Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-807/10/MR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2010-11-09
Teza: Czy działalność realizowana przez osobę będącą rezydentem Stanów Zjednoczonych i nie przebywającą w Polsce w okresach określonych postanowieniami ust. 2 art. 15 Umowy a polegającą na współpracy w redagowaniu czasopisma i organizowaniu konferencji naukowych można uznać jako działalność wykonywaną w ramach "wolnych zawodów" w rozumieniu ust. 3 art. 15 Umowy i zwolnić z opodatkowania w Polsce?
Słowa kluczowe: działalność-działalność wykonywana osobiście; nierezydent; płatnik; Stany Zjednoczone
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 12 sierpnia 2010 r. (data wpływu 17 sierpnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z wypłatą należności rezydentowi Stanów Zjednoczonych - **jest prawidłowe,** o ile Wnioskodawca dysponuje w momencie wypłaty certyfikatem rezydencji potwierdzającym miejsce zamieszkania osoby zagranicznej.

UZASADNIENIE

W dniu 17 sierpnia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z wypłatą należności rezydentowi Stanów Zjednoczonych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest m.in. wydawcą czasopism oraz organizatorem konferencji. W ramach realizacji tych przedsięwzięć współpracuje z osobami, które nie są rezydentami podatkowym RP. Dotyczy to m.in. osoby która przebywając w Stanach Zjednoczonych uczestniczy w pracach redakcyjnych pełniąc funkcję managing editor, wydawanego w Polsce czasopisma anglojęzycznego oraz współpracuje w organizacji konferencji tego czasopisma w Polsce. W zamian ww. czynności otrzymuje od Wnioskodawcy wynagrodzenie. Problem polega na braku jednoznacznej odpowiedzi, czy w takiej sytuacji, biorąc pod uwagę postanowienia umowy międzynarodowej ze Stanami Zjednoczonymi Wnioskodawca powinien jako płatnik pobierać zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 20%, czy też jest to wynagrodzenie zwolnione z takiego podatku. Artykuł 15 Umowy stanowi, że dochód osiągnięty przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie z wykonywania wolnego zawodu lub innej samodzielnej działalności może być opodatkowany przez to Umawiające się Państwo. Poza wyjątkami przewidzianymi w ustępie 2 taki dochód będzie zwolniony od opodatkowania przez drugie Umawiające się Państwo. Pkt 2 wprowadza wyłączenia z prawa zaniechania opodatkowania stanowiąc, że dochód wymieniony w punkcie 1, uzyskany przez osobę fizyczną mającą miejsce zamieszkania w jednym z Umawiających się Państw z wykonywania wolnego zawodu o samodzielnym charakterze w drugim Umawiającym się Państwie może być opodatkowany przez drugie Umawiające się Państwo, jeżeli osoba fizyczna przebywa w tym drugim Umawiającym się Państwie przez okres lub okresy, sięgające łącznie lub przekraczające 183 dni w ciągu roku podatkowego. Umowa wprowadza również wyjaśnienie pojęcia "wolny zawód". Określenie "wolny zawód" obejmuje między innymi samodzielne wykonywanie działalności naukowej, literackiej, jak również samodzielną działalność lekarzy, adwokatów, inżynierów, architektów, lekarzy dentystów, dziennikarzy i innych. Postanowienia umowy zawierają nieostre sformułowania " pojęcie wolny zawód obejmuje między innymi" oraz zawiera poprzez użycie pojęcia "innych" otwarty katalog zawodów, którym ewentualnie przysługiwałoby prawo do korzystania z przywileju nieopodatkowania wynagrodzenia w Polsce. Jednocześnie osoba o której mowa nie wypełnia przesłanek pkt 2 ww. artykułu i nie przebywa w Polsce przez okres lub okresy, sięgające łącznie lub przekraczające 183 dni w ciągu roku podatkowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy działalność realizowana przez osobę będącą rezydentem Stanów Zjednoczonych i nie przebywającą w Polsce w okresach określonych postanowieniami ust. 2 art. 15 Umowy a polegającą na współpracy w redagowaniu czasopisma i organizowaniu konferencji naukowych można uznać jako działalność wykonywaną w ramach "wolnych zawodów" w rozumieniu ust. 3 art. 15 Umowy i zwolnić z opodatkowania w Polsce?

Zdaniem Wnioskodawcy, intencją postanowienia art. 15 umowy międzynarodowej jest zwolnienie z opodatkowania w kraju źródła, wszelkich dochodów uzyskiwanych w ramach działalności, szeroko (a nie wąsko) rozumianych wolnych zawodów, w tym każdej osobiście wykonywanej działalności osoby fizycznej, która ma charakter autorski i kreuje np., powstanie dzieła. W przedstawionym wypadku zastosowanie ma przedmiotowe wyłączenie spod opodatkowania w Polsce, a przez sformułowanie "inne zawody" należy w tym wypadku rozumieć również przedmiot działania przedstawionej osoby. Tym samym nie istnieje obowiązek pobrania zaliczki na podatek dochodowy od takich wynagrodzeń.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe, o ile Wnioskodawca dysponuje w momencie wypłaty certyfikatem rezydencji potwierdzającym miejsce zamieszkania osoby zagranicznej.

Zgodnie z przepisem art. 3 ust. 2a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 3 ust. 2b ustawy, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1.  pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia,
2.  działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia,
3.  działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
4.  położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości, w tym ze sprzedaży takiej nieruchomości.

Na podkreślenie zasługuje fakt, że powyższy katalog nie jest katalogiem zamkniętym. Tak więc ustawodawca dopuszcza istnienie także innych dochodów, które należy uznać za osiągnięte na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Stosownie do treści art. 4a ww. ustawy przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Zasada ograniczonego obowiązku podatkowego stanowi, że Polska, na terytorium której znajduje się źródło uzyskiwania przychodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów nie będących jej rezydentami podatkowymi w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła. Podmioty podlegające ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce zobowiązane są do opodatkowania jedynie tych dochodów, których źródło położone jest na terytorium Polski i nie są w Polsce opodatkowane z tytułu dochodów, których źródło jest położone za granicą. Warunkiem posiadania w Polsce statusu podmiotu o ograniczonym obowiązku podatkowym jest brak miejsca zamieszkania na terytorium Polski.

Przytoczony przepis nakłada ograniczony obowiązek podatkowy na osoby fizyczne, które nie mają w Polsce miejsca zamieszkania.

W stanie faktycznym przedstawionym we wniosku Wnioskodawca dokonuje wypłaty należności z tytułu pełnienia funkcji managing editora czasopisma anglojęzycznego oraz współpracy w organizacji konferencji osobie będącej rezydentem Stanów Zjednoczonych. Osoba ta nie przebywa w Polsce przez okres lub okresy sięgające łącznie lub przekraczające 183 dni w ciągu roku podatkowego. Jednocześnie Wnioskodawca nie określił czy dysponuje certyfikatem rezydencji wskazanej osoby.

W myśl art. 13 pkt 2 ustawy za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z osobiście wykonywanej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, trenerskiej, oświatowej i publicystycznej, w tym z tytułu udziału w konkursach z dziedziny nauki, kultury i sztuki oraz dziennikarstwa, jak również przychody z uprawiania sportu, stypendia sportowe przyznawane na podstawie odrębnych przepisów oraz przychody sędziów z tytułu prowadzenia zawodów sportowych.

Za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej (art. 13 pkt 8 lit. a) ustawy).

Zasady opodatkowania w Polsce przychodów uzyskanych przez nierezydentów reguluje art. 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z treścią art. 29 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy podatek dochodowy od uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osoby, o których mowa w art. 3 ust. 2a, przychodów z działalności określonej w art. 13 pkt 2 i 6-9 oraz z odsetek, z praw autorskich lub z praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego, w tym także środka transportu, oraz za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) - pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu.

Przepis powyższy należy stosować z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji (art. 29 ust. 2 ustawy).

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, iż płatnicy mogą stosować preferencyjne stawki przewidziane w umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania lub nie pobierać podatku, tylko pod warunkiem posiadania zaświadczenia o siedzibie lub miejscu zamieszkania osoby zagranicznej (certyfikat rezydencji), której te należności są wypłacane.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu podpisana w Waszyngtonie dnia 8 października 1974 r. (Dz. U. z 1976 r. Nr 31 poz. 178), dochód osiągnięty przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie (Stanach Zjednoczonych) z wykonywania wolnego zawodu lub innej samodzielnej działalności może być opodatkowany przez to Umawiające się Państwo. Poza wyjątkami przewidzianymi w ust. 2 taki dochód będzie zwolniony od opodatkowania przez drugie Umawiające się Państwo (Polskę).

W myśl ust. 2 powyższego artykułu, dochód wymieniony w punkcie 1, uzyskany przez osobę fizyczną mającą miejsce zamieszkania w jednym z Umawiających się Państw (Stanach Zjednoczonych) z wykonywania wolnego zawodu o samodzielnym charakterze w drugim Umawiającym się Państwie (Polsce) może być opodatkowany przez drugie Umawiające się Państwo, jeżeli osoba fizyczna przebywa w tym drugim Umawiającym się Państwie przez okres lub okresy, sięgające łącznie lub przekraczające 183 dni w ciągu roku podatkowego.

Jak stanowi art. 15 ust. 3 powołanej umowy, określenie „wolny zawód" obejmuje między innymi samodzielne wykonywanie działalności naukowej, literackiej, artystycznej jak również samodzielną działalność lekarzy, adwokatów, inżynierów, architektów, lekarzy dentystów, dziennikarzy i innych.

Z powyższych przepisów wynika, iż dochód uzyskiwany przez rezydenta Stanów Zjednoczonych z tytułu pełnienia przez niego funkcji managing editora czasopisma oraz organizacji konferencji będzie podlegał opodatkowaniu w Polsce tylko w przypadku, jeśli osoba ta przebywa w Polsce przez okres przekraczający łącznie 183 dni w ciągu roku podatkowego. Jeżeli osoba ta przebywa w Polsce krócej niż 183 dni w ciągu roku podatkowego, jego dochód podlega opodatkowaniu wyłącznie w państwie rezydencji, tj. w Stanach Zjednoczonych.

Jeżeli więc osoba zagraniczna przedłoży Wnioskodawcy certyfikat rezydencji i tym samym udokumentuje dla celów podatkowych miejsce zamieszkania na terytorium Stanów Zjednoczonych, to - zgodnie z art. 29 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – będzie miał zastosowanie art. 15 ww. umowy polsko-amerykańskiej. Tym samym Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych, od dochodów wypłaconych nierezydentowi z tytułu wypłaconych należności.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać, uwzględniając przedstawiony wyżej warunek dysponowania przez niego certyfikatem rezydencji, za prawidłowe.

W sytuacji natomiast gdy osoba zagraniczna nie przedstawi Wnioskodawcy na moment wypłaty należności certyfikatu rezydencji, to będzie on jako płatnik obowiązany do pobrania od wypłacanego wynagrodzenia 20% podatku (art. 41 ust. 1 i 4 w związku z art. 29 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, płatnicy (osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej) są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a i 13 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 5.

Stosownie do art. 42 ust. 1-1a ww. ustawy płatnicy, o których mowa powyżej, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby.

W terminie do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 41, są obowiązani przesłać do urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby, roczne deklaracje, według ustalonego wzoru. Przepis art. 38 ust. 1b stosuje się odpowiednio.

Ponadto w świetle art. 42 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej są obowiązani przesłać podatnikom, o których mowa w art. 3 ust. 2a, oraz urzędom skarbowym, którymi kierują naczelnicy urzędów skarbowych właściwi w sprawach opodatkowania osób zagranicznych imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru.

Należy przy tym zastrzec, iż przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku, płatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87 – 100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.