Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-798/08-4/EWW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2008-12-04
Teza: Dostawa budynku mieszkalnego jednorodzinnego o symbolu PKOB 11, jako całości podlegać będzie opodatkowaniu 7% stawką VAT. Natomiast opisany przez Spółkę sposób wystawiania faktur częściowych, nie jest zgodny z obowiązującymi w tym względzie przepisami.
Słowa kluczowe: budynek; dostawa; faktura-faktura częściowa; protokół-protokół zdawczo-odbiorczy; stawka-stawki podatku; zaliczka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o., przedstawione we wniosku z dnia 28 sierpnia 2008 r. (data wpływu 1 września 2008 r.) uzupełnionym pismem z dnia 14 listopada 2008 r. (data wpływu 20 listopada 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług **jest:**

1.  **prawidłowe** - w zakresie stawki podatku,
2.  **nieprawidłowe** - w zakresie faktur VAT.

UZASADNIENIE

W dniu 1 września 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku oraz faktur VAT. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 14 listopada 2008 r. (data wpływu 20 listopada 2008 r.) o informacje doprecyzowujące opisane zdarzenie przyszłe.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca, jako firma deweloperska zajmuje się budownictwem mieszkaniowym jednorodzinnym i wielorodzinnym.

Planuje w najbliższym czasie na posiadanych działkach budowę i sprzedaż budynków mieszkalnych jednorodzinnych o pow. od 168 m2 do 280 m2.

Umowa sprzedaży podpisana z klientem obejmuje budowę i sprzedaż domu co wg PKOB 111 objęte jest 7% stawką VAT.

Przy sprzedaży w systemie ratalnym pierwsza faktura wystawiana przez dewelopera obejmować będzie koszty działki oraz uzbrojenia. U Zainteresowanego zrodziła się zatem wątpliwość, jaką stawką podatku VAT obciążyć klienta przy wystawianiu pierwszej faktury za tę część inwestycji, (działkę, uzbrojenie, mury piwnicy), jeżeli jest to jedna z faktur za sprzedaż domu.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Jaką stawkę podatku zastosować w przypadku pierwszej faktury (częściowej), która obejmować będzie koszty działki, uzbrojenia, mury piwnicy?
2.  Czy wykonawca (podwykonawca dewelopera) robót budowlanych w przypadku wykonywania usługi w postaci ścian fundamentowych wystawia fakturę z 7%, czy z 22% stawką VAT, jeżeli umowa pomiędzy wykonawcą a deweloperem obejmuje tylko tą część inwestycji?

Zdaniem Wnioskodawcy, po podpisaniu umowy z kupującym na budowę domów w systemie deweloperskim, najczęściej pierwsza rata wpłaty jest równowartością działki i dokumentacji. W przyszłości będą wystawiane kolejne faktury dotyczące tej samej umowy, dlatego też wystawienie faktury, na którą składa się np.: działka i fundamenty, powinno dotyczyć opodatkowania stawką 7% podatku VAT. Tym bardziej, iż wykonane obiekty mieszkalne sklasyfikowane są w PKOB pod symbolem 11 i spełniają kryteria art. 41 ust. 2 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, który mówi, iż w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale związanych z gruntem albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu co oznacza, iż do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem.

Zainteresowany uważa, iż przy budowie domu i sprzedaży w systemie częściowego wystawiania faktur przez podwykonawców, wybudowane fundamenty domu jednorodzinnego nie są w myśl prawa budowlanego budynkiem, nie mają bowiem ścian i dachu.

Klient kupujący od dewelopera przedmiotowy budynek mieszkalny zgodnie z umową, będzie miał wystawione trzy faktury np. za:

*   pierwsza – działkę, fundamenty i uzbrojenie oraz 7% VAT,
*   druga – mury i stropy oraz 7% VAT,
*   trzecia – konstrukcję dachu z pokryciem oraz 7% VAT.

Zdaniem Spółki, we wszystkich trzech przypadkach wysokość stawki na fakturach powinna wynosić 7% podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe w zakresie stawki podatku oraz nieprawidłowe w zakresie faktur VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Art. 8 ust. 1 ustawy wskazuje, iż przez świadczenie usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Natomiast pod pojęciem towarów rozumieć należy, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Art. 41 ust. 1 ustawy określa, że stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2 12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi.

Dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1 (art. 41 ust. 2 ustawy).

Zgodnie z ust. 12 wskazanego artykułu, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, na mocy art. 41 ust. 12a ustawy, rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

W myśl tego zastrzeżenia, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

Stosownie do art. 41 ust. 12c ustawy, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Mocą § 6 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336), stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy, obniża się do wysokości 7% również w odniesieniu do:

1.  robót budowlano-montażowych oraz remontów i robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiektów sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych,
2.  obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12

\- w zakresie, w jakim wymienione roboty i remonty, obiekty lub ich części oraz lokale nie są objęte tą stawką na podstawie art. 41 ust. 12–12c ustawy.

Tut. Organ informuje, iż do dnia 30 listopada 2008 r. powyższe zagadnienie regulował § 5 ust. 1a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.).

Od dnia 1 stycznia 2008 r. pod pojęciem obiektów budownictwa mieszkaniowego, w myśl art. 2 pkt 12 ustawy, rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania, sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Z powyższych unormowań wynika zatem, iż 7% stawka podatku od towarów i usług ma zastosowanie w całym budownictwie mieszkaniowym, zarówno objętym społecznym programem mieszkaniowym, jak i nieobjętym tym programem.

Ponadto, zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, iż Wnioskodawca zawiera z klientem umowę, dotyczącą budowy i sprzedaży domu jednorodzinnego sklasyfikowanego pod symbolem PKOB 11. Zgodnie z przytoczonymi przepisami dostawa przedmiotowego budynku podlega opodatkowaniu preferencyjną stawką 7% podatku od towarów i usług w całości, łącznie z gruntem, na którym ten budynek jest posadowiony.

W myśl art. 19 ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi (…).

Na mocy ust. 4 ww. artykułu, jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

Zgodnie z art. 19 ust. 11 ustawy, jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części.

Z kolei, na mocy art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. d ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30. dnia licząc od dnia wykonania usług budowlanych lub budowlano-montażowych.

Powyższy przepis, stosuje się również do usług przyjmowanych częściowo, których odbiór jest dokonywany na podstawie protokołów zdawczo-odbiorczych (art. 19 ust. 14 ustawy).

Stosownie do art. 19 ust. 15 ustawy, w przypadkach określonych w ust. 10, 13 pkt 2-5 i 7-10 otrzymanie części zapłaty (ceny) lub części wkładu budowlanego i mieszkaniowego powoduje powstanie obowiązku podatkowego w tej części.

Szczegółowe uregulowania dotyczące wystawienia faktury w przypadku otrzymania części należności, zawiera § 10 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337).

Jak określono w § 10 ust. 4 pkt 6 ww. rozporządzenia, elementami, jakie powinna zawierać faktura, która została wystawiona przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi, dokumentująca kolejną część należności z tyt. zaliczki, przedpłaty, zadatku lub raty, są dane dotyczące zamówienia lub umowy, a w szczególności: nazwa towaru lub usługi, cena netto, ilość zamówionych towarów, wartość zamówionych towarów lub usług netto, stawki podatku, kwoty podatku oraz wartość brutto zamówienia lub umowy.

Do dnia 30 listopada 2008 r., powyższa kwestia regulowana była przepisami rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 ze zm.).

Zainteresowany wskazał, iż zawarł z klientem umowę, której przedmiotem jest budynek mieszkalny jednorodzinny. Zamierza wystawić klientowi trzy faktury częściowe za:

*   pierwsza – działkę, fundamenty i uzbrojenie oraz 7% VAT,
*   druga – mury i stropy oraz 7% VAT,
*   trzecia – konstrukcję dachu z pokryciem oraz 7% VAT.

W oparciu o przytoczone powyżej uregulowania stwierdzić należy, że takie postępowanie Wnioskodawcy nie będzie prawidłowe.

Otrzymanie części zapłaty oraz ich dokumentowanie fakturami VAT, jest możliwe w przypadku usług budowlanych lub budowlano-montażowych, gdy ich częściowy odbiór, dokonywany jest na podstawie protokołów zdawczo-odbiorczych.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, iż przedmiotem zawartej umowy jest budowa i sprzedaż domu (PKOB 111), nie wynika natomiast, że Spółka będzie dokonywała odbioru poszczególnych etapów robót budowlanych protokołami zdawczo-odbiorczymi. Błędne zatem będzie wystawianie faktur częściowych z tytułu realizacji umowy.

Natomiast, powołując się na cyt. przepis rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r., wskazać należy, iż precyzuje on dokładnie dane jakie powinny znaleźć się na fakturze wystawionej z tyt. otrzymania zaliczki przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi. Są to dane dotyczące zamówienia lub umowy, a w szczególności: nazwa towaru lub usługi, cena netto, ilość zamówionych towarów, wartość zamówionych towarów lub usług netto, stawki podatku, kwoty podatku oraz wartość brutto zamówienia lub umowy.

W umowie zawartej z klientem, Wnioskodawca zobowiązał się wybudować i dostarczyć dom jednorodzinny. Zatem, w przypadku wystawiania faktur z tyt. otrzymania zaliczek, powinien on umieszczać na nich dane dotyczące przedmiotu umowy, a więc domu jednorodzinnego.

Natomiast faktury jakie zamierza wystawiać Zainteresowany, dokumentować mają dostawę poszczególnych elementów budynku jako towarów, np.: uzbrojenie, mury, stropy, konstrukcja dachu z pokryciem, itp.

Reasumując, dostawa budynku mieszkalnego jednorodzinnego o symbolu PKOB 11, jako całości podlegać będzie opodatkowaniu 7% stawką VAT. Natomiast opisany przez Spółkę sposób wystawiania faktur częściowych, nie jest zgodny z obowiązującymi w tym względzie przepisami.

Odnośnie stawki podatku jaką ma zastosować podwykonawca robót budowlanych, w przypadku wykonania usługi w postaci ścian fundamentowych, gdy umowa pomiędzy stronami obejmuje tylko tą część inwestycji, tut. Organ wyjaśnia.

Z przytoczonych powyżej przepisów wynika, iż intencją ustawodawcy było objęcie preferencyjną stawką podatku wyłącznie obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, które spełniają funkcje mieszkaniowe. Obejmują one swym zasięgiem przedmiotowy budynek jednorodzinny sklasyfikowany pod symbolem PKOB 11.

Zatem, świadczone przez podwykonawcę usługi wykonania ścian fundamentowych, wykonywane w ramach całego zadania inwestycyjnego jakim będzie budowa przedmiotowego obiektu, również podlegać będą opodatkowaniu preferencyjną 7% stawką podatku VAT.

Zaznaczyć trzeba jednak, iż w każdym przypadku zlecania poszczególnych prac czy usług budowlanych lub budowlano-montażowych, konieczne jest indywidualne rozpatrywanie danej sprawy. Obniżona stawka podatku nie zawsze bowiem znajdzie zastosowanie w stosunku do produkcji, czy dostawy elementów wykorzystywanych przy budowie budynku jednorodzinnego, nawet gdy czynności tych dokonuje ten sam podmiot.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.