Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-777/12/16-5/S/EC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-03-07
Teza: Czy w okolicznościach wskazanego powyżej zdarzenia przyszłego, tj. sprzedaży przez Wnioskodawcę udziałów w zagranicznej spółce kapitałowej stanowiących składnik majątku otrzymanego w ramach likwidacji spółki jawnej dochodem do opodatkowania po stronie Wnioskodawcy będzie przychód ze sprzedaży pomniejszony o koszty nabycia ww. udziałów, równe wartości nominalnej udziałów wydanych Wnioskodawcy w zamian za Aport?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; likwidacja; spółki-likwidacja spółki; spółki-spółka jawna; udział; udział-zbycie udziałów
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r, poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów - uwzględniając prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 25 kwietnia 2013 r. sygn. akt III SA/Wa 3479/12 (data wpływu 5 stycznia 2016 r.) - stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 21 czerwca 2012 r. (data wpływu 2 lipca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia dochodu z tytułu zbycia udziałów otrzymanych w związku likwidacją spółki jawnej - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 lipca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia dochodu z tytułu zbycia udziałów otrzymanych w związku likwidacją spółki jawnej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną (dalej. „Wnioskodawca”, „Wspólnik”). Wnioskodawca zamierza razem z innymi osobami przystąpić do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka”, „Spółka przekształcana”). Wnioskodawca razem z innymi udziałowcami wniesie aportem do Spółki udziały w zagranicznej spółce kapitałowej (dalej: „zagraniczna spółka kapitałowa”). W konsekwencji, Spółka będzie zatem dysponowała papierami wartościowymi lub udziałami w spółkach kapitałowych. Wniesienie aportem do Spółki udziałów w zagranicznej spółce kapitałowej, przez Wnioskodawcę oraz pozostałych wspólników na potrzeby niniejszego wniosku, będzie dalej określane jako „Aport”. W wyniku wniesienia Aportem do Spółki udziałów w zagranicznej spółce kapitałowej, Spółka uzyska bezwzględną większość praw głosu w zagranicznej spółce kapitałowej. W zamian za otrzymany Aport od Wnioskodawcy i pozostałych udziałowców, Spółka wyda Wnioskodawcy udziały własne o określonej wartości nominalnej. Aport będzie spełniał przesłanki do uznania go dla Wnioskodawcy oraz pozostałych wspólników, za transakcję wymiany udziałów w rozumieniu art. 24 ust. 8a ustawy PIT.

Nie jest wykluczone, iż w przyszłości dojdzie do likwidacji Spółki. Zanim doszłoby jednak do likwidacji Spółki, Wspólnicy (w tym: Wnioskodawca) Spółki będą prowadzić działalność w formie spółki jawnej. Rozpoczęcie prowadzenia działalności w formie spółki jawnej odbyłoby się w drodze przekształcenia Spółki w spółkę osobową niebędącą osobą prawną (spółkę jawną, dalej: „spółka jawna”). Po transakcji przekształcenia, spółka jawna będzie właścicielem majątku Spółki przekształcanej, m.in. środków pieniężnych oraz papierów wartościowych.

Jeżeli doszłoby do likwidacji spółki jawnej wnioskodawca otrzymałby część majątku likwidacyjnego posiadanego przez spółkę jawną w postaci zgromadzonych środków pieniężnych lub udziałów w zagranicznej spółce kapitałowej oraz innych udziałów w krajowych i zagranicznych spółkach kapitałowych.

Nie jest wykluczone, iż majątek otrzymany przez Wnioskodawcę w drodze likwidacji, w szczególności udziały w zagranicznej spółce kapitałowej zostaną sprzedane przez Wnioskodawcę.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w okolicznościach wskazanego powyżej zdarzenia przyszłego, tj. sprzedaży przez Wnioskodawcę udziałów w zagranicznej spółce kapitałowej stanowiących składnik majątku otrzymanego w ramach likwidacji spółki jawnej dochodem do opodatkowania po stronie Wnioskodawcy będzie przychód ze sprzedaży pomniejszony o koszty nabycia ww. udziałów, równe wartości nominalnej udziałów wydanych Wnioskodawcy w zamian za Aport?

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymane przez niego w wyniku likwidacji spółki jawnej składniki majątku w postaci udziałów w zagranicznej spółce kapitałowej, w przypadku ich sprzedaży na rzecz osoby trzeciej będą podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym osób fizycznych od wartości ceny ich sprzedaży pomniejszonych o „historyczny” koszt ich nabycia, tj. o wartość nominalną udziałów wydanych Wnioskodawcy przez Spółkę w zamian za Aport udziałów w zagranicznej spółce kapitałowej (co wynika z okoliczności, że „historycznym kosztem nabycia udziałów w zagranicznej spółce kapitałowej jest wydatek poniesiony przez poprzednika prawnego spółki jawnej — tj. przez Spółkę na ich nabycie, a wydatek ten Spółka poniosła w wartości nominalnej udziałów własnych wydanych Wnioskodawcy w zamian za otrzymany Aport udziałów w zagranicznej spółce kapitałowej).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 Ustawy PIT, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a powołanego przepisu, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Jednocześnie, jak stanowi art. 5a pkt 26) ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

Stosownie do zasady wyrażonej w art. 8 ust. 1 Ustawy PIT, dochody z udziału w spółce osobowej opodatkowuje się osobno u każdego wspólnika w stosunku do jego udziału w zysku. Udział wspólnika - występującego ze spółki - w zysku odpowiada wartości majątku wspólnego po odliczeniu wartości wkładów wszystkich wspólników, przy uwzględnieniu proporcji, w jakiej wspólnik występujący ze spółki uczestniczył w zyskach spółki.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 Ustawy PIT, za przychód z działalności gospodarczej, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Co do zasady, należą do nich wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 tej ustawy.

Wśród przychodów, których nie zalicza się do przychodów z działalności gospodarczej art. 14 ust. 3 pkt 12b) Ustawy PIT wskazuje składniki majątku otrzymane przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną (tj. np spółki jawnej) z tytułu likwidacji takiej spółki. Stosownie do treści wskazanego art. 14 ust. 3 pkt 12b) Ustawy PIT, do przychodów z działalności gospodarczej nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu w którym nastąpiła likwidacja działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie, likwidacja spółki niebędącej osobą prawną lub nastąpiło wystąpienie wspólnika z takiej spółki do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć łat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

W związku z powyższym w sytuacji gdy w wyniku likwidacji spółki osobowej (tj. spółki jawnej) wspólnik otrzyma określone składniki majątku likwidowanej spółki o charakterze niepieniężnym (np udziały w zagranicznej spółce kapitałowej) po stronie wspólnika nie powstanie przychód z działalności gospodarczej.

Niemniej jednak zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 17b) Ustawy PIT przychód ten powstanie dla Wnioskodawcy dopiero w momencie ewentualnego odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną (czyli np. odpłatnego zbycia udziałów w zagranicznej spółce kapitałowej), chyba że spełnione zostaną określone w art. 14 ust. 3 pkt 12b) Ustawy PIT warunki niezaliczenia otrzymanych przychodów do przychodów z działalności gospodarczej (sprzedaż udziałów przez Wnioskodawcę nie zostanie dokonana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i nastąpi po upływie sześciu lat od likwidacji spółki jawnej).

W sytuacji jednak, gdyby Wnioskodawca dokonał sprzedaży ww. walorów przed upływem okresu sześcioletniego bądź w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (nie zostałyby spełnione łącznie przesłanki zwolnienia takiego zbycia z opodatkowania), przedmiotowa transakcja wiązać się będzie z powstaniem dochodu podatkowego po stronie Wnioskodawcy, którego kalkulację reguluje art. 24 ust. 3d Ustawy PIT.

W myśl art. 24 ust. 3d Ustawy PIT dochodem z odpłatnego zbycia innych niż środki pieniężne składników majątku otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki lub z tytułu jej likwidacji jest różnica między przychodem uzyskanym z ich odpłatnego zbycia a wydatkami poniesionymi na ich nabycie lub wytworzenie niezaliczonymi w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów przez wspólnika lub spółkę; przepisy art. 22 ust 8a stosuje się odpowiednio (w analizowanym zdarzeniu przyszłym wydatki na nabycie udziałów w zagranicznej spółce kapitałowej nie zostały w żadnej formie zaliczone do kosztów uzyskania przychodów).

W konsekwencji zdaniem Wnioskodawcy podstawą opodatkowania w przypadku odpłatnego zbycia ww. udziałów w zagranicznej spółce kapitałowej otrzymanych w toku likwidacji spółki jawnej będzie przychód otrzymany z ich odpłatnego zbycia pomniejszony o wydatki na nabycie tych składników majątkowych poniesione przez spółkę jawną (a w praktyce - przez jej poprzedniczkę prawną: Spółkę).

Powyższe wynika z faktu, że transakcja przekształcenia Spółki w spółkę jawną objęta jest regulacją art. 93a § 2 pkt 1b) Ordynacji podatkowej, zgodnie z którą w przypadku osobowej spółki handlowej (np spółki jawnej) powstałej w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej (np Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością) — jak ma to miejsce w rozważanym przez Wnioskodawcę zdarzeniu przyszłym — spółka jawna wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki podatkowe Spółki przekształcanej.

Prezentowane w tym miejscu stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie m. in. w wiążącej interpretacji prawa podatkowego wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w dniu 22 listopada 2011 r. sygn. ILPB1/415-1038/11-4/AMN, w której organ potwierdził prawidłowość stanowiska wnioskodawcy, zgodnie z którym: „W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, podstawą opodatkowania w przypadku odpłatnego zbycia lub umorzenia przez Zainteresowanego papierów wartościowych, certyfikatów inwestycyjnych w funduszach kapitałowych (o których mowa w art. 5a pkt 14 ustawy o PIT), udziałów (akcji) w spółkach posiadających osobowość prawną otrzymanych w toku likwidacji Spółki będzie przychód otrzymany z ich odpłatnego zbycia łub umorzenia pomniejszony o wydatki na nabycie tych składników majątkowych poniesione przez spółkę osobową (lub jej poprzedniczkę prawną: spółkę z o.o.”.

W przedmiotowej sytuacji powyższe oznacza zatem, że analizując kwestię kosztów podatkowych na zbyciu przez Wnioskodawcę udziałów w zagranicznej spółce kapitałowej, należy mieć na względzie regulacje Ordynacji podatkowej dotyczące sukcesji praw i obowiązków podatkowych na transakcji przekształcenia, w związku z czym należy odnieść się do tzw. kosztów „historycznych” poniesionych przez spółkę jawną (czyli w praktyce — przez Spółkę — jako poprzednika prawnego spółki jawnej) na nabycie przedmiotowych udziałów.

Cofając się zatem do transakcji nabycia udziałów w zagranicznej spółce kapitałowej przez Spółkę, należy rozpatrzyć charakter prawny tego (rozważanego przez Wnioskodawcę) nabycia. Jak to zostało przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, Spółka nabędzie udziały w zagranicznej spółce kapitałowej w drodze Aportu wnoszonego przez Wnioskodawcę, a transakcja ta będzie mieć charakter tzw. „wymiany udziałów”. W wyniku wniesienia Aportem do Spółki udziałów w zagranicznej spółce kapitałowej przez Wnioskodawcę oraz pozostałych udziałowców, Spółka uzyska bezwzględną większość praw głosu w zagranicznej spółce kapitałowej, a w zamian za otrzymany aport, Spółka wyda wspólnikowi (tj. Wnioskodawcy) udziały własne o określonej wartości nominalnej; transakcja ta będzie spełniać wszystkie warunki do uznania jej za tzw. „wymianę udziałów”, do której referuje art. 24 ust. 8a Ustawy PIT.

W związku z powyższym, należy się odnieść do stosownych przepisów Ustawy CIT, regulujących zasady ustalania kosztu podatkowego w przypadku nabycia udziałów w ramach tzw. wymiany udziałów.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 8e), nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez spółkę nabywającą udziały w ramach transakcji wymiany udziałów. Takie wydatki - w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów (akcji) wydanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki, której udziały są nabywane, powiększonych o zapłatę w gotówce, o której mowa w art. 12 ust. 4d - są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji).

Stanowisko to potwierdzają także liczne interpretacje organów podatkowych, m. in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 3 października 2011 r. (sygn. IPPB3/423-617/11-4/JG), w której potwierdził on prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy, zgodnie z którym: „W związku z powyższym przepis art. 16 ust. 1 pkt 8e ustawy CIT będzie miał zastosowanie do przedstawionego przez Spółkę holdingową zdarzenia przyszłego, bowiem przedstawione zdarzenie przyszłe dotyczy zbycia udziałów (akcji) (tu: Spółki nieruchomościowej) przez spółkę nabywającą (tu: Spółka holdingowa), która w zamian za otrzymane udziały (akcje) (tu: Spółki nieruchomościowej) wydaje swoje udziały (akcje). Zgodnie z tym przepisem w przypadku sprzedaży przez Spółkę holdingową udziałów (akcji) Spółki nieruchomościowej, przychody Spółki holdingowej z tej transakcji będą mogły być pomniejszone o koszty uzyskania przychodów w wysokości wartości nominalnej udziałów (akcji) Spółki holdingowej wydanych udziałowcom (akcjonariuszom) Spółki nieruchomościowej. Wartość nominalna udziałów (akcji) Spółki holdingowej wydanych udziałowcom (akcjonariuszom) Spółki nieruchomościowej będzie w opisanym zdarzeniu przyszłym odpowiadała wartości rynkowej udziałów (akcji) Spółki nieruchomościowej wycenionej na dzień wniesienia tych udziałów (akcji) do Spółki holdingowej w drodze wkładu niepieniężnego.”

Przepis art. 16 ust. 1 pkt 8e) Ustawy CIT oznacza, że nie stanowią kosztów podatkowych wydatki poniesione przez Spółkę (będącą spółką nabywającą w rozumieniu ww. regulacji) przy wymianie udziałów (Wnioskodawca wymienia udziały posiadane w zagranicznej spółce kapitałowej na nowo wydawane udziały Spółki). Niemniej, wydatki te — w wysokości odpowiadającej wartości nominalnej nowo wydanych udziałów własnych wydanych Wnioskodawcy — stanowią koszt podatkowy w przypadku ich zbycia.

W związku z powyższym, z uwagi na fakt, że:

*   Spółka nie dokonuje przedmiotowego zbycia udziałów w zagranicznej spółce kapitałowej, a dokona go dopiero Wnioskodawca, ale:
*   biorąc pod uwagę okoliczność (potwierdzoną ww. stanowiskiem Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu), że przy określaniu wartości kosztów podatkowych na transakcji zbycia składników majątku otrzymanych w ramach likwidacji spółki jawnej przepisy Ustawy PIT w art. 24 ust. 3d nakazują odniesienie się do tzw. „historycznych” wydatków na nabycie przedmiotowych składników majątku oraz
*   biorąc pod uwagę przepis art. 93a § 2 pkt 1 lit.b) Ordynacji podatkowej — przewidujący sukcesję generalną wszystkich praw i obowiązków Spółki przekształcanej na rzecz jej sukcesora, tj. spółki jawnej (możliwość rozpoznania kosztu podatkowego jest prawem podatnika, w związku z czym, jeśli dochodzi do sukcesji prawnopodatkowej uregulowanej przepisami Ordynacji podatkowej, sukcesor — spółka jawna — nabywa po swym poprzedniku prawnym, prawną legitymację do „odziedziczenia” pewnych kosztów podatkowych)
*   to w opinii Wnioskodawcy, spełnione są wszystkie przesłanki (wynikające odpowiednio z przepisów: Ustawy PIT, Ordynacji podatkowej oraz Ustawy CIT) do uznania, że w przypadku zbycia przez Wnioskodawcę udziałów w zagranicznej spółce kapitałowej jako transakcji zbycia składników majątku zlikwidowanej spółki jawnej — dochodem podatkowym Wnioskodawcy (o którym mowa w art. 24 ust. 3d Ustawy PIT) jest różnica pomiędzy przychodem z takiej sprzedaży (ceną sprzedaży przedmiotowych walorów) a kosztem ich nabycia równym wartości nominalnej udziałów wydanych przez Spółkę na rzecz Wnioskodawcy, która stanowiła tzw. „historyczny” wydatek (do którego odnosi się art. 24 ust. 3d Ustawy PIT) na nabycie sprzedawanych obecnie udziałów.

Biorąc pod uwagę powyższe, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości Jego stanowiska przedstawionego na wstępie.

W interpretacji indywidualnej z dnia 17 września 2012 r. Nr IPPB1/415-777/12-2/EC Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów uznał, że stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia dochodu z tytułu zbycia udziałów otrzymanych w związku likwidacją spółki jawnej – jest nieprawidłowe.

W związku z powyższym rozstrzygnięciem Wnioskodawca, reprezentowany przez pełnomocnika w dniu 1 października 2012 r. wniósł wezwanie do usunięcia naruszenia prawa (data wpływu do Izby Skarbowej 3 października 2012 r.).

Po dokonaniu analizy szczegółowego uzasadnienia powyższych zarzutów przytoczonych w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, co przedstawiono w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa zawartej w piśmie z dnia 26 października 2012 r. Nr IPPB1/415-777/12-4/EC.

Odpowiedź na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa doręczono w dniu 2 listopada 2012 r.

W dniu 5 grudnia 2012 r. do Izby Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku wpłynęła skarga, w której Wnioskodawca zaskarżył stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie zawarte w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 17 września 2012 r. Nr IPPB1/415-777/12-2/EC.

Wyrokiem z dnia 25 kwietnia 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 3479/12 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie po rozpoznaniu sprawy ze skargi Pana Adama K. na interpretację Ministra Finansów z dnia 17 września 2012 r. Nr IPPB1/415-777/12-2/EC w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną.

Od powyższego wyroku Organ podatkowy wniósł w dniu 28 czerwca 2013 r. skargę kasacyjną.

Wyrokiem z dnia 25 listopada 2015 r. Sygn. akt II FSK 2244/13 Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną.

W związku z powyższym Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie dostarczył prawomocny wyrok w sprawie z dnia 25 kwietnia 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 3479/12 (data wpływu 5 stycznia 2016 r.).

W uzasadnieniu Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wskazał, że skarga była zasadna.

Sąd wskazał, że w niniejszej sprawie przedmiotem oceny organu interpretacyjnego było stanowisko Skarżącego oparte na zdarzeniu przyszłym opisanym we wniosku, sprowadzające się do konstatacji, że ustalenie dochodu z tytułu zbycia przez Skarżącego udziałów w zagranicznej spółce kapitałowej otrzymanych w związku z likwidacją spółki jawnej powinno opierać się na zasadach określonych w art. 24 ust. 3d u.p.d.o.f., gdyż uzyskany z tego tytułu przychód jest przychodem, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b) tej ustawy, a więc przychodem z działalności gospodarczej.

Ze stanowiskiem tym nie zgodził się organ interpretacyjny, wskazując, że przychód uzyskany z tego typu transakcji nie stanowi przychodu ze źródła działalność gospodarcza, a ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f., a więc z kapitałów pieniężnych.

Sąd wskazał, że konsekwencją rozbieżnych stanowisk stron ww. zakresie była rozbieżność w zakresie prawidłowej podstawy prawnej w zakresie kosztów uzyskania przychodów. Wobec tego dla rozstrzygnięcia tak zarysowanego sporu między stronami konieczne było udzielenie odpowiedzi na pytanie na jakich zasadach opodatkowane jest zbycie udziałów w spółce kapitałowej, będących równocześnie składnikami majątku otrzymanymi przez Skarżącego w wyniku likwidacji spółki jawnej, której był wspólnikiem.

Sąd podziela w tej kwestii stanowisko Skarżącego.

Zasady opodatkowania przychodu z tytułu zbycia udziałów otrzymanych w związku z likwidacją spółki mieszczą się w dyspozycji przepisu art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b) u.p.d.o.f. W przypadku podatników, którzy dokonują odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną, przychód z tytułu odpłatnego zbycia tego majątku klasyfikowany jest jako przychód z działalności gospodarczej. Przepis ten został wprowadzony do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dniem 1 stycznia 2011 r. na mocy ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 226, poz. 1478). Ustawa ta w art. 14 ust. 2 pkt 17 b) wprowadziła regulację uznającą za przychód z działalności gospodarczej, również przychód z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpienia wspólnika z takiej spółki. Uszczegółowienie w/w przepisu stanowią ust. 1 i 2, które uzależniają zwolnienie z opodatkowania tak uzyskanego przychodu od dwóch łącznych przesłanek tj. upływu 6 lat od dnia likwidacji spółki lub wystąpienia wspólnika i dokonania zbycia nie w wykonywaniu działalności gospodarczej.

Podsumowując, w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. przepis art. 14 ust. 2 pkt 17 b) u.p.d.o.f. wprost wskazuje, jako przychód, zbycie majątku uzyskanego przez wspólnika spółki osobowej w związku z likwidacją tej spółki, a więc w sytuacji, która została przedstawiona przez Skarżącego jako zdarzenie przyszłe opisane we wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji.

W ocenie Sądu rozpoznającego sprawę, skoro przychód powstały w wyniku zbycia udziałów w spółce kapitałowej będących równocześnie składnikiem majątku otrzymanym przez Skarżącego w wyniku likwidacji spółki jawnej traktowany jest przez ustawodawcę jako przychód z działalności gospodarczej z uwagi na art. 14 ust. 2 pkt 17 b) u.p.d.o.f., to nie jest możliwe podzielenie poglądu wyrażonego w zaskarżonej interpretacji przez Ministra Finansów, zgodnie z którym przychód taki należy uznać za przychód z kapitałów pieniężnych, o którym mowa art. 10 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f. Istotne jest przy tym, że brak jest podstawy prawnej wyłączenia stosowania art. 14 ust. 2 pkt 17 b) u.p.d.o.f. w przypadku, gdy składnikiem majątku, o którym mowa w tym przepisie są udziały w spółce kapitałowej. Dodatkowo przepis art. 14 ust. 2 pkt 17 b) u.p.d.o.f. wskazując na sytuacje zbycia składników majątku w żaden sposób nie różnicuje tych składników, ani nie odsyła do innych przepisów, z których można by wywieść takie zróżnicowanie.

Sąd wskazał, że z uwagi na powyższe uznać należy, iż Minister Finansów w zaskarżonej interpretacji naruszył przepisy prawa materialnego, to jest art. 10 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f. poprzez błędne przyjęcie, że przedstawione przez Skarżącego zdarzenie przyszłe odpowiada okolicznościom opisanym w tym przepisie, co skutkowało pominięciem art. 14 ust. 2 pkt 17 b) u.p.d.o.f.

Podsumowując, w opisanej wyżej sytuacji, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uznał, że zaskarżona interpretacja narusza przepisy prawa materialnego, co powoduje jej uchylenie. Z tego powodu Sąd odstąpił od analizy merytorycznej udzielonej interpretacji w zakresie kosztów uzyskania przychodów. Sąd bowiem nie jest uprawniony do zastępowania organu administracji publicznej i do orzekania merytorycznego. Sąd nie udziela interpretacji, a zatem nie może, z pominięciem interpretacji dokonanej przez Ministra Finansów, ocenić prawidłowości stanowiska wnioskodawcy. Kontroli Sądu nie jest bowiem poddawane stanowisko wnioskodawcy, a interpretacja indywidualna wydana przez Ministra Finansów (art. 1 p.p.s.a.).

W związku z powyższym, Minister Finansów rozpoznając ponownie wniosek Skarżącego o udzielenie interpretacji prawa podatkowego uwzględni stanowisko przedstawione w niniejszym uzasadnieniu. Biorąc pod uwagę powyższe wskazówki Minister Finansów odniesie się do podnoszonej przez Skarżącego kwestii związanej z ustaleniem kosztów uzyskania przychodów od opisanej przez Skarżącego transakcji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego – biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie 25 kwietnia 2013 r. sygn. akt III SA/Wa 3479/12 - stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie ustalenia dochodu z tytułu zbycia udziałów otrzymanych w związku likwidacją spółki jawnej - jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.