Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4013.137.2023.2.MS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-07-05
Teza: Zwolnienie z akcyzy wyrobów gazowych wykorzystywanych przez zakład energochłonny.
Słowa kluczowe: gaz-wyroby gazowe; podatek-podatek akcyzowy-zwolnienie z podatku akcyzowego; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; zakład-zakład energochłonny
Zagadnienia: Podatek akcyzowy- Opodatkowanie akcyzą wyrobów akcyzowych- Zwolnienia- Katalog przedmiotowy zwolnień; Podatek akcyzowy- Przepisy ogólne- Objaśnienie pojęć ustawowych; Podatek akcyzowy- Przepisy ogólne- Zakres przedmiotowy; Podatek akcyzowy-Opodatkowanie akcyzą wyrobów akcyzowych.-Podatnik akcyzy, właściwość organów podatkowych-Podatnik akcyzy; Podatek akcyzowy-Opodatkowanie akcyzą wyrobów akcyzowych.-Przedmiot opodatkowania i powstanie obowiązku podatkowego-Powstanie obowiązku podatkowego w przypadku wyrobów gazowych; Podatek akcyzowy-Opodatkowanie akcyzą wyrobów akcyzowych.-Przedmiot opodatkowania i powstanie obowiązku podatkowego-Przedmiot opodatkowania w przypadku wyrobów gazowych.; Podatek akcyzowy-Opodatkowanie akcyzą wyrobów akcyzowych.-Zwolnienia-Wyroby gazowe - zwolnienie; Podatek akcyzowy-Opodatkowanie akcyzą wyrobów akcyzowych.-Zwolnienia-Zwolnienie ze względu na przeznaczenie
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział I-art. 1-ust. 1; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział I-art. 2.-ust. 1-pkt 1; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział I-art. 2.-ust. 1-pkt 1b; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 1-art. 11b; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 1-art. 9c; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 2-art. 13-ust. 1-pkt 13; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 6-art. 31b-ust. 1-pkt 5; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 6-art. 31b-ust. 10; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 6-art. 31b-ust. 10a; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 6-art. 31b-ust. 10b; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 6-art. 31b-ust. 5; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 6-art. 31b-ust. 5a; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 6-art. 31c; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział IV-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział IV-Rozdział 1-art. 86-ust. 3

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny prawnej skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku akcyzowym, dotyczące zwolnienia z akcyzy wyrobów gazowych wykorzystywanych przez zakład energochłonny, jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

Państwa wniosek z (…) r. o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczący zwolnienia z akcyzy wyrobów gazowych wykorzystywanych przez zakład energochłonny wpłynął (…) r.

Wniosek został uzupełniony pismem z (…) r. (data wpływu (…) r.) Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego (ostatecznie sprecyzowany po uzupełnieniu wniosku)

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji części samochodowych. W ramach prowadzonej działalności prowadzi on zakład produkcyjny na terytorium kraju, w którym wytwarzane są (…) oraz (…). Zakład składa się z dwóch budynków, tj. budynku głównego produkcyjnego oraz budynku pełniącego funkcję magazynową. W budynku głównym odbywa się produkcja towarów oraz mieści się w nim zaplecze biurowo-socjalne.

Hala produkcyjna podzielona jest na linie Y oraz X zgodnie z wytwarzanym asortymentem. Zarówno na linii X jak i linii Y znajdują się piece, które służą do rozgrzewania materiału (prętu stalowego lub rury) w celu jego kształtowania oraz dalszej obróbki mającej wpływ na właściwości techniczne wyrobu (proces hartowania, odpuszczania, wygrzewanie po malowaniu).

W zakładzie, którego dotyczy przedmiotowy wniosek, został wprowadzony system zarządzania środowiskowego potwierdzony przez niezależną i uprawnioną w tym zakresie jednostkę akredytującą certyfikatem ISO 14001.

W związku z prowadzoną działalnością, Wnioskodawca zakupuje i wykorzystuje do celów opałowych wyroby gazowe w rozumieniu przepisów Ustawy akcyzowej. Wyroby gazowe wykorzystywane są do nagrzewania stali w procesie produkcji, a także do ogrzewania wody, która wykorzystywana jest zarówno w procesach produkcyjnych, jak i do celów socjalnych. Całość zużywanej wody jest pobierana z tego samego systemu. Zakład ma wodę dostarczaną przez podmiot zewnętrzny (nie posiada własnych ujęć), natomiast system zarządzania środowiskowego potwierdzony certyfikatem ISO 14001 wdrożony jest dla całego Zakładu.

Wnioskodawca jest finalnym nabywcą gazowym w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 19a Ustawy akcyzowej.

W zakresie, w jakim Wnioskodawca wykorzystuje wyroby gazowe w rozumieniu Ustawy akcyzowej do celów opałowych, pragnie on rozpocząć korzystanie ze zwolnienia od podatku akcyzowego na podstawie art. 31b ust. 1 pkt 5 Ustawy akcyzowej, zgodnie z którym zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby gazowe przeznaczone do celów opałowych przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe, w którym wprowadzony został w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej (dalej: „Zwolnienie od akcyzy” lub „Zwolnienie”).

Spółka zamierza zawrzeć ze sprzedawcą wyrobów gazowych umowę (ewentualnie aneks do umowy), w której zostanie określone, że część nabywanych przez Spółkę wyrobów gazowych będzie zużywana na cele uprawniające do zastosowania Zwolnienia. Spółka zamierza korzystać ze zwolnienia wobec zakładu energochłonnego, rozumianego jako organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania (dalej: „Zakład”).

Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, iż:

A. składniki tworzące Zakład zużywający wyroby akcyzowe są we wzajemnych relacjach i można o nich mówić jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego - co stanowi o wyodrębnieniu organizacyjnym;

B. Zakład stanowi wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych – co stanowi o wyodrębnieniu organizacyjnym i funkcjonalnym;

C. do Zakładu zostały przypisane składniki majątkowe oraz umowy i zobowiązania, które służą realizacji przez dział zadań gospodarczych - co stanowi o wyodrębnieniu organizacyjnym i funkcjonalnym;

D. Zakład jest wyodrębniony w strukturze organizacyjnej całego przedsiębiorstwa – co stanowi o wyodrębnieniu organizacyjnym;

E. Zakład posiada dyrektora zarządzającego - co stanowi o wyodrębnieniu organizacyjnym;

F. do Zakładu zostały przypisane zasoby materialne jak i pracownicy, związani z zadaniami gospodarczymi wykonywanymi przez Zakład - co stanowi o wyodrębnieniu organizacyjnym i funkcjonalnym;

G. Zakład posiada wyodrębnione miejsce powstawania kosztów (tzw. MPK) - co stanowi o wyodrębnieniu finansowym;

H. istnieje możliwość wyodrębnienia kosztów bezpośrednio związanych z funkcjonowaniem Zakładu - co stanowi o wyodrębnieniu finansowym;

I. Zakład mógłby - przy założeniu realizowania przez siebie zadań „na zewnątrz”, nie na potrzeby całego przedsiębiorstwa - realizować potencjalnie przychody ze sprzedaży – co stanowi o wyodrębnieniu finansowym;

J. osoba zarządzająca Zakładem planuje samodzielnie swój budżet oraz nim dysponuje – co stanowi o wyodrębnieniu finansowym, organizacyjnym i funkcjonalnym;

K. Zakład mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze - co stanowi o wyodrębnieniu finansowym, organizacyjnym i funkcjonalnym;

L. przychody Zakładu mają charakter zewnętrznego strumienia pieniężnego - co stanowi o wyodrębnieniu finansowym.

**Pytania**

1\. Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym, Zakład może być uznany za organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania, o którym mowa w art. 31b ust. 10 Ustawy akcyzowej?

2\. W jaki sposób należy określić wartość „zakupu wyrobów gazowych” na potrzeby wyliczenia wskaźnika energochłonności, o którym mowa w art. 31b ust. 10 Ustawy Akcyzowej?

3\. W jaki sposób należy określić „wartość produkcji sprzedanej” w przypadku stosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 31b ust. 1 pkt 5 Ustawy akcyzowej przez podmiot, który zamierza stosować zwolnienie wobec zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumianej jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych?

4\. Czy w przypadku, kiedy Spółka określi w umowie lub aneksie do umowy zawartej ze sprzedawcą wyrobów gazowych, przeznaczenie wyrobów gazowych uprawniające do zastosowania zwolnienia z akcyzy oraz wstępną ilość wyrobów gazowych zużytych na ten cel, warunek zastosowania Zwolnienia z akcyzy, o którym mowa w art. 31b ust. 5 Ustawy Akcyzowej należy uznać za spełniony?

5\. Czy przy założeniu, że odpowiedź na pytanie 4 jest pozytywna oraz że udział zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej Spółki wynosi nie mniej niż 5% w roku poprzedzającym rok, w odniesieniu, do którego jest ustalany procentowy udział, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, wyroby gazowe wykorzystywane przez Spółkę mogą podlegać zwolnieniu z akcyzy, o którym mowa w art. 31b ust. 1 pkt 5 Ustawy Akcyzowej?

6\. Czy w przypadku, gdy Spółka wykorzystuje w Zakładzie wyroby gazowe do nagrzewania stali w procesie produkcji, a także do ogrzewania wody, która wykorzystywana jest zarówno w procesach produkcyjnych oraz do celów socjalnych, spełnia warunki do zastosowania zwolnienia z art. 31b ust. 1 pkt 5 Ustawy Akcyzowej w stosunku do całości zużywanych wyrobów gazowych?

**Państwa stanowisko w sprawie**

1\. W zakresie pytania 1:

W ocenie Wnioskodawcy, Zakład stanowi organizacyjnie i finansowo wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Tym samym Zakład może być uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 31b ust. 10 Ustawy Akcyzowej.

2\. W zakresie pytania 2:

W ocenie Wnioskodawcy, dla wyliczenia wskaźnika energochłonności, o którym mowa w art. 31b ust. 10 Ustawy Akcyzowej, pod pojęciem „zakupu wyrobów gazowych” należy rozumieć wszelkie wydatki, które Wnioskodawca musi ponieść, aby nabyć wyroby gazowe ziemne - z wyłączeniem podatku od towarów i usług. Tym samym, dla potrzeb kalkulacji wskaźnika energochłonności Wnioskodawca powinien uwzględnić koszt netto zakupu samych wyrobów gazowych, ale także pozostałe koszty związane z dostarczaniem wyrobów gazowych, takie jak podatek akcyzowy, opłata dystrybucyjna stała i zmienna, opłata abonamentowa/handlowa, jakie Wnioskodawca ponosi w celu nabycia wyrobów gazowych.

3\. W zakresie pytania 3:

W ocenie Wnioskodawcy, wartość produkcji sprzedanej wyliczona powinna zostać jako suma wartości przychodów ze sprzedaży produktów, powiększona o koszty wytworzenia świadczeń na własne potrzeby jednostki oraz dotacje przedmiotowe, a pomniejszona o zawarty ewentualny podatek akcyzowy – w zakresie, w jakim wartości te można przypisać do działalności Zakładu.

4\. W zakresie pytania 4:

W opinii Spółki, jeżeli określi ona w umowie lub aneksie do umowy zawartej ze sprzedawcą, przeznaczenie wyrobów gazowych uprawniające do zastosowania zwolnienia z akcyzy oraz wstępną ilość wyrobów gazowych zużytych na ten cel, warunek zastosowania Zwolnienia od akcyzy, o którym mowa w art. 31b ust. 5 Ustawy Akcyzowej należy uznać za spełniony.

5\. W zakresie pytania 5:

W opinii Spółki, przy założeniu, że odpowiedź na pytanie 4 jest pozytywna oraz że udział zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej Spółki wynosi nie mniej niż 5% w roku poprzedzającym rok, w odniesieniu, do którego jest ustalany procentowy udział, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, wyroby gazowe wykorzystywane przez Spółkę mogą podlegać zwolnieniu od akcyzy, o którym mowa w art. 31b ust. 1 pkt 5 Ustawy Akcyzowej.

6\. W zakresie pytania 6:

W ocenie Wnioskodawcy, całość zużywanych przez niego na potrzeby działalności Zakładu wyrobów gazowych jest wykorzystywana do celów opałowych i może podlegać Zwolnieniu od akcyzy, o którym mowa w art. 31b ust. 1 pkt 5 Ustawy Akcyzowej.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

1\. W zakresie pytania 1:

Jak wskazuje art. 31b ust. 10 Ustawy akcyzowej, przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe rozumie się podmiot, u którego udział zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej wynosi nie mniej niż 5% w roku poprzedzającym rok, w odniesieniu do którego jest ustalany procentowy udział. Przepis wskazuje ponadto, iż zakład energochłonny nie może być mniejszy niż zorganizowana część przedsiębiorstwa rozumiana jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W ocenie Wnioskodawcy taka konstrukcja przepisu wskazuje na to, iż Zakładem energochłonnym w myśl art. 31b ust. 10 ustawy może być całe przedsiębiorstwo lub też jedynie zorganizowana część przedsiębiorstwa, w której udział zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej wynosi nie mniej niż 5% w roku poprzedzającym rok, w odniesieniu do którego jest ustalany procentowy udział.

Jednocześnie, przez „zorganizowaną część przedsiębiorstwa” rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Innymi słowy, zasadnicze warunki przemawiające za uznaniem części przedsiębiorstwa „za zorganizowaną część przedsiębiorstwa” w rozumieniu przepisów Ustawy akcyzowej są:

\- Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

\- Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi być wydzielona w istniejącym przedsiębiorstwie.

W wydanych dotychczas interpretacjach podatkowych wskazuje się ponadto, że wydzielenie to winno zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

\- Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podmiotu jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

\- Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

\- Wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy.

Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa. Zestawiając powyższe z sytuacją Wnioskodawcy, należy zauważyć, iż Zakład stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 31b ust. 10 Ustawy akcyzowej, gdyż:

\- składniki tworzące Zakład zużywający wyroby akcyzowe są we wzajemnych relacjach i można o nich mówić jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego – co stanowi o wyodrębnieniu organizacyjnym;

\- Zakład stanowi wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych – co stanowi o wyodrębnieniu organizacyjnym i funkcjonalnym;

\- do Zakładu zostały przypisane składniki majątkowe oraz umowy i zobowiązania, które służą realizacji przez dział zadań gospodarczych – co stanowi o wyodrębnieniu organizacyjnym i funkcjonalnym;

\- Zakład jest wyodrębniony w strukturze organizacyjnej całego przedsiębiorstwa – co stanowi o wyodrębnieniu organizacyjnym;

\- Zakład posiada dyrektora zarządzającego - co stanowi o wyodrębnieniu organizacyjnym;

\- do Zakładu zostały przypisane zasoby materialne jak i pracownicy, związani z zadaniami gospodarczymi wykonywanymi przez Zakład - co stanowi o wyodrębnieniu organizacyjnym i funkcjonalnym;

\- Zakład posiada wyodrębnione miejsce powstawania kosztów (tzw. MPK) – co stanowi o wyodrębnieniu finansowym;

\- istnieje możliwość wyodrębnienia kosztów bezpośrednio związanych z funkcjonowaniem Zakładu – co stanowi o wyodrębnieniu finansowym;

\- Zakład mógłby - przy założeniu realizowania przez siebie zadań „na zewnątrz”, nie na potrzeby całego przedsiębiorstwa - realizować potencjalnie przychody ze sprzedaży – co stanowi o wyodrębnieniu finansowym;

\- osoba zarządzająca Zakładem planuje samodzielnie swój budżet oraz nim dysponuje co stanowi o wyodrębnieniu finansowym, organizacyjnym i funkcjonalnym;

\- Zakład mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze co stanowi o wyodrębnieniu finansowym, organizacyjnym i funkcjonalnym;

\- przychody Zakładu mają charakter zewnętrznego strumienia pieniężnego, co stanowi o wyodrębnieniu finansowym.

W ocenie Wnioskodawcy, mając na uwadze obowiązujące przepisy, jak również znane Wnioskodawcy wydane interpretacje podatkowe oraz podejście organów podatkowych, należy uznać, iż Zakład stanowi organizacyjnie, finansowo wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Tym samym Zakład może być uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 31b ust. 10 Ustawy Akcyzowej.

2\. W zakresie pytania 2:

W opinii Wnioskodawcy, przepisy Ustawy Akcyzowej, nie wskazują wprost jakie wydatki poniesione na zakup wyrobów gazowych powinny zostać wyłączone lub włączone przy kalkulacji wskaźnika energochłonności (tj. kosztu zakupu wyrobów gazowych). W opinii Wnioskodawcy do wyliczenia udziału zakupu wyrobów gazowych należy uwzględnić wszelkie niezbędne wydatki oraz koszty, które muszą być poniesione w celu nabycia wyrobów gazowych z wyłączeniem podatku od towarów i usług - a więc jako „udział zakupu wyrobów gazowych” powinno uznać się sumę:

\- kosztu netto wyrobów gazowych,

\- opłaty dystrybucyjnej (stałej i zmiennej),

\- opłaty abonamentowej/handlowej,

\- innych elementów, które mogą składać się na końcową cenę wyrobów gazowych,

\- kwotę podatku akcyzowego.

Stanowisko to znajduje także potwierdzenie w wydawanych interpretacjach indywidualnych, np. Interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 8 lipca 2022 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4013.93.2022.2.MK.

Wnioskodawca zauważa, iż w przytoczonej interpretacji ani wnioskodawca, ani Organ nie odnieśli się do konieczności uwzględniania kwoty akcyzy w obliczeniach kosztu zakupu wyrobów gazowych, niemniej jednak mając na uwadze, że kwota akcyzy wpływa na cenę wyrobu, jej wysokość jest zależna od ilości towaru (a nie wartości produktu, jak np. podatek od towarów i usług), to należy uznać, iż wpływ tego podatku na cenę wyrobu jest tożsamy do opłaty dystrybucyjnej zmiennej. Tym samym, w opinii Wnioskodawcy, podobnie jak opłatę dystrybucyjną zmienną - należy uwzględnić podatek akcyzowy przy obliczaniu udziału zakupu wyrobów gazowych.

Reasumując, w ocenie Spółki, udział zakupu wyrobów gazowych należy określić uwzględniając wszelkie niezbędne wydatki, które Wnioskodawca musi ponieść w celu nabycia wyrobów gazowych, w tym podatek akcyzowy, z wyłączeniem podatku od towarów i usług.

3\. W zakresie pytania 3:

Ustawa akcyzowa, ani akty wykonawcze do niej, nie wyjaśniają co należy rozumieć przez termin „wartość produkcji sprzedanej”. Dotychczas wydane interpretacje podatkowe wskazują, iż w tym zakresie należy odwołać się do przepisów o statystyce publicznej.

Tym samym – za Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 7 października 2022 r. w sprawie programu badań statystycznych statystyki publicznej na rok 2023, a dokładniej punktu 1.46 załącznika do rozporządzenia - DZIAŁALNOŚĆ PRZEMYSŁOWA, symbol badania: 1.46.01, Produkcja sprzedana przemysłu – produkcja sprzedana to przychody netto ze sprzedaży produktów (wyrobów i usług) oraz ze sprzedaży towarów i materiałów, wartość produktów wytworzonych niezaliczonych do sprzedaży, podatek akcyzowy od wyrobów własnej produkcji, podatek akcyzowy od towarów i materiałów, dotacje przedmiotowe.

Jak wskazuje Główny Urząd Statystyczny w słowniku pojęć dot. statystyki publicznej, produkcja sprzedana przemysłu (https://stat.gov.pl/metainformacje/slownik-pojec/pojecia-stosowane-w-statystyce-publicznej/362,pojecie.html), jest to wartość wyrażona w bieżących cenach bazowych, tj. bez podatku od towarów i usług (VAT), podatku akcyzowego, a łącznie z wartością otrzymanych dotacji przedmiotowych, tj. dotacji do produktów (wyrobów i usług).

W dodatkowych wyjaśnieniach metodologicznych wyjaśniono, że wartość produkcji sprzedanej obejmuje zarówno wartość sprzedanych na zewnątrz przedsiębiorstwa produktów (niezależnie od tego, czy otrzymano za nie należne opłaty), jak i wartość produktów wytworzonych niezaliczanych do sprzedaży, traktowanych na równi ze sprzedażą, tj. wartość:

\- własnych wyrobów przekazanych do własnych punktów sprzedaży detalicznej, jak również do własnych zakładów gastronomicznych i do własnych hurtowni,

\- wykonanych świadczeń na rzecz funduszu świadczeń socjalnych,

\- wykonanych i przekazanych wyrobów i usług własnej produkcji na powiększenie wartości własnych środków trwałych,

\- nieodpłatnie przekazanych wyrobów i usług na potrzeby reprezentacji i reklamy,

\- przekazanych wyrobów i usług na potrzeby osobiste podatników i pracowników oraz,

\- darowizny wyrobów i świadczonych usług bez pobrania zapłaty.

Produkcję sprzedaną wyraża się w cenach realizacji, tj. w cenach faktycznie uzyskiwanych w transakcjach sprzedaży z bezpośrednimi odbiorcami, w wartości netto, tj. bez należnego od tej sprzedaży podatku od towarów i usług (VAT). W zależności od kategorii odbiorców mogą to być ceny zbytu, hurtowe, detaliczne, transakcyjne i inne uwzględniające dopłaty, opusty i bonifikaty przewidziane w warunkach umowy. Tak wyrażona wartość produkcji sprzedanej stanowi wartość w cenach producenta.

Produkcję sprzedaną prezentuje się w cenach bazowych, tj. po wyeliminowaniu z wartości produkcji sprzedanej wyżej opisanej - zawartego w niej podatku akcyzowego, a dodaniu wartości otrzymanych dotacji przedmiotowych, tj. dotacji do produktów (wyrobów i usług): Sa = Sw + Sz - Da + Dp

Sa - wartość produkcji sprzedanej przemysłu w bieżących cenach bazowych,

Sw - przychody ze sprzedaży produktów, zryczałtowana odpłatność agenta,

Sz - koszty wytworzenia świadczeń na własne potrzeby jednostki (wartość produktów wytworzonych, niezaliczanych do sprzedaży),

Da - podatek akcyzowy od wyrobów własnej produkcji (producent),

Dp - dotacje przedmiotowe (otrzymane do produktów).

Tym samym, w przypadku Spółki, wartość produkcji sprzedanej wyliczona powinna zostać jako suma wartości przychodów ze sprzedaży produktów, powiększona o koszty wytworzenia świadczeń na własne potrzeby jednostki oraz dotacje przedmiotowe, a pomniejszona o zawarty ewentualny podatek akcyzowy – w zakresie, w jakim wartości te można przypisać do działalności Zakładu.

4\. W zakresie pytania 4:

Jak wynika z art. 31b ust. 5 Ustawy akcyzowej, w przypadku sprzedaży wyrobów gazowych w ramach zwolnień, o których mowa w art. 31b ust. 1, ust. 2 pkt 2-8, ust. 3 pkt 2 i 3 oraz ust. 4 Ustawy akcyzowej, podmiotom, które użyją tych wyrobów do celów określonych w tych przepisach, warunkiem zwolnienia jest określenie w umowie zawartej między sprzedawcą a nabywcą, że wyroby te będą użyte do tych celów.

Mimo, iż przepisy Ustawy akcyzowej odnoszą się jedynie do „umowy” to, w opinii Wnioskodawcy, wystarczające będzie określenie przeznaczenia wyrobów w drodze aneksu do umowy - jak wskazuje bowiem z art. 77 § 1 Kodeksu cywilnego (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 z późn. zm.), uzupełnienie lub zmiana umowy wymaga zachowania takiej formy, jaką ustawa lub strony przewidziały w celu jej zawarcia. W konsekwencji, jeżeli strony decydują się na modyfikację umowy w drodze aneksu wywierającego skutki dla obu stron - to taki aneks również stanowi umowę.

W konsekwencji powyższego, w opinii Spółki, dla spełnienia powyższego warunku niezbędne jest, aby dostawa wyrobów gazowych następowała na podstawie zawartej umowy lub odpowiedniego aneksu do umowy. Jednocześnie umowa taka lub aneks do niej powinien określać co najmniej oznaczenie wyrobów co do rodzaju, jak i również ich przeznaczenie.

5\. W zakresie pytania 5:

Jak wynika z analizowanych przepisów, zwolnienie od akcyzy, o którym mowa w art. 31b ust. 1 pkt 5 Ustawy Akcyzowej w odniesieniu do wyrobów gazowych przeznaczonych na cele opałowe jest możliwe o ile są spełnione łącznie następujące warunki:

a) określenie w umowie zawartej między sprzedawcą a nabywcą, że wyroby gazowe będą użyte do celów uprawniających do zastosowania zwolnienia od podatku akcyzowego.

b) wprowadzenie w zakładzie energochłonnym systemu prowadzącego do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej;

c) udział zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej wynoszący nie mniej niż 5%;

d) zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe nie może być mniejszy niż zorganizowana część przedsiębiorstwa rozumiana jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych.

W opinii Wnioskodawcy spełnia on drugi i czwarty z wymienionych warunków.

W odniesieniu do drugiego warunku, w art. 31c Ustawy Akcyzowej wskazano jak należy rozumieć system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej, o którym mowa w art. 31b ust. 1 pkt 5.

Zgodnie z punktem 4 jest nim także system zarządzania środowiskowego potwierdzony przez niezależną i uprawnioną w tym zakresie jednostkę akredytującą certyfikatem ISO 14001, który to system został wprowadzony w zakładzie Wnioskodawcy.

Czwartym warunkiem jest to, aby zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe nie był mniejszy niż zorganizowana część przedsiębiorstwa rozumiana jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych.

W odniesieniu do działu, wobec którego Wnioskodawca zamierza stosować zwolnienie należy stwierdzić, że spełnia on niniejszy warunek, na co wskazuje to, że:

\- składniki tworzące dział zużywający wyroby akcyzowe są we wzajemnych relacjach i można o nich mówić jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego;

\- dział zużywający wyroby gazowe stanowi wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych;

\- do działu zużywającego wyroby gazowe zostały przypisane składniki majątkowe oraz umowy i zobowiązania, które służą realizacji przez dział zadań gospodarczych;

\- dział zużywający wyroby gazowe jest wyodrębniony w strukturze organizacyjnej całego przedsiębiorstwa;

\- dział zużywający wyroby gazowe posiada dyrektora zarządzającego;

\- do działu zużywającego wyroby gazowe zostały przypisane zasoby materialne jak i pracownicy, związani z zadaniami gospodarczymi wykonywanymi przez ten dział;

\- dział zużywający wyroby gazowe posiada wyodrębnione miejsce powstawania kosztów (tzw. MPK);

\- istnieje możliwość wyodrębnienia kosztów bezpośrednio związanych z funkcjonowaniem działu zużywającego wyroby gazowe;

\- dział zużywający wyroby gazowe mógłby - przy założeniu realizowania przez siebie zadań „na zewnątrz”, nie na potrzeby całego przedsiębiorstwa - realizować potencjalnie przychody ze sprzedaży;

\- osoba zarządzająca działem zużywającym wyroby gazowe planuje samodzielnie swój budżet oraz nim dysponuje;

\- dział zużywający wyroby gazowe mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze;

\- przychody działu zużywającego wyroby gazowe mają charakter zewnętrznego strumienia pieniężnego.

Warunkiem koniecznym dla zastosowania zwolnienia z akcyzy jest również to, aby wyroby gazowe były wykorzystywane przez zakład energochłonny, o którym mowa w art. 31b ust. 10 Ustawy Akcyzowej.

Mając na względzie to, że w świetle powyższego przepisu przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe rozumie się podmiot, u którego udział zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej wynosi nie mniej niż 5% w roku poprzedzającym rok, w odniesieniu do którego jest ustalany procentowy udział i jednocześnie zakład energochłonny nie może być mniejszy niż zorganizowana część przedsiębiorstwa, Spółka uważa, iż w przypadku uzyskania pozytywnej odpowiedzi na pytanie 4, jak również przy prawidłowym obliczeniu wartości produkcji sprzedanej (zależnym od stanowiska organu w zakresie pytania 2) oraz udziale zakupu wyrobów gazowych wynoszącym nie mniej niż 5%, spełniony jest również warunek o którym mowa w lit. a powyżej.

Podsumowując powyższe, Spółka uważa, iż w przypadku potwierdzenia, że stanowisko Spółki w zakresie pytania 1 oraz 4 jest prawidłowe i przy założeniu, że udział zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej Zakładu wynosi nie mniej niż 5% w roku poprzedzającym rok, w odniesieniu do którego jest ustalany procentowy udział, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, Spółka będzie uprawniona do zastosowania zwolnienia od akcyzy dla wyrobów gazowych zużywanych przez Zakład.

6\. W zakresie pytania 6:

Zgodnie z treścią art. 31b ust. 1 pkt 5 Ustawy Akcyzowej, Zwolnienie od akcyzy dla zakładu energochłonnego obejmuje czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby gazowe przeznaczone do celów opałowych przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe, w którym wprowadzony został w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej.

Jak wskazała na to Spółka w opisie zdarzenia przyszłego, wyroby gazowe wykorzystywane przez nią w Zakładzie służą do nagrzewania stali w procesie produkcji oraz do ogrzewania wody, wykorzystywanej zarówno do procesów produkcyjnych, jak i do celów socjalnych. Jej zdaniem wykorzystanie to mieści się w pojęciu zużycia dla celów opałowych, które stanowi niezbędną przesłankę do zastosowania zwolnienia.

Samo pojęcie zużycia do celów opałowych nie zostało zdefiniowane w ustawie, jednak było ono przedmiotem orzecznictwa sądów administracyjnych. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 25 listopada 2016 r. o sygn. I GSK 118/15, odniósł się do rozumienia tego pojęcia w odniesieniu do spalania oleju mineralnego, lecz można je zastosować per analogiam także do wyrobów gazowych.

Zgodnie z przywołanym wyrokiem zużycie na cele opałowe „(…) odnosi się do tych przypadków, gdy na skutek spalania oleju mineralnego powstaje energia cieplna, która jest używana do ogrzewania. Pojęcia tego nie można ograniczyć wyłącznie do sytuacji, w których energia cieplna wytwarzana w związku ze spalaniem olejów mineralnych jest używana w celach grzewczych, w celach ogrzewania pomieszczeń. Zakres tego pojęcia rozciąga się bowiem również na takie przypadki, gdy wyprodukowane ciepło zużywane jest w innych celach niż grzewcze”. Biorąc to pod uwagę, wykorzystanie wyrobów gazowych w sposób opisany przez Spółkę mieści się w zakresie pojęcia zużycia do celów opałowych.

Przepis art. 31b ust. 1 pkt 5 Ustawy Akcyzowej nie zawiera bardziej szczegółowych kryteriów co do celu wykorzystania wyrobów gazowych, aby móc zastosować zwolnienie niż to, iż muszą być one zużywane do celów opałowych. Co do tych kryteriów również wypowiedział się NSA, w wyroku z 13 września 2016 r. o sygn. I GSK 1923/14, stwierdzające, że:

„Wskazane zwolnienie ma (…) charakter podmiotowo - przedmiotowy (zakład energochłonny; czynności, których przedmiotem są wyroby gazowe przeznaczone do celów opałowych), a dodatkowo celowościowy (wykorzystania produktów gazowych w instalacjach objętych systemem prowadzącym do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej)”.

Zgodnie z przywołanym wyrokiem, wystarczającą do zastosowania zwolnienia przesłanką przedmiotową jest więc wykorzystanie wyrobów gazowych do celów opałowych. Zużycie nie musi pozostawać w związku z bezpośrednią działalnością produkcyjną – a wykorzystanie wyrobów gazowych do ogrzewania wody przeznaczonej do zaspokojenia potrzeb socjalnych pracowników Zakładu również jest wykorzystaniem uprawniającym do zastosowania zwolnienia.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Spółki spełnia ona wszystkie niezbędne przesłanki, aby całość zużywanych przez nią wyrobów gazowych w Zakładzie podlegała przedmiotowemu zwolnieniu z akcyzy. Zarówno wykorzystanie wyrobów do nagrzewania stali w procesie produkcji oraz do ogrzewania wody wykorzystywanej do procesów produkcyjnych i do celów socjalnych jest zużyciem do celów opałowych, a co za tym idzie podlega zwolnieniu.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie sformułowanych pytań jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 143, ze zm.) zwanej dalej „ustawą”:
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1, 1b, 19a, 21, 23d, 37 ustawy, użyte w ustawie określenia oznaczają:

\- wyroby akcyzowe - wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych oraz wyroby nowatorskie, określone w załączniku nr 1 do ustawy;

\- wyroby gazowe - wyroby energetyczne o kodach CN 2705 00 00, 2711 11 00, 2711 21 00, 2711 29 00 i pozostałe paliwa opałowe, o których mowa w art. 89 ust. 1 pkt 15 lit. b, z wyłączeniem wyrobów energetycznych o kodzie CN 2901 10 00;

\- finalny nabywca gazowy - podmiot, który:

a) nabywa na terytorium kraju, importuje lub nabywa wewnątrzwspólnotowo wyroby gazowe, lub

b) posiada uzyskane w sposób inny niż w drodze nabycia wyroby gazowe

\- niebędący pośredniczącym podmiotem gazowym;

\- sprzedaż - czynność faktyczną lub prawną, w której wyniku dochodzi do przeniesienia posiadania lub własności przedmiotu sprzedaży na inny podmiot.

\- pośredniczący podmiot gazowy - podmiot mający siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium kraju lub posiadający koncesję na obrót gazem ziemnym na terytorium kraju:

a) dokonujący sprzedaży, dostawy wewnątrzwspólnotowej, nabycia wewnątrzwspólnotowego, importu lub eksportu wyrobów gazowych, lub

b) używający wyrobów gazowych do celów objętych zwolnieniem od akcyzy i do celów nieobjętych zwolnieniem od akcyzy, lub

c) używający wyrobów gazowych do celów objętych zwolnieniem od akcyzy i do celów objętych zerową stawką akcyzy, lub

d) będący spółką prowadzącą giełdę towarową w rozumieniu ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych, nabywającą wyroby gazowe z tytułu pełnienia funkcji opisanej w art. 5 ust. 3a ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych, lub

e) będący towarowym domem maklerskim lub domem maklerskim w rozumieniu ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych, nabywającym wyroby gazowe z tytułu pełnienia funkcji opisanej w art. 9 ust. 2 ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych lub nabywającym wyroby gazowe na rachunek dającego zlecenie na rynku regulowanym w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, lub

f) będący giełdową izbą rozrachunkową, Krajowym Depozytem Papierów Wartościowych S.A. lub spółką, której Krajowy Depozyt przekazał wykonywanie czynności z zakresu zadań, o których mowa w art. 48 ust. 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, nabywającymi wyroby gazowe z tytułu pełnienia funkcji opisanej w art. 9 ust. 2 ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych, lub

g) będący spółką prowadzącą jednocześnie izbę rozliczeniową i izbę rozrachunkową w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, nabywającą wyroby gazowe z tytułu pełnienia funkcji, o której mowa w art. 68a ust. 14 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, lub w celu rozliczenia i rozrachunku transakcji zawieranych na rynku regulowanym

\- który dokonał zgłoszenia rejestracyjnego zgodnie z art. 16;

\- okresowa umowa - umowę sprzedaży, z której treści wynika ilość sprzedawanych wyrobów akcyzowych w określonym czasie.

W myśl art. 9c ustawy:

1\. W przypadku wyrobów gazowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1) nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego;

2) sprzedaż wyrobów gazowych finalnemu nabywcy gazowemu;

3) import wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego;

4) użycie wyrobów gazowych przez pośredniczący podmiot gazowy;

5) użycie wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego:

a) uzyskanych w sposób inny niż w drodze nabycia,

b) jeżeli nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży tych wyrobów finalnemu nabywcy gazowemu, a w wyniku kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej albo postępowania podatkowego nie ustalono, że akcyza została zapłacona w należnej wysokości,

c) nabytych w ramach zwolnienia, o którym mowa w art. 31b ust. 1-4, do innych celów niż zwolnione na podstawie tych przepisów, przy czym za takie użycie uważa się również naruszenie warunku, o którym mowa w art. 31b ust. 5-7 lub 9, a także sprzedaż, eksport lub dostawę wewnątrzwspólnotową wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego zamiast użycia ich do celów, o których mowa w art. 31b ust. 1-4.

2\. Za sprzedaż finalnemu nabywcy gazowemu wyrobów gazowych uznaje się czynności, o których mowa w art. 9a ust. 2 pkt 1-8.

3\. Jeżeli w stosunku do wyrobów gazowych powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności, o której mowa w ust. 1, to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została określona lub zadeklarowana w należnej wysokości.

4\. W przypadku sprzedaży wyrobów gazowych sprzedawca jest obowiązany ustalić, czy sprzedaje te wyroby pośredniczącemu podmiotowi gazowemu czy finalnemu nabywcy gazowemu.

Zgodnie z art. 11b ustawy:

1\. W przypadku wyrobów gazowych obowiązek podatkowy powstaje z dniem:

1) nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego;

2) wydania wyrobów gazowych finalnemu nabywcy gazowemu, w przypadku ich sprzedaży na terytorium kraju;

3) powstania długu celnego, w przypadku importu wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego;

4) użycia wyrobów gazowych przez podmioty w przypadkach, o których mowa w art. 9c ust. 1 pkt 4 lub 5.

2\. Jeżeli sprzedaż wyrobów gazowych jest potwierdzona fakturą lub innym dokumentem, z którego wynika zapłata należności za sprzedane przez podatnika wyroby gazowe, wydanie wyrobów gazowych finalnemu nabywcy gazowemu jest związane z wystawieniem przez podatnika faktury lub tego dokumentu.

Jak stanowi art. 13 ust. 1 pkt 13 ustawy:

Podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą, w tym podmiot będący finalnym nabywcą gazowym – w przypadku, o którym mowa w art. 9c ust. 1 pkt 5.

Stosownie do art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy:

Zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby gazowe przeznaczone do celów opałowych przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe, w którym wprowadzony został w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej.

Zgodnie z art. 31b ust. 5 i 5a ustawy:

5\. W przypadku sprzedaży wyrobów gazowych w ramach zwolnień, o których mowa w ust. 1, ust. 2 pkt 2-8, ust. 3 pkt 2 i 3 oraz ust. 4, podmiotom, które użyją tych wyrobów do celów określonych w tych przepisach, warunkiem zwolnienia jest określenie w umowie zawartej między sprzedawcą a nabywcą, że wyroby te będą użyte do tych celów.

5a. W przypadku gdy umowa, o której mowa w ust. 5, dotyczy wyrobów gazowych zwolnionych od akcyzy oraz wyrobów gazowych niepodlegających zwolnieniu, których sprzedaż jest rozliczana okresowo, w umowie określa się wstępnie ilość wyrobów podlegających zwolnieniu. Ilość wyrobów podlegających zwolnieniu określona wstępnie w umowie może zostać skorygowana, w drodze oświadczenia na piśmie nabywcy stanowiącego załącznik do tej umowy, najpóźniej do dnia wystawienia przez sprzedawcę faktury za okres rozliczeniowy, jeżeli rzeczywista ilość wyrobów gazowych podlegających zwolnieniu, zużytych w tym okresie, różni się od ilości określonej wstępnie w umowie.

Jak z kolei stanowi art. 31b ust. 10, 10a oraz 10b ustawy:

10\. Przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe rozumie się podmiot, u którego udział zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej wynosi nie mniej niż 5% w roku poprzedzającym rok, w odniesieniu do którego jest ustalany procentowy udział. Zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe nie może być mniejszy niż zorganizowana część przedsiębiorstwa rozumiana jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

10a. Przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe uznaje się także podmiot rozpoczynający działalność gospodarczą z wykorzystaniem wyrobów gazowych lub podmiot prowadzący działalność gospodarczą, który uruchamia nową instalację wykorzystującą wyroby gazowe, pod warunkiem złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego oświadczenia o planowanym osiągnięciu w pierwszym roku działalności procentowego udziału, o którym mowa w ust. 10.

10b. W przypadku nieosiągnięcia na koniec pierwszego roku działalności procentowego udziału, o którym mowa w ust. 10, podmiot określony w ust. 10a jest obowiązany do zapłaty w pierwszym kwartale kolejnego roku akcyzy od zużytych wyrobów gazowych, od których nie została zapłacona akcyza, wraz z odsetkami.

W myśl art. 31c ustawy:

Za system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej, o którym mowa w art. 31a ust. 1 pkt 8 i art. 31b ust. 1 pkt 5, uznaje się:

1) system handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych, o którym mowa w ustawie z dnia 12 czerwca 2015 r. o systemie handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych (Dz.U. z 2021 r. poz. 332 i 1047 oraz z 2022 r. poz. 1) i przepisach wydanych na podstawie art. 25 ust. 4 i art. 29 ust. 1 tej ustawy;

2) system EMAS, o którym mowa w ustawie z dnia 15 lipca 2011 r. o krajowym systemie ekozarządzania i audytu (EMAS) (Dz.U. z 2020 r. poz. 634);

3) uzyskiwanie i umarzanie świadectw efektywności energetycznej, o których mowa w ustawie z dnia 20 maja 2016 r. o efektywności energetycznej (Dz.U. z 2021 r. poz. 2166), przez podmioty obowiązane na podstawie tej ustawy do uzyskania i przedstawienia do umorzenia świadectw efektywności energetycznej lub uiszczenia w zamian opłaty zastępczej;

4) system zarządzania środowiskowego potwierdzony przez niezależną i uprawnioną w tym zakresie jednostkę akredytującą certyfikatem ISO 14001;

5) system zarządzania energią potwierdzony przez niezależną i uprawnioną w tym zakresie jednostkę akredytującą certyfikatem ISO 50001.

Jak wynika z art. 86 ust. 1 i 3 ustawy:

1\. Do wyrobów energetycznych, w rozumieniu ustawy, zalicza się wyroby:

1) objęte pozycjami CN od 1507 do 1518 00, jeżeli są przeznaczone do celów opałowych lub napędowych;

2) objęte pozycjami CN 2701, 2702 oraz od 2704 do 2715;

3) objęte pozycjami CN 2901 i 2902;

4) oznaczone kodem CN 2905 11 00, niebędące pochodzenia syntetycznego, jeżeli są przeznaczone do celów opałowych lub napędowych;

5) objęte pozycją CN 3403;

6) objęte pozycją CN 3811;

7) objęte pozycją CN 3817;

8) oznaczone kodami CN: 3824 99 86, 3824 99 92, 3824 99 93, 3824 99 96, 3826 00 10 oraz 3826 00 90, jeżeli są przeznaczone do celów opałowych lub napędowych;

9) pozostałe wyroby, z wyłączeniem substancji stosowanych do znakowania i barwienia, o którym mowa w art. 90 ust. 1, przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane jako paliwa silnikowe lub jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych - bez względu na kod CN;

10) pozostałe wyroby będące węglowodorami, z wyłączeniem torfu, przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane jako paliwa opałowe lub jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych - bez względu na kod CN..

3\. Paliwami opałowymi w rozumieniu ustawy są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do celów opałowych, z wyłączeniem wyrobów, o których mowa w ust. 2.

Mając na uwadze powyższe przepisy w pierwszej kolejności wskazać należy, że co do zasady podmiotem korzystającym ze zwolnienia określonego w art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy jest pośredniczący podmiot gazowy dokonujący sprzedaży wyrobów gazowych finalnemu nabywcy gazowemu. W sytuacji zaś gdy sprzedaż wyrobów gazowych została dokonana zgodnie z wszystkimi warunkami uprawniającymi sprzedawcę do zastosowania zwolnienia z akcyzy, a wyroby gazowe zostały przez finalnego nabywcę gazowego zużyte do celów innych niż objęte zwolnieniem, podatnikiem podatku akcyzowego, zgodnie z art. 13 ust. 1 pkt 13 w zw. z w art. 9c ust. 1 pkt 5 lit. c ustawy, stanie się finalny nabywca gazowy.

W dalszej kolejności wskazać należy, że podmiot ubiegający się o prawo do nabycia w zwolnieniu wyrobów gazowych, w oparciu o art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy, oprócz przeznaczenia tych wyrobów gazowych do celów opałowych i spełnienia warunku, o którym mowa w art. 31a ust. 5-5a ustawy (zawarcie umowy ze sprzedawcą, określającej przeznaczenie uprawniające do nabycia wyrobów w zwolnieniu), winien stanowić również zakład energochłonny, o którym mowa w art. 31b ust. 10 ustawy oraz winien posiadać wprowadzony w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej, o którym mowa w art. 31c ustawy.

Zakładem energochłonnym w myśl art. 31b ust. 10 ustawy może być całe przedsiębiorstwo lub też jedynie zorganizowana część przedsiębiorstwa (rozumiana jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania), w którym udział zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej wynosi nie mniej niż 5% w roku poprzedzającym rok, w odniesieniu do którego jest ustalany procentowy udział.

W tym miejscu zwrócić należy uwagę na pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 31a ust. 10 ustawy, a która w kontekście analizowanej sprawy ma istotne znaczenie. Stosownie do tego przepisu, zorganizowana część przedsiębiorstwa rozumiana jest jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podmiotu jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Wymagane jest zatem, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tą ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Winno ono mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 1360, ze zm.).

Stosownie do tego przepisu:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego i jego uzupełnienia wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji części samochodowych. W ramach prowadzonej działalności prowadzony jest zakład produkcyjny, w którym wytwarzane są (…). Zakład składa się z dwóch budynków, tj. budynku głównego produkcyjnego oraz budynku pełniącego funkcję magazynową. W budynku głównym odbywa się produkcja towarów oraz mieści się w nim zaplecze biurowo-socjalne.

Hala produkcyjna podzielona jest na linie X i linie Y zgodnie z wytwarzanym asortymentem. Zarówno na linii X jak i linii Y znajdują się piece, które służą do rozgrzewania materiału (prętu stalowego lub rury) w celu jego kształtowania oraz dalszej obróbki mającej wpływ na właściwości techniczne wyrobu (proces hartowania, odpuszczania, wygrzewanie po malowaniu).

W związku z prowadzoną działalnością, Wnioskodawca zakupuje i wykorzystuje do celów opałowych wyroby gazowe w rozumieniu przepisów Ustawy akcyzowej. Wyroby gazowe wykorzystywane są do nagrzewania stali w procesie produkcji, a także do ogrzewania wody, która wykorzystywana jest zarówno w procesach produkcyjnych, jak i do celów socjalnych. Całość zużywanej wody jest pobierana z tego samego systemu. Zakład ma wodę dostarczaną przez podmiot zewnętrzny (nie posiada własnych ujęć), natomiast system zarządzania środowiskowego potwierdzony certyfikatem ISO 14001 wdrożony jest dla całego Zakładu.

Wnioskodawca jest finalnym nabywcą gazowym w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 19a Ustawy akcyzowej.

Spółka zamierza zawrzeć ze sprzedawcą wyrobów gazowych umowę lub aneks do umowy, w której zostanie określone, że część nabywanych przez Spółkę wyrobów gazowych będzie zużywana na cele uprawniające do zastosowania zwolnienia. Spółka zamierza korzystać ze zwolnienia wobec zakładu energochłonnego, rozumianego jako organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który, co najważniejsze, zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W uzupełnieniu wniosku wskazano również, że:

A. Składniki tworzące Zakład zużywający wyroby akcyzowe są we wzajemnych relacjach i można o nich mówić jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego - co stanowi o wyodrębnieniu organizacyjnym;

B. Zakład stanowi wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych – co stanowi o wyodrębnieniu organizacyjnym i funkcjonalnym;

C. Do Zakładu zostały przypisane składniki majątkowe oraz umowy i zobowiązania, które służą realizacji przez dział zadań gospodarczych - co stanowi o wyodrębnieniu organizacyjnym i funkcjonalnym;

D. Zakład jest wyodrębniony w strukturze organizacyjnej całego przedsiębiorstwa – co stanowi o wyodrębnieniu organizacyjnym;

E. Zakład posiada dyrektora zarządzającego - co stanowi o wyodrębnieniu organizacyjnym;

F. Do Zakładu zostały przypisane zasoby materialne jak i pracownicy, związani z zadaniami gospodarczymi wykonywanymi przez Zakład - co stanowi o wyodrębnieniu organizacyjnym i funkcjonalnym;

G. Zakład posiada wyodrębnione miejsce powstawania kosztów (tzw. MPK) - co stanowi o wyodrębnieniu finansowym;

H. Istnieje możliwość wyodrębnienia kosztów bezpośrednio związanych z funkcjonowaniem Zakładu - co stanowi o wyodrębnieniu finansowym;

I. Zakład mógłby - przy założeniu realizowania przez siebie zadań „na zewnątrz”, nie na potrzeby całego przedsiębiorstwa - realizować potencjalnie przychody ze sprzedaży – co stanowi o wyodrębnieniu finansowym;

J. Osoba zarządzająca Zakładem planuje samodzielnie swój budżet oraz nim dysponuje – co stanowi o wyodrębnieniu finansowym, organizacyjnym i funkcjonalnym;

K. Zakład mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze - co stanowi o wyodrębnieniu finansowym, organizacyjnym i funkcjonalnym;

L. Przychody Zakładu mają charakter zewnętrznego strumienia pieniężnego - co stanowi o wyodrębnieniu finansowym.

Przedstawiony ostatecznie opis zdarzenia przyszłego pozwala stwierdzić, że Zakład stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych w tym zobowiązań, gdyż do tego Zakładu zostały przypisane zarówno składniki majątkowe jak i umowy oraz zobowiązania, które służą realizacji przez Zakład wymienionych powyżej zadań.

Zakład jest wyodrębniony organizacyjnie w strukturze organizacyjnej całego przedsiębiorstwa, który podlega pod Dyrektora zarządzającego. Do Zakładu zostali przypisani pracownicy, związani z zadaniami gospodarczymi wykonywanymi przez Zakład.

Zakład posiada wyodrębnienie finansowe, gdyż posiada osobne miejsce powstawania kosztów (MPK). Istnieje możliwość wyodrębnienia kosztów bezpośrednio związanych z funkcjonowaniem Zakładu. Osoba zarządzająca Zakładem planuje samodzielnie swój budżet oraz nim dysponuje. Przychody Zakładu mają charakter zewnętrznego strumienia pieniężnego.

Zakład jest także wyodrębniony funkcjonalnie, gdyż został utworzony w ramach struktur przedsiębiorstwa, składa się z dwóch budynków, tj. budynku głównego produkcyjnego oraz budynku pełniącego funkcję magazynową. Zakład stanowi wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych. Do Zakładu zostały przypisane składniki majątkowe, zasoby materialne oraz umowy i zobowiązania, które służą realizacji przez dział zadań gospodarczych.

Co najistotniejsze, wyodrębniony w strukturze Zakład, mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące opisane powyżej zadania.

Mając na względzie powyższe oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy ustawy o podatku akcyzowym, zdaniem Organu opisany we wniosku Zakład można uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa (wypełniającą przesłanki zawarte w art. 31b ust. 10 ustawy), stanowiącą zespół powiązanych ze sobą składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, mogących stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania opisane we wniosku.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 uznać należy za prawidłowe.

Pytanie nr 2 we wniosku wskazuje wątpliwość Wnioskodawcy co do sposobu ustalenia „wartości zakupu wyrobów gazowych” na potrzeby wyliczenia wskaźnika energochłonności.

W tym zakresie wskazać należy, że ustawodawca w treści art. 31b ust. 10 ustawy wprost wskazał, że przy obliczaniu współczynnika, na podstawie którego definiowane są zakłady energochłonne, należy uwzględniać wartość nabywanych wyrobów gazowych. Zgodnie z literalnym brzmieniem ustawodawca posługując się sformułowaniem „udział zakupu wyrobów gazowych” odwołuje się do kwoty globalnej jaką należy ponieść aby dokonać zakupu wyrobów gazowych, tj. uwzględniającą wszelkie opłaty (m.in. opłaty dystrybucyjne, opłaty abonamentowe) związane z tym zakupem które podmiot nabywający wyroby gazowe zobowiązany jest ponieść. Mówiąc wprost ww. przepisie jest mowa o wartości transakcji za zakup wyrobów gazowych z wyłączeniem podatku od towarów i usług (VAT).

Zgodzić się zatem należy z Wnioskodawcą, że dla potrzeb kalkulacji wskaźnika energochłonności dla Zakładu należy wyliczyć sumę kosztów netto samego gazu oraz pozostałych kosztów związanych z dostarczaniem wyrobów gazowych, takie jak podatek akcyzowy, opłata dystrybucyjna stała i zmienna, opłata abonamentowa/handlowa, jakie Wnioskodawca ponosi w celu nabycia wyrobów gazowych zużywanych przez Zakład.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do pytania nr 3, należy zaznaczyć, że pojęcie „wartości produkcji sprzedanej”, o którym mowa w art. 31b ust. 10 ustawy, nie posiada definicji legalnej na gruncie ustawy o podatku akcyzowym i aktów wykonawczych do tej ustawy. Zasadne jest zatem odwołanie się do corocznie wydawanego rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie programu badań statystycznych statystyki publicznej w oparciu o delegacje wynikającą z art. 18 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 773) – por. m.in. prawomocny wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 14 stycznia 2014 r. sygn. akt I SA/Bd 936/13.

Zgodnie z pkt 1.46 (Działalność przemysłowa) załącznika do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 7 października 2022 r., w sprawie programu badań statystycznych statystyki publicznej na rok 2023 (Dz.U. z 2022 r. poz. 2453) - Działalność przemysłowa – Zakres przedmiotowy - Produkcja sprzedana przemysłu) - produkcja sprzedana to przychody netto ze sprzedaży produktów (wyrobów i usług) oraz ze sprzedaży towarów i materiałów, wartość produktów wytworzonych niezaliczonych do sprzedaży, podatek akcyzowy od wyrobów własnej produkcji, podatek akcyzowy od towarów i materiałów, dotacje przedmiotowe.

Jak z kolei wynika ze słownika pojęć dotyczących statystyki publicznej Głównego Urzędu statystycznego (https://stat.gov.pl), wartość produkcji sprzedanej obejmuje:

1\. Wartość sprzedanych na zewnątrz przedsiębiorstwa produktów (niezależnie od tego, czy otrzymano za nie należne opłaty), tj.:

\- wyrobów gotowych, półfabrykatów i części własnej produkcji,

\- wykonanych usług oraz robót, w tym także budowlano-montażowych wykonanych siłami własnymi (tj. bez podwykonawców),

\- prac naukowo-badawczych,

\- prac projektowych, geodezyjno-kartograficznych,

wynikającą z przemnożenia ilości sprzedanych wyrobów i usług przez jednostkową cenę sprzedaży korygowaną o należne dopłaty, udzielone rabaty, bonifikaty, opusty lub umowne kwoty należne z tytułu sprzedaży wyrobów i usług, bez podatku od towarów i usług (VAT);

2\. Wartość produktów wytworzonych niezaliczanych do sprzedaży, traktowanych na równi ze sprzedażą, tj. wartość:

\- własnych wyrobów przekazanych do własnych punktów sprzedaży detalicznej, jak również do własnych zakładów gastronomicznych i do własnych hurtowni,

\- wykonanych świadczeń na rzecz funduszu świadczeń socjalnych,

\- wykonanych i przekazanych wyrobów i usług własnej produkcji na powiększenie wartości własnych środków trwałych,

\- nieodpłatnie przekazanych wyrobów i usług na potrzeby reprezentacji i reklamy,

\- przekazanych wyrobów i usług na potrzeby osobiste podatników i pracowników oraz,

\- darowizny wyrobów i świadczonych usług bez pobrania zapłaty;

3\. Zryczałtowaną odpłatność agenta za powierzone mu prowadzenie działalności gospodarczej, użytkowanie środków trwałych itp., na podstawie umowy (zlecenia) zawartej z agentem; w przypadku umowy agencyjnej - pełne przychody agenta.

Produkcję sprzedaną wyraża się w cenach realizacji, tj. w cenach faktycznie uzyskiwanych w transakcjach sprzedaży z bezpośrednimi odbiorcami, w wartości netto, tj. bez należnego od tej sprzedaży podatku od towarów i usług (VAT). W zależności od kategorii odbiorców mogą to być ceny zbytu, hurtowe, detaliczne, transakcyjne i inne uwzględniające dopłaty, opusty i bonifikaty przewidziane w warunkach umowy.

Tak wyrażona wartość produkcji sprzedanej stanowi wartość w cenach producenta.

Produkcję sprzedaną prezentuje się w cenach bazowych, tj. po wyeliminowaniu z wartości produkcji sprzedanej wyżej opisanej - zawartego w niej podatku akcyzowego, a dodaniu wartości otrzymanych dotacji przedmiotowych, tj. dotacji do produktów (wyrobów i usług):

Sa = Sw + Sz - Da + Dp

Sa - wartość produkcji sprzedanej przemysłu w bieżących cenach bazowych,

Sw - przychody ze sprzedaży produktów, zryczałtowana odpłatność agenta,

Sz - koszty wytworzenia świadczeń na własne potrzeby jednostki (wartość produktów wytworzonych, niezaliczanych do sprzedaży),

Da - podatek akcyzowy od wyrobów własnej produkcji (producent),

Dp - dotacje przedmiotowe (otrzymane do produktów).

Za moment sprzedaży należy uważać:

1\. przy sprzedaży na zewnątrz przedsiębiorstwa - datę sprzedaży uwidocznioną na fakturze;

2\. przy produkcji wytworzonej niezaliczonej do sprzedaży, a traktowanej na równi ze sprzedażą - datę fizycznego przekazania wyrobów;

3\. przy realizacji usług - datę zapłaty usługi - w przypadku usług płaconych z chwilą ich odbioru, - datę odbioru usługi - w pozostałych przypadkach, np. usług niewykonywanych w zakładach własnych, a u usługobiorcy w mieszkaniu i rozliczanych dopiero po potwierdzeniu odbioru usługi.

Tym samym co do zasady „wartość produkcji sprzedanej”, o której mowa w art. 31b ust. 10 ustawy, powinna być wyliczona zgodnie z powyższymi wytycznymi. Na potrzeby więc obliczenia wskaźnika energochłonności „wartość produkcji sprzedanej” to wartość netto sprzedanych na zewnątrz przedsiębiorstwa produktów (w tym wyrobów gotowych, półfabrykatów i części własnej produkcji, wykonanych usług) jak i wartość produktów wytworzonych niezaliczanych do sprzedaży, traktowanych na równi ze sprzedażą (w tym własnych wyrobów przekazanych do własnych punktów sprzedaży detalicznej, wykonanych i przekazanych wyrobów i usług własnej produkcji).

Zatem, w analizowanym zakresie, zgodzić się należy z Wnioskodawcą, że wartość produkcji sprzedanej, o której mowa w art. 31b ust. 10 ustawy, obejmuje wartość przychodów ze sprzedaży produktów, powiększona o koszty wytworzenia świadczeń na własne potrzeby Zakładu oraz dotacje przedmiotowe, a pomniejszone o zawarty ewentualnie podatek akcyzowy – w zakresie, w jakim wartości te można przypisać do działalności Zakładu.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 należy uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do pytania nr 4, Organ zaznacza, że treść art. 31b ust. 5 ustawy zasadniczo odnosi się do umowy zawartej między sprzedawcą, a nabywcą. Niemniej treść art. 31b ust. 5a ustawy, regulującego sprzedaż wyrobów gazowych zwolnionych od akcyzy oraz wyrobów gazowych niepodlegających zwolnieniu, daje możliwość korygowania ilości wyrobów podlegających zwolnieniu, określonych wstępnie w umowie, poprzez oświadczenia stanowiące załącznik do tej umowy (z pewnymi zastrzeżeniami).

Zatem w przypadku kiedy Spółka określi w umowie lub w aneksie do umowy zawartej ze sprzedawcą wyrobów gazowych, przeznaczenie wyrobów gazowych uprawniające sprzedawcę do zastosowania zwolnienia z akcyzy oraz wstępną ilość gazu sprzedawanego na cele uprawniające do zwolnienia, to umowa ta lub aneks będący integralną częścią umowy, od chwili ich obowiązywania będą wypełniały przesłanki do uznania, że jest spełniony warunek, o którym mowa w art. 31b ust. 5 ustawy.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4 jest zatem prawidłowe.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego wyroby gazowe wykorzystywane są do nagrzewania stali w procesie produkcji, a także do ogrzewania wody, która wykorzystywana jest zarówno w procesach produkcyjnych, jak i do celów socjalnych. System zarządzania środowiskowego potwierdzony certyfikatem ISO 14001 jest wdrożony dla całego Zakładu.

Zgodnie z art. 31b ust. 1 pkt 5 zwolnieniom od akcyzy podlegają wyroby gazowe przeznaczone do celów opałowych przez zakład energochłonny, w którym wprowadzony został w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej.

Ustawodawca nie zdefiniował pojęcia „cel opałowy”. Także w przepisach wspólnotowych brak jest definicji, która precyzowałaby sformułowanie „do celów opałowych”, zatem konieczne jest posiłkowanie się rozumieniem tego określenia w znaczeniu potocznym.

Zgodnie z internetowym słownikiem języka polskiego Wydawnictwa PWN pojęcie „opał” oznacza „to czym się ogrzewa pomieszczenia, czym się pali w piecu, w kuchni itp.” Mały Słownik Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN) definiuje opał jako „to czym się pali, materiał do palenia: drewno, węgiel, szczapy”, natomiast „opałowy” oznacza „nadający się na opał, służący do palenia”.

Należy także zwrócić uwagę, iż zwrot - „zużycie w celach opałowych” był rozpatrywany przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-240/01, gdzie orzeczono, że pomimo braku w przepisach wspólnotowych takiej definicji, to i tak państwa członkowskie nie mają prawa do formułowania własnych definicji, gdyż mogłoby to doprowadzić do rozbieżności pomiędzy poszczególnymi państwami członkowskimi w definiowaniu celu opałowego, a to z kolei mogłoby sprzeciwić się zasadzie równości i uczciwości konkurencji.

Jednocześnie TSUE w rozpatrywanym stanie faktycznym, dotyczącym wykorzystania w celach opałowych olejów stwierdził, iż zużycie w celach opałowych odnosi się do sytuacji, w których energia cieplna uzyskiwana w następstwie spalania olejów jest używana w celach grzewczych niezależnie od ostatecznego celu procesu ogrzewania. Ponadto TSUE w tym wyroku stwierdził, że „cel nakładania na oleje mineralne podatku akcyzowego jako podatku konsumpcyjnego przemawia za interpretowaniem wyrażenia użycie jako paliwo opałowe (\`(...)\`), jako wyrażenia odnoszącego się do wszystkich przypadków, w których oleje mineralne ulegają spalaniu i wytworzona w ten sposób energia cieplna jest używana do ogrzewania, niezależnie od ostatecznego celu procesu ogrzewania, w tym przekształcenia lub rozpadu substancji absorbującej energię cieplną w trakcie procesu chemicznego lub przemysłowego. We wszystkich tych przypadkach oleje mineralne ulegają zużyciu i muszą być opodatkowane akcyzą”.

W podobny sposób pojęcie „celów opałowych” zinterpretował NSA 25 listopada 2016 r. w wyroku sygn. akt I GSK 118/15. Sąd podniósł w powyższym wyroku, iż wyrażenie „zużycie w celach opałowych” odnosi się do tych przypadków, gdy na skutek spalania oleju mineralnego powstaje energia cieplna, która jest używana do ogrzewania. Pojęcia tego nie można ograniczyć wyłącznie do sytuacji, w których energia cieplna wytwarzana w związku ze spalaniem olejów mineralnych jest używana w celach grzewczych, w celach ogrzewania pomieszczeń.

W świetle powyższego z celem opałowym mamy do czynienia wówczas, gdy w wyniku zużycia wyrobu akcyzowego powstaje energia cieplna, która jest następnie wykorzystana albo w celach grzewczych albo w procesach produkcyjnych.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz treści przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, z którego wynika, iż Wnioskodawca wprowadził w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej, który obejmuje wszystkie instalacje Zakładu, to przy założeniu wypełnienia warunku dotyczącego udziału zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej (wskaźnika energochłonności nie mniejszego niż 5%) oraz wypełnienia warunku dotyczącego posiadania stosownej umowy zawartej ze sprzedawcą (pośredniczącym podmiotem gazowym), określającej przeznaczenie wyrobów gazowych do celów objętych zwolnieniem, Zakład będzie spełniał przesłanki do uznania za zakład energochłonny w rozumieniu art. 31b ust. 10 ustawy. Tym samym Spółka będzie uprawniona do nabycia w ramach zwolnienia wyrobów gazowych, na podstawie art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy i w konsekwencji całość zużywanych przez Zakład wyrobów gazowych przeznaczonych do celów opałowych będzie podlegać zwolnieniu od akcyzy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 5 i nr 6 należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja dotyczy wyłącznie zakresu objętego sformułowanymi pytaniami i została wydana w oparciu o przedstawiony opis sprawy.

Odnosząc się do powołanych przez Państwa interpretacji wskazać należy, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych oraz konkretnych stanów prawnych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie (por. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 27 marca 2015 r., sygn. akt III SA/Łd 109/15).

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Jesteśmy ściśle związani przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Jako Zainteresowani ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Państwa w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2651, ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259, ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.