Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-631/13-4/EC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-09-11
Teza: 1) Czy w świetle ww. stanu faktycznego należy przyjąć, że podatnika nie uważa się za osobę fizyczną mającą miejsce zamieszkania na terenie Rzeczpospolitej Polskiej, dla potrzeb podatku od osób fizycznych w myśl rt. 3 ust. 1a Ustawy z dn. 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych? 2) Czy podatnik nie podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu? 3) Czy dochód uzyskany z tytułu funkcji sprawowanych w organach władz podmiotu zagranicznego nie podlegają opodatkowaniu w Polsce?
Słowa kluczowe: Chiny; członkowie-członkowie zarządu; dochód-dochody uzyskiwane za granicą; dyrektor; obowiązek-obowiązek podatkowy; obowiązek-obowiązek podatkowy-nieograniczony obowiązek podatkowy; obowiązek-obowiązek podatkowy-ograniczony obowiązek podatkowy; rezydent podatkowy; spółki; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 27

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 17.05.2013r. (data wpływu 10.06.2013 r.) oraz uzupełnieniu wniosku z dnia 05.09.2013 r. (data nadania 05.09.2013r., data wpływu 09.09.2013 r.) uzupełniającym braki formalne na wezwanie Nr IPPB1/415-631/13-2/EC z dnia 23.08.2013 r. (data nadania 26.08.2013 r., data doręczenia 29.08.2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   określenia miejsca zamieszkania dla celów podatkowych oraz ustalenia obowiązku podatkowego w 2013 roku – **jest nieprawidłowe,**
*   opodatkowania dochodu z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce chińskiej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10.06.2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia miejsca zamieszkania dla celów podatkowych, ustalenia obowiązku podatkowego w 2013 roku oraz opodatkowania dochodu z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce chińskiej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Podatnik obywatel polski, przedsiębiorca prowadzi własną działalność gospodarczą zarejestrowaną na terenie kraju, jest udziałowcem w polskich i zagranicznych podmiotach gospodarczych (osoby prawne - spółki prawa handlowego). Jest żonaty, posiada 3 dzieci. Posiada majątek nieruchomy na terenie RP.

Od 2009 r. prowadzi interesy z chińskimi kooperantami i partnerami biznesowymi. Od 2011 r. jego obecność i aktywność gospodarcza na terenie Chin (ChRL.) gwałtownie wzrosła, a od stycznia 2013 roku podatnik podjął osobiste zatrudnienie w spółce zarejestrowanej i działającej na terenie Ch.R.L. (miejscowość K) na stanowisku dyrektora. W związku z powyższym uzyskał prawo rezydencji - pobytu na terenie Ch.R.L., pozwolenie na pracę i meldunek w nowym miejscu zamieszkania, gdzie wynajmuje od 2012 roku lokal mieszkalny o powierzchni 120m2 pozwalający na swobodne przebywanie razem z rodziną w warunkach porównywalnych do posiadanych przez nią w Polsce. Umowa o prace jest zawarta na czas nieoznaczony. Uczestniczy w lokalnych kursach językowych i szkoleniach specjalistycznych. Jednocześnie podatnik zasadniczo ograniczył swoją czynną obecność o charakterze gospodarczym i zawodowym na terenie Polski, tj. zakończył stosunek pracy, zarządzanie osobistą działalnością gospodarczą powierzył (zlecił) osobie trzeciej, niezbędne zadania nadzorcze lub wynikające z istniejących zleceń prowadzi głównie z zagranicy w formie i przy wykorzystaniu urządzeń informatycznych (internet). Nie prowadzi na terenie Polski żadnych innych form działalności społecznej, politycznej, ani nie uczestniczy w innych zorganizowanych formach kształcenia lub samorozwoju. Na terenie Polski podatnik przebywał dotychczas, tj. w latach 2011 - 2012, ok. 5 miesięcy w roku, w Chinach ok. 4 miesiące, pozostały czas prowadząc działania na terenie innych krajów głownie Niemcy, Austria, Francja, Włochy, Egipt, Indonezja, Filipiny, Wietnam.

Życie osobiste podatnika nie jest skoncentrowane na jednym miejscu (w znaczeniu terytorialnym). Posiada nieruchomość w Polsce oraz w Chinach oba miejsca spełniają funkcje „domu” gdzie przebywa z bliskimi, przyjmuje przyjaciół i organizuje życie prywatne. Na żonie podatnika jest głównie skoncentrowany obowiązek opieki nad dziećmi. Dzieci podatnika przebywają z nim głównie w Chinach lub innych krajach (2012 r. Włochy, Austria, Egipt ok. 2 miesiące) - podczas przerw w edukacji i w okresie wypoczynku.

Wraz z podjęciem zatrudnienia w Chinach od stycznia 2013r., wg przewidywań podatnika jego zaangażowanie osobiste i zawodowe w tym kraju (Chinach) będzie wzrastało zgodnie z dotychczasowa tendencją. Kontakty z Polską gdzie nadal ma interesy siłą rzeczy nie będą zerwane, ale już są w istotny sposób ograniczone.

Na gruncie rodzinnym wraz z zakończeniem etapu kształcenia dzieci na poziomie podstawowym lub gimnazjalnym - zgodnie z opinią psychologiczną określającą stopień dojrzałości do uczestnictwa w zmianach kulturowych - podatnik planuje przeniesienie edukacji dzieci za granicę. Co wpłynie bezpośrednio na dalsze osłabienie kontaktów podatnika z R.P.

Wnioskodawca pismem z dnia 05.09.2013 r. (data wpływu 09.09.2013 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie, doprecyzował przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz pytania.

Wnioskodawca wskazał, że:

1.  Zagadnienia wniosku pkt 2 i 3 odnoszą się do roku podatkowego 2013 i lat następnych przy niezmienionym stanie faktycznym.
2.  Wyjaśnienia dot. stanu faktycznego:
    1.  miejsce zamieszkania:
        *   centrum interesów życiowych podatnika w jego perspektywie odnosi się do Chin. Dzieci i żona podatnika sprawująca nad nimi opiekę, związani są z Polską, z uwagi na proces edukacji dzieci. Taki stan determinuje elementy mieszane. Podatnik w okresie złożonego zapytania opiekował się w okresie czerwiec-lipiec dziećmi na terenie jego miejsca zamieszkania, tj. Chiny, gdzie jego dzieci uczestniczyły w zajęciach szkolnych w X. Doświadczenie to potwierdzało trudności. dostosowawcze dzieci w nowym środowisku kulturowo-językowym. Oznacza to dla podatnika dotychczasowy schemat organizacyjny rodziny tzn. ze dzieci będą w okresie szkolnym przebywały na terenie RP, w okresie poza szkolnym z ojcem w Chinach. Kontakty z żoną dot. Polski, Chin i innych miejsc jak wskazano w opisie do wniosku Podatnik posiada w istocie dwa „domy”. W Polsce gdzie silniej zaakcentowany jest akcent życia rodzinnego co nie wyklucza elementów o charakterystyce działań gospodarczych z uwagi na posiadany tu majątek. Oraz w Chinach gdzie silniej akcentowany jest element życia zawodowego i gospodarczego co jednak nie wyklucza istnienia elementów życia rodzinnego w związku z okresowym przebywaniem żony i dzieci. W istocie podatnik jest determinowany koniecznością kierowania, nadzoru i zarządzania podmiotem do większego osobistego czasowego zaangażowania w Chinach.
        *   ośrodek gospodarczy:
            1.  źródła dochodu : położone są w Wielkiej Brytanii, Chinach, Polsce.
            2.  inwestycje: położone są w Wielkiej Brytanii, Chinach, Polsce.
            3.  posiadane konta bankowe: w Wielkiej Brytanii, Chinach, Polsce.
            4.  majątek ruchomy i nieruchomy: położone są w Wielkiej Brytanii, Chinach, Polsce.
            5.  zaciągniętych kredytów podatnik nie posiada.
            6.  polisy ubezpieczeniowe dot. Polski, Chin i Wielkiej Brytanii.
        *   Podatnik przebywa na terytorium Polski mniej niż 183 dni. Porównując czas podatnika pomiędzy Polską a Chinami podatnik zazwyczaj przebywa w Chinach.
    2.  w okresie dot. zapytania podatnik osiąga i osiągał dochody w Polsce.
    3.  podmiot zatrudniający podatnika jest podmiotem chińskim podlegający nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Chinach.
    4.  Zakres pełnionych obowiązków dyrektora mieści się w. zakresie art. 16 Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Chińskiej Republiki Ludowej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu z dn. 07.06.1988 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy w świetle ww. stanu faktycznego należy przyjąć, że podatnika nie uważa się za osobę fizyczną mającą miejsce zamieszkania na terenie Rzeczpospolitej Polskiej, dla potrzeb podatku od osób fizycznych w myśl art. 3 ust. 1a Ustawy z dn. 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy podatnik nie podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu?
3.  Czy dochód uzyskany z tytułu funkcji sprawowanych w organach władz podmiotu zagranicznego nie podlegają opodatkowaniu w Polsce?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z artykułem 3 pkt 1 i 1 a Ustawy z dn. 26.07.1996r. o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnik nie posiada miejsca zamieszkania w Polsce i tym samym nie podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w RP i dochody uzyskane z tytułu sprawowania funkcji dyrektora w podmiocie zagranicznym nie podlegają opodatkowaniu w RP.

Zgodnie z artykułem 3 pkt 1 Ustawy z dn. 26.07.1996r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby te, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy). Zaś zgodnie z pkt la ww. ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym

Podatnik zgodnie z opisanym stanem faktycznym przebywa na terenie RP krócej niż 183 dni w roku podatkowym, tym samym spełniony jest warunek przesłanki art. 3 pkt 1 pkt 2 ww. ustawy.

Podatnik prowadzi aktywność gospodarczą na terenie kilku państw. Kierowanie osobistą działalnością gospodarczą rejestrowaną na terenie RP powierza osobie trzeciej, jednocześnie osobiście angażując się za granicą w zarządzanie podmiotem spoza terytorium RP. Takie działanie potwierdza fakt, że Polska nie jest centrum interesów gospodarczych podatnika.

Działalność osobista - zawodowa podatnika jest jak wskazuje opisany stan faktyczny związana przede wszystkim z podmiotem i działalnością zagraniczną co potwierdza fakt ograniczenia aktywności na terenie RP od stycznia 2013r. Osobisty rozwój intelektualny prowadzony jest poza terytorium R.P. i nie znajduje równoznacznego odpowiednika w działaniach na terenie Polski. Życie rodzinne jest dzielone pomiędzy pobytami w Polsce i za granicą. Podatnik sprawuje opiekę nad dziećmi za granicą w okresie przerw w edukacji, stara się zapewnić rodzinie porównywalny standard życia poza granicami jak w kraju. Jednocześnie prowadzi za granicą życie socjalne - spotyka przyjaciół i znajomych. Elementy te potwierdzają fakt, że nie można uznać terytorium Polski za centrum interesów osobistych podatnika.

Mając na uwadze powyższe należy uznać, że podatnik nie posiada miejsca zamieszkania na terytorium RP i tym samym nie podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, oraz że uzyskane dochody z tytułu pełnienia funkcji w podmiotach zagranicznych nie podlegają opodatkowaniu w Polsce.

W związku z nieostrą i syntetyczną dyspozycją normy prawnej przepisu podatkowego a w szczególności art. 3 pkt 1a, ppkt 1 Ustawy z dn. 26.07.1996r. „O podatku dochodowym od osób fizycznych”; i tym samym dużą swobodą interpretacyjną, mając na uwadze słuszny interes podatnika wystąpienie o interpretacje indywidualną stało się konieczne i uzasadnione.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z prezentowanym we wniosku uzasadnieniem stoi na stanowisku, że zgodnie z prezentowanym stanem faktycznym nie jest uważany za osobę fizyczną mającą miejsce zamieszkania w rozumieniu art. 3 ust. 1a Ustawy z dn. 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe w zakresie określenia miejsca zamieszkania dla celów podatkowych oraz ustalenia obowiązku podatkowego w 2013 roku oraz za prawidłowe w zakresie opodatkowania dochodu z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce chińskiej.

Stosownie do treści art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 3 ust. 1a cyt. wyżej ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Natomiast zgodnie z art. 3 ust. 2a ww. ustawy, osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Definicja „osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie” odnosi się bezpośrednio do określenia „miejsca zamieszkania” przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego.

Przepis art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem "lub", co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a co za tym idzie – podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika "lub" w sformułowaniu "centrum interesów osobistych lub gospodarczych" dla doprecyzowania, kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP.

Przez „centrum interesów osobistych” należy rozumieć wszelkie powiązania rodzinne, tzn. ognisko domowe, aktywność społeczna, polityczna, kulturalna, obywatelska, przynależność do organizacji/klubów, uprawianie hobby, itp. Z kolei „centrum interesów gospodarczych” to przede wszystkim miejsce prowadzenia działalności zarobkowej, źródła dochodów, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, polisy ubezpieczeniowe, zaciągnięte kredyty, konta bankowe itd.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a analizowany warunek stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium RP centrum interesów życiowych.

Uznanie osoby fizycznej za osobę mająca miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu art. 3 ust. 1a ustawy, nie przesądza o uznaniu tej osoby, za osobę podlegającą w Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a, 2b ustawy stosuje się bowiem z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Ocena czy podatnik podlega w Rzeczypospolitej Polskiej ograniczonemu czy nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu powinna być dokonana w każdym przypadku indywidualnie z uwzględnieniem postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

W przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie Umowa zawarta między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Chińskiej Republiki Ludowej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, sporządzona w Pekinie dnia 07.06.1988 r. (Dz. U. z 1989 r. Nr 13, poz. 65).

Zgodnie z art. 4 ust. 1 Umowy, w rozumieniu niniejszej umowy określenie „osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie” oznacza każdą osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega tam obowiązkowi podatkowemu z uwagi na jej miejsce zamieszkania, jej miejsce stałego pobytu, miejsce siedziby zarządu, miejsce rzeczywistego zarządu albo gdy stosuje się wobec niej inne kryteria o podobnym charakterze.

Stosownie do art. 4 ust. 2 ww. umowy jeżeli, stosownie do postanowień ustępu 1 niniejszego artykułu, osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to jej status będzie określany w następujący sposób:

1.  osobę uważa się za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, w którym ma ona stałe miejsce zamieszkania. Jeżeli ma ona stałe miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, z którym ma ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek interesów życiowych);
2.  jeżeli nie można ustalić, w którym Państwie osoba ma ośrodek interesów życiowych, albo jeżeli nie posiada ona stałego miejsca zamieszkania w żadnym z Umawiających się Państw, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, w którym zazwyczaj przebywa;
3.  jeżeli przebywa ona zazwyczaj w obydwu Państwach lub nie przebywa zazwyczaj w żadnym z nich, to będzie ona uważana za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, którego jest obywatelem;
4.  jeżeli miejsca zamieszkania tej osoby nie można ustalić zgodnie z postanowieniami liter a) do c), właściwe władze Umawiających się Państw rozstrzygną zagadnienie w drodze wzajemnego porozumienia.

Dla potrzeb dokonania interpretacji ww. przepisu, należy sięgnąć do Komentarza do Modelowej Konwencji OECD. Przedtem, jednak wyjaśnienia wymaga, że głównym celem Modelowej Konwencji OECD jest umożliwienie rozwiązywania w sposób jednolity najczęściej występujących problemów w zakresie międzynarodowego prawnego podwójnego opodatkowania. Zgodnie z zaleceniami Rady OECD, państwa członkowskie przy zawieraniu lub rewizji dwustronnych konwencji powinny stosować się do Modelowej Konwencji i do interpretacji zawartej w Komentarzu do tej Konwencji. Postanowienia Konwencji zyskały powszechne (światowe) uznanie wyrażające się włączaniem ich do większości dwustronnych umów. Wiele umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, które zawarła Polska z innymi krajami została sporządzona w zgodzie z postanowieniami Modelowej Konwencji OECD, w tym umowa zawarta między Polską i Chinami.

Według Komentarza do Modelowej Konwencji OECD posiadanie stałego ogniska domowego oznacza, iż osoba fizyczna urządziła je i zastrzegła dla swojego trwałego użytkowania, w przeciwieństwie do przebywania w konkretnym miejscu, ale w takich warunkach, z których wynika, że dany pobyt jest zamierzony na krótki czas. Zgodnie z Komentarzem, istotnym czynnikiem jest trwałość zamieszkania, dbałość o ognisko domowe, co należy rozumieć, że osoba zainteresowana czyni wszystko, co jest niezbędne, aby mieć to mieszkanie do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie od czasu do czasu, na pobyt, który z różnych względów może mieć charakter krótkotrwały. Jeżeli osoba fizyczna posiada ognisko domowe w obu Umawiających się państwach, wówczas pierwszeństwo ma państwo, z którym osobiste i ekonomiczne powiązania danej osoby są ściślejsze. Przez takie powiązania, Komentarz nakazuje rozumieć ośrodek interesów życiowych, przy ustalaniu którego należy wziąć pod uwagę stosunki rodzinne i towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczną, kulturalną i wszelką inną, miejsce działalności gospodarczej i miejsce, z którego zarządza swoim mieniem. Wszystkie te okoliczności należy rozważyć w całości, uwzględniając indywidualne postępowanie danej osoby. Jeśli miejsca zamieszkania nie można ustalić na podstawie tego kryterium, należy ustalić je biorąc pod uwagę przede wszystkim miejsce, w którym osoba fizyczna zwykle przebywa, a następnie obywatelstwo danej osoby.

Tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej zostały wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej, nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast, jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest obywatelem polskim. Wnioskodawca prowadzi własną działalność gospodarczą zarejestrowaną na terenie kraju, jest udziałowcem w polskich i zagranicznych podmiotach gospodarczych (osoby prawne – spółki prawa handlowego). Od stycznia 2013 roku Wnioskodawca podjął osobiste zatrudnienie w spółce zarejestrowanej i działającej na terenie Chin na stanowisku dyrektora. W związku z powyższym uzyskał prawo rezydencji – pobytu na terenie Chin, pozwolenie na pracę i meldunek. Uczestniczy w lokalnych kursach i szkoleniach. Wnioskodawca ograniczył swoją obecność o charakterze zawodowym i gospodarczym na terenie Polski, tj. zakończył stosunek pracy, zarządzanie osobistą działalnością gospodarczą zlecił osobie trzeciej.

Wnioskodawca jest żonaty, ma 3 dzieci. Żona z dziećmi przebywa w Polsce. Natomiast dzieci podatnika przebywają z nim głównie podczas przerw w edukacji i w okresie wypoczynku. Wnioskodawca posiada nieruchomość w Polsce i w Chinach – oba miejsca spełniają funkcje „domu” gdzie przebywa z bliskimi, przyjmuje przyjaciół i organizuje życie prywatne. Źródła dochodu podatnika położone są w Polsce, Chinach i Wielkiej Brytanii. Również inwestycje, posiadane konta bankowe i majątek nieruchomy i ruchomy położne są w Polsce, Chinach i Wielkiej Brytanii. Polisy ubezpieczeniowe dotyczą Polski, Chin i Wielkiej Brytanii. Podatnik przebywa na terytorium Polski mniej niż 183 dni. porównując czas podatnika pomiędzy Polską a Chinami podatnik zazwyczaj przebywa w Chinach. W 2013 roku Podatnik osiągał i osiąga dochody w Polsce.

Analizując stopień powiązań osobistych i gospodarczych Wnioskodawcy należy uznać, że ściślejsze powiązania (ośrodek interesów życiowych) Wnioskodawca ma w Polsce. Zatem w świetle przepisów podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, tj. od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów z uwzględnieniem zawartych przez Polskę umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Jak wskazał Wnioskodawca będzie on pełnił funkcję dyrektora w spółce zarejestrowanej i działającej na terenie Chin. Podmiot zatrudniający Podatnika podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Chinach. Wynagrodzenie z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce chińskiej, zgodnie z przepisami podatkowymi obowiązującymi w Chinach, jest kwalifikowane jako dochody dyrektorów w rozumieniu art. 16 Umowy.

Zgodnie z art. 16 Umowy honoraria i inne podobne należności, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje z tytułu członkostwa w radzie zarządu spółki mającej siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Umawiającym się Państwie.

Postanowienie w umowie, że danego rodzaju dochód „może podlegać” opodatkowaniu w jednym z państw (najczęściej w państwie źródła) nie oznacza, że podatnik może wybrać państwo, w którym opodatkuje swój dochód i zapłaci podatek. Postanowienie to wskazuje natomiast, że państwo źródła ma prawo opodatkować dany dochód, bez względu na to, czy dochód ten podlegać będzie opodatkowaniu w drugim państwie (państwie rezydencji). Przypisanie prawa do opodatkowania nie ma tutaj charakteru wyłączności.

W myśl ww. przepisu art. 16 umowy dochód osoby mającej zamieszkanie na terytorium Polski pełniącej funkcję dyrektora w spółce mającej siedzibę na terytorium Chin, może być opodatkowany w państwie źródła, tj. w Chinach oraz w państwie rezydencji, tj. w Polsce.

W celu zapobieżenia podwójnego opodatkowania tego dochodu w Polsce należy zastosować metodę, o której mowa w art. 23 ust. 1 lit. a) i d) umowy - metodę wyłączenia z progresją.

Zgodnie z treścią art. 23 ust. 1 lit. a) powołanej umowy w przypadku Polski podwójnego opodatkowania unika się w następujący sposób: jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami niniejszej Umowy może być opodatkowany w Chinach, to Polska z zastrzeżeniem postanowień liter b)-d) niniejszego ustępu - zwolni taki dochód od opodatkowania.

Z kolei, stosownie do postanowień art. 23 ust. 1 lit. d) ww. umowy, jeżeli zgodnie z postanowieniami niniejszej umowy uzyskany dochód osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce jest zwolniony z opodatkowania w Polsce, to Polska może, przy obliczaniu podatku od pozostałego dochodu tej osoby, zastosować stawkę podatku, która byłaby zastosowana, gdyby dochód zwolniony od opodatkowania w powyższy sposób nie był zwolniony od opodatkowania.

Wobec tego, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania może być opodatkowany w Chinach, to Polska zwolni taki dochód z opodatkowania, ale może przy obliczaniu podatku od pozostałej części dochodu lub majątku takiej osoby stosować stopę podatkową, która byłaby zastosowana w razie, gdyby zwolniona część dochodu lub majątku nie podlegała takiemu zwolnieniu.

Podatek określa się wówczas, stosownie do art. 27 ust. 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w następujący sposób:

1.  do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali określonej w ust. 1,
2.  ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów,
3.  ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Zasadę opodatkowania przedstawioną w wyżej powołanym art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stosuje się wyłącznie w przypadku, jeżeli podatnik oprócz dochodów zwolnionych z opodatkowania na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, osiągnął inne dochody podlegające opodatkowaniu w Polsce na ogólnych zasadach albo chciał skorzystać z preferencyjnego rozliczenia rocznego np. łącznie z małżonkiem. W przeciwnym razie, podatnik nie ma obowiązku składania zeznania podatkowego w Polsce.

Mając na uwadze opisany we wniosku stan faktyczny oraz powołane wyżej przepisy prawa należy zatem stwierdzić, iż w 2013 roku Wnioskodawca posiada miejsce zamieszkania dla celów podatkowych na terytorium Polski i za ten okres podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, tj. podlega opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów z uwzględnieniem zawartych przez Polskę umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Uzyskiwane przez Wnioskodawcę wynagrodzenie z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce mającej siedzibę na terytorium Chin podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 16 umowy, tj. w Chinach i w Polsce. Jednocześnie w Polsce należy uniknąć podwójnego opodatkowania, stosując określoną w art. 23 ust. 1 lit. a) i d) umowy w zw. z art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tzw. metodę wyłączenia z progresją.

Oznacza to, że dochód Wnioskodawcy uzyskany w Chinach będzie zwolniony z opodatkowania w Polsce, przy czym jeżeli Wnioskodawca uzyskałaby inne dochody w roku podatkowym podlegające opodatkowaniu w Polsce, dochód uzyskany w Chinach powinien zostać uwzględniony dla potrzeb obliczenia stopy procentowej podatku od pozostałego dochodu Wnioskodawcy podlegającego opodatkowaniu w Polsce.

Przy czym na zwolnienie w Polsce omawianego wynagrodzenia od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych nie będzie miał wpływu fakt czy zgodnie z wewnętrznymi przepisami chińskimi dla tego typu wynagrodzenia przewidziano opodatkowanie chińskim podatkiem dochodowym czy nie, tj. czy według prawa wewnętrznego Chin dochody te podlegają zwolnieniu z opodatkowania.

Końcowo zastrzec należy, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie wynagrodzenia dyrektora spółki chińskiej, o którym mowa w art. 16 Umowy zawartej między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Chińskiej Republiki Ludowej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, sporządzonej w Pekinie dnia 07.06.1988 r. (Dz. U. z 1989 r. Nr 13, poz. 65). Gdyby Wnioskodawca otrzymywał od spółki wynagrodzenie z innego, niż wskazany wyżej, tytułu – interpretacja w tym zakresie nie wywoła skutków prawnych.

Jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie różnił się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Organ nie prowadzi postępowania, które pozwoliłoby na ustalenie, czy faktycznie uzyskane kwoty stanowią wynagrodzenie wyłącznie wynikające z pełnienia funkcji dyrektora (członkowstwa w radzie zarządczej spółki). W tym względzie oparto się na treści wniosku.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.