Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4.4012.641.2019.2.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-12-11
Teza: Czynności agencyjne w zakresie PPK na rzecz Towarzystwa, na podstawie zawartej z tym podmiotem umowy agencyjnej, nie stanowią usługi pośrednictwa w zawieraniu umów o świadczenie usług ubezpieczeniowych; świadczone usługi nie będą korzystały ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ww. ustawy i będą podlegały opodatkowaniu wg podstawowej stawki podatku VAT w wysokości 23%.
Słowa kluczowe: plan-Pracownicze Plany Kapitałowe (PPK) ; pośrednictwo; usługi-usługi ubezpieczeniowe; usługi-usługi zwolnione; zarządzanie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 24 września 2019 r. (data wpływu 30 września 2019 r.) uzupełnionym pismem z dnia 19 listopada 2019 r. (data wpływu 19 listopada 2019 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 6 listopada 2019 r. znak 0114-KDIP4.4012.641.2019.1.AK (skutecznie doręczone dnia 12 listopada 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ww. ustawy, Czynności agencyjnych w zakresie PPK – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 września 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie Czynności agencyjnych w zakresie PPK. Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 19 listopada 2019 r., złożonym w dniu 19 listopada 2019 r. (data wpływu 19 listopada 2019 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 6 listopada 2019 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Spółka jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny. Sprzedaż Spółki nie jest zwolniona z podatku VAT na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT.

Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie dystrybucji ubezpieczeń w oparciu o ustawę z dnia 15 grudnia 2017 r. o dystrybucji ubezpieczeń (Dz.U.2018.2174).

Spółka prowadzi ww. działalność jako agent na rzecz towarzystwa ubezpieczeniowego (\`(...)\`) S.A. prowadzącego działalność w zakresie sprzedaży ubezpieczeń na życie (dalej: „Towarzystwo”).

Towarzystwo:

1.  ma siedzibę działalności gospodarczej w Polsce i
2.  jest zarejestrowane w Polsce jako podatnik VAT czynny.

Towarzystwo, w szczególności, wykonuje działalność w zakresie zarządzania i prowadzenia pracowniczych planów kapitałowych (dalej: „PPK”), o których mowa w ustawie z dnia 4 października 2018 r. o pracowniczych planach kapitałowych (Dz.U.2018.2210.2243).

Zgodnie z art. 3 ustawy o PPK, PPK jest tworzony w celu gromadzenia oszczędności przez uczestników z przeznaczeniem na wypłatę tych środków po osiągnięciu przez nich 60 roku życia oraz na inne cele określone w ustawie o PPK. Co do zasady, środki gromadzone w PPK stanowią prywatną własność uczestnika PPK, a uczestnictwo w nim jest dobrowolne. Środki te pochodzą z wpłat finansowanych przez uczestników i podmiot zatrudniający (odpowiednio pracowników i pracodawców) oraz wpłat finansowanych przez Państwo w postaci wpłaty powitalnej oraz dopłat rocznych.

Podmiot zatrudniający, w porozumieniu z zakładową organizacją związkową działającą w tym podmiocie zatrudniającym, wybiera instytucję finansową, z którą zostanie zawarta umowa o zarządzanie PPK (art. 7 ust. 3 ustawy o PPK). Jeżeli w podmiocie zatrudniającym nie działa zakładowa organizacja związkowa, podmiot zatrudniający wybiera instytucję finansową, z którą zostanie zawarta umowa o zarządzanie PPK, w porozumieniu z reprezentacją osób zatrudnionych wyłonioną w trybie przyjętym w danym podmiocie zatrudniającym (art. 7 ust. 4 ustawy o PPK).

Jednocześnie, zgodnie z art. 14 ustawy o PPK, podmiot zatrudniający zawiera w imieniu i na rzecz osób zatrudnionych w podmiocie zatrudniającym umowę o prowadzenie PPK. Umowa o prowadzenie PPK jest zawierana z instytucjami finansowymi, z którymi podmiot zatrudniający zawarł umowę o zarządzanie PPK.

W ramach Umowy o prowadzenie PPK, instytucja finansowa prowadzi na rzecz uczestników PPK tzw. rachunki PPK, na które wpływają środki zgromadzone w oparciu o zasady i reguły przewidziane przez ustawę o PPK. Umowa o prowadzenie PPK określa w szczególności warunki, terminy i sposób dokonania wypłaty, wypłaty transferowej lub zwrotu.

Jeżeli podmiot zatrudniający nie dopełni obowiązku zawarcia umowy o prowadzenie PPK nie później niż do 10 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym upłynął termin 3 miesięcy zatrudnienia, przyjmuje się, że w pierwszym dniu po upływie tego terminu z mocy prawa powstał stosunek prawny wynikający z umowy o prowadzenie PPK pomiędzy osobą zatrudnioną a instytucjami finansowymi, z którymi podmiot zatrudniający zawarł umowę o zarządzanie PPK. Umowę o prowadzenie PPK uważa się za zawartą na warunkach wynikających z umowy o zarządzanie PPK (art. 17 ustawy o PPK).

W ramach prowadzenia PPK przez Towarzystwo uczestnik PPK objęty jest również ubezpieczeniem na życie. W przypadku PPK prowadzonych przez towarzystwa ubezpieczeniowe, zgodnie z art. 2 pkt 27 ustawy o PPK, rachunkiem PPK jest wyodrębniony rachunek w ubezpieczeniowym funduszu kapitałowym. Spółka zawarła z Towarzystwem umowę agencyjną, na podstawie której Spółka zobowiązała się, w związku z ww. ubezpieczeniami oferowanymi przez Towarzystwo, do wykonania na rzecz Towarzystwa czynności agencyjnych, polegających, w szczególności, na pozyskiwaniu klientów oraz proponowaniu lub wykonywaniu innych czynności przygotowawczych zmierzających do zawarcia umów ubezpieczenia.

W ramach ww. czynności agencyjnych, Spółka wykonuje na rzecz Towarzystwa również czynności polegające na oferowaniu PPK w imieniu Towarzystwa potencjalnym klientom (dalej: „Czynności agencyjne w zakresie PPK”). Ze względu na specyfikę funkcjonowania PPK (umowa o prowadzenie PPK podpisywana jest w imieniu i na rzecz pracownika przez podmiot zatrudniający) działania Spółki nakierowane są na pośredniczenie w kontaktach pomiędzy Towarzystwem a podmiotami zatrudniającymi.

Z tytułu świadczenia Czynności agencyjnych w zakresie PPK, Spółce przysługuje od Towarzystwa wynagrodzenie z tytułu zawarcia przez Towarzystwo umów o prowadzenie PPK (uzależnione od liczby osób, z którymi została zawarta umowa o prowadzenie PPK).

W związku z powyższym, Wnioskodawca składa niniejszy Wniosek, aby potwierdzić kwalifikację Czynności agencyjnych w zakresie PPK, z perspektywy podatku VAT.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 19 listopada 2019 r. Spółka wskazała, że zobowiązała się do wykonania na rzecz Towarzystwa czynności agencyjnych, polegających, w szczególności, na pozyskiwaniu klientów oraz proponowaniu lub wykonywaniu innych czynności przygotowawczych zmierzających do zawarcia umów ubezpieczenia.

Dodatkowo, Spółka pragnie uszczegółowić, że ww.:

*   „czynności proponowania” - obejmują nakłanianie do zawarcia z Towarzystwem przez podmiot zatrudniający umów o zarządzanie PPK, negocjacje warunków wsparcia podmiotu zatrudniającego przy wdrożeniu PPK oraz negocjacje zakresu akcji informacyjnej/komunikacyjnej skierowanej do uczestników PPK zawierających z Towarzystwem umowę o prowadzenie PPK;

*   „inne czynności przygotowawcze” - obejmują przedstawienie i wyjaśnianie ogólnych warunków ubezpieczenia oraz regulaminu ubezpieczeniowych funduszy kapitałowych, które są integralną częścią umowy o zarządzanie PPK, a także dokumentów zawierających kluczowe informacje dla poszczególnych ubezpieczeniowych funduszy kapitałowych.

Ponadto, Spółka podkreśliła, że ekonomicznym celem świadczonych przez nią usług jest zawieranie umów o prowadzenie PPK pomiędzy Towarzystwem a pracownikami (pomimo formalnej konstrukcji procesu przystępowania pracowników do PPK obejmującej zawarcie na pierwszym etapie umowy o zarządzanie PPK).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy świadczone przez Spółkę na rzecz Towarzystwa Czynności agencyjne w zakresie PPK są zwolnione z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Świadczone przez Spółkę na rzecz Towarzystwa Czynności agencyjne w zakresie PPK są zwolnione z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT, zwolnione z VAT są:

„_37) usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji.”_

Ww. przepis stanowi implementację art. 135 ust. 1 pkt a Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. L 347 z 12.12.2006, s.1, dalej: „Dyrektywa VAT”), zgodnie z którym _„państwa członkowskie zwalniają z VAT następujące transakcje:_

_*   transakcje ubezpieczeniowe i reasekuracyjne, wraz z usługami pokrewnymi świadczonymi przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych.”_

Z uwagi na niedookreślenie w Dyrektywie VAT znaczenia pojęcia "transakcja ubezpieczeniowa" oraz "usługi pokrewne świadczone przez brokerów i agentów ubezpieczeniowych", kluczowego znaczenia nabiera orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”), zmierzające do doprecyzowania tych pojęć.

Istotne w tym zakresie jest orzeczenie TSUE z 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan, definiujące pojęcie transakcji ubezpieczeniowej, w którym wskazano, że:

_„(\`(...)\`) podstawowym elementem transakcji ubezpieczeniowej w ogólnym rozumieniu jest to, że ubezpieczyciel zobowiązuje się, w zamian za uprzednią zapłatę składki, zapewnić ubezpieczonemu, w przypadku zmaterializowania się pokrywanego ryzyka, usługę uzgodnioną w chwili zawarcia umowy.”_

Zgodnie z wyjaśnieniami przygotowanymi przez P. S.A. (instytucję która pełni funkcję quasi koordynatora funkcjonowania Pracowniczych Planów Kapitałowych) we współpracy z Ministerstwem Finansów oraz Komisją Nadzoru Finansowego (https://www.mojeppk.pl/pliki/repozytorium-plikow/materialy-do-pobrania/pdf/Zagadnienia-prawne-w-zakresie-Ustawy-o-PPK\_v.l.2.pdf) _„Umowa o prowadzenie PPK jest umową ubezpieczenia w rozumieniu art. 805 k.c. Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o PPK podmiot zatrudniający zawiera ją w imieniu i na rzecz osób zatrudnionych. Art. 18 ustawy o PPK stanowi jednoznacznie, że stroną umowy jest uczestnik PPK, co przesądza o jej indywidualnym charakterze, jako umowy ubezpieczenia. Z chwilą określoną w umowie o prowadzenie PPK uczestnik zostaje objęty ochroną ubezpieczeniową.”_

Na ubezpieczeniowy charakter czynności wykonywanych przez Towarzystwo w ramach PPK wskazuje również fakt, iż uczestnicy PPK objęci są również ubezpieczeniem na życie oraz to, iż zgodnie z art. 2 pkt 27 ustawy o PPK, rachunkiem PPK jest wyodrębniony rachunek w ubezpieczeniowym funduszu kapitałowym.

Należy więc uznać, że działania Towarzystwa w ramach PPK stanowią usługę ubezpieczeniową w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT.

Z kolei w wyroku z dnia 20 listopada 2003 r. w sprawie C-8/01 Taksatorringen, odnosząc się do usług pokrewnych świadczonych przez agentów i brokerów ubezpieczeniowych, TSUE wskazał: _„Jeżeli chodzi o to, czy usługi takie stanowią usługi pokrewne świadczone przez brokerów i agentów ubezpieczeniowych, należy stwierdzić, (\`(...)\`) że wyrażenie to dotyczy jedynie usług świadczonych przez profesjonalistów, którzy pozostają w relacji z ubezpieczycielem i ubezpieczonym, przy czym należy podkreślić, że broker nie jest niczym więcej niż tylko pośrednikiem.”_

Do przesłanek pozwalających zakwalifikować daną czynność do usług pokrewnych świadczonych przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych, TSUE odniósł się także w wyroku z dnia 17 marca 2016 r., C-40/15 Aspiro S.A.: _„Do celów tego badania wymagane są dwie przesłanki. W pierwszej kolejności usługodawca powinien pozostawać w stosunku z ubezpieczycielem i ubezpieczonym (wyrok Taksatorringen, C-8/01, EU:C:2003:621, pkt 44). Stosunek ten może być wyłącznie pośredni, jeżeli usługodawca jest podwykonawcą brokera lub agenta (zob. podobnie wyrok J.C.M. Beheer, C-124/07, EU:C:2008:196, pkt 29). W drugiej kolejności jego działalność powinna obejmować istotne aspekty pośrednictwa ubezpieczeniowego, takie jak wyszukiwanie klientów ubezpieczeniowych i kontaktowanie ich z ubezpieczycielem (zob. podobnie wyrok Arthur Andersen, C-472/03, EU:C:2005:135, pkt 33, 36).”_

Kwestia pośrednictwa w odniesieniu do usług finansowych była również przedmiotem wyroku TSUE z dnia 21 czerwca 2007 r. w sprawie C-453/05 Volker Ludwig: _„(\`(...)\`) działalność pośrednictwa stanowi działalność polegającą na pośredniczeniu, która może obejmować między innymi wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, kontaktowanie się z drugą stroną i negocjowanie w imieniu i na rzecz klienta warunków świadczeń wzajemnych, przy czym celem takiej działalności jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy (\`(...)\`).”_

Co do zasady, w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego („NSA”) wskazuje się analogiczne przesłanki pośrednictwa finansowego do tych wymienionych w orzecznictwie TSUE.

Przykładowo, w wyroku z dnia 19 grudnia 2014 r. w sprawie I FSK 2069/13 stwierdzono: _„(\`(...)\`) usługa pośrednictwa finansowego powinna stanowić:_

_*   usługę świadczoną na rzecz strony transakcji finansowej, za którą strona ta wypłaca wynagrodzenie,
*   z punktu widzenia nabywcy usługi finansowej usługi świadczone przez pośrednika powinny stanowić element usługi finansowej,
*   celem jest dążenie do zawarcia umowy (przy czym pośrednik nie ma żadnego interesu co do treści umowy),
*   usługa pośrednictwa nie może mieć charakteru wyłącznie wykonywania czynności faktycznych związanych z umową (nie może to być wyłącznie udostępnianie informacji stronom transakcji finansowej).”_

W świetle powyższego, przyjąć należy, iż dana usługa stanowi usługę pośrednictwa finansowego objętą zwolnieniem z VAT, jeśli spełnione są następujące warunki:

*   istnieje umowa pomiędzy stronami, w której jedna strona (pośrednik) zobowiązuje się wobec drugiej doprowadzić do możliwości zawarcia umowy lub pośredniczyć przy zawieraniu takiej umowy,

*   usługa pośrednictwa powinna być wykonywana przez osobę pośredniczącą, która nie jest stroną umowy dotyczącej usługi i której działalność różni się od typowych świadczeń umownych wykonywanych przez strony umowy,

*   stronie pośredniczącej wypłacane jest wynagrodzenie za odrębną działalność w zakresie pośrednictwa,

*   celem takiej działalności jest czynienie wszystkiego co niezbędne, aby strony zawarły umowę, przy czym pośrednik nie ma żadnego interesu co do jej treści,

*   cechą usług pośrednika jest fakt, iż bezpośrednią przyczyną zawarcia umowy są działania pośrednika.

Spółka podkreśla, że ekonomicznym celem świadczonych przez nią usług jest zawieranie umów o prowadzenie PPK pomiędzy Towarzystwem a pracownikami. Potwierdzeniem tego jest, w szczególności, sposób kalkulacji wynagrodzenia Spółki, oparty o zawarte przez Towarzystwo umowy o prowadzenie PPK.

Zdaniem Spółki, zawarcie umowy o zarządzanie PPK de facto oznacza włączenie pracownika do PPK (za wyjątkiem przypadków gdy pracownik wyraźnie oświadczy brak woli dokonywania wpłat na PPK). Co więcej, jeśli podmiot zatrudniający nie zgłosi w terminie pracowników do PPK (a ci nie zadeklarowali braku chęci uczestnictwa w PPK), dochodzi do zawarcia umowy o prowadzenie PPK z mocy samego prawa (art. 17 ustawy o PPK).

Należy zauważyć, że czynności Spółki mają na celu skojarzenie z instytucją finansową (świadczącą usługi ubezpieczeniowe zwolnione z VAT) z podmiotem zatrudniającym, działającym w podwójnej roli, tj.:

*   jako strony umowy o zarządzanie PPK jak również

*   podmiotu zawierającego w imieniu pracownika umowę o prowadzenie PPK (Spółka jako pośrednik nie ma możliwości prowadzenia bezpośredniej akwizycji usług polegających na prowadzeniu PPK wśród pracowników - w imieniu tych pracowników działa podmiot zatrudniający).

Spółka zauważa, że zlecając jej usługi pośrednictwa - pomimo formalnej konstrukcji procesu przystępowania pracowników do PPK obejmującej zawarcie na pierwszym etapie umowy o zarządzanie PPK - z perspektywy ekonomicznej, instytucja finansowa jest zainteresowana skojarzeniem jej ze stroną umowy o świadczenie zwolnionych z VAT usług ubezpieczeniowych, tj. z pracownikami (reprezentowanymi, zgodnie z ustawą o PPK przez podmiot zatrudniający).

Należy przy tym podkreślić, iż ustawa o PPK zakłada, że w proces wyboru instytucji finansowej są zaangażowani pracownicy (w ramach zakładowej organizacji związkowej lub innej formy reprezentacji osób zatrudnionych). Zawarcie umowy o zarządzanie PPK z określoną instytucją finansową prowadzić może zatem do wniosku, iż oferta tej instytucji finansowej oceniona została jako satysfakcjonująca przez pracowników. W związku z tym można zakładać, iż zasadniczo pracownicy Ci zdecydują się ostatecznie na skorzystanie z PPK.

Powyższe uwagi prowadzą do konkluzji, iż faktycznie pośrednictwo Spółki prowadzi do zawarcia umowy o świadczenie zwolnionych z VAT usług ubezpieczeniowych.

Jednocześnie, Spółka pragnie wskazać na ukształtowaną praktykę organów podatkowych w zakresie świadczonych przez agentów ubezpieczeniowych usług pośrednictwa w zawieraniu umów dotyczących otwartych funduszy emerytalnych (dalej: „OFE”), tj. instytucji będącej, w poprzednim stanie prawnym, odpowiednikiem PPK.

Zgodnie z tą praktyką, ww. usługi powinny być uznawane za usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego, zwolnione z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT.

Przykładowo, w interpretacji z dnia 27 sierpnia 2012 r., IBPP2/443-470/12/IK, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach stwierdził:

_„Zatem biorąc pod uwagę opisany we wniosku stan faktyczny oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa stwierdzić należy, że usługi w zakresie działalności polegającej na współpracy przy sprzedaży produktów w postaci lokat strukturyzowanych, funduszy inwestycyjnych, a także produktów oferowanych w ramach OFE korzystają ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na mocy art. 43 ust. 1 pkt 37 i 41 ustawy o VAT, jako usługi pośrednictwa w obrocie instrumentami, oraz usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego.”_

Analogiczne stanowisko zajął w interpretacji z dnia 26 sierpnia 2011 r., IPPP1/443-788/11-6/AW Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie:

_„(\`(...)\`) uznać należy, iż prowadzona przez Wnioskodawcę działalność akwizycyjna, z uwagi na podmiot świadczący te usługi oraz ze względu na unormowania prawne, odpowiada swoim charakterem usługom pośrednictwa. Zatem biorąc pod uwagę opisany we wniosku stan faktyczny oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego tut. Organ podatkowy stwierdza, iż świadczone przez Wnioskodawcę usługi akwizycji na rzecz OFE jako usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego, korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT.”_

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Strony, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 ze zm.), opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast przez świadczenie usług, w myśl art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z cytowanych przepisów ustawy wynika, że usługą jest każde świadczenie na rzecz danego podmiotu niebędące dostawą towarów. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy więc rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Stosownie do treści art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawowa stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W świetle art. 146aa ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. g) ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku usługi w zakresie zarządzania pracowniczymi planami kapitałowymi, w rozumieniu ustawy z dnia 4 października 2018 r. o pracowniczych planach kapitałowych (Dz.U. poz. 2215).

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 37 ww. ustawy, zwalnia się od podatku usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji.

Zauważyć należy, że ww. zwolnienia uregulowane zostały w ustawie o podatku od towarów i usług wskutek implementacji odpowiednich przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, poz. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą.

W myśl art. 135 ust. 1 lit. a Dyrektywy, państwa członkowskie zwalniają transakcje ubezpieczeniowe i reasekuracyjne, wraz z usługami pokrewnymi świadczonymi przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych.

Stosownie do art. 1 ustawy z dnia 4 października 2018 r. o pracowniczych planach kapitałowych (Dz. U. z 2018 r., poz. 2215 ze zm.), ustawa określa zasady gromadzenia środków w pracowniczych planach kapitałowych, zwanych dalej „PPK”, zawierania umów o zarządzanie PPK i umów o prowadzenie PPK, finansowania i dokonywania wpłat do PPK oraz dokonywania wypłat transferowych, wypłat i zwrotu środków zgromadzonych w PPK.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o pracowniczych planach kapitałowych, PPK jest tworzony w celu systematycznego gromadzenia oszczędności przez uczestnika PPK z przeznaczeniem na wypłatę po osiągnięciu przez niego 60. roku życia oraz na inne cele określone w ustawie.

Art. 3 ust. 2 ustawy o pracowniczych planach kapitałowych stanowi, że środki gromadzone w PPK stanowią prywatną własność uczestnika PPK, z zastrzeżeniem art. 105.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o pracowniczych planach kapitałowych, podmiot zatrudniający zawiera umowę o zarządzanie PPK, jeżeli zatrudnia co najmniej jedną osobę zatrudnioną, w imieniu której, zgodnie z przepisami rozdziału 3, jest obowiązany zawrzeć umowę o prowadzenie PPK.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o pracowniczych planach kapitałowych, umowa o zarządzanie PPK jest zawierana z instytucją finansową w postaci elektronicznej pozwalającej na utrwalenie jej treści na trwałym nośniku.

Stosownie do art. 7 ust. 3 ustawy o pracowniczych planach kapitałowych, podmiot zatrudniający, w porozumieniu z zakładową organizacją związkową działającą w tym podmiocie zatrudniającym, wybiera instytucję finansową, z którą zostanie zawarta umowa o zarządzanie PPK. Wyboru dokonuje się w szczególności na podstawie oceny proponowanych przez instytucje finansowe warunków zarządzania środkami gromadzonymi w PPK, ich efektywności w zarządzaniu aktywami oraz posiadanego przez nie doświadczenia w zarządzaniu funduszami inwestycyjnymi lub funduszami emerytalnymi. Wyboru dokonuje się mając także na uwadze najlepiej rozumiany interes osób zatrudnionych.

Jak stanowi art. 7 ust. 4 ustawy o pracowniczych planach kapitałowych, jeżeli w podmiocie zatrudniającym nie działa zakładowa organizacja związkowa, podmiot zatrudniający wybiera instytucję finansową, z którą zostanie zawarta umowa o zarządzanie PPK, w porozumieniu z reprezentacją osób zatrudnionych wyłonioną w trybie przyjętym w danym podmiocie zatrudniającym.

Na mocy art. 7 ust. 5 ustawy o pracowniczych planach kapitałowych, jeżeli na miesiąc przed upływem terminu, w którym podmiot zatrudniający jest obowiązany do zawarcia umowy o zarządzanie PPK, nie zostanie osiągnięte porozumienie, o którym mowa w ust. 3 lub 4, podmiot zatrudniający wybiera instytucję finansową, z którą zostanie zawarta umowa o zarządzanie PPK, z uwzględnieniem ust. 3.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o pracowniczych planach kapitałowych, podmiot zatrudniający zawiera umowę o zarządzanie PPK nie później niż na 10 dni roboczych przed dniem, w którym w stosunku do pierwszej osoby zatrudnionej jest obowiązany zawrzeć umowę o prowadzenie PPK, zgodnie z art. 16.

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy o pracowniczych planach kapitałowych, podmiot zatrudniający zawiera umowę o zarządzanie PPK z funduszami zdefiniowanej daty zarządzanymi przez jedno towarzystwo funduszy inwestycyjnych, PTE, pracownicze towarzystwo emerytalne albo zakład ubezpieczeń, z zastrzeżeniem art. 12.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy o pracowniczych planach kapitałowych, umowa o zarządzanie PPK określa w szczególności:

1.  strony umowy;
2.  nazwę funduszy zdefiniowanej daty, o których mowa w art. 38 lub art. 39, zarządzanych przez podmiot zarządzający instytucją finansową;
3.  warunki i tryb zawierania przez podmiot zatrudniający umów o prowadzenie PPK;
4.  warunki gromadzenia środków i zarządzania nimi przez poszczególne fundusze zdefiniowanej daty, o których mowa w pkt 2;
5.  warunki, terminy i sposób dokonania wypłaty, wypłaty transferowej lub zwrotu;
6.  wysokość wpłat dodatkowych finansowanych przez podmiot zatrudniający dla poszczególnych grup osób zatrudnionych;
7.  sposób deklarowania wpłat dodatkowych finansowanych przez uczestnika PPK i sposób zmiany wysokości tych wpłat;
8.  maksymalną wysokość wynagrodzenia za zarządzanie funduszem zdefiniowanej daty, kosztów obciążających ten fundusz i opłat obciążających uczestnika PPK oraz warunki, o ile są przewidziane, na jakich mogą one zostać obniżone bez konieczności zmiany umowy;
9.  warunki zmiany umowy;
10.  warunki i okres wypowiedzenia umowy;
11.  warunki dokonywania konwersji lub zamiany.

W myśl art. 14 ust. 1 ustawy o pracowniczych planach kapitałowych, podmiot zatrudniający zawiera w imieniu i na rzecz osób zatrudnionych w podmiocie zatrudniającym umowę o prowadzenie PPK. Lista osób będących uczestnikami PPK stanowi załącznik do umowy o prowadzenie PPK, którego zmiana nie stanowi zmiany umowy o prowadzenie PPK.

Na mocy art. 14 ust. 2 ustawy o pracowniczych planach kapitałowych, umowa o prowadzenie PPK jest zawierana z instytucjami finansowymi, z którymi podmiot zatrudniający zawarł umowę o zarządzanie PPK.

Stosownie do art. 16 ust. 1 ustawy o pracowniczych planach kapitałowych, podmiot zatrudniający zawiera umowę o prowadzenie PPK w imieniu i na rzecz osoby zatrudnionej po upływie trzeciego miesiąca zatrudnienia w podmiocie zatrudniającym, nie później niż do 10 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym upłynął termin 3 miesięcy zatrudnienia, chyba że osoba zatrudniona zadeklaruje przed upływem tego terminu niedokonywanie wpłat do PPK, na podstawie deklaracji, złożonej w formie pisemnej podmiotowi zatrudniającemu, albo przestanie być w stosunku do tego podmiotu zatrudniającego osobą zatrudnioną.

Z okoliczności przedstawionych przez Stronę wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie dystrybucji ubezpieczeń w oparciu o ustawę o dystrybucji ubezpieczeń.

Spółka prowadzi ww. działalność jako agent na rzecz towarzystwa ubezpieczeniowego (\`(...)\`) S.A. prowadzącego działalność w zakresie sprzedaży ubezpieczeń na życie.

Towarzystwo, w szczególności, wykonuje działalność w zakresie zarządzania i prowadzenia pracowniczych planów kapitałowych, o których mowa w ustawie o pracowniczych planach kapitałowych.

W ramach Umowy o prowadzenie PPK, instytucja finansowa prowadzi na rzecz uczestników PPK tzw. rachunki PPK, na które wpływają środki zgromadzone w oparciu o zasady i reguły przewidziane przez ustawę o PPK. Umowa o prowadzenie PPK określa w szczególności warunki, terminy i sposób dokonania wypłaty, wypłaty transferowej lub zwrotu.

W ramach prowadzenia PPK przez Towarzystwo uczestnik PPK objęty jest również ubezpieczeniem na życie.

Spółka zawarła z Towarzystwem umowę agencyjną, na podstawie której Spółka zobowiązała się, w związku z ww. ubezpieczeniami oferowanymi przez Towarzystwo, do wykonania na rzecz Towarzystwa czynności agencyjnych, polegających, w szczególności, na pozyskiwaniu klientów oraz proponowaniu lub wykonywaniu innych czynności przygotowawczych zmierzających do zawarcia umów ubezpieczenia.

W ramach ww. czynności agencyjnych, Spółka wykonuje na rzecz Towarzystwa również czynności polegające na oferowaniu PPK w imieniu Towarzystwa potencjalnym klientom (Czynności agencyjne w zakresie PPK). Ze względu na specyfikę funkcjonowania PPK (umowa o prowadzenie PPK podpisywana jest w imieniu i na rzecz pracownika przez podmiot zatrudniający) działania Spółki nakierowane są na pośredniczenie w kontaktach pomiędzy Towarzystwem a podmiotami zatrudniającymi.

Z tytułu świadczenia Czynności agencyjnych w zakresie PPK, Spółce przysługuje od Towarzystwa wynagrodzenie z tytułu zawarcia przez Towarzystwo umów o prowadzenie PPK (uzależnione od liczby osób, z którymi została zawarta umowa o prowadzenie PPK).

Spółka zobowiązała się do wykonania na rzecz Towarzystwa czynności agencyjnych, polegających, w szczególności, na pozyskiwaniu klientów oraz proponowaniu lub wykonywaniu innych czynności przygotowawczych zmierzających do zawarcia umów ubezpieczenia.

„Czynności proponowania” - obejmują nakłanianie do zawarcia z Towarzystwem przez podmiot zatrudniający umów o zarządzanie PPK, negocjacje warunków wsparcia podmiotu zatrudniającego przy wdrożeniu PPK oraz negocjacje zakresu akcji informacyjnej/komunikacyjnej skierowanej do uczestników PPK zawierających z Towarzystwem umowę o prowadzenie PPK. Natomiast „inne czynności przygotowawcze” obejmują przedstawienie i wyjaśnianie ogólnych warunków ubezpieczenia oraz regulaminu ubezpieczeniowych funduszy kapitałowych, które są integralną częścią umowy o zarządzanie PPK, a także dokumentów zawierających kluczowe informacje dla poszczególnych ubezpieczeniowych funduszy kapitałowych.

Ekonomicznym celem świadczonych przez nią usług jest zawieranie umów o prowadzenie PPK pomiędzy Towarzystwem a pracownikami (pomimo formalnej konstrukcji procesu przystępowania pracowników do PPK obejmującej zawarcie na pierwszym etapie umowy o zarządzanie PPK).

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą możliwości korzystania ze zwolnienia z podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ww. ustawy, czynności agencyjnych w zakresie PPK, wykonywanych przez Stronę na rzecz Towarzystwa.

Należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy o podatku od towarów i usług, należy interpretować ściśle, zważywszy, że zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika. Zatem w pierwszej kolejności należy określić, jakie czynności miał na myśli prawodawca formułując w art. 43 ust. 1 pkt 37 ww. ustawy zwolnienie dla świadczonych usług ubezpieczeniowych, usług reasekuracyjnych oraz usług pośrednictwa w świadczeniu tych usług. Użyte w powyższym przepisie pojęcie „usługi ubezpieczeniowej” nie zostało zdefiniowane w dyrektywie 112, zatem należy w tym względzie odwołać się do orzeczeń TSUE.

Trybunał orzekł, że istotą transakcji ubezpieczeniowej jest w ogólnym rozumieniu to, że ubezpieczyciel zobowiązuje się w przypadku gdy zaistnieje ryzyko objęte ubezpieczeniem, świadczyć ubezpieczonemu usługę uzgodnioną podczas zawierania umowy w zamian za uprzednią wpłatę składki (wyroki TS w sprawie Card Protection Plan C-349/96, EU:C:1999:93, pkt 17; Skandia C-240/99, EU:C:2001:140, pkt 37; Taksatororringen C-8/01, EU:C:2003:621, pkt 39). Trybunał wyraził stanowisko, że transakcja ubezpieczeniowa nieodzownie pociąga za sobą istnienie umowy między dostawcą usługi ubezpieczenia i osobą, która jest ubezpieczona na wypadek ryzyka, czyli ubezpieczonym.

Natomiast, aby wskazać co należy rozumieć pod pojęciem „pośrednictwa” warto odnieść się do wyroku w sprawie C-124/07 pomiędzy J.C.M. Beheer B.V. a Staatssecretaris van Financien. W wyroku tym TSUE zwrócił uwagę, że przepisy wspólnotowe nie zawierają żadnych wskazówek odnoszących się do stosunku pomiędzy brokerem lub pośrednikiem ubezpieczeniowym a stronami umowy ubezpieczeniowej, do której się przyczynił. Stwierdzenie posiadania statusu brokera lub pośrednika ubezpieczeniowego zależy zatem od cech badanej działalności. Działalność pośrednictwa ubezpieczeniowego dotyczy działalności wykonywanej przez pośrednika, który nie zajmuje miejsca jakiejkolwiek ze stron umowy, dotyczącej produktu ubezpieczeniowego. Powinna to być usługa wykonana na rzecz strony umowy oraz opłacona przez nią jako odrębna działalność pośrednictwa. Pośrednictwo ma na celu dokonanie wszelkich niezbędnych czynności faktycznych lub czynności prawnych związanych z zawieraniem lub wykonywaniem umów ubezpieczenia.

Ponadto w wyroku z dnia 21 czerwca 2007 r. w sprawie C-453/05 Volker Ludwig przeciwko Finanzamt Luckenwalde, TSUE stwierdził, że „pośrednictwo stanowi działalność polegającą na pośredniczeniu, która może obejmować między innymi wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, kontaktowanie się z drugą stroną i negocjowanie w imieniu i na rzecz klienta warunków świadczeń wzajemnych, przy czym celem takiej działalności jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy. Zatem pojęcie pośrednictwa nie wymaga koniecznie, aby pośrednik działający jako subagent agenta głównego kontaktował się bezpośrednio z dwiema stronami umowy, aby negocjować wszystkie klauzule, jednakże pod warunkiem, że jego działalność nie ogranicza się do zobowiązania do wykonania części czynności faktycznych związanych z umową.

Z kolei w uzasadnieniu wyroku w sprawie CSC Financial Services Ltd. (wyrok TSUE z dnia 13 grudnia 2001 r., C-235/00), która to spółka świadczyła usługi typu call center na rzecz instytucji finansowych, Trybunał podjął się próby konstruowania definicji samego pośrednictwa. Pośrednikiem jest więc podmiot niebędący żadną ze stron umowy, ale świadczący usługę na rzecz strony w zamian za wynagrodzenie. W skład usługi wchodzić może zwłaszcza prowadzenie negocjacji. Celem pośrednictwa jest natomiast uczynienie wszystkiego co niezbędne, by dwie strony zawarły umowę. Z kolei nie może być mowy o pośrednictwie wówczas, gdy jedna ze stron umowy zleca tylko podwykonawcy część czynności faktycznych.

W kwestii znaczenia słowa „negocjacje”, w kontekście art. 13 cześć B lit. d pkt 5 Dyrektywy TSUE w ww. wyroku wskazał, że odnosi się ono do działalności pośrednika, który nie przyjmuje roli którejkolwiek ze stron umowy dotyczącej produktu finansowego oraz którego działalność polega na czymś innym, niż świadczenie usług wchodzących w zakres umowy, typowo wykonywanych przez strony takich umów. Negocjacje stanowią usługę świadczoną na rzecz strony umowy oraz są wynagradzane przez nią, polegającą na jednoznacznie określonym akcie mediacji. Mogą one polegać m.in. na wskazywaniu odpowiednich możliwości zawarcia takiej umowy, nawiązywanie kontaktu z drugą stroną lub negocjowanie, w imieniu i na rzecz klienta, warunków płatności, jakich ma dokonać jedna ze stron. Celem negocjacji jest zatem wykonanie wszystkich czynności niezbędnych w celu zawarcia przez dwie strony umowy, przy jednoczesnym braku jakiegokolwiek własnego zaangażowania negocjatora określonego w warunkach umowy. Z drugiej strony, nie stanowi negocjacji sytuacja, w której jedna ze stron powierza podwykonawcy część formalności administracyjnych związanych z umową, takich jak udzielanie informacji drugiej stronie oraz przyjmowanie i przetwarzanie wniosków, zapisów na papiery wartościowe, będące przedmiotem umowy. W takim przypadku, podwykonawca zajmuje tę samą pozycję, jak strona sprzedająca produkt finansowy i nie jest zatem pośrednictwem”.

Powyższe tezy znalazły potwierdzenie w wyroku w sprawie C-40/15, gdzie Trybunał wskazał (w kontekście uznania danej działalności za usługi „świadczone przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych” w rozumieniu art. 135 ust. 1 lit. a Dyrektywy VAT), że w pierwszej kolejności usługodawca powinien pozostawać w stosunku z ubezpieczycielem i ubezpieczonym. Stosunek ten może być wyłącznie pośredni, jeżeli usługodawca jest podwykonawcą brokera lub agenta. W drugiej kolejności jego działalność powinna obejmować istotne aspekty pośrednictwa ubezpieczeniowego, takie jak wyszukiwanie klientów ubezpieczeniowych i kontaktowanie ich z ubezpieczycielem.

Jak wynika z powołanych przepisów krajowych, wskazanego przepisu Dyrektywy oraz orzecznictwa TSUE, zwolnieniu od podatku podlegają usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego, w tym wykonywane przez brokerów i agentów ubezpieczeniowych. W orzecznictwie TSUE dotyczącym tej tematyki wyraźnie jednak zostało podkreślone, że pośrednictwo ubezpieczeniowe, to czynności których celem jest uczynienie wszystkiego co niezbędne, by dwie strony zawarły umowę ubezpieczenia. Zgodnie z tym orzecznictwem, istotnymi aspektami pośrednictwa ubezpieczeniowego jest wyszukiwanie klientów ubezpieczeniowych i kontaktowanie ich z ubezpieczycielem w celu zawarcia umowy.

Należy wskazać, że Wnioskodawca nie pośredniczy w świadczeniu usług ubezpieczeniowych, lecz jedynie w zawarciu umowy o zarządzanie PPK, o której mowa w ustawie o pracowniczych planach kapitałowych, określającej na jakich warunkach i w jaki sposób instytucja finansowa będzie dysponowała środkami gromadzonymi przez pracowników Zatrudniającego.

Jak wskazał Wnioskodawca, w ramach świadczonych przez siebie usług wykonuje czynności agencyjne mające na celu pozyskanie klientów, którzy zawrą umowę ubezpieczenia z Towarzystwem. Natomiast Czynności agencyjne w zakresie PPK (wykonywane w ramach ww. czynności agencyjnych) obejmują nakłanianie do zawarcia z Towarzystwem, przez Zatrudniającego, umowy o zarządzanie PPK. W rzeczywistości więc, świadcząc usługi agencyjne w zakresie PPK, Strona nie pośredniczy w zawarciu umowy ubezpieczenia lecz wyłącznie w zawarciu umowy o zarządzanie PPK, o której mowa w ustawie o pracowniczych planach kapitałowych.

Przypomnieć należy, że umowa o zarządzanie PPK, zgodnie z cyt. art. 10 ustawy o PPK ma na celu określenie takich informacji jak wskazanie stron umowy; nazwę funduszy zdefiniowanej daty, zarządzanych przez podmiot zarządzający instytucją finansową; warunki i tryb zawierania przez podmiot zatrudniający umów o prowadzenie PPK; warunki gromadzenia środków i zarządzania nimi przez poszczególne fundusze zdefiniowanej daty; warunki, terminy i sposób dokonania wypłaty, wypłaty transferowej lub zwrotu; wysokość wpłat dodatkowych finansowanych przez podmiot zatrudniający dla poszczególnych grup osób zatrudnionych; sposób deklarowania wpłat dodatkowych finansowanych przez uczestnika PPK i sposób zmiany wysokości tych wpłat; maksymalną wysokość wynagrodzenia za zarządzanie funduszem zdefiniowanej daty, kosztów obciążających ten fundusz i opłat obciążających uczestnika PPK oraz warunki, o ile są przewidziane, na jakich mogą one zostać obniżone bez konieczności zmiany umowy; warunki zmiany umowy; warunki i okres wypowiedzenia umowy; warunki dokonywania konwersji lub zamiany.

Umowa o zarządzanie PPK określa więc uczestników oraz sposób, warunki i terminy zawarcia umowy o prowadzenie PPK i gromadzenie wpłat uczestników, natomiast nie dotyczy sposobu inwestowania przez instytucję finansową zgromadzonych środków finansowych, a więc nie dotyczy jakichkolwiek usług finansowych wykonywanych przez instytucje finansowe.

Biorąc pod uwagę charakter umowy o zarządzanie PPK – jest to umowa ramowa, w której Zatrudniający dokonuje przede wszystkim wyboru instytucji finansowej, która będzie prowadziła dla niego PPK – a nie umowa na świadczenie usług dysponowania gromadzonymi środkami finansowymi.

Z uwagi zatem na zakres czynności wykonywanych przez Stronę polegających na: nakłanianiu do zawarcia z Towarzystwem przez podmiot zatrudniający umów o zarządzanie PPK, negocjacje warunków wsparcia podmiotu zatrudniającego przy wdrożeniu PPK oraz negocjacje zakresu akcji informacyjnej/komunikacyjnej skierowanej do uczestników PPK zawierających z Towarzystwem umowę o prowadzenie PPK, przedstawienie i wyjaśnianie ogólnych warunków ubezpieczenia oraz regulaminu ubezpieczeniowych funduszy kapitałowych, które są integralną częścią umowy o zarządzanie PPK, a także dokumentów zawierających kluczowe informacje dla poszczególnych ubezpieczeniowych funduszy kapitałowych, oraz cel powyższych czynności jakim jest zawarcie umowy o zarządzanie PPK, nie można twierdzić, że Wnioskodawca pośredniczy w świadczeniu usług ubezpieczeniowych. Istotą czynności podejmowanych przez Wnioskodawcę będzie wyłącznie pośrednictwo w zawieraniu umów o zarządzanie PPK pomiędzy podmiotami zatrudniającymi a instytucją finansową, a nie umów o prowadzenie PPK. Jak już podkreślano, umowa o zarządzanie PPK określa uczestników oraz sposób, warunki i terminy zawarcia umowy o prowadzenie PPK i gromadzenie wpłat uczestników, natomiast nie dotyczy sposobu inwestowania przez instytucję finansową zgromadzonych środków finansowych, w tym nie określa warunków ubezpieczenia (oferowanych przez instytucję finansową będącą zakładem ubezpieczeń), a więc nie dotyczy jakichkolwiek usług finansowych, w tym usług ubezpieczeniowych.

Ponadto wskazać należy, że zgodnie z art. 2 pkt 11 cyt. ustawy o pracowniczych planach kapitałowych, przez instytucję finansową należy rozumieć fundusz inwestycyjny zarządzany przez towarzystwo funduszy inwestycyjnych, które zostało umieszczone w ewidencji PPK w trybie przepisów rozdziału 10, fundusz emerytalny zarządzany przez PTE albo pracownicze towarzystwo emerytalne, które zostały umieszczone w ewidencji PPK w trybie przepisów rozdziału 10, lub zakład ubezpieczeń, który został umieszczony w ewidencji PPK w trybie przepisów rozdziału 10.

Działalność powyższych instytucji regulują szczegółowo przepisy odpowiednio ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1355, z późn. zm.), ustawy z dnia 28 sierpnia 1997 r. o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1906, z późn. zm.) oraz ustawy z dnia 11 września 2015 r. o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej (Dz. U. z 2019 r. poz. 381 z późn. zm.), w tym m.in. poprzez określenie ich zakresu działalności.

Natomiast z treści art. 20 ust. 2 ww. ustawy o pracowniczych planach kapitałowych wynika, że w przypadku zawarcia umowy o prowadzenie PPK z zakładem ubezpieczeń do umowy tej dołącza się regulamin lokowania środków ubezpieczeniowego funduszu kapitałowego oraz ogólne warunki ubezpieczenia. Umowa o prowadzenie PPK z zakładem ubezpieczeń określa także:

1.  wysokość sumy ubezpieczenia;
2.  wysokość składki ochronnej, z zastrzeżeniem art. 49 ust. 2;
3.  brak możliwości potrącania kosztów ochrony ubezpieczeniowej ze środków funduszu zdefiniowanej daty będącego ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym w przypadku niedokonywania wpłat lub zawieszenia dokonywania wpłat.

Zakład ubezpieczeń, co do zasady, nie może wykonywać innej działalności poza działalnością ubezpieczeniową i bezpośrednio z nią związaną (art. 4 ust. 3 ustawy o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej). Przez działalność ubezpieczeniową rozumie się wykonywanie czynności ubezpieczeniowych związanych z oferowaniem i udzielaniem ochrony na wypadek ryzyka wystąpienia skutków zdarzeń losowych (ust. 1). Katalog czynności ubezpieczeniowych zawarty został z kolei w ust. 7.

Oznacza to, że działalność instytucji finansowych prowadzona w ramach programu pracowniczych planów kapitałowych nie pozostaje w oderwaniu od podstawowej działalności instytucji, prowadzonej poza programem PPK, wchodząc w zakres przedmiotu działalności określonych w poszczególnych ustawach sektorowych.

Powyższe przepisy wskazują, że aby instytucja finansowa zajmująca się inwestowaniem środków zgromadzonych przez pracowników Zatrudniającego, mogła korzystać ze zwolnienia z podatku od towarów i usług w zakresie zarządzania tymi środkami, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 cyt. ustawy musi przede wszystkim spełniać warunki wynikające z tego przepisu, a ponadto, oprócz czynności wynikających z ustawy o pracowniczych planach kapitałowych dotyczących lokowania pozyskanych środków, oferować również ochronę ubezpieczeniową. Wymóg ten został przypisany wyłącznie do zawierania umów o prowadzenie PPK z zakładami ubezpieczeń.

Natomiast Wnioskodawca zajmując się w ramach Czynności agencyjnych w zakresie PPK wyszukiwaniem Zatrudniających w celu zawarcia przez nich z Towarzystwem umowy o zarządzanie PPK, nie pośredniczy w świadczeniu usług ubezpieczeniowych. Wbrew twierdzeniu Strony, Wnioskodawca nie pośredniczy w zawieraniu umów o prowadzenie PPK. Nie zmienia tego sposób kalkulacji wynagrodzenia za świadczone usługi na podstawie zawartych przez Towarzystwo umów o prowadzenie PPK. Sposób ustalania wynagrodzenia nie może bowiem determinować charakteru wykonywanej usługi.

Nie można więc zgodzić się z Wnioskodawcą, że świadczone przez niego Czynności agencyjne w zakresie PPK na rzecz Towarzystwa, na podstawie zawartej z tym podmiotem umowy agencyjnej, stanowią usługi pośrednictwa w zawieraniu umów o świadczenie usług ubezpieczeniowych. Jak już wyjaśniono, świadczone przez Wnioskodawcę usługi stanowią usługi pośrednictwa wyłącznie w zakresie zawarcia umowy o zarządzanie PPK, o której mowa w art. 10 cyt. ustawy o pracowniczych planach kapitałowych. Z uwagi na powyższe okoliczności świadczone przez Wnioskodawcę usługi nie będą korzystały ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ww. ustawy i będą podlegały opodatkowaniu wg podstawowej stawki podatku VAT w wysokości 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji należy wskazać, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach, w których indywidualnie oceniano stan faktyczny/zdarzenie przyszłe i stanowisko Wnioskodawcy. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa i tutejszy organ nie jest nimi związany.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego zdarzenia przyszłego, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.