Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.666.2021.2.RMA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-12-23
Teza: opodatkowanie podatkiem VAT obciążania przez lidera konsorcjum kosztami prac badawczo-rozwojowych i prawo do odliczenia podatku naliczonego
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; konsorcjum; odliczenia-prawo do odliczenia
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Świadczenie usług; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

**Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej**

11 października 2021 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 11 października 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania podatkiem VAT obciążania przez lidera konsorcjum kosztami poniesionych prac badawczo-rozwojowych i prawa do odliczenia podatku naliczonego. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 14 grudnia 2021 r. (wpływ 14 grudnia 2021 r.). Treść wniosku wspólnego jest następująca:

**Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem**

1) Zainteresowany będący stroną postępowania: A sp. z o.o.

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania: B. sp. z o.o.

**Opis stanu faktycznego**

A (Wnioskodawca, Lider Konsorcjum, Uczestnik Konsorcjum) jest spółką z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych. Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

B (Partner Konsorcjum, Uczestnik Konsorcjum) jest spółką z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych. Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

Podmioty te zawarły umowę Konsorcjum. Uczestnikami przedmiotowego Konsorcjum są:

· A,

· B,

· C,

· D.

A jako jednostka badawcza i laboratoryjna specjalizuje się w prowadzeniu badań technicznych, w zakresie technologii asfaltowych, betonowych, robót ziemnych i geotechniki.

A oferuje swoim klientom szeroki zakres usług we wszystkich dziedzinach budownictwa. Podstawowy zakres jej działalności obejmuje: doradztwo, ekspertyzy i rekomendacje poprzedzone badaniami na placu budowy, w terenie i w laboratorium.

A wspiera klientów swoim know-how w zakresie zapewnienia jakości projektów budowlanych, wyboru materiałów oraz opracowywania i wdrażania technologii. W swojej pracy korzysta z najnowszych metod badawczych oraz specjalistycznej wiedzy odpowiadającej rozwojowi nowoczesnych technologii.

Ze względu na swoje wieloletnie doświadczenie w wymienionych dziedzinach, A zamierza w ramach zawartej Umowy Konsorcjum prowadzić i rozwijać prace badawczo-rozwojowe w technologiach asfaltowych, betonowych, robót ziemnych i geotechnice, spełniające kryteria działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu w szczególności art. 4 ust. 3 (dla prac rozwojowych) ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Wyniki swoich osiągnięć i badań w powyższym zakresie A zamierza udostępniać odpłatnie poszczególnych Partnerom Konsorcjum (w tym: B), zainteresowanym wdrażaniem tych wyników w swojej działalności operatywnej. A zostanie ustanowiony Liderem Konsorcjum.

Partnerzy Konsorcjum (w tym B) mają partycypować w kosztach ponoszonych przez Lidera Konsorcjum.

Lider Konsorcjum będzie prowadził działalność badawczo-rozwojową w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, natomiast partnerzy Konsorcjum, z uwagi na planowane korzystanie z wyników tych prac, będą partycypować w kosztach działalności badawczo-rozwojowej ponoszonych przez Lidera Konsorcjum poprzez nabywanie usług badawczo-rozwojowych.

Prace badawczo-rozwojowe będą prowadzone wyłącznie przez Lidera Konsorcjum. Lider Konsorcjum będzie ponosił wszystkie koszty tych prac, w tym będzie zatrudniał pracowników realizujących prace badawczo-rozwojowe. Lider Konsorcjum będzie miał zapewnioną swobodę jeśli chodzi o prowadzone prace badawczo-rozwojowe (zakres prac badawczo-rozwojowych do realizacji przez Lidera zasadniczo nie będzie określany w poszczególnych zleceniach składanych przez Konsorcjantów).

Partnerzy Konsorcjum nie będą prowadzić prac badawczo-rozwojowych opisanych powyżej we własnym zakresie, ani brać udziału w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej przez Lidera Konsorcjum. Partnerzy Konsorcjum będą wyłącznie partycypować w pokrywaniu kosztów prac badawczo-rozwojowych, powiększonych o ustalony w Umowie odpowiedni narzut zysku Lidera, proporcjonalnie do ich Udziału w Konsorcjum, poprzez nabywanie określonych usług badawczo-rozwojowych realizowanych przez Lidera Konsorcjum.

Skład Partnerów Konsorcjum może podlegać zmianom nie później niż na pierwszy dzień danego roku obrotowego.

Udział w Konsorcjum za dany rok obrotowy dla danego Partnera Konsorcjum (w tym: B) będzie obliczany jako iloraz przychodu netto ze sprzedaży towarów i usług zgodnie z rachunkiem zysków i strat, zrealizowanego przez danego Partnera Konsorcjum (w tym: B) i sumy przychodów netto ze sprzedaży towarów i usług zgodnie z rachunkami zysków i strat zrealizowanych przez wszystkich Konsorcjantów, na podstawie danych finansowych za poprzedni rok obrotowy.

W sytuacji, gdy Lider Konsorcjum ponosi koszty prac badawczo-rozwojowych wyłącznie na własne potrzeby, takie koszty nie podlegają rozliczeniu na pozostałych Partnerów Konsorcjum.

Lider będzie obciążał uczestników Konsorcjum poniesionymi przez siebie kosztami prowadzonych prac badawczo-rozwojowych w półrocznych okresach rozliczeniowych (kończących się odpowiednio 30 czerwca oraz 31 grudnia danego roku).

Jeżeli techniczna przydatność produktu lub technologii została odpowiednio udokumentowana i na tej podstawie Partner Konsorcjum podjął decyzję o wytwarzaniu tych produktów lub stosowaniu technologii, strony przewidują możliwość zapłaty na rzecz Lidera Konsorcjum dodatkowego wynagrodzenia.

W uzupełnieniu z 14 grudnia 2021 r. wskazano:

Przedmiotem świadczenia A na rzecz Partnera Konsorcjum są prace badawczo-rozwojowe w technologiach asfaltowych, betonowych, robót ziemnych i geotechnice, spełniające kryteria działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu przepisów ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Efekty prac badawczych będą wykorzystywane przez Uczestników Konsorcjum do budowania przewagi konkurencyjnej w zakresie wykorzystania nowych rozwiązań w ramach realizowanych robót budowlanych w obszarze budownictwa drogowego i kubaturowego, a także produkcji i sprzedaży mieszanek mineralno-asfaltowych, a więc zdaniem Spółki czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług i nie zwolnionych przedmiotowo z tego podatku.

**Pytanie**

1) Czy obciążanie B przez Lidera Konsorcjum kosztami poniesionych prac badawczo-rozwojowych powiększonych o narzut zysku, w proporcji do Udziału B w Konsorcjum zdefiniowanego jak w opisie stanu faktycznego stanowi usługę w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (dalej „VAT”)?

2) Czy B obciążany przez Lidera za wykonywane prace badawczo-rozwojowe będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego VAT z otrzymanych faktur od Lidera?

**Stanowisko Zainteresowanych w sprawie**

Pytanie 1

Zdaniem Spółki obciążanie B przez Lidera Konsorcjum kosztami poniesionych prac badawczo-rozwojowych powiększonych o narzut w proporcji do udziału w Konsorcjum zdefiniowanego powyżej stanowi usługę w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT i podlega opodatkowaniu VAT.

Na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl postanowień art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`). W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Świadczenie usług jest to każde, co do zasady, odpłatne świadczenie, które nie jest dostawą towarów i które przejawia się tym, że świadczeniobiorca (będący konsumentem danej usługi) odnosi z niego, choćby nawet potencjalną korzyść (tak też wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 12 sierpnia 2015 r., sygn. akt I FSK 1373/14).

Usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym, związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności, musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można było powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zatem, aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem.

Czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna. Na gruncie podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie.

Kwestia „odpłatności” była niejednokrotnie przedmiotem rozstrzygania przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Jak zauważył Trybunał w wyroku w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council, EU:C:1988:120: „czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem”.

Podsumowując powyższe kryteria uznania czynności za świadczenie usług, należy wskazać, że następujące przesłanki powinny zostać spełnione, aby dane świadczenie uznać za usługę w rozumieniu przepisów ustawy o VAT:

1\. istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,

2\. wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,

3\. istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi,

4\. odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,

5\. istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

Odnosząc powyższe przesłanki do analizowanego stanu faktycznego, należy wskazać, że:

a. Lider i Partnerzy Konsorcjum, w tym: B, na podstawie zawartej umowy utworzą Konsorcjum, w ramach którego realizowane będą prace badawczo-rozwojowe (realizowane przez Lidera Konsorcjum),

b. płatności przekazywane przez B na rzecz Lidera Konsorcjum będą stanowiły zasadniczo zwrot kosztów, powiększony o narzut zysku, ponoszonych przez Lidera Konsorcjum na realizację prac badawczo-rozwojowych, w części odpowiadającej udziałowi B w tych pracach (udziałowi określonemu na podstawie postanowień umowy konsorcjum i odpowiadającemu zasadniczo wielkości udziału B w Konsorcjum),

c. B będzie beneficjentem prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez Lidera Konsorcjum (prace będą miały na celu wytworzenie wartości niematerialnych i prawnych, w szczególności w postaci know-how); wynik prac będzie niepewny, z uwagi na charakter działalności badawczo-rozwojowej, jednak wyniki pozytywne tych prac będą użytkowane / konsumowane przez B - na zasadach zgodnych z postanowieniami umowy Konsorcjum,

d. płatności przekazywane przez B Liderowi Konsorcjum pozostają w bezpośrednim związku z realizowanymi przez Lidera Konsorcjum pracami badawczo-rozwojowymi (są kalkulowane na podstawie kosztów tych prac oraz udziału B w Konsorcjum),

e. istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości świadczenia wzajemnego (wartości realizowanych prac badawczo-rozwojowych).

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że Lider Konsorcjum świadczy na rzecz B odpłatne usługi, polegające na prowadzeniu działalności badawczo-rozwojowej, podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

W konsekwencji, rozliczenia między Uczestnikami Konsorcjum, w szczególności obciążanie B przez Lidera kosztami prac badawczo-rozwojowych, podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT. Lider Konsorcjum, jako podatnik VAT czynny, realizujący przedmiotowe prace badawczo-rozwojowe w ramach prowadzonej działalności gospodarczej powinien zatem wystawiać faktury VAT na rzecz B.

Takie podejście zgodne jest z treścią art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a więc i odpłatne świadczenie usług, wykonywanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Co do zasady opodatkowanie przedmiotowych usług powinno następować z zastosowaniem stawki podstawowej VAT 23% - tj. w trybie art. 41 ust. 1 w związku z postanowieniami art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Pytanie nr 2

Zdaniem Spółki B Sp. z o.o. obciążany przez Lidera za wykonywane prace badawczo-rozwojowe będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego VAT z otrzymanych od Lidera Konsorcjum faktur.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z powołanego art. 86 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje wyłącznie podatnikowi podatku od towarów i usług i dotyczy podatku naliczonego wynikającego z zakupów towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych. Powyższa zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług, które w ogóle nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tj. wykorzystywane są do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

B Sp. z o.o., czynnemu podatnikowi VAT przysługiwać więc będzie prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w rozumieniu art. 86 ustawy o VAT, wynikający z faktur VAT dokumentujących wykonanie prac badawczo-rozwojowych otrzymanych od Lidera Konsorcjum, w zakresie w jakim prace te będą wykorzystywane przez B do wykonywania czynności opodatkowanych.

Spółka zwraca przy tym uwagę, że w odniesieniu do przedstawionego stanu faktycznego nie znajdą również zastosowania przepisy art. 88 ust. 3a pkt 2 i pkt 4 lit. a ustawy o VAT, zgodnie z którymi „nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy odpowiednio:

· transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku;

· wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności”.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy stwierdzić należy, że B będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących koszty prac badawczo-rozwojowych.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (…) podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do katalogu usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy.

Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym, związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności, musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zatem, aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna. Na gruncie podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie.

Kwestia „odpłatności” była niejednokrotnie przedmiotem rozstrzygania przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Jak zauważył Trybunał w wyroku w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council, EU:C:1988:120: „czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem”.

Należy też zwrócić uwagę na wyrok w sprawie C-16/93 Tolsma, EU:C:1994:80, gdzie Trybunał zauważył, że czynność: „podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”.

Zatem, za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT uważane mogą być takie sytuacje, w których:

· istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,

· wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,

· istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi,

· odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,

· istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

W opisie sprawy wskazano, że A jest spółką z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych. Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

B jest spółką z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych. Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

Podmioty te zawarły umowę Konsorcjum. Uczestnikami przedmiotowego Konsorcjum są:

· A,

· B,

· C,

· D.

Ze względu na swoje wieloletnie doświadczenie w wymienionych dziedzinach, A zamierza w ramach zawartej Umowy Konsorcjum prowadzić i rozwijać prace badawczo-rozwojowe w technologiach asfaltowych, betonowych, robót ziemnych i geotechnice, spełniające kryteria działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Wyniki swoich osiągnięć i badań w powyższym zakresie A zamierza udostępniać odpłatnie poszczególnych Partnerom Konsorcjum (w tym B), zainteresowanym wdrażaniem tych wyników w swojej działalności operatywnej. A zostanie ustanowiony Liderem Konsorcjum.

Partnerzy Konsorcjum (w tym B) mają partycypować w kosztach ponoszonych przez Lidera Konsorcjum.

Lider Konsorcjum będzie prowadził działalność badawczo-rozwojową w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, natomiast partnerzy Konsorcjum, z uwagi na planowane korzystanie z wyników tych prac, będą partycypować w kosztach działalności badawczo-rozwojowej ponoszonych przez Lidera Konsorcjum poprzez nabywanie usług badawczo-rozwojowych.

Prace badawczo-rozwojowe będą prowadzone wyłącznie przez Lidera Konsorcjum. Lider Konsorcjum będzie ponosił wszystkie koszty tych prac, w tym będzie zatrudniał pracowników realizujących prace badawczo-rozwojowe. Lider Konsorcjum będzie miał zapewnioną swobodę jeśli chodzi o prowadzone prace badawczo-rozwojowe (zakres prac badawczo-rozwojowych do realizacji przez Lidera zasadniczo nie będzie określany w poszczególnych zleceniach składanych przez Konsorcjantów).

Partnerzy Konsorcjum nie będą prowadzić prac badawczo-rozwojowych opisanych powyżej we własnym zakresie, ani brać udziału w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej przez Lidera Konsorcjum. Partnerzy Konsorcjum będą wyłącznie partycypować w pokrywaniu kosztów prac badawczo-rozwojowych, powiększonych o ustalony w Umowie odpowiedni narzut zysku Lidera, proporcjonalnie do ich Udziału w Konsorcjum, poprzez nabywanie określonych usług badawczo-rozwojowych realizowanych przez Lidera Konsorcjum.

W sytuacji, gdy Lider Konsorcjum ponosi koszty prac badawczo-rozwojowych wyłącznie na własne potrzeby, takie koszty nie podlegają rozliczeniu na pozostałych Partnerów Konsorcjum.

Jeżeli techniczna przydatność produktu lub technologii została odpowiednio udokumentowana i na tej podstawie Partner Konsorcjum podjął decyzję o wytwarzaniu tych produktów lub stosowaniu technologii, strony przewidują możliwość zapłaty na rzecz Lidera Konsorcjum dodatkowego wynagrodzenia.

Efekty prac badawczych będą wykorzystywane przez Uczestników Konsorcjum do budowania przewagi konkurencyjnej w zakresie wykorzystania nowych rozwiązań w ramach realizowanych robót budowlanych w obszarze budownictwa drogowego i kubaturowego, a także produkcji i sprzedaży mieszanek mineralno-asfaltowych, a więc zdaniem czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług i nie zwolnionych przedmiotowo z tego podatku.

Wątpliwości Zainteresowanych dotyczą m.in. uznania za usługę i opodatkowania podatkiem od towarów i usług obciążania B przez Lidera Konsorcjum kosztami poniesionych prac badawczo-rozwojowych powiększonych o narzut zysku, w proporcji do Udziału B w Konsorcjum.

Należy zauważyć, że ani w prawie podatkowym, ani w prawie cywilnym nie występuje definicja pojęcia „konsorcjum”, jednakże przyjmuje się, że zawarcie umowy konsorcjum możliwe jest na podstawie art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.), w ramach tzw. swobody umów.

W konsekwencji, strony zawierające umowę konsorcjum mogą ją ukształtować w sposób dowolny, byleby jej treść lub cel nie sprzeciwiały się ustawie, zasadom współżycia społecznego oraz właściwości takiego stosunku. Konsorcjum nie jest podmiotem gospodarczym, nie posiada osobowości prawnej ani podmiotowości prawnej, nie musi być rejestrowane, ani mieć odrębnej nazwy czy też siedziby. Podmioty tworzące konsorcjum są, co do zasady, niezależne w swoich dotychczasowych działaniach (czyli w działaniach niezwiązanych z konsorcjum), a w działaniach związanych z konsorcjum realizują wspólne przedsięwzięcie objęte porozumieniem.

Konsorcjum – w świetle obowiązujących przepisów prawa podatkowego – nie może być zatem uznane za podatnika VAT. Oznacza to, że relacji zachodzących pomiędzy stronami umowy konsorcjum (podatnikami VAT), dla potrzeb podatku od towarów i usług, nie należy oceniać na zasadach wewnętrznych rozliczeń konsorcjum. Przedsiębiorcy działający w ramach konsorcjum są odrębnymi podatnikami podatku od towarów i usług. Powyższe oznacza, że działając w ramach konsorcjum, powinni oni do wzajemnych rozliczeń stosować ogólne reguły wynikające z ustawy o podatku od towarów i usług oraz aktów wykonawczych do niej.

Odnosząc ww. rozważania do sytuacji wskazanej we wniosku, mamy tutaj do czynienia z sytuacją, w której występują skonkretyzowane świadczenia w zamian za określone wynagrodzenie.

A, ustanowiony Liderem Konsorcjum, zamierza w ramach zawartej Umowy Konsorcjum prowadzić i rozwijać prace badawczo-rozwojowe w technologiach asfaltowych, betonowych, robót ziemnych i geotechnice, spełniające kryteria działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Wyniki swoich osiągnięć i badań w powyższym zakresie A zamierza udostępniać odpłatnie poszczególnych Partnerom Konsorcjum, w tym B.

Partnerzy Konsorcjum, w tym B, nie będą prowadzić prac badawczo-rozwojowych opisanych powyżej we własnym zakresie, ani brać udziału w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej przez Lidera Konsorcjum. Partnerzy Konsorcjum będą wyłącznie partycypować w pokrywaniu kosztów prac badawczo-rozwojowych, powiększonych o ustalony w Umowie odpowiedni narzut zysku Lidera, proporcjonalnie do ich Udziału w Konsorcjum, poprzez nabywanie określonych usług badawczo-rozwojowych realizowanych przez Lidera Konsorcjum.

Biorąc pod uwagę obowiązujące przepisy prawa oraz zasady funkcjonowania konsorcjum, w tym zasadę odrębności podatników, którzy występują wobec siebie w relacji lider konsorcjum – partner konsorcjum, obciążanie B przez Lidera Konsorcjum poniesionymi przez niego kosztami powiększonymi o narzut zysku w proporcji do Udziału B należy uznać za płatność z tytułu świadczenia przez A prac badawczo-rozwojowych, tj. w myśl art. 8 ust. 1 ustawy mamy do czynienia z podlegającym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług odpłatnym świadczeniem usług.

Stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest **prawidłowe.**

Wątpliwości Zainteresowanych dotyczą również prawa B do odliczenia podatku naliczonego z otrzymanych od Lidera faktur za wykonane prace badawczo-rozwojowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Jak stanowi ust. 2 pkt 1 lit. a) przywołanego artykułu:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższych regulacji wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy, jak i niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jeden z nich wynika z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W opisanej sytuacji ww. negatywna przesłanka wyłączająca prawo do odliczenia podatku naliczonego nie występuje. Jak bowiem wskazano powyżej, obciążanie B przez Lidera Konsorcjum kosztami poniesionych prac badawczo-rozwojowych stanowi płatność z tytułu świadczonej usługi w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Tym samym wystawiona przez A faktura będzie prawidłowo dokumentować sprzedaż – odpłatne świadczenie usług.

Jednocześnie, spełnione jest kryterium pozytywne, o którym mowa w art. 86 ust. 1 ustawy – efekty prac badawczych będą wykorzystywane w ramach realizowanych robót budowlanych w obszarze budownictwa drogowego i kubaturowego, a także produkcji i sprzedaży mieszanek mineralno-asfaltowych, a więc czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług i nie zwolnionych przedmiotowo z tego podatku.

Zatem B będzie mieć prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z otrzymanych do Lidera faktur za wykonane prace badawczo-rozwojowe.

Stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest **prawidłowe.**

**Dodatkowe informacje**

Należy wskazać, że wydana interpretacja nie rozstrzyga, czy opodatkowanie opisanych we wniosku usług (obciążanie B przez Lidera Konsorcjum kosztami poniesionych prac badawczo-rozwojowych powiększonych o narzut zysku) jest opodatkowane stawką podatku w wysokości 23%. Stosownie bowiem do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniami wskazanymi we wniosku, nie mogą być rozpatrzone. W tym miejscu należy podkreślić, że na podstawie art. 42b ust. 1 w powiązaniu z art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług podatnik może wystąpić do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o wydanie wiążącej informacji stawkowej (WIS), która jest wydawana w formie decyzji na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług. Kwestia ustalenia wysokości stawki podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług od dnia 1 lipca 2020 r. może być określona wyłącznie w ramach wydania Wiążącej Informacji Stawkowej określonej w art. 42a ustawy.

Wydana interpretacja dotyczy tylko Zainteresowanych, którzy wystąpili z wnioskiem wspólnym o wydanie interpretacji indywidualnej, nie wywołuje zatem skutków prawnych dla innych podmiotów prawa, tj. pozostałych Uczestników przedmiotowego Konsorcjum.

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania**

A Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).