Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-894/11-4/MM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-11-07
Teza: 1. Czy w opisanym powyżej (zdarzeniu przyszłym) stanie faktycznym, przy sprzedaży przez Agencję (wydzierżawiającego) powyższej nieruchomości w części zabudowanej nakładami (budynkami i budowlami) dzierżawcy na rzecz tego dzierżawcy - podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług stanowić będzie należność od nabywcy (dzierżawcy) w wysokości równowartości tej nieruchomości bez wartości nakładów dzierżawcy, pomniejszona o kwotę podatku należnego VAT? 2. Czy powyższą dostawę nieruchomości (gruntu) w części zabudowanej budynkami i budowlami wzniesionymi przez dzierżawcę należy opodatkować stawką 23% VAT?
Słowa kluczowe: dzierżawa; nakłady; nieruchomości; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; stawka-stawki podatku; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe; zwrot-zwrot nakładów
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 20 lipca 2011r. (data wpływu 25 lipca 2011r.), uzupełnione pismem z dnia 19.10.2011r. (data wpływu 24.10.2011r.) w odpowiedzi na wezwanie Nr IPPP2/443-894/11-2/MM z dnia 7 października 2011r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   określenia właściwej podstawy opodatkowania przy sprzedaży nieruchomości (pyt. nr 1) – **jest prawidłowe;**
*   zastosowania właściwej stawki podatku VAT (pyt. nr 2) - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25.07.2011r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia właściwej podstawy opodatkowania przy sprzedaży nieruchomości oraz zastosowania właściwej stawki podatku VAT. Przedmiotowy wniosek zawierał braki w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym. W związku z czym tut. Organ podatkowy pismem z dnia 7 października 2011r. znak IPPP2/443-894/11-2/MM wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku o powyższe braki.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (zwany dalej „Agencją”) jest państwową osobą prawną, powołaną przepisami ustawy. Z ustawy wynika również zakres działalności Agencji, sposób i zakres jej reprezentacji. Zgodnie z ustawą, organem Agencji jest Prezes, który kieruje Agencją i reprezentuje ją na zewnątrz. Prezesa powołuje Prezes Rady Ministrów.

Agencja zamierza zbyć nieruchomość rolną, stanowiącą mienie Zasobu Własności Rolnej Skarbu Państwa, która na okres 30 lat (do roku 2024) została wydzierżawiana Spółce X. Przedmiotem przekazania w dzierżawę (zgodnie z umowami dzierżawy z roku 1994) były grunty rolne i zabudowania. W trakcie trwania dzierżawy Spółka X, uzyskując - stosownie do postanowień umowy dzierżawy - zgodę (na podstawie umów szczegółowych) na dokonanie inwestycji (ulepszeń) na gruncie Agencji wybudowała biogazownie rolnicze wraz z urządzeniami pomocniczymi i sieciami przesyłowymi. Przed zakończeniem umownego okresu dzierżawy, Spółka X wystąpiła do Agencji z wnioskiem o sprzedaż dzierżawionej przez nią nieruchomości za cenę uwzględniającą nakłady poniesione przez Spółkę na budowę biogazowi rolniczych z infrastrukturą techniczną. Wartość nieruchomości ustalona będzie w oparciu o wycenę rzeczoznawcy majątkowego, obejmującą zarówno wartość gruntu i zabudowań będących przedmiotem dzierżawy jak i dokonanych nakładów dzierżawcy (biogazowni wraz z urządzeniami i sieciami), z wyodrębnieniem aktualnej wartości nakładów Spółki X, w celu ich uwzględnienia przy ustalaniu kwoty należnej od dzierżawcy z tytułu sprzedaży (zbycia) nieruchomości. Sprzedaż nieruchomości nastąpi bez rozwiązywania umowy dzierżawy i bez zwrotu nieruchomości na rzecz Agencji. W momencie sprzedaży umowa dzierżawy wygaśnie z mocy prawa i w związku z tym Agencja nie będzie zobowiązana do zwrotu poniesionych przez dzierżawcę nakładów, jak przewidywała umowa dzierżawy i szczegółowe umowy inwestycyjne w przypadku zwrotu nieruchomości po zakończonym okresie dzierżawy (w wyniku zakończenia lub rozwiązania umowy dzierżawy). Zgodnie ze stanowiskiem Sądu zawartym w wyrokach SN z dnia 07.05.2008 r., II CSK 12/08, SN z dnia 26.01.2006 r., VCK 405/04 oraz interpretacją Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 13.12.2010 r. nr ILPP1/443-264/07/10-S/AK, dzierżawca może dochodzić zwrotu poniesionych nakładów dopiero w momencie zwrotu dzierżawionej nieruchomości.

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, co następuje.

Opisane zdarzenie przyszłe dotyczy przede wszystkim wątpliwości w zakresie podstawy opodatkowania i stawki VAT z tytułu sprzedaży na rzecz aktualnego dzierżawcy - nieruchomości w części zabudowanej budynkami i budowlami wzniesionymi przez tego dzierżawcę. Aktualnie do sprzedaży przygotowana jest jedynie ta część nieruchomości.

1.  w ramach dzierżawionej nieruchomości znajduje się również niezabudowana część tej nieruchomości, stanowiąca grunt rolny niezabudowany i nie przeznaczony pod zabudowę — ta część nieruchomości nie jest obecnie przygotowywana do sprzedaży. W tym zakresie nie występują aktualnie wątpliwości co do podstawy opodatkowania i stawki VAT. W części F wniosku (pkt 51) jednoznacznie podano, że chodzi o „grunt rolny niezabudowany i nie przeznaczony pod zabudowę” Jest to wyczerpujące (precyzyjne) określenie rodzaju tego towaru.

W związku z powyższym zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 19.10.2011r.):

1.  Czy w opisanym powyżej (zdarzeniu przyszłym) stanie faktycznym, przy sprzedaży przez Agencję (wydzierżawiającego) powyższej nieruchomości w części zabudowanej nakładami (budynkami i budowlami) dzierżawcy na rzecz tego dzierżawcy - podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług stanowić będzie należność od nabywcy (dzierżawcy) w wysokości równowartości tej nieruchomości bez wartości nakładów dzierżawcy, pomniejszona o kwotę podatku należnego VAT?
2.  Czy powyższą dostawę nieruchomości (gruntu) w części zabudowanej budynkami i budowlami wzniesionymi przez dzierżawcę należy opodatkować stawką 23% VAT?

Zdaniem Agencji, wybudowane przez dzierżawcę na gruncie Agencji biogazownie rolnicze wraz z urządzeniami pomocniczymi i sieciami przesyłowymi, stały się własnością Agencji z mocy prawa (kodeks cywilny) jednak bez przeniesienia władztwa ekonomicznego nad tymi nakładami (bez odsprzedaży nakładów przez dzierżawcę) i w związku z tym nie przysługiwało Agencji z tego tytułu prawo do odliczenia podatku nauczonego VAT. Władztwo ekonomiczne (możliwość rozporządzania towarami jak właściciel) nad dokonanymi ulepszeniami nawet przy sprzedaży tej nieruchomości, pozostaje przy dzierżawcy, jako dokonującym ulepszeń, gdyż nie będzie faktycznego zwrotu nieruchomości wydzierżawiającemu (Agencji) i nie wystąpi w związku z tym obowiązek zwrotu wydatków za ulepszenia dzierżawcy. W tej sytuacji równowartość nakładów (ulepszeń) dzierżawcy nie może być przedmiotem zbycia na jego rzecz. Przedmiotem sprzedaży dzierżawionej nieruchomości na rzecz dzierżawcy jest wartość tej nieruchomości pomniejszona o ulepszenia dzierżawcy, które znajdują się w jego władztwie ekonomicznym. W analizowanym stanie faktycznym należy odróżnić cywilnoprawne skutki transakcji od jej skutków ekonomicznych, które mają podstawowe znaczenie dla ustalenia konsekwencji w podatku VAT.

Sprzedaż przedmiotowej nieruchomości w części dotyczącej wzniesionych przez Spółkę X budynków i budowli nie spełnia definicji dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem Agencja nie przenosi prawa do rozporządzania tymi ulepszeniami jak właściciel. Prawo to — do czasu rozliczenia nakładów -jest po stronie podmiotu, który za zgodą wydzierżawiającego nieruchomość wybudował obiekty trwale z gruntem związane. W omawianym stanie faktycznym nie dochodzi do zwrotu nieruchomości na rzecz Agencji oraz przejęcia i rozliczenia przez Agencję ulepszeń dzierżawcy. Przyjęcie w przedmiotowej sprawie rozwiązania opartego na art. 48 kodeksu cywilnego prowadziłoby do naruszenia koncepcji dostawy przyjętej w w/w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy, a więc w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym podstawą opodatkowania jest wartość nieruchomości będąca przedmiotem dzierżawy, z wyłączeniem wartości nakładów poniesionych przez dzierżawcę ze środków własnych (na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej) w postaci biogazowni rolniczych wraz z urządzeniami pomocniczymi i sieciami przesyłowymi będącymi nieprzerwanie w dyspozycji (władztwie ekonomicznym) Spółki X.

Zdaniem Agencji przy sprzedaży przedmiotowej nieruchomości, podstawę opodatkowania stanowić będzie ustalona w wyżej wymieniony sposób kwota należna od nabywcy, pomniejszona o kwotę należnego podatku VAT przy zastosowaniu stawki 23% VAT w odniesieniu do części nieruchomości stanowiącej dostawę gruntu zabudowanego budynkami i budowlami wzniesionymi przez nabywcę Spółkę X (z wyłączeniem z podstawy opodatkowania ulepszeń Spółki X, będących w jej dyspozycji i nie rozliczonych z Agencją),

Powyższe stanowisko Agencji znajduje potwierdzenie w wielu interpretacjach indywidualnych wydanych w podobnych sprawach przez Izby Skarbowe w imieniu Ministra Finansów; m.in. Izby Skarbowej w Katowicach nr IBPP1/443-712/10/AL z dnia 29.10.2010r., Izby Skarbowej w Bydgoszczy nr ITPP1/443-727/10/KM z dnia 21.10.2010 r. oraz nr ITPP1/443-1057/08/AJ z dnia 13.02.2009 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

*   **prawidłowe** w zakresie określenia właściwej podstawy opodatkowania przez sprzedaży Nieruchomości (pyt. nr 1);
*   **nieprawidłowe** w zakresie zastosowania właściwej stawki podatku VAT.

Zgodnie z brzmieniem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. 2011r. Nr 177, poz. 1054) - zwanej dalej „ustawą o VAT” - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy o VAT są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Pojęcie dostawy towarów ustawodawca zdefiniował w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, przez dostawę towarów należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Zawartego w przytoczonym przepisie wyrażenia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” nie należy utożsamiać z prawem własności. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, definiując wyrażenie „dostawa towarów”, akcentuje „własność ekonomiczną” funkcjonującą w oderwaniu od krajowych przepisów prawa cywilnego, regulujących przeniesienie prawa własności. W orzeczeniu C-320/88 Staatssecretaris van Financiën v. Shipping and Forwarding Safe B.V. TSUE wyraził pogląd, że „wyrażenie «dostawa towarów» w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy oznacza także przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, nawet jeżeli nie dochodzi do przeniesienia własności rzeczy w sensie prawnym” (pkt 1), jednak jednocześnie zastrzegł, że „zadaniem sądu krajowego jest określenie w każdym przypadku, na podstawie stanu rzeczy, czy przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy, miało miejsce”.

W myśl art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), zwanej dalej „kc” nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Zgodnie z art. 48 kc z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania (zasada superficies solo cedit).

Z treści art. 47 § 1 kc wynika, że rzecz, która stała się częścią składową innej rzeczy (rzeczy nadrzędnej), traci samodzielny byt prawny i dzieli losy prawne rzeczy nadrzędnej.

Z punktu widzenia prawa cywilnego wydzierżawiający jako właściciel dzierżawionych gruntów jest również właścicielem wzniesionych na nich budynków, zatem przedmiotem sprzedaży jest cała nieruchomość (grunt z budynkiem). Sposób rozliczenia się przez strony umowy dzierżawy w związku z ulepszeniami poczynionymi przez dzierżawcę na rzecz dzierżawioną, pozostawiony jest, w ramach swobody zawierania umów, woli stron, chyba że ze względu na treść lub cel umów w tym przedmiocie sprzeciwiałyby się właściwości (naturze) stosunku dzierżawy, ustawie lub zasadom współżycia społecznego, co wynika z art. 353¹ kc.

Zgodnie z art. 693 § 1 kc przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Do dzierżawy – stosownie do art. 694 kc – stosuje się odpowiednio przepisy o najmie.

W myśl art. 676 kc, jeżeli najemca ulepszył rzecz najętą, wynajmujący, w braku odmiennej umowy, może według swego wyboru albo zatrzymać ulepszenia za zapłatą sumy odpowiadającej ich wartości w chwili zwrotu, albo żądać przywrócenia stanu poprzedniego. Na podstawie art. 705 kc po zakończeniu dzierżawy dzierżawca obowiązany jest w braku odmiennej umowy, zwrócić przedmiot dzierżawy w takim stanie, w jakim powinien się znajdować stosownie do przepisów o wykonywaniu dzierżawy.

Z powyższych przepisów wynika zatem, że roszczenie o zwrot nakładów ulepszających powstaje z chwilą dokonania przez wydzierżawiającego wyboru pomiędzy uprawnieniami z art. 676 kc.

Na podstawie art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Stosownie do ust. 4 powyższego artykułu, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z przedstawionego we wniosku stanu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza zbyć nieruchomość rolną, stanowiącą mienie Zasobu Własności Rolnej Skarbu Państwa, która na okres 30 lat (do roku 2024) została wydzierżawiana Spółce X. Przedmiotem przekazania w dzierżawę (zgodnie z umowami dzierżawy z roku 1994) były grunty rolne i zabudowania. W trakcie trwania dzierżawy Spółka X, uzyskując - stosownie do postanowień umowy dzierżawy - zgodę (na podstawie umów szczegółowych) na dokonanie inwestycji (ulepszeń) na gruncie Agencji wybudowała biogazownie rolnicze wraz z urządzeniami pomocniczymi i sieciami przesyłowymi. Przed zakończeniem umownego okresu dzierżawy, Spółka X wystąpiła do Agencji z wnioskiem o sprzedaż dzierżawionej przez nią nieruchomości za cenę uwzględniającą nakłady poniesione przez Spółkę na budowę biogazowi rolniczych z infrastrukturą techniczną. Wartość nieruchomości ustalona będzie w oparciu o wycenę rzeczoznawcy majątkowego, obejmującą zarówno wartość gruntu i zabudowań będących przedmiotem dzierżawy jak i dokonanych nakładów dzierżawcy (biogazowni wraz z urządzeniami i sieciami), z wyodrębnieniem aktualnej wartości nakładów Spółki X, w celu ich uwzględnienia przy ustalaniu kwoty należnej od dzierżawcy z tytułu sprzedaży (zbycia) nieruchomości. Sprzedaż nieruchomości nastąpi bez rozwiązywania umowy dzierżawy i bez zwrotu nieruchomości na rzecz Agencji. W momencie sprzedaży umowa dzierżawy wygaśnie z mocy prawa i w związku z tym Agencja nie będzie zobowiązana do zwrotu poniesionych przez dzierżawcę nakładów, jak przewidywała umowa dzierżawy i szczegółowe umowy inwestycyjne w przypadku zwrotu nieruchomości po zakończonym okresie dzierżawy.

Kluczowe znaczenie w niniejszej sprawie ma wykładnia art. 29 ust. 5 ustawy VAT. Zgodnie z treścią tego przepisu dostawa budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Przepis ten reguluje szczególną sytuację, gdy podatnik dokonuje w ramach jednej transakcji dostawy dwóch różnych towarów: budynku (budowli lub ich części) oraz gruntu, z którym budynek (budowla lub jej cześć) ten jest trwale związany. Treść tego przepisu, nakazuje opodatkować dostawę gruntu według tej samej stawki, co budynek na nim wybudowany. Jeżeli zatem dostawa dotyczy budynków i budowli, która objęta jest stawką 22%, dostawa gruntu związanego z tym obiektem jako niewyłączona z podstawy opodatkowania tegoż obiektu, również podlega opodatkowaniu według stawki 22%. W przypadku zaś, gdy dostawa budynków, budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, ze zwolnienia korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego tut. Organ podatkowy stwierdza, iż w mniejszej sprawie przedmiotem dostawy, zgodnie z zapisem art. 29 ust. 5 ustawy o VAT będzie grunt wraz z zabudowaniami wniesionymi przez dzierżawcę – biogazowniami rolniczymi wraz z urządzeniami pomocniczymi i sieciami przesyłowymi. Pomimo, iż dzierżawca wybudował przedmiotowe budynki i budowle z całą pewnością nie włada nimi jak posiadacz samoistny, bowiem właścicielem nieruchomości gruntowej (choć zabudowanej budynkami i budowlami wzniesionymi ze środków własnych dzierżawcy) jest w dalszym ciągu Wnioskodawca. W efekcie powyższego przedmiotem opodatkowania dostawy zabudowanego gruntu, o którym mowa we wniosku będzie wartość całej transakcji, mimo, ze ekonomicznie odpowiadać będzie jedynie wartości gruntu.

Mając na uwadze powyższe podstawą opodatkowania transakcji dostawy nieruchomości będzie cała nieruchomość pomniejszona o wartość wybudowanych przez dzierżawcę biogazowni rolniczych wraz z urządzeniami pomocniczymi i sieciami przesyłowymi, zatem podstawa ta faktycznie będzie obejmowała wartość gruntu.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Odpowiadając na drugie z zadanych pytań tut. Organ podatkowy stwierdza, co następuje:

Z brzmienia art. 41 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%.

Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział stawki preferencyjne oraz możliwość stosowania zwolnień podatkowych.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Ustawodawca w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT definiuje pojęcie „pierwsze zasiedlenie”, przez które rozumieć należy oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Żeby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków (budowli lub ich części) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało zatem miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt będzie przedmiotem sprzedaży albo będzie oddany w najem, bądź dzierżawę. Zarówno bowiem dostawa, jak też najem, bądź dzierżawa, są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Według ust. 7a ww. artykułu, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza sprzedać na rzecz dzierżawcy nieruchomość w postaci gruntu zabudowanego budynkami i budowlami wzniesionymi przez dzierżawcę. Dokonując analizy dostawy nieruchomości, o której mowa we wniosku pod kątem zastosowania właściwej stawki podatku VAT należy wziąć pod uwagę czy jest to dostawa gruntu zabudowanego czy niezabudowanego. Bez względu na fakt, iż podstawą opodatkowania dla transakcji, o której mowa we wniosku będzie jedynie wartość gruntu, tut. Organ podatkowy stoi na stanowisku, iż grunt podlegający sprzedaży to wciąż grunt zabudowany, do którego dostawy należy stosować konstrukcje przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy o VAT.

Z treści wniosku wynika, iż Wnioskodawca zamierza dokonać dostawy na rzecz Spółki X (dzierżawcy) gruntu zabudowanego biogazownią rolniczą wraz z urządzeniami pomocniczymi i sieciami przesyłowymi. Budynki i budowle te ze środków własnych wybudowała Spółka X. Zatem dostawa tej nieruchomości będzie dokonana w warunkach pierwszego zasiedlenia, bowiem grunt zabudowany tymi budynkami i budowlami nie był przedmiotem transakcji podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. W konsekwencji zwolnienie z opodatkowania tej transakcji na mocy przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT nie znajdzie w niniejszej sprawie zastosowania, bowiem dostawa nieruchomości jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia.

Zatem należy przeanalizować, czy w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowanie zwolnienie z opodatkowania na mocy przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Przepis będzie miał zastosowanie, gdy spełnione są łącznie dwie przesłanki: w stosunku do budynków lub budowli nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych budynków i budowli. Z treści wniosku wynika, iż Wnioskodawca zamierza sprzedać na rzecz dzierżawcy nieruchomość w postaci gruntu zabudowanego biogazownią rolniczą wraz z urządzeniami pomocniczymi i sieciami przesyłowymi wzniesionymi przez dzierżawcę. Zatem to po stronie dzierżawcy było ewentualne odliczenie podatku naliczonego związane z tymi budowlami i budynkami oraz ponoszenie na nie nakładów, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b ustawy o VAT. Dlatego też siłą rzeczy w stosunku do tych budynków i budowli Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, a także nie dokonywał w stosunku do nich żadnych nakładów, bowiem budynki i budowle, o których mowa we wniosku były w posiadaniu i zarządzie faktycznym dzierżawcy.

W konsekwencji tut. Organ podatkowy stoi na stanowisku, iż dostawa nieruchomości zabudowanej biogazownią rolniczą wraz z urządzeniami pomocniczymi i sieciami przesyłowymi będzie korzystała ze zwolnienia przedmiotowego w podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, bowiem spełnione zostały dwa warunki, o którym mowa w tym przepisie.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, iż dla dostawy tej Nieruchomości znajdzie zastosowanie podstawowa stawka podatku VAT w wysokości 23% należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.