Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-908/10-6/MM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-02-28
Teza: 1. Czy dla potrzeb ustalenia wielkości dochodu zwolnionego od podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) wydatki poniesione na ww. wymienione wydatki inwestycyjne będą uznawane za kwalifikujące się do objęcia pomocą publiczną? 2. Czy Spółka będzie mogła zaliczyć koszty związane z nabyciem wyremontowanej nieruchomości (pod warunkiem i po włączeniu jej do obszaru specjalnej strefy ekonomicznej) do wydatków inwestycyjnych, kwalifikujących się objęciem pomocą publiczną, uwzględnianych do kalkulacji wysokości zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: dochód-dochody wolne od podatku; działalność-działalność opodatkowana; działalność-działalność zwolniona z opodatkowania; grunty; grunty-grunt zabudowany; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE); użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste; zezwolenie; zwolnienie; zwolnienie-warunki zwolnienia; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 08 listopada 2010 r. (data wpływu 15 listopada 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia przedmiotowego:

*   w części dot. nabycia gruntu – **jest prawidłowe,**
*   w części dot. nabycia hali produkcyjnej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 listopada 2010 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem z dnia 16 listopada 2010 r. (data wpływu 19 listopada 2010 r.) oraz z dnia 10 lutego 2011 r. (data wpływu 14 lutego 2011 r.) – o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca (Sp. z o.o.) w dniu 23 lutego 2007 roku otrzymał zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej w Podstrefie. Przedmiotem działalności gospodarczej wykonywanej przez Spółkę na terenie Strefy jest działalność produkcyjna, handlowa i usługowa w zakresie wyrobów wytworzonych na terenie Strefy, określonych w sekcji D PKWiU. Zezwolenie udzielone zostało Spółce do dnia 29 maja 2017 roku. Zgodnie z ustaleniami, zobowiązano się do zwiększenia zatrudnienia w zakładzie zlokalizowanym na terenie Strefy oraz do dokonania inwestycji w postaci poniesienia wydatków inwestycyjnych o określonej wysokości do dnia 31 grudnia 2011 roku. Na ten również dzień wskazano zakończenie inwestycji.

Ponadto, Wnioskodawca zgodnie z zaleceniami Komisji 2003/361/WE z dnia 6 maja 2003 r. dotyczącymi definicji małych i średnich przedsiębiorstw kwalifikuje się do ujęcia jej w zakresie dużego przedsiębiorstwa.

Obecnie Wnioskodawca planuje w ramach udzielonego zezwolenia oraz mając na uwadze konieczność poniesienia określonej wysokości wydatków inwestycyjnych, nabyć nieruchomość gruntową wraz położoną na jej terenie halą produkcyjną. Umowa sprzedaży wskazanych nieruchomości nastąpi tuż po zmodernizowaniu wskazanej hali (do przeprowadzenia prac modernizacyjnych zobowiązuje Sprzedającego przedwstępna umowa sprzedaży), jak również po włączeniu obszaru nieruchomości do terenu Specjalnej Strefy Ekonomicznej. Obecnie czynione są starania mające na celu poszerzenie obszaru specjalnej strefy ekonomicznej m.in. o teren, na którym znajduje się przedmiotowa nieruchomość.

Pismem uzupełniającym z dnia 10 lutego 2011 r. Spółka wyjaśniła, co następuje:

1.  Na dzień udzielenia zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie SSE, tj. na dzień 23 lutego 2007 roku Wnioskodawcy przysługiwał status dużego przedsiębiorcy.
2.  Na dzień poniesienia wskazanych wydatków inwestycyjnych Wnioskodawca posiadać będzie status dużego przedsiębiorcy.
3.  Hala była używana przez spółkę działającą pod firmą X S.A. a w późniejszym okresie stanowiła część jej majątku likwidacyjnego. Następnie hala ta była przedmiotem dwóch umów sprzedaży. Ostatni z jej nabywców nie używa hali, a jedynie zobowiązał się do dokonania modernizacji, co stanowi warunek jej zakupu przez Wnioskodawcę. Po dokonaniu wskazanej modernizacji hala również nie będzie używana przez dotychczasowego jej nabywcę (właściciela) i od razu zostanie sprzedana Wnioskodawcy.
4.  Po zakończeniu inwestycji polegającej na modernizacji do hali produkcyjnej zostanie przeniesiona część cyklu produkcyjnego okapów - wydział obróbki mechanicznej (cięcie laserowe, tłoczenie blach, gięcie ręczne, zgrzewanie, satynowanie), która to obróbka do kwietnia 2010 r. była wykonywana bezpośrednio i w całości przez Spółkę, a którą w tej dacie Spółka zleciła podwykonawcy spółce Y łącznie z przejściem części pracowników Spółki do Y na podstawie art. 23 Kodeksu pracy. Dzięki przeniesieniu się Spółki Y do nowej części hali, Spółka zamierza osiągnąć dwa cele: - odzyskanie miejsca koniecznego do zamontowania kolejnych (nowych) linii do produkcji i montaż pozostałych modeli okapów i silników; - zwiększenie mocy produkcyjnych w celu nadrobienia strat odnotowanych w produkcji kilku modeli wyrobów, w stosunku do założeń business planu, będących skutkiem kryzysu w branży, a poprzez to stworzenie podstaw dla rozwoju zdolności produkcyjnej oraz dla zwiększenia poziomu zatrudnienia.
5.  Ponadto, Wnioskodawca precyzując wniosek wskazuje, że przedmiotem nabycia, zgodnie z informacjami wskazanymi we wniosku o interpretację, będzie grunt wraz z położoną na nim halą produkcyjną. Grunt wraz ze wskazaną halą stanowią jeden przedmiot sprzedaży, jedną nieruchomość. Pod pojęciem „wydatków” Spółka rozumie zarówno wydatki na zakup gruntu, jak również wydatki na zakup opisanej hali produkcyjnej. W związku z powyższym, Spółka wnosi o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej możliwości zaliczenia poniesionych wydatków, tj. wydatków na zakup nieruchomości obejmującej zarówno grunt, jak też halę produkcyjną, do wydatków inwestycyjnych, które będą się kwalifikować do objęcia pomocą publiczną i zostaną uwzględnione przy określeniu wielkości przysługującego zwolnienia z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy dla potrzeb ustalenia wielkości dochodu zwolnionego od podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) wydatki poniesione na ww. wymienione wydatki inwestycyjne będą uznawane za kwalifikujące się do objęcia pomocą publiczną?
2.  Czy Spółka będzie mogła zaliczyć koszty związane z nabyciem wyremontowanej nieruchomości (pod warunkiem i po włączeniu jej do obszaru specjalnej strefy ekonomicznej) do wydatków inwestycyjnych, kwalifikujących się objęciem pomocą publiczną, uwzględnianych do kalkulacji wysokości zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4 - 6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. Nr 123, poz. 600 ze zm.), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Zasady tworzenia i funkcjonowania specjalnych stref ekonomicznych określa ustawa z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych. Zgodnie z art. 2 ustawy, specjalną strefą ekonomiczną, zwaną dalej „strefą”, jest wyodrębniona zgodnie z przepisami ustawy, niezamieszkała część terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, na której terenie może być prowadzona działalność gospodarcza na zasadach określonych ustawą. Natomiast art. 12 stanowi, iż dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zwolnienie, o którym mowa w art. 12 ustawy stanowi formę pomocy publicznej (pomocy regionalnej), jaka udzielana jest w celu wsparcia nowych inwestycji lub w celu utworzenia nowych miejsc pracy w związku z realizacją nowej inwestycji.

Zgodnie natomiast z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4 - 6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. Nr 123, poz. 600, z 1996 r. Nr 106, poz. 496, z 1997 r. Nr 121, poz. 770, z 1998 r. Nr 106, poz. 668, z 2000 r. Nr 117, poz. 1228, z 2002 r. Nr 113, poz. 984 i Nr 240, poz. 2055 oraz z 2003 r. Nr 188, poz. 1840), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Warunkiem uzyskania zwolnienia w podatku dochodowym jest posiadanie przez przedsiębiorcę zezwolenia na prowadzenie działalności w Strefie. Zezwolenie określa między innymi wydatki, do podjęcia których obowiązany jest przedsiębiorca w celu utrzymania prawa do zwolnień podatkowych. Z treści zwolnienia uzyskanego przez Spółkę wynika, iż obowiązana jest Ona do dokonania na terenie Strefy wydatków inwestycyjnych (kosztów inwestycji) w rozumieniu § 6 rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie specjalnej strefy ekonomicznej. Ponadto, na działalność objętą zwolnieniem wpływają wydatki, które Spółka zobowiązała się na podstawie zezwolenia ponieść.

W związku z faktem otrzymania przez Spółkę zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej w dniu 23 lutego 2007 r., Spółka podlega rygorom rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie strefy ekonomicznej z dnia 5 grudnia 2006 r., w wersji obowiązującej na dzień uzyskania zezwolenia. Stan taki wynika z treści § 8 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanym przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych.

Zgodnie z treścią § 3 rozporządzenia w sprawie strefy ekonomicznej:

1.  Pomoc regionalna udzielana przedsiębiorcy w formie zwolnień podatkowych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) albo na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 63a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) stanowi pomoc regionalną z tytułu:
    1.  kosztów nowej inwestycji, której wielkość jest liczona jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i kosztów inwestycji kwalifikujących się do objęcia pomocą, określonych w § 6, lub
    2.  tworzenia nowych miejsc pracy, której wielkość jest liczona jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i dwuletnich kosztów pracy nowo zatrudnionych pracowników, obejmujących koszty płacy brutto tych pracowników, powiększone o obowiązkowe składki na ubezpieczenia społeczne, ponoszone przez przedsiębiorcę od dnia zatrudnienia tych pracowników.
2.  Warunkiem udzielenia pomocy z tytułu nowej inwestycji jest udział środków własnych przedsiębiorcy rozumianych, jako środki, które nie zostały uzyskane w ramach udzielonej mu pomocy, wynoszących co najmniej 25% całkowitych kosztów inwestycji.
3.  Utworzenie nowych miejsc pracy oznacza przyrost netto miejsc pracy w danym przedsiębiorstwie, w związku z realizacją nowej inwestycji, w stosunku do średniego zatrudnienia w okresie 12 miesięcy przed dniem uzyskania zezwolenia.
4.  Przez nową inwestycję należy rozumieć inwestycję w środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, polegającą na utworzeniu nowego lub rozbudowie istniejącego przedsiębiorstwa, dywersyfikacji produkcji przedsiębiorstwa przez wprowadzenie nowych dodatkowych produktów, bądź na zasadniczej zmianie dotyczącej całościowego procesu produkcyjnego istniejącego przedsiębiorstwa. Za nową inwestycję uznaje się również nabycie przedsiębiorstwa, które jest w likwidacji albo zostałoby zlikwidowane, gdyby nie zostało nabyte, przy czym przedsiębiorstwo jest nabywane przez niezależnego inwestora.
5.  Nie jest dopuszczalna pomoc przeznaczona na inwestycje odtworzeniowe.
6.  Przez nowo zatrudnionych pracowników należy rozumieć liczbę pracowników zatrudnionych po dniu uzyskania zezwolenia, w związku z realizacją nowej inwestycji, jednak nie później niż w okresie 3 lat od zakończenia inwestycji, a każde miejsce pracy jest utrzymane przez okres co najmniej 5 lat, a w przypadku małych i średnich przedsiębiorców - przez okres co najmniej 3 lat. Liczba pracowników oznacza pracowników zatrudnionych w pełnym wymiarze czasu pracy w okresie roku wraz z pracownikami zatrudnionymi w niepełnym wymiarze czasu pracy oraz pracownikami sezonowymi, w przeliczeniu na etaty w pełnym wymiarze czasu pracy.
7.  Pomoc przeznaczona na nowe inwestycje może być udzielana wraz z pomocą na tworzenie nowych miejsc pracy, pod warunkiem, że łącznie wielkość tych pomocy nie przekracza maksymalnej wielkości pomocy określonej w § 4, przy czym dopuszczalną wielkość pomocy określa się jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy i wyższej kwoty kosztów: nowej inwestycji lub dwuletnich kosztów pracy nowo zatrudnionych pracowników.
8.  Pomoc, o której mowa w ust. 1, może być udzielana łącznie z inną pomocą na nowe inwestycje lub tworzenie nowych miejsc pracy, bez względu na jej źródło i formę, pod warunkiem, że łącznie wartość pomocy nie przekroczy dopuszczalnej wielkości pomocy określonej w § 4. Natomiast zgodnie z § 6 pkt 1 i 8 rozporządzenia w sprawie specjalnej strefy ekonomicznej: Za wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą uznaje się koszty inwestycji, pomniejszone o naliczony podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy, jeżeli możliwość ich odliczeń wynika z odrębnych przepisów, poniesione na terenie strefy w trakcie obowiązywania zezwolenia, będące:
    1.  ceną nabycia gruntów lub prawa ich użytkowania wieczystego;
    2.  ceną nabycia albo kosztem wytworzenia we własnym zakresie środków trwałych, pod warunkiem zaliczenia ich, zgodnie z odrębnymi przepisami, do składników majątku podatnika;
    3.  kosztem rozbudowy lub modernizacji istniejących środków trwałych;
    4.  ceną nabycia wartości niematerialnych i prawnych związanych z transferem technologii przez nabycie praw patentowych, licencji, know - how lub nieopatentowanej wiedzy technicznej, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3.
9.  Środki trwałe, o których mowa w ust. 1 pkt 2, nabyte przez przedsiębiorcę innego niż mały i średni powinny być nowe.

Zgodnie ze wskazanym § 3 pkt 4 rozporządzenia, przez nową inwestycję należy rozumieć inwestycję w środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, polegającą na utworzeniu nowego lub rozbudowie istniejącego przedsiębiorstwa, dywersyfikacji produkcji przedsiębiorstwa przez wprowadzenie nowych dodatkowych produktów, bądź na zasadniczej zmianie dotyczącej całościowego procesu produkcyjnego istniejącego przedsiębiorstwa. Za nową inwestycję uznaje się również nabycie przedsiębiorstwa, które jest w likwidacji albo zostałoby zlikwidowane, gdyby nie zostało nabyte, przy czym przedsiębiorstwo jest nabywane przez niezależnego inwestora.

Nie jest natomiast dopuszczalna ta pomoc, która przeznaczona ma być na inwestycje odtworzeniowe (§ 3 ust. 5 rozporządzenia). Dlatego aby stwierdzić, czy poniesiony przez Spółkę wydatek kwalifikuje się do wydatków objętych zwolnieniem podatkowym musi on zostać poniesiony na nową inwestycję, tworzenie nowych miejsc pracy, a także nie być zaliczany do wydatków poniesionych w ramach inwestycji odtworzeniowej. Należy wskazać, iż proces wykładni prawa podatkowego preferuje przede wszystkim zastosowanie wykładni językowej, co oznacza w praktyce, że „interpretowanym zwrotom prawnym nie należy nadawać znaczenia odmiennego od potocznego, chyba, że istnieją dostateczne racje przypisania im odrębnego znaczenia prawnego” (J. Nawacki, Z. Tobor, „Wstęp do prawoznawstwa”, Zakamycze 2000, str. 223). Wykładnia językowa powinna być dokonywana w tych sytuacjach, kiedy brak jest definicji legalnej pojęcia zastosowanego przez ustawodawcę w akcie normatywnym. Rozporządzenie w sprawie specjalnej strefy ekonomicznej oraz pozostałe akty odnoszące się do tego zagadnienia nie definiują pojęcia inwestycji odtworzeniowej. W takiej sytuacji koniecznym jest skorzystanie ze Słownika Języka Polskiego PWN. Zgodnie ze słownikową definicją „odtworzyć” oznacza „przywrócić czemuś dawny wygląd lub stan albo stworzyć coś na nowo według zachowanych fragmentów, wzorów itp.”. Skoro w przedmiotowej sprawie, wątpliwość Spółki sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, czy wydatki poniesione na zakup zmodernizowanej hali produkcyjnej będą stanowić wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą, uwzględniane do kalkulacji wysokości zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, to nie ma potrzeby dokonywania analizy, czy wydatki te stanowią wydatki na inwestycję odtworzeniową, gdyż nie są one związane z zakresem czynności, jakie zawierają się w pojęciu odtworzenie.

Biorąc pod uwagę powyższe, Spółka wskazuje, iż do rozważania pozostaje kwestia, czy wydatek poniesiony na zakup hali produkcyjnej będzie w jej przypadku stanowić wydatek kwalifikujący się do objęcia pomocą w ramach wydatków na nowe inwestycje, uwzględniany do kalkulacji wysokości zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Za wydatek taki, zgodnie z § 6 pkt 1 rozporządzenia w sprawie specjalnej strefy ekonomicznej, uznaje się koszty inwestycji będące m.in. ceną nabycia środków trwałych (np. hali produkcyjnej). Pojęcie „wydatków kwalifikowanych”, a więc kosztów inwestycji zdefiniowane w § 6 rozporządzenia, koresponduje z § 3, który wprost stanowi, iż pomoc regionalną stanowią „koszty nowej inwestycji”. Przez „nową inwestycję” należy natomiast rozumieć - zgodnie z § 3 pkt 4 rozporządzenia - inwestycję w środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, polegającą na utworzeniu nowego lub rozbudowie istniejącego przedsiębiorstwa, dywersyfikacji produkcji przedsiębiorstwa przez wprowadzenie nowych dodatkowych produktów bądź na zasadniczej zmianie dotyczącej całościowego procesu produkcyjnego istniejącego przedsiębiorstwa. Za nową inwestycję uznaje się również nabycie przedsiębiorstwa, które jest w likwidacji albo zostałoby zlikwidowane, gdyby nie zostało nabyte, przy czym przedsiębiorstwo jest nabywane przez niezależnego inwestora.

W opinii Spółki, wydatki na zakup hali produkcyjnej mieszczą się w katalogu wydatków na nową inwestycję, gdyż spełniają one zakres „rozbudowy istniejącego przedsiębiorstwa”, jaki składa się na pojęcie „nowej inwestycji”. Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego „rozbudowa” to: 1. powiększenie budowli lub obszaru już zabudowanego, 2. powiększenie potencjału gospodarczego w jakiejś dziedzinie gospodarki; też: poszerzanie zakresu działalności jakiejś instytucji, 3. zwiększenie liczby składników czegoś. W przedmiotowej sytuacji zakup hali produkcyjnej oznacza powiększenie dotychczasowego obszaru zabudowanego Spółki, zwiększenie jej potencjału oraz przede wszystkim zwiększenie liczby posiadanych przez Nią hal produkcyjnych. Zdaniem Spółki, nowe inwestycje to także te, które mają na celu ograniczenie ponoszonych kosztów, wpływają na ekspansję na rynku. Inwestycją nową jest inwestycja rozwojowa mająca na celu zwiększenie potencjału produkcyjnego, co przy zwiększeniu ilości posiadanych przez Spółkę hal produkcyjnych jest nieuniknione. W związku z powyższym, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż wydatki na zakup hali produkcyjnej przez Spółkę działającą na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie strefy, w stanie faktycznym opisanym powyżej, spełniają przesłanki wydatków kwalifikowanych, jako koszty nowej inwestycji, o której mowa w § 3 rozporządzenia w sprawie specjalnej strefy ekonomicznej. Dokonana przez Spółkę interpretacja „nowej inwestycji”, jak i pojęcia „inwestycji odtworzeniowej” zgodna jest ze stanowiskiem organów podatkowych.

Przykładowo w interpretacji z 04.07.2006 r. sygn. LUS/I-1/423/15-6P/JW, Lubuski Urząd Skarbowy uznał, iż wydatki poniesione na ulepszenie środka trwałego przeniesionego spoza terenu strefy na teren strefy spełniają definicję wydatków poniesionych na nową inwestycję. Jak wskazał organ, „zgodnie z definicją ulepszenia środków trwałych zawartą w przepisach podatkowych (art. 16g ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), środki trwale uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3.500,- zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji. W orzecznictwie sądowym (sygn. akt I SA/Go 559/05 z dnia 08 listopada 2005 r. WSA w Gorzowie Wlkp.) przyjmuje się, iż do celów podatkowych ulepszenie środka trwałego obejmuje: adaptację, modernizację (unowocześnienie środków trwałych), przebudowę, rozbudowę oraz ich rekonstrukcję”.

Zatem, jeśli prowadzona przez Spółkę inwestycja będzie spełniała warunki zawarte w wymienionych przepisach, a wydatki na modernizację środków trwałych, przeniesionych z terenu poza SSE do SSE podlegać będą zaliczeniu do wartości początkowej środka trwałego, to wydatki te kwalifikują się do objęcia pomocą publiczną, o której mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i należy je potraktować jako koszty nowej inwestycji.

W konsekwencji, wydatki te są uznawane za wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą publiczną dla potrzeb ustalenia wielkości dochodu zwolnionego od podatku dochodowego od osób prawnych, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Organ podatkowy uznał we wskazanej interpretacji, iż tego rodzaju wydatków nie należy uznawać za inwestycje odtworzeniowe. Z kolei, w interpretacji z dnia 22.07.2010 r. sygn. ITPB3/423-191/10/MT, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy uznał, iż „realizowana na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej rozbudowa istniejących pomieszczeń biurowych oraz magazynowo produkcyjnych dla celów działalności określonej w zezwoleniu strefowym mieści się w pojęciu nowej inwestycji w rozumieniu § 3 ust. 4 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 5 grudnia 2006 r. w brzmieniu obowiązującym do dnia 23 lutego 2007 r. (to rozporządzenie znajdowało zastosowanie w stanie prawnym będącym podstawą do wydania interpretacji.).

W konsekwencji, jeżeli w związku z realizacją ww. inwestycji, w trakcie obowiązywania zezwolenia, Wnioskodawca poniesie koszty na rozbudowę lub modernizację istniejących środków trwałych, które zgodnie z przepisami o podatku dochodowym zostaną zaliczone do wartości początkowej tych środków trwałych, to koszty te - pomniejszone o naliczony podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy, jeżeli możliwość ich odliczeń wynika z odrębnych przepisów - kwalifikować się będą do objęcia pomocą publiczną”. Z kolei w interpretacji z dnia 07.05.2009 r. sygn. IBPBI/2/423-217/09/AM, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach uznał, iż wydatki na rozbudowę i modernizację istniejących środków trwałych, na które Spółka uzyskała zezwolenie i które nie wiążą się z inwestycją odtworzeniową, można uznać za wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą. Przedmiotem wskazanej interpretacji była odpowiedź na pytanie, czy wydatki poniesione, po dniu uzyskania Zezwolenia, na rozbudowę i modernizację urządzeń istniejących (środków trwałych) użytkowanych i pracujących przed datą uzyskania Zezwolenia można uznać za wydatki kwalifikujące się (koszty kwalifikowane) do objęcia pomocą w rozumieniu § 6 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia. W interpretacji uznano, iż rozbudowę i modernizację urządzeń istniejących przed uzyskaniem Zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na obszarze Specjalnej Strefy Ekonomicznej można uznać za wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą w rozumieniu § 6 ust. 1 pkt 3. Za takim stanowiskiem przemawiały następujące argumenty: 1. Zezwoleniem objęto również istniejący zakład produkcyjny, 2. Rozporządzenie nie ogranicza kosztów rozbudowy lub modernizacji tylko do inwestycji, które dokonano w obiektach powstałych po dniu uzyskania zezwolenia, 3. Wydatki na te cele zostaną dokonane po dniu uzyskania Zezwolenia, 4. Celem wydatków będzie rozbudowa i modernizacja zakładu działającego na terenie strefy.

We wskazanej interpretacji organ podatkowy uznał, iż przepis rozporządzenia określa w szczególności następujące warunki do uznawania wydatków za wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą:

1.  muszą to być koszty inwestycji,
2.  poniesione w trakcie obowiązywania zezwolenia strefowego,
3.  poniesione w związku z realizacją inwestycji na terenie strefy,
4.  przeznaczone na cele wyżej wymienione, pod warunkiem zaliczenia ich do wartości początkowej środków trwałych, przy czym przez koszty inwestycji należy rozumieć koszty nowej inwestycji, o której mowa w § 3 rozporządzenia.

W ww. interpretacji stwierdzono, iż tego rodzaju wydatki nie stanowią wydatków odtworzeniowych. Jak wskazano, jakkolwiek żaden przepis polskiego prawa nie definiuje tego rodzaju inwestycji, to kierując się wykładnią literalną tego pojęcia można przyjąć, iż inwestycje odtworzeniowe to:

*   inwestycje polegające na przywróceniu środków trwałych do stanu używalności (bieżące remonty, naprawy), nie powodujące ich ulepszenia lub
*   inwestycje polegające na wymianie środków trwałych (które przykładowo zamortyzowały się) na środki trwałe o takich samych właściwościach.

Inwestycje odtworzeniowe powodowane są zużyciem majątku a ich zadaniem jest zapewnienie zdolności produkcyjnej na dotychczasowym poziomie. Inwestycje odtworzeniowe to zastępowanie zużytych środków trwałych identycznymi.

Reasumując, w ocenie Spółki, będzie Ona mogła zaliczyć koszty związane z nabyciem zmodernizowanej nieruchomości (pod warunkiem i po włączeniu jej do obszaru specjalnej strefy ekonomicznej) do wydatków inwestycyjnych, kwalifikujących się objęciem pomocą publiczną, uwzględnianych do kalkulacji wysokości zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Pismem uzupełniającym z dnia 10 lutego 2011 r. Spółka precyzując swoje stanowisko wskazała, iż w Jej opinii koszty, jakie poniesie Ona na nabycie wyremontowanej nieruchomości (tj. gruntu wraz z halą produkcyjna) będzie można zaliczyć do wydatków inwestycyjnych, kwalifikujących się do objęcia pomocą publiczną, które uwzględniane są w kalkulacji wysokości zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jak już wskazano, koszty związane z nabyciem ww. hali mieszczą się w katalogu wydatków na nową inwestycję, gdyż spełniają one zakres „rozbudowy istniejącego przedsiębiorstwa” jaki składa się na pojęcie „nowej inwestycji”. Odnośnie gruntu, o który zapytuje Organ, Wnioskodawca jest zdania, iż wydatki poniesione na jego zakup również należy uznać za wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą, o których mowa w § 6 rozporządzenia w sprawie specjalnej strefy ekonomicznej z dnia 2 grudnia 2006 r. Zgodnie z treścią cytowanego już we wniosku o interpretację § 6 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia, za wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą uznaje się koszty inwestycji, pomniejszone o naliczony podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy, jeżeli możliwość ich odliczeń wynika z odrębnych przepisów, poniesione na terenie strefy w trakcie obowiązywania zezwolenia będące ceną nabycia gruntów lub prawa ich użytkowania wieczystego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

*   **prawidłowe** - w części dot. nabycia gruntu,
*   **nieprawidłowe** - w części dot. nabycia hali produkcyjnej.

Zgodnie z art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t. j. Dz. U. 2007 r. Nr 42, poz. 274 ze zm.), dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, o którym mowa w cytowanym powyżej przepisie uprawnia do prowadzenia działalności gospodarczej na terenie strefy i korzystania z pomocy publicznej. Określa ono przedmiot i warunki prowadzenia działalności (art. 16 ust. 1 i 2 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych).

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4 - 6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t. j. Dz. U. z 2007 r. Nr 42, poz. 274 ze zm.), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Równocześnie art. 17 ust. 4 ww. ustawy stanowi, że powyższe zwolnienie przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy.

Z wykładni gramatycznej, którą należy stosować przy ocenie zakresu zwolnień podatkowych, należy uwzględnić, iż wolny od podatku dochodowego od osób prawnych jest wyłącznie dochód uzyskany z działalności gospodarczej, w zakresie określonym w zezwoleniu, prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Jeżeli dany rodzaj (przedmiot) działalności gospodarczej nie jest wymieniony w zezwoleniu, to dochód z takiej działalności nie podlega zwolnieniu. Podobnie w przypadku gdy dany rodzaj działalności jest prowadzony poza terenem strefy, wówczas również działalność taka nie będzie podlegała zwolnieniu.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca planuje w ramach udzielonego zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej oraz mając na uwadze konieczność poniesienia określonej wysokości wydatków inwestycyjnych, nabyć nieruchomość gruntową wraz położoną na jej terenie halą produkcyjną. Umowa sprzedaży nieruchomości nastąpi po zmodernizowaniu wskazanej hali przez sprzedającego, jak również po włączeniu obszaru nieruchomości do terenu specjalnej strefy ekonomicznej. Z uzupełnienia sprawy wynika, iż hala była używana przez spółkę działającą pod firmą X S.A., a w późniejszym okresie stanowiła część jej majątku likwidacyjnego. Następnie hala ta była przedmiotem dwóch umów sprzedaży. Ostatni z jej nabywców nie używa hali, a jedynie zobowiązał się do dokonania modernizacji, co stanowi warunek jej zakupu przez Wnioskodawcę. Po dokonaniu wskazanej modernizacji hala również nie będzie używana przez dotychczasowego jej nabywcę (właściciela) i od razu zostanie sprzedana Wnioskodawcy.

W tym miejscu należy wskazać, iż w niniejszej sprawie, zgodnie z § 8 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych (Dz. U. Nr 232, poz. 1548), będą miały zastosowanie przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 5 grudnia 2006 r. w sprawie specjalnej strefy ekonomicznej (Dz. U. z 2006 r. Nr 236, poz. 1705). Zgodnie bowiem z brzmieniem tego paragrafu, do przedsiębiorcy, który posiada zezwolenie wydane przed dniem wejścia w życie niniejszego rozporządzenia, stosuje się dotychczasowe warunki udzielania pomocy regionalnej.

Stosownie do § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia, pomoc regionalna udzielana przedsiębiorcy w formie zwolnień podatkowych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654, z późn. zm.) albo na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 63a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176, z późn. zm.) stanowi pomoc regionalną z tytułu:

1.  kosztów nowej inwestycji, której wielkość jest liczona jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i kosztów inwestycji kwalifikujących się do objęcia pomocą, określonych w § 6, lub
2.  tworzenia nowych miejsc pracy, której wielkość jest liczona jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i dwuletnich kosztów pracy nowo zatrudnionych pracowników, obejmujących koszty płacy brutto tych pracowników, powiększone o obowiązkowe składki na ubezpieczenia społeczne, ponoszone przez przedsiębiorcę od dnia zatrudnienia tych pracowników.

Na podstawie § 3 ust. 4 tego rozporządzenia, przez nową inwestycję należy rozumieć inwestycję w środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, polegającą na utworzeniu nowego lub rozbudowie istniejącego przedsiębiorstwa, dywersyfikacji produkcji przedsiębiorstwa przez wprowadzenie nowych dodatkowych produktów bądź na zasadniczej zmianie dotyczącej całościowego procesu produkcyjnego istniejącego przedsiębiorstwa. Za nową inwestycję uznaje się również nabycie przedsiębiorstwa, które jest w likwidacji albo zostałoby zlikwidowane, gdyby nie zostało nabyte, przy czym przedsiębiorstwo jest nabywane przez niezależnego inwestora. Nie jest dopuszczalna pomoc przeznaczona na inwestycje odtworzeniowe (§ 3 ust. 5 rozporządzenia).

W przypadku tego rodzaju przedsięwzięcia, w myśl § 5 ust. 1 rozporządzenia w sprawie specjalnej strefy ekonomicznej, zwolnienie od podatku dochodowego z tytułu kosztów nowej inwestycji przysługuje przedsiębiorcy, począwszy od miesiąca, w którym poniósł wydatki inwestycyjne w okresie od dnia uzyskania zezwolenia, aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej, pod warunkiem że:

1.  nie przeniesie w jakiejkolwiek formie własności składników majątku, z którymi były związane wydatki inwestycyjne - przez okres 5 lat od dnia wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, a w przypadku małych i średnich przedsiębiorców - przez okres 3 lat;
2.  będzie prowadził działalność gospodarczą przez okres nie krótszy niż 5 lat od momentu, gdy cała inwestycja zostanie zakończona, a w przypadku małych i średnich przedsiębiorców - przez okres nie krótszy niż 3 lata.

Zgodnie z § 6 ust. 1 ww. rozporządzenia, za wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą uznaje się koszty inwestycji, pomniejszone o naliczony podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy, jeżeli możliwość ich odliczeń wynika z odrębnych przepisów, poniesione na terenie strefy w trakcie obowiązywania zezwolenia, będące:

1.  ceną nabycia gruntów lub prawa ich użytkowania wieczystego;
2.  ceną nabycia albo kosztem wytworzenia we własnym zakresie środków trwałych, pod warunkiem zaliczenia ich, zgodnie z odrębnymi przepisami, do składników majątku podatnika;
3.  kosztem rozbudowy lub modernizacji istniejących środków trwałych;
4.  ceną nabycia wartości niematerialnych i prawnych związanych z transferem technologii przez nabycie praw patentowych, licencji, know-how lub nieopatentowanej wiedzy technicznej, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy, wydatki związane z nabyciem gruntu, kwalifikują się do objęcia pomocą regionalną w formie zwolnień podatkowych, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Reasumując powyższe, dla potrzeb ustalenia wielkości dochodu zwolnionego od podatku dochodowego od osób prawnych, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszt poniesiony na nabycie przedmiotowego gruntu będzie można uznać za wydatek inwestycyjny kwalifikujący się do objęcia pomocą publiczną.

Odnosząc się do wydatku na nabycie przedmiotowej hali produkcyjnej, tut. Organ stwierdza, iż ustawodawca w § 6 ust. 8 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 5 grudnia 2006 r. w sprawie specjalnej strefy ekonomicznej, ustanowił warunek, którego spełnienie dot. dużych przedsiębiorców. Zgodnie z jego treścią, środki trwałe, o których mowa w ust. 1 pkt 2, nabyte przez przedsiębiorcę innego niż mały i średni powinny być nowe. Oznacza to, że koszty zakupu używanych środków trwałych przez dużego przedsiębiorcę nie zostaną zaliczone do wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą. Zatem przedsiębiorca, aby uznać wydatek inwestycyjny kwalifikujący się do objęcia pomocą publiczną, musi nabyć nowy środek trwały.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ani ww. rozporządzenie nie definiują pojęcia nowego środka trwałego. Aby wyjaśnić sens tego pojęcia należy sięgnąć do języka potocznego wyrażonego w określeniach słownikowych. I tak, wg słownika języka polskiego (Mały Słownik Języka Polskiego, PWN, 1995) „nowy” oznacza „dopiero co zrobiony, niedawno nabyty; świeżo powstały, założony”. Opierając się na tej definicji, należy stwierdzić, że „nowy” środek trwały to taki, który nie był wcześniej przez kogokolwiek używany (eksploatowany). W takim znaczeniu, środkiem trwałym będzie środek, który pochodzi bezpośrednio od producenta lub podmiotów pośredniczących w ich obrocie (np. dealerów).

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż na dzień poniesienia wskazanych wydatków inwestycyjnych, Wnioskodawca posiadać będzie status dużego przedsiębiorcy. Wnioskodawca wskazał również, iż przedmiotowa hala produkcyjna była wcześniej używana. Po dokonaniu przez ostatniego nabywcę modernizacji hali, jak również po włączeniu obszaru nieruchomości do terenu specjalnej strefy ekonomicznej, hala zostanie sprzedana Wnioskodawcy.

Reasumując powyższe, dla potrzeb ustalenia wielkości dochodu zwolnionego od podatku dochodowego od osób prawnych, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszt poniesiony na nabycie używanej hali produkcyjnej po włączeniu obszaru nieruchomości do terenu Specjalnej Strefy Ekonomicznej, nie będzie uznawany za wydatek inwestycyjny kwalifikujący się do objęcia pomocą publiczną.

W odniesieniu do powołanych przez Spółkę interpretacji stwierdzić należy, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Ponadto dodaje się, iż komentarze podatkowe znajdujące się w publikacjach nie posiadają waloru wykładni powszechnej normującej prawo, zatem nie stanowią podstawy do wydanej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.