Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/4512-1-600/15-4/JK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-10-29
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie sposobu dokumentowania wpłat za usługi szkoleniowe.
Słowa kluczowe: dokumentacja; faktura; paragon; zaliczka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 29 lipca 2015 r. (data wpływu 3 sierpnia 2015 r.) uzupełnionym pismem z 6 października 2015 r. (data wpływu 9 października 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu dokumentowania wpłat za usługi szkoleniowe – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 lipca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu dokumentowania wpłat za usługi szkoleniowe. Wniosek uzupełniono 9 października 2015 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca na podstawie zawartej z Miastem "A" umowy, świadczy odpłatnie usługi publicznego transportu zbiorowego organizowanego przez Miasto na sieci komunikacyjnej Miasta oraz na terenie gmin sąsiadujących. Spółka prowadzi również działalność dodatkową. Działalność pozostała zachowuje wymiar marginalny. W ramach tej działalności Spółka m.in. prowadzi Ośrodek (…), którego celem jest szkolenie osób ubiegających się o wydanie prawa jazdy kategorii D oraz pozwolenia na prowadzenie tramwajem, co jest jednym z podstawowych wymogów, jakie stawia się kandydatom do pracy na stanowisko kierowcy autobusu bądź motorniczego tramwaju. Spółka została wpisana do rejestru przedsiębiorstw prowadzących ośrodek szkolenia kierowców. Ten rodzaj działalności korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) ustawy o VAT. Usługi kształcenia prowadzone przez Spółkę mają charakter:

1.  Wewnętrzny, tzn. kształcone są osoby będące pracownikami Spółki. W celu realizacji zmian restrukturyzacji zatrudnienia pracowników zaplecza technicznego, wytypowani pracownicy zostają skierowani na kurs celem uzyskania pozwolenia na kierowanie autobusem bądź tramwajem. Po uzyskaniu pozwolenia część pracowników otrzymuje zmianę angażu na prowadzenie pojazdów autobusu bądź tramwaju. Pozostali pracownicy z uzyskanymi uprawnieniami, pozostając nadal pracownikami zaplecza technicznego, wykorzystują zdobyte uprawnienia m.in. do manewrowania pojazdami na placu postojowym bądź torach odstawczych, wprowadzania pojazdów do zajezdni oraz do wykonywania jazd próbnych.
2.  Zewnętrzny, tzn. kształcone są osoby nie związane ze Spółką. Za tego rodzaju usługi Wnioskodawca wystawia faktury (stawka VAT zw.). Dla tego rodzaju usług określono zasady przyjmowania odpłatności za kursy oraz ewentualnego rozkładania należności na raty, i tak:
    1.  płatność za kurs w zakresie uprawnień do kierowania pojazdem może zostać rozłożona na maksymalnie 3 raty, przy czym pierwsza rata winna zostać uregulowana w terminie maksymalnie 10 dni od rozpoczęcia kursu, druga rata w terminie maksymalnie 20 dni od daty pierwszej raty oraz trzecia w terminie maksymalnie 15 dni od daty drugiej raty,
    2.  wysokość rat jest tak ustalona aby w pełni pokrywać rzeczywisty czas wykorzystania godzin nauki teoretycznej oraz praktycznej,
    3.  płatność za kurs całości kwoty należnej za kurs jest możliwa w maksymalnym terminie 10 dni od rozpoczęcia kursu,
    4.  w przypadku płatności za kurs w ratach lub z opóźnieniem są podpisywane umowy, zobowiązujące do terminowego regulowania płatności.

Sposób fakturowania otrzymywanych płatności na raty wygląda następująco:

*   w dacie otrzymania pierwszej raty zostaje wystawiona faktura zaliczkowa (ze stawką VAT zw.) na otrzymaną kwotę z jednoczesną jej ewidencją w kasie fiskalnej i wskazaniem specyfikacji zamówienia (dane dotyczące zamówienia tj. nazwę usługi, cenę jednostkową netto, zamówioną ilość usług, wartość zamówionych usług);
*   w dacie otrzymania kolejnej zaliczki zostaje wystawiona kolejna faktura zaliczkowa (ze stawką VAT zw.) na otrzymaną kwotę z jednoczesną jej ewidencją w kasie fiskalnej, wskazaniem specyfikacji zamówienia (dane dotyczące zamówienia tj. nazwę usługi, cenę jednostkową netto, zamówioną ilość usług, wartość zamówionych usług) a także z informacją, że jest to kolejna (druga rata) oraz informacją o pierwszej fakturze zaliczkowej z podaniem jej numeru, daty wystawienia oraz kwoty;
*   w dacie otrzymania ostatniej (trzeciej) raty, zostaje wystawiona faktura (ze stawką VAT zw.) na otrzymaną kwotę z jednoczesną jej ewidencją w kasie fiskalnej, wskazaniem nazwy wykonanej usługi szkolenia, a także z informacją, że jest to rozliczenie końcowe za wykonaną usługę szkolenia, oraz informacją o pierwszej i drugiej fakturze zaliczkowej z podaniem ich numerów, dat wystawienia oraz kwot.

Sposób fakturowania jednorazowych wpłat (zaliczek) przed wykonaniem usługi wygląda następująco:

*   w dacie otrzymania całości opłaty za kurs, zostaje wystawiona faktura (ze stawką VAT zw.) na otrzymaną kwotę;
*   z jednoczesną jej ewidencją w kasie fiskalnej i wskazaniem nazwy wykonanej usługi szkolenia.

W sytuacji nieuregulowania całości bądź części zapłaty za usługę szkolenia do końca jej trwania, po jej wykonaniu wystawiana jest faktura na kwotę odpowiadającą należności za usługę, w dacie zakończenia szkolenia bądź w innym terminie (nie później jednak niż do 15 dnia miesiąca następującego po miesiącu zakończenia usługi).

W uzupełnieniu do wniosku Zainteresowany poinformował że:

1.  opisane w przedstawionym stanie faktycznym usługi kształcenia mające charakter zewnętrzny świadczone są na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej;
2.  zapłata dokonywana w ratach w formie zaliczek oraz dokonywana w całości za usługi kształcenia mające charakter zewnętrzny świadczone na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej dokonywana jest poprzez wpłatę gotówki do kasy "B" w "A". Z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę za ww. usługi kształcenia jednoznacznie wynika jakiej konkretnie czynności zapłata dotyczy.

Istnieje również możliwość regulowania zapłaty za pośrednictwem banku, na rachunek bankowy "B" w "A".

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Spółka prawidłowo dokonuje fakturowania otrzymywanych wpłat za usługi szkolenia, zarówno otrzymywanych jednorazowo jak i rozłożonych na raty oraz w sytuacji nieuregulowania należności do końca jej trwania, a także ewidencjonowania na kasie fiskalnej, w sposób opisany w stanie faktycznym?

Zdaniem Wnioskodawcy, sposób fakturowania otrzymywanych wpłat za usługi szkolenia, zarówno otrzymywanych jednorazowo jak rozłożonych na raty oraz w sytuacji nie uregulowania należności do końca jej trwania, a także ewidencjonowania na kasie fiskalnej, w sposób opisany w stanie faktycznym jest prawidłowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast z art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Jak stanowi art. 19a ust. 8 ustawy – jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

W myśl art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Zgodnie z art. 106b ust. 3 ustawy, na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, z wyjątkiem czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4, oraz otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem tych czynności, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów – jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1,
2.  sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art. 118

\-jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

W art. 106e ust. 1 pkt 1-15 tej ustawy wskazano co faktura powinna zawierać. I tak:

1.  datę wystawienia;
2.  kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;
3.  imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;
4.  numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. a;
5.  numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b;
6.  datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury;
7.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
8.  miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;
9.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
10.  kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;
11.  wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
12.  stawkę podatku;
13.  sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
14.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
15.  kwotę należności ogółem.

W myśl art. 106f ust. 1 ustawy – faktura, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, powinna zawierać:

1.  dane, o których mowa w art. 106e ust. 1 pkt 1-6;
2.  otrzymaną kwotę zapłaty;
3.  kwotę podatku wyliczoną według wzoru:

KP = (ZB x SP) / (100 + SP)

gdzie: KP - oznacza kwotę podatku, ZB - oznacza kwotę otrzymanej całości lub części zapłaty, SP - oznacza stawkę podatku;

1.  dane dotyczące zamówienia lub umowy, a w szczególności: nazwę (rodzaj) towaru lub usługi, cenę jednostkową netto, ilość zamówionych towarów, wartość zamówionych towarów lub usług bez kwoty podatku, stawki podatku, kwoty podatku oraz wartość zamówienia lub umowy z uwzględnieniem kwoty podatku.

Zgodnie z art. 106f ust. 2 ustawy, przepisy art. 106e ust. 1 pkt 16-21 i 24 oraz ust. 2-6, 10 i 11 stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 106f ust. 3 ustawy – jeżeli faktura, o której mowa w ust. 1, nie obejmuje całej zapłaty, w fakturze wystawianej po wydaniu towaru lub wykonaniu usługi sumę wartości towarów lub usług pomniejsza się o wartość otrzymanych części zapłaty, a kwotę podatku pomniejsza się o sumę kwot podatku wykazanego w fakturach dokumentujących otrzymanie części zapłaty. Faktura, o której mowa w zdaniu pierwszym, powinna również zawierać numery faktur wystawionych przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi.

Zgodnie z art. 106f ust. 4 ustawy – w przypadku gdy wystawiono więcej niż jedną fakturę dokumentującą otrzymanie części zapłaty, a faktury te obejmują łącznie całą zapłatę, ostatnia z tych faktur powinna zawierać również numery poprzednich faktur.

Art. 106h ust. 1 ustawy – w przypadku gdy faktura dotyczy sprzedaży zarejestrowanej przy zastosowaniu kasy rejestrującej, do egzemplarza faktury pozostającego u podatnika dołącza się paragon dokumentujący tę sprzedaż.

W myśl art. 106i ust. 1 ustawy – fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Natomiast zgodnie z art. 106i ust. 2 ustawy – jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymano całość lub część zapłaty od nabywcy.

Zatem z powyższych przepisów wynika, że jeżeli faktura zaliczkowa (bądź kilka faktur zaliczkowych) nie obejmuje całej należności, jaka ma zostać zapłacona przez nabywcę, to dostawca po wydaniu towaru lub wykonaniu usługi ma obowiązek wystawić fakturę końcową.

Faktura ta w zasadzie jest ostatecznym rozliczeniem danej transakcji i jest wystawiana z zastosowaniem ogólnych zasad przewidzianych przepisami ustawy o VAT. Fakturę tę wystawia się, co do zasady, nie później niż 15. dnia od dnia wydania towaru czy wykonania usługi. Jeżeli faktura zaliczkowa nie obejmuje całej zapłaty, w fakturze wystawianej po wydaniu towaru lub wykonaniu usługi sumę wartości towarów lub usług pomniejsza się o wartość otrzymanych części zapłaty, a kwotę podatku pomniejsza się o sumę kwot podatku wykazanego na fakturach dokumentujących otrzymanie części zapłaty. Faktura „końcowa” powinna również zawierać numery faktur wystawionych przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi.

Natomiast, jeżeli podatnik przed dokonaniem dostawy towaru czy wykonaniem usługi, wystawił kilka, czy nawet kilkanaście faktur zaliczkowych, z których ostatnia spowodowała, że całość zapłaty została już uiszczona, wówczas w ostatniej z tych faktur należy wpisać numery poprzednich faktur zaliczkowych.

Zatem jeżeli fakturą zaliczkową (fakturami zaliczkowymi) podatnik udokumentował już całą należność, po dokonaniu dostawy towaru czy wykonaniu usługi nie wystawia się już faktury końcowej.

W takim przypadku ostatnią (końcową) fakturą jest faktura dokumentująca ostatnią wpłatę przed dokonaniem dostawy towarów czy wykonaniem usług.

W przedmiotowej sprawie należy również wskazać na obowiązek w zakresie prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących, który wynika z art. 111 ustawy.

W myśl ust. 1 tego przepisu, podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani do prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Jak stanowi art. 111 ust. 1a ustawy – do obrotu wykazywanego w ewidencji, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się kwoty podatku należnego.

Powyższy przepis określa generalną zasadę, z której wynika, że obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej dotyczy wszystkich podatników, którzy dokonują sprzedaży na rzecz określonego w nim kręgu odbiorców, tj. osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych.

W myśl art. 111 ust. 3a pkt 1 ustawy, podatnicy prowadzący ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących są obowiązani dokonywać wydruku paragonu fiskalnego lub faktury z każdej sprzedaży oraz wydawać wydrukowany dokument nabywcy.

Należy jednak zauważyć, że na mocy delegacji ustawowej zawartej w przepisie art. 111 ust. 8 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych może zwolnić, w drodze rozporządzenia, na czas określony, niektóre grupy podatników oraz niektóre czynności z obowiązku, o którym mowa w ust. 1, oraz określić warunki korzystania ze zwolnienia, mając na uwadze interes publiczny, w szczególności sytuację budżetu państwa (…).

Kwestie dotyczące zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy użyciu kas rejestrujących niektórych czynności i niektórych grup podatników oraz terminów rozpoczęcia prowadzenia tej ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących od 1 stycznia 2015 r. reguluje rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 4 listopada 2014 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. z 2014 r., poz. 1544) – zwane dalej rozporządzeniem.

Regulacje zawarte w powołanym rozporządzeniu przewidują zwolnienie z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących ze względu na rodzaj prowadzonej działalności – ze względu na wysokość obrotu – do określonej tym przepisem wysokości obrotów (zwolnienie podmiotowe) oraz zgodnie z załącznikiem do rozporządzenia (zwolnienie przedmiotowe).

Stosownie do § 3 ust. 1 pkt 1 powołanego rozporządzenia, zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie później jednak niż do dnia 31 grudnia 2016 r. podatników, u których obrót zrealizowany na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych nie przekroczył w poprzednim roku podatkowym kwoty 20 000 zł, a w przypadku podatników rozpoczynających w poprzednim roku podatkowym dostawę towarów lub świadczenie usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, jeżeli obrót z tego tytułu nie przekroczył, w proporcji do okresu wykonywania tych czynności w poprzednim roku podatkowym, kwoty 20 000 zł.

W myśl § 5 ust. 1 powołanego rozporządzenia – w przypadku podatników korzystających ze zwolnienia, o którym mowa w § 3 ust. 1 pkt 1, zwolnienie traci moc po upływie dwóch miesięcy następujących po miesiącu, w którym podatnik przekroczył obrót realizowany na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych w kwocie 20 000 zł.

Zgodnie z § 2 ust. 1 rozporządzenia – zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2016 r., czynności wymienione w załączniku do rozporządzenia.

Powyższe zwolnienie jest zwolnieniem przedmiotowym, tj. dotyczącym niektórych czynności wykonywanych przez podatnika.

I tak, pod poz. 31 załącznika do rozporządzenia, wymieniono usługi o symbolu PKWiU – usługi w zakresie edukacji – z wyłączeniem:

*   usług w zakresie pozaszkolnych form edukacji sportowej oraz zajęć sportowych i rekreacyjnych (PKWiU 85.51.10.0),
*   usług świadczonych przez szkoły tańca i instruktorów tańca (PKWiU 85.52.11.0),
*   usług świadczonych przez szkoły nauki jazdy (PKWiU 85.53.11).

Natomiast pod poz. 38 załącznika do rozporządzenia, wymieniono świadczenie usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, jeżeli świadczący usługę otrzyma w całości zapłatę za wykonaną czynność za pośrednictwem poczty, banku lub spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej (odpowiednio na rachunek bankowy podatnika lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem), a z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie czynności dotyczyła.

Analiza powołanych przepisów prowadzi do wniosku, że aby podatnik miał możliwość skorzystać z prawa do zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania obrotu przy zastosowaniu kasy rejestrującej na podstawie § 2 ust. 1 rozporządzenia w powiązaniu z poz. 38 załącznika do rozporządzenia, muszą łącznie zostać spełnione następujące warunki:

*   zapłata za świadczenie musi być w całości dokonana za pośrednictwem poczty lub banku na rachunek bankowy podatnika,
*   z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie czynności dotyczyła,
*   przedmiotem świadczenia nie są usługi wymienione w § 4 rozporządzenia.

Przy czym niewystąpienie jednego z nich oznacza brak możliwości zastosowania zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania obrotu przy zastosowaniu kasy rejestrującej.

Może zatem zaistnieć sytuacja, w której podatnik będzie ewidencjonował przy zastosowaniu kasy rejestrującej jedynie część swojej sprzedaży, a niektórych czynności nie, bowiem mogą one korzystać ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania obrotu za pomocą kasy rejestrującej.

W myśl § 4 ust. 2 rozporządzenia – zwolnień z obowiązku ewidencjonowania, o których mowa w § 2 i § 3, nie stosuje się w przypadku świadczenia usług, wskazanych w tym przepisie.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca świadczy odpłatnie usługi publicznego transportu zbiorowego organizowanego przez Miasto na sieci komunikacyjnej Miasta oraz na terenie gmin sąsiadujących. Spółka została wpisana do rejestru przedsiębiorstw prowadzących ośrodek szkolenia kierowców. Usługi kształcenia prowadzone przez Spółkę mają charakter wewnętrzny oraz zewnętrzny.

Przedmiotem wniosku są usługi mające charakter zewnętrzny, tzn. kształcone są osoby nie związane ze Spółką. Za tego rodzaju usługi Wnioskodawca wystawia faktury. Dla tego rodzaju usług określono zasady przyjmowania odpłatności za kursy oraz ewentualnego rozkładania należności na raty, i tak:

1.  płatność za kurs w zakresie uprawnień do kierowania pojazdem może zostać rozłożona na maksymalnie 3 raty, przy czym pierwsza rata winna zostać uregulowana w terminie maksymalnie 10 dni od rozpoczęcia kursu, druga rata w terminie maksymalnie 20 dni od daty pierwszej raty oraz trzecia w terminie maksymalnie 15 dni od daty drugiej raty,
2.  wysokość rat jest tak ustalona aby w pełni pokrywać rzeczywisty czas wykorzystania godzin nauki teoretycznej oraz praktycznej,
3.  płatność za kurs całości kwoty należnej za kurs jest możliwa w maksymalnym terminie 10 dni od rozpoczęcia kursu,
4.  w przypadku płatności za kurs w ratach lub z opóźnieniem są podpisywane umowy, zobowiązujące do terminowego regulowania płatności.

Sposób fakturowania otrzymywanych płatności na raty wygląda następująco:

1.  Sposób fakturowania otrzymywanych płatności na raty wygląda następująco:
    1.  w dacie otrzymania pierwszej raty zostaje wystawiona faktura zaliczkowa na otrzymaną kwotę z jednoczesną jej ewidencją w kasie fiskalnej i wskazaniem specyfikacji zamówienia (dane dotyczące zamówienia tj. nazwę usługi, cenę jednostkową netto, zamówioną ilość usług, wartość zamówionych usług);
    2.  w dacie otrzymania kolejnej zaliczki zostaje wystawiona kolejna faktura zaliczkowa na otrzymaną kwotę z jednoczesną jej ewidencją w kasie fiskalnej, wskazaniem specyfikacji zamówienia (dane dotyczące zamówienia tj. nazwę usługi, cenę jednostkową netto, zamówioną ilość usług, wartość zamówionych usług) a także z informacją, że jest to kolejna (druga rata) oraz informacją o pierwszej fakturze zaliczkowej z podaniem jej numeru, daty wystawienia oraz kwoty;
    3.  w dacie otrzymania ostatniej (trzeciej) raty, zostaje wystawiona faktura na otrzymaną kwotę z jednoczesną jej ewidencją w kasie fiskalnej, wskazaniem nazwy wykonanej usługi szkolenia, a także z informacją, że jest to rozliczenie końcowe za wykonaną usługę szkolenia, oraz informacją o pierwszej i drugiej fakturze zaliczkowej z podaniem ich numerów, dat wystawienia oraz kwot.
2.  Sposób fakturowania jednorazowych wpłat (zaliczek) przed wykonaniem usługi wygląda następująco: w dacie otrzymania całości opłaty za kurs, zostaje wystawiona faktura na otrzymaną kwotę z jednoczesną jej ewidencją w kasie fiskalnej i wskazaniem nazwy wykonanej usługi szkolenia.
3.  Sposób fakturowania w sytuacji nieuregulowania całości bądź części zapłaty za usługę szkolenia do końca jej trwania wygląda następująco: po wykonaniu usługi wystawiana jest faktura na kwotę odpowiadającą należności za usługę, w dacie zakończenia szkolenia bądź w innym terminie.

Zainteresowany wskazał również, że świadczone na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz że zapłata dokonywana w ratach w formie zaliczek oraz dokonywana w całości za usługi kształcenia mające charakter zewnętrzny świadczone na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej dokonywana jest poprzez wpłatę gotówki do kasy Wnioskodawcy, a z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę za ww. usługi kształcenia jednoznacznie wynika jakiej konkretnie czynności zapłata dotyczy. Istnieje również możliwość regulowania zapłaty za pośrednictwem banku, na rachunek bankowy Zainteresowanego.

W przedmiotowej sprawie należy wskazać, że Wnioskodawca wykonuje m.in. czynności, za które należność dokonywana jest poprzez wpłatę gotówki do kasy Wnioskodawcy. Tym samym, wykonywane czynności – usługi szkoleniowe nie korzystają ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w poz. 38 załącznika do rozporządzenia.

Wnioskodawca mógłby ewentualnie korzystać ze zwolnienia przedmiotowego z obowiązku ewidencjonowania sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej, o ile świadczone przez niego usługi klasyfikowane byłyby do grupowania PKWiU 85 i nie mieściłyby się w wyłączeniu, o którym mowa w poz. 31 załącznika.

Jednakże w sytuacji gdyby przedmiotowe usługi mogły korzystać ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej, a mimo możliwości takiego zwolnienia Wnioskodawca rejestrował sprzedaż przy użyciu kasy rejestrującej to postępowanie takie nie jest nieprawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii czy prawidłowo dokonuje on fakturowania otrzymywanych wpłat za usługi szkolenia, zarówno otrzymywanych jednorazowo jak i rozłożonych na raty oraz w sytuacji nieuregulowania należności do końca jej trwania, a także ewidencjonowania na kasie fiskalnej, w sposób opisany w stanie faktycznym.

Z opisu sprawy wynika zatem, że Wnioskodawca wykonuje czynności co do których występuje u niego obowiązek ewidencji na kasie rejestrującej. W takiej sytuacji Zainteresowany nie ma obowiązku wystawiania faktury na rzecz nabywcy pod warunkiem, że nabywca nie wystąpi z takim żądaniem.

W sprawie będącej przedmiotem wniosku zachodzi jednak specyficzna sytuacja, w której Wnioskodawca ewidencjonując każdą sprzedaż na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej za pomocą kasy rejestrującej, wystawia równocześnie fakturę, i to bez żądania jej wystawienia ze strony nabywcy towaru. Fakturę zamiast paragonu Wnioskodawca wydaje nabywcy.

W konsekwencji zrealizowane będzie prawo konsumenta w zakresie otrzymania dokumentu/ dowodu zawierającego podstawowe dane o zawartej transakcji – wynikające z art. 111 ust. 3a pkt 1 ustawy, a tym samym zaewidencjonowanie sprzedaży poprzez wystawienie faktury oraz paragonu załączanego do egzemplarza faktury pozostającego u Wnioskodawcy, w tej konkretnej sytuacji nie będzie postępowaniem nieprawidłowym, gdyż usługobiorca otrzyma dowód potwierdzający dokonany przez niego zakup (czyli w omawianej sprawie fakturę VAT).

Odnosząc powyższe do opisanego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego, wskazać należy, że:

1.  jeżeli przed wykonaniem usługi, Wnioskodawca wystawi kilka faktur zaliczkowych, z których ostatnia spowoduje, że całość zapłaty zostanie już uiszczona – wówczas może on wystawić fakturę na otrzymaną kwotę z jednoczesną jej ewidencją w kasie fiskalnej, ze wskazaniem nazwy wykonanej usługi szkolenia, a także z informacją, że jest to rozliczenie końcowe za wykonaną usługę szkolenia, oraz informacją o pierwszej i drugiej fakturze zaliczkowej z podaniem ich numerów, dat wystawienia oraz kwot;
2.  przed wykonaniem usługi Zainteresowany może wystawić fakturę na otrzymaną kwotę (dotyczącą jednorazowych wpłat/zaliczek, która spowoduje, że całość zapłaty zostanie już uiszczona) w dacie otrzymania całości opłaty za kurs z jednoczesną jej ewidencją w kasie fiskalnej i wskazaniem nazwy wykonanej usługi szkolenia;
3.  w sytuacji nieuregulowania całości bądź części zapłaty za usługę szkolenia do końca jej trwania, po jej wykonaniu Wnioskodawca może wystawić fakturę na kwotę odpowiadającą należności za usługę, w dacie zakończenia szkolenia po wcześniejszym zaewidencjonowaniu na kasie rejestrującej.

W konsekwencji mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że Wnioskodawca nie postępuje nieprawidłowo wystawiając faktury bez wyraźnej prośby nabywcy usługi – z tytułu otrzymywanych wpłat za usługi szkoleniowe (zarówno wpłat otrzymywanych jednorazowo jak i rozłożonych na raty oraz w sytuacji nieuregulowania należności do końca trwania usługi) przy jednoczesnym ewidencjonowaniu tych usług na kasie rejestrującej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Tutejszy Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – w wydanej interpretacji rozpatrzone (dotyczy to w szczególności możliwości korzystania ze zwolnienia od podatku VAT świadczonych przez Wnioskodawcę usług).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski,, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.