Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1425/11/JD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-02-23
Teza: Czy kosztem uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia udziałów objętych w spółce kapitałowej np. sp. z o.o., w zamian za wkład niepieniężny w formie przedsiębiorstwa spółki osobowej, będzie wartość przedsiębiorstwa spółki osobowej wynikająca z ewidencji określonej na dzień objęcia tych udziałów (akcji) nie wyższej jednak niż ich wartość nominalna z dnia objęcia?
Słowa kluczowe: aport; koszt-koszty uzyskania przychodów; spółki-spółka osobowa; udział
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 29 listopada 2011 r. (data wpływu do tut. Biura 2 grudnia 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia udziałów objętych w spółce kapitałowej w zamian za wkład niepieniężny – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 grudnia 2011 r. do tut. Biura wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia udziałów objętych w spółce kapitałowej w zamian za wkład niepieniężny.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka, jako akcjonariusz innej osoby prawnej, rozważa zawiązanie jednej lub dwóch spółek osobowych (np. spółek jawnych). Tytułem wkładu zostałyby wniesione do spółki osobowej lub dwóch spółek osobowych posiadane przez nią akcje (rozdysponowany zostałby cały pakiet posiadanych akcji lub jego część). W przyszłości prawdopodobnym jest, że wspólnicy spółki osobowej zadecydują o wniesieniu całego przedsiębiorstwa spółki osobowej (jednej lub obu) tytułem wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej np. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, co może być podyktowane uwarunkowaniami biznesowymi. Prawdopodobnym jest również, że spółka osobowa dokona w przyszłości zbycia udziałów objętych w w/w spółce kapitałowej. Z uwagi na fakt, że spółka osobowa nie jest podatnikiem podatku dochodowego transakcja sprzedaży przez spółkę osobową udziałów spółki kapitałowej będzie opodatkowana na poziomie wspólników.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy kosztem uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia udziałów objętych w spółce kapitałowej np. sp. z o.o., w zamian za wkład niepieniężny w formie przedsiębiorstwa spółki osobowej, będzie wartość przedsiębiorstwa spółki osobowej wynikająca z ewidencji określonej na dzień objęcia tych udziałów (akcji) nie wyższej jednak niż ich wartość nominalna z dnia objęcia?

Zdaniem Spółki, kosztem uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia udziałów objętych w spółce kapitałowej np. sp. z o.o., w zamian za wkład niepieniężny w formie przedsiębiorstwa spółki osobowej, będzie wartość przedsiębiorstwa spółki osobowej wynikająca z ewidencji określonej na dzień objęcia tych udziałów (akcji), nie wyższej jednak niż ich wartość nominalna z dnia objęcia.

W aspekcie kosztowym zastosowanie znajdzie art. 15 ust. 1k updop odnoszący się do zbywania udziałów obejmowanych w zamian za wkład niepieniężny jakim niewątpliwie jest zorganizowane przedsiębiorstwo. Stosownie do postanowień art. 15 ust. 1k updop, w przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny, na dzień zbycia tych udziałów (akcji), wkładów, koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości:

*   nominalnej wartości objętych udziałów (akcji), wkładów z dnia ich objęcia - jeżeli te udziały (akcje), wkłady zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część;
*   wartości początkowej składnika majątkowego, o którym mowa w art. 2 pkt 3 ustawy o partnerstwie publiczno-prywatnym, będącego przedmiotem wkładu własnego, o którym mowa w art. 2 pkt 5 tej ustawy, zaktualizowanej zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszonej o dokonaną przed wniesieniem tego wkładu sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, a w przypadku wniesienia gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów wartości równej wydatkom poniesionym na ich nabycie;
*   przyjętej dla celów podatkowych wartości składników przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, wynikającej z ewidencji, o których mowa w art. 9 ust. 1, określonej na dzień objęcia tych udziałów (akcji), wkładów, nie wyższej jednak niż ich wartość nominalna z dnia objęcia.

Należy podkreślić, że wartość przedsiębiorstwa spółki osobowej (wartość składników przedsiębiorstwa wynikająca z ewidencji) będzie równa wartości nominalnej udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (czy akcji w spółce akcyjnej), gdyż cała wartość przedsiębiorstwa spółki osobowej zasili kapitał zakładowy spółki kapitałowej.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że zgodnie z art. 5 ust. 1 i 2 updop, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zgodnie z ust. 2 zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.

Zatem u Wnioskodawcy zarówno przychód jak i koszt uzyskania przychodu będą ustalone proporcjonalnie do udziału w zyskach spółki osobowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie należy zauważyć, że Spółka osobowa nie ma podmiotowości prawnej odrębnej od wspólników, nie jest ona podmiotem obowiązku podatkowego w zakresie podatku dochodowego; podmiotami takimi są natomiast wspólnicy tej Spółki. W zależności od tego, czy wspólnicy są osobami fizycznymi, czy prawnymi podlegają opodatkowaniu albo podatkiem dochodowym od osób fizycznych (ustawa z dnia 26 lipca 1991 r.- t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) albo podatkiem dochodowym od osób prawnych (ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. - t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm. określana w dalszej części „ustawa o pdop” ). Jak wynika z przepisów ustawy o pdop, jej regulacje prawne mają zastosowanie m.in. do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej (art. 1 ust. 2 ustawy o pdop). Jeżeli wspólnikiem spółki osobowej jest spółka kapitałowa, to do jej opodatkowania mają zastosowanie przepisy ustawy o pdop.

Zgodnie z art. 5 ustawy o pdop, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy i praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że udziały wspólników w przychodach są równe. Zasady te stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o pdop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

W myśl powyższego przepisu, zasadniczo każdy wydatek celowo poniesiony z zamiarem uzyskania przychodu może być uznany za koszt uzyskania tego przychodu, chyba że został wymieniony w katalogu kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodu, zawartym w art. 16 tej ustawy. Możliwość zaliczenia konkretnego wydatku do kategorii kosztów uzyskania przychodów uzależniona jest od spełnienia następujących warunków:

*   powiązania poniesionego wydatku z działalnością podatnika, który zalicza ten wydatek do kosztów,
*   istnienia bezpośredniego lub nawet tylko potencjalnego związku przyczynowego między wydatkiem, a uzyskanym przychodem,
*   właściwego udokumentowania tego wydatku;
*   przy czym przesłanki te muszą być spełnione łącznie.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego Spółka rozważa zawiązanie spółki (spółek) osobowych do której wniesie posiadane przez siebie akcje. W przyszłości możliwe jest, że wspólnicy spółki osobowej zdecydują o wniesieniu całego przedsiębiorstwa spółki osobowej tytułem wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej. Cała wartość przedsiębiorstwa spółki osobowej zasili kapitał zakładowy spółki kapitałowej. Następnie, prawdopodobnym jest, że spółka osobowa dokona zbycia udziałów objętych w ww. spółce kapitałowej.

W tak przedstawionym zdarzeniu przyszłym, dla potrzeb określenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia udziałów objętych w spółce kapitałowej, co jest przedmiotem wniosku, zastosowanie znajdzie art. 15 ust. 1k pkt 2 ustawy o pdop, który stanowi, że w przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny, na dzień zbycia tych udziałów (akcji), wkładów, koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości przyjętej dla celów podatkowych wartości składników przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, wynikającej z ewidencji, o których mowa w art. 9 ust. 1, określonej na dzień objęcia tych udziałów (akcji), wkładów, nie wyższej jednak niż ich wartość nominalna z dnia objęcia.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że stanowisko Spółki, iż kosztem uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia udziałów objętych w spółce kapitałowej w zamian za wkład niepieniężny w formie przedsiębiorstwa spółki osobowej, będzie wartość przedsiębiorstwa spółki osobowej wynikająca z ewidencji określonej na dzień objęcia tych udziałów (akcji) nie wyższa jednak niż ich wartość nominalna z dnia objęcia jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.