Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4012.615.2021.2.MAZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-01-21
Teza: opisany zespół składników materialnych i niematerialnych, tworzących CBR, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, której zbycie jest wyłączone od opodatkowania
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; zbycie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 27e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6-pkt 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

19 listopada 2021 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania, że opisany zespół składników materialnych i niematerialnych, tworzących CBR, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, której zbycie jest wyłączone od opodatkowania (pytanie nr 2).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

ABS sp. z o.o. (dalej jako: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest jednym z podmiotów należących do międzynarodowej grupy kapitałowej XYZ (dalej jako: „Grupa”). Podstawowym profilem produkcji Spółki jest działalność w zakresie montażu i naprawy pomocniczych systemów …, oraz remont komponentów … i części typu … itp.

Wnioskodawca jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Wewnętrzna organizacja Spółki dostosowana jest do głównych obszarów działalności produkcyjnej i remontowej, obejmuje w szczególności:

\- Zakład Produkcji … (Produkcja …)

\- Stacja Napraw … (Remonty)

W uzupełnieniu działalności produkcyjnej i remontowej Spółka zajmuje się również świadczeniem szeregu specjalistycznych usług, w szczególności poprzez Centrum Badawczo-Rozwojowe … (dalej jako: „CBR”).

Spółka funkcjonuje w oparciu o określoną strukturę organizacyjną, z podziałem na działy operacyjne i administracyjne, na czele stoi Prezes Zarządu Spółki, będący równocześnie Dyrektorem Generalnym. Działalność Spółki realizowana jest w głównym kompleksie produkcyjnym i remontowym w bezpośrednim sąsiedztwie spółki CDT S.A. (dalej jako: „Kompleks”).

Obecnie, finalizując projekt uproszczenia posiadanej struktury organizacyjnej, celem poprawy efektywności prowadzonej działalności, Spółka rozważa zbycie CRB. Planowane zbycie dokonane zostanie na rzecz należącej do Grupy spółki CDT S.A. (dalej jako: „CDT” lub „Nabywca”), działającej w obszarze produkcji komponentów … . W uzupełnieniu działalności produkcyjnej Spółka zajmuje się również świadczeniem szeregu specjalistycznych usług, w szczególności usług świadczonych przez jej Centrum Badawczo-Rozwojowe … . Obie organizacje, to jest CBR, jak i Centrum Badawczo-Rozwojowe … CDT, ściśle współpracują ze sobą w ramach korporacyjnych struktur.

Sprzedaż CBR na rzecz Nabywcy umożliwi Spółce uproszczenie obecnej struktury organizacyjnej oraz koncentrację na kluczowej dla niej działalności w zakresie montażu i napraw pomocniczych systemów napędowych, oraz remontach komponentów … . Nabycie przez CDT CBR pozwoli na unifikację w jednym podmiocie prawnym działu/funkcji centrum badawczo - rozwojowego przez co możliwe będzie osiągnięcie większej efektywności operacyjnej i kosztowej dla obu podmiotów.

CBR w ramach struktury organizacyjnej Spółki

W obecnym profilu działalności biznesowej Spółka koncentruje się na głównym obszarze działalności wytwórczej jakim jest produkcja i remonty … . Powoduje to, iż działalność prowadzona dotychczas przez Spółkę koncentruje się na produkcji i remontowaniu … .

Działalność CBR stanowi działalność poboczną (ang. Non-core business). Do głównych zadań wykonywanych przez CBR należą m.in.:

\- projektowanie i nadzór nad dokumentacją konstrukcyjną wytwarzanych …,

\- udzielanie porad technicznych dotyczących problemów technicznych występujących w trakcie eksploatacji … .

Zgodnie ze strukturą organizacyjną Spółki, CBR jest wewnętrznie wyodrębnioną jednostką organizacyjną jako „Dział Konstrukcji” (symbol DB). Osobą bezpośrednio odpowiedzialną za bieżącą działalność operacyjną CBR jest Dyrektor Centrum Badawczo-Rozwojowego …, będący pracownikiem CDT S.A.

Do realizacji bieżącej działalności operacyjnej CBR przypisany jest dedykowany zespół pracowników Spółki, posiadających wiedzę i doświadczenie umożliwiające realizację zadań CBR. CBR, podobnie jak inne działy wyodrębnione organizacyjnie w Spółce, wspierane jest przez specjalistyczne działy, jak i podmioty zewnętrzne, odpowiedzialne za zapewnienie określonych funkcji (m.in. usług prawnych, podatkowych, księgowych, sprawozdawczości, zarządzania personelem, obsługi kadrowo-płacowej, BHP itp.). Do każdego z działów operacyjnych Spółki, w tym CBR, przypisane są specyficzne składniki majątku. Biuro pracowników CBR znajduje się w budynku, który został wzniesiony przez Spółkę na gruncie pozostającym w wieczystym użytkowaniu Nabywcy.

Pracownicy CBR korzystają również ze stanowisk testowych …, które stanowią własność Spółki. Przedmiotowe „stanowiska testowe” są na trwałe posadowienie w budynku w obrębie obszaru działalności produkcyjnej Wnioskodawcy. „Stanowiska testowe” … korzystają ze wspólnych instalacji elektrycznych, systemów wentylacyjnych i wspólnego zbiornika na paliwo, których permanentne rozdzielenie jest niemożliwe. Dodatkowo … są objęte systemem jakości zarządzanym przez Zakład Produkcji …, który wykorzystywany jest w przypadku testów … (wymagania …). Jedna z … dodatkowo jest traktowana jako zapasowa dla … produkcyjnej ze względu na potrzeby biznesowe i wymagania stawiane przez klienta. Zatem CBR posiada i dysponuje majątkiem niezbędnym do realizacji działań związanych z jego przedmiotem działalności.

Usługi wytworzone w ramach CBR są zasadniczo dostarczane na rzecz podmiotów wewnętrznych (zarówno Spółki i partnerów w ramach Grupy), w związku z tym część wewnętrznych zobowiązań, zawartych przez Spółkę, dotyczy wyłącznie usług CBR i możliwa jest identyfikacja właściwych dla CBR odbiorców. Co za tym idzie, ze świadczenia usług prowadzonych przez Spółkę można wyodrębnić usługi dotyczące działalności CBR.

Plan kont obowiązujący w Spółce pozwala na wyodrębnienie i przypisanie do CBR odpowiadających mu: kosztów, przychodów, należności, materiałów i aktywów. Należy przy tym wskazać, że niektóre kategorie kosztów, takie jak np. koszty ogólnego zarządu, działu finansowego, działu prawnego, czy koszty administracyjne rozliczane są na poszczególne działy, w tym CBR, za pomocą mieszanych kluczy podziałowych (według liczby pracowników, bazowych godzin etc.), które ustalane są na etapie sporządzania budżetu na dany rok obrotowy. CBR posiada własne pakiety raportowania wewnętrznego oraz sporządza plany w perspektywie rocznej i pięcioletniej.

Planowana sprzedaż CBR

Koncentrując się na unifikacji zarządzania i spójności z wymaganiami Grupy, Spółka zamierza dokonać transakcji sprzedaży CBR na rzecz powiązanego podmiotu – CDT S.A. – zainteresowanego rozwojem dotychczasowej działalności CBR. Zakładane jest, że w efekcie planowanej transakcji Nabywca będzie w stanie prowadzić dalszą działalność CBR jako połączonego podmiotu z własną strukturą badawczo-rozwojową. W tym celu, na mocy odpowiedniej umowy sprzedaży, jaką strony planują zawrzeć, Nabywca nabędzie składniki majątku przypisane CBR, w tym w szczególności:

\- aktywa trwałe służące prowadzeniu działalności operacyjnej CBR (przede wszystkim maszyny i urządzenia służące wykonywaniu działalności przez CBR);

\- ewentualne wartości niematerialne i prawne przypisane do działalności CBR;

\- w wyniku przedmiotowej transakcji zbyte na rzecz Nabywcy zostaną również nakłady, poniesione przez Spółkę na wzniesienie budynku, w którym znajduje się biuro CBR,

których szczegółowy wykaz będzie stanowił załącznik do umowy sprzedaży.

Dzierżawie będą podlegać urządzenia wykorzystywane przez CBR, których ze względu na brak możliwości wyodrębnienia stałego (przede wszystkim …, o których mowa powyżej) nie można zbyć Nabywcy.

Dodatkowo, w ramach transakcji, na Nabywcę zostaną przeniesione:

\- prawa i obowiązki wynikające z umów o pracę w związku z przejściem zakładu pracy w rozumieniu art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (t.j. Dz.U. z 2018 r.,

poz. 108, ze zm.), w stosunku do osób, które na moment sprzedaży będą zajmowały stanowiska przypisane do CBR;

\- prawa i obowiązki wynikające z kontraktów zawartych z dostawcami dedykowanymi do CBR, w szczególności zamówienie usług oprogramowania inżynierskiego (np. … itp.).

Dla uproszczenia związanych z transakcją rozliczeń pomiędzy stronami zakładane jest, że:

a) wszystkie zamówienia dotyczące działalności CBR, których realizacja będzie możliwa przed transakcją, zostaną zrealizowane przez Spółkę i rozliczone z kontrahentem przed

sprzedażą CBR;

b) prace, których realizacja nie została jeszcze rozpoczęta lub została rozpoczęta, ale nie ukończona, zostaną albo anulowane, albo będą kontynuowane w ramach działalności

CBR w strukturach Nabywcy;

c) wszelkie zobowiązania handlowe związane z działalnością operacyjną CBR zostaną uregulowane przez Spółkę przed przeprowadzeniem transakcji.

Wnioskodawca korzysta z finansowania wewnątrzgrupowego celem zapewnienia bieżącej płynności finansowej na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. Z uwagi na fakt, iż środki dostępne w ramach finansowania wewnątrzgrupowego nie są dedykowane realizacji konkretnego przedsięwzięcia, w tym dotyczącego działalności CBR, intencją stron nie jest doprowadzenie do przejęcia przedmiotowego zobowiązania przez Nabywcę. Zobowiązania z tego tytułu nie są bowiem funkcjonalnie związane z CBR będącym przedmiotem zbycia, lecz dotyczą całej działalności gospodarczej Spółki. Równocześnie jednak Nabywca, jako podmiot samodzielnie prowadzący działalność gospodarczą, dysponuje własnymi źródłami finansowania niezbędnymi dla nieprzerwanej kontynuacji działalności CBR.

Z uwagi na fakt, iż potencjalny Nabywca jest podmiotem branżowym, dysponującym niezbędnym zapleczem infrastrukturalnym, co do zasady nie jest uzasadnione biznesowo (i) przeniesienie na niego praw i obowiązków wynikających z umów o pracę w odniesieniu do tych pracowników Spółki, którzy realizują na rzecz CBR funkcje o charakterze wspierającym (takie jak np. obsługa kadrowo-płacowa czy też prawna), czy też (ii) zapewnienie realizacji tych funkcji na rzecz CBR po transakcji w oparciu o umowę o świadczenie usług, zawartą pomiędzy Spółką a Nabywcą, bowiem funkcje te realizowane są już w ramach istniejącej struktury organizacyjnej Nabywcy i/lub są mu zapewniane przez podmiot trzeci.

Spółka może ponadto świadczyć na rzecz Nabywcy określone usługi specjalistyczne, jako usługi pomocnicze dla głównej działalności gospodarczej CBR, do których świadczenia wykorzystywana byłaby infrastruktura Spółki dostępna na obszarze kompleksu (np. usługa dzierżawy …).

Mający być przedmiotem planowanej sprzedaży zespół składników materialnych i niematerialnych związany z CBR będzie, w ocenie Spółki, zdolny do samodzielnego funkcjonowania m.in. z uwagi na następujące przesłanki:

a) wyodrębnienie organizacyjne:

\- CBR stanowi zespół składników przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych w Spółce;

\- CBR stanowi wyodrębnioną jednostkę organizacyjną jako „Dział Konstrukcji” (symbol DB),

\- działalność CBR, jako jednostki wyodrębnionej w strukturze organizacyjnej Spółki, jest koordynowana przez Dyrektora Centrum Badawczo-Rozwojowego … (CDT), zaś

CBR posiada wewnętrzną strukturę organizacyjną;

\- CBR realizuje dedykowane, odrębne od kluczowej działalności operacyjnej Spółki (montaż i naprawa pomocniczych systemów …) zadania.

b) wyodrębnienie finansowe:

\- na moment transakcji Spółka będzie w stanie wyodrębnić odpowiednio: koszty, przychody, należności, materiały i aktywa związane z działalnością gospodarczą CBR;

\- na moment transakcji Spółka będzie w stanie wyodrębnić zobowiązania funkcjonalnie związane z CBR, w zakresie wskazanym w opisie zdarzenia przyszłego;

\- na podstawie weryfikacji zapisów na poszczególnych kontach analitycznych możliwa jest identyfikacja pozostałych zobowiązań związanych funkcjonalnie z działalnością

CBR, związanych zarówno z działalnością gospodarczą prowadzoną w ramach CBR, jak i innego/innych działów funkcjonujących w ramach struktury organizacyjnej Spółki

(bezpośrednio lub na podstawie stosowanych kluczy alokacji);

\- CBR posiada własne pakiety raportowania wewnętrznego oraz sporządza plany w perspektywie rocznej i pięcioletniej.

c) posiadanie niezbędnych składników majątkowych, materialnych i niematerialnych, służących do prowadzenia działalności gospodarczej, w tym:

\- niezbędnego zaplecza infrastrukturalnego w postaci prawa do korzystania z nieruchomości, maszyn oraz urządzeń,

\- wartości niematerialnych i prawnych związanych z działalnością CBR,

\- zespołu pracowników.

Zgodnie z definicja legalną zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zawartą w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT oraz art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, wśród przesłanek warunkujących uznanie zespołu składników majątkowych za ZCP, znajduje się przesłanka odrębności funkcjonalnej. Powszechnie przyjmuje się, że wyodrębnienie funkcjonalne wyraża się w potencjalnej zdolności do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych, tj. możliwości realizacji określonych zadań gospodarczych przez zespół składników majątkowych przyporządkowanych do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, który mógłby de facto stanowić oddzielne i niezależne przedsiębiorstwo.

Zdaniem Spółki, elementy charakteryzujące CBR, opisane powyżej w lit. a-c, świadczą o tym, że CBR stanowi odrębną funkcjonalnie grupę składników majątkowych, gotową i zdolną do podjęcia działalności w swoim dotychczasowym zakresie automatycznie po zbyciu jej do podmiotu zewnętrznego.

Uwzględniając opisany powyżej stan fatyczny, Spółka wnosi o potwierdzenie następującej oceny skutków podatkowych planowanej transakcji na gruncie ustawy o CIT oraz ustawy o VAT, w kontekście kwalifikacji przedmiotu transakcji, tj. CBR, jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4 pkt 4a ustawy o CIT i art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

**Pytanie w zakresie podatku od towarów i usług** (pytanie nr 2)

Czy CBR, obejmujące wskazane w opisie zdarzenia przyszłego składniki materialne i niematerialne, w tym zobowiązania, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a w konsekwencji jego odpłatne zbycie na rzecz Nabywcy nie będzie skutkowało powstaniem po stronie Spółki obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług, w świetle art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Część ogólna – kwalifikacja CBR jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa na gruncie ustawy o CIT zawarta jest w art. 4a pkt 4, zgodnie z którym, ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Tożsama regulacja znajduje się także w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. W konsekwencji, zdaniem Spółki, weryfikacja, czy wydzielony zespół aktywów niematerialnych i materialnych powinien zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa może być prowadzona łącznie dla celów podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku od towarów i usług.

Na gruncie powołanych wyżej przepisów oraz w zgodzie z utrwalonym stanowiskiem doktryny prawa podatkowego i orzecznictwem sądów administracyjnych, wskazuje się na zespół przesłanek, których łączne spełnienie implikuje uznanie danych składników majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, zarówno na gruncie przepisów o podatkach dochodowych, jak i podatku od towarów i usług. Wymaganymi i koniecznymi warunkami uznania składników majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa są:

a) istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, obejmującego również zobowiązania;

b) wyodrębnienie organizacyjne zespołu składników w istniejącym przedsiębiorstwie;

c) wyodrębnienie finansowe zespołu składników w istniejącym przedsiębiorstwie;

d) wyodrębnienie funkcjonalne danego zespołu składników przeznaczonego do realizacji określonych zadań gospodarczych, mogącego stanowić oddzielne przedsiębiorstwo

samodzielnie prowadzące działalność gospodarczą.

Celem prawidłowego określenia skutków podatkowych sprzedaży CBR z perspektywy podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku od towarów i usług, niezbędnym będzie zweryfikowanie, czy zbywany zespół aktywów materialnych i niematerialnych może zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Zważywszy na fakt, że ustawodawca nie precyzuje, w jaki sposób należy weryfikować czy wskazane powyżej przesłanki zostały spełnione, niezbędnym jest przeprowadzenie każdorazowo odrębnej analizy w odniesieniu do danego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). W dalszej części uzasadnienia Wnioskodawca odnosi się do poszczególnych warunków w kontekście planowanej transakcji.

a) Istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, obejmującego również zobowiązania.

Zgodnie z literalnym brzmieniem analizowanych przepisów, zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jest zespół składników majątkowych, w skład którego wchodzą zarówno składniki materialne, jak i niematerialne. Jak wskazuje się w literaturze, oznacza to, iż aby uznać dany zespół składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa niezbędne jest, aby składał się on co najmniej z jednego składnika materialnego i co najmniej z jednego składnika niematerialnego (S. Kępa, Sprzedaż przedsiębiorstwa i jego zorganizowanej części - podatki dochodowe, Warszawa 2007).

Ponadto Wnioskodawca pragnie zauważyć, że jedynym składnikiem wymienionym bezpośrednio w definicji legalnej zorganizowanej części przedsiębiorstwa są zobowiązania. W konsekwencji, zgodnie ze znanymi Wnioskodawcy wybranymi stanowiskami, niektóre organy podatkowe podnoszą, że zobowiązania stanowią fundamentalny element przedmiotowego pojęcia, gdyż ustawodawca w sposób celowy wyeksponował rolę zobowiązań w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Tożsame stanowisko prezentowane jest przykładowo przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 6 czerwca 2013 r. (sygn. IPTPP2/443-221/13-4/PR), \[który\] wskazał, że: „\[\`(...)\`\] podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań)”.

W ocenie Wnioskodawcy, nie należy jednak powyższych konkluzji utożsamiać z obowiązkiem przeniesienia wszystkich składników materialnych i niematerialnych związanych z prowadzoną działalnością, aby można było uznać daną jednostkę funkcjonującą w ramach większej struktury organizacyjnej podatnika za zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa. Wnioskodawca pragnie wskazać, że w wydawanych interpretacjach indywidualnych wskazuje się m.in., że: „Nie wszystkie jednak elementy tworzące przedsiębiorstwo są na tyle istotne, aby bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa. W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej” (tak Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 14 września 2017 r., sygn. 0112-KDIL3-1.4011.232.2017.1.AGR).

Powyższe konkluzje znajdują potwierdzenie m.in. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 24 marca 2015 r. (sygn. III SA/Wa 2947/14), podtrzymanym przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 4 października 2017 r. (sygn. II FSK 2490/15), w którym wskazano: „Stanowisko, zgodnie z którym w świetle art. 551 i art. 552 k.c. w powiązaniu z przepisami ustaw o podatku dochodowym, definiującymi przedsiębiorstwo, dla uznania zespołu składników majątkowych lub niemajątkowych za przedsiębiorstwo nie jest konieczne, aby w skład tego zespołu wchodziły wszystkie wierzytelności i zobowiązania związane z takim przedsiębiorstwem, a wyłączenie pewnych zobowiązań i wierzytelności nie ma wpływu na istnienie przedsiębiorstwa, o ile pozostałe składniki pozwalające na realizację założonych zadań gospodarczych z uwagi na stopień ich wzajemnego powiązania organizacyjnego i funkcjonalnego, znajduje oparcie w orzecznictwie (zob. także wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 12 maja 2011 r. sygn. akt II FSK 2222/09; z 12 lutego 2014 r. sygn. akt II FSK 607/12).”,

Analogiczne stanowisko zaprezentował także Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 27 marca 2013 r. (sygn. II FSK 1896/11), w którym stwierdzono, że: „\[\`(...)\`\] w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie muszą wchodzić wszelkie zobowiązania przedsiębiorstwa. Z definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika bowiem jedynie, że zespół składników materialnych i niematerialnych musi być na tyle zorganizowany i kompletny, aby mógł funkcjonować jako samodzielne przedsiębiorstwo, prowadzące określony rodzaj działalności gospodarczej. Z tych względów nie ma podstaw do uznania, że co do zasady utraci on tę samodzielność poprzez wyłączenie ze składników majątkowych niektórych zobowiązań \[\`(...)\`\]. W orzecznictwie sądów administracyjnych podkreśla się, a Naczelny Sąd Administracyjny w składzie orzekającym w tej sprawie poglądy te podziela, że możliwość uznania danej czynności prawnej za mającą za przedmiot zorganizowaną część przedsiębiorstwa zależna jest właśnie od tego, czy zespół ten pozwala na realizację działań gospodarczych, do których zorganizowana część przedsiębiorstwa została powołana”.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, bazując na przedstawionym w niniejszym wniosku opisie zdarzenia przyszłego, spełnienie przesłanki istnienia zespołu powiązanych ze sobą składników materialnych i niematerialnych, obejmującego również zobowiązania, jest bezsporne. Do CBR przyporządkowane są składniki majątku oraz specyficzne dla CBR zobowiązania (przykładowo zobowiązania wynikające z umów o pracę). Na kwalifikację CBR jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie powinien zatem wpłynąć np. brak przeniesienia określonych elementów infrastruktury Spółki, które wykorzystywane są do prowadzenia działalności gospodarczej zarówno CBR, jak i pozostałych wydziałów Spółki.

Jak wskazano w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 27 marca 2017 r. (sygn. 3063-ILPB2.4510.254.2016.2.EK): „Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza”. Należy podkreślić, że do CBR są przypisani pracownicy, którzy na moment planowanej transakcji przejdą do Nabywcy, jako nowego pracodawcy, w trybie art. 231 Kodeksu pracy.

Ponadto, zgodnie z przedstawionym opisem zdarzenia przyszłego, intencją Wnioskodawcy jest również przeniesienie określonych zobowiązań (funkcjonalnie związanych z CBR) oraz praw i obowiązków z tytułu umów przypisanych do CBR, jednakże w odniesieniu do niektórych umów przeniesienie to może okazać się niemożliwe i/lub biznesowo nieuzasadnione. W ocenie Wnioskodawcy, powyższa okoliczność powinna pozostawać bez wpływu na kwalifikację CBR jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa, gdyż zobowiązania zasadniczo są jedynie pochodną prowadzonej w ramach CBR działalności operacyjnej, natomiast nie warunkują możliwości jej nieprzerwanego prowadzenia. Podejście takie potwierdzają również organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych. Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 14 listopada 2014 r. (sygn. IBPBI/2/423-1006/14/KP), w następującym stanie faktycznym: „\[\`(...)\`\] nie można przesądzić, czy wszystkie takie zobowiązania oraz kontrakty zostaną przeniesione wraz z aportem. Niemniej jednak, z uwagi na okoliczności przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, takie sytuacje nie będą miały wpływu na możliwość kontynuacji przez K S.A. działalności jubilerskiej”, odstępując od uzasadnienia, uznał za prawidłowe stanowisko podatnika, zgodnie z którym: „\[\`(...)\`\] w razie nieprzejścia na K S.A. pojedynczych zobowiązań oraz praw i obowiązków z tytułu umów, nie będzie to miało znaczącego wpływu na możliwość kontynuacji przez K S.A. Działalności Jubilerskiej, a przesłanka istnienia zespołu składników materialnych i niematerialnych będzie w dacie aportu spełniona”.

Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 17 lutego 2014 r. (sygn. IBPP4/443-605/13/LG), wydanej w podobnym stanie faktycznym postanowił, iż: „Wnioskodawca wskazuje, że nie zamierza przenosić na nabywcę wierzytelności i zobowiązań związanych z „X”. Ponadto spółka nabywająca tę jednostkę gospodarczą - która do tej pory dzierżawiła tę część przedsiębiorstwa - będzie kontynuowała działalność gospodarczą, którą prowadziła dotychczas na bazie tej część przedsiębiorstwa. Biorąc zatem pod uwagę przedstawiony przez Wnioskodawcę opis sprawy i regulacje prawne w tym zakresie, należy wskazać, że w przedmiotowej sprawie dojdzie do sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT”.

W konsekwencji, na kwalifikację CBR jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie powinien wpłynąć np. brak przeniesienia zobowiązań i/lub umów, których przeniesienie nie będzie możliwe z przyczyn prawnych, w związku z brakiem zgody kontrahenta lub z uwagi na możliwość i zasadność kontynuacji takich funkcji przez Nabywcę w ramach swojego dotychczasowego przedsiębiorstwa.

Mając na uwadze powyższe uwagi, w ocenie Spółki przesłanka wyodrębnienia w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przypisanych do CBR została spełniona.

b) Wyodrębnienie organizacyjne zespołu składników w istniejącym przedsiębiorstwie

Przepisy ustawy o CIT i ustawy o VAT nie definiują, co należy rozumieć pod pojęciem „wyodrębnienie organizacyjne”, użytym w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT i art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Niemniej jednak, zgodnie z utrwaloną praktyką organów podatkowych oraz sądów administracyjnych, o wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. (tak przykładowo Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 9 maja 2017 r., sygn. 0461-ITPB3.4510.64.2017.2.DK).

Ponadto, zgodnie ze stanowiskiem zajętym przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 18 października 2013 r. (sygn. ILPB3/423-340/13-2/JG), „\[\`(...)\`\] wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika. Ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa >>na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość<<”.

Ponadto, jak podkreślił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 8 marca 2016 r. (sygn. II FSK 3246/13), „\[\`(...)\`\] do zakwalifikowania zespołu składników majątkowych jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie wystarczy jakiekolwiek jej zorganizowanie ale takie, które odznacza się pełną odrębnością niezbędną do funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa nie jest więc suma poszczególnych składników (materialnych i niematerialnych), lecz ich zorganizowany i wyodrębniony w strukturze przedsiębiorstwa zespół”.

Zdaniem Spółki, aby móc mówić o wyodrębnieniu organizacyjnym danych składników majątku w ramach funkcjonującego przedsiębiorstwa niezbędne jest, aby składniki te pozostawały we wzajemnych relacjach, pozwalających uznawać je za zespół składników, który może samodzielnie realizować określone zadania. Bezsprzecznie zatem niewystarczającym powodem do uznania danych składników majątku za wyodrębnione organizacyjnie z przedsiębiorstwa jest tworzenie przez nie zbioru przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest ich przynależność, pod względem własności do jednego podmiotu gospodarczego.

Stanowisko organów podatkowych w analogiczny sposób odnosi się do kryterium wyodrębnienia organizacyjnego wskazując, że najistotniejszym elementem determinującym spełnienie tej przesłanki jest istnienie w obrębie przedsiębiorstwa zespołu składników, połączonych w jedną grupę ze względu na rolę jaką odrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa. Powyższe oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki te odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa, tj. na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość.

W ocenie Spółki, mając na uwadze kryteria przemawiające za wyodrębnieniem organizacyjnym podnoszone przez organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych, należy wskazać, że w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego:

\- CBR stanowi zespół składników przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych w Spółce,

\- CBR stanowi wyodrębnioną jednostkę organizacyjną jako „Dział Konstrukcji”(symbol DB),

\- działalność CBR, jako jednostki wyodrębnionej w strukturze organizacyjnej Spółki, jest koordynowana przez Dyrektora Centrum Badawczo-Rozwojowego … (CDT), zaś CBR

posiada własną wewnętrzną strukturę organizacyjną,

\- CBR realizuje dedykowane, odrębne od kluczowej działalności operacyjnej Spółki (montażu i naprawy …) zadania.

Reasumując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że CBR spełnia kryteria pozwalające na uznanie go za jednostkę wyodrębnioną organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie.

c) Wyodrębnienie finansowe zespołu składników w istniejącym przedsiębiorstwie

Zawarta w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT i art. 2 pkt 27e ustawy o VAT definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa identyfikuje wyodrębnienie finansowe jako jedną z przesłanek determinujących uznanie danej masy majątkowej za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Niemniej jednak, podobnie jak w przypadku wcześniej omawianego wyodrębnienia organizacyjnego, ustawodawca nie definiuje, co należy rozumieć pod tym pojęciem.

Zgodnie z utrwaloną praktyką organów podatkowych, wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej danej masy majątkowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Stanowisko takie zostało zaprezentowane m.in. przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 12 czerwca 2017 r. (sygn. 0111-KDIB1-3.4010.35.2017.2.PC).

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza zatem np. konieczności prowadzenia odrębnej księgowości czy też konieczności sporządzania odrębnego bilansu/rachunku zysków i strat dla zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem wystarczające dla uznania, iż dane składniki majątku są wyodrębnione finansowo jest prowadzenie takiej ewidencji zdarzeń gospodarczych, dzięki której możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów, a także należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Z kolei Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 4 października 2017 r. (sygn. 0111-KDIB3-2.4012.446.2017.1.MD) wskazał, iż: „W sytuacji wyodrębnienia finansowego możliwe jest oddzielenie finansów zorganizowanej części przedsiębiorstwa od jego pozostałej części (w tym odrębne regulowanie zobowiązań oraz przyjmowanie należności zorganizowanych części przedsiębiorstwa)”.

O odrębności finansowej CBR świadczyć będzie zatem m.in. to, że:

\- na moment transakcji Spółka będzie w stanie wyodrębnić odpowiednio: koszty, przychody, należności, materiały i aktywa związane z działalnością gospodarczą CBR,

\- na moment transakcji Spółka będzie w stanie wyodrębnić zobowiązania funkcjonalnie związane z CBR, w zakresie wskazanym w opisie zdarzenia przyszłego (bezpośrednio lub

na podstawie stosowanych kluczy alokacji),

\- na podstawie weryfikacji zapisów na poszczególnych kontach analitycznych możliwa jest także identyfikacja pozostałych zobowiązań związanych funkcjonalnie z działalnością

CBR, ale które np. związane są zarówno z działalnością gospodarczą prowadzoną w ramach CBR, jak i innego/innych działów funkcjonujących w ramach struktury

organizacyjnej Spółki,

\- CBR posiada własne pakiety raportowania wewnętrznego oraz sporządza plany w perspektywie rocznej i pięcioletniej.

Ponadto Wnioskodawca pragnie wskazać, że ww. aspekty wyodrębnienia finansowego CBR w Spółce pozwalają na bieżącą ocenę podejmowanych działań oraz analizę wyników finansowych osiąganych przez CBR. Z kolei możliwość bieżącej kontroli sytuacji finansowej CBR, w opinii Wnioskodawcy, świadczy o wysokim stopniu jego odrębności od pozostałych obszarów działalności Spółki, zarówno z perspektywy wyodrębnienia finansowego, jak i funkcjonalnego.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że CBR jest wyodrębniony finansowo w Spółce, bowiem istnieje możliwość przyporządkowania kosztów i przychodów, należności oraz zobowiązań do CBR, jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

d) Wyodrębnienie funkcjonalne danego zespołu składników przeznaczonego do realizacji określonych zadań gospodarczych, mogącego stanowić oddzielne przedsiębiorstwo samodzielnie prowadzące działalność gospodarczą.

Mając na uwadze definicję legalną zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zawartą w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT oraz art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, zespół składników majątkowych, dla uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinien być także odrębny funkcjonalnie. Powyższe oznacza, że zespół składników wchodzących w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi służyć realizacji określonego zadania lub zadań gospodarczych, a także potencjalnie mógłby stanowić odrębne i niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące swoje zadania.

Powszechnie przyjmuje się, że ta potencjalna zdolność do samodzielnej realizacji zadań wyraża się możliwością realizacji określonych zadań gospodarczych przez zespół składników majątkowych przyporządkowanych do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, który mógłby de facto stanowić oddzielne i niezależne przedsiębiorstwo, realizujące dane zadania w sposób samodzielny, poczynając od momentu wyodrębnienia tego zespołu. Zatem istotą tego kryterium jest ustalenie czy rozpatrywany zespół składników majątku, jako odrębna całość, byłby w stanie, od momentu jego wydzielenia, w sposób samodzielny funkcjonować na rynku w formie odrębnego przedsiębiorstwa. Na takie rozumienie wskazują także organy podatkowe, np. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 24 sierpnia 2017 r. (sygn. 0111-KDIB3-1.4012.226.2017.2.WN), w której organ stwierdził, że: „\[\`(...)\`\] część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa”.

Powyższe potwierdził także np. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 6 września 2017 r. (sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.450.2017.1.MW) wskazując, iż: „\[\`(...)\`\] wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.”

Na istotność wyodrębnienia funkcjonalnego zorganizowanej części przedsiębiorstwa, rozumianej jako zdolność do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej, wskazywał także Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 27 listopada 2013 r. w sprawie Zita Model Sarl (sygn. C-497/01) oraz w wyroku z 10 listopada 2011 r. w sprawie Finanzamt Ludenscheid (sygn. C-444/10).

Zdaniem Wnioskodawcy, oceny spełnienia przedmiotowej przesłanki powinno się dokonywać przez pryzmat podstawowej działalności gospodarczej prowadzonej przez daną jednostkę (w analizowanym przypadku CBR).

Jak wskazano w opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym, na moment transakcji, CBR będzie zdolny do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo, gdyż będzie obejmować niezbędny do tego zespół składników, w tym między innymi prawo do korzystania z nieruchomości, maszyny, urządzenia, zapasy, zobowiązania, a także kapitał ludzki. Zakłada się, że w okresie bezpośrednio po transakcji, działalność gospodarcza przypisana CBR nie będzie wykonywana w ramach Spółki, lecz w strukturze Nabywcy – w zakresie analogicznym, w jakim wykonywana jest w strukturach Spółki obecnie.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, CBR stanowi wyodrębniony funkcjonalnie zespół składników posiadający potencjalną zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo.

Zdaniem Wnioskodawcy, na powyższą konkluzję nie powinien mieć wpływu fakt, że w ramach zbycia CBR jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie dojdzie do przeniesienia wszystkich funkcji wspierających działalność CBR, przykładowo w postaci obsługi kadrowej lub księgowej. W ocenie Spółki brak jest bowiem przesłanek do powielania funkcji pomocniczych do głównej działalności CBR, gdyż: (i) funkcje te nie są kluczowe z perspektywy możliwości prowadzenia zamierzonej działalności gospodarczej i nie pozbawiają składników majątku przyporządkowanych do CBR przymiotu samodzielności; (ii) funkcje te będą zapewnione przez Nabywcę po nabyciu CBR.

Powyższe stwierdzenie jest zgodne ze stanowiskiem prezentowanym przez Naczelny Sąd Administracyjny, przykładowo w wyroku z dnia 23 marca 2012 r. (sygn. II FSK 1643/10), w którym sąd wskazał, że: „zawarta w art.4a pkt 4 u.p.d.o.p. definicja nie wymaga, aby zespół składników, o którym w niej mowa, obejmował wszelkie elementy obsługi funkcjonowania przedsiębiorstwa, gdyż zawęża ona pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa do składników materialnych i niematerialnych pozwalających na realizację określonych zadań gospodarczych, jako niezależne przedsiębiorstwo. Brak w przedsiębiorstwie wewnętrznych działów obsługujących jego zadania kadrowe, informatyczne i finansowe nie pozbawia tegoż przedsiębiorstwa możliwości realizacji określonych zadań gospodarczych. (\`(...)\`) istotą przedsiębiorstwa, jako zorganizowanego zespołu składników niematerialnych i materialnych, jest prowadzenie działalności gospodarczej poprzez realizację określonych zadań gospodarczych. Mogą być one wykonywane bez wewnętrznych działów obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej przedsiębiorstwa, które to zadania, jak trafnie podniósł sąd I instancji, mogą być przedmiotem obsługi dokonywanej przez firmy zewnętrzne /outsourcing/. Usługi te, jako niematerialne, nie decydują o realizacji przez przedsiębiorstwo jego zadań gospodarczych, lecz wspomagają jedynie jego funkcjonowanie jako podmiotu gospodarczego. Przyjęcie stanowiska organu prowadziłoby do wniosku, że podmiot gospodarczy, który realizując swoje zadania gospodarcze korzysta z zewnętrznych usług niematerialnych, na przykład w zakresie obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej, nie stanowi przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 K.c. Praktyka gospodarcza pokazuje natomiast coś przeciwnego – wiele przedsiębiorstw realizujących zadania gospodarcze, dla których zostały powołane, korzysta w powyższych zakresach z usług outsourcingowych, co nie wyklucza uznawania ich za przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 K.c.”. Stanowisko to zostało zaaprobowane także w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 3 sierpnia 2017 r. (sygn. II FSK 3183/16).

Analogiczne stanowisko przyjął również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 27 września 2011 r. (I FSK 1383/10), w którym wskazał, iż: „istotą przedsiębiorstwa, jako zorganizowanego zespołu składników niematerialnych i materialnych, jest bowiem prowadzenie działalności gospodarczej, poprzez realizację określonych zadań gospodarczych, które mogą być wykonywane bez wewnętrznych działów obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej przedsiębiorstwa, które to zadania mogą być przedmiotem obsługi dokonywanej przez firmy zewnętrzne (outsourcing). Usługi te bowiem, jako niematerialne, nie decydują o realizacji przez przedsiębiorstwo jego zadań gospodarczych, lecz wspomagają jedynie jego funkcjonowania jako podmiotu gospodarczego. (\`(...)\`) Reasumując: dla bytu zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (\`(...)\`) konieczny jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania, co oznacza, że zespół ten nie musi obejmować działów obsługujących przedsiębiorstwo pod względem niematerialnym, w zakresie obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej, które nie są niezbędne do realizacji, przez zespół tak wyodrębnionych składników majątkowych, jego określonych zadań gospodarczych”. Na analogicznym stanowisku stanął także Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z 10 stycznia 2018 r. (sygn. I SA/Po 988/17).

Zdaniem Wnioskodawcy, konkluzje zawarte w ww. wyrokach sądów administracyjnych powinny znaleźć zastosowanie w odniesieniu np. do usług obsługi kadrowej czy księgowej, zapewnianych dotychczas wewnętrznie przez Spółkę. Niewątpliwie usługi w tym zakresie wspomagają jedynie funkcjonowanie CBR, a nie stanowią głównego rdzenia prowadzonej działalności gospodarczej w ramach CBR. Co więcej, Nabywca posiada niezbędną infrastrukturę i zaplecze personalne, zapewni obsługę CBR w tym zakresie.

Mając powyższe na uwadze, w ocenie Spółki, należy uznać, że również kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego jest spełnione w odniesieniu do CBR, gdyż CBR stanowi odrębną funkcjonalnie grupę składników majątkowych, gotową i zdolną do podjęcia działalności w swoim dotychczasowym zakresie automatycznie po zbyciu jej do podmiotu zewnętrznego.

W świetle przedstawionej powyżej argumentacji, w ocenie Wnioskodawcy, CBR stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT oraz art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Poniżej Wnioskodawca przedstawia uzasadnienie do swojego stanowiska w zakresie pytania \[nr\] 1 i pytania \[nr\] 2, z uwzględnieniem powyższej argumentacji dotyczącej definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku od towarów i usług.

Ad \[pytania nr\] 2.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu tym podatkiem podlegają:

\- odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

\- eksport towarów;

\- import towarów na terytorium kraju;

\- wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

\- wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei art. 8 ust. 1 ustawy o VAT wskazuje, że przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Stosownie z kolei do art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W praktyce organów podatkowych w sposób jednolity przyjmuje się, że pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów”. W konsekwencji, termin „transakcja zbycia” obejmować będzie wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę. Przykładowo, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 31 października 2017 r. (sygn. 0114-KDIP4.4012.503.2017.1.KR) zgodził się ze stanowiskiem podatnika, że transakcja sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT zgodnie z art. 6 pkt 1, w zw. z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Z uwagi na fakt, że zgodnie z przedstawioną powyżej argumentacją, CBR stanowi, w ocenie Wnioskodawcy, zorganizowaną część przedsiębiorstwa w myśl przepisów ustawy o VAT, zdaniem Wnioskodawcy, jego sprzedaż będzie neutralna z perspektywy podatku od towarów i usług.

Reasumując, Spółka stoi na stanowisku, że CBR obejmujący wskazane w opisie zdarzenia przyszłego składniki materialne i niematerialne, w tym zobowiązania, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a w konsekwencji jego zbycie na rzecz Nabywcy nie będzie skutkowało powstaniem po stronie Spółki obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług, w świetle art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2021 r., poz. 685 ze zm.; dalej jako: „ustawa” lub „ustawa o VAT”):

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów”, w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu) itp.

Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy:

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 1b, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20, art. 21 ust. 1 i art. 138f.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują terminu „przedsiębiorstwo”. Zatem dla celów określenia zakresu pojęcia „przedsiębiorstwo” należy odwołać się do regulacji zawartej w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2020 r., poz. 1740, ze zm.; dalej jako: „Kodeks cywilny”).

Jak stanowi art. 551 Kodeksu cywilnego:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków

prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego:

Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Należy wszakże zauważyć, że powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym, jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w art. 551 Kodeksu cywilnego określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej, brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa. O tym, jakie konkretne składniki muszą być przeniesione na nabywcę, aby można było uznać, że nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa, decydują okoliczności faktyczne, których nie można określić apriorycznie.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy o VAT stanowi, że:

Pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia z zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1\. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2\. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3\. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4\. zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Podkreślić w tym miejscu należy, że nie wszystkie jednak elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części są na tyle istotne, aby bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części podlegają wyłączeniu z transakcji zbycia. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie lub jego zorganizowanej części zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Aby zatem ocenić czy w danej, konkretnej sytuacji mamy do czynienia z aportem przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części należy dokładnie przeanalizować zarówno to jakie składniki majątku będą przedmiotem aportu, ale także czy istniejące między nimi funkcjonalne zależności pozwolą na kontynuowanie działalności zbywanego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Przy dokonaniu tej analizy pomocne, a czasami nawet niezbędne mogą okazać się orzeczenia TSUE.

W zakresie braku obowiązku opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita-Modes C-497/01 „(\`(...)\`) pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami materialnymi, które łącznie, stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”. Z orzeczenia tego wynika ponadto, że – w świetle tej normy Dyrektywy 2006/112/WE Rady – nabywca całości lub części majątku podatnika powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania danej działalności oraz sprzedaży ewentualnych zapasów.

Podobnie Trybunał wypowiedział się w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Finanzamt Lüdenscheid przeciwko Christel Schriever, wskazując, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje zaś samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Kwestię, czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome, jak i nieruchome, należy rozpatrywać z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej.

Jak już powyżej wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników. Przy tym punktem odniesienia jest tutaj rola jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim, w tym momencie, wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą uznania, że obejmujący CBR, wydzielony zespół składników materialnych i niematerialnych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, której odpłatne zbycie na rzecz Nabywcy nie spowoduje powstania obowiązku podatkowego w związku z treścią art. 6 pkt 1 ustawy.

Zestawiając przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego z przywołanymi przepisami prawa oraz orzecznictwem TSUE, i analizując go w kontekście zadanego we wniosku pytania, wskazać należy, że przedmiotem odpłatnego zbycia na rzecz Nabywcy będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa, tj. CBR, wewnętrznie wyodrębniona jednostka organizacyjna Spółki. Jak bowiem wskazała Spółka w opisie zdarzenia przyszłego, zespół składników materialnych i niematerialnych składający się na CBR jest wyodrębniony na płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy. CBR stanowi odrębną funkcjonalnie grupę składników majątkowych, gotową i zdolną do podjęcia działalności w swoim dotychczasowym zakresie bezpośrednio po zbyciu do podmiotu zewnętrznego. Ponadto kontynuowanie działalności CBR w ramach przedsiębiorstwa Nabywcy będzie możliwe bez konieczności ponoszenia dodatkowych nakładów przez Nabywcę. Nabywca dysponuje własnymi źródłami finansowania i będzie w stanie prowadzić działalność CBR jako połączonego podmiotu z własną strukturą badawczo-rozwojową.

Mając zatem na uwadze powyższe stwierdzić należy, że zespół składników materialnych i niematerialnych, który składa się na CBR, będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. W konsekwencji powyższego planowana czynność odpłatne zbycie CBR na rzecz Nabywcy, będzie stanowiła zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, które nie będzie podlegało opodatkowaniu na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. W związku z wyłączeniem od opodatkowania zbycia CBR, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy, po stronie Spółki nie powstanie obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie objętym pytaniem nr 2, dotyczącym podatku od towarów i usług, należy uznać za prawidłowe.

Organ pragnie wskazać, że w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, którego dotyczy pytanie nr 1, wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zadanego pytania) Wnioskodawcy, w odniesieniu do opisanego zdarzenia przyszłego. Zauważyć bowiem należy, że to wyłącznie Wnioskodawca, w treści składanego wniosku, kształtuje jego zakres przedmiotowy. Zatem kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być rozpatrzone – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do faktu, że na poparcie własnej argumentacji Wnioskodawca powołał się na funkcjonujące w obrocie prawnym interpretacje indywidualne, Organ pragnie zauważyć, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i odnoszą się wyłącznie do okoliczności przedstawionych w inicjujących te sprawy wnioskach. Podkreślenia w tym miejscu bowiem wymaga, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podmiotów w wyniku rozstrzygnięć, dotyczących konkretnych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych. Interpretacje indywidualne nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego, co oznacza, że należy je traktować indywidualnie (por. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 27 marca 2015 r. sygn. akt III SA/Łd 109/15).

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).

Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanów faktycznych i zdarzeń przyszłych i zastosują się Państwo

do interpretacji.

W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).