Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.535.2022.3.EG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-12-30
Teza: Skutki podatkowe wycofania nieruchomości z działalności gospodarczej i przeznaczenia jej na najem prywatny.
Słowa kluczowe: korekta-korekta podatku naliczonego; przeznaczenie-zmiana przeznaczenia; wycofanie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91-ust. 1 ; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91-ust. 2 ; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91-ust. 3; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91-ust. 7a

**Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe**

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

19 września 2022 r. wpłynął Pani wniosek z 9 września 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy sutków podatkowych wycofania nieruchomości z działalności gospodarczej i przeznaczenia jej na najem prywatny. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 30 listopada 2022 r. (wpływ 5 grudnia 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawczynią jest osoba fizyczna prowadząca jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie architektury (PKD 71.11.Z), zarejestrowaną jako podatnik VAT czynny, opodatkowującą przychody z działalności gospodarczej podatkiem liniowym. W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawczyni w 2015 r. zakupiła nieruchomość w postaci budynku jednorodzinnego, który wprowadziła do ewidencji środków trwałych prowadzonej działalności i którego rozpoczęła amortyzację. Od zakupu Nieruchomości Wnioskodawczyni nie odliczyła podatku VAT.

W roku 2015 Wnioskodawczyni rozpoczęła przebudowę Nieruchomości, która na dzień składania niniejszego wniosku jeszcze trwa. W wyniku prowadzonych prac powstaje budynek wielorodzinny z siedmioma lokalami mieszkalnymi, które zgodnie z pierwotnym założeniem miały być sprzedane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. W związku z prowadzoną przebudową Wnioskodawczyni odlicza podatek VAT z faktur dokumentujących wydatki poniesione na przebudowę. Z uwagi jednak na niepewną i dynamicznie zmieniającą się sytuacje na rynku, Wnioskodawczyni rozważa wycofanie Nieruchomości z prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej i przeznaczenie lokali mieszkalnych w nich się znajdujących na najem prywatny, co pozwoli jej na dostosowanie się do warunków rynkowych związanych z covid i inflacją. Celem Wnioskodawczyni jest bowiem zabezpieczenie potrzeb bytowych swojej rodziny. Umowy najmu lokali mieszkalnych wchodzących w skład Nieruchomości, zostaną zawarte poza prowadzoną przez Wnioskodawczynię działalnością gospodarczą.

Wnioskodawczyni nie zamierza korzystać z usług agencji nieruchomości w celu wynajmu mieszkań. W jej ocenie reklama szeptana będzie wystarczająca i z wyjątkiem zwykłego ogłoszenia na tematycznych portalach internetowych, dodatkowe działania marketingowe będą zbędne. Wynajem w istocie polegał będzie na pobieraniu pożytków cywilnych z nieruchomości stanowiącej własność wynajmującego, od z góry określonego najemcy i będzie każdorazowo mieścił się w ramach tzw. najmu prywatnego, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o PIT.

W uzupełnieniu wniosku wskazała Pani, że:

1\. W związku z nabyciem budynku jednorodzinnego nie przysługiwało Pani prawo do odliczenia podatku naliczonego.

2\. Nabycie budynku jednorodzinnego nie nastąpiło w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Przedmiotową nieruchomość nabyła Pani od osób fizycznych.

3\. Po wycofaniu z jednoosobowej działalności gospodarczej budynek z siedmioma lokalami mieszkalnymi będzie wykorzystywać Pani do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT (najem lokali mieszkalnych na cele mieszkaniowe), z wyłączeniem jednego lokalu, który będzie wynajmowany spółce z ograniczoną odpowiedzialnością prowadzącą działalność w zakresie usług projektowych, której jest Pani członkiem zarządu (lokal ten będzie więc służył do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług).

4\. Usługi najmu, które zamierza Pani świadczyć będą stanowić usługi wynajmowania nieruchomości o charakterze mieszkalnym na własny rachunek wyłącznie na cele mieszkaniowe zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT, z wyłączeniem jednego lokalu, który będzie wynajmowany spółce z ograniczoną odpowiedzialnością prowadzącą działalność w zakresie usług projektowych, której jest Pani członkiem zarządu.

5\. Po wycofaniu przez Panią nieruchomości z działalności gospodarczej i przekazaniu go do najmu, jeden lokal będzie wynajmowany innemu podmiotowi do działalności gospodarczej. Pozostałe sześć lokali nie będą wynajmowane innym podmiotom do działalności gospodarczej.

6\. Wskazuje Pani, iż przed wprowadzeniem budynku do ewidencji środków trwałych w prowadzonej przez Panią działalności gospodarczej nie ponosiła Pani żadnych wydatków na ulepszenie nieruchomości.

Po wprowadzeniu budynku do ewidencji środków trwałych rozpoczęła Pani przebudowę budynku, tj. jego ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, a wydatki poniesione w związku z tymi pracami przekroczyły już 30% wartości początkowej budynku (przebudowa nadal trwa).

### Jednocześnie pragnie Pani uzupełnić opis stanu faktycznego o następującą treść:

### „Moim zamiarem jest prowadzenie najmu w ramach tzw. najmu prywatnego.”

### Pytanie

Czy wycofanie nieruchomości z działalności gospodarczej i przeznaczenie jej na najem prywatny jest neutralne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług?

### Pani stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawczyni, wycofanie nieruchomości z działalności gospodarczej i przeznaczenie jej na najem prywatny jest neutralne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Definicję tych dwóch czynności ustawodawca przedstawił w art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, nakazując przez dostawę towarów rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, natomiast przez świadczenie usług - każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie, tj. za wynagrodzeniem. Jednocześnie ustawodawca zrównał niektóre dostawy towarów i świadczenia usług wykonywane nieodpłatne z odpłatną dostawą towarów i odpłatnym świadczeniem usług, a więc z czynnościami, które podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Stosownie do art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1) przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,

2) wszelkie inne darowizny

\-jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów.

Ustawa o VAT nie definiuje potrzeb osobistych, można jednak przyjąć, że przez cele osobiste podatnika należy rozumieć zaspokajanie jego potrzeb osobistych (w odniesieniu do nieruchomości będą to np. własne cele mieszkaniowe). Zatem, nie będzie to dotyczyć sytuacji zmiany sposobu wykorzystywania danych towarów, np. z wykorzystywania ich w ramach działalności gospodarczej na przeznaczenie ich na wynajem poza tą działalnością. W takim wypadku nie dochodzi bowiem do zaspokojenia potrzeb osobistych w rozumieniu ustawy o VAT, bowiem ten sposób ich wykorzystania jest także uznawany za działalność gospodarczą w rozumieniu tej ustawy, a tym samym nie może stanowić zaspokajania potrzeb osobistych, o których mowa w art. 7 ust. 2 ustawy o VAT.

W konsekwencji, w przedmiotowej sprawie powołany przepis nie ma zastosowania. Przeniesienie Nieruchomości do majątku prywatnego nie będzie dokonane na cele osobiste Wnioskodawczyni, ponieważ lokale mieszkalne znajdujące się w budynku będą wykorzystywane na cele działalności gospodarczej w formie tzw. najmu prywatnego.

Jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Umowę najmu regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks Cywilny (t.j. Dz. U. 2022 poz. 1360 ze zm.), dalej: „Kodeks cywilny”, zgodnie z którym przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić, wynajmującemu umówiony czynsz. Biorąc powyższe przepisy pod uwagę, uznać należy, iż „najem wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług definicję działalności gospodarczej, jeżeli wykonywany jest w sposób ciągły dla celów zarobkowych, bez względu na to, czy najem będzie prowadzony w ramach działalności gospodarczej, czy jako odrębne źródło przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych.” (interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 1 października 2020 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.437.2020.1.KK).

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni pomimo wycofania Nieruchomości z działalności gospodarczej do majątku prywatnego, planuje przeznaczyć je na odpłatne udostępnianie w formie najmu prywatnego. W efekcie, Nieruchomość nadal będzie wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej, a nie do jej prywatnych celów. Tym samym, nie wystąpi przeznaczenie składniku majątku firmy na cele osobiste podatnika. Nieruchomość wycofana z działalności gospodarczej do majątku prywatnego będzie stanowić przedmiot najmu, tj. działalności opodatkowanej podatkiem VAT. W konsekwencji Wnioskodawczyni nie będzie zobowiązana do zapłaty podatku VAT w świetle art. 7 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT.

Jak wskazał Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 29 kwietnia 2022 r. nr 0113-KDIPT1 -3.4012.77.2022.2.OS „w odniesieniu do czynności wycofania ww. nieruchomości z obecnie prowadzonej działalności, które po ich wycofaniu będzie Pan wynajmować, nie będzie miał zastosowania art. 7 ust. 2 pkt 1 ustawy, bowiem nie nastąpi tutaj dostawa towaru na Pana cele osobiste. Co za tym idzie czynność ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.”

Mając powyższe na względzie, wycofanie nieruchomości z działalności gospodarczej i przeznaczenie jej na najem prywatny jest neutralne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

W uzupełnieniu wniosku wskazała Pani, że:

W związku z doprecyzowaniem opisu sprawy Pani stanowisko w sprawie oceny prawnej opisu sprawy odnośnie sformułowanego we wniosku pytania w zakresie podatku od towarów i usług, nie uległo zmianie i nadal koresponduje z opisem sprawy i zakresem zadanego pytania. Podtrzymuje je Pani w całości.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel \`(\`(...)\`)\`.

Z powyższych przepisów wynika, że w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą tych towarów w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do art. 7 ust. 2 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1) przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,

2) wszelkie inne darowizny

\- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Zatem, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega generalnie każde nieodpłatne przekazanie towaru należącego do przedsiębiorstwa, w tym także wszelkie inne darowizny, z którym wiąże się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, o ile podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych.

Jeżeli natomiast podatnik nie miał prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego, to wszelkie przekazanie lub zużycie towarów bez wynagrodzenia (nieodpłatne przekazania), pozostaje neutralne podatkowo (podatnik nie musi dokonać ich opodatkowania).

W myśl art. 2 pkt 14a ustawy:

Przez wytworzenie nieruchomości – rozumie się wybudowanie budynku, budowli lub ich części, lub ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy :

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Według art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Zgodnie z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.):

Przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Tak więc najem jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Zatem oddanie w ramach umowy najmu osobie trzeciej nieruchomości skutkuje uzyskiwaniem korzyści majątkowej po stronie podmiotu dokonującego wynajmu.

Zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe lub na rzecz społecznych agencji najmu, o których mowa w art. 22a ust. 1 ustawy z dnia 26 października 1995 r. o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego (Dz. U. z 2019 r. poz. 2195 oraz z 2021 r. poz. 11, 1177 i 1243).

Zatem ze zwolnienia od podatku od towarów i usług korzysta wyłącznie świadczenie usług wynajmu nieruchomości na cele mieszkaniowe. Zastosowanie zwolnienia jest uzależnione od spełnienia przesłanek obiektywnych dotyczących charakteru wynajmowanego lokalu (lokal mieszkalny) oraz subiektywnych dotyczących przeznaczenia wynajmowanego lokalu (cel mieszkaniowy).

Wobec powyższego, zwolnione od podatku od towarów i usług są usługi w zakresie wynajmowania i dzierżawienia nieruchomości o charakterze mieszkalnym na własny rachunek, natomiast usługi w zakresie wynajmowania lub dzierżawienia nieruchomości o charakterze niemieszkalnym podlegają opodatkowaniu właściwą dla tej czynności stawką podatku VAT.

W świetle powołanych wyżej przepisów najem wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej, jeżeli wykonywany jest w sposób ciągły dla celów zarobkowych (zawierane umowy najmu mają zazwyczaj długotrwały charakter, a uzyskiwane korzyści z tego tytułu są w zasadzie stałe), bez względu na to, czy najem jest prowadzony w ramach działalności gospodarczej, czy jako odrębne źródło przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Najem nieruchomości niemieszkalnych stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu tym podatkiem na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W opisie sprawy podała Pani, że w ramach prowadzonej działalności zakupiła nieruchomość w postaci budynku jednorodzinnego, który wprowadziła do ewidencji środków trwałych prowadzonej działalności i którego rozpoczęła amortyzację. Od zakupu Nieruchomości nie odliczyła Pani podatku VAT. Nabycie budynku jednorodzinnego nie nastąpiło w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. W roku 2015 rozpoczęła Pani przebudowę Nieruchomości, która na dzień składania niniejszego wniosku jeszcze trwa. W wyniku prowadzonych prac powstaje budynek wielorodzinny z siedmioma lokalami mieszkalnymi, które zgodnie z pierwotnym założeniem miały być sprzedane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. W związku z prowadzoną przebudową odlicza Pani podatek VAT z faktur dokumentujących wydatki poniesione na przebudowę. Z uwagi jednak na niepewną i dynamicznie zmieniającą się sytuacje na rynku, rozważa Pani wycofanie Nieruchomości z prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej i przeznaczenie lokali mieszkalnych w nich się znajdujących na najem prywatny. Po wycofaniu z jednoosobowej działalności gospodarczej budynek z siedmioma lokalami mieszkalnymi będzie wykorzystywać Pani do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT (najem lokali mieszkalnych na cele mieszkaniowe), z wyłączeniem jednego lokalu, który będzie wynajmowany spółce z ograniczoną odpowiedzialnością prowadzącą działalność w zakresie usług projektowych, której jest Pani członkiem zarządu (lokal ten będzie więc służył do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług).

Pani wątpliwości dotyczą skutków podatkowych wycofania nieruchomości z działalności gospodarczej i przeznaczenia jej na najem prywatny.

Przechodząc na grunt rozpatrywanej sprawy w odniesieniu do kwestii opodatkowania czynności wycofania budynku jednorodzinnego z obecnie prowadzonej działalności, należy wskazać, że – jak wynika z okoliczności sprawy – po wycofaniu budynku z działalności gospodarczej będzie wykorzystywać Pani ww. budynek do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT (najem lokali mieszkalnych na cele mieszkaniowe), z wyłączeniem jednego lokalu, który będzie wynajmowany spółce z ograniczoną odpowiedzialnością prowadzącą działalność w zakresie usług projektowych, której jest Pani członkiem zarządu (lokal ten będzie więc służył do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług). Zatem nadal nieruchomość ta będzie wykorzystywana przez Panią w sposób ciągły dla celów zarobkowych do wykonywania czynności opodatkowanych oraz czynności zwolnionych z opodatkowania podatkiem VAT. Zatem, w odniesieniu do czynności wycofania ww. nieruchomości z obecnie prowadzonej działalności, którą po wycofaniu nadal będzie Pani wynajmowała, nie będzie miał zastosowania art. 7 ust. 2 pkt 1 ustawy, bowiem nie nastąpi tutaj dostawa towaru na Pani cele osobiste. Co za tym idzie czynność ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ponadto wskazać należy, że:

Zgodnie art. 86 ust. 1 ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika:

1\. z tytułu nabycia towarów i usług;

2\. dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Artykuł 88 ust. 4 ustawy stanowi, że:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy. Powyższe przepisy stanowią uzupełnienie regulacji art. 86 ustawy.

Stosownie do art. 90 ust. 1 ustawy:

W stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

W myśl art. 90 ust. 2 ustawy:

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Stosownie do art. 90 ust. 3 ustawy:

Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Kwota podatku naliczonego do odliczenia ustalona za podstawie proporcji wyliczonej przy zastosowaniu powyższych zasad, nie jest jednak ostateczna.

Z kolei przepisy zawarte w art. 91 ustawy, wprowadzają regułę ostatecznego rozliczenia podatku naliczonego za dany rok podatkowy w sytuacji, gdy odliczenia dokonano na podstawie proporcji, o której mowa w art. 90 ustawy, a ponadto regulują kwestię odliczenia podatku w przypadku, gdy uprzednio odliczona kwota podatku naliczonego z różnych przyczyn musi zostać skorygowana lub w przypadku, gdy podatek naliczony nie został odliczony, bo na moment realizacji prawa do odliczenia nabyty towar lub usługa nie miały służyć działalności opodatkowanej, ale sytuacja ta uległa zmianie.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy VAT:

Po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10a, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6, 10 lub 10a lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

W myśl art. 91 ust. 2 ustawy:

W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1 podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

W świetle art. 91 ust. 3 ustawy:

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

Zgodnie z art. 91 ust. 4 ustawy:

W przypadku, gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

Natomiast, w myśl art. 91 ust. 5 ustawy VAT:

W przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

W świetle art. 91 ust. 6 ustawy VAT:

W przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1\. opodatkowane - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi,

2\. zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

W myśl art. 91 ust. 7 ustawy:

Przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Na podstawie art. 91 ust. 7a ustawy VAT:

W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

Należy wskazać, że podatnik stosuje zasadę niezwłocznego odliczenia podatku VAT – tj. z chwilą, gdy spełnione są przez niego zarówno ww. tzw. przesłanki pozytywne wynikające z art. 86 ust. 1 ustawy, oraz niezaistniały przesłanki negatywne, określone w art. 88 ustawy o VAT. Może się okazać, że podatnik w momencie nabycia, planuje wykorzystać towary do czynności opodatkowanych (ma tym samym prawo do odliczenia podatku naliczonego), jednak faktycznie związek ten może się zmienić i finalnie towar jest wykorzystywany do czynności zwolnionych od podatku VAT. Odliczanie podatku naliczonego ma charakter prognozowany i planowany, ponieważ przywołane regulacje nakazują oceniać zakres prawa do odliczenia podatku na podstawie faktycznego przeznaczenia towaru czy usługi, w cenie których podatek był zawarty. Stąd też każdorazowa zmiana planów finalnego wykorzystania nabytych towarów i usług, determinuje prawo do jego odliczenia. Ustawa o VAT wprowadza obowiązek dokonywania korekty podatku, który pierwotnie związany był z czynnościami opodatkowanymi lub z czynnościami nieopodatkowanymi, natomiast później nastąpiła zmiana związku podatku naliczonego z uwagi na zmianę przeznaczenia towarów lub usług do czynności nieopodatkowanych lub opodatkowanych.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że zakupiła Pani przedmiotowy budynek w 2015 roku. Rozpoczęła Pani przebudowę Nieruchomości, która na dzień składania niniejszego wniosku jeszcze trwa. W wyniku prowadzonych prac powstaje budynek wielorodzinny z siedmioma lokalami mieszkalnymi, które zgodnie z pierwotnym założeniem miały być sprzedane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. W związku z prowadzoną przebudową odliczała Pani podatek VAT z faktur dokumentujących wydatki poniesione na przebudowę. Z uwagi jednak na niepewną i dynamicznie zmieniającą się sytuacje na rynku, rozważa Pani wycofanie Nieruchomości z prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej i przeznaczenie lokali mieszkalnych w nich się znajdujących na najem prywatny. Po wycofaniu z jednoosobowej działalności gospodarczej budynek z siedmioma lokalami mieszkalnymi będzie wykorzystywać Pani do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT (najem lokali mieszkalnych na cele mieszkaniowe), z wyłączeniem jednego lokalu, który będzie wynajmowany spółce z ograniczoną odpowiedzialnością prowadzącą działalność w zakresie usług projektowych, której jest Pani członkiem zarządu (lokal ten będzie więc służył do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług).

Zatem w momencie podjęcia decyzji o przeznaczeniu ww. lokali również do wykonywania czynności zwolnionych od podatku, nastąpiła zmiana przeznaczenia ww. lokali.

Należy wskazać, że zmiana przeznaczenia w wykorzystaniu nieruchomości powoduje zmianę w zakresie prawa do odliczenia i w konsekwencji nakłada na Panią obowiązek skorygowania odliczonego podatku z odpowiednim zastosowaniem przepisów art. 91 ustawy. Wynika to jednoznacznie z treści przywołanego wyżej przepisu art. 91 ust. 7 ustawy stanowiącego, że przepisy ust. 1-6 stosuje się w przypadku gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Ustalenia jedynie wymaga, który przepis spośród przewidzianych w ust. 7a do ust. 7d tego artykułu, stanowiących uszczegółowienie przepisu ust. 7, będzie miał zastosowanie w analizowanej sprawie.

Zasady korekty podatku naliczonego w przypadku zmiany przeznaczenia (innej niż sprzedaż lub likwidacja prowadzonej działalności) towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych, których wartość początkowa przekracza 15.000 zł określone zostały w art. 91 ust. 7a ustawy o VAT.

W konsekwencji, w związku ze zmianą przeznaczenia ww. środka trwałego (budynku jednorodzinnego mieszczącego lokale mieszkalne i lokal użytkowy) będzie miała Pani obowiązek dokonać korekty podatku naliczonego na podstawie art. 91 ust. 7 i ust. 7a, z uwzględnieniem uregulowań wskazanych w ust. 2-3 tego przepisu. Ponadto w związku z wykorzystywaniem przez Panią ww. nieruchomości w działalności gospodarczej zarówno do czynności zwolnionych od podatku jak i do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, korekta powinna uwzględniać proporcję określoną w art. 90 ustawy.

Tym samym Pani stanowisko, zgodnie z którym wycofanie nieruchomości z działalności gospodarczej i przeznaczenie jej na najem prywatny jest neutralne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, uznałem za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Odnośnie natomiast powołanych przez Panią interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Niniejsza interpretacja rozstrzyga w zakresie podatku od towarów i usług. Natomiast w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651).