Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.126.2024.2.KS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-05-10
Teza: Zwolnienie od podatku od towarów i usług sprzedaży udziału w prawie użytkowania wieczystego zabudowanej działki nr 1, 2 oraz udziału w prawie własności zabudowanej działki nr 3.
Słowa kluczowe: nieruchomości-zbycie nieruchomości; podatnik; udział-zbycie udziałów; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli lub ich części 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

29 lutego 2024 r. wpłynął Pani wniosek z 29 lutego 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zwolnienia od podatku od towarów i usług sprzedaży udziału w prawie użytkowania wieczystego zabudowanej działki nr 1, 2 oraz udziału w prawie własności zabudowanej działki nr 3.

Uzupełniła go Pani pismem z 30 kwietnia 2024 r. (wpływ 30 kwietnia 2024 r.) oraz pismem z 26 października 2023 r. (wpływ 8 maja 2024 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem są na prawach wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej, użytkownikami wieczystymi nieruchomości stanowiącej zabudowaną działkę gruntu o numerze ewidencyjnym 1 o powierzchni 0,0428 ha, położonej w (…), dla której to działki gruntu Sąd Rejonowy (…) prowadzi księgę wieczystą o numerze (…). W dziale I-Sp księgi wieczystej o numerze (…) wpisana jest informacja, iż grunt oddany jest w użytkowanie wieczyste do 27 listopada 2096 roku, a budynek stanowi od gruntu odrębny przedmiot własności, jako właściciel wpisana jest Gmina.

Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem są na prawach wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej użytkownikami wieczystymi nieruchomości, stanowiącej zabudowaną działkę gruntu o numerze ewidencyjnym 2 o powierzchni 0,1020 ha, położonej w województwie (…), dla której to działki gruntu Sąd Rejonowy (…) prowadzi księgę wieczystą o numerze (…). W dziale I-Sp księgi wieczystej o numerze (…) wpisana jest informacja, iż grunt oddany jest w użytkowanie wieczyste do 27 listopada 2096 roku a budynek stanowi od gruntu odrębny przedmiot własności, jako właściciel wpisana jest Gmina.

Wnioskodawczyni wraz z współmałżonkiem oświadczają, że są oni na zasadach wspólności ustawowej majątkowej właścicielami nieruchomości, stanowiącej zabudowaną działkę gruntu o numerze ewidencyjnym 3 o powierzchni 0,0526 ha, położonej w województwie (…), dla której to działki gruntu Sąd Rejonowy (…) prowadzi księgę wieczystą o numerze (…).

Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem oświadczają, że

*   opisane powyżej prawo użytkowania wieczystego działek gruntu o numerach ewidencyjnych 1 i 3 nabyli na podstawie okazanej przy niniejszym akcie w wypisie Umowy sprzedaży, zawartej 25 kwietnia 2002 roku przed notariuszem (…), za numerem Rep. (…)
*   opisaną powyżej działkę gruntu o numerze ewidencyjnym 2 nabyli na podstawie okazanej przy niniejszym akcie w wypisie Umowy sprzedaży, zawartej 16 marca 2004 roku przed notariuszem (…), za numerem Rep. (…),

na zasadach wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej i umów majątkowych małżeńskich nie zawierali.

Transakcje nabycia działek nr 1, 3 i 2 nie podlegały opodatkowaniu VAT i nie zostały udokumentowane fakturami. Opisane powyżej działki gruntu o numerach ewidencyjnych 1, 2 i 3 są zabudowane budynkami handlowo-usługowymi.

Użytkowanie wieczyste opisanych powyżej działek gruntu o numerach ewidencyjnych 1 i 2 zostało nabyte od Skarbu Państwa Gminy (…) a działka gruntu o numerze ewidencyjnym 3 nie została nabyta od Skarbu Państwa i jednostek samorządu terytorialnego oraz posiadają one bezpośredni dostęp do drogi publicznej.

Małżonek Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą pod nazwą (…), stałe miejsce wykonywania działalności gospodarczej: woj. (…), która prowadzona jest m.in. na działkach gruntu o numerach ewidencyjnych 1, 2 i 3.

Opisane powyżej działki gruntu o numerach ewidencyjnych 1, 2 i 3 nie są przedmiotem jakiejkolwiek umowy z innymi osobami niż Stawający do niniejszego aktu notarialnego, nie złożone zostały żadne oferty kupna nieruchomości, z których osoba je składająca wywodzić by mogła roszczenie o przeniesienie na nią własności nieruchomości, w tym wolna jest od roszczeń reprywatyzacyjnych oraz nie są im znane żadne toczące się postępowania reprywatyzacyjne.

Z rejestru gruntów wydanego z upoważnienia Starosty Powiatu (…) wynika, że oznaczenie geodezyjne i położenie działki gruntu o numerze ewidencyjnym 1, o powierzchni 0,0428 ha, określone jest jako inne tereny zabudowane (Bi), działki gruntu o numerze ewidencyjnym 2, o powierzchni 0,1020 ha, o sposobie korzystania określonym jako inne tereny zabudowane (Bi), oraz działki gruntu o numerze ewidencyjnym 3, o powierzchni 0,0526 ha, również jako inne tereny zabudowane (Bi).

Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego Gminy (…) działka nr 2 i 1 oznaczona jest w planie symbolem RPU - obsługa rolnictwa, działka nr 3 oznaczona jest w planie symbolem MN - teren zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej. Opisane powyżej działki gruntu o numerach ewidencyjnych 1, 2 i 3 nie są ujęte w uproszczonym planie urządzenia lasu, który obowiązuje dla przedmiotowego obrębu od 1 stycznia 2016 roku do 31 grudnia 2025 roku, sporządzonym w roku 2015.

Opisane powyżej działki gruntu o numerach ewidencyjnych 1, 2 i 3 nie są przedmiotem pierwokupu w rozumieniu ustawy z dnia 20 lipca 2017.

Na działce gruntu o numerze ewidencyjnym 2 w (…), posadowiony jest jednokondygnacyjny budynek handlowo-usługowy, murowany, o powierzchni zabudowy 118,00 m2, wybudowany w 1985 roku, Id budynku: (…) oraz inny budynek handlowo-usługowy, wybudowany w 2009 roku.

Wnioskodawczyni zamierza sprzedać spółce prawo użytkowania wieczystego nieruchomości, stanowiącej zabudowaną działkę gruntu o numerze ewidencyjnym 1 o powierzchni 0,0428 ha, prawo użytkowania wieczystego nieruchomości, stanowiącej zabudowaną działkę gruntu o numerze ewidencyjnym 2 o powierzchni 0,1020 ha oraz nieruchomość, stanowiącą zabudowaną działkę gruntu o numerze ewidencyjnym 3 o powierzchni 0,0526 ha.

Co ważne, działki te zostały wydzierżawione spółce mającej dokonać jej zakupu pod działalność gospodarczą.

Ponadto kupujący podejmie szereg działań związanych z nieruchomością, co zostanie opisane poniżej. Kupująca spółka planuje na ww. nieruchomości wybudować obiekt handlowy o powierzchni zabudowy min. 650 m2 wraz z miejscami parkingowymi w ilości minimum 20 miejsc postojowych oraz prowadzić na tym terenie działalność gospodarczą.

W akcie notarialnym nr (…) z 26 października 2023 r. - umowa przedwstępna, kupująca nieruchomość spółka zobowiązała się do załatwienia wszystkich formalności związanych z inwestycją na tej działce. To jest spółka zobowiązuje się do:

1\. Uzyskania prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę, z której będzie wynikać możliwość zabudowania nabywanej nieruchomości obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi Kupującego, w tym jednokondygnacyjnym obiektem handlowo-usługowym o powierzchni zabudowy 527 m2, w tym sala sprzedaży o powierzchni 400 m2 wraz z miejscami parkingowymi w ilości minimum 20 miejsc parkingowych,

2\. Uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na rozbiórkę budowli i budynków posadowionych na przedmiotowej nieruchomości,

3\. Uzyskania prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji wydanej przez właściwy organ lub zarządcę drogi zezwalającej na lokalizację zjazdu na przedmiotową nieruchomość lub pozwolenia na budowę przedmiotowego zjazdu według koncepcji Spółki, a także uzyskania zapewnienia zarządcy drogi o niewprowadzeniu ograniczeń tonażowych utrudniających obsługę komunikacji nieruchomości,

4\. Uzyskania pozwolenia na wycięcie drzew obejmującego zgodę na dokonanie odpowiednich nasadzeń zamiennych,

5\. Uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej oraz wykonalnej decyzji na wycinkę drzew kolidujących z zakresem przebudowy pasa drogowego, określonym przez zarządcę drogi, obejmującej zgodę na dokonanie przez kupującą odpowiednich nasadzeń zmiennych,

6\. Niestwierdzenia ponadnormatywnego zanieczyszczenia nieruchomości skutkującego koniecznością rekultywacji,

7\. Potwierdzenia badaniami geotechnicznymi możliwości posadowienia na nieruchomości budynków przy zastosowaniu tradycyjnych technologii budowlanych,

8\. Uzyskania warunków technicznych przyłączy - kanalizacji sanitarnej, wodnej, kanalizacji deszczowej oraz przyłącza energetycznego,

9\. Uzyskania warunków technicznych usunięcia kolizji infrastruktury technicznej z planowanym obiektem handlowo-usługowym,

10\. Uzyskania zezwolenia na sprzedaż każdego rodzaju alkoholu w planowanym obiekcie handlowo-usługowym,

11\. Zmiany miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla działki nr 2, 1, 3, zgodnie z którym Kupujący będzie mógł posadowić na przedmiotowej nieruchomości obiekt handlowo usługowy o powierzchni użytkowej nie mniejszej niż 527,40 m2 zgodnie z planami inwestycyjnymi Kupującego,

12\. Przekształcenia przez Sprzedawców na koszt Kupującego prawa użytkowania działek o numerach ewidencyjnych 1 i 2 w prawo własności lub uzyskania informacji z gminy o wartości przekształcenia prawa użytkowania wieczystego działki numer 1 i 2 we własność. Kupujący zobowiązuje się do podjęcia wszelkich, niezbędnych działań celem spełnienia wskazanych powyżej wymagań.

Tym samym w momencie uzyskania przez Kupującego powyższych decyzji i pozwoleń Wnioskodawczyni zobowiązuje się sprzedać spółce prawo użytkowania wieczystego nieruchomości, stanowiącej zabudowaną działkę gruntu numerze ewidencyjnym 1, o powierzchni 0,0428 ha, prawo użytkowania wieczystego nieruchomości, stanowiącej zabudowaną działkę gruntu o numerze ewidencyjnym 2, o powierzchni 0,1020 ha oraz nieruchomość, stanowiącą zabudowaną działkę gruntu o numerze ewidencyjnym 3, o powierzchni 0,0526 ha.

Na zakończenie należy podkreślić, że:

1\. W stosunku do przedmiotowych działek Wnioskodawczyni nie ponosiła jakichkolwiek nakładów w celu ich uatrakcyjnienia.

2\. W stosunku do ww. nieruchomości Wnioskodawczyni nigdy samodzielnie nie podejmowała żadnych działań marketingowych, nie ogłaszała sprzedaży w środkach masowego przekazu, w szczególności nie ogłaszała sprzedaży w Internecie, prasie, radiu.

3\. Działki, które mają być przedmiotem sprzedaży są zabudowane.

4\. Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego Gminy (\`(...)\`) działka nr 2 i 1 oznaczona jest w planie symbolem RPU - obsługa rolnictwa, działka nr 3 oznaczona jest w planie symbolem MN - teren zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej.

5\. Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem obecnie dzierżawią przedmiotowe działki spółce, która planuje je zakupić po uzyskaniu ww. pozwoleń.

6\. Obecnie na nieruchomości działa sklep spożywczo – przemysłowy. Nieruchomość jest w środkach trwałych prowadzonej działalności.

7\. Wnioskodawczyni nie jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT.

8\. Kupująca spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT.

Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem oświadczają, iż udzielają Kupującemu pełnomocnictwa z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw, do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych, niezbędnych dla uzyskania decyzji i pozwoleń opisanych powyżej, w szczególności składania wniosków oraz odbioru wymaganych decyzji i postanowień, dokonania wszelkich czynności związanych z uzyskaniem na terenie Nieruchomości warunków technicznych, dotyczących przyłączenia do sieci wodociągowej oraz sieci elektroenergetycznej, w szczególności do złożenia wniosków o wydanie przedmiotowych warunków oraz ich odbioru, uzyskania decyzji na lokalizację zjazdu publicznego, w szczególności do złożenia wniosków w celu jej uzyskania oraz odbioru.

Sprzedawcy oświadczają, że przez cały okres obowiązywania umowy przedwstępnej niniejsze pełnomocnictwo jest nieodwołalne i nie wygasa wskutek śmierci któregokolwiek z mocodawców.

Kupujący ponosi wszystkie koszty będące konsekwencją podejmowanych przez Kupującego czynności faktycznych i prawnych dotyczących nieruchomości będących przedmiotem niniejszej umowy.

Sprzedawcy oświadczają, że wyrażają zgodę na dysponowanie przez Kupującego Nieruchomościami, na cele budowlane w rozumieniu art. 33 ust. 2 pkt 2) w związku art. 3 ust. 11 ustawy z dnia 7 lipca 1994 roku Prawo Budowlane, w zakresie wystąpienia z wnioskiem o pozwolenie na budowę, uzyskanie zgód, opinii itp. oraz udostępnią Kupującemu nabywane Nieruchomości, będące przedmiotem niniejszej umowy, celem przeprowadzenia badań gruntu. Po przeprowadzeniu badań i niezbędnych czynności teren zostanie niezwłocznie przywrócony do stanu pierwotnego przez Kupującego Sprzedawcy oświadczają, że wyrażają zgodę na usytuowanie przez Kupującego własnym kosztem i staraniem na nabywanych Nieruchomościach, tymczasowego przyłącza energetycznego zgodnie z warunkami technicznymi przyłączenia do sieci oraz treścią umowy przyłączeniowej zawartej z operatorem.

Jednocześnie Kupujący oświadcza, że w przypadku nie zawarcia przez strony umowy przyrzeczonej sprzedaży usunie niezwłocznie własnym kosztem i staraniem usytuowane na działce gruntu urządzenia i przywróci teren do stanu pierwotnego. Do chwili zapłaty całości całkowitej ceny sprzedaży żadne z podjętych przez kupującego działań faktycznych i prawnych nie mogą w sposób istotny utrudniać lub uniemożliwiać prowadzonej przez Sprzedawców na terenie nieruchomości działalności gospodarczej.

Ponadto, jak to już podkreślano działki będące przedmiotem przyszłej sprzedaży są współwłasnością. Wniosek dla współmałżonka zostanie złożony w tym samym dniu, co przedmiotowy wniosek. Czyli oboje właściciele złożą wniosek o interpretację podatkową dla tych działek.

**Doprecyzowanie i uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego**

Nieruchomości mające być przedmiotem sprzedaży (działki nr: 1, 2, 3) zostały nabyte w celach inwestycyjnych.

Działki były wykorzystywane przez małżonka Wnioskodawczyni w działalności gospodarczej prowadzonej przez małżonka Wnioskodawczyni - sklep spożywczo-przemysłowy.

Wnioskodawczyni nie wykorzystywała działek.

Nieruchomości były wykorzystywane w działalności gospodarczej wyłącznie przez małżonka Wnioskodawczyni.

Nieruchomości nie były wykorzystywane przez Wnioskodawczynię do celów zarobkowych.

Ww. działki nie były wykorzystywane przez Wnioskodawczynię na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej.

Wnioskodawczyni jest stroną umów dotyczących rozporządzania nieruchomościami jako współużytkownik wieczysty/współwłaściciel na zasadzie wspólności ustawowej małżeńskiej- umowy dzierżawy, umowy przedwstępnej sprzedaży i będzie umowy sprzedaży.

Wnioskodawczyni jest wspólnie z małżonkiem stroną umowy dzierżawy nieruchomości. Umowa została zawarta na czas nieoznaczony.

Wnioskodawczyni jest wspólnie z małżonkiem stroną umowy przedwstępnej sprzedaży nieruchomości (działek).

Na zasadach wspólności małżeńskiej, Wnioskodawczyni udzieliła wspólnie z małżonkiem w umowie przedwstępnej sprzedaży nieruchomości pełnomocnictwa kupującemu do dokonania wymienionych we wniosku czynności oraz prawa do dysponowania nieruchomością (działkami) na cele budowlane.

Działki nr 1, 2, 3 nie były przez Wnioskodawczynię wykorzystywane w całym okresie posiadania od momentu zakupu do momentu planowanego zbycia. Działki były użytkowane przez małżonka Wnioskodawczyni.

Wnioskodawczyni nie dokonywała wcześniej sprzedaży jakichkolwiek innych nieruchomości.

Na działce nr 2 znajdują się dwa budynki handlowo-usługowe wybudowane w 1985 r. i 2009 r. o pow. zabudowy 118 m2. Na działkach nr 1 i 3 znajduje się inny budynek handlowo-usługowy wybudowany w 1985 r.

Na moment sprzedaży budynki te będą znajdowały się na działkach.

Budynki znajdujące się na działkach zostały nabyte wraz z działkami. Z tytułu nabycia/budowy ww. budynków/budowli Wnioskodawczyni nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Budynki zostały oddane do użytkowania w 1985 r. - w roku ich wybudowania.

Do momentu sprzedaży nie były i nie będą ponoszone wydatki na ulepszenie ww. budynków/budowli lub ich części w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Rozbiórka budowli i budynków nie zostanie dokonana bądź rozpocznie się przed dostawą nieruchomości. Rozbiórka budynków rozpocznie się po podpisaniu umowy sprzedaży.

Przed dniem sprzedaży nieruchomości nie zostanie:

a) założony dziennik rozbiórki,

b) odpowiednio zabezpieczony teren budowy (rozbiórki),

c) umieszona na terenie budowy, w widocznym miejscu: ‒ tablica informacyjna ‒ oraz ogłoszenie zawierające dane dotyczące bezpieczeństwa pracy i ochrony zdrowia. Wszystkie te działania rozpoczną się po dostawie działek i posadowionych na nich budynków handlowo-usługowych.

Rozbiórka budynków rozpocznie się po ich dostawie.

**Pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)**

Czy sprzedaż prawa użytkowania wieczystego nieruchomości, stanowiącej zabudowaną działkę gruntu o numerze ewidencyjnym 1 o powierzchni 0,0428 ha, prawo użytkowania wieczystego nieruchomości, stanowiącej zabudowaną działkę gruntu o numerze ewidencyjnym 2 o powierzchni 0,1020 ha oraz nieruchomość, stanowiącą zabudowaną działkę gruntu o numerze ewidencyjnym 3 o powierzchni 0,0526 ha, jest zwolniona z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT?

**Pani stanowisko w sprawie**

Pani zdaniem, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1\. przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie,

2\. wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione,

3\. wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej,

4\. wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta,

5\. ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego,

6\. oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste,

7\. zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

W świetle powołanych powyżej przepisów, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 ustawy o VAT, a jego sprzedaż, jak również oddanie w użytkowanie wieczyste, stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Kwestie dotyczące prawa wieczystego użytkowania uregulowane zostały w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.), zwanej dalej Kodeks cywilny.

W świetle art. 233 Kodeksu cywilnego w granicach, określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego oraz przez umowę o oddanie gruntu Skarbu Państwa lub gruntu należącego do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków w użytkowanie wieczyste, użytkownik może korzystać z gruntu z wyłączeniem innych osób. W tych samych granicach użytkownik wieczysty może swoim prawem rozporządzać. Ten przepis, a także następne przepisy Kodeksu cywilnego (art. 234, art. 235, art. 237) kształtujące uprawnienia użytkownika wieczystego na wzór uprawnień właściciela, jak również długi czas trwania użytkowania wieczystego (patrz art. 236 § 1 i 2 Kodeksu cywilnego) wskazują, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi przeniesienie prawa do rozporządzania tym gruntem jak właściciel.

Zatem z regulacji zawartych w tej ustawie wynika, że użytkowanie wieczyste stanowi wprawdzie prawo do rzeczy cudzej, ale daje użytkownikowi wieczystemu uprawnienia do dysponowania rzeczą w sposób zbliżony do właściciela.

Zgodnie z art. 235 § 1 Kodeksu cywilnego budynki i inne urządzenia wzniesione na gruncie Skarbu Państwa lub gruncie należącym do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków przez wieczystego użytkownika stanowią jego własność. To samo dotyczy budynków i innych urządzeń, które wieczysty użytkownik nabył zgodnie z właściwymi przepisami przy zawarciu umowy o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste.

Stosownie do § 2 tego artykułu przysługująca wieczystemu użytkownikowi własność budynków i urządzeń na użytkowanym gruncie jest prawem związanym z użytkowaniem wieczystym.

W myśl art. 237 ww. Kodeksu do przeniesienia użytkowania wieczystego stosuje się odpowiednio przepisy o przeniesieniu własności nieruchomości. Biorąc pod uwagę sprzedaż wieczystego użytkowania działek winni być traktowane na gruncie podatku jak sprzedaż działek. W takiej sytuacji należy stosować wszelkie zwolnienia przewidziane dla sprzedaży działek.

Pani zdaniem, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju.

Natomiast przez dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Nieruchomość będąca przedmiotem transakcji, składająca się z zabudowanych działek niewątpliwie wypełnia znamiona definicji towaru, o której mowa w art. 2 pkt 6 ustawy podatku od towarów i usług. Tym samym, sprzedaż działek przez Zbywcę będzie kwalifikowana jako odpłatna dostawa towarów.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

*   dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
*   pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Działki będące przedmiotem przedwstępnej umowy sprzedaży są zabudowane. Od czasu zakupu, aż do chwili obecnej Wnioskodawczyni nie ponosiła nakładów remontowych ani nie przeprowadzała zmian w celu podniesienia ich standardów budowlanych do zasiedlenia. W odniesieniu do budynków posadowionych na działkach nr 1, 2 i 3 doszło do pierwszego zasiedlenia i od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży minął już okres co najmniej dwóch lat.

Tym samym, została spełniona definicja pierwszego zasiedlenia.

Ponadto w odniesieniu do przedmiotowych budynków nie były przeprowadzane prace, które stanowiłyby ulepszenia, o których mowa w art. 2 pkt 14 ustawy.

Zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków i budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie może być krótszy niż 2 lata.

W związku z tym, dostawa wskazanych w zdarzeniu przyszłym działek będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jednocześnie, należy zwrócić uwagę, że zwolnienie uregulowane w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ma charakter zwolnienia fakultatywnego, gdyż w myśl art. 43 ust. 10 ustawy VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków pod warunkiem wskazanym w tym przepisie.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu, to sprzedaż dokonana przez Wnioskodawczynię dotycząca gruntu, na którym znajduje się przedmiotowy budynek również będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie tych samych przepisów co sprzedaż budynku.

Podsumowując Pani zdaniem, w tym przypadku może ona korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT działek nr 1, 2 i 3. Na zakończenie w związku z tym, iż działki korzystają ze zwolnienia nie będzie trzeba ich sprzedaży udokumentować fakturą. W przypadku bowiem sprzedaży nie opodatkowanej nie ma konieczności wystawiania faktury. W tym miejscu jednak należy podkreślić, iż zwolnienie ma charakter fakultatywny, gdy podatnik nie będzie chciał skorzystać ze zwolnienia będzie obowiązany wystawić fakturę na podstawie art. 106b ustawy o VAT.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1) przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie,

2) wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione,

3) wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej,

4) wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta,

5) ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego,

6) oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste,

7) zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z dnia 11 grudnia 2006 r., s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”:

Państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1) określone udziały w nieruchomości,

2) prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,

3) udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Należy w tym miejscu wyjaśnić, że problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.), zwany dalej Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 195 ww. ustawy - Kodeks cywilny:

Własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność).

Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się – jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji – przepisy odnoszące się do własności. Należy zatem uznać, że udział każdego ze współwłaścicieli jest ze swej istoty szczególną postacią prawną własności.

Jak wynika z art. 196 § 1 ustawy - Kodeks cywilny:

Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną.

W myśl art. 198 ustawy - Kodeks cywilny:

Każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli.

Podkreślić więc należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela, a rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie udziału w nieruchomości, dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Niezależnie od powyższego, zgodnie z powołanymi przepisami ustawy o podatku od towarów i usług, nieruchomości spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż (a także sprzedaż udziałów we współwłasności nieruchomości) jest traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, która to czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Jednak nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Kiedy osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Jednocześnie wykorzystywanie składników majątku, tj. takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania, które polega na czerpaniu dochodów ze składnika majątku, wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej. Należy stwierdzić, że każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, wykorzystywanie majątku należącego do danej osoby stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych.

„Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

W orzeczeniu z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10), Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Z ww. orzeczenia wynika również, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z nich.

Z opisu sprawy wynika, że jest Pani wraz z małżonkiem na prawach wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej, użytkownikiem wieczystym zabudowanych działek nr 1 i nr 2, a także właścicielem działki gruntu nr 3. Działki zostały nabyte w celach inwestycyjnych. Pani małżonek prowadzi działalność gospodarczą na ww. działkach. Działki te zostały przez Panią oraz małżonka wydzierżawione spółce mającej dokonać jej zakupu pod działalność gospodarczą. W umowie przedwstępnej, kupująca nieruchomość spółka zobowiązała się do załatwienia wszystkich formalności związanych z inwestycją na nieruchomości, m.in. do:

*   uzyskania prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę, z której będzie wynikać możliwość zabudowania nabywanej nieruchomości obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi Kupującego,
*   uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na rozbiórkę budowli i budynków posadowionych na nieruchomości,
*   uzyskania prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji wydanej przez właściwy organ lub zarządcę drogi zezwalającej na lokalizację zjazdu na nieruchomość lub pozwolenia na budowę zjazdu, a także uzyskania zapewnienia zarządcy drogi o niewprowadzeniu ograniczeń tonażowych utrudniających obsługę komunikacji nieruchomości,
*   niestwierdzenia ponadnormatywnego zanieczyszczenia nieruchomości skutkującego koniecznością rekultywacji,
*   potwierdzenia badaniami geotechnicznymi możliwości posadowienia na nieruchomości budynków przy zastosowaniu tradycyjnych technologii budowlanych,
*   uzyskania warunków technicznych przyłączy - kanalizacji sanitarnej, wodnej, kanalizacji deszczowej oraz przyłącza energetycznego,
*   uzyskania warunków technicznych usunięcia kolizji infrastruktury technicznej z planowanym obiektem handlowo-usługowym,
*   zmiany miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla działki nr 2, 1, 3, zgodnie z którym Kupujący będzie mógł posadowić na nieruchomości obiekt handlowo usługowy,
*   przekształcenia przez Sprzedawców na koszt Kupującego prawa użytkowania działek nr 1 i 2 w prawo własności lub uzyskania informacji z gminy o wartości przekształcenia prawa użytkowania wieczystego działek we własność.

Ponadto z okoliczności sprawy wynika, że:

*   działki były wykorzystywane w działalności gospodarczej wyłącznie przez małżonka,
*   Pani nie wykorzystywała działek, działki nie były wykorzystywane przez Panią na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej i nie były wykorzystywane w całym okresie posiadania od momentu zakupu do momentu planowanego zbycia, nieruchomości nie były wykorzystywane przez Panią do celów zarobkowych,
*   jest Pani stroną umów dotyczących rozporządzania nieruchomościami jako współużytkownik wieczysty/współwłaściciel na zasadzie wspólności ustawowej małżeńskiej - umowy dzierżawy, umowy przedwstępnej sprzedaży i będzie stroną umowy sprzedaży,
*   na zasadach wspólności małżeńskiej, udzieliła Pani wspólnie z małżonkiem w umowie przedwstępnej sprzedaży nieruchomości pełnomocnictwa kupującemu do dokonania wymienionych we wniosku czynności oraz prawa do dysponowania nieruchomością (działkami) na cele budowlane,
*   nie dokonywała Pani wcześniej sprzedaży jakichkolwiek innych nieruchomości,
*   w stosunku do działek nie ponosiła Pani jakichkolwiek nakładów w celu ich uatrakcyjnienia,
*   nigdy samodzielnie nie podejmowała Pani żadnych działań marketingowych, nie ogłaszała sprzedaży w środkach masowego przekazu, w szczególności nie ogłaszała sprzedaży w Internecie, prasie, radiu,
*   obecnie na nieruchomości działa sklep spożywczo – przemysłowy. Nieruchomość jest w środkach trwałych prowadzonej działalności,
*   nie jest Pani zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT,

Opis sprawy wskazuje również, że Pani wraz z małżonkiem udzielają Kupującemu pełnomocnictwa z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw, do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych, niezbędnych dla uzyskania decyzji i pozwoleń opisanych powyżej, w szczególności składania wniosków oraz odbioru wymaganych decyzji i postanowień, dokonania wszelkich czynności związanych z uzyskaniem na terenie Nieruchomości warunków technicznych, dotyczących przyłączenia do sieci wodociągowej oraz sieci elektroenergetycznej, w szczególności do złożenia wniosków o wydanie przedmiotowych warunków oraz ich odbioru, uzyskania decyzji na lokalizację zjazdu publicznego, w szczególności do złożenia wniosków w celu jej uzyskania oraz odbioru.

Ponadto Sprzedający wyrażają zgodę na dysponowanie przez Kupującego Nieruchomościami, na cele budowlane w rozumieniu art. 33 ust. 2 pkt 2) w związku art. 3 ust. 11 ustawy z dnia 7 lipca 1994 roku Prawo Budowlane, w zakresie wystąpienia z wnioskiem o pozwolenie na budowę, uzyskanie zgód, opinii itp. oraz udostępnią Kupującemu nabywane Nieruchomości, będące przedmiotem umowy, celem przeprowadzenia badań gruntu. Po przeprowadzeniu badań i niezbędnych czynności teren zostanie niezwłocznie przywrócony do stanu pierwotnego przez Kupującego. Sprzedawcy oświadczają, że wyrażają zgodę na usytuowanie przez Kupującego własnym kosztem i staraniem na nabywanych Nieruchomościach, tymczasowego przyłącza energetycznego.

Pani wątpliwości dotyczą tego, czy sprzedaż prawa użytkowania wieczystego nieruchomości, stanowiącej zabudowaną działkę nr 1 i działkę nr 2 oraz nieruchomość, stanowiącą zabudowaną działkę 3 jest zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Dla ustalenia, czy sprzedaż towarów (działek) podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, w pierwszej kolejności należy ustalić, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości występuje z tytułu tej transakcji w charakterze podatnika podatku VAT prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Zgodnie z art. 693 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

Przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Umowa dzierżawy jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną. Odpowiednikiem świadczenia wynajmującego/wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy/dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Zatem na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług umowa dzierżawy wypełnia definicję świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż w wyniku zawartej umowy powstaje bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym.

Kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje art. 535 ustawy Kodeks cywilny, zgodnie z którym:

Przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego:

Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 389 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej.

Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia.

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Należy zwrócić również uwagę na kwestię udzielenia przez Panią kupującej spółce pełnomocnictwa.

Zgodnie z art. 95 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela.

Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego:

Umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego:

Pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Na mocy art. 99 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie.

Pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Na podstawie art. 108 kodeksu Cywilnego:

Pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 Kodeksu cywilnego wynika, że:

Przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo - to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy.

Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Tezę taką potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 6 lipca 2017 r. sygn. akt I FSK 2033/15, wyrażony na gruncie podobnego aczkolwiek nie identycznego stanu faktycznego, w którym stwierdził:

„Fakt, że zasadnicza aktywność w zakresie planowanego procesu inwestycyjnego spoczywać będzie na spółce jest bez znaczenia dla uznania go za podatnika, skoro spółka - jako jego pełnomocnik - jest jedynie jego reprezentantem w tych czynnościach, działając w jego imieniu i na jego rzecz, czyli w jego interesie majątkowym. Podejmowanie aktywności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u. za pośrednictwem pełnomocnika nie zwalnia mocodawcy, w którego imieniu i na rzecz działa pełnomocnik, od przymiotu bycia podatnikiem VAT w rozumieniu tych przepisów.”

Analiza przedstawionego opisu sprawy, obowiązujących przepisów oraz tez wynikających z powołanego orzecznictwa prowadzi do wniosku, że z tytułu sprzedaży udziału w prawie użytkowania wieczystego zabudowanej działki nr 1, 2 oraz udziału w prawie własności zabudowanej działki nr 3 będzie Pani występowała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Działki nr 1, 2 i 3 są przedmiotem umowy dzierżawy, która na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług wypełnia definicję świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a w konsekwencji wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej.

Na podstawie udzielonego przez Panią pełnomocnictwa, spółka kupująca podejmie szereg działań, w efekcie których nastąpi uatrakcyjnienie ww. działek, co de facto skutkować będzie wzrostem ich wartości. Nie ulega wątpliwości, że szeroko zakrojony zakres przygotowania działek do sprzedaży nie jest typowy do działań podejmowanych przez osoby fizyczne w zakresie zarządzania majątkiem osobistym – prywatnym. W efekcie wykonywanych czynności dostawie będą podlegały nieruchomości o zupełnie innym charakterze, niż w chwili zawarcia umowy przedwstępnej. Nie zmienia tego okoliczność, że działań tych nie podejmie Pani, lecz kupująca spółka. Do dnia sprzedaży działek, czynności wykonywane przez spółkę w ramach udzielonego jej pełnomocnictwa, wywołują skutki bezpośrednio w Pani sferze prawnej, gdyż to Pani jest stroną podejmowanych czynności, a nie spółka występująca jako Pani pełnomocnik.

Podjęta przez Panią aktywność wykracza poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności w odniesieniu do posiadanego udziału w prawie użytkowania wieczystego zabudowanej działki nr 1, 2 oraz udziału w prawie własności zabudowanej działki nr 3, a zaistniały ciąg zdarzeń wskazuje, że ich sprzedaż nastąpi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, z tytułu której będzie Pani podatnikiem podatku VAT.

Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz opis sprawy stwierdzić należy, że planowana przez Panią sprzedaż posiadanego udziału w prawie użytkowania wieczystego zabudowanej działki nr 1, 2 oraz udziału w prawie własności zabudowanej działki nr 3, będzie zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, dostawą dokonywaną przez podatnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Dokonując opisanych we wniosku czynności podjęła Pani działania podobne do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa w orzeczeniu w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10, tj. wykazała aktywność w przedmiocie zbycia udziału w prawie użytkowania wieczystego zabudowanej działki nr 1, 2 oraz udziału w prawie własności zabudowanej działki nr 3, porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Podkreślić należy, że ww. działki są wykorzystywane w celach zarobkowych – są przedmiotem umowy dzierżawy, nie są więc wykorzystywane do zaspokojenia potrzeb osobistych.

W konsekwencji, sprzedaż przez Panią posiadanego udziału w prawie użytkowania wieczystego zabudowanej działki nr 1, 2 oraz udziału w prawie własności zabudowanej działki nr 3, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Należy zauważyć, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może korzystać ze zwolnienia od tego podatku albo może być opodatkowana tym podatkiem.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

2) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy:

Przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy:

Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2) złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

\- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy:

Oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 musi również zawierać:

1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części – w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a;

3) adres budynku, budowli lub ich części.

A zatem ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy – po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że prawo to zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego:

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Wobec powyższego, przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się takie same zasady opodatkowania jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa prawa użytkowania wieczystego oraz prawa własności gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 682 ze zm.).

Według art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane:

Ilekroć w ustawie jest mowa o budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Zatem w celu ustalenia, czy dla dostawy udziału w prawie użytkowania wieczystego działki nr 1, 2 oraz udziału w prawie własności działki nr 3 zabudowanych budynkami zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku od towarów i usług należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy w odniesieniu do budynków miało miejsce pierwsze zasiedlenie.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że na działce nr 2 znajdują się dwa budynki handlowo-usługowe wybudowane w 1985 r. i 2009 r. Na działkach nr 1 i 3 znajduje się inny budynek handlowo-usługowy wybudowany w 1985 r. Budynki znajdujące się na działkach zostały nabyte wraz z działkami. Ponadto wskazała Pani, że do momentu sprzedaży nie były i nie będą ponoszone wydatki na ulepszenie ww. budynków lub ich części w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

W świetle przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy należy stwierdzić, że w odniesieniu do budynków znajdujących się na ww. działkach zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jak wskazano powyżej, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według tych samych regulacji jak budynki na nim posadowione. W związku z powyższym – na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy – sprzedaż udziału w prawie użytkowania wieczystego zabudowanej działki nr 1, 2 oraz udziału w prawie własności zabudowanej działki nr 3, z którym związany jest budynek, będzie zwolniona od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Zatem, transakcja sprzedaży przez Panią, działającą w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, udziału w prawie użytkowania wieczystego zabudowanej działki nr 1, 2 oraz udziału w prawie własności zabudowanej działki nr 3, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.

Przy czym, dostawa ww. nieruchomości będzie podlegała zwolnieniu od podatku VAT, o ile strony transakcji nie wybiorą opcji opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy w związku z art. 43 ust. 11 ustawy (po spełnieniu warunków określonych w tych przepisach).

Tym samym Pani stanowisko należało uznać za prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

Należy również zaznaczyć, że zakres przedmiotowy wniosku wyznacza pytanie przedstawione przez Wnioskodawczynię. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Pani wniosku (pytania). Inne kwestie wynikające np. z Pani stanowiska, nie objęte pytaniem, nie zostały rozpatrzone w interpretacji.

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wskazuję, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywało się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Panią w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).