Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4.4012.703.2017.2.MP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-01-24
Teza: W zakresie opodatkowania dopłaty otrzymanej z KOWR za przekazanie towarów w ramach programu oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków bezpośrednio związanych z realizacją programu i wydatków pozostałych, których nie da się przypisać tylko do tego programu
Słowa kluczowe: dotacja; odliczenia-prawo do odliczenia; opodatkowanie; przekazanie-przekazanie nieodpłatne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 grudnia 2017 r. (data wpływu 11 grudnia 2017 r.), uzupełnionym w dniu 16 stycznia 2018 r. (data wpływu 17 stycznia 2018 r.) na wezwanie Organu z dnia 10 stycznia 2018 r. (doręczone w dniu 15 stycznia 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania dopłaty otrzymanej z KOWR za przekazanie towarów w ramach programu „Program dla szkół” – **jest nieprawidłowe**;
*   prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków bezpośrednio związanych z realizacją programu i wydatków pozostałych, których nie da się przypisać tylko do tego programu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 grudnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dopłaty otrzymanej z KOWR za przekazanie towarów w ramach programu „Program dla szkół” oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków bezpośrednio związanych z realizacją programu i wydatków pozostałych, których nie da się przypisać tylko do tego programu.

Wniosek uzupełniono w dniu 16 stycznia 2018 r. (data wpływu 17 stycznia 2018 r.) w odpowiedzi na wezwanie Organu z dnia 10 stycznia 2018 r. (doręczone w dniu 15 stycznia 2018 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą jednoosobowo w zakresie realizacji „Programu dla szkół". Program ten jest realizowany przez Krajowy Ośrodek Wsparcia Rolnictwa ( dalej KOWR) i jest realizacją Rozporządzenia Delegowanej Komisji z dnia 3 listopada 2016 uzupełniające rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady UE w odniesieniu do pomocy unijnej na dostarczenie owoców i warzyw, bananów oraz mleka do placówek oświatowych oraz zmieniające rozporządzenie delegowanego Komisji UE "Program dla szkół" zakłada dostarczanie ww. produktów do szkół.

Celem „Programu dla szkół” jest trwała zmiana nawyków żywieniowych dzieci poprzez zwiększenie udziału owoców i warzyw oraz mleka i przetworów mlecznych w ich codziennej diecie na etapie, na którym kształtują się ich nawyki żywieniowe oraz upowszechnianie zdrowej, zbilansowanej diety i wzrost świadomości społecznej w tym zakresie wśród dzieci i rodziców.

W tym celu firma jest uczestnikiem programu realizowanego poprzez dokonywanie dopłat przez KOWR. Dopłaty realizowane są ze środków połączonych unijnych i krajowych jednakże są otrzymywane od KOWR. W praktyce oznacza to, że szkoły podstawowe otrzymują produkty bezpłatnie, a za dostarczenie ich firma otrzymuje pomoc z budżetu poprzez KOWR. Dopłaty dokonywane przez KOWR pochodzą ze środków europejskich ( Europejski Fundusz Orientacji i Gwarancji Rolnych) oraz budżetu Państwa. KOWR udziela dopłat zatwierdzonych przez oddziały terenowe wnioskodawcom wg. zatwierdzonej procedury. KOWR nie podpisuje z podmiotami realizującymi „Program dla szkół" umów dotyczących realizacji. Wnioskodawca został uznany za podmiot zatwierdzony do udziału w „Programie dla szkół” w ramach obu komponentów, czyli „komponentu mlecznego” i „komponentu owocowo-warzywnego” i na tej podstawie realizuje dostawy mleka, przetworów mlecznych, warzyw i owoców do placówek, z którymi zawarł umowy. Zakup produktów był pierwotnie finansowany dotacjami z Agencji Rynku Rolnego po zmianie charakteru tej instytucji finansowany jest z KOWR . Mleko i wyroby mleczne nabywane jest najpierw ze środków własnych a następnie dofinansowywane ze środków KOWR. Jednakże w niektórych miesiącach możliwe jest dokonywanie zakupu już z otrzymanych środków dotacyjnych. KOWR dokonuje wypłaty środków w ciągu trzech miesięcy od złożenia prawidłowego wniosku o pomoc. Dopłaty nie są traktowane jako przychód podatkowy. Możliwa do uzyskania wysokość pomocy z KOWR stanowi iloczyn zryczałtowanej stawki pomocy na jedną porcję owoców i warzyw w kwocie 0,76 zł oraz liczby dostarczonych porcji. W przypadku komponentu mlecznego stawka pomocy wynosi 0,75 zł za jedną porcję mleka i przetworów mlecznych.

Wnioskodawca podkreśla, że otrzymana pomoc nie jest dotacją celową związaną z dofinansowaniem konkretnego wydatku ponoszonego przez podmiot oraz że nie można w sposób bezpośredni powiązać dopłat otrzymanych przez podatnika-Wnioskodawcę, z konkretnymi wydatkami ( kosztami). Dopłaty otrzymywane nie są dopłatami celowymi. Dopłata otrzymywana NIE jest dopłatą do ceny. W ramach obydwu opisanych powyżej komponentów firma Wnioskodawcy samodzielnie zawiera umowy dostaw z wieloma placówkami szkolnymi, zakupuje od dostawców mleko, przetwory mleczne oraz warzywa i owoce określone w rozporządzeniu KOWR. Wnioskodawca odpowiada za organizację magazynu i przechowania zakupionych towarów, organizację dostawy i logistykę, zatrudnia pracowników w celu zapewnienia poprawnej obsługi. Wszystkie te czynności są wykonywane dla zapewnienia ciągłości i dochodowości działalności gospodarczej bez względu na źródło pochodzenia przychodów oraz formę ich opodatkowania.

Aby spełnić warunki do uzyskania dopłaty firma musi znaleźć odpowiedniego dostawcę mleka lub owoców i warzyw, wizytować placówki, do których będzie dostarczał produkty, przejść odpowiednie szkolenie w celu prawidłowego działania w ramach programu, zapewnić stałą dostawę produktów do placówek . Także w przypadku awarii w procesie logistycznym bez względu na koszty firma (Wnioskodawca) musi dostarczyć produkty do placówek. KOWR nie podpisuje umów z placówkami, to dostawca ma obowiązek zapewnić uczniom i przedszkolom codzienny dostęp do mleka , owoców i warzyw o ściśle określonych w ustawie parametrach i dopiero wówczas Wnioskodawca może wystąpić o dopłatę. Oznacza to, że dopłaty nie są bezwarunkowo obligatoryjne.

Wnioskodawca nie ma możliwości uzyskania jakiejkolwiek rekompensaty w przypadkach awaryjnych, cały ciężar ryzyka ponosi prowadzona przez Wnioskodawcę działalność gospodarcza. Zakres działalności Wnioskodawcy nie jest działalnością o wyjątkowym charakterze, która jest obligatoryjnie dotowana. W przypadku poniesienia większych niż Wnioskodawca przewidywał kosztów, nie może podnieść ceny sprzedaży mleka, jak to mogą zrobić inne podmioty takie jak np. przedszkola ( które ponosząc większe koszty mogą podnieść czynsz rodzicom). Jako przedsiębiorca uczestniczący w obu opisanych programach Wnioskodawca nie ma pewności, czy uzyska dopłaty na każdy złożony wniosek, a mleko lub owoce czy warzywa zostały i tak dostarczone do szkoły-czyli działalność prowadzona przez Wnioskodawcę jako Podatnika jest działalnością handlową niosącą za sobą ryzyko jak każda inna działalność handlowa.

Nie jest również zawsze możliwe ustalenie wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dopłat z KOWR. Wnioskodawca prowadzi równolegle działalność opodatkowaną (nie dotowaną) podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a środki finansowe pochodzące z dopłaty z KOWR wpływają na rachunek bankowy, na którym zgromadzone były także inne środki pieniężne pochodzące z działalności opodatkowanej, jak i z działalności dotowanej ( przypuszczalnie zwolnionej z podatku dochodowego). W praktyce oznacza to, że środki z danej dotacji, które zostały wykorzystane na konkretny transport mleka oraz owoców i warzyw do szkół podstawowych i innych jednostek nie podlegających dotowaniu (jeden wyjazd do kilku placówek) dotyczyć będzie zarówno przychodów dotowanych ( przypuszczalnie zwolnionych) dopłat do mleka białego jak i np. przychodu ewidentnie opodatkowanego ze sprzedaży innych produktów dla szkół. Reasumując koszty pośrednie obejmują również poniesione koszty związane z zakupem mleka dotowanego jak i produktów do których nie ma dopłat. Przykładowo zakup sprzętu typu drukarka pokryty jest z własnych środków, natomiast drukarka służy zarówno drukowaniu faktur dla sprzedaży opodatkowanej podatkiem dochodowym jak i sprzedaży dotowanej ( wypisywanie wniosków i innej dokumentacji dotyczącej dotacji). Mają miejsce również przypadki, kiedy dany koszt np. zakup mleka lub owoców finansowany jest z dotacji jak i ze środków własnych równocześnie, rozbieżność czasowa pomiędzy złożonym wnioskiem, a uzyskaniem środków to okres około 4 miesięcy czynnej działalności podatnika, w czasie którym dokonuje zakupów i opłaca wydatki bez względu na to czy otrzyma dopłaty i kiedy.

Jako podatnik czynny VAT oprócz realizacji sprzedaży i zakupów związanych z realizacją programu Wnioskodawca wykonuje wyłącznie w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane podatkiem VAT ( nie ma czynności zwolnionych z podatku VAT). Realizacja projektu i dopłata KOWR daje mu możliwość dofinansowania pozostałej działalności, gdyż pomiędzy faktycznie ponoszonymi kosztami a przychodem z KOWR jest różnica stanowiąca marżę i z niej Wnioskodawca żyje. Oznacza to że jednym z rezultatów realizacji programu jest wspomaganie jego działalności gospodarczej która jest w całości opodatkowana.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 16 stycznia 2018 r. Wnioskodawca wskazał, że przedmiotem prowadzonej przez niego podstawowej działalności gospodarczej jest obsługa szkół w ramach „Programu dla szkół”, negocjacje z nowymi placówkami, dostawy towarów oraz tworzenie dokumentacji na rzecz KOWR. Poza realizacją „Programu dla szkół” Wnioskodawca sporadycznie świadczy usługi odśnieżania, usługi transportowe, wynajem atrakcji na festyny. W przyszłości chce produkować artykuły spożywcze, które będzie sprzedawał do stołówek szkolnych oraz marketów. Stołówki będą w większości te same, do których obecnie dostarcza mleko, owoce i warzywa w ramach „Programu dla szkół”. Wspomniane czynności realizowane w ramach „Programu dla szkół” są główną działalnością gospodarczą.

Na pytanie Organu, jakiego rodzaju wydatki pośrednie (nie związane wprost z realizacją „Programu dla szkół) ponosi Wnioskodawca, wskazał, że wybudował halę magazynowo – produkcyjną (obecnie trwają odbiory techniczne) w której będą przechowywane artykuły spożywcze zarówno na potrzeby „Programu dla szkół” jak i przeznaczone do wolnej sprzedaży takie jak cukier, mąka, kasze, makarony itp. W ramach kosztów pośrednich Wnioskodawca wykorzystuje sprzęt i materiały biurowe, ogrzewanie części hali magazynowej, w której obecnie przechowywane są towary wyłącznie przeznaczone na rzecz „Programu dla szkół”, usługi księgowe, telekomunikacyjne, pensje i ZUS od pracowników.

Wnioskodawca opłaca szkołom przedstawienia o tematyce prozdrowotnej, kupuje sprzęt komputerowy oraz inne ustalone z Dyrektorem szkoły przedmioty (np. tarcze szkolne) lub usługi. Ponosi koszt kredytu obrotowego (prowizja i odsetki), koszty paliwa do aut dostawczych dowożących towar, ale też dla przedstawiciela handlowego, który pozyskuje nowe szkoły w a przyszłości będzie sprzedawał art. spożywcze.

Wnioskodawca chce rozpocząć produkcję i konfekcjonowanie produktów dla potrzeb programu oraz innych artykułów nie dotowanych przez Państwo, a wykorzystywanych w szkołach. Produkty będą rozprowadzane również do sklepów i hurtowni. Te same urządzenia będą produkować zarówno dla „Programu dla szkół” jak i inne. Np. na tych samych urządzeniach na rzecz programu Wnioskodawca otrze i zapakuje marchew 100 gram a dla cateringu otrze ziemniaki i zapakuje je w opakowania 1 kg.

Wnioskodawca wskazał, że nie wykonuje czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT ani innych wymienionych w art. 6 ustawy o VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy ww. dopłaty z KOWR do programu „Program dla szkół” jako finansowane zarówno z środków unijnych jak i środków krajowych , które potem wypłacane są przez KOWR podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT ( czy stanowią obrót w rozumieniu tego podatku) ?
2.  Czy od poniesionych kosztów i wydatków bezpośrednich w związku z realizacją programu „Program dla szkół” Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego skoro nie jest on kosztem kwalifikowanym ?
3.  Czy od poniesionych kosztów i wydatków pośrednich (tj. związanych z realizacją wprost programu i kosztów których nie da się przypisać tylko do tego programu) w związku z realizacją programu „Program dla szkół” Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego ?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Odnośnie pytania nr 1

Zdaniem Wnioskodawcy, dopłaty otrzymywane od KOWR podobnie jak poprzednio otrzymywane dopłaty od Agencji Rynku Rolnego uznać należy za środki krajowe służące realizacji tych dopłat. Dopłaty te nie stanowią obrotu w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy VAT, gdyż nie są dopłatami do ceny tylko na pokrycie kosztów. Zgodnie z tym przepisem podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Jak wykazał w opisie stanu faktycznego wydatki ponoszone na realizację programu są albo wydatkami bezpośrednio związanymi z jego realizacją na które przysługuje dotacja , albo pośrednio związanymi na które dotacja nie przysługuje i Wnioskodawca pokrywa je z własnej kieszeni. Oznacza to że sama kwota otrzymanej dotacji nie może stanowić obrotu gdyż nie wchodzi w podstawę opodatkowania, bo nie jest dopłatą do ceny.

Odnośnie pytania nr 2

Wobec faktu, iż Wnioskodawca uważa otrzymane dotacje na sfinansowane koszty bezpośrednie związane z realizacją ww. programu jako nie podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT , wydawać by się mogło iż podatek VAT zawarty w zakupach i kosztach bezpośrednich nie powinien podlegać odliczeniu. Tak jednak nie jest. Zgodnie z art. 86 ust.1 ustawy VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Jednocześnie zgodnie z art. 86 ust.2a ustawy VAT w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Przepis art. 86 ust. 1 ustawy VAT reguluje kwestie związane z odliczeniem VAT naliczonego od zakupów (kosztów) związanych z czynnościami opodatkowanymi i czynnościami nieopodatkowanymi tylko i wyłącznie w przypadku, gdy podatnik dokładnie wie, które zakupy (koszty) służą działalności opodatkowanej, a które nieopodatkowanej. Przepis ten nie reguluje kwestii związanej z zakupami (kosztami) związanymi z jednymi i drugimi czynnościami (zakupów mieszanych - patrz orzeczenie NSA z 24 października 2011 sygn. akt. I FPS 9/10).

Regulacja dotycząca sposobu rozliczenia zakupów mieszanych w przypadku wykonywania czynności w ramach działalności gospodarczej i czynności nie związanych z działalnością gospodarczą została wprowadzona dopiero poprzez dodanie w art. 86 ustawy VAT ust. 2a. W art. 86 ustawy VAT ust. 2a występują pojęcia:

*   nabycie do celów działalności gospodarczej podatnika,
*   nabycie do celów innych niż działalność gospodarcza.

W celu ustalenia, jakie czynności miał na myśli ustawodawca podając pierwszy rodzaj czynności, należy odwołać się do pojęcia działalności gospodarczej zawartej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy VAT. Definicja działalności gospodarczej zawarta w tym przepisie nie zawęża rozumienia jej wyłącznie do czynności opodatkowanych. Działalność gospodarcza obejmuje bowiem również zdarzenia, które nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż nie mieszczą się w katalogu czynności zawartym w art. 5 ust. 1 ustawy VAT.

Powyższe potwierdza m in. uzasadnienie rządowego projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy - Prawo zamówień publicznych (Druk nr 3077, Sejm VII kadencji), w którym w kontekście zmian w treści Ustawy VAT wprowadzanych od dnia 1 stycznia 2016 r. w zakresie art. 86 ust. 2a ustawy VAT stwierdzono, że „cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej przepisami art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT. Mieścić będą się tutaj również działania czy sytuacje występujące w ramach działalności gospodarczej, jednakże niegenerujące opodatkowania podatkiem VAT, przykładowo otrzymanie odszkodowań umownych czy odsetek za nieterminowe dokonywanie płatności od kontrahentów, sprzedaż wierzytelności „trudnych” itp.”.

Słuszność takiego rozumienia przepisów znajduje swoje odzwierciedlenie również w odpowiedzi podsekretarza stanu w Ministerstwie Finansów - z upoważnienia ministra - z dnia 27 stycznia 2015 r. na interpelację nr 30157 (Sejm VII kadencji), który wskazał, że „obowiązek wydzielenia podatku naliczonego przy zastosowaniu ww. prewspółczynnika dotyczy bowiem tylko wąskiej grupy podatników, którzy poza działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT wykonują również działalność nieobjętą systemem VAT (np. jako organ władzy publicznej), i nie jest możliwe bezpośrednie przyporządkowanie podatku naliczonego do każdego z tych typów działalności. Powyższe zapewni realizację zasady neutralności podatku VAT, która uniemożliwia odliczanie podatku w związku z działalnością nieobjętą systemem VAT”.

Jak stwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 30 marca 2016 r. (sygn. IPTPP3/4512-567/15-2/ALN), „W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą”. Drugim rodzajem czynności wymienionych w art. 86 ust. 2a są czynności wykonywane jako „inne niż działalność gospodarcza”.

W tym przypadku nie ma w ustawie ich definicji, nawet poprzez podanie otwartego katalogu takich czynności. Wspomniane wyżej uzasadnienie do zmian w ustawie VAT wymienia w tym względzie przykładowo:

*   czynności wykonywane jako organ władzy publicznej,
*   nieodpłatną działalność statutową,
*   cele prywatne, z definicji nie mające nic wspólnego z działalnością gospodarczą podatnika.

Definiując czynności wykonywane jako inne niż działalność gospodarcza Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 26 kwietnia 2016r. (sygn. IPPP1/4512-53/16-4/EK) wskazał: „Czynności związane z działalnością gospodarczą mogą generować przychody albo mogą mieć wpływ na te przychody (pośrednio, bądź bezpośrednio). Natomiast czynności nie związane z działalnością - co do zasady - nie mają żadnego wpływu na osiągane przez przedsiębiorstwo podlegające opodatkowaniu przychody (ani pośredniego, ani bezpośredniego), są one bowiem związane z realizacją jakiś dodatkowych celów, np. misji, celów statutowych, czy działań wykonywanych w charakterze organów władzy publicznej”

Przenosząc powyższe na grunt opisanego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego stwierdzić należy, że realizowanie programu „ Program dla szkół” poprzez ponoszenie wymienionych wyżej wydatków bezpośrednich służy nie samemu otrzymaniu dotacji ale całej prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy VAT. Realizacja projektu daje mu możliwość dofinansowania pozostałej działalności, gdyż pomiędzy faktycznie ponoszonymi kosztami a przychodem z KOWR jest różnica stanowiąca marżę i z niej Wnioskodawca żyje. W chwili obecnej Wnioskodawca nie ma żadnych dodatkowych korzyści z tytułu dostaw bezpłatnych produktów. Jednakże w szkołach do których dostarcza produkty w ramach ww. programu jest postrzegany jako rzetelny dostawca , a jego celem jest składanie w przyszłości oferty na dostawy innych produktów spożywczych, warzyw i owoców np. do stołówek szkolnych tych samych jednostek. Działanie takie ma bezpośredni wpływ na osiąganie obrotu który podlega opodatkowaniu (finansowanie z marży działalności bieżącej) oraz będzie miało wpływ na działalność opodatkowaną w przyszłości ( nie objętą dotacjami).

Wobec powyższego Wnioskodawca uważa, że ma prawo do odliczenia podatku VAT od kosztów bezpośrednich finansowanych nie stanowiącymi obrotu ( nie wchodzącymi w podstawę opodatkowania) dotacjami w całości.

Odnośnie pytania nr 3

W gruncie rzeczy przedstawienie i uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 3 jest identyczne jak w pytaniu nr 2. Wnioskodawca uważa, iż skoro na sfinansowanie kosztów pośrednich nie otrzymuje żadnych dotacji to przysługuje mu prawo do odliczenia w całości podatku naliczonego VAT zawartego w zakupach i kosztach pośrednich . Zgodnie z art. 86 ust.1 ustawy VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Jednocześnie zgodnie z art. 86 ust.2a ustawy VAT w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Przepis art. 86 ust. 1 ustawy VAT reguluje kwestie związane z odliczeniem VAT naliczonego od zakupów (kosztów) związanych z czynnościami opodatkowanymi i czynnościami nieopodatkowanymi tylko i wyłącznie w przypadku, gdy podatnik dokładnie wie, które zakupy (koszty) służą działalności opodatkowanej, a które nieopodatkowanej. Przepis ten nie reguluje kwestii związanej z zakupami (kosztami) związanym z jednymi i drugimi czynnościami (zakupów mieszanych - patrz orzeczenie NSA z 24 października 2011 sygn. akt. I FPS 9/10).

Regulacja dotycząca sposobu rozliczenia zakupów mieszanych w przypadku wykonywania czynności w ramach działalności gospodarczej i czynności nie związanych z działalnością gospodarczą została wprowadzona dopiero poprzez dodanie w art. 86 ustawy VAT ust. 2a. W art. 86 ustawy VAT ust. 2a występują pojęcia:

*   nabycie do celów działalności gospodarczej podatnika,
*   nabycie do celów innych niż działalność gospodarcza.

W celu ustalenia, jakie czynności miał na myśli ustawodawca podając pierwszy rodzaj czynności, należy odwołać się do pojęcia działalności gospodarczej zawartej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy VAT. Definicja działalności gospodarczej zawarta w tym przepisie nie zawęża rozumienia jej wyłącznie do czynności opodatkowanych. Działalność gospodarcza obejmuje bowiem również zdarzenia, które nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż nie mieszczą się w katalogu czynności zawartym w art. 5 ust. 1 ustawy VAT.

Powyższe potwierdza m.in. uzasadnienie rządowego projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy - Prawo zamówień publicznych (Druk nr 3077, Sejm VII kadencji), w którym w kontekście zmian w treści Ustawy VAT wprowadzanych od dnia 1 stycznia 2016 r. w zakresie art. 86 ust. 2a ustawy VAT stwierdzono, że „cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej przepisami art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT. Mieścić będą się tutaj również działania czy sytuacje występujące w ramach działalności gospodarczej, jednakże niegenerujące opodatkowania podatkiem VAT, przykładowo otrzymanie odszkodowań umownych czy odsetek za nieterminowe dokonywanie płatności od kontrahentów, sprzedaż wierzytelności „trudnych” itp.”.

Słuszność takiego rozumienia przepisów znajduje swoje odzwierciedlenie również w odpowiedzi podsekretarza stanu w Ministerstwie Finansów - z upoważnienia ministra - z dnia 27 stycznia 2015 r. na interpelację nr 30157 (Sejm VII kadencji), który wskazał, że „obowiązek wydzielenia podatku naliczonego przy zastosowaniu ww. prewspółczynnika dotyczy bowiem tylko wąskiej grupy podatników, którzy poza działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT wykonują również działalność nieobjętą systemem VAT (np. jako organ władzy publicznej), i nie jest możliwe bezpośrednie przyporządkowanie podatku naliczonego do każdego z tych typów działalności. Powyższe zapewni realizację zasady neutralności podatku VAT, która uniemożliwia odliczanie podatku w związku z działalnością nieobjętą systemem VAT”.

Jak stwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 30 marca 2016 r. (sygn. IPTPP3/4512-567/15-2/ALN), „W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą”. Drugim rodzajem czynności wymienionych w art. 86 ust. 2a są czynności wykonywane jako „inne niż działalność gospodarcza”.

W tym przypadku nie ma w ustawie ich definicji, nawet poprzez podanie otwartego katalogu takich czynności. Wspomniane wyżej uzasadnienie do zmian w ustawie VAT wymienia w tym względzie przykładowo:

*   czynności wykonywane jako organ władzy publicznej,
*   nieodpłatną działalność statutową,
*   cele prywatne, z definicji nie mające nic wspólnego z działalnością gospodarczą podatnika. Definiując czynności wykonywane jako inne niż działalność gospodarcza Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 26 kwietnia 2016r. (sygn. IPPP1/4512-53/16-4/EK) wskazał: „Czynności związane z działalnością gospodarczą mogą generować przychody albo mogą mieć wpływ na te przychody (pośrednio, bądź bezpośrednio). Natomiast czynności nie związane z działalnością - co do zasady - nie mają żadnego wpływu na osiągane przez przedsiębiorstwo podlegające opodatkowaniu przychody (ani pośredniego, ani bezpośredniego), są one bowiem związane z realizacją jakiś dodatkowych celów, np. misji, celów statutowych, czy działań wykonywanych w charakterze organów władzy publicznej”

Przenosząc powyższe na grunt opisanego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego stwierdzić należy, realizowanie programu „ Program dla szkół” poprzez ponoszenie wymienionych wyżej wydatków bezpośrednich służy nie samemu otrzymaniu dotacji ale całej prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy VAT. Realizacja projektu daje Wnioskodawcy możliwość dofinansowania pozostałej działalności, gdyż pomiędzy faktycznie ponoszonymi kosztami a przychodem z KOWR jest różnica stanowiąca marżę i z niej Wnioskodawca żyje. W chwili obecnej Wnioskodawca nie ma żadnych dodatkowych korzyści z tytułu dostaw bezpłatnych produktów. Jednakże w szkołach do których dostarcza produkty w ramach ww. programu jest postrzegany jako rzetelny dostawca , a jego celem jest składanie w przyszłości oferty na dostawy innych produktów spożywczych, warzyw i owoców np. do stołówek szkolnych tych samych jednostek. Działanie takie ma bezpośredni wpływ na osiąganie obrotu który podlega opodatkowaniu (finansowanie z marży działalności bieżącej) oraz będzie miało wpływ na jego działalność opodatkowaną w przyszłości ( nie objętą dotacjami).

Powyższe wskazuje, że działalność Wnioskodawcy realizowana w ramach ww. programu dotacyjnego jest związana z realizowaną działalnością gospodarczą. Jak wskazał Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej sygn. ILPP1/4512-1-187/16-4/MK z 20 maja 2016 r. „Zatem podstawową przesłanką warunkującą stosowanie przepisu art. 86 ust. 2a jest wykonywanie przez podatnika czynności „innych niż działalność gospodarcza” (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT). Podkreślenia wymaga, że dla stwierdzenia czy działalność lub czynności stanowią „cele inne niż związane z działalnością gospodarczą” znaczenie ma, czy mieszczą się one w przedmiocie działalności danej jednostki. Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz elementy stanu faktycznego wskazać należy, że otrzymywane przez Wnioskodawcę dotacje związane są z realizowaną działalnością gospodarczą. Otrzymywane środki wiążą się zatem z komercyjną aktywnością zawodową Wnioskodawcy, co potwierdza fakt, że Zainteresowany nie prowadzi nieodpłatnej działalności statutowej. W konsekwencji powyższego, Wnioskodawca nie jest zobligowany do stosowania w działalności gospodarczej proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.”

Wobec powyższego Wnioskodawca uważa, że ma prawo do odliczenia podatku VAT od kosztów pośrednich w całości bez stosowania prewspółczynnika.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest :

*   **nieprawidłowe** w zakresie opodatkowania dopłaty otrzymanej z KOWR za przekazanie towarów w ramach programu „Program dla szkół” ;
*   **prawidłowe** w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków bezpośrednio związanych z realizacją programu i wydatków pozostałych, których nie da się przypisać tylko do tego programu.

Ad. 1

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również – art. 7 ust. 2 ustawy – przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

\- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i są wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy daną czynnością, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnione świadczenie w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

W świetle art. 29a ust. 1 ustawy – podstawą opodatkowania z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Powyższy przepis stanowi implementację art. 73 dyrektywy VAT. Zgodnie z art. 73 dyrektywy 2006/112/WE/Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006, str. 1, z późn. zm.) – w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Związane jest to z tym, że podstawa opodatkowania stanowi wartość faktycznie uzyskaną przez sprzedawcę z tytułu danej opodatkowanej czynności. Należy jednocześnie wskazać, że nie ma tu znaczenia status podmiotu wypłacającego subwencję ani pochodzenie środków, z których ta subwencja jest wypłacana. Z powyższego wynika, że nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za daną konkretną dostawę.

Reasumując, z powołanego przepisu art. 29a ustawy wynika, że do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wlicza się takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na kwotę zapłaty (cenę) z tytułu dostawy towaru lub świadczenia usługi. Elementem zasadniczym wpływającym na uznanie uzyskanej przez podatnika dotacji za składową podstawy opodatkowania jest stwierdzenie, czy dotacja udzielana jest w celu sfinansowania, czy też dofinansowania dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług.

W sytuacji, gdy podatnik dla konkretnej dostawy towarów lub konkretnego świadczenia usług otrzymuje od innego podmiotu dofinansowanie, np. w postaci dotacji stanowiącej dopłatę do ceny towaru lub usługi – tego rodzaju dofinansowanie stanowi, obok ceny, uzupełniający ją element podstawy opodatkowania z tytułu tej dostawy lub świadczenia. Natomiast dotacje mające na celu dofinansowanie ogólnych kosztów działalności, nieuzależnione od ilości i wartości dostarczanych towarów lub świadczonych usług, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Istotne zatem dla określenia, czy dana dotacja jest, czy nie jest opodatkowana, są szczegółowe warunki jej przyznania, określające cel realizowanego w danej formie dofinansowania.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie obsługi szkół w ramach „Programu dla szkół”, którego celem jest dostarczenie owoców, warzyw i mleka do placówek oświatowych. Celem „Programu dla szkół” jest trwała zmiana nawyków żywieniowych dzieci poprzez zwiększenie udziału owoców i warzyw oraz mleka i przetworów mlecznych w ich codziennej diecie na etapie, na którym kształtują się ich nawyki żywieniowe oraz upowszechnianie zdrowej, zbilansowanej diety i wzrost świadomości społecznej w tym zakresie wśród dzieci i rodziców.

Firma Wnioskodawcy samodzielnie zawiera umowy dostaw z wieloma placówkami szkolnymi, zakupuje od dostawców mleko, przetwory mleczne oraz warzywa i owoce określone w rozporządzeniu KOWR. Wnioskodawca odpowiada za organizację magazynu i przechowania zakupionych towarów, organizację dostawy i logistykę, zatrudnia pracowników w celu zapewnienia poprawnej obsługi. Wszystkie te czynności są wykonywane dla zapewnienia ciągłości i dochodowości działalności gospodarczej bez względu na źródło pochodzenia przychodów oraz formę ich opodatkowania.

W związku z uczestnictwem w ww. Programie Wnioskodawca otrzymuje od Krajowego Ośrodka Wsparcia Rolnictwa (KOWR) dopłaty realizowane ze środków połączonych unijnych i krajowych. W praktyce oznacza to, że placówki oświatowe otrzymują produkty bezpłatnie, a za ich dostarczenie Wnioskodawca otrzymuje pomoc z budżetu poprzez KOWR. Możliwa do uzyskania wysokość pomocy z KOWR stanowi iloczyn zryczałtowanej stawki pomocy na jedną porcję owoców i warzyw w kwocie 0,76 zł oraz liczby dostarczonych porcji. W przypadku komponentu mlecznego stawka pomocy wynosi 0,75 zł za jedną porcję mleka i przetworów mlecznych.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii opodatkowania podatkiem VAT pomocy otrzymanej z Krajowego Ośrodka Wsparcia Rolnictwa za nieodpłatne przekazanie towarów szkołom w ramach programu „Program dla szkół” .

Analiza opisu sprawy oraz powołanych przepisów prowadzi do wniosku, że w omawianej sytuacji Zainteresowany dokonując przekazania owoców i warzyw i/lub mleka i przetworów mlecznych w ramach programu „Program dla szkół” na rzecz szkół w istocie będzie dokonywał odpłatnej dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, za którą wynagrodzeniem będą środki przekazywane za pośrednictwem Krajowego Ośrodka Wsparcia Rolnictwa a finansowane przez Unię Europejską oraz Budżet Krajowy.

Wysokość pomocy finansowej jaką uczestnik programu „Program dla szkół” może otrzymać określona została w Rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 18 sierpnia 2017 r. w sprawie wysokości środków finansowych przeznaczonych na wypłatę pomocy krajowej w ramach współfinansowania programu dla szkół oraz wysokości stawek pomocy finansowej z tytułu realizacji działań w ramach tego programu w roku szkolnym 2017/2018 (Dz. U. z 2017 r., poz. 1598), które wynoszą: 0,76 zł za jedną porcję owoców i warzyw oraz 0,75 zł za jedną porcję mleka i przetworów mlecznych.

Zgodnie ze wskazanym rozporządzeniem, wysokość pomocy określana jest jako iloczyn odpowiedniej stawki pomocy dla 1 porcji oraz liczby porcji owoców i warzyw lub mleka i przetworów mlecznych udostępnionych dzieciom zgodnie z obowiązującymi warunkami i wymaganiami. Wysokość wnioskowanej pomocy nie może być wyższa niż iloczyn odpowiedniej stawki pomocy dla 1 porcji i liczby udostępnionych porcji w okresie rozliczeniowym oraz liczby dzieci wynikającej z oświadczenia szkoły podstawowej o liczbie porcji owoców i warzyw lub mleka i przetworów mlecznych udostępnionych dzieciom.

Wskazane okoliczności sprawy oraz zapisy rozporządzenia pozwalają na uznanie, że przekazywana pomoc jest zapłatą za dokonaną dostawę. Co prawda, jak wynika z wniosku, dostawa towarów jest dokonywana na rzecz innych podmiotów, niż te które dokonują płatności, jednak charakter wyliczenia należności przesądza o uznaniu, że Krajowy Ośrodek Wsparcia Rolnictwa przekazując pomoc w imieniu Unii Europejskiej oraz z Budżetu Krajowego w istocie przekazuje należność za dostawę owoców i warzyw oraz mleka i produktów mlecznych.

Jak wskazano wyżej jedynie dotacje mające na celu dofinansowanie ogólnych kosztów działalności, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast w omawianej sytuacji przekazywana pomoc dotyczy należności za owoce i warzywa oraz mleko i produkty mleczne. Tym samym należy uznać, że pomoc, którą otrzyma Wnioskodawca do przekazywanych owoców i warzyw oraz mleka i produktów mlecznych będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, gdyż będzie stanowiła należność za wykonane przez Zainteresowanego czynności na rzecz szkół w ramach programu „Program dla szkół”, będzie zapłatą za cenę przekazywanych owoców i warzyw oraz mleka i produktów mlecznych. Zatem wskazana pomoc (zapłata) winna być uwzględniana w podstawie opodatkowania, zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy.

Stanowisko Wnioskodawcy w ww. zakresie jest nieprawidłowe.

Ad. 2 i 3

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług – w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy, warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej – na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy – należy rozumieć wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zatem, ustawa definiuje podatnika jako każdy podmiot, niezależnie od jego formy organizacyjno-prawnej, który samodzielnie prowadzi działalność gospodarczą, bez względu na cel oraz rezultat takiej działalności. Powyższa definicja ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem podatnika tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

W rozpatrywanej sprawie wykazano, że przekazywane przez Wnioskodawcę owoce i warzywa oraz mleko na rzecz szkół w ramach programu „Program dla szkół” stanowią dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu, za którą wynagrodzenie (należność) przekazuje Krajowy Ośrodek Wsparcia Rolnictwa. Zatem nabywane towary i usługi związane z tym przekazaniem będą miały bezpośredni związek z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT. Tym samym zgodnie z powołaną dyspozycją art. 86 ust. 1 ustawy Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku związanego z tymi zakupami.

Oprócz wydatków bezpośrednio związanych z realizacją Programu Wnioskodawca ponosi również wydatki, których nie da się przypisać tylko do tego Programu. Wnioskodawca, wskazał, że wybudował halę magazynowo – produkcyjną (obecnie trwają odbiory techniczne) w której będą przechowywane artykuły spożywcze zarówno na potrzeby „Programu dla szkół” jak i przeznaczone do wolnej sprzedaży takie jak cukier, mąka, kasze, makarony itp. W ramach kosztów pośrednich Wnioskodawca wykorzystuje sprzęt i materiały biurowe, ogrzewanie części hali magazynowej, w której obecnie przechowywane są towary wyłącznie przeznaczone na rzecz „Programu dla szkół”, usługi księgowe, telekomunikacyjne, pensje i ZUS od pracowników.

Wnioskodawca opłaca szkołom przedstawienia o tematyce prozdrowotnej, kupuje sprzęt komputerowy oraz inne ustalone z Dyrektorem szkoły przedmioty (np. tarcze szkolne) lub usługi. Ponosi koszt kredytu obrotowego (prowizja i odsetki), koszty paliwa do aut dostawczych dowożących towar, ale też dla przedstawiciela handlowego, który pozyskuje nowe szkoły w a przyszłości będzie sprzedawał art. spożywcze.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazał, że jako podatnik czynny VAT oprócz realizacji „Programu dla szkół, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wykonuje również inne czynności opodatkowane podatkiem VAT ( nie ma czynności zwolnionych z podatku VAT), nie wykonuje czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT.

Analizując okoliczności przedstawione w opisie stanu faktycznego, w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa, należy uznać, że w rozpatrywanej sprawie zostaną spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, warunkujące pełne prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od wydatków związanych z realizacją „Programu dla szkół” oraz wydatków, których nie da się przypisać tylko do tego Programu, albowiem Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT, a zakupy dokonywane w związku z prowadzoną działalnością będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących zakupy bezpośrednio i pośrednio związane z realizacją „Programu dla szkół” przysługuje Wnioskodawcy pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych ograniczeń wskazanych w art. 88 ustawy o VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu ponoszonych wydatków jest prawidłowe.

Jednocześnie należy podkreślić, że zgodnie z przedstawionym opisem sprawy, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca wykonuje wyłącznie czynności opodatkowane podatkiem VAT ( nie wykonuje żadnych czynności zwolnionych od podatku ani czynności niepodlegających opodatkowaniu). Tym samym, w analizowanej sprawie, powołany przez Wnioskodawcę w uzasadnieniu własnego stanowiska art. 86 ust. 2a ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego).

Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4 , 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach – (art. 47 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.