Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.757.2019.3.SM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-03-18
Teza: w zakresie niepodlegania opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nabycia wierzytelności oraz uznania transakcji zbycia ww. wierzytelności w sytuacjach objętych zakresem pytania nr 2 i nr 3, za usługi pośrednictwa finansowego podlegające zwolnieniu od opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy.
Słowa kluczowe: wierzytelność-nabycie wierzytelności; zwolnienie; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 listopada 2019 r. (data wpływu 10 grudnia 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 4 marca 2020 r. (data wpływu 10 marca 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   niepodlegania opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nabycia wierzytelności (pytanie nr 1) **– jest prawidłowe;**

*   uznania transakcji zbycia ww. wierzytelności w sytuacjach objętych zakresem pytania nr 2 i nr 3, za usługi pośrednictwa finansowego podlegające zwolnieniu od opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 grudnia 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie niepodlegania opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nabycia wierzytelności oraz uznania transakcji zbycia ww. wierzytelności w sytuacjach objętych zakresem pytania nr 2 i nr 3, za usługi pośrednictwa finansowego podlegające zwolnieniu od opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 4 marca 2020 r. (data wpływu 10 marca 2020 r.) poprzez kwestie związane z reprezentacją, podanie obecnej nazwy i danych Wnioskodawcy, a także o doprecyzowanie opisu sprawy oraz wskazanie, że stanowisko Wnioskodawcy nie uległo zmianie.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Podatnik zamierza rozpocząć prowadzenie działalności gospodarczej związanej z nabywaniem tzw. trudnych wierzytelności cudzych. Przedmiotem nabywania będą przysługujące osobom fizycznym, które wcześniej spłaciły kredyty konsumenckie, wierzytelności w stosunku do banku z tytułu zwrotu proporcjonalnej części prowizji, o jakiej mowa w art. 49 ust. 1 w zw. z art. 52 ustawy z dnia 12 maja 2011 r. o kredycie konsumenckim.

Podatnik będzie nabywał wspomniane wierzytelności na szeroką skalę.

Przywołane powyżej wierzytelności są trudne, ponieważ nie ma gwarancji czy bank dobrowolnie zdecyduje się na ich zwrot. Przepisy związane z prawem do obniżki spłaconego wcześniej kredytu budzą bowiem wątpliwości, a w ocenie Związku Banków Polskich z uwagi na jednorazowy charakter prowizji (uiszczanej na etapie uruchamiania kredytu), niezwiązany z długością trwania umowy, prawa do zwrotu części prowizji nie przysługuje. Dowodem na powyższe jest chociażby stanowisko Związku Banków Polskich zawarte w piśmie z 2 czerwca 2016 r. (dostęp: https://zbp.pl/public/repozytorium/ dla\_bankow/newsletter/2016\_czerwiec/Zacznik\_2.pdf).

Podatnik będzie nabywał wierzytelności od osób fizycznych po niższej wartości, aniżeli ich wartości nominalnej. Szacuje się, że kwota płacona osobom fizycznym, które zdecydują się na przelew wierzytelności wynosić będzie około … % wartości wierzytelności.

Podatnik zamierza po nabyciu opisanych powyżej wierzytelności – tj. do zebrania „paczki wierzytelności” o określonej wartości nominalnej – zawierać umowy sprzedaży celem ich dalszej odsprzedaży na rzecz innej osoby prawnej – niepowiązanej z Podatnikiem. Konstrukcja tych umów będzie zakładała, że:

*   nabywca tych wierzytelności będzie we własnym zakresie występował o ich zaspokojenie do dłużnika (odpowiedniego banku) – nie jest wykluczone, że nabywca będzie kierował sprawy na drogę postępowania sądowego;

*   sprzedaż tych wierzytelności nastąpi w umowie sprzedaży po wartości około …% ich wartości nominalnej i cena ta płacona będzie w momencie zawierania umowy;

*   w umowie sprzedaży znajdzie się dodatkowe zastrzeżenie, że nabywca w przypadku skutecznego wyegzekwowania nabytych wierzytelności, zapłaci na rzecz Podatnika dodatkową cenę, ale wynoszącą uzgodnioną część (wyrażoną procentowo – od …%) tych należności, które uda się nabywcy skutecznie zwindykować.

Podatnik nie wyklucza, że podmiotów – osób prawnych zainteresowanych nabywaniem od Zainteresowanego wierzytelności opisanych powyżej – będzie więcej. Model biznesowy Podatnika zakłada bowiem, że każda osoba prawna będzie samodzielnym podmiotem reprezentującym interesy inwestora lub grupy inwestorów (w żadnym wypadku niepowiązanym z Podatnikiem), a którzy są zainteresowani wydatkowaniem posiadanego kapitału własnego na to, aby nabywać roszczenia przysługujące kredytobiorcom względem banków z tytułu spłaconych wcześniej kredytów, jednakże nabywanie tych wierzytelności następować będzie za pośrednictwem Podatnika.

Podatnik nie wyklucza także, że w opisanym powyżej stanie faktycznym stanie się również tak, że niektóre umowy, których przedmiotem będzie dalsza od sprzedaż wspomnianych wierzytelności, zawierały będą jedną cenę, na z góry ustalonym poziomie wyrażonym procentowo, a odnoszącym się do wartości nominalnej tychże wierzytelności. Innymi słowy, Podatnik nie wyklucza, że niektóre umowy nie będą zawierały dodatkowego warunku o reszcie ceny zapłaconej w przyszłości i uzależnionej od ostatecznej ściągalności nabytych przez nabywcę wierzytelności.

Podatnik podkreśla, że w zakresie planowanej działalności nie będzie zajmował się administrowaniem przedmiotowych wierzytelności, ani ich factoringiem. Podatnik nie będzie świadczył usługi ściągania tychże długów.

Rola Podatnika w niniejszym stanie przyszłym sprowadzać się będzie jedynie do nabywania puli roszczeń i ich dalszej odsprzedaży. To nabywcy wierzytelności będą we własnym zakresie starać się doprowadzić do zaspokojenia tych wierzytelności.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku, podano, że:

1.  Podatnik, o którym mowa we wniosku to Wnioskodawca (dawniej: „.”);
2.  Wnioskodawca nie jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług;
3.  Nabycie wierzytelności nastąpi poprzez zawarcie umowy sprzedaży;
4.  Wnioskodawca nie otrzyma od zbywców wynagrodzenia;
5.  Nabycie wierzytelności nastąpi za zapłatą kwoty niższej niż jej wartość nominalna, stąd zysk stanowić będzie różnica pomiędzy ceną zakupu a końcowo wyegzekwowaną od dłużnika należnością;
6.  Pomiędzy zbywcami a Wnioskodawcą nie będzie istniał odrębny stosunek prawny rodzący obowiązek zapłaty wynagrodzenia na rzecz Wnioskodawcy w związku z nabyciem wierzytelności;
7.  Poza ceną zakupu wierzytelności nie dojdzie do przekazania innego wynagrodzenia dla Wnioskodawcy od zbywców wierzytelności;
8.  Wierzytelności nabywane przez Wnioskodawcę stanowić będą wierzytelności sporne stąd różnica w cenie będzie odzwierciedlała ich rzeczywistą ekonomiczną wartość, w tym ryzyko przegranej w procesie sądowym;
9.  Wnioskodawca będzie nabywać wierzytelności we własnym imieniu, na własny rachunek i na własne ryzyko;
10.  Nabywane wierzytelności będą już wymagalne;
11.  W stosunku do nabywanych wierzytelności nie były wcześniej prowadzone jakiekolwiek postępowania;
12.  Umowa nabycia wierzytelności nie będzie zawierać zastrzeżenia o zwrotnym przeniesieniu wierzytelności.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy nabywanie wierzytelności przez Wnioskodawcę od osób fizycznych, które wcześniej spłaciły kredyty konsumenckie i przysługuje im wierzytelność w stosunku do właściwego banku o zwrot części prowizji z tytułu udzielonego kredytu konsumenckiego – biorąc pod uwagę zamiar ich dalszej odsprzedaży po cenie wyższej, ale niższej od ich wartości nominalnej, na rzecz osoby trzeciej, która będzie podejmowała starania celem jej zaspokajania – stanowi czynność podlegającą opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług, tj. odpłatne świadczenie usług?
2.  Czy zbywanie przez Wnioskodawcę wierzytelności nabytych uprzednio od osób fizycznych, które wcześniej spłaciły kredyty konsumenckie i przysługuje im wierzytelność w stosunku do właściwego banku o zwrot części prowizji z tytułu udzielonego kredytu konsumenckiego – biorąc pod uwagę, że będą one zbywane po cenie wyższej, ale niższej od ich wartości nominalnej, na rzecz osoby trzeciej, która będzie podejmowała dalsze starania celem jej zaspokajania – stanowi czynność podlegającą opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług, ale zwolnioną z tego podatku na zasadzie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT?
3.  Czy zbywanie przez Wnioskodawcę wierzytelności nabytych uprzednio od osób fizycznych, które wcześniej spłaciły kredyty konsumenckie i przysługuje im wierzytelność w stosunku do właściwego banku o zwrot części prowizji z tytułu udzielonego kredytu konsumenckiego – biorąc pod uwagę, że będą one zbywane po cenie wyższej, ale niższej od ich wartości nominalnej, na rzecz osoby trzeciej, która będzie podejmowała dalsze starania celem jej zaspokajania, a nadto że część ceny w wysokości 50% wartości nominalnej tych wierzytelności będzie płacona w momencie zawarcia umowy sprzedaży, a pozostała część ceny będzie odpowiadała iloczynowi wynegocjowanej z nabywcą tych wierzytelności stawki procentowej oraz kwoty odpowiadającej wyegzekwowanej od dłużników (banków) części wszystkich nabytych wierzytelności – stanowi czynność podlegającą opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług, ale zwolnioną z tego podatku na zasadzie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad 1.

Nabywanie wierzytelności od osób fizycznych, które wcześniej spłaciły kredyty konsumenckie i przysługuje im wierzytelność w stosunku do właściwego banku o zwrot części prowizji z tytułu udzielonego kredytu konsumenckiego – biorąc pod uwagę zamiar ich dalszej odsprzedaży po cenie wyższej, ale niższej od ich wartości nominalnej, na rzecz osoby trzeciej, która będzie podejmowała starania celem jej zaspokajania – nie będzie stanowić czynności podlegającej opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług, albowiem w rozważanym przypadku nie mamy do czynienia z usługą.

W wyroku TSUE z 27 października 2011 r. w sprawie C-93/10 można przeczytać, że „podmiot, który na własne ryzyko nabywa trudne wierzytelności po cenie niższej od ich wartości nominalnej, nie świadczy odpłatnie usługi (\`(...)\`) i nie dokonuje tym samym czynności z zakresu działalności gospodarczej objętej zakresem stosowania wspomnianej dyrektywy, jeżeli różnica między wartością nominalną tych wierzytelności a ceną ich sprzedaży odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży”. Podobne stanowisko reprezentują od tego czasu organy podatkowe (zob. przykładowo interpretację Izby Skarbowej w Łodzi z 21 października 2013 r., IPTPP2/443-565/13-4/JN) oraz sądy administracyjne. W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 19 marca 2012 r. (I FPS 5/11) czytamy, że „transakcja nabycia na własne ryzyko wierzytelności trudnej, po cenie niższej od jej wartości nominalnej, nie będzie mogła być zakwalifikowana jako świadczona przez nabywcę wierzytelności usługa (\`(...)\`), ze względu na fakt, że w takim przypadku nie mamy do czynienia z zobowiązaniem się przez usługodawcę do ściągnięcia długu w zamian za wynagrodzenie”.

Stanowisko to sąd uzasadnił m.in. tym, że „badając konkretną transakcję, należy poszukiwać takiego ewentualnego bezpośredniego wynagrodzenia, które otrzymuje kupujący – cesjonariusz, jako świadczenie wzajemne za ewentualnie wykonaną na rzecz zbywcy – cedenta usługę. Plastyczniej rzecz ujmując, poszukiwać należy strumienia pieniędzy płynącego od zbywcy cedenta do nabywcy cesjonariusza za wykonaną usługę, czyli odwrotnie płynącego niż w przypadku umowy kupna sprzedaży, kiedy zapłatę za wierzytelność otrzymuje zbywca od nabywcy. Podkreślenia wymaga bowiem, że dla rozstrzygnięcia, czy mamy do czynienia z odpłatną usługą, konieczne jest ustalenie, czy – obok transakcji kupna-sprzedaży wierzytelności – wystąpiło świadczenie usługi przez nabywcę wierzytelności na rzecz jej zbywcy za bezpośrednim wynagrodzeniem otrzymanym, co ważne, przez nabywcę. W omawianej sytuacji, kiedy występuje tylko zapłata ceny za wierzytelność, trudno uznać, że do świadczenia takiej usługi dochodzi. Wobec tego należy dojść do wniosku, że żadna transakcja nabycia na własne ryzyko wierzytelności trudnej, po cenie niższej od jej wartości nominalnej, nie będzie mogła być zakwalifikowana jako świadczona przez nabywcę wierzytelności usługa w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT”.

Przyjąć zatem należy, że podstawowym i koniecznym warunkiem do uznania transakcji za odpłatną usługę, a więc czynność opodatkowaną, jest wystąpienie wynagrodzenia bezpośrednio związanego z tą czynnością, rzeczywiście otrzymanego (bądź należnego), jako świadczenia wzajemnego za wykonaną usługę

Zatem badając konkretną transakcję należy poszukiwać takiego ewentualnego bezpośredniego wynagrodzenia, które otrzymuje kupujący – cesjonariusz, jako świadczenie wzajemne za ewentualnie wykonaną na rzecz zbywcy – cedenta usługę. Plastyczniej rzecz ujmując poszukiwać należy strumienia pieniędzy płynącego od zbywcy-cedenta do nabywcy cesjonariusza za wykonaną usługę, czyli odwrotnie płynącego, niż w przypadku umowy kupna sprzedaży, kiedy zapłatę za wierzytelność otrzymuje zbywca od nabywcy. Podkreślenia wymaga bowiem, że dla rozstrzygnięcia, czy mamy do czynienia z odpłatną usługą, konieczne jest ustalenie, czy – obok transakcji kupna-sprzedaży wierzytelności – wystąpiło świadczenie usługi przez nabywcę wierzytelności na rzecz jej zbywcy za bezpośrednim wynagrodzeniem otrzymanym, co ważne, przez nabywcę. W omawianej sytuacji, kiedy występuje tylko zapłata ceny za wierzytelność, trudno uznać, że do świadczenia takiej usługi dochodzi. Wobec tego należy dojść do wniosku, że żadna transakcja nabycia na własne ryzyko wierzytelności trudnej, po cenie niższej od jej wartości nominalnej, nie będzie mogła być zakwalifikowana jako świadczona przez nabywcę wierzytelności usługa w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u.

Ad 2.

Zdaniem Wnioskodawcy zbywanie wierzytelności nabytych uprzednio od osób fizycznych, które wcześniej spłaciły kredyty konsumenckie i przysługuje im wierzytelność w stosunku do właściwego banku o zwrot części prowizji z tytułu udzielonego kredytu konsumenckiego – biorąc pod uwagę, że będą one zbywane po cenie wyższej, ale niższej od ich wartości nominalnej, na rzecz osoby trzeciej, która będzie podejmowała dalsze starania celem jej zaspokajania – stanowi czynność podlegającą opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług, ale zwolnioną z tego podatku na zasadzie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT.

Ad 3.

W opinii Wnioskodawcy zbywanie wierzytelności nabytych uprzednio od osób fizycznych, które wcześniej spłaciły kredyty konsumenckie i przysługuje im wierzytelność w stosunku do właściwego banku o zwrot części prowizji z tytułu udzielonego kredytu konsumenckiego – biorąc pod uwagę, że będą one zbywane po cenie wyższej, ale niższej od ich wartości nominalnej, na rzecz osoby trzeciej, która będzie podejmowała dalsze starania celem jej zaspokajania, a nadto że część ceny w wysokości 50% wartości nominalnej tych wierzytelności będzie płacona w momencie zawarcia umowy sprzedaży, a pozostała część ceny będzie odpowiadała iloczynowi wynegocjowanej z nabywcą tych wierzytelności stawki procentowej oraz kwoty odpowiadającej wyegzekwowanej od dłużników (banków) części wszystkich nabytych wierzytelności – stanowi czynność podlegającą opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług, ale zwolnioną z tego podatku na zasadzie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska do Ad 2 i 3.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku zbywania wierzytelności uprzednio nabytych od innych podatników przyjmuje się najczęściej, że dochodzi do świadczenia usług polegających na zbyciu prawa majątkowego podlegających opodatkowaniu (lecz zwolnionych z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT). Jak czytamy w interpretacji Izby Skarbowej w Poznaniu z 12 listopada 2012 r. (ILPP1/443-286/09/12-S/NS), „realizowane przez spółkę czynności polegające na sprzedaży wierzytelności przeterminowanych nabytych uprzednio od pierwotnego wierzyciela, stanowią usługi pośrednictwa finansowego, które korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy (obecnie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT ). W przedmiotowej sprawie mamy bowiem do czynienia z typową umową przelewu wierzytelności, a nie usługą ściągania długu”.

Wnioskodawca podkreśla, że przeniesienie wierzytelności należy rozpatrywać wyłącznie w ścisłym związku z pierwotnie zawartą umową cesji, a nie jako odrębne świadczenie w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Tak wynika z interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 14 lipca 2017 r. 0111-KDIB3-1.4012.59.2017.2.BW). Trudno nie zgodzić się, że przeniesienie wierzytelności na rzecz innej spółki (w opisie zdarzenia przyszłego będą to osoby trzecie – nabywcy), stanowi czynność podlegającą VAT, ale z niej zwolnioną.

Wnioskodawca w pełni podziela pogląd wyrażony w wyroku WSA w Łodzi z dnia 26 listopada 2009 r., sygn. akt I SA/Łd 755/09, w myśl którego zbycie wierzytelności nabytej uprzednio w celu odsprzedaży lub wyegzekwowania lub dalszej odsprzedaży, należy kwalifikować jako usługę pośrednictwa finansowego stanowiącą usługę podlegającą podatkowi VAT. Pogląd ten znajduje akceptację w doktrynie i judykaturze – J. Zubrzycki: Leksykon VAT 2006, T. I, s. 681-682; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 grudnia 2008 r., sygn. akt FSK 1318107, Gazeta Prawna 2008/12/252; wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 11 maja 2007 r., sygn. akt II SA/WA 2260/06, LEX nr 339519.

W świetle powołanych wyżej regulacji prawnych należy stwierdzić, że realizowane przez Wnioskodawcę czynności polegające na sprzedaży wierzytelności przeterminowanych nabytych uprzednio od pierwotnego wierzyciela, stanowią usługi pośrednictwa finansowego, które korzystać będą ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy. W przedmiotowej sprawie mamy bowiem do czynienia z typową umową przelewu wierzytelności, a nie usługą ściągania długu.

Na taką kwalifikację podejmowanych czynności – pozwalającą na skorzystanie z dobrodziejstwa wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT – nie ma wpływu to, czy cena będzie płacona w umowie sprzedaży i określona sztywno, czy też będzie dwuskładnikowa: część określona z góry, a pozostała część ceny będzie płatna w przyszłości i w takiej wysokości, jaka będzie uzależniona od tego, ile wyegzekwuje nabywca tych wierzytelności od Dłużników.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego

*   **jest prawidłowe** w zakresie niepodlegania opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nabycia wierzytelności (pytanie nr 1);

*   **jest nieprawidłowe** w zakresie uznania transakcji zbycia ww. wierzytelności w sytuacjach objętych zakresem pytania nr 2 i nr 3, za usługi pośrednictwa finansowego podlegające zwolnieniu od opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przy czym towarami – w myśl art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 – w świetle art. 8 ust. 1 ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu.

Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Należy jednak zaznaczyć, że nie każde powstrzymanie się od działania, czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę, w rozumieniu przepisów ustawy.

Taka konstrukcja definicji świadczenia usług pozwala na objęcie zakresem przedmiotowym podatku VAT wszelkich transakcji wykonywanych w ramach działalności gospodarczej.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady, podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 ustawy).

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

W ramach systemu podatku VAT czynnościami podlegającymi opodatkowaniu są transakcje między stronami, przewidujące zapłatę ceny lub inne wynagrodzenie. Zatem jeżeli czynność polega jedynie na świadczeniu jednej ze stron, bez bezpośredniego wynagrodzenia, nie ma podstawy opodatkowania, w związku z czym świadczenie takie nie podlega podatkowi VAT.

Należy zauważyć, że świadczenie usługi następuje „odpłatnie” w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1, a zatem podlega opodatkowaniu, tylko jeżeli pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, gdyż świadczenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości usługi świadczonej usługobiorcy. Świadczenie usług dokonywane odpłatnie w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy wymaga bezpośredniego związku między wyświadczoną usługą a otrzymanym wynagrodzeniem.

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (np. wyrok z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise), przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego.

Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę, należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenia innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Wobec powyższej analizy, dostawa towarów lub świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wtedy, gdy są wykonane odpłatnie, oraz gdy pomiędzy dostawcą towaru lub świadczącym usługę i ich beneficjentem (odbiorcą) istnieje jawny lub dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełniane są świadczenia wzajemne.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – w oparciu o art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że wierzytelność jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego. Instytucja przelewu wierzytelności została uregulowana przepisami ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.), zwanej dalej kodeksem cywilnym.

Stosownie do treści art. 509 § 1 kodeksu cywilnego, wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania.

Wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa, w szczególności roszczenie o zaległe odsetki – art. 509 § 2 kodeksu cywilnego.

Jak stanowi art. 510 § 1 kodeksu cywilnego, umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia wierzytelności przenosi wierzytelność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Istotą przelewu wierzytelności jest umowa zawierana przez wierzyciela z osobą trzecią, na mocy której osoba ta nabywa od wierzyciela przysługującą mu wierzytelność. W wyniku przelewu wierzytelności prawa przysługujące dotychczasowemu wierzycielowi przechodzą na nabywcę wierzytelności, przy czym sam stosunek zobowiązaniowy nie ulega zmianie. Na podstawie umowy przelewu wierzytelności cesjonariusz może dochodzić spełnienia określonego świadczenia od dłużnika, przysługuje mu również uprawnienie do rozporządzania wierzytelnością poprzez jej dalszą odsprzedaż, zamianę, darowiznę, zapis w testamencie lub zastaw.

Celem i skutkiem przelewu jest przejście wierzytelności na nabywcę. W wyniku przelewu przechodzi na nabywcę ogół uprawnień przysługujących dotychczasowemu wierzycielowi, który zostaje wyłączony ze stosunku zobowiązaniowego, jaki go wiązał z dłużnikiem. Wierzytelność przechodzi na nabywcę w takim stanie, w jakim była w chwili zawarcia umowy o przelew, a więc ze wszystkimi związanymi z nią prawami i brakami (np. przedawnieniem).

Z powyższego wynika, że przeniesienie wierzytelności z majątku dotychczasowego wierzyciela do majątku nabywcy wierzytelności, które następuje na podstawie umowy sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do przeniesienia wierzytelności, jest skutkiem rozporządzania tą wierzytelnością przez dotychczasowego wierzyciela i stanowi wykonanie przez niego przysługującego mu prawa własności. W zamian za nabywaną wierzytelność cesjonariusz (nabywca) zobowiązuje się do spełnienia określonego świadczenia na rzecz zbywcy wierzytelności (cedenta). Spełnienie świadczenia wynikającego z umowy przelewu nastąpi, gdy cedent przeniesie wierzytelność na cesjonariusza, a on zapłaci mu cenę za cedowaną wierzytelność (w sytuacji, kiedy cesja będzie miała charakter odpłatny).

Umowa cesji wierzytelności wypełnia znamiona określone w art. 8 ust. 1 ustawy, polega bowiem na przeniesieniu prawa do wartości niematerialnych i prawnych, w związku z tym stanowi świadczenie usług w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Z punktu widzenia nabywcy wierzytelności do świadczenia usług dochodzi już w momencie samego nabycia wierzytelności, obojętnie czy nabycie zostało dokonane w celu windykacji tej wierzytelności przez samego nabywcę, czy też innego jej wykorzystania do celów prawno-gospodarczych. Celem nabycia cudzej wierzytelności nie musi być jej odsprzedaż, ale także inne wykorzystanie do celów prawno-gospodarczych przez nabywcę. Sposób wykorzystania nabytej wierzytelności może decydować o charakterze usługi nie zaś o istocie czynności prawnej, jaką jest nabycie cudzej wierzytelności. Zatem usługą na rzecz cedenta jest nabycie wierzytelności danego podmiotu w celu jej wykorzystania do operacji prawno-podatkowych.

Zatem zakup wierzytelności stanowi usługę polegającą na przeniesieniu wierzytelności z majątku dotychczasowego wierzyciela do majątku osoby trzeciej na mocy umowy zawartej między zbywcą wierzytelności (cedentem), a jej nabywcą (cesjonariuszem). Oznacza to, że w takim przypadku nabywca wierzytelności świadczy na rzecz jej zbywcy usługę, której celem jest uwolnienie sprzedawcy od ciężaru egzekwowania wierzytelności. Jednakże jak wskazano na wstępie ww. usługa podlega opodatkowaniu wówczas, gdy jest świadczona odpłatnie.

Stanowisko powyższe potwierdzone zostało w orzeczeniu Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 27 października 2011 r. w sprawie C-93/10 Finanzamt Essen-NordOst przeciwko GFKL Financial Services AG, w którym TSUE stwierdził, że: „Artykuł 2 pkt 1 i art. 4 szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, należy interpretować w ten sposób, że podmiot, który na własne ryzyko nabywa trudne wierzytelności po cenie niższej od ich wartości nominalnej, nie świadczy odpłatnej usługi w rozumieniu art. 2 pkt 1 i nie dokonuje tym samym czynności z zakresu działalności gospodarczej objętej zakresem stosowania wspomnianej dyrektywy, jeżeli różnica między wartością nominalną tych wierzytelności a ceną ich sprzedaży odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży”.

W pkt 25 ww. orzeczenia, Trybunał wskazał, że: „Różnica między wartością nominalną cedowanych wierzytelności a ceną ich sprzedaży nie stanowi bowiem wynagrodzenia za tego rodzaju usługę, lecz odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży, która jest uzależniona od wątpliwych perspektyw na ich spłatę i zwiększonego ryzyka niewypłacalności dłużników”.

Również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 19 marca 2012 r., sygn. akt I FPS 5/11, wskazał: „Przyjąć zatem należy, że podstawowym i koniecznym warunkiem do uznania transakcji za odpłatną usługę, a więc czynność opodatkowaną, jest wystąpienie wynagrodzenia bezpośrednio związanego z tą czynnością, rzeczywiście otrzymanego (bądź należnego), jako świadczenia wzajemnego za wykonaną usługę. Zatem badając konkretną transakcję należy poszukiwać takiego ewentualnego bezpośredniego wynagrodzenia, które otrzymuje kupujący – cesjonariusz, jako świadczenie wzajemne za ewentualnie wykonaną na rzecz zbywcy – cedenta usługę. Plastyczniej rzecz ujmując poszukiwać należy strumienia pieniędzy płynącego od zbywcy – cedenta do nabywcy – cesjonariusza za wykonaną usługę, czyli odwrotnie płynącego, niż w przypadku umowy kupna-sprzedaży, kiedy zapłatę za wierzytelność otrzymuje zbywca od nabywcy. Podkreślenia wymaga bowiem, że dla rozstrzygnięcia, czy mamy do czynienia z odpłatną usługą, konieczne jest ustalenie, czy – obok transakcji kupna-sprzedaży wierzytelności – wystąpiło świadczenie usługi przez nabywcę wierzytelności na rzecz jej zbywcy za bezpośrednim wynagrodzeniem otrzymanym, co ważne, przez nabywcę. W omawianej sytuacji, kiedy występuje tylko zapłata ceny za wierzytelność, trudno uznać, że do świadczenia takiej usługi dochodzi. Wobec tego należy dojść do wniosku, że żadna transakcja nabycia na własne ryzyko wierzytelności trudnej, po cenie niższej od jej wartości nominalnej, nie będzie mogła być zakwalifikowana jako świadczona przez nabywcę wierzytelności usługa w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u.”.

Jak wynika z treści wniosku i jego uzupełnienia Wnioskodawca będzie nabywał trudne wierzytelności od osób fizycznych po niższej wartości, aniżeli ich wartość nominalna. Kwota płacona osobom fizycznym, które zdecydują się na przelew wierzytelności wynosić będzie około 10-20% wartości wierzytelności. Nabycie wierzytelności nastąpi za zapłatą kwoty niższej niż jej wartość nominalna, stąd zysk stanowić będzie różnica pomiędzy ceną zakupu a końcowo wyegzekwowaną od dłużnika należnością. Pomiędzy zbywcami a Wnioskodawcą nie będzie istniał odrębny stosunek prawny rodzący obowiązek zapłaty wynagrodzenia na rzecz Wnioskodawcy w związku z nabyciem wierzytelności. Poza ceną zakupu wierzytelności nie dojdzie do przekazania innego wynagrodzenia dla Wnioskodawcy od zbywców wierzytelności. Wierzytelności nabywane przez Wnioskodawcę stanowić będą wierzytelności sporne stąd różnica w cenie będzie odzwierciedlała ich rzeczywistą ekonomiczną wartość, w tym ryzyko przegranej w procesie sądowym. Wnioskodawca będzie nabywać wierzytelności we własnym imieniu, na własny rachunek i na własne ryzyko. Nabywane wierzytelności będą już wymagalne. W stosunku do nabywanych wierzytelności nie były wcześniej prowadzone jakiekolwiek postępowania. Umowa nabycia wierzytelności nie będzie zawierać zastrzeżenia o zwrotnym przeniesieniu wierzytelności.

Wobec tego w analizowanej sprawie dochodzi do nabywania przez Wnioskodawcę wierzytelności trudnych za cenę niższą od wartości nominalnej tych wierzytelności, ponadto między Wnioskodawcą a Zbywcą wierzytelności nie istnieje żaden odrębny stosunek prawny rodzący obowiązek zapłaty wynagrodzenia na rzecz Wnioskodawcy, a w konsekwencji Wnioskodawca nie otrzymuje od Zbywcy wierzytelności żadnego przysporzenia w związku z zawarciem umowy sprzedaży wierzytelności. W konsekwencji należy stwierdzić, że transakcja, której przedmiotem jest nabywanie opisanych we wniosku wierzytelności trudnych, pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Mając na względzie przedstawione okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa podatkowego stwierdzić należy, że skoro – jak wskazał Wnioskodawca – nabycie, o którym mowa we wniosku, dotyczy wierzytelności trudnych, to z uwagi na rozstrzygnięcie zawarte w ww. wyroku C-93/10, nie dochodzi do odpłatnego świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i w konsekwencji czynność ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Przechodząc do wątpliwości Wnioskodawcy objętych zakresem pytań nr 2 i 3 wniosku, należy wskazać, że w myśl art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług.

W świetle art. 43 ust. 15 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41, nie mają zastosowania do:

1.  czynności ściągania długów, w tym factoringu;
2.  usług doradztwa;
3.  usług w zakresie leasingu.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy, winny być interpretowane w sposób ścisły, gdyż zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika.

Ustawodawca konstruując normę prawną zawartą w pkt 40 przywołanego artykułu, posłużył się sformułowaniem „wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych”, wskazując na możliwie szerokie rozumienie takich transakcji, nie czyniąc przy tym konkretnych wyłączeń w tej kategorii czynności, pozostawiając je poza zwolnieniem od VAT. Zatem podkreślić należy, że wystarczającą przesłanką pozwalającą objąć zwolnieniem daną czynność jest wykazanie jej związku z transakcjami płatniczymi, przy czym związek ten musi być wyraźny i nie odbiegać od świadczenia usług finansowych, wypaczając przez to istotę przewidzianego zwolnienia. Ustawodawca szczególny nacisk położył na stronę przedmiotową, nie dokonując zawężenia omawianego zwolnienia wyłącznie do określonej grupy podmiotów.

Zwolnienia od podatku usług finansowych oparte zostały na obiektywnych kryteriach, nie są zaś uzależnione od rodzaju podmiotu świadczącego te usługi. Powyższe zwolnienia uregulowane zostały w ustawie o podatku od towarów i usług wskutek implementacji odpowiednich przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady.

I tak zgodnie z art. 135 ust. 1 lit. d Dyrektywy 2006/112/WE Rady, państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące rachunków depozytowych, rachunków bieżących, płatności, przelewów, długów, czeków i innych zbywalnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem windykacji należności.

Przytoczone przepisy 2006/112/WE Rady dotyczą tylko ściśle wymienionych rodzajów czynności, których charakter pozwala na zakwalifikowanie ich do kategorii usług związanych z obrotem bankowym i finansami. Wymienione zwolnienie ma charakter przedmiotowy, gdzie przede wszystkim istotną przesłanką do skorzystania ze zwolnienia jest rodzaj świadczonej usługi, cechy, które ją wyróżniają. Ustawodawca szczególny nacisk położył na stronę przedmiotową, nie dokonując zawężenia omawianego zwolnienia wyłącznie do określonej grupy podmiotów.

Kryteria, jakie należy przyjąć w celu kwalifikacji konkretnych usług jako transakcji dotyczących płatności i przelewów, zwolnionych od podatku na podstawie art. 135 ust. 1 lit. d Dyrektywy 2006/112/WE Rady, zostały określone w orzecznictwie TSUE. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem TSUE, zwolnienia, o których mowa w art. 135 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE, stanowią autonomiczne pojęcia prawa unijnego, które służą unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku VAT w poszczególnych państwach członkowskich. Ponadto, pojęcia użyte do opisania zwolnień od podatku powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika.

Wykładnia tych pojęć musi być jednakże zgodna z celami, jakim służą zwolnienia oraz musi spełniać wymogi zasady neutralności podatkowej. Zasada ścisłej wykładni nie oznacza zatem, że pojęcia użyte w celu opisania zwolnień powinny być interpretowane w sposób, który uniemożliwiałby osiągnięcie zakładanych przez nie skutków (np. wyroki w sprawach: C 334/14 De Fruytier, pkt 18; C-607/14 Bookit, pkt 34).

W odniesieniu do art. 135 ust. 1 lit. d Dyrektywy 2006/112/WE Rady TSUE wskazał, że przelew jest transakcją polegającą na realizacji dyspozycji przekazania określonej sumy pieniędzy z jednego rachunku na drugi. Transakcja ta cechuje się w szczególności tym, że powoduje zmianę sytuacji prawnej i finansowej istniejącej z jednej strony między udzielającym dyspozycji a beneficjentem, a z drugiej strony między nimi a ich bankiem, jak również, w odpowiednim przypadku, między bankami. Brzmienie art. 135 ust. 1 lit. d dyrektywy 2006/112/WE nie wyklucza co do zasady, aby transakcja przelewu składała się z różnych odrębnych usług, które stanowią wówczas „transakcje dotyczące” przelewów w rozumieniu tego przepisu (np. wyrok w sprawie C-2/95 SDC, pkt 64).

Zdaniem TSUE, że „aby można było zaklasyfikować świadczone usługi jako transakcje dotyczące przelewów w rozumieniu art. 135 ust. 1 lit. d dyrektywy VAT, muszą tworzyć odrębną całość, ocenianą w sposób ogólny, której skutkiem jest pełnienie szczególnych i istotnych funkcji przelewu i która w konsekwencji skutkuje przeniesieniem środków pieniężnych i powoduje zmiany prawne i finansowe. W tym względzie należy odróżnić usługę zwolnioną z podatku w rozumieniu dyrektywy VAT od wykonania zwykłego świadczenia rzeczowego lub technicznego. Istotne jest w szczególności, aby w tym celu zbadać zakres odpowiedzialności usługodawcy, a zwłaszcza to, czy odpowiedzialność ta ograniczona jest do aspektów technicznych, czy też obejmuje specyficzne i istotne elementy transakcji (zob. podobnie: wyrok z dnia 5 czerwca 1997 r., SDC, C-2/95, z dnia 28 lipca 2011 r. Nordea Pankki Suomi, C-350/10)”.

Jak wskazuje TSUE, uwagi odnoszące się do transakcji dotyczących przelewów mają zastosowanie również do transakcji dotyczących płatności (np. wyrok w sprawie C-607/14 Bookit, pkt 43). Ponadto, aby świadczone usługi korzystały ze zwolnienia powinny stosownie do orzecznictwa TSUE dotyczyć specyficznych i istotnych elementów związanych z daną usługą finansową. Należy też wskazać, że TSUE w ww. orzeczeniu dodał, że „Sam fakt, że jakiś element jest niezbędny do zakończenia transakcji zwolnionej z podatku, nie daje podstaw do konkluzji, że usługa, którą dany element reprezentuje jest zwolniona”.

Podobne stanowisko zostało przedstawione przez Trybunał w orzeczeniu z dnia 13 grudnia 2001 r. w sprawie C-235/00 CSC Financial Services Ltd. W wyroku tym TSUE stwierdził, że „obrót papierami wartościowymi polega na działaniach zmieniających sytuację prawną i finansową między stronami i działania te są porównywalne do przypadków przeniesienia lub płatności. Dostawa zwykłej usługi technicznej lub administracyjnej, nie zmieniającej sytuacji prawnej lub finansowej nie wydaje się więc być objęta zwolnieniem ustalonym w art. 13 część B lit. d pkt 5 Szóstej dyrektywy. (\`(...)\`) Wynika z tego więc, że usługi o charakterze administracyjnym nie zmieniające prawnej bądź finansowej pozycji stron nie są objęte zwolnieniem ustalonym w art. 13 część B lit. d pkt 5”.

Zatem wykładnia przepisu art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy, uwzględniająca orzecznictwo TSUE, nakazuje zatem przyjąć, że pojęcie usług w zakresie wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych obejmuje również transakcje tworzące odrębną całość, których skutkiem jest pełnienie szczególnych i istotnych funkcji przelewu lub płatności, i które w konsekwencji skutkują przeniesieniem środków pieniężnych i powodują zmiany prawne i finansowe. Pojęcie usług w zakresie wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych nie obejmuje natomiast usług o charakterze technicznym, w których odpowiedzialność usługodawcy ograniczona jest do kwestii technicznych i nie obejmuje istotnych elementów transakcji płatniczej.

Ponadto przepis art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy stanowi również, że ze zwolnienia korzystają również usługi pośrednictwa w świadczeniu usług wymienionych w tym artykule. I w tym przypadku ustawa o podatku od towarów i usług, ani akty wykonawcze wydane na jej podstawie nie precyzują pojęcia pośrednictwa.

W celu rozstrzygnięcia co w świetle ww. przepisów prawa podatkowego należy rozumieć pod pojęciem „pośrednictwa” warto odnieść się do wyroku w sprawie sygn. C-453/05 Volker Ludwig przeciwko Finanzamt Luckenwalde, gdzie TSUE stwierdził, że „pośrednictwo stanowi działalność polegającą na pośredniczeniu, która może obejmować między innymi wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, przy czym celem takiej działalności jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy”.

Aby uznać daną działalność za pośrednictwo konieczne jest, aby pośrednik wykonał przynajmniej niektóre z niżej wymienionych czynności:

*   wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy,

*   uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę,

*   prowadzenie negocjacji polegających na jednoznacznie określonym akcie mediacji,

*   nawiązywanie kontaktu z drugą stroną lub negocjowanie, w imieniu i na rzecz klienta warunków płatności, jakich ma dokonać jedna ze stron.

Zaznacza się, że dla ustalenia opodatkowania, bądź też zastosowania zwolnienia od podatku w niniejszej sprawie, niezbędnym jest dokonanie analizy wykonywanych przez Wnioskodawcę czynności, z uwzględnieniem charakteru świadczonej usługi.

W analizowanej sprawie Wnioskodawca zamierza po nabyciu opisanych powyżej wierzytelności – tj. do zebrania „paczki wierzytelności” o określonej wartości nominalnej – zawierać umowy sprzedaży celem ich dalszej odsprzedaży na rzecz innej osoby prawnej – niepowiązanej z Zainteresowanym. Konstrukcja tych umów będzie zakładała, że:

*   nabywca tych wierzytelności będzie we własnym zakresie występował o ich zaspokojenie do dłużnika (odpowiedniego banku) – nie jest wykluczone, że nabywca będzie kierował sprawy na drogę postępowania sądowego;

*   sprzedaż tych wierzytelności nastąpi w umowie sprzedaży po wartości około …% ich wartości nominalnej i cena ta płacona będzie w momencie zawierania umowy;

*   w umowie sprzedaży znajdzie się dodatkowe zastrzeżenie, że nabywca w przypadku skutecznego wyegzekwowania nabytych wierzytelności, zapłaci na rzecz Podatnika dodatkową cenę, ale wynoszącą uzgodnioną część (wyrażoną procentowo – od …do…%) tych należności, które uda się nabywcy skutecznie zwindykować.

Wnioskodawca nie wyklucza, że podmiotów – osób prawnych zainteresowanych nabywaniem od niego wierzytelności opisanych powyżej – będzie więcej. Model biznesowy Wnioskodawcy zakłada bowiem, że każda osoba prawna będzie samodzielnym podmiotem reprezentującym interesy inwestora lub grupy inwestorów (w żadnym wypadku niepowiązanym z Wnioskodacą), a którzy są zainteresowani wydatkowaniem posiadanego kapitału własnego na to, aby nabywać roszczenia przysługujące kredytobiorcom względem banków z tytułu spłaconych wcześniej kredytów, jednakże nabywanie tych wierzytelności następować będzie za pośrednictwem Wnioskodawcy. Zainteresowany nie wyklucza także, że w opisanym powyżej stanie faktycznym stanie się również tak, że niektóre umowy, których przedmiotem będzie dalsza odsprzedaż wspomnianych wierzytelności, zawierały będą jedną cenę, na z góry ustalonym poziomie wyrażonym procentowo, a odnoszącym się do wartości nominalnej tychże wierzytelności. Innymi słowy, Wnioskodawca nie wyklucza, że niektóre umowy nie będą zawierały dodatkowego warunku o reszcie ceny zapłaconej w przyszłości i uzależnionej od ostatecznej ściągalności nabytych przez nabywcę wierzytelności.

Wnioskodawca podkreśla, że w zakresie planowanej działalności nie będzie zajmował się administrowaniem przedmiotowych wierzytelności, ani ich factoringiem. Podatnik nie będzie świadczył usługi ściągania tychże długów.

Rola Wnioskodawcy w niniejszym stanie przyszłym sprowadzać się będzie jedynie do nabywania puli roszczeń i ich dalszej odsprzedaży. To nabywcy wierzytelności będą we własnym zakresie starać się doprowadzić do zaspokojenia tych wierzytelności.

W rozpatrywanej sprawie treść wniosku i jego uzupełnienia wskazuje, że Wnioskodawca w związku ze zbyciem na rzecz nabywców (niepowiązanym z Wnioskodawcą) wierzytelności, nabytych od osób fizycznych po niższej wartości, niż ich wartość nominalna – około …% wartości wierzytelności, otrzyma w momencie zawierania umowy sprzedaży cenę, tj. około …% wartości nominalnej wierzytelności. Ponadto, w sytuacji skutecznego wyegzekwowania przez nabywców ww. wierzytelności, będzie płacona dodatkowa cena, wynosząca uzgodnioną część (wyrażoną procentowo – od …%) tych należności, które uda się nabywcom skutecznie zwindykować. Jednakże, nabywcy będą we własnym zakresie występowali o zaspokojenie ww. wierzytelności do dłużnika (odpowiedniego banku).

W związku z powyższym, w tej sytuacji wykonywane ww. czynności będą stanowiły odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy.

Jednocześnie, na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy należy wskazać, że usługi polegające na nabywaniu puli roszczeń przysługujących kredytobiorcom względem banków z tytułu spłaconych wcześniej kredytów i ich dalszej odsprzedaży nabywcom niepowiązanym z Wnioskodawcą, mieszczą się w pojęciu usług wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy. Zatem, ww. usługi będą korzystały ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy.

Jednakże, zauważyć należy, że na zastosowanie do ww. usług zwolnienia od podatku w oparciu o przepisy art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy – nie będzie miało wpływu to, czy cena będzie płacona w umowie sprzedaży i określona sztywno, czy też będzie dwuskładnikowa: część określona z góry, a pozostała część ceny będzie płatna w przyszłości i w takiej wysokości, jaka będzie uzależniona od tego, ile wyegzekwuje nabywca tych wierzytelności od Dłużników (Banków).

Przy czym, ww. usługi polegające na nabywaniu puli roszczeń przysługujących kredytobiorcom względem banków z tytułu spłaconych wcześniej kredytów i ich dalszej odsprzedaży nabywcom niepowiązanym z Wnioskodawcą – wbrew temu co twierdzi Wnioskodawca – nie będą stanowiły usług pośrednictwa finansowego, które korzystać będą ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy.

Należy bowiem zauważyć, że treść wniosku i jego uzupełnienia wskazuje, że działalność którą zamierza prowadzić Wnioskodawca, polegającą na nabywaniu puli roszczeń przysługujących kredytobiorcom względem banków z tytułu spłaconych wcześniej kredytów na podstawie zwykłej umowy sprzedaży pomiędzy Wnioskodawcą, a Kredytobiorcami i ich dalszej odsprzedaży nabywcom, nie ma charakteru usług pośrednictwa finansowego. Spółka nie spełnia roli pośrednika między inwestorami a kredytobiorcami. Wnioskodawca bowiem jest stroną umów zawieranych odrębnie z osobami fizycznymi oraz nabywcami. Wnioskodawca nie wykonuje żadnych czynności prowadzących do zawierania umów między ww. osobami fizycznymi, a ww. nabywcami. Działalność Wnioskodawcy opisana we wniosku nie stanowi żadnej czynności, którą można uznać za pośrednictwo, jak np.:

*   wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy,

*   uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę,

*   prowadzenie negocjacji polegających na jednoznacznie określonym akcie mediacji,

*   nawiązywanie kontaktu z drugą stroną lub negocjowanie, w imieniu i na rzecz klienta warunków płatności, jakich ma dokonać jedna ze stron.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań nr 2 i 3 należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.