Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.960.2021.2.ICZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-02-14
Teza: 1. Czy obrót z tytułu udzielenia pożyczki w postaci odsetek powinien być przez Wnioskodawcę wliczony do obrotu branego pod uwagę przy kalkulacji proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 i nast. ustawy o VAT? 2. Czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Przedsiębiorcę?
Słowa kluczowe: odliczenia; odliczenia-prawo do odliczenia; pożyczka; proporcja
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 2. Odliczenie częściowe podatku oraz korekta podatku naliczonego 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 ; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

4 listopada 2021 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy :

\- uwzględnienia obrotu z tytułu udzielenia pożyczki w postaci odsetek przy kalkulacji proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 i nast. ustawy o VAT,

\- prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Przedsiębiorcę.

Uzupełniliście go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 11 stycznia 2021 r. (wpływ 11 stycznia 2021 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

A. S.A. (zwana dalej „Wnioskodawcą”) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT w Polsce.

Zgodnie ze statutem podstawowy przedmiot działalności Wnioskodawcy obejmuje działalność związaną z oprogramowaniem.

Ponadto statutowy przedmiot działalności Wnioskodawcy obejmuje m.in. działalność firm centralnych (head offices) i holdingów, z wyłączeniem holdingów finansowych.

Statutowy przedmiot działalności Wnioskodawcy nie obejmuje udzielania pożyczek pieniężnych.

Aktualnie faktyczny przedmiot działalności Wnioskodawcy koncentruje się na działalności holdingowej, w ramach której Wnioskodawca nie wykonuje czynności opodatkowanych.

Wnioskodawca wykazuje jednak obrót podlegający VAT w związku z regularnym rozliczaniem opłaty ryczałtowej z tytułu używania samochodu osobowego stanowiącego składnik majątku Wnioskodawcy dla celów prywatnych.

W 2015 r. Wnioskodawca sprzedał akcje w niemieckiej spółce X AG. Nabywcą akcji była inna niemiecka spółka. Zgodnie z umową zawartą przez Wnioskodawcę z nabywcą akcji (zwanym dalej „Dłużnikiem”), nabywca zamiast spłacać cenę sprzedaży akcji w gotówce, zaciągnął od Wnioskodawcy pożyczkę i zobowiązał się do jej spłaty na rzecz Wnioskodawcy wraz z odsetkami.

W związku z tym, że w trakcie trwania umowy pożyczki, na skutek problemów z płynnością finansową, Dłużnik prosił Wnioskodawcę o zmiany terminów i zasad spłaty pożyczki, w 2017 r. podpisano aneks do tej umowy określający ostateczne terminy spłaty całości udzielonej pożyczki wraz z należnymi Wnioskodawcy odsetkami umownymi. Ostatecznie termin spłaty ostatniej raty pożyczki ustalono na 31 grudnia 2022 r. Dłużnik miał możliwość spłaty pożyczki przed tym terminem.

Dla potrzeb rozliczeń VAT Wnioskodawca wykazywał w deklaracjach VAT obrót z odsetek jako „Dostawa towarów oraz świadczenie usług poza terytorium kraju” (pole P.11 deklaracji VAT).

Zasadniczym motywem udzielenia pożyczki było umożliwienie Dłużnikowi sfinansowania zakupu akcji. Celem Wnioskodawcy nie jest samo uzyskanie przychodu z tytułu udzielenia pożyczki, choć wynagrodzenie Wnioskodawcy w postaci odsetek zostało przewidziane.

Opisana powyżej pożyczka miała charakter incydentalny, a Wnioskodawca nie udzielał innych pożyczek.

W zamiarze Wnioskodawcy nie leży i nie leżało trudnienie się działalnością pożyczkową. Wnioskodawca nie miał i nadal nie ma w zamiarze udzielania pożyczek w sposób zorganizowany i częstotliwy lub tworzenia rozwiązań zapewniających regularność ich udzielania. Co więcej, z dużym prawdopodobieństwem można założyć, iż udzielenie pożyczki w takim kształcie, jak opisany (czyli w celu umożliwienia sfinansowania zakupu akcji) będzie zdarzeniem jednokrotnym. Wnioskodawca nie planuje bowiem udzielać tego typu pożyczek w najbliższej przyszłości.

Udział osób zaangażowanych po stronie Wnioskodawcy w proces udzielenia pożyczki ograniczył się zasadniczo do czynności rozliczeniowych i księgowych, zawarcia aneksu oraz okresowym naliczaniem odsetek.

Wnioskodawca nie zamierzał i nie zamierza doprowadzić do takiego ustrukturyzowania swoich aktywności, aby udzielanie pożyczek zaczęło stanowić trwałe rozszerzenie zakresu jej działalności. Wnioskodawca nie poszukuje również potencjalnych pożyczkobiorców wśród osób trzecich

Przed zawarciem umowy pożyczki Wnioskodawca i osoba fizyczna, polski przedsiębiorca prowadzący działalność gospodarczą na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej, będący czynnym podatnikiem VAT (dalej zwany „Przedsiębiorcą”) uzgodnili ustnie pełne zaangażowanie Przedsiębiorcy w monitoring spłaty pożyczki przy wykorzystaniu doświadczenia Przedsiębiorcy i jego rozległych kontaktów biznesowych na rynku informatycznym i finansowym.

Ustne ustalenia zostały potwierdzone w maju 2021 r. umową zawartą przez Wnioskodawcę z Przedsiębiorcą w formie pisemnej. W tej umowie Przedsiębiorca oświadczył, że zważywszy na okoliczności opisane powyżej podjął się nadzoru nad spłatą pożyczki, w tym w szczególności zobowiązuje się do podjęcia działań zmierzających do maksymalnego przyśpieszenia tej spłaty. Przedsiębiorca zadeklarował, że posiada niezbędną wiedzę i rozeznanie europejskiego rynku informatycznego i finansowego oraz że dokonał wstępnej analizy możliwości wcześniejszej spłaty pożyczki. Wnioskodawca i Przedsiębiorca potwierdzili, że przyśpieszona spłata pożyczki może być dokonana w formie jednorazowej wpłaty lub kilku/kilkunastu wpłat na rachunek bankowy Wnioskodawcy. Prowadzenie przez Przedsiębiorcę jakichkolwiek negocjacji z Dłużnikiem dotyczących zmiany warunków spłaty pożyczki zawartych w umowie pożyczki wraz z aneksem, innych aniżeli skutkujących przyśpieszoną spłatą, wymagało uprzedniej ich akceptacji przez Wnioskodawcę.

Szczegółowo określony przedmiot umowy obejmował nadzór nad spłatą pożyczki, w tym w szczególności podjęcie działań zmierzających do maksymalnego przyśpieszenia jej spłaty.

Zakres usług w ramach umowy obejmował:

\- ogólny nadzór nad bieżącą działalnością Dłużnika,

\- informowanie Wnioskodawcy o okolicznościach mogących mieć negatywny wpływ na terminową spłatę pożyczki,

\- współpracę z przedstawicielami Dłużnika w ustalaniu działań ułatwiających i przyspieszających spłatę pożyczki,

\- reprezentowanie Wnioskodawcy w kontaktach z przedstawicielami Dłużnika w zakresie dotyczącym spłaty pożyczki,

\- udział w negocjacjach prowadzonych przez przedstawicieli Dłużnika z osobami trzecimi obejmujących przedmiotowo spłatę pożyczki.

Zakres usług Przedsiębiorcy nie obejmował windykacji pożyczki w razie braku spłaty.

Wynagrodzenie za usługi Przedsiębiorcy zostało ustalone w zależności od rezultatu działań Przedsiębiorcy (tzn. było należne tylko w przypadku uzyskania przez Wnioskodawcę spłaty całej pożyczki) oraz ryczałtowo (tzn. w kwocie uzależnionej od terminu uzyskania spłaty pożyczki, na zasadzie im dłuższa spłata, tym niższe wynagrodzenie Przedsiębiorcy).

Wnioskodawca i Przedsiębiorca są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 32 ust. 2 ustawy o VAT.

W związku z wcześniejszą spłatą pożyczki przez Dłużnika, w dniu 3 września 2021 r. Przedsiębiorca otrzymał od Wnioskodawcy wynagrodzenie, a wykonane przez Przedsiębiorcę usługi zostały udukomentowane przez Przedsiębiorcę fakturą VAT wystawioną dla Wnioskodawcy. W chwili wystawienia faktury i zapłaty kwoty wynikającej z tej faktury Przedsiębiorca był podmiotem znajdującym się na tzw. białej liście.

Środki pochodzące ze spłaty pożyczki Wnioskodawca może wykorzystać do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

W deklaracji JPK\_V7M za sierpień 2021 r. Wnioskodawca początkowo wykazał kwotę VAT

naliczonego wynikającego z faktury Przedsiębiorcy jako podlegającą odliczeniu od podatku należnego i z uwagi na wysokość kwoty podatku naliczonego wystąpił z wnioskiem o zwrot VAT.

W toku czynności sprawdzających podjętych przez organ podatkowy Wnioskodawca powziął wątpliwości dotyczące zasadności wykazanego odliczenia z tytułu VAT naliczonego w fakturze przedsiębiorcy i skorygował deklarację JPK\_V7M za sierpień 2021 r. w taki sposób, że nie wykazał jako do odliczenia kwoty VAT naliczonego z faktury wystawionej przez Przedsiębiorcę.

W uzupełnieniu z 22 grudnia 2021 r. złożyliście Państwo następujące wyjaśnienie:

Ad. Pytania „Czy w zakresie objętym wnioskiem, na dzień sporządzenia wniosku tj. na dzień 4 listopada 2021 r., sprawa została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego?” oraz „czy zostało złożone odwołanie od decyzji lub postanowienia?”

Wnioskodawca wyjaśnia, że w zakresie objętym wnioskiem, na dzień sporządzenia wniosku tj. na dzień 4 listopada 2021 r., sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego oraz, że nie zostało złożone odwołanie od decyzji lub postanowienia, ponieważ żadna decyzja ani postanowienie nie zostały wydane w zakresie objętym wnioskiem.

Ad. I.1. Pytanie: „Jaka jest wartość udzielonej pożyczki?”

Wartość udzielonej pożyczki (kapitał pożyczki) wynosiła 24 625 000,00 EUR.

Ad. I.2. Pytanie: „Jaka jest kwota wynagrodzenia ustanowionego dla Wnioskodawcy z tytułu udzielonej pożyczki?”

Wynagrodzenie Wnioskodawcy (odsetki od pożyczki) zostało umownie określone jako Euribor3M powiększony o 2,75 p.p.

Faktycznie Wnioskodawca otrzymał od pożyczkobiorcy wynagrodzenie w kwotach i okresach wskazanych poniżej.


|  | 2015 | 2016 | 2017 | 2018 | 2019 | 2020 | 2021 
| Kwota odsetek w EUR | 94 183,78 | 676 551,35 | 671 648,63 | 617 104,14 | 590 834,18 | 547 430,01 | 267 693,97 
| Kwota odsetekw PLN | 399 555,85 | 2 910 934,06 | 2 846 227,00 | 2 642 967,99 | 2 540 569,18 | 2 478 437,35 | 1 225 813,93 

Ad. I.3. Pytanie: „Jakie obroty Państwa Spółka osiąga z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej?”

Poniżej Wnioskodawca przedstawia informacje o przychodach osiąganych z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej (w PLN, na podstawie sprawozdań finansowych).


|  | 2015 | 2016 | 2017 | 2018 | 2019 | 2020 | 2021* 
| Przychody z działalności gospodarczej, w tym: | 80 194 945,02 | 13 571397,25 | 10 375549,84 | 13 957 778,14 | 22 975252,79 | 15 699929,92 | 9 293650,25 
| Dywidendy | 27 290 028,24 | 6 355 802,57 | 6 887 025,44 | 7 572 776,38 | 14 899703,68 | 5 792591,72 | 8 044985,10 
| Odsetki | 963 532,94 | 3 392 121,26 | 2 906 837,42 | 2 803 722,70 | 3 039 011,68 | 2 683771,71 | 1 244762,75 
| Zysk ze zbycia inwestycji | 51 842 871,72 | 0,00 | 0,00 | 0,00 | 3 022 074,03 | 0,00 | 0,00 
| Inne przychody finansowe (m. in. różnice kursowe) | 97 981,70 | 3 823 473,42 | 581 686,98 | 3 578 092,16 | 1 987 652,76 | 7 218607,09 | 0,00 
| Pozostałe przychody operacyjne | 530,42 | 0,00 | 0,00 | 3 186,90 | 26 810,64 | 4 959,40 | 3 902,40 

\*dane mogą ulec zmianie do czasu sporządzenia sprawozdania finansowego

Ad. I.4. Pytanie: „Jaki odsetek ogółu obrotów Państwa Spółki z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej stanowi wynagrodzenie uzyskiwane z tytułu udzielonej pożyczki?”

Poniżej Wnioskodawca przedstawia informacje o procentowym udziale (odsetku) wynagrodzenia uzyskiwanego z tytułu udzielonej pożyczki w całości obrotów Wnioskodawcy z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej.


|  | 2015 | 2016 | 2017 | 2018 | 2019 | 2020 | 2021 
| Odsetki od pożyczki | 399 555,85 | 2 910 | 2 846 | 2 642 | 2 540 | 2 478 | 1 225 
| Matrix 42 | 934,06 | 227,00 | 967,99 | 569,18 | 437,35 | 813,93 
| Udział odsetek w przychodach ogółem | 0,50% | 21,45% | 27,43% | 18,94% | 11,06% | 15,79% | 13,19% 

Ad. II.1. Pytanie: „Czy w związku z zawartą pomiędzy Wnioskodawcą a Przedsiębiorcą umową dot. „nadzoru nad spłatą pożyczki” organ podatkowy, określił podstawę opodatkowania zgodnie z wartością rynkową, w związku z art. 32 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług?”

Nie, w związku z zawartą pomiędzy Wnioskodawcą a Przedsiębiorcą umową dot. „nadzoru nad spłatą pożyczki” organ podatkowy nie określił podstawy opodatkowania zgodnie z wartością rynkową, w związku z art. 32 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Ad. II.2. „Wyjaśnienie jakie czynności w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wykonuje Wnioskodawca, czy są to czynności: (a) opodatkowane, jeżeli tak to należy wskazać te czynności; (b) zwolnione od podatku, jeżeli tak to należy wskazać te czynności; (c) niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, jeżeli tak to należy wskazać te czynności?”

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca wykonał / wykonuje następujące czynności:

\- opodatkowane VAT przekazanie do odpłatnego używania samochodu służbowego do celów prywatnych,

\- import usług opodatkowanych VAT (w okresie, którym udzielona była pożyczka, były to usługi prawne, usługi informatyczne - subskrypcja oprogramowania),

\- jednorazowa sprzedaż samochodu stanowiącego środek trwały (opodatkowana VAT),

\- odsetki od udzielanych pożyczek (zwolnione od VAT)

\- uzyskiwanie niepodlegających opodatkowaniu VAT dywidend od jednostek zależnych,

\- niepodlegająca opodatkowaniu VAT sprzedaż udziałów w spółkach zależnych.

Ad. II.3. „Wskazaliście Państwo, w opisie sprawy, że środki ze spłaty pożyczki możecie Państwo wykorzystać do wykonywania czynności opodatkowanych, zatem prosimy o wyjaśnienie do jakich czynności opodatkowanych wykorzystaliście/ wykorzystacie Państwo ww. środki?”

Środki ze spłaty pożyczki nie zostały dotychczas bezpośrednio wykorzystane do wykonywania odrębnych czynności opodatkowanych VAT. Pośrednio środki uzyskane ze spłaty pożyczki pozwalają cały czas na finansowanie kosztów całości majątku Wnioskodawcy, w tym samochodu służbowego, który w związku z rozliczeniem wykorzystywania go na cele prywatne generuje obrót opodatkowany VAT.

Obecnie Wnioskodawca nie wie, czy i w jakim zakresie wykorzysta środki uzyskane ze spłaty pożyczki do konkretnych czynności opodatkowanych. Z uwagi na to, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, a także z uwagi na szeroko określony przedmiot działalności gospodarczej Wnioskodawcy, Wnioskodawca nie może wykluczyć, że w ramach swojego przedmiotu działalności gospodarczej w przyszłości wykorzysta środki ze spłaty pożyczki bezpośrednio do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Powyższe oznacza, że usługi świadczone przez Przedsiębiorcę nie były związane z żadną konkretną czynnością realizowaną przez Wnioskodawcę, ale pośrednio z całokształtem jego działalności i mają doprowadzić do tego, że dzięki uzyskaniu spłaty pożyczki wraz z odsetkami ta działalność będzie mogła podlegać dalszemu rozwojowi (Wnioskodawca prowadzi działalność opodatkowaną VAT, dającą pełne prawo do odliczenia).

W tym zakresie Wnioskodawca uzupełnia wniosek o dodatkową argumentację.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy o VAT, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do ww. przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Powołane wyżej przepisy dotyczące prawa do odliczenia podatku naliczonego, stanowią implementację przepisów wspólnotowych odnoszących się do tego zagadnienia.

Podstawowym aktem określającym ramy prawne opodatkowania podatkiem od wartości dodanej od dnia 1 stycznia 2007 r. jest Dyrektywa Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE, a wcześniej Szósta Dyrektywa Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku - 77/388/EWG (Dz. Urz. WE L Nr 145, str. 1, z późn. zm.).

Dyrektywa 2006/112/WE jako fundamentalną cechę podatku od wartości dodane wskazuje zasadę neutralności podatku. Cechą podatku od wartości dodanej, wskazaną w ust. 2 art. 1 ww. Dyrektywy, jest faktyczne obciążenie ciężarem podatku od wartości dodanej jedynie konsumpcji towarów i usług. Z treści tego przepisu należy wnioskować, że podatek ten nie powinien obciążać podmiotów biorących udział w obrocie towarami i usługami, niebędących ich ostatecznymi odbiorcami. Należy jednak zwrócić uwagę, że zgodnie z postanowieniami art. 1, podatek powinien być naliczany na wszystkich stadiach obrotu, z etapem sprzedaży detalicznej włącznie. Mechanizmem zapewniającym obciążenie podatkiem wyłącznie ostatecznych odbiorców towarów i usług, przy jednoczesnym naliczaniu podatku na każdym etapie obrotu, jest wskazane w ust. 2, prawo do odliczenia od podatku należnego podatku zapłaconego przy nabyciu towarów i usług. Ograniczenie prawa do odliczenia podatku przez podatnika, podobnie jak wszelkie odstępstwa od zasady powszechności opodatkowania, powinny mieć charakter wyjątkowy i mogą być wprowadzane jedynie na podstawie wyraźnych przepisów prawa.

Szczegółowe zasady realizacji prawa do odliczenia podatku zawierają przepisy Tytułu X Dyrektywy. Z tego powodu należy uznać, że przepisy tego Tytułu należą bez wątpienia do najistotniejszych regulacji Dyrektywy VAT. Neutralność podatku od wartości dodanej dla podatnika wyraża się, m.in. dążeniem do poszukiwania, wdrażania i ochrony rozwiązań legislacyjnych zapewniających stan prawny, w którym wartość podatku zapłaconego przez podatnika w cenie zakupywanych przez niego towarów i usług wykorzystywanych do celów działalności opodatkowanej, nie będzie stanowić dla podatnika ostatecznego kosztu. Podatnik musi mieć zapewnioną możliwość odzyskania podatku naliczonego związanego ze swoją działalnością opodatkowaną. Wszelkie korzystne dla podatnika konsekwencje wynikające z koncepcji neutralności podatku, są traktowane w doktrynie wspólnego systemu VAT, jako fundamentalne prawo podatnika, nie zaś jako jego przywilej.

Stosownie do art. 168 Dyrektywy 2006/112/WE (odpowiednik art. 17 ust. 2 Szóstej Dyrektywy), jeżeli towary i usługi wykorzystywane są na potrzeby opodatkowanych transakcji podatnika, podatnik jest uprawniony, w państwie członkowskim, w którym dokonuje tych transakcji, do odliczenia następujących kwot od kwoty VAT, którą jest zobowiązany zapłacić:

a. VAT należnego lub zapłaconego w tym państwie członkowskim od towarów i usług, które zostały mu dostarczone lub które mają być mu dostarczone przez innego podatnika;

b. VAT należnego od transakcji uznanych za dostawy towarów i świadczenie usług zgodnie z art. 18 lit. a i art. 27;

c. VAT należnego od wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów zgodnie z art. 2 ust. 1 lit. b pkt (i);

d. VAT należnego od transakcji uznanych za wewnątrzwspólnotowe nabycia towarów zgodnie z art. 21 i 22;

e. VAT należnego lub zapłaconego z tytułu importu towarów na terytorium tego państwa członkowskiego.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wielokrotnie stwierdzał, iż prawo do odliczenia zostało wprowadzone, aby całkowicie uwolnić przedsiębiorcę od kosztów podatku VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w toku jego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej konsekwentnie zapewnia, że każda działalność gospodarcza, niezależnie od jej celu i efektu, pod warunkiem, że sama podlega VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny.

Potwierdzeniem powyżej przedstawionej linii orzecznictwa jest m.in. wyrok TSUE w sprawie C-268/83 D. A. Rompelman i E. A. Rompelman-Van Deelen, z którego wynika, że regulacja dotycząca odliczenia, ma za cel całkowicie odciążyć podmiot podlegający opodatkowaniu VAT od podatku od wartości dodanej, który jest winien zapłacić w związku ze swoją działalnością gospodarczą. Wspólny system wartości dodanej zapewnia, że obciążenie podatkiem VAT jest całkowicie neutralne wobec każdego przedsiębiorstwa, niezależnie od celów i wyników przedsiębiorstwa, pod warunkiem, że takie przedsiębiorstwo samo w sobie podlega opodatkowaniu VAT.

Dopełnieniem ww. stanowiska jest orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-37/95 pomiędzy Państwem Belgijskim a Ghent Coal Terminal NV, w którym Trybunał stwierdził (odwołując się do zasady neutralności podatku VAT), że w sytuacji kiedy nabycie towarów i usług zostało poczynione z zamiarem wykorzystania ich do działalności opodatkowanej, ale z powodów pozostających poza kontrolą podatnika, nie wykorzystał on nabytych towarów i usług w prowadzeniu tej działalności, prawo podatnika do odliczenia podatku VAT zostaje zachowane. W świetle powołanego wyroku należy stwierdzić, że w przypadku, gdy zakup danego towaru przez Wnioskodawcę jest dokonany z zamiarem wykorzystania tego towaru do działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, to pomimo utraty danego towaru z przyczyn niezależnych, tj. w sposób niezawiniony, czy jak to ujął Trybunał - "z powodów pozostających poza kontrolą podatnika", jego prawo do odliczenia w związku z nabyciem tego towaru zostaje zachowane.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że wskazane przepisy ustawy oraz orzeczenia, umożliwiają podatnikowi, w ramach działalności opodatkowanej, odliczenie podatku VAT z tytułu nabycia towarów i usług z przeznaczeniem na działalność opodatkowaną. Przy czym związek dokonywanych zakupów z działalnością podatnika może mieć charakter bezpośredni lub pośredni.

O bezpośrednim związku dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży - towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług, będących przedmiotem dostawy; bezpośrednio więc wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania przychodu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez dany podmiot obrotów.

Ad. II.4. Pytanie: „Czy Państwa Spółka jest w posiadaniu dokumentów/ dowodów, z których w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości wynika, że Przedsiębiorca podejmował działania dotyczące nadzoru nad spłatą pożyczki?”

Tak Wnioskodawca jest w posiadaniu dokumentów / dowodów, z których w ocenie Wnioskodawcy jako zlecającego usługę, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości wynika, że Przedsiębiorca podejmował działania dotyczące nadzoru nad spłatą pożyczki i że te działania miały bezpośredni związek z przyspieszeniem spłaty tej pożyczki.

Ad. II.5. Pytanie: „Do jakich czynności opodatkowanych została wykorzystana nabyta usługa dotycząca „nadzoru nad spłatą pożyczki” udokumentowana fakturą VAT?”

Bezpośrednim skutkiem wykonania usługi dotyczącej „nadzoru nad spłatą pożyczki” było uzyskanie spłaty pożyczki wraz z. odsetkami. W pkt Ad.II.3. Wnioskodawca szczegółowo wyjaśnił, że usługi świadczone przez Przedsiębiorcę nie były związane z żadną konkretną czynnością realizowaną przez Wnioskodawcę, ale pośrednio z całokształtem jego działalności i mają doprowadzić do tego, że dzięki uzyskaniu spłaty pożyczki wraz z odsetkami ta działalność będzie mogła podlegać dalszemu rozwojowi (Wnioskodawca prowadzi działalność opodatkowaną VAT, dającą pełne prawo do odliczenia).

### Pytania w zakresie podatku od towarów i usług

1\. Czy obrót z tytułu udzielenia pożyczki w postaci odsetek powinien być przez Wnioskodawcę wliczony do obrotu branego pod uwagę przy kalkulacji proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 i nast. ustawy o VAT?

2\. Czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Przedsiębiorcę?

### Państwa stanowisko w zakresie podatku towarów i usług

Zdaniem Wnioskodawcy w przedstawionym stanie faktycznym:

1\. Obrót z tytułu udzielenia Pożyczki w postaci odsetek nie powinien być przez Wnioskodawcę wliczony do obrotu branego pod uwagę przy kalkulacji proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 i nast. ustawy o VAT, gdyż jej udzielenie stanowi dla Spółki transakcję o charakterze pomocniczym w rozumieniu art. 90 ust. 6 pkt 2 ustawy o VAT (alternatywnie - pomocniczą transakcję finansową w rozumieniu art. 90 ust. 6 pkt 1 ustawy o VAT).

2\. Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Przedsiębiorcę.

Wynika to z poniższej argumentacji.

Przepis art. 86 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 tej ustawy.

Oznacza to, że zgodnie z generalną zasadą wynikającą z treści tego przepisu, prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom podatku od towarów i usług w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają związek z czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których bezpośrednim albo pośrednim następstwem jest określenie podatku należnego.

W przypadku, kiedy podatnik dokonuje zakupów związanych zarówno z czynnościami, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, zastosowanie znajdują przepisy art. 90 ustawy o VAT. Przepisy te są wyrazem ścisłej zależności między uprawnionym odliczeniem podatku naliczonego a wykonywaniem czynności opodatkowanych, które w sposób technicznoprawny uzupełniają generalną zasadę wyrażoną w wyżej cyt. art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 (art. 90 ust. 2 ustawy o VAT).

W myśl art. 90 ust. 3 ustawy o VAT proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Przy ustalaniu ww. proporcji należy mieć na względzie art. 90 ust. 6 ustawy o VAT. Na podstawie tego przepisu do obrotu, o którym mowa w art. 90 ust. 3 tej ustawy, nie wlicza się obrotu z tytułu transakcji dotyczących:

\- pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych;

\- usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Należy wskazać, że ustawodawca zarówno w akcie zasadniczym, jak i w rozporządzeniach wykonawczych do ustawy o podatku od towarów i usług nie zdefiniował pojęcia charakter „pomocniczy”. W takim przypadku w pierwszej kolejności stosuje się wykładnię językową, która jest podstawą komunikacji z adresatem normy. Dopiero kiedy wykładnia językowa nie prowadzi do jednoznacznych rezultatów dopuszczalne jest skorzystanie z pozajęzykowych wykładni.

Według internetowego słownika synonimów (strona internetowa - http://synonim.net/synonim/pomocniczy), synonimami do słowa „pomocniczy” są pojęcia: „pomocny, wspierający, poboczny, akcesoryjny, dodatkowy, dopływowy, posiłkowy, subsydialny, subsydiarny, uzupełniający, wspomagający”.

Należy zauważyć, że przepis art. 174 (1) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347/1, z późn. zm.) wskazuje, w jaki sposób na podstawie danych dotyczących struktury wszystkich transakcji podatnika należy obliczyć kwotę odliczeń przysługujących podatnikowi wykonującemu czynności wywierające różne skutki w zakresie prawa do odliczenia podatku. Natomiast zgodnie z przepisem art. 174 (2) Dyrektywy niektóre kategorie przychodów wyłączane są z obrotów uwzględnianych przy obliczeniu proporcji, o której mowa w ust. 1.

Oznacza to, że dokonywanie niektórych transakcji zarówno opodatkowanych, jak i zwolnionych od podatku nie wpływa na wysokość podatku naliczonego podlegającego proporcjonalnemu rozliczeniu.

Na podstawie przepisu art. 174 (2) ww. Dyrektywy w drodze odstępstwa od ust. 1, przy obliczaniu proporcji podlegającej odliczeniu nie uwzględnia się następujących kwot:

\- wysokości obrotu uzyskanego z dostaw dóbr inwestycyjnych używanych przez podatnika do potrzeb jego przedsiębiorstwa;

\- wysokości obrotu uzyskanego z transakcji związanych z pomocniczymi transakcjami w zakresie nieruchomości i z pomocniczymi transakcjami finansowymi;

\- wysokości obrotu uzyskanego z transakcji, o których mowa w art. 135 ust. 1 lit. b)-g), jeżeli są to transakcje pomocnicze.

Przepisy unijnej Dyrektywy w zakresie podatku VAT posługują się określeniem „incidental transactions” w ramach odpowiedniego przepisu, co na język polski może być tłumaczone jako „transakcje incydentalne/uboczne”. Termin „incydentalny” według Słownika języka polskiego (Słownika Wydawnictwa Naukowego PWN) oznacza przy tym „mający małe znaczenie lub zdarzający się bardzo rzadko”, natomiast termin „uboczny” oznacza „dotyczący czegoś pośrednio, mniej istotny lub dodatkowy”. Transakcje o charakterze „incydentalnym” oznaczają zdarzenia występujące nie tyle rzadko, ile ubocznie, przy określonej okazji, nawet gdyby występowały w sposób powtarzalny. Pojęcie „incydentalności” odnosi się więc nie tyle do samej częstotliwości występowania danego zdarzenia, co raczej do jego poboczności względem zasadniczej działalności podatnika.

Przy interpretacji terminu transakcji pomocniczych warto odwołać się także do orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 11 lipca 1996 r. w sprawie Regie Dauphinoise (C-306/94) TSUE dokonał interpretacji pojęcia incydentalności w kontekście wykonywania transakcji finansowych. We wspomnianym wyroku TSUE wskazał, że o sporadycznym charakterze transakcji nie decyduje ich relatywnie niewielki udział wartościowy w całokształcie prowadzonej przez podatnika działalności. W wyroku tym TSUE odniósł się również do charakteru i kontekstu wykonywanych czynności wskazując, że tworzenie na własny rachunek lokat przez firmę zarządzającą nieruchomościami, ze środków wpłacanych przez właścicieli lub najemców, nie może być traktowane jako incydentalne, gdyż otrzymanie odsetek z tych inwestycji jest bezpośrednią, stałą i konieczną konsekwencją działalności opodatkowanej firm zarządzających nieruchomościami. Tym samym, zgodnie z wnioskowaniem a contrario, TSUE określił transakcje uznawane za wykonywane w sposób incydentalny jako te, które nie stanowią bezpośredniej, stałej i koniecznej konsekwencji działalności opodatkowanej.

Na taką interpretację może również wskazywać orzeczenie z dnia 29 kwietnia 2004 r. w sprawie EDM (C-77/01). We wspomnianym orzeczeniu TSUE, za incydentalne (pomocnicze) uznał te transakcje finansowe, których realizacja angażuje niewielką ilość towarów lub usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (które to towary i usługi stanowią aktywa podatnika), a skala przychodów może być wskazówką, czy rzeczywiście transakcje mają charakter incydentalny (pomocniczy).

Należy zatem stwierdzić, że transakcje „pomocnicze” nie są związane z zasadniczą działalnością podatnika, a przychody z ich tytułu nie są bezpośrednim, stałym i koniecznym uzupełnieniem tej działalności. Jeżeli działalność finansowa stanowi stały i niezbędny element wbudowany w funkcjonowanie przedsiębiorstwa podatnika, to transakcje takie nie mogą być uznane za pomocnicze i incydentalne. Ani ilość udzielonych pożyczek ani też liczba kontrahentów, którym udzielono tych pożyczek, same w sobie nie świadczą o tym, czy można i należy traktować ww. czynności jako czynności pomocnicze w rozumieniu art. 90 ust. 6 ustawy. Aby bowiem dojść do wniosku, że czynności te mają taki charakter, konieczne jest ich zestawienie według różnorakich kryteriów. Trzeba wziąć zatem pod uwagę wartość, ilość, częstotliwość czynności, stopień zaangażowania aktywów podatnika itp., na tle całokształtu jego działalności. Innymi słowy, aby ocenić, czy czynność jest pomocnicza (incydentalna) należy wziąć pod uwagę całokształt działalności podatnika.

Na podstawie przedstawionej treści wniosku ww. usługi finansowej związanej z incydentalnym i uwarunkowanym szczególnymi okolicznościami udzieleniem

oprocentowanej pożyczki środków pieniężnych nie można uznać za niezbędny element wbudowany w funkcjonowanie Wnioskodawcy. Główna działalność Wnioskodawcy nie polega na udzielaniu pożyczek (świadczeniu usług finansowych), a pojedyncze świadczenie jest poza podstawową działalnością Wnioskodawcy. Zatem ww. świadczenie usług nie stanowi stałego ani bezpośredniego uzupełnienia działalności Wnioskodawcy.

Jak wskazano we wniosku, zasadniczym motywem udzielenia pożyczki było umożliwienie Dłużnikowi sfinansowania zakupu akcji. Celem Wnioskodawcy nie jest samo uzyskanie przychodu z tytułu udzielenia pożyczki, choć wynagrodzenie Wnioskodawcy w postaci odsetek zostało przewidziane.

Ponadto opisana powyżej pożyczka miała charakter incydentalny, a Wnioskodawca nie udzielał innych pożyczek.

W zamiarze Wnioskodawcy nie leży i nie leżało trudnienie się działalnością pożyczkową. Wnioskodawca nie miał i nadal nie ma w zamiarze udzielania pożyczek w sposób zorganizowany i częstotliwy lub tworzenia rozwiązań zapewniających regularność ich udzielania. Co więcej, z dużym prawdopodobieństwem można założyć, iż udzielenie pożyczki w takim kształcie, jak opisany (czyli w celu umożliwienia sfinansowania zakupu akcji) będzie zdarzeniem jednokrotnym. Wnioskodawca nie planuje bowiem udzielać tego typu pożyczek w najbliższej przyszłości.

Udział osób zaangażowanych po stronie Wnioskodawcy w proces udzielenia pożyczki ograniczył się zasadniczo do czynności rozliczeniowych i księgowych, zawarcia aneksu oraz okresowym naliczaniem odsetek.

Wnioskodawca nie zamierzał i nie zamierza doprowadzić do takiego ustrukturyzowania swoich aktywności, aby udzielanie pożyczek zaczęło stanowić trwałe rozszerzenie zakresu jej działalności. Wnioskodawca nie poszukuje również potencjalnych pożyczkobiorców wśród osób trzecich.

W rezultacie, w przedstawionym stanie faktycznym należy uznać, że udzielenie pożyczki czyni zadość wszystkim warunkom uznania usług udzielenia pożyczek za zwolnione z VAT usługi o charakterze pomocniczym w rozumieniu art. 90 ust. 6 pkt 2 ustawy. Należy zatem uznać, że obrót z tytułu udzielenia pożyczki w postaci odsetek nie powinien być przez Wnioskodawcę wliczony do obrotu branego pod uwagę przy kalkulacji proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 i nast. Ustawy o VAT.

Jednocześnie, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Przedsiębiorcę.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiliście Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Kwestie dotyczące prawa do odliczenia podatku naliczonego regulują przepisy art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, zgodnie z którym:

w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT:

kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powołanego przepisu art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego) oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

W przypadku, kiedy podatnik dokonuje zakupów związanych zarówno z czynnościami, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, zastosowanie znajdują przepisy art. 90 ustawy. Przepisy te są wyrazem ścisłej zależności między uprawnionym odliczeniem podatku naliczonego a wykonywaniem czynności opodatkowanych, które w sposób technicznoprawny uzupełniają generalną zasadę wyrażoną w wyżej cyt. art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W myśl art. 90 ust. 1 ustawy:

w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy:

jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

W myśl art. 90 ust. 3 ustawy o VAT:

proporcję, o której mowa w ust. 2 ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Według art. 90 ust. 4 ustawy:

proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalona proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Stosownie do art. 90 ust. 5 ustawy:

do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika – używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności.

Z kolei na podstawie art. 90 ust. 6 ustawy:

do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu z tytułu transakcji dotyczących:

1) pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych;

2) usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Ustawodawca zarówno w akcie zasadniczym jak i w rozporządzeniach wykonawczych do ustawy nie zdefiniował pojęcia „charakter pomocniczy”. W takim przypadku w pierwszej kolejności stosuje się wykładnię językową. Dopiero, gdy wykładnia językowa nie prowadzi do jednoznacznych rezultatów dopuszczalne jest skorzystanie z pozajęzykowych dyrektyw interpretacyjnych.

Według słownika języka polskiego pod red. W. Doroszewskiego „pomocniczy” to „służący jako pomoc, wspomagający co, współdziałający w czym ubocznie, dodatkowo; posiłkowy, dodatkowy”.

Należy zauważyć, że przepis art. 174 (1) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z dnia 11 grudnia 2006 r., str. 1, ze zm.) wskazuje, w jaki sposób w oparciu o dane dotyczące struktury wszystkich transakcji podatnika, należy obliczyć kwotę odliczeń przysługujących podatnikowi wykonującemu czynności wywierające różne skutki w zakresie prawa do odliczenia podatku.

Natomiast zgodnie z przepisem art. 174 (2) Dyrektywy 2006/112/WE, niektóre kategorie przychodów wyłączane są z obrotów uwzględnianych przy obliczeniu proporcji, o której mowa w ust. 1.

Oznacza to, że dokonywanie niektórych transakcji zarówno opodatkowanych, jak i zwolnionych od podatku nie wpływa na wysokość podatku naliczonego podlegającego proporcjonalnemu rozliczeniu.

Na podstawie przepisu art. 174 (2) Dyrektywy 2006/112/WE:

przy obliczaniu proporcji podlegającej odliczeniu nie uwzględnia się następujących kwot:

a) wysokości obrotu uzyskanego z dostaw dóbr inwestycyjnych używanych przez podatnika do potrzeb jego przedsiębiorstwa;

b) wysokości obrotu uzyskanego z transakcji związanych z pomocniczymi transakcjami w zakresie nieruchomości i z pomocniczymi transakcjami finansowymi;

c) wysokości obrotu uzyskanego z transakcji, o których mowa w art. 135 ust. 1 lit. b)-g), jeżeli są to transakcje pomocnicze.

Przepisy unijnej dyrektywy w zakresie VAT posługują się określeniem „incidental transactions” w ramach odpowiedniego przepisu, co na język polski może być tłumaczone jako „transakcje incydentalne/uboczne”. Termin „incydentalny” wg Słownika języka polskiego (Słownika Wydawnictwa Naukowego PWN) oznacza przy tym „mający małe znaczenie lub zdarzający się bardzo rzadko”, natomiast termin „uboczny” oznacza „dotyczący czegoś pośrednio, mniej istotny lub dodatkowy”. Transakcje o charakterze „incydentalnym” oznaczają zdarzenia występujące nie tyle rzadko, ile ubocznie, przy określonej okazji, nawet gdyby występowały w sposób powtarzalny. Pojęcie „incydentalności” odnosi się więc nie tyle do samej częstotliwości występowania danego zdarzenia, co raczej do jego poboczności względem zasadniczej działalności podatnika.

Tak więc, przy bardzo nieostrych granicach podlegającego wykładni pojęcia „incydentalnych (pomocniczych) transakcji finansowych” (…) nie powinien decydować jeden wskaźnik, punkt odniesienia czy też jedno tylko kryterium, ale ich całokształt wyznaczający miejsce, znaczenie i zakres danych transakcji w całokształcie działalności gospodarczej podatnika. Chodzi więc zasadniczo o to, aby tego rodzaju transakcje (przy obliczaniu proporcji stosowanej do odliczenia podatku naliczonego) nie zniekształcały obrazu i istoty działalności danego podmiotu (czynności opodatkowane i zwolnione) rzutujących na zakres prawa do odliczania podatku naliczonego (…).

Interpretując termin transakcji pomocniczych należy także wskazać, na orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 29 kwietnia 2004 r. w sprawie Empresa de Desenvolvimento Mineiro (C-77/01) Trybunał rozstrzygał kwestię możliwości uznania za transakcje incydentalne (pomocnicze) w rozumieniu art. 19 ust. 2 (który był odpowiednikiem art. 174 ust. 2 w VI Dyrektywie) różnych transakcji finansowych, dokonywanych przez spółkę holdingową. Transakcje finansowe, które były przedmiotem rozważań TSUE obejmowały udzielanie pożyczek, lokowanie środków na rachunkach depozytów bankowych lub w papierach wartościowych, takich jak bony skarbowe lub certyfikaty depozytowe, przy czym wysokość wpływów z takiej działalności finansowej przewyższała wpływy z działalności operacyjnej.

W świetle powyższego wyroku, najważniejszą przesłanką uznania transakcji za pomocniczą w rozumieniu art. 174 Dyrektywy, a tym samym art. 90 ust. 6 pkt 1 i 2 ustawy, powinien być niewielki poziom wykorzystywania zasobów przedsiębiorstwa, przy czym dotyczy to generalnie tych zasobów, których nabycie wiązało się z powstaniem podatku naliczonego.

Ponadto jak wskazał Trybunał w wyroku z dnia 11 lipca 1996 r. w sprawie Regie Dauphinoise (C-306/94) transakcje pomocnicze w rozumieniu art. 174 Dyrektywy, a tym samym art. 90 ust. 6 pkt 1 i 2 ustawy, nie mogą być to transakcje, które stanowią bezpośrednie, stałe i konieczne rozszerzenie działalności podatnika. Jeżeli więc działalność finansowa lub związana z transakcjami nieruchomościowymi stanowi stały i niezbędny element wbudowany w funkcjonowanie przedsiębiorstwa podatnika, to transakcje takie nie mogą być uznane za pomocnicze.

Zaznaczyć przy tym należy, że Trybunał orzekał na tle konkretnego stanu faktycznego, indywidualnego dla danej sprawy. Jakkolwiek więc w obu tych orzeczeniach Trybunał sformułował określone tezy, to jednak nie można stwierdzić, aby kwestia rozumienia i zakresu stosowania przepisów odnoszących się do czynności sporadycznych, była już w orzecznictwie ustalona w sposób jednoznaczny. Ocena omawianego pojęcia „pomocniczości” świadczonych usług nie jest z pojęciem uniwersalnym, dającym się odnieść do ogólnych okoliczności w analizowanych sprawach, lecz opiera się na wielu różnorodnych przesłankach. Tak więc, przy bardzo nieostrych granicach podlegającego wykładni pojęcia „incydentalnych (pomocniczych) transakcji finansowych”, co wynika również z przytoczonych orzeczeń TSUE, nie powinien decydować jeden wskaźnik, punkt odniesienia, czy też jedno tylko kryterium, ale ich całokształt wyznaczający miejsce, znaczenie i zakres danych transakcji w całokształcie działalności gospodarczej podatnika.

Zatem transakcje pomocnicze w rozumieniu art. 90 ust. 6 pkt 1 i 2 ustawy, to transakcje, które nie wiążą się (lub wiążą się w sposób marginalny) z wykorzystaniem składników majątkowych oraz usług, które przy zakupie podlegają opodatkowaniu.

Drugim z kryteriów ukształtowanym przez orzecznictwo TSUE jest warunek, aby nie mogły być to transakcje, które stanowią bezpośrednie, stałe i konieczne rozszerzenie działalności podatnika.

Jeżeli zatem, działalność finansowa stanowi stały i niezbędny element wbudowany w funkcjonowanie przedsiębiorstwa podatnika, to transakcje takie nie mogą być uznane za pomocnicze. Ani ilość udzielanego finansowania w formie poręczeń, gwarancji, pożyczek, ani rodzaje zawieranych transakcji na instrumentach finansowych, czy też liczba kontrahentów, którym udzielono tego finansowania, same w sobie nie świadczą o tym, czy można i należy traktować ww. czynności, jako czynności incydentalne (pomocnicze) w rozumieniu art. 90 ust. 6 ustawy. Aby dojść do wniosku, że czynności te mają taki charakter, konieczne jest ich zestawienie według różnorakich kryteriów. Trzeba wziąć zatem pod uwagę wartość, ilość, częstotliwość czynności, stopień zaangażowania aktywów podatnika itd., na tle całokształtu jego działalności. Innymi słowy, aby ocenić, czy czynność jest incydentalna należy wziąć pod uwagę całokształt działalności podatnika. Jeśli okoliczności wskazują, że podatnik wykonuje dany typ transakcji jako element prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, wówczas należy uznać, że transakcje takie nie są pomocnicze. Transakcjami, które nie mogą być uznane za pomocnicze będą takie, które z założenia mają być wykonane jako element prowadzonej działalności.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że w 2015 r. Państwa Spółka sprzedała akcje w niemieckiej spółce X AG. Nabywcą akcji była inna niemiecka spółka. Zgodnie z umową zawartą przez Państwa Spółkę z nabywcą akcji, nabywca zamiast spłacać cenę sprzedaży akcji w gotówce, zaciągnął od Państwa pożyczkę i zobowiązał się do jej spłaty wraz z odsetkami.

W związku z tym, że w trakcie trwania umowy pożyczki, na skutek problemów z płynnością finansową, Dłużnik prosił Państwa Spółkę o zmiany terminów i zasad spłaty pożyczki.

Zasadniczym motywem udzielenia pożyczki było umożliwienie Dłużnikowi sfinansowania zakupu akcji. Celem Państwa Spółki – jak wyjaśniliście - nie było samo uzyskanie przychodu z tytułu udzielenia pożyczki, choć wynagrodzenie w postaci odsetek zostało przewidziane.

Opisana powyżej pożyczka miała charakter incydentalny, a Państwa Spółka nie udzielała innych pożyczek.

Zamiarem Państwa Spółki nie leży i nie leżało trudnienie się działalnością pożyczkową. Nie mieliście i nadal nie macie w zamiarze udzielania pożyczek w sposób zorganizowany i częstotliwy lub tworzenia rozwiązań zapewniających regularność ich udzielania. Co więcej, z dużym prawdopodobieństwem można założyć, iż udzielenie pożyczki w takim kształcie, jak opisany (czyli w celu umożliwienia sfinansowania zakupu akcji) będzie zdarzeniem jednokrotnym. Udział osób zaangażowanych po stronie Państwa w proces udzielenia pożyczki ograniczył się zasadniczo do czynności rozliczeniowych i księgowych, zawarcia aneksu oraz okresowym naliczaniem odsetek. Wskazaliście Państwo, że nie zamierzacie doprowadzić do takiego ustrukturyzowania swoich aktywności, aby udzielanie pożyczek zaczęło stanowić trwałe rozszerzenie zakresu jej działalności.

Państwa wątpliwości, w kwestii objętej pytaniem nr 1, dotyczą ustalenia czy obrót z tytułu udzielenia pożyczki w postaci odsetek powinien być wliczony do obrotu branego pod uwagę przy kalkulacji proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 i nast. ustawy o VAT.

Odnosząc się do powyższego należy jeszcze raz podkreślić, że w świetle orzecznictwa TSUE aby ocenić, czy dane czynności mogą być uznane za „pomocnicze” konieczne jest ich zestawienie według różnych kryteriów (wartości, ilości, częstotliwości, wielkości zaangażowanych środków itd.) z całokształtem działalności gospodarczej podatnika.

Uwzględniając kryteria, które powinny być brane pod uwagę przy ocenie czy mamy do czynienia z transakcjami pomocniczymi (sporadycznymi), o których mowa w art. 90 ust. 6 ustawy o VAT należy uznać, że całokształt okoliczności przedstawionych w opisie sprawy

przemawia za nie uznaniem usługi polegającej na udzieleniu pożyczki jako czynności pomocniczej (sporadycznej) w rozumieniu wskazanego wyżej przepisu.

Wskazaliście Państwo, że została zawarta tylko jedna umowa pożyczki i w przyszłości nie zamierzacie doprowadzić do takiego ustrukturyzowania swoich aktywności, aby udzielanie pożyczek zaczęło stanowić trwałe rozszerzenie zakresu jej działalności oraz nie poszukujecie potencjalnych pożyczkobiorców wśród osób trzecich.

Zdaniem Organu pomimo, iż udzielilście Państwo tylko jednej pożyczki należy przyjać, że czynność ta ma znaczący wpływ na całokształt Państwa działalności. Jak wykazaliście Państwo, stosunek wynagrodzenia (odsetek od udzielonej pożyczki) do całości obrotów z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej na przestrzeni lat kształtuje się na wysokim poziomie tj. w 2016 r. – 21,45%, 2017 r. – 27,43%, 2018 r. – 18,94%, 2019 r. – 11,06%, 2020 r. – 15,79%, 2021 r. – 13,19%.

Należy przyjąć, że udział procentowy uzyskiwanego wynagrodzenia do całości obrotów z tej transakcji jest znaczący.

Jak już wskazano, aby ocenić, czy dane czynności mogą być uznane za „pomocnicze” konieczne jest ich zestawienie według różnych kryteriów (wartości, ilości, wielkości zaangażowanych środków itd.) z całokształtem działalności. Zatem należy wskazać, że wartość udzielonej pożyczki (kapitał pożyczki) w wysokości 24 625 000,00 EURO jest znaczący w porównaniu z osiągniętymi przychodami z działalności gospodarczej.

Ponadto nie można zgodzić się z Państwa twierdzeniem, że udział osób zaangażowanych w proces udzielenia pożyczki ograniczył się zasadniczo do czynności rozliczeniowych i księgowych, zawarcia aneksu oraz okresowym naliczaniem odsetek. W tym miejscu należy zauważyć, że zaangażowaliście Państwo Przedsiębiorcę i dodatkowe środki na obsługę powyższej transakcji, w postaci zakupu od tego Przedsiębiorcy usługi „nadzoru nad spłatą pożyczki”. Tym sposobem istotnie zwiększył udział środków i osób zaangażowanych w proces udzielenia pożyczki. W konsekwencji wpływ tej transakcji na ogólną sytuację finansową Spółki jest istotny. Co zostało przez Państwa potwierdzone w opisie sprawy, iż usługi świadczone przez Przedsiębiorcę nie były związane z żadną konkretną czynnością realizowaną przez Państwa, ale pośrednio z całokształtem działalności i mają doprowadzić do tego, że dzięki uzyskaniu spłaty pożyczki wraz z odsetkami ta działalność będzie mogła podlegać dalszemu rozwojowi.

Podkreślić należy, że podmioty gospodarcze prowadzą swoją działalność w warunkach niepewności gospodarczej, a z założenia ich głównym celem jest osiąganie zysku z tej działalności. Zatem czynności podejmowane na płaszczyźnie prowadzonej działalności gospodarczej nie mogą stanowić czynności przypadkowych lecz muszą być podejmowane w celu zapewnienia stabilizacji wyników finansowych firmy i podnoszeniu zysków przedsiębiorstwa. Jak wynika z okoliczności sprawy, czynność udzielenia pożyczki wbudowuje się w schemat Państwa działalności.

Wobec tego należy przyjąć, że świadczona przez Państwa usługa udzielenia pożyczki jest związana z zasadniczą działalnością gospodarczą Państwa Spółki i stanowi bezpośrednie rozszerzenie działalności gospodarczej Państwa Spółki, zatem czynność ta nie ma charakteru usługi pomocniczej.

Zatem świadczona przez Państwa Spółkę usługa dotycząca udzielenia pożyczki, na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, nie spełnia kryteria uznania jej za transakcję pomocniczą, o której mowa w art. 90 ust. 6 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, co oznacza, że uzyskany obrót w postaci odsetek od pożyczki należy uwzględniać przy wyliczaniu proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy o podatku od towarów i usług.

Wobec powyższego Państwa stanowisko, w kwestii objętej pytaniem nr 1, należało uznać za nieprawidłowe.

Dokonując oceny Państwa stanowiska, w kwestii objętej pytaniem nr 2, tj. czy Państwu przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Przedsiębiorcę, należy wyjaśnić co następuje:

Z wyżej cytowanych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ustawodawca nie precyzuje, w jakim zakresie i w jaki sposób towary i usługi muszą być wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, aby pozwoliło to podatnikowi na odliczenie podatku naliczonego. Związek ten może być zatem bezpośredni lub pośredni.

O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą można mówić wówczas, gdy nabywane towary lub usługi służą, np. dalszej odprzedaży, bowiem bezpośrednio wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast, ze związkiem pośrednim mamy do czynienia w sytuacji, gdy ponoszone wydatki nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych obrotach, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje uzyskanie obrotu opodatkowanego podatkiem od towarów i usług. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają pośredni związek z działalnością, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług przyczynia się pośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości.

Z opisu sprawy wynika, przed zawarciem umowy pożyczki Państwa Spółkia i osoba fizyczna, polski przedsiębiorca prowadzący działalność gospodarczą – Przedsiębiorca - uzgodnili ustnie pełne zaangażowanie Przedsiębiorcy w monitoring spłaty pożyczki przy wykorzystaniu doświadczenia Przedsiębiorcy i jego rozległych kontaktów biznesowych na rynku informatycznym i finansowym.

Ustne ustalenia zostały potwierdzone w maju 2021 r. umową zawartą przez Wnioskodawcę z Przedsiębiorcą w formie pisemnej. W tej umowie Przedsiębiorca oświadczył, że zważywszy na okoliczności opisane powyżej podjął się nadzoru nad spłatą pożyczki, w tym w szczególności zobowiązuje się do podjęcia działań zmierzających do maksymalnego przyśpieszenia tej spłaty.

Szczegółowo określony przedmiot umowy obejmował nadzór nad spłatą pożyczki, w tym w szczególności podjęcie działań zmierzających do maksymalnego przyśpieszenia jej spłaty.

Zakres usług Przedsiębiorcy nie obejmował windykacji pożyczki w razie braku spłaty.

Wynagrodzenie za usługi Przedsiębiorcy zostało ustalone w zależności od rezultatu działań Przedsiębiorcy.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz cytowane przepisy prawa, aby stwierdzić, czy podatnikowi podatku od towarów i usług przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, należy zbadać związek ponoszonych wydatków z wykonywanymi przez podatnika czynnościami opodatkowanymi, przy czym związek ten musi mieć charakter niewątpliwy. Podatnik musi wykazać związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Istnienie związku między nabywanymi towarami i usługami a transakcjami opodatkowanymi podatnika jest traktowane jako niezbędny wymóg powstania prawa do odliczenia podatku również w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej.

Stanowisko powyższe znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

W tym miejscu warto przywołać orzeczenie TSUE z 8 lutego 2007 r. C-435/05 w sprawie Investrand BV przeciwko Staatssecretaris van Financiën, jako wyraz ugruntowanej linii orzeczniczej w TSUE w zakresie przyznawania prawa do odliczenia podatnikowi nawet w przypadku braku bezpośredniego i ścisłego związku pomiędzy konkretną transakcją powodującą naliczenie podatku.

Należy jednak zauważyć, że w wyroku tym (pkt 23) w pierwszej kolejności TSUE wskazał, że zgodnie z ustalonym orzecznictwem, aby można było przyznać podatnikowi prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT i określić zakres tego prawa, zasadniczo konieczne jest istnienie bezpośredniego i ścisłego związku pomiędzy konkretną transakcją powodującą naliczenie podatku, a jedną lub kilkoma transakcjami objętymi podatkiem należnym, które rodzą prawo do odliczenia (zob. ww. wyroki: w sprawie Midland Bank, pkt 24; w sprawie Abbey National, pkt 26; oraz wyrok z dnia 3 marca 2005 r. w sprawie C-32/03 Fini H, Zb.Orz. str. I - 1599, pkt 26). Prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów lub usług zakłada, iż wydatki poczynione celem ich nabycia stanowiły element cenotwórczy transakcji obciążonych podatkiem należnym, rodzących prawo do jego odliczenia (zob. ww. wyroki: w sprawie Midland Bank, pkt 30, w sprawie Abbey National, pkt 28, jak i wyrok z dnia 27 września 2001 r. w sprawie C-16/00 Cibo Participations, Rec. str. I 6663, pkt 31).

Następnie w pkt 24 wyroku TSUE wskazał, że prawo do odliczenia zostaje zatem również przyznane podatnikowi nawet w przypadku braku bezpośredniego i ścisłego związku pomiędzy konkretną transakcją powodującą naliczenie podatku a jedną lub kilkoma transakcjami objętymi podatkiem należnym, które rodzą prawo do odliczenia, gdy koszty omawianych usług stanowią część jego kosztów ogólnych i jako takie stanowią element cenotwórczy dla dostarczanych towarów lub świadczonych usług. Koszty te w rzeczywistości zachowują bezpośredni i ścisły związek z całą działalnością gospodarczą podatnika (zob. w szczególności ww. wyroki w sprawach Midland Bank, pkt 23 i 31 oraz Kretztechnik, pkt 36).

Ostatecznie jednak TSUE doszedł w tej sprawie do konkluzji, że artykuł 17 ust. 2 szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku należy interpretować w ten sposób, że koszty usług doradczych, z których podatnik skorzystał w celu ustalenia kwoty wierzytelności stanowiącej część majątku jego przedsiębiorstwa i związanej ze sprzedażą akcji dokonaną w okresie, w którym nie był on jeszcze podatnikiem podatku VAT, z braku dowodów na to, że wyłączną przyczyną tych usług jest działalność gospodarcza w rozumieniu tej dyrektywy wykonywana przez podatnika, nie wykazują bezpośredniego i ścisłego związku z tą działalnością, a w konsekwencji nie uprawniają do odliczenia podatku VAT, który je obciąża.

Z wyroku tego wynika, że aby można było przyznać podatnikowi prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT związek pomiędzy zakupami, a działalnością gospodarczą co do zasady powinien być bezpośredni, może być również pośredni jednak tylko gdy zakupy związane są z działalnością gospodarczą („wyłączną przyczyną tych usług jest działalność gospodarcza w rozumieniu tej dyrektywy wykonywana przez podatnika”). W przeciwnym wypadku koszty pośrednie nie wykazują bezpośredniego i ścisłego związku z tą działalnością, a w konsekwencji nie uprawniają do odliczenia podatku VAT, który je obciąża.

Należy podkreślić, że w jednym i w drugim wypadku istnienie bezpośredniego i ścisłego związku zakłada, iż koszt świadczeń powodujących naliczenie podatku jest włączony odpowiednio w cenę poszczególnych transakcji objętych podatkiem należnym lub w cenę towarów lub usług świadczonych przez podatnika w ramach jego działalności gospodarczej.

Dokonując analizy opisanego stanu faktycznego Organ nie odnalazł związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy nabytą, przez Państwa Spółkę, usługą dotyczącą „nadzoru nad spłatą pożyczki” a czynnościami opodatkowanymi dokonywanymi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej opodatkowanej.

Z przedstawionego opisu sprawy oraz wyjaśnień udzielonych w piśmie uzupełniającym z 11 stycznia br. wynika, że jesteście Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Podstawowym przedmiotem Państwa działalności jest działalność związana z oprogramowaniem, a ponadto obejmuje m.in. działalność firm centralnych (head offices) i holdingów, z wyłączeniem holdingów finansowych. Natomiast aktualnie faktyczny przedmiot Państwa działalności koncentruje się na działalności holdingowej, w ramach której nie wykonujecie Państwo czynności opodatkowanych.

Natomiast jako obrót opodatkowany wykazujecie Państwo opłatę ryczałtową z tytułu używania samochodu osobowego stanowiącego składnik majątku Państwa Spółki dla celów prywatnych. Ponadto w piśmie uzupełniającym wyjaśniliście Państwo, że w okresie, którym udzielona była pożyczka dokonaliście importu usług opodatkownaych VAT: były to usługi prawne, usługi informatyczne - subskrypcja oprogramowania oraz jednorazowa sprzedaż samochodu stanowiącego środek trwały.

Oceniając stan faktyczny - zdaniem Organu - w omawianej sprawie nie istnieje ani bezpośredni ani pośredni związek pomiędzy transakcją nabycia przez Państwa Spółkę usługi dotyczącej „nadzoru nad spłatą pożyczki” a jakąkolwiek transakcją lub transakcjami sprzedaży, uprawniającymi do dokonania odliczenia.

Nabycie usługi „nadzoru nad spłatą pożyczki” będzie mieć bezpośredni związek z wykonywaniem czynności zwolnionych z opodatkowania podatkiem VAT, tj. czynności udzielenia pożyczki. Kwestie opodatkowania odsetek od udzielonej pożyczki jako czynności zwolnionej, wyjaśniliście Państwo w piśmie uzupełniającym z 11 stycznia 2022r.

Wyjaśniliście, że powodem zawarcia umowy dotyczącej nabycia usługi „nadzoru nad spłatą pożyczki” przez Państwa Spółkę z Przedsiębiorcą były problemy z płynnością finansową Dłużnika i płynnością terminów spłat rat pożyczki. Zatem główną przyczyną zakupu usługi „nadzoru nad spłatą pożyczki” stała się opieszałość Dłużnika w spłacie pożyczki.

Zestawiając ze sobą fakt nabycia usługi „nadzoru nad spłatą pożyczki” a czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez Państwa Spółkę, nie sposób odnaleźć związku przyczynowo-skutkowego nabytej usługi z tymi czynnościami.

Wobec tego należy uznać, że usługa „nadzoru nad spłatą pożyczki” pozostaje bez związku z czynnościami opodatkowanymi.

Należy zgodzić się z Państwa wyjaśnieniem, że usługi świadczone przez Przedsiębiorcę nie były związane z żadną konkretną czynnością realizowaną przez Państwa, natomiast nie sposób zgodzić się tezą, którą Państwo przedstawili w piśmie uzupełniajacym, iż usługi świadczone przez Przedsiębiorcę są związane pośrednio z całokształtem Państwa działalności i mają doprowadzić do tego, że dzięki uzyskaniu spłaty pożyczki wraz z odsetkami ta działalność będzie mogła podlegać dalszemu rozwojowi. Jak wyjaśniliście, Państwa Spółka koncentruje się na działalności holdingowej, w ramach której nie wykonujecie Państwo czynności opodatkowanych. Natomiast czynności opodatkowane dot. użytkowania samochodu osobowego są czynnościami opodatkowanymi pozornymi.

Zatem - zdaniem Organu - nabycie usługi „nadzoru nad spłatą pożyczki” nie ma związku z czynnościami opodatkowanymi, dla wykonania których nabyliście Państwo tę usługę.

Wobec tego w przedmiotowej sprawie nie zostanie naruszona zasada neutralności podatkowej (na którą zwróciliście Państwo uwagę), bowiem sam fakt nabycia usługi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, nie jest wystarczającą przesłanką, pozwalającą na odliczenie kwoty podatku naliczonego z tytułu nabycia tej usługi, konieczne jest równoczesne przeznaczenie danej usługi do sprzedaży opodatkowanej.

Tym samym, w odniesieniu do zakupu usługi „nadzoru nad spłatą pożyczki” nie jest spełniony warunek, o którym mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, tzn. zakup ww. usługi nie pozostaje związany ani bezpośrednio ani pośrednio z wykonywaniem przez Państwa czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Wobec powyższego Państwa stanowisko, w kwestii objętej pytaniem nr 2, należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawi i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i musicie się Państwo zastosować do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Macie Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).