Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-305/14/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-06-25
Teza: Czy dochody Stowarzyszenia korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: cel-cele statutowe; dochód-dochody wolne od podatku; dotacja; działalność-działalność statutowa; statut; stowarzyszenia; zwolnienie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 6 marca 2014 r. (data wpływu do Organu 11 marca 2014 r.), uzupełnionym 12 czerwca 2014 r., o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

*   czy dochody Stowarzyszenia korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych - **jest prawidłowe,**
*   podstawy prawnej zwolnienia z opodatkowania dotacji od Gminy – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 marca 2014 r. wpłynął do Organu wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy dochody Stowarzyszenia korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 29 maja 2014 r. Znak: IBPBI/2/423-305/14/AP wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia dokonano 12 czerwca 2014 r.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Cele statutowe Stowarzyszenia to:

1.  utrzymanie i prowadzenie żłobka w X,
2.  działania na rzecz dzieci z miasta X.

Zgodnie z zapisem w statucie prowadzi ono żłobek całodobowy. Środki na realizację tego zadania Stowarzyszenie pozyskuje w części z wpłat rodziców oraz z dotacji otrzymywanej od Gminy X, w ramach zadania pod nazwą „\`(...)\`”.

Umowa z reprezentującymi Gminę - Zastępcą Prezydenta Miasta oraz Naczelnikiem Wydziału Polityki Społecznej; podpisana została 2 stycznia 2014 r.

Na podstawie ww. umowy Gmina, zgodnie z przepisami ustawy z dnia 4 lutego 2011 r. o opiece nad dziećmi w wieku do lat 3 (Dz.U. z 2013 r. poz. 1457) oraz zgodnie z przepisami ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz.U. z 2010 r. Nr 234, poz.1536 ze zm.), zleca Stowarzyszeniu organizację opieki nad dziećmi do lat 3, sprawowanej w formie prowadzenia żłobka, na terenie miasta X. Zlecenie to ma charakter zadania publicznego.

Stowarzyszenie nie prowadzi działalności gospodarczej, a całość środków uzyskanych (jak wskazano wyżej z wpłat rodziców oraz otrzymywanej dotacji), przeznacza na realizację celu statutowego, tj. na pokrycie kosztów funkcjonowania żłobka.

W odpowiedzi na wezwanie z 29 maja 2014 r. Stowarzyszenie poinformowało, że otrzymywana dotacja pochodzi z budżetu jednostki samorządu terytorialnego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Stowarzyszenie postępuje prawidłowo kwalifikując uzyskane przychody jako przeznaczone na realizację zadań statutowych, a więc zwolnione z podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, art. 17 ust. l pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, że dochody podatników których celem statutowym jest m.in. działalność oświatowa, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, w części przeznaczonej na ww. cele, korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych (winno być: podatku dochodowego od osób prawnych).

Aczkolwiek żłobki nie są zaliczane ani do placówek ochrony zdrowia, ani do placówek edukacyjnych, prowadzona w nich działalność nosi cechy zarówno działalności związanej z ochroną zdrowia dzieci, nad którą te placówki sprawują opiekę, jak i przede wszystkim cechy działalności wychowawczo-edukacyjnej.

Zwłaszcza ma to miejsce w placówkach będących żłobkami całodobowymi, w których gro zadań edukacyjnych w odniesieniu do podopiecznych takich placówek, przejmuje pracownik odpowiedzialny za opiekę nad dziećmi. Ponadto, Stowarzyszenie realizuje zadanie z zakresu zadań publicznych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tj. Dz.U. z 2013 r., poz. 594 ze zm.), w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi. W przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca wskazuje, że zlecono mu wykonywanie zadania własnego Gminy w zakresie prowadzenia działalności z zakresu polityki społecznej.

Mając powyższe na uwadze Wnioskodawca stoi na stanowisku, że zarówno okoliczności w jakich wykonuje działalność, charakter tej działalności, jak i środki z jakich finansuje ww. działalność uprawniają go do stosowania do uzyskiwanych dochodów przepisów art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zarówno w części dotyczącej otrzymywanej dotacji, jak i w części pochodzącej z bezpośrednich wpłat rodziców podopiecznych prowadzonej przez Stowarzyszenie placówki.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje:

Stowarzyszenia funkcjonują na podstawie przepisów ustawy z dnia 7 kwietnia 1989 r. Prawo o stowarzyszeniach (t.j. Dz.U. z 2001 r. Nr 79, poz. 855 ze zm.). Jak stanowi art. 2 ust. 1-3 Prawa o stowarzyszeniach:

*   stowarzyszenie jest dobrowolnym, samorządnym, trwałym zrzeszeniem o celach niezarobkowych,
*   stowarzyszenie samodzielnie określa swoje cele, programy działania i struktury organizacyjne oraz uchwala akty wewnętrzne dotyczące jego działalności,
*   stowarzyszenie opiera swoją działalność na pracy społecznej członków; do prowadzenia swych spraw może zatrudniać pracowników.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 Prawa o stowarzyszeniach, statut stowarzyszenia określa w szczególności cele stowarzyszenia i sposoby ich realizacji.

W myśl art. 17 ust. 1 Prawa o stowarzyszeniach, Stowarzyszenie uzyskuje osobowość prawną i może rozpocząć działalność z chwilą wpisania do Krajowego Rejestru Sądowego.

Co istotne, zgodnie z art. 33 ust. 1 i 2 Prawa o stowarzyszeniach, majątek stowarzyszenia powstaje ze składek członkowskich, darowizn, spadków, zapisów, dochodów z własnej działalności, dochodów z majątku stowarzyszenia oraz z ofiarności publicznej. Stowarzyszenie, z zachowaniem obowiązujących przepisów, może przyjmować darowizny, spadki i zapisy oraz korzystać z ofiarności publicznej. Ponadto, w myśl art. 34 Prawa o stowarzyszeniach, stowarzyszenie może prowadzić działalność gospodarczą, według ogólnych zasad określonych w odrębnych przepisach. Dochód z działalności gospodarczej stowarzyszenia służy realizacji celów statutowych i nie może być przeznaczony do podziału między jego członków.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm., określanej w dalszej części skrótem „updop”), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód. W myśl art. 7 ust. 2 updop, dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Ustalony w ww. sposób dochód może być przedmiotem zwolnienia z opodatkowania, o którym mowa w art. 17 ust. 1 updop. Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 4 updop, wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego - w części przeznaczonej na te cele.

Zakres powyższego zwolnienie przedmiotowe podlega jednak pewnym ograniczeniom. Ze zwolnienia nie mogą korzystać podatnicy wymienieni w art. 17 ust. 1c updop, a mianowicie:

1.  przedsiębiorstwa państwowe, spółdzielnie i spółki,
2.  przedsiębiorstwa komunalne mające osobowość prawną, dla których funkcję organu założycielskiego pełnią jednostki samorządu terytorialnego lub ich jednostki pomocnicze utworzone na podstawie odrębnych przepisów,
3.  samorządowe zakłady budżetowe oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, będące podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych - jeżeli przedmiotem ich działalności jest zaspokajanie potrzeb publicznych pośrednio związanych z ochroną środowiska w zakresie: wodociągów i kanalizacji, ścieków komunalnych, wysypisk i utylizacji odpadów komunalnych oraz transportu zbiorowego.

Wśród wyżej wymienionych podmiotów brak jest stowarzyszeń, w związku z powyższym ustawodawca nie wyłączył ich podmiotowo z możliwości skorzystania ze zwolnienia, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 updop.

Podkreślenia wymaga, że zwolnienie przewidziane w ww. art. 17 ust. 1 pkt 4 updop dotyczy tylko tej części uzyskanych dochodów, która jest przeznaczona na cele wymienione w tym przepisie. Zgodnie bowiem z art. 17 ust. 1a pkt 2 updop zwolnienie, o którym mowa w art. 17 ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, nie dotyczy dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowanych na inne cele niż wymienione w tych przepisach.

Z kolei na podstawie art. 17 ust. 1b updop zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i - bez względu na termin - wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 5a.

Ponadto, stosownie do art. 17 ust. 1a updop zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, nie dotyczy:

1.dochodów uzyskanych z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego, paliwowego, tytoniowego, spirytusowego, winiarskiego, piwowarskiego, a także pozostałych wyrobów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,5%, oraz wyrobów z metali szlachetnych albo z udziałem tych metali lub dochodów uzyskanych z handlu tymi wyrobami; zwolnieniem objęte są jednak dochody jednostek naukowych i instytutów badawczych, w rozumieniu odrębnych przepisów, uzyskane z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego,

1a.dochodów uzyskanych z działalności polegającej na oddaniu środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych do odpłatnego używania na warunkach określonych w art. 17a-17k; 2),

2.dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowanych na inne cele niż wymienione w tych przepisach.

Zatem, w świetle cytowanych przepisów wskazać należy, że omawiane zwolnienie jest zwolnieniem warunkowym. Aby z niego skorzystać konieczne jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

*   podatnik korzystający ze zwolnienia musi prowadzić działalność statutową (niekoniecznie wyłącznie) w zakresie określonym w art. 17 ust. 1 pkt 4 updop,
*   dochody muszą być przeznaczone na cele działalności statutowej, wymienione w tym przepisie,
*   dochody muszą być - bez względu na termin – wydatkowane na te cele, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodu,
*   podatnik nie został ujęty w katalogu zawartym w art. 17 ust. 1c updop,
*   dochód przeznaczony na cele statutowe nie pochodzi ze źródeł wskazanych w art. 17 ust. 1a updop.

Przeznaczenie i wydatkowanie dochodu powinna charakteryzować tożsamość celu, na który podatnik najpierw dochód przeznaczył, a następnie wydatkował.

Należy wskazać, że zwolnienie o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 updop nie jest uzależnione od rodzaju uzyskiwanego dochodu, z zastrzeżeniem dochodów wymienionych w art. 17 ust. 1a. Ważny jest bowiem cel na jaki jest ten dochód przeznaczony, a nie źródło jego pochodzenia, przy czym źródłem dochodów mogą być przykładowo dochody z działalności statutowej, z działalności gospodarczej, czy inne.

Użycie przez ustawodawcę w art. 17 ust. 1 pkt 4 updop sformułowania „w części przeznaczonej na te cele” oznacza, że jeżeli statut będzie przewidywał również realizację innych celów niż wymienione w tym przepisie - to przeznaczenie dochodów podatnika na realizację tych „innych celów” nie będzie stanowiło podstawy do zwolnienia od opodatkowania.

Niezależnie od powyższego podkreślenia wymaga, że przepisy ustanawiające zwolnienia i ulgi podatkowe w systemie polskiego prawa podatkowego są istotnym wyjątkiem od zasady sprawiedliwości podatkowej (powszechności i równości podatkowej), toteż muszą być stosowane w sposób ścisły.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że celami statutowymi Stowarzyszenia są:

1.  utrzymanie i prowadzenie żłobka w X
2.  działania na rzecz dzieci z miasta X.

Zgodnie z zapisem w statucie prowadzi ono żłobek całodobowy. Środki na realizację tego zadania Stowarzyszenie pozyskuje w części z wpłat rodziców oraz z dotacji otrzymywanej od Gminy X, w ramach zadania pod nazwą „\`(...)\`”. Na podstawie umowy Gmina, zgodnie z przepisami ustawy o opiece nad dziećmi w wieku do lat 3 oraz zgodnie z przepisami ustawy o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie, zleciła Stowarzyszeniu organizację opieki nad dziećmi do lat 3, sprawowanej w formie prowadzenia żłobka, na terenie miasta X. Zlecenie to ma charakter zadania publicznego. Stowarzyszenie nie prowadzi działalności gospodarczej, a całość środków uzyskanych z wpłat rodziców oraz otrzymywanej dotacji pochodzącej z budżetu jednostki samorządu terytorialnego, przeznacza na realizację celu statutowego, tj. na pokrycie kosztów funkcjonowania żłobka.

W tym miejscu wskazać należy, że otrzymana przez Stowarzyszenie dotacja pochodząca z budżetu jednostki samorządu terytorialnego, korzysta ze zwolnienia z opodatkowania zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 47 updop, w myśl którego, wolne od podatku są dotacje otrzymane z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem dopłat do oprocentowania kredytów bankowych w zakresie określonym w odrębnych ustawach.

Odnosząc się natomiast do środków uzyskanych z wpłat rodziców, które zostaną przeznaczone i wydatkowane na pokrycie funkcjonowania żłobka stwierdzić należy, że dochody te - jako przeznaczone na cele wskazane w art. 17 ust. 1 pkt 4 updop mogą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie tego przepisu.

Zatem stanowisko w zakresie ustalenia:

*   czy dochody Stowarzyszenia korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych - jest prawidłowe,
*   podstawy prawnej zwolnienia z opodatkowania dotacji od Gminy - jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.