Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-3.4011.73.2019.1.JK2
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-03-05
Teza: Sprzedaż lokalu mieszkalnego - darowizna lokalu mieszkalnego z majątku odrębnego jednego z małżonków do wspólności majątkowej małżeńskiej.
Słowa kluczowe: darowizna; majątek; mieszkanie; nieruchomości; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; sprzedaż; wspólność-wspólność majątkowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 30 stycznia 2019 r. (data wpływu 4 lutego 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 lutego 2019 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowaną będącą stroną postępowania: Panią D.C. ;
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: Pana P. C.

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

W dniu 26 września 2006 roku małżonek na podstawie aktu notarialnego zakupił nieruchomość (lokal mieszkalny). Na moment zakupu lokalu mieszkalnego w dniu 19 września 2006 roku małżonkowie (Zainteresowani) zawarli umowę o rozdzielność majątkową, którą następnie 23 listopada 2006 roku rozwiązali przywracając ponownie ustrój wspólnoty. W dniu 26 lutego 2015 roku sporządzona została, w formie aktu notarialnego umowa darowizny, na podstawie której mąż darował ze swojego majątku osobistego Zainteresowanym do wspólnego majątku objętego wspólnością ustawową wyżej wymienioną nieruchomość. Wszystkie ww. czynności odbyły się w formie aktów notarialnych. Zainteresowani obecnie planują sprzedaż nieruchomości w 2019 roku. Zainteresowani nie prowadzą działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w sytuacji przedstawionej we wniosku, sprzedaż przez małżonków z majątku wspólnego lokalu mieszkalnego będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych przez któregoś z małżonków?

Zdaniem Zainteresowanych, sprzedaż w roku 2019 przedmiotowej nieruchomości nie będzie stanowić dla żadnego z małżonków źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm. – dalej: „PIT”), gdyż zbycie zostanie dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, w omawianym przypadku termin ten będzie liczony od końca roku 2006 dla obojga małżonków.

Dla ustalenia zakresu opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych kluczowym jest ustalenie momentu nabycia nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 a)-c) ustawy o PIT.

W ocenie Zainteresowanych, datą nabycia nieruchomości przez każdego z małżonków jest data nabycia przez tego małżonka, który nieruchomość włączył do majątku wspólnego.

W konsekwencji, od tej daty należy liczyć upływ 5-letniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, dotyczy to również małżonka, który nabył prawo własności nieruchomości w drodze darowizny.

W konsekwencji dla oceny skutków podatkowych związanych z interpretacją art. 10 ust. 1 pkt 8 a) - c) ustawy o PIT umowa darowizny nieruchomości z majątku osobistego jednego małżonka do majątku wspólnego małżonków nie stanowi daty nabycia przez żadnego z małżonków w rozumieniu cytowanego przepisu. Czynność ta ma wyłącznie charakter czynności prawnej rozporządzającej o charakterze nieodpłatnym. Za datę nabycia omawianej nieruchomości przez każdego z małżonków należy uznać datę jej nabycia (w tym przypadku 2006 rok) przez tego z małżonków, który włączył ją do majątku wspólnego, również w odniesieniu do małżonka, który nabył prawo własności nieruchomości w drodze darowizny.

Tym samym, włączenie do majątku małżonków w drodze umowy darowizny nieruchomości stanowiącej majątek odrębny jednego małżonka, nie jest nabyciem tej nieruchomości przez drugiego małżonka w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 powołanej wyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Powyższe oznacza, że za datę nabycia nieruchomości, która stanowiła wcześniej majątek odrębny jednego z małżonków, należy przyjąć dzień, w którym małżonek nabył tę nieruchomość do majątku odrębnego. W konsekwencji, w wyniku zawarcia w 2015 r. umowy darowizny, obdarowany małżonek stał się współwłaścicielem nieruchomości nabytej odpowiednio w 2006 r.

Dodatkowo zgodnie z art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego (Dz.U. z 2012 r. poz. 788, z późn. zm.) - z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami wspólność majątkowa (ustawowa), która obejmuje majątek nabyty w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich.

Małżonkowie mogą ją jednak w formie aktu notarialnego - zgodnie z art. 47 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego - rozszerzyć lub ograniczyć. Umowa taka ma charakter bez udziałowy. Oznacza to, że w przypadku sprzedaży nieruchomości każdy z małżonków zbywa całą nieruchomość a nie udziały w niej, a cały przychód ze sprzedaży wchodzi niepodzielnie do majątku wspólnego. Nie jest możliwe nabycie nieruchomości w określonym udziale przez małżonków pozostających we wspólności majątkowej małżeńskiej i działających jednocześnie, co wynika z istoty wspólności małżeńskiej. Co więcej, z chwilą objęcia nieruchomości wspólnością majątkową nie następuje jakiekolwiek wydzielenie części nieruchomości, a zatem każdy z małżonków jest właścicielem całej nieruchomości. Zawarcie umowy majątkowej nie oznacza też zbycia prawa do nieruchomości lub jej części.

Nawiązując do orzecznictwa w przypadku objęcia wspólnością ustawową nieruchomości, stanowiącej odrębną własność, małżonek, który staje się w ten sposób współwłaścicielem, w przypadku sprzedaży tej nieruchomości, będzie korzystał ze zwolnienia przysługującego drugiemu małżonkowi, na skutek upływu terminu 5 lat, liczonego od momentu nabycia nieruchomości przez pierwszego małżonka (Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 29 października 2014 r., sygn. akt I SA/Gd 964/14).

Zarówno darowizna do majątku wspólnego małżonków, jak i umowa rozszerzająca wspólność małżeńską majątkową wywołuje takie same skutki na gruncie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Włączenie do majątku wspólnego nieruchomości wchodzącej uprzednio w skład majątku osobistego jednego z małżonków nie stanowi nabycia tego prawa w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy (uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 maja 2017 r., sygn. akt II FPS 2/17).

Ponadto w doktrynie prawa rodzinnego podkreśla się, że w przypadku majątku osobistego małżonek pozostaje w stosunku do niego podmiotem wyłącznie uprawnionym, co oznacza, że jego uprawnienia do dysponowania przedmiotami wchodzącymi w skład majątku osobistego nie podlegają co do zasady żadnym ograniczeniom, w tym wynikającym z przepisów prawa rodzinnego, takimi jak konieczność uzyskania zgody współmałżonka co do możliwości rozporządzania konkretnym składnikiem majątku osobistego. Możliwe jest więc swobodne dokonywanie pomiędzy małżonkami czynności rozporządzających prowadzących do przeniesienia określonego przedmiotu majątkowego z majątku osobistego do majątku wspólnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym źródeł przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)–c) przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie.

Wobec powyższego, w przypadku sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment jej nabycia.

Z treści wniosku wynika, że w dniu 26 września 2006 roku małżonek na podstawie aktu notarialnego zakupił lokal mieszkalny. Na moment zakupu lokalu mieszkalnego w dniu 19 września 2006 roku małżonkowie (Zainteresowani) zawarli umowę o rozdzielność majątkową, którą następnie 23 listopada 2006 roku rozwiązali przywracając ponownie ustrój wspólnoty. W dniu 26 lutego 2015 roku sporządzona została, w formie aktu notarialnego umowa darowizny, na podstawie której mąż darował ze swojego majątku osobistego Zainteresowanym do wspólnego majątku objętego wspólnością ustawową wyżej wymienioną nieruchomość. Zainteresowani obecnie planują sprzedaż nieruchomości w 2019 roku.

Mając na uwadze wyżej cytowane przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz opisane zdarzenie przyszłe, uznać należy, że datą nabycia lokalu mieszkalnego przez jednego z małżonków jest data zakupu przez niego tego lokalu mieszkalnego w 2006 r. do majątku odrębnego. Tym samym dla tego małżonka planowane zbycie lokalu mieszkalnego w 2019 r. nie będzie stanowiło źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ upłynęło 5 lat od końca roku, w którym został on nabyty.

Dla rozstrzygnięcia omawianej sprawy istotne jest ustalenie, czy włączenie lokalu mieszkalnego stanowiącej majątek osobisty małżonka do majątku wspólnego małżonków w drodze umowy darowizny stanowi jego nabycie przez drugiego małżonka w rozumieniu ww. przepisu.

W związku z powyższym faktem należy wyjaśnić, że stosunki majątkowe między małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2017 r., poz. 682, późn. zm.).

Zgodnie z art. 31 § 1 tej ustawy, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Do majątku osobistego każdego z małżonków należą między innymi przedmioty majątkowe nabyte przed powstaniem wspólności ustawowej, przedmioty nabyte przez dziedziczenie, zapis lub darowiznę, chyba że spadkodawca lub darczyńca inaczej postanowił (art. 33 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego). Małżonkowie mogą przez umowę zawartą w formie aktu notarialnego wspólność ustawową rozszerzyć lub ograniczyć albo ustanowić rozdzielność majątkową lub rozdzielność majątkową z wyrównaniem dorobków (umowa majątkowa).

W myśl art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018, poz. 1025, z późn. zm.) przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swojego majątku.

Zgodnie z prawem cywilnym darowizna dochodzi do skutku w drodze umowy jednostronnie zobowiązującej, której treścią jest zarówno zobowiązanie darczyńcy do spełnienia świadczenia pod tytułem darmym na rzecz obdarowanego czyli do dokonania rozporządzenia i wydania przedmiotu darowizny, jak i oświadczenie obdarowanego o przyjęciu darowizny. Jeżeli przedmiotem darowizny jest nieruchomość, to umowa darowizny pod rygorem nieważności powinna mieć formę aktu notarialnego. Tym samym zawarcie umowy darowizny nieruchomości powoduje przejście jej własności na obdarowanego z chwilą zawarcia aktu notarialnego, w którym darczyńca daruje tę nieruchomość obdarowanemu, a obdarowany darowiznę przyjmuje.

Kwestia określenia momentu nabycia nieruchomości i praw majątkowych była przedmiotem uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 maja 2017 r., sygn. akt II FPS 2/17, w której wskazano, że dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych przez małżonka w wyniku dziedziczenia, datą ich nabycia lub wybudowania w rozumieniu tego przepisu jest dzień nabycia (wybudowania) tych nieruchomości i praw majątkowych do majątku wspólnego małżonków.

W uzasadnieniu uchwały Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że w przypadku nabycia nieruchomości przez małżonków pozostających w majątkowej wspólności małżeńskiej przewidzianej w art. 31 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. – Kodeks rodzinny i opiekuńczy, nie ma możliwości określenia tego, w jakich częściach nastąpiło nabycie nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie jest możliwe nabycie nieruchomości w określonym udziale przez małżonków pozostających we wspólności majątkowej małżeńskiej i działających jednocześnie, co wynika z istoty wspólności małżeńskiej. Wspólność małżeńska (łączna) to wspólność bezudziałowa, a w czasie jej trwania małżonkowie nie mogą rozporządzać swoimi prawami do majątku wspólnego jako całości. Nie mogą także rozporządzać udziałem w jakimkolwiek przedmiocie należącym do tego majątku.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego skoro – z uwagi na wspólność majątkową – nie można wyodrębnić udziałów, które małżonkowie posiadali w chwili nabycia nieruchomości w małżeństwie, to nie można też przyjąć, że pięcioletni termin biegnie od daty nabycia nieruchomości w drodze spadku. Dla oceny skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości kluczowy jest moment poniesienia wydatku na nabycie tego składnika do majątku wspólnego i to, że tego wydatku – w momencie jego poniesienia – nie można przypisać jednemu bądź drugiemu małżonkowi w udziałach o określonej wielkości.

Zarówno darowizna do majątku wspólnego małżonków, jak i umowa rozszerzająca wspólność małżeńską majątkową wywołuje takie same skutki na gruncie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)–c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Włączenie do majątku wspólnego nieruchomości wchodzącej uprzednio w skład majątku osobistego jednego z małżonków nie stanowi nabycia tego prawa w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy. Datą nabycia nieruchomości przez każdego z małżonków jest data nabycia przez tego małżonka, który nieruchomość włączył do majątku wspólnego. W konsekwencji, od tej daty należy liczyć upływ 5-letniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, również w odniesieniu do małżonka, który nabył prawo własności nieruchomości w drodze darowizny.

Tym samym, włączenie do majątku małżonków w drodze umowy darowizny nieruchomości stanowiącej majątek odrębny jednego małżonka, nie jest nabyciem tej nieruchomości przez drugiego małżonka w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 powołanej wyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Powyższe oznacza, że za datę nabycia nieruchomości, która stanowiła wcześniej majątek odrębny jednego z małżonków, należy przyjąć dzień, w którym ten małżonek nabył tę nieruchomość do majątku odrębnego. W konsekwencji, w wyniku zawarcia w 2015 r. umowy darowizny, drugi małżonek stał się współwłaścicielem nieruchomości nabytej pierwszego małżonka w 2006 r.

Zatem, planowana sprzedaż lokalu mieszkalnego w 2019 r. nie będzie stanowiła dla Zainteresowanych źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż zbycie to nastąpi po upływie 5 lat, licząc od końca 2006 r., w którym nastąpiło nabycie lokalu mieszkalnego, a więc uzyskany z tej sprzedaży przychód nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych i Zainteresowani nie będą zobowiązani do zapłaty podatku dochodowego z ww. tytułu.

W związku z powyższym stanowisko Zainteresowanych jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.