Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB3/423-96/13-2/GG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2013-06-07
Teza: Czy na podstawie otrzymanego w grudniu 2012 r. postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego wydanego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego, Spółka może zaliczyć nieściągalną wierzytelność w kwocie uprzednio zaliczonej do przychodów podatkowych, tj. 366.934,17 zł netto, do kosztów uzyskania przychodu?
Słowa kluczowe: egzekucja; nieściągalność; przychód-przychody należne; umorzenie; wierzytelność
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r., w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością , przedstawione we wniosku z dnia 12 marca 2013 r. (data wpływu 15 marca 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wierzytelności uznanej za nieściągalną – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 marca 2013 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wierzytelności uznanej za nieściągalną.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony zaistniały stan faktyczny:

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej dokonał sprzedaży wyrobów gotowych na rzecz M Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Wnioskodawca w okresie pomiędzy 4 sierpnia 2005 r. a 23 grudnia 2008 r. wystawił z tytułu przedmiotowej sprzedaży faktury na łączną kwotę 447.659,69 zł brutto. Kwota ta nie została uregulowana przez kontrahenta. Zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Wnioskodawca zaliczył przedmiotową należność w kwocie 366.934,17 zł netto do przychodów należnych.

W 2010 r. na wniosek Wnioskodawcy wszczęto względem M Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością postępowanie egzekucyjne. Dnia 28 grudnia 2012 r. Spółka otrzymała postanowienie w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego wydane przez Naczelnika Urzędu Skarbowego, na podstawie tytułu wykonawczego w postaci nakazu zapłaty w postępowaniu nakazowym z dnia 21 stycznia 2010 r. Tytuł wykonawczy wraz z aktami sprawy zostały przekazane przez Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym, zgodnie z postanowieniem Sądu Rejonowego, sygn. akt x, z dnia 30 grudnia 2009 r. w sprawie wyznaczenia Naczelnika Urzędu Skarbowego do prowadzenia egzekucji, w trybie przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. W trakcie prowadzonego postępowania wobec dłużnika dokonano zajęcia ruchomości należących do zobowiązanego, dokonano wyceny zajętych ruchomości i przystąpiono do ich sprzedaży w trybie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Uzyskane kwoty ze sprzedaży przekazano na powstałe koszty egzekucyjne z zajętych rachunków. W prowadzonym postępowaniu nie uzyskano żadnych kwot na pokrycie zaległości, nie ustalono innego majątku zobowiązanego. Stwierdzono, iż zobowiązany nie posiada środków majątkowych przewyższających wydatki egzekucyjne, jak również nie ma podstaw do uznania, że w przyszłości środki takie zostaną przez zobowiązanego zgromadzone.

Postępowanie zostało umorzone ze względu na brak majątku M Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, który mógłby stanowić podstawę do prowadzenia egzekucji. Wnioskodawca uznał ww. postanowienie o nieściągalności za odpowiadające stanowi faktycznemu, Wnioskodawca nie posiada więcej informacji o majątku dłużnika niż Komornik Skarbowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy na podstawie otrzymanego w grudniu 2012 r. postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego wydanego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego, Spółka może zaliczyć nieściągalną wierzytelność w kwocie uprzednio zaliczonej do przychodów podatkowych, tj. 366.934,17 zł netto, do kosztów uzyskania przychodu?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. W myśl art. 16 ust. 1 pkt 25 ustawy, co do zasady, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako nieściągalne.

Wyjątkiem od powyższej zasady są zgodnie z art. 16 ust. 2 ustawy wierzytelności, które uprzednio na podstawie art. 12 ust. 3 ustawy zostały zarachowane jako przychody należne i których nieściągalność została udokumentowana w sposób wskazany w art. 16 ust. 2 ustawy, tj.:

1.  postanowieniem o nieściągalności, uznanym przez wierzyciela jako odpowiadającym stanowi faktycznemu, wydanym przez właściwy organ postępowania egzekucyjnego, albo
2.  postanowieniem sądu o:
    1.  oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości obejmującej likwidację majątku, gdy majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania, lub
    2.  umorzeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku, gdy zachodzi okoliczność wymieniona pod lit. a, lub
    3.  ukończeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku, albo
3.  protokołem sporządzonym przez podatnika, stwierdzającym, że przewidywane koszty procesowe i egzekucyjne związane z dochodzeniem wierzytelności byłyby równe albo wyższe od jej kwoty.

Zdaniem Wnioskodawcy, dysponuje On dokumentem, który spełnia dyspozycję art. 16 ust. 2 ustawy, tj. posiada postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego w związku z brakiem majątku M Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością.

W związku z powyższym Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż ze względu na fakt rozpoznania przychodu należnego oraz posiadania, uznanego przez Spółkę, postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego, jest On uprawniony do zaliczenia przedmiotowej wierzytelności w kwocie 366.934,17 zł netto jako nieściągalnej do kosztów uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Spółki w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Powyższe oznacza, iż wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stanowić mogą koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo – skutkowym z osiąganymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów. Przy czym kosztami uzyskania przychodów są zarówno koszty bezpośrednio, jak i pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami, dotyczące całokształtu działalności podatnika, związane z jego funkcjonowaniem, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów, a także w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przyniosło (przynosiło) przychody także w przyszłości.

Koszty uzyskania przychodu są drugim obok przychodów elementem konstrukcyjnym dochodu.

Stan faktyczny wniosku wskazuje, iż Wnioskodawca dokonał sprzedaży wyrobów gotowych na łączną kwotę 447.659,69 zł brutto, która nie została uregulowana przez kontrahenta. Wnioskodawca zaliczył przedmiotową należność w kwocie 366.934,17 zł netto do przychodów należnych. W 2010 r. na Jego wniosek wszczęto postępowanie egzekucyjne. W prowadzonym postępowaniu nie uzyskano żadnych kwot na pokrycie zaległości, nie ustalono innego majątku zobowiązanego. Stwierdzono, iż zobowiązany nie posiada środków majątkowych przewyższających wydatki egzekucyjne, jak również nie ma podstaw do uznania, że przyszłości środki takie zostaną przez zobowiązanego zgromadzone.

Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. a) ustawy o podatku dochodowym o osób prawnych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako nieściągalne, z wyjątkiem wierzytelności, które uprzednio na podstawie art. 12 ust. 3 zostały zarachowane jako przychody należne i których nieściągalność została udokumentowana w sposób określony w ust. 2.

Art. 16 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym o osób prawnych stanowi, iż za wierzytelności, o których mowa w ust. 1 pkt 25 lit. a), uważa się te wierzytelności, których nieściągalność została udokumentowana:

1.  postanowieniem o nieściągalności, uznanym przez wierzyciela jako odpowiadającym stanowi faktycznemu, wydanym przez właściwy organ postępowania egzekucyjnego, albo
2.  postanowieniem sądu o:
    1.  oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości obejmującej likwidację majątku, gdy majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania, lub
    2.  umorzeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku, gdy zachodzi okoliczność wymieniona pod lit. a), lub
    3.  ukończeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku, albo
3.  protokołem sporządzonym przez podatnika, stwierdzającym, że przewidywane koszty procesowe i egzekucyjne związane z dochodzeniem wierzytelności byłyby równe albo wyższe od jej kwoty.

Z powyższych przepisów wynika, iż dla zaliczenia wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów konieczne jest więc spełnienie tych przesłanek jednocześnie. Nie będzie mogła być zaliczona do kosztów uzyskania przychodów wierzytelność, która nie została uprzednio zaliczona do przychodów należnych, choćby została udokumentowana w sposób przewidziany w ustawie, jak i wierzytelność, która została uprzednio zakwalifikowana do przychodów należnych, ale której nieściągalność nie została udokumentowana we właściwy sposób. Spełniając kumulatywnie wszystkie warunki, wierzytelności odpisane jako nieściągalne stanowić będą koszty uzyskania przychodów w takiej wysokości, w jakiej zostały uprzednio zarachowane jako przychody należne, podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Stąd, skoro ww. wierzytelności zostały zarachowane jako przychód należny, a ich nieściągalność została udokumentowana, zgodnie z art. 16 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, to Spółka ma prawo zaliczyć ją do kosztów uzyskania przychodów.

Należy również mieć na uwadze, że w myśl art. 16 ust. 1 pkt 20 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako przedawnione.

Odnosząc się natomiast do kwestii związanej z momentem zaliczania do kosztów uzyskania przychodów nieściągalnej wierzytelności, należy stwierdzić, iż ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie precyzuje momentu, w którym nieściągalne wierzytelności zalicza się do kosztów uzyskania przychodów. Niemniej jednak należy stosować w takim przypadku generalną zasadę „przypisywania” kosztów do określonego roku podatkowego.

Zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia (…). Przy czym, stosownie do treści art. 15 ust. 4e ww. ustawy, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Podsumowując, nieściągalne wierzytelności zaliczane są do kosztów uzyskania przychodów w dacie łącznego spełnienia dwóch warunków:

*   wierzytelność powinna być odpisana jako nieściągalna (powinien być dokonany odpowiedni zapis w księgach rachunkowych) oraz

*   nieściągalność wierzytelności powinna być udokumentowana w sposób wskazany w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych.

Gdy warunki te zostaną spełnione w różnych latach podatkowych, zaliczenie wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów będzie możliwe w roku podatkowym, w którym spełniony zostanie drugi z warunków.

Podkreślić również należy, że udokumentowanie nieściągalności wierzytelności na podstawie postanowienia o nieściągalności (art. 16 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) może nastąpić najwcześniej w dacie uznania przez podatnika tego postanowienia za odpowiadające stanowi faktycznemu. W tym znaczeniu przepisy pozostawiły podatnikowi będącemu wierzycielem swobodę oceny stanu faktycznego dotyczącego tego majątku uznając, iż jeśli ten powziąłby wiadomości o składnikach majątku dłużnika innych niż te, z których prowadzona jest egzekucja, względy ekonomiczne spowodowałyby zakwestionowanie ustaleń poczynionych przez organ egzekucyjny.

W analizowanej sytuacji, dnia 28 grudnia 2012 r. Wnioskodawca otrzymał postanowienie w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego wydane przez Naczelnika Urzędu Skarbowego sygn. x na podstawie tytułu wykonawczego w postaci nakazu zapłaty w postępowaniu nakazowym z dnia 21 stycznia 2010 r. Postępowanie zostało umorzone ze względu na brak majątku M Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, który mógłby stanowić podstawę do prowadzenia egzekucji. Wnioskodawca uznał ww. postanowienie o nieściągalności za odpowiadające stanowi faktycznemu.

Jak już wspomniano wcześniej, nieściągalną wierzytelność zalicza się do kosztów podatkowych w dacie spełnienia dwóch warunków, tj. odpisania jej jako nieściągalnej oraz odpowiedniego jej udokumentowania.

Reasumując, w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca jest podmiotem uprawnionym do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów nieprzedawnionej wierzytelności uznanej za nieściągalną, uprzednio zaliczonej do przychodów należnych, na podstawie art. 16 ust. 2 i art. 16 ust. 1 pkt 25 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.