Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4011.142.2019.2.MM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-02-20
Teza: 1) Skutki podatkowe wycofania ze spółki jawnej zorganizowanych części przedsiębiorstwa, 2) Skutki podatkowe wniesienia w drodze aportu zorganizowanych części przedsiębiorstwa do innej spółki jawnej, 3) Dokonywanie odpisów amortyzacyjnych w spółce jawnej.
Słowa kluczowe: amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; aport; majątek-majątek osobisty; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód; spółki-spółka jawna; wycofanie; zwolnienie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 17 grudnia 2019 r. (data wpływu 20 grudnia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

1.  skutków podatkowych wycofania ze spółki jawnej zorganizowanych części przedsiębiorstwa – **jest prawidłowe,**
2.  skutków podatkowych wniesienia w drodze aportu zorganizowanych części przedsiębiorstwa do innej spółki jawnej – **jest prawidłowe,**
3.  dokonywania odpisów amortyzacyjnych w spółce jawnej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 grudnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny – uzupełniony pismem z 12 lutego 2020 r. (data wpływu 13 lutego 2020 r.) – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

1.  skutków podatkowych wycofania ze spółki jawnej zorganizowanych części przedsiębiorstwa,
2.  skutków podatkowych wniesienia w drodze aportu zorganizowanych części przedsiębiorstwa do innej spółki jawnej,
3.  dokonywania odpisów amortyzacyjnych w spółce jawnej.

We wniosku złożonym przez:

*   **Zainteresowanego będącego stroną postępowania:**
*   **Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:**
*   **Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:**
*   **Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:**

**

przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

Wnioskodawca 1 legitymujący się numerem PESEL: (…) (dalej: „Wnioskodawca 1”), Pani Wnioskodawca 2 legitymująca się numerem PESEL: (…) (dalej: „Wnioskodawca 2”), Pani Wnioskodawca 3 legitymująca się numerem PESEL: (…) (dalej: „Wnioskodawca 3”) oraz „Wnioskodawca 4” legitymująca się numerem PESEL: (…) (dalej: „Wnioskodawca 4”), łącznie zwani w dalszej części przedmiotowego wniosku „Wnioskodawcami”, są wspólnikami spółki osobowej w rozumieniu art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 roku Kodeks spółek handlowych (tekst jednolity Dz. U. z 2019 roku, poz. 505 z późniejszymi zmianami; dalej: „KSH”), działającej pod firmą spółka jawna zarejestrowanej w Krajowym Rejestrze Sądowym pod nr (…), posiadającą odpowiednio numer NIP (…) i REGON (…), z siedzibą w (…) (dalej: „Spółka”).

Głównym przedmiotem prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej pozostaje:

1.  hotelarstwo (PKD 55.10.Z);
2.  prowadzenie restauracji (PKD 56.10.A);
3.  wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi (PKD 68.20.Z).

Działalność gospodarcza we wskazanym powyżej przedmiocie realizowana jest w oparciu o:

1.  nieruchomości wniesione do Spółki przez Wspólników w postaci wkładów niepieniężnych;
2.  ograniczone prawa rzeczowe udzielone Spółce przez Wspólników w postaci wkładów niepieniężnych, na podstawie których to praw Spółka uzyskała tytuł prawny do władania nieruchomościami wykorzystywanymi w działalności gospodarczej;
3.  nieruchomości nabyte przez Spółkę w trakcie prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej.

Realizacja przywołanej powyżej działalności gospodarczej została zorganizowana w oparciu o przyjętą przez Wspólników strukturę organizacyjną, której podstawą jest podział na trzy sekcje działalności, to jest:

1.  Sekcję A – w skład której wchodzą dwa hotele zlokalizowane w miejscowości (…) oraz hala magazynowo-produkcyjna zlokalizowana w miejscowości (…). Wskazać w tym miejscu należy, iż hala magazynowo-produkcyjna jest obiektem przeznaczonym na wynajem. Zatem nadzór nad wykorzystaniem jej w działalności Spółki ogranicza się do sprawowania nadzoru właścicielskiego immanentnego dla umowy najmu, to jest w szczególności sprawowania kontroli nad tym, czy obiekt nie ulega zniszczeniu przez najemcę, zabezpieczenia odpowiedniej funkcjonalności obiektu, czy też bieżącej kontroli opłacania przez najemcę czynszu dzierżawnego. Natomiast hotele realizują kompleksowe usługi hotelarskie przynależne do działalności sklasyfikowanej w grupie PKD 55.10.Z;
2.  Sekcję B – w skład której wchodzi hotel zlokalizowany w miejscowości (…) oraz hala magazynowo-produkcyjna zlokalizowaną w miejscowości (…). Tu podobnie, jak w przypadku Sekcji A, hala magazynowo-produkcyjna jest obiektem przeznaczonym na wynajem. Zatem nadzór nad wykorzystaniem jej w działalności Spółki, także i w tym przypadku ogranicza się do sprawowania nadzoru właścicielskiego immanentnego dla umowy najmu, to jest w szczególności sprawowania kontroli nad tym, czy obiekt nie ulega zniszczeniu przez najemcę, zabezpieczenia odpowiedniej funkcjonalności obiektu, czy też bieżącej kontroli opłacania przez najemcę czynszu dzierżawnego. Analogicznie, jak w przypadku Sekcji A, hotel realizuje kompleksowe usługi hotelarskie przynależne do działalności sklasyfikowanej w grupie PKD 55.10.Z;
3.  Sekcję C – obejmującej swym zakresem lokal niemieszkalny w miejscowości (…) wykorzystywany przez Spółkę na wynajem krótkoterminowy oraz nieruchomość gruntowa w miejscowości (…), na której Spółka rozpoczęła proces inwestycyjny (na dzień złożenia wniosku zakończono wstępny etap porządkowania terenu, to jest wyburzono obiekt budowlany znajdujący się na nieruchomości).

Co w sprawie istotne, każda z wymienionych sekcji:

1.  zarządzana jest przez zespół osób dedykowanych do danej sekcji;
2.  posiada stosowną autonomię decyzyjną, w ramach której bieżący przebieg procesów gospodarczych związanych z funkcjonowaniem sekcji nie wymaga konsultacji na poziomie wykraczającym poza kierownictwo danej sekcji;
3.  jest wyodrębniona w sposób pozwalający na ewentualne dalsze funkcjonowanie samodzielnie lub w ramach innych struktur.

Wnioskodawcy, działając wspólnie i w porozumieniu, zainteresowani są wdrożeniem projektu sukcesji w Spółce jako firmie rodzinnej, który ma uwzględniać chęć Wnioskodawcy i Wnioskodawcy 2 do ograniczenia ich zaangażowania w bieżącą działalność Spółki, przy jednoczesnym utrzymaniu sprawnego zarządzania i zachowaniu zakresu nadzoru przez Wnioskodawcę 3 i 4.

W tym celu Wnioskodawcy postanowili wyłączyć z majątku Spółki i przenieść do majątku osobistego Wnioskodawców Sekcję A i Sekcję C (w częściach odpowiadających udziałowi w Spółce).

Jednocześnie, w ramach implementacji usprawnień zarządczych, po wyłączeniu do majątku prywatnego rozważane jest wniesienia Sekcji A do innej spółki osobowej, której wspólnikami są także wyłącznie Wnioskodawcy.

Co ważne w omawianych okolicznościach, wycofanie przedmiotowych nieruchomości z majątku Spółki nie nastąpi tytułem wypłaty zysku w tej Spółce. Wycofanie aktywów do majątku osobistego Wnioskodawców nie spowoduje negatywnych reperkusji dla Spółki, której działalność będzie kontynuowana w oparciu o pozostały majątek. Spółka też nie uzyska żadnych korzyści majątkowych z tytułu dokonania czynności przeniesienia tego aktywa majątkowego.

Przeniesienie Sekcji A i C do majątku wspólników nastąpi na podstawie uchwały Wnioskodawców jako wspólników. Wykonanie uchwały nastąpi przez zawarcie umowy nienazwanej (w formie aktu notarialnego) o przekazanie wspólnikom udziałów w Sekcji A i C, proporcjonalnie do udziału każdego z Wnioskodawców w zyskach Spółki oraz oświadczenie Wnioskodawców o jego przyjęciu.

Należy również wskazać, że przywołana umowa nie będzie stanowiła umowy darowizny w rozumieniu przepisów ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny, będzie natomiast umową nienazwaną, zawierająca oświadczenia:

*   Spółki o przeniesieniu na wspólników prawa własności określonych nieruchomości (bez wynagrodzenia) w części proporcjonalnej do udziału każdego wspólnika oraz wspólników o jego przyjęciu;
*   Przeniesienie na wspólników Sekcji A i C nastąpi na potrzeby własne wspólników;
*   Spółka nie uzyska żadnych korzyści majątkowych z tytułu dokonania czynności przeniesienia wspomnianych aktywów;
*   Przekazanie nieruchomości nie będzie stanowiło wycofania wkładu w rozumieniu ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (tj. Dz. U. z 2013 r. poz. 1030 ze zm., dalej: „KSH”). Wspólnicy wykluczają likwidację Spółki – będzie ona nadal prowadziła swoja działalność w oparciu o pozostały majątek.

Przechodząc do omawianych sekcji A i C, Wnioskodawcy pragną wskazać, że przeniesienie każdej z nich będzie obejmować w szczególności:

*   prawa do nieruchomości, w tym również gruntu, na którym znajdują się przedmiotowe sekcje,
*   środki trwałe związane z wyłączanymi sekcjami, a także wartości niematerialne i prawne oraz wyposażenia i innych pozabilansowych składników majątku,
*   umowy zawarte w zakresie prowadzonej działalności, w tym umowy o pracę, najmu powierzchni magazynowo-produkcyjnej zawarte przez Spółkę, umowy o administrowanie czy ochronę;
*   prawa i obowiązki wynikające z umów o dostawę mediów i umów serwisowych z dostawcami,
*   wierzytelności związane z przywołanymi jednostkami,
*   prawa do środków pieniężnych w gotówce, jak i na rachunkach bankowych,
*   know-how związane z działalnością sekcji A i C,
*   części zobowiązań pieniężnych, które na dzień wyłączenia nie zostały uregulowane.

W opinii Wnioskodawców wskazane sekcje stanowią zespół składników materialnych i niematerialnych wydzielonych (funkcjonalnie, finansowo i organizacyjnie) w ramach dotychczas prowadzonej działalności, który bez uszczerbku dla swojej funkcjonalnej całości może działać w obrębie majątku prywatnego Wnioskodawców czy też w ramach spółki osobowej, do której jedna z sekcji może być wniesiona jako wkład niepieniężny. W rezultacie, planowane działania Wnioskodawców będą dotyczyły składników majątkowych, które wypełniają definicję zorganizowanej część przedsiębiorstwa (o której mowa w art. 5 ust. 4 ustawy o PIT).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy wycofanie ze Spółki wskazanych składników majątku (Sekcja A i C) i przekazanie ich do prywatnych majątków wspólników w taki sposób, że wspólnicy staną się współwłaścicielami przekazanych aktywów (w udziałach odpowiadających udziałowi poszczególnych wspólników w zysku Spółki), generować będzie dla nich przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy wniesienie aportem do drugiej, istniejącej już spółki jawnej Wnioskodawców, tak wycofanych aktywów (Sekcji A), będzie rodziło u Wnioskodawców przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym?
3.  Czy spółka jawna, do której wniesiono aport, będzie uprawniona do dokonywania odpisów amortyzacyjnych, z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuowania metody amortyzacji przyjętej w Spółce, z której przedmiot wkładu został wycofany?

Stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1.

Wycofanie z majątku Spółki wskazanych składników majątkowych tworzących funkcjonalną, organizacyjną i finansową całość działającą w ramach Sekcji A oraz C i przekazanie udziałów w nich do prywatnego majątku Wnioskodawców (w części odpowiadającej ich udziałowi w zysku w Spółce) nie spowoduje powstania po ich stronie przychodu na gruncie ustawy o PIT.

Stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 2.

Wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci Sekcji A do innej spółki jawnej, w której Wnioskodawcy również są wspólnikami, nie spowoduje po ich stronie powstania obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 50b ustawy o PIT wolne od podatku dochodowego są przychody z tytułu przeniesienia własności składników majątku będących przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) wnoszonych do spółki niebędącej osobą prawną.

Stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 3.

W opinii Wnioskodawcy przedmiot aportu, wcześniej wycofany do majątku wspólników, a następnie wniesiony jako wkład do nowej spółki jawnej, należy w nowej spółce wycenić w wartości, jaka była podstawą odpisów amortyzacyjnych w poprzedniej spółce, oraz kontynuować wybraną wcześniej metodę amortyzacji, z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów amortyzacyjnych.

Uzasadnienie do pytania nr 1

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 KSH spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

Stosownie do art. 8 § 1 KSH spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana.

Spółki osobowe, w świetle regulacji Kodeksu spółek handlowych, nie są wprawdzie osobami prawnymi, ale dysponują licznymi atrybutami osób prawnych, takimi jak wyodrębnienie majątkowe, zdolność prawna i zdolność do czynności prawnych.

Konsekwencją wyodrębnienia majątkowego spółek osobowych jest to, że spółka jest właścicielem majątku wniesionego w formie wkładów przez wspólników oraz uzyskanego w trakcie swego istnienia, a nie wspólnicy na zasadach współwłasności łącznej.

Należy zwrócić uwagę, że handlowe spółki osobowe jako odrębne podmioty mają swój majątek z wszelkimi wynikającymi stąd konsekwencjami.

Jednocześnie jednak pamiętać należy, że spółka jawna nie jest samodzielnym podatnikiem podatku dochodowego, a dochody tej spółki nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania.

Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki jawnej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce jawnej uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki jawnej jest osoba fizyczna, to w odniesieniu do jej dochodów uzyskanych z tej spółki zastosowanie znajdują zasady opodatkowania przewidziane w ustawie o PIT. A zatem, w przypadku prowadzenia działalności gospodarczej w formie spółki niemającej osobowości prawnej, podatnikiem podatku dochodowego nie jest spółka, lecz jej wspólnicy.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o PIT opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c ustawy o PIT oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Przepis art. 10 ust. 1 ustawy o PIT stanowi, że odrębnymi źródłami przychodów są określone w pkt 3 i 8 tego przepisu:

1.  pozarolnicza działalność gospodarcza oraz
2.  odpłatne zbycie (z zastrzeżeniem przypadków określonych w ust. 2 przywołanej regulacji):
    1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
    2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
    3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
    4.  innych rzeczy,– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Jednocześnie, przepis art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy o PIT stanowi, że przepisów ust. 1 pkt 8 przywołanego artykułu nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3 ustawy o PIT, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

W myśl art. 14 ust. 1 omawianej ustawy za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 3 ustawy o PIT, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, za przychód z takiej działalności uważa się przychód pomniejszony o podatek od towarów i usług.

Z kolei, zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a ww. ustawy, przychodami z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątkowych wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością, ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Z treści przywołanych przepisów należy wnioskować, że przychodami z działalności gospodarczej są zarówno przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą składników majątku używanych aktualnie w działalności (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych wymienionych w art. 14 ust. 2c ustawy o PIT), jak i przychody uzyskane ze sprzedaży tych składników majątku, które zostały z działalności gospodarczej z różnych względów wycofane. Jeżeli jednak między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia upłynęło 6 lat, to przychód ze sprzedaży tych składników majątku nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej.

W efekcie, odpłatne zbycie oznacza przeniesienie własności lub innych praw majątkowych w zamian za korzyść majątkową. W przypadku nieodpłatnego przekazania przez Spółkę wskazanych aktywów do majątku prywatnego jej wspólników, mamy niewątpliwie do czynienia ze zbyciem tych praw. W wyniku bowiem planowanych czynności nastąpi zmiana charakteru posiadania tego majątku.

Co istotne jednak, wskazane działanie nie będzie miało charakteru odpłatnego, bowiem w zamian za przeniesienie wybranych składników majątkowych do majątku prywatnego wspólników Spółka nie uzyska żadnych korzyści majątkowych (czy też rekompensaty majątkowej w innej formie).

W rezultacie, powyższa analiza prowadzi do wniosku, że jeżeli planowana czynność przekazania ze Spółki Sekcji A i C (stanowiących w opinii Wnioskodawcy zorganizowaną część przedsiębiorstwa) do majątku osobistego wspólników ma charakter nieodpłatny, to czynność ta nie spowoduje powstania przychodu w rozumieniu przepisów ustawy o PIT.

Kończąc, Wnioskodawcy pragną wskazać, że ich stanowisko ma odzwierciedlenie w ugruntowanej linii interpretacyjnej Fiskusa. Dla przykładu można przywołać Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w wydanych przez siebie interpretacjach podatkowych:

*   z dnia 27 września 2017 r., 0113-KDIPT2-3.4011.255.2017.1.GG,
*   z dnia 3 kwietnia 2019 r., nr 0114-KDIP3-1.4011.97.2019.2.ES,
*   z dnia 27 marca 2019 r., nr 0114-KDIP3-1.4011.96.2019.2 ES,
*   z dnia 13 sierpnia 2019 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.361.2019.2.RR.

Podsumowanie do pytania nr 1

Biorąc pod uwagę przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawa podatkowego, stwierdzić należy, że przekazanie Sekcji A i C z majątku Spółki do majątku odrębnego wspólników nie będzie generować dla Wnioskodawców przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Uzasadnienie do pytania nr 2

Na grunt prawa podatkowego, zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy o PIT, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jednocześnie z przywołanych już przepisów (art. 10 i art. 14 ustawy o PIT) wynika, że dochód do opodatkowania podatkiem dochodowym powstanie, jeśli nastąpi odpłatne zbycie wycofanych z majątku spółki jawnej nieruchomości przed upływem czasu w nich określonego.

Podkreślić przy tym należy, że wniesienie do spółki osobowej wkładu niepieniężnego powoduje przeniesienie własności rzeczy lub prawa będącego przedmiotem wkładu, na spółkę. Na mocy art. 50 Kodeksu spółek handlowych wnoszący wkład otrzymuje udział kapitałowy, odpowiadający wartości rzeczywiście wniesionego wkładu, który stanowi podstawę do określenia praw lub obowiązków wspólnika. Niemniej jednak, w przypadku aportu wnoszonego do spółki osobowej, jego wniesienie nie powoduje przyrostu majątkowego po stronie wnoszącej go osoby. W zamian za wniesiony aport osoba fizyczna otrzymuje uprawnienia do udziału w zyskach i stratach spółki oraz prawa związane z prowadzeniem spółki i wpływaniem na jej działalność. W konsekwencji, udział kapitałowy, mimo że istotnie posiada wartość materialną, nie stanowi ceny nabycia. Otrzymując bowiem prawo do udziału w zyskach (i uczestnictwie w stratach), wspólnik nabywa całokształt praw i obowiązków związanych z uczestnictwem w przedsięwzięciu gospodarczym sfinalizowanym w ramach spółki osobowej.

Chcąc mówić o sytuacji „odpłatnego zbycia”, w zamian za świadczenie polegające na wniesieniu aportu osoba go wnosząca winna otrzymać ekwiwalent świadczenia w postaci zapłaty ceny nabycia. Taka sytuacja miałaby miejsce w razie sprzedaży przedmiotu aportu. W związku z tym, wniesienie aportu do spółki niebędącej osobą prawną nie rodzi z tego tytułu obowiązku podatkowego, jest to czynność prawna neutralna podatkowo.

Potwierdzeniem powyższego i zarazem rozstrzygający w tym zakresie jest art. 21 ust. 1 pkt 50b ustawy o PIT, gdzie Ustawodawca doprecyzował obowiązujące przepisy poprzez jednoznaczne wskazanie, że wolne od podatku dochodowego są przychody z tytułu przeniesienia własności składników majątku będących przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) wnoszonych do spółki niebędącej osobą prawną, w tym wnoszonych do takiej spółki składników majątku otrzymanych przez podatnika w następstwie likwidacji spółki niebędącej osobą prawną bądź wystąpienia z takiej spółki.

Stanowisko Wnioskodawcy ma również odzwierciedlenie w ugruntowanej linii interpretacyjnej Fiskusa. Dla przykładu można przywołać Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w wydanych przez siebie interpretacjach podatkowych:

*   z dnia 4 lipca 2016 r., nr IBPB-1-1/4511-250/16/EN,
*   z dnia 4 lutego 2019 r., nr 0115-KDIT3.4011.568.2018.2.JŁ,
*   z dnia 10 kwietnia 2019 r., nr 0114-KDIP3-1.4011.131.2019.1.MT,
*   z dnia 13 sierpnia 2019 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.361.2019.2.RR.

Podsumowanie do pytania nr 2

W opinii Wnioskodawców, na gruncie obowiązujących przepisów ustawy o PIT, wniesienie aportu będzie czynnością neutralną podatkowo. Zwolnienie z opodatkowania omawianego przychodu nie jest uzależnione od rodzaju składników majątku będących przedmiotem tego aportu. Bez znaczenia dla zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 50b ustawy o PIT, pozostaje kwestia, czy przedmiot aportu stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa czy jedynie zespół składników o charakterze majątkowym.

Uzasadnienie do pytania nr 3

Z okoliczności stanu faktycznego wynika, że Nieruchomości będące przedmiotem niniejszego wniosku są wykorzystywane w prowadzonej działalności, stanowiąc – organizacyjnie i funkcjonalnie wydzielone w ramach organizacji – źródło przychodów. W rezultacie, omawiane środki trwałe są amortyzowane w Spółce, a odpisy amortyzacyjne stanowią koszty uzyskania przychodów. Co istotne, przeznaczenie oraz sposób ich wykorzystywania będzie kontynuowany w ramach spółki, do której wkład będzie wniesiony.

Zgodnie z zasadami przyjętymi przez Ustawodawcę wydatki na nabycie składników majątku wykorzystywanych przez podatników w dłuższym okresie czasu, a nie tylko w roku ich nabycia, zalicza się do kosztów sukcesywnie, w miarę ich zużycia.

W myśl art. 22 ust. 8 ustawy o PIT kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23 ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 pkt 1 ww. ustawy amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c ustawy o PIT, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

– o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Jednocześnie, stosownie do art. 22f ust. 1 ustawy o PIT, podatnicy (z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość nie prowadzą działalności gospodarczej) dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b ustawy o PIT.

Sposób ustalenia wartości początkowej środków trwałych jest zróżnicowany m.in. z uwagi na sposób ich nabycia i uregulowany został w art. 22g ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 4 ww. ustawy za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18 przywołanej normy prawnej, uważa się w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki niebędącej osobą prawną:

1.  wartość początkową, od której dokonywane były odpisy amortyzacyjne – jeżeli przedmiot wkładu był amortyzowany,
2.  wydatki poniesione na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu, niezaliczone do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie – jeżeli przedmiot wkładu nie był amortyzowany,
3.  wartość określoną zgodnie z art. 19 ustawy o PIT – jeżeli ustalenie wydatków na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu przez wspólnika wnoszącego wkład, będącego osobą fizyczną, jest niemożliwe i przedmiot wkładu nie był wykorzystywany przez wnoszącego wkład w prowadzonej działalności gospodarczej, z wyłączeniem wartości niematerialnych i prawnych wytworzonych przez wspólnika we własnym zakresie.

Zgodnie z powyższą regulacją, sposób ustalenia wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych otrzymanych przez spółkę niebędącą osobą prawną w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) uzależniony jest od wcześniejszego statusu przedmiotu wkładu. Jeżeli są nim składniki amortyzowane uprzednio przez wnoszącego wkład – należy przyjąć ich historyczną wartość początkową.

W odniesieniu do odpisów amortyzacyjnych należy wskazać, że zgodnie z art. 22h ust. 3 ustawy o PIT podmioty powstałe w wyniku zmiany formy prawnej, podziału albo połączenia podmiotów, o których mowa w art. 22g ust. 12 lub 13 przywołanej regulacji, dokonują odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuują metodę amortyzacji przyjętą przez podmiot o zmienionej formie prawnej, podzielony albo połączony, z uwzględnieniem art. 22i ust. 2-7 ustawy o PIT.

Na mocy art. 22h ust. 3d ustawy o PIT przywołany przepis ust. 3 stosuje się odpowiednio w przypadku określonym w art. 22g ust. 1 pkt 4 lit. a.

A zatem, z powyższego wynika obowiązek kontynuacji zasad amortyzacji m.in. w razie nabycia przez spółkę niebędącą osobą prawną wkładu niepieniężnego (aportu) – jeżeli przedmiot wkładu był amortyzowany. Ta kontynuacja dotyczy uwzględnienia dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuację metody amortyzacji.

Podsumowanie do pytania nr 3

Spółka docelowa, której Wnioskodawcy są wspólnikami, będzie uprawniona, na podstawie art. 22h ust. 3 w zw. z ust. 3d ustawy o PIT, do dokonywania odpisów amortyzacyjnych, z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości tych odpisów dokonanych przez spółkę jawną oraz kontynuowania metody amortyzacji przyjętej przez tę spółkę, z której ww. składniki majątkowe, stanowiące przedmiot wkładu niepieniężnego, zostaną wycofane.

Odpowiedź w zakresie pytania nr 1.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie skutków podatkowych wycofania ze spółki jawnej zorganizowanych części przedsiębiorstwa jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w powyższym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Odpowiedź w zakresie pytania nr 2.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie skutków podatkowych wniesienia w drodze aportu zorganizowanych części przedsiębiorstwa do innej spółki jawnej jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w powyższym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Odpowiedź w zakresie pytania nr 3.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie dokonywania odpisów amortyzacyjnych w spółce jawnej jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w powyższym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

**