Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-385/14-5/EK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-10-31
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie podatkowych skutków wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci zespołu składników materialnych i niematerialnych do innej spółki.
Słowa kluczowe: aport; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód; przychód-powstanie przychodu; składnik-składnik majątkowy; wkład-wkłady niepieniężne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko spółki akcyjnej – reprezentowanej przez pełnomocnika – przedstawione we wniosku z 31 lipca 2014 r. (data wpływu 4 sierpnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie podatkowych skutków wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci zespołu składników materialnych i niematerialnych do innej spółki – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 sierpnia 2014 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem z 4 sierpnia 2014 r. (data wpływu 5 sierpnia 2014 r.) oraz pismem z 15 października 2014 r. (data wpływu 17 października 2014 r.) – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie podatkowych skutków wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci zespołu składników materialnych i niematerialnych do innej spółki.

We wniosku przedstawiono następujący opis zdarzenia przyszłego (ostatecznie sformułowany w piśmie z 4 sierpnia 2014 r.).

S.A. (dalej jako: Wnioskodawca) prowadzi działalność gospodarczą w zakresie zarządzania nieruchomościami oraz Pogotowia Technicznego. Wnioskodawca zatrudnia ok. 150 pracowników.

Profil działalności Wnioskodawcy składa się zasadniczo z pięciu pionów działalności:

1.  Zarządzanie nieruchomościami wspólnot mieszkaniowych i innych podmiotów (na zlecenie).
2.  Zarządzanie zasobem nieruchomości o nieuregulowanym stanie prawnym.
3.  Zarządzanie nieruchomościami własnymi Spółki.
4.  Usługi pogotowia technicznego, usługi remontowe oraz usługi nadzoru technicznego.
5.  Usługi pośrednictwa finansowego między wspólnotami mieszkaniowymi a instytucjami finansowymi (banki) w zakresie pozyskiwania kredytów.

Wskazane wyżej piony tworzą obecnie całość gospodarczą, niemniej są one wyodrębnione funkcjonalnie w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. W przyszłości Wnioskodawca planuje wnieść do innej spółki część obecnie prowadzonej działalności gospodarczej, na którą składać się będą wymienione powyżej wyodrębnione organizacyjnie działy oznaczone numerami 1, 2, 4 oraz 5, tj. zarządzanie nieruchomościami wspólnot mieszkaniowych i innych podmiotów, zarządzanie zasobem nieruchomości o nieuregulowanym stanie prawnym, Pogotowie Techniczne, usługi remontowe, usługi nadzoru technicznego oraz usługi pośrednictwa finansowego między wspólnotami mieszkaniowymi a instytucjami finansowymi w zakresie pozyskiwania. Dział oznaczony numerem 3 pozostałby w dotychczas funkcjonującym przedsiębiorstwie.

Przeniesienie działalności miałoby nastąpić w formie aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa prowadzonego przez Wnioskodawcę z wyłączeniem pozostałych składników majątku tego przedsiębiorstwa pozostających u Wnioskodawcy.

W związku z planowanym przedsięwzięciem, na wyodrębnianą część przedsiębiorstwa przeszłyby następujące składniki majątku Wnioskodawcy:

*   sprzęt informatyczny (urządzenia),
*   meble i wyposażenie biurowe,
*   samochody i maszyny wykorzystywane przez Pogotowie Techniczne,
*   materiały używane przez Pogotowie Techniczne,
*   oprogramowanie,
*   wierzytelności oraz zobowiązania wynikające z umów zawartych z dostawcami (numery 1, 2, 4 oraz 5) oraz umowy związane z nabywaniem usług przez wyodrębnianą zorganizowaną część przedsiębiorstwa,
*   środki pieniężne i inne rozrachunki.

Wskazane składniki są wyodrębnione funkcjonalnie, tzn. całość zbywanych składników służy do prowadzenia działalności w ramach wskazanych wyżej pionów działalności gospodarczej występujących u Wnioskodawcy.

Zbywane składniki są funkcjonalnie powiązane i służą do prowadzenia działalności polegającej na świadczeniu usług związanych z zarządzaniem nieruchomościami wspólnot mieszkaniowych i innych podmiotów, zarządzaniem zasobem nieruchomości o nieuregulowanym stanie prawnym, Pogotowiem Technicznym, nadzorem technicznym, usługami remontowymi oraz usługami pośrednictwa finansowego między wspólnotami mieszkaniowymi a instytucjami finansowymi (banki) w zakresie pozyskiwania kredytów na termomodernizację nieruchomości. Do nowo wyodrębnianej części przedsiębiorstwa przejdą także pracownicy zajmujący stanowiska w wyodrębnianych działach.

Wyodrębniana zorganizowana część przedsiębiorstwa zostanie również wyodrębniona finansowo, tj. będzie posiadać odrębny rachunek środków pieniężnych. W ramach aktualnego Zakładowego Planu Kont zostaną wprowadzone zmiany polegające na dodaniu nowych kont syntetycznych oraz na dodaniu nowych oznaczeń pozwalających na wyodrębnienie kosztów, przychodów, majątku, należności i zobowiązań oraz środków pieniężnych dla wyodrębnianej zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa zostanie wyodrębniona dla poniższych zadań gospodarczych:

*   zarządzanie nieruchomościami na zlecenie,
*   zarządzanie nieruchomościami o nieuregulowanym stanie prawnym,
*   świadczenie usług Pogotowia Technicznego, nadzoru technicznego oraz usług remontowych.

Wyodrębniony majątek posiadałby zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. W ocenie Wnioskodawcy, mógłby on zatem tworzyć samodzielne i niezależne przedsiębiorstwo, stanowiące samodzielne źródło przychodu Wnioskodawcy.

U Wnioskodawcy po ewentualnym dokonaniu zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa pozostaną natomiast składniki dotychczasowego przedsiębiorstwa, które nie będą przedmiotem aportu. Wydzielenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie wywrze więc jakiegokolwiek wpływu na możliwość samodzielnego i niezależnego funkcjonowania Wnioskodawcy jako funkcjonalnej i organizacyjnej całości będącej w stanie samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą.

Ponadto w piśmie z 15 października 2014 r. stanowiącym odpowiedź na wezwanie do uzupełnienia wniosku, wyjaśniono co następuje:

1.  wyodrębniony przez Wnioskodawcę zespół składników materialnych i niematerialnych zostanie wniesiony do spółki będącej podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Używany przez Wnioskodawcę w treści wniosku zwrot „inna spółka” należy rozpatrywać w kontekście podmiotu, który jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.
2.  zespół składników materialnych i niematerialnych opisany w stanie faktycznym będącym podstawą złożonego wniosku jest obecnie wyodrębniony w strukturze organizacyjnej Spółki. Wnioskodawca wskazuje, że tworzą go cztery jednostki organizacyjne, działy i samodzielne stanowiska pracy. Wyodrębnienie organizacyjne tej części przedsiębiorstwa zostało dokonane na podstawie regulaminu organizacyjnego wprowadzonego przez Spółkę stosowną uchwałą.
3.  aktualnie wyodrębniona część przedsiębiorstwa Spółki nie posiada autonomii w podejmowaniu decyzji dotyczących prowadzonej działalności. Całość przedsiębiorstwa podlega Zarządowi Spółki, natomiast poszczególne komórki (działy) posiadają swoich kierowników, którzy koordynują wykonywane przez te działy zadania. Niemniej Wnioskodawca wskazuje, że w przyszłości po wniesieniu wyodrębnionej części przedsiębiorstwa do „innej spółki” możliwym jest ustanowienie władz kierujących jej działalnością.
4.  wyodrębnione w ramach Spółki zespoły składników materialnych i niematerialnych wymagają dla celów funkcjonowania i realizowania określonych zadań gospodarczych umieszczenia w stałych placówkach – lokalach i wyodrębnionych nieruchomościach.
5.  wyodrębnionej części przedsiębiorstwa nie jest przypisane prawo własności do nieruchomości i nie będzie ono przenoszone. Wyodrębniona część przedsiębiorstwa będzie korzystała z nieruchomości Spółki na podstawie umowy najmu (ew. dzierżawy). Dla jednostek i komórek organizacyjnych wchodzących w skład części przedsiębiorstwa zostaną wyodrębnione lokale (pomieszczenia) do samodzielnego użytkowania.
6.  wraz z przeniesieniem wyodrębnionej części przedsiębiorstwa do „innej spółki” zostanie zawarta umowa najmu w celu wykorzystania przez tę część nieruchomości Spółki dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.
7.  Do „innej spółki” zostaną przeniesione składniki majątku związane z wyodrębnioną częścią przedsiębiorstwa, w tym należności i zobowiązania. Wszelkie umowy dotyczące wierzytelności zostaną przypisane do wyodrębnionej części przedsiębiorstwa odpowiednio do treści postanowień zawartych wcześniej przez Wnioskodawcę umów (przy założeniu uzyskania zgody drugiej strony umowy).
8.  Wnioskodawca pragnie wskazać, iż usługa pośrednictwa finansowego pomiędzy wspólnotami mieszkaniowymi a instytucjami finansowymi ma niewielki (poniżej 1%) udział w przychodach ze świadczonych usług i jest uzupełniający w stosunku do zarządzania nieruchomościami na zlecenie. Wykonywanie tej usługi zależy od zapotrzebowania na środki kredytowe wspólnoty mieszkaniowej. Do świadczenia usługi pośrednictwa finansowego wykorzystywany jest ten sam zespół składników majątkowych, który służy usłudze zarządzania nieruchomościami na zlecenie. W konsekwencji Wnioskodawca dopuszcza możliwość wniesienia wyodrębnienia i wniesienia do części przedsiębiorstwa m.in. usług pośrednictwa finansowego we wskazanym zakresie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy zespół składników opisanych w stanie faktycznym stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a w konsekwencji planowana w przyszłości czynność prawna wniesienia tego zespołu aportem do innej spółki nie będzie skutkowała powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z przepisem art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (zwanej dalej: „ustawą”), przychodem jest w szczególności nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce albo wartość wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

W świetle powyżej przytoczonego przepisu wniesienie do spółki wkładu niepieniężnego co do zasady powoduje powstanie po stronie podmiotu wnoszącego aport przychodu w wysokości wartości nominalnej objętych przez niego udziałów. Jednakże przychód ten nie powstanie w sytuacji, gdy przedmiotem aportu jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawiera art. 4a pkt 4 ustawy. Rozumie się przez nią organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Dla uznania, iż przedmiot aportu stanowi zorganizowana część przedsiębiorstwa, wydzielana infrastruktura musi łącznie spełniać cztery warunki. Po pierwsze, musi ona stanowić zespół składników zarówno materialnych, jak i niematerialnych (w tym zobowiązania). Po drugie, składniki te muszą być w sposób wyraźny wyodrębnione pod względem finansowym oraz organizacyjnym. Po trzecie, zespół ten musi realizować określone zadania gospodarcze. Ostatnim warunkiem jest posiadanie przez infrastrukturę przymiotu niezależności, tj. zdolności do stanowienia odrębnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego te zadania.

Stanowisko to zostało potwierdzone także w ramach interpretacji podatkowych oraz orzeczeń sądów, w tym:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 23 kwietnia 2014 r. (sygn. ILPB3/423-27/14-4/JG),
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 3 grudnia 2013 r. (sygn. IBPBI/2/423-1138/13/CzP),
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 6 sierpnia 2013 r. (sygn. IBPP4/443-356/13/PK),
*   wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 15 kwietnia 2010 r. (sygn. akt I SA/Kr 31/10),
*   wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 30 sierpnia 2011 r. (sygn. akt II FSK 502/10).

Określając co składa się na zespół składników materialnych oraz niematerialnych przedsiębiorstwa można pomocniczo odwołać się do definicji przedsiębiorstwa sformułowanej w art. 55(1) kc. Do składników materialnych należy więc zaliczyć przede wszystkim własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów oraz inne prawa rzeczowe. Natomiast do składników niematerialnych zalicza się wierzytelności, prawa z papierów wartościowych, koncesje, licencje, zezwolenia, patenty, czy majątkowe prawa autorskie. Tylko jeśli wydzielana infrastruktura będzie stanowiła zespół składników zarówno materialnych, jak i niematerialnych, można ją uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a ust. 4 ustawy (winno być: art. 4a pkt 4 – przyp. tut. Organu).

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa (interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 18 października 2013 r. sygn. ILPB3/423-340/13-2/JG).

Natomiast wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika. Ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa, na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość (tak np. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 18 października 2013 r. sygn. ILPB3/423-340/13-2/JG). Podkreślić należy, iż wyodrębnienie to nie musi mieć sformalizowanego charakteru, wystarczy wyodrębnienie faktyczne.

Infrastruktura musi także spełniać określone kryterium funkcjonalne, tzn. stanowić część przedsiębiorstwa, będącą zdolną do samodzielnego działania. Zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być więc zdolna do realizacji określonych celów i zadań gospodarczych.

Jednocześnie infrastruktura powinna stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące wyznaczone zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Niewystarczającym jest jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale masa ta musi oznaczać się pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Składniki tworzące zorganizowaną część przedsiębiorstwa muszą pozostawać w takich wzajemnych relacjach, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze przypadkowych elementów.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż wyodrębniana przez niego część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy i w konsekwencji wniesienie jej do innego przedsiębiorstwa jest neutralne na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stanowisko Wnioskodawcy uzasadnione jest tym, iż wyodrębniana przez Wnioskodawcę infrastruktura stanowi zespół składników materialnych oraz niematerialnych. Na składniki materialne składają się sprzęt informatyczny (urządzenia), meble i wyposażenie biurowe, samochody i maszyny wykorzystywane przez Pogotowie Techniczne oraz materiały zużywane przez Pogotowie Techniczne.

Natomiast oprogramowanie, licencje, wierzytelności oraz zobowiązania wynikające z umów związanych z odbiorcami usług wyodrębnianych działów przedsiębiorstwa oraz umowy związane z nabywaniem usług przez wyodrębnianą zorganizowaną część przedsiębiorstwa stanowią składniki niematerialne.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa przed jej zbyciem zostanie również wyodrębniona finansowo, tj. będzie posiadać odrębny rachunek środków pieniężnych. W ramach aktualnego Zakładowego Planu Kont zostaną wprowadzone zmiany polegające na dodaniu nowych kont syntetycznych oraz na dodaniu nowych oznaczeń pozwalających na wyodrębnieniu kosztów, przychodów, majątku, należności i zobowiązań oraz środków pieniężnych dla wyodrębnianej zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Infrastruktura jest także wyodrębniona funkcjonalnie, gdyż składają się na nią następujące działy:

1.  Zarządzanie nieruchomościami wspólnot mieszkaniowych i innych podmiotów (na zlecenie).
2.  Świadczenie usług pośrednictwa finansowego między wspólnotami mieszkaniowymi a instytucjami finansowymi (banki) w zakresie pozyskiwania kredytów na termomodernizację nieruchomości.
3.  Zarządzanie zasobem nieruchomości o nieuregulowanym stanie prawnym.
4.  Usługi Pogotowia Technicznego, usługi remontowe oraz usługi nadzoru technicznego.

Całość zbywanych składników materialnych oraz niematerialnych służy do prowadzenia działalności w ramach wskazanych wyżej 3 pionów działalności gospodarczej występujących u Wnioskodawcy.

Wyodrębnienie organizacyjne istnieje faktycznie, gdyż zbywane składniki są funkcjonalnie związane i służą do prowadzenia działalności polegającej na świadczeniu usług związanych z zarządzaniem nieruchomościami wspólnot mieszkaniowych i innych podmiotów, w tym na świadczeniu usług pośrednictwa finansowego między wspólnotami mieszkaniowymi a instytucjami finansowymi (banki) w zakresie pozyskiwania kredytów na termomodernizację nieruchomości, zarządzaniem zasobem nieruchomości o nieuregulowanym stanie prawnym, Pogotowiem Technicznym, nadzorem technicznym oraz usługami remontowymi. Do wyodrębnianej części przedsiębiorstwa przejdą także pracownicy zajmujący stanowiska w wyodrębnianych działach.

Zespół ten będzie także realizował określone zadania gospodarcze, tj.:

*   zarządzanie nieruchomościami na zlecenie, w tym świadczenie usług pośrednictwa finansowego między wspólnotami mieszkaniowymi a instytucjami finansowymi (banki) w zakresie pozyskiwania kredytów na termomodemizację nieruchomości,
*   zarządzanie nieruchomościami o nieuregulowanym stanie prawnym,
*   świadczenie usług Pogotowia Technicznego, nadzoru technicznego oraz usług remontowych.

Zespół posiada także zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy w ramach istniejącego przedsiębiorstwa.

W ocenie Wnioskodawcy, mógłby on zatem tworzyć niezależne przedsiębiorstwo, stanowiące samodzielne źródło przychodu Wnioskodawcy. Powyższe argumenty zdaniem Wnioskodawcy bezsprzecznie potwierdzają jego stanowisko, iż w przedmiotowej sprawie infrastruktura, która ma stać się przedmiotem aportu stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy i w konsekwencji transakcja nie będzie skutkowała powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Odnosząc się do powołanych we wniosku pism urzędowych oraz orzeczeń sądów administracyjnych tut. Organ informuje, że rozstrzygnięcia te zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.