Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/436-478/14-2/AF
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-10-02
Teza: Jeżeli zatem przedmiotem aportu do spółki kapitałowej w zamian za jej udziały będzie istotnie zorganizowana część przedsiębiorstwa rozumiana jako część aktywów i pasywów spółki kapitałowej, która z organizacyjnego punktu widzenia stanowi jednostkę gospodarczą zdolną do niezależnej, samodzielnej działalności, to czynność opisana we wniosku będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie powołanego wyżej art. 2 pkt 6 lit. c) tiret pierwsze ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W konsekwencji podwyższenie kapitału zakładowego spółki będzie stanowić zmianę umowy spółki niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 6 lit. c) w związku z art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek podatkowy; opodatkowanie-przedmiot opodatkowania; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; wkład
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 22 sierpnia 2014 r. (data wpływu 27 sierpnia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia do spółki kapitałowej wkładu niepieniężnego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa **\- jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 sierpnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia do spółki kapitałowej wkładu niepieniężnego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W spółce P. S.A. (dalej: „P.”) planowana jest restrukturyzacja polegająca na wniesieniu jako wkład niepieniężny do spółki B. Sp. z o.o. (dalej: „B.” lub „Wnioskodawca”) w zamian za obejmowane przez P. udziały w podwyższonym kapitale zakładowym B., opisanej niżej części przedsiębiorstwa P., w oparciu o którą prowadzona jest Działalność Elewatorowa.

W związku z powyższym, planowana jest zmiana umowy spółki B. poprzez podwyższenie jej kapitału zakładowego, na pokrycie którego wniesiony zostanie wkład niepieniężny w postaci opisanej niżej części przedsiębiorstwa spółki P.

Wnioskodawca zwraca uwagę, że pod koniec roku 2013 rozważana była restrukturyzacja spółki P., zakładająca wniesienie jako wkład niepieniężny do innej spółki kapitałowej zespołu składników materialnych i niematerialnych, w oparciu o które w P. prowadzona jest opisana także w niniejszym wniosku Działalność Młynarska. Dlatego też w dniu 13 grudnia 2013 r. spółka P. wystąpiła o wydanie Indywidualnej Interpretacji potwierdzającej jej stanowisko w zakresie kwalifikacji opisanego zespołu składników jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 6 lit. c tiret pierwsze ustawy PCC. W odpowiedzi na powyższy wniosek została wydana Interpretacja Indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 26 lutego 2014 r. Nr IPPP2/436-663/13-4/MZ.

Z uwagi na powyższe, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości jego stanowiska co do skutków planowanej transakcji na gruncie podatku od czynności cywilnoprawnych.

1.  Opis działalności gospodarczej P. S.A. i związanych z nią składników majątkowych i niemajątkowych

P. prowadzą działalność gospodarczą zasadniczo w dwóch głównych obszarach:

1.  produkcja i sprzedaż mąk, kasz, otrąb pszennych i żytnich i piekarniczych mieszanek wypiekowych (dalej: „Działalność Młynarska”), oraz (
2.  skup i obrót zbożem, sprzedaż usług składowania zboża, najem (dzierżawa) powierzchni (elewatorów) na cele przechowania, suszenie zboża, obrót środkami do produkcji rolnej (dalej: „Działalność Elewatorowa”).

Niezależnie od działalności w powyższym zakresie, P. uzyskują także przychody z najmu lub dzierżawy składników majątkowych niezwiązanych z Działalnością Młynarską i Działalnością Elewatorową, w tym nieruchomości mieszkalnych, zlokalizowanych m.in. w W., P., B., ośrodka wypoczynkowego w D., jak również przychody z tytułu udziału w spółkach i spółdzielniach (dalej: „Działalność Pozostała”).

Działalność gospodarcza P. jest prowadzona w ramach struktury organizacyjnej przedsiębiorstwa przyjętej w drodze uchwał Rady Nadzorczej P. i Regulaminu Organizacyjnego tej spółki. Struktura ta obejmuje Pion Zarządu, Pion Produkcji, Pion Handlu, Pion Skupu i Pion Wsparcia Operacyjnego.

(i) Działalność Młynarska

Działalność Młynarska jest zorganizowana i zarządzana w ramach Pionu Produkcji, którym kieruje Prezes Zarządu. W Pionie Produkcji wyodrębnione zostały 3 zakłady produkcyjne (S., K. i N.), w skład których wchodzą młyny zlokalizowane w T., S., K., N.. Na czele tych zakładów stoją Dyrektorzy Zakładów.

Zadania związane z Działalnością Młynarską są realizowane także w ramach Pionu Handlu, który obejmuje Makroregion Wschodni i Makroregion Zachodni. W skład Makroregionu Wschodniego wchodzi Region Centralny oraz Regionalne Centra Dystrybucji zlokalizowane w T. oraz R.. W skład Makroregionu Zachodniego wchodzi Region Północny i Południowy oraz Regionalne Centra Dystrybucji w N., B. i K..

Ponadto, zadania związane z Działalnością Młynarską realizowane są w ramach Pionu Wsparcia Operacyjnego, którym kieruje Członek Zarządu. Pion ten obejmuje Dział Analiz Sprzedażowych i Realizacji Zamówień oraz Dział Kontroli Jakości, w ramach którego funkcjonują Laboratoria Kontroli Jakości.

Z Działalnością Młynarską wiążą się także nabywane przez P. usługi w zakresie organizacji skupu surowca do produkcji, które na rzecz P. świadczy spółka zewnętrzna (B.), na podstawie zawartej umowy o świadczenie usług.

Działalność Młynarska w ramach wskazanych wyżej Pionów realizowana jest zatem w oparciu o organizacyjnie i funkcjonalnie wyodrębnione składniki majątkowe, do których należą w szczególności:

1.  3 zakłady produkcyjne (S., K. i N.), w tym nieruchomości (grunty, budynki i budowle) zlokalizowane w S., T., N., K., oraz w R. i B., w których zlokalizowane są młyny, magazyny, budynki administracyjne i socjalne, a także elewatory „przymłyńskie”,
2.  środki trwałe (maszyny i urządzenia, sprzęt biurowy) wykorzystywane w Pionach Produkcji, Handlu, i Wsparcia Operacyjnego,
3.  wartości niematerialne i prawne, tj. znak towarowy „M.” i „P.”, jak również licencje na korzystanie z programów komputerowych, np. program księgowy,
4.  zapasy,
5.  stanowiska pracy (pracownicy) różnych szczebli organizacyjnych, dotyczące Działalności Młynarskiej i ich wyposażenie,
6.  środki pieniężne oraz prawa i obowiązki z umowy rachunku bankowego wykorzystywanego do prowadzenia Działalności Młynarskiej,
7.  należności i zobowiązania związane z Działalnością Młynarską,
8.  inne składniki związane funkcjonalnie z Działalnością Młynarską.

Z Działalnością Młynarską funkcjonalnie związane są także umowy wieloletnie, dotyczące zakupu zbóż (pszenica, żyto) stanowiących surowiec do produkcji, umowy sprzedaży wyrobów gotowych, jak również umowy o dostawę energii, wody, gazu, odprowadzania ścieków, usług telefonicznych, usług budowlanych, remontowych i serwisowych, dotyczące lokalizacji, w których prowadzona jest Działalność Młynarska, oraz składników majątkowych wykorzystywanych w Zakładach Produkcyjnych. Na nieruchomościach, na których posadowione są młyny, zlokalizowane są także elewatory (tzw. „przymłyńskie”), służące do magazynowania surowca do przemiału. Elewatory te są również wykorzystywane do świadczenia usług przechowywania zbóż dla podmiotów trzecich, głównie rolników indywidualnych, oraz do działalności handlowej. Usługi przechowywania zboża oraz wykorzystywanie elewatorów przymłyńskich do działalności handlowej stanowi jednak działalność uboczną w stosunku do Działalności Młynarskiej, wykonywaną w celu optymalnego wykorzystania posiadanych składników majątkowych.

(ii) Działalność Elewatorowa

Działalność Elewatorowa P. jest realizowana w ramach wyodrębnionego w strukturze przedsiębiorstwa Pionu Skupu. W skład tego pionu wchodzi także Regionalne Centrum Skupu i Kontraktacji („RCSiK”). Do zadań gospodarczych realizowanych przez Pion Skupu należą w szczególności: obrót zbożem, prowadzenie kontraktacji zbóż i rzepaku, nadzór nad wykonywaniem umów kontraktacyjnych, skup/zakup i przechowanie produktów rolnych, najem (dzierżawa) na rzecz podmiotów zewnętrznych powierzchni (elewatorów) na cele przechowania, jak również zaopatrywanie rolników w środki produkcji rolnej.

Sprzedaż towarów w ramach Działalności Elewatorowej realizowana jest w ramach Pionu Skupu i wchodzącego w jego skład RCSiK.

Natomiast na potrzeby Działalności Elewatorowej P. zawarły ze spółką zewnętrzną (B.) umowę o świadczenie usług, na podstawie której spółka ta prowadzi na rzecz P. i na potrzeby Działalności Elewatorowej kontraktację zbóż i rzepaku oraz nadzór nad wykonywaniem umów kontraktacyjnych.

Działalność Elewatorowa jest realizowana w oparciu o składniki majątkowe obejmujące w szczególności:

1.  nieruchomości, na których posadowione są elewatory „wolnostojące” (inne niż elewatory „przymłyńskie”) zlokalizowane w B., B., O., S., P., K. K., O. i O., oraz spichrze w L., G. i P.. W lokalizacjach tych znajdują się także inne budynki i budowle (magazyny, silosy) oraz maszyny i urządzenia, wykorzystywane w szczególności do transportu i magazynowania i suszenia zbóż,
2.  środki trwałe (maszyny i urządzenia, środki transportu),
3.  wartości niematerialne i prawne (licencje na oprogramowanie komputerów wykorzystywanych do Działalności Elewatorowej),
4.  zapasy,
5.  stanowiska pracy (pracownicy) różnych szczebli organizacyjnych, dotyczące Działalności Elewatorowej i ich wyposażenie,
6.  środki pieniężne oraz prawa i obowiązki z umowy rachunku bankowego wykorzystywanego do prowadzenia Działalności Elewatorowej,
7.  należności i zobowiązania związane z Działalnością Elewatorową,
8.  inne składniki związane funkcjonalnie z Działalnością Elewatorową.

Z Działalnością Elewatorową funkcjonalnie związane są umowy „kosztowe”, dotyczące zakupu zbóż i kukurydzy na cele Działalności Elewatorowej, umowy o dostawę energii elektrycznej, gazu, ciepła, wody, odbioru ścieków, wywozu odpadów dotyczące nieruchomości, na których zlokalizowane są elewatory „wolnostojące”, jak również umowy o serwis i naprawę maszyn i urządzeń wykorzystywanych w Działalności Elewatorowej. Ponadto z Działalnością Elewatorową związane są również prawa i obowiązki z umów „przychodowych”, w tym: sprzedaży i przechowywania zbóż w elewatorach „wolnostojących”, umowy najmu i dzierżawy składników majątku.

(iii) Pion Zarządu i Działalność Pozostała

W Pionie Zarządu, którym kieruje Prezes Zarządu P., realizowane są zadania dotyczące Działalności Młynarskiej i Elewatorowej, jak również Działalności Pozostałej. Zadania te realizowane są w budynkach administracyjnych w W. (Siedziba Spółki) i K. (Centrala Spółki - Pion Zarządu). Do pionu tego przypisane są odpowiednie składniki majątkowe, wykorzystywane w tej działalności, w tym sprzęt biurowy, komputerowy wraz z oprogramowaniem i licencjami.

Do zadań realizowanych w ramach Pionu Zarządu należą w szczególności zadania związane z obszarem prawnym, informatycznym, rachunkowo - księgowym, zarządzania zasobami ludzkimi, logistyką i zarządzaniem flotą, jak również związane z zarządzaniem nieruchomościami mieszkalnymi zlokalizowanymi m.in. w W., P., B., ośrodkiem wypoczynkowym w D., w oparciu o które Wnioskodawca osiąga przychody z ich najmu i dzierżawy jak również z zarządzania udziałami/akcjami w spółkach zależnych i spółdzielniach. Z wyłączeniem usług zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi, większość tych czynności jest wykonywana na rzecz P. przez podmioty zewnętrzne, w tym przez spółkę B. Sp. z o.o., na podstawie stosownych umów o świadczenie usług (outsourcing).

P. jest udziałowcem/akcjonariuszem w spółkach zależnych, a udziały/akcje tych spółek stanowią dla P. aktywa posiadane w celu osiągania przychodu z dywidend, innych pożytków i ewentualnie wzrostu ich wartości. Posiadanie i osiąganie dochodów z udziałów/akcji w spółkach zależnych stanowi zasadniczo odrębny niż Działalność Młynarska i Działalność Elewatorowa segment działalności przedsiębiorstwa P.. Udziały/akcje w tych spółkach zależnych nie są niezbędne do prowadzenia Działalności Młynarskiej i Elewatorowej i nie są związane funkcjonalnie z tą działalnością.

1.  Ewidencja księgowa

Spółka P. posiada ewidencję księgową, która umożliwia identyfikację operacji gospodarczych, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań dotyczących Działalności Młynarskiej, Działalności Elewatorowej oraz Działalności Pozostałej. To umożliwia ustalanie dla celów informacji zarządczej rachunku zysków i strat oraz planów finansowych (prognoz i budżetów) osobno w odniesieniu do Działalności Elewatorowej i w odniesieniu do pozostałego zakresu działalności P..

P. posiadają oddzielne rachunki bankowe, w tym odrębny rachunek związany z Działalnością Elewatorową.

Ponadto, P. prowadzą rejestr składników majątkowych oraz umów, który umożliwia identyfikację pozwalającą na wyodrębnienie tych składników, które są funkcjonalnie i organizacyjnie przypisane do Działalności Elewatorowej i osobno do Działalności Młynarskiej i Działalności Pozostałej.

1.  Założenia planowanej transakcji

Udziałowcy P., w związku ze zmianą strategii zarządzania aktywami tej spółki oraz profilu prowadzonej przez nią działalności, rozważają restrukturyzację działalność P. polegającą na oddzieleniu Działalności Elewatorowej od Działalności Młynarskiej i Działalności Pozostałej i skoncentrowanie się P. na prowadzeniu Działalności Młynarskiej i Działalności Pozostałej oraz na kontynuowaniu Działalności Elewatorowej przez inną spółkę kapitałową, tj. przez B..

Rozważane jest w związku z tym wniesienie przez P. składników majątku związanych z Działalnością Elewatorową jako wkład niepieniężny do B., w zamian za udziały, które P. obejmą w B.. Planowana jest zatem zmiana umowy spółki B. poprzez podwyższenie jej kapitału zakładowego, na pokrycie którego P. wniosą jako wkład niepieniężny część swojego przedsiębiorstwa, związaną z opisaną w niniejszym wniosku Działalnością Elewatorową, w zamian obejmując udziały w kapitale B..

Składniki stanowiące przedmiot wkładu niepieniężnego:

Przedmiotem wkładu niepieniężnego byłaby zatem część przedsiębiorstwa P., określona w strukturze organizacyjnej P. jako Pion Skupu, obejmująca cały zespół składników materialnych i niematerialnych oraz należności i zobowiązania, funkcjonalnie związane i przeznaczone do prowadzenia Działalności Elewatorowej, w szczególności następujące składniki:

1.  nieruchomości, na których posadowione są elewatory „wolnostojące” (inne niż elewatory „przymłyńskie”) zlokalizowane w B., B., O., S., P., K., O. i O., oraz spichrze w L., G. i P.. W lokalizacjach tych znajdują się także inne budynki i budowle (magazyny, silosy) oraz maszyny i urządzenia, wykorzystywane w szczególności do transportu i magazynowania i suszenia zbóż,
2.  środki trwałe (maszyny i urządzenia, środki transportu),
3.  wartości niematerialne i prawne (licencje na oprogramowanie komputerów wykorzystywanych do Działalności Elewatorowej),
4.  zapasy,
5.  stanowiska pracy (pracownicy) różnych szczebli organizacyjnych, dotyczące Działalności Elewatorowej i ich wyposażenie,
6.  środki pieniężne oraz prawa i obowiązki z umowy rachunku bankowego wykorzystywanego do prowadzenia Działalności Elewatorowej,
7.  należności i zobowiązania związane z Działalnością Elewatorową,
8.  inne składniki związane funkcjonalnie z Działalnością Elewatorową.

Na B. przeniesione zostaną funkcjonalnie związane z Działalnością Elewatorową umowy „kosztowe”, dotyczące zakupu zbóż i kukurydzy na cele Działalności Elewatorowej, umowy o dostawę energii elektrycznej, gazu, ciepła, wody, odbioru ścieków, wywozu odpadów dotyczące nieruchomości, na których zlokalizowane są elewatory „wolnostojące”, jak również umowy o serwis i naprawę maszyn i urządzeń wykorzystywanych w Działalności Elewatorowej. Ponadto na B. przeniesione zostaną związane z Działalnością Elewatorową prawa i obowiązki z umów „przychodowych”, w tym: sprzedaży i przechowywania zbóż w elewatorach „wolnostojących”, umowy najmu i dzierżawy składników majątku.

Opisany wyżej przedmiot wkładu niepieniężnego, w postaci zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, związanych z Działalnością Elewatorową może stanowić jednostkę zdolną do niezależnej, samodzielnej działalności.

Składniki pozostające w P.:

W P. pozostanie część przedsiębiorstwa, nie związana z Działalnością Elewatorową, tj. związana z Działalnością Młynarską i Działalnością Pozostałą.

1.  Uzasadnienie transakcji

Planowana reorganizacja P. ma uzasadnienie gospodarcze i ekonomiczne. Obecna struktura organizacyjna związana z utrzymaniem w P. zarówno Działalności Młynarskiej i Działalności Elewatorowej wymaga utrzymywania w ramach jednego podmiotu gospodarczego osobnych struktur związanych z tymi profilami działalności, co rodzi znaczne koszty administracyjne, utrudnia stosowanie jednolitych zasad gospodarowania majątkiem P., powoduje konieczność sporządzania osobnych planów finansowych. Obecna struktura utrudnia osiąganie przez P. zamierzonych celów gospodarczych i nie jest ekonomiczne uzasadniona.

Restrukturyzacja P. w drodze wniesienia do B. aportem części przedsiębiorstwa obejmującej Działalność Elewatorową ma zapewnić:

1.  zcentralizowanie i zwiększenie efektywności zarządzania Działalnością Młynarską w ramach P., zaś Działalnością Elewatorową - w ramach B.;
2.  stworzenie podstaw do odrębnego i sprawniejszego zarządzania Działalnością Pozostałą, w tym w szczególności tym obszarem, który dotyczy różnego rodzaju inwestycji w udziały i akcje w innych spółkach oraz w nieruchomości posiadane przez P.;
3.  korzyści płynące ze specjalizacji obu spółek, tj. P. i B.; jedna będzie wzmacniała swoje kompetencje w zakresie Działalności Młynarskiej, druga natomiast specjalizowała się będzie w zakresie zarządzania elewatorami „wolnostojącymi”, majątkiem finansowym i nieruchomościami;
4.  uproszczenie struktury operacyjnej P. powodujące większą przejrzystość przedmiotu i zasad działalności dla kontrahentów i klientów;
5.  ułatwienie procesu zarządzania płynnością finansową;
6.  redukcję kosztów działalności w P. poprzez koncentrację na Działalności Młynarskiej i Działalności Pozostałej;
7.  redukcję kosztów finansowania;
8.  ułatwienie procesu zarządu majątkiem trwałym;
9.  usprawnienie procesu podejmowania decyzji biznesowych i ich oceny;
10.  wzrost efektywności i zyskowności wszystkich trzech obszarów działalności prowadzonej obecnie przez P..

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy opisany w niniejszym wniosku zespół składników materialnych i niematerialnych w tym zobowiązań, związanych z Działalnością Elewatorową, mający stanowić przedmiot wkładu niepieniężnego do B., stanowić, będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 6 lit. c tiret pierwsze Ustawy PCC?
2.  Czy zmiana umowy spółki B. polegająca na podwyższeniu jej kapitału zakładowego i wniesieniu na jego pokrycie opisanego w niniejszym wniosku wkładu niepieniężnego, tj. zespołu składników materialnych i niematerialnych w tym zobowiązań, związanych z Działalnością Elewatorową, nie będzie podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1.

W ocenie Wnioskodawcy, opisany w niniejszym wniosku zespół składników materialnych i niematerialnych w tym zobowiązań, związanych z Działalnością Elewatorową, mający być przedmiotem wkładu niepieniężnego do B., stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 6 lit. c tiret pierwsze Ustawy PCC.

Ad. 2.

W ocenie Wnioskodawcy, zmiana umowy spółki B., polegająca na podwyższeniu jej kapitału zakładowego i wniesieniu na jego pokrycie opisanego w niniejszym wniosku wkładu niepieniężnego, tj. zespołu składników materialnych i niematerialnych w tym zobowiązań, związanych z Działalnością Elewatorową, nie będzie podlegać podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

W odniesienie do zadanych pytań Wnioskodawca wskazuje co następuje:

1.  Stosownie do art. 2 pkt 6 lit. c Ustawy PCC, nie podlegają temu podatkowi umowy spółki i ich zmiany związane z wniesieniem do spółki kapitałowej - w zamian za jej udziały lub akcje - przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części.
2.  Ustawa PCC nie definiuje pojęć: „przedsiębiorstwo” i „zorganizowana część przedsiębiorstwa”. W indywidualnych interpretacjach Ministra Finansów przyjmuje się, że w tym zakresie należy odwołać się do definicji przedsiębiorstwa, wynikającej z art. 55(1) kodeksu cywilnego. Jednocześnie, w interpretacjach tych, poprzez odwołanie się do literatury przedmiotu i orzecznictwa stwierdza się, że „(\`(...)\`) konkretna jednostka stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa wówczas, gdy:
    *   wchodzi w skład przedsiębiorstwa jako jego wewnętrzna część,
    *   stanowi pewien organizacyjnie wyodrębniony kompleks składników o charakterze materialnym i niematerialnym,
    *   zachodzi powiązanie tych składników w sposób funkcjonalny, tzn. pozwalające na realizację określonych zadań gospodarczych.”W interpretacjach tych zwraca się także uwagę na konieczność istnienia zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), wydzielonego w istniejącym przedsiębiorstwie w trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (tak np.: Indywidualna Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 2 sierpnia 2013 r. Nr ILPB2/436-122/13-2/MK; z dnia 17 grudnia 2012 r. Nr ILPB2/436-258/12-3/MK oraz z dnia 11 października 2012 r. Nr ILPB2/436-193/12-2/MK).
3.  Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, w P. obowiązuje Regulamin Organizacyjny przyjęty uchwałą Rady Nadzorczej P.. W ramach przyjętej struktury organizacyjnej przedsiębiorstwa P. wyodrębnione są Piony Skupu, Produkcji, Handlu, Wsparcia Operacyjnego oraz Zarządu. Działalność Elewatorowa jest wyraźnie wyodrębniona od pozostałej działalności P., w tym od Działalności Młynarskiej. Działalność Elewatorowa prowadzona jest w ramach wyodrębnionego Pionu Skupu, natomiast Działalność Młynarska w ramach Pionu Produkcji i Pionu Handlu i Pionu Wsparcia Operacyjnego. Z kolei Działalność Pozostała jest realizowana w ramach Pionu Zarządu. Zatem, wyodrębnienie w strukturze organizacyjnej P. wskazanych wyżej Pionów oraz zorganizowanie Działalności Elewatorowej w ramach Pionu Skupu oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa, jaką tworzy Pion Skupu, ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej P.. Spełniony jest zatem warunek organizacyjnego wyodrębnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o którym była mowa wyżej. Stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie jest także zgodne z praktyką stosowania tego przepisu, wynikającą z Interpretacji Indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe, oraz wykładnią przyjmowaną w orzecznictwie sądów administracyjnych.
4.  Działalność Elewatorowa i Działalność Młynarska prowadzone są przy wykorzystaniu odrębnych składników majątkowych, położonych w różnych miejscach:
    *   Działalność Młynarska jest prowadzona w Zakładach Produkcyjnych (młynach), przy których zlokalizowane są także elewatory służące przechowaniu surowca na potrzeby tej działalności. Ponadto w miejscach położenia Zakładów Produkcyjnych znajduje się szereg innych budynków i budowli (w tym magazyny, budynki biurowe i socjalne), jak również środków trwałych (maszyn i urządzeń) i wartości niematerialnych i prawnych, wykorzystywanych wyłącznie do Działalności Młynarskiej.
    *   Z kolei Działalność Elewatorowa jest prowadzona przy wykorzystaniu elewatorów „wolnostojących”, służących przechowywaniu nabywanego zboża, jak również przy wykorzystaniu nieruchomości (magazyny, budynki biurowe i socjalne) i środków trwałych, maszyn i urządzeń, funkcjonalnie powiązanych z Działalnością Elewatorową.Odrębność miejsca położenia powyższych składników, a co za tym idzie, odrębność miejsca prowadzenia obu tych rodzajów działalności, wykorzystywanie odrębnych składników materialnych i niematerialnych oraz ich funkcjonalny związek, jaki występuje w ramach tych dwóch grup składników, właściwy dla prowadzenia danego rodzaju działalności, jak również odrębne zarządzanie tymi rodzajami działalności, wynikające z przyjętej w P. struktury organizacyjnej, przemawiają za wnioskiem o istnieniu w ramach P. odrębnej pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym struktury, tj. odrębnej zorganizowanej części przedsiębiorstwa, prowadzącej Działalność Elewatorową. Ta część przedsiębiorstwa P. charakteryzuje się zdolnością do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej jako odrębne przedsiębiorstwo. Podkreślenia w tym miejscu wymaga, iż przypisane do Działalności Elewatorowej składniki majątkowe, jak również umowy „kosztowe” i „przychodowe”, umożliwiają niezależną i samodzielną realizację zadań gospodarczych polegających na obrocie zbożem, prowadzeniu kontraktacji zbóż i rzepaku, nadzoru nad wykonywaniem umów kontraktacyjnych, skupu/ zakupu i przechowywaniu produktów rolnych, najmu (dzierżawie) na rzecz podmiotów zewnętrznych powierzchni (elewatorów) na cele przechowania, zakupu i skupie surowca (biomasy) przeznaczonego do produkcji bioetanolu, jak również zaopatrywaniu rolników w środki produkcji rolnej. Do tej działalności przypisane są niezbędne nieruchomości (grunty, budynki, budowle) środki trwałe, wartości niematerialne i prawne oraz przychody i koszty. Zatem z jednej strony, w P. pozostaną składniki umożliwiające prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie Działalności Młynarskiej i Działalności Pozostałej. Z drugiej strony, składniki majątkowe, które stanowić będą przedmiot wkładu niepieniężnego i zostaną przeniesione na Spółkę, tj. składniki „przypisane” do Pionu Skupu, będą umożliwiały prowadzenie przez Spółkę w dotychczasowym zakresie Działalności Elewatorowej.
5.  W Pionie Zarządu P. realizowane są zadania gospodarcze dotyczące Działalności Młynarskiej, Działalności Elewatorowej oraz Pozostałej Działalności. W szczególności dotyczy to zadań związanych z doradztwem prawnym, usługami informatycznymi, rachunkowo - księgowymi, zarządzania zasobami ludzkimi, zarządzania składnikami majątkowymi, w tym udziałami w spółkach, usługami logistycznymi i zarządzania flotą. Jednak w większości są to czynności wykonywane przez spółkę zewnętrzną (B.) na rzecz P. na podstawie stosownych umów o świadczenie usług (outsourcing). W zakresie funkcjonalnie związanym z Działalnością Elewatorową stosowne prawa i obowiązki P. stanowią składniki zorganizowanej części przedsiębiorstwa prowadzącej Działalność Elewatorową. Dlatego, w ramach tej zorganizowanej części przedsiębiorstwa wskazane prawa i obowiązki P., dotyczące czynności wykonywanych przez spółkę B. w związku z Działalnością Elewatorową zostaną przejęte przez B., co spowoduje „zlanie się” ich w jednym podmiocie. Wnioskodawca zwraca w tym miejscu uwagę na stanowisko zaprezentowane przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 23 marca 2012 r., w sprawie II FSK 2314/10, w którym stwierdzono m.in.: „Istotą przedsiębiorstwa, jako zorganizowanego zespołu składników niematerialnych i materialnych, jest prowadzenie działalności gospodarczej, poprzez realizację określonych zadań gospodarczych, które mogą być wykonywane bez wewnętrznych działów obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej przedsiębiorstwa, które to zadania mogą być przedmiotem obsługi dokonywanej przez firmy zewnętrzne (outsourcing). Usługi te, jako niematerialne, nie decydują o realizacji przez przedsiębiorstwo jego zadań gospodarczych, lecz wspomagają jedynie jego funkcjonowanie jako podmiotu gospodarczego. Przyjęcie stanowiska organu prowadziłoby do wniosku, że podmiot gospodarczy, który realizując swoje zadania gospodarcze korzysta z zewnętrznych usług niematerialnych, np. w zakresie obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej - nie stanowi przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 k.c. Praktyka gospodarcza pokazuje natomiast coś przeciwnego: wiele przedsiębiorstw realizujących zadania gospodarcze, dla których zostały powołane, korzysta w powyższych spornych zakresach z usług outsourcingowych, co nie wyklucza uznawania ich za przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55(1) k.c.”. W świetle powyższego wyroku NSA, zadania realizowane w ramach Pionu Zarządu na rzecz Działalności Elewatorowej przez podmiot zewnętrzny, w tym m.in. usługi księgowe, doradztwa prawnego, logistyczne, zarządzania udziałami w spółkach zależnych, mają właśnie charakter usług niematerialnych, które nie przesądzają o braku możliwości realizowania przez Pion Skupu Działalności Elewatorowej.
6.  W ocenie Wnioskodawcy, w świetle wskazanych informacji dotyczących zasad prowadzenia w Polskich Młynach księgowości, tj. w związku z możliwością identyfikacji i wyodrębnienia przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań, tworzenia rachunków wyników, planów i budżetów związanych Działalnością Elewatorową, spełniona będzie także przesłanka finansowego wyodrębnienia, warunkująca uznanie składników stanowiących przedmiot wkładu niepieniężnego do Spółki za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.
7.  W ramach przedsiębiorstwa P. ma także miejsce wyodrębnienie omawianego zorganizowanego zespołów składników nie tylko na płaszczyźnie organizacyjnej i finansowej, lecz także na płaszczyźnie funkcjonalnej przedsiębiorstwa. Wyodrębnione organizacyjnie części tego przedsiębiorstwa, przeznaczone do realizacji Działalności Młynarskiej i Działalności Elewatorowej i Działalności Pozostałej, przeznaczone są (i pozostaną po wniesieniu wkładu niepieniężnego do Spółki) do realizacji odrębnych zadań gospodarczych. Zgodnie z wcześniejszymi uwagami, w Polskich Młynach pozostanie część przedsiębiorstwa funkcjonalnie związana z Działalnością Młynarską, i Działalnością Pozostałą (zarządzanie majątkiem finansowym i nieruchomościami), a do B. wniesiona zostanie część przedsiębiorstwa funkcjonalnie związana z Działalnością Elewatorową.
8.  W ocenie Wnioskodawcy, przedstawiony wyżej opis zdarzenia przyszłego, w szczególności zawarte w nim informacje dotyczące odrębnych rodzajów działalności, struktury organizacyjnej i księgowości (rachunkowości) P. prowadzą do wniosku, iż składniki materialne i niematerialne wykorzystywane przez P. do Działalności Elewatorowej, w tym funkcjonalnie związane z nimi zobowiązania, które mają być przedmiotem wkładu niepieniężnego do Spółki, spełniają przesłanki zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 6 lit. c tiret pierwsze Ustawy PCC.
9.  W rezultacie, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że na gruncie opisanego zdarzenia przyszłego, zmiana umowy spółki B. poprzez podwyższenie jej kapitału zakładowego, na poczet którego wniesiony zostanie opisany w niniejszym wniosku wkład niepieniężny, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 6 lit.c tiret pierwsze Ustawy PCC.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) oraz art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2010 r., Nr 101, poz. 649 z późn. zm.) podatkowi temu podlegają umowy spółki oraz ich zmiany, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w przypadku umowy spółki kapitałowej za zmianę umowy uważa się podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty. Zgodnie z tym przepisem zwiększenie majątku może nastąpić zarówno w formie pieniężnej, jak i w formie aportu. Przepisy ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie przesądzają o formie dokonania tego zwiększenia.

Stosownie do art. 1 ust. 5 pkt 2 ww. ustawy umowa spółki kapitałowej oraz jej zmiana podlega podatkowi, jeżeli w chwili dokonania czynności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej znajduje się:

1.  rzeczywisty ośrodek zarządzania albo
2.  siedziba tej spółki - jeżeli jej rzeczywisty ośrodek zarządzania nie znajduje się na terytorium innego państwa członkowskiego.

Niezależnie od powyższego, w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Natomiast zgodnie z brzmieniem art. 2 pkt 6 lit. c) ustawy nie podlegają podatkowi umowy spółki i ich zmiany związane z wniesieniem do spółki kapitałowej, w zamian za jej udziały lub akcje:

*   przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części,
*   udziałów lub akcji innej spółki kapitałowej dających w niej większość głosów albo kolejnych udziałów lub akcji, w przypadku gdy spółka, do której są wnoszone te udziały lub akcje, posiada już większość głosów.

Należy wskazać, że implementowanie Dyrektywy Rady Nr 2008/7/WE skutkuje wyłączeniem z opodatkowania czynności związanych z przenoszeniem aktywów i pasywów w spółkach kapitałowych, będących w świetle Dyrektywy działaniami restrukturyzacyjnymi obligatoryjnie nie podlegającymi podatkowi kapitałowemu. Za działania restrukturyzacyjne zgodnie z treścią art. 4 ust. 1 lit. a) Dyrektywy uznaje się przeniesienie przez jedną lub kilka spółek kapitałowych wszystkich swoich aktywów i pasywów, lub jednego bądź więcej oddziałów do jednej lub więcej spółek kapitałowych, które są w trakcie tworzenia lub już istnieją pod warunkiem że rekompensata obejmuje przynajmniej częściowo papiery wartościowe reprezentujące kapitał spółki przejmującej.

Z treści art. 2 pkt 6 lit. c) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że opodatkowaniu nie podlega wniesienie do spółki kapitałowej w zamian za jej udziały lub akcje przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części.

Odnosząc się do pojęcia zorganizowanej części przedsiębiorstwa spółki kapitałowej, biorąc pod uwagę uregulowania zawarte w Dyrektywie, należy stwierdzić, iż zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzy część aktywów i pasywów spółki kapitałowej, które z organizacyjnego punktu widzenia stanowią jednostkę zdolną do niezależnej, samodzielnej działalności.

Definicję „przedsiębiorstwa” zawiera przepis art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.) Na mocy tego przepisu przedsiębiorstwo jest to zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
*   własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
*   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
*   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
*   koncesje, licencje i zezwolenia;
*   patenty i inne prawa własności przemysłowej;
*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
*   tajemnice przedsiębiorstwa;
*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie natomiast z art. 552 Kodeksu cywilnego czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W oparciu o powyższą definicję można również wywieść, iż część aktywów i pasywów przedsiębiorstwa, o którym mowa w Kodeksie cywilnym, jeżeli jest to przedsiębiorstwo spółki kapitałowej, tworząca niezależną jednostkę gospodarczą zdolną do samodzielnej działalności można uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa spółki kapitałowej.

Jak wskazuje przepis art. 2 pkt 6 lit. c) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych opodatkowaniu nie podlega wniesienie do spółki kapitałowej w zamian za jej udziały lub akcje przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części.

Należy zaznaczyć, że czynność wniesienia wkładu niepieniężnego nie mieści się w zamkniętym katalogu czynności objętych podatkiem od czynności cywilnoprawnych zawartym w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Należy jednak zauważyć, że czynność wniesienia wkładu niepieniężnego jest czynnością wtórną do faktu zwiększenia majątku spółki i jest konsekwencją zawarcia lub zmiany umowy spółki.

W świetle aktualnie obowiązujących przepisów, wniesienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa do spółki kapitałowej w zamian za jej udziały lub akcje jest zatem wprost określone jako czynność wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Jeżeli zatem przedmiotem aportu do spółki kapitałowej w zamian za jej udziały będzie istotnie zorganizowana część przedsiębiorstwa rozumiana jako część aktywów i pasywów spółki kapitałowej, która z organizacyjnego punktu widzenia stanowi jednostkę gospodarczą zdolną do niezależnej, samodzielnej działalności, to czynność opisana we wniosku będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie powołanego wyżej art. 2 pkt 6 lit. c) tiret pierwsze ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W konsekwencji podwyższenie kapitału zakładowego spółki będzie stanowić zmianę umowy spółki niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 6 lit. c) w związku z art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.