Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.635.2025.1.RM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-12-30
Teza: Brak obowiązku rozpoznania w Polsce czynności
opodatkowanych podatkiem VAT i rozliczenia podatku VAT w
Polsce w związku z przemieszczeniem ropy naftowej z
państwa trzeciego na terytorium UE przez terytorium Polski
dokonywanym wg trzech Scenariuszy oraz brak obowiązku
rejestracji dla celów VAT w Polsce.
Słowa kluczowe: dopuszczenie-dopuszczenie do obrotu
import-import towarów
miejsce-miejsce opodatkowania
rejestracja-rejestracja dla potrzeb podatku od towarów i
usług
ropa naftowa
tranzyt
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce
świadczenia -Rozdział 2a. Miejsce świadczenia przy
imporcie towarów
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-
art. 2-pkt 7
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 17-ust. 1-pkt 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-
Rozdział 1-art. 22-ust. 1-pkt 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-
Rozdział 1-art. 22-ust. 4
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-
Rozdział 2a-art. 26a-ust. 2-pkt 4
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-
Rozdział 1-art. 96-ust. 1
1

[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-
Rozdział 1-art. 97-ust. 1

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest
    prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

2 października 2025 r. za pośrednictwem ePUAP wpłynął Państwa wniosek z 19 czerwca
    2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku obowiązku rozpoznania
    w Polsce czynności opodatkowanych podatkiem VAT i rozliczenia podatku VAT w Polsce w
    związku z przemieszczeniem ropy naftowej z państwa trzeciego na terytorium UE przez
    terytorium Polski dokonywanym wg trzech Scenariuszy oraz braku obowiązku rejestracji
    dla celów VAT w Polsce. Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego
    (i) Strony Transakcji
    (...) (dalej: „A.”) jest podmiotem z siedzibą we Włoszech, należącym do międzynarodowej
    grupy (...) (...) (dalej: „Grupa”), która działa w branży paliwowej. W ramach prowadzonej
    działalności gospodarczej A. jest odpowiedzialny między innymi za (...).
    Działalność A. obejmuje również (...).
    A. nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej dla celów
    VAT. Jako podmiot gospodarczy posiadający siedzibę w innym kraju Unii Europejskiej
    (dalej: „UE”), A. jest podatnikiem podatku od wartości dodanej.
    A. nie jest obecnie zarejestrowany jako podatnik VAT czynny w Polsce. A. był
    zarejestrowany jako podatnik VAT czynny w Polsce od (...) 2023 r. do (...) 2024 r.
    (...) (dalej: „B.”) jest należącym do Grupy podmiotem z siedzibą we Włoszech, który
    prowadzi działalność gospodarczą w zakresie (...).
    B. nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej dla celów VAT na
    terytorium Polski, jak również nie jest zarejestrowana dla celów VAT w Polsce. Jako
    podmiot gospodarczy posiadający siedzibę w innym kraju UE, B. jest podatnikiem podatku
    od wartości dodanej (jest zarejestrowana w takim charakterze we Włoszech).
    (...) GmbH (dalej: „C.”) jest należącym do Grupy podmiotem z siedzibą w Niemczech, który
    prowadzi działalność gospodarczą w zakresie (...).
    C. nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej dla celów
    VAT i nie jest zarejestrowana jako podatnik VAT w Polsce. Jako podmiot gospodarczy
    posiadający siedzibę w innym kraju UE, C. posiada status podatnika podatku od wartości
    dodanej (jest zarejestrowana w takim charakterze w Niemczech).

    W dalszej części niniejszego wniosku spółki A., B. i C. są łącznie określane jako „Strony” lub
    „Spółki”, natomiast A. będzie określany jako „Wnioskodawca”.
    (ii) Opis Transakcji
    W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Spółki uczestniczą w transakcjach
    nabycia i sprzedaży ropy naftowej (dalej: „Transakcje”), zakładających zakup ropy naftowej
    (dalej: „Towar”, „Ropa Naftowa”) poza terytorium Unii Europejskiej, od podmiotu z
    siedzibą poza UE (dalej: „Dostawca”), a następnie jej odsprzedaż między Stronami i
    transport do rafinerii na terytorium Niemiec (dalej: „Rafineria”), celem przetworzona i
    dopuszczenia Ropy Naftowej do obrotu na terytorium UE.
    Transport Ropy Naftowej odbywa się:
    i. drogą morską - spoza UE do Polski, tj. do portu przeładunkowego w (...). W porcie,
      będącym punktem lądowo-morskiego przeładunku produktów naftowych, znajduje się
      terminal umożliwiający przeładunek ropy naftowej ze statku do lądowej instalacji
      rurociągowej (dalej: „Terminal Przeładunkowy”). Terminal Przeładunkowy stanowi
      istotny element logistyki importowego tranzytu ropy naftowej, a także lądowo-
      morskiego przeładunku produktów naftowych;
    ii. drogą lądową - z Terminalu Przeładunkowego do Rafinerii na terytorium Niemiec, przy
      użyciu rurociągu, tj. stałym transportem przesyłowym w rozumieniu przepisów
      celnych. W trakcie tranzytu przez terytorium Polski, Ropa Naftowa jest objęta
      procedurą tranzytu w rozumieniu przepisów Rozporządzenia Wykonawczego Komisji
      (UE) 2015/2447 z dnia 24 listopada 2015 r. ustanawiającego szczegółowe zasady
      wykonania niektórych przepisów rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady
      (UE) nr 952/2013 ustanawiającego unijny kodeks celny (dalej: „Rozporządzenie
      Wykonawcze KE”).
    Transakcje mogą być realizowane w ramach kilku scenariuszy, które zasadniczo mogą się
    od siebie różnić pod względem Międzynarodowych Reguł Handlu - Incoterms znajdujących
    zastosowanie do poszczególnych dostaw w ramach Transakcji.
    Reguły Incoterms znajdujące zastosowanie do poszczególnych scenariuszy to:
    - FOB (Free on Board/dostarczony na statek) - sprzedający dostarcza towary na pokładzie
      statku wyznaczonego przez kupującego w oznaczonym porcie załadunku (dokonanie
      dostawy). Ryzyko utraty lub uszkodzenia towarów, przechodzi na nabywcę, gdy towary
      znajdą się na pokładzie statku w porcie załadunku. Nabywca ma za zadanie ponieść
      koszty związane z zawarciem umowy przewozowej;
    - CIF (Cost Insurance and Freight/koszt ubezpieczenie i fracht ... oznaczony port
      przeznaczenia) - sprzedający dostarcza towary kupującemu w porcie załadunku (na
      pokładzie statku), gdzie przechodzi na kupującego ryzyko utraty lub uszkodzenia
      towarów. Sprzedający jest zobowiązany zawrzeć umowę ubezpieczenia od ryzyka
      utraty lub uszkodzenia towarów przez kupującego z portu załadunku do co najmniej
      portu przeznaczenia oraz ponieść koszty związane z frachtem;
    - DAP (Delivered at Place/dostarczone do miejsca), która zastąpiła m.in. przewidzianą
      przez Incoterms 2000 regułę DES - sprzedający dostarcza towary, tj. przenosi prawo
      do rozporządzania towarami jak właściciel i przenosi ryzyko uszkodzenia/utraty
      towarów na kupującego, gdy towary są pozostawione do dyspozycji kupującego i są
      gotowe do wyładunku w oznaczonym miejscu przeznaczenia lub w uzgodnionym
      punkcie w obrębie tego miejsca, jeżeli taki punkt jest uzgodniony. Sprzedający ponosi
      wszelkie ryzyko związane z dostarczeniem towarów do oznaczonego miejsca
      przeznaczenia lub do uzgodnionego punktu w obrębie tego miejsca. Sprzedający
      organizuje i ponosi również koszty odprawy eksportowej. Kupujący z kolei organizuje
      odprawę importową i opłaca jej koszty, odbiera i rozładowuje dostarczony towar,
      ponosi odpowiedzialność za uszkodzenie lub utracenie towaru po jego otrzymaniu;

    - DES (Delivered Ex Ship/... oznaczony port przeznaczenia) - sprzedający przenosi na
      nabywcę tytuł prawny i ryzyko utraty lub uszkodzenia towaru w momencie
      postawienia towaru do dyspozycji (rozładunku) przez odbiorcę na statku we
      wskazanym porcie przeznaczenia. Sprzedający ponosi koszty dostarczenia towaru na
      statku do dyspozycji kupującego w zwyczajowym punkcie rozładunku (bez
      dokonywania odprawy celnej w imporcie), w oznaczonym porcie przeznaczenia w
      uzgodnionym, terminie lub okresie, umożliwiającym rozładunek ze statku, właściwym
      dla tego rodzaju towaru sprzętem przeładunkowym. Koszty rozładunku towarów oraz
      wszelkie opłaty celne, podatki itp. obciążają nabywcę.
    Strony zakładają stosowanie przedstawionych powyżej warunków Incoterms w każdym z
    poniższych scenariuszy bez ich modyfikacji, tj. zastosowanie ma standardowy zakres
    obowiązków wynikający z odpowiedniej reguł Incoterms.
    Poniżej Wnioskodawca przedstawia opis poszczególnych scenariuszy (scenariusz 1, 2 i 3)
    obrotu Ropą Naftową które są objęte niniejszym wnioskiem (dalej łącznie: „Scenariusze”).
    Scenariusz 1 (dalej: „Scenariusz 1”)
    1) Dostawa Dostawca – Wnioskodawca
    Wnioskodawca nabywa Ropę Naftową od Dostawcy na warunkach Incoterms FOB lub CIF
    (port poza terytorium UE). Prawo własności i ryzyko utraty Ropy Naftowej przechodzi z
    Dostawcy na Wnioskodawcę w porcie poza terytorium UE.
    2) Dostawa Wnioskodawca - B.
    Bezpośrednio po nabyciu, Wnioskodawca odsprzedaje Ropę B. na warunkach Incoterms
    CIF (port poza terytorium UE). Prawo własności i ryzyko utraty Ropy Naftowej przechodzi z
    Wnioskodawcy na B. w porcie poza terytorium UE.
    3) Dostawa B. - C.
    B. odsprzedaje ropę naftową C. na warunkach Incoterms DAP/DES (miejsce rozładunku
    statku w Terminalu Przeładunkowym). Ropa Naftowa transportowana jest tankowcem z
    portu poza UE do Terminala Przeładunkowego. W Terminalu Przeładunkowym w porcie w
    (...), Ropa Naftowa jest przepompowywana ze statku do lądowego systemu rurociągów.
    Prawo własności i ryzyko uszkodzenia/utraty Ropy Naftowej przechodzi z B. na C., z chwilą
    przejścia Towarów przez przyłącze statku w Terminalu Przeładunkowym. Następnie Ropa
    Naftowa jest transportowana systemem rurociągów do Rafinerii na terytorium Niemiec.
    Scenariusz 2 (dalej: „Scenariusz 2”)
    1) Dostawa Dostawca - Wnioskodawca
    Wnioskodawca nabywa Towar od Dostawcy na warunkach Incoterms FOB lub CIF (port
    poza terytorium UE). Prawo własności i ryzyko utraty Ropy Naftowej przechodzi z
    Dostawcy na Wnioskodawcę na analogicznych zasadach jak w przypadku Scenariusza 1 -
    w porcie poza terytorium UE.
    2) Dostawa Wnioskodawca - B.
    Wnioskodawca odsprzedaje ropę naftową B. na warunkach Incoterms DAP/DES (miejsce
    rozładunku statku w Terminalu Przeładunkowym). Ropa Naftowa jest transportowana
    zbiornikowcem spoza UE do Terminala Przeładunkowego. W Terminalu Przeładunkowym
    w porcie w (...) Ropa Naftowa jest przepompowywana ze statku do lądowego systemu
    rurociągów. Prawo własności i ryzyko utraty Ropy Naftowej przechodzi z Wnioskodawcy
    na B. z chwilą przejścia przez Towary przez przyłącze statku w Terminalu Przeładunkowym.
    3) Dostawa B. - C.

    B. odsprzedaje ropę naftową C. na warunkach Incoterms DAP/DES (miejsce rozładunku
    statku w Terminalu Przeładunkowym). Transfer ryzyk/prawa własności następuje na
    analogicznych zasadach jak w przypadku Scenariusza 1. Następnie Ropa Naftowa jest
    transportowana systemem rurociągów do Rafinerii na terytorium Niemiec.
    Scenariusz 3 (dalej: „Scenariusz 3”)
    Wszystkie dostawy, tj. dostawa:
    1) Dostawca - Wnioskodawca,
    2) Wnioskodawca - B.,
    3) B. - C.
    są realizowane na warunkach Incoterms DAP/DES (miejsce rozładunku statku w Terminalu
    Przeładunkowym).
    Analogicznie jak w pozostałych Scenariuszach, po przetransportowaniu Towaru
    zbiornikowcem z portu poza UE do Terminala Przeładunkowego, Ropa Naftowa jest
    przepompowana ze zbiorników statku do lądowego systemu rurociągów. Prawo własności
    i ryzyko utraty Ropy Naftowej przechodzi między Stronami z chwilą przejścia przez Towary
    przez przyłącze statku w Terminalu Przeładunkowym. Następnie Ropa Naftowa jest
    transportowana systemem rurociągów do Rafinerii w Niemczech.
    Każdy z opisanych Scenariuszy zakłada, że:
        Ropa Naftowa będąca przedmiotem Transakcji nie jest dopuszczona do obrotu na
        terytorium Polski, w rozumieniu przepisów celnych;
        Dopuszczenie do obrotu i import Ropy Naftowej w rozumieniu przepisów celnych
        ma miejsce dopiero na terytorium Niemiec. W konsekwencji, w momencie tranzytu
        Ropy Naftowej przez terytorium Polski Ropa Naftowa jest towarem
        niewspólnotowym;
        Importerem ropy naftowej, dokonującym wszelkich formalności importowych w
        Niemczech, jest C.;
        W odniesieniu do transportu Ropy Naftowej, w ramach każdego z ww. opisanych
        Scenariuszy należy wskazać, że:
    - Wnioskodawca jest podmiotem odpowiedzialnym za organizację transportu
      morskiego Ropy Naftowej spoza terytorium UE do Terminala Przeładunkowego, tj.
      dokonuje niezbędnych ustaleń z podmiotem trzecim w zakresie transportu towarów
      oraz odpowiada za aspekty techniczne i organizacyjne związane z transportem Ropy
      Naftowej (takie jak: planowanie/koordynowanie, logistyka dot. transportu, wybór
      środka transportu i przewoźnika oraz kontakt z przewoźnikiem, a także
      potwierdzenie dostępności i gotowości Towaru do odbioru czy zawarcie umowy z
      przewoźnikiem). Na etapie przemieszczenia Ropy Naftowej spoza UE do Terminala
      Przeładunkowego w porcie w (...), Towar jest wysyłany bezpośrednio od pierwszego
      dostawcy, tj. Wnioskodawca do ostatniego w kolejności nabywcy, tj. C., który
      podejmuje Towar w Terminalu Przeładunkowym;
    - Transakcja pomiędzy Dostawcą a Wnioskodawcą stanowi odrębną transakcję
      nieobjętą transportem organizowanym przez Wnioskodawcę (spoza UE do Terminala
      Przeładunkowego);
    - C. jest podmiotem odpowiedzialnym za organizację transportu lądowego Ropy
      Naftowej - rurociągiem z Terminala Przeładunkowego do Rafinerii w Niemczech. Jak
      zaznaczono, bezpośrednio po przybyciu do Terminala Przeładunkowego Ropa

      Naftowa jest przepompowywana ze statku i transportowana rurociągiem do
      Niemiec. Ma to miejsce w oparciu o kontrakt logistyczny zawarty przez C. z (...)
      (właścicielem i operatorem systemu rurociągów w Polsce: dalej: „D.” lub „Operator”)
      oraz (...) Sp. z o.o. (właścicielem Terminala Przeładunkowego: dalej: „E.”), na
      podstawie ustaleń dokonanych pomiędzy C. a E. i D. C. (będący nabywcą usług
      świadczonych przez D. i E.) jest podmiotem transportującym Ropę Naftową do
      Niemiec;
    - Towary nie są transportowane do Niemiec w ramach dostawy między C. a innym
      podmiotem, co oznacza, że na tym etapie nie będzie mieć miejsce sprzedaż Ropy
      Naftowej na rzecz kolejnego nabywcy.
        Ropa Naftowa nie jest przedmiotem czasowego składowania na terytorium Polski,
        ani nie podlega w Polsce przetworzeniu, czy też innym czynnościom zmieniającym
        jej charakter, cechy lub przeznaczenie, które zostało jej nadane w momencie
        rozpoczęcie transportu w kraju poza UE;
        Polska nie jest państwem konsumpcji Ropy Naftowej, jak również Towar nie jest na
        terytorium Polski przechowywany przez dłuższy czas będąc w tym czasie
        przedmiotem obrotu bez wywozu;
        Ropa naftowa nie będzie przedmiotem importu w Polsce (import towarów w tym
        zakresie nastąpi w Niemczech i zostanie dokonany przez C.), w konsekwencji czego
        w Polsce nie powstanie dług celny. Towar nie będzie również objęty żadną inną
        procedurą celną, która skutkowałaby nałożeniem opłat wyrównawczych lub innych
        opłat o podobnym charakterze.
        W momencie rozpoczęcia transportu przez Wnioskodawcę, Strony będą miały
        wiedzę komu Ropa Naftowa zostanie sprzedana (C.) i który kraj jest państwem
        przeznaczenia dla Towaru nabywanego w ramach analizowanych Transakcji
        (Niemcy).
    Na moment złożenia wniosku, Strony zrealizowały następujące transakcje w oparciu o
    przedstawione powyżej Scenariusze:
    - Transakcja zrealizowana w październiku 2023 roku w ramach Scenariusza 1;
    - Transakcje zrealizowane w sierpniu 2023, grudniu 2023 oraz lipcu 2024 w ramach
      Scenariusza 2;
    - Transakcje zrealizowane w lutym 2024 i kwietniu 2024 w ramach Scenariusza 3.
    Strony planują realizować Transakcje wg opisanych we wniosku Scenariuszy w kolejnych
    okresach.
    W świetle przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego/stanu faktycznego, Wnioskodawca
    chciałby potwierdzić skutki VAT analizowanych Transakcji na terytorium kraju.
    Pytania
    1) Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie, z którym dokonanie
      Transakcji w ramach Scenariusza 1 nie będzie skutkować obowiązkiem rozpoznania
      czynności opodatkowanych VAT na terytorium kraju przez Wnioskodawcę i rozliczenia
      VAT z tego tytułu w Polsce, a w rezultacie uczestnictwo Wnioskodawcy w Transakcjach
      nie skutkuje obowiązkiem posiadania przez ten podmiot w Polsce rejestracji jako
      podatnik VAT czynny?

    2) Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie, z którym dokonanie
      Transakcji w ramach Scenariusza 2 nie będzie skutkować obowiązkiem rozpoznania
      czynności opodatkowanych VAT na terytorium kraju przez Wnioskodawcę i rozliczenia
      VAT z tego tytułu w Polsce, a w rezultacie uczestnictwo Wnioskodawcy w Transakcjach
      nie skutkuje obowiązkiem posiadania przez ten podmiot w Polsce rejestracji jako
      podatnik VAT czynny?
    3) Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie, z którym dokonanie
      Transakcji w ramach Scenariusza 3 nie będzie skutkować obowiązkiem rozpoznania
      czynności opodatkowanych VAT na terytorium kraju przez Wnioskodawcę i rozliczenia
      VAT z tego tytułu w Polsce, a w rezultacie uczestnictwo Wnioskodawcy w Transakcjach
      nie skutkuje obowiązkiem posiadania przez te podmioty w Polsce rejestracji jako
      podatnik VAT czynny?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 1
    W ocenie Wnioskodawcy, dokonanie Transakcji w ramach Scenariusza 1 nie będzie
    skutkować obowiązkiem rozpoznania czynności opodatkowanych VAT i rozliczenia VAT z
    tego tytułu na terytorium kraju przez Wnioskodawcę. W rezultacie na Wnioskodawcy nie
    będzie ciążył obowiązek posiadania rejestracji jako podatnik VAT w Polsce.
    Stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 2
    W ocenie Wnioskodawcy, dokonanie Transakcji w ramach Scenariusza 2 nie będzie
    skutkować obowiązkiem rozpoznania czynności opodatkowanych VAT i rozliczenia VAT z
    tego tytułu na terytorium kraju przez Wnioskodawcę. W rezultacie na Wnioskodawcy nie
    będzie ciążył obowiązek posiadania rejestracji jako podatnik VAT w Polsce.
    Stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 3
    W ocenie Wnioskodawcy, dokonanie Transakcji w ramach Scenariusza 3 nie będzie
    skutkować obowiązkiem rozpoznania czynności opodatkowanych VAT i rozliczenia VAT z
    tego tytułu na terytorium kraju przez Wnioskodawcę. W rezultacie na Wnioskodawcy nie
    będzie ciążył obowiązek posiadania rejestracji jako podatnik VAT w Polsce.
    Uzasadnienie
    Wnioskodawca stoi na stanowisku, że niezależnie od mającego zastosowanie Scenariusza,
    nie zrealizuje on w ramach Transakcji, jakiejkolwiek czynności opodatkowanej VAT na
    terytorium Polski i tym samym nie będzie on zobowiązany do rozliczenia VAT z tego tytułu
    na terytorium kraju.
    W tym kontekście należy przypomnieć, że zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy o VAT,
    opodatkowaniu VAT podlega ściśle zdefiniowany katalog czynności, który obejmuje:
    1) odpłatne dostawy towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju:
    2) eksport towarów;
    3) import towarów na terytorium kraju;
    4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
    5) wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów.
    Z przytoczonej regulacji wynika tzw. zasada terytorialności VAT, zgodnie, z którą
    opodatkowaniu VAT podlegają określone czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich
    świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy o VAT) jest terytorium kraju.
    Tylko w takim kontekście można mówić o opodatkowaniu danej czynności w Polsce i o
    podatniku VAT z tego tytułu, raportującym daną czynność w polskiej deklaracji VAT. A
    contrario - w razie stwierdzenia, że w świetle przepisów regulujących opodatkowanie VAT,
    miejsce dokonania (opodatkowania) danej czynności znajduje się poza terytorium kraju -

    transakcja nie jest objęta VAT i nie rodzi skutków VAT na terytorium Polski, a podmiot
    dokonujący takiej czynności nie jest podatnikiem VAT z tego tytułu na terytorium kraju.
    W rezultacie, ustalone przepisami ustawy o VAT miejsce świadczenia determinuje miejsce
    opodatkowania dostawy towarów, podczas gdy samo fizyczne zrealizowanie czynności w
    danym miejscu nie ma charakteru decydującego dla ustalenia skutków danej transakcji na
    gruncie VAT.
    Biorąc pod uwagę, że we wszystkich analizowanych Scenariuszach, Transakcje oparte są o
    model przemieszczenia Towaru z terytorium państwa trzeciego na terytorium Niemiec, z
    tranzytem przez terytorium Polski, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w niniejszej
    sprawie kluczowe jest rozstrzygnięcie, czy którakolwiek z dokonanych dostaw powinna być
    klasyfikowana jako import towarów na terytorium kraju (czyli import towarów podlegający
    opodatkowaniu VAT na terytorium Polski, zgodnie z przepisami o miejscu świadczenia dla
    importu towarów), dostawa na terytorium kraju lub wewnątrzwspólnotowa dostawa
    towarów z terytorium Polski.
    A. Brak importu towarów na terytorium kraju
    Zgodnie z art. 2 pkt 7 ustawy o VAT, import towarów to przywóz towarów z terytorium
    państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej, czyli na terytorium państwa
    członkowskiego UE (art. 2 pkt 3 ustawy o VAT).
    Stosownie do art. 26a ustawy o VAT, za miejsce importu towarów uznaje się terytorium
    państwa członkowskiego, na którym towary znajdują się w momencie ich wprowadzenia
    na terytorium Unii Europejskiej. W przypadku, gdy towary zostaną objęte z momentem ich
    wprowadzenia na terytorium Unii Europejskiej jedną z następujących procedur:
    1) uszlachetniania czynnego,
    2) odprawy czasowej z całkowitym zwolnieniem od należności celnych przywozowych,
    3) składowania celnego,
    4) tranzytu, w tym także składowaniem czasowym przed objęciem towarów jedną z
      procedur celnych,
    5) wolnego obszaru celnego
    - miejscem importu (miejscem świadczenia i opodatkowania) takich towarów jest
    terytorium państwa członkowskiego, na którym towary te przestaną podlegać tym
    procedurom.
    Wskazana regulacja stanowi implementację do polskiego systemu VAT przepisów art. 60 i
    61 Dyrektywy Rady 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego
    systemu od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 2006 r. Nr 347 z późn. zm.; dalej: „Dyrektywa
    VAT”), które stanowią element zharmonizowanego systemu VAT obowiązującego we
    wszystkich państwach członkowskie UE (w tym w Polsce i Niemczech).
    W tym kontekście należy odnotować, że zgodnie z ostatnim ze wskazanych przepisów: W
    drodze odstępstwa od art. 60, w przypadku, gdy towary, które nie znajdują się w
    swobodnym obrocie, zostają objęte z chwilą ich wprowadzenia do Wspólnoty jedną z
    procedur lub sytuacji, o których mowa w art. 156, lub procedurą odprawy czasowej z
    całkowitym zwolnieniem z należności celnych przywozowych lub procedurą tranzytu
    zewnętrznego, miejscem importu takich towarów jest państwo członkowskie, na
    terytorium którego towary przestoją podlegać tym procedurom lub sytuacjom.
    Podobnie, w przypadku, gdy towary znajdujące się w swobodnym obrocie zostają objęte z
    chwilą ich wprowadzenia do Wspólnoty jedną z procedur lub sytuacji, o których mowa w
    art. 276 i 277, miejscem ich importu jest państwo członkowskie, na którego terytorium
    towary te przestają podlegać tym procedurom lub sytuacjom.

    W rezultacie, w świetle wskazanych regulacji ustawy o VAT i Dyrektywy VAT, miejscem
    importu towarów objętych procedurą tranzytu jest państwo członkowskie, w którym
    towary przestaną podlegać tej procedurze.
    Zaznaczenia wymaga, że stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o VAT, podatnikami z
    tytułu importu towarów są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
    prawnej oraz osoby fizyczne, na których ciąży obowiązek uiszczenia cła (również w
    przypadku, gdy na podstawie przepisów celnych importowany towar jest zwolniony od cła
    albo cło na towar zostało zawieszone, w części lub w całości, albo zastosowano
    preferencyjną, obniżoną lub zerową stawkę celną), lub uprawnione do korzystania z
    procedury uszlachetniania czynnego lub procedury odprawy czasowej, w tym również
    osoby, na które zgodnie z odrębny mi przepisami, zostały przeniesione prawa i obowiązki
    osoby uprawnionej do korzystania z procedury.
    Zgodnie z art. 19a ust. 9 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów
    powstaje, co do zasady, z chwilą powstania długu celnego. Przy czym, w przypadku objęcia
    towarów procedurą: składowania celnego, odprawy czasowej z całkowitym zwolnieniem z
    należności celnych przywozowych, uszlachetniania czynnego, tranzytu, wolnego obszaru
    celnego, jeżeli od towarów tych pobierane są opłaty wyrównawcze lub opłaty o podobnym
    charakterze, obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów powstaje z chwilą
    wymagalności tych opłat (art. 19a ust. 11 ustawy o VAT).
    Jak Wnioskodawca wskazał w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, w każdym z
    przedstawionych Scenariuszy, Ropa Naftowa transportowana jest spoza UE do Terminala
    Przeładunkowego. Towar wysyłany jest od Wnioskodawcy do ostatniego w kolejności
    nabywcy, tj. C. Transakcja pomiędzy Dostawcą a Wnioskodawcą stanowi dostawę będącą
    odrębnym zdarzeniem gospodarczym, niezwiązanym z transportem organizowanym
    przez Wnioskodawcę.
    Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przeszłego, w każdym z
    przedstawionych Scenariuszy, Ropa Naftowa nie jest dopuszczana do obrotu na
    terytorium Polski (tzn. Strony nie obejmują Ropy Naftowej procedurą celną importową
    dopuszczenia do obrotu w Polsce). Po przetransportowaniu drogą morską z kraju
    trzeciego do Terminala Przeładunkowego, Ropa Naftowa jest przesyłana systemem
    rurociągów do Rafinerii zlokalizowanej na terytorium Niemiec. W trakcie przemieszczenia
    przez terytorium Polski Ropa Naftowa jest objęta procedurą tranzytu w rozumieniu
    przepisów Rozporządzenia Wykonawczego KE. Zakończenie procedury tranzytu,
    dopuszczenie do obrotu i import Ropy Naftowej w rozumieniu przepisów celnych
    następuje dopiero na terytorium Niemiec. Jednocześnie w odniesieniu do
    przemieszczanych Towarów nie powstaje dług celny w Polsce. Towary nie zostają objęte
    procedurą uszlachetniania czynnego, a Strony nie są obowiązane do uiszczenia cła w
    Polsce, czy też uiszczenia opłat wyrównawczych lub opłat o podobnym charakterze,
    przewidzianych w art. 19a ust. 11 ustawy o VAT.
    W rezultacie, w ocenie Wnioskodawcy, w analizowanym stanie faktycznym/zdarzeniu
    przyszłym import Ropy Naftowej będzie miał miejsce, w rozumieniu art. 26a ustawy o VAT,
    na terytorium państwa członkowskiego, na którym Towary przestaną podlegać
    procedurze tranzytu - tj. na terytorium Niemiec. Tam czynność ta będzie podlegać
    opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej - zgodnie z omówioną powyżej zasadą
    terytorialności VAT. Zatem, to na terytorium Niemiec, a nie w Polsce, C., która działa w
    ramach wszystkich Scenariuszy jako importer w rozumieniu przepisów celnych,
    zobligowana będzie do uiszczenia cła, a co za tym idzie do rozliczenia podatku od wartości
    dodanej z tytułu dokonanego nabycia.
    W konsekwencji, dokonanie dostaw w ramach Transakcji nie będzie skutkować
    obowiązkiem rozpoznania przez Wnioskodawcę importu towarów opodatkowanego VAT
    w Polsce. Przemieszczenie Towarów na terytorium UE nie będzie stanowić importu
    towarów na terytorium kraju (w rozumieniu art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, który wymienia

    czynności podlegające opodatkowaniu VAT w Polsce), lecz import towarów na terytorium
    Niemiec. W sytuacji braku importu towarów opodatkowanego w Polsce, Wnioskodawca
    nie będzie podatnikiem VAT z tego tytułu na terytorium kraju, zobligowanym do
    deklarowania tej czynności w polskiej deklaracji VAT (pliku JPK_V7).
    Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w wydawanych przez Dyrektora
    Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „DKIS”) interpretacjach indywidualnych, w których
    DKIS potwierdzał niejednokrotnie, że zakończenie procedury tranzytu poza terytorium
    Polski wyłącza obowiązek rozpoznania w Polsce importu towarów opodatkowanego VAT
    na terytorium kraju, mimo przemieszczenia towarów przez terytorium Polski.
    Tytułem przykładu można odwołać się w tym miejscu do interpretacji indywidualnej DKIS z
    dnia 20 lutego 2023 r. sygn. 0114-KDIP1-2.4012.27.2023.2.RM, w której DKIS analizował
    skutki VAT nabycia przez polskiego podatnika towarów od dostawcy z siedzibą poza UE i
    ich odsprzedaży ostatecznemu nabywcy z siedzibą poza terytorium Unii Europejskiej, w
    sytuacji, gdy towar był przemieszczany przez terytorium Polski z zastosowaniem
    procedury tranzytu. W przedmiotowej interpretacji DKIS, uznając, że przywóz towaru na
    terytorium Polski nie stanowił importu towarów na terytorium kraju, podkreślił, że:
    Towar przemieszczany w ramach opisanego tranzytu nie zostanie dopuszczony do obrotu
    na terytorium Unii Europejskiej. W odniesieniu do przywiezionych do Polski towarów nie
    powstanie dług celny. Nie będą Państwo podmiotem zobowiązanym do uiszczenia cła z
    tytułu przywozu towarów do Polski. W analizowanej sprawie nie wystąpią okoliczności, o
    których mowa w art. 19a ust. 10a lub 11 ustawy o podatku od towarów i usług. (...)
    Dla ustalenia, czy sprzedaż Towaru na rzecz Nabywcy, będzie podlegać opodatkowaniu
    podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski istotne znaczenie ma to, czy na
    terytorium kraju dojdzie do importu towarów w rozumieniu art. 2 pkt 7 ustawy oraz czy
    Państwa Spółka będzie podatnikiem z tego tytułu.
    (...) importem jest przywóz towarów z kraju trzeciego na terytorium Unii Europejskiej,
    natomiast to, w którym państwie członkowskim podlega on opodatkowaniu - ma miejsce
    import towarów określa przepis art. 26a ustawy. Miejscem importu jest bowiem
    terytorium tego państwa członkowskiego, na którym towary znajdują się w momencie ich
    wprowadzenia na terytorium Unii Europejskiej, przy czym w przypadku objęcia towarów z
    momentem ich wprowadzenia m.in. procedurą tranzytu miejscem importu takich
    towarów jest terytorium państwa członkowskiego, na którym towary te przestaną
    podlegać tej procedurze. Zatem tylko import na terytorium kraju stanowi czynność
    podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, na podstawie art. 5
    ust. 1 pkt 3 ustawy.
    Powstanie obowiązku podatkowego z tytułu importu towarów jest powiązane z
    powstaniem obowiązku zapłaty cła lub faktem zaistnienia określonych procedur celnych.
    Natomiast w przypadku, gdy importowany towar nie będzie objęty procedurą
    dopuszczenia do obrotu w rozumieniu przepisów celnych i przywóz towaru nie spowoduje
    powstania długu celnego, ani też nie wystąpią żadne inne należności przywozowe,
    obowiązek podatkowy dla przedmiotowego importu towarów nie powstanie.”
    Mimo, że przedmiotowa interpretacja została wydana częściowo w odmiennym stanie
    faktycznym, przedstawione w niej wnioski odnośnie do braku konieczności rozpoznania
    importu towarów na terytorium Polski w stosunku do towarów objętych procedurą
    tranzytu, niewątpliwie pozostają adekwatne dla Transakcji realizowanych w każdym ze
    Scenariuszy objętych niniejszym wnioskiem.
    W rezultacie, w ocenie Wnioskodawcy, nie będzie on zobligowany do uznania, że w
    przedmiotowej sprawie wystąpi import towarów na terytorium kraju (w rozumieniu art. 5
    ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 26a ust. 2 pkt 4 ustawy o VAT), podlegający opodatkowaniu VAT w
    Polsce. W konsekwencji nie będzie on podatnikiem VAT z tego tytułu na terytorium kraju,
    zobligowanym do deklarowania VAT w ramach importu towarów w Polsce.

    B. Brak krajowej dostawy towarów na terytorium Polski
    Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu tym podatkiem podlega
    odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przepis ten
    wprowadza tzw. zasadę terytorialności. Oznacza to. że opodatkowaniu podatkiem od
    towarów i usług podlegają wyłącznie czynności, których miejsce świadczenia (określone na
    podstawie przepisów ustawy) znajduje się na terytorium Polski.
    Zgodnie z art. 2 pkt 1 ustawy o VAT, przez terytorium kraju rozumie się terytorium
    Rzeczypospolitej Polskiej, z uwzględnieniem zastrzeżeń wynikających z art. 2a. Przez
    terytorium Unii Europejskiej rozumie się terytoria państw członkowskich Unii Europejskiej
    (art. 2 pkt 3 ustawy o VAT), natomiast przez terytorium państwa trzeciego rozumie się
    terytorium państwa niewchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem
    art. 2a ust. 1 i 3 (art. 2 pkt 5 ustawy o VAT).
    Jak wynika z definicji zawartej w art. 2 pkt 7 ustawy o VAT, przez import towarów należy
    rozumieć przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii
    Europejskiej. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa
    w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania
    towarami jak właściciel. Towarami zaś są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie
    energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).
    Zgodnie z art. 7 ust. 8 ustawy o VAT, jeśli kilka podmiotów uczestniczy w dostawie tego
    samego towaru, a pierwszy podmiot przekazuje go bezpośrednio ostatniemu nabywcy,
    uznaje się, że każdy z uczestników transakcji dokonał dostawy.
    Wspomniana powyżej zasada terytorialności oznacza, że opodatkowaniu na terytorium
    kraju podlegają tylko te czynności, które zostaną uznane za wykonane na terytorium
    Polski. Określenie miejsca świadczenia (dostawy) determinuje miejsce opodatkowania, co
    jest szczególnie istotne w przypadku dostawy towarów pomiędzy podmiotami z różnych
    państw.
    Zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, miejscem dostawy towarów jest, w przypadku
    towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę
    lub osobę trzecią, miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki
    lub transportu do nabywcy. Zatem, co do zasady, miejscem opodatkowania dostawy
    towarów jest miejsce (kraj), w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia
    wysyłki. Na ustalenie miejsca dostawy nie ma przy tym wpływu siedziba dostawcy
    (podatnika). Kluczowe jest miejsce, z którego towar jest przewożony ostatecznie do
    nabywcy.
    Ponadto, zgodnie z art. 22 ust. 4 ustawy o VAT, dostawę towarów wysyłanych z państwa
    trzeciego uznaje się za dokonaną na terytorium państwa członkowskiego importu, pod
    warunkiem, że dostawcą jest podatnik będący jednocześnie podatnikiem z tytułu importu
    tych towarów.
    W związku z tym, że w ramach dokonywanych transakcji podatnikiem zobowiązanym do
    uiszczenia podatku z tytułu importu towarów w Niemczech jest C., regulacja art. 22 ust. 4
    ustawy o VAT nie ma w tym przypadku zastosowania do Wnioskodawcy oraz B., ponieważ
    nie są oni importerami towarów nabywanych przez C. W konsekwencji transakcję dostawy
    towaru, w każdym z analizowanych scenariuszy, na rzecz C., która jest jednocześnie
    importerem towaru w Niemczech, należy uznać za dokonaną i opodatkowaną w miejscu
    rozpoczęcia wysyłki, tj. na terytorium państwa trzeciego, stosownie do art. 22 ust. 1 pkt 1
    ustawy o VAT.
    W związku z opodatkowaniem dostawy ropy naftowej na terytorium państwa trzeciego,
    niemożliwe jest uznanie za dostawę krajową podlegającą opodatkowaniu VAT
    jakiejkolwiek z czynności poprzedzających import towarów w Niemczech, którego
    dokonuje C.

    Analogiczne stanowisko zajął Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji
    indywidualnej z 30 lipca 2019 r. sygn. 0114-KDIP1-2.4012.334.2019.1.KT, w której uznał, że:
    W takim przypadku transakcję dostawy towaru przez Wnioskodawcę na rzecz polskiego
    klienta, będącego jednocześnie importerem towaru, należy uznać - stosownie do art. 22
    ust. 1 pkt 1 ustawy - za dokonaną i opodatkowaną w miejscu rozpoczęcia wysyłki, tj. na
    terytorium państwa trzeciego. Oznacza to, że dokonywane przez Wnioskodawców
    dostawy towarów wysyłanych z terytorium państwa trzeciego do odbiorców w Polsce,
    innych państw członkowskich oraz z innych krajów spoza UE nie podlegają opodatkowaniu
    VAT przez Spółkę na terytorium Polski.
    Ponadto, w interpretacji z 7 grudnia 2022 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.538.2022.1.RM
    wskazano, że: (...) istotne znaczenie ma to, który z uczestników transakcji jest podatnikiem
    z tytułu importu towarów. Zgodnie bowiem z powołanym powyżej art. 22 ust. 4 ustawy,
    dostawę towarów wysyłanych z państwa trzeciego uważa się za dokonaną na terytorium
    państwa członkowskiego importu albo zaimportowania tych towarów (w tym przypadku
    Polski), gdy dostawa ta jest dokonywana przez podatnika, który jest również podatnikiem
    z tytułu importu albo zaimportowania tych towarów. Zatem, w przypadku importu
    towarów, pierwszą dostawą, która podlega opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce, jest
    dostawa dokonywana przez podmiot, który jest podatnikiem z tytułu importu towarów w
    kraju importu lub zaimportowania tych towarów. Przy tym, dostawa, której przedmiotem
    jest towar niedopuszczony do obrotu na terytorium UE, nie może zostać potraktowana
    jako transakcja podlegająca opodatkowaniu UAT w Polsce. Z uwagi na to, że dostawy tej
    nie dokonuje importer towaru, taka transakcja podlega wyłączeniu z katalogu czynności
    podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zawartego w art. 5 ust. 1
    ustawy.
    Zdaniem Wnioskodawcy, analogiczny wniosek należy wyciągnąć w odniesieniu do sprawy
    będącej przedmiotem niniejszego wniosku. W związku z tym, że żadna z dostaw, tj.
    czynności poprzedzających import ropy naftowej w Niemczech, nie jest przedmiotem
    opodatkowania VAT na terenie UE, w tym Polski, w przedmiotowej sprawie nie możemy
    mieć do czynienia z uznaniem jakiejkolwiek dostawy za dostawę towarów, w rozumieniu
    art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.
    C. Brak wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów z Polski
    Dostawa, której przedmiotem jest towar niedopuszczony do obrotu na terytorium UE nie
    może zostać potraktowana jako transakcja podlegająca opodatkowaniu VAT w Polsce. W
    ocenie Wnioskodawcy, w analizowanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym nie
    zachodzą okoliczności uzasadniające zakwalifikowanie dostawy Ropy Naftowej
    realizowanej pomiędzy Wnioskodawcą a B. jako jakiejkolwiek czynności opodatkowanej
    VAT na terytorium Polski.
    W praktyce - zważywszy, że przedmiotem Transakcji są towary a w wyniku Transakcji
    dochodzi do przemieszczenia Ropy Naftowej do Rafinerii na terytorium Niemiec, w
    ramach Transakcji nie dojdzie do transakcji uznawanej za wewnątrzwspólnotową dostawę
    towarów (dalej: „WDT”) z Polski.
    W tym kontekście należy odwołać się do art. 13 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym
    przez WDT, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium
    kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego
    inne niż terytorium kraju. Z kolei, w myśl art. 13 ust. 3 ustawy o VAT, za WDT uznaje się
    również przemieszczenie przez podatnika lub na jego rzecz towarów należących do jego
    przedsiębiorstwa z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego inne niż
    terytorium kraju, które zostały przez tego podatnika na terytorium kraju w ramach
    prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa wytworzone, wydobyte, nabyte, w tym
    również w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, albo sprowadzone na
    terytorium kraju w ramach importu towarów, jeżeli mają służyć działalności gospodarczej
    podatnika. Stosownie natomiast do art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, za miejsce dostawy

    towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę
    lub przez osobę trzecią uznaje się miejsce, w którym towary znajdują się w momencie
    rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.
    Należy zauważyć, że w analizowanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym:
        Intencją Spółek, realizujących obrót Ropą Naftową na warunkach Incoterms CIF
        oraz DAP/DES (Terminal Przeładunkowy), jest pozostawienie Towaru do dyspozycji
        kupującego (odpowiednio B. lub C.) przed odprawą importową, tj. przed tym jak
        Ropa Naftowa przekroczyła granicę celną UE. W konsekwencji, poszczególne
        dostawy w ramach Transakcji w każdym Scenariuszu - Wnioskodawca a B. i
        następnie B. a C., mają miejsce przed odprawą importową, tj. przed tym, jak Ropa
        Naftowa przekroczyła granicę celną UE, w szczególności granicę celną Polski;
        Dostawa Ropy Naftowej ma miejsce w Terminalu Przeładunkowym. W zależności od
        Scenariusza, dostawa jest/będzie realizowana odpowiednio między:
      - B. a C. (Scenariusz 1);
      - Wnioskodawcą a B. oraz B. a C. (Scenariusz 2);
      - Dostawcą a Wnioskodawcą oraz między Stronami (Scenariusz 3);
        Dostawa ma miejsce w Terminalu Przeładunkowym, bezpośrednio po jej
        przetransportowaniu do tego punktu statkiem z kraju siedziby Dostawcy
        (terytorium poza UE). Jednocześnie realizacja Transakcji z wykorzystaniem
        infrastruktury Terminalu Przeładunkowego podyktowana jest względami czysto
        logistycznymi;
        Niezależnie od realizowanego Scenariusza, Ropa Naftowa nabyta przez
        Wnioskodawcę, B. lub C., nie jest dopuszczana do obrotu na terytorium Polski, nie
        jest przedmiotem czasowego składowania na terytorium Polski (w składzie celnym
        lub na innych warunkach), nie podlega przetworzeniu w Polsce, czy też innym
        czynnościom zmieniającym jej charakter, cechy w stosunku do właściwości
        posiadanych w momencie rozpoczęcie transportu od Dostawcy;
        W momencie zainicjowania Transakcji (transportu przez Wnioskodawcę), w
        przypadku każdego Scenariusza, Strony wiedzą komu i na jakich warunkach Towar
        zostanie sprzedany, które z państw UE jest państwem faktycznego przeznaczenia
        dla sprzedawanych Towarów (Niemcy) oraz, że przemieszczenie Ropy Naftowej
        przez terytorium Polski będzie miało charakter wyłącznie tranzytu i będzie
        realizowane w procedurze celnej tranzytu - nie dochodzi do sytuacji, w której Ropa
        Naftowa byłaby przemieszczana do Polski celem jego składowania i obracania nią w
        Polsce;
        W przyjętym schemacie transakcyjnym Polska nie jest państwem przeznaczenia
        /konsumpcji Ropy Naftowej (takim państwem są Niemcy);
        Przemieszczenie Ropy Naftowej do Niemiec podlega opodatkowaniu VAT w
        Niemczech jako import towarów (zgodnie z argumentacją przedstawioną powyżej).

    W ocenie Wnioskodawcy, wskazane okoliczności potwierdzają, że w przypadku Transakcji
    Ropa Naftowa transportowana jest do Niemiec spoza terytorium Unii Europejskiej. Tam w
    praktyce rozpoczyna się jej transport. Wynika to z faktu, że transport Towaru zostaje
    zainicjowany poza terytorium UE, potwierdzają to warunki Transakcji (w każdym
    Scenariuszu).
    Wykorzystanie Terminalu Przeładunkowego w procesie dostawy podyktowane jest
    wyłącznie względami logistycznymi i opisaną specyfiką handlu ropą naftową (Terminal
    Przeładunkowy posiada niezbędną aparaturę techniczną, która pozwala na wprowadzenie
    Towaru do dalszego transportu rurociągiem do Rafinerii przy określeniu ilości Ropy
    Naftowej będącej przedmiotem dostawy, co jest niezbędne dla dokonania Transakcji), a
    nie intencją uczynienia Polski miejscem obrotu przemieszczanym Towarem (dostawa jest
    dokonywana przed granicą celną UE). Towar, po wprowadzeniu przez Terminal
    Przeładunkowy, jest bezpośrednio przemieszczany przez Polskę stałą instalacją
    przesyłową (rurociągiem), która w przepisach Rozporządzenia Wykonawczego KE
    definiowana jest - zgodnie z pełnioną rolą (w tym rolą w ramach Transakcji) - jako środek
    techniczny, stosowany do ciągłego transportu towarów takich jak m.in. ropa naftowa.
    Wprawdzie rurociąg, od Terminala Przeładunkowego do Rafinerii przebiega przez Polskę
    (na co Strony nie mają wpływu), niemniej z perspektywy Wnioskodawcy jest to jedynie
    odcinek na trasie drogi lądowej, którą Ropa Naftowa musi pokonać, aby dotrzeć
    bezpośrednio z Terminalu Przeładunkowego do Niemiec, gdzie dojdzie do jej
    przetworzenia i wprowadzenia do obrotu na rynku unijnym. Charakter tego
    przemieszczenia oddają regulacje Rozporządzenia Wykonawczego KE, które transport
    towarów przez terytorium państwa członkowskiego niebędącego państwem
    przeznaczenia dla transportowanych towarów, obejmują procedurą celną tranzytu.
    W ocenie Wnioskodawcy, specyficzny charakter handlu ropą naftową wskazuje, że
    Terminal Przeładunkowy, pełniący funkcję swoistej przepompowni, powinien zostać
    uznany za granicę UE (tu - granica Polski). W konsekwencji, dostawy realizowane z jego
    wykorzystaniem na warunkach Incoterms DAP/DAF powinny być kwalifikowane jako
    dokonane w kraju trzecim.
    Analogicznie jak w przypadku przepompowni granicznych zlokalizowanych przy
    rurociągach na granicach lądowych, Terminal Przeładunkowy, będący punktem
    przeładunku surowców energetycznych, powinien korzystać z tożsamej kwalifikacji
    prawno-podatkowej przewidzianej dla tych pierwszych.
    W związku z powyższym, poniżej zaprezentowana linia interpretacyjna i orzecznicza
    odnosząca się do przepompowni granicznych na granicach lądowych powinna w ocenie
    Wnioskodawcy, znaleźć zastosowanie na zasadzie analogii w stosunku do Terminala
    Przeładunkowego. Stanowisko, zgodnie z którym przepompownie powinny być
    traktowane jako granice UE, zostało przykładowo przedstawione w:
        Interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej (dalej: „DIS”) w Warszawie z
        dnia 22 marca 2010 r., sygn. IPPP1-443-1381/09-2/BS, która dotyczyła dostaw
        realizowanych na warunkach zbliżonych do tych, które towarzyszą Transakcji. W
        przedmiotowej interpretacji DIS analizował stan faktyczny, w ramach którego
        wnioskodawca nabywał ropę naftową na warunkach DAF przepompownia
        Adamowo-Zastawa, odsprzedając ją następnie nabywcy unijnemu na warunkach
        DAF Heinersdorf (przepompownia ropy naftowej w Niemczech). Przemieszczenie
        ropy przez terytorium Polski realizowane było z wykorzystaniem rurociągu w celnej
        procedurze tranzytu (z importem towarów rozpoznawanym w Niemczech), a
        podmiotem odpowiedzialnym za transport towaru na poszczególnych odcinkach
        trasy był podmiot, który pozostawał właścicielem ropy naftowej na danym odcinku.

      Analizując wskazany stan faktyczny, DIS uznał za prawidłowe stanowisko
      wnioskodawcy, który twierdził, że dostawa ropy naftowej dokonywana przez niego na
      rzecz nabywcy unijnego nie podlega opodatkowaniu VAT w Polsce, co uzasadniał,
      odwołując się m.in. do następującej argumentacji:
      (...) Przepisem znajdującym zastosowanie w przedmiotowym Scenariuszu będzie
      przepis ogólny, tj. art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy o IAT, zgodnie z którym miejscem
      dostawy towarów transportowanych przez dokonującego ich dostawy, nabywcę lub
      osobę trzecią jest miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia
      transportu towarów do nabywcy. Dlatego też, aby określić miejsce opodatkowania VAT
      dostawy ropy naftowej dokonywanej przez Wnioskodawcę na rzecz nabywcy unijnego
      w ramach Scenariusza 2, należy określić miejsce, w którym rozpoczyna się transport
      ropy naftowej do nabywcy unijnego. Jak również wskazano powyżej, ropa naftowa
      będąca przedmiotem dostawy do nabywcy unijnego jest wydobywana w Rosji.
      Faktyczny transport ropy naftowej, czego finalnym efektem jest dostawa ropy do
      nabywcy unijnego, rozpoczyna się już w Rosji (z wykorzystaniem wielu pośredników, w
      tym Wnioskodawcy). Skoro więc miejscem rozpoczęcia transportu ropy naftowej, która
      w efekcie trafia do nabywcy unijnego jest Rosja, to miejscem opodatkowania dostawy
      tej ropy dokonywanej przez Spółkę na rzecz nabywcy unijnego nie powinna być Polska.
      (...) obrót ropą naftową dokonywany za pomocą ropociągów jest o tyle specyficzny, iż
      funkcję granicy państw w tym przypadku spełniają graniczne przepompownie ropy
      naftowej (jak przepompownia Adamowo-Zastawa). W rzeczywistości dostawa ropy
      naftowej możliwa jest tylko w przepompowniach, tam bowiem istnieje niezbędna
      aparatura pomiarowo-rozliczeniowa, która pozwala na określenie ilości ropy
      dostarczonej do tego miejsca (określenie ilości znajdującej się w środku nie jest
      możliwe, kiedy ropa naftowa znajduje się w ropociągu). Dlatego też, intencją stron
      kontraktów w zakresie obrotu ropy naftowej umawiających się na dostawę ropy
      naftowej na bazie „DAF graniczna przepompownia” jest postawienie ropy naftowej do
      dyspozycji nabywcy po dokonaniu odprawy eksportowej przez sprzedawcę, ale przed
      odprawą importową czyli de facto przed tym jak ropa naftowa przekroczy granicę
      celną danego kraju. Jak wynika z ustaleń kontraktowych pomiędzy kontrahentem a
      Wnioskodawcą, ropa naftowa dostarczana jest do Spółki w formule DAF Adamowo-
      Zastawa. Odnosząc ten fakt do wyżej opisanej formuły handlowej, należy uznać, iż
      intencją kontrahenta i Wnioskodawcy jest przekazanie Spółce ropy naftowej (prawa do
      rozporządzania ropą naftową jak właściciel) w momencie, kiedy ropa nie przekroczyła
      jeszcze granicy celnej kraju.
        Identyczne stanowisko zostało przedstawione w interpretacji prawa podatkowego z
        dnia 20 grudnia 2004 r. wydanej przez Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego
        Warszawa-Śródmieście, sygn. US36/2BV/443/2004/124/TCH.
      Zgodnie z treścią przedmiotowej interpretacji, odnoszącej się do bardzo zbliżonego
      stanu faktycznego: „Dostawa ropy naftowej odbywa się na warunkach Incoterms 2000:
      DAF Adamowo-Zastawa, co oznacza, iż sprzedaż ma miejsce na wschodniej granicy
      kraju, w oznaczonym miejscu, po dokonaniu odprawy celnej eksportowej przez
      podmiot odpowiedzialny za transport ropy, zaś przed dokonaniem odprawy celnej
      importowej na terytorium Polski. (...) Przedstawiony wyżej stan faktyczny wskazuje, iż
      dostawa ropy naftowej ma miejsce na polskiej granicy, ale przed jej przekroczeniem, a
      zatem poza terytorium Polski.” Podobne stanowisko zostało również wskazane w
      interpretacji prawa podatkowego z dnia 27 września 2006 r. wydanej przez Naczelnika
      Podkarpackiego Urzędu Skarbowego, sygn. PUS.II/443/105/06/MR).
      Jak już wskazano, ropa naftowa będąca przedmiotem dostawy do nabywcy unijnego
      jest wydobywana w Rosji, skąd też ropa jest transportowana. Dodatkowo, Spółka

      przejmuje prawo do rozporządzania ropą naftową w formule DAF Adamowo-Zastawa,
      skąd ropa podlega dalszemu transportowi w celu jej dostawy do nabywcy unijnego.
      Mając na uwadze treść art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT należy więc uznać, że w
      przedmiotowym Scenariuszu miejscem opodatkowania VAT dostawy ropy do nabywcy
      unijnego nie jest Polska, gdyż transport ropy naftowej rozpoczyna się poza terytorium
      kraju.
      (...) Spółka stoi zatem na stanowisku, iż nie jest zobowiązana do wykazywania VAT w
      Polsce w związku z dostawą ropy naftowej do nabywcy unijnego dokonaną w sposób
      opisany w Scenariuszu 2, gdyż miejscem opodatkowania przedmiotowej dostawy nie
      jest terytorium kraju.
      Akceptując tak sformułowane stanowisko wnioskodawcy. DIS podkreślił, że:
      „(...) Formuła DAF (ang. Delivered At Frontier) oznacza, iż sprzedający wypełnia swoje
      obowiązki związane z dostawą, gdy towar, po dokonaniu odprawy celnej w eksporcie,
      został postawiony do dyspozycji w oznaczonym miejscu na granicy, ale przed granicą
      celną kraju sąsiedniego.
      (...) transport ropy naftowej (nabytej w formule DAF) w celu jej dostawy do nabywcy
      unijnego przez Wnioskodawcę rozpoczyna się z miejsca gdzie towar (ropa) został
      postawiony do dyspozycji w oznaczonym miejscu na granicy, ale przed granicą celną
      kraju sąsiedniego (scenariusz 2). Zarówno w pierwszym jak i drugim z
      przedstawionych scenariuszy, ropa naftowa nie jest dopuszczana do obrotu w Polsce.
      Transport ropy naftowej przez terytorium Polski (kiedy prawo do rozporządzania ropą
      jak właściciel przysługuje Spółce) następuje w celnej procedurze tranzytu.
      Dopuszczenie do obrotu i import ropy naftowej następują dopiero w Niemczech lub
      innym kraju unijnym, stąd też czynności te dokonywane są przez nabywcę unijnego.
      Mając na uwadze powyższe przepisy oraz okoliczności przedstawione we wniosku,
      stwierdzić należy, iż zarówno w pierwszym jaki i drugim przypadku (scenariuszu)
      transakcje dostawy towarów nabytych uprzednio od kontrahenta zagranicznego na
      terytorium państw trzecich na rzecz odbiorcy posiadającego siedzibę w Niemczech lub
      innym państwie Unii Europejskiej, który dokona odprawy celnej tych towarów nie
      podlegają opodatkowaniu VAT w Polsce.”,
        Interpretacji indywidualnej DIS w Warszawie z dnia 7 października 2010 r. sygn.
        IPPP3/443-736/10-4/MPe, w której DIS badał możliwość zakwalifikowania jako
        czynności, podlegającej opodatkowaniu VAT w Polsce, dostaw ropy naftowej. W
        sprawie będącej przedmiotem analizy wnioskodawca nabywał ropę naftową
        pochodzenia rosyjskiego w formule DAF (Adamowo-Zastawa), odsprzedając ją
        następnie nabywcy z kraju trzeciego na warunkach FOB (G - port w Polsce). Każdy z
        nabywców odpowiadał za transport ropy naftowej i ponosił ryzyko utraty towaru na
        tych odcinkach, na których pozostawał właścicielem ropy naftowej, przy czym
        przemieszczenie ropy naftowej przez terytorium Polski (Przepompownia - port w
        G.) realizowane było za pomocą rurociągu w celnej procedurze tranzytu.
      W tak przedstawionym stanie faktycznym, DIS zgodził się z wnioskodawcą, który
      przedstawiając argumentację zbliżoną do powołanej powyżej, stał na stanowisku, że z
      jednej strony nie jest zobligowany do rozpoznania importu towarów w Polsce, a z
      drugiej - jego dostawa na rzecz nabywcy z kraju trzeciego nie podlega opodatkowaniu
      VAT w Polsce, nie stanowi eksportu towarów z Polski. Akceptując takie stanowisko, DIS
      stwierdził, że: (...) Spółka nabywa ropę naftową pochodzenia rosyjskiego od
      kontrahentów zagranicznych w formule DAF Adamowo-Zastawa, a następnie
      odsprzedaje ją nabywcy z kraju trzeciego w formule FOB G. Transport ropy naftowej w

      celu jej dostawy do nabywcy z kraju trzeciego przez Wnioskodawcę rozpoczyna się w
      Rosji. Zgodnie z międzynarodowymi regulacjami handlowymi Incoterms 2000, formula
      DAF stosowana w ramach międzynarodowych kontraktów handlowych oznacza, iż
      sprzedawca zobowiązuje się do dostarczenia towaru do nabywcy i pozostawienia go
      do dyspozycji nabywcy w określonym miejscu na granicy po dokonaniu odprawy
      eksportowej towaru. Jednocześnie nabywca przejmuje odpowiedzialność za towar (w
      rzeczywistości własność towaru) przed przekroczeniem przez ten towar granicy kraju i
      przed odbyciem przez ten towar odprawy importowej. Intencją stron transakcji
      stosujących formułę DAF jest pozostawienie towaru przed granicą danego państwa,
      tak, aby to nabywca dokonał wszelkich formalności związanych z importem towaru, a
      także zorganizował transport towarów z określonego miejsca na granicy (gdzie
      sprzedawca pozostawia towar) do miejsca przeznaczenia.
      W przedstawionym przez Spółkę scenariuszu dostawy ropy naftowej, ropa naftowa nie
      jest dopuszczana do obrotu na terytorium Polski. Transport ropy naftowej przez
      terytorium Polski (kiedy prawo do rozporządzania ropą jak właściciel przysługuje
      Spółce) następuje w celnej procedurze tranzytu. Ropa naftowa nie będzie
      przedmiotem dopuszczenia do obrotu ani importu przez Spółkę również w innym
      kraju UE.
      Mając na uwadze powyższe przepisy oraz okoliczności przedstawione we wniosku,
      stwierdzić należy, iż w przedstawionym przez Spółkę scenariuszu, transakcja dostawy
      ropy naftowej nabytej uprzednio od kontrahenta zagranicznego na terytorium
      państwa trzeciego na rzecz odbiorcy posiadającego siedzibę na terytorium kraju
      trzeciego, który dokona odprawy celnej tych towarów, nie mieści się w ustawowej
      definicji importu towarów. Zatem przedmiotową transakcję należy potraktować jako
      dokonaną na terytorium państwa trzeciego, niewywołującą skutków podatkowych na
      gruncie ustawy o podatku od towarów i usług. (...)
        Wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (dalej: „WSA”) w (...) z dnia 21
        września 2022 r., sygn. akt I SA/Gd 377/22, dotyczącym nabycia przez polskiego
        podatnika ropy naftowej pochodzenia rosyjskiego i jej odsprzedaży do
        kontrahentów z siedzibą w innych państwach UE/poza UE przed dopuszczeniem do
        obrotu na terytorium Polski (dopuszczenie do obrotu i import ropy miały miejsce w
        innym kraju UE lub poza UE). W opisywanej sprawie transport ropy naftowej
        realizowany był za pośrednictwem systemu rurociągów, a dostawy dokonywane
        były na warunkach Incoterms DAF (A-Z - graniczna przepompownia ropy naftowej
        pomiędzy białoruskim oraz polskim systemem rurociągów). Wydając orzeczenie,
        sąd przychylił się do stanowiska skarżącej, argumentując przy tym, że: (...) Spółka
        podkreśliła we wniosku, że obrót ropą naftową dokonywany za pomocą
        ropociągów jest specyficznym sposobem dostawy (transportu) z tego względu, że w
        tym przypadku funkcję „granicy państw” (szczególnie istotną z punktu widzenia
        zastosowania reguły DAF) spełniają graniczne przepompownie ropy naftowej (tak
        jak w zdarzeniu przyszłym opisanym we wniosku, takie zadanie spełnia
        przepompownia A-Z; sama okoliczność, iż ww. przepompownia znajduje się na
        terytorium Polski jest kwestią techniczną, pozostającą bez wpływu na ustalenie
        obowiązków stron transakcji na gruncie ustawy o VAT).
      We wniosku Skarżąca wskazała, że transport ropy naftowej został ukształtowany w ten
      sposób z uwagi na to, iż dostawa ropy możliwa jest tylko w przepompowniach, gdzie
      istnieje niezbędna aparatura pomiarowo-rozliczeniowa, która pozwala na określenie

      ilości ropy naftowej dostarczonej do tego miejsca (określenie ilości ropy naftowej nie
      jest możliwe, kiedy ropa znajduje się w ropociągu; nie ma innej możliwości ustalenia
      ilości przekazanej ropy naftowej niż protokoły zdawczo-odbiorcze odczytów wskazań
      urządzeń pomiarowych). Dlatego też, intencją stron kontraktów w zakresie obrotu
      ropy naftowej przy zastosowaniu reguły „DAF graniczna przepompownia” jest
      postawienie ropy naftowej do dyspozycji kupującego po dokonaniu odprawy
      eksportowej przez sprzedawcę, ale przed odprawą importową - czyli jeszcze przed
      tym, jak ropa naftowa przekroczy granicę celną danego kraju. Intencją stron umowy
      jest więc ustalenie takich zasad, gdzie prawo do rozporządzania ropą naftową jak
      właściciel przechodzi ze sprzedającego na kupującego w momencie, kiedy ropa
      naftowa nie przekroczyła jeszcze granicy celnej kraju nabywcy.
      (...) Spółka we wniosku wskazała, że ropa naftowa będąca przedmiotem dostawy jest
      wydobywana na terytorium Federacji Rosyjskiej i stąd też jest transportowana.
      Oznacza to, iż miejscem rozpoczęcia transportu towarów (ropy naftowej) jest
      terytorium Federacji Rosyjskiej (terytorium niebędące terytorium UE), a miejscem
      zakończenia transportu towarów (ropy naftowej) jest miejsce znajdujące się poza
      terytorium kraju (poza terytorium Polski), tj. terytorium innego państwa
      członkowskiego UE (w przypadku dostaw towarów na rzecz nabywcy unijnego) albo
      terytorium państwa trzeciego (innego niż terytorium kraju i terytorium UE) w
      przypadku dostaw towarów na rzecz nabywcy nieunijnego - zgodnie z zasadą ogólną z
      art. 22 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 ustawy o VAT.
      Zdaniem Sądu za prawidłowe uznać należy więc stanowisko Skarżącej, że w sytuacji,
      gdy transport towarów (ropy naftowej) rozpoczyna się i kończy poza terytorium Polski,
      miejscem opodatkowania podatkiem VAT nabycia i zbycia (dostawy) ropy naftowej
      dokonywanej przez Spółkę na rzecz nabywcy unijnego albo na rzecz nabywcy
      nieunijnego nie jest Polska - w przypadku, gdy w Polsce ropa naftowa nie jest
      dopuszczona do obrotu, a dopuszczenie towaru do obrotu jest dokonywane poza
      terytorium Polski.”
    Mając na uwadze powyższe, należy podkreślić, że przeładunek ropy naftowej, który
    odbywa się w (...) poprzez Terminal Przeładunkowy ze statku do rurociągu naftowego, z
    technicznego punktu widzenia jest analogiczny do czynności przepompowywania paliw
    ciekłych w przepompowniach zlokalizowanych przy rurociągach przebiegających przez
    granice lądowe. W związku z tym Terminal Przeładunkowy, będący swego rodzaju
    przepompownią w porcie morskim, powinien, zdaniem Wnioskodawcy, korzystać z
    tożsamej kwalifikacji prawno-podatkowej, jak przepompownie przy rurociągach
    przebiegających przez granice lądowe.
    Tym samym, przedstawiona powyżej linia interpretacyjna i orzecznicza powinna znaleźć
    pełne zastosowanie do Terminalu Przeładunkowego oraz dostaw realizowanych za jego
    pośrednictwem.
    W rezultacie, w sytuacji, w której do nabycia Ropy Naftowej dochodzi przed granicą celną
    UE z odpowiednim rozpoczęciem transportu Towaru poza terytorium UE, dostawa w
    zależności od Scenariusza realizowana pomiędzy B. a C. (Scenariusz 1), Wnioskodawcą a B.
    oraz B. a C. (Scenariusz 2) oraz Dostawcą a Wnioskodawcą oraz między Stronami
    (Scenariusz 3) oraz następcze przemieszczenie Ropy Naftowej do Niemiec tranzytem przez
    terytorium Polski, nie mogą zostać uznane za spełniające przesłanki, pozwalające na
    zakwalifikowanie tych czynności jako WDT z Polski/dostawę towarów na terytorium Polski.
    W takim przypadku miejsce opodatkowania analizowanych dostaw znajduje się poza
    terytorium UE, stosownie do art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.
    Niezależnie od powyższego, Wnioskodawca wskazuje, że za brakiem rozpoznania
    analizowanej Transakcji jako WDT z Polski/dostawę towarów na terytorium Polski,
    przemawiają również podstawowe zasady konstrukcyjne VAT, na których opiera się
    wspólny system podatku od wartości dodanej obowiązujący w UE.

    Wniosek taki, w zakresie WDT uzasadniają również, będące elementem tego systemu,
    polskie regulacje VAT znajdujące zastosowanie do analogicznych (lustrzanych) transakcji,
    przewidujących przemieszczenie towarów w procedurze tranzytu do Polski przez terytoria
    innych państw członkowskich UE, oraz prezentowana wielokrotnie w orzecznictwie
    interpretacja regulacji dotyczących opodatkowania VAT importu towarów.
    W ocenie Wnioskodawcy, konsumpcyjny charakter podatku od wartości dodanej oraz fakt,
    że zakończenie procedury tranzytu i dopuszczenie Ropy Naftowej do obrotu następuje na
    terytorium Niemiec, uzasadniają twierdzenie, że w okolicznościach stanu faktycznego
    /zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku, import Ropy Naftowej na terytorium
    Niemiec powinien zostać uznany za pierwszą transakcję podlegającą opodatkowaniu
    podatkiem od wartości dodanej na terytorium UE. A contrario wszelkie czynności
    poprzedzające import Ropy Naftowej w Niemczech nie mogą stanowić czynności
    opodatkowanych VAT.
    Podatek od wartości dodanej (tu - VAT) jest podatkiem konsumpcyjnym, co - jak podkreśla
    się w doktrynie i orzecznictwie - oznacza, że obciąża ostatecznego konsumenta i
    pobierany jest od obrotu towarami wprowadzonymi do konsumpcji na obszarze UE.
    Towar, który nie jest dopuszczony do obrotu w żadnym kraju UE nie spełnia tej przesłanki.
    W konsekwencji taki towar nie może być przedmiotem opodatkowania VAT, który to
    system zmierza do opodatkowania ostatecznej konsumpcji towarów bądź usług. Dopiero z
    dopuszczeniem towarów do obrotu możemy mieć do czynienia z obrotem podlegającym
    reżimowi systemu VAT.
    Tymczasem, jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, realizowana
    dostawa, niezależenie od mającego zastosowanie Scenariusza, będzie miała miejsce przed
    odprawą celną, w momencie, gdy Towar będzie przemieszczany na terytorium Niemiec.
    Oznacza to, że w momencie sprzedaży, tj. przed dokonaniem importu i dopuszczeniem do
    obrotu jako towar wspólnotowy, Ropa Naftowa nie zostanie jeszcze wprowadzona do
    konsumpcji na obszarze UE, a tym bardziej nie będzie przeznaczona do konsumpcji na
    terytorium Polski (przez której terytorium będzie przemieszczana wyłącznie w ramach
    tranzytu na trasie do Niemiec). Jeszcze raz należy podkreślić, że Towar jest
    przemieszczany przez terytorium Polski jedynie z przyczyn logistycznych wynikających z
    położenia Terminalu Przeładunkowego oraz układu sieci rurociągów łączących Polskę i
    Niemcy. Transakcje są realizowane wg zaplanowanego schematu, który nie przewiduje
    składowania i przetwarzania Ropy Naftowej w Polsce, jej przechowywania na terytorium
    kraju przez ustalony przez Strony okres, w trakcie którego Towar miałby być przedmiotem
    obrotu lub zużycia (konsumpcji) na terytorium Polski.
    W związku z tym, mając na uwadze okoliczności Transakcji, sprzedaż ta nie powinna
    stanowić czynności opodatkowanej VAT w UE, w tym w Polsce. Pierwszą czynnością
    opodatkowaną podatkiem od wartości dodanej w ramach analizowanej Transakcji
    powinien być import Ropy Naftowej w Niemczech.
    Przyjęcie odmiennego stanowiska - w warunkach, gdy Towar jest przemieszczany do
    Niemiec przez terytorium innego państwa UE (Polski) - prowadziłoby do zakwalifikowania
    jednego przemieszczenia towarów jako dwóch różnych czynności, opodatkowanych
    podatkiem od wartości dodanej. Z jednej strony na C. ciążyłby obowiązek rozpoznania
    nabycia Ropy Naftowej jako importu towarów w Niemczech, z drugiej (w przypadku
    przyjęcia, że Towary są przemieszczane do Niemiec w ramach WDT z Polski) - niezbędne
    byłoby zakwalifikowanie tej samej czynności jako wewnątrzwspólnotowego nabycia
    towarów (dalej: „WNT”) na terytorium tego kraju. Powyższe w oczywisty sposób narusza
    podstawową zasadę konstrukcyjną podatku VAT, tj. zasadę neutralności i jest tym samym
    niedopuszczalne.
    Przedstawione stanowisko znajduje potwierdzenie w wydawanych interpretacjach
    indywidualnych oraz orzecznictwie sądów administracyjnych, które poruszało zagadnienie
    opodatkowania importu towarów i poprzedzających go transakcji na terytorium UE. Ma
    również odpowiednie oparcie w przepisach ustawy o VAT.

    W tym zakresie Wnioskodawca chciałby odwołać się przykładowo do:
        ww. wyroku WSA w (...), sygn. akt I SA/Gd 377/22, w którym sąd analizując
        analogiczne transakcje, jak Transakcja objęta niniejszym wnioskiem, wskazał, że:
      (...) W ocenie Spółki, opisana wyżej transakcja na żadnym etapie (tj. ani na etapie
      nabycia ropy naftowej przez Spółkę, ani na etapie dalszej odsprzedaży (dostawy) ropy
      naftowej przez Spółkę na rzecz nabywcy unijnego lub na rzecz nabywcy nieunijnego)
      nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce. (...) W sporze tym rację Sąd
      przyznał Skarżącej (...)
      (...) trafnie Skarżąca stwierdza, że nawet gdyby teoretycznie uznać, że miejscem
      opodatkowania podatkiem VAT dostawy dokonanej przez Spółkę na rzecz nabywcy
      unijnego lub nabywcy nieunijnego jest terytorium Polski, obowiązek podatkowy w
      podatku VAT nie powstanie w stosunku do dostawy towarów znajdujących się w
      procedurze tranzytu i niedopuszczonych do obrotu w Polsce. Zatem czynność ta -
      pomimo tego, że podlega przepisom VATU - w tym wypadku jest czynnością
      nieopodatkowaną podatkiem VAT na terytorium Polski. Tym samym Wnioskodawca
      nie ma obowiązku do rozpoznania WDT dla nabywcy unijnego albo eksportu towarów
      dla nabywcy nieunijnego, ani żadnej innej transakcji opodatkowanej w Polsce.
      Skarżąca trafnie zwraca uwagę na oczywistą sprzeczność stanowiska zawartego w
      interpretacji, z tzw. zasadą neutralności podatku VAT, w szczególności w przypadku
      dostawy ropy naftowej na rzecz odbiorcy unijnego. W przypadku bowiem
      zakwalifikowania transakcji pomiędzy Spółką, a nabywcą unijnym jako WDT po stronie
      Spółki, to transakcja ta stanowi odpowiednio wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów
      („WNT”) po stronie nabywcy unijnego. Co więcej, w tym przypadku nabywca unijny
      byłby zobowiązany do rozpoznania tej transakcji jako „import towarów” na gruncie
      przepisów o VAT, gdyż to na tym podmiocie spoczywałby obowiązek dopuszczenia
      towaru (ropy naftowej) do obrotu. Powyższe w oczywisty sposób narusza podstawą
      zasadę podatku VAT, tj. zasadę neutralności podatku VAT i jest niedopuszczalne.
        cytowanych powyżej interpretacji indywidualnych DIS w Warszawie, dotyczących
        obrotu ropą naftową (sygn. IPPP1-443-1381/09-2/BS oraz IPPP3/443-736/10-4
        /MPe), w których organ uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawców
        podnoszących analogiczne argumenty, stwierdzając jednocześnie, że wobec braku
        importu i dopuszczenia ropy naftowej do obrotu w Polsce jej nabycie i sprzedaż nie
        podlega reżimowi polskiego podatku VAT,
        licznych wyroków i interpretacji indywidualnych dotyczących importu towarów w
        Polsce w ramach transakcji łańcuchowych, w odniesieniu do których organy
        podatkowe i sądy wielokrotnie wskazywały, że - z przyczyn podnoszonych przez
        Wnioskodawcę - import towarów w rozumieniu przepisów celnych należ) traktować
        jako pierwszą czynność opodatkowaną VAT w UE;
        wyrok WSA w Warszawie z dnia 20 kwietnia 2010 r. sygn. akt III SA/Wa 224/10, w
        którym sąd zanegował opodatkowanie w Polsce dostawy towarów objętych
        procedurą tranzytu przed ich importem w Polsce podnosząc m.in., że:
      (...) przepisy ustawy o podatku od towarów i usług interpretować należy z
      uwzględnieniem celów, jakie spełniać ma podatek od wartości dodanej jak i przez
      wzgląd na okoliczności analizowanego tu przypadku prawa celnego. Stąd też w tych
      ramach szczególnego znaczenia nabierają, a przez to winny podlegać uwzględnieniu,

      takie cechy tych regulacji, które przesądzają o tym, że VAT jest podatkiem
      konsumpcyjnym a przy tym dla prowadzących działalność gospodarczą neutralnym.
      Towar sprowadzony zaś w warunkach procedury tranzytu nie dość, że wyłączony jest z
      konsumpcji, a więc znajduje się poza wspólną polityką handlową, to na dodatek
      znajduje się pod dozorem celnym.
      (...) Objęcie towaru procedurą tranzytu (...) nie powoduje powstania długu celnego
      oraz nie powoduje powstania obowiązku zapłaty innych należności, chyba że towar
      objęty jest obowiązkiem zapłaty opłat wyrównawczych lub im podobnych należności,
      które co do zasady nie mają charakteru powszechnego. Zatem zastosowanie do
      towarów pochodzących z państw trzecich procedury celnej tranzytu nie skutkuje
      powstaniem obowiązku podatkowego w przypadku dostawy przed dokonaniem
      ostatecznej odprawy celnej. [...] W tych okolicznościach, jeżeli dwa podmioty dokonują
      dostawy towaru przed dokonaniem importu i dopuszczeniem do obrotu tegoż towaru
      na terenie UE nie mamy do czynienia z dostawą opodatkowaną w świetle ustawy o
      VAT. Zatem czynność ta, mimo że generalnie zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 7
      ust. 1 u.p.t.u. podlega przepisom tej ustawy, to w tym konkretnym wypadku jest
      czynnością nieopodatkowaną, gdyż zgodnie z treścią art. 19 ust. 9 u.p.t.u. i art. 91 ust.
      1 lit. a WKC nie powstaje w stosunku do niej obowiązek podatkowy.
      (...) W ocenie Sądu, sprzedaż towaru będącego w procedurze celnej tranzytu przed
      dokonaniem importu towaru nie będzie podlegać przepisom ustawy o podatku od
      towarów i usług”.
        wyrok WSA w Poznaniu z 12 listopada 2013 r., sygn. akt I SA/Po 338/13, gdzie sąd
        zanegował opodatkowanie dostawy dokonanej przed importem towarów
        stwierdzając m.in., że:
      (...) w momencie sprzedaży, tj. przed dokonaniem importu i dopuszczeniem do obrotu
      jako towar wspólnotowy podlegający konsumpcji, towar w żaden sposób nie zostanie
      wprowadzony do konsumpcji na obszarze Wspólnoty. Tymczasem, funkcjonujący na
      terytorium Wspólnoty wspólny system podatku od wartości dodanej polega na
      stosowaniu powszechnego, proporcjonalnego do ceny towarów i usług, niezależnego
      od liczby transakcji podatku obciążającego konsumpcję, tzn. obciąża ostatecznego
      odbiorcę konsumenta.
      W ocenie Sądu, w przypadku zaakceptowania wyrażonego przez organ w zaskarżonej
      interpretacji stanowiska i opodatkowaniu sprzedaży towaru przed dokonaniem
      importu doszłoby w istocie do podwójnego opodatkowania. Ostateczny nabywca „X.1”
      (Spółka C) zobowiązany byłby bowiem zapłacić podatek z tytułu nabycia (dostawa
      krajowa), a także podatek z tytułu importu towaru, co jest niedopuszczalne na gruncie
      prawa wspólnotowego i niezgodne ze wspomnianą fundamentalną zasadą
      neutralności tego podatku. Powyższe oznacza więc, że naruszona zostałaby również
      jedna z podstawowych zasad podatku od towarów i usług, tj. zasada unikania
      podwójnego opodatkowania. Skoro podatek od towarów i usług ma w swoim
      założeniu mieć charakter neutralny, to muszą być eliminowane zarówno sytuacje, w
      których podatek w ogóle nie zostanie zapłacony, jak i sytuacje, w których wystąpi
      zjawisko podwójnego opodatkowania”;
        wyrok WSA w Białymstoku z 10 kwietnia 2024 r., sygn. akt I SA/Bk 66/24, w którym
        sąd podkreślił m.in., że: (...) nie mogły w sprawie znaleźć zastosowania przepisy
        odnoszące się do transakcji łańcuchowych przede wszystkim z uwagi na to, że
        skarżąca spółka jest jednocześnie podatnikiem z tytułu importu tych samych
        towarów. Opodatkowanie dostawy prowadziłoby do podwójnego opodatkowania.

        Spółka zapłaciłaby zarówno podatek od nabycia towarów, jak i z tytułu importu, co,
        zdaniem Sądu, jest niedopuszczalne w świetle zakazu podwójnego opodatkowania.
        (...)
      Sąd (...) uznaje za prawidłowe stanowisko organu, że w sytuacji, gdy spółka rozliczyła
      podatek z tytułu importu towarów eksportowanych przez M, a ponadto dostawa
      towaru nastąpiła przed dopuszczeniem tego towaru na terytorium UE, dostawa taka
      pomiędzy tymi podmiotami nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT jako dostawa
      towaru na terytorium kraju, w stosunku do tej sprzedaży nie powstał obowiązek
      podatkowy (art. 19a ust. 9 ustawy o VAT i art. 77 Unijnego Kodeksu Celnego).
      Nie mogło wpłynąć na prawidłowość oceny organu powołane przez stronę orzeczenie
      TSUE z 8 listopada 2012 r. w sprawie C-165/11. Słusznie organ zwraca uwagę, że
      Trybunał oceniał inny niż zaistniały w tej sprawie stan faktyczny i prawny. Otóż
      Trybunał oceniał sytuację, w której towary pochodzące z państwa trzeciego zostały
      objęte procedurą składu celnego w państwie członkowskim, następnie przetworzone
      w ramach procedury uszlachetniania czynnego z zastosowaniem systemu zawieszeń,
      po czym zostały sprzedane i ponownie objęte procedurą składu celnego, przy czym
      podczas tych wszystkich procesów i transakcji pozostawały w tym samym składzie
      celnym położonym na terytorium tego państwa członkowskiego. W rozpoznawanej
      przez Sąd sprawie sprzedaż towarów na rzecz skarżącej spółki nie była realizowana w
      składzie celnym, stanowiącym część terytorium UE. Ponadto, na co również zwraca
      uwagę organ, w stanie faktycznym sprawy rozpoznawanej przez Trybunał nie
      zachodziło ryzyko podwójnego opodatkowania, które to ryzyko występuje w sprawie
      niniejszej”;
        interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „DKIS”)
        z dnia 7 grudnia 2022 r. sygn. 0114-KD1P1-2.4012.513.2022.1 JO czy też wydana w
        tej samej dacie interpretacja indywidualna o sygn. 0114-KDIP1-2.40I2.538.2022.1.
        RM. w których DKIS podkreślił, że: (...) w przypadku importu towarów, pierwszą
        dostawą, która podlega opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce jest dostawa
        dokonywana przez podmiot, który jest podatnikiem z tytułu importu towarów w
        kraju importu lub zaimportowania tych towarów. Przy tym, dostawa, której
        przedmiotem jest towar niedopuszczony do obrotu na terytorium UE, nie może
        zostać potraktowana jako transakcja podlegająca opodatkowaniu UAT w Polsce”;
        szeregu interpretacji indywidualnych dotyczących importu towarów w Polsce, w
        sytuacji, gdy jego przemieszczenie na terytorium kraju następuje poprzez terytoria
        innych państw członkowskich UE z zastosowaniem zawieszających procedur
        celnych (odwrotny przypadek do Transakcji analizowanej w niniejszym wniosku),
        np.:
    - interpretacja indywidualna DKIS z dnia 25 kwietnia 2023 r., sygn. 0114-KDIP1-
      2.4012.62.2023.2.RM, dotycząca importu towarów w Polsce, w sytuacji, gdy prawo do
      rozporządzania towarem jak właściciel zostało nabyte przez importera na terytorium
      innego państwa UE, a towar został przemieszczony do Polski w ramach procedury
      tranzytu. W tak przedstawionym stanie faktycznym DKIS uznał za prawidłowe
      stanowisko importera, który twierdził, że jest zobligowany rozpoznać w Polsce
      wyłącznie importu towarów, a nie import towarów i WNT. Jak wskazał DKIS:
        (...) towar zakupiony przez Państwa od Dostawcy jest transportowany z kraju
        trzeciego do innego niż Polska państwa członkowskiego UE a następnie z tego kraju

        członkowskiego UE do Polski i co istotne, w trakcie tego transportu towar jest objęty
        procedurami celnymi, które przesuwają moment dopuszczenia towarów do obrotu
        na terytorium UE (np. w pierwszym etapie procedurą składowania celnego, a w
        następnym etapie procedurą unijnego tranzytu zewnętrznego (T1)). W związku z
        tym, przed przywozem towaru do Polski z innego państwa członkowskiego UE (np.
        ze Szwecji), towar nie jest dopuszczony do obrotu na terytorium Unii Europejskiej.
        Wskazali Państwo, że towar przestaje podlegać procedurze celnej unijnego tranzytu
        zewnętrznego T1 w Polsce, tu następuje dopuszczenie towaru do obrotu.
        (...) Należy zgodzić się z Państwem, że pomimo tego, że towar jest transportowany
        do Polski z państwa członkowskiego UE w wyniku dostawy dokonanej przez
        Dostawcę na Państwa rzecz, analizowana transakcja nie stanowi
        wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów w Polsce, w rozumieniu art. 9 ust. 1
        ustawy. Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika bowiem, że nie doszło do
        zaimportowania towarów na terytorium innego niż Polska państwa członkowskiego
        UE. Jak Państwo wskazali - przed przywozem towaru do Polski z innego państwa
        członkowskiego Unii Europejskiej towar nie jest dopuszczany do obrotu na
        terytorium Unii Europejskiej. Wprowadzenie towarów na terytorium Unii
        Europejskiej ma miejsce dopiero w Polsce. W konsekwencji, powinni Państwo
        rozliczyć podatek w Polsce wyłącznie z tytułu importu towarów”;
    - interpretacja indywidualna DKIS z dnia 18 lipca 2018 r., sygn. 0112-KDIL1-
      3.4012.358.2018.1.KB dotycząca nabycia towarów transportowanych przez dostawcę z
      Chin do Niemiec (gdzie towary były objęte procedurą składowania celnego), a
      następnie transportowanych przez nabywcę z Niemiec do Polski, gdzie towary zostają
      dopuszczone do obrotu w związku z zakończeniem procedury tranzytu. W tak
      przedstawionym stanie faktycznym, DKIS za prawidłowe uznał stanowisko
      wnioskodawcy (polskiego importera), który twierdził, że po jego stronie na terytorium
      Polski powstanie obowiązek podatkowy w podatku VAT wyłącznie z tytułu importu
      towarów (a nie importu towarów i WNT). W przedmiotowej interpretacji Organ zgodził
      się z argumentacją wnioskodawcy, który podnosił, że:
      (...) skoro procedura unijnego tranzytu zewnętrznego zostanie zakończona w Polsce i
      towary zostaną w Polsce dopuszczone do obrotu w ramach procedury przeznaczenia
      końcowego (co spowoduje powstanie długu celnego), to obowiązek podatkowy w
      podatku VAT z tytułu importu tych towarów również powstanie na terytorium Polski.
      Podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku należnego (a więc podatnikiem VAT
      z tytułu importu towarów) będzie Spółka, gdyż to na niej będzie ciążył dług celny, na
      skutek złożenia przez Wnioskodawcę odpowiedniego zgłoszenia celnego.
      (...) Wskazać należy, że analizowana transakcja wyczerpuje potencjalnie znamiona
      WNT określone w art. 9 ust. 1 ustawy o VAT. (...) Niemniej zdaniem Spółki skoro
      procedura unijnego tranzytu zewnętrznego rozpoczynana jest w Niemczech i to w jej
      ramach towar przemieszczany jest do Polski i podlega opodatkowaniu VAT na
      zasadach właściwych dla importu towarów (z uwagi na zakończenie tej procedury), to
      nie może jednocześnie podlegać opodatkowaniu na zasadach właściwych dla WNT.
      Przywóz towarów z Niemiec do Polski następuje zatem wyłącznie w ramach importu
      towarów na terytorium Polski w rozumieniu ustawy o VAT. Zdaniem Spółki, przepis art.
      9 ust. 1 ma zastosowanie wyłącznie do sytuacji, w której przemieszczenie towarów nie
      jest objęte specjalną procedurą celną. Tylko bowiem takie rozumienie tego przepisu
      pozwala na uniknięcie rozpoznania dwóch obowiązków podatkowych w VAT dla jednej
      zrealizowanej transakcji.
      (...) w przypadku sprowadzenia do Polski z innego kraju Unii Europejskiej towarów
      nieunijnych (w ramach ich dostawy) objętych procedurą unijnego tranzytu
      zewnętrznego i dopuszczenia ich do obrotu w Polsce podatnik nie powinien

      rozpoznawać obowiązku podatkowego z tytułu WNT, a jedynie z tytułu importu
      towarów. W takiej bowiem sytuacji nie dochodzi w ogóle do wewnątrzwspólnotowego
      nabycia towarów.
      (...) podatek VAT jest podatkiem obciążającym konsumpcję. Towar, który nie jest
      dopuszczony do obrotu w żadnym kraju Unii Europejskiej nie jest wprowadzony do
      konsumpcji na terytorium Unii Europejskiej. W konsekwencji nie może być
      przedmiotem opodatkowania VAT, który to system zmierza do opodatkowania
      ostatecznej konsumpcji towarów bądź usług. Dopiero z dopuszczeniem towarów do
      obrotu możemy mieć do czynienia z obrotem podlegającym reżimowi systemu VAT.
      (...) Biorąc pod uwagę powyższe, Spółka uważa, że w wyniku nabycia od kontrahenta
      niemieckiego towarów, które zostaną przetransportowane do Polski w ramach
      procedury tranzytu zewnętrznego, a następnie zostaną dopuszczone do obrotu na
      terytorium Polski w ramach procedury przeznaczenia końcowego, po stronie Spółki
      powstanie obowiązek podatkowy w VAT wyłącznie w zakresie importu towarów na
      terytorium Polski. Spółka nie będzie zatem zobowiązana do rozpoznania obowiązku
      podatkowego w VAT zarówno z tytułu importu towarów jak i WNT na terytorium Polski
      (obowiązek podatkowy z tytułu WNT w ogóle bowiem nie powstanie)”.
    Jak wynika z powyższego, polskie organy podatkowe/sądy administracyjne wielokrotnie
    potwierdzały, że w świetle wskazanych przez Wnioskodawcę zasad konstrukcyjnych VAT -
    konsumpcyjnego charakteru podatku od wartości dodanej, zasady neutralności, unikania
    podwójnego opodatkowania - w przypadku sprowadzenia towarów spoza terytorium UE,
    import towarów powinien być pierwszą czynnością opodatkowaną VAT na terytorium UE
    (w różnych konfiguracjach przemieszczeń). W rezultacie, dostawy towarów
    przemieszczanych przez terytoria państw członkowskich UE z zamiarem ich importu i
    wprowadzenia do obrotu w innym państwie członkowskim nie powinny podlegać
    opodatkowaniu VAT na terytorium państw tranzytowych, w sytuacji, gdy dostawy te mają
    miejsce przed importem towarów, zastosowano zawieszające procedury celne (bez
    naruszenia ich warunków), a towary nie są przedmiotem konsumpcji na terytorium
    przedmiotowych państw członkowskich.
    W ocenie Wnioskodawcy, na trafność tego wniosku wskazują również działania
    legislacyjne podjęte przez polskiego ustawodawcę w zakresie opodatkowania VAT
    przemieszczeń do Polski z innych państw członkowskich towarów objętych zawieszającymi
    procedurami celnymi, w tym m.in. procedurą tranzytu. Wprawdzie rozwiązania te dotyczą
    przemieszczeń stanowiących tzw. „lustrzane odbicie” Transakcji objętej niniejszym
    wnioskiem, niemniej - w świetle regulacji Dyrektywy VAT i zharmonizowania systemu VAT
    w całej UE (w tym, w Niemczech i Polsce), a także jednoznacznego stanowiska
    przedstawionego w tym zakresie przez polskiego ustawodawcę - nie ulega wątpliwości, że
    w ocenie polskiego ustawodawcy, przemieszczenie towarów w procedurze tranzytu z
    jednego państwa członkowskiego nie stanowi transakcji wewnątrzwspólnotowej w
    sytuacji, gdy poprzedza import towarów w innym państwie członkowskim UE.
    W tym kontekście Wnioskodawca zwraca w pierwszej kolejności uwagę, że zgodnie z
    podstawowym założeniem wspólnego systemu VAT, każdej dostawie towarów
    klasyfikowanej w danym państwie członkowskim jako WDT odpowiada czynność
    stanowiąca, co do zasady, WNT w państwie przeznaczenia dla przemieszczanych towarów.
    Jednocześnie, zgodnie z przepisem art. 23 Dyrektywy VAT, państwa członkowskie
    zobligowane są podjąć niezbędne środki zapewniające zaklasyfikowanie transakcji, które
    zostałyby uznane za dostawy towarów, gdyby zostały dokonane na ich terytorium przez
    podatnika działającego w takim charakterze, jako wewnątrzwspólnotowych nabyć
    towarów.
    W rezultacie, transakcje spełniające warunki do uznania ich za dostawę towarów, którym
    towarzyszy przemieszczenie towarów pomiędzy państwami członkowskimi UE, powinny
    zostać rozpoznane jako WNT w kraju przeznaczenia dla transportowanych towarów.
    Jednocześnie - wobec zharmonizowania systemu VAT we wszystkich państwach UE -

    powinny być traktowane jako dostawy w kraju ich wysyłki (WNT w kraju przeznaczenia
    powinno odpowiadać WDT w państwie wysyłki). Wnioskując a contrario, jeśli transakcja
    nie jest klasyfikowana jako WNT w kraju przeznaczenia, nie powinna być również
    klasyfikowana jako dostawa towarów (WDT) w kraju UE, w którym rozpoczyna się
    transport. Brak zakwalifikowania transakcji jako WNT w kraju przeznaczenia potwierdza,
    że również z perspektywy tego państwa nie stanowi ona dostawy towarów (o ile nie
    zastosowano szczególnych regulacji przewidzianych przez dane państwo).
    Wnioski te odzwierciedla aktualne brzmienie przepisów ustawy o VAT dotyczące
    opodatkowania importu towarów i WNT będące wynikiem analizy przeprowadzonej przez
    polskiego ustawodawcę w odniesieniu do tych transakcji i ich spójnego opodatkowania
    przez państwa członkowskie UE. Z dniem 1 kwietnia 2013 r. polski ustawodawca uchylił
    bowiem przepis art. 44 pkt 3 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca
    2013 r.), stosownie do którego zwolnieniu od VAT podlegało wewnątrzwspólnotowe
    nabycie towarów, o którym mowa w art. 36 ust. 1 ustawy o VAT. Wskazany przepis art. 36
    ust. 1 ustawy o VAT (uchylony z dniem 1 kwietnia 2013 r., a de facto przeniesiony z
    częściowymi zmianami do art. 26a ustawy o VAT) stanowił natomiast, że w przypadku, gdy
    towary zostały objęte na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju,
    procedurą składu celnego, tranzytu, odprawy czasowej z całkowitym zwolnieniem od
    należności celnych przywozowych, uszlachetniania czynnego w systemie zawieszeń i
    towary te przestały podlegać tym procedurom na terytorium kraju, import tych towarów
    będzie dokonany na terytorium kraju.
    Przedmiotowa zmiana została wprowadzona do polskiego systemu VAT ustawą z dnia 7
    grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych
    ustaw (Dz. U. z 2013 r. poz. 35). Wyjaśniając ratio legis jej wprowadzenia, w uzasadnieniu
    do projektu nowelizacji ustawodawca jednoznacznie wskazał, że: W obowiązującym art. 36
    ustawy o VAT (uchylanym w projekcie) miejsce importu towarów nie zostało w pełni
    określone w sposób wynikający z dyrektywy 2006/112/WE. Obowiązująca regulacja nie
    wskazywała np. w którym z państw członkowskich ma miejsce import towarów, przez co
    stosowanie w sposób prawidłowy tych przepisów wymagało posiłkowania się przepisami
    dyrektywy. (...) Proponowana regulacja lepiej odzwierciedla przepisy dyrektywy 2006/112
    /WE (...) Należy zaznaczyć, że w przypadku towarów importowanych nie dochodzi do
    zbiegu przepisów w zakresie importu i wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, zatem
    nie ma konieczności zwalniania czynności, które nie wystąpią.
    Jak z powyższego wynika, do dnia 31 marca 2013 r. przywóz do Polski z innego kraju UE
    towarów objętych procedurą tranzytu, których import następował w Polsce, traktowany
    był jako WNT zwolnione z VAT. Z uwagi na fakt, że rozwiązanie było błędne - jak wskazano
    w uzasadnieniu nowelizacji nie było potrzeby zwalniania od VAT czynności, która nie miała
    miejsca - zrezygnowano z tej regulacji. Tym samym, ustawodawca polski potwierdził, że w
    świetle przepisów Dyrektywy VAT, przemieszczenie towarów pomiędzy państwami
    członkowskimi UE, które poprzedza import towarów nie ma charakteru transakcji
    wewnątrzwspólnotowej podlegającej opodatkowaniu VAT (WNT, a tym samym i WDT) - w
    tym przypadku dochodzi tylko do jednej czynności, tj. importu towarów. Podkreślając, że
    WNT nie wystąpi ustawodawca potwierdził, że sprzedaż dokonana w analizowanych
    warunkach nie stanowiłaby dostawy (opodatkowanej VAT w Polsce), gdyby została
    dokonana na terytorium kraju (stosownie do art. 23 Dyrektywy VAT).
    Na trafność rozwiązania przyjętego przez polskiego ustawodawcę wskazywano również w
    doktrynie. Przykładowo można odwołać się w tym miejscu do stanowiska wyrażonego
    przez Adama Bartosiewicza i Ryszarda Kubackiego w Komentarzu do art. 44 ustawy o VAT
    (Bartosiewicz Adam, VAT. Komentarz, wyd. VII, dostęp: LEX), w którym autorzy wskazali: Z
    dniem 1 czerwca 2005 r. wprowadzono jeszcze jedno zwolnienie - uchylone z dniem 1
    kwietnia 2013 r. - obejmujące transakcje wewnątrzwspólnotowe, w wyniku których
    następowało przemieszczenie towarów z jednego państwa członkowskiego do innego
    państwa członkowskiego (innych państw członkowskich) w ten sposób, że miało ono

    miejsce bezpośrednio po imporcie towarów z zastosowaniem procedur celnych
    przesuwających miejsce importu do państwa członkowskiego ostatecznego przeznaczenia
    zaimportowanych towarów.
    Przesunięcie towarów objętych tymi procedurami pomiędzy państwami członkowskimi w
    zasadzie spełnia warunki do uznania tych czynności za przesunięcia
    wewnątrzwspólnotowe własnych towarów. Można by się oczywiście zastanawiać, czy w
    takiej sytuacji mają miejsce wewnątrzwspólnotowe przemieszczenia, czy też nie.
    Przeciwko temu przemawiałby fakt, że sam import nie jest jeszcze zakończony.
    W celu uniknięcia możliwych kontrowersji ustawodawca wprowadził regulację, zgodnie z
    którą tego rodzaju przemieszczenia wewnątrzwspólnotowe są zwolnione z podatku. Z
    dniem 1 kwietnia 2013 r. uchylono wszakże powyższe zwolnienie z uzasadnieniem, iż w
    przypadku przesunięcia miejsca importu towarów z państwa wprowadzenia towarów do
    państwa ich przeznaczenia nie dochodzi do transakcji wewnątrzwspólnotowej, a zatem
    nie ma potrzeby utrzymywania zwolnienia dla czynności, które nie wystąpią.
    Ustalając zasady opodatkowania importu towarów objętych zawieszającymi procedurami
    celnymi (w tym tranzytem), polski ustawodawca wyszedł z założenia, że nie stanowi
    transakcji wewnątrzwspólnotowej przemieszczenie towarów pomiędzy państwami
    członkowskimi dokonane przed rozpoznaniem importu towarów w państwie zakończenia
    danej procedury. Nie ulega przy tym wątpliwości, że - wobec argumentacji przedstawionej
    w uzasadnieniu projektu nowelizacji i zharmonizowania systemu VAT w całej UE -
    stanowisko to pozostaje aktualne nie tylko dla przemieszczeń towarów w procedurze
    tranzytu do Polski, ale również ewentualnych przemieszczeń towarów z Polski/przez
    terytorium Polski do innego państwa UE (tu - Transakcji). Konsekwentnie, w takim
    przypadku nie wystąpi WDT (analogicznie - jak w przypadku odwrotnej transakcji nie
    występuje WNT), a za pierwszą czynność opodatkowaną w UE należy uznać import
    towarów w państwie członkowskim zakończenia procedury tranzytu.
    W rezultacie, skoro w analizowanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, w trakcie
    przemieszczenia przez terytorium Polski, Ropa Naftowa jest objęta procedurą tranzytu w
    rozumieniu przepisów Rozporządzenia Wykonawczego KE, przemieszczenie podlega
    opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej na zasadach właściwych dla importu
    towarów na terytorium Niemiec (z uwagi na zakończenie wskazanej procedury celnej w
    tym kraju) i nie może jednocześnie podlegać opodatkowaniu VAT na zasadach właściwych
    dla WDT z Polski. Powyższe jest przy tym zgodne ze stanowiskiem polskiego ustawodawcy,
    odzwierciedlonym cytowanymi powyżej przepisami dotyczącymi importu towarów w
    Polsce. W ocenie Wnioskodawcy, przepisy art. 13 ust. 1 i ust. 3 ustawy o VAT mogłyby
    znaleźć zastosowanie wyłącznie w sytuacji, w której przemieszczenie towarów nie byłoby
    objęte specjalną procedurą celną, względnie doszłoby do naruszenia jej warunków w
    wyniku czego powstałby dług celny. Tylko takie rozumienie analizowanego zagadnienia
    pozwala na uniknięcie zakwalifikowania jednego przemieszczenia towarów jako dwóch
    różnych transakcji (import towarów i WDT/WNT), a w konsekwencji uniknięcie
    podwójnego opodatkowania VAT jednej transakcji i naruszenia zasady neutralności.
    Zatem, w ramach Transakcji za pierwszą czynność opodatkowaną na terytorium Unii
    Europejskiej powinien zostać uznany import Ropy Naftowej przez C. w Niemczech.
    Jednocześnie Wnioskodawca chciałby podkreślić, że prawidłowości przedstawionych
    wniosków nie podważa stanowisko zajęte przez Trybunał Sprawiedliwości Unii
    Europejskiej („TSUE”) w wyroku w sprawie C-165/11 (Profitube), w którym TSUE dopuścił
    możliwość opodatkowania VAT dostaw towarów objętych procedurą składu celnego. W
    przedmiotowym wyroku TSUE uznał, że:
    „W sytuacji gdy towary pochodzące z państwa trzeciego zostały objęte procedurą składu
    celnego w państwie członkowskim, następnie przetworzone w ramach procedury
    uszlachetniania czynnego z zastosowaniem systemu zawieszeń, po czym zostały
    sprzedane i ponownie objęte procedurą składu celnego, przy czym podczas tych
    wszystkich procesów i transakcji pozostawały w tym samym składzie celnym położonym

    na terytorium tego państwa członkowskiego, sprzedaż tych towarów podlega podatkowi
    od wartości dodanej na mocy art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17
    maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu
    do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona
    podstawa wymiaru podatku, zmienionej dyrektywą Rady 2004/66/WE z dnia 26 kwietnia
    2004 r., chyba że wspomniane państwo członkowskie skorzystało z przysługującej mu na
    mocy art. 16 ust. 1 wskazanej dyrektywy możliwości zwolnienia jej z podatku od wartości
    dodanej, czego ustalenie należy do sądu krajowego.”
    Jak z powyższego wynika, w wyroku w sprawie Profitube TSUE oceniał odmienny stan
    faktyczny i prawny, niż objęty niniejszym wnioskiem. Trybunał analizował transakcje
    dokonane na przestrzeni dwóch lat (2005 i 2006 rok), w ramach których towary
    pochodzące z państwa trzeciego zostały objęte procedurą składu celnego w państwie
    członkowskim, następnie przetworzone w ramach procedury uszlachetniania czynnego z
    zastosowaniem systemu zawieszeń, po czym zostały sprzedane i ponownie objęte
    procedurą składu celnego. Podczas wszystkich tych procesów i transakcji sporne towary
    pozostawały w tym samym publicznym składzie celnym położonym na terytorium tego
    samego państwa członkowskiego. Tymczasem w ramach Transakcji nie dochodzi do
    sprzedaży towarów w składzie celnym, stanowiącym część terytorium UE, towary nie
    podlegają przetworzeniu na terytorium Polski w inny towar ani kilkumiesięcznemu
    składowaniu w Polsce, będąc w tym czasie przedmiotem obrotu na terytorium kraju.
    Przemieszczenie Ropy Naftowej przez terytorium Polski w sposób opisany we wniosku jest
    podyktowane względami logistycznymi, w tym układem sieci rurociągów, i nie jest
    nastawione na konsumpcję Towarów w Polsce z uniknięciem ich opodatkowania VAT. W
    rezultacie, konkluzje przedstawione w przedmiotowym wyroku, nie podważają
    prawidłowości stanowiska zajętego przez Wnioskodawcę w niniejszym wniosku.
    Podsumowanie stanowiska w zakresie braku obowiązku rozpoznania transakcji
    opodatkowanej VAT w Polsce
    Konkludując, skoro dostawy i nabycia realizowane w ramach Transakcji nie stanowią
    importu towarów opodatkowanego VAT w Polsce, i jednocześnie - co wykazano powyżej -
    nie stanowią krajowej dostawy towarów w Polsce, ani WDT z Polski, należy uznać, że w
    ramach Transakcji Wnioskodawca nie dokonuje czynności opodatkowanych VAT na
    terytorium kraju. W rezultacie uczestnictwo w Transakcji nie rodzi dla Wnioskodawcy
    obowiązku rozliczenia VAT z tego tytułu na terytorium kraju i posiadania w tym celu
    rejestracji jako podatnik VAT czynny w Polsce.
    W tym kontekście należy odnotować, że zgodnie z przepisami art. 96 oraz art. 113 ustawy
    o VAT, obowiązek zarejestrowania jako podatnik VAT czynny ciąży na podmiotach
    zagranicznych (nie posiadających siedziby ani stałego miejsca działalności gospodarczej na
    terytorium kraju), które dokonują czynności opodatkowanych VAT w Polsce (tj. czynności,
    dla których miejsce opodatkowania, w rozumieniu przepisów o VAT, znajduje się w
    Polsce). W takiej sytuacji, podatnik powinien złożyć zgłoszenie rejestracyjne naczelnikowi
    urzędu skarbowego przed dokonaniem pierwszej czynności, o której mowa w art. 5
    ustawy o VAT (w tym importu towarów w Polsce, WDT, czy dostawy towarów na
    terytorium kraju). Z kolei, jeżeli podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT czynny
    zaprzestanie wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT, jest on
    obowiązany zgłosić ten fakt naczelnikowi urzędu skarbowego, co stanowi dla niego
    podstawę do wykreślenia podatnika z rejestru jako podatnika VAT.
    W konsekwencji, w przypadku, gdy dany podmiot nie realizuje czynności opodatkowanych
    VAT w Polsce po jego stronie nie powstaje/nie istnieje już obowiązek posiadania rejestracji
    jako podatnik VAT czynny na terytorium kraju. Biorąc pod uwagę przebieg Transakcji, na
    Wnioskodawcy nie będzie ciążył taki obowiązek w związku z czynnościami realizowanymi
    w ramach Transakcji.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j.
    Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”,
      podlegają:
      1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
      2) eksport towarów;
      3) import towarów na terytorium kraju;
      4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
      5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
    Z powołanego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko
    w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju.
    Stosownie do art. 2 pkt 1, 3, 4 i 5 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o:
        1) terytorium kraju – rozumie się przez to terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, z
          zastrzeżeniem art. 2a,
        3) terytorium Unii Europejskiej – rozumie się przez to terytoria państw
          członkowskich Unii Europejskiej (...);
        4) terytorium państwa członkowskiego – rozumie się przez to terytorium państwa
          wchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a,
        5) terytorium państwa trzeciego – rozumie się przez to terytorium państwa
          niewchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a ust.
          1 i 3.
    W myśl art. 2 pkt 22 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną
      dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport
      towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.
    Według art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy
      oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
    Jak stanowi art. 2 pkt 7 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o imporcie towarów - rozumie się przez to
      przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej.
    Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7 (...).
    Według art. 13 ust. 1 ustawy:

      Przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5,
      rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych
      w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z
      zastrzeżeniem ust. 2-8.
    Stosownie do art. 13 ust. 2 pkt 1-3 ustawy:
      Przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest:
      1) podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby
      transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym
      niż terytorium kraju;
      2) osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, która jest
      zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium
      państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
      3) podatnikiem podatku od wartości dodanej lub osobą prawną niebędącą
      podatnikiem podatku od wartości dodanej, działającymi w takim charakterze na
      terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, niewymienionymi w
      pkt 1 i 2, jeżeli przedmiotem dostawy są wyroby akcyzowe, które, zgodnie z
      przepisami o podatku akcyzowym, są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy
      lub procedurą przemieszczania wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą.
    Na podstawie art. 13 ust. 6 ustawy:
      Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje, jeżeli dokonującym dostawy
      jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od
      podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 albo art. 113a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 7.
    Zatem, dla uznania danej czynności za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów musi
    zaistnieć wywóz towarów z terytorium kraju na terytorium innego państwa
    członkowskiego, w wyniku dokonania dostawy tych towarów (przeniesienia prawa do
    rozporządzania towarami jak właściciel).
    W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności.
    Według art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy:
      Podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające
      osobowości prawnej oraz osoby fizyczne na których ciąży obowiązek uiszczenia cła,
      również w przypadku, gdy na podstawie przepisów celnych importowany towar jest
      zwolniony od cła albo cło na towar zostało zawieszone, w części lub w całości, albo
      zastosowano preferencyjną, obniżoną lub zerową stawkę celną.
    Zgodnie z art. 19a ust. 9 ustawy:
      Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub
      wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 1b, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20, art. 21
      ust. 1 i art. 138f.
    Oznacza to, że w przypadku gdy na podstawie przepisów celnych powstaje dług celny w
    związku z dopuszczeniem towarów do obrotu wówczas także, co do zasady, powstanie
    obowiązek podatkowy w podatku VAT z tytułu importu tych towarów.
    Przy czym, art. 19a ust. 10a ustawy stanowi, że:
      W przypadku objęcia towarów procedurą uszlachetniania czynnego obowiązek
      podatkowy z tytułu importu towarów powstaje z chwilą zamknięcia procedury
      uszlachetniania czynnego zgodnie z art. 324 rozporządzenia wykonawczego Komisji
      (UE) 2015/2447 z dnia 24 listopada 2015 r. ustanawiającego szczegółowe zasady

      wykonania niektórych przepisów rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady
      (UE) nr 952/2013 ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz.Urz. UE L 343 z
      29.12.2015, str. 558, z późn. zm.3)), zwanego dalej „rozporządzeniem 2015/2447”.
    Z kolei, stosownie do art. 19a ust. 11 ustawy:
      W przypadku objęcia towarów procedurą: składowania celnego, odprawy czasowej z
      całkowitym zwolnieniem z należności celnych przywozowych, uszlachetniania
      czynnego, tranzytu, wolnego obszaru celnego, jeżeli od towarów tych pobierane są
      opłaty wyrównawcze lub opłaty o podobnym charakterze, obowiązek podatkowy z
      tytułu importu towarów powstaje z chwilą wymagalności tych opłat.
    Jednocześnie jak stanowi art. 22 ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy:
      Miejscem dostawy towarów jest - w przypadku towarów wysyłanych lub
      transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę
      trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub
      transportu do nabywcy.
      Miejscem dostawy towarów jest - w przypadku towarów niewysyłanych ani
      nietransportowanych - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy.
    Zgodnie z art. 22 ust. 4 ustawy:
      W przypadku gdy miejscem rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów jest
      terytorium państwa trzeciego, dostawę towarów dokonywaną przez podatnika lub
      podatnika podatku od wartości dodanej, który jest również podatnikiem z tytułu
      importu albo zaimportowania tych towarów, uważa się za dokonaną na terytorium
      państwa członkowskiego importu albo zaimportowania tych towarów.
    Według art. 26a ust. 1 ustawy:
      Miejscem importu towarów jest terytorium państwa członkowskiego, na którym
      towary znajdują się w momencie ich wprowadzenia na terytorium Unii Europejskiej.
    Jak stanowi art. 26a ust. 2 ustawy:
      W przypadku gdy towary zostaną objęte z momentem ich wprowadzenia na
      terytorium Unii Europejskiej jedną z następujących procedur:
      1) uszlachetniania czynnego,
      2) odprawy czasowej z całkowitym zwolnieniem od należności celnych przywozowych,
      3) składowania celnego,
      4) tranzytu, w tym także składowaniem czasowym przed objęciem towarów jedną z
      procedur celnych,
      5) wolnego obszaru celnego
      - miejscem importu takich towarów jest terytorium państwa członkowskiego, na
      którym towary te przestaną podlegać tym procedurom.
    Zatem, importem jest przywóz towarów z kraju trzeciego na terytorium Unii Europejskiej.
    Natomiast to, w którym państwie członkowskim podlega on opodatkowaniu określa art.
    26a ustawy. Miejscem importu jest bowiem terytorium tego państwa członkowskiego, na
    którym towary znajdują się w momencie ich wprowadzenia na terytorium Unii
    Europejskiej.
    Zgodnie z art. 5 pkt 15, 18, 19, 23 i 24 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady
    (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego Unijny Kodeks Celny (Dz.
    Urz. UE L 269 z 10 października 2013 r. str. 1 ze zm.) – zwanym dalej „UKC”:
      - „zgłaszający” oznacza osobę, która składa zgłoszenie celne, deklarację do
      czasowego składowania, przywozową deklarację skróconą, wywozową deklarację

      skróconą, zgłoszenie do powrotnego wywozu lub powiadomienie o powrotnym
      wywozie we własnym imieniu, albo osobę, w której imieniu takie zgłoszenie,
      deklaracja lub powiadomienie są składane;
      - „dług celny” oznacza nałożony na określoną osobę obowiązek zapłaty stosownej
      kwoty należności celnych przywozowych lub wywozowych, określonej dla danych
      towarów na mocy obowiązujących przepisów prawa celnego;
      - „dłużnik” oznacza każdą osobę odpowiedzialną za dług celny.
      - „towary unijne” oznaczają towary należące do jednej z następujących kategorii:
      a) towary całkowicie uzyskane na obszarze celnym Unii i w których skład nie wchodzą
      towary przywiezione z krajów lub terytoriów znajdujących się poza obszarem celnym
      Unii;
      b) towary wprowadzone na obszar celny Unii z krajów lub terytoriów znajdujących
      się poza tym obszarem i dopuszczone do obrotu;
      c) towary uzyskane lub wyprodukowane na obszarze celnym Unii wyłącznie z
      towarów, o których mowa w lit. b), lub z towarów, o których mowa w lit. a) i b);
      - „towary nieunijne” oznaczają towary inne niż te, o których mowa w pkt 23), lub
      takie, które utraciły unijny status celny.
    W myśl art. 77 UKC:
      1. Dług celny w przywozie powstaje w wyniku objęcia towarów nieunijnych
      podlegających należnościom celnym przywozowym jedną z następujących procedur
      celnych:
      a) dopuszczenia do obrotu, w tym na mocy przepisów o końcowym przeznaczeniu;
      b) odprawy czasowej z częściowym zwolnieniem z należności celnych przywozowych.
      2. Dług celny powstaje w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego.
      3. Dłużnikiem jest zgłaszający. W przypadku przedstawicielstwa pośredniego
      dłużnikiem jest również osoba, na której rzecz dokonuje się zgłoszenia celnego. (...)
    Według art. 201 UKC:
      1. Towary nieunijne przeznaczone do wprowadzenia na rynek Unii lub przeznaczone
      do osobistego użytku lub konsumpcji na obszarze celnym Unii są obejmowane
      procedurą dopuszczenia do obrotu.
      2. Dopuszczenie do obrotu wymaga:
      a) pobrania wszelkich należnych należności celnych przywozowych;
      b) pobrania - w stosownych przypadkach - innych należności zgodnie z właściwymi
      obowiązującymi przepisami dotyczącymi pobierania tych należności;
      c) zastosowania środków polityki handlowej oraz zakazów i ograniczeń, jeżeli nie
      musiały one być stosowane na wcześniejszym etapie; oraz
      d) załatwienia pozostałych formalności wymaganych przy przywozie danych towarów.
      3. Dopuszczenie do obrotu nadaje towarom nieunijnym unijny status celny.
    Na podstawie art. 226 ust. 1 UKC:
      Procedura tranzytu zewnętrznego pozwala na przemieszczanie towarów nieunijnych
      z jednego do drugiego miejsca znajdującego się na obszarze celnym Unii, przy czym
      towary te nie podlegają:
      należnościom celnym przywozowym;

      innym należnościom określonym w innych stosownych obowiązujących przepisach
      (...).
    Stosownie do art. 234 ust. 1 UKC:
      Procedura unijnego tranzytu zewnętrznego jest stosowana przy przewozie towarów
      przez kraj lub terytorium, znajdujące się poza obszarem celnym Unii, jeżeli spełniony
      jest jeden z następujących warunków:
      a) taka możliwość przewidziana została w umowie międzynarodowej;
      b) przewóz przez ten kraj lub terytorium odbywa się z zastosowaniem jednolitego
      dokumentu przewozowego wystawionego na obszarze celnym Unii.
    Zgodnie z art. 321 Rozporządzenia Wykonawczego Komisji (UE) Nr 2015/2447 z dnia 24
    Listopada 2015 r. ustanawiającego szczegółowe zasady wykonania niektórych przepisów
    Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) Nr 952/2013 ustanawiającego
    Unijny Kodeks Celny z dnia 24 listopada 2015 r. (Dz.Urz.UE.L Nr 343 str. 558), dalej:
    „rozporządzenie 2015/2447”:
      1. Jeżeli towary przesyłane stałym transportem przesyłowym są wprowadzane na
      obszar celny Unii z wykorzystaniem takiego transportu, towary te uznaje się za
      objęte procedurą tranzytu unijnego w chwili wprowadzenia ich na ten obszar.
      2. Jeżeli towary znajdują się już na obszarze celnym Unii i są przesyłane stałym
      transportem przesyłowym, towary te uznaje się za objęte procedurą tranzytu
      unijnego w chwili umieszczenia w stałym transporcie przesyłowym.
      3. Do celów procedury tranzytu unijnego, jeżeli towary są przesyłane stałym
      transportem przesyłowym, osobą uprawnioną do korzystania z procedury jest
      operator stałego transportu przesyłowego mający siedzibę w państwie
      członkowskim, przez którego terytorium towary są wprowadzane na obszar celny
      Unii, w przypadku, o którym mowa w ust. 1, lub operator stałego transportu
      przesyłowego w państwie członkowskim, w którym rozpoczyna się przesył, w
      przypadku, o którym mowa w ust. 2.
      Osoba uprawniona do korzystania z procedury i organ celny uzgadniają metody
      dozoru celnego nad przewożonymi towarami.
      4. Do celów art. 233 ust. 3 kodeksu za przewoźnika uznaje się operatora stałego
      transportu przesyłowego mającego siedzibę w państwie członkowskim, przez
      którego terytorium towary są przesyłane stałym transportem przesyłowym.
      5. Procedurę tranzytu unijnego uznaje się za zakończoną w chwili dokonania
      odpowiedniego wpisu w ewidencji handlowej odbiorcy lub operatora stałego
      transportu przesyłowego, w którym poświadcza się, że towary przesyłane stałym
      transportem przesyłowym:
      a) zostały dostarczone do zakładu odbiorcy;
      b) zostały przyjęte do systemu dystrybucyjnego odbiorcy; lub
      c) opuściły obszar celny Unii.
    Według art. 96 ust. 1 ustawy:
      Podmioty, o których mowa w art. 15 i art. 15a, są obowiązane przed dniem
      wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu
      skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.
    W myśl art. 96 ust. 4ustawy:
      Naczelnik urzędu skarbowego, po weryfikacji danych podanych w zgłoszeniu
      rejestracyjnym, rejestruje podatnika jako:
      1) „podatnika VAT czynnego”,

      2) „podatnika VAT zwolnionego” - w przypadku podatnika, o którym mowa w:
      a) ust. 3 i 3c,
      b) art. 113a ust. 1, jeżeli złożył zawiadomienie w celu rejestracji jako podatnik VAT UE
      - i na jego wniosek potwierdza to zarejestrowanie.
    Stosownie do art. 97 ust. 1 ustawy:
      Podatnicy, o których mowa w art. 15 i art. 15a, podlegający obowiązkowi
      zarejestrowania jako podatnicy VAT czynni, są obowiązani przed dniem dokonania
      pierwszej wewnątrzwspólnotowej dostawy lub pierwszego wewnątrzwspólnotowego
      nabycia zawiadomić naczelnika urzędu skarbowego w zgłoszeniu rejestracyjnym, o
      którym mowa w art. 96, o zamiarze rozpoczęcia wykonywania tych czynności.
    Z powołanych przepisów wynika, że podatnik wykonując czynności określone w art. 5
    ustawy jest zobowiązany do zarejestrowania się jako czynny podatnik podatku VAT.
    Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest podatnikiem podatku od wartości dodanej z
    siedzibą we Włoszech. Wnioskodawca należy do międzynarodowej Grupy, która działa w
    branży paliwowej. Wnioskodawca odpowiada m.in. za (...). W transakcji objętej wnioskiem
    uczestniczą spółki z Grupy, tj. spółka B. z siedzibą we Włoszech, która zajmuje się
    rafinowaniem ropy naftowej i produktów petrochemicznych oraz spółka C. z siedzibą w
    Niemczech, która prowadzi działalność gospodarczą w zakresie rafinowania ropy
    naftowej, marketingu i wprowadzania produktów petrochemicznych na rynek europejski
    (Wnioskodawca, B. i C., łącznie: Spółki). Spółki uczestniczą w transakcjach nabycia i
    sprzedaży ropy naftowej (Transakcje). Ropa naftowa (Towar) nabywana jest od Dostawcy
    spoza UE, a następnie odsprzedawana pomiędzy Spółkami i transportowana do rafinerii
    na terytorium Niemiec (Rafineria), w celu przetworzenia i dopuszczenia do obrotu na
    terytorium UE. Ropa naftowa transportowana jest drogą morską (tankowcem
    /zbiornikowcem) spoza UE do Polski, do portu przeładunkowego w (...) gdzie znajduje się
    terminal umożliwiający przeładunek ropy naftowej ze statku do lądowej instalacji
    rurociągowej (Terminal Przeładunkowy). W Terminalu Przeładunkowym ropa naftowa jest
    przepompowywana ze statku do lądowego systemu rurociągów, a następnie
    transportowana do Rafinerii na terytorium Niemiec rurociągiem, tj. stałym transportem
    przesyłowym w rozumieniu przepisów celnych. W trakcie tranzytu przez terytorium Polski,
    ropa naftowa jest objęta procedurą tranzytu w rozumieniu przepisów Rozporządzenia
    Wykonawczego Komisji (UE) 2015/2447 z dnia 24 listopada 2015 r. ustanawiającego
    szczegółowe zasady wykonania niektórych przepisów rozporządzenia Parlamentu
    Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 ustanawiającego unijny kodeks celny
    (Rozporządzenie Wykonawcze KE).
    Wnioskodawca wskazał, że Transakcje mogą być realizowane wg Scenariusza 1,
    Scenariusza 2 oraz Scenariusza 3, które różnią się regułami Incoterms stosowanymi do
    poszczególnych dostaw. W październiku 2023 r. strony zrealizowały transakcję w ramach
    Scenariusza 1. Z kolei w sierpniu i w grudniu 2023 r. oraz w lipcu 2024 r. strony
    zrealizowały transakcje wg Scenariusza 2, natomiast w lutym i w kwietniu 2024 r. - w
    ramach Scenariusza 3. W tym czasie Wnioskodawca był zarejestrowany jako podatnik VAT
    czynny w Polsce - od (...) 2023 r. do (...) 2024 r. Strony planują realizować Transakcje wg
    opisanych Scenariuszy w kolejnych okresach.
    W każdym z ww. Scenariuszy, transakcja przebiega w ten sposób, że Wnioskodawca
    nabywa Towar od Dostawcy spoza UE, a następnie sprzedaje ten Towar włoskiej spółce B.,
    która z kolei odsprzedaje ten Towar niemieckiej spółce C.
    W Scenariuszu 1, dostawa pomiędzy Dostawcą i Wnioskodawcą realizowana jest wg reguł
    Incoterms FOB lub CIF (port poza terytorium UE), natomiast dostawa pomiędzy
    Wnioskodawcą a B. na warunkach Incoterms CIF (port poza terytorium UE). Z kolei B.
    odsprzedaje Towar spółce C. na warunkach Incoterms DAP/DES (miejsce rozładunku
    statku w Terminalu Przeładunkowym). Zgodnie z przyjętymi warunkami Incoterms, prawo

    własności i ryzyko utraty Towaru z Dostawcy na Wnioskodawcę przechodzi w porcie poza
    terytorium UE, z Wnioskodawcy na B. w porcie poza terytorium UE, a z B. na C., z chwilą
    przejścia Towarów przez przyłącze statku w Terminalu Przeładunkowym.
    W Scenariuszu 2, dostawa pomiędzy Dostawcą i Wnioskodawcą również realizowana jest
    wg reguł Incoterms FOB lub CIF (port poza terytorium UE), natomiast dostawa pomiędzy
    Wnioskodawcą a B. na warunkach Incoterms DAP/DES (miejsce rozładunku statku w
    Terminalu Przeładunkowym). Z kolei B. odsprzedaje Towar spółce C. na warunkach
    Incoterms DAP/DES (miejsce rozładunku statku w Terminalu Przeładunkowym). Prawo
    własności i ryzyko utraty Towaru przechodzi z Dostawcy na Wnioskodawcę w porcie poza
    terytorium UE, natomiast z Wnioskodawcy na B. oraz z B. na C. - z chwilą przejścia
    Towarów przez przyłącze statku w Terminalu Przeładunkowym.
    W Scenariuszu 3, wszystkie dostawy, tj. dostawa pomiędzy Dostawcą i Wnioskodawcą,
    pomiędzy Wnioskodawcą i B., oraz pomiędzy B. i C. realizowane są na warunkach
    Incoterms DAP/DES (miejsce rozładunku statku w Terminalu Przeładunkowym). Prawo
    własności i ryzyko utraty Ropy Naftowej przechodzi między stronami z chwilą przejścia
    Towarów przez przyłącze statku w Terminalu Przeładunkowym.
    W każdym Scenariuszu, strony wiedzą, że państwem przeznaczenia dla sprzedawanych
    Towarów są Niemcy. W żadnym z opisanych Scenariuszy, ropa naftowa nie jest na
    terytorium Polski składowana, nie podlega przetworzeniu, ani innym czynnościom
    zmieniającym jej charakter, cechy lub przeznaczenie nadane w momencie rozpoczęcie
    transportu poza UE. Ropa naftowa nie jest dopuszczona do obrotu na terytorium Polski, w
    rozumieniu przepisów celnych. W Polsce nie powstanie dług celny. Towar nie będzie
    również objęty żadną inną procedurą celną, która skutkowałaby nałożeniem opłat
    wyrównawczych lub innych opłat o podobnym charakterze. Import ropy naftowej i
    dopuszczenie do obrotu w rozumieniu przepisów celnych ma miejsce na terytorium
    Niemiec. Importerem ropy naftowej, dokonującym wszelkich formalności importowych w
    Niemczech jest spółka C.
    W tak przedstawionych okolicznościach sprawy powzięli Państwo wątpliwości, czy w
    związku z dokonaniem Transakcji w ramach Scenariusza 1, 2 i 3 będą Państwo
    zobowiązani do rozpoznania czynności opodatkowanej podatkiem VAT na terytorium
    Polski i rozliczenia podatku VAT z tego tytułu, a w rezultacie czy będą Państwo
    zobowiązani do dokonania rejestracji jako podatnik VAT czynny w Polsce.
    Odnosząc się do kwestii rozliczenia podatku VAT należnego z tytułu importu towarów w
    związku z przemieszczeniem Towaru w procedurze tranzytu z państwa trzeciego do
    Niemiec poprzez Terminal Przeładunkowy w (...) należy wskazać, że za import towarów - w
    świetle powołanego art. 2 pkt 7 ustawy - uważa się przywóz towarów z terytorium
    państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej.
    Definicja ta stanowi implementację art. 30 dyrektywy 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r.
    w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347 z 11.12.2006
    str. 1 ze zm.), w myśl którego „import towarów” oznacza wprowadzenie na terytorium
    Wspólnoty towarów, które nie znajdują się w swobodnym obrocie w rozumieniu art. 24
    Traktatu.
    Oznacza to, że importem jest przywóz towarów z kraju trzeciego na terytorium innego
    państwa UE, przy czym tylko import na terytorium Polski stanowi czynność podlegającą
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy.
    Należy przy tym zauważyć, że pojęcie importu towarów jest pojęciem szerszym od –
    stanowiącego czynność podlegającą opodatkowaniu VAT – importu towarów na
    terytorium kraju. Aby bowiem wystąpił import towarów w Polsce konieczne jest
    dodatkowo, aby miejsce świadczenia (miejsce importu) znajdowało się na terytorium kraju
    (art. 26a ustawy). W związku z tym, konieczność rozliczenia podatku VAT od importu
    towarów w Polsce, ma miejsce tylko wtedy, gdy miejsce jego świadczenia (opodatkowania)
    znajduje się w kraju. Co do zasady, miejscem dokonania importu jest kraj, w którym

    towary zostały dopuszczone do obrotu, dla których z tytułu importu powstaje dług celny, a
    tym samym obowiązek podatkowy w podatku VAT.
    Natomiast powstanie obowiązku podatkowego w Polsce z tytułu importu towarów -
    stosownie do art. 19a ust. 9 ustawy - powiązane jest z powstaniem długu celnego lub
    faktem zaistnienia określonych procedur celnych, o których mowa w art. 19a ust. 10a i 11
    ustawy.
    W przypadku, gdy towary objęte są jedną z procedur wymienionych w art. 19a ust. 11
    ustawy, w tym procedurą tranzytu, obowiązek podatkowy w Polsce, dla przedmiotowego
    importu towarów powstaje z chwilą wymagalności tych opłat. Natomiast w sytuacji, gdy
    importowany towar nie jest objęty w Polsce procedurą dopuszczenia do obrotu w
    rozumieniu przepisów celnych i przywóz towaru nie powoduje powstania długu celnego,
    ani też nie występują żadne inne należności przywozowe, obowiązek podatkowy dla
    przedmiotowego importu towarów nie powstaje.
    Szczególne zasady wymiaru i poboru podatku w imporcie wiążą się ze specyfiką importu
    jako czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. Podatnikami – o czym
    stanowi art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy – są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające
    osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, na których ciąży obowiązek uiszczenia cła. Z
    powołanych regulacji wynika, że dług celny (co oznacza nałożony na określoną osobę
    obowiązek zapłaty stosownej kwoty należności celnych przywozowych lub wywozowych,
    określonej dla danych towarów na mocy obowiązujących przepisów prawa celnego)
    powstaje w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego (art. 77 ust. 2 UKC). Dłużnikiem, czyli
    podmiotem odpowiedzialnym za dług celny, jest zgłaszający (art. 77 ust. 3 UKC). Dług celny
    w przywozie powstaje w wyniku objęcia towarów nieunijnych, podlegających
    należnościom celnym przywozowym, m.in. procedurą dopuszczenia do obrotu (art. 77 ust.
    1 lit. a UKC). Z kolei dopuszczenie do obrotu wymaga pobrania wszelkich należnych
    należności celnych przywozowych oraz pobrania – w stosownych przypadkach – innych
    należności zgodnie z właściwymi obowiązującymi przepisami dotyczącymi pobierania tych
    należności (art. 201 ust. 2 lit. a i b UKC).
    Należy również podkreślić, że obowiązek zapłaty podatku z tytułu importu towarów ciąży
    na osobach przywożących towary, bez względu na to, czy są one podatnikami w
    rozumieniu art. 15 ustawy, czy też nie. W konsekwencji każdy podmiot importujący towary
    obowiązany jest uiścić podatek z tytułu importu towarów, ponieważ w tym przypadku
    podatek obciąża czynność faktyczną, jaką jest przywóz towarów. Przepisy nie uzależniają
    natomiast powstania tego obowiązku od warunku posiadania przez importera prawa do
    dysponowania towarem jak właściciel.
    Na podstawie ww. przepisów należy stwierdzić, że import towarów jest jedną z czynności
    podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, a podatnikiem, czyli podmiotem
    zobowiązanym do opodatkowania importu, jest importer.
    Mając na uwadze obowiązujące przepisy prawa oraz przedstawione okoliczności sprawy
    należy uznać, że udział w Transakcji realizowanej w ramach Scenariusza 1, 2 oraz 3 nie
    wiąże się z wystąpieniem obowiązku rozpoznania przez Wnioskodawcę czynności
    opodatkowanych podatkiem VAT w Polsce.
    W analizowanej sprawie, ropa naftowa przesyłana jest z kraju trzeciego do Niemiec przez
    terytorium Polski. Przy czym, w trakcie tego przemieszczenia ropa naftowa objęta jest
    celną procedurą tranzytu. Co istotne, procedura tranzytu nie kończy się w Polsce. Z
    okoliczności sprawy wynika bowiem, że ropa naftowa nabyta w kraju trzecim nie jest
    dopuszczona do obrotu na terytorium Polski. Z wniosku wynika, że zakończenie procedury
    tranzytu, dopuszczenie do obrotu i import Ropy Naftowej w rozumieniu przepisów
    celnych następuje dopiero na terytorium Niemiec. Importerem ropy naftowej,
    dokonującym wszelkich formalności importowych w Niemczech jest spółka C.
    Jak wynika z powołanego art. 26a ust. 2 pkt 4 ustawy, w przypadku gdy towary zostaną
    objęte z momentem ich wprowadzenia na terytorium Unii Europejskiej procedurą

    tranzytu, miejscem importu takich towarów jest terytorium państwa członkowskiego, na
    którym towary te przestaną podlegać tym procedurom. Zatem, skoro zakończenie
    procedury tranzytu i dopuszczenie towarów do obrotu w UE ma miejsce na terytorium
    Niemiec, to oznacza, że miejscem importu Towaru nie jest Polska lecz - stosownie do art.
    26a ust. 2 pkt 4 ustawy terytorium Niemiec. Przemieszczenie Towaru z państwa trzeciego
    do Niemiec przez Terminal Przeładunkowy w Polsce nie wiąże się ze zgłoszeniem Towaru
    do procedury dopuszczenia do obrotu i powstaniem długu celnego w Polsce, zatem w
    Polsce nie powstaje obowiązek podatkowy tytułu importu towarów, który zgodnie z art.
    19a ust. 9 ustawy powstaje z chwilą powstania długu celnego. Tym samym, Wnioskodawca
    nie jest podatnikiem z tytułu importu towarów, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 1
    ustawy zobowiązanym do rozliczenia w Polsce podatku VAT z tytułu importu towarów. W
    sprawie nie występują również okoliczności, o których mowa w art. 19a ust. 10a lub 11
    ustawy, a więc takie które skutkują powstaniem obowiązku podatkowego z tytułu importu
    towarów i dotyczą przypadku objęcia importowanych towarów procedurami celnymi
    wymienionymi w tych przepisach, w tym procedurą tranzytu. Jak Państwo wskazali, w
    Polsce nie powstanie dług celny. Towar nie będzie również objęty żadną inną procedurą
    celną, która skutkowałaby nałożeniem opłat wyrównawczych lub innych opłat o
    podobnym charakterze.
    W konsekwencji, należy uznać, że skoro w ramach Scenariusza 1, 2 i 3 Polska nie jest/nie
    będzie miejscem importu (opodatkowania) przesyłanego Towaru, nie są/nie będą Państwo
    zobowiązani do rozliczenia podatku należnego z tytułu importu w Polsce.
    Jednocześnie należy uznać, że dostawy Towaru dokonywane przez Spółkę na rzecz B. nie
    stanowią/nie będą stanowić dostawy krajowej, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy ani
    wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, o której mowa w art. 13 ust. 1 ustawy
    opodatkowanych podatkiem VAT w Polsce, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 i 5 ustawy.
    Zgodnie z powołanym art. 22 ust. 4 ustawy, dostawę towarów wysyłanych z państwa
    trzeciego uważa się za dokonaną na terytorium państwa członkowskiego importu albo
    zaimportowania tych towarów, gdy dostawa ta jest dokonywana przez podatnika, który
    jest również podatnikiem z tytułu importu albo zaimportowania tych towarów. Zatem, w
    przypadku importu towarów, pierwszą dostawą, która podlega opodatkowaniu podatkiem
    VAT w Polsce jest dostawa towarów dokonywana przez podmiot, który jest podatnikiem z
    tytułu importu towarów w kraju importu lub zaimportowania tych towarów.
    Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca nabywa Towar od
    Dostawcy z państwa trzeciego, a następnie sprzedaje go spółce B., która z kolei sprzedaje
    Towar spółce C. Towar transportowany jest w procedurze tranzytu w rozumieniu
    przepisów rozporządzenia 2015/2447, drogą morską z kraju trzeciego do Terminala
    Przeładunkowego w Polsce a następnie rurociągiem do Niemiec. Podmiotem
    odpowiedzialnym za transport morski ropy naftowej spoza terytorium UE do Terminala
    Przeładunkowego w Polsce, w tym za zawarcie umowy z przewoźnikiem - w ramach
    każdego Scenariusza, jest Wnioskodawca. Natomiast podmiotem odpowiedzialnym za
    transport ropy naftowej rurociągiem z Terminala Przeładunkowego w Polsce do Rafinerii
    w Niemczech jest spółka C., która ma zawarty kontrakt logistyczny z operatorem systemu
    rurociągów w Polsce (Operator) oraz z właścicielem Terminala Przeładunkowego (E.). Ropa
    naftowa nie jest dopuszczona do obrotu na terytorium Polski. Zakończenie procedury
    tranzytu, import Towaru i dopuszczenie Towaru do obrotu w UE następuje na terytorium
    Niemiec, a importerem jest C. Jak wynika z przyjętego rozstrzygnięcia, Polska nie jest
    miejscem importu (opodatkowania) dla przesyłanego Towaru (stosownie do art. 26a
    ustawy), a Wnioskodawca nie jest podatnikiem, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 1
    ustawy zobowiązanym do rozliczenia podatku VAT z tytułu importu towarów.
    Mając na uwadze obowiązujące przepisy prawa oraz przedstawione okoliczności sprawy
    należy uznać, że skoro Wnioskodawca nie jest podatnikiem z tytułu importu towarów, o
    którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy (podatnikiem z tytułu importu towarów jest
    nabywca niemiecki), to dostawa Towarów dokonana przez Wnioskodawcę na rzecz B. nie

    wpisuje się w dyspozycję art. 22 ust. 4 ustawy. W związku z tym, dostawę towarów
    dokonaną przez Wnioskodawcę na rzecz B. należy uznać - stosownie do art. 22 ust. 1 pkt 1
    ustawy - za dokonaną, a tym samym opodatkowaną, w miejscu rozpoczęcia wysyłki, tj. na
    terytorium państwa trzeciego. W tym przypadku, dostawa Towaru dokonana przez
    Wnioskodawcę na rzecz B. nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług
    przez Wnioskodawcę na terytorium kraju.
    Jak wynika z powyższych ustaleń, w związku z udziałem w Transakcjach realizowanych w
    Scenariuszu 1, 2 i 3 nie wykonują/nie będą Państwo wykonywać czynności podlegających
    opodatkowaniu podatkiem VAT na terytorium kraju. Nabycie Towaru przez Spółkę od
    Dostawcy oraz późniejsza dostawa tego Towaru dokonana przez Spółkę na rzecz B. nie
    stanowi/nie będzie stanowiła czynności opodatkowanych wskazanych w art. 5 ust. 1
    ustawy. W konsekwencji, nie są/nie będą Państwo zobowiązani do złożenia zgłoszenia
    rejestracyjnego, o którym mowa w art. 96 ust. 1 i art. 97 ust. 1 ustawy, w związku z
    udziałem w Transakcjach realizowanych w Scenariuszu 1, 2 i 3.
    Tym samym, stanowisko, z którego wynika, że dokonanie Transakcji w ramach
    Scenariusza 1, Scenariusza 2 oraz Scenariusza 3 nie będzie skutkować obowiązkiem
    rozpoznania czynności opodatkowanych VAT na terytorium kraju przez Wnioskodawcę i
    rozliczenia VAT z tego tytułu w Polsce, a w rezultacie uczestnictwo Wnioskodawcy w
    Transakcjach nie skutkuje obowiązkiem posiadania przez Wnioskodawcę w Polsce
    rejestracji jako podatnik VAT czynny jest prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu
    prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie
    faktycznym oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania
    interpretacji.
    Jednocześnie wskazuję, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej:
      Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w
      jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego
      (interpretację indywidualną).
    Zatem przedmiotowa interpretacja rozstrzyga w zakresie zastosowania przepisów
    regulujących podatek od towarów i usług wyłącznie względem Wnioskodawcy i nie
    wywiera skutków prawnych dla pozostałych uczestników Transakcji objętych wnioskiem.
    Podkreślam również, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie
    przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku
    postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie
    określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków
    prawnych.
    Dodatkowo należy wskazać, że powołany we wniosku art. 7 ust 8 ustawy został uchylony
    ustawą z dnia 27 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz
    niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 poz. 2419).
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
      z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
      zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego i zastosują się
      Państwo do interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.