Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPP3.4512.908.2016.2.MD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-04-04
Teza: wyłączenie z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy usług pobytu mieszkańca w Domu Pomocy Społecznej oraz braku obowiązku ewidencjonowania przy zastosowaniu kasy rejestrującej świadczonych usług pobytu mieszkańców w Domu Pomocy Społecznej, a także sposobu ewidencjonowania (dokumentowania) dodatkowych dochodów uzyskiwanych przez Dom Pomocy Społecznej.
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia-prawo do odliczenia; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, ze. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z we wniosku z 16 grudnia 2016 r. (data wpływu 21 grudnia 2016 r.) uzupełnionym pismem z 9 marca 2017 r. (data wpływu 14 marca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy usług pobytu mieszkańca w Domu Pomocy Społecznej – **jest nieprawidłowe,**
*   braku obowiązku ewidencjonowania przy zastosowaniu kasy rejestrującej świadczonych usług pobytu mieszkańców w Domu Pomocy Społecznej – **jest nieprawidłowe,**
*   sposobu ewidencjonowania (dokumentowania) dodatkowych dochodów uzyskiwanych przez Dom Pomocy Społecznej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 grudnia 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy usług pobytu mieszkańca w Domu Pomocy Społecznej oraz braku obowiązku ewidencjonowania przy zastosowaniu kasy rejestrującej świadczonych usług pobytu mieszkańców w Domu Pomocy Społecznej, a także sposobu ewidencjonowania (dokumentowania) dodatkowych dochodów uzyskiwanych przez Dom Pomocy Społecznej. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z pismem z 9 marca 2017 r. (data wpływu 14 marca 2017 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 27 lutego 2017 r. znak: 2461-IBPP3.4512.908.2016.1.MD.

W przedmiotowym wniosku uzupełnionym pismem z 9 marca 2017 r. (data wpływu 14 marca 2017 r.) przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Powiat jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług w zakresie wykonywania czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

W związku z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 29 września 2015 r. w sprawie C-276/14 Gmina przeciwko Ministrowi Finansów oraz uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 października 2015 r. sygn. akr I FPS 4/15, samorządowe jednostki budżetowe nie posiadają odrębności podatkowej na gruncie przepisów ustawy o VAT.

Od 1 stycznia 2017 roku Powiat będzie prowadził wspólne rozliczenia ze swoimi jednostkami organizacyjnymi.

Ustawa o samorządzie powiatowym z dnia 5 czerwca 1998 r. (Dz.U. z 2016 poz. 814 z późn.zm. określa zakres działania i zadania Powiatu. Powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgminnym, również w zakresie pomocy społecznej.

Powiat jako organ władzy publicznej, w zakresie w jakim realizuje zadania z zakresu administracji publicznej, nałożone odrębnymi przepisami prawa, objęty jest regulacją przepisu art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług.

W celu wykonywania zadań Powiat może tworzyć jednostki organizacyjne, jedną z utworzonych przez Powiat jednostek jest Dom Pomocy Społecznej w H…..

Do statutowych zadań DPS należy prowadzenie domu pomocy społecznej dla osób w podeszłym wieku oraz przewlekle somatycznie chorych. DPS jest powiatową jednostką budżetową finansowaną z budżetu powiatu, wpisaną do rejestru Wojewody, posiadającą zezwolenie na prowadzenie tej działalności. W ramach prowadzonej działalności statutowej DPS świadczy usługi oraz pobiera opłaty za pobyt, część tych należności wpłacana jest przez ZUS, KRUS oraz gminy na konto, natomiast pozostała część przypadająca na mieszkańca wpłacana jest gotówką do kasy DPS, oraz na konto depozytowe.

DPS poza dochodami z tytułu odpłatności za pobyt mieszkańców uzyskuje także inne dochody z tytułu:

*   wynajmu domków letniskowych
*   opłaty za korzystanie Straży Granicznej i mieszkańców H…. z urządzeń wodno-kanalizacyjnych DPS,
*   wynajem powierzchni dachowej firmie dostarczającej internet,
*   sprzedaż posiłków dla pracowników oraz osób wynajmujących domki,

W związku z niewielkim zakresem dokonywania ww. czynności DPS jest zwolniony (do 31 grudnia 2016 r.) z podatku VAT zgodnie z art. 113 ustawy o VAT.

DPS nie posiada kasy rejestrującej.

Usługi w zakresie pomocy społecznej, świadczone przez DPS są usługami pomocy społecznej określonymi w ustawie o pomocy społecznej (Dz.U. z 2016 r. poz. 930z późn. zm.).

Kwota obrotu z tytułu sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych przekroczyła w 2016 r. kwotę 20 000 zł.

Symbole PKWiU określone zgodnie z PKWiU w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. ( Dz. U. z 2015 r. poz. 1676) na poszczególne usługi:

*   usługi wynajmu domków letniskowych - PKWiU 55.90.1 Pozostałe usługi związane z zakwaterowaniem,
*   korzystanie z urządzeń wodno-kanalizacyjnych DPS - PKWiU 36.00.30.0 – Usługi związane z handlem wodą dostarczaną za pośrednictwem sieci wodociągowych, PKWiU – 37.00.11.0 – usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków,
*   wynajem powierzchni dachowej Firmie dostarczającej internet – PKWiU 68.20.11.0 Wynajem i obsługa nieruchomości mieszkalnych własnych lub dzierżawionych,
*   sprzedaż posiłków dla pracowników oraz osób wynajmujących domki letniskowe – PKWiU 56.29.20.0 Usługi stołówkowe.

Z wynajmu domków letniskowych korzystają zarówno osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej jak i inne podmioty.

Usługi wynajmu domków letniskowych do tej pory nie były w całości dokumentowane fakturą, od 2017 r. będą w całości dokumentowane fakturą.

Opłaty za korzystanie z urządzeń wodno-kanalizacyjnych są dokonywane w całości na rachunek bankowy przez Straż Graniczną oraz w kasie Domu Pomocy Społecznej przez osoby fizyczne w całości.

Z wyciągów bankowych oraz dowodów wpłat do kasy jednoznacznie wynika za jaką czynność została dokonana wpłata.

Kwota obrotu DPS z tytułu sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych przekroczyła kwotę 20.000 zł w sierpniu 2016 r. do obrotu tego nie wliczano opłat za pobyt mieszkańców w DPS.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy odpłatność za pobyt mieszkańców DPS podlega wyłączeniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy, czy zwolnieniu w zakresie VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 22, a tym samym czy zachodzi obowiązek stosowania kasy rejestrującej oraz w jaki sposób powinno się ewidencjonować dodatkowe dochody?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Wykonując czynności z zakresu pomocy społecznej nie wykonuje ich jako czynności na podstawie umów cywilnoprawnych, są to czynności ze sfery publicznoprawnej.

DPS jako powiatowa jednostka organizacyjna działa na odmiennych zasadach niż podmioty prowadzące działalność gospodarczą w tym samym zakresie, utworzenie i utrzymanie DPS należy do zadań własnych powiatu o charakterze obowiązkowym.

Umieszczenie osoby w DPS i opłata lub zwolnienie z opłaty wynikają z decyzji administracyjnej, wysokość opłaty ustalana jest w sposób określony w ustawie o pomocy społecznej (Dz.U. z 2016 r. poz. 930 z późn. zm.). Organ samorządu terytorialnego decyduje w ramach sprawowania władztwa publicznego kto i za ile zostanie umieszczony w domu pomocy społecznej. Opłaty pobierane przez DPS odprowadzane są do budżetu powiatu, zaś wydatki pokrywane są z budżetu powiatu. Pobrane opłaty mają charakter daniny publicznej, gdyż jest ona pobierana przez organ samorządowy w interesie osoby przebywającej w domu pomocy społecznej, a pobierana jest w związku z ustawowym obowiązkiem organu.

W związku z powyższym, mając na uwadze fakt że czynności wykonywane przez DPS podlegają wyłączeniu z opodatkowania podatkiem VAT, posiadanie kasy rejestrującej do ewidencjonowania obrotu dotyczącego wpłat mieszkańców staje się bezprzedmiotowe.

Zdaniem Wnioskodawcy ewidencja dodatkowych dochodów (podlegających opodatkowaniu) powinna być prowadzona w następujący sposób:

*   wynajem domków letniskowych – faktura VAT (zwolnienie z ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej na podstawie § 2 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 listopada 2014 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. z 2016 poz. 1215),
*   opłaty za korzystanie Straży Granicznej i mieszkańców H….. z urządzeń wodno-kanalizacyjnych DPS – faktura VAT (zwolnienie z ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej na podstawie poz. 3, 4 załącznika do ww. rozporządzenia),
*   wynajem powierzchni dachowej firmie dostarczającej internet – faktura VAT (art. 106b ustawy o VAT),
*   sprzedaż posiłków dla pracowników oraz osób wynajmujących domki – kasa rejestrująca.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy usług pobytu mieszkańca w Domu Pomocy Społecznej – **jest nieprawidłowe,**
*   braku obowiązku ewidencjonowania przy zastosowaniu kasy rejestrującej świadczonych usług pobytu mieszkańców w Domu Pomocy Społecznej – **jest nieprawidłowe,**
*   sposobu ewidencjonowania (dokumentowania) dodatkowych dochodów uzyskiwanych przez Dom Pomocy Społecznej – **jest prawidłowe.**

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2016 r., poz. 710, ze zm.), zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, to – w świetle art. 8 ust. 1 ustawy – każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy (…).

Z analizy przywołanego art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu. Przy czym, do uznania czynności za usługę konieczne jest istnienie odbiorcy usługi. Tak więc usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść. Usługa jest czynnością opodatkowaną – co do zasady – w sytuacji kiedy jest odpłatna. Związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. Odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Jednakże określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podatnik.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy wskazać, że konieczność implementacji przepisów prawa wspólnotowego do prawa krajowego wymusiła na ustawodawcy odrębne określenie statusu organów władzy publicznej.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jako, że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, należy uznać, że spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych gmin lub powiatów, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT. Zatem, w przypadku, gdy Powiat wykonuje czynności na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach

i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą – powinien być traktowany jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów.

Aby określić możliwość zastosowania art. 15 ust. 6 ustawy, który wyłącza organy władzy publicznej (oraz urzędy obsługujące te organy) z definicji podatnika VAT, konieczne jest określenie czy zadania realizowane przez Powiat są zadaniami, dla których Powiat został powołany w ramach reżimu publicznoprawnego, czy też są to czynności wykonywane na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Powyższe oznacza, że decydującą przesłanką przesądzającą o uznaniu bądź nieuznaniu organu władzy publicznej za podatnika VAT będzie zachowanie się tego organu jako organu władzy publicznej, bądź jako podatnika w stosunku do określonych świadczeń. Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników ma charakter wyłączenia podmiotowo-przedmiotowego.

Aby to wyłączenie miało miejsce, muszą zostać spełnione dwa warunki:

1.  dotyczy wyłącznie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy,
2.  odnosi się tylko do tych czynności, które związane są z realizacją zadań nałożonych na te podmioty przepisami prawa i do realizacji których zostały one powołane.

Wyłączenie z grona podatników VAT organów władzy publicznej jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych np. w zakresie administracji, sądownictwa, obrony narodowej. Wówczas wyłączenie z opodatkowania nie prowadzi do naruszenia zasad konkurencji. Organy władzy publicznej są podatnikami VAT jedynie w zakresie czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych.

Konieczność spełniania dwóch warunków wyłączających organy publiczne z opodatkowania VAT (wykonywanie czynności przez organ podlegający prawu publicznemu oraz wykonywanie danej czynności przez podmiot działający w charakterze organu publicznego w odniesieniu do tej czynności) była wielokrotnie podkreślana przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Jak stwierdził TSUE w orzeczeniu w sprawie C-4/89 – Comune di Carpaneto Piascentino i inni a Ufficio provinciale imposta sul valore aggiunto di Piacenza – art. 4(5) VI Dyrektywy należy interpretować w taki sposób, aby czynności wykonywane przez organy publiczne w rozumieniu tego przepisu stanowiły czynności wykonywane przez organy prawa publicznego podlegające szczególnym zasadom prawnym mającym do nich zastosowanie. Drugi akapit tej regulacji należy natomiast interpretować w taki sposób, aby Państwa Członkowskie zobowiązane były zapewnić, by organy prawa publicznego traktowane były jak podatnicy w związku z czynnościami wykonywanymi w charakterze organów publicznych w przypadku, gdy czynności te mogą być również podejmowane w ramach działalności konkurencyjnych przez przedsiębiorców prywatnych, jeśli traktowanie tych organów jako podmiotów nieposiadających statusu podatnika mogłoby prowadzić do istotnego naruszenia zasad konkurencji.

Wyłączenie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy stanowi odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania i jako takie musi być ściśle interpretowane.

Dokonując wykładni art. 15 ust. 6 ustawy należy więc rozgraniczyć sferę imperium, która została wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług od sfery dominium, w której stosownie do wskazanych wyżej przepisów, organy powinny być traktowane jak podatnicy tego podatku. Innymi słowy organ (urząd obsługujący ten organ) będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach – gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań (co wynika z pierwszej części art. 15 ust. 6 ustawy) oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych. Stąd też, aby uznać, że organ działa w zakresie swoich funkcji ustawowych i jednocześnie nie korzysta z formy cywilistycznej musi zaistnieć sytuacja tego rodzaju, że przy realizacji danego zadania – określonej prawem czynności wykonywanej w interesie publicznym, organ ten wyposażony jest we władztwo publiczne, tj. występuje w pozycji nadrzędnej w stosunku do innych podmiotów uczestniczących w danej czynności.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 814, z późn. zm.), powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Jak wynika z art. 2 ust. 2 ww. ustawy o samorządzie powiatowym, powiat ma osobowość prawną.

Natomiast zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgminnym w zakresie pomocy społecznej.

Jak stanowi art. 6 ust. 1 ww. ustawy, w celu wykonywania zadań powiat może tworzyć jednostki organizacyjne i zawierać umowy z innymi podmiotami. Natomiast, zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu, powiat nie może prowadzić działalności gospodarczej wykraczającej poza zadania o charakterze użyteczności publicznej.

Z powyższego wynika, że Powiat wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika podatku VAT, tym samym podlega rejestracji dla potrzeb tego podatku na zasadach ogólnych.

Należy nadmienić, że pojęcie podatnika obejmuje swym zakresem podmioty, które dokonują czynności podlegającej opodatkowaniu. Ustawodawca określił wskazane pojęcie na tyle szeroko, by w każdym przypadku profesjonalnej aktywności zawodowej, dokonywania czynności opodatkowanych podmiot mógł zostać uznany za podatnika w zakresie tych czynności.

Działalność gospodarcza ma miejsce również wówczas, gdy nie przyniosła ona żadnych widocznych efektów (bez względu na cel i rezultat takiej działalności). Charakterystyka ta pozwala na uznanie, że pojęcie podatnika na gruncie podatku od towarów i usług ma wymiar autonomiczny – niezależny od uregulowań innych aktów normatywnych regulujących stosunki prawnopodatkowe.

Przymiot podatnika podatku od towarów i usług przypisany jest, oprócz osoby fizycznej czy prawnej, również wyodrębnionej jednostce organizacyjnej samodzielnie wykonującej działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Samodzielność gospodarcza w prowadzeniu działalności gospodarczej oznacza możliwość podejmowania decyzji, a zarazem posiadanie odpowiedniego stopnia odpowiedzialności za podjęte decyzje, w tym za szkody poniesione wobec osób trzecich, jak również ponoszenie przez podmiot ryzyka gospodarczego.

W tym miejscu należy zauważyć, że w dniu 29 września 2015 r. zapadł wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-276/14, zgodnie z którym gminna jednostka organizacyjna, której działalność nie spełnia kryterium samodzielności w rozumieniu art. 9 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE, nie może być uznana za podatnika podatku od wartości dodanej odrębnie od gminy, w której skład jednostka ta wchodzi.

Jak wynika z ww. wyroku, samorządowe jednostki budżetowe nie posiadają odrębności podatkowej na gruncie przepisów o VAT, zatem wszelkie czynności przez nie dokonywane powinny być rozliczane przez jednostkę samorządu terytorialnego, która je utworzyła.

Wskazać należy, że w dniu 1 października 2016 r. weszła w życie ustawa z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2016 r., poz. 1454) i zgodnie z art. 3 tej ustawy, jednostka samorządu terytorialnego jest obowiązana do podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi najpóźniej od dnia 1 stycznia 2017 r.

W myśl art. 4 ustawy z dnia 5 września 2016 r., jednostka samorządu terytorialnego, której jednostki organizacyjne rozliczały się jako odrębni podatnicy, wstępuje z dniem podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi we wszystkie przewidziane w przepisach dotyczących podatku prawa i obowiązki jednostek organizacyjnych.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Powiat jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Powiat w celu wykonywania zadań może tworzyć jednostki organizacyjne, jedną z utworzonych przez Powiat jednostek jest Dom Pomocy Społecznej w H….. Do statutowych zadań DPS należy prowadzenie domu pomocy społecznej dla osób w podeszłym wieku oraz przewlekle somatycznie chorych. DPS jest powiatową jednostką budżetową finansowaną z budżetu powiatu, wpisaną do rejestru Wojewody, posiadającą zezwolenie na prowadzenie tej działalności. W ramach prowadzonej działalności statutowej DPS świadczy usługi oraz pobiera opłaty za pobyt, część tych należności wpłacana jest przez ZUS, KRUS oraz gminy na konto, natomiast pozostała część przypadająca na mieszkańca wpłacana jest gotówką do kasy DPS, oraz na konto depozytowe. Od 1 stycznia 2017 roku Powiat będzie prowadził wspólne rozliczenia ze swoimi jednostkami organizacyjnymi.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy w pierwszej kolejności wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego, czy odpłatność za pobyt mieszkańców Domu Pomocy Społecznej podlega wyłączeniu od opodatkowania VAT na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług, czy zwolnieniu w zakresie VAT, na podstawie art. 43 ust.1 pkt 22 ustawy.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 930, z późn. zm.), pomoc społeczna jest instytucją polityki społecznej państwa, mającą na celu umożliwienie osobom i rodzinom przezwyciężanie trudnych sytuacji życiowych, których nie są one w stanie pokonać, wykorzystując własne uprawnienia, zasoby i możliwości.

W myśl art. 2 ust. 2 ww. ustawy o pomocy społecznej, pomoc społeczną organizują organy administracji rządowej i samorządowej, współpracując w tym zakresie, na zasadzie partnerstwa, z organizacjami społecznymi i pozarządowymi, Kościołem Katolickim, innymi kościołami, związkami wyznaniowymi oraz osobami fizycznymi i prawnymi.

Jak wynika z art. 3 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej, pomoc społeczna wspiera osoby i rodziny w wysiłkach zmierzających do zaspokojenia niezbędnych potrzeb i umożliwia im życie w warunkach odpowiadających godności człowieka.

Stosownie do zapisu zawartego w art. 6 pkt 5 ustawy o pomocy społecznej, przez jednostkę organizacyjną pomocy społecznej rozumie się regionalny ośrodek polityki społecznej, powiatowe centrum pomocy rodzinie, ośrodek pomocy społecznej, dom pomocy społecznej, placówkę specjalistycznego poradnictwa, w tym rodzinnego, ośrodek wsparcia i ośrodek interwencji kryzysowej.

Obowiązek zapewnienia realizacji zadań pomocy społecznej spoczywa na jednostkach samorządu terytorialnego oraz na organach administracji rządowej w zakresie ustalonym ustawą (art. 16 ust. 1 ww. ustawy).

W myśl art. 19 pkt 10 ustawy o pomocy społecznej do zadań własnych powiatu należy prowadzenie i rozwój infrastruktury domów pomocy społecznej o zasięgu ponadgminnym oraz umieszczanie w nich skierowanych osób.

Art. 22 pkt 3 i pkt 4 ustawy o pomocy społecznej stanowi natomiast, że do zadań wojewody należy: wydawanie i cofanie zezwoleń lub zezwoleń warunkowych na prowadzenie domów pomocy społecznej oraz wydawanie i cofanie zezwoleń na prowadzenie placówek zapewniających całodobową opiekę osobom niepełnosprawnym, przewlekle chorym lub osobom w podeszłym wieku, w tym prowadzonych na podstawie przepisów o działalności gospodarczej a także prowadzenie rejestru domów pomocy społecznej, placówek zapewniających całodobową opiekę osobom niepełnosprawnym, przewlekle chorym lub osobom w podeszłym wieku, w tym prowadzonych na podstawie przepisów o działalności gospodarczej, placówek zapewniających miejsca noclegowe oraz jednostek specjalistycznego poradnictwa.

W myśl art. 54 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej osobie wymagającej całodobowej opieki z powodu wieku, choroby lub niepełnosprawności, niemogącej samodzielnie funkcjonować w codziennym życiu, której nie można zapewnić niezbędnej pomocy w formie usług opiekuńczych, przysługuje prawo do umieszczenia w domu pomocy społecznej.

Ponadto zgodnie z art. 55 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej, dom pomocy społecznej świadczy usługi bytowe, opiekuńcze, wspomagające i edukacyjne na poziomie obowiązującego standardu, w zakresie i formach wynikających z indywidualnych potrzeb osób w nim przebywających, zwanych dalej „mieszkańcami domu”.

Na mocy art. 57 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej, domy pomocy społecznej mogą prowadzić, po uzyskaniu zezwolenia wojewody:

1.  jednostki samorządu terytorialnego;
2.  Kościół Katolicki, inne kościoły, związki wyznaniowe oraz organizacje społeczne, fundacje i stowarzyszenia;
3.  inne osoby prawne;
4.  osoby fizyczne.

Zezwolenie na prowadzenie domu pomocy społecznej wydaje wojewoda właściwy ze względu na położenie domu (art. 57 ust. 2 ww. ustawy o pomocy społecznej).

Decyzję o skierowaniu do domu pomocy społecznej i decyzję ustalającą opłatę za pobyt w domu pomocy społecznej wydaje organ gminy właściwej dla tej osoby w dniu jej kierowania do domu pomocy społecznej (art. 59 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej).

W myśl art. 60 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej pobyt w domu pomocy społecznej jest odpłatny do wysokości średniego miesięcznego kosztu utrzymania mieszkańca, z zastrzeżeniem ust. 3.

Na mocy art. 60 ust. 2 pkt 2 ustawy o pomocy społecznej, średni miesięczny koszt utrzymania mieszkańca w domu pomocy społecznej o zasięgu powiatowym ustala starosta i ogłasza w wojewódzkim dzienniku urzędowym, nie później niż do dnia 31 marca każdego roku.

Mając na uwadze obowiązujące przepisy ustawy o podatku od towarów i usług należy wskazać, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nie czynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć jednak należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zatem aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem.

W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie, nagroda. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Powyższa analiza prowadzi do wniosku, że istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Pod pojęciem odpłatności dostawy towarów lub odpłatności świadczenia usług należy zatem rozumieć prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu

(np. w postaci świadczenia wzajemnego). W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Konfrontując zaprezentowany opis sprawy z powołanymi wyżej przepisami prawa stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie w odniesieniu do opłat za pobyt mieszkańców w domu pomocy społecznej mamy do czynienia z sytuacją, w której występuje skonkretyzowane świadczenie (zapewnienie pobytu w domu pomocy społecznej), pomiędzy dwoma określonymi stronami transakcji, dla którego istnieje bezpośredni beneficjent czynności.

Wnioskodawca zobowiązuje się wykonać określone czynności na rzecz konkretnej osoby, która za te czynności dokonuje opłaty w określonej wysokości. Skoro jest możliwe zidentyfikowanie konkretnego świadczenia wykonywanego przez Wnioskodawcę na rzecz określonego podmiotu (nabywcy), należy uznać je za świadczenie usług w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług. Dlatego też, czynności świadczone przez Wnioskodawcę spełniają definicję świadczenia usług określoną w art. 8 ust. 1 ustawy i Wnioskodawca w zakresie tych czynności nie korzysta z wyłączenia z grona podatników podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca świadcząc zatem przedmiotowe usługi jest podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a pobierane przez niego opłaty za pobyt w domu pomocy społecznej podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wskazać w tym miejscu należy, że czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może być albo opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na mocy art. 146a pkt 1 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienia od podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy, zwalnia się od podatku usługi pomocy społecznej w rozumieniu przepisów o pomocy społecznej oraz usługi określone w przepisach o przeciwdziałaniu przemocy w rodzinie, a także dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, na rzecz beneficjenta tej pomocy, wykonywane przez:

1.  regionalne ośrodki polityki społecznej, powiatowe centra pomocy rodzinie, ośrodki pomocy społecznej, rodzinne domy pomocy, ośrodki wsparcia i ośrodki interwencji kryzysowej,
2.  wpisane do rejestru prowadzonego przez wojewodę:
    *   domy pomocy społecznej prowadzone przez podmioty posiadające zezwolenie wojewody,
    *   placówki opiekuńczo-wychowawcze i ośrodki adopcyjno-opiekuńcze,
3.  placówki specjalistycznego poradnictwa,
4.  inne niż wymienione w lit. a-c placówki zapewniające całodobową opiekę osobom niepełnosprawnym, przewlekle chorym lub osobom w podeszłym wieku na podstawie zezwolenia wojewody, wpisane do rejestru prowadzonego przez wojewodę,
5.  specjalistyczne ośrodki wsparcia dla ofiar przemocy w rodzinie.

Jednocześnie, zgodnie z art. 43 ust. 17 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Z powyższych przepisów wynika, że warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku jest spełnienie zarówno przesłanki o charakterze przedmiotowym, dotyczącej rodzaju świadczonych usług (usług pomocy społecznej), jak również przesłanki podmiotowej odnoszącej się do usługodawcy, będącego ściśle określonym podmiotem. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie nie ma zastosowania.

Należy zauważyć, że ustawa o podatku od towarów i usług definiując zakres zwolnień, odnosi się do przepisów powołanej wyżej ustawy o pomocy społecznej.

Biorąc pod uwagę przytoczone przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że świadczone przez Wnioskodawcę usługi pobytu w domu pomocy społecznej korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy. W rozpatrywanej sprawie spełniona jest bowiem przesłanka zarówno o charakterze przedmiotowym, tj. świadczone usługi są usługami pomocy społecznej w rozumieniu przepisów o pomocy społecznej i będą wykonywane na rzecz beneficjentów tych usług, jak również przesłanka o charakterze podmiotowym, tj. ww. usługi są wykonywane przez podmiot posiadający zezwolenie na prowadzenie tego typu usług oraz wpisany do rejestru prowadzonego przez wojewodę.

Podsumowując, usługi pobytu mieszkańców w Domu Pomocy Społecznej nie podlegają wyłączeniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy. Wnioskodawca świadcząc ww. usługi działa jako podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, a tym samym świadczenia te podlegają opodatkowaniu VAT, niemniej jednak korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT ww. czynności wykonywanych przez DPS jest nieprawidłowe.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest również kwestia ustalenia czy Powiat ma obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej świadczonych usługi pobytu mieszkańców w Domu Pomocy Społecznej.

Obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących wynika z zapisu art. 111 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Powołany przepis art. 111 ust. 1 ustawy określa generalną zasadę, z której wynika, że obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej dotyczy wszystkich podatników, którzy w ramach prowadzonej działalności gospodarczej dokonują sprzedaży na rzecz określonych w nim odbiorców, tj. osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych. Zatem jednym z podstawowych kryteriów decydujących o obowiązku stosowania do ewidencjonowania kas rejestrujących jest status nabywcy wykonywanych przez podatnika świadczeń.

Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (art. 2 pkt 22).

Na podstawie art. 111 ust. 8 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych może zwolnić, w drodze rozporządzenia, na czas określony, niektóre grupy podatników oraz niektóre czynności z obowiązku, o którym mowa w ust. 1, oraz określić warunki korzystania ze zwolnienia, mając na uwadze interes publiczny, w szczególności sytuację budżetu państwa (…).

Kwestie dotyczące między innymi zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących oraz terminów rozpoczęcia prowadzenia tej ewidencji, ustawodawca reguluje na mocy wydawanych rozporządzeń.

W niniejszej sprawie, zastosowanie znajdą przepisy rozporządzenia Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 16 grudnia 2016 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. z 2016 r. poz. 2177), które obowiązuje od dnia 1 stycznia 2017 r. Rozporządzenie określa zwolnienia na czas określony niektórych grup podatników i niektórych czynności z obowiązku prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących, zwanego dalej „ewidencjonowaniem”, oraz warunki korzystania ze zwolnienia.

Jak wynika z § 2 ust. 1 tego rozporządzenia, zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2017 r., czynności wymienione w załączniku do rozporządzenia. W odniesieniu do niektórych czynności wymienionych w załączniku do rozporządzenia zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, stosuje się zgodnie z warunkami określonymi w tym załączniku (§ 2 ust. 2).

Na podstawie § 3 ust. 1 pkt 1 ww. rozporządzenia, zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2017 r. podatników, u których obrót zrealizowany na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych nie przekroczył w poprzednim roku podatkowym kwoty 20.000 zł, a w przypadku podatników rozpoczynających w poprzednim roku podatkowym dostawę towarów lub świadczenie usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, jeżeli obrót z tego tytułu nie przekroczył, w proporcji do okresu wykonywania tych czynności w poprzednim roku podatkowym, kwoty 20.000 zł.

Natomiast na podstawie § 3 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia, zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2017 r. jednostki samorządu terytorialnego w zakresie czynności wykonywanych przez ich jednostki organizacyjne, o których mowa w art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. poz. 1454 i 1948):

1.  które na dzień 31 grudnia 2016 r. korzystały ze zwolnienia, o którym mowa w art. 8 ust. 2 tej ustawy, albo
2.  jeżeli ich jednostki organizacyjne na dzień 31 grudnia 2016 r. korzystały ze zwolnienia z takiego obowiązku.

Zgodnie z § 3 ust. 2 rozporządzenia zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, nie stosuje się do podatników, którzy w poprzednim roku podatkowym byli obowiązani do ewidencjonowania lub przestali spełniać warunki do zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania.

Stosownie do § 5 ust. 1 ww. rozporządzenia w stosunku do podatników korzystających ze zwolnienia o którym mowa w § 3 ust. 1 pkt 1, zwolnienie to traci moc po upływie dwóch miesięcy następujących po miesiącu, w którym podatnik przekroczył obrót realizowany na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych w kwocie 20.000 zł.

Z kolei z § 8 ust. 1 ww. rozporządzenia wynika, że w przypadku podatników, którzy przestali spełniać warunki do zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania przed dniem wejścia w życie niniejszego rozporządzenia, stosuje się terminy rozpoczęcia ewidencjonowania określone w przepisach rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 listopada 2014 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. z 2016 r. poz. 1215).

Jak wynika z opisu sprawy, Powiat z dniem 1 stycznia 2017 r. dokonał „centralizacji” rozliczeń w zakresie podatku od towarów i usług, tym samym, będzie rozliczać cały podatek należny, jak i podatek naliczony powstały w wyniku działań realizowanych przez swoje jednostki organizacyjne (jednostki budżetowe). Ponadto Wnioskodawca wskazał, że kwota obrotu DPS z tytułu sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych przekroczyła kwotę 20.000 zł w sierpniu 2016 r. Do obrotu tego nie wliczano opłat za pobyt mieszkańców w DPS.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa należy stwierdzić, że w sytuacji gdy kwota obrotu DPS z tytułu sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych przekroczyła w sierpniu 2016 r. kwotę 20.000 zł Wnioskodawca przestał spełniać warunki do zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej. Zatem Wnioskodawca dokonując (po centralizacji rozliczeń) świadczenia usług pobytu w DPS na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, będzie miał obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży tych usług za pośrednictwem kasy rejestrującej.

Ponadto z opisu sprawy wynika, że część należności (opłat za pobyt) wpłacana jest przez ZUS, KRUS oraz gminy na konto. Odnośnie tych opłat należy stwierdzić, że należności (opłaty za pobyt) dokonywane przez ZUS, KRUS oraz gminy na konto, za sprzedaż usług pomocy społecznej nie podlegają w ogóle obowiązkowi ewidencjonowania przy zastosowaniu kasy rejestrującej, bowiem opłacane są przez inne podmioty niż osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej i rolnicy ryczałtowi.

Z opisu sprawy wynika, że pozostała część należności (opłat za pobyt) przypadająca na mieszkańca wpłacana jest gotówką do kasy DPS oraz na konto depozytowe. Odnośnie opłat wpłacanych gotówką do kasy DPS Wnioskodawca ma obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży tych usług przy pomocy kasy rejestrującej. Wnioskodawca ma również obowiązek prowadzenia ewidencji w sytuacji gdy część kwoty wpłacono za pośrednictwem poczty lub banku na rachunek bankowy podatnika, a część gotówką w kasie.

Na marginesie należy dodać, że każda sprzedaż na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych ma wpływ na wielkość obrotu wyznaczającego obowiązek ewidencjonowania obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Podkreślić należy, że kwotę obrotu uprawniającą do zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania za pomocą kas rejestrujących określa się sumując całą sprzedaż (w danym roku) na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych (tj. również gdy zapłata za usługę na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej została dokonana przez inny podmiot niż osoba fizyczna).

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy, w myśl którego posiadanie kasy rejestrującej do ewidencjonowania obrotu dotyczącego wpłat mieszkańców staje się bezprzedmiotowe, jest nieprawidłowe.

Ponadto wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii sposobu ewidencjonowania (dokumentowania) dodatkowych dochodów DPS.

Z opisu sprawy wynika, że DPS poza dochodami z tytułu odpłatności za pobyt mieszkańców uzyskuje także inne dochody z tytułu:

*   wynajmu domków letniskowych, (z wynajmu domków letniskowych korzystają zarówno osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej jak i inne podmioty. Usługi wynajmu domków letniskowych od 2017 r. będą w całości dokumentowane fakturą).
*   opłaty za korzystanie Straży Granicznej i mieszkańców H… z urządzeń wodno-kanalizacyjnych DPS, (opłaty za korzystanie z urządzeń wodno-kanalizacyjnych są dokonywane w całości na rachunek bankowy przez Straż Graniczną oraz w kasie Domu Pomocy Społecznej przez osoby fizyczne w całości. Z wyciągów bankowych oraz dowodów wpłat do kasy jednoznacznie wynika za jaką czynność została dokonana wpłata).
*   wynajem powierzchni dachowej firmie dostarczającej internet,
*   sprzedaż posiłków dla pracowników oraz osób wynajmujących domki,

Symbole PKWiU określone zgodnie z PKWiU w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. ( Dz. U. z 2015 r. poz. 1676) na poszczególne usługi:

*   usługi wynajmu domków letniskowych – PKWiU 55.90.1 Pozostałe usługi związane z zakwaterowaniem,
*   korzystanie z urządzeń wodno-kanalizacyjnych DPS – PKWiU 36.00.30.0 – Usługi związane z handlem wodą dostarczaną za pośrednictwem sieci wodociągowych, PKWiU – 37.00.11.0 – usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków
*   wynajem powierzchni dachowej Firmie dostarczającej internet – PKWiU 68.20.11.0 –Wynajem i obsługa nieruchomości mieszkalnych własnych lub dzierżawionych,
*   sprzedaż posiłków dla pracowników oraz osób wynajmujących domki letniskowe – PKWiU 56.29.20.0 Usługi stołówkowe.

W tym miejscu należy wskazać, że na mocy art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

W myśl art. 106b ust. 1 pkt 4 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Natomiast podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 (art. 106b ust. 2 ustawy).

W świetle ust. 3 ww. artykułu, na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, z wyjątkiem czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4, oraz otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem tych czynności, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów - jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1,
2.  sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art. 118

\-jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

Z powyższego wynika, że podatnik podatku od towarów i usług jest obowiązany do udokumentowania sprzedaży fakturą VAT, z wyjątkiem przypadków gdy nabywcami są osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej, tym bowiem osobom faktury wystawia się na ich żądanie.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą sposobu ewidencjonowania (dokumentowania) dochodów DPS z tytułu wynajmu domków letniskowych.

Jak wskazał Wnioskodawca z wynajmu domków letniskowych korzystają zarówno osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej jak i inne podmioty. Usługi wynajmu domków letniskowych od 2017 r. będą w całości dokumentowane fakturą. Wnioskodawca świadczy usługi wynajmu domków letniskowych. Usługi te świadczone są na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, jak również innych podmiotów, a obroty z ww. działalności od 2017 r. dokumentowane są w całości fakturami VAT. Zakres świadczonych usług wynajmu domków letniskowych zawiera się w klasyfikacji statystycznej PKWiU 55.90.1 – Pozostałe usługi związane z zakwaterowaniem.

W poz. 21 załącznika do ww. rozporządzenia Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 16 grudnia 2016 r., stanowiącego wykaz czynności zwolnionych z obowiązku ewidencjonowania, wymieniono ex 55.90.1 – Pozostałe usługi związane z zakwaterowaniem z wyłączeniem PKWiU 55.90.13.0 – dotyczy wyłącznie usług krótkotrwałego zakwaterowania pozostałych, gdzie indziej niesklasyfikowanych (z wyłączeniem usług hotelarskich i turystycznych), jeżeli świadczenie tych usług w całości zostało udokumentowane fakturą.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że skoro jak wskazał Wnioskodawca, świadczy on usługi najmu domków letniskowych osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej, sklasyfikowane w PKWiU 55.90.1, a obroty z tej działalności dokumentowane są w całości fakturami VAT, to mogą one korzystać ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących do dnia 31 grudnia 2017 r., na mocy § 2 ust. 1 w powiązaniu z poz. 21 załącznika i na podstawie § 2 ust. 2 rozporządzenia w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących. Natomiast w świetle art. 106b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, Wnioskodawca będzie zobowiązany udokumentować usługę wynajmu domków letniskowych na rzecz innych podmiotów niż osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej przez wystawienie faktury.

Wątpliwości wnioskodawcy dotyczą również sposobu ewidencjonowania (dokumentowania) dochodów DPS z tytułu korzystania przez Straż Graniczną i mieszkańców H… z urządzeń wodno-kanalizacyjnych DPS.

Jak wynika z opisu sprawy opłaty za korzystanie z urządzeń wodno-kanalizacyjnych są dokonywane w całości na rachunek bankowy przez Straż Graniczną oraz w kasie Domu Pomocy Społecznej przez osoby fizyczne w całości. Z wyciągów bankowych oraz dowodów wpłat do kasy jednoznacznie wynika za jaką czynność została dokonana wpłata. Zakres świadczonych usług udostępniania urządzeń wodno-kanalizacyjnych DPS zawiera się w klasyfikacji statystycznej PKWiU 36.00.30.0 – Usługi związane z handlem wodą dostarczaną za pośrednictwem sieci wodociągowych, oraz PKWiU – 37.00.11.0 – usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków

W wykazie czynności zwolnionych z obowiązku ewidencjonowania, stanowiącym załącznik do rozporządzenia Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 16 grudnia 2016 r., pod pozycjami nr 3 wymieniona została „woda w postaci naturalnej; usługi związane z uzdatnianiem i dostarczaniem wody” symbol PKWiU 36, oraz w poz. nr 4 wymienione zostały „usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków, osady ze ścieków kanalizacyjnych” symbol PKWiU 37.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że Wnioskodawca będzie mógł korzystać do 31 grudnia 2017 r. ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania przy zastosowaniu kasy rejestrującej obrotów z tytułu świadczenia usług związanych z handlem wodą dostarczaną za pośrednictwem sieci wodociągowych (PKWiU 36.00.30.11.0) oraz usług związanych z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków (PKWiU 37.00.11.0) na rzecz mieszkańców H…. (tj. osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej i rolników ryczałtowych) na podstawie § 2 ust. 1 pkt 1 w związku z poz. 3 i 4 załącznika do ww. rozporządzenia. Natomiast w świetle art. 106b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, Wnioskodawca będzie zobowiązany udokumentować świadczenie usług związanych z udostępnianiem urządzeń wodno-kanalizacyjnych DPS na rzecz Straży Granicznej przez wystawienie faktury.

Wątpliwości wnioskodawcy dotyczą również sposobu ewidencjonowania (dokumentowania) dochodów DPS z tytułu wynajmu powierzchni dachowej firmie dostarczającej internet.

Jak wskazano powyżej podatnik podatku od towarów i usług jest obowiązany do udokumentowania sprzedaży fakturą VAT z wyjątkiem przypadków gdy nabywcami są osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej, bowiem osobom faktury wystawia się na ich żądanie.

Tym samym, w świetle art. 106b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, Wnioskodawca będzie zobowiązany udokumentować usługę wynajmu powierzchni dachowej firmie dostarczającej internet przez wystawienie faktury.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również sposobu ewidencjonowania (dokumentowania) dochodów DPS z tytułu sprzedaży posiłków.

Jak podał Wnioskodawca zakres świadczonych usług sprzedaży posiłków dla pracowników oraz osób wynajmujących domki letniskowe zawiera się w klasyfikacji statystycznej PKWiU 56.29.20.0 – usługi stołówkowe.

W tym miejscu należy wskazać, że wyłączeniem ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej na podstawie § 4 pkt 2 lit. i rozporządzenia objęte zostały usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), wyłącznie:

*   świadczone przez stacjonarne placówki gastronomiczne, w tym również sezonowo, oraz
*   usługi przygotowania żywności dla odbiorców zewnętrznych (katering).

Z powyższego przepisu wynika, że wyłączone ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania są usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56) wyłącznie świadczone przez stacjonarne placówki gastronomiczne oraz usługi przygotowania żywności dla odbiorców zewnętrznych (katering).

Zatem czynności sprzedaży posiłków dokonywane na rzecz pracowników oraz wynajmujących domki letniskowe nie mogą korzystać ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania obrotu za pomocą kasy rejestrującej, gdyż jako czynności sklasyfikowane w PKWiU pod symbolem 56.29.20.0 mieszczą się w § 4 pkt 2 lit. i rozporządzenia, który wymienia przypadki, gdzie § 2 rozporządzenia nie ma zastosowania. Wnioskodawca będzie zobowiązany prowadzić ewidencję sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej. Natomiast Wnioskodawca będzie zobowiązany udokumentować usługę sprzedaży posiłków dla wynajmujących domki letniskowe na rzecz innych podmiotów niż osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej przez wystawienie faktury zgodnie z dyspozycja wynikającą z art. 106b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w zakresie sposobu ewidencjonowania (dokumentowania) dodatkowych dochodów uzyskiwanych przez Dom Pomocy Społecznej jest prawidłowe.

Należy podkreślić, że niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.