Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-1793/11-2/IGo
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-02-14
Teza: Istota interpretacji: Jeżeli Wnioskodawca nabędzie na własność lub będzie użytkownikiem na podstawie umowy leasingu od 1 stycznia 2011 r. pojazdy specjalne w rozumieniu przepisów prawa o ruchu drogowym jednakże o przeznaczeniu innym, niż wymienione w Załączniku do ustawy o zmianie ustawy o VAT, nie będzie mógł skorzystać z prawa do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego.
Słowa kluczowe: leasing; odliczenia-odliczenie podatku; pojazdy-pojazd specjalny; samochód
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 20.12.2011r. (data wpływu 29.12.2011r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości odliczenia podatku VAT naliczonego w pełnej kwocie z tytułu nabycia na własność lub z tytułu umowy leasingu pojazdów specjalnych - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29.12.2011r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości odliczenia podatku VAT naliczonego w pełnej kwocie z tytułu nabycia na własność lub umowy leasingu pojazdów specjalnych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Przedmiotem działalności Spółki jest sprzedaż i dystrybucja energii elektrycznej, sprzedaż oleju napędowego oraz świadczenie usług elektroenergetycznych. Spółka planuje nabyć na własność lub używać na podstawie umów leasingu pojazdy specjalne w rozumieniu przepisów prawa o ruchu drogowym, tj. przykładowo: podnośniki koszowe, żurawie samochodowe, samochody pogotowia technicznego - pogotowie elektroenergetyczne, samochody warsztatowe, samochody aparatury pomiarowej oraz koparko-ładowarki. Pojazdy te są zaliczane do pojazdów specjalnych na podstawie art. 2 pkt 36 ustawy z dnia 20 czerwca 1997r. Prawo o ruchu drogowym (tekst jednolity Dz. U. z 2005 r. Nr 108, poz. 908 ze zm., dalej: „ustawa Prawo o ruchu drogowym”) w związku z Załącznikiem nr 4 Tabela 3 „Przeznaczenie pojazdów specjalnych” do Rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 27 września 2003 r. w sprawie szczegółowych czynności organów w sprawach związanych z dopuszczeniem pojazdu do ruchu oraz wzoru dokumentów w tych sprawach (tekst jednolity Dz. U. z 2007 r. Nr 137, poz. 968 ze zm., dalej: „Rozporządzenie Ministra Infrastruktury”).

Nabywane na własność lub leasingowane pojazdy, o których mowa powyżej, będą przez Spółkę wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT. Nabywane na własność lub leasingowane przez Spółkę pojazdy specjalne to „inne pojazdy samochodowe o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony”, o których mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o zmianie ustawy o VAT. Część z ww. pojazdów specjalnych spełnia definicję z art. 3 ust. 2 pkt 5 ustawy o zmianie ustawy o VAT, co oznacza, że są pojazdami samochodowymi będącymi pojazdami specjalnymi w rozumieniu przepisów prawa o ruchu drogowym, o przeznaczeniach objętych zakresem załącznika do ustawy o zmianie ustawy o VAT. Te spośród pojazdów specjalnych można przyporządkować do jednego z przeznaczeń pojazdów specjalnych, o których mowa w wykazie przeznaczeń pojazdów specjalnych, zawartych w Załączniku do ustawy o zmianie ustawy o VAT.

Ponadto, Spółka może nabywać na własność lub brać w leasing pojazdy specjalne w rozumieniu przepisów prawa o ruchu drogowym, które nie spełniają wymagań wskazanych w art. 3 ust. 2 pkt 5 ustawy o zmianie ustawy o VAT. Pojazdy te, pomimo ich kwalifikacji jako pojazdy specjalne zgodnie z przepisami prawa o ruchu drogowym i przyporządkowaniu do jednego z przeznaczeń pojazdów specjalnych określonych w Załączniku nr 4 Tabela 3 do Rozporządzenia Ministra Infrastruktury, nie zostały objęte zakresem wykazu przeznaczeń pojazdów specjalnych, o których mowa w art. 3 ust. 2 pkt 5 ustawy o zmianie ustawy o VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w pełnej kwocie, z tytułu nabycia na własność lub wzięcia w leasing od 1 stycznia 2011 r. pojazdów specjalnych w rozumieniu przepisów prawa o ruchu drogowym o przeznaczeniu innym, niż wymienione w Załączniku do ustawy o zmianie ustawy o VAT?

Spółka stoi na stanowisku, że przysługuje jej prawo do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu nabycia na własność lub wzięcia w leasing od 1 stycznia 2011 r. pojazdów specjalnych w rozumieniu przepisów prawa o ruchu drogowym o przeznaczeniu innym, niż wymienione w Załączniku do ustawy o zmianie ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o zmianie ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2012 r., w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, stanowi 60% kwoty podatku określonej na fakturze, nie więcej niż 6 000 zł, z zastrzeżeniem ust. 2. Z kolei, art. 3 ust. 2 pkt 5 ustawy o zmianie ustawy o VAT określa katalog pojazdów, które są pojazdami specjalnymi w rozumieniu przepisów prawa o ruchu drogowym o przeznaczeniach wymienionych w załączniku do niniejszej ustawy, do których nie ma zastosowania ograniczenie odliczenia VAT naliczonego do 60% kwoty podatku VAT wykazanej na fakturze VAT (nie więcej niż 6 000 zł) na podstawie art. 3 ust.1.

W myśl art. 3 ust. 6 ustawy o zmianie ustawy o VAT, w przypadku usługobiorców użytkujących samochody osobowe oraz inne pojazdy samochodowe, o których mowa w ust. 1, na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku naliczonego od czynszu (raty) lub innych płatności wynikających z zawartej umowy, udokumentowanych fakturą. Suma kwot w całym okresie użytkowania samochodów i pojazdów, o których mowa w zdaniu pierwszym, dotycząca jednego samochodu lub pojazdu, nie może przekroczyć 6 000 zł. Przepis ten nie ma zastosowania m.in. do pojazdów samochodowych będących pojazdami specjalnymi w rozumieniu przepisów prawa o ruchu drogowym o przeznaczeniach wymienionych w załączniku do ustawy o zmianie ustawy o VAT. Oznacza to, że w przypadku leasingu pojazdów samochodowych, będących pojazdami specjalnymi, o których mowa w art. 3 ust. 2 pkt 5 ustawy o zmianie ustawy o VAT, podatnikowi VAT przysługuje prawo do pełnego odliczenia kwoty podatku naliczonego od czynszu (raty) wynikających z zawartej umowy, udokumentowanej fakturą VAT.

W Załączniku do ustawy o zmianie ustawy o VAT zawarty został wykaz przeznaczeń pojazdów specjalnych, o których mowa w art. 3 ust. 2 pkt 5, w którym wskazano 11 przeznaczeń pojazdów specjalnych, tj.: 1) agregat elektryczny/spawalniczy 2) bankowóz, 3) do prac wiertniczych, 4) koparka, koparko-spycharka, 5) ładowarka, 6) do oczyszczania dróg, 7) podnośnik do prac konserwacyjno-montażowych, 8) pomoc drogowa, 9) do zimowego utrzymywania dróg, 10) żuraw samochodowy oraz 11) pogrzebowy.

Na podstawie przyjętej przez Radę UE w dniu 27 września 2010 r. decyzji nr 2010/581/UE (D. UE seria L nr 256, s. 24, dalej: „decyzja Rady”), Rzeczpospolita Polska została upoważniona do wprowadzenia tzw. szczególnego środka, stanowiącego odstępstwo od art. 26 ust. 1 lit. a) i art. 168 Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Zgodnie z art. 1 decyzji Rady, Rzeczpospolita Polska (pod określonymi w decyzji warunkami) została uprawniona do ograniczenia do 60% prawa do odliczenia VAT należnego z tytułu zakupu, wewnątrzwspólnotowego nabycia, przewozu, wynajmu lub leasingu pojazdów silnikowych innych niż pojazdy osobowe, do maksymalnej kwoty 6 000 PLN. Ograniczenie to ma zastosowanie wyłącznie do pojazdów silnikowych, innych niż pojazdy osobowe o dopuszczalnej ładowności powyżej 500 kg i dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

Jak stanowi art. 2 pkt c decyzji Rady, art. 1 nie ma zastosowania do kategorii pojazdów przeznaczonych do specjalnych funkcji. Należy w tym miejscu podkreślić, że w polskim systemie prawnym, kwalifikacja prawna pojazdów jako pojazdów specjalnych, następuje na podstawie definicji pojazdów specjalnych określonej w art. 2 pkt 36 ustawy Prawo o ruchu drogowym oraz katalogu specjalnych funkcji pojazdów ujętej w Załączniku nr 4 Tabela 3 do Rozporządzenia Ministra Infrastruktury.

W art. 2 pkt c w związku z art. 1 decyzji Rady, wskazano wprost, że ograniczenie przy odliczeniu podatku VAT należnego z tytułu zakupu, wewnątrzwspólnotowego nabycia, przewozu, wynajmu lub leasingu pojazdów silnikowych nie dotyczy kategorii pojazdów przeznaczonych do specjalnych funkcji. Decyzja Rady przyznała Rzeczpospolitej Polskiej uprawnienie do zastosowania odstępstwa, o którym mowa w art. 1 decyzji, z wyłączeniem jego stosowania wobec wszystkich pojazdów przeznaczonych do wykonywania specjalnych funkcji, uznanych za takie w świetle polskiego prawa. Środek stanowiący odstępstwo od art. 26 ust. 1 lit. a) i art. 168 Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej powinien zostać wprowadzony przez Rzeczpospolitą Polską do krajowego systemu prawa podatkowego w pełni zgodnie z kryteriami ściśle określonymi w decyzji Rady.

Decyzja Rady nie daje jakichkolwiek podstaw do twierdzenia, że Polska - na jej podstawie - nabyła prawo do ograniczenia przysługującego podatnikom uprawnienia do pełnego odliczenia VAT naliczonego z tytułu nabycia na własność lub wzięcia w leasing pojazdów specjalnych, zdefiniowanych generalnie jako pojazdy przeznaczone do specjalnych funkcji. Z decyzji Rady nie wynika tym bardziej upoważnienie dla Polski do zawężania na gruncie prawa podatkowego (wyłącznie dla osiągnięcia zamierzonego celu o charakterze fiskalnym) definicji pojazdów specjalnych, objętych pełnym prawem do odliczenia VAT naliczonego, które to zawężenie prowadzi w rezultacie do bezpodstawnego objęcia części pojazdów specjalnych ograniczeniem w zakresie prawa do odliczenia. Wprowadzenie przez Polskę do przepisów o VAT węższej, niż obowiązująca dotychczas, definicji pojazdu specjalnego stanowi naruszenie klauzuli stałości, wynikającej z art. 176 Dyrektywy 112. Zgodnie z tą regułą, zakres prawa do odliczenia nie może zostać uszczuplony wskutek wprowadzenia nowych ograniczeń w zakresie prawa do odliczenia VAT naliczonego. Możliwość wprowadzania w prawie krajowym odstępstw (środków szczególnych) od wspólnotowych regulacji VAT wynika z art. 395 Dyrektywy 112; Polska uzyskała wprawdzie zgodę Rady UE na wprowadzenie ograniczeń w zakresie prawa do odliczenia, jednak jej implementacja nastąpiła w praktyce z przekroczeniem zakresu dozwolonego (i ściśle określonego) w decyzji Rady.

Na podstawie art. 2 pkt 36 ustawy Prawo o ruchu drogowym, przez pojazd specjalny rozumie się pojazd samochodowy lub przyczepę, przeznaczone do wykonywania specjalnej funkcji, która powoduje konieczność dostosowania nadwozia lub posiadania specjalnego wyposażenia; w pojeździe tym mogą być przewożone osoby i rzeczy związane z wykonywaniem tej funkcji. Dodatkowo, w Załączniku nr 4 Tabela 3 „Przeznaczenie pojazdów specjalnych” do Rozporządzenia Ministra Infrastruktury zostały wskazane rodzaje przeznaczeń pojazdów specjalnych. W załączniku tym wskazano 22 przeznaczenia pojazdów specjalnych tj.: 1) oczyszczanie dróg, 2) zimowego utrzymania dróg, 3) podnośnik do prac konserwacyjno- montażowych, 4) pomoc drogowa, 5) ambulatorium/laboratorium służby zdrowia, 6) żuraw samochodowy, 7) pożarniczy, 8) pogotowie techniczne/warsztat, 9) kino/wystawa/biblioteka, 10) sklep/bar, 11) radiofoniczny/telewizyjny, 12) do prac wiertniczych, 13) agregat elektryczny/spawalniczy, 14) kempingowy, 15) pogrzebowy, 16) laboratorium techniczne, 17) koparka, 18) koparko-spycharka, 19) ładowarka, 20) bankowóz, 21) sanitarny oraz 22) inny. Należy podkreślić, że wprowadzenie do ww. katalogu pojazdów specjalnych pozycji 22 „inny” wskazuje, że katalog ten ma de facto charakter otwarty. Kategoria przeznaczenia pojazdu specjalnego, opisana jako „inny”, pozostawia otwarte pole do uznania za pojazd specjalny także każdego innego pojazdu niż wymieniony w punktach 1 - 21, pod warunkiem, że pojazd taki odpowiada ogólnym warunkom definicji pojazdu specjalnego, zawartej w art. 2 pkt 36 ustawy Prawo o ruchu drogowym. W związku z tym, zawężanie w ustawie o zmianie ustawy o VAT katalogu pojazdów specjalnych tylko do 11 wybranych kategorii przeznaczeń, należy uznać za tym bardziej nieuprawnione.

Z wymienionych w Załączniku nr 4 Tabela 3 do Rozporządzenia Ministra Infrastruktury rodzajów przeznaczeń pojazdów specjalnych wynika, że zakres pojęcia „pojazdy specjalne” określony w tym Rozporządzeniu jest istotnie szerszy w porównaniu z zakresem przeznaczeń pojazdów specjalnych, o którym mowa w art. 3 ust. 2 pkt 5 ustawy o zmianie ustawy o VAT. Polska, korzystając z uprawnień uzyskanych w ramach decyzji, zobowiązana była do wprowadzenia do prawa krajowego ograniczeń związanych z odliczeniem VAT ściśle zgodnie z treścią oraz zakresem upoważnienia zawartego w decyzji Rady.

Mając na uwadze, że:

1.  zawężenie definicji pojazdu specjalnego na gruncie VAT względem definicji pojazdu specjalnego określonej w przepisach Prawa o ruchu drogowym i wydanych na jego podstawie przepisach wykonawczych narusza wspólnotową klauzulę stałości, oraz
2.  do przepisu art. 3 ust. 2 pkt 5 ustawy o zmianie ustawy o VAT odwołuje się przepis art. 3 ust. 1 ww. ustawy dotyczący nabycia pojazdów samochodowych, jak również art. 3 ust. 6 ww. ustawy dotyczący użytkowania pojazdów samochodowych na podstawie umowy leasingu,

Spółka stoi na stanowisku, że:

*   za pojazdy specjalne, o których mowa w art. 3 ust. 2 pkt 5, należy uznać wszystkie pojazdy spełniające warunki definicji zawartej w art. 2 pkt 36 ustawy Prawo o ruchu drogowym, o przeznaczeniach wskazanych w Załączniku nr 4 Tabela 3 „Przeznaczenie pojazdów specjalnych” do Rozporządzenia Ministra Infrastruktury,
*   od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2012 r. z tytułu nabywanych na własność lub leasingowanych pojazdów specjalnych, o jednym z przeznaczeń, o których mowa w Załączniku nr 4 Tabela 3 do Rozporządzenia Ministra Infrastruktury, Spółce przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego na zasadach ogólnych, tj. w pełnej kwocie, na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT.

Mając to na uwadze, Spółka wnosi o potwierdzenie prawidłowości stanowiska przedstawionego we wniosku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

1.  z tytułu nabycia towarów i usług,
2.  potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
3.  od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu

– z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Do dnia 31 grudnia 2010 r., zasady odliczenia podatku VAT od nabycia samochodów regulowały przepisy art. 86 ust. 3-7a ustawy, natomiast kwestię prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z nabyciem paliwa do samochodów regulował przepis art. 88 ust. 1 pkt 3 ustawy.

Na mocy ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym (Dz. U. Nr 247, poz. 1652 ze zm.), zwanej dalej: „ustawą nowelizującą”, z dniem 1 stycznia 2011 r., ww. przepisy art. 86 ust. 3-7a oraz art. 88 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług zostały uchylone. Natomiast dodano m.in.:

*   przepis art. 86a ust. 1-10 ustawy o podatku od towarów i usług, w którym określono zasady odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony,
*   przepis art. 88a ustawy o podatku od towarów i usług, określający zasady odliczenia paliwa do napędu samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

Stosownie do art. 9 pkt 2 ustawy nowelizującej, dodane przepisy art. 86a ust. 1-10 oraz art. 88a wchodzą w życie z dniem 1 stycznia 2013 r.

Natomiast, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2012 r. kwestie związane z odliczeniem podatku od towarów i usług związanego z nabyciem samochodów oraz paliw, regulują odpowiednio przepisy art. 3 oraz art. 4 ustawy nowelizującej.

Zgodnie z treścią art. 3 ust. 1 ustawy nowelizującej, w okresie od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy (tj. od dnia 1 stycznia 2011 r.) do dnia 31 grudnia 2012 r., w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy zmienianej w art. 1 (tj. ustawy o podatku od towarów i usług), stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca – nie więcej jednak niż 6.000 zł, z zastrzeżeniem ust. 2.

Z kolei, ust. 2 tegoż przepisu stanowi, iż przepis ust. 1 nie dotyczy:

1.  pojazdów samochodowych mających jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą, klasyfikowanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van;
2.  pojazdów samochodowych mających więcej niż jeden rząd siedzeń, które oddzielone są od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą i u których długość części przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona po podłodze od najdalej wysuniętego punktu podłogi pozwalającego postawić pionową ścianę lub trwałą przegrodę pomiędzy podłogą a sufitem do tylnej krawędzi podłogi, przekracza 50% długości pojazdu; dla obliczenia proporcji, o której mowa w zdaniu poprzednim, długość pojazdu stanowi odległość pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a tylną krawędzią podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona w linii poziomej wzdłuż pojazdu pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a punktem wyprowadzonym w pionie od tylnej krawędzi podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków;
3.  pojazdów samochodowych, które mają otwartą część przeznaczoną do przewozu ładunków;
4.  pojazdów samochodowych, które posiadają kabinę kierowcy i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu;
5.  pojazdów samochodowych będących pojazdami specjalnymi w rozumieniu przepisów prawa o ruchu drogowym o przeznaczeniach wymienionych w załączniku do niniejszej ustawy;
6.  pojazdów samochodowych konstrukcyjnie przeznaczonych do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą – jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;
7.  przypadków, gdy przedmiotem działalności podatnika jest:
    1.  odprzedaż tych samochodów (pojazdów) lub
    2.  oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze i te samochody (pojazdy) są przez podatnika przeznaczone wyłącznie do wykorzystania na te cele przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy.

Spełnienie wymagań dla pojazdów samochodowych określonych w art. 3 ust. 2 pkt 1-4 ustawy nowelizującej, stwierdza się na podstawie dodatkowego badania technicznego przeprowadzonego przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tę stację oraz dowodu rejestracyjnego pojazdu, zawierającego właściwą adnotację o spełnieniu tych wymagań (art. 3 ust. 3 ustawy nowelizującej).

Zgodnie z art. 3 ust. 6 ww. ustawy, w przypadku usługobiorców użytkujących samochody osobowe oraz inne pojazdy samochodowe, o których mowa w art. 3 ust. 1 cyt. ustawy, na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku naliczonego od czynszu (raty) lub innych płatności wynikających z zawartej umowy, udokumentowanych fakturą. Suma kwot w całym okresie użytkowania samochodów i pojazdów, o których mowa w zdaniu pierwszym, dotycząca jednego samochodu lub pojazdu, nie może jednak przekroczyć kwoty 6.000 zł.

Z brzmienia ww. przepisu wynika, iż kwotę podatku naliczonego stanowi nie cały wykazany na fakturze podatek od należnego czynszu (raty) lub innych płatności wynikających z zawartej umowy, lecz tylko 60% tego podatku i tylko w ramach limitu wynoszącego 6.000 zł na jeden użytkowany samochód. Ograniczenie dotyczy każdej należności, która wynika z zawartej umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze i obejmuje wszystkie opłaty składające się na wynagrodzenie wydzierżawiającego (leasingodawcy) z tytułu oddania dzierżawcy (leasingobiorcy) do użytkowania samochodu osobowego lub innego pojazdu, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy nowelizującej.

W świetle powyższego uznać należy, iż obowiązujące od dnia 1 stycznia 2011 r. ograniczenia wynikające z art. 3 ustawy nowelizującej nie mają zastosowania do pojazdów samochodowych będących pojazdami specjalnymi w rozumieniu przepisów prawa o ruchu drogowym o przeznaczeniach wymienionych w załączniku do ustawy nowelizującej.

W załączniku tym zostały wymienione następujące przeznaczenia:

1.  Agregat elektryczny/spawalniczy,
2.  Bankowóz,
3.  Do prac wiertniczych,
4.  Koparka, koparkospycharka,
5.  Ładowarka,
6.  Do oczyszczania dróg,
7.  Podnośnik do prac konserwacyjno-montażowych,
8.  Pomoc drogowa,
9.  Do zimowego utrzymania dróg,
10.  Żuraw samochodowy,
11.  Pogrzebowy.

W objaśnieniach do ww. załącznika wskazano, że wykaz ten dotyczy pojazdów specjalnych, które spełniają warunki i wymagania techniczne określone dla przeznaczeń tych pojazdów, zawartych w odrębnych przepisach.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Przedmiotem działalności Spółki jest sprzedaż i dystrybucja energii elektrycznej, sprzedaż oleju napędowego oraz świadczenie usług elektroenergetycznych.

Spółka planuje nabyć na własność lub używać na podstawie umów leasingu pojazdy specjalne w rozumieniu przepisów prawa o ruchu drogowym, tj. przykładowo: podnośniki koszowe, żurawie samochodowe, samochody pogotowia technicznego - pogotowie elektroenergetyczne, samochody warsztatowe, samochody aparatury pomiarowej oraz koparko-ładowarki. Część z pojazdów specjalnych spełnia definicję z art. 3 ust. 2 pkt 5 ustawy o zmianie ustawy o VAT.

Ponadto, Spółka może nabywać na własność lub brać w leasing pojazdy specjalne w rozumieniu przepisów prawa o ruchu drogowym, które nie spełniają wymagań wskazanych w art. 3 ust. 2 pkt 5 ustawy o zmianie ustawy o VAT. Pojazdy te, pomimo ich kwalifikacji jako pojazdy specjalne zgodnie z przepisami prawa o ruchu drogowym i przyporządkowaniu do jednego z przeznaczeń pojazdów specjalnych określonych w Załączniku nr 4 Tabela 3 do Rozporządzenia Ministra Infrastruktury, nie zostały objęte zakresem wykazu przeznaczeń pojazdów specjalnych, o których mowa w art. 3 ust. 2 pkt 5 ustawy o zmianie ustawy o VAT.

Wątpliwości Wnioskodawcy sprowadzają się do tego, czy Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w pełnej kwocie, z tytułu nabycia na własność lub wzięcia w leasing od 1 stycznia 2011 r. pojazdów specjalnych w rozumieniu przepisów prawa o ruchu drogowym o przeznaczeniu innym, niż wymienione w Załączniku do ustawy o zmianie ustawy o VAT.

Na podstawie art. 2 pkt 36 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 108, poz. 908 ze zm.), przez pojazd specjalny należy rozumieć pojazd samochodowy lub przyczepę przeznaczone do wykonywania specjalnej funkcji, która powoduje konieczność dostosowania nadwozia lub posiadania specjalnego wyposażenia; w pojeździe tym mogą być przewożone osoby i rzeczy związane z wykonywaniem tej funkcji.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego w pełnej wysokości jest możliwe, o ile pojazd jest pojazdem specjalnym w rozumieniu przepisów prawa o ruchu drogowym, ale tylko w przypadku, gdy jego przeznaczenie jest wymienione w załączniku do ustawy nowelizującej.

W uzasadnieniu swojego stanowiska Wnioskodawca powołuje się na Decyzję wykonawczą Rady z dnia 27 września 2010r. upoważniającą Rzeczpospolitą Polską do wprowadzenia szczegółowego środka stanowiącego odstępstwo od art. 26 ust. 1 lit. a) i art. 168 dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (2010/581/UE).

Wskazać należy, iż zgodnie z art. 1 niniejszego dokumentu, w ramach odstępstwa od art. 168 dyrektywy 2006/112/WE Rzeczpospolita Polska zostaje niniejszym uprawniona do ograniczenia do 60 % prawa do odliczenia podatku VAT należnego z tytułu zakupu, wewnątrzwspólnotowego nabycia, przywozu, wynajmu lub leasingu pojazdów silnikowych innych niż pojazdy osobowe, do maksymalnej kwoty 6000 PLN.

Ograniczenie to ma zastosowanie wyłącznie do pojazdów silnikowych, innych niż pojazdy osobowe o dopuszczalnej ładowności powyżej 500 kg i dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

Natomiast art. 2 ww. decyzji stanowi, że art. 1 nie ma zastosowania do następujących kategorii pojazdów:

1.  pojazdów zakupionych w celu odsprzedaży, wynajmu lub leasingu
2.  pojazdów, które zgodnie z kryteriami ustanowionymi w przepisach podatkowych uważa się za pojazdy przeznaczone głównie do przewozu towarów;
3.  pojazdów przeznaczonych do wykonywania specjalnych funkcji;
4.  pojazdów, które konstrukcyjnie przeznaczone są do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą.

Powołana Decyzja Rady operuje w art. 2 lit. c) pojęciem pojazdów przeznaczonych do wykonywania specjalnych funkcji. Decyzją nie określono więc w sposób jednoznaczny katalogu pojazdów specjalnych - tak jak uczyniono to w Załączniku do ustawy zmieniającej, który przewiduje 11 enumeratywnie określonych przeznaczeń pojazdów specjalnych.

Zatem stwierdzenie Wnioskodawcy, iż Decyzja Rady przyznała Rzeczpospolitej Polskiej uprawnienie do zastosowania odstępstwa, o którym mowa w art. 1 decyzji, z wyłączeniem jego stosowania wobec wszystkich pojazdów przeznaczonych do wykonywania specjalnych funkcji, uznanych za takie w świetle polskiego prawa, jest prawdziwe tylko w połowie. Dodane zaś przez Zainteresowanego stwierdzenie, że rzecz dotyczy pojazdów specjalnych „uznanych za takie w świetle polskiego prawa” jest stwierdzeniem nie wynikającym z powołanej decyzji.

Stwierdzić należy, że środek stanowiący odstępstwo od art. 26 ust. 1 lit. a) i art. 168 Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej został wprowadzony przez Rzeczpospolitą Polską do krajowego systemu prawa podatkowego w pełni zgodnie z kryteriami ściśle określonymi w decyzji Rady, i w tym zakresie Państwo Polskie w żadnym zakresie nie ograniczyło przysługującego podatnikom uprawnienia do pełnego odliczenia VAT naliczonego z tytułu nabycia na własność lub z tytułu umowy leasingu pojazdów specjalnych.

Wykaz przeznaczeń pojazdów, o których mowa w załączniku do ustawy, wynika z Decyzji wykonawczej Rady z dnia 27 września 2010r., upoważniającej Rzeczpospolitą Polską do wprowadzenia szczególnego środka stanowiącego odstępstwo m.in. od art. 168 dyrektywy Rady 2006/112/WE. Powyższa decyzja Rady nie zawiera szczegółowego katalogu pojazdów specjalnych.

Zatem zakres prawa do odliczenia podatku VAT z tytułu nabycia bądź użytkowania pojazdów specjalnych, wynikających z polskich przepisów, nie narusza art. 176 Dyrektywy, gdyż został on wprowadzony w zgodzie z Dyrektywą 2006/112/WE oraz decyzją 2010/581/UE.

Zatem należy stwierdzić, iż wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy, jeżeli nabędzie on na własność lub będzie użytkownikiem na podstawie umowy leasingu od 1 stycznia 2011 r. pojazdy specjalne w rozumieniu przepisów prawa o ruchu drogowym jednakże o przeznaczeniu innym, niż wymienione w Załączniku do ustawy o zmianie ustawy o VAT, nie będzie mógł skorzystać z prawa do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego.

W omawianej sprawie zastosowanie znajdzie uregulowanie art. 3 ust. 6 cyt. ustawy, co oznacza, że Wnioskodawcy przysługuje ograniczone prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących kupno samochodu, ewentualnie zapłatę rat leasingowych, tj. w wysokości 60% kwoty podatku naliczonego od raty udokumentowanej fakturą, wynikającej z zawartej umowy, nie więcej jednak niż 6.000 zł, przy założeniu, że samochód służy Wnioskodawcy wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych. Suma kwot odliczonego podatku w całym okresie użytkowania przedmiotowego samochodu, nie może jednak przekroczyć kwoty 6.000 zł.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.