Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-3.4014.5.2025.2.AD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-03-03
Teza: Wnioskodawczyni nie będzie mogła skorzystać ze zwolnienia
określonego w art. 9 pkt 17 uPCC, gdyż wcześniej nabyła udział
w lokalu mieszkalnym tytułami: zniesienia współwłasności i
działu spadku.
Słowa kluczowe: lokal-sprzedaż lokalu
mieszkanie-sprzedaż mieszkania
nieruchomości-sprzedaż nieruchomości
podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych
spadek-dział spadku
umowa-umowa sprzedaży
zniesienie-zniesienie współwłasności
zwolnienie-warunki zwolnienia
Zagadnienia: Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-
Rozdział 4. Zwolnienia od podatku-Zwolnienia
przedmiotowe-Umowa sprzedaży-Pozostałe
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-
Rozdział 4-art. 9-pkt 17

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

2 stycznia 2025 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej
    podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia
    określonego w art. 9 pkt 17 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Uzupełniła
    go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 29 stycznia 2025 r. (wpływ 29 stycznia
    2025 r.). Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Dziedziczenie ustawowe po matce – (...).
    Na mocy postanowienia Sądu Rejonowego dla (...) z (...) r. spadek po (...)
    („Spadkodawczyni”) nabyły na podstawie ustawy Kodeks Cywilny córki – (...) (Pani) oraz (...),
    po 1/2 części każda.
    W skład masy spadkowej po Spadkodawczyni wchodziły następujące 2 nieruchomości
    lokalowe:
    1. Nieruchomość lokalowa nr (...) położona przy ul. (...), spółdzielcze własnościowe prawo
      do lokalu, lokal położony (...) (Spółdzielcze prawo własnościowe do Lokalu nr 1).
    2. Nieruchomość lokalowa nr (...) położona przy ul. (...), spółdzielcze własnościowe prawo
      do lokalu, lokal położony (...) (Spółdzielcze własnościowe prawo do Lokalu nr 2).
    W wyniku dziedziczenia ustawowego po Pani matce wraz z siostrą (...) posiadają Panie
    udziały w ww. nieruchomościach lokalowych wynoszące 1/2, zatem Pani udziały w żadnej z
    nieruchomości nie przekraczają 50%.
    Dziedziczenie ustawowe po ojcu – (...) („Spadkodawca”).
    W związku ze śmiercią ojca – (...) r. – spadek po nim nabyły:
      • (...) - żona spadkodawcy,
      • (...) – syn spadkodawcy,
      • (...) – córka spadkodawcy,
      • Pani – jako córka spadkodawcy,
      • (...) – córka spadkodawcy
    (dalej łącznie: „Spadkobiercy”).
    (...) r. Spadkobiercy stawili się u notariusza celem sporządzenia aktu poświadczenia
    dziedziczenia po Spadkodawcy (akt notarialny Repertorium A nr (...) sporządzony przez
    notariusza (...) – dalej: „Akt Poświadczenia Dziedziczenia”).
    Na podstawie Aktu Poświadczenia Dziedziczenia spadek po Spadkodawcy nabyli:
      • (...) – udział wynoszący 1/4 części spadku,
      • (...) – udział wynoszący 3/16 części spadku,
      • (...) – udział wynoszący 3/16 części spadku,
      • Pani – udział wynoszący 3/16 części spadku,
      • (...) – udział wynoszący 3/16 części spadku
    W skład spadku po Spadkodawcy wchodzą następujące nieruchomości (udziały w
    nieruchomości):
      1. Udział wynoszący 1/4 część we współwłasności w nieruchomości stanowiącej działkę
        gruntu (...) (Nieruchomość 1).
      2. Udział wynoszący 1/2 część we współwłasności nieruchomości stanowiącej działkę
        gruntu (...) (Nieruchomość 2).

      3. Udział wynoszący 1/4 część we współwłasności nieruchomości składającej się z
        działek oznaczonych numerami ewidencyjnymi: (...) (Nieruchomość 3).
      4. Udział wynoszący 1/2 część we współwłasności nieruchomości stanowiącej działkę
        gruntu (...) (Nieruchomość 4).
      5. Udział wynoszący 1/2 część we współwłasności nieruchomości stanowiącej działkę
        gruntu (...) (Nieruchomość 5).
      6. Udział wynoszący 1/2 część we współwłasności nieruchomości stanowiącej działkę
        gruntu (...) (Nieruchomość 6).
      7. Udział wynoszący 1/4 część we współwłasności nieruchomości składającej się z
        działek oznaczonych numerami ewidencyjnymi: (...) (Nieruchomość 7).
      8. Udział wynoszący 1/2 część we współwłasności nieruchomości składającej się z
        działek oznaczonych numerami ewidencyjnymi: (...) (Nieruchomość 8).
      9. Udział wynoszący 1/4 część we współwłasności nieruchomości stanowiącej działkę
        gruntu (...) (Nieruchomość 9).
      10. Udział wynoszący 1/4 część we współwłasności nieruchomości stanowiącej działkę
        gruntu (...) (Nieruchomość 10).
      11. Udział wynoszący 1/4 część we współwłasności nieruchomości stanowiącej działkę
        gruntu (...) (Nieruchomość 11).
      12. Udział wynoszący 1/4 część we współwłasności nieruchomości stanowiącej działkę
        gruntu (...) (Nieruchomość 12).
      13. Udział wynoszący 1/4 część we współwłasności nieruchomości składającej się z
        działek gruntu (...) (Nieruchomość 13).
      14. Udział wynoszący 1/4 część we współwłasności nieruchomości stanowiącej działkę
        gruntu (...) (Nieruchomość 14).
      15. Udział wynoszący 1/2 część we współwłasności nieruchomości stanowiącej działkę
        gruntu (...) (Nieruchomość 15).
      16. Udział wynoszący 5/6 części we współwłasności nieruchomości, stanowiącej lokal
        mieszkalny nr (...), wraz z prawami związanymi (Lokal).
    Łączna wartość przedmiotów spadku została oszacowana w trakcie postępowania
    spadkowego na (...) zł. W konsekwencji Spadkobiercy złożyli odpowiednie wnioski do sądu
    o wpisanie ich praw do spadku po (...), zgodnie z przysługującymi im udziałami.
    Dziedziczenie testamentowe po Spadkodawcy
    Już po sporządzeniu Aktu Poświadczenia Dziedziczenia oraz po nabyciu spadku po
    Spadkodawcy w udziałach wynikających z dziedziczenia ustawowego został odnaleziony
    testament Spadkodawcy, wobec czego konieczne było uchylenie Aktu Poświadczenia
    Dziedziczenia i przeprowadzenie nowego postępowania spadkowego, celem podziału
    dziedziczonych nieruchomości według odmiennych (niż wynikające z dziedziczenia
    ustawowego) udziałów w spadku Spadkobierców.
    (...) Sąd Rejonowy dla (...), wydał postanowienie w sprawie zmiany aktu poświadczenia
    dziedziczenia ((...)). Postanowieniem tym Sąd uchylił Akt Poświadczenia Dziedziczenia i
    stwierdził, że spadek po Spadkodawcy, na podstawie testamentu, nabyli:
      • (...) – w udziale wynoszącym (...) części,
      • (...) – w udziale wynoszącym (...) części,
      • (...) – w udziale wynoszącym (...) części,
      • Pani – w udziale wynoszącym (...) części,
      • (...) – w udziale wynoszącym (...) części.

    Następnie Spadkobiercy (...) r. zawarli w formie aktu notarialnego umowę (Akt notarialny
    Repertorium A nr (...)) o dział spadku i zniesienie współwłasności wynikającej z
    wcześniejszego (zmienionego wskutek odnalezienia testamentu) Aktu Poświadczenia
    Dziedziczenia, w której to umowie spadkobiercy dokonali ostatecznego podziału spadku.
    Na mocy powyższego aktu notarialnego (Akt notarialny Repertorium A nr (...)),
    realizującego postanowienia testamentu Spadkodawcy, (...), Pani oraz (...) nabyli udziały w
    Lokalu po (...)części każde z nich (w tym w udziałach wynoszących po (...) części każde z
    nich wskutek działu spadku po zmarłym oraz w udziałach wynoszących po (...) części na
    podstawie zniesienia współwłasności). Poza tymi udziałami (...), (...) oraz Pani nie nabyli
    żadnych innych nieruchomości ani udziałów w nieruchomościach.
    Ostateczne udziały Pani w nieruchomościach na skutek postępowań spadkowych po
    Spadkodawczyni i Spadkodawcy.
    W wyniku zakończonych prawomocnie postępowań spadkowych po matce i ojcu, posiada
    Pani następujące udziały w nieruchomościach mieszkalnych, nabytych w związku z
    dziedziczeniem po matce:
      • 1/2 udziału w Spółdzielczym własnościowym prawie do Lokalu nr 1,
      • 1/2 udziału w Spółdzielczym własnościowym prawie do Lokalu nr 2,
    oraz w związku z dziedziczeniem po ojcu:
      • 1/3 udziału we współwłasności Lokalu.
    Nie posiada Pani innych praw, których przedmiotem jest prawo własności lokalu
    mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, prawo własności budynku
    mieszkalnego jednorodzinnego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu dotyczące
    lokalu mieszkalnego albo domu jednorodzinnego, ani udziały do tych praw.
    Wraz z małżonkiem (...) planuje Pani zakup nieruchomości z rynku wtórnego (do
    małżeńskiej wspólności majątkowej) – spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu
    mieszkalnego nr (...), który finansowany będzie z kredytu hipotecznego. Małżonkowie
    aktualnie ubiegają się o kredyt hipoteczny na ten cel.
    W związku z tym, że Lokal Przyszły zostanie zakupiony w trakcie trwania małżeństwa Pani i
    małżonka, a zatem zostanie objęty wspólnością majątkową małżonków, wskazuje Pani, że
    małżonkowi nie przysługują prawa, których przedmiotem jest prawo własności lokalu
    mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, prawo własności budynku
    mieszkalnego jednorodzinnego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu dotyczące
    lokalu mieszkalnego albo domu jednorodzinnego, ani udziały do tych praw.
    W celu planowanego zakupu Lokalu Przyszłego, podpisali Państwo umowę przedwstępną
    sprzedaży Lokalu Przyszłego w formie aktu notarialnego (Repertorium A nr (...), akt
    notarialny sporządzony przed notariuszem (...)).

## Pytanie

Czy możliwe będzie skorzystanie przez Panią ze zwolnienia przedmiotowego z podatku od
    czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 9 pkt 17 ustawy o podatku od czynności
    cywilnoprawnych?
    Pani stanowisko w sprawie
    W Pani ocenie, możliwe będzie skorzystanie ze zwolnienia przedmiotowego podatku od
    czynności cywilnoprawnych.
    Powołując treść art. 9 pkt 17 ww. ustawy, wskazała Pani, że spełnia Pani następujące
    warunki zwolnienia:
    1) żaden z udziałów przysługujących Pani w lokalach nie przekracza 50% (warunek 1) oraz
    2) wszystkie posiadane udziały w lokalach zostały nabyte wskutek dziedziczenia (warunek
      2).

    Stosownie do treści art. 9 pkt 17 ustawy od czynności cywilnoprawnych zwolnieniem
    przedmiotowym jest objęta sprzedaż, której przedmiotem jest prawo własności lokalu
    mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, prawo własności budynku
    mieszkalnego jednorodzinnego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu dotyczące
    lokalu mieszkalnego albo domu jednorodzinnego, jeżeli kupującym jest osoba fizyczna lub
    osoby fizyczne, którym w dniu sprzedaży i przed tym dniem nie przysługiwało żadne z tych
    praw ani udział w tych prawach, chyba że:
      • udział ten nie przekracza lub nie przekraczał 50 %; i
      • został nabyty w drodze dziedziczenia.
    Ad warunek 1 – ograniczenie wysokości udziałów do 50%.
    W Pani ocenie, w przedstawionym stanie faktycznych spełniony jest warunek dotyczący
    ograniczenia wysokości udziału w prawach do lokalu mieszkalnego do wysokości
    nieprzekraczającej 50%.
    Wnioskodawczyni posiada udziały we współwłasności 3 lokali odpowiednio po (...), (...) oraz
    (...) udziału w każdym z lokali.
    Przy czym wskazuje się, że każdy z udziałów należy ocenić osobno (a nie np. jako sumę
    wszystkich udziałów w kilku nieruchomościach), co oznacza, że dla skorzystania ze
    zwolnienia przewidzianego w art. 9 pkt 17 ustawy od czynności cywilnoprawnych, udział w
    każdym lokalu (budynku) mieszkalnym musi zostać nabyty w drodze dziedziczenia i w
    każdym z nich nie może być wyższy niż 50%.
    Mając na uwadze, że żaden z udziałów we współwłasności lokali nie przysługuje Pani w
    wysokości ponad 50%, omawiany wyżej warunek zastosowania zwolnienia
    przedmiotowego z art. 9 pkt 17 ustawy od czynności cywilnoprawnych jest spełniony w
    sprawie objętej niniejszym wnioskiem o interpretację indywidualną.
    Ad warunek 2 – nabycie przez dziedziczenie
    W Pani ocenie nabycie udziałów w lokalach w spadku po matce (...), jak również ojcu (...)
    spełnia warunek nabycia przez dziedziczenie.
    Sformułowanie „przez dziedziczenie” użyte w art. 9 pkt 17 ustawy od czynności
    cywilnoprawnych nie zostało zdefiniowane w przepisach prawa podatkowego, a zatem
    powinno być intepretowane zgodnie z jego rozumieniem na gruncie przepisów prawa
    cywilnego, w tym przede wszystkim Księgi IV – Spadki Kodeksu Cywilnego, jak wskazał Sąd
    Najwyższy – uwzgledniające także czynności dokonywane w ramach działu spadku.
    Nabycie „przez dziedziczenie” należy uznać nabycie praw (przedmiotów), które należały do
    spadkodawcy i które zostały nabyte przez spadkobierców w ramach spadkobrania i w
    związku ze śmiercią spadkodawcy (a także nabyte na podstawie działu spadku). W związku
    z brakiem jakichkolwiek wyłączeń lub ograniczeń rozumienia dziedziczenia w art. 9 pkt 17
    ustawy od czynności cywilnoprawnych, brak jest również podstaw do ograniczenia
    rozumienia sformułowania „przez dziedziczenie” do dziedziczenia ustawowego lub
    odwrotnie testamentowego. Dziedziczenie może bowiem nastąpić wedle ustawy
    (dziedziczenie ustawowe) lub na podstawie testamentu (dziedziczenie testamentowe) i są
    to równoważne podstawy spadkobrania. Przeciwne podejście, a zatem ograniczenie
    rozumienia sformułowania „przez dziedziczenie” na gruncie przepisów ustawy o podatku
    od czynności cywilnoprawnych do dziedziczenia ustawowego prowadziłoby do
    nieuzasadnionego różnicowania sytuacji podmiotów (spadkobierców) dziedziczących
    nieruchomości mieszkalne (udziały w nieruchomościach) w drodze testamentu oraz
    ustawy.
    Mając na uwadze powyższe, Pani stoi na stanowisku, że zarówno dziedziczenie po ojcu (...)
    z ustawy (przed uchyleniem Aktu Poświadczenia Dziedziczenia) jak i z testamentu (po
    ujawnieniu testamentu i dziedziczeniu na jego podstawie) będą spełniały warunek nabycia
    przez dziedziczenie, zgodnie z art. 9 pkt 17 ustawy od czynności cywilnoprawnych.

    Co się zaś tyczy działu spadku i zniesienia współwłasności w ramach postępowania
    spadkowego po Spadkodawcy to w Pani ocenie, w stanie faktycznym przedstawionym w
    niniejszym wniosku zarówno dział spadku, jak również zniesienie współwłasności są
    niezbędnym i koniecznym elementem postępowania spadkowego po Spadkodawcy i nie
    mogą być traktowane jako autonomiczne, odrębne podstawy nabycia udziałów w
    lokalach, zaś wystąpienie zniesienia współwłasności samo w sobie nie wyklucza
    możliwości skorzystania ze zwolnienia.
    Dział spadku jest etapem postępowania spadkowego, w którym występuje kilku
    spadkobierców. W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane
    poszczególnym spadkobiercom, przechodzą na nich, ustaje więc wspólność majątku
    spadkowego. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy
    spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.
    W rezultacie należy uznać, że dział spadku, jest koniecznym elementem postępowania
    spadkowego, w którym występuje kilku spadkobierców i konieczne jest dokonanie
    podziału majątku spadkowego pomiędzy spadkobierców, zaś przedmioty majątkowe
    nabyte w wyniku działu spadku (w tym nieruchomości) są przedmiotami nabytymi przez
    dziedziczenie.
    Powyższe znajduje potwierdzenie w orzecznictwie Sądu Najwyższego, zgodnie z którym
    przedmiotami nabytymi przez dziedziczenie są przedmioty, które wyczerpują cały spadek
    albo udział w spadku oraz przedmioty majątkowe uzyskane w wyniku działu spadku
    (przedmioty spadkowe, spłaty i dopłaty), zaś przyznane spadkobiercy w wyniku działu
    spadku składniki majątku spadkowego nabywa on bezpośrednio od spadkodawcy, przez
    dziedziczenie.
    W chwili otwarcia spadku spadkobiercy nabywają współuprawnienie, wyznaczone
    udziałem, do całego majątku spadkowego, do którego odpowiednio stosuje się przepisy o
    współwłasności w częściach ułamkowych (art. 1035 Kodeksu cywilnego). Rozdzielenie
    składników tego majątku następuje w drodze działu spadku, prowadzonego przy
    odpowiednim stosowaniu przepisów o zniesieniu współwłasności (art. 1035 Kodeksu
    cywilnego i art. 688 Kodeksu postępowania cywilnego). Ugruntowany został w
    orzecznictwie pogląd, że dział spadku ma konstytutywny charakter (art. 624 w związku z
    art. 688 Kodeksu postępowania cywilnego) w zakresie obejmującym przekształcenie
    współwłasności majątku spadkowego we własność jego składników, przydzielonych
    poszczególnym spadkobiercom lub przyznanych jednemu z nich. Nie przekonuje
    natomiast taki punkt widzenia, który przyjmuje, że do spełnienia istoty działu spadku
    dochodzi jedynie w razie przekształcenia udziału spadkowego w odpowiednie prawo
    majątkowe do części przedmiotów objętych spadkiem, odpowiadającej temu udziałowi.
    Nie realizuje jej nabycie przedmiotu ponad udział z obowiązkiem wniesienia spłaty, czy też
    podział w naturze w sposób nieodpowiadający udziałowi, z wyrównaniem w postaci
    dopłat. Do dokonania działu spadku przez przyznanie spadkobiercom przedmiotów
    majątkowych zgodnie z udziałem dochodzi bardzo rzadko i nie ma podstaw do przyjęcia,
    że konieczność wartościowego uzupełnienia udziału współspadkobiercy lub dokonania
    spłaty w przypadku bezcelowości, a niejednokrotnie i niemożliwości dokonania fizycznego
    podziału przedmiotu będącego składnikiem – niejednokrotnie jedynym – majątku
    spadkowego, nie odpowiada istocie działu spadku. Nie ma podstaw do uznania, że podział
    majątku spadkowego z uwzględnieniem dopłaty, czy spłaty jest sprzeczny z wolą
    spadkodawcy, a nabycie przedmiotu spadkowego, przekraczającego udział, jest nabyciem
    od współspadkobiercy, a nie od spadkodawcy, jeśli spadkobranie nie dotyczy
    przedmiotów konkretnie przeznaczonych dla wskazanego spadkobiercy. Należy zatem
    przychylić się do przyjmowanego poglądu, że przyznane spadkobiercy w wyniku działu
    spadku składniki majątku spadkowego nabywa on bezpośrednio od spadkodawcy, przez
    dziedziczenie, tak jak i współspadkobierca dopłatę lub spłatę.
    Przy czym uznaje się, że dział spadku wyjątkowo może być formą nowego nabycia tylko
    wówczas, gdy – w wyniku tego działu – podatnik (spadkobierca) otrzymuje składniki

    majątkowe, których wartość po dokonanym podziale przekracza wartość udziału, jaki
    pierwotnie mu przysługiwał. W sprawie objętej wnioskiem taka sytuacja nie ma miejsca.
    Pierwotnie przysługiwał Pani udział w spadku po zmarłym ojcu (...) wynoszący (...) części
    spadku i wynikający z dziedziczenia ustawowego (na mocy Aktu Poświadczenia
    Dziedziczenia), przy łącznej wartości przedmiotów spadku wynoszącej (...) zł.
    A zatem pierwotny Pani udział wynosił:
    (...) zł x (...) = (...) zł.
    Po uchyleniu Aktu Poświadczenia Dziedziczenia i przeliczeniu udziałów Spadkobierców
    zgodnie z testamentem (...) Pani udział wynosił: (...) części spadku:
    (...) zł x (...) = (...) zł.
    Zatem w toku postępowania (zmiany dziedziczenia ustawowego na dziedziczenie
    testamentowe) zmniejszeniu uległ udział przysługujący Pani w spadku po Spadkodawcy.
    Ostatecznie w ramach działu spadku i zniesienia współwłasności przypadł Pani udział w
    wysokości (...) Lokalu, co wynikało po pierwsze z konieczności takiego podziału spadku,
    który najwierniej odzwierciedli wolę testatora oraz przysługujące Spadkobiercom udziały,
    a także spójnego uregulowania własności Lokalu w zakresie (...) przypadającej małżonce
    Spadkodawcy – (...) (w związku z rozszerzeniem wspólności majątkowej małżeńskiej w
    trakcie trwania małżeństwa Spadkodawcy i (...)).
    W sprawie objętej wnioskiem także zniesienie współwłasności nie może być potraktowane
    jako odrębna podstawa nabycia (inna niż dziedziczenie), skoro bowiem zniesienie
    współwłasności było podyktowane koniecznością zmiany udziałów Spadkobierców
    określonych na podstawie Aktu Poświadczenia Dziedziczenia zgodnie z regułami
    dziedziczenia ustawowego w rezultacie odnalezienia testamentu, koniecznością
    przeliczenia dotychczasowych udziałów zgodnie z wolą testatora – (...), spójnego
    uregulowania własności Lokalu w zakresie (...) przypadającej małżonce Spadkodawcy – (...),
    umożliwienia korzystania Spadkobiercom z ich praw – w praktyce nierealne byłoby
    oczekiwanie od Spadkobierców, że będą mogli wykonywać swoje prawa do udziałów w
    majątku spadkowym utrzymując stan prawny, w którym każdy z pięciorga Spadkobierców
    posiada po (...), (...), (...)lub ((...)) (...) udziału w spadku obejmującym kilkanaście różnych
    nieruchomości.
    Przyjęcie odmiennego stanowiska i uznanie, że dział spadku i zniesienie współwłasności w
    tym przypadku stanowią odrębne podstawy nabycia praw niż dziedziczenie i w rezultacie
    wyłączone byłoby w tej sprawie skorzystanie ze zwolnienia przedmiotowego, o którym
    mowa w art. 9 pkt 17 ustawy od czynności cywilnoprawnych, prowadziłoby do rażąco
    gorszego traktowania spadkobierców dziedziczących w sprawach trudnych,
    wielowątkowych i skomplikowanych, np. takich gdzie majątek spadkodawcy jest rozległy,
    ale rozdrobniony, a w żadnym ze składników majątku spadkobierca nie posiada pełni
    praw.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności
    cywilnoprawnych (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 295):
    Podatkowi podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.
    Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:
    Obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2, powstaje z chwilą dokonania czynności
    cywilnoprawnej.
    Stosownie do art. 4 pkt 1 cyt. ustawy:

    Obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem art. 5 – przy umowie sprzedaży – ciąży na
    kupującym.
    W myśl art. 5 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:
    Obowiązek zapłaty podatku ciąży na podatnikach tego podatku.
    Jeżeli obowiązek podatkowy ciąży na kilku podmiotach albo na stronach umowy zamiany,
    albo wspólnikach spółki cywilnej, zobowiązanymi solidarnie do zapłaty podatku są
    odpowiednio te podmioty, strony umowy zamiany albo wspólnicy spółki cywilnej.
    Stosownie do treści art. 6 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:
    Podstawę opodatkowania przy umowie sprzedaży stanowi – wartość rynkowa rzeczy lub
    prawa majątkowego.
    Zgodnie natomiast z art. 6 ust. 2 ww. ustawy:
    Wartość rynkową przedmiotu czynności cywilnoprawnych określa się na podstawie
    przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z
    uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami
    majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia dokonania tej czynności, bez odliczania długów
    i ciężarów.
    Natomiast w myśl art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:
    Stawki podatku wynoszą od umowy sprzedaży nieruchomości, rzeczy ruchomych, prawa
    użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego,
    spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa
    spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu
    mieszkalnym – 2%.
    Umowa sprzedaży rzeczy i praw majątkowych podlega generalnie opodatkowaniu
    podatkiem od czynności cywilnoprawnych, a obowiązek uiszczenia podatku ciąży na
    kupującym (kupujących). W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych
    przewidziano jednak sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie
    przedmiotowym ustawy jest zwolniona z opodatkowania podatkiem od czynności
    cywilnoprawnych.
    Stosownie do art. 9 pkt 17 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:
    Zwalnia się od podatku sprzedaż, której przedmiotem jest prawo własności lokalu
    mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, prawo własności budynku
    mieszkalnego jednorodzinnego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu dotyczące
    lokalu mieszkalnego albo domu jednorodzinnego, jeżeli kupującym jest osoba fizyczna lub
    osoby fizyczne, którym w dniu sprzedaży i przed tym dniem nie przysługiwało żadne z tych
    praw ani udział w tych prawach, chyba że udział ten nie przekracza lub nie przekraczał
    50% i został nabyty w drodze dziedziczenia.
    Zatem zgodnie z powołanym powyżej przepisem, zwolniona z opodatkowania podatkiem
    od czynności cywilnoprawnych będzie sprzedaż, której przedmiotem jest:
    - prawo własności lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość,
    - prawo własności budynku mieszkalnego jednorodzinnego,
    - spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu dotyczące lokalu mieszkalnego albo domu
      jednorodzinnego,
    jeżeli kupującym jest osoba fizyczna lub osoby fizyczne, którym w dniu sprzedaży i przed
    tym dniem nie przysługiwało żadne z tych praw ani udział w tych prawach. W przypadku,
    w którym kupującemu przysługuje lub przysługiwał udział w opisywanych prawach nabyty
    tytułem dziedziczenia − by mogło być zastosowane zwolnienie – wielkość przysługującego
    mu udziału nie może przekroczyć 50%.

    Przy czym w przypadku, gdy budynek mieszkalny jednorodzinny lub lokal stanowiący
    odrębną nieruchomość albo spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu dotyczące lokalu
    mieszkalnego albo domu jednorodzinnego nabywany jest na współwłasność, to każdy z
    kupujących (np. małżonkowie, rodzice z dzieckiem, rodzeństwo, osoby obce) musi spełniać
    warunek nieposiadania wcześniej m.in. lokalu mieszkalnego lub udziału w nim, chyba że
    udział ten nie przekracza lub nie przekraczał 50% i został nabyty w drodze dziedziczenia.
    Z przedstawionego we wniosku zdarzenia wynika, że nabyła Pani po matce udział w
    wysokości (...) w dwóch spółdzielczych własnościowych prawach do lokali mieszkalnych.
    Na podstawie dziedziczenia testamentowego po ojcu nabyła Pani w udział w spadku (w
    który wchodziło kilkanaście nieruchomości gruntowych oraz lokal mieszkalny – Lokal)
    wynoszący (...) części – co zostało potwierdzone (...)r. przez Sąd. Następnie Spadkobiercy
    (...) r. zawarli umowę o dział spadku i zniesienie współwłasności w wyniku czego otrzymała
    Pani (...) udziału we współwłasności Lokalu (w tym w udziałach wynoszących po (...) części
    wskutek działu spadku oraz (...) części na podstawie zniesienia współwłasności). Poza tym
    udziałem nie nabyła Pani żadnych innych nieruchomości ani udziałów w nich. Nie posiada
    Pani innych praw, których przedmiotem jest prawo własności lokalu mieszkalnego
    stanowiącego odrębną nieruchomość, prawo własności budynku mieszkalnego
    jednorodzinnego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu dotyczące lokalu
    mieszkalnego albo domu jednorodzinnego, ani udziały do tych praw. Wraz z małżonkiem
    planuje Pani zakup nieruchomości z rynku wtórnego (do małżeńskiej wspólności
    majątkowej) – spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego. Małżonkowi
    nie przysługują prawa, których przedmiotem jest prawo własności lokalu mieszkalnego
    stanowiącego odrębną nieruchomość, prawo własności budynku mieszkalnego
    jednorodzinnego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu dotyczące lokalu
    mieszkalnego albo domu jednorodzinnego, ani udziały do tych praw. W celu planowanego
    zakupu Lokalu Przyszłego, podpisali Państwo umowę przedwstępną sprzedaży.
    Pani zdaniem, spełnia Pani wszystkie warunki zwolnienia.
    Z takim stanowiskiem nie można się zgodzić.
    Z powołanego powyżej przepisu wynika, że w przypadku posiadania udziału m.in. w lokalu
    mieszkalnym, zwolnienie z opodatkowania będzie miało miejsce, jeżeli udział ten nie
    przekroczy 50% i został nabyty wyłącznie w drodze dziedziczenia.
    Jak sama Pani wskazała, nabyła Pani ostatecznie w drodze spadku (...), tj. (...), udziału w
    nieruchomości stanowiącej lokal mieszkalny. Natomiast w wyniku działu spadku i
    zniesienia współwłasności Pani udział w ww. lokalu wyniósł (...), tj. (...).
    Jak wskazano powyżej, w przypadku kupującego, który posiadał/posiada udział w
    nieruchomości zabudowanej domem jednorodzinnym, zwolnienie przysługuje tylko w
    przypadku nabycia tego udziału do wysokości 50% i wyłącznie tytułem dziedziczenia. Pani
    co prawa nabyła udział w prawie do lokalu mieszkalnego w dopuszczalnej wysokości, tj.
    (...) (...), jednakże nie tylko w wyniku spadku, ale także tytułem działu spadku oraz
    zniesienia współwłasności. Przysługujący Pani w spadku po ojcu udział w prawie do Lokalu
    wynosił tylko (...).
    Zatem w takiej sytuacji nie może Pani skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 9
    pkt 17 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Nie spełniła Pani bowiem
    wymogu tytułu nabycia.
    Dział spadku jest instytucją uregulowaną w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks
    cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.). Zgodnie z art. 1037 tej ustawy:
    Dział spadku może nastąpić bądź na mocy umowy między wszystkimi spadkobiercami,
    bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek ze spadkobierców.
    Dział spadku to tytuł nabycia inny niż spadek. Z instytucją działu spadku mamy do
    czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. W wyniku działu
    spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom,

    przechodzą na nich, ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku
    lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy,
    które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom. Na skutek działu spadku
    następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym
    spadkobiercom.
    We wniosku wskazała Pani, że żona spadkodawcy posiadała (...) udziału we własności
    Lokalu wynikającą ze wspólności majątkowej małżeńskiej. W związku z nabyciem przez
    Panią w spadku udziału w Lokalu oraz zwiększeniem jego wysokości w drodze działu
    spadku, wskazała Pani także, że (...) udziału otrzymała Pani tytułem zniesienia
    współwłasności.
    Ustawa o podatku od spadków i darowizn nie zawiera definicji współwłasności, również w
    tej kwestii należy odnieść się do przepisów uregulowanych w ustawie Kodeks cywilny.
    Zgodnie z art. 195 Kodeksu cywilnego:
    Własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność).
    W myśl art. 196 § 1 Kodeksu cywilnego;
    Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością
    łączną.
    Zgodnie z art. 196 § 2 Kodeksu cywilnego:
    Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do
    współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy niniejszego działu.
    W myśl art. 210 § 1 Kodeksu cywilnego:
    Każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Uprawnienie to może
    być wyłączone przez czynność prawną na czas nie dłuższy niż lat pięć. Jednakże w
    ostatnim roku przed upływem zastrzeżonego terminu dopuszczalne jest jego przedłużenie
    na dalsze lat pięć; przedłużenie można ponowić.
    Sposoby wyjścia ze stanu współwłasności regulują postanowienia art. 211 i art. 212
    Kodeksu cywilnego.
    W świetle wyżej powołanych przepisów, zniesienie współwłasności może nastąpić w
    drodze umowy między współwłaścicielami albo, w braku zgody między
    współwłaścicielami, na podstawie orzeczenia sądu.
    W ramach wymienionych trybów ustawodawca przewiduje trzy sposoby zniesienia
    współwłasności:
    1) podział rzeczy wspólnej, czyli np. podzielenie jednej nieruchomości na kilka mniejszych
      (tzw. podział fizyczny),
    2) przyznanie rzeczy jednemu lub niektórym ze współwłaścicieli,
    3) sprzedaż rzeczy wspólnej (tzw. podział cywilny).
    Przedmiotem współwłasności jest jedna, określona rzecz ruchoma bądź nieruchoma, do
    której prawo własności posiadają przynajmniej dwie osoby. Każdy ze współwłaścicieli ma
    takie same uprawnienia względem całej rzeczy wspólnej. Przy korzystaniu z nich musi
    jednak liczyć się z prawami przysługującymi pozostałym współwłaścicielom. Żadnemu
    współwłaścicielowi nie przysługuje bowiem wyłączne prawo do wyodrębnionej części.
    Pedmiotem zniesienia współwłasności może być jedynie rzecz, nie może być zaś część
    składowa rzeczy. Przedmiotem takim nie może być również masa majątkowa, np. spadek
    nabyty przez kilku spadkobierców, gdyż zniesienie tego rodzaju wspólności następuje
    jakkolwiek na skutek dokonania działu spadku, do którego zgodnie z art. 1035 Kodeksu
    cywilnego, zastosowanie mają odpowiednio przepisy dotyczące zniesienia współwłasności
    ułamkowej.

    Z powyższego wynika więc jasno, że zarówno nabycie tytułem zniesienia współwłasności,
    jak i nabycie tytułem działu spadku oraz nabycie tytułem dziedziczenia to trzy odrębne
    tytuły nabycia.
    Tym samym, należy uznać, przy zakupie lokalu mieszkalnego nie będzie Pani mogła
    skorzystać ze zwolnienia okreslonego w art. 9 pkt 17 ustawy o podatku od czynności
    cywilnoprawnych. Umowa sprzedaży będzie podlegała opodatkowaniu w wysokości 2%.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego,
    który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna
    (tożsama) z opisem zdarzenia i zastosuje się Pani do interpretacji.
    - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
    Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
    zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
    czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
    1) z zastosowaniem art. 119a;
    2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z
      dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
    3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
    Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach
    wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
    interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.