Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/4512-292/15-2/AS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-06-11
Teza: Opodatkowanie czynności wydania opinii przez Komisję Bioetyczną
Słowa kluczowe: badanie-badanie kliniczne; czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 13 marca 2015 r. (data wpływu 30 marca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wydania opinii przez Komisję Bioetyczną **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 marca 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wydania opinii przez Komisję Bioetyczną.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Instytut zwany dalej „Wnioskodawcą” utworzony został na podstawie rozporządzenia Rady Ministrów z 24 marca 1951 r. w sprawie utworzenia Instytutu X. oraz Zarządzenia Prezesa Rady Ministrów z 20 czerwca 1984 r. w sprawie zmiany nazwy Instytutu X., Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie ochrony na podstawie przepisów ustawy z 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2013 r., poz. 217 ze zm.). Do działalności Wnioskodawcy znajdują także zastosowanie przepisy ustawy z 30 kwietnia 2010 r. o instytutach badawczych (Dz. U. Nr 96, poz. 618 ze zm.). Instytut jest czynnym podatnikiem VAT.

Na podstawie art. 29 ust. 3 pkt 2 ustawy z dnia 5 grudnia 1996 r. o zawodach lekarza i lekarza dentysty (Dz. U. z 2011 r. Nr 277, poz. 1634 ze zm.), zwanej dalej ustawą o zawodach lekarza i lekarza dentysty oraz § 2 ust. 2 rozporządzenia Ministra Zdrowia i Opieki Społecznej z dnia 11 maja 1999 r. w sprawie szczegółowych zasad powoływania i finansowania oraz trybu działania komisji bioetycznych (Dz. U. z 1999 r., Nr 47, poz. 480) powołana została Komisja Bioetyczna.

Komisja Bioetyczna nie posiada osobowości prawnej, jest utworzona w ramach Instytutu a czynności przez nią wykonywane instytut opodatkowuje stawką 23%. Komisja Bioetyczna wydaje opinie w sprawie prowadzenia badania klinicznego stosownie do przepisów ustawy z dnia 6 września 2001 r. Prawo farmaceutyczne (Dz. U. z 2008 r., Nr 45, poz. 271 ze zm.), zwanej dalej Prawem farmaceutycznym oraz ustawy z dnia 20 maja 2010 r. o wyrobach medycznych (Dz. U. z 2010 r. Nr 107, poz. 679 ze zm.), zwanej danej ustawą o wyrobach medycznych, a także opinie o projekcie eksperymentu medycznego, zgodnie z ustawą o zawodach lekarza i lekarza dentysty oraz rozporządzenia.

Komisja Bioetyczna wyraża opinię o projekcie eksperymentu medycznego, w drodze uchwały, przy uwzględnieniu kryteriów etycznych oraz celowości i wykonalności projektu. Eksperyment medyczny może być przeprowadzony wyłącznie po wyrażeniu pozytywnej opinii o projekcie przez niezależną komisję bioetyczną. Środki finansowe przeznaczone na finansowanie działalności komisji pochodzą z opłat wnoszonych przez podmiot zamierzający przeprowadzić eksperyment medyczny. Ww. opłaty, podmiot zamierzający przeprowadzić eksperyment medyczny ma obowiązek wnieść na jej wezwanie, przed podjęciem uchwały wyrażającej opinię. Podstawą przystąpienia przez Komisję Bioetyczną do prac związanych z wydaniem opinii stanowi wniosek złożony przez podmiot występujący o wydanie opinii. Uczelnia nie zawiera z podmiotem występującym o wydanie opinii umowy cywilnoprawnej. Komisja działa wyłącznie na podstawie wniosku, a opinię wydaje dopiero po otrzymaniu zapłaty.

Działalność komisji bioetycznych w polskim prawie interpretuje się przy uwzględnieniu pojęcia komitetu etyki używanego w Dyrektywie 2001/20/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 4 kwietnia 2001 r. w sprawie zbliżania przepisów ustawowych, wykonawczych i administracyjnych Państw Członkowskich, odnoszących się do wdrożenia zasady dobrej praktyki klinicznej w prowadzeniu badań klinicznych produktów leczniczych, przeznaczonych do stosowania przez człowieka (Dz. U. L 121 z 1 maja 2001 r., ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą. W artykule 2 lit. k Dyrektywy określono, iż w skład komitetu etyki, jako pierwowzoru komisji bioetycznej, wchodzą przedstawiciele służby zdrowia i osoby niezwiązane z naukami medycznymi, a zadaniem jest ochrona praw, bezpieczeństwa i dobrobytu ludzi uczestniczących w badaniu klinicznym i poinformowanie opinii publicznej o tej ochronie, m.in. przez wyrażenie swojej opinii o protokole badania, prawidłowości doboru osób prowadzących badanie i ośrodków, w których ma ono być przeprowadzone, a także o metodach i dokumentach stosowanych do informowania osób uczestniczących w badaniu i uzyskiwaniu ich świadomej zgody na to uczestnictwo.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca słusznie opodatkowuje czynność wydania opinii przez Komisję Bioetyczną stawką podatku od towarów i usług w wysokości 23%.

Zdaniem Wnioskodawcy, czynności wydawania opinii przez Komisję Bioetyczną podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w wysokości 23%.

W myśl art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W związku z brakiem precyzyjnych uregulowań w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług działalności komisji bioetycznych Instytut bazuje na zasadach ogólnych. Zgodnie z obowiązującą ustawą z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarowi usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwaną dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług. Czynności te są względem siebie komplementarne, gdyż każde świadczenie wykonywane w obrocie krajowym w ramach działalności gospodarczej przez podatnika jest albo dostawą towarów albo świadczeniem usług, co jest wyrazem powszechności opodatkowania. Wydanie opinii przez Komisję Bioetyczną Instytutu ewidentnie nie jest dostawą towarów, gdyż nie spełnia wymogów art. 2 pkt 6 w zw. art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Instytut wydanie opinii przez Komisję traktuje jako świadczenie usług, gdyż zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT świadczenie usług oznacza każde świadczenie (\`(...)\`), które nie stanowi dostawy towarów. Ponadto, stosownie do art. 8 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT jeżeli podmiot jest zobowiązany z mocy prawa do dokonania określonej czynności, również wówczas uznaje się, że świadczy usługę. Warunkiem niezbędnym do uznania danej czynności za świadczenie usług jest także wyodrębnienie beneficjenta, który w przypadku świadczenia usług przez Komisję Bioetyczną jest możliwy do określenia. Ponadto wydanie opinii jest odpłatne, a otrzymaną płatność Instytut traktuje jako wynagrodzenie za wyświadczenie usługi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…)

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy, tj. odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika.

Stosownie do postanowień art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższy przepis jest odpowiednikiem art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 poz. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą, zgodnie z którym „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Art. 15 ust. 6 ustawy o VAT stanowi implementację art. 13 Dyrektywy, zgodnie z którym, krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji. W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej także: „TSUE”) dokonując wykładni art. 13 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE wielokrotnie wskazywał, że dla zastosowania ww. przepisu, konieczne jest spełnienie łącznie dwóch warunków – działalność musi być wykonywana przez podmiot prawa publicznego i musi być ona wykonywana jako organ władzy publicznej (m.in. wyroki w sprawach C-202/90 i C-288/07). Odnosząc się do drugiej z wymienionych przesłanek, TSUE stwierdził, że działalnością wykonywaną w charakterze organu władzy publicznej w rozumieniu tego przepisu jest działalność wykonywana przez podmioty prawa publicznego w ramach właściwego dla nich reżimu prawnego, z wyłączeniem tej działalności, która jest wykonywana przez nie na tych samych warunkach prawnych, co prywatni przedsiębiorcy (np. wyroki C-107/84, 235/85, C-446/98, C-288/07, C-260/98, C-408/97).

W wyroku C-430/04 TSUE stwierdził, że art. 4 (5) VI Dyrektywy służy zapewnieniu przestrzegania zasady neutralności podatkowej, która sprzeciwia się w szczególności temu, aby świadczenie podobnych usług, które są względem siebie konkurencyjne, było traktowane w różny sposób z punktu widzenia podatku VAT. Skoro bowiem sformułowanie „w charakterze władzy publicznej” nawiązuje do sposobu wykonywania działalności, a art. 4 (5) warunkuje wyłączenie z opodatkowania od okoliczności, jaką jest wykonywanie działalności w charakterze władzy publicznej, to zakresem wyłączenia objęta jest działalność, której wykonywanie poddane jest przepisom prawa publicznego, a nie prawa prywatnego.

Kryterium podziału, stanowi więc charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenia usług podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia „organu władzy publicznej” jak i „urzędów obsługujących te organy” odwołując się jedynie do odrębnych przepisów nakładających obowiązek realizacji zadań o charakterze publicznym na te organy.

Jak wskazał Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 4 grudnia 2001 r. sygn. akt SK 18/00 pojęcie „władzy publicznej” w rozumieniu art. 77 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483) obejmuje wszystkie władze w sensie konstytucyjnym – ustawodawczą, wykonawczą i sądowniczą. Należy podkreślić, że pojęcia „organ państwa” oraz „organ władzy publicznej” nie są tożsame. W pojęciu „władzy publicznej” mieszczą się bowiem także inne instytucje niż państwowe lub samorządowe, o ile wykonują funkcje władzy publicznej w wyniku powierzenia czy przekazania im tych funkcji przez organ władzy państwowej lub samorządowej. Wykonywanie władzy publicznej dotyczy wszelkich form działalności państwa, samorządu terytorialnego i innych instytucji publicznych, które obejmują bardzo zróżnicowane formy aktywności.

Pojęcie „działania” organu władzy publicznej nie zostało konstytucyjnie zdefiniowane. W pojęciu tym mieszczą się zarówno zachowania czynne tego organu, jak i zaniechania. W zakresie działań czynnych organu władzy publicznej mieszczą się indywidualne rozstrzygnięcia, np. decyzje, orzeczenia i zarządzenia.

Z treści powołanego przepisu art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że wyłączenie z kategorii podatników VAT organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy ma miejsce wówczas, gdy spełnione zostaną łącznie dwie przesłanki:

*   podmiotem dokonującym czynności jest organ władzy publicznej lub urząd obsługujący ten organ oraz
*   czynność mieści się w zakresie zadań nałożonych odrębnymi przepisami na ten podmiot, dla realizacji których został on powołany i jednocześnie czynność ta nie jest wykonywana na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Wyżej wymieniona norma nakazuje zatem uznać, że w przypadku czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych, dany podmiot nie działa w charakterze organu, lecz występuje jako zwykły uczestnik obrotu gospodarczego. Wykonywanie bowiem czynności na podstawie umów cywilnoprawnych mogłoby prowadzić do nierówności konkurencyjnej podmiotów działających na rynku oraz „organu władzy”, który korzystałby z wyłączenia z opodatkowania na podstawie ww. przepisu.

Zakres regulacji polskiej ustawy jest zbliżony do określonego w Dyrektywie. Polski ustawodawca posługuje się terminem „zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa”. Jednocześnie ustawa wyłącza czynności „wykonywane na podstawie umów cywilnoprawnych”, w odniesieniu do których organy władzy publicznej są podatnikami. Można zatem przyjąć, że podobnie jak w przypadku uregulowań Dyrektywy, organy publiczne i urzędy obsługujące te organy nie będą traktowane jako podatnicy VAT w odniesieniu do sytuacji, w których działają na podstawie prawa publicznego.

W analizowanej sprawie, Wnioskodawca jest państwową jednostką organizacyjną, jednostką badawczo-rozwojową, utworzoną na podstawie rozporządzenia Rady Ministrów z 24 marca 1951 r. w sprawie utworzenia Instytutu X. oraz Zarządzenia Prezesa Rady Ministrów z 20 czerwca 1984 r. w sprawie zmiany nazwy Instytutu X.. Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie ochrony zdrowia na podstawie przepisów ustawy z 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej oraz ustawy z 30 kwietnia 2010 r. o instytutach badawczych. Instytut jest czynnym podatnikiem VAT.

Komisja Bioetyczna została powołana przez Wnioskodawcę na podstawie art. 29 ust. 3 pkt 2 ustawy z dnia 5 grudnia 1996 r. o zawodach lekarza i lekarza dentysty oraz § 2 ust. 2 rozporządzenia Ministra Zdrowia i Opieki Społecznej z dnia 11 maja 1999 r. w sprawie szczegółowych zasad powoływania i finansowania oraz trybu działania komisji bioetycznych. Komisja Bioetyczna nie posiada osobowości prawnej, jest utworzona w ramach Instytutu. Komisja wydaje opinie w sprawie prowadzenia badania klinicznego stosownie do przepisów ustawy z dnia 6 września 2001 r. Prawo farmaceutyczne oraz ustawy z dnia 20 maja 2010 r. o wyrobach medycznych, a także opinie o projekcie eksperymentu medycznego, zgodnego z ustawą o zawodach lekarza i lekarza dentysty.

Podstawą przystąpienia przez Komisję Bioetyczną do prac związanych z wydaniem opinii stanowi wniosek złożony przez podmiot występujący o wydanie opinii. Wnioskodawca nie zawiera z podmiotem występującym o wydanie opinii umowy cywilnoprawnej. Komisja działa wyłącznie na podstawie wniosku, a opinię wydaje dopiero po otrzymaniu zapłaty.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności wydania opinii przez Komisję Bioetyczną.

Jak wynika z przedstawionych okoliczności sprawy, Komisja Bioetyczna wydaje opinie w sprawie prowadzenia badania klinicznego, a także opinie o projekcie eksperymentu medycznego na podstawie ściśle określonych przepisów.

Badanie kliniczne można rozpocząć, zgodnie z art. 37l ust. 1 ustawy z dnia 6 września 2001 r. prawo farmaceutyczne (Dz. U. z 2008 r. Nr 45, poz. 271 z późn. zm.), jeżeli komisja bioetyczna wydała pozytywną opinię w sprawie prowadzenia badania oraz Prezes Urzędu wydał pozwolenie na prowadzenie badania klinicznego. Wydanie pozwolenia, o którym mowa w ust. 1, i odmowa wydania takiego pozwolenia następuje w drodze decyzji administracyjnej (art. 37l ust. 4 ww. ustawy prawo farmaceutyczne).

Natomiast eksperyment medyczny może być przeprowadzony, stosownie do art. 29 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 5 grudnia 1996 r. o zawodzie lekarza i lekarza dentysty (Dz.U. z 2015 r., poz. 464), wyłącznie po wyrażeniu pozytywnej opinii o projekcie przez niezależną komisję bioetyczną. Do składu komisji powołuje się osoby posiadające wysoki autorytet moralny i wysokie kwalifikacje specjalistyczne. Komisja bioetyczna wyraża opinię o projekcie eksperymentu medycznego, w drodze uchwały, przy uwzględnieniu kryteriów etycznych oraz celowości i wykonalności projektu.

Kwestia powołania komisji bioetycznych jest również ściśle określona przepisami. Mianowicie na podstawie art. 29 ust. 3 o zawodzie lekarza i lekarza dentysty komisje bioetyczne powołują:

1.  okręgowa rada lekarska na obszarze swojego działania, z wyłączeniem podmiotów, o których mowa w pkt 2 i 3;
2.  rektor wyższej uczelni medycznej lub wyższej uczelni z wydziałem medycznym;
3.  dyrektor medycznej jednostki badawczo-rozwojowej.

Ponadto w myśl § 2 ust. 2 rozporządzenia Ministra Zdrowia i Opieki Społecznej z dnia 11 maja 1999 r. w sprawie szczegółowych zasad powoływania i finansowania oraz trybu działania komisji bioetycznych (Dz.U. Nr 47, poz. 480), komisje bioetyczne przy uczelni albo przy medycznej jednostce badawczo-rozwojowej powoływane są w drodze zarządzenia wewnętrznego rektora uczelni albo dyrektora jednostki badawczo-rozwojowej. W § 4 ust. 1 tego rozporządzenia stwierdza się, że osoba lub inny podmiot zamierzający przeprowadzić eksperyment medyczny składa do komisji bioetycznej wniosek o wyrażenie opinii o projekcie eksperymentu medycznego, zwanej dalej „opinią”.

Kwestie związane z finansowaniem działalności komisji bioetycznej zostały uregulowane w § 10 ww. rozporządzenia. Zgodnie z § 10 ust. 1 i ust. 2 cyt. rozporządzenia, środki finansowe przeznaczone na finansowanie działalności komisji bioetycznej pochodzą z opłat wnoszonych przez podmiot zamierzający przeprowadzić eksperyment medyczny i obejmują koszty działalności komisji bioetycznej, składające się z:

1.  kosztów równowartości zarobków utraconych przez członków komisji bioetycznej w związku z udziałem w posiedzeniach komisji oraz innych należności na zasadach określonych przepisami w sprawie zasad ustalania oraz wysokości należności przysługujących pracownikom z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju,
2.  należności za przygotowanie projektu opinii,
3.  innych kosztów, które podmiot powołujący komisję bioetyczną zaliczył do kosztów bezpośrednio związanych z działalnością komisji bioetycznej.

Opłaty, o których mowa w ust. 1, podmiot zamierzający przeprowadzić eksperyment medyczny wnosi do podmiotu powołującego komisję bioetyczną na jego wezwanie przed podjęciem uchwały wyrażającej opinię.

Analiza powyższych przepisów prowadzi do wniosku, że zadaniem ustawowym powierzonym dyrektorowi medycznej jednostki badawczo-rozwojowej, realizowanym poprzez komisję bioetyczną, jest wyrażanie opinii o projektach eksperymentów medycznych i opinii w sprawie prowadzenia badania klinicznego. Opinie wyrażane są w drodze uchwał, przy uwzględnieniu kryteriów etycznych oraz celowości i wykonalności projektu.

Jak wyżej wskazano, na podstawie art. 15 ust. 6 wyłącza się z kategorii podatników podatku od towarów i usług podmioty, które spełniają przesłanki: są podmiotami dokonującym czynności jest organ władzy publicznej lub urząd obsługujący ten organ oraz czynność mieści się w zakresie zadań nałożonych odrębnymi przepisami na ten podmiot, dla realizacji których został on powołany i jednocześnie czynność ta nie jest wykonywana na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W odniesieniu do powyższego zauważyć należy, że czynności wykonywane przez komisję bioetyczną są realizacją powierzonych przez państwo, ściśle określonych przepisami, zadań o charakterze publicznym. Komisja działająca przy uczelniach, bądź jednostkach badawczych wykonuje jedynie działalność opiniodawczą. Samo zaś wydawanie opinii jest zadaniem nałożonym przez ustawodawcę.

Zatem Wnioskodawca w zakresie, w jakim realizuje zadania (odpłatne bądź nie) nałożone odrębnymi przepisami prawa, tj. wyrażanie opinii przez komisję bioetyczną w sprawie prowadzenia badania klinicznego i opinii w sprawie eksperymentów medycznych, jest objęty regulacją przepisu art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług. Czynności, o których mowa mają bowiem charakter publicznoprawny, a nie cywilnoprawny, są one realizacją zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla których komisja została powołana, ponadto wysokość opłat jest określona w przepisach prawa.

Zauważyć także należy, że brak opodatkowania czynności wykonywanych przez komisje bioetyczne działające przy medycznych jednostkach badawczo-rozwojowych nie może wywołać zakłócenia konkurencji (art. 13 ust. 2 Dyrektywy), ze względu na okoliczność, że tego typu działalności nie wykonują podmioty prywatne.

Z uwagi na powyższe okoliczności stwierdzić należy, że stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, Wnioskodawca nie występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług w zakresie wydawania opinii przez Komisję Bioetyczną, powołaną na mocy art. 29 ustawy o zawodach lekarza i lekarza dentysty oraz § 2 ust. 2 rozporządzenia Ministra Zdrowia i Opieki Społecznej w sprawie szczegółowych zasad powoływania i finansowania oraz trybu działania komisji bioetycznych.

W konsekwencji czynności wydawania opinii przez Komisję Bioetyczną nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.