Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4013.231.2022.1.MW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-01-12
Teza: Określenie podstawy opodatkowania dla piw smakowych.
Słowa kluczowe: napoje-napoje alkoholowe-piwo; opodatkowanie-podstawa opodatkowania
Zagadnienia: Podatek akcyzowy-Opodatkowanie akcyzą wyrobów akcyzowych.-Przedmiot opodatkowania i powstanie obowiązku podatkowego-Przedmiot opodatkowania wyrobów akcyzowych; Podatek akcyzowy-Wyroby akcyzowe - przepisy szczegółowe. Podstawa opodatkowania i stawki akcyzy.-Napoje alkoholowe.-Napoje alkoholowe - piwo.
Przepisy: 	[AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział IV-Rozdział 1-art. 94-ust. 3a; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział IV-Rozdział 1-art. 94-ust. 3; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział IV-Rozdział 1-art. 94-ust. 5

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko nieprawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku akcyzowym **jest nieprawidłowe.**

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

Państwa wniosek z 14 października 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, w przedmiocie określenia podstawy opodatkowania dla piw smakowych wpłynął 14 października 2022 r.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

(\`(...)\`) (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) zgodnie z danymi z Krajowego Rejestru Sądowego prowadzi działalność gospodarczą w przedmiocie: produkcja piwa, napojów, cydru i pozostałych win owocowych, pozostałych niedestylowanych napojów fermentowanych, napojów bezalkoholowych, wód mineralnych i pozostałych wód butelkowych, sprzedaż hurtowa napojów alkoholowych i bezalkoholowych, sprzedaż hurtowa paliw i produktów pochodnych, sprzedaż detaliczna napojów alkoholowych i bezalkoholowych prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach, działalność związana z pakowaniem oraz badaniami naukowymi i pracami rozwojowymi.

Spółka jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Jej siedziba znajduje się na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej.

Jednymi z wielu rodzajów piwa wytwarzanych przez Wnioskodawcę są piwa smakowe. Technologia wytwarzania piwa smakowego przez Spółkę obejmuje dwa etapy: produkcję piwa i łączenie go z napojem bezalkoholowym.

Pierwszą częścią etapu produkcji piwa jest uwarzenie go. W czasie warzenia, surowce przewidziane recepturą na zasyp jednej warki (słód pilzneński i jęczmień browarny) są oczyszczane, a następnie rozdrabniane na młynie młotkowym. Mąka zbożowa mieszana jest we właściwej proporcji z wodą technologiczną i kierowana do kadzi zaciernej. Do kadzi zaciernej trafiają następnie dodatki takie, jak sól wapniowa, enzymy i kwas mlekowy lub inny kwas organiczny o jakości spożywczej.

Po przejściu procesu zacierania, całość zawartości kadzi zaciernej zostaje przepompowana do filtra zaciernego, gdzie w wyniku mechanicznej filtracji oddzieleniu ulega brzeczka od pozostałości stałych ziaren.

Klarowna brzeczka jest kierowana do kotła warzelnego, w którym następuje jej gotowanie w warunkach nadciśnienia. Celem tego procesu jest odparowanie nadmiaru wody z brzeczki i uzyskanie dzięki temu właściwego ekstraktu, a także odpowiedniego poziomu nachmielenia (tj. nadanie brzeczce goryczki i chmielowego aromatu).

Po sprawdzeniu, czy ekstrakt gotowanej warki jest właściwy i poprawny, warka zostaje przetransferowana do kadzi osadowej, w której następuje oddzielenie chmielin i osadów gorących. Kolejnym etapem jest przeprowadzenie procesu fermentacji.

Fermentacja odbywa się w naczyniach cylindryczno-stożkowych wyposażonych w płaszcze chłodnicze, gdzie z udziałem gęstwy drożdżowej postępują kolejne jej etapy, podczas których temperatura fermentatora jest sukcesywnie obniżana (od około 20 stopni Celsjusza do - 0,5 stopnia Celsjusza).

Jeśli piwo przejdzie następnie kontrolę fizyko-chemiczną i sensoryczną, to zostaje poddane filtracji. Jej celem jest usunięcie zmętnień zimnych i stabilizacja białkowa oraz polifenolowa piwa. Po osiągnięciu właściwego poziomu klarowności, piwo kierowane jest do tanku piwa klarownego, gdzie zostaje poddane kolejnej analizie fizyko-chemicznej.

Jeśli jej wynik jest pozytywny, to etap produkcji piwa można uznać za zakończony. Tak przygotowane piwo mogłoby zostać rozlane do butelek lub puszek i wprowadzone na rynek jako produkt gotowy.

Następnie, Wnioskodawca dokonuje przygotowania napoju bezalkoholowego. W oddzielnym tanku dokonuje połączenia składników takich, jak np. woda, fruktoza, zagęszczony sok cytrynowy, aromaty naturalne, kwas cytrynowy - regulator kwasowości i stabilizatora - np. gumy arabskiej.

Ilości i dokładny skład każdego napoju bezalkoholowego zależy od pożądanego smaku produktu gotowego. Może nim być np. napój cytrynowy czy grejpfrutowy, jak chociażby napój o smaku miodowym.

Przygotowany napój bezalkoholowy jest transferowany do tanku zawierającego wcześniej przygotowane piwo i mieszany z nim za pomocą dwutlenku węgla. Tak przygotowane piwo smakowe jest następnie rozlewane do butelek lub puszek.

Określając dotychczas podstawę opodatkowania podatkiem akcyzowym wyprodukowanych piw smakowych, Spółka przyjmowała, w celu obliczenia stopni Plato, zawartość ekstraktu rzeczywistego w wyrobie gotowym bez uwzględnienia (tj. z pominięciem) dodanych do piwa substancji słodzących wchodzących w skład napoju bezalkoholowego.

Spółka przyjęła taką metodę po otrzymaniu od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „DKIS” lub „Organ podatkowy”) interpretacji indywidualnej z dnia (\`(...)\`) r., sygn. (\`(...)\`) (dalej: „Interpretacja”) w przedmiocie określenia podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym piwa smakowego przyjmując w celu obliczenia stopnia Plato zawartości ekstraktu rzeczywistego w wyrobie gotowym bez uwzględnienia (tj. z pominięciem) dodanych do piwa substancji słodzących wchodzących w skład napoju bezalkoholowego.

Dodatkowo w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”) z dnia 17 maja 2018 r. w sprawie C-30/17 dotyczącego sposobu ustalania stopni Plato piw smakowych, a tym samym sposobu obliczania wartości podatku akcyzowego, przedmiotowa metoda została wskazana przez TSUE, jako metoda obowiązująca w przypadku piw smakowych.

W dniu 1 stycznia 2022 r. do art. 94 Ustawy o podatku akcyzowym został dodany ust. 3a, który wskazuje, iż „Do celów pomiaru w stopniach Plato uwzględnia się wszystkie składniki piwa, w tym składniki dodane po zakończeniu fermentacji”.

W związku z tym, że Interpretacja wydana dla Spółki nie została uchylona, zmieniona lub wygaszona, a w wyszukiwarce internetowej https://eureka.mf.gov.pl/, widnieje jako aktualna, Spółka powzięła wątpliwości, czy w dalszym ciągu może stosować metodę uznaną za prawidłową przez DKIS oraz wskazaną, jako właściwa przez TSUE.

**Pytanie**

Czy od 1 stycznia 2022 r. aktualne pozostaje stanowisko, że określając podstawę opodatkowania podatkiem akcyzowym piwa smakowego, Spółka może w dalszym ciągu przyjmować w celu obliczenia stopnia Plato zawartość ekstraktu rzeczywistego w wyrobie gotowym bez uwzględnienia (tj. z pominięciem) dodanych do piwa substancji słodzących wchodzących w skład napoju bezalkoholowego?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Od 1 stycznia2022 r. aktualne pozostaje stanowisko, że określając podstawę opodatkowania podatkiem akcyzowym piwa smakowego, Spółka może w dalszym ciągu przyjmować w celu obliczenia stopnia Plato zawartość ekstraktu rzeczywistego w wyrobie gotowym bez uwzględnienia (tj. z pominięciem) dodanych do piwa substancji słodzących wchodzących w skład napoju bezalkoholowego.

Uzasadnienie:

W myśl treści przepisu zawartego w art. 3 ust. 1 Dyrektywy 92/83/EWG, podatek akcyzowy od piwa nakładany przez państwa członkowskie ustala się według: liczby hektolitrów/stopni Plato lub liczby hektolitrów/rzeczywistej zawartości alkoholu objętościowo w gotowym produkcie.

Zgodnie zaś z art. 94 ust. 1 Ustawy o podatku akcyzowym, piwem w jej rozumieniu są wszelkie wyroby objęte pozycją CN 2203 00 oraz wszelkie wyroby zawierające mieszaninę piwa z napojami bezalkoholowymi, objęte pozycją CN 2206 00, jeżeli rzeczywista objętościowa moc alkoholu w tych wyrobach przekracza 0,5% objętości.

Jednocześnie zgodnie z art. 94 ust. 3 Ustawy o podatku akcyzowym, podstawą opodatkowania piwa jest liczba hektolitrów gotowego wyrobu na 1 stopień Plato. Natomiast stawka akcyzy na piwo, w myśl art. 94 ust. 4 Ustawy o podatku akcyzowym, wynosi 7,79 zł od 1 hektolitra za każdy stopień Plato gotowego wyrobu.

W art. 94 ust. 5 Ustawy o podatku akcyzowym ustawodawca upoważnił Ministra Finansów do określenia, w drodze rozporządzenia, szczegółowych metod ustalania parametrów służących do określenia podstawy opodatkowania piwa, o których mowa powyżej, w szczególności wyznaczania liczby stopni Plato w piwie gotowym, uwzględniając przepisy prawa Unii Europejskiej w zakresie akcyzy oraz technologię wytwarzania piwa. Na podstawie wskazanej delegacji Minister Finansów wydał Rozporządzenie Ministra Finansów z 13 lutego 2009 r. w sprawie metod ustalania parametrów służących do określenia podstawy opodatkowania piwa (Dz. U. z 2009 r. nr 32 poz. 224 ze zm., dalej: „Rozporządzenie”).

W myśl przepisów Rozporządzenia przy ustalaniu podstawy opodatkowania piwa za 1 stopień Plato uważa się ułamek masowy o wartości 1 procent m/m ekstraktu brzeczki podstawowej, obliczony na podstawie zawartości alkoholu oraz zawartości ekstraktu rzeczywistego w gotowym wyrobie.

Z treści przywołanych przepisów wynika, że podstawa opodatkowania w przypadku piwa powiązana jest z ilością ekstraktu, jaki brzeczka podstawowa, będąca mieszaniną surowców wykorzystywanych do produkcji piwa, miała przed poddaniem jej procesowi fermentacji. Tym samym, w opinii Spółki ustalenie prawdziwej wartości brzeczki podstawowej powinno odbyć się wyłącznie w oparciu o parametry piwa bazowego, które de facto stanowi gotowy produkt.

Wykorzystanie stopni Plato przy ustalaniu podstawy opodatkowania wymaga wykorzystania dwóch zmiennych: zawartości alkoholu w gotowym produkcie (która stanowi określenie tej części brzeczki podstawowej, która została przekształcona w procesie fermentacji w alkohol) oraz zawartości ekstraktu rzeczywistego gotowego wyrobu (stanowiącej określenie tej części brzeczki podstawowej, która w procesie fermentacji nie zostaje przekształcona w alkohol).

Jednocześnie zgodnie z § 3 ust. 3 Rozporządzenia, metody badań stosowane przy oznaczaniu zawartości alkoholu i ekstraktu rzeczywistego w celu ustalenia ekstraktu brzeczki podstawowej określa Polska Norma PN-A-79093-2:2000, ustanowiona przez Polski Komitet Normalizacyjny. Spółka pragnie podkreślić, że ww. norma nakazuje stosować tzw. wzór Ballinga.

Wspomniany wzór Ballinga jest równaniem matematycznym, który umożliwia – po podstawieniu do niego dwóch wskaźników: zawartości alkoholu i ekstraktu rzeczywistego - ustalenie ekstraktu, jaki znajdował się w brzeczce piwnej przed procesem fermentacji. Tym samym, w celu obliczenia ekstraktu należy posłużyć się parametrami gotowego piwa tj. zawartością alkoholu oraz ekstraktu rzeczywistego.

Spółka pragnie w tym miejscu zaznaczyć, że ustawodawca nie przewidział szczególnych zasad obliczania stopni Plato w przypadku piw smakowych, dlatego przedstawiony powyżej wzór Ballinga znajduje zastosowanie także przy obliczaniu stopni Plato piw smakowych. Zawarta w przepisach Rozporządzenia pośrednia definicja nie uwzględnia żadnych składników dodanych do napoju po fermentacji.

Do końca 2021 r. miała zostać implementowana w Polsce Dyrektywa Rady (UE) 2020/1151 z 29.07.2020 r. zmieniająca Dyrektywę 92/83/EWG w sprawie harmonizacji struktury podatków akcyzowych od alkoholu i napojów alkoholowych (Dz. Urz. UE L 256, s. 1, ze zm.). Dyrektywa ta zakładała m.in. wyższe opodatkowanie akcyzą piw smakowych. W związku z ww. nowelizacją zmieniono m.in. treść art. 3 ust. 1 Dyrektywy 92/83/EWG, który stanowi, że podatek akcyzowy od piwa nakładany przez Państwa Członkowskie ustala się według:

\- liczby hektolitrów/stopni Plato, lub

\- liczby hektolitrów/rzeczywistej zawartości alkoholu objętościowo w gotowym produkcie.

Do celów pomiaru w stopniach Plato uwzględnia się wszystkie składniki piwa, w tym składniki dodane po zakończeniu fermentacji.

W drodze odstępstwa od akapitu drugiego państwa członkowskie, które w dniu 29 lipca 2020 r. nie uwzględniają składników piwa dodanych po fermentacji do celów pomiaru w stopniach Plato, mogą czynić to nadal do dnia 31 grudnia 2030 r.

Dodany do Ustawy o podatku akcyzowym ust. 3a wskazuje, że „Do celów pomiaru w stopniach Plato uwzględnia się wszystkie składniki piwa, w tym składniki dodane po zakończeniu fermentacji”.

Wymaga jednak przypomnienia, że tak, jak Wnioskodawca wskazał w opisie stanu faktycznego, w procesie produkcji piw smakowych wykorzystywany jest dodatek w postaci napoju bezalkoholowego, w którego skład wchodzi najczęściej m.in. fruktoza - cukier, a Spółka otrzymała Interpretację, która potwierdza, że Spółka powinna przyjmować w celu obliczenia stopnia Plato zawartość ekstraktu rzeczywistego w wyrobie gotowym bez uwzględnienia (tj. z pominięciem) dodanych do piwa substancji słodzących wchodzących w skład napoju bezalkoholowego. Takie samo stanowisko zajmuje TSUE w cytowanym wyroku w sprawie C 30/17.

Stosownie do art. 14e § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm., dalej: „Ordynacja podatkowa”), Szef Krajowej Administracji Skarbowej może z urzędu zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Do takiej zmiany Interpretacji nie doszło. Jednocześnie, dalsze przepisy Ordynacji podatkowej wprowadzają zasadę ochrony podatnika, który zastosował się do otrzymanej interpretacji indywidualnej (art. 14k-14m Ordynacji podatkowej). Wnioskodawca zastosował się do otrzymanej Interpretacji i po jej uzyskaniu zmienił podejście w kwestii opodatkowania akcyzą piw smakowych. Należy podkreślić, że użycie przez Spółkę w procesie produkcji piwa dodatków tj. m.in. cukru, mimo że następuje już po procesie fermentacji, prowadzi do podwyższenia ekstraktu rzeczywistego w wyrobie gotowym. Fakt ten nie pozostaje bez znaczenia w procesie obliczania ekstraktu brzeczki podstawowej piw smakowych. Zgodnie z przytoczoną definicją, nie można wykazywać jako podstawy opodatkowania ekstraktu zmierzonego (po odpędzeniu alkoholu) w piwie, do którego po fermentacji dodano substancje słodzące. Jest to spowodowane tym, że nie jest to ekstrakt rzeczywisty, który może być podstawiony do wzoru Ballinga dla obliczenia ekstraktu brzeczki podstawowej. Także z zawartej w Rozporządzeniu pośredniej definicji ekstraktu rzeczywistego wynika, że jest to ta część ekstraktu brzeczki podstawowej, która nie uległa przetworzeniu na alkohol w procesie fermentacji.

Z powyższej definicji zdaniem Spółki wynika, że napój bezalkoholowy dodany do piwa po fermentacji nie może być uznawany za część ekstraktu rzeczywistego i nie powinien stanowić podstawy do obliczenia ekstraktu brzeczki podstawowej. Zdaniem Wnioskodawcy, chcąc obliczyć prawdziwy, zgodny z definicją, ekstrakt brzeczki podstawowej piwa smakowego, powinno się od jego ekstraktu odjąć cukier dodany po fermentacji i dopiero tak skorygowaną wartość można jako ekstrakt rzeczywisty wykorzystać we wzorze Ballinga.

Jak podniósł Trybunał, zgodnie ze zwyczajowym rozumieniem skali Plato w browarnictwie, umożliwia ona obliczenie zawartości ekstraktu w masie brzeczki podstawowej, przy czym jeden stopień Plato odpowiada 1 g ekstraktu na 100 g brzeczki podstawowej. Wynika z tego, że, jak jest to powszechnie rozumiane w browarnictwie, stopień Plato oblicza się bez uwzględnienia substancji smakowych i syropu cukrowego dodanych do piw smakowych po procesie fermentacji. Zdaniem TSUE, użycie zwrotu „w gotowym produkcie” w art. 3 ust. 1 Dyrektywy 92/83/EWG nie podważa tej interpretacji.

Co więcej, jak stwierdził Rzecznik Generalny w pkt 93 i 96 opinii w sprawie C-30/17, z art. 28 tiret pierwsze Dyrektywy 92/83/EWG jednoznacznie wynika, że w celu stosowania tego przepisu stopień Plato jest ustalany w oparciu o ciężar właściwy brzeczki podstawowej przed fermentacją i trudno sobie wyobrazić, by prawodawca Unii, wobec braku jakiejkolwiek stosownej wskazówki, zmierzał do wprowadzenia w dwóch przepisach tej samej Dyrektywy dwóch różnych metod obliczania stopni Plato.

Dodatkowo, jak wskazał TSUE w przywoływanym już wyroku z dnia 17 maja 2018 r., Dyrektywy 92/83/EWG i 92/84/EWG mają na celu ustanowienie minimalnego poziomu podatku akcyzowego na hektolitr piwa, smakowego bądź nie, przy czym wysokość podatku rośnie w miarę wzrostu zawartości alkoholu. Przewidziany przez te Dyrektywy podatek akcyzowy ma zatem na celu, jak zauważył Rzecznik Generalny w pkt 101 wspomnianej opinii, opodatkowanie spożywanego alkoholu. Zdaniem TSUE, w przypadku ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym według skali Plato między stronami postępowania głównego, bezsporne jest, że co do zasady im większa jest zawartość ekstraktu brzeczki podstawowej, tym większa jest zawartość alkoholu w piwie powstałym z tej brzeczki.

Konkludując, TSUE w sentencji orzekł, że „Artykuł 3 ust. 1 Dyrektywy Rady 92/83/EWG z dnia 19 października 1992 r. w sprawie harmonizacji struktury podatków akcyzowych od alkoholu i napojów alkoholowych należy interpretować w ten sposób, że przy ustalaniu podstawy opodatkowania piw smakowych według skali Plato należy wziąć pod uwagę ekstrakt brzeczki podstawowej, nie uwzględniając przy tym substancji smakowych i syropu cukrowego dodanych po zakończeniu fermentacji”.

Ekstrakt brzeczki podstawowej powinien zostać obliczony w oparciu o zawartość alkoholu i ekstraktu rzeczywistego w gotowym wyrobie. Ze względu na fakt, że zawartość ekstraktu rzeczywistego zostaje zawyżona poprzez użycie w fazie filtracji miodu lub syropów, zawartość tego ekstraktu należy skorygować o wartość, o jaką została ona podwyższona poprzez dodanie do piwa miodu lub tych syropów. Brak takiej korekty prowadziłby do tego, że wynik otrzymany w rezultacie zastosowania w toku obliczeń we wzorze Ballinga zawartości ekstraktu rzeczywistego, zawyżonego dodaniem miodu lub syropów, nie wskazywałby prawidłowego ekstraktu brzeczki podstawowej. W konsekwencji opodatkowanie piwa w oparciu o taką zawyżoną wartość wskazaną w obowiązującym od 1 stycznia 2022 r. art. 94 ust. 3a Ustawy o podatku akcyzowym - byłoby z przepisami Rozporządzenia, wytycznymi wskazanymi w wyroku TSUE, a co najważniejsze - niezgodne z zasadami techniki piwowarskiej.

Ponadto stanowisko Spółki potwierdza aktualne orzecznictwo NSA m.in.:

\- wyrok NSA z 19.03.2021 r., I GSK 8/18, LEX nr 3179091, gdzie wskazano, że „Pojęcie „ekstraktu ogólnego” służy określeniu łącznej zawartości składników nielotnych w gotowym wyrobie, a więc zarówno tych pochodzących z brzeczki w postaci ekstraktu rzeczywistego, jak i dodanych po fermentacji, której przebieg i rezultat jest przecież przewidywalny i powtarzalny, co znajduje swoje potwierdzenie we wzorze Ballinga'a, którego wynik zostałby w oczywisty sposób zakłócony, w sytuacji objęcia zakresem ekstraktu rzeczywistego substancji innych, niż stanowiące rezultat fermentacji, a mianowicie substancji dodanych po zakończeniu tego procesu. Z powyższego wynika, że ekstrakt brzeczki podstawowej nie może obejmować takich substancji, które w brzeczce podstawowej się nie znajdowały. Z tego też punktu widzenia zasadnicze znaczenie dla prawidłowego określenia podstawy opodatkowania, ma ustalenie ekstraktu brzeczki podstawowej, który powinien był zostać wyliczony w oparciu o takie dwa parametry wyrobu gotowego, którymi są zawartość ekstraktu rzeczywistego i zawartość alkoholu”;

\- wyrok NSA z 19.03.2021 r., I GSK 6/18, LEX nr 3185577, w którym podkreślono, iż „W sytuacji gdy w Dyrektywie oraz w innych aktach prawnych brak definicji pojęć z zakresu technologii wytwarzania piwa istotnych z punktu widzenia ustalania podstawy opodatkowania piwa można stosować te pojęcia w takim znaczeniu, w jakim używane są w terminologii piwowarskiej”.

Spółka podnosi, że jej rozumowanie jest zgodne z celem i zamiarem ustawodawcy oraz jest prawidłowe w świetle wyroku TSUE C-30/17, zasad techniki piwowarskiej oraz otrzymanej interpretacji indywidualnej, stanowiących, że przy ustalaniu podstawy opodatkowania piw smakowych według skali Plato należy wziąć pod uwagę ekstrakt brzeczki podstawowej, nie uwzględniając przy tym substancji smakowych dodanych po zakończeniu fermentacji.

Podsumowując, Spółka stoi na stanowisku, że do podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym piw smakowych/słodzonych, w dalszym ciągu od 1 stycznia 2022 r. należy przyjmować stopień Plato, rozumiany jako ułamek masowy o wartości 1% m/m ekstraktu brzeczki podstawowej.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku **jest nieprawidłowe.**

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t. j. Dz.U. z 2022 r., poz. 143, ze zm.; dalej jako: „ustawa” lub „ustawa o podatku akcyzowym”):

Ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych oraz wyroby nowatorskie, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Jak stanowi art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Przedmiotem opodatkowania akcyzą jest produkcja wyrobów akcyzowych.

Stosownie do art. 10 ust. 1 ustawy:

Obowiązek podatkowy powstaje z dniem wykonania czynności lub zaistnienia stanu faktycznego podlegających opodatkowaniu akcyzą, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej.

Art. 13 ust. 1 ustawy:

Podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą, w tym podmiot (\`(...)\`).

Zgodnie z art. 92 ustawy:

Do napojów alkoholowych w rozumieniu ustawy zalicza się alkohol etylowy, piwo, wino, napoje fermentowane oraz wyroby pośrednie.

Jak stanowi art. 94 ust. 1 ustawy:

Piwem w rozumieniu ustawy są wszelkie wyroby objęte pozycją CN 2203 00 oraz wszelkie wyroby zawierające mieszaninę piwa z napojami bezalkoholowymi, objęte pozycją CN 2206 00, jeżeli rzeczywista objętościowa moc alkoholu w tych wyrobach przekracza 0,5% objętości.

W myśl art. 94 ust. 2 ustawy:

Produkcją piwa w rozumieniu ustawy jest wytwarzanie lub przetwarzanie piwa, a także jego rozlew.

Zgodnie z art. 94 ust. 3 ustawy:

Podstawą opodatkowania piwa jest liczba hektolitrów gotowego wyrobu na 1 stopień Plato.

Stosownie do art. 94 ust. 3a ustawy:

Do celów pomiaru w stopniach Plato uwzględnia się wszystkie składniki piwa, w tym składniki dodane po zakończeniu fermentacji.

W myśl art. 94 ust. 4 ustawy:

Stawka akcyzy na piwo wynosi 12,04 zł od 1 hektolitra za każdy stopień Plato gotowego wyrobu.

Zgodnie z art. 94 ust. 5 ustawy

Minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, szczegółowe metody ustalania parametrów służących do określenia podstawy opodatkowania piwa, o których mowa w ust. 3, w szczególności wyznaczania liczby stopni Plato w piwie gotowym, uwzględniając przepisy prawa Unii Europejskiej w zakresie akcyzy oraz technologię wytwarzania piwa.

Jak stanowi art. 165a ust. 1 pkt 2 ustawy:

W latach 2022-2026 stawki akcyzy na napoje alkoholowe wynoszą – stawka akcyzy na piwo, o której mowa w art. 94 ust. 4, w:

a) 2022 r. - 9,43 zł od 1 hektolitra za każdy stopień Plato gotowego wyrobu,

b) 2023 r. - 9,90 zł od 1 hektolitra za każdy stopień Plato gotowego wyrobu,

c) 2024 r. - 10,40 zł od 1 hektolitra za każdy stopień Plato gotowego wyrobu,

d) 2025 r. - 10,92 zł od 1 hektolitra za każdy stopień Plato gotowego wyrobu,

e) 2026 r. - 11,47 zł od 1 hektolitra za każdy stopień Plato gotowego wyrobu.

Na podstawie delegacji wynikającej z art. 94 ust. 5 ustawy Minister Finansów wydał 13 lutego 2009 r. rozporządzenie w sprawie metod ustalania parametrów służących do określenia podstawy opodatkowania piwa (t. j. Dz.U. Nr 32, poz. 224), gdzie w § 1, 2 i 3 wskazano:

§ 1

Rozporządzenie określa szczegółowe metody ustalania parametrów służących do określenia podstawy opodatkowania piwa, w szczególności wyznaczania liczby stopni Plato w piwie gotowym.

§ 2 Użyte w rozporządzeniu określenia oznaczają:

1\. zawartość alkoholu - ułamek masowy alkoholu etylowego w gotowym wyrobie, wyrażony w procentach m/m, odpowiadający gęstości destylatu otrzymanego po destylacji próbki piwa, oznaczony w sposób określony w § 3 ust. 3;

2\. zawartość ekstraktu rzeczywistego - ułamek masowy ekstraktu w gotowym wyrobie, bez względu na fazę produkcji, w której ten ekstrakt został wprowadzony do piwa, wyrażony w procentach m/m, obliczony na podstawie zawartości alkoholu oraz ekstraktu w gotowym wyrobie, oznaczony w sposób określony w § 3 ust. 3;

3\. zawartość ekstraktu brzeczki podstawowej - ułamek masowy ekstraktu brzeczki piwnej, wyrażony w procentach m/m, obliczony na podstawie zawartości alkoholu oraz ekstraktu rzeczywistego w gotowym wyrobie, oznaczony w sposób określony w § 3 ust. 3.

§ 3

1\. Przy ustalaniu podstawy opodatkowania piwa za 1 stopień Plato uważa się ułamek masowy o wartości 1 procent m/m ekstraktu brzeczki podstawowej, obliczony na podstawie zawartości alkoholu oraz zawartości ekstraktu rzeczywistego w gotowym wyrobie.

2\. Zawartość ekstraktu brzeczki podstawowej oblicza się z dokładnością do 0,1 procenta.

3\. Metody badań stosowane przy oznaczaniu zawartości alkoholu i ekstraktu rzeczywistego w celu ustalenia ekstraktu brzeczki podstawowej, o którym mowa w ust. 1, określa Polska Norma PN-A-79093-2:2000, ustanowiona przez Polski Komitet Normalizacyjny.

Wątpliwości Państwa dotyczą ustalenia, czy od 1 stycznia 2022 r. aktualne pozostaje stanowisko, że określając podstawę opodatkowania podatkiem akcyzowym piwa smakowego, Spółka może w dalszym ciągu przyjmować w celu obliczenia stopnia Plato zawartość ekstraktu rzeczywistego w wyrobie gotowym bez uwzględnienia (tj. z pominięciem) dodanych do piwa substancji słodzących wchodzących w skład napoju bezalkoholowego.

W opisie stanu faktycznego wskazali Państwo, że Spółka jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT i prowadzi działalność gospodarczą m.in. w przedmiocie produkcji piwa. Jednymi z wielu rodzajów piwa wytwarzanych przez Spółkę są piwa smakowe.

Technologia wytwarzania piwa smakowego przez Spółkę obejmuje dwa etapy: produkcję piwa i łączenie go z napojem bezalkoholowym.

Pierwszym częścią etapu produkcji piwa jest uwarzenie go. W czasie warzenia, surowce przewidziane recepturą na zasyp jednej warki (słód pilzneński i jęczmień browarny) są oczyszczane, a następnie rozdrabniane na młynie młotkowym. Mąka zbożowa mieszana jest we właściwej proporcji z wodą technologiczną i kierowana do kadzi zaciernej. Do kadzi zaciernej trafiają następnie dodatki takie, jak sól wapniowa, enzymy i kwas mlekowy lub inny kwas organiczny o jakości spożywczej. Po przejściu procesu zacierania, całość zawartości kadzi zaciernej zostaje przepompowana do filtra zaciernego, gdzie w wyniku mechanicznej filtracji oddzieleniu ulega brzeczka od pozostałości stałych ziaren. Klarowna brzeczka jest kierowana do kotła warzelnego, w którym następuje jej gotowanie w warunkach nadciśnienia. Celem tego procesu jest odparowanie nadmiaru wody z brzeczki i uzyskanie dzięki temu właściwego ekstraktu, a także odpowiedniego poziomu nachmielenia (tj. nadanie brzeczce goryczki i chmielowego aromatu). Po sprawdzeniu, czy ekstrakt gotowanej warki jest właściwy i poprawny, warka zostaje przetransferowana do kadzi osadowej, w której następuje oddzielenie chmielin i osadów gorących. Kolejnym etapem jest przeprowadzenie procesu fermentacji. Fermentacja odbywa się w naczyniach cylindryczno-stożkowych wyposażonych w płaszcze chłodnicze, gdzie z udziałem gęstwy drożdżowej postępują kolejne jej etapy, podczas których temperatura fermentatora jest sukcesywnie obniżana (od około 20 stopni Celsjusza do - 0,5 stopnia Celsjusza). Jeśli piwo przejdzie następnie kontrolę fizyko-chemiczną i sensoryczną, to zostaje poddane filtracji. Jej celem jest usunięcie zmętnień zimnych i stabilizacja białkowa oraz polifenolowa piwa. Po osiągnięciu właściwego poziomu klarowności, piwo kierowane jest do tanku piwa klarownego, gdzie zostaje poddane kolejnej analizie fizyko-chemicznej. Jeśli jej wynik jest pozytywny, to etap produkcji piwa można uznać za zakończony. Tak przygotowane piwo mogłoby zostać rozlane do butelek lub puszek i wprowadzone na rynek jako produkt gotowy.

Następnie przygotowywany jest napój bezalkoholowy. W oddzielnym tanku dokonuje połączenia składników takich, jak np. woda, fruktoza, zagęszczony sok cytrynowy, aromaty naturalne, kwas cytrynowy - regulator kwasowości i stabilizatora - np. gumy arabskiej.

Ilości i dokładny skład każdego napoju bezalkoholowego zależy od pożądanego smaku produktu gotowego. Może nim być np. napój cytrynowy czy grejpfrutowy, jak chociażby napój o smaku miodowym. Przygotowany napój bezalkoholowy jest transferowany do tanku zawierającego wcześniej przygotowane piwo i mieszany z nim za pomocą dwutlenku węgla. Tak przygotowane piwo smakowe jest następnie rozlewane do butelek lub puszek.

Określając dotychczas podstawę opodatkowania podatkiem akcyzowym wyprodukowanych piw smakowych, Spółka przyjmowała, w celu obliczenia stopni Plato, zawartość ekstraktu rzeczywistego w wyrobie gotowym bez uwzględnienia (tj. z pominięciem) dodanych do piwa substancji słodzących wchodzących w skład napoju bezalkoholowego zgodnie z otrzymaną interpretacją indywidualną z (\`(...)\`) r., sygn. (\`(...)\`) w przedmiocie określenia podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym piwa smakowego przyjmując w celu obliczenia stopnia Plato zawartości ekstraktu rzeczywistego w wyrobie gotowym bez uwzględnienia (tj. z pominięciem) dodanych do piwa substancji słodzących wchodzących w skład napoju bezalkoholowego.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności należy zauważyć, że w związku z nowelizacją ustawy o podatku akcyzowym, z dniem 1 stycznia 2022 r. przepisy dotyczące określenia podstawy opodatkowania piwa uległy zmianie.

Ustawa z 9 grudnia 2021 r. o zmianie ustawy o podatku akcyzowym oraz niektórych innych ustaw (t. j. Dz. U. z 2021 r., poz. 2427) art. 1 pkt 52, wprowadziła do ustawy po art. 94 ust 3, ust. 3a w brzmieniu „Do celów pomiaru w stopniach Plato uwzględnia się wszystkie składniki piwa, w tym składniki dodane po zakończeniu fermentacji”.

Przywołany wyżej przepis jest implementacją postanowień Dyrektywy Rady (UE) 2020/1151 z dnia 29 lipca 2020 r. zmieniającej Dyrektywę 92/83/EWG, w sprawie harmonizacji struktury podatków akcyzowych od alkoholu i napojów alkoholowych, (Dz. Urz. UE L Nr 256/1) tj. tzw. „Dyrektywy alkoholowej”.

Zgodnie z uzasadnieniem do ustawy (druk sejmowy 1795): „Celem zmiany jest zapewnienie jednolitego stosowania warunków ustalania podatku akcyzowego od piwa. Obecnie, podatek akcyzowy od piw tradycyjnych liczony jest inaczej niż w przypadku piw dosładzanych i smakowych, gdzie odejmuje się od ekstraktu piwa gotowego przeznaczonego do konsumpcji ekstrakt dodany po zakończeniu fermentacji. Skutkiem przedmiotowej zmiany jest określenie warunków pomiaru w stopniach Plato w przypadku piwa słodzonego lub smakowego, tak aby składniki piwa, które zostały dodane po fermentacji, były również brane pod uwagę do celów pomiaru w stopniach Plato. Jak napisano w motywie 2 preambuły implementowanej Dyrektywy 2020/1151 „z uwagi na praktyczne trudności związane z identyfikacją i pomiarem suchego ekstraktu brzeczki podstawowej gotowego produktu, taka specyfikacja jest konieczna i uzasadniona potrzebą zapewnienia zharmonizowanego podejścia, które zapewniłoby prawidłowe i jednoznaczne stosowanie tych przepisów przez zainteresowanych podatników i administracje podatkowe, jak również skuteczność nadzoru fiskalnego w odniesieniu do ryzyk uchylania się od opodatkowania, unikania opodatkowania lub nadużyć”.

Z kolei motyw 3 ww. preambuły wskazuje „Aby zapewnić płynne przejście do zharmonizowanej metodyki pomiaru w stopniach Plato w przypadku piwa, państwom członkowskim, które w dniu 29 lipca 2020 r. nie uwzględniają składników piwa dodanych po fermentacji do celów pomiaru w stopniach Plato, należy zezwolić na dalsze wykorzystywanie obecnie stosowanej metodyki w okresie przejściowym”. Okres przejściowy zdefiniowano w Dyrektywie 2020/1151 w art. 1.

Z art. 1 Dyrektywy 2020/1151 wynika, że państwa członkowskie, które w dniu 29 lipca 2020 r. nie uwzględniają składników piwa dodanych po fermentacji do celów pomiaru w stopniach Plato, mogą czynić to nadal do dnia 31 grudnia 2030 r.

Jednak, jak wskazano wyżej, polski ustawodawca nie zdecydował się na zastosowanie przepisów przejściowych i zaimplementował zmiany wynikające z Dyrektywy 2020/1151, w zakresie ustalania podstawy opodatkowania piwa, z dniem 1 stycznia 2022 r.

W stanie prawnym obowiązującym do końca 2021 r., na który się Państwo powołują, określając podstawę opodatkowania podatkiem akcyzowym piwa smakowego, przyjmowało się w celu obliczenia stopnia Plato, zawartość ekstraktu rzeczywistego w wyrobie gotowym, bez uwzględnienia dodawanych do piwa substancji słodzących, wchodzących w skład napoju bezalkoholowego.

Niemniej jak wykazano wyżej, Ustawodawca Unijny zdecydował się na zmianę przepisów, co wynika wprost z treści zmienionego art. 3 Dyrektywy 93/82/EWG oraz z pkt 2 i 3 preambuły Dyrektywy 2020/1151, a zmiany te zostały wprowadzone do polskiego systemu prawnego 1 stycznia 2022 r. poprzez wprowadzenie do ustawy o podatku akcyzowym art. 94 ust. 3a, z którego wynika, że do celów pomiaru w stopniach Plato uwzględnia się wszystkie składniki piwa, w tym składniki dodane po zakończeniu fermentacji.

Tym samym w aktualnym stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2022 r. określenie podstawy opodatkowania w przypadku piwa smakowego, możliwe jest dopiero w momencie pojawienia się gotowego wyrobu.

Jak wskazano wyżej, przy ustalaniu podstawy opodatkowania piwa, za 1 stopień Plato, zgodnie z § 3 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów uważa się ułamek masowy o wartości 1 procent m/m ekstraktu brzeczki podstawowej, obliczony na podstawie zawartości alkoholu oraz zawartości ekstraktu rzeczywistego w gotowym wyrobie. W § 2 ww. rozporządzenia prawodawca zdefiniował użyte przy określeniu podstawy opodatkowania piwa pojęcia: zawartość alkoholu, zawartość ekstraktu rzeczywistego oraz zawartość ekstraktu brzeczki podstawowej, odnosząc je do wyrobu gotowego.

Zgodnie z powyższym:

\- zawartość alkoholu to ułamek masowy alkoholu etylowego w gotowym wyrobie, wyrażony w procentach m/m, odpowiadający gęstości destylatu otrzymanego po destylacji próbki piwa, oznaczony w sposób określony w § 3 ust. 3,

\- zawartość ekstraktu rzeczywistego to ułamek masowy ekstraktu w gotowym wyrobie, bez względu na fazę produkcji, w której ten ekstrakt został wprowadzony do piwa, wyrażony w procentach m/m, obliczony na podstawie zawartości alkoholu oraz ekstraktu w gotowym wyrobie, oznaczony w sposób określony w § 3 ust. 3,

\- zawartość ekstraktu brzeczki podstawowej to ułamek masowy ekstraktu brzeczki piwnej, wyrażony w procentach m/m, obliczony na podstawie zawartości alkoholu oraz ekstraktu rzeczywistego w gotowym wyrobie, oznaczony w sposób określony w § 3 ust. 3.

Ponadto, w § 3 ust. 3 ww. rozporządzenia wskazano, że metody badań stosowane przy oznaczaniu zawartości alkoholu i ekstraktu rzeczywistego w celu ustalenia ekstraktu brzeczki podstawowej określa Polska Norma PN-A-79093-2:2000 ustanowiona przez Polski Komitet Normalizacyjny.

Z powyższego przepisu wynika, że określenie podstawy opodatkowania w przypadku piwa, możliwe jest dopiero w momencie pojawienia się gotowego wyrobu, gdyż dopiero wówczas można ustalić zawartość alkoholu oraz ekstraktu rzeczywistego w gotowym wyrobie.

Według postanowień pkt 2.1.4.3 tej normy, zawartość ekstraktu brzeczki podstawowej oblicza się w procentach wagowych (m/m) według wskazanego poniżej wzoru Ballinga.

Gwoli wyjaśnienia należy zauważyć, że stopnie Plato to jednostki miary stosowane do pomiaru gęstości roztworu. Szczególnie przemysł piwiarski posługuje się skalą Plato ze względu na łatwość stosowania. Definicja mówi, że gęstość roztworu mierzona w stopniach Plato jest równoważna gęstości mierzonej w procentach m/m roztworu wody i sacharozy. Innymi słowami można na przykład powiedzieć, że litr brzeczki ma zawartość równą 12 stopniom Plato, co oznacza, że gęstość ekstraktu (lub cukrów rozpuszczonych w brzeczce) w tym wypadku jest równa gęstości jednego litra roztworu wodnego zawierającego 12 % m/m sacharozy, przyjmując w przybliżeniu ciężar właściwy wody równy 1 kg/l, przy założeniu, że znajdujemy się na poziomie morza i w temperaturze pokojowej. Można powiedzieć, że próbka brzeczki zawiera około 120 gram ekstraktu (jest to definicja, na którą powołuje się Europejski Komitet Ekonomiczno-Społeczny w opinii podjętej na 436. Sesji Plenarnej w dniach 30-31 maja 2007 r. w sprawie wniosku dotyczącego dyrektywy Rady zmieniającej dyrektywę 92/84/EWG w sprawie zbliżenia stawek podatku akcyzowego dla alkoholu i napojów alkoholowych (2007/C 175/01)).

Kwestią zasadniczą w niniejszej sprawie jest ustalenie jak należy rozumieć sformułowanie „zawartość ekstraktu rzeczywistego w gotowym wyrobie” - użyte w ww. rozporządzeniu.

Trzeba tutaj zauważyć, że prawodawca na potrzeby przedmiotowego przepisu odwołuje się do metod badań określonych przez Polską Normę PN-A-79093-2:2000 ustanowioną przez Polski Komitet Normalizacyjny. W normie tej zawarte są pojęcia zawartości alkoholu, ekstraktu rzeczywistego i ekstraktu brzeczki podstawowej. Natomiast Norma ta nie posługuje się pojęciem „zawartości ekstraktu rzeczywistego w gotowym wyrobie” - pojęcia wprowadzonego przez prawodawcę na potrzeby określenia podstawy opodatkowania piwa.

Zgodnie z ww. Normą ekstrakt rzeczywisty jest to ta część, która pozostaje po oddestylowaniu wszystkich jego lotnych składników jak woda, alkohol, dwutlenek węgla itp. W celu oznaczenia ekstraktu rzeczywistego w gotowym piwie należy dokonać destylacji próby w celu usunięcia alkoholu i dwutlenku węgla. Próbkę po destylacji uzupełnia się wodą destylowaną do uprzedniej jej objętości i dopiero dokonuje oznaczenia.

Należy podkreślić, że przywołana norma nie przewiduje odstępstw przy wyliczaniu zawartości ekstraktu brzeczki podstawowej, np. korekty zawartości ekstraktu rzeczywistego w przypadku piw dosładzanych.

Zauważyć przy tym należy, że Polska Norma PN-A-79093-2:2000, ustanowiona przez Polski Komitet Normalizacyjny odnosi się wyłącznie do piw jasnych (piw tradycyjnych) a nie do piw smakowych będących przedmiotem Państwa wniosku.

W pkt 1.1 - zakres normy - wskazano, że w niniejszym arkuszu normy podano dwie metody oznaczania zawartości alkoholu, ekstraktu rzeczywistego i ekstraktu brzęczki podstawowej, metodę destylacyjną (odwoławczą) oraz metodę refraktometryczną (stosowaną do piw jasnych).

Skoro zatem normodawca w cyt. wyżej przepisach dotyczących podatku akcyzowego nakazuje dla potrzeb ustalenia podstawy opodatkowania piwa smakowego przyjąć stopień Plato odliczony w sposób wskazany w § 1 ust. 1 ww. rozporządzenia odniesiony do wyrobu gotowego, zaś w § 1 ust. 2 tego rozporządzenia wskazuje iż przy oznaczaniu zawartości alkoholu i ekstraktu brzeczki podstawowej należy stosować metody określone Polską Normą PN-A- 79093-2:2000, oznacza to że 1 stopień Plato to wynik zastosowania formuły Ballinga (wg Polskiej Normy PN-A-79093-2:2000) uzyskany po podstawieniu do niej parametrów, o których mowa w ww. rozporządzeniu zawartych w wyrobie gotowym jakim jest piwo smakowe.

Stosownie do powyższego polski ustawodawca prawidłowo implementował do krajowego porządku prawnego sposób opodatkowania piwa w oparciu o liczby hektolitrów gotowego wyrobu pomnożonej przez liczbę stopni Plato odniesionych do wyrobu gotowego tj. takiego wyrobu dla którego został zakończony cały proces produkcyjny i który jest przedmiotem obrotu handlowego.

Stawka podatku akcyzowego w stopniach Plato stosowana jest do piwa, do którego w rozumieniu ustawy zaliczone zostały wszelkie wyroby objęte pozycją CN 2203 00 oraz wszelkie wyroby zawierające mieszaninę piwa z napojami bezalkoholowymi i objęte kodem CN 2206 00, w których zawartość alkoholu przekracza 0,5%. Natomiast obliczanie zawartości brzeczki podstawowej metodą destylacyjną oraz metodą refraktometryczna wskazują sposób oznaczania zawartości brzeczki podstawowej w piwie gotowym. W miejscu tym podkreślić należy, iż powołana w przepisach dotyczących podatku akcyzowego Norma Polska odnosi się wyłącznie do metod badań piwa, a nie do ustalenia podstawy opodatkowania.

Gotowym wyrobem będącym przedmiotem Państwa wniosku jest piwo w rozumieniu art. 94 ust. 1 ustawy będące mieszaniną piwa i napoju bezalkoholowego. Ilość stopni Plato należy zatem obliczyć według ekstraktu rzeczywistego oraz alkoholu w wyrobie gotowym. Pominięcie w ekstrakcie rzeczywistym składników dodanych wprawdzie po zakończeniu fermentacji lecz w toku produkcji, oznaczałoby, iż podstawa opodatkowania dotyczyłaby faktycznie innego wyrobu niż piwo smakowe.

Wyrób gotowy to piwo już dosłodzone, czyli produkt w stanie, w którym wprowadzony jest do obrotu handlowego. W tym zakresie norma prawna jest jasna i jednoznaczna. Punktem wyjścia dla oznaczenia alkoholu oraz ekstraktu rzeczywistego w przedmiotowym napoju jest piwo po dosłodzeniu, zawierające oprócz pozostałości fermentacji brzeczki podstawowej również dodatki smakowe i aromatyczne (np. te, które wskazali Państwo we wniosku jako wykorzystywane do przygotowania napoju bezalkoholowego tj. fruktoza, zagęszczony sok cytrynowy, aromaty naturalne, kwas cytrynowy – regulator kwasowości i stabilizator np. guma arabska). W takim piwie oznacza się wskazane powyżej parametry. Oznacza to, że dla opodatkowania akcyzą dany wyrób musi spełnić łącznie dwa warunki: stanowić wyrób gotowy oraz umożliwiać obliczenie stopni Plato dla tego właśnie wyrobu gotowego.

Przenosząc powyższe na treść analizowanego przepisu należ stwierdzić, że przez „zawartość ekstraktu rzeczywistego w gotowym wyrobie” należy rozumieć część, która pozostaje po oddestylowaniu wszystkich jego lotnych składników z gotowego wyrobu.

Tym samym z przepisu § 3 ust. 1 rozporządzenia wynika, że punktem wyjścia dokonywanych obliczeń ekstraktu brzeczki podstawowej powinny być określone parametry gotowego wyrobu - piwa smakowego, a więc produktu, w odniesieniu do którego proces produkcyjny się już zakończył. Wskazuje na to pojęcie „ekstrakt rzeczywisty w wyrobie gotowym”. Zatem w ocenie Organu parametr ten nawiązuje do produktu finalnego; słownikowe znaczenie słów „wyrób” i „gotowy” należy rozumieć jako końcowy produkt pracy rzemieślnika lub wynik procesu produkcyjnego w zakładzie, całkowicie wykonany, wykończony.

W ocenie Organu ważne w przedmiotowej sprawie jest, iż zawartość ekstraktu rzeczywistego w wyrobie gotowym jest praktycznie wielkością mierzalną odpowiadającą gęstości zmierzonej w pozostałości do destylacji piwa, czyli wyrobu gotowego, odczytanej z załącznika B do Polskiej Normy PN-A-79093-2.

Natomiast zawartość ekstraktu brzęczki podstawowej jest wielkością teoretyczną obliczaną z wykorzystaniem określonej wielkości ekstraktu rzeczywistego w wyrobie gotowym, uzyskanej na podstawie gęstości zmierzonej w wyrobie gotowym.

Przepisy zawarte w § 3 ust. 1 rozporządzenia w sprawie sposobu ustalania podstawy opodatkowania piwa wskazują, że przy ustalaniu podstawy opodatkowania piwa za 1 stopień Plato uważa się ułamek masowy o wartości 1 procent m/m ekstraktu brzęczki podstawowej, obliczony na podstawie zawartości alkoholu oraz zawartości ekstraktu rzeczywistego w gotowym wyrobie.

Odwołanie w powyższym rozporządzeniu do Polskiej Normy odnosi się zatem wyłącznie do metod badań wyrobu gotowego, w celu określenia Plato - zdefiniowanego dla potrzeb podatku akcyzowego w tym rozporządzeniu - dla tego wyrobu gotowego.

Nie ulega bowiem wątpliwości, że wyrób powstały ze zmieszania piwa i napoju bezalkoholowego nie jest wyrobem tożsamym z samym piwem, choć zgodnie z przepisami zawartymi w art. 94 ust. 1 ustawy jest to wyrób zaliczony do piwa.

Zauważyć także należy, że przedmiotowe piwo z dodatkiem napoju bezalkoholowego nie powstało wyłącznie w wyniki fermentacji. Wskutek dodania napoju bezalkoholowego po fazie fermentacji powstał wyrób również nazywany piwem w rozumieniu powyższej ustawy, lecz nie będący piwem powstałym wyłącznie w wyniku fermentacji roztworu przygotowanego ze słodu. Jest to zatem inne piwo niż powstałe po procesie fermentacji.

Jest ono jednocześnie wyrobem gotowym określanym zgodnie z przepisami akcyzowymi jako piwo w stosunku do którego należy określić podstawę opodatkowania.

Zasadne jest zatem, w ocenie Organu, w celu obliczenia prawidłowego stopnia Plato w wyrobie gotowym zdefiniowanego w ww. rozporządzeniu, zastosowanie wzoru Ballinga w którym powinny być wykorzystane parametry piwa gotowego, którym jest w tym przypadku mieszanina piwa i napoju bezalkoholowego, nazywanego w przepisach dotyczących podatku akcyzowego również piwem.

W tym miejscu wskazać należy, że w ocenie Organu dla określenia podstawy opodatkowania piwa pojęcia zawartości ekstraktu brzeczki podstawowej jak i ekstraktu rzeczywistego nie muszą być tożsame z takimi samymi pojęciami występującymi w browarnictwie. Ustawodawca bowiem normując sposób ustalania podstawy opodatkowania piwa i posługując się w akcie wykonawczym, zdefiniowanym pojęciami dla tego celu jak i pojęciem Plato wskazał, jak dla potrzeb podatku akcyzowego należy go określać tj. wskazał, iż stopień ten zostaje obliczony na podstawie zawartości alkoholu oraz zawartości ekstraktu rzeczywistego w gotowym wyrobie.

Trzeba tutaj zauważyć, że definiując zawartość ekstraktu rzeczywistego, czyli stężenie ekstraktu rzeczywistego w jakimś wyrobie, a z § 3 pkt 1 rozporządzenia wynika, że chodzi o stężenie ekstraktu rzeczywistego w wyrobie gotowym, prawodawca miał na celu określenie jak należy rozumieć stosunek masy ekstraktu rzeczywistego do masy całkowitej wyrobu, w którym ten ekstrakt się znajduje.

Wyznacznikiem zatem do obliczenia stopnia plato dla potrzeb podatku akcyzowego są zmierzone parametry ekstraktu rzeczywistego i alkoholu w gotowym wyrobie. Na podstawie tych parametrów oblicza się zawartość ekstraktu podstawowego czyli wartość odpowiadającą całkowitej suchej masie zawartej w gotowym wyrobie. Wartość ta jest wyznacznikiem opodatkowania piwa.

Dla wyjaśnienia warto podać, że ułamek masowy jest to sposób wyrażenia stężenia wagowego. Jest zdefiniowany jako część całości, gdzie obie wielkości są mierzone jako waga, a właściwie masa:

Gdzie:

mi - masa składnika „i”

mtotal - masa całkowita (sumaryczna) całego układu (mieszaniny, roztworu itp.) n -składnikowego.

Zatem gdy w rozporządzeniu, przy definiowaniu zawartość ekstraktu rzeczywistego, mowa jest o ułamku masowym ekstraktu w gotowym wyrobie gotowym to oznacza to nic innego jak stężenie ekstraktu rzeczywistego - wyrażone w jednostkach masy - w masie całkowitej wyrobu gotowego.

W tej sprawie prawodawca definiując ekstrakt rzeczywisty w sposób celowy wskazał że jest to ułamek masowy ekstraktu w gotowym wyrobie, bez względu na fazę produkcji, w której ten ekstrakt został wprowadzony do piwa. Inaczej mówić, wprost przewidziano sytuację kiedy to zawartość ekstraktu rzeczywistego - po fermentacji - jest nie tylko pochodną ekstraktu brzeczki podstawowej otrzymanej w wyniku tradycyjnego warzenia piwa ale też może być modyfikowany na dowolnym etapie produkcji piwa poprzez dodanie stosownych substancji.

Zawartością ekstraktu rzeczywistego w wyrobie gotowym, jak już wspomniano wcześniej jest wielkość odpowiadająca gęstości zmierzonej wyrobu gotowego w pozostałości po destylacji odczytanej wg. załącznika B do Polskiej Normy PN-A-79093-2.

Tym samym porównanie pojęć specjalistycznych stosowanych w browarnictwie z określonymi przez ustawodawcę prowadzi do wniosku, że pojęcie użyte w przepisach w zakresie podatku akcyzowego mają charakter autonomiczny nie pokrywający się w pełni z pojęciami używanymi w browarnictwie. Dlatego też dla celów podatkowych nie należy, w sposób bezpośredni, przyjmować znaczeń terminologii piwowarskiej tym bardziej, że pojęć tych nie definiują przepisy prawa.

W ocenie Organu odwołanie zawarte w rozporządzeniu do Polskiej normy dotyczy jedynie metody badań. Ponadto wymieniona Polska Norma nie definiuje Plato, którego sposób wyliczenia dla potrzeb opodatkowania akcyzą został podany w § 3 rozporządzenia w sprawie sposobu ustalania podstawy opodatkowania i który określa się na podstawie mierzalnych wielkości zawartości alkoholu i ekstraktu brzeczki rzeczywistej w wyrobie gotowym bez dokonywania jakichkolwiek korekt.

Powyższe wynika również z uzasadnienia do projektu rozporządzenia z 13 stycznia 2009 r. w sprawie metod ustalania parametrów służących do określenia podstawy opodatkowania piwa, w który stwierdza się, że „zawartość ekstraktu brzeczki podstawowej w piwie gotowym nie może być ustalona w inny sposób, jak tylko na podstawie zawartości alkoholu i ekstraktu rzeczywistego w gotowym wyrobie. W trakcie procesu technologicznego produkcji piwa, w wyniku fermentacji alkoholowej zmniejsza się zawartość ekstraktu. Ubytkowi ekstraktu towarzyszy powstanie alkoholu, dlatego też do prawidłowego obliczenia przyjętej podstawy opodatkowania niezbędne jest określenie obu parametrów w piwie gotowym - zawartości alkoholu i pozostałego po fermentacji ekstraktu (rzeczywistego). Powołana w projekcie metodyka badań zawartości ekstraktu brzeczki podstawowej w piwie gotowym ustalona Polską Normą PN-A-79093-2:2000 jest od lat powszechnie akceptowana i stosowana w branży piwowarskiej. Powyższa norma odnosi się wyłącznie do metod badań piwa”.

Zgodnie z Państwa opinią zawartą we wniosku podstawa opodatkowania w przypadku piwa powiązana jest z ilością ekstraktu, jaki brzeczka podstawowa, będąca mieszaniną surowców wykorzystywanych do produkcji piwa, miała przed poddaniem jej procesowi fermentacji, a tym samym, ustalenie prawdziwej wartości brzeczki podstawowej powinno odbyć się wyłącznie w oparciu o parametry piwa bazowego, które de facto stanowi gotowy produkt.

Gdyby intencją ustawodawcy było opodatkowanie piw smakowych w sposób prezentowany przez Spółkę, do określenia podstawy opodatkowania użyłby, zamiast określenia gotowego wyrobu, innego pojęcia odpowiadającego piwu otrzymanego po fermentacji (przed fazą filtracji i rozlewu), a które również jest wyrobem akcyzowym.

Natomiast w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2022 r. ustawodawca wprowadził kluczowy dla niniejszej sprawy art. 94 ust. 3a z którego wprost wynika, że „do celów pomiaru w stopniach Plato uwzględnia się wszystkie składniki piwa, w tym składniki dodane po zakończeniu fermentacji”.

Tym samym nie sposób zgodzić się z twierdzeniem Państwa, że przy ustalaniu podstawy opodatkowania piw smakowych według skali Plato należy wziąć pod uwagę ekstrakt brzeczki podstawowej, nie uwzględniając przy tym substancji smakowych dodanych po zakończeniu fermentacji.

Zatem określenie podstawy opodatkowania w przypadku, piwa, możliwe jest dopiero w momencie pojawienia się gotowego wyrobu, gdyż określa się zawartość alkoholu oraz ekstraktu rzeczywistego w gotowym wyrobie. Wyrobem gotowym jest/będzie piwo po dosładzaniu i dodaniu dodatków smakowych. Natomiast przed dodaniem wskazanych składników jest/będzie to wyłącznie półprodukt. W efekcie należną akcyzę należy uiszczać od gotowego wyrobu, a nie półproduktu.

Interpretując pojęcie „produktu gotowego” należy mieć na względzie ilość produktu, którego dotyczyły czynności skutkujące powstaniem obowiązku podatkowego w akcyzie (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 24 września 2002 r. sygn. akt. III SA 561/01 -Monitor Podatkowy 2003/6/41).

Niemniej dla porządku wyjaśnić należy jego literalne znaczenie. Opierając się na słownikowym znaczeniu słów „wyrób” oraz „gotowy” (Słownik Języka Polskiego pod red. M. Szymczaka), można w następujący sposób rozumieć użyte w cytowanych wyżej przepisach wyrażenie „wyrób gotowy” - jest to przedmiot stanowiący końcowy produkt pracy rzemieślnika lub wynik procesu produkcyjnego zakładu, całkowicie wykonany, wykończony.

Zgodnie zaś z definicją zamieszczoną na stronie Głównego Urzędu Statystycznego (https://stat.gov.pl/metainformacje/slownik-pojec/pojecia-stosowane-w-statystyce-publicznej/625,pojecie.html) wyroby gotowe to „produkty niepodlegające dalszej obróbce w obrębie tego samego przedsiębiorstwa, w którym zostały wyprodukowane, a więc produkty całkowicie wykończone i skompletowane, po przejściu wszystkich faz produkcji (łącznie z okresem dojrzewania, suszenia itp. procesami technologicznymi) (\`(...)\`)”.

Odnosząc te definicje do niniejszej sprawy, za wyrób gotowy można uznać wyłącznie piwo już dosłodzone, aromatyzowane w takim stanie, w jakim wprowadzane jest do obrotu handlowego. W tym zakresie norma prawna jest jasna i jednoznaczna. Punktem wyjścia zatem dla oznaczenia alkoholu oraz ekstraktu rzeczywistego w przedmiotowym napoju, jest piwo po dosłodzeniu, a więc zawierające oprócz pozostałości fermentacji brzeczki podstawowej, również dodatki smakowe i aromatyczne. Stąd tylko w takim piwie oznacza się ww. parametry. Jest to uzasadnione nie tylko brzmieniem normy prawnej, ale również warunkami technologicznymi, np. ciągłością procesu produkcyjnego tego rodzaju piw.

Natomiast analizując Państwa argumentację zachodzi wątpliwość, czy przyjmując takie stanowisko zasadnie można twierdzić, że w takim przypadku nadal mamy do czynienia z ekstraktem rzeczywistym w wyrobie gotowym. Raczej należałoby się przychylić do twierdzenia, że w takiej sytuacji należy mówić o ekstrakcie piwa na pośrednim etapie produkcji. Tymczasem pojęcia te w przepisach podatkowych nie występują. Przy takim więc podejściu do powyższego zagadnienia, ekstrakt rzeczywisty w wyrobie gotowym łączony z innym stanem towaru niż produkt końcowy, staje się pojęciem oderwanym od przyjętej i stosowanej w przedmiotowej problematyce siatki pojęć.

Zatem odnoszenie przez Państwa pojęcia ekstraktu rzeczywistego wyłącznie do piwa przed dodaniem substancji smakowych, należy ocenić jako błędne.

W świetlne nowych przepisów ilość stopni Plato w produkowanym przez Państwa piwie smakowym należy zatem obliczyć według ekstraktu rzeczywistego oraz alkoholu w wyrobie gotowym, czyli z uwzględnieniem dodanego do piwa po procesie fermentacji, napoju bezalkoholowego.

Odnosząc się natomiast do twierdzenia zawartego w opisie stanu faktycznego, że wydana dla Państwa interpretacja indywidualna z (\`(...)\`) r. nie została uchylona, zmieniona lub wygaszona i w związku z tym Spółka powzięła wątpliwości, czy w dalszym ciągu może stosować metodę określającą podstawę opodatkowania podatkiem akcyzowym piwa smakowego, uznaną za prawidłową przez DKIS w wydanej interpretacji należy zauważyć, że rozstrzygniecie to dotyczyło oceny prawnej przedstawionego przez Państwa wówczas zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania tej interpretacji.

Informacja ta została zawarta w końcowej części wydanej dla Państwa interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa:

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Podkreślenia wymaga, że rolą Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej przy wydawaniu interpretacji indywidualnej jest ocena stanowiska strony w konkretnych opisanych we wniosku okolicznościach faktycznych, ściśle w takim zakresie, w jakim sprawa ta została przez podatnika przedstawiona.

Należy jednocześnie wskazać, że przedmiotem wykładni (wyjaśnienia treści przepisów), dokonywanej w trybie art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, mogą być co do zasady aktualnie obowiązujące przepisy prawa podatkowego.

U podstaw wprowadzenia z dniem 1 lipca 2007 r. instytucji indywidualnych interpretacji podatkowych legło założenie, że mają one pełnić dwojakiego rodzaju funkcje: informacyjną oraz gwarancyjną (ochronną). Ze swej istoty wydanie interpretacji indywidualnej powinno więc oznaczać, że zainteresowany pozna zapatrywania organu podatkowego w zakresie rozumienia określonych przepisów prawa podatkowego na tle stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku, jak również to, że będzie miał realną możliwość powołania się na to stanowisko w razie ewentualnych sporów z organami podatkowymi.

Tym samym skoro interpretacja gwarantuje ochronę prawną w zakresie określonym przepisami Ordynacji podatkowej w przypadku zastosowania się zainteresowanego do jej treści, to realizacja tej funkcji gwarancyjnej nie mogłaby być realizowana w odniesieniu do takich przepisów, które nie obowiązują.

W odniesieniu do sytuacji w której dochodzi do zmiany stanu prawnego np. w związku z nowelizacją ustawy Interpretacja wydana w „starym” stanie prawnym nie może być wiążąca dla oceny sytuacji, które zaistnieją w „nowym”, zmienionym stanie prawnym.

W momencie zmiany przepisów których dotyczy wydana interpretacja indywidualna, wywołuje ona skutki dla podatnika jedynie w odniesieniu do okresu, kiedy obowiązywały interpretowane przepisy.

Odnosząc powyższe do interpretacji, którą otrzymali Państwo w (\`(...)\`) r. wskazać należy, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych oraz konkretnych stanów prawnych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie (por. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 27 marca 2015 r., sygn. akt III SA/Łd 109/15).

Wskazać należy ponadto, że zgodnie z art. 14e § 1-3 Ordynacji podatkowej:

§ 1. Szef Krajowej Administracji Skarbowej może z urzędu:

1\. zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej;

2\. uchylić wydaną interpretację indywidualną i umorzyć postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej, jeżeli w dniu jej wydania istniały przesłanki odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej;

3\. uchylić wydaną interpretację indywidualną z uwagi na wystąpienie przesłanki wymienionej w art. 14b § 5b i odmówić, w drodze postanowienia, na które służy zażalenie, wydania interpretacji indywidualnej.

§ 1a. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej może z urzędu:

1\. zmienić interpretację indywidualną w wyniku uwzględnienia skargi do sądu administracyjnego na podstawie art. 54 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2022 r. poz. 329, 655, 1457 i 1855);

2\. stwierdzić wygaśniecie interpretacji indywidualnej, jeżeli jest ona niezgodna z interpretacją ogólną wydaną w takim samym stanie prawnym;

3\. uchylić wydaną interpretację indywidualną i wydać postanowienie, o którym mowa w art. 14b § 5a;

4\. zmienić postanowienie, o którym mowa w art. 14b § 5a, w przypadku zmiany interpretacji ogólnej wskazanej w tym postanowieniu;

5\. uchylić postanowienie, o którym mowa w art. 14b § 5a, jeżeli przedstawione we wniosku stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe nie odpowiadają zagadnieniu będącemu przedmiotem wskazanej w postanowieniu interpretacji ogólnej, i rozpatruje wniosek o interpretację indywidualną.

§ 2. Zmiana interpretacji indywidualnej następuje w odniesieniu do opisanego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, na podstawie którego wydana została zmieniona interpretacja.

§ 3. Uchylenie lub stwierdzenie wygaśnięcia interpretacji indywidualnej oraz zmiana lub uchylenie postanowienia, o którym mowa w art. 14b § 5a, następuje w formie postanowienia, na które służy zażalenie.

Szef Krajowej Administracji Skarbowej może zatem z urzędu zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Szef KAS posiada uprawnienie w zakresie zmiany z urzędu wydanej interpretacji indywidualnej, jeżeli jej treść pozostaje w wyraźnej i oczywistej sprzeczności z treścią interpretowanych przepisów, a charakter tego naruszenia powoduje, że rozstrzygnięcie takie nie może być akceptowane jako akt wydany przez organ praworządnego państwa. Nie jest przy tym związany żadnym terminem, co daje mu możliwość zmiany interpretacji indywidualnej w każdym czasie, natomiast jego obowiązkiem jest uwzględnienie orzecznictwa sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Jednocześnie, istnienie orzecznictwa sądów administracyjnych nie odbiera organowi sprawującemu funkcje nadzorcze prawa do samodzielnej oceny zdarzeń i wykładni przepisów w sprawach innych niż ta, w której zapadł konkretny wyrok. Intencją tego organu jest ocena, czy i na ile określone orzeczenia sądów administracyjnych są przydatne w konkretnej sprawie (por. wyrok WSA w Warszawie z 7 grudnia 2010 r., sygn. Akt III SA/Wa 2634/10.

Szef KAS może także uchylić wydaną interpretację indywidualną i umorzyć postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej, jeżeli w dniu jej wydania istniały przesłanki odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej.

Ustawodawca wprowadził również instytucję wygaszania interpretacji indywidualnych, które dotyczą tego samego zagadnienia, co interpretacja ogólna, dotyczą tych samych przepisów, co interpretacja ogólna (tego samego stanu prawnego) i są niezgodne z interpretacją ogólną.

W odniesieniu do wydanej dla Państwa w (\`(...)\`) r. interpretacji nie dokonano jej zmiany, gdyż zawarte w niej rozstrzygnięcie jest aktualne dla rozliczeń, jakich dokonywała Spółka w okresie obowiązywania stanu prawnego którego interpretacja ta dotyczy. Nie zaszły również przesłanki wynikające z przepisów ustawy Ordynacja podatkowa do uchylenia, ani do wygaszenia wydanej dla Państwa w (\`(...)\`) r. interpretacji.

Ww. interpretacja gwarantuje Państwu ochronę prawną w przypadku zastosowania się do niej - w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2021 r. - o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Państwa w złożonym wniosku.

Tym samym mieli Państwo prawo powoływać się na otrzymaną interpretację tak długo jak funkcjonowała ona w obrocie prawnym oraz mogą Państwo powoływać się na zawarte w niej ustalenia dla rozliczeń dokonywanych przez Spółkę w przedmiotowej sprawie w odniesieniu do stanu prawnego, którego interpretacja ta dotyczy (tj. do 31 grudnia 2021 r.).

Jednak w zmienionym poprzez nowelizację ustawy stanie prawnym (tj. od 1 stycznia 2022 r.) ww. interpretacja indywidualna - dotycząca ustalenia podstawy opodatkowania piwa smakowego nie obowiązuje.

Tym samym odnosząc się do Państwa wątpliwości należy stwierdzić, że od 1 stycznia 2022 r. w zakresie określenia podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym piwa smakowego, obowiązują Państwa – jak wskazano wyżej - znowelizowane przepisy ustawy o podatku akcyzowym.

W konsekwencji Państwa stanowisko, zgodnie z którym od 1 stycznia2022 r. aktualne pozostaje stanowisko, że określając podstawę opodatkowania podatkiem akcyzowym piwa smakowego, Spółka może w dalszym ciągu przyjmować w celu obliczenia stopnia Plato zawartość ekstraktu rzeczywistego w wyrobie gotowym bez uwzględnienia (tj. z pominięciem) dodanych do piwa substancji słodzących wchodzących w skład napoju bezalkoholowego, w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2022 r. – **jest nieprawidłowe**.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składając wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązani są Państwo jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Organ interpretacyjny jest natomiast ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Ponoszą więc Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2022 r., poz. 2651). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1\. z zastosowaniem art. 119a;

2\. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3\. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 329, ze zm.; dalej jako: „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.