Interpretacja indywidualna
Sygnatura: KDIB3-2.4012.492.2017.3.AR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-10-31
Teza: w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z modernizacją oraz wyposażeniem
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia-prawo do odliczenia; użyczenie; zadania-zadania własne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 17 sierpnia 2017 r. (data wpływu 22 sierpnia 2017 r.) uzupełnionym pismem z 11 października 2017 r. (data wpływu 13 października 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z modernizacją oraz wyposażeniem – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 sierpnia 2017 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z modernizacją oraz wyposażeniem. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z pismem z 11 października 2017 r. (data wpływu 13 października 2017 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 2 października 2017 r. znak: 0111-KDIB3-2.4012.492.2017.1.AR.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe:

W budżecie na 2017 rok Gminy zostały zabezpieczone środki na realizację projektu pn. „…” dofinansowanego w części ze środków Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020 w ramach naboru 11. Osi Priorytetowej Rewitalizacja przestrzeni regionalnej, Działanie 11.2 Odnowa obszarów wiejskich.”

Przedmiotem realizacji inwestycji ma być modernizacja i wyposażenie:

*   czterech obiektów oświatowych: w Sz., w S. W., w Z., w U. S.,
*   budynku Gminnego Centrum Kultury, Czytelnictwa i Sportu w Sz. wraz z przyległą salą tańca
*   budynku gospodarczego przeznaczonego na prowadzenie działalności gospodarczej.

Obiekt oświatowy w Sz. jest to budynek będący własnością Gminy w skład którego wchodzi Szkoła Podstawowa w Sz., Publiczne Gimnazjum w Sz. – jednostki budżetowe Gminy Sz. oraz Zespół Szkół w Sz. (liceum i technikum) – jednostka budżetowa Powiatu B. Obiekt wykorzystywany głównie na cele oświatowe. Zakres realizowanych robót obejmuje m.in. remont i wyposażenie świetlicy oraz stołówki, remont korytarzy i szatni wraz z wyposażeniem, wymianę sztucznej nawierzchni placu zabaw, adaptacje zaplecza hali pod potrzeby zespołu folklorystycznego, klimatyzacje oraz monitoring. Zgodnie z ustawą o gospodarce nieruchomościami obiekt szkolny w którym mieści się szkoła podstawowa, publiczne gimnazjum zostały przekazane w trwały zarząd jednostce organizacyjnej Gminy Sz. – Szkole Podstawowej w Sz. na czas nieoznaczony z przeznaczeniem na działalność statutową Szkoły, zgodnie z ustawą o systemie oświaty szkoły zwolnione są z opłat z tytułu ustanowionego zarządu. Z kolei na część obiektu w którym mieści się Zespół Szkół w Sz. będący jednostką nie Gminy, ale Powiatu zawarta jest umowa użyczenia Zgodnie z umową użyczający czyli Gmina Sz. oddaje w nieodpłatne używanie na czas nieokreślony i na cele statutowe szkoły część w której mieści się Zespól Szkół w Sz. Oprócz nieodpłatnego użytkowania jednostka biorąca w użyczenie – jednostka Powiatu pokryje proporcjonalnie koszty ogrzewania użyczonej powierzchni. Wysokość kosztów została określona w zawartym do ww. umowy użyczenia porozumieniu – koszty te wynoszą 15% wartości faktury za ogrzewanie (faktury za gaz). Na podstawie otrzymanej faktury zakupu Szkoła Podstawowa w Sz. – jednostka budżetowa Gminy, wystawia fakturę (refakturę) na jednostkę Powiatu z tytułu dostawy mediów, a więc z tego tytułu nabędzie możliwość odliczenia kwoty podatku VAT z faktur zakupowych dotyczących dostawy mediów na podstawie których wystawia refakturę. Oprócz umowy użyczenia i związanych z nią kosztów mediów w Szkole Podstawowej w Sz. prowadzona jest stołówka szkolna, jednak zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 24 lit a usługi stołówek szkolnych podlegają zwolnieniu, a więc z tego tytułu Szkoła Podstawowa nie będzie korzystała z możliwości odliczenia podatku VAT w tym zakresie.

Obiekt oświatowy w S. W. w którym mieści się przedszkole oraz szkoła podstawowa, budynek jest własnością Gminy S. przekazany zgodnie z ustawą o gospodarce nieruchomościami w trwały zarząd jednostce Gminy Sz. – Szkole Podstawowej w S. W. Obiekt wykorzystywany głównie na cele oświatowe. Zakres realizowanych robót obejmuje min. dobudowę klatki schodowej i zagospodarowanie jej otoczenia, adaptacje poddasza na klasy i sanitariaty, remont i wyposażenie sali gimnastycznej, monitoring oraz przebudowę terenu rekreacyjnego.

Obiekt oświatowy w Z. – w obiekcie mieści się szkoła podstawowa oraz gimnazjum, budynek jest własnością Gminy Sz. przekazany zgodnie z ustawą o gospodarce nieruchomościami w trwały zarząd jednostce Gminy Sz. – Szkole Podstawowej w Z.. Obiekt wykorzystywany głównie na cele oświatowe. Zakres realizowanych robót obejmuje m in wymianę instalacji c o. remont pomieszczeń, remont instalacji elektrycznej, dostosowanie na potrzeby osób niepełnosprawnych oraz monitoring.

Obiekt oświatowy w U. S. – w obiekcie mieści się przedszkole, szkoła podstawowa, biblioteka oraz świetlica wiejska, budynek jest własnością Gminy Sz. przekazany zgodnie z ustawą o nieruchomościach w trwały zarząd jednostce Gminy Sz. - Zespołowi Szkolno-Przedszkolnemu w U. S.

Obiekt wykorzystywany głównie na cele oświatowe. Zakres realizowanych robót obejmuje m.in. instalacje C.W.U dla klas remont instalacji elektrycznej, zagospodarowanie terenu.

Budynek Gminnego Centrum Kultury. Czytelnictwa i Sportu w Sz. wraz z przyległą salą. Obiekt będzie wykorzystywany do działalności kulturalnej oraz wychowawczo oświatowej. Zakres realizowanych robót obejmuje m.in. remont kuchni, wyposażenie, remont/przebudowa pomieszczeń, remont instalacji elektrycznej, zagospodarowanie działki.

Budynek Gminnego Centrum Kultury, Czytelnictwa i Sportu w Sz. – samorządowej osoby prawnej nadzorowanej przez Gminę jest własnością Gminnego Centrum Kultury, Czytelnictwa i Sportu w S. z którym gmina ma zawartą umowę użyczenia. Przyległa sala tańca jest wynajmowana odpłatnie na różnego rodzaju imprezy okolicznościowe, jak również korzystają z niej nieodpłatnie mieszkańcy podczas spotkań, zebrań wiejskich. Właścicielem jest Gmina, administratorem w zakresie opłat za wynajem jest Zakład Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej w Sz. - zakład budżetowy Gminy Sz. Po centralizacji od 1 stycznia 2017 r. Gmina rozlicza podatek VAT łącznie z jednostkami budżetowymi - szkołami, jak i zakładem budżetowym.

Budynek gospodarczy w Sz. – budynek będący własnością Gminy Sz., składa się z 5 lokali na wynajem pod prowadzenie działalności gospodarczej. Zakres robót obejmuje prace wykończeniowe, instalacyjne oraz zagospodarowanie terenu. Zgodnie z przeznaczeniem z tytułu wynajmu będzie pobierany czynsz co stanowi przesłankę do odliczenia podatku naliczonego z faktur dotyczących remontowanego budynku.

Faktury za nabyte towary i usługi (roboty budowlane) będą wystawiane na Gminę Sz. Gmina jest jednostką samorządu terytorialnego zarejestrowaną jako czynny podatnik VAT, posiada numer NIP.

W uzupełnieniu wniosku podano, że:

Obiekt oświatowy w Sz. (tj. Szkoła Podstawowa w Sz., Publiczne Gimnazjum w Sz. oraz Zespół Szkół w Sz.) będzie wykorzystywany do następującej kategorii czynności:

Szkoła Podstawowa w Sz. do kategorii czynności:

*   opodatkowanych (odsprzedaż kosztów mediów, refundacja kosztów bieżących)
*   zwolnionych od podatku VAT (usługi stołówkowe - zwolnienie z podatku VAT na podstawie art. 43 ust 1 pkt 24 lit a ustawy o podatku od towarów i usług)
*   niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (działalność oświatowa zgodnie z ustawą o systemie oświaty)

Publiczne Gimnazjum w Sz. do kategorii czynności:

*   niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (działalność oświatowa zgodnie z ustawą o systemie oświaty)

Zespół Szkół w Sz. do kategorii czynności:

*   niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (działalność oświatowa zgodnie z ustawą o systemie oświaty)

Zespół Szkół w Sz. - jednostka powiatu z zgodnie z zawartym porozumieniem pokrywa koszty ogrzewania w wysokości 15% wartości faktury za ogrzewanie (tj. proporcjonalnie do użytkowanej powierzchni).

Obiekt oświatowy w S. W. (tj. przedszkole oraz Szkoła Podstawowa) będzie wykorzystywany do następującej kategorii czynności:

*   niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (działalność oświatowa zgodnie z ustawą o systemie oświaty)

Obiekt oświatowy w Z. (tj. szkoła podstawowa oraz gimnazjum) będzie wykorzystywany do następującej kategorii czynności:

Szkoła Podstawowa w Z. do kategorii czynności:

*   zwolnionych od podatku VAT (wynajem na cele mieszkaniowe - zwolnienie z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o podatku od towarów i usług)
*   niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (działalność oświatowa zgodnie z ustawą o systemie oświaty)

Publiczne Gimnazjum w Z. do końca sierpnia 2017r. obiekt wykorzystywany do kategorii czynności: niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (działalność oświatowa zgodnie z ustawą o systemie oświaty).

Obiekt oświatowy w U. S. (tj. przedszkole, szkoła podstawowa, biblioteka oraz świetlica wiejska) będzie wykorzystywany do następującej kategorii czynności:

Zespół szkolno-przedszkolny (przedszkole + szkoła podstawowa) do kategorii czynności:

*   opodatkowanych (odsprzedaż kosztów mediów)
*   niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (działalność oświatowa zgodnie z ustawą o systemie oświaty)

biblioteka do kategorii czynności:

*   niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (działalność oświatowa zgodnie z ustawą o systemie oświaty)

świetlica wiejska do kategorii czynności:

*   niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (nieodpłatnie korzystanie przez uczniów, mieszkańców - działalność kulturalna oraz wychowawczo-oświatowa).

Budynek Gminnego Centrum Kultury, Czytelnictwa i Sportu w Sz. wykorzystywany do następującej kategorii czynności:

*   niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (działalność kulturalna oraz wychowawczo-oświatowa)

Budynek Gminnego Centrum Kultury, Czytelnictwa i Sportu w Sz. jest własnością Gminy Sz. Na podstawie zawartej umowy użyczenia Gminne Centrum Kultury, Czytelnictwa i Sportu w Sz. - samorządowa instytucja kultury posiadająca osobowość prawną - użytkuje budynek.

Przyległa do budynku Gminnego Centrum Kultury, Czytelnictwa i Sportu w Sz. sala tańca wykorzystywana będzie do następującej kategorii czynności:

*   opodatkowanych (najem sali na różnego rodzaju imprezy okolicznościowe)
*   niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (nieodpłatnie korzystanie przez mieszkańców - działalność kulturalna oraz wychowawczo-oświatowa).

Przyległa do budynku Gminnego Centrum Kultury, Czytelnictwa i Sportu w Sz. sala tańca jest własnością Gminy Sz.

Budynek gospodarczy w Sz. będzie wykorzystywany do następującej kategorii czynności: opodatkowanych (najem lokali pod działalność gospodarczą).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z modernizacją oraz wyposażeniem:

*   czterech obiektów oświatowych: w S., w S. W., w Z., w U. S.,
*   budynku Gminnego Centrum Kultury, Czytelnictwa i Sportu w Sz. wraz z przyległą salą tańca
*   budynku gospodarczego przeznaczonego na prowadzenie działalności gospodarczej.

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zgodne z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221). zwanej dalej ustawą, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatnikowi o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 119 oraz art. 124.

W przypadku wykorzystywania towarów i usług zarówno do czynności opodatkowanych jak nieopodatkowanych podatnikowi przysługuje prawo do częściowego odliczenia kwoty podatku naliczonego zgodnie z obowiązującym od 1 stycznia 2016 r. art. 86 ust 2a ustawy o VAT – w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej jak i do celów innych niż działalność gospodarcza z wyjątkiem celów osobistych do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 oraz celów o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2 oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów usług do celów działalności gospodarczej zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Zgodnie z Rozporządzeniem wykonawczym do ustawy o VAT jednostki samorządu terytorialnego powinny zastosować do obliczenia prewskaźnika wzór obliczający roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności w tym wartość dotacji subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalność innej niż gospodarcza.

Kwotę podatku naliczonego stanowi zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Powyższa zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2 bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy rozumie się wszelką działalność producentów handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników a także działalność osób wykonujących wolne zawody Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że art. 15 ust 6 ustawy o VAT nie uznaje za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa dla realizacji których zostały one powołane z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2015 r. poz. 1515 ze zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niestrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie potrzeb wspólnoty W szczególności zadania własne obejmują sprawy z zakresu edukacji publicznej kultury w tym bibliotek gminnych i innych instytucji kultury oraz ochrony zabytków. i opieki nad zabytkami a także utrzymania gminnych obiektów, urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych (art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy o samorządzie gminnym).

Z powołanych, wyżej przepisów wynika że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności które mają charakter cywilnoprawny np. czynności sprzedaży, zamiany nieruchomości, wynajmu, dzierżawy np. umów prawa Cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

O publicznym charakterze działania gminy przesądza to, że wykonywanie zadań publicznych odbywa się na podstawie przepisów powszechnie obowiązujących i że przez te działania zaspokajane są zbiorowe potrzeby wspólnoty samorządowej.

Z całości unormowań zawartych w ustawie o samorządzie gminnym, w tym zwłaszcza z art. 2 ust. 1 „Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność” art. 6 ust. 1 „Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów” oraz art. 9 ust. 2 „Gmina oraz inna gminna osoba prawna może prowadzić działalność gospodarczą wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej wyłącznie w przypadkach określonych w odrębnej ustawie" należy wywnioskować, że w działalności gminy należy wyróżnić wykonywanie działań publicznych i wykraczającą poza te działania działalność gospodarczą.

Analizując kwestię prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu realizacji inwestycji opisanej w ww. wniosku należy wziąć pod uwagę istnienie związku między dokonywanymi zakupami towarów i usług, a prowadzoną działalnością.

W przypadku modernizacji budynku usługowego w Sz. Gminie Sz. będzie zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r, poz 1221) przysługiwać prawo do pełnego odliczenia kwoty podatku naliczonego z faktur zakupowych. Tak jak opisano w wniosku budynek w całości będzie przeznaczony pod wynajem. Po remoncie administratorem budynku będzie zakład budżetowy Gminy - Zakład Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej w Sz.. Faktury zakupowe będą wystawiane na Gminę Sz., z kolei faktury sprzedażowe będą wystawiane przez Zakład. Nie ma to jednak najmniejszego znaczenia, bowiem od 1 stycznia 2017 r. po centralizacji zakład rozlicza się razem z Gminą.

Z kolei VAT z faktur zakupowych dotyczących remontu przyległej do budynku Gminnego Centrum Kultury Czytelnictwa i Sportu w Sz. Sali Tańca Gmina będzie mogła odliczyć częściowo stosując proporcję(prewskaźnik) o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT - bowiem nabycie towarów i usług związane jest z dwoma rodzajami czynności: opodatkowanych - najem na różne imprezy okolicznościowe jak i nieopodatkowanych - udostępnianie Sali na zebrania wiejskie, spotkania kulturalno-społeczne.

W stosunku do pozostałych obiektów – obiektów oświatowych będących przedmiotem realizowanej inwestycji Gminie Sz. nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur zakupowych – będziemy tu mieć do czynienia z czynnościami nieopodatkowanymi zarówno w stosunku do budynków szkół w których prowadzona jest działalność oświatowa zgodnie z ustawą o systemie oświaty i będąca po za zakresem podatku VAT jak i w zakresie modernizacji budynku Gminnego Centrum Kultury Czytelnictwa i Sportu w Sz. z którym Gmina ma zawarta umowę użyczenia.

Jedynym przychodem jaki wystąpi jest i będzie przychód w Szkole Podstawowej w Sz. z tytułu odsprzedaży kosztów mediów oraz z tytułu zwrotu ponoszonych kosztów bieżących, ale jest to jedynie refundacja poniesionych kosztów.

Reasumując Gminie Sz. od wydatków związanych z termomodernizacją i wyposażeniem:

*   czterech obiektów oświatowych: w Sz., w S. W., w Z., w U. S. nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia
*   budynku Gminnego Centrum Kultury, Czytelnictwa i Sportu w Sz. wraz z przyległą salą tańca. W przypadku budynku Gminnego Centrum prawa takiego Gmina nie będzie miała, natomiast w przypadku sali nabędzie prawo do częściowego odliczenia.
*   budynku gospodarczego przeznaczonego na prowadzenie działalności gospodarczej Gminie będzie przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku z faktur dokumentujących poniesione wydatki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak stanowi art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Zauważyć należy, że powołany art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż ta działalność.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem od towarów i usług. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste w przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2a ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w sytuacjach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia podatku. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Ponadto należy wskazać, że wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy o VAT generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte oraz art. 90 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo (art. 90 ust. 3 ustawy).

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z treści powołanych przepisów art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że za podatnika podatku VAT będzie uznany tylko taki podmiot, który dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania nabytych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Zatem jednostka samorządu terytorialnego działa w charakterze podatnika wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określone w art. 15 ust. 2 ustawy.

Natomiast, w zakresie realizacji zadań własnych (działalności publicznoprawnej) Gmina nie jest uznawana za podatnika, tym samym nie wykonuje samodzielnie działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina będzie realizować projekt pn. „…”. Przedmiotem realizacji inwestycji ma być modernizacja i wyposażenie:

*   czterech obiektów oświatowych: w Sz., w S. W., w Z., w U. S.,
*   budynku Gminnego Centrum Kultury, Czytelnictwa i Sportu w Sz. wraz z przyległą salą tańca
*   budynku gospodarczego przeznaczonego na prowadzenie działalności gospodarczej.

Obiekt oświatowy w Sz. (tj. Szkoła Podstawowa w Sz., Publiczne Gimnazjum w Sz.oraz Zespół Szkół w Sz.) będzie wykorzystywany do następującej kategorii czynności:

Szkoła Podstawowa w Sz.j do kategorii czynności:

*   opodatkowanych (odsprzedaż kosztów mediów, refundacja kosztów bieżących)
*   zwolnionych od podatku VAT (usługi stołówkowe - zwolnienie z podatku VAT na podstawie art. 43 ust 1 pkt 24 lit a ustawy o podatku od towarów i usług)
*   niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (działalność oświatowa zgodnie z ustawą o systemie oświaty)

Publiczne Gimnazjum w Sz. do kategorii czynności:

*   niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (działalność oświatowa zgodnie z ustawą o systemie oświaty)

Zespół Szkół w Sz. do kategorii czynności:

*   niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (działalność oświatowa zgodnie z ustawą o systemie oświaty)

Obiekt oświatowy w S. W. (tj. przedszkole oraz Szkoła Podstawowa) będzie wykorzystywany do następującej kategorii czynności:

*   niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (działalność oświatowa zgodnie z ustawą o systemie oświaty)

Obiekt oświatowy w Z. (tj. szkoła podstawowa oraz gimnazjum) będzie wykorzystywany do następującej kategorii czynności:

Szkoła Podstawowa w Z. do kategorii czynności:

*   zwolnionych od podatku VAT (wynajem na cele mieszkaniowe - zwolnienie z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o podatku od towarów i usług)
*   niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (działalność oświatowa zgodnie z ustawą o systemie oświaty)

Publiczne Gimnazjum w Z. do końca sierpnia 2017r. obiekt wykorzystywany do kategorii czynności: niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (działalność oświatowa zgodnie z ustawą o systemie oświaty).

Obiekt oświatowy w U. S. (tj. przedszkole, szkoła podstawowa, biblioteka oraz świetlica wiejska) będzie wykorzystywany do następującej kategorii czynności:

Zespół szkolno-przedszkolny (przedszkole + szkoła podstawowa) do kategorii czynności:

*   opodatkowanych (odsprzedaż kosztów mediów)
*   niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (działalność oświatowa zgodnie z ustawą o systemie oświaty)

Biblioteka do kategorii czynności:

*   niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (działalność oświatowa zgodnie z ustawą o systemie oświaty)

Świetlica wiejska do kategorii czynności:

*   niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (nieodpłatnie korzystanie przez uczniów, mieszkańców - działalność kulturalna oraz wychowawczo-oświatowa).

Budynek Gminnego Centrum Kultury, Czytelnictwa i Sportu w Sz. wykorzystywany do następującej kategorii czynności:

*   niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (działalność kulturalna oraz wychowawczo-oświatowa)

Budynek Gminnego Centrum Kultury, Czytelnictwa i Sportu w Sz. jest własnością Gminy Sz.. Na podstawie zawartej umowy użyczenia Gminne Centrum Kultury, Czytelnictwa i Sportu w Sz. - samorządowa instytucja kultury posiadająca osobowość prawną - użytkuje budynek.

Przyległa do budynku Gminnego Centrum Kultury, Czytelnictwa i Sportu w Sz. sala tańca wykorzystywana będzie do następującej kategorii czynności:

*   opodatkowanych (najem sali na różnego rodzaju imprezy okolicznościowe)
*   niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (nieodpłatnie korzystanie przez mieszkańców - działalność kulturalna oraz wychowawczo-oświatowa).

Budynek gospodarczy w Sz. będzie wykorzystywany do następującej kategorii czynności: opodatkowanych (najem lokali pod działalność gospodarczą).

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia czyli sprzedażą generującą podatek należny.

Jak wskazano wyżej, obniżenie podatku należnego o podatek naliczony może nastąpić jedynie na ściśle określonych przez ustawodawcę zasadach, a jedną z podstawowych przesłanek pozytywnych jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

W pierwszej kolejności należy ustalić, czy towary i usługi nabywane dla realizacji ww. inwestycji będą w jakimkolwiek zakresie związane z czynnościami opodatkowanymi Wnioskodawcy.

Z opisu sprawy wynika, że z tytułu zakupów w odniesieniu do modernizacji budynków:

Publicznego Gimnazjum w Sz., obiektu oświatowego w S. W. (tj. przedszkole oraz Szkoła Podstawowa), Publicznego Gimnazjum w Z., biblioteki, oraz świetlicy wiejskiej związek taki nie występuje. Jak wynika bowiem z przedstawionego opisu sprawy, działalność prowadzona w tych budynkach nie ma związku ze sprzedażą opodatkowaną. W budynku Publicznego Gimnazjum w Sz., obiektu oświatowego w S. W. (tj. przedszkole oraz Szkoła Podstawowa), Publicznego Gimnazjum w Z., biblioteki oraz świetlicy wiejskiej w obiekcie Oświatowym w U. S., którego dotyczy termomodernizacja – prowadzona jest wyłącznie działalność niepodlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT. Natomiast w budynku Szkoły Podstawowej w Z., prowadzona jest działalność niepodlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT oraz działalność zwolniona od podatku VAT.

Obiekt Szkoły Podstawowej w Sz., obiekt Zespołu Szkół w Sz. oraz obiekt Zespołu szkolno-przedszkolnego w U. S. będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych, ale wyłącznie w zakresie odsprzedaży kosztów mediów i refundacji kosztów bieżących. Wnioskodawca wskazał bowiem w opisie sprawy, że budynek Szkoły Podstawowej w Sz. będzie wykorzystywany do czynności opodatkowanych (odsprzedaż kosztów mediów, refundacja kosztów bieżących), zwolnionych od podatku VAT (usługi stołówkowe - zwolnienie z podatku VAT na podstawie art. 43 ust 1 pkt 24 lit a ustawy o podatku od towarów i usług) oraz niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (działalność oświatowa zgodnie z ustawą o systemie oświaty). Natomiast budynek Zespołu Szkół w Sz. będzie wykorzystywany do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (działalność oświatowa zgodnie z ustawą o systemie oświaty). Ponadto Wnioskodawca wskazał, że Zespół Szkół w Sz. – jednostka powiatu z zgodnie z zawartym porozumieniem pokrywa koszty ogrzewania w wysokości 15% wartości faktury za ogrzewanie (tj. proporcjonalnie do użytkowanej powierzchni). Zespół szkolno-przedszkolny (przedszkole + szkoła podstawowa) będzie wykorzystywany do czynności opodatkowanych (odsprzedaż kosztów mediów) i niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (działalność oświatowa zgodnie z ustawą o systemie oświaty).

Jak wskazał Wnioskodawca refakturowane na rzecz jednostki Powiatu koszty ogrzewania, dotyczą tylko zużycia przez tą jednostkę gazu proporcjonalnie do użyczanej powierzchni.

Należy zauważyć, że refakturowane na najemców koszty dotyczą tylko zużycia przez te podmioty gazu. Remont czy też naprawa budynku szkolnego nie wiąże się z zużyciem mediów przez najemców. W tej sytuacji nie dochodzi do przeniesienia na najemców w drodze refakturowania kosztów przeprowadzanego remontu budynku szkoły.

Podatek należny z tytułu refakturowania mediów nie daje prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją zadania w zakresie termomodernizacji obiektów oświatowych.

W świetle powołanego na wstępie art. 86 ust. 1 ustawy, ze względu na niespełnienie podstawowej pozytywnej przesłanki warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego z faktur zakupowych dotyczących poniesionych nakładów inwestycyjnych na termomodernizację obiektu Szkoły Podstawowej w SZ., obiektu Zespołu Szkół w Sz. oraz obiektu Zespołu szkolno-przedszkolnego w U. S.

W przypadku zakupów związanych z modernizacją i wyposażeniem budynku Gminnego Centrum Kultury, Czytelnictwa i Sportu w Sz. Wnioskodawca wskazał, że budynek wykorzystywany będzie do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (działalność kulturalna oraz wychowawczo-oświatowa). Wnioskodawcy nie będzie zatem przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z termomodernizacją ww. budynku. Powyższe wynika z faktu, że budynek nie będzie związany z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

W odniesieniu do przyległej do budynku Gminnego Centrum Kultury, Czytelnictwa i Sportu w Sz. sali tańca, która jak wskazał Wnioskodawca wykorzystywana będzie do następującej kategorii czynności opodatkowanych (najem sali na różnego rodzaju imprezy okolicznościowe) oraz niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (nieodpłatnie korzystanie przez mieszkańców - działalność kulturalna oraz wychowawczo-oświatowa), prawo do odliczenia będzie przysługiwało wyłącznie w zakresie w jakim zakupy te będą związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

Wnioskodawca będzie zatem zobowiązany do wydzielenia podatku naliczonego przy zastosowaniu współczynnika (proporcji) umożliwiającego odliczenie podatku naliczonego w prawidłowej wysokości w odniesieniu do wydatków związanych z modernizacją i wyposażeniem budynku sali tańca, która będzie wykorzystywana do celów mieszanych, zgodnie z zasadami określonymi w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT.

Podsumowując, Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego dotyczącego wydatków związanych z modernizacją i wyposażeniem sali tańca, która będzie wykorzystywany zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług i niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem, jedynie w takim zakresie, w jakim nabyte towary i usługi są związane ze sprzedażą opodatkowaną. Prawo do odliczenia części podatku naliczonego ustalonej według opisanych wyżej zasad, będzie przysługiwało Wnioskodawcy pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych zawartych w art. 88 ustawy o VAT.

Natomiast z tytułu wydatków związanych z modernizacją i wyposażeniem budynku gospodarczego, który jak wskazał Wnioskodawca będzie wykorzystywany do czynności opodatkowanych (najem lokali pod działalność gospodarczą), Wnioskodawcy przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku VAT, o ile nie zaszły wyłączenia, o których mowa w art. 88 ustawy.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym Gminie Sz. od wydatków związanych z modernizacją i wyposażeniem:

*   czterech obiektów oświatowych: w Sz., w S. W., w Z., w U. S. nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia
*   budynku Gminnego Centrum Kultury, Czytelnictwa i Sportu w Sz. wraz z przyległą salą tańca. W przypadku budynku Gminnego Centrum prawa takiego Gmina nie będzie miała, natomiast w przypadku sali nabędzie prawo do częściowego odliczenia.
*   budynku gospodarczego przeznaczonego na prowadzenie działalności gospodarczej Gminie będzie przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku z faktur dokumentujących poniesione wydatki jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.