Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.447.2022.1.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-07-28
Teza: Obowiązki płatnika odnośnie wypłaty zaliczek na poczet zysku komplementariusza.
Słowa kluczowe: komplementariusz; obowiązek-obowiązek płatnika; spółki-spółka komandytowo-akcyjna; zaliczka-zaliczka na poczet zysku
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Pobór podatku lub zaliczek na podatek przez płatników.-Pozostali płatnicy.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Podstawa obliczenia i wysokość podatku.-Ryczałtowe opodatkowanie wg stawki 19%.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a-ust. 6a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 41-ust. 4e

**Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

30 maja 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 30 maja 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika odnośnie wypłaty zaliczek na poczet zysku komplementariusza. Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Spółka (zwana również jako: „Wnioskodawca”) jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie:

1) Sprzedaż hurtowa odzieży i obuwia PKD 46.42.Z (działalność podstawowa);

2) Handel hurtowy, z wyłączeniem handlu pojazdami samochodowymi PKD 46;

3) Handel detaliczny, z wyłączeniem handlu detalicznego pojazdami samochodowymi PKD 47;

4) Transport drogowy towarów oraz działalność usługowa związana z przeprowadzkami PKD 49.4;

5) Magazynowanie i przechowywanie towarów PKD 52.1;

6) Działalność usługowa wspomagająca transport PKD 52.2;

7) Działalność związana z oprogramowaniem i doradztwem w zakresie informatyki oraz działalność powiązana PKD 62;

8) Pozostała finansowa działalność usługowa, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych PKD 64.9;

9) Reklama, badanie rynku i opinii publicznej PKD 73;

10) Uprawa zbóż, roślin strączkowych i roślin oleistych na nasiona, z wyłączeniem ryżu PKD 01.11.Z.

Wspólnikami Spółki są jeden komplementariusz oraz jeden akcjonariusz.

Spółka jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i rozlicza się uiszczając do urzędu skarbowego zaliczki na poczet podatku. Jednocześnie, na podstawie art. 41 ust. 4e ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm., dalej: ustawa o PIT) Spółka będzie płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych (dalej: podatek PIT) należnego od komplementariusza z tytułu wypłaty zysku na jego rzecz.

W trakcie trwania roku, w ramach uzyskiwanego zysku oraz możliwości płynnościowych, Spółka planuje wypłacać wspólnikowi zaliczki na poczet zysku. Spółka nie będzie zaciągać zobowiązań w celu wypłaty wspólnikom ww. zaliczek. Zaliczki będą wypłacane z bieżących środków obrotowych należących do Spółki.

**Pytanie**

Czy Wnioskodawca, jako płatnik podatku PIT, wypłacając komplementariuszowi w trakcie roku podatkowego zaliczki na poczet zysku, zobowiązany będzie do pobierania zaliczek na ten podatek lub podatku PIT od faktycznie wypłacanych komplementariuszowi zaliczek na poczet zysku?

**Państwa stanowisko w sprawie**

W ocenie Wnioskodawcy, wypłacając komplementariuszowi w trakcie roku podatkowego zaliczki na poczet zysku, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do pobierania zaliczek na ten podatek lub podatku PIT od faktycznie wypłacanych komplementariuszowi zaliczek na poczet zysku.

Podatek może zostać pobrany przez płatnika dopiero po złożeniu przez Spółkę zeznania CIT-8 oraz podjęciu uchwały wspólników o zatwierdzeniu sprawozdania finansowego i podziale zysku za dany rok.

Jak stanowi art. 41 ust. 4e w zw. z ust. 1 ustawy o PIT, płatnicy zobowiązani są pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z różnych tytułów.

Wśród wymienionych tytułów otrzymywanych wypłat znajduje się także art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT, zgodnie z którym od uzyskanych dochodów (przychodów) z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy.

Zgodnie z art. 30a ust. 6a w zw. z ust. 1 pkt 4 oraz w zw. z art. 5a pkt 28 lit. c ustawy o PIT, zryczałtowany podatek od przychodów komplementariusza uzyskanych z tytułu udziału w zyskach spółki komandytowo-akcyjnej, pomniejsza się o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku tej spółki i podatku należnego od dochodu tej spółki, obliczonego zgodnie z art. 19 ustawy o CIT, za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany. Powyższe oznacza zatem, że podatek PIT, pobierany przez płatnika od komplementariusza z tytułu jego udziału w zyskach spółki komandytowo-akcyjnej, pomniejszany jest o odpowiednią część podatku CIT zapłaconego przez spółkę zgodnie z art. 19 ustawy o CIT. Z treści ww. przepisów wynika zatem dosłownie, że podatek PIT płacony jest z uwzględnieniem zapłaconego podatku CIT, który to podatek znany jest dopiero po zakończeniu roku obrotowego i złożeniu zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych (zeznanie CIT-8). Z kolei wysokość osiągniętego dochodu, a co za tym idzie podatku CIT, nie jest znana przed ukończeniem tego roku. Skoro przesłanki konieczne do obliczenia podatku PIT, zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 w zw. z ust. 6a ustawy o PIT, powstają dopiero w związku ze złożeniem zeznania CIT-8, to nie sposób uznać, aby Spółka jako płatnik była zobowiązana do pobierania zaliczek na ten podatek albo podatku w trakcie roku w związku z wypłatą komplementariuszowi zaliczek na zysk. Przed tą chwilą nie jest bowiem znana wartość o jaką zostanie pomniejszony zryczałtowany podatek, zgodnie z dyspozycją art. 30a ust. 6a ustawy o PIT.

Podobne stanowisko w odniesieniu do spółki komandytowo-akcyjnej zajął Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 3 grudnia 2020 r. (sygn. akt II FSK 2048/18): „Problem jednak w tym, że żaden z tych przepisów nie nakłada obowiązku pobrania przez płatnika zaliczek na podatek dochodowy z tytułu wypłaty części zysku spółki komandytowo-akcyjnej komplementariuszowi. Co więcej Sąd pierwszej instancji nie powołał jakichkolwiek przepisów, które nakładałyby na Spółkę obowiązek pobrania nie tylko zaliczek na podatek dochodowy, lecz także zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu udziału komplementariusza w zyskach S.K.A. (\`(...)\`) Jednym z warunków przekształcenia obowiązku podatkowego w zobowiązanie podatkowe jest to, że podatnik jest w stanie określić wysokość należnego do zapłaty podatku. Bez istnienia tego elementu nie można zasadnie twierdzić, że powstało zobowiązanie podatkowe, prowadzące do konieczności zapłaty podatku”.

W konsekwencji, jeżeli płatnik ma obowiązek pobrania podatku powinien posiadać dane niezbędne do jego wyliczenia, czyli musi znać jego wysokość. Obowiązek poboru podatku przez płatnika nastąpi zatem wówczas, gdy obowiązek podatkowy przekształci się w zobowiązanie podatkowe. Bez takiego przekształcenia, płatnik nie będzie mógł prawidłowo wywiązać się ze swojego obowiązku, gdyż nie będzie miał podstaw do określenia wysokości podatku, który powinien pobrać od podatnika i przekazać właściwemu organowi podatkowemu. Jeżeli do obliczenia wysokości podatku od komplementariusza, zgodnie z art. 30a ust. 6a ustawy o PIT, konieczne jest poznanie wysokości podatku należnego S.K.A., to obowiązek podatkowy komplementariusza powstały z chwilą wypłaty mu zaliczki na poczet udziału w zyskach, przekształci się w zobowiązanie podatkowe w momencie obliczenia dochodu tej spółki na podstawie art. 19 ustawy o CIT. Dopiero wówczas znana będzie wysokość podatku do zapłaty przez komplementariusza. W konsekwencji, w tym momencie płatnik będzie mógł zrealizować swój obowiązek w postaci obliczenia podatku, zaś w dalszej kolejności pobrania go i wpłacenia właściwemu organowi podatkowemu. Tylko w taki sposób płatnik zrealizuje wynikający z art. 41 ust. 4e ustawy o PIT obowiązek pobrania podatku z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e ustawy o PIT. Wypłacając komplementariuszom w trakcie roku podatkowego zaliczki na poczet zysku, spółka komandytowo-akcyjna nie ma obowiązku pobierania zryczałtowanego podatku dochodowego, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT. Ustawodawca w zakresie tego podatku me wprowadził obowiązku pobierania zaliczek przez płatnika, zaś obliczenie wysokości podatku powinno odbywać się według zasad określonych w art. 30a ust. 6a ustawy o PIT. Jest to natomiast możliwe dopiero po obliczeniu podatku należnego spółki komandytowo-akcyjnej za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany.

Powyższe stanowisko powtórzone zostało również przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z dnia 13 lipca 2021 r. (sygn. akt I SA/Kr 793/21), tym razem w odniesieniu do spółki komandytowej: „Wypłacając komplementariuszom w trakcie roku podatkowego zaliczki na poczet zysku, spółka komandytowa nie ma obowiązku pobierania zryczałtowanego podatku dochodowego, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. Ustawodawca w zakresie tego podatku nie wprowadził obowiązku pobierania zaliczek przez płatnika, zaś obliczenie wysokości podatku powinno odbywać się według zasad określonych w art. 30a ust. 6a u.p.d.o.f. Jest to natomiast możliwe dopiero po obliczeniu podatku należnego spółki komandytowej za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany”.

Zgodnie z art. 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm., dalej: „o.p.”), obowiązkiem podatkowym jest wynikająca z ustaw podatkowych nieskonkretyzowana powinność przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w tych ustawach.

Z kolei jak stanowi art. 5 o.p., zobowiązaniem podatkowym jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu albo gminy podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego.

Tym samym, zobowiązanie podatkowe powstaje dopiero w momencie, w którym można precyzyjnie określić jego wysokość. Natomiast dopiero z przekształceniem obowiązku podatkowego w zobowiązanie podatkowe powstaje konieczność uiszczenia należnego podatku i możliwość jego poboru przez płatnika. Odnosząc powyższe do realiów tej sprawy, Spółka nie będzie mogła pobrać zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych od zysku komplementariusza lub zaliczek na ten podatek, jeśli nie będzie znała wysokości tego podatku.

Do precyzyjnego określenia wysokości tego podatku konieczne będzie bowiem poznanie najpierw wysokości podatku CIT dla Spółki, który znany będzie dopiero wskutek złożenia zeznania CIT-8 po zakończonym roku podatkowym.

Biorąc zatem powyższe pod uwagę, nie sposób uznać, aby Spółka była zobowiązana do pobierania podatku albo zaliczek na podatek PIT od zaliczek na poczet zysku wypłacanych komplementariuszowi. Zgodnie bowiem z regulacją z art. 30a ust. 6a ustawy o PIT, wysokość podatku podlegającego poborowi znana jest dopiero po określeniu wysokości podatku CIT spółki komandytowej, z której zysk jest wypłacany. Co więcej, dopiero z podjęciem przez spółkę uchwały o zatwierdzeniu sprawozdania finansowego i podziale zysku za dany rok przeznaczonego do wypłaty wspólnikom znany będzie przychód należny komplementariuszowi z tytułu udziału w zyskach spółki. Do tego momentu, wypłacane na rzecz komplementariusza środki mają bowiem wyłącznie charakter zaliczek na poczet zysku. Z chwilą podjęcia przez wspólników uchwały o podziale zysku, zysk ten staje się definitywny, natomiast do tego momentu jego wysokość może się zmieniać. Obliczenie podatku będzie zatem możliwe dopiero po uprzednim poznaniu wysokości zarówno podatku CIT, o który zostanie pomniejszony podatek PIT, zgodnie z brzmieniem art. 30a ust. 6a, jak i wysokości zysku przysługującego komplementariuszowi.

Zatem dopiero po złożeniu deklaracji CIT-8 oraz podjęciu uchwały o podziale zysku wypracowanego przez spółkę można poznać wysokość zobowiązania podatkowego podlegającego poborowi. Żaden z przepisów ustawy o PIT nie nakłada natomiast obowiązku pobierania zaliczek na podatek dochodowy z tytułu wypłaty części zysku komplementariuszowi spółki komandytowej. Pobór takich zaliczek byłby sprzeczny z zasadą nullum tributum sine lege z art. 217 Konstytucji RP, zgodnie z którą nakładanie podatków i innych danin może następować wyłącznie w drodze ustawy.

Oznacza to więc, że Spółka nie będzie miała obowiązku poboru podatku PIT albo zaliczek na podatek z tytułu wypłat częściowych, które będzie dokonywać na poczet zysku komplementariusza. Dopiero po zakończonym roku podatkowym i złożeniu zeznania CIT-8 oraz podziale zysku w drodze uchwały powstanie po jej stronie obowiązek poboru zryczałtowanego podatku dochodowego, z uwzględnieniem pomniejszenia podatku o odpowiednią część podatku CIT.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

W myśl art. 1 § 2 ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2022 r. poz. 1467):

Spółkami handlowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, prosta spółka akcyjna i spółka akcyjna.

Stosownie do zapisu art. 4 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych:

Użyte w ustawie określenie spółka osobowa oznacza spółkę jawną, spółkę partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 125 Kodeksu spółek handlowych:

Spółką komandytowo-akcyjną jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a co najmniej jeden wspólnik jest akcjonariuszem.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu ww. podatkiem zawiera art. 10 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy podatkowej:

Źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Zgodnie z art. 5a ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 28.

Zgodnie z art. 5a pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o spółce oznacza to:

a) spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),

b) spółkę kapitałową w organizacji,

c) spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

d) spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania,

e) spółkę jawną będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Ponadto, w myśl art. 5a pkt 29, 31, 32 i 33 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o:

*   udziale (akcji) – oznacza to również ogół praw i obowiązków wspólnika w spółce, o której mowa w art. 28 lit. c i d;
*   udziale w zyskach osób prawnych – oznacza to również udział w zyskach spółek, o których mowa w art. 28 lit. c i d;
*   objęciu udziałów (akcji) – oznacza również uzyskanie przez wspólnika spółki, o której mowa w art. 28 lit. c i d, ogółu praw i obowiązków wspólnika w tej spółce;
*   wspólniku – oznacza to również akcjonariusza.

Należy zauważyć, że z dniem 1 stycznia 2014 r. (co do zasady) spółki komandytowo-akcyjne stały się odrębnymi, samodzielnymi podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych. Innymi słowy spółka komandytowo-akcyjna przestała być spółką transparentną podatkowo. W konsekwencji działalność prowadzona przez spółkę komandytowo-akcyjną nie może być traktowana jak działalność prowadzona przez wspólnika. Zaś wspólnicy tych spółek (w tym komplementariusze) będący osobami fizycznymi, uzyskują z tytułu uczestnictwa w tych spółkach przychody z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 analizowanej ustawy:

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym również:

a) dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,

b) oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,

c) podział majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki,

d) wartość dokonanych na rzecz wspólników spółek, nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b.

Uszczegółowieniem powołanego przepisu jest art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zgodnie z którym:

Dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (…).

Stosownie do treści art. 30a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy:

Od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a, z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Stosownie natomiast do treści art. 41 ust. 4 powołanej ustawy:

Płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1 pkt 1-11 oraz 11b-13, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5, 10, 12 i 21.

W myśl art. 41 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Spółki, o których mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, obowiązane są jako płatnicy pobierać zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4, z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e.

Jednocześnie należy zauważyć, że konsekwencją nadania spółce komandytowo-akcyjnej podmiotowości na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest wprowadzenie dwóch poziomów opodatkowania dochodu wypracowanego przez tę spółkę – podobnie, jak ma to miejsce w odniesieniu do pozostałych spółek – podatników podatku dochodowego od osób prawnych, tj. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki akcyjnej. Wspólnicy spółki komandytowo-akcyjnej, tj. m.in. jej komplementariusze, zostaną opodatkowani od faktycznie uzyskanego przez nich dochodu z uczestnictwa w zysku takiej spółki.

Zauważyć należy, że ustawodawca nie wymienił wśród przykładowych dochodów (przychodów) z udziału w zyskach osób prawnych wypłaty zaliczek na poczet dywidendy ani zaliczek na poczet zysku. Niemniej jednak wypłata tego rodzaju należności na rzecz wspólnika Spółki jest traktowana, jako faktyczne uzyskanie przychodu z udziału w zyskach Spółki. Wypłata zaliczki na poczet zysku powoduje więc powstanie u wspólnika przychodu, w przypadku osoby fizycznej jest to przychód, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy.

Ustawa posługuje się zbiorczym pojęciem „dochodu faktycznie uzyskanego z udziału w zyskach osób prawnych”, określając również, jakie inne, niż podział zysku przez osobę prawną, sytuacje, są uznawane dla celów podatkowych za prowadzące do powstania przychodu z tytułu udziału w zyskach osoby prawnej (obejmuje to głównie sytuacje, w których dochód, który nie został faktycznie otrzymany – por. np. wyrok NSA z 25 września 2014 r., sygn. akt II FSK 2373/12).

Zgodnie z art. 30a ust. 6a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zryczałtowany podatek, obliczony zgodnie z ust. 1 pkt 4, od przychodów uzyskiwanych przez komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, pomniejsza się o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku tej spółki i podatku należnego od dochodu tej spółki, obliczonego zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany.

Stosownie do art. 30a ust. 6b tej ustawy:

Kwota pomniejszenia, o którym mowa w ust. 6a nie może przekroczyć kwoty podatku obliczonego zgodnie z ust. 1 pkt 4.

Od uzyskiwanych przychodów przez wspólnika będącego komplementariuszem z tytułu udziału w zyskach spółki komandytowo-akcyjnej, będącej podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, w pierwszej kolejności płatnik winien obliczyć 19% zryczałtowany podatek dochodowy, który następnie pomniejszy o kwotę stanowiącą iloczyn procentowego udziału komplementariusza w zysku spółki i podatku od dochodu tej spółki, obliczonego zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany, jednak nie dłużej niż przez 5 kolejnych lat podatkowych, licząc od końca roku podatkowego następującego po roku, w którym zysk został osiągnięty. Przy czym, jak wskazano powyżej, kwota pomniejszenia nie może przekroczyć kwoty 19% zryczałtowanego podatku dochodowego obliczonego zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wykładnia literalna art. 30a ust. 6a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych prowadzi do wniosku, że kwotę pomniejszenia podatku można ustalić dopiero, gdy znana jest wartość podatku dochodowego od osób prawnych należnego od dochodu spółki za rok podatkowy, w którym uzyskany został zysk dzielony między wspólników. Przesądza o tym użycie przez ustawodawcę w treści art. 30a ust. 6a sformułowania „za rok podatkowy”.

Nie ma możliwości stosowania tego pomniejszenia w odniesieniu do wypłacanych wspólnikom w trakcie roku podatkowego zaliczek na poczet udziału w zysku za ten rok (zaliczek na poczet zysku, jaki spółka może osiągnąć w tym roku podatkowym). Ustawa nie pozwala bowiem na ustalenie kwoty pomniejszenia w oparciu o zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych należne od dochodu spółki, obliczone zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za okres do momentu wypłaty zaliczki na poczet udziału w zysku.

Regulacja art. 30a ust. 6a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uwzględnia zależność pomiędzy dochodem (zyskiem) uzyskanym przez spółkę w danym roku podatkowym a przychodami wspólników z udziału w zysku spółki za ten rok podatkowy.

Ustawodawca ukształtował omawiane uprawnienie uwzględniając „modelowy” system podziału zysków, tj. następującą sekwencję zdarzeń:

\- spółka w trakcie roku uzyskuje dochody, które opodatkowuje podatkiem dochodowym;

\- po zakończeniu roku obrotowego i roku podatkowego spółka ustala swój zysk i ustala podatek dochodowy należny za dany rok podatkowy;

\- po ustaleniu wyników za dany rok obrotowy spółka podejmuje decyzję o podziale zysku za dany rok;

\- wypłata zysków za dany rok „wynika” z uzyskania dochodów (zysków) za ten rok.

Na mocy art. 30a ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przepisy ust. 6a i 6b stosuje się również w przypadku, gdy przychód z tytułu udziału w zysku spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, za dany rok podatkowy zostanie uzyskany przez komplementariusza w innym roku niż rok następujący po danym roku podatkowym, jednak nie dłużej niż przez 5 kolejnych lat podatkowych, licząc od końca roku podatkowego następującego po roku, w którym zysk został osiągnięty.

Przepis art. 30a ust. 6c ww. ustawy określa zakres „czasowy” uprawnienia komplementariusza do omawianego pomniejszenia. Kwota wyliczona zgodnie z art. 30a ust. 6a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w oparciu o wartość podatku należnego od dochodu spółki za dany rok podatkowy może pomniejszać podatek od wypłat uzyskiwanych przez wspólnika z udziału w zyskach spółki za ten rok podatkowy – w okresie do 6 lat od końca tego roku podatkowego.

Przepis odnosi się do sytuacji, w których udział w zysku osiągniętym przez spółkę w danym roku nie jest wypłacany wspólnikom w kolejnym roku, ale w latach późniejszych (do 5 lat od końca roku podatkowego następującego po roku, w którym zysk został osiągnięty, czyli do 6 lat od końca roku, w którym zysk został osiągnięty).

Co istotne, pomniejszenie nie dotyczy jakichkolwiek przychodów z udziału w zyskach spółki wypłacanych wspólnikom, ale wyłącznie tych przychodów, które wynikają z osiągnięcia przez spółkę zysku za dany rok podatkowy (są wypłatą z tytułu udziału w tym zysku – w zysku za ten konkretny rok podatkowy).

Spółka, jako płatnik – zgodnie z art. 41 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – będzie obowiązana pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od przychodów wypłacanych komplementariuszowi z tytułu udziału w zysku Spółki w formie zaliczek na poczet zysku. Wypłata zaliczki na poczet udziału w zyskach Spółki powoduje więc powstanie przychodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy. Jednocześnie nie będzie podstaw do pomniejszenia wartości pobieranego przez Spółkę zryczałtowanego podatku dochodowego o kwoty pomniejszenia, o którym mowa w art. 30a ust. 6a-6c ustawy. Nie będzie bowiem znana kwota podatku należnego od dochodu spółki komandytowo -akcyjnej, obliczonego zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku (zaliczka na poczet udziału w zysku) został uzyskany. Spółka – jako płatnik – powinna pobierać więc podatek według stawki 19%, bez pomniejszeń.

W konsekwencji, Spółka będzie zobowiązana, jako płatnik do pobierania i odprowadzania zryczałtowanego podatku dochodowego od dokonywanych w trakcie roku wypłat zaliczek na poczet zysku na rzecz komplementariuszy będących osobami fizycznymi, na podstawie art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Odnosząc się do powołanych przez Państwa wyroków sądów administracyjnych podkreślić należy, że dotyczą one konkretnych, indywidualnych spraw w określonych stanach faktycznych i tylko w nich są wiążące. Dlatego, stosownie do art. 87 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78 poz. 483 ze zm.) wskazać należy, że wyroki sądów nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i tym samym nie mogą być wiążące dla organu wydającego interpretację indywidualną.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).