Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL4.4012.129.2017.2.SŚ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-06-23
Teza: Opodatkowanie zamiany gruntów.
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; działki; grunty; grunty-ewidencja gruntów; nieruchomości; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; teren-teren budowlany
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 kwietnia 2017 r. (data wpływu 27 kwietnia 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 7 czerwca 2017 r. (data wpływu 9 czerwca 2017 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania zamiany gruntów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 kwietnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania zamiany gruntów. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 7 czerwca 2017 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina zamierza dokonać zamiany nieruchomości gruntowych, w wyniku której:

1.  Gmina przeniesie na rzecz Skarbu Państwa – Lasów Państwowych prawo własności nw. Nieruchomości:
    *   działka ewidencyjna nr 6/1 o pow. 0,31 ha położona w obrębie ewidencyjnym Północny, Gmina, użytek – dr (KW),
    *   działka ewidencyjna nr 6/2 o pow. 1,56 ha położona w obrębie ewidencyjnym Północny, Gmina, użytek – dr (KW),
    *   działka ewidencyjna nr 2/1 o pow. 0,26 ha położona w obrębie ewidencyjnym Północny, Gmina, użytek – dr (KW),
    *   działka ewidencyjna nr 2/2 o pow. 0,33 ha położona w obrębie ewidencyjnym Północny, Gmina, użytek – dr (KW),
    *   działka ewidencyjna nr 508 o pow. 0,39 ha położona w obrębie ewidencyjnym, Gmina, użytek – dr (KW),
    *   działka ewidencyjna nr 511 o pow. 1,60 ha położona w obrębie ewidencyjnym, Gmina, użytek – dr (KW),
    *   działka ewidencyjna nr 426 o pow. 0,62 ha położona w obrębie ewidencyjnym, Gmina, użytek – dr (KW),
    *   działka ewidencyjna nr 530 o pow. 4,30 ha położona w obrębie ewidencyjnym, Gmina, użytek – dr (KW),
    *   działka ewidencyjna nr 208/2 o pow. 1,3354 ha położona w obrębie ewidencyjnym, Gmina, użytek – Ls (KW),
    *   działka ewidencyjna nr 61 o pow. 2,0000 ha położona w obrębie ewidencyjnym, Gmina, użytek – Ls (KW),,li>działka ewidencyjna nr 62 o pow. 1,5800 ha położona w obrębie ewidencyjnym, Gmina, użytek – Ls (KW).
2.  Skarb Państwa – Lasy Państwowe przeniosą na rzecz Gminy prawo własności nieruchomości:
    
    *   działka ewidencyjna nr 7302/10 o pow. 2,1555 ha położona w obrębie ewidencyjnym Miały, Gmina, użytek RV, RVI, Ls, N, dr, B, Bz (KW).
    
    Ww. działki nr 6/1, 6/2, 2/1, 2/2, 508, 511, 426, 530 są nieruchomościami gruntowymi niezabudowanymi stanowiącymi drogę, o czym świadczą zapisy w księgach wieczystych. Aktualnie działki stanowią drogę wewnętrzną, w ewidencji gruntów prowadzonej w Starostwie Powiatowym oznaczone jako użytek – dr. Działki o nr 280/2, 61 i 62 stanowią nieruchomości niezabudowane – lasy. Na nieruchomościach o nr 61 i 62 w nie znajdują się drogi w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2016r., poz. 290 ze zm.). Na ww. działkach znajduje się las oraz fragmenty dróg gruntowych leśnych. Wszystkie z ww. działek nabyte zostały przez Gminę w drodze komunalizacji mienia Skarbu Państwa z mocy prawa, nw. decyzjami Wojewody:
    *   z dnia 31 października 2008 r. – dz. 6/1;
    *   z dnia 31 października 2008 r. – dz. 6/2;
    *   z dnia 31 października 2008 r. – dz. 2/l;
    *   z dnia 31 października 2008 r. – dz. 2/2;
    *   z dnia 31 października 2008 r. – dz. 508;
    *   z dnia 16 kwietnia 2010 r. – dz. 511;
    *   z dnia 26 listopada 1993 r. – dz. 426 (pierwotnie działka istniała pod numerem ewidencyjnym 5/3L – zmiana numeru działki wskutek zmiany danych ewidencyjnych w dniu 30 grudnia 2003 r.);
    *   z dnia 26 listopada 1993 r. – dz. 530 (pierwotnie działka istniała pod numerem ewidencyjnym 1L – zmiana numeru działki wskutek zmiany danych ewidencyjnych w dniu 13 stycznia 2004 r.);
    *   z dnia 26 listopada 1993 r. – komunalizacji poddana była działka o nr ewidencyjnym 208, która następnie w roku 2012 uległa podziałowi na działkę o nr 208/1 i 208/2;
    *   z dnia 26 czerwca 1997 r. – dz. 61;
    *   z dnia 26 czerwca 1997 r. – dz. 62.

Na dzień dzisiejszy nie jest możliwe ustalenie dokładnej daty pierwszego zajęcia (używania) nieruchomości o numerach 6/1, 6/2, 2/1, 2/2, 508, 511, 426, 530, 61 i 62. Na wspomnianych działkach znajdują się drogi gruntowe dojazdowe w kompleksach leśnych i wytyczone zostały w sposób zwyczajowy. Jednakże pewne jest, że na dzień wydania decyzji Wojewody w sprawie ich komunalizacji z mocy prawa wszystkie z powyższych działek użytkowane były już w ww. sposób. Gmina nie dokonywała żadnych prac remontowo-budowlanych na wspomnianych działkach.

Zgodnie z uchwałą Rady Miejskiej z dnia 5 czerwca 2013 r. w sprawie zmiany miejscowego planu ogólnego zagospodarowania przestrzennego Gminy, ogłoszoną w Dzienniku, stanowiącą obowiązujące prawo miejscowe niżej wymienione działki stanowią:

1.  \- działki o nr ewid. 6/1, 6/2, 2/1, 2/2 – tereny dróg dojazdowych w kompleksach gruntów leśnych;
2.  \- działki o nr ewid. 61, 62, 508 i 511 – tereny dróg dojazdowych w kompleksach gruntów leśnych;
3.  \- działka o nr ewid. 426 – tereny dróg dojazdowych w kompleksach gruntów leśnych;
4.  \- działka o nr ewid. 530 – tereny dróg dojazdowych w kompleksach gruntów leśnych;
5.  \- działka o nr ewid. 208 – tereny rolne i leśne.

Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług od 1 lipca 2010 r. Nabycie powyższych nieruchomości nie dawało Gminie prawa do obniżenia podatku należnego VAT o podatek naliczony. Od momentu nabycia powyższych działek, Gmina nie dokonywała żadnych nakładów na ww. nieruchomości. Działki nie były także przedmiotem najmy lub dzierżawy.

Opisane wyżej nieruchomości były wykorzystywane przez Gminę wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług.

Ponadto, w piśmie z dnia 7 czerwca 2017 r., stanowiącym odpowiedź na wezwanie tut. Organu do uzupełnienia wniosku, Zainteresowany wyjaśnił, że:

1.  Drogi znajdujące się na działkach o nr ewidencyjnych: 6/1, 6/2, 2/1, 2/2, 508, 511, 426, 530 nie stanowią budowli w rozumieniu art. 3 ust. 3 Ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2016 r., poz. 290, ze zm.).
2.  Dla działek gminnych, będących przedmiotem zamiany, nie zostały wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu ani też decyzje o lokalizacji inwestycji celu publicznego, o których mowa w przepisach ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, gdyż nieruchomości te położone są na obszarach objętych obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego (Uchwała Rady Miejskiej z dnia 5 czerwca 2013 r. w sprawie zmiany miejscowego planu ogólnego zagospodarowania przestrzennego Gminy, ogłoszona w Dzienniku).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy dostawa opisanych we wniosku nieruchomości gminnych w drodze zmiany podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2016, poz. 710 ze zm.)?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z obowiązującymi przepisami, zamiana nieruchomości w zakresie dotyczącym opisanych powyżej nieruchomości Gminy jest zwolniona od podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług.

Uzasadniając wskazane powyżej stanowisko w pierwszej kolejności uznać należy, że zamiana nieruchomości skutkuje przeniesieniem prawa do rozporządzania zamienianymi nieruchomościami jak właściciel.

Przez umowę zamiany bowiem każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy.

W konsekwencji zamiana stanowi odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, mimo braku przekazania między stronami świadczenia pieniężnego.

W razie zawarcia umowy zamiany obie strony występują jednocześnie w charakterze dostawcy i nabywcy, zatem mamy do czynienia z dwiema odrębnymi dostawami towarów.

Każda z tych dostaw podlega opodatkowaniu podatkiem VAT w zależności od okoliczności występujących po stronie podmiotów zawierających umowę zamiany.

Zatem każdy z podatników podatku VAT dokonujący zamiany nieruchomości może w różny sposób opodatkowywać te transakcję – jeden z nich skorzysta ze zwolnienia od podatku, drugi zastosuje stawkę podstawową VAT.

W niniejszej sprawie przedmiotem analizy są jedynie grunty Gminy będącej jedną ze stron transakcji zamiany.

W ustawie o podatku od towarów i usług przewidziano opodatkowanie niektórych czynności obniżonymi stawkami lub zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług zwalnia się od podatku „dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane”.

Stosownie do zapisów wynikających z treści ksiąg wieczystych zarówno działki nr 6/1 poł. w obrębie ewidencyjnym, nr 6/2 poł. w obrębie ewidencyjnym, nr 2/1 poł. w obrębie ewidencyjnym Północny, nr 2/2 poł. w obrębie ewidencyjnym, nr 508 poł. w obrębie ewidencyjnym, nr 511 poł. w obrębie ewidencyjnym, nr 426 poł. w obrębie ewidencyjnym, nr 530 poł. w obrębie ewidencyjnym, stanowiące teren dróg, jak i działki 208/2 poł. w obrębie ewidencyjnym, nr 61 i nr 62 poł. w obrębie ewidencyjnym, stanowiące użytek las są nieruchomościami niezabudowanymi.

Z kolei art. 2 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług wprowadza definicję terenów budowlanych, z której wynika, że „tereny budowlane” to „grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym”.

Ustawodawca, definiując zatem pojęcie terenu budowlanego, odwołuje się do ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 778 ze zm.).

Przepisy tej ustawy określają bowiem zakres i sposoby postępowania w sprawach przeznaczania terenów na określone cele oraz ustalania zasad ich zagospodarowania i zabudowy.

W kontekście powyższego o przeznaczeniu danego terenu pod zabudowę, na gruncie ustawy o VAT, decydują w pierwszej kolejności zapisy zawarte w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego (czyli w akcie prawa miejscowego powszechnie obowiązującego na obszarze działania organu, który ustanowił to prawo), w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu lub decyzja o lokalizacji inwestycji celu publicznego (jako akt indywidualny prawa administracyjnego wydany dla konkretnego inwestora).

Zgodnie z uchwałą Rady Miejskiej z dnia 5 czerwca 2013 r. w sprawie zmiany miejscowego planu ogólnego zagospodarowania przestrzennego Gminy, ogłoszoną w Dzienniku Urzędowym Nr, stanowiącą obowiązujące prawo miejscowe niżej wymienione działki stanowią:

1.  \- działki o nr ewid. 6/1, 6/2, 2/1, 2/2 – tereny dróg dojazdowych w kompleksach gruntów leśnych;
2.  \- działki o nr ewid. 61, 62, 508 i 511 – tereny dróg dojazdowych w kompleksach gruntów leśnych;
3.  \- działka o nr ewid. 426 – tereny dróg dojazdowych w kompleksach gruntów leśnych;
4.  \- działka o nr ewid. 530 – tereny dróg dojazdowych w kompleksach gruntów leśnych;
5.  \- działka o nr ewid. 208 – tereny rolne i leśne.

Mając na uwadze powyższe zapisy planu ogólnego zagospodarowania przestrzennego, przyjąć należy, że w zakresie tych działek Gmina korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Z przytoczonych przepisów nie wynika, że odpłatność za czynności dostawy towarów lub świadczenia usług musi mieć postać pieniężną. Odpłatność jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową – zapłata w innym towarze lub usłudze albo mieszaną – zapłata w części pieniężna i w części rzeczowa. Innymi słowy, dla uznania czynności za odpłatną, wystarczające jest, by istniała możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za tę czynność.

W myśl art. 603 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.), przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy. Zatem w przypadku zamiany obie strony przenoszą na siebie wzajemnie własność rzeczy, występując zarówno w charakterze dostawcy, jak i w charakterze nabywcy. Przepis art. 604 Kodeksu cywilnego daje dyspozycję odpowiedniego stosowania do zamiany przepisów o sprzedaży.

Umowa zamiany jest umową wzajemną, bardzo zbliżoną do umowy sprzedaży. Różnica w stosunku do umowy sprzedaży polega na tym, że w miejsce świadczenia ceny pojawia się obowiązek drugiej strony przeniesienia własności rzeczy. Ze względu na wzajemny charakter umowy, wartość świadczonych rzeczy powinna być ekwiwalentna.

Zamiana nieruchomości skutkuje przeniesieniem prawa do rozporządzania zamienianymi nieruchomościami jak właściciel.

Z powyższego wynika, że przeniesienie własności gruntu na podstawie umowy zamiany stanowi odpłatną dostawę towaru i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – na mocy art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy; nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE L Nr 347, poz. 1, z późn. zm.) – zgodnie z którym – krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.

W świetle wskazanych regulacji, organy władzy publicznej oraz urzędy obsługujące te organy są wyłączone z kręgu podatników podatku od towarów i usług, wyłącznie przy wykonywaniu czynności nałożonych przepisami prawa, dla realizacji których zostały powołane. Jest to wyłączenie podmiotowo-przedmiotowe. Organy te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywania czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi więc charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenia usług podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko bowiem w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zamierza dokonać zamiany nieruchomości gruntowych, w wyniku której:

1.  Gmina przeniesie na rzecz Skarbu Państwa – Lasów Państwowych prawo własności nw. Nieruchomości:
    *   działka ewidencyjna nr 6/1 o pow. 0,31 ha położona w obrębie ewidencyjnym , Gmina, użytek – dr (KW),
    *   działka ewidencyjna nr 6/2 o pow. 1,56 ha położona w obrębie ewidencyjnym, Gmina, użytek – dr (KW),
    *   działka ewidencyjna nr 2/1 o pow. 0,26 ha położona w obrębie ewidencyjnym, Gmina, użytek – dr (KW),
    *   działka ewidencyjna nr 2/2 o pow. 0,33 ha położona w obrębie ewidencyjnym, Gmina, użytek – dr (KW),
    *   działka ewidencyjna nr 508 o pow. 0,39 ha położona w obrębie ewidencyjnym, Gmina, użytek – dr (KW),
    *   działka ewidencyjna nr 511 o pow. 1,60 ha położona w obrębie ewidencyjnym, Gmina, użytek – dr (KW),
    *   działka ewidencyjna nr 426 o pow. 0,62 ha położona w obrębie ewidencyjnym, Gmina, użytek – dr (KW),
    *   działka ewidencyjna nr 530 o pow. 4,30 ha położona w obrębie ewidencyjnym, Gmina, użytek – dr (KW),
    *   działka ewidencyjna nr 208/2 o pow. 1,3354 ha położona w obrębie ewidencyjnym, Gmina, użytek – Ls (KW),
    *   działka ewidencyjna nr 61 o pow. 2,0000 ha położona w obrębie ewidencyjnym, Gmina, użytek – Ls (KW),
    *   działka ewidencyjna nr 62 o pow. 1,5800 ha położona w obrębie ewidencyjnym, Gmina, użytek – Ls (KW).
2.  Skarb Państwa – Lasy Państwowe przeniosą na rzecz Gminy prawo własności nieruchomości:
    
    *   działka ewidencyjna nr 7302/10 o pow. 2,1555 ha położona w obrębie ewidencyjnym Miały, Gmina, użytek RV, RVI, Ls, N, dr, B, Bz (KW).
    
    Ww. działki nr 6/1, 6/2, 2/1, 2/2, 508, 511, 426, 530 są nieruchomościami gruntowymi niezabudowanymi stanowiącymi drogę, o czym świadczą zapisy w księgach wieczystych. Aktualnie działki stanowią drogę wewnętrzną, w ewidencji gruntów prowadzonej w Starostwie Powiatowym oznaczone jako użytek – dr. Działki o nr 280/2, 61 i 62 stanowią nieruchomości niezabudowane – lasy. Na nieruchomościach o nr 61 i 62 w nie znajdują się drogi w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2016r., poz. 290 ze zm.). Na ww. działkach znajduje się las oraz fragmenty dróg gruntowych leśnych. Wszystkie z ww. działek nabyte zostały przez gminę w drodze komunalizacji mienia Skarbu Państwa z mocy prawa, nw. decyzjami Wojewody:
    *   z dnia 31 października 2008 r. - dz. 6/1;
    *   z dnia 31 października 2008 r. - dz. 6/2;
    *   z dnia 31 października 2008 r. - dz. 2/l;
    *   z dnia 31 października 2008 r. - dz. 2/2;
    *   z dnia 31 października 2008 r. - dz. 508;
    *   z dnia 16 kwietnia 2010 r. - dz. 511;
    *   z dnia 26 listopada 1993 r. - dz. 426 (pierwotnie działka istniała pod numerem ewidencyjnym 5/3L – zmiana numeru działki wskutek zmiany danych ewidencyjnych w dniu 30 grudnia 2003 r.);
    *   z dnia 26 listopada 1993 r. - dz. 530 (pierwotnie działka istniała pod numerem ewidencyjnym 1L – zmiana numeru działki wskutek zmiany danych ewidencyjnych dniu 13 stycznia 2004 r.);
    *   z dnia 26 listopada 1993 r. - komunalizacji poddana była działka o nr ewidencyjnym 208, która następnie w roku 2012 uległa podziałowi na działkę o nr 208/l i 208/2,
    *   z dnia 26 czerwca1997 r. - dz. 61;
    *   z dnia 26 czerwca1997 r. - dz. 62.

Na dzień dzisiejszy nie jest możliwe ustalenie dokładnej daty pierwszego zajęcia (używania) nieruchomości o numerach 6/1, 6/2, 2/1, 2/2, 508, 511, 426, 530, 61 i 62. Na wspomnianych działkach znajdują się drogi gruntowe dojazdowe w kompleksach leśnych i wytyczone zostały w sposób zwyczajowy. Jednakże pewne jest, że na dzień wydania decyzji Wojewody w sprawie ich komunalizacji z mocy prawa wszystkie z powyższych działek użytkowane były już w ww. sposób. Gmina nie dokonywała żadnych prac remontowo-budowlanych na wspomnianych działkach.

Zgodnie z uchwalą w sprawie zmiany miejscowego planu ogólnego zagospodarowania przestrzennego Gminy, ogłoszoną w Dzienniku Urzędowym, stanowiącą obowiązujące prawo miejscowe niżej wymienione działki stanowią:

1.  \- działki o nr ewid. 6/1, 6/2, 2/1, 2/2 – tereny dróg dojazdowych w kompleksach gruntów leśnych;
2.  \- działki o nr ewid. 61, 62, 508 i 511 – tereny dróg dojazdowych w kompleksach gruntów leśnych;
3.  \- działka o nr ewid. 426 – tereny dróg dojazdowych w kompleksach gruntów leśnych;
4.  \- działka o nr ewid. 530 – tereny dróg dojazdowych w kompleksach gruntów leśnych;
5.  \- działka o nr ewid. 208 – tereny rolne i leśne.

Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług od 1 lipca 2010 r. Nabycie powyższych nieruchomości nie dawało Gminie prawa do obniżenia podatku należnego VAT o podatek naliczony. Od momentu nabycia powyższych działek, Gmina nie dokonywała żadnych nakładów na ww. nieruchomości. Działki nie były także przedmiotem najmy lub dzierżawy.

Opisane wyżej nieruchomości były wykorzystywane przez Gminę wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług.

Drogi znajdujące się na działkach o nr ewidencyjnych: 6/1, 6/2, 2/1, 2/2, 508, 511, 426, 530 nie stanowią budowli w rozumieniu art. 3 ust. 3 Ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2016 r., poz. 290. z późn. zm.).

Dla działek gminnych, będących przedmiotem zamiany, nie zostały wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu ani też decyzje o lokalizacji inwestycji celu publicznego, o których mowa w przepisach ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, gdyż nieruchomości te położone są na obszarach objętych obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego (Uchwała Rady Miejskiej w z dnia w sprawie zmiany miejscowego planu ogólnego zagospodarowania przestrzennego Gminy, ogłoszoną w Dzienniku Urzędowym.

W związku z powyższym Wnioskodawca ma wątpliwości dotyczące wskazania, czy dostawa opisanych we wniosku nieruchomości gminnych w drodze zamiany może korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że – Gmina – jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towaru i usług. Wnioskodawca planuje zbycie w drodze zamiany niezabudowanych działek o nr ewidencyjnych: 6/1, 6/2, 2/1, 2/2, 61, 62, 208, 426, 508, 511, 530.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że umowa zamiany jest niewątpliwie umową cywilnoprawną, zatem planując dostawę działek, o których mowa we wniosku, Wnioskodawca będzie działał jako podatnik, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, wykonujący działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 tej ustawy. W związku z powyższym przedmiotowa czynność, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak stanowi art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r. – na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy – z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych towarów i czynności stawkami preferencyjnymi oraz zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

I tak, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane – stosownie do treści art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o którym mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z powyższych przepisów wynika, że opodatkowaniu podlegają te dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych, tylko te, które stanowią tereny budowlane.

Z kolei, zwolnienie od podatku obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów), będących na przykład gruntami rolnymi, czy leśnymi.

Ustawa z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2016 r., poz. 778, z póź. zm.), reguluje zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej.

I tak, w myśl art. 3 ust. 1 ww. ustawy, kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalenie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego,

z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 cyt. ustawy, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – w myśl zapisów ust. 2 powołanego przepisu – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

Tym samym również w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy art. 2 pkt 33, w zgodny sposób odpowiada zatem treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Z powyższych przepisów wynika, że nowelizacja ustawy o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu niezabudowanego wyłącznie w oparciu o miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Należy podkreślić, że zwolnione od podatku od towarów i usług w oparciu o powołany wyżej art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy są dostawy nieruchomości spełniające łącznie 2 warunki, tj.:

1.  przedmiotem dostawy musi być teren niezabudowany;
2.  teren ten nie może spełniać definicji terenu budowlanego, zawartej w art. 2 pkt 33 ustawy.

W rozpatrywanej sprawie, Gmina zamierza dokonać zamiany nieruchomości:

1.  o nr ewidencyjnych: 6/1, 6/2, 2/1, 2/2, 508, 511, 426, 530 na których znajdują się drogi, które – jak wskazał Wnioskodawca – nie stanowią budowli a które zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego stanowią kompleksy gruntów leśnych;
2.  działki o nr ewidencyjnym 208 przeznaczonej według ww. planu na tereny rolne i leśne;
3.  działek o nr ewidencyjnych: 61 i 62, które również, zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, stanowią kompleksy gruntów leśnych.

Zatem, przedmiotem planowanej zamiany będą nieruchomości, które spełniają warunki do zwolnienia od podatku od towarów i usług, gdyż przedmiotowe nieruchomości łącznie: są terenami niezabudowanymi oraz nie spełniają definicji terenu budowlanego.

Podsumowując, dostawa opisanych we wniosku nieruchomości gminnych w drodze zamiany korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Należy zauważyć, że stosownie do przepisu art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Należy zatem zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie przedstawionego zdarzenia przyszłego. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisanego zdarzenia przyszłego, wydana interpretacja straci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.