Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-1.4011.175.2018.1.AG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-06-14
Teza: Wypłacona Wnioskodawcy - jako emerytowi wojskowemu - pomoc rekonwersyjna o której mowa we wniosku, podlega zwolnieniu podatkowemu przewidzianemu przepisem art. 21 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 2 280 zł.
Słowa kluczowe: emeryt; praca-stosunek pracy; płatnik; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 4 kwietnia 2018 r. (data wpływu 4 kwietnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 kwietnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Dyrektor Biura Emerytalnego wypłaca oprócz świadczeń emerytalno-rentowych, również inne świadczenia, w tym pomoc z tytułu rekonwersji. Obowiązek udzielenia pomocy rekonwersyjnej przez dyrektorów biur emerytalnych regulowany jest przepisami zawartymi w ustawie z dnia 11 września 2003 r. o służbie wojskowej żołnierzy zawodowych (Dz. U. z 2008 r. Nr 141, poz. 892 z późn. zm.) oraz rozporządzeniu Ministra Obrony Narodowej z dnia 13 czerwca 2011 r. w sprawie pomocy w zakresie doradztwa zawodowego, przekwalifikowania, pośrednictwa pracy i odbywania praktyk zawodowych (Dz. U. Nr 134, poz. 784). Pomocą rekonwersyjną objęci zostali - zgodnie z art. 120 ust. 1 ww. ustawy o służbie wojskowej żołnierzy zawodowych - byli żołnierze zawodowi, o których mowa w art. 119 ust. 1 cyt. ustawy. Zgodnie z art. 120 ust. 1 ww. ustawy, były żołnierz zawodowy, o którym mowa w art. 119 ust. 1, w okresie dwóch lat od zwolnienia z zawodowej służby wojskowej może korzystać z pomocy w zakresie przekwalifikowania, doradztwa zawodowego i pośrednictwa pracy, udzielanej przez właściwe organy. W myśl art. 120 ust. 2 tej ustawy, w ramach pomocy, o której mowa w ust. 1, mogą być pokrywane koszty:

*   przekwalifikowania zawodowego lub przyuczenia do zawodu, doradztwa zawodowego albo odbywania praktyk zawodowych,
*   przejazdów z miejsca zamieszkania byłego żołnierza zawodowego do ośrodków szkolenia, w których następuje przekwalifikowanie zawodowe lub przyuczenie do zawodu, albo miejsca odbywania praktyk zawodowych,
*   zakwaterowania w okresie szkolenia lub przyuczenia do zawodu albo odbywania praktyk zawodowych.

Będąc emerytem wojskowym Wnioskodawca wystąpił z wnioskiem o pokrycie kosztów, o których mowa www. art. 120 ust. 2 i uzyskał taką pomoc. Biuro Emerytalne po zakończeniu roku podatkowego przesłało PIT-8C, w którym wykazało pełną kwotę pokrytych kosztów bez pobranych zaliczek na poczet podatku dochodowego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy ww. koszty pokryte przez Biuro Emerytalne korzystają ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do kwoty 2 280 zł?

Zdaniem Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę Interpretację Indywidualną ILPB2/4511-1-629/16-2/NK wydaną w dniu 25 maja 2016 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, Wnioskodawca uważa, że koszty rekonwersji byłych żołnierzy zawodowych korzystają ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Zgodnie z art. 11 ust 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Natomiast art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazuje specyfikację źródeł przychodów, wśród których w pkt 9 tego przepisu wymienione są przychody z innych źródeł. Zgodnie z art. 20 ust. 1 powołanej wyżej ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nie należące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Użycie w cytowanym przepisie sformułowania „w szczególności” oznacza, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i tym samym powyższa ustawa pozwala, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w art. 20 ust. 1 ww. ustawy. Stosownie do treści art. 30 ust. 1 pkt 4 cyt. ustawy. od uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dochodów (przychodów) z tytułu świadczeń otrzymanych przez emerytów lub rencistów, w związku z łączącym ich uprzednio z zakładem pracy stosunkiem służbowym, stosunkiem pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunkiem pracy, z zastrzeżeniem art. 21 ust 1 pkt 26 i 38 - pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 10% należności.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku są świadczenia otrzymywane przez emerytów lub rencistów w związku z łączącym ich uprzednio z zakładem pracy stosunkiem służbowym, stosunkiem pracy lub spółdzielczym stosunkiem pracy, w tym od związków zawodowych, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 2 280 zł.

Powołany przepis stanowi, że otrzymywane świadczenie korzysta ze zwolnienia, pod warunkiem, że beneficjentami świadczenia są emeryci lub renciści, oraz prawo do tego świadczenia wynika z uprzednio łączącego ww. emeryta lub rencistę stosunku służbowego, stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy. Tym samym, do zwrotu kosztów przekwalifikowania zawodowego emeryta lub rencisty dokonanego na podstawie art. 120 ust. 1 powołanej ustawy o służbie wojskowej żołnierzy zawodowych ma zastosowanie zwolnienie przedmiotowe, o którym mowa wyżej. Nadwyżka ponad kwotę zwolnioną podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy prawa stwierdzić należy, że pomoc rekonwersyjna, koszty przekwalifikowania zawodowego pokrywane przez Dyrektora Biura Emerytalnego byłym żołnierzom zawodowym posiadającym status emeryta lub rencisty w związku z uprzednio łączącym ich z zakładem pracy stosunkiem służbowym stanowi dla nich przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 38 ww. ustawy, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 2 280 zł.

Zaś Biuro Emerytalne nie ma obowiązku pobrania zaliczek ani zryczałtowanego podatku dochodowego do kwoty 2 280 zł. Natomiast od kwot przekraczających limity korzystające z ww. zwolnienia, Biuro Emerytalne jako płatnik obowiązane było do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego w wysokości 10% przyznanego świadczenia, zgodnie z art. 30 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Skoro Biuro Emerytalne tego nie uczyniło (zgodnie z art. 42 ust. 1 ww. ustawy), podatnik zobowiązany jest na postawie art. 45 ust. 3b wykazać w PIT-36 należny zryczałtowany podatek w wys. 10% od nadwyżki ponad kwotę 2 280 zł.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 11 ust. 1 cytowanej ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów są inne źródła.

W myśl art. 20 ust. 1 powołanej ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Zwrot „w szczególności” użyty w ww. artykule oznacza, że ustawodawca jedynie przykładowo wskazał, jakie przychody należy zaliczyć do przychodów z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9. Katalog ten nie jest więc zamknięty. Oznacza to, że do „innych źródeł” należy zakwalifikować wszelkie przychody – w rozumieniu ustawy – których nie można zaliczyć do któregokolwiek z pozostałych źródeł przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1 – 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Art. 30 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy stanowi, że od dochodów (przychodów) pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy z tytułu świadczeń otrzymanych przez emerytów lub rencistów, w związku z łączącym ich uprzednio z zakładem pracy stosunkiem służbowym, stosunkiem pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunkiem pracy, w tym od związków zawodowych, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 26 i 38 – w wysokości 10% należności.

W myśl art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów (PIT-8C) i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego, z zastrzeżeniem art. 45ba ust. 4, przesłać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku są świadczenia otrzymywane przez emerytów lub rencistów w związku z łączącym ich uprzednio z zakładem pracy stosunkiem służbowym, stosunkiem pracy lub spółdzielczym stosunkiem pracy, w tym od związków zawodowych, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 2.280 zł.

Powołany przepis stanowi, że otrzymywane świadczenia korzystają ze zwolnienia, pod warunkiem, że beneficjentami świadczenia są emeryci lub renciści, oraz prawo do tego świadczenia wynika z uprzednio łączącego ww. emeryta lub rencistę stosunku służbowego, stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy.

Na podstawie art. 120 ust. 1 ustawy z dnia 11 września 2003 r. o służbie wojskowej żołnierzy zawodowych (Dz. U. z 2018 r., poz. 173, z późn. zm.), były żołnierz zawodowy, który został zwolniony z zawodowej służby wojskowej wskutek ustalenia przez wojskową komisję lekarską niezdolności do pełnienia zawodowej służby wojskowej wskutek wypadku pozostającego w związku z pełnieniem czynnej służby wojskowej albo choroby powstałej w związku ze szczególnymi właściwościami lub warunkami służby wojskowej albo który pełnił zawodową służbę wojskową co najmniej cztery lata, z wyjątkiem zwolnionego ze służby wojskowej z powodu, o którym mowa w art. 111 pkt 1 i 12-15, w okresie dwóch lat od dnia zwolnienia z zawodowej służby wojskowej, może korzystać, na terenie kraju, z pomocy w zakresie doradztwa zawodowego, przekwalifikowania i pośrednictwa pracy, udzielanej przez właściwe organy.

Zgodnie z treścią art. 120 ust. 4 ww. ustawy, w ramach pomocy, o której mowa w ust. 1 i 3, do wysokości limitów, mogą być pokrywane koszty:

1.  przekwalifikowania zawodowego;
2.  przejazdów z miejsca zamieszkania do ośrodka szkolenia, w którym następuje przekwalifikowanie zawodowe, lub do miejsca odbywania praktyki;
3.  zakwaterowania w okresie przekwalifikowania zawodowego lub odbywania praktyki zawodowej;
4.  (uchylony).

Koszty te były wcześniej wymienione w art. 120 ust. 2 cytowanej ustawy – w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2009 r. W myśl tego przepisu, w ramach pomocy, o której mowa w ust. 1, mogą być pokrywane koszty:

1.  przekwalifikowania zawodowego lub przyuczenia do zawodu, doradztwa zawodowego albo odbywania praktyk zawodowych;
2.  przejazdów z miejsca zamieszkania byłego żołnierza zawodowego do ośrodków szkolenia, w których następuje przekwalifikowanie zawodowe lub przyuczenie do zawodu, albo miejsca odbywania praktyk zawodowych;
3.  zakwaterowania w okresie szkolenia lub przyuczenia do zawodu albo odbywania praktyk zawodowych.

Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz powyższe przepisy prawa stwierdzić należy, że do świadczenia w postaci pokrycia kosztów przekwalifikowania zawodowego dokonanego na podstawie art. 120 ust. 1 powołanej ustawy o służbie wojskowej żołnierzy zawodowych nie ma zastosowania zwolnienie przedmiotowe, uregulowane w treści art. 21 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak również opodatkowanie zryczałtowanym 10% podatkiem dochodowym w oparciu o art. 30 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, gdyż literalnie świadczenie to przysługuje żołnierzom zwolnionym z zawodowej służby wojskowej, bądź też byłym żołnierzom zawodowym, niekoniecznie emerytom czy rencistom.

W konsekwencji, pokrycie bezpośrednio przez Biuro Emerytalne kosztów, o których mowa w art. 120 ust. 4 ustawy o służbie wojskowej żołnierzy zawodowych (dawniej art. 120 ust. 2 ww. ustawy) w ramach pomocy rekonwersyjnej Wnioskodawcy jako byłemu żołnierzom zawodowemu posiadającemu status emeryta należy traktować jako przychód z innych źródeł w myśl art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym, które powinny być opodatkowywane przez Wnioskodawcę według skali podatkowej. W przedstawionej sytuacji nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 38, ani art. 30 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem płatnik Wnioskodawcy słusznie sporządził informację o przychodach PIT-8C wykazując pełną kwotę pokrytych kosztów bez pobranych zaliczek na poczet podatku dochodowego.

Nieprawidłowe jest więc stanowisko Wnioskodawcy stwierdzające, że wypłacona kwota stanowi przychód z innych źródeł, który korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 38 ww. ustawy, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 2 280 zł.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Odnosząc się do powołanego przez Wnioskodawcę pisma co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, tut. organ informuje, że zostało ono wydane w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.