Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-1/4511-417/16-1/MJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-09-13
Teza: w zakresie możliwości określenia wspólnikowi spółki komandytowej proporcjonalnie wyższego udziału kapitałowego niż wartość wkładu rzeczywiście wniesionego do tej spółki
Słowa kluczowe: spółki-spółka komandytowa; udział-udział kapitałowy; zyski-udział w zyskach
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 5 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 11 lipca 2016 r. (data wpływu do tut. Biura 15 lipca 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie możliwości określenia wspólnikowi spółki komandytowej proporcjonalnie wyższego udziału kapitałowego niż wartość wkładu rzeczywiście wniesionego do tej spółki – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 15 lipca 2016 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie możliwości określenia wspólnikowi spółki komandytowej proporcjonalnie wyższego udziału kapitałowego niż wartość wkładu rzeczywiście wniesionego do tej spółki.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest udziałowcem Spółki z o.o. Kapitał zakładowy Spółki z o.o. wynosi 50 000,00 zł. Kapitały zapasowy oraz rezerwowy, które zostały utworzone z przekazanych uchwałami zgromadzenia wspólników zysków w latach ubiegłych, wg stanu na dzień 31 marca 2016 r. wynoszą 2 560 979,44 zł.

Spółka z o.o. oraz jej udziałowcy, w tym Wnioskodawca, rozważają utworzenie w przyszłości spółki osobowej – komandytowej. Spółka z o.o. jako wkład do spółki komandytowej wniesie prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm., winno być: Dz.U. z 2014 r., poz. 121, ze zm.), lub jego zorganizowaną część.

Ustalona na dzień wniesienia wartość wkładu Wnioskodawcy będzie znacznie niższa od wartości wkładu, który zamierza wnieść Spółka z o.o. (tj. od wartości przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części).

Zgodnie z umową Spółki komandytowej, udział w jej zyskach/stratach będzie niezależny od wartości wniesionych wkładów.

Udział w zyskach/stratach Wnioskodawcy oraz innych udziałowców Spółki komandytowej – będących jednocześnie udziałowcami Spółki z o.o., będzie znacznie wyższy niż gdyby go określono proporcjonalnie do wartości wkładu wnoszonego przez nich do Spółki osobowej. Również – udział Spółki z o.o. w zyskach/stratach Spółki osobowej będzie wówczas odpowiednio niższy niż wynikałoby to z proporcji wkładów wniesionych do spółki komandytowej (tj. wartości przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części).

Proporcja udziału w zyskach/stratach Spółki komandytowej – Spółki z o.o. i pozostałych wspólników spółki osobowej będących jednocześnie udziałowcami Spółki z o.o. – będzie znacznie różnić się od relacji wartości wniesionych przez tych wspólników wkładów.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy ustalenie proporcji udziału w zyskach/stratach nowo utworzonej Spółki osobowej w ten sposób, że udział Wnioskodawcy i innych udziałowców w zyskach/stratach Spółki osobowej ustalony zostanie w sposób znacznie wyższy, niż wynikający z proporcji wartości wniesionych wkładów, jest zgodne z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w tym w szczególności art. 8 ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

(pytanie oznaczone we wniosku nr 3)

Zdaniem Wnioskodawcy, ustalenie proporcji udziału w zyskach/stratach nowo utworzonej Spółki osobowej (komandytowej) w ten sposób, że na Wnioskodawcę i innych wspólników przypadać będzie udział w zyskach/stratach Spółki w wysokości nieproporcjonalnej do wniesionego przez nich wkładu, jest zgodne z art. 8 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 615, winno być: Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm., dalej: „updof”).

W świetle przepisów updof, w tym w szczególności art. 8 ust. 1 i 2 tej ustawy, ustalenie proporcji udziału w zyskach i stratach w spółkach osobowych ma charakter całkowicie niezależny od proporcji wartości wnoszonych przez wspólników wkładów.

W myśl art. 5b ust. 2 updof, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej (winno być: niebędąca osobą prawną), przychody wspólnika z udziału w takiej spółce określone na podstawie art. 8 ust. 1 uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, tj. pozarolniczej działalności gospodarczej.

Przepisy art. 8 ust. 1 i 2 updof stanowią natomiast:

1.  Przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.
2.  Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do:
    1.  rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat;
    2.  ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.

Z kolei art. 51 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. Nr 94, poz. 1037 ze zm., winno być: t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 1030 ze zm., dalej: „ksh”), mający również zastosowanie do spółek komandytowych (w związku z art. 103 ksh), precyzuje, że każdy wspólnik ma prawo do równego udziału w zyskach i uczestniczy w stratach w tym samym stosunku bez względu na rodzaj i wartość wkładu. Określony w umowie spółki udział wspólnika w zysku odnosi się, w razie wątpliwości, także do jego udziału w stratach. Umowa spółki może zwolnić wspólnika od udziału w stratach.

Art. 51 ksh jest przepisem dyspozytywnym, umożliwiającym dowolność partycypacji w zysku i stracie. Jedyne wskazywane przez komentatorów ograniczenie w ww. zakresie wiąże się z niemożnością całkowitego wyłączenia wspólnika od udziału w zysku. Wszelkie inne sposoby ustalenia udziału w zyskach i stratach uznaje się za mieszczące się w granicach uznania przez udziałowców spółki osobowej (zob. A. Kidyba. Kodeks spółek handlowych. Komentarz, wydanie 8, t. 1., Lex, 2011.).

Art. 8 ust. 1 i 2 updof określa również zasady partycypacji wspólników w zyskach i stratach spółki osobowej.

Powyższe oznacza, że wspólnicy spółki osobowej mogą w umowie spółki wprowadzić zasady udziału w zyskach/stratach podatkowych w spółce osobowej. Prawo w udziale w zysku/stracie może zostać wskazane w dowolnej proporcji. Według tak przyjętej proporcji będą rozliczane przychody, koszty uzyskania przychodów, wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów oraz straty.

Rozumowanie takie znajduje potwierdzenie w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 11 lutego 2011 r. sygn. akt III Sa/Wa 1380/10 (Lexis.pl, nr 6738341), gdzie wskazano, że dopuszczalnym zakresem – stanowiącym punkt odniesienia dla kwestii opodatkowania wspólników spółek osobowych, jest ustalona pomiędzy tymi wspólnikami w umowie spółki proporcja udziału w zyskach. Poczynione w tym zakresie pomiędzy wspólnikami ustalenia, które oczywiście mogą odbiegać od dyspozytywnego wzorca zawartego przepisach K.s.h. (art. 51 w zw. z art. 103 oraz art. 123), stanowią zgodnie z brzmieniem zacytowanego wyżej art. 8 ust. 1 u.p.d.o.f. (i analogicznie art. 5 ust. 1 u.p.d.o.p) wiążący na gruncie prawa podatkowego wyznacznik sposobu opodatkowania wspólników. Mowa jest bowiem w tych przepisach o tym, iż przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną określa się u każdego podatnika proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zyskach. Taką samą regułę należy zastosować przy rozliczaniu kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat przypadających na poszczególnych wspólników, co wynika z art. 8 ust. 2 u.p.d.o.f.

Analogiczne stanowisko zawarte jest w indywidualnej interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 25 listopada 2010 r., Znak: ILPB1/415-1017/10-2/AP, gdzie stwierdzono, że w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, prawidłowe jest ustalenie proporcji udziału w zyskach wspólników nowoutworzonej spółki komandytowej w ten sposób, że na wnioskodawcę wnoszącego wkład do spółki komandytowej przypadać będzie udział w zyskach/stratach tej spółki w wysokości nieproporcjonalnej do wniesionego przez niego wkładu.

Mając na uwadze powyższe, w opinii Wnioskodawcy ustalenie proporcji udziału w zyskach/stratach nowoutworzonej Spółki osobowej w ten sposób, że udział Wnioskodawcy i innych Wspólników w zyskach/stratach Spółki osobowej ustalony zostanie w sposób znacząco wyższy, niż gdyby wynikał z proporcji do wartości wniesionych wkładów, jest zgodne z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w tym w szczególności art. 8 ust. 1 i 2 updof.

W opinii Wnioskodawcy, ustalenie w umowie spółki komandytowej (osobowej) innych proporcji, aniżeli wynikające z wartości poszczególnych wkładów – nie mieści się w katalogu opodatkowanych podatkiem dochodowym od osób fizycznych źródeł przychodów zawartym w art. 10 ust. 1 updof, stąd nie może generować przychodu wspólnika uzyskującego proporcjonalnie wyższy udział w zyskach/stratach, niż wielkość jego wkładów w proporcji do wkładów wnoszonych do spółki osobowej przez pozostałych wspólników.

Bowiem nabycie prawa do udziału w spółce osobowej nie oznacza jednocześnie, iż wspólnik uzyska w przyszłości realną korzyść majątkową. Takie stwierdzenie zawarte zostało w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 25 października 2013 r., Znak: ILPB1/415-854/13-4/AMN.

Podsumowując, w opinii Wnioskodawcy, określenie w umowie spółki proporcji udziału w zyskach/stratach spółki osobowej w sposób odmienny od stosunku wartości wkładów poszczególnych wspólników, samo w sobie nie spowoduje powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu po stronie Wnioskodawcy i innych Wspólników.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie wskazać należy, że przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest wyłącznie ocena, czy planowane przez Wnioskodawcę działania są zgodne z ww. przepisami ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), co oznacza, że przedmiotem oceny nie są kwestie związane z dopuszczalnością (skutecznością) tych działań na gruncie przepisów Prawa handlowego. Ryzyko dokonania oceny prawidłowości postępowania w tym zakresie spoczywa na Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienić należy, że w zakresie dot. pozostałych wspólników Spółki oraz w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1 i 2 wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-512 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.