Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL5.4010.33.2017.2.ŁM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-06-12
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie obowiązku korygowania amortyzacji.
Słowa kluczowe: amortyzacja; amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; korekta; ujawnienie; wartości-wartości niematerialne i prawne; znak-znak towarowy
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16d; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16h

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 13 marca 2017 r. (data wpływu 31 marca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku korygowania amortyzacji - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 marca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek – uzupełniony pismem z 26 maja 2017 r. (data wpływu 2 czerwca 2017 r.) – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku korygowania amortyzacji.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Sp. z o.o. (jako wnioskodawca) jest uprawniony do korzystania z praw ochronnych z dniem przyjęcia do rejestracji znaku towarowego przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej. W związku z czym oznaczono znakiem towarowym tak własne wyroby jak i flotę samochodową, korespondencję oraz ulotki (znakiem towarowym przyjętym do ochrony decyzją z 13.06.2012 roku o udzielenie prawa ochronnego), co w efekcie potwierdzone zostało świadectwem, ogłoszonym w Wiadomościach Urzędu Patentowego.

W ocenie wnioskującego ze względu na powyższe należało zakwalifikować znak towarowy do wartości niematerialnych i prawnych. Stąd na podstawie art. 16b ust. 1 pkt 6 uopdop podatnik nabył prawo do jego amortyzowania, od dnia wprowadzenia do ewidencji księgowej. Ze względów organizacyjnych, jak i interpretacyjnych  znak ten wprowadzono do ewidencji na podstawie komisyjnego protokołu ujawnienia a tym samym w oparciu o treść art. 16h ust. 1 pkt 4 uopdop  amortyzację należało naliczyć od ujawnionych wartości niematerialnych i prawnych, nieobjętych dotychczas ewidencją począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym te wartości zostały wprowadzone do ewidencji.

Ostrożność podatnika podyktowana została niejednolitą wykładnią prawa, po jej utrwaleniu wyrokami:

1.  NSA:
    *   z 8 października 2013 (sygn. II FSK 2812111),
    *   z 30 stycznia 2014 (sygn. II KSK 400/12),
    *   z 15 stycznia 2015 (sygn. II FSK 3175/12),
2.  WSA Poznań z 4 czerwca 2014 (I SA Po 1276/13) WSA Kraków z 14 listopada 2014 (I SA Kr 1120/14) czy też interpretacja organów podatkowych
    *   Izby Skarbowej w Warszawie z 17 października 2014 (IPPB 5/423/864/14)
    *   Izby skarbowej w Łodzi z 27 listopada 2014 (PTPB/3/423/320/14)
    *   Izby Skarbowej w Katowicach z 3 grudnia 2014 (IBPBI/2/423-1083/14) z 1 grudnia 2014 (IBPBI/2/423-1059/14).

W piśmie z 26 maja 2017 r. stanowiącym odpowiedź na wezwanie do uzupełnienia wniosku Wnioskodawca wskazał, że działając zgodnie z pouczeniem  zachowując termin i formę, uzupełnia się braki formalne wniosku z 13 marca 2017 roku (o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia momentu obowiązku korygowania amortyzacji). Wniosek uzupełnia się zgodnie treścią wezwania, przez określenie rozszerzające zapytania zawartego we wniosku z 13 marca 2017 roku, w celu umożliwienia rozpatrzenia sprawy na podstawie przedstawionego stanu faktycznego.

W ocenie wnioskującego doprecyzowano stan faktyczny o następujące informacje:

1.  Znak towarowy spełnia przesłanki do uznania go za wartość niematerialną i prawną, gdyż:
    *   został nabyty,
    *   nadaje się do gospodarczego wykorzystania,
    *   okres jego używania jest dłuższy niż rok,
    *   jest wykorzystywany na potrzeby związane z działalnością gospodarczą.
2.  Proces rejestracji znaku towarowego trwał od daty przyjęcia do rejestru podania o udzielenie prawa ochronnego na znak towarowy, (w Urzędzie Patentowym Rzeczpospolitej Polskiej)  do dnia wydania świadectwa ochronnego na znak towarowy, (ogłoszonego w Wiadomościach Urzędu Patentowego).

Na podstawie art. 153 ust. 1 ustawy z dnia 30 czerwca 2000 roku „Prawo własności przemysłowej” nabyto więc prawo wyłączności do używania znaku towarowego przez okres 10 lat, tj; do 23 marca 2021 roku (z możliwością przedłużenia na kolejne 10-cio letnie okresy).

Na podstawie inwentaryzacji majątku Spółki, przeprowadzonej co 4 lata do bilansu za 2015 rok ujawnione zostały składniki majątku nie uwzględnione w ewidencji. Tym samym komisyjne ujawniono i przyjęto do ewidencji z dniem ujawnienia wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z treścią art. 16b ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy jest zobowiązany podatnik do korygowania naliczeń amortyzacji za lata objęte ochroną (13.06.2012) ale nie wykazaną w ewidencji do chwili ujawnienia?

Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie przedstawionego stanu rzeczywistego  w wyniku komisyjnego ujawnienia składnika majątkowego wpisano do ksiąg rachunkowych wartość niematerialną i prawną, objętą ochroną prawną określoną w ustawie z 30 czerwca 2000 roku „Prawo własności przemysłowej” (jak w art. 16b ust. 1 pkt 4 uopdop).

W ocenie wnioskodawcy na podstawie protokołu ujawnienia zaistniała konieczność ujawnienia w ewidencji zaszłości stosowanej przez podatnika w postaci znaku towarowego. Stąd na podstawie art. 16h ust. 1 pkt 4 uopdop należało naliczyć amortyzację od następnego miesiąca po wprowadzeniu do ewidencji ujawnionych wartości niematerialnych i prawnych.

Wykorzystując prawo kierownika jednostki ustalono rozłożenie amortyzacji na 10 lat (tj. zgodnie z długością okresu objętego ochroną prawną, bowiem opłacono ochronę znaku na 10 lat).

Wniosek podatnika:

Z chwilą ujawnienia w ewidencji rachunkowej podatnik nabył prawo do zastosowania art. 16h ust. 1 pkt 4 uopdop.

W piśmie z 26 maja 2017 r. stanowiącym odpowiedź na wezwanie do uzupełnienia wniosku Wnioskodawca rozszerzył własne stanowisko zawarte na str. 5 Wniosku  ORD - IN);

a) W ocenie podatnika amortyzacji podlegają nabyte prawa ochronne do znaków towarowych na zasadach wynikających z przepisów ustawy „Prawo własności przemysłowej” (cytowanej w pkt 2 jw.).

Bowiem prawo ochronne na znak towarowy powstaje na skutek wydania decyzji przez Urząd Patentowy co oznacza, że prawo to nie istnieje przed wydaniem takiej decyzji.

W ocenie podatnika znakiem towarowym może być każde oznaczenie które można przedstawić graficznie jeżeli oznaczenie takie nadaje się do odróżnienia towarów jednego producenta od towarów innego wytwórcy (jak w art. 120 ust. 1 w/w ustawy „Prawo własności przemysłowej”). W ocenie podatnika zarejestrowany znak spełnia powyższe kryteria, bowiem jest wykorzystywany gospodarczo (ma związek z przychodami podatnika).

Ponadto w myśl art. 121 w/w ustawy na znak towarowy może być udzielone prawo ochronne. W efekcie uzyskania prawa ochronnego nabywa się prawo wyłącznego używania znaku towarowego w sposób zarobkowy na całym obszarze Polski (jak w art. 153 ust. 1 ustawy „Prawo własności przemysłowej”). Udzielenie prawa ochronnego na znak towarowy podlega wpisowi do rejestru znaków towarowych (jak w art. 149 ustawy Prawo własności przemysłowej). Stwierdza się takowe prawo przez wydanie świadectwa ochronnego na znak towarowy (art. 150).

Mając na uwadze powyższe w ocenie podatnika znak towarowy, na który wydano prawo ochronne mieści się w kategorii praw określonych w ustawie „Prawo własności przemysłowej”, wskazanych w art. 16b ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

b) Powołując się na treść art. 16h ust 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych prawo do amortyzowania powstaje z chwilą ujawnienia wartości niematerialnych i prawnych, wpisanych do ewidencji. Tym samym w ocenie podatnika nie występuje obowiązek korygowania odpisów amortyzacyjnych za czas objęcia ochroną prawną znaku towarowego, zgłoszonego w 2011 roku do rejestracji i ochrony.

Jest to istota zapytania prawnego podatnika.

Mając powyższe na uwadze jak i treść przedstawioną we wniosku wnosi się o potwierdzenie stanowiska podatnika do prawa amortyzowania z dniem ujawnienia w ewidencji wartości niematerialnych i prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 1888 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej ocenie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku pomiędzy poniesionym kosztem a powstaniem przychodu lub zabezpieczeniem źródła uzyskiwania przychodów. Kosztem uzyskania przychodów będą przy tym zarówno wydatki, których poniesienie bezpośrednio przekłada się na uzyskanie konkretnych przychodów, jak i te, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, wydatki na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie są jednorazowo zaliczane do kosztów uzyskania przychodów. Ustawodawca postanowił bowiem w treści art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b ww. ustawy, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części  wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Z uwagi na to, że ww. składniki majątku wykorzystywane są przez podatników w dłuższym okresie czasu, a nie tylko w roku ich nabycia, ustawodawca przyjął zasadę, że wydatki te zalicza się do kosztów sukcesywnie, w miarę ich zużycia w postaci odpisów amortyzacyjnych.

Art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, że kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a16m, z uwzględnieniem art. 16.

Zgodnie z art. 16b ust. 1 pkt 6 tej ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych przewiduje zamknięty katalog wartości niematerialnych i prawnych, wydatki na nabycie których rozpoznawane powinny być jako koszt podatkowy w formie odpisów amortyzacyjnych. Oznacza to, że prawa, które nie zostały wymienione wprost w tej ustawie, jako wartości niematerialne i prawne, nie mogą zostać zaliczone do tej kategorii. Tym samym nie podlegają amortyzacji.

W katalogu wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, przy spełnieniu określonych przesłanek, wymienione zostały prawa określone w ustawie Prawo własności przemysłowej. Jednocześnie muszą być spełnione również pozostałe przesłanki, tj. prawa takie muszą nadawać się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania, a przewidywany okres ich używania winien być dłuższy niż rok.

Znakiem towarowym może być każde oznaczenie, które można przedstawić w sposób graficzny, jeżeli oznaczenie takie nadaje się do odróżnienia towarów jednego przedsiębiorstwa od towarów innego przedsiębiorstwa (art. 120 ust. 1 ustawy Prawo własności przemysłowej). Znakiem towarowym może być w szczególności wyraz, rysunek, ornament, kompozycja kolorystyczna, forma przestrzenna, w tym forma towaru lub opakowania, a także melodia lub inny sygnał dźwiękowy (art. 120 ust. 2 ww. ustawy). Na znak towarowy może być udzielone prawo ochronne (art. 121 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 147 ust. 1 ww. ustawy, Urząd Patentowy wydaje decyzję o udzieleniu prawa ochronnego, jeżeli nie stwierdzi braku ustawowych warunków wymaganych do uzyskania prawa ochronnego na znak towarowy. Przez uzyskanie prawa ochronnego nabywa się prawo wyłącznego używania znaku towarowego w sposób zarobkowy lub zawodowy na całym obszarze Rzeczypospolitej Polskiej (art. 153 ust. 1 ww. ustawy). Ponadto, prawo ochronne na znak towarowy jest zbywalne i podlega dziedziczeniu (art. 162 ust. 1 ww. ustawy).

Z powyższego wynika, że na warunkach określonych w Prawie własności przemysłowej udzielane są m.in. prawa ochronne na znaki towarowe. Nabyte przez podatnika prawo ochronne do znaku, potwierdzone wydaną przez Urząd Patentowy decyzją, stanowi w myśl cyt. wyżej przepisów wartość niematerialną i prawną, podlegającą amortyzacji podatkowej.

Stosownie do art. 16d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, składniki majątku, o których mowa w art. 16a16c, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 9 ust. 1, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawej, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 4.

Natomiast zgodnie z art. 16h ust 1 pkt 4 ww. ustawy, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od ujawnionych środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nieobjętych dotychczas ewidencją, począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym te środki lub wartości zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Tym samym w odniesieniu do znaku towarowego, który nie został dotychczas wprowadzony do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, zgodnie z art. 16d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Spółka może dokonać jego wprowadzenia do ewidencji po dacie, kiedy odkryła, że nie został on do tej pory w tej ewidencji ujawniony.

W świetle art. 16h ust. 1 pkt 4 tej ustawy, Spółka jest uprawniona do rozpoznania odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej tak ujawnionej wartości niematerialnej i prawnej począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym dojdzie do przedmiotowego ujawnienia. Oznacza to, że moment ujawnienia wyżej wymienionej wartości majątkowej determinuje możliwość dokonywania odpisów amortyzacyjnych.

Reasumując, Wnioskodawca nie jest zobowiązany do korygowania naliczeń amortyzacji za lata objęte ochroną (13.06.2012) ale nie wykazaną w ewidencji do chwili ujawnienia.

Ponadto należy wskazać, że powołane w treści wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości niniejszej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy stwierdzić, że – zdaniem Organu – tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w tym postępowaniu. W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.