Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-72/13/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-04-11
Teza: Czy dofinansowanie otrzymywane przez Spółkę na podstawie umowy zawartej z Województwem, podlega zwolnieniu od podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 updop?
Słowa kluczowe: budżet; dofinansowanie; dotacja; jednostka-jednostka samorządu terytorialnego; komunikacja; przychód; usługi-usługi transportowe; zwolnienie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 07 stycznia 2013 r. (data wpływu do tut. BKIP 14 stycznia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy dofinansowanie otrzymywane przez Spółkę na podstawie umowy zawartej z Województwem, podlega zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 stycznia 2013 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy dofinansowanie otrzymywane przez Spółkę na podstawie umowy zawartej z Województwem, podlega zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka jest podmiotem świadczącym usługi w zakresie kolejowych przewozów pasażerskich. Spółka świadczy przedmiotowe usługi w oparciu o licencję na wykonywanie przewozów kolejowych osób, udzieloną przez Prezesa Urzędu Transportu Kolejowego. Spółka zawarła z Województwem reprezentowanym przez Zarząd Województwa (dalej jako: „Województwo”) umowę w sprawie organizowania, dotowania i wykonywania usług publicznych w zakresie regionalnych kolejowych przewozów pasażerskich w województwie (dalej jako: „umowa”). Celem umowy jest ustalenie warunków świadczenia usług publicznych w zakresie organizowania, dotowania, wykonywania i rozliczania kolejowych przewozów pasażerskich w województwie. W umowie tej Województwo występuje jako Organizator Przewozów a Spółka jako Przewoźnik.

Zgodnie z umową Spółka jako Przewoźnik jest zobowiązana do wykonywania kolejowych przewozów pasażerskich. Umowa określa przy tym szczegółowy zakres przewozów wykonywanych przez Spółkę na jej podstawie. Nad przewozami tymi Województwo sprawuje kontrole jako Organizator Przewozów. Umowa obejmuje także zasady finansowania przewozów, tj. zasady udzielania Spółce wsparcia finansowego przez Województwo (co w umowie określone jest jako: „dofinansowanie"). Zgodnie z umową Organizator przewozów w okresie obowiązywania umowy zobowiązuje się dofinansowywać przewozy wykonywane przez Spółkę we wskazanej w umowie kwocie za jednej pociągokilometr (zgodnie z umową pociągokilometr jest miernikiem pracy eksploatacyjnej, odpowiadającym przejazdowi jednego pociągu na odległość jednego kilometra). Kwota ta stanowi stawkę dofinansowania. Umowa wskazuje przy tym, że łączna kwota dofinansowania wynikająca z umowy nie może przekroczyć wskazanej w umowie kwoty łącznej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy dofinansowanie otrzymywane przez Spółkę na podstawie umowy zawartej z Województwem, podlega zwolnieniu od podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 updop?

W ocenie Spółki, dofinansowanie przysługujące jej na podstawie umowy zawartej w Województwem podlega zwolnieniu od podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 updop.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 47 updop, wolne od podatku są dotacje otrzymane z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem dopłat do oprocentowania kredytów bankowych w zakresie określonym w odrębnych ustawach. W odniesieniu do ww. przepisu wskazać należy, iż „Przepisy podatkowe uzależniają w zasadzie możliwość objęcia tym zwolnieniem dotacji, jeżeli pochodzą one od właściwego podmiotu, a więc z budżetu państwa, województwa, powiatu lub gminy. Decydujące znaczenie ma więc źródło pochodzenia omawianych środków." (E. Mazur: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych w wyjaśnieniach organów podatkowych. Komentarz. Linie interpretacyjne. ABC 2009). Dla zakresu tego zwolnienia nie jest zatem istotny rodzaj dotacji i ich charakter - ważne jest natomiast źródło ich pochodzenia. W art. 164 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej (Konsytuacja) stwierdza się, że podstawową jednostką samorządu terytorialnego jest gmina a także inne jednostki samorządu regionalnego albo lokalnego i regionalnego określone w ustawie. Konstytucja nie rozstrzyga i nie przesądza kwestii struktury samorządu terytorialnego w Polsce. Aktualnie Konstytucja przesądza tylko, że gmina jest jednostką podstawową samorządu terytorialnego, ale nie jedyną. Rozstrzygająca jest tu treść art. 164 ust. 2, który odsyła do ustawy celem określenia innych jednostek samorządu regionalnego czy lokalnego.

Sprawa struktury samorządu terytorialnego nie została zatem przesądzona w Konstytucji, a rozstrzygnęły ją następujące ustawy uchwalone w 1998 r.:

1.  z dnia 5 czerwca o samorządzie powiatowym,
2.  z dnia 5 czerwca o samorządzie wojewódzkim, a przede wszystkim
3.  z dnia 24 lipca o wprowadzeniu zasadniczego trójstopniowego podziału terytorialnego państwa.

Jednostką samorządu terytorialnego jest osoba prawna spełniająca łącznie następujące kryteria:

1.  została utworzona na podstawie ustawy,
2.  przynależność mieszkańców do danej wspólnoty samorządowej następuje z mocy prawa,
3.  wykonuje swoje zadania za pośrednictwem organów stanowiących i wykonawczych, do których wybory są powszechne, równe, bezpośrednie i tajne,
4.  posiada konstytucyjnie zapewniony udział w dochodach publicznych odpowiednio do przypadających jej zadań,
5.  źródła jej dochodów są określone w ustawie.

Powyższe kryteria "jednostki samorządu terytorialnego" spełniają gmina, powiat i województwo samorządowe.

Najwyższy szczebel w samorządzie terytorialnym stanowią województwa w rozumieniu art. 1 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie województwa (dalej: „usw”). Ponieważ, zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 1 oraz ust. 2 usw, województwo posiada osobowość prawną a określone ustawami zadania publiczne wykonuje w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność, również posiada ono podmiotowość prawnopodatkową.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 usw, ustrój województwa jako jednostki samorządu terytorialnego określa statut województwa uchwalony po uzgodnieniu z Prezesem Rady Ministrów. W przypadku województwa, przy ocenie jego działania jako organu władzy publicznej, należy się kierować przede wszystkim przepisami rozdziału 2 usw „Zakres działalności".

Także ustawa z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych potwierdza, iż województwo jest jednostką samorządu terytorialnego. Przykładowo w art. 61 ust. 1 pkt 2 tej ustawy wskazano, iż organami pierwszej instancji właściwymi do wydawania decyzji w odniesieniu do należności, o których mowa w art. 60, o ile odrębne ustawy nie stanowią inaczej, są w stosunku do należności budżetów jednostek samorządu terytorialnego - wójt, burmistrz, prezydent miasta, starosta albo marszałek województwa. Natomiast dochody jednostek samorządu terytorialnego, będące elementem jego budżetu, określa ustawa z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego. Określa ona zarówno dochody uzyskiwane przez jednostki samorządu terytorialnego oraz jednostki, które mogą być tworzone przez te jednostki. Przepisy tej ustawy zawierają m.in. postanowienia, iż dochodami zarówno gminy, powiatu, jak i województwa mogą być również inne dochody należne tym jednostkom na podstawie przepisów odrębnych ustaw.

Wszystkie powyżej przywołane przepisy jednoznacznie potwierdzają zatem, że województwo jest jednostką samorządu terytorialnego.

Dalej wskazać należy, iż zgodnie ze słownikowym znaczeniem przez dotację rozumie się bezzwrotną pomoc finansowa, udzielaną jakiejś instytucji na określony cel. Za dotację uznać należy zatem także dofinansowanie (bezzwrotna pomoc finansowa na określony cel) w zakresie realizacji kolejowych regionalnych przewozów pasażerskich udzielane Spółce przez Województwo.

Reasumując, w ocenie Spółki dofinansowanie otrzymywane przez nią na podstawie umowy zawartej z Województwem uznać należy za dotację. Jest to przy tym dofinansowanie do świadczonych przez Spółkę usług przewozowych, a więc nie jest ono dopłatą do oprocentowania kredytów. Jednocześnie, jako że Województwo jest jednostką samorządu terytorialnego - ze względu na pochodzenie tego dofinansowania (z budżetu Województwa) - podlega ono w ocenie Spółce zwolnieniu od podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 updop.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 lipca 2011 r. o nr IPPB5/423-372/11-4/AS. Organ podatkowy stwierdza w niej, iż „(…) otrzymane przez Wnioskodawcę środki z dotacji od samorządów wojewódzkich i od Skarbu Państwa stanowią stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przychód podatkowy, który jednakże podlega na mocy przepisu art. 17 ust. 1 pkt 47 tej ustawy zwolnieniu od podatku." We wniosku o wydanie przedmiotowej interpretacji indywidualnej wnioskodawca zawarł przy tym m.in., iż „w ramach prowadzonej działalności zawiera umowy z wybranymi samorządami wojewódzkimi, na podstawie których zobowiązuje się do świadczenia usług publicznych w zakresie kolejowych przewozów pasażerskich na wyznaczonych w tych umowach obszarach województwa a w związku z realizacją tych usług otrzymuje od samorządów wojewódzkich środki pieniężne określane w umowach jako dofinansowanie lub rekompensata”. Okoliczności faktyczne zatem, których dotyczy przywołana interpretacja indywidualna pozostają zatem zbieżne z tymi, których dotyczy niniejszy wniosek Spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej: „updop”), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

W myśl art. 7 ust. 2 updop, dochodem, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. W sytuacji, gdy koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Zauważyć należy, że updop nie zawiera definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 updop, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Jak stanowi art. 12 ust. 3 updop, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Na podstawie art. 12 ust. 1 updop, można więc stwierdzić, że co do zasady przychodem jest każda wartość wchodzącą do majątku podatnika, powiększającą jego aktywa. Przy czym sformułowanie „otrzymane” oznacza, że pieniądze, wartości pieniężne i inne świadczenia muszą wpłynąć na rachunek bankowy podatnika, bądź faktycznie podatnik otrzymał je w inny sposób (np. zapłata gotówką). Przychód powstaje zatem z momentem jego faktycznego uzyskania przez podatnika.

Jako że w katalogu wyłączeń zawartym w art. 12 ust. 4 updop ustawodawca nie przewidział zwolnienia środków otrzymywanych przez podmiot, który wykonuje usługi w zakresie kolejowych przewozów pasażerskich, z tytułu świadczenia przedmiotowych usług, należy przyjąć, że kwota otrzymanego dofinansowania co do zasady stanowi przychód Wnioskodawcy.

Natomiast stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 47 updop, wolne od podatku dochodowego są dotacje otrzymane z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem dopłat do oprocentowania kredytów bankowych w zakresie określonym w odrębnych ustawach.

W kontekście powyższego, wskazać należy, że art. 17 ust. 1 pkt 47 updop, zawiera jedynie stwierdzenie, iż wolne od podatku są dotacje otrzymane z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego, a więc zwolnienie to dotyczy dochodów z tytułu wszelkich dotacji, a dla zakresu tego zwolnienia nie jest istotny rodzaj dotacji, ich charakter i to, czy są określane jako dotacje podmiotowe, przedmiotowe czy też celowe. Również nie ma znaczenia sposób wykorzystania tych dotacji (o tym rozstrzyga ustawa o finansach publicznych). Ważne jest natomiast źródło ich pochodzenia, którym musi być budżet państwa lub budżet jednostki samorządu terytorialnego. Ustalenie zatem, czy otrzymane przez Spółkę środki korzystają z tego zwolnienia przedmiotowego jest uzależnione od sposobu ich finansowania.

Zgodnie z zapisem art. 14 pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 ze zm.) do zadań własnych jednostki samorządu terytorialnego należy m. in. wykonywanie lokalnego transportu zbiorowego.

Realizacja określonego zadania może zostać zlecona do realizacji podmiotowi zewnętrznemu trudniącemu się określonym rodzajem wyspecjalizowanej działalności, czego przykładem jest opisany we wniosku stan faktyczny. W przedmiotowej sprawie Spółka jest bowiem podmiotem świadczącym usługi w zakresie kolejowych przewozów pasażerskich. Spółka świadczy przedmiotowe usługi w oparciu o licencję na wykonywanie przewozów kolejowych osób, udzieloną przez Prezesa Urzędu Transportu Kolejowego. Spółka zawarła z Województwem umowę w sprawie organizowania, dotowania i wykonywania usług publicznych w zakresie regionalnych kolejowych przewozów pasażerskich w województwie. Celem umowy jest ustalenie warunków świadczenia usług publicznych w zakresie organizowania, dotowania, wykonywania i rozliczania kolejowych przewozów pasażerskich w województwie. W umowie tej Województwo występuje jako Organizator Przewozów, a Spółka jako Przewoźnik. Zgodnie z umową Organizator przewozów w okresie obowiązywania umowy zobowiązuje się dofinansowywać przewozy wykonywane przez Spółkę we wskazanej w umowie kwocie za jednej pociągokilometr (zgodnie z umową pociągokilometr jest miernikiem pracy eksploatacyjnej, odpowiadającym przejazdowi jednego pociągu na odległość jednego kilometra). Kwota ta stanowi stawkę dofinansowania. Umowa wskazuje przy tym, że łączna kwota dofinansowania wynikająca z umowy nie może przekroczyć wskazanej w umowie kwoty łącznej.

Zgodnie z art. 124 ust. 1 pkt 1 ustawy o finansach publicznych, wydatkami budżetu państwa są m.in. wydatki na dotacje i subwencje. Dotacjami, w myśl art. 126 są podlegające szczególnym zasadom rozliczania środki z budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz z państwowych funduszy celowych przeznaczone na podstawie niniejszej ustawy, odrębnych ustaw lub umów międzynarodowych, na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zadań publicznych.

Na podstawie art. 130 ust. 1 ustawy o finansach publicznych przyjęto, że dotacje przedmiotowe są to środki przeznaczone na dopłaty do określonych rodzajów wyrobów lub usług, kalkulowane według stawek jednostkowych. Ponadto, zgodnie z art. 130 ust. 2 ustawy o finansach publicznych, dotacje przedmiotowe mogą być udzielane na podstawie odrębnych ustaw lub przepisów Unii Europejskiej:

1.  dla przedsiębiorców wytwarzających określone rodzaje wyrobów lub świadczących określone rodzaje usług,
2.  dla podmiotów wykonujących zadania na rzecz rolnictwa

\-z uwzględnieniem ich równoprawności.

W oparciu o opisany we wniosku stan faktyczny i przywołane przepisy prawa należy zatem stwierdzić, że dofinansowanie otrzymywane przez Spółkę na podstawie umowy zawartej z Województwem za świadczenie usług w zakresie kolejowych przewozów pasażerskich na wyznaczonych w tej umowie warunkach stanowi dotację z budżetu jednostki samorządu terytorialnego.

Mając powyższe na uwadze, dofinansowanie otrzymywane przez Spółkę podlega zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 updop.

Stanowisko Spółki jest zatem prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – j.t. Dz. U. z dnia 14 marca 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.