Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDWPT.4011.20.2020.3.MG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-07-13
Teza: Możliwość zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodu w odniesieniu do nauczyciela akademickiego
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; obowiązek-obowiązek płatnika; prawa-prawa autorskie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku złożonym za pomocą platformy ePUAP w dniu 15 maja 2020 r. (identyfikator poświadczenia ePUAP – …), uzupełnionym pismem złożonym za pomocą platformy ePUAP w dniu 15 czerwca 2020 r. (identyfikator poświadczenia ePUAP – …), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   obowiązków płatnika w związku z możliwością zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów do wynagrodzenia nauczyciela akademickiego za okres płatnego urlopu dla poratowania zdrowia **– jest nieprawidłowe,**

*   w pozostałej części **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 maja 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa m.in. w art. 14b § 3 oraz 14f ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 5 czerwca 2020 r., nr 0113-KDWPT.4011.31.2020.1.MG, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia. Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 5 czerwca 2020 r. (data doręczenia 8 czerwca 2020 r.). Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem złożonym za pomocą platformy ePUAP w dniu 15 czerwca 2020 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe:

Wnioskodawca, … (dalej: Uczelnia), jest wyższą uczelnią … posiadającą osobowość prawną. Podstawę prawną działalności Wydziału stanowi … podpisany dnia 28 lipca 1993 r. między … a … (ogłoszony przez Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej dnia 23 lutego 1998 r. (Dz. U. Nr 51, poz. 318). Na podstawie umowy z dnia 1 lipca 1999 r. zawartej między … a … (Dz. U. Nr 63, poz. 727) w zakresie praw studentów działalność Wydziału objęta jest przepisami ustawy z dnia 27 lipca 2005 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym (Dz. U. Nr 164, poz. 1365 z późn. zm.). Uczelnia zatrudnia - na podstawie umów o pracę - nauczycieli akademickich. Uczelnia, jako pracodawca wypłaca nauczycielom akademickim będącym Jej pracownikami wynagrodzenia za pracę, a także inne świadczenia mające swoje źródło w stosunku pracy. Z tego powodu Wnioskodawca jest płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych w rozumieniu art. 31 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm, dalej: ustawa o p.d.o.f.). Jako płatnik, Uczelnia jest w szczególności obowiązana do obliczenia i poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, co wymaga zastosowania odpowiednich kosztów uzyskania przychodów.

Nauczyciele akademiccy są zatrudniani w grupach pracowników:

1.  dydaktycznych;
2.  badawczych;
3.  badawczo-dydaktycznych.

Do podstawowych obowiązków nauczyciela akademickiego będącego pracownikiem:

1.  dydaktycznym – należy kształcenie i wychowywanie studentów lub uczestniczenie w kształceniu doktorantów;
2.  badawczym – należy prowadzenie działalności naukowej lub uczestniczenie w kształceniu doktorantów;
3.  badawczo-dydaktycznym – należy prowadzenie działalności naukowej, kształcenie i wychowywanie studentów lub uczestniczenie w kształceniu doktorantów.

W praktyce, nauczyciele akademiccy zatrudnieni przez Uczelnię uzyskują przychody z następujących tytułów:

*   wynagrodzenie zasadnicze,

*   wynagrodzenie zasadnicze uzupełniające,

*   wynagrodzenie zasadnicze projakościowe,

*   wynagrodzenie za pracę w godzinach ponadwymiarowych,

*   dodatki funkcyjne,

*   dodatki za staż pracy,

*   dodatkowe wynagrodzenie za pełnienie funkcji promotora,

*   wydanie opinii w sprawie nadania stopnia naukowego,

*   za pracę w komisjach rekrutacyjnych,

*   innego rodzaju dodatki do wynagrodzenia,

*   nagrody,

*   odprawy (emerytalna, w związku z redukcją etatów, rentowa),

*   zwroty kosztów przejazdów oraz podróży podejmowanych w celach służbowych (ryczałty za używanie samochodu prywatnego dla potrzeb Uczelni, zwroty kosztów podróży służbowych), przy czym zwroty te mogą być dokonywane przez Uczelnię także w wysokości przekraczającej limity uprawniające do stosowania zwolnień określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych,

*   wynagrodzenia za czas usprawiedliwionych nieobecności w pracy (za czas urlopów, choroby); wypłacane przez Uczelnię jako zakład pracy zasiłki z ubezpieczenia społecznego,

*   ekwiwalenty za niewykorzystane urlopy wypoczynkowe,

*   wynagrodzenie świąteczne (wypłata raz w roku w stałej wysokości dla wszystkich pracowników, finansowane z własnych środków Uczelni - rezerwy, nie jest objęte zwolnieniami z opodatkowania określonymi w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych),

*   świadczenia z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych, przy czym świadczenia te mogą nie być objęte zwolnieniami określonymi w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych ze względu na ich charakter lub wartość.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 15 czerwca 2020 r. Wnioskodawca podał, że nie będzie w okresie objętym zapytaniem wypłacał nauczycielom akademickim świadczeń z tytułu dodatku za pracę w warunkach szkodliwych dla zdrowia lub uciążliwych, dodatku z subwencji, dodatku z zewnętrznych źródeł finansowania, za relokację, za czasowe przeniesienie rodziny, na wsparcie mobilności naukowców.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Uczelnia, jako płatnik podatku dowodowego od osób fizycznych, jest uprawniona do stosowania kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% przychodu uzyskanego przez pracownika Uczelni będącego nauczycielem akademickim do całego wynagrodzenia zasadniczego tego pracownika?
2.  Czy Uczelnia, jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych, jest uprawniona do stosowania kosztów uzyskana przychodów w wysokości 50% przychodu uzyskanego przez pracownika Uczelni będącego nauczycielem akademickim do kwot dodatków do wynagrodzenia zasadniczego (tj. wynagrodzenia zasadniczego uzupełniającego, wynagrodzenia zasadniczego projakościowego, wynagrodzenia za pracę w godzinach ponadwymiarowych, dodatku za staż pracy, dodatku funkcyjnego, dodatku za pracę w warunkach szkodliwych dla zdrowia lub uciążliwych, dodatku z subwencji, dodatku z zewnętrznych źródeł finansowania, za relokację, za czasowa przeniesienie rodziny, na wsparcie mobilności naukowca, dodatkowego wynagrodzenia za pełnienie funkcji promotora, wydanie opinii w sprane nadania stopnia naukowego, za pracę w komisjach rekrutacyjnych, za sprawowanie opieki nad praktykantami) oraz do dodatkowego wynagrodzona rocznego?
3.  Czy Uczelnia, jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych, jest uprawniona do stosowania kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% przychodu uzyskanego przez pracownika Uczelni będącego nauczycielem akademickim do wypłacanych mu nagród (rocznych, jubileuszowych, emerytalnych, z okazji święta Uczelni, nagród ministra)?
4.  Czy Uczelnia, jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych, jest uprawniona do stosowania kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% przychodu uzyskanego przez pracownika Uczelni będącego nauczycielem akademickim z tytułu wypłacanych mu odpraw (emerytalna, w związku z redukcją etatów, rentowa)?
5.  Czy Uczelnia, jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych, jest uprawniona do stosowania kosztów uzyskania pochodów w wysokości 50% nieobjętego zwolnieniem z opodatkowania przychodu uzyskanego przez pracownika Uczelni będącego nauczycielem akademickim z tytułu zwrotu kosztów przejazdów oraz podróży podejmowanych w celach służbowych (ryczałty za używanie samochodu prywatnego dla potrzeb Uczelni, zwroty kosztów podróży służbowych)?
6.  Czy Uczelnia, jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych, jest uprawniona do stosowania kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% przychodu uzyskanego przez pracownika Uczelni będącego nauczycielem akademickim z tytułu wynagrodzeń za czas usprawiedliwionej nieobecności w pracy (za czas urlopów, choroby) oraz ekwiwalentów za niewykorzystany urlop wypoczynkowy?
7.  Czy Uczelnia, jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych, jest uprawniona do stosowania kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% przychodu uzyskanego przez pracownika Uczelni będącego nauczycielem akademickim z tytułu wypłacanych przez Uczelnię zasiłków pieniężnych z ubezpieczania społecznego?
8.  Czy Uczelnia, jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych, jest uprawniona do stosowania kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% przychodu uzyskanego przez pracownika Uczelni będącego nauczycielem akademickim z tytułu otrzymywanych przez pracownika świadczeń finansowanych ze środków zakładowego funduszu świadczeń socjalnych w zakresie w jakim świadczenia te nie korzystają ze zwolnień z podatku dochodowego od osób fizycznych?
9.  Czy Uczelnia, jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych, jest uprawniona do stosowania kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% przychodu uzyskanego przez pracownika Uczelni będącego nauczycielem akademickim do wypłacanych mu wynagrodzeń świątecznych?
10.  Czy zastosowanie przez Uczelnię jako płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% uzyskanego przychodu w stosunku do przychodów uzyskiwanych przez nauczycieli akademickich wymaga prowadzenia ewidencji lub innej formy dokumentacji lub też wyceny efektów działalności twórczej o indywidualnym charakterze (utworów)?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytania 1) – 9), natomiast w zakresie pytania nr 10 wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy ostatecznie doprecyzowanym w uzupełnieniu wniosku, w sprawach zawartych w pytaniach od 1-9 Uczelnia uważa, że zgodnie z art. 116 ust.7 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce może zastosować art. 22 ust 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i zastosować 50% kosztów uzyskania przychodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych w zakresie:

*   obowiązków płatnika w związku z możliwością zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów do wynagrodzenia nauczyciela akademickiego za okres płatnego urlopu dla poratowania zdrowia **– jest nieprawidłowe,**

*   w pozostałej części **– jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Za pracownika w rozumieniu ww. ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy (art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W myśl art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Zgodnie z treścią art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Osobom posiadającym status pracownika uzyskującym przychody m.in. ze stosunku pracy przysługuje co do zasady, zgodnie z przepisami art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odliczenie jednej pełnej miesięcznej normy kosztów uzyskania przychodów niezależnie od wymiaru czasu pracy.

W odniesieniu do niektórych przychodów ustawodawca dopuścił możliwość ustalania kosztów zryczałtowanych. W przypadku korzystania przez twórców z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów lub rozporządzania przez nich tymi prawami, mają zastosowanie 50% koszty uzyskanego przychodu.

W takim przypadku, koszty uzyskania przychodów ustala się zgodnie z przepisem art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że koszty uzyskania niektórych przychodów określa się z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami – w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a i 9b, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

W roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, nie mogą przekroczyć kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1 (art. 22 ust. 9a ww. ustawy).

Zgodnie z art. 22 ust. 9b, który został zmieniony ww. ustawami, przepis ust. 9 pkt 3 stosuje się do przychodów uzyskiwanych z tytułu:

1.  działalności twórczej w zakresie architektury, architektury wnętrz, architektury krajobrazu, inżynierii budowlanej, urbanistyki, literatury, sztuk plastycznych, wzornictwa przemysłowego, muzyki, fotografiki, twórczości audialnej i audiowizualnej, programów komputerowych, gier komputerowych, teatru, kostiumografii, scenografii, reżyserii, choreografii, lutnictwa artystycznego, sztuki ludowej oraz dziennikarstwa;
2.  działalności artystycznej w dziedzinie sztuki aktorskiej, estradowej, tanecznej i cyrkowej oraz w dziedzinie dyrygentury, wokalistyki i instrumentalistyki;
3.  produkcji audialnej i audiowizualnej;
4.  działalności publicystycznej;
5.  działalności muzealniczej w dziedzinie wystawienniczej, naukowej, popularyzatorskiej, edukacyjnej oraz wydawniczej;
6.  działalności konserwatorskiej;
7.  prawa zależnego, o którym mowa w art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1191, 1293, 1669, 2445 i 2339), do opracowania cudzego utworu w postaci tłumaczenia;
8.  działalności badawczo-rozwojowej, naukowej, naukowo-dydaktycznej, badawczej, badawczo-dydaktycznej oraz prowadzonej w uczelni działalności dydaktycznej.

Powyższa regulacja tworzy zamknięty katalog działalności twórczych, do których można stosować 50% koszty uzyskania przychodów.

Na podstawie art. 22 ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli podatnik udowodni, że koszty uzyskania przychodów były wyższe niż wynikające z zastosowania normy procentowej określonej w ust. 9 pkt 1-4 i pkt 6, koszty uzyskania przyjmuje się w wysokości kosztów faktycznie poniesionych. Przepisy ust. 5 i ust. 5a pkt 2 stosuje się odpowiednio.

Jak stanowi art. 22 ust. 10a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepis ust. 10 stosuje się również, jeżeli podatnik udowodni, że w roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, były wyższe niż kwota określona w ust. 9a.

O zastosowaniu 50% kosztów uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich decyduje wyłącznie fakt uzyskania przychodu jako wynagrodzenia za wykonanie czynności (utworu), będącej przedmiotem prawa autorskiego w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, z późn. zm.).

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęć użytych w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy, takich jak „twórca”, „korzystanie przez twórców z praw autorskich” lub pojęć z nimi związanych, jak np. „utwór”, natomiast ustawodawca odsyła w tym względzie do odrębnych przepisów, przez które należy rozumieć ustawę o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

W myśl art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

W szczególności – jak stanowi ust. 2 tego przepisu – przedmiotem prawa autorskiego są utwory:

1.  wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe);
2.  plastyczne;
3.  fotograficzne;
4.  lutnicze;
5.  wzornictwa przemysłowego;
6.  architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne;
7.  muzyczne i słowno-muzyczne;
8.  sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne;
9.  audiowizualne (w tym filmowe).

Ochroną objęty może być wyłącznie sposób wyrażenia; nie są objęte ochroną odkrycia, idee, procedury, metody i zasady działania oraz koncepcje matematyczne (art. 1 ust. 21 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych). Utwór jest przedmiotem prawa autorskiego od chwili ustalenia, chociażby miał postać nieukończoną, a ochrona przysługuje twórcy niezależnie od spełnienia jakichkolwiek formalności (art. 1 ust. 3 i ust. 4 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, prawo autorskie przysługuje twórcy, o ile ustawa nie stanowi inaczej. Natomiast, z przepisu art. 8 ust. 2 tej ustawy, wynika, że domniemywa się, że twórcą jest osoba, której nazwisko w tym charakterze uwidoczniono na egzemplarzach utworu lub której autorstwo podano do publicznej wiadomości w jakikolwiek inny sposób w związku z rozpowszechnianiem utworu.

W rozumieniu prawa autorskiego jako twórczy traktowany jest taki rezultat działalności, który na tyle związany jest z osobą twórcy, by było mało prawdopodobne, aby inna osoba podejmująca identycznie skierowany wysiłek twórczy uzyskała analogiczny lub zasadniczo zbliżony rezultat.

Stosownie do treści art. 41 ust. 1 pkt 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej autorskie prawa majątkowe mogą przejść na inne osoby w drodze dziedziczenia lub na podstawie umowy. Umowa o przeniesienie autorskich praw majątkowych lub umowa o korzystanie z utworu, zwana dalej „licencją”, obejmuje pola eksploatacji wyraźnie w niej wymienione (art. 41 ust. 2 ww. ustawy).

Należy zatem podkreślić, że mimo zmian w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w części dotyczącej podniesienia o 100% limitu stosowania 50% kosztów uzyskania przychodów (do 85 528 zł rocznie) oraz wskazania dziedzin o charakterze twórczym objętych 50% kosztami, zmianie nie uległa jednak generalna zasada, że 50% koszty mogą być stosowane wyłącznie do przychodów autorów uzyskanych z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich w rozumieniu odrębnych przepisów lub rozporządzania przez nich tymi prawami.

Tym samym, aby możliwe było zastosowanie podwyższonych kosztów uzyskania przychodów do wynagrodzenia związanego z rozporządzeniem prawami autorskimi, muszą zostać spełnione następujące przesłanki:

*   praca wykonywana przez pracownika jest przedmiotem prawa autorskiego, a więc spełnia przesłanki utworu określone w ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych,

*   pracownik jest twórcą w rozumieniu tej ustawy i uzyskiwanie przychodu przez pracownika wynika z korzystania przez twórcę z tychże praw lub rozporządzania tymi prawami,

*   przychody muszą być uzyskiwane z tych rodzajów działalności, o których mowa w art. 22 ust. 9b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, Wnioskodawca jest wyższą uczelnią … posiadającą osobowość prawną. Podstawę prawną działalności Wydziału stanowi … podpisany dnia 28 lipca 1993 r. między … a … Na podstawie umowy z dnia 1 lipca 1999 r. zawartej między … a … w zakresie praw studentów działalność Wydziału objęta jest przepisami ustawy z dnia 27 lipca 2005 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym. Uczelnia zatrudnia - na podstawie umów o pracę - nauczycieli akademickich. Uczelnia, jako pracodawca wypłaca nauczycielom akademickim będącym Jej pracownikami wynagrodzenia za pracę, a także inne świadczenia mające swoje źródło w stosunku pracy. Nauczyciele akademiccy są zatrudniani w grupach pracowników: dydaktycznych, badawczych, badawczo-dydaktycznych. Do podstawowych obowiązków nauczyciela akademickiego będącego pracownikiem: dydaktycznym – należy kształcenie i wychowywanie studentów lub uczestniczenie w kształceniu doktorantów, badawczym – należy prowadzenie działalności naukowej lub uczestniczenie w kształceniu doktorantów, badawczo-dydaktycznym – należy prowadzenie działalności naukowej, kształcenie i wychowywanie studentów lub uczestniczenie w kształceniu doktorantów.

W praktyce, nauczyciele akademiccy zatrudnieni przez Uczelnię uzyskują przychody z następujących tytułów:

*   wynagrodzenie zasadnicze,

*   wynagrodzenie zasadnicze uzupełniające,

*   wynagrodzenie zasadnicze projakościowe,

*   wynagrodzenie za pracę w godzinach ponadwymiarowych,

*   dodatki funkcyjne,

*   dodatki za staż pracy,

*   dodatkowe wynagrodzenie za pełnienie funkcji promotora,

*   wydanie opinii w sprawie nadania stopnia naukowego,

*   za pracę w komisjach rekrutacyjnych,

*   innego rodzaju dodatki do wynagrodzenia,

*   nagrody,

*   odprawy (emerytalna, w związku z redukcją etatów, rentowa),

*   zwroty kosztów przejazdów oraz podróży podejmowanych w celach służbowych (ryczałty za używanie samochodu prywatnego dla potrzeb Uczelni, zwroty kosztów podróży służbowych), przy czym zwroty te mogą być dokonywane przez Uczelnię także w wysokości przekraczającej limity uprawniające do stosowania zwolnień określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych,

*   wynagrodzenia za czas usprawiedliwionych nieobecności w pracy (za czas urlopów, choroby); wypłacane przez Uczelnię jako zakład pracy zasiłki z ubezpieczenia społecznego,

*   ekwiwalenty za niewykorzystane urlopy wypoczynkowe,

*   wynagrodzenie świąteczne (wypłata raz w roku w stałej wysokości dla wszystkich pracowników, finansowane z własnych środków Uczelni - rezerwy, nie jest objęte zwolnieniami z opodatkowania określonymi w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych),

*   świadczenia z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych, przy czym świadczenia te mogą nie być objęte zwolnieniami określonymi w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych ze względu na ich charakter lub wartość.

Wobec powyższego opisu należy przytoczyć treść art. 116 ust. 7 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r., poz. 85), zgodnie z którym wykonywanie obowiązków nauczyciela akademickiego stanowi działalność twórczą o indywidualnym charakterze, o której mowa w art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1231).

Z postanowień ww. regulacji wynika, że wykonywanie obowiązków nauczyciela akademickiego stanowi działalność twórczą o indywidualnym charakterze, o której mowa w art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Powyższy przepis literalnie wskazuje, że praca nauczyciela akademickiego ma twórczy, indywidualny charakter, a ustawowy zakres obowiązków nauczycieli akademickich wymaga podejmowania we wszystkich obszarach aktywności zawodowej (całość wykonywanych obowiązków nauczyciela akademickiego) działalności twórczej (utwór) w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Zgodnie natomiast z art. 115 ust. 1 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, do podstawowych obowiązków nauczyciela akademickiego będącego pracownikiem:

1.  dydaktycznym – należy kształcenie i wychowywanie studentów lub uczestniczenie w kształceniu doktorantów,
2.  badawczym – należy prowadzenie działalności naukowej lub uczestniczenie w kształceniu doktorantów,
3.  badawczo-dydaktycznym – należy prowadzenie działalności naukowej, kształcenie i wychowywanie studentów lub uczestniczenie w kształceniu doktorantów.

Zgodnie z art. 129 ust. 1 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, nauczycielowi akademickiemu przysługuje prawo do urlopu wypoczynkowego w wymiarze 36 dni roboczych w roku.

W przypadku niewykorzystania urlopu wypoczynkowego z powodu rozwiązania lub wygaśnięcia stosunku pracy, nauczycielowi akademickiemu przysługuje ekwiwalent pieniężny za okres niewykorzystanego urlopu (art. 129 ust. 2 ww. ustawy).

Stosownie do art. 136 ust. 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, do składników wynagrodzenia nauczyciela akademickiego należy zaliczyć wynagrodzenie zasadnicze i dodatek za staż pracy, które stanowią stałe składniki wynagrodzenia. Nauczyciel akademicki może otrzymywać zmienne składniki wynagrodzenia w postaci:

*   dodatku funkcyjnego,

*   dodatku zadaniowego,

*   wynagrodzenia za godziny ponadwymiarowe albo godziny nadliczbowe,

*   dodatku za pracę w warunkach szkodliwych dla zdrowia lub uciążliwych,

*   innych dodatków, jeżeli zostały określone w zakładowym układzie zbiorowym pracy albo regulaminie wynagradzania.

Na podstawie art. 130 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, rektor może udzielić nauczycielowi akademickiemu:

1.  posiadającemu co najmniej stopień doktora, w okresie 7 lat zatrudnienia w danej uczelni – płatnych urlopów naukowych w łącznym wymiarze nieprzekraczającym roku w celu przeprowadzenia badań;
2.  przygotowującemu rozprawę doktorską – płatnego urlopu naukowego w wymiarze nieprzekraczającym 3 miesięcy;
3.  płatnego urlopu w celu odbycia za granicą kształcenia, stażu naukowego albo dydaktycznego, uczestnictwa w konferencji albo uczestnictwa we wspólnych badaniach naukowych prowadzonych z podmiotem zagranicznym na podstawie umowy o współpracy naukowej;
4.  płatnego urlopu w celu uczestnictwa we wspólnych badaniach naukowych prowadzonych z … lub instytutem ….

Stosownie do art. 135 ust. 1 i ust. 2 ww. ustawy, nauczycielowi akademickiemu przysługuje w okresie urlopu wypoczynkowego wynagrodzenie, jakie otrzymywałby, gdyby w tym czasie pracował. Zmienne składniki wynagrodzenia są obliczane na podstawie jego średniego wynagrodzenia z okresu 12 miesięcy poprzedzających miesiąc rozpoczęcia urlopu. Jeżeli zatrudnienie trwało krócej, średnie wynagrodzenie oblicza się z całego okresu zatrudnienia z uwzględnieniem stawek wynagrodzenia obowiązujących na dzień rozpoczęcia urlopu. Wynagrodzenie za czas płatnych urlopów, o których mowa w art. 130 i art. 131 ust. 1, oblicza się jak wynagrodzenie za urlop wypoczynkowy.

Na podstawie art. 141 ust. 1 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, pracownikowi uczelni publicznej przysługuje prawo do nagrody jubileuszowej z tytułu wieloletniej pracy w wysokości:

1.  75% wynagrodzenia miesięcznego – za 20 lat pracy;
2.  100% wynagrodzenia miesięcznego – za 25 lat pracy;
3.  150% wynagrodzenia miesięcznego – za 30 lat pracy;
4.  200% wynagrodzenia miesięcznego – za 35 lat pracy;
5.  300% wynagrodzenia miesięcznego – za 40 lat pracy;
6.  400% wynagrodzenia miesięcznego – za 45 lat pracy.

W myśl art. 143 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, pracownikowi uczelni publicznej przysługuje dodatkowe wynagrodzenie roczne na zasadach określonych w przepisach o dodatkowym wynagrodzeniu rocznym pracowników jednostek sfery budżetowej.

Nauczyciele akademiccy oraz pracownicy niebędący nauczycielami akademickimi mogą otrzymać za osiągnięcia w pracy zawodowej nagrody rektora (art. 145 ust. 1 tej ustawy).

Przepis art. 146 ust. 1 tej ustawy stanowi z kolei, że nauczycielowi akademickiemu przechodzącemu na emeryturę albo rentę z tytułu niezdolności do pracy przysługuje prawo do jednorazowej odprawy w uczelni stanowiącej jego podstawowe miejsce pracy, w wysokości 300% wynagrodzenia zasadniczego otrzymanego za ostatni pełny miesiąc zatrudnienia.

Stosownie natomiast do art. 184 ust. 1 ww. ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, promotorowi, promotorowi pomocniczemu i recenzentowi w postępowaniu w sprawie nadania stopnia doktora, stopnia doktora habilitowanego lub tytułu profesora oraz członkowi komisji habilitacyjnej przysługuje jednorazowe wynagrodzenie.

W myśl art. 138 ust. 1 cytowanej ustawy, dodatek za staż pracy przysługuje w wysokości 1% wynagrodzenia zasadniczego za każdy rok zatrudnienia. Dodatek jest wypłacany w okresach miesięcznych, poczynając od czwartego roku zatrudnienia, z tym że wysokość tego dodatku nie może przekroczyć 20% wynagrodzenia zasadniczego.

Dodatek funkcyjny przysługuje z tytułu kierowania zespołem, w skład którego wchodzi nie mniej niż 5 osób, w tym osoba kierująca. Wysokość dodatku funkcyjnego nie może przekroczyć 67% wynagrodzenia profesora i jest uzależniona od liczby członków zespołu oraz stopnia złożoności zadań (art. 138 ust. 2 ww. ustawy).

Natomiast na podstawie art. 138 ust. 3 tej ustawy, dodatek zadaniowy może być przyznany z tytułu czasowego zwiększenia obowiązków służbowych lub czasowego powierzenia dodatkowych zadań albo ze względu na charakter pracy lub warunki jej wykonywania. Wysokość dodatku zadaniowego nie może przekroczyć 80% sumy wynagrodzenia zasadniczego i dodatku funkcyjnego pracownika.

Z kolei art. 138 ust. 4 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce stanowi, że dodatek funkcyjny i dodatek zadaniowy przysługuje w czasie usprawiedliwionej nieobecności w pracy, nie dłużej jednak niż przez okres 3 miesięcy.

Ponadto zgodnie z art. 144 ust. 1 ww. ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, dla pracowników uczelni publicznej dokonuje się odpisu na zakładowy fundusz świadczeń socjalnych w wysokości 6,5% planowanych przez uczelnię w roku poprzednim rocznych wynagrodzeń osobowych. Wysokość odpisu może być zmniejszona po uzgodnieniu ze związkami zawodowymi działającymi w uczelni.

Powyższe przepisy wraz z regulacjami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dają Wnioskodawcy – jako płatnikowi – możliwość zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów do wskazanych we wniosku składników wynagrodzenia wypłacanych nauczycielom akademickim zatrudnionym na podstawie umów o pracę.

Zauważyć jednak należy, że 50% koszty uzyskania przychodów nie przysługują w odniesieniu do wszystkich przychodów należnych za okres usprawiedliwionej nieobecności w pracy.

Należy wskazać, że w myśl art. 131 ust. 1-5 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, nauczycielowi akademickiemu, który nie ukończył 65 roku życia, zatrudnionemu w pełnym wymiarze czasu pracy, po co najmniej 10 latach zatrudnienia w uczelni przysługuje prawo do płatnego urlopu dla poratowania zdrowia.

Urlopu dla poratowania zdrowia udziela się w celu przeprowadzenia zaleconego leczenia, jeżeli stan zdrowia wymaga powstrzymania się od pracy. Kolejny urlop dla poratowania zdrowia może być udzielony nie wcześniej niż po upływie 3 lat od dnia zakończenia poprzedniego urlopu. Łączny wymiar urlopu dla poratowania zdrowia w okresie całego zatrudnienia nie może przekraczać roku. W czasie urlopu dla poratowania zdrowia nie można wykonywać zajęcia zarobkowego. Urlopu dla poratowania zdrowia udziela się na podstawie orzeczenia lekarskiego stwierdzającego, że stan zdrowia wymaga powstrzymania się od pracy, oraz określającego zalecone leczenie i czas potrzebny na jego przeprowadzenie.

Z postanowień art. 131 ust. 2 ww. ustawy wynika, że urlopu dla poratowania zdrowia udziela się w celu przeprowadzenia zaleconego leczenia, jeżeli stan zdrowia wymaga powstrzymania się od pracy.

W związku z tym, jest to wynagrodzenie należne za okres, w którym nauczyciel akademicki nie wykonuje obowiązków nauczyciela akademickiego, a powstrzymuje się od pracy, tj. nie wykonuje działalności twórczej o indywidualnym charakterze, o której mowa w art. 1 ust.1 powołanej ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Zatem, 50% koszty uzyskania przychodów nie będą przysługiwać w odniesieniu do przychodów należnych za okres w którym nauczyciel akademicki nie wykonuje obowiązków pracownika naukowego, a powstrzymuje się od pracy, tj. za okres urlopu dla poratowania zdrowia, gdyż w tym czasie nie wykonuje działalności twórczej o indywidualnym charakterze.

Natomiast pozostałe składniki wynagrodzenia wypłacane pracownikowi z tytułu realizacji obowiązków wykonywanych przez nauczyciela akademickiego stanowią wynagrodzenie za pracę o charakterze twórczym.

Podsumowując, Wnioskodawca jako płatnik, obliczając i odprowadzając podatek dochodowy od osób fizycznych do składników wynagrodzenia wypłacanych nauczycielom akademickim, innych niż wynagrodzenie za czas urlopu na poratowanie zdrowia, będzie mógł zastosować podwyższone koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z zastrzeżeniem art. 22 ust. 9a ustawy.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w części dotyczącej wynagrodzenia wypłacanego nauczycielom akademickim za okres przebywania na urlopie dla poratowania zdrowia należy uznać za nieprawidłowe, natomiast w pozostałym zakresie za prawidłowe.

Końcowo dodać należy, że przedmiotowa interpretacja nie dotyczy świadczeń z tytułu: dodatku za pracę w warunkach szkodliwych dla zdrowia lub uciążliwych, dodatku z subwencji, dodatku z zewnętrznych źródeł finansowania, za relokację, za czasowe przeniesienie rodziny, na wsparcie mobilności naukowców, gdyż Wnioskodawca w uzupełnieniu wniosku podał, że nie będzie w okresie objętym zapytaniem wypłacał tych świadczeń nauczycielom akademickim.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.)przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.