Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.425.2021.1.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-12-28
Teza: w zakresie ustalenia, czy wydatek Spółki w postaci Wypłaty Gwarancyjnej – w przypadku kiedy wiadome będzie, że jest poniesiony definitywnie (bezzwrotnie) - może stanowić koszt uzyskania przychodu na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy CIT
Słowa kluczowe: gwarancje; koszt-koszty uzyskania przychodów; najem; zyski
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Ogólna zasada zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 28 września 2021 r. (który wpłynął w tym samym dniu za pośrednictwem platformy epuap), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy wydatek Spółki w postaci Wypłaty Gwarancyjnej – w przypadku kiedy wiadome będzie, że jest poniesiony definitywnie (bezzwrotnie) - może stanowić koszt uzyskania przychodu na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy CIT – **jest nieprawidłowe**.

**UZASADNIENIE**

W dniu 28 września 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy wydatek Spółki w postaci Wypłaty Gwarancyjnej - w przypadku kiedy wiadome będzie, że jest poniesiony definitywnie (bezzwrotnie) - może stanowić koszt uzyskania przychodu na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy CIT.

**We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.**

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce, zarejestrowaną w Polsce jako czynny podatnik VAT (dalej: „Spółka”). Głównym przedmiotem działalności gospodarczej Spółki jest świadczenie usług na rzecz właścicieli hoteli lub innych podmiotów, które we własnym imieniu zarządzają hotelami na podstawie odpowiednich umów o zarządzenie albo umów franczyzowych (dalej: „Właściciele hoteli”). W ramach ww. usług dla Właścicieli Hoteli, Spółka wraz z podmiotami powiązanymi z Grupy (dalej: „Grupa”) wykonuje szereg czynności, w tym między innymi w zakresie (i) rekrutacji kluczowych pracowników hoteli, (ii) nadzoru nad działalnością hoteli zgodnie z wyznaczonymi standardami, (iii) reklamy i marketingu usług hotelarskich, (iv) szkolenia personelu, (v) dystrybucji usług hotelarskich, (vi) kontroli jakości. W niektórych przypadkach, Spółka może uzgodnić z Właścicielem hotelu - głównie w przypadku umów o zarządzanie hotelem (dalej: „Umowa”) - że Spółka w określonym okresie, oprócz świadczenia ww. usług, udzieli Właścicielowi Hotelu gwarancji minimalnego zysku (dalej: „Gwarancja Minimalnego Zysku lub Gwarancja”). W przypadku, gdy Spółka udzieli Gwarancji, jej przedmiotem będzie zazwyczaj zapewnienie Właścicielowi Hotelu zakładanego poziomu zysku generowanego przez hotel w ramach ustalonego biznesplanu lub ustalonego w odpowiedni sposób rocznego budżetu, obliczonego na podstawie wskaźnika efektywności (KPI), takiego jak zysk operacyjny brutto (GOP) lub zysk przed potrąceniem odsetek, podatków oraz amortyzacji (EBITDA) lub innego KPI uzgodnionego przez Spółkę oraz Właściciela Hotelu na który Spółka ma jakikolwiek wpływ poprzez świadczenie swoich usług. Udzielenie Gwarancji jest częścią ogólnej oferty handlowej Spółki, jednak Spółka nie będzie otrzymywać żadnego wynagrodzenia z tytułu jej udzielenia. Jeżeli bieżąca działalność danego hotelu nie wygeneruje uzgodnionego minimalnego poziomu zysku ustalonego ramach Gwarancji, Spółka dokona na rzecz Właściciela Hotelu wypłaty środków pieniężnych w wysokości niezbędnej do wyrównania różnicy pomiędzy osiągniętym, a gwarantowanym zyskiem (dalej: „Wypłata Gwarancyjna”).

Wysokość Wypłaty Gwarancyjnej będzie ustalona na podstawie danych zawartych w sprawozdaniu finansowym Właściciela Hotelu sporządzonego za dany rok obrotowy.

Mechanizm Wypłaty Gwarancyjnej jest następujący:

a) jeżeli po upływie określonego okresu (np. roku obrotowego) nie zostanie osiągnięty minimalny poziom zysku, Spółka wypłaci Właścicielowi Hotelu różnicę między faktycznie osiągniętą, a gwarantowaną kwotą zysku obliczoną na podstawie KPI;

b) kwota Wypłaty Gwarancyjnej będzie zazwyczaj ograniczona w skali roku oraz w całym okresie Gwarancji;

c) Wypłata Gwarancyjna będzie podlegać zwrotowi pod pewnymi warunkami, uzgodnionymi w ramach negocjacji handlowych (np. w razie wcześniejszego wypowiedzenia Umowy); w konsekwencji niektóre Wypłaty Gwarancyjne będą miały charakter definitywny (staną się bezzwrotne);

d) w niektórych przypadkach zwrot Wypłaty Gwarancyjnej może zostać dokonany poprzez pobranie przez Spółkę odpowiedniej kwoty z przyszłych wyników finansowych wygenerowanych przez Właściciela Hotelu, w przypadku, gdy takie wyniki przekroczą ustalony próg roczny; np. 50% nadwyżki ponad ten próg zostanie przekazane Spółce w ramach zwrotu Wypłaty Gwarancyjnej (Claw Back); pozostałe 50% nadwyżki nie zostanie przekazane Spółce w ramach zwrotu Wypłaty Gwarancji; kwota ta zostanie wypłacona Właścicielowi Hotelu;

e) w niektórych przypadkach Claw Back (czyli zwrot Wypłaty Gwarancyjnej) może zostać dodany do limitu gwarancyjnego.

Spółka nie otrzyma od kontrahentów ekwiwalentnych świadczeń za udzielenie Gwarancji oraz za Wypłatę Gwarancyjną. Nadmienić należy, że udzielenie Gwarancji w niektórych przypadkach będzie stanowiło warunek zawieszający dla zawarcia Umowy. Wypłata Gwarancyjna - o ile i gdy zostanie dokonana przez Spółkę - nigdy nie będzie traktowana jako odszkodowanie ani kara umowna. Niektórzy Właściciele Hoteli będą podmiotami mającymi siedzibę w Polsce, zarejestrowanymi w Polsce jako podatnicy VAT czynni. Wydatek w postaci Wypłaty Gwarancyjnej będzie właściwie udokumentowany w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dla celów zaliczenia go do kosztów uzyskania przychodów oraz będzie poniesiony z majątku Spółki.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:**

Czy wydatek Spółki w postaci Wypłaty Gwarancyjnej - w przypadku kiedy wiadome będzie, że jest poniesiony definitywnie (bezzwrotnie) - może stanowić koszt uzyskania przychodu na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy CIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

W konsekwencji, aby wydatek stał się kosztem uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy CIT, powinien spełniać następujące warunki:

1\. został poniesiony przez podatnika,

2\. służy osiągnięciu przychodu ze źródła przychodów, czyli został poniesiony w celu jego osiągnięcia lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

3\. nie został wymieniony w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT jako wyłączony z katalogu kosztów uzyskania przychodów,

4\. jest definitywny,

5\. jest właściwie udokumentowany.

Dla jasności Spółka podkreśla, że okoliczności wymienione w pkt 1,4 i 5 powyżej stanowią elementy zdarzenia przyszłego, a więc wydatek w postaci Wypłaty Gwarancyjnej zostanie poniesiony przez Spółkę, będzie definitywny oraz będzie właściwie udokumentowany.

W opinii Spółki, wydatek powinien również spełniać warunek wskazany w pkt 2 oraz 3 powyżej, czego uzasadnienie Spółka przedstawia poniżej.

Kluczowe staje się uznanie, że aby dany wydatek uznać za celowy, należy sięgnąć do zamiaru samego podatnika oraz możliwości oceny tego zamiaru z jego konkretnej perspektywy. Dodać przy tym należy, że zgodnie z analizowaną regulacją, koszt powinien zostać poniesiony w celu osiągnięcia przychodu bądź zachowania/zabezpieczenia źródła przychodu. Innymi słowy bez poniesienia danego kosztu nie wystąpiłby pośrednio bądź bezpośrednio przychód po stronie podatnika.

Należy podkreślić, iż art. 15 ust. 1 (winno być: ustawy o CIT) posługuje się pojęciem przychodu, nie zaś zysku bądź dochodu. Stąd w świetle treści art. 15 ust. 1 ustawy o CIT bez znaczenia będzie, czy poniesiony koszt doprowadzi do powstania zysku po stronie podatnika. W tym miejscu podkreślenia wymaga, że poniesienie wydatku musi być powiązane z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, ukierunkowaną na uzyskanie przychodów, a wydatek powinien przynajmniej potencjalnie wpływać na wielkość uzyskiwanych lub spodziewanych przychodów z działalności gospodarczej (wyrok NSA z 29 sierpnia 2018 r., sygn. II FSK 2239/16; podobnie wyrok WSA w Olsztynie, sygn. I SA/OI 800/18).

Odnosząc powyższe wnioski dotyczące związku ponoszonych kosztów z przychodami podatnika, nie ulega w ocenie Spółki wątpliwości, iż w przypadku Wypłat Gwarancyjnych taki związek istnieje, zarówno w wymiarze celowości jak i efektywności.

W pierwszej kolejności zaznaczyć bowiem należy, iż Wypłaty Gwarancyjne będą wprost powiązane z zawarciem Umowy, która generuje przychody dla Spółki. Dodatkowo, w niektórych przypadkach udzielenie Gwarancji będzie warunkowało zawarcie Umowy przez Właściciela Hotelu. Zwrócić więc należy uwagę, iż zawarcie Umowy i ponoszenie przedmiotowych wydatków będzie nierozerwalnie związane z realizacją zasadniczego celu Spółki jakim będzie sprzedaż usług w ramach Umowy. Zasadność poniesienia omawianego kosztu nie może być w ocenie Spółki kwestionowana, skoro wynika z ustaleń biznesowych pomiędzy stronami Umowy, zwłaszcza poczynionych jeszcze przed uzyskaniem przychodu z tytułu zawarcia Umowy. W takich okolicznościach, zamiarem Spółki nie jest w żadnym razie dokonanie jakichkolwiek nieuzasadnionych przysporzeń Właścicielowi Hotelu, lecz sprzedaż usług w ramach Umowy. W opinii Spółki, nie powinno budzić wątpliwości, że Wypłata Gwarancyjna zostanie dokonana w celu osiągnięcia przychodu bądź zachowania/zabezpieczenia jego źródła. Należy również dostrzec, że jednym z celów Wypłaty Gwarancyjnej jest zachęcenie Właściciela Hotelu do zawarcia Umowy, generującej przychody dla Spółki. Istnieje zatem namacalny związek pomiędzy udzieleniem Gwarancji, a uzyskiwaniem przychodów z tyt. usług zarządzania hotelem, bowiem bez udzielenia Gwarancji może nie dojść do zawarcia Umowy, czego następstwem będzie brak uzyskania przychodu przez Spółkę.

W ocenie Spółki, spełniony zostanie również drugi z warunków uznania Wypłat Gwarancyjnych za koszt uzyskania przychodu, tj. przedmiotowe wydatki nie zostały wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, stanowiącym katalog wydatków wyłączonych z kosztów uzyskania przychodów.

W szczególności przedmiotowe wydatki nie powinny być postrzegane jako objęte dyspozycją art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. b ustawy o CIT, który stanowi, iż nie stanowią kosztów podatkowych wydatki na spłatę innych zobowiązań, w tym z tytułu udzielonych gwarancji i poręczeń. Przepis ten, w ocenie Spółki nie może znaleźć zastosowania w odniesieniu do Wypłat Gwarancyjnych, bowiem dotyczy on gwarancji i poręczeń sensu stricte (w szczególności tych, o których mowa w Prawie bankowym). Podkreślenia wymaga, że Gwarancja stanowi zobowiązanie podmiotu trzeciego, że w przypadku gdy osoba, na której zlecenie udzielana jest gwarancja (np. podmiot A), nie wykona zobowiązania wobec beneficjenta gwarancji (podmiot B), świadczenie to zostanie wykonane przez udzielającego gwarancję (podmiot C). Gwarancje udzielone innym podmiotom z reguły nie są związane z przychodem danego podmiotu. Z tych powodów wydatki na nie, nie powinny stanowić podatkowego kosztu uzyskania przychodu. Przepis ten znajduje więc zastosowanie między innymi do banków, udzielających poręczeń czy gwarancji. Przykładowo w wyroku z 12 lutego 2016 r., sygn. II FSK 1651/14, NSA zauważył, iż „przychodem skarżącej z tytułu udzielania gwarancji bankowych jest prowizja uiszczana przez zlecającego gwarancję. Natomiast realizacja gwarancji przez bank i wypłata sumy gwarancyjnej sama w sobie nie powoduje powstania przychodu podatkowego. Zleceniodawca zobowiązany jest bowiem zwrócić sumę gwarancyjną wypłaconą przez niego beneficjentowi gwarancji. Brak udzielonej gwarancji nie ponosi zatem wydatku stanowiącego sumę gwarancyjną w celu uzyskania przychodu z tytułu realizacji gwarancji. Wypłata sumy gwarancyjnej nie ma na celu generowania przychodu, a jest realizacją zobowiązania, które już ten przychód przyniosło”. W tym miejscu nadmienić należy, że gwarancje udzielone przez podatnika z tytułu własnej sprzedaży, w szczególności z wykonywanych usług lub sprzedanych towarów, taki koszt stanowią. W interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 17 lutego 2009 r., nr ILPB3/423-782/08-2/DS, stwierdza się, że: „Koszty ponoszone na udzielane gwarancje, w sytuacji gdy dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, spółka powinna podzielić proporcjonalnie do długości okresu, który obejmuje konkretna umowa gwarancyjna i w tej proporcji zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów poszczególnych okresów, zaś gdy obowiązująca umowa nie przekracza roku podatkowego, wydatek ten należy odnieść w koszty podatkowe w dacie poniesienia”.

Na szczególną uwagę zasługuje również okoliczność, że Spółka w ogóle nie udzieli gwarancji sensu stricte (o jakich mowa zdaniem Spółki w art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. b lecz zobowiąże się jedynie do wypłaty określonych świadczeń, w przypadku ziszczenia się warunków określonych w Umowie. W konsekwencji samo nazwanie wypłat „Gwarancyjnymi” nie oznacza, że mamy do czynienia z gwarancją unormowaną w odrębnych przepisach. Wypłata Gwarancyjna nie powinna być również traktowana jako wydatek na spłatę innych zobowiązań. Odnośnie „innych zobowiązań”, zwrot ten użyty w art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. b ustawy CIT jest konsekwencją regulacji określających moment potrącenia kosztu uzyskania przychodów określonych w art. 15 ust. 4-4d ustawy CIT. Zgodnie z tymi regulacjami o momencie ujęcia kosztów podatkowych w rozliczeniu podatkowym decyduje co do zasady albo moment uzyskania przychodów, z którymi związane jest poniesienie danego kosztu (w odniesieniu do kosztów bezpośrednio związanych z przychodami), albo też moment poniesienia kosztu rozumiany zasadniczo jako moment zarachowania wydatku w księgach rachunkowych podatnika (w odniesieniu do kosztów innych niż bezpośrednio związane z przychodami). Nie zawsze zatem moment uwzględnienia kosztu w rozliczeniu podatkowym będzie równoznaczny z momentem kasowej spłaty zobowiązania. Dlatego pojawiła się potrzeba uregulowania tej kwestii w komentowanym przepisie (por. Pogoński Mariusz, Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych. Komentarz, 2014; por. Małecki Paweł, Mazurkiewicz Małgorzata, CIT. Komentarz. Podatki i rachunkowość, wyd. XI, 2020).

Mając na uwadze powyższe, Wypłata Gwarancyjna nie powinna być objęta katalogiem art. 16 ust. 1 ustawy CIT. Podsumowując, Wypłata Gwarancyjna, poniesiona z majątku Spółki, spełniająca cechę definitywności oraz właściwie udokumentowana, powinna zostać potraktowana jako wydatek poniesiony w celu osiągnięcia przychodu, nie objęty katalogiem art. 16 ust. 1 ustawy CIT. W konsekwencji taka Wypłata Gwarancyjna może stanowić koszt uzyskania przychodu Spółki.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe**.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1800 z późn. zm., dalej: „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższe oznacza, że zasadniczo wszystkie poniesione wydatki, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, po wyłączeniu wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1 updop, stanowić mogą koszty uzyskania przychodu, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Ponadto, uznanie wydatku za koszt podatkowy wymaga od podatnika wykazania, że wydatek jest racjonalnie i gospodarczo uzasadniony. Każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika winien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej, z wyjątkiem sytuacji gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza istnienie związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesieniem kosztu a przychodem, bądź zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodu. Ponadto, zaliczenie danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów uzależnione jest od tego, czy nie znajduje się on w art. 16 ust. 1 updop, tj. w grupie wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów.

Podsumowując powyższe, należy stwierdzić, że kosztem uzyskania przychodów będzie wydatek, spełniający łącznie następujące warunki:

\- został poniesiony przez podatnika,

\- jest definitywny czyli nie został podatnikowi zwrócony w jakiejkolwiek formie,

\- pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

\- poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia ich źródła albo może mieć inny wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

\- został właściwie udokumentowany,

\- nie został wymieniony w art. 16 ust. 1 updop.

Art. 16 ust. 1 updop, zawiera enumeratywną listę wyłączeń z kosztów uzyskania przychodów, co oznacza, że każdy koszt dający się zakwalifikować do którejkolwiek z pozycji wymienionej na tej liście nie będzie mógł być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, nawet jeśli był poniesiony w celu osiągnięcia przychodów. Jednocześnie zauważyć należy, że samo wyliczenie kosztów, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, nie stwarza domniemania, że wszelkie pozostałe koszty, które nie są zamieszczone w art. 16 ust. 1 updop, zostaną uznane za koszty podatkowe.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że głównym przedmiotem działalności gospodarczej Spółki jest świadczenie usług na rzecz właścicieli hoteli lub innych podmiotów, które we własnym imieniu zarządzają hotelami na podstawie odpowiednich umów o zarządzenie albo umów franczyzowych (dalej: „Właściciele hoteli”). W ramach ww. usług dla Właścicieli Hoteli, Spółka wraz z podmiotami powiązanymi z Grupy (dalej: „Grupa”) wykonuje szereg czynności, w tym między innymi w zakresie (i) rekrutacji kluczowych pracowników hoteli, (ii) nadzoru nad działalnością hoteli zgodnie z wyznaczonymi standardami, (iii) reklamy i marketingu usług hotelarskich, (iv) szkolenia personelu, (v) dystrybucji usług hotelarskich, (vi) kontroli jakości. Spółka może uzgodnić z Właścicielem hotelu - głównie w przypadku umów o zarządzanie hotelem (dalej: „Umowa”) - że Spółka w określonym okresie, oprócz świadczenia ww. usług, udzieli Właścicielowi Hotelu gwarancji minimalnego zysku (dalej: „Gwarancja Minimalnego Zysku lub Gwarancja”). W przypadku, gdy Spółka udzieli Gwarancji, jej przedmiotem będzie zazwyczaj zapewnienie Właścicielowi Hotelu zakładanego poziomu zysku generowanego przez hotel w ramach ustalonego biznesplanu lub ustalonego w odpowiedni sposób rocznego budżetu, obliczonego na podstawie wskaźnika efektywności (KPI), takiego jak zysk operacyjny brutto (GOP) lub zysk przed potrąceniem odsetek, podatków oraz amortyzacji (EBITDA) lub innego KPI uzgodnionego przez Spółkę oraz Właściciela Hotelu na który Spółka ma jakikolwiek wpływ poprzez świadczenie swoich usług. Udzielenie Gwarancji jest częścią ogólnej oferty handlowej Spółki, jednak Spółka nie będzie otrzymywać żadnego wynagrodzenia z tytułu jej udzielenia. Jeżeli bieżąca działalność danego hotelu nie wygeneruje uzgodnionego minimalnego poziomu zysku ustalonego ramach Gwarancji, Spółka dokona na rzecz Właściciela Hotelu wypłaty środków pieniężnych w wysokości niezbędnej do wyrównania różnicy pomiędzy osiągniętym, a gwarantowanym zyskiem (dalej: „Wypłata Gwarancyjna”).

Wysokość Wypłaty Gwarancyjnej będzie ustalona na podstawie danych zawartych w sprawozdaniu finansowym Właściciela Hotelu sporządzonego za dany rok obrotowy.

Mechanizm Wypłaty Gwarancyjnej jest następujący:

a) jeżeli po upływie określonego okresu (np. roku obrotowego) nie zostanie osiągnięty minimalny poziom zysku, Spółka wypłaci Właścicielowi Hotelu różnicę między faktycznie osiągniętą, a gwarantowaną kwotą zysku obliczoną na podstawie KPI;

b) kwota Wypłaty Gwarancyjnej będzie zazwyczaj ograniczona w skali roku oraz w całym okresie Gwarancji;

c) Wypłata Gwarancyjna będzie podlegać zwrotowi pod pewnymi warunkami, uzgodnionymi w ramach negocjacji handlowych (np. w razie wcześniejszego wypowiedzenia Umowy); w konsekwencji niektóre Wypłaty Gwarancyjne będą miały charakter definitywny (staną się bezzwrotne);

d) w niektórych przypadkach zwrot Wypłaty Gwarancyjnej może zostać dokonany poprzez pobranie przez Spółkę odpowiedniej kwoty z przyszłych wyników finansowych wygenerowanych przez Właściciela Hotelu, w przypadku, gdy takie wyniki przekroczą ustalony próg roczny; np. 50% nadwyżki ponad ten próg zostanie przekazane Spółce w ramach zwrotu Wypłaty Gwarancyjnej (Claw Back); pozostałe 50% nadwyżki nie zostanie przekazane Spółce w ramach zwrotu Wypłaty Gwarancji; kwota ta zostanie wypłacona Właścicielowi Hotelu;

e) w niektórych przypadkach Claw Back (czyli zwrot Wypłaty Gwarancyjnej) może zostać dodany do limitu gwarancyjnego.

Spółka nie otrzyma od kontrahentów ekwiwalentnych świadczeń za udzielenie Gwarancji oraz za Wypłatę Gwarancyjną. Udzielenie Gwarancji w niektórych przypadkach będzie stanowiło warunek zawieszający dla zawarcia Umowy. Wypłata Gwarancyjna - o ile i gdy zostanie dokonana przez Spółkę - nigdy nie będzie traktowana jako odszkodowanie ani kara umowna. Wydatek w postaci Wypłaty Gwarancyjnej będzie właściwie udokumentowany w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dla celów zaliczenia go do kosztów uzyskania przychodów oraz będzie poniesiony z majątku Spółki.

Wątpliwość Wnioskodawcy dotyczy ustalenia, czy wydatek Spółki w postaci Wypłaty Gwarancyjnej - w przypadku kiedy wiadome będzie, że jest poniesiony definitywnie (bezzwrotnie) - może stanowić koszt uzyskania przychodu na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy CIT.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy stwierdzić, że Wypłaty Gwarancyjne, o których mowa we wniosku nie mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. W myśl bowiem art. 16 ust. 1 pkt 10 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę innych zobowiązań, w tym z tytułu udzielonych gwarancji i poręczeń. W przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z udzieleniem przez Spółkę Właścicielowi Hotelu gwarantowanego, minimalnego poziomu zysku – „Gwarancji”. Przepis art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. b updop wyłącza z podatkowych kosztów uzyskania przychodów wszelkie te wydatki, które zostały poniesione na spłatę zobowiązań, w tym wynikających z udzielonych gwarancji, poręczeń.

Zauważyć należy, że jak wynika z wniosku Spółka przyjęła na siebie obowiązek udzielenia gwarancji na uzyskiwanie przez Właściciela Hotelu dochodów generowanych przez hotel, polegającej na zapewnieniu Właścicielowi Hotelu zakładanego poziomu zysku. W ramach udzielonej gwarancji Spółka dokona wypłaty środków pieniężnych w wysokości niezbędnej do wyrównania różnicy pomiędzy osiągniętym, a gwarantowanym zyskiem – Wypłaty Gwarantowanej”, w sytuacji spełnienia określonych warunków uzgodnionych w Umowie. Takie wydatki niewątpliwie nie mogą być kosztami podatkowymi zgodnie z ww. przepisem art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. b updop. Przepis ten znajdzie więc zastosowanie w niniejszej sprawie bowiem odnosi się do spłaty z tytułu spłaty innych zobowiązań w tym wynikających z udzielonych gwarancji, poręczeń.

Nie można przy tym zgodzić się z twierdzeniem Wnioskodawcy, iż Wypłata Gwarancyjna, poniesiona z majątku Spółki, spełniająca cechę definitywności oraz właściwie udokumentowana, powinna zostać potraktowana jako wydatek poniesiony w celu osiągnięcia przychodu, nie objęty katalogiem art. 16 ust. 1 updop, a w konsekwencji taka Wypłata Gwarancyjna może stanowić koszt uzyskania przychodu Spółki.

Nie ziściła się bowiem jedna z przesłanek art. 15 ust. 1 updop, która stanowi, że za koszty uzyskania przychodów nie uważa się kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 updop. A zatem, Wnioskodawca nie może uznać za koszt uzyskania przychodu Wypłat Gwarancyjnych wypłacanych przez Wnioskodawcę, zgodnie z literalnym brzmieniem art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. b updop. Jak już wyżej wskazano, przepis ten wyłącza z kosztów uzyskania przychodów wydatki na spłatę innych zobowiązań, w tym z tytułu udzielonych gwarancji i poręczeń Innymi słowy w ocenie Organu, Wydatki w postaci Wypłaty Gwarancyjnej, o których mowa we wniosku stanowią zobowiązania z tytułu innych zobowiązań, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. b updop.

Odnosząc się do powołanego przez Wnioskodawcę wyroku NSA z 12 lutego 2016 r. sygn. akt II FSK 1651/14 oraz interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 17 lutego 2009 r., nr ILPB3/423-782/08-2/DS, na potwierdzenie własnego stanowiska Wnioskodawcy wskazać należy, że rozstrzygnięcia w nich zawarte dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Co istotne w sprawie powołany wyrok oraz interpretacja dotyczy stanu faktycznego odmiennego niż będąca przedmiotem złożonego wniosku.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 i 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2018 r., poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.