Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4011.972.2021.1.JK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-01-17
Teza: Uznanie jednostki za jednostkę kontrolowaną oraz powstanie dochodu z niezrealizowanych zysków.
Słowa kluczowe: dochód; exit tax; fundacje; jednostka; podatek; podmiot-podmiot zagraniczny; przychód-powstanie przychodu; udział
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Podstawa obliczenia i wysokość podatku.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Podstawa obliczenia i wysokość podatku.-Podatek od dochodów zagranicznej jednostki kontrolowanej.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Podstawa obliczenia i wysokość podatku.-Podatek od dochodów zagranicznej jednostki kontrolowanej.-Zagraniczna jednostka kontrolowana.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Specyfika źródeł przychodów.-Niezrealizowane zyski.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Specyfika źródeł przychodów.-Zagraniczna jednostka kontrolowana.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanych zdarzeń przyszłych w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

Dnia 15 października 2021 r. wpłynął Pana wniosek z 12 października 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych uczestnictwa w fundacji z siedzibą na Malcie. Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzeń przyszłych

(…) (dalej: „Wnioskodawca” lub „Podatnik”) jest polskim rezydentem podatkowym podlegającym opodatkowaniu w Polsce od całości osiąganych dochodów niezależnie od miejsca ich uzyskania (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Wnioskodawca jest jedynym akcjonariuszem spółki (…) Spółka akcyjna. (…) stoi na czele grupy spółek (dalej: „Grupa (…)”) i posiada 100% akcji spółki (…), 100% udziałów spółki (…) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością oraz 50% udziałów spółki (…) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, których wartość rynkowa będzie przekraczała 4 000 000 zł.

W celu zagwarantowania ciągłości i bezpieczeństwa biznesowego Grupy (…), a także realizacji celów sukcesyjnych, Wnioskodawca rozważa reorganizację struktury właścicielskiej Grupy (…) poprzez powołanie zagranicznej fundacji prywatnej z siedzibą na Malcie (dalej: „Fundacja”).

Z uwagi na ograniczenia przewidziane w prawie maltańskim, Fundacja nie może prowadzić działalności gospodarczej, w tym działalności inwestycyjnej. Nie będzie zatem mogła reinwestować zysków wypracowanych przez Grupę (…) na skalę zakładaną przez Wnioskodawcę. Z tych względów, w ramach reorganizacji Grupy (…), zostanie w pierwszej kolejności powołana spółka inwestycyjna z siedzibą na Malcie (dalej: „Spółka maltańska”), do której Wnioskodawca wniesie 100% akcji w (…) Spółka akcyjna. W zamian za akcje w (…) Spółka akcyjna, Wnioskodawca otrzyma udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki maltańskiej. W efekcie, Spółka maltańska stanie się jedynym akcjonariuszem w (…) Spółka akcyjna.

Spółka maltańska będzie sprawować bezpośredni nadzór na działalnością Grupy (…) oraz prowadzić działalność holdingowo - inwestycyjną, reinwestując m.in. przyszłe zyski grupy (oraz inne pozyskane środki, w tym pochodzące potencjalnie z kredytów i pożyczek) na rynkach europejskich, w tym w udziały i akcje spółek lub inne aktywa.

W kolejnym kroku, Wnioskodawca wyposaży Fundację w aktywa niezbędne do realizowania jej celów statutowych. W tym celu Wnioskodawca przeniesie w drodze darowizny udziały w Spółce maltańskiej na rzecz Fundacji. W rezultacie, Fundacja stanie się jedynym wspólnikiem Spółki maltańskiej.

Fundacja nie będzie prowadzić działalności gospodarczej. Środki finansowe na realizację celów statutowych, do których w szczególności będą należały wypłaty środków pieniężnych na rzecz określonych w statucie Fundacji podmiotów (tzw. beneficjentów), Fundacja będzie czerpała ze swojego majątku. Na majątek Fundacji składać się będą m.in. udziały w Spółce maltańskiej oraz środki pieniężne („Majątek fundacji”).

Fundacja będzie zarządzana poza terytorium Polski i nie będzie polskim rezydentem podatkowym. Fundacja pozwoli przede wszystkim zachować integralność posiadanego majątku. Istotą fundacji prywatnych działających zgodnie z prawem maltańskim jest posiadanie określonego majątku i sprawowanie nad nim pieczy. Fundacje prywatne działają w określonym przez założycieli celu, którym w tym wypadku również, będzie sprawowanie pieczy nad majątkiem Wnioskodawcy.

Podatnik, wnosząc do Fundacji swój majątek nie otrzyma w zamian żadnych udziałów, certyfikatów lub innych instrumentów prawnych, które dawałyby mu tytuł prawny do wniesionego do Fundacji majątku lub do otrzymania od Fundacji innego rodzaju świadczeń oraz, które podlegałaby dziedziczeniu. Fundacja prywatna posiada pełną osobowość prawną i zarządza posiadanym majątkiem w imieniu własnym i na własny rachunek.

Fundacja zostanie utworzona na czas nieoznaczony. Założycielem Fundacji będzie Wnioskodawca (dalej: „Fundator"). W zamierzeniu Wnioskodawcy powołana Fundacja miałaby za zadanie dbać o zachowanie integralności wniesionych aktywów. Fundacja nie zostanie utworzona w celu przeprowadzenia z góry określonej transakcji (ani z góry określonej serii transakcji).

Organem zarządzającym Fundacją oraz reprezentującym ją na zewnątrz będzie wskazany w statucie Fundacji Zarząd Fundacji (lub inny organ o tożsamym umocowaniu – np. Rada Fundacji) (dalej: „Zarząd Fundacji”). Zarząd Fundacji będzie najwyższym ciałem zarządzającym Fundacją, posiadającym pełną władzę do działania według własnego uznania, dla dobra i w celu realizacji zadań statutowych Fundacji , w ramach kompetencji przyznanych w treści statutu Fundacji oraz dokumentacji korporacyjnej, o ile zostanie utworzona, a także w ramach określonych przez powszechnie obowiązujące przepisy prawa maltańskiego. W szczególności należy wskazać, iż Zarząd Fundacji, pełniąc swoje obowiązki, nie będzie podlegał i nie będzie wykonywał poleceń innych organów czy osób, w tym samego Fundatora.

W Zarządzie Fundacji będą zasiadali m.in. maltańscy rezydenci podatkowi oraz inne osoby. Statut Fundacji będzie przewidywał sposób powoływania nowych członków organu zarządzającego Fundacji.

Fundacja będzie dokonywać okresowych wypłat, w tym świadczeń pieniężnych lub niepieniężnych („Wypłaty”), dokonywanych na rzecz określonego kręgu osób. Będą one służyć zaspokajaniu szeroko rozumianych potrzeb beneficjentów takich jak m.in. bieżące utrzymanie lub inne cele prywatne beneficjentów. Wypłaty dokonywane przez Fundację na rzecz Wnioskodawcy będą podlegać opodatkowaniu. W rezultacie, będą one uwzględniane w podstawie opodatkowania w Polsce w ramach podatku dochodowego od osób fizycznych lub podatku od spadków i darowizn (w tym ostatnim przypadku – jeżeli Wypłaty z Fundacji do beneficjentów stanowić będą darowizny).

Przewiduje się, że w początkowym okresie po powołaniu Fundacji, Wnioskodawcy (jako podmiotowi wyposażającemu Fundację w jej główne aktywa) przysługiwać będzie określona w statucie Fundacji kwota pieniężna, której wypłaty będzie mógł się domagać od Fundacji jako beneficjent (z chwilą wymagalności roszczenia, zgodnie z treścią dokumentacji korporacyjnej Fundacji). Wnioskodawca będzie posiadał prawnie wiążące roszczenie o Wypłatę.

Początkowo w kręgu beneficjentów znajdzie się Wnioskodawca, uprawniony do otrzymywania okresowych świadczeń z Fundacji. Wysokość oraz częstotliwość tych świadczeń zostanie określona w treści dokumentów korporacyjnych, na etapie tworzenia Fundacji.

Ponadto, na dalszym etapie funkcjonowaniu Fundacji, nie jest wykluczone, że zostaną wskazani tzw. beneficjenci uznaniowi, których to status oznacza, że nie będą oni posiadali więżącego roszczenia o Wypłatę środków z Fundacji, a każdorazowa Wypłata będzie zależna od dyskrecjonalnej decyzji Zarządu Fundacji, jeżeli sytuacja finansowa Fundacji pozwoli na taką Wypłatę i nie będzie ona stała w sprzeczności z celami Fundacji. Zarząd Fundacji będzie decydował o dokonaniu takiej Wypłaty po otrzymaniu od beneficjenta pisemnej prośby, np. w postaci tzw. listu intencyjnego, która nie będzie miała jednak charakteru więżącego (w żadnym wypadku beneficjent uznaniowy nie uzyskuje roszczenia o Wypłatę, spełnienia którego mógłby się domagać np. na drodze sądowej).

Wszystkie osoby z kręgu beneficjentów uznaniowych Fundacji będą polskimi rezydentami podatkowymi.

Co więcej wskazać należy, że co najmniej 33% przychodów Fundacji osiągniętych w roku podatkowym pochodzić będą stanowić tzw. dochody (o których mowa w art. 30f ust. 3 pkt 3) lit. b) Ustawy o PIT), w szczególności - biorąc pod uwagę majątek w jaki zostanie wyposażona Fundacja, mogą to być:

1) dochody z dywidend i innych przychodów z udziału w zyskach osób prawnych,

2) ze zbycia udziałów (akcji),

3) z odsetek i pożytków od wszelkiego rodzaju pożyczek,

4) czy z działalności finansowej.

Na gruncie prawa obowiązującego na Malcie, Fundacja będzie posiadać osobowość prawną i będzie podatnikiem podlegającym opodatkowaniu od całości uzyskiwanych dochodów. Podstawowa stawka podatku dochodowego na Malcie wynosi 35%. Dodatkowo, Fundacja może korzystać z preferencji podatkowych przewidzianych przez maltański system podatkowy dla spółek. Mowa tu o tzw. participating holding i participating exemption, czyli maltańskich reżimach refundacji i zwolnień w podatku dochodowym. Fundacja posiadająca minimum 10% udziałów w spółce kapitałowej, uprawniających do wykonywana prawa głosu, prawa do dywidendy czy prawa do udziału likwidacyjnego oraz osiągająca przychody z tytułu udziałów w zyskach osób prawnych, czy też z tytułu rozporządzania takimi udziałami, może w pewnych przypadkach liczyć nawet na pełną, 100% refundację podatku w przypadku skorzystania z reżimu participation holding albo na całkowite zwolnienie z podatku dochodowego w przypadku participation exemption. Fundacja powołana przez Wnioskodawcę może korzystać z przewidzianych prawem maltańskim preferencji podatkowych, w tym z sytemu refundacji podatku dochodowego zapłaconego przez Fundację. Tym samym, Wnioskodawca przewiduje, że faktycznie zapłacony przez Fundację podatek dochodowy na Malcie będzie niższy niż różnica między podatkiem dochodowym od osób prawnych, który byłby od niej należny zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w przypadku gdyby Fundacja była podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a podatkiem dochodowym faktycznie przez nią zapłaconym na Malcie.

### Pytania

1) Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym. Fundacja będzie stanowić dla Wnioskodawcy zagraniczną jednostkę kontrolowaną w rozumieniu art. 30f Ustawy o PIT, której dochody będą podlegać w Polsce opodatkowaniu zgodnie z tymi przepisem?

2) Czy darowizna przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce maltańskiej na rzecz Fundacji spowoduje po stronie Wnioskodawcy powstanie obowiązku podatkowego z tytułu podatku dochodowego z niezrealizowanych zysków na podstawie art. 30da w związku z art. 30dh ust. 3 Ustawy o PIT?

### Pana stanowisko w sprawie

Ad.1.

Fundacja będzie stanowić dla Wnioskodawcy zagraniczną jednostkę kontrolowaną w rozumieniu art. 30f Ustawy o PIT, której dochody będzie musiał on opodatkować zgodnie z tymi przepisami.

Ad.2.

Darowizna przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce maltańskiej na rzecz Fundacji nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy powstania obowiązku podatkowego z tytułu podatku dochodowego z niezrealizowanych zysków na podstawie art. 30da w związku z art. 30dh ust. 3 Ustawy o PIT.

Uzasadnienie:

Ad.1.

Zgodnie z art. 30f ust. 1 Ustawy o PIT, podatek od dochodów zagranicznej spółki kontrolowanej uzyskanych przez podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 1, wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

W celu konieczności stosowania omawianej regulacji w pierwszej kolejności należy rozważyć, czy dany podmiot powiązany z polskim podatnikiem jest „zagraniczną spółką”.

Określenie to, zgodnie z art. 30f ust. 2 pkt 1 lit. e) Ustawy o PIT, obejmuje fundację, trust lub inny podmiot albo stosunek prawny o charakterze powierniczym nieposiadające siedziby, zarządu ani rejestracji na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w których podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, samodzielnie lub wspólnie z podmiotami powiązanymi, posiada, bezpośrednio lub pośrednio, udział w kapitale, prawo głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających lub prawo do uczestnictwa w zysku, w tym ich ekspektatywę, lub w których w przyszłości będzie uprawniony do nabycia takich praw, w tym jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym, lub nad którymi podatnik sprawuje kontrolę faktyczną.

Zgodnie natomiast z art. 30f ust. 2 pkt 1a Ustawy o PIT prawo do uczestnictwa w zysku oznacza również prawo do uzyskania środków należących do zagranicznej jednostki w związku z jej likwidacją, prawo do otrzymania świadczenia pieniężnego lub niepieniężnego, w tym jego ekspektatywy, jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym, lub ekspektatywę uzyskania zysków zagranicznej jednostki wypracowanych lub uzyskanych w przyszłości.

Należy podkreślić, że w rozumieniu art. 30f ust. 2 punkt la Ustawy o PIT prawo do uczestniczenia w zyskach zagranicznej jednostki kontrolowanej może być realizowane na rzecz beneficjenta fundacji w formie wszelkich świadczeń pieniężnych i niepieniężnych, w tym ich ekspektatywy, także wówczas, gdy świadczenie takie przybiera formę darowizny.

Omawiany przepis bowiem nie wyklucza darowizn na rzecz beneficjentów fundacji z zakresu zastosowania tego przepisu. Należy więc odnieść ten przepis także do przypadków, gdy beneficjent fundacji otrzymuje od niej darowizny podlegające podatkowi od spadków i darowizn. W przeciwnym wypadku, przepis ten nie miałby zastosowania i beneficjent zagranicznej jednostki kontrolowanej nie podlegałby podatkowi CFC tylko dlatego, że w danym przypadku otrzymywałby od takiej jednostki świadczenie w formie darowizny. Z kolei, takie podejście, naruszałoby zasady równości i sprawiedliwości opodatkowania (tak interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 19 lipca 2019 r. znak: 0114-KDIP3-2.4011.229.2019.4.AK).

Dodatkowo, na gruncie art. 30f ust. 5a Ustawy o PIT, w przypadku podatnika, który jest założycielem (fundatorem) fundacji, przysługujące mu prawo do uczestnictwa w zysku określa się poprzez odniesienie do proporcji, w jakiej pozostaje rynkowa wartość przekazanego przez niego majątku na dzień jego przekazania do całego majątku trustu, fundacji lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym. W przypadku gdy podatnikiem jest zarówno założyciel (fundator), powyższe zasady stosuje się odpowiednio, chyba że podatnik będący założycielem (fundatorem) wykaże, _że_ faktycznie przysługujące prawo do uczestnictwa w zysku fundacji jako zagranicznej jednostki kontrolowanej przysługuje w całości podatnikowi będącemu beneficjentem.

Wspomniany powyżej przepis wprowadza prawne domniemanie co do proporcji, w jakiej fundator jest jednocześnie beneficjentem fundacji.

Powyższe oznacza, że w sytuacji, gdy cały majątek Fundacji zostanie jej przekazany w drodze darowizny przez Wnioskodawcę będącego fundatorem, który jest polskim rezydentem podatkowym, zaś pozostali beneficjenci Fundacji będą mieli wyłącznie status tzw. beneficjentów uznaniowych, to na skutek zastosowania powyższego domniemania prawnego, Wnioskodawca będzie uważany za 100% beneficjenta tej Fundacji.

Tak jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego – na dalszym etapie funkcjonowania Fundacji, będą powołani tzw. beneficjenci uznaniowi, których to status oznacza, że nie będą oni posiadali więżącego roszczenia o Wypłatę środków z Fundacji, a każdorazowa Wypłata będzie zależna od dyskrecjonalnej decyzji Zarządu Fundacji, jeżeli sytuacja finansowa Fundacji pozwoli na taką Wypłatę i nie będzie ona stała w sprzeczności z celami Fundacji.

Mając na uwadze to, że Wnioskodawca nie jest w stanie wykazać jaki udział w zyskach Fundacji będzie przysługiwał wspomnianym beneficjentom, gdyż - jako beneficjenci uznaniowi - nie będą mieli skutecznego roszczenia o Wypłatę z Fundacji, zdaniem Wnioskodawcy, nie jest zatem możliwe obalenie wspomnianego domniemania, zgodnie z którym 100% beneficjentem Fundacji będzie Wnioskodawca.

Co więcej, w opinii Wnioskodawcy, Fundacja będzie jego zagraniczną jednostką kontrolowaną, bowiem będzie to fundacja nieposiadająca siedziby, zarządu ani rejestracji na terytorium Polski. W tym miejscu warto również wspomnieć, że art. 30f ust. 2a Ustawy o PIT wprowadza kolejne domniemanie polegające na tym, że Fundacja stanowi zagraniczną jednostkę, jeżeli podatnik jest założycielem lub fundatorem tego podmiotu oraz, odpłatnie albo nieodpłatnie, przekazał majątek temu podmiotowi, chyba że założyciel (fundator) wykaże, że wyzbył się on w sposób definitywny i nieodwołalny powierzonego majątku. W takim przypadku podmiot, o którym mowa w ust. 2 pkt 1 lit. e, uznaje się za zagraniczną jednostkę, gdy podatnik jest lub może stać się beneficjentem tego podmiotu. W rezultacie, Wnioskodawca, który będzie założycielem oraz beneficjentem Fundacji i w drodze darowizny mającej charakter nieodpłatny przekaże majątek do Fundacji, będzie podatnikiem podatku CFC od wszelkich dochodów Fundacji, w tym w szczególności dochodów pochodzących z dywidend oraz ze zbycia majątku posiadanego przez Fundację.

Jednocześnie, nie każda jednak „zagraniczna spółka” będzie stanowić „zagraniczną spółkę kontrolowaną" podlegającą opodatkowaniu CFC, a jedynie taka, która spełniać będzie warunki określone w art. 30f ust. 3 pkt 1, 2 lub 3 Ustawy o PIT.

Do Fundacji na Malcie nie znajdzie zastosowania art. 30f ust. 3 pkt 1 Ustawy o PIT, ponieważ Malta nie jest wymieniona w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 marca 2019 r. w sprawie określenia krajów i terytoriów stosujących szkodliwą konkurencję podatkową w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Do Fundacji nie znajdzie zastosowania także art. 30f ust. 3 pkt 2 Ustawy o PIT, ponieważ Polska posiada umowę podpisaną z Rządem Malty, sporządzoną w La Valetta dnia 7 stycznia 1994 r. (dalej: „Umowa Polska-Malta"), zmienioną Protokołem podpisanym w Warszawie dnia 6 kwietnia 2011 r. (dalej: „Protokół zmieniający”), zmodyfikowaną przez Konwencję wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, podpisaną przez Polskę oraz Maltę dnia 7 czerwca 2017 r. (dalej: „Konwencja MLI”) o unikaniu podwójnego opodatkowania z Maltą sporządzoną w La Valetta dnia 7 stycznia 1994 r.

Do Fundacji na Malcie znajdzie natomiast zastosowanie art. 30f ust. 3 pkt 3 Ustawy o PIT, zgodnie z którym przez zagraniczną jednostkę kontrolowaną należy rozumieć zagraniczną jednostkę spełniająca łącznie następujące warunki:

1\. w tej jednostce podatnik mający nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce, samodzielnie lub wspólnie z podmiotami powiązanymi, posiada bezpośrednio lub pośrednio ponad 50% udziałów w kapitale lub ponad 50% praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, lub ponad 50% prawa do uczestnictwa w zysku, lub sprawuje kontrolę faktyczną nad zagraniczną jednostką;

2\. co najmniej 33% przychodów tej jednostki osiągniętych w roku podatkowym pochodzi m.in. z dywidend i innych przychodów z udziału w zyskach osób prawnych;

3\. faktycznie zapłacony podatek dochodowy przez tę jednostkę jest niższy niż różnica między podatkiem dochodowym od osób prawnych, który byłby od niej należny zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w przypadku gdyby jednostka ta była podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a podatkiem dochodowym faktycznie przez nią zapłaconym w państwie jej siedziby, zarządu, zarejestrowania lub położenia; przez podatek faktycznie zapłacony rozumie się podatek niepodlegający zwrotowi lub odliczeniu w jakiejkolwiek formie, w tym na rzecz innego podmiotu.

Zatem mając na uwadze powyższy art. 30f ust. 3 pkt 3 Ustawy o PIT oraz przedstawiony opis zdarzenia przyszłego, należy stwierdzić, że Wnioskodawca jako założyciel Fundacji podlegać będzie opodatkowaniu PIT z tytułu CFC od wszelkich dochodów Fundacji pochodzących, w szczególności z dywidend. Za takim stanowiskiem przemawiają następujące okoliczności występujące kumulatywnie:

1\. Wnioskodawca ma nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce;

2\. Fundacja nie posiada siedziby, zarządu ani rejestracji na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;

3\. Wnioskodawcy będzie samodzielnie przysługiwało bezpośrednio więcej niż 50% prawa do uczestnictwa w zysku;

4\. Co najmniej 33% dochodów (przychodów) Fundacji osiągane przez Fundację będą miały charakter pasywny;

5\. Z uwagi na stawki podatkowe, które mają zastosowanie do Fundacji na terytorium Malty oraz liczne zwolnienia przewidziane tamtejszym prawem, faktycznie zapłacony podatek dochodowy przez Fundację w przyszłości będzie niższy niż różnica pomiędzy podatkiem dochodowym od osób prawnych, który byłby od niej należny zgodnie z przepisami ustawy z 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych, w przypadku gdyby Fundacja była polskim podatnikiem, a podatkiem dochodowym, który faktycznie będzie przez nią zapłacony na terytorium Malty.

Mając powyższe na uwadze, w ocenie Wnioskodawcy, Fundacja na Malcie będzie stanowić dla niego zagraniczną jednostkę kontrolowaną w rozumieniu art. 30f Ustawy o PIT.

Ad.2.

1 stycznia 2019 r. zaczęły obowiązywać nowe regulacje dotyczące opodatkowania dochodów z niezrealizowanych zysków, tzw. Exit tax.

Zgodnie z art. 30da ust. 2 Ustawy o PIT, opodatkowaniu podatkiem od dochodów z niezrealizowanych zysków podlega:

1) przeniesienie składnika majątku poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w wyniku którego Rzeczpospolita Polska w całości albo w części traci prawo do opodatkowania dochodów ze zbycia tego składnika majątku, przy czym przenoszony składnik majątku pozostaje własnością tego samego podmiotu;

2) zmiana rezydencji podatkowej przez podatnika podlegającego w Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, w wyniku której Rzeczpospolita Polska w całości albo w części traci prawo do opodatkowania dochodów ze zbycia składnika majątku będącego własnością tego podatnika, w związku z przeniesieniem jego miejsca zamieszkania do innego państwa.

Zgodnie natomiast z art. 30da ust. 1 ww. Ustawy Exit tax wynosi 19% podstawy opodatkowania, w przypadku gdy ustalana jest wartość podatkowa składnika majątku lub 3% podstawy opodatkowania, gdy nie ustala się tej wartości.

Regulacja Exit tax obejmuje, co do zasady, składniki majątkowe związane z działalnością gospodarczą podatników. Składniki majątkowe pochodzące z majątku osobistego podlegają na podstawie art. 3Oda ust. 3 Ustawy o PIT opodatkowaniu Exit tax w zakresie odnoszącym się jedynie do:

\- ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną,

\- udziałów w spółce,

\- akcji i innych papierów wartościowych,

\- pochodnych instrumentów finansowych oraz tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych

i to jedynie wówczas, gdy podatnik mieszka w Polsce przez łącznie co najmniej pięć lat w dziesięcioletnim okresie poprzedzającym dzień zmiany rezydencji podatkowej.

Na podstawie art. 30dh ust. 3 Ustawy o PIT przepisy o Exit tax mają również odpowiednie zastosowanie do nieodpłatnego przekazania innemu podmiotowi położonego na terytorium Polski składnika majątku lub do wniesienia składnika majątku do podmiotu innego niż spółka lub spółdzielnia, jeżeli w związku z tym przekazaniem albo wniesieniem wkładu Polska traci w całości albo w części prawo do opodatkowania dochodów ze zbycia tego składnika majątku.

Z powołanego przepisu wynika zatem, że w tym przypadku obowiązek podatkowy w Exit tax powstaje, gdy spełnione są kumulatywnie dwie przesłanki:

\- podatnik przekazał nieodpłatnie innemu podmiotowi składnik majątku położony w Polsce lub wniósł majątek do innego podmiotu niż spółka lub spółdzielnia; oraz

\- Polska w wyniku tego zdarzenia utraciła w całości lub w części prawo do opodatkowania dochodów ze zbycia tego składnika majątku.

Zdaniem Wnioskodawcy, w wyniku wniesienia przez Wnioskodawcę w drodze darowizny udziałów Spółki maltańskiej do Fundacji nie powstanie obowiązek podatkowy w Exit tax, gdyż nie zostanie spełniona druga z wymienionych powyżej przesłanek.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie również w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

\- z 13 sierpnia 2021 r„ znak 0113-KDIPT2-3.4011.491.2021.1.MS;

\- z 13 sierpnia 2021 r„ znak 0113-KDIPT2-3.4011.480.2021.1.AK;

\- z 8 listopada 2019 r„ znak 0114-KDIP3-2.4011.471.2019.1.LS;

Okoliczności wskazujące na brak utraty przez Polskę ww. prawa Wnioskodawca wskazuje poniżej.

Zdaniem Wnioskodawcy w pierwszej kolejności wskazać należy, że niezależnie od tego, gdzie znajdować się będzie źródło dochodu ze zbycia aktywów Wnioskodawcy, Polska będzie miała prawo do nałożenia podatku wynikającego z tego zdarzenia albo bezpośrednio - poprzez opodatkowanie dochodu Wnioskodawcy ze zbycia udziałów w Spółce maltańskiej albo pośrednio - poprzez opodatkowanie dochodów CFC osiągniętych poprzez Fundację ze zbycia udziałów już po ich przeniesieniu przez Wnioskodawcę, do Fundacji.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o PIT: „Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy)”.

Wnioskodawca będący polskim rezydentem podatkowym, posiada nieograniczony obowiązek podatkowy. Zatem Polska będzie uprawniona do opodatkowania dochodu osiągniętego przez Wnioskodawcę ze zbycia udziałów w Spółce maltańskiej.

Wobec powyższego przyjąć należy, że występujące w powyższej sytuacji zachowanie prawa do opodatkowania przez Polskę zbycia aktywów Wnioskodawcy jest wystarczające do uznania, że obowiązek podatkowy w Exit tax nie powstanie.

Gdyby jednak zdaniem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, powyższa argumentacja byłaby niewystarczająca, to zdaniem Wnioskodawcy warto odwołać się do zasad opodatkowania CFC dochodów Fundacji, znajdujących się poniżej w tekście.

Dochody Fundacji będą opodatkowane na podstawie przepisów o dochodach CFC.

Jak wskazano w uzasadnieniu do pytania nr 1, dochody Fundacji zostaną opodatkowane w Polsce na podstawie art. 30f Ustawy o PIT, tj. regulacji dotyczącej dochodów CFC. Fundacja będzie stanowić dla Wnioskodawcy, będącego tak założycielem, jak i 100% beneficjentem Fundacji, zagraniczną spółkę kontrolowaną, wobec czego Wnioskodawca będzie zobowiązany do zapłaty podatku PIT od dochodów Fundacji.

W przypadku zbycia przez Fundację otrzymanych nieodpłatnie udziałów w Spółce maltańskiej, dochód z tego tytułu będzie zatem w Polsce opodatkowany na podstawie przepisów o dochodach takich jednostek, niezależnie od opodatkowania dochodów ze zbycia udziałów w innym państwie.

Ponieważ Fundacja będzie stanowiła dla Wnioskodawcy zagraniczną jednostkę kontrolowaną osiągającą przede wszystkim pasywne dochody wskazane w ustawie o PIT (w szczególności dywidendy), Wnioskodawca będzie deklarować i rozliczać podatek CFC w Polsce od jej dochodów, w tym od dochodów z ewentualnego zbycia udziałów.

Wnioskodawca wskazuje przy tym, że zgodnie z art. 30f ust. 1 Ustawy o PIT, podatek od dochodów CFC wynosi 19% podstawy opodatkowania tak samo jak podatek Exit tax, który zgodnie z art. 30b ust. 1 oraz art. 30e ust. 1 Ustawy o PIT również wynosi 19% podstawy opodatkowania.

Co więcej, na podstawie art. 30h i nast. Ustawy o PIT zarówno dochody CFC, jak i dochody ze zbycia praw majątkowych są objęte opodatkowaniem daniną solidarnościową.

Powyższe oznacza, że ciężar podatku od dochodów CFC nie będzie w żadnym wypadku niższy niż ciężar opodatkowania dochodów z niezrealizowanych zysków.

Podsumowując, Polska po przeniesieniu udziałów w Spółce maltańskiej do Fundacji zachowa prawo do opodatkowania dochodu ze zbycia tych składników majątkowych, ponieważ dochód ten będzie podlegał opodatkowaniu w Polsce w reżimie CFC. Co więcej, zobowiązanym do uiszczenia tak 19% podatku CFC, jak i 4% daniny solidarnościowej będzie Wnioskodawca będący polskim rezydentem podatkowym, który jako fundator będzie jednocześnie 100% beneficjentem Fundacji.

Podwójne opodatkowanie tej samej wartości.

Należy przy tym podkreślić, że opodatkowanie Wnioskodawcy z tytułu osiągnięcia dochodów z niezrealizowanych zysków na podstawie regulacji Exit tax, a jednocześnie z tytułu ewentualnego zbycia składników majątkowych na podstawie regulacji CFC powodowałoby, że dojdzie do dwukrotnego opodatkowania tej samej wartości. Przepisy określające zasady ustalania podstawy opodatkowania dochodu CFC nie pozwalają bowiem na odliczenie od niej zapłaconego wcześniej Exit tax.

Zdaniem Wnioskodawcy, sytuację taką należy uznać za niedopuszczalną w świetle celów jakie przyświecały wprowadzeniu obydwu regulacji do polskiego porządku prawnego. Jak wynika zarówno z uzasadnienia ustawy z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw wprowadzającej po raz pierwszy do polskiego porządku prawnego instytucję CFC, jak i z Uzasadnienia Nowelizacji 2019 wprowadzającej Exit tax, obydwie instytucje służą tym samym celom, tj. zwiększeniu efektywności w zakresie przeciwdziałania erozji bazy podatkowej i przenoszeniu zysków.

Co więcej, obydwie regulacje w ich obecnym brzmieniu mają w założeniu stanowić implementację Dyrektywy Rady (UE) 2016/1164 z dnia 12 lipca 2016 r. ustanawiającej przepisy mające na celu przeciwdziałanie praktykom unikania opodatkowania, które mają bezpośredni wpływ na funkcjonowanie rynku wewnętrznego (Dz. U.UE.L 193 z 19.7.2016 str. 1) ("Dyrektywa ATAD"). Jak wynika z punktu 5 Preambuły tej Dyrektywy "wymagane jest wprowadzenie przepisów w następujących dziedzinach: ograniczenie możliwości odliczania odsetek; opodatkowanie niezrealizowanych zysków kapitałowych w przypadku przeniesienia aktywów, rezydencji podatkowej lub stałego zakładu (exit taxation); przepisy ogólne przeciw unikaniu opodatkowania; zasady dotyczące kontrolowanych spółek zagranicznych; oraz zasady przeciwdziałające rozbieżnościom w kwalifikacji struktur hybrydowych. W przypadku gdy stosowanie tych przepisów prowadzi do podwójnego opodatkowania, podatnicy powinni mieć prawo do odliczeń z tytułu podatku zapłaconego w innym państwie członkowskim lub państwie trzecim, w zależności od przypadku. Przepisy nie powinny mieć zatem za wyłączny cel przeciwdziałania praktykom unikania opodatkowania, ale powinny również zapobiegać tworzeniu nowych przeszkód dla rynku, takich jak podwójne opodatkowanie."

W związku z tym, należy przyjąć, że stosowanie przepisów o CFC i Exit tax nie powinno prowadzić do podwójnego opodatkowania, a regulacje te powinny być traktowane jako komplementarne względem siebie. Tym samym, zastosowanie jednej z nich powinno wykluczać nałożenie podatku w wyniku zastosowania drugiej w stosunku do tego samego zdarzenia.

Taką interpretację relacji przepisów o Exit tax i CFC prezentują również przedstawiciele doktryny prawa podatkowego. Przykładowo, A. Mariański wyraził pogląd, zgodnie z którym "samo przeniesienie składnika majątku do zagranicznej spółki (spółdzielni, fundacji) nie oznacza braku możliwości opodatkowania dochodów ze zbycia składnika majątku. Jeżeli są spełnione przesłanki opodatkowania zbycia składnika na podstawie regulacji CFC, to polski fiskus nie traci możliwości opodatkowania zbycia takiego składnika w przyszłości. Tylko jeżeli przyjmiemy taką interpretację całości zasad opodatkowania podatkiem dochodowym, aby wykluczyć podwójne opodatkowanie, nie będzie możliwe uznanie nowych regulacji za sprzeczne z konstytucyjnymi zasadami określoności oraz proporcjonalności" (Mariański A., "Exit tax to bubel prawny", luty 2019, prawo.pl, źródło: (\`(...)\`), dostęp: 20.02.2019).

Sytuacja, w której wniesienie składników majątkowych do Fundacji podlega opodatkowaniu zarówno od dochodu z potencjalnego ich zbycia na podstawie regulacji Exit tax, jak i z rzeczywistego zbycia na podstawie przepisów o CFC, godzi w konstytucyjną zasadę proporcjonalności oraz prawa do ochrony własności oraz dziedziczenia wyrażonego w art. 21 Konstytucji RP. Prawo to oznacza, że "obowiązek "ochrony" należy utożsamiać z gwarancją istnienia i poszanowania własności i trzeba go rozumieć szeroko, tzn. zarówno w aspekcie negatywnym (jako zakaz nieuzasadnionego wkraczania przez władze publiczne we własność innych osób oraz nakaz ochrony przed takim wkraczaniem ze strony osób trzecich), jak i pozytywnym (jako nakaz uformowania całego systemu w sposób sprzyjający zarówno nabywaniu własności, niezakłóconego czynienia użytku z tego prawa, zbywaniu go oraz dziedziczeniu" (Garlicki L, Zubik M., Art. 21. W: Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej. Komentarz. Tom I, wyd. II. Wydawnictwo Sejmowe, 2016, opubl. Lex).

Mając na względzie całość powyższych rozważań, uznać należy, że opodatkowanie dochodów Fundacji jako dochodów CFC na podstawie przepisów art. 30f ust. 1 i nast. Ustawy o PIT spowoduje, że w wyniku wniesienia udziałów w Spółce maltańskiej przez Wnioskodawcę do Fundacji po stronie Wnioskodawcy nie powstanie dochód z niezrealizowanych zysków, o którym mowa w art. 30da i nast. w zw. z art. 30dh ust. 3 ustawy o PIT, ponieważ m.in. dochody ze zbycia tych udziałów pozostaną opodatkowane w Polsce jako dochody CFC Wnioskodawcy osiągnięte poprzez Fundację będącą zagraniczną jednostką kontrolowaną. Polska w żadnym przypadku nie straci w całości ani w części prawa do ich opodatkowania.

Ocena stanowiska
----------------

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2021 r., poz. 1128, z późn. zm.):
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do art. 3 ust. 1a ww. ustawy:
---------------------------------------

za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1\. posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

2\. przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Po myśli art. 30f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

podatek od dochodów zagranicznej jednostki kontrolowanej uzyskanych przez podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 1, wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Z kolei w myśl art. 30f ust. 2 pkt 1 lit. e cyt. ustawy:

użyte w niniejszym artykule określenie zagraniczna jednostka oznacza fundację, trust lub inny podmiot albo stosunek prawny o charakterze powierniczym – nieposiadające siedziby, zarządu ani rejestracji na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w których podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, samodzielnie lub wspólnie z podmiotami powiązanymi lub innymi podatnikami mającymi miejsce zamieszkania albo siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, posiada, bezpośrednio lub pośrednio, udział w kapitale, prawo głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających lub prawo do uczestnictwa w zysku, w tym ich ekspektatywę, lub w których w przyszłości będzie uprawniony do nabycia takich praw, w tym jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym, lub nad którymi podatnik sprawuje kontrolę faktyczną.

Art. 30f ust. 2 pkt 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że:

prawo do uczestnictwa w zysku - oznacza również prawo do uzyskania środków należących do zagranicznej jednostki w związku z jej likwidacją, prawo do otrzymania świadczenia pieniężnego lub niepieniężnego, w tym jego ekspektatywy, jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym, lub ekspektatywę uzyskania zysków zagranicznej jednostki wypracowanych lub uzyskanych w przyszłości.

W tym miejscu wskazać należy, że: prawo do uczestniczenia w zysku w art. 30f ust. 2 pkt 1a PDOFizU zostało zinterpretowane szeroko. Takim prawem do uczestnictwa w zysku jest również prawo otrzymania świadczenia pieniężnego lub niepieniężnego lub jego ekspektatywy, jako założyciel fundacji lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym, lub nad którymi podatnik sprawuje kontrolę faktyczną. Zatem prawo do uczestniczenia w zysku odnosi się także do prawa do otrzymywania od fundacji świadczeń pieniężnych i niepieniężnych. Ta regulacja jest dość istotna przy interpretacji pojęcia „dywidendy”, bowiem sam przepis reguluje pewną instytucję, jednak powinien być wykładany z uwzględnieniem całości tego przepisu, a nie tylko niektórych jego fragmentów. Żeby zachować spójność prawa, należy uznać, że w przypadku kiedy dany podmiot jest dla podatnika zagraniczną jednostką kontrolowaną, należy przyjąć szerokie rozumienie dywidendy, obejmujące wszystkie wypłaty z zysku na rzecz osoby, która ma zapłacić podatek” – wyrok NSA z 5.10.2021 r., sygn. II FSK 2904/20 (Praktyczne wyjaśnienie Iwona Czauderna, 9.11.2021 r.).

Stosownie do art. 30f ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

zagraniczną jednostką kontrolowaną jest zagraniczna jednostka spełniająca łącznie następujące warunki:

1\. w jednostce tej podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, samodzielnie lub wspólnie z podmiotami powiązanymi lub innymi podatnikami mającymi miejsce zamieszkania albo siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, posiada bezpośrednio lub pośrednio ponad 50% udziałów w kapitale lub ponad 50% praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, lub ponad 50% prawa do uczestnictwa w zysku lub sprawuje kontrolę faktyczną nad zagraniczną jednostką,

2\. co najmniej 33% przychodów tej jednostki osiągniętych w roku podatkowym, o którym mowa w ust. 7, pochodzi m.in. z dywidend i innych przychodów z udziału w zyskach osób prawnych,

3\. faktycznie zapłacony podatek dochodowy przez tę jednostkę jest niższy o co najmniej 25% od podatku dochodowego od osób prawnych, który byłby od niej należny z zastosowaniem stawki podatku, o której mowa w art. 19 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyby jednostka ta była podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przy czym przez podatek faktycznie zapłacony rozumie się podatek niepodlegający zwrotowi lub odliczeniu w jakiejkolwiek formie, w tym na rzecz innego podmiotu.

Z publikacji W. Modzelewski, M. Słomka (red.), Komentarz do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wyd. 16, Warszawa 2021 wynika, że: „zagraniczną jednostką kontrolowaną będzie każdy podmiot spełniający łącznie trzy wymienione w ust. 3 pkt 3 warunki, tj. warunek kontroli, warunek pasywności dochodów oraz warunek podlegania znacznie niższemu opodatkowaniu za granicą w stosunku do opodatkowania w Rzeczypospolitej Polskiej.”

W myśl art. 30f ust. 5a omawianej ustawy :

W przypadku gdy podatnik jest założycielem (fundatorem) podmiotu, o którym mowa w ust. 2 pkt 1 lit. e, przysługujące mu prawo do uczestnictwa w zysku określa się poprzez odniesienie do proporcji, w jakiej pozostaje rynkowa wartość przekazanego przez niego majątku na dzień jego przekazania do całego majątku trustu, fundacji lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym. W przypadku gdy podatnikiem jest zarówno założyciel (fundator), jak i beneficjent podmiotu, o którym mowa w ust. 2 pkt 1 lit. e, przepis ust. 9 stosuje się odpowiednio, chyba że podatnik będący założycielem (fundatorem) wykaże, że faktycznie przysługujące prawo do uczestnictwa w zysku podmiotu, o którym mowa w ust. 2 pkt 1 lit. e, przysługuje w całości podatnikowi będącemu beneficjentem.

Z opisu sprawy wynika wprost, że:

\- Wnioskodawca ma nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce;

\- Fundacja prywatna nie posiada siedziby, zarządu ani rejestracji na terytorium Polski;

\- Wnioskodawca przeniesie w drodze darowizny udziały w Spółce maltańskiej na rzecz Fundacji. Do powołanej wcześniej spółki maltańskiej Wnioskodawca wniesie 100% akcji w (\`(...)\`) Spółka Akcyjna, której jest jedynym akcjonariuszem. Następnie Wnioskodawca powoła Fundację, do której wniesie 100% udziałów w spółce maltańskiej;

\- Co najmniej 33% dochodów (przychodów) osiąganych przez Fundację będą miały charakter pasywny - mogą to być dochody z dywidend i innych przychodów z udziału w zyskach osób prawnych, dochody ze zbycia udziałów (akcji), dochody z odsetek i pożytków od wszelkiego rodzaju pożyczek, dochody z działalności finansowej;

\- Fundacja powołana przez Wnioskodawcę może korzystać z przewidzianych prawem maltańskim preferencji podatkowych, w tym z systemu refundacji podatku dochodowego zapłaconego przez Fundację. Zatem Wnioskodawca przewiduje, że faktycznie zapłacony podatek dochodowy przez Fundację w przyszłości będzie niższy niż różnica pomiędzy podatkiem CIT, który byłby od niej należny gdyby Fundacja była polskim podatnikiem.

**Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że Fundacja będzie stanowić dla Pana zagraniczną jednostkę kontrolowaną w rozumieniu art. 30f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dochody tej Fundacji będą opodatkowane w Polsce, zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie przepisami. Zatem stanowisko Pana w odniesieniu do pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.**

W myśl art. 30da ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

podatek od dochodów z niezrealizowanych zysków wynosi:

1) 19% podstawy opodatkowania - gdy ustalana jest wartość podatkowa składnika majątku;

2) 3% podstawy opodatkowania - gdy nie ustala się wartości podatkowej składnika majątku.

Stosownie natomiast do art. 30da ust. 2 omawianej ustawy:

opodatkowaniu podatkiem od dochodów z niezrealizowanych zysków podlega:

1) przeniesienie składnika majątku poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w wyniku którego Rzeczpospolita Polska traci prawo do opodatkowania dochodów ze zbycia tego składnika majątku, przy czym przenoszony składnik majątku pozostaje własnością tego samego podmiotu;

2) zmiana rezydencji podatkowej przez podatnika podlegającego w Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, w wyniku której Rzeczpospolita Polska traci prawo do opodatkowania dochodów ze zbycia składnika majątku będącego własnością tego podatnika, w związku z przeniesieniem jego miejsca zamieszkania do innego państwa.

Po myśli art. 30da ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

w przypadku składnika majątku niezwiązanego z działalnością gospodarczą opodatkowaniu podatkiem od dochodów z niezrealizowanych zysków w przypadku, o którym mowa w ust. 2 pkt 2, podlegają tylko składniki majątku stanowiące: ogół praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną, udziały w spółce, akcje i inne papiery wartościowe, pochodne instrumenty finansowe oraz tytuły uczestnictwa w funduszach kapitałowych, zwane dalej „majątkiem osobistym'', jeżeli podatnik ma miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez łącznie co najmniej pięć lat w dziesięcioletnim okresie poprzedzającym dzień zmiany rezydencji podatkowej.

Stosownie do art. 30db ust. 1 ww. ustawy:

przepisów art. 30da nie stosuje się, jeżeli łączna wartość rynkowa przenoszonych składników majątku nie przekracza kwoty 4 000 000 zł.

Artykuł 30dh ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że :

Przepisy ust. 1 i 2, art. 30da-30dg stosuje się odpowiednio do:

1\. nieodpłatnego przekazania innemu podmiotowi położonego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej składnika majątku,

2\. wniesienia składnika majątku do podmiotu innego niż spółka lub spółdzielnia

\- jeżeli w związku z tym przekazaniem albo wniesieniem wkładu Rzeczpospolita Polska traci prawo do opodatkowania dochodów ze zbycia tego składnika majątku.

Tymczasem z: P. Małecki, M. Mazurkiewicz, Komentarz do art. 24(f), w: P. Małecki, M. Mazurkiewicz, CIT. Komentarz. Podatki i rachunkowość, Warszawa 2019, wynika, że „Obejmując podatkiem od wyjścia wszelkie czynności polegające na nieodpłatnym przekazaniu składników majątku innemu podmiotowi (np. darowizna) oraz na wniesieniu składnika majątku do podmiotu innego niż spółka lub spółdzielnia (np. do fundacji prywatnej, trustu), ustawodawca znacznie rozszerzył katalog zdarzeń powodujących opodatkowanie podatkiem od dochodu z niezrealizowanych zysków, w porównaniu do postanowień dyrektywy ATAD.” Dyrektywa ATAD, to dyrektywa Rady (UE) 2016/1164 z dnia 12 lipca 2016 r. ustanawiająca przepisy mające na celu przeciwdziałanie praktykom unikania opodatkowania, które mają bezpośredni wpływ na funkcjonowanie rynku wewnętrznego (Dz. Urz. UE L 193 z 19.07.2016).

**W omawianej sprawie fundacja prywatna będzie posiadała osobowość prawną, będzie także stanowić zagraniczną jednostkę kontrolowaną, której dochody podlegają opodatkowaniu w Polsce na podstawie art. 30f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji darowizna udziałów spółki maltańskiej, nie spowoduje powstania podatku od dochodów z niezrealizowanych zysków. Wobec powyższego Pana stanowisko w odniesieniu do pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

### Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną, Pana sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanów faktycznych i musi się Pan zastosować do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).