Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB4/4511-698/15/JG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-03-08
Teza: Czy na Spółce, w związku z wdrożeniem Programu, nie będą ciążyły jakiekolwiek obowiązki płatnika lub informacyjne w rozumieniu ustawy o PIT, za wyjątkiem obowiązku wystawienia formularzy PIT-8C, w związku z tym, że Rozliczenia Pieniężne należne Uprawnionym z tytułu realizacji przez nich Praw powinny być zakwalifikowane jako przychody z kapitałów pieniężnych, podlegające zgodnie z art. 17 ust. 1b ustawy o PIT opodatkowaniu w momencie realizacji Praw?
Słowa kluczowe: instrumenty-pochodne instrumenty finansowe; podatek-podatek dochodowy-zryczałtowany podatek dochodowy; programy-program motywacyjny; przychód-źródła przychodu; płatnik
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony); [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 39

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 14 grudnia 2015 r. (data wpływu 18 grudnia 2015 r.) uzupełnionym pismem z dnia 23 lutego 2016 r. (data wpływu 25 lutego 2016 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z uczestnictwem pracowników w programie motywacyjnym – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 grudnia 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z uczestnictwem pracowników w programie motywacyjnym. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 23 lutego 2016 r. (data wpływu 25 lutego 2016 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

S.A. (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) jest spółką stojącą na czele grupy kapitałowej będącej jednym z największych polskich producentów wyrobów … (dalej: Grupa). Spółka jest notowana na giełdzie papierów wartościowych.

Wnioskodawca wdrożył program motywacyjny oparty o instrumenty pochodne (dalej: Program) Programem zostały objęte wybrane przez Spółkę osoby pełniące kluczowe funkcje menedżerskie / dyrektorskie w Spółce. Lista osób uprawnionych do udziału w Programie (dalej: Uprawnieni) jest wskazywana przez Zarząd Spółki w odniesieniu do każdego rocznego okresu obowiązywania Programu.

Celem wdrożenia Programu było i jest stworzenie dodatkowego systemu motywowania Uprawnionych, który pozwoli na zwiększenie ich zaangażowania oraz wydajności ich pracy poprzez system oparty o wyniki finansowe osiągane przez dywizje Spółki, których działalnością zarządzają Uprawnieni oraz dodatkowo o realizację indywidualnych celów przez Uprawnionych. Zdaniem Wnioskodawcy wdrożenie Programu powinno wpłynąć korzystnie zarówno na działalność operacyjną Spółki, jak i na realizację długoterminowych celów biznesowych Wnioskodawcy, w tym wzrost rentowności i wartości rynkowej Spółki. W konsekwencji, wdrożenie Programu powinno poprawić pozycję finansową Spółki i przynieść wymierne korzyści również dla akcjonariuszy Spółki.

Zgodnie z założeniami Programu, Uprawnieni mają prawo do potencjalnego otrzymania w przyszłości kwoty rozliczenia pieniężnego wskutek realizacji praw wynikających z instrumentów pochodnych, opartych o określone wskaźniki finansowe (dalej: Instrumenty).

Program realizowany jest na podstawie regulaminu (dalej: Regulamin) oraz odrębnych umów zawieranych z Uprawnionymi (dalej: Umowy). Umowy są niezależne od innych umów zawartych z Uprawnionymi. Na podstawie Umów Uprawnionym zostają odpłatnie przyznane Instrumenty. Cena nabycia Instrumentu przez danego Uprawnionego wynosi 1 zł. W danym roku obowiązywania Programu Uprawniony może nabyć tylko jeden Instrument. Ponadto, zgodnie z Regulaminem oraz Umowami, Uprawnionym przysługuje prawo do zbycia Instrumentów na rzecz Spółki, innych Uprawnionych lub innych osób na podstawie odrębnej umowy.

Realizacja praw wynikających z Instrumentów (dalej: Prawa) oraz finalna wartość potencjalnego rocznego rozliczenia pieniężnego (dalej: Rozliczenie Pieniężne) należnego Uprawnionym jest zależna od wartości zysku brutto dywizji Spółki zarządzanej / zarządzanych przez danego Uprawnionego za dany rok obrotowy - w zależności od funkcji sprawowanych przez danego Uprawnionego (dalej: Wskaźniki), określonych przez Zarząd Spółki w danym roku kalendarzowym trwania Programu. Ponadto finalna wartość Rozliczenia Pieniężnego jest dodatkowo uzależniona od stopnia realizacji celów indywidualnych określonych dla danego Uprawnionego w zawartej z nim Umowie w danym roku kalendarzowym trwania Programu (dalej: Cele Indywidualne).

W zależności od funkcji pełnionych przez danego Uprawnionego w Spółce oraz rodzaju i wartości Wskaźnika przyjętego dla danego Uprawnionego, na podstawie przydzielonego Instrumentu Uprawniony ma prawo do otrzymania Rozliczenia Pieniężnego w kwocie stanowiącej ekwiwalent iloczynu z góry określonej na dany rok obrotowy Spółki wielokrotności / ułamkowej części kwoty określonej w Umowie z danym Uprawnionym (dalej: Kwota Umowna) lub ułamkowej części wartości Wskaźnika oraz wskaźnika stopnia realizacji Celów Indywidualnych.

Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że w przyszłych okresach obowiązywania Programu zmianie może ulec zarówno wysokość Kwoty Umownej, wartości Wskaźników, których przekroczenie spowoduje realizację Praw oraz wypłatę Rozliczenia Pieniężnego, jak i funkcje pełnione w Spółce przez Uprawnionych oraz Cele Indywidualne. Niemniej jednak, realizacja Praw oraz wysokość Rozliczenia Pieniężnego zawsze będą uzależnione od wartości Wskaźników osiąganych przez dywizję/dywizje Spółek zarządzanych przez danego Uprawnionego.

Wartości Wskaźników, których przekroczenie spowoduje realizację Praw i wypłatę Rozliczenia Pieniężnego, a także szczegółowy sposób wyliczenia Rozliczenia Pieniężnego oraz wysokość Kwoty Umownej ustalane są przez Zarząd Spółki na następny okres obrachunkowy w Regulaminie oraz w Umowie z danym Uprawnionym. Powyższe oznacza, że Prawa mają charakter indywidualny i warunkowy - brak jest jakichkolwiek gwarancji co do wartości Rozliczenia Pieniężnego i realizacji Prawa.

Wypłata Rozliczenia Pieniężnego może się odbywać w formie zaliczkowej na podstawie wstępnie ustalonych wartości Wskaźników za dany rok obrotowy Spółki. Niemniej jednak, ocena warunków realizacji Praw oraz finalna wartość Rozliczenia Pieniężnego należnego danemu Uprawnionemu jest określana przez Wnioskodawcę na koniec każdego roku obrotowego (odpowiadającemu rokowi kalendarzowemu) Spółki, po zatwierdzeniu rocznego skonsolidowanego sprawozdania finansowego Grupy przez Walne Zgromadzenie Spółki. Wypłata finalnej wartości Rozliczenia Pieniężnego może zatem nastąpić wyłącznie jeśli Walne Zgromadzenie Spółki zatwierdzi roczne skonsolidowane sprawozdanie finansowe Grupy za rok obrotowy, w którym zawarte zostały Umowy z Uprawnionymi oraz gdy Wskaźniki przyjęte dla danego Uprawnionego przekroczą wartości referencyjne wskazane w Regulaminie.

Ponadto zgodnie z Regulaminem, w przypadku utraty przez Uprawnionego w danym roku obrotowym, w którym nabył on Instrumenty statusu osoby pełniącej w Spółce kluczowe funkcje menedżerskie / dyrektorskie:

1.  Instrumenty zostają automatycznie zbyte na rzecz Spółki,
2.  Uprawniony traci prawo do otrzymania Rozliczenia Pieniężnego oraz
3.  z dniem utraty takiego statusu wygasa prawo Uprawnionego do objęcia jakichkolwiek Instrumentów, które nie zostały objęte przez niego do dnia utraty statusu osoby pełniącej w Spółce kluczowe funkcje menedżerskie / dyrektorskie.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca dodatkowo wskazał, że:

Instrumenty przyznane Uprawnionym w ramach Programu należy zaklasyfikować jako instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2014 r., poz. 94 z późn. zm.), czyli inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest papier wartościowy, waluta, stopa procentowa, wskaźnik rentowności lub inny instrument pochodny, indeks finansowy lub wskaźnik finansowy, które są wykonywane przez dostawę lub rozliczenie pieniężne.

Instrumenty są dostępne (oferowane) wyłącznie wybranym przez Spółkę osobom pełniącym kluczowe funkcje menedżerskie / dyrektorskie w Spółce, tj. Uprawnionym. Poziom zaangażowania Uprawnionych oraz wydajność ich pracy ma bezpośredni wpływ na wyniki finansowe osiągane przez dywizje Spółki, których działalnością zarządzają Uprawnieni. Objęcie Programem wyłącznie Uprawnionych jest więc zgodne z celem wdrożenia Programu. Niemniej, podobne programy motywacyjne oparte o analogiczne instrumenty pochodne oferowane są przez różne spółki swoim pracownikom (bądź też określonej grupie pracowników). W tym kontekście należy stwierdzić, że również inni pracownicy mogą uczestniczyć w podobnych programach motywacyjnych organizowanych przez Wnioskodawcę.

Nie sposób jest zatem twierdzić, że Uprawnieni występują w pozycji uprzywilejowanej w porównaniu z innymi uczestnikami rynku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy na Spółce, w związku z wdrożeniem Programu, nie będą ciążyły jakiekolwiek obowiązki płatnika lub informacyjne w rozumieniu ustawy o PIT, za wyjątkiem obowiązku wystawienia formularzy PIT-8C, w związku z tym, że Rozliczenia Pieniężne należne Uprawnionym z tytułu realizacji przez nich Praw powinny być zakwalifikowane jako przychody z kapitałów pieniężnych, podlegające zgodnie z art. 17 ust. 1b ustawy o PIT opodatkowaniu w momencie realizacji Praw?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z wdrożeniem Programu nie będą na nim ciążyły jakiekolwiek obowiązki płatnika lub informacyjne w rozumieniu ustawy o PIT, za wyjątkiem obowiązku wystawienia formularzy PIT-8C, w związku z tym, że Rozliczenia Pieniężne należne Uprawnionym z tytułu realizacji przez nich Praw powinny być zakwalifikowane jako przychody z kapitałów pieniężnych, podlegające zgodnie z art. 17 ust. 1b Ustawy o PIT opodatkowaniu w momencie realizacji Praw.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o PIT, opodatkowaniu PIT podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613, dalej: Ordynacja Podatkowa) zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o PIT, jednym ze źródeł przychodów są m.in. kapitały pieniężne i prawa majątkowe. Katalog przychodów z kapitałów pieniężnych został przedstawiony w art. 17 ust. 1 ustawy o PIT. Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o PIT, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się m.in. przychody z realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych.

Za pochodne instrumenty finansowe - stosownie do art. 5a pkt 13 ustawy o PIT - uważa się instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 roku o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2014 r., poz. 94 z późn. zm., dalej: Ustawa o OIF), z wyłączeniem tytułów uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania oraz instrumentów rynku pieniężnego.

Zgodnie natomiast z art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o OIF, instrumentami finansowymi są niebędące papierami wartościowymi:

1.  tytuły uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania;
2.  instrumenty rynku pieniężnego;
3.  opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową, inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest papier wartościowy, waluta, stopa procentowa, wskaźnik rentowności lub inny instrument pochodny, indeks finansowy lub wskaźnik finansowy, które są wykonywane przez dostawę lub rozliczenie pieniężne;
4.  opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne lub mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron,
5.  opcje, kontrakty terminowe, swapy oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez dostawę, pod warunkiem, że są dopuszczone do obrotu na rynku regulowanym lub w alternatywnym systemie obrotu;
6.  niedopuszczone do obrotu na rynku regulowanym ani w alternatywnym systemie obrotu opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar, które mogą być wykonane przez dostawę, które nie są przeznaczone do celów handlowych i wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych;
7.  instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego;
8.  kontrakty na różnicę;
9.  opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward dotyczące stóp procentowych oraz inne instrumenty pochodne odnoszące się do zmian klimatycznych, stawek frachtowych, uprawnień do emisji oraz stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne albo mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron, a także wszelkiego rodzaju inne instrumenty pochodne odnoszące się do aktywów, praw, zobowiązań, indeksów oraz innych wskaźników, które wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych.

Niezależnie, zgodnie z art. 3 pkt 28a ustawy o OIF, przez instrumenty pochodne rozumie się opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward oraz inne prawa majątkowe, których cena zależy bezpośrednio lub pośrednio od ceny lub wartości instrumentów finansowych, walut, stóp procentowych, rentowności, indeksów finansowych, wskaźników finansowych, towarów, zmian klimatycznych, stawek frachtowych, poziomów emisji, stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, a także innych aktywów, praw, zobowiązań, indeksów lub wskaźników (instrumentów bazowych) oraz instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego.

Analiza wskazanych powyżej przepisów ustawy o OIF prowadzi do wniosku, że cechą pochodnych instrumentów finansowych jest to, że ich wartość uzależniona jest od wartości instrumentów bazowych, czyli np. wartości akcji, obligacji, wartości indeksu giełdowego, rentowności, wskaźnika finansowego, itp.

Potwierdzeniem powyższego może być również treść Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 12 grudnia 2001 r. w sprawie szczegółowych zasad uznawania, metod wyceny, zakresu ujawniania i sposobu prezentacji instrumentów finansowych (Dz. U. z 2001 r. Nr 149, poz. 1674, z późn. zm; dalej rozporządzenie MF), zgodnie z którą instrument pochodny to taki instrument finansowy, którego:

1.  wartość jest zależna od zmiany wartości instrumentu bazowego, to jest określonej stopy procentowej, ceny papieru wartościowego lub towaru, kursu wymiany walut, indeksu cen lub stóp, oceny wiarygodności kredytowej lub indeksu kredytowego albo innej podobnej wielkości;
2.  nabycie nie powoduje poniesienia żadnych wydatków początkowych albo wartość netto tych wydatków jest niska w porównaniu do wartości innych rodzajów kontraktów, których cena podobnie zależy od zmiany warunków rynkowych, i
3.  rozliczenie nastąpi w przyszłości.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Spółka wdrożyła Program realizowany na podstawie Regulaminu oraz Umów niezależnych od innych umów zawartych przez Wnioskodawcę z poszczególnymi Uprawnionymi. Zgodnie z założeniami Programu, wybranym Uprawnionym przydzielone zostały Instrumenty, których realizacja może nastąpić dopiero po zakończeniu określonego okresu rozliczeniowego i po spełnieniu warunków określonych w Regulaminie oraz Umowach. Ewentualna realizacja Praw będzie skutkowała wypłatą Rozliczenia Pieniężnego, którego wartość jest uzależniona od wysokości Wskaźników w danym roku kalendarzowym trwania Programu oraz od stopnia realizacji Celów Indywidualnych określonych dla danego Uprawnionego na dany rok obowiązywania Programu.

Niezależnie od ustalonych na dany rok obrotowy Spółki szczegółowych warunków Programu, realizacja Praw oraz wysokość Rozliczenia Pieniężnego zawsze będą uzależnione od wartości Wskaźników osiąganych przez dywizję / dywizje Spółki zarządzaną / zarządzane przez danego Uprawnionego w danym roku obrotowym Spółki.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, Instrumenty przyznane Uprawnionym należy zakwalifikować jako:

*   instrumenty pochodne w rozumieniu art. 3 pkt 28a ustawy o OIF, ze względu na to, że Instrument jest prawem majątkowym, którego cena (tj. kwota do uzyskania z tytułu realizacji Praw, czyli Rozliczenie Pieniężne) zależy bezpośrednio od wartości instrumentów bazowych - Wskaźników;
*   instrumenty finansowe w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o OIF, gdyż są niebędącymi papierami wartościowymi instrumentami pochodnymi, których instrumentem bazowym są wskaźniki rentowności / finansowe (tj. Wskaźniki) i są wykonywane przez rozliczenie pieniężne (tj. Rozliczenie Pieniężne);
*   instrumenty pochodne w rozumieniu rozporządzenia MF, ponieważ są to instrumenty finansowe, których wartość jest zależna od zmiany wartości instrumentu bazowego (tj. Wskaźników), wartość wydatków poniesionych na nabycie Instrumentów jest niska w porównaniu do wartości innych rodzajów kontraktów, których cena podobnie zależy od zmiany warunków rynkowych, a rozliczenie (tj. Rozliczenie Pieniężne) nastąpi w przyszłości.

W związku z tym, w świetle art. 5a pkt 13 ustawy o PIT, Instrumenty należy uznać zdaniem Wnioskodawcy za pochodne instrumenty finansowe w rozumieniu ustawy o PIT. Za wskazaną klasyfikacją Instrumentów - zdaniem Spółki - przemawia ponadto to, że:

*   przystąpienie do Programu nie stwarza po stronie Uprawnionych jakiegokolwiek uprawnienia do akcji / udziałów Spółki, a w konsekwencji Program nie dotyczy papierów wartościowych - tym samym spełniony jest warunek z art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o OIF, tj. Instrumenty nie są papierami wartościowymi;
*   Uprawnieni mają prawo do uzyskania świadczenia z tytułu uczestnictwa w Programie (tj. Rozliczenia Pieniężnego), zaś Spółka jest zobowiązana do realizacji zobowiązania z tego tytułu, w określonym terminie i na określonych warunkach - tym samym, wzajemne prawa i obowiązki Wnioskodawcy i Uprawnionych są charakterystyczne dla nabywcy i wystawcy pochodnego instrumentu finansowego;
*   rozliczenie Instrumentu następuje poprzez wypłatę Uprawnionym Rozliczeń Pieniężnych;
*   fakt wypłacenia oraz wartości Rozliczeń Pieniężnych wypłacanych w ramach Programu są skorelowane z jasno określonymi i zdefiniowanymi instrumentami bazowymi - Wskaźnikami.

W związku z powyższym, ewentualne przychody uzyskiwane przez Uprawnionych z tytułu uczestnictwa w Programie oraz realizacji Praw, tj. Rozliczenia Pieniężne, należy zdaniem Wnioskodawcy uznać za przychody, o których mowa w 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o PIT, tj. za przychody z kapitałów pieniężnych z tytułu realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych.

Zgodnie z art. 17 ust. 1b ustawy o PIT, za datę powstania przychodu z realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych uważa się moment realizacji tych praw.

Jak wskazano w zdarzeniu przyszłym, Uprawnieni w momencie przystąpienia do Programu (tj. otrzymania Instrumentów) nie mają jakiejkolwiek gwarancji co do wartości Rozliczenia Pieniężnego i realizacji Praw, gdyż ewentualna realizacja Praw oraz wypłata Rozliczeń Pieniężnych (oraz ich wartość) jest uzależniona od kształtowania się wartości instrumentów bazowych - Wskaźników. Ponadto, szczegółowy sposób wyliczenia Rozliczenia Pieniężnego wynikającego z realizacji Praw ustalany jest w Regulaminie oraz w Umowach zawieranych odrębnie z poszczególnymi Uprawnionymi.

Oznacza to, że Prawa mają charakter indywidualny i warunkowy - brak jest jakichkolwiek gwarancji co do wartości Rozliczenia Pieniężnego i realizacji Praw. Uprawnieni w momencie przyznania Instrumentów nie uzyskują zatem żadnego przysporzenia majątkowego, co nie rodzi skutku w postaci powstania przychodów w rozumieniu ustawy o PIT.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy oraz okoliczności mające wpływ na datę powstania przychodów Uprawnionych z tytułu realizacji Praw, zdaniem Wnioskodawcy przychód z realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych (tj. realizacji Praw) powstanie po stronie Uprawnionych dopiero w momencie realizacji Praw, tj. w momencie spełnienia warunków uprawniających do ich realizacji, gdyż dopiero wtedy Uprawnieni uzyskają przysporzenie majątkowe.

Przechodząc do analizy obowiązków Wnioskodawcy w zakresie funkcji płatnika w związku z realizacją Programu należy w pierwszej kolejności odnieść się do art. 8 Ordynacji podatkowej. Zgodnie ze wskazanym przepisem płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu. Na podstawie art. 30 § 1 Ordynacji podatkowej płatnik odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany a niewpłacony.

Przepisy ustawy o PIT (art. 31) nakładają obowiązki płatników na osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej, zwane „zakładami pracy”. Są one obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Stosownie natomiast do art. 39 ust. 3 ustawy o PIT, osoby prawne są zobowiązane, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, przesłać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, imienne informacje o wysokości dochodu m.in. z realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, sporządzone według ustalonego wzoru (PIT-8C). Obowiązek sporządzenia informacji PIT-8C ciąży na podmiotach, które dokonują wypłat świadczeń stanowiących dla podatników przychody z kapitałów pieniężnych.

Odnosząc powyższe przepisy dotyczące obowiązków płatnika oraz obowiązków informacyjnych Wnioskodawca pragnie podkreślić, że jak już wcześniej wykazano realizacja Praw przez Uprawnionych w ramach wdrożonego Programu spowoduje po ich stronie powstanie przychodów z kapitałów pieniężnych, które zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o PIT należy zakwalifikować jako przychody z realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych. Zdaniem Wnioskodawcy w świetle przeprowadzonej analizy przepisów brak jest podstaw, aby uznać, że Uprawnieni z tytułu realizacji Praw uzyskają przychody, które można by było zakwalifikować do innych źródeł przychodów niż kapitały pieniężne. W szczególności, Uprawnieni nie uzyskają przychodów ze stosunku pracy, co mogłoby spowodować powstanie po stronie Spółki obowiązków związanych z pełnieniem funkcji płatnika. Ewentualne świadczenia (tj. Rozliczenia Pieniężne), które mogą być należne Uprawnionym, wynikają z przyznanych im instrumentów pochodnych (tj. Instrumentów), a zatem nie są związane z przychodami z art. 12 ust. 1 ustawy o PIT.

Powyższe oznacza, że w przypadku realizacji Praw przez Uprawnionych Wnioskodawca zobowiązany będzie jedynie do sporządzenia i przesłania informacji PIT-8C Uprawnionym i właściwym dla nich urzędom skarbowym.

Reasumując, Wnioskodawca jest zdania, że w związku z wdrożeniem Programu nie będą na nim ciążyły jakiekolwiek obowiązki płatnika lub informacyjne w rozumieniu ustawy o PIT, za wyjątkiem obowiązku wystawienia formularzy PIT-8C, w związku z tym, że Rozliczenia Pieniężne należne Uprawnionym z tytułu realizacji przez nich Praw powinny być zakwalifikowane jako przychody z kapitałów pieniężnych, podlegające zgodnie z art. 17 ust. 1b ustawy o PIT opodatkowaniu w momencie realizacji Praw.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez Ministra Finansów w podobnych stanach faktycznych, m.in.:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 8 października 2015 r. (nr IPTPB3/4511-46/15-2/GG),
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 5 sierpnia 2015 r. (nr IPPB2/4511-535/15-2/PW),
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 12 maja 2015 r. (nr ILPB1/4511-1-316/15-2/AP),
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 16 marca 2015 r. (nr IPPB2/4511-973/14-4/MK).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika. Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne – to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu – przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Jednocześnie, stosownie do art. 11 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Na podstawie art. 11 ust. 2a ww. ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców,
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu,
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku,
4.  w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Zgodnie natomiast z art. 11 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

W myśl art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Na podstawie art. 12 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wartość pieniężną świadczeń w naturze przysługujących pracownikom na podstawie odrębnych przepisów ustala się według przeciętnych cen stosowanych wobec innych odbiorców - jeżeli przedmiotem świadczenia są rzeczy lub usługi wchodzące w zakres działalności pracodawcy.

Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b (art. 12 ust. 3 ww. ustawy).

Należy również wskazać, że na podstawie art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych.

Z kolei w pkt 9 art. 13 ww. ustawy za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się również przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej - z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Stosownie do art. 20 ust. 1 ww. ustawy za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty, na co wskazuje użyty w przepisie zwrot „w szczególności”. W związku z tym nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł należy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Należy stwierdzić, że sam fakt przyznania Uczestnikom pochodnych instrumentów finansowych – po spełnieniu określonych warunków – nie rodzi skutku w postaci powstania przychodu. Otrzymanie w ramach programu motywacyjnego przez Uczestników pochodnych instrumentów finansowych nie stanowi nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ nie jest związane z przysporzeniem majątku osoby otrzymującej instrumenty finansowe. Porozumienie zakłada, że Uczestnik ma możliwość realizacji praw wynikających z zawartych umów (a tym samym uzyskania jakichkolwiek korzyści) dopiero po osiągnięciu przez Spółkę konkretnych wartości wskaźników finansowych. W konsekwencji, dopiero wówczas po stronie Uczestnika może pojawić się ewentualne roszczenie wobec Spółki z tytułu rozliczenia końcowego zawartego z Uczestnikiem porozumienia. Nie jest również możliwe ustalenie wartości rynkowej instrumentów finansowych przyznawanych Uczestnikom.

W odniesieniu do skutków podatkowych związanych z realizacją praw wynikających z otrzymanego w ramach umowy pochodnego instrumentu finansowego wyjaśnić należy, że w myśl art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy jednym ze źródeł przychodów są m.in. kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)–c).

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających.

Jak stanowi art. 17 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za datę powstania przychodu z tytułu realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych uważa się moment realizacji tych praw.

Ponadto, w myśl art. 5a pkt 13 ww. ustawy ilekroć w ustawie jest mowa o pochodnych instrumentach finansowych oznacza to instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2014 r., poz. 94), z wyłączeniem tytułów uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania oraz instrumentów rynku pieniężnego.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 pkt 2 powołanej ustawy, instrumentami finansowymi w rozumieniu ustawy są niebędące papierami wartościowymi:

1.  tytuły uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania,
2.  instrumenty rynku pieniężnego,
3.  opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową, inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest papier wartościowy, waluta, stopa procentowa, wskaźnik rentowności lub inny instrument pochodny, indeks finansowy lub wskaźnik finansowy, które są wykonywane przez dostawę lub rozliczenie pieniężne,
4.  opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne lub mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron,
5.  opcje, kontrakty terminowe, swapy oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez dostawę, pod warunkiem, że są dopuszczone do obrotu na rynku regulowanym lub w alternatywnym systemie obrotu,
6.  niedopuszczone do obrotu na rynku regulowanym ani w alternatywnym systemie obrotu opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar, które mogą być wykonane przez dostawę, które nie są przeznaczone do celów handlowych i wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych,
7.  instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego,
8.  kontrakty na różnicę,
9.  opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward dotyczące stóp procentowych oraz inne instrumenty pochodne odnoszące się do zmian klimatycznych, stawek frachtowych, uprawnień do emisji oraz stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne albo mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron, a także wszelkiego rodzaju inne instrumenty pochodne odnoszące się do aktywów, praw, zobowiązań, indeksów oraz innych wskaźników, które wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych.

Cechą pochodnych instrumentów finansowych jest fakt, że ich wartość uzależniona jest od wartości instrumentów bazowych, do których mogą należeć różnego rodzaju wskaźniki, w tym wskaźniki finansowe. Instrument pochodny będzie więc realizowany przez rozliczenie pieniężne, którego wartość całkowicie zależy od wartości wskaźników finansowych.

Należy zatem stwierdzić, że w momencie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, Uczestnicy otrzymają przychód, o którym mowa w cytowanym powyżej art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Stosownie natomiast do art. 30b ust. 2 pkt 3 ww. ustawy dochodem, o którym mowa w ust. 1, tj. z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38a.

Jak stanowi art. 30b ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 1, wykazać dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, w tym również dochody, o których mowa w art. 24 ust. 14, dochody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych, a także dochody z realizacji praw z nich wynikających, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielniach, w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, i obliczyć należny podatek dochodowy.

Na podatniku, który uzyskał dochód (poniósł stratę) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b ciąży obowiązek złożenia we właściwym urzędzie skarbowym zeznania według ustalonego wzoru (formularz PIT-38), w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 1a pkt 1 w związku z art. 30b ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). W tym samym terminie jest on zobowiązany do wpłaty należnego podatku wynikającego z zeznania (art. 45 ust. 4 pkt 2 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie natomiast z art. 39 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej są obowiązane, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem art. 45ba ust. 4, przesłać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania, imienne informacje o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 30b ust. 2, sporządzone według ustalonego wzoru.

Reasumując, udział w programie motywacyjnym spowoduje powstanie po stronie Uprawnionych przychodu podlegającego opodatkowaniu dopiero w momencie rozliczenia Instrumentów, o których mowa we wniosku. Przychód ten należy zakwalifikować jako przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegający opodatkowaniu z zastosowaniem 19% stawki podatkowej zgodnie z art. 30b ustawy.

W konsekwencji na Spółce nie będzie ciążył obowiązek naliczenia, pobrania i odprowadzenia podatku (zaliczki na podatek) zarówno w związku z przyznaniem, jak i realizacją Instrumentów. Spółka będzie natomiast zobowiązana na mocy art. 39 ust. 3 ustawy do przesłania podatnikowi oraz odpowiedniemu organowi podatkowemu imiennej informacji o wysokości dochodu z kapitałów pieniężnych (PIT-8C).

Końcowo wskazać należy, że zakres żądania wnioskodawcy wyznacza:

1.  stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) przedstawiony we wniosku o indywidualną interpretację prawa podatkowego,
2.  stan prawny (przepisy prawa) wskazany przez wnioskodawcę oraz
3.  zagadnienie prawne, które ma być przedmiotem interpretacji, a które wskazuje pytanie (pytania) wnioskodawcy w kontekście jego wątpliwości interpretacyjnych w odniesieniu do przepisów prawa podatkowego oraz własne stanowisko wnioskodawcy.

Jednocześnie podkreślenia wymaga, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Wskazać bowiem należy, że w postępowaniu o wydanie interpretacji organ podatkowy nie przeprowadza dowodów w rozumieniu art. 180 i następnych Ordynacji podatkowej i nie ocenia ich w myśl art. 191 ustawy, gdyż nie jest to postępowanie podatkowe. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Tym samym przedstawione zdarzenie przyszłe oparte zostało na oświadczeniu Wnioskodawcy, że przyznane Uczestnikom Instrumenty Finansowe stanowią pochodne instrumenty finansowe, w rozumieniu art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto informuje się, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Oznacza to, że niniejsza interpretacja została wydana wyłącznie w indywidualnej sprawie Wnioskodawcy w zakresie obowiązków płatnika i nie wywołuje skutków prawnych dla innych podmiotów (w tym Uczestników programu motywacyjnego).

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych, wskazać należy, że rozstrzygnięcia w nich zawarte dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami innych organów podatkowych i sądów, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, iż nie stanowią materialnego prawa podatkowego i nie mają mocy powszechnie obowiązującej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.