Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-3.4011.401.2018.1.DS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-12-11
Teza: Koszty uzyskania przychodów.
Słowa kluczowe: darowizna; koszt-koszty uzyskania przychodów; przedsiębiorstwa; remanent-remanent końcowy; towar-towar handlowy
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 listopada 2018 r. (data wpływu 20 listopada 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów:

*   **jest nieprawidłowe** – w części dotyczącej ujęcia w tych kosztach wartości towarów handlowych wynikającej z wyceny,
*   **jest prawidłowe** – w części dotyczącej ujęcia towarów handlowych w remanencie początkowym i końcowym.

UZASADNIENIE

W dniu 20 listopada 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Ojciec Wnioskodawczyni prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą zajmującą się hurtowym obrotem materiałami drewnopodobnymi (płyty meblowe) i akcesoriami meblowymi.

W roku 2019 zamierza on przejść na emeryturę, zaś Przedsiębiorstwo przekazać Wnioskodawczyni w formie darowizny.

W skład Przedsiębiorstwa ojca wchodzą:

*   budynek magazynowo-biurowy,
*   towary handlowe,
*   wyposażenie i środki trwałe, w tym środki transportu.

Składniki te w całości zostaną wniesione do Przedsiębiorstwa Wnioskodawczyni. Wnioskodawczyni przejmie również pracowników zatrudnionych w tym Przedsiębiorstwie. Przedsiębiorstwo ojca prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów.

Aktualnie Wnioskodawczyni prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie specjalistycznego projektowania. Wnioskodawczyni opłaca podatek dochodowy na zasadach ogólnych. Wnioskodawczyni nie jest podatnikiem VAT.

Na dzień przekazania Przedsiębiorstwa sporządzony zostanie w firmie ojca remanent towarów handlowych, o którego wysokość zostaną skorygowane koszty uzyskania przychodów w jego Przedsiębiorstwie. Przewidywana wartość darowanych towarów handlowych wyrażona w cenach zakupu – bez podatku VAT wyniesie około 800.000,00 zł.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy towary handlowe otrzymane nieodpłatnie z Przedsiębiorstwa ojca w ramach darowizny Wnioskodawczyni może ująć w remanencie początkowym i zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, a tym samym, czy może ona uwzględnić ich wartość przy ustaleniu dochodu rocznego?

Zdaniem Wnioskodawczyni wartość towarów handlowych przekazanych w formie darowizny może być ujęta w remanencie początkowym i jednocześnie może być zaliczona do kosztów uzyskania przychodu w jej Przedsiębiorstwie w rozliczeniu rocznym.

W Przedsiębiorstwie darczyńcy wartość darowizny stosownie do treści art. 23 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie będzie stanowiła kosztów uzyskania przychodów. W konsekwencji wartość darowanego towaru obciążona zostanie u niego podatkiem dochodowym. W tej sytuacji Wnioskodawczyni uważa, że będzie mogła ująć wartość darowanego towaru w kosztach uzyskania przychodu swojej firmy.

W przeciwnym razie dojdzie do podwójnego opodatkowania tej samej czynności – przekazania towarów.

Sytuacja ta powoduje nadmierne i nieuzasadnione, zdaniem Wnioskodawczyni, uszczuplenie majątku rodzinnego. W tym stanie rzeczy Wnioskodawczyni uważa swoje stanowisko w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie kosztów uzyskania przychodów:

*   **jest nieprawidłowe** – w części dotyczącej ujęcia w tych kosztach wartości towarów handlowych wynikającej z wyceny,
*   **jest prawidłowe** – w części dotyczącej ujęcia towarów handlowych w remanencie początkowym i końcowym.

Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1509 ze zm.): kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Generalnie należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z tą działalnością, których celem jest osiągnięcie przychodów bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tych kosztów. Przy czym związek przyczynowy między poniesieniem wydatku a osiągnięciem przychodu bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.

Zatem, aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

*   musi być poniesiony w celu uzyskania przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
*   nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów,
*   musi być należycie udokumentowany.

Z przeanalizowanych regulacji prawnych wynika, że przepis art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uzależnia możliwość zaliczenia wydatku w ciężar kosztów uzyskania przychodów od spełnienia m.in. warunku, że wydatek ten musi zostać poniesiony przez podatnika.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że ojciec Wnioskodawczyni prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą. Natomiast w 2019 r. zamierza on przejść na emeryturę, a Przedsiębiorstwo ma zamiar przekazać Wnioskodawczyni w formie darowizny. Składniki majątkowe Przedsiębiorstwa ojca w całości zostaną wniesione do Przedsiębiorstwa Wnioskodawczyni. Wnioskodawczyni przejmie również pracowników zatrudnionych w tym Przedsiębiorstwie. Przedsiębiorstwo ojca prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów. Wnioskodawczyni opłaca podatek dochodowy na zasadach ogólnych. Na dzień przekazania Przedsiębiorstwa sporządzony zostanie w firmie ojca remanent towarów handlowych, o którego wysokość zostaną skorygowane koszty uzyskania przychodów w jego Przedsiębiorstwie.

Biorąc powyższe zapisy pod uwagę, należy stwierdzić, że skoro nabycie towarów handlowych nastąpi w drodze darowizny (nieodpłatnie) – to ich wartość nie będzie mogła być zaliczona do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej jednoosobowo przez Wnioskodawczynię pozarolniczej działalności gospodarczej, ponieważ nie zostanie spełniona jedna z przesłanek wynikająca z ww. art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. wymóg faktycznego poniesienia kosztu.

Według definicji „kosztu”, zawartej w internetowym Słowniku języka polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN, pojęcie to oznacza – sumę pieniędzy wydatkowanej na kupno lub opłacenie czegoś, natomiast definicja „kosztów” z tegoż Słownika oznacza – nakłady, wydatki poniesione przez przedsiębiorstwo w celu wytworzenia (nabycia) określonego produktu.

W sytuacji opisanej we wniosku nabycie towarów handlowych w drodze darowizny – nie będzie miało charakteru odpłatnego, nie można więc mówić o „poniesieniu kosztu”. Z tego względu – przy tym sposobie nabycia – brak odpłatności decyduje o niemożliwości zaliczenia w ciężar kosztów uzyskania przychodu wartości opisanych towarów handlowych.

Jeżeli w wyniku darowizny Wnioskodawczyni nabędzie prawo do rozporządzania towarami handlowymi, to fakt dysponowania tymi towarami jest zdarzeniem gospodarczym, który winien zostać zarejestrowany w dokumentacji podatkowo-księgowej prowadzonej dla celów działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 24a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: osoby fizyczne, przedsiębiorstwa w spadku, spółki cywilne osób fizycznych, spółki cywilne osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej „księgą”, z zastrzeżeniem ust. 3, 5 i 5a, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22a-22o.

Zasady prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów zostały określone w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. z 2017 r., poz. 728 ze zm.).

Jak wynika z treści Objaśnień do podatkowej księgi przychodów i rozchodów, stanowiących załącznik nr 1 do ww. rozporządzenia, kolumna 10 jest przeznaczona do wpisywania zakupu materiałów oraz towarów handlowych według cen zakupu. W związku z tym, że Wnioskodawczyni nie poniesie wydatków na zakup towarów handlowych, to wartość tych towarów handlowych nie będzie mogła zostać ujęta w podatkowej księdze przychodów i rozchodów w kolumnie 10.

Zgodnie z objaśnieniami do księgi jedynym miejscem, gdzie fakultatywnie można księgować otrzymane w drodze darowizny towary handlowe, jest kolumna 17 („Uwagi”). Poza tą kolumną towary otrzymane nieodpłatnie nie powinny być w księdze ewidencjonowane, jako niemające wpływu na ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy. Zatem kolumna 17 jest przeznaczona do wpisywania uwag co do treści zapisów w kolumnach 2-16.

Tym samym – nieodpłatne nabycie towarów handlowych z zamiarem ich dalszej odsprzedaży w ramach prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej należy wykazać w kolumnie 17 podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

W myśl § 3 pkt 2 ww. rozporządzenia: przez cenę zakupu rozumie się cenę, jaką nabywca płaci za zakupione składniki majątku, pomniejszoną o podatek od towarów i usług, podlegający odliczeniu zgodnie z odrębnymi przepisami, a przy imporcie powiększoną o należne cło, podatek akcyzowy oraz opłaty celne dodatkowe, obniżoną o rabaty opusty, inne podobne obniżenia, w przypadku zaś otrzymania składnika majątku w drodze darowizny lub spadku – wartość odpowiadającą cenie zakupu takiego samego lub podobnego składnika.

Tym samym – w przypadku otrzymania towarów handlowych w drodze darowizny (lub spadku) – w kolumnie 17 podatkowej księgi przychodów i rozchodów należy ująć wartość towarów odpowiadającą cenie zakupu towarów handlowych takich samych lub podobnych.

Zgodnie z art. 24 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: u podatników osiągających dochody z działalności gospodarczej i prowadzących księgi przychodów i rozchodów dochodem z działalności jest różnica pomiędzy przychodem w rozumieniu art. 14 a kosztami uzyskania powiększona o różnicę pomiędzy wartością remanentu końcowego i początkowego towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków i odpadków, jeżeli wartość remanentu końcowego jest wyższa niż wartość remanentu początkowego, lub pomniejszona o różnicę pomiędzy wartością remanentu początkowego i końcowego, jeżeli wartość remanentu początkowego jest wyższa (…).

Stosownie natomiast do § 27 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów: podatnicy są obowiązani do sporządzenia i wpisania do księgi spisu z natury towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków i odpadów, zwanego dalej „spisem z natury”, na dzień 1 stycznia, na koniec każdego roku podatkowego, na dzień rozpoczęcia działalności w ciągu roku podatkowego, a także w razie utraty w ciągu roku podatkowego prawa do zryczałtowanego opodatkowania podatkiem dochodowym, zmiany wspólnika, zmiany proporcji udziałów wspólników lub likwidacji działalności.

Podatnik jest obowiązany wycenić materiały i towary handlowe objęte spisem z natury według cen zakupu lub nabycia albo według cen rynkowych z dnia sporządzenia spisu, jeżeli są one niższe od cen zakupu lub nabycia; spis z natury półwyrobów (półfabrykatów), wyrobów gotowych i braków własnej produkcji wycenia się według kosztów wytworzenia, a odpadów użytkowych, które w toku działalności utraciły swoją pierwotną wartość użytkową, wycenia się według wartości wynikającej z oszacowania uwzględniającego ich przydatność do dalszego użytkowania (§ 29 ust. 1 ww. rozporządzenia).

Z powyższych uregulowań prawnych wynika, że Wnioskodawczyni będzie zobowiązana ująć towary otrzymane w drodze darowizny w remanencie początkowym, a w remanencie końcowym niesprzedane na koniec roku podatkowego ww. towary i wartość tych remanentów wpisać do podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Przy czym należy mieć na uwadze, że należy je wpisać wg ceny zakupu, o której mowa w myśl § 3 pkt 2 omamianego rozporządzenia.

Jednocześnie należy podkreślić, że skoro nabycie towarów nastąpi nieodpłatnie, wartość ich nie będzie mogła być zaliczona przez Wnioskodawczynię do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, gdyż nie zostanie spełniona przesłanka wynikająca z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mimo zatem ciążącego na Wnioskodawczyni obowiązku ujęcia ww. towarów w remanencie początkowym, ich wartość wynikająca z wyceny nie będzie mogła być brana pod uwagę przy ustaleniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Reasumując – towary handlowe otrzymane nieodpłatnie z Przedsiębiorstwa ojca w ramach darowizny na rzecz Wnioskodawczyni może ona ująć w remanencie początkowym (a towary niesprzedane na koniec roku podatkowego w remanencie końcowym), jednak ich wartość wynikająca z wyceny tych towarów nie może być brana pod uwagę przy ustaleniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych prowadzonej przez Wnioskodawczynię pozarolniczej działalności gospodarczej. Zatem ich wartość nie będzie mogła być zaliczona do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej.

Jednocześnie należy wskazać, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku opis sprawy jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.