Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IP-PB3-423-522/08-2/GJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2008-06-12
Teza: Kiedy diety z tytułu podróży służbowych są kosztem podatkowym w sytuacji, gdy są one naliczone w grudniu 2007r. i dotyczą bezpośrednio przychodu 2007r., a wypłata ich następuje w styczniu 2008r. ?
Słowa kluczowe: delegacja-delegacja służbowa; dieta; koszt-koszty uzyskania przychodów; usługi-usługi transportowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 27.03.2008r. (data wpływu 28.03.2008r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości diet z tytułu podróży służbowych naliczonych w grudniu 2007r., a wypłaconych w styczniu 2008r. - **jest nieprawidłowe.**

**UZASADNIENIE**

W dniu 28.03.2008r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości diet z tytułu podróży służbowych naliczonych w grudniu 2007r., a wypłaconych w styczniu 2008r.

**W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:**

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usług transportu samochodowego międzynarodowego. W firmie jest zatrudnionych kilkudziesięciu pracowników na etacie kierowcy. Pracownicy ci jeżdżą po kraju i za granicą rozwożąc i odbierając towar od dostawców. Każdy wyjazd jest udokumentowany delegacją. Pracownikom zatrudnionym na stanowiskach kierowców wypłacane są diety z tytułu zwiększonych kosztów wyżywienia w czasie podróży służbowych w wysokości nie przekraczającej limitów ustalonych rozporządzeniem ministra właściwego do spraw pracy dla pracowników sfery budżetowej. Powyższe wydatki z tytułu diet są uwzględniane w kosztach uzyskania przychodów Spółki i bezpośrednio wiążą się z przychodami osiągniętymi w roku podatkowym.

**W związku z powyższym powstaje pytanie:**

Kiedy diety z tytułu podróży służbowych są kosztem podatkowym w sytuacji, gdy są one naliczone w grudniu 2007r. i dotyczą bezpośrednio przychodu 2007r., a wypłata ich następuje w styczniu 2008r. ?

Zdaniem Spółki, wydatek poniesiony w związku z wypłatami diet należy zaliczyć do kosztów bezpośrednich, gdyż pozostaje w związku z konkretnym przychodem Spółki i związany jest z działalnością transportu samochodowego i na podstawie art. 15 ust. 4b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych diety naliczone w grudniu 2007r. a wypłacone w styczniu 2008r. mogą być zaliczone do kosztów podatkowych 2007r. W ocenie Spółki jest to możliwe, gdyż koszty naliczonych diet dotyczą bezpośrednio 2007r., tj. roku w którym osiągnięto przychód podlegający opodatkowaniu i zostały poniesione do dnia sporządzenia sprawozdania za 2007r.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 29 września 1994r. o rachunkowości (t.j. Dz. U. z 2002r., Nr 76, poz. 694, z późn. zm.) w księgach rachunkowych jednostki należy ująć wszystkie osiągnięte, przypadające na jej rzecz przychody i obciążające ją koszty związane z tymi przychodami, dotyczące danego roku obrotowego, niezależnie od terminu ich zapłaty. A dla współmierności przychodów i związanych z nimi kosztów do aktywów lub pasywów danego okresu sprawozdawczego zaliczane będą koszty lub przychody dotyczące przyszłych okresów oraz przypadające na ten okres sprawozdawczy koszty, które jeszcze nie zostały poniesione. W przedmiotowej sprawie naliczone diety dotyczyły roku 2007, należy je ująć jako koszt bilansowy roku 2007r. Wydatek poniesiony w związku z wypłatami diet należy zaliczyć do kosztów bezpośrednich, gdyż pozostaje w związku z konkretnym przychodem Spółki i związany jest z działalnością transportu samochodowego. W przypadku usług transportu międzynarodowego kosztem bezpośrednim będą koszty osobowe pracowników bezpośrednio zaangażowanych w usługę. Do kosztów osobowych zadaniem Spółki można zaliczyć nie tylko wynagrodzenie i składki ZUS, ale wszelkie koszty związane z „utrzymaniem” pracownika.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy, stanowić mogą koszty uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów. Dla poprawności dokonania odliczenia ważne jest ustalenie, w którym okresie rozliczeniowym możliwe jest dokonanie potrącenia kosztów podatkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych , koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącane w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c. W świetle art. 15 ust. 4b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, muszą zostać potrącone w tym właśnie w tym właśnie roku, jeżeli zostały poniesione do dnia :

1.  sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzenia takiego sprawozdania, albo
2.  złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania , jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzenia sprawozdania finansowego.

Zgodnie z art. 52 ustawy o rachunkowości, roczne sprawozdanie finansowe sporządza się nie później niż w ciągu trzech miesięcy od dnia bilansowego. Termin do złożenia zeznania o wysokości osiągniętego dochodu ( straty) w roku podatkowym upływa natomiast 31 marca roku następującego po danym roku podatkowym. Należy zwrócić uwagę, że zasada rozliczania wydatków w czasie ma na celu zapewnienie współmierności przychodów do kosztów ich uzyskania i jednocześnie ma zastosowanie do kosztów bezpośrednio związanych z osiąganymi przychodami. Z powyższego wynika, że w Spółce poniesione wydatki spełniają warunki określone w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a jednocześnie ich poniesienie bezpośrednio wpływa na wartość osiąganych przychodów. Spółka ma zatem prawo odliczyć od przychodów koszty uzyskania przychodów z tytułu naliczonych diet w roku podatkowym 2007r, którego te koszty dotyczą , tj. w roku, w którym w efekcie osiągnęła przychód podlegający opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wszelkie wydatki na podróże służbowe stanowią koszt uzyskania przychodów w wysokości nie przekraczającej limitów ustalonych rozporządzeniem ministra właściwego do spraw pracy dla pracowników sfery budżetowej.

**Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje:**

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określa art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000r., Nr 54, poz. 654 z późn. zm. ), zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów enumeratywnie wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy. Zatem, wydatek może zostać uznany za koszt uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, o ile pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z przychodami i prowadzoną działalnością gospodarczą Podatnika oraz o ile nie został wymieniony w art. 16 ust. 1 ustawy, jako wydatek niestanowiący kosztów uzyskania przychodów.

W związku z powyższą definicją do kosztów uzyskania przychodów można zaliczyć wydatki zarówno bezpośrednio związane z przychodami, które podatnik osiąga jako podmiot gospodarczy, a także wydatki, które nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje ich uzyskanie np. wydatki wynikające z zatrudnienia pracowników. Tzw. koszty pracownicze obejmują przede wszystkim wynagrodzenia i inne świadczenia pieniężne , które otrzymuje pracownik w związku ze stosunkiem pracy m.in. diety z tytułu podróży służbowych.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 57 ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów niewypłaconych, niedokonanych lub niepostawionych do dyspozycji wypłat, świadczeń oraz innych należności z tytułów określonych w art. 12 ust. 1 i 6, art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r., Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), a także zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakład pracy. Przepis art. 16 ust. 1 pkt 57 ustawy stanowi lex specialis do przepisu art. 15 ust. 1 ustawy. Dopiero ustalenie na podstawie obu przepisów, że wydatek stanowi koszt podatkowy upoważnia podatnika do stosownego rozliczenia go zgodnie z ogólnymi zasadami potrącalności kosztów określonymi dla kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z przychodami w art. 15 ust. 4b i 4c oraz dla kosztów innych niż koszty bezpośrednio związanych z przychodami w art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. O kwalifikacji wydatku do kosztów podatkowych nie decydują natomiast przepisy ustawy z dnia 29 września 1994r. o rachunkowości (t.j. Dz. U. z 2002r., Nr 76, poz. 694 z późn. zm.). Podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu ( straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, ale podstawą do uznania wydatków jako kosztów podatkowych są przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z przepisu art. 16 ust. 1 pkt 57 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że podatnik może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów m.in. wynagrodzenia i inne należności pracowników dopiero po ich faktycznym wypłaceniu, dokonaniu lub postawieniu do dyspozycji. Zarachowane, a jeszcze niewypłacone świadczenia pracowników wynikające ze stosunku pracy nie stanowią kosztu podatkowego. Ponadto wbrew stanowisku Wnioskodawcy, w sytuacji wypłaty diet i innych należności za czas podróży służbowej kosztem uzyskania przychodów jest pełna kwota wypłaconych należności, a więc zarówno w części objętej limitami, jak i w części je przekraczającymi. Ograniczenie dotyczy tylko zwrotu kosztów używania prywatnego samochodu pracownika na potrzeby podatnika.

Reasumując, dieta za czas podróży służbowej, zarachowana w grudniu 2007r. a wypłacona w styczniu 2008r., staje się kosztem podatkowym w styczniu, a nie w grudniu. To, że na podstawie przepisów ustawy o rachunkowości zarachowanie dokonywane jest w grudniu, nie ma znaczenia dla ujmowania wydatków w kosztach podatkowych.

Biorąc powyższe pod uwagę, stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.