Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-483/10-2/PS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-11-04
Teza: 1) Czy podatnik miał prawo przyjąć indywidualną stawkę amortyzacji w wysokości 8%? 2) Czy zwrot pożyczkodawcom kwoty pożyczki (kapitału) bez naliczonych odsetek skutkuje ich kapitalizacją oraz w efekcie zaliczeniem w koszty uzyskania przychodów oraz stanowi podstawę do na liczenia zaliczek podatku dochodowego z tyt. kapitalizacji?
Słowa kluczowe: kapitalizacja; kapitał; koszt-koszty uzyskania przychodów; pożyczka; stawka-stawka amortyzacyjna; zwrot
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony, przedstawione we wniosku z dnia 03.08.2010r. (data wpływu 09.08.2010r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a oraz art. 16j ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54 poz. 654 ze zm.)– **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 09.08.2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a oraz art. 16j ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54 poz. 654 ze zm.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan fatyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Spółka w roku 2008 zakupiła nieruchomość zabudowaną z przeznaczeniem na wynajem lokali na cele niemieszkalne. Nieruchomość stanowi budynek zabytkowy wzniesiony w latach 1925 do 1930. Po roku 1945 obiekt był użytkowany początkowo jako przedszkole, a następnie jako siedziby różnych firm. Bezprzeczne jest, że nieruchomość przez, co najmniej ostatnie 40 lat użytkowana była na cele niemieszkalne będąc siedzibą podmiotów gospodarczych.

W obiekcie przeprowadzono gruntowny remont oraz modernizację pod nadzorem konserwatorskim. Do użytku nieruchomości została przekazana w grudniu 2009 r. Obecnie w budynku mieści się m.in. oddział banku. Poniesione nakłady wyniosły ogółem 1905 tys. zł (jeden milion dziewięćset pięć tysięcy złotych). Całkowita wartość nieruchomości na dzień oddania do używania wyniosła 5185 tys. zł (pięć milionów sto osiemdziesiąt pięć tysięcy złotych). Prace remontowe i modernizacyjne zostały sfinansowane kredytem bankowym oraz pożyczkami udzielonymi przez wspólników Spółki.

Zgodnie z zawartymi umowami zwrot pożyczek nastąpi na żądanie pożyczkodawcy ale nie później niż do 31 grudnia 2010 r. Nieruchomość została sklasyfikowana wg. symbolu KŚT 032 dla gruntu - nie podlega amortyzacji oraz 105 dla budynku podlegający amortyzacji rocznej wg. Załącznika nr 1 do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stawką 2,5%. Spółka przyjęła indywidualną stawkę amortyzacji w wysokości 8% i rozpoczęła amortyzację od stycznia 2010 r.

Jak już wskazano we wniosku na remont przedmiotowej nieruchomości przeznaczono środki pozyskane z kredytu bankowego oraz z pożyczek udzielonych przez wspólników. Obecnie wspólnicy zamierzają wypłacać pożyczone kwoty kapitału oraz naliczone odsetki od udzielonych pożyczek. Zamiarem Spółki jest spłacenie w pierwszej kolejności kwot kapitału (pożyczek) a dalszej kolejności naliczonych odsetek. Spłata odsetek nastąpiłaby w terminie późniejszym, dopiero z chwilą wypracowania przez Spółkę zysków pozwalających na ich spłatę.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

1.  Czy podatnik miał prawo przyjąć indywidualną stawkę amortyzacji w wysokości 8%?
2.  Czy zwrot pożyczkodawcom kwoty pożyczki (kapitału) bez naliczonych odsetek skutkuje ich kapitalizacją oraz w efekcie zaliczeniem w koszty uzyskania przychodów oraz stanowi podstawę do na liczenia zaliczek podatku dochodowego z tyt. kapitalizacji?

Stanowisko Spółki

Ad. 1) Zgodnie z art. 16j ust.1 pkt 4 ustawy podatnik ma prawo ustalić indywidualnie stawki amortyzacji dla używanych lub ulepszonych środków trwałych, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika, z tym że okres amortyzacji nie może być krótszy dla budynków (lokali) niemieszkalnych, dla których stawka amortyzacyjna z Wykazu stawek amortyzacji wynosi Z 5% -40 lat pomniejszone o pełna liczbę lat, które upłynęły od dnia ich oddania po raz pierwszy do używania do dnia wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podatnika, z tym że okres amortyzacji nie może być krótszy niż 10 lat.

Biorąc pod uwagę okres budowy oraz znani Wnioskodawcy użytkownicy nieruchomości w ostatnich 40 latach powyższe zasady maja w tym przypadku zastosowanie. Przepis określił najkrótszy możliwy okres amortyzacji na 10 lat co stanowi 10% rocznie. Podatnik przyjął amortyzację roczną stawką 8% czyli okres amortyzacji trwać będzie 12,5 roku. Ustawodawca określając okres amortyzacji jako nie krótszy- niż 10 lat nie ograniczył możliwości jego wydłużenia na okres dłuższy niż 10 lat co w tym przypadku ma miejsce.

Ad. 2) Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek (kredytów) z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów). W tym momencie powstaje obowiązek naliczenia zaliczki na podatek dochodowy od skapitalizowanej części odsetek z chwilą kapitalizacji odsetek zwiększają one wartość pożyczki (kredytu) i traktowane są tak jakby odsetki zostały pożyczkodawcom wypłacone. Podstawą kapitalizacji jest wola stron zawarta w umowie. Przepisy ustawy nie przewidują innej możliwości kapitalizacji odsetek, tym samym naszym zdaniem wypłata samego kapitału pożyczki (kredytu) nie skutkuje obowiązkiem skapitalizowania odsetek od tej części wypłaconego kapitału. Podatnik nie ma prawa zaliczyć ich do kosztów uzyskania przychodów jak również nie powstaje obowiązek naliczenia i odprowadzenia zaliczki ha podatek dochodowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego (objętego zakresem pierwszego pytania wniosku) uznaje się za prawidłowe w pełnym zakresie.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono w tym zakresie od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego (objętego zakresem drugiego pytania wniosku) uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zarachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, w wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów) (\`(...)\`). Art. 16 ust. 1 pkt 11 stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz nie zapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów).

W świetle powołanych przepisów należy stwierdzić, że nie podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów wydatki poniesione na spłatę pożyczki oraz naliczone, lecz nie zapłacone albo umorzone odsetki. Wyjątkiem od tej zasady jest przewidziana w art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, możliwość zaliczenia w poczet kosztów uzyskania przychodu skapitalizowanych odsetek od pożyczek.

Analiza powyższego przepisu wskazuje, iż podatkowo neutralne są spłaty kwoty głównej pożyczki (kredytu), natomiast kapitalizacja odsetek wpływa na wynik podatkowy. Powyższe potwierdza analiza art. 12 ust. 4 updop zgodnie z którym, do przychodów nie zalicza się (\`(...)\`) otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów). Konsekwentnie, kapitalizacja odsetek prowadzi do powstania przychodu podatkowego pożyczkodawcy oraz kosztu uzyskania przychodów po stronie pożyczkobiorcy.

Pojęcia „zapłata” i „kapitalizacja odsetek” nie zostały zdefiniowane w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych. Zakresu znaczeniowego tych terminów nie definiują również inne ustawy.

W rozumieniu słownikowym zapłata oznacza: „dać pieniądze jako należność za, uiścić należność, odwzajemnić się czymś, odpłacić się czymś” („Słownik języka polskiego”, pod. red. M. Szymczaka, PWN, Warszawa 1998).

Zapłata określonego zobowiązania może zatem nastąpić w dowolnej, prawnie dopuszczalnej formie. Najprostszą i najbardziej powszechną formą spłaty odsetek jest dokonanie płatności należnej kwoty za pośrednictwem banku (przelew). Niemniej jednak strony umowy pożyczki mogą ustalić inną (dogodną dla nich) formę płatności, w tym również rozliczenie należnych odsetek w drodze kapitalizacji.

W praktyce kapitalizacja odsetek polega na doliczeniu ich do kwoty głównej pożyczki. Z art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a ustawy wynika, że intencją ustawodawcy było poddanie skapitalizowanych odsetek regułom odrębnym od tych, które dotyczą pozostałych kategorii odsetek, dotyczy to szczególnego momentu zaliczenia ich do kosztów podatkowych już z chwilą kapitalizacji. Oznacza to, iż odsetki doliczone do kwoty głównej pożyczki i poddane dalszemu oprocentowaniu mogą stanowić koszt uzyskania przychodów pożyczkobiorcy z chwilą kapitalizacji.

Z ekonomicznego punktu widzenia kapitalizacja prowadzi do uregulowania wymagalnej należności: wierzytelność odsetkowa wygasa w zamian za możliwość oprocentowania zwiększonej kwoty kapitału. Analogicznie z prawnego punktu widzenia pożyczkobiorca dokonując kapitalizacji odsetek reguluje swoje zobowiązanie z tego tytułu. Pożyczkobiorca bowiem nie jest już zobowiązany do zapłaty odsetek, ale w zamian wyraża zgodę na oprocentowanie przez pożyczkodawcę kapitału zwiększonego o kwotę skapitalizowanych odsetek. Zatem biorąc pod uwagę powyższe kapitalizacja polega na tym, iż na mocy porozumienia pomiędzy stronami wierzytelność pożyczkodawcy z tytułu zaległych odsetek wygasa w zamian za zgodę pożyczkobiorcy, by wartość tego prawa majątkowego zwiększyła kwotę kapitału będącego podstawą naliczania odsetek.

W ten sposób dochodzi do spłaty odsetek, wskutek czego zobowiązanie pożyczkobiorcy z tytułu odsetek wygasa.

Tym samym skoro w przypadku kapitalizacji dochodzi do „dopisania” naliczonych odsetek do pierwotnej kwoty pożyczki za zgodą wierzyciela, to należy uznać to za sposób zadysponowania naliczonych odsetek, które czynią zadość roszczeniu pożyczkodawcy o ich zwrot. Wynika z tego, że już od dnia kapitalizacji wierzyciel uzyskuje korzyść ekonomiczną w postaci zwiększenia kwoty, od której naliczane są dalsze odsetki. Należy również podkreślić, iż dopiero z datą kapitalizacji odsetki tracą odrębny od kwoty głównej byt prawny (tj. stają się częścią kwoty głównej ze wszelkimi tego konsekwencjami). W rezultacie, w momencie ostatecznego rozliczenia nie mamy już do czynienia ze spłaconymi odsetkami, a jedynie ze spłatą powiększonej kwoty głównej pożyczki. Wynika z tego, że kapitalizacja wywiera ten sam skutek prawny, co zapłata – zmniejsza kwotę odsetek do zapłaty.

W konsekwencji kapitalizacja odsetek stanowiąc jedną z form zapłaty przez pożyczkobiorcę naliczonych odsetek jest uregulowaniem zobowiązania odsetkowego w sposób inny niż zapłata gotówkowa. Spłata kwoty głównej pożyczki nie pociąga za sobą obowiązku skapitalizowania odsetek. Z literalnego brzmienia przywołanych przepisów wynika, że zarówno zaciągnięcie, jak i spłata kwoty głównej pożyczki nie stanowi dla podatnika ani przychodu podatkowego, ani kosztu uzyskana przychodów. Oznacza to, że rozliczenie kapitału pożyczki pozostaje bez wpływu na podstawę opodatkowania pdop.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.