Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.412.2022.3.RG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-08-02
Teza: Uznanie czy zespół składników materialnych i niematerialnych wykorzystywany w działalności produkcyjnej (szwalniczej) stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT oraz niepodleganie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wniesienia aportem do nowo zawiązanej spółki z o.o. części produkcyjnej (szwalniczej) firmy.
Słowa kluczowe: aport; czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I. Przepisy ogólne-Definicje; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności niepodlegające opodatkowaniu
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 27a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6-pkt 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

27 maja 2022 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie:

\- uznania czy zespół składników materialnych i niematerialnych firmy „…” … wykorzystywany w działalności produkcyjnej (szwalniczej) stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT

\- niepodlegania opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wniesienia aportem do nowo zawiązanej spółki z o.o. części produkcyjnej (szwalniczej) firmy „…” …,

oraz podatku dochodowego od osób fizycznych.

Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 28 lipca 2022 r. (data wpływu).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Pani … (dalej również jako: „Wnioskodawczyni”) prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą „…” … (dalej również jako: „…”, „Firma”, „Przedsiębiorstwo”). Głównym przedmiotem działalności firmy jest produkcja odzieży damskiej oraz jej sprzedaż - hurtowa i detaliczna, również poprzez stronę internetową (www….).

Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem są właścicielami trzech lokali użytkowych. Są one wprowadzone do ewidencji środków trwałych w Firmie, dokonywane są od nich odpisy amortyzacyjne, a ich nabycie było opodatkowane podatkiem VAT. W jednym z tych lokali użytkowych prowadzona jest działalność produkcyjna …, natomiast pozostałe dwa lokale są wynajmowane w ramach działalności „…” …. W przyszłości Pani … oraz Pani małżonek planują nabyć kolejne lokale użytkowe lub grunty, poszerzając tym samym część działalności, która polega na najmie nieruchomości.

Reasumując, w ramach … wyodrębnić można dwa rodzaje działalności, tj.:

a) działalność produkcyjną (szwalniczą),

b) działalność nieruchomościową.

Działalność produkcyjna (szwalnicza)

Działalność szwalnicza w … polega na produkcji i sprzedaży eleganckiej odzieży damskiej pod marką i logo „…”. Firma skupia się na wzornictwie przeznaczonym dla współczesnej kobiety. Na ofertę marki składają się m.in.: kostiumy, garsonki, żakiety i wizytowe sukienki. Za działalność szwalniczą w … odpowiedzialne są trzy działy: Dział Projektowania, Dział Produkcji oraz Dział Sprzedaży. Pracą wszystkich ww. działów kieruje i zarządza ….

Procesy zachodzące w działalności szwalniczej kształtują się następująco:

a) projektowanie - w ramach którego dokonywane są czynności takie jak:

\- przygotowanie pomysłu/projektu na nowy wyrób,

\- opracowanie konstrukcji danego wyrobu,

\- przygotowanie form dla danego wyrobu, z których będą wycinane poszczególne elementy z tkaniny,

\- stopniowanie tych form na poszczególne rozmiary,

\- odszywanie wzoru;

b) produkcja - w ramach której dokonywane są czynności takie jak:

\- zakup tkaniny i dodatków krawieckich,

\- wykrojenie tkaniny na poszczególne elementy, które składają się na wyrób, podklejenia tkaniny, jeśli wymagane w konstrukcji danego wyrobu,

\- szycie,

\- prasowanie,

\- wykańczanie;

c) sprzedaż - w ramach której dokonywane są czynności takie jak:

\- przygotowanie sesji zdjęciowych gotowych wyrobów,

\- przygotowanie kampanii marketingowych,

\- przygotowanie grafik na stronę internetową/social media,

\- sprzedaż towarów,

\- obsługa klienta.

W ramach działalności szwalniczej zatrudnionych jest 6 osób. … wspiera się usługami firm zewnętrznych (B…) celem ograniczenia ryzyka biznesowego. Pracownicy i współpracownicy (B…) zaangażowani są w pracę poszczególnych działów w następujący sposób:

a) Dział Projektowania:

\- Pani … - odpowiedzialna za pomysł projektu danej odzieży,

\- Konstruktor - zewnętrzna firma (B…) - odpowiedzialna za przygotowanie konstrukcji, form do wykroju, stopniowanie tych form, odszywanie wzorów;

b) Dział Produkcji:

\- Krojczy - odpowiedzialny za wykrojenie nabytych materiałów/tkanin,

\- Pomoc Szwalni - odpowiedzialna za pomoc innym pracownikom w razie potrzeby, wykończenie odzieży,

\- Szwaczka - odpowiedzialna za szycie odzieży,

\- Prasowaczka - odpowiedzialna za prasowanie odzieży,

\- przeszycia - zewnętrza firma (B…) - odpowiedzialna za usługowe szycie wykrojonego materiału;

c) Dział Sprzedaży:

\- Specjalista ds. sprzedaży - odpowiedzialny za sprzedaż hurtową i detaliczną, sklep internetowy i social media,

\- marketing - zewnętrzna firma (B…) - odpowiedzialna za prowadzenie i pozycjonowanie kampanii marketingowych odzieży w Internecie,

\- grafika - zewnętrzna firma (B… - odpowiedzialna za przygotowywanie grafik i postów dot. odzieży w Internecie,

\- fotografia - zewnętrzna firma (B…) - odpowiedzialna za sesje zdjęciowe odzieży.

Przykładowe aktywa wykorzystywane w działalności szwalniczej w podziale na poszczególne działy:

a) Dział Projektowania: trzy komputery stacjonarne z urządzeniami peryferyjnymi, trzy monitory ploter, oprogramowanie O…, oprogramowanie I…, oprogramowanie do plotera, dwie tablice do digitalizacji, telefon komórkowy;

b) Dział Produkcji: samochód dostawczy, stół do krojenia, noże krojcze (pionowy, okrągły, taśmowy), servo-cutter, stół krojczy, klejarka taśmowa, stębnówki, overlocki, dziurkarki, podszywarka guzikarka, stoły pomiędzy maszynami, przyborniki szwaczek, stoły prasowalnicze, wytwornice pary, żelazka, etykietarka, wieszaki, telefon komórkowy;

c) Dział Sprzedaży: monitor, komputer z urządzeniami peryferyjnymi, drukarka, szafa serwerowa, telefon komórkowy, wyposażenie stoiska handlowego w ….

Z wyżej wymienionych aktywów w dziale projektowania i produkcji korzystają również zewnętrzni dostawcy usług (B…).

Wartościami niematerialnymi i prawnymi w działalności szwalniczej są natomiast: zastrzeżone logo i marka „…” będące na rynku od 2000 r., domena: „www….”, baza klientów i baza mailingowa, know-how w produkcji i sprzedaży odzieży, licencje na oprogramowanie konstrukcji odzieży.

Przykładowe zobowiązania/koszty działalności szwalniczej są następujące: opłaty za media (prąd, ogrzewanie, woda, ścieki, śmieci Internet); zobowiązania za tkaniny/dodatki krawieckie/nici itp.; zobowiązania z tytułu wynagrodzeń dla pracowników i współpracujących (B…; opłaty za prowadzenie sklepu internetowego na platformie …; opłaty za domeny i pocztę e-mail; opłaty do firm kurierskich; czynsz i koszty eksploatacyjne za stoisko w …, opłaty za recykling śmieci tekstylnych, opłaty za koszty związane z samochodem dostawczym (naprawy, paliwo itp.), opłaty za serwis maszyn szwalniczych.

Dodatkowo do działalności szwalniczej można przyporządkować następujące umowy, których stroną jest …:

\- umowa o pracę,

\- umowa na sklep internetowy \`(...)\` (wykorzystywanie wzorca sklepu i serwerów),

\- umowa z agencją marketingową,

\- umowa najmu stoiska w …,

\- umowa z firmą kurierską ….,

\- umowa z … (płatności w sklepie internetowym),

\- umowa ubezpieczenia samochodu dostawczego OC/AC.

Działalność nieruchomościowa

Działalność nieruchomościowa w … polega na długoterminowym wynajmowaniu lokali użytkowych, które zostały nabyte (bądź wybudowane) przez …. Celem niniejszej działalności jest ciągłe rozszerzanie portfolio lokali użytkowych przeznaczonych na wynajem i zwiększanie przychodów z czynszu.

Nabywanie lub budowa nieruchomości finansowana jest z głównie z własnych środków pieniężnych, aczkolwiek … wspiera się także kredytami (jeden kredyt na działalność oraz kredyt obrotowy w rachunku bieżącym). Nieruchomości nie są obciążone jakimikolwiek hipotekami.

Głównym przychodem w tej działalności jest comiesięczny wpływ z czynszu najmu, natomiast przy jednej z nieruchomości położonej przy ul. … w … przychodem jest również coroczna opłata za korzystanie z banerów reklamowych.

Z lokalu użytkowego położonego przy ul. … w … firma … otrzymuje również od najemcy przychody z tytułu refaktury czynszu do administracji oraz kosztów eksploatacyjnych, którymi … jest obciążana przez administrację budynku. Takie same przychody będą uzyskiwane przez … w przyszłości, jeśli wynajęta zostanie nieruchomość położona przy ul. … w ….

Do kosztów działalności nieruchomościowej można zaliczyć amortyzację nieruchomości wraz z nakładami poniesionymi na te nieruchomości, podatek od nieruchomości, opłaty za użytkowanie wieczyste, odsetki od kredytów, wynagrodzenie specjalisty ds. najmu lokali użytkowych, opłaty za abonament komórkowy, leasing samochodu osobowego, opłaty za paliwo, opłaty za czynsze/koszty eksploatacyjne płatne do administracji.

Do aktywów działalności nieruchomościowej zaliczyć można:

\- wartości niematerialne i prawne takie jak: baza kontaktów handlowych, know-how w zakresie działalności nieruchomościowej, prawa wynikające z umów najmu,

\- środki pieniężne,

\- nieruchomość położona przy ul. … w …,

\- nieruchomość położona przy ul. … w …,

\- nieruchomość położona przy ul. … w …,

\- telefon komórkowy,

\- komputer.

Do zobowiązań działalności nieruchomościowej zaliczyć można:

\- kredyty,

\- obowiązki wynikające z umów najmu np. kaucje uiszczone przez najemców,

\- zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości,

\- zobowiązania z tytułu użytkowania wieczystego,

\- zobowiązania z tytułu opłat do administracji budynków,

\- zobowiązania z tytułu opłat za abonament komórkowy,

\- zobowiązania z tytułu leasingu samochodu osobowego.

Dodatkowo do działalności nieruchomościowej można przypisać następujące umowy, których stroną jest …:

\- umowa najmu lokalu użytkowego przy ul. … w ,

\- umowa najmu lokalu użytkowego przy ul. … w …,

\- umowa leasingowa samochodu osobowego zawarta w 2020 r. oraz umowa ubezpieczenia GAP/OC/AC,

\- umowa zlecenia,

\- umowa kredytowa.

Z racji tego, że bieżąca działalność nieruchomościowa nie wymaga dużego zaangażowania kapitału ludzkiego … zatrudnia jedną osobę tj. specjalistę ds. najmu lokali użytkowych, której obowiązkiem jest wykonywanie następujących zadań:

\- prowadzenie spraw związanych z najmem lokali użytkowych,

\- sporządzanie umów najmu, aneksów do umów najmu, porozumień, wypowiedzeń i prowadzenie spraw w tym zakresie,

\- podejmowanie działań wynikających ze zgłoszeń w sprawach dotyczących eksploatacji,

\- przeprowadzanie wizji lokalnych na zarządzanym zasobie,

\- bieżące wystawianie faktur i potwierdzanie należności dla lokali użytkowych, drukowanie dokumentów księgowych i powiadamianie klientów.

Wykonanie powyższych zadań jest nadzorowane przez Panią ….

Umowy najmu zawierane z najemcami są skonstruowane tak, aby …. nie brała odpowiedzialności za jakiekolwiek koszty związane z utrzymywaniem i remontem lokali - wszystko cedowane jest na najemcę - w konsekwencji czego nie ma uzasadnienia i uwarunkowania biznesowego do zatrudnienia jakichkolwiek dodatkowych osób.

Obecnie rozważa Pani założenie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako: „spółka z o.o.”), której wspólnikami będzie Pani oraz Pani synowie, oraz wniesienie do niej wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci części produkcyjnej (działalności szwalniczej) przedsiębiorstwa ….

Przedmiotem wkładu niepieniężnego będzie zespół składników materialnych i niematerialnych opisanych powyżej, wchodzących w skład Działu Projektowania, Działu Produkcji i Działu Sprzedaży, w tym m.in. komputery stacjonarne z urządzeniami peryferyjnymi, monitory, ploter, oprogramowanie, tablice do digitalizacji, telefony komórkowe, samochód dostawczy, stół do krojenia, noże krojcze (pionowy, okrągły, taśmowy), servo-cutter, stół krojczy, klejarka taśmowa, stębnówki, overlocki, dziurkarki, podszywarka guzikarka, stoły pomiędzy maszynami, przyborniki szwaczek, stoły prasowalnicze, wytwornice pary, żelazka, etykietarka, wieszaki, drukarka, szafa serwerowa, wyposażenie stoiska handlowego w …, zastrzeżone logo i marka „…”, domena: „www….”, baza klientów i baza mailingowa, know-how w produkcji i sprzedaży odzieży, licencje na oprogramowanie konstrukcji odzieży.

Ponadto, przedmiotem wkładu będą także zobowiązania takie jak: opłaty za media (prąd, ogrzewanie, woda, ścieki, śmieci Internet); zobowiązania za tkaniny/dodatki krawieckie/nici itp.; zobowiązania z tytułu wynagrodzeń dla pracowników i współpracujących (B…); opłaty za prowadzenie sklepu internetowego na platformie \`(...)\`; opłaty za domeny i pocztę e-mail; opłaty do firm kurierskich; czynsz i koszty eksploatacyjne za stoisko w …, opłaty za recykling śmieci tekstylnych, opłaty za koszty związane z samochodem dostawczym (naprawy, paliwo itp.), opłaty za serwis maszyn szwalniczych.

W działalności polegającej na wynajmie nieruchomości pozostaną wszystkie nieruchomości posiadane przez Panią … i Pani małżonka, z czego jedna z nich byłaby wynajmowana do nowo powstałej spółki z o.o., na potrzeby prowadzonej przez nią działalności produkcyjnej. Reszta nieruchomości będzie wynajmowana na dotychczasowych zasadach, aktualnym najemcom.

W odpowiedzi na pytania Organu wskazała Pani:

1) czy wyodrębnienie działalności produkcyjnej (szwalniczej) na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej nastąpiło/nastąpi przed dokonaniem aportu tej działalności do spółki z o.o.:

Odp.: Tak, wyodrębnienie działalności produkcyjnej (szwalniczej) na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej już nastąpiło, a więc ma miejsce przed planowanym aportem tej działu produkcyjnego do spółki z o.o.

2) czy przedmiot aportu został/zostanie wyodrębniony:

a) na płaszczyźnie organizacyjnej, tj. stanowi/będzie stanowić wyodrębnioną organizacyjnie część (zespół składników jest wyodrębnioną w sposób faktyczny działalnością operacyjną, do której można przyporządkować poszczególne składniki majątkowe); organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania; czy wyodrębnienie zostało/zostanie dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze (tj. nastąpiło ich faktyczne wyodrębnienie w strukturze organizacyjnej):

Odp.: Przedmiot aportu został wyodrębniony na płaszczyźnie organizacyjnej, tj. stanowi wyodrębnioną organizacyjnie część. Wyodrębnienie nastąpiło na podstawie wewnętrznego dokumentu określającego strukturę organizacyjną firmy (struktura zakłada istnienie dwóch odrębnych działów - związanego z wynajmem nieruchomości i produkcyjnego, zatwierdzonego i podpisanego przez właściciela firmy. … jest firmą prowadzoną w formie jednoosobowej działalności gospodarczej, wobec czego nie posiada statutu.

b) na płaszczyźnie finansowej, tj. na podstawie prowadzonej ewidencji rachunkowej jest/będzie możliwe przyporządkowanie składników majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do wyodrębnionej działalności, przez co jest/będzie możliwe określenie jej wyniku finansowego:

Odp.: Przedmiot aportu został wyodrębniony na płaszczyźnie finansowej, tj. na podstawie prowadzonej ewidencji jest możliwe przyporządkowanie składników majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do wyodrębnionej działalności, przez co jest możliwe określenie jej wyniku finansowego. Każdy z działów ma odrębne rachunki bankowe, na które wpływają przychody przez te działy generowane.

c) na płaszczyźnie funkcjonalnej, tj. czy zespół składników majątkowych jest/będzie na tyle zorganizowany, aby samodzielnie wykonywać zadania i prowadzić działalność gospodarczą:

Odp.: Przedmiot aportu został wyodrębniony na płaszczyźnie funkcjonalnej, tj. zespół składników majątkowych jest na tyle zorganizowany, aby samodzielnie wykonywać zadania i prowadzić działalność gospodarczą. Dział produkcyjny posiada odpowiednie zaplecze osobowe, zaplecze materiałowe i sprzętowe oraz know-haw pozwalające na samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej.

3) W przypadku twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 2 lit. a) - c), należy wskazać, na czym w przedsiębiorstwie będzie polegało wyodrębnienie pod względem organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym:

Odp.:

Wyodrębnienie organizacyjne:

Wyodrębnienie organizacyjne polega na tym, że w … istnieje podział działalności ze względu na jej rodzaj (działalność produkcyjna, działalność związana z najmem nieruchomości). Podział ten został potwierdzony wewnętrznym dokumentem, zatwierdzonym przez Panią \`(...)\`\`(...)\`

Dodatkowo, w Przedsiębiorstwie istnieje struktura organizacyjna odpowiadająca podziałowi zadań przypisanych do poszczególnych rodzajów działalności. W ramach działalności produkcyjnej (szwalniczej) można wyróżnić trzy działy, tj. Dział Projektowania, Dział Produkcji i Dział Sprzedaży. W ramach części przedsiębiorstwa zajmującej się produkcją istnieje schemat organizacyjny, z gradacją stanowisk pracy i osobami nadzorującymi pracę całego działu produkcyjnego. Natomiast w ramach działalności nieruchomościowej - z uwagi na jej rozmiar i charakter nie wyróżniono działów - całość czynności wykonuje Specjalista ds. najmu lokali użytkowych wraz z Panią ….

Wyodrębnienie finansowe:

Działalność związana z najmem nieruchomości oraz działalność produkcyjna są od siebie wyodrębnione także finansowo. Po pierwsze, rodzaj faktur przychodowych i kosztowych pozwala na adekwatne przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do każdego rodzaju działalności. Dodatkowo, w Firmie prowadzona jest dodatkowa ewidencja (w \`(...)\`..) pozwalająca na przypisanie przychodów i kosztów odrębnie dla obu rodzajów działalności. Po drugie, zewnętrzna firma prowadząca księgowość … wyodrębnia w systemie księgowym dwa wyniki finansowe - jeden dla działalności związanej z najmem nieruchomości i drugi dla działalności produkcyjnej (szwalniczej).

Wyodrębnienie funkcjonalne:

Działalność związana z najmem nieruchomości oraz działalność produkcyjna (szwalnicza) są od siebie wyodrębnione funkcjonalnie - przedmioty tych działalności są wzajemnie rozłączne. Ponadto, działalności te posiadają zarówno materialne, jak i niematerialne składniki majątkowe oraz kadrę pracowniczą wystarczające do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej. W szczególności każdy z tych rodzajów działalności mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące przypisane mu obecnie zadania gospodarcze.

4) czy wszystkie składniki materialne i niematerialne przypisane do działalności produkcyjnej (szwalniczej) zostaną wniesione do spółki z o.o. w drodze aportu, jeśli nie - należy wskazać, które z tych składników zostaną wyłączone z aportu i dlaczego:

Odp.: Tak, wszystkie składniki materialne i niematerialne przypisane do działalności produkcyjnej (szwalniczej) zostaną wniesione do spółki z o.o. w drodze aportu.

5) czy założona spółka z o.o. będzie kontynuowała działalność produkcyjną (szwalniczą) prowadzoną obecnie w dotychczasowym zakresie wyłącznie przy pomocy składników materialnych i niematerialnych będących przedmiotem aportu; jeśli nie - należy wskazać, jakie inne składniki majątkowe będą potrzebne do kontynuowania działalności:

Odp.: Tak, założona spółka z o.o. będzie kontynuowała prowadzoną obecnie działalność produkcyjną (szwalniczą) w dotychczasowym zakresie, wyłącznie przy pomocy składników materialnych i niematerialnych będących przedmiotem aportu.

Jednakże, jak wskazano na stronie 6 wniosku, w działalności polegającej na wynajmie nieruchomości pozostaną wszystkie nieruchomości posiadane przez Panią \`(...)\`.. i Pani małżonka, z czego jedna z nich byłaby wynajmowana do nowo powstałej spółki z o.o., na potrzeby prowadzonej przez nią działalności produkcyjnej (szwalniczej).

Niemniej jednak, brak przeniesienia nieruchomości nie powinien wpłynąć na uznanie działalności produkcyjnej (szwalniczej) za ZCP. Przykładowo, w wyroku z dnia 24 listopada 2009 r. sygn. akt I SA/Gd 494/09 WSA w Gdańsku wskazał, iż jeżeli spółka wnosi aportem zespół składników, np. wydział produkcyjny, to może potraktować go jako ZCP również wówczas, gdy na dzień wniesienia nie mógłby on jeszcze stanowić niezależnego przedsiębiorstwa, np. gdy nie obejmuje praw do nieruchomości. Wystarczy bowiem, że taki wydział produkcyjny ma potencjał do bycia niezależnym przedsiębiorstwem w przyszłości, w tym na skutek korzystania z nieruchomości należącej do spółki przyjmującej aport. Wyrok ten podtrzymał NSA (wyrok NSA z dnia 30 sierpnia 2011 r. sygn. akt II FSK 502/10).

6) czy założona spółka z o.o. będzie miała faktyczną możliwość kontynuowania działalności produkcyjnej (szwalniczej) w dotychczasowym zakresie wyłącznie na podstawie składników majątkowych będących przedmiotem aportu:

Odp.: Tak, założona spółka z o.o. będzie miała faktyczną możliwość kontynuowania działalności produkcyjnej (szwalniczej) w dotychczasowym zakresie wyłącznie na podstawie składników majątkowych będących przedmiotem aportu.

7) czy przejęcie przez spółkę z o.o. pracowników nastąpi na podstawie art. 231 ustawy z 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2020 r. poz. 1320 ze zm.); czy to przejęcie będzie dotyczyło wszystkich 6 pracowników zatrudnionych na umowę o pracę:

Odp.: Tak, przejęcie przez spółkę z o.o. pracowników nastąpi na podstawie art. 231 ustawy z 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy oraz przejęcie będzie dotyczyło wszystkich 6 pracowników zatrudnionych na umowę o pracę.

### Pytania

1\. (przeformułowane w uzupełnieniu wniosku) Czy wskazany w opisie zdarzenia przyszłego zespół składników materialnych i niematerialnych firmy „…” … wykorzystywany w działalności produkcyjnej (szwalniczej) stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e u.p.t.u.?

2\. Czy prawidłowe jest Pani stanowisko, zgodnie z którym przeniesienie do nowo zawiązanej spółki z o.o. części produkcyjnej (szwalniczej) firmy „….” …. nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

### Pani stanowisko w sprawie

Ad. 1

(ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku)

Pojęcie „zorganizowanej części przedsiębiorstwa” (dalej jako: „ZCP”) zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 27e u.p.t.u. jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Biorąc powyższe pod uwagę, w celu określenia, czy dany zespół składników przedsiębiorstwa może stanowić jego zorganizowaną część należy zbadać, czy:

\- w skład tego zespołu wchodzą składniki materialne i niematerialne, w tym również zobowiązania, które są przeznaczone do wykonywania określonych zadań gospodarczych;

\- zespół został organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie wyodrębniony w przedsiębiorstwie podatnika;

\- zespół składników niematerialnych i materialnych mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo, w sposób samodzielny realizujące określone zadania gospodarcze.

I. Istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań

W doktrynie wskazuje się, że pojęcie „zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań” należy rozpatrywać w powiązaniu z pojęciem przedsiębiorstwa na gruncie ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740 ze zm., dalej jako: „k.c.”) - (T. Michalik, VAT. Komentarz, wyd. 10, Warszawa 2014, str. 63). Stosownie do treści art. 551 k.c., przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej, które obejmuje w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Odnosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy wskazać należy, iż w "…" … można wyodrębnić dwa rodzaje działalności i każda z nich posiada oznaczenie, które ją indywidualizuje (odpowiednio: część produkcyjna - szwalnicza z działami projektowania, produkcji, sprzedaży oraz część związana z najmem nieruchomości).

Każdy z tych rodzajów działalności stanowi niezależny zespół składników materialnych i niematerialnych, obejmujący w szczególności pracowników, składniki majątkowe niezbędne do prawidłowego wykonywania zadań, w tym w szczególności środki trwałe oraz materiały.

W związku z powyższym należy przyjąć, iż część działalności firmy „…” …. związana z działalnością produkcyjną (szwalniczą) charakteryzują się istnieniem zespołu składników materialnych i niematerialnych, odrębnych od siebie, wydzielonych z uwagi na funkcje, jakie mogą spełniać tylko w tym określonym obszarze działalności.

Ponadto, każdy z rodzajów działalności posiada odrębne wierzytelności i zobowiązania – w przypadku działalności związanej z produkcją - są to opłaty za media (prąd, ogrzewanie, woda, ścieki, śmieci, Internet); zobowiązania za tkaniny/dodatki krawieckie/nici itp.; zobowiązania z tytułu wynagrodzeń dla pracowników i współpracujących (B…); opłaty za prowadzenie sklepu internetowego na platformie \`(...)\`; opłaty za domeny i pocztę e-mail; opłaty do firm kurierskich; czynsz i koszty eksploatacyjne za stoisko w …, opłaty za recykling śmieci tekstylnych, opłaty za koszty związane z samochodem dostawczym (naprawy, paliwo itp.), opłaty za serwis maszyn szwalniczych.

II. Wydzielenie organizacyjne, funkcjonalne i finansowe

Wydzielenie organizacyjne

Z utrwalonej linii orzeczniczej sądów administracyjnych wynika, iż wyodrębnienie organizacyjne należy rozumieć jako posiadanie przez ZCP swojego miejsca w strukturze organizacyjnej zbywcy jako np. dział, oddział, wydział (wyrok NSA z dnia 10 stycznia 2017 r., sygn. akt II FSK 2991/15, wyrok WSA w Warszawie z dnia 2 grudnia 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 259/11). Przy czym jednocześnie zauważa się, że wyodrębnienie organizacyjne nie jest tożsame z wyodrębnieniem formalno - prawnym, ale powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. W efekcie, aby określona część przedsiębiorstwa mogła być wyodrębniona organizacyjnie nie musi ona stanowić samodzielnego podmiotu prawnego, jednostki organizacyjnej, czy oddziału, powinna jednak istnieć podstawa faktyczna takiego wydzielenia (interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 marca 2019 r., sygn. akt 0115-KDIT1-2.4012.76.2019.1.AJ).

W kontekście powyższego, wskazać należy, iż w … istnieje umowny podział działalności ze względu na jej rodzaj (działalność produkcyjna, działalność związana z najmem nieruchomości).

W związku z powyższym, w Pani ocenie, warunek wyodrębnienia organizacyjnego zespołu składników materialnych i niematerialnych, składających się na działalność produkcyjną, został spełniony. W Przedsiębiorstwie istnieje struktura odpowiadająca podziałowi zadań przypisanych do poszczególnych rodzajów działalności.

W ramach działalności produkcyjnej można wyróżnić trzy działy, tj. Dział Projektowania, Dział Produkcji i Dział Sprzedaży, natomiast w działalności nieruchomościowej - z uwagi na jej rozmiar i charakter nie wyróżniono działów - całość czynności wykonuje Specjalista ds. najmu lokali użytkowych wraz z Panią ….

Wyodrębnienie funkcjonalne

Kolejnym kryterium, jakie musi spełniać zespół składników majątkowych i niemajątkowych jest jego wyodrębnienie funkcjonalne. To oznacza, że ZCP powinna być przeznaczona do realizacji określonych zadań gospodarczych, a więc powinna stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia określonych działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Z tego rodzaju wyodrębnieniem związana jest też (potencjalna) zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład ZCP muszą zatem umożliwić podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W zakresie wyodrębniania funkcjonalnego niejednokrotnie wypowiedział się Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, m.in. w interpretacji indywidualnej z dnia 25 marca 2019 r. sygn. akt 0111-KDIB32.4O12.837.2O18.3.SR, wskazując iż „wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa”.

Podobnie w interpretacji indywidualnej z dnia 15 marca 2019 r. sygn. 0112KDIL1-2.4012.12.2019.4.TK wskazał, że „zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim w tym momencie wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)”.

Pogląd taki potwierdza także orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Przykładowo, w wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie o sygn. C-497/01 Zita Modes Sarl Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wskazał, że warunkiem uznania danej transakcji za wypełniającą przesłanki do zwolnienia z opodatkowania podatkiem od wartości dodanej na podstawie przepisów Dyrektywy jest warunek niezależności tego zespołu składników od pozostałych składników przedsiębiorstwa zbywcy lub nabywcy, co oznacza możliwość prowadzenia za pośrednictwem tego zespołu składników niezależnej działalności gospodarczej.

W Pani opinii, nie może budzić wątpliwości, że działalność związana z najmem nieruchomości oraz działalność produkcyjna (szwalnicza) są od siebie wyodrębnione funkcjonalnie - przedmioty tych działalności są wzajemnie rozłączne. Działalność produkcyjna posiada zarówno materialne, jak i niematerialne składniki majątkowe oraz kadrę pracowniczą wystarczające do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej. W szczególności działalność produkcyjna mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące przypisane jej obecnie zadania gospodarcze.

Wyodrębnienie finansowe

Jak wskazuje się w doktrynie, przesłanki warunkujące istnienie wyodrębnienia finansowego można podzielić na dwie grupy - ze względu na kryterium samodzielności finansowania zadań gospodarczych oraz z uwagi na kryterium rachunkowości.

Pierwsze kryterium opiera się na stopniu „samodzielności w decydowaniu o celach. finansowych (mając na uwadze zdolność finansowania, w planowaniu wpływów oraz wydatków, w zarządzaniu płynnością finansową) oraz w ocenie warunków finansowych w trakcie, jak też na zakończenie wykonywania zaplanowanych zadań”. Innymi słowy, przejawia się w możliwości ustalania odrębnych celów oraz planów finansowych dla danego zespołu składników majątku. Aby mówić o wyodrębnieniu finansowym dany zespół składników powinien mieć zatem możliwość np.:

1\. dysponowania własnymi zasobami finansowymi,

2\. rozliczania należności oraz zobowiązań,

3\. posiadania odrębnego rachunku bankowego (subkonta bankowego),

4\. tworzenia planów finansowych (budżetów),

5\. dokonywania bieżącej (okresowej) kontroli płynności finansowej (A. Hellwig, M. Chudy, Wyodrębnienie finansowe zorganizowanej części przedsiębiorstwa, Monitor Podatkowy 2008, nr 4, str. 17).

Kryterium rachunkowości wyodrębnienia finansowego dotyczy natomiast takiego prowadzenia rachunkowości, aby można było ustalić sytuację majątkową (aktywa i pasywa) oraz zyskowność ZCP (koszty i przychody). Jednakże, należy przy tym podkreślić, iż nie jest wymagane prowadzenie odrębnej księgowości dla ZCP. Pogląd ten znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 18 sierpnia 2017 r. sygn. akt 2461-IBPP3.4512.547.2016.2.MD - „jak wskazuje się zarówno w doktrynie i praktyce organów podatkowych, wyodrębnienie finansowe nie musi być realizowane poprzez całkowitą samodzielność finansową zespołu składników majątkowych. Nie oznacza ono bowiem w szczególności konieczności prowadzenia odrębnej księgowości czy też konieczności sporządzania odrębnego bilansu dla zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Należy także wskazać, że pojęcia wyodrębnienia finansowego nie należy utożsamiać z posiadaniem przez ZCP pełnej samodzielności finansowej, na co wskazał Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 25 listopada 2016 r. sygn. akt 2461-IBPP3.4512.547.2016.2.MD - „wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Zatem wyodrębnienie finansowe w kontekście kryterium rachunkowości należy rozumieć w ten sposób, że przedsiębiorca dokonuje takich czynności, które, jego zdaniem, mogą pozwolić mu na stwierdzenie, czy wyodrębniona przez niego działalność, np. przynosi zyski.

Co więcej, dla spełnienia warunku wyodrębnienia finansowego nie jest ważne, aby w skład ZCP wchodziły środki finansowe (jeśli w chwili sprzedaży nie będzie można ich przypisać ZCP) - taka teza koresponduje z wyrokiem WSA w Warszawie z dnia 21 czerwca 2013 r. sygn. akt III SA/Wa 2836/11 „(\`(...)\`) uzależnienie istnienia transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa od przeniesienia środków finansowych oznaczałoby konieczność analizowania jakiego rzędu kwota byłaby niezbędna do uznania, że zbycie obejmuje zorganizowaną część przedsiębiorstwa - 100 złotych, 100.000 złotych czy może 1.000.000 złotych, ewentualnie rozważenie, na jaki okres funkcjonowania zorganizowanej części przedsiębiorstwa powinny wystarczyć owe środki finansowe”. Kluczowym dla wyodrębnienia finansowego jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa poprzez prowadzenie odpowiedniej ewidencji zdarzeń gospodarczych, nie zaś konieczność wyodrębnienia (poprzez ilościowe wskazanie) aktywów i pasywów ”.

Z uwagi na powyższe uznać należy, iż działalność związana z najmem nieruchomości oraz działalność produkcyjna są od siebie wyodrębnione także finansowo. W … księgowość prowadzona jest co prawda na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów, która nie umożliwia wprowadzenia rozbudowanych kont analitycznych pozwalających na podział przychodów i kosztów pomiędzy poszczególne rodzaje działalności, natomiast po pierwsze rodzaj faktur przychodowych i kosztowych pozwala na adekwatne przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do każdego rodzaju działalności, a ponadto zewnętrzna firma prowadząca księgowość … wyodrębnia w systemie księgowym dwa wyniki finansowe - jeden dla działalności związanej z najmem nieruchomości i drugi dla działalności produkcyjnej (szwalniczej).

W Przedsiębiorstwie prowadzonych jest pięć rachunków bankowych, które przypisane są do dwóch rodzajów działalności:

\- rachunek przyporządkowany do działalności nieruchomościowej (wpływy z faktur dotyczących najmu, płatności za koszty związane z tą działalnością), płatności podatków (PIT, VAT i ZUS) związanych z działalnością … ogółem, wpisany na białą listę;

\- rachunek VAT związany z ogółem działalności …;

\- rachunek przyporządkowany do działalności szwalniczej (wpływy z faktur za produkowaną odzież, płatności za m.in. tkaniny, materiały, dodatki krawieckie), wpisany na białą listę;

\- rachunek przyporządkowany do działalności szwalniczej - konkretnie do sklepu internetowego (wpływy ze sprzedaży ze sklepu internetowego, wykonywanie płatności m.in. za zwroty, sesje zdjęciowe, grafiki w social media, kampanie marketingowe, opłaty za sklep internetowy), wpisany na białą listę;

\- rachunek w walucie EUR związany z działalnością szwalniczą (do regulowania należności działalności szwalniczej np. płatności za tkaniny z zagranicy/do wpływów od zagranicznych kontrahentów).

Podsumowując powyższe rozważania, część produkcyjna działalności charakteryzuje się istnieniem własnego zespołu składników materialnych i niematerialnych oraz zobowiązań, a ponadto jest ona wyodrębniona pod względem organizacyjnym, funkcjonalnym i finansowym.

Istotną - choć niedecydującą - przesłanką świadczącą o tym, że przenoszony zespół składników majątku stanowi ZCP, jest również fakt, iż ich nabywca - nowo zawiązana spółka z o.o., ma zamiar kontynuować dotychczas prowadzoną działalność gospodarczą - tj. działalność szwalniczą. Jak bowiem wskazuje się w orzecznictwie, „istotne jest, aby zbyta zorganizowana część przedsiębiorstwa służyła nabywcy do prowadzenia działalności gospodarczej z zachowaniem przeznaczenia nabytego zespołu składników majątkowych, aby nie została zlikwidowana działalność, której tenże zespół składników majątkowych może służyć” (wyrok NSA z dnia 27 sierpnia 2019 r. sygn. akt I FSK 1265/17).

Mając na względzie opisane wyżej okoliczności, w Pani ocenie, wskazany w opisie zdarzenia przyszłego zespół składników materialnych i niematerialnych „…” … wykorzystywany w działalności produkcyjnej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e u.p.t.u.

Ad. 2

Pani zdaniem, z uwagi na fakt, iż w świetle opisanego zdarzenia przyszłego, w ramach planowanej transakcji wniesienia działalności produkcyjnej „…” …. jako wkład niepieniężny (aport) do nowo zawiązanej spółki z o.o., przeniesione zostaną składniki materialne i niematerialne stanowiące ZCP, przeniesienie tak wyodrębnionych składników majątku nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z treścią art. 6 pkt 1 u.p.t.u.

Stosownie do treści art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u., opodatkowaniu podatkiem VAT podlega w szczególności odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodnie natomiast z przepisem art. 6 pkt 1 u.p.t.u., przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zauważyć należy, iż ustawodawca wskazując w art. 6 pkt 1 u.p.t.u., że jej przepisów nie stosuje się m.in. do transakcji zbycia ZCP nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem „transakcji zbycia”. Uwzględniając jednak zakres przedmiotowy u.p.t.u., w Pani opinii pojęcie transakcji zbycia należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 u.p.t.u., tzn. zbycie obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

W Pani opinii, skoro wskutek wskazanego w opisie zdarzenia przyszłego aportu do nowo zawiązanej spółki z o.o. przeniesiony zostanie zespół składników związanych z działalnością produkcyjną, to taką transakcję należy uznać za zbycie tegoż zespołu składników. Zatem przeniesienie prawa do rozporządzania w wyniku aportu jest transakcją zbycia w rozumieniu art. 6 pkt 1 u.p.t.u., o ile przedmiotem dostawy jest przedsiębiorstwo lub ZCP w rozumieniu przepisów u.p.t.u.

Tym samym, Pani zdaniem, w celu rozstrzygnięcia konsekwencji na gruncie podatku od towarów i usług aportu części produkcyjnej … do nowo zawiązanej spółki, rozstrzygnąć należy, czy działalność ta stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W kontekście przedmiotowej sprawy powyższe oznacza, iż aport działalności produkcyjnej … nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jeżeli działalność ta stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Zatem, w Pani ocenie - jeżeli stanowisko wyrażone w pytaniu oznaczonym nr 1 będzie prawidłowe, wówczas przeniesienie do nowo zawiązanej spółki z o.o. działalności produkcyjnej „…” … nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r., poz. 931, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosowanie do art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, (…).

Stosownie do postanowień art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Regulacje art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy. Są tu wymienione te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te – chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług – nie podlegają opodatkowaniu.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy stanowi, że:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, o której mowa w art. 6 pkt 1 ustawy, uwzględnienia wymagają następujące okoliczności:

‒ zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

‒ faktyczna możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Przy ocenie zamiaru kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę należy uwzględnić całokształt okoliczności związanych z transakcją ocenianych na moment zawarcia transakcji, a w szczególności podjęcie przez nabywcę działań potwierdzających jego zamiar kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę. Zatem w celu stwierdzenia zamiaru kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę konieczne jest istnienie dowodów potwierdzających istnienie na moment transakcji takiego zamiaru po stronie nabywcy.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które winno zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia, jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie całość). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa obrotowe, ale także czynnik ludzki, a więc pracowniczy. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące w takich wzajemnych relacjach, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest bycie we władaniu jednego podmiotu gospodarczego. Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Zatem, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

‒ istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,

‒ zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

‒ składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

‒ zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza od opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Zgodnie z art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 str. 1 ze zm.):

W przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego.

W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl Trybunał stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

Natomiast w wyroku C-444/10 z dnia 10 listopada 2011 r. TSUE wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy. W tym zakresie Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Trybunał rozpatrujący sprawę uznał, że przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu wspólnotowych regulacji VAT wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę, itp., na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u Zbywcy zorganizowany zespół składników gotowy realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po nabyciu powinno być możliwe kontynuowanie działalności gospodarczej przez nabywcę przedsiębiorstwa.

Analizując, czy określone składniki majątkowe stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa, zawsze należy wziąć pod uwagę profil działalności danego przedsiębiorcy, warunki rynkowe oraz specyfikę danej branży. Nie można zatem wyznaczyć szczegółowego katalogu warunków koniecznych do spełnienia, aby można było mówić o istnieniu zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Z okoliczności sprawy wynika, że prowadzi Pani jednoosobową działalność gospodarczą. Głównym przedmiotem działalności Pani firmy jest produkcja odzieży damskiej oraz jej sprzedaż - hurtowa i detaliczna, również poprzez stronę internetową.

Wraz z małżonkiem jest Pani właścicielem trzech lokali użytkowych. Są one wprowadzone do ewidencji środków trwałych w Firmie. W jednym z tych lokali użytkowych prowadzona jest działalność produkcyjna …, natomiast pozostałe dwa lokale są wynajmowane w ramach działalności „…” …. W przyszłości Pani oraz Pani małżonek planujecie nabyć kolejne lokale użytkowe lub grunty, poszerzając tym samym część działalności, która polega na najmie nieruchomości.

W ramach … wyodrębnić można dwa rodzaje działalności, tj.:

a) działalność produkcyjną (szwalniczą),

b) działalność nieruchomościową.

Obecnie rozważa Pani założenie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, której wspólnikami będzie Pani oraz Pani synowie oraz wniesienie do niej wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci części produkcyjnej (działalności szwalniczej) przedsiębiorstwa …. Przedmiotem wkładu niepieniężnego będzie zespół składników materialnych i niematerialnych wchodzących w skład Działu Projektowania, Działu Produkcji i Działu Sprzedaży, w tym m.in. komputery stacjonarne z urządzeniami peryferyjnymi, monitory, ploter, oprogramowanie, tablice do digitalizacji, telefony komórkowe, samochód dostawczy, stół do krojenia, noże krojcze (pionowy, okrągły, taśmowy), servo-cutter, stół krojczy, klejarka taśmowa, stębnówki, overlocki, dziurkarki, podszywarka guzikarka, stoły pomiędzy maszynami, przyborniki szwaczek, stoły prasowalnicze, wytwornice pary, żelazka, etykietarka, wieszaki, drukarka, szafa serwerowa, wyposażenie stoiska handlowego w …, zastrzeżone logo i marka „…”, domena: „www….”, baza klientów i baza mailingowa, know-how w produkcji i sprzedaży odzieży, licencje na oprogramowanie konstrukcji odzieży. Ponadto, przedmiotem wkładu będą także zobowiązania takie jak: opłaty za media (prąd, ogrzewanie, woda, ścieki, śmieci Internet); zobowiązania za tkaniny/dodatki krawieckie/nici itp.; zobowiązania z tytułu wynagrodzeń dla pracowników i współpracujących (B2B); opłaty za prowadzenie sklepu internetowego na platformie \`(...)\`; opłaty za domeny i pocztę e-mail; opłaty do firm kurierskich; czynsz i koszty eksploatacyjne za stoisko w …, opłaty za recykling śmieci tekstylnych, opłaty za koszty związane z samochodem dostawczym (naprawy, paliwo itp.), opłaty za serwis maszyn szwalniczych. Przedmiot aportu został wyodrębniony na płaszczyźnie organizacyjnej, tj. stanowi wyodrębnioną organizacyjnie część. Wyodrębnienie nastąpiło na podstawie wewnętrznego dokumentu określającego strukturę organizacyjną firmy (struktura zakłada istnienie dwóch odrębnych działów - związanego z wynajmem nieruchomości i produkcyjnego, zatwierdzonego i podpisanego przez właściciela firmy. … jest firmą prowadzoną w formie jednoosobowej działalności gospodarczej, wobec czego nie posiada statutu. Przedmiot aportu został wyodrębniony na płaszczyźnie finansowej, tj. na podstawie prowadzonej ewidencji jest możliwe przyporządkowanie składników majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do wyodrębnionej działalności, przez co jest możliwe określenie jej wyniku finansowego. Każdy z działów ma odrębne rachunki bankowe, na które wpływają przychody przez te działy generowane. Przedmiot aportu został wyodrębniony na płaszczyźnie funkcjonalnej, tj. zespół składników majątkowych jest na tyle zorganizowany, aby samodzielnie wykonywać zadania i prowadzić działalność gospodarczą. Dział produkcyjny posiada odpowiednie zaplecze osobowe, zaplecze materiałowe i sprzętowe oraz know-how pozwalające na samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej. Wszystkie składniki materialne i niematerialne przypisane do działalności produkcyjnej (szwalniczej) zostaną wniesione do spółki z o.o. w drodze aportu. Założona spółka z o.o. będzie kontynuowała prowadzoną obecnie działalność produkcyjną (szwalniczą) w dotychczasowym zakresie, wyłącznie przy pomocy składników materialnych i niematerialnych będących przedmiotem aportu. Przejęcie przez spółkę z o.o. pracowników nastąpi na podstawie art. 231 ustawy z 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy oraz przejęcie będzie dotyczyło wszystkich 6 pracowników zatrudnionych na umowę o pracę.

Analiza okoliczności sprawy i obowiązujących przepisów prowadzi do wniosku, że stopień wyodrębnienia i zorganizowania w Pani przedsiębiorstwie w obszarze organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym zespołu składników materialnych i niematerialnych części produkcyjnej (działalności szwalniczej) będący przedmiotem aportu, pozwala stwierdzić, że zespół ten będzie posiadać na dzień transakcji pełną zdolność do działania jako niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące przypisane zadania gospodarcze.

Zatem, zespół składników materialnych i niematerialnych (działalność szwalnicza), mających być przedmiotem aportu, będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, ponieważ będzie odznaczał się odrębnością organizacyjną, finansową i funkcjonalną, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Jak już zostało wyżej wskazane, na mocy art. 6 pkt 1 ustawy przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Tym samym, wyodrębniony z Pani jednoosobowej działalności gospodarczej zespół składników majątkowych i niemajątkowych, w tym zobowiązań, określony w opisie zdarzenia przyszłego – część produkcyjna (działalność szwalnicza), spełnia definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, a w konsekwencji wniesienie tej zorganizowanej części przedsiębiorstwa do Spółki nie będzie podlegało opodatkowaniu na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych w przedmiotowym wniosku wyroków sądów, wskazania wymaga, że powołane wyroki są rozstrzygnięciami w indywidualnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się zawężają. Zatem wskazane we wniosku wyroki sądów nie mają wpływu na podjęte w niniejszej interpretacji rozstrzygnięcie.

Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w zakresie podatku od towarów i usług (pytanie nr 1 i nr 2 we wniosku), natomiast w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych (pytanie nr 3 i nr 4 we wniosku) zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 z późn. zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).