Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3.4012.237.2024.1.KFK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-05-31
Teza: Prawo do stosowania zwolnienia od podatku dla świadczonych usług konserwacji zabytków.
Słowa kluczowe: twórcy; twórczość-twórczość artystyczna; usługi-usługi konserwatorskie; zwolnienie-prawo do zwolnienia
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Usługi kulturalne świadczone przez indywidualnych twórców i artystów wykonawców
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 2a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 33-lit. a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 33-lit. b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 19-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 19-pkt 2-lit. a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 19-pkt 2-lit. b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 19-pkt 3; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 19-pkt 4; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 19-pkt 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 19-pkt 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 19-pkt 7; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 19-pkt 8

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

4 kwietnia 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 29 marca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie prawa do korzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b ustawy dla świadczonych usług konserwacji zabytków.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą od (…) roku działalność gospodarczą w zakresie konserwacji zabytków (dalej zwany jako: „Wnioskodawca”).

Wnioskodawca, zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm., jest polskim rezydentem podatkowym podlegającym obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów w Polsce bez względu na miejsce ich osiągnięcia.

Wnioskodawca świadczy swoje usługi na podstawie umów, w ramach których przyjmuje zlecenia wykonania konserwacji. Proces konserwacji zabytków składa się z następujących działań: (…).

Wnioskodawca realizuje umowy z najwyższą starannością, efektywnością oraz zgodnie z najlepszą praktyką i wiedzą zawodową. Dysponuje niezbędnym doświadczeniem oraz posiada zdolność techniczną i zawodową do wykonania zleconych umów.

Do obowiązków Wnioskodawcy w ramach realizowanych umów należy w szczególności: (…).

Wnioskodawca za wykonane umowy, w tym przeniesienie autorskich praw majątkowych, otrzymuje wynagrodzenie.

Wszystkie wykonywane przez Wnioskodawcę prace mają charakter twórczy, charakteryzują się wysokim stopniem zindywidualizowania obiektów zabytkowych, jak i niepowtarzalnością konserwacji.

W każdym obiekcie koncepcja artystyczna, konserwatorska i technologiczna jest inna i dlatego jest własnością intelektualną oraz artystyczną Wnioskodawcy. Do każdego zlecenia Wnioskodawca wykonuje zindywidualizowany projekt konserwatorsko-restauratorski.

Projekt konserwacji oparty na szerokich badaniach konserwatorskich wraz z dokumentacją powykonawczą jest dokumentem chronionym prawami autorskimi.

Wszystkie prowadzone przez Wnioskodawcę prace wymagają wysokich umiejętności artystycznych, kreatywności i zdolności przedstawienia indywidualnej koncepcji wykonawczej. W procesie konserwacji Wnioskodawca wykonuje (…).

Po otrzymaniu wynagrodzenia – honorarium za wykonane prace – prawa autorskie przenoszone są na zleceniodawcę. Podkreślenia wymaga fakt, że każda umowa, na podstawie której Wnioskodawca wykonuje prace konserwatorskie zawiera takie zapisy o przeniesieniu autorskich praw majątkowych do utworów, które powstały właśnie w trakcie prac konserwatorskich.

### Pytanie

Czy w okolicznościach przedstawionych powyżej, Wnioskodawca może korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b ustawy o VAT?

### Pana stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy, w okolicznościach przedstawionych powyżej, może on korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b ustawy o VAT.

Pana działalność spełnia przesłanki zwolnienia wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b ustawy o VAT, tj. zwolnienie na usługi kulturalne świadczone przez indywidualnych twórców i artystów wykonawców, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzane w formie honorariów, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów.

Zdaniem Wnioskodawcy, jego działalność wyczerpuje przesłanki wymienione w powyższym przepisie. Konserwacja zabytków niewątpliwie mieści się w kategorii usług kulturalnych. Wnioskodawca w ramach swojej działalności jest indywidualnym twórcą, który otrzymuje wynagrodzenie po wykonanych pracach za przekazanie praw autorskich.

Przytoczenia wymagają przepisy ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2022 r. poz. 2509 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, prawo autorskie przysługuje twórcy, o ile ustawa nie stanowi inaczej. Stosownie do art. 8 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, domniemywa się, że twórcą jest osoba, której nazwisko w tym charakterze uwidoczniono na egzemplarzach utworu lub której autorstwo podano do publicznej wiadomości w jakikolwiek inny sposób w związku z rozpowszechnianiem utworu. W myśl art. 8 ust. 3 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, dopóki twórca nie ujawnił swojego autorstwa, w wykonywaniu prawa autorskiego zastępuje go producent lub wydawca, a w razie ich braku – właściwa organizacja zbiorowego zarządzania prawami autorskimi. Na podstawie art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). Zgodnie z art. 1 ust. 3 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, utwór jest przedmiotem prawa autorskiego od chwili ustalenia, chociażby miał postać nieukończoną. Ustawodawca posłużył się syntetyczną definicją utworu, określając w sposób generalny cechy konieczne wyróżniające utwór od innych rezultatów działalności człowieka.

Utwór musi zatem wykazywać łącznie trzy cechy:

1) stanowić przejaw działalności człowieka (twórcy);

2) stanowić przejaw działalności twórczej;

3) mieć indywidualny charakter.

Jako twórca, Wnioskodawca posiada prawa autorskie. Usługi świadczone przez Wnioskodawcę są ściśle związane z kulturą. Wnioskodawca wykonuje (…). Prace te, w myśl cytowanych powyżej przepisów prawa autorskiego zdecydowanie stanowią przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze. Wszystkie wykonywane przez Wnioskodawcę prace mają charakter twórczy, charakteryzują się wysokim stopniem zindywidualizowania obiektów zabytkowych, jak i niepowtarzalnością konserwacji.

W każdym obiekcie koncepcja artystyczna, konserwatorska i technologiczna jest inna i dlatego jest własnością intelektualną oraz artystyczną Wnioskodawcy. Do każdego zlecenia Wnioskodawca wykonuje zindywidualizowany projekt konserwatorsko-restauratorski. Projekt konserwacji oparty na szerokich badaniach konserwatorskich wraz z dokumentacją powykonawczą jest dokumentem chronionym prawami autorskimi. Wszystkie prowadzone przez Wnioskodawcę prace wymagają wysokich umiejętności artystycznych, kreatywności i zdolności przedstawienia indywidualnej koncepcji wykonawczej. Ponadto, po otrzymaniu wynagrodzenia – honorarium za wykonane prace – prawa autorskie przenoszone są na zleceniodawcę. Podkreślenia wymaga fakt, że każda umowa, na podstawie której Wnioskodawca wykonuje prace konserwatorskie zawiera takie zapisy o przeniesieniu autorskich praw majątkowych do utworów, które powstały właśnie w trakcie prac konserwatorskich.

Stanowisko Wnioskodawcy jest zgodne z aktualną linią orzeczniczą sądów administracyjnych i linia orzecznicza w tym zakresie jest jednolita. W tym kontekście przywołać należy chociażby wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 12 stycznia 2023 r., I FSK 1017/19.

W wyroku tym NSA zwrócił uwagę, „że w celu określenia kręgu podmiotów objętych zwolnieniem z art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b ustawy o PTU ustawodawca odwołał się do przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wskazał bowiem, że zwolnienie dotyczy indywidualnych twórców i artystów wykonawców w rozumieniu przepisów tegoż prawa. Ustawodawca posłużył się również pojęciem «honorarium», które oznacza – generalnie rzecz ujmując – wynagrodzenie za pracę w wolnych zawodach, a na gruncie statystyki definiowane jest natomiast wprost jako wynagrodzenie z tytułu korzystania albo rozporządzania prawami autorskimi albo pokrewnymi. Poprzez odesłanie do definicji twórców i artystów wykonawców obowiązującej na gruncie prawa autorskiego oraz posłużenie się pojęciem «honorarium», jako określeniem wynagrodzenia należnego z tytułu specyficznych czynności ustawodawca jasno wskazał, że przedmiotowe zwolnienie dotyczy działalności twórczej o charakterze indywidualnym. Zgodnie bowiem z art. 8 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, twórca jest podmiotem praw autorskich, które to prawa – stosownie do art. 1 ust. 1 tej ustawy – wyznaczone zostały poprzez ich przedmiot, czyli «utwór», rozumiany jako każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia. Zakres przedmiotowy zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b ustawy o PTU obejmuje zatem działalność twórczą o charakterze indywidualnym”.

Wskazania wymaga również wyrok NSA z dnia 18 czerwca 2019 r., I FSK 865/17: „fakt, iż przedmiotem prac (zabiegów) konserwatorskich i restauratorskich jest dzieło stworzone przez innego twórcę, nie oznacza, że w toku ich prowadzenia nie mogą powstawać oryginalne utwory, stanowiące przejaw indywidualnej twórczości konserwatora, czy też restauratora, odpowiadające definicji z art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Osiągnięcie ww. celu prac konserwatorskich i restauratorskich w konkretnym przypadku może wiązać się z pracą twórczą i wymagać kreatywności, skutkującej powstaniem utworu w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, np. dokumentacji projektowej, której egzemplarz będzie posiadał cechy utworu”.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że jego działalność posiada charakter indywidualnej twórczości, ponieważ – jak już wspomniano – wykonywane przez Niego prace konserwacyjne są z każdym zleceniem inne i wymagają innego podejścia. Nie są to czynności o charakterze czysto technicznym. Na marginesie należy wspomnieć, iż każdy proces konserwacji, zgodnie z ustawą o ochronie zabytków, rozpoczyna się od przygotowania programu prac konserwatorskich, który jest formą pracy naukowej objętej prawami autorskimi i indywidualnej dla każdego zabytkowego obiektu. Już sam ten fakt, zdaniem Wnioskodawcy, przesądza o kwalifikacji jego działalności do zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b ustawy VAT.

Mając powyższe na względzie, zdaniem Wnioskodawcy, może on korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b ustawy o VAT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Zgodnie z art. 8 ust. 2a ustawy:

W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Z powyższych uregulowań wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu niebędące dostawą towarów. Z uwagi na powyższe unormowania, pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi kulturalne świadczone przez:

a) podmioty prawa publicznego lub inne podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym lub wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną,

b) indywidualnych twórców i artystów wykonawców, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzane w formie honorariów, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów.

Z kolei na podstawie art. 43 ust. 19 ustawy:

Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 33, nie ma zastosowania do:

1) usług związanych z filmami i nagraniami na wszelkich nośnikach;

2) wstępu:

a) na spektakle, koncerty, przedstawienia i imprezy w zakresie twórczości i wykonawstwa artystycznego i literackiego,

b) do wesołych miasteczek, parków rozrywki, cyrków, dyskotek, sal balowych,

c) do parków rekreacyjnych, na plaże i do innych miejsc o charakterze kulturalnym;

3) wstępu oraz wypożyczania wydawnictw w zakresie usług świadczonych przez biblioteki, archiwa, muzea i innych usług związanych z kulturą;

4) usług związanych z produkcją filmów i nagrań na wszelkich nośnikach;

5) działalności agencji informacyjnych;

6) usług wydawniczych;

7) usług radia i telewizji, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 34;

8) usług ochrony praw.

Z analizy powołanego art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy jednoznacznie wynika, że zwolnienie ma charakter przedmiotowo-podmiotowy. Oznacza to, że warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku na jego podstawie jest nie tylko spełnienie przesłanki o charakterze przedmiotowym, dotyczącej rodzaju świadczonych usług (kulturalnych), ale także przesłanki podmiotowej odnoszącej się do usługodawcy, który musi być podmiotem prawa publicznego lub innym podmiotem uznanym na podstawie odrębnych przepisów za instytucję o charakterze kulturalnym lub wpisanym do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury, w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, albo indywidualnym twórcą lub artystą wykonawcą w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzanym za wykonaną usługę w formie honorarium.

Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie nie ma zastosowania.

Należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy, należy interpretować ściśle, zważywszy, że zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika.

W skład grupy podmiotów uprawnionych do zwolnienia weszli indywidualni twórcy i artyści wykonawcy, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzani w formie honorariów, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów.

Powołany przepis art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy stanowi implementację do polskiego porządku prawnego art. 132 ust. 1 lit. n) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1, ze zm.), zgodnie z którym zwolnieniu od podatku przez państwa członkowskie podlega świadczenie niektórych usług kulturalnych, a także dostawa towarów ściśle z nimi związanych, przez podmioty prawa publicznego lub inne instytucje kulturalne uznane przez dane państwo członkowskie.

Ustawa o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze nie definiują pojęć „kultura” i „usługa kulturalna”. Zatem, przy dokonywaniu interpretacji przepisu art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b ustawy, posłużyć się należy wykładnią literalną, odwołując się do językowego znaczenia tych pojęć.

Tym samym wskazać należy, że kultura oznacza „materialną i umysłową działalność społeczeństw oraz jej wytwory”, zaś usługa to „pomoc okazana komuś”, „działalność gospodarcza służąca do zaspokajania potrzeb ludzi”. Natomiast, określenie „kulturalny” oznacza „odnoszący się do tworzenia i upowszechniania kultury lub stanowiący jej składnik”. Właściwym więc wydaje się przyjęcie, że kultura to ogół wytworów i osiągnięć z dziedziny sztuki, funkcjonujących w postaci np. dzieł artystycznych, związanych z twórczością artystyczną (np. o charakterze literackim, naukowym, plastycznym, muzycznym).

Zgodnie z jej regułami, odnosząc się do znaczenia terminu „usługi kulturalne” w języku potocznym, możemy stwierdzić, że pod pojęciem tym kryją się usługi odnoszące się do kultury, w zakresie kultury, itp. Natomiast, kultura to „całokształt materialnego i duchowego dorobku ludzkości, a także ogół wartości zasad i norm współżycia przyjętych przez dane zbiorowości; wszystko to, co powstaje dzięki pracy człowieka, co jest wytworem jego myśli i działalności. Kultura dzieli się na: materialną, której zakres pokrywa się z pojęciem cywilizacja, i duchową – ogół wytworów i osiągnięć z dziedziny sztuki, nauki, moralności funkcjonujących w postaci dzieł artystycznych, wierzeń, obyczajów, a także uznanych wartości, takich jak: prawda, sprawiedliwość, wolność, równość itp. (Roman Smolski, Marek Smolski, Elżbieta Helena Stadtműller „Słownik Encyklopedyczny Edukacja Obywatelska” Wydawnictwo Europa, Warszawa 1999). Encyklopedia Popularna w haśle „kultura” podaje, że jest to „całokształt materialnego i duchowego dorobku ludzkości gromadzony, utrwalany i wzbogacany w ciągu jej dziejów, przekazywany z pokolenia na pokolenie; w skład tak pojętej kultury wchodzą nie tylko wytwory materialne i instytucje społeczne, ale także zasady współżycia społecznego, sposoby postępowania, wzory, kryteria ocen estetycznych i moralnych przyjęte w danej zbiorowości i wyznaczające obowiązujące zachowania” (Encyklopedia Popularna PWN, Wydanie XV, Państwowe Wydawnictwo Naukowe, Warszawa 1982).

W sytuacji, gdy wykładnia językowa nie przynosi oczekiwanych rezultatów, wskazanym jest sięgnięcie do wykładni systemowej oraz funkcjonalnej. W tym celu należy sięgnąć do ustaw wprost lub pośrednio odnoszących się do działalności prowadzonej w sferze kulturalnej, np. ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 87):

Działalność kulturalna w rozumieniu niniejszej ustawy polega na tworzeniu, upowszechnianiu i ochronie kultury.

Przez potoczne rozumienie pojęcia „kultura” możemy zatem uznać całokształt wytworów materialnych i umysłowych społeczności.

Reasumując, za usługi kulturalne możemy uznać usługi polegające na upowszechnianiu i ochronie kultury, przez którą należy rozumieć naturalne i kulturalne dziedzictwo ludzkości o charakterze materialnym i niematerialnym, w szczególności w zakresie historii, nauki i sztuki.

Analizując możliwość zwolnienia świadczonych usług na gruncie przepisów art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b ustawy, należy wskazać, że zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2509), do której odwołuje się ustawodawca w treści art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b ustawy:

Przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

Zgodnie z art. 1 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

W szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory:

1) wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe);

2) plastyczne;

3) fotograficzne;

4) lutnicze;

5) wzornictwa przemysłowego;

6) architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne;

7) muzyczne i słowno-muzyczne;

8) sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne;

9) audiowizualne (w tym filmowe).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

Prawo autorskie przysługuje twórcy, o ile ustawa nie stanowi inaczej.

Na podstawie art. 8 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

Domniemywa się, że twórcą jest osoba, której nazwisko w tym charakterze uwidoczniono na egzemplarzach utworu lub której autorstwo podano do publicznej wiadomości w jakikolwiek inny sposób w związku z rozpowszechnianiem utworu.

Ustawodawca posłużył się syntetyczną definicją utworu, określając w sposób generalny cechy konieczne wyróżniające utwór od innych rezultatów działalności człowieka.

Aby określone dzieło mogło być przedmiotem prawa autorskiego musi posiadać następujące cechy:

· mieć źródło w pracy człowieka (twórcy),

· stanowić przejaw działalności twórczej,

· posiadać indywidualny charakter.

W myśl art. 85 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

Każde artystyczne wykonanie utworu lub dzieła sztuki ludowej pozostaje pod ochroną niezależnie od jego wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia.

Z treści ww. przepisów można zatem wywieść, że twórcą w rozumieniu ustawy jest każda osoba prowadząca faktycznie działalność twórczą, czyli działalność, której efektem jest powstanie utworu w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Użyte w tym przepisie określenie „przejaw działalności twórczej”, należy rozumieć jako uzewnętrzniony rezultat działalności człowieka o charakterze kreacyjnym.

Tak sformułowana treść przepisów określających zwolnienie od podatku od towarów i usług, gdzie szczególnie akcentowana jest „indywidualność twórców i artystów wykonawców”, w zestawieniu z brzmieniem przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych pozwala stwierdzić, iż intencją ustawodawcy podatkowego było objęcie zwolnieniem wyłącznie takich usług kulturalnych, które świadczone są przez twórców, artystów wykonawców, z uwzględnieniem ich szczególnych relacji z dziełem, utworem.

Mając zatem na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawione okoliczności sprawy stwierdzić należy, że w analizowanym przypadku wykonywane przez Pana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej usługi w zakresie konserwacji zabytków podlegają zwolnieniu od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b ustawy.

Jak wynika ze złożonego wniosku, działalność gospodarczą w zakresie konserwacji zabytków świadczy Pan na podstawie umów, w ramach których przyjmuje Pan zlecenia wykonania konserwacji. Dysponuje Pan niezbędnym doświadczeniem oraz posiada zdolność techniczną i zawodową do wykonania zleconych umów.

Wszystkie wykonywane przez Pana prace mają charakter twórczy, charakteryzują się wysokim stopniem zindywidualizowania obiektów zabytkowych, jak i niepowtarzalnością konserwacji. W każdym obiekcie koncepcja artystyczna, konserwatorska i technologiczna jest inna i dlatego jest Pana własnością intelektualną oraz artystyczną. Do każdego zlecenia wykonuje Pan zindywidualizowany projekt konserwatorsko-restauratorski.

Projekt konserwacji – oparty na szerokich badaniach konserwatorskich wraz z dokumentacją powykonawczą – jest dokumentem chronionym prawami autorskimi. Wszystkie prowadzone przez Pana prace wymagają wysokich umiejętności artystycznych, kreatywności i zdolności przedstawienia indywidualnej koncepcji wykonawczej. W procesie konserwacji wykonuje Pan (…).

Usługi świadczone przez Pana są ściśle związane z kulturą. Wykonuje Pan prace konserwatorskie i restauratorskie przy zabytkach ruchomych oraz nieruchomych. Wszystkie wykonywane przez Pana prace mają charakter twórczy, charakteryzują się wysokim stopniem zindywidualizowania obiektów zabytkowych, jak i niepowtarzalnością konserwacji.

Jako twórca, posiada Pan prawa autorskie. Za wykonane umowy, w tym przeniesienie autorskich praw majątkowych, otrzymuje Pan wynagrodzenie. Po otrzymaniu wynagrodzenia – honorarium za wykonane prace – prawa autorskie przenoszone są na zleceniodawcę. Każda umowa, na podstawie której wykonuje Pan prace konserwatorskie, zawiera zapisy o przeniesieniu autorskich praw majątkowych do utworów, które powstały właśnie w trakcie prac konserwatorskich.

**Wobec powyższego stwierdzam, że dla świadczonych usług w zakresie konserwacji zabytków, które mają charakter twórczy, przysługuje Panu prawo do korzystania ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b ustawy.**

Pana stanowisko uznałem zatem za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego, ponosi Pan ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego przedstawieniem. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy, w tym na stwierdzeniu, że wykonywane przez Pana prace konserwacyjne są z każdym zleceniem inne i wymagają innego podejścia. Nie są to czynności o charakterze czysto technicznym. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).