Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4011.84.2021.2.SG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-07-27
Teza: w zakresie ustalenia, czy podatek od osiągniętego przez Wnioskodawcę kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej obejmującego okresowe opłaty licencyjne otrzymywane przez Spółkę na podstawie zawartych umów licencji na Oprogramowanie będzie wynosił 5% podstawy opodatkowania, zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dotyczy pytania oznaczonego we wniosku Nr 1)
Słowa kluczowe: IP Box; oprogramowanie; prace-prace badawczo-rozwojowe; spółki-spółka jawna; stawka-stawki podatku
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 23 kwietnia 2021 r. (data wpływu 28 kwietnia 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia, czy podatek od osiągniętego przez Wnioskodawcę kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej obejmującego okresowe opłaty licencyjne otrzymywane przez Spółkę na podstawie zawartych umów licencji na Oprogramowanie będzie wynosił 5% podstawy opodatkowania, zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dotyczy pytania oznaczonego we wniosku Nr 1) – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 28 kwietnia 2021 wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie ustalenia, czy podatek od osiągniętego przez Wnioskodawcę kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej obejmującego okresowe opłaty licencyjne otrzymywane przez Spółkę na podstawie zawartych umów licencji na Oprogramowanie będzie wynosił 5% podstawy opodatkowania, zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dotyczy pytania oznaczonego we wniosku Nr 1).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Wnioskodawca prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą na podstawie wpisu do CEiDG. Wnioskodawca wybrał sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c ustawy o PIT. Ten sposób opodatkowania Wnioskodawca stosuje do wszystkich przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej Wnioskodawcy, w tym do przychodów działalności spółki opisanej poniżej.

Wnioskodawca jest wspólnikiem w spółce jawnej pod firmą (…), z siedzibą w (…) przy ul. (…) wpisanej do rejestru przedsiębiorców Krajowego rejestru Sadowego przez Sąd Rejonowy dla (…), pod numerem KRS: (…), NIP: (…), REGON: (…) (dalej „Spółka”). Drugim wspólnikiem Spółki jest osoba fizyczna podlegająca nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Umowa Spółki przewiduje, że udział wspólników w zyskach Spółki jest równy. Spółka prowadził pozarolniczą działalność gospodarczą. Przeważającym rodzajem działalności Spółki jest działalność związana z oprogramowaniem (PKD 62.01.Z).

Spółka opracowuje od podstaw własne oprogramowanie do obsługi wyspecjalizowanych sklepów internetowych nieposiadających magazynu (dalej: „Oprogramowanie”). Przedmiotowe Oprogramowanie będzie realizowało w szczególności następujące zadania: przyjmowanie przez operatora sklepu zamówień od klientów i obsługa tych zamówień, składanie przez operatora sklepu zamówień u dostawców w celu realizacji zamówień złożonych przez klientów sklepu, obsługa współpracy z innymi partnerami operatora sklepu w tym rozliczanie programów partnerskich, obsługa komunikacji z klientami sklepu, dostawcami i partnerami oraz prezentacja informacji w witrynie internetowej. Interoperacyjność Oprogramowania będzie zapewniona poprzez stosowne interfejsy pozwalające na interakcję z użytkownikami (klientami, partnerami, osobami obsługującymi zamówienia), a także z innym oprogramowaniem i sprzętem komputerowym, w szczególności z zewnętrznym oprogramowaniem służącym do obsługi zamówień sklepów internetowych i platform marketplace. Korzystanie z Oprogramowania możliwe będzie za pomocą komputerów osobistych lub urządzeń mobilnych.

Przedmiotowe Oprogramowanie będzie uzewnętrznione w postaci wyodrębnionego kodu źródłowego opartego o napisany w języku programowania PHP system zarządzania treścią. Zostanie ono opracowane przez Spółkę w następujący sposób. Spółka sformułowała szczegółowe założenia techniczne i harmonogram opracowania Oprogramowania. Spółka nabędzie odpłatnie albo nieodpłatnie (na zasadzie licencji otwartego oprogramowania) licencje do korzystania z autorskiego prawa do programów komputerowych stanowiących części składowe Oprogramowania. Spółka przeprowadzi bezpośrednio we własnym zakresie lub zleci podmiotom powiązanym albo niepowiązanym z Wnioskodawcą w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3-4 ustawy o PIT prace programistyczne polegające na modyfikacji, uzupełnieniu i integracji, zgodnie z wytycznymi Spółki, tych części składowych w sposób zapewniający wykonywanie przez Oprogramowanie opisanych wyżej zadań oraz gwarantujących opisany wyżej zakres interoperacyjności Oprogramowania. Zakończenie opracowywania Oprogramowania planuje się na rok 2021.

W zakresie obowiązków Wnioskodawcy jako wspólnika Spółki jest prowadzenie spraw Spółki. Ponadto Wnioskodawca uczestniczy osobiście w procesie wytwórczym Oprogramowania i wraz z drugim wspólnikiem Spółki jest odpowiedzialny za szczegółowe założenia techniczne Oprogramowania, co obejmie opracowanie modeli Oprogramowania. Modele te stanowią semantycznie spójne abstrakcje projektowanego Oprogramowania, obejmujące kompletny opis Oprogramowania, w tym klasy, obiekty i przypadki użycia. Poszczególne modele stworzone są przede wszystkim z perspektywy różnych przypadków użycia, aktywności i interakcji. Modele te składają się na kompletny opis Oprogramowania. Modele są uzupełnione o diagramy służące do opisania graficznego poszczególnych modeli. W ramach założeń technicznych Oprogramowania Wnioskodawca wraz z drugim wspólnikiem Spółki dokonali wyboru języka programowania w którym zostanie ono stworzone oraz wyspecyfikowali zewnętrzne programy komputerowe stanowiące części składowe projektowanego Oprogramowania.

Oprogramowanie będzie rezultatem działalności twórczej. Zostanie ono rozwinięte przez Spółkę od podstaw we własnym zakresie i będzie przeznaczone do realizacji szczególnych zadań wyspecyfikowanych przez Spółkę. Tym samym będzie ono stanowiło indywidualny wytwór intelektu, nie zaś rezultat działań mechanicznych. Ponadto Oprogramowanie będzie miało oryginalny charakter i będzie posiadało cechę nowości, ponieważ będzie ono odróżniało się od innych programów komputerowych aktualnie dostępnych na rynku, jak również od jakiegokolwiek innego oprogramowania, którym Spółka będzie dysponowała przed opracowaniem Oprogramowania. Oprogramowanie będzie odpowiednio uzewnętrznione gdyż będzie miało postać wyodrębnionego kodu źródłowego opartego o napisany w języku programowania PHP system zarządzania treścią. Przy tym założenia techniczne Oprogramowania zostały opracowane przez Wnioskodawcę i drugiego wspólnika Spółki na takim poziomie szczegółowości, że prace programistyczne zlecone przez Spółkę pozbawione już będą elementu twórczego, ponieważ będą one stanowiły wyłącznie prace mechaniczne wynikające z realizacji zindywidualizowanych i oryginalnych założeń technicznych Oprogramowania wypracowanych w Spółce.

Spółka w ramach prowadzonej działalności nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia Oprogramowania. W ramach opracowania założeń technicznych Oprogramowania Spółka dokonała przeglądu narzędzi informatycznych i oprogramowania i w rezultacie określiła instrumenty za pomocą których Oprogramowanie zostanie stworzone, jak również wyspecyfikowała zewnętrzne programy komputerowe, które będą stanowiły części składowe projektowanego Oprogramowania.

Celem podejmowanej przez Spółkę działalności jest zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie takich zasobów do tworzenia nowych zastosowań. Spółka dokonała szczegółowego przeglądu dostępnych narzędzi informatycznych oraz istniejącego oprogramowania gromadząc zasoby kompetencji intelektualnych niezbędnych w zakresie tworzenia programów do obsługi wyspecjalizowanych sklepów internetowych nieposiadających magazynu. W rezultacie Spółka opracuje od podstaw własne Oprogramowanie przeznaczone do obsługi tego typu zadań.

Przy tym Spółka tworzy nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi nie występujące dotychczas w praktyce gospodarczej Spółki. Spółka do czasu opracowania Oprogramowania nie będzie posiadała ani nie będzie korzystała z tego typu oprogramowania. Ponadto Oprogramowanie będzie różniło się od rozwiązań już funkcjonujących na rynku specyficznym zespołem realizowanych zadań.

Oprogramowanie będzie rezultatem działalności podejmowanej w sposób systematyczny. Przede wszystkim zostanie ono rozwinięte w ramach działalności gospodarczej Spółki, to jest działalności, która z definicji ma charakter zorganizowany. Ponadto proces wytwórczym Oprogramowania będzie przebiegał w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. Spółka z góry określiła zadania stawiane Oprogramowaniu, kryteria jego interoperacyjności oraz język programowania w którym zostanie ono stworzone. Jednocześnie Spółka określiła termin zakończenia prac nad oprogramowaniem oraz sposób jego powstania, co objęło sformułowanie szczegółowych założeń technicznych i harmonogramu opracowania Oprogramowania, a także obejmie nabycie stosownych licencji do zewnętrznych programów komputerowych stanowiących części składowe Oprogramowania oraz przeprowadzenie prac programistycznych polegających na modyfikacji, uzupełnieniu i integracji, zgodnie z wytycznymi Spółki, tych części składowych w sposób zapewniający wykonywanie przez Oprogramowanie przypisanych mu zadań oraz gwarantujących zdefiniowany zakres interoperacyjności Oprogramowania. Dodatkowo realizacja prac związanych z powstaniem Oprogramowania, w przyjętych w harmonogramie terminach, zostanie zabezpieczona stosownymi umowami cywilnoprawnymi.

Działalność Spółki będzie obejmowała też rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do Oprogramowania, w postaci aktualizacji Oprogramowania. Aktualizacje będą dostępne dla użytkowników oprogramowania w ramach okresowych opłat licencyjnych za korzystanie z Oprogramowania.

Oprogramowanie będzie stanowiło przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, nie zaś rezultat działań mechanicznych. Oprogramowanie będzie stanowiło „autorskie prawo do programu komputerowego” w rozumieniu art. 74 Prawa autorskiego. Umowy licencyjne za korzystanie z Oprogramowania będą zastrzegały prawa do oprogramowania na rzecz Spółki i będą przewidywały prawną ochronę Oprogramowania.

Po opracowaniu Oprogramowania Wnioskodawcę będzie uzyskiwał przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie Spółki w ten sposób, że Spółka będzie zawierała z osobami trzecimi odpłatne umowy licencji na Oprogramowanie przewidujące uiszczanie przez licencjobiorców okresowych opłat licencyjnych na rzecz Spółki za korzystanie z Oprogramowania. Licencjobiorcy mogą być podmiotami powiązanymi albo niepowiązanymi ze Spółką w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3-4 ustawy o PIT, przy czym pierwsza umowa licencji zostanie zawarta z podmiotem powiązanym będącym osobą prawną z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Osiągniecie przez Spółkę pierwszych przychodów z umów licencji na Oprogramowanie planuje się na rok 2021. W Spółce nie wystąpią inne kategorie przychodów związanych z Oprogramowaniem. W Spółce nie będą występowały kwalifikowane prawa własności intelektualnej inne niż Oprogramowanie.

Wnioskodawca przewiduje osiągniecie przez Spółkę pierwszych przychodów, które zamierza opodatkować stawką opodatkowania wynoszącą 5% uzyskanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej począwszy od roku 2021. Wnioskodawca zamierza stosować stawkę opodatkowania wynoszącą 5% uzyskanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu rocznym.

Spółka prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów. Rok podatkowy Spółki jest zgodny z rokiem kalendarzowym. Pierwszy rok podatkowy Spółki zakończy się 31 grudnia 2021 r. W Spółce od dnia jej zawiązania od początku i na bieżąco prowadzona jest odrębna ewidencja (dalej: „Ewidencja”). Ewidencja ta wyodrębnia każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, przypadających na każde ww. prawo w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu. Powyższe wymagania zostają zaspokojone w ten sposób, że Ewidencja obejmuje konta analityczne dla: operacji sprzedaży związanej z umowami licencji na Oprogramowanie („konto analityczne 1”), kosztów prowadzonych bezpośrednio przez Spółkę prac programistycznych służących opracowaniu Oprogramowania („konto analityczne 2”), operacji zakupu przez Spółkę prac programistycznych służących opracowaniu Oprogramowania od podmiotów niepowiązanych z Wnioskodawcą w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT („konto analityczne 3”), operacji zakupu przez Spółkę prac programistycznych służących opracowaniu Oprogramowania od podmiotów powiązanych z Wnioskodawcą w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT („konto analityczne 4”), operacji zakupu przez Spółkę licencji do korzystania z autorskiego prawa do programów komputerowych stanowiących części składowe Oprogramowania („konto analityczne 5”), aktywu (wartości niematerialnej i prawnej) obejmującego Oprogramowanie oraz dokonywanych od niego odpisów amortyzacyjnych lub umorzeniowych („konto analityczne 6”). Do kosztów Spółki wykazywanych na kontach analitycznych 2-5, Spółka nie zalicza kosztów, które nie są bezpośrednio związane Oprogramowaniem, w szczególności kosztów odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami. Spółka księguje aktywa oraz operacje i koszty zgodnie z opisaną Ewidencją.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy podatek od osiągniętego przez Wnioskodawcę kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej obejmującego okresowe opłaty licencyjne otrzymywane przez Spółkę na podstawie zawartych umów licencji na Oprogramowanie będzie wynosił 5% podstawy opodatkowania, zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

(pytanie oznaczone we wniosku Nr 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, podatek od osiągniętego przez Wnioskodawcę kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej obejmującego okresowe opłaty licencyjne otrzymywane przez Spółkę na podstawie zawartych umów licencji na Oprogramowanie będzie wynosił 5% podstawy opodatkowania, zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426 ze zm., dalej: „ustawy o PIT”.

Art. 9 ust. 1 ustawy o PIT przewiduje, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z ust. 1a tego artykułu, jeżeli podatnik uzyskuje dochody z więcej niż jednego źródła, przedmiotem opodatkowania w danym roku podatkowym jest, z zastrzeżeniem art. 25e, art. 29-30cb, art. 30da-30f oraz art. 44 ust. 7e i 7f, suma dochodów z wszystkich źródeł przychodów.

Natomiast w świetle art. 9 ust. 2 ustawy o PIT, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o PIT przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o PIT, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Przy czym stosownie do art. 8 ust. 1a ustawy o PIT, przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, lub działów specjalnych produkcji rolnej, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 4, osiąganych przez podatników opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30c, nie łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Ponadto, w myśl art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

Kosztami uzyskania przychodów, w myśl art. 22 ust. 1 ustawy o PIT, są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT, źródłem przychodu jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o PIT za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Na podstawie art. 9a ust. 2 zd. 1 ustawy o PIT, podatnicy mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. Stosownie do art. 30c ust. 1 ustawy o PIT, podatek dochodowy od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej uzyskanych przez podatników, o których mowa w art. 9a ust. 2 lub 7, z zastrzeżeniem art. 29 i art. 30, wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Przy czym, w związku z art. 30c ust. 6 ustawy o PIT, dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, opodatkowanych w sposób określony w ust. 1, nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27, art. 30b, art. 30ca, art. 30da, art. 30e i art. 30f.

Stosownie do art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania. W myśl ust. 2 tego artykułu kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432 oraz z 2020 r. poz. 288, winno być: Dz. U. z 2021 r. poz. 213),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

\-podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Przenosząc powyższe na grunt opisanego zdarzenia przyszłego należy zauważyć, że Wnioskodawca jest osobą fizyczną podlegająca nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i będzie wspólnikiem w spółce jawnej, to jest w spółce niebędącej osobą prawną w rozumieniu art. 5a pkt 26 w zw. z pkt 28 ustawy o PIT.

Spółka będzie prowadziła pozarolniczą działalność gospodarczą. W związku z powyższym przychody Wnioskodawcy z udziale w Spółce będą stanowiły przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 14 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT.

W Spółce będzie dwóch wspólników. Umowa Spółki będzie przewidywała, że udział wspólników w zyskach Spółki jest równy. W związku z powyższym, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o PIT, przychody Wnioskodawcy z udziału w Spółce należy określić jako 1/2 przychodów Spółki. Stosownie do art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT w tej samej proporcji Wnioskodawca będzie uczestniczył w kosztach uzyskania przychodów oraz wydatkach niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i w stratach Spółki.

Ponieważ przychód Wnioskodawcy z udziału w Spółce będzie stanowił przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej należy rozważyć możliwość zastosowania do dochodu Wnioskodawcy 5% stawki podatku, o której mowa w art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT. Stawkę tę stosuje się do kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

W tym kontekście należy wspomnieć, że Spółka opracuje od podstaw własne Oprogramowanie. Dla zastosowania przez Wnioskodawcę 5% stawki podatku, o której mowa w art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT, kluczowe znaczenie ma odpowiedź na pytanie czy Oprogramowanie będzie stanowiło kwalifikowane prawo własności intelektualnej o którym mowa w art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT.

W świetle Objaśnień Podatkowych Ministra Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box (dalej „Objaśnienia”), kwalifikowane prawo własności intelektualnej to prawo własności intelektualnej spełniające łącznie trzy warunki:

1.  zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej;
2.  należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT;
3.  podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

W opinii Wnioskodawcy Oprogramowanie będzie spełniać powyższe przesłanki.

Po pierwsze Oprogramowanie zostanie rozwinięte w ramach prowadzonej przez Spółkę działalności rozwojowej. Stosownie do art. 5a pkt 40 ustawy o PIT sformułowanie „prace rozwojowe” oznacza prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r. poz. 85 ze zm., winno być: Dz. U. z 2021 r. poz. 478 ze zm.), czyli działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. W myśl Objaśnień prace rozwojowe należy rozumieć w ten sposób, że muszą one spełniać kryteria „twórczości”, „systematyczności” i „zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań”. Przenosząc powyższe na grunt opisanego zdarzenia przyszłego należy zauważyć co następuje.

Oprogramowanie będzie rezultatem działalności twórczej. Zostanie ono rozwinięte przez Spółkę od podstaw we własnym zakresie i będzie przeznaczone do realizacji szczególnych zadań wyspecyfikowanych przez Spółkę. Tym samym będzie ono stanowiło indywidualny wytwór intelektu, nie zaś rezultat działań mechanicznych. Oprogramowanie będzie odpowiednio uzewnętrznione gdyż będzie miało postać wyodrębnionego kodu źródłowego opartego o napisany w języku programowania PHP system zarządzania treścią. Ponadto Oprogramowanie będzie miało oryginalny charakter i będzie posiadało cechę nowości, ponieważ będzie ono odróżniało się od innych programów komputerowych aktualnie dostępnych na rynku, jak również od jakiegokolwiek innego oprogramowania, którym Spółka będzie dysponowała przed opracowaniem Oprogramowania.

Jednocześnie Oprogramowanie będzie rezultatem działalności podejmowanej w sposób systematyczny. Przede wszystkim zostanie ono rozwinięte w ramach działalności gospodarczej Spółki, to jest działalności, która z definicji musi mieć charakter zorganizowany (wn. z art. 3 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców, Dz.U. z 2019 r. poz. 1292 ze zm., winno być: Dz. U. z 2021 r. poz. 162). Ponadto zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego rozwój Oprogramowania będzie przebiegał w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. Spółka z góry określi zadania stawiane Oprogramowaniu, kryteria jego interoperacyjności oraz język programowania w którym zostanie ono stworzone. Jednocześnie Spółka określi termin zakończenia prac nad oprogramowaniem oraz sposób jego powstania, co obejmuje sformułowanie szczegółowych założeń technicznych i harmonogramu opracowania Oprogramowania, a także nabycie stosownych licencji do programów komputerowych stanowiących części składowe Oprogramowania oraz przeprowadzenie prac programistycznych polegających na modyfikacji, uzupełnieniu i integracji, zgodnie z wytycznymi Spółki, tych części składowych w sposób zapewniający wykonywanie przez Oprogramowanie opisanych wyżej zadań oraz gwarantujących opisany wyżej zakres interoperacyjności Oprogramowania. Dodatkowo realizacja prac związanych z powstaniem Oprogramowania zostanie zabezpieczona stosownymi umowami cywilnoprawnymi, co także stanowi o uporządkowanym charakterze opisanej działalności.

Stworzenie Oprogramowania przez Spółkę doprowadzi do zwiększenia zasobów wiedzy Spółki, która w wyniku przeprowadzenia tych prac zdobędzie nowe kompetencje programistyczne w zakresie rozwiązań dla wyspecjalizowanych sklepów internetowych nieposiadających magazynu. Jednocześnie, zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, prace te będą ukierunkowane na wykorzystanie wskazanych kompetencji do nowych zastosowań. W tym miejscu należy zaznaczyć, że Spółka aktualnie nie podjęła jeszcze sprzedaży jakichkolwiek towarów lub usług. Natomiast w wyniku przeprowadzonych prac nad Oprogramowaniem Spółka będzie miała możliwość rozpoczęcia sprzedaży usług w zakresie udostępniania stworzonego Oprogramowania na zasadzie umów licencji.

Tym samym, w świetle przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, nie może być wątpliwości, że Oprogramowanie zostanie stworzone przez Spółkę w ramach działalności rozwojowej.

Po drugie Oprogramowanie będzie prawem własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT, to jest autorskim prawem do programu komputerowego.

Zgodnie z Objaśnieniami „programem” jest zapisany przy pomocy wybranego języka programowania algorytm rozwiązania określonego zadania, a „program komputerowy” to w szczególności zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu.

W tym kontekście należy zauważyć, że zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego Oprogramowanie będzie spełniało powyższe kryteria ponieważ będzie bezpośrednio służyło realizacji przypisanych mu zadań, takich jak: przyjmowanie przez operatora sklepu zamówień od klientów i obsługa tych zamówień, składanie przez operatora sklepu zamówień u dostawców w celu realizacji zamówień złożonych przez klientów sklepu, obsługa współpracy z innymi partnerami operatora sklepu w tym rozliczanie programów partnerskich, obsługa komunikacji z klientami sklepu, dostawcami i partnerami oraz prezentacja informacji w witrynie internetowej.

Ponadto, w świetle Objaśnień rolą programu komputerowego jest wejście w kontakt i wspólne funkcjonowanie z innymi częściami składowymi systemu komputerowego i użytkownikami. W tym celu wymagane są logiczne i tam, gdzie to właściwe, fizyczne wzajemne połączenia i wzajemne oddziaływanie, tak aby pozwolić wszystkim elementom oprogramowania i sprzętu komputerowego funkcjonować z innym oprogramowaniem, sprzętem komputerowym i użytkownikami we wszelkich formach działania, do jakich są przeznaczone.

Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego Oprogramowanie będzie spełniało powyższe wymagania, ponieważ będzie ono wyposażone w stosowne interfejsy pozwalające na interakcję z użytkownikami (klientami, partnerami, osobami obsługującymi zamówienia), a także z innym oprogramowaniem i sprzętem komputerowym, w szczególności z zewnętrznym oprogramowaniem służącym do obsługi zamówień sklepów internetowych i platform marketplace. Korzystanie z Oprogramowania możliwe będzie za pomocą komputerów osobistych lub urządzeń mobilnych. W tym miejscu należy zaznaczyć, że stosownie do Objaśnień, pojęcie „komputer" nie powinno ograniczać się do PC, lecz powinno odnosić do wszystkich urządzeń, w których program komputerowy może być wykorzystywany w celu realizacji funkcji, do których został stworzony, a zatem i telefonów komórkowych, czy też tabletów lub innych właściwych urządzeń.

Po trzecie Oprogramowanie będzie podlegało ochronie prawnej na podstawie przepisu art. 74 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 ze zm., winno być: Dz. U. z 2021 r. poz. 1062). Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego Oprogramowanie spełnia bowiem kryteria utworu określone w art. 1 ust. 1 tej ustawy, to jest stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia. Jak wskazano powyżej Oprogramowanie powstanie w wyniku prac rozwojowych, które mają charakter twórczy i oryginalny. Jednocześnie będzie ono stanowiło indywidualny wytwór intelektu, nie zaś rezultat działań mechanicznych.

W świetle powyższego Oprogramowanie spełniać będzie przesłanki kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT.

Art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT stanowi, że dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Przenosząc powyższe na grunt opisanego zdarzenia przyszłego należy zauważyć, że po opracowaniu Oprogramowania Spółka będzie zawierała z osobami trzecimi odpłatne umowy licencji na Oprogramowanie przewidujące uiszczanie przez licencjobiorców okresowych opłat licencyjnych. Przy czym przez umowy licencji, stosownie do art. 41 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, należy rozumieć umowy o korzystanie z utworu, to jest w przedmiotowym przypadku korzystanie z Oprogramowania.

Tym samym dochód (strata) Wnioskodawcy z pozarolniczej działalności gospodarczej Spółki w zakresie, w jakim został osiągnięty z okresowych opłat licencyjnych otrzymywanych przez Spółkę na podstawie zawartych umów licencji na Oprogramowanie będzie dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 1 ustawy o PIT.

Ponieważ, zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, licencjobiorcy mogą być podmiotami powiązanymi albo niepowiązanymi ze Spółką w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3-4 ustawy o PIT, należy zaznaczyć, że w relacjach z licencjobiorcami, którzy są podmiotami powiązanymi ze Spółką Spółka będzie zobowiązana do stosowania zasady ceny rynkowej. Zgodnie z art. 23o ust. 1 ustawy o PIT podmioty powiązane są bowiem obowiązane ustalać ceny transferowe na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane. Natomiast, w myśl ust. 2 tego artykułu, jeżeli w wyniku istniejących powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane, i w wyniku tego podatnik wykazuje dochód niższy (stratę wyższą) od tego, jakiego należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały, organ podatkowy określa dochód (stratę) podatnika bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.

Dla pełności wywodu należy dodać, że zgodnie z art. 23m ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT ilekroć w ustawie jest mowa o podmiotach powiązanych - oznacza to:

1.  podmioty, z których jeden podmiot wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden inny podmiot, lub
2.  podmioty, na które wywiera znaczący wpływ:
    *   ten sam inny podmiot lub
    *   małżonek, krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej wywierającej znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot, lub
3.  spółkę niemającą osobowości prawnej i jej wspólników, lub
4.  podatnika i jego zagraniczny zakład.

Natomiast podmioty niepowiązane, zgodnie z art. 23m ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT, oznaczają podmioty inne niż podmioty powiązane.

Zgodnie z art. 30ca ust. 3 ustawy o PIT, podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym. Dlatego Wnioskodawca będzie zobowiązany do ustalenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej obejmującego okresowe opłaty licencyjne otrzymywane przez Spółkę na podstawie zawartych umów licencji na Oprogramowanie.

Stosownie do art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b) \*1,3/ (a+b+c+d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

1.  prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
2.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,
3.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,
4.  nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Przy czym w myśl art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Natomiast, stosownie do art. 30ca ust. 6 ustawy o PIT, w przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.

Przenosząc powyższe na grunt opisanego zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że kwalifikowany dochód Wnioskodawcy z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej obejmującego okresowe opłaty licencyjne otrzymywane przez Spółkę na podstawie zawartych umów licencji na Oprogramowanie będzie stanowił iloczyn dochodu Wnioskodawcy z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej obejmującego okresowe opłaty licencyjne otrzymywane przez Spółkę na podstawie zawartych umów licencji na Oprogramowanie oraz wskaźnika określonego zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT.

Tym samym podatek od osiągniętego przez Wnioskodawcę, ustalonego w powyższy sposób, kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej obejmującego okresowe opłaty licencyjne otrzymywane przez Spółkę na podstawie zawartych umów licencji na Oprogramowanie będzie wynosił 5% podstawy opodatkowania, zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT.

Przy tym dla pełności wywodu należy dodać, że stosownie do art. 30ca ust. 9 ustawy o PIT, w przypadku gdy nie jest możliwe ustalenie dochodu przypadającego na poszczególne kwalifikowane prawa własności intelektualnej, podatnik może obliczyć kwalifikowany dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zgodnie z ust. 4-6 dla tego samego rodzaju produktu lub usługi lub dla tej samej grupy produktów lub usług, w których zostało wykorzystane kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

Z kolei art. 30ca ust. 10 ustawy o PIT przewiduje, że o wysokość straty z kwalifikowanych praw własności intelektualnej poniesionej w roku podatkowym obniża się dochód osiągnięty w najbliższych kolejno następujących po sobie 5 latach podatkowych z tego samego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tego samego rodzaju produktu lub usługi lub tej samej grupy produktów lub usług, w których zostało wykorzystane kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

Natomiast zgodnie z art. 30ca ust. 11, podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb. Ustawa ta wprowadziła do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych korzystne rozwiązanie podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, (tzw. IP BOX, Innovation Box).

W uzasadnieniu do projektu powyższej ustawy, wskazano, że proponowane w projekcie ustawy rozwiązanie polega na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i, które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane dalej „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z projektowanej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus.

Podatnik, który zamierza skorzystać z projektowanej preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z praw IP powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Preferencja IP BOX ma także miała zastosowanie do polskich podatników będących wspólnikami w spółkach osobowych w Polsce. W zależności od tego, czy wspólnicy są osobami fizycznymi, czy prawnymi, podlegają opodatkowaniu albo podatkiem dochodowym od osób fizycznych albo podatkiem dochodowym od osób prawnych. Każdy ze wspólników spółki osobowej płaci podatek, w tym podatek od dochodu z kwalifikowanych IP, za siebie w proporcjach równych udziałowi w zysku w danej spółce.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest wspólnikiem w Spółce jawnej.

W myśl art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1526 ze zm.), spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

Stosownie do postanowień art. 8 § 1 Kodeksu spółek handlowych, spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana.

W myśl art. 22 § 1 i 2 Kodeksu spółek handlowych, spółką jawną jest spółka osobowa, która prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą, a nie jest inną spółką handlową. Każdy wspólnik odpowiada za zobowiązania spółki bez ograniczenia całym swoim majątkiem solidarnie z pozostałymi wspólnikami oraz ze spółką, z uwzględnieniem art. 31.

W konsekwencji posiada także własny majątek, który jest odrębny od majątków osobistych jej wspólników.

Należy zatem wskazać, że dochody spółki niebędącej osobą prawną (w rozpatrywanej sprawie: spółki jawnej) nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki niebędącej osobą prawną. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce niebędącej osobą prawną jest uzależniony od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki niebędącej osobą prawną jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z ustawą z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426 ze zm.), opodatkowaniu tym podatkiem podlegają osoby fizyczne prowadzące jednoosobową działalność gospodarczą oraz prowadzące działalność gospodarczą, m.in. jako wspólnicy spółek osobowych w tym spółek jawnych.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowy od osób fizycznych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Jak stanowi art. 8 ust. 2 ww. ustawy, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do:

1.  rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat;
2.  ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.

W myśl art. 9 ust. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów (art. 9 ust. 2 ww. ustawy).

Jak już wskazano wyżej przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r., poz. 432 oraz z 2020 r., poz. 288),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

\-podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo – rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie natomiast do art. 30ca ust. 4 omawianej ustawy, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

\[(a+b) x 1,3\]/(a+b+c+d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

1.  prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
2.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d), od podmiotu niepowiązanego, w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,
3.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d), w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,
4.  od podmiotu powiązanego, nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Według art. 30cb ust. 3 ww. ustawy, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży produktu lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

Z treści powołanego powyżej art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika także, że wysokość kwalifikowanego dochodu ustala się odrębnie dla każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. W tym celu należy ustalić iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika nexus, którego wzór podano w ww. przepisie. Wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W sytuacji, gdy podatnik uzyskuje dochód z kilku kwalifikowanych praw własności intelektualnej, ma obowiązek obliczyć wskaźnik nexus odrębnie dla każdego z tych praw i zastosować ten wskaźnik do dochodu przypadającego na dane kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Istotne jest przy tym to, aby przy ustaleniu wskaźnika nexus uwzględnić tylko te koszty wskazane w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które odnoszą się do danego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie zatem wynika, że dla każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej należy odrębnie ustalić kwalifikowany dochód. Potwierdza to wykładnia językowa tego przepisu. Należy bowiem zwrócić uwagę, że wskazane w nim pojęcia: „wysokość kwalifikowanego dochodu” oraz „kwalifikowane prawo własności intelektualnej” zostały przez ustawodawcę użyte w liczbie pojedynczej. Stąd przepis ten należy interpretować w ten sposób, że odnosi się on do sposobu ustalenia wysokości kwalifikowanego dochodu odrębnie dla każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Powyższe rozumienie potwierdza również treść art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który wskazuje, że podstawą opodatkowania jest suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym. Należy zwrócić uwagę, że w przepisie tym ustawodawcza używa liczby mnogiej w odniesieniu do powołanych wcześniej pojęć. Zatem na sumę kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej składa się każdy kwalifikowany dochód dotyczący danego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Zgodnie bowiem ze Słownikiem Języka Polskiego (www.sjp.pl) „suma” to „wynik dodawania”, „zbiór pewnej liczby rzeczy, zjawisk”. Aby zatem ustalić sumę, o której mowa w art. 30ca ust. 3 powołanej ustawy, należy w pierwszej kolejności ustalić poszczególne elementy mające się składać na wynik dodawania, a więc poszczególne kwalifikowane dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągnięte w roku podatkowym.

Powyższe zasady obowiązują niezależnie od tego, czy podatnik tworzy pojedyncze kwalifikowane prawa IP z różnych ich grup wymienionych w art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (np. patent, znak towarowy, wzór użytkowy, autorskie prawo do programu komputerowego), czy też kilka/kilkanaście kwalifikowanych praw IP w ramach jednej grupy tych praw (np. różne patenty, różne autorskie prawa do programów komputerowych).

W związku z tym, że przepisy dotyczące IP Box odnoszą się do działalności badawczo-rozwojowej, należy także przytoczyć definicje, które wynikają w tym zakresie z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz z ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r. poz. 478).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej – oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Definicje badań naukowych i prac rozwojowych zostały zawarte w art. 5a pkt 39 i 40 powoływanej ustawy.

I tak, w myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych − oznacza to:

1.  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r., poz. 85, 374, 695, 875 i 1086),
2.  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe są działalnością obejmującą:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1062). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

W odniesieniu do powyższych przepisów prawa podatkowego w przedstawionym opisie sprawy, wskazano, że:

1.  Wnioskodawca, jako wspólnik spółki jawnej, tworzy oprogramowanie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w formie spółki jawnej;
2.  Wnioskodawca, jako wspólnik spółki jawnej, tworzy oprogramowanie w bezpośrednio prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej spełniającej definicje wskazane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych; jest to działalność o charakterze twórczym, podejmowana w sposób systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany), w celu zwiększania zasobów wiedzy lub wykorzystywania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań; czynności te mają miejsce w ramach prac rozwojowych, czyli działalności obejmującej nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia oprogramowania, tworzy nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi nie występujące dotychczas w praktyce gospodarczej Spółki;
3.  wytwarzane oprogramowania stanowią autorskie programy komputerowe podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych;
4.  spółka jawna na podstawie zawartej umowy udziela odpłatnie klientom (osobom trzecim) licencji na korzystanie z autorskiego programu komputerowego;
5.  Wnioskodawca, jako wspólnik spółki jawnej, prowadzi od dnia jej zawiązania i na bieżąco odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, w której wyodrębnia każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, przychody, koszty uzyskania przychodów i dochód (stratę) przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej i koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Mając powyższe na uwadze, okresowe opłaty licencyjne z tytułu udzielenia odpłatnej licencji na korzystanie z autorskiego prawa do programu komputerowego (wytwarzanego) kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP. To oznacza, że Wnioskodawca, jako wspólnik spółki jawnej, może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu według stawki 5%.

Reasumując, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym uzyskany dochód z udzielenia odpłatnej okresowej licencji do stworzonych w ramach spółki jawnej, kwalifikowanych praw własności intelektualnej (oprogramowania), Wnioskodawca może rozliczyć jako dochód z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej z uwzględnieniem stawki podatku dochodowego wynoszącej 5%, zgodnie z art. 30ca ust. 7 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, proporcjonalnie do Jego udziału w zysku spółki jawnej.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy sprowadzające się do twierdzenia, że podatek od osiągniętego przez Wnioskodawcę kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej obejmującego okresowe opłaty licencyjne otrzymywane przez Spółkę na podstawie zawartych umów licencji na Oprogramowanie będzie wynosił 5% podstawy opodatkowania, zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należało uznać za prawidłowe.

Jednakże należy nadmienić, że jeśli działalność Wnioskodawcy w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w formie spółki jawnej w zakresie tworzonego oprogramowania będzie obejmowała też rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do oprogramowania, w postaci aktualizacji oprogramowania, to oprogramowanie takie nie będzie kwalifikowanym prawem własności intelektualnej i do takiego oprogramowania nie będzie miał zastosowania art. 30ca ust. 7 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto zauważyć należy, że niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy wyłącznie konsekwencji podatkowych dla Wnioskodawcy, jako wspólnika Spółki jawnej.

Jednocześnie nadmienić należy, że w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 i 3 wydano/wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.