Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/415-658/13/BK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-10-01
Teza: Zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego.
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; dochód; kredyt-spłata kredytu; nabycie; nieruchomości-zbycie nieruchomości; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j. t. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 21 czerwca 2013 r. (data wpływu 1 lipca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych:

*   w zakresie zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego - **jest nieprawidłowe,**
*   w pozostałym zakresie –**prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 lipca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego.

We wniosku tym przedstawiono następujący stan faktyczny.

W 2004 r. wraz z mężem Wnioskodawczyni sprzedała prawo własności lokalu mieszkalnego nabyte w 1993 r. położonego w S. przy K. za cenę 70.000 zł.

W 2005 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem nabyła lokal mieszkalny przy ul. J. za cenę 77.000 zł (siedemdziesiąt siedem tysięcy złotych 00/100). Nabycie dokonane zostało z majątku wspólnego, a w małżeństwie obowiązywał ustawowy ustrój wspólności majątkowej nie zmieniany żadną umową majątkową małżeńską ani orzeczeniem sądowym.

Dnia 20 listopada 2008 r. małżonkowie zawarli notarialnie umową majątkową i ustanowili ustrój rozdzielności majątkowej. Tym samym majątek, w tym lokal mieszkalny przy ul. J. z mocy prawa podzielony został na udziały po 1/2 części.

Aktem notarialnym z dnia 26 lutego 2009 r. w drodze darowizny Wnioskodawczyni nabyła od małżonka jego udział wynoszący 1/2 części w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego przy ul. J. Jednocześnie Wnioskodawczyni oświadczyła wówczas, że darowiznę przyjmuje do majątku osobistego, gdyż z mężem zawarli umowę majątkową i ustanowili ustrój rozdzielności majątkowej. Strony umowy podały wartość darowizny na kwotę 75.000 zł

Dnia 12 marca 2009 r. Wnioskodawczyni sprzedała spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego położonego w S. przy ul. J. za cenę 175.000 zł

Dnia 15 maja 2009 r. Wnioskodawczyni zawarła z Bankiem umowę kredytu mieszkaniowego hipotecznego w wysokości 212.244 zł 90 gr przeznaczoną na nabycie lokalu mieszkalnego położonego w S. przy ul. W.

Dnia 25 maja 2009 r. Wnioskodawczyni nabyła lokal mieszkalny przy ul. W. w S. Strony ustaliły cenę przedmiotu sprzedaży na kwotę 210.000 zł. Wnioskodawczyni oświadczyła, że kwota 208.000 zł zostanie zapłacona z kredytu zaciągniętego na ten cel.

Do dnia 12 marca 2011 r. Wnioskodawczyni wydatkowała celem spłaty kapitału i odsetek kredytu mieszkaniowego hipotecznego przeznaczonego na nabycie lokalu mieszkalnego położonego w S. przy ul. W. kwotę 29.839 zł 88 gr.

Wobec powyższego zadano następujące pytania.

1.  W jaki sposób w tym stanie faktycznym należy liczyć 5 letni okres od nabycia nieruchomości?
2.  W jakiej wysokości Wnioskodawczyni zobowiązana będzie zapłacić podatek i z jakiej ulgi będzie mogła skorzystać w związku z dwiema datami nabycia udziałów zbytej w 2009 r. nieruchomości?
3.  Czy spłata kredytu zaciągniętego z przeznaczeniem na zakup nieruchomości stanowi wydatkowanie na cele mieszkaniowe w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
4.  W przypadku nieuwzględnienia stanowiska Wnioskodawczyni w zakresie pytania nr 3, w jaki sposób kwalifikowane jest zaliczenie kwoty spłaconych odsetek i kapitału w stosunku do różnych dat nabycia udziałów we własności nieruchomości, w odniesieniu do przepisów obowiązujących w dacie nabycia nieruchomości tj. 2005 r.?

Zdaniem Wnioskodawczyni, w przedstawionej sytuacji:

Ad. 1

Data nabycia nieruchomości ma istotne znaczenie dla zastosowania zasad opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawczyni nabycie nieruchomości w postaci lokalu mieszkalnego przy ul. J. nastąpiło w dwóch datach. Nabycie lokalu w części - w udziale 1/2 w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu - nastąpiło z chwilą nabycia wraz z małżonkiem lokalu w 2005 r. W wyniku notarialnego zawarcia umowy majątkowej i ustanowienia ustroju rozdzielności majątkowej oraz darowizny od małżonka jego udziału wynoszącego 1/2 części w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego przy ul. J. nabytym w 2005 r. wspólnie z małżonkiem, Wnioskodawczyni w 2009 r. nabyła drugą część przedmiotowego lokalu mieszkalnego również w udziale wynoszącym 1/2.

Zdaniem Wnioskodawczyni 5 letni okres od nabycia nieruchomości w zaprezentowanym stanie faktycznym powinien być liczony z uwzględnieniem poszczególnych dat nabycia. Zatem okres 5 lat od nabycia nieruchomości należy obliczać od końca roku 2005 i 2009 dla poszczególnych udziałów w nieruchomości.

Ad. 2

W związku z faktem, iż nieruchomość została nabyta przed 1 stycznia 2007 r., w myśl obowiązujących wówczas przepisów, dla udziału w części nieruchomości nabytej wspólnie z mężem w 2005 r. należy przyjąć stawkę zryczałtowanego podatku w wysokości 10% od przychodu.

Dla udziału w części nieruchomości nabytej w związku z umową majątkową i ustrojem rozdzielności majątkowej oraz nabyciem w drodze darowizny od małżonka jego udziału wynoszący 1/2 część w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego w 2009 r., w myśl art. 30e powołanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2008 r. - podatek od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Podatek ten płatny jest w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 iit. a)-c) nie łączy się z przychodami (dochodami) z innych źródeł.

Zatem 19% podatek od dochodu dotyczy osób, które nabyły nieruchomość po 1 stycznia 2009 r.

W związku z powyższym do przychodu uzyskanego ze sprzedaży części nieruchomości nabytej w drodze darowizny, która nastąpiła w 2009 r., może mieć zastosowanie zwolnienie wynikające z treści art. 21 ust 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r. - przy jednoczesnym zachowaniu wszystkich warunków, które uprawniają do tego zwolnienia wobec tego że, w myśl art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Ad. 3

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 20 kwietnia 2012 r. (sygn. akt II FSK 2067/10) potwierdza argumentację, że skoro celem zwolnienia podatkowego przewidzianego w tym przepisie jest przeznaczenie środków finansowych uzyskanych ze sprzedaży lokalu mieszkalnego na pozyskanie przez podatnika innego lokalu mieszkalnego, zaspokajającego jego potrzeby mieszkaniowe, to w okolicznościach faktycznych zaistniałych w rozpoznawanej sprawie cel ten został spełniony, ponieważ strona środki finansowe uzyskane ze sprzedaży domu mieszkalnego faktycznie przeznaczyła również na zakup innego (droższego) domu. Należy zwrócić też uwagę, iż nierestrykcyjna wykładnia przepisu o zwolnieniach podatkowych przychodów wydatkowanych na cele mieszkaniowe znajduje także oparcie w art. 75 ust. 1 Konstytucji RP, który to przepis stanowi, że władze publiczne prowadzą politykę sprzyjającą zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych obywateli, w szczególności przeciwdziałają bezdomności, wspierają rozwój budownictwa socjalnego oraz popierają działania obywateli zmierzające do uzyskania własnego mieszkania. Ponieważ skutkiem przyjętej przez Wojewódzki Sąd Administracyjny wykładni przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest właśnie wsparcie działań podatniczki zmierzających do uzyskania własnego mieszkania, zaproponowana wykładnia ma cechy wykładni pro konstytucyjnej.

Słusznie bowiem zauważył Sąd I instancji, że z redakcji art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wcale nie wynika, iż warunkiem koniecznym uzyskania zwolnienia od podatku dochodowego jest wydatkowanie przez podatnika wyłącznie przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości, a nie innych środków pieniężnych będących w jego posiadaniu, a jedynie cel tego wydatkowania i termin.

Zdaniem Wnioskodawczyni spełnione zostały przesłanki do całkowitego zwolnienia z opodatkowania przychodu i dochodu ze zbycia lokalu mieszkalnego ze względu na wydatkowanie na nabycie innego lokalu i zaspokojenie celów mieszkaniowych w postaci lokalu nabytego w cenie przewyższającej przychód ze sprzedaży lokalu mieszkalnego przy ul. J.

Ad. 4

W opinii Wnioskodawczyni w odniesieniu do przepisów obowiązujących w dacie nabycia nieruchomości tj. 2005 r. w przypadku nieuwzględnienia stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3, kwoty spłaconych odsetek i kapitału w stosunku do różnych dat nabycia udziałów we własności nieruchomości pomniejszają podstawę opodatkowania w stosunku do przychodu ze zbycia części nieruchomości nabytej w 2005 r.

Obowiązujący w tym okresie przepis uprawniał do zwolnienia od podatku części przychodu wydatkowanego na spłatę odsetek i kapitału kredytu zaciągniętego na cele mieszkaniowe w okresie 2 lat od zbycia nieruchomości. Zdaniem Wnioskodawczyni te warunki zostały spełnione w przedstawionym stanie faktycznym.

Możliwość skorzystania z regulacji prawnej obowiązującej w 2005 r. wynika z brzmienia art. 7 ust 1. ustawy z 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie niektórych innych ustaw. " Art. 7 ust. 1 do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy wymienionej w art. 1, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w ustawie wymienionej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.".

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. Nr 14 z 2000, poz. 176 z późn. zm.) źródłem przychodu jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz wynikającego z przydziału spółdzielni mieszkaniowych: prawa do domu jednorodzinnego lub prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a) - c) przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Natomiast zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym w 2005 r., czyli roku nabycia nieruchomości, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych:

\- w części wydatkowanej:

*   na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
*   na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
*   na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego,
*   na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
*   na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację - na cele mieszkalne - własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

\- w części wydatkowanej, nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży

*   na spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele, o których mowa wyżej, w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz odsetek od tego kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe w zakresie zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego oraz za prawidłowe w pozostałym zakresie.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W myśl art. 19 ust. 1 ww. ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy - o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 - jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej, którą zgodnie z ust. 3 tegoż artykułu określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego w 2005 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem nabyła lokal mieszkalny przy ul. J. za cenę 77.000 zł (siedemdziesiąt siedem tysięcy złotych 00/100). Nabycie dokonane zostało z majątku wspólnego, a w małżeństwie obowiązywał ustawowy ustrój wspólności majątkowej nie zmieniany żadną umową majątkową małżeńską ani orzeczeniem sądowym.

Dnia 20 listopada 2008 r. małżonkowie zawarli notarialnie umową majątkową i ustanowili ustrój rozdzielności majątkowej. Tym samym majątek, w tym lokal mieszkalny przy ul. J. z mocy prawa podzielony został na udziały po 1/2 części.

Aktem notarialnym z dnia 26 lutego 2009 r. w drodze darowizny Wnioskodawczyni nabyła od małżonka jego udział wynoszący 1/2 części w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego przy ul. J. Jednocześnie Wnioskodawczyni oświadczyła wówczas, że darowiznę przyjmuje do majątku osobistego, gdyż z mężem zawarli umowę majątkową i ustanowili ustrój rozdzielności majątkowej. Strony umowy podały wartość darowizny na kwotę 75.000 zł

Dnia 12 marca 2009 r. Wnioskodawczyni sprzedała spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego położonego w S. przy ul. J. za cenę 175.000 zł

Dnia 15 maja 2009 r. Wnioskodawczyni zawarła z Bankiem. umowę kredytu mieszkaniowego hipotecznego w wysokości 212.244 zł 90 gr przeznaczoną na nabycie lokalu mieszkalnego położonego w S. przy ul. W.

Dnia 25 maja 2009 r. Wnioskodawczyni nabyła lokal mieszkalny przy ul. W. w S. Strony ustaliły cenę przedmiotu sprzedaży na kwotę 210.000 zł. Wnioskodawczyni oświadczyła, że kwota 208.000 zł zostanie zapłacona z kredytu zaciągniętego na ten cel.

Do dnia 12 marca 2011 r. Wnioskodawczyni wydatkowała celem spłaty kapitału i odsetek kredytu mieszkaniowego hipotecznego przeznaczonego na nabycie lokalu mieszkalnego położonego w S. przy ul. W. kwotę 29.839 zł 88 gr.

Mając zatem na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż w przedstawionym opisie stanu faktycznego będące przedmiotem sprzedaży spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego Wnioskodawczyni nabyła w dwóch datach: w 2005 r. tj. w roku jego nabycia do majątku wspólnego w czasie trwania małżeństwa oraz w 2009 r. w drodze darowizny od małżonka, w wyniku której stała się wyłącznym właścicielem całego lokalu mieszkalnego.

W konsekwencji powyższego, przychód z odpłatnego zbycia w dniu 12 marca 2009 r. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, odpowiadający udziałowi nabytemu przez Wnioskodawczynię w 2005 r. podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym według zasad określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r., natomiast przychód odpowiadający udziałowi nabytemu w 2009 r. w drodze darowizny od męża na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588), do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się bowiem zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

Stosownie do art. 28 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r., przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) – c) nie łączy się z przychodami (dochodami) z innych źródeł.

Na podstawie art. 28 ust. 2 i 2a podatek od przychodu, o którym mowa w ust. 1, ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego właściwego według miejsca zamieszkania podatnika. Zasada ta nie ma zastosowania do podatników dokonujących sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), którzy w terminie 14 dni od dnia dokonania tej sprzedaży złożą oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e).

W myśl art. 28 ust. 3 ww. ustawy, jeżeli nie zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 21 ust.1 pkt 32 lit. a) lub e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do końca 2006 r., podatek płatny jest najpóźniej następnego dnia po upływie terminów określonych w tym przepisie wraz z odsetkami naliczanymi;

1.  od terminu płatności określonego w ust. 2 do dnia, w którym upłynęły dwa lata, licząc od dnia sprzedaży – w wysokości połowy odsetek za zwłokę pobieranych od zaległości podatkowych,
2.  począwszy od następnego dnia po upływie dwóch lat, licząc od dnia sprzedaży, aż do dnia zapłaty - w pełnej wysokości odsetek za zwłokę pobieranych od zaległości podatkowych.

Natomiast stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży:

*   na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
*   na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
*   na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego,
*   na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
*   na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację - na cele mieszkalne - własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zwolnieniu od podatku dochodowego, co wynika z treści art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r., podlegają również przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a w części wydatkowanej, nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży, na spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele, o których mowa w lit. a), w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz odsetek od tego kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów.

Przepis ust. 1 pkt 32 lit. e) nie ma zastosowania do podatników, którzy odsetki od kredytu lub pożyczki odliczali lub odliczają w ramach ulgi odsetkowej na podstawie art. 26 b (art. 21 ust. 2a).

Stosownie do art. 21 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepisy ust. 1 pkt 32 i 32a nie mają zastosowania, jeżeli:

1.  budowa i sprzedaż budynków i lokali oraz sprzedaż gruntów i prawa wieczystego użytkowania gruntów jest przedmiotem działalności gospodarczej podatnika,
2.  przychód ze sprzedaży lub zamiany jest wydatkowany na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, modernizację, adaptację lub remont budynku albo jego części

1.  przeznaczonych na cele rekreacyjne,

5.  przychód ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych stanowi przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej lub z działów specjalnych produkcji rolnej w rozumieniu art. 14 ust. 2 pkt 1.

Z przytoczonego powyżej przepisu art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) wynika, że podstawową okolicznością decydującą o prawie do zwolnienia z opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), w części wydatkowanej na spłatę kredytu jest cel zaciągnięcia tego kredytu. Kredyt musi być zaciągnięty na cele mieszkaniowe, co z kolei powinno wynikać z treści umowy kredytowej. Spłata kredytu stanowi bowiem etap realizacji tego celu mieszkaniowego. Skutek prawny w postaci zwolnienia określonego przychodu od podatku dochodowego od osób fizycznych jest związany z terminem wydatkowania tych środków na cel określony w ustawie. Momentem wydatkowania przez podatnika kwot uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości jest moment spłaty kredytu zaciągniętego na cele mieszkaniowe. Nie ma więc przeszkód, aby skorzystać ze zwolnienia niezależnie od sytuacji, czy podatnik przed sprzedażą, czy też po zaciągnął kredyt na sfinansowanie celu mieszkalnego wymienionego w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, a następnie spłaca ten kredyt ze środków uzyskanych ze sprzedaży. Ważny jest bowiem moment uzyskania przychodu i poniesienia wydatku. Środki przeznaczone na spłatę kredytu muszą pochodzić ze sprzedaży nieruchomości.

W świetle powyższego stwierdzić należy, iż spłata kredytu mieszkaniowego (część kapitałowa i odsetkowa) zaciągniętego na zakup w dniu 25 maja 2009 r. lokalu mieszkalnego położonego w S., przy ul. W. z przychodu uzyskanego ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego lokalu mieszkalnego odpowiadającego udziałowi nabytemu w 2005 r. może zostać uznana za wydatek na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r., realizacja których uprawnia do przedmiotowego zwolnienia.

Ponieważ pozostały przychód (dochód) ze sprzedaży lokalu mieszkalnego odpowiadający udziałowi nabytemu od męża w 2009 r. w drodze darowizny podlega opodatkowaniu według przepisów obowiązujących od 1 stycznia 2009 r. to wskazać należy, że w myśl art. 30e ust. 1 powołanej powyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19 % podstawy obliczenia podatku.

Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw (art. 30 ust. 2 ustawy).

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 tej ustawy).

Natomiast w myśl art. 22 ust. 6d ww. ustawy za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6d ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych art. 22 ust. 6e ww. ustawy.

Stosownie do art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Natomiast, zgodnie z art. 30e ust. 7 tejże ustawy, w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Stosownie do art. 21 ust. 25 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się m.in.:

1.  wydatki poniesione na:
    
    1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
    2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
    3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
    4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
    5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego
    
    1.  położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej,
2.  wydatki poniesione na:
    
    1.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1,
    2.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),
    3.  spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b)
    
    1.  w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Przy czym, przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach (art. 21 ust. 26 ww. ustawy).

Stosownie do art. 21 ust. 28 za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

*   przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Dodatkowo ustawodawca w art. 21 ust. 29 ww. ustawy wskazuje, iż w przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a) –c), stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit. a) –c) oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a) –c).

Przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym (art. 21 ust. 30).

Podkreślić należy, iż – zgodnie ze stanowiskiem utrwalonym zarówno w orzecznictwie, jak i w doktrynie prawa – zwolnienia podatkowe (ulgi, preferencje) stanowią wyłom od zasady powszechności opodatkowania oraz mają charakter przywileju, z którego podatnik ma prawo, a nie obowiązek korzystania; muszą one być zatem interpretowane bez dokonywania wykładni rozszerzającej, a także zawężającej danego przepisu prawa podatkowego. Nadto przy wszelkiej interpretacji przepisów prawa podatkowego i próbach odkodowania zawartych w nich norm prawnych należy posługiwać się przede wszystkim wykładnią językową.

Ustawodawca uzależnia natomiast skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania od wydatkowania przez podatnika w ściśle określonym czasie środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) na realizację własnego celu mieszkaniowego.

Mając na uwadze powyższe, w przedmiotowej sprawie wskazać należy, że tylko wydatkowanie środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych – na cele wskazane zarówno w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1stycznia 2007 r., jak i w art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r. pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.

Przy tym, zawarte w tych przepisach wyliczenie tzw. wydatków mieszkaniowych, których realizacja powoduje zwolnienie z opodatkowania kwot przychodu (dochodu) uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości lub praw, ma charakter wyczerpujący (enumeratywny).

W cytowanym wyżej art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy wskazano, iż warunkiem skorzystania z ulgi jest poniesienie wydatków na ściśle określone cele mieszkaniowe, w tym na nabycie m.in. lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Jednakże, aby podatnikowi mogło przysługiwać – z mocy ustawy – zwolnienie z opodatkowania podatkiem dochodowym istotny jest nie sam zakup lokalu mieszkalnego, ale przeznaczenie przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa na wskazany w ustawie cel mieszkaniowy. Jak wynika natomiast z okoliczności faktycznych przedstawionych we wniosku, pieniądze na zakup lokalu mieszkalnego przy ul. W. pochodziły w przeważającej części z udzielonego Wnioskodawczyni kredytu mieszkaniowego.

Wobec powyższego, nie sposób zatem uznać, że w odniesieniu do całości przychodu i dochodu uzyskanego przez Wnioskodawczynię ze sprzedaży zostały spełnione warunki zastosowania zwolnienia przedmiotowego, „ze względu na zaspokojenie celów mieszkaniowych w postaci lokalu nabytego w cenie przewyższającej przychód ze sprzedaży lokalu mieszkalnego przy ul. J.”. Sfinansowanie bowiem zakupu lokalu mieszkalnego w części pochodzącej ze środków uzyskanych z zaciągniętego na ten cel kredytu nie uprawnia do zastosowania przedmiotowego zwolnienia, przychód uzyskany ze sprzedaży lokalu mieszkalnego – w tej części - faktycznie nie został więc wydatkowany na nabycie lokalu mieszkalnego.

Ponadto, treść art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r. wskazuje, że wydatkami uprawniającymi do przedmiotowego zwolnienia jest spłata kredytu (pożyczki) wraz z odsetkami zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu na cele określone w art. 21 ust. 25 pkt 1 cytowanej ustawy. Należy zatem uznać, że zwolnienie to nie dotyczy kredytów (pożyczek) zaciągniętych po sprzedaży nieruchomości. W tym przypadku bez znaczenia jest fakt, że kredyt zaciągnięty został na cele mieszkaniowe, albowiem nastąpiło to po sprzedaży lokalu mieszkalnego. Takiego zaś przeznaczenia środków nie przewiduje art. 21 ust. 1 pkt 2 lit. a) ww. ustawy.

W konsekwencji, przeznaczenie przychodu ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego odpowiadającego udziałowi nabytemu w 2009 r. w drodze darowizny na spłatę kredytu zaciągniętego w dniu 15 maja 2009 r., czyli po dacie jego sprzedaży (12 marca 2009 r.) nie stanowi wydatku na cele mieszkaniowe, o którym mowa w art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ww. ustawy, a co za tym idzie nie uprawnia do zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych.

Reasumując, uzyskany przez Wnioskodawczynię przychód ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego:

1.  w części nabytej w 2009 r. wydatkowany na spłatę kredytu (kapitału i odsetek) nie uprawnia do zastosowania zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r.; uzyskany z tego tytułu dochód podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym na zasadach określonych w art. 30e ww. ustawy;
2.  w części nabytej w 2005 r. wydatkowany na spłatę kredytu (kapitału i odsetek) uprawnia do zastosowania zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.; pozostały (nie wydatkowany na ww. cel) przychód podlega opodatkowaniu zryczałtowanym 10% podatkiem dochodowym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.