Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.156.2017.2.MJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-07-11
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku świadczenia usług szkoleniowych.
Słowa kluczowe: informacja; szkolenie; zwolnienie; środek-środki publiczne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 marca 2017 r. (data wpływu 3 kwietnia 2017 r.) uzupełnionym pismem z dnia 13 czerwca 2017 r. (data wpływu 19 czerwca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku świadczenia usług szkoleniowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 kwietnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku świadczenia usług szkoleniowych. Wniosek uzupełniono w dniu 19 czerwca 2017 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Z dniem 3 kwietnia 2017 r. Wnioskodawca rozpoczyna prowadzenie jednoosobowej działalności gospodarczej w zakresie prowadzenia szkoleń, zarejestrowaną pod numerem PKD 85.59.B (pozostałe pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane). Wnioskodawca będzie zarejestrowany jako płatnik podatku od towarów i usług (VAT). Zapisy księgowe dokonywane będą na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Wnioskodawca nie jest podmiotem objętym systemem oświaty, ani nie uzyskał akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, nie posiada również zaświadczenia o wpisie do ewidencji placówek niepublicznych.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca będzie prowadził szkolenia, których tematyka dotyczyć będzie ochrony informacji niejawnych. Głównym adresatem szkoleń Wnioskodawcy będą organy administracji publicznej (urzędy miast i gmin, starostwa powiatowe).

Szkolenia Wnioskodawca będzie prowadził w dwóch formach: jako szkolenia otwarte i jako szkolenia wewnętrzne (zamknięte) – bezpośrednio w siedzibie danego urzędu (siedziba zamawiającego).

Pierwsza forma będzie polegała na rozesłaniu do urzędów administracji publicznej (urzędy miast i gmin, starostwa powiatowe) oferty na szkolenie z zakresu ochrony informacji niejawnych z określeniem programu szkolenia, jego ceny oraz terminu i miejsca prowadzonych zajęć. Po zakończeniu szkolenia uczestnicy będą otrzymywali zaświadczenia o udziale w szkoleniu.

Szkolenia będą adresowane do pełnomocników ds. ochrony informacji niejawnych (zwanych dalej pełnomocnikami ochrony), ich zastępców, osób zajmujących się ewidencją dokumentów niejawnych oraz innych osób chcących poszerzyć swoją wiedzę z tego zakresu, np. pracowników wykonujących obowiązki służbowe związane z dostępem do informacji niejawnych. Celem szkolenia będzie uaktualnienie i poszerzenie wiedzy z zakresu ochrony informacji niejawnych niezbędnej do wykonywania zadań w tym zakresie. W opinii wielu pełnomocników ochrony – szczególnie szczebla samorządowego – istnieje konieczność poszerzenia posiadanej przez nich wiedzy zdobytej na obowiązkowych szkoleniach prowadzonych przez Agencję Bezpieczeństwa Wewnętrznego dla pełnomocników ochrony. Dotyczy to przede wszystkim części praktycznej, związanej m.in. z obowiązkiem opracowania przez nich niezbędnej dokumentacji dotyczącej bezpieczeństwa przetwarzanych informacji niejawnych (plany ochrony, instrukcje, dokumentacja systemu teleinformatycznego), a także nabycie praktycznej (a nie jedynie teoretycznej) wiedzy w zakresie postępowania z informacjami niejawnymi.

Drugą z form oferowanych przez Wnioskodawcę usług będą szkolenia wewnętrzne w urzędach administracji publicznej z zakresu ochrony informacji niejawnych, których uczestnikami będą pracownicy urzędów (gmin, starostw). Celem prowadzonych szkoleń będzie uaktualnienie i uzupełnienie wiedzy do celów zawodowych przez pracowników realizujących w urzędach zadania służbowe związane z dostępem do informacji niejawnych oraz dodatkowe przeszkolenie pełnomocnika ochrony w zakresie nałożonych na niego zadań ustawowych. Posiadanie odpowiedniej wiedzy w zakresie ochrony informacji niejawnych pozwoli pracownikom na prawidłowe wykonywanie nałożonych na nich przez pracodawcę i przepisy prawa obowiązków.

Zdaniem Wnioskodawcy konieczność skorzystania z usług specjalistów spoza jednostki organizacyjnej, posiadających szeroką wiedzę teoretyczną i przede wszystkim praktyczną z zakresu ochrony informacji niejawnych, pozwala na zachowanie wysokiego standardu dokształcania zawodowego pracowników jak i również pełnomocnika ochrony – tak aby zapewnić odpowiedni poziom bezpieczeństwa pracy z dokumentami niejawnymi.

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, że:

1.  Świadczone przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowe pozostają w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, i mają przede wszystkim na celu uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Jednostki organizacyjne, dla których Wnioskodawca świadczy usługi szkoleniowe (np. urzędy gmin, starostwa powiatowe), które przetwarzają informacje niejawne zobowiązane są okresowego szkolenia swoich pracowników, którzy posiadają dostęp do informacji niejawnych.
2.  Świadczone przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowe prowadzone będą na zasadach przewidzianych w ustawie z dnia 5 sierpnia 2010 r. o ochronie informacji niejawnych (tekst jednolity Dz. U. 2016, poz. 1167, z późn. zm.). Szkolenia wewnętrzne Wnioskodawca będzie prowadził w oparciu o zapisy ww. ustawy określone w art. 19 ust. 2 pkt 3 – „Szkolenie organizuje pełnomocnik ochrony – dla pozostałych osób zatrudnionych, pełniących służbę lub wykonujących czynności zlecone w jednostce organizacyjnej”. Zgodnie z interpretacją Agencji Bezpieczeństwa Wewnętrznego zawartą w Biuletynie Informacji Publicznej (https://bip.abw.gov.pl) – „Zgodnie z art. 19 ust. 2 pkt 3 ustawy pełnomocnik ochrony organizuje szkolenie dla osób zatrudnionych w jednostce organizacyjnej, pełniących w niej służbę lub wykonujących czynności zlecone w jednostce organizacyjnej. Określenie – organizacja szkolenia oznacza, iż pełnomocnik ochrony nie zawsze musi samodzielnie, bezpośrednio przeprowadzać szkolenie, w szczególności w przypadku jednostek organizacyjnych o rozbudowanej strukturze. Zgodnie z art. 15 ust. 1 pkt 5 ustawy pełnomocnik ochrony ustala w planie ochrony informacji niejawnych w jednostce organizacyjnej, w jaki sposób będą organizowane szkolenia i kto będzie je przeprowadzał np. zastępca lub zastępcy pełnomocnika ochrony, inne osoby upoważnione, a nawet firmy zewnętrzne zajmujące się szkoleniami w zakresie ochrony informacji niejawnych. Pełnomocnik ochrony lub zastępca pełnomocnika ochrony jest jednak zobligowany do osobistego wystawienia i podpisania zaświadczeń o przeszkoleniu”. Zgodnie z art. 19 ust. 3 ustawy o ochronie informacji niejawnych, szkolenie takie przeprowadza się nie rzadziej niż raz na 5 lat. Zakres tematyczny szkolenia określony jest w art. 19 ust. 1 ww. ustawy. Szkolenia zewnętrzne – opisane przez Wnioskodawcę we wniosku z dnia 30 marca 2017 r. – przewidziane są dla pełnomocników ds. ochrony informacji niejawnych. Wprawdzie zgodnie z art. 19 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 5 sierpnia 2010 r. o ochronie informacji niejawnych szkolenia dla pełnomocników ds. ochrony informacji niejawnych przeprowadza obowiązkowo Agencja Bezpieczeństwa Wewnętrznego, to organizowane przez Wnioskodawcę szkolenia należy traktować jako szkolenia nieobowiązkowe, dodatkowe, które mają na celu dokształcenie i uzupełnienie wiedzy zdobytej na szkoleniach prowadzonych przez ABW. Główny nacisk, w szkoleniach organizowanych przez Wnioskodawcę, kładziony jest na część praktyczną wykonywania zadań pełnomocnika ds. ochrony informacji niejawnych.
3.  Wszystkie organizowane przeze Wnioskodawcę szkolenia finansowane są w co najmniej 70% ze środków publicznych. W praktyce ich finansowanie odbywa się w 100% ze środków publicznych (szkolenia kierowane do urzędów gmin i starostw powiatowych). Z chwilą zgłoszenia pracownika na organizowane przez Wnioskodawcę szkolenia urzędy gmin lub starostwa powiatowe zobowiązane są do wypełnienia i przesłania, na podany przez niego adres e-mail, skanu oświadczenia dla celów ustalenia prawidłowej stawki VAT na fakturze szkolenia, w którym to oświadczeniu upoważniona osoba potwierdza własnoręcznym podpisem, że nabyta od Wnioskodawcy usługa szkoleniowa ma charakter kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego oraz jest finansowana w co najmniej 70% ze środków publicznych. Skan takiej dokumentacji dołączany jest do dokumentacji zgłoszenia danej osoby na szkolenia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy opisane w poz. 74, wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej, usługi szkoleniowe z zakresu ochrony informacji niejawnych na rzecz organów administracji publicznej (urzędy gmin, miast i starostwa powiatowe):

1.  w formie szkoleń otwartych – można uznać jako usługi kształcenia zawodowego w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, i czy przy spełnieniu dodatkowo kryterium finansowania ich w całości ze środków publicznych mogą być zwolnione z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. C ww. ustawy?
2.  w formie szkoleń wewnętrznych (zamkniętych) – można również uznać jako usługi kształcenia zawodowego w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, i czy przy spełnieniu dodatkowo kryterium finansowania ich w całości ze środków publicznych mogą być zwolnione z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ww, ustawy?

Zdaniem Wnioskodawcy, oferowane przez niego usługi szkoleniowe, zarówno w formie szkoleń otwartych jak i szkoleń wewnętrznych (zamkniętych), będą usługami kształcenia zawodowego (zgodnie z przytoczonymi argumentami z poz. 74). Dodatkowo zostanie spełniony wymóg związany z finansowaniem ich w całości ze środków publicznych.

W związku z powyższym będą one spełniać kryteria zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów rozumieniu art. 7 (…).

Stawka podatku – zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Przy czym stosownie do art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

– oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Z uregulowań zawartych w wyżej cytowanym art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy wynika, że zwolnienie od podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Zatem, aby możliwe było skorzystanie ze zwolnienia, przewidzianego w powołanym przepisie ustawy, dany podmiot musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia. Natomiast jeśli chodzi o kwestię wychowania, należy wskazać, że jest ona przypisana podmiotom, do których uczęszczanie jest obowiązkowe i regulowane przepisami. Zatem to szkoły obowiązkowe mają za zadanie realizować program wychowywania. Nie jest przy tym konieczne, by usługa w zakresie kształcenia była jednocześnie usługą w zakresie wychowania. Na podstawie przedmiotowego przepisu zwolnieniem od podatku mogą być objęte zarówno usługi w zakresie kształcenia, jak i usługi w zakresie wychowania.

Ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy, mogą natomiast korzystać uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowe, o ile świadczone przez te podmioty usługi są usługami kształcenia na poziomie wyższym.

Natomiast w myśl art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych

– oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

W art. 43 ust. 17 ustawy postanowiono, że zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Ponadto w art. 43 ust. 17a ustawy, ustawodawca doprecyzował zwolnienie dotyczące dostawy towarów i świadczenia usług związanych z wymienionymi wyżej usługami, wskazując, że zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Jednocześnie, stosownie do treści § 3 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. z 2015 r., poz. 736, z późn. zm.), zwanego dalej rozporządzeniem, zwalnia się od podatku usługi w zakresie kształcenia, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, świadczone przez uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Natomiast na podstawie § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia, zwolnione od podatku od towarów i usług są usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, oraz świadczenie usług i dostawa towarów ściśle z tymi usługami związane.

Stosownie do § 3 ust. 8 rozporządzenia, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 13, 14, 18 i 19 stosuje się do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Przytoczone wyżej przepisy prawa podatkowego przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowane w całości ze środków publicznych. Co więcej przepisy przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego finansowanych w co najmniej 70% ze środków publicznych, oraz świadczenia usług i dostawy towarów ściśle z tymi usługami związanych. Dla zastosowania przedmiotowych zwolnień istotne jest uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu, tj. prowadzenie danego szkolenia w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub uzyskanie akredytacji na dany rodzaj szkolenia lub finansowanie danego szkolenia w całości ze środków publicznych lub też finansowanie danego szkolenia w co najmniej 70% ze środków publicznych.

Należy zauważyć, że powołane wyżej przepisy stanowią dostosowanie polskiego systemu prawnego do art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, z 11 grudnia 2006 r., str. 1, z późn. zm), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady.

Zgodnie z art. 132 ust. 1 lit. i ww. Dyrektywy 2006/112/WE Rady, państwa członkowskie zwalniają kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

W tym kontekście wskazać należy – co wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej – że zakres zwolnień przewidzianych w Dyrektywie nie może być interpretowany w sposób rozszerzający. Czynności zwolnione zgodnie z Dyrektywą stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, a ich ujednolicona interpretacja ma służyć unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku od wartości dodanej w poszczególnych państwach członkowskich. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem „pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 Szóstej Dyrektywy powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika” (wyrok TSUE z dnia 19 listopada 2009 r. C-461/08 w sprawie Don Bosco Onroerend Goed BV).

W tym miejscu wskazać należy, że częścią porządku prawnego, obowiązującego na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej jest rozporządzenie Rady (WE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiające środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 77, str. 1, z późn. zm). Rozporządzenie Rady nr 282/2011 wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio.

Przepis art. 44 ww. rozporządzenia nr 282/2011 wyjaśnia, co należy rozumieć przez usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania. W myśl tego przepisu, usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca rozpoczyna działalność gospodarczą w zakresie prowadzenia szkoleń. Jest on zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca nie jest podmiotem objętym systemem oświaty, nie posiada również zaświadczenia o wpisie do ewidencji placówek niepublicznych. W ramach działalności gospodarczej Wnioskodawca będzie prowadził szkolenia, których tematyka dotyczyć będzie ochrony informacji niejawnych. Głównym adresatem szkoleń Wnioskodawcy będą organy administracji publicznej. Wnioskodawca będzie prowadził szkolenia w dwóch formach: jako szkolenia otwarte i jako szkolenia wewnętrzne (zamknięte) – bezpośrednio w siedzibie danego urzędu (siedziba zamawiającego).

Szkolenia otwarte będą adresowane do pełnomocników ds. ochrony informacji niejawnych (zwanych dalej pełnomocnikami ochrony), ich zastępców, osób zajmujących się ewidencją dokumentów niejawnych oraz innych osób chcących poszerzyć swoją wiedzę z tego zakresu, np. pracowników wykonujących obowiązki służbowe związane z dostępem do informacji niejawnych. Uczestnikami szkoleń wewnętrznych w urzędach administracji publicznej będą pracownicy urzędów.

Świadczone przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowe pozostają w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, i mają przede wszystkim na celu uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Jednostki organizacyjne, dla których Wnioskodawca świadczy usługi szkoleniowe (np. urzędy gmin, starostwa powiatowe), które przetwarzają informacje niejawne zobowiązane są okresowego szkolenia swoich pracowników, którzy posiadają dostęp do informacji niejawnych.

Świadczone usługi szkoleniowe prowadzone będą zdaniem Wnioskodawcy na zasadach przewidzianych w ustawie z dnia 5 sierpnia 2010 r. o ochronie informacji niejawnych (tekst jednolity Dz. U. 2016, poz. 1167, z późn. zm.).

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy wykonywane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, usługi szkoleniowe z zakresu ochrony informacji niejawnych na rzecz organów administracji publicznej (urzędy gmin, miast i starostwa powiatowe): w formie szkoleń otwartych oraz w formie szkoleń wewnętrznych (zamkniętych) można uznać jako usługi kształcenia zawodowego w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, i czy przy spełnieniu dodatkowo kryterium finansowania ich w całości ze środków publicznych mogą być zwolnione z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ww. ustawy?

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca nie jest podmiotem wskazanym w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, zatem nie będzie w niniejszej sprawie możliwe zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w ww. przepisie.

Natomiast aby szkolenia prowadzone przez Wnioskodawcę mogły korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, muszą być uznane za usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego oraz spełniać jeden z warunków określonych w lit. a-c powyższego przepisu. Powołane wyżej przepisy prawa podatkowego przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczonych przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowanych w całości ze środków publicznych.

W przedmiotowej sprawie konieczne jest zatem wyjaśnienie, czy usługi świadczone przez Wnioskodawcę w ramach szkoleń stanowią usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania.

W opisie sprawy Wnioskodawca wskazał, że świadczone przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowe pozostają w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, i mają przede wszystkim na celu uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Jednostki organizacyjne, dla których Wnioskodawca świadczy usługi szkoleniowe (np. urzędy gmin, starostwa powiatowe), które przetwarzają informacje niejawne zobowiązane są okresowego szkolenia swoich pracowników, którzy posiadają dostęp do informacji niejawnych.

Powyższe oznacza, że zostanie spełniona pierwsza z przesłanek wynikająca wprost z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy. Usługi będące przedmiotem zapytania są usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy.

Natomiast w celu dokonania oceny, czy usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zawodowego świadczone przez Wnioskodawcę, będą korzystały ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na mocy art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy, co jest przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy, konieczne jest stwierdzenie, czy jest spełniona przesłanka wskazana w ww. przepisie, tj. czy usługi te będą finansowane w całości ze środków publicznych.

Jak stanowi art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1870, z późn. zm.), środkami publicznymi są:

1.  dochody publiczne;
2.  środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA);
3.  środki pochodzące ze źródeł zagranicznych niepodlegające zwrotowi, inne niż wymienione w pkt 2;
4.  przychody budżetu państwa i budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz innych jednostek sektora finansów publicznych pochodzące:
    1.  ze sprzedaży papierów wartościowych,
    2.  z prywatyzacji majątku Skarbu Państwa oraz majątku jednostek samorządu terytorialnego,
    3.  ze spłat pożyczek i kredytów udzielonych ze środków publicznych,
    4.  z otrzymanych pożyczek i kredytów,
    5.  z innych operacji finansowych;
5.  przychody jednostek sektora finansów publicznych pochodzące z prowadzonej przez nie działalności oraz pochodzące z innych źródeł.

Natomiast stosownie do art. 9 ww. ustawy o finansach publicznych, sektor finansów publicznych tworzą:

1.  organy władzy publicznej, w tym organy administracji rządowej, organy kontroli państwowej i ochrony prawa oraz sądy i trybunały;
2.  jednostki samorządu terytorialnego oraz ich związki;

*   2a) związki metropolitalne;

1.  jednostki budżetowe;
2.  samorządowe zakłady budżetowe;
3.  agencje wykonawcze;
4.  instytucje gospodarki budżetowej;
5.  państwowe fundusze celowe;
6.  Zakład Ubezpieczeń Społecznych i zarządzane przez niego fundusze oraz Kasa Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego i fundusze zarządzane przez Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego;
7.  Narodowy Fundusz Zdrowia;
8.  samodzielne publiczne zakłady opieki zdrowotnej;
9.  uczelnie publiczne;
10.  Polska Akademia Nauk i tworzone przez nią jednostki organizacyjne;
11.  państwowe i samorządowe instytucje kultury;
12.  inne państwowe lub samorządowe osoby prawne utworzone na podstawie odrębnych ustaw w celu wykonywania zadań publicznych, z wyłączeniem przedsiębiorstw, instytutów badawczych, banków i spółek prawa handlowego.

Z art. 4 ust. 1 ww. ustawy o finansach publicznych wynika, że przepisy ustawy stosuje się do:

1.  jednostek sektora finansów publicznych;
2.  innych podmiotów w zakresie, w jakim wykorzystują środki publiczne lub dysponują tymi środkami.

Ustawa o finansach publicznych wymienia zatem wprost, co należy uznać za środki publiczne. Przepisy zaliczają do środków publicznych dochody publiczne, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz wskazane przychody budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz przychody jednostek sektora finansów publicznych pochodzące z różnych źródeł. Środkami publicznymi są również środki pochodzące z funduszy strukturalnych.

Jak wskazano powyżej przepis art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy, uzależnia stosowanie zwolnienia od podatku od tego, czy świadczona przez dany podmiot usługa kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego będzie finansowana w 100% ze środków publicznych. W analizowanej sprawie, przedmiotem zapytania są usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zawodowego finansowane w całości ze środków publicznych (szkolenia kierowane są do urzędów gmin i starostw powiatowych). Zatem jest spełniona przesłanka z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że w sytuacji gdyby szkolenia nie były w całości finansowane ze środków publicznych ale w zakresie przekraczającym 70%, zastosowanie znajdzie § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia w sprawie zwolnień od podatku towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień. Aby bowiem usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego mogły korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie ww. przepisu, muszą być finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych.

Stwierdzić zatem należy, że świadczone przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowe z zakresu ochrony informacji niejawnych, zarówno otwarte jak i wewnętrzne (zamknięte) spełniają definicję usług kształcenia zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku od towarów i usług. Biorąc pod uwagę fakt, iż są one finansowane w całości ze środków publicznych, szkolenia te korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Tut. organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone w wydanej interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym. w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.