Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-385/13-2/AKr
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-07-18
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie określenia podstawy opodatkowania przy realizacji bonu towarowego.
Słowa kluczowe: opodatkowanie-podstawa opodatkowania; podatek-podatek od towarów i usług; rabaty
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Cywilnej , przedstawione we wniosku z dnia 30 kwietnia 2013 r. (data wpływu 2 maja 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia podstawy opodatkowania przy realizacji bonu towarowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 maja 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia podstawy opodatkowania przy realizacji bonu towarowego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca zamierza wdrożyć akcję promocyjną wynikającą z regulaminu Programu E(…) (dalej: „regulamin programu”), opartą na następujących zasadach:

Klienci uczestniczący w programie lojalnościowym (dalej: „Program E(…)”) w przypadku dokonania zakupu towarów na określoną kwotę, będą otrzymywali punkty E(…), za które następnie Spółka będzie wydawać klientom bony rabatowe (zwane w regulaminie programu bonami rabatowymi). Wydane przez Spółkę bony rabatowe mogą być realizowane przy dokonywaniu kolejnych zakupów w sklepach spółki.

Zgodnie z regulaminem programu realizowanie bonu rabatowego przy zakupie rozumiane jest jako udzielenie przez Spółkę klientowi rabatu w wysokości nominału bonu rabatowego. Zgodnie z regulaminem, realizacja danego bonu rabatowego przy zakupie towaru (lub towarów) jest możliwa tylko wówczas, gdy wartość „cennikowa” nabywanego towaru (lub nabywanych towarów) w ramach danej transakcji jest wyższa aniżeli nominał tego bonu rabatowego. Konsekwentnie, w przypadku wykorzystania bonu przy zakupie towaru (lub towarów) w ramach danej transakcji, klient będzie zobowiązany do zapłaty różnicy pomiędzy wartością „cennikową” towaru a wartością nominalną realizowanego bonu rabatowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy realizowanie bonu rabatowego przy transakcji, a tym samym obniżenie przez Spółkę ceny nabywanego towaru, stanowi udzielenie rabatu w rozumieniu ustawy o VAT, co z kolei powoduje, iż pomniejszona o należny VAT kwota faktycznie zapłacona przez klienta, czyli różnica pomiędzy wartością cennikową” towaru a wartością nominalną bonu rabatowego, stanowi podstawę opodatkowania dla celów VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, celem programu lojalnościowego E(…) jest zwiększenie sprzedaży i tym samym obrotu.

W myśl art. 29 ust 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), dalej: ustawa o VAT, „podstawą opodatkowania jest obrót (…). Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy”.. Zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont), (…). Pojęcie „rabat” nie zostało zdefiniowane w przepisach z zakresu VAT. Zgodnie z definicją zaczerpniętą ze Słownika Języka Polskiego PWN rabatem jest „obniżenie ceny jakiegoś towaru o pewną kwotę”.

W ocenie Wnioskodawcy, obniżenie ceny związane z wykorzystaniem bonu rabatowego przy zakupie towaru spełnia przytoczoną powyżej, słownikową definicję rabatu (zgodnie z regulaminem programu realizacja bonu oznacza udzielenie rabatu przez Spółkę, wobec czego klient realizując bon rabatowy zobowiązany jest do zapłaty różnicy pomiędzy ceną towaru, a wysokością udzielonego rabatu, tj. nominałem bonu rabatowego E(…)). W ocenie Wnioskodawcy, nie istnieją argumenty przemawiające za brakiem możliwości uznania przez Spółkę takiego obniżenia ceny za rabat również w rozumieniu przepisów o VAT. W związku z powyższym obniżenie ceny wynikające z realizacji bonu rabatowego stanowić będzie rabat, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy o VAT. Skorzystanie z tego rabatu przez klienta powodować będzie odpowiednie zmniejszenie podstawy opodatkowania VAT z tytułu dostawy towaru. Konsekwentnie, w przypadku skorzystania z bonu rabatowego, podstawą opodatkowania będzie pomniejszona o należny VAT kwota faktycznie zapłacona przez klienta, czyli różnica pomiędzy wartością „cennikową” towaru a wartością nominalną bonu.

Wartość nominalna wyraża jedynie kwotę przyrzeczonego rabatu. Kwestia bonu rabatowego i jego nominału uregulowana została również przez Spółkę, w regulaminie programu, zgodnie z którym bon rabatowy E(…) nie stanowi papieru wartościowego; zapłata za towar przy użyciu bonu rabatowego E(…) rozumiana jest w niniejszym regulaminie jako udzielenie przez Organizatora Uczestnikowi nabywającemu towar rabatu w wysokości wartości nominalnej bonu rabatowego E(…).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. z 2011 r. Dz. U. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów – stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy – rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Na podstawie art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Stosownie do art. 29 ust. 4 ustawy, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Z powołanego przepisu art. 29 ustawy wynika, iż udzielenie rabatu, o ile nie sprzeciwiają się temu inne niż podatkowe przepisy prawa, jest ściśle skorelowane z konkretna transakcją, w związku z którą zostało zastosowane i powoduje obniżenie ceny dostarczanych towarów lub świadczonych usług, wpływa na zmniejszenie obrotu, a tym samym podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W działalności handlowej stosuje się często różnorodne preferencje cenowe. Przybierają one różne nazwy (zniżka, opust, rabat, bonifikata, premia itp.) i różne postacie (zmniejszenie ceny, zwiększenie ilości towaru, procentowe wynagrodzenie itp.).

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „bonifikata”, w związku z powyższym pojęcie to należy interpretować stosując przede wszystkim wykładnię językową. Bonifikata to zniżka, ustępstwo od ustalonej ceny towaru na rzecz nabywcy („Słownik języka polskiego PWN”, Wydawnictwo Naukowe PWN, rok wydania 2005, str. 62).

Ponadto, jak wskazało Ministerstwo Finansów w piśmie z dnia 14 kwietnia 1994 r. nr PO 4/AK-722-122-94 „(…) Przez bonifikatę (rabat) należy rozumieć zmniejszenie umówionej wcześniej należności za wykonane świadczenie. Najczęściej bonifikata udzielana jest w związku z faktycznie poniesioną lub przewidywaną szkodą kontrahenta. Bonifikata udzielana jest w przypadku, gdy wystąpią okoliczności, których strony nie mogły przewidzieć w momencie podpisania umowy i w jej efekcie następuje faktyczne obniżenie określonej w umowie ceny towaru. W przypadku, gdyby okoliczność wpływająca na zmniejszenie tej ceny była znana stronom przed podpisaniem umowy, powinna znaleźć odzwierciedlenie w cenie określonej w kontrakcie (…)”.

Odnosząc się do powyższego, z punktu widzenia podstawy opodatkowania, można wyróżnić następujące rodzaje rabatów:

*   rabaty przyznane przed ustaleniem ceny i dokonaniem sprzedaży – niemające wpływu na podstawę opodatkowania, w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy, ponieważ kwotą należną z tytułu sprzedaży jest kwota żądana od nabywcy pomniejszona już o udzielony rabat;
*   rabaty przyznane po dokonaniu sprzedaży – bonifikaty, opusty, uznane reklamacje i skonta– wpływające na obniżenie wcześniej ustalonej kwoty osiągniętego obrotu; do tych rabatów ma zastosowanie art. 29 ust. 4 ustawy, a udzielenie takiego rabatu wymaga odpowiedniego udokumentowania (w przypadku sprzedaży dokumentowanej fakturą VAT – fakturą korygującą; w przypadku sprzedaży ewidencjonowanej na kasie rejestrującej – ewidencją korekt).

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zamierza wdrożyć akcję promocyjną wynikającą z regulaminu Programu E(…). Klienci uczestniczący w programie lojalnościowym (dalej: „Program E(…)”) w przypadku dokonania zakupu towarów na określoną kwotę, będą otrzymywali punkty Euro-Sprint za które następnie Spółka będzie wydawać klientom bony rabatowe (zwane w regulaminie programu bonami rabatowymi). Wydane przez Spółkę bony rabatowe mogą być realizowane przy dokonywaniu kolejnych zakupów w sklepach spółki.

Zgodnie z regulaminem programu realizowanie bonu rabatowego przy zakupie rozumiane jest jako udzielenie przez Spółkę klientowi rabatu w wysokości nominału bonu rabatowego. Zgodnie z regulaminem, realizacja danego bonu rabatowego przy zakupie towaru (lub towarów) jest możliwa tylko wówczas, gdy wartość „cennikowa” nabywanego towaru (lub nabywanych towarów) w ramach danej transakcji jest wyższa aniżeli nominał tego bonu rabatowego. Konsekwentnie, w przypadku wykorzystania bonu przy zakupie towaru (lub towarów) w ramach danej transakcji, klient będzie zobowiązany do zapłaty różnicy pomiędzy wartością „cennikową” towaru a wartością nominalną realizowanego bonu rabatowego.

Zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego Wydawnictwa Naukowego PWN - bon towarowy to dowód uprawniający do otrzymania w oznaczonym terminie pewnych towarów, sum pieniędzy lub korzystania z usług.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z tą definicją, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Bon towarowy zatem nie jest towarem, lecz jedynie dokumentem uprawniającym do zakupu towarów. A więc zastępuje on środki pieniężne, za które zwyczajowo nabywa się towary. Kwota wskazana na bonie towarowym określa wartość za jaką jego posiadacz może nabyć dowolny towar u emitenta bonu.

W orzeczeniu C-126/88 z dnia 27 marca 1990 r. TSUE rozpatrywał zagadnienia związane z regulowaniem części należności za nabywane w sieci handlowej towary, przy pomocy kuponów, wyciętych z opakowań towarów nabytych uprzednio w tej samej sieci. TSUE w wydanym orzeczeniu stwierdził, iż kupon rabatowy jest tylko przyrzeczeniem udzielenia rabatu w wysokości kwoty wydrukowanej na kuponie. Ponadto stwierdził, że: „z charakterystyki prawnej i ekonomicznej kuponu (\`(...)\`) wyraźnie widoczne jest, że chociaż na kuponie jest określona jego „wartość nominalna”, kupon nie został otrzymany przez klienta w zamian za wynagrodzenie i nie jest niczym innym, jak tylko dokumentem inkorporującym zobowiązanie przyjęte (\`(...)\`) do udzielenia posiadaczowi kuponu w zamian za ten kupon rabatu w momencie zakupu towarów promocyjnych. W konsekwencji „wartość nominalna” wyraża jedynie kwotę przyrzeczonego rabatu”. (J. Martini, Ł. Karpiesiuk „VAT w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości", Wydawnictwo Podatkowe C.H. BECK, Warszawa 2005).

Bon towarowy stanowi zatem jedynie przyrzeczenie udzielenia w przyszłości rabatu, do realizacji którego w istocie może nigdy nie dojść. Klient może bowiem zrezygnować z dalszego zaopatrywania się w danym punkcie sprzedaży. Wówczas niezrealizowany bon nie będzie przedstawiał żadnej wartości. Bon nabiera wartości dopiero w chwili, gdy nabywca towarów realizuje kolejny zakup, uzyskując przy tym rabat w kwocie, jaka widnieje na otrzymanym wcześniej bonie towarowym.

Odnosząc opisane wyżej zdarzenie przyszłe do powołanych w sprawie przepisów prawa należy stwierdzić, iż w przedmiotowej sprawie realizowanie bonu towarowego następuje przy kolejnym zakupie przez klienta towaru – zatem należy uznać, że możemy mieć do czynienia z rabatem udzielanym w momencie sprzedaży.

W przedmiotowej sprawie zostaje udzielony rabat uwzględniony w cenie towaru. W związku z powyższym, podstawą opodatkowania jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku – do której zapłacenia zobowiązany jest nabywca towaru, uwzględniająca przyznany rabat.

Odnosząc się do powyższego wskazać należy, iż z uwagi na fakt, że w przedmiotowej sprawie Klient będzie przekazywał otrzymany wcześniej bon przed dokonaniem płatności za zakupiony towar, czyli będzie to rabat udzielony przed ustaleniem ceny – podstawą opodatkowania w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy, będzie kwota należna z tytułu sprzedaży, tj. kwota żądana od nabywcy, a więc w takim przypadku kwota uwzględniająca już przyznany rabat (w przedmiotowej sprawie bon). Zatem, określając podstawę opodatkowania, Spółka powinna jako obrót przyjąć rzeczywistą kwotę należną od nabywcy z tytułu tej sprzedaży, uwzględniającą rabat przyznany po okazaniu bonu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.