Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/415-360/11/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-06-30
Teza: Czy wynagrodzenie pracownika współfinansowane ze środków Funduszu Spójności zwolnione jest z podatku dochodowego od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: pomoc-pomoc bezzwrotna; pomoc-środki pomocowe; Unia Europejska (Wspólnota Europejska); wynagrodzenia; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 30 marca 2011r. (data wpływu do tut. Biura – 31 marca 2011r.), uzupełnionym w dniu 13 czerwca 2011r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania dochodów podatnika współfinansowanych ze środków Funduszu Spójności - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 marca 2011r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania dochodów podatnika współfinansowanych ze środków Funduszu Spójności.

Z uwagi na braki formalne wniosku, pismem z dnia 23 maja 2011r. Znak: IBPB II/1/415-360/11/MK wezwano wnioskodawczynię do jego uzupełnienia.

Wniosek uzupełniono w dniu 13 czerwca 2011r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Od dnia 01 stycznia 2010r. wnioskodawczyni jest pracownikiem Spółki Akcyjnej Oddział w Polsce z siedzibą w W., która realizuje cele programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy budżetu Unii Europejskiej ze środków Funduszu Spójności w ramach działania 6.1 Rozwoju sieci drogowej Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko 2007-2013. Wynagrodzenie jakie wnioskodawczyni otrzymywała w 2010r. było finansowane w części ze środków Funduszu i w części przez budżet państwa.

W 2010r. przychód wnioskodawczyni w Spółce Akcyjnej wyniósł ok. 102.000,00 zł, w czym zawiera się 85% środków pochodzących z Funduszu Spójności w ramach pomocy technicznej Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko.

Z uzupełnienia wniosku, który wpłynął do tut. Biura w dniu 13 czerwca 2011r. wynika, iż:

1.  Bezpośrednim beneficjentem środków tj. generalnym wykonawcą projektu jest Spółka Akcyjna, natomiast beneficjentem, w sensie stroną umowy o dofinansowanie projektu, jest Generalna Dyrekcja Dróg Krajowych i Autostrad.
2.  Wynagrodzenie wnioskodawczyni za okres od 01 stycznia 2010r. do 31 grudnia 2010r. było finansowane, podobnie jak wszystkie koszty realizacji inwestycji w procencie udzielonej pomocy UE, na zasadzie zwrotu poniesionych kosztów. Wnioskodawczyni uważa, iż sposób wypłaty środków finansowych (wynagrodzenia wnioskodawczyni), pochodzących z bezzwrotnej pomocy Unii Europejskiej jest kwestią techniczną, która nie ma znaczenia w przypadku instytucji zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W tym przypadku kluczowe znaczenie ma bowiem ustalenie źródła środków składających się na bezzwrotną pomoc, czyli podmiotu, który ostatecznie ponosi ekonomiczny ciężar bezzwrotnej pomocy.
3.  Od 01 stycznia 2010r. do 31 grudnia 2010r. wnioskodawczyni pracowała na stanowisku „Kierownik Administracyjno – Finansowy” i zajmowała się:

*   prowadzeniem rozliczeń finansowych, nadzorem procesów zakupowych i finansowych oraz kontrolą firm podwykonawczych pod względem prawno - finansowym,
*   sporządzaniem i analizą miesięcznych sprawozdań finansowych oraz przygotowywaniem budżetów kwartalnych (finansowanie i badanie wyników kontraktu),
*   obsługą rozrachunków gotówkowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w świetle przepisów art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynagrodzenie wnioskodawczyni za okres wykonywanej pracy dla Spółki Akcyjnej (01 stycznia 2010r. – 31 grudnia 2010r.), tj. w części wynoszącej 85% z kwoty całorocznego wynagrodzenia, powinno zostać zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych?

Wnioskodawczyni uważa, iż jej wynagrodzenie spełnia warunki określone w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

1.  pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra lub agencje rządowe, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy oraz
2.  podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący ce! programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

W myśl art. 32 Rozporządzenia Rady (WE) nr 1260/1999 z dnia 21 czerwca 1999r. ustanawiającego przepisy ogólne w sprawie funduszy strukturalnych (Dz. U. UE. L.99.161.1) płatności wkładów z funduszy dokonane przez Komisje organowi wypłacającemu mogą przybrać formę płatności na rachunek, płatności tymczasowej lub płatności salda końcowego, gdzie płatności okresowe i płatności salda końcowego dotyczą wydatków faktycznie poniesionych, które muszą być powiązane z płatnościami dokonanymi przez bezpośrednich beneficjentów, potwierdzonych przez pokwitowanie faktury lub dokumenty rachunkowe o tej samej wartości dowodowej. Organ wypłacający zapewni przy tym, że bezpośredni beneficjenci otrzymają płatności z funduszy możliwie jak najszybciej i w pełnej wysokości. Polski ustawodawca w ustawie z dnia 20 kwietnia 2004r. o Narodowym Planie Rozwoju (Dz. U. Nr 116, poz. 1206 ze zm.) zastrzegł natomiast, iż dofinansowanie projektów z publicznych środków wspólnotowych polega na zwrocie określonej w umowie o dofinansowanie projektu albo decyzji, części kwalifikowanych wydatków poniesionych przez beneficjenta lub wypłacie premii (art. 27 ust. 1). Bezspornym jest, według wnioskodawczyni, iż wypłata środków finansowanych w ramach realizacji Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko polega na zwrocie wydatków kwalifikowanych. Środki te wypłacane są z budżetu Państwa, a po udokumentowaniu poniesionych wydatków, odpowiednia instytucja zwraca się do Komisji o ich zwrot. W rzeczywistości bezzwrotna pomoc faktycznie pokrywana jest za pomocą środków pożyczonych przez instytucję wdrażającą z budżetu Państwa na prefinansowanie realizowanego projektu i dopiero po refundacji przez Unię Europejską kosztów projektu, publiczne środki wspólnotowe wpływają bezpośrednio do budżetu Państwa Polskiego. W rezultacie ekonomiczny ciężar pomocy ponoszą ostatecznie instytucje Unii Europejskiej.

Wnioskodawczyni uważa, iż sposób wypłaty środków finansowych (wynagrodzenia wnioskodawczyni), pochodzących z bezzwrotnej pomocy Unii Europejskiej jest kwestią techniczną, która nie ma znaczenia w przypadku instytucji zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W tym przypadku kluczowe znaczenie ma bowiem ustalenie źródła środków składających się na bezzwrotną pomoc, czyli podmiotu, który ostatecznie ponosi ekonomiczny ciężar bezzwrotnej pomocy.

Co więcej, zdaniem wnioskodawczyni, zadania przypisane Programowi Operacyjnemu Infrastruktura i Środowisko ze środków funduszu spójności są finansowane z bezzwrotnej pomocy Unii Europejskiej i powinny być zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 46a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Według wnioskodawczyni, stanowisko jakie ona prezentuje potwierdza Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 23 października 2008r. sygn. akt II FSK 993/07, w którym to stwierdza co następuje:

„(\`(...)\`) o zwolnieniu dochodu osób fizycznych bezpośrednio realizujących cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy unijnej (\`(...)\`) powinno decydować to, czy projekt ten faktycznie został sfinansowany (w określonym w kontrakcie procencie) ze środków pomocowych (w tym przypadku Funduszu Spójności). Zwolnienie nie zostało uzależnione od tego, czy środki unijne zostały przekazane beneficjentowi zaliczkowo czy też - stanowiły zwrot poniesionych przez niego kosztów. Finansowanie programu oznacza bowiem faktyczne poniesienie kosztów realizacji celu przewidzianego programem. (\`(...)\`) Pochodzenie środków, z których wypłacono wynagrodzenie osób bezpośrednio uczestniczących w realizacji programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy nie należy bowiem utożsamiać z rachunkiem, z którego dokonano wypłaty, lecz z faktycznym źródłem finansowania (pokrywania kosztów) danej inwestycji.”

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. z 2010r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Warunki zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym dochodów uzyskanych przez podatników, w związku z realizowaniem przez nich zadań związanych z projektami finansowanymi ze środków bezzwrotnej pomocy określa art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

1.  pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra, agencje rządowe lub agencje wykonawcze, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy, oraz
2.  podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca – bez względu na rodzaj umowy – wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

W związku z powyższym warunkiem skorzystania ze zwolnienia dochodów od podatku na podstawie powołanego powyżej przepisu musi być spełnienie łącznie obu przesłanek, tj.:

*   bezzwrotna pomoc musi pochodzić od podmiotów wskazanych w ww. przepisie, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy,
*   podatnik musi bezpośrednio realizować cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy.

Oznacza to, że niedopełnienie któregokolwiek z warunków uniemożliwia skorzystanie ze zwolnienia.

W zakresie pierwszej z ww. przesłanek należy wskazać, że co do zasady zostaje ona spełniona w przypadku, gdy środki finansowe pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra, agencje rządowe lub agencje wykonawcze, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy.

Przy analizowaniu warunku określonego pod lit. a) cyt. przepisu art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy ważne jest, aby w danej sytuacji faktycznej zostało zachowane kryterium pochodzenia środków pieniężnych, co oznacza, że ze zwolnienia z podatku dochodowego korzystają dochody podatnika, które zostały sfinansowane ze środków bezzwrotnej pomocy.

Jak wynika ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, od dnia 01 stycznia 2010r. wnioskodawczyni jest pracownikiem Spółki Akcyjnej Oddział w Polsce z siedzibą w W., która realizuje cele programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy budżetu Unii Europejskiej ze środków Funduszu Spójności w ramach działania 6.1 Rozwoju sieci drogowej Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko 2007-2013.

Program Operacyjny Infrastruktura i Środowisko jest jednym z programów służących realizacji Narodowych Strategicznych Ram Odniesienia 2007-2013 (Narodowej Strategii Spójności), który został przyjęty decyzją Komisji Europejskiej nr K(2007)6321 z dnia 07 grudnia 2007r.; stanowi on jeden z programów operacyjnych będących podstawowym narzędziem do osiągnięcia założonych w nich celów przy wykorzystaniu środków Funduszu Spójności i Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego.

Zgodnie z art. 25 pkt 1 ustawy o zasadach prowadzenia polityki rozwoju minister do spraw rozwoju regionalnego jest instytucją zarządzającą Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko 2007-2013.

System przepływów finansowych w ramach Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko uregulowany został m.in. w ustawie z dnia 30 czerwca 2005r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 249, poz. 2104 ze zm.), w ustawie z dnia 06 grudnia 2006r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (Dz. U. z 2006r. Nr 227, poz. 1658 ze zm.; następnie tj. Dz. U. z 2009r. Nr 84, poz. 712 ze zm.) oraz rozporządzeniu Ministra Rozwoju Regionalnego z dnia 07 września 2007r. w sprawie wydatków związanych z realizacją programów operacyjnych (Dz. U. Nr 175, poz. 1232).

Zgodnie z art. 17 ust. 3 ww. ustawy o zasadach prowadzenia polityki rozwoju sposób zapewnienia wieloletniego finansowania programu operacyjnego ze środków pochodzących z budżetu państwa lub ze źródeł zagranicznych określają przepisy ustawy o finansach publicznych.

Z dniem 1 stycznia 2010r., tj. po wejściu w życie ustawy z dnia 27 sierpnia 2009r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 ze zm.) oraz ustawy z dnia 27 sierpnia 2009r. Przepisy wprowadzające ustawę o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1241 ze zm.), wprowadzono nowe zasady systemu przepływów środków pomocowych (europejskich) przeznaczonych na finansowanie programów operacyjnych.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 ze zm.) środkami publicznymi są środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA).

Na podstawie art. 5 ust. 3 pkt 1 ww. ustawy do środków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, zalicza się środki pochodzące z funduszy strukturalnych, Funduszu Spójności i Europejskiego Funduszu Rybackiego, z wyłączeniem środków, o których mowa w pkt 5 lit. a i b.

Środki europejskie, po ich przekazaniu na rachunek dochodów budżetu państwa, stanowią dochód budżetu państwa (art. 111 pkt 16 ustawy o finansach publicznych).

Zgodnie z art. 2 pkt 5 ww. ustawy o finansach publicznych, ilekroć w ustawie jest mowa o środkach europejskich, rozumie się przez to środki, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 1, 2 i 4.

Przy czym wydatkami budżetu państwa, w myśl art. 124 ust. 1 pkt 6 powyższej ustawy, są wydatki na realizację programów finansowanych z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2, w tym wydatki budżetu środków europejskich, które na podstawie art. 186 cyt. ustawy o finansach publicznych mogą być przeznaczone na:

1.  realizację projektów przez jednostki budżetowe;
2.  płatności w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich;
3.  dotacje celowe dla beneficjentów;
4.  realizację projektów finansowanych w ramach Programu Środki Przejściowe;
5.  realizację Wspólnej Polityki Rolnej zgodnie z odrębnymi ustawami.

Zgodnie z art. 187 ww. ustawy za obsługę płatności w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich, zwanych dalej „płatnościami”, odpowiada Minister Finansów.

Na podstawie art. 188 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, podstawą dokonania płatności na rzecz beneficjenta jest zlecenie płatności wystawione przez instytucję, z którą beneficjent zawarł umowę o dofinansowanie projektu, oraz pisemna zgoda dysponenta części budżetowej na dokonanie płatności (…).

Nowa ustawa o finansach publicznych zmieniła również sposób dystrybucji środków finansowych na realizację programów, wprowadzając odrębny podmiot - płatnika dokonującego płatności na rzecz beneficjentów.

Zgodnie z art. 200 powyższej ustawy obsługę bankową płatności prowadzi Bank Gospodarstwa Krajowego w ramach umowy rachunku bankowego zawartej z Ministrem Finansów. Minister Finansów przedstawia do zaopiniowania ministrowi właściwemu do spraw rozwoju regionalnego oraz ministrowi właściwemu do spraw rybołówstwa projekt umowy, o której mowa w ust. 1.

Powyższe wskazuje, iż od 01 stycznia 2010r. zmieniły się dotychczasowe zasady gospodarowania środkami europejskimi, do których zaliczyć należy m.in. środki pochodzące z funduszy strukturalnych i Funduszu Spójności. Przejawem tych zmian było wprowadzenie innego sposobu dystrybucji środków finansowych na realizację programów, wprowadzając odrębny podmiot – płatnika dokonującego płatności na rzecz beneficjentów. Płatnikiem tym ustanowiono Bank Gospodarstwa Krajowego, który otrzymuje środki z budżetu państwa (z Ministerstwa Finansów), a następnie przekazuje płatności beneficjentowi.

Zmiany wprowadzone w tym zakresie przez nową ustawę o finansach publicznych znalazły swoje odzwierciedlenie w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od 01 stycznia 2010r.

Katalog przedmiotowych zwolnień określony w art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych został rozszerzony m.in. o regulację, na podstawie której wolne od podatku dochodowego są płatności na realizację projektów w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich, otrzymane z Banku Gospodarstwa Krajowego, z wyłączeniem płatności otrzymanych przez wykonawców (pkt 136). Przy czym ustawodawca wykluczył możliwość stosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 136 ustawy, do przychodów ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych, określonych w art. 12 ust. 1 (dodany ust. 32 w art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W świetle powyższego należy uznać, iż wynagrodzenie wnioskodawczyni zatrudnionej przez Spółkę Akcyjną nie korzysta ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy. W okresie objętym wnioskiem o interpretację indywidualną środki funduszy strukturalnych na realizacje programów i projektów przekazywane były beneficjentom w drodze płatności na ich realizację. Przy czym płatności na realizację projektów z udziałem środków europejskich korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 136 cyt. ustawy.

W tym przypadku zwolnieniem objęte były zatem wyłącznie środki otrzymane przez beneficjentów. Zauważyć należy, iż płatności na realizację projektu nie otrzymywały osoby zatrudnione na podstawie umów o pracę przez beneficjentów bądź podmioty, którym powierzono zadania odnoszące się do beneficjentów. Gdyby wolą ustawodawcy było rozszerzenie zwolnienia o wynagrodzenia osób wykonujących zadania w ramach stosunku pracy, to niewątpliwie znalazłoby to potwierdzenie w przepisach ustawy. Tymczasem, w przypadku zwolnienia wymienionego w art. 21 ust. 1 pkt 136 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pracodawca wprost wyłączył możliwość jego zastosowania do wynagrodzeń ze stosunku pracy.

Brak jest zatem podstaw prawnych, aby dochody sfinansowane z płatności na realizację projektów w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich zwolnionej od podatku u beneficjenta (art. 21 ust. 1 pkt 136 cyt. ustawy), były również zwolnione od podatku u drugiego podmiotu (pracownika) na podstawie innego przepisu ustawy (art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Nawet gdyby w powyższej sytuacji ustawodawca dopuszczał możliwość zastosowania przepisu art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy, to również nie podlegałoby zwolnieniu od podatku wynagrodzenie wnioskodawczyni, bowiem dochody podatniczki nie zostały sfinansowane ze środków bezzwrotnej pomocy. Wnioskodawczyni jako pracownik Spółki Akcyjnej nie uzyskała bowiem żadnej bezzwrotnej pomocy od odpowiednich podmiotów na podstawie jednostronnej deklaracji czy też umowy przyznającej środki, stąd nie zostały spełnione warunki określone w treści art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) ww. ustawy, jak również nie zostały spełnione przesłanki wynikające z treści lit. b) powyższego artykułu, gdyż pracownik Spółki wprawdzie realizuje cel programu, jednak nie realizuje programu bezpośrednio, ale pośrednio poprzez wykonanie zadania powierzonego mu przez pracodawcę w ramach łączącego ich stosunku pracy.

Zaznaczyć bowiem należy, iż do zastosowania omawianego zwolnienia konieczne jest spełnienie również drugiej, niezbędnej przesłanki, określonej w treści przepisu art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten wymaga, by podatnik realizował cel programu bezpośrednio, przy czym należy zwrócić uwagę na drugą część tego przepisu stanowiącą, że „zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca – bez względu na rodzaj umowy – wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.” Tak więc, z owego zwolnienia nie mogą korzystać pracownicy podmiotu bezpośrednio realizującego cele programu, a także osoby, którym podmiot bezpośrednio realizujący cele programu zlecił wykonanie określonych tylko czynności (np. w oparciu o umowę o dzieło, zlecenia).

Podatnikiem bezpośrednio realizującym cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy jest osoba, która wykonując czynności z tym programem związane otrzymała na ten cel środki od podmiotu wymienionego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc jest bezpośrednim beneficjentem tychże środków. Przychody podlegają zwolnieniu z opodatkowania jeżeli są przychodami beneficjenta lub bezpośredniego wykonawcy.

Natomiast, jak wynika z wniosku, wnioskodawczyni jako pracownik Spółki Akcyjnej zatrudnionej na stanowisku „Kierownik Administracyjno-Finansowy”, wprawdzie wykonuje czynności związane z programem pomocowym, jednakże robi to na zlecenie i dla podmiotu bezpośrednio realizującego cel tego programu (na mocy zawartej z nim umowy o pracę) i przy wykorzystaniu środków od niego otrzymanych (a nie przekazanych przez podmiot upoważniony). Innymi słowy, wprawdzie wnioskodawczyni – pracownik Spółki Akcyjnej realizuje cel programu, jednak nie realizuje programu bezpośrednio, ale pośrednio poprzez wykonanie zadania powierzonego przez pracodawcę. Skoro w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zawierającym negatywną przesłankę zwolnienia mowa jest o zleceniu przez beneficjenta pomocy wykonania określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem bez względu na rodzaj zawartej umowy, to należy zapis ten rozumieć szeroko, a więc chodzi tu o każdy rodzaj umowy, czy to o pracę, czy też o dzieło, zlecenia itp. Analiza przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych prowadzi do wniosku, iż podatnikiem realizującym bezpośrednio cel programu może być jedynie podmiot, któremu powierzono w sensie ekonomicznym i technicznym realizację konkretnego projektu i który ponosi pełną odpowiedzialność za prawidłowe jego wykonanie, a tym podmiotem w niniejszej sprawie jest wyłącznie pracodawca wnioskodawczyni. Wobec powyższej analizy w opisywanym stanie faktycznym nie znajdzie zastosowania zwolnienie wynikające z treści art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż nie została spełniona przesłanka wynikająca z lit. b) ww. artykułu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zwrócić należy uwagę, iż zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 cytowanej ustawy podatkowej jest zwolnieniem o charakterze przedmiotowym, o czym świadczy związanie go z określonymi źródłami, a więc przychodem ze środków pomocowych płynących z międzynarodowych instytucji finansowych albo rządów obcych państw. Za przedmiotowym charakterem tego zwolnienia przemawia także cel, którym jest budowa dróg, autostrad, itd. Stąd środki pieniężne, a mówiąc ściśle przychody podlegają zwolnieniu z opodatkowania, jeżeli są przychodami beneficjenta lub bezpośredniego wykonawcy. Nie są natomiast zwolnione przychody pracowników tychże podmiotów. Pracownicy ci otrzymują wynagrodzenie za pracę, która z natury swej jest uniezależniona od rodzaju wykonywanej przez pracodawcę działalności oraz źródeł jej finansowania (np. środki własne, kredyt lub inne środki obce, w tym pomocowe).

W przedmiotowej sprawie, w ramach nawiązanego stosunku pracy, wnioskodawczyni wykonuje określone czynności w związku z realizacją projektu w ramach określonego programu. Realizuje zatem cel programu nie bezpośrednio, lecz pośrednio, poprzez wykonywanie powierzonych jej w ramach obowiązków służbowych zadań. Zapłatę za wykonanie zadań wnioskodawczyni otrzymuje od Spółki Akcyjnej jako pracodawcy, który za tę wypłatę odpowiada na podstawie zawartej umowy o pracę i którą jest zobowiązany zrealizować ze środków finansowych, jakimi dysponuje, niezależnie skąd one pochodzą (np. ze środków własnych, zaciągniętego kredytu, otrzymanych dotacji). Przyznane wnioskodawczyni wynagrodzenie pochodzi zatem ze środków pracodawcy a nie ze środków o jakich mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z powyższych względów dochód wnioskodawczyni, która wykonywała czynności w ramach stosunku pracy, sfinansowanych ze środków pochodzących z płatności na realizację projektów z udziałem środków europejskich podlega opodatkowaniu na zasadach przewidzianych w ustawie, gdyż w przedstawionym stanie faktycznym nie zostały spełnione przesłanki określone w obu przepisach art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego stanowisko wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się do powołanego przez wnioskodawczynię we wniosku i jego uzupełnieniu wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego, stwierdzić należy, że orzeczenie to zostało wydane w indywidualnej sprawie i nie jest wiążące dla tut. Organu wydającego przedmiotową interpretację. Niezależnie od powyższego należy wskazać, iż w zakresie zwolnienia określonego ww. przepisem orzecznictwo sądów nie jest jednolite. Tut. Organ pragnie jednakże podkreślić, iż kształtująca się linia orzecznicza wskazuje, że w podobnych stanach faktycznych jak przedstawiony w przedmiotowym wniosku sąd stwierdza brak podstaw do zwolnienia w związku z brakiem spełnienia niezbędnej przesłanki do jego zastosowania, określonej w lit. b) pkt 46 ust. 1 art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (patrz m.in. wyrok NSA z dnia 30 października 2008r., sygn. akt II FSK 1071/07, z dnia 15 kwietnia 2009r., sygn. akt II FSK 58/08; wyrok WSA w Warszawie z dnia 29 kwietnia 2011r., sygn. akt III SA/Wa 2648/10). Przesłanka ta została również niespełniona w przedstawionym stanie faktycznym, co zostało powyżej jednoznacznie wykazane.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Do wniosku wnioskodawczyni dołączyła dokumenty. Należy jednak zauważyć, że wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do ich oceny; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez wnioskodawczynię i jej stanowiskiem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.