Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-2-2/4511-285/15/MZM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-09-16
Teza: Możliwość zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży na nabycie mieszkania na współwłasność z matką.
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; mieszkanie; nieruchomości-nabycie nieruchomości; nieruchomości-zbycie nieruchomości; spadek; zwolnienie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. poz. 643) w zw. z § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 15 czerwca 2015 r. (data otrzymania 16 czerwca 2015 r.), uzupełnionym 16 lipca 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży udziału w nieruchomości w przypadku wydatkowania środków z tej sprzedaży na nabycie mieszkania na współwłasność z matką – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 czerwca 2015 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży udziału w nieruchomości w przypadku wydatkowania środków z tej sprzedaży na nabycie mieszkania na współwłasność z matką.

W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku, pismem z 3 lipca 2015 r. Znak: IBPB-2-2/4511-285/15/MZM, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano 16 lipca 2015 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Od 1964 r. rodzice Wnioskodawcy byli współwłaścicielami nieruchomości wraz z działką, po ½ każde z nich. W dniu 26 lipca 2010 r. zmarł ojciec Wnioskodawcy. Następnie 24 marca 2011 r. sąd rejonowy wydał postanowienie o nabyciu spadku po ojcu po 1/3 dla małżonka, syna i Wnioskodawcy. Z kolei 15 kwietnia 2011 r. zostało złożone zeznanie SD-Z2 a 7 czerwca 2011 r. otrzymano postanowienie urzędu skarbowego o nabyciu spadku.

Matka Wnioskodawcy ze względów zdrowotnych i wiekowych postanowiła sprzedać dom, w którym jest zameldowana do dnia dzisiejszego, pomimo że nie upłynęło 5 lat od śmierci ojca. Obecnie matka wraz z Wnioskodawcą są w trakcie kupna po połowie mieszkania (Wnioskodawca jest także w ½ właścicielem innego mieszkania). Dom z działką ma być sprzedany za 240.000 zł. Matka Wnioskodawcy jest właścicielką ½ czyli 120.000 zł + 1/3 spadku po małżonku czyli 40.000 zł. Wnioskodawca posiada 1/3 na co przypadnie 40.000 zł a brat Wnioskodawcy również ma 1/3 po ojcu czyli 40.000 zł. Mieszkanie, które Wnioskodawca chce kupić z matką będzie kosztowało 87.000 zł, co zostanie zapisane w akcie notarialnym.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że od 13 marca 2009 r. jest on wraz z małżonkiem współwłaścicielem spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu i aktualnie mieszka w tym lokalu. Od 5 października 1963 r. do 25 stycznia 1981 r. Wnioskodawca mieszkał z rodzicami w nieruchomości, która ma zostać sprzedana a następnie nabył w niej 1/3 w spadku po ojcu. W nowym mieszkaniu, które zakupi Wnioskodawca razem z małżonkiem oraz matką również w nim zamieszkają, ponieważ matka jest już osobą wiekową, po zawale i wymaga opieki Wnioskodawcy a nie jest on w stanie jednocześnie opiekować się matką i zarządzać domem.

W związku z powyższym zdarzeniem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca będzie zwolniony z płacenia podatku dochodowego ze sprzedaży nieruchomości nabytej w spadku, jeżeli wspólnie z matką przeznaczą środki w ciągu dwóch lat na zakup mieszkania?

Zdaniem Wnioskodawcy, w jego przypadku występuje możliwość zwolnienia z obowiązku uiszczenia podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 (przepisy obowiązujące od 1 stycznia 2009 r.), jeżeli dochód ze sprzedaży zostanie wydatkowany na cele mieszkaniowe, dlatego też prośba Organu zawarta w wezwaniu o uzupełnienie danych nie powinna mieć żadnego znaczenia.

W ocenie Wnioskodawcy, pod pojęciem „cele mieszkaniowe” kryje się kupno innej nieruchomości w Polsce, ale także za granicą. Na podstawie art. 21 ust. 25 ustawy uważa się, że wydatki poniesione na własne cele to nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz wydatki na rozbudowę, nadbudowę lub remont własnego lokalu mieszkalnego. W następstwie ww. faktów Wnioskodawca stwierdził, że pozostaje mu w następnym roku podatkowym złożyć zeznanie podatkowe PIT-39, że skorzystał z ulgi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) – źródłem przychodu jest, z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie m.in.:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, nie w wykonaniu działalności gospodarczej, stanowi źródło przychodu i w efekcie skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego. Tym samym jeżeli sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiła po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany z e sprzedaży w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia wynika, że Wnioskodawca po zmarłym w 2010 r. ojcu odziedziczył udział 1/3 w nieruchomości, która ma zostać sprzedana.

Przepisy prawa w sposób jednoznaczny określają moment i podstawę nabycia nieruchomości. W przypadku nabycia nieruchomości lub udziału w nieruchomości w drodze spadku datą nabycia – w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – jest data otwarcia spadku, czyli śmierć spadkodawcy.

Zgodnie bowiem z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 121 ze zm.) – spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych. Stosownie do art. 924 i 925 ww. ustawy – spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku, natomiast otwarcie spadku następuje z chwilą śmierci spadkodawcy. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Tak więc dniem nabycia spadku przez Wnioskodawcę jest data śmierci spadkodawcy – w omawianej sprawie 2010 r.

Z uwagi na okoliczność, że nabycie udziału w nieruchomości przez Wnioskodawcę miało miejsce w 2010 r., to jeżeli jego sprzedaż nastąpi przed 1 stycznia 2016 r., czyli prze upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym go nabyto – będzie stanowiła źródło przychodu podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Dokonując analizy skutków podatkowych sprzedaży przez Wnioskodawcę udziału w nieruchomości przed 1 stycznia 2016 r. należy zastosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r.

I tak w myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy – podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością), np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć bezpośredni związek przyczynowo-skutkowy. Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód. Przy czym za koszty odpłatnego zbycia przez Wnioskodawcę udziału w nieruchomości mogą zostać uznane wyłącznie koszty odpłatnego zbycia proporcjonalnie przypadające na ten udział – jeżeli w ogóle były takie poniesione.

Stosownie natomiast do art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ustawy).

Jak wynika z powyższych przepisów, podstawą obliczenia podatku będzie dochód, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia (sprzedaży) nieruchomości (udziału w nieruchomości) określonym zgodnie z art. 19 ustawy (tj. wartością wyrażoną w cenie określonej w umowie sprzedaży, pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia), a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tak obliczony dochód będzie podlegał opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy – po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Należny podatek wynikający z tego zeznania jest płatny w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 4 pkt 4 w zw. z art. 45 ust. 1a ww. ustawy).

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł – stosownie do art. 30e ust. 5 ww. ustawy.

Natomiast w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy – wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D x W/P

gdzie:

D – dochód ze sprzedaży nieruchomości (udziału w nieruchomości),

W – wydatki na cele mieszkaniowe,

P – przychód ze sprzedaży nieruchomości (udziału w nieruchomości).

W sytuacji gdy przychód z odpłatnego zbycia (sprzedaży) zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy – za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

\-położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Natomiast stosownie do art. 21 ust. 26 ww. ustawy – przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

W myśl art. 21 ust. 30 ww. ustawy – przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Z zadanego pytania wynika, że wątpliwość Wnioskodawcy budzi fakt czy nabywając mieszkanie na współwłasność z matką będzie mógł skorzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych. Wnioskodawca wskazał, że w ww. nowo zakupionym mieszkaniu zamieszka razem z matką, ponieważ wymaga ona opieki a Wnioskodawca nie jest w stanie jednocześnie opiekować się nią i zarządzać domem.

Przenosząc powyższe uregulowania na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z przywołanego wcześniej art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym jest fakt wydatkowania (począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie) środków z odpłatnego zbycia nieruchomości (udziału w nieruchomości) na wskazane w ustawie „własne cele mieszkaniowe” podatnika. Katalog wydatków stanowiących „własne cele mieszkaniowe” podatnika wymieniony w art. 21 ust. 25 ustawy ma charakter zamknięty – jest to wyliczenie enumeratywne. Ustawodawca formułując wskazane zwolnienie, w sposób jednoznaczny wskazał realizację celów mieszkaniowych, które pozwalają na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży.

Przy czym podkreślić należy, że w ww. przepisie ustawodawca wskazał, że przychód ze sprzedaży ma zostać wydatkowany na „własne cele mieszkaniowe”. Poprzedzenie wyrażenie „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne”, świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 i dopisując ten przymiotnik, przesądził, że celem nadrzędnym jest możliwość uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania tylko takich wydatków, które poniesione zostały na zaspokojenie „własnych” potrzeb mieszkaniowych podatnika.

Istota odpowiedzi na postawione we wniosku pytanie sprowadza się zatem do interpretacji ustawowego terminu „własne cele mieszkaniowe”. Należy wyjaśnić, że samo poniesienie wydatku na nabycie lokalu mieszkalnego (udziału w takim lokalu), wbrew przekonaniu Wnioskodawcy, nie świadczy jeszcze o tym, że została spełniona przesłanka skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania. Warunkiem zwolnienia podatkowego jest wykazanie przez podatnika, że wydatek poniesiony został na zrealizowanie jego własnych celów mieszkaniowych. Dlatego fundamentalne znaczenie dla oceny możliwości skorzystania przez Wnioskodawcę z omawianego zwolnienia miały odpowiedzi na pytania zadane przez Organ w wezwaniu do uzupełnienia braków formalnych wniosku – aby ustalić czy Wnioskodawca nabywał będzie z matką lokal na własne cele mieszkaniowe – w celu zamieszkania w nim – czy też wyłącznie po to żeby uniknąć płacenia podatku. Wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza bowiem, według stanowiska prezentowanego w orzecznictwie i doktrynie, że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie tzw. „dachu nad głową”. Ustawodawca nie odniósł skorzystania z prawa do zwolnienia z opodatkowania od wykazania zamiaru zamieszkania w nowym lokalu jedynie w chwili jego nabycia, lecz wyraźnie wskazał, że nabycie musi być dokonane na własne cele mieszkaniowe a te realizowane są w dłuższym okresie czasu. Sądy administracyjne podkreślają, że zwolnienie z opodatkowania dochodów opisanych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter mieszany, podmiotowo-przedmiotowy. Wydatkowanie środków na określony przedmiot w połączeniu z funkcją jaką ten przedmiot realizuje na rzecz nabywcy – zaspokojenie jego niezaspokojonych celów mieszkaniowych. W świetle takiego wyjaśnienia nie zaspokaja swoich własnych celów mieszkaniowych osoba, która posiadając własne miejsce zamieszkania nabywa kolejne nieruchomości w celach lokaty kapitału, prowadzenia inwestycji w postaci najmu, remontu celem późniejszej ich odsprzedaży z zyskiem lub dla innych osób, niezależnie od tego kim te osoby są dla nabywcy nieruchomości. Same subiektywne deklaracje podatników o nabyciu lokalu w celu zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych nie są wystarczające do uzyskania zwolnienia podatkowego. Nie wystarczy poczynienie wydatków na nabycie nieruchomości (lokalu mieszkalnego lub udziału w nim), lecz konieczne jest, aby nastąpiło to jednocześnie w celu realizacji własnych potrzeb mieszkaniowych. Organy podatkowe mają prawo do własnej oceny artykułowanych przez podatników subiektywnych motywów zakupu nieruchomości mieszkalnej i późniejszych decyzji co do dalszych losów tej nieruchomości (lokalu). Weryfikacji takiej dokonuje się poprzez porównanie obiektywnych faktów związanych z zakupem i późniejszym losem nieruchomości do deklarowanych motywów działania podatnika. Przy czym motywy te muszą być potwierdzone obiektywnymi faktami.

Ustawodawca regulując omawiane zwolnienie nie ograniczył wydatkowania przychodu z tytułu zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości tylko do jednego z wymienionych w art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy celów, jednakże – przy spełnieniu pozostałych przesłanek – wydatkowanie przychodu musi być ukierunkowane na zrealizowanie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika.

Zatem podatnik, który uzyskał przychód ze sprzedaży nieruchomości (udziału w nieruchomości) może przeznaczyć go na zakup nowej nieruchomości (lokalu lub udziału w nim), będąc jednocześnie współwłaścicielem innego lokalu mieszkalnego, zachowując przy tym prawo do ww. zwolnienia, jednakże nowo nabyta nieruchomość ma służyć faktycznemu zaspokajaniu własnych potrzeb mieszkaniowych tego podatnika. Innymi słowy podatnik, który nabywa lokal mieszkalny dla własnych potrzeb ma w tym lokalu faktycznie mieszkać a nie tylko przebywać w nim w czasie, w którym pomagał będzie osobie zamieszkującej ten lokal i opiekował się nią, albo w czasie, w którym będzie odwiedzał osobę faktycznie mieszkającą w tym lokalu. Lokal, który nie jest zamieszkały przez podatnika, jest niewykorzystywany przez niego do zamieszkania lub jest wykorzystywany do innych celów niż zaspokojenie własnych potrzeb podatnika (np. zamieszkują go inne niż podatnik osoby) nie jest lokalem, którego zakup mógłby zostać uznany za realizację własnego celu mieszkaniowego.

W orzecznictwie dość jednolicie przyjmuje się, że cel mieszkaniowy wiąże się z zaspokojeniem potrzeb mieszkaniowych przy czym chodzi tu o potrzeby mieszkaniowe w sensie obiektywnym, a zatem potrzeby przeciętnego podatnika, który o ulgę się ubiega. Zawsze bowiem centrum życiowe koncentruje się w konkretnym lokalu mieszkalnym i ten właśnie lokal służy zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych. Ustawowy warunek do skorzystania z ulgi powinien być spełniony w chwili nabycia nieruchomości. Natomiast Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku z 20 października 2014 r. sygn. akt I SA/Łd 908/14 postawił tezę, że „już wówczas obiektywna potrzeba wykorzystania takiego lokalu powinna mieć miejsce”. A zatem potrzeba realizacji własnych potrzeb mieszkaniowych jest najważniejszym elementem omawianego zwolnienia, która powinna być zaspokojona w momencie nabycia lokalu mieszkalnego. Zatem Wnioskodawca jest w błędzie sądząc, że występuje zwolnienie z obowiązku uiszczenia podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131, tylko dlatego, że dochód ze sprzedaży zostanie wydatkowany na nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w nim. Wnioskodawca nie zauważa, że ustawodawca pisze o „własnych” celach mieszkaniowych, a więc celach podatnika, który nabywa lokal. Pamiętać należy, że realizacja własnych celów mieszkaniowych poprzez zamieszkanie w lokalu ma fundamentalne znaczenie, żeby ocenić czy podatnik nabywa lokal na własne potrzeby mieszkaniowe czy tylko po to, żeby uniknąć opodatkowania.

W rozpatrywanej sprawie nie ma przeszkód prawnych, aby Wnioskodawca przeznaczając środki pieniężne ze sprzedaży udziału w nieruchomości na nabycie nowego mieszkania (udziału w mieszkaniu), będąc równocześnie współwłaścicielem innego lokalu mieszkalnego, mógł skorzystać ze zwolnienia podatkowego na zasadzie art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych o ile istotnie nabycie tego lokalu będzie podyktowane koniecznością realizacji przez Wnioskodawcę jego własnego celu mieszkaniowego poprzez zamieszkanie w nim a nie tylko będzie odwiedzał matkę w lokalu, która również będzie jego współwłaścicielką, bądź też poprzez zakup tego lokalu zapewni matce lokal blisko siebie w celu opieki nad nią, bez zamieszkania w nim. Intencją ustawodawcy tworzącego zwolnienie określone w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zachęcanie podatników do nabywania w miejsce zbywanych nieruchomości (udziału w nieruchomości), innych nieruchomości (udziału w nieruchomości) przeznaczonych do zaspokajania ich indywidualnych potrzeb mieszkaniowych a nie realizacja jakichkolwiek celów mieszkaniowych. Świadczy o tym poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne”. Zwolnienie dotyczy zatem realizowania przez podatnika swoich celów mieszkaniowych czyli własnych potrzeb mieszkaniowych a nie potrzeb mieszkaniowych innych osób. Tę okoliczność Wnioskodawca będzie zobowiązany wykazać w toku ewentualnych czynności sprawdzających podjętych przez naczelnika właściwego dla Wnioskodawcy urzędu skarbowego. Wówczas Wnioskodawca będzie musiał wykazać, że nabycie mieszkania służyć miało zaspokojeniu jego własnych potrzeb mieszkaniowych i w tym mieszkaniu jego potrzeby mieszkaniowe są zaspakajane. Zwolnieniem tym nie są objęte bowiem przychody ze sprzedaży nieruchomości (udziału w nieruchomości) przeznaczone na zakup innej nieruchomości (udziału w nieruchomości) w sytuacji, gdy czynności te wskazują na działania o charakterze zarobkowym, spekulacyjnym lub zmierzającym jedynie do uniknięcia opodatkowania lub zaspakajania potrzeb mieszkaniowych innych osób (np. najemcy czy bliskich dla Wnioskodawcy osób) a nie podatnika.

Podsumowując, jeżeli nieruchomość, w której Wnioskodawca w spadku po ojcu nabył udział 1/3 zostanie sprzedana przed 1 stycznia 2016 r. a więc przed upływem 5 lat, to Wnioskodawca zobowiązany będzie do złożenia zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) za rok podatkowy 2015 najpóźniej do 30 kwietnia 2016 r. i wykazania w nim przychodu, kosztów oraz dochodu uzyskanego ze sprzedaży udziału 1/3 w nieruchomości. Dochód ten będzie mógł jednak korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. l pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pod warunkiem, że nabycie nowego lokalu mieszkalnego (udziału w tym lokalu) faktycznie będzie ukierunkowane na zaspokojenie własnych celów mieszkaniowych Wnioskodawcy a nie będzie służyło wyłącznie realizacji celów mieszkaniowych innych osób (matki Wnioskodawcy) lub służyło jedynie uniknięciu opodatkowania.

Stanowisko Wnioskodawcy należało zatem uznać za prawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) – w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.