Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.142.2020.2.MF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-06-16
Teza: w zakresie ustalenia, czy podatek od wartości dodanej, który znajduje się na dokumentach potwierdzających poniesienie wydatków przez Spółę związanych z realizacją podróży służbowych pracowników stanowi koszt uzyskania przychodu.
Słowa kluczowe: delegacja-delegacja służbowa; koszt-koszty uzyskania przychodów; nocleg; wartość-wartość dodana; wydatek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 26 marca 2020 r. (data wpływu 3 kwietnia 2020 r.), uzupełnionym 12 czerwca 2020 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy podatek od wartości dodanej, który znajduje się na dokumentach potwierdzających poniesienie wydatków przez Spółę związanych z realizacją podróży służbowych pracowników stanowi koszt uzyskania przychodu, w przypadku:

*   wydatków dot. podróży służbowej pracowników poniesionych na terenie Unii Europejskiej –**jest nieprawidłowe,**
*   ww. wydatków poniesionych poza terenem Unii Europejskiej – **jest prawidłowe,**
*   wydatków poniesionych przez pracowników a następnie zwróconych przez Wnioskodawcę – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 kwietnia 2020 r. wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy podatek od wartości dodanej, który znajduje się na dokumentach potwierdzających poniesienie wydatków przez Spółę związanych z realizacją podróży służbowych pracowników stanowi koszt uzyskania przychodu.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 29 maja 2020 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.142.2020.1.MF wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 12 czerwca 2020 r.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka (dalej: „Wnioskodawca”) jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością oraz jest podatnikiem VAT czynnym, zarejestrowanym dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych. W związku z tym, że spółka działa na rynku międzynarodowym zdarza się, że jej pracownicy wyjeżdżają w podróże służbowe. Podróże te odbywają się zarówno na obszarze Unii Europejskiej oraz poza Unią - krajami docelowymi mogą być na przykład USA czy Chiny. W związku z realizacją przez pracowników polecenia wyjazdu służbowego ponoszone są przez Spółkę na terytorium krajów innych niż terytorium Polski różnego rodzaju wydatki. Między innymi są to:

*   Koszty związane z usługami noclegowymi świadczonymi zagranicą;
*   Koszty zakupu paliwa zagranicą do osobowego samochodu służbowego (w użytkowaniu mieszanym) - którym pracownik odbywa podróż służbową;
*   Koszty parkingu dla osobowego samochodu służbowego (w użytku mieszanym) - którym pracownik odbywa podróż służbową zagraniczną;
*   Koszty zakupu materiałów do napraw - które zużywane są w kraju wykonywania naprawy i nie są przywożone do Polski.

Wydatki powyższe ponoszone w wyniku odbywania podróży służbowych służą uzyskaniu przychodów lub zabezpieczeniu/zachowaniu źródła przychodów. Spełniają one przesłanki do uznania je za koszty uzyskania przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Dokumenty wystawione przez dostawców wyżej wymienionych towarów i usług, którymi dysponuje Wnioskodawca i które potwierdzają poniesienie powyższych wydatków zawierają podatek od wartości dodanej, który został doliczony i pobrany w kraju gdzie dana usługa była świadczona lub nabywany był towar i koszt tego podatku obciąża Spółkę.

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 12 czerwca 2020 r., Wnioskodawca wskazał iż wskazane samochody osobowe, którymi pracownicy odbywają podróże służbowe za granicę są wykorzystywane również do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą- do tak zwanej działalności mieszanej. W związku z tym, nie jest prowadzona do nich ewidencja przebiegu pojazdu, o której mowa w art. 86a ust. 4 ustawy o VAT. Użytkowanie samochodów osobowych do celów związanych z działalnością gospodarczą podatnika jak i do celów z nią niezwiązanych skutkuje brakiem obowiązku prowadzenia takiej ewidencji a co za tym idzie jedynie prawem do odliczenia 50% podatku VAT zgodnie z art. 86 a ustawy o VAT.

Generalną zasadą jest, że to Wnioskodawca jako pracodawca ponosi bezpośrednio wydatki związane z podróżami służbowymi pracowników (poprzez udostępnienie im zasilonych kart przedpłaconych). W wyjątkowych przypadkach zdarza się jednak, że to pracownik ponosi wydatki a Wnioskodawca dokonuje ich zwrotu. Zatem mamy do czynienia z dwoma przypadkami.

Co do zasady dokumenty potwierdzające poniesienie ww. wydatków związanych z podróżą służbową pracowników wystawione są na Wnioskodawcę oprócz dokumentów za paliwo- które nie mają danych nabywcy. W wyjątkowych sytuacjach zdarza się, że faktura np. za hotel wystawiona jest na dane pracownika. Zatem w tym wypadku także mamy do czynienia z dwoma sytuacjami.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy podatek od wartości dodanej, który znajduje się na dokumentach potwierdzających poniesienie wydatków przez Spółkę związanych z realizacją podróży służbowych pracowników stanowi koszt uzyskania przychodu?

Zdaniem Spółki, podatek od wartości dodanej od wskazanych we wniosku wydatków może stanowić koszty uzyskania przychodu - spółka zatem może w koszty uzyskania przychodu zaliczyć całość kosztu wskazanego na fakturze/rachunku a nie tylko kwotę netto.

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wyłączonych bezpośrednio przez ustawodawcę w art. 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.). Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 46 tej ustawy, podatek od towarów i usług, co do zasady, nie stanowi kosztu uzyskania przychodów. Przepis ten nie reguluje jednak, co należy rozumieć przez „podatek od towarów i usług”. Ustawodawca wskazał jedynie w art. 4a pkt 7 ww. ustawy (słowniczek do ustawy), iż pod pojęciem ustawy o podatku od towarów i usług należy rozumieć ustawę z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535). Zdaniem Spółki przez „podatek od towarów i usług” należy rozumieć zatem podatek, o którym mowa w ustawie o podatku od towarów i usług. Ustawodawca nie zawarł w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych definicji podatku od wartości dodanej. Wnioskodawca chciałby również wskazać, iż w orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, iż stosując art. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy dokonywać jego ścisłej wykładni, gdyż przepis ten stanowi odstępstwo od generalnej zasady wyrażonej w art. 15 tej ustawy. Powyższe oznacza, iż wyłączenie wydatku z kosztów uzyskania przychodów powinno odnosić się wyłącznie do podatku od towarów i usług uregulowanego w polskiej ustawie o podatku od towarów i usług. Art. 16 ust. 1 pkt 46 bowiem wyraźnie wskazuje, iż ograniczenie dotyczy jedynie podatku od towarów i usług. Gdyby Ustawodawca miał inny zamiar to wskazałby w omawianym przepisie zarówno podatek od towarów i usług jak i podatek od wartości dodanej. Brak tego wskazania oznacza, że przepis ten obowiązuje tylko w odniesieniu do podatku od towarów i usług. Z przepisów wskazanych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych nie ma również objaśnienia, z którego wynikałoby, iż podatek od wartości dodanej należy traktować na równi z polskim podatkiem od towarów i usług. Spółka zatem uważa, że jest uprawniona do zaliczenia wydatków poniesionych na zakup towarów i usług na terytorium państw członkowskich UE oraz poza terytorium UE w wartości brutto, a więc łącznie z podatkiem od wartości dodanej.

Powyższy pogląd poparty był niejednokrotnie w wydawanych interpretacjach indywidualnych oraz wyrokach sądu. Np: Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 1 marca 2013 r., Znak: IPTPB1/415-712/12-4/MD, Pismo Ministra Finansów z dnia 23 lutego 2012 r., DD6/033/5/MDA/PK-1254/2011/2012, Wyrok WSA w Gdańsku z dnia 27 września 2011 r., I SA/Gd 571/11.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Zgodnie art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865 z późn. zm, dalej: „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu. W myśl tego przepisu, wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami (poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie, zwiększenie, zachowanie lub zabezpieczenie tego przychodu).

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, iż wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 updop, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów. W szczególności zaś wydatki poniesione w celu uzyskania przychodu (zachowania, zabezpieczenia źródła przychodu), względnie w celu uniknięcia ryzyka wystąpienia strat, bądź znacznego zmniejszenia uzyskiwanych dotąd dochodów.

Zatem, do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 updop), pod warunkiem, że dokona oceny pod kątem celowości i wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu bądź zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów. Tak więc kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki, związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 updop.

Wyrażenie „w celu osiągnięcia przychodu” zawarte we wskazanym art. 15 ust. 1 updop, oznacza, że nie wszystkie wydatki ponoszone przez podatnika w związku z prowadzoną działalnością, podlegają odliczeniu od podstawy opodatkowania. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu, zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów. Zauważyć należy, że przez sformułowanie „w celu” należy rozumieć dążenie do osiągnięcia jakiegoś stanu rzeczy (przychodu), a dążenie podatnika ma przymiot „celowości”. Zatem, możliwość kwalifikowania konkretnego wydatku jako kosztu uzyskania przychodu, uzależniona jest od rzetelnej i całościowej oceny tego, czy w świetle wszystkich występujących w sprawie okoliczności, przy zachowaniu należytej staranności, podatnik w momencie dokonywania wydatku mógł i powinien przewidzieć, że wydatek ten przyczyni się do powstania, zachowania lub zabezpieczenia przychodu.

Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, że jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Zatem to podatnik zobowiązany jest wykazać, że wydatki na rzecz pracowników pozostają w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą i z uzyskiwanymi przez niego przychodami, a jednocześnie wydatki te nie mogą znajdować się w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, wymienionych w art. 16 ust. 1 updop.

Podsumowując, wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu zaistnieje związek przyczynowy i koszt nie jest objęty dyspozycją art. 16 ust. 1 updop.

Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 46 updop, podatku od towarów i usług, z tym że jest kosztem uzyskania przychodów:

1.  podatek naliczony:
    *   jeżeli podatnik zwolniony jest od podatku od towarów i usług lub nabył towary i usługi w celu wytworzenia albo odprzedaży towarów lub świadczenia usług zwolnionych od podatku od towarów i usług,
    *   w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług - jeżeli naliczony podatek od towarów i usług nie powiększa wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej,
2.  podatek należny:
    *   w przypadku importu usług oraz wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, jeżeli nie stanowi on podatku naliczonego w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług; kosztem uzyskania przychodów nie jest jednak podatek należny w części przekraczającej kwotę podatku od nabycia tych towarów i usług, która mogłaby stanowić podatek naliczony w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług,
    *   w przypadku przekazania lub zużycia przez podatnika towarów lub świadczenia usług na potrzeby reprezentacji i reklamy, obliczony zgodnie z odrębnymi przepisami,
    *   od nieodpłatnie przekazanych towarów, obliczony zgodnie z odrębnymi przepisami, w przypadku gdy wyłącznym warunkiem ich przekazania jest uprzednie nabycie przez otrzymującego towarów lub usług od przekazującego w określonej ilości lub wartości,
3.  kwota podatku od towarów i usług, nieuwzględniona w wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, podlegających amortyzacji zgodnie z art. 16a-16m, lub dotycząca innych rzeczy lub praw niebędących środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi podlegającymi tej amortyzacji - w tej części, w jakiej dokonano korekty powodującej zmniejszenie podatku odliczonego zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług;

Powołany przepis, co do zasady, nie pozwala ujmować w kosztach uzyskania przychodów podatku od towarów i usług.

Zauważyć należy, że przepisy updop nie definiują pojęcia „podatek od towarów i usług”. Dlatego przy jego interpretacji w kontekście przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 2174 z późn zm.).

Zgodnie z art. 4a pkt 7 updop, ilekroć mowa jest o ustawie o podatku od towarów i usług rozumie się przez to ustawę z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 2174 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem od towarów i usług.

Natomiast, zgodnie z art. 2 pkt 11 tej ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa podatku od wartości dodanej to rozumie się przez to podatek od wartości dodanej nakładany na terytorium państwa członkowskiego, z wyjątkiem podatku od towarów i usług nakładanego tą ustawą.

Przy czym, zgodnie z art. 2 pkt 4 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, przez terytorium państwa członkowskiego należy rozumieć terytorium państwa wchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Zgodnie z art. 2 pkt 3 ww. ustawy, jako terytorium Unii Europejskiej rozumie się terytoria państw członkowskich Unii Europejskiej.

Na postawie natomiast z art. 2 pkt 5 cyt. ustawy, przez terytorium państwa trzeciego rozumie się terytorium państwa nie wchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a ust. 1 i 3.

Wskazać przy tym należy, że mechanizm i konstrukcja prawna podatku określanego na gruncie prawa krajowego jako „podatek od towarów i usług”, a na gruncie prawa unijnego jako „podatek od wartości dodanej” są identyczne. Z uwagi na brak rozróżnienia pomiędzy podatkiem od wartości dodanej, a podatkiem od towarów i usług, dla celów podatku dochodowego od osób prawnych – podatek ten powinien podlegać tym samym regulacjom podatkowym przewidzianym w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, co podatek od towarów i usług obowiązujący na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Oznacza to zatem, że rozwiązania zawarte w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dotyczące zarówno przychodów, jak i kosztów uzyskania przychodów, odnoszące się do podatku od towarów i usług należy odnosić również do podatku od wartości dodanej.

Podobne stanowisko zostało zaprezentowane w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 maja 2018 r. sygn. akt 926/16, w którym stwierdzono, że „definicja legalna zawarta w art. 2 pkt 11 ustawy o VAT pełni tylko funkcję porządkującą pojęcia języka prawnego, nie jest natomiast przepisem materialnym, który obok podatku od towarów i usług konstytuuje nową formę opodatkowania – podatek od wartości dodanej. (…) skład orzekający orzekł, że brak jest argumentów by możliwość pomniejszenia przychodu należnego, jak i skorzystania z wyłączenia z kosztów uzyskania przychodu, przewidzianą tymi przepisami, uzależniać od funkcjonującego na gruncie ustawy o VAT rozróżnienia dwóch ww. pojęć. To, że omawiane określenia nie są literalnie tożsame, nie może zasadnie stawiać podatnika w gorszej sytuacji dlatego, że mimo, iż poniósł on koszt w tym samym istotowo podatku, to jednak inaczej określanym”.

Natomiast w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 11 stycznia 2018 r. sygn. akt II FSK 3371/15 skład orzekający wskazał, że: „nie ma powodu, by występujące w art. 2 pkt 11 ustawy o VAT terminy „podatek od towarów i usług” oraz „podatek od wartości dodanej” nie mogły być traktowane jako równoważne znaczeniowo. W tym ujęciu, podobnie jak stwierdził to NSA w przytaczanym już wyroku z dnia 4 lipca 2013 r., sygn. akt II FSK 1545/11, sformułowania te traktować należy jako synonimy, opisujące ten sam podatek. Mając na uwadze, że art. 2 pkt 11 ustawy o VAT konstruuje definicję legalną, zasadnym jest przy tym wzięcie pod uwagę racji jej wprowadzenia - a jedną z podstawowych z nich jest osiągnięcie jasności znaczeniowej. Gdy mowa jest o „podatku od wartości dodanej”, odnieść go należy do podatku nakładanego na terytorium państwa członkowskiego, gdy zaś chodzi o ten sam podatek, nadkładany jednak ustawą o VAT z dnia 11 marca 2004 r., adekwatne jest określenie go jako „podatek od towarów i usług”. Wspomniane wyżej zabiegi harmonizacyjne sprzyjać mają ujednolicaniu przedmiotowego podatku w Polsce i państwach członkowskich, tj. czynieniu go czymś jednorodnym (z zachowaniem na uwadze, że jest to pewnego rodzaju dążność, która w sposób całkowity nie może być zrealizowana). Dążenie do tej swoistej unifikacji sprzyja temu, by ów podatek, w obu ujęciach, traktować jako ten sam, jak długo nie okaże się zasadne wzięcie pod uwagę odrębności wyznaczonej art. 2 pkt 11 ustawy o VAT”.

Z powyższego wynika więc, że pojęcia podatku od wartości dodanej oraz podatku od towarów i usług są tożsame. Oznacza to, że podatek od wartości dodanej jest odpowiednikiem polskiego podatku od towarów i usług, w związku z czym podatek od wartości dodanej obowiązujący na terenie krajów Unii Europejskiej powinien podlegać tym samym regulacjom podatkowym przewidzianym w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, co podatek od towarów i usług obowiązujący na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej.

Natomiast podatek od wartości dodanej obowiązujący poza terenem krajów Unii Europejskiej nie może być utożsamiany z podatkiem od wartości dodanej, o którym mowa w ustawie o podatku od towarów i usług, a więc nie będzie odpowiednikiem polskiego podatku od towarów i usług. W związku z czym podatek od wartości dodanej obowiązujący na terenie krajów z poza Unii Europejskiej nie może stanowić podstawy do pomniejszenia wartości nabytych towarów czy usług o wartość tego podatku.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, stwierdzić należy, że w niniejszej sprawie mamy do czynienia z trzema różnymi sytuacjami, mianowicie:

1.  Pierwsza dotyczy wydatków poniesionych przez Spółkę i udokumentowanych dowodami księgowymi wystawionymi na Spółkę, które zostały poniesione na terytorium krajów Unii Europejskiej;
2.  Druga sytuacja dotyczy wydatków poniesionych przez Spółkę i udokumentowanych dowodami księgowymi wystawionymi na Spółkę, które zostały poniesione na terytorium krajów z poza Unii Europejskiej;
3.  Trzecia sytuacja dotyczy wydatków poniesionych przez pracowników, a następnie zwracanych przez Wnioskodawcę, które zostały udokumentowane dowodami księgowymi wystawionymi imiennie na pracownika lub nie zawierają danych nabywcy.

Odnosząc się do pierwszej z ww. sytuacji, wskazać należy, że skoro Wnioskodawca ponosi wydatki związane z podróżą służbową pracowników (usługi noclegowe, zakup paliwa do samochodu służbowego, koszty parkingu ww. samochodu i zakup materiałów do napraw ww. samochodu) które są udokumentowane dowodami wystawionymi na Spółkę lub paragonami w przypadku zakupu paliwa i zostały poniesione przez Wnioskodawcę na terenie Unii Europejskiej, to podatek od wartości dodanej, należy traktować na równi jak podatek VAT polski, co oznacza, że wartości tego podatku nie będzie stanowić kosztów uzyskania przychodów, a więc Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć do kosztów podatkowy wydatki poniesione z tego tytułu w wartości netto, z uwzględnieniem ograniczenia wynikającego z ww. art. 16 ust. 1 pkt 51 updop.

Pamiętać bowiem należy, że stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 51 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów 25% poniesionych wydatków, z zastrzeżeniem pkt 30, z tytułu kosztów używania samochodu osobowego na potrzeby działalności gospodarczej – jeżeli samochód osobowy jest wykorzystywany również do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika.

Natomiast odnosząc się do drugiej z ww. sytuacji, Wnioskodawca który poniesie ww. wydatki dot. podróży służbowej poza terytorium Unii Europejskiej, to podatek od wartości dodanej nie będzie traktowany jak polski podatek VAT i tym samym będzie mógł on stanowić koszt uzyskania przychodu, co oznacza, że Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć do kosztów podatkowych wydatki z ww. tytułu w kwocie brutto, z uwzględnieniem ograniczenia wynikającego z ww. art. 16 ust. 1 pkt 51 updop.

Odnosząc się natomiast do sytuacji trzeciej, wskazać należy, że skoro dokumenty potwierdzają poniesienie wydatków przez pracowników podczas podróży służbowych, pracodawca dokonuje zwrotu kosztów, jakie ponieśli jego pracownicy podczas podróży służbowych, kwota zwrotu kosztów w części przypadającej na kwotę podatku od wartości dodanej nie stanowi dla Wnioskodawcy podatku od wartości dodanej. Zatem do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawca może zaliczyć koszty delegacji w wysokości kwoty zwróconej pracownikom, tj. w kwocie brutto.

Opisane we wniosku wydatki dotyczą kosztów związanych z usługami noclegowymi świadczonymi zagranicą oraz kosztów związanych z eksploatacją samochodów, których Wnioskodawca używa (jak wynika z opisu sprawy) zarówno w prowadzonej działalności gospodarczej, jak i dla celów prywatnych (dot. zakupu paliwa, koszty parkingu i materiałów do napraw ww. samochodów).

Odnosząc się do pierwszego z ww. kosztów związanych z usługami noclegowymi świadczonymi zagranicą należy zauważyć, jak już wcześniej wskazano, że w myśl art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są wszystkie koszty poniesione w celu uzyskania przychodu lub w celu zachowania albo zabezpieczenia jego źródła.

Kosztami uzyskania przychodów są tzw. „koszty pracownicze”. Koszty te obejmują przede wszystkim wynagrodzenia zasadnicze, wszelkiego rodzaju nagrody, premie oraz wydatki związane z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych pracowników, a także diety i inne należności związane z podróżami służbowymi pracowników pod warunkiem, że związane są z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą.

Pracodawca może bowiem zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów tylko takie wydatki na rzecz pracowników, które pozostają w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą i z uzyskiwanymi przez niego przychodami, a jednocześnie wydatki te nie mogą znajdować się w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zatem, należności wypłacane przez Spółkę pracownikom za czas podróży służbowej dotyczące zwrotu kosztów noclegów mogą zostać uznane w całości za koszty podatkowe w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Świadczenia te związane są bowiem ze stosunkiem pracy łączącym pracownika z pracodawcą i jako takie spełniają przesłanki zakwalifikowania do kosztów uzyskania przychodów. Wnioskodawca ponosząc faktycznie ww. wydatki, pokryte z jego własnych zasobów finansowych, mające definitywny charakter może je zakwalifikować do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 updop.

Natomiast z punktu widzenia przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych odmiennie należy kwalifikować wydatki związane z eksploatacją samochodów służbowych wykorzystywanych przez pracowników w ramach podróży służbowej. Jak wskazano wyżej, stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 51 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów 25% poniesionych wydatków, z zastrzeżeniem pkt 30, z tytułu kosztów używania samochodu osobowego na potrzeby działalności gospodarczej – jeżeli samochód osobowy jest wykorzystywany również do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiują pojęcia „wydatków z tytułu używania samochodów”.

Przyjęty w orzecznictwie sposób interpretacji tego pojęcia, którego istotą jest wyjaśnienie znaczenia terminu „używanie”, wobec nieistnienia jego legalnej definicji, wskazuje na konieczność odwołania się do dyrektywy interpretacyjnej języka potocznego. Według „Uniwersalnego słownika języka polskiego” pod redakcją S. Dubisza (Warszawa 2008, tom IV, s. 322-323) „używać” to „posługiwać się, stosować coś, korzystać, brać, przyjmować, robić z czegoś użytek, wykorzystywać”. Przytoczona definicja wskazuje zatem na aspekt czynny, skutek w postaci posługiwania się czymś lub robienia z czegoś użytku, wynikający z posiadania czegoś lub brania czegoś w posiadanie, nie odnosi się natomiast do przyczyn, podstaw uzyskania możliwości posługiwania się czymś, wykorzystywania czegoś.

Tym samym, wydatki związane z używaniem samochodu osobowego to wydatki na posługiwanie się tym samochodem, wykorzystywanie go. Oznacza to, że do kosztów z tytułu używania dla potrzeb pracowników w celu odbycia podróży służbowej samochodów osobowych zaliczane są wszelkiego rodzaju wydatki eksploatacyjne (koszty zakupu paliwa), jak również inne koszty wynikające z używania samochodu do celów podróży służbowej jak np. opłaty za przejazd autostradami, zakup winiet, czy koszty parkingów.

Jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawca wykorzystuje służbowe samochody osobowe do celów mieszanych (tj. używanych zarówno w działalności gospodarczej jak i na cele prywatne). Koszty używania takich samochodów mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w wysokości 75% ich poniesienia.

Zatem ww. wydatki mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w kwocie brutto, pamiętając przy tym o ww. ograniczeniu.

Reasumując stanowisko Spółki, zgodnie z którym podatek od wartości dodanej od wskazanych we wniosku wydatków może stanowić koszty uzyskania przychodu - spółka zatem może w koszty uzyskania przychodu zaliczyć całość kosztu wskazanego na fakturze/rachunku a nie tylko kwotę netto w zakresie dot.

*   wydatków dot. podróży służbowej pracowników poniesionych na terenie Unii Europejskiej – jest nieprawidłowe,
*   ww. wydatków poniesionych poza terenem Unii Europejskiej – jest prawidłowe,
*   wydatków poniesionych przez pracowników a następnie zwróconych przez Wnioskodawcę – jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych oraz wyroków sądowych należy stwierdzić, iż zostały one wydane w indywidualnych sprawach podmiotów, które o ich wydanie wystąpiły, zatem nie są one wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.