Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP4/4512-1-402/15-4/BA
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-02-17
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie wskazania, czy Wnioskodawca będzie nabywał i świadczył usługi zgodnie z art. 8 ustawy w związku z uczestnictwem w Systemie.
Słowa kluczowe: cash pooling; środek-środki pieniężne; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 8 grudnia 2015 r. (data wpływu do Biura KIP w Bielsku-Białej 10 grudnia 2015 r., data wpływu do Biura KIP w Lesznie 15 grudnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wskazania, czy Wnioskodawca będzie nabywał i świadczył usługi zgodnie z art. 8 ustawy w związku z uczestnictwem w Systemie 2 – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 grudnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wskazania, czy Wnioskodawca będzie nabywał i świadczył usługi zgodnie z art. 8 ustawy w związku z uczestnictwem w Systemie 2.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

„A” S.A. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka” lub „A”) jest spółką akcyjną podlegającą w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania oraz zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT i prowadzi działalność podlegającą opodatkowaniu VAT. Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest produkcja cementu. Spółka należy do grupy kapitałowej (dalej: „Grupa”).

Spółka zamierza przystąpić do dwóch systemów zarządzania środkami pieniężnymi oraz przepływami pieniężnymi typu cash pooling (dalej: „System 1” oraz „System 2”, łącznie „Systemy”). Do Systemu 1, oprócz Wnioskodawcy, będą należeć inne spółki będące polskimi rezydentami podatkowymi i należące do Grupy (dalej pojedynczo: „Uczestnik Systemu 1” lub łącznie: „Uczestnicy Systemu 1”) oraz H AC (dalej: „H”) jako poręczyciel Systemu 1. Spółka H. posiada siedzibę w Niemczech i jest pośrednim udziałowcem Wnioskodawcy oraz pozostałych Uczestników Systemu 1. H. jest zarejestrowanym podatnikiem VAT w Niemczech.

Przystąpienie przez Spółkę do umów zarządzania płynnością finansową ma na celu zapewnienie optymalnego korzystania ze środków finansowych w ramach Grupy, tym samym umocnienia konkurencyjności Grupy na rynku.

i) Umowa Cash Pooling 1

Wnioskodawca oraz inne spółki z Grupy będące polskimi rezydentami podatkowymi zamierzają zawrzeć z podmiotem trzecim – bankiem z siedzibą w Polsce (dalej: „Bank”) Umowę Świadczenia Usługi Optymalizacji Zarządzania Płynnością w Formie Limitów Dziennych (ang. Daylight Overdraft Liquidity Management Agreement, dalej: „Umowa Cash Pooling 1”).

W oparciu o Umowę Cash Pooling 1, Bank świadczyć będzie – na rzecz Wnioskodawcy oraz poszczególnych spółek z Grupy objętych Systemem 1 – usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową w formie odnawialnych limitów dziennych, mające na celu ułatwienie Wnioskodawcy oraz poszczególnym spółkom z Grupy codzienne wspólne zarządzanie środkami pieniężnymi.

Dodatkowo, Bank zawrze z Wnioskodawcą oraz H., spółką będącą niemieckim rezydentem podatkowym, umowę kredytową (ang. Facility Agreement) (dalej: „Umowa kredytowa”) na podstawie której Bank przyzna Wnioskodawcy oraz H. limit kredytowy (dalej: „Limit Kredytowy”) o ustalonej maksymalnej wysokości, który będzie mógł być wykorzystany w ramach Systemu 1 oraz Systemu 2 (jako kredyt w Głównym Rachunku Płynności Systemu 1 lub Systemu 2).

Na mocy Umowy Cash Pooling 1 Wnioskodawca będzie pełnił rolę tzw. agenta upoważnionego do wykonywania określonych czynności prawnych w imieniu pozostałych Uczestników Systemu 1, w tym ich reprezentowania we wszystkich sprawach dotyczących realizacji wskazanej Umowy (dalej: „Agent”). Czynności, które będą podejmowane przez Wnioskodawcę w roli Agenta obejmą między innymi:

*   podpisywanie z Bankiem i innymi Uczestnikami Systemu 1 (w imieniu danego Uczestnika) oraz Poręczycielem (w imieniu Poręczyciela) aneksów do Umowy Cash Poolingu 1;
*   zamknięcie rachunku w imieniu uczestnika Systemu 1 poprzez złożenie odpowiedniej dyspozycji do Banku;
*   uzgodnienie zmian do Umowy Cash Poolingu 1 w imieniu Uczestnika Systemu 1;
*   porozumienie z Bankiem co do wysokości oprocentowania stosowanego przez Bank w odniesieniu do sald rachunków związanych z funkcjonowaniem Systemu 1;
*   reprezentowanie Uczestników Systemu 1 oraz Poręczyciela we wszystkich sprawach dotyczących tej Umowy.

Czynności realizowane przez Wnioskodawcę w roli Agenta będą wykonywane nieodpłatnie. Jego rola jako Agenta w zakresie Umowy będzie ograniczać się przede wszystkim do funkcji technicznej sprowadzającej się do posiadania przez niego Głównego Rachunku Płynności służącego do przeprowadzania transakcji zarządzania środkami pieniężnymi przez Bank, a także reprezentowania Uczestników wobec Banku.

Faktycznej realizacji Umowy, poprzez realizację operacji pomiędzy kontami bankowymi Uczestników oraz Głównym Rachunkiem Płynności i Rachunkiem Głównym, dokonuje Bank świadczący usługi na rzecz wszystkich Uczestników Systemu.

Dla przeprowadzenia rozliczeń w ramach Umowy Cash Pooling 1 każdy z Uczestników Systemu 1 będzie wykorzystywać bieżące rachunki bankowe prowadzone przez Bank (dalej: „Rachunek Uczestnika Systemu 1” lub łącznie: „Rachunki Uczestników Systemu 1”). Wnioskodawca posiadać będzie trzy rachunki bankowe: Rachunek Główny, Rachunek Uczestnika Systemu 1 (będące rachunkami bieżącymi Wnioskodawcy) oraz Główny Rachunek Płynności.

Zgodnie z treścią Umowy Cash Pooling 1, Bank udzieli każdemu Uczestnikowi Systemu 1 dziennego limitu zadłużenia w Rachunku Uczestnika Systemu 1 (w ustalonej zgodnie z Umową wysokości, dalej: „Limit Dzienny”). Przy czym Rachunek Główny i Rachunek Uczestnika Systemu 1 Wnioskodawcy objęte będą wspólnym Limitem Dziennym. Limit ten będzie odnawialny i będzie mógł być wykorzystany przez Uczestnika Systemu 1 poprzez złożenie Bankowi dyspozycji przelewów.

Bank będzie wykonywał przelewy pod warunkiem, że w wyniku realizacji tych zleceń nie dojdzie do przekroczenia określonych w Umowie Cash Poolingu 1 limitów, tj.:

*   nie zostanie przekroczony Limit Dzienny przyznany danemu Uczestnikowi Systemu 1,
*   suma sald dodatnich Rachunków Uczestników Systemu 1 oraz salda Głównego Rachunku Płynności należącego do Wnioskodawcy pomniejszona o wykorzystane Limity Dzienne i wykorzystaną kwotę Limitu Kredytowego będzie większa lub równa dostępnej kwocie Limitu Kredytowego oraz
*   saldo Głównego Rachunku Płynności Wnioskodawcy nie będzie ujemne.

W związku z powyższym wykonywanie płatności z odpowiednich rachunków będzie możliwe nawet w przypadku braku środków zgromadzonych przez danego Uczestnika Systemu 1 na moment zlecania płatności, pod warunkiem, że realizacja płatności nie spowoduje przekroczenia ustalonych limitów. Zadłużanie się do wysokości Limitu Dziennego oznacza ujemne saldo na rachunku bankowym danego Uczestnika Systemu 1 i jest równoznaczne z powstaniem zobowiązania Uczestnika Systemu 1 w stosunku do Banku.

Bank ponosi odpowiedzialność za szkodę wynikłą na skutek nieterminowego lub nieprawidłowego przeprowadzenia rozliczenia zleceń płatniczych, o których mowa powyżej, chyba że nieterminowe lub nieprawidłowe przeprowadzenie takiego rozliczenia było następstwem okoliczności niezależnych od Banku, w szczególności na skutek zadziałania siły wyższej. Zakres odpowiedzialności Banku ogranicza się wyłącznie do szkody rzeczywistej, nie obejmuje utraconych korzyści.

Limit Dzienny powinien zostać spłacony przez danego Uczestnika Systemu 1 w całości przed końcem dnia, w którym nastąpiło wykorzystanie środków pieniężnych. Wpływy na Rachunek danego Uczestnika Systemu 1 będą w pierwszej kolejności księgowane na poczet zaciągniętego zadłużenia wobec Banku w ramach Limitu Dziennego. Niespłacone wobec Banku zobowiązania z tytułu wykorzystanego Limitu Dziennego w wyznaczonym terminie staną się natychmiast wymagalne. W takiej sytuacji zostanie zainicjowany proces subrogacji w rozumieniu art. 518 § 1 Kodeksu Cywilnego z dnia 23 kwietnia 1964 r. (Dz. U. z 2014 r., poz. 121 ze zm.) (dalej: „KC”).

W sytuacji gdy dany Uczestnik Systemu 1 nie spłaci Limitu Dziennego w wyznaczonym terminie na rzecz Banku, Bank obciąży Rachunek innego Uczestnika Systemu 1 (którego saldo będzie dodatnie) w celu spłaty zadłużenia tego pierwszego w ramach mechanizmu subrogacji. Zgodnie z art. 518 § 1 KC Uczestnik Systemu 1, którego Rachunek został obciążony (tj. który spłacił wierzyciela – Bank) nabędzie spłaconą wierzytelność do wysokości dokonanej zapłaty. W rezultacie, w wyniku subrogacji Bank zostanie zaspokojony, natomiast w prawa i obowiązki dotychczasowego wierzyciela wstąpi Uczestnik Systemu 1, którego Rachunek został obciążony na rzecz Banku. Dłużnik (Uczestnik Systemu 1, który miał ujemne saldo i którego zobowiązanie zostało uregulowane przez innego Uczestnika Systemu 1) będzie zobowiązany do spłaty zaciągniętego finansowania wraz z odsetkami na rzecz Uczestnika Systemu 1, który spłacił Bank. Każdy z Uczestników Systemu 1, w tym Wnioskodawca, wyrazi zgodę w Umowie Cash Pooling 1 na:

*   spłatę przez Wnioskodawcę zadłużenia innego Uczestnika Systemu 1 z tytułu niespłaconego Limitu Dziennego wobec Banku zgodnie z przepisami KC o subrogacji (Wnioskodawca wejdzie wówczas z mocy prawa w prawa i obowiązki dotychczasowego wierzyciela tj. Banku, a inny Uczestnik Systemu 1 będzie zobowiązany spłacić to zobowiązanie wobec Wnioskodawcy),
*   spłatę zadłużenia Wnioskodawcy z tytułu niespłaconego Limitu Dziennego wobec Banku przez innego Uczestnika (lub Uczestników) Systemu 1 zgodnie z przepisami KC o subrogacji (inny Uczestnik Systemu 1 wstąpi wówczas z mocy prawa w prawa i obowiązki dotychczasowego wierzyciela, tj. Banku, a Wnioskodawca będzie zobowiązany spłacić swoje zadłużenie na rzecz innego Uczestnika Systemu 1).

Planowana subrogacja nie będzie nosiła znamion umowy sprzedaży, zamiany czy przelewu wierzytelności i będzie stanowiła czynność cywilnoprawną podlegającą art. 518 § 1 KC.

Umowa Cash-Pooling będzie formą tzw. zero-balancing cash poolingu. Spółki z saldami dodatnimi przed końcem dnia staną się wierzycielami spółek z saldami ujemnym, przed końcem dnia. Na początek kolejnego dnia funkcjonowania usługi, salda żadnego rachunku Uczestnika Systemu 1, Rachunku Głównego 1 (tj. Rachunku Wnioskodawcy) ani Głównego Rachunku Płynności 1 nie będą odwracane.

W przypadku gdy suma sald poszczególnych Rachunków Uczestników Systemu 1 będzie danego dnia dodatnia:

1.  Bank obciąży Rachunek Główny i uzna Główny Rachunek Płynności kwotą odpowiadającą sumie wszystkich sald Rachunków Uczestników Systemu 1 (w tym Rachunku Głównego);
2.  Bank uzna Rachunki Uczestników Systemu 1 (z wyłączeniem Rachunku Głównego oraz Głównego Rachunku Płynności) w kwotach odpowiadających ich ujemnym saldom i obciąży Rachunek Główny tymi kwotami, przy użyciu rachunku technicznego Banku;
3.  Bank obciąży Rachunki Uczestników Systemu 1 (z wyłączeniem Rachunku Głównego oraz Głównego Rachunku Płynności) w kwotach odpowiadających ich dodatnim saldom i uzna odpowiednio Rachunek Główny, przy użyciu rachunku technicznego Banku.

W przypadku gdy suma sald na wszystkich Rachunkach Uczestników Systemu 1 i Rachunku Głównym będzie ujemna, Bank dokona odpowiednich rozliczeń zgodnie z mechanizmem przedstawionym powyżej, tj. Bank obciąży wówczas Główny Rachunek Płynności i uzna Rachunek Główny bezwzględną sumą sald wszystkich Rachunków Uczestników Systemu 1 oraz dokona odpowiednich rozliczeń przy użyciu rachunku technicznego Banku.

Uczestnik Systemu 1, którego zadłużenie z tytułu zaciągniętego Limitu Dziennego zostało spłacone przez innego Uczestnika Systemu 1, będzie powiększane o odsetki, naliczane zgodnie z Umową Cash Pooling 1 i płatne na rzecz Uczestnika Systemu 1, który wstąpił w prawa dotychczasowego wierzyciela (Banku). Odsetki mogą podlegać kapitalizacji zgodnie z Umową. Bank będzie odpowiedzialny za naliczanie tych odsetek na koniec każdego okresu rozliczeniowego według oprocentowania uzgodnionego między stronami (w ramach Umowy Cash Poolingu 1).

Bank będzie udostępniał raporty przedstawiające dzienne salda wzajemnych zobowiązań oraz dzienne odsetki od wzajemnych zobowiązań. Raporty te będą dostarczane Uczestnikom Systemu 1 w sposób i w czasie wskazanym w Umowie Cash Poolingu 1.

ii) Umowa Cash Pooling 2

A przystąpi także do Systemu 2, do którego będzie należeć H.

W związku z powyższym, Wnioskodawca oraz H. zamierzają zawrzeć z Bankiem umowę zarządzania wspólną płynnością finansową (tj. Umowę Świadczenia Usługi Optymalizacji Zarządzania Płynnością w Formie Limitów Dziennych – ang. Daylight Overdraft Liquidify Management Agreement, dalej: „Umowa Cash Pooling 2”). Mechanizm działania Umowy Cash Pooling 2 w dużym stopniu odzwierciedla mechanizmy zawarte w Umowie Cash Pooling 1 opisane powyżej, z tym że Agentem będzie H. i H. będzie też posiadała Główny Rachunek oraz Główny Rachunek Płynności do Systemu 2.

Również w przypadku Umowy Cash Poolingu 2, Bank świadczyć będzie – na rzecz Wnioskodawcy oraz H. – usługi kompleksowego zarządzania wspólną płynnością finansową w formie limitów dziennych, mające na celu ułatwienie Wnioskodawcy i H. codzienne zarządzanie środkami pieniężnymi.

W ramach Systemu 2, Wnioskodawca będzie posiadać jeden rachunek bieżący, który będzie miał udostępniony Limit Dzienny. Wnioskodawca w ramach swojego rachunku bieżącego oraz H. w ramach swojego rachunku bieżącego będą mogli wykonywać płatności w ciągu każdego dnia funkcjonowania usługi. Wykonywanie płatności z odpowiednich rachunków będzie możliwe również w przypadku braku środków zgromadzonych na moment zlecania płatności, pod warunkiem, że realizacja płatności nie spowoduje przekroczenia ustalonych limitów, w tym Limitu Dziennego danego rachunku oraz nie spowoduje ujemnego bilansu na Głównym Rachunku Płynności w Systemie 2.

Analogicznie jak w przypadku Systemu 1, Wnioskodawcy oraz H. będzie przysługiwał odnawialny Limit Dzienny, który powinien zostać spłacony w całości najpóźniej do końca dnia, w którym nastąpiło wykorzystanie środków pieniężnych. Brak spłaty w terminie będzie skutkować natychmiastową wymagalnością Limitu Dziennego i rozpoczęciem mechanizmu subrogacji działającego analogicznie jak w Systemie 1. W zależności od stanu salda rachunków Wnioskodawcy i H., podmiot posiadający saldo dodatnie jako nowy wierzyciel wstąpi w prawa dotychczasowego wierzyciela czyli Banku, za zgodą podmiotu z saldem ujemnym. W konsekwencji, podmiot z saldem ujemnym będzie zobowiązany do spłaty zaciągniętego finansowania wraz z odsetkami na rzecz podmiotu z saldem dodatnim. Odmiennie niż w Systemie 1 Bank nie będzie odpowiedzialny za naliczanie odsetek na koniec każdego okresu rozliczeniowego. W związku z tym Bank nie będzie przekazywał Uczestnikom Systemu 2 raportów odsetkowych za dany okres. Strony Systemu 2 będą ustalać i naliczać należne odsetki od przejętych wierzytelności we własnym zakresie, na wyłączne wzajemne ryzyko. H. ani A nie będą otrzymywać wynagrodzenia za czynności wykonywane w związku z zawarciem Umowy Cash Pooling 2.

Za czynności wykonywane w ramach usługi zarządzania płynnością finansową na podstawie Umowy Cash Pooling 1 oraz Umowy Cash Pooling 2 Bank będzie pobierał wynagrodzenie zgodnie z ustaleniami zawartymi w tych Umowach.

Ponadto, pomiędzy wykonywaniem czynności w ramach Systemu 1 oraz Systemu 2 będzie dochodzić do transferu środków między rachunkami Wnioskodawcy funkcjonującymi w ramach Systemów (dalej: „Dyspozycja”). Dyspozycja jest zleceniem przeksięgowania odpowiednio:

*   salda Głównego Rachunku Płynności w ramach Umowy Cash Poolingu 1 na rachunek Wnioskodawcy w Umowie Cash Poolingu 2, w przypadku gdy wspomniane saldo Głównego Rachunku Płynności jest dodatnie, lub
*   salda rachunku Wnioskodawcy w Umowie Cash Poolingu 2 na Główny Rachunek Płynności w Umowie Cash Poolingu 1, w przypadku gdy saldo wspomnianego Głównego Rachunku Płynności jest ujemne.

Ponadto, Spółka informuje, że w odniesieniu do pozostałych potencjalnych Uczestników opisywanej struktury, do tut. Organu (lub innych organów zgodnie z ich właściwością) zostaną złożone stosowne wnioski o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego przez pozostałych Uczestników.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionym opisie sprawy Wnioskodawca świadczy na rzecz H. lub nabywa od H. usługi w rozumieniu ustawy o VAT w związku z uczestnictwem w Systemie 2?

Zdaniem Wnioskodawcy, czynności realizowane przez Uczestników Systemu 2 (w tym Spółki) w związku z uczestnictwem w Systemie 2 nie będą stanowić świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT i w konsekwencji pozostaną poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT. Wnioskodawca nie będzie zatem świadczył usług w związku z uczestnictwem w Systemie 2.

Uzasadnienie do pytania

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają:

*   odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
*   eksport towarów;
*   import towarów na terytorium kraju;
*   wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
*   wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT. W konsekwencji, świadczenie które nie stanowi dostawy towarów powinno być traktowane jako świadczenie usług w myśl przepisów ustawy o VAT.

Umowa Cash Poolingu 2 nie przewiduje żadnej dostawy towarów. W konsekwencji, czynności wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach Umowy Cash Poolingu 2 mogą podlegać opodatkowaniu VAT jedynie jeśli będą stanowić świadczenie usług.

Definicja świadczenia usług jest bardzo szeroka celem spełnienia postulatu powszechności VAT. Jednakże zgodnie z przepisami ustawy o VAT, świadczenie usług podlega opodatkowaniu VAT jeżeli spełnione są łącznie następujące kryteria:

*   podmiot działa w charakterze podatnika VAT;
*   usługi są dokonywane odpłatnie (wyjątek stanowią usługi dotyczące nieodpłatnych czynności, o których mowa w art. 8 ust. 2 ustawy o VAT);
*   istnieje bezpośredni beneficjent usługi, który jako odbiorca świadczenia odnosi z tego tytułu korzyści;
*   istnieje bezpośredni związek pomiędzy daną usługą a otrzymanym z tego tytułu wynagrodzeniem.

Usługa zarządzania płynnością finansową (cash-pooling) stanowi usługę finansową oferowaną przez banki, która nie została uregulowana prawnie przez polskiego ustawodawcę. W praktyce, to Bank jako usługodawca, a więc podmiot organizujący operacje konsolidacji środków pieniężnych podmiotów uczestniczących w strukturze cash poolingu posiada status podatnika VAT.

Mając na uwadze mechanizmy funkcjonowania Systemu 2 należy wskazać, że System 2 będzie polegać na świadczeniu kompleksowych usług finansowych przez Bank, przy bardzo ograniczonym zaangażowaniu podmiotów biorących udział w tym Systemie, w tym Spółki. To Bank będzie podmiotem wykonującym czynności związane z obsługą Systemu 2, takich jak dokonywanie operacji przepływów pieniężnych pomiędzy Uczestnikami Systemu 2. Za czynności te Bank będzie pobierał wynagrodzenie od Uczestników Systemu 2 zgodnie z Umową Cash Pooling 2. Rola Uczestnika Systemu 2 będzie miała charakter pasywny i w dużej mierze będzie polegać na udostępnianiu przez niego własnych środków pieniężnych w ramach Systemu 2. Innymi słowy, działania które będą podejmowane przez Wnioskodawcę będą przede wszystkim miały na celu umożliwienie wykonania usługi przez Bank. Spółka będzie wykorzystywała swój Rachunek Uczestnika Systemu 2 w sposób podobny do standardowego rachunku bankowego, tj. do dokonywania płatności na rzecz kontrahentów.

Należy podkreślić, że udostępnianie własnych środków pieniężnych w ramach Systemu 2 jest konieczne celem umożliwienia wykonania usługi zarządzania płynnością finansową, jednak nie stanowi odrębnego świadczenia usług. Wnioskodawca ani H. nie uzyska wynagrodzenia z tytułu takiego udostępnienia. Uczestnik Systemu 2 może otrzymywać odsetki od wierzytelności przejętych w drodze subrogacji zgodnie z zasadami opisanymi w zdarzeniu przyszłym. Jednakże odsetki będą naliczane od zobowiązania, które powstało wobec Banku (Bank będzie podmiotem udzielającym finansowania).

Biorąc pod uwagę powyższe, Spółka stoi na stanowisku, że z tytułu uczestnictwa w Systemie 2 Wnioskodawca będzie jedynie usługobiorcą usługi świadczonej przez Bank, sam nie świadcząc usług w rozumieniu przepisów o VAT.

Takie stanowisko zostało zaprezentowane przez organy podatkowe między innymi w następujących interpretacjach indywidualnych:

*   „.(\`(...)\`) Biorąc pod uwagę cechy charakterystyczne zaprezentowanej umowy cash poolingu należy stwierdzić, że czynności wykonywane przez Wnioskodawcę jako uczestnika przedmiotowej usługi, nie będą stanowić odpłatnego świadczenia przez Spółkę usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, lecz jedynie elementy pomocnicze, konieczne dla efektywnego świadczenia przez Bank usługi cash poolingu. W związku z powyższym, nie będą one podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Tym samym Wnioskodawca z tego tytułu nie będzie działał w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Reasumując, Wnioskodawca uczestnicząc w systemie cash poolingu organizowanym przez Bank, nie będzie świadczył usług w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, a będzie jedynie usługobiorcą usługi świadczonej przez Bank” (Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 15 czerwca 2015 r., sygn. IPTPP2/4512-181/15-4/JSz);
*   „(\`(...)\`) należy stwierdzić, że wirtualne udostępnianie własnych środków pieniężnych, polegające na umożliwieniu uwzględnienia salda Wnioskodawcy przy wyliczaniu Skonsolidowanego Salda dla Grupy Walutowej, bez dokonywania fizycznego przelewu środków pieniężnych, nie stanowi usługi. Czynność ta stanowi elementy pomocnicze, konieczne dla efektywnego wyświadczenia przez Bank na rzecz Agenta oraz przez Agenta na rzecz pozostałych Uczestników Systemu Zarządzania kompleksowych usług cash poolingu. Zatem, czynności wykonywane przez Uczestników Systemu wykonywane będą w celu wypełniania warunków Umowy, która przewiduje zapewnienie efektywnej płynności finansowej oraz ułatwienie codziennego zarządzania środkami pieniężnymi i zadłużeniem. Uczestnicy Systemu nie świadczą bowiem żadnych usług zgodnie z umową i nie przejawiają żadnej aktywności w związku z uczestnictwem w strukturze, a jedynie są odbiorcami tych usług” (Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 27 maja 2015 r., sygn. IPPP3/4512-408/15-2/WH).

Powyższe stanowisko znalazło również potwierdzenie między innymi w następujących interpretacjach indywidualnych:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 8 października 2015 r., sygn. IPPP1/4512-830/15-2/RK;
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 7 października 2015 r., sygn. IPPP2/4512-803/15-2/MAO;
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 6 października 2015 r., sygn. IPPP1/4512-828/15-2/MPe;
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 15 września 2015 r., sygn. IPTPP2/4512-350/15-4/AJB;
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 23 czerwca 2015 r., sygn. IPPP1/4512-546/15-2/AW;
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 10 lipca 2015 r., sygn. IPTPP2/4512-301/15-2/SM;
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 2 lipca 2015 r., sygn. ILPP4/4512-1-145/15-2/EWW;
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 27 maj 2015 r., sygn. IPPP3/4512-299/15-2/JŻ;
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 28 kwietnia 2015 r., sygn. IPTPP2/4512-89/15-2/DS;
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24 kwietnia 2015 r., sygn. IPPP3/4512-204/15-2/MC;
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 10 kwietnia 2015 r., sygn. ILPP4/4512-1-47/15-2/EWW;
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 10 kwietnia 2015 r., sygn. ILPP4/4512-1-53/15-2/ISN;
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 28 stycznia 2015 r., sygn. IPPP3/443-1097/14-2/SM.

Wnioskodawcy jest świadomy, że przedstawione powyżej interpretacje indywidualne nie posiadają waloru ochronnego w stosunku do Spółki, jednak ze względu na tożsamość stosowanych regulacji prawa podatkowego, stanowią one potwierdzenie ugruntowanej linii interpretacyjnej organów podatkowych i jako takie mogą zostać potraktowane jako wskazówka interpretacyjna w opisanym zdarzeniu przyszłym przedstawionym w złożonym wniosku.

Podsumowując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że czynności realizowane przez Uczestnika Systemu 2 (w tym Spółkę) nie będą stanowić świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT i w konsekwencji pozostaną poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT. W rezultacie Wnioskodawca nie będzie świadczył usług w rozumieniu ustawy o VAT na rzecz H. lub Banku ani też nabywał usług od H. w związku z uczestnictwem w Systemie 2.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl przepisu art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy zatem rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Należy zaznaczyć, że nie każde działanie, powstrzymanie się od działania czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę, w rozumieniu przepisów ustawy. Aby tak się stało muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia;
*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało – jako usługa – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem aby dana czynność (usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacona kwota stanowi rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Według art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy – działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka zamierza przystąpić do Systemu 2, do którego będzie należeć H. Wnioskodawca oraz H. zamierzają zawrzeć z Bankiem umowę zarządzania wspólną płynnością finansową. Agentem będzie H. i H. będzie też posiadała Główny Rachunek oraz Główny Rachunek Płynności do Systemu 2. W przypadku Umowy Cash Poolingu 2, Bank świadczyć będzie – na rzecz Spółki oraz H. – usługi kompleksowego zarządzania wspólną płynnością finansową w formie limitów dziennych, mające na celu ułatwienie Wnioskodawcy i H. codzienne zarządzanie środkami pieniężnymi.

W ramach Systemu 2, Spółka będzie posiadać jeden rachunek bieżący, który będzie miał udostępniony Limit Dzienny. Wnioskodawca w ramach swojego rachunku bieżącego oraz H. w ramach swojego rachunku bieżącego będą mogli wykonywać płatności w ciągu każdego dnia funkcjonowania usługi. Wykonywanie płatności z odpowiednich rachunków będzie możliwe również w przypadku braku środków zgromadzonych na moment zlecania płatności, pod warunkiem, że realizacja płatności nie spowoduje przekroczenia ustalonych limitów, w tym Limitu Dziennego danego rachunku oraz nie spowoduje ujemnego bilansu na Głównym Rachunku Płynności w Systemie 2.

Spółce oraz H. będzie przysługiwał odnawialny Limit Dzienny, który powinien zostać spłacony w całości najpóźniej do końca dnia, w którym nastąpiło wykorzystanie środków pieniężnych. Brak spłaty w terminie będzie skutkować natychmiastową wymagalnością Limitu Dziennego i rozpoczęciem mechanizmu subrogacji działającego analogicznie jak w Systemie 1. W zależności od stanu salda rachunków Wnioskodawcy i H., podmiot posiadający saldo dodatnie jako nowy wierzyciel wstąpi w prawa dotychczasowego wierzyciela czyli Banku, za zgodą podmiotu z saldem ujemnym. W konsekwencji, podmiot z saldem ujemnym będzie zobowiązany do spłaty zaciągniętego finansowania wraz z odsetkami na rzecz podmiotu z saldem dodatnim. Bank nie będzie odpowiedzialny za naliczanie odsetek na koniec każdego okresu rozliczeniowego. W związku z tym Bank nie będzie przekazywał Uczestnikom Systemu 2 raportów odsetkowych za dany okres. Strony Systemu 2 będą ustalać i naliczać należne odsetki od przejętych wierzytelności we własnym zakresie, na wyłączne wzajemne ryzyko. Za czynności wykonywane w ramach usługi zarządzania płynnością finansową na podstawie Umowy Cash Pooling 2 Bank będzie pobierał wynagrodzenie zgodnie z ustaleniami zawartymi w tych Umowach.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą wskazania, czy będzie on nabywał i świadczył usługi zgodnie z art. 8 ustawy w związku z uczestnictwem w Systemie 2.

Biorąc pod uwagę cechy charakterystyczne Systemu 2 należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie – wbrew twierdzeniu Spółki – będziemy mieli do czynienia ze świadczeniem usług na rzecz H. jak również z nabywaniem od H. usług w związku z uczestnictwem w tym systemie. W Systemie 2 będą uczestniczyły dwa podmioty, tj. Spółka i H., które zamierzają zawrzeć z Bankiem umowę o zarządzaniu wspólną płynnością finansową. Ponadto jak wskazano w opisie sprawy, podmiot z saldem ujemnym będzie zobowiązany do spłaty zaciągniętego finansowania wraz z odsetkami na rzecz podmiotu z saldem dodatnim – zatem będą wykonywane na rzecz drugiej strony określone czynności. Strony Systemu 2 będą ustalać i naliczać należne odsetki od przejętych wierzytelności we własnym zakresie, na wyłączne wzajemne ryzyko. Wobec powyższego będziemy mieli do czynienia także z zapłatą w formie odsetek. W tej sytuacji będzie istniał bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacona kwota będzie stanowiła rzeczywiste wynagrodzenie za świadczoną usługę.

Zatem w Systemie 2 będzie znana druga strona świadczenia, a ponadto świadczonej usłudze będzie odpowiadało świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie w formie odsetek).

Reasumując, w przedstawionym opisie sprawy Wnioskodawca będzie świadczył na rzecz H. lub nabywa od H. usługi w rozumieniu ustawy, w związku z uczestnictwem w Systemie 2.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Spółki. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Natomiast odnośnie powołanych przez Spółkę interpretacji indywidualnych Dyrektorów Izb Skarbowych, należy zauważyć, że są one rozstrzygnięciami w indywidualnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się zawężają, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Dodatkowo tut. Organ informuje, że w zakresie wskazania, czy Wnioskodawca będzie świadczył usługi zgodnie z art. 8 ustawy w związku z uczestnictwem w Systemie 1 została wydana interpretacja indywidualna dnia 17 lutego 2016 r. nr ILPP4/4512-1-402/15-3/BA, natomiast w zakresie wskazania, czy Wnioskodawca będzie nabywał od Uczestników Systemu 1 usługi w rozumieniu ustawy w związku z uczestnictwem w Systemie 1 zostało wydane postanowienie dnia 17 lutego 2016 r. nr ILPP4/4512-1-402/15-5/BA.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, ul. Kośnego 70, 45-372 Opole, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.