Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-521/11/KB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-09-02
Teza: skutki podatkowe wystąpienia ze spółki cywilnej i otrzymania środków pieniężnych
Słowa kluczowe: przychód-przychód z działalności gospodarczej; spółki-spółka cywilna; spółki-wystąpienie ze spółki
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni, przedstawione we wniosku z dnia 20 maja 2011r. (data wpływu do Organu 20 maja 2011r.), uzupełnionym w dniu 17 sierpnia 2011r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wystąpienia wspólnika ze spółki cywilnej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 maja 2011r. wpłynął do Organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wystąpienia wspólnika ze spółki cywilnej.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 28 lipca 2011r. Znak: IBPBI/1/415-521/11/KB wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło w dniu 17 sierpnia 2011r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W dniu 31 grudnia 2010 r. Wnioskodawczyni wystąpiła ze spółki cywilnej. W związku z tym, iż spółka ta w momencie tworzenia nie posiadała wkładów pieniężnych, ale sukcesywnie uzyskiwała dochody, „produkując” nadwyżkę majątkową, przysługuje Jej wypłata udziału - obliczona na podstawie procentowego uczestnictwa w Spółce. Na podstawie bilansu została obliczona wartość firmy, oraz został zapłacony podatek dochodowy z tytułu wypłaty ekwiwalentu, za wyjście ze Spółki, ujęty w zeznaniu rocznym.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, iż:

*   wypłata ekwiwalentu przewidziana jest na 2011 r.,
*   wypłata ma nastąpić w formie pieniężnej,
*   dotychczas przekazano w kwietniu 2011 r. część ww. wypłaty w kwocie 41.271 zł.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy z tytułu wystąpienia ze spółki i odebrania wartości majątku spółki, przypadającego wg udziału, Wnioskodawczyni zobowiązana jest do odprowadzenia podatku od ww. wartości?

Zdaniem Wnioskodawczyni, uwzględniając treść art. 5b ust. 2, 8 ust. 1, 10 ust. 1 pkt 3 i art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stwierdzić należy, że wszyscy wspólnicy (a nie spółka, która nie jest na gruncie tej ustawy podatnikiem) każdego roku obliczają odrębnie dochód z udziału w spółce i samodzielnie od tego dochodu obliczają podatek dochodowy. Wspomniany zysk stanowi również (o ile nie został pobrany przez wspólnika) część powołanej wyżej, nadwyżki majątkowej zwracanej wspólnikowi przy wystąpienie ze spółki.

Powołany wyżej art. 8 tej ustawy, wskazuje że podatnikiem podatku dochodowego nie jest sama spółka, lecz wspólnik, który rozpoznaje przychody i koszty ich uzyskania generowane przez spółkę osiąga w takiej proporcji, w jakiej partycypuje w jej zyskach na podstawie umowy spółki. Późniejszy podział zysku między wspólników jest podatkowo neutralny. Konsekwentnie czynność prawna założenia spółki, a następnie wniesienia do niej wkładu jest obojętna z perspektywy podatku dochodowego i z tego tez powodu wartość zwracanego wkładu do spółki osobowej wolna jest od opodatkowania (art. 21 ust. 1 pkt 50 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ksh spółka osobowa w stosunkach cywilnoprawnych jest samodzielnym podmiotem nabywającym prawa i zaciągającym zobowiązania, natomiast w świetle ww. ustawy, podatnikiem podatku dochodowego nie jest spółka ale poszczególni wspólnicy.

Podstawową zasadą wykładni systemowej w podatku dochodowym, jest założenie, że ta sama wartość nie może być dwukrotnie opodatkowana przez tą samą osobę. Zasada ta, co prawda nie jest w sposób wyraźny wyrażona w żadnym z przepisów ustawy, niemniej jednak zestawienie istniejących uregulowań, dotyczących sposobu konstruowania podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym uzasadnia przyjęcie takiego założenia. Skoro przychody i koszty, a w konsekwencji i dochód spółki osobowej, rozliczane są bezpośrednio u każdego ze wspólników, w rezultacie, przyrost majątku spółki następujący w wyniku przekazywania zysków spółki na powiększenie jej majątku lub też w wyniku wzrostu cen rynkowych, nie podlega odrębnemu opodatkowaniu. Dodatkowe opodatkowanie wzrostu wartości majątku spółki byłoby powtórnym opodatkowaniem zysków już raz opodatkowanych, albo opodatkowaniem faktycznie nie uzyskiwanych korzyści (sam wzrost cen rynkowych nie skonsumowanych w wyniku zbycia majątku nie stanowi rzeczywistego przychodu, co wyłącza tego typu kategorię zdarzeń z opodatkowania). Ponadto, zasada jednokrotności opodatkowania spółek osobowych w podatku dochodowym od osób fizycznych i traktowania dochodów osiąganych przez spółki bezpośrednio jako dochodów wspólników (w proporcji odpowiadającej posiadanym udziałom), skutkuje brakiem powstawania obowiązku podatkowego przy wnoszeniu wkładów do spółek osobowych, ale także brakiem powstania obowiązku podatkowego przy otrzymywaniu udziału kapitałowego na skutek wystąpienia ze spółki.

Podsumowując: w przypadku, gdy kwota wypłacana wspólnikowi z tytułu udziału odpowiada przyrostowi wartości majątku spółki, powstałego już z raz opodatkowanego dochodu pozostawionego przez wspólników w spółce, to występujący wspólnik nie uzyskuje przysporzenia majątkowego, a w konsekwencji nie uzyskuje przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zobowiązanie występującego ze spółki wspólnika do uiszczenia podatku dochodowego od spłaty udziału w majątku spółki oznaczałoby bowiem opodatkowanie już wcześniej opodatkowanego majątku. Wprost wynikająca konkluzja to brak podstawy opodatkowania podatkiem od osób fizycznych, kwoty wypłaconej Wnioskodawczyni jako ekwiwalentu za dotychczasowy udział w spółce, a co za tym idzie, możliwość skorygowania zapłaconego podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie zauważyć należy, iż z uwagi na fakt, iż w uzupełnieniu wniosku wskazano, iż Wnioskodawczyni należne Jej z tytułu wystąpienia ze spółki cywilnej środki otrzymała (i częściowo dopiero otrzyma) w 2011r., do zasad opodatkowania ww. przysporzeń majątkowych należy stosować przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym od dnia 01 stycznia 2011r.

Zasady tworzenia oraz funkcjonowania spółki cywilnej, a także kwestie związane z zakończeniem uczestnictwa w tej spółce regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm. oznaczone w dalszej części skrótej „k.c.”).

Zgodnie z art. 860 § 1 k.c., przez umowę spółki wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów.

W myśl art. 861 § 1 k.c., wkład wspólnika może polegać na wniesieniu do spółki własności lub innych praw albo na świadczeniu usług. Domniemywa się, że wkłady wspólników mają jednakową wartość (art. 861 § 2 k.c.).

Stosownie do art. 868 § 1 k.c., wspólnik może żądać podziału i wypłaty zysków dopiero po rozwiązaniu spółki. Jednakże gdy spółka została zawarta na czas dłuższy, wspólnicy mogą żądać podziału i wypłaty zysków z końcem każdego roku obrachunkowego (art. 868 § 2 k.c.).

Jeżeli spółka została zawarta na czas nie oznaczony, każdy wspólnik może z niej wystąpić wypowiadając swój udział na trzy miesiące naprzód na koniec roku obrachunkowego (art. 869 § 1 k.c.). Z ważnych powodów wspólnik może wypowiedzieć swój udział bez zachowania terminów wypowiedzenia, chociażby spółka była zawarta na czas oznaczony. Zastrzeżenie przeciwne jest nieważne (art. 869 § 2 k.c.).

Zgodnie art. 871 § 1 k.c., wspólnikowi występującemu ze spółki zwraca się w naturze rzeczy, które wniósł do spółki do używania, oraz wypłaca się w pieniądzu wartość jego wkładu oznaczoną w umowie spółki, a w braku takiego oznaczenia - wartość, którą wkład ten miał w chwili wniesienia. Nie ulega zwrotowi wartość wkładu polegającego na świadczeniu usług albo na używaniu przez spółkę rzeczy należących do wspólnika. Ponadto wypłaca się występującemu wspólnikowi w pieniądzu taką część wartości wspólnego majątku pozostałego po odliczeniu wartości wkładów wszystkich wspólników, jaka odpowiada stosunkowi, w którym występujący wspólnik uczestniczył w zyskach spółki (art. 871 § 2 k.c.).

Zgodnie natomiast z art. 5a pkt 26 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

Z powyższych przepisów wynika, iż spółka cywilna jest osobową spółką prawa cywilnego, która nie ma osobowości prawnej. W konsekwencji w przypadku prowadzenia działalności gospodarczej w formie spółki cywilnej, podatnikiem podatku dochodowego nie jest spółka lecz poszczególni jej wspólnicy. Zatem na nich, a nie na spółce, ciąży obowiązek podatkowy w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

W myśl art. 5b ust. 2 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej).

Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Stosownie do art. 8 ust. 2 ww. ustawy, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do:

1.  rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat;
2.  ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 16 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również środki pieniężne otrzymane przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki.

Do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki, w części odpowiadającej uzyskanej przed wystąpieniem przez wspólnika nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, o których mowa w art. 8, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w tej spółce (art. 14 ust. 3 pkt 11 ww. ustawy).

Z powyższych przepisów wynika, iż otrzymanie przez wspólnika występującego ze spółki niebędącej osobą prawną (w tym także ze spółki cywilnej) środków pieniężnych powoduje, co do zasady, powstanie przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej w momencie wypłaty tych środków. Przy czym, przychód ten powstanie w wysokości otrzymanej nadwyżki ponad wartość dochodu przypadającego na występującego wspólnika wypracowanego i opodatkowanego w ramach spółki przed wystąpieniem, pomniejszonego o wypłaty dokonane z tytułu udziału w tej spółce, tj. w wysokości nadwyżki ponad przypadający na występującego wspólnika i opodatkowany wcześniej zysk wypracowany w ramach spółki, który nie został mu wcześniej wypłacony i pozostał w spółce jako składnik jej majątku. Przychód ten można pomniejszyć o koszty uzyskania przychodu, którymi są wydatki na nabycie lub objęcie prawa do udziału w spółce. Zgodnie bowiem z art. 24 ust. 3c ww. ustawy, dochodem z tytułu wystąpienia wspólnika ze spółki niebędącej osobą prawną w przypadku otrzymania środków pieniężnych jest różnica między przychodem z tego tytułu, ustalonym zgodnie z art. 14, a wydatkami na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w takiej spółce.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawczyni prowadziła pozarolniczą działalność gospodarczą jako wspólnik spółki cywilnej. W dniu 31 grudnia 2010r. Wnioskodawczyni wstąpiła z ww. spółki. Z tytułu wystąpienia ze spółki Wnioskodawczyni miała prawo do otrzymania równowartości przypadającego na Nią udziału w majątku wykorzystywanym do prowadzenia działalności gospodarczej w formie spółki cywilnej, obliczonego na podstawie procentowego uczestnictwa w spółce. Na podstawie sporządzonego bilansu została obliczona wartość firmy, a wartość przysługującego Wnioskodawczyni udziału w majątku wykorzystywanym do prowadzenia działalności została przez Nią ujęta w zeznaniu rocznym. Od ww. wartości Wnioskodawczyni zapłaciła podatek dochodowy.

Mając na względzie cyt. wyżej przepisy stwierdzić należy, iż jeżeli w istocie otrzymane przez Wnioskodawczynię z tytułu wystąpienia ze spółki cywilnej środki pieniężne nie przekroczą łącznie wartości przypadającego na Nią proporcjonalnie do wysokości Jej udziału w spółce wcześniej opodatkowanego, a pozostawionego w spółce zysku, to Wnioskodawczyni nie uzyska przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji winna skorygować złożone wcześniej zeznanie podatkowe oraz wysokość wykazanego w nim zapłaconego podatku dochodowego.

Jednocześnie wskazać należy, iż art. 1 pkt 11 ustawy z dnia 25 listopada 2010r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. Nr 226, poz. 1478) zmieniono treść art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z brzmieniem tego przepisu obowiązującym od dnia 01 stycznia 2011r. wolne od podatku dochodowego są przychody otrzymane w związku ze zwrotem udziałów lub wkładów w spółdzielni, do wysokości wniesionych udziałów lub wkładów do spółdzielni. W konsekwencji począwszy od dnia 01 stycznia 2011r. do skutków podatkowych wystąpienia wspólnika ze spółki osobowej (w tym ze spółki cywilnej), cyt. przez Wnioskodawczynię art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie znajduje zastosowania.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.