Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4.4012.526.2019.1.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-08-21
Teza: Gmina nie będzie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur potwierdzających nabycie towarów i usług na potrzeby realizacji projektu.
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia-brak prawa do odliczenia; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5 sierpnia 2019 r. (data wpływu 12 sierpnia 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług na potrzeby realizacji projektu pn. „PRZYSTANEK …” – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 sierpnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług na potrzeby realizacji projektu pn. „PRZYSTANEK …”.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Gmina (dalej: „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”).

Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego jest odpowiedzialna za realizację zadań własnych określonych w art. 7 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 506 ze zm., dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”). W katalogu powierzonych Gminie zadań własnych przewidziane zostały, w szczególności sprawy dotyczące kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych (z art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy o samorządzie gminnym).

W ramach realizacji zadań własnych w latach 2017-2019 Gmina zrealizowała projekt pn. „PRZYSTANEK …” (dalej: „Projekt”).

Przedmiotem Projektu była budowa i przebudowa ogólnodostępnej i niekomercyjnej infrastruktury turystycznej i rekreacyjnej. W związku z realizacją Projektu zagospodarowano budynek strażnicy Ochotniczej Straży Pożarnej, gdzie korzystającym zostaną udostępnione pomieszczenia sanitarne, pomieszczenia służące przygotowywaniu posiłków, wydzielona zostanie strefa zabaw dla dzieci, ponadto obok budynku utworzono szeroki parking z podjazdem dla niepełnosprawnych (dalej: „Infrastruktura”).

Gmina zrealizowała Projekt częściowo ze środków własnych, jak również ze środków zewnętrznych. Projekt został dofinansowany ze środków Unii Europejskiej w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020. Podatek VAT stanowił koszt kwalifikowany Projektu.

Ponoszone w ramach Projektu wydatki zostały udokumentowane wystawianymi na rzecz Gminy przez dostawców / usługodawców fakturami, z wykazanym podatkiem VAT, na których to fakturach Gmina została wskazana jaka nabywca. Gmina nie dokonała odliczenia VAT z ww. faktur dokumentujących wydatki związane z realizacją Projektu.

Infrastruktura, która powstała w ramach Projektu, jest przeznaczona do użytku niekomercyjnego. Gmina nie wykorzystuje / nie będzie wykorzystywała jej do wykonywania jakichkolwiek odpłatnych czynności na podstawie umów cywilnoprawnych, w szczególności nie jest i nie będzie ona przedmiotem np. dzierżawy czy też najmu. Gmina nie ma zamiaru i nie będzie pobierała jakiejkolwiek odpłatności w związku z wykorzystaniem efektów zrealizowanego Projektu. Infrastruktura służy do realizacji zadań własnych Gminy w zakresie turystyki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług na potrzeby realizacji Projektu?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Gminy nie przysługuje jej prawo do odliczenia VAT naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług na potrzeby realizacji Projektu.

Uzasadnienie stanowiska Gminy

Zgodnie z ogólną zasadą zawartą w treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Z treści tego przepisu wynika, że prawo do obniżenia kwot podatku należnego o kwoty podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy odliczenia tego dokonuje podatnik VAT, a także gdy towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tj. czynności, których następstwem jest określenie podatku należnego.

W myśl natomiast art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji, których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jak wskazano w stanie faktycznym, Infrastruktura powstała w ramach Projektu jest wykorzystywana do realizacji zadań własnych Gminy w zakresie turystyki - celem poniesionych wydatków w zakresie wykonania wskazanego w opisie sprawy Projektu jest wykonywanie ww. zadań publicznych (zadań własnych Gminy). Gmina nie pobiera/nie będzie pobierała jakichkolwiek opłat z tytułu użytkowania Infrastruktury, jak również nie wykorzystuje/nie będzie wykorzystywała Infrastruktury do wykonywania jakichkolwiek odpłatnych czynności na podstawie umów cywilnoprawnych. Infrastruktura ta nie będzie generowała po stronie Gminy żadnych dochodów.

W konsekwencji należy uznać, że wydatki poniesione na realizację Projektu Gmina poniosła jako organ władzy publicznej - w zakresie realizowania zadań nałożonych na nią odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których została ona powołana - czyli zgodnie ustawą o samorządzie gminnym. Dodatkowo, Infrastruktura powstała w ramach Projektu jest/będzie przez Gminę wykorzystywana wyłącznie do czynności, które nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Powyższe potwierdził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacjach indywidualnych wydanych w analogicznych stanach faktycznych, tj. przykładowo w interpretacji z dnia 26 lipca 2019 r., nr 0115-KDIT1-2.4012.379.2019.1.AD, w której stwierdził, iż „Analiza (\`(...)\`) prowadzi do stwierdzenia, że zarówno w trakcie realizowania inwestycji, jak i po jej zakończeniu Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z inwestycją polegającą na budowie wiat turystycznych, gdyż wiaty będą ogólnodostępne dla mieszkańców i turystów i nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Nie będzie przysługiwało również Gminie prawo do zwrotu podatku naliczonego, bowiem dofinansowanie, o którym mowa we wniosku, nie stanowi środków wskazanych w powołanym rozporządzeniu”.

W konsekwencji należy uznać, że Gminie nie przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług na potrzeby realizacji Projektu.

W odniesieniu do ww. wydatków nie zostaną spełnione, przesłanki warunkujące możliwość skorzystania z prawa do odliczenia VAT naliczonego. Gmina bowiem nie występuje tu w charakterze podatnika VAT i nie istnieje związek, pomiędzy realizacją Projektu, a wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 ze zm.) w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Jak wynika z treści art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ww. ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona zasada wyklucza prawo do dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Stosownie do art. 88 ust. 4 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Ponadto, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, powinien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go dla tej czynności za podatnika podatku od towarów i usług, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ww. ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Według art. 15 ust. 2 cyt. ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Natomiast z art. 15 ust. 6 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, wynika, że nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z dnia 11 grudnia 2006 r., Nr 347 str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższych przepisów, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

*   podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

*   podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r. poz. 506 ze zm.) gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Jak stanowi art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Należy wskazać, że w myśl art. 7 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy o samorządzie gminnym, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z okoliczności przedstawionych przez Stronę wynika, że Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego jest odpowiedzialna za realizację zadań własnych określonych w art. 7 ustawy o samorządzie gminnym.

W ramach realizacji zadań własnych w latach 2017-2019 Gmina zrealizowała projekt pn. „PRZYSTANEK …”.

Przedmiotem Projektu była budowa i przebudowa ogólnodostępnej i niekomercyjnej infrastruktury turystycznej i rekreacyjnej. W związku z realizacją Projektu zagospodarowano budynek strażnicy Ochotniczej Straży Pożarnej, gdzie korzystającym zostaną udostępnione pomieszczenia sanitarne, pomieszczenia służące przygotowywaniu posiłków, wydzielona zostanie strefa zabaw dla dzieci, ponadto obok budynku utworzono szeroki parking z podjazdem dla niepełnosprawnych.

Gmina zrealizowała Projekt częściowo ze środków własnych, jak również ze środków zewnętrznych. Projekt został dofinansowany ze środków Unii Europejskiej w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020. Podatek VAT stanowił koszt kwalifikowany Projektu.

Ponoszone w ramach Projektu wydatki zostały udokumentowane wystawianymi na rzecz Gminy przez dostawców / usługodawców fakturami, z wykazanym podatkiem VAT, na których to fakturach Gmina została wskazana jaka nabywca. Gmina nie dokonała odliczenia VAT z ww. faktur dokumentujących wydatki związane z realizacją Projektu.

Infrastruktura, która powstała w ramach Projektu, jest przeznaczona do użytku niekomercyjnego. Gmina nie wykorzystuje / nie będzie wykorzystywała jej do wykonywania jakichkolwiek odpłatnych czynności na podstawie umów cywilnoprawnych, w szczególności nie jest i nie będzie ona przedmiotem np. dzierżawy czy też najmu. Gmina nie ma zamiaru i nie będzie pobierała jakiejkolwiek odpłatności w związku z wykorzystaniem efektów zrealizowanego Projektu. Infrastruktura służy do realizacji zadań własnych Gminy w zakresie turystyki.

Na tle przedstawionego opisu sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki związane z realizacją Projektu.

Jak wynika z powołanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, odliczenie podatku uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. W omawianej sprawie warunki uprawniające do odliczenia nie będą spełnione, gdyż jak wskazał Wnioskodawca, towary i usługi nabyte na potrzeby realizacji przedmiotowego Projektu nie będą związane z wykonywaniem przez Gminę czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług - Infrastruktura, która powstała w ramach Projektu, jest przeznaczona do użytku niekomercyjnego i nie jest / nie będzie wykorzystywana do wykonywania jakichkolwiek odpłatnych czynności na podstawie umów cywilnoprawnych. Gmina nie będzie pobierała jakiejkolwiek odpłatności w związku z wykorzystaniem tej Infrastruktury. Wnioskodawca podkreślił również, że towary i usługi nabyte w związku z realizowanym projektem dotyczą wykonywanych przez nią ustawowych zadań własnych w zakresie turystyki.

W konsekwencji, z uwagi na opis sprawy oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że Gmina nie będzie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur potwierdzających nabycie towarów i usług na potrzeby realizacji opisanego projektu dotyczącego budowy i przebudowy ogólnodostępnej i niekomercyjnej infrastruktury turystycznej i rekreacyjnej. Wynika to z faktu, że w analizowanym przypadku nie została spełniona, wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług przesłanka warunkująca prawo do obniżenia podatku naliczonego, tj. wydatki związane z realizacją projektu pn. „PRZYSTANEK …” nie będą służyły Gminie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego zdarzenia przyszłego, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.