Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT3.4011.456.2019.3.JG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-02-27
Teza: W zakresie możliwości skorzystania z ulgi wskazanej w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Słowa kluczowe: budynek-budynek mieszkalny; darowizna; lokal-lokal mieszkalny; spadkobiercy; służebność; ugody-ugoda sądowa; ulga-ulga mieszkaniowa; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z poźn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 listopada 2019 r. (data wpływu 4 grudnia 2019 r.) uzupełnionym pismami z dnia 7 stycznia 2020 r. (data wpływu 14 stycznia 2020 r.) i z dnia 28 stycznia 2020 r. (data wpływu 4 lutego 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z ulgi wskazanej w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 listopada 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z ulgi wskazanej w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

We wniosku i jego uzupełnieniach przedstawiono następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawczyni w dniu (…) 2019 r. zawarła ugodę sądową przed Sądem (…) na mocy której stała się wyłączną właścicielką nieruchomości(…), w której zamieszkiwała.

Zawarta przed sądem ugoda dotyczyła zarówno zniesienia współwłasności ww. nieruchomości, jak również podziału majątku Wnioskodawczyni i jej zmarłego męża (działu spadku po zmarłym mężu Wnioskodawczyni) oraz określała wysokość spłat i dopłat.

Wnioskodawczyni stała się jedynym właścicielem ww. nieruchomości we wskazanych udziałach, w podanych terminach i w drodze poniżej wymienionych czynności:

1.  (…) udziału w nieruchomości w dniu (…)1999 r. w drodze umowy darowizny (…)od męża Wnioskodawczyni (…), nieruchomość, w której darował udziały nabył on w drodze spadkobrania po swojej matce;
2.  (…) udziału w nieruchomości, w dniu (…) 2005 r., tj. w dniu śmierci męża, który odziedziczył on po zmarłej matce;
3.  (…) udziału w nieruchomości, w dniu (…) 2019 r., w drodze ugody sądowej.

Wnioskodawczyni nieruchomość (…) sprzedała w dniu (…) 2020 r. za łączną kwotę (…) zł.

Wnioskodawczyni zamierza część przychodu ze sprzedaży nieruchomości (…)przeznaczyć na spłatę równowartości udziałów nabytych od pozostałych współwłaścicieli nieruchomości (…)zgodnie z zawartą ugodą sądową – tj. kwotę (…) zł oraz na opłatę podatku od czynności cywilnoprawnych związanych z ww. zniesieniem współwłasności oraz opłaty związane ze zwrotem kosztów postępowania sądowego oraz opłaty za reprezentację prawną przez profesjonalnego pełnomocnika (ww. kwota to około (…) zł). Natomiast pozostałą kwotę, czyli około (…) zł, Wnioskodawczyni ma zamiar przekazać na własny cel mieszkaniowy, w postaci ustanowienia przez zięcia Wnioskodawczyni na jej rzecz odpłatnej służebności mieszkania (…), w lokalu będącym jego własnością.

Prawo własności nieruchomości (…) przysługuje zięciowi Wnioskodawczyni. W nieruchomości (…) zięć Wnioskodawczyni obecnie mieszka we wspólnocie „gospodarczej” \[winno być: majątkowej\] wraz z żoną, a córką Wnioskodawczyni(…). To właśnie zięć Wnioskodawczyni (…) i jej córka w związku z pogarszającym się stanem zdrowia oraz z faktem, że Wnioskodawczyni nie może liczyć na pomoc i opiekę ze strony pozostałych jej dzieci postanowili przekazać na jej cele mieszkaniowe swój lokal mieszkalny (…).

Wnioskodawczyni podnosi, że takie rozwiązanie jest jedynym, które pozwoli jej być bliżej członków rodziny - tj. córki i zięcia (którzy wyprowadzą się do innego lokalu mieszkalnego), którym ułatwi to udzielaną jej pomoc w codziennej egzystencji.

Na lokalu (…), zięć Wnioskodawczyni zamierza ustanowić na jej rzecz odpłatną dożywotnią służebność mieszkania. Wnioskodawczyni będzie z lokalu oraz pomieszczeń do niego przynależnych korzystać sama i będzie to jej jedyny dach nad głową. W związku z pogarszającym się stanem zdrowi Wnioskodawczyni i potrzebą wydawania coraz większych kwot na jej leczenie, zięć i córka Wnioskodawczyni ustalili, że w ramach prawa służebności mieszkania, będą opłacać wszystkie opłaty eksploatacyjne i czynszowe lokalu. Wnioskodawczyni wskazała, że precyzyjne ustalenie treści ww. umowy zostanie dokonane ostatecznie w akcie notarialnym.

Wnioskodawczyni wskazała, że mieszkanie (…) będzie stale zamieszkane jedynie przez nią (Wnioskodawczyni zaznaczyła, że \[dopisek organu: zięć i córka\] nie chcieli jej go sprzedać, bo cena rynkowa tego lokalu to około (…)zł).

Intencją Wnioskodawczyni jest uzyskanie interpretacji indywidualnej dotyczącej wskazanej poniżej kwestii.

Czy Wnioskodawczyni ma możliwość skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości dokonanej w dniu (…) 2020 roku, na ustanowienie odpłatnej służebności osobistej mieszkania przez zięcia?

Zdaniem Wnioskodawczyni, w przedmiotowej sytuacji przeznaczenie pozostałej \[dopisek organu: po spłacie równowartości udziałów i innych należności wynikającej z zawartej ugody sądowej\] części kwoty na ustanowienie odpłatnej służebności mieszkania na rzecz Wnioskodawczyni stanowi wydatek na cele mieszkaniowe zgodnie z art. 21 ust 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawczyni uważa, że tym samym także ta część ceny sprzedaży nieruchomości będzie zwolniona od podatku.

Wnioskodawczyni uważa tak, dlatego że zamierza przeprowadzić się do tego mieszkania i korzystać z niego dożywotnio w celach mieszkaniowych i nie będzie posiadała innych nieruchomości lub lokali, w których mogłaby zamieszkać.

Z tych względów, oczywistym jest dla Wnioskodawczyni, że „uzyskanie” \[winno być: ustanowienie na jej rzecz\] odpłatnego prawa służebności niewątpliwie jest wydatkiem na jej cele mieszkaniowe i podlega zwolnieniu podatkowemu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy

− jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz wymienionych praw majątkowych przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw majątkowych następuje po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości i praw majątkowych w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Z kolei art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że w przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

Wobec powyższego od dnia 1 stycznia 2019 r. pięcioletni okres, po upływie, którego nie powstanie obowiązek uiszczenia podatku dochodowego z tytułu sprzedaży nieruchomości lub udziału w niej nabytych w drodze spadku liczony jest od końca roku, w którym spadkodawca ją nabył lub wybudował. Zmiana obejmuje, zatem wszystkich, którzy dokonają zbycia nieruchomość po dniu 31 grudnia 2018 r., bez względu na datę odziedziczenia nieruchomości lub udziału w niej.

Ponadto zgodnie z art. 10 ust. 7 ww. ustawy, nie stanowi nabycia lub odpłatnego zbycia, o którym mowa w ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), odpowiednio nabycie albo odpłatne zbycie, w drodze działu spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), do wysokości przysługującego podatnikowi udziału w spadku.

Zatem, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma forma prawna ich nabycia oraz moment nabycia.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że udziały w sprzedanej w dniu (…)2020 r. nieruchomość Wnioskodawczyni nabyła w wymienionych poniżej latach, we wskazanych udziałach, w drodze poniżej wymienionych czynności:

1.  w roku 1999 w udziale(…)w drodze darowizny od męża, nieruchomość tę nabył on w drodze spadkobrania po swojej matce;
2.  w roku 2005, w udziale (…) w wyniku tego spadkobrania po mężu;
3.  W roku 2019, w udziale (…)w drodze zawarcia ugody sądowej, w której określono wysokość spłat i dopłat, jakie musiała ponieść Wnioskodawczyni.

W celu ustalenia, czy w przedmiotowej sprawie otrzymana przez Wnioskodawczynię kwota ze sprzedaży nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, należy odnieść się do regulacji zawartych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a ustawy.

W związku z tym, że obowiązek podatkowy powstaje, tylko wówczas, o ile zbycie nieruchomości ma miejsce przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie każdego z udziałów w tej nieruchomości

Rozpatrując przedmiotową kwestię należy stwierdzić, że termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, warunkujący powstanie źródła przychodu ze zbycia przedmiotowego udziału w nieruchomości:

*   w stosunku do udziału w wysokości (…) nabytego w 1999 r. w drodze darowizny od męża, nabytej przez niego w drodze spadku majątku po jego matce nieruchomości - termin pięcioletni upłynął w roku 2005 r.;
*   w stosunku do udziału wynoszącego (…) nabytego 2005 r. nabytego w drodze spadkobrania po mężu, biorąc pod uwagę brzmienie art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dla sprzedaży dokonanej w 2020 r. – termin pięcioletni upłynął najpóźniej w 2005 roku, (w 1999 r. mąż Wnioskodawczyni był już właścicielem odziedziczonej po matce nieruchomości);
*   w stosunku do udziału (…) nabytego w drodze ugody sądowej w 2019 r. - termin pięcioletni upłynąłby w 2024 roku, w związku z powyższym przychód ze sprzedaży ww. udziału dokonany w 2020 r. stanowi przychód podlegający opodatkowaniu.

Uwzględniając powyższe stwierdzić należy, że skoro odpłatne zbycie nieruchomości w stosunku do udziału nabytego w drodze ugody nastąpiło przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, to stanowi źródło przychodu, w rozumieniu przywołanego wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 i ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Jak z powyższego wynika dochód ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)–c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy – może jednak zostać objęty zwolnieniem z opodatkowania przy spełnieniu warunków określonych w tym przepisie.

Zgodnie z brzmieniem art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych;

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 21 ust. 25 ww. ustawy – za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1.  wydatki poniesione na:
    1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
    2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
    3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
    4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
    5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego - położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej;
2.  wydatki poniesione na:
    1.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na cele określone w pkt 1,
    2.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a,
    3.  spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a lub b - w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30;
3.  wartość otrzymanego w ramach odpłatnego zbycia w drodze zamiany znajdującego się w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej:
    1.  budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, lub
    2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, lub udziału w tych prawach, lub
    3.  gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, lub
    4.  gruntu, udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z budynkiem lub lokalem wymienionym w lit. a.

Ponadto w myśl ust. 25a art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, uznaje się za wydatki poniesione na cele mieszkaniowe, jeżeli przed upływem okresu, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, nastąpiło nabycie własności rzeczy lub praw wymienionych w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, w związku z którymi podatnik ponosił wydatki na nabycie.

Natomiast w myśl art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach. Przez własne budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się również niestanowiące własności lub współwłasności podatnika budynek, lokal lub pomieszczenie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, podatnik nabędzie ich własność lub współwłasność albo spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach, jeżeli uprzednio prawo takie mu nie przysługiwało.

Należy przy tym podkreślić, że wszelkiego rodzaju ulgi czy zwolnienia są odstępstwem od konstytucyjnej zasady równości i powszechności opodatkowania, w sposób szczegółowy uregulowanymi w przepisach materialnego prawa podatkowego. Są one przywilejami, z których podatnik ma prawo, a nie obowiązek skorzystania. Zatem oceniając ciążące na nim obowiązki wynikające z zastosowania danej ulgi czy zwolnienia podatkowego należy dokonać ścisłej, literalnej wykładni przepisu regulującego daną ulgę czy zwolnienie. W związku z tym, tylko wydatkowanie środków uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych – w terminie i na cele wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 131, a szczegółowo określone w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.

Z istoty rozwiązania zawartego w zacytowanym art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że podstawową okolicznością decydującą o możliwości skorzystania z przedmiotowego zwolnienia jest przeznaczenie środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości i określonych praw majątkowych w terminie nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym została ona dokonana, ale jedynie na wskazane w art. 21 ust. 25 ww. ustawy cele mieszkaniowe. Zawarte w tym przepisie wyliczenie tzw. wydatków mieszkaniowych, których realizacja uprawnia do zastosowania ww. zwolnienia ma charakter enumeratywny (wyczerpujący).

Ustawodawca uzależnia zatem prawo do skorzystania ze zwolnienia od wydatkowania przez podatnika w ściśle określonym czasie, środków uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) na realizację własnego celu mieszkaniowego, do których ustawodawca zgodnie z brzmieniem art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zalicza m.in. nabycie lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu jak również nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie.

Przenosząc powyższe uregulowania na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z przywołanego wyżej art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym jest fakt wydatkowania (począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie) środków z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych na wskazane w ustawie „własne cele mieszkaniowe” podatnika ale jedynie w stosunku do wydatków enumeratywnie wymienionych w art. 21 ust. 25 ww. ustawy.

Natomiast nabyciem własności lokalu mieszkalnego nie jest czynność ustanowienia na rzecz Wnioskodawczyni odpłatnej służebność dożywotniej lokalu mieszkalnego, w którym Wnioskodawczyni ma zamieszkać. Niewątpliwie ustanowienie takiego prawa na rzecz Wnioskodawczyni pozwala jej na korzystanie z nieruchomości dla zaspokojenia osobistych potrzeb na zasadach i w granicach określonych w oświadczeniu o ustanowieniu służebności, nie jest to jednak prawo równoznaczne z prawem własności.

Biorąc powyższe pod uwagę, stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie wydatki, jakie Wnioskodawczyni chce ponieść za ustanowienie odpłatnej służebności lokalu mieszkalnego nie stanowią wydatków na własne cele mieszkaniowe wymienionych w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, wydatkowanie stanowiących przychód podlegający opodatkowaniu środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości na ustanowienie na rzecz Wnioskodawczyni odpłatnej służebności lokalu nie uprawniają Wnioskodawczyni do skorzystania ze zwolnienia od podatku uregulowanego w art. 21 ust. 1 pkt 131 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z poźn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.