Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-2-2/4511-690/16-1/NG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-09-07
Teza: Przychód z tytułu objęcia przez spółkę jawną udziałów w spółce z zoo w zamian za wkład niepieniężny
Słowa kluczowe: podatek-podatek dochodowy-podatek dochodowy od osób fizycznych; przychód; spółki; udział-objęcie udziałów; wkład-wkłady niepieniężne; wspólnik
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 5 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r. poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 13 lipca 2016 r. (data otrzymania 14 lipca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ustalenia przychodu z tytułu objęcia przez spółkę jawną, w której wspólnikiem jest Wnioskodawca, udziałów w spółce z o.o. w zamian za wkład niepieniężny w postaci nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 lipca 2016 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ustalenia przychodu z tytułu objęcia przez spółkę osobową, w której wspólnikiem jest Wnioskodawca, udziałów w spółce z o.o. w zamian za wkład niepieniężny w postaci nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, polskim rezydentem podatkowym.

Wnioskodawca jest wspólnikiem X Spółki jawnej (dalej: „Spółka Osobowa”). Spółka Osobowa należy do Grupy Y, której podstawowym przedmiotem działalności jest produkcja i dystrybucja drabin. W związku z dynamicznym rozwojem prowadzonej działalności gospodarczej, planowana jest reorganizacja struktury kapitałowej Grupy Y – tak, aby dopasować ją do nowych okoliczności i globalnych aspiracji.

Wnioskodawca, zgodnie z postanowieniami umowy Spółki Osobowej, uczestniczy w zyskach Spółki Osobowej proporcjonalnie do wniesionego wkładu. Spółka Osobowa posiada w swoim majątku m.in. rozbudowywane nieruchomości – w tym halę produkcyjną, halę magazynu wyrobów gotowych oraz halę magazynu surowca. Na nieruchomościach tych ustanowiona jest obecnie hipoteka, stanowiąca zabezpieczenie finansowania zewnętrznego. Po zakończeniu powyższej inwestycji, w odniesieniu do każdej z hal utworzona zostanie odrębna księga wieczysta – natomiast hipoteka będzie obciążała halę produkcyjną.

Obecnie planowane jest nabycie bądź utworzenie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce (dalej: „SPV”), której udziałowcem będzie Spółka Osobowa. Spółka Osobowa zamierza dokonać aportu dwóch hal, tj. hali magazynu wyrobów gotowych oraz hali magazynu surowca (dalej: „Hale”) do SPV. Ze względu na dynamiczny rozwój Grupy Y, konieczny jest zdywersyfikowany dostęp do źródeł finansowania (w tym finansowania zewnętrznego). Poprzez zaś przeniesienie nieobciążonych hipoteką hal do SPV, z perspektywy Grupy Y poprawiona zostanie zdolność kredytowa, gdyż możliwe będzie ustanawianie dodatkowych zabezpieczeń na udziałach SPV (natomiast ustanowienie zastawu na ogóle praw i obowiązków wspólnika w spółce osobowej jest zarówno w teorii jak i praktyce problematyczne).

Należy podkreślić, że trzecia z hal pozostanie w Spółce Osobowej z uwagi na wskazane wyżej ograniczenia w jej zbywalności, związane z ustanowioną hipoteką. W zamian za wniesiony wkład SPV wyda Spółce Osobowej udziały w podwyższonym kapitale zakładowym SPV. W chwili aportu Spółka Osobowa i SPV będą zarejestrowane jako czynni podatnicy podatku od towarów i usług. Udziałowcem SPV będzie na dzień wniesienia aportu Spółka Osobowa.

Wnioskodawca nie wyklucza, że wartość aportu (tj. wartość rynkowa Hal) będzie wyższa niż wartość nominalna otrzymanych w zamian udziałów SPV. Nadwyżka wartości wkładu ponad wartość nominalną obejmowanych udziałów przekazana zostanie w całości na kapitał zapasowy SPV (jako agio).

W związku z powyższym zdarzeniem zadano następujące pytanie:

Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym przychodem podatkowym Wnioskodawcy z tytułu wkładu niepieniężnego (aportu) Hal do SPV będzie wyłącznie wartość nominalna udziałów w SPV objętych przez Spółkę Osobową w zamian za wkład niepieniężny (z uwzględnieniem proporcji wynikającej z udziału Wnioskodawcy w zyskach Spółki Osobowej)?

Zdaniem Wnioskodawcy, przychodem z tytułu dokonanego przez Spółkę Osobową wkładu niepieniężnego (aportu) Hal do SPV będzie wyłącznie wartość nominalna udziałów objętych w SPV przez Spółkę Osobową (z uwzględnieniem proporcji wynikającej z udziału Wnioskodawcy w zyskach Spółki Osobowej).

W pierwszej kolejności Wnioskodawca wskazał, że Spółka Osobowa – jako spółka jawna – nie jest podatnikiem podatku dochodowego. Podatnikami są natomiast jej wspólnicy. W konsekwencji, mając na uwadze treść przepisu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawca rozpoznaje przychody z udziału w Spółce Osobowej proporcjonalnie do swego udziału w zysku w Spółce Osobowej.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce albo wkładów do spółdzielni, objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Stosownie do art. 17 ust. 2 przy ustalaniu wartości przychodów, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 lit. c, pkt 6, 7 i 9-10, stosuje się odpowiednio przepisy art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ww. ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej, przy czym przepis art. 14 ust. 1 (zdanie drugie) stosuje się odpowiednio. Zgodnie z ust. 4 ww. przepisu, jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych.

Zgodnie z ustalonym poglądem doktryny, sformułowanie „odpowiednie stosowanie” zawarte w art. 17 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oznacza stosowanie wyłącznie w takim zakresie, w jakim da się pogodzić z charakterem instytucji prawnej regulowanej przepisem odsyłającym. W judykaturze wskazuje się, że „odpowiednie stosowanie” przepisów prawa podkreśla konieczność uwzględnienia różnic między instytucjami normowanymi przez przepisy, do których się odsyła i przepisy odsyłające. „Odpowiednie stosowanie” oznacza, że przepis odsyłający nie pozwala na mechaniczne stosowanie rozwiązań prawnych, do których odsyła. Zastosowanie normy odsyłającej wymaga dokonania wykładni, w szczególności systemowej i funkcjonalnej, w celu ustalenia woli ustawodawcy, Konkludując „odpowiednie stosowanie” oznacza, że niektóre postanowienia powinny być stosowane bez żadnej modyfikacji, inne należy odpowiednio zmodyfikować – zaś jeszcze innych w ogóle nie można zastosować.

Odpowiednie stosowanie art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych polegać może zatem wyłącznie na zastosowaniu art. 19 ust. 1 zdanie pierwsze ustawy, zgodnie z którym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. W pozostałym zakresie przepisy tego artykułu nie znajdą („odpowiedniego”) zastosowania w przedmiotowej sprawie. Ponieważ art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy, przewiduje określenie przychodu wyłącznie w wysokości wartości nominalnej obejmowanych udziałów bądź akcji, czyli w wysokości określonej przez strony w umowie, nie jest możliwe ustalenie tego przychodu w innej wysokości poprzez zastosowanie art. 19 ww. ustawy.

Językowa wykładnia art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych prowadzi do wniosku, że wyłącznie nominalna wartość udziałów bądź akcji objętych w zamian za wkład niepieniężny podlega opodatkowaniu. Przepis ten jednoznacznie odwołuje się bowiem do nominalnej wartości obejmowanych udziałów (akcji), a nie do żadnej innej wartości np. ceny akcji, wartości księgowej, czy też rynkowej wartości wnoszonego wkładu. Wartość nominalna jest wielkością stałą, z jej istoty wynika, że nie może być podwyższona. Podwyższenie takiej wielkości skutkowałoby ukształtowaniem nowej, innej wielkości, która nie byłaby już wartością nominalną. Ustawodawca, używając sformułowania „nominalna” wyklucza jakąkolwiek możliwość ustalania wartości akcji w oparciu o ceny rynkowe. Ustawodawca bowiem wyraźnie i jednoznacznie stwierdził, że w takim wypadku brana może być jedynie pod uwagę wartość ściśle już określona w umowie spółki. W konsekwencji, Wnioskodawca uzyska przychód podatkowy w wysokości równej wartości nominalnej udziałów SPV objętych w zamian za wniesiony wkład niepieniężny w postaci Hal (proporcjonalnie do udziału w zysku Spółki Osobowej). Należy zauważyć, że w przypadku gdyby intencją ustawodawcy było, aby przychód udziałowca miał odpowiadać rynkowej wartości objętych udziałów, wówczas ustawodawca wyraźnie wskazałby sytuacje, w których objęcie udziałów powodowałoby powstanie przychodu odpowiadającego wartości rynkowej tych udziałów.

Ponadto należy też zwrócić uwagę na treść przepisu art. 30b ust. 2 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym w przypadku zbycia udziałów (akcji), objętych za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, dochodem z tego tytułu jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów (akcji), a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. lf lub art. 23 ust. 1 pkt 38 i 38c ww. ustawy. Zgodnie z treścią art. 22 ust. lf pkt 1, w przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, na dzień zbycia tych udziałów (akcji), koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości określonej zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 albo 9a ustawy. W związku z powyższym, w przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce kapitałowej, objętych w zamian za wkład inny niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, koszt uzyskania przychodu ustala się w wysokości nominalnej wartości objętych udziałów (akcji) – jeżeli udziały te (akcje) zostały objęte w zamian za wkład inny niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Prawidłowość prezentowanego przez Wnioskodawcę stanowiska, tj., że podstawę opodatkowania w przypadku dokonania przez Spółkę Osobową aportu Hal do SPV w zamian za jej udziały stanowi wartość nominalna tych udziałów (proporcjonalnie do udziału Wnioskodawcy w zysku Spółki Osobowej), potwierdza aktualna linia interpretacyjna organów podatkowych między innymi:

1.  Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 3 czerwca 2016 r., sygn. IBPB-2-2/4511-383/16/MM, w której organ stwierdził, że „ jeżeli aport wniesiony do spółki kapitałowej w postaci składnika majątku niestanowiącego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części (wkład niepieniężny w postaci prawa do znaku towarowego), następuje w warunkach, o których mowa w cytowanym art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to u wnoszącego taki wkład powstanie przychód podatkowy, w wysokości nominalnej wartości udziałów (akcji) objętych w zamian za taki wkład. Zatem w przedmiotowej sprawie przychodem podatkowym Wnioskodawcy.”;
2.  Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 19 stycznia 2016 r., sygn. ILPB2/4511-1-1278/15-2/NK, w której organ stwierdził, że „w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zostały zawarte zasady ustalania przychodu z tytułu objęcia udziałów (akcji) w zamian za wkład niepieniężny. W przepisie ww. ustawodawca wskazał, że za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny. Zatem ustawodawca wiąże określone skutki prawne w zakresie podatku dochodowego z objęciem udziałów w zamian za aport po stronie podmiotów wnoszących wkład.”;
3.  Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z 14 sierpnia 2015 r., sygn. IPTPB1/4511-260/15-4/AP, w której organ stwierdził, że „jeżeli aport wniesiony do spółki kapitałowej w postaci składnika majątku niestanowiącego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części (wkład niepieniężny w postaci prawa do znaku towarowego), następuje w warunkach, o których mowa w cytowanym art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to u wnoszącego taki wkład powstanie przychód podatkowy, w wysokości nominalnej wartości udziałów (akcji) objętych w zamian za taki wkład”.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym zdarzeniu przyszłym, jego przychodem, jako wspólnika Spółki Osobowej, z tytułu objęcia przez Spółkę Osobową udziałów w SPV w zamian za wkład niepieniężny w postaci Hal, będzie zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy, wartość nominalna udziałów SPV w podwyższonym kapitale zakładowym, z uwzględnieniem proporcji wynikającej z udziału Wnioskodawcy w zyskach Spółki Osobowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 1030 ze zm.) – spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

Spółki osobowe nie posiadają osobowości prawnej. Dochody spółek osobowych co do zasady (poza spółką komandytowo-akcyjną) nie stanowią zatem odrębnego przedmiotu opodatkowania. Podlegają natomiast opodatkowaniu dochody poszczególnych wspólników spółki osobowej (w tym wspólników spółki jawnej). Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce osobowej będzie uzależniony od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikami spółki jawnej są osoby prawne, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Natomiast jeśli wspólnikami spółki jawnej są osoby fizyczne, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

I tak w myśl art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) – przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy).

W świetle przywołanych wyżej przepisów uzyskane przez spółkę osobową przychody oraz poniesione koszty uzyskania przychodów podlegają rozliczeniu u jej wspólników, proporcjonalnie do ich udziałów w spółce.

Stosownie do art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 5a pkt 6 ww. ustawy ilekroć w tej ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

–prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Z powyższych przepisów wynika, że przychody wspólnika z udziału w spółce niebędącej osobą prawną prowadzącej pozarolniczą działalność gospodarczą uznaje się za przychody z działalności gospodarczej, pod warunkiem, że przychody te nie mogą być zaliczone do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 ww. ustawy. Zatem, nie każdy przychód wspólnika z udziału w takiej spółce uznaje się za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, ale tylko taki przychód, który nie może być zaliczony do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 ww. ustawy.

Wyłączenie zawarte w art. 5a pkt 6 ww. ustawy obejmuje m.in. kapitały pieniężne, zdefiniowane jako odrębne źródło przychodów, wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc także przychód z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na tle analizy przytoczonych powyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy stwierdzić, że jeżeli aport wniesiony do spółki z o.o. (spółki kapitałowej) w postaci składnika majątku niestanowiącego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części (wkład niepieniężny), następuje w warunkach, o których mowa w cytowanym art. 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy, to u wnoszącego taki wkład powstanie przychód kwalifikowany do źródła przychodów z kapitałów pieniężnych. Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Zgodnie bowiem z art. 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy – przychodem z tytułu objęcia udziałów (akcji) w zamian za wkład niepieniężny jest ich wartość nominalna. Z treści tego przepisu wynika, że w przypadku wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej po stronie udziałowca lub akcjonariusza powstaje przychód w wysokości nominalnej wartości udziałów (akcji) objętych w zamian za wkład niepieniężny.

W art. 17 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca wskazał, że –przy ustalaniu wartości uzyskanego w wyżej wymieniony sposób przychodu stosuje się odpowiednio przepisy art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Istotnym w rozpatrywanej sprawie jest zwrot „nominalna wartość udziałów (akcji)”. Przez nominalną wartość należy rozumieć wartość istniejącą tylko z nazwy, tytularną formalną (por. Słownik języka polskiego pod red. E. Sobol, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2003, s. 537).

Wartość nominalna jest wielkością stałą; z jej istoty wynika, że nie może być podwyższona. Podwyższenie takiej wielkości skutkowałoby ukształtowaniem nowej innej wielkości, która nie byłaby już wartością nominalną. Użycie przez ustawodawcę pojęcia „nominalna” wskazuje, że wykluczona jest jakakolwiek możliwość ustalania wartości udziału w oparciu o ceny rynkowe. Ustawodawca bowiem wyraźnie i jednoznacznie stwierdził, że w takim wypadku brana może być jedynie pod uwagę wartość ściśle już określona w umowie spółki.

Użycie przez prawodawcę podczas konstruowania norm prawnych określenia „odpowiednio” oznacza, że przepis, do którego odwołano się ma zostać zastosowany jedynie w zakresie, jaki da się pogodzić z charakterem instytucji prawnej regulowanej przepisem odsyłającym. W art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przewidziano, że przychodem z kapitałów pieniężnych jest nominalna wartość nabytych udziałów, czyli wartość umownie określona przez strony, stąd, wykluczone jest jakiekolwiek ustalanie wartości w oparciu o ceny rynkowe. Odpowiednie zastosowanie art. 19 ust. 1 ustawy polega wyłącznie na zastosowaniu zdania pierwszego, zgodnie z którym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Wobec powyższych okoliczności należy skonstatować, że prawodawca w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z kapitałów pieniężnych uznał nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce objętych w zamian za wkład niepieniężny. Przez nominalną wartość należy rozumieć wartość istniejącą tylko z nazwy, tytularną, formalną. Takiego rozumienia analizowanego przepisu nie zmienia art. 17 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który w zakresie ustalania wartości przychodów odsyła do odpowiedniego stosowania art. 19 tej ustawy. Słowo „odpowiednie” oznacza, że do ustalenia wartości przychodu określonego w art. 17 ust. 1 pkt 9 ma zastosowanie wyłącznie zdanie pierwsze art. 19 ust. 1 ustawy. Uzasadnieniem do odpowiedniego zastosowania tylko ust. 1 jest to, że przepis, do którego odwołano się może zostać zastosowany jedynie w zakresie, jaki da się pogodzić z charakterem instytucji prawnej regulowanej przepisem odsyłającym.

Na tle analizy przytoczonych powyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy stwierdzić, że jeżeli aport wniesiony do spółki kapitałowej w postaci składnika majątku niestanowiącego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części następuje w warunkach, o których mowa w cytowanym art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy podatkowej, to u wnoszącego taki wkład – co do zasady – powstanie przychód kwalifikowany do źródła przychodów z kapitałów pieniężnych. Organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w takiej sytuacji nie będą uprawnione na podstawie art. 19 ust. 3 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do określenia przychodu w innej wysokości niż wartość nominalna objętych udziałów (akcji) w spółce kapitałowej.

Zgodnie natomiast z art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych − od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

W myśl natomiast art. 30b ust. 2 pkt 5 ww. ustawy – dochodem, o którym mowa w ust. 1 jest różnica pomiędzy przychodem określonym zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 albo 9a a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1e.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia wynika, że Spółka Osobowa, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, obejmie w zamian za wkład niepieniężny – nieruchomości w postaci hali magazynu wyrobów gotowych oraz hali magazynu surowca – udziały spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Przedmiotem zapytania Wnioskodawcy jest czy jego przychodem podatkowym z tytułu ww. transakcji będzie wyłącznie wartość nominalna udziałów w SPV objętych przez Spółkę Osobową w wysokości przypadającej na Wnioskodawcę proporcjonalnie do posiadanego przez niego prawa do udziału w zysku Spółki Osobowej.

Biorąc pod uwagę przedstawione we wniosku zdarzenie oraz zawarte powyżej wyjaśnienia dotyczące treści art. 17 ust. 1 pkt 9 oraz art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy stwierdzić, że w przypadku objęcia przez Spółkę Osobową udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w zamian za wkład niepieniężny w postaci nieruchomości – dwóch hal, Wnioskodawca powinien rozpoznać jako przychód wartość nominalną objętych udziałów Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku Spółki Osobowej określonego zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wartość rynkowa przedmiotu aportu nie wpłynie na wysokość przychodu. Jak już bowiem wyjaśniono, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem jest nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce objętych w zamian za wkład niepieniężny. Odpowiednie stosowanie art. 19 ww. ustawy oznacza jedynie, że zastosowanie do ustalenia wartości przychodu ma wyłącznie zdanie pierwsze art. 19 ust. 1 ww. ustawy. Oznacza to także, że organy podatkowe nie są uprawnione do określenia przychodu w wartości innej niż wartość nominalna objętych udziałów, pomimo że wartość rynkowa wnoszonego aportu jest wyższa od wartości nominalnej obejmowanych udziałów.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać zatem za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) – w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.