Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.100.2022.2.AP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-05-13
Teza: Odliczenie od podatku dochodowego od osób fizycznych składki na ubezpieczenie zdrowotne.
Słowa kluczowe: podatek-podatek dochodowy-podatek dochodowy od osób fizycznych; składki-składki na ubezpieczenie zdrowotne
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Podstawa obliczenia i wysokość podatku.-Podstawa opodatkowania. Odliczenia.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 27b

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

21 stycznia 2022 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy odliczenia od podatku dochodowego od osób fizycznych składki na ubezpieczenie zdrowotne. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 21 marca 2022 r. (wpływ 28 marca 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

Jest Pani osobą fizyczną zatrudnioną w oparciu o umowę o pracę oraz jednocześnie osobą fizyczną prowadzącą pozarolniczą działalność gospodarczą. W ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej nie zatrudnia Pani pracowników. Z uwagi na zbieg tytułów do ubezpieczeń jest Pani objęta ubezpieczeniami społecznymi obowiązkowo jedynie z tytułu stosunku pracy, nie przystąpiła Pani dobrowolnie do objęcia Jej ubezpieczeniami społecznymi w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Składkę na ubezpieczenie zdrowotne opłaca Pani z każdego tytułu z osobna, w tym jako płatnik w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej. Opodatkowana jest Pani na zasadach ogólnych, według skali podatkowej i składa rozliczenie roczne PIT-36.

W grudniu 2021 r. złożyła Pani za pośrednictwem Platformy Usług Elektronicznych (PUE) deklaracje rozliczeniowe ZUS-DRA w zakresie składki na ubezpieczenie zdrowotne. Deklaracje rozliczeniowe ZUS-DRA zostały złożone przez Panią za okres styczeń - wrzesień 2022 r. W grudniu 2021 r. dokonała Pani faktycznej wpłaty środków pieniężnych na swój indywidualny rachunek składkowy na łączną kwotę 3 436 zł 29 gr, tytułem zapłaty składki na ubezpieczenie zdrowotne, zgodnie z zadeklarowanymi składkami na ubezpieczenie zdrowotne (zgodnie ze złożonymi deklaracjami rozliczeniowymi).

W tym zakresie posiada Pani potwierdzenie dokonania ww. przelewu środków pieniężnych. Powyższa płatność została odnotowana także na Portalu Informacyjnym - Platformie Usług Elektronicznych (PUE).

Kwota 3 436 zł 29 gr, tytułem składki na ubezpieczenie zdrowotne została obliczona przez Panią jako iloczyn obowiązującej w dniu dokonywania wpłaty w roku kalendarzowym 2021 miesięcznej składki na ubezpieczenie zdrowotne wynoszącej 381 zł 81 gr oraz ilości zadeklarowanych w deklaracji rozliczeniowych ZUS-DRA za okres 9 miesięcy. Na dzień dokonywania ww. zapłaty za zadeklarowane na 2022 r. składki na ubezpieczenie zdrowotne miała Pani uregulowane wszystkie zobowiązania z tytułu składek zdrowotnych za 2021 r. i nie posiadała Pani żadnych zaległości.

Rozważa Pani, czy może dokonać zmniejszenia podatku dochodowego o 7,75% podstawy wymiaru składki na ubezpieczenie zdrowotne w wysokości 2 959 zł 02 gr (miesięczna kwota odliczenia w wysokości 328 zł 78 gr pomnożona przez 9 miesięcy).

28 marca 2022 r. uzupełniła Pani wniosek, na nasze wezwanie, i wskazała, że datą rozpoczęcia wykonywania działalności gospodarczej jest 5 października 2020 r. oraz prowadzi Pani dokumentację podatkową w ramach księgowości uproszczonej – podatkowej księgi przychodów i rozchodów (PKPiR). Wykonuje Pani działalność gospodarczą ramach Kodu Działalności Gospodarczej (PKD 69.10.Z) - Działalność prawnicza (reprezentowanie interesów jednej strony przeciw drugiej przed sądem lub innym ciałem orzekającym prowadzone przez radcę prawnego, doradztwo i reprezentowanie w sprawach cywilnych, doradztwo i reprezentowanie w sprawach karnych, doradztwo i reprezentowanie w przypadkach sporów pracowniczych, doradztwo prawne i ogólne konsultacje, przygotowywanie dokumentów prawnych).

Jest Pani zatrudniona w oparciu o umowę o pracę od 2 stycznia 2017 r.

Odliczenia składek na ubezpieczenie zdrowotne dotyczą przepisów ustawy z 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych.

Jako osoba opłacająca wyłącznie składki na ubezpieczenie zdrowotne za siebie, na podstawie ustawy z 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r., złożyła Pani deklarację rozliczeniową ZUS DRA. W Pani przypadku deklaracja rozliczeniowa ZUS DRA jest kompletem dokumentów rozliczeniowych. Jednocześnie, z uwagi na zapisy ustawy z 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r. była Pani zwolniona z obowiązku comiesięcznego przekazywania do ZUS deklaracji rozliczeniowej, a złożona deklaracja rozliczeniowa ZUS-DRA była powielana na przyszłe okresy.

W Pani ocenie, wskazane w art. 47 ust. 1 ustawy z 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, terminy są terminami maksymalnymi, które gwarantują brak naliczenia odsetek za zwłokę, uprawniona była Pani do zapłaty składek na ubezpieczenie zdrowotne z wyprzedzeniem, a wpłatę tytułem składki na ubezpieczenie zdrowotne za okres styczeń - wrzesień 2022, opłaconą w grudniu 2021 r. również należy potraktować jako opłaconą w terminie ustawowym. Jednocześnie mając na uwadze wypełnienie obowiązku złożenia deklaracji rozliczeniowych, w grudniu 2021 r. złożyła Pani za pośrednictwem Platformy Usług Elektronicznych (PUE) deklaracje rozliczeniowe ZUS-DRA w zakresie składki na ubezpieczenie zdrowotne za okres styczeń - wrzesień 2022 r. Z tej przyczyny, w Pani ocenie, spełniła Pani przesłankę złożenia kompletu dokumentów rozliczeniowych oraz opłacenia należnych składek w ustawowych terminach.

**Pytania**

1\. Czy uprawniona jest Pani do odliczenia od podatku dochodowego 7,75% z podstawy wymiaru za składki na ubezpieczenie zdrowotne w roku podatkowym 2021 w łącznej wysokości 2 959 zł 02 gr składki na ubezpieczenie zdrowotne, zapłaconej przez Panią za okres styczeń - wrzesień 2022 r., niezależnie od tego, czy w 2022 r. dokona korekty deklaracji DRA, w której podstawa wymiaru składki na ubezpieczenie zdrowotne ulegnie zmianie?

2\. Czy w przypadku, gdy w wyniku dokonania korekt złożonych deklaracji DRA za okres styczeń - wrzesień należna składka zdrowotna za 2022 r. będzie niższa niż zadeklarowana składka w deklaracjach rozliczeniowych ZUS-DRA za okres 9 miesięcy i zapłacona w 2021 r. oraz w wyniku tego zostanie Pani zwrócona, będzie Pani zobowiązana w zeznaniu podatkowym składanym za rok podatkowy, w którym otrzymała ten zwrot, doliczyć odpowiednio kwoty poprzednio odliczone?

3\. Czy jest Pani uprawniona do rozliczenia wysokości miesięcznej składki na ubezpieczenie zdrowotne w trakcie roku podatkowego 2022 poprzez złożenie korygujących dokumentów rozliczeniowych ZUS-DRA (styczeń - październik 2022), a pozostałą zapłaconą kwotę poprzez złożenie dokumentów rozliczeniowych za okres październik-grudzień 2022?

**Pani stanowisko w sprawie**

Jest Pani uprawniona do odliczenia od podatku dochodowego od osób fizycznych 7,75% z podstawy wymiaru składki na ubezpieczenie zdrowotne wysokości 2 959 zł 02 gr, jako że w roku podatkowym 2021 faktycznie poniosła Pani wydatek tytułem zapłaty składek na ubezpieczenie zdrowotne za styczeń - wrzesień 2022 w roku podatkowym 2021.

W Pani ocenie, jest Pani uprawniona również do zmniejszenia podatku dochodowego w 2021 r. o 7,75% podstawy wymiaru składki w łącznej wysokości 2 959 zł 02 gr składki na ubezpieczenie zdrowotne zapłaconej przez Panią za okres styczeń - wrzesień 2022 r., niezależnie od tego, czy w 2022 r. dokona Pani korekty deklaracji DRA, w której podstawa wymiaru składki na ubezpieczenie zdrowotne ulegnie zmianie pod warunkiem, że suma 7,75% podstawy wymiaru składki w całym roku podatkowym 2022 nie będzie niższa niż 2 959 zł 02 gr. W innym wypadku, obowiązana jest Pani w rocznym zeznaniu podatkowym za 2022 r., czyli w roku, w którym otrzymała ten zwrot (2023 r. za dokonane odliczenia w roku podatkowym 2021 doliczyć odpowiednio kwoty poprzednio odliczone).

Stoi Pani również na stanowisku, że w przypadku, gdy w wyniku dokonania korekt złożonych deklaracji DRA za okres styczeń - wrzesień należna składka zdrowotna za 2022 r. będzie niższa niż zadeklarowana składka w deklaracji rozliczeniowych ZUS-DRA za okres 9 miesięcy i zapłacona w 2021 r. oraz w wyniku tego zostanie Pani zwrócona, będzie Pani zobowiązana w zeznaniu podatkowym składanym za rok podatkowy, w którym otrzymała ten zwrot, doliczyć odpowiednio kwoty poprzednio odliczone.

Zgodnie z art. 27b ust. 1 lit. a) ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1128, ze zm.; dalej jako: „ustawa o PIT”), w brzmieniu obowiązującym do d 31 grudnia 2021 r., składka na ubezpieczenie zdrowotne podlega odliczeniu od należnego podatku dochodowego od osób fizycznych.

W sytuacji zbiegu ubezpieczeń, zgodnie z przepisami o świadczeniach zdrowotnych finansowanych ze środków publicznych, składka na ubezpieczenie zdrowotne jest opłacana od każdego rodzaju dochodów oddzielnie.

Zgodnie z art. 27b ust. 2 ustawy PIT, obowiązującej do 31 grudnia 2021 r., kwota składki na ubezpieczenie zdrowotne, o którą zmniejsza się podatek, nie może przekroczyć 7,75% podstawy wymiaru tej składki.

Wysokość wydatków ustala się na podstawie dokumentu stwierdzającego ich poniesienie.

Z powyższego wynika, że warunkiem do zmniejszenia obliczonego w podatku od osób fizycznych na gruncie ustawy PIT jest faktyczne poniesienie wydatku na składki na ubezpieczenie zdrowotne poprzez zapłatę składek na ubezpieczenie zdrowotne.

W Pani ocenie, żaden przepis ustawy o PIT nie ogranicza możliwości odliczenia składki na ubezpieczenie zdrowotne jedynie do roku podatkowego, do którego odnosi się zadeklarowana składka na ubezpieczenie zdrowotne, a odliczeniu podlegają składki faktycznie zapłacone w danym roku niezależnie od tego, którego roku dotyczą.

Jedynym warunkiem w zakresie dokonywania odliczeń jest to, że odliczenia należy dokonać w roku podatkowym, w którym wydatek został poniesiony (opłacony przez płatnika), ponieważ odliczenie będzie dotyczyć podatku za rok podatkowy 2021.

Biorąc natomiast pod uwagę inne obowiązki płatnika związane ze składką na ubezpieczenie zdrowotne, należy wskazać, że przepisy ustawy z 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 423, ze zm.), w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r., a w szczególności art. 47 ust. 1 ww. ustawy, nakłada na płatnika obowiązek składania dokumentów rozliczeniowych oraz opłacenia składek za dany miesiąc w terminach określonych w ustawie.

Zgodnie z przyjętym brzmieniem przepisu, terminy wskazane w przepisie art. 47 ust. 1 ww. ustawy, w Pani ocenie, są terminami maksymalnymi, które gwarantują płatnikowi brak naliczenia odsetek za zwłokę.

Podobnie jak w przypadku ustawy PIT również na gruncie ustawy systemowej brak jest wykluczenia złożenia dokumentów rozliczeniowych oraz opłacenia składek z wyprzedzeniem, podobnie jak nie wyklucza się możliwości opłacenia składek na ubezpieczenie zdrowotne z opóźnieniem (wówczas powiększonych o odsetki za zwłokę).

Właściwym jest przyjęcie przez Panią wysokości miesięcznej składki na ubezpieczenie zdrowotne w kwocie 381 zł 81 gr, z uwagi na to, że stawka ta była stawką minimalną w momencie dokonania przez Panią wydatku w 2021 r..

Zgodnie bowiem z art. 81 ust. 2 ustawy z 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1285, ze zm.) (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.), podstawę wymiaru składki na ubezpieczenie zdrowotne osób, o których mowa w art. 66 ust. 1 pkt 1 lit. c) i pkt 1a, stanowi zadeklarowana kwota, nie niższa jednak niż 75% przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw w czwartym kwartale roku poprzedniego, włącznie z wypłatami z zysku, ogłaszanego przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski”). Składka w nowej wysokości obowiązuje od 1 stycznia do dnia 31 grudnia danego roku.

Zostały zatem spełnione wymogi wynikające z ustawy o PIT (faktycznie poniesiony wydatek na Pani indywidualny rachunek składkowy – uiszczenie składki na ubezpieczenie zdrowotne) oraz te wynikające z ustawy systemowej ze względu na złożenie dokumentacji rozliczeniowej oraz opłacenie składki na ubezpieczenie zdrowotne za zadeklarowany okres.

Uzasadnione jest więc dokonanie w rozliczeniu rocznym przez Panią w całości odliczenia od podatku dochodowego składek na ubezpieczenie zdrowotne w maksymalnie dopuszczanej przez ustawę (7,75% podstawy wymiaru) wysokości.

W Pani ocenie, na przeszkodzie nie stoi zmiana podstawy wymiaru i sposobu obliczania składki miesięcznej na ubezpieczenie zdrowotne w roku podatkowym 2022.

Ustawa systemowa dopuszcza składnie deklaracji rozliczeniowych korygujących w formie nowego dokumentu zawierającego prawidłowe dane. Może Pani zatem w przypadku zmiany wysokości składki miesięcznej na ubezpieczenie zdrowotne dokonać korekty złożonych dokumentów rozliczeniowych.

Faktycznie zgodnie z zasadami zarachowywania wpłat dokonanych przez płatnika na jego indywidualny rachunek rozliczeniowy, zawyżona kwota wpłacona przez wnioskodawcę zostanie automatycznie (pod warunkiem, że wnioskodawca nie złoży wniosku o zwrot) zarachowana przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych na poczet przyszłych składek.

Pani zdaniem, biorąc pod uwagę ratio legis maksymalnego odliczenia w wysokości 7,75% podstawy wymiaru, nawet w przypadku uchylenia przepisu art. 27b ustawy PIT od 1 stycznia 2022 r., będzie Pani uprawniona do dokonania odliczenia w 2021 r. 7,75% z podstawy wymiaru składki na ubezpieczenie zdrowotne w wysokości 2 959 zł 02 gr, jako że w roku podatkowym 2021 faktycznie poniosła Pani wydatek tytułem zapłaty składek na ubezpieczenie zdrowotne za styczeń - październik 2022 w roku podatkowym 2021.

Zgodnie z art. 45 ust. 3a ustawy o PIT, jeżeli podatnik, obliczając podatek należny, dokonał odliczeń od dochodu, podstawy obliczenia podatku lub podatku, a następnie otrzymał zwrot odliczonych kwot (w całości lub w części), w zeznaniu podatkowym składanym za rok podatkowy, w którym otrzymał ten zwrot, dolicza odpowiednio kwoty poprzednio odliczone.

W związku z tym, w przypadku, gdy w wyniku dokonania korekt złożonych deklaracji DRA za okres styczeń - wrzesień należna składka zdrowotna za 2022 r. będzie niższa niż zadeklarowana składka w deklaracji rozliczeniowych ZUS-DRA za okres 9 miesięcy i zapłacona w 2021 r. oraz w wyniku tego zostanie Pani zwrócona, będzie Pani zobowiązana w zeznaniu podatkowym składanym za rok podatkowy, w którym otrzymała ten zwrot, doliczyć odpowiednio kwoty poprzednio odliczone.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, z późn. zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny Pani stanowiska.

Końcowo zaznaczyć należy, że tutejszy Organ wydając interpretację w trybie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionego przez Panią oraz Pani stanowiskiem, tym samym Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku ww. postępowań okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny różnić się będzie od stanu występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pani chroniła w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Wskazać należy, że interpretacja indywidualna odnosi się wyłącznie do zagadnień prawa podatkowego w kontekście zadanych pytań i zaprezentowanego przez Panią stanowiska w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. Nie rozstrzyga o zgodności opisanych we wniosku czynności (konieczności złożenia korekt deklaracji ZUS-DRA) z innymi przepisami, w tym przepisami ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych, gdyż nie są to przepisy prawa podatkowego, a tylko te przepisy – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – mogą być przedmiotem interpretacji indywidualnej.

Odnosząc się natomiast do przedstawionych kwot podanych we wniosku, wskazać należy, że ewentualne przeliczenia, jakich należałoby dokonać nie należą do kompetencji Organu. Zgodnie, bowiem z zasadą samoopodatkowania, obowiązującą w polskim systemie podatkowym, na podatniku spoczywa obowiązek dokonania oceny własnej sytuacji prawnopodatkowej, a po jej dokonaniu zachowania się zgodnie z przepisami prawa podatkowego.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy Ordynacja podatkowa. Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi –Dz. U. z 2022 r., poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, który stanowi:

Interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.