Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-660/13-2/AS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-09-27
Teza: zwolnienie dla dostawy nieruchomości
Słowa kluczowe: dostawa; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 249 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 04.07.2013 r. (data wpływu 08.07.2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   prawidłowości zastosowania zwolnienia z podatku VAT z tytułu sprzedaży zabudowanej nieruchomości w części w której nieruchomość jest wynajmowana na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy – **jest nieprawidłowe,**

*   prawidłowości zastosowania zwolnienia z podatku VAT z tytułu sprzedaży zabudowanej nieruchomości w części w której dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 08.07.2013 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawidłowości zastosowania stawki podatku VAT z tytułu sprzedaży zabudowanej nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka Akcyjna jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT i z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej z podatku VAT rozlicza się z organem podatkowym za okresy miesięczne (deklaracja VAT-7).

W 2014 r. T. zamierza dokonać zbycia zabudowanej nieruchomości gruntowej, na którą składa się:

*   prawo użytkowania wieczystego działki o powierzchni 3.856 m2 położonej w Z.

*   prawo własności posadowionych na niej dwóch budynków biurowych o łącznej powierzchni całkowitej netto 16 159,93 m2, wybudowanych w 1951 r.

*   prawo własności innych obiektów budowlanych, w tym utwardzenia wewnętrznego dziedzińca,

*   prawo własności urządzeń trwale związanych z nieruchomością, ujętych w środkach trwałych Spółki.

Od 1952 r. instytucja publiczna korzysta z przedmiotowej nieruchomości w celu prowadzenia działalności gospodarczej. Działając na podstawie ustawy z dnia 29 grudnia 1992 r. o radiofonii i telewizji, Skarb Państwa w 1993 r. powołał i założył z mienia państwowego jednostkę organizacyjną pod nazwą „W. Spółka Akcyjna” i instytucja publiczna działa jako jednoosobowa Spółka Skarbu Państwa – W. S.A. Z mocy prawa prawo wieczystego użytkowania oraz prawo własności w/w budynków zostały nabyte przez W. z dniem 31.12.1993 r. na podstawie decyzji administracyjnej wydanej przez Urząd Wojewódzki.

Poniesione nakłady przez Spółkę na ulepszenie przedmiotowych budynków nie przekroczyły 30% ich wartości początkowej.

T. niewielką część budynków biurowych (ok. 300 m kw.) od 1999 roku wynajmuje dla podmiotów w celu prowadzonej przez nich działalności gospodarczej (obecnie 3 różnym podmiotom na działalność gastronomiczną). Zatem w przedmiotowej nieruchomości W. prowadzi działalność gospodarczą, której podstawowym zadaniem jako instytucji publicznej jest wypełnianie misji. Wykonuje jednocześnie czynności opodatkowane i zwolnione z podatku – audycje telewizyjne, reklamy, wynajem (zgodnie z KRS).

W związku z planowaną sprzedażą wyżej opisanej nieruchomości w tym przypadku dochodzi do zbycia prawa wieczystego użytkowania gruntu wraz z budynkami i budowlami trwale związanymi z gruntem.

Zdaniem Spółki na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług Spółka z tytułu sprzedaży przedmiotowej nieruchomości zabudowanej będzie mogła skorzystać ze zwolnienia z podatku VAT w myśl powołanego przepisu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Spółka postępuje prawidłowo, jeżeli z tytułu sprzedaży zabudowanej nieruchomości gruntowej zastosuje zwolnienie z podatku VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntów wraz z budynkami i budowlami trwale związanymi z gruntem jest opodatkowane taką stawką podatku VAT jaką opodatkowane są budynki lub budowle albo ich części na nich posadowione, czyli odpowiednio 23%, 8% lub są zwolnione z podatku VAT.

Zgodnie z § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.) zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

Od 1 stycznia 2009 r. w przepisach VAT istnieją dwie odrębne podstawy dla zastosowania zwolnienia z podatku VAT dostawy budynków, budowli lub ich części:

*   art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT,

*   art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT zwalnia się z podatku VAT dostawę budynków i budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

*   dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

*   pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Natomiast zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy VAT zwalnia się z podatku VAT dostawę budynków i budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

*   w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

*   dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W związku z powyższymi uregulowaniami dotyczącymi zwolnienia dostawy budynku, budowli lub ich części Spółka dokonała sprawdzenia, na podstawie którego przepisu powinna zastosować zwolnienie z podatku VAT.

W kontekście przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT Spółka dokonała oceny czy zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT dochodzi w tej sytuacji do pierwszego zasiedlenia. Na podstawie tego przepisu przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

*   wybudowaniu lub

*   ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

T. S.A. otrzymała przedmiotową zabudowaną nieruchomość na podstawie decyzji administracyjnej, a więc w ramach czynności nie podlegających opodatkowaniu. Zatem dokonując obecnie zbycia może dojść do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu powyższego przepisu. W związku z tym Spółka nie ma prawa do zastosowania zwolnienia na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT.

Natomiast Spółka uważa, że ma prawo do zastosowania zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy VAT, ponieważ spełnia obydwa warunki określone w tym przepisie.

Przy nabyciu tych obiektów Spółce nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT oraz Spółka nie poniosła wydatków na ulepszenie większe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W związku z tym, Spółka ma prawo do zwolnienia z podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy VAT.

Tak więc Spółka uważa, że sprzedaż zabudowanej nieruchomości położonej w Z. to zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu wraz z budynkami i budowlami trwale związanymi z gruntem i zastosowanie zwolnienia z podatku na podstawie § 13 ust. 1 pkt 11 w/w rozporządzenia w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy VAT jest prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się:

*   **za nieprawidłowe** w zakresie prawidłowości zastosowania zwolnienia z podatku VAT z tytułu sprzedaży zabudowanej nieruchomości w części w której nieruchomość jest wynajmowana na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy,

*   **za prawidłowe** w zakresie prawidłowości zastosowania zwolnienia z podatku VAT z tytułu sprzedaży zabudowanej nieruchomości w części w której dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów – stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy – rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste i zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem (towarem – w rozumieniu ww. przepisu) na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak i w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, jak przy dokonywaniu sprzedaży gruntu przez właściciela.

W świetle powołanego przepisu art. 7 ustawy, odpłatne przeniesienie prawa użytkowania wieczystego gruntu stanowi dostawę towarów.

Stosownie do art. 29 ust. 5 ustawy w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Natomiast na mocy § 13 ust. 1 pkt 11 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonywania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2013 r., poz. 247 ze zm.), zwanego dalej rozporządzeniem, zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

Powyższe oznacza, iż do dostawy gruntu, jak również prawa wieczystego użytkowania gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia, natomiast w przypadku gdy jest opodatkowana, na takich samych zasadach opodatkowana jest dostawa gruntu (w tym również zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu), na którym posadowione są budynki.

Co do zasady. w myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Zgodnie z art. 146a pkt 1, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi jak i zwolnienia od podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem z powyższych przepisów wynika, iż dostawa nieruchomości, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia nie minęły co najmniej dwa lata.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Co istotne, wydanie obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu. Za czynność podlegającą opodatkowaniu należy rozumieć także umowy najmu i dzierżawy podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem, należy uznać za pierwsze zasiedlenie moment oddania budynku, budowli lub ich części do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy).

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku również dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b – stosownie do art. 43 ust. 7a – nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zamierza dokonać sprzedaży nieruchomości zabudowanej, na którą składa się prawo użytkowania wieczystego działki o powierzchni 3.856 m2, prawo własności posadowionych na niej dwóch budynków biurowych o łącznej powierzchni całkowitej netto 16 159,93 m2, wybudowanych w 1951 r., prawo własności innych obiektów budowlanych, w tym utwardzenia wewnętrznego dziedzińca, prawo własności urządzeń trwale związanych z nieruchomością, ujętych w środkach trwałych Spółki. Z mocy prawa prawo wieczystego użytkowania oraz prawo własności ww. budynków zostały nabyte przez Wnioskodawcę z dniem 31.12.1993 r. na podstawie decyzji administracyjnej wydanej przez Urząd Wojewódzki. Poniesione nakłady na ulepszenie przedmiotowych budynków nie przekroczyły 30% ich wartości początkowej. Niewielka część budynku – ok. 300 m2 jest wynajmowana od 1999 r. różnym podmiotom celu prowadzenia przez nich działalności gospodarczej.

Z powyższego wynika, że Spółka nabyła przedmiotową zabudowaną nieruchomość na podstawie decyzji administracyjnej, a więc w ramach czynności niepodlegającej opodatkowaniu.

Zatem do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy, doszło w analizowanej sprawie wyłącznie w odniesieniu do części budynków biurowych, które są przedmiotem najmu od 1999 r. W konsekwencji ww. część budynków została oddana do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu.

W związku z faktem, iż dostawa części budynków biurowych, która jest przedmiotem najmu wraz z prawem wieczystego użytkowania będzie następowała w okresie dłuższym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia, tym samym dyspozycje art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy są spełnione i w stosunku do tej części transakcji należy zastosować zwolnienie od podatku VAT.

Jednocześnie na mocy art. 43 ust. 10, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Z treści ust. 11 ww. artykułu wynika, że oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że do dostawy części budynków biurowych, będących przedmiotem najmu od 1999 r. należy zastosować zwolnienie od podatku VAT, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ewentualnie wybrać opodatkowanie, po spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy. Mając na uwadze brzmienie § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia ustawy zbycie użytkowania wieczystego podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki lub budowle na nim posadowione.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie należało uznać za nieprawidłowe

Odnośnie pozostałej części budynków oraz budowli, która nie była przedmiotem najmu, z uwagi na brak możliwości zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, należy rozważyć czy dostawa tych budynków i budowli spełnia przesłanki wynikające z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT przy nabyciu budynków i budowli, bowiem Spółka nabyła przedmiotową nieruchomość w ramach czynności niepodlegających opodatkowaniu. Wnioskodawca nie ponosił również nakładów ulepszających wynoszących co najmniej 30% wartości początkowej budynków i budowli.

Tym samym należy stwierdzić, że dostawa budynków oraz budowli lub ich części, które nie były przedmiotem najmu – będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Dostawa prawa wieczystego użytkowania gruntu zabudowanego budynkami i budowlami, których sprzedaż będzie zwolniona od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, również będzie objęta zwolnieniem od podatku od towarów i usług z uwagi na treść § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.