Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-889/12-2/MS1
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-11-30
Teza: uzyskane przez Wnioskodawcę w 2012 roku wynagrodzenie z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce mającej siedzibę na terytorium Cypru podlegać będzie opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 16 umowy, tj. na Cyprze i w Polsce. Jednocześnie w Polsce należy uniknąć podwójnego opodatkowania, stosując określoną w art. 24 ust. 1 pkt a) umowy w zw. z art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tzw. metodę wyłączenia z progresją.
Słowa kluczowe: Cypr; dochód-dochody uzyskiwane za granicą; dyrektor; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; wynagrodzenia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 27

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 09.10.2012 r. (data wpływu 12.10.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce cypryjskiej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12.10.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce cypryjskiej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (dalej Podatnik) zamieszkujący na terenie Rzeczypospolitej Polskiej został powołany w maju 2010 roku na funkcję dyrektora Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na Cyprze (zwanej w dalszej części „Spółką cypryjską”). W związku z wykonywaniem czynności związanych z pełnieniem funkcji dyrektora, w tym zarządzanie spółką i działanie w imieniu spółki cypryjskiej na zasadach określonych w akcie założycielskim spółki, spółka cypryjska wypłaci w grudniu 2012 roku Podatnikowi wynagrodzenie za pracę i wyniki osiągnięte za miniony okres.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy dochód Podatnika osiągnięty ze źródła, jakim jest wynagrodzenie otrzymywane od spółki cypryjskiej jest opodatkowany na terenie Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie Ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity: Dz.U.00.14.176 ze zmianami)?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Co do zasady uzyskany dochód jest opodatkowany w kraju rodzimej rezydencji podatkowej podatnika tj. w tym przypadku w Polsce. Jednak tylko wtedy, gdy kraj rodzimej rezydencji nie ma podpisanej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Według obowiązujących standardów międzynarodowych zdecydowana większość istniejących umów o unikaniu podwójnego opodatkowania tworzona jest zgodnie ze wzorem Konwencji modelowej OECD. Dotyczy to również umów, których stroną jest Cypr.

W świetle art. 16 wspomnianej Konwencji wynagrodzenie dyrektora i inne podobne należności uzyskiwane z tytułu udziału w zarządzie spółki, mogą być opodatkowane tylko w tym państwie, w którym spółka ma siedzibę. Odpowiednik art. 16 Konwencji, w zasadzie identyczny, co do swej merytorycznej treści, zawiera polsko-cypryjska umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (zwana dalej „Umową”). Pewne wątpliwości interpretacyjne może wywoływać warstwa językowa polskiej wersji Umowy. W dosłownym brzmieniu art. 16 tej Umowy stanowi: „Wynagrodzenia dyrektorów i inne podobne należności, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z tytułu członkostwa w radzie nadzorczej spółki mającej siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Umawiającym się Państwie”. Można tym samym odnieść mylne wrażenie, że w Polsce nie są opodatkowane dochody uzyskane z tytułu członkostwa jedynie w radzie nadzorczej spółki, a nie w zarządzie. Prawo cypryjskie nie przewiduje istnienia w spółkach organu rady nadzorczej, co potwierdza w interpretacji Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4 listopada 2009 roku (sygnatura: IPPB2/415-509/09-2/LK): „Całość uprawnień i obowiązków związanych z funkcjonowaniem spółki spoczywa na dyrektorach. Swoje obowiązki pełnią oni co do zasady jednoosobowo, jednocześnie nie tworząc w myśl postanowień cypryjskiego prawa spółek organu o charakterze „rady nadzorczej”; a co najwyżej „radę dyrektorów”. W związku z niejasnym brzmieniem art. 16 polskiej wersji Umowy, zdaniem Wnioskodawcy należy odnieść się do jej wersji angielskiej (w świetle art. 30 Umowy „W przypadku rozbieżności przy interpretacji tekst angielski będzie uważany za rozstrzygający”).

Art. 16 angielskiej wersji Umowy, nie operuje zaś pojęciem „rady nadzorczej”, a pojęciem „rady dyrektorów” („the board of directors”). W związku z powyższym, w przekonaniu Wnioskodawcy, artykuł ten ma zastosowanie również do wynagrodzenia, które Wnioskodawca uzyskiwać będzie za pełnienie funkcji członka zarządu/dyrektora w spółce cypryjskiej. Stanowisko to zostało poparte przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 20 października 2009 roku (sygnatura: ILPB2/415-760/09-2/ES) oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 26 października 2009 roku (sygnatura: IPPB1/414-745/09-5/MT): „Postanowienia art. 16 urnowy w wersji angielskiej odnoszą się jednoznacznie do wszelkich wynagrodzeń wypłaconych w zamian za pełnienie funkcji członka w organie określanym jako „the board of directors („rada dyrektorów”), który powinien być rozumiany szerzej niż „rada nadzorcza” w rozumieniu przepisów polskiego kodeksu spółek handlowych. Oznacza to, że art. 16 umowy znajdzie również zastosowanie do wynagrodzeń wypłacanych w zamian za pełnienie funkcji zarządczych w spółce cypryjskiej”.

Jednocześnie, wynagrodzenie członka zarządu/dyrektora może pod pewnymi warunkami korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na Cyprze na gruncie lokalnych przepisów cypryjskiego prawa podatkowego. Niemniej jednak, w przekonaniu Wnioskodawcy, nie zmienia to dyspozycji art. 24 ust. 1 lit. a) Umowy w związku z art. 16 Umowy, gdyż art. 24 ust. 1 lit. a) Umowy posługuje się kategorią dochodu, który „może być opodatkowany na Cyprze”, nie zaś pojęciem dochodu faktycznie na Cyprze opodatkowanego. Oznacza to, że nawet jeśli całość bądź część wynagrodzenia członka zarządu/dyrektora nie będzie opodatkowana na Cyprze, to i tak osoba posiadająca miejsce zamieszkania w Polsce i uzyskująca takie wynagrodzenie będzie mogła zastosować metodę unikania podwójnego opodatkowania przewidzianą przez Umowę. Do takiego podejścia przychylił się Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 4 listopada 2009 roku (sygnatura: IPPB2/415- 509/09-2/LK):

„Prawidłowe jest zatem stwierdzenie, że fakt, iż Republika Cypru w wewnętrznych przepisach podatkowych nie przewiduje opodatkowania tego rodzaju dochodów nie wpływa na sytuację Wnioskodawcy na gruncie polskiej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie wyklucza to bowiem zastosowania metody unikania podwójnego opodatkowania, przewidzianej stosowną konwencją międzynarodową.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do ust. 1a ww. artykułu za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Na podstawie art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczypospolita Polska.

W myśl art. 16 Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Warszawie 4 czerwca 1992 r. (Dz. U. z 1993 r. Nr 117, poz. 523), wynagrodzenia dyrektorów i inne podobne należności, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z tytułu członkostwa w radzie nadzorczej spółki mającej siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Umawiającym się Państwie.

Powyższy przepis reguluje zasady opodatkowania wynagrodzeń i innych podobnych należności dyrektorów uzyskiwanych z tytułu członkowstwa w radzie nadzorczej spółki.

Art. 30 ww. Umowy stanowi, iż w przypadku trudności interpretacyjnych jej postanowień, rozstrzygające jest brzmienie przepisów zawarte w tekście angielskim. Postanowienia art. 16 Umowy w wersji angielskiej odnoszą się jednoznacznie do wszelkich wynagrodzeń wypłaconych w zamian za pełnienie funkcji członka w organie określanym jako „the board of directors” („rada dyrektorów”), który powinien być rozumiany szerzej niż „rada nadzorcza” w rozumieniu przepisów polskiego Kodeksu spółek handlowych. Oznacza to, że art. 16 Umowy znajdzie również zastosowanie do wynagrodzeń wypłacanych w zamian za pełnienie funkcji dyrektora w spółce cypryjskiej.

W przedmiotowej sprawie, zgodnie z przedstawionym we wniosku stanem faktycznym Wnioskodawca w maju 2010 r. został powołany na funkcję dyrektora Spółki z siedzibą na Cyprze. W związku z pełnieniem tej funkcji spółka cypryjska wypłaci Wnioskodawcy w grudniu 2012 r. wynagrodzenie za pracę i wyniki osiągnięte za miniony okres.

Cypryjskie prawo spółek nie przewiduje istnienia w spółkach takiego organu jak „rada nadzorcza”. Całość uprawnień i obowiązków związanych z funkcjonowaniem spółki spoczywa na dyrektorach. Swoje obowiązki pełnią oni, co do zasady jednoosobowo, jednocześnie nie tworząc w myśl postanowień cypryjskiego prawa spółek organu o charakterze „rady nadzorczej”, a co najwyżej „radę dyrektorów”. Natomiast wykonywane przez podatnika czynności nadzoru odpowiadają w swym zakresie czynnościom wykonywanym przez członków „rad nadzorczych”.

Reasumując, w przedmiotowej sprawie do wynagrodzenia Wnioskodawcy, który pełni funkcję dyrektora w spółce z siedzibą na Cyprze, znajdzie zastosowanie art. 16 umowy.

W myśl ww. przepisu umowy, dochód osoby mającej zamieszkanie na terytorium Polski pełniącej funkcję dyrektora w spółce mającej siedzibę na terytorium Cypru, może być opodatkowany w państwie źródła, tj. na Cyprze oraz w państwie rezydencji, tj. w Polsce. Jednocześnie w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu tego dochodu w Polsce, zgodnie z art. 24 ust. 1 lit. a) umowy należy zastosować określoną w umowie metodę unikania podwójnego opodatkowania, w tym wypadku jest to tzw. metoda wyłączenia z progresją. Stosownie do tej metody, jeżeli podatnik, który jest polskim rezydentem, osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami dwustronnej umowy może być opodatkowany na Cyprze, to Polska będzie zwalniać taki dochód lub majątek od opodatkowania.

Postanowienie w umowie, że danego rodzaju dochód „może podlegać” opodatkowaniu w jednym z państw (najczęściej w państwie źródła) nie oznacza, że podatnik może wybrać państwo, w którym opodatkuje swój dochód i zapłaci podatek. Postanowienie to wskazuje natomiast, że państwo źródła ma prawo opodatkować dany dochód, bez względu na to, czy dochód ten podlegać będzie opodatkowaniu w drugim państwie (państwie rezydencji). Przypisanie prawa do opodatkowania nie ma tutaj charakteru wyłączności.

Prawidłowe jest zatem stwierdzenie, że fakt, iż Republika Cypru w wewnętrznych przepisach podatkowych nie przewiduje opodatkowania tego rodzaju dochodów nie wpływa na sytuację Wnioskodawcy na gruncie polskiej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie wyklucza to bowiem zastosowania metody unikania podwójnego opodatkowania, przewidzianej stosowną konwencją międzynarodową.

Art. 24 ust. 4 umowy stanowi, że jeżeli zgodnie z jakimkolwiek postanowieniem tej umowy dochód lub majątek będący własnością osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie jest zwolniony z podatku w tym Państwie, wówczas to Państwo może jednak przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub majątku takiej osoby wziąć pod uwagę dochód lub majątek zwolniony z opodatkowania.

Oznacza to więc, iż dochód uzyskany przez podatnika z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce na Cyprze jest zwolniony z opodatkowania w Polsce, przy czym jeżeli podatnik uzyskałby w danym roku podatkowym inne dochody podlegające opodatkowaniu w Polsce, dochód uzyskany na Cyprze powinien zostać uwzględniony dla potrzeb obliczenia stopy procentowej podatku od pozostałego dochodu podlegającego opodatkowaniu w Polsce.

Podatek określa się wówczas, stosownie do art. 27 ust. 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w następujący sposób:

1.  do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali określonej w ust. 1,
2.  ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów,
3.  ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Reasumując należy stwierdzić, że uzyskane przez Wnioskodawcę w 2012 roku wynagrodzenie z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce mającej siedzibę na terytorium Cypru podlegać będzie opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 16 umowy, tj. na Cyprze i w Polsce. Jednocześnie w Polsce należy uniknąć podwójnego opodatkowania, stosując określoną w art. 24 ust. 1 pkt a) umowy w zw. z art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tzw. metodę wyłączenia z progresją. Oznacza to, że dochód Wnioskodawcy uzyskany na Cyprze jest zwolniony z opodatkowania w Polsce, przy czym jeżeli Wnioskodawca uzyskałby inne dochody w danym roku podatkowym podlegające opodatkowaniu w Polsce, dochód uzyskany na Cyprze powinien zostać uwzględniony dla potrzeb obliczenia stopy procentowej podatku od pozostałego dochodu Wnioskodawcy podlegającego opodatkowaniu w Polsce.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.