Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/4511-289/16/MPŁ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-05-18
Teza: Zwolnienia przedmiotowe (Porozumienie - PDO).
Słowa kluczowe: kodeks-kodeks pracy; odszkodowania; pracownik; płatnik; rekompensata; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe; świadczenie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 22 marca 2016 r. (data wpływu 25 marca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 marca 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Do dnia 30 kwietnia 2015 r. Wnioskodawca był zatrudniony w Spółce. Umowa o pracę została rozwiązana na mocy zawartego porozumienia stron zgodnie z Regulaminem Dobrowolnych Odejść Pracowników z dnia 30 października 2014 r. (data obowiązywania od 25 lutego 2015 r.).

Zgodnie z Regulaminem Dobrowolnych Odejść Pracowników, Pracodawca stworzył możliwość zachowania prawa do określonych świadczeń odszkodowawczych pod warunkiem złożenia wniosku o rozwiązanie umowy o pracę w terminie ustalonym przez Pracodawcę (tj. do 31 marca 2015 r.) za porozumieniem stron w/g wzoru określonego przez Pracodawcę. Ponadto pracownik uczestniczący w Programie zobowiązany był wykorzystać w całości przysługujący mu urlop wypoczynkowy.

Zgodnie z paragrafem 5 pkt 2 ppkt c, pkt 3 ppkt c i pkt 4 ppkt c Wnioskodawcy wypłacone zostały następujące świadczenia:

*   odprawa w wysokości trzymiesięcznego wynagrodzenia, jeżeli pracownik był zatrudniony u Pracodawcy ponad 8 lat,
*   rekompensatę określoną kwotowo w kwocie 34.400 zł dla Pracowników, których staż pracy u Pracodawcy wynosi powyżej 20 lat,
*   dodatkową rekompensatę w wysokości 9 wynagrodzeń zasadniczych dla Pracowników, których staż pracy u Pracodawcy wynosi 20 lat i powyżej.

Powyższe świadczenia wypłacone zostały w związku z wystąpieniem szkody w postaci braku świadczeń płacowych oraz otrzymania w przyszłości niższej emerytury.

Według stanu na dzień rozwiązania umowy o pracę, świadczenia płacowe składały się z:

*   wynagrodzenia zasadniczego,
*   dodatków za pracę w godzinach nocnych oraz w dni świąteczne,
*   premii i nagród regulaminowych,
*   świadczenia Barbórkowego (wypłacanego z okazji święta branżowego),
*   nagród jubileuszowych,
*   innych świadczeń wypłacanych z okazji świąt, rocznych nagród z zysku,
*   oraz świadczeń wypłacanych z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych np.: (dofinansowanie do wypoczynku i rekreacji).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy rekompensata i dodatkowa rekompensata wypłacone na mocy Regulaminu Dobrowolnych Odejść Pracowników zgodnie z art. 21 ustawy o podatku dochodowym powinny być zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych?

Przedstawiając własne stanowisko Wnioskodawca zaznaczył, że Regulamin na mocy którego została rozwiązana umowa o pracę, jest regulaminem w myśl przepisów Kodeksu pracy (art. 9 § 1) tzn. aktem określającym prawa i obowiązki stron stosunku pracy.

Regulamin był skierowany do wszystkich pracowników poza wyższą kadrą menadżerską i wprowadzony do stosowania w Spółce jako wewnętrzny akt prawny.

Zgodnie z Regulaminem PDO świadczenia otrzymane z tego Programu nie odnosiły się do skrócenia okresu wypowiedzenia, gdyż rozwiązanie umowy o pracę nastąpiło na podstawie porozumienia stron. Regulamin ten, również nie odnosił się do przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn nie dotyczących pracowników dlatego uznać należy, że przepisy te nie mogą w tym przypadku mieć zastosowania.

Ponadto zgodnie z art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nadanym przez ustawę z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw, wolne od podatku są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 21 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1976 r. z późn, zm. Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r., Nr 21 poz.94 z późn. zm.) za wyjątkiem:

*   określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,
*   odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,
*   odpraw i odszkodowań wypłacanych z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,
*   odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,
*   odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,
*   odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związane z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali (\`(...)\`),
*   odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

Wskazać należy, że na podstawie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego z dnia 29 marca 2013 r., cytowaną ustawą z dnia 28 sierpnia 2014 r. rozszerzono zakres zwolnienia z opodatkowania odszkodowań i zadośćuczynienia otrzymanego na podstawie przepisów ustaw i aktów wykonawczych o normatywne źródła prawa pracy, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy Kodeks pracy.

Ponadto w myśl przepisu art. 361 § 2 ustawy Kodeks cywilny naprawienie szkody obejmuje naprawienie straty, które poszkodowany poniósł oraz korzyści, które mógłby osiągnąć gdyby mu szkody nie wyrządzono. Uszczerbek może mieć zatem charakter dwojaki, może mieć postać straty rzeczywistej powodującej zmniejszenie majątku poszkodowanego oraz postać utraconych korzyści co oznacza, iż wskutek danego zdarzenia poszkodowany nie powiększył swojego majątku, a czego z dużym prawdopodobieństwem mógł się spodziewać.

Wskazać należy na interpretację IBPN-2-1/4511-253/15/DP z dnia 28 września 2015 r. oraz IBPN-2-1/4511-423/15/MD z dnia 8 grudnia 2015 r. w częściach dotyczących zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych wypłaconych przez Pracodawcę rekompensat.

W związku z przedstawionym stanem faktycznym jak i przesłankami uzasadnienia, Wnioskodawca podtrzymuje stanowisko, iż otrzymane od Pracodawcy świadczenia pieniężne tj. zarówno rekompensata jak i dodatkowa rekompensata stanowią odszkodowania podlegające zwolnieniu od podatku dochodowego na mocy art. 21 ust. l pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu nadanym przez ustawę zmieniającą z dnia 29 sierpnia 2014 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94, z późn. zm.), z wyjątkiem:

1.  określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,
2.  odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,
3.  odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,
4.  odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,
5.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,
6.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c,
7.  odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

Należy zaznaczyć, że powyższym zwolnieniem, objęte są tylko odszkodowania i zadośćuczynienia i to tylko te, których wysokość lub zasady wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, bądź z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy, z wyjątkiem odszkodowań wymienionych w lit. a)-g) tego artykułu.

Art. 9 § 1 Kodeksu pracy stanowi, że ilekroć w Kodeksie pracy jest mowa o prawie pracy, rozumie się przez to przepisy Kodeksu pracy oraz przepisy innych ustaw i aktów wykonawczych, określające prawa i obowiązki pracowników i pracodawców, a także postanowienia układów zbiorowych pracy i innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów i statutów określających prawa i obowiązki stron stosunku pracy.

Ponadto należy podkreślić, że ww. zwolnienie jest wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, co oznacza, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. W związku z tym tylko otrzymanie odszkodowania lub zadośćuczynienia opisanego w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.

Zatem korzystanie ze zwolnienia od podatku, jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są wszelkie przesłanki określone w przepisie stanowiącym podstawę prawną danej preferencji.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego, do dnia 30 kwietnia 2015 r. Wnioskodawca był zatrudniony w Spółce. Umowa o pracę została rozwiązana na mocy zawartego porozumienia stron zgodnie z Regulaminem Dobrowolnych Odejść Pracowników z dnia 30 października 2014 r. (data obowiązywania od 25 lutego 2015 r.).

Zgodnie z Regulaminem Dobrowolnych Odejść Pracowników, Pracodawca stworzył możliwość zachowania prawa do określonych świadczeń odszkodowawczych pod warunkiem złożenia wniosku o rozwiązanie umowy o pracę w terminie ustalonym przez Pracodawcę (tj. do 31 marca 2015 r.) za porozumieniem stron w/g wzoru określonego przez Pracodawcę. Ponadto pracownik uczestniczący w Programie zobowiązany był wykorzystać w całości przysługujący mu urlop wypoczynkowy.

Wnioskodawcy wypłacone zostały następujące świadczenia:

*   odprawa w wysokości trzymiesięcznego wynagrodzenia, jeżeli pracownik był zatrudniony u Pracodawcy ponad 8 lat,
*   rekompensatę określoną kwotowo w kwocie 34.400 zł dla Pracowników, których staż pracy u Pracodawcy wynosi powyżej 20 lat,
*   dodatkową rekompensatę w wysokości 9 wynagrodzeń zasadniczych dla Pracowników, których staż pracy u Pracodawcy wynosi 20 lat i powyżej.

Powyższe świadczenia wypłacone zostały w związku z wystąpieniem szkody w postaci braku świadczeń płacowych oraz otrzymania w przyszłości niższej emerytury.

Według stanu na dzień rozwiązania umowy o pracę, świadczenia płacowe składały się z:

*   wynagrodzenia zasadniczego,
*   dodatków za pracę w godzinach nocnych oraz w dni świąteczne,
*   premii i nagród regulaminowych,
*   świadczenia Barbórkowego (wypłacanego z okazji święta branżowego),
*   nagród jubileuszowych,
*   innych świadczeń wypłacanych z okazji świąt, rocznych nagród z zysku,
*   oraz świadczeń wypłacanych z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych np.: (dofinansowanie do wypoczynku i rekreacji).

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny stwierdzić należy, że zastosowanie zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymaga łącznego spełnienia następujących warunków:

1.  otrzymane świadczenie musi być odszkodowaniem lub zadośćuczynieniem,
2.  odszkodowanie lub zadośćuczynienie musi być przyznane na podstawie:,/li>
    1.  ustawy,
    2.  przepisów wykonawczych do ustawy,
    3.  układów zbiorowych pracy lub innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy Kodeks pracy,
3.  wysokość bądź zasady ustalania odszkodowania lub zadośćuczynienia muszą wprost wynikać z ww. aktów,
4.  nie mogą zachodzić wyłączenia, o jakich mowa w lit. a-g w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie należy zauważyć, że w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca nie zdefiniował pojęcia odszkodowania czy zadośćuczynienia. Nie oznacza to jednak dowolności w ich rozumieniu. Jak wynika bowiem z orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego z dnia 12 kwietnia 2011 r. sygnatura akt SK 62/08 – jeśli określony sposób rozumienia przepisu ustawy utrwalił się już w sposób oczywisty, a zwłaszcza jeśli znalazł jednoznaczny i autorytatywny wyraz w orzecznictwie Sądu Najwyższego bądź Naczelnego Sądu Administracyjnego to należy uznać, że przepis ten – w praktyce swego stosowania – nabrał takiej właśnie treści. Jednocześnie względy spójności systemu prawa uzasadniają, aby kryteria rozumienia pojęć niezdefiniowanych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, miały w pierwszej kolejności charakter kryteriów ustawowych.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że odszkodowanie to rodzaj świadczenia, które należy się za wyrządzenie szkody (odpowiednio zadośćuczynienie za doznane krzywdy) od podmiotu, który szkodę wyrządził lub ponosi za nią odpowiedzialność. Odszkodowanie stanowi pieniężną równowartość szkody majątkowej lub szkody na osobie, natomiast zadośćuczynienie jest pieniężną formą zrekompensowania szkody niemajątkowej. O tym co stanowi szkodę oraz jakie są zasady i sposoby jej naprawienia decydują – co do zasady – przepisy art. 361 i 363 ustawy z dnia z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz.U. z 2016 r. poz. 380 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 361 § 1 Kodeksu cywilnego zobowiązany do odszkodowania ponosi odpowiedzialność tylko za normalne następstwa działania lub zaniechania, z którego szkoda wynikła. W powyższych granicach, w braku odmiennego przepisu ustawy lub postanowienia umowy, naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany poniósł, oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono (art. 361 § 2 Kodeksu cywilnego).

Podstawową funkcją odszkodowania jest kompensacja co oznacza, że odszkodowanie powinno przywrócić w majątku poszkodowanego stan rzeczy naruszonych zdarzeniem wyrządzającym szkodę, obejmując to, co z majątku ubyło na skutek tego zdarzenia lub do niego nie weszło (utracona korzyść). Z kolei, celem zadośćuczynienia jest łagodzenie doznanej krzywdy.

Jednocześnie z punktu widzenia odpowiedzialności odszkodowawczej znaczenie ma też zasada restytucji, rozumiana jako zakaz wzbogacenia poszkodowanego.

Tym samym odszkodowanie czy zadośćuczynienie jest szczególnym rodzajem świadczenia polegającym na naprawieniu szkody, czyli uszczerbku, jakiego doznaje poszkodowany we wszelkiego rodzaju dobrach chronionych przez prawo. Chodzi więc zarówno o uszczerbek majątkowy, jak i niemajątkowy.

Trudno zatem uznać, że w wyniku niewymuszonego przystąpienia pracownika do Programu Dobrowolnych Odejść umożliwiającego uzyskanie „preferencyjnych” warunków rozwiązania umowy o pracę za porozumieniem stron pracownik poniósł szkodę.

Z tych też względów rekompensaty nie są objęte dyspozycją art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Świadczenia te nie są sensu stricto odszkodowaniem ani zadośćuczynieniem, gdyż pracownik dobrowolnie przystępuje do ww. programu a rozwiązanie umowy o pracę następuje w drodze porozumienia stron. Pracownik nie ponosi uszczerbku majątkowego, a wręcz przeciwnie dostaje dodatkowe świadczenie ponad to, które przewiduje zwyczajowo ustawa Kodeks pracy lub ustawa o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników.

Uwzględniając powyższe należy uznać, że kwoty wypłaconych Wnioskodawcy rekompensat w związku z dobrowolnym odejściem z pracy w ramach Programu Dobrowolnych Odejść nie korzystają ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pomimo, że Regulamin Programu Dobrowolnych Odejść, będący podstawą otrzymania ww. rekompensat stanowi normatywne źródło prawa pracy, o którym mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy. Wejście w życie przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r. poz. 1328 z późn. zm.) nie zmieniło dotychczasowej zasady, zgodnie z którą przepis art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma zastosowanie wyłącznie do odszkodowań i zadośćuczynień.

W konsekwencji wypłacona rekompensata oraz dodatkowa rekompensata stanowi dla Wnioskodawcy przychód ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od którego pracodawca jako płatnik miał obowiązek obliczenia, pobrania i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy, zgodnie z przepisami art. 31, 32 i 38 ww. ustawy.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy uznać należy za nieprawidłowe.

Odnosząc się natomiast do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych wskazać należy, że dotyczą one tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, w określonym stanie faktycznym czy zdarzeniu przyszłym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, iż nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10 70 - 561 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.