Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/4511-154/15/ZK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-05-11
Teza: Do jakich źródeł przychodów należy zakwalifikować przychód powstały w wyniku sprzedaży działek? Jak ustalić dochód ze sprzedaży?
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; grunty; przychód; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 5 lutego 2015 r. (data wpływu do tut. Biura 10 lutego 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie skutków podatkowych związanych ze sprzedażą wskazanych we wniosku składników majątku Wnioskodawcy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 lutego 2015 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, m.in. w zakresie skutków podatkowych związanych ze sprzedażą wskazanych we wniosku składników majątku Wnioskodawcy.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest podmiotem podlegającym od całości swoich dochodów opodatkowaniu na terenie Polski Jest jednocześnie czynnym podatnikiem podatku VAT. Prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, której przedmiotem jest również kupno i sprzedaż nieruchomości, wynajem, dzierżawa składników majątkowych i niemajątkowych (nieruchomości, znaków towarowych), działalność finansowa (udzielanie pożyczek), działalność inwestycyjna (obrót udziałami i papierami wartościowymi) oraz działalność doradcza. W ramach umowy darowizny Wnioskodawca otrzymał nieruchomości (działki) zabudowane oraz niezabudowane grunty oraz prawo użytkowania wieczystego niezabudowanych gruntów, od osoby z pierwszej grupy podatkowej w rozumieniu ustawy o podatku od spadków i darowizn (tj. ojca). Wszystkie nieruchomości gruntowe (zabudowane, jak i niezabudowane) zostały wprowadzone w całości do ewidencji środków trwałych prowadzonej działalności gospodarczej. Dostawa nie była dokumentowana fakturą VAT. Wnioskodawca nie wyklucza, że będzie nabywał również inne nieruchomości. Wśród nieruchomości, które Wnioskodawca otrzymał i które wprowadził do ewidencji środków trwałych prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej są następujące nieruchomości:

1.  Działka 461/2 jest działką rolną niezabudowaną, nieruchomość nie jest objęta planem zagospodarowania przestrzennego, jak również decyzją o indywidualnych warunkach zabudowy. Od momentu otrzymania tej działki w formie darowizny, nieruchomość została wydzierżawiona odpłatnie na cele rolne rolnikowi.
2.  Działka 514 jest działką niezabudowaną, przeznaczoną pod zabudowę zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego. Działka ta jest funkcjonalnie powiązana z działką 501 - służy polepszeniu zagospodarowania tej działki. Działka ta została oddana w odpłatną dzierżawę wraz z działką 501.
3.  1/2 działki 501 jest działką zabudowaną budynkiem użytkowym o charakterze gastronomicznym. Obie działki (1/2 działki 501 oraz 514) zostały ujęte w ewidencji środków trwałych oraz wydzierżawione użytkownikowi restauracji. Budynek restauracji został wybudowany w całości ze środków dzierżawcy i nie jest ujęty w ewidencji środków trwałych Wnioskodawcy, a więc nie jest też amortyzowany.
4.  Działka 253 położona jest na terenie wyznaczonym w planie liniami rozgraniczającymi oznaczonym symbolem UT1, którego funkcją podstawową są tereny usług turystycznych i komercyjnych; jednocześnie działka położona jest na obszarze zieleni wewnętrznej wyłączonym z lokalizacji zabudowy. Działka została przeznaczona do dzierżawy.
5.  Działka 278/3 w użytkowaniu wieczystym, zabudowana budynkiem handlowo-usługowym o powierzchni 155 m2 wydzierżawianym pod usługi gastronomiczne (bar) oraz zaplecze szkółki narciarskiej, innym budynkiem niemieszkalnym o powierzchni 53 m2 oraz nieukończonym 4 kondygnacyjnym budynkiem przeznaczonym na usługi turystyczne (pozwolenie na budowę wygasło ponad 10 lat temu) nieujawnionym w księdze wieczystej. Zabudowania na działce pozycja 1 i 2 wymagają kapitalnego remontu przekraczającego ich wartość, dlatego nie są ujęte w ewidencji środków trwałych, a więc i nie są amortyzowane. Niewykluczone jednak, że nabywca chcąc zmienić koncepcję gospodarczą wykorzystania terenu będzie chciał je rozebrać, nie oznacza to bynajmniej, że rozbiórka naniesień jest przesądzona bądź się rozpoczęła. Część tej działki o powierzchni 950 m2 jest wydzierżawiana jako stok narciarski, pozostała cześć jest przeznaczona pod dzierżawę. Działka numer 278/3 poprzednio u darczyńcy miała numer 278/1. Na potrzeby uregulowania granic z sąsiadem tej działki wydzielono z niej działkę numer 278/2 i wymieniono z sąsiadem na działkę numer 279/2, która stanowi własność, jest zabudowana budowlą - murem oporowym. Działka 279/2 jest przeznaczona do dzierżawy. Działka numer 278/1 po podziale i wymianie otrzymała numer 278/3. Formalnie po podziale działki i zmianie właściciela nie zawarto nowej umowy dzierżawy tylko spisano trójstronne porozumienie z dotychczasowym dzierżawcą uaktualniając stan własnościowy. Wnioskodawca nie ponosił w związku z przedmiotowymi zabudowaniami nakładów na ich ulepszenie.

Wraz z przejętymi w formie darowizny nieruchomościami Wnioskodawca na mocy przepisów prawa cywilnego wszedł w prawa wydzierżawiającego, jednakże wraz z nieruchomościami nie przejdą należności i zobowiązania oraz składniki majątkowe funkcjonalnie związane z tymi nieruchomościami, tj. środki pieniężne, inne prawa majątkowe, ruchomości bądź inne składniki majątkowe (osobowe).

Zabudowania na działkach nie mają charakteru mieszkalnego. Przychody z dzierżawy/najmu ww. działek Wnioskodawca kwalifikuje do przychodów z działalności gospodarczej.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytania:

Zakładając, że działki zabudowane i niezabudowane będą stanowiły środki trwałe, to:

1.  do jakiego źródła przychodów, w świetle u.p.d.o.f., należy zakwalifikować przychód powstały w wyniku sprzedaży tych działek?
2.  w jaki sposób Wnioskodawca powinien określić wartość początkową otrzymanych w darowiźnie działek przy ich sprzedaży?
3.  w jaki sposób Wnioskodawca powinien ustalić podstawę opodatkowania w przypadku sprzedaży nieruchomości zabudowanych, jak i niezabudowanych?

(pytania oznaczone we wniosku Nr 3-5)

Zdaniem Wnioskodawcy, przychody ze sprzedaży działek zabudowanych i niezabudowanych należy analogicznie jak w przypadku przychodów z dzierżawy i najmu traktować jako przychód z działalności gospodarczej w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., a wartość początkowa w obydwu powyższych przypadkach powinna być określona na podstawie art. 22g ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.

W przypadku sprzedaży działek niezabudowanych pozostających we własności bądź w użytkowaniu wieczystym, ustalając dochód ze zbycia tego składnika majątku, brane są pod uwagę jedynie dwie wartości, tj. przychód z odpłatnego zbycia oraz wartość początkowa tego środka trwałego. W przypadku sprzedaży działek zabudowanych, dochodem ze zbycia środka trwałego (działki oraz budynku bądź budowli), będzie różnica między przychodem z odpłatnego zbycia a wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych, gdy przedmiotem sprzedaży będą również budynki i budowle będące środkami trwałymi i podlegające amortyzacji.

W opinii Wnioskodawcy, zakładając, że posiadane przez niego działki (zabudowane, jak i niezabudowane) oraz budynki i budowle stanowią środki trwałe, ich sprzedaż powinna zostać zakwalifikowana do przychodów z działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie z zastrzeżeniem ust. 2, m.in.:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. Jednocześnie na mocy art. 10 ust. 3 u.p.d.o.f., przepisy ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. W świetle wyżej wskazanych przepisów, aby sprzedaż nieruchomości zakwalifikować do źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 muszą zostać spełnione łącznie wskazane wyżej powołanymi przepisami przesłanki, a więc:

*   zbycie działek nie może następować w ramach (w wykonaniu) prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej,
*   zbywane działki nie mogą stanowić składników majątku wykorzystywanych w prowadzonej działalności gospodarczej (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych).

Niespełnienie którejkolwiek z wyżej wskazanych przesłanek powoduje, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. nie ma zastosowania do odpłatnego zbycia nieruchomości.

Zasady ustalania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej zostały określone w art. 14 tej ustawy, który w ust. 1 stanowi, że przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej są kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług jest nim przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących:

1.  środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1500 zł,
3.  składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,
4.  składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych

\-wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c.

W myśl art. 14 ust. 2c ww. ustawy, do przychodów, o których mowa w ust. 2 pkt 1, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio.

Biorąc pod uwagę powyższe, jeżeli posiadane przez Wnioskodawcę nieruchomości stanowią środki trwałe tym samym uprawnione jest stanowisko Wnioskodawcy, że przychód ze sprzedaży posiadanych działek (zabudowanych/ niezabudowanych) oraz budynków i budowli położonych na tych gruntach należy zaliczyć do źródła przychodu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zakładając, że działki zabudowane i niezabudowane stanowią środki trwałe w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, w stosunku do sprzedawanych nieruchomości, jego zdaniem, będzie miał zastosowanie art. 24 ust. 2 w zw. z art. 14 ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f.

Jednocześnie wartość początkowa w obydwu powyższych przypadkach przy ich sprzedaży powinna być określona na podstawie art. 22g ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.

Tak więc niewątpliwie opisana w stanie faktycznym (winno być zdarzeniu przyszłym) sprzedaż działek, (gruntu oraz praw wieczystego użytkowania gruntu) oraz budynków/budowli z nimi związanych będzie dla Wnioskodawcy stanowiła przychód z działalności gospodarczej. Jeśli chodzi o dochód z tego tytułu, to należy sięgnąć do art. 24 ust. 2 u.p.d.o.f., mianowicie dochodem z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, jest przychód z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. b, a w pozostałych przypadkach dochodem lub stratą jest różnica między przychodem z odpłatnego zbycia a wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem pkt 2, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od tych środków i wartości.

Z kolei wartość początkową nieruchomości nabytych w drodze darowizny Wnioskodawca winien ustalić w oparciu o przepis art. 22g ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. jako wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny określa tę wartość w niższej wysokości.

Rekapitulując, przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości, prawa wieczystego użytkowania gruntu oraz budynków, czyli środków trwałych nabytych w drodze darowizny uwzględnia się:

1.  przychód z odpłatnego zbycia,
2.  wartość początkową środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej,
3.  sumę dokonanych odpisów amortyzacyjnych.

Tak więc w przypadku sprzedaży działki niezabudowanej stanowiącej własność bądź prawa wieczystego użytkowania gruntu ustalając dochód ze zbycia tego składnika majątku, stanowiącego środek trwały w prowadzonej działalności gospodarczej, brane są pod uwagę jedynie dwie wartości, tj. przychód z odpłatnego zbycia oraz wartość początkowa tego środka trwałego. W przypadku zaś sprzedaży działki zabudowanej, dochodem ze zbycia środka trwałego, będzie różnica między przychodem z odpłatnego zbycia a wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych, gdy przedmiotem sprzedaży oprócz działki gruntowej będą budynki i budowle amortyzowane. Wartość początkowa w obydwu powyższych przypadkach powinna być określona na podstawie art. 22g ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.

Na potwierdzenie prezentowanego stanowiska Wnioskodawca powołał interpretacje indywidualne wydane przez:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 15 października 2013 r., Znak: IBPBI/1/415-629/13/SK, z 6 lutego 2013 r. Znak: IBPBI/1/415-1440/12/ESZ i IBPB1/1/415-1441/12/ESZ,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 31 października 2012 r., Znak: IPPB1/415-1010/12-2/JB,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 11 lutego 2013 r. Znak: ITPB1/415-1189c/l2/PSZ.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 i pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), źródłem przychodów są:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza,
*   odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie.

W myśl art. 10 ust. 2 pkt 3 ww. ustawy, przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

Jednak w myśl art. 10 ust. 3 ww. aktu prawnego, przepisy ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Z powyższego wynika zatem, że aby przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości mógł zostać zaliczony do źródła przychodów, określonego wyżej wskazanym art. 10 ust. 1 pkt 8 cyt. ustawy, spełnione winny zostać co najmniej dwie podstawowe przesłanki:

*   nieruchomość nie może być przedmiotem odpłatnego zbycia w wykonywaniu działalności gospodarczej,
*   nieruchomość nie może być nieruchomością niemieszkalną wykorzystywaną w tej działalności.

Stosownie do art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Art. 14 ust. 2 pkt 1 pkt a powyższej ustawy stanowi, że przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (…).

Zgodnie z art. 14 ust. 2c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do przychodów, o których mowa w ust. 2 pkt 1, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio.

W świetle cytowanych powyżej przepisów zauważyć należy, że przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych wymienionych w art. 14 ust. 2c ww. ustawy), stanowią przychód z działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 24 ust. 2 pkt 1 zdanie drugie ww. ustawy, dochodem z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej, jest przychód z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. b), a w pozostałych przypadkach dochodem lub stratą jest różnica między przychodem z odpłatnego zbycia a wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od tych środków i wartości.

Przepis powyższy określając sposób ustalania dochodu z odpłatnego zbycia m.in. środków trwałych (również nabytych nieodpłatnie) nie posługuje się kategorią kosztów podatkowych, lecz wskazuje na konieczność uwzględnienia w tej mierze wyłącznie trzech wartości:

*   przychodu z odpłatnego zbycia,
*   wartości początkowej środka trwałego,
*   sumy odpisów amortyzacyjnych.

Jednakże mając na względzie, że grunty oraz prawa wieczystego użytkowania gruntów z mocy prawa nie podlegają amortyzacji (art. 22c pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), przy ustalaniu dochodu ze sprzedaży nieruchomości gruntowych nabytych w drodze umowy darowizny (a więc nieodpłatnie), nie można uwzględnić odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od ich wartości początkowej.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, której przedmiotem jest m.in. wynajem, dzierżawa składników majątkowych i niemajątkowych (nieruchomości, znaków towarowych). Wnioskodawca otrzymał w drodze darowizny od ojca nieruchomości gruntowe (działki), zabudowane budynkami i budowlami oraz niezabudowane, a także prawo użytkowania wieczystego gruntów. Wszystkie nieruchomości gruntowe, budynki i budowle zostały wprowadzone w całości do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej działalności gospodarczej. Niektóre nieruchomości gruntowe, budynki i budowle zostały już wydzierżawione (wynajęte), a niektóre zostały przeznaczone do dzierżawy (najmu).

W świetle powyższego stwierdzić należy, że przychód ze sprzedaży tych ze wskazanych we wniosku wydzierżawionych nieruchomości gruntowych, które stanowią środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne w prowadzonej działalności gospodarczej oraz budynków, stanowiących środki trwałe w tej działalności stanowić będzie przychód z prowadzonej działalności gospodarczej.

Przy czym, dochodem ze sprzedaży:

1.  gruntów oraz prawa wieczystego użytkowania gruntu będzie różnica między przychodem z ich odpłatnego zbycia a wartością początkową wykazaną w ewidencji środków oraz wartości niematerialnych i prawnych,
2.  budynków będzie różnica między przychodem z odpłatnego zbycia a wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych, dokonanych od tych środków.

Jak wynika z powyższego, przy ustaleniu dochodu ze sprzedaży ww. składników majątku stanowiących środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne Wnioskodawca winien uwzględnić ich wartość początkową. Sposób ustalenia wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych jest zróżnicowany m.in. z uwagi na sposób ich nabycia. Zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, w razie nabycia w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób uważa się wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości. Przy czym, wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w momencie oddania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do użytkowania. W myśl bowiem art. 22d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4 tej ustawy.

W świetle powołanych przepisów i w odniesieniu do przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie skutków podatkowych związanych ze sprzedażą wskazanych we wniosku nieruchomości uznanych za środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne w działalności gospodarczej Wnioskodawcy, uznano za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienić należy, że w zakresie pytań oznaczonych we wniosku Nr 1 i 2, wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, 43-300 Bielsko-Biała, ul. Traugutta 2a.