o wymiarze podatku). Dodatkowo w 1993 r. w wyniku zasiedzenia Wnioskodawczyni nabyła kolejną część udziałów w ww. nieruchomości (do wniosku dołączono kserokopię postanowienia Sądu o nabyciu udziału w drodze zasiedzenia). Wartość rynkowa tak nabytych udziałów przyjęta za podstawę opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn w 1993 r. została określona na ½ kwoty Z (do wniosku dołączono kserokopię postanowienia Urzędu Skarbowego o wymiarze podatku).

Nieruchomość ta (udziały jakie w niej posiada Wnioskodawczyni) wykorzystywana jest przez Wnioskodawczynię w celach zarobkowych - wynajem. Dochody z najmu opodatkowane są na zasadach ogólnych. Budynek będący przedmiotem najmu nie został jeszcze przyjęty do ewidencji środków trwałych, a co za tym idzie Wnioskodawczyni nie naliczała odpisów amortyzacyjnych z tytułu jego używania. Wnioskodawczyni zamierza wprowadzić ten budynek do ewidencji środków trwałych oraz rozpocząć zaliczanie odpisów amortyzacyjnych do kosztów uzyskania przychodów. Wnioskodawczyni dodaje, że na terenie wzmiankowanej nieruchomości oprócz istniejącego obecnie budynku znajdowała się jeszcze jedna oficyna, która została zniszczona w czasie II wojny światowej, a po wojnie zrezygnowano z jej odbudowy. Nadal jednak jest miejsce na odtworzenie, bądź zbudowanie innej oficyny, ponieważ nie cały grunt jest zabudowany. Z dokumentów dotyczących nabycia nieruchomości nie wynika niestety cena nabycia budynku. Cena podana jest w wartości łącznej całej nieruchomości, tj. budynku wraz z gruntem, na którym jest ten budynek posadowiony. Brak więc możliwości ustalenia wartości początkowej samego budynku, ponieważ z posiadanych dokumentów nie jest możliwe jej określenie. Dlatego też Wnioskodawczyni zamierza skorzystać z usług rzeczoznawcy majątkowego, który dokona wyceny wartości budynku oraz osobno wartości gruntu na dzień wprowadzenia budynku do ewidencji środków trwałych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym do ustalenia wartości początkowej budynku Wnioskodawczyni może przyjąć wartość budynku określoną zgodnie z art. 22g ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. w wysokości wynikającej z wyceny dokonanej przez podatnika, z uwzględnieniem cen rynkowych środków trwałych tego samego rodzaju z grudnia roku poprzedzającego rok założenia ewidencji lub sporządzenia wykazu oraz stanu i stopnia ich zużycia?

Zdaniem Wnioskodawczyni, zgodnie z art. 22 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Jak stanowi art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a 22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

*   budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,

*   maszyny, urządzenia i środki transportu,

*   inne przedmioty - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Stosownie do art. 22i ust. 1 ustawy, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, z zastrzeżeniem art. 22j-22ł, dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie rocznych stawek amortyzacyjnych, stanowiącym załącznik nr 1 do ustawy, zwanym Wykazem stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1. Podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych stanowi wartość początkowa środków trwałych, której zasady ustalania zawarte są w art. 22g ustawy.

Zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 3 ustawy, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie nabycia w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób - wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość. W myśl art. 22g ust. 8 ustawy, jeżeli nie można ustalić ceny nabycia środka trwałego nabytego przez podatnika przed dniem założenia ewidencji środków trwałych, o której mowa w art. 22n, wartość początkową tego środka przyjmuje się w wysokości wynikającej z wyceny dokonanej przez podatnika, z uwzględnieniem cen rynkowych środków trwałych tego samego rodzaju z grudnia roku poprzedzającego rok założenia ewidencji oraz stanu i stopnia jego zużycia.

W świetle powyższego Wnioskodawczyni uważa, że skoro nie jest znana wartość rynkowa budynku, a tylko wartość rynkowa całej nieruchomości będąca podstawą wymiaru podatku od spadków i darowizn, dla potrzeb ustalenia wartości początkowej budynku ma Ona prawo dokonać wyceny zgodnie z art. 22g ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W ocenie Wnioskodawczyni w celu ustalenia właściwej kwoty amortyzacji, a co za tym idzie kosztów uzyskania przychodów i dochodu ma Ona prawo w przedstawionych okolicznościach przyjąć podstawę dokonania odpisów amortyzacyjnych w drodze wyceny przez biegłego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

W myśl art. 22 ust. 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a - 22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty,

\-o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałym.

Natomiast w myśl art. 22c pkt 1 ww. ustawy, amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów.

Zgodnie z przepisem art. 22g ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się – w razie nabycia w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób – wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości.

Istotnym w sprawie jest ustalenie dnia nabycia przedmiotowej nieruchomości.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji pojęcia „spadek”, dlatego należy w tym zakresie odwołać się do przepisów ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm.).

W myśl przepisu art. 922 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego, przez spadkobranie należy rozumieć przejście praw i obowiązków majątkowych zmarłego z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób. Na spadek składa się ogół praw i obowiązków należących do zmarłego w chwili jego śmierci, które ze swej istoty mogą przejść na jego następców prawnych. Zgodnie z poglądami doktryny przedmiotu, nie należą do spadku prawa i obowiązki zmarłego ściśle związane z jego osobą, jak również prawa, które z chwilą jego śmierci przechodzą na oznaczone osoby niezależnie od tego, czy są one spadkobiercami.

Zgodnie z treścią art. 922 Kodeksu cywilnego, spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą śmierci przechodzą na następców prawnych. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą jego otwarcia (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem podlegającym przepisom prawa spadkowego. Przy nabyciu w drodze dziedziczenia decydujące znaczenie będzie mieć data otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy.

Zgodnie natomiast z art. 172 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego, posiadacz nieruchomości niebędący jej właścicielem nabywa własność, jeżeli posiada nieruchomość nieprzerwanie od dwudziestu lat jako posiadacz samoistny, chyba że uzyskał posiadanie w złej wierze (zasiedzenie). W takim przypadku nabycie nieruchomości następuje po upływie trzydziestu lat. Zasiedzenie jest zatem instytucją, która sankcjonuje trwający od dłuższego czasu stan faktyczny posiadania i jest sposobem nabywania własności. Warunkami niezbędnymi do zasiedzenia jest posiadanie samoistne i nieprzerwane oraz odpowiedni upływ czasu. Przy spełnieniu powyższych przesłanek posiadacz nabywa prawo własności.

Warunkiem nabycia własności nie jest natomiast orzeczenie sądu stwierdzające nabycie własności. Orzeczenie takie stanowi dowód nabycia własności i jest orzeczeniem deklaratywnym, czyli stwierdzającym zaistnienie pewnych faktów, na które można się powołać w celu, np. dokonania wpisu prawa własności do księgi wieczystej. Orzeczenie natomiast nie ma charakteru konstytutywnego, czyli nabycie prawa własności nie jest uzależnione od jego wydania.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni w dniu 14 września 1989 r. nabyła w drodze spadku udział w nieruchomości zabudowanej budynkiem użytkowo - mieszkalnym. Wartość rynkowa udziałów Wnioskodawczyni przyjęta za podstawę opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn w 1989 r. została określona na ½ kwoty Y. Dodatkowo w 1993 r. w wyniku zasiedzenia Wnioskodawczyni nabyła kolejną część udziałów w ww. nieruchomości. Wartość rynkowa tak nabytych udziałów przyjęta za podstawę opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn w 1993 r. została określona na ½ kwoty Z.

Wnioskodawczyni uzyskuje przychody z tytułu wynajmu posiadanej nieruchomości (udziałów jakie w niej posiada). Dochody z najmu opodatkowane są na zasadach ogólnych. Budynek będący przedmiotem najmu nie został jeszcze przyjęty do ewidencji środków trwałych a co za tym idzie Wnioskodawczyni nie naliczała odpisów amortyzacyjnych z tytułu jego używania. Wnioskodawczyni zamierza wprowadzić ten budynek do ewidencji środków trwałych oraz rozpocząć zaliczanie odpisów amortyzacyjnych do kosztów uzyskania przychodów. Z dokumentów dotyczących nabycia nieruchomości wynika cena nabycia budynku wraz z gruntem, na którym jest ten budynek posadowiony. Brak więc możliwości ustalenia wartości początkowej samego budynku. Wnioskodawczyni zamierza skorzystać z usług rzeczoznawcy majątkowego, który dokona wyceny wartości budynku oraz osobno wartości gruntu na dzień wprowadzenia budynku do ewidencji środków trwałych.

Zgodnie z art. 22g ust. 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli nie można ustalić ceny nabycia środków trwałych lub ich części nabytych przez podatników przed dniem założenia ewidencji lub sporządzenia wykazu, o których mowa w art. 22n, wartość początkową tych środków przyjmuje się w wysokości wynikającej z wyceny dokonanej przez podatnika, z uwzględnieniem cen rynkowych środków trwałych tego samego rodzaju z grudnia roku poprzedzającego rok założenia ewidencji lub sporządzenia wykazu oraz stanu i stopnia ich zużycia.

Natomiast w myśl art. 22g ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w razie gdy składnik majątku stanowi współwłasność podatnika, wartość początkową tego składnika ustala się w takiej proporcji jego wartości, w jakiej pozostaje udział podatnika we własności tego składnika majątku; zasada ta nie ma zastosowania do składników majątku stanowiących wspólność majątkową małżonków, chyba że małżonkowie wykorzystują składnik majątku w działalności gospodarczej prowadzonej odrębnie.

Stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 45a ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów 45a) odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych:

1.  nabytych nieodpłatnie, z wyjątkiem nabytych w drodze spadku lub darowizny, jeżeli:
    *   nabycie to nie stanowi przychodu z tytułu nieodpłatnego otrzymania rzeczy lub praw lub
    *   dochód z tego tytułu jest zwolniony od podatku dochodowego, lub
    *   nabycie to stanowi dochód, od którego na podstawie odrębnych przepisów zaniechano poboru podatku,
2.  jeżeli przed dniem 1 stycznia 1995 r. zostały nabyte lecz niezaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,
3.  oddanych do nieodpłatnego używania - za miesiące, w których składniki te były oddane do nieodpłatnego używania.

Przepis ten eliminuje podwójne korzyści podatników: brak podlegania opodatkowaniu z tytułu otrzymania środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, a jednocześnie możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od tychże środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych. Z regulacji tej wyłączono nabycie w drodze spadków i darowizn, a także zasiedzenia, co wynika z ww. art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. a), gdyż w istocie nabycie takie jest opodatkowane podatkiem od spadków i darowizn, który z ekonomicznego punktu widzenia, jest rodzajem podatku dochodowego. Ustawodawca wyraźnie przy tym wyłącza możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu zarówno podatku dochodowego, jak i podatku od spadków i darowizn (art. 23 ust. 1 pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zatem przepis powyższy nie ma zastosowania, jeżeli nieruchomość została nabyta w drodze spadku oraz zasiedzenia.

Biorąc pod uwagę fakt, że nabycie przedmiotowej nieruchomości nastąpiło w części w 1989 r. i w części w 1993 r., a zatem od dnia nabycia nastąpił znaczny upływ czasu Wnioskodawczyni wartość początkową budynku może ustalić na podstawie art. 22g ust. 8, tj. w wysokości wynikającej z wyceny dokonanej przez podatnika, z uwzględnieniem cen rynkowych środków trwałych tego samego rodzaju z grudnia roku poprzedzającego rok założenia ewidencji lub sporządzenia wykazu oraz stanu i stopnia ich zużycia. W związku z tym Wnioskodawczyni może wprowadzić do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wartość początkową przedmiotowego budynku, ustaloną w takiej proporcji jego wartości, w jakiej pozostaje udział Wnioskodawczyni we własności tego budynku, i od tak wprowadzonej wartość początkowej budynku dokonywać odpisów amortyzacyjnych.

Ponadto nadmienia się, że wydając interpretację w trybie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego, w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do oceny załączonych do wniosku ORD-IN dokumentów, jest związany wyłącznie opisem zdarzenia przyszłego przedstawionym przez Wnioskodawczynię i Jej stanowiskiem.

Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Jeżeli zatem przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie różniło się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni w zakresie rzeczywiście zaistniałego zdarzenia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.