Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP2/443-847/12-2/JS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2012-12-11
Teza: W zakresie ustalenia miejsca opodatkowania oraz zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT pożyczki udzielonej Wnioskodawcy przez podmiot zagraniczny
Słowa kluczowe: import-import usług; pożyczka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 24 września 2012 r. (data wpływu 1 października 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia miejsca opodatkowania oraz zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT pożyczki udzielonej Wnioskodawcy przez podmiot zagraniczny – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 października 2012 r. wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia miejsca opodatkowania oraz zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT pożyczki udzielonej Wnioskodawcy przez podmiot zagraniczny.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej jako: „Wnioskodawca”) jest spółką prowadzącą działalność gospodarczą w zakresie przetwórstwa owoców. Wnioskodawca jest częścią grupy kapitałowej M, która z kolei należy do grupy kapitałowej C (dalej jako: „Grupa”). Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT.

Naczelnym podmiotem Grupy jest X (dalej jako: „X” lub „Pożyczkodawca”), będący podmiotem prawa holenderskiego. Do podstawowych zadań X należy m.in. kierowanie Grupą, w tym wspieranie poszczególnych podmiotów ją tworzących poprzez m.in. udzielanie finansowania podmiotom z Grupy i pozyskiwanie finansowania. W ramach tej działalności X udziela i będzie udzielać pożyczek różnym podmiotom wchodzącym w skład Grupy. Do tej pory X udzielił wielu pożyczek m.in. podmiotom ze Szwecji, Niemiec, USA, Holandii, Wielkiej Brytanii. X zamierza w przyszłości również udzielać pożyczek podmiotom z grupy, w tym podmiotom z Polski (również innym niż Wnioskodawca).

Ponadto, X prowadzi także działalność produkcyjną, badawczą (prowadzenie centrum zajmującego się rozwojem nowych technologii) oraz usługową (usługi IT).

W konsekwencji, należy uznać, iż X, który nie jest bankiem, faktycznie prowadzi działalność polegającą m.in. na udzielaniu pożyczek podmiotom należącym do tej samej grupy kapitałowej. Działalność w tym zakresie nie została jednoznacznie wskazana w dokumentach założycielskich X, ponieważ brak jest takiego wymogu w prawie holenderskim. Jednocześnie X składa roczne sprawozdania do Holenderskiego Banku Narodowego dotyczące międzynarodowych przepływów kapitałowych.

Pożyczkodawca jest zarejestrowany jako podatnik VAT w Holandii. Świadczone przez niego usługi w zakresie udzielania pożyczek są traktowane w Holandii jako zwolnione z opodatkowania VAT.

Wnioskodawca w najbliższym czasie zamierza wystąpić do X o udzielenie finansowania. X udzieli finansowania albo w formie jednej pożyczki albo wielu pożyczek.

Umowy pożyczki zostaną zawarte pod prawem holenderskim lub polskim. Środki finansowe przeznaczone do udzielenia finansowania w momencie zawarcia umów będą znajdowały się na zagranicznych rachunkach bankowych Pożyczkodawcy. Umowy zostaną podpisane w Holandii (przez osoby reprezentujące Pożyczkodawcę) oraz w Polsce (przez osoby reprezentujące Wnioskodawcę). Pożyczkodawca nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, ani nie posiada w Polsce miejsca zarządu. Pożyczkodawca nie jest bezpośrednim udziałowcem Wnioskodawcy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym otrzymane od X pożyczki będą stanowiły czynności opodatkowane w Polsce podatkiem od towarów i usług (dalej jako: „VAT”), zwolnione z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 i w konsekwencji pozostaną poza zakresem opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych (dalej jako: „PCC”) na podstawie art. 2 pkt 4 lit. b ustawy o PCC?

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymane od X pożyczki będą dla niego stanowić, z punktu widzenia podatku VAT, import usług, zwolniony z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT. W konsekwencji, na podstawie art. 2 pkt 4 lit. b ustawy PCC powyższe pożyczki pozostaną poza zakresem opodatkowania PCC.

1.  Opodatkowanie VAT pożyczek od X

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez odpłatne świadczenie usług należy rozumieć, na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT (przez dostawę towarów na mocy art. 7 ust. 1 ustawy o VAT należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel).

Z powołanych przepisów wynika, że każde świadczenie niebędące dostawą towarów stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy o VAT. Jednakże aby było można mówić o usłudze muszą być spełnione 3 warunki, tj.: musi istnieć świadczenie, bezpośredni beneficjent świadczenia, a usługa powinna być odpłatna (tzn. powinno istnieć świadczenie wzajemne ze strony nabywcy, niemniej jednak nieodpłatne świadczenia w pewnych okolicznościach także mogą podlegać opodatkowaniu VAT).

Udzielenie pożyczki stanowi świadczenie na rzecz innego podmiotu (pożyczkobiorcy – beneficjenta), polegające na udostępnieniu kapitału na wskazany w umowie okres czasu. Czynność udzielenia pożyczki w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w zamian za wynagrodzenie (odsetki) jest czynnością odpłatną, gdzie wynagrodzeniem udostępniającego kapitał są otrzymywane odsetki. A zatem należy przyjąć, iż udzielenie pożyczki w ramach prowadzonej działalności gospodarczej stanowi odpłatne świadczenie usługi, podlegające opodatkowaniu VAT.

Wnioskodawca zwraca przy tym uwagę, że na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższa definicja działalności gospodarczej, ma charakter uniwersalny, co sprawia, iż podatnikiem są te wszystkie podmioty które występują w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Istotne jest, iż częstotliwość dokonywania czynności nie przesądza o statusie podatnika. Oznacza to, iż jeżeli podatnik dokona czynności w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej (np. sprzedaży samochodu) to niezależnie od tego czy taka czynność zostanie zaklasyfikowana jako typowa dla prowadzonej przez niego działalności czy też poboczna, będzie on podatnikiem VAT z tytułu tej czynności. W konsekwencji, jeśli będzie możliwość zaklasyfikowania takiej czynności jako np. odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług, będzie ona podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

W konsekwencji, należy przyjąć, iż udzielanie oprocentowanych pożyczek pieniężnych, w przypadku jeśli są dokonywane w ramach prowadzonej przez dany podmiot działalności gospodarczej, będzie podlegało opodatkowaniu VAT. Na powyższą ocenę nie będzie mieć wpływu czy są one dokonywane przez podmiot mający formalny status instytucji finansowej (np. banku) lub czy są one dokonywane sporadycznie czy też stanowią główną działalność podatnika. Istotne jest jedynie aby były dokonywane w ramach prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej. Znajduje to potwierdzenie w orzeczeniu Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej jako: „TSUE”) z dnia 29 kwietnia 2004 r. C-77/01 Empresa de Desenvolvimento Mineiro SGPS SA (EDM) i Fazenda Pública, w którym TSUE wskazał, iż coroczne udzielanie pożyczek przez spółkę holdingową spółkom, w których posiada udziały, stanowi działalność gospodarczą prowadzoną przez podatnika, występującego w takim charakterze w rozumieniu przepisów wspólnotowych w zakresie VAT.

A zatem, podatnik udzielając pożyczki w każdym przypadku ma status usługodawcy w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, jeżeli jest to czynność dokonywana w ramach jego działalności gospodarczej, nawet wówczas, gdy udziela pożyczek sporadycznie.

Na takim stanowisku stoi również doktryna prawa podatkowego: ,,Uznać wszakże należy, że ilekroć pożyczka – choćby miała charakter sporadyczny – udzielana jest z własnych środków podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, pożyczkodawca działa w charakterze podatnika VAT.” Adam Bartosiewicz, Ryszard Kubacki, Komentarz do art. 43 ustawy o VAT, Stan prawny 2012.01.10, Lex.

Pogląd ten ma odzwierciedlenie także w interpretacjach prawa podatkowego. Np. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z dnia 26 kwietnia 2012 r. nr IPTPP1/443-111/12-2/MW wskazał, iż: ,,Udzielenie pożyczki stanowi świadczenie na rzecz innego podmiotu, polegające na udostępnieniu kapitału na wskazany w umowie okres czasu. Udzielanie pożyczek przez podatnika podatku od towarów i usług spełnia przesłanki uznania tych czynności za podlegające opodatkowaniu, niezależnie od częstotliwości i celu ich udzielenia, czy statusu nabywcy. Zatem czynność udzielenia pożyczki w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w zamian za wynagrodzenie (odsetki) stanowi odpłatne świadczenie usług, co do zasady podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem odsetki otrzymane z tytułu udzielonej pożyczki stanowią wynagrodzenie z tytułu jej udzielenia.”

Podobne stanowisko zostało wyrażone w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie nr IPPP2/443-320/11-4/KOM z dnia 31 maja 2011 r. w której stwierdzono, że: „Udzielanie pożyczki przez podatnika podatku od towarów i usług spełnia przesłanki uznania tej czynności za podlegającą opodatkowaniu, niezależnie od częstotliwości i celu jej udzielenia, czy statusu nabywcy. Udzielanie bowiem pożyczek przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą, w związku z jej prowadzeniem, można identyfikować i zaliczać do zawodowej płaszczyzny jednostki, a więc uznać za rodzącą obowiązki w podatku od towarów i usług, nawet gdy te czynności nie znajdują się w jej zakresie przedmiotowym. Biorąc pod uwagę powyższe, należy stwierdzić, że udzielenie przez Wnioskodawcę oprocentowanej pożyczki stanowi odpłatne świadczenie usług, a zatem podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.”

Potwierdzają to także np. interpretacje Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 20 kwietnia 2012 r. nr IPPP1/443-169/12-2/AW oraz z dnia 19 kwietnia 2012 r. nr IPPP1/443-158/12-4/Igo.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie, w tym w szczególności w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 czerwca 2009 r. (sygn. akt I FSK 903/08), w którym sąd wskazał, że: „Aby jednak usługa była objęta podatkiem od towarów i usług (choć zwolniona z tego podatku), musi być wykonywana przez osobę, która działa w tym zakresie w charakterze podatnika VAT. Pożyczka musi więc być udzielana w ramach jej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u. z 2004 r.

Nie jest przy tym istotne, czy spółka w zakresie swojej działalności ma wyszczególnione usługi pośrednictwa finansowego. Sporadyczne udzielanie pożyczki z własnych środków wypełnia warunki, by sklasyfikować tę czynność jako usługę w rozumieniu PKWiU.

W przypadku podatnika VAT prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy podmiot ten działa w charakterze podatnika odnośnie wszystkich czynności, które mieszczą się w przedmiocie jego działalności gospodarczej, jak również tych czynności, które stanowią bezpośrednie, stałe i konieczne uzupełnienie takiej działalności. W katalogu tych drugich czynności mogą mieścić się wszelkie działania podatnika mające charakter sporadyczny (okazjonalny, incydentalny), które pozostają poza jego głównym przedmiotem działalności, lecz stanowiąc konsekwencje tej działalności, bezpośrednio ją uzupełniają.”

Odnosząc powyższe rozważania do zdarzenia przyszłego zaprezentowanego przez Wnioskodawcę, należy uznać, iż Pożyczkodawca udzielając pożyczek Wnioskodawcy będzie działał w charakterze podatnika VAT. Udzielanie pożyczek będzie bowiem działaniem wykonywanym w ramach działalności gospodarczej X. Wnioskodawca zwraca uwagę, iż jednym z podstawowych przedmiotów działalności Pożyczkodawcy jest finansowanie podmiotów z Grupy. W konsekwencji, należy uznać, iż pożyczki, które udzieli X, ze względu na fakt, iż zostaną dokonane w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez X, będą podlegały opodatkowaniu VAT.

1.  Rozliczenie pożyczek przez Wnioskodawcę

Zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT w przypadku usług świadczonych na rzecz podatnika, miejscem świadczenia jest miejsce w którym usługobiorca posiada siedzibę działalności (chyba że usługa jest świadczona na rzecz stałego miejsca działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba).

Powyższe oznacza, iż w przypadku pożyczki udzielonej przez zagraniczny podmiot gospodarczy (podatnika) na rzecz polskiego podatnika VAT, miejsce świadczenia usługi będzie znajdowało się w Polsce.

Jednocześnie obowiązek rozliczenia takiej usługi jest przerzucony na polskiego podatnika – usługobiorcę (pod warunkiem, iż usługodawca nie ma w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej). Zgodnie bowiem z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT podatnikami są również m.in. osoby prawne będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników nieposiadających siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. Taki mechanizm rozliczenia usługi jest nazywany mechanizmem odwrotnego obciążenia (tzw. reverse charge mechanism). A zatem na polskim usługobiorcy – pożyczkobiorcy ciąży obowiązek rozliczenia pożyczki udzielonej przez zagranicznego podatnika, niemającego stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce (w tym również wskazanie odpowiedniej stawki podatku VAT).

Podstawowa stawka podatku VAT wynosi na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o VAT 22% (w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. została ona podniesiona do 23% na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy o VAT).

Jednakże, w systemie VAT niektóre usługi są zwolnione z tego podatku. W szczególności, zwolnione z podatku VAT są usługi finansowe. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT, zwolnione z VAT są usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Powyższe zwolnienie jest implementacją reguł ustanowionych na poziomie wspólnotowym. Zgodnie bowiem z art. 135 ust. 1 lit. b Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE seria L z 2006 r. nr 347 poz. 1 ze zm.; dalej jako: „Dyrektywa VAT”) państwa członkowskie powinny zwolnić z opodatkowania VAT udzielanie kredytów i pośrednictwo kredytowe, oraz zarządzanie kredytami przez kredytodawcę.

Interpretacja treści powyższego przepisu prowadzi do konkluzji, iż jego zakres przedmiotowy obejmuje wszelkie pożyczki udzielane przez różnego rodzaju podmioty, niezależnie od ich statusu (tzn. od tego czy są one formalnie np. instytucjami finansowymi, bankami). Znajduje to potwierdzenie w wyroku TSUE z dnia 27 października 1993 r. w sprawie C-281/91 Muys’en De Winter’s Bouw-en Aannemingsbedrijf BV, w którym Trybunał wskazał, iż pożyczki są zwolnione niezależnie od statusu pożyczkodawcy.

Potwierdza to doktryna prawa podatkowego: ,,Oprócz określenia warunków, w których płatność dokonywana przez nabywcę na rzecz odbiorcy może być uznana za odpłatność za kredyt kupiecki, a nie za element ceny towaru lub usługi, kolejną bardzo istotną konkluzją Trybunału wskazaną w omawianym orzeczeniu jest stwierdzenie, że dla zakwalifikowania danej czynności jako podlegającej omawianemu zwolnieniu nie jest ważny status podmiotu udzielającego finansowania. Trybunał wskazał wprost, że przyjęcie interpretacji, w której udzielenie finansowania danego zakupu przez bank korzystałoby ze zwolnienia, a finansowanie tego samego zakupu przez sprzedawcę byłoby opodatkowane, stanowiłoby naruszenie jednej z podstawowych zasad wspólnego systemu VAT- równego traktowania podatników.” Roman Namysłowski (red.), Krzysztof Sachs (red.), Grzegorz Mularczyk, Komentarz do art. 131, art. 132, art. 133, art. 134, art. 135, art. 136, art. 137 Dyrektywy VAT.

Z treści art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT, stanowiącego implementację regulacji unijnych, wyraźnie wynika, iż intencją ustawodawcy było objęcie zwolnieniem z VAT wszelkich usług udzielania kredytów i pożyczek pieniężnych, zarówno tych wykonywanych przez banki, jak i inne podmioty gospodarcze, niemające statusu instytucji finansowych. Powyższe zwolnienie ma bowiem charakter przedmiotowy a nie podmiotowy tj. zwolnione z opodatkowania VAT są dane usługi niezależnie od tego kto je świadczy. Ustawodawca nie zawężył omawianego zwolnienia wyłącznie do określonej grupy podmiotów.

Znajduje to potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych np. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 20 kwietnia 2011 r. nr IPPP3/443-108/11-2/LK w której organ podatkowy w zbliżonym stanie faktycznym wskazał, iż: ,,Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy, zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy prawa oraz przedstawiony stan faktyczny należy stwierdzić, iż usługi nabywane przez Wnioskodawcę polegające na udzieleniu pożyczek przez podmiot z siedzibą w USA korzystają ze zwolnienia od podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy.”

Potwierdza to także interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 14 października 2011 r. nr PPP3/443-1251/11-4/SM.

A zatem odnosząc powyższe rozważania do zdarzenia przyszłego zaprezentowanego przez Wnioskodawcę, należy uznać, iż pożyczki, które otrzyma Wnioskodawca, powinny być rozliczone w Polsce przez Wnioskodawcę poprzez mechanizm reverse charge jako usługi zwolnione z opodatkowania VAT, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…) – art. 7 ust. 1 ustawy.

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…) – art. 8 ust. 1 ustawy.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Zgodnie z art. 2 pkt 9 ustawy, przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania, których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy.

Jak stanowi art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników nieposiadających siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju. Stosownie do art. 17 ust. 2 ustawy, przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

W myśl art. 17 ust. 3 ustawy, przepis ust. 1 pkt 4 stosuje się, jeżeli usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b, również osoba prawna niebędąca takim podatnikiem, zarejestrowana jako podatnik VAT UE, zgodnie z art. 97.

W przypadku świadczenia usług, bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w rozdziale 3 działu V ustawy. Stosownie do art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania ww. rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Wskazany powyżej art. 28a ustawy, wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j i art. 28n.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca, będący zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, jest spółką prowadzącą działalność gospodarczą w zakresie przetwórstwa owoców. Wnioskodawca jest częścią grupy kapitałowej M, która z kolei należy do grupy kapitałowej C. Naczelnym podmiotem Grupy jest X (Pożyczkodawca), będący podmiotem prawa holenderskiego. Pożyczkodawca jest zarejestrowany jako podatnik VAT w Holandii. Wnioskodawca w najbliższym czasie zamierza wystąpić do X o udzielenie finansowania. X udzieli finansowania albo w formie jednej pożyczki albo wielu pożyczek.

Umowy pożyczki zostaną zawarte pod prawem holenderskim lub polskim. Środki finansowe przeznaczone do udzielenia finansowania w momencie zawarcia umów będą znajdowały się na zagranicznych rachunkach bankowych Pożyczkodawcy. Umowy zostaną podpisane w Holandii (przez osoby reprezentujące Pożyczkodawcę) oraz w Polsce (przez osoby reprezentujące Wnioskodawcę). Pożyczkodawca nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, ani nie posiada w Polsce miejsca zarządu. Pożyczkodawca nie jest bezpośrednim udziałowcem Wnioskodawcy.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawione zdarzenie przyszłe należy wskazać, iż nabywane przez Wnioskodawcę usługi nie zawierają się w wyjątkach od ogólnej zasady zawartych w przepisach art. 28b ust. 2-4 i art. 28c - 28n ustawy, w związku z tym dla ustalenia miejsca świadczenia przedmiotowych usług zastosowanie znajdzie ogólna zasada zawarta w art. 28b ust. 1 ustawy. A zatem miejscem świadczenia przedmiotowych usług będzie miejsce, w którym usługobiorca posiada siedzibę tj. Polska.

Tak więc zaciągnięcie przez Wnioskodawcę pożyczki od osoby prawnej, nieposiadającej siedziby działalności gospodarczej, ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, należy uznać za import usług w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, podlegający opodatkowaniu na terenie kraju. Spółka, jako usługobiorca tych usług będzie zobowiązana do ich rozliczenia.

Co do zasady stawka podatku – na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy - wynosi 22%. Jednakże na podstawie art. 146a ustawy, obowiązującym od dnia 01.01.2011 r., w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy, zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41 (art. 43 ust. 13 ustawy).

Natomiast w myśl art. 43 ust. 14 ustawy, przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Zgodnie zaś z art. 43 ust. 15 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do:

1.  czynności ściągania długów, w tym factoringu;
2.  usług doradztwa;
3.  usług w zakresie leasingu.

Należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy winny być interpretowane w sposób ścisły, gdyż zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika.

Przedmiotowe usługi nie będą zaliczane do żadnej z kategorii usług finansowych, które zostały wyłączone z powyższego zwolnienia, na podstawie art. 43 ust. 15 ustawy.

Reasumując, udzielenie przez podmiot zagraniczny pożyczki dla Wnioskodawcy będzie stanowić dla Niego import usług podlegający opodatkowaniu w Polsce. Dla rozliczenia tej transakcji w zakresie podatku od towarów i usług obowiązany będzie Wnioskodawca, jako nabywca przedmiotowych usług. Usługi te będą korzystały ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy.

Niniejsza interpretacja wydana została w zakresie podatku od towarów i usług, natomiast w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.