Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/4512-766/15/AD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-10-21
Teza: Czy w związku z odpłatnym świadczeniem usług wynajmu, Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki na budowę i modernizację świetlic w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do celów działalności gospodarczej (wynajmu) i w jaki sposób powinna dokonać przedmiotowego odliczenia? Czy w związku z planowanym udostępnieniem świetlic wiejskich na rzecz GOK na podstawie umowy dzierżawy, Gmina nabędzie prawo do korekty rozliczeń, o której mowa w art. 90a ustawy o VAT i w jaki sposób powinna dokonać tej korekty? Czy w analizowanym przypadku Gmina będzie miała prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych dokumentujących przyszłe (ponoszone po zawarciu umowy dzierżawy) wydatki inwestycyjne i bieżące związane ze świetlicami wiejskimi?
Słowa kluczowe: odliczenia-odliczenie podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 24 lipca 2015 r. (data wpływu 29 lipca 2015 r.), uzupełnionym w dniach 22 i 29 września 2015 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku związanego ze zrealizowanymi inwestycjami polegającymi na budowie i modernizacji świetlic i sposobu dokonania tego odliczenia oraz prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami na planowane inwestycje i bieżące ich utrzymanie – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 lipca 2015 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniach 22 i 29 września 2015 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku związanego ze zrealizowanymi inwestycjami polegającymi na budowie i modernizacji świetlic i sposobu dokonania tego odliczenia oraz prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami na planowane inwestycje i bieżące ich utrzymanie.

We wniosku przedstawiono następujące stany faktyczne i zdarzenie przyszłe.

Gmina K. (dalej: „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”) zarejestrowanym jako podatnik czynny.

Gmina realizuje liczne inwestycje polegające na budowie i modernizacji świetlic wiejskich. W latach 2012-2014 zrealizowano następujące projekty:

*   Budowa budynku socjalnego - świetlicy wiejskiej na terenie P. Terenów Sportowych - oddanie do użytku w grudniu 2012 r.;
*   Dokończenie remontu świetlicy i zagospodarowanie terenu Centrum S. - oddanie do użytku w październiku 2013 r.;
*   Zagospodarowanie terenu przy świetlicy wiejskiej w C. - I etap - oddanie do użytku w czerwcu 2014 r.

Wartość wybudowanych/zmodernizowanych obiektów każdorazowo przekroczyła 15 tys. zł. Poniesione wydatki były dokumentowane fakturami VAT z wykazanymi na nich kwotami VAT naliczonego. Wszystkie świetlice stanowią środki trwałe Gminy.

Utrwalona w Gminie praktyka dysponowania salami wiejskimi polega na tym, iż są one zasadniczo przeznaczone do odpłatnego udostępniania zainteresowanym podmiotom na podstawie umów najmu. W tym zakresie Gmina wynajmuje świetlice na rzecz osób fizycznych i innych podmiotów zainteresowanych organizacją imprez i spotkań okolicznościowych.

Odpłatny wynajem świetlic wiejskich odbywa się w Gminie od wielu lat, na podstawie zarządzeń Wójta Gminy. Kolejne akty zawierają aktualizację cennika i uzupełniane są o nowo powstające obiekty. Obecnie obowiązuje w tym zakresie Zarządzenie Wójta Gminy nr … z dnia 24 września 2014 r. (które poprzedzone było analogicznymi aktami z maja 2014 r., a wcześniej zarządzeniami z 2011, 2008 i 2004 r.). Najemcy wnoszą opłaty na rachunek Urzędu Gminy. Za wynajem świetlic Gmina wystawia faktury VAT i odprowadza z tego tytułu VAT należny. Wpływy z wynajmu stanowią regularne, comiesięczne dochody budżetu Gminy.

Poza odpłatnym wynajmem Gmina wykorzystuje świetlice również do realizacji zadań własnych, nieodpłatnie udostępniając je np. w celu organizacji zajęć kulturalnych dla dzieci lub incydentalnie na potrzeby zebrań wiejskich.

W konsekwencji, od momentu oddania do użytkowania, świetlice wykorzystywane są zarówno do czynności opodatkowanych VAT (odpłatny wynajem), jak i do czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT.

Obecnie Gmina rozważa zmianę w zakresie sposobu wykorzystywania świetlic wiejskich, która miałaby polegać na odpłatnym ich udostępnieniu Gminnemu Ośrodkowi Kultury (dalej: „GOK”) na podstawie umowy dzierżawy. Wystawiane przez Gminę na rzecz GOK faktury ujmowałaby w swych rejestrach sprzedaży i rozliczała podatek, należny z tego tytułu. GOK jest instytucją kultury Gminy.

Gmina nie odliczyła dotychczas podatku naliczonego od wydatków na budowę i modernizację świetlic. Gmina będzie ponosić wydatki inwestycyjne związane z ww. świetlicami również w przyszłości.

W uzupełnieniu wniosku Gmina wskazała, że:

1.  Budowa budynku socjalnego – świetlicy wiejskiej na terenie P. Terenów Sportowych rozpoczęła się w październiku 2012 r.,
2.  Dokończenie remontu świetlicy w S. rozpoczęło się w październiku 2013 r. (Gmina ponosiła wydatki na tę inwestycję wyłącznie w październiku 2013 r.),
3.  Zagospodarowanie terenu przy świetlicy w C. – etap I rozpoczęło się w lipcu 2014 r.

Jednocześnie, po zweryfikowaniu dokumentacji źródłowej, Gmina pragnie sprostować, że inwestycja polegająca na zagospodarowaniu terenu przy świetlicy w C. etap I została oddana do użytkowania w grudniu 2014 r., a nie jak pierwotnie wskazano we wniosku w czerwcu 2014 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

*   Czy w związku z odpłatnym świadczeniem usług wynajmu, Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki na budowę i modernizację świetlic w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do celów działalności gospodarczej (wynajmu) i w jaki sposób powinna dokonać przedmiotowego odliczenia?
*   Czy w związku z planowanym udostępnieniem świetlic wiejskich na rzecz GOK na podstawie umowy dzierżawy, Gmina nabędzie prawo do korekty rozliczeń, o której mowa w art. 90a ustawy o VAT i w jaki sposób powinna dokonać tej korekty?
*   Czy w analizowanym przypadku Gmina będzie miała prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych dokumentujących przyszłe (ponoszone po zawarciu umowy dzierżawy) wydatki inwestycyjne i bieżące związane ze świetlicami wiejskimi?

Stanowisko Wnioskodawcy.

Ad. 1

W związku z odpłatnym wynajmem świetlic Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki na ich budowę i modernizację w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do celów działalności gospodarczej. Gmina może dokonać odliczenia podatku naliczonego w deklaracjach za okresy rozliczeniowe, w których otrzymała faktury (poprzez korekty tych deklaracji).

Ad. 2.

W związku z planowaną dzierżawą świetlic Gmina nabędzie prawo do korekty rozliczeń, o której mowa w art. 90a ustawy o VAT. Gmina powinna dokonać korekty jednorazowo w deklaracji za okres zawarcia umowy dzierżawy, w kwocie proporcjonalnej do pozostałego okresu korekty dla poszczególnych inwestycji.

Ad. 3

Gmina będzie miała prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych dokumentujących przyszłe wydatki inwestycyjne i bieżące związane ze świetlicami wiejskimi ponoszone po ich udostępnieniu na podstawie umowy dzierżawy.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Pytanie nr 1.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Prawo to przysługuje podatnikowi o tyle, o ile nie zachodzą przesłanki negatywne, sprecyzowane w art. 88 ustawy o VAT. Dodatkowo, prawo to przysługuje w pełnym zakresie, o ile nie zachodzą okoliczności przewidziane w art. 90 i 91 ustawy o VAT.

Zatem w celu dokonania oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, należy każdorazowo rozstrzygnąć, czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT:

*   zostały nabyte przez podatnika tego podatku,
*   pozostają one w związku z wykonywaniem przez niego czynności opodatkowanych i w jakim zakresie, a także,
*   czy w przedmiotowej sytuacji nie występują przesłanki negatywne uregulowane w art. 88 ustawy o VAT oraz ograniczenia prawa do odliczenia z art. 90 i 91 tejże ustawy.

Gmina jako podatnik VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, za podatników uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Na podstawie zaś ust. 6 tej regulacji, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zatem mając na uwadze, że umowa najmu jest niewątpliwie umową cywilnoprawną, uregulowaną w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm. ), w opinii Gminy, wykonywanie czynności na podstawie umów najmu świetlic oznacza działanie Gminy w tym zakresie w charakterze podatnika VAT.

Wykonywanie czynności opodatkowanych.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Z kolei art. 7 ust. 1 tej ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Stosownie natomiast do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

W konsekwencji, w związku z faktem, że odpłatna czynność wynajmu świetlic, nie stanowi dostawy towaru, stanowi ona odpłatną usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Skoro zatem Gmina wykonuje czynność podlegającą opodatkowaniu, tj. odpłatne świadczenie usług udostępniania pomieszczeń na podstawie umów najmu i Gmina świadczy te usługi działając w charakterze podatnika VAT, przedmiotowa czynność podlega opodatkowaniu VAT.

Ponadto, przedmiotowa czynność nie jest również zwolniona z VAT, gdyż przepisy nie przewidują w takim przypadku zwolnienia z podatku. Powyższe stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie m. in. w interpretacji indywidualnej z dnia 15 listopada 2013 r., sygn. ILPP1/443-724/13-5/NS, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu stwierdził, iż: „odpłatne udostępnianie przedmiotowych świetlic wiejskich na podstawie umowy cywilnoprawnej, skutkujące uzyskiwaniem korzyści majątkowej po stronie Gminy, podlega/będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT, a uzyskiwanie obrotu z tego tytułu spowoduje obowiązek odprowadzenia należnego podatku VAT”.

Związek zakupionych towarów i usług z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

Związek pomiędzy nabytymi przez Gminę na potrzeby ww. inwestycji towarami i usługami, a wykonywaniem przez Gminę czynności opodatkowanych, wydaje się być bezpośredni i oczywisty. Bez wybudowania świetlic, nie byłoby możliwe świadczenie odpłatnych usług ich wynajmu, gdyż nie powstałby przedmiot transakcji. Również w przypadku wydatków na modernizację budynków nie ulega wątpliwości, iż Gmina ponosiła i będzie je ponosić w celu wykonywania czynności opodatkowanych. Służą one bowiem podwyższeniu standardu świetlic i zapewnieniu warunków, które będą atrakcyjne dla najemców, umożliwiając Gminie prowadzenie zamierzonej działalności.

Trzeba zaznaczyć, iż Gmina od początku realizowała inwestycje z zamiarem wykorzystania ich do czynności opodatkowanych. Praktyka odpłatnego wynajmu świetlic wiejskich utrwaliła się bowiem w Gminie na wiele lat przed oddaniem pierwszych z ww. inwestycji do użytku. Świadczy o tym fakt uregulowania kwestii wynajmu świetlic za pomocą odpowiednich aktów prawa miejscowego i dbałość Gminy o ich regularne nowelizowanie, w miarę powiększania się zasobu nieruchomości.

W przedmiotowym stanie faktycznym nie wystąpi ponadto żadna z negatywnych przesłanek prawa do odliczenia, o których mowa w art. 88 ustawy o VAT.

Biorąc pod uwagę powyższe, Gminie przysługiwać będzie prawo do odliczenia podatku naliczonego na zasadach ogólnych, określonych w art. 86 ustawy o VAT.

Zakres prawa do odliczenia - sposób kalkulacji kwot podatku naliczonego.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, świetlice są przez Gminę udostępniane odpłatnie (wynajem na cele prywatne, imprezy okolicznościowe), jak i nieodpłatnie. Zgodnie z art. 86 ust. 7b ustawy o VAT, w przypadku nakładów ponoszonych na nabycie, w tym na nabycie praw wieczystego użytkowania gruntów, oraz wytworzenie nieruchomości, stanowiącej majątek przedsiębiorstwa danego podatnika, wykorzystywanej zarówno do celów prowadzonej przez tego podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, których nie da się w całości przypisać działalności gospodarczej, podatek naliczony oblicza się według udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość wykorzystywana jest do celów działalności gospodarczej.

Uwzględniając powyższe, zdaniem Gminy, w przypadku wydatków inwestycyjnych, poniesionych na budowę i modernizację świetlic wiejskich jest ona zobowiązana każdorazowo ustalić wartość udziału procentowego, w jakim poszczególne inwestycje wykorzystywane są do celów prowadzonej działalności gospodarczej (polegającej na odpłatnym wynajmie budynków). Z zastosowaniem ww. udziału procentowego, Gmina powinna następnie ustalić kwoty podatku naliczonego.

Ustawodawca nie reguluje przy tym, jaką metodologię powinien zastosować podatnik. Należy jednak wskazać, że sposób wyodrębnienia kwot podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną winien mieć charakter obiektywny, determinowany okolicznościami sprawy. Wybór metody wyodrębnienia kwot podatku naliczonego należy wyłącznie do podatnika, gdyż tylko podatnik, który zna specyfikę, organizację i podział pracy w swojej jednostce, jest w stanie wyodrębnić część podatku naliczonego, związaną z czynnościami opodatkowanymi. Ważne jest jedynie, by przyjęta metoda stanowiła właściwe, obiektywne i rzetelne odzwierciedlenie odliczenia podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi (tak np. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 6 czerwca 2014 r., sygn. ITPP1/443-254/14/MS).

Zdaniem Gminy, najbardziej rzetelnym i miarodajnym kryterium, na podstawie którego Gmina może ustalić udział procentowy, o którym mowa w art. 86 ust. 7b ustawy o VAT, jest kryterium czasowe. Zdaniem Wnioskodawcy, udział ten powinien zostać wyliczony w następujący sposób: w liczniku należy podać liczbę godzin w ciągu roku, w których poszczególne świetlice były przedmiotem odpłatnego wynajmu, zaś w mianowniku należy podać ogólną liczbę godzin, podczas których świetlice te były udostępniane w dowolnym celu (zarówno odpłatnie, jak i nieodpłatnie).

W przekonaniu Gminy, zastosowanie takiej metodologii umożliwiłoby jej najbardziej precyzyjne odzwierciedlenie rzeczywistego stopnia, w jakim świetlice wykorzystywane są do celów działalności gospodarczej.

Prawidłowość stanowiska Gminy w podobnym stanie faktycznym potwierdził np. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, w interpretacji indywidualnej z dnia 13 marca 2014 r., sygn. IPTPP4/443-905/13-3/OS. Wydana interpretacja dotyczyła wprawdzie sali gimnastycznej, ale płynące z niej wnioski można, zdaniem Gminy, w pełni odnieść do stanu faktycznego prezentowanego w niniejszym wniosku: „W świetle powołanego przepisu art. 86 ust. 7h ustawy, Wnioskodawca zobowiązany jest do wyodrębnienia takiej części podatku naliczonego, którą można przypisać prowadzonej działalności gospodarczej (\`(...)\`). Z opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca na podstawie Regulaminu określił udział procentowy liczby godzin, w których sala jest przeznaczona do odpłatnego udostępniania, w stosunku do liczby godzin otwarcia sali gimnastycznej. Gminie przysługuje zatem prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od ww. wydatków poniesionych na salę gimnastyczną, związanych ze zrealizowaną inwestycją według wyliczonego udziału procentowego (tj. według liczby godzin, w których sala jest przeznaczona do odpłatnego udostępniania, w stosunku do liczby godzin otwarcia sali gimnastycznej) zgodnie z art. 86 ust. 7b, w związku z art. 2 pkt 14a ustawy”.

W konsekwencji, w związku z odpłatnym wynajmem świetlic, Gminie przysługuje prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego od wydatków na inwestycje związane ze świetlicami wiejskimi. Kwoty podatku naliczonego podlegającego odliczeniu Gmina powinna przy tym ustalić za pomocą udziału procentowego, o którym mowa w art. 86 ust. 7b ustawy o VAT, obliczając go na podstawie kryterium czasowego.

Metodologia odliczenia VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r.), prawo do obniżenia kwoty podatku naliczonego powstaje, co do zasady, w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18. Zaś w świetle przepisów obowiązujących od 1 stycznia 2014 r., w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy, nie wcześniej jednak niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny (art. 86 ust. 10 i l0b pkt 1 ustawy o VAT). Mając na uwadze, iż obowiązek podatkowy w przypadku usług budowlano-montażowych powstaje z chwilą wystawienia faktury, w praktyce Gmina zrealizuje prawo do odliczenia również w rozliczeniu za okres otrzymania faktury.

Jednocześnie, w świetle art. 86 ust. 13 ww. ustawy (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.), jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, l0d, l0e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia podatku należnego.

Gmina od początku realizowała inwestycje z zamiarem ich przeznaczenia do odpłatnego wynajmu (o czym świadczy wieloletnia praktyka udostępniania świetlic zainteresowanym osobom). W świetle powyższych regulacji, w przypadku poniesionych wydatków inwestycyjnych Gmina może obecnie dokonać częściowego odliczenia podatku naliczonego w deklaracjach złożonych za okresy rozliczeniowe, w których otrzymała faktury (poprzez korekty tych deklaracji).

Pytanie nr 2

Zgodnie z art. 90a ustawy o VAT, w przypadku, gdy w ciągu 120 miesięcy, licząc od miesiąca, w którym nieruchomość stanowiąca część przedsiębiorstwa podatnika została przez niego oddana w użytkowanie, nastąpi zmiana w stopniu wykorzystania tej nieruchomości do celów działalności gospodarczej, dokonuje się korekty podatku naliczonego odliczonego przy jej nabyciu lub wytworzeniu. Korekty, o której mowa w zdaniu pierwszym, dokonuje się w deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła ta zmiana, w kwocie proporcjonalnej do pozostałego okresu korekty.

W opinii Gminy, po zawarciu umowy dzierżawy niewątpliwie nastąpi zmiana w stopniu wykorzystania świetlic do celów działalności gospodarczej. Odpłatna dzierżawa odbywać się będzie na podstawie umowy cywilnoprawnej i będzie ona podlegać opodatkowaniu VAT. W konsekwencji, świetlice będą od tego momentu w pełni wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Zostanie zatem spełniona przesłanka zastosowania korekty, o której mowa w art. 90a ustawy o VAT.

Zgodnie z przywołanym wyżej przepisem, korekty dokonuje się w deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła zmiana w stopniu wykorzystania nieruchomości do celów działalności gospodarczej, w kwocie proporcjonalnej do pozostałego okresu korekty.

W stosunku zatem do wydatków poniesionych na realizację inwestycji, Gmina powinna dokonać korekty podatku naliczonego w deklaracji za okres zawarcia umowy dzierżawy. Pozostały okres korekty należy z kolei ustalić, odejmując od 120 miesięcy liczbę miesięcy, które upłynęły od momentu oddania inwestycji do użytkowania, aż do miesiąca zawarcia umowy.

Kalkulacja wysokości kwoty korekty podatku naliczonego w analizowanym przypadku powinna zatem sprowadzić się do wykonania następującego działania:

(100% x VAT naliczony - y% x VAT naliczony) x 120 - l. miesięcy od oddania do użytkowania/120, gdzie y to udział procentowy, w jakim świetlice są obecnie wykorzystywane do czynności opodatkowanych, który Gmina ustali za pomocą klucza czasowego.

Uzyskaną w ten sposób kwotę Gmina powinna wykazać w deklaracji za okres zawarcia umowy dzierżawy, w pozycji deklaracji VAT-7 dotyczącej korekty podatku naliczonego (tj. w części D3 formularza).

Podsumowując, Gmina twierdzi, iż, w związku z udostępnieniem świetlic wiejskich na rzecz GOK na podstawie umowy dzierżawy, będzie miała ona prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych dokumentujących wydatki inwestycyjne w drodze korekty podatku, o której mowa w art. 90a ustawy. Korekty tej Gmina dokona w deklaracji za okres zawarcia umowy dzierżawy, proporcjonalnie do pozostałego okresu korekty.

Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych Ministra Finansów wydawanych w analogicznych sprawach. Przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 5 listopada 2014 r., sygn. ILPP5/443-199/14-3, w której organ podatkowy stwierdził, że „Wnioskodawca uprawniony będzie do korekty podatku naliczonego powstałego - jak wskazano w opisie sprawy - przy wytworzeniu i ulepszeniu Świetlic na podstawie art. 90a ustawy. Powyższe uprawnienie wiąże się z faktem, że Wnioskodawca dokona zmiany w stopniu wykorzystaniu nieruchomości do celów działalności gospodarczej (w tym również oddanej w październiku 2012 r. nieruchomości, tj. świetlicy wiejskiej w K.). Zmiana ta nastąpi w związku z przeznaczeniem nieruchomości (wykorzystywanej obecnie do czynności opodatkowanych i niepodlegających opodatkowaniu) od stycznia 2015 r. wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, tzn. wyłącznie do czynności wchodzących w zakres działalności gospodarczej Gminy. Zmiana w stopniu wykorzystania nastąpi więc w okresie 120 miesięcy licząc od okresu oddania do użytkowania świetlicy. Skutkiem powyższego po stronie Wnioskodawcy pojawi się prawo do złożenia korekty deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym nastąpi zmiana, tj. styczeń 2015 r. w kwocie proporcjonalnej do pozostałego okresu”.

Identyczne stanowisko Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu zaprezentował w interpretacji indywidualnej z dnia 24 października 2014 r., sygn. ILPP1/443-653/14-2/MK, w której wskazano, iż: „w związku ze zmianą stopnia wykorzystywania Sali wiejskiej wyłącznie do działalności gospodarczej/opodatkowanej VAT, Gmina powinna określić część podatku naliczonego podlegającego odliczeniu oraz sposób dokonania korekty podatku naliczonego na podstawie art. 90a ustawy o VAT”.

Pytanie nr 3

W uzasadnieniu swojego stanowiska do pytania nr 1, Gmina wskazała przesłanki uzyskania prawa do odliczenia VAT.

Zdaniem Gminy, po udostępnieniu świetlic wiejskich na rzecz GOK na podstawie umowy dzierżawy, powyższe przesłanki będą spełnione i, tym samym, stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Gminie będzie przysługiwać prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych dokumentujących przyszłe wydatki inwestycyjne i bieżące dotyczące świetlic.

W ocenie Gminy, za bezsporny należy uznać fakt, iż ponoszone wydatki inwestycyjne i bieżące dotyczące świetlic wiejskich będą bezpośrednio związane z ich odpłatną dzierżawą na rzecz GOK. Bez ich poniesienia, świadczenie opodatkowanej VAT usługi udostępniania świetlic byłoby utrudnione, a nawet niemożliwe. Świadczenie usług dzierżawy świetlic wiejskich na rzecz GOK jest uzależnione od utrzymania ich w odpowiednim standardzie, do czego niezbędne jest systematyczne ponoszenie wydatków na utrzymanie i modernizację obiektów.

Mając na uwadze powyższe, w opinii Gminy, będzie miała ona prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych dokumentujących przyszłe wydatki inwestycyjne i bieżące związane ze świetlicami wiejskich, które będą ponoszone po zawarciu umowy dzierżawy na rzecz GOK.

Zgodnie z przywołanymi już wyżej art. 86 ust. 10, l0b, 11 i 13 ustawy o VAT, Gmina będzie mogła realizować prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w bieżącej deklaracji VAT, o ile nie upłynęły dwa kolejne okresy rozliczeniowe, licząc od końca okresu, w którym otrzymała fakturę i powstał obowiązek podatkowy u sprzedawcy. Zaś po upływie tych okresów, Gmina będzie mogła dokonać korekty stosownych deklaracji VAT za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych stanów faktycznych i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Podkreślić należy, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionych we wniosku stanów faktycznych/zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostaną określone odmienne stany faktyczne, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zaistniałych stanów faktycznych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzeń, a w przypadku zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.