Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4011.874.2023.2.MC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-02-13
Teza: Opodatkowanie przychodów z najmu.
Słowa kluczowe: energia-energia elektryczna; media; najem-najem prywatny; przychód; woda
Zagadnienia: Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2 Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych-Przychody podlegające opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych
Przepisy: [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2-art. 6 -ust. 1a

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

Dnia 7 grudnia 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 6 grudnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 6 lutego 2024 r. (wpływ 6 lutego 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

### Podatnik jest współwłaścicielem nieruchomości wynajmowanej osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej. Zawarte umowy najmu zawierają zapis o wysokości czynszu oraz wskazaną wysokość zryczałtowanych opłat za wodę i oświetlenie części wspólnych. Z przyczyn technicznych nie ma możliwości instalacji liczników do pomiaru zużycia wody w poszczególnych lokalach ani też nie ma oczywiście możliwości przypisania poszczególnym lokalom dokładnej kwoty zużycia energii elektrycznej zużytej na oświetlenie części wspólnych. Podatnik otrzymane od najemców zryczałtowane kwoty opłat za wodę i energię elektryczną przeznacza na opłacenie rachunków za wskazane media (woda, energia elektryczna). Wpłacane przez najemców kwoty zryczałtowanych opłat nie są oczywiście równoważne z otrzymanymi przez podatnika fakturami, gdyż raz wpłaty te przewyższają otrzymaną fakturę za media, a innym razem są niewystarczające na pokrycie faktury. Podatnik pokrywa z własnych środków kwotę brakującą do zapłacenia za fakturę. Natomiast w wypadku otrzymania od najemców w sumie kwot wyższych niż konieczne do opłacenia faktury, kwota nadwyżki stanowi kwotę przychodu do opodatkowania.

### W uzupełnieniu wniosku wskazał Pan, że traktuje Pan najem jako najem prywatny opodatkowany ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. Z umów najmu wynika, że najemcy są zobowiązani do ponoszenia wydatków (opłat) za wskazane we wniosku media. Z uwagi na brak możliwości dokładnego wyliczenia obciążeń przypadających na poszczególnych najemców kwota ta jest wskazana ryczałtowo.

### Pytanie

### Czy należności z tytułu zryczałtowanych opłat, uiszczanych wynajmującemu przez najemcę na podstawie zawartej umowy najmu, stanowią przychód podlegający u wynajmującego opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, jeśli są w całości przeznaczone na opłacenie przez wynajmującego rachunków za wskazane media (woda, energia elektryczna)?

### Pana stanowisko w sprawie

W Pana ocenie – za przychody z najmu prywatnego opodatkowanego ryczałtem uznawane są kwoty otrzymane lub pozostawione do dyspozycji wynajmującego – art. 6 ust. 1a ustawy.

W rezultacie wyłącznie kwoty otrzymane stanowią przychód podlegający opodatkowaniu ryczałtem. Natomiast zwrot ponoszonych wydatków przypadających na najemcę i udokumentowanych fakturą nie jest traktowany jako przychód podlegający opodatkowaniu ryczałtem. Potwierdzają to liczne interpretacje podatkowe, w związku z czym powyższe stanowisko można uznać za ugruntowane. Stanowisko to odnosi się jednak przede wszystkim do sytuacji, w której podatnik ma możliwość wystawienia najemcy refaktury obejmującej dokładną kwotę zwrotu kosztów czy to wody czy energii przypadającej na najemcę. Wtedy należności z tytułu opłat uiszczanych przez najemcę na podstawie wystawianych przez podatnika refaktur nie stanowią przychodu podlegającego opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, ponieważ w zakresie uiszczania opłat związanych z eksploatacją przedmiotu najmu właściciel pełni jedynie rolę pośrednika pomiędzy najemcą a podmiotem trzecim (np. dostawcą mediów czy administratorem budynku).

Opodatkowaniu podlega jedynie ustalona w umowie najmu kwota czynszu, jako wynagrodzenia otrzymanego za oddanie przedmiotu najmu w używanie. Jak wskazano jednak w opisie stanu faktycznego, w wynajmowanych lokalach, z przyczyn technicznych, nie ma możliwości zainstalowania liczników poboru wody. Oczywiście nie ma też możliwości dokładnego rozliczenia poszczególnych najemców z tytułu poboru energii elektrycznej zużytej na oświetlenie części wspólnych, służących wyłącznie najemcom. Ponieważ jednak podatnik pobiera zryczałtowane kwoty na pokrycie otrzymanych faktur, uznać należy, że nadal w zakresie uiszczania opłat związanych z eksploatacją przedmiotu najmu pełni on jedynie rolę pośrednika pomiędzy najemcą a podmiotem trzecim (dostawcą mediów).

Natomiast w wypadku otrzymania od najemców w sumie kwot wyższych niż konieczne do opłacenia faktury, kwota nadwyżki stanowić będzie kwotę przychodu do opodatkowania. Podatnik zatem uważa, że otrzymane przez niego, zryczałtowane i wyszczególnione w umowach najmu, kwoty na pokrycie kosztów wody oraz energii elektrycznej zużywanej wyłącznie przez najemców, nie stanowią przychodu podlegającego opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym w zakresie, w jakim służą do pokrycia kosztów faktur wystawionych przez dostawców mediów.

W uzupełnieniu wniosku wskazał Pan, że pobrane przez Pana zryczałtowane kwoty na pokrycie otrzymanych faktur za media stanowią jedynie zwrot ponoszonych wydatków przypadających na najemcę. Kwoty te nie są przychodem wynajmującego podlegającym opodatkowaniu ryczałtem. Opodatkowaniu podlegać będą wyłącznie otrzymane od najemców kwoty przewyższające sumy wydatków wynajmującego za media.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Źródłami przychodów są najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 11 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem ust. 2c oraz art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Zgodnie z art. 11 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1) jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców;

2) jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu;

3) jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;

4) w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Natomiast na podstawie art. 11 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

Stosownie do art. 9a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dochody osiągane przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6, są opodatkowane w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 659 § 1 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.):

Przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Zgodnie z art. 1 pkt 2 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2540 ze zm.):

Ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne osiągające przychody, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1128, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą o podatku dochodowym”.

Zgodnie z art. 2 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Osoby fizyczne osiągające przychody, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym, opłacają ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.

Stosownie do art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym. Dla ustalenia wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tych tytułów stosuje się przepisy art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 4 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% przychodów do kwoty 100 000 zł oraz 12,5% przychodów od nadwyżki ponad kwotę 100 000 zł z tytułu przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a.

Z tych uregulowań prawnych wynika, że podstawą generowania przychodów z najmu jest fakt zawarcia stosownej umowy między stronami. Określona w umowie wysokość czynszu stanowi przysporzenie majątkowe wynajmującego, a tym samym generuje przychód w rozumieniu podatkowym. Jednak, aby powstał przychód po stronie wynajmującego, muszą zaistnieć przesłanki określone w art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, czyli czynsz musi zostać otrzymany lub postawiony do dyspozycji wynajmującego.

Składnikiem przychodu osiąganego z najmu przez wynajmującego w ramach tzw. „najmu prywatnego” nie będą natomiast ponoszone przez najemcę wydatki (opłaty) związane z przedmiotem najmu (np. opłaty za media), jeżeli z umowy wynika, że najemca jest zobowiązany do ich ponoszenia. Dodatkowe opłaty ponoszone przez najemcę w związku z przedmiotem najmu nie mieszczą się bowiem w pojęciu świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak również nie powodują przysporzenia majątkowego po stronie wynajmującego.

Dlatego też podstawą uzyskiwania przychodów z tytułu tzw. „najmu prywatnego” jest umowa, w której strony określają wysokość czynszu. Czynsz stanowi przysporzenie majątkowe wynajmującego, a tym samym generuje przychód w rozumieniu podatkowym w przypadku otrzymania lub postawienia go do dyspozycji wynajmującego.

W zależności od różnego skonstruowania stosunku prawnego umowy najmu w zakresie pokrywania przez najemcę pewnych płatności (świadczeń) związanych z przedmiotem najmu, różne będą skutki podatkowe. Jeśli strony umowy najmu określiły wysokość wynagrodzenia z tytułu najmu (czynsz), to otrzymana przez wynajmującego kwota jest jego przychodem.

### Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że jest Pan współwłaścicielem nieruchomości wynajmowanej osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej. Zawarte umowy najmu zawierają zapis o wysokości czynszu oraz wskazaną wysokość zryczałtowanych opłat za wodę i oświetlenie części wspólnych. Z przyczyn technicznych nie ma możliwości instalacji liczników do pomiaru zużycia wody w poszczególnych lokalach ani też nie ma możliwości przypisania poszczególnym lokalom dokładnej kwoty zużycia energii elektrycznej zużytej na oświetlenie części wspólnych. Otrzymane od najemców zryczałtowane kwoty opłat za wodę i energię elektryczną przeznacza Pan na opłacenie rachunków za wskazane media (woda, energia elektryczna). Wpłacane przez najemców kwoty zryczałtowanych opłat nie są równoważne z otrzymanymi przez Pana fakturami, gdyż raz wpłaty te przewyższają otrzymaną fakturę za media, a innym razem są niewystarczające na pokrycie faktury. Pokrywa Pan z własnych środków kwotę brakującą do zapłacenia za fakturę. Natomiast w wypadku otrzymania od najemców w sumie kwot wyższych niż konieczne do opłacenia faktury, kwotę nadwyżki traktuje Pan jako przychód do opodatkowania. Traktuje Pan najem jako najem prywatny opodatkowany ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. Z umów najmu wynika, że najemcy są zobowiązani do ponoszenia wydatków (opłat) za wskazane we wniosku media. Z uwagi na brak możliwości dokładnego wyliczenia obciążeń przypadających na poszczególnych najemców, kwota ta jest wskazana ryczałtowo.

W związku z tym powziął Pan wątpliwość, czy należności z tytułu zryczałtowanych opłat, uiszczanych Panu przez najemcę na podstawie zawartej umowy najmu, stanowią Pana przychód podlegający opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, jeśli są w całości przeznaczone na opłacenie przez Pana rachunków za wskazane media (woda, energia elektryczna).

Na podstawie takiego opisu oraz powołanych przepisów prawa podatkowego wskazuję, że w ramach tzw. „najmu prywatnego” jedynie określona w umowie kwota czynszu będzie stanowić przysporzenie majątkowe dla Pana jako wynajmującego, a tym samym generować przychód do opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Natomiast wskazane przez Pana opłaty za media, do ponoszenia których zgodnie z umowami najmu są zobowiązani najemcy, nie stanowią dla Pana przysporzenia majątkowego.

Stąd opłaty te nie stanowią dla Pana przysporzenia majątkowego, a tym samym nie powodują w ramach tzw. „najmu prywatnego” powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. Tym samym przychód dla Pana, od którego powinien Pan obliczyć ryczałt od przychodów ewidencjonowanych, stanowi wyłącznie kwota otrzymana od najemców tytułem czynszu najmu rozumianego jako oddanie nieruchomości w najem.

**Reasumując – należności z tytułu zryczałtowanych opłat, uiszczanych wynajmującemu przez najemcę na podstawie zawartej umowy najmu, nie stanowią przychodu podlegającego u wynajmującego opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, jeśli są w całości przeznaczone na opłacenie przez wynajmującego rachunków za wskazane media (woda, energia elektryczna).**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił, i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Ta interpretacja rozstrzyga Pana sprawę jedynie w kwestii będącej przedmiotem zapytania, tj. czy należności z tytułu zryczałtowanych opłat, uiszczanych Panu przez najemcę na podstawie zawartej umowy najmu, stanowią Pana przychód podlegający opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, jeśli są w całości przeznaczone na opłacenie przez Pana rachunków za wskazane media.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).