Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-308/07-4/AF
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2008-01-04
Teza: Świadczenia medyczne dla pracowników
Słowa kluczowe: przychód-przychód ze stosunku pracy; przychód-źródła przychodu; płatnik; świadczenie-świadczenie medyczne; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 24.10.2007 r. (data wpływu 29.10.2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wartości świadczeń zdrowotnych ponoszonych przez pracodawcę na rzecz pracowników - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 października 2007 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wartości świadczeń zdrowotnych ponoszonych przez pracodawcę na rzecz pracowników.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca zawarł w dniu 05.04.2007 r. Umowę o udzielenie świadczeń zdrowotnych z firmą, która utworzyła niepubliczny zakład opieki zdrowotnej (dalej NZOZ). NZOZ jest podstawową jednostką medycyny pracy, w której pracują lekarze uprawnieni do wydawania zaświadczeń o czasowej niezdolności pracownika do pracy, do przeprowadzania badań wstępnych, okresowych i kontrolnych pracowników. NZOZ zobowiązała się w § 2 Umowy do zapewnienia udzielania świadczeń zdrowotnych na rzecz pracowników Wnioskodawcy, do których zobowiązują przepisy ustawy z dnia 27 czerwca 1997 r. o służbie medycyny pracy (t. j. Dz. U. z 2004 r. Nr 125, poz. 1317), kodeksu pracy, rozporządzenia Ministra Zdrowia i Opieki Społecznej z dnia 30 maja 1996 r. w sprawie przeprowadzenia badań lekarskich pracowników, zakresu profilaktycznej opieki zdrowotnej nad pracownikami oraz orzeczeń lekarskich wydawanych do celów przewidzianych w Kodeksie pracy (Dz. U. nr 69, poz. 332 ze zm.). W dalszej części pisma świadczenia zdrowotne, jakie pracodawca ma obowiązek zapewnić pracownikowi, a którym pracownik jest obowiązany się poddać, będą określone jako Świadczenia Medycyny Pracy.

Umowa dzieli pracowników na trzy grupy poprzez wpisanie na trzy różne listy. Do każdej z grup pracowników adresowane są różne świadczenia opisane w załączniku do Umowy.

Pracownicy wpisani na I listę – uprawnieni są do skorzystania ze Świadczeń Medycyny Pracy, o czym świadczy opis w Załączniku nr 1 lit. A do Umowy świadczeń zdrowotnych przewidzianych dla tych pracowników. Stanowi on faktycznie przepisanie świadczeń przewidzianych w przepisach ww. aktów prawnych, dotyczących świadczeń zdrowotnych, jakie zobowiązany jest zapewnić pracownikom pracodawca.

Pracownicy wpisani na II listę – uprawnieni są do skorzystania ze Świadczeń Medycyny Pracy oraz dodatkowo z domowych wizyt lekarzy internistów w przypadku wystąpienia u pracowników „ostrych infekcji, wysokiej gorączki, bólów brzucha, dolegliwości przewlekłych, które uległy nasileniu”.

Pracownicy wpisani na III listę – uprawnieni są na podstawie § 2a ust. 1 Umowy do otrzymania świadczeń przewidzianych dla pracowników z listy II oraz dodatkowo do skorzystania z tzw. Dodatkowych Świadczeń Zdrowotnych, które wprost zostały wprost zakwalifikowane do świadczeń zdrowotnych „niestanowiących świadczeń z zakresu Medycyny Pracy”.

Odpłatność ponoszona przez Spółkę za świadczenia NZOZ na rzecz pracowników została ustalona ryczałtowo w § 3 Umowy w następujący sposób:

120 zł miesięcznie – za świadczenia kierowane dla pracowników wpisanych na I listę,

155 zł miesięcznie – za świadczenia kierowane dla pracowników wpisanych na II listę,

180 zł miesięcznie – za świadczenia kierowane dla pracowników wpisanych na III listę.

Dodatkowo w § 2a ust. 3-5 Umowy wprowadzony został zapis, zgodnie z którym w ramach wynagrodzenia przewidzianego dla NZOZ, zobowiązuje się on do udzielania oraz utrzymywania gotowości do udzielania świadczeń zdrowotnych członkom rodzin pracowników.

Pismem z dnia 14 listopada 2007 r. Nr IPPB2/415-308/07-2/AF wezwano Wnioskodawcę o uzupełnienie wniosku w zakresie doręczenia pełnomocnictwa lub innego dokumentu, z którego wynika prawo do występowania w imieniu Wnioskodawcy z wnioskiem o interpretację przepisów prawa podatkowego. Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy w powyższym stanie faktycznym pracownicy Spółki uzyskują przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, od którego Spółka działając jako płatnik zobowiązana jest naliczyć i pobrać zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych? A jeżeli tak, to w jaki sposób należy określić wysokość przychodu przypadającego na poszczególnych pracowników?

Zdaniem Wnioskodawcy pracownicy są uprawnieni na podstawie Umowy do skorzystania ze świadczeń NZOZ w różnych zakresach w zależności od tego, na jakiej znajdują się liście.

Pracownicy wpisani na listę I objęci są na podstawie Umowy tylko i wyłącznie Świadczeniami Medycyny Pracy, o czym świadczy to, że przy określaniu zakresu możliwych do otrzymania przez nich świadczeń od NZOZ wprost zostały przywołane przepisy dotyczące badań, kontroli lekarskich, itp. przewidzianych dla pracowników. Pracownicy z listy I nie osiągają przychodów opodatkowanych, gdyż mogą oni skorzystać tylko ze świadczeń, jakie musi im zapewnić pracodawca na podstawie obowiązujących przepisów, a sami pracownicy są zobowiązani poddać się tym badaniom, gdyż jest to ich podstawowy obowiązek pracowniczy (art. 211 pkt 5 kodeksu pracy). Pracodawca jest zobowiązany z mocy prawa do ponoszenia kosztów Świadczeń Medycyny Pracy wykonywanych na rzecz pracowników (art. 229 § 6 kodeksu pracy), tak więc nie ponosi wydatku w zastępstwie pracownika. Także organy podatkowe stoją na stanowisku, że objęcie pracownika Świadczeniem Medycyny Pracy nie rodzi u niego opodatkowanego przychodu, np. postanowienie z dnia 27.03.2007 r., sygn. 1472/DPC/415-11/07/PK Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie, decyzja Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 14.08.2007 r., sygn. 1401/BFII/415-74/07/DP. Dlatego Spółka stoi na stanowisku, że pracownicy wpisani na listę I nie uzyskują przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych i Spółka nie jest zobowiązana jako płatnik do naliczania i pobierania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych z tego tytułu.

Pracownicy wpisani na listę II objęci są dwoma rodzajami świadczeń, tzn. Świadczeniami Medycyny Pracy (analogicznie jak pracownicy z listy I) oraz domowymi wizytami lekarzy internistów. Świadczenia Medycyny Pracy nie rodzą u pracowników przychodu opodatkowanego (argumentacja jak przy pracownikach z listy I), natomiast zapewnienie pracownikom domowych wizyt internistów jest świadczeniem pracodawcy na rzecz pracownika o wartości odpowiadającej różnicy pomiędzy wartością Świadczenia Medycyny Pracy a wysokością opłaty ponoszonej przez pracodawcę za pracownika z listy II. Wartość Świadczeń Medycyny Pracy wynosi 120 zł – gdyż tyle płaci pracodawca za te świadczenia skierowane dla pracowników z listy I, a obejmują one tylko Świadczenia Medycyny Pracy. Miesięczna opłata ponoszona za pracownika z listy II wynosi 155 zł, a więc wartość świadczeń w postaci zapewnienia pracownikom możliwości skorzystania z usług domowych wizyt lekarzy internistów wynosi 35 zł (155 zł – 120 zł). Dlatego też Spółka stoi na stanowisku, że pracownicy wpisani na listę II uzyskują przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w postaci nieodpłatnego świadczenia na ich rzecz ze strony Spółki, o wartości 35 zł miesięcznie, od którego Spółka działając jako płatnik zobowiązana jest naliczyć i pobrać zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Pracownicy wpisani na listę III objęci są takimi samymi świadczeniami jak pracownicy z listy II, a ponad to Dodatkowymi Świadczeniami Zdrowotnymi. Przy założeniach analogicznych jak przy pracownikach z listy II możliwe jest ustalenie przychodu pracowników z listy III podlegającego opodatkowaniu. Opłata miesięczna za pracownika z listy III wynosi 180 zł, a wartość Świadczeń Medycyny Pracy – 120 zł, a wartość wizyt domowych lekarzy internistów – 35 zł. Oznacza to, że wartość Dodatkowych Świadczeń Zdrowotnych wynosi 25 zł (180 zł – 35zł – 120 zł). Tak więc pracownicy z listy III uzyskują miesięczny przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń Spółki na ich rzecz w kwocie 60 zł (35zł + 25zł). Dlatego też Spółka stoi na stanowisku, że pracownicy wpisani na listę III uzyskują przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w postaci nieodpłatnego świadczenia na ich rzecz ze strony Spółki o wartości 60 zł miesięcznie, od którego Spółka działając jako płatnik zobowiązana jest naliczyć i pobrać zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W art. 10 ww. ustawy zostały określone źródła przychodów, gdzie między innymi wymienia się: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkowstwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, pracę nakładczą, emeryturę lub rentę.

W myśl art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Przepis art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż przychodami, z zastrzeżeniem art. 14 – 16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Przy czym art. 11 ust. 2a pkt 2 ww. ustawy stanowi, iż wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się – jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi zakupione – według cen zakupu.

Zgodnie z art. 229 § 6 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 ze zm.), wstępne, okresowe i kontrolne badania lekarskie są przeprowadzane na koszt pracodawcy. Pracodawca ponosi ponadto inne koszty profilaktycznej opieki zdrowotnej nad pracownikami, niezbędnej z uwagi na warunki pracy. Wartość tego rodzaju świadczeń, otrzymanych przez pracownika od pracodawcy, nie stanowi przychodu w rozumieniu przepisów ustawy.

Stąd, w przypadku zakupu przez pracodawcę usług polegających na wykonaniu wstępnych, okresowych oraz kontrolnych badań lekarskich, wartość tego rodzaju świadczeń nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, w sytuacji zakupu przez pracodawcę pakietu usług medycznych dla swoich pracowników dotyczących np. wykonania wstępnych, okresowych oraz kontrolnych badań lekarskich, a także dobrowolnych specjalistycznych usług medycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym – na zasadach określonych w art. 32 w związku z art. 12 ust. 1 ustawy – podlegać będzie jedynie wartość pieniężna tej części otrzymanego świadczenia (część opłaty), która przypada na dobrowolne specjalistyczne usługi medyczne.

W związku z powyższym należy zauważyć, iż w przypadku zakupu przez pracodawcę usług medycznych uprawniających poszczególnych pracowników do skorzystania z określonych świadczeń ich wartość stanowi przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ww. ustawy. Podkreślenia wymaga, iż w przypadku ryczałtowej formy dokonywania rozliczeń z firmą świadczącą usługi medyczne, fakt skorzystania lub nie skorzystania przez pracownika w danym miesiącu z usługi, pozostaje bez wpływu na sposób opodatkowania przedmiotowych świadczeń.

Jednocześnie należy podkreślić, iż w przedmiotowej sprawie nie ma trudności z indywidualizacją świadczenia. Z opisanego stanu faktycznego wynika, że odpłatność za dodatkowe świadczenia zdrowotne ustalona jest w odniesieniu do jednego pracownika. Kwota ww. opłaty przypadającej na danego pracownika stanowi przychód ze stosunku pracy. Wartość dodatkowego świadczenia zdrowotnego opłacanego za pracownika pracodawca ma obowiązek doliczyć do wynagrodzenia wypłaconego w danym miesiącu i od łącznej wartości obliczyć, pobrać i odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy według zasad przewidzianych dla opodatkowania przychodów ze stosunku pracy, zgodnie z przepisami art. 31, 32 i 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy przy tym także stwierdzić, iż o powstaniu przychodu nie przesądza fakt skorzystania przez uprawnione osoby z konkretnej usługi medycznej, lecz samo otrzymanie pakietu medycznego o określonej wartości pieniężnej, dającego prawo do usług medycznych w ramach wykupionego pakietu. Podkreślenia wymaga, iż w przypadku ryczałtowej formy dokonywania rozliczeń z firmą świadczącą usługi medyczne, fakt skorzystania lub nie skorzystania przez uprawnioną osobę w danym miesiącu z usługi, pozostaje bez wpływu na sposób opodatkowania przedmiotowych świadczeń.

Reasumując należy stwierdzić, iż w przypadku pracowników wpisanych na listę I nie powstaje u nich przychód z tytułu otrzymanych świadczeń medycznych, bowiem otrzymują oni wyłącznie świadczenia, do których Wnioskodawca jest zobowiązany jako pracodawca. Natomiast w przypadku pracowników wpisanych na II i III listę Wnioskodawca prawidłowo określił wysokość przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym, jaki uzyskują z tytułu otrzymywanych dodatkowych świadczeń zdrowotnych poszczególni pracownicy.

Końcowo należy dodać, iż dokumenty dołączone przez Państwa do wniosku nie podlegały analizie i weryfikacji w ramach wydanej interpretacji.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w przedstawionym stanie faktycznym w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock