Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/4510-1100/15-2/MC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-03-23
Teza: ustalenie wartości początkowej przy przekształceniu sp. jawnej w sp. z o.o.
Słowa kluczowe: cena-cena nabycia; koszt-koszt wytworzenia; licencja; podatek; sukcesja; wartość-wartość początkowa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16g

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko — przedstawione we wniosku z dnia 23 grudnia 2015 r. (data wpływu 28 grudnia 2015 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy odpisy amortyzacyjne dokonywane na podstawie art. 16b ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „UPDOP”) od przedmiotowej licencji są w całości kosztem uzyskania przychodu Spółki na podstawie art. 15 ust. 1 UPDOP – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 grudnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy odpisy amortyzacyjne dokonywane na podstawie art. 16b ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „UPDOP”) od przedmiotowej licencji są w całości kosztem uzyskania przychodu Spółki na podstawie art. 15 ust. 1 UPDOP.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

T. Sp. z o.o. („Wnioskodawca”, „Spółka” lub „T.”) jest spółką z grupy kapitałowej S.. Spółka została powołana w celu świadczenia usług telemedycznych przy wykorzystaniu platformy telemedycznej. T. jest następcą prawnym S. Sp. z o.o. Spółka Jawna (dalej: „S. Spółka Jawna”) w związku z przekształceniem dokonanym w trybie art. 571 w związku z art. 562 i art. 563 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks Spółek Handlowych (dalej: „KSH”). S. Spółka Jawna została utworzona na podstawie umowy spółki zawartej w dniu 5 maja 2015 r. przez dwóch wspólników Spółki- A. Sp. z o.o. oraz S. Sp. z o.o (dalej :„Wspólnicy”).

Przedmiotem wkładów Wspólników do S. Spółka Jawna były:

*   wkład gotówkowy wniesiony przez A. Sp. z o.o.
*   wkład niepieniężny w formie niewyłącznej, nieograniczonej w czasie ani terytorialnie licencji na korzystanie z uniwersalnej platformy telemedycznej w wartości rynkowej brutto 1 000 000,00 zł, wytworzonej we własnym zakresie przez S. Sp. z o.o.

Wkłady Wspólników do S. Spółka Jawna zostały w całości pokryte.

Wniesienie licencji (wkład niepieniężny) dokonane przez S. Sp. z o.o. do S. Spółka Jawna zostało udokumentowane fakturą VAT o wartości brutto 1000 000,00 zł ( netto 813 008,13 zł). W zamian za wniesione wkłady Wspólnicy otrzymali możliwość udziału w zyskach S. Spółka Jawna. Natomiast po przekształceniu S. Spółka Jawna w T. Wspólnicy objeli udziały w spółce kapitałowej. S. Spółka Jawna wprowadziła do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych przedmiotową licencję w miesiącu jej otrzymania(w miesiącu otrzymania była zdatna do gospodarczego wykorzystania) ustalając jej wartość początkową w kwocie 813 008,13 zł na podstawie wystawionej przez S. Sp. z o.o. faktury VAT oraz zaczęła dokonywać odpisów amortyzacyjnych od miesiąca następującego po miesiącu przyjęcia jej do użytkowania zaliczając te odpisy amortyzacyjne do kosztów podatkowych.

Na moment przekształcenia składniki majątkowe (aktywa i pasywa) oraz sprawozdanie finansowe sporządzone dla celów przekształcenia S. Spółka Jawna zostały poddane badaniu biegłego rewidenta, który nie wniósł do ich przygotowania i wyceny zastrzeżeń. Po dokonaniu przekształcenia Wnioskodawca ustalił wartość początkową przedmiotowej licencji w wysokości odpowiadającej wartości początkowej określonej w ewidencji wartości niematerialnych i prawnych podmiotu przekształcanego tj. S. Spółka Jawna. Wnioskodawca dokonuje odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuuje metodę amortyzacji przyjętą przez podmiot przekształcony tj. S. Spółka Jawna.

W piśmie z dnia 7 marca 2016r. Wnioskodawca uzupełnił stan faktyczny podając, że:

*   S. Sp. z o.o. wniosła do S. Spółka Jawna licencje na korzystanie z platformy telemedycznej wytworzonej przez siebie;
*   przedmiot wkładu (licencja) nie był przyjęty w S. sp. z o.o. do wartości niematerialnych i prawnych w związku z czym nie określono dla niego wartości początkowej i nie dokonywano jego amortyzacji;
*   S. sp. z o.o. nie ponosiła kosztów na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy odpisy amortyzacyjne dokonywane na podstawie art. 16b ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „UPDOP”) od przedmiotowej licencji są w całości kosztem uzyskania przychodu Spółki na podstawie art. 15 ust. 1 UPDOP?

Zdaniem Wnioskodawcy, odpisy amortyzacyjne dokonywane od przedmiotowej licencji są kosztem uzyskania przychodu na podstawie art. 15 ust. 1 UPDOP ponieważ:

*   Licencja została wprowadzona do ewidencji środków trwałych,
*   Licencja jest zdatna do gospodarczego wykorzystania,
*   Licencja na korzystanie z platformy telemedycznej jest wykorzystywana przez Wnioskodawcę w bieżącej działalności Spółki w celu osiągnięcia przychodów poprzez oferowane przez Spółkę usługi medyczne.
*   Wnioskodawca wstąpił we wszelkie prawa i obowiązki podmiotu przekształconego;

Ad. 1 Następstwo prawne

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 93a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja Podatkowa(dalej: „Ordynacja Podatkowa”) osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia innej, osoby prawnej, przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej - wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształconej osoby lub spółki.

W myśl art. 93c § 1 Ordynacja Podatkowa osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału lub z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im, w planie podziału, składnikami majątku.

Mając na uwadze powyższe podkreślić należy, że Wnioskodawca wstąpił we wszystkie prawa i obowiązki, które przysługiwały S. Spółka Jawna na moment przekształcenia tzw. sukcesja generalna.

W związku z tym istnieje konieczność określenia czy na moment wniesienia licencji do S. Spółka Jawna była ona uprawniona do rozpoznania licencji jako wartości niematerialne i prawne i dokonywania od niej odpisów amortyzacyjnych.

Ad. 2 Wartość początkowa

Zgodnie z art. 15 ust. 1 UPDOP kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 UPDOP.

Jak stanowi art. 15 ust. 6 UPDOP kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych(odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Zgodnie z art . 16b ust. 1 pkt . 5 UPDOP amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art . 16c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

1.  spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego,
2.  spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
3.  prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
4.  autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
5.  licencje,
6.  prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (Dz.U. z 2013 r. poz. 1410),
7.  wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

\-o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Jak wynika z art. 16f ust. 1 UPDOP, podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość obejmującą likwidację majątku nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 16b.

Podstawą naliczania odpisów amortyzacyjnych jest wartość początkowa ustalona na zasadach określonych w art. 16g UPDOP. Sposób jej ustalania jest zróżnicowany w zależności m.in. od sposobu nabycia składników majątku trwałego.

Na podstawie art. 16g ust. 1 pkt 1 UPDOP za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się w szczególności:

1.  w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia Dodatkowo w odniesieniu do licencji Ustawodawca w artykule 16g ust. 1 pkt 14 UPDOP doprecyzowuje, iż wartość początkową praw majątkowych, w tym licencji i autorskich praw majątkowych, stanowi cena nabycia tych praw; jeżeli wynagrodzenie (opłaty) wynikające z umowy licencyjnej albo z umowy o przeniesienie innych praw majątkowych jest uzależnione od wysokości przychodów z licencji lub praw uzyskanych przez licencjobiorcę albo nabywcę, przy ustalaniu wartości początkowej praw majątkowych, w tym licencji, nie uwzględnia się tej części wynagrodzenia. Jednocześnie zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 4a UPDOP za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się:
2.  a) w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego wniesionego do spółki niebędącej osobą prawną:
    1.  wartość początkową, od której dokonywane były odpisy amortyzacyjne - jeżeli przedmiot wkładu był amortyzowany,
    2.  wydatki poniesione na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu, niezaliczone do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie - jeżeli przedmiot wkładu nie był amortyzowany,
    3.  wartość określoną zgodnie z art. 14 - jeżeli ustalenie wydatków na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu przez wspólnika wnoszącego wkład, będącego osobą fizyczną, jest niemożliwe i przedmiot wkładu nie był wykorzystywany przez wnoszącego wkład w prowadzonej działalności gospodarczej, z wyłączeniem wartości niematerialnych i prawnych wytworzonych przez wspólnika we własnym zakresie;

Jak przedstawiono w opisie stanu faktycznego S. Sp. z o.o. wniosła do S. Spółka Jawna licencję na korzystanie z platformy telemedycznej wytworzoną przez siebie.

Wniesienie licencji na kapitał założycielski zostało udokumentowane stosowną fakturą VAT o wartości rynkowej 1 000 000,00 zł brutto ( netto 813 008,13 zł). W zamian za wniesiony wkład S. Sp. z o.o. otrzymała możliwość udziału w zysku zgodnie z umową Spółki Jawnej, a następnie w momencie przekształcenia w T. objęła udziały uprawniające do wypłaty dywidendy, które faktycznie były zapłatą za przedmiotową licencją przez Wnioskodawcę.

W tym kontekście, zdaniem Wnioskodawcy powołane powyżej przepisy art. 16g ust. 1 pkt 4a UPDOP nie mają zastosowania do niniejszego wniosku, gdyż przedmiot wkładu(licencja):

1.  nie był przyjęty w S. Sp. z o.o. do wartości niematerialnych i prawnych w związku z czym nie określono dla niej wartości początkowej i nie był amortyzowany(art. 16g ust. 1 pkt . 4a lit. a),
2.  S. Sp. z o.o. nie ponosiła kosztów na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu(art. 16g ust. 1 pkt . 4a lit. b),
3.  ponieważ wnoszącym wkład niepieniężny jest spółka kapitałowa(art. 16g ust. 1 pkt . 4a lit. c)

Dodatkowo należy wskazać iż S. Sp. z o.o. jest właścicielem platformy telemedycznej, która została przez nią wytworzona we własnym zakresie i stanowi dla niej wartość niematerialną i prawną. Natomiast przedmiotem wkładu niepieniężnego o którym mowa powyżej jest prawo/licencja na korzystanie z platformy telemedycznej nie zaś wartość niematerialna i prawna jaką wytworzyła S. Sp. z o.o.

W konsekwencji, ustalając wartość początkową Spółka powinna odwołać się do zasady wskazanej w art. 16g ust. 1 pkt 1 UPDOP i art. 16g ust. l pkt 14 UPDOP, a tym samym winna ustalić wartość początkową w wysokości ceny nabycia.

Zgodnie z art. 16g ust. 3 UPDOP za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszona o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Ponieważ w zamian za licencję S. Sp. z o.o. otrzymała prawo do udziału w zyskach S. Spółka Jawna, to dla celów podatkowych transakcja ta winna być traktowana jako odpłatne zbycie w zamian za wynagrodzenie. Za takim podejściem dodatkowo przemawia fakt udokumentowania wkładu fakturą VAT.

W konsekwencji Spółka winna przyjąć cenę z faktury VAT tj. 813 008,13 zł netto.

Ad.3 Amortyzacja

Jak stanowi art. 16h ust. 1 pkt 1 UPDOP odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W myśl art. 16m ust. 1 UPDOP z zastrzeżeniem ust. 2 i 3 oraz art. 16ł ust. 1-3, okres dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości niematerialnych i prawnych nie może być krótszy niż:

1.  od licencji (sublicencji) na programy komputerowe oraz od praw autorskich - 24 miesiące;
2.  od licencji na wyświetlanie filmów oraz na emisję programów radiowych i telewizyjnych - 24 miesiące;
3.  od poniesionych kosztów zakończonych prac rozwojowych -12 miesięcy;
4.  od pozostałych wartości niematerialnych i prawnych - 60 miesięcy.

W związku z powyższym Wnioskodawca dokonuje odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej licencji od dnia wprowadzenia jej do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych oraz ustalił 60 miesięczny okres amortyzacji.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 63 UPDOP nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych:

1.  nabytych nieodpłatnie, jeżeli:
    *   nabycie to nie stanowi przychodu z tytułu nieodpłatnego otrzymania rzeczy lub praw, lub
    *   dochód z tego tytułu jest zwolniony od podatku dochodowego, lub
    *   nabycie to stanowi dochód, od którego na podstawie odrębnych przepisów zaniechano poboru podatku,
2.  jeżeli przed dniem 1 stycznia 1995 r. zostały nabyte, lecz niezaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,
3.  oddanych do nieodpłatnego używania - za miesiące, w których składniki te były oddane do nieodpłatnego używania,
4.  nabytych w formie wkładu niepieniężnego, od tej części ich wartości, która nie została przekazana na utworzenie lub podwyższenie kapitału zakładowego spółki;

Na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 64 UPDOP nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej wartości niematerialnych i prawnych wniesionych do spółki albo spółki niebędącej osobą prawną, w postaci wkładu niepieniężnego, stanowiących równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how).

Powyżej przywołane przepisy nie mają zastosowania w przedmiotowej sprawnie ponieważ wkład niepieniężny (licencja), który został wniesiony do S. Spółka Jawna w całości został przekazany na kapitał założycielski. Podobna sytuacja miała miejsce w momencie przekształcenia S. Spółka Jawna w T. gdzie wkład niepieniężny w całości został przekazany na kapitał zakładowy Spółki.

Dodatkowo należy wskazać, że przedmiotowa licencja nie stanowi równowartości uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how) o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 64 UPDOP.

Podsumowując należy stwierdzić, iż Wnioskodawcy przysługuje prawo do zaliczenia odpisów amortyzacyjnych od przedmiotowej licencji w całości do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 UPDOP.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 16b ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851, ze zm. dalej: „updop”), amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

1.  spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego,
2.  spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
3.  prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
4.  autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
5.  licencje,
6.  prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2003 r.)

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

W związku z powyższym, aby dana licencja mogła zostać zaliczona do wartości niematerialnej i prawnej, przewidywany okres jej używania musi przekraczać jeden rok. O tym jak długo będzie używana dana wartość niematerialna i prawna przez podatnika, decyduje on sam.

Drugim warunkiem zaliczenia przez podatnika licencji do wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji jest wykorzystywanie jej na potrzeby związane z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą.

Ponadto, w ww. regulacji przyjęto rozwiązanie, zgodnie z którym licencja może zostać zaliczona do wartości niematerialnych i prawnych jedynie wówczas, gdy została przez podatnika nabyta oraz nadaje się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia jej do używania.

Stosownie do art. 16g ust. 1 pkt 1 updop, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się w razie odpłatnego nabycia - cenę ich nabycia. Za cenę nabycia uważa się, zgodnie z art. 16g ust. 3 tej ustawy, kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Art. 16g ust. 1 pkt 4a updop reguluje, w sposób szczególny, zasady ustalania wartości początkowej składników majątku, które na gruncie updop spełniają warunki do uznania ich za podlegające amortyzacji środki trwałe, bądź wartości niematerialne i prawne i zostały nabyte w drodze wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki osobowej.

Zgodnie z tym przepisem za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2 - 14, uważa się w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego wniesionego do spółki niebędącej osobą prawną:

1.  wartość początkową, od której dokonywane były odpisy amortyzacyjne - jeżeli przedmiot wkładu był amortyzowany,
2.  wydatki poniesione na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu, niezaliczone do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie - jeżeli przedmiot wkładu nie był amortyzowany,
3.  wartość określoną zgodnie z art. 14 - jeżeli ustalenie wydatków na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu przez wspólnika wnoszącego wkład, będącego osobą fizyczną, jest niemożliwe i przedmiot wkładu nie był wykorzystywany przez wnoszącego wkład w prowadzonej działalności gospodarczej, z wyłączeniem wartości niematerialnych i prawnych wytworzonych przez wspólnika we własnym zakresie.

Natomiast w myśl art. 16g ust. 14 updop, wartość początkową praw majątkowych, w tym licencji i autorskich praw majątkowych, stanowi cena nabycia tych praw; jeżeli wynagrodzenie (opłaty) wynikające z umowy licencyjnej albo z umowy o przeniesienie innych praw majątkowych jest uzależnione od wysokości przychodów z licencji lub praw uzyskanych przez licencjobiorcę albo nabywcę, przy ustalaniu wartości początkowej praw majątkowych, w tym licencji, nie uwzględnia się tej części wynagrodzenia.

W razie przekształcenia formy prawnej (art. 16g ust. 9 updop), podziału albo połączenia podmiotów, z zastrzeżeniem ust. 19, dokonywanych na podstawie odrębnych przepisów - wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o której mowa w art. 9 ust. 1, podmiotu przekształcanego, połączonego albo podzielonego. Zasadę tę stosuje się odpowiednio do spółek niebędących osobami prawnymi.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca powstał z przekształcenia spółki jawnej. Przed przekształceniem do spółki jawnej jeden ze wspólników wniósł wkład niepieniężny w formie niewyłącznej, nieograniczonej w czasie ani terytorialnie licencji na korzystanie z uniwersalnej platformy telemedycznej, w wartości netto 813 008,13 zł, wytworzonej we własnym zakresie. Spółka jawna wprowadziła do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych przedmiotową licencję w miesiącu jej otrzymania oraz zaczęła dokonywać odpisów amortyzacyjnych od miesiąca następującego po miesiącu przyjęcia licencji do użytkowania zaliczając te odpisy amortyzacyjne do kosztów uzyskania przychodów. Po dokonaniu przekształcenia Wnioskodawca ustalił wartość początkową przedmiotowej licencji w wysokości odpowiadającej określonej w ewidencji wartości niematerialnych i prawnych podmiotu przekształcanego. Wnioskodawca dokonuje odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuuje metodę amortyzacji przyjętą przez podmiot przekształcony czyli spółkę jawną.

Wnioskodawca uważa, że przysługuje mu prawo do zaliczenia odpisów amortyzacyjnych od przedmiotowej licencji w całości do kosztów podatkowych. Zdaniem Wnioskodawcy ustalając wartość początkową Spółka powinna odwołać się do zasady wskazanej w art. 16 g ust. 1 pkt 1 updop i art. 16g ust. 1 pkt 14 i przyjąć wartość początkową w wysokości potwierdzonej fakturą VAT (netto 813 008,13 zł) wystawioną dla potrzeb potwierdzenia transakcji wniesienia do spółki osobowej wkładu niepieniężnego w postaci licencji na korzystanie z platformy telemedycznej.

Wnioskodawca w związku z przekształceniem ze spółki jawnej wstąpił we wszystkie prawa i obowiązki, które przysługiwały tej spółce na moment przekształcenia (tzw. sukcesja generalna).

Zgodnie bowiem z art. 93a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa ( tj. Dz. U. z 2015r. poz. 613) osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia innej, osoby prawnej, przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej – wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki. Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zasada kontynuacji znajduje wyraz m.in. w przepisie art. 16g ust. 9, zgodnie z którym w razie przekształcenia formy prawnej, a także połączenia albo podziału podmiotów wartość początkową środków trwałych oraz wartości nieatrialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (o której mowa w art. 9 ust. 1 ustawy) podmiotu przekształcanego połączonego albo podzielonego.

Jak słusznie zauważa Wnioskodawca istnieje więc konieczność określenia czy spółka jawna była uprawniona do rozpoznania licencji jako wartości niematerialnej i prawnej i w jakiej wysokości mogła ona ustalić wartość początkową dla celów dokonywania od niej odpisów amortyzacyjnych.

Nie można natomiast potwierdzić stanowiska Spółki co do sposobu (wysokości) ustalania wartości początkowej przez spółkę osobową. Na przeszkodzie temu stoi bowiem jednoznaczna treść przywołanego wyżej przepisu art. 16g ust.1 pkt 4a, który w sposób szczególny reguluje jak ustalić tę wartość w sytuacji nabycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych przez spółkę osobową jako wkład niepieniężny do tej spółki.

W przedmiotowej sprawie zastosowania nie może znaleźć lit.a) tego przepisu bowiem przedmiot wkładu jakim jest licencja nie był u wnoszącego wkład – S. Sp. z o.o. – amortyzowany. Właściwym przepisem będzie natomiast art. 16g ust.1 pkt 4a lit.b), zgodnie z którym jako wartość początkową należy przyjąć wydatki poniesione na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu, niezaliczone do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie, przy czym chodzi tu o wydatki poniesione przez podmiot wnoszący wkład (w przedmiotowej sprawie S. Sp. z o.o), a nie podmiot wkład otrzymujący („wydatki” S. Sp. z o.o. Spólka Jawna, którymi zdaniem Wnioskodawcy ma być sama wartość wkładu podana na fakturze VAT). W analizowanej sprawie podmiot wnoszący wkład (S. Sp. z o.o.) nie poniósł wydatku na nabycie ani wytworzenie przedmiotu wkładu, tym samym S. Sp. z o.o. Spólka Jawna nie miała prawa do określenia wartości początkowej licencji. Prawa takiego nie ma więc też następca prawny spółki jawnej czyli Wnioskodawca.

Stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym przysługuje mu prawo do zaliczenia odpisów amortyzacyjnych od przedmiotowej licencji w całości do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 UPDOP jest więc nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.