Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/4511-1-303/16-3/DJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-03-24
Teza: Odpłatne zbycie akcji. Płatność w następnym roku.
Słowa kluczowe: akcja; obowiązek-obowiązek podatkowy-moment powstania obowiązku podatkowego; spółki; zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 8 marca 2016 r. (data wpływu 8 marca 2016 r.), uzupełnionym w dniu 22 marca 2016 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia akcji – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 8 marca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia akcji.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, będącą polskim rezydentem podatkowym. Wnioskodawca nabywa i zbywa udziały i akcje w spółkach. W roku 2015 Wnioskodawca dokonał odpłatnego zbycia akcji polskiej spółki akcyjnej (zwanej dalej: Spółka) za pośrednictwem Domu Maklerskiego. Zgodnie z zawartą umową sprzedaży akcji, cena sprzedaży ma zostać uiszczona w roku 2016 (termin zapłaty). Własność akcji Spółki została przeniesiona na nabywcę w momencie zawarcia umowy. W roku 2015 nie doszło do zapłaty ceny ani w części, ani w całości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychód po stronie Wnioskodawcy z tytułu odpłatnego zbycia akcji sprzedanych w 2015 r., co do których zapłata ceny sprzedaży zgodnie z zawartą umową przypada w 2016 r., powstał już w roku 2015, czy dopiero powstanie w roku 2016?

Zdaniem Wnioskodawcy, w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychód po stronie Wnioskodawcy z tytułu odpłatnego zbycia akcji zbytych w 2015 r., co do których zapłata ceny sprzedaży zgodnie z postanowieniami zawartej umowy (termin zapłaty) nastąpi w 2016 r., powstanie w roku 2016.

Zgodnie z treścią art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, ze zm., zwanej dalej: PDOF) w brzmieniu obowiązującym w 2015 r., przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Ustawodawca wyłączył zatem z tej ogólnej definicji niektóre rodzaje przychodów i zdefiniował je odrębnie. Wyłączenie objęło m.in. przychody, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 PDOF. Jak wynika z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) PDOF, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca w roku 2015 dokonał odpłatnego zbycia akcji Spółki za pośrednictwem Domu Maklerskiego. Zgodnie z zawartą umową sprzedaży akcji, cena sprzedaży ma zostać uiszczona w roku 2016. Własność akcji Spółki została przeniesiona na nabywcę w momencie zawarcia umowy. W roku 2015 nie doszło do zapłaty ceny ani w części, ani w całości. Określając moment powstania przychodu z tytułu sprzedaży akcji należy kierować się brzmieniem art. art. 11 ust. 1 PDOF oraz art. 17 ust. 1 pkt 6 lit a) PDOF wskazując, że przepis ten wyraźnie odróżnia przychód należny od jego „faktycznego otrzymania”, czyli „zapłaty”. W judykaturze ugruntowany jest przy tym pogląd, że w momencie, gdy podatnik uzyskuje roszczenie żądania zapłaty, a tym samym dochodzenia wierzytelności przed sądem powszechnym, to taka wierzytelność jako wymagalna staje się dopiero wówczas przychodem należnym w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 6 PDOF.

Do przychodów z kapitałów pieniężnych zalicza się tylko takie wierzytelności, które w danym momencie podatnikowi należą się, czyli są wymagalne, przy czym nie ma znaczenia, czy podatnik już faktycznie uzyskał świadczenie wynikające z takiej wierzytelności, czy też jeszcze nie. Ponieważ ustawa nie definiuje pojęcia „kwot należnych”, przyjmuje się, że chodzi tu o tego typu przychody, co do których podatnikowi przysługuje skuteczne prawo ich domagania się od kontrahenta. Musi zatem być to należność, wynikająca z istniejącego stosunku prawnego, łączącego podatnika z jego dłużnikiem oraz powinien nastąpić termin wymagalności danej należności.

Wobec tego kwoty należne trzeba utożsamiać z wymagalnymi świadczeniami (por. wyrok NSA z dnia 9 czerwca 2010 r., w sprawie II FSK 282/09 i powołane w nim dalsze orzeczenia, podobnie: Wyrok WSA w Gdańsku z dnia 27 stycznia 2016 r. w sprawie I SA/Gd 1725/15).

Podsumowując powyższe rozważania stwierdzić należy, że z treści art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) PDOF w brzmieniu obowiązującym w 2015 r. wynika, że wprowadza on odstępstwo od generalnej zasady obowiązującej w konstrukcji podatku dochodowego, że za przychody należy uważać sumy (wartości) rzeczywiście przez podatnika osiągnięte, tj. otrzymane lub postawione do jego dyspozycji. Należy podkreślić, że przychodem z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną są kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przy czym dla celów podatkowych nie jest w świetle wspomnianego przepisu istotne to, czy osoba fizyczna faktycznie otrzymała zapłatę za sprzedaż określonych udziałów, czy też takiej należności nie otrzymała, a także i to, kiedy ją ewentualnie otrzyma.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz przywołane powyżej przepisy prawa stwierdzić należy, że w rozpatrywanej sprawie przychód po stronie Wnioskodawcy z tytułu odpłatnego zbycia akcji zbytych w 2015 r., co do których zapłata ceny sprzedaży zgodnie z postanowieniami zawartej umowy (termin zapłaty) nastąpi w 2016 r., powstanie w roku 2016. W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do brzmienia art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy jednym ze źródeł przychodów są m.in. kapitały pieniężne.

Jak wynika z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy – w brzmieniu obowiązującym w 2015 r. – za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych.

Przy ustalaniu wartości przychodów, o których mowa w ust. 1 pkt 4 lit. c), pkt 6, 7, 9 i 10, stosuje się odpowiednio przepisy art. 19 (art. 17 ust. 2 cyt. ustawy).

Artykuł 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Stosownie do art. 30b ust. 1 ww. ustawy od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Na podstawie ust. 2 pkt 4 tego artykułu dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów (akcji) a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub art. 23 ust. 1 pkt 38 i 38c.

W świetle powyższych przepisów, przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) stanowią przychody z kapitałów pieniężnych.

Zatem w przypadku uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), opodatkowaniu podlega przychód pomniejszony o stosowne koszty.

Z przedstawionego we wniosku o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca dokonał odpłatnego zbycia akcji polskiej spółki akcyjnej (Spółka) za pośrednictwem Domu Maklerskiego. Zgodnie z zawarta umową sprzedaży akcji, cena sprzedaży ma zostać uiszczona w roku 2016 (termin zapłaty). Własność akcji Spółki została przeniesiona na nabywcę w momencie zawarcia umowy. W roku 2015 nie doszło do zapłaty ceny ani w części, ani w całości.

Odnośnie zatem ustalenia momentu uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia akcji sprzedanych w 2015 r., co do których zapłata ceny sprzedaży nastąpi w 2016 r. zauważyć należy, że skutki powyższego działania dla celów podatkowych określa art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przepis ten stanowi, że przychodem z odpłatnego zbycia akcji w spółce kapitałowej będzie przychód należny, choćby nie został faktycznie otrzymany. Jednakże przepisy prawa podatkowego nie wprowadzają definicji legalnej pojęcia „przychody należne”.

Realizując założenia wykładni prawa nakazującej poszukiwanie znaczenia interpretowanego terminu w powszechnym języku polskim, wskazać należy na rozumienie znaczeniowe pojęcia „należny” według Słownika języka polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN - 1998 r., wydanie I, tom II, str. 253), który wskazuje znaczenie wyrazu „należny” - jako „przysługujący, należący się komuś lub czemuś”. Tak więc „przychód należny” oznacza przychód przysługujący, który się należy i nie ma znaczenia, że nie został otrzymany.

Przepis stwierdzający, że „za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych” wyraźnie wskazuje, że chodzi o przychody przysługujące, należące się komuś, stanowiące wierzytelność, bez względu na to czy zostały one otrzymane czy też będą otrzymane w przyszłości.

Dla momentu ustalenia przychodu bez znaczenia jest zatem fakt, że cena zbycia może zostać zapłacona w całości w dniu podpisania umowy czy też w całości lub w ratach po dniu podpisania umowy. Albowiem sposób zapłaty ceny może być dowolnie kształtowany przez strony umowy sprzedaży i nie ma wpływu na powstanie obowiązku podatkowego. Ten bowiem wypływa z dokonania przez podatnika zbycia udziałów (akcji) w spółce kapitałowej w określonej dacie za określoną cenę, zbyciem jest zaś zawarcie umowy sprzedaży. W momencie zbycia udziałów (akcji) następuje przeniesienie praw i obowiązków wynikających z ich posiadania na nabywcę. W dacie zawarcia umowy sprzedaży udziałów (akcji) u zbywcy powstaje więc przychód należny, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Określając moment podatkowy (datę), w którym po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód z tytułu odpłatnego zbycia akcji należy odkodować zwrot „przychody należne, choćby nie były otrzymane” w kontekście art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy jako kwoty, które wywołują skutki obligacyjne z umowy. Stąd też – w opisanym stanie faktycznym należy uznać, że datą, w której powstaje przychód po stronie Zainteresowanego, jest dzień, w którym nastąpiło przeniesienie prawa własności zbywanych akcji polskiej spółki akcyjnej na nabywcę (data zawarcia umowy sprzedaży), bez względu na to kiedy następuje płatność.

Reasumując stwierdzić należy, że w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychód po stronie Wnioskodawcy z tytułu odpłatnego zbycia akcji sprzedanych w 2015 r., co do których zapłata ceny sprzedaży zgodnie z zawartą umową przypada w 2016 r., powstał już w roku 2015. W konsekwencji powyższego stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Końcowo, należy wskazać, że powołane w treści wniosku wyroki sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy stwierdzić, że zdaniem organu podatkowego tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w przedmiotowym postępowaniu.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.