Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.7.2021.1.KL
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-02-26
Teza: Brak zastosowania ograniczeń o których mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w odniesieniu do ponoszonej opłaty licencyjnej od nabywanych praw własności intelektualnej IP.
Słowa kluczowe: know-how; koszt-koszty bezpośrednie; koszt-koszty uzyskania przychodów; licencja; limit; ograniczenie; opłata-opłata licencyjna; podmiot-podmioty powiązane
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1325 z późn. zm.) – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 31 grudnia 2020 r. (data wpływu 4 stycznia 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku zastosowania ograniczeń o których mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w odniesieniu do ponoszonej opłaty licencyjnej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 stycznia 2021 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku zastosowania ograniczeń o których mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w odniesieniu do ponoszonej opłaty licencyjnej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest spółką mającą siedzibę na terytorium Polski. Spółka prowadzi działalność polegającą m.in. na świadczeniu usług doradztwa gospodarczego.

Wnioskodawca jest podmiotem należącym do międzynarodowej grupy (dalej: „Grupa”), która posiada wiodącą pozycję na świecie w świadczeniu profesjonalnych usług doradczych.

Aktualnie Wnioskodawca działając w formie spółki komandytowej jest podmiotem transparentnym podatkowo (na gruncie podatków dochodowych). Rok obrotowy Wnioskodawcy jest tożsamy z rokiem kalendarzowym.

W związku z wejściem w życie z dniem 1 stycznia 2021 r. przepisów wprowadzonych ustawą z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2020 r. poz. 2123; dalej: „Ustawa Nowelizująca”) nadających status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: „CIT”) m.in. spółkom komandytowym mającym siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, Wnioskodawca w 2021 r. stanie się podatnikiem tego podatku. Wnioskodawca zamierza skorzystać z możliwości, jaka wynika z art. 12 ust. 2 Ustawy Nowelizującej tj. możliwości przesunięcia momentu nabycia statusu podatnika podatku CIT na dzień 1 maja 2021 r.

Dla celów prowadzonej działalności gospodarczej, w związku ze świadczonymi w Polsce usługami, Spółka – na podstawie Umowy licencyjnej (dalej: „Umowa”) – nabywa od innego podmiotu (dalej: „Licencjodawca”), będącego podmiotem powiązanym ze Spółką w rozumieniu przepisów o cenach transferowych, o których mowa w art. 11a ustawy o CIT, prawo do korzystania z własności intelektualnej (dalej: „Licencja”) w postaci:

*   pomysłów, know-how, metodologii, procesów, algorytmów, modeli, wynalazków;

*   oprogramowania (software), baz danych, kompilacji, danych, zestawów rozwiązań, schematów blokowych, diagramów, materiałów szkoleniowych, obrazów, wideo, dokumentacji, raportów, publikacji i innych prac autorskich,

*   wytworzonych lokalnie: znaków towarowych, znaków usługowych, nazw handlowych, nazw domen, projektów, logo, emblematów, znaków lub dystynkcji, sloganów i innych podobne oznaczenia źródła lub pochodzenia, oraz innych technologii i informacji w dowolnej formie

– zwanych dalej łącznie „IP”.

Na skutek zawartej Umowy i zgodnie z jej postanowieniami, Spółka korzysta i będzie korzystać w przyszłości (zdarzenie przyszłe), przez okres powyżej 12 miesięcy z IP dla celów prowadzonej działalności gospodarczej. Spółka każdorazowo w przypadku świadczenia usług korzysta z IP, do których nabyła Licencję. Spółka wykorzystuje IP również w ramach prowadzonych przez siebie działań marketingowych.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że ponoszenie Opłaty licencyjnej służy zapewnieniu Spółce możliwości prowadzenia działalności gospodarczej w obecnej formie polegającej na świadczeniu usług doradczych z wykorzystaniem IP.

Zgodnie z postanowieniami Umowy, wynagrodzenie za prawo do korzystania z IP zostało ustalone w formie opłaty licencyjnej (dalej: „Opłata licencyjna”) stanowiącej procent przychodów netto osiągniętych z tytułu usług fakturowanych przez Spółkę.

W związku ze wskazaną zmianą wprowadzoną Ustawą Nowelizującą, w kontekście ponoszonych przez Spółkę Opłat licencyjnych, Wnioskodawca pragnie potwierdzić zakres jego obowiązków na gruncie przepisów ustawy o CIT, które zaczną obowiązywać z początkiem 2021 r. – od momentu nabycia przez Wnioskodawcę statusu podatnika podatku CIT (tj. od 1 maja 2021 r.).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, Opłata licencyjna wypłacana przez Wnioskodawcę na rzecz Licencjodawcy, dotycząca okresu, w którym Wnioskodawca będzie posiadał status podatnika podatku CIT (tj. od dnia 1 maja 2021 r.), będzie podlegać ograniczeniom w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o CIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, Opłata licencyjna wypłacana przez Wnioskodawcę na rzecz Licencjodawcy, dotycząca okresu w którym Wnioskodawca będzie posiadał status podatnika podatku CIT (tj. od dnia 1 maja 2021 r.) nie podlega ograniczeniom w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o CIT.

UZASADNIENIE:

Zgodnie z przepisami ustawy o CIT obowiązującymi na datę składania wniosku Wnioskodawca, jako polska spółka komandytowa, utworzona i działająca na podstawie przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2020 r. poz. 1526 z późn. zm.), nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Zmiana w tym zakresie nastąpi z dniem 1 maja 2021 r., w którym to dniu Wnioskodawca nabędzie status podatnika CIT, co wynika z regulacji zawartych w Ustawie Nowelizującej, które wejdą w życie z dniem 1 stycznia 2021 r. Zgodnie z tą ustawą, z dniem 1 stycznia 2021 r. katalog podmiotów, do których ma zastosowanie ustawa o CIT zostanie rozszerzony m.in. o spółki komandytowe mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej (art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT).

Jednocześnie w art. 12 ust. 2 Ustawy Nowelizującej przewidziano, iż Spółka komandytowa może postanowić, że przepisy ustaw: z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2020 r. poz. 1426 z późn. zm., dalej: „ustawa o PIT”) lub ustawy o CIT, w brzmieniu nadanym Ustawą Nowelizującą, stosuje się do tej spółki oraz przychodów i kosztów związanych z uczestnictwem w tej spółce począwszy od dnia 1 maja 2021 r. W takim przypadku spółka komandytowa uzyskuje status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych z dniem 1 maja 2021 r. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca zamierza skorzystać z możliwości, jaka wynika z art. 12 ust. 2 Ustawy Nowelizującej, tj. możliwości przesunięcia momentu nabycia statusu podatnika podatku CIT na dzień 1 maja 2021 r.

Zgodnie z art. 15e ust. 1 ustawy o CIT podatnicy są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty m.in.:

*   usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń, oraz świadczeń o podobnym charakterze;

*   wszelkiego rodzaju opłat i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7

– poniesionych bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotów powiązanych, o których mowa w art. 11, lub podmiotów mających miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju wymienionym w rozporządzeniu, o którym mowa w art. 9a ust. 6, w części, w jakiej koszty te łącznie w roku podatkowym przekraczają 5% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonych o przychody z tytułu odsetek nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w danym roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a -16m, i odsetek.

Jednak zgodnie z art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o CIT ograniczenie, o którym mowa w ust. 1, nie ma zastosowania do kosztów usług, opłat i należności, o których mowa w ust. 1, zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi.

Ustawodawca posłużył się zwrotem „koszty bezpośrednio związane z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi”, nie definiując przy tym na czym owa bezpośredniość ma polegać. Należy przy tym podkreślić, że przepis art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o CIT nie odsyła do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z przychodem, o których mowa w art. 15 ust. 4 ustawy o CIT.

Brak związku powyższych przepisów potwierdza również Ministerstwo Finansów w wyjaśnieniach dostępnych na stronach MF (dalej: „Wyjaśnienia”): „Przepis art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o CIT – w przeciwieństwie do art. 15 ust. 4 i nast. – nie odnosi się do sposobu „związania kosztu z przychodami”, lecz do sposobu związania kosztu „z wytworzeniem lub nabyciem/wytworzeniem towaru lub świadczeniem usługi” (\`(...)\`).

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że ponoszenie Opłaty licencyjnej służy zapewnieniu Spółce możliwości prowadzenia działalności gospodarczej w obecnej formie polegającej na świadczeniu usług doradczych z wykorzystaniem IP. W przypadku utraty Licencji Spółka nie mogłaby kontynuować swojej działalności w obecnej formie. W ocenie Spółki, nie ulega zatem wątpliwości, że koszty Opłaty licencyjnej to koszty uzyskania przychodów związane bezpośrednio ze świadczeniem przez nią usług.

Zgodnie z uzasadnieniem do projektu ustawy z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. z 2017 r. poz. 2175 z późn. zm.), celem wprowadzenia art. 15e do ustawy o CIT było ograniczenie transakcji wewnątrzgrupowych i transferów środków między podmiotami powiązanymi.

W uzasadnieniu tym wskazano także, że koszt uzyskania przychodów związany bezpośrednio z wytworzeniem lub nabyciem towaru to inaczej koszt, który bezpośrednio wpływa i determinuje cenę sprzedaży: „Omawiane ograniczenie z ust. 1 nie znajdzie zastosowania w przypadku tych kategorii kosztów, które mają charakter kosztów bezpośrednio wpływających na koszt wytworzenia danego towaru lub świadczonej usługi (\`(...)\`).

Celem tego wyłączenia – w zakresie kosztów bezpośrednio związanych z przychodami ze sprzedaży towaru lub usługi – jest uwzględnienie sytuacji, gdy cena danego towaru lub usługi w istotnym zakresie determinowana jest wysokością kosztu nabycia wartości niematerialnej i prawnej. (\`(...)\`) Jako przykłady kosztów bezpośrednio związanych ze świadczeniem przez podatnika usługi można wskazać koszty nabywanych od spółek powiązanych usług projektowych, które są wykorzystywane przy produkcji polskiej spółki meblarskiej”.

Ponadto, zgodnie z przywołanymi wyżej Wyjaśnieniami art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o CIT dotyczy związku kosztu z czynnością nazwaną w przytoczonym przepisie wytworzeniem towaru albo świadczeniem usługi:

„Przepis art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o CIT – w przeciwieństwie do art. 15 ust. 4 i nast. – nie odnosi się do sposobu „związania kosztu z przychodami”, lecz do sposobu związania kosztu „z wytworzeniem lub nabyciem/wytworzeniem towaru lub świadczeniem usługi”. Językowa analiza tego wyrażenia prowadziłaby do wniosku, iż chodzi o związek kosztu z czynnością „wytwarzania” lub „nabywania” towaru albo „świadczenia” usługi. Bardziej funkcjonalna wykładnia tych pojęć sprowadza się do poszukiwania tego związku z samym przedmiotem (efektem) tego wytwarzania (nabywania) albo świadczenia usługi, tj. określonym dobrem lub określoną usługą”.

W Wyjaśnieniach podkreśla się również, że – decydującym kryterium dla zastosowania wyłączenia wynikającego z art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o CIT – jest wpływ ponoszonego kosztu na finalna cenę usługi. Co istotne, zgodnie z Wyjaśnieniami, omawiany koszt powinien być identyfikowalny, jako element ceny danej usługi tzn.: „Z tego względu należy uznać, iż koszt o którym mowa w omawianym przepisie to koszt usługi lub prawa w jakimkolwiek stopniu inkorporowanych” w produkcie, towarze lub usłudze. Jest to zatem koszt, który wpływa na finalną cenę danego towaru lub usługi, jako (zazwyczaj) jeden z wielu wydatków niezbędnych do poniesienia w procesie produkcji, dystrybucji danego dobra lub świadczenia określonej usługi. Koszt ten powinien przy tym być możliwy do zidentyfikowania, jako czynnik obiektywnie kształtujący cenę danego dobra lub usługi”.

W tym miejscu Spółka pragnie wskazać, że sposób rozliczenia przewidziany w Umowie (jako określony procent przychodów ze świadczonych usług) wprost wskazuje na fakt bezpośredniej zależności ceny usług świadczonych przez Spółkę i faktu zakupu Licencji do IP. Dodatkowo Wnioskodawca wskazuje, że możliwe jest określenie wpływu kosztów zakupu Licencji na cenę jednostkowej usługi.

Zaprezentowane powyżej stanowisko Wnioskodawcy znajduje całkowite potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, np.:

*   Interpretacja Indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 3 marca 2020 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.6.2020.1.AK, w której Organ stwierdził, iż: „Spółka nabywa od podmiotu powiązanego licencje na prawo do korzystania z informacji technologicznej. Licencjodawca (jako jedna ze spółek centralnych Grupy) w ramach działalności związanej z koordynacją działań podejmowanych przez Grupę realizuje wspólnie z innymi podmiotami czynności związane z zarządzaniem pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w ramach założeń wewnętrznych, a następnie udostępnia spółkom technologie wypracowane w ich wyniku. Licencjodawca jako właściciel przedmiotowych Technologii udostępnia je następnie innym podmiotom z Grupy na podstawie udzielonej licencji. Spółki dystrybucyjne, w tym Wnioskodawca, ponoszą pełne ryzyka związane ze swoją działalnością. Licencja umożliwia Wnioskodawcy wykorzystanie Technologii w prowadzonej działalności gospodarczej, obejmującej: zlecanie produkcji wyrobów z wykorzystaniem Technologii oraz ich dystrybucję. Ponadto Licencja pozwala Wnioskodawcy na rozszerzanie asortymentu produktowego oferowanego na lokalnych rynkach. Rozwiązania te poza samą możliwością wprowadzenia na rynek nowych produktów obejmują również przekazywane materiały wspomagające ich wdrożenie do oferty (w tym ogólne materiały marketingowe, poradniki techniczne wskazujące skład, zastosowanie i sposób użycia produktów i inne). Wynagrodzenie za prawo do korzystania z Technologii zostało ustalone w formie opłaty licencyjnej, które kalkulowane jest w oparciu o wartość dokonanej sprzedaży towarów przez Spółkę (\`(...)\`).W związku z powyższym, Opłata licencyjna za prawo korzystania z Technologii jest/będzie bezpośrednio powiązana z wytworzonym produktem przeznaczonym do sprzedaży. Tym samym, ww. Opłata może zostać uznana za koszt bezpośrednio związany z wytworzeniem produktu w rozumieniu art. 15e ust. 11 pkt 1 updop. W związku z czym, nie znajdzie zastosowania do tych Opłat ograniczenie w zaliczaniu niektórych wydatków do kosztów, o którym mowa w art. 15e ust. 1 updop”.

*   Interpretacja Indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 18 września 2018 r., sygn. 0114-KDIP2-2.4010.337.2018.1.AM, w którym Organ stwierdził, iż: „Licencja ma charakter licencji niewyłącznej i nieprzenaszalnej, obejmuje swoim zakresem wykorzystywanie znaków towarowych należących do Podmiotu Powiązanego na całym świecie, w promocji, dystrybucji i sprzedaży Produktów. Zgodnie z Umową licencyjną, Znak powinien być zamieszczony na Produktach w widocznym miejscu i wyraźnie wydzielony od jakichkolwiek innych etykiet, oznaczeń. Zgodnie z Umową licencyjną, Spółka jako licencjobiorca obowiązana jest do wytwarzania produktów z zastosowaniem najwyższych standardów jakości i zgodnie ze specyfikacją dostarczoną przez licencjodawcę, oraz do niezwłocznego wdrożenia modyfikacji i zmian licencjodawcy do specyfikacji. Ponadto również przyjęty przez Spółkę oraz Podmiot Powiązany mechanizm rozliczeń wynagrodzenia za Licencję jest wyrazem bezpośredniego związku kosztów Licencji z wytwarzanymi produktami, który przejawia się w istnieniu zależności kwotowej pomiędzy wysokością kosztu Licencji a przychodami uzyskiwanymi przez Wnioskodawcę ze sprzedaży produktów i świadczeniu usług przy wykorzystaniu Znaku”.

*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 września 2018 r., sygn. 0111-KDIB2-3.4010.220.2018.1.KK, potwierdzone zostało stanowisko wnioskodawcy: „W stosunku do nabywanych przez Spółkę licencji do korzystania z wymienionych we wniosku wartości niematerialnych i prawnych znajdzie zastosowanie wyłączenie, o którym mowa w przepisie art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o CIT. Jak wynika z treści wniosku opłaty z tytułu licencji stanowią wynagrodzenie za korzystanie z wartości, które warunkują uzyskiwanie przychodu przez Spółkę. Bez uzyskiwania tych wartości nie byłoby możliwe wytworzenie towarów oraz świadczenie usług znajdujących się w ofercie Spółki. Brak posiadania przedmiotowej licencji uniemożliwiłby w praktyce Spółce prowadzenie działalności produkcyjnej i sprzedaż produktów. Ponadto również przyjęty przez Spółkę oraz podmiot powiązany model rozliczeń wynagrodzenia za Licencję wskazuje na to, że wartość kosztów z tytułu Licencji jest skorelowana z wartością sprzedawanych przez Wnioskodawcę produktów własnej produkcji. W przedmiotowej sprawie wynagrodzenie ponoszone na rzecz podmiotu powiązanego za udzielnie licencji stanowi określony procent od rocznego obrotu Wnioskodawcy, co sprawia, że wysokość wynagrodzenia jest wprost zależna od wartości sprzedaży produktów własnej produkcji realizowanej przez Wnioskodawcę. Oznacza to, że koszty Licencji należnej podmiotowi powiązanemu definiowane są wartością sprzedaży produktów wytworzonych przez Wnioskodawcę z wykorzystaniem Licencji. Zatem, wskazany mechanizm jest wyrazem związku kwotowego pomiędzy wysokością ponoszonych kosztów Licencji a wytwarzanymi i sprzedawanymi produktami. W konsekwencji spełniony jest również związek kwotowy (wysokość poniesionego kosztu zależy od wartości sprzedanych produktów), jako element bezpośredniego związku tych kosztów z wytwarzanymi i sprzedawanymi produktami”.

*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 24 lipca 2018 r., sygn. 0111-KDIB2-3.4010.189.2018.1.LG, w której Organ stwierdza, iż: „Opłata licencyjna, która będzie ponoszona przez Wnioskodawcę na rzecz podmiotu powiązanego może być uznana za bezpośrednio związaną z wytworzeniem towarów w rozumieniu art. 15e ust. 11 pkt 1 updop i tym samym ograniczenia w możliwości zaliczenia opłaty licencyjnej do kosztów uzyskania przychodów wynikające z art. 15e ust. 1 updop nie będą miały do niej zastosowania uznano za prawidłowe”.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Wnioskodawcy – w jego indywidualnej sytuacji – opisane powyżej przesłanki uznania danego kosztu za koszt bezpośrednio związany ze świadczoną usługą w rozumieniu art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o CIT są bezsprzecznie spełnione z uwagi na:

1.  sposób kalkulacji wynagrodzenia należnego Licencjodawcy jako określony procent przychodów netto osiągniętych z tytułu usług fakturowanych przez Spółkę w danym okresie rozliczeniowym powoduje to, że Opłata licencyjna bezpośrednio wpływa na cenę świadczonych przez Spółkę usług. Wynagrodzenie należne Licencjodawcy jest wprost zależne, od wartości usług świadczonych przez Wnioskodawcę. W związku z powyższym stwierdzić należy, że w cenie usług świadczonych przez Spółkę inkorporowany jest koszt Licencji na rzecz Licencjodawcy, co stanowi o bezpośrednim związku kosztów ponoszonych z tytułu nabycia Licencji ze świadczeniem usługi.
2.  istnieje bezpośrednia zależność pomiędzy ponoszonym kosztem z tytułu Opłaty licencyjnej, a świadczonymi przez Spółkę usługami – bez poniesienia tego kosztu Spółka nie mogłaby świadczyć usług w obecnej formie, a własności intelektualne, z których Spółka korzysta dzięki Licencji pozwala na świadczenie usług o najwyższej jakości i zgodnie z określonymi standardami.

W konsekwencji, ograniczenie w zaliczaniu Opłaty licencyjnej do kosztów uzyskania przychodów, wynikające z art. 15e ust. 1 ustawy o CIT, nie powinno znaleźć zastosowania w niniejszym zdarzeniu przyszłym.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, Opłata licencyjna jest bezpośrednio związana ze świadczeniem przez Spółkę usługi w rozumieniu art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o CIT. W związku z czym do wypłacanej przez Spółkę Opłaty licencyjnej, dotyczącej okresu, w którym Spółka będzie posiadała status podatnika podatku CIT (tj. od 1 maja 2021 r.) nie znajdzie zastosowania ograniczenie, o którym mowa w przepisie art. 15e ust. 1 ustawy o CIT.

W konsekwencji powyższego, koszty ponoszone przez Spółkę w związku z Umową, po nabyciu przez nią statusu podatnika podatku CIT, będą w całości stanowić koszty uzyskania przychodów Spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają przepisy art. 15 i 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1406 z późn. zm., dalej: „updop”).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów.

Podatnik, zaliczając dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów, winien więc wykazać jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz to, że poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub że wydatek ten jest związany z konkretnym przedsięwzięciem gospodarczym. W tym celu każdorazowo wymagana jest ocena istnienia związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodów lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

*   został właściwie udokumentowany,

*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu enumeratywnie wymienionych w stosownych przepisach updop, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Właściwa i zgodna z treścią ustawowej regulacji kwalifikacja kosztów uzyskania przychodów powinna więc brać pod uwagę:

*   przeznaczenie wydatku (jego celowość, zasadność dla funkcjonowania podmiotu, racjonalność i niezbędność) oraz

*   potencjalną możliwość (analizowaną w dacie poniesienia wydatku na podstawie obiektywnych przesłanek) przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Zatem do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Przepisy updop, dokonują podziału kosztów na koszty bezpośrednio związane z przychodami i koszty pośrednie (inne niż bezpośrednio związane z przychodami). Wskazać należy, że:

*   za koszty bezpośrednie uznaje się te wydatki, których poniesienie wpływa bezpośrednio na uzyskanie przychodu z danego źródła i są one niezbędne dla osiągnięcia przychodu (są ponoszone w celu osiągnięcia przychodów),

*   za koszty pośrednie uważa się te wydatki, które ponoszone są w celu zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, tj. wydatki na funkcjonowanie przedsiębiorstwa, związane z całokształtem działalności. Co do zasady kosztów takich nie można przypisać konkretnym przychodom, jak również ocenić szczegółowo stopnia ich wpływu na uzyskanie przychodów.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji kosztu „bezpośredniego” oraz kosztu „pośredniego” – brak takiej definicji związany jest z nieokreślonością tych pojęć i brakiem stałych, niezmiennych kryteriów oceny wystąpienia bezpośredniego lub jedynie pośredniego związku takich kosztów z przychodami osoby prawnej w konkretnym przypadku. W efekcie te same wydatki mogą być w danych warunkach bezpośrednimi, zaś w innych jedynie pośrednimi kosztami uzyskania przychodu. Ocena tej kwestii musi być więc dokonywana w każdym przypadku na tle określonej sytuacji, przy uwzględnieniu indywidualnych cech działalności podatnika, w warunkach, których wydatki te są ponoszone. Przy czym, jeżeli określone wydatki można powiązać z osiąganiem konkretnego przychodu, to bez względu na możliwość jednoczesnego wywiedzenia pośredniego związku tych wydatków z ewentualnymi innymi przychodami, zaliczenie ich do kosztów uzyskania przychodów ocenić należy w kontekście tego przychodu, z którym wydatki te są bezpośrednio związane.

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. W ich przypadku możliwe jest „zidentyfikowanie” wpływu danego kosztu na wielkość osiągniętych przychodów. Do tej kategorii należą głównie te koszty, które mogą być przydzielone, przypisane do określonych wyrobów bądź usług. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru.

Natomiast pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, których nie da się przypisać wprost do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia. Nie pozostają one w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika – brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód. Do tego rodzaju kosztów zalicza się m.in. koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów, obsługę prawną, ubezpieczenia, świadczenia na rzecz pracowników. Każdy z ww. wydatków jest związany z działalnością prowadzoną przez podatnika i przyczynia się w sposób ogólny do osiągania przez niego przychodów. Nie można jednak ustalić, uzyskaniu jakiego konkretnego przychodu dany wydatek służy. Tego rodzaju koszty, chociaż niewątpliwie związane są z osiąganymi przychodami, nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przychodami. Stąd nie jest możliwe ustalenie, w którym okresie bądź roku podatkowym wystąpi przychód uzasadniający potrącenie takich kosztów.

Kosztami będą również koszty pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Zgodnie z art. 15e ust. 1 updop podatnicy są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty:

1.  usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze,
2.  wszelkiego rodzaju opłat i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7,
3.  przeniesienia ryzyka niewypłacalności dłużnika z tytułu pożyczek, innych niż udzielonych przez banki i spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe, w tym w ramach zobowiązań wynikających z pochodnych instrumentów finansowych oraz świadczeń o podobnym charakterze

– poniesione bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotów powiązanych w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 lub podmiotów mających miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 11j ust. 2, w części, w jakiej koszty te łącznie w roku podatkowym przekraczają 5% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonych o przychody z tytułu odsetek nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m, i odsetek.

Prawa lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 to:

1.  autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
2.  licencje,
3.  prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej,
4.  wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

– o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Ustawodawca przewidział natomiast wyjątek od stosowania art. 15e ust. 1 updop wyrażony w art. 15e ust. 11 pkt 1 updop, na podstawie którego ograniczenie, o którym mowa w ust. 1, nie ma zastosowania do:

1.  kosztów usług, opłat i należności, o których mowa w ust. 1, zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi,
2.  kosztów usług, o których mowa w art. 8 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług,
3.  usług ubezpieczenia świadczonych przez podmioty, o których mowa w art. 15c ust. 16 pkt 6 i 7,
4.  gwarancji i poręczeń udzielonych przez podmioty, o których mowa w art. 15c ust. 16 pkt 1-3, 6 i 7.

Z wniosku wynika, że dla celów prowadzonej działalności gospodarczej, w związku ze świadczonymi w Polsce usługami, Spółka – na podstawie Umowy licencyjnej nabywa od innego podmiotu, będącego podmiotem powiązanym ze Spółką w rozumieniu przepisów o cenach transferowych, o których mowa w art. 11a ustawy o CIT, prawo do korzystania z własności intelektualnej („Licencję”) w postaci:

*   pomysłów, know-how, metodologii, procesów, algorytmów, modeli, wynalazków;

*   oprogramowania (software), baz danych, kompilacji, danych, zestawów rozwiązań, schematów blokowych, diagramów, materiałów szkoleniowych, obrazów, wideo, dokumentacji, raportów, publikacji i innych prac autorskich,

*   wytworzonych lokalnie: znaków towarowych, znaków usługowych, nazw handlowych, nazw domen, projektów, logo, emblematów, znaków lub dystynkcji, sloganów i innych podobne oznaczenia źródła lub pochodzenia, oraz

*   innych technologii i informacji w dowolnej formie

– zwanych dalej łącznie „IP”.

Na skutek zawartej Umowy i zgodnie z jej postanowieniami, Spółka korzysta i będzie korzystać w przyszłości (zdarzenie przyszłe), przez okres powyżej 12 miesięcy z IP dla celów prowadzonej działalności gospodarczej. Spółka każdorazowo w przypadku świadczenia usług korzysta z IP, do których nabyła Licencję. Spółka wykorzystuje IP również w ramach prowadzonych przez siebie działań marketingowych. Ponoszenie Opłaty licencyjnej służy zapewnieniu Spółce możliwości prowadzenia działalności gospodarczej w obecnej formie polegającej na świadczeniu usług doradczych z wykorzystaniem IP.

Zgodnie z postanowieniami Umowy, wynagrodzenie za prawo do korzystania z IP zostało ustalone w formie opłaty licencyjnej stanowiącej procent przychodów netto osiągniętych z tytułu usług fakturowanych przez Spółkę.

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego należy podkreślić, że celem wprowadzenia art. 15e do updop było „ograniczenie wysokości zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów kwot związanych z określonymi usługami i wartościami o charakterze niematerialnym i prawnym” (uzasadnienie do projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, druk sejmowy nr 1878, Sejm VIII kadencji, str. 76).

Z uwagi na to, że Opłata licencyjna wypłacana będzie przez Wnioskodawcę na rzecz podmiotu powiązanego, wypełnione zostaną przesłanki przedmiotowe i podmiotowe warunkujące konieczność zastosowania ograniczenia w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów wydatków dotyczących opłat licencyjnych. W przedmiotowej sprawie do owej Opłaty uiszczanej przez Wnioskodawcę jako podmiot, który od 1 maja 2021 r. stanie się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych znajdzie zatem zastosowanie ograniczenie wynikające z art. 15e ust. 1 pkt 2 updop.

Jednakże ustawodawca wprowadził wyłączenia ze stosowania ograniczeń wynikających z art. 15e ust. 1 updop, które ujął w art. 15e ust. 11 tej ustawy. W myśl art. 15e ust. 11 pkt 1 updop ograniczenie, o którym mowa w ust. 1, nie ma zastosowania do kosztów usług, opłat i należności, o których mowa w ust. 1, zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi.

W przywołanym przepisie wyłączono z zakresu kosztów podlegających limitowaniu na podstawie art. 15e ust. 1 updop, koszty bezpośrednio związane z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru albo świadczeniem usługi. Kluczowe dla odczytania zakresu omawianego wyłączenia jest zatem precyzyjne ustalenie znaczenia pojęcia kosztów „bezpośrednio związanych” z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi. Przepis art. 15e ust. 11 pkt 1 updop odnosi się bowiem do sposobu związania kosztu z „wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi”. Celem tego wyłączenia – w zakresie kosztów bezpośrednio związanych z przychodami ze sprzedaży towaru lub usługi – jest uwzględnienie sytuacji, gdy cena danego towaru lub usługi w istotnym zakresie determinowana jest wysokością kosztu nabycia wartości niematerialnej i prawnej.

Przepis art. 15e ust. 11 pkt 1 updop – w przeciwieństwie do art. 15 ust. 4 i nast. – nie odnosi się do sposobu „związania kosztu z przychodami”, lecz do sposobu związania kosztu „z wytworzeniem lub nabyciem/wytworzeniem towaru lub świadczeniem usługi”. Językowa analiza wyrażenia kosztu związanego z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi prowadzi do wniosku, iż chodzi o związek kosztu z czynnością „wytwarzania” lub „nabywania” towaru albo „świadczenia” usługi. Bardziej funkcjonalna wykładnia tych pojęć sprowadza się do poszukiwania tego związku z samym przedmiotem (efektem) tego wytwarzania (nabywania) albo świadczenia usługi, tj. określonym dobrem lub określoną usługą. Z tego względu należy stwierdzić, że koszt, o którym mowa w omawianym przepisie, to koszt usług lub prawa w jakimkolwiek stopniu „inkorporowanych” w produkcie, towarze lub usłudze. Jest to zatem koszt, który wpływa na finalną cenę danego towaru lub usługi, jako (zazwyczaj) jeden z wielu wydatków niezbędnych do poniesienia w procesie produkcji, dystrybucji danego dobra lub świadczenia określonej usługi. Koszt ten powinien przy tym być możliwy do zidentyfikowania, jako czynnik obiektywnie kształtujący cenę danego dobra lub usługi. Konieczność doszukiwania się związku kosztu z produktem, towarem i usługą wyklucza z zakresu omawianego wyłączenia koszty ogólnie służące działalności podatnika, ponoszone bez związku z konkretnym towarem lub usługą.

Powyżej wskazaną argumentację, zakładającą odrębne rozumienie przesłanek zawartych w wyżej wymienionych przepisach w oparciu o ich językową odmienność, potwierdzają wyjaśnienia opublikowane przez Ministerstwo Finansów w dniu 23 kwietnia 2018 r. (dalej: „Wyjaśnienia”) odnoszące się do stosowania art. 15e ust. 11 pkt 1 updop.

Wnioskodawca wskazał, że każdorazowo w przypadku świadczenia usług korzysta z IP, do których nabył Licencję. Wynagrodzenie za prawo korzystania z IP zostało ustalone jako procent przychodów netto osiągniętych z tytułu usług fakturowanych przez Spółkę.

Biorąc pod uwagę opisane zdarzenie przyszłe w kontekście art. 15e ust. 11 pkt 1 updop należy stwierdzić, że koszty Licencji ponoszone przez Wnioskodawcę na rzecz podmiotu powiązanego będą stanowić koszty, o których mowa w art. 15e ust. 11 pkt 1 updop. Spółka wykazała, że Licencja jest ściśle związana ze świadczeniem przez Wnioskodawcę usług. W uzasadnieniu stanowiska własnego Wnioskodawca przedstawił m.in. argumentację, zgodnie z którą ponoszenie Opłaty licencyjnej służy zapewnieniu Spółce możliwości prowadzenia działalności gospodarczej w obecnej formie polegającej na świadczeniu usług doradczych z wykorzystaniem IP. W przypadku utraty Licencji Spółka nie mogłaby kontynuować swojej działalności w obecnej formie. Sposób rozliczenia przewidziany w Umowie (jako określony procent przychodów ze świadczonych usług) wprost wskazuje na fakt bezpośredniej zależności ceny usług świadczonych przez Spółkę i faktu zakupu Licencji do IP. Dodatkowo Wnioskodawca wskazał, że możliwe jest określenie wpływu kosztów zakupu Licencji na cenę jednostkowej usługi.

Powyższe oznacza, że wartość Opłaty licencyjnej należnej podmiotowi powiązanemu będzie definiowana wartością sprzedaży usług świadczonych przez Wnioskodawcę. Wskazany mechanizm będzie zatem wyrazem bezpośredniego związku kwotowego pomiędzy wysokością ponoszonych kosztów Licencji a świadczonymi usługami. W konsekwencji spełniony będzie również związek kwotowy (wartość poniesionego kosztu wprost zależy od wartości sprzedanych towarów), jako element bezpośredniego związku tych kosztów ze świadczonymi usługami.

Podsumowując, w opisanym zdarzeniu przyszłym Opłata licencyjna wypłacana przez Wnioskodawcę na rzecz Licencjodawcy, dotycząca okresu w którym Wnioskodawca będzie posiadał status podatnika podatku CIT (tj. od dnia 1 maja 2021 r.) stanowić będzie koszt, o którym mowa w art. 15e ust. 11 pkt 1 updop, a w konsekwencji Opłata ta nie będzie podlegać ograniczeniom w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15e ust. 1 updop.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym lub zdarzeniem przyszłym podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.