Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-2.4011.313.2017.1.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-12-08
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie obowiązku podatkowego.
Słowa kluczowe: emerytura; miejsce-miejsce zamieszkania-zmiana miejsca zamieszkania; obowiązek-obowiązek podatkowy; rozliczanie (rozliczenia)-rozliczenie roczne; Wielka Brytania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 października 2017 r. (data wpływu 17 października 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku podatkowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 października 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku podatkowego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W czerwcu 2006 roku Wnioskodawca podjął pracę w Wielkiej Brytanii. Tam zamieszkał wraz z żoną bez zamiaru powrotu do Polski przenosząc tym samym centrum interesów osobistych do Wielkiej Brytanii.

W maju 2011 roku Wnioskodawca uzyskał prawo do polskiej emerytury z tytułu pracy w warunkach szczególnych. W związku z tym Wnioskodawca zwolnił się z pracy w sierpniu 2012 roku i złożył odpowiedni wniosek emerytalny do ZUS – Wydział Realizacji Umów Międzynarodowych. Od 1 października 2012 roku Wnioskodawca pobiera świadczenie emerytalne. Z uwagi na fakt zamieszkania w Wielkiej Brytanii ZUS nie pobierał zaliczek na podatek dochodowy ani składek zdrowotnych.

Mieszkając w Wielkiej Brytanii Wnioskodawca podlegał brytyjskim służbom podatkowym. W rocznych zeznaniach podatkowych wykazywał również dochód z tytułu polskiej emerytury i tam ją opodatkowywał. Z uwagi na wykrycie u Wnioskodawcy choroby małżonkowie zmuszeni byli wrócić do Polski, co uczynili w sierpniu 2016 roku. Natychmiast poinformowano o tym ZUS, który od wypłaty następnej emerytury, tj. od wypłaty za październik 2016 roku zaczął potrącać zaliczkę na podatek dochodowy oraz ubezpieczenie zdrowotne. W maju 2016 roku Wnioskodawca nabył również prawo do emerytury brytyjskiej. W zeznaniu rocznym PIT-37 za 2016 rok wykazano tylko te świadczenia ZUS, które były wypłacone po powrocie Wnioskodawcy do Polski. W zeznaniu wykazano również brytyjskie świadczenia emerytalne wypłacone po powrocie do Polski. Wszelkie dochody otrzymane do sierpnia 2016 roku, tj. zarówno świadczenia emerytalne polskie jak i brytyjskie, Wnioskodawca wykazał w zeznaniu podatkowym złożonym w Wielkiej Brytanii.

Urząd Skarbowy w zakwestionował taki sposób rozliczenia za 2016 rok wskazując, że w zeznaniu rocznym PIT-37 za 2016 rok Wnioskodawca powinien wykazać całość wypłaconych świadczeń emerytalnych od początku roku i opodatkować je w całości w Polsce.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

W jaki sposób (gdzie) należy opodatkować świadczenia emerytalne otrzymane w 2016 roku z Polski i z Wielkiej Brytanii przy uwzględnieniu faktu zmiany rezydencji podatkowej w trakcie roku podatkowego.

Zdaniem Wnioskodawcy, art. 17 ust. 1 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych, podpisanej w Londynie dnia 20 lipca 2006 r. (Dz. U. z 2006 r., Nr 250, poz. 1840) wyraźnie stwierdza, że: (\`(...)\`) emerytury, renty i inne podobne wynagrodzenia wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie. Z kolei zgodnie z art. 4 tejże Konwencji: (\`(...)\`) osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie oznacza każdą osobę, która według prawa tego Państwa podlega tam opodatkowaniu, z uwagi na jej miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu (…).

Art. 3 ust. la ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032 z późn. zm.) określa, że: Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która: 1) posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub 2) przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Ponieważ niewątpliwie w 2016 roku Wnioskodawca nie przebywał w Polsce ponad 183 dni, należy więc uznać, że jego ośrodek interesów życiowych do sierpnia 2016 roku znajdował się w Wielkiej Brytanii, a dopiero po sierpniu 2016 roku w Polsce. Zatem dopiero od sierpnia 2016 roku podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Z kolei z uwagi na treść art. 4a ustawy w związku z art. 17 ust. 1 Konwencji dochody Wnioskodawcy z tytułu polskiej emerytury, otrzymane do sierpnia 2016 roku, nie podlegają również opodatkowaniu w Polsce, czyli nie podlegał on w tym okresie ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, określonemu w art. 3 ust. 2a ustawy. Wnioskodawca uważa zatem, że wszelkie dochody z tytułu emerytury, zarówno polskiej jak i brytyjskiej, otrzymane do sierpnia 2016 roku winienem opodatkować w Wielkiej Brytanii. Natomiast wszelkie dochody z tytułu emerytury, zarówno polskiej jak i brytyjskiej, otrzymane po sierpniu 2016 roku winienem opodatkować w Polsce.

Ponadto w rozmowie telefonicznej z pracownikiem Krajowej Informacji Podatkowej żona Wnioskodawcy uzyskała potwierdzenie przedstawionego wyżej stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 3 ust. 1 ww. ustawy, osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym – art. 3 ust. 1a.

Z kolei zgodnie z art. 3 ust. 2a ww. ustawy, osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Prawidłowe określenie miejsca zamieszkania dla celów podatkowych jest niezmiernie istotne, gdyż bezpośrednio przekłada się na zakres spoczywającego na podatniku obowiązku podatkowego (nieograniczony/ograniczony), który z kolei wprost rzutuje na rozmiar nałożonych na podatnika obciążeń podatkowych i związanych z tym obowiązków ewidencyjno-sprawozdawczych.

Przywołane regulacje nie stanowią samodzielnej podstawy do określenia obciążającego konkretną osobę obowiązku podatkowego, gdyż stosownie do art. 4a ustawy, przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i zysków majątkowych podpisanej w Londynie dnia 20 lipca 2006r. (Dz. U. z 2006r. Nr 250, poz. 1840; dalej: Konwencja), z zastrzeżeniem postanowień artykułu 18 ustęp 2 niniejszej Konwencji, emerytury, renty i inne podobne wynagrodzenia wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie.

Po myśli art. 18 ust. 2 Konwencji;

1.  Jakakolwiek emerytura wypłacana lub pochodząca z funduszy utworzonych przez Umawiające się Państwo, lub jego jednostkę terytorialną albo organ lokalny, osobie fizycznej z tytułu świadczenia usług na rzecz tego Państwa lub jego jednostki terytorialnej lub organu lokalnego, podlega opodatkowaniu tylko w tym Państwie.
2.  Bez względu na postanowienia punktu a) niniejszego ustępu, taka emerytura podlega opodatkowaniu tylko w drugim Umawiającym się Państwie, jeśli osoba ma miejsce zamieszkania w tym Państwie i jest obywatelem tego Państwa.

Z powyższego wynika, że świadczenia emerytalne, co do zasady, podlegają opodatkowaniu w państwie zamieszkania osoby otrzymującej takie świadczenia.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że w czerwcu 2006 r. Wnioskodawca przeprowadził się do Wielkiej Brytanii. Do czasu powrotu do Polski (sierpień 2016 r.), miejscem zamieszkania Wnioskodawcy była Wielka Brytania, gdzie znajdowało się jego centrum interesów osobistych. Od 1 października 2012 r. Wnioskodawca pobiera emeryturę z Polski (ZUS), w maju 2016 r. nabył również prawo do emerytury brytyjskiej.

Zgodnie ze złożonym wnioskiem, a dokładnie sformułowanym w nim pytaniem i własnym stanowiskiem przedmiotem sprawy interpretacyjnej nie jest prawidłowe określenie miejsca zamieszkania Wnioskodawcy, lecz poprawne rozliczenie uzyskanych w 2016 r. dochodów.

Zgodnie z przyjętym sposobem rozliczenia podatku za ww. okres wszelkie dochody uzyskane do czasu zmiany rezydencji Wnioskodawca rozliczył w Wielkiej Brytanii, a w rozliczeniu za 2016 r. wykazał tylko dochodowy, które uzyskał już jako polski rezydent.

W tym miejscu należy wskazać, że zmiana miejsca zamieszkania dla celów podatkowych przez osobę fizyczną w trakcie roku podatkowego oznacza zmianę zasad opodatkowania w zakresie nieograniczonego i ograniczonego obowiązku podatkowego w Polsce w trakcie roku podatkowego.

Wnioskodawca, który zmienił rezydencję podatkową w sierpniu 2016 r. za okres do dnia zmiany miejsca zamieszkania, miał obowiązek wykazać w zeznaniu rocznym wyłącznie dochody krajowe (ograniczony obowiązek podatkowy). Z kolei z dniem zmiany miejsca zamieszkania, Wnioskodawca już jako rezydent podlega opodatkowaniu w Polsce od dochodów osiągniętych na terytorium Polski jak i poza nim (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Przyjmując za Wnioskodawcą, że do sierpnia 2016 r. miejscem jego zamieszkania była Wielka Brytania, gdzie podlegał nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu zastosowany sposób rozliczenia dochodów za 2016 r. należy uznać za prawidłowy.

Stosownie do przywołanego wyżej art. 17 ust. 1 Konwencji, który znajduje zastosowanie w analizowanej sprawie na podstawie art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, krajem opodatkowania emerytury wypłacanej do sierpnia 2016 r. przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych, był kraj jego rezydencji, którym wówczas była Wielka Brytania. Z tego samego względu świadczenia emerytalne (zarówno polskie jak i brytyjskie) wypłacone Wnioskodawcy po zmianie miejsca zamieszkania, tj. objęcia go nieograniczonym obowiązkiem podatkowym na gruncie polskiej ustawy podatkowej podlegają opodatkowaniu, zgodnie z przywołanymi postanowieniami Konwencji wyłącznie w Polsce.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.