Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-2.4011.279.2018.2.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-10-09
Teza: Możliwość skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego w przypadku przekazania dorosłemu dziecku w formie darowizny działki z rozpoczętą budową domu w celu zakończenia przez nie budowy domu, w sytuacji niezamieszkania przedmiotowej nieruchomości przez Wnioskodawczynię będąc jego właścicielką.
Słowa kluczowe: budowa-działka pod budowę; cel-cele mieszkaniowe; darowizna; dom; mieszkanie; okoliczności; sprzedaż; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 27 czerwca 2018 r. (data wpływu 2 lipca 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 7 września 2018 r. (data wpływu 17 września 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 lipca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

Z uwagi na fakt, że ww. wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, pismem z dnia 17 sierpnia 2018 r. nr 0112-KDIL3-2.4011.279.2018.1.AK Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wezwał Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Jednocześnie poinformowano Zainteresowaną, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a uzupełnieniem wniosku przez Wnioskodawczynię nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłano w dniu 17 sierpnia 2018 r. (skuteczne doręczenie nastąpiło w dniu 3 września 2018 r.), zaś w dniu 17 września 2018 r. (data nadania 10 września 2018 r.) Wnioskodawczyni uzupełniła ww. wniosek.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Podatniczka w dniu 7 lipca 2017 r. sprzedała mieszkanie, które nabyła w dniu 25 października 2012 r. w drodze darowizny od dzieci.

W wyniku transakcji sprzedaży powstał u podatniczki obowiązek zapłaty podatku dochodowego zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej updof).

Jednakże podatniczka w dniu 18 października 2017 r., a więc w okresie dwóch lat od momentu sprzedaży mieszkania, kupiła działkę budowlaną z domem w stanie surowym – zamkniętym z zamiarem wykończenia go i przeznaczenia na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych.

Na ten zakup podatniczka przeznaczyła wszystkie środki uzyskane ze sprzedaży mieszkania.

Podatniczka skorzystała w tym przypadku ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 131 updof i nie zapłaciła podatku dochodowego z tytułu sprzedaży mieszkania.

Od momentu nabycia nieruchomości do dnia dzisiejszego podatniczka prowadzi prace wykończeniowe domu.

W związku ze zmianą okoliczności rodzinnych podatniczka zamierza nabytą nieruchomość darować swojemu dorosłemu dziecku w 2018 r., w celu dokończenia przez nie budowy domu i zaspokojenia jego potrzeb mieszkaniowych.

W uzupełnieniu wniosku odpowiadając na sformułowane w wezwaniu pytania Zainteresowana wskazała, że zamierzała po wykończeniu domu zamieszkać w nim w dni wolne od pracy, zaspokajając potrzeby mieszkaniowe w obu miejscowościach, w różnym czasie.

Wnioskodawczyni wyjaśnia, że okolicznością świadczącą o zamiarze realizowania przez nią własnych celów mieszkaniowych na przedmiotowej nieruchomości jest wydatkowanie środków finansowych na dokonywanie prac wykończeniowych nieruchomości, dokonywanie uzgodnień, porządkowanie terenu itp.

Natomiast pod pojęciem „zmiana okoliczności rodzinnych” należy rozumieć dokonanie w tym roku darowizny na rzecz dorosłego dziecka (najbliższa rodzinna).

Wyjaśniając zaś jakie okoliczności spowodowały zmianę decyzji w sprawie realizacji własnych celów mieszkaniowych Zainteresowana wskazała, że prowadząc prace wykończeniowe budynku chciałaby, aby już teraz zostały dokonane zmiany według wymagań dziecka, aby w przyszłości obdarowany nie poniósł dodatkowych kosztów modernizacji.

Ponadto wsparcie finansowe dziecka przyczyni się do wcześniejszego wykończenia i zamieszkania oraz zaspokojenia jego jak i Wnioskodawczyni potrzeb mieszkaniowych.

Wnioskodawczyni wyjaśnia również, że mieszka w mieszkaniu spółdzielczym, własnościowym w miejscowości, w której pracuje.

Zainteresowana pragnie zaspokajać cele mieszkaniowe w obu lokalizacjach w różnym czasie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku darowizny na rzecz dziecka w 2018 r. podatniczka nie traci prawa do ulgi mieszkaniowej, zrealizowanej w związku z zakupem działki z domem w stanie surowym zamkniętym, a dotyczącej opodatkowania przychodu ze sprzedaży mieszkania?

Zdaniem Wnioskodawczyni, spełniła warunki zastosowania zwolnienia w podatku dochodowym od osób fizycznych, określone w art. 21 ust. 1 pkt 131 updof:

1.  począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe;
2.  udokumentowane wydatki poniesione na te cele zostały uwzględnione do wysokości przychodu odpłatnego zbycia nieruchomości, tj. mieszkania;
3.  zgodnie z art. 21 ust. 25 za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, co miało miejsce w przypadku podatniczki.

Przepisy prawa nie przewidują innych warunków do skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 131 updof, nie zawierają również uregulowań dotyczących „utraty” prawa do tego zwolnienia.

Samo zbycie nieruchomości w formie darowizny nie powoduje obowiązku podatkowego na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8a, ponieważ jest to zbycie nieodpłatne.

W tej sytuacji podatniczka uważa, że dokonanie darowizny nieruchomości, nabycie której pozwoliło jej skorzystać ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 updof, nie ma wpływu na prawo do tego zwolnienia i nie powoduje „utraty”, a więc nie przywraca obowiązku zapłaty podatku dochodowego z tytułu sprzedaży mieszkania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

− jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment ich nabycia.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni w 2017 r. sprzedała mieszkanie nabyte w 2012 r. w formie darowizny od dzieci. Środki pieniężne uzyskane ze sprzedaży lokalu mieszkalnego Zainteresowana przeznaczyła na zakup działki z rozpoczętą budową domu z zamiarem realizacji własnych celów mieszkaniowych. Wnioskodawczyni od momentu nabycia do chwili obecnej prowadzi prace wykończeniowe budynku. Zainteresowana planuje przedmiotową nieruchomość w 2018 r. darować swojemu dorosłemu dziecku, które dokończy budowę przedmiotowej nieruchomości, zaspokajając własne oraz Zainteresowanej potrzeby mieszkaniowe.

Wątpliwość Wnioskodawczyni budzi kwestia, czy przekazując przedmiotowa nieruchomość z rozpoczętą budową domu w formie darowizny swojemu dorosłemu dziecku Zainteresowana nie utraci prawa do zwolnienia od opodatkowania na podstawie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Uwzględniając powyższe stwierdzić należy, że skoro odpłatne zbycie lokalu mieszkalnego nastąpiło w 2017 r., tj. przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie (w przedmiotowej sprawie w 2012 r.) – stanowi źródło przychodu, w rozumieniu przywołanego wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegające opodatkowaniu tym podatkiem.

Wskazać należy, że zgodnie z art. 30e ust. 1 cyt. ustawy, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do ust. 2 artykułu 30e ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Natomiast zgodnie z art. 30e ust. 5 ww. ustawy, dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

Natomiast, zgodnie z art. 30e ust. 7 ww. ustawy, w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie.

Przy czym, zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Na podstawie przepisu art. 22 ust. 6d wspomnianej ustawy – za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy – wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Na podstawie ww. przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego uprawniają do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 cytowanej ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1.  wydatki poniesione na:
    1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
    2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
    3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
    4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
    5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego– położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach (art. 21 ust. 26 cytowanej ustawy).

Okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z przywołanego wyżej art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym jest fakt wydatkowania począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, środków z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych na cele mieszkaniowe wskazane w art. 21 ust. 25 ustawy.

Ustawodawca regulując omawiane zwolnienie nie ograniczył wprawdzie wydatkowania środków z tytułu zbycia nieruchomości lub praw tylko do jednego z wymienionych w art. 21 ust. 25 ww. ustawy celów, jednakże – przy spełnieniu pozostałych przesłanek – wydatkowanie przychodu musi być ukierunkowane na zrealizowanie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika. Innymi słowy ustawodawca nie zastrzegł, że własne cele mieszkaniowe podatnika ograniczać się muszą do tylko jednej nieruchomości, ale aby uzyskać prawo do ww. zwolnienia każda z nieruchomości ma służyć faktycznemu zaspokajaniu własnych potrzeb mieszkaniowych tego podatnika.

Odnosząc zatem przedstawione powyżej uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że powołany przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym wiąże skutki prawne w postaci zwolnienia od opodatkowania z faktem wydatkowania - w warunkach określonych w ustawie – uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych przychodu wyłącznie na cele wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ww. ustawy.

Jednakże przedmiotowe zwolnienie jest regulacją, która nie ma na celu zwalniać każde wydatkowanie środków na zakup nieruchomości lub prawa. Ze zwolnienia tego wypływa bowiem daleko idąca konsekwencja zawarta w stwierdzeniu własne cele mieszkaniowe. Zamiarem ustawodawcy tworzącego zwolnienie przedmiotowe w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych było zachęcanie podatników do nabywania w miejsce zbywanych praw majątkowych czy nieruchomości, innych nieruchomości lub praw przeznaczonych do zaspokajania ich indywidualnych potrzeb mieszkaniowych. Celem powyższej regulacji nie było natomiast zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych innych osób. U podstaw omawianego zwolnienia legło założenie, że nie powinny być opodatkowane środki wydane na realizację własnego celu mieszkaniowego. Powyższe wynika wprost z brzmienia przepisu normującego powyższe zwolnienie.

Ustawodawca w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazał, że przychód ze sprzedaży ma zostać wydatkowany na „własne cele mieszkaniowe”. Poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne”, świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania zwolnienia dopisując ten przymiotnik, przesądził, że celem nadrzędnym jest możliwość uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania tylko takich wydatków, które poniesione zostały/ zostaną na zaspokojenie „własnych” potrzeb mieszkaniowych podatnika.

Istota odpowiedzi na postawione we wniosku wątpliwości sprowadza się zatem do interpretacji ustawowego terminu „własne cele mieszkaniowe”. Należy wyjaśnić, że samo poniesienie wydatku na nabycie działki z rozpoczętą budową domu nie świadczy jeszcze o tym, że została spełniona, określona przez ustawodawcę, przesłanka skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania. Warunkiem zwolnienia podatkowego jest wykazanie przez podatnika, że wydatek poniesiony został na zrealizowanie jego własnych celów mieszkaniowych.

Wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, według stanowiska prezentowanego w orzecznictwie i doktrynie, że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie tzw. „dachu nad głową”. Ustawodawca nie odniósł skorzystania z prawa do zwolnienia z opodatkowania od wykazania zamiaru zamieszkania w nowym budynku jedynie w chwili jego nabycia, lecz wyraźnie wskazał, że nabycie musi być dokonane na własne cele mieszkaniowe.

Dodać należy, że ww. zwolnienie ma charakter celowościowy. Zwolnienie to znajduje zastosowanie w przypadku, gdy podatnik realizuje zdefiniowane w ustawie cele mieszkaniowe. Cel mieszkaniowy realizowany jest wówczas jeżeli nabycie działki budowlanej z domem wiąże się z dążeniem podatnika do zamieszkania w nim.

W analizowanej sprawie Wnioskodawczyni wskazała, że działkę z rozpoczętą budową domu zamierza przekazać w formie darowizny swojemu dorosłemu dziecku, które budowę tę zakończy. Prace wykończeniowe mają być wykonane według wymagań dziecka, aby w przyszłości nie ponosiło ono dodatkowych kosztów modernizacji. Natomiast wsparcie finansowe ze strony Wnioskodawczyni ma się przyczynić się do wcześniejszego zakończenia inwestycji oraz możliwości zamieszkania i zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych dziecka Zainteresowanej oraz jej, w dni wolne od pracy.

W świetle takiego wyjaśnienia stwierdzić należy, że nie zaspokaja swoich własnych celów mieszkaniowych osoba, która np. posiadając własne miejsce zamieszkania nabywa kolejne nieruchomości w celach lokaty kapitału, prowadzenia inwestycji w postaci najmu, remontu celem późniejszej ich odsprzedaży z zyskiem lub dla realizacji potrzeb mieszkaniowych innych osób np. dzieci lub najemców. Same subiektywne deklaracje podatników o nabyciu nieruchomości w celu zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych nie są wystarczające do uzyskania zwolnienia podatkowego. Nie wystarczy poczynienie wydatków na nabycie, lecz konieczne jest, aby nastąpiło to jednocześnie w celu realizacji własnych potrzeb mieszkaniowych.

W przypadku nabycia gruntu z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego ze środków pochodzących ze sprzedaży innej nieruchomości podatnik faktycznie powinien w nowo nabytej nieruchomości własne cele mieszkaniowe realizować, a więc mieszkać. Jak wskazano we wniosku Zainteresowana nie zamieszka w domu będącym jej własnością, ponieważ w trakcie prac wykończeniowych nieruchomość ta zostanie przekazana na własność jej dziecku, które zakończy inwestycje. Zmiana decyzji Wnioskodawczyni w sprawie własności przedmiotowej nieruchomości została podyktowana chęcią wsparcia dziecka, nie była ona podyktowana zmianą sytuacji życiowej lub ekonomicznej Wnioskodawczyni.

W żadnej mierze nie można pogodzić tak przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego z przesłanką wynikającą z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy. Zainteresowana darując nieruchomość na rzecz dziecka – mimo, iż będzie w budynku tym zamieszkiwała w dni wolne od pracy nie będzie w nim realizowała własnych celów mieszkaniowych, w sposób uprawniający ją do skorzystania z ulgi, natomiast realizować je będzie dziecko Zainteresowanej. Ustawodawca nie przewidział ulgi mieszkaniowej dla podatników, którzy zamiast zaspokajać własne cele mieszkaniowe planują jedynie wspomagać swoje dzieci i to z myślą o nich, a nie o sobie nabywają nieruchomości.

Zatem, skoro Wnioskodawczyni nie zamieszka w przedmiotowej nieruchomości będąc jej właścicielką, a jedynie po przekazaniu nieruchomości w formie darowizny swojemu dziecku i po zakończeniu przez nie inwestycji w chwili kiedy nieruchomość będzie już własnością jej dziecka nie można uznać, że w przedmiotowej nieruchomości nastąpi realizacja przez Zainteresowaną własnych celów mieszkaniowych.

O realizacji własnych celów mieszkaniowych w rozumieniu przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych możemy mówić jedynie w sytuacji, gdy podatnik mieszka w stanowiącym jego własność budynku czy lokalu (co znajduje potwierdzenie w treści cytowanego wcześniej art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), z czym w przedmiotowej sprawie nie mamy do czynienia, bowiem Wnioskodawczyni zamieszka w domu (i to wyłączanie w dni wolne od pracy) po dokonaniu darowizny na rzecz dziecka i po dokończeniu przez nie budowy.

Podatnik, który przeznaczył środki ze sprzedaży lokalu mieszkalnego na nabycie innej nieruchomości, którą zbył w drodze darowizny nie zamieszkawszy w niej w okresie kiedy był właścicielem nieruchomości, przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania nie ma prawa uwzględnić wydatków poniesionych na nabycie takiej nieruchomości.

Powtórzyć bowiem wypada, że poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne” świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 i dopisując ten przymiotnik, przesądził, że celem nadrzędnym jest zwolnienie tylko takiego przychodu, który wydatkowany zostanie na zaspokojenie „własnych” potrzeb mieszkaniowych. Wyraz „mieszkaniowe” w wyrażeniu „własne cele mieszkaniowe” należy odnosić do zamiaru zamieszkiwania związanego z różnymi sposobami wydatkowania przychodu, a nie do wydatkowania przychodu na nabycie mieszkania (mieszkań) w znaczeniu przedmiotowym. Istotnym jest zatem, aby podatnik był w stanie racjonalnie udowodnić, że faktycznie mieszka lub ma możliwość mieszkania w nabytej nieruchomości. Tak więc uregulowane w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy zwolnienie od podatku dochodowego w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika.

Nie można zatem zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawczyni, że przepisy prawa nie przewidują innych warunków do skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz nie zawierają uregulowań dotyczących utraty prawa do tego zwolnienia, a samo zbycie nieruchomości w formie darowizny nie powoduje obowiązku podatkowego na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8a, ponieważ jest to zbycie nieodpłatne. Wyjaśnić należy, że wydatek na kupno działki z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, który zostanie przekazany w formie darowizny na rzecz dziecka Wnioskodawczyni w tak zaprezentowanym zdarzeniu przyszłym nie mieści się w katalogu wydatków, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec wyżej powołanych regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, biorąc pod uwagę brzmienie przepisu art. 21 ust.1 pkt 131, w oparciu o opisane we wniosku zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, że w sytuacji przekazania przez Wnioskodawczynię działki z rozpoczętą budową domu swojemu dziecku, a w konsekwencji wyzbywając się tytułu własności przedmiotowej nieruchomości, nie można mówić o realizowaniu własnych celów mieszkaniowych przez Zainteresowaną. Tym samym Wnioskodawczyni nie przysługuje możliwość skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.