Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4012.476.2019.1.AS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-12-13
Teza: Uznanie wniesienia do spółki komandytowej działalności produkcyjnej za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług oraz wskazanie, czy czynność ta podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.
Słowa kluczowe: firma; majątek; przedsiębiorca; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; sprzedaż; spółki; zbycie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 października 2019 r. (data wpływu 25 października 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   uznania wniesienia do spółki komandytowej działalności produkcyjnej za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług,
*   wskazania, czy czynność ta podlega opodatkowaniu podatkiem VAT,

– **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 25 października 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w ww. zakresie.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest polską spółką jawną, której przedmiotem działalności jest produkcja ceramicznych wyrobów stołowych i ozdobnych, sprzedaż wyrobów porcelanowych, ceramicznych i szklanych oraz środków czyszczących, wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi, oraz działalność organizatorów turystyki.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT.

W ramach prowadzonej działalności, dokumentacją wewnętrzną Wnioskodawcy, (zarządzenie) w prowadzonym przez niego przedsiębiorstwie wyodrębnione zostały dwa obszary, tj. działalność produkcyjno-handlowa, a także zespół organizacyjny służący do wynajmu i zarządzania nieruchomościami. Do każdego z ww. obszarów ściśle przypisany jest zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczony do realizacji zadań związanych z każdym z obszarów.

Na działalność produkcyjno-handlową Wnioskodawcy składa się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, służących do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej w szczególności na produkcji oraz sprzedaży ceramicznych wyrobów stołowych i ozdobnych (dalej zwany także „ZCP”), obejmujący wszystkie składniki konieczne do jej prowadzenia, w tym:

1.  oznaczenie indywidualizujące działalność produkcyjną,
2.  tajemnice przedsiębiorstwa (Know-how),
3.  towary, materiały, itp. zgromadzone na magazynie,
4.  środki trwałe i wyposażenie, w tym linie produkcyjne oraz maszyny,
5.  bazę kontrahentów (Dostawców oraz Nabywców),
6.  pracowników,
7.  wartości niematerialne i prawne,
8.  księgi związane z prowadzeniem działalności gospodarczej,
9.  wszelkie należności i zobowiązania (umowy handlowe) związane z działalnością produkcyjno-handlową,
10.  środki pieniężne.

ZCP prowadzony jest w ramach odrębnego obszaru organizacyjnego, posiadającego własne struktury organizacyjne oraz własne zasoby materialne i ludzkie. Linie produkcyjne składają się z przerobowni, odlewni, formowni, szkliwierni, piecowni, szlifierni, warsztatu, transportu wewnętrznego, malarni, magazynu biskwitu, sortowni oraz linii do produkcji mas. W ramach ZCP prowadzony jest także dział sprzedażowy oraz biuro. Do każdej z linii produkcyjnych lub działu przyporządkowane są środki trwałe organizacyjnie i funkcjonalnie związane z działaniami wykonywanymi przez ten obszar (maszyny, specjalistyczny sprzęt, laptopy, komputery, ksera), a także wyspecjalizowani pracownicy przydzieleni funkcyjnie do każdego z działów.

Natomiast zespół organizacyjny służący do wynajmu i zarządzania nieruchomościami obejmuje:

1.  prawa własności nieruchomości o powierzchni użytkowej 0,8083 ha, zabudowanej budynkami przeznaczonymi na cele produkcyjne,
2.  prawa własności nieruchomości o powierzchni użytkowej 0,5591 ha, zabudowanej budynkiem warsztatowo - biurowym z przyległą halą, portiernią oraz wiatą na rowery,
3.  prawa własności nieruchomości o powierzchni użytkowej 0,0366 ha, niezabudowanej,
4.  prawa własności nieruchomości o powierzchni użytkowej 0,0455 ha, zabudowanej budynkiem mieszkalnym oraz gospodarczym,
5.  prawa własności nieruchomości o powierzchni 26,7000 m2, będącej lokalem użytkowym stanowiącym odrębny przedmiot własności, wzniesionym na gruncie oddanym w użytkowanie wieczyste (dalej łącznie jako: „Nieruchomości”),
6.  prawa wynikające z umów związanych z Nieruchomościami,
7.  pozostałe składniki majątkowe, należności i zobowiązania oraz umowy związane z samymi Nieruchomościami, inne niż związane z działalnością produkcyjno-handlową.

W związku z rozwojem działalności, Wnioskodawca planuje wyodrębnioną działalność produkcyjno-handlową wnieść aportem do Spółki Komandytowej na pokrycie podwyższenia wkładów w tej spółce.

Na chwilę obecną Spółka Komandytowa została założona, natomiast istotna część jej działalności zostanie rozpoczęta po otrzymaniu aportu od Wnioskodawcy.

W Spółce jawnej pozostaną także niezbędne samochody osobowe, obecnie leasingowane przez Spółkę, które w przyszłości będą wykorzystywane przez wspólników do działalności związanej z wynajmem i zarządzaniem nieruchomościami.

Przeniesienie obszaru produkcyjno-handlowego (ZCP) do Spółki Komandytowej nastąpi na podstawie zawartej przez Wnioskodawcę z tą spółką umowy dotyczącej przeniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zgodnie z umową, przeniesieniu ulegnie całe przedsiębiorstwo Wnioskodawcy, z wyłączeniem obszaru dotyczącego Nieruchomości – w istocie przeniesieniu ulegnie więc cała działalność produkcyjno-handlowa Wnioskodawcy. Szczegółowe zestawienie wszystkich przenoszonych składników (materialnych, jak i niematerialnych, jak również zobowiązań) będzie zawierał załącznik do zawartej pomiędzy Wnioskodawcą i Spółką Komandytową umowy przeniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Po transferze tej działalności do Spółki Komandytowej, przedmiotowy obszar produkcyjno-handlowy (ZCP) będzie mógł bez korzystania z zewnętrznego wsparcia, w tym ze strony Wnioskodawcy, prowadzić działalność gospodarczą w tożsamym zakresie jak Wnioskodawca (innymi słowy obszar ten umożliwia kontynuowanie prowadzenia działalności gospodarczej po wyodrębnieniu). Z chwilą wydania aportu w posiadanie Spółki Komandytowej, przejdą na tę spółkę wszelkie korzyści i ciężary związane z zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa.

Wnioskodawca ma zamiar także przenieść na Spółkę Komandytową, nieodwołanie i bezwarunkowo, bez żadnych ograniczeń terytorialnych lub czasowych, wszystkie majątkowe prawa autorskie oraz wyłączne prawo do udzielania osobom trzecim zgody na wykonywanie zależnych praw autorskich do znaku towarowego Wnioskodawcy (znak słowno-graficzny zarejestrowany w Urzędzie Patentowym RP (dalej zwane „Utworami”). Przeniesieniu ulegną również, na wszelkich polach eksploatacji, wszystkie upoważnienia związane z tym prawami autorskimi, jak również wyłączne prawo zezwalania na wykonywanie zależnych praw autorskich, do opracowań/przeróbek Utworu lub jego części oraz prawo do zezwalania na tworzenie opracowań/przeróbek tego Utworu lub jego części.

Jednocześnie, w zawartej umowie o przeniesienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, Spółka Komandytowa udzieli Wnioskodawcy odpłatnie prawo do korzystania ze znaku towarowego (znak słowno-graficzny zarejestrowany w Urzędzie Patentowym RP) w takim zakresie, w jakim Wnioskodawca korzystał z niego dotychczas.

Odrębną umową najmu Wnioskodawca zamierza oddać Nieruchomości do używania Spółce Komandytowej. Nieruchomości będą przez Spółkę Komandytową wykorzystywane do celów działalności gospodarczej, polegającej w szczególności na produkcji oraz sprzedaży ceramicznych wyrobów stołowych i ozdobnych - odpowiadających charakterowi i rozmiarowi tejże działalności. Najem nie będzie miał charakteru wyłącznego, Wnioskodawca będzie mógł w dalszym ciągu korzystać ze wskazanych w umowie pomieszczeń biurowych zlokalizowanych w nieruchomości, która będzie wykorzystywana do prowadzenia działalności służącej do wynajmu i zarządzania nieruchomościami. Dodatkowo, spod przedmiotu najmu wyłączone zostanie jedno z pomieszczeń, które zostanie wynajęte na rzecz komplementariusza Spółki Komandytowej.

Wnioskodawca uważa, że zespół składników materialnych i niematerialnych stanowiący działalność produkcyjną, wyodrębniony jest i będzie w chwili aportu na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej oraz funkcjonalnej. Działalność produkcyjno-handlowa jest także wyodrębniona rachunkowo, co przejawia się w szczególności na odrębnym ewidencjonowaniu przychodów i kosztów związanych z prowadzeniem tej zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Po dokonaniu aportu, możliwe będzie samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej przez Spółkę Komandytową w zakresie produkcji i sprzedaży ceramicznych wyrobów stołowych i ozdobnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, wyodrębniona i wnoszona do spółki komandytowej działalność produkcyjna będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT?
2.  Czy w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, zbycie składników majątkowych składających się na działalność produkcyjną będzie stanowić transakcję zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, która na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT nie podlega tej ustawie?

Zdaniem Wnioskodawcy.

W zakresie pytania 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, wyodrębniona i wnoszona do spółki komandytowej działalność produkcyjno-handlowa będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

W zakresie pytania 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, aport składników majątku Wnioskodawcy do spółki komandytowej, składających się na działalność produkcyjno-handlową, będzie stanowić transakcję zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, która na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, nie podlega tej ustawie.

Uzasadnienie Wnioskodawcy.

W zakresie pytania 1.

Zgodnie z przepisem art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2018, poz. 2174, dalej jako „ustawa o VAT), pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które winno zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej. Zespół tych składników powinien być zdolnym do działania jako niezależne przedsiębiorstwo, w tym do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych.

Zgodnie z utrwalonym podejściem organów podatkowych i sądów administracyjnych, składniki materialne i niematerialne tworzą ZCP wówczas, gdy pozostają w takich relacjach, które pozwalają stwierdzić, że nie mamy do czynienia z przypadkowym zbiorem składników.

W tym zakresie, za ZCP nie może zostać uznany dowolny zbiór składników majątkowych wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale zbiór ten musi stanowić wyodrębniony organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespół składników, który będzie zdolny do bycia samodzielnym przedsiębiorstwem. Takie podejście znajduje potwierdzenie m.in. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 5 grudnia 2018 (sygn. akt I Gd 55/18), w którym Sąd uznał: „okoliczność, że zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzy zespół składników majątkowych zdolny do prowadzenia niezależnej (samodzielnej) działalności gospodarczej należy rozumieć w ten sposób, że w kształcie, w jakim zespół ten jest zbywany, może on wykonywać określone zadania gospodarcze. Innymi słowy, realizacja określonych zadań gospodarczych możliwa jest z wykorzystaniem tego określonego zespołu składników majątkowych, nie zaś dopiero w połączeniu z innymi składnikami majątkowymi, czy też dopiero w połączeniu z przedsiębiorstwem nabywcy. Owa niezależność prowadzenia działalności gospodarczej powinna być więc rozumiana w ten sposób, że „zespół składników majątkowych posiada zdolność do prowadzenia takiej działalności w sytuacji, gdy stanowi konglomerat, który sam w sobie, bez uzupełniania go o dodatkowe elementy (po nabyciu i włączeniu do przedsiębiorstwa nabywcy), zdolny jest do prowadzenia działalności. W takiej sytuacji można go uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.”.

Co istotne i często podkreślane w orzecznictwie sądów administracyjnych, ZCP rozumiana jako zespół składników materialnych i niematerialnych powinna istnieć w ramach już istniejącego przedsiębiorstwa, a nie kształtować się dopiero po wyodrębnieniu zespołu składników materialnych i niematerialnych z tego przedsiębiorstwa. Przykładowo, Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 10 stycznia 2017 r. (sygn. akt II FSK 2991/15), dotyczącym podatku dochodowego od osób fizycznych uznał, że: „Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest więc dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Podkreślić należy, że z art. 5a pkt 4 u.p.d.o.f. wynika, że wyodrębnienie musi istnieć już w ramach istniejącego przedsiębiorstwa, a nie dopiero kształtować się po „wyprowadzeniu” w jakikolwiek sposób zespołu składników materialnych i niematerialnych z tego przedsiębiorstwa”.

Zdaniem Wnioskodawcy, przedstawiona w stanie faktycznym działalność produkcyjno-handlowa spełnia definicję ZCP w zakresie przesłanki istnienia zespołu składników materialnych i niematerialnych. Na obszar ten składają się bowiem wszystkie składniki konieczne do prowadzenia działalności produkcyjno-handlowej, takie jak: oznaczenie indywidualizujące działalność produkcyjną, tajemnice przedsiębiorstwa (know-how), towary, materiały, itp. zgromadzone na magazynie, środki trwałe i wyposażenie, w tym linie produkcyjne oraz maszyny, baza kontrahentów (dostawców oraz nabywców), pracownicy, wartości niematerialne i prawne, księgi związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, wszelkie należności i zobowiązania, w tym zawarte umowy oraz środki pieniężne. Wskazane składniki materialne i niematerialne, jak i ogół zobowiązań i należności wynikających ze stosunków pracowniczych i stosunków cywilnoprawnych oraz wszelkie prawa i obowiązki, a także wierzytelności i zobowiązania wynikające z umów, są funkcjonalnie związane z działalnością handlową.

Do działalności produkcyjno-handlowej przyporządkowane są środki trwałe organizacyjnie i funkcjonalnie związane z działaniami wykonywanymi przez ten obszar (maszyny, specjalistyczny sprzęt, laptopy, komputery, ksera), a także wyspecjalizowani pracownicy przydzieleni funkcyjnie do każdego z działów. Przyporządkowanie to wynika przede wszystkim z dotychczasowego wykorzystania tych aktywów i zakresu pracy poszczególnych pracowników oraz zapewnieniu efektywnej działalności w przyszłości.

Dlatego też, biorąc pod uwagę powyższe – w ocenie Wnioskodawcy – na dzień aportu, wydzielona działalność produkcyjno-handlowa spełniać będzie przewidziane w przepisach ustawy o VAT przesłanki uznania jej za ZCP w zakresie istnienia zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań w rozumieniu tych przepisów.

Wyodrębnienie organizacyjne.

Dla możliwości uznania zespołu składników majątkowych za ZCP istotne jest również, aby zespół ten pozostawał wyodrębniony w ramach dotychczasowego przedsiębiorstwa podatnika.

Wyodrębnienie to powinno występować na trzech płaszczyznach, tj. na płaszczyźnie (i) organizacyjnej, (ii) finansowej i (iii) funkcjonalnej.

W odniesieniu do przesłanki wyodrębnienia organizacyjnego, przyjmuje się, że jest ona spełniona, jeżeli konkretny zespół aktywów jest pewną całością organizacyjnie wyodrębnioną w strukturze przedsiębiorstwa.

Na takim stanowisku stanął m.in. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 17 maja 2017 r. (sygn. akt I SA/Po 1403/16). „Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika, przy czym ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia, jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)”.

Podobne stanowisko zostało zaprezentowane m.in. przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 4 listopada 2014 r. (sygn. akt II FSK 2297/12), Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 27 listopada 2014 r. (sygn. akt I SA/Po 491/14), Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w wyroku z dnia 9 października 2014 r. (sygn. akt I SA/Rz 594/14) oraz przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z dnia 4 grudnia 2013 r. (sygn. akt I SA/Gd 1205/13).

W świetle powyższego, wyodrębnienie organizacyjne powinno przejawiać się tym, że zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna mieć określone miejsce w strukturze organizacyjnej danego przedsiębiorstwa, co jednak nie musi być równoznaczne z wyodrębnieniem prawnym.

Takie stanowisko zaprezentował m.in. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 10 marca 2016 r. (sygn. akt III SA/Wa 456/15). „Wyodrębnienie organizacyjne oznacza zazwyczaj wyodrębnienie części majątku przedsiębiorstwa (wraz ze składnikami niematerialnymi) w strukturze organizacyjnej całego podmiotu. Takie wyodrębnienie może przybrać formę np. oddziału, biura, zakładu, wydziału, departamentu, działu. Jednocześnie należy uznać, że nawet w przypadku, gdy fakt wyodrębnienia składników nie wynika z żadnych zapisów zawartych w dokumentach konstytuujących dany podmiot lub też regulujących jego funkcjonowanie, a takie wyodrębnienie w praktyce jest dostrzegalne i ono, chociaż nie ma oparcia w dokumentach podatnika, faktycznie istnieje – możemy mieć do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa”.

W ocenie Wnioskodawcy, działalność produkcyjno-handlowa będzie na dzień aportu wyodrębniona organizacyjnie. Działalność ta funkcjonuje w strukturze Spółki jako odrębny obszar, który skupia się na produkcji oraz sprzedaży wyrobów Wnioskodawcy. Do obszaru tego przydzieleni zostali odpowiedni pracownicy oraz ich kierownicy. Wyodrębnienie tej działalności zostało także potwierdzone stosownym zarządzeniem Wnioskodawcy. Obszar ten posiada także odrębne, wewnętrzne regulaminy i procedury.

Wyodrębnienie finansowe.

W odniesieniu do przesłanki wyodrębnienia finansowego wskazuje się, że wyodrębnienie finansowe cechuje się możliwością przypisania do konkretnego ZCP ponoszonych kosztów i osiąganych przychodów, a także zobowiązań przypisanych do ZCP i należności przysługujących przedsiębiorstwu w związku z działalnością prowadzoną przez ZCP.

W tym kontekście Wnioskodawca ponownie wskazuje na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 26 stycznia 2016 r. (sygn.. akt I SA/Wr 1823/15), w którym Sąd wskazał, że: „wyodrębnienie finansowe nie oznacza całkowitej samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie do zorganizowanej części przedsiębiorstwa przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań”. Podobne stanowisko zajął Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 13 kwietnia 2017 r. (sygn. akt I SA/Wr 1293/16).

Również organy podatkowe w odniesieniu do spełnienia warunku wyodrębnienia finansowego, w wydawanych interpretacjach indywidualnych często podkreślają, że „wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Stanowisko takie zostało zaprezentowane m.in. przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 21 lipca 2017 r. (sygn. 0111-KDIB2-3.4010.23.2017.1.AZE), Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 26 czerwca 2017 r. (sygn. 0114-KDIP2-1.4010.107.2017.1.JF), Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 6 czerwca 2017 r. (sygn. 0114-KDIP2-1.4010.29.2017.1.JF).

Zdaniem Wnioskodawcy, na wyodrębnienie finansowe działalności produkcyjno-handlowej wskazuje możliwość przypisania do tego obszaru przychodów (tj. przychodów ze sprzedaży wyrobów ceramicznych) i kosztów związanych z funkcjonowaniem tego obszaru (np. koszty materiału, koszty pracownicze, amortyzacja maszyn, odpowiednia proporcja kosztów administracyjnych, prawnych, itd.), a także sporządzenie odrębnego rachunku zysków i strat (na wewnętrzne potrzeby, przypisanie odpowiednich kont). Dla działalności produkcyjno-handlowej wyodrębniono osobny rachunek bankowy, za pośrednictwem którego dokonywane są wszystkie wpływy i wypływy związane z tą działalnością. Obszar ten podzielony jest także na odpowiednie linie produkcyjne, działy, biuro z odpowiednimi pracownikami.

Kluczowa – w ocenie Wnioskodawcy – w kwestii wyodrębnienia finansowego, jest możliwość przyporządkowania przychodów kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP, dzięki prowadzeniu odpowiedniej ewidencji. Pogląd ten podzielają również sądy administracyjne. Przykładowo Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 20 stycznia 2017 r. (sygn. akt II FSK 2463/16) wskazał, że: „wyodrębnienie finansowe nie oznacza bowiem samodzielności finansowej, lecz sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Działalność produkcyjno-handlowa Wnioskodawcy została wyodrębniona rachunkowo, co umożliwia przyporządkowanie przychodów, kosztów, należności i zobowiązań do tej działalności. Mając powyższe na uwadze – zdaniem Wnioskodawcy – na dzień aportu działalność produkcyjno-handlowa będzie spełniała przesłankę wyodrębnienia finansowego.

Wyodrębnienie funkcjonalne.

Zgodnie z definicją podatkową ZCP, składniki majątkowe tworzące ZCP muszą umożliwiać podatnikowi realizację określonych zadań gospodarczych (prowadzenie działalności gospodarczej w określonym zakresie). Wyodrębnienie funkcjonalne powinno być rozumiane jako przeznaczenie zespołu składników majątkowych do realizacji określonych zadań gospodarczych. Innymi słowy, ZCP musi obejmować elementy niezbędne do samodzielnego wykonywania działań gospodarczych, które realizuje w strukturze przedsiębiorstwa.

W tym kontekście Wnioskodawca, zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 26 stycznia 2016 r. (sygn. akt I SA/Wr 1823/15), w którym Sąd wskazał, że: „(\`(...)\`) wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwo. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania na rynku jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład ZCP, muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa”.

Podobne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 28 listopada 2016 r. (sygn. 0461-ITPB3/4510.479.16.1.DK), odstępując od uzasadnienia i podzielając pogląd zaprezentowany przez podatnika, zgodnie z którym: „wyodrębnienie funkcjonalnie (\`(...)\`) oznacza, że zespół składników wchodzących w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi służyć realizacji określonego zadania lub zadań (funkcji) gospodarczych, a także potencjalnie mógłby stanowić odrębne niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące swoje zadania”.

Zdaniem Wnioskodawcy – aktywa wchodzące w skład działalności produkcyjno-handlowej oraz zasoby ludzkie (prawa i obowiązki wynikające z umów z pracownikami), umożliwiają samodzielne prowadzenie zadań gospodarczych w tym obszarze, tj. produkcji i sprzedaży. Tym samym, przedmiotowa działalność gospodarcza spełnia przesłankę wyodrębnienia funkcjonalnego, rozumianą jako przeznaczenie składników przydzielonych do realizacji określonych zadań gospodarczych.

Obszar ten posiada własne towary, materiały, itp. zgromadzone na magazynie, przydzielone zostały do niego także środki trwałe i wyposażenie, w tym linie produkcyjne oraz maszyny, wartości niematerialne i prawne, księgi związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, środki pieniężne.

Ostatnią przesłanką (w ramach przesłanek wyodrębnienia funkcjonalnego) jest możliwość hipotetycznego uznania ZCP za niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze. W zakresie analizy tej przesłanki, w praktyce wskazuje się, że aby zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za ZCP, musi on – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy.

Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład ZCP muszą zatem umożliwiać nabywcy tego zespołu składników majątkowych podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa. Jak wskazują organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych, potencjalna możliwość podjęcia samodzielnej działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa nie musi być pełna. W tym zakresie podkreśla się, że aby zespół składników mógł zostać uznany za samodzielne przedsiębiorstwo, nie musi on bezpośrednio dysponować wszystkimi elementami związanymi z prowadzoną działalnością gospodarczą. Przedsiębiorstwo takie może dodatkowo korzystać z usług zewnętrznych, bez potrzeby posiadania wszystkich składników majątkowych na własność.

W tym kontekście, Wnioskodawca wskazuje przykładowo na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 10 marca 2016 r. (sygn. akt I SA/Gl 954/15), w którym Sąd uznał że: „brak w przedsiębiorstwie wewnętrznych działów (np. obsługujących jego zadania kadrowe, informatyczne i finansowe) nie pozbawia tegoż przedsiębiorstwa możliwości realizacji określonych zadań gospodarczych”, a także interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 26 czerwca 2017 r. (sygn. 0114-KDIP2-1.4010.107.2017.1.JF), zgodnie z którą należy także podnieść, że istotą przedsiębiorstwa, jak i jego zorganizowanej części, jest prowadzenie działalności gospodarczej, poprzez realizację określonych zadań gospodarczych, które mogą być wykonywane bez wewnętrznych działów obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej przedsiębiorstwa, które to zadania mogą być przedmiotem obsługi dokonywanej przez firmy zewnętrzne (outsourcing)”.

Za możliwością samodzielnego funkcjonowania działalności produkcyjno-handlowej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa przemawia w szczególności fakt, iż obszar ten posiada oznaczenie indywidualizujące działalność produkcyjną oraz posiada wiedzę na temat tajemnic przedsiębiorstwa (know-how), pozwalających na prowadzenie i kontynuowanie działalności w zakresie, w jakim dokonywał tego Wnioskodawca. Obszar ten posiada bazę kontrahentów (dostawców oraz nabywców), wobec i na rzecz których może prowadzić produkcję oraz sprzedaż wyrobów. Do działalności produkcyjno-handlowej zostali przydzieleni także odpowiedni pracownicy. Na Spółkę Komandytową przejdą również wszelkie należności i zobowiązania (umowy handlowe), pozwalające na pewność kontynuacji działalności gospodarczej i zapewnienie zamówień kontrahentów. W ocenie Wnioskodawcy, pozwala to na uznanie działalności produkcyjno-handlowej za spełniającą przesłankę wyodrębnienia funkcyjnego.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, wyodrębniona i wnoszona do spółki komandytowej działalność produkcyjno-handlowa będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

W zakresie pytania 2.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przepisy ustawy o VAT przewidują odrębne skutki podatkowe dla zbycia składników majątkowych zależnie od tego, czy stanowią one przedsiębiorstwo bądź jego zorganizowaną część, czy niepowiązany ze sobą zespół aktywów.

Na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy o VAT nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Jak stwierdził Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 26 września 2019 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.373.2019.2.IZ: „ustawodawca w ww. przepisie nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem „transakcji zbycia”. Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy o podatku od towarów i usług, pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.”.

Mając na uwadze uzasadnienie Wnioskodawcy w zakresie pytania 1, iż zespół składników materialnych i niematerialnych w postaci działalności produkcyjno-handlowej, spełnia definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy, uznać należy, że planowana czynność wniesienia ZCP aportem do Spółki Komandytowej poprzez pokrycie podwyższonych wkładów tej spółki, będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i tym samym nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z tego względu, zdaniem Wnioskodawcy, w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, aport składników majątku Wnioskodawcy do spółki komandytowej, składających się na działalność produkcyjno-handlową będzie stanowić transakcję zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, która na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, nie podlega tej ustawie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Nadto Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zauważyć należy, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Zatem w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.