Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-213/13-2/HW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-06-18
Teza: 1. Czy w sytuacji opisanej w pierwszym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia całego podatku VAT z ceny nabycia albo rat leasingowych, jeżeli po okresie 7 miesięcy wynajmu samochód osobowy będzie wykorzystywany w jego działalności gospodarczej innej niż najem oraz okazjonalnie wynajmowany? 2. Czy w sytuacji opisanej w drugim zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia całego podatku VAT z ceny nabycia albo rat leasingowych, jeżeli po okresie 7 miesięcy wynajmu, samochód osobowy będzie wykorzystywany w wyłącznie w jego działalności gospodarczej innej niż najem, a zatem nie będzie już wynajmowany?
Słowa kluczowe: leasing; leasing-leasing finansowy; leasing-leasing operacyjny; odliczenia; samochód-samochód osobowy; wynajem-wynajem samochodów
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 15 marca 2013 r. (data wpływu 18 marca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie lub raty leasingu operacyjnego samochodu osobowego jest:

*   **prawidłowe** – dla nabytego samochodu osobowego przeznaczonego pod wynajem przez okres 7 miesięcy oraz dla samochodu będącego przedmiotem leasingu operacyjnego przeznaczonego pod wynajem przez okres 7 miesięcy, a następnie wykorzystywanego zarówno na wynajem, jak również dla potrzeb Spółki,
*   **nieprawidłowe** – dla samochodu będącego przedmiotem leasingu operacyjnego przeznaczonego pod wynajem przez okres 7 miesięcy, a następnie wykorzystywanego tylko do innej niż najem działalności gospodarczej.

UZASADNIENIE

W dniu 18 marca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie lub raty leasingu operacyjnego samochodu osobowego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Zdarzenie pierwsze.

Wnioskodawca zamierza zakupić albo wziąć w leasing samochód osobowy. Samochód będzie przez niego odpłatnie wynajmowany przez okres 7 miesięcy. Po tym okresie pojazdy będą okazjonalnie wynajmowane, ale będą również używane dla potrzeb działalności Spółki przez jej pracowników.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT, a samochód będzie w jego działalności wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanych VAT. Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest m. in. wynajem samochodów.

Zdarzenie drugie.

Wnioskodawca zamierza zakupić albo wziąć w leasing samochód osobowy. Samochód będzie przez niego odpłatnie wynajmowany przez okres 7 miesięcy. Po tym okresie samochód nie będzie już wynajmowany, ale będzie wykorzystywany w działalności gospodarczej Wnioskodawcy innej niż najem samochodów, w szczególności przez pracowników Wnioskodawcy.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT, a samochód będzie w jego działalności wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanych VAT. Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest m. in. wynajem samochodów.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w sytuacji opisanej w pierwszym zdarzeniu przyszłym, Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia całego podatku VAT z ceny nabycia albo rat leasingowych, jeżeli po okresie 7 miesięcy wynajmu samochód osobowy będzie wykorzystywany w jego działalności gospodarczej innej niż najem oraz okazjonalnie wynajmowany?
2.  Czy w sytuacji opisanej w drugim zdarzeniu przyszłym, Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia całego podatku VAT z ceny nabycia albo rat leasingowych, jeżeli po okresie 7 miesięcy wynajmu, samochód osobowy będzie wykorzystywany wyłącznie w jego działalności gospodarczej innej niż najem, a zatem nie będzie już wynajmowany?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

W okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. kwestie dotyczące odliczenia podatku od towarów i usług związanego z nabyciem samochodów, regulują odpowiednio przepisy art. 3 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym, zwanej dalej: „ustawą nowelizującą”. W art. 3 ust. 1 ustawy nowelizującej wskazano, iż w okresie od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy (tj. od dnia 1 stycznia 2011 r.) do dnia 31 grudnia 2013 r., w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca – nie więcej jednak niż 6.000 zł, z zastrzeżeniem ust. 2.

Zgodnie z art. 3 ust. 6 ustawy nowelizującej, w przypadku usługobiorców użytkujących samochody osobowe oraz inne pojazdy samochodowe, o których mowa w ust. 1, na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku naliczonego od czynszu (raty) lub innych płatności wynikających z zawartej umowy, udokumentowanych fakturą. Suma kwot w całym okresie użytkowania samochodów i pojazdów, o których mowa w zdaniu pierwszym, dotycząca jednego samochodu lub pojazdu, nie może jednak przekroczyć kwoty 6.000 zł.

Natomiast art. 3 ust. 2 pkt 7 ustawy nowelizującej stanowi, że przepis ust. 1 nie dotyczy „przypadków, gdy przedmiotem działalności podatnika jest:

1.  odprzedaż tych samochodów (pojazdów) lub
2.  oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze i te samochody (pojazdy) są przez podatnika przeznaczone wyłącznie do wykorzystania na te cele przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy”.

Z treści powyższych przepisów wynika, że w obecnym stanie prawnym zasadą jest, że w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w ograniczonej wysokości. Natomiast to ograniczone prawo nie ma zastosowania w przypadkach, o których mowa w art. 3 ust. 2 pkt 1 lit. b ustawy nowelizującej, tj. w przypadkach gdy samochody i pojazdy są oddane w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli jest to przedmiotem działalności podatnika, a ponadto samochody te są przeznaczone wyłącznie na te cele przez okres nie krótszy niż 6 miesięcy.

Zdaniem Wnioskodawcy, z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka prowadzi działalność gospodarczą i jest czynnym podatnikiem VAT. W zakres tej działalności wchodzi m. in. wynajem samochodów. Wnioskodawca planuje zakupić do działalności gospodarczej samochód osobowy albo wziąć w leasing samochód osobowy. Samochód ten będzie odpłatnie wynajmowany przez okres 7 miesięcy. Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy spełnione zostaną wszystkie przesłanki z art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. b) ustawy nowelizującej. W efekcie do zakupionego albo wziętego przez Wnioskodawcę w leasing samochodu osobowego nie będą miały zastosowania ograniczenia w odliczeniu podatku VAT.

W tym miejscu, zdaniem Spółki, należy wskazać, że sposób wykorzystywania samochodu osobowego po okresie minimalnego wynajmu trwającego 6 miesięcy nie jest istotny, ponieważ ustawodawca nie wprowadził tutaj żadnych specjalnych rozwiązań. Jeśli zatem po tym okresie samochód będzie nadal wynajmowany, albo będzie wykorzystywany do działalności gospodarczej innej niż wynajem i okazjonalnie wynajmowany, albo też będzie wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej innej niż wynajem, podatnik nie utraci prawa do odliczenia całego podatku VAT z tytułu zakupu albo wzięcia w leasing samochodu osobowego. W szczególności należy zauważyć, że Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do korekty podatku odliczonego w sytuacji niewynajmowania samochodu po okresie 6 miesięcy, jeżeli będzie on wykorzystywany w celu wykonywania innej niż najem, opodatkowanej działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Ustawodawca przewidział bowiem, że warunkiem odliczenia całego podatku jest (obok przedmiotu działalności w zakresie wynajmu samochodów) przeznaczenie auta wyłącznie na wynajem przez minimum 6 miesięcy. Natomiast nie zostało uregulowane wykorzystywanie samochodu po tym minimalnym okresie. Nadinterpretacją byłoby zatem stawianie warunku, że po wyłącznym przeznaczeniu samochodu na wynajem przez 6 miesięcy musi on być nadal wynajmowany (nawet okazjonalnie), ponieważ nie ma podstaw do takiej wykładni prawa.

Należy także dodać, że w omawianej sprawie cytowany art. 3 ust. 6 ustawy nowelizującej nie będzie miał zastosowania, ponieważ nie dotyczy on pojazdów wymienionych w art. 3 ust. 2 ustawy nowelizującej, w stosunku do których podatnik ma w pełni prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach dokumentujących płatności z tytułu umów.

Podsumowując przedstawione stanowisko i odpowiadając na postawione pytania Wnioskodawca uważa, iż:

1.  w sytuacji opisanej w pierwszym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia całego podatku VAT z ceny nabycia albo rat leasingowych, jeżeli po okresie 7 miesięcy wynajmu samochód osobowy będzie wykorzystywany w jego działalności gospodarczej innej niż najem oraz okazjonalnie wynajmowany;
2.  w sytuacji opisanej w drugim zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia całego podatku VAT z ceny nabycia albo rat leasingowych, jeżeli po okresie 7 miesięcy wynajmu samochód osobowy będzie wykorzystywany wyłącznie w jego działalności gospodarczej innej niż najem (nie będzie wynajmowany), a w szczególności nie będzie obowiązany do korekty podatku odliczonego w związku z niewykorzystywaniem samochodu do wynajmu.

Wnioskodawca uważa, iż powyższe stanowiska zaprezentowano m. in. w:

*   piśmie z dnia 30 listopada 2012 r. Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, sygn. IBPP2/443-911/12/AM;
*   piśmie z dnia 12 marca 2012 r. Dyrektora Izba Skarbowej w Poznaniu, sygn. ILPP2/443-1663/11-2/AK;
*   piśmie z dnia 9 listopada 2011 r. Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, sygn. IPTPP2/443-436/11-4/JN.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

*   **prawidłowe** – dla nabytego samochodu osobowego przeznaczonego pod wynajem przez okres 7 miesięcy oraz dla samochodu będącego przedmiotem leasingu operacyjnego przeznaczonego pod wynajem przez okres 7 miesięcy, a następnie wykorzystywanego zarówno na wynajem, jak również dla potrzeb Spółki,
*   **nieprawidłowe** – dla samochodu będącego przedmiotem leasingu operacyjnego przeznaczonego pod wynajem przez okres 7 miesięcy, a następnie wykorzystywanego tylko do innej niż najem działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

1.  z tytułu nabycia towarów i usług,
2.  potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
3.  od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu

– z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Z powyższego wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Podkreślić należy, iż ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W oparciu o art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Wskazać należy, iż do dnia 31 grudnia 2010 r., zasady odliczenia podatku VAT od nabycia samochodów regulowały przepisy art. 86 ust. 3-7a ustawy.

Na mocy art. 1 pkt 11 lit. b ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym (Dz. U. Nr 247, poz. 1652 ze zm.), zwanej dalej ustawą nowelizującą, z dniem 1 stycznia 2011 r. zostały uchylone przepisy art. 86 ust. 3-7a ustawy o podatku od towarów i usług. Z kolei art. 1 pkt 12 i pkt 14 ustawy nowelizującej dodano m. in.:

*   przepis art. 86a ust. 1-10 ustawy o podatku od towarów i usług, w którym określono zasady odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony,
*   przepis art. 88a ustawy o podatku od towarów i usług, określający zasady odliczenia paliwa do napędu samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

W świetle art. 9 pkt 2 ustawy nowelizującej, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2012 r., dodane przepisy art. 86a ust. 1-10 oraz art. 88a wchodzą w życie z dniem 1 stycznia 2013 r.

Z kolei, do czasu wejścia w życie ww. przepisów, kwestie dotyczące odliczenia podatku od towarów i usług związanego z nabyciem samochodów oraz paliwa do ich napędu, regulują przepisy art. 3 i art. 4 ustawy nowelizującej.

W tym miejscu należy wskazać, iż od dnia 1 stycznia 2013 r., mocą art. 10 ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie niektórych ustaw w związku z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. poz. 1456) w ww. ustawie nowelizującej wprowadzono następujące zmiany:

1.  użyte w art. 3 w ust. 1, w art. 4, w art. 5 oraz w art. 7 wyrazy „31 grudnia 2012 r.” zastępuje się wyrazami „31 grudnia 2013 r.”;
2.  w art. 9 w pkt 2 wyrazy „1 stycznia 2013 r.” zastępuje się wyrazami „1 stycznia 2014 r.”.

Zatem, w wyniku wprowadzonych zmian zasady dotyczące odliczenia podatku od towarów i usług związanego z nabyciem samochodów, określone w art. 3 ustawy nowelizującej stosuje się do dnia 31 grudnia 2013 r. Natomiast przepisy art. 86a ust. 1-10 ustawy o podatku od towarów i usług wchodzą w życie dopiero z dniem 1 stycznia 2014 r.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy nowelizującej w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2013 r. w okresie od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy (tj. od dnia 1 stycznia 2011 r.) do dnia 31 grudnia 2013 r., w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy zmienianej w art. 1 (tj. ustawy o podatku od towarów i usług), stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca – nie więcej jednak niż 6.000 zł, z zastrzeżeniem ust. 2.

Z kolei art. 3 ust. 2 powyższej ustawy stanowi, iż przepis ust. 1 nie dotyczy:

1.  pojazdów samochodowych mających jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą, klasyfikowanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van;
2.  pojazdów samochodowych mających więcej niż jeden rząd siedzeń, które oddzielone są od c

1.  odsprzedaż tych samochodów (pojazdów) lub
2.  oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze i te samochody (pojazdy) są przez podatnika przeznaczone wyłącznie do wykorzystania na te cele przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy.

W myśl art. 3 ust. 3 ustawy nowelizującej, spełnienie wymagań dla pojazdów samochodowych określonych w ust. 2 pkt 1-4 stwierdza się na podstawie dodatkowego badania technicznego przeprowadzonego przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tę stację oraz dowodu rejestracyjnego pojazdu, zawierającego właściwą adnotację o spełnieniu tych wymagań.

W przypadku, gdy w pojeździe, dla którego wydano zaświadczenie, o którym mowa w ust. 3, zostały wprowadzone zmiany, w wyniku których pojazd nie spełnia wymagań, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4, podatnik jest obowiązany do skorygowania kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym dokonał jego odliczenia (art. 3 ust. 4 ustawy nowelizującej).

Zgodnie z art. 3 ust. 6 ustawy nowelizującej, w przypadku usługobiorców użytkujących samochody osobowe oraz inne pojazdy samochodowe, o których mowa w ust. 1, na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku naliczonego od czynszu (raty) lub innych płatności wynikających z zawartej umowy, udokumentowanych fakturą. Suma kwot w całym okresie użytkowania samochodów i pojazdów, o których mowa w zdaniu pierwszym, dotycząca jednego samochodu lub pojazdu, nie może jednak przekroczyć kwoty 6.000 zł. Przepis ten nie dotyczy jednak pojazdów wymienionych w art. 3 ust. 2 ustawy nowelizującej, w stosunku do których podatnik ma w pełni prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach dokumentujących płatności z tytułu ww. umów.

Jak wynika z powołanych uregulowań zasadą jest, że w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w ograniczonej wysokości.

Natomiast to ograniczone prawo nie ma zastosowania w przypadkach, o których mowa w art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. a i b ustawy nowelizującej, tj. w przypadkach gdy nabywane ww. samochody i pojazdy są odsprzedawane jako przedmiot działalności podatnika lub oddane w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli jest to przedmiotem działalności podatnika, a ponadto samochody te są przeznaczone wyłącznie na te cele przez okres nie krótszy niż 6 miesięcy.

Wskazać należy, iż samo prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie wynajmu, dzierżawy, leasingu itp. samochodów nie determinuje automatycznie prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu samochodów na potrzeby działalności.

Użyte bowiem w zacytowanym przepisie art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. a i b ustawy nowelizującej, sformułowanie „przedmiotem działalności podatnika” w zestawieniu z dalszą częścią zdania w brzmieniu „jest odprzedaż tych samochodów (pojazdów) lub oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze”, nie oznacza przedmiotu działalności w sensie generalnym, lecz w kontekście zadysponowania konkretnym samochodem w ściśle określony sposób. Mówiąc o przedmiocie działalności podatnika, przepis ten wiąże go jednocześnie z odprzedażą bądź wynajmem konkretnych samochodów poprzez użycie wyrazu „tych”, przy czym ich odprzedaż lub najem jest jedyną okolicznością wymienioną w tym przepisie, która uzasadnia jego zastosowanie.

Sam fakt prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie handlu samochodami lub wynajmu tych samochodów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze, nie jest wystarczającą przesłanką, pozwalającą na odliczenie pełnej kwoty podatku naliczonego z tytułu nabycia ww. samochodów i pojazdów. Do nabycia takiego uprawnienia konieczne jest równoczesne przeznaczenie danego, konkretnego samochodu do odprzedaży albo do najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze.

Wobec powyższego należy stwierdzić, iż z przepisu art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. a i b ustawy nowelizującej wynika, że od nabycia samochodu osobowego przysługuje 100% odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej jego nabycie, pod warunkiem przeznaczenia przez podatnika tego samochodu wyłącznie na cele wynajmu przez okres nie krótszy niż 6 miesięcy lub przeznaczenie go do odsprzedaży.

Z opisu sprawy wynika, iż przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest m. in. wynajem samochodów. Zainteresowany jest czynnym podatnikiem VAT. W zdarzeniu pierwszym Spółka zamierza zakupić albo wziąć w leasing samochód osobowy. Samochód będzie przez Wnioskodawcę odpłatnie wynajmowany przez okres 7 miesięcy. Po tym okresie pojazd będzie okazjonalnie wynajmowany, ale będzie również używany dla potrzeb działalności Spółki przez jej pracowników lub będzie wykorzystywany wyłącznie w działalności gospodarczej Wnioskodawcy innej niż najem samochodów, w szczególności przez pracowników Wnioskodawcy. Natomiast w zdarzeniu drugim Wnioskodawca zamierza zakupić albo wziąć w leasing samochód osobowy. Samochód będzie przez niego odpłatnie wynajmowany przez okres 7 miesięcy. Po tym okresie samochód nie będzie już wynajmowany, ale będzie wykorzystywany w działalności gospodarczej Wnioskodawcy innej niż najem samochodów, w szczególności przez pracowników Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (…).

Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Przez umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub inne umowy o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1 pkt 2 ustawy, rozumie się umowy w wyniku, których, zgodnie z przepisami o podatku dochodowym, odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający oraz umowy leasingu w rozumieniu tych przepisów, których przedmiotami są grunty - art. 7 ust. 9 ustawy.

Dostawą towarów jest więc wydanie towaru w ramach tylko takiej umowy leasingu (najmu, dzierżawy), w której określono, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z zapłatą ostatniej raty prawo własności rzeczy zostanie przeniesione na korzystającego, a w wyniku takiej umowy zgodnie z przepisami o podatku dochodowym, odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający (tzw. leasing finansowy).

W świetle wyżej powołanych przepisów wydanie towarów w ramach umowy leasingu finansowego należy uznać za dostawę towarów. Skoro z punktu widzenia leasingodawcy wydanie towaru na podstawie umowy leasingu finansowego stanowi u leasingodawcy dostawę towaru to u leasingobiorcy należy ją traktować jako nabycie towaru.

Natomiast, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Umowa leasingu operacyjnego w świetle wyżej powołanych przepisów stanowi usługę. Leasingobiorca (Wnioskodawca) otrzymując co miesiąc faktury VAT dokumentujące czynność leasingu operacyjnego, nabywa prawo do korzystania z tego samochodu (usługę), a nie prawo własności (towar). Tym samym, każdorazowo Wnioskodawca jest uprawniony do określenia – w świetle przepisów art. 3 ust. 6 i art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. b ustawy nowelizującej – wysokość podatku naliczonego.

W świetle powołanych wyżej regulacji prawnych, podatnik ma prawo do odliczenia całej kwoty podatku naliczonego wynikającej z faktur dokumentujących nabycie samochodu osobowego pod warunkiem spełnienia łącznie przesłanek, o których mowa w art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. b ustawy nowelizującej, tj.:

1.  przedmiotem działalności podatnika jest oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze, oraz
2.  samochody (pojazdy) są przez podatnika przeznaczone wyłącznie do wykorzystania na ww. cele przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy.

Warunkiem odliczenia podatku naliczonego w pełnej kwocie jest, jak wyraźnie wynika z treści art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. b ustawy nowelizującej, aby pojazd był przeznaczony wyłącznie do odpłatnego używania na podstawie umów wymienionych w tym przepisie, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, przez okres nie krótszy niż 6 miesięcy.

Istotne jest, aby przeznaczenie samochodu do działalności polegającej na jego oddaniu w odpłatne używanie trwał nie krócej niż 6 miesięcy, a nie aby jedna czynność trwała minimum pół roku.

W sytuacji gdy Wnioskodawca zakupi samochód osobowy, który będzie oddawał do odpłatnego używania, przy założeniu, że będzie on przeznaczony wyłącznie do tego celu przez okres co najmniej 6 miesięcy, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia całej kwoty podatku naliczonego wynikającej z faktury VAT, dokumentującej nabycie przedmiotowego samochodu, na zasadach ogólnych określonych w art. 86 ust. 1 ustawy, a także o ile nie wystąpią negatywne przesłanki, o których mowa w art. 88 ustawy. Zainteresowany zachowa prawo do odliczenia podatku VAT, gdy po upływie 6 miesięcy, podczas którego zakupiony samochód będzie przeznaczony wyłącznie do tego celu, przeznaczy go nie tylko do oddania w odpłatne używanie, ale również dla potrzeb Spółki, do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług lub wyłącznie dla potrzeb Spółki, do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Natomiast w sytuacji, gdy Wnioskodawca zawrze umowę leasingu operacyjnego, której przedmiotem będzie samochód osobowy, a następnie samochód ten:

*   przez pierwsze 6 miesięcy przeznaczy wyłącznie na wynajem – zgodnie z art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. b ustawy nowelizującej, podatnik będzie miał pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego od każdej raty leasingowej (o ile nie wystąpią negatywne przesłanki, o których mowa w art. 88 ustawy),
*   po okresie 6 miesięcznego wynajmu przeznaczy zarówno na wynajem, jak również dla potrzeb Spółki, do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, będzie mógł skorzystać z pełnego prawa do odliczenia podatku naliczonego w wysokości 100% wynikającego z faktur dokumentujących raty leasingowe (o ile nie wystąpią negatywne przesłanki, o których mowa w art. 88 ustawy),
*   po okresie 6 miesięcznego wynajmu przeznaczy wyłącznie do wykorzystania w prowadzonej działalności gospodarczej – podatnik nie będzie mógł kontynuować odliczenia w wysokości 100% podatku, wystąpi u niego ograniczenie odliczenia, tj. 60% od każdej kolejnej raty leasingowej (o ile nie wystąpią negatywne przesłanki, o których mowa w art. 88 ustawy). Jednakże nie więcej niż 6.000 zł licząc łącznie od początku trwania okresu leasingu. Zatem, jeśli Wnioskodawca odliczy 6.000 zł w czasie, gdy będzie odliczał podatek w pełnej wysokości (100%), dalsze odliczenie nie będzie przysługiwało.

Reasumując, w odpowiedzi na zadane pytania, należy stwierdzić, iż:

Ad. 1

W sytuacji gdy Wnioskodawca zakupi samochód osobowy, który będzie przez niego odpłatnie wynajmowany przez okres 7 miesięcy, a po tym okresie pojazd będzie okazjonalnie wynajmowany oraz używany dla potrzeb działalności Spółki, do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, przez jej pracowników – Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia całej kwoty podatku naliczonego wynikającej z faktury VAT, dokumentującej nabycie przedmiotowego samochodu.

Natomiast w sytuacji, gdy Wnioskodawca zawrze umowę leasingu operacyjnego, której przedmiotem będzie samochód osobowy, który będzie przez niego odpłatnie wynajmowany przez okres 7 miesięcy, a po tym okresie pojazd będzie okazjonalnie wynajmowany oraz używany dla potrzeb działalności Spółki, do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, Zainteresowany będzie mógł skorzystać z prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego w wysokości 100% wynikającego z faktur dokumentujących raty leasingowe.

Powyższe prawo do odliczenia przysługuje na zasadach ogólnych określonych w art. 86 ust. 1 ustawy, a także o ile nie wystąpią negatywne przesłanki, o których mowa w art. 88 ustawy.

Ad. 2

W sytuacji gdy Wnioskodawca zakupi samochód osobowy, który będzie oddawał do odpłatnego używania, przez okres 7 miesięcy, a następnie będzie wykorzystywał go wyłącznie w działalności gospodarczej innej niż najem, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia całej kwoty podatku naliczonego wynikającej z faktury VAT, dokumentującej nabycie przedmiotowego samochodu.

W sytuacji, gdy Zainteresowany zawrze umowę leasingu operacyjnego, której przedmiotem będzie samochód osobowy, a następnie samochód ten:

*   przez pierwsze 7 miesięcy przeznaczy wyłącznie na wynajem – zgodnie z art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. b ustawy nowelizującej, podatnik będzie miał pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego w tym okresie od każdej raty leasingowej,
*   po okresie 7 miesięcznego wynajmu przeznaczy wyłącznie do wykorzystania w prowadzonej działalności gospodarczej – podatnik nie będzie mógł kontynuować odliczenia w wysokości 100% podatku, wystąpi u niego ograniczenie odliczenia, tj. 60% od każdej kolejnej raty leasingowej. Jednakże nie więcej niż 6.000 zł licząc łącznie od początku trwania okresu leasingu. Zatem, jeśli Wnioskodawca odliczy 6.000 zł w czasie, gdy będzie odliczał podatek w pełnej wysokości (100%), dalsze odliczenie nie będzie jemu przysługiwało.

Powyższe prawo do odliczenia przysługuje na zasadach ogólnych określonych w art. 86 ust. 1 ustawy, a także o ile nie wystąpią negatywne przesłanki, o których mowa w art. 88 ustawy.

Ponadto, należy podkreślić, iż z uwagi na fakt, że Wnioskodawca w opisie pierwszego zdarzenia przyszłego wskazał, że ww. samochód po okresie wynajmu nie krótszym niż 6 miesięcy będzie nadal wykorzystywany do najmu okazjonalnego, stanowisko Wnioskodawcy dotyczące prawa do pełnego odliczania podatku naliczonego w przypadku samochodu będącego przedmiotem leasingu operacyjnego uznano za prawidłowe.

Należy jednakże zaznaczyć, że w przypadku, gdy po tym okresie przedmiotowy samochód nie będzie wykorzystywany w celu jego wynajmu, tylko będzie użytkowany przez Zainteresowanego do prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, wówczas nie będzie mu przysługiwało prawo do odliczania całego podatku VAT wynikającego z wystawionych faktur. Zastosowanie znajdzie wtedy ograniczenie wynikające z art. 3 ust. 6 ustawy nowelizującej.

Dodatkowo należy podkreślić, że powołane przez Wnioskodawcę interpretacje indywidualne stanowią rozstrzygnięcia w indywidualnych sprawach, w których zapadły i tylko do nich się zawężają.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.