Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-3.4011.576.2017.2.LZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-03-01
Teza: w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; darowizna; kredyt; lokal-lokal mieszkalny; wynajem
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 grudnia 2017 r.(data wpływu 22 grudnia 2017 r.) uzupełnione pismem z dnia 29 stycznia 2018 r. (data nadania 30 stycznia 2018 r., data wpływu 2 lutego 2018 r.) na wezwanie Nr 0114-KDIP3-3.4011.576.2017.1.LZ z dnia 22 stycznia 2018 r. (data nadania 23 stycznia 2018 r., data doręczenia 25 stycznia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości **jest**:

*   **nieprawidłowe** – w części dotyczącej przeznaczenia środków uzyskanych ze sprzedaży lokalu mieszkalnego na nabycie, spłatę rat kredytu mieszkaniowego i remont lokalu mieszkalnego od dewelopera,

*   **prawidłowe** – w części dotyczącej przeznaczenia środków uzyskanych ze sprzedaży lokalu mieszkalnego na remont lokalu mieszkalnego, który Wnioskodawczyni otrzymaw darowiźnie od ojca.

UZASADNIENIE

W dniu 22 grudnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości.

Z uwagi na braki formalne, pismem Nr 0114-KDIP3-3.4011.576.2017.1.LZ z dnia 22 stycznia 2018 r. (data nadania 23 stycznia 2018 r., data doręczenia 25 stycznia 2018 r.) tutejszy organ wezwał Wnioskodawczynię o uzupełnienie wniosku.

Pismem pismem z dnia 29 stycznia 2018 r. (data nadania 30 stycznia 2018 r., data wpływu 2 lutego 2018 r.) Wnioskodawczyni uzupełnił wniosek w terminie.

We wniosku i uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 25 września 2017 r. Wnioskodawczyni otrzymała od mamy w darowiźnie prawo własności do lokalu mieszkalnego. Przedmiotowy lokal mieszkalny Wnioskodawczyni zamierza sprzedać do dnia 3 stycznia 2018 r., to jest przed upływem 5 lat,co powoduje obowiązek podatkowy, zgodnie z art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Do dnia 30 kwietnia 2019 r. Wnioskodawczyni złoży deklarację PIT-39 za rok 2018 r. i wykaże kwotę dochodu ze sprzedaży mieszkania przed upływem 5 lat jako dochód zwolniony.

Otrzymane środki ze sprzedaży lokalu mieszkalnego otrzymanego w darowiźnie Wnioskodawczyni zamierza przeznaczyć w ciągu dwóch lat na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,m.in. spłatę kolejnych przyszłych rat na poczet zakupu lokalu mieszkalnego od dewelopera oraz na wydatki remontowe w tym lokalu mieszkalnym oraz wydatki przyszłe związane z remontem, w drugim lokalu mieszkalnym, po przekazaniu go Wnioskodawczyni przez Jej ojca w darowiźnie w roku 2018. Tym samym Wnioskodawczyni spełniłaby przesłanki zwolnienia z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust.1 pkt 131 ustawy o podatku od osób fizycznych.

Nawiązując do przekazania środków na własne cele mieszkaniowe związane z wpłatą kolejnych rat na poczet lokalu mieszkalnego, w dniu 11 kwietnia 2017 r. Wnioskodawczyni podpisała umowę przedwstępną ze spółdzielnią mieszkaniową - deweloperem na zakup lokalu mieszkalnego w nowo budowanej inwestycji. Część zaliczek wynikających z terminów z umowy przedwstępnej Wnioskodawczyni wpłaciła ze środków własnych, których rozpoczęcie wpłacania miało miejsce w dniu 11 maja 2017 r. Pozostały Wnioskodawczyni do wpłacenia kolejne raty, około 70 tys. zł, w tym pierwsza z nich z terminem płatności w marcu 2018 r. Lokal ma zostać Wnioskodawczyni wydany do remontu do 31 października 2018 r., natomiast akt notarialny przeniesienia własności lokalu ma zostać podpisany do 31 stycznia 2019 r. Następnie Wnioskodawczyni będzie ponosić także wydatki na cele remontowe na ten lokal. Wspomniane wydatki będą ponoszone ze środków pochodzących ze sprzedanego lokalu mieszkalnego, nabytego wcześniej w drodze darowizny od osoby z pierwszej grupy podatkowej. Jeśli chodzi o wydatki remontowe, które będą ponoszone na przyszły drugi lokal mieszkalny, który Wnioskodawczyni otrzyma od ojca do końca roku 2018, będą one także realizowane ze środków pochodzących ze sprzedaży lokalu mieszkalnego, nabytego wcześniej w drodze darowizny od mamy.

Wszystkie wydatki na cele mieszkaniowe, o których Wnioskodawczyni wspomniała powyżej, poniesie ze środków ze sprzedaży lokalu własnego otrzymanego w drodze darowizny i w terminie do 31 grudnia 2020 r.

W uzupełnieniu Wnioskodawczyni wskazała, że:

1.  Celem nabycia lokalu mieszkalnego od ojca Wnioskodawczyni w drodze darowizny będzie zaspokojenie własnych celów mieszkaniowych na zasadzie zamieszkania z rodziną.
2.  Celem nabycia mieszkania od dewelopera będzie następnie przeznaczenie tego lokalu na wynajem, docelowo długoterminowy.
3.  Wydatkowanie środków ze sprzedaży lokalu mieszkalnego nabytego w drodze darowizny od matki Wnioskodawczyni nastąpi w terminie dwóch lat.
4.  Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą w zakresie ubezpieczeń.
5.  Sprzedana nieruchomość/lokal mieszkalny otrzymana w drodze darowizny nie była wykorzystywana w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą.
6.  Zbycie nieruchomości otrzymanej w drodze darowizny nie nastąpi w ramach działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu.

Czy środki ze sprzedaży lokalu mieszkalnego otrzymanego przez Wnioskodawczynie w darowiźnie od matki, w związku z planowanym poniesieniem przyszłych wydatków na cele mieszkaniowe, tj. czy wpłaty kolejnych rat kredytu mieszkaniowego na podstawie umowy z deweloperem oraz z przyszłymi wydatkami na cele remontowe w lokalach mieszkalnych,po nabyciu na własność lokalu w drodze darowizny od ojca i lokalu w drodze zakupu /przeniesienie własności/ od dewelopera - mogą być zakwalifikowane jako spełnienie przesłanki zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku od osób fizycznych, w związku z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdzie mowa jest o celu ponoszonych wydatków mieszkaniowych i ich rodzaju?

Zdaniem Wnioskodawczyni, ponoszone wydatki, realizowane poprzez wpłaty kolejnych rat na poczet wcześniej zawartej umowy z deweloperem, powinny zostać uznane przez organy skarbowe jako wydatki na cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy i rozliczające dochód zwolniony w okresie dwuletnim.

Celem mieszkaniowym będą także wydatki na cele remontowe w lokalach mieszkalnych, które Wnioskodawczyni nabędzie na własność od dewelopera oraz w drodze darowizny od ojca.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest:

*   **nieprawidłowe** – nieprawidłowe – w części dotyczącej przeznaczenia środków uzyskanych ze sprzedaży lokalu mieszkalnego na nabycie, spłatę rat kredytu mieszkaniowego i remont lokalu mieszkalnego od dewelopera,

*   **prawidłowe** – w części dotyczącej przeznaczenia środków uzyskanych ze sprzedaży lokalu mieszkalnego na remont lokalu mieszkalnego, który Wnioskodawczyni otrzyma w darowiźnie od ojca.

Zgodnie z ogólną zasadą sformułowaną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 200, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy zapis ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości lub ww. praw przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ww. praw nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie nie stanowi źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w konsekwencji przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości lub praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Zatem dla określenia skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości i ww. praw majątkowych istotne jest ustalenie daty nabycia.

We wniosku i uzupełnieniu Wnioskodawczyni wskazała, że w dniu 25 września 2017 r. otrzymała do mamy w darowiźnie prawo własności do lokalu mieszkalnego położonego. Przedmiotowy lokal mieszkalny Wnioskodawczyni zamierza sprzedać do dnia 3 stycznia 2018 r.,

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia „nabycie”należy zatem odwołać się do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny(Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.), a w szczególności do art. 155 § 1, który stanowi, że umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Zgodnie z art. 888 § 1 ustawy Kodeks cywilny, przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swojego majątku.

W świetle powyższego, planowane przez Wnioskodawczynię odpłatne zbycie lokalu mieszkalnego do dnia 3 stycznia 2018 r., przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie przedmiotowej nieruchomości w drodze darowizny, tj. w dniu 25 września 2017 r., będzie stanowić źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlega będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

W myśl natomiast ust. 2 ww. przepisu podstawa obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnice pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Wartość rynkowa, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia (art. 19 ust. 3 cytowanej ustawy).

Jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający (art. 19 ust. 4 ustawy).

Stosownie do przepisu art. 22 ust. 6d ww. ustawy, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadku i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Natomiast zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy, wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6d ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

W związku z powyższym, opodatkowaniu podlega dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości (art. 19 ww. ustawy) oraz kosztami uzyskania tego przychodu (art. 22 ust. 6d ustawy).

Stosownie do art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Należny podatek, wynikający z tego zeznania jest płatny w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 4 pkt 4 w zw. z art. 45 ust. 1b ww. ustawy).

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł(art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

We wniosku i uzupełnieniu Wnioskodawczyni wskazała, że zamierza przeznaczyć w ciągu dwóch lat na własne cele mieszkaniowe o których mowa w art. 21 ust. 25ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, m.in. na spłatę kolejnych przyszłych rat na poczet zakupu lokalu mieszkalnego od dewelopera oraz na wydatki remontowe w tym lokalu mieszkalnym oraz wydatki przyszłe związane z remontem, w drugim lokalu mieszkalnym, po przekazaniu go Wnioskodawczyni przez Jej ojca w darowiźnie w roku 2018, ww. wydatki będą ponoszone ze środków pochodzących ze sprzedanego lokalu mieszkalnego, nabytego w drodze darowizny od matki. Wątpliwości Wnioskodawczyni budzi również wydatkowanie środków ze sprzedaży na zapłatę kolejnych rat kredytu mieszkaniowego.

Wnioskodawczyni wskazała również, że celem nabycia lokalu mieszkalnego od ojca w drodze darowizny będzie zaspokojenie własnych celów mieszkaniowych na zasadzie zamieszkania w tym lokalu z rodziną, natomiast celem nabycia mieszkania od dewelopera będzie przeznaczenie tego lokalu na wynajem, docelowo długoterminowy.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 cytowanej ustawy.

Stosownie do art. 21 ust. 25 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się m.in.:

1.  wydatki poniesione na:
    1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu,a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
    2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
    3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
    4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku;
    5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego\- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej,
2.  wydatki poniesione na:
    1.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1,
    2.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),
    3.  spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b)\- w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30,

Zgodnie z art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Natomiast stosownie do art. 21 ust. 28 za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu
2.  budowę, rozbudowę nadbudowę, przebudowę, adaptacje lub remont budynku albo jego części.

\- przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Natomiast zgodnie z art. 21 ust. 30 ww. ustawy, przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Należy zauważyć, że wszelkiego rodzaju ulgi czy zwolnienia są odstępstwem od konstytucyjnej zasady równości i powszechności opodatkowania, w sposób szczegółowy uregulowanymi w przepisach materialnego prawa podatkowego. Są one przywilejami, z których podatnik ma prawo, a nie obowiązek skorzystania. Zatem oceniając ciążące na nim obowiązki wynikające z zastosowania danej ulgi czy zwolnienia podatkowego należy dokonać ścisłej, literalnej wykładni przepisu regulującego daną ulgę czy zwolnienie.

Ustawodawca regulując omawiane zwolnienie nie ograniczył wprawdzie wydatkowania środków z tytułu zbycia nieruchomości lub praw tylko do jednego z wymienionych w art. 21 ust. 25 ww. ustawy celów, jednakże – przy spełnieniu pozostałych przesłanek – wydatkowanie przychodu musi być ukierunkowane na zrealizowanie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika. Innymi słowy ustawodawca nie zastrzegł, że własne cele mieszkaniowe podatnika ograniczać się muszą do tylko jednej nieruchomości (mieszkania), ale aby uzyskać prawo do ww. zwolnienia każda z nieruchomości (każdy lokal mieszkalny) ma służyć faktycznemu zaspokajaniu własnych potrzeb mieszkaniowych tego podatnika.

Przenosząc powyższe uregulowania na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy,że podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z przywołanego wcześniej art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym jest fakt wydatkowania (począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie) środków z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych na wskazane w ustawie „własne cele mieszkaniowe” podatnika. Katalog wydatków stanowiących „własne cele mieszkaniowe” podatnika wymieniony w art. 21 ust. 25 ustawy ma charakter zamknięty – jest to wyliczenie enumeratywne. Ustawodawca formułując zwolnienie przedmiotowe, w sposób jednoznaczny wskazał realizację celów mieszkaniowych, które pozwalają na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży.

Przy czym „własne cele mieszkaniowe” w takim przypadku należy rozumieć jednoznacznie zgodnie z wykładnią literalną. Realizacja własnych celów mieszkaniowych winna polegać na tym, że w przypadku nabycia nowej nieruchomości to w niej podatnik faktycznie winien takie cele realizować.

Poprzedzenie wyrażenie „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne”, świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1pkt 131 i dopisując ten przymiotnik, przesądził, że celem nadrzędnym jest możliwość uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania tylko takich wydatków, które poniesione zostały na zaspokojenie „własnych” potrzeb mieszkaniowych podatnika.

Istota odpowiedzi na postawione we wniosku wątpliwości sprowadza się zatem do interpretacji ustawowego terminu „własne cele mieszkaniowe”. Należy wyjaśnić, że samo poniesienie wydatku na nabycie lokalu mieszkalnego nie świadczy jeszcze o tym, że została spełniona, określona przez ustawodawcę, przesłanka skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania. Warunkiem zwolnienia podatkowego jest wykazanie przez podatnika, że wydatek poniesiony został na zrealizowanie jego własnych celów mieszkaniowych.

Wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, według stanowiska prezentowanego w orzecznictwie i doktrynie, że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie tzw. „dachu nad głową”. Ustawodawca nie odniósł skorzystania z prawa do zwolnienia z opodatkowania od wykazania zamiaru zamieszkania w nowym lokalu jedynie w chwili jego nabycia, lecz wyraźnie wskazał, że nabycie musi być dokonane na własne cele mieszkaniowe, a te realizowane są w dłuższym okresie czasu. Sądy administracyjne podkreślają, że zwolnienie z opodatkowania dochodów opisanych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter mieszany, podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle takiego wyjaśnienia nie zaspokaja swoich własnych celów mieszkaniowych osoba, która np. posiadając własne miejsce zamieszkania nabywa kolejne nieruchomości w celach lokaty kapitału, prowadzenia inwestycji w postaci najmu, remontu celem późniejszej ich odsprzedaży z zyskiem lub dla realizacji potrzeb mieszkaniowych innych osób np. dzieci lub najemców. Same subiektywne deklaracje podatników o nabyciu lokalu w celu zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych nie są wystarczające do uzyskania zwolnienia podatkowego. Nie wystarczy poczynienie wydatków na nabycie, lecz konieczne jest, aby nastąpiło to jednocześnie w celu realizacji własnych potrzeb mieszkaniowych.

W orzecznictwie dość jednolicie przyjmuje się, że cel mieszkaniowy wiąże się z zaspokojeniem potrzeb mieszkaniowych, przy czym chodzi tu o potrzeby mieszkaniowe w sensie obiektywnym, a zatem potrzeby przeciętnego podatnika, który o ulgę się ubiega. Zawsze bowiem centrum życiowe koncentruje się w konkretnym budynku lub lokalu mieszkalnym i ten właśnie budynek lub lokal służy zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych. Ustawowy warunek do skorzystania z ulgi powinien być spełniony w chwili nabycia nieruchomości. Natomiast Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku z dnia 20 października 2014 r. sygn. akt I SA/Łd 908/14 postawił tezę, że „już wówczas obiektywna potrzeba wykorzystania takiego lokalu powinna mieć miejsce”. Tym samym nie będzie celem mieszkaniowym nabycie nieruchomości, która ma być przeznaczona dla dziecka na przyszłość, a do tego czasu będzie wynajmowana. Potrzeba realizacji własnych potrzeb mieszkaniowych jest najważniejszym elementem przedmiotowego zwolnienia, która powinna być zaspokojona w momencie nabycia lokalu mieszkalnego czy budynku.

W tym samym wyroku Sąd podkreślił, że skorzystanie ze zwolnienia odnosi się tylko i wyłącznie do tych nabyć, które służą określonym celom, zaspokajaniu własnych potrzeb mieszkaniowych. Ponadto nabycie winno być ukierunkowane na zaspokojenie wyłącznie własnych celów mieszkaniowych Wnioskodawczyni i nie może służyć ani realizacji celów mieszkaniowych innych osób, ani służyć uniknięciu opodatkowania poprzez dokonanie wydatku.

Stanowisko Organu potwierdzają także i inne wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi: z dnia 2 czerwca 2014 r. sygn. akt I SA/Łd 229/14, z dnia 24 lutego 2012 r.I SA/Łd 1639/11, czy z dnia 12 września 2012 r. I SA/Łd 874/12.

W przypadku nabycia lokalu mieszkalnego ze środków ze sprzedaży innej nieruchomości podatnik faktycznie powinien w nowo nabytej nieruchomości własne cele mieszkaniowe realizować, a więc mieszkać. Nie wystarczy być zatem właścicielem lub współwłaścicielem nieruchomości. Lokal, który nie jest zamieszkały przez podatnika, jest niewykorzystywany przez niego do zamieszkania lub jest wykorzystywany do innych celów niż zaspokojenie własnych potrzeb podatnika (np. zamieszkują go inne niż podatnik osoby) nie jest lokalem, którego zakup mógłby zostać uznany za realizację własnego celu mieszkaniowego.

W świetle powyższego, co do zasady, podatnik może skorzystać z omawianego zwolnienia w związku z nabyciem lokalu mieszkalnego na cele mieszkalne jedynie w sytuacji, gdy nabył lokal w celu realizacji własnych celów mieszkaniowych i faktycznie realizuje lub w najbliższym czasie będzie realizował w nim swoje potrzeby mieszkaniowe.

Nie można zatem zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawczyni, że spełnia wymogi do skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem zamiar przeznaczenia lokalu mieszkalnego nabytego od dewelopera celem wynajmu długoterminowego wskazuje, że jego nabycie nie nastąpi w celu zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Ponadto, stwierdzić należy, że wydatkowanie środków ze sprzedaży na nabycie oraz spłatę kolejnych rat kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na zakup lokalu mieszkalnego przeznaczonego do wynajęcia, nie mieści się w katalogu wydatków, o których mowa w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Kolejnym celem mieszkaniowym, który Wnioskodawczyni planuje zrealizować wydatkując środki ze sprzedaży otrzymanego w darowiźnie lokalu mieszkalnego zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy, będzie remont lokalu mieszkalnego nabytego od dewelopera oraz lokalu mieszkalnego otrzymanego w darowiźnie do ojca.

Zgodnie z wyżej cyt. art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wydatki poniesione na cele o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego.

Należy w tym miejscu wskazać, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiują pojęcia „remont”, zatem właściwym jest odwołanie się w tej kwestii do ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2017 r., poz. 1332, z późn. zm.).

W świetle przepisu art. 3 pkt 8 ww. ustawy Prawo budowlane – poprzez „remont” należy rozumieć wykonanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Za „remont” uważa się w szczególności wykonanie robót budowlanych w istniejącym budynku mieszkalnym lub lokalu mieszkalnym wraz z wymianą dotychczas użytkowanych, zużytych składników wyposażenia technicznego budynku lub lokalu (np. dotychczasowej instalacji wodnej, kanalizacyjnej, centralnego ogrzewania, ciepłej wody, gazu przewodowego lub tylko określonych elementów tych instalacji).

Pojęcie remontu wyczerpująco wyjaśnił również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 4 marca 1998 r., I SA/Gd 886/96 stwierdzając: „za remont budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego w znaczeniu powszechnie stosowanym w zakresie inwestycji uważa się prace budowlane mające na celu utrzymanie lokalu mieszkalnego lub budynku mieszkalnego we właściwym stanie, przywrócenie jego pierwotnej zdolności użytkowej, którą utracił w wyniku upływu czasu i eksploatacji wraz z wymianą dotychczas użytkowanych zużytych składników ich wyposażenia technicznego takich jak: dotychczasowej instalacji wodnej, kanalizacyjnej, centralnego ogrzewania, ciepłej wody, gazu przewodowego lub tylko określonych elementów tych instalacji.”

Wydatki poniesione na ten cel – co do zasady – stanowią wydatki na cele określone w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zauważyć jednak należy, że nie wszystkie kategorie wydatków mogą podlegać zwolnieniu na podstawie art. 21ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Nie będą stanowić wydatku na własne cele mieszkaniowe wydatki poniesione na wyposażenie lokalu w sprzęt AGD, RTV, meble oraz na zabudowę elementami stałymi (np. szafy do zabudowy). Wydatki te stanowią bowiem wydatki na zakup wyposażenia mieszkania i jako takie nie mogą być traktowane na równi z wydatkami remontowo-budowlanymi. Umeblowanie (nawet to w trwałej zabudowie) nie może być podstawą do zastosowania ulgi w odniesieniu do tych wydatków, bowiem jest to jedynie element wyposażenia mieszkania, zatem nie ma charakteru prac budowlanych – tak orzekł Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 27 kwietnia 2006 r. sygn. akt II FSK 639/05. Wykonanie zabudowy stałej nie jest zatem wydatkiem związanym z budową (remontem) lokalu. Stanowisko,że wykonanie zabudowy stałej polegającej na wyposażeniu mieszkania w komplet mebli,w tym w szafy wnękowe, wykonanych na zamówienie, nie jest wydatkiem związanym z remontem lokalu potwierdził również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w wyroku z dnia 13 lutego 2013 r. sygn. akt I SA/Go 3/13.

W konsekwencji stwierdzić należy, że ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych korzystać może dochód uzyskany z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego otrzymanego przez Wnioskodawczynię w drodze darowizny od matki, wyłącznie w części środków uzyskanych ze sprzedaży wydatkowanych począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpi odpłatne zbycie na remont lokalu mieszkalnego otrzymanego w drodze darowizny od ojca, w którym faktycznie Wnioskodawczyni będzie realizować własne cele mieszkaniowe, a tym samym zostanie przez Nią spełniona podstawowa przesłanka umożliwiająca skorzystanie z przedmiotowego zwolnienia. Wnioskodawczyni nie będzie natomiast uprawniona do zastosowania przedmiotowego zwolnienia w stosunku do środków uzyskanych ze sprzedaży przedmiotowego lokalu mieszkalnego, które zostaną przeznaczone na nabycie, spłatę rat kredytu mieszkaniowego i remont lokalu mieszkalnego od dewelopera, gdyż jak wskazała Wnioskodawczyni celem nabycia tego lokalu mieszkalnego jest jego wynajem, a nie realizacjaprzez Wnioskodawczynię własnych celów mieszkaniowych.

Należy wskazać, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym łub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jeżeli przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie różniło się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego organ nie przeprowadza postępowania dowodowego, lecz opiera się jedynie na stanie faktycznym przedstawionym we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 24, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.