Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPP4.4513.17.2017.1.BP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-03-15
Teza: Czy w świetle obowiązujących przepisów Wnioskodawca nie musi prowadzić ewidencji wyrobów węglowych do celów opałowych w pracach rolniczych, a powinien prowadzić ewidencję wyrobów akcyzowych - węglowodorów gazowych o kodach CN 2711 12 11 do 2711 19 00 oraz olejów smarowych, pozostałych olejów o kodach CN 2710 19 71-83 i 2710 19 87-99 zwolnionych z akcyzy ze względu na przeznaczenie o której mowa w art. 138f ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku akcyzowym z dnia 6 grudnia 2008 roku z późniejszymi zmianami?
Słowa kluczowe: akcyza; ewidencja
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 13 stycznia 2017 r. (data wpływu 16 stycznia 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie obowiązku prowadzenia ewidencji wyrobów akcyzowych zwolnionych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 stycznia 2017 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie obowiązku prowadzenia ewidencji wyrobów akcyzowych zwolnionych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym podmiotem (podmiotem zużywającym) w zakresie podatku akcyzowego, osobą fizyczną - rolnikiem płacącym podatek rolny, sklasyfikowanym w PKD 0150.Z uprawy rolne połączone z chowem i hodowlą zwierząt. Posiada nr NIP oraz REGON, jest podatnikiem podatku VAT, nie jest wpisany do Centralnej Ewidencji Informacji o Działalości Gospodarczej CEIDG.

Do produkcji rolnej wyłącznie do celów opałowych zakupuje:

*   pozostałe węglowodory gazowe o kodach CN 2711 12 11 do 2711 19 00
*   wyroby węglowe.

Zakupuje również oleje smarowe, pozostałe oleje o kodach CN 2710 19 71-83 i 2710 19 87-99, przeznaczone do wykorzystania do celów innych niż napędowe lub opałowe albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, albo jako oleje smarowe do silników albo do produkcji paliw silnikowych, olejów opałowych, dodatków lub domieszek do paliw silnikowych lub olejów smarowych do silników, w przypadkach, o których mowa w art. 32 ust. 3 pkt 1-3 i 6-9 ustawy.

Korzysta ze zwolnienia z podatku akcyzowego na podstawie:

*   art. 31a ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym z późniejszymi zmianami - wyroby węglowe przeznaczone do celów opałowych w pracach rolniczych
*   art. 32 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym z późniejszymi zmianami - używane do celów opałowych pozostałe węglowodory gazowe o kodach CN 2711 12 11 do 2711 19 00 w przypadkach o których mowa w ust. 3, jeżeli są spełnione warunki, o których mowa w ust. 5-13
*   § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 8.02.2013 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego z uwzględnieniem zmian zawartych w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 21.12.2015 r. - oleje smarowe, pozostałe oleje o kodach CN 2710 19 71-83 i 2710 19 87-99.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w świetle obowiązujących przepisów Wnioskodawca nie musi prowadzić ewidencji wyrobów węglowych do celów opałowych w pracach rolniczych, a powinien prowadzić ewidencję wyrobów akcyzowych - węglowodorów gazowych o kodach CN 2711 12 11 do 2711 19 00 oraz olejów smarowych, pozostałych olejów o kodach CN 2710 19 71-83 i 2710 19 87-99 zwolnionych z akcyzy ze względu na przeznaczenie o której mowa w art. 138f ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku akcyzowym z dnia 6 grudnia 2008 roku z późniejszymi zmianami?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 31a ust. 3 i 4 ustawy z 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym z późniejszymi zmianami warunkiem zwolnienia od akcyzy wyrobów węglowych zużywanych na cele opałowe w pracach rolniczych jest potwierdzenie podpisem nabycia tych wyrobów przez finalnego nabywcę węglowego. Podpis ten może zostać złożony na dokumencie dostawy lub fakturze, o których mowa w ust. 3 pkt 1 lub w umowie zawartej pomiędzy sprzedawcą wyrobów węglowych a finalnym nabywcą.

Stosownie do art. 138i ust. 1 ustawy ewidencję wyrobów węglowych prowadzą: pośredniczący podmiot węglowy dokonujący sprzedaży wyrobów węglowych na terytorium kraju finalnemu nabywcy węglowemu oraz pośredniczący podmiot węglowy używający wyrobów węglowych. Mając na uwadze powyższe przepisy - nie ma obowiązku prowadzenia ewidencji wyrobów węglowych zużywanych na cele opałowe w pracach rolniczych. Natomiast zgodnie z art. 138f ust. 1 pkt 3 ewidencję wyrobów akcyzowych zwolnionych od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie prowadzą: podmiot zużywający prowadzący działalność gospodarczą z użyciem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na przeznaczenie, z wyłączeniem podmiotu zużywającego, który wyłącznie używa do celów opałowych pozostałe węglowodory gazowe o kodach CN 2711 12 11 do 2711 19 00 - powinienem prowadzić ewidencję węglowodorów gazowych o kodach CN 2711 12 11 do 2711 19 00 oraz olejów smarowych, pozostałych olejów o kodach CN 2710 19 71-83 i 2710 19 87-99.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 43 ze zm.), zwanej dalej ustawą, wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Finalny nabywca węglowy jest to podmiot, który:

1.  nabywa na terytorium kraju, importuje lub nabywa wewnątrzwspólnotowo wyroby węglowe, lub
2.  posiada uzyskane w sposób inny niż w drodze nabycia wyroby węglowe,

\-niebędący pośredniczącym podmiotem węglowym (art. 2 ust. 1 pkt 23c ustawy).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 22 ustawy podmiot zużywający to podmiot:

1.  mający miejsce zamieszkania, siedzibę lub miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, który wyroby akcyzowe objęte zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie zużywa na cele uprawniające do zwolnienia,
2.  niemający miejsca zamieszkania, siedziby lub miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, który odbiera nabyte wyroby energetyczne zwolnione od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, określone w art. 32 ust. 1 pkt 1 i 2, bezpośrednio do zbiornika na stałe zamontowanego na statku powietrznym lub jednostce pływającej, jeżeli w dokumencie dostawy jest zidentyfikowany statek powietrzny lub jednostka pływająca, na które są dostarczane nabyte wyroby.

W myśl art. art. 31a ust. 1 pkt 6 ustawy zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby węglowe przeznaczone do celów opałowych w pracach rolniczych, ogrodniczych, w hodowli ryb, oraz w leśnictwie.

Stosownie zaś do art. 32 ust. 1 pkt 3 ustawy zwalnia się od akcyzy ze względu na przeznaczenie następujące wyroby akcyzowe używane do celów opałowych, pozostałe węglowodory gazowe o kodach CN od 2711 12 11 do 2711 19 00 - w przypadkach, o których mowa w ust. 3, jeżeli są spełnione warunki, o których mowa w ust. 5-13.

W myśl § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego z dnia 8 lutego 2013 r. (t .j. Dz.U. z 2017 r. poz. 273 – obowiązującego w dniu składania wniosku), zwalnia się od akcyzy oleje smarowe, pozostałe oleje o kodach CN 2710 19 71-83 i 2710 19 87-99, przeznaczone do wykorzystania do celów innych niż napędowe lub opałowe albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, albo jako oleje smarowe do silników albo do produkcji paliw silnikowych, olejów opałowych, dodatków lub domieszek do paliw silnikowych lub olejów smarowych do silników, w przypadkach, o których mowa

w art. 32 ust. 3 ustawy pkt 1-3 i 6-9 - jeżeli spełnione są warunki, o których mowa w art. 32 ust. 5-13 ustawy.

W myśl art. 32 ust. 3 ustawy, zwolnienie od akcyzy wyrobów, o których mowa w ust. 1, stosuje się wyłącznie w przypadku ich:

1.  dostarczenia ze składu podatkowego na terytorium kraju do podmiotu zużywającego lub
2.  dostarczenia ze składu podatkowego na terytorium kraju do podmiotu pośredniczącego, lub
3.  dostarczenia od podmiotu pośredniczącego do podmiotu zużywającego, lub
4.  nabycia wewnątrzwspólnotowego przez zarejestrowanego odbiorcę, z wyłączeniem zarejestrowanego odbiorcy posiadającego zezwolenie na jednorazowe nabycie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca, w celu zużycia przez niego jako podmiot zużywający, lub
5.  nabycia wewnątrzwspólnotowego przez zarejestrowanego odbiorcę, z wyłączeniem zarejestrowanego odbiorcy posiadającego zezwolenie na jednorazowe nabycie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca, w celu dostarczenia do podmiotu zużywającego, lub
6.  importu przez podmiot pośredniczący, lub
7.  importu przez podmiot zużywający, lub zużycia przez podmiot prowadzący skład podatkowy występujący jako podmiot zużywający, lub
8.  zużycia przez podmiot pośredniczący występujący jako podmiot zużywający.

Treść przepisu art. 32 ust. 5 ustawy stanowi, że warunkiem zwolnień od akcyzy wyrobów akcyzowych ze względu na ich przeznaczenie jest również:

1.  objęcie wyrobów akcyzowych będących przedmiotem zwolnienia zabezpieczeniem akcyzowym lub w przypadku importu - zabezpieczeniem złożonym w trybie stosowanym przy zabezpieczeniu należności celnych na podstawie przepisów prawa celnego, złożonym przez, odpowiednio: podmiot prowadzący skład podatkowy, podmiot pośredniczący lub zarejestrowanego odbiorcę, z wyłączeniem zarejestrowanego odbiorcy posiadającego zezwolenie na jednorazowe nabycie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca, w wysokości zobowiązania podatkowego mogącego powstać w przypadku użycia tych wyrobów niezgodnie z przeznaczeniem uprawniającym do zwolnienia od akcyzy lub naruszenia warunków zwolnienia - do czasu potwierdzenia odbioru wyrobów akcyzowych przez, odpowiednio: podmiot zużywający lub podmiot pośredniczący; warunek ten nie dotyczy sytuacji, o której mowa w ust. 3 pkt 4 lub 8;
2.  dołączenie do przemieszczanych wyrobów akcyzowych dokumentu dostawy;
3.  (uchylony).

Należy zauważyć, że od 1 stycznia 2016 r. obowiązek prowadzenia ewidencji wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na przeznaczenie nie jest dłużej warunkiem do zastosowania zwolnienia od akcyzy. Niemniej, przepisy akcyzowe w dalszym ciągu wymagają od podmiotu zużywającego prowadzenia ewidencji wyrobów zwolnionych ze względu na przeznaczenie. Obowiązek ten wynika z art. 138f ust. l pkt 3 ustawy o akcyzie.

Zgodnie bowiem z art. 138f ust. 1 ustawy ewidencję wyrobów akcyzowych zwolnionych od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie prowadzą:

1.  zarejestrowany odbiorca, z wyłączeniem zarejestrowanego odbiorcy posiadającego zezwolenie na jednorazowe nabycie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca;
2.  podmiot pośredniczący;
3.  podmiot zużywający prowadzący działalność gospodarczą z użyciem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, z wyłączeniem podmiotu zużywającego, który wyłącznie używa do celów opałowych pozostałe węglowodory gazowe o kodach CN od 2711 12 11 do 2711 19 00.

W myśl art. 138f ust. 2 ustawy ewidencja, o której mowa w ust. 1, powinna umożliwiać w szczególności ustalenie ilości i rodzaju wysłanych lub otrzymanych wyrobów akcyzowych zwolnionych od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, daty wysłania lub odbioru tych wyrobów, a także miejsca odbioru w przypadku ich przemieszczania oraz uzyskanie informacji o dokumentach dostawy. W myśl art. 138s pkt 1 ustawy Minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia szczegółowy zakres danych, które powinny znajdować się w ewidencjach, o których mowa w art. 138a ust. 1, art. 138b, art. 138c, art. 138e-138g i art. 138l, oraz protokołach, o których mowa w art. 138m ust. 1.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że w analizowanym przypadku Wnioskodawca jest zobowiązany do prowadzenia ewidencji wyrobów akcyzowych w stosunku do olejów smarowych, pozostałych olejów o kodach CN 2710 19 71-83 i 2710 19 87-99 zwolnionych ze względu na przeznaczenie na podstawie § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego. Wskazać bowiem należy, że ewidencję wyrobów akcyzowych zwolnionych ze względu na przeznaczenie zobowiązani są prowadzić zarejestrowany odbiorca, z wyłączeniem zarejestrowanego odbiorcy posiadającego zezwolenie na jednorazowe nabycie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca, podmiot pośredniczący oraz podmiot zużywający prowadzący działalność gospodarczą z użyciem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, z wyłączeniem podmiotu zużywającego, który wyłącznie używa do celów opałowych pozostałe węglowodory gazowe o kodach CN od 2711 12 11 do 2711 19 00. A zatem, zużycie przedmiotowych olejów smarowych, pozostałych olejów o kodach CN 2710 19 71-83 i 2710 19 87-99 powoduje, że Wnioskodawca jako podmiot zużywający jest zobowiązany do prowadzenia ewidencji, o której mowa w art. 138f ust. 1 ustawy, w stosunku do tych wyrobów, objętych zwolnieniem.

Odnośnie zaś kwestii obowiązku prowadzenia ewidencji w stosunku do pozostałych węglowodorów gazowych o kodach CN od 2711 12 11 do 2711 19 00 należy zauważyć, że w art. 138f ust. 1 pkt 3 ustawy został określony obowiązek prowadzenia ewidencji wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem ze względu na przeznaczenie przez podmioty korzystające z tego zwolnienia, jednakże z wyłączeniem podmiotu zużywającego, który wyłącznie używa do celów opałowych pozostałe węglowodory gazowe o kodach CN od 2711 12 11 do 2711 19 00. Zapis wyłącznie odnosi się do tego właśnie wyrobu i nie oznacza, że dla zachowania warunków zwolnienia, w przypadku zużycia do celów opałowych innych wyrobów powstanie obowiązek prowadzenia ewidencji w odniesieniu do przedmiotowych węglowodorów. Zatem Wnioskodawca zużywając pozostałe węglowodory gazowe o kodach CN od 2711 12 11 do 2711 19 00 do celów zwolnionych, o których mowa w art. 32 ust. 1 pkt 3 ustawy nie ma obowiązku prowadzenia ewidencji tych wyrobów.

Odrębnie natomiast należy rozstrzygnąć czy istnieje obowiązek prowadzenia ewidencji w stosunku do wyrobów węglowych przeznaczonych do celów opałowych w pracach rolniczych, które korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 31a ust. 1 pkt 6 ustawy. W pierwszej kolejności należy zauważyć, że kwestie związane z prowadzeniem ewidencji wyrobów węglowych zostały uregulowane w art. 138i ust. 1 ustawy.

Stosownie bowiem do art. 138i ust. 1 ustawy, ewidencję wyrobów węglowych prowadzą:

1.  pośredniczący podmiot węglowy dokonujący sprzedaży wyrobów węglowych na terytorium kraju finalnemu nabywcy węglowemu;
2.  pośredniczący podmiot węglowy używający wyrobów węglowych.

Zgodnie z treścią tego przepisu obowiązek prowadzenia ewidencji wyrobów węglowych spoczywa na pośredniczącym podmiocie węglowym dokonującym sprzedaży wyrobów węglowych na terytorium kraju finalnemu nabywcy węglowemu oraz pośredniczącym podmiocie węglowym używającym wyrobów węglowych. Z powyższych przepisów wynika zatem, że zużycie wyrobów węglowych przeznaczonych do celów opałowych w pracach rolniczych przez finalnego nabywcę węglowego nie podlega obowiązkowi ewidencjonowania. W związku z powyższym Wnioskodawca jako finalny nabywca węglowy nie ma obowiązku prowadzenia ewidencji wyrobów węglowych zużywanych na cele opałowe w pracach rolniczych, które korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 31a ust. 1 pkt 6 ustawy.

Ponieważ, jak wykazano powyżej Organ nie może podzielić stanowiska Wnioskodawcy w pełnym zakresie, stanowisko Wnioskodawcy, oceniane całościowo, należy uznać za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

W przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego stanu faktycznego, zmiany stanu prawnego, jak również w przypadku ustalenia w toku prowadzonego postępowania podatkowego odmiennego stanu sprawy niż przedstawiony we wniosku, udzielona interpretacja traci swą aktualność.

Zaznacza się również, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.