Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-508/10/MW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-07-02
Teza: Opodatkowanie przychodu ze sprzedaży nieruchomości nabytej przed 1 stycznia 2007r. w spadku oraz w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności.
Słowa kluczowe: nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; spadek; spadek-dział spadku; zniesienie-zniesienie współwłasności; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pani stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 09 kwietnia 2010r. (data wpływu do tut. Biura 13 kwietnia 2010r.), uzupełnionym w dniu 06 maja 2010r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 kwietnia 2010r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

W związku ze stwierdzonymi brakami formalnymi, pismem z dnia 27 kwietnia 2010r. Znak: IBPB II/2/415-508/10/MW wezwano wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano w dniu 06 maja 2010r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W dniu 10 lutego 2005r. ojciec wnioskodawczyni przekazał jej drogą darowizny gospodarstwo rolne wraz z zabudowaniami, które było jego własnością przed zawarciem związku małżeńskiego.

Przekazanie pozostałej części (współwłasność z matką wnioskodawczyni) nie było wówczas możliwe, gdyż matka zmarła w dniu 18 listopada 2004r. pozostawiwszy po sobie testament, który został otwarty przez Sąd dopiero w dniu 23 marca 2005r. Po zmarłej matce było dwóch spadkobierców: wnioskodawczyni i jej siostra. Zgodnie z postanowieniem Sądu Rejonowego z dnia 23 marca 2005r. wnioskodawczyni przypadła 1/4 części spadku, natomiast jej siostrze 3/4 częsci.

Spadek po matce oraz część należąca do ojca zostały notarialnie załatwione w dniu 03 października 2005r. W tym dniu zawarto umowę działu spadku i zniesienia współwłasności, w wyniku której wnioskodawczyni otrzymała grunty orne, natomiast jej siostra budynek mieszkalny.

Obecnie wnioskodawczyni zamierza sprzedać działkę budowlaną, którą nabyła na wyłączna własność w wyniku zawartej w dniu 03 października 2005r. umowy działu spadku i zniesienia współwłasności.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wnioskodawczyni jest zwolniona z podatku dochodowego w całości lub w części, czy w ogóle musi zapłacić jakikolwiek podatek?

Zdaniem wnioskodawczyni, przy sprzedaży działki będzie zwolniona z podatku dochodowego od osób fizycznych. Ponieważ w dniu 10 lutego 2005r. przekazanie gospodarstwa własnego ojca i części stanowiącej współwłasność ze zmarłą matka nie było możliwe, bo czas otwarcia testamentu miał swój termin, wobec tego zostały sporządzone dwa akty darowizny, ale dotyczyły tej samej darowizny (sprawy).

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2 m.in.:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Ustawą z dnia 16 listopada 2006r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588 ze zm.) zmieniono zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy zmieniającej do przychodu (dochodu) uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007r. Oznacza to zarazem, iż nowe zasady opodatkowania mają zastosowanie do dochodów uzyskanych ze zbycia nieruchomości i praw nabytych po 1 stycznia 2007r.

Niezależnie od powyższego należy podkreślić, iż przepis cytowanego wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, że nie płaci się podatku dochodowego jeśli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości lub ich części lub udziału w nieruchomości upłynęło 5 lat. W związku z tym, jeśli od końca roku, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości lub ich części lub udziału w nieruchomości upłynęło 5 lat, sprzedaż tej nieruchomości nie podlega w ogóle opodatkowaniu.

W myśl powyższego, rozstrzygającym faktem odnośnie ewentualnego opodatkowania odpłatnego zbycia przedmiotowej nieruchomości będzie moment i forma prawna pierwotnego nabycia.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż matka wnioskodawczyni zmarła w dniu 18 listopada 2004r. pozostawiwszy po sobie testament. Po zmarłej matce było dwóch spadkobierców: wnioskodawczyni i jej siostra, a zgodnie z postanowieniem Sądu Rejonowego z dnia 23 marca 2005r. wnioskodawczyni przypadła 1/4 części spadku, natomiast jej siostrze 3/4 częsci. W dniu 03 października 2005r. zawarta została umowa działu spadku (po matce) oraz zniesienia współwłasności (dotycząca udziału jaki w nieruchomościach będących przedmiotem spadku posiadał ojciec wnioskodawczyni), w wyniku której wnioskodawczyni otrzymała grunty orne, natomiast jej siostra budynek mieszkalny.

Z powyższego wynika zatem, że nabycie prawa własności do przedmiotowych nieruchomości nastąpiło odpowiednio w drodze spadku oraz w drodze działu spadku i zniesienia współwłasności.

Zgodnie z art. 924 i 925 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku, natomiast otwarcie spadku następuje z chwilą śmierci spadkodawcy. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Tak więc dniem nabycia spadku przez wnioskodawczynię i pozostałych spadkobierców jest data śmierci spadkodawcy.

Z instytucją działu spadku mamy natomiast do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom stosownie do wielkości ich udziałów, przechodzą na nich. Ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadłby poszczególnym spadkobiercom.

Tak więc, na skutek działu spadku następuje „konkretyzacja” składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom. Jeżeli jednak w drodze działu spadku spadkobierca nabywa udział ponad wielkość, którą uprzednio nabył w spadku, to nabycie w drodze działu spadku, w części przekraczającej udział w spadku należy traktować jako nabycie w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast celem postępowania o zniesienie współwłasności w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego jest nowe ukształtowanie prawa własności rzeczy, która stanowi przedmiot współwłasności Zgodnie z art. 195 Kodeksu cywilnego współwłasność jest instytucją prawa cywilnego polegającą na tym, że własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom. Współwłaścicielom przysługują części wspólnego prawa własności (tzw. udziały), którymi mogą swobodnie rozporządzać. Dopóki więc istnieje współwłasność można mówić tylko o istnieniu udziałów w tym prawie, o ich nabywaniu i zbywaniu, nigdy – o prawie do części rzeczy, o jej zbywaniu bądź nabywaniu w częściach. Współwłaściciele mają swoje udziały w prawie, ale nie w rzeczy.

Zgodnie z art. 210 i nast. Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli w każdym czasie może domagać się zniesienia współwłasności. Zniesienie współwłasności nie stanowi nabycia rzeczy wyłącznie wówczas, jeżeli nabyte na własność mienie mieści się w ramach udziału jaki przypadał byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej i odbył się bez spłat i dopłat. Gdy w wyniku zniesienia współwłasności udział danej osoby ulega powiększeniu mamy do czynienia z nabyciem, gdyż zwiększa się stan jej majątku osobistego. Nie zmienia tego fakt, że zniesienia współwłasności dokonuje się bez spłat i dopłat. Zatem jeżeli przy dokonaniu zniesienia współwłasności wystąpiło przysporzenie majątku ponad udział posiadany przed zniesieniem współwłasności oznacza to, że dla części nieruchomości nabytej w drodze zniesienia współwłasności dniem nabycia będzie dzień, w którym nastąpiło zniesienie współwłasności.

Z uwagi na fakt, iż w przedmiotowej sprawie nabycie spadku oraz dział spadku i zniesienie współwłasności nastąpiło odpowiednio w dwóch datach, tj. 18 listopada 2004r. oraz 03 października 2005r., czyli powyższe zdarzenia prawne miały miejsce przed 31 grudnia 2006r., skutki podatkowe zbycia przedmiotowej nieruchomości podlegają ocenie na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006r.

I tak w myśl art. 28 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ww. brzmieniu podatek od przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika.

Zasada, o której mowa w ust. 2, nie ma zastosowania do podatników dokonujących sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), którzy w terminie 14 dni od dnia dokonania tej sprzedaży złożą oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e) (art. 28 ust. 2a ww. ustawy).

W świetle art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i e) ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży:

*   na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
*   na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
*   na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego,
*   na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
*   na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację - na cele mieszkalne - własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
*   na spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele, o których mowa w lit. a), w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz odsetek od tego kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów.

Stosownie natomiast do treści art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ww. brzmieniu, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a w całości, jeżeli ich nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny.

Pod pojęciem „nabycie w drodze spadku” wymienionym w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) ww. stawy mieści się zarówno nabycie w drodze spadku jak i nabycie w drodze działu spadku. Oznacza to, że zwolnienie przedmiotowe określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006r., obejmuje również przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych nabytych uprzednio w drodze działu spadku.

Wnioskodawczyni, przedstawiając własne stanowisko w sprawie, utożsamia dwa odrębne zdarzenia prawne jakimi są darowizna i zniesienie współwłasności.

Podkreślić jednakże należy fakt, iż nie ma podstaw prawnych do utożsamiania zniesienia współwłasności z darowizną. Obie instytucje są bowiem dwoma niezależnymi sposobami kształtującymi stosunki własnościowe. Zgodnie z art. 888 Kodeksu cywilnego, darowizna jest zobowiązaniem darczyńcy do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swojego majątku. Jednocześnie w myśl z art. 889 Kodeksu cywilnego nie stanowią darowizny bezpłatne przysporzenia m.in. wówczas, gdy zobowiązanie do bezpłatnego świadczenia wynika z umowy uregulowanej innymi przepisami kodeksu.

Zatem nabycie w wyniku zniesienia współwłasności nie jest równoznaczne z darowizną, nawet jeśli zniesienia współwłasności dokonano bez wzajemnych spłat i dopłat.

Przenosząc powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, iż jeżeli wnioskodawczyni uzyska w 2010r. przychód ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości, to przychód ten w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2004r. w drodze spadku po matce w ogóle nie podlega opodatkowaniu, ponieważ od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie do daty planowanego zbycia upłynęło 5 lat.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego nie wynika, czy w związku z działem spadku dokonanym w 2005r. nastąpiło przysporzenie majątku wnioskodawczyni ponad udział nabyty w spadku. Należy jednak zauważyć, iż nawet gdyby wnioskodawczyni nabyła w wyniku działu spadku udział przekraczający wartość udziału nabytego pierwotnie w drodze spadku po matce, to i tak przychód ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości odpowiadający części nabytej w drodze działu spadku zwolniony będzie z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006r.

Natomiast przychód w części odpowiadającej udziałowi nabytemu przez wnioskodawczynię w 2005r. w wyniku zniesienia współwłasności z ojcem podlegał będzie opodatkowaniu 10% zryczałtowanym podatkiem dochodowym, chyba że wnioskodawczyni nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży wydatkuje tę część przychodu na cele mieszkaniowe, o których mowa w powołanym wyżej art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i e) ww. ustawy.

Końcowo dodać należy, iż jeżeli wnioskodawczyni sprzeda przedmiotową nieruchomość w 2011r. to przychód uzyskany z tej sprzedaży w całości nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na upływ pięcioletniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle powyższego stanowisko wnioskodawczyni uznać należało za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Do wniosku dołączono plik dokumentów. Należy jednak zauważyć, że wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest ani obowiązany, ani uprawniony do ich oceny; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez wnioskodawczynię i jej stanowiskiem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, ul. Kośnego 70, 45-372 Opole po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.