Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.64.2020.1.WH
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-04-28
Teza: Opodatkowanie i udokumentowanie fakturą części kwoty stanowiącej opłatę za prawo użytkowania wieczystego działek gruntowych oraz prawa do odliczenia podatku VAT przez nabywcę tej opłaty.
Słowa kluczowe: faktura; odliczenia-prawo do odliczenia; stawka; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), w zw. z art. 15zzs ust. 7 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 374 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 11 lutego 2020 r. (data wpływu 11 lutego 2020 r.) uzupełnionym pismem z dnia 18 lutego 2020 r. (data wpływu 20 lutego 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania i udokumentowania fakturą części kwoty stanowiącej opłatę za prawo użytkowania wieczystego działek gruntowych oraz prawa do odliczenia podatku VAT przez nabywcę tej opłaty - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 lutego 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania i udokumentowania fakturą części kwoty stanowiącej opłatę za prawo użytkowania wieczystego działek gruntowych oraz prawa do odliczenia podatku VAT przez nabywcę tej opłaty.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: A. Sp. z o.o.
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: B. Sp. z o.o.

Przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Na podstawie umowy sprzedaży zawartej w dniu 29 stycznia 2020 r. A. Sp. z o.o. (dalej: Kupujący) nabył (dalej: Transakcja) od innej polskiej spółki kapitałowej, tj. B. Sp. z o.o. (dalej: Sprzedający), zarejestrowanej jako podatnik VAT czynny (zainteresowany niebędący stroną postępowania, którego dane znajdują się w załączniku ORD-WS/B) prawo użytkowania wieczystego (dalej: „Prawo Użytkowania Wieczystego”) działek gruntu położonych w W., o numerach ewidencyjnych 1 i 2, dla których Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi księgę wieczystą nr (…) (dalej: Działki).

W ramach Transakcji Kupujący nabył również położone na Działkach:

1.  budynek biurowy (czternastokondygnacyjny; dwanaście kondygnacji nadziemnych oraz dwie kondygnacje podziemne) oraz
2.  budowle:
    1.  przyłącze wodociągowe,
    2.  przykanaliki sanitarne i deszczowe,
    3.  zewnętrzna sieć cieplna,
    4.  sieci w drogach KD1 i KD2,
    5.  linia kablowa SN ST1 - ST2,
    6.  jezdnie i chodniki,
    7.  drogi KD1 i KD2,
    8.  oświetlenie drogowe terenu,
    9.  oświetlenie ciągów pieszych, zasilanie szlabanów.

W dniu 25 listopada 2019 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał interpretację indywidualną (na wniosek Stron), w której potwierdził m.in., że sprzedaż nieruchomości w ramach Transakcji podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (dalej: „podatek VAT”). W dniu 27 stycznia 2020 r., Kupujący i Sprzedający złożyli u Naczelnika Urzędu Skarbowego wspólne oświadczenie o wyborze opodatkowania podatkiem od towarów i usług Transakcji, tj. dostawy Prawa Użytkowania Wieczystego, budynku i budowli położonych na Działkach. W dniu 29 stycznia 2020 r., Sprzedający wystawił na Kupującego fakturę VAT dokumentującą Transakcję. Sprzedający, jako użytkownik wieczysty Działek na dzień 1 stycznia 2020 roku, zobligowany jest zgodnie z obowiązującymi przepisami do zapłaty na rzecz ich właściciela opłaty za użytkowanie wieczyste za cały 2020 rok (z góry).

Sprzedający powinien wnieść opłatę w terminie do 31 marca 2020 r. W umowie sprzedaży dotyczącej Transakcji, Strony postanowiły, że Kupujący zwróci Sprzedającemu proporcjonalną część opłaty rocznej z tytułu Prawa Użytkowania Wieczystego (dalej: „Część Opłaty PUW’) za okres rozpoczynający się w dacie podpisania umowy sprzedaży (włącznie), a kończący się 31 grudnia 2020 roku. Zapłata przez Kupującego Części Opłaty PUW nastąpi w terminie 10 dni roboczych po dniu 31 marca 2020 roku, lecz nie wcześniej niż przed uzyskaniem interpretacji, o której wydanie Strony niniejszym wnoszą.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy płatność Części Opłaty PUW przez Kupującego podlega opodatkowaniu podatkiem VAT i powinna zostać udokumentowana przez Sprzedającego fakturą z wykazaną kwotą podatku VAT należnego, obliczonego według właściwej stawki od kwoty stanowiącej Część Opłaty PUW?
2.  Czy w przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie 1 Kupującemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przez Sprzedającego od kwoty stanowiącej Część Opłaty PUW w oparciu o fakturę otrzymaną od Sprzedającego, o której mowa w pytaniu 1?

Zdaniem Wnioskodawców:

1.  W ocenie Zainteresowanych, płatność Części Opłaty PUW przez Kupującego podlega opodatkowaniu podatkiem VAT i powinna zostać udokumentowana przez Sprzedającego fakturą z wykazaną kwotą podatku VAT należnego, obliczonego według właściwej stawki od kwoty stanowiącej Część Opłaty PUW.
2.  W ocenie Zainteresowanych, przy zachowaniu warunków formalnych, Kupującemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przez Sprzedającego od kwoty stanowiącej Część Opłaty PUW, w oparciu o fakturę otrzymaną od Sprzedającego.

Stan prawny

Ustanowienie użytkowania wieczystego oraz ustalenie opłat z tego tytułu odbywa się na podstawie ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 65 z późn. zm.) (dalej: „ugn”).

Zgodnie z art. 71 ust. 1 i 4 ugn, uiszcza się opłatę roczną za nieruchomości gruntowe oddane w użytkowanie wieczyste „w terminie do dnia 31 marca każdego roku, z góry za dany rok”. W myśl art. 71 ust. 7 ugn, w przypadku, gdy nastąpiła zmiana użytkownika wieczystego w wyniku przeniesienia prawa użytkowania wieczystego, opłatę roczną pobiera się w całości od osoby będącej użytkownikiem wieczystym nieruchomości w dniu 1 stycznia roku, za który obowiązuje opłata.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2020 r. poz. 106 z późn. zm.; dalej: Ustawa o VAT), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju

W myśl art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Towarami zaś, zgodnie z art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Ponadto, na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 6 i pkt 7 ustawy o VAT, za dostawę towarów uznaje się również zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu.

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

W świetle art. 29a ust. 1 Ustawy o VAT podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Zgodnie z art. 29a ust. 6 Ustawy o VAT, podstawa opodatkowania obejmuje podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku, koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa pkt 1 Ustawy o VAT podstawowa stawka VAT wynosi obecnie 23%.

W myśl zasady wyrażonej w art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim nabywane przez niego towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a Ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Przy tym przez czynności opodatkowane należy rozumieć czynności generujące podatek należny według jednej z przewidzianych w ustawie o VAT stawek, a więc czynności inne niż (i) zwolnione z VAT oraz (ii) co do zasady pozostające poza zakresem opodatkowania VAT.

Jednocześnie, zgodnie z art. 88 ust. 3a Ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy (i) transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku (pkt 2), (ii) podają kwoty niezgodne z rzeczywistością - w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością (pkt 4 lit. b).

Zgodnie z art. 87 ust. 1 Ustawy o VAT, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Stosownie do art. 2 pkt 31 Ustawy o VAT, ilekroć w ustawie tej mowa jest o fakturze, rozumie się przez to dokument w formie papierowej lub w formie elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie.

W myśl art. 106b ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem

Zgodnie z art. 106a pkt 1 Ustawy o VAT, rozdziału (tj. Rozdziału 1 zatytułowanego „Faktury”, w ramach Działu XI ustawy o VAT) stosuje się do sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a Ustawy o VAT, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów (przy tym przez sprzedaż należy rozumieć, stosownie do art. 2 pkt 22 Ustawy o VAT, odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów).

Zgodnie zaś z art. 106e ust. 1 Ustawy o VAT, faktura powinna zawierać m.in.:

(7) nazwę (rodzaj) towaru lub usługi,

(8) miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług,

(9) cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto),

(10) kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto,

(11) wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto),

(12) stawkę podatku,

(13) sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku,

(14) kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku,

(15) kwotę należności ogółem.

Ad. 1

Sprzedający, będąc użytkownikiem wieczystym Działek w dniu 1 stycznia 2020 roku, zobligowany jest - zgodnie z obowiązującymi przepisami (tj. art. 71 ust. 7 ugn) - do zapłaty opłaty za ich wieczyste użytkowanie za cały ten rok z góry. Oznacza to, że nawet w przypadku sprzedaży prawa użytkowania wieczystego Działek w trakcie roku Sprzedający obowiązany jest ponieść koszt opłaty za cały rok, w tym za okres, w którym nie będzie już użytkownikiem wieczystym w związku z dokonaną w trakcie roku sprzedażą tego prawa.

Zgodnie z Transakcją, obok zapłaty uzgodnionej przez Strony ceny sprzedaży, Kupujący zobowiązany jest również zapłacić na rzecz Sprzedającego Część Opłaty PUW. Należy podkreślić, że płatność Części Opłaty PUW na rzecz Sprzedającego jest zobowiązaniem cywilnoprawnym wynikającym z zawartej umowy, a nie płatnością dokonywaną zgodnie z ugn. W tym miejscu wskazać należy również, że z oczywistych względów powodem, dla którego Kupujący zobowiązał się do zapłaty Części Opłaty PUW, jest nabycie Prawa Użytkowania Wieczystego. Należy podkreślić, że zapłata Części Opłaty PUW jest ściśle związana z nabyciem Prawa Użytkowania Wieczystego. Przechodząc do oceny charakteru Części Opłaty PUW na gruncie VAT należy wskazać, że taka płatność - stanowiąca ekonomicznie zwrot Sprzedającemu części rocznej opłaty za użytkowanie wieczyste - nie powinna być uznawana za wynagrodzenie należne Sprzedającemu z tytułu jakiegokolwiek samoistnego świadczenia, w szczególności świadczenia usług, w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT Sprzedający nie wykonuje bowiem w tym zakresie na rzecz Kupującego żadnego świadczenia odrębnego od samej dostawy (sprzedaży) Nieruchomości.

Część Opłaty PUW powinna być zatem identyfikowana dla potrzeb VAT w kontekście oraz w związku z samą dostawą Prawa Użytkowania Wieczystego, jako element wynagrodzenia należnego Sprzedającemu z tytułu Transakcji. Takie rozumienie potwierdza brzmienie art. 29a Ustawy o VAT, zgodnie z którym podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży, jak również koszty dodatkowe pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy.

W konsekwencji, sposób opodatkowania Części Opłaty PUW na gruncie podatku VAT powinien być tożsamy z opodatkowaniem sprzedaży nieruchomości w ramach Transakcji. Część Opłaty PUW należy więc traktować jako należność pomocniczą otrzymaną z tytułu Transakcji.

W opinii Zainteresowanych, nie można wyodrębniać z jednej kompleksowej czynności pewnych kosztów warunkujących jej dokonanie i przenieść je na kontrahenta bez opodatkowania (względnie opodatkować je w inny sposób niż samą dostawę). Do takiego postępowania nie uprawniają ani cytowane wyżej przepisy definiujące podstawę opodatkowania VAT, ani też ekonomiczny sens omawianej operacji gospodarczej.

Mając powyższe na uwadze, stwierdzić należy, że kwota płatna na rzecz Sprzedającego jako Część Opłaty PUW będzie stanowić część wynagrodzenia z tytułu dostawy nieruchomości w ramach Transakcji.

Zainteresowani pragną podkreślić, że powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w linii interpretacyjnej organów podatkowych.

W szczególności stanowisko Wnioskodawców potwierdzono w następujących interpretacjach indywidualnych:

1.  interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 11 października 2019 r. o sygn. 0114-KDIP1-1.4012.437.2019.3.AM;
2.  interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 15 maja 2019 r. o sygn. 0114-KDIP1-1.4012.142.2019.1.IZ;
3.  interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 26 lutego 2016 r. o sygn. IPPP3/4512-986/15-3/PC;
4.  interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w dniu 3 kwietnia 2013 r. o sygn. IPPP2/443-70 /13-2/BH.

W dniu 25 listopada 2019 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał interpretację indywidualną (na wniosek Stron), w której potwierdził m.in., że sprzedaż nieruchomości w ramach Transakcji podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Ponadto, w dniu 27 stycznia 2020 r., Kupujący i Sprzedający złożyli u Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie wspólne oświadczenie o wyborze opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży nieruchomości w ramach Transakcji.

Wobec powyższego, płatność Części Opłaty PUW przez Kupującego również podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. W związku z powyższym, Sprzedający powinien wystawić na Kupującego fakturę, w której ujęte zostaną m.in. Część Opłaty PUW jako podstawa opodatkowania oraz podatek należny według stawki 23%.

Zdaniem Zainteresowanych, obowiązujące aktualnie przepisy dotyczące fakturowania (Dział XI Rozdział 1 Ustawy o VAT) nie zabraniają bowiem wystawienia więcej niż jednej faktury tytułem udokumentowania w związku z daną (jedną) dostawą towaru czy świadczeniem usługi, ani też nie nakładają bezwzględnego obowiązku objęcia jedną fakturą całego wynagrodzenia należnego sprzedawcy z tytułu danej czynności podlegającej opodatkowaniu. W rezultacie, w sytuacji gdy wynagrodzenie należne sprzedawcy podzielone jest na części i płatne jest w częściach - a z taką sytuacją mamy do czynienia w rozpatrywanym przypadku, to tak długo jak zachowanie Zainteresowanych nie zmierza do nadużycia prawa (uszczuplenia wpływów podatkowych poprzez uzyskanie nienależnej korzyści podatkowej), tak długo za dopuszczalne należy uznać wykazanie przedmiotowego wynagrodzenia (jego poszczególnych części) zarówno na jednej fakturze, jak i na odrębnych fakturach, których suma łącznie składać się będzie na całą kwotę wynagrodzenia należnego Sprzedającemu od Kupującego.

Ad. 2

W świetle uwag zawartych powyżej, należy uznać, że - przy zachowaniu warunków ogólnych (wskazanych w art. 86 i 88 Ustawy o VAT) - Kupującemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od kwoty stanowiącej Cześć Opłaty PUW. W szczególności nie wystąpią tu negatywne przesłanki odliczenia określone w: - art. 88 ust. 3a pkt 2 Ustawy o VAT - płatność z tytułu zwrotu Części Opłaty PUW podlega opodatkowaniu podatkiem VAT i nie jest z niego zwolniona, - art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. b) Ustawy o VAT - faktura wystawiona przez Sprzedającego nie będzie podawać kwoty niezgodnej z rzeczywistością oraz - art. 88 ust. 4 Ustawy o VAT - Kupujący i Sprzedający były (na moment Transakcji) i nadal będą (w momencie rozliczenia zwrotu Części Opłaty PUW) podmiotami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynny.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Z powyższych przepisów wynika, że definicja świadczenia usług ma charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej.

W świetle art. 29a ust. 1 ustawy, podstawa opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Zgodnie z art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Przepisy dotyczące podstawy opodatkowania w ww. art. 29a ust. 6 wskazują, jakie elementy uwzględnia się przy ustalaniu wynagrodzenia, stanowiącego podstawę opodatkowania i wymienia przykładowo kilka rodzajów kosztów mieszczących się w pojęciu podstawy opodatkowania. Dotyczy on kosztów bezpośrednio związanych z zasadniczą dostawą towarów lub usług, które zwiększają łączną kwotę należną z tytułu transakcji. Zgodnie z tą regulacją każdy koszt bezpośrednio związany z dostawą towarów lub świadczeniem usług, którym dostawca obciążył nabywcę lub klienta, powinien być włączony do podstawy opodatkowania. Zasada włączenia tych świadczeń do podstawy opodatkowania oznacza, że wartości tego typu kosztów, których ciężar przerzucany jest na nabywcę, nie wykazuje się jako odrębnego świadczenia, lecz traktuje, jako element świadczenia zasadniczego, z zastosowaniem stawki podatku właściwej dla świadczenia zasadniczego.

Przepisy dotyczące podstawy opodatkowania wskazują, jakie elementy uwzględnia się przy ustalaniu wynagrodzenia, stanowiącego podstawę opodatkowania i wymienia przykładowo kilka rodzajów kosztów mieszczących się w pojęciu podstawy opodatkowania. Dotyczy on kosztów bezpośrednio związanych z zasadniczą dostawą towarów lub usług, które zwiększają łączną kwotę należną z tytułu transakcji. Zgodnie z tą regulacją każdy koszt bezpośrednio związany z dostawą towarów lub świadczeniem usług, którym dostawca obciążył nabywcę lub klienta, powinien być włączony do podstawy opodatkowania. Zasada włączenia tych świadczeń do podstawy opodatkowania oznacza, że wartości tego typu kosztów, których ciężar przerzucany jest na nabywcę, nie wykazuje się jako odrębnego świadczenia, lecz traktuje, jako element świadczenia zasadniczego, z zastosowaniem stawki podatku właściwej dla świadczenia zasadniczego.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, podatnik obowiązany jest wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Ad 1

Z okoliczności sprawy wynika, że Sprzedający jako użytkownik wieczysty Działek na dzień 1 stycznia 2020 roku, zobligowany jest zgodnie z obowiązującymi przepisami do zapłaty na rzecz ich właściciela opłaty za użytkowanie wieczyste za cały 2020 rok (z góry). Sprzedający powinien wnieść opłatę w terminie do 31 marca 2020 r. W umowie sprzedaży dotyczącej Transakcji, Strony postanowiły, że Kupujący zwróci Sprzedającemu proporcjonalną część opłaty rocznej z tytułu Prawa Użytkowania Wieczystego (dalej: „Część Opłaty PUW”) za okres rozpoczynający się w dacie podpisania umowy sprzedaży (włącznie), a kończący się 31 grudnia 2020 roku. Zapłata przez Kupującego Części Opłaty PUW nastąpi w terminie 10 dni roboczych po dniu 31 marca 2020 roku, lecz nie wcześniej niż przed uzyskaniem interpretacji, o której wydanie Strony niniejszym wnoszą.

Wątpliwości Zainteresowanych dotyczą tego, czy płatność Części Opłaty PUW przez Kupującego podlega opodatkowaniu podatkiem VAT i powinna zostać udokumentowana przez Sprzedającego fakturą z wykazaną kwotą podatku VAT należnego.

W tym miejscu należy jeszcze raz wskazać, że przepisy dotyczące podstawy opodatkowania wskazują, jakie elementy uwzględnia się przy ustalaniu wynagrodzenia, stanowiącego podstawę opodatkowania i wymienia przykładowo kilka rodzajów kosztów mieszczących się w pojęciu podstawy opodatkowania. Dotyczy on kosztów bezpośrednio związanych z zasadniczą dostawą towarów lub usług, które zwiększają łączną kwotę należną z tytułu transakcji. Zgodnie z tą regulacją każdy koszt bezpośrednio związany z dostawą towarów lub świadczeniem usług, którym dostawca obciążył nabywcę lub klienta, powinien być włączony do podstawy opodatkowania. Zasada włączenia tych świadczeń do podstawy opodatkowania oznacza, że wartości tego typu kosztów, których ciężar przerzucany jest na nabywcę, nie wykazuje się jako odrębnego świadczenia, lecz traktuje, jako element świadczenia zasadniczego, z zastosowaniem stawki podatku właściwej dla świadczenia zasadniczego.

W treści wniosku Spółka wskazała, że Kupujący zwróci Sprzedającemu proporcjonalną część opłaty rocznej z tytułu Prawa Użytkowania Wieczystego za okres rozpoczynający się w dacie podpisania umowy sprzedaży (włącznie), a kończący się 31 grudnia 2020 roku.

Wskazać należy wskazać, że strony w umowach cywilnoprawnych określają co jest przedmiotem sprzedaży, Jeżeli przedmiotem sprzedaży są nieruchomości, wówczas z dokonywanej dostawy nie można wyłączyć poszczególnych elementów kosztów do odrębnej sprzedaży w przypadku gdy strony umowy zgodziły się przeniesienie tych kosztów np. kosztów użytkowania wieczystego. Podstawą opodatkowania jest uzgodniona kwota, którą w tym przypadku stanowi oprócz należności za nieruchomość (prawo użytkowania wieczystego gruntów) również opłata roczna za użytkowanie wieczyste nieruchomości, do zapłaty której zobowiąże się kupujący. Zatem dostawa zasadnicza prawa użytkowania wieczystego nieruchomości jak i ponoszone koszty dodatkowe stanowią jedną dostawę.

W ocenie tut. Organu, zgodzić należy się ze Spółką, że nie można sztucznie wyodrębniać z jednej kompleksowej dostawy, jaką jest dostawa nieruchomości, pewnych kosztów tylko w tym celu, aby je przenieść na kontrahenta bez opodatkowania. Do takiego postępowania nie uprawniają cyt. wyżej przepisy definiujące podstawę opodatkowania. W przypadku, gdy Spółka dokonuje dostawy o charakterze kompleksowym, stanowiącej w istocie jedno, niepodzielne świadczenie, to wówczas nie jest dopuszczalne dzielenie tej dostawy i przenoszenie jej poszczególnych elementów na kupującego wyłączając z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że skoro otrzymywany przez Sprzedającego zwrot opłaty za wieczyste użytkowanie stanowi element kompleksowej dostawy nieruchomości, to zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawa opodatkowania z tytułu dostawy nieruchomości powinna również obejmować kwotę zwracanej przez kupującego opłaty za użytkowanie wieczyste.

W konsekwencji, w przypadku obciążenia Kupującego kosztem opłaty za użytkowanie wieczyste gruntu, w związku z dostawą Nieruchomości, Sprzedawca jest zobowiązany do wystawienia faktury.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Ad 2

Wnioskodawca ma także wątpliwości, czy Kupującemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przez Sprzedającego od kwoty stanowiącej Część Opłaty PUW w oparciu o fakturę otrzymaną od Sprzedającego.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić również należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy – nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy należy wskazać, że jak stwierdzono powyżej opłata za prawo użytkowania wieczystego działek jako element jednego świadczenia zasadniczego jakim jest dostawa całej Nieruchomości, będzie opodatkowana stawką podatku właściwą dla dostawy tej Nieruchomości. Ponadto jak wynika z okoliczności sprawy Kupujący jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT a Nieruchomość będzie służyła do wykonywania przez Kupującego czynności opodatkowanych.

W konsekwencji Kupujący będzie uprawniony do odliczenia podatku VAT naliczonego z prawidłowo wystawionej faktury przez Sprzedającego za zafakturowaną część opłaty za prawo użytkowania wieczystego działek gruntowych (stanowiącą część składową przedmiotu nabycia tj. Nieruchomości). Spełniona bowiem zostanie podstawowa przesłanka warunkująca prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, jaką jest związek dokonanego nabycia z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs. ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych Dz. U. z 2020r. poz. 374 z późn. zm.).

Jednocześnie, stosownie do art. 15zzs ust. 7 ww. ustawy z dnia 2 marca 2020 r., czynności dokonane w postępowaniach, o których mowa w ust. 1, w okresie stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID są skuteczne. Tym samym, Strona może skutecznie wnieść skargę pomimo wstrzymania biegu powyższego terminu.

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.