Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.404.2020.4.JK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-12-14
Teza: Określenie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabywanych usług najmu biura oraz dostawy mediów.
Słowa kluczowe: eksport-eksport bezpośredni; eksport-eksport towarów; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; towar-wywóz towarów; zakład; zaliczka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 września 2020 r. (data wpływu 2 października 2020 r.) uzupełnionym pismami z dnia 27 listopada 2020 r. (data wpływu 27 listopada 2020 r. i 30 listopada 2020 r.) oraz z dnia 1 grudnia 2020 r. (data wpływu 1 grudnia 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabywanych usług najmu biura oraz dostawy mediów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 października 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabywanych usług najmu biura oraz dostawy mediów. Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 27 listopada 2020 r. oraz pismem z dnia 1 grudnia 2020 r., w których doprecyzowano opis sprawy oraz przeformułowano pytanie.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką prawa duńskiego, dla której miejscem prowadzenia działalności gospodarczej, jak i siedziby, jest Dania. Wnioskodawca nie dokonał jeszcze rejestracji dla celów rozliczania podatku od towarów i usług (dalej „podatek VAT”) w Polsce. Spółka zamierza dokonać rejestracji w najbliższym czasie. Globalny zakres działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę obejmuje działalność w zakresie świadczenia usług centrum zakupowego. Wnioskodawca posiada Oddziały w Czechach i Turcji. Wnioskodawca jest nabywcą towarów dla skandynawskiej sieci sklepów A. Wnioskodawca jest częścią Grupy zarządzającej obecnie zakupem ponad 19.000 różnych artykułów i towarów.

Działalność Spółki opiera się na trzech filarach aktywności, mianowicie zakupach, społecznej odpowiedzialności biznesu (CSR) oraz koordynacji zamówień.

Spółka w dniu 18 sierpnia 2020 r. złożyła wniosek o zarejestrowanie w Polsce Oddziału przedsiębiorcy zagranicznego, zgodnie z ustawą z dnia 6 marca 2018 r. o zasadach uczestnictwa przedsiębiorców zagranicznych i innych osób zagranicznych w obrocie gospodarczym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Działalność Oddziału będzie opierała się na obsłudze transakcji zakupowych. W oparciu o bieżące potrzeby Spółki, wykonywane zadania będą obejmowały identyfikację i wybór dostawców wśród podmiotów polskich i środkowoeuropejskich, negocjacje, składanie zamówień, kontrolę jakości, działania następcze, zarządzanie relacjami z dostawcami.

Nabywcą towarów będzie szwajcarski podmiot powiązany względem Wnioskodawcy.

Oddział będzie utrzymywany jedynie w celu obsługi zakupów, koszty związane z jego działalnością będą pokrywane przez jednostkę macierzystą w oparciu o budżet oraz ponoszone wydatki.

W zakresie infrastruktury, z której będzie korzystał Oddział należy wskazać, że do swojej działalności w początkowym okresie istnienia Oddziału będzie wykorzystywała tzw. Biuro wirtualne. W późniejszym okresie Spółka planuje wynajęcie w B. biura, w którym będzie prowadzona działalność. Ponadto, Spółka zamierza zatrudnić około czteroosobowy personel, którego zadaniem będzie obsługa transakcji zakupowych.

Wnioskodawca nie będzie dysponował na terenie Polski magazynem w celu składowania i wydawania towarów. Towary będą transportowane bezpośrednio poza granice Polski. Należy podkreślić, że polski oddział nie będzie w żaden sposób odpowiadał za dalszą sprzedaż nabywanych towarów, w tym za prowadzenie negocjacji dotyczących cen, czy warunków transportu. Oddział nie będzie również nabywał własności zakupywanych dóbr, jego rola będzie ograniczać się jedynie do obsługi procesu zakupowego.

Zakres obowiązków Oddziału będzie prezentował się następująco:

*   Identyfikacja potencjalnego dostawcy;
*   Negocjacja ceny i warunków transakcji;
*   Transport towaru będzie odbywał się bezpośrednio od dostawcy do odbiorcy. Wnioskodawca nie będzie odpowiedzialny za jego organizację;
*   Kontrola jakości towaru;
*   Dbanie o relacje z dostawcami.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 27 listopada 2020 r. Wnioskodawca wskazał, że oddział Spółki został zarejestrowany w celu stałego dokonywania czynności na rzecz podmiotu z Grupy. Oddział nie został zarejestrowany w celu incydentalnego czy okresowego dokonywania czynności. Działalność Oddziału nie będzie miała charakteru przemijającego i okresowego. Wskazuje na to m.in. zamiar zawarcia umowy najmu biura w B. na nieokreślony, bez wskazywania konkretnego okresu trwania umowy. Założeniem Wnioskodawcy jest działalność o charakterze permanentnym i bezterminowym.

Wnioskodawca wskazał, iż z uwagi na obiektywne okoliczności pandemiczne nie doszło jeszcze do ostatecznego podpisania umowy najmu, niemniej jednak założeniem i intencją jest zawarcie umowy na czas nieokreślony.

W zakresie wykorzystywanej infrastruktury należy wskazać, że oddział będzie wykorzystywał wynajmowane biuro w B., wraz z niezbędną infrastrukturą. W celu świadczenia usług, oddział będzie zatrudniał około 4 osób. W tym miejscu należy również zaznaczyć, iż założeniem jest stały charakter współpracy.

Z uwagi na powyższe, oddział będzie cechował się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić Wnioskodawcy odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej oraz by umożliwić Wnioskodawcy świadczenie usług, które zamierza wykonywać.

Wnioskodawca wskazał, że działalność oddziału jest tożsama z działalnością Spółki i polega na świadczeniu usług w zakresie wsparcia realizacji procesów nabywania towarów. Działalność ta obejmuje zbieranie informacji dotyczących dostawców, jakości i wolumenu towarów, kontrolę jakości w porozumieniu z Nabywcą czy kontrolę terminowości dostaw towarów.

Oddział będzie świadczył usługi na rzecz SA z Siedzibą w Szwajcarii Spółki.

Kluczowe decyzje dotyczące funkcjonowania oddziału będą podejmowane przez Pana XY – Prezesa zarządu, Pana XA – Członka zarządu oraz Pana XW – Członka zarządu.

Oddział będzie zawierał umowy z dostawcami usług niezbędnych do swojego funkcjonowania, np. umowę najmu biura, czy też dostawy mediów.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 1 grudnia 2020 r. Wnioskodawca wskazał, że nabywane usługi będą związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT, jednocześnie na moment ich nabycia Wnioskodawca będzie zarejestrowany dla celów VAT w Polsce.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca będzie posiadał w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu Rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, stosowanego w tym zakresie od dnia 1 lipca 2011 r. i będzie uprawniony do odliczania podatku naliczonego z tytułu nabywanych usług najmu biura i dostawy mediów?

Zdaniem Wnioskodawcy, dojdzie do ukonstytuowania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu Rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej.

Jak wskazano w art. 11 ust. 1 Rozporządzenia, „na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006 «stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej» oznacza dowolne miejsce – inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 rozporządzenia – które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej”.

Na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE „«stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej» oznacza dowolne miejsce – inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia – które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej”.

W ust. 2 rzeczonego przepisu wskazano, że „Na użytek stosowania następujących artykułów «stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej» oznacza dowolne miejsce – inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia – które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje”.

W ust. 3 wskazano, że sam fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Zgodnie z powyższym, w celu prawidłowej interpretacji czy dany podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w państwie innym, niż miejsce siedziby, potrzebne jest łączne spełnienie następujących warunków:

1.  posiadanie odpowiedniego zaplecza personalnego,
2.  posiadanie odpowiedniego wyposażenia technicznego (infrastruktura),
3.  ponadto oba wskazane powyżej uwarunkowania, muszą charakteryzować się wystarczającą stałością oraz samodzielnością, niezbędną do podejmowania decyzji dotyczących świadczenia usług z tego miejsca bądź dla potrzeb tego miejsca.

Orzecznictwo TSUE wskazuje, że ukonstytuowanie stałego miejsca prowadzenia działalności będzie miało miejsce, w przypadku łącznego spełnienia wszystkich powyższych przesłanek.

Zdaniem Wnioskodawcy, Oddział będzie spełniał przesłankę odpowiedniego zaplecza personalnego. Wynika to z faktu, że zgodnie z planami będzie zatrudniał około 4 osób, które będą odpowiedzialne za wykonywanie i nadzór nad transakcjami zakupowymi, dla realizacji których został powołany. Wskazywane zaplecze personalne będzie wystarczające do zakupu usług i towarów niezbędnych do funkcjonowania Oddziału.

Wynajęcie biura powoduje dodatkowo, iż zostanie spełniona przesłanka posiadania odpowiedniego zaplecza technicznego. Zgodnie z wyrokiem NSA z dnia 16 lutego 2015 r. sygn. akt I 2004/13, wszelkie zasoby wykorzystywane przez potencjalne stałe miejsce prowadzenia działalności, w tym również zasoby techniczne, nie muszą być własnością podatnika. Podatnik może więc „stworzyć” wymaganą infrastrukturę, opierając się na wynajmie, dzierżawie i innych podobnych formach.

Trzecia przesłanka omawianego przepisu odnosi się do stałości oraz samodzielności niezbędnej do podejmowania decyzji dotyczących świadczenia usług z tego miejsca.

Jak wskazał Dyrektor Krajowej Izby Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 5 lutego 2018 r. sygn. 0114-KDIP1-2.4012.643.2017.2.JŻ, stałe miejsce prowadzenia działalności charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, że działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający, czy też okresowy.

Konieczna jest zatem pewna określona minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzone jest stale.

Oddział zostanie założony w celu zaspokajania bieżących potrzeb Spółki. Nie będzie on miał charakteru okresowego, nie zostanie założony dla realizacji kilku projektów zakupowych lecz obsługi bieżącej działalności spółki. Okoliczność ta wskazuje, iż będzie miał charakter stały.

Reasumując, z uwagi na łączne spełnienie przesłanek wynikających z art. 11 ust. 1 Rozporządzenia, w opinii Spółki dojdzie do ukonstytuowania stałego miejsca prowadzenia działalności a co za tym idzie, Spółka będzie obowiązana do rozliczania podatku od towarów i usług na terytorium Polski oraz będzie uprawniona do odliczania podatku naliczonego z tytułu nabywanych usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które – w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy – rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Towarami – w świetle art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 – na mocy art. 8 ust. 1 ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest spółką prawa duńskiego, dla której miejscem prowadzenia działalności gospodarczej, jak i siedziby, jest Dania. Wnioskodawca nie dokonał jeszcze rejestracji dla celów rozliczania podatku od towarów i usług w Polsce. Spółka zamierza dokonać rejestracji w najbliższym czasie. Globalny zakres działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę obejmuje działalność w zakresie świadczenia usług centrum zakupowego. Wnioskodawca posiada Oddziały w Czechach i Turcji. Wnioskodawca jest nabywcą towarów dla skandynawskiej sieci sklepów. Wnioskodawca jest częścią Grupy zarządzającej obecnie zakupem ponad 19.000 różnych artykułów i towarów.

Działalność Spółki opiera się na trzech filarach aktywności, mianowicie zakupach, społecznej odpowiedzialności biznesu (CSR) oraz koordynacji zamówień.

Spółka złożyła wniosek o zarejestrowanie w Polsce Oddziału przedsiębiorcy zagranicznego, zgodnie z ustawą z dnia 6 marca 2018 r. o zasadach uczestnictwa przedsiębiorców zagranicznych i innych osób zagranicznych w obrocie gospodarczym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Działalność Oddziału będzie opierała się na obsłudze transakcji zakupowych. W oparciu o bieżące potrzeby Spółki, wykonywane zadania będą obejmowały identyfikację i wybór dostawców wśród podmiotów polskich i środkowoeuropejskich, negocjacje, składanie zamówień, kontrolę jakości, działania następcze, zarządzanie relacjami z dostawcami.

Nabywcą towarów będzie szwajcarski podmiot powiązany względem Wnioskodawcy. Oddział będzie utrzymywany jedynie w celu obsługi zakupów, koszty związane z jego działalnością będą pokrywane przez jednostkę macierzystą w oparciu o budżet oraz ponoszone wydatki.

W zakresie infrastruktury, z której będzie korzystał Oddział należy wskazać, że do swojej działalności w początkowym okresie istnienia Oddziału będzie wykorzystywała tzw. Biuro wirtualne. W późniejszym okresie Spółka planuje wynajęcie w B. biura, w którym będzie prowadzona działalność ponadto, zamierza zatrudnić około czteroosobowy personel, którego zadaniem będzie obsługa transakcji zakupowych.

Wnioskodawca nie będzie dysponował na terenie Polski magazynem w celu składowania i wydawania towarów. Towary będą transportowane bezpośrednio poza granice Polski. Należy podkreślić, że polski oddział nie będzie w żaden sposób odpowiadał za dalszą sprzedaż nabywanych towarów, w tym za prowadzenie negocjacji dotyczących cen, czy warunków transportu. Oddział nie będzie również nabywał własności zakupywanych dóbr, jego rola będzie ograniczać się jedynie do obsługi procesu zakupowego.

Zakres obowiązków Oddziału będzie prezentował się następująco:

*   Identyfikacja potencjalnego dostawcy;
*   Negocjacja ceny i warunków transakcji;
*   Transport towaru będzie odbywał się bezpośrednio od dostawcy do odbiorcy. Wnioskodawca nie będzie odpowiedzialny za jego organizację;
*   Kontrola jakości towaru;
*   Dbanie o relacje z dostawcami.

Wnioskodawca wskazał, że oddział Spółki został zarejestrowany w celu stałego dokonywania czynności na rzecz podmiotu z Grupy. Oddział nie został zarejestrowany w celu incydentalnego czy okresowego dokonywania czynności. Działalność Oddziału nie będzie miała charakteru przemijającego i okresowego. Wskazuje na to m.in. zamiar zawarcia umowy najmu biura w K. na nieokreślony, bez wskazywania konkretnego okresu trwania umowy. Założeniem Wnioskodawcy jest działalność o charakterze permanentnym i bezterminowym. Z uwagi na obiektywne okoliczności pandemiczne nie doszło jeszcze do ostatecznego podpisania umowy najmu, niemniej jednak założeniem i intencją jest zawarcie umowy na czas nieokreślony.

W zakresie wykorzystywanej infrastruktury oddział będzie wykorzystywał wynajmowane biuro w B., wraz z niezbędną infrastrukturą. W celu świadczenia usług, oddział będzie zatrudniał około 4 osób. W tym miejscu należy również zaznaczyć, iż założeniem jest stały charakter współpracy. Oddział będzie cechował się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić Wnioskodawcy odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej oraz by umożliwić Wnioskodawcy świadczenie usług, które zamierza wykonywać.

Wnioskodawca wskazał również, że działalność oddziału jest tożsama z działalnością Spółki i polega na świadczeniu usług w zakresie wsparcia realizacji procesów nabywania towarów. Działalność ta obejmuje zbieranie informacji dotyczących dostawców, jakości i wolumenu towarów, kontrolę jakości w porozumieniu z Nabywcą czy kontrolę terminowości dostaw towarów.

Oddział będzie zawierał umowy z dostawcami usług niezbędnych do swojego funkcjonowania, np. umowę najmu biura, czy też dostawy mediów. Nabywane przez Wnioskodawcę usługi będą związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT, jednocześnie na moment ich nabycia Wnioskodawca będzie zarejestrowany dla celów VAT w Polsce.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii czy będzie On posiadał w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej i w związku z tym będzie uprawniony do odliczania podatku naliczonego z tytułu nabywanych usług najmu biura i dostawy mediów.

Na wstępie należy wskazać, że ustawa nie zawiera definicji stałego miejsca prowadzenia działalności. Pojęcie to jest jednak pojęciem wspólnotowym.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy dotyczących posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej należy wskazać, że dla ujednolicenia stosowanych zasad dotyczących miejsca opodatkowania transakcji podlegających opodatkowaniu definicja „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej” została zawarta w Rozporządzeniu wykonawczym Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, stosowanego w tym zakresie od dnia 1 lipca 2011 r. (Dz. Urz. UE z 2011 r. L 77, str. 1, z późn. zm.), zwanego dalej rozporządzeniem.

Z części wstępnej (preambuły) – punkt (4) wynika, że podstawowym celem niniejszego rozporządzenia jest zapewnienie jednolitego stosowania obecnego systemu VAT, poprzez określenie przepisów wykonawczych do dyrektywy 2006/112/WE, w szczególności w odniesieniu do podatników, dostawy towarów i świadczenia usług oraz miejsca transakcji podlegających opodatkowaniu. Zgodnie z zasadą proporcjonalności określoną w art. 5 ust. 4 Traktatu o Unii Europejskiej niniejsze rozporządzenie nie wykracza poza to, co jest konieczne do osiągnięcia tego celu. Przyjęcie rozporządzenia, jako wiążącego i mającego bezpośrednie zastosowanie we wszystkich państwach członkowskich, w sposób najpełniejszy zapewnia jednolite stosowanie.

Natomiast w punkcie (14) stwierdzono, że aby zapewnić jednolite stosowanie zasad dotyczących miejsca dokonania transakcji podlegających opodatkowaniu, należy wyjaśnić pojęcia, takie jak: siedziba działalności gospodarczej podatnika, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, stałe miejsce zamieszkania oraz zwykłe miejsce pobytu. Stosowanie możliwie jak najbardziej precyzyjnych i obiektywnych kryteriów powinno ułatwić stosowanie tych pojęć w praktyce; należy przy tym uwzględniać orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości.

W myśl art. 11 ust. 1 rozporządzenia, na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce – inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia – które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 11 ust. 2 rozporządzenia, na użytek stosowania następujących artykułów stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oznacza dowolne miejsce – inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia – które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje:

1.  art. 45 dyrektywy 2006/112/WE;
2.  począwszy od 1 stycznia 2013 r. – art. 56 ust. 2 akapit drugi dyrektywy 2006/112/WE;
3.  do 31 grudnia 2014 r. – art. 58 dyrektywy 2006/112/WE;
4.  art. 192a dyrektywy 2006/112/WE.

Fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (art. 11 ust. 3 rozporządzenia).

Na podstawie art. 53 ust. 1 rozporządzenia, na użytek stosowania art. 192a dyrektywy 2006/112/WE stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej podatnika jest brane pod uwagę wyłącznie wtedy, gdy charakteryzuje się ono wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu dokonanie dostawy towarów lub świadczenie usług, w których uczestniczy.

Przy wykładni pojęcia „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej”, odwołując się do orzeczeń TSUE, należy wskazać, że o ww. miejscu można mówić jeżeli występuje odpowiednia struktura w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, niezbędna do prowadzenia działalności gospodarczej oraz istnieje pewna minimalna skala działalności gospodarczej, która pozwala na uznanie, że działalność podatnika w tym miejscu nie jest prowadzona w sposób okresowy, jak również działalność z tego miejsca jest prowadzona w sposób samodzielny w stosunku do działalności siedziby przedsiębiorstwa. W tym zakresie aktualne jest orzecznictwo TSUE, m.in. wyrok C-168/84 Gunter Berkholz, C-231/94 Faaborg Gelting Linien A/S, C-190/95 ARO Lease BV, C-260/95 Commissioners of Customs and Excise v. DFDS A/S, C-390/96 Lease Plan Luxembourg SA, jak również C-605/12 Welmory Sp. z o.o.

Na podstawie ww. wyroków można wskazać, iż o stałym miejscu prowadzenia działalności gospodarczej można mówić jeżeli:

1.  występuje odpowiednia struktura w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, niezbędna do prowadzenia działalności gospodarczej,
2.  istnieje pewna minimalna skala działalności gospodarczej, która pozwala na uznanie, iż działalność podatnika w tym miejscu nie jest prowadzona w sposób okresowy,
3.  działalność z tego miejsca jest prowadzona w sposób samodzielny w stosunku do działalności siedziby przedsiębiorstwa (niezależność decyzyjna – prawo do sporządzania umów oraz podejmowania decyzji w zakresie zarządzania).

Jednocześnie, przy określaniu stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce, konieczność odwołania się do wyroków TSUE, wielokrotnie podkreślały polskie sądy administracyjne. Przykładowo, NSA w wyroku z dnia 16 lutego 2015 r., sygn. akt I FSK 2004/13, odwołując się do wyroku TSUE C-260/95 stwierdził, że wszelkie zasoby wykorzystywane przez potencjalne stałe miejsce prowadzenia działalności, w tym również zasoby techniczne, nie muszą być własnością podatnika. W ocenie NSA, podatnik może więc „stworzyć” wymaganą strukturę, opierając się na wynajmie, dzierżawie i innych podobnych formach. Z kolei, WSA w Olsztynie w wyroku z dnia 30 września 2009 r., sygn. akt I SA/Ol 563/09 stwierdził, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na terytorium kraju infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany i ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Podobnie, tezy zawarte w wyrokach WSA sygn. akt III SA/Wa 3332/14 i III SA/Wa 3741/14 uwzględniające dorobek orzeczniczy TSUE, są pomocne dla analizy kwestii określenia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Z uwagi na ww. definicję stałego miejsca prowadzenia działalności wynikającą z przedmiotowego rozporządzenia wykonawczego 282/2011, jak również utrwalone orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz orzecznictwa polskich sądów administracyjnych w powyższym zakresie, wymienić można kilka przesłanek, których zaistnienie powoduje, że można mówić o „stałym miejscu prowadzenia działalności”. Jak wynika z samej nazwy „stały”, to trwale związany z danym miejscem, nieprzenośny, niezmienny. Powyższe wskazuje, że stałe miejsce prowadzenia działalności charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, że działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający, czy też okresowy. Konieczna jest zatem pewna określona minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale. Zaangażowanie, o którym mowa powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-rzeczowy, pozwalający na świadczenie usług w sposób niezależny. Innymi słowy, dla uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności ma charakter stały, konieczne jest istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego, który samodzielnie może świadczyć określone czynności. Taka osobowo-rzeczowa struktura w stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tzn. powtarzalny i nieprzemijający.

Pojęcia stałego miejsca prowadzenia działalności, w ocenie tut. Organu, nie sposób również rozpatrywać w oderwaniu od definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z uwagi na wskazane w powołanym wyżej przepisie kryteria, stwierdzić należy, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na jego terytorium infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany oraz ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Przyjąć zatem należy, że infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu. Zatem koniecznym jest dla uznania za stałe miejsce prowadzenia działalności aby to miejsce nie tylko wykorzystywało towary i usługi, lecz także samo mogło wykonywać czynności podlegające opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy. Przy czym, nie jest konieczne dla uznania działalności podmiotu za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, aby przy wykorzystaniu wystarczających środków sam podmiot świadczył usługi czy też dokonywał dostaw towarów. Ważne również aby stworzona struktura działalności podmiotu miała możliwość odbioru i korzystania z usług dostarczonych na własne potrzeby.

Jednocześnie do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego, podatnikowi musi jednak przysługiwać – na podstawie wymogu wystarczającej stałości miejsca działalności – porównywalna kontrola nad zapleczem personalnym i technicznym.

Na podstawie wymienionych przesłanek można uznać, że jeżeli dany podmiot posiada w danym państwie swój personel oraz strukturę (w tym infrastrukturę techniczną), cechującą się odpowiednią stałością, to posiada stałe miejsce prowadzenia działalności w tym państwie. Bez znaczenia pozostaje natomiast – co należy podkreślić – czy są to pracownicy zatrudnieni bezpośrednio przez ten podmiot, czy też „własna” infrastruktura. Orzecznictwo TSUE wskazuje bowiem, że także korzystanie z zasobów ludzkich i technicznych innego podmiotu może prowadzić do powstania stałego miejsca prowadzenia działalności w innym kraju.

Co istotne, do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne, aby podatnik dysponował personelem, który jest u niego zatrudniony i zapleczem technicznym, które jest jego własnością. Wystarczy, że podmiot korzysta zarówno z zaplecza personalnego jak i technicznego innych podmiotów, tak, że umożliwia mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności. Niezbędna jest jedynie struktura organizacyjna konieczna do prowadzenia danego rodzaju działalności, natomiast zasoby ludzkie niezbędne do jej wykonywania mogą być pozyskiwane z zasobów zewnętrznych. Również zasoby techniczne nie muszą należeć do podatnika (tzn. być jego własnością). Wystarczające jest bowiem ich wynajęcie czy też zapewnienie w inny sposób.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że w analizowanym przypadku zostaną spełnione przesłanki do uznania opisanej w złożonym wniosku działalności Wnioskodawcy za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski, które cechuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca został zarejestrowany w celu stałego dokonywania czynności na rzecz podmiotu z Grupy. W zakresie wykorzystywanej infrastruktury będzie wykorzystywał wynajmowane biuro w B., wraz z niezbędną infrastrukturą. W celu świadczenia usług, będzie zatrudniał około 4 osób. Wnioskodawca będzie cechował się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej oraz by umożliwić Wnioskodawcy świadczenie usług, które zamierza wykonywać. Wnioskodawca będzie zawierał umowy z dostawcami usług niezbędnych do swojego funkcjonowania, np. umowę najmu biura, czy też dostawy mediów. Wnioskodawca wskazał, że działalność oddziału jest tożsama z działalnością Spółki i polega na świadczeniu usług w zakresie wsparcia realizacji procesów nabywania towarów.

W konsekwencji opierając się na przedstawionym opisie sprawy stwierdzić należy, że Wnioskodawca będzie posiadał w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu Rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej.

Odnosząc się z kolei do kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabywanych usług najmu biura oraz dostawy mediów wskazać należy, że podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W świetle tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi:

1.  suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:
    1.  nabycia towarów i usług,
    2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi;
2.  w przypadku importu towarów – kwota podatku:
    1.  wynikająca z otrzymanego dokumentu celnego,
    2.  należnego, w przypadku, o którym mowa w art. 33a,
    3.  wynikająca z deklaracji importowej, w przypadku, o którym mowa w art. 33b;
3.  zryczałtowany zwrot podatku, o którym mowa w art. 116 ust. 6;
4.  kwota podatku należnego z tytułu:
    1.  świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 podatnikiem jest ich usługobiorca,
    2.  dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 podatnikiem jest ich nabywca,
    3.  wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 9,
    4.  wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 11;
5.  (uchylony);
6.  różnica podatku, o której mowa w art. 30c ust. 2 i art. 37;
7.  u podatnika, o którym mowa w art. 16, kwota stanowiąca równowartość 22% kwoty należnej z tytułu dostawy nowego środka transportu, nie wyższa jednak niż kwota podatku zawartego w fakturze stwierdzającej nabycie tego środka lub dokumencie celnym, albo podatku zapłaconego przez tego podatnika od wewnątrzwspólnotowego nabycia tego środka.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy:

1.  sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi:
    1.  wystawionymi przez podmiot nieistniejący,
    2.  (uchylona);
2.  transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku;
3.  (uchylony);
4.  wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne:
    1.  stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności,
    2.  podają kwoty niezgodne z rzeczywistością - w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością,
    3.  potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego – w części dotyczącej tych czynności;
5.  faktury, faktury korygujące wystawione przez nabywcę zgodnie z odrębnymi przepisami nie zostały zaakceptowane przez sprzedającego;
6.  (uchylony);
7.  wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze – w części dotyczącej tych czynności.

Natomiast na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Z treści cytowanych wyżej przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

W omawianej sprawie – jak wskazał Wnioskodawca – nabywane przez niego usługi będą związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT, jednocześnie na moment ich nabycia Wnioskodawca będzie zarejestrowany dla celów VAT w Polsce.

Biorąc pod uwagę powyższe, stwierdzić należy, że skoro nabywane przez Wnioskodawcę usługi najmu biura oraz dostawy mediów będą mieć związek z działalnością opodatkowaną Wnioskodawcy to należy stwierdzić, że Wnioskodawcy będzie przysługiwać prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie usług najmu biura i dostawy mediów, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy.

Reasumując, Wnioskodawca będzie posiadał w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu Rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, stosowanego w tym zakresie od dnia 1 lipca 2011 r., oraz będzie uprawniony do odliczania podatku naliczonego z tytułu nabywanych usług najmu biura i dostawy mediów, zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, o których mowa w art. 88 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 jest prawidłowe.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny (opis zdarzenia przyszłego) sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Należy nadmienić, że w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 dotyczącego podatku dochodowego od osób prawnych zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k – 14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k – 14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43 – 300 Bielsko – Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.