Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.302.2022.1.ANK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-08-23
Teza: Czy: - w świetle art. 28m ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, darowizny przekazywane przez Spółkę na rzecz Fundacji, o której mowa w opisie stanu faktycznego, powinny zostać zaliczone do ukrytych zysków i opodatkowane ryczałtem; - w świetle art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, darowizny od Spółki na rzecz Fundacji, o których mowa w opisie stanu faktycznego, powinny być uznane za wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą.
Słowa kluczowe: darowizna; fundacje; ryczałt
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6. Pobór podatku-Podatek za rok podatkowy
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6b-Oddział 3-art. 28m-ust. 1-pkt 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6b-Oddział 3-art. 28m-ust. 3

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części nieprawidłowe i w części prawidłowe
====================================================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części nieprawidłowe i w części prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

29 kwietnia 2022 r., za pośrednictwem poczty wpłynął Państwa wniosek z 27 kwietnia 2022 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący ustalenia, czy:

\- w świetle art. 28m ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, darowizny przekazywane przez Spółkę na rzecz Fundacji, o której mowa w opisie stanu faktycznego, powinny zostać zaliczone do ukrytych zysków i opodatkowane ryczałtem;

\- w świetle art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, darowizny od Spółki na rzecz Fundacji, o których mowa w opisie stanu faktycznego, powinny być uznane za wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą.

### Opis stanu faktycznego

Sp. z o. o. (dalej jako: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest spółką kapitałową z siedzibą na terytorium Polski. Spółka jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Spółka od 2022 r. wybrała formę rozliczania podatku dochodowego od osób prawnych za pomocą ryczałtu od dochodów spółek, o którym mowa w rozdział 6b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1800). Spółka nie posiada statusu małego podatnika ani nie jest podatnikiem rozpoczynającym prowadzenie działalności, wskutek czego podlega ona opodatkowaniu podatkiem według stawki wskazanej w art. 28o ust. 1 pkt 2) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wspólnikami Spółki są wyłącznie osoby fizyczne będące polskimi rezydentami podatkowymi.

Fundacja (…) (dalej jako: „Fundacja”), (…) wpisana do rejestru stowarzyszeń, innych organizacji społecznych i zawodowych, fundacji i samodzielnych publicznych zakładów opieki zdrowotnej prowadzonego przez Sąd Rejonowy (…) jest fundacją w rozumieniu ustawy z dnia 6 kwietnia 1984 r. o fundacjach (Dz.U. z 2020 r. poz. 2167, dalej - ustawa o fundacjach). Fundacja została ustanowiona przez Spółkę jako fundatora w drodze oświadczenia złożonego w formie aktu notarialnego dnia \`(...)\` 2020 r.

Fundacja realizuje swoje cele w ramach nieodpłatnej działalności pożytku publicznego, przy czym może prowadzić działalność gospodarczą, jednak wyłącznie jako dodatkową w stosunku do działalności nieodpłatnej. Zysk osiągnięty z prowadzenia tej działalności może być przeznaczony wyłącznie na cele statutowe. Fundacja, zgodnie ze statutem, nie może przekazywać swojego majątku na rzecz członków zarządu Fundacji, rady Fundacji lub pracowników oraz ich osób bliskich na zasadach innych niż w stosunku do osób trzecich, w szczególności jeśli przekazanie to następuje bezpłatnie lub na preferencyjnych warunkach. Fundacja nie może także wykorzystywać majątku Fundacji na rzecz ww. osób na zasadach innych niż w stosunku do osób trzecich, chyba że to wykorzystanie bezpośrednio wynika ze statutowego celu Fundacji. Ponadto Fundacja nie może nabywać na szczególnych zasadach towarów lub usług od podmiotów, w których uczestniczą ww. osoby na zasadach innych niż w stosunku do osób trzecich lub po cenach wyższych niż rynkowych. W praktyce Fundacja nie przeprowadza żadnych transakcji o których mowa wyżej - ani na preferencyjnych warunkach, ani rynkowych.

Całość przychodów uzyskiwanych przez Fundację jest przeznaczana na realizację celów statutowych. Przychody Fundacji, zgodnie z jej statutem, mogą pochodzić w szczególności z:

\- zbiórek internetowych

\- darowizn, spadków, zapisów

\- dotacji i subwencji od osób prawnych

\- zbiórek publicznych

\- majątku fundacji

\- odsetek i lokat bankowych

\- dochodów z działalności gospodarczej

Celami statutowymi Fundacji są:

a) Działalność charytatywna,

b) Pomoc ofiarom katastrof, klęsk żywiołowych, konfliktów zbrojnych i wojen w kraju i za granicą;

c) Pomoc społeczna, w tym pomocy rodzinom i osobom w trudnej sytuacji życiowej oraz wyrównywania szans tych rodzin i osób;

d) Wspieranie rodziny i systemu pieczy zastępczej;

e) Ochrona i promocja zdrowia;

f) Działalność na rzecz osób niepełnosprawnych;

g) Działalność na rzecz osób w wieku emerytalnym;

h) Działalność wspomagająca rozwój techniki, wynalazczości i innowacyjności oraz rozpowszechnianie i wdrażanie nowych rozwiązań technicznych w praktyce gospodarczej;

i) Działalność na rzecz dzieci i młodzieży, w tym wypoczynku dzieci i młodzieży;

j) Wspieranie kultury, sztuki, ochrona dóbr kultury i dziedzictwa narodowego;

k) Ekologia i ochrona zwierząt oraz ochrona dziedzictwa przyrodniczego;

l) Promocja i organizacja wolontariatu;

m) Działalność na rzecz organizacji pozarządowych.

Spółka prowadzi portal crowdfundingowy, w ramach którego świadczy usługi płatnicze. Na portalu możliwe jest nieodpłatne organizowanie zbiórek pieniężnych na dowolne cele, w granicach obowiązującego powszechnie prawa, jak i regulaminu portalu. Fundacja także korzysta z funkcjonalności portalu, organizując różnorodne zbiórki charytatywne na cele statutowe.

Trzech z pięciu członków zarządu Spółki pełni jednocześnie rolę członków Rady Fundacji. Członków Rady Fundacji ma prawo powoływać i odwoływać Spółka jako fundator. Funkcje członków Rady Fundacji są wykonywane bez wynagrodzenia, ponadto nie można łączyć członkostwa w Radzie z członkostwem w zarządzie Fundacji, co jest o tyle istotne, że członkowie zarządu mogą być wynagradzani z tytułu pełnienia swych funkcji na podstawie stosownej uchwały, a także mogą pozostawać z Fundacją w stosunku pracy Spółka również nie wchodzi w skład zarządu Fundacji. Jedynym członkiem zarządu jest osoba niepowiązana w żaden sposób ze Spółką, która kieruje całością bieżących działań Fundacji.

Spółka przekazuje na rzecz Fundacji darowizny, mające na celu zarówno pokrycie kosztów bieżących, jak i zapewnienie wsparcia w realizacji celów statutowych Fundacji. Darowizny na rzecz pokrycia bieżących kosztów działalności odbywają się w odstępach mniej więcej kwartalnych. Przyjętą przez Spółkę zasadą jest, że będzie ona pokrywała za pomocą dokonywanych przez siebie darowizn co najmniej wszystkie koszty funkcjonowania fundacji (wynagrodzenia, koszty administracyjne itd.) w ten sposób, by środki zbierane przez Fundację z innych źródeł mogły być w całości przeznaczone bezpośrednio na realizację podejmowanych przez nią inicjatyw charytatywnych. Oprócz tego Spółka wspiera darowiznami wybrane przez siebie inicjatywy podejmowane przez Fundację - takie darowizny nie są przekazywane cyklicznie, a wówczas, gdy Spółka uzna, że zasadnym jest wsparcie danej zbiórki prowadzonej przez Fundację.

Spółka, jako Fundator Fundacji, nie posiada żadnych uprawnień do jej majątku. Również w przypadku ewentualnej likwidacji Fundacji nie nabędzie ona praw do majątku pozostałego po jej zlikwidowaniu. Zgodnie z par. 22 ust. 4 statutu Fundacji, ,,Środki finansowe i majątek pozostały po likwidacji Fundacji mogą zostać przeznaczone mocą uchwały Rady na rzecz działających w RP organizacji o zbliżonych celach”. Należy wskazać, że w przypadku, gdyby taka uchwała nie została podjęta, zastosowanie miałby art. 15 ust. 4 ustawy o fundacjach, zgodnie z którym „jeżeli statut fundacji nie określa przeznaczenia środków majątkowych pozostających po jej likwidacji, sąd orzeka o przeznaczeniu tych środków z uwzględnieniem celów, którym fundacja służyła”.

Funkcjonowanie Fundacji nie wiąże się ani dla samej Spółki, ani też jej Wspólników lub Członków Zarządu z żadną bezpośrednią lub pośrednią korzyścią finansową. Fundacja nie przekazuje darowizn ani jakichkolwiek innych świadczeń na rzecz Spółki. Ponadto żadna osoba powiązana ze Spółką nie otrzymuje jakichkolwiek świadczeń od Fundacji. Fundacja została ufundowana przez Spółkę w dużej mierze w celach filantropijnych.

Tym niemniej Spółka uznaje wydatki (darowizny) na rzecz Fundacji za wydatki związane z działalnością gospodarczą Spółki. Korzyścią dla Spółki z jej funkcjonowania jest efekt PR-owy i marketingowy, wyrażający się w pozytywnym odbiorze Spółki jako organizacji wspierającej działania charytatywne, co ma istotne znaczenie z uwagi na rynek, w którym Spółka działa - specyfika crowdfundingu tzw. donacyjnego, na którym modelu jest w większości oparty portal Spółki, sprawia, że znaczna część zbiórek pieniężnych organizowanych na jej portalu ma charakter charytatywny. Dzięki przekazywaniu takich darowizn, Spółka ma możliwość zaprezentowania się jako podmiot, który nie tylko zapewnia przestrzeń internetową do organizacji zbiórek charytatywnych, ale także wspiera takie inicjatywy (i faktycznego ich wspierania).

Dodatkowo, organizacja promowanych przez Fundację zbiórek cieszących się zazwyczaj dużą popularnością, zwiększa ruch na prowadzonej przez Spółkę witrynie. Każdy ze wspierających zbiórki Fundacji ma możliwość przekazania darowizny na rzecz Spółki przy okazji dokonywania wpłaty (na tych samych zasadach, jak wspierający dowolną inną zbiórkę zorganizowaną na portalu Spółki).

Ponadto, Fundacja ma służyć jako przykład przejrzystego i prawidłowego rozliczenia kwot zgromadzonych w ramach zbiórek organizowanych na portalu Spółki - po ich zakończeniu zamieszcza ona zawsze na stronie zbiórki publicznie dostępny raport obejmujący wydatkowanie całości zgromadzonej kwoty.

Fundacja zamierza ubiegać się o uznanie jej za Organizację Pożytku Publicznego z upływem dwóch lat nieprzerwanego prowadzenia przez nią działalności pożytku publicznego, tj. po \`(...)\` 2022 r. Poza upływem tego okresu, spełnia one wszystkie wymogi dla przyznania jej takiego statusu.

### Pytania

1\. Czy w świetle art. 28m ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, darowizny przekazywane przez Spółkę na rzecz Fundacji, o której mowa w opisie stanu faktycznego, powinny zostać zaliczone do ukrytych zysków i opodatkowane ryczałtem?

2\. Czy w świetle art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, darowizny od Spółki na rzecz Fundacji, o których mowa w opisie stanu faktycznego, powinny być uznane za wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisywanym stanie faktycznym i obowiązującym stanie prawnym, darowizny przekazywane przez Spółkę na rzecz Fundacji w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie będą stanowiły ukrytego zysku i nie będą podlegały opodatkowaniu z tego tytułu, a jednocześnie nie mogą być one uznane za wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą Spółki i podlegać opodatkowaniu na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 3) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa CIT”).

Zgodnie z treścią art. 28m ust. 3 ustawy CIT przez ukryte zyski rozumie się „świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem". Przytoczony przepis nie stanowi katalogu zamkniętego, tj. ukryte zyski wskazane w jego kolejnych punktach stanowią przykładowe wyliczenie.

Na wstępie, godzi się wskazać, że w ocenie Wnioskodawcy, w przedmiotowej sprawie nie zachodzi przypadek określony w art. 28m ust. 3 pkt 2) lit a) ustawy CIT, nakazujący traktowanie jako ukrytego zysku w szczególności „świadczenia wykonane na rzecz fundacji prywatnej lub rodzinnej, podmiotu równoważnego takiej fundacji lub przedsiębiorstwa prowadzonego przez taką fundację albo taki podmiot, lub na rzecz beneficjentów takiej fundacji lub takiego podmiotu”. Należy bowiem wyraźnie podkreślić, że Fundacja, o której mowa w opisie stanu faktycznego, nie jest fundacją prywatną, a fundacje założone pod rządami prawa polskiego nie mogą ze swojej istoty przyjmować takiej formy.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawierają definicji pojęcia „fundacja prywatna" co należy traktować w kategoriach błędu legislacyjnego powodującego istotne wątpliwości interpretacyjne Wnioskodawcy znana jest interpretacja indywidualna z dnia 25 stycznia 2022 r. o znaku 0111-KDIB1-2 4010.554.2021.2.AK, w której sam podmiot wnioskujący o wydanie interpretacji zakwalifikował fundację, którą opisywał w stanie faktycznym przez niego przytaczanym, jako „fundację prywatną” z tego powodu, że jej fundatorem był jedyny członek zarządu i zarazem wspólnik spółki będącej podatnikiem w opisanym tam stanie faktycznym. W tak postawionym stanie faktycznym, Dyrektor KIS stwierdził, iż świadczenia na rzecz Fundacji stanowić będą ukryty zysk z uwagi na brzmienie art. 28m ust. 3 pkt 2) lit a) ustawy CIT.

Było to jednak błędne rozumienie pojęcia „fundacja prywatna”. W przypadku fundacji zakładanych w myśl obowiązującej w Polsce ustawy o fundacjach, nie istnieją podmioty, które można by określić jako „fundacje prywatne” we właściwym rozumieniu takiego pojęcia. Podmioty takie występują jednakże w prawodawstwach innych krajów, przy czym szczególnie rozpowszechnioną formą jest fundacja prywatna prawa Liechtensteinu.

Istotą fundacji prywatnej jest fakt, iż podmiot taki nie musi działać w celu użyteczności publicznej. Jego statutowym celem działania może być, przykładowo, podnoszenie standardu życiowego określonej osoby (Beneficjenta), którym może być również sam fundator i/lub jego osoby bliskie. Korzystając z takiej struktury, możliwe jest wyzbycie się części lub nawet całości majątku prywatnego w ten sposób, by nie był on kojarzony z osobą samego Beneficjenta fundacji (przykładowo - nie mógł być zajęty w prowadzonym wobec niego postępowaniu egzekucyjnym), a jednocześnie korzystanie w dalszym ciągu z owoców takiego majątku.

Tymczasem fundacje tworzone w myśl prawa polskiego, zgodnie z art. 1 ustawy o fundacjach, mogą być zakładane wyłącznie „dla realizacji zgodnych z podstawowymi interesami Rzeczypospolitej Polskiej celów społecznie lub gospodarczo użytecznych, w szczególności takich, jak: ochrona zdrowia, rozwój gospodarki i nauki, oświata i wychowanie, kultura i sztuka, opieka i pomoc społeczna, ochrona środowiska oraz opieka nad zabytkami ”. Ze swojej natury nie mogą one zatem stanowić podmiotów działających dla dobra Fundatora lub wskazanych przez niego osób bliskich.

Fundatorami fundacji zakładanej w myśl polskiej ustawy o fundacjach, zgodnie z jej art. 2, mogą być „osoby fizyczne niezależnie od ich obywatelstwa i miejsca zamieszkania bądź osoby prawne mające siedziby w Polsce lub za granicą”. Ustawa zakłada zatem praktycznie pełną dowolność osoby fundatora.

Należy przy tym wskazać, że w fundacji funkcjonującej w myśl prawa polskiego, fundator wnoszący do niej pierwotny majątek, w bezpowrotny sposób się go zazwyczaj wyzbywa. Staje się on bowiem majątkiem własnym fundacji. W zamian za wniesienie majątku do fundacji, fundator nie nabywa żadnych praw majątkowych. Nie posiada on „udziałów” w fundacji, ani żadnych roszczeń finansowych do niej. W modelowej sytuacji, od strony fundatora akt ufundowania fundacji stanowi czynność zbliżoną do darowizny przekazywanej na cele charytatywne lub społecznie użyteczne.

W takim kontekście nie sposób mówić o „fundacjach prywatnych” w odniesieniu do fundacji funkcjonujących w myśl prawa polskiego. Do takiego stwierdzenia nie może doprowadzić wykładnia językowa tego pojęcia. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego dostępnym na witrynie https://wsjp. pl/, „prywatny” oznacza „należący do konkretnej osoby lub spółki”. Fundacja funkcjonująca pod rządami polskiej ustawy nie stanowi niczyjej własności - ani fundatora, ani zarządu, organu nadzoru czy beneficjentów prowadzonej przez nią działalności. Od chwili uzyskania wpisu do Krajowego Rejestru Sądowego jest ona odrębną osobą prawną, która posiada własny majątek, a która sama w sobie nie stanowi niczyjej własności. Nie można zatem uznać, że polska fundacja do kogokolwiek należy.

Tymczasem wykładnia celowościowa pojęcia „fundacja prywatna” wskazuje, że ustawodawca rozumiał pod nim właśnie podmioty działające na podstawie zagranicznych regulacji umożliwiających tworzenie fundacji, których statutowym celem będzie wspieranie określonych imiennie beneficjentów, bez konieczności dochowania wymogu działalności w celu społecznie użytecznym. To bowiem właśnie takie podmioty mogą być wykorzystywane w schematach podatkowych i mieć znaczenie dla wyznaczenia kategorii ukrytych zysków. Poprzez przekazywanie zysku do fundacji prywatnej, której beneficjentami byliby, przykładowo, wspólnicy lub członkowie zarządu danej spółki, możliwe byłoby - gdyby płatności takich nie zaliczyć do kategorii „ukrytych zysków” - unikanie opodatkowania kwot, z których owoców ostatecznie skorzystają te osoby, w miejsce wypłaty na ich rzecz odpowiednio opodatkowanej dywidendy lub wynagrodzenia.

Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, w treści interpretacji 0111-KDIB1-2.4010.554.2021.2.AK zaprezentowane zostało błędne rozumienie pojęcia „fundacji prywatnej”, opierające je, jak się wydaje, na osobie fundatora fundacji, nie zaś na celu, w jakim fundacja zarządzać będzie przekazanymi na jej rzecz, i stanowiącymi jej wyłączną własność, środkami.

Teoretycznie pod rządami polskiej ustawy o fundacjach możliwe byłoby ukształtowanie podmiotu, który mógłby w pewnych względach przypominać fundację prywatną. Możliwe (niezakazane wprost prawnie) byłoby bowiem zastrzeżenie w statucie fundacji określonych świadczeń na rzecz fundatora, czy też, przykładowo, jego uprawnienia do objęcia majątku fundacji po jej likwidacji. Należy jednak zauważyć, że istotnym utrudnieniem byłby w tym zakresie obowiązek działania fundacji „dla realizacji zgodnych z podstawowymi interesami Rzeczypospolitej Polskiej celów społecznie lub gospodarczo użytecznych, w szczególności takich, jak: ochrona zdrowia, rozwój gospodarki i nauki, oświata i wychowanie, kultura i sztuka, opieka i pomoc społeczna, ochrona środowiska oraz opieka nad zabytkami” - dokonywanie płatności na rzecz fundatora czy innych określonych, a powiązanych z podatnikiem CIT, beneficjentów byłoby bowiem zazwyczaj sprzeczne z takim celem, chyba że jednocześnie stanowiliby oni osoby, którym udzielanie takiej pomocy materialnej mogłoby zostać uznane za społecznie lub gospodarczo użyteczne (co jest wysoce w praktyce nieprawdopodobne). Tym niemniej przypadku takiego ukształtowania teoretycznego statutu danej fundacji. Wnioskodawca dostrzegałby potencjalną możliwość zakwalifikowania jej jako podmiotu równoważnego fundacji prywatnej zgodnie z art. 28m ust. 3 pkt 2) lit. a) ustawy CIT i uznanie świadczeń na jej rzecz za ukryty zysk.

W przypadku Fundacji występującej w stanie faktycznym niniejszego wniosku, sytuacja taka jednakże nie zachodzi. Żadna osoba powiązana z Wnioskodawcą nie może odnosić na podstawie jej statutu jakiejkolwiek korzyści majątkowej z funkcjonowania Fundacji, a jej faktycznymi beneficjentami są osoby realnie potrzebujące pomocy - fundacja realizuje zbiórki na rzecz sierot i osób dotkniętych chorobami, a ostatnie jej działania zmierzają do wsparcia głównie osób poszkodowanych trwającym konfliktem zbrojnym na terenie Ukrainy. Działaniami Fundacji kieruje odrębny od organów Spółki i niepowiązany z nią zarząd, a rola osób wchodzących w skład rady Fundacji powiązanych ze Spółką ogranicza się do badania, czy Fundacja prawidłowo wydatkuje gromadzone środki na jej społecznie użyteczne cele statutowe i jest pełniona nieodpłatnie. Spółka nie jest w żaden sposób uprawniona do majątku fundacji, w tym w przypadku jej likwidacji, gdzie zastosowanie miałby par. 22 ust. 4 jej statutu w brzmieniu: „Środki finansowe i majątek pozostały po likwidacji Fundacji mogą zostać przeznaczone mocą uchwały Rady na rzecz działających w RP organizacji o zbliżonych celach.”, a w razie braku takiej uchwały zastosowanie miałby art. 15 ust. 4 ustawy o fundacjach, zgodnie z którym „jeżeli statut fundacji nie określa przeznaczenia środków majątkowych pozostających po jej likwidacji, sąd orzeka o przeznaczeniu tych środków z uwzględnieniem celów, którym fundacja służyła”. W ocenie Wnioskodawcy, wyklucza to uznanie Fundacji za „fundację prywatną”, lub podmiot równoważny takiej fundacji, niezależnie od tego, iż to Spółka jest jej Fundatorem.

Fundacja, o której mowa w opisie stanu faktycznego, nie stanowi ponadto fundacji rodzinnej. W tym kontekście warto zauważyć, że dotychczas takie pojęcie w polskim porządku prawnym nie występuje. W toku prac legislacyjnych pozostaje jednakże projekt ustawy o fundacji rodzinnej, którego wejście w życie planowane jest obecnie na \`(...)\` 2022 r. (choć aktualne zaawansowanie prac pozwala przewidywać, że będzie to faktycznie termin późniejszy). Zgodnie z aktualnym brzmieniem art. 3 ust. 1 ww. projektu „Fundacja rodzinna zarządza posiadanym majątkiem i zapewnia jego ochronę oraz spełnia świadczenia na rzecz wskazanego przez fundatora beneficjenta, w szczególności pokrywa koszty jego utrzymania lub kształcenia albo, w przypadku beneficjenta będącego organizacją pożytku publicznego, wspiera realizację przez niego celów społecznie lub gospodarczo użytecznych”. W założeniu ustawy, ma to zatem być podmiot, który będzie różnił się od fundacji funkcjonujących w myśl obowiązującej obok niego ustawy o fundacjach trzema istotnymi cechami.

\- Po pierwsze, nie będzie on musiał niezbędnie funkcjonować w celu społecznie użytecznym, co w przypadku fundacji założonej w myśl ustawy o fundacjach jest bezwzględnym wymogiem, natomiast w przypadku nowej w polskim porządku prawnym fundacji rodzinnej - jedynie możliwością ulegającą realizacji wówczas, gdy to beneficjent takiej fundacji działa w tym celu.

\- Po drugie, w przeciwieństwie do fundacji działającej w myśl ustawy o fundacjach, w której krąg jej beneficjentów jest co do zasady nieokreślony z góry i wyznaczany przez jej cele statutowe, w przypadku fundacji rodzinnej niezbędne będzie wskazanie osoby takiego beneficjenta z góry.

\- Po trzecie, wypada zauważyć, że w przypadku fundacji rodzinnej, celem jej funkcjonowania, samym w sobie, będzie zarządzanie posiadanym majątkiem i jego ochrona, nie zaś realizacja celów społecznie lub gospodarczo użytecznych. Ponadto, od „zwykłej” fundacji, fundację rodzinną odróżniać będą też organy, uprawnienia jej beneficjentów, kwestie podatkowe i konieczny do wniesienia kapitał.

Ponieważ fundacja rodzinna będzie podmiotem w istotnym stopniu różniącym się od fundacji działającej w myśl polskiej ustawy o fundacjach, nie będzie trudności w rozróżnieniu, z jakim typem podmiotu mamy do czynienia. 0 tym, jaką fundację powołuje, będzie świadczyło zresztą samo oświadczenie fundatora składane w akcie notarialnym, a fundacja taka będzie wpisywana do odrębnego rejestru funkcjonującego w ramach KRS (przewidzianego do utworzenia projektem ustawy). Tym samym nie sposób przyjąć, że Fundacja, o której mowa w opisie stanu faktycznego, jest fundacją rodzinną lub podmiotem jej równoważnym, lub że miałaby zostać za niego uznana po wejściu w życie ustawy o fundacji rodzinnej - przeciwnie, zdefiniowanie prawne tego terminu pozwoli na usunięcie ewentualnych wątpliwości w tym zakresie.

Tym niemniej, warto zauważyć, że zachodzi istotne podobieństwo pomiędzy wynikającym z projektu ustawy o fundacjach rodzinnych ukształtowaniem takiego podmiotu, a omówioną przez Wnioskodawcę wyżej, „fundacją prywatną” - w zasadzie podmioty te będzie można uznać za niemal identyczne, przy czym ustawodawca planuje obecnie, jak się wydaje, ustawowe zdefiniowanie tylko pierwszego z nich. Pomimo, że polska ustawa o fundacji rodzinnej jeszcze nie obowiązuje, pozwala to - zdaniem Wnioskodawcy - pojąć, co ustawodawca zamierza rozumieć jako określoną w art. 28m ust. 3 pkt 2) lit a) ustawy CIT ,,fundację prywatną lub rodzinną, podmiot równoważny takiej fundacji lub przedsiębiorstwo prowadzone przez taką fundację albo taki podmiot”. Podmioty te, zdaniem Wnioskodawcy, traktowane są w tym przepisie łącznie właśnie ze względu na ich łudzące podobieństwo, sprawiające, że nie będzie się dało jednoznacznie odróżnić „fundacji prywatnej” od fundacji rodzinnej. Jednocześnie jednak, kierunek, w którym zmierza ustawodawca w ww. projekcie wskazuje, że Fundacja, o której mowa w opisie stanu faktycznego nie wypełni żadnej z przesłanek uznania jej za którykolwiek z takich podmiotów. Tym samym, w przedmiotowym stanie faktycznym, sytuacja, o której mowa w art. 28m ust. 3 pkt 2) lit a) ustawy CIT, nie zachodzi.

Tym niemniej, wypada zauważyć, że wśród przesłanek wymienionych w otwartym katalogu z art. 28m ust. 3 ustawy CIT zawarty jest również pkt 7) nakazujący traktować jako ukryty zysk „darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju", zaś świadczenia na rzecz Fundacji są przez Wnioskodawcę dokonywane właśnie tytułem darowizny.

W tym jednak wypadku, należy zdaniem Wnioskodawcy odwołać się do ogólnej części definicji zawartej w art. 28m ust. 3 ustawy CIT, wskazującej, że „przez ukryte zyski rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem”. Nie wszystkie świadczenia wymienione w katalogu pkt 1) - 12) art. 28m ust. 3 ustawy CIT będą ukrytymi zyskami, a jedynie te, które spełniają jednocześnie warunki określone w wyżej przytoczonej części ogólnej przepisu.

W opisywanym stanie faktycznym, nie ulega wątpliwości, że świadczenia na rzecz Fundacji stanowią darowiznę, będąc świadczeniami pieniężnymi nieodpłatnymi, innymi niż podzielony zysk, a ich beneficjentem będzie Fundacja, która - nie będąc, jak wskazywano wyżej, fundacją prywatną lub rodzinną ani podmiotem im równoważnym - może być jednak uznana za podmiot powiązany ze Spółką, z uwagi na fakt, że - uwzględniając postanowienia statutu Fundacji - Wnioskodawca jako Fundator może wywierać na nią istotny wpływ, poprzez prawo do powoływania i odwoływania członków Rady Fundacji (która z kolei posiada uprawnienia, przykładowo, do likwidacji Fundacji oraz powoływania i odwoływania jej Zarządu). Tym niemniej, poza wskazywanymi elementami, które stanowiłyby o uznaniu za ukryty zysk opisywanych w stanie faktycznym darowizn, niezbędny jest jeszcze jeden element, którego w przedmiotowej sprawie brak - wszystkie świadczenia, by mogły być uznane za ukryty zysk, muszą też być „wykonane w związku z prawem do udziału w zysku”.

Jest to kolejny termin, który nie posiada ścisłej definicji zawartej w ustawie CIT - jedyny bliski mu zdefiniowany termin „udział w zyskach osób prawnych” w definicji wskazanej w art. 4 pkt 19 wskazuje, że należy przez niego rozumieć również udział w spółkach innych niż kapitałowe, wymienionych w art. 1 ust. 3 ustawy, nie wskazując jednak, czym sam „udział w zyskach” lub tym bardziej „świadczenie wykonane w związku z prawem do udziału w zysku” jest.

Tym niemniej również w tym miejscu pomocne staje się sięgnięcie do wykładni funkcjonalnej. Warto zauważyć, że ustawodawca tworzy pojęcie ,,ukrytych zysków” w konkretnym celu, którym jest przeciwdziałanie sytuacjom, gdy osoby uprawnione do udziału w zysku podatnika stosującego tzw. ,,Estoński CIT” otrzymywać będą substytuty ich udziału w zysku podatnika w formie innej niż wypłata należycie opodatkowanego podzielonego zysku (podlegającego opodatkowaniu już na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 1 ustawy CIT), i wybór takiej innej formy uzyskiwania gratyfikacji miałby pozwalać na uniknięcie opodatkowania.

Już sama językowa wykładnia pojęcia „ukryty zysk” wskazuje, że dotyczy ono sytuacji, w której osoba uprawniona do zysku miałaby uzyskiwać korzyść majątkową w sposób inny, niż - dokonywany w sposób „oficjalny”, poprzez uchwałę uprawnionego organu - podział tego zysku. W takiej sytuacji zysk byłby „ukryty”, czyli przyznany faktycznie takiej osobie w taki sposób, że nie byłby on podatkowo traktowany jako podział zysku, jednak mimo tego ostatecznie skorzystałaby na nim właśnie osoba, która byłaby uprawniona do otrzymania udziału w tym zysku w sposób „oficjalny”.

Mając na uwadze konstrukcję i cel funkcjonowania podatku w formie ryczałtu od przychodów spółek (czyli tzw. „Estońskiego CITu"), w którym podatek ma być należny co do zasady dopiero wówczas, gdy podmiot, który wybrał taką formę opodatkowania, dokonuje podziału zysku, natomiast w sytuacji, gdy dana spółka nie decyduje się na jego podział, a reinwestycję - nie rodzić obciążenia podatkowego, należy zauważyć, że znamię wykonywania świadczenia „w związku z prawem do udziału w zysku” w kontekście ustawowej konstrukcji pojęcia „ukrytego zysku” nabiera istotnego znaczenia i stanowi w zasadzie istotę tego, jak należy pojęcie to rozumieć.

„Ukrytym zyskiem” będą bowiem wyłącznie takie świadczenia dokonywane przez podatnika „Estońskiego CITu” na rzecz beneficjenta, którym jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem (podatnika), które prowadzić będą ostatecznie do stwierdzenia, że stanowią one substytut wypłaty zysku w postaci dywidendy wypłacanej zgodnie z uchwałą o podziale zysku, gdyż ostatecznie prowadzić mogą do szeroko rozumianego przysporzenia po stronie osoby, która byłaby uprawniona do uzyskania udziału w takim zysku. To właśnie - w ocenie Wnioskodawcy - w ten sposób należy rozumieć sens dodania przez ustawodawcę zastrzeżenia, że za ukryty zysk uznawane będą świadczenia wykonane „w związku z prawem do udziału w zysku”. Jedynie zatem takie świadczenia, z których osoba uprawniona do zysku odniesie jakąś (bezpośrednią lub pośrednią) korzyść, będą wykonywane „w związku z prawem do udziału w zysku” i jedynie wówczas będą one spełniały definicję „ukrytego zysku”.

Warto zauważyć, że w przypadku, gdyby wola ustawodawcy była inna, stwierdzenie ,,wykonane w związku z prawem do udziału w zysku” można byłoby w ogóle usunąć z definicji zawartej w art. 28m ust. 3 ustawy CIT. Wówczas byłoby jasne, że każde świadczenie wykonane na rzecz beneficjenta, którym jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem podatnika ,,Estońskiego CITu”, inne niż podzielony zysk, będzie uznawane za zysk ukryty i opodatkowane na mocy tego przepisu. Tym niemniej byłaby to wówczas regulacja nadmiernie restrykcyjna względem celu, dla którego pojęcie „ukrytego zysku” zostało do ustawy wprowadzone, a którym jest zmniejszenie opłacalności tworzenia schematów podatkowych pozwalających na unikanie opodatkowania kwot, które mogłyby - i powinny - zostać wspólnikom (udziałowcom, akcjonariuszom) przekazane w formie podziału zysku, oraz stworzenie preferencji podatkowej (poprzez wprowadzenie możliwości odliczenia części podatku CIT od podatku PIT) na rzecz klarownej sytuacji, w której zysk ten jest wypłacany w formie dywidendy.

Odnosząc te stwierdzenia do stanu faktycznego opisanego wyżej, należy zauważyć, że darowizny przekazywane na rzecz Fundacji przez Spółkę nie mają żadnego związku z prawem do udziału w zysku. Ani bowiem Fundacja nie ma praw do udziału w zysku Spółki, ani też Spółka w majątku czy ewentualnym zysku z działalności gospodarczej Fundacji. Żadna z osób powiązanych ze Spółką nie otrzymuje jakichkolwiek świadczeń od Fundacji. Darowizny te stanowią zatem bezpowrotne przesunięcie majątku ze strony Spółki, w zamian za które ani Spółka jako podatnik CIT, ani żaden z jej wspólników, nie nabywa żadnego uprawnienia czy nie otrzymuje świadczeń.

Pomimo, że Fundacja może być uznana za podmiot powiązany ze Spółką, z uwagi na możliwość wywierania przez Spółkę istotnego, pośredniego wpływu na jej działalność - poprzez wybór członków Rady Fundacji i możliwość ich odwoływania - to należy zauważyć, że powiązanie to w opisywanym stanie faktycznym nie ma charakteru majątkowego. Członkowie Rady Fundacji nie mogą otrzymywać żadnego wynagrodzenia za pełnienie swojej funkcji, a roli tej nie można łączyć z zasiadaniem w Zarządzie Fundacji (który takie wynagrodzenie może otrzymywać). Zarząd fundacji (obecnie jednoosobowy) nie jest w żaden sposób powiązany ze Spółką. Faktyczną rolą członków Rady Fundacji jest zaś sprawowanie kontroli nad prawidłowym działaniem Fundacji wyłącznie we wskazanych w jej statucie celach pożytku publicznego.

Ponownie zaś należy podkreślić, że gdyby sam fakt powiązania (w rozumieniu ustawy CIT) świadczeniodawcy i świadczeniobiorcy był wystarczający dla uznania świadczenia za ukryty zysk, to zbędnym byłoby dodatkowe wskazywanie w treści definicji ustawowej, że świadczenie to musi być ,,wykonane w związku z prawem do udziału w zysku”. Dodanie takiego zastrzeżenia świadczy o tym, że ustawodawca dostrzega sytuacje, w której podatnik i świadczeniobiorca wykazują powiązania, jednakże pomimo tego świadczenie, które między nimi jest dokonywane, nie ma żadnego związku z prawem do udziału w zysku. To właśnie taka sytuacja zachodzi w przedmiotowej sprawie - pomimo, iż świadczenia (darowizny) przekazywane są podmiotowi powiązanemu w rozumieniu ustawy o CIT, to okoliczności wskazują, że nie jest to świadczenie wykazujące jakikolwiek związek z prawem do udziału w zysku - nie zmierza ono do wzbogacenia wspólnika Spółki lub samej Spółki w jakikolwiek pośredni czy bezpośredni sposób i nie stanowi substytutu świadczeń, jakie mogłyby być wypłacone w formie podziału zysku.

W takim stanie faktycznym, w ocenie Wnioskodawcy, darowizny dokonywane na rzecz Fundacji nie mogą zostać uznane za ukryty zysk w rozumieniu art. 28m ust. 3 ustawy CIT, z uwagi na fakt, iż wykonanie tych świadczeń nie posiada związku z prawem do udziału w zysku Spółki.

Niezależnie od powyższego, należy wskazać, iż zdaniem Wnioskodawcy darowizny dokonywane na rzecz Fundacji przez Spółkę nie będą też podlegały opodatkowaniem ryczałtem od dochodów spółek na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 3, gdyż nie będą to wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą Spółki.

Również w tym wypadku ustawa nie zawiera definicji pojęcia ,,wydatek niezwiązany z działalnością gospodarczą”. Tutaj, jednakże, w pewnym stopniu pomocny może być wydany przez Ministerstwo Finansów „Przewodnik do Ryczałtu od dochodów spółek” z dnia 23 grudnia 2021 r., w którym zaznaczono, iż „Sposób kwalifikacji tego dochodu uzależniony jest od indywidualnego stanu faktycznego, w jakim pozostaje spółka. W ocenie wydatków kwalifikujących się do tego rodzaju dochodów można się posiłkować kwalifikacją wydatków do kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, na podstawie art. 15 ust. 1, wynikającą z praktyki podmiotu jak również bogatego orzecznictwa sądowo-administracyjnego. Wprawdzie pojęcie „wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą” nie jest tożsame z pojęciem „wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów”, jednak należy zwrócić uwagę na podobieństwo, jakie może je cechować. Podobieństwa pomiędzy wydatkami niezwiązanymi z działalnością gospodarczą a wydatkami niestanowiącymi kosztów uzyskania przychodu, należy upatrywać przede wszystkim w celu ich poniesienia. Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Te same cele powinny realizować wydatki związane z działalnością gospodarczą Należy bowiem zwrócić uwagę, że jedną z immanentnych cech działalności gospodarczej, która wyróżnia ją od innego rodzaju aktywności, jest jej zarobkowy charakter”.

Idąc tym tropem, należy wskazać, że przekazywanie przez Spółkę darowizn Fundacji, mając na uwadze przedmiot jej działalności, którym jest prowadzenie portalu crowdfundingowego na którym przeważają w istotnym stopniu zbiórki o charakterze charytatywnym, ma istotne znaczenie dla rozwoju tego portalu.

W przypadku darowizn, które przekazywane są Fundacji na pokrycie kosztów działalności, należy zauważyć, że pozwala to Fundacji organizować zbiórki na portalu Spółki, z których cała zgromadzona kwota będzie mogła bezpośrednio zostać przeznaczona na realizację zakładanego celu charytatywnego, bez konieczności potrącania z niej kwot, które musiałaby ona przeznaczyć na swoje wydatki administracyjne (np. wypłaty dla pracowników, opłaty za media itp.). Od strony potencjalnych wspierających, takie ukształtowanie zbiórki jest wyjątkowo atrakcyjne. W przypadku udzielania wsparcia dowolnej fundacji, darczyńca ma zazwyczaj świadomość, że część z przekazanych przez niego środków będzie musiała pokrywać również wydatki administracyjne, jednakże w przypadku Fundacji, fakt, iż będzie ona przekazywać 100% zgromadzonych środków na realizację wskazywanego celu jest w klarowny sposób zaznaczany przy każdej zbiórce, a po jej zakończeniu - wykazywany w publikowanej na jej stronie rozliczeniu. Sprawia to, że zbiórki Fundacji cechują się znacznie podwyższoną popularnością.

Popularność ta, tymczasem, przekłada się na popularność samego portalu Spółki. W przypadku działalności prowadzonej w sposób masowy, w szczególności w sieci Internet, jednym z najbardziej istotnych elementów marketingu jest wytworzenie społecznej rozpoznawalności marki, którą nabywa się nie tylko poprzez reklamę, ale też poprzez działania alternatywne. Najbardziej istotnym ich celem jest doprowadzenie do tego, by jak największa grupa osób odwiedziła witrynę Spółki po raz pierwszy i nabyła do niej wówczas pozytywny stosunek. W ocenie Wnioskodawcy, grupa osób która po raz pierwszy spotyka się z witryną Spółki w ten sposób, że dokonuje na niej wsparcia zbiórki, z której całość zgromadzonych środków zostanie przeznaczona na wskazywany cel, co jest następnie udowadniane stosownym rozliczeniem pełnej zgromadzonej kwoty na podstronie zbiórki, stanowi potencjalnie cennych dla niej stałych klientów, którzy na witrynę tę będą powracać.

Należy przy tym wskazać, że cały model biznesowy spółki oparty jest na lojalności klientów. Spółka nie pobiera bowiem żadnych obowiązkowych opłat ani od wpłat, ani wypłat, ani też organizacji i prowadzenia zbiórki (jedyne opłaty przewidziane są za wykupienie tzw. funkcji premium, polegających na promocji zbiórki na łamach portalu). Zamiast tego, zarówno Organizator zbiórki (przy okazji dokonywania wypłaty zgromadzonych środków) jak i każdy darczyńca (przy okazji dokonania wpłaty) ma możliwość przekazania Spółce dobrowolnej darowizny. Mając to na uwadze, dla Spółki pozytywny jej wizerunek ma istotne (znacznie bardziej, niż ma to miejsce w przypadku większości przedsiębiorstw, które pobierają obligatoryjne opłaty za swoje usługi) przełożenie na wysokość uzyskiwanych przez nią dochodów.

Z wyżej wskazanego powodu, zdaniem Wnioskodawcy, również przekazywanie przez niego darowizn na rzecz wsparcia konkretnych inicjatyw charytatywnych Fundacji, dokonywane w formie wpłaty na prowadzone przez Fundację na portalu zbiórki, powinno być uznane za świadczenie związane z jej działalnością gospodarczą. Pozwala to bowiem podtrzymać obraz Spółki nie tylko jako „narzędzia” do organizacji zbiórek, ale też podmiotu, który aktywnie wspiera wartościowe inicjatywy. Każdy fakt przekazania takiej darowizny jest uwidaczniany w liście wpłat na podstronie samej zbiórki (z uwagi na to, że wpłaty są uszeregowane od najwyższej do najniższej, a kwoty darowizn przekazywanych przez Spółkę oscylują w granicach kilkudziesięciu tysięcy złotych - zazwyczaj na górze listy), jak również jest ogłaszany przez Spółkę na jej kanałach w mediach społecznościowych.

Spółka przyjmuje zatem, że przekazywanie przez nią darowizn na rzecz Fundacji pomaga budować jej pozytywny wizerunek, co z kolei przekłada się pośrednio na ilość osób, które korzystając z jej portalu decydują się na przekazanie Spółce dobrowolnej darowizny, w formie swoistej gratyfikacji za docenianą przez nich działalność. W ocenie Wnioskodawcy, istnieje zatem związek przyczynowy pomiędzy takim darowiznami, a zabezpieczeniem i rozwojem głównego źródła przychodu Spółki.

Jednocześnie, prawidłowe rozliczanie przez Fundację zbiórek pieniężnych przyczynia się także do postrzegania portalu Spółki jako miejsca, gdzie organizowane są uczciwe, przejrzyste zbiórki. Ma to istotne znaczenie z uwagi na konieczność uzyskania i utrzymania przewagi konkurencyjnej na rosnącym rynku crowdfundingu donacyjnego w Polsce. Należy bowiem wskazać, że użytkownicy takich portali, czyli - co do zasady - osoby zainteresowane wsparciem inicjatyw charytatywnych przez Internet, wybierać będą takie portale, które wywołują u nich skojarzenie z uczciwymi zbiórkami, oraz omijać te, które kojarzą im się z nierzetelnymi rozliczeniami lub wprost z oszustwami. Przejrzyste rozliczenia dokonywane przez Fundację mają zatem przełożenie na postrzeganie portalu Spółki jako miejsca, w którym przekazywane pieniądze trafiają rzeczywiście do osób potrzebującym, co z kolei powoduje, że będzie on częściej wybierany jako punkt, gdzie użytkownicy tacy będą decydowali się wspierać takie inicjatywy.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części nieprawidłowe a w części jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Na wstępie znaczyć należy, że przedmiotem interpretacji nie była ocena czy w istocie spełnione są przesłanki do korzystania z zasad opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek przez Spółkę jako fundatora Fundacji - Organ przyjął powyższe jako opis stanu faktycznego.

Przepisy regulujące ryczałt od dochodów spółek wprowadzone zostały do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ustawą z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2020 r. poz. 2123) i weszły w życie z dniem 1 stycznia 2021 r., wprowadzając nowy reżim opodatkowania w podatku dochodowym od osób prawnych. Powyższe przepisy, umieszczone w rozdziale 6b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zostały zmienione ustawą z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U z 2021 r., poz. 2105, dalej: „ustawa nowelizująca”).

Założeniem zmian wprowadzonych ustawą nowelizującą było uproszczenie i doprecyzowanie istniejących regulacji w zakresie ryczałtu od dochodów, jak również rozszerzenie katalogu podmiotów uprawnionych do wyboru opodatkowania ryczałtem.

Zgodnie z art. 28m ust. 1 oraz ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U z 2021 r. poz. 1800 ze zm., dalej: „ustawa CIT),

Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający:

1) wysokości zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej zysk ten został uchwałą o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto przeznaczony:

a) do wypłaty udziałowcom, akcjonariuszom albo wspólnikom (dochód z tytułu podzielonego zysku) lub,

b) na pokrycie strat powstałych w okresie poprzedzającym okres opodatkowania ryczałtem (dochód z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat);

2) wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków);

3) wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą (dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą);

4) nadwyżce wartości rynkowej składników przejmowanego majątku lub wniesionego w drodze wkładu niepieniężnego ponad wartość podatkową tych składników (dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku) - w przypadku łączenia, podziału, przekształcenia podmiotów lub wniesienia w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części;

5) sumie zysków netto osiągniętych w każdym roku podatkowym stosowania opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej te zyski nie były zyskami podzielonymi lub nie zostały przeznaczone na pokrycie straty (dochód z tytułu zysku netto) - w przypadku podatnika, który zakończył opodatkowanie ryczałtem;

6) wartości przychodów i kosztów podlegających zgodnie z przepisami o rachunkowości zarachowaniu w roku podatkowym i uwzględnieniu w zysku (stracie) netto, które nie zostały uwzględnione w tym zysku (stracie) netto (dochód z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych).

Przepis ust. 1 pkt 1 stosuje się odpowiednio do wypłaty zaliczki na poczet przewidywanej dywidendy (podzielonego zysku).

W myśl art. 28m ust. 3 ustawy CIT,

Przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności:

1) kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi;

2) świadczenia wykonane na rzecz:

a) fundacji prywatnej lub rodzinnej, podmiotu równoważnego takiej fundacji lub przedsiębiorstwa prowadzonego przez taką fundację albo taki podmiot, lub na rzecz beneficjentów takiej fundacji lub takiego podmiotu,

b) trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

3) nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji;

4) nadwyżkę zwróconej kwoty dopłaty, wniesionej do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami, ponad kwotę wniesionej dopłaty, przy czym jeżeli dopłata została wniesiona w walucie obcej, przeliczenia tej kwoty na złote dokonuje się według średniego kursu waluty obcej ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na dzień odpowiednio zwrócenia dopłaty i faktycznego jej wniesienia;

5) wypłacone z zysku wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji), ze zmniejszenia wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce;

6) równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego;

7) darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju;

8) wydatki na reprezentację;

9) dopłaty wypłacone w przypadku połączenia lub podziału podmiotów;

10) odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę;

11) zysk przeznaczony na uzupełnienie udziału kapitałowego wspólnika spółki;

12) świadczenia pieniężne i niepieniężne wypłacone w przypadku zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce.

W myśl natomiast art. 28m ust. 4 ustawy CIT,

Do ukrytych zysków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, nie zalicza się:

1) wynagrodzeń z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłaconych osobie fizycznej - w części, w jakiej suma tych wynagrodzeń i zasiłków wypłacona w danym miesiącu tej osobie nie przekracza pięciokrotności średniego miesięcznego wynagrodzenia wypłacanego przez podatnika z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie więcej jednak niż pięciokrotności przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw, przy czym średnie i przeciętne miesięczne wynagrodzenie ustala się za miesiąc poprzedzający miesiąc dokonania wypłat osobie fizycznej;

2) wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych, środków transportu lotniczego, taboru pływającego oraz innych składników majątku:

a) w pełnej wysokości - w przypadku składników majątku wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności gospodarczej,

b) w wysokości 50% - w przypadku składników majątku, które nie są wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej;

3) kwoty pożyczki (kredytu) zwróconej przez podatnika udziałowcowi akcjonariuszowi lub wspólnikowi lub podmiotowi powiązanemu, z wyłączeniem odsetek, prowizji, wynagrodzeń i opłat.

Stosownie do postanowień art. 28o ust. 1 ustawy CIT:

Ryczałt wynosi:

1) 10% podstawy opodatkowania - w przypadku małego podatnika oraz podatnika rozpoczynającego prowadzenie działalności;

2) 20% podstawy opodatkowania - w przypadku podatnika innego niż wskazany w pkt 1.

Opodatkowanie ryczałtem oznacza dla podatnika zmianę zasad w zakresie przedmiotu opodatkowania. Ustawa o CIT wprowadza w zakresie ryczałtu nowe kategorie dochodów (przedmiotu opodatkowania) nie podlegających reżimowi dotychczasowych przepisów ustawy. Dochodów tych nie łączy się z dochodami opodatkowanymi według ogólnych zasad CIT (art. 7 ustawy o CIT) dla celów ustalenia podstawy opodatkowania.

Przedmiotem opodatkowania w systemie ryczałtu jest zatem co do zasady efektywna dystrybucja zysku ze spółki do jej udziałowca/akcjonariusza/wspólnika, przy czym przepisy nie ograniczają się wyłącznie do opodatkowania dywidend, ale uwzględniają również inne formy dystrybucji.

Istotą przyjętego modelu jest odroczenie opodatkowania dystrybuowanego zysku do dnia podjęcia uchwały o przeznaczeniu tego zysku i wypłat równoważnych takiej dystrybucji. Intencją ustawodawcy jest uwzględnienie w katalogu dochodów do opodatkowaniem także innych, alternatywnych niż dywidenda, świadczeń dokonanych na rzecz udziałowców /akcjonariuszy albo wspólników lub podmiotów powiązanych bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tymi udziałowcami/akcjonariuszami/wspólnikami, (tzw. ukryte zyski). Wypłata ukrytych zysków oznacza powstanie dla spółki odpowiadającego im dochodu, podlegającego opodatkowaniu ryczałtem.

Ukryte zyski stanowić zatem będą dla podatnika wszelkie świadczenia spółki:

\- wykonane w związku z prawem do udziału w zysku,

\- inne niż podzielony zysk o charakterze pieniężnym, niepieniężnym, odpłatnym, nieodpłatnym lub częściowo odpłatnym (wartość nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń określa się zgodnie z art. 12 ust. 5-6a ustawy CIT),

\- wykonane bezpośrednio lub pośrednio na rzecz udziałowca/akcjonariusza/wspólnika lub podmiotu powiązanego,

\- wykonane bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem /akcjonariuszem/wspólnikiem.

Stosownie do art. 28c pkt 1 ustawy o CIT,

Ilekroć jest mowa o podmiotach powiązanych - oznacza to podmioty powiązane w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4, przy czym wielkość udziałów i praw, o których mowa w art. 11a ust. 2 pkt 1 lit. a-c, wynosi, z zastrzeżeniem art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. g, co najmniej 5%.

W myśl art. art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT:

Ilekroć jest mowa o podmiotach powiązanych - oznacza to:

a) podmioty, z których jeden podmiot wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden inny podmiot, lub

b) podmioty, na które wywiera znaczący wpływ:

\- ten sam inny podmiot lub

\- małżonek, krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej wywierającej znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot, lub

c) spółkę niebędącą osobą prawną i jej wspólnika, lub,

ca) spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1, i jej komplementariusza, lub

cb) spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1a, i jej wspólnika, lub

d) podatnika i jego zagraniczny zakład, a w przypadku podatkowej grupy kapitałowej - spółkę kapitałową wchodzącą w jej skład i jej zagraniczny zakład.

Przez wywieranie znaczącego wpływu, o którym mowa w ust. 1 pkt 4 lit. a i b, stosownie do art. 11a ust. 2 ustawy o CIT, rozumie się:

1) posiadanie bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 25%:

a) udziałów w kapitale lub

b) praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, lub

c) udziałów lub praw do udziału w zyskach, stratach, lub majątku, lub ich ekspektatywy, w tym jednostek uczestnictwa i certyfikatów inwestycyjnych, lub,

2) faktyczną zdolność osoby fizycznej do wpływania na podejmowanie kluczowych decyzji gospodarczych przez osobę prawną lub jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, lub

3) pozostawanie w związku małżeńskim albo występowanie pokrewieństwa lub powinowactwa do drugiego stopnia.

W katalogu dochodów do opodatkowania w systemie ryczałtu ustawodawca w art. 28m ust. 1 pkt 3 wymienił również dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą podatnika odpowiada wysokości takich wydatków.

Dochody niezwiązane z działalnością gospodarczą mogą częściowo pokrywać się z dochodami stanowiącymi ukryte zyski. W przypadku jednak wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą nie jest konieczne i wymagane badanie powiązań z podmiotem na rzecz którego dokonywana jest wypłata lub z którym dokonuje się transakcji.

Z przepisów ustawy o CIT nie wynika wprost jakiego rodzaju wydatki mogą być uznane za dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Ustawodawca nie zdecydował się na sformułowanie w przepisie definicji ani nawet przykładowego katalogu tego rodzaju wydatków.

Przepisy Rozdziału 6b ustawy o CIT nie zawierają definicji legalnej wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą. W związku z powyższym, aby ustalić jakie kategorie wydatków oraz kosztów mieszczą się w zakresie wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, należy odwołać się do znaczenia, jakie posiada niniejsze pojęcie w języku powszechnym. W tym aspekcie warto odnotować, że jedną z immanentnych cech działalności gospodarczej, która wyróżnia ją od innego rodzaju aktywności, jest jej zarobkowy charakter. Zatem za wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą możną uznać m.in. takie wydatki i koszty, które nie są ponoszone w celu osiągnięcia przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. W związku z powyższym podczas określania czy dany wydatek lub koszt stanowi wydatek niezwiązany z działalnością gospodarczą można pomocniczo posiłkować się praktyką podmiotu jak również bogatym orzecznictwem sądów administracyjnych, w zakresie kwalifikacji wydatków oraz kosztów do kosztów uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Ryczałt od dochodów spółek będący alternatywną formą opodatkowania dedykowaną podatnikom podatku CIT, nie posługuje się takimi pojęciami jak koszty uzyskania przychodów czy koszty niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. Podatnik opodatkowany ryczałtem od dochodów spółek dokonuje wyliczenia oraz zapłaty podatku w oparciu o przepisy Rozdziału 6b ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 28n ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT jedną z podstaw opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek jest suma dochodu z tytułu ukrytych zysków i dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą ustalona w miesiącu, w którym wykonano świadczenie lub dokonano wypłaty lub wydatku.

Ponadto zgodnie z art. 28t ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, podatnik jest obowiązany do zapłaty:

ryczałtu od dochodu z tytułu ukrytych zysków i dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą do 20-go dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano wypłaty, wydatku lub wykonania świadczenia.

Powyższe przepisy świadczą o wysokim stopniu podobieństwa obu przedmiotów opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek (tj. dochodów odpowiadających wysokości ukrytych zysków oraz dochodów odpowiadających wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą). Potwierdza to również treść Przewodnika do Ryczałtu od dochodów spółek z dnia 23 grudnia 2021 r. str. 41 poz. 63, w którym znajduje się informacja, że: Dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą podatnika odpowiada wysokości takich wydatków. Przykłady mogą częściowo pokrywać się z tymi, które dotyczą dochodów z tytułu ukrytych zysków (…). Jednak w przypadku wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą nie jest konieczne i wymagane badanie powiązań z podmiotem na rzecz którego dokonywana jest wypłata lub z którym dokonuje się transakcji.

Powyższy fragment Przewodnika wskazuje, że ustawodawca wprowadzając przepisy o ryczałcie od dochodów spółek zakładał, że niektóre kategorie wydatków i kosztów mogą być rozpatrywane zarówno z perspektywy ukrytych zysków jak i wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą.

Wprawdzie pojęcie „wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą” nie jest tożsame z pojęciem „wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów”, jednak należy zwrócić uwagę na podobieństwo, jakie może je cechować. Podobieństwa pomiędzy wydatkami niezwiązanymi z działalnością gospodarczą a wydatkami niestanowiącymi kosztów uzyskania przychodu, należy upatrywać przede wszystkim w celu ich poniesienia.

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Jak wskazuje ww. Przewodnik do ryczałtu: „Dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą rozpoznawany jest dla celów opodatkowania ryczałtem niezależnie od tego czy podatnik dokona już zapłaty za usługę czy towar. Wszystkie dochody wymienione w art. 28m ust. 1 pkt 2, 3 i 6 ustawy CIT związane są bezpośrednio z zasadami sporządzania wyniku finansowego. W związku z powyższym, nawet jeśli podatnik nie dokona zapłaty za towar czy usługę, ale zaksięguje daną operację gospodarczą obciążającą wynik finansowy netto (m.in. zapisy księgowe na kontach zespołu 4, 5 i 7), to w takiej sytuacji dojdzie do powstania dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą podatnika. Dochód z tego tytułu, zgodnie z art. 28n ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT ustala się w miesiącu wykonania danego świadczenia lub dokonania wypłaty lub wydatku. Indywidualny stan faktyczny i cechy określonego świadczenia i zachowania podatnika przesądzać będą o terminie powstania dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą”.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi portal crowdfundingowy, w ramach którego świadczy usługi płatnicze. Na portalu możliwe jest nieodpłatne organizowanie zbiórek pieniężnych na dowolne cele, w granicach obowiązującego powszechnie prawa, jak i regulaminu portalu.

(\`(...)\`) 2020 r. Wnioskodawca jako fundator ustanowił Fundację (…). Fundacja ta także korzysta z funkcjonalności portalu, organizując różnorodne zbiórki charytatywne na cele statutowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 6 kwietnia 1984 r. o fundacjach (Dz.U. z 2020 r. poz. 2167):

Fundator ustala statut fundacji, określający jej nazwę, siedzibę i majątek, cele, zasady, formy i zakres działalności fundacji, skład i organizację zarządu, sposób powoływania oraz obowiązki i uprawnienia tego organu i jego członków. Statut może zawierać również inne postanowienia, w szczególności dotyczące prowadzenia przez fundację działalności gospodarczej, dopuszczalności i warunków jej połączenia z inną fundacją, zmiany celu lub statutu, a także przewidywać tworzenie obok zarządu innych organów fundacji.

W opisie stanu faktycznego Wnioskodawca wskazał, że trzech z pięciu członków zarządu Spółki pełni jednocześnie rolę członków Rady Fundacji. Członków Rady Fundacji ma prawo powoływać i odwoływać Spółka jako fundator.

We własnym stanowisku Wnioskodawca wskazał, że - uwzględniając postanowienia statutu Fundacji - Wnioskodawca jako Fundator może wywierać na nią istotny wpływ, poprzez prawo do powoływania i odwoływania członków Rady Fundacji (która z kolei posiada uprawnienia, przykładowo, do likwidacji Fundacji oraz powoływania i odwoływania jej Zarządu) - Fundacja może być zatem uznana za podmiot powiązany ze Spółką.

W doktrynie prawa podatkowego wyrażany jest natomiast pogląd, w myśl którego, w związku z brakiem ustawowej definicji, powstała wątpliwość dotycząca tego, jak rozumieć bezpośredni lub pośredni udział w zarządzaniu lub kontroli danego podmiotu. Wydaje się, że w tym przypadku należy brać pod uwagę wywieranie faktycznego wpływu na podejmowanie strategicznych decyzji i kontrolę przedsiębiorstwa, nie zaś tylko pełnienie formalnych funkcji, np. w zarządzie lub radzie nadzorczej drugiego podmiotu. Przepis nie zawęża bowiem zakresu tego pojęcia wyłącznie do uprawnień o charakterze formalnym (A. Nowak, Komentarz do art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, \[w:\] D. Jaszczak, B. Kuźniacki, A. Mariański, A. Nowak, M. Wilk, Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz, LEX 2014).

Biorą powyższe pod uwagę uznać należy że Fundator ma faktyczny wpływu na podejmowanie strategicznych decyzji i kontrolę Fundacji. Powyższe oznacza – co również potwierdza Wnioskodawca – Fundatora (Spółkę) i Fundację należy uznać za podmioty powiązane.

Przez co uznać należy, że świadczenie pieniężne w formie darowizny jest świadczeniem którego beneficjentem będzie podmiot bezpośrednio (a nie pośrednio) związany ze Spółką tj. Fundacja. Pośredni charakter tych powiązań wynika z faktu, że członkowie zarządu Spółki pełnią jednocześnie rolę członków Rady Fundacji.

Zatem należy rozstrzygnąć czy ww. darowizny mieszczą się w pojęciu ukrytych zysków o których mowa w art. 28m ust. 3 ustawy o CIT.

Z przewodnika do ryczałtu od dochodów spółek wynika, że: _Przepis art. 28m ust. 3 ustawy o CIT wskazuje, iż za ukryty zysk uznaje się każde świadczenie, którego beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest wspólnik lub inny podmiot powiązany. Świadczenie ma być wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, innym niż podzielony zysk. Dochód z tytułu ukrytego zysku powstaje w wyniku wszelkich świadczeń związanych z funkcjonowaniem podatnika w grupie podmiotów powiązanych, których beneficjentem jest wspólnik lub inny podmiot powiązany (bezpośrednio lub pośrednio) z podatnikiem (spółką) lub z jego wspólnikiem. Aby świadczenie uznane było za ukryty zysk powinno być związane z wywieraniem wpływu na działanie i decyzje spółki będącej podatnikiem ryczałtu. Innymi słowy, świadczenie powinno bezpośrednio lub pośrednio wynikać z uzgodnień pomiędzy podmiotami powiązanymi, niezależnie od ich formy._

To właśnie taka sytuacja zachodzi w przedmiotowej sprawie - świadczenia przekazywane są przez Spółkę podmiotowi powiązanemu w rozumieniu ustawy o CIT (Fundacji) jednocześnie świadczenia te (darowizny) zostały wymienione wprost w art. 28m ust. 3 pkt 7 ustawy o CIT.

Zatem aby ustalić, czy w omawianej sprawie mamy do czynienia z ukrytym zyskiem wyjaśnienia wymaga jeszcze jedna przesłanka, a mianowicie, czy darowizna ta będzie wykonana w związku z prawem do udziału w zysku, innym niż podzielony zysk.

Jak wskazał Wnioskodawca w opisie stanu faktycznego:

\- Spółka jako Fundator Fundacji, nie posiada i nie będzie posiadała żadnych uprawnień do jej majątku,

\- również w przypadku ewentualnej likwidacji Fundacji Spółka nie nabędzie ona praw do majątku pozostałego po jej zlikwidowaniu,

\- środki finansowe i majątek pozostały po likwidacji Fundacji zostaną przeznaczone mocą uchwały Rady na rzecz działających w RP organizacji o zbliżonych celach,

\- funkcjonowanie Fundacji nie wiąże się i nie będzie się wiązało ani dla samej Spółki, ani też jej Wspólników lub Członków Zarządu z żadną bezpośrednią lub pośrednią korzyścią finansową,

\- Fundacja nie przekazuje darowizn ani jakichkolwiek innych świadczeń na rzecz Spółki,

\- ponadto żadna osoba powiązana ze Spółką nie otrzymuje i nie będzie otrzymywała jakichkolwiek świadczeń od Fundacji

\- to darowizny dokonywane na rzecz Fundacji nie będą stanowiły ukrytego zysku.

Reasumując, stwierdzić należy, że darowizny przekazywane przez Spółkę na rzecz Fundacji nie będą stanowiły ukrytego zysku i nie będą podlegały opodatkowaniu z tego tytułu.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczone we wniosku nr 1 należało uznać za prawidłowe.

W odniesieniu do pytania nr 2 - w ocenie wydatków kwalifikujących się do wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, jak wskazano powyżej, należy się posiłkować kwalifikacją wydatków do kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, wynikającą z praktyki podmiotu jak również orzecznictwa sądowo-administracyjnego.

W związku z powyższym wskazać należy Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 13 września 2016 r., sygn. akt II FSK 2186/14, w którym obszernie została omówiona kwestia czy darowizna jest kosztem podatkowym, a mianowicie: _W ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych ustawodawca nie zdefiniował pojęcia darowizny. Zarówno strony, jak i sąd pierwszej instancji stanęli na stanowisku, że w art. 16 ust. 1 pkt 14 u.p.d.o.p. chodzi o darowiznę w rozumieniu art. 888 § 1 k.c. Tak też przyjmuje się w piśmiennictwie (A. Bartosiewicz, R. Kubacki, Komentarz do art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stan prawny 2015.02.01., Lex el. pkt 57), orzecznictwie sądów administracyjnych (zob. wyrok NSA z dnia 15 kwietnia 1998 r., SA/Sz 1205/97, Lex nr 34146, wyrok WSA w Opolu z dnia 24 stycznia 2014 r., SA/Op 791/14, Lex nr 1434867, a także w poglądach organów podatkowych zawartych w indywidualnych interpretacjach przepisów prawa podatkowego, np. D.I.S. w Poznaniu z dnia 21 sierpnia 2014 r. nr II.PB3/423-242/11/14-5/KS, czy D.I.S. w Warszawie z dnia 17 sierpnia 2011 r. nr PPPBT/423-556/11-2/KS. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym sprawę aprobuje ten pogląd. Jest on bowiem zgodny z regułą, że użycie przez ustawodawcę podatkowego pojęcia z zakresu prawa cywilnego i nienadanie mu w treści ustawy innego znaczenia oznacza, że należy go rozumieć w tym, cywilistycznym znaczeniu (zob. wyrok NSA z dnia 26 lipca 2011 r. II FSK 416/10, POP 2011, nr 6, s. 559-561, wyrok NSA z dnia 5 września 2008 r., II FSK 758/07, A. Gomułowicz w: A. Gomułowicz, J. Małecki, Podatki i prawo podatkowe, Warszawa 2002, s. 136 i 162; M. Zirk-Sadowski, Problem autonomii prawa podatkowego w orzecznictwie NSA, POP 2004, nr 2, s. 113). Zatem nie powinno budzić w sprawie wątpliwości to, że określenie "darowizna", o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 14 u.p.d.o.p. należy rozumieć w cywilistycznym, określonym w art. 888 § 1 k.c. znaczeniu. Z art. 888 § 1 k.c. wynika, że "przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku". Umowa darowizny jest umową konsensualną i zobowiązującą. Jej cechą przedmiotowo istotną jest zobowiązanie się darczyńcy kosztem swojego majątku do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego. Świadczenie darczyńcy może polegać na działaniu albo zaniechaniu (art. 353 § 2 k.c.), ale zawsze kosztem majątku darczyńcy (S. Rejman w: Kodeks cywilny. Komentarz 2. Księga Trzecia - Zobowiązania, praca zbiorowa pod red. J. Ignatowicza, Warszawa 1972, s. 1731; S. Grzybowski w: System Prawa Cywilnego - Prawo zobowiązań - część szczegółowa, praca zbiorowa, pod red. S. Grzybowskiego, PAN-Ossolineum 1976, s. 228). Świadczenie musi być bezpłatne co oznacza, że nie może mieć odpowiednika w świadczeniu drugiej strony. Aby umowa darowizny doszła do skutku, strony tej umowy muszą być zgodne co do tego, że podstawa świadczenia darowizny ma charakter causa donandi, a więc wzbogacenie obdarowanego bez jakiejkolwiek korzyści z jego strony na rzecz darczyńcy (S. Rejman, Kodeks cywilny (\`(...)\`), op.cit., s. 1731; Z. Gawlik, Komentarz do art. 888 Kodeksu cywilnego, stan prawny 2014.08.01, Lex el. pkt 8). W wyroku z dnia 27 sierpnia 1997 r., III SA 34/96, Lex nr 31597, Naczelny Sąd Administracyjny wyraził następujący pogląd: "Przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku (art. 888 k.c.). Świadczenie darowizny jest bezpłatne tylko wtedy, gdy druga strona umowy nie zobowiązuje się do jakiegokolwiek świadczenia w zamian za uczynioną darowiznę. Nieodpłatność ta oznacza, że darczyńca nie może uzyskać jakiegokolwiek ekwiwalentu ani w chwili dokonania darowizny, ani też w przyszłości". Istotą umowy darowizny (gdyż jest to umowa - czynność prawna dwustronna), jest brak zobowiązania się drugiej strony umowy - czyli obdarowanego do świadczenia wzajemnego. Zaistnienie zatem świadczenia ze strony innych osób, czyli osób trzecich nie ma wpływu na tę ocenę._

Określenie „darowizna”, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 14 ustawy o CIT należy rozumieć w cywilistycznym znaczeniu, określonym w art. 888 § 1 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeksu cywilnego (Dz.U. z 2022 r. poz. 1360 dalej: „k.c.”), zgodnie z którym:

Przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Skoro zgodnie z art. 888 § 1 k.c. cel, motyw, pobudka świadczenia darczyńcy na rzecz obdarowanego nie mają znaczenia dla oceny umowy jako darowizny, a art. 16 ust. 1 pkt 14 ustawy o CIT wyłącza z kosztów uzyskania przychodów świadczenia m.in. z umów darowizny. Świadczenia z umowy darowizny z mocy art. 16 ust. 1 pkt 14 ustawy o CIT nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodu.

Na potwierdzenie powyższej wykładni należy powołać przykład 29 z Przewodnika do Ryczałtu od dochodów spółek:

_Spółka opodatkowana ryczałtem, produkująca buty, dokonuje wydatków związanych z opłatą kar, grzywien orzeczonych w postępowaniu karnym. Ponosi również wydatki na rzecz organizacji miłośników zdrowego żywienia._

_Czy wydatki te są kosztem spółki i czy podlegają opodatkowaniu w jakiejkolwiek formie?_

_Takie wydatki mogą być kosztem spółki dla celów przepisów o rachunkowości, o ile jest to zgodne z zasadami rachunkowymi spółki. Jednak wydatki z tytułu kar i grzywien ze względu na sankcyjny charakter oraz brak związku z osiąganiem przychodów bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła oraz z istotą działalności gospodarczej–podlegają opodatkowaniu na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT jako dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Wprawdzie często działalność gospodarcza obciążana jest różnymi karami i opłatami, niemniej jednak obowiązki związane z ich zapłatą nie są wpisane w podstawowy profil zachowania spółki, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Kary i opłaty karne wynikają raczej z zawinionych działań wynikających z błędów ludzkich, a nie z samej istoty działalności gospodarczej._

_Również wydatki na rzecz organizacji miłośników zdrowego żywienia podlegają opodatkowaniu na podstawie art. 28m ust.1 pkt 3 ustawy o CIT jako dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Trudno bowiem uznać_ _aby miały one związek z produkcją butów._

Podobnie zatem należy ocenić kwestię darowizny jako wydatku niezwiązanego z działalnością gospodarczą.

Jak wynika z opisu sprawy, Spółka prowadzi portal crowdfundingowy w ramach którego prowadzi usługi płatnicze tj. zapewnia przestrzeń internetową do organizacji zbiórek charytatywnych. Spółka nie jest zatem instytucją charytatywną tylko zarabia na organizowaniu tych zbiórek. Przekazywanie darowizn w okolicznościach opisanych we wniosku nie może być zatem wydatkiem związanym z działalnością gospodarczą. Cel w postaci możliwości zaprezentowania się jako podmiot, który wspiera takie inicjatywy (i faktycznego ich wspierania) nie ma w omawianej sprawie znaczenia. Nieodpłatność darowizny oznacza, że darczyńca Spółka nie może uzyskać jakiegokolwiek ekwiwalentu ani w chwili dokonania darowizny, ani też w przyszłości – np. w postaci pozytywnego wizerunku, czy zachęcania osób do przekazywania darowizn dla Spółki jako gratyfikacji za docenianie przez nich działalności Spółki.

Biorąc powyższe pod uwagę świadczenia w postaci darowizn na rzecz Fundacji (której fundatorem jest Spółka) jako wydatek niezwiązany z działalnością gospodarczą będzie podlegał opodatkowaniu ryczałtem od dochodów Spółek w myśl art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT.

Stanowisko w zakresie pytania nr 2 należało zatem uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

\- Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

\- Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r., poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).