Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-3/4510-142/16/PC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-03-29
Teza: Czy po zmianie umów najmu z wyraźnym wskazaniem przeznaczenia tych pomieszczeń na cele mieszkaniowe będą one podlegały zwolnieniu z podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: spółdzielnie-spółdzielnie mieszkaniowe; umowa-umowa najmu; zasób-zasoby mieszkaniowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółdzielni, przedstawione we wniosku z 1 lutego 2015 r. (data wpływu do tut. BKIP 9 lutego 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodów uzyskanych z tytułu wynajmu pomieszczeń dodatkowych (pytanie wymienione we wniosku jako drugie) - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 lutego 2016 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodów uzyskanych z tytułu wynajmu pomieszczeń dodatkowych.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółdzielnia Mieszkaniowa posiada w budynkach mieszkalnych zasoby mieszkaniowe oraz piwnice przynależne do poszczególnych lokali mieszkalnych, a także pomieszczenia dodatkowe typu zabudowane części korytarzy, wnęki pod schodami, wolne pomieszczenia po suszarniach, pralniach itp. Wszystkie te pomieszczenia stanowią części wspólne danych nieruchomości.

Spółdzielnia wynajmuje pomieszczenia dodatkowe mieszkańcom (osobom fizycznym) na podstawie umowy najmu.

Spółdzielnia Mieszkaniowa powstała poprzez wydzielenie się z innej Spółdzielni. W przejętych umowach najmu widnieje zapis, że pomieszczenia dodatkowe wynajmowane są na cele magazynowe. Zarząd Spółdzielni Mieszkaniowej postanowił, że aneksuje wszystkie umowy tak aby wyraźnie określały przeznaczenie danego lokalu (czy są to cele pomocnicze do działalności mieszkaniowej czy też cele działalności gospodarczej).

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy po zmianie umów najmu z wyraźnym wskazaniem przeznaczenia tych pomieszczeń na cele mieszkaniowe będą one podlegały zwolnieniu z podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych? (pytanie wymienione we wniosku jako drugie)

Zdaniem Wnioskodawcy, po wprowadzeniu w umowach najmu pomieszczeń dodatkowych zapisu, że będą one wykorzystywane na cele mieszkaniowe-pomocnicze, można będzie zastosować zwolnienie z podatku dochodowego od osób prawnych.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej także: „updop”) w związku z art. 11 § 1 ustawy z dnia 16 września 1982 r. Prawo spółdzielcze (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 21) spółdzielnie mieszkaniowe – są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych.

Jednocześnie updop przewiduje zwolnienie przedmiotowe w zakresie dotyczącym m.in. dochodów uzyskiwanych z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, jeżeli dochody te są przeznaczone na utrzymanie tych zasobów.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 44 updop, wolne od podatku są dochody spółdzielni mieszkaniowych, wspólnot mieszkaniowych, towarzystw budownictwa społecznego oraz samorządowych jednostek organizacyjnych prowadzących działalność w zakresie gospodarki mieszkaniowej uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi – w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyłączeniem dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi.

W świetle zacytowanych przepisów – dla celów określenia podatku dochodowego od osób prawnych oraz możliwości spełnienia warunków ww. zwolnienia przedmiotowego w tym podatku – należy wskazać na ustawowe pojęcia: przychodu, kosztów uzyskania przychodów oraz dochodu.

Stosownie do art. 7 ust. 1 updop, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj przychodów, z jakich ten dochód został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Należy zauważyć, że ustawodawca nie wprowadził do updop ogólnej definicji przychodu podatkowego.

Treść art. 12 ust. 1 updop wskazuje, że zostały ustanowione jedynie przykładowe przysporzenia zaliczane do tej kategorii. Natomiast, art. 12 ust. 4 updop określa w sposób enumeratywny, które zdarzenia nie stanowią przychodu.

Generalnie należy wskazać, że przychód powstaje w każdym przypadku, w którym podatnik uzyskuje realną korzyść. Ponadto, przychodem jest takie przysporzenie majątkowe, które ma charakter trwały (definitywny).

Z kolei, zgodnie z art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższe oznacza, że zasadniczo wszystkie poniesione wydatki, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, po wyłączeniu wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1 updop, stanowić mogą koszty uzyskania przychodu, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Prócz tego, uznanie wydatku za koszt podatkowy wymaga od podatnika wykazania, że wydatek jest racjonalnie i gospodarczo uzasadniony.

Natomiast dochodem, z zastrzeżeniem art. 10, art. 11 i art. 24a, jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą (art. 7 ust. 2 updop).

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca – Spółdzielnia Mieszkaniowa posiada w budynkach mieszkalnych zasoby mieszkaniowe oraz piwnice przynależne do poszczególnych lokali mieszkalnych, a także pomieszczenia dodatkowe typu zabudowane części korytarzy, wnęki pod schodami, wolne pomieszczenia po suszarniach, pralniach itp. Wszystkie te pomieszczenia stanowią części wspólne danych nieruchomości. Spółdzielnia wynajmuje pomieszczenia dodatkowe mieszkańcom (osobom fizycznym) na podstawie umowy najmu. Spółdzielnia Mieszkaniowa powstała poprzez wydzielenie się z innej Spółdzielni. W przejętych umowach najmu widnieje zapis, że pomieszczenia dodatkowe wynajmowane są na cele magazynowe. Zarząd Spółdzielni Mieszkaniowej postanowił, że aneksuje wszystkie umowy tak aby wyraźnie określały przeznaczenie danego lokalu (czy są to cele pomocnicze do działalności mieszkaniowej czy też cele działalności gospodarczej).

Zasady funkcjonowania spółdzielni mieszkaniowych określa ustawa z 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1222 ze zm. dalej: „usm”) w związku z przepisami ustawy z dnia 16 września 1982 r. Prawo spółdzielcze – w odpowiednim zakresie (art. 1 ust. 7 usm).

Zgodnie z art. 1 ust. 1 usm, celem spółdzielni mieszkaniowej, zwanej dalej „spółdzielnią”, jest zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych i innych potrzeb członków oraz ich rodzin, przez dostarczanie członkom samodzielnych lokali mieszkalnych lub domów jednorodzinnych, a także lokali o innym przeznaczeniu.

W myśl art. 1 ust. 2 usm, przedmiotem działalności spółdzielni może być:

1.  budowanie lub nabywanie budynków w celu ustanowienia na rzecz członków spółdzielczych lokatorskich praw do znajdujących się w tych budynkach lokali mieszkalnych;
2.  budowanie lub nabywanie budynków w celu ustanowienia na rzecz członków odrębnej własności znajdujących się w tych budynkach lokali mieszkalnych lub lokali o innym przeznaczeniu, a także ułamkowego udziału we współwłasności w garażach wielostanowiskowych;
3.  budowanie lub nabywanie domów jednorodzinnych w celu przeniesienia na rzecz członków własności tych domów;
4.  udzielanie pomocy członkom w budowie przez nich budynków mieszkalnych lub domów jednorodzinnych;
5.  budowanie lub nabywanie budynków w celu wynajmowania lub sprzedaży znajdujących się w tych budynkach lokali mieszkalnych lub lokali o innym przeznaczeniu.

Stosownie do art. 1 ust. 3 usm, spółdzielnia ma obowiązek zarządzania nieruchomościami stanowiącymi jej mienie lub nabyte na podstawie ustawy mienie jej członków.

Z kolei osoby, w posiadaniu których znajdują się lokale, obowiązane są uczestniczyć w wydatkach nie tylko związanych z eksploatacją i utrzymaniem tych lokali, ale również z eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości wspólnych oraz kosztami ich zarządu (art. 4 usm).

Przenosząc okoliczności opisanego zdarzenia przyszłego sprawy na grunt updop – w przedmiocie zastosowania zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 44 updop należy wskazać, że aby dochód podmiotów, o których mowa w ostatnio wymienionym przepisie – korzystał ze zwolnienia, muszą być spełnione dwa warunki, tj.:

*   dochód ten winien być uzyskany z gospodarki zasobami mieszkaniowymi,
*   dochód ten musi być przeznaczony na utrzymanie zasobów mieszkaniowych.

Podkreślenia wymaga, że oba te warunki muszą być spełnione łącznie. Z powołanego przepisu wynika więc, że istotny dla zwolnienia z podatku jest nie tylko cel, na jaki ma być przeznaczony dochód (tj. cel związany z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych), ale również źródło pochodzenia tego dochodu.

Jednocześnie należy wskazać, że updop nie zawiera definicji pojęcia „gospodarka zasobami mieszkaniowymi” oraz „zasoby mieszkaniowe”. Odnosząc się do znaczenia tych pojęć funkcjonującego w języku powszechnym należy przyjąć, że słowo „gospodarka” – kontekście omawianego przypadku – oznacza dysponowanie i zarządzanie czymś, „zasób” to m.in. pewna nagromadzona ilość czegoś, natomiast „mieszkanie” to pomieszczenie, w którym się mieszka (vide: Słownik Języka Polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN, http://sjp.pwn.pl; Słownik Języka Polskiego, Wydawnictwo PWN, 1996 r., pod red. M. Szymczaka). Przymiotnik „mieszkaniowy”, „mieszkaniowe” określa zatem rzeczy związane z mieszkaniem, odnoszące się do mieszkania.

Z kolei, pod pojęciem „utrzymania” zasobów mieszkaniowych należy rozumieć takie traktowanie tych zasobów, które oznacza zachowanie ich w stanie należytym, niezmienionym, niepogorszonym.

Zatem należy stwierdzić, że termin „zasoby mieszkaniowe” dotyczy obiektów mieszkalnych przeznaczonych do zaspokajania potrzeb mieszkaniowych. Oznacza to, że gospodarka zasobami mieszkaniowymi obejmuje zarządzanie i dysponowanie zgromadzonym zbiorem rzeczy, służących celom mieszkaniowym lub związanych z zamieszkiwaniem. Jej istota sprowadza się do działań służących prawidłowej eksploatacji tych zasobów i utrzymaniu substancji mieszkaniowej w stanie niepogorszonym.

W konsekwencji, przez termin „zasoby mieszkaniowe” należy rozumieć:

1.  znajdujące się w budynku mieszkalnym lokale mieszkalne wraz z przynależnymi do nich pomieszczeniami oraz wyposażenie techniczne, jak np. dźwigi osobowe i towarowe, aparaty do wymiany ciepła, kotłownie i hydrofornie wbudowane, klatki schodowe, strychy, piwnice, komórki, balkony, loggie, garaże,
2.  pomieszczenia znajdujące się w budynku mieszkalnym lub poza nim, związane z administrowaniem i zapewnieniem bezawaryjnego funkcjonowania osiedlowych budynków mieszkalnych, tj.: budynki (pomieszczenia) administracji osiedlowej, np.: spółdzielni mieszkaniowej, wspólnot mieszkaniowych, kotłownie i hydrofornie wolnostojące, osiedlowe warsztaty (zakłady) konserwacyjno-remontowe,
3.  urządzenia i uzbrojenia terenów, na których znajdują się budynki wyżej wymienione, jak np.: zbiorniki – doły gnilne, szamba, przydomowe oczyszczalnie ścieków, rurociągi i przewody sieci wodociągowo-kanalizacyjnej, gazowej i ciepłowniczej, sieci elektroenergetyczne i telekomunikacyjne, budowle inżynieryjne (studnie, itp.), stacje transformatorowe, budowle komunikacyjne, jak: drogi osiedlowe, ulice, chodniki oraz budowle i urządzenia związane z ukształtowaniem i zagospodarowaniem terenu, mające wpływ na prawidłowe funkcjonowanie osiedlowych budynków mieszkalnych, jak np.: latarnie oświetleniowe, ogrodzenia, parkingi, trawniki, kontenery na śmieci,
4.  grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów, na których posadowione są budynki mieszkalne (lub inne urządzenia zapewniające ich funkcjonowanie).

Związane z powyżej wskazanymi budowlami (lokalami mieszkalnymi i pomieszczeniami), obiektami i urządzeniami przychody (np. opłaty, czynsze, odsetki ze zwłokę od nieterminowych wpłat) oraz sfinansowane z nich koszty stanowią – przychody i koszty gospodarki zasobami mieszkaniowymi.

Stanowią one jednocześnie przychody i koszty podatkowe, jeżeli spełniają warunki określone w art. 12 ust. 1 pkt 1 oraz art. 15 ust. 1 z uwzględnieniem art. 16 ust. 1 updop.

Dochód powstały z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, w myśl art. 17 ust. 1 pkt 44 updop, wolny jest od podatku dochodowego, o ile przeznaczony zostanie na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych.

Ze wskazanego zwolnienia nie będą korzystały natomiast dochody spółdzielni mieszkaniowej otrzymane z innych źródeł niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi, nawet jeżeli zostaną przeznaczone na utrzymanie tych zasobów, bowiem nie będzie spełniony jeden z kumulatywnych warunków wskazanych w ww. art. 17 ust. 1 pkt 44 updop.

Taki sam skutek wywoła również sytuacja, gdy dochody spółdzielni mieszkaniowej będą pochodziły co prawda z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, ale nie zostaną przeznaczone na utrzymanie zasobów mieszkaniowych.

W świetle powyższych stwierdzeń na użytek rozpatrywanego zagadnienia podatkowego należy zauważyć, że części wspólne budynku, typu zabudowane części korytarzy, wnęki pod schodami, wolne pomieszczenia po suszarniach, pralnie itp. – są określane jako pozostałe pomieszczenia i urządzenia wchodzące w skład budynku mieszkalnego, których istnienie jest niezbędne dla prawidłowego korzystania z mieszkań, jak również ułatwiające dostęp do budynku mieszkalnego zapewniające jego sprawne funkcjonowanie oraz administrowanie. Pomieszczenia te stanowią więc, zgodnie z podaną powyżej definicją, „zasoby mieszkaniowe”. Zasadne jest przy tym spostrzeżenie, że istotą powyższej kwalifikacji dla celów zastosowania zwolnienia podatkowego wynikającego z art. 17 ust. 1 pkt 44 updop jest okoliczność, że pomieszczenia te służą mieszkańcom w szeroko pojętym zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Charakteru tych pomieszczeń jako przynależnych do zasobów mieszkaniowych nie zmienia fakt ich wynajęcia mieszkańcom na cele własne tych mieszkańców. W tym miejscu należy również zaznaczyć, że samo wskazanie w umowach najmu pomieszczeń celu na jaki są wynajmowane, nie powoduje automatycznie, że przychód z najmu będzie lub nie przychodem z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, istotny jest bowiem faktyczny sposób wykorzystywania przez mieszkańców ww. pomieszczeń. Stąd zdaniem tut. Organu, zawarcie umów najmu tych pomieszczeń mieszkańcom budynku mieszkalnego na ich własne cele nie przeczą ani nie potwierdzają wynajmowaniu tych pomieszczeń na potrzeby własne ich gospodarstw domowych.

Reasumując należy stwierdzić, że przychód Spółdzielni z wynajmu mieszkańcom dodatkowych pomieszczeń (w częściach wspólnych budynku, faktycznie wykorzystywanych na własne potrzeby mieszkańców) oraz koszty eksploatacji i utrzymania tych pomieszczeń, wpływają na dochód z gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Dochód z tego tytułu, o ile zostanie przeznaczony na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych, będzie wolny od podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 updop.

O możliwości zwolnienia powyższego dochodu z opodatkowania (w myśl ww. przepisu) nie decyduje więc zapis w umowach lecz faktyczne wykorzystanie wynajmowanych pomieszczeń.

Stanowisko Spółdzielni, z którego wynika, że po wprowadzeniu w umowach najmu pomieszczeń dodatkowych zapisu, że będą one wykorzystywane na cele mieszkaniowe-pomocnicze, można będzie zastosować zwolnienie z podatku dochodowego od osób prawnych, jest więc nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, że w zakresie pytania wymienionego we wniosku jako pierwsze wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz.U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.