Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-772/10-8/JC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-01-25
Teza: Czy za moment zapłaty odsetek należy uznać dzień zaksięgowania przez Bank na Rachunku Transakcyjnym odsetek należnych Uczestnikom systemu cash polowego, czy też dzień dokonania zapłaty odsetek przez Wnioskodawcę poprzez realizację przelewu pieniężnego z Rachunku Własnego na Rachunek Transakcyjny?
Słowa kluczowe: cash pooling; kapitalizacja-niedostateczna kapitalizacja; koszt-koszty uzyskania przychodów; odsetki; pożyczka; umowa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 10.11.2010 r. (data wpływu 15.11.2010 r.) oraz piśmie nadanym dnia 17.12.2010 r. (data wpływu 20.12.2010 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie Nr IPPB5/423-772/10-2/JC z dnia 14.12.2010 r. (data nadania 14.12.2010 r., data doręczenia 17.12.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu zapłaty odsetek przez Spółkę – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15.11.2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu zapłaty odsetek przez Spółkę.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. (dalej: Podatnik, Wnioskodawca) należy do międzynarodowej Grupy Kapitałowej E. Podatnik przystąpił do systemu wspólnego zarządzania płynnością finansową w ramach grupy kapitałowej - do tak zwanego porozumienia „cash pooling” (dalej: cash pooling). Podatnik przystąpił do porozumienia cash poolingowego, jako jego uczestnik (tak zwany uczestnik systemu cash pool) w celu zapewnienia optymalnej płynności finansowej wszystkich podmiotów uczestniczących, a także zmniejszenia kosztów finansowania zewnętrznego dla całej grupy kapitałowej (np. w postaci kosztów kredytowania w bankach) oraz dla Wnioskodawcy.

Począwszy od 2011 roku, w porozumieniu Cash pooling będą brały udział następujące podmioty:

1\. E.G., który pełni rolę lidera porozumienia cash poolingowego (dalej: Cash Pool Lider). Cash Pool Lider jest spółką powiązaną z Podatnikiem, jest jego udziałowcem posiadającym 100% udział w kapitale akcyjnym Wnioskodawcy. Cash Pool Lider jest podmiotem zarejestrowanym w Finlandii oraz fińskim rezydentem podatkowym. Główne zadania Cash Pool Lidera polegają na:

1.  określeniu warunków funkcjonowania systemu, w tym w szczególności zasad kalkulacji odsetek zarówno od dodatnich jak i ujemnych sald Rachunków Transakcyjnych,
2.  przyznaniu w porozumieniu z Bankiem możliwości zaciągnięcia kredytu (overdraft) w Rachunku Transakcyjnym przypisanym do określonego Uczestnika, do ustalonego limitu debetowego,
3.  reprezentowaniu całej grupy E. w relacjach z Bankiem.

Należy również wskazać, że Cash Pool Lider występuje także jako Uczestnik systemu cash pool, który deponuje w systemie nadwyżki finansowe oraz w razie potrzeby, korzysta z możliwości finansowania za pośrednictwem systemu.

2\. Uczestnicy systemu cash pool (dalej: Uczestnicy, Uczestnicy systemu cash pool), do których zalicza się między innymi Wnioskodawca. Uczestnicy dokonują wpłat nadwyżek środków pieniężnych na Rachunki Transakcyjne w związku z czym otrzymują wynagrodzenie w postaci odsetek za przekazanie pieniędzy do systemu cash pool. W uzgodnieniu z Cash Pool Liderem Uczestnicy mogą otrzymać możliwość zaciągnięcia kredytu w Rachunku Transakcyjnym do ustalonego limitu debetowego. Za wykorzystanie salda debetowego w rachunku Uczestnicy płacą wynagrodzenie Cash Pool Liderowi w formie odsetek. 3. Bank (dalej: Bank), który zapewnia techniczną stronę systemu cash pool, w tym w szczególności strukturę rachunków niezbędnych do funkcjonowania systemu cash pool. Bank posiada siedzibę na terenie państwa członkowskiego Unii Europejskiej, poza granicą Polski. Bank nalicza odsetki od sald debetowych i kredytowych Rachunków Transakcyjnych, zgodnie z wytycznymi otrzymanymi od Cash Pool Lidera, a także przygotowuje informacje i raporty zgodnie z wymaganiami Cash Pool Lidera. Bank może udzielić Cash Pool Liderowi linii debetowej (tzw. „overdraft facility”) w Głównym Rachunku Grupowym. Z tytułu świadczonych usług Bank obciąża Cash Pool Lidera i Uczestników opłatami za dokonywane przelewy, za korzystanie z oprogramowania, za korzystanie z Usług Elektronicznego Systemu Rachunków (Electronic Group Account Service) i inne.

Bank dostarczył Grupie Kapitałowej E. narzędzie w postaci kilkustopniowej struktury rachunków bankowych, które są wykorzystywane w systemie cash pooling. Najważniejszymi i podstawowymi kategoriami rachunków w systemie są Rachunki Transakcyjny Uczestników oraz Rachunki Grupowe:

1\. Rachunki Grupowe (dalej: Rachunki Grupowe) będą pełniły rolę wirtualnych rachunków konsolidujących na bieżąco salda kredytowe i debetowe Rachunków Transakcyjnych Uczestników, które wchodzą w skład wspólnego systemu cash poolingu. Właścicielem Rachunków Grupowych będzie Cash Pool Lider. W ramach Rachunków Grupowych Cash Pool Lider ma możliwość tworzenia struktury składającej się z wielu poziomów rachunków, na których będą konsolidowane salda Rachunków Transakcyjnych.

W prezentowanym stanie faktycznym Cash Pool Lider planuje otwarcie rachunków konsolidujących („poolujące”) salda jednorodnych kont walutowych tzw. Grupowe Rachunki Walutowe („Currency Summary Accounts”) oraz jeden Główny Rachunek Grupowy („Master Account”) konsolidujący salda Grupowych Rachunków Walutowych. Zarówno Grupowe Rachunki Walutowe jak i Główny Rachunek Grupowy będą w niniejszym opracowaniu nazywane łącznie „Rachunek Grupowy”.

Zgodnie z umową Grupowego Rachunku (Group Account Agreement) między Cash Pool Liderem a Bankiem, saldo debetowe na Głównym Rachunku Grupowym stanowi zadłużenie Cash Pool Lidera wobec Banku, bez względu na to, który z podmiotów biorących udział w porozumieniu cash poolingowym zaciągnął debet w Rachunku Transakcyjnym. Odpowiednio, saldo kredytowe na Głównym Rachunku Grupowym reprezentuje wartość środków zdeponowanych przez Grupę w systemie cash poolingowym i zgodnie z umową stanowi zobowiązanie Banku wobec Cash Pool Lidera.

2\. Dla wszystkich Uczestników systemu cash poolingowego zostaną otwarte subkonta, tzw. Rachunki Transakcyjne („Transactional Accounts”), służące ewidencjonowaniu wpływów do systemu oraz wypływów z systemu cash pooling środków pieniężnych należących do konkretnego Uczestnika (w tym także dla Wnioskodawcy). W związku z faktem, że Rachunek Grupowy konsoliduje salda Rachunków Transakcyjnych, uznanie Rachunku Transakcyjnego oznacza jednocześnie powiększenie salda na Rachunku Grupowym, a obciążenie Rachunku Transakcyjnego oznacza jednocześnie zmniejszenie salda Rachunku Grupowego. W swojej istocie Rachunki Transakcyjne będą subkontami prowadzonymi przez Bank w imieniu i na rzecz Cash Pool Lidera (Cash Pool Lider jest prawnym właścicielem rachunków), które zostaną przypisane konkretnym Uczestnikom, w tym Wnioskodawcy. Pomiędzy poszczególnymi Rachunkami Transakcyjnymi należącymi do różnych Uczestników oraz między Rachunkami Transakcyjnymi a Rachunkami Grupowymi nie będą dokonywane żadne fizyczne transfery środków. Konsolidacja sald Rachunków Transakcyjnych na Grupowych Rachunkach Walutowych oraz na Głównym Rachunku Grupowym, będzie dokonywana „wirtualnie”.

Zgodnie z umową Grupowego Rachunku, saldo debetowe na Rachunku Transakcyjnym Uczestnika stanowi kwotę wierzytelności Cash Pool Lidera wobec Uczestnika, saldo kredytowe na Rachunku Transakcyjnym reprezentuje kwotę wierzytelności Uczestnika wobec Cash Pool Lidera.

Należy wskazać, że Uczestnicy otrzymają od Cash Pool Lidera pełnomocnictwa („Authorisation and Confirmation Letter”) do korzystania z Rachunków Transakcyjnych, w szczególności do dokonywania przelewów z Rachunku Transakcyjnego na Rachunki Własne; w momencie, kiedy środki przekazane do systemu cash pooling będą Uczestnikom potrzebne, będą oni mogli samodzielnie lub za pomocą automatycznego systemu sweeping-and-topping zrealizować przelew z Rachunku Transakcyjnego na Rachunki Własne.

Wnioskodawca będzie również posiadał bieżący rachunek bankowy (dalej: Rachunek Własny) prowadzony na rzecz Wnioskodawcy przez Bank Polski (tj. bank z siedzibą w Polsce). Podatnik będzie przekazywał przelewem środki finansowe z Rachunku Własnego na odpowiedni, przypisany do niego Rachunek Transakcyjny; Wnioskodawca samodzielnie lub też za pomocą zautomatyzowanego systemu „sweeping-and-topping” (wybór formy dokonywania przelewu nie ma wpływu na podatkową kwalifikację operacji) będzie dokonywał fizycznego transferu środków pieniężnych z Rachunków Własnych na Rachunki Transakcyjne lub też odwrotnie – w razie zwiększonego zapotrzebowania na środki finansowe dokona przelewu środków pieniężnych z Rachunku Transakcyjnego na Rachunek Własny.

W związku z przekazywaniem przez Wnioskodawcę środków pieniężnych do systemu cash pool, będzie on otrzymywał od Cash Pool Lidera wynagrodzenie w postaci odsetek (w wysokości WIBOR i ustalonej przez Cash Pool Lidera marży) kalkulowanego od dodatniego (kredytowego) salda na rachunku. W przypadku, jeżeli Wnioskodawca będzie korzystał z kredytu w Rachunku Transakcyjnym, będzie on uiszczał na rzecz Cash Pool Lidera wynagrodzenie kalkulowane jako odsetki (w wysokości WIBOR i ustalonej przez Cash Pool Lidera marży) od salda ujemnego (debetowego) na Rachunku Transakcyjnym.

Wnioskodawca zaznacza, że wszystkie kwestie wskazane w niniejszym wniosku dotyczą stanu przyszłego i będą miały miejsce po 01.01.2011 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w świetle polsko-fińskiej konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu podpisanej w Helsinkach dnia 08.06.2009 r. Cash Pool Lidera należy uznać za osobę uprawnioną do odsetek (tzw. „beneficial owner”)?
2.  Czy w odniesieniu do odsetek wypłacanych na rzecz Uczestników systemu cash pool, Wnioskodawca może korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 3 UPDOP?
3.  Czy korzystanie z salda debetowego na Rachunku Transakcyjnym spełnia kryterium uznania za pożyczkę od uczestników systemu cash poolingowego w rozumieniu art. 16 ust. 7b UPDOP, w związku z czym odsetki wypłacane przez Wnioskodawcę na rzecz uczestników systemu cash poolingowego za pośrednictwem Cash Pool Lidera, podlegają ograniczeniom o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 61 UPDOP?
4.  Czy w przypadku zapłaty odsetek w momencie, kiedy Rachunek Transakcyjny Wnioskodawcy będzie wykazywał saldo dodatnie, Podatnik będzie mógł w całości zaliczyć zapłacone odsetki do kosztów podatkowych w świetle polskich przepisów o „cienkiej kapitalizacji”?
5.  Czy za moment zapłaty odsetek należy uznać dzień zaksięgowania przez Bank na Rachunku Transakcyjnym odsetek należnych Uczestnikom systemu cash polowego, czy też dzień dokonania zapłaty odsetek przez Wnioskodawcę poprzez realizację przelewu pieniężnego z Rachunku Własnego na Rachunek Transakcyjny?

Przedmiot niniejszej interpretacji stanowi odpowiedź na pytanie oznaczone numerem 5. W zakresie pytań 1, 2, 3, 4 zostaną wydane odrębne interpretacje indywidualne.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Na wstępie Wnioskodawca zauważa, że w prawie polskim instrument zarządzania płynnością finansową grup kapitałowych zwany „cash pooling” nie doczekał się regulacji prawnych na gruncie prawa podatkowego, bankowego oraz cywilnego. Umowa o cash pooling stanowi umowę nienazwaną w rozumieniu kodeksu cywilnego, którą można scharakteryzować jako złożoną, wielostronną i kompleksową usługę zarządzania płynnością finansową grupy podmiotów, polegającą na koncentrowaniu środków z jednostkowych rachunków na wspólnym rachunku i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą przy wykorzystaniu korzyści skali.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 61 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r., Nr 54, poz. 654 ze zm., dalej: UPDOP), ograniczenie zaliczalności odsetek do kosztów uzyskania przychodów odnosi się do pożyczek udzielonych przez spółkę innej spółce, jeżeli w obu tych podmiotach ten sam udziałowiec posiada nie mniej niż po 25% udziałów, a wartość zadłużenia spółki otrzymującej pożyczkę (kredyt) wobec:

*   udziałowców (akcjonariuszy) tej spółki posiadających co najmniej 25% jej udziałów (akcji) i

*   wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale tych udziałowców (akcjonariuszy) oraz

*   wobec spółki udzielającej pożyczki (kredytu)

osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki - w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek.

Cash Pool Lider posiada ponad 25% udział w kapitale większości Uczestników cash pool, w tym również Wnioskodawcy.

Zgodnie z definicją pożyczki zawartą w art. 16 ust. 7b UPDOP przez pożyczkę, o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 61 UPDOP, rozumie się każdą umowę, w której dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy; przez pożyczkę tę rozumie się także emisję papierów wartościowych o charakterze dłużnym, depozyt nieprawidłowy lub lokatę.

W ocenie Wnioskodawcy, zaciągnięcie salda debetowego w Rachunku Transakcyjnym, spełnia kryterium do uznania za pożyczkę w rozumieniu art. 16 ust. 7b UPDOP. Zdaniem Wnioskodawcy, pożyczkodawcą jest każdy Uczestnik systemu cash pool, z którego środków korzysta Podatnik.

Zgodnie z literalnym brzmieniem art. 16 ust. 1 pkt 61 UPDOP łączną wartość zadłużenia wobec:

*   udziałowca Wnioskodawcy (Cash Pool Lidera),

*   innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale udziałowca Wnioskodawcy,

*   spółki - Uczestnika systemu cash - poolingowego, który zdeponował środki w systemie, a z których korzystał Wnioskodawca finansując swoją działalność

ustała się na dzień zapłaty odsetek, indywidualnie w odniesieniu do każdego Uczestnika systemu cash pool. Innymi słowami, nie stanowią kosztu uzyskania przychodów odsetki od tej części pożyczki, w jakiej zadłużenie kalkulowane zgodnie z metodyką przedstawioną powyżej, przekracza trzykrotność wartości kapitału zakładowego Wnioskodawcy. Na podstawie literalnego brzmienia art. 16 ust. 1 pkt 61 UPDOP należy przyjąć, że w sytuacji, gdy na dzień zapłaty odsetek kwota główna pożyczki, której odsetki dotyczą została spłacona, w celu wyliczenia wartości zadłużenia nie uwzględnia się kwoty spłaconej pożyczki.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia momentu, który może zostać uznany za dzień zapłaty zobowiązania z tytułu odsetek. Należy wskazać, że właścicielem wszystkich Rachunków Transakcyjnych jest Cash Pool Lider. Bank zgodnie z dyspozycją Cash Pool Lidera, dokonuje odpowiedniego zaksięgowania na Rachunku Transakcyjnym zobowiązania Wnioskodawcy z tytułu odsetek należnych od sald debetowych Rachunku Transakcyjnego poszczególnych Uczestników.

W ocenie Wnioskodawcy, oznacza to, że w momencie zaksięgowania w systemie bankowym odsetek należnych Uczestnikom:

1.  zwiększeniu podlega kwota zobowiązania Wnioskodawcy do spłaty (zwiększenie salda debetowego), co w ocenie Wnioskodawcy stanowi formę kapitalizacji odsetek,
2.  pomniejszeniu podlega kwota depozytu złożonego przez Wnioskodawcę na Rachunku Transakcyjnym (w przypadku salda kredytowego), co w ocenie Wnioskodawcy powinno być traktowane jako bezpośrednia zapłata odsetek poprzez potrącenie zobowiązania odsetkowego z kwotą należną Wnioskodawcy z tytułu środków zdeponowanych na Rachunku Transakcyjnym.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie precyzują jak należy rozumieć zapłatę. Jednakże, zgodnie ze słownikową definicją „zapłata” oznacza uiszczenie należności za coś, zapłacenie (Słownik języka polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1998). Z definicji tej wynika zatem, że skutkiem zapłaty jest uregulowanie zobowiązania; w jej wyniku zobowiązanie przestaje istnieć. Wnioskodawca wskazuje, że kapitalizacja stanowi szczególny rodzaj uregulowania należności obejmujący dwie odrębne czynności prawne:

1.  zaciągnięcie przez Wnioskodawcę nowego zobowiązania w wysokości odpowiadającej kwocie naliczonych, niezapłaconych odsetek oraz
2.  uregulowanie przez Wnioskodawcę należności z tytułu naliczonych odsetek z nowo zaciągniętego zobowiązania (odsetek od zwiększonego salda debetowego).

Po dokonaniu powyższych operacji kwota główna zobowiązania zostaje powiększona o wartość naliczonych odsetek, a dotychczasowe zobowiązanie odsetkowe wygasa. Wynika z tego wniosek, że kapitalizacja powinna być traktowana jak zapłata odsetek. Potwierdzeniem zaprezentowanego stanowiska może być wniosek z analizy przeprowadzonej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, zawarty w postanowieniu z dnia 27.11.2007 r., sygn. lP-PB3-423-159/07-2/AG, w którym wskazano, że kapitalizacja odsetek jest traktowana na równi z zapłatą ponieważ wywiera ten sam skutek prawny - zmniejsza kwotę odsetek do zapłaty.

W ocenie Wnioskodawcy za dzień zapłaty odsetek należy rozumieć dzień zaksięgowania odsetek należnych Uczestnikom, tj. dzień uznania lub obciążenia Rachunku Transakcyjnego Wnioskodawcy przez Bank.

Podatnik zobowiązany będzie do dokonania kalkulacji odsetek podlegających ograniczeniom, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 oraz 61 UPDOP, na dzień zaksięgowania odsetek na Rachunku Transakcyjnym, które to księgowanie należy utożsamiać z zapłatą zobowiązania odsetkowego przez Podatnika poprzez kapitalizację odsetek lub ich potrącenie.

Podsumowując, w analizowanym przypadku, za moment zapłaty odsetek należy przyjąć dzień w którym kwota odsetek z tytułu sald debetowych zostaje zaksięgowana na Rachunku Transakcyjnym Podatnika, i odpowiednio:

1.  zwiększa saldo debetowe Rachunku Transakcyjnego w przypadku, jeżeli na dzień zaksięgowania na Rachunku Transakcyjnym było saldo debetowe (kapitalizacja odsetek poprzez ich doliczenie do kwoty głównej zobowiązania),
2.  zmniejsza saldo kredytowe Rachunku Transakcyjnego w przypadku, jeżeli na dzień zaksięgowania na rachunku Transakcyjnym było saldo debetowe (potrącenie odsetek z kwoty należności Wnioskodawcy od Cash Pool Lidera).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Ponadto, odnosząc się do powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji przepisów prawa podatkowego wskazać należy, iż dotyczy ona konkretnej, indywidualnej spraw podatników i w tej sprawie rozstrzygnięcie w niej zawarte jest wiążące, tym samym nie ma zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego, czy też zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.