Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-714/08-3/HS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2009-01-21
Teza: Czy otrzymany przez Spółkę, będącą rezydentem podatkowym Polski, dochód z tytułu odpłatnego zbycia tytułów uczestnictwa Funduszu innym podmiotom podlega opodatkowaniu w Polsce?
Słowa kluczowe: fundusz; fundusz-fundusz inwestycyjny; jednostka-jednostka uczestnictwa; jednostka-jednostka uczestnictwa-umorzenie jednostki uczestnictwa; Luksemburg; majątek; opodatkowanie; opodatkowanie-obowiązek opodatkowania; sprzedaż-sprzedaż majątku; spółki; spółki-spółka akcyjna; spółki-spółka kapitałowa; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; zbycie; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, przedstawione we wniosku z dnia 24 października 2008 r. (data wpływu 29.10.2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania odpłatnego zbycia przez Spółkę tytułów uczestnictwa Funduszu będącego rezydentem podatkowym Luksemburga – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 października 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania:

*   dywidendy wypłaconej Spółce przez Fundusz będący rezydentem podatkowym Luksemburga,
*   odpłatnego zbycia przez Spółkę tytułów uczestnictwa Funduszu,
*   przedstawionych Funduszowi tytułów uczestnictwa do wykupu w celu ich umorzenia.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Spółka będąca podatnikiem podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Polski zamierza nabyć tytuły uczestnictwa (sub) funduszy inwestycyjnych typu X, zarejestrowanych w Luksemburgu (dalej jako: „Fundusz”).

Fundusz jest rezydentem podatkowym w Luksemburgu i funkcjonuje w oparciu o regulacje prawa luksemburskiego dotyczące spółek handlowych oraz funduszy inwestycyjnych, jako spółka inwestycyjna o zmiennym kapitale. Fundusz posiada osobowość prawną oraz działa na zasadach spółki akcyjnej. Siedzibą i miejscem faktycznego zarządu Funduszu jest Luksemburg.

Tytuły uczestnictwa dystrybuowane przez Fundusz są papierami wartościowymi w rozumieniu właściwych przepisów prawa luksemburskiego. Obrót nimi dokonywamy jest na rynku regulowanym w Luksemburgu. Działalność funduszu inwestycyjnego typu X podlega rygorom szczególnych regulacji w Luksemburgu. Na podstawie tych regulacji, umorzenie tytułów uczestnictwa jest prawem inwestorów i może być wykorzystywane przez inwestorów w celu uzyskania korzyści z dokonanej inwestycji.

W związku z posiadaniem tytułów uczestnictwa Funduszu, Spółka będzie realizować zysk z tej inwestycji poprzez:

1.  dywidendy,
2.  dochody z odpłatnego zbycia tytułów uczestnictwa oraz
3.  dochody z tytułów uczestnictwa przedstawionych Funduszowi do wykupu w celu ich umorzenia, przy czym dochód ten jest na gruncie prawa luksemburskiego rozpoznawany na takich samych zasadach, jak dochód z tytułu zbycia akcji.

Prawo lokalne w Luksemburgu przewiduje, że wypłata dywidend przez osoby prawne na rzecz faktycznych beneficjentów podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym, z tym, że wypłata dywidendy przez fundusze inwestycyjne ze zmiennym kapitałem (X) na rzecz zagranicznych udziałowców tych spółek jest wolna od poboru podatku u źródła.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy otrzymane przez Spółkę, będącą rezydentem podatkowym Polski, dywidendy wypłacone przez Fundusz typu X, będący rezydentem podatkowym Luksemburga, podlegają opodatkowaniu w Polsce?
2.  Czy otrzymany przez Spółkę, będącą rezydentem podatkowym Polski, dochód z tytułu odpłatnego zbycia tytułów uczestnictwa Funduszu innym podmiotom podlega opodatkowaniu w Polsce?
3.  Czy otrzymany przez Spółkę, będącą rezydentem podatkowym Polski, dochód z tytułu odkupu tytułów uczestnictwa przez Fundusz podlega opodatkowaniu w Polsce?

Zdaniem Wnioskodawcy, dochody otrzymywane z tytułu udziału w zyskach (dywidendy) Funduszu typu X są zwolnione z opodatkowania w Polsce, natomiast dochód realizowany z odpłatnego zbycia papierów wartościowych Funduszu oraz z tytułu odkupu tytułów uczestnictwa przez Fundusz – jest traktowany na równi z innymi dochodami uzyskanymi z działalności gospodarczej podmiotu i podlega opodatkowaniu w Polsce.

Stanowisko w zakresie pytania nr 1.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, dochód z tytułu dywidend osiągnięty poza terytorium Polski, zwolniony z opodatkowania na podstawie przepisów umowy międzynarodowej, jest wolny od opodatkowania w Polsce.

Zgodnie z art. 10 Konwencji z dnia 14 czerwca 1995 r. zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Wielkim Księstwem Luksemburga w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (dalej jako: „Konwencja”), dywidendy wypłacane przez Fundusz, będący rezydentem w Luksemburgu, na rzecz polskiego odbiorcy, mogą być opodatkowane w Polsce. Jednocześnie dopuszcza się możliwość opodatkowania dochodu osiągniętego z tego tytułu w Luksemburgu według prawa miejscowego, pod warunkiem, że podatek nie przekroczy:

*   5% kwoty dywidendy brutto, jeżeli odbiorcą dywidendy jest spółka, której udział w kapitale spółki wypłacającej wynosi co najmniej 25%,
*   15% kwoty dywidendy brutto w pozostałych przypadkach (art. 10 ust. 2 Konwencji).

W związku z powyższym, wypłata dywidendy przez Spółki inwestycyjne na rzecz polskich odbiorców spełnia przesłanki przewidziane w art. 10 ust. 2 Konwencji, pomimo faktu, iż prawo lokalne Luksemburga zwalnia z poboru podatku dochodowego dywidendy i wszelkie inne świadczenia wypłacane na rzecz akcjonariuszy / uczestników funduszy inwestycyjnych. Prawo lokalne w Luksemburgu przewiduje, że wypłata dywidend przez osoby prawne na rzecz faktycznych beneficjentów podlega opodatkowaniu, z tym że wypłata dywidendy przez fundusze inwestycyjne typu X na rzecz zagranicznych uczestników funduszu jest wolna od poboru podatku u źródła.

Jeżeli dochody z dywidend mogą być opodatkowane w Luksemburgu, to w myśl art. 24 ust. 1a Konwencji, Polska zwolni ten dochód z opodatkowania. Jednakże przy obliczaniu podatku od pozostałego dochodu lub majątku można zastosować stawkę podatkową, która byłaby zastosowana, gdyby dochód lub majątek zwolniony od opodatkowania w powyższy sposób nie był w taki właśnie sposób wyłączony spod opodatkowania (tzw. metoda wyłączenia).

Brak odniesienia w przepisie Konwencji do prawa lokalnego i kwestii faktycznego opodatkowania uzyskanych przez polskiego odbiorcę dochodów z dywidendy skłania do wniosku, iż w przypadku Konwencji mamy do czynienia z wyłączeniem bezwarunkowym, co znajduje potwierdzenie również w doktrynie (Komentarz do Modelowej Konwencji OECD J. Banach w: Polskie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, Warszawa 2000 r., s. 341).

Oznacza to, że brzmienie postanowień Konwencji w odniesieniu do dywidend pozwala na zastosowanie metody wyłączenia bez względu na to, czy podatek od dochodu został w Luksemburgu w ogóle zapłacony. W rezultacie, zgodnie z art. 24 Konwencji, Polska jest zobowiązana do zwolnienia z opodatkowania dochodów osiągniętych w Luksemburgu.

Brak opodatkowania w Polsce dywidend uzyskiwanych z funduszu inwestycyjnego typu X został potwierdzony w postanowieniu Ministra Finansów z dnia 24 października 2006 r. (sygn. DD7-033-136/ML/06/5656). W postanowieniu tym stwierdzono m.in.: „(\`(...)\`) zgodnie z postanowieniami Konwencji, Polska przyznaje zwolnienie niezależnie od tego, czy drugie państwo skorzystało z prawa do opodatkowania (…). Biorąc pod uwagę powyższe Minister Finansów zauważa, iż dochody z tytułu dywidendy wypłaconej przez Spółkę luksemburską są w Polsce zwolnione z opodatkowania zgodnie z art. 24 pkt 1 Konwencji”.

Podobnie stwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej wydanej dnia 13 grudnia 2007 r. (sygn. ILPB2/415-151/07-2/MK): „Tak więc, na mocy Konwencji dochody z dywidend ze źródła w Luksemburgu uzyskiwane przez osoby o nieograniczonym obowiązku podatkowym w Polsce podlegają zwolnieniu z opodatkowania w Polsce”.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, dochody z dywidend osiąganych przez polskich rezydentów wypłaconych przez luksemburskie spółki inwestycyjne (typu X), powinny być zwolnione z opodatkowania w Polsce.

Stanowisko w zakresie pytania nr 2.

Dochody uzyskane przez rezydenta polskiego z tytułu zbycia papierów wartościowych, których źródło dochodu jest położone w Luksemburgu (np. giełda), są opodatkowane wyłącznie w państwie, w którym zbywca ma siedzibę. Zgodnie bowiem z art. 13 ust. 4 Konwencji, zyski ze sprzedaży majątku podlegają opodatkowaniu tylko w tym państwie, w którym przenoszący tytuł własności (inwestor) ma siedzibę.

W związku z powyższym, dochody te powinny podlegać opodatkowaniu w całości według polskich przepisów podatkowych.

Stanowisko w zakresie pytania nr 3.

W myśl przepisów Konwencji (art. 10) – za dywidendę jest uważany taki dochód z praw spółki, który według prawa podatkowego państwa, w którym siedzibę ma spółka wypłacająca, jest zrównany z wpływami z akcji. Wypłata środków pieniężnych w związku z odkupieniem tytułów uczestnictwa przez Fundusz może wiązać się z obniżeniem kapitałów Funduszu i w konsekwencji dochód uzyskiwany przez inwestora może być kwalifikowany jako dochód z „przeniesienia własności majątku ruchomego”.

Na gruncie prawa luksemburskiego odkup tytułów uczestnictwa przez Fundusz jest prawem inwestorów i może być wykorzystywane przez inwestorów w celu uzyskania korzyści z dokonanej inwestycji.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, dochód z tytułu odkupu tytułów uczestnictwa przez Fundusz, na gruncie Konwencji powinien być traktowany, jako dochód ze sprzedaży majątku określony w art. 13 ust. 4 Konwencji. Zgodnie z nim, zyski z przeniesienia tytułu własności majątku podlegają opodatkowaniu tylko w tym państwie, w którym przenoszący tytuł własności ma siedzibę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie pytania nr 2, w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do art. 24 ust. 1 pkt a) Konwencji z dnia 14 czerwca 1995 r. zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Wielkim Księstwem Luksemburga w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1996 r. Nr 110, poz. 527), jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami niniejszej konwencji może być opodatkowany w Luksemburgu, to Polska zwolni, z uwzględnieniem postanowień zawartych pod literą b), taki dochód lub majątek od opodatkowania, z tym jednak, że przy obliczaniu podatku od pozostałego dochodu lub majątku tej osoby może zastosować stawkę podatkową, która byłaby zastosowana, gdyby dochód lub majątek zwolniony od opodatkowania w powyższy sposób nie był w taki właśnie sposób zwolniony od opodatkowania.

Powyższe oznacza, że aby zastosować metodę unikania podwójnego opodatkowania Luksemburg na podstawie konwencji musi mieć prawo do opodatkowania takiego dochodu.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 i 2 ww. konwencji, dywidendy wypłacane przez spółkę mającą siedzibę w Luksemburgu osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce mogą być opodatkowane w Polsce. Dywidendy te mogą być jednak opodatkowane także w Umawiającym się Państwie i według prawa tego Państwa, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma swoją siedzibę (w niniejszej sprawie w Luksemburgu), ale jeżeli odbiorca dywidend jest ich właścicielem, podatek ten nie może przekroczyć:

1.  5 procent kwoty dywidend brutto, jeżeli odbiorcą dywidend jest spółka (inna niż spółka osobowa), której udział w kapitale spółki wypłacającej dywidendy wynosi co najmniej 25 procent,
2.  15 procent kwoty dywidend brutto we wszystkich pozostałych przypadkach.

Stosownie do art. 10 ust. 3 konwencji, określenie „dywidendy” oznacza dochód z akcji, akcji gratisowych lub prawa do pobierania korzyści, akcji w kopalnictwie, akcji członków założycieli lub innych praw, z wyjątkiem wierzytelności, do udziału w zyskach, jak również dochód z innych praw spółki, które według prawa podatkowego Państwa, w którym spółka wydzielająca dywidendy ma siedzibę, zrównane są z wpływami z akcji.

Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania wzorowane są na Modelowej Konwencji OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku. Polska, jako państwo członkowskie OECD, przestrzega zasad i zaleceń wypracowanych w ramach Komitetu Podatkowego tej Organizacji. W komentarzu do art. 10 ust. 3 (pkt 28 komentarza) wyraźnie stwierdzono, iż „Za dywidendy uważa się nie tylko podział zysków uchwalany każdego roku przez walne zgromadzenie akcjonariuszy, lecz także inne zyski wyrażone w pieniądzu, takie jak premie, zyski ze sprzedaży i ukryty podział zysków. Przewidziane w artykule ulgi mają zastosowanie o tyle, o ile państwo, w którym spółka wypłacająca ma siedzibę, opodatkowuje wymienione świadczenia jako dywidendy”.

Z powyższego wynika, iż komentarz do Modelowej Konwencji OECD rozszerza zakres przedmiotowy pojęcia dywidend i obok dochodów wymienionych w art. 10 ust. 3 Modelowej Konwencji OECD, jako dywidendę traktuje nie tylko podział zysków uchwalany każdego roku przez walne zgromadzenie akcjonariuszy, lecz także inne zyski wyrażone w pieniądzu, takie jak np. zyski ze sprzedaży. Jednakże w stosunku do tych dochodów komentarz do Modelowej Konwencji OECD przewiduje zastrzeżenie, że ulgi w stosunku do tych dochodów stosuje się, o ile państwo, w którym spółka ma siedzibę zrównuje taki dochód z wpływami z akcji.

Z opisanego przez Spółkę zdarzenia przyszłego wynika, iż tytuły uczestnictwa dystrybuowane przez Fundusz są papierami wartościowymi w rozumieniu właściwych przepisów prawa luksemburskiego. Obrót nimi dokonywamy jest na rynku regulowanym w Luksemburgu. Zatem luksemburskie ustawodawstwo nie zrównuje dochodu uzyskanego z tytułu zbycia przedmiotowych tytułów uczestnictwa z wpływami z akcji.

W związku z powyższym, dochód uzyskany przez Spółkę z tytułu odpłatnego zbycia tytułów uczestnictwa Funduszu (będącego rezydentem Luksemburga) na rzecz podmiotów trzecich podlegać będzie opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 13 ust. 4 konwencji.

Zgodnie z tym przepisem, zyski z przeniesienia tytułu własności majątku nie wymienionego w ustępach 1, 2 i 3 podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, w którym przenoszący tytuł własności ma miejsce zamieszkania lub siedzibę.

Stosownie do komentarza do Modelowej Konwencji OECD do art. 13 ust. 5 (punkt 29) stwierdzono, iż „Jeżeli chodzi o zyski z przeniesienia tytułu własności majątku innego niż wymieniony w ust. 1, 2 i 4, to ust. 5 stanowi, iż podlegają one opodatkowaniu tylko w państwie, w którym sprzedający ma miejsce zamieszkania lub siedzibę. Jest to zgodne z normami wyłożonymi w art. 22”.

Zatem dochód uzyskany przez Spółkę z tytułu odpłatnego zbycia tytułów uczestnictwa Funduszu podlega opodatkowaniu tylko w Polsce, bowiem przenoszącym tytuł własności (sprzedającym) jest Spółka.

Reasumując powyższe wyjaśnienia, dochód uzyskany przez Spółkę z odpłatnego zbycia tytułów uczestnictwa Funduszu będącego rezydentem Luksemburga na rzecz podmiotów trzecich podlegać będzie opodatkowaniu w Polsce.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie informuje się, iż w zakresie zdarzeń przyszłych dotyczących pozostałych pytań zostały wydane odrębne interpretacje, i tak:

*   w zakresie pytania pierwszego w dniu 21 stycznia 2009 r. nr ILPB3/423-714/08-2/HS,
*   w zakresie pytania trzeciego w dniu 21 stycznia 2009 r. nr ILPB3/423-714/08-4/HS.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.