Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2.4011.176.2022.1.RS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-05-18
Teza: Na płatniku (zleceniodawcy), będzie ciążył obowiązek poboru i odprowadzenia podatku dochodowego (zaliczki na podatek dochodowy) w Polsce według polskich przepisów prawa niezależnie od tego, czy okres przebywania zleceniobiorcy w danym roku na terytorium Polski przekroczy 183 dni. W przypadku przekroczenia przez zleceniobiorców okresu 183 dni pobytu w Niemczech, na zleceniodawcy nadal będzie ciążyć obowiązek poboru i odprowadzenia podatku dochodowego (zaliczki na podatek dochodowy) wyłącznie w Polsce.
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek płatnika
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Pobór podatku lub zaliczek na podatek przez płatników.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 42-ust. 1

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

18 lutego 2022 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy obowiązków płatnika. Uzupełnili go Państwo pismem z 18 maja 2022 r. (data wpływu). Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą i posiada miejsce efektywnego zarządu na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, w związku z czym podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Wnioskodawca – w ramach prowadzonej działalności – zamierza rozpocząć świadczenie usług opieki i pomocy w gospodarstwie domowym w zakresie opieki nad osobami w podeszłym wieku, osobami niepełnosprawnymi lub wymagającymi pomocy w codziennym funkcjonowaniu z innych powodów (dalej jako „Podopieczni”) w państwach należących do Unii Europejskiej (m.in. na terytorium Niemiec). W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca zamierza świadczyć usługi opieki i pomocy w gospodarstwie domowym jako samodzielny podmiot, który zawiera umowy z przedstawicielem rodziny Podopiecznego, pełnomocnikiem Podopiecznego, jego opiekunem prawnym lub inną osobą działającą na rzecz Podopiecznego (a czasami z samym Podopiecznym).

Wnioskodawca nie posiada na terenie Niemiec zakładu w rozumieniu UPO czy też stałej placówki, przez którą miałby wykonywać usługi opieki i pomocy w gospodarstwie domowym.

Wnioskodawca w celu wywiązania się ze zobowiązań wynikających z kontraktu zawartego z przedstawicielem rodziny Podopiecznego, pełnomocnikiem Podopiecznego lub jego opiekunem prawnym (lub z inną osobą działającą na rzecz Podopiecznego, albo z samym Podopiecznym) zamierza podejmować współpracę z osobami fizycznymi (dalej jako „Opiekun” lub „Zleceniobiorca”), które w jego imieniu — na podstawie umowy cywilnoprawnej, do której w oparciu o art. 750 Kodeksu cywilnego stosuje się przepisy dotyczące umowy zlecenia – będą wykonywać usługi opieki i pomocy w gospodarstwie domowym.

Do zakresu obowiązków Zleceniobiorców – w ramach wykonywania usług opieki i pomocy w gospodarstwie domowym – będzie należało m.in.: przygotowanie i podawanie posiłków, utrzymanie higieny ciała Podopiecznego (mycie, czesanie, golenie, mycie zębów), ubieranie i rozbieranie Podopiecznego, robienie zakupów dla Podopiecznego, sprzątanie lokalu mieszkalnego Podopiecznego, zmiana podkładów higienicznych, transfer na wózek inwalidzki, współudział przy załatwianiu formalności podczas wizyt i odwiedzin poza lokalem mieszkalnym Podopiecznego, podlewanie kwiatów znajdujących się w lokalu mieszkalnym Podopiecznego, czytanie prasy i książek Podopiecznemu. Do zakresu przedmiotowych usług będzie należało także: zapewnienie Podopiecznemu bezpiecznych warunków funkcjonowania w jego otoczeniu, w tym utrzymanie czystości i porządku w bezpośrednim otoczeniu Podopiecznego, zapewnienie czystej odzieży i pościeli Podopiecznemu, pomoc w codziennych zajęciach związanych z prowadzeniem gospodarstwa domowego. Zauważenia jednak wymaga, że zakres czynności wykonywanych przez Zleceniobiorców, jak również ich częstotliwość, będą pozostawały zmienne i będą zależały od stanu zdrowia oraz potrzeb Podopiecznego.

Niezależnie od umowy, o której mowa w powyżej, dotyczącej usług w zakresie opieki i pomocy w gospodarstwie domowym, Wnioskodawca zamierza zawierać ze Zleceniobiorcami umowy o świadczenie usług rekrutacyjno-marketingowych (do których również – na podstawie art. 750 Kodeksu cywilnego – będą znajdowały zastosowanie przepisy dotyczące umowy zlecenia). Na podstawie przedmiotowych umów, Zleceniobiorcy będą pozyskiwali dla Wnioskodawcy osoby zainteresowane rozpoczęciem z nim współpracy poprzez organizację spotkań, czy rozpropagowywanie materiałów reklamowych, takich jak ulotki, czy plakaty (usługi te będą w dalszej części wniosku nazywane „usługami rekrutacyjno-marketingowymi”).

Zaznaczenia również wymaga, że z umów zawieranych pomiędzy Zleceniobiorcami a Wnioskodawcą będzie wynikało, iż usługi opieki i pomocy w gospodarstwie domowym są świadczone na terytorium Niemiec (przedmiotowe usługi są świadczone w miejscu zamieszkania Podopiecznego), podczas gdy usługi rekrutacyjno-marketingowe w Polsce.

Usługi opieki i pomocy w gospodarstwie domowym oraz usługi rekrutacyjno-marketingowe będą wykonywane naprzemiennie.

Naprzemienne wykonywanie usług przez Zleceniobiorców oznacza, że Zleceniobiorca będzie wykonywał usługi przez pewien okres w Polsce, następnie przez pewien okres w Niemczech, a potem znowu w Polsce. Schemat ten będzie miał charakter powtarzalny. Okresy pobytu w Polsce i w Niemczech będą zmienne – będą zależały od okresu współpracy Wnioskodawcy z danym Zleceniobiorcą, potrzeb Wnioskodawcy, jak i dyspozycyjności Zleceniobiorcy, a także uwzględniały zapotrzebowanie na usługi opieki domowej, które zgłoszą Podopieczni.

Należy przyjąć, że będą zdarzały się sytuacje, w których Zleceniobiorcy będą przebywać na terytorium Niemiec przez więcej niż 183 dni w ciągu roku.

Umowy zawierane przez Wnioskodawcę ze Zleceniobiorcami będą określały szacunkowo wymiar czasu świadczenia usług przez jaki będą one wykonywane w poszczególnych krajach, jak również wynagrodzenie należne Zleceniobiorcom za świadczenie usług w Polsce i w Niemczech. Sposób wynagradzania za wykonywanie czynności w Niemczech będzie odmienny od sposobu wynagradzania za czynności wykonywane w Polsce. Zróżnicowanie wynagrodzenia będzie uzależnione od zakresu czynności wykonywanych w obu państwach oraz faktu, że w celu wykonywania czynności w Niemczech Zleceniobiorca będzie musiał opuścić swoje miejsce zamieszkania. Wynagrodzenie za czynności w Niemczech będzie miało charakter miesięczny, zaś wynagrodzenie za czynności w Polsce będzie naliczane w oparciu o stawkę godzinową i dodatkowo będzie zależało od efektu (tj. Wnioskodawca wypłaci dodatkowe wynagrodzenie w przypadku pozyskania osoby trzeciej do świadczenia usług opieki).

Zleceniobiorcy będą osobami fizycznymi, obywatelami polskimi, nieprowadzącymi działalności gospodarczej. Zleceniobiorcy będą składali oświadczenie, zgodnie z którym miejscem ich zamieszkania jest Polska. Zleceniobiorcy będą posiadać centrum interesów osobistych (ośrodek interesów życiowych) na terytorium Polski i nie będą dysponować na terytorium Niemiec stałą placówką, o której mowa w art. 14 ust. 1 UPO, poprzez którą mogliby wykonywać zakres czynności ustalony w umowie o świadczenie usług opieki i pomocy w gospodarstwie domowym.

Wszelkich rozliczeń podatkowych wynagrodzenia Zleceniobiorców Wnioskodawca zamierza dokonywać w Polsce, kierując się wykładnią polskich organów skarbowych, zgodnie z którą – według art. 14 ust. 1 i ust. 2 UPO – o osoby, które świadczą usługi w formie umowy zlecenia wykonują działalność o samodzielnym charakterze i wobec tego bez znaczenia pozostaje fakt, iż usługi są wykonywane na terenie RFN w okresie powyżej 183 dni w roku (tak np. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z 10 lutego 2016 r. znak IPTPB1/4511-725/15-2/MH).

### Pytania

1\. Czy w przedstawionym zdarzeniu na Wnioskodawcy, jako płatniku (zleceniodawcy), będzie ciążył obowiązek poboru i odprowadzenia podatku dochodowego (zaliczki na podatek dochodowy) w Polsce według polskich przepisów prawa (w szczególności na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) niezależnie od tego, czy okres przebywania zleceniobiorcy w danym roku na terytorium Polski przekroczy czy też nie przekroczy 183 dni?

2\. Czy w przypadku przekroczenia przez zleceniobiorców okresu 183 dni pobytu w Niemczech, na Wnioskodawcy nadal będzie ciążyć obowiązek poboru i odprowadzenia podatku dochodowego (zaliczki na podatek dochodowy) wyłącznie w Polsce?

### Państwa stanowisko w sprawie

**Państwa zdaniem** – w zakresie pytania nr 1 – w przedstawionym zdarzeniu na Wnioskodawcy (jako płatniku podatku) będzie ciążył obowiązek poboru i odprowadzenia podatku dochodowego (zaliczki na podatek dochodowy) w Polsce według polskich przepisów prawa (w szczególności na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) niezależnie od tego czy okres przebywania zleceniobiorcy w danym roku na terytorium Polski przekroczy, czy też nie przekroczy 183 dni.

**Państwa zdaniem** – w zakresie pytania nr 2 – w przedstawionym zdarzeniu na Wnioskodawcy będzie ciążyć obowiązek poboru i odprowadzenia podatku dochodowego (zaliczki na podatek dochodowy) wyłącznie w Polsce, także w razie przekroczenia przez zleceniobiorców okresu 183 dni pobytu w Niemczech.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 UPO z zastrzeżeniem postanowień artykułów 16, 17, 18 i 19 uposażenia, płace i podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje z pracy najemnej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca najemna wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie, jeżeli praca jest tak wykonywana, to otrzymywane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Dodatkowo, art. 15 ust. 2 UPO zastrzega, że bez względu na postanowienia ustępu 1 niniejszego artykułu wynagrodzenie, jakie osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje z pracy najemnej, wykonywanej w drugim Umawiającym się Państwie, podlega opodatkowaniu tylko w pierwszym Państwie, jeżeli:

a) odbiorca przebywa w drugim Państwie przez okres lub okresy nieprzekraczające łącznie 183 dni podczas dwunastomiesięcznego okresu, rozpoczynającego się lub kończącego w danym roku podatkowym, i

b) wynagrodzenie jest wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w drugim Państwie, i

c) wynagrodzenie nie jest ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w drugim Państwie.

UPO nie zawiera definicji terminu „uposażenia, płace i podobne wynagrodzenia”. Równocześnie, zgodnie z art. 3 ust. 2 UPO przy stosowaniu UPO przez Umawiające się Państwo, jeżeli z kontekstu nie wynika inaczej, każde określenie w niej nie zdefiniowane będzie miało takie znaczenie, jakie przyjmuje się według prawa tego Państwa w zakresie podatków, do których ma zastosowanie UPO.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o PIT: osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 3 ust. 1a ustawy o PIT: za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1) posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

2) przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Reasumując, jeśli osoba fizyczna posiada centrum interesów osobistych lub gospodarczych w Polsce, to jest opodatkowana od całości osiąganych przychodów w Polsce, czyli posiada nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce.

Następnie, należy ustalić, czy art. 15 ust. 1 i art. 15 ust. 2 UPO (zacytowane powyżej) znajdą zastosowanie do przychodów osiąganych z tytułu umowy zlecenia. Jak to już było wskazane, UPO nie zawiera w tym zakresie odpowiedniej regulacji.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o PIT źródłami przychodów są m.in.:

1) stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta;

2) działalność wykonywana osobiście.

Przepis art. 12 ust. 1 ustawy o PIT definiuje, że za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Jednocześnie, art. 13 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT określa, że za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

a) osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,

b) właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu Zarządcy albo administratora – jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością,

c) przedsiębiorstwa w spadku

‒ z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Zarówno na gruncie ustawy o PIT, jak też pozostałych ustaw (np. Kodeksu Pracy), ustawodawca wyraźnie różnicuje sytuację prawną zleceniobiorców i pracowników. Oznacza to, że przychód ze źródła jakim jest stosunek pracy jest odrębnym źródłem przychodu od działalności wykonywanej osobiście, do której zalicza się m.in. wykonywanie umów zlecenia przez osoby nieprowadzące działalności gospodarczej.

Taka interpretacja przepisów prawa podatkowego została potwierdzona w szeregu interpretacji prawa podatkowego.

Zgodnie z indywidualną interpretacją prawa podatkowego wydaną przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 17 maja 2017 r. znak 0112-KDIL.4011.16.2017.1.AA dochód, który osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z wykonywanego wolnego zawodu albo z innej działalności o samodzielnym charakterze, podlega opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że osoba ta dysponuje stałą placówką w drugim Umawiającym się Państwie, w celu wykonywania swej działalności. Jeżeli dana osoba dysponuje taką stałą placówką, wówczas dochód może być opodatkowany w drugim Państwie, jednak tylko w takim zakresie, w jakim może być przypisany tej stałej placówce.

Dodatkowo, z indywidualnej interpretacji prawa podatkowego wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 28 maja 2013 r. znak IBPBII/1/415-19/13/AA jasno wynika, że zleceniobiorcy wykonujący usługi na podstawie umowy zlecenia w imieniu wnioskodawcy w zakresie opieki nad starszymi osobami na terenie Niemiec nie posiadają stałej placówki, o której mowa w powyższym art. 14 ust. 1 UPO. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej przychód osiągany przez zleceniobiorców z tytułu umów zleceń podlega opodatkowaniu tylko i wyłącznie w państwie rezydencji zleceniobiorców, czyli w Polsce.

Inną interpretacją, którą należałoby przywołać, jest indywidualna interpretacja prawa podatkowego wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 28 stycznia 2014 r. znak IBPBII/1/415-985/13/JP. Wskazano w niej analogiczny stan faktyczny jak w pozostałych przedstawianych interpretacjach. Zleceniobiorcy, będący polskimi rezydentami podatkowymi, świadczyli usługi w imieniu wnioskodawcy (spółki kapitałowej posiadającej miejsce efektywnego zarządu oraz siedzibę na terytorium Polski) na podstawie umowy zlecenia, polegające na czynnościach opieki nad osobami starszymi w Niemczech. Organ interpretacyjny wskazał również, że w kontekście opisanego stanu faktycznego nie ma znaczenia fakt, że wnioskodawca nie posiada zakładu na terenie Niemiec, ponieważ istotne jest, czy zleceniobiorcy posiadają stałą placówkę w celu wykonywania swej działalności, zgodnie z dyspozycją wynikającą z art. 14 ust. 1 umowy. Co więcej, organ wyraźnie wskazał, że nie ma znaczenia, fakt, że okres świadczenia zlecenia przez zleceniobiorców w Niemczech przekroczy 183 dni w dwunastu następujących po sobie miesiącach, ponieważ art. 15 UPO odnosi się do opodatkowania przychodów z pracy najemnej a nie przychodów z umowy zlecenia, zaliczanych do kategorii tzw. wolnych zawodów.

Podsumowując, z przywołanych powyżej interpretacji jednoznacznie wynika, że – zgodnie z art. 14 ust. 1 UPO – przychód Zleceniobiorców powinien podlegać opodatkowaniu wyłącznie w Polsce także w sytuacji przekroczenia przez Zleceniobiorcę okresu 183 dni pobytu na terytorium Niemiec. Wynika to z ugruntowanej linii interpretacyjnej organów skarbowych, zgodnie z którą umowa zlecenia, jako działalność wykonywana osobiście, stanowi odrębne źródło przychodu w ustawie o PIT i powinna być oceniane przez pryzmat art. 14 UPO, czyli przychód z wykonywania tzw. „wolnych zawodów”.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1) posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

2) przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Stosownie do treści art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Z wniosku wynika, że na podstawie zawieranych pomiędzy Zleceniobiorcami a Wnioskodawcą umów usługi opieki i pomocy w gospodarstwie domowym będą świadczone na terytorium Niemiec, podczas gdy usługi rekrutacyjno-marketingowe w Polsce. Zleceniobiorcy będą posiadać centrum interesów osobistych (ośrodek interesów życiowych) na terytorium Polski i nie będą dysponować na terytorium Niemiec stałą placówką, poprzez którą mogliby wykonywać zakres czynności ustalony w umowie o świadczenie usług opieki i pomocy w gospodarstwie domowym.

Wobec powyższego, w stosunku do wykonywanej przez Zleceniobiorców pracy na terytorium Niemiec zastosowanie znajdą odpowiednie uregulowania umowy z dnia 14 maja 2003 r. zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku (Dz. U. z 2005 r. Nr 12 poz. 90).

I tak, zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. umowy:

z zastrzeżeniem postanowień artykułów 16, 17, 18 i 19 uposażenia, płace i podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje z pracy najemnej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca najemna wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tak wykonywana, to otrzymywane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Na mocy art. 15 ust. 2 tej umowy:

bez względu na postanowienia ustępu 1 niniejszego artykułu wynagrodzenie, jakie osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje z pracy najemnej, wykonywanej w drugim Umawiającym się Państwie, podlega opodatkowaniu tylko w pierwszym Państwie, jeżeli:

a) odbiorca przebywa w drugim Państwie przez okres lub okresy nieprzekraczające łącznie 183 dni podczas dwunastomiesięcznego okresu, rozpoczynającego się lub kończącego w danym roku podatkowym, i

b) wynagrodzenie jest wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w drugim Państwie, i

c) wynagrodzenie nie jest ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w drugim Państwie.

Zgodnie natomiast z art. 14 ust. 1 ww. umowy:

dochód, który osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z wykonywanego wolnego zawodu albo z innej działalności o samodzielnym charakterze, podlega opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że osoba ta dysponuje stałą placówką w drugim Umawiającym się Państwie, w celu wykonywania swej działalności. Jeżeli dysponuje ona taką stałą placówką, wówczas dochód może być opodatkowany w drugim Państwie, jednak tylko w takim zakresie, w jakim może być przypisany tej stałej placówce.

Stosownie do art. 14 ust. 2 cyt. umowy,

określenie „wolny zawód” obejmuje w szczególności samodzielnie wykonywaną działalność naukową, literacką, artystyczną, wychowawczą lub edukacyjną, jak również samodzielnie wykonywaną działalność lekarzy, adwokatów i radców prawnych, inżynierów, architektów, dentystów, doradców podatkowych i biegłych rewidentów.

W myśl art. 4 ust. 1 ww. umowy:

w rozumieniu niniejszej umowy, określenie „osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie” oznacza osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega opodatkowaniu z uwagi na jej miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu, miejsce zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze i obejmuje również to Państwo, każdą jego jednostkę terytorialną lub organ lokalny. Jednakże określenie to nie obejmuje osób, które podlegają opodatkowaniu w tym Państwie, w zakresie dochodu osiąganego tylko ze źródeł w tym Państwie lub z tytułu majątku położonego w tym Państwie.

Na podstawie art. 3 ust. 2 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania:

przy stosowaniu niniejszej umowy przez Umawiające się Państwo, jeżeli z kontekstu nie wynika inaczej, każde określenie, które nie zostało w niej zdefiniowane, będzie miało takie znaczenie, jakie przyjmuje się w danym czasie zgodnie z prawem tego Państwa w zakresie podatków, do których ma zastosowanie niniejsza umowa, przy czym znaczenie wynikające ze stosowanego ustawodawstwa podatkowego tego Państwa będzie miało pierwszeństwo przed znaczeniem nadanym określeniu przez inne przepisy prawne tego Państwa.

Mając powyższe na uwadze, w szczególności informację, że Zleceniobiorcy Wnioskodawcy na podstawie umowy cywilnoprawnej, do której w oparciu o art. 750 Kodeksu cywilnego stosuje się przepisy dotyczące umowy zlecenia, będą wykonywać czynności opieki nad osobami w podeszłym wieku, niepełnosprawnymi lub wymagającymi pomocy w codziennym funkcjonowaniu na terytorium Niemiec oraz ze względu na okoliczność braku posiadania przez nich stałej placówki w Niemczech, poprzez którą mogliby wykonywać zakres czynności ustalony w umowie o świadczenie usług opieki i pomocy w gospodarstwie domowym, a także ze względu na fakt, że w Polsce posiadają oni swój ośrodek interesów życiowych – podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) w Polsce bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów.

W tym kontekście nie ma znaczenia fakt, że Wnioskodawca nie posiada zakładu na terenie Niemiec, ponieważ istotne jest, czy zleceniobiorcy posiadają stałą placówkę w celu wykonywania swej działalności, zgodnie z dyspozycja wynikającą z art. 14 ust. 1 ww. umowy.

Bez znaczenia w tym aspekcie sprawy pozostaje również okoliczność wskazana przez Wnioskodawcę, że okres świadczenia zlecenia przez zleceniobiorców w Niemczech przekroczy 183 dni w dwunastu następujących po sobie miesiącach, ponieważ powołany przez Wnioskodawcę – w kontekście 183 dni – przepis art. 15 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania odnosi się do opodatkowania przychodów z pracy najemnej a nie przychodów z umowy zlecenia, zaliczanych do kategorii tzw. wolnych zawodów.

Zatem przenosząc powyższe stwierdzenia na grunt ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika (Wnioskodawcy) z tytułu świadczeń wypłacanych Zleceniobiorcom wykonującym umowę zlecenia należy zaakcentować, że ustawodawca w art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy zidentyfikował jako odrębne źródło przychodu – działalność wykonywaną osobiście.

Zgodnie z art. 13 pkt 8 ustawy,

za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

a) osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,

b) właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora – jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością,

c) przedsiębiorstwa w spadku

‒ z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Zakwalifikowanie przychodów do działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 13 pkt 8 ww. ustawy, powoduje, że na osobach fizycznych prowadzących działalność gospodarczą, osobach prawnych i ich jednostkach organizowanych oraz jednostkach organizacyjnych mniemających osobowości prawnej, jako płatnikach dokonujących wypłat z powyższych tytułów, ciąży obowiązek określony w art. 41 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl tego przepisu:

osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Zgodnie z art. 42 ust. 1 cyt. ustawy:

płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) – na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jednakże w przypadku gdy podatek został pobrany zgodnie z art. 30a ust. 2a, płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przekazują kwotę tego podatku na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

W myśl art. 42 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

w terminie do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 41, są obowiązani przesłać do urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby, roczne deklaracje, według ustalonego wzoru. Jednakże roczne deklaracje dotyczące podatku pobranego zgodnie z art. 30a ust. 2a płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przesyłają do urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania. Przepis art. 38 ust. 1b stosuje się odpowiednio.

Ponadto, zgodnie z art. 42 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy:

płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani przesłać podatnikom, o których mowa w art. 3 ust. 1, oraz urzędom skarbowym przy pomocy których naczelnicy urzędów skarbowych właściwi według miejsca zamieszkania podatnika wykonują swoje zadania – imienne informacje o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 41 ust. 1, sporządzone według ustalonego wzoru.

Zatem, zgodzić należy się z Wnioskodawcą, że w przedstawionym zdarzeniu na Wnioskodawcy, jako płatniku (Zleceniodawcy), będzie ciążył obowiązek poboru i odprowadzenia podatku dochodowego (zaliczki na podatek dochodowy) w Polsce według polskich przepisów prawa (w szczególności na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) niezależnie od tego, czy okres przebywania zleceniobiorcy w danym roku na terytorium Polski przekroczy czy też nie przekroczy 183 dni. W przypadku przekroczenia przez Zleceniobiorców okresu 183 dni pobytu w Niemczech, na Wnioskodawcy nadal będzie ciążyć obowiązek poboru i odprowadzenia podatku dochodowego (zaliczki na podatek dochodowy) wyłącznie w Polsce.

Wobec tego, Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego.

Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).