Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.586.2022.3.DS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-04-20
Teza: Sprzedaż Lokali Mieszkalnych korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.
Słowa kluczowe: lokal; lokal-sprzedaż lokalu; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; towar-towar handlowy
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli lub ich części 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 14; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży czterech Lokali Mieszkalnych (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) – **jest nieprawidłowe**.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

9 grudnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 5 grudnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

· zastosowania właściwej stawki VAT przy sprzedaży działki (udziałów w działce) zabudowanej – pytanie oznaczone we wniosku nr 1,

· opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży czterech Lokali Mieszkalnych – pytanie oznaczone we wniosku nr 2.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 21 lutego 2023 r. (wpływ 21 lutego 2023 r.), pismem z 21 marca 2023 r. (wpływ 21 marca 2023 r.) oraz pismem z 21 marca 2023 r. (wpływ 24 marca 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Podatnik to spółka prawa handlowego posiadająca nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce. Podatnik jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Głównym przedmiotem działalności Podatnika są działania – według kodu PKD: 41.20.Z – takie jak ROBOTY BUDOWLANE ZWIĄZANE ZE WZNOSZENIEM BUDYNKÓW. Podatnik jest deweloperem, który realizuje inwestycję budownictwa mieszkaniowego (…).

Inwestycja – generalnie rzecz ujmując – polega na wybudowaniu budynków mieszkalnych jednorodzinnych wraz z niezbędną infrastrukturą towarzyszącą (urządzenie drogi dojazdowej, niezbędne przyłącza itp.) i oferowaniu do sprzedaży zainteresowanym nabywcom: budynku mieszkalnego jednorodzinnego wraz z działką gruntu oraz służebnością gruntową do działki drogowej, bądź – w przypadku budynków mieszkalnych dwu lub czterolokalowych – oferowanie lokalu mieszkalnego wraz z udziałem w działce gruntu i w częściach wspólnych budynku wspólnego proporcjonalnie odpowiadającemu powierzchni nabywanego lokalu mieszkalnego w stosunku do powierzchni całego budynku wielolokalowego. Co do zasady, Spółka planuje sprzedawać budynki mieszkalne lub udziały w takich budynkach wraz z lokalami mieszkalnymi, które są ukończone (oddane do użytkowania).

Ponadto, na gruncie przedstawionego dla potrzeb pytania nr 1 stanu faktycznego, Spółka formułuje drugie zagadnienie prawnopodatkowe, stanowiące przedmiot wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Otóż, Spółka nabyła 8 lipca 2021 r., aktem notarialnym (…), m.in. prawo własności nieruchomości stanowiącej działkę numer (…), która w momencie zakupu zabudowana była dwoma budynkami mieszkalnymi jednorodzinnymi dwulokalowymi w zabudowie bliźniaczej każdy, wzniesionymi zgodnie z prawem budowlanym (…).

W międzyczasie Spółka doprowadziła do tego, że w opisanych budynkach:

a) pierwszy o identyfikatorze A: zostały wyodrębnione lokale mieszkalne o numerze 1 i 2 (wpis konstytutywny 11 października 2022 r.);

b) drugi o identyfikatorze B: zostały wyodrębnione lokale mieszkalne o numerze 1 i 2 (wpis konstytutywny 11 października 2022 r.).

Po wyodrębnieniu tych lokali mieszkalnych (ich powstaniu), stały się one towarami handlowymi w Spółce; podobnie zresztą taki sam status miały budynki mieszkalne przed prawnym powstaniem lokali mieszkalnych.

Opisane powyżej lokale mieszkalne (dalej zwane jako: „Lokale Mieszkalne”) stanowią obecnie własność Spółki. Obecnie istnieje możliwość, że w jednym z Lokali zostanie zameldowana osoba trzecia na podstawie umowy najmu (Lokal Mieszkalny zostanie oddany do użytkowania na cele mieszkalne). Nie jest wykluczone, że przed docelową sprzedażą tych Lokali Mieszkalnych, także pozostałe zostaną oddane do użytkowania na podstawie tytułu obligacyjnego (najem, użyczenie itp.).

Lokale Mieszkalne nie były ulepszane, odkąd Spółka nabyła nieruchomość wraz z budynkami, gdzie są te Lokale Mieszkalne. Należy przyjąć założenie, że Spółka nie będzie ulepszać tych Lokali Mieszkalnych w rozumieniu, o jakim mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b ustawy o podatku VAT, zwanej dalej ustawą.

Lokale Mieszkalne stanowiły i stanowią „towary handlowe” w Spółce. Jedyne działania, jakie Spółka podjęła polegały na tym, że doszło do wyodrębnienia tych Lokali Mieszkalnych jako przedmiotu prawa rzeczowego. Lokale Mieszkalne nie były używane przez Spółkę, za wyjątkiem jednego z nich, gdzie:

· przechowuje się część dokumentów Spółki;

· traktuje się to mieszkanie jako „pokazowe” dla klientów, którym prezentuje się osiedle i umiejętności Spółki (ofertę Spółki).

Spółka wskazuje, że żaden z Lokali Mieszkalnych nie ma powierzchni użytkowej przekraczającej 150 m2. Spółka wskazuje, że przedmiotowe budynki mieszkalne w których są wyodrębnione Lokale Mieszkalne to nie będą: lokale użytkowe, lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12. Spółka nie planuje również budować obiektów sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264.

Na gruncie tak sformułowanego stanu faktycznego Spółka nie ma pewności, jaką stawkę podatku od towarów i usług (VAT) można w odniesieniu do dostawy (przyszłej sprzedaży) takich Lokali Mieszkalnych zastosować, a w tym czy może skorzystać ze zwolnienia, o jakim mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy.

### Doprecyzowanie opisu stanu faktycznego

W stosunku do Lokalu Mieszkalnego nr 1 wyodrębnionego w budynku o identyfikatorze A:

· jest tak, że Lokal jest użytkowany przez Spółkę na własne cele takie jak: cele biurowe, przyjmowanie klientów, zawieranie umów, zaś pomiędzy zakończeniem użytkowania tego Lokalu we wskazany sposób, a jego sprzedażą upłynie okres krótszy niż dwa lata;

· Podatnik nie miał prawa do obniżenia podatku naliczonego nad należnym, ani przy nabyciu tego Lokalu Mieszkalnego nie wystąpił podatek VAT, albowiem Podatnik nie nabył tego Lokalu Mieszkalnego: Podatnik stworzył taki Lokal w ten sposób, że wyodrębnił odrębną własność tego Lokalu wskutek działań opisanych we wniosku;

· nie jest, ani nie będzie tak, że do momentu sprzedaży będzie on wykorzystywany wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W stosunku do Lokalu Mieszkalnego nr 2 wyodrębnionego w budynku o identyfikatorze A:

· nie doszło na chwilę obecną do pierwszego zasiedlenia, gdyż: Lokal nie jest, ani nie był użytkowany przez Spółkę, nie jest, ani nie był przedmiotem najmu przez jakąkolwiek osobę (stoi i czeka na nabywcę); jedyne działania, jakie Spółka podjęła polegały na tym, że doszło do wyodrębnienia tego Lokalu jako przedmiotu prawa rzeczowego;

· Podatnik nie miał prawa do obniżenia podatku naliczonego nad należnym, ani przy nabyciu tego Lokalu Mieszkalnego nie wystąpił podatek VAT, albowiem Podatnik nie nabył tego Lokalu Mieszkalnego: Podatnik stworzył taki Lokal w ten sposób, że wyodrębnił odrębną własność tego Lokalu wskutek działań opisanych we wniosku;

· nie jest, ani nie będzie tak, że do momentu sprzedaży będzie on wykorzystywany wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W stosunku do Lokalu Mieszkalnego nr 1 wyodrębnionego w budynku o identyfikatorze B (zwanego dalej również Lokalem Mieszkalnym nr 3):

· nie doszło na chwilę obecną do pierwszego zasiedlenia, gdyż: Lokal nie jest, ani nie był użytkowany przez Spółkę, nie jest, ani nie był przedmiotem najmu przez jakąkolwiek osobę (stoi i czeka na nabywcę); jedyne działania, jakie Spółka podjęła polegały na tym, że doszło do wyodrębnienia tego Lokalu jako przedmiotu prawa rzeczowego;

· Podatnik nie miał prawa do obniżenia podatku naliczonego nad należnym, ani przy nabyciu tego Lokalu Mieszkalnego nie wystąpił podatek VAT, albowiem Podatnik nie nabył tego Lokalu Mieszkalnego: Podatnik stworzył taki Lokal w ten sposób, że wyodrębnił odrębną własność tego Lokalu wskutek działań opisanych we wniosku;

· nie jest, ani nie będzie tak, że do momentu sprzedaży będzie on wykorzystywany wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W stosunku do Lokalu Mieszkalnego nr 2 wyodrębnionego w budynku o identyfikatorze B (zwanego dalej również Lokalem Mieszkalnym nr 4):

· nie doszło na chwilę obecną do pierwszego zasiedlenia, gdyż: Lokal nie jest, ani nie był użytkowany przez Spółkę, nie jest, ani nie był przedmiotem najmu przez jakąkolwiek osobę (stoi i czeka na nabywcę); jedyne działania, jakie Spółka podjęła polegały na tym, że doszło do wyodrębnienia tego Lokalu jako przedmiotu prawa rzeczowego;

· Podatnik nie miał prawa do obniżenia podatku naliczonego nad należnym, ani przy nabyciu tego Lokalu Mieszkalnego nie wystąpił podatek VAT, albowiem Podatnik nie nabył tego Lokalu Mieszkalnego: Podatnik stworzył taki Lokal w ten sposób, że wyodrębnił odrębną własność tego Lokalu wskutek działań opisanych we wniosku;

· nie jest, ani nie będzie tak, że do momentu sprzedaży będzie on wykorzystywany wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Nabywając prawo własności nieruchomości stanowiącej działkę numer (…), która w momencie zakupu zabudowana była dwoma budynkami mieszkalnymi jednorodzinnymi dwulokalowymi w zabudowie bliźniaczej każdy (w których to budynkach wyodrębniono zaprezentowane powyżej Lokale), wzniesionymi zgodnie z prawem budowlanym (…), zapłacona cena wynosiła łącznie (…) złotych brutto, a zatem zawierała ona podatek od towarów i usług według stawki 23%. Podatnik odliczył ten podatek VAT zawarty w cenie nabycia wskazanej działki zabudowanej podanymi budynkami.

Od momentu rozpoczęcia użytkowania przez Spółkę Lokalu Mieszkalnego nr 1 wyodrębnionego w budynku o identyfikatorze A na własne cele (cele biurowe, przyjmowanie klientów, zawieranie umów) do momentu sprzedaży upłynie okres co najmniej 2 lat.

W odniesieniu do części budynku, z której wyodrębniono Lokal Mieszkalny nr 1 wyodrębniony w budynku o identyfikatorze A, jest tak, że doszło przed powstaniem Lokalu Mieszkalnego nr 1 do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku do towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.; dalej: „ustawa”) – otóż część budynku odpowiadająca dzisiejszemu Lokalowi Mieszkalnemu nr 1 była użytkowana przez Spółkę na własne cele (cele biurowe, przyjmowanie klientów, zawieranie umów), trwało to od 8 lipca 2021 r. do momentu powstania Lokalu Mieszkalnego nr 1, czyli 11 października 2022 r.

W odniesieniu do części budynku, z której wyodrębniono Lokal Mieszkalny nr 2 wyodrębniony w budynku o identyfikatorze A, jest tak, że nie doszło nigdy przed powstaniem Lokalu Mieszkalnego nr 2 do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy – budynek w tej części po wybudowaniu był nieużytkowany i poprzedni właściciele, a następnie Spółka po nabyciu tego budynku wraz z gruntem 8 lipca 2021 r. zastanawiali się co z nim zrobić.

W odniesieniu do części budynku, z której wyodrębniono Lokal Mieszkalny nr 3 wyodrębniony w budynku o identyfikatorze B, jest tak, że nie doszło nigdy przed powstaniem Lokalu Mieszkalnego nr 3 do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy – budynek w tej części po wybudowaniu był nieużytkowany i poprzedni właściciele, a następnie Spółka po nabyciu tego budynku wraz z gruntem 8 lipca 2021 r. zastanawiali się co z nim zrobić.

W odniesieniu do części budynku, z której wyodrębniono Lokal Mieszkalny nr 4 wyodrębniony w budynku o identyfikatorze B, jest tak, że nie doszło nigdy przed powstaniem Lokalu Mieszkalnego nr 4 do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy – budynek w tej części po wybudowaniu był nieużytkowany i poprzedni właściciele, a następnie Spółka po nabyciu tego budynku wraz z gruntem 8 lipca 2021 r. zastanawiali się co z nim zrobić.

Nie były, ani nie będą ponoszone wydatki na ulepszenie budynków o identyfikatorach A oraz B, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiące co najmniej 30% ich wartości początkowej.

Proces produkcji poszczególnych budynków o identyfikatorach A oraz B zakończył się przed ich nabyciem przez Spółkę. Budynki były oddane do użytkowania w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, a co stwierdza zaświadczenie Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego (…), wydane na podstawie art. 57 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo Budowlane. Budynki nie były jednak faktycznie użytkowane w tym sensie, że nikt w nich nie mieszkał, nie zajmował na cele biurowe, czy usługowe.

Pomiędzy sprzedażą dokonaną po zakończeniu procesu produkcji tych budynków a momentem sprzedaży przez Spółkę wyodrębnionych w nich Lokali Mieszkalnych, jest tak, że:

· w odniesieniu do Lokalu Mieszkalnego nr 1 wyodrębnionego w budynku o identyfikatorze A, jest tak, że dojdzie do ewentualnej sprzedaży tego Lokalu po upływie 2 lat licząc od daty, gdy nastąpiło zakończenie produkcji budynków, rozumianej jako oddanie do użytkowania w rozumieniu przepisów prawa budowlanego;

· w odniesieniu do Lokalu Mieszkalnego nr 3 wyodrębnionego w budynku o identyfikatorze B, jest tak, że dojdzie do ewentualnej sprzedaży tego Lokalu po upływie 2 lat licząc od daty, gdy nastąpiło zakończenie produkcji budynków, rozumianej jako oddanie do użytkowania w rozumieniu przepisów prawa budowlanego;

· w odniesieniu do Lokalu Mieszkalnego nr 4 wyodrębnionego w budynku o identyfikatorze B, jest tak, że dojdzie do ewentualnej sprzedaży tego Lokalu po upływie 2 lat licząc od daty, gdy nastąpiło zakończenie produkcji budynków, rozumianej jako oddanie do użytkowania w rozumieniu przepisów prawa budowlanego.

Pomiędzy sprzedażą dokonaną po zakończeniu procesu produkcji tych budynków, a w międzyczasie mającym miejsce nabyciem nieruchomości stanowiącej działkę numer (…) (data nabycia tej nieruchomości przez Spółkę wraz z wybudowanym już i oddanym do użytkowania budynkiem to było 6 lipca 2021 r.), a następnie momentem sprzedaży przez Spółkę wyodrębnionych w nich Lokali Mieszkalnych, jest tak, że:

· w odniesieniu do Lokalu Mieszkalnego nr 1 wyodrębnionego w budynku o identyfikatorze A, jest tak, że dojdzie do ewentualnej sprzedaży tego Lokalu po upływie 2 lat licząc od daty, gdy nastąpiło zakończenie produkcji budynków, rozumianej jako oddanie do użytkowania w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, jak również od daty (6 lipca 2021 r.), gdy doszło do nabycia działki numer (…), na której wybudowany był przez poprzednich współwłaścicieli wskazany budynek i oddany też przed tą datą do użytkowania;

· w odniesieniu do Lokalu Mieszkalnego nr 2 wyodrębnionego w budynku o identyfikatorze A, jest tak, że dojdzie do ewentualnej sprzedaży tego Lokalu po upływie 2 lat licząc od daty, gdy nastąpiło zakończenie produkcji budynków, rozumianej jako oddanie do użytkowania w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, jak również od daty (6 lipca 2021 r.), gdy doszło do nabycia działki numer (…), na której wybudowany był przez poprzednich współwłaścicieli wskazany budynek i oddany też przed tą datą do użytkowania;

· w odniesieniu do Lokalu Mieszkalnego nr 3 wyodrębnionego w budynku o identyfikatorze B, jest tak, że dojdzie do ewentualnej sprzedaży tego Lokalu po upływie 2 lat licząc od daty, gdy nastąpiło zakończenie produkcji budynków, rozumianej jako oddanie do użytkowania w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, jak również od daty (6 lipca 2021 r.), gdy doszło do nabycia działki numer (…), na której wybudowany był przez poprzednich współwłaścicieli wskazany budynek i oddany też przed tą datą do użytkowania;

· w odniesieniu do Lokalu Mieszkalnego nr 4 wyodrębnionego w budynku o identyfikatorze B, jest tak, że dojdzie do ewentualnej sprzedaży tego Lokalu po upływie 2 lat licząc od daty, gdy nastąpiło zakończenie produkcji budynków, rozumianej jako oddanie do użytkowania w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, jak również od daty (6 lipca 2021 r.), gdy doszło do nabycia działki numer (…), na której wybudowany był przez poprzednich współwłaścicieli wskazany budynek i oddany też przed tą datą do użytkowania.

### Pytanie

Jak opodatkować należy sprzedaż każdego z czterech Lokali Mieszkalnych, a o jakich mowa w części poświęconej przedstawieniu stanu faktycznego sprawy, tj. czy ich sprzedaż będzie zwolniona od podatku VAT, czy też będzie opodatkowana podatkiem VAT? – pytanie oznaczone we wniosku nr 2.

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Podatnika, w przypadku sprzedaży Lokalu Mieszkalnego nr 1 wyodrębnionego w budynku o identyfikatorze A, należy uznawać, że doszło do tzw. „pierwszego zasiedlenia” polegającego na tym, że Spółka użytkuje tenże Lokal na własne cele od 8 lipca 2021 r. do chwili obecnej, opisane w części poświęconej opisowi stanu faktycznego. Oznacza to zatem, że jeżeli sprzedaż:

1) nastąpi przed upływem 2 lat od dnia, gdy Podatnik wziął ten Lokal do własnego użytkowania, to sprzedaż będzie opodatkowana podatkiem VAT zgodnie z a contrario art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. b ustawy według odpowiedniej stawki VAT, o którą w tym wniosku się nie pyta;

2) nastąpi po upływie 2 lat od dnia, gdy Podatnik wziął ten Lokal do własnego użytkowania, to sprzedaż będzie mogła być zwolniona od podatku VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Ze względu na fakt, że we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przyjmuje się finalnie założenie, że upłynie okres 2 lat od dnia, gdy Podatnik wziął Lokal Mieszkalny nr 1 do własnego użytkowania, to znaczy, że sprzedaż tego lokalu będzie mogła być zwolniona od podatku VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Z kolei w odniesieniu do tych Lokali Mieszkalnych, które w momencie powstania stały się „towarem handlowym” w Spółce (stało się to wtedy, gdy Lokale Mieszkalne powstały w drodze konstytutywnego wpisu sądu wieczystoksięgowego, zaś przed tą czynnością prawną, to były one towarem, ale jako cały budynek mieszkalny nabyty od sprzedawców, z niewyodrębnionymi Lokalami Mieszkalnymi), a które nie zostaną oddane do użytkowania przed ich sprzedażą (ani osobie trzeciej, ani też nie będą użytkowane przez Spółkę na własne cele: po prostu czekać one będą na nabywcę docelowego), to należy przyjmować, że ich dostawa będzie dokonywana w ramach tzw. „pierwszego zasiedlenia” wtedy, gdy będzie następowała ich sprzedaż i będzie zatem bezwzględnie opodatkowana podatkiem VAT według właściwej stawki. Taka sprzedaż nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia przedmiotowego, o jakim stanowi art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Tylko wówczas, gdyby pozostałe Lokale Mieszkalne, tj. nr 2 wyodrębniony w budynku o identyfikatorze A, nr 3 wyodrębniony w budynku o identyfikatorze B, nr 4 wyodrębniony w budynku o identyfikatorze B, zostały oddane do używania przez osobę trzecią (np. poprzez najem), przed ich sprzedażą, to wówczas należałoby uznać, że doszło do pierwszego zasiedlenia właśnie w momencie oddania do takiego użytkowania (np. wynajem na rzecz osób fizycznych, które tam zamieszkają). W takim natomiast układzie rzeczy, jeżeli ich sprzedaż nastąpi po upływie 2 lat od dnia, gdy Podatnik oddał ten Lokal do użytkowania, to sprzedaż będzie mogła być zwolniona od podatku VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Ze względu na fakt, że we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przyjmuje się finalnie założenie, że żaden z Lokali Mieszkalnych o numerach od 2 do 4, nie będzie miał pierwszego zasiedlenia, to znaczy, że taka sprzedaż nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia przedmiotowego, o jakim stanowi art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, przeto ich sprzedaż podlegać będzie bezwzględnemu opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, według odpowiedniej stawki podatku VAT, o którą w tym wniosku się nie pyta.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku – **jest nieprawidłowe**.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W oparciu o art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności lub zwolnienie od podatku (podmiotowe lub przedmiotowe).

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dla dostawy towarów zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W przypadku dostawy budynków, budowli lub ich części zwolnienie od podatku przysługuje – po spełnieniu określonych warunków – na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub pkt 10a ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Według art. 2 pkt 14 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu – rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Natomiast na mocy art. 2 pkt 14a ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o wytworzeniu nieruchomości – rozumie się przez to wybudowanie budynku, budowli lub ich części, lub ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika, bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku.

Podkreślić w tym miejscu należy, że termin „ulepszenia” zawarty w ustawie o podatku od towarów i usług, odwołuje się do przepisów o podatku dochodowym.

Na podstawie art. 16g ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm.):

Jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1 i 3-11, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 10 000 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 10 000 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Ulepszeniem środka trwałego – w rozumieniu ustawy podatkowej – jest więc:

· przebudowa środka trwałego, tj. wykonanie takich prac, w wyniku których nastąpi jego dostosowanie do zmienionych potrzeb funkcjonalnych, użytkowych lub technicznych;

· rozbudowa środka trwałego, tj. wykonanie takich prac, które powiększają ten środek trwały;

· rekonstrukcja środka trwałego, tj. wykonanie prac, w wyniku których nastąpi odtworzenie zniszczonego środka trwałego do jego poprzedniego stanu;

· adaptacja środka trwałego, tj. wykonanie prac mających na celu przystosowanie danego środka trwałego do spełniania odmiennych funkcji od tych, dla których został zbudowany lub użytkowany;

· modernizacja środka trwałego, tj. unowocześnienie środka trwałego.

Powyższy przepis wskazuje, że na gruncie prawa podatkowego „ulepszenie” jest pojęciem, które dotyczy wyłącznie składników majątku będących środkami trwałymi. Zatem nieruchomość (np. lokal), który nie będzie stanowić u podatnika środka trwałego, nie może ulec ulepszeniu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, ponieważ pojęcie ulepszenia, do którego odwołuje się ustawodawca w art. 2 pkt 14 ustawy odsyłając do przepisów o podatku dochodowym, dotyczy ulepszenia środków trwałych.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich miało miejsce pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Jak wynika z art. 43 ust. 10 ustawy:

Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2) złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

– zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Przepis art. 43 ust. 11 ustawy mówi, że:

Oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części – w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a;

3) adres budynku, budowli lub ich części.

W przypadku sprzedaży podlegającej zwolnieniu od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, istnieje możliwość skorzystania z opcji opodatkowania tej dostawy, przy zachowaniu warunków określonych w wyżej powołanych art. 43 ust. 10 i art. 43 ust. 11 ustawy.

Ponadto należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Jak stanowi art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Mając powyższe na uwadze należy zauważyć, że aby dostawa budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, muszą być spełnione łącznie dwa warunki występujące w tym artykule.

Przy czym, jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów, tj. zarówno nieruchomości, jak i ruchomości, przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT oraz wykorzystywanych niezależnie od okresu ich używania przez podatnika wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy, regulujących prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest, wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów.

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy oraz art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy stanie się bezzasadne.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Spółka nabyła m.in. prawo własności nieruchomości stanowiącej działkę, która w momencie zakupu zabudowana była dwoma budynkami mieszkalnymi jednorodzinnymi dwulokalowymi w zabudowie bliźniaczej każdy – zapłacona cena zawierała podatek od towarów i usług. Spółka doprowadziła do tego, że w opisanych budynkach zostały wyodrębnione Lokale Mieszkalne – po wyodrębnieniu stały się one towarami handlowymi w Spółce (taki sam status miały budynki mieszkalne przed prawnym powstaniem Lokali Mieszkalnych). Proces produkcji poszczególnych budynków zakończył się przed ich nabyciem przez Spółkę. Budynki były oddane do użytkowania w rozumieniu przepisów prawa budowlanego. Budynki nie były jednak faktycznie użytkowane w tym sensie, że nikt w nich nie mieszkał, nie zajmował na cele biurowe, czy usługowe. Pomiędzy sprzedażą dokonaną po zakończeniu procesu produkcji tych budynków a następnie momentem sprzedaży przez Spółkę wyodrębnionych w nich Lokali Mieszkalnych, jest tak, że dojdzie do sprzedaży tych Lokali po upływie 2 lat licząc od daty, gdy nastąpiło zakończenie produkcji budynków (rozumianej jako oddanie do użytkowania w rozumieniu przepisów prawa budowlanego), jak również od daty, gdy doszło do nabycia działki, na której wybudowany był przez poprzednich współwłaścicieli wskazany budynek i oddany też przed tą datą do użytkowania. Nie były, ani nie będą ponoszone wydatki na ulepszenie budynków, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiące co najmniej 30% ich wartości początkowej. Lokale Mieszkalne nie były ulepszane odkąd Spółka nabyła nieruchomość wraz z budynkami, gdzie są te Lokale Mieszkalne.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy sprzedaż każdego z czterech Lokali Mieszkalnych będzie zwolniona od podatku VAT, czy też będzie opodatkowana podatkiem VAT – pytanie oznaczone we wniosku nr 2.

W celu ustalenia, czy w analizowanej sprawie dla ww. Lokali Mieszkalnych zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy w odniesieniu do tych Lokali miało miejsce pierwsze zasiedlenie, o którym mowa w art. 2 pkt 14 ustawy.

Jak już wskazano powyżej pierwsze zasiedlenie to zajęcie nieruchomości do używania po jej wybudowaniu lub ulepszeniu, jakie nastąpi w wyniku sprzedaży lub przekazania nieruchomości do prowadzenia własnej działalności. Natomiast ulepszenie – zgodnie z art. 16g ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – jest pojęciem, które dotyczy wyłącznie składników majątku będących środkami trwałymi.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie do pierwszego zasiedlenia Lokali Mieszkalnych – jak wynika z treści wniosku – doszło w momencie sprzedaży budynków (z których ww. Lokale Mieszkalne zostały wyodrębnione), dokonanej przez poprzednich współwłaścicieli po zakończeniu produkcji tych budynków.

Planowana zatem przez Wnioskodawcę sprzedaż Lokali Mieszkalnych nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia.

Jak wynika z opisu sprawy, do sprzedaży tych Lokali dojdzie po upływie 2 lat licząc od daty, gdy doszło do nabycia działki, na której wybudowane były ww. budynki oddane przed tą datą do użytkowania.

Jak już wcześniej wskazano, pierwsze zasiedlenie Lokali Mieszkalnych miało miejsce w momencie sprzedaży budynków na rzecz Wnioskodawcy, tj. w lipcu 2021 r. Zatem w sytuacji, gdy dostawa Lokali Mieszkalnych nastąpi po upływie 2 lat od ich pierwszego zasiedlenia, sprzedaż objęta będzie zwolnieniem od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Z wniosku wynika, że nie dojdzie do ich ponownego „pierwszego zasiedlenia” w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy, ponieważ Lokale Mieszkalne oraz budynki, z których zostały wyodrębnione nie były przedmiotem ulepszenia w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

W związku z tym, że dostawa Lokali Mieszkalnych korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, dalsza analiza zwolnień ww. czynności – wynikająca z art. 43 ust. 1 pkt 10a i pkt 2 ustawy – jest bezpodstawna.

**Podsumowując, sprzedaż każdego z czterech Lokali Mieszkalnych korzysta ze zwolnienia od podatku VAT.**

Zatem, oceniając stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 całościowo, należało uznać je za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pełna weryfikacja przedstawionych we wniosku okoliczności możliwa jest jedynie w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego, prowadzonego przez uprawnione do tego organy, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej. Postępowanie w sprawie dotyczącej wydania interpretacji indywidualnej jest postępowaniem szczególnym, mającym charakter uproszczony, odrębny od postępowania podatkowego, uregulowanego w dziale IV Ordynacji podatkowej. Wydając bowiem interpretację indywidualną przedstawiam jedynie swój pogląd dotyczący wykładni treści analizowanych przepisów i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego (którego elementy przyjmuje, jako podstawę rozstrzygnięcia bez weryfikacji).

Zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej:

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (pytania). Inne kwestie przedstawione w opisie stanu faktycznego, bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być, zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, rozpatrzone.

Końcowo informuję, że niniejsza interpretacja rozstrzyga wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży czterech Lokali Mieszkalnych (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

Z kolei wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania właściwej stawki VAT przy sprzedaży działki (udziałów w działce) zabudowanej – pytanie oznaczone we wniosku nr 1 – został załatwiony w postanowieniu (…).

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).