Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0461-ITPB3.4510.754.2016.1.PS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-03-23
Teza: Czy Wnioskodawca do kosztów kwalifikowanych wymienionych rodzajowo w art. 18d ust. 2 pkt 3 ustawy CIT może zaliczyć wydatki na zakup ekspertyz, opinii, usług doradczych i usług równorzędnych, świadczonych lub wykonywanych przez podmioty inne niż jednostki naukowe w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki?
Słowa kluczowe: ekspertyza; koszt-koszty kwalifikowane; odliczenia-odliczenie od dochodu; odliczenia-warunki odliczenia; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; prace-prace badawczo-rozwojowe; ulga; usługi-usługi doradcze
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) w zw. z art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 grudnia 2016 r. (data wpływu 23 grudnia 2016 r.) uzupełnionym pismem z dnia 27 stycznia 2017 r. (data wpływu 3 lutego 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uznania kosztów ekspertyz, opinii, usług doradczych oraz równorzędnych, świadczonych przez podmioty inne niż jednostki naukowe, za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 3 ustawy – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 grudnia 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych między innymi w zakresie uznania kosztów ekspertyz, opinii, usług doradczych oraz równorzędnych, świadczonych przez podmioty inne niż jednostki naukowe, za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 3 ustawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

1\. Wnioskodawca, działający pod firmą X S.A. to firma z ponad 60-letnim doświadczeniem, dla której pracuje kilkaset osób, w tym około 20 inżynierów. Firma posiada własne biuro technologiczno-konstrukcyjne, a także pięć hal produkcyjnych o łącznej powierzchni 6500 m2 wraz z parkiem maszynowym. Wnioskodawca posiada zezwolenia, certyfikaty i świadectwa odnoszące się do systemu zapewnienia jakości produkcji, ochrony środowiska i BHP zgodne z normami serii ISO. Uprawnienia dotyczące procedur spawalniczych, jak i samych spawaczy, zatwierdzone są przez jedno z najbardziej rygorystycznych towarzystw klasyfikacyjnych – Y (Y sp. z o. o). Dzięki nowoczesnemu sprzętowi zakupionemu przez Wnioskodawcę w ramach realizowanej strategii rozwoju, może on zaoferować wykonywanie:

*   wielobranżowych dokumentacji technicznych we wszystkich fazach procesu produkcji, począwszy od koncepcji, poprzez projekt wstępny, projekt właściwy, dokumentacje wykonawcze i powykonawcze,
*   dokumentacji techniczno-ruchowych,
*   opisów maszyn i urządzeń,
*   instrukcji obsługi maszyn i urządzeń,
*   instrukcji montażu maszyn i urządzeń.

Projekty Wnioskodawca wykonuje na podstawie własnego doświadczenia, w oparciu o dostarczoną dokumentację techniczną, w tym także dokumentację szczątkową, szkice i koncepcję klienta.

Głównym profilem działalności Wnioskodawcy jest produkcja konstrukcji stalowych, które są produkowane według wytycznych klienta (klient przesyła Wnioskodawcy pełną dokumentację konstrukcyjną, na podstawie której Wnioskodawca generuje dokumentację projektową i technologiczną, przy założeniu, że w wypadku znalezienia błędu w dokumentacji konstrukcyjnej klienta Dział Technologiczno-Konstrukcyjny proponuje klientowi wprowadzenie zmian konstrukcyjnych w samym wyrobie). Wnioskodawca oferuje też specjalistyczny proces obróbki skrawaniem, procesy obróbki chemicznej, powierzchniowej, termicznej. Większość wyprodukowanych detali zabezpieczanych jest systemem antykorozyjnym, opartym o technologię malowania na mokro, proszkowo, cynkowanie, metalizacja. Część wyprodukowanych konstrukcji stalowych w opisanym wcześniej zakresie, wyposażana jest w układy hydrauliki siłowej, układy mechaniczne, elektryczne, elektroniczne, sterowanie radiowe. Następnie wyprodukowane maszyny, urządzenia poddawane są walidacji wewnętrznej, której częścią mogą być testy statyczne, testy dynamiczne, próby obciążeniowe, badania nieniszczące i niszczące, testy ciśnieniowe, testy szczelności, test przyczepności farby, testy rozwarstwiania i ciągłości powłoki lakierniczej, testy zasolenia. Część wyrobów jest certyfikowana przez podmioty zewnętrzne. Niektóre wyroby są certyfikowane częściowo (tzn. jeden z elementów konstrukcji lub tylko zabezpieczenie korozyjne). Często zdarza się, że Wnioskodawca otrzymuje dokumentację dostarczoną przez zleceniodawcę nie pozwalającą na zrealizowanie zamierzonego projektu w procesie produkcji, co powoduje konieczność dodatkowych przeliczeń, analiz, zmian konstrukcyjnych wykonywanych przez wewnętrzne biuro Technologiczno-Konstrukcyjne.

Dodatkowo biuro Technologiczno-Konstrukcyjne Wnioskodawcy prowadzi badania i wdraża do procesu produkcji nowe rozwiązania na własne potrzeby, które pozwalają wyprodukować prototypowe konstrukcje, niezbędne do wykonania produkcji prototypowej na zamówienie klienta (realizacja zamrowienia wymaga stworzenia niestandardowych urządzeń do jego produkcji).

Projekt OZE (Odnawialne Źródła Energii) - w kontekście wdrożeń historycznych dotyczących produkcji odnawialnych źródeł energii (w latach 80-tych zaprojektowano i wyprodukowano ponad 20 sztuk małych elektrowni wiatrowych). W zawiązku z powyższym Wnioskodawca uruchomił i nadal prowadzi działania badawczo-rozwojowe w zakresie nowoczesnych rozwiązań, mających na celu zaprojektowanie i produkcję hybrydowych zestawów prądotwórczych opartych o współdziałanie małych elektrowni wiatrowych oraz paneli fotowoltanicznych. Dla tych potrzeb zatrudniono specjalistów i udało się wyprodukować pierwsze zestawy testowe. Projekt jest w trakcie realizacji.

2\. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca poszukuje nowych rozwiązań, w tym m.in. poprzez prowadzenie działalności w zakresie badań i rozwoju. Wnioskodawca posiada zasoby i wiedzę potrzebną do wdrażania nowych lub znacznie ulepszonych wyrobów i usług, produkcji prototypowej pod konkretne wymagania klienta, co wiąże się z przeprowadzeniem pełnego procesu wdrażania nowego wyrobu. Prace zaczynają się od otrzymania wytycznych od klienta (najczęściej w formie dokumentacji technicznej, nowej lub zmienionej - co jest oznaczane poprzez nadanie rysunkom technicznym nowego numeru rewizji), poprzez stworzenie odpowiedniej, dostosowanej do wymogów klienta technologii produkcji w dziale Technologiczno- Konstrukcyjnym (projektuje) oraz Dziale Utrzymania Ruchu (wykonuje na podstawie projektów elementy wyposażenia niezbędne do produkcji prototypu takie jak narzędzia, oprzyrządowanie itp.), przeprowadzenie produkcji prototypu w dziale produkcji, aż po proces walidacji wyrobu wewnętrznie (przez przedsiębiorstwo Wnioskodawcy) lub zlecenie walidacji jednostce zewnętrznej (certyfikacja), jeżeli wytworzony prototyp spełni wszystkie wymagania, zostaje on sprzedany klientowi, ponieważ produkcja tylko na potrzeby certyfikacji/walidacji byłaby ekonomicznie nieuzasadniona i narażałaby Wnioskodawcę na ponoszenie niepotrzebnych kosztów. W celu utrzymania się na rynku w tym segmencie, Wnioskodawca prowadzi również prace rozwojowe nad zmniejszeniem czasochłonności produkcji, zmniejszeniem zużycia materiałów i surowców (w tym energii elektrycznej) potrzebnych do produkcji oraz prowadzi wiele innych projektów optymalizujących proces produkcji.

3\. Wnioskodawca współpracuje w zakresie prac badawczo-rozwojowych z podmiotami świadczącymi wsparcie w dziedzinie techniki, technologii, itp., które nie posiadają statusu jednostek naukowych. Przykładami takich instytucji są laboratoria:

A

B

C

D

oraz instytucje wsparcia marketingowego. Wyjazdy na targi (koszty marketingowe) są podstawowym narzędziem do (pozyskiwania nowych klientów potrzebujących stworzenia projektów. Wnioskodawca promuje się jako firma, która nie boi się wyzwań i jest w stanie zrealizować każdy projekt prototypowy. Wszystkie koszty marketingu można zdefiniować w ten sposób, że są one podzielone na werbowanie/zdobywanie powtarzalnych zamówień niezwiązanych z działalnością badawczo- rozwojową oraz na te, które dotyczą w szczególności projektów prototypowych. Dla tych drugich projektów udział rbh (roboczo godzin), kosztów wyjazdu i wszelkich innych kosztów marketingowo- handlowych jest zdecydowanie wyższy niż dla seryjnej produkcji, dlatego też na co dzień do zespołu włączone są dwa podmioty zewnętrzne zajmujące się profesjonalnie marketingiem, które wpływają na skuteczność pozyskiwania i obsługę nowych projektów badawczo-rozwojowych, tj.:

Nr. Nazwa instytucji współpracującej:

1 a - marketing

2 b –marketing

Od powyższych instytucji Wnioskodawca zakupuje badania, analizy i ekspertyzy w różnych dziedzinach i o różnym stopniu zaawansowania, które wpływają na skuteczność pozyskiwania i obsługę nowych projektów badawczo-rozwojowych.

Wnioskodawca współpracuje z osobami z tytułem naukowym, których zatrudnia m.in. na podstawie umowy o dzieło lub innych umów cywilnoprawnych.

4\. Wnioskodawca prowadzi prace badawczo-rozwojowe w zakresie tworzenia nowych produktów i usług, a także modyfikacji w już istniejących produktach i usługach. Przykładowo są to prace wdrażające nowy asortyment (nie wszystkie mogą zostać wykonane w tym roku - zdarzenie przyszłe), taki jak:

1.  Produkty nowe, których certyfikacja jest przeprowadzana przez podmiot zewnętrzny:
    1.  dźwigi morskie,
    2.  dźwigi,
    3.  żurawiki szalupowe,
    4.  żurawiki,
    5.  komponenty agregatów pompowych dużej mocy (podstawy ramy, ramy wsporcze – konstrukcje stalowe),
    6.  wciągarki,
    7.  urządzenia zabezpieczające prace budowlane,
    8.  urządzenia przeładunkowe,
    9.  kontenery.
2.  Produkty częściowo certyfikowane (niektóre elementy konstrukcji są certyfikowane, natomiast reszta wyrobu jest walidowana):
    1.  dźwigi morskie
    2.  dźwigi,
    3.  żurawiki szalupowe,
    4.  żurawiki,
    5.  komponenty agregatów pompowych dużej mocy (podstawy ramy, ramy wsporcze - konstrukcje stalowe),
    6.  wciągarki,
    7.  nawijarki.
3.  Produkty nowe, których walidacja jest przeprowadzana wewnętrznie przez przedsiębiorcę:
    1.  dźwigi morskie,
    2.  dźwigi,
    3.  żurawiki szalupowe,
    4.  żurawiki,
    5.  komponenty agregatów pompowych dużej mocy (podstawy ramy, ramy wsporcze –konstrukcje stalowe),
    6.  wciągarki,
    7.  urządzenia zabezpieczające prace budowlane,
    8.  urządzenia przeładunkowe,
    9.  nawijarki,
    10.  elementy dźwigów kontenerowych,
    11.  elementy maszyn gnących,
    12.  elementy maszyn budowlanych (strzałowych),
    13.  elementy podwozi pojazdów/maszyn specjalnego przeznaczenia (Harvester, itp.),
    14.  elementy konstrukcyjne maszyn elektrycznych (agregartów prądotwórczych, silników itp.),
    15.  elementy maszyn do palowania gruntów,
    16.  elementy maszyn do recyklingu stali, tworzyw sztucznych, odpadów organicznych itp.,
    17.  piece, kotły do spalania biomasy,
    18.  komponenty do recyklingu, produkcji masy bitumicznej,
    19.  inne konstrukcje stalowe.
4.  Produkty zmienione (klient przesyła dokumentację ze zmianą nr rewizji rysunku - istotna zmiana mająca wpływ na zakres prac technologiczno-konstrukcyjnych, zakup materiałów i surowców, wykonanie w procesie produkcji i walidacji wewnętrznej), których certyfikacja jest przeprowadzana przez podmiot zewnętrzny:
    1.  dźwigi morskie,
    2.  dźwigi,
    3.  żurawiki szalupowe, żurawiki,
    4.  komponenty agregatów pompowych dużej mocy (podstawy ramy, ramy wsporcze - konstrukcje stalowe),
    5.  wciągarki,
    6.  urządzenia zabezpieczające prace budowlane, urządzenia przeładunkowe, kontenery.
5.  Produkty zmienione (klient przesłał dokumentację ze zmianą nr rewizji rysunku - istotna zmiana mająca wpływ na zakres prac technologiczno-konstrukcyjnych, zakupu materiałów i surowców, wykonania w procesie produkcji i walidacji wewnętrznej), których walidacja jest przeprowadzana wewnętrznie przez przedsiębiorcę:
    1.  dźwigi morskie
    2.  dźwigi,
    3.  żurawiki szalupowe, żurawiki,
    4.  komponenty agregatów pompowych dużej mocy (podstawy ramy, ramy wsporcze - konstrukcje stalowe),
    5.  wciągarki,
    6.  urządzenia zabezpieczające prace budowlane,
    7.  urządzenia przeładunkowe, kontenery, nawijarki,
    8.  elementy dźwigów kontenerowych,
    9.  elementy maszyn gnących,
    10.  elementy maszyn budowlanych (strzałowych),
    11.  elementy podwozi pojazdów/maszyn specjalnego przeznaczenia (harvester, itp.),
    12.  elementy konstrukcyjne maszyn elektrycznych (agregatów prądotwórczych, silników itp.),
    13.  elementy maszyn do palowania gruntów,
    14.  elementy maszyn do recyklinu stali, tworzyw sztucznych, odpadów organicznych itp.,
    15.  piece, kotły do spalania biomasy,
    16.  komponenty do recyklingu, produkcji masy bitumicznej,
    17.  inne konstrukcje stalowe.

Wnioskodawca prowadzi też inne podobne prace. Na potrzeby realizacji opisanych wyżej prac Wnioskodawca projektuje i wykonuje elementy, oprzyrządowanie, narzędzia, w tym specjalne, niezbędne do wykonania prototypu czy usługi pilotażowej. Dodatkowo, Wnioskodawca przeprowadza ocenę produktów gotowych, opracowuje ich konstrukcję, parametry jakościowe. Wyżej opisane działania badawczo-rozwojowe, po zakończeniu są poddawane badaniom przeprowadzanym przez inspektorów wewnętrznego działu kontroli jakości w zakresie badań nieniszczących (Ultra Sonic Test, Test Wizualny, Test magnetyczno-Proszkowy, test penetracyjny, testy zasolenia, test grubości powłoki antykorozyjnej, badania geometrii wyrobu, pomiary twardości, próby ciśnieniowe, próby szczelności, testy statyczne i testy dynamiczne, testy zrzutu, lub mogą być również certyfikowane przez podmioty zewnętrzne). Produkty opracowywane są zgodnie ze specyfikacją i są poddawane licznym analizom fizycznym i analitycznym. Podmioty certyfikujące to przede wszystkim międzynarodowe instytucje o ogromnej renomie, które weryfikują zgodność wyrobu z normami, (…)

Biura walidujące zewnętrznie wyrób gotowy: (…)

5\. Inną częścią działalności badawczo-rozwojowej są projekty wprowadzenia nowych technologii (w tym informatycznych) i optymalizacji procesu produkcyjnego. Wnioskodawca prowadzi zaawansowane prace rozwojowe w dziedzinie wprowadzania najnowocześniejszych maszyn i urządzeń. Wnioskodawca wprowadził m.in. oprogramowanie dedykowane dla działalności badawczo - rozwojowej (opis poniżej). W pracach badawczo-rozwojowych mających na celu optymalizację procesu produkcji uczestniczyły osoby z tytułem naukowym doktora (specjaliści wprowadzający rozwiązanie typu Lean Manufacturing \[lean production - pol. szczupła produkcja\], czego efektem jest wdrożenie ERP (Planowanie zasobów przedsiębiorstwa - ang. enterprise resource planning) oraz wdrożenie nowej technologii obróbczej na maszynie pięcioosiowej (centrum obróbcze pięcioosiowe produkcji - amortyzowane od 2016 r.). Wdrożenie powyższych technologii zostało dofinansowane przez urząd marszałkowski tylko w części, pozostałą część kosztów poniósł Wnioskodawca - tzw. wkład własny Wnioskodawcy, który wyniósł 65,01 %. Wdrożone technologie to:

Nazwa programu: AB; Moduły:

*   Administracja,
*   Handel- Sprzedaż,
*   Zamówienia,
*   Księgowość,
*   Środki trwałe,
*   CRM,
*   Kardy i Płace,
*   Produkcja;
*   Nowa maszyna HAAS (centrum obróbcze).

6\. Wnioskodawca podejmuje działania mające na celu optymalizację procesu wytwórczego poprzez minimalizowanie kosztów, maksymalizowanie uzysku, obniżenie pracochłonności, wzrost produktywności, optymalizację zużycia materiałów i surowców (takich jak gazy czy energia elektryczna, itp.) przy jednoczesnym utrzymaniu bądź podniesieniu poziomu jakości produkcji, zwiększenie wydajności poprzez automatyzację procesu, wprowadzanie nowych systemów zarządzania, a także projekty mające za zadanie zmniejszenie zużycia energii czy optymalizację ilości odpadów itp., które znacznie poprawiają konkurencyjność Wnioskodawcy w porównaniu z innymi przedsiębiorstwami w tej branży. Czyli, np. tworzenie lub przekonstruowanie stanowisk roboczych, narzędzi i oprzyrządowania.

7\. Wszelkie projekty prowadzone przez Wnioskodawcę posiadają określone cele, a po zakończeniu każdego projektu wnioski są wysyłane do klienta. Projekty są uważane za rozpoczęte od momentu prowadzenia wstępnych prac koncepcyjnych (zebrania informacji o wymaganiach technicznych od klienta, stworzenie zbioru wytycznych itp.) do momentu walidacji bądź certyfikacji wyrobu, która ujawnia wszelkie ryzyka i nieścisłości występujące podczas wprowadzania nowych rozwiązań i pozwala na wyeliminowanie ewentualnych nieprawidłowości. Projekty mają jasno określony harmonogram działań i do każdego z projektów są przypisane odpowiednie zasoby (zasoby ludzkie oraz zużyte materiały i surowce). Wnioskodawca z przeprowadzonych projektów sporządza raporty i analizy.

Tak prowadzona dokumentacja pozwala w sposób systematyczny zbierać, magazynować i dystrybuować nową wiedzę powstałą podczas prowadzenia projektu. Projekty prowadzone przez Wnioskodawcę są projektami prowadzonymi w sposób systematyczny.

8\. Należy również zauważyć, że pewna część projektów badawczo-rozwojowych prowadzona przez Wnioskodawcę zostaje przerwana przed ich zakończeniem. Jest to wynikiem natrafienia na problemy natury naukowo-technicznej dyskwalifikujące dane projekty z dalszego etapu badań bądź wdrożenia. Wnioskodawca chciałby zauważyć, że jest to zgodne z zapisem w Podręczniku Frascati 2015 (OECD (2015), Frascati Manuał 2015: Guidelines for Collecting and Reporting Data on Research and Experimental Development, The Measurement of Scientific, Technological and lnnovation Activities, OECD Publishing, Paris. DOI: http://dx.doi.org/10.1787/9789264239012-en) „To be uncertain about the finał outcome (uncertain).

9\. Część pracowników Wnioskodawcy wykonuje prace w ramach wyżej opisanych działań badawczo-rozwojowych. W znacznej mierze prace w ramach działalności badawczo-rozwojowej są wykonywane przez pracowników działu technologiczno-konstrukcyjnego oraz utrzymania ruchu (wielkość tę określa rozporządzenie prezesa przedsiębiorstwa), ale częściowo też przez pracowników innych działów, zajmujących się m.in. wprowadzaniem rozwiązań badawczo-rozwojowych uzyskanych w wyniku prac, jak również innymi działaniami związanymi z regularną działalnością Wnioskodawcy, a jedynie częściowo wykonujących czynności z zakresu działalności badawczo-rozwojowej. Pracownicy wykonujący działania badawczo-rozwojowe wykonują również inne obowiązki związane z regularną działalnością Wnioskodawcy, które nie zawsze są działaniami badawczo-rozwojowymi. Poza kosztami związanymi z zatrudnieniem pracowników w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawcy, dużą część kosztów działalności badawczo-rozwojowej stanowią koszty zakupu materiałów i surowców niezbędnych do wyprodukowania serii pilotażowych bądź produkcji testowej. W tym również Wnioskodawca ponosi koszty na nabycie materiałów i surowców potrzebnych do wytworzenia odpowiednich narzędzi i oprzyrządowania, niezbędnych do wyprodukowania ww. serii pilotażowych, prototypów i usług testowych.

10\. Pracownicy, którzy są zatrudniani w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej również:

*   uczestniczą w szkoleniach i konferencjach mających na celu podniesienie ich umiejętności zarówno w zakresie prowadzonych prac jak i umiejętności miękkich,
*   wyjeżdżają na delegacje i wizyty studyjne do zakładów produkcyjnych, uczelni i innych laboratoriów,
*   wykonują prace administracyjne mające na celu np. ewidencjonowanie swojej pracy, rozliczenie wyjazdów służbowych, pisanie sprawozdań z działalności badawczej lub rozwojowej, obliczanie wskaźników oceniających innowacyjność opracowywanych projektów itp.,

1\. Wnioskodawca nie prowadzi działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

W związku z wprowadzeniem od 1 stycznia 2016 r. nowej regulacji w zakresie ulgi podatkowej na działalność badawczo-rozwojową, Wnioskodawca zamierza skorzystać z ww. ulgi w związku z prowadzoną przez siebie działalnością badawczo-rozwojową.

W uzupełnieniu wniosku, pismem z dnia 27 stycznia 2017 r. (data wpływu 3 lutego 2017 r.) Wnioskodawca wskazuje, że wdrożone innowacyjne oprogramowania oraz najnowocześniejsze maszyny i urządzenia zostały kupione jako innowacyjne na skalę przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Są one emanacją nowoczesnej technologii wprowadzanej w przedsiębiorstwie. Nie są one wynikiem prac badawczo- rozwojowych prowadzonych przez Wnioskodawcę. Ich zadaniem jest zwiększenie możliwości wytwórczych przedsiębiorstwa Wnioskodawcy poprzez poszerzenie możliwości wytwarzania nowych produktów i optymalizację procesów produkcyjnych (np. nowa maszyna pozwala na wykonywanie skomplikowanych operacji obróbczych, których wykonanie na standardowych maszynach spowodowałoby spadek dokładności wykonania - co dla obróbki skrawaniem ma fundamentalne znaczenie, oraz zdecydowanie obniżyłoby produktywność). Ponadto, umożliwiają one zautomatyzowanie pewnych czynności, co powoduje zwiększenie produktywności, oraz wprowadzają nowe, wcześniej nieistniejące w przedsiębiorstwie rozwiązania, które pozwolą np. wprowadzać nowe lub zmodernizowane produkty , usprawnić pracę konkretnych działów, takich jak:

*   Administracja
*   Handel – Sprzedaż
*   Zamówienia
*   Księgowość
*   Środki trwałe
*   CRM
*   Kadry i Płace
*   Produkcja

Innymi słowy wprowadzenie innowacyjnego oprogramowania oraz najnowocześniejszych maszyn i urządzeń usprawni prace prowadzone w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy. Ponadto nowoczesne maszyny i urządzenia umożliwią wdrożenie do produkcji nowych lub ulepszonych produktów, w tym np. centrum obróbcze umożliwi wdrożenie produktów będących wynikiem prac badawczo-rozwojowych Wnioskodawcy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy opisana wyżej działalność Wnioskodawcy w zakresie badań i rozwoju spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej zawartą w art. 4a pkt 26-28 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz.U. z 2014 r. poz. 851; dalej: uCIT), która uprawnia do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 18d uCIT?
2.  Czy w przypadku pracownika zatrudnionego w celu realizacji działalności badawczo- rozwojowej, który częściowo wykonuje czynności w ramach działalności badawczo-rozwojowej a częściowo też czynności innego rodzaju, koszty jego zatrudnienia (wskazane rodzajowo w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT) można zaliczyć w całości do kosztów kwalifikowanych (w tym również koszty wynagrodzenia chorobowego i za czas urlopu)?
3.  W razie uznania, że koszty zatrudnienia pracownika, o których mowa w pytaniu nr 2, nie stanowią w całości kosztów kwalifikowanych, to czy koszty jego zatrudnienia (wskazane rodzajowo w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT) mogą zostać wyodrębnione proporcjonalnie, na podstawie przedstawionego po zakończeniu roku podatkowego oświadczenia kierownika działu, określającego wielkość nakładu pracy pracownika na czynności badawczo-rozwojowe w stosunku do wszystkich wykonywanych przez niego czynności (w tym czynności niespełniających definicji działalności badawczo-rozwojowej) stanowią koszty kwalifikowane, które mogą zostać rozliczone w ramach ulgi badawczo-rozwojowej?
4.  Czy koszty zatrudnienia (wskazane rodzajowo w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT) osób częściowo zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej, które wykonują też inne czynności, wyodrębnione na podstawie ewidencji godzinowej czasu pracy, z której będzie wynikać, ile czasu pracownik w ciągu swojej pracy przeznacza na działalność badawczo-rozwojową, stanowią koszty kwalifikowane określone w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT, które mogą zostać rozliczone w ramach ulgi badawczo-rozwojowej?
5.  Czy koszty uczestnictwa w szkoleniach i konferencjach, koszty delegacji, które dotyczą pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej są kosztami kwalifikowanymi, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT?
6.  Czy Wnioskodawca do kosztów kwalifikowanych wymienionych rodzajowo w art. 18d ust. 2 pkt 3 uCIT może zaliczyć wydatki na zakup ekspertyz, opinii, usług doradczych i usług równorzędnych, świadczonych lub wykonywanych przez podmioty inne niż jednostki naukowe w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz.U. z 2014 r. poz. 1620 oraz z 2015 r. poz. 249 i 1268) świadczące usługi laboratoryjne?
7.  Czy Wnioskodawca do kosztów kwalifikowanych wymienionych rodzajowo w art. 18d ust. 2 pkt 3 uCIT może zaliczyć wydatki na zakup ekspertyz, opinii, usług doradczych i usług równorzędnych, świadczonych lub wykonywanych przez podmioty inne niż jednostki naukowe w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz.U. z 2014 r. poz. 1620 oraz z 2015 r. poz. 249 i 1268) świadczące usługi certyfikacyjne i walidacyjne świadczone przez dedykowane podmioty?
8.  Czy Wnioskodawca do kosztów kwalifikowanych wymienionych rodzajowo w art. 18d ust. 2 pkt 3 uCIT może zaliczyć wydatki na zakup ekspertyz, opinii, usług doradczych i usług równorzędnych, świadczonych lub wykonywanych przez podmioty inne niż jednostki naukowe w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz.U. z 2014 r. poz. 1620 oraz z 2015 r. poz. 249 i 1268) świadczące usługi wsparcia marketingowego?
9.  Czy Wnioskodawca do kosztów kwalifikowanych, wymienionych rodzajowo w art. 18d ust. 2 pkt 2 uCIT, może zaliczyć koszty materiałów i surowców zużytych na wytworzenie prototypu lub serii pilotażowej - każdego z pięciu typów produktów opisanych w pkt 2 i 4 stanu faktycznego - jeżeli prototypy, czy też serie pilotażowe zostaną następnie sprzedane?
10.  Czy Wnioskodawca do kosztów kwalifikowanych wymienionych rodzajowo w art. 18d ust. 2 pkt 2 uCIT może zaliczyć koszty materiałów i surowców zużytych na wytworzenie narzędzi lub oprzyrządowania, niezbędnych do wyprodukowania prototypu lub serii pilotażowej?
11.  Czy Wnioskodawca do kosztów kwalifikowanych wymienionych rodzajowo w art. 18d ust. 3 uCIT może zaliczyć odpisy amortyzacyjne dokonane po 1 stycznia 2016 r. w związku z wdrożeniem nowego i innowacyjnego oprogramowania oraz najnowocześniejszych maszyn i urządzeń celem zastosowania nowych technologii i optymalizacji procesu produkcji, w tym w przypadku, gdy wdrożenie miało miejsce przed 1 stycznia 2016 r., natomiast odpisy amortyzacyjne są nadal dokonywane, a także gdy zakup oprogramowania oraz wdrożenie najnowocześniejszych maszyn i urządzeń zostało częściowo sfinansowane z przyznanych funduszy wojewódzkich, a częściowo przez Wnioskodawcę?
12.  Czy Wnioskodawca do kosztów kwalifikowanych wymienionych rodzajowo w art. 18d uCIT może zaliczać koszty poniesione po 1 stycznia 2016 r. w związku z przeprowadzeniem projektu badawczo-rozwojowego dofinansowanego z funduszy wojewódzkich i rozliczyć w ramach ulgi badawczo-rozwojowej w części, w jakiej nie zostały zwrócone Wnioskodawcy w jakiejkolwiek formie (dofinansowanie nie pokryło tych kosztów), określanej mianem wkładu własnego Wnioskodawcy?

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 6, 7, 8. Wniosek w części dotyczącej pozostałych pytań będzie przedmiotem odrębnych rozstrzygnięć.

Ad. 6)

Zdaniem Wnioskodawcy do kosztów kwalifikowanych opisanych w art. 18d ust. 2 pkt 3 uCIT, można zaliczyć wydatki na zakup ekspertyz, opinii, usług doradczych i usług równorzędnych świadczonych lub wykonywanych przez podmioty inne niż jednostki naukowe w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz. U. z 2014 r. poz. 1620 oraz 2015 r. poz. 249 i 1268). Powyższe zostało opisane w stanie faktycznym w pkt 2, 3, 7, 8. Zgodnie z brzmieniem art. 18d ust. 2 pkt 3 uCIT, za koszty kwalifikowane uznaje się ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, a także nabycie wyników badań naukowych, świadczonych lub wykonywanych na podstawie umowy przez jednostkę naukową w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz. U. z 2014 r. poz. 1620 oraz z 2015 r. poz. 249 i 1268) na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej. Zdaniem Wnioskodawcy, konstrukcja powyżej przytoczonego przepisu, w szczególności użycie łącznika „a także” oraz forma gramatyczna „świadczonych lub wykonywanych” (nieodpowiednia dla pierwszego członu przepisu: „ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne”), wskazują, że konieczność otrzymania świadczenia na podstawie umowy z jednostką naukową, w celu uznania kosztów uzyskania przychodu z tym związanych za koszty kwalifikowane, dotyczy tylko i wyłącznie wyników badań naukowych. Natomiast koszty z tytułu zakupu ekspertyz, opinii, usług doradczych i usług równorzędnych, mogą być kosztami kwalifikowanymi na potrzeby ulgi opisanej w art. 18d uCIT, jeżeli będą Wykorzystane na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej, nawet jeżeli nie zostaną nabyte od jednostek naukowych. Przykładowo, dla prowadzenia przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej na odpowiednim poziomie, niezbędne są ekspertyzy i opinie wydawane przez opisane w stanie faktycznym laboratoria. Wnioskodawca pragnie wskazać, że taka interpretacja jest zgodna z charakterem działalności badawczo-rozwojowej, w trakcie której należy nabyć także usługi, których nie można nabyć od jednostek naukowych, np. doradztwa związanego z prowadzonymi pracami badawczo-rozwojowymi (szczególnie w przypadku analiz dotyczących nowych elementów odpowiedzialnych, jak np. przeprowadzenie analizy metodą elementów skończonych procesu zalewania lub wytrzymałości elementu itp., analiz konstrukcyjnych). W przypadku Wnioskodawcy jest to nieodłączny element jego prac badawczo-rozwojowych związanych ze zdobywaniem rynków międzynarodowych. Powyższe stanowisko Wnioskodawcy potwierdza interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 22 czerwca 2016 r. o sygnaturze IBPB-1-2/4510-468/16/KP.

Ad. 7)

Zdaniem Wnioskodawcy do kosztów kwalifikowanych opisanych w art. 18d ust 2 pkt 3 uCIT, można zaliczyć wydatki na zakup ekspertyz, opinii, usług doradczych i usług równorzędnych świadczonych lub wykonywanych przez podmioty inne niż jednostki naukowe w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz.U. z2014 r. poz. 1620 oraz 2015 r. poz. 249 i 1268). Powyższe zostało opisane w stanie faktycznym w pkt 2,3,4,7,8. Zgodnie z brzmieniem art. 18d ust. 2 pkt 3 uCIT, za koszty kwalifikowane uznaje się ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, a także nabycie wyników badań naukowych, świadczonych lub wykonywanych na podstawie umowy przez jednostkę naukową w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz.U. z 2014 r. poz. 1620 oraz z 2015 r. poz. 249 i 1268) na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej. Zdaniem Wnioskodawcy, konstrukcja powyżej przytoczonego przepisu, w szczególności użycie łącznika „a także” oraz forma gramatyczna „świadczonych lub wykonywanych” (nieodpowiednia dla pierwszego członu przepisu: „ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne”), wskazują, że konieczność otrzymania świadczenia na podstawie umowy z jednostką naukową, w celu uznania kosztów uzyskania przychodu z tym związanych za koszty kwalifikowane, dotyczy tylko i wyłącznie wyników badań naukowych. Natomiast koszty z tytułu zakupu ekspertyz, opinii, usług doradczych i usług równorzędnych, mogą być kosztami kwalifikowanymi na potrzeby ulgi opisanej w art. 18d uCIT, jeżeli będą wykorzystane na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej, nawet jeżeli nie zostaną nabyte od jednostek naukowych. Przykładowo, dla prowadzenia przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej na odpowiednim poziomie, niezbędne są ekspertyzy i opinie wydawane przez opisane w stenie faktycznym jednostki certyfikujące (bez certyfikacji produkt nie mógłby zostać użyty) i walidujące wyrób. Wnioskodawca pragnie wskazać, że taka interpretacja jest zgodna z charakterem działalności badawczo-rozwojowej, w trakcie której należy nabyć także usługi, których nie można nabyć od jednostek naukowych, np. doradztwa związanego z prowadzonymi pracami badawczo-rozwojowymi (szczególnie w przypadku analiz dotyczących nowych elementów odpowiedzialnych, jak np. przeprowadzenie analizy metodą elementów skończonych procesu zalewania lub wytrzymałości elementu itp., analiza konstrukcyjnych lub w zakresie prawa własności przemysłowej). W przypadku Wnioskodawcy jest to nieodłączny element jego prac badawczo-rozwojowych związanych ze zdobywaniem rynków międzynarodowych. Powyższe stanowisko Wnioskodawcy potwierdza interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 22 czerwca 2016 r. o sygnaturze IBPB-1-2/4510-468/16/KP.

Ad.8)

Zdaniem Wnioskodawcy do kosztów kwalifikowanych opisanych w art. 18d ust. 2 pkt 3 uCIT, można zaliczyć wydatki na zakup ekspertyz, opinii, usług doradczych i usług równorzędnych świadczonych lub wykonywanych przez podmioty inne niż jednostki naukowe w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz.U. z 2014 r. poz. 1620 oraz z 2015 r. poz. 249 i 1268). Powyższe zostało opisane w stenie faktycznym w pkt 2, 3, 7, 8. Zgodnie z brzmieniem art. 18d ust. 2 pkt 3 uCIT, za koszty kwalifikowane uznaje się ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, a także nabycie wyników badań naukowych, świadczonych lub wykonywanych na podstawie umowy przez jednostkę naukową w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz.U. z 2014 r. poz. 1620 oraz z 2015 r. poz. 249 i 1268) na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej. Zdaniem Wnioskodawcy, konstrukcja powyżej przytoczonego przepisu, w szczególności użycie łącznika „a także" oraz forma gramatyczna „świadczonych lub wykonywanych” (nieodpowiednia dla pierwszego członu przepisu: „ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne”), wskazują, że konieczność otrzymania świadczenia na podstawie umowy z jednostką naukową, w celu uznania kosztów uzyskania przychodu z tym związanych za koszty kwalifikowane, dotyczy tylko i wyłącznie wyników badań naukowych. Natomiast koszty z tytułu zakupu ekspertyz, opinii, usług doradczych i usług równorzędnych, mogą być kosztami kwalifikowanymi na potrzeby ulgi opisanej w art. 18d uCIT, jeżeli będą wykorzystane na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej, nawet jeżeli nie zostaną nabyte od jednostek naukowych. Przykładowo, dla prowadzenia przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej na odpowiednim poziomie, niezbędne są usługi doradcze i wsparcia marketingowego, świadczone przez opisane w stanie faktycznym jednostki wsparcia marketingowego, a także opinię wydawane przez takie jednostki. Wnioskodawca wskazuje, że taka interpretacja jest zgodna z charakterem działalności badawczo – rozwojowej, w trakcie której należy nabyć także usługi, których nie można nabyć od jednostek naukowych, np. doradztwa związanego ze sprzedażą usług Wnioskodawcy związanych z prowadzoną działalnością badawczo – rozwojową (szczególnie w przypadku analiza dotyczących wizerunku firmy oraz prowadzonej przez nią działalności badawczo – rozwojowej). W przypadku Wnioskodawcy jest to nieodłączny element jego prac badawczo – rozwojowych związanych ze zdobywaniem rynków międzynarodowych. Powyższe stanowisko potwierdza interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 22 czerwca 2016 r. o sygn. IBPB-1-2/4510-468/16/KP.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1888) od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, odlicza się koszty uzyskania przychodów poniesione przez podatnika na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”.

Ustawodawca w art. 18d ust. 2 pkt 3 ww. ustawy wskazał, że za koszty kwalifikowane uznaje się ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, a także nabycie wyników badań naukowych, świadczonych lub wykonywanych na podstawie umowy przez jednostkę naukową w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz.U. z 2014 r. poz. 1620, z 2015 r. poz. 249 i 1268 oraz z 2016 r. poz. 1020 i 1311) na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 2 pkt 9 ww. ustawy o zasadach finansowania nauki za użyte w ustawie określenie „jednostki naukowe” należy rozumieć jednostki prowadzące w sposób ciągły badania naukowe lub prace rozwojowe:

*   podstawowe jednostki organizacyjne uczelni w rozumieniu statutów tych uczelni,
*   jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Polskiej Akademii Nauk (Dz. U. Nr 96, poz. 619 z późn. zm.),
*   instytuty badawcze w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o instytutach badawczych (Dz. U. Nr 96, poz. 618, z późn. zm.),
*   międzynarodowe instytuty naukowe utworzone na podstawie odrębnych przepisów, działające na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
*   Polską Akademię Umiejętności;
*   inne jednostki organizacyjne niewymienione w lit. a-e, posiadające siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, będące organizacjami prowadzącymi badania i upowszechniającymi wiedzę w rozumieniu art. 2 pkt 83 rozporządzenia Komisji (UE) nr 651/2014 z dnia 17 czerwca 2014 r. uznającego niektóre rodzaje pomocy za zgodne z rynkiem wewnętrznym w zastosowaniu art. 107 i 18 Traktatu (Dz. Urz. UE L 187 z 26.6.214, str. 1).

Przytoczony powyżej art. 18d ust. 2 pkt 3 ustawy wskazuje, że za koszty kwalifikowane należy uznać ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, nabycie wyników badań naukowych, które są świadczone lub wykonywane jednocześnie:

*   na podstawie umowy przez jednostkę naukową w rozumieniu ustawy o zasadach finansowania nauki oraz
*   na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Ponadto tut. Organ uznał za zasadne odwołanie się do etymologii terminu „także”. Wyraz „także” jest synonimem słowa „również”; „i”; „też” wg „Słownika języka polskiego pod red. W. Doroszewskiego” (http://sjp.pwn.pl). Użycie łącznika „a także” wskazuje, że konstrukcja powyżej przytoczonego przepisu, podkreśla że konieczność otrzymania świadczenia na podstawie umowy z jednostką naukową dotyczy zarówno ekspertyz, opinii, usług doradczych, usług równorzędnych i nabycia wyników badań naukowych na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Wobec powyższego, za koszty kwalifikowane, uznaje się ekspertyzy, opinie, usługi doradcze, usługi równorzędne i nabycie wyników badań naukowych na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej tylko i wyłącznie wtedy, gdy zostaną one nabyte na podstawie umowy od jednostek naukowych w rozumieniu ustawy o zasadach finansowania nauki.

Tym samym, za koszty kwalifikowane opisane w art. 18d ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie można uznać wydatków na zakup ekspertyz, opinii, usług doradczych i usług równorzędnych, świadczonych lub wykonywanych przez podmioty inne niż jednostki naukowe w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki.

Nie pozbawia to jednak prawa Spółki do zaliczenia wydatków na zakup ekspertyz, opinii, usług doradczych i usług równorzędnych, świadczonych lub wykonywanych przez podmioty inne niż jednostki naukowe w ciężar kosztów uzyskania przychodów przy spełnieniu warunku, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W konsekwencji stanowisko Spółki jest nieprawidłowe.

Odnosząc się do powołanej – na poparcie stanowiska Wnioskodawcy – interpretacji indywidualnej należy zauważyć, że organ dąży do zapewnienia jednolitego stosowania prawa podatkowego.

Należy wskazać, że funkcjonowanie w obrocie prawnym interpretacji indywidualnych, w których odmiennie oceniono takie same lub zbliżone stany faktyczne lub zdarzenia przyszłe choć jest niewątpliwie niepożądane z punktu widzenia zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów, wyrażonej w art. 121 Ordynacji podatkowej, niemniej jednak, w praktyce może mieć miejsce.

W związku z powyższym ustawodawca przewidział możliwość zmiany już wydanych interpretacji indywidualnych w trybie art. 14e § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym przepisem, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może z urzędu zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Trzeba jednak pamiętać, że proces zmiany interpretacji indywidualnych w trybie art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej jest długotrwały, poprzedza go bowiem dogłębna analiza z zachowaniem stosownych procedur, które dopiero w końcowej fazie powodują wycofanie z systemu informacji podatkowej poprzednio wydanych interpretacji.

Ponieważ jednak podstawowym zadaniem organu interpretacyjnego jest wydawanie interpretacji prawidłowych, tj. w prawidłowy sposób odczytujących normy prawne zawarte w poszczególnych przepisach prawa podatkowego, a nie utrwalających raz wyrażony pogląd w tym zakresie, który może być zmieniony w trybie art. 14e § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, to fakt wydania we wcześniejszym okresie interpretacji indywidualnej, odmiennej od poglądu zaprezentowanego w niniejszej interpretacji nie powoduje, że pogląd ten jest nieprawidłowy.

Podkreślić należy również, że norma wynikająca z art. 18d ustawy stanowi formę ulg podatkowych, które naruszają zasadę równości i powszechności opodatkowania. Tym samym powinna być interpretowana ściśle. Niedopuszczalne jest stosowanie wykładni rozszerzającej.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia (odnośnie stanu faktycznego) oraz w dniu wydania interpretacji (odnośnie zdarzenia przyszłego).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.