Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/443-675/09/RSz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2009-11-19
Teza: czy przyjęty przez Gminę sposób odliczenia podatku naliczonego metodą metrażową może być podstawą dokonania korekty
Słowa kluczowe: odliczenia-odliczenie częściowe; odliczenia-prawo do odliczenia; proporcja; sprzedaż-sprzedaż opodatkowana; sprzedaż-sprzedaż zwolniona
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 sierpnia 2009r. (data wpływu 25 sierpnia 2009r.), uzupełnionym pismem z dnia 9 listopada 2009r. (data wpływu 12 listopada 2009r.) oraz pismem z dnia 17 listopada 2009r. (data wpływu 18 listopada 2009r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy przyjęty przez Gminę sposób odliczenia podatku naliczonego metodą metrażową może być podstawą dokonania korekty - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 sierpnia 2009r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy przyjęty przez Gminę sposób odliczenia podatku naliczonego metodą metrażową może być podstawą dokonania korekty.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 9 listopada 2009r. (data wpływu 12 listopada 2009r.) oraz pismem z dnia 17 listopada 2009r. (data wpływu 18 listopada 2009r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Gmina (dalej również - Wnioskodawca), w latach 2005 - 2006 realizowała zadania inwestycyjne "B." w C.. Budynek został przekazany do użytkowania w lipcu 2006r. Budynek wykorzystywany jest do wykonywania czynności w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony jak i do czynności w związku z którymi takie prawo nie przysługuje. Zgodnie z art. 86 ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Gmina ma problem z wyliczeniem podatku naliczonego związanego z budową przedmiotowej inwestycji, gdyż faktury wystawiane były na roboty ogólnobudowlane dotyczące całego budynku. Obecnie wykonawca nie chce podjąć się wydzielenia kosztów inwestycji w stosunku do pomieszczeń związanych ze sprzedażą opodatkowaną. Gmina w celu prawidłowej realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego chce ustalić wysokość podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną metodą „metrażową" tj. stosunkiem powierzchni budynku wykorzystywanej do sprzedaży opodatkowanej do całej powierzchni użytkowej budynku. Powierzchnia użytkowa budynku wynosi 345m2, a powierzchnia służąca sprzedaży opodatkowanej wynosi 154,10m2.

W uzupełnieniu do złożonego wniosku z dnia 9 listopada 2009r. Wnioskodawca wskazał, iż:

1.  Gmina C. jest jednostką samorządu terytorialnego wykonującą czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jak również czynności zwolnione,
2.  w czasie realizacji inwestycji jak i po zakończeniu Gmina nie odliczała podatku naliczonego związanego z budową przedmiotowego budynku.

Natomiast z uzupełnienia wniosku z dnia 17 listopada 2009r. wynika, iż: budynek „D.” jest budynkiem piętrowym. Na parterze tego budynku mieszczą się pomieszczenia socjalne i sala wielofunkcyjna, na piętrze znajduje się muzeum i pomieszczenia dla organizacji społeczności lokalnej.

Po zakończeniu budowy umową użyczenia z dnia 1 września 2006r. Gmina oddała do bezpłatnego używania sale położone na I piętrze budynku Miejskiemu Ośrodkowi Kultury, Sportu i Rekreacji w C.. Czas trwania umowy biegnie od dnia 1 września 2006r. do dnia 31 sierpnia 2015r.

Mieszcząca się na parterze budynku sala wielofunkcyjna od października 2006r. zostaje udostępniana społeczności lokalnej na zorganizowanie imprez okolicznościowych na podstawie umowy cywilnoprawnej, tj. umowy najmu.

Gmina nie skorzystała z prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z budową przedmiotowego budynku, gdyż wówczas nie zachodziły przesłanki mówiące, iż budynek będzie związany ze sprzedażą opodatkowaną. Gmina chce skorzystać z prawa korekty deklaracji zgodnie z art. 86 ust. 13.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przyjęty sposób odliczenia podatku naliczonego „metodą metrażową” może być podstawą dokonania korekty przez Gminę?

Należy w tym miejscu zauważyć, iż pytanie i stanowisko zostało zmodyfikowane przez Wnioskodawcę w ww. piśmie z dnia 9 listopada 2009r. i na potrzeby niniejszej interpretacji przyjęto pytanie i stanowisko Wnioskodawcy w postaci przedstawionej właśnie w piśmie z dnia 9 listopada 2009r.

Zdaniem Wnioskodawcy, zastosowanie proporcji „metrażowej” pozwoli na przyporządkowanie w odpowiednich częściach podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupu poszczególnym kategoriom działalności, tj. działalności niepodlegającej opodatkowaniu oraz opodatkowanej i będzie stanowić podstawę dokonania korekty podatku należnego, zgodnie z art. 91 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W myśl art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, nieodpłatne świadczenie usług niebędące dostawą towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług, jeżeli nie są one związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, a podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z tymi usługami, w całości lub w części, traktuje się jak odpłatne świadczenie usług.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

1.  z tytułu nabycia towarów i usług,
2.  potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
3.  od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu - z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Podatnik w momencie nabycia towarów lub usług powinien dokonać ich kwalifikacji do określonych rodzajów sprzedaży, z którymi zakupy te są związane. Najistotniejszym bowiem warunkiem, umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego, jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym do dnia 30 listopada 2008r., prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-4 oraz ust. 11, 12, 16 i 18. Jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za następny okres rozliczeniowy. (art. 86 ust. 11 ustawy o VAT).

W myśl art. 86 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Prawo do odliczenia podatku może zostać zrealizowane w terminach określonych w art. 86 ust. 10-13 cyt. ustawy o VAT. Zauważyć jednak należy, iż jego realizacja została obostrzona pewnymi ograniczeniami ustawowymi wynikającymi z art. 88 i 90 ww. ustawy oraz obowiązkami dokonywania korekt podatku naliczonego (art. 91 cyt. ustawy).

Przedstawiona w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi. A zatem podatek naliczony wynikający z nabycia towarów i usług wykorzystywanych do działalności nieopodatkowanej w tym również nieodpłatnej nie podlega odliczeniu.

Z ww. względów należy stwierdzić, iż zakup towarów i usług, które będą wykorzystywane do działalności nieodpłatnej należy uznać za zakup niezwiązany z działalnością opodatkowaną, a tym samym naliczony podatek VAT związany z ww. zakupami nie będzie podlegał odliczeniu.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Gmina, w latach 2005 - 2006 realizowała zadania inwestycyjne "B." w C.. Budynek został przekazany do użytkowania w lipcu 2006r. Wnioskodawca wskazał także, iż budynek wykorzystywany jest do wykonywania czynności w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, jak i do czynności w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

W czasie realizacji inwestycji jak i po zakończeniu Gmina nie odliczała podatku naliczonego związanego z budową przedmiotowego budynku.

Faktury wystawiane były na roboty ogólnobudowlane dotyczące całego budynku. Obecnie wykonawca nie chce podjąć się wydzielenia kosztów inwestycji w stosunku do pomieszczeń związanych ze sprzedażą opodatkowaną. Gmina w celu prawidłowej realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego chce ustalić wysokość podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną metodą „metrażową" tj. stosunkiem powierzchni budynku wykorzystywanej do sprzedaży opodatkowanej do całej powierzchni użytkowej budynku. Powierzchnia użytkowa budynku wynosi 345m2, a powierzchnia służąca sprzedaży opodatkowanej wynosi 154,10m2.

Z wniosku wynika, iż Wnioskodawca nie jest w stanie wprost wyodrębnić kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których przysługuje mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jak już wyżej wskazano, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W przypadku natomiast gdy towary i usługi wykorzystywane są przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego – art. 90 ust. 1 ustawy o VAT.

Jeżeli natomiast nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 (art. 90 ust. 2 ustawy o VAT), a sposób obliczenia proporcji regulują dalsze przepisy art. 90 ustawy o VAT.

Należy podkreślić, że czynności niepodlegające opodatkowaniu nie są w ogóle objęte regulacją ustawy o podatku od towarów i usług. W rezultacie odliczanie podatku naliczonego związanego z tymi czynnościami stanowiłoby nieuprawnione rozszerzenie zakresu stosowania ustawy na sferę, której ta ustawa w ogóle nie dotyczy. Ponadto brak jest w ustawie przepisów, które dopuszczałyby możliwość odliczenia w rozpatrywanej sytuacji.

Zatem uregulowania dotyczące proporcjonalnego odliczenia podatku naliczonego określone w art. 90 ustawy o VAT dotyczą wyłącznie czynności zaliczonych do podlegających opodatkowaniu (tj. opodatkowanych i zwolnionych) w rozumieniu ustawy o VAT.

Należy zauważyć, iż podatnik ma bezwzględny generalny obowiązek wyodrębniania podatku, który związany jest z czynnościami opodatkowanymi. Dotyczyć to będzie przede wszystkim tych transakcji, w przypadku których nabywane dobra w całości służą sprzedaży opodatkowanej. Wówczas bowiem cały taki podatek może być alokowany jako podatek związany z wykonywaniem czynności opodatkowanych i podlegający w związku z tym odliczeniu.

Odnosząc się do powyższego należy zauważyć, że w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której Wnioskodawca prowadzi w przedmiotowym budynku nieodpłatną działalność (niepodlegającą ustawie o VAT) oraz działalność mieszczącą się w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku VAT (czynności opodatkowane) i jednocześnie nie jest w stanie dokładnie wyodrębnić kwot podatku naliczonego związanych wyłącznie z czynnościami, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony.

Tak więc w sytuacji, gdy Wnioskodawca wykonuje czynności opodatkowane oraz wykonuje czynności niepodlegające podatkowi VAT, zdaniem tut. organu, dla ustalenia kwoty podatku naliczonego przysługującego do odliczenia, może zastosować proponowaną proporcję „metrażową”.

Z całości zakupów związanych z budową „D.", Wnioskodawca powinien wydzielić tę ich część, która związana jest z działalnością niepodlegającą opodatkowaniu i część, która związana jest z działalnością gospodarczą opodatkowaną, ponieważ w sytuacji Wnioskodawcy, w przedmiotowym budynku, działalność zwolniona nie występuje. Aby tego dokonać powinien posłużyć się wybranym przez siebie miarodajnym i uzasadnionym kluczem (np. zastosowanie proporcji „metrażowej”). Przy czym Wnioskodawca może zastosować więcej niż jeden klucz podziału (w zależności od charakteru czynności), jeżeli uzna, iż jeden rodzaj klucza zastosowany do różnych czynności (zakupów) nie będzie równie miarodajny do każdej z tych czynności (zakupów) z uwzględnieniem celów jakim dany zakup ma służyć.

Biorąc pod uwagę opisany we wniosku stan faktyczny oraz przedstawiony wyżej stan prawny, należy stwierdzić, iż Wnioskodawcy przysługuje, stosownie do cyt. wyżej art. 86 ust. 13 ustawy o VAT, prawo do dokonania korekty deklaracji podatkowych w zakresie podatku naliczonego za okresy, w których wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Podstawę prawną dokonania korekty nie będzie więc stanowił wskazany przez Wnioskodawcę art. 91 ustawy o VAT.

Przy czym, w ocenie tutejszego organu, zaproponowany przez Wnioskodawcę sposób obliczenia proporcji wynikający z udziału metody „metrażowej", tj. stosunku powierzchni budynku wykorzystywanej do sprzedaży opodatkowanej do całej powierzchni użytkowej budynku, pozwala na właściwe rozliczenie nabytych towarów i usług związanych z realizacją zadania inwestycyjnego "Budowa D." w C., pod warunkiem, że proponowany przez Wnioskodawcę klucz podziału jest miarodajny i faktycznie stanowi odzwierciedlenie rzeczywistych wartości dotyczący tego budynku.

Należy zaznaczyć, iż wyłącznie Wnioskodawca znający specyfikę swojej działalności jest w stanie dokonać oceny prawidłowości stosowanego klucza (kluczy) podziału, zatem prawidłowość stosowanego klucza podziału nie może być przedmiotem oceny tut. organu.

Niniejsza interpretacja odnosi się tylko do sytuacji, gdy korekty podatku naliczonego dokona Wnioskodawca odnośnie budowy „D.".

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.