Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT3.4011.233.2019.2.PSZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-07-26
Teza: Czy powstaje przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia dla wspólników spółki cywilnej, w związku z używaniem przez Wnioskodawców własnych samochodów osobowych do celów prowadzonej działalności gospodarczej (działalność prowadzona jest wyłącznie w formie spółki cywilnej)? Czy przedstawione wydatki związane z eksploatacją pojazdów, w tym zakup paliwa, koszty napraw i remontów oraz inne koszty użytkowania samochodu, takie jak przegląd techniczny oraz ubezpieczenie samochodu możemy zaliczać do kosztów uzyskania przychodów a sposób zaliczania kosztów uzyskania przychodów i dokumentowania wydatków związanych z eksploatacją prywatnych samochodów używanych do działalności gospodarczej jest prawidłowy?
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; ewidencja-ewidencja przebiegu pojazdu; kilometrówka; koszt-koszty uzyskania przychodów; księgi-księgi przychodów i rozchodów; samochód-samochód osobowy; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 27 maja 2019 r. (data wpływu) uzupełnionym pismem z dnia 7 lipca 2019 r. (data wpływu 8 lipca 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wykorzystywania przez wspólników własnych samochodów osobowych w działalności prowadzonej w formie spółki cywilnej:

*   w części dotyczącej przychodu – **jest prawidłowe,**
*   w części dotyczącej kosztów uzyskania przychodu – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 maja 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wykorzystywania przez wspólników własnych samochodów osobowych w działalności prowadzonej w formie spółki cywilnej.

Wniosek uzupełniono pismem z dnia 7 lipca 2019 r. (data wpływu 8 lipca 2019 r.).

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania:

Panią K. T. (zwaną dalej: „wspólnik nr 1”),

*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

Panią M. W. (zwaną dalej: „wspólnik nr 2”)

przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wniosek dotyczy ujęcia w kosztach uzyskania przychodów spółki wydatków związanych z używaniem prywatnych samochodów wspólników w celu prowadzenia działalności gospodarczej w formie spółki cywilnej. Zainteresowani prowadzą działalność gospodarczą w ramach dwuosobowej spółki prawa cywilnego, która świadczy usługi kadrowo – płacowe na rzecz innych przedsiębiorców. Spółka nie jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Do celów prowadzonej działalności gospodarczej wspólnicy używają własnych samochodów osobowych, których wartość nie przekracza 150.000 zł. Współwłaścicielem samochodu nr 1 jest ojciec wspólniczki, nie jest określony udział procentowy we współwłasności. Obecnie współwłaściciel nie użytkuje samochodu. Współwłaścicielem samochodu nr 2 jest mąż wspólniczki. Samochód został zakupiony w małżeństwie a małżonkowie nie posiadają rozdzielności majątkowej. Obecnie współwłaściciel nie użytkuje samochodu. Samochody nie stanowią środków trwałych spółki. Do spółki nie zostało wniesione prawo używania tych samochodów, nie zostały również zawarte ze spółką umowy użyczenia. Rozliczenie kosztów związanych z eksploatacją pojazdów, w tym zakup paliwa, koszty napraw i remontów oraz inne koszty użytkowania samochodu, takich jak przegląd techniczny dokonywane jest na podstawie posiadanych faktur wystawionych na spółkę cywilną. Każdy ze wspólników korzysta wyłącznie z własnego samochodu osobowego do celów działalności gospodarczej i nie korzysta z prywatnego samochodu drugiego ze wspólników. Wspólnik nr 1 dokonuje zakupu paliwa na fakturę wystawioną na dane spółki cywilnej, której jest wspólnikiem. Faktura ta stanowi dokument księgowy, który jest księgowany w KPiR spółki w kol. 13 w wysokości 20% wartości faktury. Przykładowo, jeżeli dokonano zakupu paliwa, przeglądu technicznego lub ewentualnych napraw i remontów faktura jest wystawiona na kwotę 100 zł brutto to do kol. 13 KPiR spółki jest zaksięgowana kwota 20 zł brutto. Polisa ubezpieczeniowa samochodu (OC, AC, NNW) wystawiona jest na właściciela i współwłaściciela samochodu. Jest ona podstawą do wystawienia dowodu wewnętrznego, który z kolei jest dokumentem księgowym zaksięgowanym w kol. 13 KPiR spółki w wysokości 20% wartości polisy. Przykładowo, jeżeli polisa jest wystawiona na kwotę 1.000 zł to do kol. 13 KPiR spółki jest zaksięgowany dowód wewnętrzny z kwotą 200 zł. Kserokopia polisy jest podpięta pod dowód wewnętrzny. Wspólnik nr 2 dokonuje zakupu paliwa na fakturę wystawioną na dane spółki cywilnej, której jest wspólnikiem. Faktura ta stanowi dokument księgowy, który jest księgowany w KPiR spółki w kol. 13 w wysokości 20% wartości faktury. Przykładowo, jeżeli dokonano zakupu paliwa, przeglądu technicznego lub ewentualnych napraw i remontów faktura jest wystawiona na kwotę 100 zł brutto to do kol. 13 KPiR spółki jest zaksięgowana kwota 20 zł brutto. Polisa ubezpieczeniowa samochodu (OC, AC, NNW) wystawiona jest na właściciela i współwłaściciela samochodu. Jest ona podstawą do wystawienia dowodu wewnętrznego, który z kolei jest dokumentem księgowym zaksięgowanym w kol. 13 KPiR spółki w wysokości 20% wartości polisy. Przykładowo, jeżeli polisa jest wystawiona na kwotę 1.000 zł, to do kol. 13 KPiR spółki jest zaksięgowany dowód wewnętrzny z kwotą 200 zł. Kserokopia polisy jest podpięta pod dowód wewnętrzny. Po zakończeniu każdego miesiąca wszystkie przychody i koszty spółki z KPiR, w tym koszty związane z zakupem paliwa, przeglądu technicznego lub ewentualnych napraw i remontów oraz polis ubezpieczeniowych dotyczących samochodów stanowiących własność wspólników spółki dzielone są proporcjonalnie do udziałów poszczególnych wspólników tj. 50% wspólnik nr 1 oraz 50% wspólnik nr 2. Koszty spółki ewidencjonowane są w KPiR metodą uproszczoną.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy powstaje przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia dla wspólników spółki cywilnej, w związku z używaniem przez Wnioskodawców własnych samochodów osobowych do celów prowadzonej działalności gospodarczej (działalność prowadzona jest wyłącznie w formie spółki cywilnej)?
2.  Czy przedstawione wydatki związane z eksploatacją pojazdów, w tym zakup paliwa, koszty napraw i remontów oraz inne koszty użytkowania samochodu, takie jak przegląd techniczny oraz ubezpieczenie samochodu możemy zaliczać do kosztów uzyskania przychodów a sposób zaliczania kosztów uzyskania przychodów i dokumentowania wydatków związanych z eksploatacją prywatnych samochodów używanych do działalności gospodarczej jest prawidłowy?

Zdaniem Zainteresowanych, spółka cywilna nie jest samodzielnym podmiotem prawa. Jest to umowa cywilnoprawna zawarta między wspólnikami w celu wspólnego osiągnięcia zamierzonego celu gospodarczego. Samochód stanowiący własność wspólnika może generować koszty dla wszystkich wspólników, ale może także przyczyniać się tym samym do powstania przychodów dla spółki. Mając na uwadze powyższe, w przedmiotowej sprawie używanie przez wspólnika prywatnego samochodu w spółce nie stanowi nieodpłatnego używania cudzych składników majątku. Każdy wspólnik używa własnego samochodu na potrzeby działalności gospodarczej, w tym wypadku do wykonywania czynności związanych z działalnością spółki cywilnej. Nie mamy tutaj do czynienia z umową bezpłatnego użyczenia. Używanie przez wspólnika własnego samochodu osobowego do celów działalności gospodarczej nie powoduje obowiązku podatkowego w związku z powstaniem przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń dla wspólników spółki cywilnej. Każdy wspólnik może zaliczać do kosztów uzyskania przychodów poniesione i udokumentowane wydatki związane z eksploatacją i ubezpieczeniem samochodów opisanych we wniosku, jednak do wysokości nie przekraczającej 20 % kwoty brutto poniesionych wydatków zgodnie ze zmianą przepisów od 2019 roku. W ocenie zainteresowanych, sposób dokumentowania ww. wydatków opisany w treści wniosku, ich ewidencjonowanie i księgowanie w KPiR, jest prawidłowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w części dotyczącej przychodu jest prawidłowe, natomiast w części dotyczącej kosztów uzyskania przychodu jest nieprawidłowe.

Funkcjonowanie spółek cywilnych oparte jest o przepisy art. 860 - 875 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz.U. z 2019 r., poz. 1145 ze zm.).

Zgodnie z art. 860 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę spółki wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, szczególności przez wniesienie wkładów. Na gruncie prawa cywilnego spółka cywilna nie jest podmiotem prawnym odrębnym od wspólników, lecz wielostronnym stosunkiem zobowiązaniowym łączącym tych wspólników.

Spółka cywilna nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, bowiem zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają dochody osób fizycznych. Na gruncie przepisów ww. ustawy, spółka cywilna stanowi natomiast jedną z form organizacyjnych, za pośrednictwem której osoba fizyczna prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą.

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

Stosownie do treści art. 5b ust. 2 ww. ustawy, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osoba prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej).

Wobec powyższego, dochody spółek niebędących osobami prawnymi nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników takiej spółki, proporcjonalnie do ich udziałów w spółce. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce niebędącej podatnikiem podatku dochodowego uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki cywilnej jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej) uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Przy czym, w myśl art. 14 ust. 2 pkt 8 ww. ustawy, przychodem działalności gospodarczej jest również wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczonych zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, z zastrzeżeniem ust. 2g i art. 21 ust. 1 pkt 125 i 125a.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Zainteresowani prowadzą działalność gospodarczą w ramach dwuosobowej spółki prawa cywilnego, która świadczy usługi kadrowo – płacowe na rzecz innych przedsiębiorców. Spółka nie jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Do celów prowadzonej działalności gospodarczej wspólnicy używają własnych samochodów osobowych, których wartość nie przekracza 150.000 zł. Współwłaścicielem samochodu nr 1 jest ojciec wspólniczki, nie jest określony udział procentowy we współwłasności. Obecnie współwłaściciel nie użytkuje samochodu. Współwłaścicielem samochodu nr 2 jest mąż wspólniczki. Samochód został zakupiony w małżeństwie a małżonkowie nie posiadają rozdzielności majątkowej. Obecnie współwłaściciel nie użytkuje samochodu. Samochody nie stanowią środków trwałych spółki. Do spółki nie zostało wniesione prawo używania tych samochodów, nie zostały również zawarte ze spółką umowy użyczenia. Każdy ze wspólników korzysta wyłącznie z własnego samochodu osobowego do celów działalności gospodarczej i nie korzysta z prywatnego samochodu drugiego ze wspólników.

Mając powyższe na względzie, stwierdzić należy, że w sytuacji gdy każdy ze wspólników wykorzystuje - na potrzeby działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki cywilnej - samochód osobowy, którego jest współwłaścicielem (tj. wspólnik nr 1 nie korzysta z samochodu wspólnika nr 2, a wspólnik nr 2 nie korzysta z samochodu wspólnika nr 1) to u żadnego z Nich nie dojdzie do nieodpłatnego używania cudzych składników majątku, a więc nie dojdzie do powstania nieodpłatnego świadczenia. Tym samym nie sposób uznać, że wykorzystywanie ww. samochodów w sposób, o którym mowa we wniosku, generuje przychód podatkowy.

W tym zakresie stanowisko Zainteresowanych jest więc prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do sposobu rozliczania i dokumentowania kosztów eksploatacji samochodów osobowych, niestanowiących środków trwałych w prowadzonej w formie spółki cywilnej działalności gospodarczej należy wskazać, co następuje.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Kosztami uzyskania przychodów prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z tą działalnością, których celem jest osiągnięcie przychodów, bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tychże kosztów.

Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku, a osiągnięciem przychodu, bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu, bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.

W orzecznictwie sądowoadministracyjnym, np. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 października 2012 r., sygn. akt II FSK 430/11, wskazuje się, że: „(\`(...)\`) zwrot „w celu” oznacza, że nie każdy wydatek poniesiony przez podatnika w związku z prowadzoną działalnością podlega odliczeniu od podstawy opodatkowania, lecz tylko ten wydatek, który pozostaje w takim związku przyczynowo - skutkowym. Poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodów. Wydatek należy oceniać mając na uwadze racjonalność określonego działania dla osiągnięcia przychodu. Poniesienie wydatku musi zatem być powiązane z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, ukierunkowaną na uzyskanie przychodów; wydatek powinien, przynajmniej potencjalnie, wpływać na wielkość uzyskiwanych lub spodziewanych przychodów z tej działalności. Kosztowa kwalifikacja konkretnego wydatku u konkretnego podatnika musi więc uwzględniać charakter i profil prowadzonej działalności gospodarczej oraz ekonomiczną racjonalność poniesionego wydatku (\`(...)\`)”.

Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu uzyskiwano oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów należy uznać koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w sposób, gwarantujący bezpieczne funkcjonowanie tego źródła. Istotą tego rodzaju kosztów jest więc ich obligatoryjne poniesienie w celu nie dopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości.

Podkreślić przy tym należy, że ciężar wykazania związku przyczynowo-skutkowego z uzyskaniem przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Zatem, aby wydatek poniesiony przez podatnika mógł stanowić koszt uzyskania przychodów, muszą zaistnieć łącznie następujące przesłanki:

*   wydatek został poniesiony przez podatnika,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   jest definitywny (rzeczywisty), czyli wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   został właściwie udokumentowany,
*   wydatek nie może znajdować się w katalogu kosztów określonych w art. 23 ust. 1 ustawy.

Z dniem 1 stycznia 2019 r. zmienione zostały zasady zaliczania do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z używaniem przez osobę prowadzącą działalność gospodarczą dla potrzeb tej działalności prywatnego samochodu osobowego. Zamiast wykorzystywanej dotychczas ewidencji przebiegu pojazdu wprowadzono uproszczony sposób kwalifikowania do kosztów podatkowych wydatków związanych z używaniem samochodu osobowego stanowiącego własność przedsiębiorcy. Od 1 stycznia 2019 r. podatnik nie jest zatem zobowiązany do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu.

Zauważyć również należy, że przepisy ustawy o podatku dochodowym nie wskazują sposobu wykazania przez podatnika faktu, że samochód osobowy jest wykorzystywany również do celów związanych z prowadzona przez podatnika działalnością gospodarczą. Zastosowanie znajdą więc przepisy Ordynacji podatkowej w części dotyczącej dowodów i jej ogólna zasada, zgodnie z którą jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem.

Zgodnie z treścią art. 23 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów poniesionych wydatków z tytułu kosztów używania, stanowiącego własność podatnika prowadzącego działalność, samochodu osobowego niebędącego składnikiem majątku, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, oraz składek na ubezpieczenie takiego samochodu. Wydatki te i składki w wysokości 20% stanowią jednak koszty uzyskania przychodów pod warunkiem, że samochód ten jest wykorzystywany również do celów związanych z działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika.

Ww. przepis dotyczy wydatków z tytułu eksploatacji samochodu osobowego wykorzystywanego w prowadzonej działalności gospodarczej stanowiącego własność podatnika. Jednocześnie ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wskazuje, co należy rozumieć pod pojęciem własności. Jednakże w ujęciu celowościowym koszty używania samochodu osobowego niebędącego składnikiem majątku w prowadzonej działalności gospodarczej stanowiącego zarówno własność podatnika, jak i jego współwłasność należy traktować jednakowo.

Zatem, zarówno wtedy gdy samochód stanowi własność przedsiębiorcy, jak i wtedy gdy jest przedmiotem współwłasności, wydatki eksploatacyjne na samochód osobowy, który nie jest w działalności składnikiem majątku, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, będą podlegały zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w wysokości 20%. Dodatkowo należy podkreślić, że sam fakt, iż przedsiębiorca jest właścicielem czy też współwłaścicielem samochodu osobowego nie uprawnia go do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej 20% wydatków związanych z używaniem i ubezpieczeniem tego pojazdu. Podatnik musi faktycznie ponosić wydatki eksploatacyjne dotyczące samochodu, który nie tylko służy jego celom osobistym, ale także celom związanym z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą.

Ustawodawca na gruncie prawa podatkowego nie definiuje pojęcia „wydatków z tytułu używania” należy w tym zakresie odwołać się do słownika języka polskiego, w którym, przez „wydatek” rozumie się „sumę, która ma być wydana” lub „sumę wydaną na coś”, natomiast „używać” oznacza „stosować coś, użytkować, posługiwać się czymś, robić z czegoś użytek” (Słownik Współczesnego Języka Polskiego pod. red. Bogusława Dunaja, Warszawa 1996, s. 1200 i 1262). Są to zatem wszelkie sumy wydane w związku z posługiwaniem się rzeczą, korzystaniem z rzeczy.

Przenosząc tę definicję na grunt ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uznać należy, że będą to wszelkie wydatki, które podatnik ponosi w związku z wykorzystywaniem samochodu osobowego dla swoich potrzeb, jako podmiotu gospodarczego, np. takie jak zakup paliwa, wymiana oleju, koszty drobnych napraw i części zamiennych, przeglądów technicznych, ubezpieczenia, opłaty parkingowe oraz za przejazd autostrad itp.

Z przytoczonych przepisów prawa wynika, że ustawodawca w szczególny sposób odniósł się do rozliczania wydatków związanych z używaniem prywatnego samochodu osobowego przedsiębiorcy (wspólnika spółki cywilnej) będącego składnikiem majątku prywatnego. Wydatków tych nie będzie się rozliczać w ramach „kilometrówki”. Wydatki te w wysokości 20% będą stanowiły koszt uzyskania przychodów. Zatem w przypadku wspólników spółki cywilnej wykorzystujących swoje prywatne samochody osobowe powinno znaleźć zastosowanie ograniczenie wynikające z art. 23 ust.1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podkreślić przy tym należy, że skoro wspólnik nie oddał do władania samochodu spółce i tylko on używa samochód do prowadzenia spraw spółki cywilnej, to każdy ze wspólników zalicza do kosztów uzyskania przychodów tylko wydatki związane z używaniem własnego samochodu.

Nieprawidłowy jest zatem opisany we wniosku sposób rozliczenia kosztów eksploatacji samochodów, polegający na tym że - mieszcząca się w ustawowym limicie 20% - część poniesionych wydatków zaliczana jest do kosztów spółki, a następnie dzielona proporcjonalnie do udziałów poszczególnych wspólników.

Stosownie do art. 24a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej „księgą”, z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22a-22o.

Podstawą zapisów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów mogą być wyłącznie dowody księgowe spełniające warunki określone w Rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (t. j. Dz.U. z 2017 poz. 728 ze zm). Katalog dokumentów będących podstawą ujęcia operacji gospodarczych w podatkowej księdze przychodów i rozchodów został wymieniony w § 13 i 14 ww. rozporządzenia.

Szczegółowe zasady dokonywania zapisów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów zostały zawarte w załączniku nr 1 do ww. rozporządzenia, stanowiącym objaśnienia do podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Jak wynika z pkt 13 objaśnień do podatkowej księgi przychodów i rozchodów, zawartych w załączniku nr 1 do ww. rozporządzenia, kolumna 13 jest przeznaczona do wpisywania pozostałych kosztów (poza wymienionymi w kolumnach 10-12), z wyjątkiem kosztów, których zgodnie z art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uznaje się za koszty uzyskania przychodów. W kolumnie tej wpisuje się w szczególności takie wydatki, jak: czynsz za lokal, opłatę za energię elektryczną, gaz, wodę, c.o., opłatę za telefon, zakup paliw, wydatki dotyczące remontów, amortyzację środków trwałych, składki na ubezpieczenie emerytalne i rentowe pracowników w części finansowanej przez pracodawcę, składki na ubezpieczenie wypadkowe pracowników, wartość zakupionego wyposażenia (…). Określenie „w szczególności” oznacza, że w punkcie tym nie wymieniono wszystkich pozostałych kosztów, które należy wpisać w kolumnie 13 podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Biorąc powyższe pod uwagę, skoro Zainteresowani będą faktycznie wykorzystywali prywatne samochody osobowe na potrzeby prowadzonej w formie spółki cywilnej pozarolniczej działalności gospodarczej, to dla każdego z Zainteresowanych wydatki na użytkowanie samochodu, którego jest On współwłaścicielem, do celów prowadzonej działalności (koszty zakupu: benzyny, olejów i innych materiałów eksploatacyjnych, koszty napraw, koszty ubezpieczenia OC/AC/NNW itp.) mogą stanowić koszt uzyskania przychodów w tej działalności podlegający zaewidencjonowaniu w podatkowej księdze przychodów i rozchodów prowadzonej przez spółkę cywilną - do wysokości limitu określonego zgodnie z cytowanymi przepisami ustawy (20% wydatków). Wydatki te należy zaksięgować w podatkowej księgi przychodów i rozchodów, jako pozostałe wydatki w kolumnie 13.

Nieprawidłowość stanowiska Zainteresowanych w zakresie kosztów uzyskania przychodów dotyczy zatem błędnego wskazania sposobu przypisywania kosztów eksploatacyjnych samochodów poszczególnym wspólnikom.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.