Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/4511-1214/15-2/MM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-12-17
Teza: Czy środki pieniężne otrzymane przez Wnioskodawcę w związku z rozwiązaniem Spółki - spółki niebędącej osobą prawną (spółki jawnej) będą stanowić dla Wnioskodawcy przychód podatkowy?
Słowa kluczowe: przychód; spółki; spółki-likwidacja spółki; spółki-spółka osobowa; środek-środki pieniężne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z 14 października 2015 r. (data wpływu 19 października 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie otrzymania środków pieniężnych w wyniku rozwiązania spółki osobowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 października 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie otrzymania środków pieniężnych w wyniku rozwiązania spółki osobowej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, obywatelem polskim, który ma miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Rzeczypospolitej Polskiej i podlega w Rzeczypospolitej Polskiej obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób fizycznych od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej („Spółka”). Spółka podlega w Rzeczypospolitej Polskiej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Przy zawiązaniu Spółki doszło do objęcia udziałów w Spółce przez wspólników w zamian za wkłady pieniężne. W przypadku jednego ze wspólników (nie będącego Wnioskodawcą) przy zawiązywaniu Spółki wartość nominalna udziałów w Spółce była niższa niż ich cena emisyjna (nadwyżka ceny emisyjnej udziałów ponad ich wartość nominalną, tzw. agio, została przekazana na kapitał zapasowy Spółki).

Po zawiązaniu i zarejestrowaniu Spółki doszło do podwyższenia kapitału zakładowego Spółki. Podwyższenie kapitału zakładowego Spółki było związane z emisją nowych udziałów w Spółce, które były obejmowane przez jednego ze wspólników (niebędącego Wnioskodawcą) w zamian za wkład pieniężny. Wartość nominalna nowych udziałów w Spółce była niższa niż ich cena emisyjna (nadwyżka ceny emisyjnej udziałów ponad ich wartość nominalną, tzw. agio, została przekazana na kapitał zapasowy Spółki).

Wątpliwości Wnioskodawcy związane są ze skutkami podatkowymi rozliczeń ze spółką osobową w przypadku jej rozwiązania i likwidacji w przyszłości, a w szczególności z sytuacją, gdy w związku z rozwiązaniem spółki osobowej powstałej w wyniku przekształcenia spółki z o.o. dojdzie do wypłaty na rzecz jej wspólników, w tym Wnioskodawcy, posiadanych przez Spółkę środków pieniężnych.

Przy czym Wnioskodawca przewiduje, że środki pieniężne będące przedmiotem wypłaty na rzecz wspólników Spółki (w tym Wnioskodawcy) w związku z jej rozwiązaniem będą pochodzić wyłącznie z wkładów wniesionych przez wspólników Spółki (w czasie, gdy będzie ona działać w formie spółki z o.o.) na jej pierwotny lub podwyższony kapitał zakładowy (w tym z kwot stanowiących nadwyżkę ceny emisyjnej udziałów ponad ich wartość nominalną, przekazanych na kapitał zapasowy Spółki).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy środki pieniężne otrzymane przez Wnioskodawcę w związku z rozwiązaniem Spółki - spółki niebędącej osobą prawną (spółki jawnej) będą stanowić dla Wnioskodawcy przychód podatkowy?

Zdaniem Wnioskodawcy, środki pieniężne otrzymane przez Wnioskodawcę w związku z rozwiązaniem Spółki - spółki niebędącej osobą prawną (spółki jawnej) nie będą stanowić dla Wnioskodawcy przychodu podatkowego.

UZASADNIENIE

Zasady przekształcania spółek prawa handlowego regulują przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek I handlowych (j.t. Dz. U. z 2013 r., poz. 1030 ze zm.; dalej jako „KSH”).

Zgodnie z art. 551 § 1 KSH spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna i spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą). Z dniem przekształcenia, tj. z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru, spółka przekształcana staje się spółką przekształconą, a sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną (art. 552 KSH). Jednocześnie, wspólnicy spółki przekształcanej, uczestniczący w przekształceniu, stają się wspólnikami spółki przekształconej (art. 553 § 3 KSH). Zgodnie z zasadą wskazaną w art. 553 § 1 KSH, spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej (tzw. sukcesja uniwersalna). W ramach tej sukcesji, majątek spółki przekształcanej staje się majątkiem spółki przekształconej.

Kwestię sukcesji praw i obowiązków podatkowych, związanych z transformacjami podmiotowymi, reguluje ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z 2012 r., poz 749 ze zm.; dalej jako „Ordynacja podatkowa”). Ogólna zasada w tym zakresie wyrażona została w art. 93a § 2 pkt 1 lit. b) w związku z art. 93 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym osobowa spółka handlowa powstała w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej, wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki, wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki. W związku treścią wskazanych powyżej przepisów należy stwierdzić, iż proces przekształcenia spółki jest związany z sukcesją podatkową. Skutkiem takiego przekształcenia jest utrata podmiotowości prawnej przez spółkę przekształcaną, natomiast spółka przekształcona uzyskuje podmiotowość prawną z dniem wpisu do rejestru sądowego. Przewidziana w Ordynacji podatkowej zasada następstwa prawnego ma charakter sukcesji uniwersalnej, czyli oznacza przejście praw i obowiązków z jednego podmiotu (względnie z dwóch lub więcej, w zależności od rodzaju transformacji) na inny podmiot (podmioty).

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 KSH, spółka osobowa to - spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

W myśl art. 58 KSH, rozwiązanie spółki jawnej powodują:

1.  przyczyny przewidziane w umowie spółki,
2.  jednomyślna uchwała wszystkich wspólników,
3.  ogłoszenie upadłości spółki,
4.  śmierć wspólnika lub ogłoszenie jego upadłości,
5.  wypowiedzenie umowy spółki przez wspólnika lub wierzyciela wspólnika,
6.  prawomocne orzeczenie sądu.

Zgodnie z art. 67 § 1 KSH, w przypadkach określonych w art. 58 KSH należy przeprowadzić likwidację spółki jawnej, chyba że wspólnicy uzgodnili inny sposób zakończenia działalności spółki.

Ze wskazanych powyżej przepisów wynika, że w przypadku rozwiązania spółki jawnej przeprowadzanie likwidacji nie jest obligatoryjne. Tym samym, w myśl przepisów KSH, nie należy uzależniać rozwiązania spółki od jej likwidacji.

W przypadku rozwiązania spółki jawnej na gruncie UPDOF rozpoznać należy zdarzenie likwidacji działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 UPDOF, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem art. 8 ust. 1a UPDOF, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 UPDOF. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Przepis art. 5a pkt 26 UPDOF stanowi, że ilekroć w UPDOF jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną - oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 UPDOF za przychód z działalności gospodarczej, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Co do zasady, do przychodów z działalności gospodarczej należą wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem przysporzeń wymienionych w art . 14 ust. 3 UPDOF.

Analizując zagadnienie likwidacji (rozwiązania) spółki osobowej (innej niż spółka komandytowo-akcyjna), należy wskazać, że z dniem 1 stycznia 2011 r. wprowadzono do UPDOF przepisy (art. 14 ust. 3 pkt 10 UPDOF, art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b) UPDOF oraz art. 14 ust. 2 pkt 17 UPDOF) mające na celu sprecyzowanie sposobu opodatkowania wspólników w przypadku zakończenia działalności spółki niebędącej osobą prawną.

W myśl art. 14 ust. 3 pkt 10 UPDOF, do przychodów, o których mowa w art. 14 ust. 1 i 2 UPDOF, nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki. A zatem, stosownie do treści wskazanego powyżej przepisu, otrzymanie środków pieniężnych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną (spółki osobowej innej niż spółka komandytowo-akcyjna), nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej. Przepisy UPDOF nie przewidują w tym względzie żadnych wyjątków.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone w licznych interpretacjach indywidualnych wydawanych przez Dyrektorów Izb Skarbowych. Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 4 lipca 2011 r. nr ITPB1/415-360b/11/MR, stwierdził:

„W przedstawionym zdarzeniu przyszłym, dojdzie do likwidacji spółek osobowych, których wspólnikiem jest Wnioskodawca, powstałych z przekształcenia spółek z ograniczoną odpowiedzialnością. Przedmiotem zainteresowania Wnioskodawcy są skutki podatkowe tej likwidacji dla niego jako podatnika podatku dochodowego od osób fizycznych (\`(...)\`) Jak wynika z art. 14 ust. 3 pkt 10 omawianej ustawy, otrzymanie przez podatnika środków pieniężnych w związku z likwidacją spółki osobowej, której był wspólnikiem jest neutralne podatkowo - wartość uzyskanych środków pieniężnych nie stanowi przychodu podatkowego wspólnika. Rozwiązanie przyjęte przez ustawodawcę w omawianym przepisie służy wyeliminowaniu podwójnego opodatkowania zysków osiągniętych przez spółkę niebędącą osobą prawną - środki pieniężne wypłacane wspólnikom z tytułu likwidacji spółki osobowej, jako uzyskane przez spółkę w okresie jej funkcjonowania, były bowiem uwzględniane dla potrzeb rozliczeń podatkowych jej wspólników będących podatnikami podatków dochodowych (uzasadnienie rządowego projektu ustawy zmieniającej ustawę o podatku dochodowym od osób fizycznych - Druk Sejmowy Nr 3500 - Sejm RP VI kadencji). Wobec powyższego, należy stwierdzić, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym otrzymanie przez Wnioskodawcę jako wspólnika spółki osobowej (spółki niebędącej osobą prawną) środków pieniężnych z tytułu likwidacji tej spółki, nie będzie skutkować dla niego powstaniem przychodu, stosownie do art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych".

Powyższe stanowisko zostało również zaprezentowane w:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 14 czerwca 2011 r. (nr JLPB1/415-361/11-3/AO).
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 30 czerwca 2011 r. (nr IBPB1/1/415-366/11 /AB);
*   interpretacjach indywidualnych Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 30 sierpnia 2011 r. (nr IPTPB1/415-97/11-2/MD) oraz z dnia 20 listopada 2012 r. (sygn. IPTPB1/415-534/12-2/ASZ, IPTPB1/415-534/12-3/ASZ, IPTPB1/415-534/12-4/ASZ, IPTPB1/415-535/12-2/ASZ, IPTPB1/415-535/12-3/ASZ, IPTPB1/415-535/12-4/ASZ).

Biorąc powyższe pod uwagę, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.