Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.80.2017.1.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-06-27
Teza: Czy na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 6a Ustawy o CIT, Spółka ma prawo nie zaliczać do przychodów podatkowych, tej części świadczenia otrzymanego od TFI (opłaty stałej), która stanowi zwrot wydatków, które nie zostały/nie mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z przepisami Ustawy o CIT?
Słowa kluczowe: przychód; umowa; wydatek; wynagrodzenia; zwrot; zwrot-zwrot wydatków
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 12 maja 2017 r. (data wpływu 15 maja 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Spółka ma prawo nie zaliczać do przychodów podatkowych, tej części świadczenia (opłaty stałej), która stanowi zwrot wydatków, które nie zostały/nie mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 maja 2017 r. wpłynął do organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Spółka ma prawo nie zaliczać do przychodów podatkowych, tej części świadczenia (opłaty stałej), która stanowi zwrot wydatków, które nie zostały/nie mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) zajmuje się świadczeniem komplementarnych usług związanych z zarządzaniem portfelami wierzytelności masowych. Spółka jest polskim rezydentem podatkowym podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium kraju.

W dniu 11 czerwca 2013 r. Spółka zawarła z Towarzystwem Funduszy Inwestycyjnych (dalej: „TFI”) oraz H. I Niestandaryzowanym Sekurytyzacyjnym Funduszem Inwestycyjnym Zamkniętym (dalej: „Fundusz”) Umowę Zlecenia Zarządzania Częścią Portfela Inwestycyjnego Funduszu („Umowa”).

Na podstawie tej Umowy TFI zleciło Wnioskodawcy odpłatne zarządzanie częścią portfela inwestycyjnego Funduszu w postaci sekurytyzowanych wierzytelności, obejmujących sekurytyzowane wierzytelności, które Fundusz może nabyć lub nabył od cedentów (podmiotów zbywających wierzytelności, np. banków). Zarządzanie przez Spółkę częścią portfela inwestycyjnego polega na podejmowaniu i prowadzeniu przez Wnioskodawcę określonych działań i czynności szczegółowo opisanych w Umowie oraz w wewnętrznej procedurze zarządzania portfelami wierzytelności sporządzonej w oparciu o wymogi Komisji Nadzoru Finansowego („Procedura”).

Zgodnie z postanowieniami Umowy w jej obecnym brzmieniu, nadanym Umowie Aneksem z 17 lutego 2017 r., za świadczone przez Spółkę kompleksowe usługi należy się jej wynagrodzenie. Wynagrodzenie Wnioskodawcy za świadczone usługi zostało skalkulowane na bazie działań podejmowanych w zgodzie z Umową oraz z Procedurą w podziale na rodzaje kosztów określone jako koszty bezpośrednie oraz pośrednie. Baza kosztów stanowiąca podstawę do wyliczenia wynagrodzenia została następnie włączona do kalkulacji dwóch części wynagrodzenia należnego Wnioskodawcy w postaci części stanowiącej opłatę stałą, odpowiadającą kosztom pośrednim ponoszonym w związku z wykonywaniem umowy, oraz części w postaci opłaty zmiennej obejmującą koszty bezpośrednie, przypisane w księgach Wnioskodawcy do poszczególnych pakietów wierzytelności, będące pochodną efektów, jakie Spółka osiąga w zakresie zarządzania powierzonymi jej portfelami wierzytelności. Do każdego rodzaju świadczeń, do których Spółka jest uprawniona zgodnie z Umową przypisane są konkretne usługi/działania, wskazane w Umowie, których realizacja jest wynagradzana w sposób stały lub zmienny.

Część zmienna wynagrodzenia obliczana jest jako iloczyn wartości odzyskanych z tytułu zarządzania poszczególnymi pulami wierzytelności oraz ustalonego przez strony wskaźnika procentowego (marży), przy czym ten wskaźnik procentowy (marża) określany jest w odrębnym porozumieniu dla każdej z poszczególnych puli wierzytelności i opiera się na założeniach z wyceny pierwotnej portfela przygotowywanej na dzień nabycia puli. Wycena pierwotna zawiera wszelkie prognozowane do podjęcia na danej puli działania, które mają wpływ na poziom kosztów bezpośrednich ponoszonych w związku z realizacją tych działań.

Z kolei opłata stała jest ustalana w miesięcznych okresach rozliczeniowych, w wysokości równowartości poniesionych przez Spółkę kosztów powiększonych o narzut w wysokości 5% wartości tychże kosztów, przedstawionych w zestawieniu rodzaju dokonanych czynności w danym miesiącu czynności i ich kosztów. Kalkulacje opłaty stałej zgodnie z umową obejmują koszty pośrednie oraz tą część kosztów bezpośrednich która nie została uwzględniona w wycenie pierwotnej puli wierzytelności jako działania prognozowane do podjęcia w trakcie cyklu obsługi portfela.

Zarazem, jak wskazano w Umowie, poza ww. opłatą stałą i opłatą zmienną, Wnioskodawcy nie przysługuje jakiekolwiek inne wynagrodzenie czy zwrot wydatków od Funduszu lub TFI z tytułu usług objętych Umową.

Należy podkreślić, że Fundusz, reprezentowany przez TFI, to kluczowy klient Spółki, zapewniający Wnioskodawcy zasadniczą, podstawową część jego dochodów, zaś wydatki Wnioskodawcy ponoszone w związku z wykonywaniem usług są dokonywane przede wszystkim na rzecz realizowania usług dla Funduszu. Stąd, konieczne jest, aby dokonywany na rzecz Wnioskodawcy zwrot wydatków od tego podmiotu rzeczywiście pokrywał ponoszone koszty, które służą w swej większości świadczeniu usług na rzecz Funduszu.

Temu służy przede wszystkim opłata stała w zakresie wynagrodzenia należnego Spółce zgodnie z Umową. Jak wynika z Umowy, opłata stała będzie ustalana miesięcznie, w wysokości odpowiadającej równowartości rzeczywiście poniesionych przez Spółkę kosztów z tytułu wykonania czynności wskazanych w Umowie i przedstawionych w zestawieniu rodzaju dokonanych w danym miesiącu czynności i ich kosztów.

Oprócz usług świadczonych na rzecz Funduszu Spółka świadczy marginalnie usługi na rzecz innych podmiotów, które to usługi objęte są odrębną kalkulacją ponoszonych kosztów i odrębnie rozliczane.

Zgodnie z Umową przedkładane jest przez Spółkę szczegółowe zestawienie rodzaju dokonanych w danym miesiącu czynności wraz z kwotą kosztów wchodzących w zakres opłaty stałej za zarządzanie wierzytelnościami za dany miesiąc według wzoru stanowiącego jeden z załączników do Umowy, co pozwala na jednoznaczne stwierdzenie, jakie wydatki i w jakiej wysokości są Spółce zwracane poprzez opłatę stałą. Co istotne, zwrot obejmuje tylko i wyłącznie wydatki dotyczące tego głównego kontrahenta. Koszty, bowiem, wchodzące w zakres obliczania opłaty stałej za zarządzanie, Wnioskodawca pomniejsza o dochody, uzyskane w danym okresie rozliczeniowym z tytułu wykonywania przez Zarządzającego takich czynności na rzecz podmiotów innych niż Fundusz oraz o pozostałe dochody Zarządzającego uzyskane w związku z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Ponoszone przez Spółkę wydatki związane z wykonaniem niniejszej Umowy, które stanowią komponenty do kalkulacji wynagrodzenia stałego mogą stanowić zarówno takie wydatki, które na gruncie ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”) mogą być uznawane przez Spółkę za koszty podatkowe w rozumieniu art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT, jak i takie wydatki, które nie mogą zostać zaliczone do kosztów podatkowych (z uwagi na niespełnienie warunków określonych w art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT, lub wyłączone z kosztów na postawie art. 16 ust. 1 tej Ustawy). Zestawienie przygotowywane przez Spółkę pozwala na precyzyjne wyodrębnienie kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodu dla danej opłaty stałej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 6a Ustawy o CIT, Spółka ma prawo nie zaliczać do przychodów podatkowych, tej części świadczenia otrzymanego od TFI (opłaty stałej), która stanowi zwrot wydatków, które nie zostały/nie mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z przepisami Ustawy o CIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, wartość wynagrodzenia otrzymanego jako zwrot wydatków (opłata stała), w części w której nie zostały one wcześniej zaliczone przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodu (tj. w szczególności w każdym przypadku z pominięciem 5% narzutu, której z natury rzeczy nie może stanowić zwrotu wydatków), nie powinna być wliczana do przychodów podatkowych Spółki i nie będzie stanowiła dla Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu CIT.

W art. 12 ust. 1 Ustawy o CIT ustawodawca, na zasadzie reprezentatywnej egzemplifikacji, wymienia katalog przychodów podatkowych, które kreują dochód podatnika, stanowiący podstawę opodatkowania CIT. Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 Ustawy o CIT przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14 Ustawy o CIT, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Każde więc otrzymane pieniądze lub wartości pieniężne będą stanowiły dla podatnika przychód podatkowy. Należy jednak zwrócić uwagę, że przepis ten odsyła do przepisów modyfikujących zakres zastosowania normy określonej w art. 12 ust. 1 Ustawy o CIT. Jednym z nich jest przepis art. 12 ust. 4 Ustawy o CIT. Przepis ten enumeratywnie wymienia wartości (przychody), które nie są zaliczane do przychodów podatkowych. W myśl art. 12 ust. 4 pkt 6a Ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się m.in. zwróconych innych wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodu.

Skutki podatkowe na gruncie CIT związane ze zwrotem wydatków, o którym mowa powyżej, są, w ocenie Wnioskodawcy, uzależnione od tego, czy dane wydatki, które będą mu zwracane przez Fundusz, podlegają zaliczeniu do kosztów podatkowych, czy też nie stanowią/nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodu na gruncie Ustawy o CIT.

Jeżeli zwracane wydatki podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, wówczas kwota zwrotu otrzymana przez Spółkę podlega zaliczeniu do przychodów. Natomiast, jeżeli zwrot poniesionych wydatków dotyczy takich wydatków, które zgodnie z przepisami podatkowymi nie mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów (i faktycznie nie zostały uwzględnione jako koszty uzyskania przychodu), wówczas zwrócone wydatki nie będą dla podatnika przychodem podatkowym, niezależnie od statusu jednostki dokonującej zwrotu i jego formy. Takie rozwiązanie, zdaniem Spółki, wynika z literalnego brzmienia art. 12 ust. 4 pkt 6a Ustawy o CIT. Brak możliwości zaliczenia danego wydatku do kosztów podatkowych musi wynikać wprost z przepisów ustawy o CIT, mieć obiektywny charakter i jest warunkiem koniecznym do zastosowania dyspozycji art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o CIT w przypadku uzyskania przez podatnika zwrotu takiego wydatku. Podkreślenia wymaga, że ustawa o CIT nie wprowadza innych dodatkowych warunków (dotyczących przykładowo formy w jakiej taki zwrot ma być dokonany) do zastosowania dyspozycji art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o CIT.

Jak wskazuje się w orzecznictwie „aby dany wydatek mógł być zaliczony do kategorii „innych wydatków”, o których mowa w art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.) konieczne jest by „wydatek ten nie został zaliczony do kosztów uzyskania przychodów” w rozumieniu art. 16 wskazanej ustawy oraz by wydatek został wcześniej przez podatnika poniesiony a następnie zwrócony podatnikowi, przy czym wydatek poniesiony jest odpowiednikiem wydatku zwróconego. Tak więc „wydatek zwrócony” to ten sam, a nie taki sam, wydatek który został poniesiony. Zwróconym innym wydatkiem nie jest bowiem uzyskana przez podatnika kwota, która tylko odpowiada wartości poniesionego wydatku, lecz nie stanowi jego zwrotu (por. wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 12 września 2013 r., sygn. akt I SA/Wr 1151/13, CBOSA). Zdaniem Spółki, w świetle brzmienia jej relacji kontraktowych, Spółka otrzymuje zwrot tego samego/tych samych wydatków, jakie poniosła w celu prawidłowego wykonywania umowy na rzecz swojego podstawowego Kontrahenta.

Z powyższego wynika też, że poniesiony wydatek będzie powiększał przychód podatkowy, gdy nie będzie on stanowił zwrotu wydatków drugiej strony. Stąd też, za zwrócony inny wydatek nie uznaje się np. kwot rekompensat, odszkodowań, czy też kwot kar umownych. Tytuł prawny, forma i charakter takich świadczeń nie pozwala na uznanie ich za zwrot wydatków poniesionych w interesie strony (por. wyrok NSA z dnia 10 marca 2015 r., sygn. akt II FSK 292/13, CBOSA). Natomiast, jeżeli zwrot wydatków poniesionych w związku ze świadczeniem usług, wynika wprost z umowy zawartej między stronami, to należy uznać, że w takim przypadku kwoty zwróconych wydatków nie wlicza się do przychodu podatkowego. Z woli stron wynika bowiem, że wydatek zwrócony jest tym samym wydatkiem co wydatek poniesiony przez drugą stronę. Należy podkreślić, że Umowa zawarta przez Wnioskodawcę taki zwrot wprost przewiduje, stanowiąc, że łączna kwota poniesionych wydatków w danym okresie stanowi tzw. opłatę stałą, która jest Spółce należna. Jej wysokość zależy wyłącznie od wysokości łącznej kwoty wydatków, wskazanych w Umowie, podlegających zwrotowi, poniesionych w danym okresie w celu realizacji działań na rzecz Funduszu (stąd wydatki związane z działaniami na rzecz innych podmiotów są wyłączane z puli wydatków i oczywiście Fundusz ich Wnioskodawcy nie zwraca).

Należy podkreślić, że w przypadku poniesienia wydatków niestanowiących kosztów stosownie do przepisów art. 15 ust. 1 w zw. z art. 16 ust, .ustawy o CIT, nie oznacza to, że nie dochodzi do poniesienia wydatku, który w kategoriach ekonomicznych jest kosztem działalności Spółki. Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, zostanie spełniony podstawowy i zarazem jedyny warunek do zastosowania art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o CIT do zwrotu analizowanych wydatków, tj. pomimo poniesienia przez Spółkę ich ekonomicznego ciężaru nie mogą być one zgodnie z ustawą o CIT rozliczone w jej rachunku podatkowym jako koszty uzyskania przychodu. Zwrot będzie zatem dotyczyć wydatków, które wcześniej zostały poniesione przez Spółkę.

Przenosząc powyższe na grunt stanu faktycznego, przedstawionego przez Spółkę we wniosku, należy uznać, że TFI zwraca Spółce koszty faktycznie poniesione na podstawie przedstawionego zestawienia, a więc wszelkie wydatki niezbędne do realizacji usług, przy czym wynagrodzenie to płatne jest na podstawie faktury VAT wystawionej przez Spółkę. Comiesięczne zestawienie przygotowywane przez Spółkę pozwala na szczegółowe wyodrębnienie kwot wydatków stanowiących dla Spółki koszt podatkowy, jak i wydatków, które nie stanowią/nie mogą stanowić kosztu uzyskania przychodu. Jak wynika z Umowy zawartej przez Spółkę, jest ona uprawniona do zwrotu ściśle określonych wydatków (w formie opłaty stałej, stanowiącej agregację/sumę tychże wydatków w danym okresie rozliczeniowym), które poniosła w związku z wykonywaniem Umowy na rzecz Funduszu (wskazują na to także postanowienia, nakazujące wyłączyć te wydatki lub ich część, które nie dotyczą działań na rzecz Funduszu). Oznacza, że otrzymuje ona zwrot tych samych wydatków, jakie musiała ponieść w związku z prawidłowym wykonywaniem świadczeń wynikających z Umowy na rzecz Funduszu (i tylko tego, a nie jakiegokolwiek innego podmiotu).

Pomimo tego, że część wydatków Spółki nie jest zaliczana do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów Ustawy o CIT, to jednak dochodzi do poniesienia wydatków, które są kosztem (realnym obciążeniem finansowym) działalności Spółki w kategoriach ekonomicznych. W związku z powyższym wydatki Spółki związane z realizacją Umowy podlegają zwrotowi przez TFI w pełnej wysokości, bez względu na fakt czy są zaliczane do kosztów uzyskania przychodów.

Zdaniem Spółki art. 12 ust. 4 pkt 6a Ustawy o CIT, powinien mieć zastosowanie do tej części wynagrodzenia otrzymywanego przez Spółkę, która stanowi zwrot wydatków poniesionych przez Spółkę nie zaliczonych przez nią do kosztów uzyskania przychodów (nie będzie to zatem nigdy dotyczyć narzutu, który w każdym przypadku stanowić będzie przychód podlegający opodatkowaniu). W tej części Spółka ma zatem prawo nie zaliczać do przychodów wynagrodzenia otrzymanego od Towarzystwa. Fakt, że zwrot wydatków, w tym nie stanowiących kosztów podatkowych, następuje w formie wypłaty łącznego wynagrodzenia (stałego lub zmiennego) nie może wpływać na możliwość zastosowania art. 12 ust. 4 pkt 6a Ustawy o CIT (w szczególności, taka forma rozliczenia/zwrotu wydatków nie powinna wyłączać możliwości zastosowania dyspozycji tego przepisów przez Spółkę). Zarówno z zawartej przez strony Umowy, jak i woli stron wynika, że TFI zobowiązuje się do zwrotu wydatków poniesionych przez Spółkę. Forma zwrotu jest irrelewantna dla kwalifikacji poniesionych wydatków.

Należy również zauważyć, że przyjęcie odmiennego założenia prowadziłoby do naruszenia zakazu nadmiernego fiskalizmu. W takiej sytuacji okazałoby się bowiem, że Spółka ponosząc koszt niestanowiący dla niej kosztu uzyskania przychodu, otrzymując jego zwrot uzyskała przychód podatkowy, który wpływa na dochód Spółki stanowiący podstawę opodatkowania. Stąd też Spółka musi albo uznać, że poniesione przez nią wydatki stanowią jednak koszt uzyskania przychodu, albo też uznać, że część otrzymanego wynagrodzenia nie stanowi dla niej przychodu podatkowego, ponieważ jest ona związana ze zwrotem poniesionych wydatków.

W świetle obowiązujących przepisów, w szczególności dyspozycji art, 12 ust. 4 pkt 6a Ustawy o CIT, należy wskazać, że ustawodawca uznał za racjonalne przyjęcie drugiego rozwiązania. W żadnym jednak wypadku nie może być tak, że Wnioskodawca nie uzyskując żadnej ekonomicznej korzyści ma obowiązek rozpoznania przychodu, który następnie wpływa na podstawę opodatkowania. Zatem, w zakresie w jakim Spółka nie może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów poniesionych przez siebie wydatków na podstawie art. 16 ust. 1 Ustawy o CIT, lub też w związku z obiektywnym brakiem spełnienia przesłanek wynikających z art. 15 ust. 1 ww. ustawy, Spółka nie będzie również zobowiązana do rozpoznania przychodu w związku z dokonanym przez jej kontrahenta zgodnie z Umową zwrotem wydatków (w formie opłaty stałej) na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 6a ww. Ustawy.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie również w praktyce organów podatkowych, w rozmaitych stanach faktycznych mających za przedmiot zwrot wydatków niezaliczonych do kosztów podatkowych. Przykładowo, m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie

*   z 15 października 2014 r. (sygn. IPPB3/423-727/14-2/PK1),
*   z 14 maja 2014 r. (sygn. IPPB3/423-126/14-4/PK1) oraz
*   z 2 lipca 2013 r. (sygn. IPPB3/423-212/13-2/PK1).

Również zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 18 września 2008 r., (sygn. I SA/Wr 233/08) nie stanowią przychodu zwrócone przez wynajmującego wydatki poniesione przez spółkę na ulepszenie lokalu na podstawie faktury dokumentującej rekompensatę poniesionych nakładów, skoro amortyzacja od tej części nakładów nie mogła być zaliczona do kosztów uzyskania przychodów.

Podobne stanowisko zostało również wyrażone w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 13 marca 2009 r. (sygn. IPPB5/423-1692/08-2/GJ), w której stwierdzono, że „Jeżeli zwrot poniesionych wydatków dotyczyć będzie kosztów, które zgodnie z przepisami podatkowymi nie mogą być zaliczonego do kosztów uzyskania przychodów, wówczas zwrócone wydatki nie będą, dla podatnika przychodem podatkowym, niezależnie do statusu jednostki zwrotu i jego formy”.

Również w interpretacji z 13 sierpnia 2009 r. (sygn. IPPB5/423-269/09-2/AJ) oraz z 4 czerwca 2009 r. (sygn. IPPB5/423-128/09-2/AJ) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie potwierdził, że skoro odpisy amortyzacyjne od części wartości początkowej, która została zwrócona nie będą kosztem podatkowym, to sam zwrot nie będzie przychodem podatkowym Spółki. W ocenie organu podatkowego, jeżeli wydatki nie zostały wykazane przez Spółkę jako koszt podatkowy, w konsekwencji otrzymany zwrot tych wydatków nie będzie stanowił jej przychodu podatkowego.

Wskazane przez Wnioskodawcę powyżej interpretacje indywidualne, które jakkolwiek nie są źródłem prawa powszechnie obowiązującego, to wpływają jednak na praktykę wykładni prawa podatkowego i jego stosowanie w indywidualnych sprawach podatników. Uwzględnianie ich treści w rozstrzyganiu indywidualnych spraw o zbliżonych, a nawet takich samych stanach faktycznych prowadzi bowiem do ujednolicenia stosowania prawa podatkowego, co z kolei jest zgodne z konstytucyjną zasadą równości podatników wobec prawa i zasadą zaufania do organów państwa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888, ze zm., dalej: „updop”) nie zawiera definicji przychodu. Przepis art. 12 updop, regulujący kwestię przychodów, nie wymienia źródeł przychodu, lecz określa jedynie zdarzenia, których wystąpienie powoduje powstanie obowiązku podatkowego. Poprzez przykładowe wyliczenie zawarte w kolejnych ustępach art. 12 updop ustawodawca precyzuje więc jedynie rodzaje przychodów. Ponadto wylicza jakiego rodzaju wpływy pieniężne podmiotu gospodarczego nie są zaliczane do przychodów.

Przychodami są więc w szczególności: otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe, a w zakresie przychodów związanych z działalnością gospodarczą także przychody należne, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont (art. 12 ust. 1 pkt 1 oraz ust. 3 updop).

Przychody należne to wszelkiego rodzaju przychody, co do których przysługuje podatnikowi uprawnienie do ich dochodzenia, czyli takie, które wynikają z konkretnego stosunku prawnego. „Należność” wynika z treści stosunku prawnego, a odnosi się zarówno do możliwości dochodzenia konkretnego świadczenia oraz do powinności jego spełnienia. Oznacza to, że powstanie przychodów należnych związane jest z powstaniem wierzytelności. Wierzytelność to termin wywodzący się z prawa cywilnego. Przychodami należnymi są zatem przychody wymagalne w rozumieniu prawa cywilnego, tj. możliwe do prawnie skutecznego ich dochodzenia.

Ustawodawca nie zastrzega, że przychodem są tylko wymienione w art. 12 updop pożytki, które są wprost wynikiem realizacji celu działalności gospodarczej osoby prawnej. Wszelkie wpłaty pieniężne, o ile spełniają inne wymagania podane w rozdziale 2 ustawy, mogą być uznane za przychód osoby prawnej zwłaszcza, że listę pożytków – stanowiącą katalog zamknięty, którego zakres nie podlega rozszerzeniu, czy też zawężeniu – które nie mogą być zaliczone do przychodów zawarto w ust. 4 cytowanego przepisu.

I tak, do przychodów nie zalicza się m.in. zwróconych innych wydatków nie zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów (art. 12 ust. 4 pkt 6a updop).

Należy przy tym podkreślić, że aby dany wydatek mógł być zaliczony do kategorii „innych wydatków”, o których mowa w art. 12 ust. 4 pkt 6a updop, konieczne jest, aby wydatek został wcześniej przez podatnika poniesiony, a następnie zwrócony podatnikowi. Przy czym wydatek poniesiony powinien być odpowiednikiem wydatku zwróconego. Tak więc „wydatek zwrócony” to ten sam, a nie taki sam wydatek, który został poniesiony. Zwróconym innym wydatkiem nie jest bowiem uzyskana przez podatnika kwota, która tylko odpowiada wartości poniesionego wydatku.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że 11 czerwca 2013 r. Spółka zawarła z TFI oraz Funduszem Umowę Zlecenia Zarządzania Częścią Portfela Inwestycyjnego Funduszu. Na podstawie tej Umowy TFI zleciło Wnioskodawcy odpłatne zarządzanie częścią portfela inwestycyjnego Funduszu w postaci sekurytyzowanych wierzytelności, obejmujących sekurytyzowane wierzytelności, które Fundusz może nabyć lub nabył od cedentów. Zgodnie z postanowieniami Umowy w jej obecnym brzmieniu, nadanym Umowie Aneksem z 17 lutego 2017 r., za świadczone przez Spółkę kompleksowe usługi należy się jej wynagrodzenie. Wynagrodzenie Wnioskodawcy za świadczone usługi zostało skalkulowane na bazie działań podejmowanych w zgodzie z Umową oraz z Procedurą w podziale na rodzaje kosztów określone jako koszty bezpośrednie oraz pośrednie. Baza kosztów stanowiąca podstawę do wyliczenia wynagrodzenia została następnie włączona do kalkulacji dwóch części wynagrodzenia należnego Wnioskodawcy w postaci części stanowiącej opłatę stałą, odpowiadającą kosztom pośrednim ponoszonym w związku z wykonywaniem umowy, oraz części w postaci opłaty zmiennej obejmującą koszty bezpośrednie, przypisane w księgach Wnioskodawcy do poszczególnych pakietów wierzytelności, będące pochodną efektów, jakie Spółka osiąga w zakresie zarządzania powierzonymi jej portfelami wierzytelności. Do każdego rodzaju świadczeń, do których Spółka jest uprawniona zgodnie z Umową przypisane są konkretne usługi/działania, wskazane w Umowie, których realizacja jest wynagradzana w sposób stały lub zmienny. Ponoszone przez Spółkę wydatki związane z wykonaniem Umowy, które stanowią komponenty do kalkulacji wynagrodzenia stałego mogą stanowić zarówno takie wydatki, które na gruncie updop mogą być uznawane przez Spółkę za koszty podatkowe w rozumieniu art. 15 ust. 1 updop, jak i takie wydatki, które nie mogą zostać zaliczone do kosztów podatkowych (z uwagi na niespełnienie warunków określonych w art. 15 ust. 1 updop, lub wyłączone z kosztów na postawie art. 16 ust. 1 updop). Zestawienie przygotowywane przez Spółkę pozwala na precyzyjne wyodrębnienie kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodu dla danej opłaty stałej.

Odnosząc wyżej cytowane przepisy od opisu sprawy stwierdzić należy, że przychodem z działalności gospodarczej są wszelkie przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym, których rzeczywiste otrzymanie, a w niektórych przypadkach już sam fakt, że są należne, powoduje obowiązek zapłaty podatku dochodowego. Zatem, należy stwierdzić, że świadczenie otrzymane przez Wnioskodawcę od TFI stanowi wynagrodzenie za świadczone przez Spółkę kompleksowe usługi, a nie jak twierdzi Wnioskodawca zwrot wydatków, które nie zostały/nie mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z przepisami updop. Podkreślić jeszcze raz należy, że wynagrodzenie o którym mowa we wniosku stanowi, na podstawie art. 12 ust. 3 updop, przychód należny z tytułu świadczenia przez Wnioskodawcę usług w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą i nie może być traktowane jako ,,wydatek zwrócony”, o którym mowa w art. 12 ust. 4 pkt 6a updop, nawet w sytuacji, gdy zostało ono skalkulowane w oparciu o koszty, które w świetle updop nie mogą być zaliczone do kosztów podatkowych. W ocenie Organu w przedmiotowej sprawie nie można mówić o zwrocie kosztów. Koszty te nie są bowiem Spółce zwracane a jedynie stanowią podstawę do kalkulacji wynagrodzenia, które stanowi przychód Wnioskodawcy. Stąd w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania ww. art. 12 ust. 4 pkt 6a updop, a otrzymywane wynagrodzenie stanowi przychód podatkowy na podstawie art. 12 ust. 3 updop.

Stanowisko Wnioskodawcy należało zatem uznać za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych potwierdzających jego stanowisko, stwierdzić należy, że interpretacje są wydawane w indywidulanych sprawach, zatem nie mogą przesądzać o niniejszym rozstrzygnięciu.

Natomiast odnosząc się do powołanych we wniosku wyroków - wspierających argumentację Wnioskodawcy - należy stwierdzić, że orzeczenia te zapadły w odmiennych stanach faktycznych/zdarzeniach przyszłych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.